Tribunal: TJES
Processo: 5012059-92.2022.8.08.0024
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA
Órgão julgador: ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA
Órgão colegiado: 4ª Câmara Cível
Assuntos: ICMS/Importação
Data de julgamento: 2024-10-31

Ementa:
APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. APLICAÇÃO DO TEMA N° 1093. ADI N° 5.469. DESNECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA DO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE ANUAL. LEGISLAÇÃO ESTADUAL VÁLIDA E EFICAZ. INEXISTÊNCIA DE OFENSA AO PRINCÍPIO DA SEGURANÇA JURÍDICA. LEI COMPLEMENTAR NÃO INSTITUIU NEM MAJOROU O TRIBUTO. NECESSIDADE DE APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. PRECEDENTE VINCULANTE DO STF. RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

1) A Constituição Federal, em seu artigo 146, reserva à lei complementar a estipulação de normas gerais de legislação tributária; ainda, o artigo 155, § 2º, XII, que diz respeito especificamente ao ICMS, reserva à lei complementar a definição dos principais aspectos do tributo, de forma que não é possível disciplinar a cobrança do diferencial de alíquota por meio convênio do CONFAZ, sob pena de usurpação da competência da União, a quem cabe editar norma geral nacional sobre o tema.

2) A matéria foi discutida no julgamento conjunto do RE 1.287.019, com repercussão geral (tema nº 1.093), e da ADI nº 5469, tendo sido declarada a inconstitucionalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS sem a edição de lei complementar para disciplinar o novo mecanismo de compensação.

3) Com o escopo de atender à decisão da Suprema Corte, foi publicada a Lei Complementar nº 190/2022, disciplinando a cobrança do ICMS-DIFAL nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto.

4) Não se há de cogitar em aplicação do princípio da anterioridade, sendo válida a cobrança do ICMS-DIFAL ainda no exercício de 2022, visto que a instituição do referido imposto se deu, em verdade, com a Lei Estadual nº 11.181/2020, que passou a produzir plenos efeitos após a edição da Lei Complementar nº 190/2022.

5) O princípio da anterioridade está umbilicalmente ligado ao princípio da segurança jurídica, porquanto tem como desiderato precípuo conferir previsibilidade aos contribuintes, de modo a impedir que sejam surpresados pela instituição ou majoração de tributo, o que impactaria severamente o planejamento financeiro. Acontece que, na hipótese em apreço, não houve ofensa ao princípio da segurança jurídica, não havendo que se falar em tributação surpresa, visto que os contribuintes nunca deixaram de ter que recolher o ICMS-DIFAL sobre operações interestaduais.

6) Entretanto, não há como desconsiderar que o Supremo Tribunal Federal, em julgado paradigmático (ADIs nºs 7.066, 7.070 e 7.078), decidiu que o recolhimento do ICMS-Difal deve valer sobre transações ocorridas 90 (noventa) dias após a data da publicação da Lei Complementar nº 190/2022. Ou seja, muito embora o Pretório Excelso tenha referendado a cobrança do aludido imposto ainda no ano de 2022, foi ressalvada a necessidade de observância do princípio da anterioridade nonagesimal, diante da regra prevista no artigo 3º da Lei Complementar nº 190/2022.

7) Recurso parcialmente provido.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº 5012059-92.2022.8.08.0024

APELAÇÃO CÍVEL (198)

APELANTE: ESTADO DO ESPIRITO SANTO

APELANTE: PREMIER AUDIO LTDA

RELATOR(A):
ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA

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EMENTA

APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022. APLICAÇÃO DO TEMA N° 1093. ADI N° 5.469. DESNECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA DO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE ANUAL. LEGISLAÇÃO ESTADUAL VÁLIDA E EFICAZ. INEXISTÊNCIA DE OFENSA AO PRINCÍPIO DA SEGURANÇA JURÍDICA. LEI COMPLEMENTAR NÃO INSTITUIU NEM MAJOROU O TRIBUTO. NECESSIDADE DE APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. PRECEDENTE VINCULANTE DO STF. RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

1) A Constituição Federal, em seu artigo 146, reserva à lei complementar a estipulação de normas gerais de legislação tributária; ainda, o artigo 155, § 2º, XII, que diz respeito especificamente ao ICMS, reserva à lei complementar a definição dos principais aspectos do tributo, de forma que não é possível disciplinar a cobrança do diferencial de alíquota por meio convênio do CONFAZ, sob pena de usurpação da competência da União, a quem cabe editar norma geral nacional sobre o tema.

2) A matéria foi discutida no julgamento conjunto do RE 1.287.019, com repercussão geral (tema nº 1.093), e da ADI nº 5469, tendo sido declarada a inconstitucionalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS sem a edição de lei complementar para disciplinar o novo mecanismo de compensação.

3) Com o escopo de atender à decisão da Suprema Corte, foi publicada a Lei Complementar nº 190/2022, disciplinando a cobrança do ICMS-DIFAL nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto.

4) Não se há de cogitar em aplicação do princípio da anterioridade, sendo válida a cobrança do ICMS-DIFAL ainda no exercício de 2022, visto que a instituição do referido imposto se deu, em verdade, com a Lei Estadual nº 11.181/2020, que passou a produzir plenos efeitos após a edição da Lei Complementar nº 190/2022.

5) O princípio da anterioridade está umbilicalmente ligado ao princípio da segurança jurídica, porquanto tem como desiderato precípuo conferir previsibilidade aos contribuintes, de modo a impedir que sejam surpresados pela instituição ou majoração de tributo, o que impactaria severamente o planejamento financeiro. Acontece que, na hipótese em apreço, não houve ofensa ao princípio da segurança jurídica, não havendo que se falar em tributação surpresa, visto que os contribuintes nunca deixaram de ter que recolher o ICMS-DIFAL sobre operações interestaduais.

6) Entretanto, não há como desconsiderar que o Supremo Tribunal Federal, em julgado paradigmático (ADIs nºs 7.066, 7.070 e 7.078), decidiu que o recolhimento do ICMS-Difal deve valer sobre transações ocorridas 90 (noventa) dias após a data da publicação da Lei Complementar nº 190/2022. Ou seja, muito embora o Pretório Excelso tenha referendado a cobrança do aludido imposto ainda no ano de 2022, foi ressalvada a necessidade de observância do princípio da anterioridade nonagesimal, diante da regra prevista no artigo 3º da Lei Complementar nº 190/2022.

7) Recurso parcialmente provido.

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ACÓRDÃO

Decisão
: À unanimidade, conhecer e dar parcial provimento ao recurso, nos termos do voto da Relatora.

Órgão julgador vencedor
: 009 - Gabinete Desª. ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA

Composição de julgamento: 009 - Gabinete Desª. ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA - ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA - Relator / 011 - Gabinete Des. ROBSON LUIZ ALBANEZ - ROBSON LUIZ ALBANEZ - Vogal / 016 - Gabinete Des. ARTHUR JOSÉ NEIVA DE ALMEIDA - ARTHUR JOSE NEIVA DE ALMEIDA - Vogal
VOTOS VOGAIS
011 - Gabinete Des. ROBSON LUIZ ALBANEZ - ROBSON LUIZ ALBANEZ (Vogal)
Acompanhar
016 - Gabinete Des. ARTHUR JOSÉ NEIVA DE ALMEIDA - ARTHUR JOSE NEIVA DE ALMEIDA (Vogal)
Acompanhar

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RELATÓRIO

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NOTAS TAQUIGRÁFICAS

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VOTO VENCEDOR

Trata-se de
apelação
interposta pelo
Estado do Espírito Santo
contra sentença proferida pelo Juízo da 3ª Vara da Fazenda Pública Estadual e Municipal, Registros Públicos, Meio Ambiente e Saúde de Vitória, Comarca da Capital, que, nos autos do
mandado de segurança
impetrado por
Premier Áudio Ltda.
, concedeu, em parte, a segurança para:
i)
reconhecer o direito da apelada de não recolher o DIFAL relativamente às operações interestaduais envolvendo as vendas ou remessas de mercadorias aos consumidores finais não contribuintes de ICMS situados no Estado do Espírito Santo no curso do ano-calendário de 2022;
ii)
declarar o direito da apelada em proceder à restituição dos valores indevidamente recolhidos no ano de 2022 (id. 8860717).

Alega o apelante que:
i)
a apelada impetrou mandado de segurança em seu desfavor, com o fito de afastar a obrigatoriedade de recolhimento de ICMS-DIFAL nas operações interestaduais com mercadorias vendidas a consumidores finais não contribuintes do ICMS, localizados no Estado do Espírito Santo, no curso do ano-calendário de 2022, em respeito ao princípio da anterioridade anual;
ii)
a juíza
a quo
concedeu, em parte, a segurança;
iii)
a apelada pretende ver declarada a incidência da anterioridade tributária sobre a Lei Complementar nº 190/2022;
iv)
a anterioridade deve incidir sobre a norma que instituiu o tributo, e não sobre a Lei Complementar que a regulamenta;
v)
no Estado do Espírito Santo, o ICMS-DIFAL foi efetivamente instituído pela Lei Estadual nº 10.446/2015 e, posteriormente, pela Lei Estadual nº 11.181/2020;
vi)
essas leis tiveram sua eficácia suspensa até o advento da Lei Complementar nº 190/2022; contudo, mantiveram intacta sua validade;
vii)
outro não foi o entendimento do Supremo Tribunal Federal quando do julgamento das ações diretas de inconstitucionalidade nºs 7.066, 7.070 e 7.078;
viii)
indubitável, portanto, a possibilidade de cobrança do ICMS-DIFAL no ano-exercício de 2022;
ix)
a apelada pretende, com a concessão da ordem, obter efeitos patrimoniais pretéritos à impetração, o que é vedado pela súmula nº 271 do Supremo Tribunal Federal;
x)
não há prova pré-constituída que autorize a pretensão de repetição de indébito;
xi)
a compensação tributária só é possível havendo lei autorizadora específica do ente politico competente para instituir o tributo (id. 8860720).

Em contradita, a apelada clama pelo desprovimento do recurso (id. 8860723).

Pois bem. A apelada impetrou mandado de segurança com o desiderato de que fosse assegurado o direito de não recolher o DIFAL ao apelante durante o exercício financeiro de 2022, relativamente a operações interestaduais com mercadorias vendidas a consumidores finais não-contribuintes do ICMS localizados neste Estado, o que foi acolhido pela instância primeva. É em face deste édito sentencial que se insurge o ente federado.

Acerca do ICMS, não é demais rememorar que, ao distribuir a competência impositiva entre os entes tributantes, nossa Carta Maior outorgou aos Estados e ao Distrito Federal a competência para instituir o imposto sobre as “operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior” (artigo 155, inciso II), demarcando, com isso, os comportamentos suscetíveis de serem colhidos pelo legislador como hipótese de incidência do aludido tributo.

No que concerne especificamente às operações interestaduais, o inciso VII do § 2º do artigo 155 da Constituição da República determina, em relação àquelas em que se destinam bens a consumidor final, a incidência da alíquota interestadual em favor do Estado de origem, apurando-se o valor do imposto, que seguirá destacado na nota fiscal, cabendo ao Estado de destino calcular a diferença entre a alíquota interna e a alíquota cobrada pelo Estado de origem, incidindo esse diferencial de alíquota sobre o valor da operação, calculando-se assim o montante do imposto a ser recolhido para o Estado de destino. É o ICMS diferencial ou ICMS-DIFAL.

A referida sistemática tem o mérito de atenuar a concentração da arrecadação de ICMS nos Estados produtores, mais industrializados, os quais, antes da EC 87/2015, eram os que faziam jus ao produto da arrecadação da operação interestadual, negando-se ao Estado de destino qualquer proveito, o que favorecia a ampliação das desigualdades regionais.

Logo após a edição da referida emenda constitucional, os Estados-membros firmaram entre si o Convênio ICMS 93/2015, por meio do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), o qual tem por escopo justamente disciplinar a cobrança do diferencial de alíquota.

Ocorre que, conforme entendimento consagrado pelo Supremo Tribunal Federal
1
, a alteração da forma de distribuição dos recursos realizada pela EC nº 87/2015 depende da edição de lei complementar para que seja regulamentada.

Com efeito, a matéria foi discutida no julgamento conjunto do recurso extraordinário nº 1.287.019, com repercussão geral (tema nº 1.093) e da ação direta de inconstitucionalidade nº 5.469, tendo sido declarada a inconstitucionalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS sem a edição de lei complementar para disciplinar o novo mecanismo de compensação.

Isso porque, como se sabe, a Constituição Federal, em seu artigo 146, reserva à lei complementar a estipulação de normas gerais de legislação tributária e, no artigo 155, § 2º, inciso XII, que diz respeito especificamente ao ICMS, reserva a tal espécie normativa definir os principais aspectos do tributo, não sendo possível, pois, disciplinar a matéria por meio de convênio do CONFAZ, sob pena de usurpação da competência da União, a quem cabe editar norma geral nacional sobre o tema.

A fim de evitar insegurança jurídica, restou definido que os efeitos dessa importante decisão somente exsurgem a partir do ano de 2022 – exercício financeiro seguinte à data do julgamento –, tendo a Corte, assim, conferido ao Congresso Nacional a oportunidade de editar lei complementar sobre a questão.

Neste particular, com o escopo de atender à decisão da Suprema Corte, foi publicada, no dia 04 de janeiro, a Lei Complementar nº 190/2022, disciplinando a cobrança do ICMS-DIFAL nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto. Por isso, o Estado alega que passou a ser possível a cobrança do diferencial de alíquota, não havendo que se falar em aplicação do princípio da anterioridade, haja vista que o diploma legal não introduziu nova espécie de tributo, correspondendo tão somente ao instrumento formal adequado para realizar a correção determinada pelo Supremo Tribunal Federal.

Destarte, com a publicação da referida lei complementar, o debate passa a ser sobre a partir de quando os estados poderão cobrar o diferencial de alíquota do ICMS.

Neste ponto, após muito refletir sobre o assunto, entendo que não há necessidade de observância do princípio da anterioridade para a incidência da lei complementar em comento, porquanto não instituiu tributo, nem o majorou, mas tão somente delineou suas normas gerais, atinentes exclusivamente à distribuição da receita decorrente do imposto.

São três os motivos que me levam a adotar esse posicionamento, os quais passo a listar e explicitar.

Primeiro, porque, no Estado do Espírito Santo, o ICMS-Difal foi, na verdade, instituído por força da lei estadual nº 11.181/2020, que passou a produzir plenos efeitos após a edição da Lei Complementar nº 190/2022.

Segundo, porque não há como desconsiderar que o princípio da anterioridade está umbilicalmente ligado ao princípio da segurança jurídica, porquanto tem como desiderato precípuo conferir previsibilidade aos contribuintes, de modo a impedir que sejam surpresados pela instituição ou majoração de tributo, o que impactaria severamente o planejamento financeiro.

Nesta esteira, Eduardo Sabbag (
in
Manual de Direito Tributário, 9ª edição, São Paulo: Saraiva, 2017, p. 103) ensina que:

“[...] a anterioridade objetiva ratificar o sobreprincípio da segurança jurídica, evitando-se que o contribuinte se veja diante de inesperada cobrança tributária [...]. Diz-se que a segurança jurídica é o elemento axiológico do postulado em estudo, tendente a coibir a tributação de surpresa – por nós intitulada ‘tributação de supetão’ ou ‘tributação de inopino’ –, ou seja, aquela que surpreende o sujeito passivo da obrigação tributária sem lhe permitir o razoável tempo de preparo para o evento inexorável da tributação”.

Acontece que, na hipótese em apreço, não houve ofensa ao princípio da segurança jurídica, não havendo que se falar em tributação surpresa, visto que a contribuinte nunca deixou de ter que recolher o ICMS-DIFAL sobre operações interestaduais, visto que o Supremo Tribunal Federal modulou os efeitos da decisão que reconheceu a inconstitucionalidade da cobrança sem a edição de lei complementar, permitindo a sua incidência até o final do ano de 2021.

Terceiro, porque a Emenda Constitucional nº 87/2015, ao criar a atual sistemática do diferencial de alíquota, visou tão somente atenuar a concentração da arrecadação de ICMS nos Estados produtores, mais industrializados, os quais, antes da referida emenda, eram os que faziam jus ao produto da arrecadação da operação interestadual, negando-se ao Estado de destino qualquer proveito, o que favorecia a ampliação das desigualdades regionais.

Não implicou, pois, agravamento nenhum da situação do contribuinte, de modo que a Lei Complementar editada para regulamentar a nova destinação do imposto não está sujeita à garantia constitucional do princípio da anterioridade, porquanto, frisa-se à exaustão, não constitui hipótese de majoração ou instituição do tributo, não tendo sequer modificado a hipótese de incidência, a base de cálculo ou a alíquota a ser paga pelo contribuinte.

Em suma, tem-se que
i)
a Lei Complementar nº 190/2022 não instituiu o ICMS-DIFAL, mas tão somente regulamentou normas gerais sobre o tema, sem ter agravado a situação dos contribuintes;
ii)
a Lei Estadual nº 11.181/2020, que efetivamente instituiu o imposto em questão, é válida – porquanto promulgada após a edição da EC nº 87/2015 – e passou a ter eficácia plena após a vigência da Lei Complementar nº 190/22;
iii)
não se há de cogitar em ofensa ao princípio da segurança jurídica, pois não houve alteração no cenário tributário, tendo em vista que os contribuintes nunca deixaram de recolher o ICMS-Difal sobre vendas de produtos e prestação de serviços ao consumidor final localizado em outro estado.

Entretanto, não há como desconsiderar que o Supremo Tribunal Federal, em julgado paradigmático (ADIs nºs 7.066, 7.070 e 7.078), decidiu que o recolhimento do ICMS-DIFAL deve valer sobre transações ocorridas 90 (noventa) dias após a data da publicação da Lei Complementar nº 190/2022. Ou seja, muito embora o Pretório Excelso tenha referendado a cobrança do aludido imposto ainda no ano de 2022, foi ressalvada a necessidade de observância do princípio da anterioridade nonagesimal, diante da regra prevista no artigo 3º da Lei Complementar nº 190/2022,
litteris
:

“Art. 3º. Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea ‘c’ do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal”.

Assim, não obstante tenha prevalecido o entendimento no sentido de que a Lei Complementar nº 190/2022 não criou tributo, mas apenas estabeleceu nova regra de repartição de arrecadação tributária – o que afasta a incidência do princípio da anterioridade anual –, o Supremo Tribunal Federal concluiu pela necessidade de observância à noventena, tão somente em razão de regra expressa disposta no aludido diploma legal.

Portanto, tendo em mente que a Lei Complementar nº 190/2022 foi publicada no dia 05/01/2022, é de se concluir que o prazo de 90 (noventa) dias se encerrou em 04/04/2022, viabilizando a cobrança do ICMS-DIFAL a partir do dia 05 de abril de 2022.

Já em relação ao pleito de repetição do indébito tributário, é cediço que os Tribunais Superiores possuem entendimento pacífico, de há muito consolidado, no sentido de que o mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança (Súmula nº 269 do STF), razão pela qual a concessão da segurança “não produz efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria” (Súmula nº 271 do STF).

A própria Lei nº 12.016/2009, em seu artigo 14, § 4º, preceitua que o pagamento de vencimentos e vantagens pecuniárias assegurados em sentença concessiva da segurança “somente será efetuado relativamente às prestações que se vencerem a contar da data do ajuizamento da inicial”.

Não se admite, pois, a produção de efeitos retroativos no aludido remédio constitucional, o que obsta a condenação do ente público à restituição do montante pago a maior no período anterior à impetração do
writ
, ainda que observado o prazo prescricional quinquenal.

Neste particular, não desconheço a existência de julgado do Superior Tribunal de Justiça no sentido de ser possível o reconhecimento do direito do impetrante de reaver o indébito, seja por compensação ou restituição, a ser exercido na via administrativa (EDcl no REsp nº 1.951.855, Ministro Paulo Sérgio Domingues, 1ª Turma, DJe 17/03/2023).

Acontece que o Supremo Tribunal Federal, em julgado ainda mais recente, com repercussão geral (Tema nº 1262), foi de encontro a este entendimento do Tribunal da Cidadania, decidindo expressamente pela impossibilidade de restituição administrativa do indébito reconhecido na via judicial, sob pena de configurar burla ao regime constitucional de precatórios (RE nº 1.420.691, Ministra Rosa Weber, Plenário, DJe 21/08/2023).

Logo, em observância à sistemática estabelecida no artigo 100 da Constituição Federal, não se revela possível que a restituição de indébito tributário reconhecido na via judicial seja efetivada administrativamente, o que, por sua vez, obsta a declaração do direito à restituição do montante recolhido a maior em momento anterior à impetração do
mandamus
. Para tanto, há necessidade de ajuizamento de ação própria.

Haveria direito da apelada à restituição dos valores porventura indevidamente recolhidos a título de ICMS-DIFAL e que não tivessem sido compensados desde a data de impetração do mandado de segurança até o dia 04/04/2022. Entrementes, como o writ foi impetrado em 18/04/2022 – ou seja, após 04/04/2022 – não há direito de restituição nesta via, nos termos da fundamentação supra.

Ante o exposto,
conheço
da apelação cível e, no mérito,
dou-lhe
parcial
provimento
, reformando a sentença de modo que seja concedida parcialmente a segurança, tão somente para reconhecer a inexistência de relação jurídica tributária entre a impetrante e o Estado do Espírito Santo quanto ao ICMS-DIFAL nas operações interestaduais de venda realizadas para consumidores finais localizados no Estado do Espírito Santo, do dia 01/01/2022 até o dia 04/04/2022.

Sem condenação ao pagamento de honorários, haja vista cuidar-se de mandado de segurança (artigo 25 da Lei nº 12.016/2009, Súmula nº 512 do Supremo Tribunal Federal e Súmula nº 105 do Superior Tribunal de Justiça).

É como voto.

1
STF, ADI nº 5469/DF, Min. Dias Toffoli, Plenário, julgado em 24/2/2021, RE nº 1287019/DF, Min. Dias Toffoli, Plenário, julgado em 24/02/2021 (Repercussão Geral –Tema 1093).

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VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)

Acompanho a eminente Relatora.