Tribunal: TJES
Processo: 5002452-55.2022.8.08.0024
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): MARIANNE JUDICE DE MATTOS
Órgão julgador: MARIANNE JUDICE DE MATTOS
Órgão colegiado: 1ª Câmara Cível
Assuntos: ICMS/Importação
Data de julgamento: 2023-03-29

Ementa:
EMENTA: APELAÇÃO CÍVEL. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (DIFAL). DIÇÃO DE LEI COMPLEMENTAR. DESNECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA DO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE. NÃO INSTITUIÇÃO OU MAJORAÇÃO DE TRIBUTO. EXCLUSIVA ATRIBUIÇÃO DA CAPACIDADE TRIBUTÁRIA ATIVA A OUTRO ENTE PÚBLICO. RECURSO CONHECIDO E IMPROVIDO.

1. O E. Supremo Tribunal Federal no julgamento da ADI nº 5469 e do RE nº 1.287.019 (Tema 1093 de repercussão geral), fixou a tese de que a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais, tendo promovido a modulação dos efeitos para ordenar que a eficácia da declaração de inconstitucionalidade a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão do julgamento (2022).

2. O Congresso Nacional, por sua vez, em 4 de janeiro de 2022, editou a Lei Complementar Federal nº 190/2022 para regulamentar a cobrança do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, tendo o seu artigo 3º expressamente determinado que a produção de efeitos está condicionada à observância ao disposto no artigo 150, III, alínea “c” da Constituição Federal.

3. Já no julgamento das Ações Diretas de Inconstitucionalidade números 7066, 7070 e 7078 o Supremo Tribunal Federal se manifestou no sentido de que a disciplina jurídica trazida pela Lei Complementar nº 190/2022 não modificou a hipótese de incidência ou a base de cálculo do ICMS-DIFAL, mas somente transformou a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribui a capacidade tributária ativa a outro ente público, ponto este que dependeu sim de regulamentação por lei complementar, de modo que a eficácia tributária pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo.

4. Recurso conhecido e improvido.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº
5002452-55.2022.8.08.0024
APELAÇÃO CÍVEL (198)
APELANTE: RAVATO DISTRIBUIDORA DE COMBUSTIVEIS LTDA e outros
APELADO: GERENTE FISCAL DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESPÍRITO SANTO e outros
RELATOR(A
):EWERTON SCHWAB PINTO JUNIOR

Composição de julgamento: 018 - Gabinete Des. EWERTON SCHWAB PINTO JÚNIOR - EWERTON SCHWAB PINTO JUNIOR - Relator / 022 - Gabinete Des. JÚLIO CESAR COSTA DE OLIVEIRA - JULIO CESAR COSTA DE OLIVEIRA - Vogal / 028 - Gabinete Desª. MARIANNE JUDICE DE MATTOS - MARIANNE JUDICE DE MATTOS - Vogal / 003 - Gabinete Des. ANNIBAL DE REZENDE LIMA - ANNIBAL DE REZENDE LIMA - Vogal / 013 - Gabinete Desª. JANETE VARGAS SIMÕES - JANETE VARGAS SIMOES - Vogal
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RELATÓRIO

NOTAS ORAIS
VOTOS COM DOCUMENTO
(EXCETO VOTO VENCEDOR)

ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO
1ª Câmara Cível
Endereço: Rua Desembargador Homero Mafra 60, 60, Enseada do Suá, VITÓRIA - ES - CEP: 29050-906
Número telefone:( )

Processo nº
5002452-55.2022.8.08.0024

APELAÇÃO CÍVEL (198)

APELANTE: RAVATO DISTRIBUIDORA DE COMBUSTIVEIS LTDA, RAVATO DISTRIBUIDORA DE COMBUSTIVEIS LTDA

Advogado do(a) APELANTE: CARLOS ALEXANDRE TORTATO - PR52658
APELADO: GERENTE FISCAL DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESPÍRITO SANTO, ESTADO DO ESPIRITO SANTO
REPRESENTANTE: PROCURADORIA GERAL DO ESTADO DO ESPÍRITO SANTO

VOTO

Conforme consta do relatório,
trata-se de recurso de apelação cível interposto contra a sentença proferida pelo juízo da 2ª Vara da Fazenda Pública Estadual e Municipal, Registros Públicos, Meio Ambiente e Saúde de Vitória que denegou a segurança, ao entender, em suma, que seria possível a exigência de recolhimento do DIFAL/ICMS, tendo em vista a existência de legislação estadual pretérita à edição da Lei Complementar nº 190/22 que, por não majorar ou instituir novo tributo, sua vigência imediata não viola o princípio da anterioridade tributária.

Irresignado, o requerente interpôs o presente recurso aduzindo basicamente, não ser possível a cobrança do DIFAL antes da entrada em vigor da lei complementar que estabeleceu suas normas gerais.

Presentes os requisitos intrínsecos e extrínsecos de admissibilidade recursal, conheço do recurso e passo a apreciar-lhe o mérito.

Trata-se na origem de mandado de segurança na qual o impetrante, ora apelante, questiona a exigência de recolhimento de DIFAL/ICMS no ano-calendário de 2022, considerando o princípio da anterioridade tributária.

A Constituição Federal prevê em seu art. 145, inciso I, que a União, os Estados, O Distrito Federal e os Municípios poderão
instituir
, dentre outros tributos, impostos.

Em seu art. 146, inciso III, alínea
a
, a Constituição dispõe que
cabe à lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre a definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos gerados, bases de cálculo e contribuintes.

No que diz respeito ao ICMS, a Constituição Federal previu em seu art. 155, inciso XII, alíneas
a
,
b
,
c,

d
e
i
, que
cabe à lei complementar definir seus contribuintes, dispor sobre substituição tributária, disciplinar o regime de compensação do imposto, fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços e fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.

A Emenda Constitucional nº 87/2015 previu a possibilidade de nova relação jurídico-tributária, com cobrança da diferença de alíquotas do ICMS – DIFAL nas operações interestaduais envolvendo consumidores finais não contribuintes do imposto, especialmente quanto ao estado de destino, vejamos:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

[...]

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

[...]

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

[...]

VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;

(Incluído pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

Dessa maneira, resta evidente que a cobrança do tributo, no caso a diferença de alíquota do ICMS-DIFAL, somente poderia ser exigida após a edição de lei complementar de caráter nacional definidora, dentre outras regras, de fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes, na forma do
art. 146, inciso III, alínea
a
, da CF, tem em vista que a Constituição não institui o tributo em si, mas apenas prevê as suas hipóteses de criação.

Com o objetivo de afastar dúvida quanto à necessidade ou não de edição de lei complementar a fim de validar a cobrança da DIFAL, no julgamento do RE nº 1287019 fora fixada pelo STF a seguinte tese:
A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais,
vejamos
:

Recurso extraordinário. Repercussão geral. Direito tributário. Emenda Constitucional nº 87/2015. ICMS. Operações e prestações em que haja a destinação de bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em estado distinto daquele do remetente. Inovação constitucional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, I e III, a e b; e art. 155, § 2º, XII, a, b, c, d e i, da CF/88). Cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15. Inconstitucionalidade. Tratamento tributário diferenciado e favorecido destinado a microempresas e empresas de pequeno porte. Simples Nacional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, III, d, e parágrafo único, da CF/88). Cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15. Inconstitucionalidade. 1. A EC nº 87/15 criou nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS. O imposto incidente nessas operações e prestações, que antes era devido totalmente ao estado de origem, passou a ser dividido entre dois sujeitos ativos, cabendo ao estado de origem o ICMS calculado com base na alíquota interestadual e ao estado de destino, o diferencial entre a alíquota interestadual e sua alíquota interna. 2. Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15. 3. A cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15, ao determinar a extensão da sistemática da EC nº 87/2015 aos optantes do Simples Nacional, adentra no campo material de incidência da LC nº 123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e às empresas de pequeno porte, à luz do art. 146, inciso III, d, e parágrafo único, da Constituição Federal.
4. Tese fixada para o Tema nº 1.093: “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”.
5. Recurso extraordinário provido, assentando-se a invalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio nº 93/1, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte. 6.
Modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, de modo que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI nº 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão deverá produzir efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15, cujos efeitos deverão retroagir à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI nº 5.464/DF. Ficam ressalvadas da modulação as ações judiciais em curso.
(RE 1287019, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-099

DIVULG 24-05-2021

PUBLIC 25-05-2021)

Acerca da modulação dos respectivos efeitos, o STF determinou a sua incidência a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão daquele julgamento (2022), ressalvando apenas duas hipóteses:
i)
microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional (Convênio ICMS 93 de 17 de setembro de 2015) e
ii)
contribuintes com ações judiciais em curso.

Com a referida modulação dos efeitos, foi editada a Lei Complementar nº 190/2022, que alterou a Lei Complementar nº 87/1966 (Lei Kandir), para regulamentar a cobrança do ICMS nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto e, com isso, permitir que os Estados de fato possam exigir o seu recolhimento.

A Lei Complementar nº 190/2022, que de fato regulamentou a cobrança do DIFAL em nova relação jurídico-tributária, previu em seu art. 3º que entraria em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos, entretanto, somente no exercício financeiro seguinte, ou seja, em 2023, vejamos:

Art. 3º Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea “c” do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal.

Como se nota, a discussão se a Lei Complementar nº 190/2022 instituiu ou majorou a hipótese de exigência do recolhimento da diferença de alíquota do ICMS torna-se inócua para fins de respeito ou não da anterioridade tributária, na medida em que previu expressamente em seu art. 3º a necessidade de sua observância.

Em outras palavras, o respeito à anterioridade tributária não decorre de aplicação automática do art. 150, inciso III,
c
, da CF, mas de expressa opção do legislador em se submeter ao referido prazo, para produzir efeitos somente no exercício financeiro seguinte ao da sua publicação.

Apesar disso, tendo ou não a Lei Complementar nº 190/2022 indicado expressamente que seus efeitos deveriam respeitar a anterioridade tributária, entendo que a sua observância é inafastável, uma vez que não se pode extrair nem das normas previstas pela Emenda Constitucional nº 87/2015, tampouco da Lei Kandir, elementos suficientes a permitir a pronta cobrança do DIFAL nos moldes fixados, tendo a referida Lei Complementar de 2022 previsto fato gerador, base de cálculo e contribuinte da exação, além de normas gerais.

Oportuno destacar que a alteração legislativa promovida pelo Estado do Espírito Santo a fim de legitimar a cobrança do DIFAL (Lei nº 11.1181/2020, que alterou a Lei nº 7.000/01), embora válida, somente pode produzir efeitos após a produção dos efeitos da Lei Complementar nº 190/2022, sob pena de usurpar competência tributária da União, na forma do
art. 146, inciso III, alínea
a
e art. 155, inciso XII, alíneas
a
,
b
,
c,

d
e
i
, ambos da CF.

Essa também foi a conclusão do Min. Dias Toffoli, no julgamento do RE nº
1287019
, que fixou o referida tese jurídica, no sentido de
que não se infere dessa lei complementar
(Lei Kandir)
, por exemplo, (i) quem é o contribuinte dessa exação, isto é, se é o remetente ou o destinatário; (ii) se há ou não substituição tributária na hipótese; (iii) quem deve ser considerado o destinatário final, se, v.g., o destinatário físico ou se o destinatário jurídico dos bens; (iv) quando ocorre o fato gerador da nova obrigação, se, por exemplo, na saída da mercadoria do estabelecimento, na entrada dela no estado de destino ou, ainda, em sua entrada no estabelecimento ou no domicílio do consumidor final; (v) onde ocorre o fato gerador, para efeito de cobrança da exação.

Esse mesmo raciocínio também foi aplicado pelo STF quando do julgamento do Tema nº 1.094, quando se concluiu que, para a exigência do ICMS nas hipóteses de importação efetuada por pessoa, física ou jurídica, que não se dedica habitualmente ao comércio ou à prestação de serviços, há necessidade de previsão em lei complementar federal, devendo ser consideradas válidas as leis estaduais regulamentadoras que se anteciparam, cujos efeitos, entretanto, somente se produziriam a partir da legislação federal, exatamente com no presente caso, vejamos:

Atribuída repercussão geral a esta matéria constitucional e fixada a seguinte tese de julgamento: “I -
Após a Emenda Constitucional 33/2001, é constitucional a incidência de ICMS sobre operações de importação efetuadas por pessoa, física ou jurídica, que não se dedica habitualmente ao comércio ou à prestação de serviços, devendo tal tributação estar prevista em lei complementar federal. II - As leis estaduais editadas após a EC 33/2001 e antes da entrada em vigor da Lei Complementar 114/2002, com o propósito de impor o ICMS sobre a referida operação, são válidas, mas produzem efeitos somente a partir da vigência da LC 114/2002
" (RE 1221330, Relator(a): LUIZ FUX, Relator(a) p/ Acórdão: ALEXANDRE DE MORAES, Tribunal Pleno, julgado em 16/06/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-204

DIVULG 14-08-2020

PUBLIC 17-08-2020)

No mesmo sentido também já decidiu este e. TJES,
in verbis
:

EMENTA: APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. ICMS. DIFAL. CONVÊNIO CONFAZ Nº 93/2015. SENTENÇA DE EXTINÇÃO REFORMADA. RECURSO CONHECIDO E PARCIALMENTE PROVIDO. 1. Trata-se de Mandado de Segurança Preventivo impetrado com o intuito de impedir a cobrança de alíquota de ICMS e FECP, na forma instituída pelo Decreto nº 3.916-R/2015 e Lei Complementar Estadual nº 615/2011, tendo em vista as alterações trazidas pela Emenda Constitucional nº 87/2015. 2. Nesse passo, por tratar-se de norma apta a produzir efeitos concretos, qual seja, o recolhimento de tributo, não é o caso de mandado de segurança contra lei em tese. Dessa forma, o caminho é reformar a sentença e, com base no art. 1.013, §3º, I, do CPC, apreciar o mérito da presente causa, já madura para julgamento. 3. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 1.287.019/DF, submetido ao rito da repercussão geral, Tema nº 1.093, firmou a tese de que é necessária a edição de lei complementar veiculando normas gerais para a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma prevista pela Emenda Constitucional nº 87 de 2015. 4. Deve ser considerada descabida a cobrança do diferencial de alíquota aqui analisado, estando demonstrado que a exigência de recolhimento do imposto antes da edição de lei complementar regulamentando a matéria ofende o direito líquido e certo da Impetrante. 5. Sendo reconhecida a inexigibilidade do ICMS, também não é possível a cobrança do FECP (Fundo Estadual de Combate e Erradicação da Pobreza), já que a base de cálculo de tal exação é justamente o montante apurado na cobrança do ICMS. 6. Recurso conhecido e parcialmente provido. Segurança parcialmente concedida. (TJES, Classe: Apelação Cível, 024200163566, Relator: JORGE DO NASCIMENTO VIANA - Relator Substituto : DEBORA MARIA AMBOS CORREA DA SILVA, Órgão julgador: QUARTA CÂMARA CÍVEL , Data de Julgamento: 25/07/2022, Data da Publicação no Diário: 10/08/2022)

Do exposto, realinhando meu entendimento sobre a matéria,
CONHEÇO
e
DOU

PROVIMENTO
ao recurso para, reformando a sentença,
CONCEDER A SEGURANÇA
, a fim de que o Estado do Espírito Santo não exija do impetrante o recolhimento do DIFAL-ICMS nas operações que tenham como destinatário consumidor final não contribuinte do ICMS realizados no ano-calendário de 2022, se abstendo de praticar qualquer conduta tendente a exigir a imposto, como não emitir certidões negativas, aplicar sanções, apreensão de mercadorias, cancelamento de inscrição estadual e/ou benefícios, inserção em cadastro de devedores ou protesto.

É voto.

EWERTON SCHWAB PINTO JUNIOR

Desembargador Relator

VOTO
(Técnica de Julgamento – Art. 942 do CPC)
[acompanhar a divergência]

É cediço que no julgamento da ADI 5469 o Plenário do STF decidiu que
“Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/2015”
(ADI 5469, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-099 DIVULG 24-05-2021 PUBLIC 25-05-2021).

Assim, mesmo com o advento da EC n. 87/2015, que concedeu ao Estado destinatário a diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual do ICMS, é necessária a edição de lei complementar regulamentadora, nos termos dos arts. 146 e 155, §2º, XII da CF.

Nesse sentido, a tese firmada no Tema 1093 preceitua que
“
A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional n
º
87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais
”
(RE 1287019, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-099 DIVULG 24-05-2021 PUBLIC 25-05-2021).

No dia 04/01/2022 foi publicada a Lei Complementar n. 190/2022, que disciplinou a cobrança do ICMS-DIFAL nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, passando o Estado do Espírito Santo a defender a possibilidade de sua cobrança imediata, eis que o diploma normativo não majorou nem instituiu nova espécie de tributo, mas apenas regulamentou a Lei Estadual n. 11.181/2020.

Sobre o tema, esta Corte vem reconhecendo a prescindibilidade de observância ao princípio da anterioridade, eis que (a) o ICMS-DIFAL foi instituído no Estado do Espírito Santo pela Lei Estadual n. 11.181/2020, que passou a produzir efeitos com o início da vigência da Lei Complementar n. 190/2022; (b) inexiste ofensa ao princípio da segurança jurídica, posto que o STF modulou os efeitos da decisão que declarou a inconstitucionalidade da cobrança sem lei complementar; e (c) a EC 87/2015 não agravou a situação do contribuinte, eis que apenas atenuou a concentração da arrecadação de ICMS nos Estados produtores e mais industrializados, que negava qualquer proveito aos Estados destinatários (a conferir: Agravo de Instrumento n. 5006613-83.2022.8.08.0000, Relatora: Desembargadora Eliana Junqueira Munhos Ferreira, 4ª Câmara Cível do TJES, Data da decisão: 19/08/2022).

De igual teor:

AGRAVO DE INSTRUMENTO – MANDADO DE SEGURANÇA – TRIBUTÁRIO – ICMS-DIFAL – LEGISLAÇÃO ESTADUAL VÁLIDA E EFICAZ – LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022 – ANTERIORIDADE NONAGESIMAL – RECURSO CONHECIDO E PROVIDO.

1.
Sob o tema em análise, o Excelso STF, no julgamento do RE nº 1.287.019/DF, no qual foi reconhecida a existência de repercussão geral (Tema 1.093), fixou a tese de que
“a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015 (LGL\2015\2742), pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”
.

2.
Entendeu-se, por outro lado, que “são válidas as leis estaduais ou distritais editadas após a EC 87/2015, que preveem a cobrança do DIFAL nas operações e prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto. No entanto, não produzem efeitos enquanto não editada lei complementar dispondo sobre o assunto
”.

3.
Em atendimento à necessidade de Lei Complementar, fora editada a de nº 190/2022, alterando a Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996 (Lei Kandir), para regulamentar a cobrança do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto.

4.
No âmbito do Estado do Espírito Santo, houve a edição da Lei n° 11.181, no ano de 2020, cuja eficácia restou, conforme entendimento exarado pelo STF, sobrestada até a vigência da Lei Complementar nº 190/2022.

5.
A LC 190/22 apenas regulamentou as alterações promovidas pela Emenda Constitucional nº 87/2015, especialmente com relação aos contribuintes e o Estado para o qual é devido o diferencial de alíquota, conferindo concretude à nova sistemática do DIFAL do ICMS, sem conter qualquer regra que implique aumento ou criação de novo tributo.

6.
Ademais, a própria Lei Complementar nº 190/22, em seu artigo 3º, prevê apenas a aplicação da anterioridade nonagesimal. Assim, ao não consignar expressamente a anterioridade anual (alínea “b” do inciso III, do caput, do artigo 150, da Constituição Federal), parece ter havido uma omissão proposital do legislador, da qual se extrai a
ratio legis
de inaplicabilidade da anterioridade anual.

7.
Agravo de Instrumento conhecido e provido.

(TJES, Classe: Agravo de Instrumento, 5000895-08.2022.8.08.0000, Relator: Desembargador FERNANDO ESTEVAM BRAVIN RUY, Órgão julgador: SEGUNDA CÂMARA CÍVEL, Data do julgamento: 18/04/2022) (g. n.)

Nesse viés, entendo que é possível a exigência do DIFAL/ICMS no ano-calendário 2022, posto que a Lei Complementar n. 190/2022 não majorou nem instituiu tributo, tendo alterado apenas a destinação do produto da arrecadação, que anteriormente era integralmente devido ao Estado de origem e atualmente é dividido entre dois sujeitos ativos.

Diante do exposto, pedindo vênia ao eminente relator Desembargador Ewerton Schwab Pinto Júnior, acompanho a divergência inaugurada pela eminente Desembargadora Marianne Júdice de Mattos para conhecer e negar provimento ao recurso.

É como voto.

Desembargadora Janete Vargas Simões

APELAÇÃO CÍVEL Nº 5002452-55.2022.8.08.0024

APELANTE: RAVATO DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS LTDA.

APELADO: ESTADO DO ESPÍRITO SANTO

RELATOR: DES. EWERTON SCHWAB PINTO JÚNIOR

VOGAL: DES. ANNIBAL DE REZENDE LIMA

VISTA

Vieram-me os autos conclusos, na forma do art. 942, do Código de Processo Civil, ante a ausência de unanimidade no julgamento do presente recurso de apelação.

O eminente e culto Relator, Desembargador Ewerton Schwab Pinto Júnior, deu provimento ao recurso de apelação interposto para reformar a sentença e, via de consequência, conceder a segurança postulada para determinar “
que o Estado do Espírito Santo não exija do impetrante o recolhimento do DIFAL-ICMS nas operações que tenham como destinatário consumidor final não contribuinte do ICMS realizados no ano-calendário de 2022
”, no que foi acompanhado pelo eminente Desembargador Júlio César Costa de Oliveira.

A não menos eminente e culta Desembargadora Marianne Júdice de Mattos inaugurou divergência para negar provimento ao recurso de apelação interposto, sob o fundamento central de que “
o Excelso Pretório, ainda que em sede cautelar, já se manifestou no sentido de que a disciplina jurídica trazida pela Lei Complementar nº 190/2022 não modificou a hipótese de incidência ou a base de cálculo do ICMS-DIFAL, mas somente transformou a destinação do produto da arrecadação
”, razão pela qual “
a eficácia tributária pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo
”, no que foi acompanhada pela eminente Desembargadora Janete Vargas Simões.

Pois bem.

A
quaestio iuris

objeto do presente mandado de segurança é objeto de exame pelo Excelso Supremo Tribunal Federal nas ações diretas de inconstitucionalidade nºs 7066, 7070 e 7078, ainda pendentes de julgamento.

Embora o Plenário do Supremo Tribunal Federal não tenha encerrado o julgamento de mérito das referidas ações diretas de inconstitucionalidade, já me manifestei, por ocasião do julgamento do agravo de instrumento nº 5002978-94.2022.8.08.0000, no sentido de que a Lei Complementar Federal nº 190/2022, por não instituir novo tributo, possui eficácia no mesmo exercício de sua publicação, razão pela qual inexiste a violação a direito líquido e certo alegada no presente
mandamus
.

Ante o exposto, e pedindo
vênia
ao eminente Relator, Desembargador Ewerton Schwab Pinto Júnior, conheço do recurso de apelação e lhe nego provimento, nos termos do voto divergente proferido pela eminente Desembargadora Marianne Júdice de Mattos, no que já foi acompanhada pela eminente Desembargadora Janete Vargas Simões.

É como me manifesto.

VOTO VENCEDOR

APELANTE:
RAVATO DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS LTDA

APELADOS:
GERENTE FISCAL DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESTADO

RELATOR:
DES. EWERTON SCHWAB PINTO JÚNIOR

VOGAL:
DESª. MARIANNE JÚDICE DE MATTOS

VOTO
-VISTA

(Divergir)

Eminentes Desembargadores, rememoro os pares que o presente recurso se trata de Apelação Cível interposta por
RAVATO DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS LTDA
contra r. sentença proferida pelo Juízo da 2ª Vara da Fazenda Pública Estadual, Registros Públicos e Meio Ambiente de Vitória/ES, que denegou a segurança (ID n. 3584977) nos autos do
MANDADO DE SEGURANÇA
impetrado pelo Apelante em desfavor de
GERENTE FISCAL DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESTADO.

Pedi vista dos autos para melhor análise da controvérsia que diz respeito ao recurso em questão, a qual reside no ponto central do voto de relatoria, qual seja, a possibilidade de exigência do ICMS-DIFAL no ano-calendário 2022, considerando o princípio da anterioridade tributária.

No caso, saliento que o julgamento do presente recurso demanda uma análise da matéria de fundo da regulamentação do Diferencial de Alíquota do ICMS.

Em 24/02/2021, o E. Supremo Tribunal Federal na ADI nº 5469 e RE nº 1.287.019 (Tema 1093 de repercussão geral) fixou a tese de que
a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais,
tendo promovido a modulação dos efeitos para ordenar que a eficácia da declaração de inconstitucionalidade
a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão do julgamento (2022)
.

Diante desse raciocínio, o Congresso Nacional, em 4 de janeiro de 2022, editou a Lei Complementar Federal nº 190/2022 para regulamentar a cobrança do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, tendo o seu artigo 3º
expressamente determinado que a produção de efeitos está condicionada à observância ao disposto no artigo 150, III, alínea “c” da Constituição Federal
.

Nesse rumo, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento das Ações Diretas de Inconstitucionalidade números 7066, 7070 e 7078, que questionam a referida LC nº 190/2022, especialmente a necessidade de observância do princípio da anterioridade anual e nonagesimal, por meio do seu relator, o Ministro Alexandre de Morais, na data de 17/05/2022, indeferiu as medidas cautelares, valendo citar os principais trechos do seu voto:

[...] em razão da ampliação do e-commerce na conjuntura econômica nacional e, por consequência, da denominada guerra fiscal do comércio eletrônico, a EC 87/2015 constitucionalizou a sistemática estabelecida pelo referido Protocolo, suprimindo a distinção de tratamento entre operações e prestações interestaduais em razão da condição do destinatário (se contribuinte ou não do imposto).

Em relação às operações e prestações que destinassem bens ou serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outro Estado, adotava-se apenas a alíquota interna.

Nessas hipóteses, a arrecadação do tributo não era adequadamente distribuída entre os estados envolvidos. Por isso, havia, antes da Emenda, uma concentração apenas nos Estados de origem da mercadoria, e a alteração objetivou uma arrecadação mais equânime e isonômica entre os Estados envolvidos.

A
EC 87/2015, portanto, apenas ampliou o âmbito de aplicabilidade da técnica fiscal consistente no diferencial de alíquota, exatamente para distribuir o produto da tributação de forma mais equânime, com as regras necessárias para tanto, inclusive mediante a recepção da legislação que regulava a incidência do diferencial de alíquota para a hipótese originária
.

A EC 87/2015, frise-se, estendeu a sistemática de aplicação do diferencial de alíquota do ICMS em operações e prestações que destinassem bens e serviços a consumidor final contribuinte para aqueles também não contribuintes, especialmente – ponto em que havia a necessidade de adequação legislativa – nas operações interestaduais provenientes do comércio eletrônico.

Nesse cenário, houve a estipulação de novas regras de divisão de receitas do ICMS na circulação interestadual de mercadorias e serviços, sem o propósito de elevar o ônus fiscal a cargo do contribuinte. Como mencionado, as alterações no texto constitucional visaram a conciliar um conflito entre as Fazendas dos Estados, sem repercussão fiscal e econômica sobre os sujeitos passivos da tributação.

E ainda salienta Exmo. Ministro Relator que:

[...] Deve-se reconhecer que a compreensão majoritária da CORTE no julgamento do RE 1.287.019-RG e ADI 5469 apontou a impossibilidade de que tais alterações normativas se consolidassem no mundo jurídico apenas com a normatividade estabelecida na própria Constituição, sendo necessária a edição de lei complementar pelo Congresso Nacional para a regularização do novo arranjo fiscal relacionado à sujeição ativa do ICMS nas operações em questão (divisão da arrecadação na operações interestaduais destinadas a consumidor não contribuinte).

A conclusão daquele julgamento, entretanto, não parece ser suficiente para impor a incidência do princípio da anterioridade, como apontado pela Consultoria-Geral da União, em informações acostadas aos autos da ADI 7066 pelo Presidente da República (doc. 119), da qual transcrevo:

[...]

As hipóteses são distintas, pois uma coisa é averiguar se a cobrança do DIFAL atrairia a incidência do art. 146, da CF, em vista da alegação de se tratar de “norma geral de direito tributário”, por regular uma relação entre sujeitos antes não diretamente vinculados (contribuinte e Fazenda do Estado de destino da mercadoria);
questão diversa, e mais específica, é definir se a regulamentação do DIFAL pela LC 190/2022 importou naquilo que o art. 150, III, “b”, da CF, menciona como “lei que os instituiu ou aumentou”, referindo-se a “tributos” que se pretenda cobrar no mesmo exercício; o que, nesse juízo de cognição sumária não parece ter ocorrido
.

O princípio da anterioridade de exercício posto no art. 150, III, “b”, da CF, é, notadamente, um instrumento constitucional de limitação do poder de tributar, pelo qual, em regra, nenhum tributo, seja da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, poderá ser cobrado no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a Lei que o instituiu ou aumentou, tendo por finalidade evitar a surpresa do contribuinte em relação a uma nova cobrança ou um valor maior, não previsto em seu orçamento doméstico.

A LC 190/2022 não modificou a hipótese de incidência, tampouco da base de cálculo,
mas apenas a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribuiu a capacidade tributária ativa a outro ente político
– o que, de fato, dependeu de regulamentação por lei complementar –
mas cuja eficácia pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo

[...].

No mesmo voto, o Exmo. Min. Relator bem ressaltou que:

[...]
A qualificação da incidência do DIFAL em operações interestaduais como nova relação tributária (entre o contribuinte e a Fazenda do Estado de destino) não é capaz de mitigar o fato de que a EC 87/2015 (e a LC 190/2022, consequentemente) preservou a esfera jurídica do contribuinte, fracionando o tributo antes devido integralmente ao Estado produtor (alíquota interna) em duas parcelas devidas a entes diversos
.

O Congresso Nacional orientou-se por um critério de neutralidade fiscal em relação ao contribuinte; para este, não é visada, a princípio, qualquer repercussão econômica relacionada à obrigação principal da relação tributária, apenas obrigações acessórias decorrentes da observância de procedimentos junto às repartições fazendárias dos Estados de destino, em acréscimo ao recolhimento junto à Fazenda do Estado de origem (por uma alíquota menor). E tais obrigações, por não se situarem no âmbito da obrigação principal devida pelo contribuinte, não se sujeitam ao princípio da anterioridade, na linha do que afirmado pela CORTE em relação a obrigações acessórias tais como prazo, condições e procedimentos para pagamento.

[...]

O Princípio da anterioridade previsto no art. 150, III, “b”, da CF, protege o contribuinte contra intromissões e avanços do Fisco sobre o patrimônio privado,
o que não ocorre no caso em debate, pois trata-se um tributo já existente (diferencial de alíquota de ICMS), sobre fato gerador antes já tributado (operações interestaduais destinadas a consumidor não contribuinte), por alíquota (final) inalterada, a ser pago pelo mesmo contribuinte, sem aumento do produto final arrecadado
.

Em momento algum houve agravamento da situação do contribuinte a exigir a incidência da garantia constitucional prevista no referido artigo 150, III, “b” da Constituição Federal
, uma vez que, a nova norma jurídica
não o prejudica, ou sequer o surpreende
, como ocorre com a alteração na sujeição ativa do tributo promovida pela LC 190/2022 (EC 87/2015).

Dessa maneira, fica bem claro que o Excelso Pretório, ainda que em sede cautelar, já se manifestou no sentido de que a disciplina jurídica trazida pela Lei Complementar nº 190/2022
não modificou a hipótese de incidência ou a base de cálculo do ICMS-DIFAL
,
mas somente transformou a destinação do produto da arrecadação
, por meio de técnica fiscal que atribui a capacidade tributária ativa a outro ente público, ponto este que dependeu sim de regulamentação por lei complementar.

Com base nessa ideia, a eficácia tributária pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo.

Diante disso, ao se examinar o pano de fundo da sistemática do Diferencial de Alíquota do ICMS incidente sobre as operações e prestações em que haja a destinação de bens e serviços a consumidor final não contribuinte do imposto localizado em estado distinto daquele do remetente, tem-se que a partir da Lei Complementar Federal regulamentadora (
LC 190/2022
) houve a alteração da destinação do tributo, o qual anteriormente era totalmente devido ao Estado de origem e atualmente passa a ser dividido entre dois sujeitos ativos, cabendo ao Estado de origem o ICMS calculado com base na alíquota interestadual, e ao Estado de destino, a diferença entre a alíquota interestadual e sua alíquota interna.

Por tais fundamentos, pedindo vênia ao Em. Des. Relator, entendo por bem em dele divergir, para
NEGAR PROVIMENTO
ao recurso de apelação.

É como voto.

MARIANNE JÚDICE DE MATTOS

Desembargadora

VOTOS VOGAIS
022 - Gabinete Des. JÚLIO CESAR COSTA DE OLIVEIRA - JULIO CESAR COSTA DE OLIVEIRA (Vogal)
Acompanhar
028 - Gabinete Desª. MARIANNE JUDICE DE MATTOS - MARIANNE JUDICE DE MATTOS (Vogal)
Proferir voto escrito divergente
003 - Gabinete Des. ANNIBAL DE REZENDE LIMA - ANNIBAL DE REZENDE LIMA (Vogal)
Proferir voto escrito para acompanhar divergência
013 - Gabinete Desª. JANETE VARGAS SIMÕES - JANETE VARGAS SIMOES (Vogal)
Proferir voto escrito para acompanhar divergência

EMENTA

APELAÇÃO CÍVEL N.º 5002452-55.2022.8.08.0024

APELANTE: RAVATO DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS LTDA

APELADOS: GERENTE FISCAL DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESTADO

RELATORA DESIGNADA P/ ACÓRDÃO: DESª. MARIANNE JÚDICE DE MATTOS

ACÓRDÃO

EMENTA: APELAÇÃO CÍVEL. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (DIFAL). DIÇÃO DE LEI COMPLEMENTAR. DESNECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA DO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE. NÃO INSTITUIÇÃO OU MAJORAÇÃO DE TRIBUTO. EXCLUSIVA ATRIBUIÇÃO DA CAPACIDADE TRIBUTÁRIA ATIVA A OUTRO ENTE PÚBLICO. RECURSO CONHECIDO E IMPROVIDO.

1. O E. Supremo Tribunal Federal no julgamento da ADI nº 5469 e do RE nº 1.287.019 (Tema 1093 de repercussão geral), fixou a tese de que a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais, tendo promovido a modulação dos efeitos para ordenar que a eficácia da declaração de inconstitucionalidade a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão do julgamento (2022).

2. O Congresso Nacional, por sua vez, em 4 de janeiro de 2022, editou a Lei Complementar Federal nº 190/2022 para regulamentar a cobrança do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, tendo o seu artigo 3º expressamente determinado que a produção de efeitos está condicionada à observância ao disposto no artigo 150, III, alínea “c” da Constituição Federal.

3. Já no julgamento das Ações Diretas de Inconstitucionalidade números 7066, 7070 e 7078 o Supremo Tribunal Federal se manifestou no sentido de que a disciplina jurídica trazida pela Lei Complementar nº 190/2022 não modificou a hipótese de incidência ou a base de cálculo do ICMS-DIFAL, mas somente transformou a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribui a capacidade tributária ativa a outro ente público, ponto este que dependeu sim de regulamentação por lei complementar, de modo que a eficácia tributária pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo.

4. Recurso conhecido e improvido.

Vistos, relatados e discutidos estes autos, ACORDAM os Desembargadores que integram a colenda Primeira Câmara Cível do egrégio Tribunal de Justiça do Estado do Espírito Santo, de conformidade com a ata do julgamento e as notas taquigráficas em, por maioria, NEGAR PROVIMENTO ao recurso.

Vitória/ES, 01 de março de 2023.

MARIANNE JÚDICE DE MATTOS

RELATORA P/ ACÓRDÃO

DECISÃO
Por maioria de votos, negar provimento ao recurso, nos termos do voto da Desª Marianne J. de Mattos, designada Relatora para a elaboração do acórdão.