Tribunal: TJES
Processo: 5009501-50.2022.8.08.0024
Classe: APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA
Relator(a): EWERTON SCHWAB PINTO JUNIOR
Órgão julgador: EWERTON SCHWAB PINTO JUNIOR
Órgão colegiado: 1ª Câmara Cível
Assuntos: ICMS/Importação
Data de julgamento: 2023-07-07

Ementa:
APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DE ICMS (DIFAL). REPERCUSSÃO GERAL. RE Nº
1287019/DF. TEMA Nº 1093. NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/22. OBSERVÂNCIA EXPRESSA AO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE
NONAGESIMAL
. ART. 3º. LEGISLAÇÃO ESTADUAL VÁLIDA. LEI Nº 11.1181/20. PRODUÇÃO DE EFEITOS SOMENTE APÓS A PRODUÇÃO DE EFEITOS DA LEI COMPLEMENTAR Nº 190/22.
RECURSO CONHECIDO E PROVIDO
EM PARTE
.
REMESSA PREJUDICADA.
1.

D
estaco que não há nenhum empecilho para que seja analisada o mérito da causa pelo juízo
sentenciante
ou neste momento por esta Câmara,
tampouco

obrigar que

seja proferido
entendimento
idêntico
ao que restou decidido na suspensão de segurança nº
0001127-08.2022.8.08.0000,
notadamente porque inexiste vinculação
ao órgão jurisdicional que analisa a pretensão em juízo
,

bem como pela
essência
da suspensão de liminar não é a reforma da sentença ou da liminar em si
concedida
, mas tão somente
visa
obstar sua execução. Entender de forma diversa, estaria configurado à hipótese de sucedâneo recursal da medida de suspensão de liminar, o que sabe-se inviável.
Precedente STJ.

2.
A Constituição Federal prevê em seu art. 145, inciso I, que a União, os Estados, O Distrito Federal e os Municípios poderão
instituir
, dentre outros tributos, impostos. Em seu art. 146, inciso III, alínea
a
, a Constituição dispõe que
cabe à lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre a definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos gerados, bases de cálculo e contribuintes.
No que diz respeito ao ICMS, a Constituição Federal previu em seu art. 155, inciso XII, alíneas
a
,
b
,
c,

d
e
i
, que
cabe à lei complementar definir seus contribuintes, dispor sobre substituição tributária, disciplinar o regime de compensação do imposto, fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços e fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.
A Emenda Constitucional nº 87/2015 previu a possibilidade de nova relação jurídico-tributária, com cobrança da diferença de alíquotas do ICMS – DIFAL nas operações interestaduais envolvendo consumidores finais não contribuintes do imposto, especialmente quanto ao estado de destino.
3
.
Dessa maneira, resta evidente que a cobrança do tributo, no caso a diferença de alíquota do ICMS-DIFAL, somente poderia ser exigida após a edição de lei complementar de caráter nacional definidora, dentre outras regras, de fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes, na forma do
art. 146, inciso III, alínea
a
, da CF, tem em vista que a Constituição não institui o tributo em si, mas apenas prevê as suas hipóteses de criação.
4
.
Com o objetivo de afastar dúvida quanto à necessidade ou não de edição de lei complementar a fim de validar a cobrança da DIFAL, no julgamento do RE nº 1287019 fora fixada pelo STF a seguinte tese:
A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais.

5
.
Acerca da modulação dos respectivos efeitos, o STF determinou a sua incidência a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão daquele julgamento (2022), ressalvando apenas duas hipóteses:
i)
microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional e
ii)
contribuintes com ações judiciais em curso. Com a referida modulação dos efeitos, foi editada a Lei Complementar nº 190/2022, que alterou a Lei Complementar nº 87/1966 (Lei Kandir), para regulamentar a cobrança do ICMS nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto e, com isso, permitir que os Estados de fato possam exigir o seu recolhimento.
6
.
A Lei Complementar nº 190/2022, que de fato regulamentou a cobrança do DIFAL em nova relação jurídico-tributária, previu em seu art. 3º que entraria em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos, entretanto, somente no exercício financeiro seguinte, ou seja, em 2023, vejamos: Art. 3º Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea “c” do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal.
7.

Como se nota,
pelo princípio da colegialidade, se entende que
a Lei Complementar nº 190/2022
não
instituiu ou majorou a hipótese de exigência do recolhimento da diferença de alíquota do ICMS,
para considerar que a
Lei Complementar nº 190/2022,
na medida que apenas modificou a destinação do produto da arrecadação.
8.

Assim, a inexigibilidade do diferencial de alíquota
deve ocorrer
pelo período de 90 (noventa) dias contados da data de publicação da Lei Complementar n. 190/2022, em atenção ao princípio da anterioridade nonagesimal.

9
.
Recurso conhecido e provido
em parte
.
Remessa prejudicada.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº
5009501-50.2022.8.08.0024
APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728)
APELANTE: GERENTE FISCAL DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESTADO DO ESPIRITO SANTO e outros
APELADO: WAZ HARDWARE IMPORT E COMERCIO DE SUPRIMENTOS DE INFORMATICA LTDA e outros (2)
RELATOR(A):EWERTON SCHWAB PINTO JUNIOR

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EMENTA
APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DE ICMS (DIFAL). REPERCUSSÃO GERAL. RE Nº
1287019/DF. TEMA Nº 1093. NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR. LEI COMPLEMENTAR Nº 190/22. OBSERVÂNCIA EXPRESSA AO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE
NONAGESIMAL
. ART. 3º. LEGISLAÇÃO ESTADUAL VÁLIDA. LEI Nº 11.1181/20. PRODUÇÃO DE EFEITOS SOMENTE APÓS A PRODUÇÃO DE EFEITOS DA LEI COMPLEMENTAR Nº 190/22.
RECURSO CONHECIDO E PROVIDO
EM PARTE
.
REMESSA PREJUDICADA.
1.

D
estaco que não há nenhum empecilho para que seja analisada o mérito da causa pelo juízo
sentenciante
ou neste momento por esta Câmara,
tampouco

obrigar que

seja proferido
entendimento
idêntico
ao que restou decidido na suspensão de segurança nº
0001127-08.2022.8.08.0000,
notadamente porque inexiste vinculação
ao órgão jurisdicional que analisa a pretensão em juízo
,

bem como pela
essência
da suspensão de liminar não é a reforma da sentença ou da liminar em si
concedida
, mas tão somente
visa
obstar sua execução. Entender de forma diversa, estaria configurado à hipótese de sucedâneo recursal da medida de suspensão de liminar, o que sabe-se inviável.
Precedente STJ.

2.
A Constituição Federal prevê em seu art. 145, inciso I, que a União, os Estados, O Distrito Federal e os Municípios poderão
instituir
, dentre outros tributos, impostos. Em seu art. 146, inciso III, alínea
a
, a Constituição dispõe que
cabe à lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre a definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos gerados, bases de cálculo e contribuintes.
No que diz respeito ao ICMS, a Constituição Federal previu em seu art. 155, inciso XII, alíneas
a
,
b
,
c,

d
e
i
, que
cabe à lei complementar definir seus contribuintes, dispor sobre substituição tributária, disciplinar o regime de compensação do imposto, fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços e fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.
A Emenda Constitucional nº 87/2015 previu a possibilidade de nova relação jurídico-tributária, com cobrança da diferença de alíquotas do ICMS – DIFAL nas operações interestaduais envolvendo consumidores finais não contribuintes do imposto, especialmente quanto ao estado de destino.
3
.
Dessa maneira, resta evidente que a cobrança do tributo, no caso a diferença de alíquota do ICMS-DIFAL, somente poderia ser exigida após a edição de lei complementar de caráter nacional definidora, dentre outras regras, de fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes, na forma do
art. 146, inciso III, alínea
a
, da CF, tem em vista que a Constituição não institui o tributo em si, mas apenas prevê as suas hipóteses de criação.
4
.
Com o objetivo de afastar dúvida quanto à necessidade ou não de edição de lei complementar a fim de validar a cobrança da DIFAL, no julgamento do RE nº 1287019 fora fixada pelo STF a seguinte tese:
A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais.

5
.
Acerca da modulação dos respectivos efeitos, o STF determinou a sua incidência a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão daquele julgamento (2022), ressalvando apenas duas hipóteses:
i)
microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional e
ii)
contribuintes com ações judiciais em curso. Com a referida modulação dos efeitos, foi editada a Lei Complementar nº 190/2022, que alterou a Lei Complementar nº 87/1966 (Lei Kandir), para regulamentar a cobrança do ICMS nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto e, com isso, permitir que os Estados de fato possam exigir o seu recolhimento.
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.
A Lei Complementar nº 190/2022, que de fato regulamentou a cobrança do DIFAL em nova relação jurídico-tributária, previu em seu art. 3º que entraria em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos, entretanto, somente no exercício financeiro seguinte, ou seja, em 2023, vejamos: Art. 3º Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea “c” do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal.
7.

Como se nota,
pelo princípio da colegialidade, se entende que
a Lei Complementar nº 190/2022
não
instituiu ou majorou a hipótese de exigência do recolhimento da diferença de alíquota do ICMS,
para considerar que a
Lei Complementar nº 190/2022,
na medida que apenas modificou a destinação do produto da arrecadação.
8.

Assim, a inexigibilidade do diferencial de alíquota
deve ocorrer
pelo período de 90 (noventa) dias contados da data de publicação da Lei Complementar n. 190/2022, em atenção ao princípio da anterioridade nonagesimal.

9
.
Recurso conhecido e provido
em parte
.
Remessa prejudicada.

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ACÓRDÃO

Decisão
: À unanimidade, conhecer e dar parcial provimento ao recurso, julgando prejudicada a remessa necessária, nos termos do voto do Relator.

Órgão julgador vencedor
: 017 - Gabinete Des. EWERTON SCHWAB PINTO JÚNIOR

Composição de julgamento: 017 - Gabinete Des. EWERTON SCHWAB PINTO JÚNIOR - EWERTON SCHWAB PINTO JUNIOR - Relator / 021 - Gabinete Des. JÚLIO CESAR COSTA DE OLIVEIRA - JULIO CESAR COSTA DE OLIVEIRA - Vogal / 027 - Gabinete Desª. MARIANNE JUDICE DE MATTOS - MARIANNE JUDICE DE MATTOS - Vogal
VOTOS VOGAIS
021 - Gabinete Des. JÚLIO CESAR COSTA DE OLIVEIRA - JULIO CESAR COSTA DE OLIVEIRA (Vogal)
Acompanhar
027 - Gabinete Desª. MARIANNE JUDICE DE MATTOS - MARIANNE JUDICE DE MATTOS (Vogal)
Proferir voto escrito para acompanhar

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RELATÓRIO

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NOTAS TAQUIGRÁFICAS

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VOTO VENCEDOR

ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO
1ª Câmara Cível
Endereço: Rua Desembargador Homero Mafra 60, 60, Enseada do Suá, VITÓRIA - ES - CEP: 29050-906
Número telefone:( )

Processo nº
5009501-50.2022.8.08.0024

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728)

APELANTE: WAZ HARDWARE IMPORT E COMERCIO DE SUPRIMENTOS DE INFORMATICA LTDA, WAZ HARDWARE IMPORT E COMERCIO DE SUPRIMENTOS DE INFORMATICA LTDA, WAZ HARDWARE IMPORT E COMERCIO DE SUPRIMENTOS DE INFORMATICA LTDA

Advogado do(a) APELANTE: RICARDO GONCALVES DOS ANJOS - MG131872
Advogado do(a) APELANTE: RICARDO GONCALVES DOS ANJOS - MG131872
Advogado do(a) APELANTE: RICARDO GONCALVES DOS ANJOS - MG131872
APELADO: GERENTE FISCAL DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESTADO DO ESPIRITO SANTO, ESTADO DO ESPIRITO SANTO
REPRESENTANTE: PROCURADORIA GERAL DO ESTADO DO ESPÍRITO SANTO

VOTO

Conforme consta do relatório, trata-se de remessa necessária e recurso de apelação cível interposto pelo Estado do Espírito Santo, em face da r. sentença proferida pela MM. Juíza de Direito da 4ª Vara da Fazenda Pública Estadual, Municipal, Registros Públicos, Meio Ambiente e Saúde de Vitória/ES, que concedeu a segurança pretendida pela impetrante, ora apelada, a fim de declarar o seu direito de não recolher o DIFAL e o Fundo de Combate à Pobreza (FCP) ao apelante, relativamente às operações interestaduais envolvendo as vendas ou remessas de mercadorias aos consumidores finais não contribuintes de ICMS situados neste Estado até 01 de janeiro de 2023 (ID 4503799).

Trata-se na origem de mandado de segurança no qual o impetrante, ora apelado, questiona a exigência de recolhimento de DIFAL/ICMS no ano-calendário de 2022, considerando o princípio da anterioridade tributária.

A Constituição Federal prevê em seu art. 145, inciso I, que a União, os Estados, O Distrito Federal e os Municípios poderão instituir, dentre outros tributos, impostos.

Em seu art. 146, inciso III, alínea a, a Constituição dispõe que cabe à lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre a definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos gerados, bases de cálculo e contribuintes.

No que diz respeito ao ICMS, a Constituição Federal previu em seu art. 155, inciso XII, alíneas a, b, c, d e i, que cabe à lei complementar definir seus contribuintes, dispor sobre substituição tributária, disciplinar o regime de compensação do imposto, fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços e fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.

A Emenda Constitucional nº 87/2015 previu a possibilidade de nova relação jurídico-tributária, com cobrança da diferença de alíquotas do ICMS – DIFAL nas operações interestaduais envolvendo consumidores finais não contribuintes do imposto, especialmente quanto ao estado de destino, vejamos:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

[...]

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

[...]

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

[...]

VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

Dessa maneira, resta evidente que a cobrança do tributo, no caso a diferença de alíquota do ICMS-DIFAL, somente poderia ser exigida após a edição de lei complementar de caráter nacional definidora, dentre outras regras, de fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes, na forma do art. 146, inciso III, alínea a, da CF, tem em vista que a Constituição não institui o tributo em si, mas apenas prevê as suas hipóteses de criação.

Com o objetivo de afastar dúvida quanto à necessidade ou não de edição de lei complementar a fim de validar a cobrança da DIFAL, no julgamento do RE nº 1287019 fora fixada pelo STF a seguinte tese: A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais, vejamos:

Recurso extraordinário. Repercussão geral. Direito tributário. Emenda Constitucional nº 87/2015. ICMS. Operações e prestações em que haja a destinação de bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em estado distinto daquele do remetente. Inovação constitucional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, I e III, a e b; e art. 155, § 2º, XII, a, b, c, d e i, da CF/88). Cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15. Inconstitucionalidade. Tratamento tributário diferenciado e favorecido destinado a microempresas e empresas de pequeno porte. Simples Nacional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, III, d, e parágrafo único, da CF/88). Cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15. Inconstitucionalidade. 1. A EC nº 87/15 criou nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS. O imposto incidente nessas operações e prestações, que antes era devido totalmente ao estado de origem, passou a ser dividido entre dois sujeitos ativos, cabendo ao estado de origem o ICMS calculado com base na alíquota interestadual e ao estado de destino, o diferencial entre a alíquota interestadual e sua alíquota interna. 2. Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15. 3. A cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15, ao determinar a extensão da sistemática da EC nº 87/2015 aos optantes do Simples Nacional, adentra no campo material de incidência da LC nº 123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e às empresas de pequeno porte, à luz do art. 146, inciso III, d, e parágrafo único, da Constituição Federal. 4. Tese fixada para o Tema nº 1.093: “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”. 5. Recurso extraordinário provido, assentando-se a invalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio nº 93/1, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte. 6. Modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, de modo que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI nº 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão deverá produzir efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15, cujos efeitos deverão retroagir à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI nº 5.464/DF. Ficam ressalvadas da modulação as ações judiciais em curso. (RE 1287019, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-099 DIVULG 24-05-2021 PUBLIC 25-05-2021)

Acerca da modulação dos respectivos efeitos, o STF determinou a sua incidência a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão daquele julgamento (2022), ressalvando apenas duas hipóteses: i) microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional (Convênio ICMS 93 de 17 de setembro de 2015) e ii) contribuintes com ações judiciais em curso.

Com a referida modulação dos efeitos, foi editada a Lei Complementar nº 190/2022, que alterou a Lei Complementar nº 87/1966 (Lei Kandir), para regulamentar a cobrança do ICMS nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto e, com isso, permitir que os Estados de fato possam exigir o seu recolhimento.

A Lei Complementar nº 190/2022, que de fato regulamentou a cobrança do DIFAL em nova relação jurídico-tributária, previu em seu art. 3º que entraria em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos, entretanto, somente no exercício financeiro seguinte, ou seja, em 2023, vejamos:

Art. 3º Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea “c” do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal.

Como se nota, a discussão se a Lei Complementar nº 190/2022 instituiu ou majorou a hipótese de exigência do recolhimento da diferença de alíquota do ICMS torna-se inócua para fins de respeito ou não da anterioridade tributária, na medida em que previu expressamente em seu art. 3º a necessidade de sua observância.

Em outras palavras, o respeito à anterioridade tributária não decorre de aplicação automática do art. 150, inciso III, c, da CF, mas de expressa opção do legislador em se submeter ao referido prazo, para produzir efeitos somente no exercício financeiro seguinte ao da sua publicação.

Apesar disso, tendo ou não a Lei Complementar nº 190/2022 indicado expressamente que seus efeitos deveriam respeitar a anterioridade tributária, entendo que a sua observância é inafastável, uma vez que não se pode extrair nem das normas previstas pela Emenda Constitucional nº 87/2015, tampouco da Lei Kandir, elementos suficientes a permitir a pronta cobrança do DIFAL nos moldes fixados, tendo a referida Lei Complementar de 2022 previsto fato gerador, base de cálculo e contribuinte da exação, além de normas gerais.

Oportuno destacar que a alteração legislativa promovida pelo Estado do Espírito Santo a fim de legitimar a cobrança do DIFAL (Lei nº 11.1181/2020, que alterou a Lei nº 7.000/01), embora válida, somente pode produzir efeitos após a produção dos efeitos da Lei Complementar nº 190/2022, sob pena de usurpar competência tributária da União, na forma do art. 146, inciso III, alínea a e art. 155, inciso XII, alíneas a, b, c, d e i, ambos da CF.

Essa também foi a conclusão do Min. Dias Toffoli, no julgamento do RE nº 1287019, que fixou a referida tese jurídica, no sentido de que não se infere dessa lei complementar (Lei Kandir), por exemplo, (i) quem é o contribuinte dessa exação, isto é, se é o remetente ou o destinatário; (ii) se há ou não substituição tributária na hipótese; (iii) quem deve ser considerado o destinatário final, se, v.g., o destinatário físico ou se o destinatário jurídico dos bens; (iv) quando ocorre o fato gerador da nova obrigação, se, por exemplo, na saída da mercadoria do estabelecimento, na entrada dela no estado de destino ou, ainda, em sua entrada no estabelecimento ou no domicílio do consumidor final; (v) onde ocorre o fato gerador, para efeito de cobrança da exação.

Esse mesmo raciocínio também foi aplicado pelo STF quando do julgamento do Tema nº 1.094, quando se concluiu que, para a exigência do ICMS nas hipóteses de importação efetuada por pessoa, física ou jurídica, que não se dedica habitualmente ao comércio ou à prestação de serviços, há necessidade de previsão em lei complementar federal, devendo ser consideradas válidas as leis estaduais regulamentadoras que se anteciparam, cujos efeitos, entretanto, somente se produziriam a partir da legislação federal, exatamente com no presente caso, vejamos:

Atribuída repercussão geral a esta matéria constitucional e fixada a seguinte tese de julgamento: “I - Após a Emenda Constitucional 33/2001, é constitucional a incidência de ICMS sobre operações de importação efetuadas por pessoa, física ou jurídica, que não se dedica habitualmente ao comércio ou à prestação de serviços, devendo tal tributação estar prevista em lei complementar federal. II - As leis estaduais editadas após a EC 33/2001 e antes da entrada em vigor da Lei Complementar 114/2002, com o propósito de impor o ICMS sobre a referida operação, são válidas, mas produzem efeitos somente a partir da vigência da LC 114/2002" (RE 1221330, Relator(a): LUIZ FUX, Relator(a) p/ Acórdão: ALEXANDRE DE MORAES, Tribunal Pleno, julgado em 16/06/2020, REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-204 DIVULG 14-08-2020 PUBLIC 17-08-2020)

No mesmo sentido também já decidiu este e. TJES, in verbis:

EMENTA: APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. ICMS. DIFAL. CONVÊNIO CONFAZ Nº 93/2015. SENTENÇA DE EXTINÇÃO REFORMADA. RECURSO CONHECIDO E PARCIALMENTE PROVIDO. 1. Trata-se de Mandado de Segurança Preventivo impetrado com o intuito de impedir a cobrança de alíquota de ICMS e FECP, na forma instituída pelo Decreto nº 3.916-R/2015 e Lei Complementar Estadual nº 615/2011, tendo em vista as alterações trazidas pela Emenda Constitucional nº 87/2015. 2. Nesse passo, por tratar-se de norma apta a produzir efeitos concretos, qual seja, o recolhimento de tributo, não é o caso de mandado de segurança contra lei em tese. Dessa forma, o caminho é reformar a sentença e, com base no art. 1.013, §3º, I, do CPC, apreciar o mérito da presente causa, já madura para julgamento. 3. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 1.287.019/DF, submetido ao rito da repercussão geral, Tema nº 1.093, firmou a tese de que é necessária a edição de lei complementar veiculando normas gerais para a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma prevista pela Emenda Constitucional nº 87 de 2015. 4. Deve ser considerada descabida a cobrança do diferencial de alíquota aqui analisado, estando demonstrado que a exigência de recolhimento do imposto antes da edição de lei complementar regulamentando a matéria ofende o direito líquido e certo da Impetrante. 5. Sendo reconhecida a inexigibilidade do ICMS, também não é possível a cobrança do FECP (Fundo Estadual de Combate e Erradicação da Pobreza), já que a base de cálculo de tal exação é justamente o montante apurado na cobrança do ICMS. 6. Recurso conhecido e parcialmente provido. Segurança parcialmente concedida. (TJES, Classe: Apelação Cível, 024200163566, Relator: JORGE DO NASCIMENTO VIANA - Relator Substituto : DEBORA MARIA AMBOS CORREA DA SILVA, Órgão julgador: QUARTA CÂMARA CÍVEL, Julgamento: 25/07/2022, Diário: 10/08/2022)

Assim, reputo escorreita a sentença recorrida que concedeu a segurança pretendida, por aplicar entendimento que reputo adequado diante da ilegalidade de exigência da exação no ano de 2022.

Diante dos argumentos acima expostos,
CONHEÇO
e
NEGO PROVIMENTO
ao presente recurso de apelação cível, mantendo incólume a r. sentença vergastada.

Via de consequência,
CONFIRMO
a r. sentença em sede de remessa necessária.

Deixo de aplicar o artigo 85, § 11, do Código de Processo Civil, eis que os honorários advocatícios não foram fixados na origem, por força do artigo 25 da Lei nº 12.019/2009.

É como voto.

VOTO

Pedido de Retorno

Eminentes pares.

Em sessão petrérita entendi em negar provimento ao recurso do Estado do Espírito Santo, mantendo a sentença. Entretanto, pelo princípio da colegialidade, há necessidade de readequação da proposição de voto então proferida.

Nesse passo, entendo que a sentença deve ser
alterada

tão somente
para considerar que a
Lei Complementar nº 190/2022
não
instituiu ou majorou a hipótese de exigência do recolhimento da diferença de alíquota do ICMS,
na medida que apenas modificou a destinação do produto da arrecadação.

Dessa forma,
reformulo
no
sentido

de
dar
parcial provimento para conceder parcialmente a segurança, declarando a inexigibilidade do diferencial de alíquota com observância ao princípio da anterioridade nonagesimal, ou seja, pelo prazo de noventa dias a contar da data de publicação da Lei Complementar n. 190/2022.

Assim, repito que, e
mbora tenha em outras oportunidades entendido pela necessidade de observância da
anterioridade anual
e
nonagesimal
para a exigência de recolhimento de DIFAL/ICMS, tenho por bem rever meu posicionamento, em reverência ao posicionamento colegiado desta e. Primeira Câmara Cível.

Assim,
a
inexigibilidade do diferencial de alíquota pelo período de 90 (noventa) dias contados da data de publicação da Lei Complementar n. 190/2022, em atenção ao princípio da anterioridade nonagesimal.

Sob os argumentos acima expostos,
CONHECER
do recurso
para
DAR PARCIAL PROVIMENTO
, concedendo em parte a segurança pleiteada,
atentando-se que a declaração de inexigibilidade do diferencial de alíquota, deve observar tão somente o princípio da anterioridade nonagesimal, ou seja, pelo prazo de noventa dias a contar da data de publicação da Lei Complementar n. 190/2022.

É como voto.

_________________________________________________________________________________________________________________________________
VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)

VOTO-VISTA

(
D
iverg
ência
)

Eminentes pares, trata-se de recurso de Apelação Cível interposto pelo
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO

em face da r. sentença, proferida pela MM. Juíza de Direito da 4ª Vara da Fazenda Pública Estadual, Municipal, Registros Públicos, Meio Ambiente e Saúde de Vitória/ES, nos autos do mandado de segurança impetrado por
WAZ HARDWARE IMPORT E COMÉRCIO DE SUPRIMENTOS DE INFORMÁTICA LTDA E OUTROS,
que concedeu a segurança pretendida pela parte impetrante a fim de declarar o seu direito de não recolher o DIFAL e o Fundo de Combate à Pobreza (FCP), relativamente às operações interestaduais envolvendo as vendas ou remessas de mercadorias aos consumidores finais não contribuintes de ICMS situados neste Estado até 01 de janeiro de 2023 (ID 4503799).

Em seu voto de relatoria, o Eminente Desembargador Ewerton Schwab Pinto Júnior negou provimento ao recurso por entender ser ilegal a exigência da exação no ano de 2022.

No mesmo sentido se manifestou o Eminente Desembargador Júlio Cesar Costa de Oliveira.

Pois bem.

A questão versada no presente recurso é corriqueira em nosso Tribunal, sendo discutida a cobrança da Diferença de Alíquotas do ICMS-DIFAL.

Sobre o tema, peço
venia
aos votos que me antecederam para inaugurar a divergência, mantendo a coerência com o meu entendimento sobre a matéria.

Como se sabe, a Emenda Constitucional nº 87/2015 conferiu nova redação ao artigo 155 da Constituição da República, tratando especificamente sobre as operações que destinam bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado da federação.

O Convênio nº 93/2015, do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), celebrado com os Estados e o Distrito Federal, objetivou dirimir os conflitos acerca da aplicação da regra de distribuição do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) inaugurada pela EC nº 87/2015.

Em razão da controvérsia acerca da necessidade de edição de Lei Complementar visando à cobrança da Diferença de Alíquotas do ICMS-DIFAL, a matéria foi apreciada pelo Supremo Tribunal Federal, em sede de repercussão geral (Tema nº 1.093), na qual restou fixada a seguinte tese: “
A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais
”.

Na ocasião, assentou a Suprema Corte que
"são válidas as leis estaduais ou distritais editadas após a EC 81/2015, que preveem a cobrança do DIFAL nas operações e prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto. No entanto, não produzem efeitos enquanto não editada lei complementar dispondo sobre o assunto".

Decidiu-se também que “
Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15”.

E, então constatada a necessidade de Lei Complementar para amparar a cobrança, foi editada a LC n° 190/2022 que, alterando a Lei Complementar n° 87/96, regulamentou a cobrança do ICMS nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto.

Desse modo, tendo o STF sustentado a validade das leis editadas pelos entes federados após a EC 87/2015 - ficando apenas a eficácia dos referidos atos normativos subordinada à edição de Lei Complementar de caráter nacional -, referida condição restou efetivada com a vigência da citada Lei Complementar n° 190/2022.

Com isso, a Lei Estadual n. 10.446/2015, que alterou a Lei Geral do ICMS no Estado do Espírito Santo ao exigir o diferencial de alíquotas, uma vez editada antes da lei complementar tributária, com ela se tornou eficaz, não havendo que se falar em necessidade de edição de novas leis estaduais para fins de exação do ICMS-DIFAL.

O Excelso Pretório, ainda que em sede cautelar, já se manifestou no sentido de que a disciplina jurídica trazida pela Lei Complementar nº 190/2022 não modificou a hipótese de incidência ou a base de cálculo do ICMS-DIFAL, mas somente transformou a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribui a capacidade tributária ativa a outro ente público, cuja eficácia pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo.

A propósito:

“(...) O princípio da anterioridade de exercício posto no art. 150, III, “b”, da CF, é, notadamente, um instrumento constitucional de limitação do poder de tributar, pelo qual, em regra, nenhum tributo, seja da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, poderá ser cobrado no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a Lei que o instituiu ou aumentou, tendo por finalidade evitar a surpresa do contribuinte em relação a uma nova cobrança ou um valor maior, não previsto em seu orçamento doméstico.

A LC 190/2022 não modificou a hipótese de incidência, tampouco da base de cálculo, mas apenas a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribuiu a capacidade tributária ativa a outro ente político – o que, de fato, dependeu de regulamentação por lei complementar – mas cuja eficácia pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo.

A qualificação da incidência do DIFAL em operações interestaduais como nova relação tributária (entre o contribuinte e a Fazenda do Estado de destino) não é capaz de mitigar o fato de que a EC 87/2015 (e a LC 190/2022, consequentemente) preservou a esfera jurídica do contribuinte, fracionando o tributo antes devido integralmente ao Estado produtor (alíquota interna) em duas parcelas devidas a entes diversos.

O Congresso Nacional orientou-se por um critério de neutralidade fiscal em relação ao contribuinte; para este, não é visada, a princípio, qualquer repercussão econômica relacionada à obrigação principal da relação tributária, apenas obrigações acessórias decorrentes da observância de procedimentos junto às repartições fazendárias dos Estados de destino, em acréscimo ao recolhimento junto à Fazenda do Estado de origem (por uma alíquota menor). E
tais obrigações, por não se situarem no âmbito da obrigação principal devida pelo contribuinte, não se sujeitam ao princípio da anterioridade, na linha do que afirmado pela CORTE em relação a obrigações acessórias tais como prazo, condições e procedimentos para pagamento.

Nesse sentido a Súmula Vinculante 50: “Norma legal que altera o prazo de recolhimento de obrigação tributária não se sujeita ao princípio da anterioridade”.

O Princípio da anterioridade previsto no art. 150, III, “b”, da CF, protege o contribuinte contra intromissões e avanços do Fisco sobre o patrimônio privado, o que não ocorre no caso em debate, pois trata-se um tributo já existente (diferencial de alíquota de ICMS), sobre fato gerador antes já tributado (operações interestaduais destinadas a consumidor não contribuinte), por alíquota (final) inalterada, a ser pago pelo mesmo contribuinte, sem aumento do produto final arrecadado.

Em momento algum houve agravamento da situação do contribuinte a exigir a incidência da garantia constitucional prevista no referido artigo 150, III, “b” da Constituição Federal, uma vez que, a nova norma jurídica não o prejudica, ou sequer o surpreende, como ocorre com a alteração na sujeição ativa do tributo promovida pela LC 190/2022 (EC 87/2015).

A EC 87/2015 previu a progressiva substituição da incidência da alíquota interna pela soma da alíquota interestadual com o DIFAL, transferindo a receita dos Estados de origem para os Estados de destino, nessa modalidade de operação (art. 99 do ADCT).

A disciplina do Convênio ICMS CONFAZ 93/2015 pretendeu alcançar o mesmo arranjo fiscal que, agora, a LC 190/2022 preservou, a fim de sanar o vício formal apontado pela CORTE no julgamento da ADI 5469, mas sem qualquer inovação relevante no tratamento da matéria.

Além disso,
a suspensão da incidência do DIFAL, mantida a incidência apenas da alíquota interestadual, seria inconsistente sob o ponto de vista de que essa tributação não ocorria assim antes da lei impugnada (ou da EC 87/2015), quando incidia a alíquota interna em favor do Estado de origem. Caso se entendesse que a nova sistemática de tributação não poderia ser exigida no presente exercício
, como pretende a Requerente ABIMAQ,
a solução adequada seria resgatar a sistemática anterior à EC 87/2015, e não aplicar parte da regulamentação que se reputa ineficaz, sob pena de, a pretexto de evitar majoração, causar decesso na arrecadação do tributo.
(...)”.

Inclusive, o Excelentíssimo Desembargador Presidente deste Egrégio Tribunal de Justiça, nos autos da suspensão de liminar n° 0001127-08.2022.8.08.0000, consignou que “
Ante a validade das leis estaduais que regulamentam a matéria, especialmente após o advento da Lei Complementar nº 190/2022, compartilho, vale repisar, em análise não exauriente, com o entendimento daqueles que consideram regular a cobrança do ICMS-DIFAL a partir da vigência do regramento geral sem a necessidade de observar a anterioridade, considerando a inexistência de criação ou majoração de novos tributos”.

Pela fundamentação antes exposta, inexistindo contrariedade aos Princípios Tributários elencados pela parte impetrante
,
merece provimento o recurso interposto pelo Estado do Espírito Santo.

Feitas tais considerações, inauguro a
divergência
para conhecer do recurso e
LHE DAR PROVIMENTO,
denegando

a segurança. Prejudicado o reexame.

É como voto.

Gabinete da Desembargadora Marianne Júdice de Mattos - Sessão do dia 04/07/2023:

(Reformulação de voto)

Após o pedido de retorno dos autos pelo Eminente Desembargador Relator, entendo por rever o posicionamento anteriormente adotado para fins de acompanhar a orientação manifestada no sentido de ser devida a observância à anterioridade nonagesimal, vez que expressamente prevista no artigo 3º, caput, da LC nº 190/2022.

Pelo exposto, reformulo meu voto para
ACOMPANHAR,
na íntegra,

o voto do Eminente Relator.

É como voto.