Tribunal: TJES
Processo: 5017352-77.2021.8.08.0024
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): NAMYR CARLOS DE SOUZA FILHO
Órgão julgador: NAMYR CARLOS DE SOUZA FILHO
Órgão colegiado: 3ª Câmara Cível
Assuntos: Liminar; ISS/ Imposto sobre Serviços
Data de julgamento: 2023-10-23

Ementa:
APELAÇÃO VOLUNTÁRIA. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. COOPERATIVA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS MÉDICOS. CONTRATO FIRMADO COM TERCEIROS NÃO COOPERADOS. INCIDÊNCIA DE ISSQN. POSSIBILIDADE. ATOS COOPERATIVOS ATÍPICOS, EXTERNOS OU IMPRÓPRIO. RECURSO CONHECIDO E PARCIALMENTE PROVIDO.

I -
O Excelso Supremo Tribunal Federal, em sede de Repercussão Geral (Tema 177), concluiu que “
atos cooperativos próprios ou internos somente seriam aqueles realizados pela cooperativa com os seus associados (cooperados), na esteira do professor NASCIMENTO, Carlos Valder do. Teoria geral dos atos cooperativos. São Paulo: Malheiros, 2007. p. 54, que restringe o conceito de ato cooperativo de modo a abranger somente aqueles praticados entre a cooperativa e seus associados, sempre na busca dos objetivos colimados pelo empreendimento.
” (
STF
-RE 598085, Relator(a): LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em 06/11/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-027 DIVULG 09-02-2015 PUBLIC 10-02-2015).

II -
Este Egrégio Tribunal de Justiça possui o entendimento de que o repasse de verbas recebidas pela Cooperativa aos seus Associados, em decorrência dos serviços médicos por estes prestados, configura ato cooperativo próprio, típico ou interno, não sujeito à incidência de ISSQN, eis que a tributação será oportunamente recolhida pelo associado na condição de autônomo, a teor do artigo 79, da da Lei nº 5.764/1971. Por outro lado, é igualmente assente que não se reveste da condição de ato cooperativo impróprio, atípico ou externo, a hipótese em que a prestação de serviços médicos intermediado pela cooperativa é direcionada a não associados, o que atrairia a incidência dos artigos 86 e 87, da referido Diploma Legal.

III -
Na espécie, a celebração de Contrato de Prestação de Serviço pela Cooperativa Recorrida, com terceiros não cooperados, assim como o fornecimento de produtos, instrumentos, maquinários, enfim, qualquer atividade por ela desempenhada que não seja com seus Cooperados ou outras Cooperativas, não se amoldam ao “Ato Cooperativo Típico, Interno ou Próprio”, caracterizando, portanto, “Ato Cooperativo Atípico, Externou ou Impróprio”, passível de tributação.

IV.
Recurso conhecido e parcialmente provido. Sentença reformada, em parte, para estabelecer que o direito líquido e certo objeto da segurança concedida encontra limite, exclusivamente, nos "Atos Cooperativos Típicos, Internos ou Próprios", relacionados às atividades da Impetrante, realizados pela Cooperativa com os seus Cooperados (Associados), ou pela Cooperativa com outras Cooperativas, ou pelos Associados com a Cooperativa, na busca de seus objetivos institucionais.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº 5017352-77.2021.8.08.0024

APELAÇÃO CÍVEL (198)

APELANTE: MUNICIPIO DE VITORIA

APELADO: COOPERCIGES COOPERAT DOS CIRURGIOES GERAIS DO E.E.SANTO

RELATOR(A):
NAMYR CARLOS DE SOUZA FILHO

______________________________________________________________________________________________________________________________________________

EMENTA

APELAÇÃO VOLUNTÁRIA. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. COOPERATIVA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS MÉDICOS. CONTRATO FIRMADO COM TERCEIROS NÃO COOPERADOS. INCIDÊNCIA DE ISSQN. POSSIBILIDADE. ATOS COOPERATIVOS ATÍPICOS, EXTERNOS OU IMPRÓPRIO. RECURSO CONHECIDO E PARCIALMENTE PROVIDO.

I -
O Excelso Supremo Tribunal Federal, em sede de Repercussão Geral (Tema 177), concluiu que “
atos cooperativos próprios ou internos somente seriam aqueles realizados pela cooperativa com os seus associados (cooperados), na esteira do professor NASCIMENTO, Carlos Valder do. Teoria geral dos atos cooperativos. São Paulo: Malheiros, 2007. p. 54, que restringe o conceito de ato cooperativo de modo a abranger somente aqueles praticados entre a cooperativa e seus associados, sempre na busca dos objetivos colimados pelo empreendimento.
” (
STF
-RE 598085, Relator(a): LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em 06/11/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-027 DIVULG 09-02-2015 PUBLIC 10-02-2015).

II -
Este Egrégio Tribunal de Justiça possui o entendimento de que o repasse de verbas recebidas pela Cooperativa aos seus Associados, em decorrência dos serviços médicos por estes prestados, configura ato cooperativo próprio, típico ou interno, não sujeito à incidência de ISSQN, eis que a tributação será oportunamente recolhida pelo associado na condição de autônomo, a teor do artigo 79, da da Lei nº 5.764/1971. Por outro lado, é igualmente assente que não se reveste da condição de ato cooperativo impróprio, atípico ou externo, a hipótese em que a prestação de serviços médicos intermediado pela cooperativa é direcionada a não associados, o que atrairia a incidência dos artigos 86 e 87, da referido Diploma Legal.

III -
Na espécie, a celebração de Contrato de Prestação de Serviço pela Cooperativa Recorrida, com terceiros não cooperados, assim como o fornecimento de produtos, instrumentos, maquinários, enfim, qualquer atividade por ela desempenhada que não seja com seus Cooperados ou outras Cooperativas, não se amoldam ao “Ato Cooperativo Típico, Interno ou Próprio”, caracterizando, portanto, “Ato Cooperativo Atípico, Externou ou Impróprio”, passível de tributação.

IV.
Recurso conhecido e parcialmente provido. Sentença reformada, em parte, para estabelecer que o direito líquido e certo objeto da segurança concedida encontra limite, exclusivamente, nos "Atos Cooperativos Típicos, Internos ou Próprios", relacionados às atividades da Impetrante, realizados pela Cooperativa com os seus Cooperados (Associados), ou pela Cooperativa com outras Cooperativas, ou pelos Associados com a Cooperativa, na busca de seus objetivos institucionais.

______________________________________________________________________________________________________________________________________________
ACÓRDÃO

Decisão
: por unanimidade de votos, conhecer e conferir parcialmente provimento ao Recurso de Apelação Voluntária, para reformar, em parte, a Sentença, para estabelecer que a segurança concedida na origem se limite aos "Atos Cooperativos Típicos, Internos ou Próprios".

Órgão julgador vencedor
: 007 - Gabinete Des. NAMYR CARLOS DE SOUZA FILHO

Composição de julgamento: 007 - Gabinete Des. NAMYR CARLOS DE SOUZA FILHO - NAMYR CARLOS DE SOUZA FILHO - Relator / 019 - Gabinete Des. JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS - JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS - Vogal / 027 - Gabinete Des. SÉRGIO RICARDO DE SOUZA - SERGIO RICARDO DE SOUZA - Vogal
VOTOS VOGAIS
019 - Gabinete Des. JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS - JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS (Vogal)
Acompanhar
027 - Gabinete Des. SÉRGIO RICARDO DE SOUZA - SERGIO RICARDO DE SOUZA (Vogal)
Acompanhar

______________________________________________________________________________________________________________________________________________

RELATÓRIO

_______________________________________________________________________________________________________________________________________________

NOTAS TAQUIGRÁFICAS

________________________________________________________________________________________________________________________________________________
VOTO VENCEDOR

VOTO

MUNICÍPIO DE VITÓRIA
interpôs Recurso de
APELAÇÃO VOLUNTÁRIA
em razão da
SENTENÇA
proferida pelo
JUÍZO DA 3ª VARA DA FAZENDA PÚBLICA ESTADUAL E MUNICIPAL, REGISTROS PÚBLICOS, MEIO AMBIENTE E SAÚDE DE VITÓRIA - ES
, nos autos do
MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO
impetrado pela
COOPERCIGES COOPERAT DOS CIRURGIÕES GERAIS DO ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
contra iminente ato ilegal atribuído ao
SECRETÁRIO MUNICIPAL DA FAZENDA DO MUNICÍPIO DE VITORIA - ES
, cujo
decisum
, em sua parte dispositiva, assim estabeleceu,
in verbis
:

“
CONCEDO A SEGURANÇA pleiteada, para, ratificando a liminar outrora deferida, determinar que a autoridade apontada como coatora se abstenha de autuar e exigir da cooperativa impetrante o ISSQN decorrente de ato cooperativo próprio, qual seja, aqueles praticados a serviço de seus membros na consecução de seus objetivos sociais, em especial, a intermediação da prestação dos serviços destes, junto aos hospitais e congêneres.

Consequentemente, declaro a inexistência de relação jurídica-tributária entre a Cooperativa impetrante e o Município de Vitória no tocante ao ISSQN decorrente dos atos acima citados.

Julgo extinto o processo na forma do art. 487, inciso I, do Código de Processo Civil
.

Condeno a autoridade coatora ao ressarcimento das custas processuais eventualmente adiantadas pelo impetrante.

Sem honorários, na forma do artigo 25 da Lei n. 12.016/09.” (grifo original)

Em suas razões, aduz o Recorrente, em apertada síntese, que “
a impetrante não possui direito de isenção de ISSQN, tendo em vista que a Lei 6.075/2003, prevê a incidência do referido imposto. O prestador de serviço em referência, segundo o fisco, presta serviços elencados no subitem 04.01 da lista de serviços (medicina) da Lei 6.075/2003 e a CNAE nº 86101/01-ATIVIDADES DE ATENDIMENTO HOSPITALAR, EXCETO PRONTO-SOCORRO E UNIDADES PARA ATENDIMENTO À URGÊNCIAS.
”, enfatizando que “
há incidência do ISSQN sobre serviços prestados pela cooperativa de trabalho médico para a AEBES [Associação Evangélica Beneficente Espírito-Santense], os quais se enquadram no subitem 04.01 da lista de Serviços anexo a Lei nº 6.075/2003”
.

Pugnou, assim, “
seja dado provimento ao presente recurso a fim de que seja reformada a sentença, negando a segurança
.”

Em um breve histórico, depreende-se dos autos que a COOPERCIGES - COOPERATIVA DE CIRURGIÕES GERAIS DO ESTADO DO ESPÍRITO SANTO impetrou o MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO em epígrafe, alegando encontrar-se na iminência de vir a ser tributada pelo MUNICÍPIO DE VITÓRIA, em razão de suposta prestação de serviços para Hospitais e Instituições congêneres, dentre os quais, citou a prestação de serviços para a ASSOCIAÇÃO EVANGÉLICA BENEFICENTE ESPÍRITO-SANTENSE, o que, segundo o Recorrente, autoriza a tributação do ISSQN, a teor do subitem 04.01 da Lista de Serviços anexa à Lei nº 6.075/2003.

Por sua vez, a Recorrida alega que tal prestação de serviço não configura hipótese de incidência tributária do ISSQN, posto que consiste em verdadeiro “ATO COOPERATIVO”, enfatizando que apenas representa os interesses dos profissionais médicos cooperados, os quais, efetivamente, prestam o serviço, afirmando, ademais, não obter lucro.

Com efeito, a matéria em questão foi analisada em algumas oportunidades por este
Egrégio Tribunal de Justiça
, advindo o entendimento de que o repasse de verbas recebidas pela Cooperativa aos seus Associados, em decorrência dos serviços médicos por estes prestados, configura ato cooperativo, não sujeito à incidência de ISSQN, eis que a tributação será oportunamente recolhida pelo associado na condição de autônomo, senão vejamos:

“
EMENTA:
AGRAVO DE INSTRUMENTO. MANDADO DE SEGURANÇA. COOPERATIVA. INCIDÊNCIA DE ISSQN. VERACIDADE E LEGALIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO NÃO ELIDIDAS. AUSÊNCIA DE PROVAS CONCRETAS QUANTO A CARACTERIZAÇÃO DOS SERVIÇOS COM ATOS COOPERADOS TÍPICOS. RECURSO CONHECIDO E NÃO PROVIDO. AGRAVO INTERNO PREJUDICADO.

I.
O repasse das verbas recebidas pela cooperativa aos seus cooperados, pelos serviços médicos por eles prestados, é ato cooperativo e, portanto, não sujeito ao ISS, que deve ser recolhido pelo profissional na condição de autônomo, a teor do art. 9º, parágrafo único, do DL 406/68,
enquanto a intermediação ou prestação de qualquer espécie de serviço ao médico não cooperado desvirtua a finalidade cooperativa, sendo hipótese de incidência tributária do ISS
.

II.
Não há nos autos certeza, com a robusteza necessária a elidir a presunção de legitimidade do ato administrativo, de que todas as notas fiscais enumeradas no auto de infração constituem-se de serviços prestados pela cooperativa aos seus cooperados.

III.
O que se tem nos autos é apenas o auto de infração que afirma que as notas fiscais ali enumeradas constituem serviços prestados pela Cooperativa a não cooperados, o que não me parece ter sido satisfatoriamente elidido pela Impetrante.
IV.
Recurso conhecido e não provido.

(
TJ-ES
- AI: 00259839120198080048, Relator: JORGE HENRIQUE VALLE DOS SANTOS, Data de Julgamento: 09/02/2021, TERCEIRA CÂMARA CÍVEL, Data de Publicação: 18/06/2021)

Por outro lado, é igualmente assente que não se reveste da condição de ato cooperativo próprio (interno/típico) a hipótese em que a prestação de serviços médicos intermediado pela cooperativa é direcionada a não associados, o que atrairia a incidência dos artigos 86 e 87, da Lei nº 5.764/1971,
in litteris:

Art. 85.
As cooperativas agropecuárias e de pesca poderão adquirir produtos de não associados, agricultores, pecuaristas ou pescadores, para completar lotes destinados ao cumprimento de contratos ou suprir capacidade ociosa de instalações industriais das cooperativas que as possuem.

Art. 86.

As cooperativas poderão fornecer bens e serviços a não associados
, desde que tal faculdade atenda aos objetivos sociais e estejam de conformidade com a presente lei.

Art. 87.

Os resultados das operações das cooperativas com não associados
, mencionados nos artigos 85 e 86, serão levados à conta do "Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social" e
serão contabilizados em separado, de molde a permitir cálculo para incidência de tributos
.

Sobreleva acentuar que o
Excelso Supremo Tribunal Federal
, em sede de
Repercussão Geral (Tema 177)
, concluiu que “
atos cooperativos próprios ou internos somente seriam aqueles realizados pela cooperativa com os seus associados (cooperados), na esteira do professor NASCIMENTO, Carlos Valder do. Teoria geral dos atos cooperativos. São Paulo: Malheiros, 2007. p. 54, que restringe
o conceito de ato cooperativo de modo a abranger somente aqueles praticados entre a cooperativa e seus associados, sempre na busca dos objetivos colimados pelo empreendimento
.
”
(
STF
-RE 598085, Relator(a): LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em 06/11/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-027 DIVULG 09-02-2015 PUBLIC 10-02-2015).

Transcrevo excertos do referido Voto condutor do Acórdão supracitado:

“Acaso adotado o entendimento de que as cooperativas não possuem lucro ou faturamento quanto ao ato cooperativo praticado com terceiros não associados (não cooperados), inexistindo imunidade tributária, haveria violação a determinação constitucional de que a seguridade social será financiada por toda a sociedade, ex vi, art. 195, I, b, da CF/88, seria violada.

Essa assertiva tem respaldo nos Mandados e Injunção nº 701, 702 e 703, onde a Suprema Corte assentou que a definição do adequado tratamento tributário previsto no art. 146, III, c, da CF/88 se insere na órbita da opção política do legislador.

Em abono a essa tese, ressalto a existência de vários projetos de lei tramitando no Congresso Nacional, os quais pretendem regulamentar e delimitar expressamente o conceito de ato cooperativo,
ex vi
, PLP nº 271/05, apensado aos PLP nº 198/07, PLP nº 62/07 e PLP nº 396/08; PL nº 1.678/11, que altera o art. 79 da Lei nº 5.764/71; PL nº 5.770/09; PL nº 3/2007.

O PL nº 3.723/08, em especial, pretende dispor sobre o tratamento tributário aplicável às sociedades cooperativas em geral no âmbito federal, definido o que se deve entender por ato cooperativo para fins das cooperativas de trabalho, excluindo a incidência das contribuições ao PIS e à COFINS nos casos em que os valores resultantes sejam repassados aos cooperados, o que se coaduna com a pretensão do recorrido no caso concreto
.

Com efeito,
sem a norma geral que disciplinará o adequado tratamento ao ato cooperativo, não vislumbro afronta ao princípio da isonomia o tratamento diferenciado a algumas espécies de cooperativas, posto o dever do legislador em respeitar as peculiaridades de cada segmento
.

Nessa linha de pensar,
atos cooperativos próprios ou internos somente seriam aqueles realizados pela cooperativa com os seus associados (cooperados), na esteira do professor NASCIMENTO, Carlos Valder do. Teoria geral dos atos cooperativos. São Paulo: Malheiros, 2007. p. 54, que restringe o conceito de ato cooperativo de modo a abranger somente aqueles praticados entre a cooperativa e seus associados, sempre na busca dos objetivos colimados pelo empreendimento
.

(...)

A compreensão mais adequada a ser lançada sobre o art. 79, parágrafo único, deve estar conectada com o primado constitucional de conferir à cooperativa um tratamento condizente com sua realidade. A norma trata o produtor e a sociedade como uma unidade, submetendo ambos a uma incidência única. É uma medida de neutralidade para conferir um tratamento ‘adequado’.
Quando a cooperativa pratica dois atos, um deles é considerado típico (cooperativa-cooperado) e o outro atípico (cooperativa-mercado)
. Somente o segundo ato é objeto de tributação. Este é o conteúdo do dispositivo em análise.
Cumpre observar que as cooperativas de trabalho ou de intermediação nem sequer são alcançadas por tal disposição. Essas modalidades não praticam atos internos, na medida em que os cooperados já estão em contato direto com o mercado
(ex: taxistas e médicos)
.

Posteriormente, no julgamento dos
Embargos de Declaração
relacionado ao
Acórdão
exarado no
RE 599362 - RJ
, firmado em razão do
Tema 323, o Excelso Supremo Tribunal Federal
adotou a seguinte Tese:
“
A receita ou o faturamento auferidos pelas Cooperativas de Trabalho decorrentes dos atos (negócios jurídicos) firmados com terceiros se inserem na materialidade da contribuição ao PIS/Pasep.
”. Eis a
Ementa
:

EMENTA
Embargos de declaração no recurso extraordinário. Artigo 146, III, c, da CF/88. Possibilidade de tributação do ato cooperativo. Cooperativa. Contribuição ao PIS. Receita ou faturamento. Incidência. Fixação de tese restrita ao caso concreto. Embargos acolhidos sem efeitos infringentes.

1.
A norma do art. 146, III, c, da Constituição, que assegura o adequado tratamento tributário do ato cooperativo, é dirigida, objetivamente, ao ato cooperativo, e não, subjetivamente, à cooperativa
.

2.
O art. 146, III, c, da CF/88, não confere imunidade tributária, não outorga, por si só, direito subjetivo a isenções tributárias relativamente aos atos cooperativos, nem estabelece hipótese de não incidência de tributos, mas sim pressupõe a possibilidade de tributação do ato cooperativo, dispondo que lei complementar estabelecerá a forma adequada para tanto.

3.
O tratamento tributário adequado ao ato cooperativo é uma questão política, devendo ser resolvido na esfera adequada e competente, ou seja, no Congresso Nacional.

4.
No contexto das sociedades cooperativas, verifica-se a materialidade da contribuição ao PIS pela constatação da obtenção de receita ou faturamento pela cooperativa, consideradas suas atividades econômicas e seus objetos sociais, e não pelo fato de o ato do qual o faturamento se origina ser ou não qualificado como cooperativo.

5.
Como, nos autos do RE nº 672.215/CE, Rel. Min. Roberto Barroso, o tema do adequado tratamento tributário do ato cooperativo será retomado, a fim de se dirimir controvérsia acerca da cobrança de contribuições sociais destinadas à Seguridade Social, incidentes, também, sobre outras materialidades, como o lucro, tendo como foco os conceitos constitucionais de “ato cooperativo”, “receita de atividade cooperativa” e “cooperado” e, ainda, a distinção entre “ato cooperado típico” e “ato cooperado atípico”,
proponho a seguinte tese de repercussão geral para o tema 323, diante da preocupação externada por alguns Ministros no sentido de adotarmos, para o caso concreto, uma tese minimalista
: “
A receita ou o faturamento auferidos pelas Cooperativas de Trabalho decorrentes dos atos (negócios jurídicos) firmados com terceiros se inserem na materialidade da contribuição ao PIS/Pasep.
”

6.
Embargos de declaração acolhidos para prestar esses esclarecimentos, mas sem efeitos infringentes.

(
STF:
RE 599362 ED, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 18/08/2016, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-237 DIVULG 07-11-2016 PUBLIC 08-11-2016)

No mesmo sentido é a jurisprudência do
Egrégio Superior Tribunal de Justiça
,
verbatim:

“
EMENTA:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL. AGRAVO DE INSTRUMENTO. COOPERATIVA DE SERVIÇOS MÉDICOS. ATOS PRATICADOS COM TERCEIROS NÃO-ASSOCIADOS. INCIDÊNCIA PIS/COFINS SOBRE A RECEITA.

1.
A jurisprudência desta Corte consolidou-se no sentido da incidência tributária de PIS/COFINS sobre a prestação de serviço médico realizado por cooperativa constituída com essa finalidade, a terceiro não associado, porquanto ausente a caracterização de ato cooperativo
.

2.
Agravo regimental não provido.

(
STJ-
AgRg no Ag n. 1.292.408/DF, relator Ministro Olindo Menezes (Desembargador Convocado do TRF 1ª Região), Primeira Turma, julgado em 15/12/2015, DJe de 2/2/2016.)

“
EMENTA:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO. COFINS. COOPERATIVA MÉDICA. ATO NÃO-COOPERATIVO. TERCEIROS NÃO-ASSOCIADOS. EXIGIBILIDADE. ACÓRDÃO ASSENTADO EM MATÉRIA DE PROVA. SÚMULA 7/STJ.

1.
Os argumentos tecidos pela recorrente em sua peça regimental não se mostram capazes de infirmar os fundamentos da decisão agravada, apenas demonstram mero inconformismo com o resultado do julgado impugnado.

2.

A jurisprudência assente do STJ é no sentido de que apenas os atos praticados nos termos encartados no art. 79 da Lei n. 5.764/71, ou seja, os tipicamente cooperativos, é que gozam do benefício da não-incidência tributária.
Nos demais casos, ou seja, nas operações/intermediações realizadas por sociedades cooperativas médicas a terceiros não cooperados ou não-associados, a tributação é realizada normalmente
.

3.
No caso, o aresto a quo concluiu pela natureza não-cooperativa dos serviços celebrados pela Cooperativa de Trabalho Médicos com terceiros não-associados. Tal premissa não pode ser desconstituída por demandar revolvimento do substrato fático. Pleito que encontra óbice no enunciado Sumular n. 7 do STJ.

4.
Agravo regimental não-provido.

(
STJ
-AgRg no Ag n. 1.322.625/GO, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 7/10/2010, DJe de 25/10/2010.)

Sobreleva acentuar, por oportuno e relevante, que embora os precedentes supracitados tenham sido firmados envolvendo tributos distintos ao que figura como objeto deste Recurso (ISSQN), certo é que em todos os julgamentos foi analisada a questão envolvendo a tributação do denominado “Ato Cooperativo”, inclusive, à luz da norma legal invocada no presente
mandamus
(artigo 79, da Lei Federal nº 5.764/71),
verbatim:

“
Art. 79.
Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.

Parágrafo único.
O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.”

Impõe-se citar, ainda, excertos do elucidativo Voto da MINISTRA REGINA HELENA COSTA, levado a efeito por ocasião do julgamento do AgInt nos EDcl no AREsp n. 1.160.270/SP, publicado em 20/02/2019, envolvendo o ISSQN,
verbo ad verbum
:

“(...) Na origem, cuida-se de ação declaratória de inexistência de relação jurídico-tributária, proposta por cooperativa de táxi, objetivando afastar da incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN os valores recebidos em virtude de avenças firmadas com empresas contratantes dos serviços dos cooperados (taxistas) e a estes repassados pela Autora, com a consequente inexigibilidade da escrituração fiscal correspondente (fl. 51e).

II.
Disciplina normativa aplicável e os atos cooperativos A Lei n. 5.764/71, ao definir a Política Nacional de Cooperativismo e instituir o regime jurídico das sociedades cooperativas, dispõe:

Art. 3º.
Celebram contrato de sociedade cooperativa as pessoas que reciprocamente se obrigam a contribuir com bens ou serviços para o exercício de uma atividade econômica, de proveito comum, sem objetivo de lucro.

[...]

Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais
.

Parágrafo único.
O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.

[...]

Art. 86.
As cooperativas poderão fornecer bens e serviços a não associados, desde que tal faculdade atenda aos objetivos sociais e estejam de conformidade com a presente lei.

Art. 87.
Os resultados das operações das cooperativas com não associados, mencionados nos artigos 85 e 86, serão levados à conta do "Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social" e serão contabilizados em separado, de molde a permitir cálculo para incidência de tributos.

[...]

Art. 111.
Serão considerados como renda tributável os resultados positivos obtidos pelas cooperativas nas operações de que tratam os artigos 85, 86 e 88 desta Lei (destaquei).

Já a Lei Complementar n. 116/03, ao disciplinar o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN, estabelece:

Art. 1º.
O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.

[...]

Art. 5º.
Contribuinte é o prestador do serviço.

Art. 6º.
Os Municípios e o Distrito Federal, mediante lei, poderão atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação, inclusive no que se refere à multa e aos acréscimos legais.

§ 1º
Os responsáveis a que se refere este artigo estão obrigados ao recolhimento integral do imposto devido, multa e acréscimos legais, independentemente de ter sido efetuada sua retenção na fonte.

§ 2º
Sem prejuízo do disposto no caput e no § 1º deste artigo, são responsáveis:

I –
o tomador ou intermediário de serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País;

II –
a pessoa jurídica, ainda que imune ou isenta, tomadora ou intermediária dos serviços descritos nos subitens 3.05, 7.02, 7.04, 7.05, 7.09, 7.10, 7.12, 7.14, 7.15, 7.16, 7.17, 7.19, 11.02, 17.05 e 17.10 da lista anexa.

III -
a pessoa jurídica tomadora ou intermediária de serviços, ainda que imune ou isenta, na hipótese prevista no § 4o do art. 3º desta Lei Complementar.

[...]

Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003.

16 – Serviços de transporte de natureza municipal.

16.01 - Serviços de transporte coletivo municipal rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros. (Redação dada pela Lei Complementar nº 157, de 2016)

16.02 - Outros serviços de transporte de natureza municipal. (Incluído pela Lei Complementar nº 157, de 2016) (destaquei)

Assim, por definição legal,
considera-se ato cooperativo típico ou próprio
aquele praticado "
entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais
" (art. 79).

Tratando-se de tal espécie, realça Geraldo Ataliba, o ato "não tem o cunho de alteridade, elidindo o lucro, o proveito, o sobre-preço, que precisamente caracterizam o ato mercantil" (ICM - Não incidência sobre ato cooperativo. In Estudos e Pareceres de Direito Tributário. Vol. III. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1980, p. 63).

No âmbito jurisprudencial, esta Corte consolidou o entendimento
, firmado em julgamento de recurso especial submetido ao rito do art. 543-C do CPC/73, segundo o qual
os atos cooperativos típicos são aqueles realizados pela cooperativa com os seus associados (cooperados), ou pela cooperativa com outras cooperativas, ou pelos associados (cooperados) com a cooperativa, na busca dos seus objetivos institucionais
, como o demonstra o seguinte precedente:

TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. NÃO INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS NOS ATOS COOPERATIVOS TÍPICOS. APLICAÇÃO DO RITO DO ART. 543-C DO CPC E DA RESOLUÇÃO 8/2008 DO STJ. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE PROVIDO. 1. Os RREE 599.362 e 598.085 trataram da hipótese de incidência do PIS/COFINS sobre os atos (negócios jurídicos) praticados com terceiros tomadores de serviço; portanto, não guardam relação estrita com a matéria discutida nestes autos, que trata dos atos típicos realizados pelas cooperativas. Da mesma forma, os RREE 672.215 e 597.315, com repercussão geral, mas sem mérito julgado, tratam de hipótese diversa da destes autos. 2. O art. 79 da Lei 5.764/71 preceitua que os atos cooperativos são os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais. E, ainda, em seu parág. único, alerta que o ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria. 3. No caso dos autos, colhe-se da decisão em análise que se trata de ato cooperativo típico, promovido por cooperativa que realiza operações entre seus próprios associados (fls. 124), de forma a autorizar a não incidência das contribuições destinadas ao PIS e a COFINS. 4. O Parecer do douto Ministério Público Federal é pelo provimento parcial do Recurso Especial. 5. Recurso Especial parcialmente provido para excluir o PIS e a COFINS sobre os atos cooperativos típicos e permitir a compensação tributária após o trânsito em julgado. 6. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 8/2008 do STJ, fixando-se a tese: não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas.

(REsp 1.141.667/RS, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 27/04/2016, DJe 04/05/2016).

Importante assinalar que a intributabilidade do ato cooperativo típico ficou assentada no voto condutor do julgado
,
verbis:

O art. 79 da Lei 5.764/71 preceitua que os atos cooperativos são os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais. E ainda, em seu parágrafo único, alerta que o ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria. Dito isso, entende-se que a norma declarou a hipótese de não incidência tributária, tendo em vista a mensagem que veicula, mesmo sem empregar termos diretos ou específicos, por isso que se obtém esse resultado interpretativo a partir da análise de seu conteúdo. Consequentemente, atos cooperativos próprios ou internos são aqueles realizados pela cooperativa com os seus associados (cooperados), ou pela cooperativa com outras cooperativas, ou pelos associados (cooperados) com a cooperativa, na busca dos seus objetivos institucionais. [...] O que se dever ter em mente é que os atos cooperativos típicos não são intuitu personae; não é porque a cooperativa está no polo da relação que os torna atos típicos, mas sim porque o ato que realiza, estão relacionados com a consecução dos seus objetivos sociais institucionais. Quando se está diante de uma cooperativa de trabalho, o tipo de serviço prestado precisa ficar bem evidenciado. Isso se vê claramente nas chamadas cooperativas de prestação de serviços profissionais, as quais respondem pela captação e pela contratação impessoal dos serviços, para ulterior distribuição entre os cooperados, que os executarão de forma individual e autônoma, de modo a garantir oportunidade de trabalho e remunerabilidade a todos, como leciona o Professor HELENO TAVEIRA TORRES (Regime Constitucional do Cooperativismo e a Exigência de Contribuições Previdenciárias sobre as Cooperativas de Trabalho. RDIT, 1/101, jun/04). (destaquei)

Noutro vértice, está o denominado ato não-cooperativo ou atípico, isto é, "[...] aquele ato normal da cooperativa, também chamado de negócio-fim, ou negócio principal, realizado dentro do objetivo social da empresa cooperativa, porém não realizado com associado, mas com terceira pessoa, a partir das autorizações constantes nos arts. 85, 86 e 88 da Lei nº 5.764/71" (BECHO, Renato Lopes. Tributação das Cooperativas. 3ª ed. São Paulo: Dialética, 2005, p. 191).

Tal entendimento harmoniza-se com a orientação firmada pelo Supremo Tribunal Federal, o qual, em repercussão geral, delimitou os atos cooperativos atípicos àqueles "[...] atos ou negócios praticados com terceiros não associados [...]" (RE 598.085/RJ. Tribunal Pleno. Rel. Min. Luiz Fux, j. 06.11.2014, DJe 09.02.2015).

III. Exame do ato cooperativo no caso concreto

Fixadas as referências legais e doutrinárias pertinentes, cumpre perquirir se, na espécie, a operação realizada pela Autora, vale dizer, de estabelecer interface telefônica e/ou via radiofrequência entre os usuários contratados e os motoristas cooperados, insere-se na categoria de ato cooperativo típico.

(...)

Extrai-se desse quadro que o papel da cooperativa, dentre outros, é absorver, via telefonia e/ou radiocomunicação, as solicitações de empresas cadastradas (contratantes) para transporte de pessoas e encomendas em geral, disponibilizar-lhes os boletos para pagamento e, em seguida, distribuir as demandas aos taxistas cooperados (tomadores do serviço), providenciando, ao final, o pagamento dos serviços executados pelos associados ("corridas"), após a retenção da taxa de administração.

Portanto,
do cotejo entre o quadro fático delineado no acórdão recorrido e as finalidades institucionais da autora, desponta, com clareza, que, dentre os itens programáticos listados, a logística de comunicação da cooperativa estabelece relação negocial direta com terceiros não cooperados, enquanto as demais disposições consistem em operações internas e em objetivos voltados, primordialmente, para o grupo cooperativado
.

Dessarte,
os atos praticados pela entidade em relação a terceiros estranhos ao seu quadro associativo, embora legalmente autorizados, desde que observados os limites das finalidades sociais, são qualificados como atos cooperativos atípicos, suscetíveis de tributação, conforme previsão dos já apontados arts. 86 e 87 da Lei n. 5.764/71
.

Tal posicionamento foi adotado pelo Supremo Tribunal Federal, o qual, ao julgar, em repercussão geral, a possibilidade de incidência da contribuição ao PIS sobre as receitas das cooperativas, assentou: "
a cooperativa de trabalho, na operação com terceiros – contratação de serviços ou vendas de produtos – não surge como mera intermediária de trabalhadores autônomos, mas, sim, como entidade autônoma, com personalidade jurídica própria, distinta da dos trabalhadores associados
" (RE 599.362/RJ. Tribunal Pleno. Rel. Min. Dias Toffoli, j. 06.11.2014, DJe 09.02.2015 - destaquei).

Oportuno registrar que esse entendimento foi perfilhado por esta Corte, constituindo fundamento do voto condutor do REsp n. 1.141.667/RS, de relatoria do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, julgado à unanimidade pela 1ª Seção, sob o rito do art. 543-C do CPC/73
.

Recentemente, a 2ª Turma deste Superior Tribunal, ao examinar demanda envolvendo cooperativa de taxistas, corroborou essa diretriz jurisprudencial para reconhecer a atipicidade dos atos praticados pela cooperativa com terceiros tomadores dos serviços, e admitiu sua tributação pelo Imposto sobre a Renda, como espelha o precedente assim ementado
:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO Nº 3 DO STJ. COOPERATIVA DE TAXISTAS. TOMADORES DE SERVIÇO. TERCEIROS NÃO COOPERADOS E NÃO ASSOCIADOS. ATO NÃO COOPERATIVO TÍPICO. INCIDÊNCIA DE TRIBUTAÇÃO. RETENÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA PREVISTA NO ART. 45 DA LEI Nº 8.541/1992. POSSIBILIDADE. SISTEMÁTICA DE COMPENSAÇÃO E RESTITUIÇÃO AUTORIZADAS PELA LEGISLAÇÃO. 1. A citação dos precedentes do Supremo Tribunal Federal, em sede de repercussão geral nos autos do RE 599.362/RJ e do RE 598.085/RJ (Rel. Min. Dias Toffoli, DJe 10.2.2015), e dos precedentes desta Corte (AgRg no AREsp 664.456/MG, Rel. Min. Herman Benjamin, DJe 21.5.2015; REsp. 600.458/MG, Rel. Min. Sérgio Kukina, DJe 17.4.2015) foi no sentido de rechaçar a tese do recorrente [cooperativa] sobre a impossibilidade de tributação de ato cooperativo com base nos arts. 79 e 111 da Lei nº 5.764/1971, eis que,
segundo tais precedentes, o fornecimento de serviços a terceiros não cooperados e aos não associados não configura ato cooperativo típico, devendo ser tributado normalmente na forma da lei, tal qual na hipótese dos autos, que se refere a serviços prestados pela cooperativa, por meio de seus cooperados taxistas, a terceiros tomadores dos serviços
. 2. O art. 45 da Lei nº 8.541/1992, ao determinar a retenção, pela tomadora do serviço, do Imposto de Renda à alíquota de 1,5% sobre as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a cooperativas de trabalho, possibilita a compensação com o imposto retido pela cooperativa por ocasião do pagamento dos rendimentos aos associados, consoante a redação do § 1º do referido dispositivo legal. Eventual impossibilidade de compensação, pela cooperativa, do imposto retido pela tomada do serviço, v.g., se não houve imposto devido por associado abrangido pela faixa de isenção do tributo, poderá ser objeto de pedido de restituição, na forma do § 2º do dispositivo legal em debate. Ou seja, não há qualquer ilegalidade na retenção de Imposto de Renda pela tomadora do serviço, seja porque a tese de impossibilidade de tributação sobre ato praticado entre a cooperativa e terceiros já foi afastada pelas precedentes supracitados, seja porque não haverá pagamento de imposto indevido ou a maior, haja vista a possibilidade de compensação e restituição já autorizadas pela legislação de regência. 3. Agravo Interno não provido. (AgInt no REsp 1.709.176/SP, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 12/06/2018, DJe 20/06/2018 - destaquei).

Logo,
sob o enfoque dos apontados precedentes dotados de eficácia vinculante, a operação realizada pela cooperativa de estabelecer interface telefônica e/ou via radiofrequência entre os usuários contratados (terceiros) e os motoristas cooperados enquadra-se, no caso concreto, na categoria de ato cooperativo atípico ou impróprio
.

Denota-se do referido Voto, bem é de ver, que a despeito do entendimento particular da MINISTRA REGINA HELENA COSTA, ressalvado no aludido Voto, restou claro que vem prevalecendo na jurisprudência pátria, inclusive, do
Excelso Supremo Tribunal Federal
, a compreensão de que
“
sob o enfoque dos apontados precedentes dotados de eficácia vinculante, a operação realizada pela cooperativa de estabelecer interface telefônica e/ou via radiofrequência entre os usuários contratados (terceiros) e os motoristas cooperados enquadra-se, no caso concreto, na categoria de ato cooperativo atípico ou impróprio
.”.

Nesse passo, considerando as exposições supracitadas, tenho que a celebração de Contrato de Prestação de Serviço pela Cooperativa Recorrida, com terceiros não cooperados, assim como o fornecimento de produtos, instrumentos, maquinários, enfim, qualquer atividade por ela desempenhada que não seja com os seus Cooperados ou outras Cooperativas, não se amoldam ao “Ato Cooperativo Típico, Interno ou Próprio”, caracterizando, portanto, “Ato Cooperativo Atípico, Externou ou Impróprio”, passível de tributação.

Isto posto, conheço e confiro parcial provimento ao Recurso de Apelação Voluntária, para reformando, em parte, a Sentença, estabelecer
que
o direito líquido e certo objeto da segurança concedida encontra limite, exclusivamente, nos "Atos Cooperativos Típicos, Internos ou Próprios" compreendidos como sendo aqueles relacionados às atividades do Impetrante, realizados pela Cooperativa com os seus Cooperados (Associados), ou pela Cooperativa com outras Cooperativas, ou pelos Associados com a Cooperativa, na busca dos seus objetivos institucionais.

É como Voto.

NAMYR CARLOS DE SOUZA FILHO

DESEMBARGADOR RELATOR

(documento datado e assinado eletronicamente)

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VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)