Tribunal: TJES
Processo: 0005197-89.2018.8.08.0006
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): FERNANDO ESTEVAM BRAVIN RUY
Órgão julgador: FERNANDO ESTEVAM BRAVIN RUY
Órgão colegiado: 2ª Câmara Cível
Assuntos: ISS/ Imposto sobre Serviços
Data de julgamento: 2023-06-21

Ementa:
EMENTA:
APELAÇÃO
–
DIREITO TRIBUTÁRIO
–
REGIME DO ISSQN FIXO – SOCIEDADE UNIPROFISSIONAL QUE DESEMPENHA SERVIÇOS MÉDICOS – ELEMENTOS DE EMPRESA
–
AUSÊNCIA DE INCONSTITUCIONALIDADE DA LEGISLAÇÃO MUNICIPAL –
RECURSO CONHECIDO E IMPROVIDO.

1.
A Lei Municipal nº 4.134/17 não padece de inconstitucionalidade, porque não afronta o princípio da livre iniciativa, mas tão somente elenca hipóteses de vedação da incidência do regime do ISSQN fixo que encontra respaldo na jurisprudência pátria.

2.
O contrato social da impetrante/apelante possibilita a abertura de filiais, a repartição de pró-labore e a contratação de profissionais auxiliares, bem como limita a responsabilidade pessoal dos sócios, o que aliado à regência supletiva pelas normas da sociedade limitada e à diferença na cotização entre os sócios denotam elementos de empresa capazes de afastar o regime do art. 9º, §3º do Decreto-lei nº 406/68.

3.
Recurso conhecido e improvido.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº
0005197-89.2018.8.08.0006
APELAÇÃO CÍVEL (198)
APELANTE: RAMALHO'S SERVICOS MEDICOS S/S
APELADO: MUNICIPIO DE ARACRUZ
RELATOR(A):FERNANDO ESTEVAM BRAVIN RUY

______________________________________________________________________________________________________________________________________________

EMENTA

EMENTA:
APELAÇÃO
–
DIREITO TRIBUTÁRIO
–
REGIME DO ISSQN FIXO – SOCIEDADE UNIPROFISSIONAL QUE DESEMPENHA SERVIÇOS MÉDICOS – ELEMENTOS DE EMPRESA
–
AUSÊNCIA DE INCONSTITUCIONALIDADE DA LEGISLAÇÃO MUNICIPAL –
RECURSO CONHECIDO E IMPROVIDO.

1.
A Lei Municipal nº 4.134/17 não padece de inconstitucionalidade, porque não afronta o princípio da livre iniciativa, mas tão somente elenca hipóteses de vedação da incidência do regime do ISSQN fixo que encontra respaldo na jurisprudência pátria.

2.
O contrato social da impetrante/apelante possibilita a abertura de filiais, a repartição de pró-labore e a contratação de profissionais auxiliares, bem como limita a responsabilidade pessoal dos sócios, o que aliado à regência supletiva pelas normas da sociedade limitada e à diferença na cotização entre os sócios denotam elementos de empresa capazes de afastar o regime do art. 9º, §3º do Decreto-lei nº 406/68.

3.
Recurso conhecido e improvido.

______________________________________________________________________________________________________________________________________________
ACÓRDÃO

Decisão
: VISTOS, relatados e discutidos estes autos, ACORDAM os Desembargadores que compõem a colenda Segunda Câmara Cível do egrégio Tribunal de Justiça do Espírito Santo, na conformidade da ata e das notas taquigráficas da sessão, que integram este julgado, à unanimidade, CONHECER do recurso de apelação e, no mérito, NEGAR-LHE PROVIMENTO, nos termos do voto do eminente Desembargador relator.

Órgão julgador vencedor
: 016 - Gabinete Des. FERNANDO ESTEVAM BRAVIN RUY

Composição de julgamento: 016 - Gabinete Des. FERNANDO ESTEVAM BRAVIN RUY - FERNANDO ESTEVAM BRAVIN RUY - Relator / 026 - Gabinete Des. RAPHAEL AMERICANO CÂMARA - RAPHAEL AMERICANO CAMARA - Vogal / 029 - Gabinete Des. RAIMUNDO SIQUEIRA RIBEIRO - RAIMUNDO SIQUEIRA RIBEIRO - Vogal
VOTOS VOGAIS
026 - Gabinete Des. RAPHAEL AMERICANO CÂMARA - RAPHAEL AMERICANO CAMARA (Vogal)
Proferir voto escrito para acompanhar
029 - Gabinete Des. RAIMUNDO SIQUEIRA RIBEIRO - RAIMUNDO SIQUEIRA RIBEIRO (Vogal)
Proferir voto escrito para acompanhar

______________________________________________________________________________________________________________________________________________

RELATÓRIO

_______________________________________________________________________________________________________________________________________________

NOTAS TAQUIGRÁFICAS

________________________________________________________________________________________________________________________________________________
VOTO VENCEDOR

MÉRITO

Conforme relatado, trata-se de recurso de apelação interposto por
RAMALHO ́S SERVIÇOS MÉDICOS S/S
em face da r. sentença de fls. 428/432, integrada pela r. decisão de fls. 477/477-verso, proferida pelo douto magistrado da Vara da Fazenda Pública Estadual, Municipal, Registros Públicos e Meio Ambiente da Comarca de Aracruz, que, no mandado de segurança impetrado pelo ora apelante contra ato coator praticado pelo Secretário Municipal de Finanças, denegou a segurança, tendo resolvido o mérito do
mandamus
na forma do artigo 487, inciso I, do Código de Processo Civil.

O juiz de primeiro grau fundamentou que: “
A necessidade de avaliar o preenchimento dos requisitos e condicionantes na Lei, isto é, de avaliar a aplicação, ou não, das legislações tributárias federal e municipal, foi o que levou o processo administrativo a ganhar contornos contenciosos
” (fl. 429).

Salientou que a Lei Municipal nº 2.661/03 apenas alterou os incisos I, II e III, originariamente atribuídos ao art. 17 pela Lei Municipal nº 2.521/02, sem revogar os demais dispositivos do referido artigo.

Asseverou que a legislação municipal “
não fere o princípio constitucional da livre iniciativa, tampouco vai de encontro ao Código Civil, pois, diferentemente do que a impetrante diz, o dispositivo não cerceou o direito das sociedades de se organizarem segundo os seus interesses, mas veio expor um requisito implícito e originariamente exigido na Lei para aqueles que buscam se beneficiar do ISSQN fixo
” (fl. 430).

Ponderou, ainda, que “
há evidências de, conquanto nominada de sociedade uniprofissional, a impetrante é dotada de características que determinam a sua qualidade mercantil. É o que infiro das cláusulas oitava (retirada a título de pró-labore) e primeira (possibilidade de abertura de filiais em todo o território nacional), ex vi fls. 48/55
” (fl. 431-verso).

Por isso, condenou a impetrante ao pagamento das custas processuais, sem condenação ao pagamento de honorários advocatícios, nos ditames da súmula nº 105 do Superior Tribunal de Justiça e da súmula nº 512 do Supremo Tribunal Federal.

Inicialmente, verifico que o recurso de apelação preenche os requisitos intrínsecos e extrínsecos de admissibilidade, razão pela qual passo a apreciar as teses recursais.

O direito líquido e certo amparado pela via mandamental, segundo a doutrina
1
, é aquele titularizado pelo impetrante, embasado em situação fática perfeitamente delineada e comprovada de plano por meio de prova pré-constituída.

Hely Lopes Meirelles
2
, por seu turno, aponta que o direito líquido e certo é o que se apresenta manifesto na sua existência, delimitado na sua extensão e apto a ser exercitado no momento da impetração.

Em que pese o inconformismo da apelante, não há que se falar que a sentença viola dever de motivação das decisões judiciais (art. 93, inciso IX, da CF), nem afronta a regra do art. 489 do CPC, porquanto explicitou o porquê do regime do ISSQN fixo não incidir à sociedade uniprofissional que assegura a retirada a título pró-labore.

A sentença hostilizada enfrentou de modo claro e coerente, com arrimo na jurisprudência do STJ, que “
o que se espera nas sociedades uniprofissionais não mercantis é que possuam uma distribuição de receitas/lucros levando em consideração o serviço efetivamente prestado por cada sócio/profissional. Se na distribuição da receita da sociedade uniprofissional for utilizado o critério das cotas, o que se tem é uma sociedade marcada pela mercantilidade
” (fl. 430).

Aliás, tenho que o julgador não é obrigado a mencionar expressamente os dispositivos legais invocados pelas partes, tampouco examinar todas as teses alegadas, quando os fundamentos adotados forem capazes de respaldar a conclusão do
decisum
3
.

Impende destacar que o art. 6º da Lei Municipal nº 4.134/17 não padece de vício de nomoestático de inconstitucionalidade, porque não afronta o princípio da livre iniciativa, mas tão somente elenca hipóteses de vedação da incidência do regime do ISSQN fixo, senão vejamos:

Art. 6º O artigo 14A, §3º, da Lei Municipal nº. 2.521/2002 passa a vigorar acrescido dos seguintes incisos, com as seguintes redações:

§3º..........................................

VIII – Distribuir qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título;

IX – Possuam limitações da responsabilidade de seus sócios;

X – Possuam quaisquer características de sociedade empresarial ou sociedade de capital.

A lei municipal em enfoque não discrepa da orientação do STJ de que o regime de alíquota fixa não deve ser aplicado às sociedades uniprofissionais que ostentam caráter empresarial e se houver limitação da responsabilidade pessoal dos sócios, vide:

DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. ISSQN. SOCIEDADES SIMPLES NO REGIME LIMITADO. QUADRO SOCIETÁRIO COMPOSTO POR MÉDICOS. RECOLHIMENTO DO ISSQN PELA ALÍQUOTA FIXA. REGIME DO ARTIGO 9º, § 3º, DO DECRETO-LEI 406/1968. SERVIÇO PRESTADO EM CARÁTER PESSOAL E EM NOME DA SOCIEDADE. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA PROVIDO. 1. O cerne da questão reside na caracterização da embargante como sociedade civil de profissionais, o que lhe permitiria gozar da alíquota fixa do ISSQN, nos moldes do artigo 9º, § 3º, do Decreto-Lei 406/1968. 2. No caso em tela, trata-se de sociedade simples limitada, em que o objeto social é a prestação de serviços médicos desenvolvidos diretamente pelos sócios que compõem o quadro societário (fls. 347/348, e-STJ), cuja responsabilidade pessoal é regida pelo Código de Ética Médica.
3. Circunscrito a estes parâmetros fáticos sobreditos, assevera-se que a fruição do direito a tributação privilegiada do ISSQN depende, basicamente, da análise da atividade efetivamente exercida pela sociedade, para saber se ela se enquadra dentre aquelas elencadas no § 3º do art. 9º do Decreto-lei n. 406/1968 (itens 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 92 da lista anexa à LC n. 56/1987), bem como se perquirir se a atividade intelectual, científica, literária ou artística desempenhada pela pessoa jurídica não constitua elemento de empresa, ou melhor, nos termos do artigo 966 do Código Civil, que os fatores de produção, circulação e de organização empresarial não se sobreponham à atuação profissional e direta dos sócios na condução do objeto social da empresa
, sendo irrelevante para essa finalidade o fato de a pessoa jurídica ter se constituído sob a forma de responsabilidade limitada. 4. Desta forma, ressalvado os modelos puramente empresariais, como ocorre com as espécies de sociedades anônimas e comandita por ações, não é relevante para a concessão do regime tributário diferenciado a espécie empresarial adotada pela pessoa jurídica, pois como no caso concreto ora analisado, pode haver sociedades limitadas que não são empresárias, conforme preveem expressamente os artigos 982 e 983 do Código Civil. 5. Embargos de Divergência providos. (EAREsp n. 31.084/MS, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, relator para acórdão Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, julgado em 24/3/2021, DJe de 8/4/2021.)

Oportuno colacionar as considerações da Procuradoria de Justiça, que no parecer de fls. 01/06 do evento 3866884, de lavra da Dra. Elisabeth da Costa Pereira, defendeu a constitucionalidade da norma em questão, tendo opinado que:

[...] a distribuição de renda ou patrimônio é tida pela doutrina e pela jurisprudência como característica típica da feição empresarial da atividade, de modo que a restrição imposta pelo art. 6º da Lei Municipal nº 4.134/17 é razoável. [...]

Está claro, portanto, que a possibilidade de distribuição de lucros ou rendas torna empresarial a atividade exercida, o que justifica o afastamento do regime do ISSQN fixo.

Ademais, a limitação imposta pela Lei Municipal em discussão não impede o exercício de nenhuma atividade lucrativa. Apenas obsta que determinado regime tributário lhe seja aplicado. (redação original, fls. 04/05 do evento 3866884)

O contrato social da impetrante/apelante expressamente estipulou na cláusula primeira (fl. 48) a viabilidade de abertura de filiais e na cláusula oitava (fl. 50) a possibilidade de retirada de pró-labore pelo sócio, além de na cláusula terceira, que trata do objeto social, buscou limitar a responsabilidade dos sócios se os serviços forem prestados em unidades distintas da sociedade e se houver concurso de outros profissionais auxiliares (fls. 49/50).

Não desconheço a declaração de fl. 390, porém, considero que o documento é insuficiente para clarificar que efetivamente a sociedade impetrante não desempenha suas atividades precípuas com o auxílio de profissionais que não integram quadro societário.

Chama à atenção que há diferença entre as cotas pertencentes aos sócios (fl. 55), pois Fernando Antônio Araújo Ramalho detém 50% (cinquenta por cento) das cotas sociais, enquanto Angel Maria Ferreira Mora e Eduardo Araújo Ramalho possuem 25% (vinte e cinco por cento) cada, sendo que a administração recai sobre o sócio majoritário (cláusula sétima, fl. 50).

Ademais, a ata de reunião de sócios de fl. 296 e os recibos de pagamentos de fls. 301/303 indicam estranhamente uma produtividade homogênea entre os sócios, e não elucidam cabalmente que não há repartição de pró-labore.

Cumpre mencionar, ainda, que a regência supletiva da sociedade uniprofissional pelas regras da sociedade limitada (cláusula décima e fl. 51) acentua a natureza empresarial, mormente diante da diferença da cotização e da falta de comprovação de que as atividades desempenhadas nas áreas de radiologia e de ortopedia ocorrem de modo pessoal, e não estruturalmente empresarial.

Nesse contexto, concluo que não merece reforma a sentença, na medida em que restou demonstrado que a sociedade uniprofissional médica possui elementos de caráter empresarial, o que obsta a incidência do regime do ISSQN fixo do art. 9º, §3º do Decreto-lei nº 406/68. Nessa linha de entendimento:

TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. RECOLHIMENTO DO ISSQN PELA ALÍQUOTA FIXA. REGIME DO ARTIGO 9º, § 3º, DO DECRETO-LEI 406/1968. SOCIEDADES UNIPROFISSIONAIS. NATUREZA NÃO EMPRESARIAL. REVISÃO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA 7/STJ.
1. O direito à tributação privilegiada do ISSQN, nos termos do art. 9º, § 3º, do Decreto-Lei n. 406/68, demanda a análise da atividade efetivamente exercida pela sociedade, assim como a verificação de que os fatores de produção, de circulação e de organização empresarial não se sobreponham à atuação profissional dos sócios.
2. Na espécie, o Tribunal a quo assentou o caráter não empresarial da sociedade, e rever tal enquadramento demanda o reexame de matéria fática, o que é vedado na via do recurso especial (Súmula 7/STJ). 3. Agravo interno não provido. (AgInt no AREsp n. 1.880.839/SP, relator Ministro Sérgio Kukina, Primeira Turma, julgado em 22/8/2022, DJe de 25/8/2022.)

APELAÇÃO CÍVEL. AÇÃO ANULATÓRIA. NULIDADE DA SENTENÇA. INOCORRÊNCIA. OMISSÃO. NÃO OPOSIÇÃO DE EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. Questão apreciada no apelo. Preliminar rejeitada. ISS.
Sociedade de médicos. Sujeição ao regime de ISS-fixo. Inadmissibilidade. Caráter empresarial. Distribuição de lucros e pagamento de pró-labore. Redução de alíquota. Enquadramento. Serviços médicos de dermatologia.
Item 4.01. Lei Complementar municipal 677/2007. Alteração para o item 4.03. Impossibilidade. Atividades desenvolvidas. Classificação. Consultório médico do tipo II. Manual de procedimentos administrativos. Conselho federal de medicina. Sentença mantida. Recurso não provido. (TJPR; ApCiv 0004487-09.2020.8.16.0190; Maringá; Primeira Câmara Cível; Rel. Des. Vicente Del Prete Misurelli; Julg. 01/08/2022; DJPR 01/08/2022)

EMBARGOS INFRINGENTES. ISSQN. SOCIEDADE UNIPROFISSIONAL. TRIBUTAÇÃO PELO REGIME FIXO ANUAL. TRATAMENTO DIFERENCIADO PREVISTO NO DECRETO-LEI N. 406/68. DESCABIMENTO. AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE PESSOAL DOS SÓCIOS. O regime tributário diferenciado mais benéfico (tributação pelo regime fixo anual), previsto no art. 9º, §§ 1º e 3º do Decreto-Lei n. 406/68, exige que o profissional, além de exercer a atividade pessoalmente, assuma responsabilidade pessoal pela sua atuação. Nas sociedades constituídas sob a forma de responsabilidade limitada a responsabilidade dos sócios está ordinariamente restrita à integralização do capital social, sendo essa situação incompatível com o critério de responsabilidade pessoal necessário à caracterização da sociedade uniprofissional.
A abertura de filial, mesmo quando destinada apenas a albergar posto avançado de marcação de consultas, evidencia a natureza empresarial da sociedade, por revelar uma organização empresarial de intermediação de serviços, e exclui a possibilidade de enquadramento tributário enquanto sociedade uniprofissional
, à luz do art. 88, §1º, IV, do CTM de Juiz de Fora. Rejeitar os embargos. (TJMG; EINF 1.0145.03.110509-4/008; Relª Desª Heloisa Combat; Julg. 28/06/2012; DJEMG 03/08/2012)

APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. ISSQN. Município de São Paulo.
Pretendido recolhimento do tributo em valor fixo anual, conforme disposição prevista no art. 9º, § 3º do Decreto-Lei nº 406/68, que disciplina a cobrança do ISSQN sobre serviços prestados por sociedades uniprofissionais. Caráter empresarial não afastado.
Ausência de responsabilidade subsidiária. Sentença mantida. Recurso improvido. (TJSP; AC 1030160-02.2018.8.26.0053; Ac. 12459787; São Paulo; Décima Quinta Câmara de Direito Público; Rel. Des. Rezende Silveira; Julg. 02/05/2019; DJESP 07/05/2019; Pág. 2568)

Pelo exposto,
CONHEÇO
do recurso de apelação da apelante e, no mérito,
NEGO-LHE PROVIMENTO
para manter incólume a r. sentença.

Sem condenação da apelante ao pagamento de honorários recursais, nos termos do artigo 25 da Lei nº 12.016/09.

É como voto.

1
SODRÉ, Eduardo. Mandado de Segurança
in
Ações Constitucionais (org. Fredie Didier Jr.) 6. ed. rev. Atual. Editora Juspodivm: Salvador, 2012, p. 124.

2
MEIRELLES, Hely Lopes; WALD, Arnoldo; MENDES, Gilmar Ferreira. Mandado de segurança e ações constitucionais, 32ª ed. atualizada de acordo com a Lei n. 12.016/2009 – Malheiros, São Paulo: 2009, p. 35.

3
EDcl no MS 21.315/DF, Rel. Ministra DIVA MALERBI (DESEMBARGADORA CONVOCADA TRF 3ª REGIÃO), PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 08/06/2016, DJe 15/06/2016 e TJES, Classe: Embargos de Declaração Ap, 024140231341, Relator: CARLOS SIMÕES FONSECA, Órgão julgador: SEGUNDA CÂMARA CÍVEL, Data de Julgamento: 27/08/2019, Data da Publicação no Diário: 03/09/2019.

_________________________________________________________________________________________________________________________________
VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)

Acompanho o relator.

VOTO VOGAL: DESEMBARGADOR RAIMUNDO SIQUEIRA RIBEIRO

ACOMPANHO O VOTO PROFERIDO PELO EMINENTE DES. RELATOR