Tribunal: TJES
Processo: 0003287-65.2021.8.08.0024
Classe: APELAÇÃO CÍVEL
Relator(a): ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA
Órgão julgador: ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA
Órgão colegiado: 4ª Câmara Cível
Assuntos: Assistência à Saúde
Data de julgamento: 2023-05-22

Ementa:
EMENTA:
A
PELAÇ
ÕES
CÍVE
IS
.

MANDADO DE SEGURANÇA.
TRIBUTÁRIO.

ICMS.
DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA
.
POSSIBILIDADE DE IMPETRAÇÃO DE MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. INCONSTITUCIONALIDADE AVENTADA COMO CAUSA DE PEDIR. LEGITIMIDADE AD CAUSAM DA CONTRIBUINTE DE DIREITO. PRECEDENTES DOS TRIBUNAIS SUPERIORES.
LEI COMPLEMENTAR
Nº 190/2022
.
APLICAÇÃO DO
TEMA N° 1093. ADI N° 5469.
DESNECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA DO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE ANUAL
.
POSSIBILIDADE DE DECLARAÇÃO DO DIREITO À RESTITUIÇÃO DO MONTANTE RECOLHIDO EM PERÍODO ANTERIOR À IMPETRAÇÃO DO MANDADO DE SEGURANÇA. PRECEDENTES
.
RECURSO

DO ESTADO
CONHECIDO E
PARCIALMENTE
PROVIDO
.
RECURSO DA IMPETRANTE CONHECIDO E PROVIDO.

1)

Trata-se de mandado de segurança impetrado pela sociedade empresária ora apelada com o desiderato de que

seja assegurado o direito de, sem ficar sujeita à imposição de qualquer sanção, penalidade, restrição ou limitação de direitos, não recolher o ICMS-Difal ao Estado do Espírito Santo durante o exercício financeiro de 2022, relativamente a operações interestaduais com mercadorias vendidas a consumidores finais não-contribuintes do ICMS localizados neste Estado.

2)
Na hipótese em apreço, a impetrante não objetiva a declaração de inconstitucionalidade de algum dispositivo em específico, mas tão somente sustenta, como forma de embasar a sua pretensão, que a cobrança de ICMS-Difal sem edição de lei complementar nacional ofende a Constituição Federal e a legislação pátria. Cuida-se, portanto, de situação que encontra amparo na jurisprudência pacífica do Superior Tribunal de Justiça, o qual admite que a inconstitucionalidade de norma seja aventada como causa de pedir, pois tal postura não se confunde com o pedido que almeja a declaração de inconstitucionalidade. Precedentes.

3)
Também não merece prosperar a alegação de ilegitimidade ativa
ad causam
da impetrante, eis que, diferente do afirmado pelo ente federado em seu apelo, o c. STJ pacificou o entendimento no sentido de que apenas o contribuinte de direito tem legitimidade para demandar judicialmente a restituição de indébito referente a tributos indiretos.

4)
O Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS sem a edição de lei complementar para disciplinar o novo mecanismo de compensação. Todavia, a fim de evitar insegurança jurídica, restou definido que os efeitos dessa importante decisão somente exsurgem a partir do ano de 2022 – exercício financeiro seguinte à data do julgamento.

5)
Acontece que o Pretório Excelso assentou expressamente que ficam afastadas da modulação dos efeitos as ações judiciais em curso sobre a questão, razão pela qual faz-se mister aplicar a
ratio decidendi
ao presente caso, já que protocolado antes da sessão de julgamento em que se firmou o precedente.

6)
Entretanto, não há como desconsiderar que, com o escopo de atender à decisão da Suprema Corte, foi publicada, no dia 04 de janeiro de 2022, a Lei Complementar nº 190/22, disciplinando a cobrança do ICMS-DIFAL nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto. Assim, a partir dessa data, passou a ser possível a cobrança do diferencial de alíquota, não havendo que se falar em aplicação do princípio da anterioridade, haja vista que o diploma legal não introduziu nova espécie de tributo, correspondendo tão somente ao instrumento formal adequado para realizar a correção determinada pelo STF. Precedentes.

7
)
O c. Superior Tribunal de Justiça vem decidindo no sentido de ser possível o reconhecimento do direito do impetrante de reaver o indébito, seja por compensação ou restituição. É dizer, conquanto não seja possível a prolação de sentença condenatória, a Corte Superior entende como viável o provimento de natureza declaratória, no qual o órgão jurisdicional se limita a reconhecer o direito à compensação ou restituição de eventuais indébitos recolhidos anteriormente à impetração e não atingidos pela prescrição.

8
)
Recurso do Estado conhecido e parcialmente provido. Recurso do impetrante conhecido e provido.

Inteiro teor:
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO

PROCESSO Nº
0003287-65.2021.8.08.0024
APELAÇÃO CÍVEL (198)
APELANTE: TEXPA LTDA e outros (2)
APELADO: GERENTE FISCAL DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ES e outros (2)
RELATOR(A):ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA

_______________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

EMENTA

EMENTA:
A
PELAÇ
ÕES
CÍVE
IS
.

MANDADO DE SEGURANÇA.
TRIBUTÁRIO.

ICMS.
DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA
.
POSSIBILIDADE DE IMPETRAÇÃO DE MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. INCONSTITUCIONALIDADE AVENTADA COMO CAUSA DE PEDIR. LEGITIMIDADE AD CAUSAM DA CONTRIBUINTE DE DIREITO. PRECEDENTES DOS TRIBUNAIS SUPERIORES.
LEI COMPLEMENTAR
Nº 190/2022
.
APLICAÇÃO DO
TEMA N° 1093. ADI N° 5469.
DESNECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA DO PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE ANUAL
.
POSSIBILIDADE DE DECLARAÇÃO DO DIREITO À RESTITUIÇÃO DO MONTANTE RECOLHIDO EM PERÍODO ANTERIOR À IMPETRAÇÃO DO MANDADO DE SEGURANÇA. PRECEDENTES
.
RECURSO

DO ESTADO
CONHECIDO E
PARCIALMENTE
PROVIDO
.
RECURSO DA IMPETRANTE CONHECIDO E PROVIDO.

1)

Trata-se de mandado de segurança impetrado pela sociedade empresária ora apelada com o desiderato de que

seja assegurado o direito de, sem ficar sujeita à imposição de qualquer sanção, penalidade, restrição ou limitação de direitos, não recolher o ICMS-Difal ao Estado do Espírito Santo durante o exercício financeiro de 2022, relativamente a operações interestaduais com mercadorias vendidas a consumidores finais não-contribuintes do ICMS localizados neste Estado.

2)
Na hipótese em apreço, a impetrante não objetiva a declaração de inconstitucionalidade de algum dispositivo em específico, mas tão somente sustenta, como forma de embasar a sua pretensão, que a cobrança de ICMS-Difal sem edição de lei complementar nacional ofende a Constituição Federal e a legislação pátria. Cuida-se, portanto, de situação que encontra amparo na jurisprudência pacífica do Superior Tribunal de Justiça, o qual admite que a inconstitucionalidade de norma seja aventada como causa de pedir, pois tal postura não se confunde com o pedido que almeja a declaração de inconstitucionalidade. Precedentes.

3)
Também não merece prosperar a alegação de ilegitimidade ativa
ad causam
da impetrante, eis que, diferente do afirmado pelo ente federado em seu apelo, o c. STJ pacificou o entendimento no sentido de que apenas o contribuinte de direito tem legitimidade para demandar judicialmente a restituição de indébito referente a tributos indiretos.

4)
O Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS sem a edição de lei complementar para disciplinar o novo mecanismo de compensação. Todavia, a fim de evitar insegurança jurídica, restou definido que os efeitos dessa importante decisão somente exsurgem a partir do ano de 2022 – exercício financeiro seguinte à data do julgamento.

5)
Acontece que o Pretório Excelso assentou expressamente que ficam afastadas da modulação dos efeitos as ações judiciais em curso sobre a questão, razão pela qual faz-se mister aplicar a
ratio decidendi
ao presente caso, já que protocolado antes da sessão de julgamento em que se firmou o precedente.

6)
Entretanto, não há como desconsiderar que, com o escopo de atender à decisão da Suprema Corte, foi publicada, no dia 04 de janeiro de 2022, a Lei Complementar nº 190/22, disciplinando a cobrança do ICMS-DIFAL nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto. Assim, a partir dessa data, passou a ser possível a cobrança do diferencial de alíquota, não havendo que se falar em aplicação do princípio da anterioridade, haja vista que o diploma legal não introduziu nova espécie de tributo, correspondendo tão somente ao instrumento formal adequado para realizar a correção determinada pelo STF. Precedentes.

7
)
O c. Superior Tribunal de Justiça vem decidindo no sentido de ser possível o reconhecimento do direito do impetrante de reaver o indébito, seja por compensação ou restituição. É dizer, conquanto não seja possível a prolação de sentença condenatória, a Corte Superior entende como viável o provimento de natureza declaratória, no qual o órgão jurisdicional se limita a reconhecer o direito à compensação ou restituição de eventuais indébitos recolhidos anteriormente à impetração e não atingidos pela prescrição.

8
)
Recurso do Estado conhecido e parcialmente provido. Recurso do impetrante conhecido e provido.

_______________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
ACÓRDÃO

Decisão
: À unanimidade, conhecer e dar parcial provimento ao recurso interposto pelo Estado e conhecer e dar provimento ao apelo manejado pela impetrante, nos termos do voto da Relatora.

Órgão julgador vencedor
: 012 - Gabinete Desª. ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA

Composição de julgamento: 012 - Gabinete Desª. ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA - ELIANA JUNQUEIRA MUNHOS FERREIRA - Relator / 014 - Gabinete Des. ROBSON LUIZ ALBANEZ - ROBSON LUIZ ALBANEZ - Vogal / 016 - Gabinete Des. JORGE DO NASCIMENTO VIANA - JORGE DO NASCIMENTO VIANA - Vogal
VOTOS VOGAIS
014 - Gabinete Des. ROBSON LUIZ ALBANEZ - ROBSON LUIZ ALBANEZ (Vogal)
Acompanhar
016 - Gabinete Des. JORGE DO NASCIMENTO VIANA - JORGE DO NASCIMENTO VIANA (Vogal)
Proferir voto escrito para acompanhar

_______________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

VOTO VENCEDOR

Como sumariamente relatado, examina-se
apelaç
ões
cíve
is

interpostas pelo
Estado do Espírito Santo
e por
Pacífico Sul Indústria Têxtil e Confecções Ltda
(Texpa Ltda)

contra sentença proferida pelo d. Juízo da 3ª Vara da Fazenda Pública Estadual e Municipal, Registros Públicos, Meio Ambiente e Saúde de Vitória (fls. 202/203), integrada pela decisão de fls. 273/274, que, em
mandado de segurança
impetrado pela segunda apelante, concedeu a segurança para afastar a cobrança de ICMS-Difal nas operações interestaduais envolvendo mercadorias a consumidores finais não contribuintes do imposto situados neste Estado.

Em suas razões recursais (fls. 232/266), o Estado sustenta, em síntese, que
(i)
não se revela possível a impetração de mandado de segurança contra lei em tese, haja vista a ausência de ato concreto impugnado;
(ii)
a impetrante não possui legitimidade ativa para pleitear a restituição do indébito, a qual pertence ao contribuinte de fato, isto é, ao consumidor final;
(iii)
o ICMS-Difal foi efetivamente instituído no Estado do Espírito Santo por lei ordinária estadual editada no ano de 2020, a qual passou a ter eficácia com o advento da lei complementar federal, de modo que
(iv)
não se há falar em incidência do princípio da anterioridade, seja de exercício ou nonagesimal.

Já a sociedade empresária, em seu apelo (fls. 290/303), argumenta fazer jus à restituição dos valores indevidamente recolhidos a título de ICMS-Difal desde os 05 (cinco) anos anteriores à impetração o
mandamus.
Neste particular, aduz que o c. Superior Tribunal de Justiça possui entendimento no sentido de que o mandado de segurança constitui via adequada para discutir o direito à restituição.

Por estarem reunidos os requisitos extrínsecos e intrínsecos de admissibilidade previstos no Código de Processo Civil,
conheço da apelaç
ão
interposta
.

Trata-se de mandado de segurança impetrado pela sociedade empresária ora apelada com o desiderato de que seja assegurado o direito de, sem ficar sujeita à imposição de qualquer sanção, penalidade, restrição ou limitação de direitos, não recolher o ICMS-Difal ao Estado do Espírito Santo durante o exercício financeiro de 2022, relativamente a operações interestaduais com mercadorias vendidas a consumidores finais não-contribuintes do ICMS localizados neste Estado.

A Instância Primeva acolheu a pretensão autoral, declarando o direito da impetrante de não recolher o ICMS-Difal, por entender indevida a exigência do referido tributo sem a edição de lei complementar veiculando suas normas gerais.

Antes de adentrar no mérito da demanda, registro que não merecem guarida as teses do Estado de inadequação da via eleita e ilegitimidade ativa da impetrante. Explico.

Sobre o tema, de fato, prescreve a Súmula nº 266 do STF que “
não cabe mandado de segurança contra lei em tese
”. Isso porque o referido remédio constitucional tem por desiderato tutelar direito líquido e certo, o que não se configura em razão da mera edição de ato normativo inconstitucional ou ilegal, o qual, por si só, não implica lesão ou ameaça concreta à esfera subjetiva da parte. Por esta razão, o “
mandado de segurança não pode ser utilizado como mecanismo de controle abstrato da validade constitucional das leis e dos atos normativos em geral, posto não ser sucedâneo da ação direta de inconstitucionalidade
” (MS 34432 AgR, rel. min. Luiz Fux, P, j. 07-03-2017,
DJE
56 de 23-03-2017).

Todavia, na hipótese em apreço, a impetrante não objetiva a declaração de inconstitucionalidade de algum dispositivo em específico, mas tão somente sustenta, como forma de embasar a sua pretensão, que a cobrança de ICMS-Difal sem edição de lei complementar nacional ofende a Constituição Federal e a legislação pátria. Com efeito, a inconstitucionalidade e ilegalidade do ato administrativo de cobrança é apenas a causa de pedir do
mandamus
, o qual tem por objetivo a declaração do direito de não recolher o tributo nas situações delimitadas pela exordial.

Trata-se, em verdade, de
mandamus

preventivo, por meio do qual a sociedade empresária pretende que o Poder Judiciário assegure o seu direito de não recolher o diferencial de alíquotas do imposto. Não se tem, pois, o desiderato de questionar lei em abstrato, mas tão somente de impedir eventual prática de atos ilícitos pelo Fisco, o que se revela perfeitamente possível.

Cuida-se, portanto, de situação que encontra amparo na jurisprudência pacífica do Superior Tribunal de Justiça, o qual admite que a inconstitucionalidade de norma seja aventada como causa de pedir, pois tal postura não se confunde com o pedido que almeja a declaração de inconstitucionalidade. Nesse sentido, destaco:

“[...]
Em sede mandamental, admite-se invocar a inconstitucionalidade de lei como causa de pedir
, sendo vedado pedido de declaração de inconstitucionalidade. [...]” (AgInt no MS 24.258/DF, Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 12/12/2018, DJe 14/12/2018)

“[...] Consoante orientação jurisprudencial do STJ, embora
se admita, em mandado de segurança, invocar a inconstitucionalidade/constitucionalidade da norma como fundamento para um pedido
(= controle incidental de constitucionalidade), nele não se admite que a declaração de inconstitucionalidade/constitucionalidade (ainda que sob pretexto de ser incidental), constitua, ela própria, um pedido autônomo, tal como formulado. [...]” (RMS 41.416/PE, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 18/02/2014, DJe 04/08/2014)

Outrossim, quanto à alegação de ilegitimidade ativa
ad causam
da impetrante, insta salientar que, diferente do afirmado pelo ente federado em seu apelo, o c. STJ pacificou o entendimento no sentido de que apenas o contribuinte
de direito
tem legitimidade para demandar judicialmente a restituição de indébito referente a tributos indiretos.

Deveras, no julgamento do REsp 903.394/AL, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, o eminente Ministro Relator Luiz Fux esclareceu que “
o artigo 166, do CTN, deixa claro que somente o contribuinte de direito tem legitimidade para integrar o p
o
lo ativo da ação judicial que objetiva a restituição do ‘tributo indireto’ indevidamente recolhido
” (REsp 903.394/AL, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, julgado em 24/03/2010, DJe 26/04/2010).

Isso porque é este o sujeito passivo da obrigação tributária, o único que a Fazenda conhece e a quem pode exigir o pagamento. Em verdade, ao contrário do asseverado pelo Estado, o contribuinte de fato não integra a relação jurídica tributária, mas tão somente suporta o ônus econômico do tributo.

Até mesmo porque, nos termos do art. 155, §2º, VII e VIII, da Constituição Federal, a responsabilidade pelo recolhimento do ICMS-Difal, nas operações que destinem bens a consumidor final não contribuintes do imposto é do remetente do produto. Logo, é este quem tem interesse e legitimidade para pleitear a declaração de inexistência de relação jurídica tributária e, por conseguinte, do direito à restituição do indébito.

Superadas essas questões processuais, passo ao exame do mérito do mandado de segurança. Vejamos.

Acerca do ICMS, não é demais rememorar que, ao distribuir a competência impositiva entre os entes tributantes, nossa Carta Maior outorgou aos Estados e ao Distrito Federal a competência para instituir o imposto sobre as “
operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior
” (art. 155, inc. II), demarcando, com isso, os comportamentos suscetíveis de serem colhidos pelo legislador como hipótese de incidência do aludido tributo.

E, no que concerne especificamente às operações interestaduais, o inciso VII do §2º do art. 155 da Constituição da República determina, em relação àquelas em que se destinam bens a consumidor final, a incidência da alíquota interestadual em favor do Estado de origem, apurando-se o valor do imposto, que seguirá destacado na nota fiscal, cabendo ao Estado de destino calcular a diferença entre a alíquota interna e a alíquota cobrada pelo Estado de origem, incidindo esse diferencial de alíquota sobre o valor da operação, calculando-se assim o montante do imposto a ser recolhido para o Estado de destino – é o ICMS diferencial ou ICMS-DIFAL.

A referida sistemática tem o mérito de atenuar a concentração da arrecadação de ICMS nos Estados produtores, mais industrializados, os quais, antes da EC 87/2015, eram os que faziam jus ao produto da arrecadação da operação interestadual, negando-se ao Estado de destino qualquer proveito, o que favorecia a ampliação das desigualdades regionais.

Logo após a edição da referida emenda constitucional, os Estados-membros firmaram entre si o Convênio ICMS 93/2015, por meio do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), o qual tem por escopo justamente disciplinar a cobrança do diferencial de alíquota.

Ocorre que, conforme entendimento recentemente consagrado pela Supremo Tribunal Federal
1
, a alteração da forma de distribuição dos recursos realizada pela EC nº 87/2015 depende da edição de lei complementar para que seja regulamentada.

Com efeito, a matéria foi discutida no julgamento conjunto do RE 1287019, com repercussão geral (tema nº 1.093), e da Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 5469, tendo sido declarada a inconstitucionalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS sem a edição de lei complementar para disciplinar o novo mecanismo de compensação.

Isso porque, como se sabe, a Constituição Federal, em seu art. 146, reserva à lei complementar a estipulação de normas gerais de legislação tributária e, no art. 155, §2º, XII, que diz respeito especificamente ao ICMS, reserva a tal espécie normativa definir os principais aspectos do tributo, não sendo possível, pois, disciplinar a matéria por meio de convênio do Confaz, sob pena de usurpação da competência da União, a quem cabe editar norma geral nacional sobre o tema.

Não desconheço que, a fim de evitar insegurança jurídica, restou definido que os efeitos dessa importante decisão somente exsurgem a partir do ano de 2022 – exercício financeiro seguinte à data do julgamento –, tendo a Corte, assim, conferido ao Congresso Nacional a oportunidade de editar lei complementar sobre a questão.

Todavia, o Pretório Excelso assentou que
ficam afastadas da modulação dos efeitos as ações judiciais em curso sobre a questão, razão pela qual faz-se mister aplicar a
ratio decidendi
ao presente caso
.

É dizer, a situação da impetrante constitui exceção à modulação dos efeitos da decisão do STF, sendo imperativo o reconhecimento da inconstitucionalidade da cobrança do ICMS-Difal sem a edição de lei complementar, tal como realizado na sentença objurgada.

Com efeito, nos aclaratórios opostos no RE 1287019, restou expressamente decidido que a ressalva da modulação se restringe às ações judiciais propostas até a data do julgamento, ocorrido na sessão de
24.02.2021
(RE 1287019 ED, Relator(a): Dias Toffoli, Tribunal Pleno, julgado em 18/12/2021, Processo Eletrônico Dje-049, Divulg 14-03-2022, Public 15-03-2022).

Bem por isso, considerando que o presente mandado de segurança foi protocolado no dia
19.02.2021
, forçoso convir pela aplicação do referido precedente vinculante do Supremo Tribunal Federal.

Entretanto, não há como desconsiderar que, com o escopo de atender à decisão da Suprema Corte, foi publicada, no dia
04 de janeiro de
2022
, a Lei Complementar nº 190/22, disciplinando a cobrança do ICMS-DIFAL nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto. Assim, a partir dessa data, passou a ser possível a cobrança do diferencial de alíquota, não havendo que se falar em aplicação do princípio da anterioridade, haja vista que o diploma legal não introduziu nova espécie de tributo, correspondendo tão somente ao instrumento formal adequado para realizar a correção determinada pelo STF.

Deveras, consoante vem reiteradamente decidindo esta c. Câmara Cível em casos análogos, não há justificativa plausível para manter a suspensão da exigibilidade do ICMS-Difal após o início da vigência da referida lei complementar, tendo em vista que
(i)
a LC nº 190/2022 não instituiu o ICMS-Difal, mas tão somente regulamentou normas gerais sobre o tema, sem ter agravado a situação dos contribuintes;
(ii)
a lei estadual nº 11.181/2020, que efetivamente instituiu o imposto em questão, é válida – porquanto promulgada após a edição da EC nº 87/2015 – e passou a ter eficácia plena após a vigência da LC nº 190/22;
(iii)
não se há de cogitar em ofensa ao princípio da segurança jurídica, eis que não houve alteração no cenário tributário, tendo em vista que os contribuintes nunca deixaram de recolher o ICMS-Difal sobre vendas de produtos e prestação de serviços ao consumidor final localizado em outro estado.

Neste sentido, concluindo pela inaplicabilidade do princípio da anterioridade à Lei Complementar nº 190/22, vale conferir julgados de prestigiados Tribunais de Justiça pátrios, inclusive deste e. Sodalício, senão vejamos:

AGRAVO DE INSTRUMENTO – MANDADO DE SEGURANÇA – TRIBUTÁRIO
– ICMS-DIFAL – LEGISLAÇÃO ESTADUAL VÁLIDA E EFICAZ – LEI COMPLEMENTAR Nº 190/2022 –
[...]
4. No âmbito do Estado do Espírito Santo, houve a edição da Lei n° 11.181, no ano de 2020, cuja eficácia restou, conforme entendimento exarado pelo STF, sobrestada até a vigência da Lei Complementar nº 190/2022. 5.
A LC 190/22 apenas regulamentou as alterações promovidas pela Emenda Constitucional nº 87/2015, especialmente com relação aos contribuintes e o Estado para o qual é devido o diferencial de alíquota, conferindo concretude à nova sistemática do DIFAL do ICMS, sem conter qualquer regra que implique aumento ou criação de novo tributo. 6. Ademais, a própria Lei Complementar nº 190/22, em seu artigo 3º, prevê apenas a aplicação da anterioridade nonagesimal. Assim, ao não consignar expressamente a anterioridade anual (alínea “b” do inciso III, do caput, do artigo 150, da Constituição Federal), parece ter havido uma omissão proposital do legislador, da qual se extrai a ratio legis de inaplicabilidade da anterioridade anual
. 7. Agravo de Instrumento conhecido e provido. (Agravo de Instrumento n.º 5000895-08.2022.8.08.0000, Segunda Câmara Cível, Relator: Desembargador Fernando Estevam Bravin Ruy, julgado em 12.04.2022). (Sem grifo no original).

AGRAVO DE INSTRUMENTO. MANDADO DE SEGURANÇA. LIMINAR
. ICMS. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA (DIFAL). LEI COMPLEMENTAR N. 190/2022. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA. OBSERVÂNCIA. RECURSO NÃO PROVID
O
- Já
instituída em momento pretérito a cobrança do diferencial de ICMS
nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto no Estado de Minas Gerais e
outorgada eficácia à lei estadual com a vigência da lei complementar federal,
a
cobrança do DIFAL-ICMS, à luz das regras gerais da LC n. 190/22, não contraria o princípio da anterioridade tributária
(art. 150, III, 'b', da CF). - Recurso não provido. (TJMG - Agravo de Instrumento-Cv 1.0000.22.063894-4/001, Relator(a): Des.(a) Corrêa Junior , 6ª CÂMARA CÍVEL, julgamento em 17/05/0022, publicação da súmula em 22/05/2022).

AGRAVO DE INSTRUMENTO – MANDADO DE SEGURANÇA – ICMS DIFAL – [...]
A observância dos princípios da anterioridade anual e nonagesimal se restringem às normas instituidoras do tributo e não à norma que veicula normas gerais
. Instituição do tributo pela Lei Estadual nº 17.470/21 – Princípios da anterioridade anual e nonagesimal observados –
LC nº 190/22 apenas trata de normas gerais, de modo que não institui tampouco majora o referido tributo
– Precedentes – Decisão reformada – Recurso Provido (TJSP; Agravo de Instrumento 3001652-35.2022.8.26.0000; Relator (a): Maurício Fiorito; Órgão Julgador: 6ª Câmara de Direito Público; Foro Central - Fazenda Pública/Acidentes - 10ª Vara de Fazenda Pública; Data do Julgamento: 05/05/2022; Data de Registro: 05/05/2022)

MANDADO DE SEGURANÇA ICMS – Diferencial de alíquotas – Cobrança – Ano calendário de 2022 – Possibilidade
: – A instituição do ICMS-Difal não acarreta a criação ou majoração de tributo, razão pela qual é cabível sua cobrança já em 2022. (TJSP; Apelação Cível 1017138-32.2022.8.26.0053; Relator (a): Teresa Ramos Marques; Órgão Julgador: 10ª Câmara de Direito Público; Foro Central - Fazenda Pública/Acidentes - 15ª Vara da Fazenda Pública; Data do Julgamento: 24/05/2022; Data de Registro: 24/05/2022).

Seguindo essa linha de intelecção, e considerando que a situação da impetrante constitui exceção à modulação dos efeitos da decisão do STF, é de se concluir pelo provimento parcial do apelo interposto pelo ente federado, a fim de registrar que
o óbice à cobrança do ICMS-Difal se encerrou com a entrada em vigor da LC nº
190/2022 (04.01.22
), de modo que a contribuinte somente faz jus ao montante recolhido a maior até esse dia.

Aliás, no que diz respeito à repetição do indébito tributário, é cediço que os Tribunais Superiores possuem entendimento pacífico, de há muito consolidado, no sentido de que o mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança (Súmula nº 269, STF), razão pela qual a concessão da segurança “
não produz efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria
” (Súmula nº 271, STF).

Aliás, a própria lei nº 12.016/09, em seu art. 14, §4º, preceitua que o pagamento de vencimentos e vantagens pecuniárias assegurados em sentença concessiva da segurança “
somente será efetuado relativamente às prestações que se vencerem a contar da data do ajuizamento da inicial
”.

Não se admite, pois, a produção de efeitos retroativos no aludido remédio constitucional, o que obsta a condenação do ente público à restituição do montante pago a maior no período anterior à impetração do
writ
, ainda que observado o prazo prescricional quinquenal.

Todavia, o c. Superior Tribunal de Justiça vem decidindo no sentido de ser possível o reconhecimento do direito do impetrante de reaver o indébito, seja por compensação ou restituição. É dizer, conquanto não seja possível a prolação de sentença condenatória, a Corte Superior entende como viável o provimento de natureza
declaratória
, no qual o órgão jurisdicional se limita a reconhecer o direito à compensação ou restituição de eventuais indébitos recolhidos anteriormente à impetração e não atingidos pela prescrição.

Destarte, a sentença declaratória de existência de crédito tributário pode servir tanto para embasar pedido formulado diretamente à autoridade administrativa –caso a opção seja pela restituição na via administrativa – quanto como título hábil ao ajuizamento de ação visando à restituição da quantia devida.

Nessa esteira, o Tribunal da Cidadania teve a oportunidade de decidir, em julgado recentíssimo, que “
em relação à possibilidade de se assegurar, na via administrativa, o direito à restituição do indébito tributário reconhecido por decisão judicial em mandado de segurança,
[...]

o mandado de segurança é via adequada para declarar o direito à compensação ou restituição de tributos, sendo que, em ambos os casos, concedida a ordem, os pedidos devem ser requeridos na esfera administrativa, restando, assim, inviável a via do precatório, sob pena de conferir indevidos efeitos retroativos ao mandamus
” (EDcl no REsp n. 1.951.855/SC, relator Ministro Paulo Sérgio Domingues, Primeira Turma, julgado em 13/3/2023, DJe de 17/3/2023).

À luz do exposto, sem maiores delongas,
conheço
da apelação cível interposta pelo Estado para, no mérito,
d
ar
-lhe
parcial

provimento
, tão somente a fim de reformar a sentença para registrar que o óbice à cobrança do ICMS-Difal se encerrou com a entrada em vigor da LC nº 190/2022, no dia 04.01.22. Outrossim,
conheço
e
dou
provimento
ao apelo manejado pela impetrante para declarar o seu direito de reaver os valores indevidamente recolhidos a título de ICMS-Difal, inclusive no período anterior à impetração do mandado de segurança, observado o prazo prescricional quinquenal, nos termos da fundamentação supra.

É como voto
.

1
STF. Plenário. ADI 5469/DF, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 24/2/2021 (Info 1007). STF. Plenário. RE 1287019/DF, Rel. Min. Marco Aurélio, redator do acórdão Min. Dias Toffoli, julgado em 24/2/2021 (Repercussão Geral –Tema 1093) (Info 1007)

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VOTOS ESCRITOS

(EXCETO VOTO VENCEDOR)

ACOMPANHO A E. DES. RELATORA PARA CONHECER DO RECURSO INTERPOSTO E, NO MÉRITO, DAR-LHE PARCIAL PROVIMENTO.

Acompanho o Voto proferido pela Eminente Relatora.