Tribunal: TJDFT
Processo: 0730516-87.2023.8.07.0000
Órgão julgador: CARMEN BITTENCOURT
Órgão colegiado: 8a Turma Cível
Data de publicação: 2023-08-02

Ementa:
Poder Judiciário da União TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO DISTRITO FEDERAL E DOS TERRITÓRIOS Gabinete da Desembargadora Carmen Bittencourt Número do processo: 0730516-87.2023.8.07.0000 AGRAVO DE INSTRUMENTO (202) AGRAVANTE: TATIX COMERCIO E PARTICIPACOES LTDA, TATIX COMERCIO E PARTICIPACOES SOCIEDADE UNIPESSOAL LTDA., TATIX COMERCIO E PARTICIPACOES SOCIEDADE UNIPESSOAL LTDA. AGRAVADO: DISTRITO FEDERAL DECISÃO Cuida-se de Agravo de Instrumento interposto por TATIX COMERCIO E PARTICIPACOES LTDA, TATIX COMERCIO E PARTICIPACOES LTDA e TATIX COMERCIO E PARTICIPACOES LTDA, contra decisão exarada pelo MM. Juiz de Direito da 8a Vara da Fazenda Pública do Distrito Federal, nos autos do Mandado de Segurança no 0702106-62.2023.8.0018, impetrado pelas agravantes contra ato imputado ao SUBSECRETÁRIO DA RECEITA DO DISTRITO FEDERAL, consubstanciado na exigência de recolhimento de valores referentes ao ICMS-DIFAL e o consequente Fundo Especial de combate à Pobreza – FECP, decorrentes de operações interestaduais de comercialização de mercadorias destinadas a consumidores finais não contribuintes do ICMS. Nos termos da r. decisão recorrida (ID 157317815 dos autos de origem), o d. Magistrado de primeiro grau indeferiu a liminar requerida na inicial, ao argumento: (...) a lei distrital no 5546/2015 é válida e está apta a produzir efeitos após a vigência da Lei Complementar no 190/2022 que, conforme exposto em linhas volvidas, também já possui vigência e eficácia. No que se refere à necessidade de implementação de ferramenta para apuração centralizada do imposto e emissão das guias de recolhimento verifica-se que não assiste razão à impetrante, pois a ferramenta já existe e está funcionamento, não sendo noticiada nenhuma impossibilidade quanto a utilização do sistema. Ainda que as impetrantes aleguem que o referido sistema ainda não possui todas as funcionalidades como determinado no artigo 24-A da Lei Complementar no 190/2022, denota-se que o recolhimento do tributo é devido e já é realizado por meio do Portal Nacional DIFAL, que ainda padece de melhorias, mas isso por si só não afasta o cumprimento da obrigação tributária pelo contribuinte, tanto que o recolhimento já era realizado dessa maneira, inexistindo impedimento para o pagamento. Verifica-se que as impetrantes depositaram o valor cobrado referente ao mês de março de 2023 (ID 156838051), no entanto, nos termos do artigo 151, II do Código Tributário Nacional apenas o depósito integral do débito é possível a suspensão da exigibilidade do crédito, o que não foi observado pelas impetrantes, pois se limitaram ao recolhimento de apenas um mês e não do valor integral questionado na presente ação. Assim, restou evidenciado que não há como deferir o pedido formulado. Em das considerações alinhadas INDEFIRO A LIMINAR. (...). Opostos embargos de declaração pelas agravantes (ID 158526588 autos de origem), foram rejeitados (ID 163011480 autos de origem). Em suas razões recursais (ID 49376517), as agravantes alegam que impetraram mandado de segurança objetivando o afastamento da exigência da cobrança de ICMS DIFAL e do respectivo adicional Fundo Especial de combate à Pobreza - FECP pelo Distrito Federal, envolvendo vendas ou remessas de mercadorias a consumidores finais não-contribuintes do ICMS localizados nesta unidade federativa até que sobrevenha, cumulativamente: (i) lei distrital posterior à Lei Complementar n. 190/2022, em consonância com o seu teor, observados os princípios da anterioridade nonagesimal e de exercício; (ii) e que se efetive o cumprimento integral de todos os requisitos do Portal do DIFAL, previsto no art. 24-A da Lei Kandir, introduzido pela LC n. 190/22, inclusive a ferramenta de centralização da apuração e emissão de guias de ICMS DIFAL em um só ambiente. Fundamentam que as obrigações tributárias em embate, quais sejam, o ICMS-DIFAL e o respectivo adicional para o Fundo Especial de combate à Pobreza – FECP, são obrigações de trato continuado, não sendo possível às agravantes procederem aos depósitos judiciais acerca do ICMS DIFAL incidentes em operações futuras que as agravantes não conseguem apurar. Dessa forma, não haveria outra forma de realizar os depósitos integrais senão considerando o valor apurado mensalmente a título de ICMS DIFAL e FECP, com o consequente depósito do valor devido no mês antecedente, e que os meses antecedentes estariam comprovados nos autos. Ressaltam que, de acordo com o artigo 151, inciso II, do Código Tributário Nacional (CTN) e da firme jurisprudência do C. Superior Tribunal de Justiça, a realização de depósitos judiciais e um direito subjetivo do contribuinte, o qual detém a faculdade de sua realização sem que seja necessária qualquer autorização ou provimento judicial para tanto, além de que, no caso concreto, haveria de ser considerado mediante a apuração mensal do tributo sub judice. Com estas razões, as agravantes postulam a antecipação dos efeitos da tutela recursal, para que seja expressamente assegurado às agravantes o reconhecimento da suspensão da exigibilidade dos valores de Diferencial de Alíquotas de ICMS (DIFAL), bem como do respectivo adicional de alíquota do ICMS para o Fundo Estadual de Combate à Pobreza – FECP, e que venham a ser objeto de depósitos judiciais, nos termos do artigo 151, inciso II, do CTN, determinando-se que o agravado se abstenha de impor qualquer sanção, penalidade, restrição ou limitação de direitos, permitindo-se, assim, a expedição de Certidão de Regularidade Fiscal. Em provimento definitivo, pugnam pela reforma da r. decisão agravada, com a confirmação da tutela requerida. Comprovante de recolhimento do preparo juntado no ID 49376518. É o relatório. Decido. Atendidos os requisitos legais, admito o processamento do agravo de instrumento. A antecipação dos efeitos da tutela recursal constitui instrumento de grande relevância no ordenamento jurídico processual para assegurar a efetividade da tutela jurisdicional em casos em que a demora na solução do litígio possa vir a causar dano grave ou de difícil reparação para a parte. Para fins de deferimento da antecipação dos efeitos da tutela recursal contenta-se a lei processual com a probabilidade do direito e do provimento do recurso e o perigo de dano grave ou de difícil reparação, impondo risco ao resultado útil do processo, consoante a dicção extraída do artigo 300, caput, c/c artigo 995, parágrafo único, do Código de Processo Civil. Em suma, o deferimento da antecipação da tutela recursal exige a presença concomitante da plausibilidade do direito postulado e do risco de ineficácia da tutela jurisdicional vindicada no recurso. Trata-se de mandado de segurança em que as impetrantes pretendem o reconhecimento da inconstitucionalidade da cobrança do ICMS-DIFAL, estabelecido na Lei Complementar 190/22, até que sobrevenha norma específica em âmbito distrital, para que seja expressamente assegurado às agravantes o reconhecimento da suspensão da exigibilidade dos valores de Diferencial de Alíquotas de ICMS (DIFAL), bem como do respectivo adicional de alíquota do ICMS para o Fundo Estadual de Combate a Pobreza (FECP), em relação aos meses nos quais houver depósito judicial, por força da imposição contida no artigo 151, inciso II, do Código Tributário Nacional. A controvérsia a ser dirimida reside em verificar se estão presentes os requisitos autorizadores para a concessão da liminar, com a finalidade de permitir as agravantes que realizem os pagamentos do ICMS-DIFAL por meio de depósitos judiciais, suspendendo, assim, a exigibilidade do crédito tributário nos termos do artigo 151, inciso II, do Código Tributário Nacional, e reconhecer a suspensão da exigibilidade dos valores já recolhidos e comprovados nos autos de origem. Somente é cabível o deferimento de liminar em mandado de segurança, quando houver fundamento relevante e do ato impugnado puder resultar a ineficácia da medida (inciso III do artigo 7o da Lei n. 12.016/2009). Dessa forma, a concessão de tutela de urgência na via mandamental exige a apresentação de elementos suficientes para demonstrar, initio litis, o direito líquido e certo invocado pela parte impetrante. As agravantes afirmam que constitui direito subjetivo do contribuinte o lançamento e pagamento do tributo, entendimento que vem sendo firmado em vasta jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça. Destacam que o pagamento do tributo é uma faculdade do contribuinte, e que o não pagamento não obsta o seu direito. Esclarecem, ainda, que todo mês as Agravantes (i) realizam a apuração do valor exato, supostamente devido a título de ICMS DIFAL, (ii) declaram o respectivo valor na GIA que e transmitida a Secretaria da Fazenda deste Distrito Federal e, (iii) em ato posterior, procedem a realização do depósito judicial dos valores declarados, e este trâmite fica a critério do contribuinte. O depósito do montante integral do tributo, amparado no artigo 151, inciso II, do CTN, refere-se à situação do depósito feito para que se possa discutir, administrativa ou judicialmente, um lançamento feito e notificado ao contribuinte. Sendo assim, logo após o lançamento do tributo, todo e qualquer crédito passa a ser exigível pela Fazenda Pública, exsurgindo a faculdade do contribuinte de extingui-lo ou de suspendê-lo. Não atuando dessa forma, constituir-se-á a dívida ativa e a consequente execução. A Constituição Federal, em seu artigo 155, inciso II, estabelece que compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação – ICMS -, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. A citada norma constitucional assegura maior liberdade aos entes federativos, o que poderia resultar no que se denomina “guerra fiscal”, sobretudo no que diz respeito às operações interestaduais, já que o ICMS se enquadra como imposto estadual. Visando garantir maior equilíbrio fiscal entre os entes federativos, a Constituição Federal criou um sistema para compatibilizar as alíquotas relativas ao ICMS, a partir do que previa o artigo 155, §2o, incisos VI a VIII. Sobre o tema, o professor Ricardo Alexandre1 consigna a possibilidade de agravamento entre as desigualdades regionais, caso o ICMS seja recolhido em favor apenas do Estado de origem, por força do crescimento do comércio virtual. Confira-se: A regra que determinava o recolhimento do ICMS somente em favor do Estado de origem fazia com que o aumento das compras virtuais tivesse como inevitável efeito colateral o decréscimo na arrecadação de ICMS dos Estados menos desenvolvidos da Federação, em muito contribuindo para o agravamento das desigualdades regionais. A fim de disciplinar a questão envolvendo as compras virtuais, foi promulgada, em 16/04/2015, a Emenda Constitucional 87/2015, que modificou a sistemática de cobrança do ICMS em todas as operações interestaduais destinadas a consumidores não contribuintes, alterando os incisos VII e VIII do §2o do artigo 155, da Constituição Federal, nos seguintes termos: Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...) § 2o O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: (...) VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual; VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída: a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto; b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto; (...) Tratando novamente sobre a questão do comércio virtual, com o objetivo de regulamentar o tema, foi editado o Convênio CONFAZ no 93/2015, que dispôs sobre os procedimentos a serem observados nas operações e prestações que destinassem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada. Com a edição do citado convênio houve a previsão do chamado DIFAL, correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de ICMS, a qual, de acordo com o convênio CONFAZ, deveria ser partilhada entre as unidades federadas de origem e de destino, no caso de operações e prestações que destinem bens ou serviços a consumidor final não contribuinte localizado em outra unidade federada. No âmbito do Distrito Federal, o ICMS é regulamentado pela Lei Distrital no 1.254/1996 que, alterada pela Lei no 5.546/2015, estabelece ser cabível a cobrança do DIFAL, quando se tratar de prestação interestadual de bens ou serviços, cujo adquirente ou tomador seja consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado nesta unidade da Federação. Entretanto, conforme mencionado anteriormente, a Constituição Federal determina, de maneira clara, que as normas relativas à matéria tributária devam ser regulamentadas por meio de Lei Complementar. No que diz respeito ao ICMS, a matéria é regulamentada pela Lei Complementar no 87/1996, a qual não prevê qualquer sistemática para a cobrança do DIFAL. O colendo Supremo Tribunal Federal, ao apreciar a questão, por ocasião do julgamento do Recurso Extraordinário n. 1.287.019 (Tema 1.093), com repercussão geral, fixou tese no sentido de que a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais. Confira-se, por oportuno, a ementa do acórdão exarado no referido Recurso Extraordinário: Recurso extraordinário. Repercussão geral. Direito tributário. Emenda Constitucional no 87/2015. ICMS. Operações e prestações em que haja a destinação de bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em estado distinto daquele do remetente. Inovação constitucional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, I e III, a e b; e art. 155, § 2o, XII, a, b, c, d e i, da CF/88). Cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS no 93/15. Inconstitucionalidade. Tratamento tributário diferenciado e favorecido destinado a microempresas e empresas de pequeno porte. Simples Nacional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, III, d, e parágrafo único, da CF/88). Cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15. Inconstitucionalidade. 1. A EC no 87/15 criou nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS. O imposto incidente nessas operações e prestações, que antes era devido totalmente ao estado de origem, passou a ser dividido entre dois sujeitos ativos, cabendo ao estado de origem o ICMS calculado com base na alíquota interestadual e ao estado de destino, o diferencial entre a alíquota interestadual e sua alíquota interna. 2. Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS no 93/15. 3. A cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15, ao determinar a extensão da sistemática da EC no 87/2015 aos optantes do Simples Nacional, adentra no campo material de incidência da LC no 123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e às empresas de pequeno porte, à luz do art. 146, inciso III, d, e parágrafo único, da Constituição Federal. 4. Tese fixada para o Tema no 1.093: “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”. 5. Recurso extraordinário provido, assentando-se a invalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio no 93/15, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte. 6. Modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, de modo que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão deverá produzir efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15, cujos efeitos deverão retroagir à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF. Ficam ressalvadas da modulação as ações judiciais em curso. (RE 1287019, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-099 DIVULG 24-05-2021 PUBLIC 25-05-2021) – grifo nosso. Constata-se, portanto, que, de acordo com o entendimento fixado pelo Supremo Tribunal Federal, é indevida a cobrança de valores referentes ao ICMS-DIFAL incidente sobre mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte em operação interestadual, uma vez que inexistiu, até o ano de 2021, lei complementar que regulamentasse a matéria. Saliente-se que, nos autos da ADI no 5.469/DF, foi declarada a inconstitucionalidade formal das cláusulas 1a, 2a, 3a, 6a e 9a do Convênio CONFAZ no 93/2015, consoante pode ser verificado da ementa a seguir reproduzida: AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. LEGITIMIDADE ATIVA DA ASSOCIAÇÃO AUTORA. EMENDA CONSTITUCIONAL No 87/15. ICMS. OPERAÇÕES E PRESTAÇÕES EM QUE HAJA DESTINAÇÃO DE BENS E SERVIÇOS A CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE DO ICMS LOCALIZADO EM ESTADO DISTINTO DAQUELE DO REMETENTE. INOVAÇÃO CONSTITUCIONAL. MATÉRIA RESERVADA A LEI COMPLEMENTAR. (ART. 146, I E III, A E B; E ART. 155, § 2o, XII, A, B, C, D E I, DA CF/88). CLÁUSULAS PRIMEIRA, SEGUNDA, TERCEIRA E SEXTA DO CONVÊNIO ICMS No 93/2015. INCONSTITUCIONALIDADE. TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO E FAVORECIDO DESTINADO A MICROEMPRESAS E EMPRESAS DE PEQUENO PORTE. SIMPLES NACIONAL. MATÉRIA RESERVADA A LEI COMPLEMENTAR (ART. 146, INCISO III, D, E PARÁGRAFO ÚNICO CF/88). CLÁUSULA NONA DO CONVÊNIO ICMS No 93/2015. INCONSTITUCIONALIDADE. CAUTELAR DEFERIDA NA ADI No 5.464/DF, AD REFERENDUM DO PLENÁRIO. 1. A associação autora é formada por pessoas jurídicas ligadas ao varejo que atuam no comércio eletrônico e têm interesse comum identificável. Dispõe, por isso, de legitimidade ativa ad causam para ajuizamento da ação direta de inconstitucionalidade (CF/88, art. 103, IX). 2. Cabe a lei complementar dispor sobre conflitos de competência em matéria tributária e estabelecer normas gerais sobre os fatos geradores, as bases de cálculo, os contribuintes dos impostos discriminados na Constituição e a obrigação tributária (art. 146, I, e III, a e b). Também cabe a ela estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária sobre definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e as empresas de pequeno porte, podendo instituir regime único de arrecadação de impostos e contribuições. 3. Especificamente no que diz respeito ao ICMS, o texto constitucional consigna caber a lei complementar, entre outras competências, definir os contribuintes do imposto, dispor sobre substituição tributária, disciplinar o regime de compensação do imposto, fixar o local das operações, para fins de cobrança do imposto e de definição do estabelecimento responsável e fixar a base de cálculo do imposto (art. 155, § 2o, XII, a, b, c, d e i).4. A EC no 87/15 criou uma nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS. Houve, portanto, substancial alteração na sujeição ativa da obrigação tributária. O ICMS incidente nessas operações e prestações, que antes era devido totalmente ao estado de origem, passou a ser dividido entre dois sujeitos ativos, cabendo ao estado de origem o ICMS calculado com base na alíquota interestadual e ao estado de destino, o diferencial entre a alíquota interestadual e sua alíquota interna. 5. Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS no 93/2015.6. A Constituição também dispõe caber a lei complementar – e não a convênio interestadual – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e as empresas de pequeno porte, o que inclui regimes especiais ou simplificados de certos tributos, como o ICMS (art. 146, III, d, da CF/88, incluído pela EC no 42/03). 7. A LC no 123/06, que instituiu o Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e pelas Empresas de Pequeno Porte – Simples Nacional –, trata de maneira distinta as empresas optantes desse regime em relação ao tratamento constitucional geral atinente ao denominado diferencial de alíquotas de ICMS referente às operações de saída interestadual de bens ou de serviços a consumidor final não contribuinte. Esse imposto, nessa situação, integra o próprio regime especial e unificado de arrecadação instituído pelo citado diploma. 8. A cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15, ao determinar a extensão da sistemática da Emenda Constitucional no 87/15 aos optantes do Simples Nacional, adentra no campo material de incidência da LC no 123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento tributário diferenciado e favorecido a ser dispensado a microempresas e empresas de pequeno porte. 9. Existência de medida cautelar deferida na ADI no 5.464/DF, ad referendum do Plenário, para suspender a eficácia da cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15, editado pelo Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), até o julgamento final daquela ação. 10. Ação direta julgada procedente, declarando-se a inconstitucionalidade formal das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do Convênio ICMS no 93, de 17 de setembro de 2015, do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), por invasão de campo próprio de lei complementar federal. 11. Modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, para que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste presente julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão deverá produzir efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15, cujos efeitos deverão retroagir à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF. Ficam ressalvadas da modulação as ações judiciais em curso. (ADI 5469, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-099 DIVULG 24-05-2021 PUBLIC 25-05-2021) – grifo nosso. Cabe ressaltar, ainda, que o colendo Supremo Tribunal Federal modulou os efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, de modo que, quanto à cláusula nona, a decisão produzirá efeitos desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão do julgamento do RE no 1287019 (2022), ficando ressalvadas da modulação todas as ações judiciais em curso, isto é, as demandas ajuizadas antes do julgamento do aludido recurso extraordinário. É certo que a Suprema Corte, quando do julgamento do Tema n. 1.093, tratou especificamente da nova disciplina trazida pela Emenda Constitucional n. 87/2015, no que diz respeito à cobrança do ICMS-DIFAL em favor do Estado de localização do destinatário e imputada ao remetente, em operações interestaduais, sobre mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte (artigo 155, inciso VIII, alínea “b”, da Constituição Federal). Nesse sentido, é pertinente conferir o excerto do voto do eminente Ministro Marco Aurélio de Mello, exarado por ocasião do julgamento do RE n. 1.287.019: A fim de atualizar, observadas as tendências decorrentes do incremento no comércio eletrônico, a sistemática do tributo envolvendo consumidor final não contribuinte situado em outro Estado, o constituinte derivado estabeleceu a cobrança de diferencial de alíquota do ICMS, prestigiando a unidade federada de destino. Os Estados e o Distrito Federal, por meio do Convênio Confaz no 93/2015, buscaram dar concretude ao regime fiscal. (...). A nova disciplina, no que estabelecida a cobrança do diferencial de alíquota em favor da unidade federativa de destino, imputado ao remetente o recolhimento, encerra dados de ordem material, espacial e pessoal, sinalizando imprescindível a espécie legislativa. (...). Conheço do recurso extraordinário e o provejo para, reformando o acórdão atacado, assentar inválida a cobrança, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte, do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio no 93/2015, ausente lei complementar disciplinadora. (grifo nosso) Assim, a tese consolidada pelo colendo Supremo Tribunal Federal é perfeitamente aplicável ao caso em análise, em relação às hipóteses de operações interestaduais de mercadorias destinadas a consumidor não contribuinte. Feita essa digressão sobre o tema, faz-se necessário verificar se, para fins de cobrança do ICMS-DIFAL, e a consequente FECP, é necessária a edição de nova lei distrital em substituição à Lei Distrital n. 1.254/96, alterada pela Lei Distrital n. 5.546/15. A Constituição Federal dispõe da seguinte maneira acerca da competência legislativa concorrente entre os entes federados, em matéria tributária e sobre as leis complementares: Art. 24. Compete à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislar concorrentemente sobre: I – direito tributário, financeiro, penitenciário, econômico e urbanístico; [...] 1o No âmbito da legislação concorrente, a competência da União limitar-se-á a estabelecer normas gerais. 2o A competência da União para legislar sobre normas gerais não exclui a competência suplementar dos Estados. 3o Inexistindo lei federal sobre normas gerais, os Estados exercerão a competência legislativa plena, para atender a suas peculiaridades. 4o A superveniência de lei federal sobre normas gerais suspende a eficácia da lei estadual, no que lhe for contrário. [...] Art. 146. Cabe à lei complementar: I – dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; II – regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas. d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239. – grifamos. Com efeito, a LC n. 190/2022, publicada em 05/01/2022, alterou a LC n. 87/1996, para regulamentar a cobrança do ICMS-DIFAL, estabelecendo as normas gerais para sua cobrança. É certo que a LC n. 190/2022 não instituiu, tampouco aumentou a alíquota tributária, mas apenas reiterou o que já estava previsto na EC 87/2015, permanecendo válida, portanto, a Lei Distrital n. 5.546/2015. Não há que se cogitar a inconstitucionalidade por arrastamento da mencionada Lei distrital, como quer fazer crer as agravantes, a fim de obter o deferimento do seu pleito na origem. A celeuma gira em torno da eficácia da norma e não no campo de sua validade. Neste sentido, em situação similar, há um julgado esclarecedor de autoria do exmo. Ministro Gilmar Mendes2, quando entrou em vigor a EC 33/2001, permitindo a incidência do ICMS sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço. Na ocasião, o colendo Supremo Tribunal Federal, em julgamento do Tema 1713, decidiu pela constitucionalidade da incidência do ICMS sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, tendo o Estado de São Paulo editado a Lei estadual no 11.001/01 antes de editada lei complementar federal regulamentando a cobrança. A colenda Corte, então, posicionou-se no sentido de que a mencionada lei estadual não era inconstitucional, por força do artigo 24, §3o da Constituição Federal, mas que seria ineficaz até a edição da lei complementar federal (LC 114/2002), que regulou a cobrança do ICMS4. A propósito, trago à colação trecho de decisão proferida pelo exmo. Ministro Gilmar Mendes, perfilhando o entendimento acima esposado: Não se pode punir com a pecha de inconstitucional o ato do ente federativo diligente que, amparado por autorização constitucional e no exercício de sua competência tributária, alterou seu arcabouço normativo estadual para expressar o exato contido naquela norma. É bem verdade que a efetividade desse poder tributante dependeria de lei complementar federal, todavia não seria caso de inconstitucionalidade formal ou material, mas, tão somente, de condição de eficácia daquele exercício após a superveniência da legislação necessária. Caso contrário, exemplificadamente no Estado de São Paulo, chegaríamos a situação na qual, em razão de até hoje não ter havido alteração normativa quanto ao contribuinte do ICMS-importação após a Lei Complementar Federal 114/02, o referido Ente Federativo estaria impedido de cobrar o aludido tributo. Pensando consequencialmente, daríamos azo a incontáveis ações de repetição de indébitos, a promover desfalque ainda maior nas combalidas receitas estaduais. Portanto, penso que, conjugando a linha do precedente da Corte, deve-se compreender que as leis anteriores à Lei Complementar 114/02 e posteriores à EC33/01 não são inconstitucionais. A questão resolve-se no plano da eficácia. Vale dizer, no período após a EC e anterior à Lei Complementar Federal, não haveria inconstitucionalidade, mas tão só ineficácia da legislação estadual até 17.12.2002 (vigência da Lei Complementar 114/02), de sorte que seriam insubsistentes créditos tributários advindos de fatos geradores anteriores a tal marco. – grifo nosso. Dessa forma, diante do alinhavado, conclui-se pela licitude da exigibilidade do ICMS-DIFAL no âmbito do DISTRITO FEDERAL, sendo desnecessária a edição de nova lei distrital instituindo e disciplinando o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços, uma vez que, editada a LC 190/2022, fora restaurada a eficácia das leis estaduais que disciplinam a matéria. Em casos semelhantes, esta egrégia Corte de Justiça adotou igual entendimento, a exemplo dos arestos a seguir transcritos: APELAÇÃO CÍVEL. REMESSA NECESSÁRIA. MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO TRIBUTÁRIO. ICMS. DIFAL. TEMA 1.093 DA REPERCUSSÃO GERAL. EDIÇÃO DA LEI COMPLEMENTAR N. 190/22. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA. INAPLICABILIDADE. TRIBUTO JÁ INSTITUÍDO. AUSÊNCIA DE MAJORAÇÃO DE ALÍQUOTA. SUSPENSÃO TEMPORÁRIA DOS EFEITOS DA LEI DISTRITAL N. 5.546/15. SENTENÇA PARCIALMENTE REFORMADA. 1. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE n. 1.287.019/DF, firmou a tese do Tema 1.093 da repercussão geral no sentido de que "a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais". 2. A fim de reduzir o impacto do julgado na distribuição das receitas de ICMS entre os Estados e na arrecadação dos entes federados, procedeu a Suprema Corte à modulação do acórdão, de modo que produzisse efeitos somente a partir do exercício de 2022, restando, assim, legitimadas as cobranças realizadas a título de DIFAL nos exercícios anteriores. No âmbito do Distrito Federal, a medida implicou na suspensão dos efeitos da Lei n. 5.546/15 a partir do exercício de 2022 até que fosse editada lei complementar para regulamentar a matéria (Tema 1.094). 3. A recente edição da LC n. 190/22, publicada em 5.1.2022, para regulamentar a cobrança de ICMS nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, mediante alteração da Lei Kandir (LC n. 87/96), que estatui as normas gerais para cobrança do ICMS no território nacional, não importou na instituição do DIFAL propriamente, já que o imposto já vinha sendo exigido pelos Estados desde 2016, nem trouxe em seu bojo previsão de majoração das alíquotas praticadas. 4. A despeito da previsão contida em seu artigo 3o, a LC n. 190/22 não se submete ao princípio da anterioridade tributária nos termos postos no artigo 150, inciso III, alíneas b e c, da Constituição Federal, já que não instituiu nem majorou tributo, devendo ser rechaçada, por via de consequência, a tese adotada pelo Juízo a quo, no sentido da impossibilidade de cobrança do DIFAL da empresa impetrante durante todo o exercício de 2022. 5. A suspensão dos efeitos da Lei Distrital n. 5.546/15, por decisão judicial, a partir do exercício de 2022, até a edição da LC n. 190/22, publicada no mesmo exercício, implica no reconhecimento da inexigibilidade do DIFAL tão somente entre os dias 1 e 4 de janeiro de 2022. 6. APELAÇÃO E REMESSA CONHECIDAS E PARCIALMENTE PROVIDAS.(Acórdão 1709092, 07182764620228070018, Relator: JOSE FIRMO REIS SOUB, 8a Turma Cível, data de julgamento: 30/5/2023, publicado no DJE: 13/6/2023. Pág.: Sem Página Cadastrada.) – grifo nosso. APELAÇÃO CÍVEL. REMESSA NECESSÁRIA. MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO LÍQUIDO E CERTO. DIREITO TRIBUTÁRIO. EFEITO SUSPENSIVO. PRELIMINAR. AUSÊNCIA DE LEGITIMIDADE. CTN, ART.166. REJEITADA. ICMS. DIFAL. STF. TEMA 1093. NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR. MODULAÇÃO. LEI COMPLEMENTAR No 190/2022. INCIDÊNCIA. ANTERIORIDADE ANUAL E NONAGESIMAL. IMPOSSIBILIDADE. INEXISTÊNCIA DE NOVO TRIBUTO. PREVISÃO CONSTITUCIONAL. 1. A Presidência deste TJDFT, ao julgar a Suspensão de Segurança no 0706978-14.2022.8.07.0000, sobrestou todas as decisões que afastaram a cobrança do ICMS-DIFAL no exercício financeiro de 2022. Por esse motivo, não é possível qualquer provimento jurisdicional sem efeito suspensivo em desfavor do Distrito Federal. 2. O pedido de comprovação de assunção/restituição do encargo financeiro somente pode ser analisado como consequência da concessão da segurança. A matéria confunde-se com o mérito da ação e não envolve discussão sobre legitimidade. Precedente. Preliminar rejeitada. 3. O mandado de segurança constitui instrumento idôneo para proteger direito líquido e certo demonstrado de plano, por meio de prova pré-constituída, sem a necessidade de dilação probatória. 4. A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar (STF, Plenário, ADI 5469/DF, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 24/2/2021 e RE 1287019/DF, Rel. Min. Marco Aurélio, redator do acórdão Min. Dias Toffoli, julgado em 24/2/2021). 5. São válidas as leis estaduais ou distritais editadas após a EC 87/2015, que preveem a cobrança do Diferencial de Alíquota (DIFAL) nas operações e prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto. 6. Os efeitos do julgamento proferido pelo STF incidem a partir de 2022, por corresponder ao exercício financeiro seguinte ao julgamento. As cláusulas, portanto, permaneceram válidas até dezembro de 2021, ressalvadas as ações em curso. 7. A Lei Complementar no 190/2022, publicada em 5/1/2022, alterou a Lei Complementar no 87/1996 para regulamentar a cobrança do ICMS nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, mas não instituiu ou aumentou a alíquota tributária. 8. Antes da edição Lei Complementar no 190/2022, foi aceita a cobrança do DIFAL em período desprovido de regulamentação para a sua exigibilidade (da EC no 87/2015 até 31/12/2021). 9. Os princípios da anterioridade nonagesimal e anual não podem ser aplicados ao caso concreto, pois decorrem de previsão constitucional (CF, art. 150, inciso III, alíneas "b" e "c"). Logo, não é possível extrair da Lei Complementar interpretações que somente podem emanar da própria Constituição. 10. Não é válido o recolhimento do diferencial de alíquota de ICMS no período entre 1o/1/2022 e 4/1/2022, diante da ausência de Lei Complementar regulando a matéria. 11. Preliminar rejeitada. Remessa necessária e recurso voluntário conhecidos e parcialmente providos.(Acórdão 1674416, 07070288320228070018, Relator: DIAULAS COSTA RIBEIRO, 8a Turma Cível, data de julgamento: 16/3/2023, publicado no DJE: 21/3/2023. Pág.: Sem Página Cadastrada.) – grifo nosso. APELAÇÃO CÍVEL. CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. OPERAÇÕES DE COMÉRCIO INTERESTADUAL. DIFERENÇA DE ALÍQUOTA DO ICMS (DIFAL). EC 87/2015. TEMA 1.093 DO STF. MODULAÇÃO DE EFEITOS. LEI DISTRITAL 5.546/2015. VALIDADE. LEI COMPLEMENTAR 190/2022. VIGÊNCIA E PRODUÇÃO DE EFEITOS. SENTENÇA PARCIALMENTE REFORMADA. 1. O objeto da impetração não se dirige a disposições normativas de cunho abstrato, mas a atos de exação fiscal destinados à cobrança de diferencial de alíquota de ICMS. Sociedade impetrante que exerce atividade de comércio eletrônico, estando sujeita ao recolhimento do diferencial de alíquota para operações interestaduais. Por isso, tem interesse e legitimidade para impetrar mandado de segurança preventivo a fim de não ser compelida a prestação que reputa inconstitucional e de não sofrer sanções pelo não cumprimento. Comprovação de ter arcado com o ônus financeiro do pagamento do tributo não é critério de aferição da legitimidade para a causa, nem constitui pressuposto para o ajuizamento do mandado de segurança, devendo ser aferida quando da formulação do pedido em sede administrativa ou de liquidação de sentença, exigindo-se, na atual fase, demonstração de possibilidade de sujeição ao recolhimento. Ademais, no presente caso, não há pedido de repetição ou de compensação do indébito. 2. Mandado de segurança que discute a constitucionalidade da exigência do DIFAL/ICMS nas operações de venda de mercadorias a consumidores não contribuintes do imposto no exercício de 2022 sob alegação de não haver prévia edição de lei complementar e por desobediência ao princípio da anterioridade tributária. 3. Cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais. Precedente vinculante do Supremo Tribunal Federal (ADI 5.469/DF e RE 1.287.019/DF Tema 1.093/STF). 4. Conforme previsto no art. 150, III, "b" da Constituição Federal, é vedada a cobrança de tributos "no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou". Esse dispositivo consagra o princípio da anterioridade de exercício. Por sua vez, a alínea "c" do mesmo dispositivo veda a cobrança de tributos "antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou", sem prejuízo da exigência de anterioridade da lei ao exercício financeiro da cobrança. Trata-se do princípio da anterioridade nonagesimal. O princípio da anterioridade, sob ambas as perspectivas, tem aplicabilidade apenas nas hipóteses de efetiva criação ou de aumento de tributos. 5. Embora assentado pelo STF que a EC 87/2015 estabeleceu uma nova relação jurídica tributária, esta se deu sob o aspecto das regras que estabelecem critérios de repartição da carga tributária entre os Estados e o Distrito Federal. Afinal, desde a origem, a repartição do diferencial de alíquota inicialmente apenas quando o destinatário fosse contribuinte do imposto ? não traduz critério finalístico material de ICMS, seja de criação de novo tributo, seja de estabelecimento de carga tributária, mas, sim, regra de distribuição de receitas entre os entes federados. Conforme se extrai do julgamento pelo STF da ADI 5.469/DF e do RE 1.287.019/DF (Tema 1.093/STF), o condicionamento da repartição do diferencial de alíquota à regulamentação em lei complementar não o extinguiu do ordenamento, tendo sido, inclusive, modulados os efeitos da declaração para sanar a irregularidade formal sem descontinuidade do arranjo fiscal estabelecido pela EC 87/2015, já praticado pelas Fazendas estaduais, de modo que, sob esse aspecto, inadmissível a invocação do argumento de surpresa ao contribuinte quanto à referida exação. Orientação reforçada pelo reconhecimento do STF de que a legislação tributária aprovada após a emenda constitucional que estabeleceu o novo regime de repartição da receita tributária, mas antes da regulamentação geral, como é o caso da Lei Distrital 5.546/2015, que regulamenta o DIFAL de ICMS no âmbito do DF permanece válida, e, ultrapassado o período de modulação, produziria efeitos a partir da vigência da nova lei complementar e no que fossem com ela compatível. Nesse passo, não há espaço para invocação do princípio da anterioridade geral, conforme, inclusive, reconhecido pelo STF em recentes decisões proferidas na ADI 7066, ADI 7070, ADI 7075 e ADI 7078: "A LC 190/2022 não modificou a hipótese de incidência, tampouco da base de cálculo, mas apenas a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribuiu a capacidade tributária ativa a outro ente político ? o que, de fato, dependeu de regulamentação por lei complementar ? mas cuja eficácia pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo. ( ) O Congresso Nacional orientou-se por um critério de neutralidade fiscal em relação ao contribuinte; para este, não é visada, a princípio, qualquer repercussão econômica relacionada à obrigação principal da relação tributária, apenas obrigações acessórias decorrentes da observância de procedimentos junto às repartições fazendárias dos Estados de destino, em acréscimo ao recolhimento junto à Fazenda do Estado de origem (por uma alíquota menor). E tais obrigações, por não se situarem no âmbito da obrigação principal devida pelo contribuinte, não se sujeitam ao princípio da anterioridade, na linha do que afirmado pela Corte em relação a obrigações acessórias tais como prazo, condições e procedimentos para pagamento". ( ) O Princípio da anterioridade previsto no art. 150, III, "b", da CF, protege o contribuinte contra intromissões e avanços do Fisco sobre o patrimônio privado, o que não ocorre no caso em debate, pois trata-se um tributo já existente (diferencial de alíquota de ICMS), sobre fato gerador antes já tributado (operações interestaduais destinadas a consumidor não contribuinte), por alíquota (final) inalterada, a ser pago pelo mesmo contribuinte, sem aumento do produto final arrecadado". 6. Assim é que a Lei Complementar 190/2022 entrou em vigor imediatamente após a sua publicação (05/01/2022), devendo obediência, quanto à produção de efeitos, apenas ao período estabelecido, já que, quanto a esse aspecto, houve expressa conformação legislativa. A cláusula que confere lapso para início da produção de efeitos da nova lei complementar que veicula critérios de repartição do diferencial de alíquota, assim compreendida, não consubstancia hipótese de isenção tributária e, portanto, deve ser mantida, preservando, por um lado, a definição legislativa e, por outro, a regra de adequação temporal que consagra o primado constitucional da segurança jurídica. 7. Recurso da impetrante conhecido e parcialmente provido. Recurso voluntário do Distrito Federal não provido. (Acórdão 1638237, 07028222620228070018, Relator: MARIA IVATÔNIA, 5a Turma Cível, data de julgamento: 9/11/2022, publicado no PJe: 27/11/2022. Pág.: Sem Página Cadastrada.) – grifo nosso. Assim, considerando que não houve inconstitucionalidade por arrastamento da Lei Distrital no 1254/1996, com redação dada pela Lei Distrital no 5546/2015, mas tão somente a suspensão de sua eficácia até a edição da LC 190/2022, mostra-se inviável o deferimento da tutela antecipada. Portanto, observa-se não estar evidenciada a probabilidade de acolhimento da pretensão recursal, na forma exigida pelo artigo 300 do Código de Processo Civil, devendo ser mantida a r. decisão recorrida. Pelas razões expostas, INDEFIRO O PEDIDO DE ANTECIPAÇÃO DOS EFEITOS DA TUTELA RECURSAL. Intimem-se o agravado para, querendo, apresentar contrarrazões no prazo legal. Oficie-se ao Juízo de Direito da 8a Vara da Fazenda Pública do Distrito Federal, comunicando o inteiro teor da decisão ora exarada. Dispensadas as informações, porquanto as peças processuais juntadas pelas agravantes e a consulta aos autos do processo originário se mostram suficientes para o julgamento do agravo de instrumento. Publique-se. Intimem-se. Após, retornem os autos conclusos. Brasília/DF, 31 de julho de 2023 às 12:04:58. Desembargadora Carmen Bittencourt Relatora [1] ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário. 11a ed. Salvador: Editora Juspodivm, 2017, p. 712. [2] RE 917.950 AgR/SP. [3] Após a Emenda Constitucional 33/2001, é constitucional a incidência de ICMS sobre operações de importação efetuadas por pessoa, física ou jurídica, que não se dedica habitualmente ao comércio ou à prestação de serviços. [4] RE 917.950 AgR/SP.

Inteiro teor:
Poder Judiciário da União TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO DISTRITO FEDERAL E DOS TERRITÓRIOS Gabinete da Desembargadora Carmen Bittencourt Número do processo: 0730516-87.2023.8.07.0000 AGRAVO DE INSTRUMENTO (202) AGRAVANTE: TATIX COMERCIO E PARTICIPACOES LTDA, TATIX COMERCIO E PARTICIPACOES SOCIEDADE UNIPESSOAL LTDA., TATIX COMERCIO E PARTICIPACOES SOCIEDADE UNIPESSOAL LTDA. AGRAVADO: DISTRITO FEDERAL DECISÃO Cuida-se de Agravo de Instrumento interposto por TATIX COMERCIO E PARTICIPACOES LTDA, TATIX COMERCIO E PARTICIPACOES LTDA e TATIX COMERCIO E PARTICIPACOES LTDA, contra decisão exarada pelo MM. Juiz de Direito da 8a Vara da Fazenda Pública do Distrito Federal, nos autos do Mandado de Segurança no 0702106-62.2023.8.0018, impetrado pelas agravantes contra ato imputado ao SUBSECRETÁRIO DA RECEITA DO DISTRITO FEDERAL, consubstanciado na exigência de recolhimento de valores referentes ao ICMS-DIFAL e o consequente Fundo Especial de combate à Pobreza – FECP, decorrentes de operações interestaduais de comercialização de mercadorias destinadas a consumidores finais não contribuintes do ICMS. Nos termos da r. decisão recorrida (ID 157317815 dos autos de origem), o d. Magistrado de primeiro grau indeferiu a liminar requerida na inicial, ao argumento: (...) a lei distrital no 5546/2015 é válida e está apta a produzir efeitos após a vigência da Lei Complementar no 190/2022 que, conforme exposto em linhas volvidas, também já possui vigência e eficácia. No que se refere à necessidade de implementação de ferramenta para apuração centralizada do imposto e emissão das guias de recolhimento verifica-se que não assiste razão à impetrante, pois a ferramenta já existe e está funcionamento, não sendo noticiada nenhuma impossibilidade quanto a utilização do sistema. Ainda que as impetrantes aleguem que o referido sistema ainda não possui todas as funcionalidades como determinado no artigo 24-A da Lei Complementar no 190/2022, denota-se que o recolhimento do tributo é devido e já é realizado por meio do Portal Nacional DIFAL, que ainda padece de melhorias, mas isso por si só não afasta o cumprimento da obrigação tributária pelo contribuinte, tanto que o recolhimento já era realizado dessa maneira, inexistindo impedimento para o pagamento. Verifica-se que as impetrantes depositaram o valor cobrado referente ao mês de março de 2023 (ID 156838051), no entanto, nos termos do artigo 151, II do Código Tributário Nacional apenas o depósito integral do débito é possível a suspensão da exigibilidade do crédito, o que não foi observado pelas impetrantes, pois se limitaram ao recolhimento de apenas um mês e não do valor integral questionado na presente ação. Assim, restou evidenciado que não há como deferir o pedido formulado. Em das considerações alinhadas INDEFIRO A LIMINAR. (...). Opostos embargos de declaração pelas agravantes (ID 158526588 autos de origem), foram rejeitados (ID 163011480 autos de origem). Em suas razões recursais (ID 49376517), as agravantes alegam que impetraram mandado de segurança objetivando o afastamento da exigência da cobrança de ICMS DIFAL e do respectivo adicional Fundo Especial de combate à Pobreza - FECP pelo Distrito Federal, envolvendo vendas ou remessas de mercadorias a consumidores finais não-contribuintes do ICMS localizados nesta unidade federativa até que sobrevenha, cumulativamente: (i) lei distrital posterior à Lei Complementar n. 190/2022, em consonância com o seu teor, observados os princípios da anterioridade nonagesimal e de exercício; (ii) e que se efetive o cumprimento integral de todos os requisitos do Portal do DIFAL, previsto no art. 24-A da Lei Kandir, introduzido pela LC n. 190/22, inclusive a ferramenta de centralização da apuração e emissão de guias de ICMS DIFAL em um só ambiente. Fundamentam que as obrigações tributárias em embate, quais sejam, o ICMS-DIFAL e o respectivo adicional para o Fundo Especial de combate à Pobreza – FECP, são obrigações de trato continuado, não sendo possível às agravantes procederem aos depósitos judiciais acerca do ICMS DIFAL incidentes em operações futuras que as agravantes não conseguem apurar. Dessa forma, não haveria outra forma de realizar os depósitos integrais senão considerando o valor apurado mensalmente a título de ICMS DIFAL e FECP, com o consequente depósito do valor devido no mês antecedente, e que os meses antecedentes estariam comprovados nos autos. Ressaltam que, de acordo com o artigo 151, inciso II, do Código Tributário Nacional (CTN) e da firme jurisprudência do C. Superior Tribunal de Justiça, a realização de depósitos judiciais e um direito subjetivo do contribuinte, o qual detém a faculdade de sua realização sem que seja necessária qualquer autorização ou provimento judicial para tanto, além de que, no caso concreto, haveria de ser considerado mediante a apuração mensal do tributo sub judice. Com estas razões, as agravantes postulam a antecipação dos efeitos da tutela recursal, para que seja expressamente assegurado às agravantes o reconhecimento da suspensão da exigibilidade dos valores de Diferencial de Alíquotas de ICMS (DIFAL), bem como do respectivo adicional de alíquota do ICMS para o Fundo Estadual de Combate à Pobreza – FECP, e que venham a ser objeto de depósitos judiciais, nos termos do artigo 151, inciso II, do CTN, determinando-se que o agravado se abstenha de impor qualquer sanção, penalidade, restrição ou limitação de direitos, permitindo-se, assim, a expedição de Certidão de Regularidade Fiscal. Em provimento definitivo, pugnam pela reforma da r. decisão agravada, com a confirmação da tutela requerida. Comprovante de recolhimento do preparo juntado no ID 49376518. É o relatório. Decido. Atendidos os requisitos legais, admito o processamento do agravo de instrumento. A antecipação dos efeitos da tutela recursal constitui instrumento de grande relevância no ordenamento jurídico processual para assegurar a efetividade da tutela jurisdicional em casos em que a demora na solução do litígio possa vir a causar dano grave ou de difícil reparação para a parte. Para fins de deferimento da antecipação dos efeitos da tutela recursal contenta-se a lei processual com a probabilidade do direito e do provimento do recurso e o perigo de dano grave ou de difícil reparação, impondo risco ao resultado útil do processo, consoante a dicção extraída do artigo 300, caput, c/c artigo 995, parágrafo único, do Código de Processo Civil. Em suma, o deferimento da antecipação da tutela recursal exige a presença concomitante da plausibilidade do direito postulado e do risco de ineficácia da tutela jurisdicional vindicada no recurso. Trata-se de mandado de segurança em que as impetrantes pretendem o reconhecimento da inconstitucionalidade da cobrança do ICMS-DIFAL, estabelecido na Lei Complementar 190/22, até que sobrevenha norma específica em âmbito distrital, para que seja expressamente assegurado às agravantes o reconhecimento da suspensão da exigibilidade dos valores de Diferencial de Alíquotas de ICMS (DIFAL), bem como do respectivo adicional de alíquota do ICMS para o Fundo Estadual de Combate a Pobreza (FECP), em relação aos meses nos quais houver depósito judicial, por força da imposição contida no artigo 151, inciso II, do Código Tributário Nacional. A controvérsia a ser dirimida reside em verificar se estão presentes os requisitos autorizadores para a concessão da liminar, com a finalidade de permitir as agravantes que realizem os pagamentos do ICMS-DIFAL por meio de depósitos judiciais, suspendendo, assim, a exigibilidade do crédito tributário nos termos do artigo 151, inciso II, do Código Tributário Nacional, e reconhecer a suspensão da exigibilidade dos valores já recolhidos e comprovados nos autos de origem. Somente é cabível o deferimento de liminar em mandado de segurança, quando houver fundamento relevante e do ato impugnado puder resultar a ineficácia da medida (inciso III do artigo 7o da Lei n. 12.016/2009). Dessa forma, a concessão de tutela de urgência na via mandamental exige a apresentação de elementos suficientes para demonstrar, initio litis, o direito líquido e certo invocado pela parte impetrante. As agravantes afirmam que constitui direito subjetivo do contribuinte o lançamento e pagamento do tributo, entendimento que vem sendo firmado em vasta jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça. Destacam que o pagamento do tributo é uma faculdade do contribuinte, e que o não pagamento não obsta o seu direito. Esclarecem, ainda, que todo mês as Agravantes (i) realizam a apuração do valor exato, supostamente devido a título de ICMS DIFAL, (ii) declaram o respectivo valor na GIA que e transmitida a Secretaria da Fazenda deste Distrito Federal e, (iii) em ato posterior, procedem a realização do depósito judicial dos valores declarados, e este trâmite fica a critério do contribuinte. O depósito do montante integral do tributo, amparado no artigo 151, inciso II, do CTN, refere-se à situação do depósito feito para que se possa discutir, administrativa ou judicialmente, um lançamento feito e notificado ao contribuinte. Sendo assim, logo após o lançamento do tributo, todo e qualquer crédito passa a ser exigível pela Fazenda Pública, exsurgindo a faculdade do contribuinte de extingui-lo ou de suspendê-lo. Não atuando dessa forma, constituir-se-á a dívida ativa e a consequente execução. A Constituição Federal, em seu artigo 155, inciso II, estabelece que compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação – ICMS -, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. A citada norma constitucional assegura maior liberdade aos entes federativos, o que poderia resultar no que se denomina “guerra fiscal”, sobretudo no que diz respeito às operações interestaduais, já que o ICMS se enquadra como imposto estadual. Visando garantir maior equilíbrio fiscal entre os entes federativos, a Constituição Federal criou um sistema para compatibilizar as alíquotas relativas ao ICMS, a partir do que previa o artigo 155, §2o, incisos VI a VIII. Sobre o tema, o professor Ricardo Alexandre1 consigna a possibilidade de agravamento entre as desigualdades regionais, caso o ICMS seja recolhido em favor apenas do Estado de origem, por força do crescimento do comércio virtual. Confira-se: A regra que determinava o recolhimento do ICMS somente em favor do Estado de origem fazia com que o aumento das compras virtuais tivesse como inevitável efeito colateral o decréscimo na arrecadação de ICMS dos Estados menos desenvolvidos da Federação, em muito contribuindo para o agravamento das desigualdades regionais. A fim de disciplinar a questão envolvendo as compras virtuais, foi promulgada, em 16/04/2015, a Emenda Constitucional 87/2015, que modificou a sistemática de cobrança do ICMS em todas as operações interestaduais destinadas a consumidores não contribuintes, alterando os incisos VII e VIII do §2o do artigo 155, da Constituição Federal, nos seguintes termos: Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...) § 2o O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: (...) VII - nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual; VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída: a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto; b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto; (...) Tratando novamente sobre a questão do comércio virtual, com o objetivo de regulamentar o tema, foi editado o Convênio CONFAZ no 93/2015, que dispôs sobre os procedimentos a serem observados nas operações e prestações que destinassem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada. Com a edição do citado convênio houve a previsão do chamado DIFAL, correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de ICMS, a qual, de acordo com o convênio CONFAZ, deveria ser partilhada entre as unidades federadas de origem e de destino, no caso de operações e prestações que destinem bens ou serviços a consumidor final não contribuinte localizado em outra unidade federada. No âmbito do Distrito Federal, o ICMS é regulamentado pela Lei Distrital no 1.254/1996 que, alterada pela Lei no 5.546/2015, estabelece ser cabível a cobrança do DIFAL, quando se tratar de prestação interestadual de bens ou serviços, cujo adquirente ou tomador seja consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado nesta unidade da Federação. Entretanto, conforme mencionado anteriormente, a Constituição Federal determina, de maneira clara, que as normas relativas à matéria tributária devam ser regulamentadas por meio de Lei Complementar. No que diz respeito ao ICMS, a matéria é regulamentada pela Lei Complementar no 87/1996, a qual não prevê qualquer sistemática para a cobrança do DIFAL. O colendo Supremo Tribunal Federal, ao apreciar a questão, por ocasião do julgamento do Recurso Extraordinário n. 1.287.019 (Tema 1.093), com repercussão geral, fixou tese no sentido de que a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais. Confira-se, por oportuno, a ementa do acórdão exarado no referido Recurso Extraordinário: Recurso extraordinário. Repercussão geral. Direito tributário. Emenda Constitucional no 87/2015. ICMS. Operações e prestações em que haja a destinação de bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em estado distinto daquele do remetente. Inovação constitucional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, I e III, a e b; e art. 155, § 2o, XII, a, b, c, d e i, da CF/88). Cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS no 93/15. Inconstitucionalidade. Tratamento tributário diferenciado e favorecido destinado a microempresas e empresas de pequeno porte. Simples Nacional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, III, d, e parágrafo único, da CF/88). Cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15. Inconstitucionalidade. 1. A EC no 87/15 criou nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS. O imposto incidente nessas operações e prestações, que antes era devido totalmente ao estado de origem, passou a ser dividido entre dois sujeitos ativos, cabendo ao estado de origem o ICMS calculado com base na alíquota interestadual e ao estado de destino, o diferencial entre a alíquota interestadual e sua alíquota interna. 2. Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS no 93/15. 3. A cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15, ao determinar a extensão da sistemática da EC no 87/2015 aos optantes do Simples Nacional, adentra no campo material de incidência da LC no 123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e às empresas de pequeno porte, à luz do art. 146, inciso III, d, e parágrafo único, da Constituição Federal. 4. Tese fixada para o Tema no 1.093: “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”. 5. Recurso extraordinário provido, assentando-se a invalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio no 93/15, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte. 6. Modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, de modo que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão deverá produzir efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15, cujos efeitos deverão retroagir à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF. Ficam ressalvadas da modulação as ações judiciais em curso. (RE 1287019, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-099 DIVULG 24-05-2021 PUBLIC 25-05-2021) – grifo nosso. Constata-se, portanto, que, de acordo com o entendimento fixado pelo Supremo Tribunal Federal, é indevida a cobrança de valores referentes ao ICMS-DIFAL incidente sobre mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte em operação interestadual, uma vez que inexistiu, até o ano de 2021, lei complementar que regulamentasse a matéria. Saliente-se que, nos autos da ADI no 5.469/DF, foi declarada a inconstitucionalidade formal das cláusulas 1a, 2a, 3a, 6a e 9a do Convênio CONFAZ no 93/2015, consoante pode ser verificado da ementa a seguir reproduzida: AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. LEGITIMIDADE ATIVA DA ASSOCIAÇÃO AUTORA. EMENDA CONSTITUCIONAL No 87/15. ICMS. OPERAÇÕES E PRESTAÇÕES EM QUE HAJA DESTINAÇÃO DE BENS E SERVIÇOS A CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE DO ICMS LOCALIZADO EM ESTADO DISTINTO DAQUELE DO REMETENTE. INOVAÇÃO CONSTITUCIONAL. MATÉRIA RESERVADA A LEI COMPLEMENTAR. (ART. 146, I E III, A E B; E ART. 155, § 2o, XII, A, B, C, D E I, DA CF/88). CLÁUSULAS PRIMEIRA, SEGUNDA, TERCEIRA E SEXTA DO CONVÊNIO ICMS No 93/2015. INCONSTITUCIONALIDADE. TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO E FAVORECIDO DESTINADO A MICROEMPRESAS E EMPRESAS DE PEQUENO PORTE. SIMPLES NACIONAL. MATÉRIA RESERVADA A LEI COMPLEMENTAR (ART. 146, INCISO III, D, E PARÁGRAFO ÚNICO CF/88). CLÁUSULA NONA DO CONVÊNIO ICMS No 93/2015. INCONSTITUCIONALIDADE. CAUTELAR DEFERIDA NA ADI No 5.464/DF, AD REFERENDUM DO PLENÁRIO. 1. A associação autora é formada por pessoas jurídicas ligadas ao varejo que atuam no comércio eletrônico e têm interesse comum identificável. Dispõe, por isso, de legitimidade ativa ad causam para ajuizamento da ação direta de inconstitucionalidade (CF/88, art. 103, IX). 2. Cabe a lei complementar dispor sobre conflitos de competência em matéria tributária e estabelecer normas gerais sobre os fatos geradores, as bases de cálculo, os contribuintes dos impostos discriminados na Constituição e a obrigação tributária (art. 146, I, e III, a e b). Também cabe a ela estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária sobre definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e as empresas de pequeno porte, podendo instituir regime único de arrecadação de impostos e contribuições. 3. Especificamente no que diz respeito ao ICMS, o texto constitucional consigna caber a lei complementar, entre outras competências, definir os contribuintes do imposto, dispor sobre substituição tributária, disciplinar o regime de compensação do imposto, fixar o local das operações, para fins de cobrança do imposto e de definição do estabelecimento responsável e fixar a base de cálculo do imposto (art. 155, § 2o, XII, a, b, c, d e i).4. A EC no 87/15 criou uma nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS. Houve, portanto, substancial alteração na sujeição ativa da obrigação tributária. O ICMS incidente nessas operações e prestações, que antes era devido totalmente ao estado de origem, passou a ser dividido entre dois sujeitos ativos, cabendo ao estado de origem o ICMS calculado com base na alíquota interestadual e ao estado de destino, o diferencial entre a alíquota interestadual e sua alíquota interna. 5. Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS no 93/2015.6. A Constituição também dispõe caber a lei complementar – e não a convênio interestadual – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e as empresas de pequeno porte, o que inclui regimes especiais ou simplificados de certos tributos, como o ICMS (art. 146, III, d, da CF/88, incluído pela EC no 42/03). 7. A LC no 123/06, que instituiu o Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e pelas Empresas de Pequeno Porte – Simples Nacional –, trata de maneira distinta as empresas optantes desse regime em relação ao tratamento constitucional geral atinente ao denominado diferencial de alíquotas de ICMS referente às operações de saída interestadual de bens ou de serviços a consumidor final não contribuinte. Esse imposto, nessa situação, integra o próprio regime especial e unificado de arrecadação instituído pelo citado diploma. 8. A cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15, ao determinar a extensão da sistemática da Emenda Constitucional no 87/15 aos optantes do Simples Nacional, adentra no campo material de incidência da LC no 123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento tributário diferenciado e favorecido a ser dispensado a microempresas e empresas de pequeno porte. 9. Existência de medida cautelar deferida na ADI no 5.464/DF, ad referendum do Plenário, para suspender a eficácia da cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15, editado pelo Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), até o julgamento final daquela ação. 10. Ação direta julgada procedente, declarando-se a inconstitucionalidade formal das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do Convênio ICMS no 93, de 17 de setembro de 2015, do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ), por invasão de campo próprio de lei complementar federal. 11. Modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, para que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste presente julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão deverá produzir efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15, cujos efeitos deverão retroagir à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF. Ficam ressalvadas da modulação as ações judiciais em curso. (ADI 5469, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 24/02/2021, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-099 DIVULG 24-05-2021 PUBLIC 25-05-2021) – grifo nosso. Cabe ressaltar, ainda, que o colendo Supremo Tribunal Federal modulou os efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, de modo que, quanto à cláusula nona, a decisão produzirá efeitos desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão do julgamento do RE no 1287019 (2022), ficando ressalvadas da modulação todas as ações judiciais em curso, isto é, as demandas ajuizadas antes do julgamento do aludido recurso extraordinário. É certo que a Suprema Corte, quando do julgamento do Tema n. 1.093, tratou especificamente da nova disciplina trazida pela Emenda Constitucional n. 87/2015, no que diz respeito à cobrança do ICMS-DIFAL em favor do Estado de localização do destinatário e imputada ao remetente, em operações interestaduais, sobre mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte (artigo 155, inciso VIII, alínea “b”, da Constituição Federal). Nesse sentido, é pertinente conferir o excerto do voto do eminente Ministro Marco Aurélio de Mello, exarado por ocasião do julgamento do RE n. 1.287.019: A fim de atualizar, observadas as tendências decorrentes do incremento no comércio eletrônico, a sistemática do tributo envolvendo consumidor final não contribuinte situado em outro Estado, o constituinte derivado estabeleceu a cobrança de diferencial de alíquota do ICMS, prestigiando a unidade federada de destino. Os Estados e o Distrito Federal, por meio do Convênio Confaz no 93/2015, buscaram dar concretude ao regime fiscal. (...). A nova disciplina, no que estabelecida a cobrança do diferencial de alíquota em favor da unidade federativa de destino, imputado ao remetente o recolhimento, encerra dados de ordem material, espacial e pessoal, sinalizando imprescindível a espécie legislativa. (...). Conheço do recurso extraordinário e o provejo para, reformando o acórdão atacado, assentar inválida a cobrança, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte, do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio no 93/2015, ausente lei complementar disciplinadora. (grifo nosso) Assim, a tese consolidada pelo colendo Supremo Tribunal Federal é perfeitamente aplicável ao caso em análise, em relação às hipóteses de operações interestaduais de mercadorias destinadas a consumidor não contribuinte. Feita essa digressão sobre o tema, faz-se necessário verificar se, para fins de cobrança do ICMS-DIFAL, e a consequente FECP, é necessária a edição de nova lei distrital em substituição à Lei Distrital n. 1.254/96, alterada pela Lei Distrital n. 5.546/15. A Constituição Federal dispõe da seguinte maneira acerca da competência legislativa concorrente entre os entes federados, em matéria tributária e sobre as leis complementares: Art. 24. Compete à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislar concorrentemente sobre: I – direito tributário, financeiro, penitenciário, econômico e urbanístico; [...] 1o No âmbito da legislação concorrente, a competência da União limitar-se-á a estabelecer normas gerais. 2o A competência da União para legislar sobre normas gerais não exclui a competência suplementar dos Estados. 3o Inexistindo lei federal sobre normas gerais, os Estados exercerão a competência legislativa plena, para atender a suas peculiaridades. 4o A superveniência de lei federal sobre normas gerais suspende a eficácia da lei estadual, no que lhe for contrário. [...] Art. 146. Cabe à lei complementar: I – dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; II – regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas. d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239. – grifamos. Com efeito, a LC n. 190/2022, publicada em 05/01/2022, alterou a LC n. 87/1996, para regulamentar a cobrança do ICMS-DIFAL, estabelecendo as normas gerais para sua cobrança. É certo que a LC n. 190/2022 não instituiu, tampouco aumentou a alíquota tributária, mas apenas reiterou o que já estava previsto na EC 87/2015, permanecendo válida, portanto, a Lei Distrital n. 5.546/2015. Não há que se cogitar a inconstitucionalidade por arrastamento da mencionada Lei distrital, como quer fazer crer as agravantes, a fim de obter o deferimento do seu pleito na origem. A celeuma gira em torno da eficácia da norma e não no campo de sua validade. Neste sentido, em situação similar, há um julgado esclarecedor de autoria do exmo. Ministro Gilmar Mendes2, quando entrou em vigor a EC 33/2001, permitindo a incidência do ICMS sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço. Na ocasião, o colendo Supremo Tribunal Federal, em julgamento do Tema 1713, decidiu pela constitucionalidade da incidência do ICMS sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, tendo o Estado de São Paulo editado a Lei estadual no 11.001/01 antes de editada lei complementar federal regulamentando a cobrança. A colenda Corte, então, posicionou-se no sentido de que a mencionada lei estadual não era inconstitucional, por força do artigo 24, §3o da Constituição Federal, mas que seria ineficaz até a edição da lei complementar federal (LC 114/2002), que regulou a cobrança do ICMS4. A propósito, trago à colação trecho de decisão proferida pelo exmo. Ministro Gilmar Mendes, perfilhando o entendimento acima esposado: Não se pode punir com a pecha de inconstitucional o ato do ente federativo diligente que, amparado por autorização constitucional e no exercício de sua competência tributária, alterou seu arcabouço normativo estadual para expressar o exato contido naquela norma. É bem verdade que a efetividade desse poder tributante dependeria de lei complementar federal, todavia não seria caso de inconstitucionalidade formal ou material, mas, tão somente, de condição de eficácia daquele exercício após a superveniência da legislação necessária. Caso contrário, exemplificadamente no Estado de São Paulo, chegaríamos a situação na qual, em razão de até hoje não ter havido alteração normativa quanto ao contribuinte do ICMS-importação após a Lei Complementar Federal 114/02, o referido Ente Federativo estaria impedido de cobrar o aludido tributo. Pensando consequencialmente, daríamos azo a incontáveis ações de repetição de indébitos, a promover desfalque ainda maior nas combalidas receitas estaduais. Portanto, penso que, conjugando a linha do precedente da Corte, deve-se compreender que as leis anteriores à Lei Complementar 114/02 e posteriores à EC33/01 não são inconstitucionais. A questão resolve-se no plano da eficácia. Vale dizer, no período após a EC e anterior à Lei Complementar Federal, não haveria inconstitucionalidade, mas tão só ineficácia da legislação estadual até 17.12.2002 (vigência da Lei Complementar 114/02), de sorte que seriam insubsistentes créditos tributários advindos de fatos geradores anteriores a tal marco. – grifo nosso. Dessa forma, diante do alinhavado, conclui-se pela licitude da exigibilidade do ICMS-DIFAL no âmbito do DISTRITO FEDERAL, sendo desnecessária a edição de nova lei distrital instituindo e disciplinando o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços, uma vez que, editada a LC 190/2022, fora restaurada a eficácia das leis estaduais que disciplinam a matéria. Em casos semelhantes, esta egrégia Corte de Justiça adotou igual entendimento, a exemplo dos arestos a seguir transcritos: APELAÇÃO CÍVEL. REMESSA NECESSÁRIA. MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO TRIBUTÁRIO. ICMS. DIFAL. TEMA 1.093 DA REPERCUSSÃO GERAL. EDIÇÃO DA LEI COMPLEMENTAR N. 190/22. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA. INAPLICABILIDADE. TRIBUTO JÁ INSTITUÍDO. AUSÊNCIA DE MAJORAÇÃO DE ALÍQUOTA. SUSPENSÃO TEMPORÁRIA DOS EFEITOS DA LEI DISTRITAL N. 5.546/15. SENTENÇA PARCIALMENTE REFORMADA. 1. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE n. 1.287.019/DF, firmou a tese do Tema 1.093 da repercussão geral no sentido de que "a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais". 2. A fim de reduzir o impacto do julgado na distribuição das receitas de ICMS entre os Estados e na arrecadação dos entes federados, procedeu a Suprema Corte à modulação do acórdão, de modo que produzisse efeitos somente a partir do exercício de 2022, restando, assim, legitimadas as cobranças realizadas a título de DIFAL nos exercícios anteriores. No âmbito do Distrito Federal, a medida implicou na suspensão dos efeitos da Lei n. 5.546/15 a partir do exercício de 2022 até que fosse editada lei complementar para regulamentar a matéria (Tema 1.094). 3. A recente edição da LC n. 190/22, publicada em 5.1.2022, para regulamentar a cobrança de ICMS nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, mediante alteração da Lei Kandir (LC n. 87/96), que estatui as normas gerais para cobrança do ICMS no território nacional, não importou na instituição do DIFAL propriamente, já que o imposto já vinha sendo exigido pelos Estados desde 2016, nem trouxe em seu bojo previsão de majoração das alíquotas praticadas. 4. A despeito da previsão contida em seu artigo 3o, a LC n. 190/22 não se submete ao princípio da anterioridade tributária nos termos postos no artigo 150, inciso III, alíneas b e c, da Constituição Federal, já que não instituiu nem majorou tributo, devendo ser rechaçada, por via de consequência, a tese adotada pelo Juízo a quo, no sentido da impossibilidade de cobrança do DIFAL da empresa impetrante durante todo o exercício de 2022. 5. A suspensão dos efeitos da Lei Distrital n. 5.546/15, por decisão judicial, a partir do exercício de 2022, até a edição da LC n. 190/22, publicada no mesmo exercício, implica no reconhecimento da inexigibilidade do DIFAL tão somente entre os dias 1 e 4 de janeiro de 2022. 6. APELAÇÃO E REMESSA CONHECIDAS E PARCIALMENTE PROVIDAS.(Acórdão 1709092, 07182764620228070018, Relator: JOSE FIRMO REIS SOUB, 8a Turma Cível, data de julgamento: 30/5/2023, publicado no DJE: 13/6/2023. Pág.: Sem Página Cadastrada.) – grifo nosso. APELAÇÃO CÍVEL. REMESSA NECESSÁRIA. MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO LÍQUIDO E CERTO. DIREITO TRIBUTÁRIO. EFEITO SUSPENSIVO. PRELIMINAR. AUSÊNCIA DE LEGITIMIDADE. CTN, ART.166. REJEITADA. ICMS. DIFAL. STF. TEMA 1093. NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR. MODULAÇÃO. LEI COMPLEMENTAR No 190/2022. INCIDÊNCIA. ANTERIORIDADE ANUAL E NONAGESIMAL. IMPOSSIBILIDADE. INEXISTÊNCIA DE NOVO TRIBUTO. PREVISÃO CONSTITUCIONAL. 1. A Presidência deste TJDFT, ao julgar a Suspensão de Segurança no 0706978-14.2022.8.07.0000, sobrestou todas as decisões que afastaram a cobrança do ICMS-DIFAL no exercício financeiro de 2022. Por esse motivo, não é possível qualquer provimento jurisdicional sem efeito suspensivo em desfavor do Distrito Federal. 2. O pedido de comprovação de assunção/restituição do encargo financeiro somente pode ser analisado como consequência da concessão da segurança. A matéria confunde-se com o mérito da ação e não envolve discussão sobre legitimidade. Precedente. Preliminar rejeitada. 3. O mandado de segurança constitui instrumento idôneo para proteger direito líquido e certo demonstrado de plano, por meio de prova pré-constituída, sem a necessidade de dilação probatória. 4. A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar (STF, Plenário, ADI 5469/DF, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 24/2/2021 e RE 1287019/DF, Rel. Min. Marco Aurélio, redator do acórdão Min. Dias Toffoli, julgado em 24/2/2021). 5. São válidas as leis estaduais ou distritais editadas após a EC 87/2015, que preveem a cobrança do Diferencial de Alíquota (DIFAL) nas operações e prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto. 6. Os efeitos do julgamento proferido pelo STF incidem a partir de 2022, por corresponder ao exercício financeiro seguinte ao julgamento. As cláusulas, portanto, permaneceram válidas até dezembro de 2021, ressalvadas as ações em curso. 7. A Lei Complementar no 190/2022, publicada em 5/1/2022, alterou a Lei Complementar no 87/1996 para regulamentar a cobrança do ICMS nas operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, mas não instituiu ou aumentou a alíquota tributária. 8. Antes da edição Lei Complementar no 190/2022, foi aceita a cobrança do DIFAL em período desprovido de regulamentação para a sua exigibilidade (da EC no 87/2015 até 31/12/2021). 9. Os princípios da anterioridade nonagesimal e anual não podem ser aplicados ao caso concreto, pois decorrem de previsão constitucional (CF, art. 150, inciso III, alíneas "b" e "c"). Logo, não é possível extrair da Lei Complementar interpretações que somente podem emanar da própria Constituição. 10. Não é válido o recolhimento do diferencial de alíquota de ICMS no período entre 1o/1/2022 e 4/1/2022, diante da ausência de Lei Complementar regulando a matéria. 11. Preliminar rejeitada. Remessa necessária e recurso voluntário conhecidos e parcialmente providos.(Acórdão 1674416, 07070288320228070018, Relator: DIAULAS COSTA RIBEIRO, 8a Turma Cível, data de julgamento: 16/3/2023, publicado no DJE: 21/3/2023. Pág.: Sem Página Cadastrada.) – grifo nosso. APELAÇÃO CÍVEL. CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. OPERAÇÕES DE COMÉRCIO INTERESTADUAL. DIFERENÇA DE ALÍQUOTA DO ICMS (DIFAL). EC 87/2015. TEMA 1.093 DO STF. MODULAÇÃO DE EFEITOS. LEI DISTRITAL 5.546/2015. VALIDADE. LEI COMPLEMENTAR 190/2022. VIGÊNCIA E PRODUÇÃO DE EFEITOS. SENTENÇA PARCIALMENTE REFORMADA. 1. O objeto da impetração não se dirige a disposições normativas de cunho abstrato, mas a atos de exação fiscal destinados à cobrança de diferencial de alíquota de ICMS. Sociedade impetrante que exerce atividade de comércio eletrônico, estando sujeita ao recolhimento do diferencial de alíquota para operações interestaduais. Por isso, tem interesse e legitimidade para impetrar mandado de segurança preventivo a fim de não ser compelida a prestação que reputa inconstitucional e de não sofrer sanções pelo não cumprimento. Comprovação de ter arcado com o ônus financeiro do pagamento do tributo não é critério de aferição da legitimidade para a causa, nem constitui pressuposto para o ajuizamento do mandado de segurança, devendo ser aferida quando da formulação do pedido em sede administrativa ou de liquidação de sentença, exigindo-se, na atual fase, demonstração de possibilidade de sujeição ao recolhimento. Ademais, no presente caso, não há pedido de repetição ou de compensação do indébito. 2. Mandado de segurança que discute a constitucionalidade da exigência do DIFAL/ICMS nas operações de venda de mercadorias a consumidores não contribuintes do imposto no exercício de 2022 sob alegação de não haver prévia edição de lei complementar e por desobediência ao princípio da anterioridade tributária. 3. Cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais. Precedente vinculante do Supremo Tribunal Federal (ADI 5.469/DF e RE 1.287.019/DF Tema 1.093/STF). 4. Conforme previsto no art. 150, III, "b" da Constituição Federal, é vedada a cobrança de tributos "no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou". Esse dispositivo consagra o princípio da anterioridade de exercício. Por sua vez, a alínea "c" do mesmo dispositivo veda a cobrança de tributos "antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou", sem prejuízo da exigência de anterioridade da lei ao exercício financeiro da cobrança. Trata-se do princípio da anterioridade nonagesimal. O princípio da anterioridade, sob ambas as perspectivas, tem aplicabilidade apenas nas hipóteses de efetiva criação ou de aumento de tributos. 5. Embora assentado pelo STF que a EC 87/2015 estabeleceu uma nova relação jurídica tributária, esta se deu sob o aspecto das regras que estabelecem critérios de repartição da carga tributária entre os Estados e o Distrito Federal. Afinal, desde a origem, a repartição do diferencial de alíquota inicialmente apenas quando o destinatário fosse contribuinte do imposto ? não traduz critério finalístico material de ICMS, seja de criação de novo tributo, seja de estabelecimento de carga tributária, mas, sim, regra de distribuição de receitas entre os entes federados. Conforme se extrai do julgamento pelo STF da ADI 5.469/DF e do RE 1.287.019/DF (Tema 1.093/STF), o condicionamento da repartição do diferencial de alíquota à regulamentação em lei complementar não o extinguiu do ordenamento, tendo sido, inclusive, modulados os efeitos da declaração para sanar a irregularidade formal sem descontinuidade do arranjo fiscal estabelecido pela EC 87/2015, já praticado pelas Fazendas estaduais, de modo que, sob esse aspecto, inadmissível a invocação do argumento de surpresa ao contribuinte quanto à referida exação. Orientação reforçada pelo reconhecimento do STF de que a legislação tributária aprovada após a emenda constitucional que estabeleceu o novo regime de repartição da receita tributária, mas antes da regulamentação geral, como é o caso da Lei Distrital 5.546/2015, que regulamenta o DIFAL de ICMS no âmbito do DF permanece válida, e, ultrapassado o período de modulação, produziria efeitos a partir da vigência da nova lei complementar e no que fossem com ela compatível. Nesse passo, não há espaço para invocação do princípio da anterioridade geral, conforme, inclusive, reconhecido pelo STF em recentes decisões proferidas na ADI 7066, ADI 7070, ADI 7075 e ADI 7078: "A LC 190/2022 não modificou a hipótese de incidência, tampouco da base de cálculo, mas apenas a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribuiu a capacidade tributária ativa a outro ente político ? o que, de fato, dependeu de regulamentação por lei complementar ? mas cuja eficácia pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo. ( ) O Congresso Nacional orientou-se por um critério de neutralidade fiscal em relação ao contribuinte; para este, não é visada, a princípio, qualquer repercussão econômica relacionada à obrigação principal da relação tributária, apenas obrigações acessórias decorrentes da observância de procedimentos junto às repartições fazendárias dos Estados de destino, em acréscimo ao recolhimento junto à Fazenda do Estado de origem (por uma alíquota menor). E tais obrigações, por não se situarem no âmbito da obrigação principal devida pelo contribuinte, não se sujeitam ao princípio da anterioridade, na linha do que afirmado pela Corte em relação a obrigações acessórias tais como prazo, condições e procedimentos para pagamento". ( ) O Princípio da anterioridade previsto no art. 150, III, "b", da CF, protege o contribuinte contra intromissões e avanços do Fisco sobre o patrimônio privado, o que não ocorre no caso em debate, pois trata-se um tributo já existente (diferencial de alíquota de ICMS), sobre fato gerador antes já tributado (operações interestaduais destinadas a consumidor não contribuinte), por alíquota (final) inalterada, a ser pago pelo mesmo contribuinte, sem aumento do produto final arrecadado". 6. Assim é que a Lei Complementar 190/2022 entrou em vigor imediatamente após a sua publicação (05/01/2022), devendo obediência, quanto à produção de efeitos, apenas ao período estabelecido, já que, quanto a esse aspecto, houve expressa conformação legislativa. A cláusula que confere lapso para início da produção de efeitos da nova lei complementar que veicula critérios de repartição do diferencial de alíquota, assim compreendida, não consubstancia hipótese de isenção tributária e, portanto, deve ser mantida, preservando, por um lado, a definição legislativa e, por outro, a regra de adequação temporal que consagra o primado constitucional da segurança jurídica. 7. Recurso da impetrante conhecido e parcialmente provido. Recurso voluntário do Distrito Federal não provido. (Acórdão 1638237, 07028222620228070018, Relator: MARIA IVATÔNIA, 5a Turma Cível, data de julgamento: 9/11/2022, publicado no PJe: 27/11/2022. Pág.: Sem Página Cadastrada.) – grifo nosso. Assim, considerando que não houve inconstitucionalidade por arrastamento da Lei Distrital no 1254/1996, com redação dada pela Lei Distrital no 5546/2015, mas tão somente a suspensão de sua eficácia até a edição da LC 190/2022, mostra-se inviável o deferimento da tutela antecipada. Portanto, observa-se não estar evidenciada a probabilidade de acolhimento da pretensão recursal, na forma exigida pelo artigo 300 do Código de Processo Civil, devendo ser mantida a r. decisão recorrida. Pelas razões expostas, INDEFIRO O PEDIDO DE ANTECIPAÇÃO DOS EFEITOS DA TUTELA RECURSAL. Intimem-se o agravado para, querendo, apresentar contrarrazões no prazo legal. Oficie-se ao Juízo de Direito da 8a Vara da Fazenda Pública do Distrito Federal, comunicando o inteiro teor da decisão ora exarada. Dispensadas as informações, porquanto as peças processuais juntadas pelas agravantes e a consulta aos autos do processo originário se mostram suficientes para o julgamento do agravo de instrumento. Publique-se. Intimem-se. Após, retornem os autos conclusos. Brasília/DF, 31 de julho de 2023 às 12:04:58. Desembargadora Carmen Bittencourt Relatora [1] ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário. 11a ed. Salvador: Editora Juspodivm, 2017, p. 712. [2] RE 917.950 AgR/SP. [3] Após a Emenda Constitucional 33/2001, é constitucional a incidência de ICMS sobre operações de importação efetuadas por pessoa, física ou jurídica, que não se dedica habitualmente ao comércio ou à prestação de serviços. [4] RE 917.950 AgR/SP.