Tribunal: TJDFT
Processo: 0702660-85.2022.8.07.0000
Órgão julgador: TEÓFILO CAETANO
Órgão colegiado: 1a Câmara Cível
Data de publicação: 2022-02-10

Ementa:
Vistos etc. Cuida-se de ação de segurança, com pedido de liminar, aviada pela sociedade empresária Sanbox Comércio de Eletrônicos Ltda. almejando prevenir os atos a serem praticados pelo Secretário de Estado da Fazenda Pública do Distrito Federal, assegurando-lhe a suspensão da exigibilidade do Diferencial de Alíquota de ICMS – DIFAL relativo ao exercício de 2022, relativamente a operações interestaduais com mercadorias vendidas a consumidores finais, não contribuintes do ICMS, residentes ou localizados no Distrito Federal e, por conseguinte, a emissão de certidão de regularidade fiscal, obstada a imposição de qualquer sanção proveniente do não recolhimento da exação questionada. Como suporte para a concessão da segurança pretendida, sustentara, inicialmente, que vende mercadorias para pessoas físicas e jurídicas não contribuintes do ICMS, situadas no DF, recolhendo o chamado Diferencial de Alíquota de ICMS - DIFAL, relativo à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual, destinado ao Estado de localização do destinatário. Esclarecera que a exigência do diferencial do tributo - DIFAL – encontra lastro na Emenda Constitucional no 87/2015, no Convênio ICMS no 93/2015 do CONFAZ e na Lei Distrital n° 5.546/2015, que alterara a Lei Distrital n° 1.245/1996. Ressaltara que o Supremo Tribunal Federal apreciando o tema 1.093 da repercussão geral, dera provimento ao recurso extraordinário no 1.287.019/DF, assentando a invalidade da cobrança, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte, do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio no 93/2015, enquanto não houver lei complementar disciplinadora da exação, restando fixada a seguinte tese: “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais.” Acrescentara que, demais disso, a Corte Suprema modulara os efeitos da tese firmada para que a decisão produza efeitos a partir de 1o.01.2022. Noticiara que o Distrito Federal, no dia 05 de janeiro passado, editara a Lei Complementar no 190/2022, que instituíra e regulamentara o Diferencial de Alíquota de ICMS – DIFAL. Assinalara que, considerando que a publicação da Lei Complementar no 190/2022 se perfizera no presente ano de 2022, o diferencial de alíquota somente poderá ser exigido a partir de 1o.01.2023 em observância ao princípio da anterioridade tributária inserido no artigo 150, caput, e inciso III, alínea “a”, da Constituição Federal. Destacara que a própria LC no 190/2022 previra que os efeitos da inovação legislativa deveriam se sujeitar aos princípios constitucionais da anterioridade tributária e nonagesimal. Pontuara que, em consonância com o decidido pelo Supremo Tribunal Federal no Recurso Extraordinário individualizado, fora declarada a inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio ICMS no 93/2015 do CONFAZ, que tratavam da incidência do diferencial do ICMS nas aquisições de bens destinados ao ativo fixo ou adquiridos para uso e consumo do estabelecimento sob o fundamento da ausência de lei complementar regulamentando a exação. Asseverara que, nesse contexto, ante o fato de que a exigência do DIFAL está condicionada à prévia edição de lei complementar, a sua cobrança deve se sujeitar aos princípios da anterioridade de exercício e nonagesimal, de modo que, somente poderá ser exigido a partir de 1o.01.2023. Consignara que, portanto, ostenta o direito líquido e certo de não ser afetada por cobrança de diferencial de alíquota durante o exercício de 2022, ensejando a concessão da segurança almejada, prevenindo-se que venha a ser alcançada por cobranças e sanções desprovidas de sustentação subjacente. É o relatório. Decido. Cuida-se de ação de segurança, com pedido de liminar, aviada pela sociedade empresária Sanbox Comércio de Eletrônicos Ltda. almejando prevenir os atos a serem praticados pelo Secretário de Estado da Fazenda Pública do Distrito Federal, assegurando-lhe a suspensão da exigibilidade do Diferencial de Alíquota de ICMS – DIFAL relativo ao exercício de 2022, relativamente a operações interestaduais com mercadorias vendidas a consumidores finais, não contribuintes do ICMS, residentes ou localizados no Distrito Federal e, por conseguinte, a emissão de certidão de regularidade fiscal, obstada a imposição de qualquer sanção proveniente do não recolhimento da exação questionada. Deflui do aduzido que a impetração tem por objetivo prevenir futuros atos a serem praticados pelo Secretário de Estado da Fazenda do Distrito Federal, atual Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal, consubstanciado na cobrança do diferencial entre a alíquota interna e a interestadual – DIFAL – nas operações de aquisição de mercadorias oriundas de outra unidade federada em relação aos contribuintes do ICMS. Da tutela mandamental almejada deriva que não subsiste ato concreto e individualizado imputado à autoridade impetrada – Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal – de forma a legitimar o aviamento de ação de segurança volvida a ilidir a ilegalidade em que teria incorrido e tutelar o direito que assiste à impetrante e teria sido lesionado. No molde da regulação vigorante, não ostenta o Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal competência para praticar o ato imputado – cobrança do diferencial entre a alíquota interna e a interestadual – DIFAL – nas operações de aquisição de mercadorias oriundas de outra unidade federada em relação aos contribuintes do ICMS –, estando a competência para esse desiderato reservada à Administração Tributária, não estando o impetrado, por conseguinte, legitimado a responder por eventual ilegalidade derivada da cobrança tributária impugnada. É um truísmo que a angularidade passiva da ação de segurança deve ser composta pela autoridade que está revestida de competência para praticar ou ordenar concreta e especificamente a execução ou inexecução do ato impugnado, respondendo pelas suas consequências administrativas. Destarte, se o ato cuja abstenção da prática é almejada não se insere na órbita da competência funcional da autoridade nominada como impetrada por não estar provida de lastro sequer para corrigi-la, não se reveste de legitimação para compor a relação processual mandamental. Sob essas premissas, é inexorável a ilegitimidade da autoridade impetrada para compor a angularidade passiva deste mandamus, resultando na carência de ação da impetrante, implicando a denegação da segurança, sem resolução do mérito. Consoante emerge dos argumentos inicialmente aduzidos, a impetração é voltada a prevenir a prática de futuro ato ilegal por parte da Administração Tributária, consubstanciado na cobrança do diferencial entre a alíquota interna e a interestadual – DIFAL – nas operações de aquisição de mercadorias oriundas de outra unidade federada em relação aos contribuintes do ICMS. Sob essa ótica, ressoa inexorável que a autoridade impetrada não se reveste de lastro para praticar ou corrigir o ato arrostado, porquanto referida atribuição não encontra-se inserida no âmbito da sua competência, estando, em verdade, afeta à Administração Tributária - consoante expressamente previsto na Lei Orgânica do Distrito Federal[1] -, a qual, conquanto hierarquicamente subordinada à Secretaria gerida pela autoridade impetrada – nos moldes da delimitação de competência expressamente elencada no artigo 105 da Lei Orgânica do Distrito Federal –, com ela não se confunde, notadamente no tocante às atribuições que lhe foram legalmente afetadas, não ostentando o impetrado, portanto, legitimação para compor a angularidade passiva do mandamus. Registre-se, por pertinente, que a normatização local cuidara de disciplinar a competência para a realização do ato impugnado, o qual, conforme alinhavado, restara delegado à Subsecretaria da Receita da Secretaria de Estado de Fazenda, consoante se depreende da literalidade do artigo 1o, da Lei no 2.995/02, in verbis: “Art. 1o À Subsecretaria da Receita, órgão de comando e supervisão, diretamente subordinado ao Secretário de Fazenda e Planejamento, compete planejar, controlar, supervisionar, avaliar e executar as atividades de arrecadação, fiscalização, tributação, de atendimento aos contribuintes do Distrito Federal, julgar em primeira instância, o contencioso administrativo fiscal e exercer outras atividades correlatas ou que lhe vierem a ser atribuídas ou delegadas.” Há que ser frisado que, consoante disposto no art. 6o, §3o, da Lei do Mandado de Segurança[2], a autoridade impetrada é aquela que executa concretamente o ato, não aquela que ordena a providência pessoalmente ou por decreto. Sob essa moldura, na ordem hierárquica crescente considera-se autoridade coatora aquela que primeiro executou o ato. Caso contrário, o Governador, a título ilustrativo, como mais alta autoridade, estaria legitimado para compor a angularidade passiva de qualquer impetração que impugnasse ordem emanada de norma distrital. Esse é o entendimento há muito firmado pela colenda Corte Superior de Justiça, consoante asseguram os arestos adiante ementados: “RECURSO ORDINÁRIO EM MANDADO DE SEGURANÇA. AUSÊNCIA DE OMISSÃO NO ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA. ILEGITIMIDADE PASSIVA DO SECRETÁRIO DE FAZENDA DO DISTRITO FEDERAL. EXTINÇÃO DO PROCESSO SEM JULGAMENTO DE MÉRITO. TEORIA DA ENCAMPAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO. MODIFICAÇÃO DE COMPETÊNCIA ABSOLUTA. RECURSO DESPROVIDO. 1. Não se configura omissão, tampouco negativa de prestação jurisdicional, quando o Tribunal de origem, mesmo sem ter examinado individualmente cada um dos argumentos trazidos pelo vencido, adota fundamentação suficiente para decidir de modo integral a controvérsia. 2. No caso, houve o devido pronunciamento do Tribunal de Justiça acerca: (a) da hierarquia dos órgãos da Administração; (b) das atribuições do Secretário de Estado da Fazenda; (c) da possibilidade de os executores do ato administrativo serem demandados; (d) da teoria da encampação. 3. A empresa impetrou mandado de segurança contra o Secretário da Fazenda do Distrito Federal, requerendo, em suma, fosse declarada a inexigibilidade de ISS sobre os serviços decorrentes de contratos de franquia. Por sua vez, o Tribunal de Justiça extinguiu o processo sem julgamento de mérito, tendo em vista a ilegitimidade ad causam da autoridade apontada como coatora. 4. O Secretário de Fazenda do Distrito Federal não é a autoridade competente para compor o pólo passivo da presente ação mandamental, porquanto não é a ele que incumbe a cobrança de ISS incidente sobre os contratos de franquia. Nos termos do art. 31 da Lei Orgânica do Distrito Federal, "à administração tributária incumbem as funções de lançamento, fiscalização e arrecadação dos tributos de competência do Distrito Federal e o julgamento administrativo dos processos fiscais, os quais serão exercidos, privativamente, por integrantes da carreira de auditoria tributária" (grifou-se). Por seu turno, os arts. 2o e 3o da Lei 33/89, com as alterações promovidas pela Lei 2.594/2000, atribuem, privativamente, à auditoria tributária, composta pelos Auditores da Receita e pelos Fiscais da Receita, as funções de lançamento, fiscalização, arrecadação e administração dos tributos de competência do Distrito Federal. Desse modo, a legitimidade para figurar no pólo passivo da presente impetração seria do chefe responsável pela administração tributária da Receita do Distrito Federal. 5. Não há como aplicar, no caso em exame, a teoria da encampação, porquanto não foi preenchido um de seus requisitos necessários, relativo ao não-comprometimento de competência absoluta, que é de natureza constitucional. 6. A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, a partir do julgamento do MS 10.484/DF, de relatoria do Ministro José Delgado (DJ de 26.9.2005), consagrou orientação no sentido de que a teoria da encampação apenas é aplicável ao mandado de segurança quando preenchidos os seguintes requisitos: (a) existência de vínculo hierárquico entre a autoridade que prestou informações e a que ordenou a prática do ato impugnado; (b) manifestação a respeito do mérito nas informações prestadas; (c) ausência de modificação de competência estabelecida na Constituição Federal. 7. O primeiro requisito foi devidamente preenchido, qual seja a existência de vínculo hierárquico entre a autoridade que prestou informações e a que ordenou a prática do ato impugnado. Isso, porque o Diretor responsável pela administração tributária do Distrito Federal é autoridade hierarquicamente inferior ao Secretário da Fazenda do Distrito Federal, que, conforme a previsão do art. 1o da Lei 3.167/2003, é o responsável pela "supervisão, coordenação e execução da administração tributária". Outrossim, o segundo requisito também foi satisfeito, na medida em que, consoante anteriormente salientado, a autoridade impetrada, em suas informações, além de impugnar sua legitimidade para figurar no pólo passivo do mandado de segurança, defendeu-se do mérito do mandamus. Todavia, o terceiro requisito não foi atendido, pois, na hipótese dos autos, há necessidade de deslocamento de competência originária e absoluta para julgamento do mandado de segurança, na medida em que o Secretário de Fazenda do Distrito Federal possui foro privilegiado por prerrogativa de função no Tribunal de Justiça, ao passo que a autoridade efetivamente competente tem foro na primeira instância. Assim, "não cabe adotar a chamada 'teoria da encampação', o que determinaria, nas circunstâncias, por vias transversas, uma indevida modificação ampliativa da competência absoluta do Tribunal de Justiça fixada na Constituição" (RMS 22.518, 1a Turma, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJ de 16.8.2007). 8. É incabível ao julgador a substituição de ofício da autoridade coatora, mormente quando a autoridade realmente competente para o processamento e julgamento do mandado de segurança não estiver sob sua jurisdição originária. 9. Recurso ordinário desprovido. ( RMS 21809/DF – Rel. Min. Denise Arruda – Primeira Turma – Dje 15/12/2008) “[...] 3. A legitimidade passiva no mandamus é fixada pela autoridade que tem poder de realizar o ato lesivo, na ação preventiva, ou aquele que pode desfazer o ato lesivo, na ação repressiva. 4. O Secretário da Fazenda Estadual apenas edita comandos gerais para a fiel execução da lei, não agindo diretamente na execução da lavratura de auto de infração tributária, cabendo ao Delegado Regional Tributário a tarefa de executar os comandos gerais editados na Instrução Normativa estadual, razão pela qual a autoridade competente para responder ao ‘mandamus’ é o Delegado Regional Tributário e não o Secretário da Fazenda. 5. Precedentes: RMS 20471/RJ, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, julgado em 4/6/2009, DJe 17/6/2009; REsp 829728/RS, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 16/9/2008, DJe 7/11/2008; REsp 891795/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 11/3/2008, DJe 31/3/2008. Agravo regimental provido”. (AgRG no RESP 1027909/GO – Rel. Min. Humberto Martins – Segunda Turma - Dje 27/05/2010 ) A questão já fora igualmente solucionada por esta Casa de Justiça, que, ao exame de casos concretos que se afinam linearmente ao ora submetido à apreciação, assentara a ilegitimidade do então Secretário da Fazenda do Distrito Federal, atual Secretário de Economia do Distrito Federal, para a composição passiva de ação de segurança impetrada com idêntico objeto, consoante se depreende dos arestos adiante ementados: “MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. RECOLHIMENTO DIFAL/ICMS. AUTORIDADE COATORA. SECRETÁRIO DE ECONOMIA DO DISTRITO FEDERAL. AGENTE POLÍTICO. ILEGITIMIDADE PASSIVA. TEORIA DA ENCAMPAÇÃO. MODIFICAÇÃO DE COMPETÊNCIA. INAPLICABILIDADE. EXTINÇÃO DO FEITO SEM JULGAMENTO DE MÉRITO. 1. Conforme estabelece o art. 6o, § 3o, da Lei 12.016/2009, em sede de mandado de segurança, deve figurar como coatora a autoridade que deu causa à lesão jurídica ou que detenha atribuição para adotar as providências para desfazer o ato reputado ilegal ou abusivo. Assim, a autoridade coatora é aquela que efetivamente cumpre a ordem judicial e não aquela que genericamente orienta os órgãos subordinados a respeito da aplicação da lei no âmbito administrativo. 2. Tratando-se de mandado de segurança em que se discute a exigência do recolhimento do Diferencial de Alíquota de ICMS – DIFAL/ICMS, carece de ilegitimidade passiva o Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal. Precedentes STJ e TJDFT. 3. Segundo o enunciado 628 do Superior Tribunal de Justiça, pela teoria da encampação, é possível relativizar eventual “equívoco” na indicação da autoridade coatora no mandado de segurança, desde que cumpridos os seguintes requisitos: a) existência de vínculo hierárquico entre a autoridade que prestou informações e a que ordenou a prática do ato impugnado; b) manifestação a respeito do mérito nas informações prestadas; e c) ausência de modificação de competência estabelecida na Constituição Federal. 4. Constatado, no caso concreto, que a retificação da autoridade coatora importa modificação da competência jurisdicional, alterando-se do Tribunal para uma das Varas da Fazenda Pública, nos termos do artigo 21, inciso II, do RITJDFT e do artigo 26, inciso III, da Lei de Organização Judiciária do DF, reputa-se inaplicável a teoria da encampação. Precedentes da 1a Câmara Cível. 5. Preliminar de ilegitimidade passiva acolhida. Mandado de segurança extinto sem julgamento de mérito. (Acórdão 1364466, 07099707920218070000, Relator: SIMONE LUCINDO, 1a Câmara Cível, data de julgamento: 16/8/2021, publicado no DJE: 26/8/2021. Pág.: Sem Página Cadastrada.) “MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS-DIFAL. PRETENSÃO DE NÃO RECOLHIMENTO. SECRETÁRIO DE ESTADO DE ECONOMIA DO DISTRITO FEDERAL. AUTORIDADE COATORA. ILEGITIMIDADE PASSIVA. PRELIMINAR ACOLHIDA. SEGURANÇA DENEGADA. 1. Considera-se autoridade coatora aquela que tenha praticado o ato impugnado ou da qual emane a ordem para a sua prática, de acordo com o disposto no art. 6o, §3o, da Lei n. 12.016/2009. 2. O Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal não detém atribuição para decidir sobre a exigência do ICMS-DIFAL ou para reverter atos concretos relativos à fiscalização, lançamento e cobrança de crédito tributário, não possuindo, pois, relação de causalidade com a suposta lesão invocada. 3. Não se aplica a Teoria da Encampação, que autorizaria a mitigação da indicação errônea da autoridade coatora, visto que haveria modificação da competência para julgamento do writ. 4. Acolhida a preliminar de ilegitimidade passiva e denegada a segurança.” (Acórdão 1362927, 07075397220218070000, Relator: ROBERTO FREITAS, 1a Câmara Cível, data de julgamento: 16/8/2021, publicado no DJE: 20/8/2021. Pág.: Sem Página Cadastrada.) “MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DE ICMS (DIFAL). SECRETÁRIO DE ESTADO. ILEGITIMIDADE PASSIVA. CÂMARA CÍVEL. INCOMPETÊNCIA ABSOLUTA. SUBSECRETÁRIO. AUTORIDADE DO GOVERNO DO DISTRITO FEDERAL. COMPETÊNCIA. VARAS DA FAZENDA PÚBLICA. REMESSA DOS AUTOS. 1. Mandado de Segurança preventivo de ato atribuído ao Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal, consistente na exigência do Diferencial de Alíquota de ICMS (DIFAL). 2. De acordo com o art. 6o, § 3o, da Lei no 1.016/2009, "Considera-se autoridade coatora aquela que tenha praticado o ato impugnado ou da qual emane a ordem para a sua prática". 3. O Secretário de Estado "é o agente político livremente escolhido pelo Governador para auxiliá-lo na elaboração e implantação das políticas fiscais, o que não se confunde com lançamento, cobrança de ICMS ou análise de pedidos de restituição" (AgInt no RMS 64.072/PR, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 16/11/2020, DJe 24/11/2020). Por isso, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de que o Secretário de Estado, em regra, não ostenta legitimidade para figurar no polo passivo do mandado de segurança voltado contra atos relacionados à cobrança de tributos. 4. Acolhida a alegação de ilegitimidade passiva do Secretário de Estado e remanescendo no polo passivo a autoridade efetivamente responsável pelo ato atacado - Subsecretário da Receita -, deve ser declarada a incompetência absoluta da Câmara Cível, remetendo-se os autos para uma das Varas da Fazenda Pública do DF, juízo competente para processar e julgar o mandado de segurança (art. 26, III, da Lei no 11.697/2008. 5. Alegação de ilegitimidade passiva acolhida. Remessa dos autos ao juízo competente.” (Acórdão 1353431, 07063210920218070000, Relator: CESAR LOYOLA, 2a Câmara Cível, data de julgamento: 5/7/2021, publicado no DJE: 23/7/2021. Pág.: Sem Página Cadastrada.) Do alinhado deflui a certeza de que, em estando a impetração voltada a prevenir futuro ato ilegal a ser praticado pela administração tributária na cobrança do diferencial entre a alíquota interna e a interestadual – DIFAL – nas operações de aquisição de mercadorias oriundas de outra unidade federada em relação aos contribuintes do ICMS, sobeja manifestamente irreversível que não subsiste ato concreto e individualizado imputado à autoridade impetrada – Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal - de forma a legitimar o aviamento de ação de segurança volvida a ilidir a ilegalidade em que teria incorrido e tutelar o direito que assiste à impetrante e teria sido lesionado, ressoando incontroverso que a impetração carece de viabilidade jurídica no plano abstrato ante a inexorável ilegitimidade passiva da autoridade apontada coatora. Resta legitimada, então, a afirmação da carência de ação da impetrante, decorrente da ilegitimidade passiva da autoridade indigitada, e a extinção do mandamus sem exame do mérito, como forma de ser resguardada, inclusive, sua destinação teleológica, que é o resguardo de direito líquido e certo afetado por ato de autoridade (CF, art. 5o, LXIX). Esteado nos argumentos alinhados, afirmo a carência de ação da impetrante decorrente da inexorável ilegitimidade passiva da autoridade apontada coatora, e, em consequência, denego a ordem, sem examinar seu mérito, extinguindo o writ, sem resolução do mérito, com lastro no artigo 10 da Lei do Mandado de Segurança – Lei no 12.016/09 - e no artigo 485, incisos I e VI, do estatuto processual. Custas pela impetrante. Operada a preclusão e pagas as custas, feitas as anotações e dada a devida baixa, arquivem-se os autos. Intimem-se. Brasília-DF, 08 de fevereiro de 2022. Desembargador TEÓFILO CAETANO Relator [1] - “Art. 31. À administração tributária incumbe as funções de lançamento, fiscalização e arrecadação dos tributos de competência do Distrito Federal e o julgamento administrativo dos processos fiscais, os quais serão exercidos, privativamente, por integrantes da carreira de auditoria tributária.” [2] - Art. 6, §3o da Lei no 12.016/2009: “Considera-se autoridade coatora aquela que tenha praticado o ato impugnado ou da qual emane a ordem para a sua prática”.

Inteiro teor:
Vistos etc. Cuida-se de ação de segurança, com pedido de liminar, aviada pela sociedade empresária Sanbox Comércio de Eletrônicos Ltda. almejando prevenir os atos a serem praticados pelo Secretário de Estado da Fazenda Pública do Distrito Federal, assegurando-lhe a suspensão da exigibilidade do Diferencial de Alíquota de ICMS – DIFAL relativo ao exercício de 2022, relativamente a operações interestaduais com mercadorias vendidas a consumidores finais, não contribuintes do ICMS, residentes ou localizados no Distrito Federal e, por conseguinte, a emissão de certidão de regularidade fiscal, obstada a imposição de qualquer sanção proveniente do não recolhimento da exação questionada. Como suporte para a concessão da segurança pretendida, sustentara, inicialmente, que vende mercadorias para pessoas físicas e jurídicas não contribuintes do ICMS, situadas no DF, recolhendo o chamado Diferencial de Alíquota de ICMS - DIFAL, relativo à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual, destinado ao Estado de localização do destinatário. Esclarecera que a exigência do diferencial do tributo - DIFAL – encontra lastro na Emenda Constitucional no 87/2015, no Convênio ICMS no 93/2015 do CONFAZ e na Lei Distrital n° 5.546/2015, que alterara a Lei Distrital n° 1.245/1996. Ressaltara que o Supremo Tribunal Federal apreciando o tema 1.093 da repercussão geral, dera provimento ao recurso extraordinário no 1.287.019/DF, assentando a invalidade da cobrança, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte, do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio no 93/2015, enquanto não houver lei complementar disciplinadora da exação, restando fixada a seguinte tese: “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais.” Acrescentara que, demais disso, a Corte Suprema modulara os efeitos da tese firmada para que a decisão produza efeitos a partir de 1o.01.2022. Noticiara que o Distrito Federal, no dia 05 de janeiro passado, editara a Lei Complementar no 190/2022, que instituíra e regulamentara o Diferencial de Alíquota de ICMS – DIFAL. Assinalara que, considerando que a publicação da Lei Complementar no 190/2022 se perfizera no presente ano de 2022, o diferencial de alíquota somente poderá ser exigido a partir de 1o.01.2023 em observância ao princípio da anterioridade tributária inserido no artigo 150, caput, e inciso III, alínea “a”, da Constituição Federal. Destacara que a própria LC no 190/2022 previra que os efeitos da inovação legislativa deveriam se sujeitar aos princípios constitucionais da anterioridade tributária e nonagesimal. Pontuara que, em consonância com o decidido pelo Supremo Tribunal Federal no Recurso Extraordinário individualizado, fora declarada a inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio ICMS no 93/2015 do CONFAZ, que tratavam da incidência do diferencial do ICMS nas aquisições de bens destinados ao ativo fixo ou adquiridos para uso e consumo do estabelecimento sob o fundamento da ausência de lei complementar regulamentando a exação. Asseverara que, nesse contexto, ante o fato de que a exigência do DIFAL está condicionada à prévia edição de lei complementar, a sua cobrança deve se sujeitar aos princípios da anterioridade de exercício e nonagesimal, de modo que, somente poderá ser exigido a partir de 1o.01.2023. Consignara que, portanto, ostenta o direito líquido e certo de não ser afetada por cobrança de diferencial de alíquota durante o exercício de 2022, ensejando a concessão da segurança almejada, prevenindo-se que venha a ser alcançada por cobranças e sanções desprovidas de sustentação subjacente. É o relatório. Decido. Cuida-se de ação de segurança, com pedido de liminar, aviada pela sociedade empresária Sanbox Comércio de Eletrônicos Ltda. almejando prevenir os atos a serem praticados pelo Secretário de Estado da Fazenda Pública do Distrito Federal, assegurando-lhe a suspensão da exigibilidade do Diferencial de Alíquota de ICMS – DIFAL relativo ao exercício de 2022, relativamente a operações interestaduais com mercadorias vendidas a consumidores finais, não contribuintes do ICMS, residentes ou localizados no Distrito Federal e, por conseguinte, a emissão de certidão de regularidade fiscal, obstada a imposição de qualquer sanção proveniente do não recolhimento da exação questionada. Deflui do aduzido que a impetração tem por objetivo prevenir futuros atos a serem praticados pelo Secretário de Estado da Fazenda do Distrito Federal, atual Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal, consubstanciado na cobrança do diferencial entre a alíquota interna e a interestadual – DIFAL – nas operações de aquisição de mercadorias oriundas de outra unidade federada em relação aos contribuintes do ICMS. Da tutela mandamental almejada deriva que não subsiste ato concreto e individualizado imputado à autoridade impetrada – Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal – de forma a legitimar o aviamento de ação de segurança volvida a ilidir a ilegalidade em que teria incorrido e tutelar o direito que assiste à impetrante e teria sido lesionado. No molde da regulação vigorante, não ostenta o Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal competência para praticar o ato imputado – cobrança do diferencial entre a alíquota interna e a interestadual – DIFAL – nas operações de aquisição de mercadorias oriundas de outra unidade federada em relação aos contribuintes do ICMS –, estando a competência para esse desiderato reservada à Administração Tributária, não estando o impetrado, por conseguinte, legitimado a responder por eventual ilegalidade derivada da cobrança tributária impugnada. É um truísmo que a angularidade passiva da ação de segurança deve ser composta pela autoridade que está revestida de competência para praticar ou ordenar concreta e especificamente a execução ou inexecução do ato impugnado, respondendo pelas suas consequências administrativas. Destarte, se o ato cuja abstenção da prática é almejada não se insere na órbita da competência funcional da autoridade nominada como impetrada por não estar provida de lastro sequer para corrigi-la, não se reveste de legitimação para compor a relação processual mandamental. Sob essas premissas, é inexorável a ilegitimidade da autoridade impetrada para compor a angularidade passiva deste mandamus, resultando na carência de ação da impetrante, implicando a denegação da segurança, sem resolução do mérito. Consoante emerge dos argumentos inicialmente aduzidos, a impetração é voltada a prevenir a prática de futuro ato ilegal por parte da Administração Tributária, consubstanciado na cobrança do diferencial entre a alíquota interna e a interestadual – DIFAL – nas operações de aquisição de mercadorias oriundas de outra unidade federada em relação aos contribuintes do ICMS. Sob essa ótica, ressoa inexorável que a autoridade impetrada não se reveste de lastro para praticar ou corrigir o ato arrostado, porquanto referida atribuição não encontra-se inserida no âmbito da sua competência, estando, em verdade, afeta à Administração Tributária - consoante expressamente previsto na Lei Orgânica do Distrito Federal[1] -, a qual, conquanto hierarquicamente subordinada à Secretaria gerida pela autoridade impetrada – nos moldes da delimitação de competência expressamente elencada no artigo 105 da Lei Orgânica do Distrito Federal –, com ela não se confunde, notadamente no tocante às atribuições que lhe foram legalmente afetadas, não ostentando o impetrado, portanto, legitimação para compor a angularidade passiva do mandamus. Registre-se, por pertinente, que a normatização local cuidara de disciplinar a competência para a realização do ato impugnado, o qual, conforme alinhavado, restara delegado à Subsecretaria da Receita da Secretaria de Estado de Fazenda, consoante se depreende da literalidade do artigo 1o, da Lei no 2.995/02, in verbis: “Art. 1o À Subsecretaria da Receita, órgão de comando e supervisão, diretamente subordinado ao Secretário de Fazenda e Planejamento, compete planejar, controlar, supervisionar, avaliar e executar as atividades de arrecadação, fiscalização, tributação, de atendimento aos contribuintes do Distrito Federal, julgar em primeira instância, o contencioso administrativo fiscal e exercer outras atividades correlatas ou que lhe vierem a ser atribuídas ou delegadas.” Há que ser frisado que, consoante disposto no art. 6o, §3o, da Lei do Mandado de Segurança[2], a autoridade impetrada é aquela que executa concretamente o ato, não aquela que ordena a providência pessoalmente ou por decreto. Sob essa moldura, na ordem hierárquica crescente considera-se autoridade coatora aquela que primeiro executou o ato. Caso contrário, o Governador, a título ilustrativo, como mais alta autoridade, estaria legitimado para compor a angularidade passiva de qualquer impetração que impugnasse ordem emanada de norma distrital. Esse é o entendimento há muito firmado pela colenda Corte Superior de Justiça, consoante asseguram os arestos adiante ementados: “RECURSO ORDINÁRIO EM MANDADO DE SEGURANÇA. AUSÊNCIA DE OMISSÃO NO ACÓRDÃO DO TRIBUNAL DE JUSTIÇA. ILEGITIMIDADE PASSIVA DO SECRETÁRIO DE FAZENDA DO DISTRITO FEDERAL. EXTINÇÃO DO PROCESSO SEM JULGAMENTO DE MÉRITO. TEORIA DA ENCAMPAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO. MODIFICAÇÃO DE COMPETÊNCIA ABSOLUTA. RECURSO DESPROVIDO. 1. Não se configura omissão, tampouco negativa de prestação jurisdicional, quando o Tribunal de origem, mesmo sem ter examinado individualmente cada um dos argumentos trazidos pelo vencido, adota fundamentação suficiente para decidir de modo integral a controvérsia. 2. No caso, houve o devido pronunciamento do Tribunal de Justiça acerca: (a) da hierarquia dos órgãos da Administração; (b) das atribuições do Secretário de Estado da Fazenda; (c) da possibilidade de os executores do ato administrativo serem demandados; (d) da teoria da encampação. 3. A empresa impetrou mandado de segurança contra o Secretário da Fazenda do Distrito Federal, requerendo, em suma, fosse declarada a inexigibilidade de ISS sobre os serviços decorrentes de contratos de franquia. Por sua vez, o Tribunal de Justiça extinguiu o processo sem julgamento de mérito, tendo em vista a ilegitimidade ad causam da autoridade apontada como coatora. 4. O Secretário de Fazenda do Distrito Federal não é a autoridade competente para compor o pólo passivo da presente ação mandamental, porquanto não é a ele que incumbe a cobrança de ISS incidente sobre os contratos de franquia. Nos termos do art. 31 da Lei Orgânica do Distrito Federal, "à administração tributária incumbem as funções de lançamento, fiscalização e arrecadação dos tributos de competência do Distrito Federal e o julgamento administrativo dos processos fiscais, os quais serão exercidos, privativamente, por integrantes da carreira de auditoria tributária" (grifou-se). Por seu turno, os arts. 2o e 3o da Lei 33/89, com as alterações promovidas pela Lei 2.594/2000, atribuem, privativamente, à auditoria tributária, composta pelos Auditores da Receita e pelos Fiscais da Receita, as funções de lançamento, fiscalização, arrecadação e administração dos tributos de competência do Distrito Federal. Desse modo, a legitimidade para figurar no pólo passivo da presente impetração seria do chefe responsável pela administração tributária da Receita do Distrito Federal. 5. Não há como aplicar, no caso em exame, a teoria da encampação, porquanto não foi preenchido um de seus requisitos necessários, relativo ao não-comprometimento de competência absoluta, que é de natureza constitucional. 6. A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, a partir do julgamento do MS 10.484/DF, de relatoria do Ministro José Delgado (DJ de 26.9.2005), consagrou orientação no sentido de que a teoria da encampação apenas é aplicável ao mandado de segurança quando preenchidos os seguintes requisitos: (a) existência de vínculo hierárquico entre a autoridade que prestou informações e a que ordenou a prática do ato impugnado; (b) manifestação a respeito do mérito nas informações prestadas; (c) ausência de modificação de competência estabelecida na Constituição Federal. 7. O primeiro requisito foi devidamente preenchido, qual seja a existência de vínculo hierárquico entre a autoridade que prestou informações e a que ordenou a prática do ato impugnado. Isso, porque o Diretor responsável pela administração tributária do Distrito Federal é autoridade hierarquicamente inferior ao Secretário da Fazenda do Distrito Federal, que, conforme a previsão do art. 1o da Lei 3.167/2003, é o responsável pela "supervisão, coordenação e execução da administração tributária". Outrossim, o segundo requisito também foi satisfeito, na medida em que, consoante anteriormente salientado, a autoridade impetrada, em suas informações, além de impugnar sua legitimidade para figurar no pólo passivo do mandado de segurança, defendeu-se do mérito do mandamus. Todavia, o terceiro requisito não foi atendido, pois, na hipótese dos autos, há necessidade de deslocamento de competência originária e absoluta para julgamento do mandado de segurança, na medida em que o Secretário de Fazenda do Distrito Federal possui foro privilegiado por prerrogativa de função no Tribunal de Justiça, ao passo que a autoridade efetivamente competente tem foro na primeira instância. Assim, "não cabe adotar a chamada 'teoria da encampação', o que determinaria, nas circunstâncias, por vias transversas, uma indevida modificação ampliativa da competência absoluta do Tribunal de Justiça fixada na Constituição" (RMS 22.518, 1a Turma, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJ de 16.8.2007). 8. É incabível ao julgador a substituição de ofício da autoridade coatora, mormente quando a autoridade realmente competente para o processamento e julgamento do mandado de segurança não estiver sob sua jurisdição originária. 9. Recurso ordinário desprovido. ( RMS 21809/DF – Rel. Min. Denise Arruda – Primeira Turma – Dje 15/12/2008) “[...] 3. A legitimidade passiva no mandamus é fixada pela autoridade que tem poder de realizar o ato lesivo, na ação preventiva, ou aquele que pode desfazer o ato lesivo, na ação repressiva. 4. O Secretário da Fazenda Estadual apenas edita comandos gerais para a fiel execução da lei, não agindo diretamente na execução da lavratura de auto de infração tributária, cabendo ao Delegado Regional Tributário a tarefa de executar os comandos gerais editados na Instrução Normativa estadual, razão pela qual a autoridade competente para responder ao ‘mandamus’ é o Delegado Regional Tributário e não o Secretário da Fazenda. 5. Precedentes: RMS 20471/RJ, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, julgado em 4/6/2009, DJe 17/6/2009; REsp 829728/RS, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 16/9/2008, DJe 7/11/2008; REsp 891795/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 11/3/2008, DJe 31/3/2008. Agravo regimental provido”. (AgRG no RESP 1027909/GO – Rel. Min. Humberto Martins – Segunda Turma - Dje 27/05/2010 ) A questão já fora igualmente solucionada por esta Casa de Justiça, que, ao exame de casos concretos que se afinam linearmente ao ora submetido à apreciação, assentara a ilegitimidade do então Secretário da Fazenda do Distrito Federal, atual Secretário de Economia do Distrito Federal, para a composição passiva de ação de segurança impetrada com idêntico objeto, consoante se depreende dos arestos adiante ementados: “MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. RECOLHIMENTO DIFAL/ICMS. AUTORIDADE COATORA. SECRETÁRIO DE ECONOMIA DO DISTRITO FEDERAL. AGENTE POLÍTICO. ILEGITIMIDADE PASSIVA. TEORIA DA ENCAMPAÇÃO. MODIFICAÇÃO DE COMPETÊNCIA. INAPLICABILIDADE. EXTINÇÃO DO FEITO SEM JULGAMENTO DE MÉRITO. 1. Conforme estabelece o art. 6o, § 3o, da Lei 12.016/2009, em sede de mandado de segurança, deve figurar como coatora a autoridade que deu causa à lesão jurídica ou que detenha atribuição para adotar as providências para desfazer o ato reputado ilegal ou abusivo. Assim, a autoridade coatora é aquela que efetivamente cumpre a ordem judicial e não aquela que genericamente orienta os órgãos subordinados a respeito da aplicação da lei no âmbito administrativo. 2. Tratando-se de mandado de segurança em que se discute a exigência do recolhimento do Diferencial de Alíquota de ICMS – DIFAL/ICMS, carece de ilegitimidade passiva o Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal. Precedentes STJ e TJDFT. 3. Segundo o enunciado 628 do Superior Tribunal de Justiça, pela teoria da encampação, é possível relativizar eventual “equívoco” na indicação da autoridade coatora no mandado de segurança, desde que cumpridos os seguintes requisitos: a) existência de vínculo hierárquico entre a autoridade que prestou informações e a que ordenou a prática do ato impugnado; b) manifestação a respeito do mérito nas informações prestadas; e c) ausência de modificação de competência estabelecida na Constituição Federal. 4. Constatado, no caso concreto, que a retificação da autoridade coatora importa modificação da competência jurisdicional, alterando-se do Tribunal para uma das Varas da Fazenda Pública, nos termos do artigo 21, inciso II, do RITJDFT e do artigo 26, inciso III, da Lei de Organização Judiciária do DF, reputa-se inaplicável a teoria da encampação. Precedentes da 1a Câmara Cível. 5. Preliminar de ilegitimidade passiva acolhida. Mandado de segurança extinto sem julgamento de mérito. (Acórdão 1364466, 07099707920218070000, Relator: SIMONE LUCINDO, 1a Câmara Cível, data de julgamento: 16/8/2021, publicado no DJE: 26/8/2021. Pág.: Sem Página Cadastrada.) “MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS-DIFAL. PRETENSÃO DE NÃO RECOLHIMENTO. SECRETÁRIO DE ESTADO DE ECONOMIA DO DISTRITO FEDERAL. AUTORIDADE COATORA. ILEGITIMIDADE PASSIVA. PRELIMINAR ACOLHIDA. SEGURANÇA DENEGADA. 1. Considera-se autoridade coatora aquela que tenha praticado o ato impugnado ou da qual emane a ordem para a sua prática, de acordo com o disposto no art. 6o, §3o, da Lei n. 12.016/2009. 2. O Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal não detém atribuição para decidir sobre a exigência do ICMS-DIFAL ou para reverter atos concretos relativos à fiscalização, lançamento e cobrança de crédito tributário, não possuindo, pois, relação de causalidade com a suposta lesão invocada. 3. Não se aplica a Teoria da Encampação, que autorizaria a mitigação da indicação errônea da autoridade coatora, visto que haveria modificação da competência para julgamento do writ. 4. Acolhida a preliminar de ilegitimidade passiva e denegada a segurança.” (Acórdão 1362927, 07075397220218070000, Relator: ROBERTO FREITAS, 1a Câmara Cível, data de julgamento: 16/8/2021, publicado no DJE: 20/8/2021. Pág.: Sem Página Cadastrada.) “MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA DE ICMS (DIFAL). SECRETÁRIO DE ESTADO. ILEGITIMIDADE PASSIVA. CÂMARA CÍVEL. INCOMPETÊNCIA ABSOLUTA. SUBSECRETÁRIO. AUTORIDADE DO GOVERNO DO DISTRITO FEDERAL. COMPETÊNCIA. VARAS DA FAZENDA PÚBLICA. REMESSA DOS AUTOS. 1. Mandado de Segurança preventivo de ato atribuído ao Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal, consistente na exigência do Diferencial de Alíquota de ICMS (DIFAL). 2. De acordo com o art. 6o, § 3o, da Lei no 1.016/2009, "Considera-se autoridade coatora aquela que tenha praticado o ato impugnado ou da qual emane a ordem para a sua prática". 3. O Secretário de Estado "é o agente político livremente escolhido pelo Governador para auxiliá-lo na elaboração e implantação das políticas fiscais, o que não se confunde com lançamento, cobrança de ICMS ou análise de pedidos de restituição" (AgInt no RMS 64.072/PR, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 16/11/2020, DJe 24/11/2020). Por isso, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de que o Secretário de Estado, em regra, não ostenta legitimidade para figurar no polo passivo do mandado de segurança voltado contra atos relacionados à cobrança de tributos. 4. Acolhida a alegação de ilegitimidade passiva do Secretário de Estado e remanescendo no polo passivo a autoridade efetivamente responsável pelo ato atacado - Subsecretário da Receita -, deve ser declarada a incompetência absoluta da Câmara Cível, remetendo-se os autos para uma das Varas da Fazenda Pública do DF, juízo competente para processar e julgar o mandado de segurança (art. 26, III, da Lei no 11.697/2008. 5. Alegação de ilegitimidade passiva acolhida. Remessa dos autos ao juízo competente.” (Acórdão 1353431, 07063210920218070000, Relator: CESAR LOYOLA, 2a Câmara Cível, data de julgamento: 5/7/2021, publicado no DJE: 23/7/2021. Pág.: Sem Página Cadastrada.) Do alinhado deflui a certeza de que, em estando a impetração voltada a prevenir futuro ato ilegal a ser praticado pela administração tributária na cobrança do diferencial entre a alíquota interna e a interestadual – DIFAL – nas operações de aquisição de mercadorias oriundas de outra unidade federada em relação aos contribuintes do ICMS, sobeja manifestamente irreversível que não subsiste ato concreto e individualizado imputado à autoridade impetrada – Secretário de Estado de Economia do Distrito Federal - de forma a legitimar o aviamento de ação de segurança volvida a ilidir a ilegalidade em que teria incorrido e tutelar o direito que assiste à impetrante e teria sido lesionado, ressoando incontroverso que a impetração carece de viabilidade jurídica no plano abstrato ante a inexorável ilegitimidade passiva da autoridade apontada coatora. Resta legitimada, então, a afirmação da carência de ação da impetrante, decorrente da ilegitimidade passiva da autoridade indigitada, e a extinção do mandamus sem exame do mérito, como forma de ser resguardada, inclusive, sua destinação teleológica, que é o resguardo de direito líquido e certo afetado por ato de autoridade (CF, art. 5o, LXIX). Esteado nos argumentos alinhados, afirmo a carência de ação da impetrante decorrente da inexorável ilegitimidade passiva da autoridade apontada coatora, e, em consequência, denego a ordem, sem examinar seu mérito, extinguindo o writ, sem resolução do mérito, com lastro no artigo 10 da Lei do Mandado de Segurança – Lei no 12.016/09 - e no artigo 485, incisos I e VI, do estatuto processual. Custas pela impetrante. Operada a preclusão e pagas as custas, feitas as anotações e dada a devida baixa, arquivem-se os autos. Intimem-se. Brasília-DF, 08 de fevereiro de 2022. Desembargador TEÓFILO CAETANO Relator [1] - “Art. 31. À administração tributária incumbe as funções de lançamento, fiscalização e arrecadação dos tributos de competência do Distrito Federal e o julgamento administrativo dos processos fiscais, os quais serão exercidos, privativamente, por integrantes da carreira de auditoria tributária.” [2] - Art. 6, §3o da Lei no 12.016/2009: “Considera-se autoridade coatora aquela que tenha praticado o ato impugnado ou da qual emane a ordem para a sua prática”.