Tribunal: TJDFT
Processo: 0707828-68.2022.8.07.0000
Órgão julgador: FABRÍCIO FONTOURA BEZERRA
Órgão colegiado: 7a Turma Cível
Data de publicação: 2022-03-18

Ementa:
Poder Judiciário da União TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO DISTRITO FEDERAL E DOS TERRITÓRIOS Gabinete do Des. Fabrício Fontoura Bezerra Número do processo: 0707828-68.2022.8.07.0000 Classe judicial: AGRAVO DE INSTRUMENTO (202) AGRAVANTE: DB S.A COMERCIO DE MOVEIS E ELETRODOMESTICOS, DB S.A COMERCIO DE MOVEIS E ELETRODOMESTICOS, DB S.A COMERCIO DE MOVEIS E ELETRODOMESTICOS AGRAVADO: DISTRITO FEDERAL D E C I S Ã O Trata-se de agravo de instrumento, com pedido de, interposto por DB S.A COMÉRCIO DE MÓVEIS E ELETRODOMÉSTICOS E OUTROS. Na origem, DB S.A COMÉRCIO DE MÓVEIS E ELETRODOMÉSTICOS E OUTROS LTDA impetraram mandado de segurança contra ato reputado ilegal e iminente atribuído ao SUBSECRETÁRIO DA RECEITA DA SECRETARIA EXECUTIVA DA FAZENDA DA SECRETARIA DE ESTADO DE ECONOMIA DO DISTRITO FEDERAL, alegando, em síntese, que, não obstante a existência de Lei Complementar, o diferencial de alíquota do ICMS – DIFAL não pode ser cobrado no exercício de 2022, por violar os princípios constitucionais da anterioridade e nonagesimal. A liminar foi parcialmente concedida “em caráter estrito ao período de tempo envolvendo os 4 primeiros dias de 2022.” Daí a interposição do agravo de instrumento em que a agravante reedita os argumentos em prol da tese de que o tributo não pode ser exigido durante o exercício de 2022. Pede a antecipação da tutela recursal e a reforma da decisão agravada. DECIDO Nos termos do art. 7o, § 1o, da Lei 12.016/2009, combinado com o art. 1.015, XIII, do CPC, é cabível agravo de instrumento contra decisão que concede ou denega a liminar em mandado de segurança. O relator poderá atribuir efeito suspensivo ao recurso ou deferir, em antecipação de tutela, total ou parcialmente, a pretensão recursal, comunicando ao juiz sua decisão (CPC, art. 1.019, I). A decisão agravada tem o seguinte teor: “Trata-se de mandado de segurança impetrado por DB S./A. COMÉRCIO DE MÓVEIS E ELETRODOMÉSTICOS contra ato administrativo reputado ilegal atribuído ao DIRETOR DO DEPARTAMENTO DE ARRECADAÇÃO E TRIBUTAÇÃO DA SUBSECRETARIA DA RECEITA DA SECRETARIA EXECUTIVA DA FAZENDA DA SECRETARIA DE ESTADO DE ECONOMIA DO DISTRITO FEDERAL. A impetrante afirma que “Trata-se nesta ação constitucional sobre o ato coator representado pela ilegal e inconstitucional exigência do Diferencial de Alíquota do ICMS (DIFAL) em operações de venda interestadual de mercadorias efetuadas pela Impetrante a consumidores finais deste Distrito Federal no ano de 2022. A autoridade coatora tem a sua atuação vinculada com base na legislação distrital e já iniciará a cobrança do ICMS DIFAL ainda em 2022, sendo que em nível de Confaz e Lei Complementar Nacional só ocorreu em 2022. Por isso a necessidade do writ, para que a cobrança só ocorra em 2023.” (id. n.o 116127133, p. 2). Na causa de pedir próxima, sustenta que o ato coator é ilegal, porquanto a exigibilidade e a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS no exercício de 2022 é expediente que viola os princípios constitucionais da anterioridade de exercício e nonagesimal. Requer a concessão de medida liminar, para que se “(...) garanta o direito de não necessitar recolher e também da suspensão da exigibilidade dos créditos tributários de DIFAL no período compreendido de 1o de janeiro/1o de abril até 31 de dezembro de 2022, afastando qualquer sanção, penalidade, restrição ou limitação de direitos em razão do não recolhimento do DIFAL;” (id. n.o 116127133, p. 11, Seção V, letra “b”). No mérito, pleiteia que “seja concedida a segurança para declarar o direito líquido e certo da Impetrante de não ficar sujeita à exigência ilegal e inconstitucional do DIFAL incidente nas operações de vendas interestaduais para não contribuintes do ICMS da forma como está previsto no Convênio CONFAZ n. 236/2022 e na Lei Estadual/Distrital, especificamente nas seguintes hipóteses: (i) nos meses de janeiro/fevereiro/ março de 2022, em observância ao princípio da anterioridade nonagesimal; (ii) por todo o ano calendário de 2022, em obediência ao princípio da anterioridade anual, e; (iii) antes da edição de nova lei ordinária e distrital pelo DF;” (id. n.o 116127133, p. 11, Seção V, letra “c”). Documentos acompanham a petição inicial. Os autos vieram conclusos. É o relatório. Decido. O DIFAL sempre existiu na CF/88. No texto original ele versava sobre operações mercantis interestaduais promovidas por contribuintes habituais (compra de fornecedor para fornecedor). Com o advento da EC 87/2015 houve alteração da Constituição de forma que o DIFAL passou a ter uma nova orientação constitucional: voltou-se para as operações mercantis interestaduais promovidas tanto por contribuintes habituais, quanto para não-habituais. Mas só a EC 87/15 não era suficiente para fazer incidir a Diferença de Alíquota. Faltava uma lei complementar regulamentadora dessa nova realidade constitucional, pois a vetusta LC 87/96 não previa tal hipótese de incidência (não previa e não poderia mesmo prever, pois publicada no ano de 1996, ocasião em que vigorava o Texto original do artigo 155 da CF que, como dito acima, se voltava apenas para as transações destinadas a contribuintes habituais, leia-se CONTRIBUINTES DE ICMS). Mesmo sem a obrigatória regulamentação por lei complementar as Unidades Federativas iniciaram a cobrança do DIFAL e essa (inconstitucional) situação durou de 2015 até 2021. Em fevereiro de 2021 o STF reconheceu a óbvia inconstitucionalidade, pois era de conhecimento geral que havia necessidade de uma lei complementar regulamentadora do assunto e que um mero convênio do CONFAZ não poderia se prestar a substituir aquele especial tipo de normativo (e nem, tampouco, leis tributárias locais). Ocorre que o STF, ao declarar a inconstitucionalidade acima mencionada na ADI 5469, modulou os efeitos "pró-futuro", de forma que a inconstitucionalidade seria tolerada "para trás", assim como por todo o ano de 2021, devendo o Parlamento editar, se fosse o caso, uma Lei Complementar sobre o DIFAL, haja vista que, a partir de 01/01/2022 a cobrança não mais seria possível sem a citada lei complementar regulamentadora. A novíssima LC no 190/22 foi publicada em 05/01/22 e a pretensão liminar do Impetrante só pode ser acolhida se for em relação ao breve período de 01/01 a 04/01/22 (único hiato de tempo em que não havia regulamentação aceitável do DIFAL). Ou seja, o STF tolerou a cobrança do imposto desde a EC 87/2015 até 31/12/2021. E, após 05/01/22, a nova LC 190/22 autoriza a cobrança, só restando esse pequeno espaço de tempo sem regulamentação. Mesmo para quem advoga a tese no sentido de que o art. 3o da Lei Complementar n.o 190/2022 prevê a noventena ao dispor que “Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea “c” do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal.”, argumentando que a eficácia prática do referido diploma legislativo foi protraída para o ano de 2023. Também não vi, respeitosamente, um argumento suficientemente forte para a concessão liminar sob esse fundamento. Não se deve aplicar nenhum dos dois princípios, nem a anterioridade ordinária, nem a anterioridade nonagesimal, em que pese o disposto no artigo 3o da LC 190/22, ora incidentalmente declarado inconstitucional. É que ambos os princípios têm base constitucional (artigo 150, III, alíneas “b” e “c”) e é a própria CF que diz quando são aplicados. Em outras palavras: não é apropriado que uma lei complementar diga quando a CF deve (ou quando não deve) ser aplicada. O Texto Maior dá as balizas fáticas e, ocorrendo tais situações, os princípios simplesmente serão aplicáveis ao caso, independentemente do que venha a dizer leis "menores". Diante de uma regra constitucional, só a própria CF se (auto) excepciona, ou, se o caso, o Poder Judiciário mediante decisão fundamentada. No caso, em juízo preliminar, não vejo ser o caso de aplicar os princípios da anterioridade e da noventena pois a situação fática in concreto escapa para além do campo de aplicação desses princípios. De acordo com a CF/88, o princípio da anterioridade deve ser aplicado em dois tipos de situações, tendo o STF estendido para uma terceira situação (e a situação do DIFAL regulamentado pela LC 190/22 não tipifica nenhuma dessas três situações). Para aplicar o princípio da anterioridade tributária, CF fala em CRIAÇÃO DE TRIBUTO (primeira situação) e AUMENTO DE TRIBUTO (segunda situação), tendo o STF alargado para REVOGAÇÃO DE BENEFÍCIOS FISCAIS (terceira situação). Então, essa atual posição do DIFAL, recém regulamentado, definitivamente, não é caso de criação, ou nova incidência tributária, pois ele vem incidindo desde 2015. Também não é o caso de MAJORAÇÃO DE TRIBUTO. Menos ainda de revogação de algum benefício fiscal (frise-se que a regra de "diferença de alíquotas" de ICMS sempre visou uma saudável repartição de receitas entre os estados e jamais instituiu carga tributária maior ou menor a quem compre produtos de outras Unidades Federativas). Esses dois princípios servem para proteger os contribuintes de alguma cobrança “surpresa”, de forma que eles não podem ser cobrados por algo que não conheciam. Mas no presente caso, não há nenhuma surpresa. Pelo contrário: o STF, em fevereiro de 2021, julgou o DIFAL que incidia desde 2015 e disse que ele deveria continuar acontecendo até 31/12/2021 daquele jeito, e, a partir de 2022, se viesse lei regulamentadora. Pois a lei veio! Qual a surpresa? Nenhuma. Nada mudou com a nova Lei: mesmo imposto, mesmas alíquotas. Como dito acima, a nova LC é de 05/01/2022 e apenas no interstício de 01/01 a 04/01/22 é que qualquer cobrança do DIFAL se mostra impossível, por ausência de lei regulamentadora. Do dia 05/01/22 para frente, não há inconstitucionalidade alguma e o DIFAL já poderá ser cobrado. Quanto ao fato do artigo 3o da LC 190/22 falar expressamente que a produção de efeitos deve observar a cláusula temporal nonagesimal do artigo 150, III, “c”, da CF, é de se explicar que uma lei complementar não pode determinar a aplicação de um princípio em situação fática não prevista na CF (repito: não se está diante de lei cria ou majora tributo). Eis aqui a inconstitucionalidade desse artigo 3o. A Lei Maior manda aplicar os princípios da anterioridade (anual e nonagesimal) apenas para as situações acima mencionadas, onde há uma “surpresa” para o contribuinte. Sendo assim, nesse momento inicial, o DIFAL pode incidir a partir de 05/01/22 porque o artigo 3o da Lei Complementar no 190/22 criou uma hipótese de noventena além da CF, haja vista que essa nova lei não criou tributo, não majorou tributo e não suspendeu benefício tributário. Logo, como a Lei Complementar no 190/2022 não criou novo imposto e não implicou aumento da carga tributária atrelada ao ICMS, a aplicação imediata das suas regras legais, a partir da data da sua publicação, não significa violação as regras das anterioridades anual e nonagesimal. Advirta-se que a tese de não pagamento do DIFAL no exercício de 2022 contém uma inconstitucionalidade material latente: é objetivo fundamental da República, segundo o artigo 3o do texto constitucional, a "redução das desigualdades regionais" e isso não se mostra compatível com a não-incidência do citado imposto. É que o DIFAL foi criado pela EC 87/2015 justamente para ratear a arrecadação de ICMS nas compras por e-commerce. Antes dessa Emenda, as operações mercantis interestaduais eram tributadas como se fossem operações internas e o imposto era injusta e exclusivamente do “estado de origem”. Após a referida Emenda, visando uma divisão justa entre os estados do Sul/Sudeste (estados de origem) e as demais Unidades Federativas (estado de destino), assim como à redução de desigualdades regionais, estipulou-se que, nas compras on-line, o estado de origem tributária o ICMS segundo uma alíquota fixada pelo Senado Federal (12% ou 7%, conforme o caso) e o estado de destino tributaria o DIFAL, de forma a dividir razoavelmente a arrecadação desse tributo. A prevalecer a tese de não pagamento do imposto em 2022, data venia, haveria desarrazoado desequilíbrio entre os Estados a aumentar, ainda mais, as diferenças nesse País continental. Além disso, vale acrescentar que sem a incidência do DIFAL, há gigantesca quebra de concorrência entre os estabelecimentos de e-commerce e os fisicamente estabelecidos, pois os primeiros fariam operações interestaduais necessariamente "mais baratas" que os últimos. E essa vantagem competitiva (se já não bastasse a superioridade logística e mercadológica), por óbvio, agride a principiologia da livre concorrência e da ordem econômica prevista no artigo 170/CF, especialmente no seu inciso VII. Ademais, como argumento a fortiori, é importante mencionar que as leis locais (e aqui incluída a lei distrital) não foram declaradas inconstitucionais pelo Poder Judiciário. Ela apenas necessitava de uma condição de eficácia, qual seja, a Lei Complementar Nacional regulamentadora do assunto que é, justamente, a LC no 190, de 05/01/22. Havendo algum Estado da Federação (o que não é o caso do DF) que ainda não tenha uma lei local de DIFAL e precise promulgá-la aí sim estaríamos diante de situação em que o tributa estaria sendo literalmente criado e, apenas nessa hipótese, incidiria os princípios da anterioridade. Por fim, não é possível encerrar a fundamentação do presente decisum sem mencionar o que restou decidido pelo Plenário do STF no julgamento do RE 1.221.330/SP, sob a sistemática da repercussão geral da questão constitucional discutida, ocorrido em 16/06/2020, rel. Min. Luiz Fux, red. p/ o Ac. Min. Alexandre de Moraes, e que tratou de cobrança do ICMS na importação de bens para uso próprio. Antes da promulgação da EC 33/2001, a redação da CF não permitia incidência de ICMS sobre a importação de bens para uso próprio. Com essa alteração constitucional, ocorreu mudança na redação, de forma que o ICMS passou a ter incidência na importação de bens para uso próprio, independentemente do adquirente ser, ou não, contribuinte desse imposto. Ocorre que, apesar da nova Emenda, também aqui houve necessidade de Lei Complementar para regulamentar o “ICMS-Importação” e essa nova lei só foi publicada em 2002 (LC 114/2002). Nesse intervalo de tempo – entre a EC 33/2001 e a LC 114/2002 – os Estados-membros fizeram suas leis locais regulamentando a nova emenda constitucional e a questão chegou ao STF no RE acima mencionado. Na oportunidade, o Supremo entendeu que as leis estaduais que previram o ICMS-IMPORTAÇÃO entre a EC 33/2001 e a LC 114/2002 eram válidas, mas produziriam efeitos somente após a entrada em vigor dessa referida lei complementar. Ou seja, a situação do ICMS-Importação guarda muita semelhança com o atual problema do ICMS-Difal, de maneira a autorizar a aplicação da razão de decidir que ensejou o RE 1.221.330/SP para o caso em espeque. De acordo com os professores Luiz Guilherme Marinoni, Sérgio Cruz Arenhart e Daniel Mitidiero, A ratio decidendi constitui uma generalização das razões adotadas como passos necessários e suficientes para decidir um caso ou as questões de um caso pelo juiz. Em uma linguagem própria à tradição romano-canônica, poderíamos dizer que a ratio decidendi deve ser formulada por abstrações realizadas a partir da justificação da decisão judicial. É preciso perceber, contudo, que ratio decidendi não é sinônimo de fundamentação – nem, tampouco, de raciocínio judiciário. A fundamentação – e o raciocínio judiciário que nela tem lugar – diz com o caso particular. A ratio decidendi refere-se à unidade do direito. Nada obstante, tanto a ratio como a fundamentação são formadas com material recolhido na justificação. E justamente por essa razão a ratio toma em consideração as questões relevantes constantes dos casos. A ratio é uma razão necessária e suficiente para resolver uma questão relevante constante do caso. A ratio decidendi envolve a análise da dimensão fático-jurídica das questões que devem ser resolvidas pelo juiz [1] Sendo assim, pode-se concluir que a razão de decidir que orientou a conclusão da Suprema Corte em relação ao ICMS-Importação objeto da EC 33/2001 se estende para o presente writ ̧ porquanto em ambas situações se vislumbra a existência de alteração constitucional autorizando a instituição, fiscalização, cobrança e arrecadação de determinada espécie tributária; bem como a posterior edição de Lei Complementar Federal regulamentando a exação do ICMS em cada contexto (e, conforme definiu o Supremo no caso paradigma, produzindo efeitos práticos desde a sua publicação); e a elaboração de leis locais pelos Estados-membros e o Distrito Federal (no exercício da competência legislativa concorrente prevista no art. 24, I, da CF), por meio das quais os mencionados entes federativos promoveram as respectivas adaptações no regime de cobrança do ICMS às peculiaridades administrativas de cada um. Nesse contexto, revela-se ausente o fumus boni iuris, requisito indispensável à concessão da medida liminar, salvo no brevíssimo espaço de tempo entre 01/01/22 e 04/01/22. Com essas razões, DEFIRO o pedido liminar em caráter estrito ao período de tempo envolvendo os 4 primeiros dias de 2022.” Pois bem. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 1.287.019 (Tema 1093), ocorrido em 24 de fevereiro de 2021, fixou a tese de que “a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”. Confira-se: Decisão: O Tribunal, por maioria, apreciando o tema 1.093 da repercussão geral, deu provimento ao recurso extraordinário, assentando a invalidade "da cobrança, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte, do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio no 93/2015, ausente lei complementar disciplinadora", vencidos os Ministros Nunes Marques, Alexandre de Moraes, Ricardo Lewandowski, Gilmar Mendes e Luiz Fux (Presidente). Em seguida, por maioria, foi fixada a seguinte tese: "A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais", vencido o Ministro Alexandre de Moraes. Por fim, o Tribunal, por maioria, modulou os efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado para que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão produzirá efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS no 93/2015, cujos efeitos retroagem à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF. Ficam ressalvadas da proposta de modulação as ações judiciais em curso. Vencidos, nesse ponto, o Ministro Edson Fachin, que aderia à proposta original de modulação dos efeitos, e o Ministro Marco Aurélio (Relator), que não modulava os efeitos da decisão. Redigirá o acórdão o Ministro Dias Toffoli. Plenário, 24.02.2021 (Sessão realizada por videoconferência - Resolução 672/2020/STF). No âmbito do Distrito Federal, vigora a Lei no 5.546/2015 de maneira que, com a edição da Lei Complementar no 190/2022, aparentemente teria sido atendida a condição imposta pela Suprema Corte para a cobrança do tributo. No entanto, em atenção ao princípio da anterioridade tributária, surge a questão de estabelecer quando se pode exigir o imposto, conforme se infere dos art. 150, III, b e c, da Constituição Federal, e 104 do Código Tributário Nacional, verbis: “Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...) III - cobrar tributos: b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b; “Art. 104: “Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda: I – que instituem ou majoram tais impostos;” A Lei Complementar no 190/2022 foi publicada em 05.01.2022, e, havendo lei ordinária regulando a cobrança, cumpre averiguar se é possível que produza efeitos ainda no exercício em que editada, ou se a permissão para a exigência da exação equivaleria a verdadeira instituição tributo, do de maneira que somente poderia ser cobrado no exercício seguinte (2023), ou quando decorridos 90 (noventa) dias da data em que tenha sido publicada a lei. A LC 190/2022 estabeleceu no art. 3o que a produção de seus efeitos deve observar a anterioridade nonagesimal, nos termos do art. 150, III, c, da CF/88, daí porque a exação poderia ser cobrada a partir de 04.04.2022. Todavia, se for compreendido que o diploma legislativo teria instituído o tributo, nessa hipótese somente poderia ser exigido a partir de 2023. Como se percebe, a solução da controvérsia requer uma análise aprofundada da questão, inviável de ser efetivada em sede de cognição sumária, própria do exame da liminar em sede de agravo de instrumento. No entanto, evidencia-se a probabilidade concreta da ocorrência de dano irreparável ou de difícil reparação inverso, a justificar, ao menos em análise perfunctória, o indeferimento da almejada tutela de urgência. Com efeito, enquanto não se chegar a um desfecho final da controvérsia, parcela considerável do tributo deixará de ser recolhida pela Fazenda Pública, cuja importância ganha especial relevo no contexto da atual pandemia, que ainda persiste, e, por isso, consome vultosos recursos públicos. Ademais, no caso de provimento do recurso, a agravante poderá ser ressarcida pelo ente fazendários dos valores que foram recolhidos aos cofres públicos. Ante o exposto, INDEFIRO a concessão da tutela de urgência. Comunique-se ao juízo da causa. Intime-se o agravado para apresentar resposta ao recurso. Após, colha-se o parecer ministerial (Lei no 12.016/2009, art. 12). Desembargador FABRÍCIO BEZERRA Relator

Inteiro teor:
Poder Judiciário da União TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO DISTRITO FEDERAL E DOS TERRITÓRIOS Gabinete do Des. Fabrício Fontoura Bezerra Número do processo: 0707828-68.2022.8.07.0000 Classe judicial: AGRAVO DE INSTRUMENTO (202) AGRAVANTE: DB S.A COMERCIO DE MOVEIS E ELETRODOMESTICOS, DB S.A COMERCIO DE MOVEIS E ELETRODOMESTICOS, DB S.A COMERCIO DE MOVEIS E ELETRODOMESTICOS AGRAVADO: DISTRITO FEDERAL D E C I S Ã O Trata-se de agravo de instrumento, com pedido de, interposto por DB S.A COMÉRCIO DE MÓVEIS E ELETRODOMÉSTICOS E OUTROS. Na origem, DB S.A COMÉRCIO DE MÓVEIS E ELETRODOMÉSTICOS E OUTROS LTDA impetraram mandado de segurança contra ato reputado ilegal e iminente atribuído ao SUBSECRETÁRIO DA RECEITA DA SECRETARIA EXECUTIVA DA FAZENDA DA SECRETARIA DE ESTADO DE ECONOMIA DO DISTRITO FEDERAL, alegando, em síntese, que, não obstante a existência de Lei Complementar, o diferencial de alíquota do ICMS – DIFAL não pode ser cobrado no exercício de 2022, por violar os princípios constitucionais da anterioridade e nonagesimal. A liminar foi parcialmente concedida “em caráter estrito ao período de tempo envolvendo os 4 primeiros dias de 2022.” Daí a interposição do agravo de instrumento em que a agravante reedita os argumentos em prol da tese de que o tributo não pode ser exigido durante o exercício de 2022. Pede a antecipação da tutela recursal e a reforma da decisão agravada. DECIDO Nos termos do art. 7o, § 1o, da Lei 12.016/2009, combinado com o art. 1.015, XIII, do CPC, é cabível agravo de instrumento contra decisão que concede ou denega a liminar em mandado de segurança. O relator poderá atribuir efeito suspensivo ao recurso ou deferir, em antecipação de tutela, total ou parcialmente, a pretensão recursal, comunicando ao juiz sua decisão (CPC, art. 1.019, I). A decisão agravada tem o seguinte teor: “Trata-se de mandado de segurança impetrado por DB S./A. COMÉRCIO DE MÓVEIS E ELETRODOMÉSTICOS contra ato administrativo reputado ilegal atribuído ao DIRETOR DO DEPARTAMENTO DE ARRECADAÇÃO E TRIBUTAÇÃO DA SUBSECRETARIA DA RECEITA DA SECRETARIA EXECUTIVA DA FAZENDA DA SECRETARIA DE ESTADO DE ECONOMIA DO DISTRITO FEDERAL. A impetrante afirma que “Trata-se nesta ação constitucional sobre o ato coator representado pela ilegal e inconstitucional exigência do Diferencial de Alíquota do ICMS (DIFAL) em operações de venda interestadual de mercadorias efetuadas pela Impetrante a consumidores finais deste Distrito Federal no ano de 2022. A autoridade coatora tem a sua atuação vinculada com base na legislação distrital e já iniciará a cobrança do ICMS DIFAL ainda em 2022, sendo que em nível de Confaz e Lei Complementar Nacional só ocorreu em 2022. Por isso a necessidade do writ, para que a cobrança só ocorra em 2023.” (id. n.o 116127133, p. 2). Na causa de pedir próxima, sustenta que o ato coator é ilegal, porquanto a exigibilidade e a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS no exercício de 2022 é expediente que viola os princípios constitucionais da anterioridade de exercício e nonagesimal. Requer a concessão de medida liminar, para que se “(...) garanta o direito de não necessitar recolher e também da suspensão da exigibilidade dos créditos tributários de DIFAL no período compreendido de 1o de janeiro/1o de abril até 31 de dezembro de 2022, afastando qualquer sanção, penalidade, restrição ou limitação de direitos em razão do não recolhimento do DIFAL;” (id. n.o 116127133, p. 11, Seção V, letra “b”). No mérito, pleiteia que “seja concedida a segurança para declarar o direito líquido e certo da Impetrante de não ficar sujeita à exigência ilegal e inconstitucional do DIFAL incidente nas operações de vendas interestaduais para não contribuintes do ICMS da forma como está previsto no Convênio CONFAZ n. 236/2022 e na Lei Estadual/Distrital, especificamente nas seguintes hipóteses: (i) nos meses de janeiro/fevereiro/ março de 2022, em observância ao princípio da anterioridade nonagesimal; (ii) por todo o ano calendário de 2022, em obediência ao princípio da anterioridade anual, e; (iii) antes da edição de nova lei ordinária e distrital pelo DF;” (id. n.o 116127133, p. 11, Seção V, letra “c”). Documentos acompanham a petição inicial. Os autos vieram conclusos. É o relatório. Decido. O DIFAL sempre existiu na CF/88. No texto original ele versava sobre operações mercantis interestaduais promovidas por contribuintes habituais (compra de fornecedor para fornecedor). Com o advento da EC 87/2015 houve alteração da Constituição de forma que o DIFAL passou a ter uma nova orientação constitucional: voltou-se para as operações mercantis interestaduais promovidas tanto por contribuintes habituais, quanto para não-habituais. Mas só a EC 87/15 não era suficiente para fazer incidir a Diferença de Alíquota. Faltava uma lei complementar regulamentadora dessa nova realidade constitucional, pois a vetusta LC 87/96 não previa tal hipótese de incidência (não previa e não poderia mesmo prever, pois publicada no ano de 1996, ocasião em que vigorava o Texto original do artigo 155 da CF que, como dito acima, se voltava apenas para as transações destinadas a contribuintes habituais, leia-se CONTRIBUINTES DE ICMS). Mesmo sem a obrigatória regulamentação por lei complementar as Unidades Federativas iniciaram a cobrança do DIFAL e essa (inconstitucional) situação durou de 2015 até 2021. Em fevereiro de 2021 o STF reconheceu a óbvia inconstitucionalidade, pois era de conhecimento geral que havia necessidade de uma lei complementar regulamentadora do assunto e que um mero convênio do CONFAZ não poderia se prestar a substituir aquele especial tipo de normativo (e nem, tampouco, leis tributárias locais). Ocorre que o STF, ao declarar a inconstitucionalidade acima mencionada na ADI 5469, modulou os efeitos "pró-futuro", de forma que a inconstitucionalidade seria tolerada "para trás", assim como por todo o ano de 2021, devendo o Parlamento editar, se fosse o caso, uma Lei Complementar sobre o DIFAL, haja vista que, a partir de 01/01/2022 a cobrança não mais seria possível sem a citada lei complementar regulamentadora. A novíssima LC no 190/22 foi publicada em 05/01/22 e a pretensão liminar do Impetrante só pode ser acolhida se for em relação ao breve período de 01/01 a 04/01/22 (único hiato de tempo em que não havia regulamentação aceitável do DIFAL). Ou seja, o STF tolerou a cobrança do imposto desde a EC 87/2015 até 31/12/2021. E, após 05/01/22, a nova LC 190/22 autoriza a cobrança, só restando esse pequeno espaço de tempo sem regulamentação. Mesmo para quem advoga a tese no sentido de que o art. 3o da Lei Complementar n.o 190/2022 prevê a noventena ao dispor que “Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea “c” do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal.”, argumentando que a eficácia prática do referido diploma legislativo foi protraída para o ano de 2023. Também não vi, respeitosamente, um argumento suficientemente forte para a concessão liminar sob esse fundamento. Não se deve aplicar nenhum dos dois princípios, nem a anterioridade ordinária, nem a anterioridade nonagesimal, em que pese o disposto no artigo 3o da LC 190/22, ora incidentalmente declarado inconstitucional. É que ambos os princípios têm base constitucional (artigo 150, III, alíneas “b” e “c”) e é a própria CF que diz quando são aplicados. Em outras palavras: não é apropriado que uma lei complementar diga quando a CF deve (ou quando não deve) ser aplicada. O Texto Maior dá as balizas fáticas e, ocorrendo tais situações, os princípios simplesmente serão aplicáveis ao caso, independentemente do que venha a dizer leis "menores". Diante de uma regra constitucional, só a própria CF se (auto) excepciona, ou, se o caso, o Poder Judiciário mediante decisão fundamentada. No caso, em juízo preliminar, não vejo ser o caso de aplicar os princípios da anterioridade e da noventena pois a situação fática in concreto escapa para além do campo de aplicação desses princípios. De acordo com a CF/88, o princípio da anterioridade deve ser aplicado em dois tipos de situações, tendo o STF estendido para uma terceira situação (e a situação do DIFAL regulamentado pela LC 190/22 não tipifica nenhuma dessas três situações). Para aplicar o princípio da anterioridade tributária, CF fala em CRIAÇÃO DE TRIBUTO (primeira situação) e AUMENTO DE TRIBUTO (segunda situação), tendo o STF alargado para REVOGAÇÃO DE BENEFÍCIOS FISCAIS (terceira situação). Então, essa atual posição do DIFAL, recém regulamentado, definitivamente, não é caso de criação, ou nova incidência tributária, pois ele vem incidindo desde 2015. Também não é o caso de MAJORAÇÃO DE TRIBUTO. Menos ainda de revogação de algum benefício fiscal (frise-se que a regra de "diferença de alíquotas" de ICMS sempre visou uma saudável repartição de receitas entre os estados e jamais instituiu carga tributária maior ou menor a quem compre produtos de outras Unidades Federativas). Esses dois princípios servem para proteger os contribuintes de alguma cobrança “surpresa”, de forma que eles não podem ser cobrados por algo que não conheciam. Mas no presente caso, não há nenhuma surpresa. Pelo contrário: o STF, em fevereiro de 2021, julgou o DIFAL que incidia desde 2015 e disse que ele deveria continuar acontecendo até 31/12/2021 daquele jeito, e, a partir de 2022, se viesse lei regulamentadora. Pois a lei veio! Qual a surpresa? Nenhuma. Nada mudou com a nova Lei: mesmo imposto, mesmas alíquotas. Como dito acima, a nova LC é de 05/01/2022 e apenas no interstício de 01/01 a 04/01/22 é que qualquer cobrança do DIFAL se mostra impossível, por ausência de lei regulamentadora. Do dia 05/01/22 para frente, não há inconstitucionalidade alguma e o DIFAL já poderá ser cobrado. Quanto ao fato do artigo 3o da LC 190/22 falar expressamente que a produção de efeitos deve observar a cláusula temporal nonagesimal do artigo 150, III, “c”, da CF, é de se explicar que uma lei complementar não pode determinar a aplicação de um princípio em situação fática não prevista na CF (repito: não se está diante de lei cria ou majora tributo). Eis aqui a inconstitucionalidade desse artigo 3o. A Lei Maior manda aplicar os princípios da anterioridade (anual e nonagesimal) apenas para as situações acima mencionadas, onde há uma “surpresa” para o contribuinte. Sendo assim, nesse momento inicial, o DIFAL pode incidir a partir de 05/01/22 porque o artigo 3o da Lei Complementar no 190/22 criou uma hipótese de noventena além da CF, haja vista que essa nova lei não criou tributo, não majorou tributo e não suspendeu benefício tributário. Logo, como a Lei Complementar no 190/2022 não criou novo imposto e não implicou aumento da carga tributária atrelada ao ICMS, a aplicação imediata das suas regras legais, a partir da data da sua publicação, não significa violação as regras das anterioridades anual e nonagesimal. Advirta-se que a tese de não pagamento do DIFAL no exercício de 2022 contém uma inconstitucionalidade material latente: é objetivo fundamental da República, segundo o artigo 3o do texto constitucional, a "redução das desigualdades regionais" e isso não se mostra compatível com a não-incidência do citado imposto. É que o DIFAL foi criado pela EC 87/2015 justamente para ratear a arrecadação de ICMS nas compras por e-commerce. Antes dessa Emenda, as operações mercantis interestaduais eram tributadas como se fossem operações internas e o imposto era injusta e exclusivamente do “estado de origem”. Após a referida Emenda, visando uma divisão justa entre os estados do Sul/Sudeste (estados de origem) e as demais Unidades Federativas (estado de destino), assim como à redução de desigualdades regionais, estipulou-se que, nas compras on-line, o estado de origem tributária o ICMS segundo uma alíquota fixada pelo Senado Federal (12% ou 7%, conforme o caso) e o estado de destino tributaria o DIFAL, de forma a dividir razoavelmente a arrecadação desse tributo. A prevalecer a tese de não pagamento do imposto em 2022, data venia, haveria desarrazoado desequilíbrio entre os Estados a aumentar, ainda mais, as diferenças nesse País continental. Além disso, vale acrescentar que sem a incidência do DIFAL, há gigantesca quebra de concorrência entre os estabelecimentos de e-commerce e os fisicamente estabelecidos, pois os primeiros fariam operações interestaduais necessariamente "mais baratas" que os últimos. E essa vantagem competitiva (se já não bastasse a superioridade logística e mercadológica), por óbvio, agride a principiologia da livre concorrência e da ordem econômica prevista no artigo 170/CF, especialmente no seu inciso VII. Ademais, como argumento a fortiori, é importante mencionar que as leis locais (e aqui incluída a lei distrital) não foram declaradas inconstitucionais pelo Poder Judiciário. Ela apenas necessitava de uma condição de eficácia, qual seja, a Lei Complementar Nacional regulamentadora do assunto que é, justamente, a LC no 190, de 05/01/22. Havendo algum Estado da Federação (o que não é o caso do DF) que ainda não tenha uma lei local de DIFAL e precise promulgá-la aí sim estaríamos diante de situação em que o tributa estaria sendo literalmente criado e, apenas nessa hipótese, incidiria os princípios da anterioridade. Por fim, não é possível encerrar a fundamentação do presente decisum sem mencionar o que restou decidido pelo Plenário do STF no julgamento do RE 1.221.330/SP, sob a sistemática da repercussão geral da questão constitucional discutida, ocorrido em 16/06/2020, rel. Min. Luiz Fux, red. p/ o Ac. Min. Alexandre de Moraes, e que tratou de cobrança do ICMS na importação de bens para uso próprio. Antes da promulgação da EC 33/2001, a redação da CF não permitia incidência de ICMS sobre a importação de bens para uso próprio. Com essa alteração constitucional, ocorreu mudança na redação, de forma que o ICMS passou a ter incidência na importação de bens para uso próprio, independentemente do adquirente ser, ou não, contribuinte desse imposto. Ocorre que, apesar da nova Emenda, também aqui houve necessidade de Lei Complementar para regulamentar o “ICMS-Importação” e essa nova lei só foi publicada em 2002 (LC 114/2002). Nesse intervalo de tempo – entre a EC 33/2001 e a LC 114/2002 – os Estados-membros fizeram suas leis locais regulamentando a nova emenda constitucional e a questão chegou ao STF no RE acima mencionado. Na oportunidade, o Supremo entendeu que as leis estaduais que previram o ICMS-IMPORTAÇÃO entre a EC 33/2001 e a LC 114/2002 eram válidas, mas produziriam efeitos somente após a entrada em vigor dessa referida lei complementar. Ou seja, a situação do ICMS-Importação guarda muita semelhança com o atual problema do ICMS-Difal, de maneira a autorizar a aplicação da razão de decidir que ensejou o RE 1.221.330/SP para o caso em espeque. De acordo com os professores Luiz Guilherme Marinoni, Sérgio Cruz Arenhart e Daniel Mitidiero, A ratio decidendi constitui uma generalização das razões adotadas como passos necessários e suficientes para decidir um caso ou as questões de um caso pelo juiz. Em uma linguagem própria à tradição romano-canônica, poderíamos dizer que a ratio decidendi deve ser formulada por abstrações realizadas a partir da justificação da decisão judicial. É preciso perceber, contudo, que ratio decidendi não é sinônimo de fundamentação – nem, tampouco, de raciocínio judiciário. A fundamentação – e o raciocínio judiciário que nela tem lugar – diz com o caso particular. A ratio decidendi refere-se à unidade do direito. Nada obstante, tanto a ratio como a fundamentação são formadas com material recolhido na justificação. E justamente por essa razão a ratio toma em consideração as questões relevantes constantes dos casos. A ratio é uma razão necessária e suficiente para resolver uma questão relevante constante do caso. A ratio decidendi envolve a análise da dimensão fático-jurídica das questões que devem ser resolvidas pelo juiz [1] Sendo assim, pode-se concluir que a razão de decidir que orientou a conclusão da Suprema Corte em relação ao ICMS-Importação objeto da EC 33/2001 se estende para o presente writ ̧ porquanto em ambas situações se vislumbra a existência de alteração constitucional autorizando a instituição, fiscalização, cobrança e arrecadação de determinada espécie tributária; bem como a posterior edição de Lei Complementar Federal regulamentando a exação do ICMS em cada contexto (e, conforme definiu o Supremo no caso paradigma, produzindo efeitos práticos desde a sua publicação); e a elaboração de leis locais pelos Estados-membros e o Distrito Federal (no exercício da competência legislativa concorrente prevista no art. 24, I, da CF), por meio das quais os mencionados entes federativos promoveram as respectivas adaptações no regime de cobrança do ICMS às peculiaridades administrativas de cada um. Nesse contexto, revela-se ausente o fumus boni iuris, requisito indispensável à concessão da medida liminar, salvo no brevíssimo espaço de tempo entre 01/01/22 e 04/01/22. Com essas razões, DEFIRO o pedido liminar em caráter estrito ao período de tempo envolvendo os 4 primeiros dias de 2022.” Pois bem. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 1.287.019 (Tema 1093), ocorrido em 24 de fevereiro de 2021, fixou a tese de que “a cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”. Confira-se: Decisão: O Tribunal, por maioria, apreciando o tema 1.093 da repercussão geral, deu provimento ao recurso extraordinário, assentando a invalidade "da cobrança, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte, do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio no 93/2015, ausente lei complementar disciplinadora", vencidos os Ministros Nunes Marques, Alexandre de Moraes, Ricardo Lewandowski, Gilmar Mendes e Luiz Fux (Presidente). Em seguida, por maioria, foi fixada a seguinte tese: "A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais", vencido o Ministro Alexandre de Moraes. Por fim, o Tribunal, por maioria, modulou os efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado para que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão produzirá efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS no 93/2015, cujos efeitos retroagem à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF. Ficam ressalvadas da proposta de modulação as ações judiciais em curso. Vencidos, nesse ponto, o Ministro Edson Fachin, que aderia à proposta original de modulação dos efeitos, e o Ministro Marco Aurélio (Relator), que não modulava os efeitos da decisão. Redigirá o acórdão o Ministro Dias Toffoli. Plenário, 24.02.2021 (Sessão realizada por videoconferência - Resolução 672/2020/STF). No âmbito do Distrito Federal, vigora a Lei no 5.546/2015 de maneira que, com a edição da Lei Complementar no 190/2022, aparentemente teria sido atendida a condição imposta pela Suprema Corte para a cobrança do tributo. No entanto, em atenção ao princípio da anterioridade tributária, surge a questão de estabelecer quando se pode exigir o imposto, conforme se infere dos art. 150, III, b e c, da Constituição Federal, e 104 do Código Tributário Nacional, verbis: “Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...) III - cobrar tributos: b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b; “Art. 104: “Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda: I – que instituem ou majoram tais impostos;” A Lei Complementar no 190/2022 foi publicada em 05.01.2022, e, havendo lei ordinária regulando a cobrança, cumpre averiguar se é possível que produza efeitos ainda no exercício em que editada, ou se a permissão para a exigência da exação equivaleria a verdadeira instituição tributo, do de maneira que somente poderia ser cobrado no exercício seguinte (2023), ou quando decorridos 90 (noventa) dias da data em que tenha sido publicada a lei. A LC 190/2022 estabeleceu no art. 3o que a produção de seus efeitos deve observar a anterioridade nonagesimal, nos termos do art. 150, III, c, da CF/88, daí porque a exação poderia ser cobrada a partir de 04.04.2022. Todavia, se for compreendido que o diploma legislativo teria instituído o tributo, nessa hipótese somente poderia ser exigido a partir de 2023. Como se percebe, a solução da controvérsia requer uma análise aprofundada da questão, inviável de ser efetivada em sede de cognição sumária, própria do exame da liminar em sede de agravo de instrumento. No entanto, evidencia-se a probabilidade concreta da ocorrência de dano irreparável ou de difícil reparação inverso, a justificar, ao menos em análise perfunctória, o indeferimento da almejada tutela de urgência. Com efeito, enquanto não se chegar a um desfecho final da controvérsia, parcela considerável do tributo deixará de ser recolhida pela Fazenda Pública, cuja importância ganha especial relevo no contexto da atual pandemia, que ainda persiste, e, por isso, consome vultosos recursos públicos. Ademais, no caso de provimento do recurso, a agravante poderá ser ressarcida pelo ente fazendários dos valores que foram recolhidos aos cofres públicos. Ante o exposto, INDEFIRO a concessão da tutela de urgência. Comunique-se ao juízo da causa. Intime-se o agravado para apresentar resposta ao recurso. Após, colha-se o parecer ministerial (Lei no 12.016/2009, art. 12). Desembargador FABRÍCIO BEZERRA Relator