Tribunal: TJDFT
Processo: 0706432-02.2022.8.07.0018
Órgão julgador: ROBERTO FREITAS FILHO
Órgão colegiado: 3a Turma Cível
Data de publicação: 2022-09-28

Ementa:
Poder Judiciário da União TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO DISTRITO FEDERAL E DOS TERRITÓRIOS Gabinete do Des. Roberto Freitas Filho Número do processo: 0706432-02.2022.8.07.0018 Classe judicial: APELAÇÃO CÍVEL (198) APELANTE: PASSALACQUA &amp; CIA LTDA APELADO: DISTRITO FEDERAL D E C I S Ã O Cuida-se de apelação com pedido de atribuição de efeito suspensivo e antecipação da tutela recursal (ID 38933152), interposta por PASSALACQUA &amp; CIA LTDA. em face do DISTRITO FEDERAL ante sentença proferida pelo Juízo da 8a Vara da Fazenda Pública do DF que, no mandado de segurança número 0706432-02.2022.8.07.0018, denegou a segurança, consistente no pedido para afastar a cobrança do ICMS DIFAL relativamente às operações interestaduais envolvendo vendas ou remessas de mercadorias a consumidores finais não-contribuintes do ICMS no Distrito Federal até 01/01/2023 e a restituição dos valores indevidamente recolhidos, nos seguintes termos (ID 129108051 na origem): PASSALACQUA &amp; CIA LTDA impetrou mandado de segurança preventivo contra ato do SUBSECRETÁRIO DA SUBSECRETARIA DA RECEITA DO DISTRITO FEDERAL, partes qualificadas nos autos, alegando em síntese que, em razão de sua atividade comercial, vende mercadorias a consumidores finais não-contribuintes do ICMS localizados nas diversas unidades da Federação, inclusive no Distrito Federal, e em razão disso esteve obrigada ao recolhimento do Diferencial de Alíquota de ICMS- ICMS DIFAL; que referida tributação pressupõe a edição de lei complementar geral, conforme decidido pelo Supremo Tribunal Federal no Tema 1.093, sendo indevida a contar de 01/01/2022; que a Lei Complementar no 190/2022 foi publicada em 05/01/2022, devendo ser obedecido o princípio da anterioridade anual e nonagesimal; que a tributação só poderá ser efetivada a contar de 01/01/2023; que a legislação distrital e o Convênio ICMS no 236/2021, publicado em 06/01/2022, reforçam a posição dos Estados de cobrar indevidamente o ICMS DIFAL a contar de 01/01/2022; que a própria lei complementar prevê a anterioridade nonagesimal em seu artigo 3o; que faz jus à aplicação da anterioridade nonagesimal e anual tanto em razão desta legislação quanto dos princípios constitucionais relativos ao tema. Ao final requereu a concessão de liminar para suspender a exigibilidade do ICMS DIFAL até decisão final de mérito; a notificação da autoridade coatora; e, no mérito, a concessão da segurança para afastar a cobrança do ICMS DIFAL relativamente às operações interestaduais envolvendo vendas ou remessas de mercadorias a consumidores finais não-contribuintes do ICMS no Distrito Federal até 01/01/2023 e a restituição dos valores indevidamente recolhidos. A petição inicial veio acompanhada de documentos. O pedido liminar foi indeferido (ID 125708070). O Distrito Federal requereu seu ingresso no feito (ID 126900393) e arguiu preliminarmente a inadequação da via eleita, por tratar-se de impetração genérica, sem demonstração de violação ao direito alegado; e a ausência de comprovação de assunção do encargo financeiro. No mérito, arguiu que o ICMS DIFAL é sistemática de divisão do produto da tributação, que permanece da mesma forma desde a EC no 87/2015, não havendo que se falar em criação ou majoração de tributo pela Lei Complementar no 190/2022; que não houve surpresa ao contribuinte; que a lei distrital ordinária que ampara a cobrança não foi anulada ou declarada inconstitucional, mas teve suspensa a sua eficácia; que o artigo 3o da lei complementar referida é inconstitucional; que o mandado de segurança não é a via correta para buscar-se a restituição de valores. A autoridade coatora apresentou informações (ID 127568334), argumentando em resumo que foi editada a Lei Complementar no 190/2022, que permitiu aos estados e ao Distrito Federal cobrarem o ICMS DIFAL a partir de 05/01/2022; que o artigo 3o da referida lei está eivado de inconstitucionalidade, pois não há tributo novo ou a sua majoração, eis que o ICMS DIFAL tem previsão constitucional e a cobrança ocorre dessa forma desde 2015, não havendo qualquer surpresa para o contribuinte; que o ICMS DIFAL é apenas uma sistemática de distribuição e adequação do ICMS; que a perda na arrecadação, caso não seja possível a sua cobrança em 2022, acarretará desastroso desequilíbrio fiscal e dificuldades na gestão governamental; que houve decisão na Suspensão de Segurança Cível no 0706978-14.2022.8.07.0000 para suspender as liminares previamente deferidas; que foi proferida decisão pelo Min. Alexandre de Moraes nesse sentido na ADI 7066/DF. O Ministério Público manifestou-se pela não intervenção no processo (ID 128431603). É o relatório. Decido. Inicialmente analisa-se as questões de ordem processual. Defiro o pedido do Distrito Federal para determinar a sua inclusão no polo passivo. O Distrito Federal arguiu a preliminar de falta de interesse de agir alegando a inadequação da via eleita, por se tratar de impetração de mandado de segurança contra lei em tese, sem a existência de ato coator. No entanto, verifica-se que se trata de mandado de segurança preventivo e a impetrante comprovou o justo receio à violação ao direito líquido e certo defendido nos autos, razão pela qual não há que se falar em contrariedade à lei em tese. Portanto, rejeito a preliminar. O Distrito Federal arguiu ainda a preliminar de ilegitimidade ativa, sob a alegação de que o ICMS é tributo indireto, portanto, deve ser comprovada a ausência de repasse do encargo financeiro ao consumidor ou a expressa autorização daquele que o suportou, conforme artigo 166 do Código Tributário Nacional. A legitimidade é verificada por meio da Teoria da Asserção, segundo a qual as condições da ação são aferidas com base nos fatos narrados na inicial, sem a necessidade de qualquer juízo a respeito das provas apresentadas e considerando que a impetrante alega suportar a cobrança indevida, advém daí sua legitimidade. Eventual debate acerca do repasse do encargo financeiro é questão afeta ao mérito da lide, por isso rejeito a preliminar. Presentes os pressupostos processuais e as condições da ação e não havendo nenhuma questão de ordem processual pendente, passa-se à análise do mérito. Cuida-se de mandado de segurança no qual a impetrante objetiva o afastamento da cobrança do ICMS DIFAL sobre as vendas de mercadorias efetuadas a destinatários não contribuintes do ICMS situados no Distrito Federal até 01/01/2023, em razão do princípio da anterioridade anual ou nonagesimal. Para fundamentar o seu pleito alega que é indevida a cobrança do ICMS DIFAL em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte do diferencial de alíquota do ICMS no exercício de 2022 em razão do princípio da anterioridade de exercício, tendo em vista que a publicação da Lei Complementar no 190/2022 ocorreu em 04/01/2022. A autoridade coatora e o Distrito Federal informaram, por seu turno, que a LC no 190/2022 não criou tributo novo nem majorou tributo já existente, pois o ICMS DIFAL tem previsão constitucional e a cobrança é feita da mesma forma desde 2015. Afirmaram ainda que não há surpresa para o contribuinte e nem prejuízo, pois o ICMS DIFAL é apenas uma sistemática de distribuição e adequação de tributo que já era devido; que não houve declaração de inconstitucionalidade da lei distrital e que a decisão no tema 1.093 esclarece a validade desta, após a edição da legislação complementar. A questão sobre o ICMS DIFAL tem gerado intensas disputas judiciais, não solucionadas pela decisão do Supremo Tribunal Federal e tampouco pela Lei Complementar 190/2022, tanto que o número de ações ajuizadas é elevado. O Supremo Tribunal Federal, em sede de repercussão geral (Tema 1.093) proferiu a seguinte decisão acerca do tema: Decisão: O Tribunal, por maioria, apreciando o tema 1.093 da repercussão geral, deu provimento ao recurso extraordinário, assentando a invalidade “da cobrança, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte, do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio no 93/2015, ausente lei complementar disciplinadora”, vencidos os Ministros Nunes Marques, Alexandre de Moraes, Ricardo Lewandowski, Gilmar Mendes e Luiz Fux (Presidente). Em seguida, por maioria, foi fixada a seguinte tese: "A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”, vencido o Ministro Alexandre de Moraes. Por fim, o Tribunal, por maioria, modulou os efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado para que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão produzirá efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS no 93/2015, cujos efeitos retroagem à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF. Ficam ressalvadas da proposta de modulação as ações judiciais em curso. Vencidos, nesse ponto, o Ministro Edson Fachin, que aderia à proposta original de modulação dos efeitos, e o Ministro Marco Aurélio (Relator), que não modulava os efeitos da decisão. Redigirá o acórdão o Ministro Dias Toffoli. Plenário, 24.02.2021 (Sessão realizada por videoconferência - Resolução 672/2020/STF. Recurso Extraordinário no 1.287.019/DF – grifo nosso). Dessa maneira, a Corte entendeu que se trata de nova relação jurídico-tributária e, assim, fixou tese no sentido da imprescindibilidade da edição de lei complementar veiculando normas gerais para que seja viabilizada a cobrança do ICMS DIFAL, definido pela Emenda Constitucional no 87/2015. Contudo, a Suprema Corte optou pela modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS no 93/2015, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão do referido julgamento, ou seja, a partir de janeiro de 2022, aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, visando evitar insegurança jurídica e permitir ao Congresso Nacional a aprovação lei sobre o tema nesse período. E, nesse sentido, a autoridade coatora e o Distrito Federal informaram a publicação da Lei Complementar no 190/2022 em 04/01/2022 e arguiram que, a partir desta data, restaria suprida a condição para a cobrança do ICMS DIFAL, pois não se trataria de tributação nova ou de sua majoração, mas apenas de sistemática diversa na sua cobrança, o que não gera surpresa ao contribuinte, uma vez que a cobrança é realizada da mesma forma desde 2015. O artigo 150, inciso III, alíneas “b” e “c”, da Constituição Federal estabelece que é vedada a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou (alínea “b”) e também antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou (alínea “c”). A previsão tem como finalidade evitar que o contribuinte seja surpreendido com uma tributação nova ou a sua majoração, sem que haja tempo hábil para preparar-se para o pagamento e é aplicável sempre e exclusivamente quando ocorra uma das hipóteses previstas, sem que haja necessidade de sua repetição nas leis infraconstitucionais. No entanto, não houve nem a criação de tributo novo nem a sua majoração, pois o ICMS DIFAL já continha previsão constitucional e era cobrado da mesma forma desde a Emenda Constitucional no 87/2015. De fato, a leitura atenta da Lei Complementar no 190/2022 demonstra que não houve qualquer inovação legislativa, tendo sido editada referida lei apenas para atendimento daquilo decidido pelo Supremo Tribunal Federal no tema 1.093. Veja-se nesse sentido trechos da decisão monocrática proferida recentemente na ADIn no 7066/DF pelo Ministro Alexandre de Moraes: A EC 87/2015, frise-se, estendeu a sistemática de aplicação do diferencial de alíquota do ICMS em operações e prestações que destinassem bens e serviços a consumidor final contribuinte para aqueles também não contribuintes, especialmente – ponto em que havia a necessidade de adequação legislativa – nas operações interestaduais provenientes do comércio eletrônico. Nesse cenário, houve a estipulação de novas regras de divisão de receitas do ICMS na circulação interestadual de mercadorias e serviços, sem o propósito de elevar o ônus fiscal a cargo do contribuinte. Como mencionado, as alterações no texto constitucional visaram a conciliar um conflito entre as Fazendas dos Estados, sem repercussão fiscal e econômica sobre os sujeitos passivos da tributação. Deve-se reconhecer que a compreensão majoritária da CORTE no julgamento do RE 1.287.019-RG e ADI 5469 apontou a impossibilidade de que tais alterações normativas se consolidassem no mundo jurídico apenas com a normatividade estabelecida na própria Constituição, sendo necessária a edição de lei complementar pelo Congresso Nacional para a regularização do novo arranjo fiscal relacionado à sujeição ativa do ICMS nas operações em questão (divisão da arrecadação na operações interestaduais destinadas a consumidor não contribuinte). A conclusão daquele julgamento, entretanto, não parece ser suficiente para impor a incidência do princípio da anterioridade, como apontado pela Consultoria-Geral da União, em informações acostadas aos autos da ADI 7066 pelo Presidente da República (doc. 119), da qual transcrevo: (...) A LC 190/2022 não modificou a hipótese de incidência, tampouco da base de cálculo, mas apenas a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribuiu a capacidade tributária ativa a outro ente político – o que, de fato, dependeu de regulamentação por lei complementar – mas cuja eficácia pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo. A qualificação da incidência do DIFAL em operações interestaduais como nova relação tributária (entre o contribuinte e a Fazenda do Estado de destino) não é capaz de mitigar o fato de que a EC 87/2015 (e a LC 190/2022, consequentemente) preservou a esfera jurídica do contribuinte, fracionando o tributo antes devido integralmente ao Estado produtor (alíquota interna) em duas parcelas devidas a entes diversos. O Princípio da anterioridade previsto no art. 150, III, “b”, da CF, protege o contribuinte contra intromissões e avanços do Fisco sobre o patrimônio privado, o que não ocorre no caso em debate, pois trata-se um tributo já existente (diferencial de alíquota de ICMS), sobre fato gerador antes já tributado (operações interestaduais destinadas a consumidor não contribuinte), por alíquota (final) inalterada, a ser pago pelo mesmo contribuinte, sem aumento do produto final arrecadado. Em momento algum houve agravamento da situação do contribuinte a exigir a incidência da garantia constitucional prevista no referido artigo 150, III, “b” da Constituição Federal, uma vez que, a nova norma jurídica não o prejudica, ou sequer o surpreende, como ocorre com a alteração na sujeição ativa do tributo promovida pela LC 190/2022 (EC 87/2015). Além disso, a suspensão da incidência do DIFAL, mantida a incidência apenas da alíquota interestadual, seria inconsistente sob o ponto de vista de que essa tributação não ocorria assim antes da lei impugnada (ou da EC 87/2015), quando incidia a alíquota interna em favor do Estado de origem. Caso se entendesse que a nova sistemática de tributação não poderia ser exigida no presente exercício, como pretende a Requerente ABIMAQ, a solução adequada seria resgatar a sistemática anterior à EC 87/2015, e não aplicar parte da regulamentação que se reputa ineficaz, sob pena de, a pretexto de evitar majoração, causar decesso na arrecadação do tributo. Assim, uma vez que não houve a criação de tributo novo e nem a majoração daquele já existente, não se aplica ao caso o artigo 150, inciso III, alíneas “b” e “c”, da Constituição Federal, já que não ocorreram nenhuma das hipóteses ali previstas, estando assim a legislação complementar em referência vigente e apta a produzir efeitos imediatamente. Também não há necessidade de lei distrital posterior à edição da LC no 190/2022, eis que a lei distrital no 5546/2015 não foi declarada inconstitucional, mas apenas deixou de produzir efeitos enquanto ausente a legislação complementar. Conforme trecho do voto do Min. Tofolli, no julgamento do tema 1.093: “E, aplicando à presente discussão a orientação da Corte prevalecente no RE no 917.950/SP-AgR e no RE no 1.221.330/SP, Tema no 1.094, julgo que as leis estaduais ou do Distrito Federal editadas após a EC 87/15 que preveem o ICMS correspondente ao diferencial de alíquotas nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto são válidas, mas não produzem efeitos enquanto não for editada lei complementar dispondo sobre o assunto. Essa orientação, contudo, não se aplica às leis estaduais ou do Distrito Federal naquilo em que buscaram disciplinar a cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15, a qual diz respeito às empresas optantes do Simples Nacional. Isso porque a referida cláusula, ao determinar a extensão da sistemática da EC no 87/15 aos optantes do Simples Nacional, adentrou no campo material de incidência da LC no 123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e às empresas de pequeno porte.” Logo, a lei distrital no 5546/2015 é válida e está apta a produzir efeitos após a vigência da LC no 190/2022 que, conforme exposto em linhas volvidas, também já possui vigência e eficácia. Nesse contexto, está evidenciado que o pedido é improcedente. Em face das considerações alinhadas DENEGO A SEGURANÇA. Sem custas e sem honorários advocatícios, conforme artigo 25 da Lei n.o 12.016/2009. Após o trânsito em julgado, dê-se baixa e arquivem-se os autos. Na petição constante no ID 38933152, a Apelante, em sede de requerimento, pleiteia concessão de efeito suspensivo e antecipação dos efeitos da tutela recursal e, como fundamento do recurso de apelação alega que: (i) mesmo antes da edição da sobredita Emenda Constitucional, a Constituição Federal já previa, hipoteticamente, a possibilidade de instituição do ICMS-DIFAL pelos estados membros; (ii) em momento anterior ao da aludida reforma constitucional, nos termos do art. 155, § 2o, inciso VII alíneas “a” e “b” e do inciso VIII do referido dispositivo (revogado pela EC/87/15), o diferencial de alíquotas era exigido de acordo com a seguinte sistemática: (a) se o destinatário da mercadoria não fosse contribuinte do ICMS, o imposto seria devido, integralmente, para o estado de origem da operação, sendo o valor calculado pela alíquota interna do próprio estado origem; (b) se o destinatário da mercadoria fosse contribuinte do ICMS, o imposto seria devido, tanto ao estado de origem, quanto do destino. Nesta hipótese, no estado de origem da operação, incidia a alíquota interestadual, devido no momento da saída da mercadoria, ao passo que, para o estado destinatário, seria devida a diferença entre a alíquota interna do estado destinatário e a alíquota interestadual; (iii) o Conselho Nacional de Política Fazendária – CONFAZ, editou e aprovou o Protocolo ICMS 21/2011, que previa a incidência de uma diferença de ICMS, em favor dos Estados de destino, nas vendas interestaduais; (iv) vislumbrando cessar a aludida guerra fiscal e partilhar o produto de arrecadação entre estados de origem e destino, o CONFAZ, por meio de Convênio, previu uma nova hipótese de repartição de receitas, invadindo, por outro lado, a competência que incumbe, exclusivamente, ao Poder Legislativo; (v) nos idos de 2014, o Protocolo ICMS 21/2011 foi declarado inconstitucional, pelo Supremo Tribunal Federal (Ações Diretas de Inconstitucionalidades no 4628 e 4713), que entendeu que os Estados (por meio do CONFAZ) não têm competência para inovar nas matérias relativas ao ICMS que resultassem em alteração na distribuição da arrecadação desse imposto entre os Estados; (vi) a referida Corte Suprema alertou que seria necessária (a) a edição de uma emenda constitucional, (b) seguida da edição de uma lei complementar, para conferir traço de constitucionalidade à exigência do ICMS – DIFAL; (vii) a Emenda Constitucional no 87/15 fora confeccionada com intuito de minimizar a guerra fiscal, e promover maior isonomia entre os estados; (viii) por meio de reforma do texto constitucional findou-se à distinção entre consumidor final e contribuinte, no que diz respeito à arrecadação do ICMS; (ix) independentemente de ser consumidor final ou não do imposto, haverá a divisão do valor arrecadado entre o Estado de origem e o Estado de destino da mercadoria ou serviço; (x) deixa de existir, portanto, a possibilidade de operação ou prestação interestadual em que o recolhimento de ICMS beneficie exclusivamente o estado de origem; (xi) em suma, após a edição da EC 87/15, ser o destinatário final da operação contribuinte ou não de ICMS, não interfere na partilha do aludido imposto, sendo relevante a referida condição, no entanto, para fixação do responsável pelo recolhimento do DIFAL; (xii) isso porque a atual redação do inciso VIII do § 2o, art. 155, CF/88, dispõe, em suas alíneas que, a responsabilidade tributária pelo recolhimento do ICMS – DIFAL será estabelecida no modo a seguir indicado: VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída: a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto; b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto; (xiii) embora a EC 87/15, para fins de arrecadação e partilha do ICMS, tenha afastado a distinção entre destinatário consumidor ou não do referido imposto, tal critério ainda se mostra relevante para fixação do responsável pelo recolhimento do diferencial de alíquotas, sendo certo que, não sendo o destinatário final contribuinte, caberá ao remetente o recolhimento do ICMS – DIFAL; (xiv) após a nova roupagem conferia ao texto constitucional, o CONFAZ, como forma de regular a tributação em comento, editou e aprovou o Convênio ICMS no 93/2015, segundo o qual a vigência da nova sistemática teve início em janeiro de 2016: (xv) apesar da sistemática acima exposta possuir previsão constitucional, não existia Lei Complementar Federal, necessária para tanto, que regule e torne legal a exigência do ICMS – DIFAL, sendo este o motivo que ensejou na declaração de inconstitucionalidade da exigência de tal diferencial de alíquotas; (xvi) por ocasião do julgamento do Recurso Extraordinário n.o 1.287.019/DF, o Plenário do E. Supremo Tribunal Federal, por maioria de votos, adotou a tese proposta pelo Exmo. Ministro Marco Aurélio, que consignou: “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional n.o 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”; (xvii) em decorrência da violação ao art. 146, inciso III, alínea “a” da Constituição Federal, a Suprema Corte julgou inconstitucional a nova relação-jurídico tributária introduzida pelo Convênio n.o 93/2015; (xviii) a referida decisão de inconstitucionalidade foi, no entanto, modulada, para passar a produzir efeitos somente a partir de 01/01/2022, de forma a conferir um prazo para o Poder Legislativo editar a Lei Complementar necessária à exigência do ICMS-DIFAL; (xix) o C. Supremo Tribunal Federal, a despeito da modulação dos efeitos da decisão, foi claro no sentido de que (a) a introdução do ICMS-DIFAL no ordenamento jurídico decorreu da criação de uma nova relação jurídico tributária; (b) que depende de Lei Complementar para validade da exigência; (xx) para validade da exigência do ICMS-DIFAL e ante a modulação dos efeitos da decisão exarada pela Corte Suprema, passou a ser necessária, como dito, a edição de Lei Complementar Federal, instituindo normas gerais para cobrança do referido diferencial de alíquotas, lei, esta que, por sua vez, somente fora publicada em 05 de janeiro de 2022; (xxi) a Lei Complementar Federal se mostra como o instrumento hábil a conferir legalidade – para não se dizer, constitucionalidade – a exigência do ICMS-DIFAL; (xxii) enquanto não publicada a aludida lei, o DIFAL, a despeito da anterior edição das legislações estaduais, sequer possuía previsão legal no ordenamento jurídico; (xxiii) o DIFAL somente foi regularmente introduzido no ordenamento jurídico a partir da publicação da Lei Complementar n.o 190/2022, sendo “desinfluente” a data em que as leis estaduais foram publicadas; (xxiv) a Lei Complementar Federal, alusiva ao ICMS-DIFAL, é a responsável pela verdadeira introdução de tal tributo no ordenamento jurídico pátrio, bem como que tal diploma legal somente fora publicado em 05 de janeiro de 2022, a cobrança do aludido diferencial de alíquotas, conforme se verá adiante, somente pode ser realizada no exercício financeiro seguinte, à luz do Princípio da Anterioridade Tributária. Com isso, alega, ainda: (i) ofensa ao princípio da anterioridade tributária, aqui compreendido o anual; (ii) ofensa à segurança jurídica na tributação; (iii) ofensa ao desdobramento da anterioridade, no seu aspecto nonagesimal; (iv) não se tratar de hipótese de não sujeição à anterioridade (§ 1o do art. 150 da CF/88); (iv) que, na dicção do art. 3o da Lei Complementar 190/2022 se verifica que o legislador fez menção expressa a necessidade de observância do Princípio da Anterioridade Nonagesimal, previsto no art. 150, inciso III, alínea “c”, CF/88, decorrendo, dai, a interpretação dos Estados de que, somente tal modalidade de anterioridade, deveria ser observada; (v) que a aplicabilidade da anualidade à Lei Complementar 190/2022 decorre de seu próprio texto, que, ao fazer alusão à alínea “c” do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal sem qualquer ressalva, demanda igualmente a aplicação da alínea “b”, posto que a alínea “c” do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal faz expressa menção à necessidade de observância, igualmente, da alínea “b”; (vi) que a falta de menção expressa à alínea “b” por parte do art. 3o da Lei Complementar 190/2022 é absolutamente desnecessária, já que a observância da alínea “c” pressupõe a aplicação indissociável da alínea “b”, a não ser nos casos em que o próprio texto constitucional (no caso, o § 1o do art. 150) assim excepcione; (vii) que, pela criteriosa análise do teor do julgamento do Tema 1.093, nota-se que a Corte Suprema entendeu que, tendo a EC no 87/15 criado uma nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS, houve substancial alteração na sujeição ativa da obrigação tributária, eis que o tributo passou a ser devido a mais de um ente tributante em tais operações, razão pela qual um convênio não poderia suprir a ausência de lei complementar para tratar de obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nessas operações, como fizeram as citadas cláusulas do Convênio ICMS no 93/2015; (viii) que, tendo em vista que a Lei Complementar 190/2022 “substituiu” o Convênio 93/2015, convênio este que, nas palavras E. STF, criou “uma nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino”, a referida lei instituiu novo tributo; (ix) logo, como somente foi publicada em 2022, não há dúvida de que a cobrança do ICMS-DIFAL apenas poderia ocorrer a partir de 01/01/2023; (x) que são diversos os momentos em que os eminentes Ministros fazem expressa menção à criação de uma “nova relação jurídico-tributária” ou, ainda, de uma nova “hipótese de incidência”; (xi) que o Convênio 93/2015, instituiu uma nova hipótese de incidência tributária, a qual dependeria de Lei Complementar Federal para regular produção de efeitos, lei, esta, que somente fora publicada em 05 de janeiro de 2022; (xii) que, considerando que a decisão do E. STF, por ocasião do julgamento do Tema 1.093, deixou claro que a Emenda Constitucional 87/2015 trouxe “mais uma obrigação tributária”, “nova relação jurídico-tributária”, “nova obrigação tributária”, “nova hipótese de incidência”, mostra-se evidente que a Lei Complementar, exigida para regular o tema, em substituição ao inconstitucional Convênio ICMS 93/2015, somente poderia ter sido publicada para regular essa nova hipótese de incidência tributária; (xiii) que, em análise às balizas impostas pelo E. STF ao julgar o Tema 1.093, resta clarividente que a Lei Complementar 190/2022 instituiu novo tributo não previsto em lei complementar anteriormente, pois foi a aludida lei que trouxe ao mundo jurídico, de forma legítima e absolutamente inaugural, os aspectos indispensáveis à regra matriz de incidência do ICMS-DIFAL; (xiv) que somente a referida Lei Complementar tratou, deveras, de fatos geradores (materialidades), momento e espaço da incidência, bases de cálculo, alíquotas aplicáveis e até mesmo regras de compensação, o que faz com que ela descreva verdadeira nova hipótese de incidência de ICMS; (xv) que a modulação de efeitos determinada no decisum objetivou, apenas, impedir maiores danos aos cofres estaduais o que se daria com o ajuizamento de sucessivas ações de repetição de indébito, mas não de atribuir efeitos ex nunc à decisão da Corte Suprema. Ou seja, o DIFAL somente foi regularmente introduzido no ordenamento jurídico a partir da publicação da Lei Complementar n.o 190/2022; (xvi) que a Advocacia Geral da União expõe seu entendimento de que, deve-se respeitar o aludido princípio da anterioridade tributária, ante a existência de uma nova hipótese de incidência decorrente da lei complementar 190/2022. Por fim, pleiteia antecipação dos efeitos da tutela recursal, aduzindo, e no caso em tela, atribuição do efeito suspensivo, no sentido de: (a) ser declarada, de ora em diante, a não incidência do ICMSDIFAL, durante o ano-calendário de 2022, nas operações interestaduais, destinadas a consumidores finais não contribuintes do aludido imposto estadual, posto que a Lei Complementar, que veio a instituir tal tributo, somente fora publicada em 05 de janeiro de 2022, sendo o DIFAL, exigível, dessarte, somente em janeiro de 2023, em observância ao Princípio da Anterioridade Tributária; (b) concitar o Apelado a se abster da prática de quaisquer atos punitivos em desfavor da Recorrente, tais como autuação fiscal, inscrição na Dívida Ativa, ajuizamento de Execução Fiscal, comunicações ao CADIN, recusa de expedição de CND ou CPEN. Alega que a probabilidade do direito se mostra evidente, à luz da argumentação exposta, a qual converge para a necessidade de edição de Lei Complementar para que se exija o ICMS-DIFAL, lei esta que somente veio a ser publicada em 05 de janeiro de 2022. Alega que o risco se relaciona à oneração excessiva da carga tributária da empresa Recorrente, em caso de eventual morosidade no pronunciamento quanto à não incidência do ICMS-DIFAL. Alega que deverá recolher tributos manifestamente inconstitucionais e indevidos, não podendo a demandante, ao seu talante, simplesmente deixar de recolhê-los ou, de forma autônoma, reduzir a base de cálculo destes, sob pena de ser autuada e sofrer com os consectários decorrentes desta fiscalização. Ainda, caso deixe de recolher o DIFAL, a Recorrente entende que correrá experimentará risco de retenção das mercadorias nas barreiras fiscais na medida em que o Estado exige o recolhimento do DIFAL por ocasião da entrada da mercadoria em seu território e a carga somente é liberada com o pagamento da exação. No mérito, requer que seja provida a apelação. Preparo pago, constante do ID 38933153. Parecer da Procuradoria de Justiça pela sua não intervenção (ID 39041747) É o relato do necessário. DECIDO. Em relação ao tema, a concessão do efeito suspensivo, por configurar exceção à regra da cognição exauriente e ao contraditório, condiciona-se à existência de prova de risco de dano grave, de difícil ou impossível reparação e ficar demonstrada a probabilidade de provimento do recurso, nos termos do parágrafo único do Art. 995 do CPC. Por outro lado, o pedido de tutela recursal se baseia em pilares análogos, sendo o presente pedido no sentido de ver declarada a não incidência do ICMS/DIFAL, durante o ano-calendário de 2022, nas operações interestaduais, destinadas a consumidores finais não contribuintes do aludido imposto, além de se concitar o Apelado a se abster da prática de quaisquer atos punitivos em desfavor da Recorrente, tais como autuação fiscal, inscrição na Dívida Ativa, ajuizamento de Execução Fiscal, comunicações ao CADIN, recusa de expedição de CND ou CPEN. São necessários alguns requisitos para a pretensão de tutela antecipatória, a partir da probabilidade de provimento do recurso, ou, sendo relevante a fundamentação, houver risco de dano grave ou de difícil reparação. Em cognição sumária, característica deste ato processual, não há que se analisar o conjunto probatório constante dos autos ou o revolvimento das questões de fatos, o que será feito por ocasião da apreciação de mérito, mesmo que se trate, na origem, de mandado de segurança, no qual se discute questão jurídico-normativa mais pontual, qual seja, a incidência, ou não, do ICMS/DIFAL. Com isso, é preciso demonstrar que o pleito está embasado num grau de convencimento que não possa ser oposta qualquer dúvida de que há probabilidade de que o recurso possa ser provido. No presente caso, não vislumbro estarem presentes, de forma concomitante, os requisitos para a concessão do efeito suspensivo ou da tutela antecipada recursal, muito embora tenha a Apelante apresentado uma situação jurídica que envolve questão controversa, qual seja, a não incidência do ICMS/DIFAL em face do debate em torno da necessidade de observância da anterioridade anual, bem como nonagesimal invocando, entre outros fundamentos, (i) o Tema 1.093 do Supremo Tribunal Federal, bem como (ii) a interpretação ao Art. 3o da LC 190/2022 e os dispositivos constitucionais inerentes (Art. 150, III), bem como esquadrinhado risco de dano grave ou de difícil reparação, a partir da possibilidade de constrição de mercadoria, além da exigência de pagamento do tributo, e sancionamento administrativo, a saber: autuação fiscal, inscrição na Dívida Ativa, ajuizamento de Execução Fiscal, comunicações ao CADIN, recusa de expedição de CND ou CPEN. Primeiro porque a Apelante pretende, desde já, ver declarada a não incidência do ICMS/DIFAL e eventual restituição, pedidos feitos em sede de antecipação de tutela recursal e que se confundem com o mérito da presente apelação, demandando, assim, maior verticalização na análise, por ocasião da apreciação no voto. Segundo, porque tal discussão, em tese, comporta outra, anterior ao objeto pretendido no recurso, que diz respeito ao manejo do mandado de segurança como forma de ver reconhecida a não incidência do tributo, debate controverso e que impede a antecipação da titela, devendo ser apreciado no voto. Terceiro, porque o risco delineado é, no momento, genérico e abstrato, uma vez que, até então a Apelante supostamente vem cumprindo seu mister tributário, não havendo prova pré-constituída nos autos que demonstrem estar na iminência de prejuízo, de qualquer ordem. Quarto, a medida comportaria árdua reversibilidade em prejuízo da própria Apelante, caso seja concitada a recolher em tese, tributo que, durante o período pleiteado. Por outro lado, entendo não subsistir gravame para o Apelante e Apelado aguardarem o pronunciamento judicial, por ocasião do julgamento da apelação. Diante desse cenário e em uma análise preliminar, não entendo subsistir a urgência necessária a autorizar a atuação jurisdicional, seja em caráter de atribuição de efeito suspensivo ou antecipação dos efeitos da tutela recursal, Por fim, destaco não ser o momento adequado ao juízo de mérito da matéria, restringindo-se a análise ao pedido de antecipação da tutela recursal e de efeito suspensivo. Pelo exposto, INDEFIRO o pedido de antecipação dos efeitos da tutela recursal. Intimem-se as partes para ciência, bem como o DISTRITO FEDERAL para contrarrazões, além do juízo monocrático. Após, voltem os autos conclusos. Publique-se. Intimem-se. Brasília, 21 de setembro de 2022 18:34:52. ROBERTO FREITAS FILHO Desembargador

Inteiro teor:
Poder Judiciário da União TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO DISTRITO FEDERAL E DOS TERRITÓRIOS Gabinete do Des. Roberto Freitas Filho Número do processo: 0706432-02.2022.8.07.0018 Classe judicial: APELAÇÃO CÍVEL (198) APELANTE: PASSALACQUA &amp; CIA LTDA APELADO: DISTRITO FEDERAL D E C I S Ã O Cuida-se de apelação com pedido de atribuição de efeito suspensivo e antecipação da tutela recursal (ID 38933152), interposta por PASSALACQUA &amp; CIA LTDA. em face do DISTRITO FEDERAL ante sentença proferida pelo Juízo da 8a Vara da Fazenda Pública do DF que, no mandado de segurança número 0706432-02.2022.8.07.0018, denegou a segurança, consistente no pedido para afastar a cobrança do ICMS DIFAL relativamente às operações interestaduais envolvendo vendas ou remessas de mercadorias a consumidores finais não-contribuintes do ICMS no Distrito Federal até 01/01/2023 e a restituição dos valores indevidamente recolhidos, nos seguintes termos (ID 129108051 na origem): PASSALACQUA &amp; CIA LTDA impetrou mandado de segurança preventivo contra ato do SUBSECRETÁRIO DA SUBSECRETARIA DA RECEITA DO DISTRITO FEDERAL, partes qualificadas nos autos, alegando em síntese que, em razão de sua atividade comercial, vende mercadorias a consumidores finais não-contribuintes do ICMS localizados nas diversas unidades da Federação, inclusive no Distrito Federal, e em razão disso esteve obrigada ao recolhimento do Diferencial de Alíquota de ICMS- ICMS DIFAL; que referida tributação pressupõe a edição de lei complementar geral, conforme decidido pelo Supremo Tribunal Federal no Tema 1.093, sendo indevida a contar de 01/01/2022; que a Lei Complementar no 190/2022 foi publicada em 05/01/2022, devendo ser obedecido o princípio da anterioridade anual e nonagesimal; que a tributação só poderá ser efetivada a contar de 01/01/2023; que a legislação distrital e o Convênio ICMS no 236/2021, publicado em 06/01/2022, reforçam a posição dos Estados de cobrar indevidamente o ICMS DIFAL a contar de 01/01/2022; que a própria lei complementar prevê a anterioridade nonagesimal em seu artigo 3o; que faz jus à aplicação da anterioridade nonagesimal e anual tanto em razão desta legislação quanto dos princípios constitucionais relativos ao tema. Ao final requereu a concessão de liminar para suspender a exigibilidade do ICMS DIFAL até decisão final de mérito; a notificação da autoridade coatora; e, no mérito, a concessão da segurança para afastar a cobrança do ICMS DIFAL relativamente às operações interestaduais envolvendo vendas ou remessas de mercadorias a consumidores finais não-contribuintes do ICMS no Distrito Federal até 01/01/2023 e a restituição dos valores indevidamente recolhidos. A petição inicial veio acompanhada de documentos. O pedido liminar foi indeferido (ID 125708070). O Distrito Federal requereu seu ingresso no feito (ID 126900393) e arguiu preliminarmente a inadequação da via eleita, por tratar-se de impetração genérica, sem demonstração de violação ao direito alegado; e a ausência de comprovação de assunção do encargo financeiro. No mérito, arguiu que o ICMS DIFAL é sistemática de divisão do produto da tributação, que permanece da mesma forma desde a EC no 87/2015, não havendo que se falar em criação ou majoração de tributo pela Lei Complementar no 190/2022; que não houve surpresa ao contribuinte; que a lei distrital ordinária que ampara a cobrança não foi anulada ou declarada inconstitucional, mas teve suspensa a sua eficácia; que o artigo 3o da lei complementar referida é inconstitucional; que o mandado de segurança não é a via correta para buscar-se a restituição de valores. A autoridade coatora apresentou informações (ID 127568334), argumentando em resumo que foi editada a Lei Complementar no 190/2022, que permitiu aos estados e ao Distrito Federal cobrarem o ICMS DIFAL a partir de 05/01/2022; que o artigo 3o da referida lei está eivado de inconstitucionalidade, pois não há tributo novo ou a sua majoração, eis que o ICMS DIFAL tem previsão constitucional e a cobrança ocorre dessa forma desde 2015, não havendo qualquer surpresa para o contribuinte; que o ICMS DIFAL é apenas uma sistemática de distribuição e adequação do ICMS; que a perda na arrecadação, caso não seja possível a sua cobrança em 2022, acarretará desastroso desequilíbrio fiscal e dificuldades na gestão governamental; que houve decisão na Suspensão de Segurança Cível no 0706978-14.2022.8.07.0000 para suspender as liminares previamente deferidas; que foi proferida decisão pelo Min. Alexandre de Moraes nesse sentido na ADI 7066/DF. O Ministério Público manifestou-se pela não intervenção no processo (ID 128431603). É o relatório. Decido. Inicialmente analisa-se as questões de ordem processual. Defiro o pedido do Distrito Federal para determinar a sua inclusão no polo passivo. O Distrito Federal arguiu a preliminar de falta de interesse de agir alegando a inadequação da via eleita, por se tratar de impetração de mandado de segurança contra lei em tese, sem a existência de ato coator. No entanto, verifica-se que se trata de mandado de segurança preventivo e a impetrante comprovou o justo receio à violação ao direito líquido e certo defendido nos autos, razão pela qual não há que se falar em contrariedade à lei em tese. Portanto, rejeito a preliminar. O Distrito Federal arguiu ainda a preliminar de ilegitimidade ativa, sob a alegação de que o ICMS é tributo indireto, portanto, deve ser comprovada a ausência de repasse do encargo financeiro ao consumidor ou a expressa autorização daquele que o suportou, conforme artigo 166 do Código Tributário Nacional. A legitimidade é verificada por meio da Teoria da Asserção, segundo a qual as condições da ação são aferidas com base nos fatos narrados na inicial, sem a necessidade de qualquer juízo a respeito das provas apresentadas e considerando que a impetrante alega suportar a cobrança indevida, advém daí sua legitimidade. Eventual debate acerca do repasse do encargo financeiro é questão afeta ao mérito da lide, por isso rejeito a preliminar. Presentes os pressupostos processuais e as condições da ação e não havendo nenhuma questão de ordem processual pendente, passa-se à análise do mérito. Cuida-se de mandado de segurança no qual a impetrante objetiva o afastamento da cobrança do ICMS DIFAL sobre as vendas de mercadorias efetuadas a destinatários não contribuintes do ICMS situados no Distrito Federal até 01/01/2023, em razão do princípio da anterioridade anual ou nonagesimal. Para fundamentar o seu pleito alega que é indevida a cobrança do ICMS DIFAL em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte do diferencial de alíquota do ICMS no exercício de 2022 em razão do princípio da anterioridade de exercício, tendo em vista que a publicação da Lei Complementar no 190/2022 ocorreu em 04/01/2022. A autoridade coatora e o Distrito Federal informaram, por seu turno, que a LC no 190/2022 não criou tributo novo nem majorou tributo já existente, pois o ICMS DIFAL tem previsão constitucional e a cobrança é feita da mesma forma desde 2015. Afirmaram ainda que não há surpresa para o contribuinte e nem prejuízo, pois o ICMS DIFAL é apenas uma sistemática de distribuição e adequação de tributo que já era devido; que não houve declaração de inconstitucionalidade da lei distrital e que a decisão no tema 1.093 esclarece a validade desta, após a edição da legislação complementar. A questão sobre o ICMS DIFAL tem gerado intensas disputas judiciais, não solucionadas pela decisão do Supremo Tribunal Federal e tampouco pela Lei Complementar 190/2022, tanto que o número de ações ajuizadas é elevado. O Supremo Tribunal Federal, em sede de repercussão geral (Tema 1.093) proferiu a seguinte decisão acerca do tema: Decisão: O Tribunal, por maioria, apreciando o tema 1.093 da repercussão geral, deu provimento ao recurso extraordinário, assentando a invalidade “da cobrança, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte, do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio no 93/2015, ausente lei complementar disciplinadora”, vencidos os Ministros Nunes Marques, Alexandre de Moraes, Ricardo Lewandowski, Gilmar Mendes e Luiz Fux (Presidente). Em seguida, por maioria, foi fixada a seguinte tese: "A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”, vencido o Ministro Alexandre de Moraes. Por fim, o Tribunal, por maioria, modulou os efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado para que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão produzirá efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS no 93/2015, cujos efeitos retroagem à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF. Ficam ressalvadas da proposta de modulação as ações judiciais em curso. Vencidos, nesse ponto, o Ministro Edson Fachin, que aderia à proposta original de modulação dos efeitos, e o Ministro Marco Aurélio (Relator), que não modulava os efeitos da decisão. Redigirá o acórdão o Ministro Dias Toffoli. Plenário, 24.02.2021 (Sessão realizada por videoconferência - Resolução 672/2020/STF. Recurso Extraordinário no 1.287.019/DF – grifo nosso). Dessa maneira, a Corte entendeu que se trata de nova relação jurídico-tributária e, assim, fixou tese no sentido da imprescindibilidade da edição de lei complementar veiculando normas gerais para que seja viabilizada a cobrança do ICMS DIFAL, definido pela Emenda Constitucional no 87/2015. Contudo, a Suprema Corte optou pela modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS no 93/2015, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão do referido julgamento, ou seja, a partir de janeiro de 2022, aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, visando evitar insegurança jurídica e permitir ao Congresso Nacional a aprovação lei sobre o tema nesse período. E, nesse sentido, a autoridade coatora e o Distrito Federal informaram a publicação da Lei Complementar no 190/2022 em 04/01/2022 e arguiram que, a partir desta data, restaria suprida a condição para a cobrança do ICMS DIFAL, pois não se trataria de tributação nova ou de sua majoração, mas apenas de sistemática diversa na sua cobrança, o que não gera surpresa ao contribuinte, uma vez que a cobrança é realizada da mesma forma desde 2015. O artigo 150, inciso III, alíneas “b” e “c”, da Constituição Federal estabelece que é vedada a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou (alínea “b”) e também antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou (alínea “c”). A previsão tem como finalidade evitar que o contribuinte seja surpreendido com uma tributação nova ou a sua majoração, sem que haja tempo hábil para preparar-se para o pagamento e é aplicável sempre e exclusivamente quando ocorra uma das hipóteses previstas, sem que haja necessidade de sua repetição nas leis infraconstitucionais. No entanto, não houve nem a criação de tributo novo nem a sua majoração, pois o ICMS DIFAL já continha previsão constitucional e era cobrado da mesma forma desde a Emenda Constitucional no 87/2015. De fato, a leitura atenta da Lei Complementar no 190/2022 demonstra que não houve qualquer inovação legislativa, tendo sido editada referida lei apenas para atendimento daquilo decidido pelo Supremo Tribunal Federal no tema 1.093. Veja-se nesse sentido trechos da decisão monocrática proferida recentemente na ADIn no 7066/DF pelo Ministro Alexandre de Moraes: A EC 87/2015, frise-se, estendeu a sistemática de aplicação do diferencial de alíquota do ICMS em operações e prestações que destinassem bens e serviços a consumidor final contribuinte para aqueles também não contribuintes, especialmente – ponto em que havia a necessidade de adequação legislativa – nas operações interestaduais provenientes do comércio eletrônico. Nesse cenário, houve a estipulação de novas regras de divisão de receitas do ICMS na circulação interestadual de mercadorias e serviços, sem o propósito de elevar o ônus fiscal a cargo do contribuinte. Como mencionado, as alterações no texto constitucional visaram a conciliar um conflito entre as Fazendas dos Estados, sem repercussão fiscal e econômica sobre os sujeitos passivos da tributação. Deve-se reconhecer que a compreensão majoritária da CORTE no julgamento do RE 1.287.019-RG e ADI 5469 apontou a impossibilidade de que tais alterações normativas se consolidassem no mundo jurídico apenas com a normatividade estabelecida na própria Constituição, sendo necessária a edição de lei complementar pelo Congresso Nacional para a regularização do novo arranjo fiscal relacionado à sujeição ativa do ICMS nas operações em questão (divisão da arrecadação na operações interestaduais destinadas a consumidor não contribuinte). A conclusão daquele julgamento, entretanto, não parece ser suficiente para impor a incidência do princípio da anterioridade, como apontado pela Consultoria-Geral da União, em informações acostadas aos autos da ADI 7066 pelo Presidente da República (doc. 119), da qual transcrevo: (...) A LC 190/2022 não modificou a hipótese de incidência, tampouco da base de cálculo, mas apenas a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribuiu a capacidade tributária ativa a outro ente político – o que, de fato, dependeu de regulamentação por lei complementar – mas cuja eficácia pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo. A qualificação da incidência do DIFAL em operações interestaduais como nova relação tributária (entre o contribuinte e a Fazenda do Estado de destino) não é capaz de mitigar o fato de que a EC 87/2015 (e a LC 190/2022, consequentemente) preservou a esfera jurídica do contribuinte, fracionando o tributo antes devido integralmente ao Estado produtor (alíquota interna) em duas parcelas devidas a entes diversos. O Princípio da anterioridade previsto no art. 150, III, “b”, da CF, protege o contribuinte contra intromissões e avanços do Fisco sobre o patrimônio privado, o que não ocorre no caso em debate, pois trata-se um tributo já existente (diferencial de alíquota de ICMS), sobre fato gerador antes já tributado (operações interestaduais destinadas a consumidor não contribuinte), por alíquota (final) inalterada, a ser pago pelo mesmo contribuinte, sem aumento do produto final arrecadado. Em momento algum houve agravamento da situação do contribuinte a exigir a incidência da garantia constitucional prevista no referido artigo 150, III, “b” da Constituição Federal, uma vez que, a nova norma jurídica não o prejudica, ou sequer o surpreende, como ocorre com a alteração na sujeição ativa do tributo promovida pela LC 190/2022 (EC 87/2015). Além disso, a suspensão da incidência do DIFAL, mantida a incidência apenas da alíquota interestadual, seria inconsistente sob o ponto de vista de que essa tributação não ocorria assim antes da lei impugnada (ou da EC 87/2015), quando incidia a alíquota interna em favor do Estado de origem. Caso se entendesse que a nova sistemática de tributação não poderia ser exigida no presente exercício, como pretende a Requerente ABIMAQ, a solução adequada seria resgatar a sistemática anterior à EC 87/2015, e não aplicar parte da regulamentação que se reputa ineficaz, sob pena de, a pretexto de evitar majoração, causar decesso na arrecadação do tributo. Assim, uma vez que não houve a criação de tributo novo e nem a majoração daquele já existente, não se aplica ao caso o artigo 150, inciso III, alíneas “b” e “c”, da Constituição Federal, já que não ocorreram nenhuma das hipóteses ali previstas, estando assim a legislação complementar em referência vigente e apta a produzir efeitos imediatamente. Também não há necessidade de lei distrital posterior à edição da LC no 190/2022, eis que a lei distrital no 5546/2015 não foi declarada inconstitucional, mas apenas deixou de produzir efeitos enquanto ausente a legislação complementar. Conforme trecho do voto do Min. Tofolli, no julgamento do tema 1.093: “E, aplicando à presente discussão a orientação da Corte prevalecente no RE no 917.950/SP-AgR e no RE no 1.221.330/SP, Tema no 1.094, julgo que as leis estaduais ou do Distrito Federal editadas após a EC 87/15 que preveem o ICMS correspondente ao diferencial de alíquotas nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto são válidas, mas não produzem efeitos enquanto não for editada lei complementar dispondo sobre o assunto. Essa orientação, contudo, não se aplica às leis estaduais ou do Distrito Federal naquilo em que buscaram disciplinar a cláusula nona do Convênio ICMS no 93/15, a qual diz respeito às empresas optantes do Simples Nacional. Isso porque a referida cláusula, ao determinar a extensão da sistemática da EC no 87/15 aos optantes do Simples Nacional, adentrou no campo material de incidência da LC no 123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e às empresas de pequeno porte.” Logo, a lei distrital no 5546/2015 é válida e está apta a produzir efeitos após a vigência da LC no 190/2022 que, conforme exposto em linhas volvidas, também já possui vigência e eficácia. Nesse contexto, está evidenciado que o pedido é improcedente. Em face das considerações alinhadas DENEGO A SEGURANÇA. Sem custas e sem honorários advocatícios, conforme artigo 25 da Lei n.o 12.016/2009. Após o trânsito em julgado, dê-se baixa e arquivem-se os autos. Na petição constante no ID 38933152, a Apelante, em sede de requerimento, pleiteia concessão de efeito suspensivo e antecipação dos efeitos da tutela recursal e, como fundamento do recurso de apelação alega que: (i) mesmo antes da edição da sobredita Emenda Constitucional, a Constituição Federal já previa, hipoteticamente, a possibilidade de instituição do ICMS-DIFAL pelos estados membros; (ii) em momento anterior ao da aludida reforma constitucional, nos termos do art. 155, § 2o, inciso VII alíneas “a” e “b” e do inciso VIII do referido dispositivo (revogado pela EC/87/15), o diferencial de alíquotas era exigido de acordo com a seguinte sistemática: (a) se o destinatário da mercadoria não fosse contribuinte do ICMS, o imposto seria devido, integralmente, para o estado de origem da operação, sendo o valor calculado pela alíquota interna do próprio estado origem; (b) se o destinatário da mercadoria fosse contribuinte do ICMS, o imposto seria devido, tanto ao estado de origem, quanto do destino. Nesta hipótese, no estado de origem da operação, incidia a alíquota interestadual, devido no momento da saída da mercadoria, ao passo que, para o estado destinatário, seria devida a diferença entre a alíquota interna do estado destinatário e a alíquota interestadual; (iii) o Conselho Nacional de Política Fazendária – CONFAZ, editou e aprovou o Protocolo ICMS 21/2011, que previa a incidência de uma diferença de ICMS, em favor dos Estados de destino, nas vendas interestaduais; (iv) vislumbrando cessar a aludida guerra fiscal e partilhar o produto de arrecadação entre estados de origem e destino, o CONFAZ, por meio de Convênio, previu uma nova hipótese de repartição de receitas, invadindo, por outro lado, a competência que incumbe, exclusivamente, ao Poder Legislativo; (v) nos idos de 2014, o Protocolo ICMS 21/2011 foi declarado inconstitucional, pelo Supremo Tribunal Federal (Ações Diretas de Inconstitucionalidades no 4628 e 4713), que entendeu que os Estados (por meio do CONFAZ) não têm competência para inovar nas matérias relativas ao ICMS que resultassem em alteração na distribuição da arrecadação desse imposto entre os Estados; (vi) a referida Corte Suprema alertou que seria necessária (a) a edição de uma emenda constitucional, (b) seguida da edição de uma lei complementar, para conferir traço de constitucionalidade à exigência do ICMS – DIFAL; (vii) a Emenda Constitucional no 87/15 fora confeccionada com intuito de minimizar a guerra fiscal, e promover maior isonomia entre os estados; (viii) por meio de reforma do texto constitucional findou-se à distinção entre consumidor final e contribuinte, no que diz respeito à arrecadação do ICMS; (ix) independentemente de ser consumidor final ou não do imposto, haverá a divisão do valor arrecadado entre o Estado de origem e o Estado de destino da mercadoria ou serviço; (x) deixa de existir, portanto, a possibilidade de operação ou prestação interestadual em que o recolhimento de ICMS beneficie exclusivamente o estado de origem; (xi) em suma, após a edição da EC 87/15, ser o destinatário final da operação contribuinte ou não de ICMS, não interfere na partilha do aludido imposto, sendo relevante a referida condição, no entanto, para fixação do responsável pelo recolhimento do DIFAL; (xii) isso porque a atual redação do inciso VIII do § 2o, art. 155, CF/88, dispõe, em suas alíneas que, a responsabilidade tributária pelo recolhimento do ICMS – DIFAL será estabelecida no modo a seguir indicado: VIII - a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída: a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto; b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto; (xiii) embora a EC 87/15, para fins de arrecadação e partilha do ICMS, tenha afastado a distinção entre destinatário consumidor ou não do referido imposto, tal critério ainda se mostra relevante para fixação do responsável pelo recolhimento do diferencial de alíquotas, sendo certo que, não sendo o destinatário final contribuinte, caberá ao remetente o recolhimento do ICMS – DIFAL; (xiv) após a nova roupagem conferia ao texto constitucional, o CONFAZ, como forma de regular a tributação em comento, editou e aprovou o Convênio ICMS no 93/2015, segundo o qual a vigência da nova sistemática teve início em janeiro de 2016: (xv) apesar da sistemática acima exposta possuir previsão constitucional, não existia Lei Complementar Federal, necessária para tanto, que regule e torne legal a exigência do ICMS – DIFAL, sendo este o motivo que ensejou na declaração de inconstitucionalidade da exigência de tal diferencial de alíquotas; (xvi) por ocasião do julgamento do Recurso Extraordinário n.o 1.287.019/DF, o Plenário do E. Supremo Tribunal Federal, por maioria de votos, adotou a tese proposta pelo Exmo. Ministro Marco Aurélio, que consignou: “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional n.o 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”; (xvii) em decorrência da violação ao art. 146, inciso III, alínea “a” da Constituição Federal, a Suprema Corte julgou inconstitucional a nova relação-jurídico tributária introduzida pelo Convênio n.o 93/2015; (xviii) a referida decisão de inconstitucionalidade foi, no entanto, modulada, para passar a produzir efeitos somente a partir de 01/01/2022, de forma a conferir um prazo para o Poder Legislativo editar a Lei Complementar necessária à exigência do ICMS-DIFAL; (xix) o C. Supremo Tribunal Federal, a despeito da modulação dos efeitos da decisão, foi claro no sentido de que (a) a introdução do ICMS-DIFAL no ordenamento jurídico decorreu da criação de uma nova relação jurídico tributária; (b) que depende de Lei Complementar para validade da exigência; (xx) para validade da exigência do ICMS-DIFAL e ante a modulação dos efeitos da decisão exarada pela Corte Suprema, passou a ser necessária, como dito, a edição de Lei Complementar Federal, instituindo normas gerais para cobrança do referido diferencial de alíquotas, lei, esta que, por sua vez, somente fora publicada em 05 de janeiro de 2022; (xxi) a Lei Complementar Federal se mostra como o instrumento hábil a conferir legalidade – para não se dizer, constitucionalidade – a exigência do ICMS-DIFAL; (xxii) enquanto não publicada a aludida lei, o DIFAL, a despeito da anterior edição das legislações estaduais, sequer possuía previsão legal no ordenamento jurídico; (xxiii) o DIFAL somente foi regularmente introduzido no ordenamento jurídico a partir da publicação da Lei Complementar n.o 190/2022, sendo “desinfluente” a data em que as leis estaduais foram publicadas; (xxiv) a Lei Complementar Federal, alusiva ao ICMS-DIFAL, é a responsável pela verdadeira introdução de tal tributo no ordenamento jurídico pátrio, bem como que tal diploma legal somente fora publicado em 05 de janeiro de 2022, a cobrança do aludido diferencial de alíquotas, conforme se verá adiante, somente pode ser realizada no exercício financeiro seguinte, à luz do Princípio da Anterioridade Tributária. Com isso, alega, ainda: (i) ofensa ao princípio da anterioridade tributária, aqui compreendido o anual; (ii) ofensa à segurança jurídica na tributação; (iii) ofensa ao desdobramento da anterioridade, no seu aspecto nonagesimal; (iv) não se tratar de hipótese de não sujeição à anterioridade (§ 1o do art. 150 da CF/88); (iv) que, na dicção do art. 3o da Lei Complementar 190/2022 se verifica que o legislador fez menção expressa a necessidade de observância do Princípio da Anterioridade Nonagesimal, previsto no art. 150, inciso III, alínea “c”, CF/88, decorrendo, dai, a interpretação dos Estados de que, somente tal modalidade de anterioridade, deveria ser observada; (v) que a aplicabilidade da anualidade à Lei Complementar 190/2022 decorre de seu próprio texto, que, ao fazer alusão à alínea “c” do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal sem qualquer ressalva, demanda igualmente a aplicação da alínea “b”, posto que a alínea “c” do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal faz expressa menção à necessidade de observância, igualmente, da alínea “b”; (vi) que a falta de menção expressa à alínea “b” por parte do art. 3o da Lei Complementar 190/2022 é absolutamente desnecessária, já que a observância da alínea “c” pressupõe a aplicação indissociável da alínea “b”, a não ser nos casos em que o próprio texto constitucional (no caso, o § 1o do art. 150) assim excepcione; (vii) que, pela criteriosa análise do teor do julgamento do Tema 1.093, nota-se que a Corte Suprema entendeu que, tendo a EC no 87/15 criado uma nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS, houve substancial alteração na sujeição ativa da obrigação tributária, eis que o tributo passou a ser devido a mais de um ente tributante em tais operações, razão pela qual um convênio não poderia suprir a ausência de lei complementar para tratar de obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nessas operações, como fizeram as citadas cláusulas do Convênio ICMS no 93/2015; (viii) que, tendo em vista que a Lei Complementar 190/2022 “substituiu” o Convênio 93/2015, convênio este que, nas palavras E. STF, criou “uma nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino”, a referida lei instituiu novo tributo; (ix) logo, como somente foi publicada em 2022, não há dúvida de que a cobrança do ICMS-DIFAL apenas poderia ocorrer a partir de 01/01/2023; (x) que são diversos os momentos em que os eminentes Ministros fazem expressa menção à criação de uma “nova relação jurídico-tributária” ou, ainda, de uma nova “hipótese de incidência”; (xi) que o Convênio 93/2015, instituiu uma nova hipótese de incidência tributária, a qual dependeria de Lei Complementar Federal para regular produção de efeitos, lei, esta, que somente fora publicada em 05 de janeiro de 2022; (xii) que, considerando que a decisão do E. STF, por ocasião do julgamento do Tema 1.093, deixou claro que a Emenda Constitucional 87/2015 trouxe “mais uma obrigação tributária”, “nova relação jurídico-tributária”, “nova obrigação tributária”, “nova hipótese de incidência”, mostra-se evidente que a Lei Complementar, exigida para regular o tema, em substituição ao inconstitucional Convênio ICMS 93/2015, somente poderia ter sido publicada para regular essa nova hipótese de incidência tributária; (xiii) que, em análise às balizas impostas pelo E. STF ao julgar o Tema 1.093, resta clarividente que a Lei Complementar 190/2022 instituiu novo tributo não previsto em lei complementar anteriormente, pois foi a aludida lei que trouxe ao mundo jurídico, de forma legítima e absolutamente inaugural, os aspectos indispensáveis à regra matriz de incidência do ICMS-DIFAL; (xiv) que somente a referida Lei Complementar tratou, deveras, de fatos geradores (materialidades), momento e espaço da incidência, bases de cálculo, alíquotas aplicáveis e até mesmo regras de compensação, o que faz com que ela descreva verdadeira nova hipótese de incidência de ICMS; (xv) que a modulação de efeitos determinada no decisum objetivou, apenas, impedir maiores danos aos cofres estaduais o que se daria com o ajuizamento de sucessivas ações de repetição de indébito, mas não de atribuir efeitos ex nunc à decisão da Corte Suprema. Ou seja, o DIFAL somente foi regularmente introduzido no ordenamento jurídico a partir da publicação da Lei Complementar n.o 190/2022; (xvi) que a Advocacia Geral da União expõe seu entendimento de que, deve-se respeitar o aludido princípio da anterioridade tributária, ante a existência de uma nova hipótese de incidência decorrente da lei complementar 190/2022. Por fim, pleiteia antecipação dos efeitos da tutela recursal, aduzindo, e no caso em tela, atribuição do efeito suspensivo, no sentido de: (a) ser declarada, de ora em diante, a não incidência do ICMSDIFAL, durante o ano-calendário de 2022, nas operações interestaduais, destinadas a consumidores finais não contribuintes do aludido imposto estadual, posto que a Lei Complementar, que veio a instituir tal tributo, somente fora publicada em 05 de janeiro de 2022, sendo o DIFAL, exigível, dessarte, somente em janeiro de 2023, em observância ao Princípio da Anterioridade Tributária; (b) concitar o Apelado a se abster da prática de quaisquer atos punitivos em desfavor da Recorrente, tais como autuação fiscal, inscrição na Dívida Ativa, ajuizamento de Execução Fiscal, comunicações ao CADIN, recusa de expedição de CND ou CPEN. Alega que a probabilidade do direito se mostra evidente, à luz da argumentação exposta, a qual converge para a necessidade de edição de Lei Complementar para que se exija o ICMS-DIFAL, lei esta que somente veio a ser publicada em 05 de janeiro de 2022. Alega que o risco se relaciona à oneração excessiva da carga tributária da empresa Recorrente, em caso de eventual morosidade no pronunciamento quanto à não incidência do ICMS-DIFAL. Alega que deverá recolher tributos manifestamente inconstitucionais e indevidos, não podendo a demandante, ao seu talante, simplesmente deixar de recolhê-los ou, de forma autônoma, reduzir a base de cálculo destes, sob pena de ser autuada e sofrer com os consectários decorrentes desta fiscalização. Ainda, caso deixe de recolher o DIFAL, a Recorrente entende que correrá experimentará risco de retenção das mercadorias nas barreiras fiscais na medida em que o Estado exige o recolhimento do DIFAL por ocasião da entrada da mercadoria em seu território e a carga somente é liberada com o pagamento da exação. No mérito, requer que seja provida a apelação. Preparo pago, constante do ID 38933153. Parecer da Procuradoria de Justiça pela sua não intervenção (ID 39041747) É o relato do necessário. DECIDO. Em relação ao tema, a concessão do efeito suspensivo, por configurar exceção à regra da cognição exauriente e ao contraditório, condiciona-se à existência de prova de risco de dano grave, de difícil ou impossível reparação e ficar demonstrada a probabilidade de provimento do recurso, nos termos do parágrafo único do Art. 995 do CPC. Por outro lado, o pedido de tutela recursal se baseia em pilares análogos, sendo o presente pedido no sentido de ver declarada a não incidência do ICMS/DIFAL, durante o ano-calendário de 2022, nas operações interestaduais, destinadas a consumidores finais não contribuintes do aludido imposto, além de se concitar o Apelado a se abster da prática de quaisquer atos punitivos em desfavor da Recorrente, tais como autuação fiscal, inscrição na Dívida Ativa, ajuizamento de Execução Fiscal, comunicações ao CADIN, recusa de expedição de CND ou CPEN. São necessários alguns requisitos para a pretensão de tutela antecipatória, a partir da probabilidade de provimento do recurso, ou, sendo relevante a fundamentação, houver risco de dano grave ou de difícil reparação. Em cognição sumária, característica deste ato processual, não há que se analisar o conjunto probatório constante dos autos ou o revolvimento das questões de fatos, o que será feito por ocasião da apreciação de mérito, mesmo que se trate, na origem, de mandado de segurança, no qual se discute questão jurídico-normativa mais pontual, qual seja, a incidência, ou não, do ICMS/DIFAL. Com isso, é preciso demonstrar que o pleito está embasado num grau de convencimento que não possa ser oposta qualquer dúvida de que há probabilidade de que o recurso possa ser provido. No presente caso, não vislumbro estarem presentes, de forma concomitante, os requisitos para a concessão do efeito suspensivo ou da tutela antecipada recursal, muito embora tenha a Apelante apresentado uma situação jurídica que envolve questão controversa, qual seja, a não incidência do ICMS/DIFAL em face do debate em torno da necessidade de observância da anterioridade anual, bem como nonagesimal invocando, entre outros fundamentos, (i) o Tema 1.093 do Supremo Tribunal Federal, bem como (ii) a interpretação ao Art. 3o da LC 190/2022 e os dispositivos constitucionais inerentes (Art. 150, III), bem como esquadrinhado risco de dano grave ou de difícil reparação, a partir da possibilidade de constrição de mercadoria, além da exigência de pagamento do tributo, e sancionamento administrativo, a saber: autuação fiscal, inscrição na Dívida Ativa, ajuizamento de Execução Fiscal, comunicações ao CADIN, recusa de expedição de CND ou CPEN. Primeiro porque a Apelante pretende, desde já, ver declarada a não incidência do ICMS/DIFAL e eventual restituição, pedidos feitos em sede de antecipação de tutela recursal e que se confundem com o mérito da presente apelação, demandando, assim, maior verticalização na análise, por ocasião da apreciação no voto. Segundo, porque tal discussão, em tese, comporta outra, anterior ao objeto pretendido no recurso, que diz respeito ao manejo do mandado de segurança como forma de ver reconhecida a não incidência do tributo, debate controverso e que impede a antecipação da titela, devendo ser apreciado no voto. Terceiro, porque o risco delineado é, no momento, genérico e abstrato, uma vez que, até então a Apelante supostamente vem cumprindo seu mister tributário, não havendo prova pré-constituída nos autos que demonstrem estar na iminência de prejuízo, de qualquer ordem. Quarto, a medida comportaria árdua reversibilidade em prejuízo da própria Apelante, caso seja concitada a recolher em tese, tributo que, durante o período pleiteado. Por outro lado, entendo não subsistir gravame para o Apelante e Apelado aguardarem o pronunciamento judicial, por ocasião do julgamento da apelação. Diante desse cenário e em uma análise preliminar, não entendo subsistir a urgência necessária a autorizar a atuação jurisdicional, seja em caráter de atribuição de efeito suspensivo ou antecipação dos efeitos da tutela recursal, Por fim, destaco não ser o momento adequado ao juízo de mérito da matéria, restringindo-se a análise ao pedido de antecipação da tutela recursal e de efeito suspensivo. Pelo exposto, INDEFIRO o pedido de antecipação dos efeitos da tutela recursal. Intimem-se as partes para ciência, bem como o DISTRITO FEDERAL para contrarrazões, além do juízo monocrático. Após, voltem os autos conclusos. Publique-se. Intimem-se. Brasília, 21 de setembro de 2022 18:34:52. ROBERTO FREITAS FILHO Desembargador