Tribunal: TJDFT
Processo: 0705122-58.2022.8.07.0018
Órgão julgador: FABRÍCIO FONTOURA BEZERRA
Órgão colegiado: 7a Turma Cível
Data de publicação: 2022-07-28

Ementa:
Poder Judiciário da União TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO DISTRITO FEDERAL E DOS TERRITÓRIOS Gabinete do Des. Fabrício Fontoura Bezerra Número do processo: 0705122-58.2022.8.07.0018 Classe judicial: APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728) APELANTE: DISTRITO FEDERAL APELADO: COMERCIAL GERMANICA LIMITADA, COMERCIAL BAVARIA DE VEICULOS LIMITADA D E C I S Ã O Trata-se de apelação interposta pelo DISTRITO FEDERAL contra sentença proferida em mandado de segurança impetrado por COMERCIAL GERMÂNICA LTDA e outros objetivando compelir a autoridade impetrada a se abster de exigir o recolhimento do ICMS-DIFAL. A segurança foi concedida pelos seguintes fundamentos, verbis: O mandado de segurança se presta para a tutela de direito (individual, coletivo ou difuso) líquido e certo, ameaçado ou lesado por ato ilegal ou abusivo, omissivo ou comissivo, praticado por autoridade pública ou que age por delegação do poder público (artigo 5o, LXIX, da CF/88 e artigo 1o da Lei no 12.016/2009). O direito líquido e certo é aquele comprovado prima facie (desde o início, com a petição inicial), por meio de documento capaz de corroborar a tese do impetrante. Defiro o ingresso do Distrito Federal no feito. Registre-se que já foi realizado o cadastramento no processo. Em sede preliminar, a autoridade coatora suscita a sua ilegitimidade para figurar no polo passivo da demanda. Da análise da inicial, verifica-se que a parte impetrante ajuizou o presente mandamus em face do Secretário Executivo da Fazenda (ID 122518882, pág. 1). Contudo, esta não é a autoridade coatora correta para figurar no polo passivo. É cediço que, em mandado de segurança, cuja controvérsia gire em torno de impostos de competência do Distrito Federal, a autoridade competente para figurar como coatora é o Subsecretário da Receita da Secretaria de Estado da Fazenda e Planejamento. Vale lembrar o conceito de lançamento tributário, que pode ser depreendido do art. 142 do Código Tributário Nacional: “Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.” Por outro lado, e já adentrando nos elementos da ação mandamental, segundo se abstrai da dicção do parágrafo 3o do artigo 6o da Lei 12.016/2009, considera-se autoridade coatora aquela que tenha praticado o ato impugnado ou da qual emane a ordem para a sua prática. No caso, autoridade coatora é somente aquela cuja lei dá poderes para lançar tributo, diante do real significado e amplitude do termo “Administração Tributária”, oferecido pela Constituição Federal (artigo 37, inciso XXII) e pelo Código Tributário Nacional (art. 142 c/c art. 194 a 200 do CTN). A competência, portanto, para executar as ações realizadas pela ‘Administração Tributária’ pertence tão somente aos auditores fiscais, sendo certo que a administração tributária é representada por esses respectivos membros da carreira, os quais têm prerrogativas especiais. Sobre esse assunto, confira-se a lição doutrinária de Hely Lopes Meirelles: "Considera-se autoridade coatora a pessoa que ordena ou omite a prática do ato impugnado, e não o superior que o recomenda ou baixa normas para sua execução. Não há confundir, entretanto, o simples executor material do ato com a autoridade por ele responsável. Coator é a autoridade superior que pratica ou ordena concretamente e especificamente a execução ou inexecução do ato impugnado e responde pelas suas consequências administrativas; executor é o agente subordinado que cumpre a ordem por dever hierárquico, sem se responsabilizar por ela. Exemplificando: numa imposição fiscal ilegal, atacável por mandado de segurança, o coator não é nem o Ministro ou o Secretário da Fazenda que expede instruções para a arrecadação de tributos, nem o funcionário subalterno que cientifica o contribuinte da exigência tributária; o coator é o chefe do serviço que arrecada o tributo e impõe as sanções fiscais respectivas, usando do seu poder de decisão" (Mandado de Segurança, 29a edição, São Paulo: Malheiros, 2006, p. 63). (grifo nosso) Desta forma, acolho a preliminar de ilegitimidade passiva suscitada pela autoridade coatora. Exclua-se o Secretário Executivo da Fazenda e inclua-se o Subsecretário da Receita da Secretaria de Estado da Fazenda e Planejamento no polo passivo da presente demanda. Ainda em sede preliminar, a autoridade coatora informa que o cumprimento da decisão proferida em sede liminar está prejudicado em razão da decisão da Presidência do TJDFT proferida nos autos da ação de suspensão de segurança cível, processo n.o 0706978-14.2022.8.07.0000. Tal questão será analisada no mérito propriamente dito. Em sede preliminar, o ente público também suscita algumas questões, tais como: a ausência de ato coator, o não cabimento de mandado de segurança contra lei em tese, a decadência, e a ilegitimidade ativa. Quanto à alegação de ausência de ato coator, esta não merece prosperar. Explico. Ao contrário do argumento do ente público, a alegada cobrança indevida de DIFAL é exatamente o que se caracteriza como ato coator para justificar a impetração do mandado de segurança. O mandado de segurança, como dito alhures, se presta para a tutela de direito líquido e certo, ameaçado ou lesado por ato ilegal ou abusivo, omissivo ou comissivo, praticado por autoridade pública ou que age por delegação do poder público. Dessa forma, se há alegação de violação de direito líquido e certo (no caso, a impetrante questiona a legalidade da cobrança do DIFAL pelo Distrito Federal em operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto), este é o fundamento que justifica a existência do writ. Portanto, rejeito a supracitada preliminar. O ente público suscita, ainda, a inadequação da via eleita, sob o argumento de não ser cabível mandado de segurança contra lei em tese (Lei Complementar n.o 190/2022 e a Lei Distrital n.o 5.546/2015), conforme jurisprudência da Suprema Corte cristalizada na Súmula 266. Entretanto, o presente mandado de segurança não foi impetrado abstratamente contra a Lei Distrital n.o 5.546/2015, ou a LC n.o 190/2022, mas, sim, contra os efeitos concretos dessas normas, sob o alegado risco da parte impetrante ser penalizada ou ver suas mercadorias retidas em razão do não recolhimento do DIFAL/ICMS ao ente local, que reputa ilegal. Nesse passo, entende-se perfeitamente possível o ajuizamento do mandado de segurança, tendo em vista a atividade exercida pela parte impetrante, a obrigação de recolhimento do ICMS e, atualmente, do DIFAL, e o alegado receio de prejuízo na sua rotineira operação comercial, notadamente em razão de ato concreto consubstanciado no recolhimento do diferencial da alíquota do ICMS. A propósito, destaco julgado deste colendo Tribunal: Mandado de segurança. Ato de efeitos concretos. Cabimento. Leiloeiro credenciado. Não exclusividade para realizar leilão judicial. 1 - Se não se questiona lei em tese, abstratamente considerada, mas atos capazes de produzir efeitos concretos que diretamente repercutem na esfera jurídica dos impetrantes, cabível o mandado de segurança. (omissis).” (Acórdão n.978641, 20160020248733MSG, Relator: JAIR SOARES CONSELHO ESPECIAL, Data de Julgamento: 25/10/2016, Publicado no DJE: 10/11/2016. Pág.: 25/26) (grifo nosso) Portanto, rejeito a preliminar de inadequação da via eleita sob a alegação de manejo de mandado de segurança contra lei em tese. Ainda em sede preliminar, o Distrito Federal alega que, por se questionar, em verdade, a Lei Distrital n.o 5.546, de 2015, teria se operado a decadência do mandado de segurança. Tal argumentação também não merece prosperar. O mandado de segurança insurge-se contra ato coator que se renova toda vez que ocorre o fato jurídico-econômico que faz ensejar a cobrança do Diferencial de Alíquota de ICMS, razão pela qual não se há de falar em decadência do direito à impetração. Rejeito, portanto, a preliminar de decadência. O Distrito Federal suscita, ainda, que a legitimidade para questionar a cobrança do DIFAL/ICMS deve obedecer ao disposto no art. 166 do CTN, que condiciona a restituição ou, no caso, também a declaração de não incidência futura, à comprovação de ausência de repasse do encargo financeiro ou de expressa autorização daquele que efetivamente o suportou (art. 166 do CTN). Ocorre que a parte impetrante configura ser parte legítima para figurar no polo ativo da demanda, pois é consumidora final na condição de contribuinte de fato do tributo indireto, sendo sujeito passivo da obrigação tributária, possuindo, assim, legitimidade ativa. Nesse sentido, a Primeira Seção do colendo Superior Tribunal de Justiça definiu a questão em Recurso Especial submetido ao rito do art. 543-C do CPC/1973, mediante acórdão assim ementado: RECURSO ESPECIAL. REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. ART. 543-C CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. CONCESSÃO DE SERVIÇO PÚBLICO. ENERGIA ELÉTRICA. INCIDÊNCIA DO ICMS SOBRE A DEMANDA" CONTRATADA E NÃO UTILIZADA ". LEGITIMIDADE DO CONSUMIDOR PARA PROPOR AÇÃO DECLARATÓRIA C/C REPETIÇÃO DE INDÉBITO. - Diante do que dispõe a legislação que disciplina as concessões de serviço público e da peculiar relação envolvendo o Estado-concedente, a concessionária e o consumidor, esse último tem legitimidade para propor ação declaratória c/c repetição de indébito na qual se busca afastar, no tocante ao fornecimento de energia elétrica, a incidência do ICMS sobre a demanda contratada e não utilizada. - O acórdão proferido no REsp 903.394/AL (repetitivo), da Primeira Seção, Ministro Luiz Fux, DJe de 26.4.2010, dizendo respeito a distribuidores de bebidas, não se aplica ao casos de fornecimento de energia elétrica. Recurso especial improvido. Acórdão proferido sob o rito do art. 543-C do Código de Processo Civil. (REsp 1299303/SC, Rel. Ministro CESAR ASFOR ROCHA, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 08/08/2012, DJe 14/08/2012) (grifo nosso) Desta forma, conclui-se que a parte autora é legítima para propositura da ação em tela. Rejeito, assim, a prefacial suscitada. Por fim, o ente público sustenta a impossibilidade de efeitos patrimoniais pretéritos em mandado de segurança. Ocorre que referida questão também se refere ao mérito propriamente dito e será analisada a seguir. Não há outras questões preliminares a serem analisadas, tampouco vícios processuais a serem sanados. Estão presentes os pressupostos processuais, bem como as condições da ação. Passo ao mérito. A parte impetrante afirma que, diante da necessidade de edição de Lei Complementar para disciplinar o mecanismo de compensação, o Supremo Tribunal Federal julgou inconstitucional a cobrança do DIFAL introduzida pela EC no 87/2015, conforme julgamento conjunto RE 1.287.019/DF, com repercussão geral (Tema 1093), e da Ação Direta de Inconstitucionalidade no 5.469, firmando a tese de que “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo a ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”. Argumenta que a Suprema Corte modulou os efeitos do Acórdão para 1o de janeiro de 2022, ressalvadas as ações ajuizadas antes da conclusão do julgamento. Ocorre que somente em 05.01.2022 é que foi publicada a Lei complementar no 190/2022 que instituiu e regulamentou o DIFAL, o que significa que, de acordo com o princípio da anterioridade, o DIFAL somente poderia ser cobrado a partir de 01.01.2023. O Distrito Federal argumenta, por sua vez, que não seria caso para aplicação das anterioridades tributárias, diante da publicação da Lei Complementar no 190/2022, que não cria e nem majora tributo, que são as hipóteses previstas no artigo 150, inciso III, alíneas b e c, da CF. A controvérsia, portanto, consiste na legalidade da cobrança do DIFAL pelo Distrito Federal em operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, em razão da publicação da Lei Complementar no 190/2022. Inicialmente, cumpre destacar que o Supremo Tribunal Federal, no tema de repercussão geral no 1093, fixou a tese no sentido de que a cobrança de DIFAL pressupõe a edição de Lei Complementar. Confira-se: “Decisão: O Tribunal, por maioria, apreciando o tema 1.093 da repercussão geral, deu provimento ao recurso extraordinário, assentando a invalidade "da cobrança, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte, do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio no 93/2015, ausente lei complementar disciplinadora", vencidos os Ministros Nunes Marques, Alexandre de Moraes, Ricardo Lewandowski, Gilmar Mendes e Luiz Fux (Presidente). Em seguida, por maioria, foi fixada a seguinte tese: "A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais", vencido o Ministro Alexandre de Moraes. (...) Plenário, 24.02.2021 (Sessão realizada por videoconferência - Resolução 672/2020/STF).” (grifo nosso) No julgamento do tema, já encerrado pelo STF, de fato, foi reconhecida a inconstitucionalidade do DIFAL pela ausência de Lei Complementar. Todavia, na modulação dos efeitos, o STF considerou que a inexigibilidade do DIFAL somente seria concretizada a partir de 01.2022, tendo ressalvado apenas as ações em curso, no momento da decisão. Confira-se: (...) Por fim, o Tribunal, por maioria, modulou os efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado para que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão produzirá efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS no 93/2015, cujos efeitos retroagem à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF. Ficam ressalvadas da proposta de modulação as ações judiciais em curso. Vencidos, nesse ponto, o Ministro Edson Fachin, que aderia à proposta original de modulação dos efeitos, e o Ministro Marco Aurélio (Relator), que não modulava os efeitos da decisão. Redigirá o acórdão o Ministro Dias Toffoli. Plenário, 24.02.2021 (Sessão realizada por videoconferência - Resolução 672/2020/STF).” (grifo nosso) Por este motivo, em 05.01.2022, foi publicada a Lei Complementar n.o 190, que alterou a Lei n.o 87/1996 (Lei Kandir), justamente para instituir a cobrança de ICMS nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, ou seja, o diferencial de alíquota (DIFAL) nestas operações. No artigo 3o da Lei Complementar no 190/2022 ficou expresso que os efeitos deveriam respeitar o disposto na alínea "c" do inciso III, do caput, do artigo 150, da CF. “Art. 3o Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea "c" do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal”. A Constituição Federal, no artigo 150, inciso III, alínea b, veda à União, Estados, Distrito Federal e Municípios cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, verbis: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: III - cobrar tributos: b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; O Distrito Federal argumenta que não seria caso para aplicação das anterioridades tributárias, diante da publicação da Lei Complementar n.o 190/2022, que não cria e nem majora tributo, que são as hipóteses previstas no artigo 150, inciso III, alíneas b e c, da CF. Contudo, a tese do ente público não deve ser acolhida. O fundamento da inconstitucionalidade pelo STF foi justamente a ausência de Lei Complementar com normas gerais sobre o DIFAL. Em decorrência disso foi editada a Lei Complementar no 190/2022, que é lei nova de normas gerais e que institui (é causa originária) do DIFAL. Tanto é norma que institui o DIFAL, porque não havia Lei Complementar anterior a LC no 190/2022 capaz de justificar a exigibilidade da diferença de alíquotas nas operações interestaduais (motivo pela declaração de inconstitucionalidade do DIFAL pelo STF). Logo, deve ser observado o princípio da anterioridade (aplicado quando há instituição ou aumento de tributo), o qual, inclusive, está expresso no texto da lei (artigo 3o), de acordo com o texto constitucional. Além disso, também se aplica ao caso o princípio da anterioridade nonagesimal (artigo 150, inciso III, alínea c), cujo prazo de 90 dias acaba sendo incorporado pela anualidade (artigo 150, inciso III, alínea b). Dessa forma, tendo em vista que a Lei Complementar no 190/2022 foi publicada em 05.01.2022, o DIFAL não poderá ser cobrado ou exigido no exercício financeiro de 2022, mas somente a partir do exercício financeiro de 2023. Como consequência, o Distrito Federal não poderá exigir o DIFAL da impetrante no exercício de 2022, sob pena de grave violação aos princípios constitucionais, que foram expressamente previstos na LC no 190/2022, artigo 3o. Posto isso, diante da violação de direito líquido e certo da impetrante pela cobrança do DIFAL no exercício financeiro de 2022, a segurança deve ser concedida para afastar a exigência do tributo até o início do exercício financeiro de 2023. Por fim, tendo em vista a informação de concessão da suspensão da liminar proferida pelo TJDFT (SUSPENSÃO DE SEGURANÇA CÍVEL (11556), PROCESSO: 0706978-14.2022.8.07.0000), que estendeu os efeitos para todas as liminares e sentenças proferidas sobre a inexigibilidade do DIFAL em 2022, deixo de confirmar a decisão liminar em sentença. Confira-se: “DEFIRO o pedido de extensão da decisão de ID 33372852, para sustar os efeitos de todas as medidas liminares e sentenças já proferidas, bem como semelhantes provimentos supervenientes, que tenham por objeto, a exigibilidade, no exercício de 2022, dos créditos tributários relativos ao DIFAL (diferencial de alíquota) de ICMS decorrentes de operações de vendas de mercadorias por empresas impetrantes em relação aos consumidores não contribuintes desse imposto.” Portanto, a liminar ora deferida encontra-se suspensa até o trânsito em julgado do provimento final nesta ação. Isso porque, nos termos do art. 4o, § 9o, da Lei no 8.437/1992, que dispõe sobre a concessão de medidas cautelares contra atos do Poder Público, a suspensão deferida pelo Presidente do Tribunal vigorará até o trânsito em julgado da decisão de mérito na ação principal, verbis: Art. 4° Compete ao presidente do tribunal, ao qual couber o conhecimento do respectivo recurso, suspender, em despacho fundamentado, a execução da liminar nas ações movidas contra o Poder Público ou seus agentes, a requerimento do Ministério Público ou da pessoa jurídica de direito público interessada, em caso de manifesto interesse público ou de flagrante ilegitimidade, e para evitar grave lesão à ordem, à saúde, à segurança e à economia públicas. § 9o A suspensão deferida pelo Presidente do Tribunal vigorará até o trânsito em julgado da decisão de mérito na ação principal. Logo, incabível, no caso, a confirmação liminar, por força da decisão proferida na suspensão de segurança cível. Ante o exposto, CONCEDO A SEGURANÇA para afastar a exigência dos valores relativos ao DIFAL decorrentes de operações de vendas de mercadorias realizadas pela parte impetrante a consumidores finais não contribuintes do ICMS, situados no DF, durante o exercício de 2022, bem como afastar a exigência de obrigação acessória, além de se afastar qualquer sanção, penalidade, restrição ou limitação de direitos em razão do não recolhimento do DIFAL, nos termos da fundamentação.” Pois bem. A Emenda Constitucional no 87, de 16.04.2015, alterou o art. 155, § 2o, VII e VIII, da Constituição Federal, estabelecendo que seria devido, nas operações interestaduais a consumidor final, mesmo que não seja contribuinte do ICMS, um diferencial de alíquota do referido tributo, que corresponde à alíquota interna do Estado destinatário e a cobrada no âmbito interestadual. O Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz) editou o Convênio ICMS 93, de 17/9/2015, dispondo sobre os procedimentos a serem seguidos nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada. No Recurso Extraordinário 1287019, com repercussão geral (Tema 1093), o Supremo Tribunal Federal proclamou a inconstitucionalidade da exigência do Diferencial de Alíquota do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (Difal-ICMS) pelos Estados, ao fundamento de que o dispositivo acrescentado à Constituição Federal por depender de prévia edição de lei complementar. De fato, o DIFAL não pode ser validamente exigido antes da edição de uma Lei Complementar Nacional que regulamente a Emenda constitucional no 87/15, sob pena de afrontar o art. 146, I e III, “a”, da CF/88, verbis: “Art. 146 -Cabe à lei complementar: (...) III- estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) Definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; Igualmente, viola o art. 155, § 2o, XII, “a”, “d” e “i”, da CF/88, cuja norma preconiza que cabe à lei complementar, em matéria de ICMS, definir seus contribuintes, fixar o local das operações, assim como fixação de sua base de cálculo. Confira-se: Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...) XII - cabe à lei complementar: a) definir seus contribuintes; (...) d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços; (...) i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.” No âmbito do Distrito Federal, vigora a Lei no 5.546/2015 de maneira que, com a edição da Lei Complementar no 190/2022 teria sido atendida a condição imposta pela Suprema Corte para a cobrança do tributo. No entanto, em atenção ao princípio da anterioridade tributária, surge a questão de estabelecer quando se pode exigir o imposto, conforme se infere dos art. 150, III, b e c, da Constituição Federal, e 104 do Código Tributário Nacional, verbis: “Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...) III - cobrar tributos: b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b; “Art. 104: “Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda: I – que instituem ou majoram tais impostos;” A Lei Complementar no 190/2022 foi publicada em 05.01.2022, e, havendo lei ordinária regulando a cobrança, cumpre averiguar se é possível que produza efeitos ainda no exercício em que editada, ou se a permissão para a exigência da exação equivaleria a verdadeira instituição tributo, do de maneira que somente poderia ser cobrado no exercício seguinte (2023), ou quando decorridos 90 (noventa) dias da data em que tenha sido publicada a lei. O referido diploma estabelece no art. 3o que a produção de seus efeitos deve observar o princípio da anterioridade, nos termos do art. 150, III, c, da CF/88, daí porque a exação somente poderia ser cobrada a partir de 04.04.2022, ou, quando muito, apenas após o decurso do prazo de 90 (noventa) dias contados de sua promulgação, a saber, no exercício de 2023. Ao apreciar, e negar, o pedido de liminar na ADI 7066, em que é questionado se o conteúdo normativo da LC 190/2022 estaria submetido ao princípio da anterioridade, o Supremo Tribunal Federal, de forma monocrática, sinalizou negativamente, conforme se infere da decisão proferida pelo eminente Ministro ALEXANDRE DE MORAIS, ao concluir que, em cognição sumária, não houve a criação ou majoração de tributo, de maneira que, ao regulamentar a cobrança do DIFAL, a exigência do tributo pode ocorrer no exercício em que promulgada a lei regulamentadora, qual seja, 2022. Confira-se: (...) A indagação que se pretende apresentar é a seguinte: a Lei Complementar no 190/2022, ao regulamentar a cobrança do ICMS, nos seus exatos termos, (i) instituiu ou (ii) majorou o ICMS nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto? Esse aspecto não foi objeto de julgamento na ADI no 5.469 e no RE no 1.287.019. Nesse ponto, encontra-se a distinção com o objeto da presente ADI, centrado na observância, ou não, da Lei Complementar no 190/2022 ao princípio da anterioridade geral. As hipóteses são distintas, pois uma coisa é averiguar se a cobrança do DIFAL atrairia a incidência do art. 146, da CF, em vista da alegação de se tratar de “norma geral de direito tributário”, por regular uma relação entre sujeitos antes não diretamente vinculados (contribuinte e Fazenda do Estado de destino da mercadoria); questão diversa, e mais específica, é definir se a regulamentação do DIFAL pela LC 190/2022 importou naquilo que o art. 150, III, “b”, da CF, menciona como “lei que os instituiu ou aumentou”, referindo-se a “tributos” que se pretenda cobrar no mesmo exercício; o que, nesse juízo de cognição sumária não parece ter ocorrido. O princípio da anterioridade de exercício posto no art. 150, III, “b”, da CF, é, notadamente, um instrumento constitucional de limitação do poder de tributar, pelo qual, em regra, nenhum tributo, seja da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, poderá ser cobrado no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a Lei que o instituiu ou aumentou, tendo por finalidade evitar a surpresa do contribuinte em relação a uma nova cobrança ou um valor maior, não previsto em seu orçamento doméstico. A LC 190/2022 não modificou a hipótese de incidência, tampouco da base de cálculo, mas apenas a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribuiu a capacidade tributária ativa a outro ente político – o que, de fato, dependeu de regulamentação por lei complementar – mas cuja eficácia pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo. A qualificação da incidência do DIFAL em operações interestaduais como nova relação tributária (entre o contribuinte e a Fazenda do Estado de destino) não é capaz de mitigar o fato de que a EC 87/2015 (e a LC 190/2022, consequentemente) preservou a esfera jurídica do contribuinte, fracionando o tributo antes devido integralmente ao Estado produtor (alíquota interna) em duas parcelas devidas a entes diversos. O Congresso Nacional orientou-se por um critério de neutralidade fiscal em relação ao contribuinte; para este, não é visada, a princípio, qualquer repercussão econômica relacionada à obrigação principal da relação tributária, apenas obrigações acessórias decorrentes da observância de procedimentos junto às repartições fazendárias dos Estados de destino, em acréscimo ao recolhimento junto à Fazenda do Estado de origem (por uma alíquota menor). E tais obrigações, por não se situarem no âmbito da obrigação principal devida pelo contribuinte, não se sujeitam ao princípio da anterioridade, na linha do que afirmado pela CORTE em relação a obrigações acessórias tais como prazo, condições e procedimentos para pagamento. Nesse sentido a Súmula Vinculante 50: “Norma legal que altera o prazo de recolhimento de obrigação tributária não se sujeita ao princípio da anterioridade”. O Princípio da anterioridade previsto no art. 150, III, “b”, da CF, protege o contribuinte contra intromissões e avanços do Fisco sobre o patrimônio privado, o que não ocorre no caso em debate, pois trata-se um tributo já existente (diferencial de alíquota de ICMS), sobre fato gerador antes já tributado (operações interestaduais destinadas a consumidor não contribuinte), por alíquota (final) inalterada, a ser pago pelo mesmo contribuinte, sem aumento do produto final arrecadado. Em momento algum houve agravamento da situação do contribuinte a exigir a incidência da garantia constitucional prevista no referido artigo 150, III, “b” da Constituição Federal, uma vez que, a nova norma jurídica não o prejudica, ou sequer o surpreende, como ocorre com a alteração na sujeição ativa do tributo promovida pela LC 190/2022 (EC 87/2015). A EC 87/2015 previu a progressiva substituição da incidência da alíquota interna pela soma da alíquota interestadual com o DIFAL, transferindo a receita dos Estados de origem para os Estados de destino, nessa modalidade de operação (art. 99 do ADCT). A disciplina do Convênio ICMS CONFAZ 93/2015 pretendeu alcançar o mesmo arranjo fiscal que, agora, a LC 190/2022 preservou, a fim de sanar o vício formal apontado pela CORTE no julgamento da ADI 5469, mas sem qualquer inovação relevante no tratamento da matéria. Além disso, a suspensão da incidência do DIFAL, mantida a incidência apenas da alíquota interestadual, seria inconsistente sob o ponto de vista de que essa tributação não ocorria assim antes da lei impugnada (ou da EC 87/2015), quando incidia a alíquota interna em favor do Estado de origem. Caso se entendesse que a nova sistemática de tributação não poderia ser exigida no presente exercício, como pretende a Requerente ABIMAQ, a solução adequada seria resgatar a sistemática anterior à EC 87/2015, e não aplicar parte da regulamentação que se reputa ineficaz, sob pena de, a pretexto de evitar majoração, causar decesso na arrecadação do tributo. Dessa maneira, em sede de cognição sumária, não se constata a presença do fumus boni juris a justificar a suspensão da eficácia da norma impugnada. Em relação ao pedido de medida cautelar formulado pelos Estados de Alagoas e Ceará quanto ao art. 3o da LC 190/2022, no que faz referência ao art. 150, III, “c”, da CF, deve-se reconhecer que o decurso de mais de 90 dias desde a edição da norma descaracteriza a presença do requisito do periculum in mora, necessário para a apreciação desse pedido em sede provisória. Diante do exposto: (a) JULGO EXTINTO o processo, sem solução de mérito, com base no art. 21, IX, do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal e no art. 485, VI, do Código de Processo Civil de 2015, relativamente à ADI 7075, proposta pelo SINDISIDER; (b) INDEFIRO AS MEDIDAS CAUTELARES requeridas na ADI 7066, proposta pela ABIMAQ, bem como aquelas pleiteadas pelos Governadores dos Estados de Alagoas e do Ceará, respectivamente, nas ADIs 7070 e 7078.” No entanto, verifica-se que a própria LC 190/2002 estabelece, em seu art. 3o, que deve ser observado, quanto à produção de efeitos, o art. 150, ‘‘c’, da Constituição Federal, vale dizer, o tributo não poderia ser exigido no mesmo exercício financeiro em que publicada a lei, e antes do decurso do prazo de 90 (noventa) dias. Ora, se a exação poderia ser cobrada no presente exercício, nos termos do entendimento liminar e provisórios emanado do Supremo Tribunal Federal, o citado art. 3o seria materialmente inconstitucional. Na decisão provisória proferida pela Suprema Corte acima referida, não houve manifestação acerca de tal controvérsia, sob o fundamento de que não estaria presente o requisito do periculum in mora a justificar a apreciação do pedido em sede provisória. Aqui, a questão que se coloca é que não pode o órgão fracionário da Corte, no caso, a egrégia Turma, afastar a incidência do referido art. 3o da LC 190/2022, no tocante ao princípio da anterioridade, sem violação manifesta da cláusula de reserva de plenário, conforme disposto na Súmula Vinculante 10/STF. Veja: “Súmula Vinculante 10. Viola a cláusula de reserva de plenário (CF, artigo 97) a decisão de órgão fracionário de Tribunal que, embora não declare expressamente a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo do poder público, afasta sua incidência, no todo ou em parte.” Assim sendo, a hipótese seria de, antes do julgamento do mérito do presente recurso, submeter a questão ao órgão especial da egrégia Corte - o Conselho Especial - mediante o incidente de arguição de inconstitucionalidade previsto nos art. 948 e 949, I e II, do CPC, e 13, h, e 287 do Regimento Interno, conforme já decidiu a 6a Turma Cível na apelação cível 0700347-97, acórdão 1429985, de relatoria do eminente Des. ESDRAS NEVES, verbis: “REMESSA NECESSÁRIA E APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. INADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA. NÃO CONFIGURAÇÃO. ART. 3o DA LC No 190/2022. ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. POSSÍVEL VIOLAÇÃO A PRECEITOS CONSTITUCIONAIS. INCIDENTE DE ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. INSTAURAÇÃO. CLÁUSULA DE RESERVA DE PLENÁRIO. EXAME DA MATÉRIA. CONSELHO ESPECIAL. SOBRESTAMENTO DO FEITO. (...) A Lei Complementar no 190/2022 estabeleceu normas gerais sobre o DIFAL/ICMS nas operações ou prestações que destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final domiciliado ou estabelecido em outro Estado. O artigo 3o, da Lei Complementar no 190/2022, determinou, quanto à produção de efeitos, que seja observado o disposto na alínea "c" do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal, que trata do princípio da anterioridade tributária nonagesimal. No caso, há embasamento idôneo para o reconhecimento da inconstitucionalidade material do artigo 3o, da Lei Complementar no 190/2022, diante da aparente violação aos artigos 1o, caput, 60, § 4o, I, 146, III, 150, II, 151, II e III, 170, IV, da Constituição Federal, e ao artigo 99, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, incluído pela Emenda Constitucional no 87/2015. Diante da controvérsia sobre a constitucionalidade da norma e da plausibilidade da argumentação, impõe-se a submissão da questão ao Conselho Especial, em atenção à cláusula de reserva de plenário estabelecida no artigo 97, da Constituição Federal, aos artigos 948 e seguintes, do Código de Processo Civil, e aos artigos 287 e seguintes, do Regimento Interno deste TJDFT. Instaurado o Incidente de Arguição de Inconstitucionalidade, o julgamento do reexame necessário e da apelação fica sobrestado, até que o Órgão Especial do Tribunal aprecie a inconstitucionalidade do dispositivo legal. “(Acórdão 1429985, 07003479720228070018, Relator: ESDRAS NEVES, 6a Turma Cível, data de julgamento: 15/6/2022, publicado no PJe: 22/6/2022. Pág.: Sem Página Cadastrada.) , Todavia, por aplicação do princípio da economia processual, uma vez que a controvérsia já foi submetida ao órgão especial por um dos órgãos fracionários da egrégia Corte, reputo conveniente determinar o sobrestamento do julgamento da apelação e da remessa necessária até que sobrevenha o pronunciamento do Conselho Especial, ou do Supremo Tribunal Federal, o que ocorrer primeiro, acerca do tema, qual seja, se o tributo pode ser cobrado validamente no presente exercício, ou quando decorridos 90 (noventa) dias contados da data da promulgação da LC 190/2022. Intime-se. Desembargador FABRÍCIO BEZERRA Relator

Inteiro teor:
Poder Judiciário da União TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO DISTRITO FEDERAL E DOS TERRITÓRIOS Gabinete do Des. Fabrício Fontoura Bezerra Número do processo: 0705122-58.2022.8.07.0018 Classe judicial: APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728) APELANTE: DISTRITO FEDERAL APELADO: COMERCIAL GERMANICA LIMITADA, COMERCIAL BAVARIA DE VEICULOS LIMITADA D E C I S Ã O Trata-se de apelação interposta pelo DISTRITO FEDERAL contra sentença proferida em mandado de segurança impetrado por COMERCIAL GERMÂNICA LTDA e outros objetivando compelir a autoridade impetrada a se abster de exigir o recolhimento do ICMS-DIFAL. A segurança foi concedida pelos seguintes fundamentos, verbis: O mandado de segurança se presta para a tutela de direito (individual, coletivo ou difuso) líquido e certo, ameaçado ou lesado por ato ilegal ou abusivo, omissivo ou comissivo, praticado por autoridade pública ou que age por delegação do poder público (artigo 5o, LXIX, da CF/88 e artigo 1o da Lei no 12.016/2009). O direito líquido e certo é aquele comprovado prima facie (desde o início, com a petição inicial), por meio de documento capaz de corroborar a tese do impetrante. Defiro o ingresso do Distrito Federal no feito. Registre-se que já foi realizado o cadastramento no processo. Em sede preliminar, a autoridade coatora suscita a sua ilegitimidade para figurar no polo passivo da demanda. Da análise da inicial, verifica-se que a parte impetrante ajuizou o presente mandamus em face do Secretário Executivo da Fazenda (ID 122518882, pág. 1). Contudo, esta não é a autoridade coatora correta para figurar no polo passivo. É cediço que, em mandado de segurança, cuja controvérsia gire em torno de impostos de competência do Distrito Federal, a autoridade competente para figurar como coatora é o Subsecretário da Receita da Secretaria de Estado da Fazenda e Planejamento. Vale lembrar o conceito de lançamento tributário, que pode ser depreendido do art. 142 do Código Tributário Nacional: “Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.” Por outro lado, e já adentrando nos elementos da ação mandamental, segundo se abstrai da dicção do parágrafo 3o do artigo 6o da Lei 12.016/2009, considera-se autoridade coatora aquela que tenha praticado o ato impugnado ou da qual emane a ordem para a sua prática. No caso, autoridade coatora é somente aquela cuja lei dá poderes para lançar tributo, diante do real significado e amplitude do termo “Administração Tributária”, oferecido pela Constituição Federal (artigo 37, inciso XXII) e pelo Código Tributário Nacional (art. 142 c/c art. 194 a 200 do CTN). A competência, portanto, para executar as ações realizadas pela ‘Administração Tributária’ pertence tão somente aos auditores fiscais, sendo certo que a administração tributária é representada por esses respectivos membros da carreira, os quais têm prerrogativas especiais. Sobre esse assunto, confira-se a lição doutrinária de Hely Lopes Meirelles: "Considera-se autoridade coatora a pessoa que ordena ou omite a prática do ato impugnado, e não o superior que o recomenda ou baixa normas para sua execução. Não há confundir, entretanto, o simples executor material do ato com a autoridade por ele responsável. Coator é a autoridade superior que pratica ou ordena concretamente e especificamente a execução ou inexecução do ato impugnado e responde pelas suas consequências administrativas; executor é o agente subordinado que cumpre a ordem por dever hierárquico, sem se responsabilizar por ela. Exemplificando: numa imposição fiscal ilegal, atacável por mandado de segurança, o coator não é nem o Ministro ou o Secretário da Fazenda que expede instruções para a arrecadação de tributos, nem o funcionário subalterno que cientifica o contribuinte da exigência tributária; o coator é o chefe do serviço que arrecada o tributo e impõe as sanções fiscais respectivas, usando do seu poder de decisão" (Mandado de Segurança, 29a edição, São Paulo: Malheiros, 2006, p. 63). (grifo nosso) Desta forma, acolho a preliminar de ilegitimidade passiva suscitada pela autoridade coatora. Exclua-se o Secretário Executivo da Fazenda e inclua-se o Subsecretário da Receita da Secretaria de Estado da Fazenda e Planejamento no polo passivo da presente demanda. Ainda em sede preliminar, a autoridade coatora informa que o cumprimento da decisão proferida em sede liminar está prejudicado em razão da decisão da Presidência do TJDFT proferida nos autos da ação de suspensão de segurança cível, processo n.o 0706978-14.2022.8.07.0000. Tal questão será analisada no mérito propriamente dito. Em sede preliminar, o ente público também suscita algumas questões, tais como: a ausência de ato coator, o não cabimento de mandado de segurança contra lei em tese, a decadência, e a ilegitimidade ativa. Quanto à alegação de ausência de ato coator, esta não merece prosperar. Explico. Ao contrário do argumento do ente público, a alegada cobrança indevida de DIFAL é exatamente o que se caracteriza como ato coator para justificar a impetração do mandado de segurança. O mandado de segurança, como dito alhures, se presta para a tutela de direito líquido e certo, ameaçado ou lesado por ato ilegal ou abusivo, omissivo ou comissivo, praticado por autoridade pública ou que age por delegação do poder público. Dessa forma, se há alegação de violação de direito líquido e certo (no caso, a impetrante questiona a legalidade da cobrança do DIFAL pelo Distrito Federal em operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto), este é o fundamento que justifica a existência do writ. Portanto, rejeito a supracitada preliminar. O ente público suscita, ainda, a inadequação da via eleita, sob o argumento de não ser cabível mandado de segurança contra lei em tese (Lei Complementar n.o 190/2022 e a Lei Distrital n.o 5.546/2015), conforme jurisprudência da Suprema Corte cristalizada na Súmula 266. Entretanto, o presente mandado de segurança não foi impetrado abstratamente contra a Lei Distrital n.o 5.546/2015, ou a LC n.o 190/2022, mas, sim, contra os efeitos concretos dessas normas, sob o alegado risco da parte impetrante ser penalizada ou ver suas mercadorias retidas em razão do não recolhimento do DIFAL/ICMS ao ente local, que reputa ilegal. Nesse passo, entende-se perfeitamente possível o ajuizamento do mandado de segurança, tendo em vista a atividade exercida pela parte impetrante, a obrigação de recolhimento do ICMS e, atualmente, do DIFAL, e o alegado receio de prejuízo na sua rotineira operação comercial, notadamente em razão de ato concreto consubstanciado no recolhimento do diferencial da alíquota do ICMS. A propósito, destaco julgado deste colendo Tribunal: Mandado de segurança. Ato de efeitos concretos. Cabimento. Leiloeiro credenciado. Não exclusividade para realizar leilão judicial. 1 - Se não se questiona lei em tese, abstratamente considerada, mas atos capazes de produzir efeitos concretos que diretamente repercutem na esfera jurídica dos impetrantes, cabível o mandado de segurança. (omissis).” (Acórdão n.978641, 20160020248733MSG, Relator: JAIR SOARES CONSELHO ESPECIAL, Data de Julgamento: 25/10/2016, Publicado no DJE: 10/11/2016. Pág.: 25/26) (grifo nosso) Portanto, rejeito a preliminar de inadequação da via eleita sob a alegação de manejo de mandado de segurança contra lei em tese. Ainda em sede preliminar, o Distrito Federal alega que, por se questionar, em verdade, a Lei Distrital n.o 5.546, de 2015, teria se operado a decadência do mandado de segurança. Tal argumentação também não merece prosperar. O mandado de segurança insurge-se contra ato coator que se renova toda vez que ocorre o fato jurídico-econômico que faz ensejar a cobrança do Diferencial de Alíquota de ICMS, razão pela qual não se há de falar em decadência do direito à impetração. Rejeito, portanto, a preliminar de decadência. O Distrito Federal suscita, ainda, que a legitimidade para questionar a cobrança do DIFAL/ICMS deve obedecer ao disposto no art. 166 do CTN, que condiciona a restituição ou, no caso, também a declaração de não incidência futura, à comprovação de ausência de repasse do encargo financeiro ou de expressa autorização daquele que efetivamente o suportou (art. 166 do CTN). Ocorre que a parte impetrante configura ser parte legítima para figurar no polo ativo da demanda, pois é consumidora final na condição de contribuinte de fato do tributo indireto, sendo sujeito passivo da obrigação tributária, possuindo, assim, legitimidade ativa. Nesse sentido, a Primeira Seção do colendo Superior Tribunal de Justiça definiu a questão em Recurso Especial submetido ao rito do art. 543-C do CPC/1973, mediante acórdão assim ementado: RECURSO ESPECIAL. REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. ART. 543-C CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. CONCESSÃO DE SERVIÇO PÚBLICO. ENERGIA ELÉTRICA. INCIDÊNCIA DO ICMS SOBRE A DEMANDA" CONTRATADA E NÃO UTILIZADA ". LEGITIMIDADE DO CONSUMIDOR PARA PROPOR AÇÃO DECLARATÓRIA C/C REPETIÇÃO DE INDÉBITO. - Diante do que dispõe a legislação que disciplina as concessões de serviço público e da peculiar relação envolvendo o Estado-concedente, a concessionária e o consumidor, esse último tem legitimidade para propor ação declaratória c/c repetição de indébito na qual se busca afastar, no tocante ao fornecimento de energia elétrica, a incidência do ICMS sobre a demanda contratada e não utilizada. - O acórdão proferido no REsp 903.394/AL (repetitivo), da Primeira Seção, Ministro Luiz Fux, DJe de 26.4.2010, dizendo respeito a distribuidores de bebidas, não se aplica ao casos de fornecimento de energia elétrica. Recurso especial improvido. Acórdão proferido sob o rito do art. 543-C do Código de Processo Civil. (REsp 1299303/SC, Rel. Ministro CESAR ASFOR ROCHA, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 08/08/2012, DJe 14/08/2012) (grifo nosso) Desta forma, conclui-se que a parte autora é legítima para propositura da ação em tela. Rejeito, assim, a prefacial suscitada. Por fim, o ente público sustenta a impossibilidade de efeitos patrimoniais pretéritos em mandado de segurança. Ocorre que referida questão também se refere ao mérito propriamente dito e será analisada a seguir. Não há outras questões preliminares a serem analisadas, tampouco vícios processuais a serem sanados. Estão presentes os pressupostos processuais, bem como as condições da ação. Passo ao mérito. A parte impetrante afirma que, diante da necessidade de edição de Lei Complementar para disciplinar o mecanismo de compensação, o Supremo Tribunal Federal julgou inconstitucional a cobrança do DIFAL introduzida pela EC no 87/2015, conforme julgamento conjunto RE 1.287.019/DF, com repercussão geral (Tema 1093), e da Ação Direta de Inconstitucionalidade no 5.469, firmando a tese de que “A cobrança do diferencial de alíquota alusivo a ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais”. Argumenta que a Suprema Corte modulou os efeitos do Acórdão para 1o de janeiro de 2022, ressalvadas as ações ajuizadas antes da conclusão do julgamento. Ocorre que somente em 05.01.2022 é que foi publicada a Lei complementar no 190/2022 que instituiu e regulamentou o DIFAL, o que significa que, de acordo com o princípio da anterioridade, o DIFAL somente poderia ser cobrado a partir de 01.01.2023. O Distrito Federal argumenta, por sua vez, que não seria caso para aplicação das anterioridades tributárias, diante da publicação da Lei Complementar no 190/2022, que não cria e nem majora tributo, que são as hipóteses previstas no artigo 150, inciso III, alíneas b e c, da CF. A controvérsia, portanto, consiste na legalidade da cobrança do DIFAL pelo Distrito Federal em operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, em razão da publicação da Lei Complementar no 190/2022. Inicialmente, cumpre destacar que o Supremo Tribunal Federal, no tema de repercussão geral no 1093, fixou a tese no sentido de que a cobrança de DIFAL pressupõe a edição de Lei Complementar. Confira-se: “Decisão: O Tribunal, por maioria, apreciando o tema 1.093 da repercussão geral, deu provimento ao recurso extraordinário, assentando a invalidade "da cobrança, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte, do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio no 93/2015, ausente lei complementar disciplinadora", vencidos os Ministros Nunes Marques, Alexandre de Moraes, Ricardo Lewandowski, Gilmar Mendes e Luiz Fux (Presidente). Em seguida, por maioria, foi fixada a seguinte tese: "A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais", vencido o Ministro Alexandre de Moraes. (...) Plenário, 24.02.2021 (Sessão realizada por videoconferência - Resolução 672/2020/STF).” (grifo nosso) No julgamento do tema, já encerrado pelo STF, de fato, foi reconhecida a inconstitucionalidade do DIFAL pela ausência de Lei Complementar. Todavia, na modulação dos efeitos, o STF considerou que a inexigibilidade do DIFAL somente seria concretizada a partir de 01.2022, tendo ressalvado apenas as ações em curso, no momento da decisão. Confira-se: (...) Por fim, o Tribunal, por maioria, modulou os efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado para que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão produzirá efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS no 93/2015, cujos efeitos retroagem à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI no 5.464/DF. Ficam ressalvadas da proposta de modulação as ações judiciais em curso. Vencidos, nesse ponto, o Ministro Edson Fachin, que aderia à proposta original de modulação dos efeitos, e o Ministro Marco Aurélio (Relator), que não modulava os efeitos da decisão. Redigirá o acórdão o Ministro Dias Toffoli. Plenário, 24.02.2021 (Sessão realizada por videoconferência - Resolução 672/2020/STF).” (grifo nosso) Por este motivo, em 05.01.2022, foi publicada a Lei Complementar n.o 190, que alterou a Lei n.o 87/1996 (Lei Kandir), justamente para instituir a cobrança de ICMS nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, ou seja, o diferencial de alíquota (DIFAL) nestas operações. No artigo 3o da Lei Complementar no 190/2022 ficou expresso que os efeitos deveriam respeitar o disposto na alínea "c" do inciso III, do caput, do artigo 150, da CF. “Art. 3o Esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea "c" do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal”. A Constituição Federal, no artigo 150, inciso III, alínea b, veda à União, Estados, Distrito Federal e Municípios cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, verbis: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: III - cobrar tributos: b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; O Distrito Federal argumenta que não seria caso para aplicação das anterioridades tributárias, diante da publicação da Lei Complementar n.o 190/2022, que não cria e nem majora tributo, que são as hipóteses previstas no artigo 150, inciso III, alíneas b e c, da CF. Contudo, a tese do ente público não deve ser acolhida. O fundamento da inconstitucionalidade pelo STF foi justamente a ausência de Lei Complementar com normas gerais sobre o DIFAL. Em decorrência disso foi editada a Lei Complementar no 190/2022, que é lei nova de normas gerais e que institui (é causa originária) do DIFAL. Tanto é norma que institui o DIFAL, porque não havia Lei Complementar anterior a LC no 190/2022 capaz de justificar a exigibilidade da diferença de alíquotas nas operações interestaduais (motivo pela declaração de inconstitucionalidade do DIFAL pelo STF). Logo, deve ser observado o princípio da anterioridade (aplicado quando há instituição ou aumento de tributo), o qual, inclusive, está expresso no texto da lei (artigo 3o), de acordo com o texto constitucional. Além disso, também se aplica ao caso o princípio da anterioridade nonagesimal (artigo 150, inciso III, alínea c), cujo prazo de 90 dias acaba sendo incorporado pela anualidade (artigo 150, inciso III, alínea b). Dessa forma, tendo em vista que a Lei Complementar no 190/2022 foi publicada em 05.01.2022, o DIFAL não poderá ser cobrado ou exigido no exercício financeiro de 2022, mas somente a partir do exercício financeiro de 2023. Como consequência, o Distrito Federal não poderá exigir o DIFAL da impetrante no exercício de 2022, sob pena de grave violação aos princípios constitucionais, que foram expressamente previstos na LC no 190/2022, artigo 3o. Posto isso, diante da violação de direito líquido e certo da impetrante pela cobrança do DIFAL no exercício financeiro de 2022, a segurança deve ser concedida para afastar a exigência do tributo até o início do exercício financeiro de 2023. Por fim, tendo em vista a informação de concessão da suspensão da liminar proferida pelo TJDFT (SUSPENSÃO DE SEGURANÇA CÍVEL (11556), PROCESSO: 0706978-14.2022.8.07.0000), que estendeu os efeitos para todas as liminares e sentenças proferidas sobre a inexigibilidade do DIFAL em 2022, deixo de confirmar a decisão liminar em sentença. Confira-se: “DEFIRO o pedido de extensão da decisão de ID 33372852, para sustar os efeitos de todas as medidas liminares e sentenças já proferidas, bem como semelhantes provimentos supervenientes, que tenham por objeto, a exigibilidade, no exercício de 2022, dos créditos tributários relativos ao DIFAL (diferencial de alíquota) de ICMS decorrentes de operações de vendas de mercadorias por empresas impetrantes em relação aos consumidores não contribuintes desse imposto.” Portanto, a liminar ora deferida encontra-se suspensa até o trânsito em julgado do provimento final nesta ação. Isso porque, nos termos do art. 4o, § 9o, da Lei no 8.437/1992, que dispõe sobre a concessão de medidas cautelares contra atos do Poder Público, a suspensão deferida pelo Presidente do Tribunal vigorará até o trânsito em julgado da decisão de mérito na ação principal, verbis: Art. 4° Compete ao presidente do tribunal, ao qual couber o conhecimento do respectivo recurso, suspender, em despacho fundamentado, a execução da liminar nas ações movidas contra o Poder Público ou seus agentes, a requerimento do Ministério Público ou da pessoa jurídica de direito público interessada, em caso de manifesto interesse público ou de flagrante ilegitimidade, e para evitar grave lesão à ordem, à saúde, à segurança e à economia públicas. § 9o A suspensão deferida pelo Presidente do Tribunal vigorará até o trânsito em julgado da decisão de mérito na ação principal. Logo, incabível, no caso, a confirmação liminar, por força da decisão proferida na suspensão de segurança cível. Ante o exposto, CONCEDO A SEGURANÇA para afastar a exigência dos valores relativos ao DIFAL decorrentes de operações de vendas de mercadorias realizadas pela parte impetrante a consumidores finais não contribuintes do ICMS, situados no DF, durante o exercício de 2022, bem como afastar a exigência de obrigação acessória, além de se afastar qualquer sanção, penalidade, restrição ou limitação de direitos em razão do não recolhimento do DIFAL, nos termos da fundamentação.” Pois bem. A Emenda Constitucional no 87, de 16.04.2015, alterou o art. 155, § 2o, VII e VIII, da Constituição Federal, estabelecendo que seria devido, nas operações interestaduais a consumidor final, mesmo que não seja contribuinte do ICMS, um diferencial de alíquota do referido tributo, que corresponde à alíquota interna do Estado destinatário e a cobrada no âmbito interestadual. O Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz) editou o Convênio ICMS 93, de 17/9/2015, dispondo sobre os procedimentos a serem seguidos nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada. No Recurso Extraordinário 1287019, com repercussão geral (Tema 1093), o Supremo Tribunal Federal proclamou a inconstitucionalidade da exigência do Diferencial de Alíquota do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (Difal-ICMS) pelos Estados, ao fundamento de que o dispositivo acrescentado à Constituição Federal por depender de prévia edição de lei complementar. De fato, o DIFAL não pode ser validamente exigido antes da edição de uma Lei Complementar Nacional que regulamente a Emenda constitucional no 87/15, sob pena de afrontar o art. 146, I e III, “a”, da CF/88, verbis: “Art. 146 -Cabe à lei complementar: (...) III- estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) Definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; Igualmente, viola o art. 155, § 2o, XII, “a”, “d” e “i”, da CF/88, cuja norma preconiza que cabe à lei complementar, em matéria de ICMS, definir seus contribuintes, fixar o local das operações, assim como fixação de sua base de cálculo. Confira-se: Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...) XII - cabe à lei complementar: a) definir seus contribuintes; (...) d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços; (...) i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.” No âmbito do Distrito Federal, vigora a Lei no 5.546/2015 de maneira que, com a edição da Lei Complementar no 190/2022 teria sido atendida a condição imposta pela Suprema Corte para a cobrança do tributo. No entanto, em atenção ao princípio da anterioridade tributária, surge a questão de estabelecer quando se pode exigir o imposto, conforme se infere dos art. 150, III, b e c, da Constituição Federal, e 104 do Código Tributário Nacional, verbis: “Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...) III - cobrar tributos: b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b; “Art. 104: “Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda: I – que instituem ou majoram tais impostos;” A Lei Complementar no 190/2022 foi publicada em 05.01.2022, e, havendo lei ordinária regulando a cobrança, cumpre averiguar se é possível que produza efeitos ainda no exercício em que editada, ou se a permissão para a exigência da exação equivaleria a verdadeira instituição tributo, do de maneira que somente poderia ser cobrado no exercício seguinte (2023), ou quando decorridos 90 (noventa) dias da data em que tenha sido publicada a lei. O referido diploma estabelece no art. 3o que a produção de seus efeitos deve observar o princípio da anterioridade, nos termos do art. 150, III, c, da CF/88, daí porque a exação somente poderia ser cobrada a partir de 04.04.2022, ou, quando muito, apenas após o decurso do prazo de 90 (noventa) dias contados de sua promulgação, a saber, no exercício de 2023. Ao apreciar, e negar, o pedido de liminar na ADI 7066, em que é questionado se o conteúdo normativo da LC 190/2022 estaria submetido ao princípio da anterioridade, o Supremo Tribunal Federal, de forma monocrática, sinalizou negativamente, conforme se infere da decisão proferida pelo eminente Ministro ALEXANDRE DE MORAIS, ao concluir que, em cognição sumária, não houve a criação ou majoração de tributo, de maneira que, ao regulamentar a cobrança do DIFAL, a exigência do tributo pode ocorrer no exercício em que promulgada a lei regulamentadora, qual seja, 2022. Confira-se: (...) A indagação que se pretende apresentar é a seguinte: a Lei Complementar no 190/2022, ao regulamentar a cobrança do ICMS, nos seus exatos termos, (i) instituiu ou (ii) majorou o ICMS nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto? Esse aspecto não foi objeto de julgamento na ADI no 5.469 e no RE no 1.287.019. Nesse ponto, encontra-se a distinção com o objeto da presente ADI, centrado na observância, ou não, da Lei Complementar no 190/2022 ao princípio da anterioridade geral. As hipóteses são distintas, pois uma coisa é averiguar se a cobrança do DIFAL atrairia a incidência do art. 146, da CF, em vista da alegação de se tratar de “norma geral de direito tributário”, por regular uma relação entre sujeitos antes não diretamente vinculados (contribuinte e Fazenda do Estado de destino da mercadoria); questão diversa, e mais específica, é definir se a regulamentação do DIFAL pela LC 190/2022 importou naquilo que o art. 150, III, “b”, da CF, menciona como “lei que os instituiu ou aumentou”, referindo-se a “tributos” que se pretenda cobrar no mesmo exercício; o que, nesse juízo de cognição sumária não parece ter ocorrido. O princípio da anterioridade de exercício posto no art. 150, III, “b”, da CF, é, notadamente, um instrumento constitucional de limitação do poder de tributar, pelo qual, em regra, nenhum tributo, seja da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, poderá ser cobrado no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a Lei que o instituiu ou aumentou, tendo por finalidade evitar a surpresa do contribuinte em relação a uma nova cobrança ou um valor maior, não previsto em seu orçamento doméstico. A LC 190/2022 não modificou a hipótese de incidência, tampouco da base de cálculo, mas apenas a destinação do produto da arrecadação, por meio de técnica fiscal que atribuiu a capacidade tributária ativa a outro ente político – o que, de fato, dependeu de regulamentação por lei complementar – mas cuja eficácia pode ocorrer no mesmo exercício, pois não corresponde a instituição nem majoração de tributo. A qualificação da incidência do DIFAL em operações interestaduais como nova relação tributária (entre o contribuinte e a Fazenda do Estado de destino) não é capaz de mitigar o fato de que a EC 87/2015 (e a LC 190/2022, consequentemente) preservou a esfera jurídica do contribuinte, fracionando o tributo antes devido integralmente ao Estado produtor (alíquota interna) em duas parcelas devidas a entes diversos. O Congresso Nacional orientou-se por um critério de neutralidade fiscal em relação ao contribuinte; para este, não é visada, a princípio, qualquer repercussão econômica relacionada à obrigação principal da relação tributária, apenas obrigações acessórias decorrentes da observância de procedimentos junto às repartições fazendárias dos Estados de destino, em acréscimo ao recolhimento junto à Fazenda do Estado de origem (por uma alíquota menor). E tais obrigações, por não se situarem no âmbito da obrigação principal devida pelo contribuinte, não se sujeitam ao princípio da anterioridade, na linha do que afirmado pela CORTE em relação a obrigações acessórias tais como prazo, condições e procedimentos para pagamento. Nesse sentido a Súmula Vinculante 50: “Norma legal que altera o prazo de recolhimento de obrigação tributária não se sujeita ao princípio da anterioridade”. O Princípio da anterioridade previsto no art. 150, III, “b”, da CF, protege o contribuinte contra intromissões e avanços do Fisco sobre o patrimônio privado, o que não ocorre no caso em debate, pois trata-se um tributo já existente (diferencial de alíquota de ICMS), sobre fato gerador antes já tributado (operações interestaduais destinadas a consumidor não contribuinte), por alíquota (final) inalterada, a ser pago pelo mesmo contribuinte, sem aumento do produto final arrecadado. Em momento algum houve agravamento da situação do contribuinte a exigir a incidência da garantia constitucional prevista no referido artigo 150, III, “b” da Constituição Federal, uma vez que, a nova norma jurídica não o prejudica, ou sequer o surpreende, como ocorre com a alteração na sujeição ativa do tributo promovida pela LC 190/2022 (EC 87/2015). A EC 87/2015 previu a progressiva substituição da incidência da alíquota interna pela soma da alíquota interestadual com o DIFAL, transferindo a receita dos Estados de origem para os Estados de destino, nessa modalidade de operação (art. 99 do ADCT). A disciplina do Convênio ICMS CONFAZ 93/2015 pretendeu alcançar o mesmo arranjo fiscal que, agora, a LC 190/2022 preservou, a fim de sanar o vício formal apontado pela CORTE no julgamento da ADI 5469, mas sem qualquer inovação relevante no tratamento da matéria. Além disso, a suspensão da incidência do DIFAL, mantida a incidência apenas da alíquota interestadual, seria inconsistente sob o ponto de vista de que essa tributação não ocorria assim antes da lei impugnada (ou da EC 87/2015), quando incidia a alíquota interna em favor do Estado de origem. Caso se entendesse que a nova sistemática de tributação não poderia ser exigida no presente exercício, como pretende a Requerente ABIMAQ, a solução adequada seria resgatar a sistemática anterior à EC 87/2015, e não aplicar parte da regulamentação que se reputa ineficaz, sob pena de, a pretexto de evitar majoração, causar decesso na arrecadação do tributo. Dessa maneira, em sede de cognição sumária, não se constata a presença do fumus boni juris a justificar a suspensão da eficácia da norma impugnada. Em relação ao pedido de medida cautelar formulado pelos Estados de Alagoas e Ceará quanto ao art. 3o da LC 190/2022, no que faz referência ao art. 150, III, “c”, da CF, deve-se reconhecer que o decurso de mais de 90 dias desde a edição da norma descaracteriza a presença do requisito do periculum in mora, necessário para a apreciação desse pedido em sede provisória. Diante do exposto: (a) JULGO EXTINTO o processo, sem solução de mérito, com base no art. 21, IX, do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal e no art. 485, VI, do Código de Processo Civil de 2015, relativamente à ADI 7075, proposta pelo SINDISIDER; (b) INDEFIRO AS MEDIDAS CAUTELARES requeridas na ADI 7066, proposta pela ABIMAQ, bem como aquelas pleiteadas pelos Governadores dos Estados de Alagoas e do Ceará, respectivamente, nas ADIs 7070 e 7078.” No entanto, verifica-se que a própria LC 190/2002 estabelece, em seu art. 3o, que deve ser observado, quanto à produção de efeitos, o art. 150, ‘‘c’, da Constituição Federal, vale dizer, o tributo não poderia ser exigido no mesmo exercício financeiro em que publicada a lei, e antes do decurso do prazo de 90 (noventa) dias. Ora, se a exação poderia ser cobrada no presente exercício, nos termos do entendimento liminar e provisórios emanado do Supremo Tribunal Federal, o citado art. 3o seria materialmente inconstitucional. Na decisão provisória proferida pela Suprema Corte acima referida, não houve manifestação acerca de tal controvérsia, sob o fundamento de que não estaria presente o requisito do periculum in mora a justificar a apreciação do pedido em sede provisória. Aqui, a questão que se coloca é que não pode o órgão fracionário da Corte, no caso, a egrégia Turma, afastar a incidência do referido art. 3o da LC 190/2022, no tocante ao princípio da anterioridade, sem violação manifesta da cláusula de reserva de plenário, conforme disposto na Súmula Vinculante 10/STF. Veja: “Súmula Vinculante 10. Viola a cláusula de reserva de plenário (CF, artigo 97) a decisão de órgão fracionário de Tribunal que, embora não declare expressamente a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo do poder público, afasta sua incidência, no todo ou em parte.” Assim sendo, a hipótese seria de, antes do julgamento do mérito do presente recurso, submeter a questão ao órgão especial da egrégia Corte - o Conselho Especial - mediante o incidente de arguição de inconstitucionalidade previsto nos art. 948 e 949, I e II, do CPC, e 13, h, e 287 do Regimento Interno, conforme já decidiu a 6a Turma Cível na apelação cível 0700347-97, acórdão 1429985, de relatoria do eminente Des. ESDRAS NEVES, verbis: “REMESSA NECESSÁRIA E APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. INADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA. NÃO CONFIGURAÇÃO. ART. 3o DA LC No 190/2022. ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. POSSÍVEL VIOLAÇÃO A PRECEITOS CONSTITUCIONAIS. INCIDENTE DE ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. INSTAURAÇÃO. CLÁUSULA DE RESERVA DE PLENÁRIO. EXAME DA MATÉRIA. CONSELHO ESPECIAL. SOBRESTAMENTO DO FEITO. (...) A Lei Complementar no 190/2022 estabeleceu normas gerais sobre o DIFAL/ICMS nas operações ou prestações que destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final domiciliado ou estabelecido em outro Estado. O artigo 3o, da Lei Complementar no 190/2022, determinou, quanto à produção de efeitos, que seja observado o disposto na alínea "c" do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal, que trata do princípio da anterioridade tributária nonagesimal. No caso, há embasamento idôneo para o reconhecimento da inconstitucionalidade material do artigo 3o, da Lei Complementar no 190/2022, diante da aparente violação aos artigos 1o, caput, 60, § 4o, I, 146, III, 150, II, 151, II e III, 170, IV, da Constituição Federal, e ao artigo 99, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, incluído pela Emenda Constitucional no 87/2015. Diante da controvérsia sobre a constitucionalidade da norma e da plausibilidade da argumentação, impõe-se a submissão da questão ao Conselho Especial, em atenção à cláusula de reserva de plenário estabelecida no artigo 97, da Constituição Federal, aos artigos 948 e seguintes, do Código de Processo Civil, e aos artigos 287 e seguintes, do Regimento Interno deste TJDFT. Instaurado o Incidente de Arguição de Inconstitucionalidade, o julgamento do reexame necessário e da apelação fica sobrestado, até que o Órgão Especial do Tribunal aprecie a inconstitucionalidade do dispositivo legal. “(Acórdão 1429985, 07003479720228070018, Relator: ESDRAS NEVES, 6a Turma Cível, data de julgamento: 15/6/2022, publicado no PJe: 22/6/2022. Pág.: Sem Página Cadastrada.) , Todavia, por aplicação do princípio da economia processual, uma vez que a controvérsia já foi submetida ao órgão especial por um dos órgãos fracionários da egrégia Corte, reputo conveniente determinar o sobrestamento do julgamento da apelação e da remessa necessária até que sobrevenha o pronunciamento do Conselho Especial, ou do Supremo Tribunal Federal, o que ocorrer primeiro, acerca do tema, qual seja, se o tributo pode ser cobrado validamente no presente exercício, ou quando decorridos 90 (noventa) dias contados da data da promulgação da LC 190/2022. Intime-se. Desembargador FABRÍCIO BEZERRA Relator