Tribunal: TJDFT
Processo: 0704508-53.2022.8.07.0018
Órgão julgador: CARMEN BITTENCOURT
Órgão colegiado: 8a TURMA CÍVEL
Data de julgamento: 2023-05-16
Data de publicação: 2023-05-30

Ementa:
REMESSA NECESSÁRIA. LEI DO mandado de segurança. SUJEIÇÃO DA SENTENÇA CONCESSIVA AO DUPLO GRAU DE JURISDIÇÃO. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. PROVEITO ECONÔMICO INFERIOR A 500 SALÁRIOS MÍNIMOS. ANTINOMIA APARENTE. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA ESPECIALIDADE. CABIMENTO. MANDADO DE SEGURANÇA. PRELIMINAR DE INADEQUAÇÃO. DIREITO LÍQUIDO E CERTO. PROVA DOCUMENTAL. JUÍZO DE MÉRITO. ATAQUE A ATO DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO DE OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA E EXAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE ATAQUE À LEI EM TESE. REJEIÇÃO. mérito. ICMS/DIFAL. EMENDA CONSTITUCIONAL N. 87/2015. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA. OPERAÇÕES INTERESTADUAIS. CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE. CONVÊNIO ICMS 93/2015. TEMa n. 1.093/STF. ADI N. 5.469/DF. RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 1287019/DF. NECESSIDADE DE EDIÇÃO DE LEI COMPLEMENTAR. ESTABELECIMENTO DO REGRAMENTO GERAL DO ICMS-DIFAL. LEI COMPLEMENTAR N. 190/2022. ANTERIORIDADE DE EXERCÍCIO E ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. NÃO OBSERVÂNCIA. AUSÊNCIA DE INSTITUIÇÃO OU MAJORAÇÃO DE TRIBUTO. ILEGALIDADE DA DIFAL-ICMS NO PERÍODO ANTERIOR À PUBLICAÇÃO DA LEI COMPLEMENTAR N. 190/2022. TEMA N. 1.093 DA REPERCUSSÃO GERAL. ILEGALIDADE DO TRIBUTO OBJETO DO LANÇAMENTO DE OFÍCIO MENCIONADO NA NOTIFICAÇÃO PARA PAGAMENTO. DIREITO LÍQUIDO E CERTO RECONHECIDO. PREJUDICADO O EXAME DAS QUESTÕES DEBATIDAS A RESPEITO DO FATO GERADOR DA DIFAL-ICMS NO PERÍODO ANTERIOR À LEI COMPLEMENTAR N. 190/2022.
1. A previsão de sujeição da sentença concessiva do mandado de segurança contida no artigo 14, § 1o, da Lei n. 12.016/2009 à remessa necessária não contempla exceção, uma vez que se trata de norma especial em relação à regra geral disposta no artigo 496 do Código de Processo Civil.
1.1. A lei especial anterior não sofre alteração com a superveniente lei nova que estabeleça disposições gerais ou especiais a par das existentes, de acordo com o artigo 2o, § 2o, do Decreto-lei n. 4.657, de 4/9/1942 (Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro).
1.2. Prevalece a regra do artigo 14, § 3o, da Lei n. 12.016/2009, que determina a sujeição da sentença concessiva de segurança ao duplo grau de jurisdição, de acordo com a aplicação do princípio da especialidade na solução da antinomia aparente de normas.
2. Observado que a impetrante evidenciou, nos elementos de prova documental, o direito líquido e certo que alega ter a não sujeição ao diferencial de alíquota de ICMS nas operações objeto do lançamento de ofício e da notificação para pagamento, e não se tratando de impetração contra lei em tese, deve ser reconhecida a adequação do mandado de segurança para o fim de ser declarada a ilegalidade do lançamento tributário e a inexigibilidade da exação nos termos da notificação recebida. Preliminar rejeitada.
3. Nos termos do artigo 155, inciso II, da Constituição Federal, compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação – ICMS, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.
3.1 Com a edição do convênio CONFAZ n. 93/2015 houve a instituição do ICMS-DIFAL, correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de ICMS, a qual, de acordo com o citado convênio, deveria ser partilhada entre as unidades federadas de origem e de destino, no caso de operações e prestações que destinem bens ou serviços a consumidor final não contribuinte localizado em outra unidade da Federação.
4. O Supremo Tribunal Federal, por ocasião do julgamento da ADI n. 5.469/DF e do Recurso Extraordinário n. 1287019/DF, com repercussão geral (Tema 1.093) fixou tese no sentido de que (a) cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais, de modo que tem-se por impositivo o reconhecimento da ilegalidade da exação incidente sobre operações e prestações que destinem bens ou serviços a consumidor final não contribuinte localizado nesta unidade da Federação.
4.1. Em conformidade com a decisão exarada pelo Supremo Tribunal Federal, foram modulados os efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, de modo que, quanto à cláusula nona, a decisão produzirá efeitos desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI n. 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão do julgamento do Recursos Extraordinário n. 1287019, ficando ressalvadas da modulação todas as ações judiciais em curso, isto é, as demandas ajuizadas antes do julgamento do aludido recurso extraordinário.
4.2. O Tema n. 1.093, trata especificamente da nova disciplina trazida pela Emenda Constitucional n. 87/2015, no que diz respeito à cobrança do ICMS-DIFAL em favor do Estado de localização do destinatário e imputada ao remetente, em operações interestaduais, sobre mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte (artigo 155, inciso VIII, alínea “b”, da Constituição Federal).
5. O princípio da anterioridade tributária, ou princípio da eficácia diferida, está previsto no artigo 150, inciso III, alíneas “b” e “c”, da Constituição Federal e configura-se como garantia de conhecimento antecipado de lei tributária considerada mais gravosa ao contribuinte, por instituir novo tributo ou majorar tributo já existente.
5.1. Em regra, a anterioridade de exercício (artigo 150, inciso III, alínea “b”) e a anterioridade nonagesimal (artigo 150, inciso III, alínea “c”) se completam, uma reforçando a outra, ressalvadas, todavia, as exceções previstas nos artigos 150, §1o; 177, §4o; e 195, §6o, todos da Constituição Federal.
5.2. A LC n. 190/2022, publicada em 05/01/2022, alterou a LC n. 87/1996, para regulamentar a cobrança do ICMS-DIFAL e não instituiu, tampouco aumentou a alíquota tributária, mas apenas reiterou o que já estava previsto na EC 87/2015, permanecendo válida a Lei Distrital n. 5.546/2015.
5.3. Considerado que o princípio constitucional da anterioridade tem como objetivo proteger o contribuinte contra intromissões e avanços do Fisco sobre o patrimônio privado; como também levando-se em conta que o fato gerador em discussão já era tributado anteriormente, por alíquota final inalterada, a ser pago pelo mesmo contribuinte, sem qualquer aumento no produto final arrecadado, não há que se falar em ofensa ao princípio da anterioridade, haja vista que a alteração legal não prejudica, nem surpreende o contribuinte.
6. No que diz respeito à redação do artigo 3o da LC n. 190/2022, não há que se falar, prima facie, em inconstitucionalidade do citado dispositivo legal.
6.1. Não obstante a citada norma estabeleça a observância ao princípio da anterioridade nonagesimal, cumpre sobrelevar que, uma vez que as exceções às limitações constitucionais ao poder de tributar foram tratadas em rol taxativo, bem como de modo a compatibilizar a LC n. 190/2022 com o ordenamento jurídico de regência do ICMS já existente, afastando verdadeira hipótese de isenção heterônoma, o artigo 3o deve ser interpretado como comando destinado aos Estados na hipótese de vácuo legislativo, isto é, quando as leis que tratavam sobre o ICMS-DIFAL, editadas após a EC n. 87/2015, tornaram-se incompatíveis com as disposições da LC n. 190/2022.
7. Conclui-se pela inexigibilidade do ICMS-DIFAL somente no período de 1o/01/2022 a 04/01/2022, uma vez que a LC n. 190/2022 entrou em vigor no dia 05/01/2022, adotando-se o entendimento consolidado na e. 8a Turma Cível, em homenagem ao princípio da Colegialidade.
8. Desnecessária a observância do princípio da anterioridade, o diferencial de alíquotas do ICMS (DIFAL) tornou-se exigível somente a partir de 05/01/2022 (data da entrada em vigor da Lei Complementar n. 190/2022).
8.1. Evidenciados que os lançamentos de ofício, objeto da notificação impugnada, se referem a supostos fatos geradores ocorridos nos meses de janeiro a dezembro dos anos 2018 a 2020, antes da publicação da Lei Complementar n. 190/2022, é manifesta a inexigibilidade do DIFAL-ICMS, consoante a tese fixada pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do mérito da repercussão geral do Tema n. 1.093.
9. Irrelevante é a discussão sobre o fato gerador e a compreensão do que se deva ter por circulação para efeito de exação, tendo em vista a ilegalidade e inexigibilidade da obrigação tributária objeto da notificação de pagamento impugnada no período de janeiro a dezembro dos anos 2018 a 2020.
9.1. Ficam prejudicados, os argumentos deduzidos pela impetrante, pela autoridade coatora e pelo DISTRITO FEDERAL sobre a compreensão de elementos do fato gerador da obrigação tributária do diferencial de alíquota do ICMS, notadamente em relação ao entendimento que se deve ter a respeito da circulação de mercadoria.
10. Remessa necessária conhecida e não provida.

Inteiro teor:
REMESSA NECESSÁRIA. LEI DO mandado de segurança. SUJEIÇÃO DA SENTENÇA CONCESSIVA AO DUPLO GRAU DE JURISDIÇÃO. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. PROVEITO ECONÔMICO INFERIOR A 500 SALÁRIOS MÍNIMOS. ANTINOMIA APARENTE. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO DA ESPECIALIDADE. CABIMENTO. MANDADO DE SEGURANÇA. PRELIMINAR DE INADEQUAÇÃO. DIREITO LÍQUIDO E CERTO. PROVA DOCUMENTAL. JUÍZO DE MÉRITO. ATAQUE A ATO DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO DE OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA E EXAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE ATAQUE À LEI EM TESE. REJEIÇÃO. mérito. ICMS/DIFAL. EMENDA CONSTITUCIONAL N. 87/2015. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA. OPERAÇÕES INTERESTADUAIS. CONSUMIDOR FINAL NÃO CONTRIBUINTE. CONVÊNIO ICMS 93/2015. TEMa n. 1.093/STF. ADI N. 5.469/DF. RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 1287019/DF. NECESSIDADE DE EDIÇÃO DE LEI COMPLEMENTAR. ESTABELECIMENTO DO REGRAMENTO GERAL DO ICMS-DIFAL. LEI COMPLEMENTAR N. 190/2022. ANTERIORIDADE DE EXERCÍCIO E ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. NÃO OBSERVÂNCIA. AUSÊNCIA DE INSTITUIÇÃO OU MAJORAÇÃO DE TRIBUTO. ILEGALIDADE DA DIFAL-ICMS NO PERÍODO ANTERIOR À PUBLICAÇÃO DA LEI COMPLEMENTAR N. 190/2022. TEMA N. 1.093 DA REPERCUSSÃO GERAL. ILEGALIDADE DO TRIBUTO OBJETO DO LANÇAMENTO DE OFÍCIO MENCIONADO NA NOTIFICAÇÃO PARA PAGAMENTO. DIREITO LÍQUIDO E CERTO RECONHECIDO. PREJUDICADO O EXAME DAS QUESTÕES DEBATIDAS A RESPEITO DO FATO GERADOR DA DIFAL-ICMS NO PERÍODO ANTERIOR À LEI COMPLEMENTAR N. 190/2022.
1. A previsão de sujeição da sentença concessiva do mandado de segurança contida no artigo 14, § 1o, da Lei n. 12.016/2009 à remessa necessária não contempla exceção, uma vez que se trata de norma especial em relação à regra geral disposta no artigo 496 do Código de Processo Civil.
1.1. A lei especial anterior não sofre alteração com a superveniente lei nova que estabeleça disposições gerais ou especiais a par das existentes, de acordo com o artigo 2o, § 2o, do Decreto-lei n. 4.657, de 4/9/1942 (Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro).
1.2. Prevalece a regra do artigo 14, § 3o, da Lei n. 12.016/2009, que determina a sujeição da sentença concessiva de segurança ao duplo grau de jurisdição, de acordo com a aplicação do princípio da especialidade na solução da antinomia aparente de normas.
2. Observado que a impetrante evidenciou, nos elementos de prova documental, o direito líquido e certo que alega ter a não sujeição ao diferencial de alíquota de ICMS nas operações objeto do lançamento de ofício e da notificação para pagamento, e não se tratando de impetração contra lei em tese, deve ser reconhecida a adequação do mandado de segurança para o fim de ser declarada a ilegalidade do lançamento tributário e a inexigibilidade da exação nos termos da notificação recebida. Preliminar rejeitada.
3. Nos termos do artigo 155, inciso II, da Constituição Federal, compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação – ICMS, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.
3.1 Com a edição do convênio CONFAZ n. 93/2015 houve a instituição do ICMS-DIFAL, correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de ICMS, a qual, de acordo com o citado convênio, deveria ser partilhada entre as unidades federadas de origem e de destino, no caso de operações e prestações que destinem bens ou serviços a consumidor final não contribuinte localizado em outra unidade da Federação.
4. O Supremo Tribunal Federal, por ocasião do julgamento da ADI n. 5.469/DF e do Recurso Extraordinário n. 1287019/DF, com repercussão geral (Tema 1.093) fixou tese no sentido de que (a) cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional no 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais, de modo que tem-se por impositivo o reconhecimento da ilegalidade da exação incidente sobre operações e prestações que destinem bens ou serviços a consumidor final não contribuinte localizado nesta unidade da Federação.
4.1. Em conformidade com a decisão exarada pelo Supremo Tribunal Federal, foram modulados os efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, de modo que, quanto à cláusula nona, a decisão produzirá efeitos desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI n. 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão do julgamento do Recursos Extraordinário n. 1287019, ficando ressalvadas da modulação todas as ações judiciais em curso, isto é, as demandas ajuizadas antes do julgamento do aludido recurso extraordinário.
4.2. O Tema n. 1.093, trata especificamente da nova disciplina trazida pela Emenda Constitucional n. 87/2015, no que diz respeito à cobrança do ICMS-DIFAL em favor do Estado de localização do destinatário e imputada ao remetente, em operações interestaduais, sobre mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte (artigo 155, inciso VIII, alínea “b”, da Constituição Federal).
5. O princípio da anterioridade tributária, ou princípio da eficácia diferida, está previsto no artigo 150, inciso III, alíneas “b” e “c”, da Constituição Federal e configura-se como garantia de conhecimento antecipado de lei tributária considerada mais gravosa ao contribuinte, por instituir novo tributo ou majorar tributo já existente.
5.1. Em regra, a anterioridade de exercício (artigo 150, inciso III, alínea “b”) e a anterioridade nonagesimal (artigo 150, inciso III, alínea “c”) se completam, uma reforçando a outra, ressalvadas, todavia, as exceções previstas nos artigos 150, §1o; 177, §4o; e 195, §6o, todos da Constituição Federal.
5.2. A LC n. 190/2022, publicada em 05/01/2022, alterou a LC n. 87/1996, para regulamentar a cobrança do ICMS-DIFAL e não instituiu, tampouco aumentou a alíquota tributária, mas apenas reiterou o que já estava previsto na EC 87/2015, permanecendo válida a Lei Distrital n. 5.546/2015.
5.3. Considerado que o princípio constitucional da anterioridade tem como objetivo proteger o contribuinte contra intromissões e avanços do Fisco sobre o patrimônio privado; como também levando-se em conta que o fato gerador em discussão já era tributado anteriormente, por alíquota final inalterada, a ser pago pelo mesmo contribuinte, sem qualquer aumento no produto final arrecadado, não há que se falar em ofensa ao princípio da anterioridade, haja vista que a alteração legal não prejudica, nem surpreende o contribuinte.
6. No que diz respeito à redação do artigo 3o da LC n. 190/2022, não há que se falar, prima facie, em inconstitucionalidade do citado dispositivo legal.
6.1. Não obstante a citada norma estabeleça a observância ao princípio da anterioridade nonagesimal, cumpre sobrelevar que, uma vez que as exceções às limitações constitucionais ao poder de tributar foram tratadas em rol taxativo, bem como de modo a compatibilizar a LC n. 190/2022 com o ordenamento jurídico de regência do ICMS já existente, afastando verdadeira hipótese de isenção heterônoma, o artigo 3o deve ser interpretado como comando destinado aos Estados na hipótese de vácuo legislativo, isto é, quando as leis que tratavam sobre o ICMS-DIFAL, editadas após a EC n. 87/2015, tornaram-se incompatíveis com as disposições da LC n. 190/2022.
7. Conclui-se pela inexigibilidade do ICMS-DIFAL somente no período de 1o/01/2022 a 04/01/2022, uma vez que a LC n. 190/2022 entrou em vigor no dia 05/01/2022, adotando-se o entendimento consolidado na e. 8a Turma Cível, em homenagem ao princípio da Colegialidade.
8. Desnecessária a observância do princípio da anterioridade, o diferencial de alíquotas do ICMS (DIFAL) tornou-se exigível somente a partir de 05/01/2022 (data da entrada em vigor da Lei Complementar n. 190/2022).
8.1. Evidenciados que os lançamentos de ofício, objeto da notificação impugnada, se referem a supostos fatos geradores ocorridos nos meses de janeiro a dezembro dos anos 2018 a 2020, antes da publicação da Lei Complementar n. 190/2022, é manifesta a inexigibilidade do DIFAL-ICMS, consoante a tese fixada pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do mérito da repercussão geral do Tema n. 1.093.
9. Irrelevante é a discussão sobre o fato gerador e a compreensão do que se deva ter por circulação para efeito de exação, tendo em vista a ilegalidade e inexigibilidade da obrigação tributária objeto da notificação de pagamento impugnada no período de janeiro a dezembro dos anos 2018 a 2020.
9.1. Ficam prejudicados, os argumentos deduzidos pela impetrante, pela autoridade coatora e pelo DISTRITO FEDERAL sobre a compreensão de elementos do fato gerador da obrigação tributária do diferencial de alíquota do ICMS, notadamente em relação ao entendimento que se deve ter a respeito da circulação de mercadoria.
10. Remessa necessária conhecida e não provida.