Tribunal: STJ
Processo: 0012174-84.2010.8.19.0002
Classe: AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL
Órgão julgador: MINISTRO GURGEL DE FARIA
Órgão colegiado: AJC COORDENADORIA DE JULGAMENTO COLEGIADO DA PRIMEIRA TURMA
Data de publicação: 2025-08-20

Ementa:
EMENTA
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO.
PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. ATENDIMENTO.
ISS. BASE DE CÁLCULO. SERVIÇO DE CONSTRUÇÃO
CIVIL.
DEDUÇÃO
DOS
MATERIAIS
EMPREGADOS.
IMPOSSIBILIDADE.
1. A questão posta no recurso especial referente à possibilidade de
inclusão/exclusão dos materiais empregados na base de cálculo do
ISS sobre construção civil é jurídica, dispensando reexame de
prova.
2. A verificada existência de indicação do artigo de lei federal cuja
interpretação é o objeto do dissídio jurisprudencial aventado afasta
a alegada deficiência das razões do recurso especial.
3. O Supremo Tribunal Federal, em
, ao decidir agravo
03/07/2020
interno nos autos do RE 603.497/MG, assentou que o juízo de
constitucionalidade do art. 9o, § 2o, do Decreto-lei n. 406/1968,
realizado por ocasião do julgamento do Tema 247 não infirma a
jurisprudência do STJ então sedimentada sobre a interpretação
desse dispositivo legal.
4. Essa

Inteiro teor:
AgInt no AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL No 2499347 - RJ (2023/0372571-3)
RELATOR
: MINISTRO GURGEL DE FARIA
AGRAVANTE
: COMPANHIA DISTRIBUIDORA DE GÁS DO RIO DE
JANEIRO - CEG
ADVOGADOS
: OSCAR SANT ANNA DE FREITAS E CASTRO - RJ032641
OLAVO FERREIRA LEITE NETO - RJ102346
JOSÉ GUILHERME FEUERMANN MISSAGIA - RJ140829
DANIEL AUGUSTO DE SOUZA RIBEIRO - RJ175193
JOÃO PEDRO TAVARES - RJ250025
AGRAVADO
: MUNICIPIO DE NITEROI
PROCURADOR
: RODRIGO BOTELHO KANTO - RJ186739
EMENTA
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO.
PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. ATENDIMENTO.
ISS. BASE DE CÁLCULO. SERVIÇO DE CONSTRUÇÃO
CIVIL.
DEDUÇÃO
DOS
MATERIAIS
EMPREGADOS.
IMPOSSIBILIDADE.
1. A questão posta no recurso especial referente à possibilidade de
inclusão/exclusão dos materiais empregados na base de cálculo do
ISS sobre construção civil é jurídica, dispensando reexame de
prova.
2. A verificada existência de indicação do artigo de lei federal cuja
interpretação é o objeto do dissídio jurisprudencial aventado afasta
a alegada deficiência das razões do recurso especial.
3. O Supremo Tribunal Federal, em
, ao decidir agravo
03/07/2020
interno nos autos do RE 603.497/MG, assentou que o juízo de
constitucionalidade do art. 9o, § 2o, do Decreto-lei n. 406/1968,
realizado por ocasião do julgamento do Tema 247 não infirma a
jurisprudência do STJ então sedimentada sobre a interpretação
desse dispositivo legal.
4. Essa decisão da Suprema Corte revela que a discussão sobre a
caracterização do direito à dedução dos materiais empregados da
base de cálculo do ISS incidente sobre os serviços de construção
civil é exclusivamente infraconstitucional, de modo que, no caso
dos autos, não subsiste fundamento constitucional autônomo no
acórdão recorrido a ser impugnado, o que afasta a alegação de
aplicação do óbice de conhecimento ao recurso especial estampado
na Súmula 126 do STJ.
Documento eletrônico VDA49648345 assinado eletronicamente nos termos do Art.1o §2o inciso III da Lei 11.419/2006
Signatário(a): LUIZ ALBERTO GURGEL DE FARIA Assinado em: 18/08/2025 20:40:43
Publicação no DJEN/CNJ de 21/08/2025. Código de Controle do Documento: fd259c2e-f659-4992-bd6e-90a84d9959d3

5. Diante do último pronunciamento do Pretório Excelso no
julgamento do Tema 247, há que voltar a ser prestigiada a vetusta
jurisprudência do STJ, segundo a qual a base de cálculo do ISS é o
preço do serviço de construção civil contratado, não sendo possível
deduzir os materiais empregados, salvo se produzidos pelo
prestador fora do local da obra e por ele destacadamente
comercializados com a incidência do ICMS.
6. Agravo interno desprovido.
ACÓRDÃO
Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, acordam
os Ministros da PRIMEIRA TURMA do Superior Tribunal de Justiça, em Sessão Virtual
de
a
, por unanimidade, negar provimento ao recurso, nos termos
06/08/2025
12/08/2025
do voto do Sr. Ministro Relator.
Os Srs. Ministros Benedito Gonçalves, Sérgio Kukina, Regina Helena Costa e
Paulo Sérgio Domingues votaram com o Sr. Ministro Relator.
Presidiu o julgamento o Sr. Ministro Sérgio Kukina.
Brasília,
.
18 de agosto de 2025
Ministro GURGEL DE FARIA
Relator
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Publicação no DJEN/CNJ de 21/08/2025. Código de Controle do Documento: fd259c2e-f659-4992-bd6e-90a84d9959d3

AgInt no AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL No 2499347 - RJ (2023/0372571-3)
RELATOR
: MINISTRO GURGEL DE FARIA
AGRAVANTE
: COMPANHIA DISTRIBUIDORA DE GÁS DO RIO DE
JANEIRO - CEG
ADVOGADOS
: OSCAR SANT ANNA DE FREITAS E CASTRO - RJ032641
OLAVO FERREIRA LEITE NETO - RJ102346
JOSÉ GUILHERME FEUERMANN MISSAGIA - RJ140829
DANIEL AUGUSTO DE SOUZA RIBEIRO - RJ175193
JOÃO PEDRO TAVARES - RJ250025
AGRAVADO
: MUNICIPIO DE NITEROI
PROCURADOR
: RODRIGO BOTELHO KANTO - RJ186739
EMENTA
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO.
PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. ATENDIMENTO.
ISS. BASE DE CÁLCULO. SERVIÇO DE CONSTRUÇÃO
CIVIL.
DEDUÇÃO
DOS
MATERIAIS
EMPREGADOS.
IMPOSSIBILIDADE.
1. A questão posta no recurso especial referente à possibilidade de
inclusão/exclusão dos materiais empregados na base de cálculo do
ISS sobre construção civil é jurídica, dispensando reexame de
prova.
2. A verificada existência de indicação do artigo de lei federal cuja
interpretação é o objeto do dissídio jurisprudencial aventado afasta
a alegada deficiência das razões do recurso especial.
3. O Supremo Tribunal Federal, em
, ao decidir agravo
03/07/2020
interno nos autos do RE 603.497/MG, assentou que o juízo de
constitucionalidade do art. 9o, § 2o, do Decreto-lei n. 406/1968,
realizado por ocasião do julgamento do Tema 247 não infirma a
jurisprudência do STJ então sedimentada sobre a interpretação
desse dispositivo legal.
4. Essa decisão da Suprema Corte revela que a discussão sobre a
caracterização do direito à dedução dos materiais empregados da
base de cálculo do ISS incidente sobre os serviços de construção
civil é exclusivamente infraconstitucional, de modo que, no caso
dos autos, não subsiste fundamento constitucional autônomo no
acórdão recorrido a ser impugnado, o que afasta a alegação de
aplicação do óbice de conhecimento ao recurso especial estampado
na Súmula 126 do STJ.
Documento eletrônico VDA47894101 assinado eletronicamente nos termos do Art.1o §2o inciso III da Lei 11.419/2006
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5. Diante do último pronunciamento do Pretório Excelso no
julgamento do Tema 247, há que voltar a ser prestigiada a vetusta
jurisprudência do STJ, segundo a qual a base de cálculo do ISS é o
preço do serviço de construção civil contratado, não sendo possível
deduzir os materiais empregados, salvo se produzidos pelo
prestador fora do local da obra e por ele destacadamente
comercializados com a incidência do ICMS.
6. Agravo interno desprovido.
RELATÓRIO
Trata-se de agravo interno interposto pela COMPANHIA
DISTRIBUIDORA DE GÁS DO RIO DE JANEIRO - CEG contra decisão de minha
lavra, em que conheci do agravo para dar provimento ao recurso especial da edilidade e
julgar improcedentes os embargos à execução, invertendo o ônus de sucumbência.
A parte agravante alega, em síntese, que o recurso especial da
edilidade não suportava conhecimento, tendo em vista que da controvérsia submetida a
julgamento exige reexame de matéria fática, atraindo a incidência da Súmula 7 do STJ.
Aduz, ainda, que, uma vez ́sendo necessária à exclusão dos
materiais utilizados na obra da base de cálculo do ISS construção civil, é imprescindível
a "produção de prova pericial ou qualquer outro meio instrutório capaz de demonstrar se
os materiais utilizados pela contratada da CEG foram adquiridos de terceiros, produzidos
internamente ou, principalmente, se foram submetidos à tributação pelo ICMS" (e-STJ fl.
1.020).
Isso porque a " ausência de qualquer delimitação probatória quanto
a esses aspectos torna impossível a aplicação automática da tese restritiva consagrada na
jurisprudência" (e-STJ fl. 1.021).
Por fim, sustenta que a tomadora de serviço não é a responsável
pela composição do preço ou pelo recolhimento do ICMS sobre os insumos sendo
ilegítimo "presumir-se, em desfavor da tomadora, a irregularidade de conduta de
terceiros sem qualquer prova robusta ou contraditório adequado"(e-STJ fl. 1.021).
Contraminuta apresentada pela edilidade, em que pleiteia o não
conhecimento do agravo por apresentar razões dissociadas do que foi decidido e, uma
vez conhecido o agravo, o seu desprovimento por inaplicabilidade dos óbices sumulares.
É o relatório.
VOTO
Os argumentos ora ventilados não convencem.
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O apelo nobre se origina de embargos à execução, julgados
monocraticamente procedentes para "reconhecer a redução proporcional do imposto
exigido pelo Município de Niterói, no sentido da possibilidade da
dedução da base de cálculo do ISS dos materiais empregados na construção civil pela
empresa embargante, cancelando, por conseguinte, o auto de infração n. 00042,
extinguindo-se a execução fiscal em apenso – processo n. 0051324-09.2009.8.19.0002"
(e-STJ fl. 636).
Ao examinar o agravo interno interposto pela edilidade contra a
decisão que negou seguimento ao reexame necessário, o Tribunal de origem assim
decidiu a questão (e-STJ fls. 725/727):
a concessionária de serviço público contratou empreitada para promover a
"expansão de redes e ramais de distribuição, manutenção e recuperação das
redes e ramais já existentes, com objetivo de melhorar a distribuição de gás
natural (fls. 03).
Por se tratar de obra necessária à consecução dos fins da concessionária, o
valor do ISS recolhido pelo embargante está em consonância com o disposto
no art. 7o, §2o, I, da Lei Complementar 116/2003, que autoriza a dedução da
base de cálculo o material utilizado na de construção civil. Igualmente, o
Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Recurso Extraordinário 603.497
/MG, Rel. Min. Ellen Gracie, reconheceu a repercussão geral do tema,
consoante regra do art. 543-B, do CPC, e firmou entendimento no sentido da
possibilidade da dedução da base de cálculo do ISS dos materiais empregados
na construção civil.
A sentença, portanto, está isenta de reparos. Ante o exposto, mantenho a
sentença, monocraticamente, com aplicação do artigo 557, caput, do CPC.
Como se vê, o recurso foi decidido monocraticamente, na forma do artigo 557,
do CPC, porque manifestamente improcedente. As razões do agravante não
me convenceram da necessidade da apresentação do caso ao colegiado. Isso
posto, nego provimento ao recurso.
Os embargos de declaração foram rejeitados (e-STJ fls. 740/742).
No especial, além de divergência jurisprudencial, a edilidade alega
violação dos arts. 535, II, 557, caput do CPC/1973, bem como do art. 9o, §2o, do DL n.
406/1968, do art. 7o, §2o, da LC n. 116/2003 e itens 7.02 e 7.05 da lista anexa (e-STJ fl.
771).
Em síntese, entende que o julgado teria sido omisso em relação às
questões postas nos embargos de declaração, em especial sobre o alcance dos arts. 9o,
§2o, do DL n. 406/1968, do art. 7o, §2o, da LC n. 116/2003, bem como dos subitens 7.02
e 7.05 da Lista Anexa à LC n. 116/2003.
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No mérito, em síntese, aponta a impossibilidade de dedução do
valor dos materiais adquiridos de terceiros da base de cálculo do ISS na prestação de
serviços de construção civil.
No que diz respeito à interposição recursal pela divergência, faz
referência ao RE 603.497/MG, ao RE 262.598, ao AgRg no RE 438.166/MG, e ao AgRg
no RE 239.360/MG, para justificar a recepção do art. 9o, §2o, "b", do Decreto-lei n. 406
/1968 pela Constituição de 1988, aduzindo, ainda, que o preceito veiculado pelo §2o do
art. 9o do Decreto-lei n. 406/1968 não define isenção tributária, mas diz respeito
exclusivamente à base de cálculo do ISS na hipótese de atividades de construção civil.
Pois bem.
Inicialmente, afirmo que o recurso especial da edilidade supera o
juízo de admissibilidade.
A questão referente à composição da base de cálculo do ISS, como
suscitada no recurso especial, é jurídica, dispensando reexame de prova para o seu
conhecimento, e foi efetivamente decidida pelo acórdão recorrido mediante interpretação
de dispositivo de lei federal diversa daquela adotada nos arestos apontados como
paradigmas.
Registro, ainda, que as razões expostas no recurso especial da
municipalidade recorrente indicam e transcrevem os dispositivos de lei federal sobre os
quais reside o dissenso interpretativo suscitado, quais sejam, o art. 9o, § 2o, do DL n. 406
/1968, o art. 7o, § 2o da LC n. 116/2003 e itens 7.02 e 7.05 da lista anexa .
Assim, demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada, o
recurso especial deve ser conhecido.
No tocante ao mérito, importa lembrar os dispositivos do Decreto-
lei n. 406/1968 pertinentes à base de cálculo do ISS sobre serviços de construção civil:
Art 9o A base de cálculo do imposto é o preço do serviço. [...]
§ 2o Na prestação dos serviços a que se referem os itens 19 e 20 da lista anexa
o impôsto será calculado sôbre o preço deduzido das parcelas correspondentes:
a) ao valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços;
b) ao valor das subempreitadas já tributadas pelo imposto.

...........................................................................................................

Itens 19 e 20 da Lista Anexa ao Decreto-Lei n. 406/1968:
19. Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de construção
civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes, inclusive serviços
auxiliares ou complementares (exceto o fornecimento de mercadorias
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produzidas pelo prestador dos serviços, fora do local da prestação dos
serviços, que ficam sujeitas ao ICM).
20. Demolição; conservação e reparação de edifícios (inclusive elevadores
nêles instalados), estradas, pontes e congêneres (exceto o fornecimento de
mercadorias produzidas pelo prestador dos serviços, fora do local da prestação
dos serviços, que ficam sujeitas ao ICM).
Item 32 da Lista Anexa à LC n. 56/1987:
32. Execução por administração, empreitada ou subempreitada, de construção
civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes e respectiva engenharia
consultiva, inclusive serviços auxiliares ou complementares (exceto o
fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços, fora do
local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICM)
A LC n. 116/2003 contém dispositivos de igual conteúdo
normativo:
Art. 7 A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
[...]
§ 2 Não se incluem na base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de Qualquer
Natureza:
I - o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos
itens 7.02 e 7.05 da lista de serviços anexa a esta Lei Complementar:
[...]
7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras
de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes,
inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação,
terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de
produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias
produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços,
que fica sujeito ao ICMS).
[...]
7.05 – Reparação, conservação e reforma de edifícios, estradas, pontes, portos
e congêneres (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo
prestador dos serviços, fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito
ao ICMS).
Identificados os dispositivos legais pertinentes, importa recordar
que esta Corte Superior possuía firme orientação jurisprudencial de que a base de cálculo
do ISS é o preço do serviço de construção civil contratado, não sendo possível deduzir os
materiais empregados, salvo se produzidos pelo prestador fora do local da obra e por ele
destacadamente comercializados com a incidência do ICMS. A esse respeito,
ilustrativamente, confiram-se os seguintes arestos:
Documento eletrônico VDA47894101 assinado eletronicamente nos termos do Art.1o §2o inciso III da Lei 11.419/2006
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TRIBUTÁRIO. ISS. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÃO. INCLUSÃO OU
NÃO DO VALOR DOS MATERIAIS DE CONSTRUÇÃO EMPREGADOS
POR SUBEMPREITEIRA. SÚMULA No 167/STJ. PRECEDENTES.
1. Da base de cálculo do ISS não deve ser deduzido o valor dos materiais de
construção utilizados pela prestadora do serviço.
2. A base de cálculo para apuração do total do tributo devido é o custo do
serviço em sua totalidade.
3. Aplicação da Súmula no 167/STJ: "O fornecimento de concreto, por
empreitada, para construção civil, preparado no trajeto até a obra em
betoneiras acopladas a caminhões, é prestação de serviço, sujeitando-se apenas
à incidência do ISS".
4. Precedentes das Egrégias 1a e 2a Turmas do Superior Tribunal de Justiça.
5. Recurso desprovido.
(REsp 256.210/MG, relator Ministro José Delgado, Primeira Turma, julgado
em 15/8/2000, DJ de 25/9/2000, p. 77.).
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – AÇÃO ANULATÓRIA DE
DÉBITO FISCAL – CONSTRUÇÃO CIVIL – ISS – BASE DE CÁLCULO –
DEDUÇÃO DOS MATERIAIS EMPREGADOS - IMPOSSIBILIDADE –
SÚMULAS
282
E
284/STF
–
CORREÇÃO
MONETÁRIA
–
INAPLICABILIDADE DA TR – VERBA HONORÁRIA DEVIDA.
1. Aplica-se o teor da Súmula 282/STF relativamente às teses sobre as quais o
Tribunal a quo não emitiu juízo de valor.
2. Tese de que a alteração da base de cálculo somente poderia se dar por lei
complementar deficientemente fundamentada, porque não indicado o
dispositivo de lei federal tido por violado. Súmula 284/STF.
3. A jurisprudência uniforme desta Corte é no sentido de que a base de cálculo
do ISS é o custo integral do serviço, não sendo admitida a subtração dos
valores correspondentes aos materiais utilizados e às subempreitadas.
Precedentes.
4. A mudança de disposição, na lista do ISS, do serviço de execução de obras
de construção civil - do item 19 para o 32, conforme a redação da LC 56/87 - é
circunstância inteiramente desinfluente.
Isso porque tanto ao tempo da vigência do DL 834/69 quanto da LC 56/87 a
dedução dos materiais empregados, por prescrição dos itens 19 e 32,
respectivamente, restringia-se ao fornecimento de mercadorias produzidas
pelo prestador de serviços fora do local da prestação de serviço.
5. Os referidos itens criaram, em relação ao § 2o do art. 9o do DL 406/68, uma
regra de dedução ainda mais específica, que não admitia o abatimento de
outros valores que não aqueles correspondentes aos materiais expressamente
consignados, sobre os quais se fez recair a incidência do ICMS.
6. Tal orientação não sofreu abalo nem mesmo com a vinda da LC 116/2003,
porque os serviços discutidos, agora definidos no item 7.02 da lista mais
recente, mantiveram-se submetidos à mesma sistemática outrora imposta.
7. Segundo a jurisprudência do STJ, a TR pode ser utilizada como equivalente
aos juros de mora, sendo ilegal, entretanto, sua aplicação como fator de
correção monetária. Em substituição, deve incidir o INPC e, a partir de janeiro
/92, a UFIR.
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8. Havendo revelia e sagrando-se vencedor o réu, é descabida a condenação
em honorários (precedentes). Regra que não se aplica se a parte, apesar de não
ter apresentado contestação, atuou posteriormente nos autos.
9. Recurso provido em parte.
(REsp 779.515/MG, relatora Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma,
julgado em 27/6/2006, DJ de 3/8/2006, p. 260).
TRIBUTÁRIO.
IMPOSTO
SOBRE
SERVIÇO.
SERVIÇO
DE
CONCRETAGEM. DEDUÇÃO DO VALOR DOS MATERIAIS DA BASE
DE CÁLCULO. IMPOSSIBILIDADE.
1. Não é cabível a dedução, da base de cálculo do ISS, do valor dos materiais
empregados na prestação do serviço de concretagem da construção civil. REsp
622385/MG, 2a T., Min. Eliana Calmon, DJ de 28.06.2006; AgRg no REsp
621484/SP, 1a T., Min. Denise Arruda, DJ de 14.11.2005; AgRg no REsp
661163/SP, 1a T., Min. Francisco Falcão, DJ de 19.12.2005 e REsp 603761
/PR, 1a T., Min. José Delgado, DJ de 05.04.2004.
2. Recurso especial a que se nega provimento.
(REsp 828.879/SP, relator Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma,
julgado em 17/8/2006, REPDJ de 16/10/2006, p. 312, DJ de 31/8/2006, p.
255).
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. CONSTRUÇÃO CIVIL. ISS.
BASE DE CÁLCULO. PREÇO TOTAL DO SERVIÇO. ABATIMENTOS.
INVIABILIDADE.
[...]
5. É firme no STJ o entendimento de que o ISS incide sobre o preço total do
serviço de construção civil. Os insumos adquiridos de terceiros pelo construtor
e utilizados na obra compõem a base de cálculo do tributo municipal.
6. Sujeitam-se ao ICMS e são excluídas da base de cálculo do ISS somente as
mercadorias produzidas fora do local da prestação do serviço e
comercializadas pelo contribuinte. Precedentes do STJ.
[...] (AgRg no REsp 1.128.343/RS, relator Ministro Herman Benjamin,
Segunda Turma, julgado em 2/9/2010, DJe de 28/2/2011).
AGRAVO REGIMENTAL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. AÇÃO
DE REPETIÇÃO. ISSQN. BASE DE CÁLCULO. PREÇO DO SERVIÇO.
CONSTRUÇÃO CIVIL. MATERIAIS EMPREGADOS NA OBRA.
DEDUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. PRECEDENTES. RECURSO PROVIDO.
1. As empresas do ramo da construção civil são contribuintes do ISS, não
sendo admitido subtrair da base de cálculo do tributo o montante referente às
sub-empreitadas e aos materiais utilizados pela construtora. (Precedentes:
REsp 974.265/RS, Rel. Ministra DENISE ARRUDA, PRIMEIRA TURMA,
DJ 26/08/2009; REsp 976.605/SP, Rel. Ministra ELIANA CALMON,
SEGUNDA TURMA, DJ 02/04/2009; AgRg no REsp 1002693/RS, Rel.
Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, DJ 07/04/2008; AgRg no
Ag 830.095/MG, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA
TURMA, DJ 24/10/2007; REsp 622.385/MG, Rel. Ministra ELIANA
CALMON, SEGUNDA TURMA, DJ 28/06/2006; REsp 577.356/MG, Rel.
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Ministra DENISE ARRUDA, PRIMEIRA TURMA, DJ 31/05/2004).
[...] (AgRg no REsp 1.189.255/RS, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Turma,
julgado em 5/8/2010, DJe de 18/8/2010).
PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL CONTRA DECISÃO
QUE PROVEU O RECURSO ESPECIAL. INCONSISTÊNCIA DO ÓBICE
INVOCADO PELA RECORRIDA (ORA AGRAVANTE). TRIBUTÁRIO.
ISS. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÃO. MATERIAIS ADQUIRIDOS DE
TERCEIROS. IMPOSSIBILIDADE.
1. Quanto à alegação no sentido de que o recurso especial não podia ser
conhecido, verifica-se que tal alegação é inconsistente, pois o acórdão
recorrido está amparado no art. 7o, § 2o, da LC 116/2003, ou seja, o acórdão
não julgou válida lei local contestada em face de lei federal (na forma do art.
102, III, "d", da CF/88), como afirma a agravante.
2. A orientação das Turmas que integram a Primeira Seção desta Corte firmou-
se no sentido de que a base de cálculo do ISS é o custo integral do serviço, de
modo que não é admitida a dedução dos valores correspondentes aos materiais
utilizados e às subempreitadas. Desse modo, "a tese de que não apenas os
materiais produzidos pelo próprio prestador, mas também os adquiridos de
terceiros, devem ser excluídos da base de cálculo do ISS não encontra
respaldo no ordenamento jurídico, pois a regra legal que trata da incidência do
ISS sobre serviços de construção civil é clara ao excluir apenas os materiais
produzidos pelo próprio prestador fora do local onde prestados os serviços",
de modo que "quando os materiais são produzidos pelo prestador no canteiro
de obras ou quando são adquiridos de terceiros, como não há possibilidade de
incidência de ICMS, devem ter seus valores mantidos na base de cálculo do
ISS" (AgRg no REsp 1.002.693/RS, 2a Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJe de
7.4.2008).
3. Agravo regimental não provido.
(AgRg nos EDcl no REsp 1.081.617/RS, relator Ministro Mauro Campbell
Marques, Segunda Turma, julgado em 21/9/2010, DJe de 8/10/2010).
Ocorre que o Supremo Tribunal Federal, ao proferir o primeiro
julgamento do RE 603.497/MG (Tema 247 do STF), em
(DJ
),
31/08/2010
16/09/2010
decidiu reformar acórdão do STJ com fundamento no entendimento do Pretório Excelso
sobre a 'possibilidade de dedução da base de cálculo do ISS dos materiais empregados na
construção civil'.
A partir desse momento, esta Corte Superior, buscando alinhar a
sua jurisprudência à referida decisão da Suprema Corte, começou a decidir naquele
mesmo sentido. A título de exemplo, cito o seguinte aresto prolatado pela Primeira Seção
em sede de embargos de divergência:
TRIBUTÁRIO – ISS – CONSTRUÇÃO CIVIL – BASE DE CÁLCULO –
MATERIAIS EMPREGADOS – DEDUÇÃO – POSSIBILIDADE.
1. Alinhada à orientação firmada pelo Supremo Tribunal Federal, a
jurisprudência desta Corte reconhece a legalidade da dedução do custo dos
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materiais empregados na construção civil da base de cálculo do imposto sobre
serviços (ISS).
2. Nos termos da Súmula 168 do STJ, não cabem embargos de divergência
quando a jurisprudência do Tribunal se firmou no mesmo sentido do acórdão
embargado.
3. Agravo regimental não provido.
(AgRg nos EAREsp 113.482/SC, relatora Ministra Diva Malerbi
(Desembargadora Convocada TRF 3a Região), Primeira Seção, julgado em 27
/2/2013, DJe de 12/3/2013).
Entretanto, mais recentemente, em
(publicação da ata
03/07/2020
de julgamento em
), nos mesmos autos do RE 603.497/MG, ao examinar
13/07/2020
agravo interno do Município de Betim, o STF deu parcial provimento ao recurso para,
reafirmando a tese de recepção do art. 9o, § 2o, do DL n. 406/1968 ('§ 2o. Na prestação
dos serviços a que se referem os itens 19 e 20 da lista anexa, o imposto será calculado
sobre o preço deduzido das parcelas correspondentes: a) ao valor dos materiais
fornecidos pelo prestador dos serviços; b) ao valor das subempreitadas já tributadas pelo
imposto') pela Constituição de 1988, assentar que a aplicação desta tese naquele caso
concreto não ensejou reforma do acórdão do STJ, pelas seguintes razões contidas no voto
condutor do julgado:
Entendo que o agravo interno merece ser parcialmente provido.
O agravante não se volta contra a orientação jurisprudencial embasadora da
decisão fustigada – enquanto admite a possibilidade de dedução da base de
cálculo do ISS dos materiais empregados na construção civil -, e sim contra a
sua aplicação ao caso dos autos.
Mais precisamente, não questiona a afirmada constitucionalidade da dedução,
para definir a base de cálculo do ISS, dos materiais empregados na construção
civil, senão a subsistência da decisão do Superior Tribunal de Justiça, que teria
apreciado a questão à luz da legislação infraconstitucional, conferindo-lhe
interpretação mais restrita do que a acolhida pela sentença.
Para enfrentar a insurgência veiculada, mister examinar com atenção o objeto
desta ação, bem como as decisões nela proferidas.
Trata-se de embargos à execução oferecidos pela empresa Topmix Tecnologia
e Engenharia de Concreto S.A. na execução fiscal promovida pelo ora
agravante, Município de Betim - MG.
Na referida ação incidental, a embargante postula a extinção da execução
fiscal, com o reconhecimento do seu direito a deduzir, da base de cálculo do
ISS, o valor dos materiais fornecidos em serviços de concretagem, prestados
em obras de construção civil. Sustenta que tal direito decorre do disposto no
art. 9o, § 2o, a, do Decreto-Lei 406/1968, recepcionado pela Constituição de
1988, consoante remansosa jurisprudência do Supremo Tribunal Federal.
A sentença julgou procedentes os embargos à execução, dada a recepção do
art. 9o, § 2o, a, do Decreto-Lei 406/1968 pela Constituição da República (fls.
77-9).
Interposto recurso de apelação pelo embargado, Município de Betim, o
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Tribunal de Justiça do Estado de Minas Gerais negou-lhe provimento e logo
após rejeitou os embargos de declaração opostos.
Contra o acórdão do TJ/MG, o Município de Betim interpôs recurso especial e
recurso extraordinário, a que negado seguimento na instância recorrida.
Manejado agravo de instrumento perante o Superior Tribunal de Justiça pelo
Município de Betim, a Corte Superior acolheu-o para determinar a subida do
recurso especial, deste conheceu em parte e, na parte conhecida, deu-lhe
provimento, forte no entendimento de que a base de cálculo do ISS é o preço
total do serviço, sendo indevida a subtração dos materiais empregados.
Contra essa decisão, foi interposto agravo regimental, ao qual foi negado
provimento. Novos embargos declaratórios foram opostos e rejeitados.
Finalmente, a embargante interpôs o recurso extraordinário em foco (fls. 311-
31) contra o acórdão do STJ.
Admitido o recurso extraordinário na origem, esta Corte reconheceu a sua
repercussão geral, a fim de propiciar a ratificação, para os efeitos do art. 543-B
do CPC/1973, da sua jurisprudência assente no sentido da recepção do art. 9o,
§ 2o, b, do Decreto-lei n. 406/1968 pela Constituição de 1988,
:
in verbis
TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS - ISS. DEFINIÇÃO DA
BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÃO DOS GASTOS COM MATERIAIS
EMPREGADOS NA CONSTRUÇÃO CIVIL. RECEPÇÃO DO ART. 9o, §
2o, b, DO DECRETO-LEI 406/1968 PELA CONSTITUIÇÃO DE 1988.
RATIFICAÇÃO DA JURISPRUDÊNCIA FIRMADA POR ESTA CORTE.
EXISTÊNCIA DE REPERCUSSÃO GERAL. (RE 603497 RG, rel. Min.
Ellen Gracie, julgado em 04/02/2010)
Após o julgamento da repercussão geral, no âmbito do Plenário Virtual, a
eminente Ministra Ellen Gracie, que me antecedeu na relatoria deste recurso,
deu provimento ao extraordinário e restabeleceu expressamente a sentença,
mediante a decisão monocrática das fls. 559/60.
Para aferir se o agravante tem razão, mostra-se imprescindível evidenciar os
fundamentos e o teor da pacífica orientação jurisprudencial desta Suprema
Corte sobre o tema, a fim de, em um segundo momento, contrastá-la com os
embasadores do acórdão proferido pelo Superior Tribunal de Justiça.
Constato que nos inúmeros julgados a respeito da matéria, o Supremo Tribunal
Federal pronunciou a recepção do art. 9o, § 2o, alíneas a e b, do Decreto-Lei
406/1968 pela Constituição de 1988. E tal pronúncia de recepção, com status
de lei complementar, foi feita sem ingressar na interpretação do alcance
específico do texto, e tampouco na questão da subsistência respectiva frente à
legislação que lhe sucedeu.
Para aclarar a questão, transcrevo o teor dos dispositivos determinantes da
dedução, da base de cálculo do ISS (correspondente ao ?preço do serviço?),
dos valores relativos aos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços e das
subempreitadas já tributadas pelo próprio ISS,
:
verbis
Art 9o A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
[...]
§ 2o Na execução de obras hidráulicas ou de construção civil o imposto será
calculado sobre o preço deduzido das parcelas correspondentes:
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[...]
a) ao valor dos materiais adquiridos de terceiros, quando fornecidos pelo
prestador de serviços;
b) ao valor das subempreitadas já tributadas pelo imposto.
O
sobre o tema é o RE 214.414 AgR, cuja ementa tem a seguinte
leading case
redação:
EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISS. CONSTRUÇÃO
CIVIL. D.L. 406/68, art. 9o, § 2o, a e b. I. - Dedução do valor dos materiais e
subempreitadas no cálculo do preço do serviço. D.L. 406/68, art. 9o, § 2o, a e
b: dispositivos recebidos pela CF/88. Citados dispositivos do art. 9o, § 2o,
cuidam da base de cálculo do ISS e não configuram isenção. Inocorrência de
ofensa ao art. 151, III, art. 34, ADCT/88, art. 150, II e 145, § 1o, CF/88. RE
236.604-PR, Velloso, Plenário, 26.5.99, RTJ 170/1001. II. - RE conhecido e
provido. Agravo improvido. (RE 214414 AgR, Segunda Turma, Rel. Min.
Carlos Velloso, julgado em 05/11/2002)
Em tal precedente, em debate a recepção do art. 9o, § 2o, alíneas a e b, do
Decreto-Lei 406/1968 pela Constituição de 1988. O seu relator, Ministro
Carlos Velloso, em decisão monocrática, conhecera e dera provimento ao
recurso extraordinário, reportando-se ao RE 236.604, e tal decisão foi mantida
pelos seus próprios fundamentos ao julgamento de agravo regimental. Nela
assentou-se recepcionado o art. 9o, § 2o, alíneas a e b, do Decreto-Lei 406/68
pela Constituição de 1988, ao fundamento de que não estabelecia isenção
heterônoma e, portanto, não violava os arts. 145, § 1o [princípio da capacidade
contributiva], 150, II [princípio da isonomia tributária], 151, III [vedação de
isenções heterônomas], da CF/88 e sequer o art. 34 do ADCT [a estatuir
normas de transição em matéria tributária e a revogação da legislação
incompatível com os ditames da nova Carta Constitucional]. Portanto, restou
reformado o acórdão recorrido, que concluíra pela revogação tácita dos
aludidos dispositivos pela Carta de 1988.
Vale observar, aqui, que a invocação do RE 236.604, em que declarada pelo
Tribunal Pleno a recepção, pela Constituição vigente, do art. 9o, §§ 1o e 3o, do
Decreto-Lei 406/1968, em que estabelecidas alíquotas fixas para certos
serviços, afastando as alegações de ofensa aos citados arts. 145, § 1o, 150, II,
151, III, da CF e ao art. 34 do ADCT, era pertinente apenas em parte. E isso
por resultar, a pertinência, da similitude de certos aspectos - como a alegada
violação do art. 151, III, da CF-, e não da identidade das questões jurídicas
debatidas, estas a rigor significativamente distintas.
O precedente em exame deu origem à formação de sólida jurisprudência
relativa à recepção do art. 9o, § 2o, alíneas a e b, do Decreto-Lei 406/1968 pela
Constituição de 1988. A título exemplificativo, cito os seguintes julgados:
[...]
Em suma, firme a jurisprudência desta Suprema Corte quanto à recepção do
Decreto-Lei no 406/1968 pela Constituição de 1988. No que tange ao alcance
específico do seu art. 9o, § 2o, alíneas a e b, porém, não há entendimento
firmado pelo Supremo Tribunal Federal, haja vista se tratar de questão
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infraconstitucional.
Nesse linha, recordo elucidativo acórdão da Primeira Turma desta Suprema
Corte que rechaçou - por versar sobre legislação infraconstitucional -, a subida
de recurso extraordinário interposto contra acórdão do Tribunal de Justiça de
Minas Gerais que negara a dedução, da base de cálculo do ISS, do valor dos
materiais adquiridos de terceiro, com base na exegese do art. 9o, § 2o, a, do DL
406/1968 (RE 568204 AgR, Primeira Turma, Rel. Min. Cármen Lúcia,
julgado em 15.9.2009). No mesmo sentido: AI 634934 AgR, Primeira Turma,
Rel. Min. Ricardo Lewandowski, julgado em 23.6.2009.
Exposto o alcance da jurisprudência desta Casa quanto à matéria, resta aferir,
ao exame da inconformidade veiculada pelo ora agravante, os fundamentos
que levaram o STJ a dar provimento ao recurso especial interposto, de modo a
verificar se há efetiva contraposição de fundamentos e conclusões e, por
consequência, se existe óbice à manutenção da sentença, como alega o
agravante.
O acórdão de origem, do Tribunal de Justiça do Estado de Minas Gerais, havia
se circunscrito a aplicar a jurisprudência deste Supremo Tribunal Federal no
sentido da recepção do art. 9, § 2o, do Decreto-Lei no 406/1968 pela Carta de
1988.
Esse acórdão veio a ser reformado pela decisão monocrática do Ministro do
STJ Humberto Martins, em que não se tece consideração alguma sobre a
jurisprudência do STF. Simplesmente nela se afirma que a jurisprudência do
STJ pacificou o entendimento de que a base de cálculo do ISS é o preço total
do serviço, de maneira que, na hipótese de construção civil, não pode haver a
subtração do material empregado para efeito de definição da base de cálculo
pacificou o entendimento de que a base de cálculo do ISS é o preço total do
serviço, de maneira que, na hipótese de construção civil, não pode haver a (fl.
238).
Interposto agravo regimental, com referência à violação da jurisprudência do
STF pela decisão recorrida, a 2a Turma do Superior Tribunal de Justiça
simplesmente reiterou os termos da decisão monocrática (fls. 272-5).
A omissão do julgado quanto à invocada jurisprudência desta Suprema Corte
não foi suprida nem mesmo no julgamento dos embargos de declaração,
oportunidade em que o STJ voltou a reafirmar o seu entendimento sem
explicitar os fundamentos respectivos e, muito menos, cotejá-los com o do
Supremo Tribunal Federal.
Nesse contexto, os fundamentos do acórdão do STJ que desafiou o Recurso
Extraordinário - reformado pela decisão monocrática agravada -, devem ser
colhidos nos julgados que levaram à formação da jurisprudência daquela Casa,
o STJ, evocada, repito, no acórdão recorrido, como razão de decidir.
Inicio pelo REsp 926.339, referido na decisão monocrática do Ministro
Humberto Martins e também no acórdão da 2a Turma, a fim de evidenciar o
entendimento jurisprudencial da Corte Superior. Naquele julgado, a Ministra
Eliana Calmon, relatora do precedente, explicitou os fundamentos da
orientação do Superior Tribunal de Justiça, que gravitam em torno da exegese
da legislação infraconstitucional, nomeadamente do Decreto-Lei no 406/1968,
com as alterações dos Dls 84/1969 e 56/1987, e da LC 116/2003,
:
verbis
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"Veja-se que tanto ao tempo da vigência do DL 834/69 quanto da LC 56/87 a
dedução dos materiais empregados, por indicação dos itens 19 e 32,
respectivamente, restringia-se ao fornecimento de mercadorias produzidas
pelo prestador de serviços fora do local da prestação de serviço.
Isso sucede porque os referidos itens criaram, em relação ao § 2o do art. 9o do
DL 406/68, uma regra de dedução ainda mais específica, que não admitia o
abatimento de outros valores que não aqueles correspondentes aos materiais
expressamente consignados, sobre os quais se fez recair a incidência do ICMS.
Tal orientação não sofreu abalo nem mesmo com a vinda da LC 116/2003,
porque os serviços discutidos, agora definidos no item 7.02 da lista mais
recente, mantiveram-se submetidos à mesma sistemática outrora imposta. De
qualquer forma, esta nova legislação não teria aplicação à hipótese, porque a
ação foi ajuizada em momento que antecede o início de sua vigência (jul
/1998).
Com essas considerações, nego provimento ao recurso especial".
Essas ponderações se refletiram na ementa do precedente.
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – CONSTRUÇÃO CIVIL – ISS –
BASE DE CÁLCULO – DEDUÇÃO DOS MATERIAIS EMPREGADOS –
IMPOSSIBILIDADE –- OMISSÃO INEXISTENTE. [...]
2. A jurisprudência uniforme desta Corte é no sentido de que a base de cálculo
do ISS é o custo integral do serviço, não sendo admitida a subtração dos
valores correspondentes aos materiais utilizados e às subempreitadas.
Precedentes.
3. A mudança de disposição, na lista do ISS, do serviço de execução de obras
de construção civil - do item 19 para o 32, conforme a redação da LC 56/87 - é
circunstância inteiramente desinfluente. Isso porque tanto ao tempo da
vigência do DL 834/69 quanto da LC 56/87 a dedução dos materiais
empregados, por prescrição dos itens 19 e 32, respectivamente, restringia-se
ao fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do
local da prestação de serviço.
4. Os referidos itens criaram, em relação ao § 2o do art. 9o do DL 406/68, uma
regra de dedução ainda mais específica, que não admitia o abatimento de
outros valores que não aqueles correspondentes aos materiais expressamente
consignados, sobre os quais se fez recair a incidência do ICMS.
5. Tal orientação não sofreu abalo nem mesmo com a vinda da LC 116/2003,
porque os serviços discutidos, agora definidos no item 7.02 da lista mais
recente, mantiveram-se submetidos à mesma sistemática outrora imposta.
6. Recurso especial improvido.
(REsp 926339/SP, Segunda Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, julgado em
03.5.2007)
Nesse diapasão, ressaltando que os fundamentos da jurisprudência do STJ têm
caráter infraconstitucional, registro esse precedente, de maio de 2011:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL.
EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ISSQN. SERVIÇOS DE
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CONCRETAGEM.
BASE
DE
CÁLCULO.
DEDUÇÕES.
IMPOSSIBILIDADE.
1. A decisão agravada está fundamentada na jurisprudencial de ambas as
Turmas que compõem a Primeira Seção do STJ no sentido de que não é
cabível a dedução dos materiais empregados na prestação do serviço de
concretagem da construção civil na base de cálculo do ISS.
2. A questão analisada nos autos não é eminentemente constitucional, pois a
Corte local tratou de matéria infraconstitucional (vigência do art. 9o do DL 406
/68).
3. Agravo regimental não provido. (AgRg no REsp 1214266/MG, Primeira
Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em 10.5.2011)
Essa orientação, estritamente assentada na exegese da legislação
infraconstitucional, não se contrapõe à firme jurisprudência desta Corte
Suprema.
Acolhê-la, deixar de aplicá-la ou perfilhar interpretação diversa, tudo isso se
insere na esfera de competência constitucionalmente conferida ao Superior
Tribunal de Justiça.
Antes de prosseguir no julgamento deste agravo interno, mostra-se
imprescindível explicitar a controvérsia relativa à interpretação dos preceitos
do Decreto-Lei 406/1968, com as alterações dos Dls 84/1969 e 56/1987, e da
LC 116/2003 que dizem respeito à base de cálculo do ISS incidente sobre a
prestação de serviços de construção civil. Para tanto, é viável desconsiderar o
texto original do DL 406/1968, que vigorou por curtíssimo período, partindo
do regime estabelecido pelo DL 84/1969, que conferiu a seguinte redação ao
art. 9o, § 2o, do DL 406/1968:
Art 9o A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
[...]
§ 2o Na prestação dos serviços a que se referem os itens 19 e 20 da lista anexa
o imposto será calculado sobre o preço deduzido das parcelas correspondentes:
(Redação dada pelo Decreto-Lei no 834, de 1969)
a) ao valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços; (Redação
dada pelo Decreto-Lei no 834, de 1969)
b) ao valor das subempreitadas já tributadas pelo imposto. (Redação dada pelo
Decreto-Lei no 834, de 1969)
Os itens 19 e 20 da lista anexa, aos quais se aplica o dispositivo citado, eram
assim redigidos, no regime do DL 834/1969:
19. Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de construção
civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes, inclusive serviços
auxiliares ou complementares (exceto o fornecimento de mercadorias
produzidas pelo prestador dos serviços, fora do local da prestação dos
serviços, que ficam sujeitas ao ICM).
20. Demolição; conservação e reparação de edifícios (inclusive elevadores
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neles instalados), estradas, pontes e congêneres (exceto o fornecimento de
mercadorias produzidas pelo prestador dos serviços, fora do local da prestação
dos serviços, que ficam sujeitas ao ICM).
Os serviços descritos nesses itens foram transplantados para os itens 32, 33 e
34 da lista anexa, na redação dada pela LC no 56/1987:
32. Execução por administração, empreitada ou subempreitada, de construção
civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes e respectiva engenharia
consultiva, inclusive serviços auxiliares ou complementares (exceto o
fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços, fora do
local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICM); 33. Demolição;
34. Reparação, conservação e reforma de edifícios, estradas, pontes, portos e
congêneres (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador
dos serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICM);
A despeito do lapso da LC no 56/1987, que se olvidou de modificar a
referência do art. 9o, § 2o, é inquestionável que este preceito subsistiu,
designando os serviços originais (de construção civil), e não aqueles que
passaram, com o seu advento, a constar nos itens 19 e 20 da lista anexa.
A redação do art. 9o, § 2o, , é clara e, em princípio, não daria margem a
a
divergências interpretativas. Nos serviços de construção civil, o preço do
serviço (base de cálculo geral do imposto) sofrerá o abatimento do valor dos
materiais fornecidos pelo prestador dos serviços, com o que chegaríamos à
base de cálculo aplicável a tais serviços: preço do serviço menos o valor dos
materiais fornecidos pelo próprio prestador. O que ensejou a controvérsia
interpretativa foi a ressalva posta entre parênteses no item correspondente da
lista anexa: exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador
de serviços, fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICM?
Essa ressalva deu origem a duas correntes interpretativas: a primeira,
restritiva, no sentido de que o abatimento a que se refere o art. 9o, § 2o, ,a
somente se aplica às mercadorias mencionadas entre parênteses no item da
lista anexa, ou seja, às mercadorias produzidas pelo prestador fora do local da
prestação de serviços, que se sujeitavam ao antigo ICM; a segunda, favorável
aos contribuintes, no sentido de que o abatimento diria respeito às mercadorias
produzidas no próprio local da prestação dos serviços, de modo que o ISS não
alcançaria o valor relativo a mercadoria alguma, quer fossem produzidas no
local da prestação do serviço (pela determinação do art. 9o, § 2o, a), quer fora
dele (pela ressalva do item da lista, que sujeitava tais mercadorias ao ICM).
A primeira orientação exegética é corroborada pela tese de que tais materiais
jamais deveriam integrar a base de cálculo do ISS, seja nos serviços de
construção civil, seja em qualquer outro serviço, por se tratar de gastos com
materiais imprescindíveis à prestação do serviço, e não do valor da prestação
de serviço propriamente dita. Contudo, essa tese não é pacífica; pelo contrário,
é refutada por abalizada doutrina e, ainda, diversos precedentes
jurisprudenciais.
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A querela doutrinária não cessou com o advento da Lei Complementar no 116
/2003, que, em seu art. 7o, § 2o, I, reitera, com certas nuances, a regra do art. 9,
§ 2o, a, do DL no 406/1968:
Art. 7o A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
[...]
§ 2o Não se incluem na base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de
Qualquer Natureza:
I - o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos
itens 7.02 e 7.05 da lista de serviços anexa a esta Lei Complementar;
Os itens da lista anexa a que se refere esse dispositivo dizem respeito
justamente aos serviços de construção civil. Porém, subsiste a ressalva ao
fornecimento de mercadorias produzidas fora do local da prestação dos
serviços,
:
in verbis
7.02 - Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de
construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive
sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação,
terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de
produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias
produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços,
que fica sujeito ao ICMS).
7.05 - Reparação, conservação e reforma de edifícios, estradas, pontes, portos
e congêneres (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo
prestador dos serviços, fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito
ao ICMS).
Como a LC no 116/2003 veiculou preceitos idênticos, em seus aspectos
essenciais, àqueles do DL no 406/1968, subsiste a divergência interpretativa
quanto ao real alcance da autorização para dedução de materiais na base de
cálculo do ISS pago pelos serviços de construção civil.
A solução dessa divergência está a cargo do Superior Tribunal de Justiça, no
desempenho da sua função constitucional de preservar a autoridade e
uniformizar a interpretação das leis federais (art. 105, III, a e c, da CF).
A propósito, o STJ editou a Súmula 167, consolidando o seu entendimento de
que o fornecimento de concreto, para construção civil, caracteriza prestação de
serviço, sujeitando-se à incidência do ISS, e não do ICMS:
O fornecimento de concreto, por empreitada, para construção civil, preparado
no trajeto até a obra em betoneiras acopladas a caminhões, é prestação de
serviço, sujeitando-se apenas à incidência do ISS.
Essa súmula é relevante para o deslinde do processo em foco, haja vista tratar
precisamente de serviços de concretagem, em que a autora, recorrente do
extraordinário e ora agravada, sustenta o seu direito a abater, da base de
cálculo do ISS, os materiais fornecidos na prestação do serviço, como o
cimento, a brita, a areia etc. (fl. 3 dos autos).
Pois bem, firmada a premissa de que o serviço de concretagem está sujeito ao
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ISS, o STJ passou a enfrentar a questão relativa à base de cálculo e,
especificamente, ao direito à dedução dos valores gastos com materiais,
conferindo-lhe resposta negativa. A título elucidativo, registro este acórdão,
proferido em ação também ajuizada pela empresa Topmix Tecnologia e
Engenharia de Concreto, ora agravada:
TRIBUTÁRIO. ISSQN. CONSTRUÇÃO CIVIL. CONCRETAGEM.
MATERIAIS EMPREGADOS. DEDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO.
IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA N.o 167/STJ.
1. A base de cálculo do ISSQN é o custo do serviço em sua totalidade, motivo
pelo qual não se deduz de sua base de cálculo o valor dos materiais utilizados
na produção de concreto pela prestadora de serviço, tanto mais que, nos
termos da Súmula n.o 167/STJ, sujeitam-se referidas empresas à tributação
exclusiva do ISSQN,
: "O fornecimento de concreto, por empreitada,
in verbis
para construção civil, preparado no trajeto até a obra em betoneiras acopladas
a caminhões, é prestação de serviço, sujeitando-se apenas à incidência do ISS"
2. Precedentes: REsp 1051383/SP, Rel. Ministro CASTRO MEIRA,
SEGUNDA TURMA, julgado em 24/06/2008, DJe 12/08/2008; AgRg no Ag
909.011/SC, Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, PRIMEIRA
TURMA, julgado em 01/04/2008, DJe 23/04/2008; REsp 886.373/MG, Rel.
Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 15/04/2008,
DJe 30/04/2008; AgRg no REsp 921.804/MG, Rel. Ministro FRANCISCO
FALCÃO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 17/05/2007, DJ 31/05/2007 p.
408; REsp 828.879/SP, Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 17/08/2006, DJ 31/08/2006 p. 255, REPDJ
16/10/2006 p. 312; AgRg no REsp 661.163/SP, Rel. Ministro FRANCISCO
FALCÃO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 08/11/2005, DJ 19/12/2005 p.
223 ;REsp 603761/PR, Rel. Ministro JOSÉ DELGADO, PRIMEIRA
TURMA, julgado em 17/02/2004, DJ 05/04/2004 p. 218. 3. Agravo regimental
desprovido. (AgRg no REsp 1050405/MG, Primeira Turma, Rel. Ministro
Luiz Fux, julgado em 07/05/2009)
Os fundamentos que sustentam tal orientação jurisprudencial foram expostos
no julgado referido, cuja ementa evidencia a adoção da exegese restritiva da
cláusula de dedução, limitada às mercadorias produzidas fora do local da
prestação do serviço e comercializadas por contribuinte do ICMS:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. CONSTRUÇÃO CIVIL. ISS.
BASE DE CÁLCULO. PREÇO TOTAL DO SERVIÇO. ABATIMENTOS.
INVIABILIDADE. CONCRETAGEM. SÚMULA 167/STJ.
1. O ISS incide sobre o preço total do serviço de construção civil. Os insumos
adquiridos de terceiros pelo construtor e utilizados na obra compõem a base de
cálculo do tributo municipal.
2. Entendimento sumulado no que se refere à concretagem (Súmula 167/STJ).
3. Sujeitam-se ao ICMS e são excluídas da base de cálculo do ISS somente as
mercadorias produzidas fora do local da prestação do serviço e
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comercializadas pela contribuinte. Precedentes do STJ.
4. Agravo Regimental não provido. (AgRg nos EDcl no REsp 973.432/MG,
Segunda Turma, Rel. Ministro Herman Benjamin, julgado em 02/12/2008)
O voto do relator evidencia os argumentos, de caráter infraconstitucional, que
dão suporte ao entendimento do Tribunal:
A incidência exclusiva do ISS no caso de concreto produzido pelo prestador
do serviço é incontroversa, tendo sido reconhecida pela Corte Estadual
(Súmula 167/STJ).
Ora, não havendo incidência do ICMS, não há falar em redução da base de
cálculo do ISS.
Não se trata, como visto, de fornecimento de mercadoria pela construtora, mas
de simples prestação de serviço, o que afasta a aplicação do art. 9o, § 2o, "a",
do DL 406/68 (possibilidade de abatimento dos insumos da base de cálculo do
tributo municipal).
Ademais, não cabe abatimento da base de cálculo (art. 9o, § 2o, "a", do DL 406
/1968), pelo fato de o fornecedor (construtora) não ser contribuinte do ICMS.
Essa exegese é restritiva, mas não se mostra ofensiva à Constituição da
República. Implica a aplicação do art. 9, § 2o, a, do DL 406/1968 apenas
àquelas hipóteses em que o prestador do serviço é contribuinte do ICM-ICMS
. (Grifo adicionado)
e fornece mercadorias paralelamente à prestação do serviço
Recordo, à demasia, que essa interpretação restritiva dada pelo STJ tem
respaldo na doutrina, como elucida Kiyoshi Harada, tratando da questão frente
à LC no 116/2003:
Conforme prescreve o inciso I, do § 2o, não se inclui na base de cálculo do ISS
o valor dos materiais fornecidos pelo prestador de serviços previstos nos itens
7.02 e 7.05 da lista de serviços (execução de obras de construção civil,
hidráulica ou elétrica, e serviços de reparação, conservação e reforma de
edifícios, estradas e pontes, portos ou congêneres), porque nessas hipóteses o
valor dos materiais fica sujeito ao ICMS.
Na mesma linha, Anna Cordelli Alves ressalta que a aplicação do art. 7o, § 2o,
da LC no 116/2003 depende das peculiaridades da relação contratual, podendo
ensejar a incidência simultânea do ISS e do ICMS ou apenas do ISS, sobre o
valor total da operação, fato este que evidencia com base no exemplo das
empreitadas de obra mista:
No mesmo exemplo dado, configura-se tal hipótese quando o tomador contrate
pura e simplesmente a reforma do imóvel, sem qualquer exigência referente a
materiais a serem utilizados. Nesse caso, o preço acordado estará remunerando
a execução da reforma e deverá ser tomado, como um todo (serviço +
fornecimento de materiais), para fins de cálculo do ISS devido.
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De qualquer modo, a este Supremo Tribunal Federal não incumbe revisar a
exegese perfilhada pelo Superior Tribunal de Justiça, mas apenas verificar se,
ao acolhê-la, aquela Corte não incorreu em ofensa à Carta da República,
violando o arquétipo constitucional do Imposto sobre Serviços.
E, no caso dos autos, não vislumbro ofensa alguma à Carta Magna.
Ante o exposto, dou parcial provimento ao agravo interno, para, reafirmada a
tese da recepção do art. 9o, § 2o, do DL no 406/1968 pela Constituição de 1988,
assentar que sua aplicação ao caso concreto não enseja reforma do acórdão do
STJ, uma vez que aquela Corte, sem negar a premissa da recepção do
mencionado dispositivo legal, circunscreveu-se a fixar-lhe o respectivo
alcance.
Como tese de repercussão geral, sugiro abordagem minimalista, nos seguintes
termos:O art. 9o, § 2o, do DL no 406/1968 foi recepcionado pela ordem jurídica
inaugurada pela Constituição de 1988?
A aplicação dessa tese de repercussão geral aos recursos sobrestados não
constitui empecilho à interpretação do significado específico do art. 9, § 2o, do
DL no 406/1968 e, se aplicável, do art. 7o, § 2o, I, da Lei Complementar no 116
/2003.
Constata-se que o Supremo Tribunal, ao dar parcial provimento ao
agravo interno manejado no RE 603.497/MG, além de reafirmar a tese de recepção do
art. 9o, § 2o, do DL n. 406/1968, buscou, a toda evidência, preservar a orientação
jurisprudencial que o Superior Tribunal de Justiça sedimentou no âmbito
infraconstitucional acerca da impossibilidade de dedução dos materiais empregados da
base de cálculo do ISS incidente sobre serviço de construção civil.
Diante do último pronunciamento da Suprema Corte, não há dúvida
de que deve voltar a ser prestigiada a então vetusta jurisprudência do STJ sobre o tema,
identificada nos vários julgados acima citados.
Assim, considerando que o próprio Pretório Excelso assentou que o
juízo de constitucionalidade do art. 9o, § 2o, do Decreto-lei n. 406/1968 realizado quando
do julgamento do Tema 247 não infirma a jurisprudência do STJ então sedimentada
sobre a interpretação desse dispositivo legal, tem-se que a discussão sobre a
caracterização do direito à dedução dos materiais empregados da base de cálculo do ISS
incidente sobre os serviços de construção civil é exclusivamente infraconstitucional, não
subsistindo fundamento constitucional autônomo no acórdão recorrido a ser impugnado,
de modo que, no contexto dos autos, é inaplicável o óbice de conhecimento ao recurso
especial estampado na Súmula 126 do STJ.
O prestador de serviço de construção civil é, via de regra,
contribuinte tão somente do ISS, de modo que, ainda que ele mesmo produza os
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materiais empregados fora do local da obra, esses materiais não estarão sujeitos ao
recolhimento do ICMS e, portanto, não poderão ser abatidos da base de cálculo do ISS.
Entretanto, caso o prestador do serviço de construção civil também
seja contribuinte do ICMS, os materiais necessários à construção por ele produzidos fora
do local da obra e destacadamente comercializados em paralelo com o tomador,
porquanto passíveis de tributação pelo imposto estadual, poderão ser subtraídos da base
de cálculo do ISS.
Nesse sentido, são os recentes julgados de ambas as Turmas de
Direito Público:

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO
ESPECIAL. ISS. CONSTRUÇÃO CIVIL. DEDUÇÃO DA BASE DE
CÁLCULO DO ISS DE MATERIAIS PRODUZIDOS NO LOCAL DA
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS OU ADQUIRIDOS DE TERCEIROS.
IMPOSSIBILIDADE. ORIENTAÇÃO FIRMADA PELO SUPREMO
TRIBUNAL FEDERAL NO RE 603.497/MG (TEMA 247). INCIDÊNCIA
DA SÚMULA 83/STJ. AGRAVO NÃO PROVIDO.
1. No enfrentamento da controvérsia, o Colegiado estadual consignou (grifos
acrescidos): "(...) Cumpre observar, ainda, que o STF em recente julgado,
reafirmou a sua jurisprudência, no sentido da recepção do artigo 9o, § 2o, "a",
do DL 406/68, admitindo, porém, a possibilidade de uma interpretação
restritiva dos dispositivos infraconstitucionais relativos à matéria (artigo 7o, §
2o, I, da LC 116/03 e artigo 9o, § 2o, 'a', do DL 406/68), isto é, limitando-se a
dedução às mercadorias produzidas fora do local da prestação do serviço e
comercializadas por contribuinte do ICMS. (...) No caso concreto a autora-
apelada não fez qualquer prova de que os materiais cujo valor pretende
deduzir da base de cálculo do ISS foram produzidos por ela própria, fora do
local da prestação dos serviços e submetidos ao recolhimento do ICMS."
2. Nesse contexto, a jurisprudência que prevalece é a de que a base de cálculo
do ISS é o preço do serviço de construção civil contratado, e não é possível
deduzir o valor referente aos materiais empregados, salvo se produzidos pelo
prestador fora do local da obra e por ele destacadamente comercializados com
a incidência do ICMS.
3. Dessume-se que o acórdão recorrido está em sintonia com o atual
posicionamento do Superior Tribunal de Justiça, motivo pelo qual não merece
prosperar a irresignação. Incide na espécie o princípio estabelecido na Súmula
83/STJ: "Não se conhece do Recurso Especial pela divergência, quando a
orientação do Tribunal se firmou no mesmo sentido da decisão recorrida".
4. Fica prejudicada a apreciação da divergência jurisprudencial quando a tese
sustentada já foi afastada no exame do Recurso Especial pela alínea "a" do
permissivo constitucional.
5. Agravo Interno não provido.
(AgInt no AREsp 2.486.358/SP, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda
Turma, julgado em 13/5/2024, DJe de 29/5/2024.).
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TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. PEDIDO DE INGRESSO COMO
AMICUS CURIAE. INDEFERIMENTO. ISS. BASE DE CÁLCULO.
SERVIÇO DE CONSTRUÇÃO CIVIL. DEDUÇÃO DOS MATERIAS
EMPREGADOS. IMPOSSIBILIDADE. MODULAÇÃO DE EFEITOS. NÃO
CABIMENTO.
1. Indefere-se o pedido formulado por Aneor – Associação Nacional das
Empresas de Obras Rodoviárias (Pet 00045117/2024) de ingresso nos autos
como amicus curiae, haja vista que formulado após o julgamento do recurso
especial epigrafado, além disso, das razões trazidas pela Requerente, ressai
nítido o seu intento de atuar em favor da ora Agravante, refugindo, assim, do
propósito insculpido no art. 138 do CPC.
2. O Supremo Tribunal Federal, ao dar parcial provimento ao agravo interno
manejado no RE 603.497/MG (Tema 247 do STF), além de reafirmar a tese de
recepção do art. 9o, § 2o, do DL 406/1968, buscou preservar a orientação
jurisprudencial que o Superior Tribunal de Justiça sedimentou no âmbito
infraconstitucional acerca da impossibilidade de dedução dos materiais
empregados da base de cálculo do ISS incidente sobre serviço de construção
civil, salvo se produzidos pelo prestador fora do local da obra e por ele
destacadamente comercializados com a incidência do ICMS.
Precedentes.
3. Não é cabível a modulação de efeitos da decisão que, acolhendo orientação
firmada em recurso extraordinário julgado no STF, volta a prestigiar anterior
jurisprudência do STJ sobre o tema da dedução de materiais na base de cálculo
do ISS no serviço de construção civil (AgInt no REsp 2.087.100/SC, Rel.
Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, 13/11/2023, DJe de 17/11/2023).
4. Agravo interno de Suíça Transportes Ltda. não provido.
(AgInt no REsp n. 2.109.050/SC, relator Ministro Sérgio Kukina, Primeira
Turma, julgado em 13/5/2024, DJe de 16/5/2024.).
Cito ainda: AgInt no AREsp 1.548.130/SP, Relator Ministro Paulo
Sérgio Domingues, Primeira Turma, julgado em
, DJe de
; REsp
19/6/2023
22/6/2023
1.916.376/RS, Relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em
,
14/3/2023
DJe de
.
18/4/2023
Nesse contexto, verifico que o acórdão do Tribunal fluminense não
tem mais sustentação diante da orientação desta Corte superior acerca do tema.
Em atenção às alegações formuladas pela agravante em suas razões
recursais, a controvérsia trazida no agravo relativa à legitimidade da tomadora para
responder por irregularidade de conduta de terceiros configura inovação, bem como
ampliação extemporânea do objeto da ação, e não deve ser conhecida.
Isso porque verifico ter a agravante delimitado a questão submetida
a julgamento nos embargos à execução, excluindo essa controvérsia ainda no primeiro
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grau, tendo expressamente afirmado que as alegações formuladas na inicial da ação estão
relacionadas unicamente à nulidade ocasionada por erro de capitulação legal na autuação,
não suscitando ilegitimidade passiva em relação à exigência fiscal (e-STJ fl. 578).
No que concerne à necessidade de prova a ser oportunizada nas
instâncias ordinárias, reitero que há muito esta Corte Superior possuía firme orientação
jurisprudencial de que a base de cálculo do ISS é o preço do serviço de construção civil
contratado, não sendo possível deduzir os materiais empregados, salvo se produzidos
pelo prestador fora do local da obra e por ele destacadamente comercializados com a
incidência do ICMS.
Assim, uma vez que o julgamento da controvérsia deve observar a
lide como delimitada pelas partes, caberia ao agravante ter controvertido a questão e
pleiteado, desde a sua origem, a produção da prova pretendida capaz de, segundo afirma,
demonstrar se os "materiais utilizados pela contratada da CEG foram adquiridos de
terceiros, produzidos internamente ou, principalmente, se foram submetidos à tributação
pelo ICMS" (e-STJ fl. 1.020).
Não seria possível ampliação objetiva da lide na instância recursal
especial, caracterizando o pleito inaceitável inovação.
Dessarte, após nova análise processual, provocada pela
interposição do agravo interno, observo que a decisão combatida deve ser mantida.
Por fim, embora não merecedor de acolhimento, tenho que o
presente inconformismo não representa interposição de agravo interno manifestamente
inadmissível ou improcedente, a ensejar, por decisão unânime do Colegiado, a multa
processual prevista no § 4o do art. 1.021 do CPC/2015.
Ante o exposto, NEGO PROVIMENTO ao agravo interno.
É como voto.

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TERMO DE JULGAMENTO
PRIMEIRA TURMA
AgInt no AREsp 2.499.347 / RJ
Número Registro: 2023/0372571-3
PROCESSO ELETRÔNICO
Número de Origem:
00121748420108190002 121748420108190002 20090020515943 202324508567
Sessão Virtual de
a
06/08/2025
12/08/2025
Relator do AgInt
Exmo. Sr. Ministro GURGEL DE FARIA

Presidente da Sessão
Exmo. Sr. Ministro SÉRGIO KUKINA

Subprocurador-Geral da República
Exmo. Sr. .

Secretário
Bela. BÁRBARA AMORIM SOUSA CAMUÑA
AUTUAÇÃO
AGRAVANTE
: MUNICIPIO DE NITEROI
PROCURADOR : RODRIGO BOTELHO KANTO - RJ186739
AGRAVADO
: COMPANHIA DISTRIBUIDORA DE GÁS DO RIO DE JANEIRO -
CEG
ADVOGADOS
: OSCAR SANT ANNA DE FREITAS E CASTRO - RJ032641
OLAVO FERREIRA LEITE NETO - RJ102346
JOSÉ GUILHERME FEUERMANN MISSAGIA - RJ140829
DANIEL AUGUSTO DE SOUZA RIBEIRO - RJ175193
JOÃO PEDRO TAVARES - RJ250025
ASSUNTO
: DIREITO TRIBUTÁRIO - IMPOSTOS - ISS/ IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS
AGRAVO INTERNO
AGRAVANTE
: COMPANHIA DISTRIBUIDORA DE GÁS DO RIO DE JANEIRO -
CEG
ADVOGADOS
: OSCAR SANT ANNA DE FREITAS E CASTRO - RJ032641
Documento eletrônico VDA49466559 assinado eletronicamente nos termos do Art.1o §2o inciso III da Lei 11.419/2006
Signatário(a): SISTEMA JUSTIÇA - SERVIÇOS AUTOMÁTICOS, Assinado em: 13/08/2025 00:55:13
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OLAVO FERREIRA LEITE NETO - RJ102346
JOSÉ GUILHERME FEUERMANN MISSAGIA - RJ140829
DANIEL AUGUSTO DE SOUZA RIBEIRO - RJ175193
JOÃO PEDRO TAVARES - RJ250025
AGRAVADO
: MUNICIPIO DE NITEROI
PROCURADOR : RODRIGO BOTELHO KANTO - RJ186739
TERMO
A PRIMEIRA TURMA do Superior Tribunal de Justiça, em Sessão Virtual de
a
, por unanimidade, decidiu negar provimento ao recurso, nos termos
06/08/2025
12/08/2025
do voto do Sr. Ministro Relator.
Os Srs. Ministros Benedito Gonçalves, Sérgio Kukina, Regina Helena Costa e
Paulo Sérgio Domingues votaram com o Sr. Ministro Relator. Presidiu o julgamento o Sr.
Ministro Sérgio Kukina.

Brasília, 12 de agosto de 2025
Documento eletrônico VDA49466559 assinado eletronicamente nos termos do Art.1o §2o inciso III da Lei 11.419/2006
Signatário(a): SISTEMA JUSTIÇA - SERVIÇOS AUTOMÁTICOS, Assinado em: 13/08/2025 00:55:13
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