Tribunal: STF
Processo: ARE 1556650
Classe: ARE
Órgão julgador: PRESIDENTE
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2025-07-17
Data de publicação: 2025-07-17

Ementa:

Inteiro teor:
DECISÃO:



    Trata-se de recurso extraordinário com agravo contra decisão de inadmissão do recurso extraordinário.



    O recurso foi interposto com fundamento na alínea "a" do permissivo constitucional.



    O acórdão recorrido ficou assim ementado:



    TRIBUTÁRIO. REMESSA NECESSÁRIA. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA. DEDUÇÃO DAS DESPESAS DO PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR - PAT. LEI 6.321/76. DECRETO 10.854/21. MP 1.108/22. VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. COMPENSAÇÃO. RESTITUIÇÃO JUDICIAL. SENTENÇA PARCIALMENTE REFORMADA.



    1. Trata-se de remessa necessária e de recurso de apelação interposto pela UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) em face da sentença que concedeu a segurança para "para reconhecer o direito da impetrante de deduzir do Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ as despesas comprovadamente realizadas com o Programa de Alimentação ao Trabalhador – PAT, nos termos previstos pela Lei 6.321/76, sem as limitações impostas pelo Decreto 10.854/21 e pela MP 1.108/22, bem como o seu direito à repetição do indébito não prescrito, por requisitório ou compensação, devidamente atualizado pela Taxa Selic". 



    2. Na sua apelação, com pedido de atribuição de efeito suspensivo, a União Federal requer que seja dado provimento integral ao recurso para o fim de reformar a sentença atacada, denegando-se a segurança. Nas razões de apelação, a apelante alega: i) que o o benefício fiscal objeto de controvérsia nestes autos (dedução dos gastos com o PAT) recai sobre “o imposto devido”, e não sobre o “lucro tributável”; ii) a observância do princípio da legalidade tributária; iii) a partir da leitura conjunta dos arts. 1°, caput, e 2°, caput, da Lei n° 6.321, de 1976, verifica-se que o Legislativo delegou ao Executivo a prerrogativa de regulamentar o benefício fiscal de dedução das despesas com o PAT, de forma a priorizar os trabalhadores de baixa renda. Aduz ainda que, em razão de autorização legislativa, foi editado o Decreto 10.854/2021, que alterou a redação do §1° do art. 645 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 9.580/2018), determinando que a benesse fiscal abrangerá apenas os valores despendidos para os trabalhadores que recebam até cinco salários mínimos.



    3. Cinge-se a controvérsia em definir se a impetrante/apelante tem direito líquido e certo de: deduzir do Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ as despesas comprovadamente realizadas com o Programa de Alimentação ao Trabalhador – PAT, nos termos previstos pela Lei 6.321/76, sem as limitações impostas pelo Decreto 10.854/21 e pela MP 1.108/22, bem como o seu direito à repetição do indébito não prescrito, por requisitório ou compensação, devidamente atualizado pela Taxa Selic.



    4. De acordo com o disposto no artigo 1º da Lei n. 6.321/76, as pessoas jurídicas poderão deduzir, do lucro tributável para fins do imposto sobre a renda - IRPJ o dobro das despesas comprovadamente realizadas no período base, em programas de alimentação do trabalhador (PAT). A referida lei, de início, foi regulamentada pelo Decreto nº 78.676, de 1976, o qual substituiu a expressão “lucro tributável” por “imposto de renda devido”. Posteriormente, o Decreto nº 5/1991 (ato infralegal), editado com objetivo de regulamentar a Lei nº 6.321/76, estabeleceu um método distinto para a implementação da dedução em dobro do PAT. Do mesmo modo, a metodologia adotada pelo Decreto nº 5/1991 foi utilizada pelos Regulamentos do Imposto de Renda de 1999 e de 2018, os quais também constituem atos infralegais de natureza regulamentar. Contudo, considerando que a Lei nº 6.321/76 autorizou a dedução do lucro tributável (art. 1º, caput), os atos normativos secundários não poderiam estabelecer que o incentivo com as despesas do PAT fosse deduzido diretamente do imposto de renda devido, por afronta ao princípio da legalidade, em razão das disposições contidas nos art. 97, II, §1º e art. 99 do CTN.



    5. Por sua vez, o Decreto nº 10.854/2021, em seu art. 186, alterou o parágrafo 1º do artigo 645 do Decreto nº 9.580/2018 (que regulamenta a tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza), que passou a vigorar com a seguinte redação: "Art. 186. O Decreto nº 9.580, de 2018, passa a vigorar com as seguintes alterações: Art. 645, § 1º A dedução de que trata o art. 641: I - será aplicável em relação aos valores despendidos para os trabalhadores que recebam até cinco salários mínimos e poderá englobar todos os trabalhadores da empresa beneficiária, nas hipóteses de serviço próprio de refeições ou de distribuição de alimentos por meio de entidades fornecedoras de alimentação coletiva; e II - deverá abranger apenas a parcela do benefício que corresponder ao valor de, no máximo, um salário-mínimo".



    Verifica-se, assim, que o Decreto 10854/2021 passou a limitar o benefício da dedução do PAT de forma a englobar apenas os valores despendidos (i) para trabalhadores que recebam até cinco saláriosmínimos e (ii) para aqueles trabalhadores com salário superior a cinco salários-mínimos, desde que o serviço de refeições ou distribuição de alimentos seja fornecido por entidades fornecedoras de alimentação coletiva, bem como limitar também a parcela do benefício ao valor de, no máximo, um salário-mínimo. Entretanto, o referido ato normativo secundário novamente extrapolou o limite do poder regulamentar e não obedeceu ao princípio da legalidade, em afronta às disposições contidas nos artigos 97, II, §1º e 99, ambos do CTN, ao restringir, por via oblíqua, o alcance do benefício. Do mesmo modo, verifica-se que o art. 2º, §2º da IN SRF nº 267/2002, no ponto em que estabelece o custo máximo de R$ 1,99 para fins de apuração das despesas, também afronta o princípio da legalidade, por extrapolar a regulamentação da matéria. Precedentes.



    6. Nesse contexto, todos os mencionados "dispositivos extrapolaram os limites do poder regulamentar, ao dispor de forma mais restritiva sobre a matéria, estabelecendo que os limites percentuais da dedução das despesas com o custeio do PAT seriam aplicáveis sobre o imposto devido, e não sobre o lucro tributável, como previsto na lei que instituiu o benefício fiscal, incorrendo em evidente ilegalidade" (Nesse sentido: TRF2 - apelação/remessa necessária nº 5003676-90.2023.4.02.5101/RJ - Relator: Desembargador Federal Marcus Abraham - 3ª Turma Especializada - Data de julgamento: 06/02/2024). Dessa forma, deve prevalecer o incentivo fiscal concedido nos termos da Lei 6.321/1976, sem as alterações ilegais estabelecidas pelo Decreto 05/1991 e Decreto 10.854/21 e por quaisquer outros atos infralegais que restrinjam o benefício instituído em lei.



    7. Nesse ponto, cumpre esclarecer que a Lei nº. 6.321/76 apenas delegou ao Poder Executivo a regulamentação do benefício fiscal ora discutido (Programa de Alimentação ao Trabalhador – PAT) com a publicação da Medida Provisória n. 1.108/2022, publicada no DOU em 28/03/2022, posteriormente convertida na Lei nº 14.442/2022. De fato, a MP n. 1.108/2022 alterou a redação do art. 1º da Lei nº. 6.321/76 para autorizar o Presidente da República a, mediante decreto, estabelecer a forma e os limites para a dedução das despesas do PAT no lucro tributário. Entretanto, os atos infralegais ora expostos são anteriores à publicação da MP n. 1.108/2022. Dessa forma, "o artigo 186 do Decreto n. 10.854/2021 não tinha fundamento legal ao ser editado, sendo nulo desde a sua origem, cumprindo ressaltar que nem a referida Medida Provisória nem a lei resultante de sua conversão convalidaram as disposições do Decreto n. 10.854/2021, que impôs restrições à dedução fiscal das despesas com o PAT sem aparo legal" (Nesse sentido, confira-se: TRF2 - apelação/remessa necessária nº 5003676- 90.2023.4.02.5101/RJ - Relator: Desembargador Federal Marcus Abraham - 3ª Turma Especializada - Data de julgamento: 06/02/2024).



    8. Por outro lado, é necessário ressaltar que o §1º do art. 1º da Lei nº 6.321/76, estabelecia que a dedução não poderia exceder, em cada exercício financeiro, a 5% (cinco por cento) do lucro tributável, isoladamente, nem, cumulativamente, a 10% (dez por cento) com a dedução de que trata a Lei nº 6.297/1975, que autoriza a dedução de despesas com o custeio de projetos de formação profissional. No entanto, o art. 5º da Lei 9.532/97, o qual segue vigente, reduziu o limite isolado de 5% para 4%, mantendo, porém, as demais regras previstas na referida Lei nº 6.321/76. De acordo com o entendimento do Eg. Superior Tribunal de Justiça, "a limitação da dobra deve obedecer ao limite de 4% (quatro por cento) do imposto de renda devido e não a 4% do lucro tributável". Conforme esclarecido pelo Eg. STJ no precedente exposto acima, o contribuinte tem direito a calcular o desconto em dobro das despesas com o PAT sobre o lucro da empresa, de modo a se apurar o lucro real. Sobre esse montante, será calculado o adicional do imposto de renda, aplicando-se a limitação de quatro pontos percentuais sobre o total do imposto de renda devido, após a inclusão do adicional. De acordo com o Eg. STJ, a dedução em apreço ocorre antes do cálculo do adicional do IRPJ e, por esta razão, não viola o art. 3º, §4º, da Lei 9.249/1995, pois esse dispositivo incide em momento contábil posterior, de modo que a integralidade nele mencionada já é formada com as deduções antecedentes sobre o lucro tributável. Dessa forma, a dedução das despesas com o PAT refletirá de forma indireta no adicional de dez por cento do IRPJ.



    9. No caso em análise, de acordo com a inicial e documentos juntados aos autos, a impetrante, MERCK S.A., é sociedade anônima fechada, inscrita no CNPJ/ME sob o nº 33.069.212/0001-84, que tem por atividade econômica principal a fabricação de medicamentos alopáticos para uso humano. Na inicial, a impetrante requereu que fossem afastadas as restrições impostas pelo Decreto nº 5/1991 e pelo novo Decreto nº 10.854/21: (...) ao final, seja concedida em definitivo a segurança, confirmando a liminar antes deferida, para reconhecer o direito líquido e certo daImpetrante de deduzir o dobro das despesas com o PAT na apuração do lucro tributável referente ao IRPJ, inclusive sobre o adicional de 10% do imposto, na forma prevista nas Leis nºs 6.321/1976 e 9.532/1997, afastando-se as ilegais restrições impostas pelo Decreto nº 5/1991 e pelo novo Decreto nº 10.854/21, em observância ao princípio da legalidade previsto no artigo 5º, inciso II e artigo 150, inciso I, ambos da CF/88, e artigo 9º, inciso I, c/c artigo 97 do CTN; A sentença, por sua vez, concedeu a segurança para reconhecer "o direito da impetrante de deduzir do Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ as despesas comprovadamente realizadas com o Programa de Alimentação ao Trabalhador – PAT, nos termos previstos pela Lei 6.321/76, sem as limitações impostas pelo Decreto 10.854/21 e pela MP 1.108/22". Logo, a sentença deve ser reformada, no ponto, apenas para declarar que a impetrante tem direito de deduzir do Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ as despesas comprovadamente realizadas com o Programa de Alimentação ao Trabalhador – PAT, nos termos previstos pela Lei 6.321/76, sem as limitações impostas pelos Decreto nº 5/1991 e Decreto 10.854/21.



    10. De acordo com o entendimento sumulado pelo STF “o mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança” (Súmula 269 - STF) e sua concessão “não produz efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria” (Súmula 271 - STF). Por sua vez, de acordo com entendimento sumulado do STJ, “ o mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação (Súmula 213 - STJ)”. A compensação, frise-se, na via administrativa, deve ser realizada na forma do artigo 74 da Lei nº 9.430/97, após o trânsito em julgado da decisão, nos termos do art. 170-A do CTN, e de acordo com a legislação vigente à época do encontro de contas, conforme orientação firmada pelo E. STJ no REsp nº 1.164.452/MG, sob a sistemática de recursos repetitivos, segundo a qual “a lei que regula a compensação tributária é a vigente à data do encontro de contas entre os recíprocos débito e crédito da Fazenda e do contribuinte”, ficando a operação sujeita aos procedimentos administrativos da Secretaria da Receita Federal do Brasil – SRF (Nesse sentido, confira-se: TRF2, 3ª Turma Especializada, Rel. Des. Fed. MARCUS ABRAHAM, - APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA Nº 5002532-18.2022.4.02.5101/RJ, 14/07/2022). Quanto à restituição, seguia o entendimento de que, em sede de mandado de segurança seria cabível o reconhecimento também do direito à restituição administrativa e de que não seria cabível o pleito de restituição de tributo, na via judicial, mediante precatório ou requisição de pequeno valor (RPV), por implicar em sua utilização como substitutivo da ação de cobrança, sob pena de afronta às súmulas 269 e 271 do STF. Contudo, o Eg. Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Tema 1262, em 22/08/2023, reafirmou o entendimento de que: “ Não se mostra admissível a restituição administrativa do indébito reconhecido na via judicial, sendo indispensável a observância do regime constitucional de precatórios, nos termos do art. 100 da Constituição Federal.” É necessário ainda citar que a em. Desembargadora Federal Claudia Neiva, há muito, já vinha se posicionando nesse exato sentido, o qual, agora, também prestigio e acompanho (Nesse sentido, confira-se: TRF2, apelação/remessa necessária nº 5002030-45.2023.4.02.5101, 3a. Turma Especializada, Desembargadora Federal Claudia Neiva, por unanimidade, juntado aos autos em 09/05/2023). Assim, filiando-me ao entendimento desta Terceira Turma Especializada, direcionado à adoção obrigatória do Tema 1.262 STF, revejo o posicionamento anteriormente adotado para deixar de reconhecer o direito à restituição na via administrativa em sede de mandado de segurança (Nesse sentido, confira-se: TRF2, Apelação Cível nº 5003392-16.2022.4.02.5102, 3a. Turma Especializada, Juíza Federal Convocada Sandra Meirim Chalu Barbosa de Campos, juntado aos autos em 23/09/2023).



    11. Logo, tratando-se de mandado de segurança, o contribuinte pode optar pela repetição de indébito, observando-se a sistemática prevista no art. 100 da Constituição Federal, somente em relação aos pagamentos indevidos realizados no curso da ação, vedando-se efeitos patrimoniais pretéritos. Os valores anteriores à propositura da demanda ficam sujeitos apenas à compensação na via administrativa (Nesse sentido: TRF2 - apelação/remessa necessária nº 5003676-90.2023.4.02.5101/RJ - Relator: Desembargador Federal Marcus Abraham - 3ª Turma Especializada - Data de julgamento: 06/02/2024). No caso concreto, a sentença reconheceu o direito do impetrante à "repetição do indébito não prescrito, por requisitório ou compensação, devidamente atualizado pela Taxa Selic" . Desse modo, a sentença deve ser reformada para reconhecer o direito do impetrante à restituição judicial do indébito, respeitada a prescrição quinquenal, observando-se a sistemática prevista no art. 100 da Constituição Federal (Precatório/RPV), somente em relação aos pagamentos indevidos realizados no curso da ação, vedando-se efeitos patrimoniais pretéritos. Os valores anteriores à propositura da demanda ficam sujeitos apenas à compensação na via administrativa.



    12. Como os eventuais créditos a serem compensados são posteriores a 1996, em razão modulação dos efeitos realizada pelo STF no RE nº 1.063.187, eles serão acrescidos apenas da taxa SELIC, desde cada recolhimento indevido, com a exclusão de qualquer outro índice de correção monetária e de taxa de juros (EREsp 548711/PE, Rel. Ministra Denise Arruda, Primeira Seção, julgado em 25.04.2007, DJ 28.05.2007, p. 278).



    13. Custas na forma da sentença. Honorários sucumbenciais incabíveis na espécie (art. 25 da Lei 12.016/09).



    14. Nos termos da fundamentação exposta, a remessa necessária deve ser parcialmente provida, para reformar a sentença: i) e declarar que a impetrante tem direito de deduzir do Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ as despesas comprovadamente realizadas com o Programa de Alimentação ao Trabalhador – PAT, nos termos previstos pela Lei 6.321/76, sem as limitações impostas pelos Decreto nº 5/1991 e Decreto 10.854/21; ii) reconhecer o direito do impetrante à restituição judicial do indébito, respeitada a prescrição quinquenal, observando-se a sistemática prevista no art. 100 da Constituição Federal (Precatório/RPV), somente em relação aos pagamentos indevidos realizados no curso da ação, vedando-se efeitos patrimoniais pretéritos. Os valores anteriores à propositura da demanda ficam sujeitos apenas à compensação na via administrativa. Em ambos os caso, os procedimentos devem observar o trânsito em julgado da decisão, na forma do art. 170-A do CTN, e os valores indevidamente recolhidos devem ser atualizados pela Taxa SELIC.



    15. Remessa necessária parcialmente provida. Apelação da União Federal desprovida.



    No recurso extraordinário sustenta-se violação do(s) art.(s) 5º, inciso II; 84, inciso IV; e 150, inciso I, da Constituição Federal.



    Decido.



    Analisados os autos, verifica-se que, para ultrapassar o entendimento do Tribunal de origem, seria necessário analisar a causa à luz da interpretação dada à legislação infraconstitucional pertinente e reexaminar os fatos e as provas dos autos, o que não é cabível em sede de recurso extraordinário, nos termos da Súmula 279 /STF. Sobre o tema:



    “ Agravo regimental no recurso extraordinário com agravo. Direito Administrativo. Responsabilidade do Estado. Danos morais e materiais. Dissídio coletivo. Descumprimento de acordo. Fatos e provas. Reexame. Impossibilidade. Precedentes. 1. Inadmissível, em recurso extraordinário, o reexame dos fatos e das provas dos autos. Incidência da Súmula nº 279/STF. 2. Agravo regimental não provido.” (ARE nº 1.182.799/SP-AgR, Tribunal Pleno, Min. Rel. Dias Toffoli, DJe de 24/04/2019).



    “AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. INTERPOSIÇÃO EM 30.04.2021. PROCESSUAL CIVIL. AÇÃO RESCISÓRIA. INVESTIGAÇÃO DE PATERNIDADE POST MORTEM. NECESSIDADE DE ANÁLISE PRÉVIA DE LEGISLAÇÃO INFRACONSTITUCIONAL E DO CONJUNTO FÁTICO-PROBATÓRIO DOS AUTOS. OFENSA REFLEXA. SÚMULA 279 DO STF. AGRAVO REGIMENTAL A QUE SE NEGA PROVIMENTO. 1. Eventual divergência ao entendimento adotado pelo Tribunal a quo, em relação ao preenchimento dos requisitos legais para a procedência da ação rescisória, demandaria o reexame de fatos e provas constantes dos autos, bem como da legislação infraconstitucional aplicável à espécie (Código de Processo Civil). Dessa forma, resta demonstrada a não ocorrência de ofensa constitucional direta, o que inviabiliza o processamento do apelo extremo, além da vedação contida na Súmula 279 do STF. 2. Agravo regimental a que se nega provimento.” (ARE 1.296.307/SP-AgR, Segunda Turma, Rel. Min. Edson Fachin, DJe de 05/07/2021)



    “Recurso extraordinário: descabimento: questão decidida à luz de legislação infraconstitucional e da análise de fatos e provas, ausente o prequestionamento dos dispositivos constitucionais tidos por violados (Súmulas 282 e 279); alegada ofensa que, se ocorresse, seria reflexa ou indireta: incidência, mutatis mutandis, da Súmula 636.” (AI nº 518.895/MG-AgR, Primeira Turma, Rel. Min. Sepúlveda Pertence, DJ de 15/04/2005).



    “AGRAVO INTERNO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REAPRECIAÇÃO DE PROVAS. INADMISSIBILIDADE. SÚMULA 279 DO STF. OFENSA CONSTITUCIONAL REFLEXA. 1. A argumentação do recurso extraordinário traz versão dos fatos diversa da exposta no acórdão, de modo que seu acolhimento passa necessariamente pela revisão das provas. Incide, portanto, o óbice da Súmula 279 desta Corte (Para simples reexame de prova não cabe recurso extraordinário). 2. Tendo o acórdão recorrido solucionado as questões a si postas com base em preceitos de ordem infraconstitucional, não há espaço para a admissão do recurso extraordinário, que supõe matéria constitucional prequestionada explicitamente. 3. Agravo Interno a que se nega provimento.” (RE 1.314.563/PR-AgR, Primeira Turma, Rel. Min. Alexandre de Moraes, DJe de 09/08/2021)



    No mesmo sentido: RE nº 1.231.979/RJ - ED, Segunda Turma, Rel. Min. Cármen Lúcia, DJe de 18/12/2019; RE nº 1.173.779/RS-AgR, Segunda Turma, Rel. Min. Gilmar Mendes, DJe de 31/05/2019 e RE nº 832.960/DF-AgR, Primeira Turma, Rel. Min Luiz Fux, DJe de 21/05/2019.



    Ante o exposto, nego seguimento ao recurso (alínea c do inciso V do art. 13 do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal).



    Havendo prévia fixação de honorários advocatícios pelas instâncias de origem, seu valor monetário será majorado em 10% (dez por cento) em desfavor da parte recorrente, nos termos do art. 85, § 11, do Código de Processo Civil, observado os limites dos §§ 2º e 3º do referido artigo e a eventual concessão de justiça gratuita.



    Publique-se.



    Brasília, 17 de julho de 2025.



Ministro LUÍS ROBERTO BARROSO



Presidente



Documento assinado digitalmente