Tribunal: STF
Processo: ARE 1226589
Classe: ARE
Órgão julgador: NUNES MARQUES
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2025-04-01
Data de publicação: 2025-04-01

Ementa:

Inteiro teor:
DECISÃO



    1. Em detida análise dos autos, reconsidero a decisão proferida em 18.9.2019 (eDoc 11), na qual o ministro Celso de Mello, meu antecessor na relatoria do feito, após apreciar o agravo, não conheceu do recurso extraordinário. Assim sendo, prejudicado o agravo interno, restabeleço a análise do apelo extremo. 



    Grupo a Educação S/A interpôs recurso extraordinário em face de acórdão proferido pelo Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul, assim resumido:



    APELAÇÕES CÍVEIS. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISSQN. BIBLIOTECA DIGITAL. STREAMING DE LIVROS. IMUNIDADE CULTURAL. ART. 150, INCISO VI, ‘D’, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. NÃO CONFIGURAÇÃO. ENQUADRAMENTO DO SERVIÇO NO ITEM 1.09 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR Nº 07/1973 DE PORTO ALEGRE. IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA ANTERIOR À NORMA QUE INCLUIU O SERVIÇO NA LISTA. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. HIPÓTESE DE TRIBUTO DIRETO. POSSIBILIDADE. 



    De acordo com o art. 150, inciso VI, “d”, da Constituição Federal, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir impostos sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão. 



    A imunidade cultural é classificada como objetiva, porque recai sobre os bens, não abrangendo impostos pessoais como o é o imposto de renda. 



    O produto disponibilizado pela autora é a concessão de acesso a obras literárias (visualização de e-books) a seus clientes através de plataforma digital, especialmente a instituições de ensino, mediante o pagamento de uma assinatura mensal. 



    Trata-se de um serviço de armazenamento que tem por objetivo proporcionar o acesso ao conteúdo dos livros, inexistindo operação de circulação relativa à própria mídia. Apenas neste caso haveria imunidade, e não naquele. 



    Não há operação de venda dos arquivos, que ficam disponíveis aos clientes para acesso a qualquer tempo, bastando realizar o login. Inaplicabilidade do julgamento do STF no RE nº 330.817, que se referia a operações de circulação dos próprios livros digitais (e-books) e dispositivos criados para armazenamento e leitura (e-readers). 



    A imunidade é incidente sobre os próprios livros, periódicos e o papel destinado à sua impressão, diferindo do serviço disponibilizado pela demandante. 



    Não configuração de imunidade cultural.



    No apelo excepcional, alega violação aos arts. 146, II; 150, VI, “d”; e 156, III, da Constituição Federal. Afirma que serviço em debate disponibiliza livros eletrônicos por meio de assinatura mensal, sem cessão definitiva, em ambiente virtual. Aduz que a posse material ou a propriedade de um bem não tem tanta importância nos dias atuais, quanto a garantia do acesso às informações. Postula o provimento do recurso, para que seja reconhecida a imunidade tributária do ISSQN em relação ao serviço de streaming de livros. 



    É o relatório do essencial. Decido.



    2. O Colegiado de origem concluiu que a atividade exercida pelo autor não estaria abarcada pela imunidade cultural, instituída pelo constituinte no art. 150, inciso VI, “d”, da Carta Federal, vez que o serviço de concessão de acesso a obras literárias (visualização de e-books) era oferecido a assinantes através de plataforma digital, e se configurava como uma espécie de streaming de livros, assim como o são o Netflix para filmes e séries, o Youtube para vídeos e o Spotify para músicas.



    Consignou, ainda, que essa atividade seria diversa da retratada no julgamento do RE 330.817, paradigma do Tema 593 de repercussão geral, e, consequentemente, não se aplicaria a tese firmada no precedente —, no sentido de imunidade tributária dos incidentes sobre materialidades próprias das operações com livros e papel destinado a sua impressão. 



    Restou assentado, também, que na hipótese do recorrente não há qualquer operação direta com os livros, e que a partir de 30 de março de 2017, tal atividade foi inserida no item 1.09 da Lista de Serviços Anexa ao Código Tributário Municipal de Porto Alegre, incidindo alíquota de 2% sobre o valor do serviço. Colho do acórdão o seguinte trecho elucidativo:



    Busca a parte autora a declaração de imunidade tributária em relação às receitas decorrentes do serviço denominado “Biblioteca Virtual Grupo A”, bem como ressarcimento dos valores pagos indevidamente a título de ISSQN ou, sucessivamente, que o serviço seja enquadrado no item 1.09 da Lista anexa à LC nº 07/1973, ou que seja reconhecido que até o momento da entrada em vigor da Lei Complementar nº 809/2016, em 30 de março de 2017, inexistia previsão de cobrança do serviço prestado pela autora, com repetição do que foi pago a maior.



    A Constituição Federal prevê em seu art. 150, inciso VI, “d”, ser vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir impostos sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão. 



    Trata-se da chamada imunidade cultural, instituída pelo constituinte como forma de fomentar a difusão do conhecimento e da liberdade de expressão, evitando que tais manifestações sofram limitação através da cobrança de impostos.



    É reconhecida como uma imunidade objetiva, porque recai sobre os bens, não abrangendo impostos pessoais como o é o imposto de renda. Ou seja, a limitação ao poder de tributar atinge apenas o próprio objeto – livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão –, não se estendendo às pessoas que trabalham com tais bens. 



    Conforme já decidiu o STF em diversas ocasiões, a imunidade abrange tais veículos independentemente do conteúdo, enquadrando-se nela os álbuns de figurinhas1 , apostilas e manuais técnicos , listas telefônicas, alcançando, inclusive, “componentes eletrônicos, quando destinados, exclusivamente, a integrar a unidade didática com fascículos periódicos impressos” .



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    O produto disponibilizado pela autora é a concessão de acesso a obras literárias (visualização de e-books) a seus clientes através de plataforma digital, especialmente a instituições de ensino, mediante o pagamento de uma assinatura mensal. Ou seja, a situação não é a mesma representada no julgamento do RE nº 330.817, cuja ementa transcrevo: (...)



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    Como se vê, no julgamento do Recurso Extraordinário em Repercussão Geral pelo STF, discutia-se a imunidade operação de venda da própria mídia na qual estava inserida o conteúdo do livro (e-book), enquadrando-se tal caso na regra de imunidade cultural. 



    A Corte, através de interpretação evolutiva do dispositivo constitucional, reconheceu que, independentemente da forma como se manifesta o seu conteúdo (seja por papel, mídia digital ou até mesmo um áudio livro), podendo-se reconhecer no suporte que há ali um livro, deve incidir a norma imunizante. 



    O julgado estende a imunidade, ainda, aos leitores de ebooks ou e-readers, aparelhos eletrônicos cuja única função é armazenar e possibilitar a leitura das mídias adquiridas. 



    É o caso, por exemplo, do Kindle (Amazon), do Lev (Saraiva) e doo Kobo (Livraria Cultura). Depreende-se, assim, que o julgamento se refere ao próprio livro (mídia digital) bem como ao seu suporte eletrônico (substitutivo do papel). 



    E este não é o caso da parte autora. 



    Conforme narrado, o serviço por ela disponibilizado é apenas de acesso ao conteúdo dos livros. Não há operação de venda dos arquivos, que ficam disponíveis aos clientes para acesso a qualquer tempo, bastando realizar o login. 



    É uma espécie de streaming de livros, assim como o são o Netflix para filmes e séries, o Youtube para vídeos e o Spotify para músicas. 



    Trata-se de um serviço de armazenamento que é por ela realizado proporcionando o acesso ao conteúdo dos livros, inexistindo operação de circulação relativa à própria mídia. Apenas neste caso haveria imunidade, e não naquele. Como referido no julgamento do STF e fundamentado retro, a imunidade “abrange os impostos incidentes sobre materialidades próprias das operações com livros, jornais, periódicos e com o papel destinado a sua impressão”. 



    No caso da autora, não há qualquer operação direta com os livros.



    E isso resta claro a partir de um raciocínio básico: a partir do momento em que o cliente deixar de pagar a mensalidade, ele não mais poderá ler os livros. 



    Inexiste uma operação de compra e venda, transferência da propriedade da demandante para o cliente. 



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    A imunidade é incidente sobre os próprios livros, periódicos e o papel destinado à sua impressão, diferindo do serviço disponibilizado pela demandante.



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    Conforme a Solução de Consulta RM/DTC nº 62/2016 proposta pela requerente, o Município enquadrou a atividade realizada pela demandante no item 10.03 da Lista de Serviços Anexa ao Código Tributário Municipal: (...)



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    Os serviços melhor se enquadram no item 1.09 da Lista, de seguinte redação: (...)



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    Em razão da anterioridade geral e nonagesimal a que se submetem as normas que estabelecem a cobrança de tributos, na forma do art. 150, inciso III, ‘b’ e ‘c’, da Constituição Federal, apenas a partir de 30/03/2017 poderia ser efetuada a cobrança, e no patamar de 2%, na forma do art. 21, inciso II, do Código Tributário Municipal.



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    Ante o exposto, dou parcial provimento ao recurso do Município para afastar a imunidade tributária reconhecida em sentença, e parcial provimento à apelação da empresa para a) reconhecer a impossibilidade de cobrança de ISSQN sobre o serviço denominado “Biblioteca Virtual Grupo A” antes de 30/03/2017; b) estabelecer que, a partir de então, a atividade se insere no item 1.09 da Lista de Serviços Anexa ao Código Tributário Municipal de Porto Alegre, incidindo alíquota de 2% sobre o valor do serviço.



    (grifei)



    A respeito da matéria, o Supremo, ao julgar a ADI n. 1945, decidiu pela incidência do ISS no fornecimento de programa de computador mediante contrato de licenciamento ou cessão do direito de uso, tanto para os “softwares” padronizados quanto para aqueles produzidos por encomenda. Na oportunidade, registrou que a aquisição por meio físico ou por meio eletrônico (como no download, ou no streaming) se configuraria como uma obrigação de fazer, assim como outras atividades conferidas aos usuários pelo contrato de licenciamento, tais quais a disponibilização de manuais e atualizações.



    Assinalou que se caracterizaria como prestação de serviço, e como circunstância atrativa à incidência do ISS, o modelo denominado software-as-a-Service (SaaS), no qual há acesso do consumidor a aplicativos disponibilizados pelo fornecedor na rede mundial de computadores, em que o aplicativo utilizado não é armazenado no disco rígido do computador do usuário, permanecendo online em tempo integral (na nuvem). Restou assentado, inclusive, que, desde que esteja previsto em lei complementar, o serviço de streaming seria tributável pelo Imposto sobre Serviços (ISS). Confira-se:



    Ação direta de inconstitucionalidade. Direito Tributário. Lei nº 7.098, de 30 de dezembro de 1998, do Estado de Mato Grosso. ICMS-comunicação. Atividades-meio. Não incidência. Critério para definição de margem de valor agregado. Necessidade de lei. Operações com programa de computador (software). Critério objetivo. Subitem 1.05 da lista anexa à LC nº 116/03. Incidência do ISS. Aquisição por meio físico ou por meio eletrônico (download, streaming etc). Distinção entre software sob encomenda e padronizado. Irrelevância. Contrato de licenciamento de uso de programas de computador. Relevância do trabalho humano desenvolvido. Contrato complexo ou híbrido. Dicotomia entre obrigação de dar e obrigação de fazer. Insuficiência. Modulação dos efeitos da decisão. 1. Consoante a jurisprudência da Corte, o ICMS-comunicação “apenas pode incidir sobre a atividade-fim, que é o serviço de comunicação, e não sobre a atividade-meio ou intermediária como são aquelas constantes na Cláusula Primeira do Convênio ICMS nº 69/98” (RE nº 570.020/DF, Tribunal Pleno, Rel. Min. Luiz Fux). 2. Os critérios para a fixação da margem de valor agregado para efeito de cálculo do ICMS em regime de substituição tributária progressiva devem ser disciplinados por lei estadual, em sentido formal e material, não sendo possível a delegação em branco dessa matéria a ato normativo infralegal, sob pena de ofensa ao princípio da legalidade tributária. 3. A tradicional distinção entre software de prateleira (padronizado) e por encomenda (personalizado) não é mais suficiente para a definição da competência para tributação dos negócios jurídicos que envolvam programas de computador em suas diversas modalidades. Diversos precedentes da Corte têm superado a velha dicotomia entre obrigação de fazer e obrigação de dar, notadamente nos contratos tidos por complexos. 4. O legislador complementar, amparado especialmente nos arts. 146, I, e 156, III, da Constituição Federal, buscou dirimir conflitos de competência em matéria tributária envolvendo softwares elencando, no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS anexa à LC nº 116/03, o licenciamento e a cessão de direito de uso de programas de computação. É certo, ademais, que, conforme a Lei nº 9.609/98, o uso de programa de computador no País é objeto de contrato de licença. 5. Associa-se a isso a noção de que software é produto do engenho humano, é criação intelectual. Ou seja, é imprescindível a existência de esforço humano direcionado para a construção de um programa de computador (obrigação de fazer), não podendo isso ser desconsiderado quando se trata de qualquer tipo de software. A obrigação de fazer também se encontra presente nos demais serviços prestados ao usuário, como, v.g., o help desk e a disponibilização de manuais, atualizações e outras funcionalidades previstas no contrato de licenciamento. 6. Igualmente há prestação de serviço no modelo denominado software-as-a-Service (SaaS), o qual se caracteriza pelo acesso do consumidor a aplicativos disponibilizados pelo fornecedor na rede mundial de computadores, ou seja, o aplicativo utilizado pelo consumidor não é armazenado no disco rígido do computador do usuário, permanecendo online em tempo integral, daí por que se diz que o aplicativo está localizado na nuvem, circunstância atrativa da incidência do ISS. 7. Ação direta não conhecida no tocante aos arts. 2º, § 3º; 16, § 2º; e 22, parágrafo único, da Lei nº 7.098/98 do Estado de Mato Grosso; julgada prejudicada em relação ao art. 3º, § 3º, da mesma lei; e, no mérito, julgada parcialmente procedente, declarando-se a inconstitucionalidade (i) das expressões “adesão, acesso, disponibilização, ativação, habilitação, assinatura” e “ainda que preparatórios”, constantes do art. 2º, § 2º, I, da Lei nº 7.098/98, com a redação dada pela Lei nº 9.226/09; (ii) da expressão “observados os demais critérios determinados pelo regulamento”, presente no art. 13, § 4º, da Lei nº 7.098/98; (iii) dos arts. 2º, § 1º, VI; e 6º, § 6º, da mesma lei. 8. Modulam-se os efeitos da decisão nos termos da ata do julgamento.



    (ADI 1945, Tribunal Pleno, Redator para o acórdão ministro Dias Toffoli, DJe de 20 de maio de 2021, grifei)



    Como é de conhecimento de todos, no serviço de Streaming há uma licença temporária conferida aos assinantes de direito de uso de arquivos audiovisuais sem a transferência de propriedade do direito de acesso, vez que o serviço estará disponibilizado na internet apenas enquanto houver pagamento da assinatura pelo usuário. Dessarte, correto o entendimento do acórdão no sentido de recolhimento do ISS no serviço de “Streaming de livros”, vez que, conforme assentado no julgamento da ação direta, nele há uma prestação de serviço disponibilizado pelo fornecedor na rede mundial de computadores, localizado na nuvem, e, portanto, é atrativo à incidência do referido tributo. 



    Assim, o acórdão recorrido decidiu em conformidade com a ótica firmada pelo Supremo quanto ao tema.



    Ressalte-se, ademais, que, neste cenário, não se aplica a solução alcançada pelo Supremo quando do julgamento do RE 330.817, Relator ministro Dias Toffoli, paradigma do Tema n. 593/RG. Naquele paradigma, a controvérsia jurídica dizia respeito a imunidade tributária, constante do art. 150, VI, d, da CF/88, aplicada ao livro eletrônico (e-book), e aos suportes exclusivamente utilizados para fixá-lo. Situação distinta da retratada nestes autos, a tratar de serviço de “streaming de livros”, em que há disponibilização de licença de acesso a conteúdo de livros virtuais na rede internet, enquanto estiver ativa a assinatura do contratante. 



    Por fim, aponto que dissentir das conclusões alcançadas na origem — acerca da caracterização do serviço prestado pelo recorrente como o de “Streaming de livros” ou não — demandaria o reexame da legislação local de regência (Lei complementar municipal n. 07/73 de Porto Alegre) e o revolvimento do conjunto fático-probatório, circunstâncias que esbarram nos óbices dos enunciados n. 279 e n. 280 da Súmula/STF. 



    3. Diante do exposto, nego provimento ao recurso extraordinário com agravo.



    4. Ao amparo do § 11 do art. 85 do Código de Processo Civil, majoro em 1% (um por cento) a verba honorária fixada pela instância de origem, observados os limites previstos nos §§ 2º e 3º.



    5. Por fim, advirto as partes que a interposição de recursos protelatórios, bem como manifestamente inadmissíveis ou improcedentes, ensejará a imposição de multa, nos termos do art. 1.021, § 4º, e do art. 1.026, §2º, do Código de Processo Civil (CPC). 



    Nesse sentido, a jurisprudência do Supremo: ARE 1.468.509 AgR-ED, Segunda Turma, ministro André Mendonça, DJe de 3 de setembro de 2024; ARE 1.107.805 AgR, Primeira Turma, ministro Luís Roberto Barroso, DJe de 3 de fevereiro de 2020; Rcl 45.289 AgR, ministro Dias Toffoli, DJe de 30 de novembro de 2021; Rcl 24.841 ED-AgR, Primeira Turma, ministro Luiz Fux, DJe de 11 de maio de 2017; MS 37.637 AgR, Tribunal Pleno, ministro Luís Roberto Barroso, DJe de 16 de junho de 2021; MS 35.272 AgR-segundo, Segunda Turma, ministro Edson Fachin, DJe de 8 de outubro de 2020; e, ARE 1.321.696 ED-AgR Segunda Turma, ministro André Mendonça, DJe de 29 de junho de 2022.



    5. Publique-se.



Brasília, 1º de abril de 2025.



Ministro NUNES MARQUES



Relator



Documento assinado digitalmente