Tribunal: STF
Processo: ARE 1551452
Classe: ARE
Órgão julgador: ANDRÉ MENDONÇA
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2025-05-28
Data de publicação: 2025-05-28

Ementa:

Inteiro teor:
Ementa: Direito tributário e constitucional. Recurso extraordinário com agravo. ICMS-Difal. Consumidor final não contribuinte. Emenda constitucional nº 87, de 2015. Ausência de lei complementar. Convênio ICMS nº 93, de 2015. Inconstitucionalidade reconhecida no Tema nº 1.093 do ementário da Repercussão Geral. Modulação de efeitos. Mandado de segurança impetrado após o julgamento do tema. Impossibilidade de aplicação retroativa. Recurso extraordinário com agravo a que se nega provimento.



    I. Caso em exame



    1. Agravo interposto contra decisão de inadmissão de recurso extraordinário mediante a qual se visava reconhecer a inconstitucionalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS (Difal), exigido pelo Estado de Sergipe em operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte, com fundamento na ausência de lei complementar regulamentadora.



    II. Questão em discussão



    2. A questão em discussão consiste em saber se é constitucional a exigência do ICMS-Difal, nos moldes do Convênio ICMS nº 93, de 2015, sem prévia edição de lei complementar, e se o mandado de segurança impetrado pelas recorrentes está abrangido pela ressalva da modulação de efeitos firmada no julgamento do Tema nº 1.093 do ementário da Repercussão Geral.



    III. Razões de decidir



    3. O Supremo Tribunal Federal firmou, no julgamento do RE nº 1.287.019-RG/DF (Tema RG nº 1.093), a tese de que a cobrança do Difal do ICMS, introduzida pela EC nº 87, de 2015, depende de lei complementar veiculando normas gerais.



    4. Foram declaradas inconstitucionais as cláusulas do Convênio ICMS nº 93, de 2015, mediante as quais se buscavam suprir tal lacuna normativa, não podendo, portanto, fundamentar a exigência do tributo pelos Estados.



    5. A Corte estabeleceu modulação dos efeitos da decisão, com eficácia prospectiva a partir do exercício financeiro de 2022, ressalvando apenas as ações judiciais em curso antes da conclusão do julgamento (24/02/2021).



    6. No caso concreto, o mandado de segurança foi impetrado em 1º/03/2021, data posterior ao julgamento do Tema RG nº 1.093, o que afasta a incidência da ressalva prevista na modulação.



    7. Assim, embora reconhecida a inconstitucionalidade da cobrança nos moldes do Convênio ICMS nº 93, de 2015, não se pode acolher o pedido, por ausência de direito adquirido ao não recolhimento do tributo no período anterior à eficácia da decisão modulada.



    IV. Dispositivo 



    8. Recurso extraordinário com agravo a que se nega provimento.



DECISÃO



    1. Trata-se de agravo contra decisão de inadmissão de recurso extraordinário interposto em desfavor de acórdão do Tribunal de Justiça do Estado de Sergipe, assim ementado:



    “APELAÇÃO CÍVEL. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO COM PEDIDO LIMINAR. EXIGÊNCIA DO DIFAL (DIFERENÇA DE ALÍQUOTA DO ICMS) PELO ESTADO DE SERGIPE - ALEGAÇÃO DE INEXISTÊNCIA DE LEI COMPLEMENTAR QUANTO À MATÉRIA – MATÉRIA DISCIPLINADA PELO CONVÊNIO ICMS Nº 93/2015, APROVADO PELO CONFAZ E PELA LEI ESTADUAL Nº 3.796/1996, COM AS ALTERAÇÕES DA LEI Nº 8.041/2015, EDITADA COM FUNDAMENTO NA EC Nº 87/2015 - IMPROPRIEDADE DA VIA ELEITA QUANTO À DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI - NÃO COMPROVAÇÃO DE DIREITO LÍQUIDO E CERTO - RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO - À UNANIMIDADE.” (e-doc. 15).



    2. Opostos os embargos de declaração, foram rejeitados (e-doc. 22).



    3. Nas razões do recurso, interposto com fundamento na al. “a” do permissivo constitucional, as recorrentes alegam violação aos arts. 5º, inc. LV, 93, inc. IX, 145, § 1º, 146, incs. I e III, al. “a”, 150, inc. II, 155, §2º, incs. VII e VIII, da Constituição da República. 



    3.1. Argumentam que o julgamento do mérito exige enfrentamento da inconstitucionalidade da cobrança do ICMS-Difal à falta de previsão em lei complementar. Sustentam que a cobrança do ICMS-Difal é inconstitucional, conforme decidido pelo Supremo Tribunal Federal no Tema RG nº 1.093, que exige a edição de Lei Complementar para regulamentar o tributo.' 



    3.2. Ressaltam, ainda, que o mandado de segurança foi impetrado antes da publicação da ata de julgamento do Tema RG nº 1.093, estando, portanto, excluído da modulação de efeitos. 



    3.3. Defendem que a decisão recorrida desrespeitou princípios constitucionais tributários, como capacidade contributiva, isonomia tributária, vedação ao confisco e legalidade tributária, além de violar direitos fundamentais como propriedade e livre iniciativa. 



    3.4. Pedem a anulação do acórdão da 2ª Câmara do TJSE, com retorno dos autos ao Tribunal de origem para análise dos embargos declaratórios e manifestação expressa sobre os dispositivos constitucionais suscitados. 



    3.5. Alternativamente, requerem a reforma do acórdão para reconhecer o direito de não recolher o ICMS-Difal nas operações interestaduais com consumidores finais não contribuintes, conforme tese firmada pelo STF.



     3.6. Postulam também o direito à restituição ou compensação administrativa dos valores indevidamente recolhidos nos últimos 5 (cinco) anos e durante o trâmite da ação, atualizados pela Taxa Selic. 



    3.7 Subsidiariamente, solicitam a suspensão do processo até o julgamento da ADI nº 5.469/DF '(e-doc. 27).



    4. Foram apresentadas as contrarrazões ao recurso (e-doc. 33). 



    É o relatório.



    Decido.



    5. O caso se refere à cobrança do diferencial de alíquota do ICMS de empresas voltadas à indústria, comércio, importação e exportação de tubos e conexões plásticos envolvendo operações interestaduais com consumidores finais não contribuintes do tributo (e-doc. 9, p. 1). 



    6. A questão, portanto, foi aquela decidida por este Supremo Tribunal Federal no RE nº 1.287.019-RG/DF, Tema RG nº 1.093:



    “EMENTA: Recurso extraordinário. Repercussão geral. Direito tributário. Emenda Constitucional nº 87/2015. ICMS. Operações e prestações em que haja a destinação de bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado em estado distinto daquele do remetente. Inovação constitucional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, I e III, a e b; e art. 155, § 2º, XII, a, b, c, d e i, da CF/88). Cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15. Inconstitucionalidade. Tratamento tributário diferenciado e favorecido destinado a microempresas e empresas de pequeno porte. Simples Nacional. Matéria reservada a lei complementar (art. 146, III, d, e parágrafo único, da CF/88). Cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15. Inconstitucionalidade. 



    1. A EC nº 87/15 criou nova relação jurídico-tributária entre o remetente do bem ou serviço (contribuinte) e o estado de destino nas operações com bens e serviços destinados a consumidor final não contribuinte do ICMS. O imposto incidente nessas operações e prestações, que antes era devido totalmente ao estado de origem, passou a ser dividido entre dois sujeitos ativos, cabendo ao estado de origem o ICMS calculado com base na alíquota interestadual e ao estado de destino, o diferencial entre a alíquota interestadual e sua alíquota interna. 



    2. Convênio interestadual não pode suprir a ausência de lei complementar dispondo sobre obrigação tributária, contribuintes, bases de cálculo/alíquotas e créditos de ICMS nas operações ou prestações interestaduais com consumidor final não contribuinte do imposto, como fizeram as cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta do Convênio ICMS nº 93/15. 



    3. A cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15, ao determinar a extensão da sistemática da EC nº 87/2015 aos optantes do Simples Nacional, adentra no campo material de incidência da LC nº 123/06, que estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e às empresas de pequeno porte, à luz do art. 146, inciso III, d, e parágrafo único, da Constituição Federal. 



    4. Tese fixada para o Tema nº 1.093: ‘A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais’. 



    5. Recurso extraordinário provido, assentando-se a invalidade da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, na forma do Convênio nº 93/1, em operação interestadual envolvendo mercadoria destinada a consumidor final não contribuinte. 



    6. Modulação dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade das cláusulas primeira, segunda, terceira, sexta e nona do convênio questionado, de modo que a decisão produza efeitos, quanto à cláusula nona, desde a data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI nº 5.464/DF e, quanto às cláusulas primeira, segunda, terceira e sexta, a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), aplicando-se a mesma solução em relação às respectivas leis dos estados e do Distrito Federal, para as quais a decisão deverá produzir efeitos a partir do exercício financeiro seguinte à conclusão deste julgamento (2022), exceto no que diz respeito às normas legais que versarem sobre a cláusula nona do Convênio ICMS nº 93/15, cujos efeitos deverão retroagir à data da concessão da medida cautelar nos autos da ADI nº 5.464/DF. Ficam ressalvadas da modulação as ações judiciais em curso.”



    (RE nº 1.287.019-RG/DF, Tema RG nº 1.093, Rel. Min. Marco Aurélio, Red. p/ Ac. Min. Dias Toffoli, Tribunal Pleno, j. 24/02/2021, p. 25/05/2021; destaques acrescidos).



    7. Nesse sentido, fariam jus as recorrentes ao não recolhimento do diferencial de alíquotas à falta da lei complementar reclamada para regulamentação da exação tributária. 



    8. Entretanto, como se extrai da modulação firmada por esta Corte Maior, foram dados efeitos prospectivos à declaração de inconstitucionalidade quanto à cobrança do ICMS-Difal sem a correspondente lei complementar do Estado competente, tanto para o exercício seguinte ao do ano de 2022 como a partir da concessão da medida cautelar na ADI nº 5.454/DF. 



    9. Exceção à regra de modulação disposta, como é cediço, ressalvaram-se as ações judiciais em curso na data daquele julgamento, uma vez que, para os contribuintes litigantes, bem assim para os órgãos e entidades fazendárias, não haveria surpresa naquele julgamento alterador da ordem jurídica posta. 



    10. Dessarte, considerado no caso que o mandado de segurança fora impetrado em 1º/03/2021, quando já havido o julgamento do Tema RG nº 1.093 (24/02/2021), inviável o acolhimento do pedido, por força da regra geral supramencionada na modulação de efeitos. 



    11. Ante o exposto, nego provimento ao recurso extraordinário com agravo, nos termos do art. 21, § 1º, do RISTF. Sem condenação à sucumbência, ex vi do enunciado nº 512 da Súmula do STF. 



    Publique-se.



    Brasília, 28 de maio de 2025.



Ministro ANDRÉ MENDONÇA



Relator