Tribunal: STF
Processo: RE 1549898
Classe: RE
Órgão julgador: GILMAR MENDES
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2025-05-26
Data de publicação: 2025-05-26

Ementa:

Inteiro teor:
Decisão: Trata-se de recurso extraordinário em face de acórdão do Tribunal Regional Federal da 2ª Região, cujo trecho da ementa transcrevo:



    “TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. PIS/COFINS. MP 1.159/23. LEI 14.592/23. OPERAÇÕES DE AQUISIÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. RESERVA À LEI COMPLEMENTAR. AFASTADA. OFENSA AOS PRESSUPOSTOS DA MEDIDA PROVISÓRIA. AFASTADA (...)”. (eDOC 28, p. 7) 



    No recurso extraordinário, interposto com fundamento no art. 102, III, a, da Constituição Federal, aponta-se violação aos arts. 5°, XXXVI e LV; 37, caput; 62; e 195, I, b, §12, do texto constitucional. 



    Nas razões recursais, sustenta-se o afastamento da aplicação da Medida Provisória 1.159/2023, em respeito ao princípio da não cumulatividade, a fim de garantir o direito à dedução, da base de cálculo das contribuições PIS e COFINS, de créditos relativos ao ICMS incidentes sobre operações de aquisição de bens para revenda e de bens e serviços utilizados como insumos, independentemente da exclusão desse imposto da base de cálculo daquelas contribuições.



    Alega-se que o ICMS integra a sua própria base de cálculo, motivo pelo qual o valor do imposto integra o custo de aquisição e, consequentemente, o preço do bem/mercadoria, sendo obrigatória a sua inclusão no cálculo do crédito de PIS/COFINS. 



    Assevera-se que a vedação imposta pela Medida Provisória 1.159/23, ao incluir o inciso III no § 2º do art. 3º das Leis 10.637/02 e 10.833/03, com o objetivo de determinar a exclusão do ICMS da base de crédito do PIS/COFINS, viola a sistemática da não cumulatividade das contribuições, na medida em que o imposto incidente na operação de aquisição compõe o custo do bem/mercadoria.



    Sustenta-se que aludida MP pretende inserir na sistemática da não cumulatividade de apuração do PIS/COFINS elementos que regem o ICMS e o IPI, mais especificamente o confronto entre o montante tributado na operação realizada pela empresa fornecedora e o crédito que será apropriado pela empresa adquirente.



    Afirma-se que a sistemática da não cumulatividade do PIS/COFINS se afasta do regime não cumulativo do IPI e do ICMS, tendo em vista que aquela tem como característica a “base sobre base” e o regime do ICMS e do IPI o “imposto sobre imposto”. Defende-se que se houve auferimento de receita, deverá haver o correspondente creditamento dessas contribuições.



    Defende-se que, ao analisar a chamada não cumulatividade plena do PIS/COFINS”, no julgamento do RE 841.979 (Tema 756), o STF reconheceu a liberdade do legislador definir os parâmetros da não cumulatividade do PIS/COFINS, sem vincular essa sistemática ao modelo constitucional de não cumulatividade do ICMS e do IPI. 



    Alega-se a inconstitucionalidade da MP 1.159/23, por tratar de matéria reservada à lei complementar. Aduz-se que referida MP não preencheu os requisitos constitucionais de relevância e urgência.



    É o relatório.



    Decido.



    O recurso não merece prosperar.



    Inicialmente, registro que o decidido pelo Tribunal de origem está de acordo com a jurisprudência desta Suprema Corte de que o legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade, nos termos do art. 195, §12, da Constituição Federal, respeitados os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional das contribuições ao PIS e COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança. Eis a ementa do RE 841.979, paradigma da repercussão geral:



    “EMENTA Repercussão geral. Recurso extraordinário. Direito tributário. Regime não cumulativo da contribuição ao PIS e da COFINS. Autonomia do legislador ordinário para tratar do assunto, respeitadas as demais normas constitucionais. Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03. Conceito de insumo. Matéria infraconstitucional. Artigo 31, § 3º, da Lei nº 10.865/04. Constitucionalidade. 1. O art. 195, § 12, da Constituição Federal, incluído pela EC nº 42/03, conferiu autonomia para o legislador tratar do regime não cumulativo de cobrança da contribuição ao PIS e da COFINS, devendo ele, não obstante, respeitar os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional das citadas exações, mormente o núcleo de sua materialidade, e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção da confiança. 2. Nesse contexto, são válidas as Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 no que, v.g., estipularam como se deve aproveitar o crédito decorrente de ativos produtivos, de edificações e de benfeitorias (art. 3º, § 1º, inciso III) e no que impossibilitaram o crédito quanto ao valor de mão de obra paga a pessoa física e ao valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento do PIS ou da COFINS, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição (art. 3º, § 2º, incisos I e II). 3. Não se depreende diretamente do texto constitucional o que se deve entender, de maneira estanque, por insumo para fins da não cumulatividade de PIS/COFINS, cabendo, assim, ao legislador dispor sobre tal assunto. De mais a mais, é certo que o art. 3º, inciso II, das referidas leis, considerada a interpretação conferida pelo Superior Tribunal de Justiça (Temas repetitivos nºs 779 e 780), não viola aqueles ou outros preceitos constitucionais. 4. É constitucional o § 3º do art. 31 da Lei nº 10.865/04, na medida em que a vedação dele constante também se encontra em harmonia com o texto constitucional, mormente com a irretroatividade tributária e com os princípios da proteção da confiança, da isonomia, da razoabilidade. 5. Recurso extraordinário não provido. 6. Foram fixadas as seguintes teses para o Tema nº 756: “I. O legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade a que se refere o art. 195, § 12, da Constituição, respeitados os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional da contribuição ao PIS e da COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança; II. É infraconstitucional, a ela se aplicando os efeitos da ausência de repercussão geral, a discussão sobre a expressão insumo presente no art. 3º, inciso II, das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 e sobre a compatibilidade com essas leis das IN SRF nºs 247/02 (considerada a atualização pela IN SRF nº 358/03) e 404/04. III. É constitucional o § 3º do art. 31 da Lei nº 10.865/04”.



    (RE 841.979, Rel. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe 9.2.2023)



    Além disso, na hipótese, a parte sustenta a ilegalidade de restrição aos créditos de PIS e COFINS sobre o ICMS prevista na MP 1.159/2023. Com relação a essa questão, a instância a quo assentou o seguinte:



    “Pretendeu a apelante/impetrante, pela via mandamental, manter a apuração de seus créditos de PIS e COFINS considerando o ICMS incidente nas operações de aquisição, sem se sujeitar à alteração promovida pela Medida Provisória n.º 1.159/23 que incluiu o inciso III, no § 2.º, do art. 3.º, das Leis n.º 10.637/02 e n.º 10.833/03. 



    Pontuou que a MP 1.159/23 inseriu elementos típicos da sistemática de não-cumulatividade que rege o ICMS e o IPI, na distinta sistemática do PIS/COFINS, e que pelo "Método Subtrativo Indireto”teria direito ao crédito de ICMS, uma vez que não exige qualquer vinculação com o montante recolhido na etapa anterior para a concessão do crédito fiscal. 



    Dessa forma, insiste em afirmar que a vedação, imposta pela MP 1.159/23, para determinar a exclusão do ICMS da apuração dos créditos do PIS/COFINS, ofende a sistemática da não-cumulatividade das contribuições, sendo, portanto, inconstitucional.



    Contudo, sua pretensão não merece guarida. 



    Inicialmente cumpre observar que a MP 1.159/23, teve sua vigência encerrada, contudo seu conteúdo foi absolvido pela MP 1.147/22, que por sua vez foi convertida na Lei nº 14.592/23. Logo não há que se falar na ilegalidade da MP 1.159/23. 



    Quanto a não cumulatividade do PIS e da COFINS, realmente se difere da não cumulatividade do ICMS e do IPI, uma vez que não há creditamento de valores destacados nas operações anteriores, mas apuração de créditos calculados em relação a despesas com bens e serviços utilizados na sua atividade econômica. 



    O art. 195, §12 da CF, ao prever a não cumulatividade das contribuições, não especificou os critérios a serem observados, o que ficou a cargo das leis ordinárias, as quais devem definir o conteúdo da não cumulatividade fitando os parâmetros mínimos de caráter conceitual. 



    Nesse contexto, Leandro Paulsen leciona que “A não cumulatividade pressupõe uma realidade de cumulação sobre a qual se aplica sistemática voltada a afastar seus efeitos.” Salienta que “Para que se possa falar em não cumulatividade, temos de pressupor mais de uma incidência. Apenas quando tivermos múltiplas incidências é que se justifica a técnica destinada a evitar que elas se sobreponham pura e simplesmente, onerando em cascata as atividades econômicas. Efetivamente, só se pode assegurar a apuração de créditos relativamente a despesas que, configurando receitas de outras empresas, tenham implicado pagamento de PIS e de COFINS anteriormente. E só podem apurar créditos aqueles que estão sujeitos ao pagamento das contribuições PIS e COFINS não cumulativas” 2 . 



    É dizer, na sistemática da não-cumulatividade, há estreita relação entre a existência de crédito e o correspondente débito.



    E, com base nessa lógica, a Lei 14.592/23 adequou o regime de crédito de PIS e de COFINS à decisão do STF no Tema 69, uma vez que, se o ICMS não constou da base de cálculo das contribuições na venda de mercadorias ou na prestação de serviços, também não deverá gerar crédito de PIS/COFINS. 



    A não cumulatividade tem razão de ser numa cadeia econômica. Nessa cadeia, o insumo de um implica a receita do antecedente, receita essa que se submeterá à incidência do PIS e da COFINS. Lado outro, por força do Tema 69, do STF, não há mais incidência dessas contribuições sobre o imposto estadual, o que, por decorrência lógica, impedirá a formação do crédito, dada a ausência de tributação em cascata sobre esta. 



    O que violaria a não cumulatividade seria justamente a concessão de crédito fictício, que demanda regulação em lei específica. 



    Contudo, o que se vê com edição da MP 1.159/23 é justamente a vedação a tal creditamento.



    (...)



    No que se refere a alegação da apelante de que a PGFN supostamente teria anuído à possibilidade da inclusão do ICMS na base de créditos do PIS/COFINS, por meio dos Pareceres Normativos SEI n°12.943/21 e 14.483/2021, corroborado pela IN 2.121/22, da RFB, cumpre ressaltar que estes opinativos são anteriores a MP 1.159/23, convalidada pela Lei 14.592/23, logo foram tacitamente revogados por essa última no que lhe for contrário. 



    Destarte, como o ICMS não mais incide na base de cálculo do PIS e da COFINS , não há direito líquido e certo da impetrante à inclusão do ICMS na base de cálculo de crédito dessas contribuições, não havendo que se falar em ofensa ao princípio da não cumulatividade”. (eDOC 28, p. 2-4)



    Depreende-se do excerto acima que o Tribunal de origem, com fundamento na legislação infraconstitucional aplicável (Medida Provisória 1.159/2023 e Leis 14.592/2023, 10.637/2002 e 10.833/2004), afastou o direito aos créditos de PIS/COFINS sobre o montante correspondente ao ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição.



    Assim, verifica-se que a matéria debatida no acórdão recorrido restringe-se ao âmbito infraconstitucional, de modo que a ofensa à Constituição, se existente, seria reflexa ou indireta, o que inviabiliza o processamento do presente recurso.



    Confiram-se, a propósito, os seguintes precedentes: 



    “Ementa: Direito tributário. Agravo interno em embargos de declaração em recurso extraordinário. Regime não-cumulativo. Créditos de PIS/COFINS. Inclusão do ICMS incidente como custo de aquisição. Legislação infraconstitucional. Súmula 279/STF. I. Caso em exame 1. Agravo interno contra decisão que negou seguimento a recurso extraordinário interposto para impugnar acórdão que negou provimento ao recurso. II. Questão em discussão 2. Preenchimento dos pressupostos de admissibilidade do recurso extraordinário. III. Razão de decidir 3. A petição de agravo não trouxe novos argumentos aptos a desconstituir a decisão agravada, a qual deve ser mantida pelos seus próprios fundamentos. 4. Hipótese em que para dissentir do entendimento firmado pelo Tribunal de origem, seria necessário analisar a legislação infraconstitucional aplicada ao caso, assim como reexaminar fatos e provas constantes dos autos, procedimentos vedados neste momento processual (Súmula 279/STF). Precedentes. 5. Inviável a aplicação do art. 1.033 do Código de Processo Civil, na medida em que a decisão que negou seguimento ao recurso não está amparada exclusivamente no caráter infraconstitucional da controvérsia. Precedente. IV. Dispositivo 6. Agravo interno a que se nega provimento, com a aplicação da multa de 1% (um por cento) sobre o valor atualizado da causa, nos termos do art. 1.021, § 4°, do CPC/2015.”



    (RE 1.514.891 ED-AgR, Rel. LUÍS ROBERTO BARROSO (Presidente), Tribunal Pleno, julgado em 12-11-2024, DJe 8.11.2024)



    “Ementa: AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CREDITAMENTO. EXCLUSÃO DO ICMS DO CÁLCULO. NECESSIDADE DE REEXAME DA LEGISLAÇÃO INFRACONSTITUCIONAL. DESPROVIMENTO. 1. A discussão envolvendo a legitimidade da exclusão do valor de ICMS pago na aquisição de mercadorias, na apuração dos créditos da contribuição para o PIS e da COFINS no regime de não cumulatividade demanda a análise da legislação infraconstitucional aplicável à espécie, de modo que eventual ofensa à Constituição Federal, se existente, somente se verificaria de forma indireta ou reflexa, o que inviabiliza o processamento do extraordinário. 2. Agravo regimental a que se nega provimento.”



    (RE 1.499.571 AgR, Rel. EDSON FACHIN, Segunda Turma, DJe 22.11.2024)



    Por fim, não há que se falar em ofensa ao artigo 62 da Constituição Federal, pois não se trata de reedição, na mesma sessão legislativa, de medida provisória que tenha sido rejeitada ou que tenha perdido sua eficácia por decurso de prazo, tampouco se cogita, aqui, de emenda parlamentar sem pertinência temática em projeto de conversão de medida provisória em lei. 



    Com efeito, verifica-se a inclusão, por razões de conveniência legislativa, de dispositivos da Medida Provisória 1.159/2023 na lei de conversão da Medida Provisória 1.147/2022, estando ambas as medidas provisórias vigentes ao tempo da edição da lei de conversão (Lei federal 14.592/2023).



    Ante o exposto, nego seguimento ao recurso (artigo 932, VIII, do CPC, c/c art. 21, §1º, do RISTF) e, tendo em vista tratar-se de mandado de segurança na origem, deixo de aplicar o disposto no § 11 do art. 85 do CPC, em virtude do art. 25 da Lei 12.016/2009.



    Publique-se. 



    Brasília, 26 de maio de 2025.



Ministro GILMAR MENDES



Relator



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