Tribunal: STF
Processo: RE 744284
Classe: RE
Órgão julgador: NUNES MARQUES
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2025-02-25
Data de publicação: 2025-02-25

Ementa:

Inteiro teor:
DECISÃO



    1. Doux Frangosul S/A Agro Avícola Industrial formalizou recurso extraordinário em face de acórdão proferido pelo Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul, assim ementado:



    DIREITO TRIBUTÁRIO. IMPOSTOS. ICMS. MANDADO DE SEGURANÇA. CREDITAMENTO DE BENS DE USO E CONSUMO. EXPORTAÇÃO.



    Limitações impostas por leis complementares. Cabimento. Apelo improvido.



    Em suas razões recursais, alega violação ao art. 155, §2º, X, "a", da Constituição Federal. Assevera que a Emenda Constitucional n. 42/2003, ao modificar a redação da alínea “a” do inciso X do § 2º do art. 155 da Carta Magna, alterou a amplitude da imunidade do ICMS sobre as exportações, assegurando um amplo direito ao creditamento. Aduz que objetiva o reconhecimento de seu direito a manutenção de créditos de ICMS oriundos de mercadorias adquiridas para uso e consumo do estabelecimento produtivo, sem restrição no art. 33, I, da LC n. 87/96, em decorrência do novo panorama trazido ao art. 155, § 2º, X, “a”, da CF, pela EC. 42/2003.



    Postula o provimento do recurso para que seja reconhecido seu direito ao aproveitamento dos créditos de ICMS relativos à aquisição de mercadorias e bens destinados ao uso e consumo adquiridos por seus estabelecimentos, na proporção das operações de exportação, em respeito ao art. 155, § 2º, X, “a”, da CF, com redação dada pela Emenda Constitucional n. 42/2003.



    O ministro Celso de Mello, meu antecessor na relatoria do feito, determinou a devolução dos autos à origem, para aplicação do Tema n. 619/RG (eDoc. 1). O Tribunal local devolveu o processo ao Supremo, ante o cancelamento do referido Tema de repercussão geral pelo STF (eDoc. 48). Retornando os autos a esta Corte, foram distribuídos à minha relatoria.



    É o relatório do essencial. Decido. 



    2. O Tribunal de origem manteve a sentença denegatória da segurança ao concluir legítimas as restrições (estabelecidas pela Lei complementar n. 87/96 e as que a sucederam) ao creditamento do ICMS relativo à mercadorias destinadas ao uso e consumo da empresa, nas operações destinadas à exportação. A propósito excerto da sentença que aborda de maneira inequívoca o debate:



    A impetrante pretende valer-se do benefício fiscal - concedido apenas para as exportações - e para que o produto interno seja competitivo fora do país, para creditar-se de imediato de créditos de ICMS pagos na aquisição de mercadorias para uso e consumo - hipótese não prevista no benefício fiscal.



    E, como frisado pelo Estado, não há imunidade ampla e irrestrita. 



    A análise do dispositivo constitucional evidencia que apenas os créditos vinculados à operação de exportação, ou seja, com a mercadoria que será exportada, e não qualquer operação anterior como aquisição de mercadoria para o uso ou o consumo da impetrante que não diga respeito à mercadoria exportada, podem ser aproveitados.



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    O princípio jurídico da não-cumulatividade, significa em matéria de ICMS, que é assegurada a compensação do imposto devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores (art. 155, § 2º da CF). 



    Já o regime da compensação, será disciplinado por lei complementar, na forma do art. 155, § 2º, XII, “c”, da Constituição Federal.



    Da interpretação do art. 155, § 2º, inciso II, da Constituição Federal, tem-se que o conceito da não-cumulatividade refere-se aos bens com integração real aos produtos nas operações de saída, uma vez que o imposto é a circulação de mercadorias e serviços. 



    Essa ótica foi reafirmada pelo Colegiado de segunda instância:



    O STJ firmou posição no sentido da plena validade das restrições ao creditamento que se seguiram à Lei Complementar 87/96, através de sucessivas Leis Complementares.



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    Cabe destacar que o art. 155, § 2º, X, “a”, da CF, com a redação da Emenda Constitucional nº 42/03, não possui o alcance pretendido, pois vinculado às hipóteses de creditamento admitido pelo ordenamento jurídico pátrio, máxime quando a própria Constituição Federal remete à Lei Complementar a definição sobre o regime de compensação do imposto (art. 155, § 2º, II, “c”), inexistindo qualquer ressalva quanto a sua inobservância pela Emenda referida.



    A respeito da matéria, o Supremo possui jurisprudência assente no sentido de que, após o advento da Lei complementar n. 87/96, os produtos intermediários continuaram sob o manto do regime de crédito físico, ou seja a aquisição de tais produtos, aplicados no processo produtivo, que não integram fisicamente o produto final, não gera direito ao crédito de ICMS:



    AQUISIÇÃO DE BENS DESTINADOS AO ATIVO FIXO E DE MATERIAIS DE USO E CONSUMO. AUSÊNCIA DE OFENSA AO PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÕES DE PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. CONSUMIDOR FINAL. DIREITO AO CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. AGRAVO IMPROVIDO.



     I - A decisão agravada está de acordo com entendimento adotado por ambas as Turmas desta Corte, que consolidaram a jurisprudência no sentido de que não ofende o princípio da não cumulatividade a inexistência de direito a crédito de ICMS pago em razão de operações de consumo de energia elétrica, de utilização de serviços de comunicação ou de aquisição de bens destinados ao ativo fixo e de materiais de uso e consumo. Precedentes. 



    II - A aquisição de produtos intermediários aplicados no processo produtivo que não integram fisicamente o produto final não gera direito ao crédito de ICMS, uma vez que a adquirente, nesse caso, mostra-se como consumidora final. Precedentes. 



    III - Agravo regimental improvido.



    (RE 503.877 AgR, Primeira Turma, ministro Ricardo Lewandowski, DJe de 06 de agosto de 2010)



    (...) ICMS Aquisição de produtos intermediários. Regime de crédito físico. Não integrantes do produto final. Creditamento. Impossibilidade. Ausência de ofensa ao princípio da não cumulatividade. (...)



    2. A aquisição de produtos intermediários, sujeitos ao regime de crédito físico, aplicados no processo produtivo que não integram fisicamente o produto final não gera direito ao crédito de ICMS. 



    3. O princípio constitucional da não cumulatividade é uma garantia do emprego de técnica escritural que evite a sobreposição de incidências, sendo que as minúcias desse sistema e o contencioso que daí se origina repousam na esfera da legalidade. (...)



    (RE 689.001 AgR, Segunda Turma, ministro Dias Toffoli, DJe de 26 de fevereiro de 2018)



    Na linha da jurisprudência consolidada desta Suprema Corte, não há direito constitucional que garanta o creditamento de valores relativos a bens de uso e consumo ou destinados à integração ao ativo fixo, uma vez que o direito ao crédito é um benefício fiscal cuja aplicabilidade depende de lei específica regulamentadora.



    No julgamento do RE 704.815, piloto do Tema n. 633/RG, o Supremo firmou tese no sentido de que a EC n. 42/2003 manteve a fórmula do crédito físico para fins de apropriação do ICMS. No referido paradigma, este Pretório Excelso consignou, também, que na cadeia de exportação não cabe o aproveitamento de créditos de ICMS de mercadorias que não se incorporam ao produto final. De acordo, com o julgamento, o aproveitamento de créditos de ICMS de bens ou insumos utilizados na elaboração da mercadoria importada depende de lei complementar para sua efetivação.



    Restou esclarecido, ainda, que a EC. 42/2003 não previu expressamente o direito ao crédito de ICMS decorrente da aquisição de bens de uso e consumo destinados à exportação, vez que o regime de compensação deve ser definido em lei complementar. Confira-se a ementa do pronunciamento:



    ICMS. CRÉDITO. BENS DE USO E CONSUMO. MERCADORIAS DESTINADAS À EXPORTAÇÃO. EMENDA CONSTITUCIONAL N. 42/2003. MANUTENÇÃO DA SISTEMÁTICA DO CRÉDITO FÍSICO. TEMA 633 DA SISTEMÁTICA DA REPERCUSSÃO GERAL. 



    A EC 42/2003 manteve a fórmula do crédito físico para fins de apropriação do ICMS. Possibilidade de a legislação complementar ampliar as possibilidades de compensação e de creditamento do ICMS, de maneira a adotar o crédito misto ou o crédito financeiro integralmente. Tese de repercussão geral fixada no sentindo de que “A imunidade a que se refere o art. 155, § 2º, X, a, CF/88, não alcança, nas operações de exportação, o aproveitamento de créditos de ICMS decorrentes de aquisições de bens destinados ao uso e consumo da empresa, que depende de lei complementar para sua efetivação.



    (RE 704.815, Tribunal Pleno, Redator para o acórdão ministro Gilmar Mendes, DJe de 12 de dezembro de 2023)



    A esse respeito, fragmento do voto condutor proferido pelo ministro Gilmar Mendes, que, na apreciação do paradigma, enfrenta os argumentos suscitados pelo recorrente:



    Quanto às formas de creditamento do ICMS, há confortável consenso doutrinário e jurisprudencial, conforme se demonstrará mais adiante, no sentindo de que a CF/88 adotou a técnica do crédito físico, e não a do crédito financeiro. (...) Por sua vez, pela técnica do crédito físico, apenas aqueles bens que se integrem fisicamente à mercadoria dão ensejo ao creditamento, eis que apenas eles se submetem à dupla incidência tributária (tanto na entrada quanto na saída da mercadoria).



    Naturalmente, não se tem objeções quanto à possibilidade da legislação complementar ampliar as possibilidades de compensação e de creditamento do ICMS, de maneira a adotar o crédito misto ou mesmo o crédito financeiro em sua inteireza.



    Resta saber, então, se essa sistemática de creditamento físico adotada originalmente pela CF/88 restou alterada com a edição da EC 42/2003 no tocante às mercadorias destinadas à exportação. 



    A esse respeito, a redação original do art. 155, § 2º, X, a, da Constituição Federal de 1988 não excluía a incidência do ICMS sobre as operações de exportação de produtos primários. Determinava apenas que o imposto não haveria de se aplicar sobre operações que destinassem ao exterior produtos industrializados e sobre os produtos semielaborados “definidos em lei complementar”. 



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    Com a EC 42/2003, alterou-se a redação da alínea “a” do inciso X do § 2º do art. 155 da Constituição Federal, para remover completamente as exportações brasileiras do campo de incidência do ICMS. Ficam livres do imposto quaisquer “operações que destinem mercadorias para o exterior”, e garantem-se também a “a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores”.



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    O objetivo da referida alteração, como se vê, foi de elevar ao status constitucional a isenção até então levada a efeito pela LC 87/1996, isto é, ampliar a imunidade que até então era conferida apenas aos produtos industrializados, a qual passou a abranger todas as mercadorias destinadas ao exterior, inclusive os produtos primários e os semielaborados. 



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    Data maxima venia ao entendimento do Exmo relator, a mim não parece ser possível se inferir do próprio texto constitucional uma ruptura com o modelo anterior de crédito físico para crédito financeiro. Mostra-se, destarte, incongruente com a realidade fática adotar o critério do crédito financeiro justamente quando a imunidade foi ampliada para abarcar produtos com menor patamar de transformação industrial e que, portanto, gerariam menor creditamento em cadeia.



    Ademais, a alteração constitucional, como se vê da própria exposição de motivos, pautou-se também na simplificação e na uniformização do regime tributário, o que parece ser contraditório à ideia de regimes de creditamento diferenciados. 



    Afinal, a própria Constituição Federal, em seu art. 155, §2º, XII, estabelece que “cabe à lei complementar (...) disciplinar o regime de compensação do imposto”, dispositivo que abarca tanto as situações de creditamento exclusivamente interno quanto no que se refere às mercadorias destinadas ao exterior. Ademais, restou expressamente consignado na exposição de motivos da EC 42/2003 que “a transição para o novo modelo do ICMS será definida pela lei complementar”.



    E há aqui um ponto importante que merecer ser ressaltado. Não há cumulatividade de incidências tributárias quando o bem é usado ou consumido no processo de elaboração da mercadoria, pois tal insumo, por óbvio, não irá ser tributado novamente. A rigor, a compensação do imposto exige a efetiva incidência na etapa anterior, e nova incidência na etapa seguinte. Ora, se o bem é consumido no processo de produção da mercadoria, não haverá cumulatividade de incidências. Indubitavelmente, há repercussão econômica, o que se chama de resídio tributário, mas não cumulatividade de incidências sobre a mesma mercadoria.



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    Trata-se, portanto, de direito que não decorre diretamente do texto constitucional, mas de decisão política em incentivar ainda mais as exportações brasileiras, mas que, no meu entendimento, depende de conformação infraconstitucional por meio de lei complementar.



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    Apesar de efetivamente promover mudanças no arquétipo constitucional do ICMS até então vigente, nada indica que houve intenção de romper com a consagrada fórmula constitucional referente a apropriação de créditos em cadeias não cumulativas, qual seja, a do crédito físico. 



    Não se ignore, ainda, que esta Corte, ao apreciar o RE 601.967/RS, caso líder do Tema n. 346/RG, decidiu que, embora a Constituição Federal tenha previsto o direito de os contribuintes compensarem créditos de ICMS, também conferiu às leis complementares a disciplina da questão; decidindo, ainda, que o diferimento da compensação de créditos de ICMS de bens adquiridos (para uso e consumo do próprio estabelecimento) não viola o princípio da não cumulatividade. Na oportunidade, foi firmada a seguinte tese de repercussão geral:



    (i) Não viola o princípio da não cumulatividade (art. 155, §2º, incisos I e XII, alínea c, da CF/1988) lei complementar que prorroga a compensação de créditos de ICMS relativos a bens adquiridos para uso e consumo no próprio estabelecimento do contribuinte; (...)



    (RE 601.967, Tribunal Pleno, Redator para o acórdão ministro Alexandre de Moraes, DJe de 4 de setembro de 2020)



    Nesse sentido:



    AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. TRIBUTÁRIO. OPERAÇÕES DE CONSUMO DE ENERGIA ELÉTRICA, DE UTILIZAÇÃO DE SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO OU DE AQUISIÇÃO DE BENS DESTINADOS AO ATIVO FIXO E DE MATERIAIS DE USO E CONSUMO. IMPOSSIBLIDADE DE COMPENSAÇÃO DE DE CRÉDITOS FISCAIS DE ICMS. LC 102/2000. OFENSA AO PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. INEXISTÊNCIA. AGRAVO IMPROVIDO. 



    I – Não enseja ofensa ao princípio da não cumulatividade a situação de inexistência de direito a crédito de ICMS pago em razão de operações de consumo de energia elétrica, de utilização de serviços de comunicação ou de aquisição de bens destinados ao ativo fixo e de materiais de uso e consumo. Precedentes.



     II - A modificação introduzida no art. 20, § 5º, da LC 87/96, e as alterações ocorridas no art. 33 da mencionada lei, não ofendem o princípio da não-cumulatividade.Precedentes. 



    III – A existência de decisão plenária, em controle abstrato, de que tenha resultado o indeferimento do pedido de medida cautelar, não impede o julgamento de outros processos sobre idêntica controvérsia. Precedentes. 



    IV - Agravo regimental improvido.



    (AI 761.990 AgR, Primeira Turma, ministro Ricardo Lewandowski, DJe de 1º de fevereiro de 2011)



    DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. ICMS. ENERGIA ELÉTRICA. SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO. AQUISIÇÃO DE BENS PARA O ATIVO FIXO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. NÃO CUMULATIVIDADE. OFENSA. INEXISTÊNCIA. 



    1. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal se consolidou no sentido de que não ofende o princípio da não cumulatividade a inexistência de direito a crédito de ICMS pago em razão de operações de consumo de energia elétrica, de utilização de serviços de comunicação ou de aquisição de bens destinados ao ativo fixo e de materiais de uso e consumo. (...)



    (AI 766.168 AgR, Primeira Turma, ministro Roberto Barroso, DJe de 13/2/2020)



    Diante desse cenário, observo que o acórdão recorrido decidiu em conformidade com esses precedentes, não merecendo reparos.



    3. Em face do exposto, nego provimento ao recursos extraordinário. 



    4. Quanto aos honorários, por se tratar, na origem, de mandado de segurança, incide o enunciado n. 512 da Súmula do Supremo, não se aplicando o disposto no § 11 do art. 85 do Código de Processo Civil.



    5. Por fim, advirto as partes que a interposição de recursos protelatórios, bem como manifestamente inadmissíveis ou improcedentes, ensejará a imposição de multa, nos termos do art. 1.021, § 4º, e do art. 1.026, §2º, do Código de Processo Civil (CPC). 



    Nesse sentido, a jurisprudência do Supremo: ARE 1468509 AgR-ED, Segunda Turma, ministro André Mendonça,  DJe de 3 de setembro de 2024; ARE 1.107.805 AgR,  Primeira Turma, ministro Luís Roberto Barroso,  DJe de 3 de fevereiro de 2020; Rcl 45.289 AgR, ministro Dias Toffoli, DJe de 30 de novembro de 2021; Rcl 24.841 ED-AgR, Primeira Turma, ministro Luiz Fux, DJe de 11 de maio de 2017; MS 37.637 AgR, Tribunal Pleno, ministro Luís Roberto Barroso, DJe de 16 de junho de 2021; MS 35.272 AgR-segundo, Segunda Turma, ministro Edson Fachin, DJe de 8 de outubro de 2020; e, ARE 1.321.696 ED-AgR Segunda Turma, ministro André Mendonça, DJe de 29 de junho de 2022.



    6. Publique-se.



Brasília, 25 de fevereiro de 2025.



Ministro NUNES MARQUES



Relator



Documento assinado digitalmente