Tribunal: STF
Processo: RE 1551435
Classe: RE
Órgão julgador: NUNES MARQUES
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2025-06-25
Data de publicação: 2025-06-25

Ementa:

Inteiro teor:
DECISÃO



    1. All Fitness Comércio de Artigos Esportivos Ltda formalizou recurso extraordinário em face de acórdão proferido pelo Tribunal de Justiça do Estado do Paraná, assim resumido:



    APELAÇÃO CÍVEL. TRIBUTÁRIO E CONSTITUCIONAL. ICMS. EXIGÊNCIA DO DIFERENCIAL DE ALÍQUOTA INTERESTADUAL. SOCIEDADE EMPRESÁRIA ADERENTE DO SIMPLES NACIONAL. ENTENDIMENTO FIRMADO NO JULGAMENTO DO RECURSO EXTRAORDINÁRIO Nº 970.821 (TEMA 517). OPERAÇÕES DE COMPRA DISPOSTAS NO DECRETO ESTADUAL Nº 442/2015. ATO SECUNDÁRIO CONSTITUÍDO POR DECRETO QUE NÃO INOVOU, MAS SOMENTE REGULAMENTOU AS HIPÓTESES PREVISTAS DE COBRANÇA DO ICMS EM SEPARADO. NORMATIVA QUE NÃO AFRONTA A TESE FIXADA NO JULGAMENTO DO RE Nº 598.677 (TEMA 456). REGRA DE TRANSIÇÃO PREVISTA NA LEI ESTADUAL 18.573-15 (ART. 51 E 52) E IMPÔS ALTERAÇÕES NA LEI Nº 11.580-1996. VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA ISONOMIA AFASTADA PELO STF, QUE DECIDIU QUE: “É CONSTITUCIONAL RESOLUÇÃO DO SENADO FEDERAL QUE FIXA ALÍQUOTA DO IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS (ICMS) APLICÁVEL ÀS OPERAÇÕES INTERESTADUAIS COM BENS E MERCADORIAS IMPORTADAS DO EXETERIOR (STF – PLENÁRIO, ADI 4858-DF, J. EM 16 DE AGOSTO DE 2021)”. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AOS PRINCÍPIOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE E VEDAÇÃO À DUPLA INCIDÊNCIA DO ICMS. RECURSO DESPROVIDO.



    Em suas razões recursais, alega violação aos arts. 5º, II e LV; 93, IX; 146; 150, I; e 152, da Constituição Federal. Defende a necessidade de previsão legal de todos os critérios para fins da incidência tributária, não podendo tais padrões serem fixados através de Decreto. Sustenta que, no Estado do Paraná, apenas com a Lei n 18.879/2016, é que foram incluídos os critérios relativos ao sujeito passivo, ao momento de incidência e base de cálculo, mas que, antes da entrada em vigor referida norma, tais parâmetros estavam previstos apenas no Decreto n. 442/2015. Postula a reforma do acórdão para que seja reconhecida inconstitucional a exigência da antecipação do diferencial de alíquotas do ICMS das empresas do Simples Nacional, na forma do art. 5º, § 6º, e do art. 13-A, do RICMS/12, ao menos até a entrada em vigor das alterações promovidas pela Lei n. 18.879/2016.



    É o relatório do essencial. Decido.



    2. O Colegiado de origem manteve a sentença denegatória da segurança ao concluir pela exigibilidade antecipada do diferencial de alíquota de ICMS (DIFAL) em operações interestaduais ao contribuinte optante pelo Simples Nacional, com arrimo na Lei estadual n. 11.580/1996 e no Decreto estadual n. 442/2015. Colho do acórdão, proferido em sede de embargos de declaração, o seguinte trecho elucidativo:



    Portanto, tem-se que o Decreto Estadual n. 442/2015 atende ao princípio da legalidade, tratando-se, na hipótese, tão somente, de regulamentação da matéria, uma vez que a previsão do recolhimento da diferença de alíquotas entre os Estados já constava em lei, tanto em lei estadual quanto a Lei Complementar n. 123/2006. 



    Além disso, diferente do que aponta a embargante, de que a jurisprudência do STF colacionada no acórdão não seria adequada para fundamentação, visto que o STF não examinou o mérito da constitucionalidade/legalidade do Decreto n° 442/15, apenas extinguiu a ação sem análise do mérito, deve ser pontuado que a ementa da jurisprudência mencionada é clara no sentido de que o Decreto 442/15 apenas regulamenta uma previsão que já era existente: “O Decreto estadual 442/2015 veio, tão somente, regulamentar previsão já existente no art. 5º, VIII, da Lei Estadual 15.562/2007, que, nos termos do art. 13, §1º, XIII da Lei Complementar 123/2006, estabelece a obrigatoriedade de as sociedades empresárias optantes pelo SIMPLES recolherem o ICMS devido nas operações com mercadorias sujeitas ao regime de antecipação do recolhimento do imposto”.



    A Lei Estadual n. 11.580/96 e a Lei Complementar n. 123/2006 já previam a possibilidade da exigência do pagamento antecipado da diferença de alíquotas de ICMS. Por essa razão, o Estado do Paraná editou o Decreto Estadual nº 442/2015, tão somente regulamentando a hipótese legal nos estritos limites da lei.



    A respeito da matéria, o Plenário desta Corte, na análise do RE 970.821, piloto do Tema n. 517/RG, assentou a impossibilidade de adesão parcial ao regime simplificado, cenário em que o contribuinte teria obrigação tributária com menor carga e, simultaneamente, seria beneficiado com o não recolhimento de diferencial de alíquota nas operações interestaduais. Na oportunidade, esclareceu-se que a opção pelo regime do Simples Nacional é facultativa e tomada no âmbito da livre conformação do planejamento tributário; devendo, assim, o contribuinte arcar com o bônus e o ônus dessa escolha empresarial.



    Em momento posterior, o Supremo ao apreciar o RE 598.677, paradigma do Tema n. 456/RG, firmou tese de repercussão geral no sentido de que a antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita apenas de lei em sentido estrito. Já a substituição tributária progressiva do ICMS reclamaria a previsão em lei complementar federal. Confira-se:



    Recurso extraordinário. Repercussão geral. Direito Tributário. ICMS. Artigo 150, § 7º, da Constituição Federal. Alcance. Antecipação tributária sem substituição. Regulamentação por decreto do Poder Executivo. Impossibilidade. Princípio da legalidade. Reserva de lei complementar. Não sujeição. Higidez da disciplina por lei ordinária. 



    1. A exigência da reserva legal não se aplica à fixação, pela legislação tributária, de prazo para o recolhimento de tributo após a verificação da ocorrência de fato gerador, caminho tradicional para o adimplemento da obrigação surgida. Isso porque o tempo para o pagamento da exação não integra a regra matriz de incidência tributária.



    2. Antes da ocorrência de fato gerador, não há que se falar em regulamentação de prazo de pagamento, uma vez que inexiste dever de pagar.



    3. No regime de antecipação tributária sem substituição, o que se antecipa é o critério temporal da hipótese de incidência, sendo inconstitucionais a regulação da matéria por decreto do Poder Executivo e a delegação genérica contida em lei, já que o momento da ocorrência de fato gerador é um dos aspectos da regra matriz de incidência submetido a reserva legal.



    4. Com a edição da Emenda Constitucional nº 3/93, a possibilidade de antecipação tributária, com ou sem substituição, de imposto ou contribuição com base em fato gerador presumido deixa de ter caráter legal e é incorporada ao texto constitucional no art. 150, § 7º.



    5. Relativamente à antecipação sem substituição, o texto constitucional exige somente que a antecipação do aspecto temporal se faça ex lege e que o momento eleito pelo legislador esteja de algum modo vinculado ao núcleo da exigência tributária.



    6. Somente nas hipóteses de antecipação do fato gerador do ICMS com substituição se exige, por força do art. 155, § 2º, XII, b, da Constituição, previsão em lei complementar.



    7. Recurso extraordinário a que se nega provimento. 



    (RE 598.677, Tribunal Pleno, ministro Dias Toffoli, DJe de 5 de maio de 2021, Tema n. 456/RG)



    No julgamento do referido paradigma esteve em debate a suposta ofensa ao princípio da reserva legal, com fundamento nos artigos 150, §7º, e 155, §2º, VII e VIII, da Carta Federal, quando da cobrança antecipada de ICMS, por meio de decreto, relativamente à diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a alíquota interestadual. 



    Quanto ao ponto, destaco trecho do voto condutor do referido paradigma, proferido pelo ministro Dias Toffoli, que aborda de maneira inequívoca o debate:



    De tudo quanto até aqui exposto, é de se observar que a jurisprudência da Corte, há muito, admite a figura da antecipação tributária, desde que o sujeito passivo (contribuinte ou substituto) e o momento eleito pelo legislador estejam vinculados ao núcleo da incidência da respectiva obrigação e que haja uma relação de conexão entre as fases, de modo que se possa afirmar que a fase preliminar é efetivamente preliminar da outra. 



    A par disso, como, no regime de antecipação tributária sem substituição, o que se antecipa é o momento (critério temporal) da hipótese de incidência, entendo que as únicas exigências do art. 150, § 7º, da Constituição são as de que a antecipação se faça ex lege e o momento eleito pelo legislador esteja de algum modo vinculado ao núcleo da exigência tributária. A cobrança antecipada do ICMS constitui simples recolhimento cautelar enquanto não há o negócio jurídico da circulação sobre o qual a regra jurídica, quanto ao imposto, incide. Apenas a antecipação tributária com substituição é que está submetida à reserva de lei complementar, por determinação expressa do art. 155, § 2º, inciso XII, alínea b, da Constituição.



    Em suma, “(i) no regime de antecipação tributária sem substituição, o que se antecipa é o critério temporal da hipótese de incidência, sendo inconstitucional a regulação da matéria por decreto do poder executivo, já que o aspecto temporal do fato jurídico tributário está submetido à reserva legal.



    (ii) O art. 150, § 7º, da Constituição exige somente que a antecipação no regime de tributação normal se faça ex lege e que o momento eleito pelo legislador esteja de algum modo vinculado ao núcleo da exigência tributária.



    (iii) Somente para as hipóteses de antecipação do fato gerador do ICMS com substituição é que se exige, por força do art. 155, § 2º, XII, b, da Constituição, a previsão em lei complementar”. 



    Em seguida, ao julgar o ARE 1.460.254, caso líder do Tema n. 1.284/RG, esta Suprema Corte ratificou sua jurisprudência no sentido da possibilidade de imposição tributária da cobrança do diferencial de alíquota do ICMS aos aderentes do regime do Simples Nacional, fundamentada em lei estadual em sentido estrito:



    Direito Tributário. Recurso extraordinário com agravo. Icms-Difal. Simples Nacional. Exigência de lei em sentido estrito. 



    1. Recurso extraordinário com agravo contra acórdão que afastou a exigibilidade de diferencial de alíquota de ICMS (ICMS-DIFAL) de empresa optante pelo Simples Nacional, em razão da ausência de lei estadual em sentido estrito, que autorizasse a cobrança. 



    2. É certo que o Supremo Tribunal Federal, por ocasião do julgamento do RE 970.821, fixou tese no regime da repercussão geral, afirmando ser “constitucional a imposição tributária de diferencial de alíquota do ICMS pelo Estado de destino na entrada de mercadoria em seu território devido por sociedade empresária aderente ao Simples Nacional, independentemente da posição desta na cadeia produtiva ou da possibilidade de compensação dos créditos” (Tema 517/RG). 



    3. No caso, no entanto, discute-se a possibilidade de se exigir o ICMS-DIFAL de empresa optante pelo Simples Nacional, nas hipóteses em que o Estado-membro não editou lei em sentido estrito para a cobrança do tributo. 



    4. A jurisprudência do STF afirma que a cobrança do ICMS-DIFAL de empresas optantes pelo Simples Nacional deve ter fundamento em lei estadual em sentido estrito.



    5. Afirmação da seguinte tese: “A cobrança do ICMS-DIFAL de empresas optantes do Simples Nacional deve ter fundamento em lei estadual em sentido estrito”. 



    6. Agravo conhecido para negar provimento ao recurso extraordinário. (ARE 1.460.254 RG, Tribunal Pleno, ministro Roberto Barroso, Tema n. 1284/RG, DJe de 27 de novembro de 2023)



    Acresce destacar que, no julgamento do Tema n. 1.284/RG, restou assentado pelo Relator, ministro Luís Roberto Barroso, que seria imprescindível que o ente que detenha competência tributária edite lei específica para fins de cobrança do imposto, não bastando existir previsão em lei complementar que autorize a cobrança do DIFAL, nem tampouco em normas gerais que não estabeleçam todos os critérios necessários para fins de instituição da obrigação tributária. 



    Dessarte, as razões de decidir então adotadas nesses paradigmas são aplicáveis à presente controvérsia, tendo o acórdão recorrido delas divergido. 



    Ressalto que o Supremo já se manifestou no sentido de que a Lei estadual n. 11.580/1996, do Estado do Paraná, apenas estabeleceu a possibilidade de exigência do pagamento antecipado do tributo, mas não especificou em qual hipótese poderia ocorrer a sua incidência, sendo tal momento previsto apenas com o Decreto estadual n. 442/2015. 



    Nessa linha, rememoro o julgamento do RE 1.449.991 AgR- segundo, pela Segunda Turma, a conferir idêntica interpretação acerca da cobrança antecipada do DIFAL pelo Estado do Paraná aos optantes do Simples Nacional, com fundamento nas mesmas premissas legais, quais sejam a Lei estadual n. 11.580/1996 e o Decreto n. 442/2015. Na oportunidade, reiterou-se o entendimento acerca da necessidade de lei específica para a previsão da antecipação de pagamento, não sendo suficiente a edição de lei estadual genérica, ainda que acompanhada de decreto regulamentar. Veja-se:



    EMENTA: Segundo agravo regimental no recurso extraordinário. Direito Tributário. Cobrança do ICMS-Difal sobre microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional. Possibilidade, conforme tema nº 517 Do Ementário da Repercussão Geral. Necessidade de lei estadual específica autorizativa da cobrança, nos termos dos temas nº 456 e nº 1.284 do ementário da Repercussão Geral.



     I. CASO EM EXAME 



    1. Agravo regimental em que se questiona a aplicação do Tema RG nº 517, no qual o Plenário do STF chancelou a possibilidade de cobrança do diferencial de alíquotas do ICMS sobre empresas aderentes ao Simples Nacional, tendo em vista o art. 13, § 1º, inc. XIII, als. “g”, 2, e “h” da Lei Complementar nº 123, de 2006. 



    II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 



    2. Saber se excludente o Tema RG nº 517, em relação ao Tema RG nº 456, no qual fixada tese de que “a antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita de lei em sentido estrito”. 



    III. RAZÕES DE DECIDIR 



    3. As teses firmadas em repercussão geral são convergentes e apresentam requisitos cumulativos para a cobrança do ICMS-Difal em desfavor de empresas optantes pelo Simples, devendo, para além da Lei Complementar nº 123, de 2006, a previsão específica em lei estadual. 



    4. Nesses termos, a tese fixada pelo Plenário do STF no Tema nº 1.284 do ementário da Repercussão Geral: “A cobrança do ICMS-DIFAL de empresas optantes do Simples Nacional deve ter fundamento em lei estadual em sentido estrito.” 



    IV. DISPOSITIVO 



    5. Agravo regimental ao que se nega provimento. (RE 1.449.991 AgR-segundo/PR, Segunda Turma, ministro André Mendonça, DJe de 9 de outubro de 2024)



    No mesmo sentido, os seguintes pronunciamentos monocráticos com idêntico debate: RE 1.449.385/PR, ministro Alexandre de Moraes, DJe de 7 de agosto de 2023; ARE 1.484.697/PR, ministro Dias Toffoli, DJe de 12 de abril de 2024; RE 1.520.443/PR, minha Relatoria, DJe de 30 de outubro de 2024; e RE 1.542.293/PR, ministro Alexandre de Moraes, DJe de 23 de abril de 2025.



    3. Em face do exposto, dou provimento ao recurso extraordinário, para assentar a impossibilidade da exigência antecipada do diferencial de alíquotas do ICMS com fundamento em Decreto e em Lei estadual genérica, invertidos os ônus de sucumbência



    4. Quanto aos honorários advocatícios, cuidando-se de recurso interposto em autos de mandado de segurança, o que atrai a incidência do enunciado n. 512 da Súmula/STF, não se aplica o disposto no § 11 do art. 85 do Código de Processo Civil.



    5. Por fim, advirto as partes que a interposição de recursos protelatórios, bem como manifestamente inadmissíveis ou improcedentes, ensejará a imposição de multa, nos termos do art. 1.021, § 4º, e do art. 1.026, §2º, do Código de Processo Civil (CPC).   



    Nesse sentido, a jurisprudência do Supremo: ARE 1468509 AgR-ED, Segunda Turma, ministro André Mendonça,  DJe de 3 de setembro de 2024; ARE 1.107.805 AgR,  Primeira Turma, ministro Luís Roberto Barroso,  DJe de 3 de fevereiro de 2020; Rcl 45.289 AgR, ministro Dias Toffoli, DJe de 30 de novembro de 2021; Rcl 24.841 ED-AgR, Primeira Turma, ministro Luiz Fux, DJe de 11 de maio de 2017; MS 37.637 AgR, Tribunal Pleno, ministro Luís Roberto Barroso, DJe de 16 de junho de 2021; MS 35.272 AgR-segundo, Segunda Turma, ministro Edson Fachin, DJe de 8 de outubro de 2020; e, ARE 1.321.696 ED-AgR Segunda Turma, ministro André Mendonça, DJe de 29 de junho de 2022.



    6. Publique-se.



Brasília, 25 de junho de 2025.



Ministro NUNES MARQUES



Relator



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