Tribunal: STF
Processo: RE 1473309
Classe: RE
Órgão julgador: GILMAR MENDES
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2024-11-14
Data de publicação: 2024-11-14

Ementa:

Inteiro teor:
DECISÃO: Trata-se de recurso extraordinário em face de acórdão do Tribunal de Justiça do Estado do Paraná, cuja ementa transcrevo:



    “APELAÇÃO CÍVEL E REEXAME NECESSÁRIO. TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO. SENTENÇA QUE DECLAROU A INEXIGIBILIDADE DA COBRANÇA DE ISS SOBRE OS ATOS COOPERATIVOS REALIZADOS PELA EMBARGANTE, MAS DETERMINOU A CONTINUIDADE DA EXECUÇÃO QUANTO AO IMPOSTO INCIDENTE SOBRE AS RELAÇÕES NEGOCIAIS ADVINDAS DA VENDA DE PLANOS DE SAÚDE A TERCEIROS. (i) IRRESIGNAÇÃO DA EMBARGANTE. DESCABIMENTO. LEI MUNICIPAL NO 8.764/2006 QUE REVOGOU AS DEDUÇÕES DAS VERBAS CONSIDERADAS COMO INDENIZÁVEIS. VERBAS QUE PASSARAM A SER EXCLUÍDAS COM A VIGÊNCIA DA LEI MUNICIPAL N 11.332/2013. DIPLOMA LEGAL QUE É O POSTERIOR À FISCALIZAÇÃO REALIZADA PELO MUNICÍPIO E AO AJUIZAMENTO DA EXECUÇÃO FISCAL ORA EMBARGADA. VALORES REPASSADOS À REDE CREDENCIADA QUE PODEM SER INCLUÍDOS NA BASE DE CÁLCULO DO IMPOSTO NO LANÇAMENTO FISCAL POSTO EM ANÁLISE. (ii) REEXAME NECESSÁRIO. SENTENÇA QUE AFASTOU A COBRANÇA DO ISS NO TOCANTE AOS ATOS COOPERADOS. ACERTO DO JUÍZO SINGULAR. ATOS COOPERADOS DE OPERADORAS DE PLANO DE SAÚDE QUE NÃO SE CARACTERIZAM COMO PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS MÉDICOS. NÃO SUJEIÇÃO À INCIDÊNCIA DO IMPOSTO. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS RECURSAIS MAJORADOS EM SEDE RECURSAL. RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO. SENTENÇA MANTIDA EM SEDE DE REEXAME NECESSÁRIO”. (eDOC 17, p. 1)



    No recurso extraordinário, interposto com fundamento no art. 102, III, a, da Constituição Federal, aponta-se violação ao art. 156, III, do texto constitucional.



    Nas razões recursais, alega-se a inexigibilidade do crédito tributário exequendo, constituído em razão da ampliação da base de cálculo do ISSQN, em razão da inclusão dos valores repassados à rede credenciada da parte recorrente, tais como clínicas, hospitais, laboratórios e outros serviços de saúde prestadores de serviços.



    Sustenta-se que a parte recorrente apenas custeia os serviços prestados por terceiros, sem prestar assistência, não assumindo a obrigação de “fazer”, mas de “dar”.



    Afirma-se que o ente municipal desconsiderou por completo a natureza jurídica do ISSQN e autorizou a tributação pela receita bruta da recorrente, sem a dedução dos valores repassados a terceiros prestadores de serviços, a ensejar dupla inciência da tributação sobre um mesmo fato gerador.



    Argumenta-se que os serviços prestados por terceiros jamais poderiam compor a base de cálculo, porquanto não constituem o preço do serviço. Aduz-se o ISSQN somente poderia incidir sobre a receita efetivamente incorporada no patrimônio da recorrente, excluídos, consequentemente, os valores repassados aos cooperados e à rede credenciada.



    Em juízo de retratação, o Tribunal de origem manteve a decisão anterior nos seguintes termos:



    “JUÍZO DE RETRATAÇÃO. APELAÇÃO CÍVEL E REMESSA NECESSÁRIA. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. LEI MUNICIPAL Nº 8.764/2006 QUE REVOGOU AS DEDUÇÕES DAS VERBAS CONSIDERADAS COMO INDENIZÁVEIS. VERBAS QUE PASSARAM A SER EXCLUÍDAS COM A VIGÊNCIA DA LEI MUNICIPAL Nº 11.332/2013. DIPLOMA LEGAL QUE É O POSTERIOR À FISCALIZAÇÃO REALIZADA PELO MUNICÍPIO E AO AJUIZAMENTO DA EXECUÇÃO FISCAL ORA EMBARGADA. VALORES REPASSADOS À REDE CREDENCIADA QUE PODEM SER INCLUÍDOS NA BASE DE CÁLCULO DO IMPOSTO NO LANÇAMENTO FISCAL POSTO EM ANÁLISE. TEMA Nº 581 DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL: “AS OPERADORAS DE PLANOS DE SAÚDE REALIZAM PRESTAÇÃO DE SERVIÇO SUJEITA AO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA - ISSQN, PREVISTO NO ART. 156, III, DA CRFB/88”. ACÓRDÃO EM CONSONÂNCIA COM O ENTENDIMENTO FIRMADO PELO STF. JUÍZO DE RETRATAÇÃO NÃO EXERCIDO. RESTITUIÇÃO DOS AUTOS À 1ª VICE-PRESIDÊNCIA DESTE TRIBUNAL”. (eDOC 19, p. 1)



    Assim, em novo exame de admissibilidade, o 1ª Vice-Presidente do Tribunal de Justiça do Estado do Paraná determinou o envio dos autos a esta Corte (eDOC 37).



    É o relatório.



    Decido.



    O recurso não merece prosperar.



    Na hipótese, a parte recorrente sustenta que o ISSQN somente poderia incidir sobre a receita efetivamente incorporada ao seu patrimônio, excluídos os valores repassados à rede credenciada.



    Com efeito, esta Corte, no RE-RG 651.703 (Tema 581) tratou da incidência do ISS sobre atividades desenvolvidas por operadoras de planos de saúde. No julgamento de mérito desse paradigma, o Supremo Tribunal Federal fixou a tese de que “as operadoras de planos de saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88”. Transcrevo, a propósito, a ementa desse julgado:



    “EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISSQN. ART. 156, III, CRFB/88. CONCEITO CONSTITUCIONAL DE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. ARTIGOS 109 E 110 DO CTN. AS OPERADORAS DE PLANOS PRIVADOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE (PLANO DE SAÚDE E SEGURO-SAÚDE) REALIZAM PRESTAÇÃO DE SERVIÇO SUJEITA AO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA-ISSQN, PREVISTO NO ART. 156, III, DA CRFB/88. 1. O ISSQN incide nas atividades realizadas pelas Operadoras de Planos Privados de Assistência à Saúde (Plano de Saúde e Seguro-Saúde). 2. A coexistência de conceitos jurídicos e extrajurídicos passíveis de recondução a um mesmo termo ou expressão, onde se requer a definição de qual conceito prevalece, se o jurídico ou o extrajurídico, impõe não deva ser excluída, a priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional. 3. O Direito Constitucional Tributário adota conceitos próprios, razão pela qual não há um primado do Direito Privado. 4. O art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto inadmissível interpretação autêntica da Constituição encartada com exclusividade pelo legislador infraconstitucional. 5. O conceito de prestação de “serviços de qualquer natureza” e seu alcance no texto constitucional não é condicionado de forma imutável pela legislação ordinária, tanto mais que, de outra forma, seria necessário concluir pela possibilidade de estabilização com força constitucional da legislação infraconstitucional, de modo a gerar confusão entre os planos normativos. 6. O texto constitucional ao empregar o signo “serviço”, que, a priori, conota um conceito específico na legislação infraconstitucional, não inibe a exegese constitucional que conjura o conceito de Direito Privado. 7. A exegese da Constituição configura a limitação hermenêutica dos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional, por isso que, ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer, para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISS e o ICMS, seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ampliado o seu espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos. 8. A doutrina do tema, ao analisar os artigos 109 e 110, aponta que o CTN, que tem status de lei complementar, não pode estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena de restar vulnerado o princípio da sua supremacia constitucional. 9. A Constituição posto carente de conceitos verdadeiramente constitucionais, admite a fórmula diversa da interpretação da Constituição conforme a lei, o que significa que os conceitos constitucionais não são necessariamente aqueles assimilados na lei ordinária. 10. A Constituição Tributária deve ser interpretada de acordo com o pluralismo metodológico, abrindo-se para a interpretação segundo variados métodos, que vão desde o literal até o sistemático e teleológico, sendo certo que os conceitos constitucionais tributários não são fechados e unívocos, devendo-se recorrer também aos aportes de ciências afins para a sua interpretação, como a Ciência das Finanças, Economia e Contabilidade. 11. A interpretação isolada do art. 110, do CTN, conduz à prevalência do método literal, dando aos conceitos de Direito Privado a primazia hermenêutica na ordem jurídica, o que resta inconcebível. Consequentemente, deve-se promover a interpretação conjugada dos artigos 109 e 110, do CTN, avultando o método sistemático quando estiverem em jogo institutos e conceitos utilizados pela Constituição, e, de outro, o método teleológico quando não haja a constitucionalização dos conceitos. 12. A unidade do ordenamento jurídico é conferida pela própria Constituição, por interpretação sistemática e axiológica, entre outros valores e princípios relevantes do ordenamento jurídico. 13. Os tributos sobre o consumo, ou tributos sobre o valor agregado, de que são exemplos o ISSQN e o ICMS, assimilam considerações econômicas, porquanto baseados em conceitos elaborados pelo próprio Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza jurídica. 14. O critério econômico não se confunde com a vetusta teoria da interpretação econômica do fato gerador, consagrada no Código Tributário Alemão de 1919, rechaçada pela doutrina e jurisprudência, mas antes em reconhecimento da interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico, a permitir a incidência do Princípio da Capacidade Contributiva. 15. A classificação das obrigações em “obrigação de dar”, de “fazer” e “não fazer”, tem cunho eminentemente civilista, como se observa das disposições no Título “Das Modalidades das Obrigações”, no Código Civil de 2002 (que seguiu a classificação do Código Civil de 1916), em: (i) obrigação de dar (coisa certa ou incerta) (arts. 233 a 246, CC); (ii) obrigação de fazer (arts. 247 a 249, CC); e (iii) obrigação de não fazer (arts. 250 e 251, CC), não é a mais apropriada para o enquadramento dos produtos e serviços resultantes da atividade econômica, pelo que deve ser apreciada cum grano salis. 16. A Suprema Corte, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback (RREE 547.245 e 592.205), admitiu uma interpretação mais ampla do texto constitucional quanto ao conceito de “serviços” desvinculado do conceito de “obrigação de fazer” (RE 116.121), verbis: “EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. ARRENDAMENTO MERCANTIL. OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO. ARTIGO 156, III, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. O arrendamento mercantil compreende três modalidades, [i] o leasing operacional, [ii] o leasing financeiro e [iii] o chamado leaseback. No primeiro caso há locação, nos outros dois, serviço. A lei complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III do artigo 156 da Constituição. Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição. No arrendamento mercantil (leasing financeiro), contrato autônomo que não é misto, o núcleo é o financiamento, não uma prestação de dar. E financiamento é serviço, sobre o qual o ISS pode incidir, resultando irrelevante a existência de uma compra nas hipóteses do leasing financeiro e do leaseback. Recurso extraordinário a que se nega provimento.” (grifo nosso)(RE 592905, Relator Min. EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 02/12/2009). 17. A lei complementar a que se refere o art. 156, III, da CRFB/88, ao definir os serviços de qualquer natureza a serem tributados pelo ISS a) arrola serviços por natureza; b) inclui serviços que, não exprimindo a natureza de outro tipo de atividade, passam à categoria de serviços, para fim de incidência do tributo, por força de lei, visto que, se assim não considerados, restariam incólumes a qualquer tributo; e c) em caso de operações mistas, afirma a prevalência do serviço, para fim de tributação pelo ISS. 18. O artigo 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer natureza não os adstringiu às típicas obrigações de fazer, já que raciocínio adverso conduziria à afirmação de que haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o Direito Privado, o que contrasta com a maior amplitude semântica do termo adotado pela constituição, a qual inevitavelmente leva à ampliação da competência tributária na incidência do ISSQN. 19. A regra do art. 146, III, “a”, combinado com o art. 146, I, CRFB/88, remete à lei complementar a função de definir o conceito “de serviços de qualquer natureza”, o que é efetuado pela LC nº 116/2003. 20. A classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa à ratio que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (v.g., serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS, art. 155, II, CRFB/88; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF, art. 153, V, CRFB/88; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISSQN, art. 156. III, CRFB/88), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços sujeitos a remuneração no mercado. 21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador. 22. A LC nº 116/2003 imbricada ao thema decidendum traz consigo lista anexa que estabelece os serviços tributáveis pelo ISSQN, dentre eles, o objeto da presente ação, que se encontra nos itens 4.22 e 4.23, verbis: “Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (…) 4.22 – Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres. 4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante indicação do beneficiário.” 23. A exegese histórica revela que a legislação pretérita (Decreto-Lei nº 406/68) que estabelecia as normas gerais aplicáveis aos impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza já trazia regulamentação sobre o tema, com o escopo de alcançar estas atividades. 24. A LC nº 116/2003 teve por objetivo ampliar o campo de incidência do ISSQN, principalmente no sentido de adaptar a sua anexa lista de serviços à realidade atual, relacionando numerosas atividades que não constavam dos atos legais antecedentes. 25. A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão, vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros prestadores dos serviços, conforme assentado em sede jurisprudencial. 27. Ex positis, em sede de Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: “As operadoras de planos de saúde e de seguro-saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88”. 28. Recurso extraordinário DESPROVIDO”. (RE 651.703, Rel. LUIZ FUX, Tribunal Pleno, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe 26.4.2017)



    Na hipótese, o decidido pelo Tribunal de origem não diverge desse entendimento, tendo em vista ter assentado “que a exação tributária em discussão foi mantida sobre os valores relativos aos serviços prestados diretamente pela apelante para a sua rede credenciada, tais como a taxa de administração e os serviços médicos prestados diretamente pela recorrente”. (eDOC 19, p. 11)



    Ante o exposto, nego seguimento ao recurso (art. 932, VIII, do CPC, c/c art. 21, §1º, do RISTF) e, tendo em vista o disposto no art. 85, § 11, do CPC, majoro, em 10%, o valor da verba honorária fixada anteriormente (eDOC 17, p. 5), observados os limites previstos nos §§ 2º e 3º do referido dispositivo, ressalvada a eventual concessão do benefício da justiça gratuita.



    Publique-se.



    Brasília, 14 de novembro de 2024.



Ministro GILMAR MENDES



Relator



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