Tribunal: STF
Processo: ARE 1526511
Classe: ARE
Órgão julgador: GILMAR MENDES
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2024-12-19
Data de publicação: 2024-12-19

Ementa:

Inteiro teor:
DECISÃO: Trata-se de agravo contra inadmissibilidade de recurso extraordinário em face de acórdão proferido pelo Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo, cuja ementa transcrevo:



    “Apelação Ação anulatória ISS Município de São Paulo Exercícios de 2010 a 2014 Sentença de improcedência Pretensão à reforma Inadmissibilidade Questão preliminar Ausência de nulidade no julgamento administrativo pelo Conselho Municipal de Tributos (CMT) Constitucionalidade da previsão de voto de qualidade em caso de empate Precedentes - Entes federados que possuem ampla margem legislativa para estruturar seu contencioso administrativo, observadas as garantias constitucionais Art. 112 do CTN que não tem o escopo de invalidar a adoção de critérios de desempate favoráveis ao Fisco pela lei municipal Além disso, sendo a sistemática de votação parte crucial da arquitetura do processo administrativo, a alteração parcial pelo Poder Judiciário geraria instabilidade e inviabilizaria o próprio CMT, cuja instituição pelos municípios não é obrigatória Inexistência, no mais, de alteração de critério jurídico da autuação, já que o Parecer Normativo nº 4/16 não embasa a cobrança, mas apenas a atuação interna do Fisco para fins de lançamento Mérito - Caso no qual se discute se houve exportação de serviços para fins de imunidade do ISS Inteligência do art. 156, §3º, II da Constituição Federal Questão regulamentada pelo art. 2º da Lei Complementar 116/2003, que condicionou o benefício aos casos em que o ‘resultado’ do serviço se verifica no exterior Esse resultado mencionado pela lei não é a ‘conclusão’, que praticamente esvaziaria a imunidade, mas a ‘fruição’, ou seja, é necessário saber se o serviço aqui prestado, e concluído, foi fruído por tomador domiciliado no exterior Precedentes Caso dos autos em que a autora prestou serviços para instituição financeira do mesmo grupo societário sediada nas Bahamas Análise contratual que revela que a tomadora terceirizou para a autora quase a totalidade do serviço de administração de fundos de investimento que presta a seus clientes Peculiaridades do caso que evidenciam que o serviço não se restringia a envio de relatórios, mas envolvia uma gama de atividades de prospecção, TI, monitoramento e registro Ademais, a própria remuneração da autora estava ligada aos aportes de capital feitos pelos clientes da tomadora Complexo contratual, semelhante a um contrato de agência, que torna relevante a relação entre a tomadora e seus clientes - Quanto aos clientes brasileiros, há uma triangulação que não se caracteriza como exportação, já que, na realidade, prestador (na prática, a autora, instituição financeira brasileira) e tomador (fundo de investimento brasileiro) estão sediados em território nacional Impossibilidade fática de efetuar a cisão dos valores recebidos conforme a nacionalidade dos clientes da tomadora Autora que deixou de tomar medidas contábeis e fáticas para efetuar essa separação Presunção de veracidade do ato administrativo e regra quanto ao ônus da prova - Multa aplicada que, no mais, não se revela confiscatória Sentença mantida Recurso desprovido.” (eDOC 278)



    No recurso extraordinário, interposto com fundamento no art. 102, III, a, da Constituição Federal, aponta-se violação aos arts. 1º, inciso IV; 150, inciso IV; 156, inciso III e § 3º, inciso II; e 170 do texto constitucional.



    Nas razões recursais, alega-se, em suma, a “impossibilidade de se fazer incidir o ISS sobre a exportação de serviços, por expresso comando constitucional, mediante a presunção de abuso de forma ou simulação em operações regularmente efetuadas por partes independentes”, bem assim “o caráter confiscatório das penalidades aplicadas, indevidamente cumuladas e que totalizam 100% do valor do imposto supostamente devido” (eDOC 289).



    Aduz a parte que o acórdão recorrido, ao afastar a regra de não incidência do ISS, a partir da premissa de que os serviços prestados à tomadora estrangeira não acabariam nela e seriam usufruídos pelos clientes (Fundos de Investimento), afronta o conteúdo material da hipótese de não incidência estabelecida no art. 156, III, § 3º, II, da Constituição Federal.



    Defende, também, que tal conclusão implica na “inconstitucional restrição da liberdade da atividade empresarial do contribuinte, limitando o uso de formas lícitas e regularmente praticadas à luz do direito civil, em flagrante ofensa, portanto, aos artigos 1º, inciso IV, e 170, caput, da Constituição Federal”.



    Assevera, por fim, o caráter confiscatório das multas, que, somadas, totalizam 100% do valor do tributo discutido. Assim, aponta que “a aplicação de multa punitiva correspondente a 100% do valor da obrigação principal, conforme exigido no Auto de Infração que originou tal cobrança, implicará na expropriação do próprio patrimônio da Recorrente, o que é vedado pelo artigo 150, inciso IV, da Constituição Federal”.



    É o relatório.



    Decido.



    O recurso não merece prosperar.



    O Tribunal de origem, ao examinar a legislação infraconstitucional aplicável à espécie (Código Tributário Nacional e Lei Complementar 116/2003) e o conjunto probatório constante dos autos, a exemplo dos termos dos contratos firmados pela recorrente, afastou o direito à referida exoneração tributária. Nesse sentido, extrai-se o seguinte trecho do acórdão impugnado:



    “Quanto à exportação de serviços, cabível tecer alguns comentários a respeito.



    [...]



    Verifica-se claramente do texto da lei que é condição para isenção do ISS que o resultado da atividade (serviço) exportada não se verifique dentro do território nacional, mas sim no país tomador.



    [...]



    Com efeito, se o resultado equivalesse à conclusão, as hipóteses de exportação de serviço seriam quase inexistentes, tendo em vista que a ideia é de que o serviço seja concluído no país para posterior envio ao exterior.



    [...]



    Sendo assim, resta a análise de como se deu a prestação no caso concreto para aferir se houve, de fato, exportação de serviço. Essa aferição ocorre independentemente do conteúdo do Parecer Normativo nº 04/16, que, como visto, não é a base legal da autuação.



    Conforme consignado no Laudo Pericial 4583/4676, o presente caso envolve três contratos firmados entre a autora, Credit Suisse Consultoria de Investimentos Ltda., sediada no Brasil, e a sociedade Credit Suisse Wealth Management Limited (CSWML), com sede na Comunidade das Bahamas.



    As duas sociedades se caracterizam como instituições financeiras e geram recursos de terceiros; a autora, no entanto, tem objeto mais amplo, envolvendo serviços de consultoria e gestão de ativos próprios, enquanto a CSWML se limita a aplicar recursos de terceiros (pág. 4.597).



    Os contratos em questão foram juntados nas págs. 103/130, 132/163 e 165/446, com tradução juramentada.



    O primeiro contrato (págs. 103/130) envolve a terceirização de serviços de análise e monitoramento de fundos de investimento, com fornecimento de informações ‘à CSWML, aos clientes da CSWML, ou a ambos’ sobre oportunidades de investimento (pág. 104). A remuneração é de 0,15% sobre o valor patrimonial dos líquidos investidos por clientes da CSWML.



    Disso se nota que a relação entre as instituições financeiras não é claramente distinta da relação entre a CSWML e seus clientes, já que a autora se obriga a prestar o serviço a eles diretamente, e a remuneração da autora é diretamente proporcional à captação de recursos pela tomadora.



    Assim, não há que se falar que o serviço se encerra coma prestação da informação pela autora, nem que ela não possui qualquer ingerência na direção dos negócios. O contrato em questão se assemelha ao contrato de agência (arts. 710 e seguintes do Código Civil), de natureza relacional, remunerado por comissão, de forma que o benefício financeiro da autora é inteiramente dependente de êxito dos investimentos feitos com as informações prestadas.



    O segundo contrato (págs. 132/163) também envolve terceirização, com serviços de TI, operacionais (controle de pagamentos e posições de custódia) e de ‘identificação de oportunidades’ (pág. 137). O serviço também é prestado diretamente para clientes do CSWML (pág. 139), embora, nesse caso, a remuneração seja fixa, como contraprestação direta aos serviços prestados (págs. 139 e 145).



    Por fim, o terceiro contrato (págs. 164/446) também evidencia a terceirização e a proximidade entre o serviço prestado pela autora e a relação contratual entre a tomadora e os clientes. A autora se obrigou a monitorar os valores patrimoniais líquidos dos fundos administrados pela tomadora, determinar as quantias a serem pagas na emissão e resgate das ações desse fundo, atuar como agente de registro, dentre outras obrigações (pág. 167). A remuneração nesse caso é fixa e trimestral (págs. 177 e seguintes).



    Disso tudo se conclui que, embora a atividade da CSWML seja aplicar recursos de fundos, ela transferiu para a autora: (a) a produção de informações e identificação de oportunidades de negócios, (b) a gestão de dados e sistemas, (c) a determinação dos valores das ações e da remuneração em caso de resgate, (d) o registro e o controle dos documentos contábeis, dentre outras atribuições.



    Sendo assim, o campo de atuação da tomadora restou muito diminuto. Ainda que tenha mantido a comunicação com os clientes e uma capacidade decisória limitada, ela funciona, na prática, como uma mera intermediária entre os fundos de investimento e a autora.



    Tal fato acaba sendo de extrema relevância para clientes da tomadora sediados no Brasil, ou seja, fundos de investimento brasileiros. Esses fundos, em vez de contratarem a autora diretamente, com incidência do ISS, contratam empresa do mesmo grupo localizada nas Bahamas, relacionado como ‘paraíso fiscal’ na Instrução Normativa nº 1.037/2010 da Receita Federal (art. 1º, VII).



    Quanto a essas empresas, o resultado se verifica no Brasil, já que a fruição se dá por fundos aqui sediados, que, na prática, contrataram indiretamente a autora.



    Ou seja, o resultado não se refere ao local onde os recursos serão aplicados (sendo irrelevante que as informações também envolvam outros mercados emergentes, portanto), mas ao tomador de fato em uma série de relações contratuais simultâneas.



    [...]



    Ou seja, pelas particularidades do caso, não procede a alegação da autora de que o uso que é feito das informações prestadas é irrelevante, já que a relação contratual é complexa e se protrai no tempo.



    Pelo mesmo motivo, há exportação de serviços se o fundo que contratou a CSWML está sediado no exterior, independentemente de ele aplicar os recursos no Brasil.



    Entretanto, para que houvesse essa cisão, seria necessário que a autora mantivesse uma separação contábil clara, o que implica também trazer elementos de como se dá a relação entre a CSWML, empresa do mesmo grupo econômico, e os fundos-contratantes.



    Assim, independentemente de se tratar de outra empresa, cabia à autora requerer da tomadora a documentação relevante para o esclarecimento da questão e cumprimento de suas obrigações tributárias, mormente por se tratar de sociedade sediada no exterior.



    [...]



    Nota-se que há uma relação dos fundos envolvidos no terceiro contrato (Doc. nº 13-K, pág. 759), mas não há indicação do local de incorporação de cada um.



    Apenas a título de exemplo, um dos fundos administrados é ‘Brazil Blue Horizon Fund’, que é brasileiro e administrado por corretora do grupo Credit Suisse, conforme informações da CVM.



    Ou seja, um fundo administrado pelo Credit Suisse no Brasil contratou o Credit Suisse nas Bahamas que, por sua vez, terceirizou quase a totalidade dos serviços para a autora, que é outra instituição do grupo Credit Suisse no Brasil. Trata-se de claro artifício de não recolher o ISS. 



    No Laudo Pericial a questão também não é esclarecida. Em resposta a quesito do Município, o perito apenas se reporta a resposta da autora, que não esclarece a procedência dos fundos, reiterando apenas a nacionalidade dos ativos (pág. 4.642).



    Além da dificuldade de identificação da origem dos fundos administrados pela tomadora, agravada pelo fato de boa parte extensa documentação ter sido analisada apenas por amostragem, há ainda a questão de realizar a divisão quanto às notas fiscais emitidas e, também, quanto às remunerações pagas a título fixo.



    Com isso, conquanto a interpretação dada pela autora ao conceito de fruição esteja correta, ela não embasou sua pretensão com elementos aptos a refutar a presunção de veracidade do ato administrativo.



    Na verdade, a própria forma de prestação do serviço e de remuneração, somada à complexidade de operações envolvendo fundos e investimentos transnacionais, tornou inviável a aferição do local de fruição. Assim, a autora não se desincumbiu de seu ônus probatório. 



    Note-se, ainda, que não se trata de informação que estava além das possibilidades da parte, como consigna o expert:



    Portanto, para prestação desses serviços é necessário conhecer os investimentos e ter acesso aos ativos de cada fundo, pois é parte essencial na prestação de serviço de cálculo do valor do Patrimônio Líquido, conforme previsão contratual (fls. 3.1.3).



    Com isso, a r. sentença deve ser mantida nesse ponto.” (eDOC 278, p. 8-21)



    Assim, verifica-se que a matéria debatida no acórdão recorrido restringe-se ao âmbito infraconstitucional, de modo que a ofensa à Constituição, se existente, seria reflexa ou indireta, o que inviabiliza o processamento do presente recurso.



    Além disso, divergir desse entendimento demandaria o revolvimento do acervo fático-probatório, notadamente das cláusulas dos contratos firmados pela recorrente, providência inviável no âmbito do recurso extraordinário.



    Nesses termos, incidem, no caso, os óbices das Súmulas 279 e 454 do Supremo Tribunal Federal.



    Confiram-se, a propósito, os seguintes precedentes:



    “Ementa: AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. TRIBUTÁRIO. ISS. ISENÇÃO TRIBUTÁRIA. EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS PARA O EXTERIOR. RESULTADOS DOS SERVIÇOS PRESTADOS PRODUZIRAM EFEITOS NO EXTERIOR. ART. 2°, PARÁGRAFO ÚNICO, DA LEI COMPLEMENTAR N. 116/2003. ENQUADRAMENTO. NECESSIDADE DE REEXAME DO CONJUNTO FÁTICO-PROBATÓRIO DOS AUTOS, DE CLÁUSULAS CONTRATUAIS E DA LEGISLAÇÃO INFRACONSTITUCIONAL PERTINENTE. IMPOSSIBILIDADE. INCIDÊNCIA DAS SÚMULAS 279 E 454 DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. OFENSA INDIRETA À CONSTITUIÇÃO FEDERAL. MAJORAÇÃO DE HONORÁRIOS. AGRAVO IMPROVIDO. I – Para dissentir da conclusão adotada pelo Tribunal de origem e verificar a procedência dos argumentos consignados no recurso extraordinário, seria necessário o reexame do conjunto fático-probatório dos autos e de cláusulas contratuais, o que é vedado pelas Súmulas 279 e 454/STF. Também seria imprescindível a interpretação da legislação infraconstitucional aplicável ao caso, de modo que eventual ofensa à Constituição Federal seria apenas indireta. II – Majorada a verba honorária fixada anteriormente, nos termos do art. 85, § 11, do Código de Processo Civil, observados os limites legais. III – Agravo ao qual se nega provimento.”



    (ARE 1.490.113 AgR, Rel. CRISTIANO ZANIN, Primeira Turma, DJe 22.8.2024)



    “EMENTA Agravo regimental no recurso extraordinário com agravo. ISS. Enquadramento da atividade na LC nº 116/03. Questão infraconstitucional. Exportação de serviços para o exterior. Ausência de comprovação. Fatos e provas. Cláusulas do Contrato Social. Incidência das Súmulas 279 e 454 do STF. 1. A jurisprudência da Corte está consolidada no sentido de que a afronta ao princípio da legalidade, quando depende, para ser reconhecida como tal, da análise de normas infraconstitucionais, configura apenas ofensa indireta ou reflexa à Constituição Federal, o que não enseja reexame da questão em recurso extraordinário. Nesse sentido o teor da Súmula 636/STF. 2. Para rever o entendimento acerca do real enquadramento das atividades da agravante necessário seria a reanálise da controvérsia à luz da Lei Complementar nº 116/03. Eventual afronta ao texto constitucional, caso ocorresse, seria reflexa ou indireta. 3. O revolvimento do conjunto fático-probatório dos autos e a análise do contrato social são providências vedadas em sede de recurso extraordinário. Incidência das Súmulas 279 e 454 do STF. 4. Agravo regimental não provido.”



    (ARE 860.209 AgR, Rel. DIAS TOFFOLI, Segunda Turma, DJe 19.6.2015)



    Por fim, com relação ao caráter confiscatório da multa, extraio o seguinte trecho do acórdão impugnado:



    “Quanto à alegação de confisco, segundo a jurisprudência iterativa do Supremo Tribunal Federal, somente a multa fixada em montante superior a 100% tem caráter confiscatório:



    [...]



    Portanto, o valor da multa não apresenta caráter confiscatório no caso dos autos, pois corresponde a 100% do valor do tributo.



    Assim, a r. sentença deve ser mantida.” (eDOC 278, p. 21-22)



    Nesses termos, constato que o decidido pelo Tribunal de origem não destoa da jurisprudência desta Corte, segundo a qual o valor da obrigação principal deve funcionar como limitador da norma sancionatória, de modo que apenas quando o percentual for superior a 100% do quantum do tributo devido o caráter confiscatório se revela de forma mais evidente.



    Nesse sentido, os seguintes julgados:



    “Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO. SEGUNDO AGRAVO INTERNO EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. ALEGADA SEMELHANÇA COM A MATÉRIA DISCUTIDA NO RE 736.090. INOCORRÊNCIA. MULTA PUNITIVA. PERCENTUAL DE 25% SOBRE O VALOR DA OPERAÇÃO. CARÁTER CONFISCATÓRIO. REDUÇÃO DO VALOR DA MULTA. IMPOSSIBILIDADE DE O PODER JUDICIÁRIO ATUAR COMO LEGISLADOR POSITIVO. 1. O paradigma de repercussão geral (Tema 863 da RG) aplica-se exclusivamente para a fixação do limite máximo da multa fiscal qualificada prevista no art. 44, I, §1º, da Lei nº 9.430/1996. 2. Em relação ao valor máximo das multas punitivas, esta Corte tem entendido que são confiscatórias aquelas que ultrapassam o percentual de 100% (cem por cento) do valor do tributo devido. Precedentes. 3. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal fixou entendimento no sentido de não competir ao Poder Judiciário atuar como legislador positivo para estabelecer isenções tributárias ou redução de impostos. Precedentes. 4. Agravo interno a que se nega provimento”. (ARE 905.685 AgR-segundo, Rel. ROBERTO BARROSO, Primeira Turma, DJe 8.11.2018)



    “EMENTA Agravo regimental no recurso extraordinário. CDA. Nulidade. Alegada violação do art. 5º, LV, da CF/88. Matéria infraconstitucional. Afronta reflexa. Multa. Caráter confiscatório. Necessidade de reexame de fatos e provas. Taxa SELIC. Constitucionalidade. 1. A afronta aos princípios do devido processo legal, da ampla defesa ou do contraditório, quando depende, para ser reconhecida como tal, da análise de normas infraconstitucionais, configura apenas ofensa indireta ou reflexa à Constituição Federal. 2. Ambas as Turmas da Corte têm-se pronunciado no sentido de que a incidência de multas punitivas (de ofício) que não extrapolem 100% do valor do débito não importa em afronta ao art. 150, IV, da Constituição. 3. Para acolher a pretensão da agravante e ultrapassar o entendimento do Tribunal de origem acerca da proporcionalidade ou da razoabilidade da multa aplicada, seria necessário o revolvimento dos fatos e das provas constantes dos autos. Incidência da Súmula nº 279/STF. 4. É firme o entendimento da Corte no sentido da legitimidade da utilização da taxa Selic como índice de atualização de débitos tributários, desde que exista lei legitimando o uso do mencionado índice, como no presente caso. 5. Agravo regimental não provido”. (RE 871.174 AgR, Rel. DIAS TOFFOLI, Segunda Turma, DJe 11.11.2015)



    Ante o exposto, nego seguimento ao recurso (art. 932, VIII, do CPC, c/c art. 21, §1º, do RISTF) e, tendo em vista o disposto no art. 85, § 11, do CPC, majoro, em 10%, o valor da verba honorária fixada anteriormente (eDOC 278, p. 23), observados os limites previstos nos §§ 2º e 3º do referido dispositivo.



    Publique-se.



    Brasília, 19 de dezembro de 2024.



Ministro GILMAR MENDES



Relator



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