Tribunal: STF
Processo: RE 1449912
Classe: RE
Órgão julgador: EDSON FACHIN
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2023-09-21
Data de publicação: 2023-09-21

Ementa:

Inteiro teor:
DECISÃO: Trata-se de recurso extraordinário interposto pela União, em face de acórdão do Tribunal Regional Federal da 5ª Região, assim ementado (eDOC 3, p. 9-10)



    “EMENTA: TRIBUTÁRIO E CONSTITUCIONAL. AÇÃO ORDINÁRIA. INCIDÊNCIA DO ICMS NAS BASES DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS E COFINS. TEMA ENFRENTADO PELA SUPREMA CORTE SOB O REGIME DE REPERCUSSÃO GERAL. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. EMPRESA QUE ATUA NO RAMO NO COMÉRCIO ATACADISTA. COMPENSAÇÃO. APELAÇÃO E REMESSA OFICIAL NÃO PROVIDAS.



    1. O Supremo Tribunal Federal, em sede de controle difuso, nos autos do RE 240.785, e, mais recentemente, sob o regime de repercussão geral, no RE 574.706, fixou a seguinte tese de repercussão geral: "O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS".



    2. O efeito vinculante da decisão do Plenário do Tribunal constitucional afasta qualquer discussão, nas instâncias ordinárias, acerca da legitimidade da cobrança. Nessa toada, é legítima a pretensão autoral de não ser compelida ao recolhimento de tributação expurgada pela Suprema Corte do país, por vício de inconstitucionalidade.



    3. A possibilidade de modulação dos efeitos da decisão em eventuais embargos de declaração do ente fazendário não socorre à autoridade impetrada, que tenta protelar, ao máximo, os efeitos da decisão da Suprema Corte. A respeito da eficácia imediata das decisões emanadas do Plenário do STF, colhe-se o seguinte precedente: " A existência de precedente firmado pelo Plenário desta Corte autoriza o julgamento imediato de causas que versem sobre o mesmo tema, independente da publicação ou do trânsito em julgado do paradigma" (ARE 930.647 AgR, Relator: Ministro ROBERTO BARROSO, Primeira Turma, julgado em 15/03/2016).



    4. Ressalte-se que é irrelevante a alteração promovida pela Lei n° 12.973/2014, ao estender o conceito de receita, que teria permitido a inclusão do ICMS nas bases de cálculo do PIS e da COFINS. É que são distintas as competências tributárias estabelecidas pela Constituição Federal para o ICMS, o PIS e a COFINS, bem como distintas as bases de cálculo dos tributos em questão. Demais disso, as razões utilizadas para afastar a incidência do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS Não estão adstritas à interpretação da legislação anterior (LC 70/91), como alega a Fazenda Nacional. Em sede de repercussão geral, o Supremo fez uma análise dos elementos do tributo estadual à luz de sua competência constitucional ao cotejo das contribuições sociais do PIS e da COFINS, que são fontes de custeio da Seguridade Social (e incidem sobre o faturamento ou receita), ao contrário do ICMS, que representa ingresso de caixa ou trânsito contábil a ser repassado ao fisco estadual.



    5. O art. 3º da Lei nº 10.637/2002 e o art. 3º da Lei nº 10.833/2003 autorizam o cálculo do crédito das contribuições PIS e COFINS, em relação aos bens adquiridos para revenda, e também prevê a sistemática da não cumulatividade, estabelecendo parâmetros e condições para a definição das bases de cálculo de incidência das contribuições.



    6. Por sua vez, o Supremo Tribunal Federal, como dito acima, reconheceu que os valores de ICMS não podem ser enquadrados como receita, para fins de determinação do faturamento, porque são valores destinados ao Estado. Eis o seguinte excerto do voto da Ministra CARMEN LÚCIA, no RE 574.706: " O recolhimento do ICMS na condição de substituto tributário importa na transferência integral às Fazendas Públicas estaduais, sem a necessidade de compensação e, portanto, identificação de saldo a pagar, pois não há recolhimentos posteriores pelos demais contribuintes substituídos".



    7. A matéria também foi enfrentada pela Segunda Turma da Corte uniformizadora, no sentido de que, "não sendo receita bruta, o ICMS-ST não está na base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não cumulativas devidas pelo substituto e definida nos arts. 1º e § 2º das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003" (REsp 1.456.648/ RS, Relator: Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, julgado em 02/06/2016, DJe 28/06/2016).



    8. No referido julgamento, foi ressaltado que, " quando ocorre a retenção e recolhimento do ICMS pela empresa a título de substituição tributária (ICMS-ST), a empresa substituta não é a contribuinte, o contribuinte é o próximo na cadeia, o substituído. Nessa situação, a própria legislação tributária prevê que tais valores são meros ingressos na contabilidade da empresa substituta que se torna apenas depositária de tributo (responsável tributário por substituição ou agente arrecadador) que será entregue ao Fisco. Então, não ocorre a incidência das contribuições ao PIS/ PASEP, COFINS, já que não há receita da empresa prestadora substituta ".



    9. Assim, quando ocorrem a retenção e o recolhimento do ICMS pela empresa, a título de substituição tributária (ICMS-ST), o contribuinte é o substituído (próximo da cadeia), e não, a empresa substituta. Como não há receita da empresa substituta, não ocorre a incidência da contribuição para o PIS e da COFINS.



    10. Aliás, segundo os arts. 279 do RIR/99 (Regulamento do Imposto de Renda) e 3º, § 3º, da Lei nº 9.718/98, na sistemática da substituição tributária, esses valores (no caso, o ICMS/ST) são meros ingressos na contabilidade da empresa substituta, que se torna apenas depositária do tributo, que será entregue ao Fisco.



    11. " No entanto, tal fato não afasta o entendimento, adotado pelo STF, no sentido de que o ICMS devido pela operação própria, por ser destinado ao ente tributante, não constitui faturamento ou receita bruta do contribuinte, de modo que tal valor estaria excluído da base de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS. Assim, ainda que antecipado, o ICMS-ST se refere a operação própria do substituído, não devendo ser computado na base de cálculo do PIS e da COFINS, eis que não realiza a sua hipótese de incidência" ( AC 0012989-31.2008.4.05.8100, Relator: Desembargador Federal FERNANDO BRAGA, j. em 23/09/2019).



    12. No caso em tela, a impetrante é empresa de comércio atacadista, atuando como substituída no regime de substituição tributária, de modo que o fato gerador do ICMS será realizado com a venda ou revenda do produto adquirido do substituto (mero repassador) ao consumidor final. Os créditos gerados com a indevida incidência do ICMS nas bases de cálculo do PIS e da COFINS devem ser reclamados pelo contribuinte substituído.



    13. Sobre a compensação dos valores recolhidos indevidamente, em se tratando de ação ordinária com pleito declaratório de existência do direito à compensação tributária, não se faz exigível a prova pré-constituída dos recolhimentos a título de contribuição indevida, de modo que a referida comprovação pode ser realizada posteriormente, em sede de liquidação de sentença (Processo nº 0801494-17.2014. 4.05.8400, AC/RN, Relator: Desembargador Federal FRANCISCO CAVALCANTI, Primeira Turma, Data de Julgamento: 28/08/2014).



    14. Majora-se a verba honorária em 2% (dois por cento), nos termos do art. 85, § 11, do CPC. 15. Apelação e remessa oficial não providas.”



    No recurso extraordinário, interposto com fundamento no art. 102, III, a , da Constituição Federal, aponta-se ofensa aos arts. 155, § 2º, I, e 195, I, b, do Texto Constitucional, para, ao final, requere (eDOC. 4, p. 8):



    “a) Preliminarmente, a suspensão do processo até a publicação do acórdão resultante do julgamento dos embargos de declaração no RE 574.706/PR; ou, subsidiariamente,



    b) No mérito, o provimento do presente recurso extraordinário, reformando-se o acórdão recorrido, para:



    b.1) reconhecer que os valores relativos ao ICMS integram a base de cálculo do PIS e da COFINS, afastando a violação ao art. 195, I, "b", da CF e reconhecendo a constitucionalidade dos arts. 3º da Lei n. 9.718/98, 1º da Lei n. 10.637/02 e 1º da Lei n. 10.833/03; ou, ao menos,



    b.2) sucessivamente , reconhecer que a determinação de exclusão do ICMS pelo valor constante das notas fiscais contraria o sentido da decisão proferida por essa Corte Constitucional e ofende o princípio da não cumulatividade do ICMS previsto no art. 155, § 2º, I, da CF, pelo que deve ser afastado.”



    É o relatório. Decido. 



    A irresignação merece prosperar em parte.



    Constata-se que o acórdão recorrido, inicialmente, adotou a orientação desta Corte fixada no julgamento do Tema 69 da repercussão geral, cujo recurso paradigma é o RE 574.706, de relatoria da Min. Cármen Lúcia, Tribunal Pleno, DJe 22.02.2008. Na ocasião, o Tribunal assim se manifestou:



    “RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL. EXCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS. DEFINIÇÃO DE FATURAMENTO. APURAÇÃO ESCRITURAL DO ICMS E REGIME DE NÃO CUMULATIVIDADE. RECURSO PROVIDO.



    1. Inviável a apuração do ICMS tomando-se cada mercadoria ou serviço e a correspondente cadeia, adota-se o sistema de apuração contábil. O montante de ICMS a recolher é apurado mês a mês, considerando-se o total de créditos decorrentes de aquisições e o total de débitos gerados nas saídas de mercadorias ou serviços: análise contábil ou escritural do ICMS.



    2. A análise jurídica do princípio da não cumulatividade aplicado ao ICMS há de atentar ao disposto no art. 155, § 2º, inc. I, da Constituição da República, cumprindo-se o princípio da não cumulatividade a cada operação.



    3. O regime da não cumulatividade impõe concluir, conquanto se tenha a escrituração da parcela ainda a se compensar do ICMS, não se incluir todo ele na definição de faturamento aproveitado por este Supremo Tribunal Federal. O ICMS não compõe a base de cálculo para incidência do PIS e da COFINS.



    3. Se o art. 3º, § 2º, inc. I, in fine, da Lei n. 9.718/1998 excluiu da base de cálculo daquelas contribuições sociais o ICMS transferido integralmente para os Estados, deve ser enfatizado que não há como se excluir a transferência parcial decorrente do regime de não cumulatividade em determinado momento da dinâmica das operações.



    4. Recurso provido para excluir o ICMS da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS.



    Na análise dos embargos de declaração opostos desse acórdão, o julgamento restou assim ementado:



    “EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL. EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E CONFINS. DEFINIÇÃO CONSTITUCIONAL DE FATURAMENTO/RECEITA. PRECEDENTES.



    AUSÊNCIA DE OMISSÃO, CONTRADIÇÃO OU OBSCURIDADE DO JULGADO. PRETENSÃO DE REDISCUSSÃO DA MATÉRIA. IMPOSSIBILIDADE JURÍDICA.



    MODULAÇÃO DOS EFEITOS. ALTERAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA COM EFEITOS VINCULANTES E ERGA OMNES. IMPACTOS FINANCEIROS E ADMINISRTATIVOS DA DECISÃO.



    MODULAÇÃO DEFERIDA DOS EFEITOS DO JULGADO, CUJA PRODUÇÃO HAVERÁ DE SE DAR DESDE 15.3.2017 – DATA DE JULGAMENTO DE MÉRITO DO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 574.706 E FIXADA A TESE COM REPERCUSSÃO GERAL DE QUE “O ICMS NAO COMPÕE A BASE DE CÁLCULO PARA FINS DE INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS” - , RESSALVADAS AS AÇÕES JUDICIAIS E PROCEDIMENTOS ADMINISTRATIVOS PROTOCOLADAS ATÉ A DATA DA SESSÃO EM QUE PROFERIDO O JULGAMENTO DE MÉRITO.



    EMBARGOS PARCIALMENTE ACOLHIDOS. (RE 574.706-ED, de relatoria da Min. Cármen Lúcia, Pleno, DJe 12.08.2021)



     



    Consta ainda do acórdão desse julgado que, “no ponto referente ao ICMS excluído da base de cálculo das contribuições PIS-Cofins, prevaleceu o entendimento de que se trata do ICMS destacado”.



    Nesse contexto, o acórdão recorrido contraria a orientação da Corte ao atribuir modulação aos efeitos de seus julgados em direito tributário, que, em regra, tem em conta a data em que se perfaz o fato gerador e não o dia em que o tributo é devido.



    Dessa forma, a modulação conferida ao julgamento do Tema 69 da repercussão geral estabelece que os efeitos da tese fixada (“O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS”) só serão aplicados para os fatos geradores ocorridos após 15.03.2017, data do julgamento do paradigma, respeitado os prazos prescricionais e ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocolizadas até a data da sessão na qual proferido o julgamento.



    Seguindo esse entendimento, destaco os seguintes precedentes:



    “Embargos de declaração em recurso extraordinário. Tema nº 962. Ausência de contradição quanto ao art. 3º, § 1º, da Lei nº 7.713/88. Prestação de esclarecimento. Modulação dos efeitos da decisão. 1. O equivocado entendimento acerca da possibilidade das tributações questionadas nos autos partia de uma determinada interpretação sobre diversos dispositivos legais, entre os quais o art. 3º, § 1º, da Lei nº 7.713/88, não tendo, assim, a Corte incidido em contradição ao decidir sobre esse dispositivo. 2. No acórdão embargado, o Tribunal Pleno fixou a seguinte tese para o Tema nº 962: “É inconstitucional a incidência do IRPJ e da CSLL sobre os valores atinentes à taxa Selic recebidos em razão de repetição de indébito tributário”. Presta-se o esclarecimento de que a decisão embargada se aplica apenas nas hipóteses em que há o acréscimo de juros moratórios mediante a taxa Selic em questão na repetição de indébito tributário (inclusive na realizada por meio de compensação), seja na esfera administrativa, seja na esfera judicial. 3. Modulação dos efeitos da decisão embargada, estabelecendo-se que ela produza efeitos ex nunc a partir de 30/9/21 (data da publicação da ata de julgamento do mérito), ficando ressalvados: a) as ações ajuizadas até 17/9/21 (data do início do julgamento do mérito); b) os fatos geradores anteriores à 30/9/21 em relação aos quais não tenha havido o pagamento do IRPJ ou da CSLL a que se refere a tese de repercussão geral. 4. Embargos de declaração parcialmente acolhidos.” (RE 1.063.187-ED, de relatoria do Min. Dias Toffoli, Pleno, DJe 16.05.2022)



    “Agravo regimental em recurso extraordinário. ICMS/ST. RE nº 593.849/MG-RG (Tema nº 201). Modulação dos efeitos. Termo inicial. Data de publicação da ata de julgamento. Ressalva das ações pendentes. Aplicação ao caso dos autos. 1. O Plenário da Corte, no julgamento de embargos de declaração, esclareceu que o marco inicial para a produção dos efeitos jurídicos do que assentado no julgamento do Tema nº 201 se daria a partir da publicação da tese ou da súmula da decisão. Nesse sentido, o novo entendimento de ser devida a restituição da diferença do ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para a frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida somente se aplicaria para os fatos geradores ocorridos a partir da data da publicação da ata de julgamento do mérito da repercussão geral, ressalvadas as ações pendentes. 2. No caso, verifica-se que a presente ação foi ajuizada em 24 de outubro de 2016, antes, portanto, da publicação da ata de julgamento (27/10/16) do RE nº 593.843, caracterizando-se como pendente, na referida data. 3. Agravo regimental ao qual se nega provimento, com imposição de multa de 1% (um por cento) do valor atualizado da causa (art. 1.021, § 4º, do CPC). 4. Majoração do valor monetário da verba honorária já fixada em 10%, a título de honorários recursais, nos termos do art. 85, § 11, do novo Código de Processo Civil, observados os limites dos §§ 2º e 3º do citado artigo e a eventual concessão de justiça gratuita.” (RE 1.365.836-AgR, de relatoria do Min. Dias Toffoli, Primeira Turma, DJe 15.09.2022)



    “DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO. ICMS. FATO GERADOR PRESUMIDO. RESTITUIÇÃO DE VALORES PAGOS A MAIOR. REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. MODULAÇÃO CONFORME ESTABELECIDO NO TEMA 201. OBSERVÂNCIA DAS PREMISSAS FÁTICAS FIXADAS NA ORIGEM. 1. De acordo a orientação jurisprudencial do Supremo Tribunal Federal (STF), é cabível a restituição do ICMS no regime de substituição tributária progressiva, nas hipóteses em que o fato gerador ocorra com um valor inferior ao que foi presumido. 2. Ao julgar o RE 593.849-RG (Tema 201), esta Corte assinalou que a tese firmada deverá atingir fatos geradores futuros, ressalvados os processos judiciais pendentes. 3. No caso, a ação foi ajuizada somente em outubro de 2019, devendo, portanto, submeter-se à modulação estabelecida no paradigma de repercussão geral (Tema 201). Dessa orientação não divergiu o acórdão recorrido. 4. Não cabe ao STF estabelecer premissas fáticas diversas daquelas fixadas pelo acórdão recorrido, sob pena de afronta à Súmula 279/STF. Precedente. 5. Agravo interno a que se nega provimento, com aplicação da multa prevista no art. 1.021, § 4º, do CPC/2015.” (RE 1.358.062-ED-AgR, de relatoria do Min. Roberto Barroso, Primeira Turma, DJe 25.04.2022)



    “Direito constitucional e tributário. Ação direta de inconstitucionalidade. Incidência de ISS ou ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programa de computador. 1. Ação direta em que se discute a validade da incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. 2. A Primeira Turma deste Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 176.626, de relatoria do Min. Sepúlveda Pertence (j. em 10.11.1998), declarou a impossibilidade de incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. Isso porque essa operação tem como objeto o direito de uso de bem incorpóreo insuscetível de ser incluído no conceito de mercadoria. Na mesma ocasião, porém, a Turma reconheceu a constitucionalidade da incidência do ICMS sobre a circulação de cópias ou exemplares de programas de computador produzidos em série e comercializados no varejo, os chamados softwares “de prateleira” (off the shelf). 3. Posteriormente, analisando de forma específica a legislação do Estado de São Paulo, a Primeira Turma reafirmou essa tese e concluiu que a comercialização e revenda de exemplares do corpus mechanicum da obra intelectual produzida em massa não caracterizam o licenciamento ou cessão do direito de uso da obra. Trata-se de genuínas operações de circulação de mercadorias sujeitas ao ICMS (RE 199.464, Rel. Min. Ilmar Galvão, j. em 02.03.1999). Este entendimento também foi seguido pela Segunda Turma no RE 285.870-AgR, Rel. Min. Eros Grau, j. em 17.06.2008. 4. A jurisprudência desta Corte, no entanto, recentemente foi modificada, afastando a distinção em função do caráter customizado ou não do programa de computador. 5. O Plenário deste Supremo Tribunal Federal, ao apreciar as ADIs 1.945 e 5.659 (j. em 24.02.2021), entendeu que as operações relativas ao licenciamento ou cessão do direito de uso de software, seja ele padronizado ou elaborado por encomenda, devem sofrer a incidência do ISS, e não do ICMS. Tais operações são mistas ou complexas, já que envolvem um dar e um fazer humano na concepção, desenvolvimento e manutenção dos programas, além “[d]o help desk, disponibilização de manuais, atualizações tecnológicas e outras funcionalidades previstas no contrato”. Nesse contexto, o legislador complementar buscou dirimir o conflito de competência tributária (art. 146, I, da CF), no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS anexa à Lei Complementar nº 116/2003, prevendo o “licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação”. Com isso, nos termos do entendimento atual desta Corte, essas operações não são passíveis de tributação pelo ICMS, independentemente do meio de disponibilização do programa. 6. Pedido conhecido em parte e, nessa parte, julgado procedente, para dar interpretação conforme a Constituição ao art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 e ao art. 1º da Lei do Estado de São Paulo nº 6.374/1989, de modo a impedir a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. 7. Modulação dos efeitos desta decisão, para atribuir eficácia ex nunc, a contar de 03.03.2021, data em que publicada a ata de julgamento das ADIs 1.945 e 5.659, ressalvadas as seguintes situações: a) as ações judiciais já ajuizadas e ainda em curso em 02.03.2021; b) as hipóteses de bitributação relativas a fatos geradores ocorridos até 02.03.2021, nas quais será devida a restituição do ICMS recolhido, respeitado o prazo prescricional, independentemente da propositura de ação judicial até aquela data; c) as hipóteses relativas a fatos geradores ocorridos até 02.03.2021 em que não houve o recolhimento do ISS ou do ICMS, nas quais será devido o pagamento do imposto municipal, respeitados os prazos decadencial e prescricional. 8. Fixação da seguinte tese de julgamento: “É inconstitucional a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador.”.” (ADI 5576, de relatoria do Min. Roberto Barroso, Pleno, DJe 10.09.2021)



    Por fim, observe-se que a inicial foi protocolada após 15 de março de 2017.



    Ante o exposto, dou parcial provimento ao recurso extraordinário, nos termos do art. 21, §2º, do RISTF, para afastar a aplicação dos efeitos da Tese fixada para o Tema 69 da repercussão geral, no julgamento do RE 574.706, para os fatos geradores ocorridos até 15 de março 2017.



    Observe-se que as questões atinentes aos eventuais valores a serem restituídos ou devidos em razão da inconstitucionalidade da exação em discussão, inclusive quanto a prescrição e correção monetária, cingem-se ao âmbito infraconstitucional, devendo ser solvidas pelo juízo de origem.



    Custas judiciais e honorários sucumbenciais ex lege.



    Publique-se.



    Brasília, 21 de setembro de 2023.



Ministro EDSON FACHIN



Relator



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