Tribunal: STF
Processo: RE 1438226
Classe: RE
Órgão julgador: NUNES MARQUES
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2023-10-30
Data de publicação: 2023-10-30

Ementa:

Inteiro teor:
DECISÃO



    1. O Município de São Paulo formalizou recurso extraordinário contra acórdão proferido pelo Tribunal de Justiça local, assim ementado:



    APELAÇÃO MANDADO DE SEGURANÇA. ISSQN Pretensão ao cancelamento dos Autos de Infração nºs 66.079.560, 66.079.624, 66.079.683, 66.079.756 e 66.079.837 Sentença de denegação da ordem, diante da inadequação da via eleita para discutir o mérito das exações e da inocorrência de decadência Pleito de reforma da sentença, para a concessão da ordem. Cabimento parcial.



     AUTO DE INFRAÇÃO Nº 66.079.837. Lançamento de ISSQN. sobre a atividade de provimento de interconexão. Alegação de que o tributo incidiu sobre valores meramente provisionados, que não vieram a se tornar efetiva receita. Discussão acerca da possibilidade de realização dessa manobra contábil e também sobre a efetiva correspondência dos números contabilizados às notas fiscais. Questão complexa e técnica que demanda análise pericial. Dilação probatória não cabível em sede de mandado de segurança Inadequação da via eleita mantida nesse ponto.



     AUTOS DE INFRAÇÃO Nºs 66.079.560, 66.079.624, 66.079.683, 66.079.756. Lançamentos de ISSQN. sobre a atividade de licenciamento de software. Exação e discussão administrativa que não se relacionam aos detalhes da atividade efetivamente prestada, mas apenas à possibilidade de tributação da cessão do direito de uso de programa de computador. Questão eminentemente de direito que independe de dilação probatória. Inadequação da via eleita afastada.



    NULIDADE DESSES AUTOS DE INFRAÇÃO. Cessão de direito de uso de programa de computador que constitui mera obrigação de dar e não de fazer, não configurando a prestação de um serviço. Ausência de fato gerador de ISSQN. Autos de Infração anulados, prejudicada a discussão acerca da decadência de um deles. Ordem de segurança parcialmente concedida. Sentença parcialmente reformada. 



    APELAÇÃO provida em parte para reconhecer a adequação da via eleita para discutir os Autos de Infração nºs 66.079.560, 66.079.624, 66.079.683, 66.079.756, e para, no mérito, anulá-los.



    Esse julgado foi, posteriormente, confirmado em sede de juízo negativo de retratação:



    APELAÇÃO MANDADO DE SEGURANÇA - ISSQN - Cessão de direito de uso de programa de computador que constitui mera obrigação de dar e não de fazer, não configurando a prestação de um serviço - Ausência de fato gerador de ISSQN - Autos de Infração anulados, prejudicada a discussão acerca da decadência de um deles - Ordem de segurança parcialmente concedida - Devolução dos autos à Turma Julgadora para eventual manutenção/adequação da decisão considerando o julgamento do mérito do RE 688.223/PR, Tema 509 STF, (...).



    Caso do autos que, no entanto, não corresponde à decisão do RE 688.223/PR, Paradigma que diz respeito à incidência de ISSQN em face de prestação de serviços de forma personalizada. Discussão dos autos que diz espeito à incidência de ISSQN referente à prestação de serviços desde a instalação do software até a assistência técnica, manutenção e assessoramento para o adequado manuseio do programa aquele produzido e comercializado em larga escala, mantendo sempre as mesmas características independentemente do comprador. Manutenção do resultado do julgamento. 



    Em suas razões recursais, alega violação ao art. 156, III, da Constituição Federal. 



    Sustenta que, nestes autos, debate-se um novo modelo de comercialização de programas de computador, denominado “software como serviço” (SaaS, software as a service, na sigla inglesa), que difere tanto dos “softwares de prateleira” quanto dos softwares personalizados, configurando-se, de qualquer sorte, hipótese de prestação de serviço, tributável pelo ISS, inclusive por envolver licenciamento e cessão de uso de software. 



    É o relatório do essencial. Decido.



    2. O Colegiado de origem concluiu que a cessão de direito de uso de programa de computador (software) seria mera obrigação de dar, portanto, não estaria presente uma prestação de serviço, logo, não ocorrido o fato gerador para fins de incidência de ISS. Colho do acórdão recorrido o seguinte trecho elucidativo:



    Trata-se de mandado de segurança impetrado pela apelante por meio do qual pretende o cancelamento dos Autos de Infração nºs 66.079.560, 66.079.624, 66.079.683, 66.079.756 e 66.079.837.



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    Realmente, a pretensão tocante à tributação de receita de provimento de interconexão, supostamente incidente sobre valores meramente provisionados que não vieram a se tornar efetiva receita, não pode ser dirimida sem dilação probatória.



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    Portanto, não é o mandado de segurança a via adequada para a pretensão da apelante concernente à receita do serviço de provimento de interconexão, contida no Auto de Infração nº 66.079.837.



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    No entanto, a via eleita não obsta o conhecimento da pretensão atinente à atividade de licenciamento de software, pois, quanto a esta, não se faz necessária dilação probatória.



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    Realmente, conforme se depreende dos Autos de Infração nºs 66.079.560, 66.079.624, 66.079.683, 66.079.756 (fls. 267/270) e de todo o desenrolar do processo administrativo (fls. 230/594) que precedeu o presente feito, a exação recaiu sobre a atividade de licenciamento de software e não sobre outras atividades que configurassem serviços prestados conjuntamente a ela.



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    No mérito dessa discussão, deve ser afastada a incidência do ISSQN sobre a atividade de licenciamento de software por não constituir um serviço, prejudicada a alegação de decadência de parte desse crédito tributário. 



    Pois bem. A competência constitucional dos Municípios e do Distrito Federal para cobrar ISSQN decorre do artigo 156, inciso III, da Constituição Federal: (...)



    É o que basta para se inferir que configura inconstitucionalidade a incidência de ISSQN sobre atividade que não seja considerada um serviço, ainda que esta conste da lista de serviços tributáveis anexa à Lei Complementar Federal nº 116, de 31/07/2.003, como consta no item 1.05 o licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação: (...)



    Nesse diapasão, observa-se que a mera venda de licença, ainda que temporária, ou a cessão do direito de uso de um software não englobam a realização de um “fazer”, de modo que não configura propriamente a prestação de um serviço. Em outras palavras, a prestação de um serviço se consubstancia em obrigação de fazer, enquanto o licenciamento em questão configura mera obrigação de dar. Há mera entrega temporária de um direito de uso de um bem sem que seja agregada qualquer transformação ou esforço humano revestido de relevância econômica autônoma.



    Esse entendimento se afasta da compreensão do Supremo acerca da matéria, que, ao apreciar a ADI 1.945, modulou os efeitos da decisão para reconhecer a incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN) e não do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços (ICMS) nas operações realizadas com softwares, sendo eles padronizados ou produzidos por encomenda. A leitura da Ata de Julgamento aponta:



    Em continuidade de julgamento, o Tribunal, por maioria, modulou os efeitos da decisão, atribuindo eficácia ex nunc, a contar da publicação da ata de julgamento do mérito em questão para:



    a) impossibilitar a repetição de indébito do ICMS incidente sobre operações com softwares em favor de quem recolheu esse imposto, até a véspera da data da publicação da ata de julgamento do mérito, vedando, nesse caso, que os municípios cobrem o ISS em relação aos mesmos fatos geradores;



    b) impedir que os estados cobrem o ICMS em relação aos fatos geradores ocorridos até a véspera da data da publicação da ata de julgamento do mérito. Ficam ressalvadas (i) as ações judiciais em curso, inclusive de repetição de indébito e execuções fiscais em que se discutam a incidência do ICMS e (ii) as hipóteses de comprovada bitributação, caso em que o contribuinte terá direito à repetição do indébito do ICMS. Por sua vez, incide o ISS no caso de não recolhimento do ICMS ou do ISS em relação aos fatos geradores ocorridos até a véspera da data da publicação da ata de julgamento do mérito. Por fim, modulou os efeitos da decisão para também se estabelecer eficácia ex nunc, a partir da data da publicação da ata de julgamento do mérito, no tocante à declaração de inconstitucionalidade das expressões “adesão, acesso, disponibilização, ativação, habilitação, assinatura” e “ainda que preparatórios”, constantes do art. 2º, § 2º, I, da Lei nº 7.098/98, com redação dada pela Lei nº 9.226/09; e, em relação à expressão “observados os demais critérios determinados pelo regulamento”, presente no art. 13, § 4º, da Lei nº 7.098/98, que já havia sido suspensa no julgamento da medida cautelar (sessão de 19/4/99), a declaração de inconstitucionalidade deve operar efeitos ex tunc, nos termos do voto do Ministro Dias Toffoli, Redator para o acórdão, vencido o Ministro Marco Aurélio, que não modulava os efeitos da decisão. Presidência do Ministro Luiz Fux. Plenário, 24.2.2021 Sessão realizada por videoconferência - Resolução 672/2020/STF).



    (ADI 1945, Tribunal Pleno, Redator para o acórdão ministro Dias Toffoli, DJe de 20 de maio de 2021)



    Em seguida, essa convicção foi ratificada na ADI 5.576:



    Direito constitucional e tributário. Ação direta de inconstitucionalidade. Incidência de ISS ou ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programa de computador. 



    1. Ação direta em que se discute a validade da incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador.



    2. A Primeira Turma deste Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 176.626, de relatoria do Min. Sepúlveda Pertence (j. em 10.11.1998), declarou a impossibilidade de incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador. Isso porque essa operação tem como objeto o direito de uso de bem incorpóreo insuscetível de ser incluído no conceito de mercadoria. Na mesma ocasião, porém, a Turma reconheceu a constitucionalidade da incidência do ICMS sobre a circulação de cópias ou exemplares de programas de computador produzidos em série e comercializados no varejo, os chamados softwares “de prateleira” (off the shelf).



    3. Posteriormente, analisando de forma específica a legislação do Estado de São Paulo, a Primeira Turma reafirmou essa tese e concluiu que a comercialização e revenda de exemplares do corpus mechanicum da obra intelectual produzida em massa não caracterizam o licenciamento ou cessão do direito de uso da obra. Trata-se de genuínas operações de circulação de mercadorias sujeitas ao ICMS (RE 199.464, Rel. Min. Ilmar Galvão, j. em 02.03.1999). Este entendimento também foi seguido pela Segunda Turma no RE 285.870-AgR, Rel. Min. Eros Grau, j. Em 17.06.2008.



    4. A jurisprudência desta Corte, no entanto, recentemente foi modificada, afastando a distinção em função do caráter customizado ou não do programa de computador.



    5. O Plenário deste Supremo Tribunal Federal, ao apreciar as ADIs 1.945 e 5.659 (j. em 24.02.2021), entendeu que as operações relativas ao licenciamento ou cessão do direito de uso de software, seja ele padronizado ou elaborado por encomenda, devem sofrer a incidência do ISS, e não do ICMS. Tais operações são mistas ou complexas, já que envolvem um dar e um fazer humano na concepção, desenvolvimento e manutenção dos programas, além “do help desk, disponibilização de manuais, atualizações tecnológicas e outras funcionalidades previstas no contrato”. Nesse contexto, o legislador complementar buscou dirimir o conflito de competência tributária (art. 146, I, da CF), no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS anexa à Lei Complementar nº 116/2003, prevendo o “licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação”. Com isso, nos termos do entendimento atual desta Corte, essas operações não são passíveis de tributação pelo ICMS, independentemente do meio de disponibilização do programa.



    6. Pedido conhecido em parte e, nessa parte, julgado procedente, para dar interpretação conforme a Constituição ao art. 2º da Lei Complementar nº 87/1996 e ao art. 1º da Lei do Estado de São Paulo nº 6.374/1989, de modo a impedir a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador.



    7. Modulação dos efeitos desta decisão, para atribuir eficácia ex nunc, a contar de 03.03.2021, data em que publicada a ata de julgamento das ADIs 1.945 e 5.659, ressalvadas as seguintes situações: a) as ações judiciais já ajuizadas e ainda em curso em 02.03.2021; b) as hipóteses de bitributação relativas a fatos geradores ocorridos até 02.03.2021, nas quais será devida a restituição do ICMS recolhido, respeitado o prazo prescricional, independentemente da propositura de ação judicial até aquela data; c) as hipóteses relativas a fatos geradores ocorridos até 02.03.2021 em que não houve o recolhimento do ISS ou do ICMS, nas quais será devido o pagamento do imposto municipal, respeitados os prazos decadencial e prescricional. 8. Fixação da seguinte tese de julgamento: ‘É inconstitucional a incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador’.



    (ADI 5576, Tribunal Pleno, ministro Roberto Barroso, DJe de 10 de setembro de 2021)



    Esses precedentes – que se revestem de natureza vinculativa, a teor da dicção do parágrafo único do art. 28 da Lei n. 9.868, de 10 de novembro de 1999 – exibem razões de decidir aplicáveis à presente controvérsia. Nesse sentido, entre outros, o seguinte julgado: 



    AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. DIREITO TRIBUTÁRIO. ICMS. OPERAÇÕES COM PROGRAMAS DE COMPUTADOR (SOFTWARE). CONTRATOS DE LICENCIAMENTO OU CESSÃO DE DIREITO DE USO. INCONSTITUCIONALIDADE DA INCIDÊNCIA DE ICMS.



    1. O Plenário do STF, no julgamento das ADIs 1.945 e 5.659, por maioria, concluiu pela inconstitucionalidade da incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computador.



    2. Agravo regimental a que se nega provimento.



    (ARE 1.296.141-AgR-segundo, Segunda Turma, ministro Edson Fachin, DJe de 17 de setembro de 2021) 



    Quanto ao ponto, o pronunciamento recorrido divergiu da ótica firmada pelo Supremo.



    3. Em face do exposto, dou provimento ao recurso extraordinário, a fim de determinar que a Corte de origem reaprecie a causa, observando a orientação jurisprudencial do Supremo, quanto à incidência do ISS sobre a cessão de direito de uso de programas de computador (softwares). 



    4. A recurso interposto em autos de mandado de segurança, o que atrai a incidência do enunciado n. 512 da Súmula/STF, não se aplica o disposto no § 11 do art. 85 do CPC. 



    5. Publique-se.



    Brasília, 30 de outubro de 2023. 



    Ministro NUNES MARQUES 



    Relator 



    Documento assinado digitalmente