Tribunal: STF
Processo: ARE 1377819
Classe: ARE
Órgão julgador: GILMAR MENDES
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2022-06-14
Data de publicação: 2022-06-14

Ementa:

Inteiro teor:
Decisão: Trata-se de agravo contra decisão de inadmissibilidade de recurso extraordinário em face de acórdão do Tribunal de Justiça do Estado do Rio de Janeiro, cuja ementa transcrevo: 



    “APELAÇÃO CÍVEL. EXECUÇÃO FISCAL. ISS. DÉBITO FISCAL CUJO LANÇAMENTO OCORRE POR HOMOLOGAÇÃO, PODENDO, TAMBÉM, SER CONSTITUÍDO DE OFÍCIO, QUANDO O CONTRIBUINTE NÃO TOMA A INICIATIVA DO RECOLHIMENTO NA ÉPOCA DEVIDA, ESSA EXATAMENTE A HIPÓTESE. APLICAÇÃO DO ARTIGO 173, I, DO CTN. PRAZO DECADENCIAL QUE SE INICIA NO PRIMEIRO DIA DO EXERCÍCIO SEGUINTE ÀQUELE EM QUE O LANÇAMENTO PODERIA TER SIDO EFETUADO. FATO GERADOR OCORRIDO EM JANEIRO DE 2004. CRÉDITO TRIBUTÁRIO CONSTITUÍDO DEFINITIVAMENTE COM A NOTIFICAÇÃO DO CONTRIBUINTE EM 2009. AFASTAMENTO DA DECADÊNCIA RECONHECIDA PELO JUÍZO. POSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO DO MÉRITO. NULIDADES DO AUTO DE INFRAÇÃO E DA CDA NÃO DEMONSTRADAS. NO QUE PERTINE À ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DA ATRIBUIÇÃO DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA POR SUBSTITUIÇÃO ATRAVÉS DE DECRETO DO PODER EXECUTIVO, TAMBÉM SEM RAZÃO O RECORRENTE. A LEI COMPLEMENTAR Nº 116/03, REGULAMENTADA PELA LEI MUNICIPAL 3.328/97, DECLINOU AO DECRETO A DISPOSIÇÃO ACERCA DO REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA DO ISS, CIRCUNSTÂNCIA OBSERVADA PELO DECRETO MUNICIPAL 10.050/04. QUANTO À INCIDÊNCIA DO IMPOSTO EM SI, CONSTATA-SE QUE O OBJETO DO CONTRATO FIRMADO ENTRE AS CONTRATANTES CSN E SAP BRASIL É DESTINADO À PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS RELACIONADOS À TECNOLOGIA DE INFORMAÇÃO, ESPECIALMENTE NO QUE SE REFERE A PROGRAMAS DE COMPUTADOR, CESSÃO E MANUTENÇÃO DE SOFTWARE. EVIDENTE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS, AO CONTRÁRIO DO QUE ENTENDE A RECORRIDA. LEGITIMIDADE PARA O MUNICÍPIO DE VOLTA REDONDA COBRAR O IMPOSTO, MESMO QUE A SEDE DA EMPRESA CONTRATADA PELA CSN TENHA SEDE EM OUTRO MUNICÍPIO. REGISTRE-SE, TAMBÉM, QUE A RETENÇÃO DO IMPOSTO ESTÁ REGULADA NO PARÁGRAFO ÚNICO, DO ART. 41, DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO DO MUNICÍPIO DE VOLTA REDONDA. A DIFERENÇA DE ALÍQUOTA TEM ORIGEM NA PROVA DA INSCRIÇÃO DA EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇO NO CADASTRO DA MUNICIPALIDADE. NÃO HÁ QUE SE FALAR EM OFENSA AO PRINCÍPIO DA ISONOMIA, JÁ QUE O TRATAMENTO DIFERENCIADO OCORRE EM SITUAÇÃO JURÍDICA TAMBÉM DIVERSA, PRESTIGIANDO O CONTRIBUINTE QUE UTILIZA O SERVIÇO DE TOMADOR CADASTRADO, O QUE FACILITA A FISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. MULTA QUE, EM PRINCÍPIO, NÃO CONFIGURARIA CONFISCO. ENTRETANTO, NA SUPERVENIÊNCIA DE LEGISLAÇÃO MAIS BENÉFICA AO CONTRIBUINTE, SEUS EFEITOS RETROAGEM. REDUÇÃO EM 50% QUE SE IMPÕE. RECURSO PROVIDO PARA AFASTAR A DECADÊNCIA. NO MÉRITO, JULGAM-SE PARCIALMENTE ACOLHIDOS OS EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL APENAS PARA REDUÇÃO DA MULTA. DECISÃO POR MAIORIA”. (eDOC 14, p. 1-2)



    No recurso extraordinário, interposto com fundamento no art. 102, III, a, da Constituição Federal, aponta-se violação aos arts. 150, I e II; e 152 do texto constitucional.



    Nas razões recursais, alega-se a inconstitucionalidade da incidência de ISSQN sobre licenciamento ou cessão de uso de software, por não se tratar de serviço. Aduz-se que, no caso, há, somente, obrigação de dar.



    Sustenta-se violação ao princípio da reserva legal, ao argumento de que o Decreto 10.050/2004 adentrou em matéria cuja regulação é reservada à lei em sentido formal.



    Afirma-se que tanto o Código Tributário Nacional quanto a Lei Complementar 116/2003 exigem a edição de lei – em sentido formal – para o regramento da atribuição da responsabilidade por substituição tributária.



    Argumenta-se afronta ao princípio da isonomia, em razão da exigência de tributo com alíquota mais gravosa do tomador do serviço, do que aquela que seria devida pelo prestador. 



    É o relatório.



    Decido.



    O recurso não merece prosperar. 



    Inicialmente, registro que, no julgamento da ADI 1.945, o Plenário desta Corte, por maioria, concluiu pela inconstitucionalidade da incidência do ICMS sobre o licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computador, assentando a incidência apenas do ISS. Eis a ementa do julgado:



    “Ação direta de inconstitucionalidade. Direito Tributário. Lei nº 7.098, de 30 de dezembro de 1998, do Estado de Mato Grosso. ICMS-comunicação. Atividades-meio. Não incidência. Critério para definição de margem de valor agregado. Necessidade de lei. Operações com programa de computador (software). Critério objetivo. Subitem 1.05 da lista anexa à LC nº 116/03. Incidência do ISS. Aquisição por meio físico ou por meio eletrônico (download, streaming etc). Distinção entre software sob encomenda e padronizado. Irrelevância. Contrato de licenciamento de uso de programas de computador. Relevância do trabalho humano desenvolvido. Contrato complexo ou híbrido. Dicotomia entre obrigação de dar e obrigação de fazer. Insuficiência. Modulação dos efeitos da decisão. 1. Consoante a jurisprudência da Corte, o ICMS-comunicação “apenas pode incidir sobre a atividade-fim, que é o serviço de comunicação, e não sobre a atividade-meio ou intermediária como são aquelas constantes na Cláusula Primeira do Convênio ICMS nº 69/98” (RE nº 570.020/DF, Tribunal Pleno, Rel. Min. Luiz Fux). 2. Os critérios para a fixação da margem de valor agregado para efeito de cálculo do ICMS em regime de substituição tributária progressiva devem ser disciplinados por lei estadual, em sentido formal e material, não sendo possível a delegação em branco dessa matéria a ato normativo infralegal, sob pena de ofensa ao princípio da legalidade tributária. 3. A tradicional distinção entre software de prateleira (padronizado) e por encomenda (personalizado) não é mais suficiente para a definição da competência para tributação dos negócios jurídicos que envolvam programas de computador em suas diversas modalidades. Diversos precedentes da Corte têm superado a velha dicotomia entre obrigação de fazer e obrigação de dar, notadamente nos contratos tidos por complexos. 4. O legislador complementar, amparado especialmente nos arts. 146, I, e 156, III, da Constituição Federal, buscou dirimir conflitos de competência em matéria tributária envolvendo softwares elencando, no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS anexa à LC nº 116/03, o licenciamento e a cessão de direito de uso de programas de computação. É certo, ademais, que, conforme a Lei nº 9.609/98, o uso de programa de computador no País é objeto de contrato de licença. 5. Associa-se a isso a noção de que software é produto do engenho humano, é criação intelectual. Ou seja, é imprescindível a existência de esforço humano direcionado para a construção de um programa de computador (obrigação de fazer), não podendo isso ser desconsiderado quando se trata de qualquer tipo de software. A obrigação de fazer também se encontra presente nos demais serviços prestados ao usuário, como, v.g., o help desk e a disponibilização de manuais, atualizações e outras funcionalidades previstas no contrato de licenciamento. 6. Igualmente há prestação de serviço no modelo denominado software-as-a-Service (SaaS), o qual se caracteriza pelo acesso do consumidor a aplicativos disponibilizados pelo fornecedor na rede mundial de computadores, ou seja, o aplicativo utilizado pelo consumidor não é armazenado no disco rígido do computador do usuário, permanecendo online em tempo integral, daí por que se diz que o aplicativo está localizado na nuvem, circunstância atrativa da incidência do ISS. 7. Ação direta não conhecida no tocante aos arts. 2º, § 3º; 16, § 2º; e 22, parágrafo único, da Lei nº 7.098/98 do Estado de Mato Grosso; julgada prejudicada em relação ao art. 3º, § 3º, da mesma lei; e, no mérito, julgada parcialmente procedente, declarando-se a inconstitucionalidade (i) das expressões “adesão, acesso, disponibilização, ativação, habilitação, assinatura” e “ainda que preparatórios”, constantes do art. 2º, § 2º, I, da Lei nº 7.098/98, com a redação dada pela Lei nº 9.226/09; (ii) da expressão “observados os demais critérios determinados pelo regulamento”, presente no art. 13, § 4º, da Lei nº 7.098/98; (iii) dos arts. 2º, § 1º, VI; e 6º, § 6º, da mesma lei. 8. Modulam-se os efeitos da decisão nos termos da ata do julgamento”. (ADI 1.945, Rel. CÁRMEN LÚCIA, Rel. p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, DJe 20.5.2021)



    Nessa oportunidade, o Pleno desta Corte assentou que a noção de que software é produto do engenho humano, criação intelectual. Nesses termos, é imprescindível a existência de esforço humano direcionado para a construção de um programa de computador (obrigação de fazer), não podendo isso ser desconsiderado quando se trata de qualquer tipo de software. Acrescentou também que a obrigação de fazer também se encontra presente nos demais serviços prestados ao usuário, como, por exembplo, o help desk e a disponibilização de manuais, atualizações e outras funcionalidades previstas no contrato de licenciamento.



    Além disso, consignou que há prestação de serviço no modelo denominado software-as-a-Service (SaaS), o qual se caracteriza pelo acesso do consumidor a aplicativos disponibilizados pelo fornecedor na rede mundial de computadores, ou seja, o aplicativo utilizado pelo consumidor não é armazenado no disco rígido do computador do usuário, permanecendo online em tempo integral, daí por que se diz que o aplicativo está localizado na nuvem, circunstância atrativa da incidência do ISS.



    Cabe ressaltar ainda o julgamento da ADI 5.659, Rel. Dias Toffoli, Tribunal Pleno, DJe 20.5.2021, em que o Supremo Tribunal Federal assentou que o legislador complementar, amparado especialmente nos arts. 146, I, e 156, III, da Constituição Federal, buscou dirimir conflitos de competência em matéria tributária envolvendo softwares. E, nesse contexto, elencou, no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis pelo ISS anexa à LC 116/03, o licenciamento e a cessão de direito de uso de programas de computação. 



    Nesses termos, entendo que o assentado pelo tribunal de origem não diverge da jurisprudência desta Corte.



    Ademais, verifico que o tribunal de origem, ao examinar a legislação infraconstitucional aplicável à espécie, inclusive local (Código de Processo Civil, Código Tributário Municipal e Lei Complementar 116/2003), e o conjunto probatório constante dos autos, bem como na jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, assentou a incidência do ISS sobre software e afastou a afronta ao princípio da isonomia, na hipótese das alíquotas diferenciadas. Nesse sentido, extrai-se o seguinte trecho do acórdão impugnado:



    “Quanto à incidência do imposto em si, constata-se que o objeto do contrato firmado entre as contratantes CSN e SAP Brasil é destinado à prestação de serviços relacionados à Tecnologia de Informação, especialmente no que se refere a programas de computador, cessão e manutenção de software. 



    Logicamente, não se trata de ir a uma loja e comprar um programa tipo Word ou antivírus. A empresa contratada não somente instala o software, como mantém rotina permanente de acompanhamento. 



    Basta analisar as Notas Fiscais que instruíram ao Processo Administrativo (fls. 200 e seguintes), nas quais o próprio sacador as identifica como “Fatura de Serviços”. 



    O Superior Tribunal de Justiça possui firme entendimento no sentido de que incide Imposto sobre Serviços quando os programas de computador são desenvolvidos para clientes e de forma personalizada. 



    (…)



    Afastar a incidência dependeria de provas que não foram suficientemente apresentadas pela CSN, ônus que lhe cabia, na forma do artigo 373, II, do CPC.



    No que se refere à competência do Município de Volta Redonda, o fato gerador ocorreu na vigência da Lei Complementar nº 116/2003, que define onde o serviço é considerado prestado: 



    Art. 3º O serviço considera-se prestado, e o imposto, devido, no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXV, quando o imposto será devido no local: 



    Ressalte-se que, conforme expressamente estatuído, para caracterizar o local do estabelecimento prestador, as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento sucursal, e outros, são irrelevantes. 



    (…)



    Nesse ângulo, o recorrido sequer apresentou prova no sentido de que tenha pago imposto pelo mesmo fato gerador no município onde tem sede. 



    Registre-se, também, que a retenção do imposto está regulada no parágrafo único, do art. 41, do Código Tributário do Volta Redonda. Leia-se: 



    Art. 41, parágrafo único. Quando o prestador de serviço, empresa ou autônomo, não fizer prova da inscrição fiscal no Município, o usuário dos serviços fica obrigado a reter 5% (cinco por cento) do total pago pelo serviço prestado e a recolher esse valor à Fazenda Municipal nos prazos fixados em regulamento. 



    A diferença de alíquota tem origem na prova da inscrição da empresa prestadora de serviço no cadastro da municipalidade. Não há que se falar em ofensa ao princípio da isonomia, já que o tratamento diferenciado ocorre em situação jurídica também diversa, prestigiando o contribuinte que utiliza o serviço de tomador cadastrado, o que facilita a fiscalização tributária”. (eDOC 14, p. 11-12)



    Assim, verifica-se que a matéria debatida pelo Tribunal de origem restringe-se ao âmbito infraconstitucional, inclusive de direito local, de modo que a ofensa à Constituição, se existente, seria reflexa ou indireta, o que inviabiliza o processamento do presente recurso.



    Ademais, divergir desse entendimento demandaria o revolvimento do acervo fático-probatório, providência inviável no âmbito do recurso extraordinário. Nesses termos, incidem no caso as Súmulas 279 e 280 do Supremo Tribunal Federal.



    Nesse sentido, confira-se o seguinte precedente:



    “Segundo agravo regimental no recurso extraordinário com agravo. Cerceamento de defesa. Não ocorrência. Tributário. ISSQN sobre operações de aval, fiança bancária, anuência e outros. Enquadramento no item 15.8 da lista anexa à Lei Complementar nº 116/03. Natureza infraconstitucional da controvérsia. Ofensa reflexa. Multa de ofício. Ausência de efeito confiscatório. Juros de mora sobre a multa. Questão infraconstitucional. 1. Não houve negativa de prestação jurisdicional ou inexistência de motivação no acórdão recorrido, uma vez que a jurisdição foi prestada no caso mediante decisão suficientemente motivada, não obstante contrária à pretensão do recorrente, tendo o Tribunal de origem explicitado suas razões de decidir. 2. É infraconstitucional a controvérsia atinente ao enquadramento das operações de aval, fiança bancária, anuência e outras no item 15.8 da lista anexa à Lei Complementar nº 116/03, para fins de incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN). A ofensa ao texto constitucional, se ocorresse, seria indireta ou reflexa. 3. O STF possui orientação de que as multas de ofício que não extrapolem 100% do valor do débito não importam em afronta ao art. 150, IV, da Constituição Federal. 4. A questão da incidência de juros de mora e correção monetária sobre a multa aplicada foi decidida à luz da legislação local (Decreto nº 52.703/11). Incide no caso a Súmula nº 280 da Corte. 5. Agravo regimental não provido, afastando-se a aplicação da multa, porquanto não se atingiu a unanimidade prevista no § 4º do art. 1.021 do CPC/2015. 6. Não há majoração da verba honorária, tendo em vista que não houve condenação na instância de origem, nos termos da Súmula nº 512/STF”. (ARE 1.272.600 AgR-segundo, Rel. DIAS TOFFOLI, Primeira Turma, DJe 17.6.2021)



    Cito ainda, em caso análogo ao dos autos , o ARE 1.370.113, Rel. Min. Alexandre de Moraes, DJe 15.3.2022.



    Ante o exposto, nego seguimento ao recurso (art. 932, VIII, do CPC, c/c art. 21, §1º, do RISTF) e, tendo em vista o disposto no art. 85, § 11, do CPC, majoro, em 10%, o valor da verba honorária fixada anteriormente (eDOC 14, p. 19), observados os limites previstos nos §§ 2º e 3º do referido dispositivo, ressalvada a eventual concessão do benefício da justiça gratuita.



    Publique-se. 



    Brasília, 14 de junho de 2022.



Ministro Gilmar Mendes



Relator



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