Tribunal: STF
Processo: RE 1384486
Classe: RE
Órgão julgador: ALEXANDRE DE MORAES
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2022-06-10
Data de publicação: 2022-06-10

Ementa:

Inteiro teor:
Decisão



     



    Trata-se de Recurso Extraordinário interposto em face de acórdão proferido pelo Tribunal de Justiça do Estado de Minas Gerais, assim ementado (fls. 1-2, Vol. 6):



    “EMENTA: TRIBUTÁRIO. PROCESSO CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. EXIGÊNCIA DO ICMS-DIFAL PARA EMPRESA OPTANTE DO SIMPLES NACIONAL. PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS DA NÃO-CUMULATIVIDADE E DO TRATAMENTO DIFERENCIADO ÀS EMPRESAS DO SIMPLES NACIONAL EM RELAÇÃO À EXIGÊNCIA DO ICMS-DIFAL. VIOLAÇÃO. NÃO CONFIGURAÇÃO. RE N. 970.821 (TEMA N. 517). ANTECIPAÇÃO TRIBUTÁRIA SEM SUBSTITUIÇÃO. DESNECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR. MOMENTO DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR DO ICMS-DIFAL DE OPERAÇÕES INTERESTADUAIS PARA REVENDA. FIXAÇÃO EM DECRETO ESTADUAL. INCONSTITUCIONALIDADE. RE N. RE N. 598.677 (TEMA N. 456). CONFISSÃO DE DÍVIDA. DISCUSSÃO DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA. POSSIBILIDADE. RESP N. 1.133.027 (TEMA N. 317). COMPENSAÇÃO. PRESCRIÇÃO QUINQUENAL. APELO PROVIDO. SENTENÇA REFORMADA. SEGURANÇA CONCEDIDA.



    - O Supremo Tribunal Federal, no RE n. 970.821 (Tema n. 517), reconheceu não ocorrer violação aos princípios constitucionais da não-cumulatividade e do tratamento diferenciado às empresas optantes do Simples Nacional a exigência do ICMS-DIFAL.



    - A tese fixada no Tema n. 517 reconhece que “É constitucional a imposição tributária de diferencial de alíquota do ICMS pelo Estado de destino na entrada de mercadoria em seu território devido por sociedade empresária aderente ao Simples Nacional, independentemente da posição desta na cadeia produtiva ou da possibilidade de compensação dos créditos.”



    - Segundo o pacificado pelo Supremo Tribunal Federal no RE n. 598.677 (Tema n. 456), “relativamente à antecipação sem substituição, o texto constitucional exige somente que a antecipação do aspecto temporal se faça ex lege e que o momento eleito pelo legislador esteja de algum modo vinculado ao núcleo da exigência tributária”, motivo pelo qual é desnecessário que isso se dê por meio de lei complementar nessa hipótese.



    - Também se fixou, nesse precedente, que “no regime de antecipação tributária sem substituição, o que se antecipa é o critério temporal da hipótese de incidência, sendo inconstitucionais a regulação da matéria por decreto do Poder Executivo e a delegação genérica contida em lei, já que o momento da ocorrência de fato gerador é um dos aspectos da regra matriz de incidência submetido a reserva legal.”



    - No Estado de Minas Gerais, a fixação do momento da ocorrência do fato gerador do ICMS-Difal para empresa do Simples Nacional em operações interestaduais para revenda é prevista, apenas, em decreto estadual, apesar de a exigência de antecipação do pagamento deste tributo estar prevista em lei estadual ordinária.



    - Deve ser reconhecida a inconstitucionalidade da exigência do ICMS-Difal nas operações interestaduais para revenda em face das empresas do Simples Nacional nos termos da tese do Tema n. 456, pela qual “a antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita de lei em sentido estrito. A substituição tributária progressiva do ICMS reclama previsão em lei complementar federal.”



    - Como já pacificado pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp n. 1.133.027 (Tema n. 317), a “confissão da dívida não inibe o questionamento judicial da obrigação tributária, no que se refere aos seus aspectos jurídicos".



     - Deve ser reconhecido o direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente em favor da empresa-autora, observada a prescrição quinquenal.”



    No RE (Vol. 8), interposto com amparo no art. 102, III, “a”, da Constituição Federal, o ESTADO DE MINAS GERAIS alega ter o acórdão recorrido violado os arts. 146-A e 155, VII e VIII, e § 2º, da Constituição. 



    Sustenta, de início, que a matéria recursal já teve a repercussão geral reconhecida no Tema 517. 



    Aduz que os Temas 1093 e 456 da repercussão geral, bem como a ADI 5469, são inaplicáveis a empresa optante pelo Simples Nacional. Assim, aponta que o acordão recorrido afrontou o que foi estabelecido no Tema 517, esse sim com incidência no caso dos autos.



    Destaca que o STF entendeu ser legítima a cobrança do ICMS-DIFAL (tanto o diferencial de alíquota propriamente dito, como a antecipação de recolhimento) em relação a empresas optantes pelo SIMPLES NACIONAL (fl. 5, Vol. 8). Logo, “considerando-se que a empresa autora desta ação é optante pelo SIMPLES NACIONAL, a cobrança, em seu desfavor, do ICMS-DIFAL (tanto o diferencial de alíquota propriamente dito, como a antecipação de recolhimento) é constitucional e legítima, tal como reconheceu o Supremo Tribunal Federal no julgamento do Tema 517 da repercussão geral (fl. 6, Vol. 8).



    É o relatório. Decido. 



    Não assiste razão ao recorrente.



    No caso concreto, embora o Tribunal de origem tenha considerado constitucional a cobrança do ICMS-DIFAL da empresa recorrida, optante pelo Simples Nacional (em conformidade com o Tema 517), acabou afastando a cobrança do tributo, ao entendimento de que a lei estadual não prevê o momento da ocorrência do fato gerador da exação nos casos de aquisição de mercadoria oriunda de outra unidade da Federação quando esta é adquirida para revenda. 



    O TJMG também consignou que, embora a exigência da antecipação do pagamento do ICMS-DIFAL, sem substituição tributária, esteja prevista na lei ordinária do Estado, a fixação do momento da ocorrência do fato gerador consta apenas no decreto estadual, o que contraria o Tema 456.



    Esclareceu a Corte de origem que, no Tema 456, esta CORTE assentou que (i) a antecipação do ICMS sem substituição somente pode se dar por lei em sentido estrito; e (ii) o momento eleito pelo legislador deve de algum modo estar vinculado ao núcleo da exigência tributária. Cumpridos esses requisitos, é desnecessário lei complementar para à antecipação sem substituição. 



    Nesses termos, entendeu o acórdão que, no precedente paradigma, concluiu-se ser inconstitucional a regulação da matéria por decreto do Poder Executivo, mesmo havendo delegação genérica contida em lei, uma vez que o momento da ocorrência do fato gerador é um dos aspectos da regra matriz de incidência submetido a reserva legal.



    Vejam-se os seguintes trechos do acórdão recorrido (fl. 24-45, Vol. 6):



    “É cediço que a Lei Complementar n. 123/2006 instituiu, em favor das micro e pequenas empresas optantes, a faculdade de adotar um tratamento diferenciado e favorecido em relação à apuração e ao recolhimento de impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios. 



    O art. 12 dessa Lei instituiu o regime especial unificado de arrecadação de tributos e contribuições devidos pelas optantes. E o art. 13 expressamente prevê que o Simples Nacional implica o recolhimento mensal, mediante documento único de arrecadação, destes tributos: imposto de renda pessoa jurídica (IRPJ); imposto sobre produtos industrializados (IPI); contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL); contribuição para o financiamento da seguridade social (Cofins); PIS/Pasep; contribuição patronal previdenciária (CPP); ICMS; e ISS.



    Todavia, o próprio art. 13 estabelece em seu § 1º as exceções nas quais serão observadas a legislação aplicável às demais pessoas jurídicas, dentre elas, saliento estas: 



    (...)



    Assim, essa Lei [LC 123/2006] impõe à empresa do Simples Nacional, que já recolhe mensalmente vários tributos (inclusive o ICMS) mediante documento único de arrecadação, a obrigação de também recolher, em separado e antecipadamente, o ICMS-Difal. 



    Lado outro, ao tratar da receita bruta do contribuinte para fins de enquadramento de uma empresa no Simples Nacional, a LC n. 123/2006 previu o desconto apenas de valores afetos a vendas canceladas e descontos incondicionais concedidos: 



    (…)



    Ou seja, a LC n. 123/2006, ao prever a exclusão tão-somente das vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, considerou no cálculo da receita bruta os valores pagos a título de antecipação do Difal. 



    Isso é relevante porque as redações mais recentes do seu art. 18, ao estabelecer a base de cálculo do imposto único do Simples Nacional, adotaram a receita bruta como determinada no art. 3º da LC n. 123/2006: 



    (…)



    Ou seja, além do próprio Simples – que já incluiu o ICMS (art. 13, VII) – as aderentes pagam a antecipação da diferença entre a alíquota interestadual e a interna (Difal) sem possibilidade de seu abatimento, o que não acontece com as empresas não optantes do Simples, pois elas podem abater o valor pago antecipadamente a esse título. 



    A parte autora argumenta que isso implicou o aumento da carga tributária das optantes pelo Simples Nacional, pois o Difal pago por elas antecipadamente não pode ser abatido do valor a ser recolhido mensalmente de forma unificada por meio do Documento de Arrecadação do Simples Nacional (DAS).



    Não se nega que isso implica, realmente, aumento da carga tributária, pois, repita-se, o próprio art. 13, § 1º, XIII, “g.2”, da LC n. 126/2003, prevê que o pagamento do Simples não excluiu o pagamento do ICMS-Difal antecipado devido.



    (…)



    No entanto, o Supremo Tribunal Federal, no RE n. 970.821 (Tema n. 517), assim pacificou a questão sob o regime dos recursos repetitivos:



    (…)



    5. Fixação de tese de julgamento para os fins da sistemática da repercussão geral: “É constitucional a imposição tributária de diferencial de alíquota do ICMS pelo Estado de destino na entrada de mercadoria em seu território devido por sociedade empresária aderente ao Simples Nacional, independentemente da posição desta na cadeia produtiva ou da possibilidade de compensação dos créditos.”



    (...) 



    Portanto, ainda que a operação da empresa do Simples Nacional se destine a ela na condição de consumidor/destinatário final (ativo imobilizado ou consumo próprio) ou não (aquisição para revenda), a exigibilidade da antecipação do Difal, na entrada da mercadora no Estado de destino é constitucional. 



    Não há falar-se, assim, em violação ao princípio da não-cumulatividade nem do tratamento diferenciado dispensado às micro e pequenas empresas previstas nos arts. 170 e 179 da Constituição.



     8 – A alegação de violação ao princípio constitucional da reserva legal da legislação mineira ao exigir a antecipação do ICMS-Difal no momento da entrada no território mineiro. 



    Com efeito, é cediço que a instituição e majoração de tributos somente pode ocorreu por meio de lei: 



    (…)



    Também é certo que a única hipótese prevista na Constituição sobre a antecipação do fato gerador do ICMS é para o regime da substituição tributária:



    (…)



    Lado outro, não há dispositivos nas LCs n. 87/96 e 123/06 fixando o momento da entrada da operação no território do estado de destino como o da ocorrência do fato gerador do ICMS-Difal. 



    Isso, no entanto, não socorre a alegação da parte autora no sentido de que, fora das excepcionais hipóteses previstas em lei complementar, o ICMS só pode ser exigido na saída da mercadoria do estabelecimento de contribuinte, por entender que o referido § 7º da CR se aplica apenas à substituição tributária. 



    Com efeito, o Supremo Tribunal Federal, ao apreciar o RE n. 598.677 (Tema n. 456) em repercussão geral, assim pacificou essa questão:



    (…)



    A tese do Tema n. 456 foi assim fixada: 



    A antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita de lei em sentido estrito. A substituição tributária progressiva do ICMS reclama previsão em lei complementar federal. 



    O que socorre a pretensão da parte autora é outro aspecto abordado nesse precedente da Suprema Corte: a impossibilidade de fixação do momento do fato gerador do Difal para operações interestaduais que visam a revenda por meio de decreto estadual. 



    Com efeito, no caso de Estado de Minas Gerais, a Lei Estadual n. 6.763/75 – que consolidou a legislação tributária estadual – assim disciplina a matéria sub judice com as alterações implementadas pelas Lei Estadual n. 17.247/2007: 



    (…)



    Como se vê do inteiro teor de todos os incisos que tratam do momento da ocorrência do fato gerador do ICMS, apesar de haver previsão quanto à ocorrência do fato gerador do Difal nos casos de entrada no estabelecimento de contribuinte de mercadoria oriunda de outra unidade da Federação, destinada a uso, consumo ou ativo imobilizado (inciso II), não há semelhante previsão para os casos de Difal para aquisição para revenda, sendo esta a hipótese sub judice. 



    O que há no art. 6º da LEI n. 6.763/75 sobre o Difal nas hipóteses de operações destinadas a comercialização ou industrialização é apenas esta previsão: 



    (…)



    Ou seja, a LEI n. 6.763/75 não contém previsão quanto ao momento da ocorrência do fato gerador do Difal em operações interestaduais destinadas a comercialização. Essa Lei contém, apenas, previsão de possibilidade da antecipação da exigência do seu pagamento.



    Também houve alterações no Decreto Estadual n. 43.080/2002 (RICMS):



    (…)



    Logo, a conclusão a que se chega é que, apesar do momento da ocorrência do fato gerador do Difal para operações destinadas a revenda não precisar ser prevista em lei complementar, é imprescindível que isso ocorra por meio de lei e não decreto, sendo esta a hipótese no Estado de Minas Gerais.



    Sobre tudo isso, transcrevo estes trechos do voto proferido pelo Min. Dias Toffoli do RE n. 598.677 (Tema n. 456): 



    (…)



    Logo, é cristalino que o caso sub judice se amolda ao precedente da Suprema Corte, pois, repita-se, o momento da ocorrência do fato gerador do Difal nas operações interestaduais nas quais os produtos se destinam a revenda somente é previsto em decreto estadual, o que não se confunde com a previsão da exigência de antecipação do seu pagamento, esse, sim, previsto em lei ordinária estadual. 



    Por conseguinte, uma vez que a previsão do momento da ocorrência do fato gerador do Difal sub judice está prevista, apenas, em decreto estadual, a própria exigência do Difal não é constitucional nem legal. 



    (…)



    9 – Conclusão. 



    Com base nessas considerações, dou provimento ao apelo para reformar a sentença e, por conseguinte, conceder a segurança para reconhecer a inexigibilidade da cobrança do ICMS-Difal em relação à impetrante, optante do Simples Nacional, nas operações interestaduais para revenda e reconhecer o direito à compensação dos créditos tributários, observada a prescrição quinquenal. “



    Em essência, pelos trechos acima transcritos, extrai-se que, primeiramente, o Tribunal de origem afirmou a constitucionalidade da cobrança do ICMS-Difal de empresa que é optante pelo Simples Nacional. 



    Esse entendimento está de acordo com a tese fixada no Tema 517. 



    Vejamos a tese fixada no referido precedente: 



    “É constitucional a imposição tributária de diferencial de alíquota do ICMS pelo Estado de destino na entrada de mercadoria em seu território devido por sociedade empresária aderente ao Simples Nacional, independentemente da posição desta na cadeia produtiva ou da possibilidade de compensação dos créditos.”



    Por outro lado, afastou-se a cobrança da exação, ante a inexistência de lei estadual prevendo o momento da ocorrência do fato gerador do ICMS-Difal, nos casos de aquisição de mercadoria oriunda de outra unidade da Federação quando esta é adquirida para revenda. 



    Nesse ponto, o Tribunal de origem aludiu ao Tema 456 da repercussão geral, para fundamentar a decisão.



    O Estado ora recorrente, no entanto, defende que a controvérsia dos autos esgota-se no Tema 517, não tendo qualquer relação com a questão decidida no Tema 456.



    Efetivamente, naquele primeiro precdente paradigma, a parte recorrente, empresa optante pelo SIMPLES, alegava ser indevida a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS, de maneira antecipada, sobre as operações em que a mercadoria fosse destinada à revenda, diante da impossibilidade de posterior creditamento no regime do Simples.



    Por ocasião do julgamento, o Relator do processo líder, Min. EDSON FACHIN, consignou que o objeto da demanda dizia respeito às operações interestaduais de aquisição de mercadorias por contribuinte aderente ao Simples Nacional, cobrando-se o diferencial de alíquota de ICMS na fronteira do estado-membro, e que a outra questão suscitada pela parte recorrente, relativa à antecipação do recolhimento do tributo, seria decidida no Tema 456 (RE 598.677-RG).



    Ao votar, o ilustre Min. EDSON FACHIN entendeu ser constitucional cobrança, pelo estado de destino, do ICMS-Difal das empresas aderentes ao Simples Nacional, independentemente da posição desta na cadeia produtiva ou da possibilidade de compensação dos créditos, pois essa sistemática não viola o Simples Nacional, nem o princípio da não cumulatividade. 



    Essa posição foi acompanhada pela maioria do Plenário do STF, com a ressalva do meu entendimento, pois, na minha visão, o recolhimento do DIFAL aos optantes do Simples é incompatível com o tratamento privilegiado e favorecido assegurado às pequenas e microempresas optantes pelo Simples Nacional.



    Como se vê, no Tema 517, debateu-se apenas a constitucionalidade da cobrança do diferencial de alíquota de ICMS das empresas participantes do SIMPLES, quando adquirem, em outro Estado, mercadoria destinada a revenda. 



    Não se adentrou na questão concernente à antecipação do recolhimento do tributo, a qual, consoante observou o Min. EDSON FACHIN, foi decidida no Tema 456, como se verá a seguir.



    Nesse Tema 456, debateu-se a possibilidade de antecipação do pagamento do ICMS por meio de decreto estadual, quando do ingresso de mercadorias adquiridas em outro ente da federação via regime normal de tributação, e não na sistemática do SIMPLES. 



    Neste ponto, o acórdão do Tribunal de origem recorrido assentou o seguinte: 



     “Não pode o Estado exigir o pagamento antecipado da diferença resultante entre as alíquotas interestadual e interna, por meio de Decreto. Nos termos do artigo 4º, inciso XIV, da Lei Estadual nº 8.820/89, tratando-se de mercadoria proveniente de outra unidade da federação, o fato gerador do ICMS se dá por ocasião da entrada no estabelecimento do adquirente. Assim, descabe ao Estado, através de Decretos (Decretos nºs 39.820/1999, 40.900/01, 41.885/2002, 42.631/2003) realizar alteração do aspecto temporal da hipótese de incidência tributária. Preliminar rejeitada, apelo desprovido, mantida a sentença em reexame necessário.



    Ou seja, no caso analisado no Tema 456, havia lei estadual prevendo o momento da ocorrência do fato gerador do tributo; contudo, a antecipação do pagamento estava prevista apenas em decreto estadual.



    Ao final do julgamento, o Plenário desta CORTE manteve o acórdão combatido, e fixou a seguinte tese: 



    “A antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita de lei em sentido estrito. A substituição tributária progressiva do ICMS reclama previsão em lei complementar federal.



    O acórdão desse paradigma foi assim ementado:



    “EMENTA Recurso extraordinário. Repercussão geral. Direito Tributário. ICMS. Artigo 150, § 7º, da Constituição Federal. Alcance. Antecipação tributária sem substituição. Regulamentação por decreto do Poder Executivo. Impossibilidade. Princípio da legalidade. Reserva de lei complementar. Não sujeição. Higidez da disciplina por lei ordinária. 



    1. A exigência da reserva legal não se aplica à fixação, pela legislação tributária, de prazo para o recolhimento de tributo após a verificação da ocorrência de fato gerador, caminho tradicional para o adimplemento da obrigação surgida. Isso porque o tempo para o pagamento da exação não integra a regra matriz de incidência tributária.



    2. Antes da ocorrência de fato gerador, não há que se falar em regulamentação de prazo de pagamento, uma vez que inexiste dever de pagar.



    3. No regime de antecipação tributária sem substituição, o que se antecipa é o critério temporal da hipótese de incidência, sendo inconstitucionais a regulação da matéria por decreto do Poder Executivo e a delegação genérica contida em lei, já que o momento da ocorrência de fato gerador é um dos aspectos da regra matriz de incidência submetido a reserva legal.



    4. Com a edição da Emenda Constitucional nº 3/93, a possibilidade de antecipação tributária, com ou sem substituição, de imposto ou contribuição com base em fato gerador presumido deixa de ter caráter legal e é incorporada ao texto constitucional no art. 150, § 7º.



    5. Relativamente à antecipação sem substituição, o texto constitucional exige somente que a antecipação do aspecto temporal se faça ex lege e que o momento eleito pelo legislador esteja de algum modo vinculado ao núcleo da exigência tributária.



    6. Somente nas hipóteses de antecipação do fato gerador do ICMS com substituição se exige, por força do art. 155, § 2º, XII, b, da Constituição, previsão em lei complementar.



    7. Recurso extraordinário a que se nega provimento.” (RE 598.677, Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, DJe de 5/5/2021)



    Em seu voto, o Eminente Min. DIAS TOFFOLI esclareceu que, ao se antecipar o surgimento da obrigação tributária, o que ocorre é a antecipação, por ficção, da ocorrência do fato gerador da exação. E, “No regime de antecipação tributária sem substituição, o que se antecipa é o critério temporal da hipótese de incidência, sendo inconstitucionais a regulação da matéria por decreto do Poder Executivo e a delegação genérica contida em lei, já que o momento da ocorrência de fato gerador é um dos aspectos da regra matriz de incidência submetido a reserva legal.”



    Por elucidativos, vale conferir os seguintes trechos do voto do Min. DIAS TOFFOLI:



    “Nessa ordem de ideias, antes da ocorrência do fato gerador, não há obrigação tributária nem crédito constituído, ao menos nos moldes gerais fixados pelo CTN e estabelecidos na remansosa doutrina. Assim, não há que se falar em regulamentação de prazo de pagamento, uma vez que inexiste dever de pagar.



    Ao se antecipar o surgimento da obrigação tributária, o que existe, necessariamente, é, também, a antecipação, por ficção, da ocorrência do fato gerador da exação, já que a relação entre esse e aquela é automática e infalível, no dizer de Paulo de Barros de Carvalho. Apenas por lei isso é possível, já que o momento da ocorrência do fato gerador é um dos aspectos da regra matriz de incidência.



    Portanto, a conclusão inafastável é pela impossibilidade de, por meio de simples decreto, como acabou fazendo o Fisco gaúcho, a pretexto de fixar prazo de pagamento, se exigir o recolhimento antecipado do ICMS na entrada da mercadoria no território do Rio Grande do Sul. Como visto, rigorosamente, de prazo de pagamento não se trata.



    Não se argumente que a delegação prevista na Lei Estadual nº 8.820/89 seria suficiente para autorizar a antecipação do momento da ocorrência do fato gerador pela via de decreto estadual. Com efeito, o art. 24, § 7º, do diploma confere ao regulamento, de maneira genérica e ilimitada, a possibilidade de se exigir o recolhimento antecipado do imposto sempre que houver necessidade ou conveniência. Como se nota, o diálogo com o ato infralegal se deu em branco , o que não é admitido pela Corte.



    Vai nesse sentido o RE nº 111.152/SP. (...) Todavia, naquele caso, entendeu Sua Excelência que seria inconstitucional a delegação genérica contida na lei, a qual admitia a exigência do ICM antes da remessa da mercadoria, sem determinar, contudo, que momento seria esse.



    (...)



    De tudo quanto até aqui exposto, é de se observar que a jurisprudência da Corte, há muito, admite a figura da antecipação tributária, desde que o sujeito passivo (contribuinte ou substituto) e o momento eleito pelo legislador estejam vinculados ao núcleo da incidência da respectiva obrigação e que haja uma relação de conexão entre as fases, de modo que se possa afirmar que a fase preliminar é efetivamente preliminar da outra. A par disso, como, no regime de antecipação tributária sem substituição, o que se antecipa é o momento (critério temporal) da hipótese de incidência, entendo que as únicas exigências do art. 150, § 7º, da Constituição são as de que a antecipação se faça ex lege e o momento eleito pelo legislador esteja de algum modo vinculado ao núcleo da exigência tributária. A cobrança antecipada do ICMS constitui simples recolhimento cautelar enquanto não há o negócio jurídico da circulação sobre o qual a regra jurídica, quanto ao imposto, incide. Apenas a antecipação tributária com substituição é que está submetida à reserva de lei complementar, por determinação expressa do art. 155, § 2º, inciso XII, alínea b, da Constituição.”



    Ao me manifestar no Tema 456, ao final do meu voto, consignei que:



    “Não obstante, examino a tese proposta pelo Ilustre Ministro Relator:



    A antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita de lei em sentido estrito. A substituição tributária progressiva do ICMS reclama previsão em lei complementar federal.



    Entendo que a primeira frase reflete adequadamente o posicionamento que o Plenário sufragou neste caso. Tal assertiva guarda rigorosa pertinência com o tema de repercussão geral proposto, deixando claro que ato infralegal não basta para estabelecer a antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador.



    Por outro lado, creio que a segunda proposição extrapola o objeto do presente tema de repercussão geral. Além do mais, a redação lançada mostra-se excessivamente ampla e genérica. Penso que não estavam colocados neste processo todos os aspectos da substituição tributária progressiva do ICMS, de modo que a absoluta e irrestrita reserva de lei complementar merece maior reflexão, em outro contexto.



    Pelo exposto, ACOMPANHO COM RESSALVA a tese sugerida pelo Eminente Relator, para que seja adotada unicamente sua primeira parte:



    A antecipação, sem substituição tributária, do pagamento do ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita de lei em sentido estrito.”



    E foi com base no Tema 456, que o Tribunal de origem afastou a exigência do ICMS-DIFAL, por entender que, na hipótese, apesar de a lei estadual prever a antecipação do pagamento do ICMS, sem substituição tributária, o momento da ocorrência do fato gerador consta apenas no decreto estadual.



    Ou seja, se a antecipação do pagamento do tributo somente pode ocorrer por meio de lei em sentido estrito, conforme assentado no Tema 456, com mais forte razão, o momento da ocorrência do fato gerador também, nos termos em que decidido no acórdão recorrido, só pode estar previsto em lei, uma vez que “o momento da ocorrência do fato gerador é um dos aspectos da regra matriz de incidência”, e a “relação entre esse [fato gerador] e aquela [obrigação tributária] é automática e infalível”.



    E, embora no Tema 456, o cerne do debate não fosse a constitucionalidade do ICMS-DIFAL cobrado das empresas optantes pelo SIMPLES, a tese adotada nesse precedente tem estreita ligação com aquela matéria, haja vista que a supracitada exação é cobrada de forma antecipada das empresas contribuintes. 



    Assim, conclui-se que o acórdão recorrido está alinhado à jurisprudência desta CORTE, razão pela qual não merece reforma.



    Diante do exposto, com base no art. 21, § 1º, do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal, NEGO SEGUIMENTO AO RECURSO EXTRAORDINÁRIO



    Não se aplica o art. 85, § 11, do Código de Processo Civil de 2015, tendo em vista que não houve fixação de honorários advocatícios nas instâncias de origem.



    Publique-se. 



    Brasília, 10 de junho de 2022.



Ministro Alexandre de Moraes



Relator



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