Tribunal: STF
Processo: ARE 1304132
Classe: ARE
Órgão julgador: RICARDO LEWANDOWSKI
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2021-06-25
Data de publicação: 2021-06-25

Ementa:

Inteiro teor:
Trata-se de interposição de agravo pelo Estado de Pernambuco contra decisão por meio da qual foi negado seguimento ao recurso extraordinário interposto em face de acórdão cuja ementa segue transcrita:
    “DIREITO TRIBUTÁRIO. AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL. LANÇAMENTO DE ICMS NORMAL. NÃO RECOLHIMENTO DO TRIBUTO. APROVEITAMENTO DE CRÉDITO. CONTRATAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE INTERESTADUAL NA MODALIDADE CIF. OPERAÇÃO TRIBUTADA. VENDA DE MERCADORIAS DESTINADAS À ZONA FRANCA DE MANAUS. OPERAÇÃO ISENTA. INCLUSÃO DO FRETE NA BASE DE CÁLCULO DA OPERAÇÃO POSTERIOR. PREVISÃO DO ART. 6° DA LEI N° 11.408/96. CREDITAMENTO DO ICMS RELATIVO AO PAGAMENTO DO FRETE INDEVIDO. LEGALIDADE DO LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. MULTA FISCAL. SANÇÃO ADMINISTRATIVA QUE DEVE SER FIXADA EM VALOR PROPORCIONAL AO DÉBITO. LEGISLAÇÃO ESTADUAL. PERCENTUAL 100%. CARÁTER CONFISCATÓRIO. VALOR DA MULTA. CORRELAÇÃO ENTRE A GRAVIDADE DA CONDUTA E A SANÇÃO APLICADA. POSICIONAMENTO DO STF. REDUÇÃO. 70% DO VALOR DO TRIBUTO.
    1. Cuida-se de Reexame Necessário e Apelação Cível interposta em face de sentença proferida na Ação Anulatória de Débito Fiscal que julgou procedente a pretensão da autora, determinando a anulação do auto de infração que lançou o débito do ICMS normal em razão do não recolhimento do tributo por ter sido aproveitado o crédito adquirido na contratação de serviço de transporte interestadual, na modalidade CIF (Cost, Insurance and Freight), para efetivação das vendas de mercadorias destinadas à ZFM, operações isentas do imposto.
    2. A questão ora posta, portanto, cinge-se em decidir sobre a possibilidade de utilização, pelo remetente dos produtos, do crédito fiscal do ICMS incidente sobre o transporte das mercadorias com a cláusula CIF para a Zona Franca de Manaus.
    3. Para a solução da presente controvérsia, há de se compreender a sistemática da compensação de créditos fiscais originários de contratação de serviços de transporte interestadual sob a cláusula CIF. Temos que o FRETE sob a cláusula CIF, por definição de custo, seguro e frete (‘Cost, Insurance and Freight’), significa que nas operações mercantis de compra e venda, inclui-se no preço da mercadoria vendida, as despesas com seguro e frete até o local de destino. Assim, a cláusula CIF estabelece para o vendedor a obrigação de entregar a mercadoria ao comprador no local em que este tem seu estabelecimento, ou naquele indicado no contrato, ou no porto de destino, correndo por conta dele as despesas com frete e seguro. Tanto assim o é que a legislação tributária estadual (art. 32, § 6° do Decreto n° 14.876/96) veda a utilização de crédito fiscal relativo a transporte sob cláusula CIF pelo destinatário da mercadoria.
    4. Com relação ao ICMS, o art. 155, §2°, I da CF/88, bem como o art. 19 da LC 87/99 estabelecem o princípio da não-cumulatividade como vetor principal do referido tributo, determinando a compensação do que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas operações anteriores pela mesma ou outra unidade da federação. É assegurado ao contribuinte do imposto, de regra, o direito de se creditar do ICMS anteriormente cobrado nas operações de transporte, conforme disposto no art. 20 da LC 87/96.
    5. Via de regra, portanto, será assegurado o direito ao crédito fiscal ao remetente de mercadoria, correspondente à operação tributada pelo ICMS cujo custo do frete é de sua responsabilidade (preço CIF), em obediência à não-cumulatividade própria do ICMS, mas faz-se necessária a tributação da operação posterior. Assim, embora seja a não-cumulatividade do ICMS princípio constitucional consubstanciando um direito subjetivo à compensação de seus valores, a própria constituição o excepciona no art. 155, §2°, II, 'b' quando prevê que a isenção, salvo determinação em contrário da legislação, não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes. Vê-se que não se pode tratar o referido principio em termos absolutos.
    6. Do auto de infração acostado aos autos às fls. 566, verifica-se que: ‘a irregularidade foi constatada no exame de seus livros e documentos fiscais, especialmente conhecimentos de transporte, Livro de Registro de Entradas e Livro de Registro de Apuração de ICMS, em decorrência do uso de créditos fiscal do ICMS incidente sobre o transporte de mercadorias com cláusula CIF para a Zona Franca de Manaus, no mesmo valor. Conforme art. 32, X, do Decreto 14876/91, é vedado o uso do crédito fiscal relativo à utilização de serviços resultantes de operações ou prestações isentas. Portanto, o contribuinte emitiu notas fiscais com isenção para a Zona Franca e utilizou, de forma irregular, o crédito fiscal relativo ao frete das correspondentes mercadorias, o que é vedado pelo citado artigo, mesmo que as operações de transporte sejam tributadas.’.
    7. O auto de infração transcrito demonstra que a capitulação legal nele referida (art. 32, X do Decreto Estadual 14.876/91) não guarda fidedignidade com a infração cometida. Isso porque a vedação da utilização dos créditos fiscais de serviços de transporte contratado com cláusula CIF anteriormente às saídas das mercadorias para a ZFM não está prevista no mencionado artigo, pois tais operações não são isentas do imposto, tanto assim o é que delas decorreram os créditos impugnados. No entanto, o equívoco do auditor na lavratura do auto no que pertine à indicação do dispositivo legal aplicado ao caso, não torna nulo o lançamento do tributo, conforme disposto no art. 28 da Lei n° 10.654/91. Do auto de infração lavrado, constata-se que o ICMS Normal deixou de ser pago em razão do aproveitamento do crédito adquirido na contratação de serviço de transporte, na modalidade CIF, para a remessa de mercadorias destinadas à ZFM, operações, estas sim, isentas do Imposto, de acordo com os arts. 690 e 691 do Decreto Estadual 14.876/91.
    8. Como na prestação de serviços com cláusula CIF o ICMS referente ao frete é pago pelo remetente das mercadorias, para que esse valor lhe seja ressarcido, inclui-se o valor pago pelo serviço na nota fiscal ou no preço das mercadorias. Desta forma, se a operação de venda de mercadoria inclui o preço do frete, a prestação do serviço é anterior à operação de venda. A inclusão do frete na base de cálculo da operação de venda decorre da previsão do art. 6° da Lei n° 11.408/96.
    9. Vê-se que a operação anterior de transporte foi tributada separadamente, conforme consta dos conhecimentos de transportes (fls. 214/364), e depois, passou a fazer parte da base de cálculo da operação de venda, de acordo com o constante das notas fiscais de venda das mercadorias fabricadas pela recorrente (fls. 44/210). No caso em análise, portanto, temos a ocorrência de duas operações, a primeira consubstanciada na prestação de serviços de transportes, em que há a tributação com a incidência do ICMS na operação e a segunda, caracterizada pela saída de mercadorias com a destinação à ZFM. Pela regra geral da não-cumulatividade haveria direito ao crédito do ICMS adquirido nas operações de prestação de serviços de transporte se as operações subsequentes de saída de mercadorias fossem tributadas.
    10. Como bem elucidado pela julgadora de contas Iracema de Souza Antunes às fls. 420: ‘No caso do vendedor que contrata o serviço de transporte, como já foi pago o ICMS quando da contratação do serviço, e como o valor da respectiva prestação vai fazer parte da nota fiscal ou do preço das mercadorias, sendo tal valor tributado novamente pelo ICMS, necessário se faz que a empresa se credite o valor do ICMS- Frete pago quando da contratação do serviço como transportador, sob pena de se pagar duas vezes o mesmo imposto. Porém, se a operação de venda de mercadoria, com o preço de serviço incluído, não é debitada pelo imposto, não poderá o vendedor se creditar do valor ICMS-Frete’.
    11. Constata-se, desta feita, que a utilização dos créditos fiscais referentes ao serviço de transporte somente poderia ser feita, excluindo a empresa da obrigação do estorno, se a operação posterior vinculada ao serviço (saída de mercadorias para a ZFM) fosse tributada. Como no caso em análise o frete pago pela empresa autuada resultou na saída de mercadorias para a ZFM, operação isenta do imposto, não poderia a empresa se creditar, o que justifica o auto de infração impugnado.
    12. Em resumo, integrando o preço do frete o valor da operação de venda de mercadorias, no caso desta operação ser tributada, seria ele debitado novamente se não fosse assegurado ao tomador do serviço e remetente das mercadorias o direito ao referido crédito fiscal. Ao revés, não sendo a operação de saída de mercadoria tributada, os créditos relativos ao preço do frete devem ser estornados, nos termos do disposto no art. 34, II, do Decreto n° 14.876/91.
    13. Conforme previsto na lei, é a própria legislação que irá tratar das hipóteses em que será permitido o creditamento quando a operação seguinte for isenta. E a legislação em vigor somente autoriza o aproveitamento do crédito de ICMS relativo aos serviços de transporte para remessa de mercadorias com destino à ZFM quando se tratar de insumos e embalagens (art. 47, I, 'b’ do Decreto n° 14.876/91). A não exigência do fabricante remetente ao estorno dos créditos de ICMS é restrita aos insumos utilizados na fabricação dos produtos vendidos e remetidos à ZFM. E ainda, esta autorização de não estorno, ou seja, de aproveitamento do crédito das referidas operações está condicionada ao julgamento da ADIN n° 310/90 que, ante a concessão da liminar na Ação Cautelar, suspendeu a vigência do Convênio ICMS 06/90 que previa a revogação do beneficio fiscal em questão.
    14. Ante os dispositivos da legislação estadual expostos, como no caso concreto o frete pago resultou em saída de mercadorias para a ZFM, operação isenta, e constituiu elemento de formação para a base de cálculo da operação subsequente, não poderia o contribuinte se creditar do ICMS relativo à prestação do serviço de transporte, o que torna válido o lançamento efetivado pela autoridade fiscal.
    15. No tocante à aplicação da multa com caráter confiscatório, tem-se que o referido assunto ainda é objeto de grande celeuma na jurisprudência pátria, embora o entendimento do STF seja no sentido de que, apesar do texto constitucional proibir expressamente a utilização do tributo com efeito de confisco (art. 150, IV, CF/88) - sem fazer qualquer menção à multa -, essa proibição também se aplica às multas fiscais.
    16. A multa fiscal aplicada pelo Fisco é sanção administrativa, a ser imposta àquele que descumpre com sua obrigação de recolher o imposto devido, visando desestimular o cometimento do ilícito tributário. Por tratar-se de penalidade, não se reveste de natureza indenizatória, caracterizando-se como pena específica, de natureza repressiva que busca, por meio da intimidação do contribuinte, assegurar o cumprimento da legislação tributária. As multas impostas em razão do cometimento de infração tributária não caracterizam confisco, mas sim, penalização pelo descumprimento das obrigações fiscais, não tendo, a principio, limite em relação ao quantum debeatum, diferente do que ocorre com a multa civil limitada ao valor da obrigação principal.
    17. Ocorre que, a orientação do STF é no sentido de que a multa fiscal, quando estabelecida em montante desproporcional, agride a proibição do não confisco e deve ser reduzida.
    18. A Lei Estadual n° 11.514/97 que dispõe sobre infrações, penalidades e procedimentos específicos na área tributária, em seu art. 10, V, ‘a’, fixa a multa de 100% sobre o valor do imposto devido quando houver utilização irregular do crédito fiscal apurado mediante processo administrativo-tributário.
    19. A multa fiscal, portanto, tem dupla finalidade, a primeira de caráter preventivo, coagindo indiretamente o contribuinte ao cumprimento da obrigação; a segunda, de caráter repressivo, servindo como penalidade caso se observe comportamento diverso do previsto na norma. Para que a multa possa cumprir seu caráter preventivo, o valor estipulado não poderá ser insignificante, mas suficiente a produzir o efeito pedagógico pretendido, qual seja, desestimular o cometimento do ilícito fiscal. Mas, para que não seja confiscatória, o STF entende que, por ser assessoria, não poderá ultrapassar o valor do tributo principal a ser recolhido, sob pena de afrontar os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade.
    20. Estabelece a Suprema Corte que a análise da questão deverá ser feita levando-se em consideração a correlação entre a gravidade da conduta e a sanção aplicada, devendo o magistrado se ater ao caso concreto, sem se prender de forma rígida aos termos objetivos da lei que fixa o percentual devido.
    21. São as circunstâncias do caso concreto que determinarão o caráter confiscatório da multa imposta, cabendo ao julgador fazer a ponderação entre a gravidade da infração cometida e o percentual conferido à punição aplicada. Também tem sido considerado confiscatório o montante da multa que chega a comprometer o patrimônio da empresa, impossibilitando a manutenção e sustentabilidade do exercício de sua atividade lícita.
    22. No caso ora em comento, a gravidade da conduta da embargada está no fato de ter se utilizado de créditos fiscais quando a lei veda o aproveitamento dos créditos de uma operação quando a operação subsequente é isenta. Assim, infringiu a legislação tributária e, por isso, faz-se necessário que seja punida de uma forma que não lhe seja atrativa a reincidência, cumprindo, assim, com a finalidade pedagógica da multa punitiva.
    23. O STF entende que o limite da razoabilidade para a fixação do percentual da multa tributária está em não ultrapassar o valor do débito.
    24. Após a ponderação entre a conduta praticada e a sanção a ser aplicada, levando em consideração o caráter pedagógico da penalidade, tem-se que a multa fixada pela lei no percentual de 100% (cem por cento) do valor do tributo, caracteriza-se como excessiva pelos parâmetros adotados pela Corte Suprema. Portanto, deverá ser reduzida a penalidade ao percentual de 70% (setenta por cento), em prestígio aos princípios constitucionais norteadores da limitação ao poder de tributar do Estado.
    25. Reexame Necessário provido, prejudicado o apelo voluntário” (págs. 95-101 do documento eletrônico 5).
    No RE interposto pelo Estado de Pernambuco, fundado no art. 102, III, a, da Constituição Federal, alegou-se, em suma, violação do art. 150, I e IV, da mesma Carta.
    Contra o referido acórdão, a empresa Roca Sanitários Brasil Ltda. interpôs, também, recurso extraordinário (págs. 298-321 do documento eletrônico 5).
    É o relatório necessário. Decido.
    A pretensão recursal merece acolhida.
    Isso porque o acórdão recorrido está em dissonância com o entendimento desta Corte firmado no sentido de que as multas fiscais punitivas fixadas até o patamar de 100% do valor do tributo não são consideradas confiscatórias. Nessa linha, destaco julgados de ambas as Turmas deste Tribunal cujas ementas transcrevo a seguir:
    “AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. MULTA PUNITIVA DE 120% REDUZIDA AO PATAMAR DE 100% DO VALOR DO TRIBUTO. ADEQUAÇÃO AOS PARÂMETROS DA CORTE.
    A multa punitiva é aplicada em situações nas quais se verifica o descumprimento voluntário da obrigação tributária prevista na legislação pertinente. É a sanção prevista para coibir a burla à atuação da Administração tributária. Nessas circunstâncias, conferindo especial destaque ao caráter pedagógico da sanção, deve ser reconhecida a possibilidade de aplicação da multa em percentuais mais rigorosos, respeitados os princípios constitucionais relativos à matéria. 
    A Corte tem firmado entendimento no sentido de que o valor da obrigação principal deve funcionar como limitador da norma sancionatória, de modo que a abusividade revela-se nas multas arbitradas acima do montante de 100%. Entendimento que não se aplica às multas moratórias, que devem ficar circunscritas ao valor de 20%. Precedentes.
    O acórdão recorrido, perfilhando adequadamente a orientação jurisprudencial do Supremo Tribunal Federal, reduziu a multa punitiva de 120% para 100%. 
    Agravo regimental a que se nega provimento” (ARE 836.828-AgR/RS, Rel. Min. Roberto Barroso, Primeira Turma).
    “Segundo agravo regimental no recurso extraordinário com agravo. Cerceamento de defesa. Não ocorrência. Tributário. ISSQN sobre operações de aval, fiança bancária, anuência e outros. Enquadramento no item 15.8 da lista anexa à Lei Complementar nº 116/03. Natureza infraconstitucional da controvérsia. Ofensa reflexa. Multa de ofício. Ausência de efeito confiscatório. Juros de mora sobre a multa. Questão infraconstitucional.
    1. Não houve negativa de prestação jurisdicional ou inexistência de motivação no acórdão recorrido, uma vez que a jurisdição foi prestada no caso mediante decisão suficientemente motivada, não obstante contrária à pretensão do recorrente, tendo o Tribunal de origem explicitado suas razões de decidir.
    2. É infraconstitucional a controvérsia atinente ao enquadramento das operações de aval, fiança bancária, anuência e outras no item 15.8 da lista anexa à Lei Complementar nº 116/03, para fins de incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN). A ofensa ao texto constitucional, se ocorresse, seria indireta ou reflexa.
    3. O STF possui orientação de que as multas de ofício que não extrapolem 100% do valor do débito não importam em afronta ao art. 150, IV, da Constituição Federal.
    4. A questão da incidência de juros de mora e correção monetária sobre a multa aplicada foi decidida à luz da legislação local (Decreto nº 52.703/11). Incide no caso a Súmula nº 280 da Corte.
    5. Agravo regimental não provido, afastando-se a aplicação da multa, porquanto não se atingiu a unanimidade prevista no § 4º do art. 1.021 do CPC/2015. 
    6. Não há majoração da verba honorária, tendo em vista que não houve condenação na instância de origem, nos termos da Súmula nº 512/STF” (ARE 1.272.600-AgR-segundo/SP, Rel. Min. Dias Toffoli, Primeira Turma).
    “AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. REITERAÇÃO DA TESE DO RECURSO INADMITIDO. SUBSISTÊNCIA DA DECISÃO AGRAVADA.TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. OFENSA REFLEXA. MULTA PUNITIVA. CARÁTER CONFISCATÓRIO. AUSÊNCIA. AGRAVO A QUE SE NEGA PROVIMENTO, COM APLICAÇÃO DE MULTA. 
    I - As razões do agravo regimental são inaptas para desconstituir os fundamentos da decisão agravada, que, por isso, se mantêm hígidos.
    II - O recurso extraordinário, por conter alegações de ofensas indiretas ou reflexas à Constituição, demanda a interpretação de legislação infraconstitucional.
    III – As multas punitivas que não ultrapassem o patamar de 100% do valor do imposto devido não são consideradas confiscatórias. Precedentes. 
    IV - Agravo regimental a que se nega provimento, com aplicação da multa ( art. 1.021, § 4°, do CPC)” (ARE 1.122.922-AgR/SP, de minha relatoria, Segunda Turma).
    “AGRAVO REGIMENTAL NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. ICMS. NÃO RECOLHIMENTO. MULTA. ART. 51, I, DA LEI 10.297/1996. 50% DO VALOR DO TRIBUTO. EFEITO CONFISCATÓRIO NÃO CONFIGURADO.
    1. A jurisprudência do STF orienta no sentido de que o valor da obrigação principal deve funcionar como limitador da norma sancionatória, de modo que, apenas quando o percentual for superior a 100% do quantum do tributo devido, o caráter confiscatório se revela de forma mais evidente.
    2. Agravo regimental a que se nega provimento” (ARE 1.307.464-ED-AgR/SC, Rel. Min. Edson Fachin, Segunda Turma).
    Desse modo, o acórdão impugnado, ao reduzir a multa punitiva aplicada de 100% do valor do tributo para 70%, divergiu da jurisprudência firmada no Supremo Tribunal Federal, razão pela qual merece reforma nesse ponto.
    Isso posto, conheço do recurso extraordinário interposto pelo Estado de Pernambuco e dou-lhe provimento. Mantenho os ônus da sucumbência na forma fixada pelo Juízo de origem.
    Informo, por fim, que nesta mesma data neguei seguimento ao apelo extremo interposto por Roca Sanitários Brasil Ltda..
    Publique-se.
    Brasília, 25 de junho de 2021.
Ministro Ricardo Lewandowski
Relator