Tribunal: STF
Processo: RE 1269201
Classe: RE
Órgão julgador: CÁRMEN LÚCIA
Órgão colegiado: Decisão Monocrática
Data de julgamento: 2020-10-28
Data de publicação: 2020-10-28

Ementa:

Inteiro teor:
DECISÃO
RECURSO EXTRAORDINÁRIO. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA SOBRE GANHOS DE CAPITAL DO DOADOR NO ADIANTAMENTO DE LEGÍTIMA. EXPLICITAÇÃO DO FATO GERADOR. ACÓRDÃO RECORRIDO DIVERGENTE DA JURISPRUDÊNCIA DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. RECURSO EXTRAORDINÁRIO PROVIDO.
Relatório
    1. Recurso extraordinário interposto com base na al. b do inc. III do art. 102 da Constituição da República contra o seguinte julgado da Segunda Turma do Tribunal Regional Federal da Quarta Região:
    “TRIBUTÁRIO. IRPF. GANHO DE CAPITAL. DOAÇÃO. ADIANTAMENTO DE LEGÍTIMA. NÃO-INCIDÊNCIA. 1. Não subsiste a incidência de imposto de renda sobre ganho de capital relativo à doação de bem efetuada em adiantamento de legítima, por não se verificar a hipótese do artigo 43, inciso II, do Código Tributário Nacional. 2. Apelação e remessa oficial desprovidas” (fl. 206, vol. 1).
    No voto condutor do acórdão recorrido, o desembargador relator afirmou:
    “Do mérito
    Pretendem os impetrantes o reconhecimento do direito à inexigibilidade do imposto de renda incidente sobre a diferença entre os valores das quotas sociais declaradas e aqueles que serviram de base para a doação a título de adiantamento de legítima. Informaram, para tanto, que são sócios quotistas de 100% do capital das empresas SAMAQ - COMERCIAL DE MÁQUINAS LTDA. e LOTHAR KRAUSE & CIA LTDA. e que realizaram cessão gratuita e instituição de usufruto sobre a integralidade das ações que possuíam nas referidas empresas. Compulsando os autos, verifico que razão assiste aos impetrantes. Assim, buscando evitar tautologia e por considerar que o MM. Juiz a quo bem examinou a questão posta, adoto os fundamentos da sentença como razão de decidir, in verbis: (…) ‘Em exame da matéria, a Corte Especial do Tribunal Regional Federal da 4° Região reconheceu a inconstitucionalidade formal e material da expressão 'doação', constante no § 3° do artigo 3° da Lei n° 7.713/88, da locução 'doação em adiantamento de legítima' inserta no caput do artigo 23 da Lei n° 9.532/97, e do inteiro teor do inciso II do § 2° do artigo 23 da Lei n° 9.532/97, sem supressão dessas expressões, conforme ementa a seguir transcrita: 
    ‘TRIBUTÁRIO. INCIDENTE DE ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. IMPOSTO DE RENDA SOBRE GANHOS DE CAPITAL DO DOADOR NO ADIANTAMENTO DE LEGÍTIMA. ART. 3°, § 3°, DA LEI N° 7.713/88. ART. 23, § 1° E § 2°, II, DA LEI N° 9.532/97. AFRONTA AO PRINCPIPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA - ART. 145, § 1°, DA CF/88. 1 . O imposto de renda sobre a diferença entre o valor de mercado e o valor histórico constante na declaração de bens dos doadores, de imóveis doados a herdeiros a ser suportado pelo doador, nos termos do art. 3°, § 3°, da Lei n° 7.713/88 e do art. 23, § 1° e § 2°, II, da Lei n° 9.532/97. 2. O art. 544 do Código Civil de 2002 prevê que a doação para descendente importa em adiantamento de legítima e a consignação em Escritura Pública de Doação de que disso não se trata é irrelevante. 3. Inadequação ao conceito de renda da exação em comento. Ofensa ao art. 43 do CTN, conforme interpretação imprimida. 4. O art. 23, § 1°, da Lei n° 9.532/97 não evidencia ofensa ao princípio da capacidade contributiva - art. 145, § 1°, da CF/88 -, porquanto não é esse dispositivo legal que elege o doador como contribuinte do imposto de renda, e sim o inciso II do § 2° do art. 23 da mesma lei. 5. O disposto no art. 3°, § 3°, da Lei n° 7.713/88 e no art. 23, caput e § 2°, II, da Lei n° 9.532/97 violam os arts. 145, § 1°, e 146, III, 'a', da CF/88, ao prever que a doação constitui acréscimo patrimonial para o doador e o fato gerador dos impostos deve ser definido por lei complementar, com quorum qualificado. 6. Violação do art. 153, III, da CF/88, porque os diplomas legais extrapolaram o conceito de renda e proventos de qualquer natureza. 7. Declarada a inconstitucionalidade formal e material da expressão 'doação', constante no § 3° do art. 3° da Lei n° 7.713/88, da locução 'doação em adiantamento de legítima' inserta no caput do art. 23 da Lei n° 9.532/97, e do inteiro teor do inciso II do § 2° do art. 23 da Lei n° 9.532/97, sem supressão dessas expressões, dentro da técnica de interpretação conforme a Constituição, pelas ofensas já cogitadas ao texto da Magna Carta. (Incidente de Arguição de Inconstitucionalidade em Reexame Necessário n° 2004.70.01.005114-0/PR, Corte Especial, relator Des. Federal Alvará Eduardo Junqueira, j. em 23/04/2010)’.
    O voto proferido pelo Desembargador Federal relator bem elucida a questão, conforme se observa dos trechos a seguir transcritos:
    ‘A lei ordinária, ao estabelecer que a doação constitui forma de acréscimo patrimonial para o doador, mesmo que com o acréscimo patrimonial simbólico resultante do preço de mercado, contraria a definição do fato gerador do imposto de renda, previsto no art. 43, II, do CTN, invadindo campo legislativo em que inexiste lacuna e já preenchido por norma reservada à lei complementar. Com efeito, com a doação, o doador se desfaz do seu patrimônio, fato jurídico não gerador de aquisição de disponibilidade econômica pelo acréscimo patrimonial. Doação é a título gratuito e o valor declarado interessa apenas à transcrição no Registro Imobiliário e para fins de imposto de transmissão, ou para arrecadar imposto de renda sobre operações imobiliárias antecipadamente, todavia, de quem não adquiriu disponibilidade. (...) A propósito, a doação mitiga o patrimônio do doador. O acréscimo patrimonial ocorre tão somente para os donatários, herdeiros do doador e a atividade fiscal tendente a exigir tributação deve a eles ser redirecionada, pela renda advinda de bens incorporados ao seu patrimônio, por ocasião de nova alienação a terceiro, pois o lucro imobiliário será calculado a partir de zero - transmissão a título gratuito. (...) E neste contexto, é de realçar, as leis ordinárias 7.713/88 e 9.532/97, dependendo do norte exegético a ser imprimido, poderá contrastar o art. 43, II, do Código Tributário Nacional, com sugestão à introdução de fato gerador neófito, no caso particular, a doação celebrada de ascendente para descendente como modalidade de alienação a qualquer título, com o art. 146, III, 'a', da Constituição Federal de 1988, inclusive extrapolando a definição constitucional dos fatos geradores descritos no art. 153, III, da mesma Carta, porquanto a instituição haveria de ser por Lei Complementar e a especial doação não se amolda aos conceitos de renda e proventos de qualquer natureza, com perigo de caracterizar dupla inconstitucionalidade da expressão 'doação em adiantamento de legítima', formal e material, inexistindo capacidade contributiva (art. 145, § 1°, da CF/88), com certeza, pois o donativo importa em mitigação patrimonial gratuita e, de conseguinte, ausência de qualquer signo de riqueza para ser taxado. Fosse a hipótese de acréscimo patrimonial, na singular hipótese, seria do donatário, este sim, a pessoa presenteada com o referencial de riqueza, fato imponível do imposto de renda, cabendo ao Fisco fiscalizar e executar eventual majoração patrimonial por ocasião da revenda, inclusive mensurando o diferencial do ganho de capital entre o valor patrimonial do bem doado e a posterior revenda pelo donatário’. 
    O Superior Tribunal de Justiça já acolheu o mesmo entendimento, a exemplo da seguinte decisão:
    ‘PROCESSUAL CIVIL - EXECUÇÃO FISCAL - TRIBUTÁRIO - IMPOSTO DE RENDA - DOAÇÃO - ACRÉSCIMO PATRIMONIAL DO DOADOR - NÃO CONFIGURAÇÃO – IMPOSTO DE RENDA DECOTADO DA CDA - VIOLAÇÃO AO DISPOSITIVO CONSTITUCIONAL - DISSÍDIO NÃO DEMONSTRADO - DEFICIÊNCIA NA FUNDAMENTAÇÃO DO RECURSO - SÚMULA 284/STF. 1. O recurso especial não é a via adequada para reconhecimento de violação a dispositivo constitucional. 2. Não se conhece do dissídio jurisprudencial, quando não realizado o devido cotejo analítico da divergência, nos termos do art. 255 do RISTJ. 3. Se deficientemente fundamentado o recurso especial, tem aplicabilidade o teor da Súmula 284/STF. 4. A doação de imóvel configura verdadeira redução de patrimônio, não gerando para o doador qualquer tipo de acréscimo patrimonial, pelo que não pode ser tida como fato gerador do imposto de renda. 5. Recurso especial conhecido em parte e, nessa parte, parcialmente provido. (RESP n° 675.271/RS, 2° Turma, rel. Ministra Eliana Calmon, julgado em 13/09/2005, DJ 03/10/2005)’.
    Do voto condutor do acórdão proferido no sobredito Recurso Especial colhe-se o seguinte:
    ‘O art. 43 do CTN prevê a incidência do imposto de renda em caso de aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos, assim entendidos os acréscimos patrimoniais. Ora, um imóvel objeto de doação não gera para o doador qualquer tipo de acréscimo patrimonial, não podendo esta operação ser tida como fato gerador do imposto de renda. Muito pelo contrário, há verdadeira redução do patrimônio. 
    Destarte, alinho-me ao entendimento jurisprudencial pacificado sobre a matéria para concluir que não pode subsistir a incidência de imposto de renda sobre ganho de capital relativo à doação de bem efetuada em adiantamento de legítima, por não se verificar a hipótese do artigo 43, inciso II, do Código Tributário Nacional. Por fim, quanto ao pedido alternativo, resta prejudicado, ante o acolhimento do pleito principal. Neste sentido: (…)’.
    Ante o exposto, voto por negar provimento à apelação e à remessa oficial, nos termos da fundamentação” (fls. 201-204, vol. 1).
    Não foram opostos embargos de declaração.
    2. A recorrente alega contrariados o § 1º do art. 145 e o inc. III do art. 150 da Constituição da República.
    Sustenta que “a maioria da Corte Especial do TRF da 4ª Região entendeu que os aludidos dispositivos ofendem ao princípio da capacidade contributiva, inserto no artigo 145, § 1º, da Constituição da República, e o artigo 153, III, da Constituição, por veicular novo fato gerador do imposto de renda. Isso porque considerou-se que a doação não é fato jurídico gerador de aquisição de disponibilidade econômica pelo acréscimo patrimonial” (fl. 12, vol. 2).
    Argumenta que “a doação em si mesma não representa acréscimo patrimonial ao doador. Todavia, os artigos impugnados não pretendem estender a incidência do Imposto de Renda sobre a doação, mas sobre o acréscimo patrimonial resultante do cotejo entre o valor do bem constante na declaração do doador e o valor atribuído ao bem na transferência ao donatário. Trata-se de acréscimo patrimonial já consumado, pois o doador já tinha efetiva disponibilidade jurídica do valor acrescido ao seu patrimônio antes da doação. Assim, o Imposto de Renda apenas incide sobre o ganho de capital: a diferença entre o valor do bem constante da declaração do doador e do valor do bem na transferência do bem” (fls. 12-13, vol. 2).
    Salienta que “os dispositivos legais em exame não tratam da base de cálculo ou do fato gerador do Imposto de Renda, que exigem lei complementar. O fato gerador e a base de cálculo do Imposto de Renda, no presente caso, continuam a ser o acréscimo patrimonial decorrente da valorização do bem doado. Os presentes dispositivos apenas fixam o momento da incidência do Imposto de Renda sobre o acréscimo patrimonial, a saber: a data da doação” (fl. 15, vol. 2).
    Pede o “provimento do recurso extraordinário, para que seja reformado o acórdão do TRF da 4ª Região, com a declaração de constitucionalidade da expressão ‘doação’ constante do § 3º do artigo 3º da Lei nº 7.713/88, da locução ‘doação em adiantamento de legítima’ inserta no caput do artigo 23 da Lei nº 9.532/97, e do inteiro teor do inciso II do § 2º do art. 23 da Lei 9.532/97” (fl. 17, vol. 2).
    3. Os recorridos apresentaram contrarrazões ao recurso extraordinário, pleiteando o desprovimento do recurso, “mantendo-se integralmente o acórdão recorrido pelos seus próprios fundamentos. Alternativamente, na remota hipótese de reforma do mérito, requerem que os autos retornem à origem, possibilitando que o Juiz de 1º grau que aprecie o pedido alternativo formulado na peça inaugural, o qual restou prejudicado por ocasião do acolhimento do pleito principal, sob pena de violação do devido processo legal e supressão de instância jurisdicional” (sic, fl. 66, vol. 2).
    4. Em 2.6.2020, foi determinada vista à Procuradoria-Geral da República, que opinou nos seguintes termos:
    “Recurso extraordinário. Doação. Adiantamento da legítima. Diferença positiva entre o valor de mercado quando da transferência do bem ao donatário e o valor de aquisição, constante na declaração de bens do doador. Ganho de capital tributável pelo imposto de renda. Parecer pelo provimento do recurso extraordinário” (e-doc. 7).
    Examinados os elementos havidos no processo, DECIDO.
    5. Razão jurídica assiste à recorrente.
    6. No § 3º do art. 3º da Lei n. 7.713/1988 e no inc. II do § 2º e no caput do art. 23 da Lei n. 9.532/1997, não se inovou sobre o fato gerador do imposto de renda, apenas se explicitou o momento de apuração do acréscimo patrimonial.
    Este Supremo Tribunal assentou não haver vício de inconstitucionalidade quando a legislação ordinária “encerra explicitação do fato gerador, alusivo ao imposto de renda, fixado no art. 43 do CTN”. Assim, por exemplo:
    “Ementa: RECURSO EXTRAORDINÁRIO - ATO NORMATIVO DECLARADO INCONSTITUCIONAL - LIMITES. (…) IMPOSTO DE RENDA - RETENÇÃO NA FONTE - SÓCIO COTISTA. A norma insculpida no artigo 35 da Lei nº 7.713/88 mostra-se harmônica com a Constituição Federal quando o contrato social prevê a disponibilidade econômica ou jurídica imediata, pelos sócios, do lucro líquido apurado, na data do encerramento do período-base. Nesse caso, o citado artigo exsurge como explicitação do fato gerador estabelecido no artigo 43 do Código Tributário Nacional, não cabendo dizer da disciplina, de tal elemento do tributo, via legislação ordinária. Interpretação da norma conforme o Texto Maior. IMPOSTO DE RENDA - RETENÇÃO NA FONTE - ACIONISTA. O artigo 35 da Lei nº 7.713/88 é inconstitucional, ao revelar como fato gerador do imposto de renda na modalidade ‘desconto na fonte’, relativamente aos acionistas, a simples apuração, pela sociedade e na data do encerramento do período-base, do lucro líquido, já que o fenômeno não implica qualquer das espécies de disponibilidade versadas no artigo 43 do Código Tributário Nacional, isto diante da Lei nº 6.404/76. IMPOSTO DE RENDA - RETENÇÃO NA FONTE - TITULAR DE EMPRESA INDIVIDUAL. O artigo 35 da Lei nº 7.713/88 encerra explicitação do fato gerador, alusivo ao imposto de renda, fixado no artigo 43 do Código Tributário Nacional, mostrando-se harmônico, no particular, com a Constituição Federal. Apurado o lucro líquido da empresa, a destinação fica ao sabor de manifestação de vontade única, ou seja, do titular, fato a demonstrar a disponibilidade jurídica. Situação fática a conduzir a pertinência do princípio da despersonalização” (RE n. 172.058, Relator o Ministro Marco Aurélio, Plenário, DJ 13.10.1995).
    “Ementa: TRIBUTO - RELAÇÃO JURÍDICA ESTADO/CONTRIBUINTE - PEDRA DE TOQUE. No embate diário Estado/contribuinte, a Carta Política da República exsurge com insuplantável valia, no que, em prol do segundo, impõe parâmetros a serem respeitados pelo primeiro. IMPOSTO DE RENDA - RETENÇÃO NA FONTE - SÓCIO COTISTA. A norma insculpida no artigo 35 da Lei nº 7.713/88 mostra-se harmônica com a Constituição Federal quando o contrato social prevê a disponibilidade econômica ou jurídica imediata, pelos sócios, do lucro líquido apurado, na data do encerramento do período-base. Nesse caso, o citado artigo exsurge como explicitação do fato gerador estabelecido no artigo 43 do Código Tributário Nacional, não cabendo dizer da disciplina, de tal elemento do tributo, via legislação ordinária. Interpretação da norma conforme o Texto Maior” (RE n. 204.205, Relator o Ministro Marco Aurélio, Segunda Turma, DJ 24.4.1998).
    “Ementa: RECURSO EXTRAORDINÁRIO - ATO NORMATIVO DECLARADO INCONSTITUCIONAL – LIMITES. (…) IMPOSTO DE RENDA - RETENÇÃO NA FONTE - TITULAR DE EMPRESA INDIVIDUAL. O artigo 35 da Lei nº 7.713/88 encerra explicitação do fato gerador, alusivo ao imposto de renda, fixado no artigo 43 do Código Tributário Nacional, mostrando-se harmônico, no particular, com a Constituição Federal. Apurado o lucro líquido da empresa, a destinação fica ao sabor de manifestação de vontade única, ou seja, do titular, fato a demonstrar a disponibilidade jurídica. (…)” (RE n. 200.972, Relator o Ministro Marco Aurélio, Segunda Turma, DJ 21.2.1997).
    Confiram-se também, por exemplo, as seguintes decisões monocráticas: Recurso Extraordinário n. 635.207, Relatora a Ministra Rosa Weber, DJe 12.8.2013; Agravo de Instrumento n. 739.376, Relator o Ministro Joaquim Barbosa, DJe 1º.2.2012; Agravo de Instrumento n. 740.902, de minha relatoria, DJe 15.4.2011; Agravo de Instrumento n. 671.178, Relatora a Ministra Ellen Gracie, DJe 11.2.2011; Agravo de Instrumento n. 511.111, Relator o Ministro Cezar Peluzo, DJ 15.2.2006; e Recurso Extraordinário n. 285.312, Relator o Ministro Eros Grau, DJ 18.10.2005.
    A Procuradoria-Geral da República assim se manifestou:
    “Na espécie, o legislador ordinário não inovou o fato gerador do imposto de renda; cingiu-se a explicitar o momento da apuração do acréscimo patrimonial que ocorreu efetivamente” (fl. 4, e-doc. 7).
    O julgado recorrido divergiu dessa orientação jurisprudencial.
    7. Pelo exposto, dou provimento ao recurso extraordinário (al. b do inc. V do art. 932 do Código de Processo Civil e § 2º do art. 21 do Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal) para reconhecer a constitucionalidade do § 3º do art. 3º da Lei n. 7.713/1988 e do inc. II do § 2º e do caput do art. 23 da Lei n. 9.532/1997, para anular o acórdão recorrido e determinar a remessa dos autos ao Tribunal de origem para decidir como de direito quanto ao pedido subsidiário.
    Publique-se.
    Brasília, 28 de outubro de 2020.
Ministra CÁRMEN LÚCIA
Relatora