Tribunal: CARF
Processo: 10480.722616/2017-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO GOMES FAVACHO
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-19
Data de publicação: 2026-04-07

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014
PAGAMENTOS ALEGADAMENTE DESCONSIDERADOS. ÔNUS DA PROVA. APROPRIAÇÃO NA FASE DE CUMPRIMENTO DO JULGADO.
A prova do pagamento incumbe ao sujeito passivo e deve ser objetiva, individualizada e vinculada aos fatos geradores correspondentes. Tendo a decisão recorrida reconhecido a possibilidade de apropriação de recolhimentos comprovadamente efetuados e não considerados no lançamento, mediante ajustes técnicos pela autoridade preparadora, e inexistindo demonstração inequívoca de duplicidade de exigência ou de recusa indevida ao seu aproveitamento, não há reparo a ser feito no acórdão recorrido.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL. PRODUTOR RURAL PESSOA FÍSICA. SUB-ROGAÇÃO DO ADQUIRENTE.
São devidas as contribuições previdenciárias incidentes sobre a receita bruta da comercialização da produção rural de produtor rural pessoa física empregador ou segurado especial, competindo à pessoa jurídica adquirente a responsabilidade tributária por sub-rogação, nos termos do art. 30, IV, da Lei no 8.212/1991. Ausente demonstração consistente de erro material na apuração da base de cálculo ou de inclusão indevida de aquisições feitas de pessoas jurídicas, mantém-se o lançamento.
DEVOLUÇÃO DE MERCADORIAS. OPERAÇÕES COM ARMAZÉNS GERAIS. NECESSIDADE DE PROVA ROBUSTA.
A exclusão de valores da base de cálculo da contribuição por sub-rogação, sob alegação de devoluções de mercadorias, retornos simbólicos ou operações meramente logísticas com armazéns gerais, depende de prova clara de que os registros não correspondem a aquisições tributáveis de produção rural. Não comprovada de forma suficiente a descaracterização do fato gerador, mantém-se o tratamento conferido pela fiscalização e confirmado pela decisão recorrida.
IMUNIDADE. ART. 149, § 2o, I, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. EXPORTAÇÃO INDIRETA. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DA DESTINAÇÃO EXPORTADORA.
A imunidade prevista no art. 149, § 2o, I, da Constituição Federal alcança também as receitas decorrentes de exportações indiretas, conforme a tese firmada pelo Supremo Tribunal Federal no Tema 674 da repercussão geral. Todavia, sua fruição pressupõe prova inequívoca de que as receitas controvertidas decorrem efetivamente de operações inseridas no fluxo econômico exportador, ainda que realizadas por intermédio de empresa comercial exportadora. Ausente tal comprovação, mantém-se a incidência das contribuições exigidas.
SENAR. CONTRIBUIÇÃO DESTINADA A OUTRAS ENTIDADES E FUNDOS. IMUNIDADE DE EXPORTAÇÃO. INAPLICABILIDADE.
A imunidade prevista no art. 149, § 2o, I, da Constituição Federal restringe-se às contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico, não alcançando a contribuição ao SENAR, cuja natureza não se confunde com a das exações abrangidas pela norma imunizante. Ainda que reconhecida a imunidade das contribuições previdenciárias incidentes sobre receitas decorrentes de exportação, direta ou indireta, permanece exigível a contribuição destinada ao SENAR.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10480.722616/2017-90
ACÓRDÃO
2002-010.189 – 2a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
19 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
NIAGRO NICHIREI DO BRASIL AGRICOLA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014
PAGAMENTOS ALEGADAMENTE DESCONSIDERADOS. ÔNUS DA PROVA.
APROPRIAÇÃO NA FASE DE CUMPRIMENTO DO JULGADO.
A prova do pagamento incumbe ao sujeito passivo e deve ser objetiva,
individualizada e vinculada aos fatos geradores correspondentes. Tendo a
decisão recorrida reconhecido a possibilidade de apropriação de
recolhimentos comprovadamente efetuados e não considerados no
lançamento, mediante ajustes técnicos pela autoridade preparadora, e
inexistindo demonstração inequívoca de duplicidade de exigência ou de
recusa indevida ao seu aproveitamento, não há reparo a ser feito no
acórdão recorrido.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO
RURAL.
PRODUTOR
RURAL
PESSOA
FÍSICA.
SUB-ROGAÇÃO
DO
ADQUIRENTE.
São devidas as contribuições previdenciárias incidentes sobre a receita
bruta da comercialização da produção rural de produtor rural pessoa física
empregador ou segurado especial, competindo à pessoa jurídica
adquirente a responsabilidade tributária por sub-rogação, nos termos do
art. 30, IV, da Lei no 8.212/1991. Ausente demonstração consistente de
erro material na apuração da base de cálculo ou de inclusão indevida de
aquisições feitas de pessoas jurídicas, mantém-se o lançamento.
DEVOLUÇÃO DE MERCADORIAS. OPERAÇÕES COM ARMAZÉNS GERAIS.
NECESSIDADE DE PROVA ROBUSTA.
A exclusão de valores da base de cálculo da contribuição por sub-rogação,
sob alegação de devoluções de mercadorias, retornos simbólicos ou
operações meramente logísticas com armazéns gerais, depende de prova
Fl. 3297
DF CARF MF
Original

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clara de que os registros não correspondem a aquisições tributáveis de
produção rural. Não comprovada de forma suficiente a descaracterização
do fato gerador, mantém-se o tratamento conferido pela fiscalização e
confirmado pela decisão recorrida.
IMUNIDADE. ART. 149, § 2o, I, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. EXPORTAÇÃO
INDIRETA.
NECESSIDADE
DE
COMPROVAÇÃO
DA
DESTINAÇÃO
EXPORTADORA.
A imunidade prevista no art. 149, § 2o, I, da Constituição Federal alcança
também as receitas decorrentes de exportações indiretas, conforme a tese
firmada pelo Supremo Tribunal Federal no Tema 674 da repercussão geral.
Todavia, sua fruição pressupõe prova inequívoca de que as receitas
controvertidas decorrem efetivamente de operações inseridas no fluxo
econômico exportador, ainda que realizadas por intermédio de empresa
comercial exportadora. Ausente tal comprovação, mantém-se a incidência
das contribuições exigidas.
SENAR. CONTRIBUIÇÃO DESTINADA A OUTRAS ENTIDADES E FUNDOS.
IMUNIDADE DE EXPORTAÇÃO. INAPLICABILIDADE.
A imunidade prevista no art. 149, § 2o, I, da Constituição Federal restringe-
se às contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico, não
alcançando a contribuição ao SENAR, cuja natureza não se confunde com a
das exações abrangidas pela norma imunizante. Ainda que reconhecida a
imunidade das contribuições previdenciárias incidentes sobre receitas
decorrentes de exportação, direta ou indireta, permanece exigível a
contribuição destinada ao SENAR.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso voluntário, e, no mérito, negar-lhe provimento.

Assinado Digitalmente
Fernando Gomes Favacho – Relator

Assinado Digitalmente
Fl. 3298
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10480.722616/2017-90
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Marcelo de Sousa Sateles – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Rafael de Aguiar Hirano,
Andre Barros de Moura, Luciana Costa Loureiro Solar, Marcelo Freitas de Souza Costa, Fernando
Gomes Favacho, Marcelo de Sousa Sateles (Presidente).

RELATÓRIO
Conforme o Auto de Infração (fl. 02 a 19), são as infrações:
a) Comercialização da produção rural de produtor rural pessoa física não oferecida à
tributação; b) Gilrat de comercialização da produção rural de produtor rural pessoa física não
oferecido à tributação; c) Divergência de GILRAT sobre bases declaradas de empregado; e d)
SENAR sobre a comercialização da produção rural – produtor rural pessoa física – contribuições
devidas.
O Relatório Fiscal (fl. 17 a 28) referente à NIAGRO NICHIREI DO BRASIL AGRICOLA
LTDA detalha que a fiscalização se baseou, sobretudo, na escrituração contábil digital da empresa
disponível no SPED, relativa ao ano de 2014.
As atividades principais da empresa incluem o processamento e comercialização de
frutas, com aquisições de produtores rurais pessoas físicas, o que a enquadra nos códigos FPAS
744 e 507 para contribuições previdenciárias substitutivas incidentes sobre tais aquisições. A
empresa foi autuada por não informar nas GFIP os valores dessas aquisições, tornando-se
responsável tributária pelas contribuições à Seguridade Social e ao SENAR (sub-rogação),
conforme previsto na legislação vigente.
As autuações contemplam ainda diferenças de contribuições destinadas ao
financiamento dos benefícios relacionados ao grau de incapacidade laborativa por riscos
ambientais do trabalho (GILRAT), tendo sido constatada divergência entre o valor declarado
(3,00%) e o apurado pela fiscalização (3,2825%).
Em consequência das omissões e incorreções nas declarações, além do não
recolhimento das contribuições, foi aplicada multa de ofício de 75% sobre o valor devido,
conforme determina o artigo 44 da Lei no 9.430/96.
Em 16/05/2017 o contribuinte apresentou Impugnação (fl. 2.785 a 2.808), nos
seguintes termos:
a) Erro na base de cálculo por indevida sub-rogação: a fiscalização teria incluído,
indevidamente, na base de cálculo da contribuição por sub-rogação, valores relativos à aquisição
de produção rural de pessoas jurídicas, quando a responsabilidade por sub-rogação somente se
aplica às aquisições realizadas de produtores rurais pessoas físicas. Sustenta que houve ausência
Fl. 3299
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de segregação entre compras efetuadas de pessoas físicas e de pessoas jurídicas, o que inflou
artificialmente a base de cálculo do lançamento.
b) Pagamentos realizados e erro meramente declaratório (GFIP): sustenta que,
embora tenha deixado de informar corretamente determinados valores em GFIP, houve efetivo
pagamento da contribuição previdenciária por meio de GPS, configurando mero descumprimento
de obrigação acessória, sem inadimplemento da obrigação principal. Afirma que a fiscalização não
confrontou adequadamente os valores declarados com os valores efetivamente pagos.
c) Inclusão indevida do próprio INSS rural na base de cálculo: Aponta que os autos
consideraram, como base de cálculo, valores contabilizados na conta “compras de matérias-
primas” que já incluíam a própria contribuição previdenciária rural paga, gerando indevida
tributação sobre o próprio tributo.
d) Inclusão indevida de devoluções e operações com armazém geral: sustenta que
operações de devolução de mercadorias e retornos físicos ou simbólicos provenientes de
armazéns gerais foram indevidamente tratadas como novas aquisições de produção rural, sendo
incluídas como fatos geradores da contribuição por sub-rogação.
e) Não incidência para produtores em regime de economia familiar e sem
empregados
f) Imunidade das receitas de exportação (CF, art. 149, §2o, I): sustenta que a
contribuição previdenciária não pode incidir sobre receitas decorrentes de exportação, por se
tratar de norma constitucional de eficácia plena. Argumenta que a quase totalidade da produção
adquirida foi destinada à exportação.
g) Equiparação à exportação (Decreto-Lei no 1.248/72): alega que as vendas
realizadas no mercado interno a empresas comerciais exportadoras devem ser equiparadas às
operações de exportação para fins de fruição dos mesmos benefícios fiscais, inclusive a
imunidade, conforme o art. 3o do Decreto-Lei no 1.248/72.
O Despacho 312 – 3a Turma da DRJ/CGE (fl. 3.115 a 3.121), de 20/09/2017, contém
Proposta de Diligência. Em 08/02/2018 foi apresentado Laudo Pericial (fl. 3.132 a 3.142). Foi
cumprida Diligência Fiscal com a emissão do relatório de Informação Fiscal (fl. 3.143 a 3.146).
O contribuinte apresentou Manifestação (fl. 3.152 a 3.158) em 22/08/2018.
O Acórdão 04-47.013 - 3a Turma da DRJ/CGE (fl. 3.207, em Sessão de 24/10/2018,
julgou a impugnação procedente em parte, conforme Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. No âmbito do processo administrativo
fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação, ou deixar de
Fl. 3300
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observar lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade, cujo
reconhecimento encontra-se na esfera de competência do Poder Judiciário.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. É vedada a extensão administrativa dos
efeitos de decisões judiciais contrárias à orientação estabelecida para a
administração direta e autárquica em atos de caráter normativo ordinário.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA DO PRODUTOR RURAL PESSOA FÍSICA
EMPREGADOR OU SEGURADO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO. SUB-ROGAÇÃO DO
ADQUIRENTE DA PRODUÇÃO RURAL. São devidas pelo produtor rural pessoa física
empregador e pelo segurado especial, as contribuições incidentes sobre a receita
bruta proveniente da comercialização de sua produção rural, ficando a pessoa
jurídica adquirente responsável pela retenção e recolhimento dessas
contribuições em virtude da sub-rogação prevista no artigo 30, IV da Lei n°
8.212/91.
IMUNIDADE NAS EXPORTAÇÕES. A imunidade do § 2o do art 149 da Constituição
Federal aplica-se somente às receitas de exportação direta para o exterior.
Impugnação Procedente em Parte
A procedência parcial teve como base o resultado da perícia:
(fl. 3.234) Com o retorno da Diligência Fiscal solicitada à DRF de origem, verifica-
se que a autoridade fiscal diligenciadora acatou parcialmente o resultado da
perícia realizada pela impugnante, concordando o presente julgamento com as
alterações propostas, apresentadas na tabela a seguir: (...)
Destaque-se que cabe à autoridade preparadora realizar as alterações ora
ratificadas, e providenciar eventuais aproveitamentos de pagamentos que ainda
não foram aproveitados no lançamento, tratando-se de mera aplicação de
preceitos conhecidos do CTN e da legislação que rege o processo administrativo
tributário federal.
O Contribuinte acessou o teor dos documentos em 18/10/2019 (fl. 3.258).
Em 18/11/2019 o contribuinte interpôs Recurso Voluntário (fl. 3.262 a 3.281), em
que trouxe os seguintes temas: Desconsideração de pagamentos apresentados (fl. 3.267);
Contribuição previdenciária do produtor rural pessoa física empregador ou segurado especial.
Contribuição. Sub-rogação do adquirente da produção rural (fl. 3.259); Reforma do acórdão por
desprezar as devoluções de mercadorias e operações com armazéns gerais (fl. 3.262); Da
imunidade. Ofensa ao art. 149, §2o, I da Constituição Federal e ao art. 3o do Decreto-Lei 1.248/72.
Operações de exportação (fl. 3.275). Pede ao final:
(fl. 3.281) (i) prefacialmente, a conversão do julgamento em diligência, para o fim
de continuidade da perícia para que sejam considerados as totalidades dos
pagamentos efetivados pela Recorrente e desconsiderados pela autoridade
julgadora, visto que mencionados pagamentos foram desconsiderados em sede
de julgamento da impugnação apresentada e não analisados no acórdão recorrido
que se limitou a "genericamente" determinar à Autoridade Preparadora que
Fl. 3301
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proceda às exclusões sem especificá-las, prestando-se assim a diligência a ser
realizada a apurar, com a exatidão necessária, o total comprovadamente pago e
não informado em GFIP's a ser excluído; (ii) ao final, o PROVIMENTO do recurso
para, reformando parcialmente o acórdão atacado, reconhecer a improcedência
da autuação questionada de modo a ser desconstituído o lançamento de ofício
objeto dos auto de infração, na remota hipótese de ser mantido o lançamento
parcialmente, que sejam excluídos os créditos tributários reconhecidos como
indevidos aqui apontados.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Fernando Gomes Favacho, Relator.
1. Admissibilidade.
O Contribuinte acessou o teor dos documentos relacionados abaixo na data
18/10/2019 (fl. 3.258). Em 18/11/2019 o contribuinte interpôs Recurso Voluntário (fl. 3.262 a
3.281). Está, portanto, tempestivo.
Conforme o Auto de Infração (fl. 02 a 19), são as infrações: a) Comercialização da
produção rural de produtor rural pessoa física não oferecida à tributação; b) Gilrat de
comercialização da produção rural de produtor rural pessoa física não oferecido à tributação; c)
Divergência de GILRAT sobre bases declaradas de empregado; e d) SENAR sobre a comercialização
da produção rural – produtor rural pessoa física – contribuições devidas.
No que toca à infração (c) divergência de GILRAT sobre bases declaradas de
empregado, verifica-se que a decisão recorrida não promoveu qualquer exclusão ou ajuste
específico dessa rubrica, limitando-se a acolher parcialmente pontos relacionados à revisão de
bases apuradas na fiscalização. Ademais, no Recurso Voluntário, não há impugnação específica
dos critérios técnicos do RAT/FAP, razão pela qual mantém-se a exigência tal como lançada e
mantida na origem, remanescendo a controvérsia recursal nas demais infrações.
2. Desconsideração de pagamentos apresentados.
O recorrente sustenta que teria havido desconsideração de pagamentos
efetivamente realizados, afirmando que, embora não devidamente informados em GFIP, os
recolhimentos teriam sido efetuados por meio de GPS, de modo que o lançamento teria
considerado como devidos valores já pagos. Alega tratar-se de mero descumprimento de
obrigação acessória, sem repercussão sobre a obrigação principal, requerendo a exclusão dos
valores correspondentes.
A DRJ enfrentou expressamente a matéria, reconhecendo, a partir do laudo pericial
e da diligência fiscal realizada, a possibilidade de aproveitamento de pagamentos
Fl. 3302
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Original

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comprovadamente efetuados e não apropriados no lançamento original, consignando, contudo,
que tal providência deveria ser operacionalizada pela autoridade preparadora, mediante os
ajustes técnicos cabíveis, sem implicar nulidade ou improcedência do lançamento.
No âmbito do processo administrativo fiscal, é firme o entendimento de que a
prova do pagamento compete ao sujeito passivo, devendo ser objetiva, individualizada e vinculada
aos fatos geradores correspondentes. No caso concreto, não se verifica demonstração inequívoca
de que os valores apontados no Recurso Voluntário tenham sido integralmente desconsiderados
pela fiscalização ou pela DRJ, mas, ao contrário, há determinação expressa para que eventuais
pagamentos comprovados sejam apropriados na fase de cumprimento do julgado.
Assim, inexistindo prova de duplicidade de exigência ou de negativa indevida de
aproveitamento de pagamentos, e considerando que a DRJ já tratou adequadamente da matéria,
não há reparo a ser feito no acórdão recorrido, razão pela qual se rejeita o pleito recursal neste
ponto.
3. Contribuição previdenciária do produtor rural pessoa física empregador ou
segurado especial. Contribuição. Sub-rogação do adquirente da produção rural.
O recorrente questiona a exigência das contribuições previdenciárias incidentes
sobre a comercialização da produção rural de produtores rurais pessoas físicas, sob o argumento
de que teria havido erro na aplicação do regime de sub-rogação, bem como ausência de correta
segregação entre aquisições realizadas de pessoas físicas e de pessoas jurídicas.
A DRJ afastou a alegação, reconhecendo que a fiscalização se baseou nos dados
extraídos da escrituração contábil digital da própria recorrente, especialmente nas contas
relacionadas às aquisições de produção rural, e que o enquadramento jurídico adotado encontra
respaldo direto no art. 30, inciso IV, da Lei no 8.212/1991, que atribui à pessoa jurídica adquirente
a responsabilidade pela retenção e recolhimento das contribuições devidas pelo produtor rural
pessoa física.
A jurisprudência administrativa é pacífica no sentido de que são devidas as
contribuições previdenciárias incidentes sobre a receita bruta proveniente da comercialização da
produção rural do produtor rural pessoa física empregador ou segurado especial, cabendo à
empresa adquirente a responsabilidade tributária por sub-rogação. Tal entendimento encontra-se
consolidado no âmbito do CARF e foi corretamente aplicado no caso concreto.
Não tendo o recorrente demonstrado, de forma consistente, erro material na
apuração da base de cálculo ou indevida inclusão de aquisições realizadas de pessoas jurídicas,
mantém-se o enquadramento jurídico adotado pela fiscalização e confirmado pela DRJ, razão pela
qual se nega provimento ao recurso quanto a este item.
4. Reforma do acórdão por desprezar as devoluções de mercadorias e operações
com armazéns gerais.
Fl. 3303
DF CARF MF
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Sustenta o recorrente que o acórdão recorrido teria desconsiderado devoluções de
mercadorias e operações realizadas com armazéns gerais, tratando tais movimentações como
novas aquisições de produção rural e, consequentemente, como fatos geradores da contribuição
por sub-rogação.
A DRJ examinou a matéria à luz do conjunto probatório produzido, inclusive com
suporte no laudo pericial e na diligência fiscal realizada, reconhecendo apenas os ajustes
efetivamente comprovados, afastando, contudo, a tese genérica de exclusão automática de
valores sob a simples alegação de devoluções ou retornos simbólicos.
No processo administrativo tributário, a descaracterização do fato gerador exige
prova clara de que a operação registrada não corresponde a aquisição de produção rural, mas a
mero retorno físico, simbólico ou ajuste logístico, ônus que recai sobre o contribuinte. No caso,
não se verificou comprovação suficiente de que as operações impugnadas tenham sido
indevidamente tratadas como aquisições tributáveis.
Dessa forma, inexistindo prova robusta de erro na qualificação das operações pela
fiscalização e tendo a DRJ enfrentado adequadamente a questão com base nos elementos
constantes dos autos, não há fundamento para reforma do acórdão recorrido nesse ponto.
5. Da imunidade. Ofensa ao art. 149, §2o, I da Constituição Federal e ao art. 3o do
Decreto-Lei 1.248/72. Operações de exportação.
O recorrente invoca a imunidade prevista no art. 149, §2o, inciso I, da Constituição
Federal, sustentando que as contribuições exigidas não poderiam incidir sobre operações de
exportação, bem como defende a equiparação à exportação das vendas realizadas a empresas
comerciais exportadoras, nos termos do art. 3o do Decreto-Lei no 1.248/1972.
A DRJ afastou a pretensão, consignando que a imunidade constitucional alcança
exclusivamente as receitas decorrentes de exportação direta para o exterior, não se estendendo
às operações realizadas no mercado interno, ainda que destinadas, posteriormente, à exportação
por terceiros (Instrução Normativa MPS/SRP 03/2005, art. 245).
A controvérsia acerca da extensão da imunidade às exportações indiretas foi
definitivamente solucionada pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE no 759.244
(Tema 674 com Repercussão Geral), ocasião em que se fixou a seguinte tese, com trânsito em
julgado em 09/09/2020:
A norma imunizante contida no inciso I do §2o do art. 149 da Constituição da
República alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação
caracterizadas por haver participação negocial de sociedade exportadora
intermediária.
O entendimento foi reafirmado no âmbito da ADI no 4735, consolidando-se a
orientação de que não há distinção ontológica entre exportação direta e exportação indireta para
fins de fruição da imunidade prevista no art. 149, §2o, I, da Constituição Federal.
Fl. 3304
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Diante de tese firmada em regime de repercussão geral, impõe-se sua observância
pelos órgãos administrativos, não subsistindo o entendimento anteriormente adotado na esfera
administrativa no sentido de restringir a imunidade às exportações diretas:
RICARF/2023, Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do
CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei
ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de
tratado, acordo internacional, lei ou decreto que:
I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em
julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em
controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou
II - fundamente crédito tributário objeto de: a) Súmula Vinculante do Supremo
Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da Constituição Federal; b) Decisão
transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de
Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos,
na forma disciplinada pela Administração Tributária;
Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo
Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria
infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos
repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF
Este Colegiado já aplicou tal orientação no Acórdão no 2201-012.091, de minha
relatoria, ao reconhecer que a receita decorrente da venda de produtos ao exterior por meio de
trading companies não integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias incidentes
sobre a comercialização da produção (Sessão de 23/07/2025).
Todavia, a fruição da imunidade pressupõe demonstração inequívoca de que as
receitas controvertidas decorrem efetivamente de exportação, ainda que realizada de forma
indireta, incumbindo ao contribuinte o ônus da prova quanto à vinculação entre as vendas
realizadas à empresa comercial exportadora e a efetiva saída da mercadoria para o exterior.
A 1a instância julgou pela não aplicação da imunidade, mas sem adentrar na
questão dos fatos (posto que o entendimento foi de que, mesmo em tese, não havia imunidade):
(fl. 3.222) Portanto, não pode ser acatado, como fundamento para a exoneração
da exigência, a argumentação de que a venda realizada a empresa constituída e
em funcionamento no País deve gozar da mesma imunidade prevista para a
exportação realizada para adquirente domiciliado no exterior.
A par da desse discutida, não se demonstrou nos autos a destinação da produção
adquirida à exportação. Inexistindo demonstração de que as aquisições tributadas tenham sido
direcionadas à exportação, ainda que indiretamente, impõe-se concluir que a base de cálculo
apurada não corresponde a receitas inseridas no fluxo econômico exportador, alcançadas pela
imunidade do art. 149, §2o, I, da Constituição Federal.
Fl. 3305
DF CARF MF
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Assim, deve ser mantida a incidência das contribuições previdenciárias sub-rogadas
sobre a comercialização da produção rural comprovadamente destinada à exportação.
6. Imunidade quanto ao SENAR (Contribuição para outras entidades e fundos).
Conforme o Auto de Infração (fls. 02 a 19), trata-se de quatro infrações: a)
comercialização da produção rural de produtor rural pessoa física não oferecida à tributação; b)
GILRAT de comercialização da produção rural de produtor rural pessoa física não oferecida à
tributação; c) divergência de gilrat sobre bases declaradas de empregado e d) SENAR sobre a
comercialização da produção rural – produtor rural pessoa física – contribuições devidas.
A par de que houve decisão no STF (Tema 674/2020) no sentido de que “A norma
imunizante contida no inciso I do § 2o do art. 149 da Constituição da República alcança as receitas
decorrentes de operações indiretas de exportação”, é preciso saber se a decisão alcança a
contribuição ao SENAR.
CF, Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais
ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas,
observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no
art. 195, § 6o, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
§ 2o As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que
trata o caput deste artigo:
I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação;
Como negritado acima, contribuições “sociais” e “CIDEs” são alcançadas pela
imunidade. As de interesse das categorias profissionais/econômicas, não.
A Contribuição ao SENAR foi criada pela Lei 8.315/1991, nos termos do art. 62 do
ADCT.
ADCT, Art. 62. A lei criará o Serviço Nacional de Aprendizagem Rural (SENAR) nos
moldes da legislação relativa ao Serviço Nacional de Aprendizagem Industrial
(SENAI) e ao Serviço Nacional de Aprendizagem do Comércio (SENAC), sem
prejuízo das atribuições dos órgãos públicos que atuam na área.
Lei 8.315/1991, Art. 1° É criado o Serviço Nacional de Aprendizagem Rural (Senar),
com o objetivo de organizar, administrar e executar em todo o território nacional
o ensino da formação profissional rural e a promoção social do trabalhador rural,
em centros instalados e mantidos pela instituição ou sob forma de cooperação,
dirigida aos trabalhadores rurais. (...)
Art. 3° Constituem rendas do Senar:
I - contribuição mensal compulsória, a ser recolhida à Previdência Social, de 2,5%
(dois e meio por cento) sobre o montante da remuneração paga a todos os
empregados pelas pessoas jurídicas de direito privado, ou a elas equiparadas, que
exerçam atividades:
Fl. 3306
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2002-010.189 – 2a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10480.722616/2017-90
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§ 1° A incidência da contribuição a que se refere o inciso I deste artigo não será
cumulativa com as contribuições destinadas ao Serviço Nacional de Aprendizagem
Industrial (Senai) e ao Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial (Senac),
prevalecendo em favor daquele ao qual os seus empregados são beneficiários
diretos.
§ 2° As pessoas jurídicas ou a elas equiparadas, que exerçam concomitantemente
outras atividades não relacionadas no inciso I deste artigo, permanecerão
contribuindo para as outras entidades de formação profissional nas atividades
que lhes correspondam especificamente.
§ 3° A arrecadação da contribuição será feita juntamente com a Previdência Social
e o seu produto será posto, de imediato, à disposição do Senar, para aplicação
proporcional nas diferentes Unidades da Federação, de acordo com a
correspondente arrecadação, deduzida a cota necessária às despesas de caráter
geral.
§ 4° A contribuição definida na alínea a do inciso I deste artigo incidirá sobre o
montante da remuneração paga aos empregados da agroindústria que atuem
exclusivamente na produção primária de origem animal e vegetal.
A dúvida está em saber se é caracterizada como CIDE (“setorial”) ou como
contribuição de interesse da categoria. A questão existe na literatura jurídica, bem como as
próprias decisões do Supremo mostram incerteza quanto ao tema. A título de exemplo:
6.2. Contribuições interventivas integrantes do “Sistema S”
A natureza tributária específica das contribuições é determinada pela sua
finalidade, diante do caráter teleológico que lhes é característico.
Em se tratando de contribuições destinadas ao custeio das atividades de entes
determinados, será a finalidade do próprio ente que determinará a natureza da
contribuição que o financia. Destarte, uma contribuição vinculada ao custeio de
entidade criada para a intervenção no domínio econômico será qualificada como
Cide e como tal haverá de ser submetida a o controle de constitucionalidade.
No que diz respeito às contribuições destinadas a serviços sociais autônomos
(que consubstanciam o denominado “Sistema S”), é a indefinição quanto à
qualificação das atividades desses serviços sociais que dificulta a determinação
da natureza tributária específica das contribuições que os financiam. A solução
advirá, em regra, da análise da lei que autorizou a sua criação.
Alguns serviços autônomos foram instituídos para atuarem junto a categorias
profissionais e econômicas específicas (como o Sesc, Senac, Sesi, Senai, Senar,
Sest e o Senat), enquanto outros foram vinculados à atuação imediata no domínio
econômico, mediante o incentivo de empresas de pequeno porte e de
determinadas atividades econômicas (Sebrae, Apex-Brasil e ABDI).
Conquanto seja nebulosa a qualificação das contribuições destinadas àqueles
serviços sociais, as contribuições destinadas a estes últimos se enquadram
Fl. 3307
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2002-010.189 – 2a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10480.722616/2017-90
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nitidamente na categoria das contribuições interventivas. (PAULSEN, Leandro;
VELLOSO, Andrei Pitten. Contribuições no sistema tributário brasileiro. 4a ed. São
Paulo: Saraiva Educação, 2019, p. 309)
E o Tema 495 do STF afirma na tese com Trânsito em Julgado em 18/02/2022 que o
INCRA não é de interesse das categorias profissionais e econômicas, mas sim uma CIDE:
É constitucional a contribuição de intervenção no domínio econômico destinada
ao INCRA devida pelas empresas urbanas e rurais, inclusive após o advento da EC
no 33/2001.
Os precedentes do CARF são no sentido de que a imunidade prevista no §2o do art.
149 da Constituição Federal, destinadas às contribuições sociais e de intervenção no domínio
econômico, não pode ser estendida ao SENAR, por se tratar de contribuição de natureza distinta, e
com destinação estranha ao interesse geral da população. (Vide Acórdãos 2201-011.963,
Conselheiro Relator Weber Allak da Silva; Sessão de 03/12/2024 e 2201-010.773; Relator
Conselheiro Francisco Nogueira Guarita; Sessão de 15/06/2023).
A diferença entre contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de
interesse das categorias profissionais ou econômicas devem ser diferenciadas pela finalidade e
função. A destinação do produto unicamente, tal como regem os artigos 3o e 4o do CTN, não
modificam a natureza jurídica da exação.
A finalidade das CIDEs é de intervir no domínio econômico. Possuem caráter
regulatório. Já as contribuições de interesse da categoria visam o financiamento de entidades
representativas ou formativas de categoria. Assim, são vinculadas à categoria econômica-
profissional.
Dessa forma, ainda que se reconheça a imunidade relativamente às contribuições
previdenciárias incidentes sobre a comercialização da produção rural destinada à exportação, a
contribuição ao SENAR permanece exigível, não sendo alcançada pela norma imunizante prevista
no art. 149, § 2o, I, da Constituição Federal.
Mantém-se, portanto, o lançamento quanto à contribuição ao SENAR.
Conclusão.
Ante o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, e, no mérito, negar-lhe
provimento.
Assinado Digitalmente
Fernando Gomes Favacho

Fl. 3308
DF CARF MF
Original