Tribunal: CARF
Processo: 11040.721160/2011-05
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDELI PEREIRA BESSA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2026-01-21
Data de publicação: 2026-02-26

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2008, 2009
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
MULTA QUALIFICADA. SIMULAÇÃO. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência evidenciam decisões em contexto fático distinto, que não reporta a segregação contábil das operações destacadas para outra pessoa jurídica, motivo para a conclusão, no acórdão recorrido, de que não estava presente o dolo específico para qualificação da penalidade, qual seja, a firme consciência de que o planejamento elaborado seria considerado abusivo pelo Fisco.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11040.721160/2011-05
ACÓRDÃO
9101-007.509 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
21 de janeiro de 2026
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
INSTITUTO EDUCACIONAL LUIZ DE CAMÕES LTDA
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2008, 2009
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
MULTA QUALIFICADA. SIMULAÇÃO. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES.
DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial
cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência evidenciam
decisões em contexto fático distinto, que não reporta a segregação
contábil das operações destacadas para outra pessoa jurídica, motivo para
a conclusão, no acórdão recorrido, de que não estava presente o dolo
específico para qualificação da penalidade, qual seja, a firme consciência de
que o planejamento elaborado seria considerado abusivo pelo Fisco.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial.
Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa - Relatora

Assinado Digitalmente
Carlos Higino Ribeiro de Alencar – Presidente

Fl. 1695
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.509 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 11040.721160/2011-05
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Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo dos Santos Pereira Júnior, Fernando Brasil
de Oliveira Pinto, Jandir José Dalle Lucca, Semiramis de Oliveira Duro e Carlos Higino Ribeiro de
Alencar (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso especial interposto pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional ("PGFN") em face da decisão proferida no Acórdão no 1301-005.663, na sessão de 14 de
setembro de 2021, nos seguintes termos:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário, para reduzir a multa aplicada ao percentual de
75%. Vencidos os conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa (relator), Rafael
Taranto Malheiros e Heitor de Souza Lima Junior, que negavam provimento ao
recurso. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Giovana Pereira de
Paiva Leite.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2008, 2009
MULTA QUALIFICADA. INAPLICABILIDADE.
Não tendo sido constatada a existência de condutas ilícitas típicas, bem como não
restando comprovado de forma inequívoca a existência de dolo por parte do
sujeito passivo, mormente quando a autuação tomou por base a escrita contábil e
as informações fornecidas pelo próprio Contribuinte, há de ser afastada a multa
de ofício qualificada.
O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro e o
faturamento apurados nos anos-calendário 2008 e 2009 a partir da constatação de parte dos
resultados da operação da entidade foi segregado para Instituto Educacional São Luiz, optante
pelo Simples Nacional. A multa de ofício aplicada foi qualificada, conforme descrito no Relatório
Fiscal de e-fls. 38/50.
A autoridade julgadora de 1a instância manteve integralmente a exigência (e-fls.
1345/1357). O Colegiado a quo, por sua vez, deu provimento parcial ao recurso voluntário para
excluir a qualificação da penalidade (e-fls. 1458/1473).
Os autos do processo foram remetidos à PGFN em 27/10/2021 (e-fl. 1474) e em
30/11/2021 retornaram ao CARF veiculando embargos de declaração de e-fls. 1475/1484,
apontando contradição que não restou confirmada no exame de admissibilidade, porque:
Fl. 1696
DF CARF MF
Original

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Da leitura da argumentação acima reproduzida, infere-se que a Recorrente
sustenta que a decisão pelo cancelamento da qualificação da multa seria
incompatível com a manutenção da exigência do tributo sob o fundamento de
que a Contribuinte se valeu de uma segregação de atividades que não existia de
fato.
No entanto, o que a Recorrente entende ser uma contradição (que daria ensejo
ao manejo dos aclaratórios), é na verdade o cerne do fundamento da decisão que
prevaleceu no presente caso, quanto à imposição da multa qualificada.
De acordo com o voto vencedor, ainda que tenha restado devidamente
demonstrado pela fiscalização que a segregação de atividades não existia de fato,
tal circunstância, segundo o entendimento que prevaleceu, não seria suficiente
para a exasperação da multa de ofício, haja vista que “não houve ocultação dos
fatos que deram origem à autuação, uma vez que estava tudo devidamente
escriturado”.
Dessa forma, o que a Recorrente aponta como uma contradição é, na verdade, a
essência do entendimento que prevaleceu no julgamento do Recurso Voluntário
Com o retorno dos autos à PGFN em 20/09/2022 (e-fl. 1493) houve interposição de
recurso especial em 05/10/2022 (e-fls. 1494/1521), no qual a Fazenda Nacional argui divergência
reconhecida no despacho de exame de admissibilidade de e-fls. 1524/1529, do qual se extrai:
No recurso especial a PGFN alega que o acórdão recorrido teria conferido
interpretação divergente em relação à correta qualificação da multa de ofício –
arts. 44, § 1o, da Lei no 9430/96 e 72 da Lei no 4.502/64. Indica como paradigmas
o Acórdão no 2201-003.616 e o Acórdão no 9101-004.333.
Requer, ao final, o provimento do Recurso Especial para reformar o acórdão
recorrido no ponto questionado.
Análise.
Extrai-se do preambulo do voto a situação fática tratadas nos autos. Trata-se de
autos de infração de IRPJ e reflexos decorrentes de realocação de receitas e
despesas que se encontravam escrituradas na pessoa jurídica Instituto
Educacional São Luiz Ltda., CNPJ no 09.438.354/0001-01, mas que, segundo a
Fiscalização, seria pessoa jurídica de existência meramente formal, sem existência
real e fora utilizada pela Contribuinte em simulação, com o único objetivo de
obtenção de vantagens tributárias ilícitas Tais receitas e despesas foram
apropriadas na apuração do resultado da Contribuinte e lançados os tributos IRPJ
e reflexos, acrescidos de multa qualificada pela prática da simulação. O voto
vencido proferido no acórdão recorrido manteve as exigências, mas a maioria da
turma decidiu exonerar a penalidade qualificada, por entender que, no caso, não
havia a presença de “ilícito típico”, como a prestação de declaração falsa,
falsificação ou alteração de nota fiscal, utilização de documento falso, entre
outras, esta foi a conclusão do voto vencedor:
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[...]
O primeiro paradigma indicado pode ser obtido no sítio do CARF, não se encontra
reformado e adotou a seguinte ementa:
Acórdão no 2201-003.616.
[...]
Neste paradigma o Colegiado do CARF deu provimento parcial ao recurso
voluntário do sujeito passivo para desqualificar a multa de ofício, reduzindo-a de
150% para 75%. Em resumo, a Auditoria Fiscal apurou a existência de duas
empresas – Calçados HJSB Ltda. e Calçados HVE Ltda, que no período fiscalizado
figuraram como prestadoras de serviços de Calçados Miucha Ltda., e, embora
estivessem constituídas regularmente, “não eram, de fato, sociedades
independentes”, teriam sido “utilizadas para contratação de empregados da
Calçados Miucha a fim de que esta última afastasse a incidência de contribuições
previdenciárias sobre os valores devidos aos funcionários. Foi aplicada a multa
qualificada em razão da prática da simulação.
O cotejo entre este paradigma e o acórdão recorrido permite concluir pela
demonstração da divergência jurisprudencial. Enquanto no caso do acórdão
recorrido reconheceu-se que a conduta praticada pelo contribuinte caracterizou-
se como simulação, mas a multa de ofício foi desqualificada sob o fundamento de
que tal simulação não implicou em “ilícito típico”. Já no caso do paradigma
entendeu-se que a simulação é conduta fraudulenta que enseja a qualificação da
multa de ofício.
O paradigma seguinte também pode ser compulsado no sítio do CARF e não
sofreu reforma. A decisão encontra-se assim ementada:
Acórdão no 9101-004.333.
[...]
Este paradigma julgou recurso especial interposto contra decisão de Turma
Ordinária que deu provimento a recurso voluntário e desqualificou a multa de
ofício, reduzindo-a de 150% para 75%. Segundo a Recorrente, naquele caso a
decisão recorrida "reconheceu que a conduta praticada pelo contribuinte
caracterizou simulação, mas, paradoxalmente, desqualificou a multa de ofício ao
fundamento de que tal simulação não implicou fraude"
No voto proferido no paradigma a relatora assegurou que a prática simulatória
havia sido reconhecida pela decisão recorrida e que tal tema não se encontrava
mais em discussão:
É certo que, no caso em litígio, não se discute mais a ocorrência da simulação, o
que foi expressamente reconhecido pela decisão ora recorrida. Os fatos que
serviram como elementos probatórios dessa simulação podem ser extraídos da
decisão de primeira instância, que bem os descreveu, conforme trecho a seguir
reproduzido:
Fl. 1698
DF CARF MF
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Em contexto fático similar ao do presente processo, no paradigma foi promovido
um planejamento tributário em que houve a divisão, entre duas empresas, da
receita bruta auferida efetivamente por apenas uma delas. A empresa “criada
artificialmente” seria optante pelo Simples, o que permitiu o pagamento a menor
dos tributos sobre a receita auferida, bem foi nesta última que foram registrados
todos empregados, o que também possibilitou o recolhimento a menor de
contribuições previdenciárias.
O Colegiado Superior decidiu restabelecer a penalidade qualificada, com apoio
nos fundamentos a seguir resumidos (destaques acrescidos):
[...]
Este paradigma também se mostra apto a caracterizar a divergência, pois
analisando contexto fático similar – a criação artificial de uma segunda empresa
para, em atos simulados, absorver parte de receitas/despesas efetivamente
auferidas/incorridas por sujeito passivo, com o objetivo de suprimir ou reduzir
indevidamente tributos – adotou entendimento em sentido diverso daquela
adotado no acórdão recorrido.
Diante do exposto, com fundamento no art. 67, do Anexo II, do RICARF, aprovado
pela Portaria MF no 343, de 2015, proponho seja DADO SEGUIMENTO ao Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional. (destaques do original)
A PGFN demonstra o dissídio jurisprudencial nos seguintes termos:
No que diz respeito à multa qualificada, o provimento do recurso teve esteio no
argumento de que não haveria, no caso dos autos, dolo específico por parte do
contribuinte, que não enxergava ilegalidade na estrutura criada. Segundo a
redatora designada para proferir o voto vencedor nessa parte, “a Autuada não
omitiu informações do Fisco, tendo sido toda a operação devidamente escriturada
e declarada ao Fisco, o qual pode, com base na escrituração e declarações do
próprio Contribuinte, proceder ao lançamento”. Confira-se o que ficou
consignado no acórdão:
[...]
Opostos embargos de declaração pela União, esses foram rejeitados, conforme
excerto a seguir:
[...]
Com a devida vênia, nota-se que o r. acórdão recorrido não empreendeu a melhor
análise da legislação pertinente, mais especificamente quanto ao art. 44, §1o da
Lei 9430/96 e ao art. 72 da Lei 4.502/64, in verbis:
[...]
No caso em apreço, a ilustre 1o Turma da 3a Câmara da 1a Seção de Julgamento
reconheceu que a conduta praticada pelo contribuinte caracterizou simulação,
mas, paradoxalmente, desqualificou a multa de ofício, afastando a fraude, ao
Fl. 1699
DF CARF MF
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fundamento de que tal simulação, não seria suficiente para a exasperação da
multa de ofício, haja vista que “não houve ocultação dos fatos que deram origem
à autuação, uma vez que estava tudo devidamente escriturado”.
A imputação fiscal contida no Relatório Fiscal que fundamenta o auto de infração
é, basicamente, a de implementação, pelo contribuinte, de planejamento
tributário abusivo, onde receitas e despesas da pessoa jurídica autuada estavam
escrituradas em pessoa jurídica diversa (Instituto Educacional São Luiz Ltda, n.o
09.439.354/0001-01), de existência meramente formal, em claro planejamento
tributário.
No caso em exame resta patente a simulação, uma vez que a vontade é de pagar
menos tributos e contribuições, de forma que o ente formal que possibilitou essa
evasão fiscal jamais se materializou, teve vida apenas no papel. Ou seja, não havia
propósito negocial, uma empresa ao ser constituída deve ter como objetivo o
desenvolvimento de suas atividades, seu objeto social e não ser criada para fazer
parte de um planejamento tributário usado para pagar menos tributos.
É incontroverso que o Instituto Educacional São Luiz é um ente que inexiste de
fato.
Conforme demonstrado no TVF, e que foi, inclusive, corroborado pelos nobres
Conselheiros, é que a existência do Instituto Educacional São Luiz é meramente
formal e com o único objetivo de pagar menos tributos e contribuições federais,
tendo em vista que não possui objetivo comercial, empresarial e negocial.
A constatação exposta no TVF de que “se há formalmente duas sociedades, mas
se as instalações físicas são as mesmas, a administração é uma só e uma delas
não possui autonomia financeira, além do fato de se utilizarem do mesmo fundo
de comércio e marca adquirido por uma delas e cedido de forma gratuita à outra,
como é o caso aqui exposto, desenvolvendo as mesmas atividades, neste caso a
prestação de serviços de educação que se desenvolvem com a sucessão das
diversas séries, substancialmente há apenas uma personalidade jurídica e uma
empresa”, não autoriza outra conclusão senão a de que houve dolo e, portanto, a
multa deve ser a qualificada (150%).
A fim de delimitar bem a situação posta em discussão, transcreve-se in verbis o
entendimento fixado no voto vencedor no ponto em questão, assim como parte
da ementa e do relatório:
[...]
Pela leitura acima infere-se que o afastamento da qualificadora deu-se ao
entendimento de que, apesar da simulação, uma vez que não havia a segregação
de fato das Unidades de ensino, conclui-se que não restou configurada a prova do
dolo para se justificar a qualificação da multa.
Outrossim, da leitura de outra passagem do voto vencedor constata-se que o
Colegiado reconhece a artificialidade das operações, por meio de ato simulado,
Fl. 1700
DF CARF MF
Original

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afirmando que o Fiscal acertadamente descaracterizou a segregação, uma vez que
não havia segregação de fato, mantendo a autuação integralmente. Entretanto,
repisa-se, afastou a multa qualificada ao argumento de que não se vislumbra dolo
específico, “considerando a ausência de realização de condutas ilícitas típicas,
considerando ainda que a escrita contábil permitiu que a autoridade fiscal
identificasse a ocorrência do fato gerador e suas circunstâncias(...)”.
Uma outra passagem ainda em que resta reconhecida a simulação no voto
vencedor é: “pode-se afirmar com certeza absoluta que a Recorrente teve a
vontade consciente de reduzir sua carga tributária, sujeitando-se ao lançamento
de ofício dos tributos. Mas não houve ocultação dos fatos que deram origem à
autuação, uma vez que estava tudo devidamente escriturado”. Assim, entendeu-
se que não restou configurada a prova do dolo para se justificar a qualificação da
multa.
Como se observa, o Colegiado a quo reconheceu que a conduta praticada pelo
contribuinte caracterizou simulação, mas, paradoxalmente, desqualificou a multa
de ofício ao fundamento de que tal simulação não implicou fraude, porquanto, “o
contribuinte fez o registro dessa segregação em sua escrita contábil, o que
permitiu ao Fisco a realização do lançamento a partir da documentação fornecida
pelo próprio contribuinte. Ou seja, via transversa, a Turma admitiu “simulação
sem dolo”
Tal registro faz-se imperioso ante a necessária demonstração de divergência de
entendimentos entre a decisão recorrida e o acórdão indicado como paradigma.
DIVERSAMENTE decidiu a 1a Turma da 2a Câmara da 2a Seção de Julgamento do
CARF, no acórdão paradigma n.o 2201-003.616, onde ficou assentado que a
prática de simulação é conduta fraudulenta que enseja a qualificação da multa de
ofício. Neste sentido, confira-se a ementa do referido acórdão, integralmente
transcrita adiante:
[...]
Conforme consignado no voto condutor do acórdão ora adotado como
paradigma, trata-se da criação de uma estrutura artificial, para dissimular a
ocorrência do fato gerador. E que tais atos exteriorizam caracterizam o dolo
necessário para a qualificação da multa. Diante da situação posta, a ilustre
relatora do julgado assinala que:
[...]
O cotejo do Acórdão Paradigma no 2201-003.616 com o recorrido permite
constatar efetivamente a divergência jurisprudencial: no caso do acórdão
recorrido reconheceu-se que a conduta praticada pelo contribuinte caracterizou-
se como simulação, mas a multa de ofício foi desqualificada sobre o fundamento
de que a simulação não pressupõe o dolo específico para justificar a multa. Já no
caso do Acórdão Paradigma no 2201-003.616, entendeu-se que a simulação é
conduta fraudulenta que enseja a qualificação da multa de ofício.
Fl. 1701
DF CARF MF
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Importante salientar que, no julgado acima referido, o contribuinte fez uso
indevido da sistemática de recolhimento do SIMPLES, o que resultou no
reconhecimento de simulação, vale dizer, conduta fraudulenta a ensejar aplicação
da multa qualificada. Já no presente processo o que se constatou foi a realização
um planejamento tributário abusivo, por meio do qual simulou-se a segregação
de atividades, permitindo também, assim como no caso do paradigma, a
opção/permanência no SIMPLES indevidamente. Contudo, apesar de consignar
expressamente que “a Autoridade Fiscal, acertadamente, que não havia a
segregação de fato das Unidades de ensino e elencou uma série de indícios
convergentes para descaracterizar a segregação”, afastou-se a multa qualificada,
ao argumento de que não foi demonstrado dolo específico.
Não obstante as operações não serem idênticas, a similitude fática e a divergência
de entendimentos resta presente, uma vez que, independente do cenário fático
criado, diante de operações artificiais, com reconhecimento de simulação,
inclusive na sistemática de recolhimento do SIMPLES, enquanto o acórdão
paradigma manteve a multa qualificada, o acórdão recorrido afastou-a.
Diversamente do recorrido, restou assentado no acórdão paradigma, que a
prática de simulação é conduta fraudulenta que enseja a qualificação da multa de
ofício.
Invoca-se, ainda, como paradigma o acórdão no 9101-004.333, conforme ementa
a seguir:
[...]
A fim de demonstrar a tese esposada pela 1a Turma da CSRF, transcrevem-se
trechos do relatório e do voto condutor, a fim de corroborar a divergência de
entendimentos:
[...]
Assim como no acórdão ora recorrido, a simulação no acórdão no 9101-004.333
foi arquitetada por meio da criação de pessoa jurídica supostamente
independente, objetivando vantagem tributária por meio da divisão da receita
bruta, de forma a permitir a inclusão (indevida) no SIMPLES e o consequente
benefício da redução dos tributos e contribuições apurados.
Todavia, reconhecida uma simulação que desnatura os efeitos fiscais desejados
pelos contribuintes, discute-se se, ainda assim, seria possível o afastamento da
multa qualificada. E aqui reside a divergência, enquanto o acórdão recorrido
afastou a qualificadora, o paradigma manteve a qualificação, por entender que a
simulação caracteriza a fraude necessária a demonstrar o dolo.
As conclusões alcançadas nas decisões efetivamente são divergentes.
Repita-se, enquanto o acórdão paradigma entende que a simulação implicaria na
caracterização da fraude tipificada no art. 72 da Lei no 4.502/1964 e na aplicação
da multa de ofício qualificada nos termos do art. 44, §1o, da Lei no 9.430/1996, o
Fl. 1702
DF CARF MF
Original

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Acórdão no recorrido admite a possibilidade de existência de atos simulados sem
a necessidade da qualificação da multa.
Uma vez evidenciada a divergência jurisprudencial apontada, e considerando que
a interpretação adotada pelo acórdão paradigma dá melhor aplicação à legislação
tributária em vigor, tal como será demonstrado a seguir, deve prevalecer o
entendimento adotado pela divergência. (destaques do original)
Defende a reforma do acórdão recorrido aduzindo que:
Como já salientado, trata-se de autos de infração lavrados com a finalidade de
exigir crédito tributário, referente ao IRPJ, PIS/Cofins e CSLL, decorrente de
infrações à legislação tributária nos anos calendário de 2008/2009, em função de
apropriação de ofício das receitas e despesas de pessoa jurídica diversa (Instituto
Educacional São Luiz Ltda., CNPJ no 09.438.354/000101). Segundo a Fiscalização,
tem esta última existência meramente formal, tendo por único objetivo obter
vantagens tributárias ilícitas à autuada (Instituto Educacional Luiz de Camões).
Segundo o Relatório Fiscal, restou claro que o único motivo para a constituição do
Instituto
Educacional
São
Luiz
foi
a
evasão
fiscal
provocada
pela
segregação/separação/divisão do faturamento bruto e da folha de pagamentos
entre duas entidades.
A imputação fiscal contida no Relatório Fiscal que fundamenta o auto de infração
é, basicamente, a de implementação, pelo contribuinte, de planejamento
tributário abusivo, onde receitas e despesas da pessoa jurídica autuada estavam
escrituradas em pessoa jurídica diversa (Instituto Educacional São Luiz Ltda, n.o
09.439.354/0001-01), de existência meramente formal, em claro planejamento
tributário.
No caso em exame resta patente a simulação, uma vez que a vontade é de pagar
menos tributos e contribuições, de forma que o ente formal que possibilitou essa
evasão fiscal jamais se materializou, teve vida apenas no papel. Ou seja, não havia
propósito negocial, uma empresa ao ser constituída deve ter como objetivo o
desenvolvimento de suas atividades, seu objeto social e não ser criada para fazer
parte de um planejamento tributário usado para pagar menos tributos.
É incontroverso que o Instituto Educacional São Luiz é um ente que inexiste de
fato.
Conforme demonstrado no TVF, e que não foi questionado pelos nobres
Conselheiros, é que a existência do Instituto Educacional São Luiz é meramente
formal e com o único objetivo de pagar menos tributos e contribuições federais,
tendo em vista que não possui objetivo comercial, empresarial e negocial.
Ora, a constatação exposta no TVF de que “se há formalmente duas sociedades,
mas se as instalações físicas são as mesmas, a administração é uma só e uma
delas não possui autonomia financeira, além do fato de se utilizarem do mesmo
fundo de comércio e marca adquirido por uma delas e cedido de forma gratuita à
Fl. 1703
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outra, como é o caso aqui exposto, desenvolvendo as mesmas atividades, neste
caso a prestação de serviços de educação que se desenvolvem com a sucessão das
diversas séries, substancialmente há apenas uma personalidade jurídica e uma
empresa”, não autoriza outra conclusão senão a de que houve dolo e, portanto, a
multa deve ser a qualificada (150%).
Com efeito, a ilegalidade do fim atingido pelo estratagema montado pelo
contribuinte sob nenhum ponto de vista pode ser entendido como justificativa a
sua realização. Pelo contrário, a ilicitude demonstra justamente o negócio que o
grupo empresarial procurou dissimular. Via de regra, os casos de simulação tal
como o presente ocorrem no afã das pessoas em disfarçar algo ilegal como legal.
Se o negócio dissimulado é legal, não há razão para haver a simulação que irá
escondê-lo.
Ora, as premissas e constatações expostas no voto do condutor quanto à parte
principal da autuação, e no próprio voto vencedor de que “a Autoridade Fiscal,
acertadamente, que não havia a segregação de fato das Unidades de ensino e
elencou uma série de indícios convergentes para descaracterizar a segregação”,
não autorizam outra conclusão senão a de que houve simulação e, portanto, a
multa deveria ter sido qualificada.
Repise-se, no caso, receitas e despesas da pessoa jurídica Recorrente estavam
escrituradas em pessoa jurídica diversa (Instituto Educacional São Luiz Ltda, n.o
09.439.354/0001-01), em planejamento tributário arquitetado por ambas. Os
fatos apontados pela Fiscalização como indiciários da simulação estão descritos
no Relatório da decisão recorrida:
[...]
Como se percebe, consta, com riqueza de detalhes, que o contribuinte conduziu
seus negócios de maneira simulada e fraudulenta, como consignado pelo próprio
vencedor “Pode-se afirmar com certeza absoluta que a Recorrente teve a vontade
consciente de reduzir sua carga tributária, sujeitando-se ao lançamento de ofício
dos tributos”.
Assim, resta inquestionável que a pessoa jurídica Instituto Educacional São Luiz
Ltda foi constituída com o único objetivo de obter vantagens tributárias ilícitas,
constituindo um único empreendimento e não de duas pessoas jurídicas distintas
e independentes (Instituto Educacional Luiz de Camões e Instituto Educacional
São Luiz Ltda). Com a criação do São Luiz, ocorreu uma redução indevida do
pagamento de imposto e contribuições federais.
O artigo 44 da Lei no. 9.430/1996 (atual art. 44, I, c/c § 1o, da Lei n.o 9.430/96,
conforme nova redação conferida pela Lei n.o 11.488, de 15 de junho de 2007,
resultante da conversão da MP n.o 351/2007), tem o seguinte teor:
[...]
Fl. 1704
DF CARF MF
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MARCO AURÉLIO GRECO assim se pronuncia ao dissertar sobre a hipótese o inciso
II, do art. 44 da Lei no 9.430/96 (atual §1o):
"Na segunda hipótese, o Fisco, em razão dos fatos ocorridos, tem um interesse a ser
protegido (um crédito a haver) que é impedido ou frustrado pela conduta do
contribuinte. É o que se poderia chamar de fraude em sentido estrito ou de feição
penal. É nítido que o inciso II do artigo 44 está se referindo a este segundo tipo de
fraude e não ao primeiro. Tanto é assim que a parte final do dispositivo é explícita
ao prever que a incidência da multa de 150% dar-se-á independente de outras
penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
Ora, se a lei em questão estabelece que tal multa tributária incidirá
independentemente de outras penalidades, inclusive criminais, isto significa que o
pressuposto de fato captado pelo dispositivo tributário é um pressuposto de fato
que também se enquadra em norma penal.
O mencionado §1o determina que além das hipóteses do inciso I, se faz necessário
integrar com as previsões dos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/66. Dispõem tais
artigos:
[...]
Verifica-se que a sonegação, do artigo 71, refere-se à conduta (comissiva ou
omissiva) para impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador
ou das condições pessoais da contribuinte.
A fraude, do artigo 72, que não se trata de fraude à lei, mas ao Fisco, atua na
formação do fato gerador da obrigação tributária principal, impedindo ou
retardando sua ocorrência, como, também, depois de formado, modificando-o
para reduzir tributo ou diferir seu pagamento.
Pois bem, nesse sentido, há necessidade de se analisar a conduta do sujeito
passivo objeto dos autos, se se enquadra às hipóteses qualificadoras previstas no
ordenamento jurídico.
Na hipótese em apreciação, conforme provam os documentos constantes da
autuação e os relatos do TVF, aos quais nos reportamos, instruído com o conjunto
probatório, não restando dúvidas quanto à intenção deliberada em se cometer,
em tese, os ilícitos tributários acima tipificados; pelo que, sob prática dolosa,
decorrente de simulação de segregação de atividades meramente formal.
Conforme visto anteriormente, houve, sim, fraude à lei, na medida em que a
contribuinte praticou ato vedado pelo ordenamento jurídico, simulação,
existência de pessoa jurídica meramente formal e com o único objetivo de pagar
menos tributos e contribuições federais, tendo em vista que não possui objetivo
comercial, empresarial e negocial.
Com efeito, não há a menor dúvida de que a autuada, ao escriturar receitas e
despesas próprias em pessoa jurídica diversa (Instituto Educacional São Luiz Ltda,
n.o 09.439.354/0001-01), em planejamento tributário arquitetado por ambas,
Fl. 1705
DF CARF MF
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procurou impedir o conhecimento, por parte da autoridade tributária, da
ocorrência de parte do fato gerador.
Os fatos levantados no procedimento, indicam que o Instituto Educacional São
Luiz foi criado não com intuito empresarial, negocial, comercial, mas apenas com
o intuito de permitir a separação da folha de pagamento dos empregados e a
receita e obter vantagem tributária.
Segundo o Fiscal autuante, a segregação/separação possibilitou ao contribuinte
que o valor dos tributos e contribuições federais devidos nos anos-calendário de
2006, 2007 e 2008 fosse diminuído e que o Instituto Educacional São Luiz pudesse
apurar seus tributos e contribuições federais com base no SIMPLES, regime de
tributação menos gravoso para o contribuinte. Nos anos-calendário de 2008 e
2009, caso a receita bruta não fosse dividida entre as duas Sociedades, o valor do
limite anual de R$ 2.400.000,00 seria ultrapassado, impossibilitando a opção pelo
SIMPLES.
Todos os atos de elaboração de documentos oficiais visando a dar concretude
formal à operação em questão, em verdade, nunca ocorreu na prática, que não
correspondem à realidade, confirmam o intuito doloso de ludibriar aqueles que a
eles tenham acesso. Lembre-se o ente formal que possibilitou essa evasão fiscal
jamais se materializou, teve vida apenas no papel.
Embora, de fato, em situações cotidianas, a simples adulteração de documentos
ou emissão de declarações com conteúdo falso bastem para vislumbrar a fraude,
elas podem não ser suficientes em casos mais elaborados, que envolvam um
planejamento tributário bem articulado.
O caso em tela, certamente, não se enquadra numa fraude ordinária. Pelo
contrário, como descrito no próprio relatório de fiscalização, as diversas
formalidades que conferiam a aparência de legalidade às operações fiscalizadas
eram inerentes ao planejamento tributário abusivo.
De fato, valendo-se das brechas existentes na legislação, a contribuinte simulou a
existência de uma estrutura de fato inoperante, com o intuito de lograr ganhos
tributários. Portanto, a multa foi corretamente aplicada na forma qualificada
devido à ocorrência de simulação.
Tudo considerado, conclui-se que a autuada:
a) praticou atividade ilícita comprovada, detalhadamente descrita no relatório
fiscal, observada a partir da segregação de atividades meramente formal, para
escrituração de receitas e despesas da pessoa jurídica autuada em pessoa jurídica
diversa (Instituto Educacional São Luiz Ltda, em planejamento tributário
arquitetado por ambas, tudo visando esquivar-se de sua responsabilidade
tributária, motivo pelo qual foi aplicada e devidamente justificada pela
fiscalização a multa de 150%;
Fl. 1706
DF CARF MF
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b) a conduta foi sempre resultado de sua vontade, livre e consciente, já que
realizada de forma sistemática, objetivando impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência
do fato gerador da obrigação tributária;
d) a conduta sistemática demonstrou desprezo ao cumprimento da obrigação
fiscal, ao princípio da solidariedade de matriz constitucional e ao dever legal de
participação, indicando a intensidade do dolo.
Por todos os motivos expostos, deve ser mantida a qualificação da multa, uma vez
que amparada nos comandos legais aplicáveis e justificada pelo contexto
probante que instrui os presentes autos.
Pede, assim, que seja dado provimento ao presente recurso, para que seja
reformado o v. acórdão recorrido, restabelecendo-se a autuação quanto ao lançamento da multa
de ofício qualificada.
Cientificada por edital desafixado em 19/04/2023 (e-fl. 1551), a Contribuinte
apresentou contrarrazões em 18/04/2023 (e-fls. 1552/1558) nas quais inicialmente menciona ação
judicial proposta em face das exigências de contribuições previdenciárias decorrentes dos fatos
aqui constatados, objeto dos processos administrativos no 11040.721124/2011-33 e
11040.721125/2011-88, e informando que:
3. A sentença judicial transitada em julgado que acompanha estas contrarrazões
dá notícia que o ponto “simulação de existência de escola para segregação de
receitas visando vantagem tributária ilícita” foi submetido ao crivo do Poder
Judiciário, tendo o Juízo da 2a Vara Cível de Pelotas/RS declarado nulidade dos
processos administrativos referidos no item 2 reconhecendo a existência de fato
da escola São Luiz
Embora entenda que a inexistência da segregação de receitas reconhecida
judicialmente já seria suficiente para desconstituir o lançamento, defende a prevalência do voto
vencedor do acórdão recorrido e o afastamento da multa qualificada, invocando também o que
consignado na rejeição dos embargos de declaração. Complementa que:
À evidência, a situação fática não se enquadra no acórdão paradigma colacionado,
na espécie toda movimentação financeira das escolas São Luiz e Luiz de Camões
foi encontrada devidamente escriturada, não causando o mínimo óbice ao
lançamento tributário objeto do processo administrativo, dessarte não houve
ocultação dos fatos que deram origem à autuação restando afastado o dolo e por
corolário lógico a presença de fraude.
A recorrida sustentando pela improcedência Recurso Especial, neste sentido
invoca o disposto na Súmula CARF no 14: litteris:
“A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do
evidente intuito de fraude do sujeito passivo”.
Fl. 1707
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Como assentado no voto vencedor, o Fisco se deparou frente a contribuintes que
realizaram planejamento tributário, às claras, com realização da escrituração
contábil e prestando informações à Receita Federal, conduta suficiente para
afastar a fraude e por conseguinte a exacerbação da multa punitiva. Convindo
gizar que a multa de ofício de 75% é objetiva; enquanto a aplicação da multa
qualificada de 150% necessita da aferição do aspecto subjetivo do infrator,
consistente na vontade livre e consciente deliberada e premeditada de praticar a
conduta ou de assumir o risco da sonegação. Simplesmente, o auto de infração,
senão silente o é muito frágil ao fundamentar a imposição punitiva.
Forte nestas contrarrazões, o Recurso Especial da Fazenda Nacional merece não
ser conhecido, sucessivamente, ultrapassada a fase deverá ser por derradeiro
improvido mantendo hígida a decisão vertida no acórdão hostilizado. A recorrida,
ao contrarrazoar o recurso, evitando tautologia, tem aqui como reproduzidas as
razões articuladas nos itens 1, 2 e 3 da presente manifestação, porquanto rejeita
inclusive a aplicação da multa de ofício de 75%, questão superada pela decisão
judicial trazida a este processo administrativo.
A Contribuinte também interpôs recurso especial, ao qual foi negado seguimento
conforme e-fls. 1566/1620. O agravo apresentado foi rejeitado (e-fls. 1645/1678), seguindo-se sua
ciência em 21/01/2025 pelo decurso de prazo do edital afixado em 06/01/2025 (e-fl. 1680/1683).

VOTO
Conselheira Edeli Pereira Bessa, Relatora.

Recurso especial da PGFN - Admissibilidade
Inicialmente observe-se que o Colegiado a quo afastou a comunicação da presente
exigência com a questão levada ao Poder Judiciário, invocada pela Contribuinte em contrarrazões.
O Conselheiro Lizandro Rodrigues de Souza anotou no voto vencido, nesta parte condutor do
acórdão recorrido, que:
A Recorrente afirma (e-fl. 1422) que “a existência de fato ou “não” do Instituto
São Luiz Ltda foi submetida ao crivo do Judiciário Federal”, com trânsito em
julgado em favor da Recorrente, conforme peças judiciais que anexa (e-fls.
1422/1438).
Desta forma trata-se fundamental preliminarmente analisar se não cabe aqui
aplicar o previsto na Súmula CARF no 1:
[...]
Fl. 1708
DF CARF MF
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O termo “Objeto” trazido na Súmula refere-se a um dos “Elementos da ação” (São
elementos da ação as partes, o objeto de demanda e a causa que originou o
pedido). A providência jurisdicional solicitada quanto a um bem – “Objeto” da
ação é o pedido do autor, e não se confunde com a “Causa do Pedido”. Aqui, são
as razões que suscitam a pretensão e a providência, pois o pedido deve
corresponder
a
uma
causa
de
pedir
(causa
petendi).
https://
ambitojuridico.com.br/cadernos/direito-processual-civil/acao-processual/.
A Receita Federal, através do processo administrativo n. 11040.721277/2011-81,
apurou as razões e determinou a baixa do CNPJ (n.o 09.439.354/0001-01) da
Recorrente. Sucumbente na via administrativa, a Recorrente apelou ao Poder
Judiciário para reaver o direito de explorar o mesmo CNPJ. Ou seja, o pedido
neste processo administrativo n. 11040.721277/2011-81 e no processo judicial
concomitante (Ação Ordinária n. 5006498- 68.2012.404.7110/RS) é o mesmo.
Neste sentido o próprio voto da DRJ (TVF) bem delineou o limite de sua serventia:
(...)
Mas não podemos dizer o mesmo dos presentes autos (11040.721160/2011-05).
O pedido nestes autos é a anulação de lançamento tributário na pessoa jurídica
INSTITUTO EDUCACIONAL LUIZ DE CAMÕES LTDA, CNPJ 05.960.902/000193.
Desta forma, não há concomitância, cabe o conhecimento do recurso voluntário.
E em função e do previsto regimentalmente e da Independência das instâncias
administrativas e judiciais, não se obriga a aplicar aqui as razões do decidido lá,
até que ordem judicial assim o determine.
Assim, embora a Contribuinte não conteste o exame de admissibilidade, importa
melhor avaliar a similitude dos casos para delimitar o dissídio jurisprudencial eventualmente
existente a ser solucionado.
O paradigma no 2201-003.616 foi admitido para caracterização da divergência
jurisprudencial analisada no segundo paradigma, no 9101-004.333. Em litígios posteriores,
submetidos a esta 1a Turma, o paradigma no 2201-003.616 já foi rejeitado: i) no Acórdão no 9101-
005.873, à unanimidade1, porque no recorrido a ausência de apontamento fiscal acerca dos
aspectos da conduta do sujeito passivo que caracterizariam fraude foi determinante para a
conclusão de que não houve a comprovação do elemento subjetivo inerente à qualificação da
multa: a intenção das partes de praticar um ato ilícito, não bastando a mera indicação de que o
contribuinte pretendeu, com a transferência das receitas, apenas reduzir a tributação; ii) no
Acórdão no 9101-006.054, à unanimidade2, vez que lá se tratava de operação de venda de
participação societária pelos sócios do sujeito passivo que foi considerada simulada, evidenciando

1 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia De Carli Germano, Fernando Brasil
de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa Duek
Simantob (Presidente em exercício).
2 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Fernando Brasil
de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo
Guimaraes da Fonseca (suplente convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício).
Fl. 1709
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operações diversas e que visavam a diferentes economias tributárias e com circunstâncias fáticas
específicas que impedem a sua comparabilidade; e iii) no Acórdão no 9101-007.117, à
unanimidade3, que teve em conta acusação da prática de subfaturamento em operações de
exportação de mercadorias.
O paradigma no 9101-004.333 também foi rejeitado neste último precedente
(Acórdão no 9101-007.117).
Aqui, há significativa similitude com a operação analisada no paradigma no 9101-
004.333, que teve em conta exigência de tributos sobre o lucro e o faturamento em face da
segregação de resultados para pessoa jurídica sem existência real. Está descrito em seu voto
condutor que a criação da empresa “MG Mecânica” foi uma simulação para viabilizar sua inclusão
indevida no SIMPLES. Com esta inclusão da pessoa jurídica assim constituída, o sujeito passivo lá
autuado reduziu a incidência de contribuições previdenciárias sobre empregados que foram para
ela deslocados, constatando-se também, segundo a acusação fiscal lá transcrita, a utilização do
regime simplificado resultou na apuração e o recolhimento a menor dos tributos (alíquotas
menores), substituindo os recolhimentos com alíquotas maiores do imposto de renda pessoa
jurídica, contribuição social sobre o lucro líquido, pis e cofins. A divergência jurisprudencial foi
situada, pela PGFN, no entendimento de que “não há que se falar na figura da “simulação sem
fraude” como aventado pelo Colegiado a quo", pois, "uma vez comprovada e reconhecida a
simulação como ocorre no caso em análise, evidenciado está o intuito fraudulento de lograr
indevido benefício da redução dos tributos e contribuições, visando burlar o Fisco, e isso enseja
aplicação da multa qualificada".
No voto condutor do paradigma no 9101-004.333, a ex-Conselheira Viviane Vidal
Wagner observa ser inconteste no acórdão lá recorrido que estava provada a simulação, afasta a
aplicação da Súmula CARF no 14 e conclui pelo cabimento da multa qualificada, interpretando o
art. 44 da Lei no 9.430/96 e os arts. 71 a 73 da Lei no 4.502/64 sob os seguintes fundamentos:
Entende-se que a simulação apontada pela autoridade fiscal, a partir dos
elementos apurados, representou a própria conduta fraudulenta do contribuinte
com a criação de pessoa jurídica supostamente independente, objetivando
vantagem tributária por meio da divisão da receita bruta, de forma a permitir a
inclusão (indevida) no SIMPLES e o consequente benefício da redução dos tributos
e contribuições apurados.
Nesse sentido, o dolo exigido para fins de qualificação estaria mais do que
demonstrado a partir da verificação da vontade de, através da disfarçada
existência formal de duas pessoas jurídicas distintas, que, na realidade,
compartilhavam todos os elementos necessários à existência independente real
(simulação), obter o afastamento da ocorrência do fato gerador em relação a

3 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo
Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).
Fl. 1710
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parte da receita obtida. Ou seja, o contribuinte se utilizou de um subterfúgio irreal
(simulado) para obter um benefício fiscal.
Ademais, considerando-se que o indevido enquadramento no benefício fiscal
representado pela apuração de tributos sob a sistemática do SIMPLES afeta
também os princípios da livre concorrência e da solidariedade social, resta ainda
mais evidenciada a justificativa do apenamento diferenciado pela qualificação da
multa de ofício. (destacou-se)
Ocorre que a ex-Conselheira Giovana de Paiva Leite, ao redigir o voto vencedor do
acórdão recorrido, não vislumbra a ocorrência de simulação, mas apenas de um planejamento
tributário de segregação de atividades que não existiria de fato, porque:
O que se constatou foi a realização por parte do Contribuinte de um
planejamento tributário para na tentativa de reduzir o valor dos tributos devidos.
O planejamento consistiu na segregação das atividades da instituição de ensino,
de modo que o São Luiz ficaria com o ensino infantil e fundamental, enquanto que
a Autuada, com o ensino médio. A Recorrente não enxergava ilegalidade na
estrutura criada.
A Autoridade Fiscal, acertadamente, que não havia a segregação de fato das
Unidades de ensino e elencou uma série de indícios convergentes para
descaracterizar a segregação.
Não obstante, a Autuada não omitiu informações do Fisco, tendo sido toda a
operação devidamente escriturada e declarada ao Fisco, o qual pode, com base na
escrituração e declarações do próprio Contribuinte, proceder ao lançamento.
[...]
No caso em tela, tem-se que o contribuinte fez o registro dessa segregação em
sua escrita contábil apuração em sua escrita contábil, o que permitiu ao Fisco a
realização do lançamento a partir da documentação fornecida pelo próprio
contribuinte.
Pode-se afirmar com certeza absoluta que a Recorrente teve a vontade
consciente de reduzir sua carga tributária, sujeitando-se ao lançamento de ofício
dos tributos. Mas não houve ocultação dos fatos que deram origem à autuação,
uma vez que estava tudo devidamente escriturado.
Dessarte, considerando a ausência de realização de condutas ilícitas típicas,
considerando ainda que a escrita contábil permitiu que a autoridade fiscal
identificasse a ocorrência do fato gerador e suas circunstâncias, não vislumbro,
portanto, nenhum artifício doloso a ensejar a qualificação da multa. (destacou-se)
Nota-se que o fato de estar tudo devidamente escriturado, e a escrita contábil
permitir que a autoridade fiscal identificasse a ocorrência do fato gerador e suas circunstâncias, foi
elemento determinante para o afastamento da qualificação da penalidade. Já no paradigma no
9101-004.333 está consignado em seu voto condutor que:
Fl. 1711
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Em síntese, consoante se extrai dos autos, em especial do Termo de Verificação
Fiscal (fls. 83 e ss.), foi apurado pela autoridade fiscal que:
(i) nos períodos de 2004 a 2008, apurou-se uma série de vícios e defeitos, que a
tornam imprestável (a contabilidade), tais como a confusão contábil entre as
"duas" empresas, os inúmeros pagamentos que não estão identificados ou
escriturados, o saldo credor de caixa, a omissão de registros contábeis, e demais
fatos relatados anteriormente;
(ii) em decorrência da desclassificação da escrita contábil, efetuou-se a tributação
do IRPJ pelo LUCRO ARBITRADO, com os devidos reflexos para PIS, COFINS e CSLL,
de acordo com os arts. 197 e 220 do RIR/99. (destacou-se)
Mais à frente, observa-se no paradigma no 9101-004.333 que após uma detalhada
investigação fiscal, houve a demonstração de que duas pessoas jurídicas, formalmente existentes e
atuando sob controle societário comum, funcionavam, contudo, sem independência patrimonial,
pessoal ou financeira. Assim, a confusão patrimonial contribuiu para negar a segregação e
confirmar a simulação que justificou a qualificação da penalidade.
Há, portanto, dessemelhança no ponto que foi determinante para a decisão
adotada no recorrido de que houve, apenas, um planejamento tributário com vistas a reduzir o
valor dos tributos devidos, mas sem consciência da ilegalidade na estrutura criada: o contribuinte
fez o registro dessa segregação em sua escrita contábil apuração em sua escrita contábil, o que
permitiu ao Fisco a realização do lançamento a partir da documentação fornecida pelo próprio
contribuinte. Diversamente do paradigma no 9101-004.333, no qual foi necessário o arbitramento
dos lucros, aqui a autoridade fiscal “remontou” a apuração do lucro real pela Contribuinte, na
forma por ela assim descrita:
Na remontagem dessas DIPJ, trouxemos os valores da receita bruta e das
despesas com a prestação de serviço, despesas operacionais e despesas
financeiras registradas nos livros comerciais do Instituto Educacional São Luiz e os
apropriamos nas linhas respectivas das fichas 12 A das DIPJs, conforme pode ser
visualizado abaixo, na reprodução das fichas com os ajustes realizados.
Ajustamos, também, os valores da receita de aluguéis nos dois anos-calendário e
do respectivo Imposto de renda retido na fonte, tomando por base a cópia do
contrato de aluguel no 18/2009, celebrado entre o Instituto Educacional Luiz de
Camões e a Universidade Federal de Pelotas e os comprovantes desses
rendimentos apresentados pelo contribuinte.
Também foram aproveitados no ano-calendário de 2008 e de 2009 os valores
constantes de DIRF referentes a Juros sobre o Capital Próprio e Aplicações
Financeiras de Renda Fixa, da seguinte forma:
[...]
Fl. 1712
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No lançamento referente ao IRPJ e à CSLL do ano-calendário de 2008, foram
aproveitados os valores do IRPJ e da CSLL informados pelo contribuinte em DCTF e
os valores retidos na fonte, da seguinte forma:
[...]
Foram anexadas a este processo as fichas 12 A das DIPJs do ano-calendário de
2008 e 2009, com os ajustes realizados.
Não houve lançamento de IRPJ referente ao ano-calendário de 2009, exercício de
2010.
No que diz respeito às contribuições PIS e COFINS, foram lançadas, mês a mês, as
diferenças entre os valores recolhidos pelo Instituto Educacional São Luiz através
do SIMPLES e os valores apurados dessas contribuições quando aplicadas as
alíquotas de 3% (COFINS) e de 0,65% (PIS) à receita bruta mensal.
Ou seja, no presente caso houve segregação das operações no plano contábil, e
este aspecto, determinante para a decisão do Colegiado a quo, não estava presente no paradigma
no 9101-004.333.
Passando ao paradigma no 2201-003.616, tem-se que para admiti-lo como
paradigma de divergência semelhante à aqui suscitada, assim foi consignado em sede de
conhecimento, no Acórdão no 9101-004.333:
No despacho de admissibilidade considerou-se comprovada a divergência apenas
em relação ao primeiro paradigma (AC no 2201-003.616), onde se entendeu a
simulação é conduta fraudulenta que enseja a qualificação da multa de ofício. De
outro lado, no caso do acórdão recorrido reconheceu-se que a conduta praticada
pelo contribuinte caracterizou-se como simulação, mas a multa de ofício foi
desqualificada sobre o fundamento de que tal simulação não implicou fraude.
Em relação a esse paradigma, a recorrente aponta que o contribuinte fez uso
indevido da sistemática de recolhimento do SIMPLES, o que resultou no
reconhecimento de simulação, considerada como conduta fraudulenta a ensejar
aplicação da multa qualificada. De fato, pela ementa se deduz isso:
FRAUDE E SIMULAÇÃO. PESSOA INTERPOSTA.
Configura-se simulação e fraude quando os elementos probatórios indicam que
duas ou mais sociedades empresárias constituem um único empreendimento de
fato, sendo que uma delas se utiliza, na execução das suas atividades fins, da força
de trabalho formalmente vinculada à outra que, por sua vez, é optante pelo regime
simplificado de tributação (Simples Nacional).
O caso dos autos, como aponta, também versaria sobre uso fraudulento do
regime simplificado de tributação. Nesse sentido, segundo a recorrente, a criação
da empresa “MG Mecânica” foi uma simulação para viabilizar sua inclusão
indevida no SIMPLES. No entanto, diferentemente do que decidido no acórdão
paradigma, o Colegiado a quo afastou a multa qualificada ao fundamento de que
não houve fraude, apesar de reconhecer a existência de simulação.
Fl. 1713
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Em que pese a ementa do recorrido não dispor expressamente sobre a inclusão
no SIMPLES, a ementa da decisão de primeira instância evidencia a situação fática
sob análise:
VERDADE MATERIAL. PESSOA JURÍDICA DISFARÇADA EM DUAS. REFLEXO NA
TRIBUTAÇÃO.
Demonstrado que os negócios desenvolvidos possuem aspectos diversos da
realidade formal (pessoa jurídica disfarçada em duas), as receitas indevidamente
declaradas na modalidade do Simples devem ser adicionadas às bases de cálculo do
arbitramento do lucro adotado pela fiscalização.
De fato, a divergência está bem caracterizada quando se confrontam ambos os
acórdãos.
Assim, considerando presentes os pressupostos recursais, adoto as razões do
despacho de admissibilidade para conhecer do recurso especial interposto no
presente caso.
Contudo, o paradigma no 2201-003.616 teve em conta exigência de contribuições
previdenciárias, o que de plano já prejudica a comparabilidade com as circunstâncias da
escrituração de base para apuração do lucro e do faturamento, determinantes para a decisão do
recorrido. A confirmar a dessemelhança assim cogitada, constata-se no voto condutor do
paradigma que os fundamentos determinantes para caracterização da simulação dizem respeito
ao fato de as empresas constituídas para segregação das atividades realizarem as mesmas
operações do sujeito passivo autuado e em seu estabelecimento. Veja-se:
No caso em questão, a fiscalização entendeu que a empresa recorrente Calçados
Miucha Ltda. se utilizou de interpostas pessoas, Calçados HJSB Ltda. e Calçados
HVE Ltda., para a contratação de trabalhadores para a sua atividade fim.
[...]
No caso em análise, a fiscalização trouxe um conjunto robusto de informações
demonstrando que as empresas Calçados HJSB Ltda. e Calçados HVE Ltda., ambas
optantes pelo Simples Nacional, não tinham qualquer autonomia operacional
servindo apenas como empresas de fachada. Embora existissem formalmente,
não existiam de fato.
[...]
Trata-se, como se afirmou acima, de conduta condizente com simulação, que é
afastada para descortinar-se o fato ocultado, que é a relação jurídica entre a
empresa que realmente realiza uma atividade econômica e a mão-de-obra
aplicados nessa atividade (CTN art. 116, parágrafo único combinado com o art.
149 do mesmo estatuto).
A recorrente procura explicar o expediente utilizado invocando a necessidade de
terceirizar a produção para reduzir os custos.
Fl. 1714
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Quanto a esse aspecto, inicialmente deve-se registrar que, para haver
terceirização, seria necessária a efetiva existência de um "terceiro". Para haver
um terceiro, não basta documentos constitutivos, é necessário que esses
documentos tenham substrato econômico.
Além disso, à época dos fatos, a terceirização pretendida pela consulente
consistira em prática contrária ao direito, conforme evidencia o Acórdão no 2402-
004.495, de lavra da Conselheira Luciana de Souza Espíndola Reis, no trecho que é
a seguir transcrito:
[...]
A despeito disso, não é demais lembrar que os empregados trabalhavam nas
instalações da autuada, confeccionando produtos que seriam por ela vendidos e
sendo remunerados por recursos provenientes dela.
A recorrente traz ainda diversos argumentos calcados na inexistência de
impedimento legal para situações específicas. Ou seja, divide a realidade em
várias pequenas narrativas para afirmar que: a industrialização por encomenda é
um procedimento legal; não há vedação a que pessoas da mesma família possuam
empresas diferentes; não há qualquer irregularidade no fato das empresas
terceirizadas locarem os prédios da recorrente; a inexistência de previsão de
reajuste não invalida o contrato de aluguel, entre outros.
Isoladamente consideradas, cada uma dessas afirmações é verdadeira.
Entretanto, somadas essas narrativas, elas evidenciam uma situação contrária ao
direito pois, quando analisadas em face do conjunto que integram, essas relações
jurídicas se revelam vazias de significado na sua singularidade, eis que despidas de
qualquer substrato econômico, mas completas de significado no seu conjunto, já
que reveladores de atividade voltada a suprimir a ocorrência do fato gerador
tributário em seus adequados contornos econômico-jurídico.
Nesse caso, passam a constituir indícios de conduta relevante do ponto de vista
tributário e penal. (destacou-se)
No presente caso, o voto vencedor do acórdão recorrido observa que o
planejamento consistiu na segregação das atividades da instituição de ensino, de modo que o São
Luiz ficaria com o ensino infantil e fundamental, enquanto que a Autuada, com o ensino médio. As
conclusões reportadas no voto vencido, nesta parte condutor do acórdão recorrido, para concluir
que esta segregação não existia de fato, foram:
Conforme já exposto, todos os sócios das duas sociedades possuem relação de
parentesco.
Quanto à administração e a estrutura administrativa das duas sociedades ficou
claro que os sócios do Instituto Educacional Luiz de Camões sempre puderam
dispor da administração das duas entidades através de procurações com amplos e
irrestritos poderes.
Fl. 1715
DF CARF MF
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Quando requisitamos, através de intimação, o documento interno para cada
entidade que definisse as atribuições de cada cargo/função, onde fomos
explícitos, dando ao contribuinte como exemplo do documento que deveria ser
apresentado um regimento interno, os dois Institutos responderam à intimação
colocando que as atribuições de cada cargo/função são definidas pelo sócio
administrador.
Verificando os dados cadastrais dos dois Institutos junto à SRF, constatamos que
as duas têm o endereço no mesmo local, ou seja, a Praça José Bonifácio, no 166,
nesta cidade de Pelotas/RS. O contribuinte tentou disfarçar esse fato,
acrescentando ao endereço do Instituto Educacional São Luiz o complemento
“Sala 01”.
O contrato de Comodato já citado no item 2.3 deixa a clara a utilização de forma
gratuita pelo Instituto Educacional São Luiz das mesmas instalações físicas
utilizadas pelo Instituto Educacional Luiz de Camões.
Nesse contrato consta como objeto o “prédio que abriga o Instituto Luiz de
Camões LTDA, conforme localização acima descrita (Praça José Bonifácio no 166,
Pelotas/RS) e se destina para fins de prestação de serviços educacionais”,
transcrito da cláusula 1a do contrato de comodato anexo a este processo.
As despesas de água, energia elétrica, internet, telefonia, publicidade e
propaganda das duas entidades são suportadas apenas pelo Instituto Educacional
Luiz de Camões, conforme os documentos referentes a essas despesas
apresentados pelo contribuinte e anexados a este processo.
O próprio Instituto Educacional São Luiz informou em resposta à intimação
emitida que não possui essas despesas.
O fato não é que não as possua, na verdade elas são pagas, suportadas, pelo
Instituto Educacional Luiz de Camões.
As contas bancárias utilizadas pelo Instituto Educacional São Luiz são de
titularidade do Instituto Educacional Luiz de Camões.
{....]
Se há formalmente duas sociedades, mas se as instalações físicas são as mesmas,
a administração é uma só e uma delas não possui autonomia financeira, além do
fato de se utilizarem do mesmo fundo de comércio e marca adquirido por uma
delas e cedido de forma gratuita à outra, como é o caso aqui exposto,
desenvolvendo as mesmas atividades, neste caso a prestação de serviços de
educação que se desenvolvem com a sucessão das diversas séries,
substancialmente há apenas uma personalidade jurídica e uma empresa.
Como se vê, as atividades segregadas para a outra pessoa jurídica optante pelo
Simples Nacional não eram as mesmas mantidas sob realização pela Contribuinte. E, como esta
segregação também foi promovida contabilmente, o Colegiado a quo compreendeu que não estar
Fl. 1716
DF CARF MF
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presente o dolo específico, ou seja, a firma consciência de que o planejamento elaborado seria
considerado abusivo pelo Fisco.
Na medida em que o segundo paradigma também opera em contexto fático
distinto, especialmente no que se refere à constatação de que os empregados das pessoas
jurídicas optantes pelo Simples Nacional trabalhavam nas instalações da autuada, confeccionando
produtos que seriam por ela vendidos e sendo remunerados por recursos provenientes dela, não é
possível cogitar como o Colegiado que o editou interpretaria o art. 44 da Lei no 9.430/96 e os arts.
71 a 73 da Lei no 4.502/64 se estivesse frente ao contexto presente nestes autos.
Em tais circunstâncias, o dissídio jurisprudencial não se estabelece.
De fato, nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial somente
tem cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha
dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de interpretações e
constatação de divergência é indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido
decididas nos acórdãos confrontados. Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se
prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a
competência da CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão
destinado a solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento
firmado por todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os
recentes Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento
há muito consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de 27/11/1989:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a
nível do juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu
conceito sem lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo
substancialmente” (Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973, p.
248), não se toma conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a
base, o centro nevrálgico da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não
se pode ter como acórdão paradigma enunciado geral, que somente confirma a
legislação de regência, e assente em fatos que não coincidem com os do acórdão
inquinado.
Por tais razões, deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da PGFN.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

Fl. 1717
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