Tribunal: CARF
Processo: 11000.727509/2021-52
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RENATO RODRIGUES GOMES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-04-27
Data de publicação: 2026-05-20

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017, 2018, 2019
PRELIMINAR. DILIGÊNCIA OU PERÍCIA. REQUISITOS.
O simples requerimento de diligência ou perícia não assegura o seu deferimento. Compete ao contribuinte formular o pedido na impugnação, indicando de modo específico os fatos controvertidos, os motivos que justificam a medida e os quesitos a serem respondidos, nos termos do art. 16, IV, do Decreto no 70.235/1972. O pedido de diligência ou perícia formulado de maneira genérica, desacompanhado da indicação dos pontos controvertidos e dos quesitos pertinentes, considera-se não formulado, não havendo nulidade ou cerceamento de defesa em seu indeferimento.
LUCRO ARBITRADO. AUSÊNCIA DE ESCRITURAÇÃO. LIVRO CAIXA IMPRESTÁVEL.
É legítimo o arbitramento quando a contribuinte deixa de apresentar a escrituração contábil e fiscal necessária à apuração do lucro real ou presumido, não podendo o Livro Caixa servir de base substitutiva quando já demonstrado que os valores nele registrados não refletem a efetiva movimentação financeira da empresa.
LUCRO ARBITRADO. HIPÓTESE LEGAL. PROVIDÊNCIA VINCULADA.
Verificada a ocorrência de hipótese legal autorizadora do arbitramento, sua adoção não constitui faculdade da autoridade fiscal, mas providência vinculada e obrigatória, sob pena de comprometimento da própria higidez do lançamento.
RECEITA BRUTA. PREÇO DOS SERVIÇOS PRESTADOS.
Para fins tributários, receita bruta corresponde ao ingresso financeiro que se incorpora de forma definitiva ao patrimônio da pessoa jurídica, sob sua titularidade jurídica e econômica, independentemente da destinação posteriormente conferida aos valores recebidos.
SERVIÇOS PRESTADOS EM NOME PRÓPRIO. VALOR BRUTO.
A expressão “preço dos serviços prestados” abrange o valor integral da contraprestação ajustada entre prestador e tomador. Quando o serviço é executado em nome próprio e sob titularidade jurídica do prestador, todo o montante pago pelo tomador integra a receita bruta da pessoa jurídica, ainda que parcela dos recursos seja posteriormente repassada a terceiros.
CFC. REPASSE DE 5% AO DETRAN/RS. RECEITA BRUTA.
O percentual de 5% devido ao Detran/RS nos serviços próprios dos CFCs não é recebido em nome e por conta do órgão público, nem deduzido do valor pago pelo candidato. O preço integral das aulas é pago diretamente ao CFC, que emite nota fiscal pelo valor total do serviço prestado, incorporando-se a quantia ao seu patrimônio com disponibilidade econômica e jurídica.
MULTA QUALIFICADA. SÚMULA CARF No 14. AFASTAMENTO.
Nos termos da Súmula CARF no 14, a simples omissão de receitas, ainda que reiterada e relevante, não enseja a aplicação da multa qualificada, sendo necessária a comprovação de conduta dolosa qualificada. A ausência de emissão de nota fiscal constitui meio instrumental à omissão de receitas, não podendo ser utilizada como fundamento autônomo para agravamento sancionatório, sob pena de dupla valoração da mesma circunstância fática. Incidência do princípio da consunção.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III, DO CTN. REQUISITOS.
A responsabilização pessoal de sócio, diretor ou administrador exige a presença cumulativa de três elementos: (i) exercício de poder de gestão, de direito ou de fato; (ii) prática de ato com excesso de poderes ou infração à lei, ao contrato social ou ao estatuto; e (iii) nexo causal entre a conduta imputada e o inadimplemento do tributo.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ADMINISTRADOR. NECESSIDADE DE INDIVIDUALIZAÇÃO DA CONDUTA.
A mera condição de sócio-administrador ou o exercício de cargo de direção não bastam para justificar a imputação de responsabilidade prevista no art. 135, III, do CTN. É indispensável que a autoridade fiscal identifique, de forma objetiva e individualizada, o ato de gestão reputado ilícito e sua relação direta com a infração tributária. Alegações genéricas fundadas apenas na posição ocupada na empresa não satisfazem o padrão probatório exigido pelo art. 135, III, do CTN.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11000.727509/2021-52
ACÓRDÃO
1201-007.532 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
29 de abril de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CENTRO EDUCACIONAL BARRIL LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017, 2018, 2019
PRELIMINAR. DILIGÊNCIA OU PERÍCIA. REQUISITOS.
O simples requerimento de diligência ou perícia não assegura o seu
deferimento. Compete ao contribuinte formular o pedido na impugnação,
indicando de modo específico os fatos controvertidos, os motivos que
justificam a medida e os quesitos a serem respondidos, nos termos do art.
16, IV, do Decreto no 70.235/1972. O pedido de diligência ou perícia
formulado de maneira genérica, desacompanhado da indicação dos pontos
controvertidos e dos quesitos pertinentes, considera-se não formulado,
não havendo nulidade ou cerceamento de defesa em seu indeferimento.
LUCRO ARBITRADO. AUSÊNCIA DE ESCRITURAÇÃO. LIVRO CAIXA
IMPRESTÁVEL.
É legítimo o arbitramento quando a contribuinte deixa de apresentar a
escrituração contábil e fiscal necessária à apuração do lucro real ou
presumido, não podendo o Livro Caixa servir de base substitutiva quando
já demonstrado que os valores nele registrados não refletem a efetiva
movimentação financeira da empresa.
LUCRO ARBITRADO. HIPÓTESE LEGAL. PROVIDÊNCIA VINCULADA.
Verificada a ocorrência de hipótese legal autorizadora do arbitramento,
sua adoção não constitui faculdade da autoridade fiscal, mas providência
vinculada e obrigatória, sob pena de comprometimento da própria higidez
do lançamento.
RECEITA BRUTA. PREÇO DOS SERVIÇOS PRESTADOS.
Para fins tributários, receita bruta corresponde ao ingresso financeiro que
se incorpora de forma definitiva ao patrimônio da pessoa jurídica, sob sua
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DOCUMENTO VALIDADO
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titularidade jurídica e econômica, independentemente da destinação
posteriormente conferida aos valores recebidos.
SERVIÇOS PRESTADOS EM NOME PRÓPRIO. VALOR BRUTO.
A expressão “preço dos serviços prestados” abrange o valor integral da
contraprestação ajustada entre prestador e tomador. Quando o serviço é
executado em nome próprio e sob titularidade jurídica do prestador, todo
o montante pago pelo tomador integra a receita bruta da pessoa jurídica,
ainda que parcela dos recursos seja posteriormente repassada a terceiros.
CFC. REPASSE DE 5% AO DETRAN/RS. RECEITA BRUTA.
O percentual de 5% devido ao Detran/RS nos serviços próprios dos CFCs
não é recebido em nome e por conta do órgão público, nem deduzido do
valor pago pelo candidato. O preço integral das aulas é pago diretamente
ao CFC, que emite nota fiscal pelo valor total do serviço prestado,
incorporando-se a quantia ao seu patrimônio com disponibilidade
econômica e jurídica.
MULTA QUALIFICADA. SÚMULA CARF No 14. AFASTAMENTO.
Nos termos da Súmula CARF no 14, a simples omissão de receitas, ainda
que reiterada e relevante, não enseja a aplicação da multa qualificada,
sendo necessária a comprovação de conduta dolosa qualificada. A ausência
de emissão de nota fiscal constitui meio instrumental à omissão de
receitas, não podendo ser utilizada como fundamento autônomo para
agravamento sancionatório, sob pena de dupla valoração da mesma
circunstância fática. Incidência do princípio da consunção.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III, DO CTN. REQUISITOS.
A responsabilização pessoal de sócio, diretor ou administrador exige a
presença cumulativa de três elementos: (i) exercício de poder de gestão, de
direito ou de fato; (ii) prática de ato com excesso de poderes ou infração à
lei, ao contrato social ou ao estatuto; e (iii) nexo causal entre a conduta
imputada e o inadimplemento do tributo.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ADMINISTRADOR. NECESSIDADE DE
INDIVIDUALIZAÇÃO DA CONDUTA.
A mera condição de sócio-administrador ou o exercício de cargo de direção
não bastam para justificar a imputação de responsabilidade prevista no art.
135, III, do CTN. É indispensável que a autoridade fiscal identifique, de
forma objetiva e individualizada, o ato de gestão reputado ilícito e sua
relação direta com a infração tributária. Alegações genéricas fundadas
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apenas na posição ocupada na empresa não satisfazem o padrão
probatório exigido pelo art. 135, III, do CTN.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao Recurso Voluntário, nos termos do voto do Relator.

Assinado Digitalmente
Renato Rodrigues Gomes – Relator

Assinado Digitalmente
Nilton Costa Simões – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Isabelle Resende Alves
Rocha, Lucas Issa Halah, Marcelo Antonio Biancardi, Raimundo Pires de Santana Filho, Renato
Rodrigues Gomes, Nilton Costa Simoes (Presidente).

RELATÓRIO
O Auto de Infração no 11000.727509/2021-52 tem origem em procedimento de
fiscalização conduzido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santa Maria/RS, do qual
resultou lançamento de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS no valor global de R$ 2.481.865,98 (dois milhões,
quatrocentos e oitenta e um mil, oitocentos e sessenta e cinco reais e noventa e oito centavos):

IRPJ
R$ 1.576.848,22
CSLL
R$ 485.380,15
PIS
R$ 74.106,21
COFINS
R$ 345.531,40
TOTAL
R$ 2.481.865,98

A exigência fiscal tem origem na constatação de omissão de receitas da atividade
e na consequente exclusão de ofício da empresa Centro Educacional Barril Ltda do regime do
Simples Nacional, formalizada pelo Ato Declaratório Executivo (ADE) no 86/2021.

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Segundo o relatório fiscal, o confronto entre as notas fiscais emitidas e as
informações obtidas junto ao Detran/RS revelou que a contribuinte declarou receitas inferiores às
efetivamente auferidas nos exercícios de 2017, 2018 e 2019.

A fiscalização registra que o contribuinte foi intimado, por intermédio do Termo
de Intimação Fiscal no 04/2021 (fls. 2.656/2.659), a indicar a forma de apuração do Imposto sobre
a Renda a ser adotada, tendo informado, em sua resposta, a opção pelo regime do Lucro
Presumido.

O agente acrescenta que a contribuinte não apresentou a escrituração contábil e
fiscal obrigatória. Por essa razão, entendeu que não era possível verificar a correta base de cálculo
do tributo, motivo pelo qual promoveu o arbitramento do lucro.

Partindo da premissa de que a omissão reiterada de receitas não decorreu de
mero equívoco, mas sim de conduta dolosa com o objetivo de impedir ou retardar o
conhecimento da ocorrência do fato gerador (sonegação), a autoridade fiscal aplicou a multa de
ofício qualificada no percentual de 150%.

Por fim, foi incluída no polo passivo da relação jurídico-tributária a Sra. Inaiara
Luiza Zanatta Piovesan, na condição de responsável solidária, nos termos do art. 135, inciso III, do
CTN. Segundo a autoridade fiscal, na qualidade de administradora, a sócia teria praticado atos em
infração à legislação tributária que resultaram na omissão de receitas identificadas.

Cientificados da lavratura do auto de infração, a contribuinte e a responsável
solidária apresentaram impugnação administrativa. A defesa foi examinada pela 4a Turma da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte, que rejeitou as razões
apresentadas e manteve integralmente o lançamento. Transcrevo, a seguir, a ementa do julgado:

Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017, 2018 e 2019
OMISSÃO DE RECEITA
Verificada a falta de tributação de receitas auferidas, é cabível o lançamento
sobre base de cálculo não oferecida à tributação.

LUCRO ARBITRADO. RECEITA CONHECIDA. ESCRITURAÇÃO COMERCIAL COM
EVIDENTES INDÍCIOS DE FRAUDE.
Cabível a determinação do imposto devido com base nos critérios do lucro
arbitrado quando a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar
evidentes indícios de fraude, tornando-a imprestável para identificar a efetiva
movimentação financeira, inclusive a bancária, ou determinar o lucro real.

LANÇAMENTO DE OFÍCIO. DOLO. MULTA QUALIFICADA.
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Em lançamento de ofício é devida multa qualificada de 150% calculada sobre a
totalidade ou diferença do tributo que não foi pago ou recolhido quando
demonstrada a presença de dolo na ação ou omissão do contribuinte.

RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III, CTN. ATOS PRATICADOS COM
EXCESSO OU INFRAÇÃO. ADMINISTRADOR.
O administrador responde solidariamente pelo lançamento correspondente a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatutos.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Inconformados, contribuinte e responsável interpuseram conjuntamente o
presente Recurso Voluntário, que pode ser sintetizado da seguinte forma:


Da nulidade da apuração da base de cálculo: Alegam que os relatórios
obtidos junto ao Detran/RS possuem cunho estritamente estatístico e não podem
ser utilizados como premissa válida para apuração do faturamento, configurando
violação ao art. 142 do CTN;


Do indevido arbitramento do lucro: Sustentam que a fiscalização possuía os
extratos bancários e o livro caixa da empresa, o que afastaria a necessidade de
arbitramento. Requerem, subsidiariamente, que a apuração ocorra pelas
presunções do Lucro Presumido;


Da desqualificação da multa de ofício: Argumentam não haver qualquer
comprovação de conduta dolosa ou fraude que justifique a sanção de 150%.
Invocam a aplicação da Súmula CARF no 14, requerendo a redução da penalidade
para 75%;


Da exclusão da responsabilidade solidária: Defendem a ausência de
elementos subjetivos que justifiquem a responsabilização pessoal da sócia-
administradora, afirmando inexistir comprovação de conduta com excesso de
poderes ou infração à lei (art. 135, III, do CTN).

O processo foi então redistribuído à minha relatoria para análise e elaboração de
voto, o qual apresento à mesa para apreciação deste colegiado. Em síntese, este é o relatório.

VOTO

Conselheiro Renato Rodrigues Gomes, Relator.

Admissibilidade dos Recurso Voluntário:

O recurso voluntário foi interposto tempestivamente e atende aos demais
requisitos de admissibilidade. Assim, dele conheço.
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Delimitação do objeto da lide:

Como etapa preliminar do julgamento, cumpre definir o alcance da matéria
recursal, afastando, desde logo, questões que já se encontram superadas ou resolvidas por
orientação sumulada deste Conselho, direcionando a análise aos pontos efetivamente relevantes
para a solução da controvérsia.

Dentro desse contexto, os argumentos da Recorrente atinentes à suposta
imprestabilidade dos dados do sistema GID-GFC do Detran/RS para a configuração da omissão de
receitas e a consequente exclusão do Simples Nacional já foram objeto de exaustiva análise e
rechaçados nos autos do Processo no 11000.725161/2021-69, de minha relatoria, conexo a este e
julgado nesta mesma sessão.

Portanto, estando definitivamente validada a materialidade da omissão de
receitas e a exclusão do regime simplificado retroativa a 01/01/2017, a presente análise cingir-se-á
à higidez do lançamento de ofício e de seus consectários.

Do pedido de conversão do julgamento em diligência:

Em relação ao pedido de diligência, esclareço que seu simples requerimento não
garante o deferimento. O contribuinte deve formulá-lo na peça de impugnação, expondo os
motivos que justificam sua realização e apresentando os quesitos a serem respondidos:

Decreto no 70.235/72
Art. 16. A impugnação mencionará:

IV - As diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas,
expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos
referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o
endereço e a qualificação profissional do seu perito.

§ 1o Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia que deixar
de atender aos requisitos previstos no inciso IV do art. 16.

Pedidos genéricos, formulados sem a devida observância dos requisitos previstos
no inciso IV do art. 16 do Decreto no 70.235/72, serão considerados não formulados. A esse
respeito, destaco o acórdão no 1302-006.321 de relatoria do Conselheiro Sávio Salomão de
Almeida Nóbrega:

Por outro lado, a atuação de ofício por parte da autoridade julgadora ao
determinar a realização de diligências que entender necessárias nos termos do
artigo 29 do Decreto no 70.235/72 tem por escopo a complementação ou
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obtenção de esclarecimentos sobre as provas que já foram trazidas aos autos pelo
próprio sujeito passivo, restando-se concluir, portanto, que, mesmo em
observância ao princípio da verdade material, a autoridade julgadora não poderá
substituir os sujeitos da relação e invocar para si a responsabilidade no que diz
com a produção probatória, quer seja porque o sujeito passivo deixou
completamente de fazê-lo, quer seja porque o fez de forma insuficiente, haja vista
que caberá ao próprio interessado comprovar os fatos que tenha alegado.

No caso dos autos, a Recorrente limitou-se a pleitear, de forma subsidiária e
genérica em seus pedidos finais, que “seja o julgamento convertido em diligência para se apurar
corretamente os valores auferidos como receita bruta da recorrente”, sem, contudo, demonstrar a
insuficiência das provas já produzidas ou formular os quesitos essenciais para nortear os
trabalhos, descumprindo frontalmente a exigência do inciso IV do art. 16 do Decreto no 70.235/72.

Sendo assim, rejeito o pedido de conversão do julgamento em diligência.

Do arbitramento do lucro:

A recorrente sustenta, em seu recurso, a indevida adoção do arbitramento da
base de cálculo, ao argumento de que apresentou, no curso da fiscalização, os Livros Caixa e os
extratos bancários. Afirma que, uma vez adotada pela própria fiscalização a premissa de que os
valores informados pelo Detran/RS refletiriam seu faturamento, inexistiria lacuna probatória apta
a justificar o arbitramento, razão pela qual requer a apuração do tributo segundo as presunções
próprias do regime do Lucro Presumido.

Conforme já assentado no processo relativo à exclusão, o Simples Nacional
constitui regime tributário especial voltado à simplificação do recolhimento dos tributos, à
redução da carga tributária e à mitigação das obrigações acessórias, com a finalidade de fomentar
a atividade econômica e fortalecer a competitividade das microempresas e empresas de pequeno
porte.

A permanência no Simples Nacional não se exaure na observância do limite legal
de faturamento. O regime favorecido pressupõe, igualmente, o correto recolhimento dos tributos
e o cumprimento dos deveres instrumentais que permitem à Administração Tributária conhecer a
real dimensão da atividade econômica exercida.

No caso em exame, a recorrente incorreu reiteradamente em duas infrações. A
primeira consiste na omissão de receitas, verificada em 32 dos 36 meses fiscalizados, com
percentuais de subdeclaração que alcançaram 65,16% em 2017, 20,48% em 2018 e 4,58% em
2019. A segunda reside na ausência de emissão de nota fiscal, evidenciada pelo fato de
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aproximadamente 903 processos de habilitação (RENACHs) encerrados no período não possuírem
o correspondente documento fiscal.

A recorrente não apenas deixou de apresentar justificativa específica para a
inexistência das notas fiscais relativas aos 903 RENACHs identificados pela fiscalização, como
tampouco produziu prova documental capaz de infirmar a principal premissa econômica do
lançamento: repasse do percentual de 5% devido ao Departamento Estadual de Trânsito do Rio
Grande do Sul em razão dos serviços próprios por ela prestados.

Após a confirmação da exclusão do Simples Nacional, a fiscalização intimou a
contribuinte para informar qual seria o novo regime de tributação adotado. Em resposta, a
recorrente optou pelo Lucro Presumido.

Em razão dessa escolha, foi intimada a apresentar as obrigações acessórias
correspondentes, especialmente a ECF e a ECD. Contudo, segundo o relatório fiscal, tais
documentos não foram entregues:

E-FL. 2.722 dos autos
O contribuinte, embora tenha optado pelo lucro presumido, não apresentou à
Fiscalização a ECF e a ECD, nem o Livro Caixa apresentado (fls. 60/194) atende ao
parágrafo único do art. 45 da Lei no 8.981, de 1995, tendo em vista que não está
escriturada toda a movimentação financeira, inclusive bancária, além de haver
omissão de receitas auferidas no período fiscalizado, conforme já relatado. Desta
forma aplicamos a regra disposta no artigo 530 do RIR/99 e artigo 603 do
RIR/2018, que estabelece as condições para arbitramento do lucro, para fins de
apuração do imposto de renda. Assim, como o contribuinte não apresentou a
escrituração contábil e fiscal obrigatória, conforme alertado no Termo de
Intimação Fiscal no 04/2021 (fls. 2.656/2.659), a Fiscalização realizará a apuração
do Imposto de Renda com base no lucro arbitrado, como previsto na Legislação.

Esse aspecto é relevante porque evidencia a autonomia dos fundamentos
jurídicos que amparam, de um lado, a exclusão do Simples Nacional e, de outro, o arbitramento do
lucro. A exclusão decorreu da omissão de receitas e da falta de emissão de documentos fiscais, ao
passo que o arbitramento teve fundamento próprio e superveniente: a ausência de apresentação
da escrituração contábil e fiscal exigida para o regime tributário escolhido pela própria
contribuinte após sua exclusão.

A autoridade fiscal acrescenta que o Livro Caixa apresentado pela recorrente não
poderia ser utilizado como base para calcular o tributo. Conforme já reconhecido no processo de
exclusão do Simples Nacional, esse documento não refletia a real movimentação financeira da
empresa, pois os valores nele registrados eram incompatíveis com aqueles efetivamente
recebidos.

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Diante desse cenário, reputo correta a adoção do arbitramento com base na
receita bruta conhecida, mediante aplicação dos percentuais previstos para o lucro presumido,
acrescidos de 20%, nos termos da sistemática legal aplicável:

Lei no 9.249/95
Art. 16. O lucro arbitrado das pessoas jurídicas será determinado mediante a
aplicação, sobre a receita bruta, quando conhecida, dos percentuais fixados no
art. 15, acrescidos de vinte por cento.

Lei no 8.981/1995
Art. 47. O lucro da pessoa jurídica será arbitrado quando:

II A escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios
de fraude ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:

a) Identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou

III O contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e
documentos da escrituração comercial e fiscal, ou o livro Caixa, na hipótese de
que trata o art. 45, parágrafo único;

Sobre o tema, destaco o acórdão no 1101-001.911, de relatoria do Conselheiro
Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, cuja orientação se mostra pertinente à
controvérsia:

LUCRO ARBITRADO. AUSÊNCIA DE DISCRICIONARIEDADE. HIPÓTESE DE
ARBITRAMENTO CONSTATADA NO CURSO DA FISCALIZAÇÃO. OBRIGATORIEDADE
DO ARBITRAMENTO. O arbitramento é uma medida subsidiária e excepcional,
utilizada somente quando a autoridade fiscal não dispõe de meios regulares para
apurar a base de cálculo do tributo. Constatada a ocorrência de hipótese legal
para sua realização, o arbitramento é obrigatório, inclusive eventualmente
implicando na anulação do lançamento que não o tenha adotado. LUCRO
ARBITRADO. LEI 8.981/1995, ART. 47. ART. 530 DO RIR/99. NÃO APRESENTAÇÃO
DE
ESCRITURAÇÃO
FISCAL.
PROCEDIMENTO
FISCAL
COM
INTIMAÇÕES
SUCESSIVAS PARA ESCLARECIMENTOS, RETIFICAÇÕES E APRESENTAÇÃO DE
DOCUMENTOS. Uma vez tendo sido efetuado o lançamento por arbitramento,
cumpre, no contencioso administrativo, analisar: (a) se o arbitramento no caso
concreto encontra respaldo nos fatos, isto é, se efetivamente se trata de hipótese
legal de arbitramento; e (b) se houve respeito às regras procedimentais que o
regulam. Constatado que, devidamente intimado, o contribuinte não apresentou
escrituração fiscal, caracterizada é a hipótese de arbitramento do lucro.

Como bem pontuado pelo precedente, uma vez constatada a ocorrência de
hipótese legal autorizadora, o arbitramento deixa de constituir mera faculdade da Administração e
passa a representar providência obrigatória, podendo, inclusive, a sua não realização acarretar a
nulidade do lançamento.

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Por fim, é oportuno lembrar que o arbitramento do lucro não tem caráter
condicional. Uma vez regularmente efetuado, o lançamento não pode ser modificado em razão de
eventual apresentação posterior de livros ou documentos cuja ausência deu ensejo ao
arbitramento:

Súmula CARF no 59: A tributação do lucro na sistemática do lucro arbitrado não é
invalidada pela apresentação, posterior ao lançamento, de livros e documentos
imprescindíveis para a apuração do crédito tributário que, após regular intimação,
deixaram de ser exibidos durante o procedimento fiscal. (Vinculante, conforme
Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).

A situação retratada nos autos subsume-se integralmente à hipótese de
arbitramento prevista na legislação, uma vez que a contribuinte deixou de apresentar a
escrituração contábil e fiscal obrigatória, inviabilizando a apuração regular da base de cálculo do
tributo.

Em tais circunstâncias, não há fundamento para afastar o lançamento realizado.

Do pedido de ajuste da base de base de cálculo:

As recorrentes afirmam que parte dos valores recebidos pelos CFC’s não lhes
pertence, pois corresponderia apenas a repasse ao DETRAN/RS. Com base nisso, sustentam que
essa parcela não poderia ser incluída na receita bruta da empresa.

A questão a ser resolvida é, portanto, saber qual é a natureza desse percentual
de 5%. É necessário verificar se ele apenas transita temporariamente pelo patrimônio do CFC,
como simples ingresso de terceiros, ou se integra a receita da própria empresa, por fazer parte do
valor cobrado pelos serviços prestados em nome próprio.

O arbitramento do lucro pela autoridade fiscal tomou por base a receita bruta
conhecida, sobre a qual foram aplicados os percentuais de presunção previstos para o regime do
Lucro Presumido, acrescidos de 20%, nos termos da legislação de regência:

Lei no 9.430/96
Art. 27. O lucro arbitrado será o montante determinado pela soma das seguintes
parcelas:

I - o valor resultante da aplicação dos percentuais de que trata o art. 16 da Lei no
9.249, de 26 de dezembro de 1995, sobre a receita bruta definida pela art. 12
do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, auferida no período de
apuração de que trata o art. 1o, deduzida das devoluções e vendas canceladas e
dos descontos incondicionais concedidos; e

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O art. 27 da Lei no 9.430/1996 determina que, mesmo nessa hipótese, deve ser
utilizada a definição de receita bruta prevista no art. 12 do Decreto-Lei no 1.598/1977:

Art. 12. A receita bruta compreende:
I - O produto da venda de bens nas operações de conta própria;
II - O preço da prestação de serviços em geral;
III - O resultado auferido nas operações de conta alheia; e
IV - As receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não
compreendidas nos incisos I a III.

Para fins tributários, receita corresponde ao ingresso financeiro que se incorpora
de forma definitiva ao patrimônio da pessoa jurídica, como elemento novo e positivo, sob sua
titularidade jurídica-econômica, independentemente da destinação que posteriormente venha a
ser conferida aos valores recebidos.

O conceito de receita compreende: i) o produto da venda de bens ou
mercadorias em operações de conta própria; ii) o preço dos serviços prestados; iii) o resultado das
operações realizadas por conta alheia; e iv) as demais receitas que derivem diretamente da
atividade ou objeto social da empresa.

A expressão “preço dos serviços prestados” corresponde ao valor bruto da
contraprestação ajustada entre prestador e tomador, refletindo o montante integral devido pela
execução da atividade. Assim, quando o serviço é prestado em nome próprio e sob titularidade
jurídica do prestador, o valor integral pago pelo tomador constitui receita da pessoa jurídica, ainda
que parcela desses recursos seja posteriormente destinada a terceiros.

Estabelecida essa premissa normativa, passo à análise da estrutura fática da
atividade desenvolvida pelos CFCs, disciplinada pela Portaria DETRAN/RS no 181/2016:

1 Os delegados pelo DETRAN/RS: esses serviços o cidadão paga as Taxas para o
DETRAN/RS, que posteriormente remunera o CFC por esses serviços. Nesse caso o
CFC emite Nota Fiscal em nome do DETRAN/RS. Serviços:


Abertura RENACH (processo) de Expedição de CNH ou Renovação de CNH;

Avaliação Psicológica (estrutura física e de suporte para a realização as
avaliações);

Exame de Aptidão Física Mental (estrutura física e de suporte para a
realização dos exames);

2 Os próprios do CFC: esses serviços o cidadão efetua o pagamento diretamente
para o CFC. Nesse caso o CFC emite Nota Fiscal em nome do Cidadão. Serviços:


Aulas Práticas e Teóricas;

Aluguel de veículos para as Aulas Práticas e Provas Práticas.

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Da leitura da referida norma administrativa depreendo que o processo de
habilitação envolve duas categorias distintas de serviços, submetidas a regimes operacionais e
financeiros próprios.

De um lado, situam-se os serviços executados pelos CFC’s por delegação do
DETRAN/RS, como a abertura de processo RENACH, a realização de avaliações psicológicas e a
disponibilização de estrutura para exames de aptidão física e mental. Nessas hipóteses, as taxas
correspondentes são recolhidas diretamente pelo candidato no sistema do órgão de trânsito,
cabendo posteriormente ao DETRAN/RS remunerar os CFC’s pela execução das atividades
delegadas.

De outro lado, encontram-se os serviços próprios prestados diretamente pelos
CFC’s, notadamente as aulas teóricas e práticas de direção veicular e a disponibilização de veículos
utilizados nas aulas e provas práticas. Nessas situações, o pagamento é efetuado diretamente pelo
candidato ao CFC, que emite nota fiscal de prestação de serviço.

Nos termos do art. 2o do Anexo VIII da Portaria DETRAN/RS no 181/2016, dos
valores recebidos pelas horas-aula teóricas e práticas ministradas e cobradas do candidato, o CFC
deve repassar ao DETRAN/RS o percentual correspondente a 5%:

Anexo VIII – Portaria DETRAN/RS no 181/2016
Art. 2o Dos valores recebidos de todas as horas-aula teóricas e práticas de direção
veicular, ministradas e cobradas do candidato/condutor, o CFC repassará ao
DETRAN/RS o valor correspondente a 5% (cinco por cento).

Parágrafo único. O repasse será realizado na forma de retenção do valor na
remuneração mensal do CFCs.

O parágrafo único do referido dispositivo estabelece, contudo, que esse repasse
não ocorre mediante transferência direta de recursos, sendo operacionalizado por meio de
retenção na remuneração mensal devida aos CFC’s, mecanismo que, na prática, funciona como
compensação com valores que o próprio DETRAN/RS deve pagar aos Centros de Formação de
Condutores pelos serviços delegados.

Essa estrutura normativa revela que o percentual de 5% não é descontado do
pagamento efetuado pelo candidato, tampouco é recebido pelo CFC em nome e por conta do
DETRAN/RS. Ao contrário, o valor das aulas é integralmente pago ao CFC, que emite nota fiscal
pelo valor total do serviço prestado.

A análise dos documentos fiscais e contábeis juntados ao processo confirma essa
dinâmica operacional, evidenciando que o CFC emite nota fiscal pelo valor total da operação e
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recebe integralmente o montante pago pelo candidato, inexistindo qualquer segregação prévia de
valores destinados ao DETRAN/RS.

A parcela correspondente aos 5% somente se materializa posteriormente, por
meio de compensação realizada pelo próprio órgão de trânsito mediante retenção na
remuneração mensal devida aos CFCs pelos serviços delegados. Desse modo, no momento da
prestação do serviço e da emissão do documento fiscal, o ingresso financeiro ocorre
integralmente em favor do CFC, circunstância incompatível com a caracterização de mera
passagem contábil.

Dito de outra forma, o valor ingressa no patrimônio da pessoa jurídica como
riqueza própria, sobre a qual ela detém disponibilidade jurídica e econômica, ainda que
posteriormente venha a destiná-la ao pagamento de despesas, repasses ou obrigações.

No caso posto a julgamento, a própria Portaria no 181/2016 do Departamento
Estadual de Trânsito do Rio Grande do Sul estabelece a divisão de receitas. Ela estabelece que os
serviços próprios dos CFCs — como aulas teóricas, práticas e locação de veículos — são pagos
diretamente pelo candidato ao centro de formação.

Já os serviços delegados são pagos diretamente pelo candidato ao Departamento
Estadual de Trânsito do Rio Grande do Sul, por meio de taxa. Assim, a norma identifica claramente
a quem pertencem os diferentes valores pagos durante o processo de habilitação.

A mesma conclusão pode ser extraída a partir da própria titularidade da relação
obrigacional. Em caso de inadimplemento do candidato, é o CFC - e não o Departamento Estadual
de Trânsito do Rio Grande do Sul - quem detém legitimidade para exigir o pagamento do serviço
prestado.

A formulação inversa conduz ao mesmo resultado. Se o centro de formação
deixar de ministrar as aulas contratadas, cancelar indevidamente o curso ou descumprir qualquer
obrigação assumida, eventual pretensão de adimplemento ou reparação deverá ser dirigida contra
o próprio CFC, e não contra o Departamento Estadual de Trânsito do Rio Grande do Sul.

Essa conclusão decorre da existência de duas relações diferentes: uma, de
natureza privada, entre o candidato e o CFC, fundada no contrato de prestação de serviços de
formação de condutores; outra, de natureza administrativa, entre o CFC e o Departamento
Estadual de Trânsito, decorrente do credenciamento que autoriza o exercício da atividade.

Como se nota, não se está diante de situação em que o numerário ingressa no
patrimônio do CFC já “carimbado”, isto é, sob a condição de mera custódia, depósito ou
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arrecadação por conta e ordem de terceiro. Ao contrário, o valor é recebido em nome próprio,
com plena disponibilidade econômica e jurídica, incorporando-se ao patrimônio do credenciado.

Apenas em momento posterior surge a obrigação de destinar parte desse
montante ao cumprimento do repasse previsto na legislação administrativa. Diante desse quadro
normativo e probatório, concluo que os valores correspondentes às aulas teóricas e práticas
integram a receita bruta da atividade, não sendo possível qualificá-los como simples repasse de
valores pertencentes ao DETRAN/RS.

Ante o exposto, rejeito o pleito das Recorrentes, mantendo a inclusão da referida
parcela de 5% na base de cálculo do lançamento tributário, porquanto os argumentos deduzidos
não se mostram aptos a infirmar as conclusões alcançadas pela autoridade fiscal.

Da Multa de Ofício Qualificada (150%):

Visando afastar a incidência da multa qualificada de 150%, os Recorrentes
argumentam que tal penalidade somente pode ser aplicada quando demonstrada conduta dolosa,
caracterizada por sonegação, fraude ou conluio. Sustentam que, no presente caso, a
irregularidade verificada não contou com a intenção deliberada de suprimir tributos, invocando a
aplicação da Súmula CARF no 14.

Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.

A Teoria Geral do Direito ensina que a sanção constitui a resposta do
ordenamento jurídico à prática de um ilícito. Nesse sentido, a aplicação de multa qualificada
pressupõe necessariamente a existência de infração igualmente qualificada, pois a intensidade da
penalidade decorre da gravidade da conduta infracional.

No âmbito do sistema tributário federal, a multa de ofício simples constitui a
regra para os casos de descumprimento da obrigação tributária, sendo aplicada no percentual de
75%. A multa qualificada, por sua vez, representa hipótese excepcional, reservada às situações em
que a infração decorre de conduta dolosa, caracterizada por sonegação, fraude ou conluio.

Essa distinção encontra fundamento no art. 44 da Lei no 9.430/96, que
estabelece:

Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas:

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I - De 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;

§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis. (redação vigente a época do lançamento)

Assim, a duplicação da penalidade somente se legitima quando demonstrada, de
forma clara e inequívoca, a ocorrência de sonegação, fraude ou conluio, nas hipóteses tipificadas
nos artigos. 71 a 73 da Lei no 4.502/1964.

Ao exigir a presença de dolo para a configuração da infração qualificada, o
ordenamento impõe à autoridade fiscal o dever de explicitar esse elemento subjetivo no próprio
lançamento, mediante a descrição precisa da conduta praticada e seu enquadramento em uma
das hipóteses legais de qualificação.

No presente caso, a autoridade fiscal entendeu ser cabível a qualificação da
multa porque, a seu ver, a omissão de receitas apurada ao longo de 32 meses não poderia ser
tratada como mero erro ou irregularidade ocasional. Segundo destacou, os percentuais de
omissão — 65,16% em 2017, 20,48% em 2018 e 4,58% em 2019 — revelariam intenção de evitar o
pagamento dos tributos, caracterizando sonegação fiscal, conforme registrado às fls. 2.737/2.739:

Com relação à infração “OMISSÃO DE RECEITAS DA ATIVIDADE”, a multa a ser
aplicada será de 150%. Ocorre que, examinando o comportamento da fiscalizada
verificamos, ao longo dos três anos auditados, omissão de parcela expressiva do
faturamento auferido. De acordo com já descrito neste Relatório Fiscal, a prática
deu-se em 32 meses auditados. Considerado todo o período auditado (2017 a
2019), constatamos omissão em relação à receita auferida em aproximadamente
em aproximadamente 65,16% em 2017, 20,48% em 2018 e 4,58% em 2019. Ou
seja, a boa parte da receita auferida foi omitida, conforme discriminado na tabela
2 acima.

A situação constatada permite concluir que a conduta da fiscalizada não foi obra
de mero e simples engano, erro ou equívoco, mas, sim, resultado de um descaso
sistemático e deliberado para com as obrigações tributárias decorrentes de sua
atividade empresarial, evidenciando a intenção, o dolo, de evitar o pagamento
dos tributos devidos, impedindo o conhecimento, por parte da autoridade
fazendária, da ocorrência do fato gerador. Desta forma, resta clara a intenção
do contribuinte na sonegação [...]

Ora, a sonegação designa a evasão do imposto por meio de artifícios ou manejos
dolosos do contribuinte. Dá-se quando a falta do pagamento do imposto decorre
de ato malicioso, com o emprego de ardil ou fraude através do qual o sujeito
passivo da obrigação tributária procura subtrair o cumprimento da imposição
fiscal.

Fl. 3188
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No caso em foco, inexiste dúvida. A fiscalizada ao longo de trinta e dois meses,
omitiu parcela considerável do faturamento auferido. O contribuinte agiu
dolosamente. Conhecia os atos que realizava e sua significação. Além disso,
certamente estava disposto a produzir o resultado deles decorrente. Em seu
comportamento estão hospedados todos os elementos que compõe o dolo, de
acordo com a teoria da vontade: a vontade de agir, a consciência da conduta e
do seu resultado e a consciência de que sua ação levaria ao resultado desejado.

Para que se pudesse caracterizar apenas culpa do contribuinte, ele deveria ter
agido com imprudência, negligência ou imperícia. Contudo, conforme acima
relatado, o contribuinte não foi negligente, imprudente ou imperito em sua
conduta. Ele quis, de forma intencional, reduzir a carga tributária ao longo de 32
meses, com a respectiva omissão de receitas da atividade no valor total de R$
2.735.994,56 (2017 a 2019).

Com isto, restaram materializadas as hipóteses previstas no artigo 71 Lei
4.502/64 (sonegação) e no artigo 1o, inciso II da Lei 4.729/65. Então, fez-se
necessário o agravamento da penalidade a ser aplicada no lançamento de ofício,
nos termos do que dispõe o § 1o do artigo 44 da Lei 9.430/96, c/redação dada
pela Lei 11.488/07.

Todavia, a orientação consolidada no âmbito deste Conselho, sintetizada na
Súmula CARF no 14, é firme no sentido de que a simples omissão de receitas - ainda que reiterada,
relevante ou acompanhada de descumprimento de obrigações acessórias - não autoriza, por si só,
a qualificação da penalidade, sendo imprescindível a demonstração de elemento subjetivo
específico, consistente em ardil, fraude estruturada ou expediente deliberado de ocultação apto a
induzir a fiscalização em erro.

No presente caso, não obstante a gravidade da conduta, não se identificam
elementos adicionais que evidenciem a utilização de mecanismos artificiais de dissimulação, tais
como interposição de terceiros, manipulação de escrituração, criação de estruturas paralelas ou
qualquer expediente sofisticado voltado à ocultação qualificada da matéria tributável.

O que se verifica, em essência, é a omissão de receitas decorrente da não
emissão de notas fiscais e da correspondente subdeclaração, conduta que, embora suficiente para
caracterizar a infração e justificar a exigência tributária, não se equipara, sob o prisma jurídico, à
fraude qualificada exigida para a aplicação da penalidade agravada.

Acrescente-se, ainda, que a ausência de emissão de nota fiscal constitui, no caso
concreto, meio instrumental à consecução da omissão de receitas, não ostentando autonomia
suficiente para, simultaneamente, caracterizar a infração e servir como fundamento para sua
qualificação. Trata-se de típica hipótese de consunção, em que a infração-meio se exaure no ilícito
material principal, sendo indevida a dupla valoração da mesma circunstância fática para agravar a
sanção.
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Cumpre registrar, ademais, que, no tocante à parcela correspondente aos 5%
destinados ao DETRAN/RS, há, inclusive, dúvida jurídica razoável quanto ao seu enquadramento
no conceito de receita bruta, circunstância que, por si só, afasta a possibilidade de imputação de
dolo inequívoco.

Dessa forma, à luz da jurisprudência consolidada deste Conselho, deve ser
afastada a multa qualificada, mantendo-se a penalidade no patamar ordinário de 75%, por
ausência de comprovação de dolo específico e de utilização de meio fraudulento qualificado.

A infração encontra-se, portanto, devidamente caracterizada em seus aspectos
fáticos e jurídicos, inexistindo dúvida relevante quanto à ocorrência de omissão de receitas, razão
pela qual não há espaço para a aplicação do art. 112 do CTN, impondo-se a manutenção da
exigência, com o afastamento da qualificação da penalidade.

Da responsabilidade solidária da sócia-administradora:

Os Recorrentes sustentam que o lançamento fiscal não apresenta os elementos
materiais e probatórios necessários para justificar a responsabilização da sócia-administradora,
Sra. Inaiara Luiza Zanatta Piovesan, nos termos pretendidos pela autoridade fiscal.

Como já destacado em outras oportunidades, o ordenamento brasileiro adota a
teoria da personalidade jurídica como mecanismo de separação patrimonial e de alocação de
riscos inerentes à atividade empresarial. Por meio dessa construção normativa, constitui-se uma
entidade dotada de personalidade própria, apta a adquirir direitos e contrair obrigações de forma
autônoma.

Essa autonomia não é absoluta. A responsabilização pessoal de administradores
pode ocorrer de forma excepcional, nas hipóteses previstas no art. 135 do CTN, quando
demonstrada a prática de atos com excesso de poderes ou infração à lei, ao contrato social ou ao
estatuto:

Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatutos:

III - Os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado.

A imputação de responsabilidade com fundamento no art. 135, III, do CTN
pressupõe a presença simultânea de três elementos:
Fl. 3190
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i) Poder de gestão: O responsável deve ocupar uma posição de controle e direção,
seja ela de direito ou de fato, com autoridade para tomar decisões em nome da
empresa, como sócios, diretores ou administradores.

ii) Ato praticado com excesso de poderes ou infração: A responsabilização não
ocorre apenas pela posição ocupada, mas sim pela prática de atos que extrapolem
os limites do poder de gestão ou que violem a lei, contrato social ou estatuto.

iii) Nexo de causalidade: Deve haver uma relação direta entre o ato ilícito
praticado e o não recolhimento do tributo. Ou seja, o comportamento do gestor
deve contribuir para o inadimplemento da obrigação.

O entendimento apresentado encontra respaldo na Súmula no 430 do STJ, que
estabelece que o simples inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não autoriza, por
si só, a responsabilização solidária do sócio-gerente.

No caso em exame, a fiscalização sustentou a responsabilização da sócia com
base na suposta prática reiterada de conduta dolosa. Transcrevo, a seguir, o trecho pertinente do
Relatório Fiscal (fls. 2.739/2.743):

“7. Da Responsabilidade Tributária Solidária dos Sócios

O Código Tributário Nacional – Lei no 5.172/1966, em seu artigo 135, inciso III,
estabeleceu que os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
direito privado respondem pelos créditos tributários exigidos por conta de atos
praticados com excesso de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatutos.
Desse modo, respondem pelos créditos tributários, solidariamente com a pessoa
jurídica, as pessoas físicas que nela tinham poderes de gestão na época da
ocorrência dos fatos geradores, se constatada a prática de atos que
corresponderam à infração de lei.

Como descrito nos itens anteriores deste Relatório Fiscal, constatou-se a prática
de sonegação e fraude, nos termos do art. 71 e art. 72 da Lei no 4.502/64, em
função da adoção de conduta dolosa, tendente a impedir ou retardar o
conhecimento, por parte da autoridade fazendária, da ocorrência dos fatos
geradores correspondentes aos créditos tributários ora exigidos. Portanto, restou
caracterizado que os administradores da fiscalizada praticaram atos enquadrados
como infração de lei, com reflexos tributários.

Isto porque, a pessoa jurídica é uma ficção da lei, não sendo capaz, portanto, de
implementar ações por si própria, mas sim por meio da atuação dos seus
diretores, gerentes e representantes, os quais demonstram capacidade de
expressar vontade, elemento subjetivo necessário para caracterizar o ato ilícito,
do qual resulta a responsabilidade.

No período de 2017 a 2019, o contribuinte possuía como sócia-administradora a
Sra. Inaiara Luiza Zanatta Piovesan (CPF 544.525.380-53), conforme contrato
social e alterações posteriores (fls.5/54). Desse modo, a Sar. Inaiara Luiza Zanatta
Piovesan (CPF 544.525.380-53) deve ser erigida à condição de responsável
solidária pelos créditos tributários apurados na presente ação fiscal”.
Fl. 3191
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O relatório fiscal não individualiza qualquer ato de gestão praticado pela
administradora que, no entendimento da autoridade autuante, tenha concorrido para a
irregularidade apontada. Limita-se a afirmar, de forma genérica, que, por exercer a administração
da empresa à época dos fatos, a referida sócia deveria responder pela infração.

Na prática, a responsabilização foi construída a partir da posição ocupada pela
pessoa física na empresa, e não da demonstração de conduta específica por ela praticada. Tal
construção não se harmoniza com o entendimento deste Relator de que a responsabilização
pessoal fundada em dolo direto exige a demonstração de atuação consciente do administrador,
dirigida à prática da infração tributária.

A responsabilização também não pode ser fundamentada na teoria do domínio
do fato. Segundo essa construção, responde pelo ilícito quem detém efetivo controle sobre a
realização da conduta, seja por executá-la diretamente, seja por determinar ou dirigir a atuação
de terceiros.

A aplicação da teoria do domínio do fato pressupõe a demonstração de que o
agente detinha efetivo poder de decisão sobre a prática do ilícito, exercendo controle sobre sua
realização. No caso concreto, contudo, o relatório fiscal não individualiza qualquer ato praticado
pelo administrador que evidencie esse domínio, tampouco demonstra que ele tenha determinado,
autorizado ou coordenado a suposta omissão de receitas.

A imputação baseada em afirmação genérica, sem a identificação da conduta
específica do agente, não atende ao nível de fundamentação exigido para a responsabilização
pessoal. Nesse sentido, cito o Acórdão no 1201-007.236, deste Colegiado:

RESPONSABILIDADE DO SÓCIO ADMINISTRADOR. A responsabilização pessoal dos
administradores exige prova concreta de sua participação direta em atos dolosos
de gestão. Inexistente tal demonstração nos autos, é vedado imputar-lhes
responsabilidade tributária com base em suposições, sob pena de afronta ao
artigo 135, inciso III, do Código Tributário Nacional.

Quando não há prova de atuação direta do administrador, a responsabilização
somente poderia ser cogitada se demonstrado que ele assumiu conscientemente o risco da
irregularidade. Trata-se da hipótese de dolo eventual, em que o agente não deseja o resultado
ilícito, mas aceita a possibilidade de sua ocorrência.

Essa hipótese pode ser examinada à luz da teoria da cegueira deliberada, que
ocorre quando o agente evita intencionalmente o acesso a determinadas informações para
aparentar desconhecimento da irregularidade.
Fl. 3192
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Entretanto, para sua aplicação não basta afirmar que o administrador “deveria
saber” dos fatos em razão da posição que ocupa na estrutura societária. É indispensável
demonstrar que o agente optou conscientemente por permanecer em estado de ignorância,
assumindo o risco da ocorrência do resultado ilícito.

No caso concreto, o relatório fiscal não apresenta qualquer elemento indicativo
de que o administrador tenha deliberadamente evitado o conhecimento das irregularidades
apontadas. O conjunto probatório constante dos autos não demonstra a presença de nenhum dos
standards necessários para a imputação de responsabilidade pessoal.


Dolo direto: Caracterizado pelo domínio sobre a prática do ato ilícito;

Dolo eventual: Revelado pela assunção consciente do risco;

Cegueira deliberada: Criação intencional de barreiras informacionais.

A existência de irregularidade na esfera da pessoa jurídica não implica,
automaticamente, a responsabilização do administrador. Essa distinção é essencial para preservar
a lógica da personalidade jurídica e evitar que a regra do art. 135 do CTN seja aplicada como
mecanismo automático de responsabilização do gestor.

No presente caso, não se questiona a existência da infração tributária na esfera
da pessoa jurídica. O que não se comprovou foi que tal irregularidade tenha resultado de vontade
livre e consciente da Sra. Inaiara Luiza Zanatta Piovesan, nem que ela tenha assumido o risco da
ocorrência da irregularidade ou deliberadamente evitado tomar conhecimento dela.

Diante da ausência de standards probatórios mínimos para a caracterização do
dolo, não é juridicamente possível imputar à gestora responsabilidade pessoal pelo crédito
tributário, devendo ser afastada a sujeição passiva solidária, nos termos do art. 135, III, do CTN.
CONCLUSÃO
Diante das razões fáticas e jurídicas expostas, encaminho meu voto no sentido
de:

i)
Manter o arbitramento do lucro, nos termos da fundamentação
exposta;

ii) Negar provimento ao recurso voluntário quanto à exclusão da parcela
de 5% destinada ao Detran/RS, por integrar o conceito legal de receita
bruta;
Fl. 3193
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iii) Excluir a multa qualificada, com a redução da multa de ofício ao
patamar ordinário de 75%, nos termos da Súmula CARF no 14;

iv) Excluir a responsabilidade solidária da sócia-administradora, Sra.
Inaiara Luiza Zanatta Piovesan, por ausência de elementos probatórios
aptos a demonstrar a prática de atos com excesso de poderes, infração à
lei ou dolo específico, nos termos do art. 135, III, do CTN.

Assinado Digitalmente

Renato Rodrigues Gomes
Conselheiro Relator

Fl. 3194
DF CARF MF
Original