Tribunal: CARF
Processo: 13855.721431/2018-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HENRIQUE PERLATTO MOURA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-03
Data de publicação: 2026-04-13

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/06/2014 a 31/12/2017
NULIDADE. PRETERIÇÃO DE DIREITO DE DEFESA NA FASE DE FISCALIZAÇÃO. INOCORRÊNCIA.
É com a apresentação de impugnação que se inicia a fase litigiosa do procedimento, que se sujeita à ampla defesa e contraditório, como reza o artigo 14, do Decreto 70.235, de 1972, momento em que se apresentam as provas documentais necessárias para comprovação de seu direito, nos termos do artigo 16, inciso III, § 4o, do mesmo diploma legal.
RETENÇÃO. NÃO RECOLHIMENTO. EXIGIBILIDADE.
Deixar o tomador dos serviços, prestados mediante cessão de mão de obra, de recolher as contribuições sociais retidas, autoriza ao fisco exigi-las mediante lançamento de ofício, com os acréscimos legais respectivos.
MULTA QUALIFICADA. SONEGAÇÃO. CARACTERIZAÇÃO DO DOLO PELA APROPRIAÇÃO DOS VALORES RETIDOS DA COTA DO SEGURADO.
Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais. A retenção da cota do segurado sem recolhimento
MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Cabe aplicação da multa de ofício proporcional qualificada nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. A modificação inserida no inciso VI do §1o do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, pela Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, ao reduzir o percentual da multa de ofício proporcional qualificada aplicada de 150% para 100% atrai a retroatividade benigna prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional, uma vez que lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da prática da infração.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DE TERCEIROS. ADMINISTRADORES E GERENTES. ART. 135, III DO CTN. SONEGAÇÃO.
São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado. A sonegação é um ato praticado com infração à lei que gera obrigação tributária.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13855.721431/2018-31
ACÓRDÃO
2202-011.842 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
2 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ADP EMPREENDIMENTOS IMOBILIÁRIOS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/06/2014 a 31/12/2017
NULIDADE. PRETERIÇÃO DE DIREITO DE DEFESA NA FASE DE FISCALIZAÇÃO.
INOCORRÊNCIA.
É com a apresentação de impugnação que se inicia a fase litigiosa do
procedimento, que se sujeita à ampla defesa e contraditório, como reza o
artigo 14, do Decreto 70.235, de 1972, momento em que se apresentam as
provas documentais necessárias para comprovação de seu direito, nos
termos do artigo 16, inciso III, § 4o, do mesmo diploma legal.
RETENÇÃO. NÃO RECOLHIMENTO. EXIGIBILIDADE.
Deixar o tomador dos serviços, prestados mediante cessão de mão de
obra, de recolher as contribuições sociais retidas, autoriza ao fisco exigi-las
mediante lançamento de ofício, com os acréscimos legais respectivos.
MULTA QUALIFICADA. SONEGAÇÃO. CARACTERIZAÇÃO DO DOLO PELA
APROPRIAÇÃO DOS VALORES RETIDOS DA COTA DO SEGURADO.
Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária
da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua
natureza ou circunstâncias materiais. A retenção da cota do segurado sem
recolhimento
MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL QUALIFICADA. RETROATIVIDADE
BENIGNA.
Cabe aplicação da multa de ofício proporcional qualificada nos casos
previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais
cabíveis. A modificação inserida no inciso VI do §1o do art. 44 da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996, pela Lei no 14.689, de 20 de setembro
Fl. 889
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.842 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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de 2023, ao reduzir o percentual da multa de ofício proporcional
qualificada aplicada de 150% para 100% atrai a retroatividade benigna
prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional,
uma vez que lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não
definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que
a prevista na lei vigente à época da prática da infração.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DE TERCEIROS. ADMINISTRADORES E
GERENTES. ART. 135, III DO CTN. SONEGAÇÃO.
São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de
poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos os diretores,
gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado. A
sonegação é um ato praticado com infração à lei que gera obrigação
tributária.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao recurso para reduzir a multa qualificada ao percentual de 100%.

Assinado Digitalmente
Henrique Perlatto Moura – Relator

Assinado Digitalmente
Ronnie Soares Anderson – Presidente

Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Andressa Pegoraro Tomazela,
Henrique Perlatto Moura, Luciana Costa Loureiro Solar (substituto[a] integral), Marcelo Valverde
Ferreira da Silva, Thiago Buschinelli Sorrentino, Ronnie Soares Anderson (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem traduzir os fatos ocorridos até o julgamento da impugnação, colaciono
abaixo o relatório do acórdão recorrido:
Fl. 890
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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Cuida-se de crédito tributário envolvendo cobrança de contribuições sociais
retidas, pela empresa supracitada, dos serviços prestados por terceiros mediante
cessão de mão de obra, não declaradas nas Guias do Fundo de Garantia do Tempo
de Serviço e Informações à Previdência Social - GFIP e nem recolhidas à
Seguridade Social, no período de 06/2014 a 12/2017, detalhadas no anexo único
do relatório fiscal (fls. 28/37).
Foi, também, aplicada multa qualificada por sonegação/fraude/conluio e
responsabilizada, solidariamente, a sócia administradora Adonira de Paula
Machado Cunha, por infração à lei, dada a retenção de contribuições sociais, sem
recolhimentos ao erário.
O lançamento totalizou o montante de R$ 635.481,05 (seiscentos e trinta e cinco
mil, quatrocentos e oitenta e um reais e cinco centavos).
Os sujeitos passivos supracitados foram cientificados do lançamento em 6/9/2018
(cf. fls. 646 e 648, respectivamente), havendo ingressado com impugnação
conjunta, em 9/10/2018 (fls. 655/79), ocasião em que argumentam, em síntese:
I – tempestividade;
II – preliminar de nulidade por:
a) cerceamento, dada a não oportunização de defesa durante o procedimento
fiscal que gerou o presente crédito;
b) ausência da disposição legal infligida e da penalidade aplicada, com violação do
art. 10, III e IV, do Decreto no 70.235/72;
c) erros no anexo único elaborado pelo fisco, que serviu de base ao lançamento,
gerando incerteza e iliquidez do crédito, porque incluiu Notas Fiscais de Serviço:
c.1) sem retenção - caso da Betontest (item 56 da defesa);
c.2) canceladas - nos 75, 76, 77 e 97 (item 59 da defesa);
c.3) com erros de valores retidos - nos 91, 125, 150, 192 (item 64 da defesa);
c.4) não localizadas e inexistentes na Prefeitura Municipal de Franca/SP:
nos 45, 84, 85, 86, 119, 122 e 123 (item 68 da defesa)III - responsabilidade
solidária:
a) com fundamentos divergentes - na capa do AI (art. 135, CTN, fl. 5) e no
Relatório Fiscal (arts. 124 e 135, III, CTN, fl. 25);
b) houve mera inadimplência: necessária a demonstração da prática do ato
infracional pelo responsável, bem como dolo comprovado;
c) ausência de demonstração de que o representante da pessoa jurídica em
questão exercia função de gestão no período.
Fl. 891
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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IV - multa qualificada: não foram demonstradas as práticas dos atos dos arts. 71,
72 e 73 da Lei 4.502/64 e a Representação Fiscal para Fins Penais se reporta ao
art.
168-A do Código Penal.
Requer, ainda, diligência para saneamento fiscal dos erros apontados, prazo para
juntada de provas e que as intimações sejam dirigidas aos advogados que assinam
a impugnação, sob pena de nulidade.
O feito foi convertido em diligência (fls. 733/4), havendo o fisco voltado a se
pronunciar às fls. 821/832, nos seguintes termos:
I – revisou os equívocos no anexo único, apontados pela defesa, propondo a
retificação do lançamento, com dedução dos seguintes valores de contribuições
sociais (fl.827):
(...)
II – reporta, ainda, que responsabilizou a sócia administradora Adonira de Paula
Machado Cunha pelo não repasse das retenções de contribuições sociais em
questão, dado seu poder de decisão na matéria, afirmando, também, que, além
do fundamento legal do art. 135, III, do CTN, entende aplicável o art. 124, I, da
mesma lei, nos seguintes termos:
(...)
III – quanto à qualificadora da multa aplicada, assinala como motivação a ação
reiterada da empresa em reter as contribuições em tela dos prestadores, sem as
repassar à Seguridade Social e nem as declarar em GFIP.
Cientificados do resultado da diligência, em 26/9/2019 (o contribuinte, cf, fl. 836)
e em 1/10/2019 (a responsável solidária, cf. fl. 837), a empresa aditou, em nome
próprio e da responsável solidária, às fls. 841/3, sua impugnação, em 25/10/2019
(fl. 840), reiterando os pedidos iniciais e acrescendo:
I – sejam homologados os valores corrigidos pelo fisco;
II – a imputação de responsabilidade solidária, com base em dois artigos do CTN,
exige alteração mediante lançamento complementar, com fulcro no art. 18, § 3o
do Decreto no 70.235/72;
III – necessidade de diligência quanto à multa qualificada, para pormenorização
da prática do dolo.

Sobreveio o acórdão no 11-66.094, proferido pela 7a Turma da DRJ/REC, que
entendeu pela procedência parcial da impugnação (fls. 845-853), nos termos da ementa abaixo:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Fl. 892
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Período de apuração: 01/06/2014 a 31/12/2017
RETENÇÃO. NÃO RECOLHIMENTO. EXIGIBILIDADE.
Deixar o tomador dos serviços, prestados mediante cessão de mão de obra, de
recolher as contribuições sociais retidas, autoriza ao fisco exigi-las mediante
lançamento de ofício, com os acréscimos legais respectivos.
MULTA. QUALIFICADORA. APLICABILIDADE.
É de se aplicar multa qualificada, quando verificada a ocorrência de sonegação
fiscal, traduzida pela omissão em GFIP de informações de interesse da Seguridade
Social.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/06/2014 a 31/12/2017
LANÇAMENTO. REVISÃO. VALIDADE
A correção de vícios sanáveis, no curso do processo, não torna nulo o lançamento.
Ao contrário, dá-lhe liquidez e certeza, prevenindo o enriquecimento indevido da
Administração Pública.
PROVAS. PRAZO ADICIONAL. INDEFERIMENTO.
É de se indeferir prazo adicional para juntada de provas pelo sujeito passivo,
quando ausente a comprovação da ocorrência de quaisquer das exceções fixadas
em lei de regência da matéria que o autorizem.
INTIMAÇÃO. PREVISÃO LEGAL. APLICABILIDADE.
A intimação dos atos processuais administrativos é regida por lei própria, que
estabelece seja a mesma direcionada ao sujeito passivo, em seu domicílio
tributário eleito, consoante cadastro junto à RFB.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/06/2014 a 31/12/2017
ADMINISTRADOR. INFRAÇÃO. RESPONSABILIDADE. APLICAÇÃO
É de se enquadrar como responsável tributário pelo crédito constituído o sócio
administrador que comete infração à lei, no exercício de seu dever de gestão da
empresa sob seus cuidados.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte

Cientificadas em 03/02/2020 (fl. 858), as partes Recorrente e solidária interpuseram
Recurso Voluntário em peça única em 03/03/2020, em que alegam:

Fl. 893
DF CARF MF
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 A título de preliminar, alega que:
o Houve nulidade por não ter sido oportunizada a defesa adequada no
curso do procedimento de fiscalização;
o Houve nulidade pela não apresentação das notas fiscais que deram
ensejo à acusação, além de terem sido incluídas notas fiscais já
canceladas, questão que causou prejuízo à defesa;
 No mérito, alega que:
o A responsabilidade solidária não poderia ser atribuída à Adonira por
não ter sido demonstrado o interesse comum e pelo fato de a
conduta imputada para enquadramento no artigo 135, inciso III, do
CTN, seria o mero inadimplemento do tributo, sem demonstrar ato
do sócio que autorize a atribuição da responsabilidade.
o As incorreções do auto de infração pela falta de documentos
essenciais, notadamente notas fiscais e sua validade, dado que
deveria ser diligenciado junto à prefeitura para avaliar se os
documentos não tinham sido cancelados;
o A multa de ofício não pode ser qualificada pois não houve
comprovação da ocorrência de dolo, fraude ou simulação,

É o relatório.

VOTO
Conselheiro Henrique Perlatto Moura, Relator

Conheço do Recurso Voluntário pois é tempestivo e preenche os pressupostos de
admissibilidade.
A lide versa sobre a regularidade na lavratura de auto de infração para exigir da
Recorrente contribuições previdenciárias retidas, não declaradas e tampouco recolhidas com
relação à serviços prestados por terceiros no período de 06/2014 a 12/2017.
A Recorrente alega que teria havido preterição por direito de defesa, dado que não
teria sido claro o auto de infração e que documentos essenciais não teriam sido juntados aos
autos, notadamente as notas fiscais que embasam o lançamento. No mérito, defende que houve
equívoco na aferição da base de cálculo, que a multa de ofício não poderia ser qualificada e que
não foi correta a imputação da responsabilidade solidária.
Fl. 894
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É o que passo a enfrentar.

Nulidades
Como bem elucida Sônia Accioly no acórdão no 2202-008.388, os requisitos de
validade do lançamento se encontram no artigo 142, do CTN e artigos 10 e 11, do Decreto no
70.235, de 1972, quais sejam:

Código Tributário Nacional
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.

Decreto 70.235/72
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no
prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.

Art. 11. A notificação de lançamento será expedida pelo órgão que administra o
tributo e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do notificado;
II - o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou impugnação;
III - a disposição legal infringida, se for o caso;
IV - a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor autorizado e a
indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
Fl. 895
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Parágrafo único. Prescinde de assinatura a notificação de lançamento emitida por
processo eletrônico.

As nulidades do lançamento, nos termos do Decreto no 70.235, de 1972, são
aquelas atinentes a atos praticados por autoridade incompetente ou com preterição do direito de
defesa, como apregoa o artigo 59 a 61:

Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam conseqüência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
(...)
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio.

Art. 61. A nulidade será declarada pela autoridade competente para praticar o ato
ou julgar a sua legitimidade

A defesa alega que teria havido nulidade eis que não teria sido oportunizado de
forma plena o seu exercício de direito de defesa em sede de fiscalização.
A este respeito, destaca-se que é com a apresentação de impugnação que se inicia a
fase litigiosa do procedimento, que se sujeita à ampla defesa e contraditório, como reza o artigo
14, do Decreto 70.235, de 1972, momento em que se apresentam as provas documentais
necessárias para comprovação de seu direito, nos termos do artigo 16, inciso III, § 4o, do mesmo
diploma legal, abaixo transcritos:

Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.
(...)
Art. 16. A impugnação mencionará:
Fl. 896
DF CARF MF
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(...)
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir;
(...)
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
(...)

Veja-se, portanto, que não há qualquer irregularidade no tocante à ausência de
prorrogação de prazo para apresentação de documentos, questão que não gera qualquer mácula
no processo administrativo fiscal, dado que só se inicia a fase litigiosa quando da lavratura do auto
de infração, em que se assegura ampla defesa e contraditório.
Ademais, como bem destacou a DRJ, o auto de infração foi claro ao estipular
conduta infratora à Recorrente, tendo especificado os dispositivos legais infringidos e a penalidade
aplicada, o que não causou qualquer embaraço para a sua defesa. Foi disponibilizada a relação de
notas fiscais envolvidas, lastreado nas informações prestadas pela Prefeitura Municipal de Franca
(fl. 23), o que possibilitou à Recorrente ter ciência exatamente de qual operação se tratava.
Inclusive, isso pode ser confirmado pela constatação de que a Recorrente logrou
êxito em demonstrar que parte dos valores exigidos não estavam em conformidade, o que levou à
retificação de ofício do lançamento.
É válido neste particular transcrever trecho do acórdão recorrido, a cujas razões
adiro:

Os impugnantes acusam, inicialmente, cerceamento por não oportunização de
defesa durante o procedimento fiscal.
Ocorre que a fase de investigação, que precedeu à constituição da presente
exação, por seu caráter preparatório, não é o momento para a formação de
contencioso administrativo, inexistindo previsão legal para que o fisco oportunize,
durante a inspeção na empresa, prazos de defesa aos sujeitos passivos.
O momento processual para fazê-lo é o que se segue à ciência do lançamento do
crédito tributário, e este foi devidamente observado pela Administração
Fazendária, conforme atestam as fls. 646 e 648 dos autos e, após diligência, fls.
836/7, ocasiões em que se oportunizaram aos interessados em questão prazos
para o contraditório e a ampla defesa, que, in casu, foram plenamente exercidos
pelos sujeitos passivos, consoante impugnação e aditivo, que ora se apreciam.
Resulta, em conseqüência, sem amparo a insatisfação da defesa no ponto.
Fl. 897
DF CARF MF
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Quanto ao argumento de que inexistem fundamentos legais da infração e da
penalidade aplicada, também, não encontra guarida, dado que os mesmos foram
especificados, tanto às fls. 6 e 11/12, quanto no relatório fiscal de fls. 20/26, de
sorte a não fazer prosperar a impugnação na matéria.
No referente aos erros, apontados pela defesa, no anexo único, que integra o
lançamento, o fisco os revisou, propondo correção, consoante tabela de fl. 827,
contra a qual não se insurgiram os sujeitos passivos. Ao contrário, estes
requereram sua homologação, que ora se acata, por meio da presente decisão.
De frisar-se que a retificação em comento não enseja a nulidade do crédito, como
quer o impugnante. Ao contrário, faz-se com base no art. 55 da Lei 9.784/991 ,
que autoriza a convalidação de atos sanáveis, caso dos autos, conferindo, em
favor dos sujeitos passivos, a liquidez e a certeza, necessárias à sua exigência.
Restando superadas, assim, as preliminares de nulidade assinaladas pelos
impugnantes, passemos à análise das demais questões suscitadas na peça de
defesa.
De frisar-se que a retificação em comento não enseja a nulidade do crédito, como
quer o impugnante. Ao contrário, faz-se com base no art. 55 da Lei 9.784/991, que
autoriza a convalidação de atos sanáveis, caso dos autos, conferindo, em favor
dos sujeitos passivos, a liquidez e a certeza, necessárias à sua exigência.
Restando superadas, assim, as preliminares de nulidade assinaladas pelos
impugnantes, passemos à análise das demais questões suscitadas na peça de
defesa. (fls. 849-850)

Ante o exposto, voto por rejeitar as preliminares suscitadas e enfrenta o mérito.

Mérito
Da incorreção da base de cálculo
A Recorrente alega que teria havido equívoco no lançamento pela inclusão de notas
canceladas, o que justificou o pedido de exclusão destas do lançamento.
Neste particular, embora traga argumentos de preliminar acerca da necessidade de
apresentação das notas fiscais e não relação destas no processo – ponto que foi superado no
tópico anterior –, a Recorrente apenas especifica que a nota fiscal de no 176, emitida por
Betontest Comércio, Consultoria e Engenharia LTDA, é clara ao afirmar que não houve nenhuma
retenção de INSS, mas sim de IR (fl. 265), o que levou à uma classificação equivocada por parte da
fiscalização ao incluir esta nota no anexo único do auto de infração (fl. 26).
Importa frisar que este ponto já foi tratado pela DRJ eis que foi objeto da retificação
realizada de ofício, que levou à exclusão de diversos valores da base de cálculo do lançamento,
inclusive este relativo à nota fiscal no 176, nos termos abaixo da informação fiscal:
Fl. 898
DF CARF MF
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Conclui-se também que o valor da retenção destacada na referida Nota Fiscal no
valor de R$ 11,70, constante do Anexo Único não se refere à retenção prevista no
Art. 31 da Lei 8.212/91, devendo portanto ser excluído do auto de infração em
questão, conforme tabela de alteração abaixo: (fl. 822)

A reiteração do argumento de que houve incorreção de base de cálculo sem a
demonstração efetiva de qual seria o vício obsta o pleito de reforma do acórdão recorrido.
Dessa forma, entendo por rejeitar este argumento recursal.

Da multa qualificada
A Recorrente alega neste particular que não teria sido imputada conduta específica,
somente o mero não recolhimento das contribuições retidas.
Destaca-se que o relatório fiscal é sucinto na atribuição da conduta relativo à
qualificadora em questão no capítulo relativo da penalidade, embora apresente elementos que
entendo relevantes para a correta compreensão da situação em questão.
Diferentemente do que ocorre em outras situações de mera omissão, em que há
apenas uma conduta omissiva por parte do contribuinte que deixa de prestar esclarecimentos a
tempo e modo, no caso de retenção sem o efetivo recolhimento há uma conduta ativa por parte
do responsável atribuído pelo recolhimento, de modo que essa conduta reiterada evidencia um
modus operandi do contribuinte, de sistematicamente fraudar o fisco e seus tomadores de
serviço, que podem ter problemas no tocante ao ressarcimento dos valores declaradamente
retidos.
Neste particular, é válida a menção ao acórdão no 2401-012.182, em que se
entendeu por maioria que a conduta de apropriação indébita e sonegação são vinculadas nas
hipóteses em que o contribuinte procede à retenção, mas não declara os valores, nos termos da
ementa abaixo e trecho do acórdão:

Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
MULTA
QUALIFICADA. SONEGAÇÃO.
CARACTERIZAÇÃO
DO DOLO PELA
APROPRIAÇÃO DOS VALORES RETIDOS DA COTA DO SEGURADO.
Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
Fl. 899
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.842 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13855.721431/2018-31
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circunstâncias materiais. A retenção da cota do segurado caracteriza o caráter
doloso da omissão da declaração em GFIP do pagamento correspondente.
(...)
Contudo, no presente caso concreto, entendo que as condutas imputadas como
apropriação indébita e como sonegação estão atreladas, visto que é justamente a
conduta de promover a retenção do INSS devido pelos advogados associados que
releva a conduta deliberada dos Recorrentes de omitir do fisco a ocorrência dos
fatos geradores das contribuições. Ora, se o contribuinte promovesse a retenção
da cota dos segurados, declarasse a ocorrência dos fatos geradores na GFIP e não
recolhesse o valor retido aos cofres públicos, haveria apenas apropriação
indébita, mas não sonegação. Contudo, no presente caso concreto, o fato de ter
havido as retenções é evidência de que os Recorridos classificavam os advogados
como contribuintes individuais, mas mesmo cientes disso, optavam por não
declarar os fatos geradores em GFIP. Ou seja, a não declaração dos fatos
geradores em GFIP foi consciente e deliberada, o que caracteriza sonegação e
atrai a qualificação da multa.
(Acórdão no 2401-012.182, processo no 10580.728542/2015-13, Relator
Guilherme Paes de Barros Geraldi, Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da
Segunda Seção de Julgamento, sessão de 27/05/2025, publicado em 11/06/2025).

Com base neste racional, entendo que no caso de retenção de contribuições
previdenciárias sem que sejam declarados os valores em GFIP há materialidade suficiente para
que seja qualificada a multa de ofício, o que não merece reparos.
Não obstante, cumpre destacar que o artigo 44, § 1o, inciso VII, da Lei no 9.430, de
1996, previa que a multa do lançamento de ofício será majorada no caso de ser configurada
conduta prevista nos artigos 71, 72 ou 73, todos da Lei no 4.502, de 1964, de modo que seu
patamar alcançaria 150%, nos termos abaixo:

Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de
imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que
verificada a reincidência do sujeito passivo.

Fl. 900
DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO 2202-011.842 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13855.721431/2018-31
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Ocorre que a legislação tributária foi alterada em 2023, com a edição da Lei no
14.689, limitou o patamar das multas relativas ao lançamento de ofício, quando restar configurada
conduta dolosa individualizada e comprovada, nos termos dos artigos 71 a 73, da Lei no 4.502, de
1964, a 100% do crédito tributário objeto do lançamento de ofício.
Este entendimento foi encampado após a definição do Tema de Repercussão Geral
no 863 pelo STF, que contém a seguinte redação:

Até que seja editada lei complementar federal sobre a matéria, a multa tributária
qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio limita-se a 100% (cem por
cento) do débito tributário, podendo ser de até 150% (cento e cinquenta por
cento) do débito tributário caso se verifique a reincidência definida no art. 44, §
1o-A, da Lei no 9.430/96, incluído pela Lei no 14.689/23, observando-se, ainda, o
disposto no § 1o-C do citado artigo.

Os referidos parágrafos 1o-A e 1o-C seguem abaixo:

§ 1o-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo
quando, no prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver
sido imputada a ação ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502,
de 30 de novembro de 1964, ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu
novamente em qualquer uma dessas ações ou omissões. (...)
§ 1o-C. A qualificação da multa prevista no § 1o deste artigo não se aplica quando:
(Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
I – não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa a que
se referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964;
(Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
II – houver sentença penal de absolvição com apreciação de mérito em processo
do qual decorra imputação criminal do sujeito passivo; e (Incluído pela Lei no
14.689, de 2023)

O referido tema e dispositivos são aplicáveis ao caso concreto eis que o CTN prevê a
retroatividade benigna no tocante à legislação sobre infrações, conforme se verifica no artigo 106,
inciso II, alínea c, razão pela qual é possível reduzir o patamar da penalidade aplicada a 100%.
Importa apenas ressaltar que, embora o período relativo ao não recolhimento
perdure no tempo, a legislação exige uma nova imputação de ação ou omissão tipificada nos
artigos 71 a 73, da Lei no 4.502, de 1964, no prazo de 2 anos a contar do ato de lançamento, não
sendo cabível a majoração da penalidade qualificada pelos elementos contidos no relatório fiscal.
Fl. 901
DF CARF MF
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Essas considerações levam ao parcial provimento deste capítulo recursal para que a
multa qualificada seja reduzida ao patamar de 100%.

Da responsabilidade da administradora com fulcro no artigo 135, inciso III, do CTN
A Recorrente alega que não teria sido imputada conduta específica à
administradora a ensejar a atribuição da responsabilidade solidária.
Importa destacar que, pelo mesmo racional contido no artigo anterior, a conduta
imputada à Recorrente é de sonegação fiscal em decorrência de ter retido o tributo devido, mas
não declarado e recolhido as contribuições previdenciárias devidas.
Não por outro motivo, é válido destacar trecho do acórdão no 2401-012.182, que ao
enfrentar a mesma matéria, entendeu pela manutenção da responsabilidade dos administradores,
nos termos abaixo:

RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DE TERCEIROS. ADMINISTRADORES E GERENTES.
ART. 135, III DO CTN. SONEGAÇÃO.
São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de
lei, contrato social ou estatutos os diretores, gerentes ou representantes de
pessoas jurídicas de direito privado. A sonegação é um ato praticado com infração
à lei que gera obrigação tributária.
(...)
Contudo, no presente caso concreto, entendo que as condutas imputadas como
apropriação indébita e como sonegação estão atreladas, visto que é justamente a
conduta de promover a retenção do INSS devido pelos advogados associados que
releva a conduta deliberada dos Recorrentes de omitir do fisco a ocorrência dos
fatos geradores das contribuições. Ora, se o contribuinte promovesse a retenção
da cota dos segurados, declarasse a ocorrência dos fatos geradores na GFIP e não
recolhesse o valor retido aos cofres públicos, haveria apenas apropriação
indébita, mas não sonegação. Contudo, no presente caso concreto, o fato de ter
havido as retenções é evidência de que os Recorridos classificavam os
advogados como contribuintes individuais, mas mesmo cientes disso, optavam
por não declarar os fatos geradores em GFIP. Ou seja, a não declaração dos fatos
geradores em GFIP foi consciente e deliberada, o que caracteriza sonegação e
atrai a qualificação da multa.
(...)
Ora, pelas razões apresentadas linhas acima, vê-se que os administradores do
Escritório agiram dolosamente para ocultar do fisco a ocorrência dos fatos
geradores das contribuições previdenciárias incidentes sobre os pagamentos
Fl. 902
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.842 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13855.721431/2018-31
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feitos aos advogados associados e correspondentes, praticando, assim, sonegação
fiscal. As obrigações tributárias objetos do presente processo são resultantes do
ato sonegado – pagar remuneração a contribuintes individuais – e, portanto,
praticado com infração à lei. A situação concreta se subsume, assim, à hipótese
normativa, do art. 135, III do CTN, tendo sido correta a atribuição da
responsabilidade tributária aos sócios.
(Acórdão no 2401-012.182, processo no 10580.728542/2015-13, Relator
Guilherme Paes de Barros Geraldi, Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da
Segunda Seção de Julgamento, sessão de 27/05/2025, publicado em 11/06/2025).

Feitos estes esclarecimentos, entendo por manter a responsabilidade solidária
atribuída à administradora no caso em questão.

Conclusão
Ante o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário, rejeitar as preliminares e,
no mérito, dar-lhe parcial provimento para reduzir o patamar da penalidade qualificada a 100% do
crédito tributário devido.

Assinado Digitalmente
Henrique Perlatto Moura

Fl. 903
DF CARF MF
Original