Tribunal: CARF
Processo: 10166.902796/2019-16
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARMEN FERREIRA SARAIVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-01-26
Data de publicação: 2026-02-12

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10166.902796/2019-16
RESOLUÇÃO
1001-000.890 – 1a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
28 de janeiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COOPERATIVA DOS MÉDICOS ANESTESIOLOGISTAS DO DISTRITO FEDERAL
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem para que proceda a análise
do pagamento a maior de IRRF, código 3280, no valor de R$1.899.000,34 do ano-calendário de
2015 pleiteado nos presentes autos em cotejo com as informações constantes nos sistemas da
RFB e aquelas originárias dos registros contábeis e fiscais e demais documentos inclusive
demonstrativos congruentes que a Recorrente deve apresentar, com o objetivo de comprovar a
disponibilidade do referido direito creditório para compensação dos débitos confessados.

Assinado Digitalmente
Carmen Ferreira Saraiva – Relatora e Presidente
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Paulo Elias da Silva Filho, Ana
Cecília Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Ana Cláudia Borges de Oliveira e Carmen
Ferreira Saraiva (Presidente).

RELATÓRIO
Per/DComp e Despacho Decisório
A Recorrente formalizou os Pedidos de Ressarcimento ou Restituição/Declarações
de Compensação (Per/DComp) utilizando-se do crédito relativo ao pagamento a maior de Imposto
Fl. 8874
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de Renda Retido na Fonte (IRRF), código 3280, no valor total de R$2.486.306,68 do ano-calendário
de 2015 para compensação dos débitos ali confessados.
Consta no Despacho Decisório, e-fls. e-fls. 5494-5533:
O crédito de imposto de renda retido na fonte na prestação de serviços por
cooperativas de trabalho e associações profissionais em decorrência de atos
cooperativos somente pode ser utilizado após a ocorrência da retenção
correspondente. Durante o ano-calendário, o crédito pode ser utilizado apenas
em compensações do imposto retido por ocasião do pagamento dos rendimentos
aos cooperados ou associados pessoas físicas. Após o encerramento do
anocalendário, o crédito não utilizado poderá ser objeto de pedido de restituição,
bem como ser utilizado na compensação de débitos relativos aos tributos
administrados pela Receita Federal (RFB).
A partir das informações prestadas pelo contribuinte chegou-se à seguinte análise
do direito creditório:

MÊS
VALOR
CONFIRMADO
MÊS
VALOR
CONFIRMADO
MÊS
VALOR
CONFIRMADO
MÊS
VALOR
CONFIRMADO
MÊS
VALOR
CONFIRMADO
MÊS
VALOR
CONFIRMADO
JAN
68.930,13
FEV
61.613,81
MAR
4.981,76
ABR
28.204,62
MAI
23.568,72
JUN
247,84
JUL
28.225,46
AGO
51.436,37
SET
96.048,63
OUT
91.581,00
NOV
57.606,54
DEZ
74.861,46

Valor total do crédito reconhecido: R$ 587.306,34
Concluída a análise do direito creditório, chegou-se à seguinte decisão:
O crédito reconhecido foi insuficiente para compensar integralmente os débitos
informados pelo sujeito passivo, razão pela qual:
HOMOLOGO PARCIALMENTE a compensação declarada no(s) seguinte(s)
PER/DCOMP:
14913.07434.170815.1.3.051189
07750.71698.201115.1.3.053262
39396.70138.171215.1.3.056177
NÃO HOMOLOGO a compensação declarada no(s) PER/DCOMP:
35354.60640.200116.1.3.054582
30064.55640.220116.1.3.053789
15626.22435.180216.1.3.058332
37867.47336.290216.1.3.055497
09490.22654.140316.1.3.056694
42653.04470.280316.1.3.052025
17853.35506.200416.1.3.059043
21508.89708.200516.1.3.050126
32371.66716.200616.1.3.050309
26316.89653.200716.1.3.051637
19075.63586.200716.1.3.054053
29464.68973.170816.1.3.053345
34285.44451.170816.1.3.051796
28655.25807.150916.1.3.050020
34302.07800.150916.1.3.050629
02303.79043.150916.1.3.050322
30756.21128.181016.1.3.054501 [...]
Base legal: Art. 168 da Lei no 5.172, de 1966 (CTN). Art. 45 da Lei no 8.541, de
1992. Art. 74 da Lei no 9.430, de 1996. Art. 70 da IN RFB no 1.717, de 2017.
Fl. 8875
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Manifestação de Inconformidade e Decisão de Primeira Instância
Cientificada, a Recorrente apresentou a manifestação de inconformidade. Está
registrado no Acórdão da 1a Turma da DRJ/09 no 109-021.433, de 22.04.2024, e-fls. 8829-8838:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2015
RETENÇÕES NA FONTE. COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO. FALTA DE
COMPROVAÇÃO.
Na apuração do IRPJ, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor
do imposto de renda retido na fonte, desde que comprovada a retenção e o
cômputo das receitas correspondentes na base de cálculo do imposto.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido [...]
ACÓRDÃO
Acordam os membros da 1a TURMA/DRJ09 de Julgamento, por unanimidade de
votos, JULGAR IMPROCEDENTE A MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE, não
reconhecendo o direito creditório em litígio, nos termos do voto da relatora.
Recurso Voluntário
Notificada em 08.05.2024, e-fl. 8841, a Recorrente apresentou o recurso voluntário
em 05.06.2024, e-fls. 8843-8865, esclarecendo a peça atende aos pressupostos de admissibilidade.
Discorre sobre o procedimento fiscal contra o qual se insurge.
Relativamente aos fundamentos de fato e de direito aduz que:
II. DIREITO
a) Liquidez e certeza do crédito. As notas fiscais como documentos idôneos para
comprovação de créditos oriundos dos tributos retidos na fonte pagadora.
11. A situação da Recorrente é sui generis, visto que as normas do sistema
tributário brasileiro, no aspecto referente à substituição tributária, não contêm
dispositivos específicos para casos de intermediação de prestação de serviços e,
além disso, a obrigação de promover a retenção dos tributos, na fonte, quando do
pagamento pela prestação de serviços por pessoas físicas ou jurídicas é estendida
praticamente à totalidade das situações.
12. Nessa esteira, os planos e convênios tomadores de serviços, que celebram,
por intermédio da Requerente, contratos de serviços médicos a serem prestados
pelos cooperados, preferem fazer o depósito da remuneração devida aos serviços
contratados também por intermédio da Recorrente. Trata-se de mais uma
facilidade que a Coopanest-DF oferece aos seus cooperados, totalmente em linha
com sua finalidade estatutária:
Fl. 8876
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Art. 2o. A Cooperativa tem por objetivo a congregação dos associados, prestando
toda assistência cooperativista e administrativa, para sua defesa econômica e
social, proporcionando-lhes condições para o exercício de sua atividade a
aprimoramento dos serviços médicos de anestesiologia executados em seus
pacientes individualmente, através de contratos e convênios firmados com órgãos
públicos municipais, estaduais, federais, fundações, autarquias, caixas de
assistência e entidades particulares.
[...]
Art. 3o. As operações da Cooperativa não terão finalidades lucrativas e não serão
estendidas a terceiros. (grifos nossos)13. Nessa linha, as deduções realizadas pela
Recorrente destacam créditos oriundos de retenção do IRRF realizados pelos
planos e seguros saúde para serem compensados com os valores que se referem à
retenção nos repasses dos honorários da cooperativa para os cooperados.
21. Para efetivar esse procedimento, a Recorrente, quando da emissão das notas
referentes aos serviços prestados pelos seus associados, mas, em seu nome,
como intermediária, destaca os tributos devidos e os utiliza para deduzi-los com
os que retêm dos cooperados quando do repasse do pagamento.
22. Como se percebe, a contribuinte estava seguindo estritamente a legislação de
regência vigente à época – em especial a IN RFB no 1234/2012– ao apurar os
créditos das retenções com base nas notas fiscais por ela emitidas.
23. A dedução é feita, sempre, com tributos da mesma espécie (retenção de IRPJ
com retenção de IRRF), efetivando a compensação a partir do mês da retenção,
também nos termos da lei art. 229 e 230 do RIR/1999): [...].
24. Como se vê, a legislação vigente à época é muito clara ao estabelecer que o
contribuinte deveria determinar o valor a ser deduzido (compensado), a partir da
discriminação, por ele mesmo, na nota fiscal e em seus balancetes, dos tributos a
serem retidos.
25. Nessa esteira, a Recorrente valeu-se de seus livros fiscais do respectivo
exercício para comprovar seu crédito. Tais documentos registram de forma
idônea a retenção na fonte pelo responsável tributário. Com base no princípio da
boa-fé objetiva, que rege as relações comerciais e deve, também, reger as
relações entre Fisco e contribuinte, a informação constante das notas fiscais tem
valor probatório suficiente no que concerne à retenção dos tributos IRPJ, PIS,
COFINS e CSLL na fonte pagadora, consequentemente, provando o crédito da
Recorrente e a correção das deduções realizadas.
26. A sistemática da retenção coloca o recebedor numa posição de emprestar
validade ao documento fiscal idôneo, nota fiscal, para embasar o seu crédito,
resultante da retenção. Se em momento posterior a fonte retentora não declarou,
não pagou, pagou parcialmente, pagou incorretamente com códigos errados,
nada disso diz respeito ao contribuinte recebedor.
Fl. 8877
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27. É um problema do Sistema que, por lei, escolheu o agente retentor que
melhor lhe convém. Os comprovantes de retenção emitidos pelas fontes
pagadoras refletem, em verdade, o comportamento posterior de tais fontes, que,
obviamente, é completamente alheio ao controle daquele que tem os seus
tributos retidos.
28. Assim, não pode ser atribuída ao contribuinte que sofreu a retenção a desídia
ou vilania da fonte retentora que deixe de recolher ou recolha incorretamente o
tributo retido. Por isso, o comprovante de retenção emitido por tal fonte é apenas
um documento de controle que atesta tão somente a regularidade da fonte
retentora, não fornecendo informação definitiva sobre os créditos dos tributos
retidos.
29. De mais a mais, os comprovantes de retenção só são emitidos pelas fontes
retentoras no ano seguinte à retenção. Todavia, o art. 9o da IN RFB no 1234/2012,
os créditos oriundos da retenção já ficam disponíveis no mês seguinte. Com isso,
fica bem claro que o comprovante de retenção não é documento tempestivo e
adequado para que o contribuinte que sofra a retenção gerencie os seus créditos.
Em verdade, é a nota fiscal que cumpre idoneamente tal função.
30. Vários diplomas legais ampliam a possibilidade de o contribuinte de fazer
prova de suas alegações para fins de reconhecimento de crédito.
31. Primeiramente, o art. 170 do CTN, ao tratar da exigência de liquidez e certeza
do crédito tributário, não delimita os meios de provas aptos a lastrear os direitos
dos contribuintes.
32. Na verdade, a escrituração mantida e consubstanciada por documentação
hábil é suficiente para fazer prova de eventos econômicos e financeiros da pessoa
jurídica, nos termos do art. 9o e §1o do Decreto-Lei no 1.598/77: [...].
33. Denota-se, portanto, desarrazoado cercear o direito da Recorrente, enquanto
contribuinte, condicionando-o à comprovação de suas declarações por meio de
comprovantes de retenção que são de responsabilidade de terceiros (fonte
pagadora) ou por meio de Declarações de Compensação, especialmente quando o
procedimento de dedução era facultado à Recorrente.
34. Além disso, trata-se aqui de um mero erro formal na identificação do código
do tributo que não pode implicar sanções desproporcionais ou impedimento de
aproveitamento de benefício fiscal, principalmente levando em conta que o
tributo foi recolhido. [...]
42. Por todo o exposto, resta claro que o direito da Recorrente de fazer prova do
crédito tributário que lhe é devido por meio da apresentação de notas fiscais
advém da legislação pertinente (art. 9o da IN RFB no 1234/2012 e art. 9o e §1o do
Decreto-Lei no 1.598/77), porquanto tais notas são documentação idônea e hábil
para consubstanciar suas declarações.
Fl. 8878
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43. Por último, não se pode ignorar que há comprovantes que assinalam o
recolhimento. O problema é apenas um erro por parte das fontes pagadoras na
indicação do código de recolhimento que deveriam tê-lo feito sob o código 3280,
e o fizeram sob o código 0588. Há, portanto, comprovante e a Receita Federal tem
plena ciência do erro por parte das fontes pagadoras, não podendo transformar o
recolhimento em código equivocado em não recolhimento. É dizer, além de
outras provas, como contabilidade e notas fiscais, a Contribuinte tem o
comprovante de retenção confirmando o recolhimento, havendo apenas
inexatidão no registro do código. Por isso, o substancial que é o recolhimento e
seu valor é inequívoco.
b) Documentos juntados são suficientes para a comprovação da compensação.
44. O acórdão que negou provimento à manifestação de inconformidade
considerou que a Recorrente não teria correlacionado os documentos com as
retenções na fonte pretendidas, bem como que, na ausência do comprovante de
retenção emitido pela fonte pagadora, é necessário que o contribuinte que sofre
a retenção demonstre, por outros documentos, o vínculo dos documentos com a
retenção efetivada pelas fontes pagadoras.
45. No caso, tem-se que a Recorrente apresentou os contratos de prestação de
serviços, extratos bancários, Livro Razão, relação das fontes pagadoras, faturas
com o nome do convênio e número da nota fiscal e planilha de comprovação de
IRRF.
46. Assim, em que pese o código registrado pela fonte pagadora esteja incorreto,
como afirma o acórdão, foram juntados todos os documentos necessários que
vinculam a retenção realizada com a compensação feita pela Recorrente, assim
como foi apresentada planilha com a pormenorizada correlação dos documentos
e créditos respectivos.
47. Analisando os documentos juntados à manifestação de inconformidade, é
possível verificar que a Recorrente juntou todos os documentos comprobatórios
necessários para que seja possível realizar a compensação do crédito tributário,
inclusive havendo registro dos comprovantes de retenção, em que pese o suposto
erro de digitação do código.
48. Nessa linha, conforme já explicado, o código é preenchido pela fonte
pagadora e a prova do direito creditório da Recorrente pode complementar-se
por outros meios. É forçoso reconhecer que o beneficiário do pagamento não tem
gestão sobre o comportamento da fonte pagadora. Como não tem o poder de
coerção detido pelo Fisco, a Recorrente tem que complementar a comprovação
das retenções por outros meios.
49. No caso sob exame, os documentos apresentados pela Recorrente devem ser
analisados, objetivando a comprovação do direito creditório em litígio. Logo, o
sujeito passivo tem o direito de deduzir o imposto retido pelas fontes pagadores,
incidentes sobre receitas auferidas e oferecidas à tributação, do valor do imposto
Fl. 8879
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devido ao final do período de apuração, ainda que a retenção não tenha sido
realizada sob o código correto, desde que consiga provar, por quaisquer outros
meios ao seu dispor, que efetivamente sofreu as retenções.
50. Destaca-se, novamente, consoante consta no acórdão recorrido, que a
Recorrente apresentou extratos bancários, Livro Razão, relação das fontes
pagadoras, contratos de serviços e todos os documentos necessários que
comprovam o direito de compensação do crédito. [...]
52. Assim, considerando que o sujeito passivo tem o direito de deduzir o imposto
retido pelas fontes pagadoras, ainda que os códigos não estejam corretos, as
retenções restaram devidamente comprovadas, devendo, ser dado provimento a
este recurso para que a compensação seja homologada.
c) Existência de crédito tributário. Retenção de tributos na fonte pagadora e
direito da Recorrente à dedução/compensação de débitos tributários antecipados
– art. 74 da Lei no 9.430/1996; Solução de Consulta no 15 – COSIT.
53. Por fim, em que pese não ter sido objeto de discussão a possibilidade ou não
da dedução dos débitos tributários pela Recorrente, resta patente que o
recolhimento de tributos é feito por retenção na fonte pagadora. Em nenhuma
hipótese, retém-se tais valores no repasse da cooperativa aos cooperados.
54. A Solução de Consulta no 15 – COSIT, estabelece, inclusive que não deve haver
retenção do imposto sobre renda pelas cooperativas singulares no repasse feito
por estas às cooperadas, pessoas jurídicas. [...]
56. Nota-se, portanto, que a própria Receita Federal consignou entendimento a
respeito do tratamento jurídico-tributário específico dado às cooperativas, qual
seja, de que o pagamento aos cooperados, ainda, que intermediado pelos serviços
da cooperativa, representa fato gerador único que implica única retenção, na
fonte pagadora, dos tributos IRPJ, PIS, COFINS e CSLL, como ocorre no caso em
tela.
57. Em linha, o direito à compensação tributária está expresso e amplamente
assegurado, na forma do art. 74 da Lei no 9.430/1996, [...].
58. Nessa esteira, ressalta-se que a Recorrente procedeu à dedução, correta, em
suas contas, dos valores retidos a título de IRPJ, considerando os valores que
deveriam ser retidos a título de IRRF de seus cooperados.
59. Tem-se, portanto, que a Recorrente emitiu notas fiscais referentes aos
serviços prestados por seus cooperados aos planos de saúde tomadores de
serviços. Em razão de tais notas fiscais terem gerado retenção de tributos por
parte dos planos de saúde, a Recorrente assumiu como crédito o valor retido
quando do repasse de valores aos seus cooperados, como já fez em diversas
outras ocasiões, sempre no sentido de evitar a dupla incidência tributária sobre os
mesmos fatos geradores.
Fl. 8880
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60. Diante disso, atendendo aos procedimentos específicos da Receita Federal à
época, a Recorrente, com fundamento na IN RFB no 1234/2012, realizou as
deduções cabíveis.
61. Diante de tais considerações, é inconteste que não apenas a Recorrente faz
jus à compensação tributária, ora realizada por meio de deduções, porquanto
atendeu corretamente aos ditames legais e aos procedimentos fiscais cabíveis
quando do repasse de valores aos seus cooperados no ano-calendário de 2015.
Com o objetivo de fundamentar as razões apresentadas na peça de defesa,
interpreta a legislação pertinente, indica princípios constitucionais que supostamente foram
violados e faz referências a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor.
No que concerne ao pedido conclui que:
III. CONCLUSÃO E PEDIDOS
65. Diante do exposto, demonstrada a correção dos pedidos de compensação,
requer-se seja provido integralmente o presente recurso, reformando-se o
acórdão em referência e acolhendo a manifestação de inconformidade
apresentada, extinguindo-se, de modo definitivo, o débito tributário em questão.
É o Relatório.

VOTO
Conselheira Carmen Ferreira Saraiva, Relatora.
Tempestividade
O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de
admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto no 70.235, de 06 de
março de 1972, inclusive para os fins do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional. Assim,
dele tomo conhecimento.
Delimitação da Lide
Conforme princípio de adstrição do julgador aos limites da lide, a atividade
judicante está constrita ao exame do mérito da existência do crédito relativo ao pagamento a
maior de IRRF, código 3280, no valor de R$1.899.000,34 (R$2.486.306,68 - R$587.306,34)
referente ao ano-calendário de 2015 pleiteado no presente processo (art. 15, art. 141 e art. 492
do Código de Processo Civil, que se aplica supletiva e subsidiariamente ao Processo Administrativo
Fiscal - Decreto no 70.235, de 02 de março de 1972).
Necessidade de Comprovação da Liquidez e Certeza do Indébito
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A Recorrente discorda do procedimento fiscal ao argumento de que deve ser
considerado o conjunto probatório produzido nos autos que evidenciam o direito creditório.
O sujeito passivo que apurar crédito relativo a tributo administrado pela RFB,
passível de restituição, pode utilizá-lo na compensação de débitos. A partir de 01.10.2002, a
compensação somente pode ser efetivada por meio de declaração e com créditos e débitos
próprios, que ficam extintos sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Também os
pedidos pendentes de apreciação foram equiparados a declaração de compensação, retroagindo à
data do protocolo. O Per/DComp delimita a amplitude de exame do direito creditório alegado pela
Recorrente quanto ao preenchimento dos requisitos, de modo que em regra a retificação somente
é possível se encontrar pendente de decisão administrativa à data do envio do documento
retificador e o seu cancelamento é procedimento cabível ao sujeito passivo na forma, no tempo e
lugar previstos na legislação tributária (art. 165, art. 168, art. 170 e art. 170-A do Código Tributário
Nacional, art. 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996 com redação dada pelo art. 49 da
Medida Provisória no 66, de 29 de agosto de 2002, que entrou em vigor em 01.10.2002 e foi
convertida na Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002).
Posteriormente, ou seja, em 31.10.2003, ficou estabelecido que o Per/DComp
constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos
indevidamente compensados, bem como que o prazo para homologação tácita da compensação
declarada é de cinco anos, contados da data da sua entrega até a intimação válida do despacho
decisório. Ademais, o procedimento se submete ao rito do Decreto no 70.235, de 6 de março de
1972, inclusive para os efeitos do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional (§1o do art. 5o
do Decreto-Lei no 2.124, de 13 de junho de 1984, art. 17 da Medida Provisória no 135, de 30 de
outubro de 2003 e art. 17 da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003).
O pressuposto é de que a pessoa jurídica deve manter os registros de todos os
ganhos e rendimentos, qualquer que seja a denominação que lhes seja dada independentemente
da natureza, da espécie ou da existência de título ou contrato escrito, bastando que decorram de
ato ou negócio. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a seu
favor dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou
assim definidos em preceitos legais. Para que haja o reconhecimento do direito creditório é
necessário um cuidadoso exame do pagamento a maior de tributo, uma vez que é absolutamente
essencial verificar a precisão dos dados informados em todos os livros de registro obrigatório pela
legislação fiscal específica, bem como os documentos e demais papéis que serviram de base para
escrituração comercial e fiscal (art. 195 do Código Tributário Nacional, art. 51 da Lei no 7.450, de
23 de dezembro de 1985, art. 6o e art. 9o do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977 e
art. 37 da Lei no 8.981, de 20 de novembro de 1995).
Instaurada a fase litigiosa do procedimento, cabe a Recorrente produzir o conjunto
probatório nos autos de suas alegações, já que o procedimento de apuração do direito creditório
não prescinde da comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de direito creditório
pleiteado detalhando os motivos de fato e de direito em que se basear expondo de forma
Fl. 8882
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minuciosa os pontos de discordância e suas razões e instruindo a peça de defesa com prova
documental imprescindível à comprovação das matérias suscitadas dada a concentração dos atos
em momento oportuno (art. 170 do Código Tributário Nacional e art. 15, art. 16, art. 18 e art. 29
do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972).
Observe-se que no caso de “o interessado declarar que fatos e dados estão
registrados em documentos existentes na própria Administração responsável pelo processo ou em
outro órgão administrativo, o órgão competente para a instrução proverá, de ofício, à obtenção
dos documentos ou das respectivas cópias”, conforme art. 37 e art. 69 da Lei no 9.784, de 29 de
janeiro de 1999, que se aplica subsidiariamente ao Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972.
Para fins de análise do litígio tem-se que no processo administrativo fiscal a
Administração deve se pautar no princípio da verdade material, flexibilizando a preclusão no que
se refere a apresentação de documentos, a fim de que se busque ao máximo a incidência
tributária (Parecer PGFN no 591, de 17 de abril de 2014). Ainda, “o interessado poderá, na fase
instrutória e antes da tomada da decisão, juntar documentos e pareceres, requerer diligências e
perícias, bem como aduzir alegações referentes à matéria objeto do processo” mesmo porque tem
direito, perante a Administração, de “formular alegações e apresentar documentos antes da
decisão, os quais serão objeto de consideração pelo órgão competente” (inciso III do art. 3o e art.
38 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999). Em regra, as provas documentais, assim como os
fundamentos de defesa e o pedido de diligência, devem ser apresentados por ocasião da
impugnação, precluindo o direito de o contribuinte fazê-lo em outro momento processual (art. 16
do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972), exceto, entre outras hipóteses, a apresentação de
documentos complementares no contexto da discussão da matéria em litígio que apenas
sistematizam o conteúdo dos documentos tempestivamente apresentados.
No que se refere à necessidade de se demonstrar a liquidez e certeza do crédito que
a Recorrente pretende utilizar no Per/DComp, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) pacificou que:
“10. A compensação, posto modalidade extintiva do crédito tributário (artigo 156, do CTN),
exsurge quando o sujeito passivo da obrigação tributária é, ao mesmo tempo, credor e devedor do
erário público, sendo mister, para sua concretização, autorização por lei específica e créditos
líquidos e certos, vencidos e vincendos, do contribuinte para com a Fazenda Pública (artigo 170,
do CTN)” (Agravo Regimental no Recuso Especial 862.572/CE). Em se tratando de Per/DComp
inverte-se o ônus da prova, cabendo à Recorrente comprovar seu direito líquido e certo. É dever
da autoridade fiscal, ao analisar os valores informados em Per/DComp para fins de decidir
homologação ou não da compensação, investigar a exatidão do indébito apurado pela Recorrente.
Está registrado no Acórdão da 1a Turma da CSRF do CARF no 9101-002.548, de
07.02.2017, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância
de julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999):
Tratando-se de fato constitutivo de direito, cujo ônus da prova incumbe ao autor,
em conformidade com o art. 333, inciso I, do Código de Processo Civil CPC (Lei no
13.105, de 16 de março de 2015), e tendo em vista que a existência, certeza e
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liquidez do crédito pleiteado são requisitos essenciais ao deferimento da
restituição/compensação requerida, na forma do art. 170 do Código Tributário
Nacional CTN (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966), compete ao sujeito
passivo, que dele pretende se beneficiar, a efetiva comprovação daquele crédito
[...].
O Parecer Normativo Cosit no 01, de 24 de setembro de 2002, orienta:
7. No caso do imposto de renda, há que ser feita distinção entre os dois regimes
de retenção na fonte: o de retenção exclusiva e o de retenção por antecipação do
imposto que será tributado posteriormente pelo contribuinte.
Retenção exclusiva na fonte
8. Na retenção exclusiva na fonte, o imposto devido é retido pela fonte pagadora
que entrega o valor já líquido ao beneficiário.
9. Nesse regime, a fonte pagadora substitui o contribuinte desde logo, no
momento em que surge a obrigação tributária. A sujeição passiva é exclusiva da
fonte pagadora, embora quem arque economicamente com o ônus do imposto
seja o contribuinte.
10. Ressalvada a hipótese prevista nos parágrafos 18 a 22, a responsabilidade
exclusiva da fonte pagadora subsiste, ainda que ela não tenha retido o imposto.
Imposto retido como antecipação
11. Diferentemente do regime anterior, no qual a responsabilidade pela retenção
e recolhimento do imposto é exclusiva da fonte pagadora, no regime de retenção
do imposto por antecipação, além da responsabilidade atribuída à fonte pagadora
para a retenção e recolhimento do imposto de renda na fonte, a legislação
determina que a apuração definitiva do imposto de renda seja efetuada pelo
contribuinte, pessoa física, na declaração de ajuste anual, e, pessoa jurídica, na
data prevista para o encerramento do período de apuração em que o rendimento
for tributado, seja trimestral, mensal estimado ou anual.
Para a análise das provas, cabe a aplicação do enunciado estabelecido nos termos
do art. 123 do Anexo do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21
de dezembro de 2023:
Súmula CARF no 143
A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na
apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do
comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos
rendimentos. (Vinculante, conforme Portaria ME no 410, de 16/12/2020, DOU de
18/12/2020).
Em relação à personalidade jurídica da cooperativa de trabalho, o Supremo Tribunal
Federal (STF) proferiu o Recurso Extraordinário com Repercussão Geral no 599362/RJ, Tema 323,
com trânsito em julgado em 25.11.2016, que deve ser reproduzido pelos conselheiros no
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julgamento dos recursos no âmbito do CARF (art. 98 do Anexo do Regimento Interno do CARF,
aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
4. A Lei no 5.764/71 foi recepcionada pela Constituição de 1988 com natureza de
lei ordinária e o seu art. 79 apenas define o que é ato cooperativo, sem nada
referir quanto ao regime de tributação. Se essa definição repercutirá ou não na
materialidade de cada espécie tributária, só a análise da subsunção do fato na
norma de incidência específica, em cada caso concreto, dirá.
5. Na hipótese dos autos, a cooperativa de trabalho, na operação com terceiros –
contratação de serviços ou vendas de produtos - não surge como mera
intermediária de trabalhadores autônomos, mas, sim, como entidade autônoma,
com personalidade jurídica própria, distinta da dos trabalhadores associados.
6. Cooperativa é pessoa jurídica que, nas suas relações com terceiros, tem
faturamento, constituindo seus resultados positivos receita tributável.
No que se refere ao IRRF incidentes sobre as importâncias pagas ou creditadas por
pessoas jurídicas a cooperativas de trabalho, a Lei no 8.541, de 23 de dezembro de 1992, com
redação dada pela Lei no 8.981, 20 de janeiro de 1995, assim determina:
Art. 45. Estão sujeitas à incidência do Imposto de Renda na fonte, à alíquota de
1,5%, as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a cooperativas de
trabalho, associações de profissionais ou assemelhadas, relativas a serviços
pessoais que lhes forem prestados por associados destas ou colocados à
disposição. (Redação dada pela Lei no 8.981, de 1995)
§ 1o O imposto retido será compensado pelas cooperativas de trabalho,
associações ou assemelhadas com o imposto retido por ocasião do pagamento
dos rendimentos aos associados. (Redação dada pela Lei no 8.981, de 1995)
§ 2o O imposto retido na forma deste artigo poderá ser objeto de pedido de
restituição, desde que a cooperativa, associação ou assemelhada comprove,
relativamente a cada ano-calendário, a impossibilidade de sua compensação, na
forma e condições definidas em ato normativo do Ministro da Fazenda. (Redação
dada pela Lei no 8.981, de 1995)
O Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR, de 1999), determina:
Art. 647. Estão sujeitas à incidência do imposto na fonte, à alíquota de um e meio
por cento, as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a outras
pessoas
jurídicas,
civis
ou
mercantis,
pela
prestação
de
serviços
caracterizadamente de natureza profissional (Decreto-Lei no 2.030, de 9 de junho
de 1983, art. 2o, Decreto-Lei no 2.065, de 1983, art. 1o, inciso III, Lei no 7.450, de
1985, art. 52, e Lei no 9.064, de 1995, art. 6o). [...]
§1o Compreendem-se nas disposições deste artigo os serviços a seguir indicados:
[...]
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24.medicina (exceto a prestada por ambulatório, banco de sangue, casa de saúde,
casa de recuperação ou repouso sob orientação médica, hospital e pronto-
socorro); [...]
Art. 652. Estão sujeitas à incidência do imposto na fonte à alíquota de um e meio
por cento as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a
cooperativas de trabalho, associações de profissionais ou assemelhadas, relativas
a serviços pessoais que lhes forem prestados por associados destas ou colocados
à disposição (Lei no 8.541, de 1992, art. 45, e Lei no 8.981, de 1995, art. 64).
§1o O imposto retido será compensado pelas cooperativas de trabalho,
associações ou assemelhadas com o imposto retido por ocasião do pagamento
dos rendimentos aos associados (Lei no 8.981, de 1995, art. 64, §1o).
§2o O imposto retido na forma deste artigo poderá ser objeto de pedido de
restituição, desde que a cooperativa, associação ou assemelhada comprove,
relativamente a cada ano-calendário, a impossibilidade de sua compensação, na
forma e condições definidas em ato normativo do Ministro de Estado da Fazenda
(Lei no 8.981, de 1995, art. 64, §2o).
O IRRF, código 3280, refere-se às importâncias pagas ou creditadas por pessoa
jurídica a cooperativas de trabalho, associações de profissionais ou assemelhadas, relativas a
serviços pessoais que lhes forem prestados por associados destas ou colocados à disposição (art.
45 da Lei no 8.541, de 23 de dezembro de 1992). Sujeita-se ao regime de tributação em que
imposto retido será compensado pelas cooperativas de trabalho, associações ou assemelhadas
com o imposto retido por ocasião do pagamento dos rendimentos aos associados à alíquota de
1,5% (um e meio por cento) incidente sobre as importâncias pagas ou creditadas, relativas a
serviços pessoais. O imposto retido pode ser objeto de pedido de restituição, desde que a
cooperativa, associação ou assemelhada comprove, relativamente a cada ano-calendário, a
impossibilidade de sua compensação, na forma e condições definidas em ato normativo. O
beneficiário é a cooperativa de trabalho, associação de profissionais ou assemelhada e o imposto
é recolhido pela fonte pagadora e deve ser efetuado até o último dia útil do 2o (segundo)
decêndio do mês subsequente ao mês de ocorrência dos fatos geradores (art. 70 da Lei no 11.196,
de 21 de novembro de 2005).
A Solução de Consulta Cosit/RFB no 15, de 14 de março de 2018, orienta:
Conclusão
34. Com base no exposto, conclui-se [...]:
II - Nos pagamentos efetuados por pessoas jurídicas a cooperativas singulares de
trabalho médico, deverá ser observado o seguinte:
a) será retido o IR na fonte à alíquota de 1,5% (um inteiro e cinco décimos por
cento), de que trata o art. 652 do RIR de 1999, sobre as importâncias relativas aos
serviços pessoais prestados por cooperados, pessoas físicas, das cooperativas
singulares;
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b) será retido o IR na fonte à alíquota de 1,5% (um inteiro e cinco décimos por
cento), de que trata o art. 647 do RIR de 1999, e as contribuições de que trata o
art. 30 da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, sobre as importâncias
relativas a serviços prestados pelas cooperadas, pessoas jurídicas, das
cooperativas singulares;
c) será retido das federações o IR na fonte à alíquota de 1,5% (um e meio por
cento) de que trata o art. 651, inciso I do RIR, de 1999, sobre o valor
correspondente à comissão ou taxa de administração, caso as cooperativas
singulares atuem como intermediadoras.
III - Para os fins das retenções previstas no item II, a cooperativa singular de
trabalho médico, deverá apresentar faturas ou documento de cobrança de sua
emissão, segregando os valores a serem pagos, observando-se o seguinte:
a) emitir fatura e nota fiscal somente em relação ao valor correspondente à
comissão ou taxa de administração, como intermediadora, a qual se sujeita à
incidência da retenção do imposto de renda na fonte a alíquota de 1,5% (um e
meio por cento) de que trata o art. 651, inciso I do RIR, de 1999; e
b) emitir faturas e notas fiscais, e nessas faturas deverão ser segregadas as
parcelas referentes aos serviços pessoais dos cooperados, pessoas físicas, dos
serviços prestados pelas cooperadas, pessoas jurídicas, das cooperativas
singulares, da seguinte forma:
b.1) valores relativos aos serviços pessoais prestados por cooperados, pessoas
físicas, cabendo a retenção e o recolhimento, em nome da cooperativa singular
que tenha concorrido para a prestação de serviços no período sob cobrança, de
1,5% (um inteiro e cinco décimos por cento) de imposto de renda, na forma
prevista na alínea “a” do item II; e
b.2) valores relativos aos serviços prestados pelas cooperadas, pessoas jurídicas,
da cooperativa singular, cabendo a retenção de 1,5% (um inteiro e cinco décimos
por cento) de imposto de renda de que trata o art. 647 do RIR de 1999, e de
4,65% (quatro inteiros e sessenta e cinco centésimos), relativos à CSLL, à Cofins e
à Contribuição para o PIS/Pasep, a ser retido individualmente de cada cooperado
pessoa jurídica.
IV - Para os fins do disposto no item III, as cooperativas singulares de trabalho
médico deverão apresentar faturas ou documento de cobrança de sua emissão,
acompanhadas das notas fiscais emitidas pelas cooperadas pessoas jurídicas, e
nessas faturas deverão ser segregadas as parcelas referentes aos serviços pessoais
dos cooperados, pessoas físicas, dos serviços prestados pelas cooperadas, pessoas
jurídicas, na forma prevista nas subalíneas “b.1” e “b.2” do item III.
V - A beneficiária das importâncias pagas ou creditadas, para efeito da retenção
na fonte de que trata o art. 652 do RIR/1999, é a cooperativa de trabalho singular,
cujos associados, pessoas físicas, prestaram serviços pessoais à pessoa jurídica
tomadora dos serviços, e a retenção deverá ser feita pela contratante, em nome
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da cooperativa singular que tenha concorrido com a prestação de serviços no
período sob cobrança.
VI - A beneficiária das importâncias pagas, para efeito da retenção na fonte de
que trata o art. 30 da Lei no 10.833, de 2003, e o art. 647 do RIR/1999, é a
cooperada pessoa jurídica que presta serviços a outra pessoa jurídica, e a
retenção deverá ser feita pela contratante, em nome de cada cooperado pessoa
jurídica que tenha concorrido com a prestação de serviços no período sob
cobrança.
VII - O imposto retido na forma da alínea “a” do item II será compensado
(deduzido) pelas cooperativas singulares por ocasião do pagamento efetuado,
individualmente, a cada cooperado pessoa física que prestou os serviços
constantes da fatura ou nota fiscal emitida pela cooperativa singular, sendo,
portanto, as cooperativas singulares responsáveis pelo fornecimento do
comprovante de rendimentos de que trata a IN RFB no 1.215, de 15 de dezembro
de 2011, ao cooperado, bem como, de incluir tais rendimentos e as respectivas
retenções de IRRF, de cada cooperado, descontado o IRRF de 1,5% já retido por
antecipação, em suas respectivas Declarações de Imposto de Renda Retido na
Fonte (Dirf).
Está registrado no Acórdão da 1a Turma da DRJ/09 no 109-021.433, de 22.04.2024,
e-fls. 8829-8838:
23. Além das planilhas [...], a interessada trouxe os seguintes documentos:
contratos de serviços, fls. 07 a 2.140; extratos bancários, fls. 2.164 a 2.231; Livro
Razão, fls. 2.232 a 2.241; relação das fontes pagadoras, fls. 2.462 a 2.471; faturas
– nome do convênio e número da nota fiscal, fls. 2.506/3.910; notas fiscais
utilizadas em julho/2015 a dezembro/2015 e, extrato bancários, fls. 3.942 a 5.452;
planilhas de comprovação de créditos de IRRF, e extratos bancários, fls. 5.582 a
8.825.
24. Todavia, no campo de provas apresentado, a interessada não correlaciona os
documentos com as retenções na fonte pretendidas.
25. Isso porque, na ausência do comprovante de retenção emitido pela fonte
pagadora (informe de rendimentos), de acordo com o §2 do art. 943 do RIR/99,
documento definido pela legislação como suficiente para fazer prova em favor do
beneficiário, é preciso que aquele que sofra a retenção na fonte comprove esse
fato pela apresentação de um conjunto de documentos que demonstrem a
prestação do serviço (emissão de nota fiscal), a escrituração contábil dos fatos
(registro da prestação do serviço e do recebimento), isso aliado ao efetivo valor
recebido (recibos ou extratos bancários), demonstrando de forma clara a
vinculação entre os documentos apresentados.
26. Deve, de sua parte, cuidar para que o levantamento demonstre
inequivocamente os valores líquidos recebidos, seja pela evidenciação da
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coincidência de data e valor com os extratos bancários, ou pelo detalhamento do
depósito, quando essa coincidência não se verifica.
27. No caso, prevalece o entendimento de que é necessário uma demonstração
analítica, legível e compreensível, por meio de planilha, conectando o tomador de
serviços, com as datas de remessa ou recebimentos dos valores líquidos
conciliados com extratos bancários, especificação do valor bruto e das deduções
efetuadas, a totalização por contrato e nota fiscal de serviços, lançamentos
contábeis relativos às notas fiscais apontando tanto o valor a receber quanto o
importe do IRRF a ser compensado; no caso, a comprovação de que o valor
recebido correspondeu ao valor líquido e, por fim, pela comprovação de que os
rendimentos foram oferecidos à tributação.
28. Saliente-se que esse levantamento, seja pelo seu nível de detalhamento, seja
pelo número de operações, é muito mais complexo, e deve ser apresentado de
forma integral, sendo o ônus inteiramente do contribuinte. Não basta, assim,
juntar diversos documentos e transferir ao julgador a responsabilidade de conferir
sentido à documentação juntada.
A partir da matéria de insurgência recursal dialogando com a decisão de primeira
instância a Recorrente faz esclarecimentos sobre o acervo fático-probatório produzido nos autos
composto de contratos de serviços, Livro Razão, relação das fontes pagadoras, faturas, notas
fiscais, planilhas de comprovação de créditos de IRRF e extratos bancários, e-fls. 07-8825.
Tendo em vista as divergências identificadas no recurso voluntário é possível
analisar a possibilidade de deferimento do indébito pleiteado nos presentes autos em cotejo com
as informações constantes nos sistemas da RFB e aquelas originárias dos registros contábeis e
fiscais e demais documentos inclusive demonstrativos congruentes que a Recorrente deve
apresentar, com o objetivo de comprovar a disponibilidade do referido direito creditório para
compensação dos débitos confessados.
Princípio da Legalidade
Tem-se que nos estritos termos legais este procedimento está de acordo com o
princípio da legalidade ao qual o agente público está vinculado em razão da obrigatoriedade da
aplicação da lei de ofício. Trata-se de poder-dever funcional irrenunciável vinculado à norma
jurídica, cuja atuação está direcionada ao cumprimento das determinações constantes no
ordenamento jurídico. Como corolário encontra-se o princípio da indisponibilidade que decorre da
supremacia do interesse público no que tange aos direitos fundamentais (art. 37 da Constituição
Federal, art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 2o da Lei no 9.784, de 29 de
janeiro de 1999, art. 26-A do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972 e art. 98 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023).
Dispositivo
Tendo em vista o início de prova produzido pela Recorrente e com observância do
disposto no art. 18 do Decreto no 70.235, de 1972, em assim sucedendo voto em converter o
Fl. 8889
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julgamento do Recurso Voluntário em diligência à Unidade de Origem para que proceda a análise
do pagamento a maior de IRRF, código 3280, no valor de R$1.899.000,34 do ano-calendário de
2015 pleiteado nos presentes autos em cotejo com as informações constantes nos sistemas da
RFB e aquelas originárias dos registros contábeis e fiscais e demais documentos inclusive
demonstrativos congruentes que a Recorrente deve apresentar, com o objetivo de comprovar a
disponibilidade do referido direito creditório para compensação dos débitos confessados.
A Recorrente deve ser cientificada dos procedimentos referentes às diligências
efetuadas e do Relatório Fiscal para que, desejando, se manifeste a respeito dessas questões com
o objetivo de lhe assegurar o contraditório e a ampla defesa com os meios e recursos a ela
inerentes (inciso LV do art. 5o da Constituição Federal e art. 35 do Decreto no 7.574, de 29 de
setembro de 2011).
Assinado Digitalmente
Carmen Ferreira Saraiva

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