Tribunal: CARF
Processo: 13312.900157/2011-26
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIO SERGIO MARTINEZ PICCINI
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-04-14
Data de publicação: 2026-05-21

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os custos, encargos e despesas expressamente previstos na legislação de regência.
Para efeito da apuração de créditos no regime não cumulativo da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica, mas, tão somente como aqueles bens e serviços diretamente utilizados na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços a terceiros.
Ainda quando o bem ou serviço seja utilizado como insumo nos exatos termos da legislação de regência, não há, por expressa vedação legal, o direito à apuração de créditos se os mesmos foram adquiridos com alíquota zero.
NÃO CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS DE CONSULTORIA E ASSESSORIA TÉCNICA E ADMINISTRATIVA. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
No regime não cumulativo do PIS e da Cofins não são admitidos créditos calculados sobre serviços de consultoria e de assessoria, por ausência de previsão legal e porque os mesmos não se enquadram no conceito de serviços utilizados como insumos, nos termos da legislação em vigor.
RESSARCIMENTO. VENDA DO ESTABELECIMENTO PRODUTOR.
FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMPROVAÇÃO.
Na venda a empresas comerciais exportadoras, com o fim específico de exportação, os produtos devem ser remetidos diretamente para embarque de exportação ou para recintos alfandegados. A possível exportação dos produtos não supre o descumprimento dessas condições.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13312.900157/2011-26
ACÓRDÃO
3302-015.752 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
14 de abril de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
JOLI AQUICULTURA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os
custos, encargos e despesas expressamente previstos na legislação de
regência.
Para efeito da apuração de créditos no regime não cumulativo da Cofins e
da Contribuição para o PIS/Pasep, o termo insumo não pode ser
interpretado como todo e qualquer bem ou serviço necessário para a
atividade da pessoa jurídica, mas, tão somente como aqueles bens e
serviços diretamente utilizados na produção de bens destinados à venda
ou na prestação de serviços a terceiros.
Ainda quando o bem ou serviço seja utilizado como insumo nos exatos
termos da legislação de regência, não há, por expressa vedação legal, o
direito à apuração de créditos se os mesmos foram adquiridos com
alíquota zero.
NÃO CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS DE CONSULTORIA E ASSESSORIA
TÉCNICA E ADMINISTRATIVA. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
No regime não cumulativo do PIS e da Cofins não são admitidos créditos
calculados sobre serviços de consultoria e de assessoria, por ausência de
previsão legal e porque os mesmos não se enquadram no conceito de
serviços utilizados como insumos, nos termos da legislação em vigor.
RESSARCIMENTO. VENDA DO ESTABELECIMENTO PRODUTOR.
FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMPROVAÇÃO.
Na venda a empresas comerciais exportadoras, com o fim específico de
exportação, os produtos devem ser remetidos diretamente para embarque
Fl. 473
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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de exportação ou para recintos alfandegados. A possível exportação dos
produtos não supre o descumprimento dessas condições.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de diligência e, no mérito, dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para reverter
as glosas de créditos referentes a: (i) despesas com serviço de manutenção dos geradores; (ii)
despesas com aquisições de fertilizantes(materiais secundários/insumo do insumo); despesas com
serviços de fretes na aquisição de fertilizantes; (iii) despesas descritas com manutenção de
equipamentos e (iv) aquisição de rede de pesca/telas.

Assinado Digitalmente
Mário Sergio Martinez Piccini – Relator

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez
Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Winderley Morais Pereira, Francisca das Chagas Lemos,
Louise Lerina Fialho e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Pedido de Ressarcimento de créditos da Cofins não cumulativa,
vinculados a receitas de exportação, ao qual a contribuinte vinculou declaração de compensação.
Analisada a pretensão, foi emitido o Despacho Decisório Eletrônico , por meio do
qual a autoridade competente reconheceu parcialmente o direito creditório e homologou
parcialmente a compensação. Os fundamentos da decisão encontram-se no Relatório Fiscal .
A empresa tem como atividade a criação de camarões em água salgada, salobra e
doce.
Fl. 474
DF CARF MF
Original

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Por trazer uma síntese da autuação, desde a interposição da Manifestação de
Inconformidade até o Acordão nos presentes autos, peço vênia para adotar parcialmente o
relatório/voto do Acórdão da Delegacia de Julgamento da Receita Federal, bem como sua ementa.

1. PROCEDIMENTO FISCAL/DESPACHO DECISÓRIO
Em seu Despacho Decisório fundamentou sua decisão nos seguintes elementos:
 Glosou Créditos sobre insumos por falta de explicação da empresa
 Glosou fretes sobre produtos adquiridos por insumo não onerado;
 Glosou créditos relativos à aquisição material secundário por falta de
documentação/explicação
 Glosou Despesas de Serviços de Assessoria e Consultoria
 Glosou Despesas Demais Serviços pagos à Pessoa Jurídica
 Considerou que diversas operações de exportação pelo produtor-vendedor às
empresas comerciais exportadoras não seguiram a legislação e portanto
foram classificadas como vendas no mercado interno, procedendo a
redistribuição dos custos comuns.

2. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE/IMPUGNAÇÃO
Em sua Manifestação de Inconformidade a empresa pontua:
 Defende um conceito amplo de insumo questionando a IN SRF no 404/2004;
 Defende que o Frete se apresenta como insumo
 Defende que os Serviços de assessoria, consultoria e administração técnica
pagos a Pessoa Jurídica dão direito ao crédito
 Defende que os demais Serviços pagos à Pessoa Jurídica dão direito ao
Crédito;
 Sustenta que todas suas vendas do período teriam sido efetuadas para o
mercado externo, elencando que ocorreu apenas equívoco nos códigos nas
notas fiscais, anexando comprovação de venda a empresa comercial
exportadora com fim específico de exportação, mediante apresentação do
“Memorando de Exportação”.

Fl. 475
DF CARF MF
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3. ACÓRDÃO DRJ
A Decisão de Piso apresentou a seguinte ementa:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os custos, encargos
e despesas expressamente previstos na legislação de regência.
Para efeito da apuração de créditos no regime não cumulativo da Cofins e da Contribuição
para o PIS/Pasep, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem
ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica, mas, tão somente como aqueles
bens e serviços diretamente utilizados na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços a terceiros.
NÃO CUMULATIVIDADE. PARTES E PEÇAS UTILIZADAS NA MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS E
EQUIPAMENTOS. CRÉDITOS.
Somente dão direito a crédito no regime da não cumulatividade as partes e peças que
sejam utilizadas na manutenção de máquinas e equipamentos diretamente empregados
na produção ou fabricação de bens ou serviços destinados à venda e sofram alterações,
tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função
da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, e, ainda, desde que não
sejam incorporadas ao ativo imobilizado.
NÃO CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS DE CONSULTORIA E ASSESSORIA TÉCNICA E
ADMINISTRATIVA. CRÉDITOS.
IMPOSSIBILIDADE.
No regime não cumulativo do PIS e da Cofins não são admitidos créditos calculados sobre
serviços de consultoria e de assessoria, por ausência de previsão legal e porque os mesmos
não se enquadram no conceito de serviços utilizados como insumos, nos termos da
legislação em vigor.
RESSARCIMENTO. VENDA DO ESTABELECIMENTO PRODUTOR.
FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMPROVAÇÃO.
Na venda a empresas comerciais exportadoras, com o fim específico de exportação, os
produtos devem ser remetidos diretamente para embarque de exportação ou para recintos
alfandegados. A possível exportação dos produtos não supre o descumprimento dessas
condições.

Manifestação de Inconformidade Improcedente
Fl. 476
DF CARF MF
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Direito Creditório Não Reconhecido
4. RECURSO VOLUNTÁRIO
Irresignada, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário ao Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais (CARF), reiterando os argumentos de sua Manifestação e incluindo:
 Princípio da Verdade Material a ser seguido;
 Conceito de Insumo a partir do REsp no 1.221.170/PR do STJ.

É o relatório.

VOTO
Conselheiro Mário Sergio Martinez Piccini, Relator
I – ADMISSIBILIDADE
O recurso é tempestivo, trata de matéria de competência dessa Turma, portanto
passa a ser analisado.
II – PRELIMINARES
Em seus pedidos a Recorrente solicita:
 Ad argumentandum, caso remanesça alguma dúvida acerca dos fatos
aqui discutidos, a recorrente pede a conversão do julgamento em
diligência à repartição de origem para o esclarecimento dessas questões.
PEDIDO DE PERÍCIA.
Se nos autos há todos os elementos probatórios necessários e suficientes à
formação da convicção do julgador quanto às questões de fato objeto da lide, indefere-se, por
prescindível, o pedido de diligência e perícia formulado, sem configurar cerceamento de defesa.
Tal procedimento inclusive é expresso em Súmula do CARF, Vinculante:
Súmula CARF no 163
Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021 O
indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não
configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador
indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante,
conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
De se ressaltar que não há dúvida envolvida no litígio a ser resolvida com diligência
fiscal; ao contrário, é situação de ausência de prova material do crédito pleiteado.
Fl. 477
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Assim, é ônus da interessada comprovar a existência e o quantum de seu crédito,
não cabendo imputar à autoridade administrativa o dever de pesquisar e encontrar créditos
disponíveis para extinguir seus débitos declarados.
Tal situação caracterizaria a inversão do ônus da prova, o que não se admite no
presente caso.
Diante do exposto, sem razão a Recorrente em rogar por Diligência/Perícia.

III – MÉRITO
A controvérsia cinge-se em apurar se as alegações da Recorrente foram
devidamente apreciadas, caso existam, e tenham como suporte documentos hábeis e idôneos.
Os pontos focais são:
 Glosou Créditos sobre insumos por falta de explicação da empresa
 Glosou fretes sobre produtos adquiridos por insumo não onerado;
 Glosou créditos relativos à aquisição material secundário por falta de
documentação/explicação
 Glosa de Serviços de Assessoria Técnica e Consultoria.
 Glosa dos demais Serviços Pagos à Pessoa Jurídica;
 Glosa de Vendas com o fim específico de Exportação.

Percorrendo as informações do Despacho Decisório observo:
 O Despacho Decisório foi emitido ANTES do conceito de Insumo
preconizado pelo STJ;
 O Acórdão da DRJ foi exarado ANTES do conceito de Insumo adotado pelo
STJ
No presente caso, a questão do conceito de insumos, matéria objeto de julgamento
pelo STJ, em sessão de 22/02/2018, do REsp 1.221.170, levada ao âmbito de Recurso Repetitivo, já
foi contemplada na Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, expedida pela
Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, publicada em 03/10/2018, e pela Administração
Tributária Federal por meio de Parecer Normativo COSIT/RFB no 5, de 17 de dezembro de 2018
(DOU de 18/12/2018).
Conceito de Insumo
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da
Fl. 478
DF CARF MF
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essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou
para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
O Parecer Normativo COSIT/RFB no 5, de 17/12/2018 (DOU de 18/12/2018), veio
apresentar as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB)
decorrentes da definição do conceito de insumo estabelecida pelo STJ no julgamento do Recurso
Especial 1.221.170/PR. Em suas conclusões, resumiu os critérios de análise e aplicações da nova
definição de insumos.
Conclusão
166. Com base no exposto, conclui-se que, conforme estabelecido pela Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o
conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins (inciso II do caput do art. 3o da Lei no
10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003) deve ser aferido à luz dos critérios
da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
167. Segundo a tese acordada na decisão judicial em comento: a) o "critério da
essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o
produto ou o serviço": a.1) "constituindo elemento estrutural e inseparável do
processo produtivo ou da execução do serviço"; a.2) "ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência"; b) já o critério da
relevância "é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção, seja": b.1) "pelas singularidades de cada cadeia produtiva"; b.2) "por
imposição legal".
168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens) considerados
insumos na legislação das contribuições em voga, destacam-se:
a) somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros,
excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa
jurídica, como administrativa, jurídica, contábil, etc., bem como itens relacionados
à atividade de revenda de bens;
b) permite-se o creditamento para insumos do processo de produção de bens
destinados à venda ou de prestação de serviços, e não apenas insumos do próprio
produto ou serviço comercializados pela pessoa jurídica;
c) o processo de produção de bens encerra-se, em geral, com a finalização das
etapas produtivas do bem e o processo de prestação de serviços geralmente se
encerra com a finalização da prestação ao cliente, excluindo-se do conceito de
insumos itens utilizados posteriormente à finalização dos referidos processos,
salvo exceções justificadas (como ocorre, por exemplo, com os itens que a
legislação específica exige aplicação pela pessoa jurídica para que o bem
Fl. 479
DF CARF MF
Original

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produzido ou o serviço prestado possam ser comercializados, os quais são
considerados insumos ainda que aplicados sobre produto acabado);
d) somente haverá insumos se o processo no qual estão inseridos os itens
elegíveis efetivamente resultar em um bem destinado à venda ou em um serviço
prestado a terceiros (esforço bem-sucedido), excluindo-se do conceito itens
utilizados em atividades que não gerem tais resultados, como em pesquisas,
projetos abandonados, projetos infrutíferos, produtos acabados e furtados ou
sinistrados, etc.;
e) a subsunção do item ao conceito de insumos independe de contato físico,
desgaste ou alteração química do bem-insumo em função de ação diretamente
exercida sobre o produto em elaboração ou durante a prestação de serviço;
f) a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral
aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito
da não cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais modalidades
de creditamento estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a
aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas;
g) para fins de interpretação do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003, "fabricação de produtos" corresponde às
hipóteses de industrialização firmadas na legislação do Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI) e "produção de bens" refere-se às atividades que, conquanto
não sejam consideradas industrialização, promovem: i) a transformação material
de insumo(s) em um bem novo destinado à venda; ou ii) o desenvolvimento de
seres vivos até alcançarem condição de serem comercializados;
h) havendo insumos em todo o processo de produção de bens destinados à venda
e de prestação de serviços, permite-se a apuração de créditos das contribuições
em relação a insumos necessários à produção de um bem-insumo utilizado na
produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros
(insumo do insumo);
i) não são considerados insumos os itens destinados a viabilizar a atividade da
mão de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive
em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida, etc.,
ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é especificamente exigida
pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de
serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades, como no caso
dos equipamentos de proteção individual (EPI);
j) a parcela de um serviço-principal subcontratada pela pessoa jurídica
prestadora-principal perante uma pessoa jurídica prestadora-subcontratada é
considerada insumo na legislação das contribuições.
Como se vê, somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo
de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros, admitindo-se
Fl. 480
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créditos em relação ao insumo do insumo, excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais
áreas de atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil etc., bem como itens
relacionados à atividade de revenda de bens.
Da mesma forma, excluem-se do conceito de insumos itens utilizados
posteriormente à finalização dos processos de produção de bens e de prestação de serviços, salvo
exceções justificadas; assim como itens utilizados em atividades que não gerem esforço bem
sucedido, como em pesquisas, projetos abandonados, projetos infrutíferos, produtos acabados e
furtados ou sinistrados etc.; e também os itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra
empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive em seu processo de
produção de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte,
educação, saúde, seguro de vida etc., ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é
especificamente exigida pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou de
prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades.
Acerca da utilidade do teste de subtração, assim se manifestou o PN COSIT/RFB no
5/2018:
21. O teste de subtração proposto pelo Ministro Mauro Campbell, segundo o qual
seriam insumos bens e serviços "cuja subtração importa na impossibilidade
mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a
atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto
ou serviço daí resultantes" (fls 62 do inteiro teor do acórdão), não consta da tese
acordada pela maioria dos Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça, malgrado possa ser utilizado como uma importante ferramenta indiciária
na identificação da essencialidade ou relevância de determinado item para o
processo produtivo. Vale destacar que a aplicação do aludido teste, mesmo
subsidiária, deve levar em conta os comentários feitos nos parágrafos 15 a 18
quando do teste resultar a obstrução da atividade da pessoa jurídica como um
todo.
Como se vê, o teste de subtração trata-se de ferramenta indiciária, cuja aplicação
deve levar em conta a interpretação da abrangência da expressão "atividade econômica
desempenhada pela contribuinte", a qual, a despeito possa fazer parecer haver insumos em
qualquer atividade desenvolvida, deve se circunscrever ao processo de produção de bens ou de
prestação de serviços desenvolvidos pela pessoa jurídica, conforme mencionado nos aludidos
parágrafos 15 a 18 do mencionado PN COSIT/RFB no 5/2018:
15. Neste ponto já se mostra necessário interpretar a abrangência da expressão
"atividade econômica desempenhada pelo contribuinte". Conquanto essa
expressão, por sua generalidade, possa fazer parecer que haveria insumos
geradores de crédito da não cumulatividade das contribuições em qualquer
atividade desenvolvida pela pessoa jurídica (administrativa, jurídica, contábil,
etc.), a verdade é que todas as discussões e conclusões buriladas pelos Ministros
Fl. 481
DF CARF MF
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circunscreveram-se ao processo de produção de bens ou de prestação de
serviços desenvolvidos pela pessoa jurídica.
16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput do
art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, que permite a
apuração de créditos das contribuições em relação a "bens e serviços, utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda".
17. Das transcrições dos excertos fundamentais dos votos dos Ministros que
adotaram a tese vencedora resta evidente e incontestável que somente podem
ser considerados insumos itens relacionados com a produção de bens
destinados à venda ou com a prestação de serviços a terceiros, o que não abarca
itens que não estejam sequer indiretamente relacionados com tais atividades.
18. Deveras, essa conclusão também fica patente na análise preliminar que os
Ministros acordaram acerca dos itens em relação aos quais a recorrente pretendia
creditar-se. Por ser a recorrente uma indústria de alimentos, os Ministros
somente consideraram passíveis de enquadramento no conceito de insumos
dispêndios intrinsecamente relacionados com a industrialização ("água,
combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de limpeza e (...)
equipamentos de proteção individual - EPI"), excluindo de plano de tal conceito
itens cuja utilidade não é aplicada nesta atividade ("veículos, ferramentas,
seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (...),
prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e
comissões"). (destaques acrescidos)
Ainda, importante frisar que a atividade de comércio não gera direito a crédito a
título de insumo. Nesse sentido também dispôs o Parecer Normativo em comento:
2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL
40. Nos termos demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos
da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas
atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a
terceiros.
41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há insumos
na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi
reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda
(inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de
2003).
42. Em razão disso, exemplificativamente, não constituem insumos geradores de
créditos para pessoas jurídicas dedicadas à atividade de revenda de bens: a)
combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos próprios de entrega de
mercadorias; b) transporte de mercadorias entre centros de distribuição
próprios; c) embalagens para transporte das mercadorias; etc.
Fl. 482
DF CARF MF
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43. Sem embargo, cumpre frisar que, na esteira das disposições do inciso II do
caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, as
considerações anteriores versam sobre as "atividades" de "produção de bens ou
prestação de serviços" e de "revenda de bens", e não sobre as "pessoas jurídicas"
que desempenham uma ou outra atividade.
Tratemos os itens glosados pela Fiscalização e mantidos pela Decisão de Piso
1. Aquisições de Fertilizantes contabilizados em "Material Secundário"
A Fiscalização glosou as aquisições de fertilizantes em função de serem com
alíquota zero
Quanto aos Fertilizantes a Fiscalização apontou:
 O contribuinte foi intimado a esclarecer como são os produtos que
considerou na apuração dos créditos, mas não se manifestou;
 Logo consideram-se os fertilizantes referidos como impróprios para uso
veterinário, tendo assim alíquota zero
A Decisão de piso apontou, após discorrer sobre os organismos planctônicos e
utilização das estratégias de fertilização na composição do Zooplâncton concluiu::
 Diga-se, especificamente sobre os fertilizantes, que nas diversas páginas
da rede mundial de computadores em que o tema é tratado, verifica-se
que os camarões se alimentam de fitoplâncton nos estágios larvais e de
zooplâncton, como alimento complementar, na fase de pós-larva.
 Verifica-se ainda que os fertilizantes são utilizados para promover o
crescimento do fitoplâncton, com o consequente desenvolvimento da
cadeia alimentar.
 Os itens seriam apenas “insumos do insumo”, sobre os quais não cabe a
apuração de créditos.

A Recorrente discorre que o referido fertilizante é utilizado nos viveiros de
camarões, sendo necessário para o desenvolvimento da cadeia alimentar dos crustáceos, evento
esse apresentado no voto da decisão de piso.
Com razão a Recorrente nesse item, pois está bem elencado o fertilizante em tela
como uso veterinário.
No caso apresentado fica caracterizado o conceito de Essencialidade e/ou
Relevância, pois os insumos citados são inerentes para a formação do fitoplâncton, que será
utilizado na cadeia alimentar dos camarões
A Súmula CARF no 189 corrobora tal entendimento:
Fl. 483
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Os gastos com insumos da fase agrícola, denominados de "insumos do insumo",
permitem o direito ao crédito relativo à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins
não cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.147; 9303-014.128; 9303-009.313
A Lei no 10.925/2004 excetua da alíquota zero os fertilizantes de uto veterinário:
Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes na
importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
I - adubos ou fertilizantes classificados no Capítulo 31, exceto os produtos de uso
veterinário, da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados -
TIPI, aprovada pelo Decreto no 4.542, de 26 de dezembro de 2002, e suas
matérias-primas;

Assim, reverto as glosas referentes aos Fertilizantes.

2. Glosa de Serviços Frete na aquisição materiais secundários
O Motivo da glosa dos Serviços de Frete na aquisição de materiais secundários foi
relatado que os fertilizantes teriam alíquota zero, o que foi revertido.
E mesmo assim, a Súmula CARF no 188 apresenta:
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e
pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.

Ou seja, o Direito ao Creditamento doa Dispêndios com Fretes na aquisição de
Fertilizantes é claro, devendo a glosa ser revertida.

3. Glosa de Serviços de Assessoria Técnica e Consultoria.
Percorrendo as informações do Recurso Voluntário não verifico a descrição de
como tais serviços aplicam-se ao processo produtivo.
A Recorrente apenas questiona o caráter restritivo das IN ́s SRF no 247/2002 e
404/2004.
Observa-se que a empresa teve oportunidade de esclarecer pontualmente os
dispêndios com os serviços apontados em que almeja Direito Creditório na fase de Intimação da
Fl. 484
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Delegacia, em Manifestação de Inconformidade e no Recurso Voluntário, não carreando aos autos
nenhum elemento que permitisse a mínima verificação do crédito.
Sem razão a empresa no tópico em apreço.

4. Glosa dos demais Serviços Pagos à Pessoa Jurídica;
A Fiscalização glosou despesas a pagamento com Despesas com Grupo Gerador e
Despesa com manutenção de imóveis
4.1 Quanto as Despesas com Grupo Gerador
A Fiscalização afirma que os serviços citados não se enquadram como insumos,
embora exercidos sobre equipamentos necessários à empresa como laminados e telas.
A Recorrente aponta que está situado em área rural, com constantes quedas de
energia elétrica, sendo necessária a existência de gerador com constante manutenção, para
funcionamento dos aeradores que fazem parte do desenvolvimento do camarão.
Os Aeradores na criação de crustáceos/peixes são equipamentos como chafarizes,
pás, difusores que injetam oxigênio na água e promovem sua circulação.
Assim, seu funcionamento correto e constante mostra-se essencial para criação,
sendo imprescindível o fornecimento perfeito de Energia Elétrica, com geradores para suprir
eventuais pulsos de energia.
Diante do exposto, tal serviço de manutenção dos geradores amolda-se ao
conceito de Essencialidade/Relevância, devendo a glosa ser revertida.

4.2 Quanto as demais Despesas elencadas
A Fiscalização aponta que Despesas com manutenção de imóveis não são aplicados
ou consumidos na produção ou fabricação do produto, utilizando conceito restritivo.
Contudo a Recorrente sobre esse ponto apena elenca explicações genéricas, não
acostando descritivo de utilização, fotos ou outros elementos que minimamente pudessem aclarar
seu Direito alegado.
Mantenho a glosa nesse ponto.

Quanto as Redes de Pescas/Telas, entendo ser inerente a utilização na criação de
crustáceos, devendo a glosa ser revertida.

5. Glosa de outras operações – Manutenção de Equipamentos.
Fl. 485
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A Decisão de Piso assim argumentou:
 As notas fiscais relativas à conta “827 – manutenção de equipamentos” foram
juntadas às fls. 53/55. Na nota fiscal 1865 (fl. 53) emitida por Stemac S/A Grupos
Geradores a descrição do produto não aparece integralmente, sendo visível
apenas “50 BSP”.
 Na nota fiscal no 12439 (fl. 54), os produtos estão descritos como “escova de
aço”, “fita alta [fusão] ...” e “silicone indl.”. E na de número 019293 (fl. 55), os
produtos são retentores e rolamentos.
 Também quanto a estas notas fiscais, a contribuinte não comprovou a utilização
dos produtos adquiridos na manutenção de máquinas e equipamentos
empregados diretamente na produção dos bens destinados à venda, de modo a
caracterizá-los como insumos, nem chegou a dizer na Manifestação de
Inconformidade quais seriam as utilizações específicas dos referidos bens no seu
processo produtivo.
 Contudo, não podemos deixar de registrar que a leitura das notas fiscais juntadas
aos autos permite constatar que os materiais nelas descritos podem ser utilizados
para limpeza, conservação e manutenção de quaisquer bens, inclusive imóveis,
como é o caso evidente, por exemplo, [...], das escovas de aço e do silicone
industrial. Tratando-se de materiais de uso geral, como é o caso, e não tendo sido
comprovada nos autos sua utilização exclusiva na manutenção de equipamentos
utilizados diretamente na produção dos bens destinados à venda, é totalmente
descabida a pretensão de apurar créditos em relação a tais aquisições.
 Acrescente-se que referidos bens não se caracterizam como “partes e peças de
reposição empregados em equipamentos utilizados na produção dos bens
destinados à venda”, nem sofrem “alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação”, condição indispensável, nos termos das
Instruções Normativas SRF no 247, de 2002, e no 404, de 2004, para que fossem
considerados como insumos e, consequentemente, admitidos os créditos sobre
tais aquisições
 Ora, os materiais descritos nas notas fiscais apresentadas e que deram suporte
aos lançamentos efetuados nas contas 827 e 1195, ainda que tenham sido
utilizados em tanques de despescas ou em bombas e viveiros, conforme
especificado nas memórias de cálculo apresentadas, não dão direito à apuração
de créditos, posto que não se enquadram como partes e peças de reposição
empregados em equipamentos utilizados na produção dos bens destinados à
venda e/ou não sofrem alterações decorrentes de ação diretamente exercida
sobre o bem produzido. Por óbvio, não são aceitos créditos em relação a despesas
cujas notas fiscais não foram apresentadas, por impossibilidade de análise quanto
à pertinência ou não dos créditos.
 Assim, são mantidos, apenas, os créditos sobre custos de serviços de manutenção
de bombas (nota fiscal 4, de Wittia Irrigação). [46] [g
A Recorrente elenca assim sua defesa:
Fl. 486
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 Esclarecimentos: “50 BSP” é uma válvula utilizada no tanque de combustível do
gerador, onde se engata a mangueira de alimentação do gerador;
 “escova de aço” é utilizada na limpeza de canos de ferro, bombas, redutores e
motores (para retirar ferrugem e quaisquer outras crostas);
 “fita de alta fusão” é fita de isolamento para reparos que demandam mais
atenção [47];
 “silicone industrial” é utilizado na junta de motores, redutores e outros locais que
necessitam de uma vedação mais efetiva; retentores e rolamentos são utilizados
no reparo de motores e redutores;
 os rolamentos permitem que a bomba gire sem atrito; os retentores retêm graxas
e fluidos dentro dos corpos das bombas, permitindo que elas continuem a girar
sem perder a lubrificação
Percorrendo as informações das Notas Fiscais, Acórdão DRJ e alegações da
Recorrente entendo plausibilidade que as partes e peças são utilizadas seja nos equipamentos
direitos da criação de camarões ou na manutenção dos Geradores.
Reverto a glosa desse tópico.

6. Glosa de Vendas com o Fim Específico de Exportação.

A Fiscalização não aceitou como Vendas para o Mercado Externo as saídas para
empresas que não permitiram enquadramento como Vendas a Empresa Exportadora com o fim
Específico de Exportação, passando classificar tais receitas como Vendas para o Mercado Interno.
Apontou que:
 Nas Notas Fiscais e no livro Registro de Saídas foram consignados os
CFOP ́s 5.101 e 5.122, de vendas de produção para estabelecimento do
próprio estado e vendas de produção do estabelecimento remetidas para
industrialização.
 Além disso, as mercadorias não foram remetidas diretamente do
estabelecimento produtor para o local de embarque ou para recinto
alfandegado;
Sobre as citadas vendas discorreu:
 nas vendas efetuadas para as empresas apresentadas nenhuma se
enquadrou como para empresa comercial com fim especifico de
exportação, sendo remetidas para industrialização no mercado interno.
A Recorrente aponta que ocorreu mero erro de preenchimento do CFOP, pois existe
grande semelhança entre os mesmos.
Fl. 487
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Alega em sua Impugnação que apresentou Memorandos de Exportação,
normalmente aceitos pelo Fisco Estadual.
Em seu Recurso Voluntário aponta que auferiu receitas no exterior, como
comprovam os lançamentos no Livro Razão.
Discorre sobre o princípio da Verdade Material, argumentando que “se as
exportações efetivamente aconteceram, nas vendas do contribuinte para a empresa comercial
exportadora com o fim específico de exportação, a despeito da ocorrência de vícios formais, a
prescrição legal deve, necessariamente, alcançar essas operações”.
Vejamos o disposto no arcabouço legal que disciplina a matéria::

Decreto-Lei no 1.248, de 29 de novembro de 1972:
Art 1o As operações decorrentes de compra de mercadorias no mercado interno,
quando realizadas por empresa comercial exportadora, para o fim específico de
exportação, terão o tratamento tributário previsto neste Decreto-lei.
Parágrafo único. Consideram-se destinadas ao fim específico de exportação as
mercadorias que forem diretamente remetidas do estabelecimento do produtor-
vendedor para:
a) embarque de exportação por conta e ordem da empresa comercial
exportadora;
b) depósito em entreposto, por conta e ordem da empresa comercial
exportadora, sob regime aduaneiro extraordinário de exportação, nas condições
estabelecidas em regulamento. (destaques acrescidos)
Analisando a legislação apontada em relação as vendas descritas anteriormente
constata-se imediatamente que nenhuma obedeceu aos itens “a” ou “b” previstos no Decreto-Lei
no 1.248/72.
Se os produtos das citadas vendas foram ou não alvo de exportação posteriormente
nada afeta a situação apontada pela Autoridade Fiscal.
O fato de produto-vendedor efetuar suas vendas no Mercado Interno e
posteriormente o comprador exportar os produtos não caracteriza tal operação comercial como
“Vendas a Empresa Exportadora com o fim Específico de Exportação”, como almeja enquadrar a
Recorrente.
Percebe-se que não foi o simples erro na indicação do CFOP que caracterizou as
citadas Vendas como Mercado Interno e sim o robusto conjunto probatório explicitado pela
Fiscalização.
Isso foi muito bem apontado na Decisão de Piso:
Fl. 488
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 Em se tratando de norma isentiva, como no caso em exame, para sua
aplicação é indispensável o atendimento de todos os requisitos legais,
sendo vedado ao aplicador da norma sua extensão a situações não
expressamente previstas, bem como a dispensa de requisitos
estabelecidos na legislação de regência. Veja-se, a este respeito, o
disposto no art. 111 do Código Tributário Nacional (Lei no 5.172, de 1996):
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que
disponha sobre:
I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;
II - outorga de isenção;
 Como se vê, o legislador criou medida de exceção para a promoção das
exportações através de benefício fiscal, cabendo à contribuinte
demonstrar que atende integralmente aos requisitos contidos na regra
concessora do benefício, regra esta que obriga a remessa da mercadoria
diretamente para embarque de exportação ou para recinto alfandegado.
 Saliente-se que as notas fiscais relativas às vendas em comento não
indicam como local de destino recinto alfandegado. Ao contrário,
confirmam a afirmação do Auditor-Fiscal de que as mercadorias foram
remetidas para beneficiamento ou industrialização por conta e ordem do
adquirente, ou para estabelecimento do adquirente, afirmação esta que
não chegou a ser contestada.
 Assim, ainda que os documentos apresentados possam ser admitidos
como comprobatórios de que os camarões vendidos pela contribuinte
tenham sido posteriormente exportados pelas adquirentes, mediante
simples revenda ou depois de beneficiamento ou industrialização, a
situação verificada não atende à condição imposta na legislação
instituidora do benefício fiscal, consistente na exigência de que os
produtos sejam remetidos diretamente para embarque de exportação
ou para recinto alfandegado

Os recentes Acórdãos do CARF corroboram tal entendimento:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2003
VENDAS COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. REQUISITOS.
Consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação apenas os produtos
remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de
exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa
comercial exportadora.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Fl. 489
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Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2003
VENDAS COM O FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. REQUISITOS.
Consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação apenas os produtos
remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de
exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa
comercial exportadora (Acórdão no 9303-016.281 – CSRF/3a TURMA, de
21/11/2024, Relatora Semíramis de Oliveira Duro)

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010
VENDA A COMERCIAL EXPORTADORA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
REQUISITOS.
A venda com fim específico de exportação é aquela em que os produtos são
remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de
exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa
comercial exportadora.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010
VENDA A COMERCIAL EXPORTADORA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO.
REQUISITOS.
A venda com fim específico de exportação é aquela em que os produtos são
remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de
exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa
comercial exportadora. (Acórdão no 3201-011.533, de 28/02/204, Relator Hélcio
Lafetá Reis)

Assim as glosas o tópico devem ser mantidas.

IV – DISPOSITIVO

Nesse sentido, voto por rejeitar a preliminar de diligência e, no mérito, dar
provimento parcial ao Recurso Voluntário para reverter as glosas de créditos referentes a: (i)
Despesas com Serviço de manutenção dos geradores; (ii) Despesas com aquisições de Fertilizantes
(materiais secundários/insumo do insumo; Despesas com Serviços de Fretes na aquisição de
Fl. 490
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Fertilizantes; (iii) Despesas descritas com manutenção de equipamentos e (iv) aquisição de rede
de pesca.
Assinado Digitalmente
Mário Sergio Martinez Piccini

Fl. 491
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Original