Tribunal: CARF
Processo: 10480.902456/2017-61
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-04-13
Data de publicação: 2026-05-11

Ementa:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
MATÉRIAS-PRIMAS E PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. DIREITO AO CRÉDITO DE IPI. CONCEITO DE INSUMOS. REsp 1.075.598/SC.
As matérias-primas e produtos intermediários somente geram créditos de IPI se integrarem o produto fabricado ou se forem consumidos no processo de industrialização. O conceito de insumos, no contexto do IPI, pressupõe que os bens nele subsumidos sejam consumidos - e aqui consumo assume um sentido amplo de desgaste, desbaste, perda de propriedades etc. - em contato direto com o produto em fabricação, e desde que não integrem o ativo permanente. Nessa linha, não se afiguram como matéria-prima ou produto intermediário, para fins de creditamento do IPI, os bens que forem utilizados apenas indiretamente na produção ou não consumidos em contato direto com o produto em fabricação. Trata-se do conceito de insumos nos termos do REsp 1.075.508/SC, submetido ao rito previsto no art. 543-C do antigo CPC e de aplicação obrigatória pelos Conselheiros do CARF, por força do que dispõem o art. 99 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1634/2023.
PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. BOLAS DE AÇO. DESGASTE DIRETO E IMEDIATO. POSSIBILIDADE.
Os produtos intermediários que geram direito ao crédito básico do IPI, nos termos do REsp no 1.075.508, julgado em sede de recurso repetitivo, são aqueles consumidos diretamente no processo de produção, ou seja, aqueles que tenham contato direto com o produto em fabricação.
INDÚSTRIA DE CIMENTO. COQUE DE PETRÓLEO.
O coque de petróleo é um material intermediário consumido integral e imediatamente no processo de produção do clínquer e assegura o direito ao creditamento de IPI.
PARTES E PEÇAS DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
O Tema no 198 dos Repetitivos do E. STJ, conjugado com o CPC 27, excluem a possibilidade de apropriação de créditos de IPI sobre peças e partes de máquinas e equipamentos, salvo aqueles que entram em contato direito com o produto no processo de industrialização.
REFRATÁRIOS. FORNOS DE CLINQUERIZAÇÃO.
Na industrialização do cimento, os refratários entram em contato com a matéria prima e se desgastam pelo uso no processo produtivo direto do cimento assegurando direito ao creditamento de IPI.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10480.902456/2017-61
ACÓRDÃO
3101-004.651 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de abril de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COMPANHIA NACIONAL DE CIMENTO - CNC
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
MATÉRIAS-PRIMAS E PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. DIREITO AO CRÉDITO
DE IPI. CONCEITO DE INSUMOS. REsp 1.075.598/SC.
As matérias-primas e produtos intermediários somente geram créditos de
IPI se integrarem o produto fabricado ou se forem consumidos no processo
de industrialização. O conceito de insumos, no contexto do IPI, pressupõe
que os bens nele subsumidos sejam consumidos - e aqui consumo assume
um sentido amplo de desgaste, desbaste, perda de propriedades etc. - em
contato direto com o produto em fabricação, e desde que não integrem o
ativo permanente. Nessa linha, não se afiguram como matéria-prima ou
produto intermediário, para fins de creditamento do IPI, os bens que forem
utilizados apenas indiretamente na produção ou não consumidos em
contato direto com o produto em fabricação. Trata-se do conceito de
insumos nos termos do REsp 1.075.508/SC, submetido ao rito previsto no
art. 543-C do antigo CPC e de aplicação obrigatória pelos Conselheiros do
CARF, por força do que dispõem o art. 99 do Regimento Interno do CARF
(RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1634/2023.
PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. BOLAS DE AÇO. DESGASTE DIRETO E
IMEDIATO. POSSIBILIDADE.
Os produtos intermediários que geram direito ao crédito básico do IPI, nos
termos do REsp no 1.075.508, julgado em sede de recurso repetitivo, são
aqueles consumidos diretamente no processo de produção, ou seja,
aqueles que tenham contato direto com o produto em fabricação.
INDÚSTRIA DE CIMENTO. COQUE DE PETRÓLEO.
Fl. 473
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O coque de petróleo é um material intermediário consumido integral e
imediatamente no processo de produção do clínquer e assegura o direito
ao creditamento de IPI.
PARTES E PEÇAS DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
O Tema no 198 dos Repetitivos do E. STJ, conjugado com o CPC 27, excluem
a possibilidade de apropriação de créditos de IPI sobre peças e partes de
máquinas e equipamentos, salvo aqueles que entram em contato direito
com o produto no processo de industrialização.
REFRATÁRIOS. FORNOS DE CLINQUERIZAÇÃO.
Na industrialização do cimento, os refratários entram em contato com a
matéria prima e se desgastam pelo uso no processo produtivo direto do
cimento assegurando direito ao creditamento de IPI.
ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao recurso para reverter as glosas referentes aos custos com bolas de aço, com os
materiais refratários e com coque de petróleo. Vencido o Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg
Filho (relator) quanto à reversão das glosas dos custos com bolas de aço, com os materiais
refratários e com coque de petróleo. Vencido o Conselheiro Ramon Silva Cunha quanto à reversão
dos custos com bolas de aço e com os materiais refratários. Designado o Conselheiro Renan
Gomes Rego para redigir o voto vencedor, quanto às reversões das glosas dos custos com bolas de
aço, com os materiais refratários e com coque de petróleo.

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente e Relator

(documento assinado digitalmente)
Renan Gomes Rego – Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego,
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Ramon Silva Cunha, Eduardo Gargiulo Ornelas Santiago,
Luciana Ferreira Braga, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).

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RELATÓRIO
Como forma de elucidar os fatos ocorridos, colaciono o relatório da decisão
recorrida, verbis:
Trata-se MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE apresentada pela requerente
ante Despacho Eletrônico da Delegacia da Receita Federal do Brasil que DEFERIU
PARCIALMENTE
o
ressarcimento
solicitado
pelo
PER
no
27092.33572.170415.1.1.01-0022, no montante de R$632.356,18 e homologou
parcialmente
a
compensação
declarada
na
DCOMP
no
07534.00738.240415.1.3.01-8350, gerando a cobrança ora contestada, no
montante originário de R$ 275.366,45.
De acordo com referido despacho, o valor do crédito não foi reconhecido razão
do(s) seguinte(s) motivo(s):
- Constatação de que o saldo credor passível de ressarcimento é inferior ao valor
pleiteado.
- Ocorrência de glosa de créditos considerados indevidos, em procedimento fiscal.
Regularmente cientificada do indeferimento de seu pleito, a interessada
apresentou manifestação de inconformidade, aduzindo em sua defesa as razões
sumariamente expostas a seguir:
>> A fiscalização glosou créditos decorrentes de aquisições dos seguintes
insumos: a) coque de petróleo, combustível utilizado para a geração de calor no
forno de clinquerização; b) partes e peças de máquinas; e c) material refratário
(tijolo, argamassa, massa, concreto), empregado no revestimento do maquinário,
por entender, em síntese, que “os insumos ..., embora consumidos no processo de
industrialização, de serem insumos do ponto de vista econômico e de produção,
não se subsumem na condição de matéria-prima ou produto intermediário do
ponto de vista jurídico (dar direito ao crédito do IPI) vez que as perdas de suas
propriedades físicas ou químicas não se dá em decorrência de um contato físico,
ou melhor, de uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação
(cimento), ou por este diretamente sofrida, o que ocorre com os combustíveis,
partes e peças de máquinas, material refratário, uma vez que são aplicados no
maquinário do parque industrial- bem do Ativo Imobilizado (Sujeito a Depreciação)
-, formando um todo integrado, único, indissociável, permitindo daí, que o
equipamento do qual fazem parte cumpra sua finalidade específica. (...)"
>> A CNC ressalta, todavia, que o entendimento consubstanciado no despacho
decisório em comento merece ser modificado, tendo em vista que os materiais
em discussão - coque de petróleo, partes e peças de máquinas e material
refratário - estão clara, direta e estritamente relacionados ao processo produtivo
do qual fazem parte, mantendo contato direto com o produto em fabricação,
sendo inclusive essenciais para a sua materialização.
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>> A correta interpretação do inciso I do artigo 66 do RIPI/1979, do inciso I do
artigo 226 do RIPI/2010, de mesma redação, é aquela constante do Parecer CST n°
65/1979, o qual ampliou o conceito de produtos intermediários anteriormente
previsto no Parecer CST n° 181/74, conforme se verifica do item "10.2" daquele
primeiro parecer, abaixo transcrito:
10.2. A expressão "consumidos", sobretudo levando-se em conta que as restrições
"imediata e integralmente", constantes do dispositivo correspondente do
Regulamento anterior, foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo,
abrangendo, exemplificativamente. o desgaste, o desbaste. o dano e a perda de
propriedades físicas ou químicas, desde que decorrentes de ação direta do insumo
sobre o produto em fabricação, ou deste sobre o insumo. (...) (grifos da CNC)
>> Esta conclusão é, inclusive, facilmente depreendida do confronto entre o item
"6" do Parecer CST n° 65/1979 e o item °13' do Parecer CST n° 181/1974, ambos
transcritos no despacho decisório. Note-se que, no item "6" do Parecer CST n°
65/1979, materiais como lixas e lâminas de serra aparecem como sendo materiais
consumíveis no processo produtivo, e, portanto, passíveis de geração de crédito de
IPI. Já, no item "13" do Parecer CST n° 181/1974, estes mesmos materiais
aparecem como materiais não passíveis de geração de crédito de IPI. Diante disto,
sendo certo que o Parecer CST n° 65/1979 foi emitido posteriormente ao Parecer
n° 181/1974, tem-se que o conceito atualmente adotado pela Receita Federal é
aquele previsto no Parecer CST n° 65/1979.
>> Ainda sobre a interpretação vergastada no Parecer CST n° 65/1979, cumpre
destacar que a perda das propriedades físicas ou químicas dos materiais passíveis
de geração de crédito de IPI se dá em decorrência da ação direta dos referidos
materiais sobre o produto em fabricação ou do produto em fabricação sobre os
referidos materiais. Diferentemente do que restou consignado no despacho
decisório, não há que se falar, portanto, em ações diretas de materiais sobre o
produto final propriamente dito (produto fabricado).
Diante da indiscutível variedade de produtos cujas compensações foram
indeferidas
pelo
I.
Auditor
Fiscal,
a
CNC
apresentou
planilha
de
materiais/justificativas em anexo (Doc. 03), com o objetivo de individualizar cada
insumo, indicando de maneira clara e objetiva as razões pelas quais a decisão
deve ser modificada, a fim de que seja deferida, invariavelmente, a creditação do
imposto na forma pleiteada. Acrescentou que as razões constantes na planilha de
materiais/justificativas em anexo devem ser lidas como se aqui estivessem
transcritas, em sua integralidade, eis que manifestam o inconformismo da CNC.
A Turma da DRJ/08 julgou a manifestação de inconformidade improcedente, nos
termos do Acórdão no 108-000.549, de 22 de abril de 2023, cuja ementa foi assim vazada:

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
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MATÉRIA-PRIMA, PRODUTO INTERMEDIÁRIO. CONCEITO.IPI
Somente as matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem,
conforme a conceituação albergada pela legislação tributária, são hábeis ao
creditamento do imposto.
Para que seja dado o tratamento de insumos aos bens que, embora não se
integrando ao novo produto, sejam consumidos no processo de industrialização,
tais bens devem guardar semelhança com as matérias primas - MP e produtos
intermediários - PI, em sentido estrito, semelhança essa que reside no fato de
exercerem, na operação de industrialização, função análoga a das MP e PI, ou
seja, se consumirem, em decorrência de uma ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, ou por esse diretamente sofrida, mesmo que não
integrando ao produto final.
CRÉDITOS DE IPI. AQUISIÇÃO DE PARTES E PEÇAS DE BENS DO ATIVO
PERMANENTE.
O crédito de IPI está ligado diretamente ao fato de o insumo participar
intrinsecamente do processo produtivo. Como isso não ocorre com as máquinas,
equipamentos e instalações, suas partes e peças, não cabe crédito de IPI relativo à
aquisição destes materiais.
CRÉDITO DE IPI. COMBUSTÍVEIS. IMPOSSIBILIDADE.
Mantém-se a glosa de créditos relativos a produtos que, por não se enquadrarem
nos conceitos de matérias-primas, produtos intermediários e material de
embalagem, não ensejam direito de crédito do IPI, nos termos do Regulamento
do IPI e do Parecer Normativo CST no 65, de 1979.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Irresignado com a decisão proferida, a recorrente interpôs recurso voluntário
defendendo que a controvérsia central reside na interpretação do art. 226, I, do RIPI (Decreto no
7.212/2010), à luz do art. 153, IV, §3o da CF/88 e do art. 49 do CTN, que consagram a não
cumulatividade do IPI.
Sustenta que produtos intermediários são aqueles consumidos no processo de
industrialização, ainda que não se integrem fisicamente ao produto final. A única vedação legal
refere-se a bens classificados no ativo permanente.
Afirma que o acórdão recorrido aplicou restrições fundadas no Parecer Normativo
CST no 65/1979, que exige “contato direto” com o produto em fabricação e desgaste imediato,
requisitos não previstos em lei.
Quanto às peças e partes de máquinas (correias transportadoras, mangas filtrantes,
bolas de aço), sustentou serem essenciais ao processo produtivo, que sofrem desgaste direto e
acelerado, possuem vida útil curta, não se enquadram como ativo imobilizado. Logo, atendem aos
critérios do próprio PN CST no 65/79.
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Relativamente aos materiais refratários, argumentou que mantêm contato direto
com o clínquer em altas temperaturas, sofrem desgaste intenso, fragmentos se incorporam ao
produto final, são consumidos no processo industrial e não se confundem com partes do forno
nem com bens do ativo permanente.
Por fim, quanto ao coque de petróleo, afirma que é consumido no processo
produtivo do cimento, interage fisicamente com a matéria-prima, seus resíduos integram o
clínquer. Assim sendo, caracteriza-se como matéria-prima ou produto intermediário, gerando
direito ao creditamento do IPI.
Termina a petição recursal afirmando que os insumos glosados se enquadram como
produtos intermediários consumidos no processo de industrialização, atendendo aos requisitos do
art. 226 do RIPI, sendo ilegítima a glosa dos créditos de IPI.
O processo foi sorteado a este relator, nos termos regimentais.
Este é o breve relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, Relator.
Admissibilidade
O recurso foi apresentado com observância do prazo previsto, bem como dos
demais requisitos de admissibilidade. Sendo assim, dele tomo conhecimento e passo a apreciar.
A solução da lide passa necessariamente pelo conceito de insumo industrial.
O Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados, aprovado pelo Decreto
n.o 2.637, de 25 de junho de 1998 – RIPI/98 (art. 147, I), esclarece que se incluem no conceito de
MP e PI os bens que, embora não se integrando ao novo produto, sejam consumidos no processo
de industrialização, salvo se compreendidos no ativo permanente.
Por seu turno, o Parecer Normativo CST no 65, de 30 de outubro de 1979 (DOU de
6/11/79), norma complementar da legislação tributária, por força do inciso I do artigo 100 da Lei
n.o 5.172, de 25 de outubro de 1966 – CTN, esclarece a expressão: “consumidos no processo de
industrialização”, condição para que os bens sejam considerados insumos.
(...)
‘Art. 66 - Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados, poderão
creditar-se (Lei no 4.502/64 arts. 25 a 30 e Decreto-lei no 3.466, art. 2o, alt. 8a):
I - do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que,
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embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente.’
4 - Note-se que o dispositivo está subdividido em duas partes, a primeira
referindo-se às matérias-primas, aos produtos intermediários e ao material de
embalagem; a segunda relacionada às matérias-primas e aos produtos
intermediários que, embora não se integrando ao novo produto, sejam
consumidos no processo de industrialização.
4.1 - Observe-se, ainda, que enquanto na primeira parte da norma ‘matérias-
primas’ e ‘produtos intermediários’ são empregados ‘stricto sensu’, a segunda usa
tais expressões em seu sentido lato: quaisquer bens que, embora não se
integrando ao produto em fabricação se consumam na operação de
industrialização.
4.2 - Assim, somente geram direito ao crédito os produtos que se integrem ao
novo produto fabricado e os que, embora não se integrando, sejam consumidos
no processo de fabricação, ficando definitivamente excluídos aqueles que não se
integrem nem sejam consumidos na operação de industrialização.
5 - No que diz respeito à primeira parte da norma, que se refere a matérias-
primas e produtos intermediários ‘stricto sensu’, ou seja, bem dos quais, através
de quaisquer das
operações de industrialização enumeradas no Regulamento, resulta diretamente
um novo produto, tais como, exemplificadamente, a madeira com relação a um
móvel ou o papel com referência a um livro, nada há que se comentar de vez que
o direito ao crédito, diferentemente do que ocorre com os referidos na segunda
parte, além de não se vincular a qualquer requisito, não sofreu alteração com
relação aos dispositivos constantes dos regulamentos anteriores.
6 - Todavia, relativamente aos produtos referidos na segunda parte, matérias-
primas e produtos intermediários entendidos em sentido amplo, ou seja, aqueles
que embora não sofram as referidas operações são nelas utilizados, se
consumindo em virtude do contato físico com o produto em fabricação, tais como
lixas, lâminas de serra e catalisadores, além da ressalva de não gerarem o direito
se compreendidos no ativo permanente, exige-se uma série de considerações.
6.1 - Há quem entenda, tendo em vista tal ressalva (não gerarem direito ao
crédito os produtos compreendidos entre os bens do ativo permanente), que
automaticamente gerariam o direito ao crédito os produtos não inseridos naquele
grupo de contas, ou seja, que a norma em questão teria adotado como critério
distintivo, para efeito de admitir ou não o crédito, o tratamento contábil
emprestado ao bem.
6.2 - Entretanto, uma simples exegese lógica do dispositivo já demonstra a
improcedência do argumento, uma vez que, consoante regra fundamental de
lógica formal, de uma premissa negativa (os produtos ativados permanentemente
não geram o direito) somente conclui-se por uma negativa, não podendo,
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portanto, em função de tal premissa, ser afirmativa a conclusão, ou seja, no caso,
a de que os bens não ativados permanentemente geram o direito de crédito.
7 - Outrossim, aceita, em que pese a contradição lógico-formal, a tese de que para
os produtos que não sejam matérias nem produtos intermediários ‘stricto sensu’,
vigente o RIPI/79, o direito ou não ao crédito deve ser deduzido exclusivamente
em
função do critério contábil ali estatuído, estar-se-ia considerando inócuas diversas
palavras constantes do texto legal, de vez que bastaria que o referido comando,
em sua segunda parte, rezasse “...e os demais produtos que forem consumidos no
processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens ao ativo
permanente”, para o mesmo resultado.
7.1 - Tal opção, todavia, equivaleria a por de lado o princípio geral de direito
consoante o qual ‘a lei não deve conter palavras inúteis’, o que só é lícito fazer na
hipótese de não se encontrar explicação para as expressões inúteis.
8 - No caso, entretanto, a própria exegese histórica da norma desmente esta
acepção, de vez que a expressão ‘incluindo-se, entre as matérias-primas e os
produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando no novo
produto forem consumidos no processo de industrialização’ é justamente a única
que consta de todos os dispositivos anteriores (inciso I do artigo 27 de Decreto
56.791/65, inciso I do artigo 30 do Decreto no 61.514/67 e inciso I do artigo 32 do
Decreto no 70.162/72), o que equivale a dizer que foi sempre em função dela que
se fez a distinção entre os bens que, não sendo matérias-primas nem produtos
intermediários ‘stricto sensu ’, geram ou não direito ao crédito, isto é, segundo
todos estes dispositivos, geravam o direito os produtos que embora não se
integrando no novo produto, fossem consumidos no processo de industrialização.
8.1 - A norma constante do direito anterior (inciso I do artigo 32 do Decreto no
70.162/72), todavia restringia o alcance do dispositivo, dispondo que o consumo
do produto, para que se aperfeiçoasse o direito do crédito, deveria se dar
imediata e integralmente.
8.2 - O dispositivo vigente inciso I do artigo 66 do RIPI/79 por sua vez, deixou de
registrar tal restrição, acrescentando, a título de inovação, a parte final referente
à contabilização no ativo permanente.
9 - Como se vê, o que mudou não foi o critério, que continua sendo o do consumo
do bem no processo industrial, mas a restrição a este.
10 - Resume-se, portanto, o problema na determinação do que se deve entender
como produtos ‘que embora não se integrando no novo produto, forem
consumidos, no processo de industrialização’, para efeito de reconhecimento ou
não do direito ao crédito.
10.1 - Como o texto fala em ‘incluindo-se entre as matérias primas e os produtos
intermediários’, é evidente que tais bens hão de guardar semelhança com as
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matérias-primas e os produtos intermediários ‘stricto sensu ’, semelhança esta
que reside no fato de exercerem na operação de industrialização função análoga a
destes, ou seja, se consumirem em decorrência de um contato físico, ou melhor
dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o produto de fabricação, ou
por este diretamente sofrida.
10.2 - A expressão ‘consumidos’ sobretudo levando-se em conta que as restrições
‘imediata e integralmente’, constantes do dispositivo correspondente do
Regulamento anterior, foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo,
abrangendo, exemplificativamente, o desgaste, o desbaste, o dano e a perda de
propriedades físicas ou químicas, desde que decorrentes de ação direta do
insumo sobre o produto em fabricação, ou deste sobre o insumo.
O aludido Parecer orienta no sentido de que se deve considerar no conceito de MP
e PI, em sentido lato, os bens que se consumirem em decorrência de um contato físico, ou de uma
ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por esse diretamente sofrida.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ) julgou a matéria no REsp 1.075.508 – SC, em
sede de recurso repetitivo, cuja ementa e voto abaixo transcrevo:
"RECURSO ESPECIAL No 1.075.508 - SC (2008/0153290-5)
EMENTA
PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA.
ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IPI. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE BENS
DESTINADOS AO ATIVO IMOBILIZADO E AO USO E CONSUMO. IMPOSSIBILIDADE.
RATIO ESSENDI DOS DECRETOS 4.544/2002 E 2.637/98.
1. A aquisição de bens que integram o ativo permanente da empresa ou de
insumos que não se incorporam ao produto final ou cujo desgaste não ocorra de
forma imediata e integral durante o processo de industrialização não gera direito
a creditamento de IPI, consoante a ratio essendi do artigo 164, I, do Decreto
4.544/2002 (Precedentes das Turmas de Direito Público: AgRg no REsp
1.082.522/SP, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em
16.12.2008, DJe 04.02.2009; AgRg no REsp 1.063.630/RJ, Rel. Ministro Francisco
Falcão, Primeira Turma, julgado em 16.09.2008, DJe 29.09.2008; REsp 886.249/SC,
Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 18.09.2007, DJ 15.10.2007;
REsp 608.181/SC, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em
06.10.2005, DJ 27.03.2006; e REsp 497.187/SC, Rel. Ministro Franciulli Netto,
Segunda Turma, julgado em 17.06.2003, DJ 08.09.2003).
2. Deveras, o artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (assim como o artigo 147, I, do
revogado Decreto 2.637/98), determina que os estabelecimentos industriais (e os
que lhes são equiparados), entre outras hipóteses, podem creditar-se do imposto
relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem,
adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se
"aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no
Fl. 481
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processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo
permanente" .
3. In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento
industrial que adquire produtos "que não são consumidos no processo de
industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo
permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo preço
já integra a planilha de custos do produto final", razão pela qual não há direito ao
creditamento do IPI. (grifo acrescido)
4. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do
CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
VOTO
(...).................................................................................................
O ponto nodal da atual controvérsia cinge-se à possibilidade de creditamento, a
título de IPI, dos valores decorrentes da aquisição de bens destinados ao uso e
consumo e ao ativo fixo do estabelecimento que, apesar de não integrarem
fisicamente o produto final nem se desgastarem por ação direta - física ou
química -, sofrem desgaste indireto no processo produtivo, integrando-se
financeiramente ao produto final.
A sentença bem concluiu, ao vaticinar que:
"... não é todo o IPI pago pelas indústrias que gera creditamento.
A legislação do IPI limita o creditamento aos produtos intermediários utilizados na
produção de bens industriais, isto é, produtos que tenham contato físico direto
com o bem produzido - produtos que embora não se integrando ao novo produto
são consumidos no processo de industrialização.
Note-se que a doutrina e a jurisprudência também adotam o conceito de crédito
físico para reconhecer o direito ao creditamento.
No caso, as notas fiscais de fls. 31 a 42 indicam a compra de 'anel retenção', 'rol
esfera', 'rolos con.', 'voluta em fofo inferior', 'rotor em bronze', 'selo mecânico
metal duro', 'rolamento', 'facas retas', 'cilindro polido', 'jogo de palheta', 'rodizio',
'ogiva mecânica com contado para controlar' e 'palheta delta', produtos estes que
não são consumidos no processo de industrialização (consigne-se que a inicial não
veio acompanhada de descrição do processo produtivo da empresa), mas que são
componentes do maquinário (bem do ativo permanente) que sofrem o desgaste
indireto no processo produtivo e cujo preço já integra a planilha de custos do
produto final.
Não há, portanto, que se confundir o consumo do produto com o mero desgaste
do produto.
Fl. 482
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Note-se que no caso a empresa autora é a consumidora final, pois não existe
operação posterior à aquisição dos referidos produtos, e como consumidora final,
deve arcar com o IPI, não havendo que se falar em creditamento.
(...)
Assim, não há que se falar em desrespeito à Constituição Federal (art. 153, § 3o),
como quer a autora.
Ao contrário, se adotada a tese da autora, todo e qualquer bem adquirido pela
empresa daria direito ao creditamento, o que é incompatível com o princípio da
não-cumulatividade, que pressupõe o pagamento sucessivo de IPI nas várias
etapas de produção." (grifos acrescidos)
Deveras, ao proferir voto-vista no Recurso Especial 608.181/SC, destaquei que:
"Trata-se de recurso especial interposto por Fábio Perini S/A Indústria e Comércio
de Máquinas, com fulcro na alínea "a", do permissivo constitucional, com o intuito
de ver reformado acórdão proferido pelo egrégio Tribunal Regional Federal da 4a
Região, que negou provimento à apelação da empresa ora recorrente, nos termos
da ementa a seguir transcrita:
'TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI. BENS DE USO
E CONSUMO. DIREITO DE CREDITAMENTO.
O aproveitamento do crédito de IPI dos insumos que não integram o produto final
pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral do
produto intermediário durante o processo de industrialização, não havendo,
assim, permissão legal à utilização de crédito do IPI oriundo da aquisição de bens
de uso e consumo, tais como fitas, roldanas, correias, óleos lubrificantes, etc.
Apelação desprovida.'
Opostos embargos de declaração pela empresa, restaram os mesmos acolhidos
para fins de prequestionamento dos artigos 5o, 150, I, da Constituição Federal de
1988, 97 e 100, I, do CTN.
Nas razões do especial, sustenta a recorrente que o acórdão hostilizado
contrariou o disposto no art. 49, do CTN, uma vez que 'a vedação expressa em se
creditar do IPI pago na aquisição de materiais de uso e consumo, contida no
Parecer 65, acabou por malferir o preceito tributário da não-cumulatividade...' .
Alega ainda que a referida proibição de creditamento viola o disposto no art. 97,
do CTN, posto que não houve lei majorando o tributo.
Apresentadas contrarrazões às fls. 133/135, no sentido de que, 'no que tange ao
creditamento pela aquisição de bens destinados a integrar o ativo fixo, a hipótese
é vedada pelo art. 147, inciso I, in fine, do atual Regulamento do IPI (Decreto no
2.637/98)'.
O recurso recebeu crivo positivo na instância de origem.
Fl. 483
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O e. Ministro Teori Albino Zavascki negou provimento ao recurso especial, por
entender que, 'no caso concreto, o Tribunal de origem considerou que os bens de
uso e consumo sofreram apenas desgaste indireto no processo produtivo',
inexistindo, assim, direito ao creditamento do IPI pago na sua aquisição. (grifo
acrescido)
Pedi vista dos autos para melhor exame da matéria.
Primeiramente, impende transcrever excerto do voto-condutor que delineou o
contexto fático-probatório constante dos autos:
'A controvérsia centra-se no direito ao creditamento de IPI na aquisição de bens
de uso e consumo que sofrem desgaste indireto no processo de industrialização.
O IPI é um imposto não cumulativo, por expressa disposição constitucional, o que
implica dizer que deve ser compensado o que for devido em cada operação com o
montante cobrado nas anteriores (CF/88, art. 153, §3o, II).
A questão é saber se cabe algum creditamento para ser abatido do IPI devido
sobre o produto industrial no caso de bens de uso e consumo que, apesar de não
integrarem fisicamente o produto final nem se desgastarem por ação direta (física
ou química), sofrem desgaste indireto no processo produtivo, integrando-se
financeiramente ao produto final.
Com respeito à questão, dispõe o art. 147, inciso I, do RIPI (Decreto 2.637/98) que
os estabelecimentos industriais poderão creditar-se do IPI relativo a matérias-
primas, produtos intermediários e material de embalagem, adquiridos para
emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as
matérias-primas e produtos intermediários, aqueles que, embora não se
integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização,
salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente.
Assim, o aproveitamento do crédito de IPI dos insumos que não integram o
produto pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral
do produto intermediário durante o processo de industrialização e que o produto
não esteja compreendido no ativo permanente da empresa.
Portanto, não há como reconhecer o direito ao creditamento de IPI dos bens de
uso e consumo que sofrem apenas desgaste indireto no processo produtivo, tais
como fitas, roldanas, correias, óleos lubrificantes, etc.
(...)
Dessarte, a impossibilidade de creditamento do IPI referente a produtos
intermediários que se exaurem gradualmente durante o processo produtivo,
agregando-se apenas indiretamente ao produto final, não viola o princípio da
não-cumulatividade do IPI.' (grifos acrescidos)
No recurso especial, a empresa alega que 'os materiais de uso e consumo, dentre
eles fitas, roldanas, produtos químicos, etc,, não se integram ao produto final,
mas agregam-se a ele em razão do custo de produção, integrando o produto
Fl. 484
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final'. Segundo a ora recorrente, inexiste expressa vedação constitucional ao
creditamento do IPI referente a entrada de bens no ativo imobilizado da empresa.
Aduz que deve ser creditado o valor do IPI efetivamente pago na aquisição dos
materiais de uso e consumo incorporados financeiramente aos produtos finais.
O Decreto 2.367/98, que revogou o Decreto 87.981/82 (Regulamento do IPI),
aplicável, in casu, assim dispunha:
'Art. 146. A não-cumulatividade do imposto é efetivada pelo sistema de crédito,
atribuído ao contribuinte, do imposto relativo a produtos entrados no seu
estabelecimento, para ser abatido do que for devido pelos produtos dele saídos,
num mesmo período, conforme estabelecido neste Capítulo (Lei no 5.172, de
1966, art. 49).
(...)' 'Art. 147. Os estabelecimentos industriais, e os que lhes são equiparados,
poderão creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25):
I - do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e produtos intermediários, aqueles que,
embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente;'
Sobre o tema manifestou-se Aroldo Gomes de Matos, in Revista Dialética de
Direito Tributário no 81, Junho de 2002, litteris:
'omissis
8. Os Bens e Produtos que geram Créditos Presumidos Geram "créditos básicos"
do IPI, conforme dispõe o art. 147 do Decreto n° 2.637 (RIPI/98), os bens e
insumos empregados no processo de industrialização de produtos tributados, a
saber:
'Os estabelecimentos industriais, e os que lhes são equiparados, poderão creditar-
se (Lei n° 4.502, de 1964, art. 25):
I - do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e produtos intermediários, aqueles que,
embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente.' Tais
bens e insumos, designados genericamente como matérias-primas, produtos
intermediários e materiais de embalagem, são inúmeros, tendo o vetusto Parecer
Normativo CST n° 181/74 elencado os seguintes:
'Entre outros, admitem o crédito do imposto, desde que utilizados na fabricação
de produtos tributados: varetas de latão, ferro e estanho, eletrodos e oxigênio,
utilizados em solda; abrilhantadores, ácidos, bissulfito de sódio, carbonatos,
cianetos, sais, cloretos, sulfatos e outras substâncias empregadas na formação de
banhos para cromagem e niquelagem de peças; terra diatomácea sulfato ferroso,
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carvão ativo e ativado e placas filtrantes, empregados na filtragem de bebidas e
que se utilizam ao término de cada etapa do processo industrial; soda cáustica,
detergentes e sabões, utilizados na lavagem de garrafas; lixas para polimento de
artefatos de madeira e metal, que se inutilizam ao término de cada etapa do
processo industrial: bentonita, carvão Cardiff, 'espaguete de cera de camaúba',
mogul, corfix, óleo de oiticica, 'terra tipo Lisboa', óxido de ferro, silicato de sódio
alcalino e outros produtos que se consomem nas areias de moldagem, bem como
placas refratárias para canais de lingoteiras, materiais esses empregados em
processos de fundição de peças de metal, quando se inutilizam ao término de
cada etapa do processo industrial'
Ainda consoante esse Parecer Normativo, não geram crédito:
'Por outro lado, ressalvados os casos de incentivos expressamente previstos em
lei, não geram direito ao crédito do imposto os produtos incorporados às
instalações industriais, as partes, peças e acessórios de máquinas, equipamentos
e ferramentas, mesmo que se desgastem ou se consumam no decorrer do
processo de industrialização, bem como os produtos empregados na manutenção
das instalações, das máquinas e equipamentos, inclusive lubrificantes e
combustíveis necessários ao seu acionamento. Entre outros, são produtos dessa
natureza: lima, rebolos, lâminas de serra, mandris, brocas, tijolos refratários
usados em fornos de fusão de metais, tintas e lubrificantes empregados na
manutenção de máquinas e equipamentos, etc.'
O rol dos produtos que geram crédito, retromencionados, não é, a toda evidência,
exaustivo, numerus clausus, podendo nele ser incluídos quaisquer outros, desde
que participem e sejam consumidos no processo de industrialização.
Por outro lado, a lista dos supostamente excluídos vem sofrendo reparos ao longo
do tempo por inúmeras decisões judiciais, dentre os quais:
- materiais refratários consumidos no processo industrial, de maneira lenta mas
integrando o novo produto, e não compondo o ativo fixo;
- sucata de papel, utilizada para a fabricação de outros produtos;
- máquinas e equipamentos, com vida útil inferior a doze meses, adquiridos para
emprego na industrialização em geral;
- lixas, lâminas de serra, etc., desde que não integrantes do ativo fixo e que
sofram alterações em função da ação exercida sobre os produtos em fabricação,
ou por ele diretamente sofrida, tais como o desgaste, dano ou perda de
propriedades físicas ou químicas;
- produtos adquiridos de pessoas físicas por empresa produtora;
- óleo diesel e energia elétrica (vide também a MP n° 2.202-2/2001, art. 1°, inc. I,
adiante transcrito).
Hugo de Brito Machado, comentando sobre a não-cumulatividade do IPI, ao
definir os insumos que dão direito a créditos, assim asseverou:
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'Objetivando superar dificuldades de interpretação, o Regulamento do IPI
estabeleceu que entre as matérias-primas e produtos intermediários cuja entrada
enseja o crédito do imposto, estão 'aqueles que, embora não se integrando ao
novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se
compreendidos entre os bens do ativo permanente' (art. 82, item I),
Ficou, assim, afastado o rigor do sistema de crédito físico. O direito ao crédito já
não depende de integração física do insumo ao produto. Basta que a matéria-
prima ou produto intermediário tenha sido consumido no processo de
industrialização, e não se exige que o tenha sido imediata e integralmente, como
ocorria em face de legislação anterior.' (grifo nosso)
Nessas condições, geram 'créditos básicos' as incidências do IPI sobre bens
(excluídos os compreendidos no ativo permanente) e insumos (matérias-primas,
produtos intermediários e materiais de embalagem), adquiridos e consumidos no
processo industrial. Já os não-tributados (com imunidade, isenção, não-incidência
- 'N. T.' - e alíquota zero), embora omitidos no citado Parecer Normativo,
implicam 'créditos presumidos', tudo em homenagem ao princípio constitucional
da não-cumulatividade desse imposto.' (págs. 15/17)
Destarte, a interpretação sistemática do art. 147 do Regulamento do IPI (Decreto
no 2.637/88) revela a expressa vedação à utilização de créditos do IPI oriundos da
aquisição de bens que integram o ativo permanente da empresa, não se
vislumbrando a ofensa aos dispositivos legais apontados.
Neste sentido, confiram-se, à guisa de exemplo, os seguintes julgados desta Corte:
'TRIBUTÁRIO.
RECURSO
ESPECIAL.
IMPOSTO
SOBRE
PRODUTOS
INDUSTRIALIZADOS. CREDITAMENTO DO IPI DECORRENTE DA AQUISIÇÃO DE
ATIVO PERMANENTE. IMPOSSIBILIDADE.
I - Os materiais destinados ao ativo permanente da empresa não se integram no
preço do produto final para efeito de tributação do IPI em operações posteriores
ou anteriores ao processo de industrialização, não gerando o creditamento do
tributo, diante do fenômeno da não cumulatividade e da substituição tributária.
II - Considerando que somente há o direito de creditamento do IPI pago
anteriormente quando se tratar de insumos que se incorporam ao produto final
ou que são consumidos no curso do processo de industrialização, de forma
imediata e integral, não há que se falar em crédito no caso em exame.
III - 'A dedução do IPI pago anteriormente somente poderá ocorrer se se tratar de
insumos que se incorporam ao produto final ou, não se incorporando, são
consumidos no curso do processo de industrialização, de forma imediata e
integral.' (REsp no 30.398/PR, Rel. Ministro HUMBERTO GOMES DE BARROS, DJ de
07/03/1994).
IV - Recurso especial improvido. (RESP 500076/PR; Rel. Min. FRANCISCO FALCÃO,
DJ de 15.03.2004)
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'RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE - ALÍNEAS "A" E "C" - TRIBUTÁRIO - IPI -
AQUISIÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA ISENTA, NÃO TRIBUTADA OU SUJEITA À
ALÍQUOTA ZERO E BENS DE PRODUÇÃO CONSUMIDOS NO PROCESSO DE
INDUSTRIALIZAÇÃO - CRÉDITO - COMPENSAÇÃO - AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO
ART. 49 DO CTN - IMPOSSIBLIDADE DE CREDITAMENTO DE BENS INTEGRANTES
DO ATIVO PERMANENTE - ART. 147 DO DECRETO N. 2.637/98 - AUSÊNCIA DE
PREQUESTIONAMENTO DO ARTIGO 108, I, DO CTN - ARTS. 66 DA LEI N. 8.383/91 E
73 E 74 DA LEI N. 9.420/96 - INAPLICABILIDADE À HIPÓTESE - NON REFORMATIO
IN PEJUS - DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO CONFIGURADA.
Não prospera a alegação de que restou malferido o comando do artigo 49 do CTN,
pois, consoante asseverou o nobre relator do v. acórdão objurgado, o
Regulamento do IPI (art. 147, do Decreto n. 2.637/98) veda expressamente o
aproveitamento dos bens do ativo permanente da empresa, mesmo se houver
seu natural desgaste no curso do processo de industrialização .
Aplicam-se os mesmos fundamentos, dessarte, para o não conhecimento do
recurso pela letra "c". (grifo nosso)
omissis
Recurso especial do contribuinte não conhecido." (RESP 497187/SC, Rel. Min
Franciulli Netto, DJ de 08.09.2003)
Com essas considerações, ACOMPANHO o relator para negar provimento ao
recurso especial."
Destarte, o artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (assim como o artigo 147, I, do
revogado Decreto 2.637/98), determina que os estabelecimentos industriais (e os
que lhes são equiparados), entre outras hipóteses, podem creditar-se do imposto
relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem,
adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se
"aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no
processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo
permanente" .
Dessume-se da norma insculpida no supracitado preceito legal que o
aproveitamento do crédito de IPI dos insumos que não integram o produto
pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral do
produto intermediário durante o processo de industrialização e que o produto
não esteja compreendido no ativo permanente da empresa.
No mesmo diapasão, confiram-se as ementas dos seguintes julgados das Turmas
de Direito Público:
"TRIBUTÁRIO - IPI - CREDITAMENTO - PRODUTO ADQUIRIDO E UTILIZADO DE
FORMA IMEDIATA E INTEGRALMENTE.
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1. É pacífica a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça que os produtos
intermediários, matérias-primas e embalagens adquiridos pela empresa
destinem-se à fabricação do produto final.
2. No caso em análise, merece reparo a decisão do Tribunal de origem que deferiu
a apropriação de créditos de IPI decorrentes da aquisição de bens que não se
consomem imediata e integralmente no processo produtivo.
Agravo regimental improvido." (AgRg no REsp 1.082.522/SP, Rel. Ministro
Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 16.12.2008, DJe 04.02.2009)
"IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS. CREDITAMENTO DO IPI
DECORRENTE DA AQUISIÇÃO DE EQUIPAMENTOS AO ATIVO PERMANENTE.
IMPOSSIBILIDADE.
I - Os materiais destinados ao ativo permanente da empresa não se integram no
preço do produto final para efeito de tributação do IPI em operações posteriores
ou anteriores ao processo de industrialização, não gerando o creditamento do
tributo, diante do fenômeno da não cumulatividade e da substituição tributária.
II - Considerando que somente há o direito de creditamento do IPI pago
anteriormente quando se tratar de insumos que se incorporam ao produto final
ou que são consumidos no curso do processo de industrialização, de forma
imediata e integral, não há que se falar em crédito no caso em exame.
Precedentes: AgRg no Ag no 940.241/PR, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJ de
28/03/08; REsp no 886.249/SC, Rel. Min. LUIZ FUX, DJ de 15/10/07 e REsp no
608.181/SC, Rel. Min. TEORI ALBINO ZAVASCKI, DJ de 27/03/06.
Rel. Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 16.09.2008, DJe
29.09.2008)
"TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. IPI. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE BENS
DESTINADOS AO ATIVO IMOBILIZADO E AO USO E CONSUMO. DECRETO 2.637/98.
PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. VIOLAÇÃO DO ARTIGO 49, DO CTN. NÃO
OCORRÊNCIA.
1. É vedada a utilização de créditos do IPI, oriundos da aquisição de bens que
integram o ativo permanente da empresa ou de insumos cujo desgaste não ocorra
de forma imediata e integral durante o processo de industrialização, consoante a
ratio essendi do artigo 147, inciso I, do Regulamento do IPI (Decreto no 2.637/98),
que estabelecia que, entre as matérias-primas e produtos intermediários,
adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluíam-se
"aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no
processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo
permanente".
2. In casu, pretende a recorrente o creditamento de IPI relativo à aquisição de
bens de uso e consumo, tais como material de expediente, uniformes e
alimentação, conservação e manutenção, bens duráveis de pequeno valor etc,
Fl. 489
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além das máquinas e equipamentos que serão incorporados ao seu ativo
permanente, que, segundo incontroversa inferência da instância ordinária, apesar
de não integrarem fisicamente o produto final, nem se desgastarem por ação
direta (física ou química), sofrem desgaste indireto no processo produtivo,
integrando-se financeiramente ao produto final.
3. Precedentes desta Corte: REsp 608181 / SC, 1a Turma, Rel. Min. Teori Zavascki,
DJ de 27/03/2006; RESP 500076/PR, Relator Ministro Francisco Falcão, DJ de
15.03.2004; RESP 497187/SC, Relator Ministro Franciulli Netto, DJ de 08.09.2003).
4. Recurso especial desprovido." (REsp 886.249/SC, Rel. Ministro Luiz Fux,
Primeira Turma, julgado em 18.09.2007, DJ 15.10.2007)
"TRIBUTÁRIO. IPI. CREDITAMENTO DE VALORES PAGOS NA AQUISIÇÃO DE BENS
DE USO E CONSUMO UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO. DESGASTE
INDIRETO. INEXISTÊNCIA DO DIREITO AO CRÉDITO.
1. "A dedução do IPI pago anteriormente somente poderá ocorrer se se tratar de
insumos que se incorporam ao produto final ou, não se incorporando, são
consumidos no curso do processo de industrialização, de forma imediata e
integral". (RESP 30.938/PR, Rel. Min. Humberto Gomes De Barros, DJ de
07.03.1994; RESP 500.076/PR, Rel. Min. Francisco Falcão, 1a Turma, DJ de
15.03.2004).
2. No caso dos autos, ficou assentado que os bens de uso e consumo sofreram
desgaste indireto no processo produtivo, não sendo cabível o creditamento do IPI
pago na sua aquisição.
3. Recurso especial a que se nega provimento." (REsp 608.181/SC, Rel. Ministro
Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 06.10.2005, DJ 27.03.2006)
"RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL - ALÍNEAS "A" E "C" - IPI - AQUISIÇÃO
DE MATÉRIA-PRIMA ISENTA, NÃO TRIBUTADA OU SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO -
CRÉDITO - COMPENSAÇÃO - ART. 166 DO CTN - INAPLICABILIDADE À HIPÓTESE -
AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE OS ACÓRDÃOS COTEJADOS.
(...)
Não prospera a alegação de que restou malferido o comando do artigo 49 do CTN,
pois, consoante asseverou o nobre relator do v. acórdão objurgado, o
Regulamento do IPI (art. 147, do Decreto n. 2.637/98) veda expressamente o
aproveitamento dos bens do ativo permanente da empresa, mesmo se houver
seu natural desgaste no curso do processo de industrialização.
(...)" (REsp 497.187/SC, Rel. Ministro Franciulli Netto, Segunda Turma, julgado em
17.06.2003, DJ 08.09.2003)
In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento
industrial que adquire produtos "que não são consumidos no processo de
industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo
permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo preço
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já integra a planilha de custos do produto final", razão pela qual não há direito ao
creditamento do IPI.
Com essas considerações, NEGO PROVIMENTO AO RECURSO ESPECIAL.
Uma vez tratar-se de recurso representativo da controvérsia, sujeito ao
procedimento do artigo 543-C, do CPC, determino, após a publicação do acórdão,
a comunicação à Presidência do STJ, aos Ministros dessa Colenda Primeira Seção,
aos Tribunais Regionais Federais, com fins de cumprimento do disposto no § 7o,
do artigo 543-C, do Codex Processual (arts. 5o, II, e 6o, da Resolução 08/2008)."
Importante ressaltar que, no caso concreto, o STJ decidiu sobre o direito de crédito
de insumos de empresa produtora de autopeças, que desejava ver reconhecido o direito ao
creditamento na aquisição de insumos tais como: "anéis de retenção, rolos de esfera, rotores, selos
mecânicos, brocas, hastes, cilindros, ogivas, palhetas, e outros que se desgastam no processo
produtivo", bens que sofrem desgaste de forma indireta no processo produtivo. O desgaste
indireto desses insumos no processo produtivo é ponto incontroverso, admitido pela autora
daquela ação e mencionado diversas vezes no relatório e voto do julgado do STJ.
E o resultado do julgamento da corte superior foi por não reconhecer o direito de
crédito do IPI nas aquisições de tais insumos, que, inequivocamente, se desgastam nos processos
de industrialização, mas de forma indireta.
Observe-se que a decisão do STJ ratificou os termos do acórdão do TRF da 4a
Região, que, inequivocamente, adotou o entendimento de ser necessário, para ensejar o direito
de crédito do IPI, que o desgaste do insumo decorra do contato físico direto com o bem
produzido.
Portanto, conclui-se que o colegiado a quo não deu a correta interpretação ao
repetitivo do STJ. A leitura atenta da decisão judicial leva à conclusão de que aquele tribunal
superior adotou o entendimento de que é necessário, para ensejar direito ao creditamento em
foco, que o consumo ou o desgaste físico/químico do insumo ocorra diretamente, ou seja, em
razão do contato direto com o produto em fabricação. Esse é o sentido do termo desgaste direto,
diversas vezes empregado pelo Ministro Luiz Fux em seu voto.
Com base nas seguintes as premissas:
a) Impossibilidade de creditamento do IPI referente a produtos intermediários
que se exaurem gradualmente durante o processo produtivo, agregando-se
apenas indiretamente ao produto final; e
b) É vedada a utilização de créditos do IPI, oriundos da aquisição de bens que
integram o ativo permanente da empresa.
Passa-se à análise dos itens glosados.
Correias Transportadoras, Mangas Filtrantes e Bolas de aço
Fl. 491
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3101-004.651 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10480.902456/2017-61
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No Acórdão no 9303-015.101, tratei desse tema como relator e utilizei das mesmas
premissas acima mencionada. De forma que utilizo a ratio decidindi daquele acórdão, mutatis
mutandis fundamentar esse capítulo recursal, verbis:
Muito feliz foi a interpretação do julgado apresentada pela Fazenda Nacional em
contrarrazões, que peço vênia para reproduzir:
No julgado, bem faz-se a distinção entre “consumo” do produto e o “mero
desgaste” indireto do produto sem ação direta no processo produtivo, que é o
caso das correias transportadoras, e que, por isso, não geram direito a crédito de
IPI. Do mencionado julgado destaca-se o excerto abaixo transcrito.
Destarte, o artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (assim como o artigo 147, I, do
revogado Decreto 2.637/98), determina que os estabelecimentos industriais (e os
que lhes são equiparados), entre outras hipóteses, podem creditar-se do imposto
relativo a matérias- primas, produtos intermediários e material de embalagem,
adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se
“aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no
processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo
permanente”.
Dessume-se da norma insculpida no supracitado preceito legal que o
aproveitamento do crédito do IPI dos insumos que não integram o produto
pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral do
produto intermediário durante o processo de industrialização e que o produto
não esteja compreendido no ativo permanente da empresa.
Outrossim, o entendimento fixado no Parecer Normativo CST no 65/79 é de que o
direito ao crédito não se estende a partes e peças de máquinas em nenhuma
hipótese, ou seja, ainda que não incorporadas ao ativo imobilizado e mesmo que,
por suas qualidades ou características tecnológicas, se desgastem em razão do
contato direto que exercem sobre o produto em fabricação ou que o produto
exerce sobre elas.
Ademais, apesar de as correias transportadoras serem essenciais ao processo
produtivo, não agregam qualquer característica ao produto, mas sim ao
equipamento/máquina utilizada na produção do minério de ferro.
(...)
Por todo mencionado, conclui-se que a lei não autorizou crédito presumido de IPI
na aquisição de quaisquer insumos. Para fins da legislação do IPI, produtos
intermediários são os bens utilizados diretamente na produção do produto final,
integrando-o diretamente ou consumidos no processo produtivo em contado
direto com o que está sendo fabricado. Neste conceito não se subsomem as peças
de máquinas como as mantas das esteiras transportadoras que, embora sofram
desgaste com a matéria prima de mineradora, a rocha, não são produtos, mas sim
peças de máquinas.
Fl. 492
DF CARF MF
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PROCESSO 10480.902456/2017-61
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Conforme dito pela recorrente no recurso especial, as mantas são
partes/componentes do maquinário utilizado no transporte do minério.
Como se viu ao longo do feito, as correias transportadoras – para cujo
funcionamento as mantas são indispensáveis – têm por função precípua levar o
minério de ferro até o local onde será beneficiado e, posteriormente, até o ponto
de carregamento e embarque nos vagões ferroviários, estando, desta forma,
intimamente integradas ao processo produtivo da Recorrente.
(...)
Assim, embora as mantas sejam parte componente do maquinário utilizado, isto
não impede que sejam elas concebidas autonomamente, eis que são assim
(autonomamente) adquiridas e, da mesma forma, consumidas no processo
produtivo, para cujo desenvolvimento são essenciais
Nos termos do REsp 1.075.508 – SC, julgado em sede de recurso repetitivo,
partes/peças de máquinas/equipamentos não sofrem desgaste direito no
processo produtivo e sim indireto.
No caso, as notas fiscais de fls. 31 a 42 indicam a compra de 'anel retenção', 'rol
esfera', 'rolos con.', 'voluta em fofo inferior', 'rotor em bronze', 'selo mecânico
metal duro', 'rolamento', 'facas retas', 'cilindro polido', 'jogo de palheta', 'rodizio',
'ogiva mecânica com contado para controlar' e 'palheta delta', produtos estes que
não são consumidos no processo de industrialização (consigne-se que a inicial não
veio acompanhada de descrição do processo produtivo da empresa), mas que são
componentes do maquinário (bem do ativo permanente) que sofrem o desgaste
indireto no processo produtivo e cujo preço já integra a planilha de custos do
produto final.
(...)
In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento
industrial que adquire produtos "que não são consumidos no processo de
industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo
permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo preço já
integra a planilha de custos do produto final", razão pela qual não há direito ao
creditamento do IPI.
É considerado produto intermediário o bem que sofra ação direta sobre o produto
em fabricação, regra posta no Parecer Normativo CST no 65, de 1979.
Pela simples lógica interpretativa, as mantas das correias transportadoras não são
produtos intermediários, por não sofrerem desgaste direto no processo produtivo
da recorrente.
Em outras linhas, os gastos com as mantas das correias transportadoras não
podem ser computados no cálculo do crédito escritural do IPI porque não se
revestem a condição de produto intermediário, conceituados pela legislação do
IPI, como já explicado.
Fl. 493
DF CARF MF
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PROCESSO 10480.902456/2017-61
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Com efeito, o valor correspondente a esses custos deve ser considerado como
gastos gerais de fabricação, ou custos indiretos incorridos na produção. Desse
modo, tais custos devem ser observados quando da apuração dos valores dos
estoques finais dos produtos industrializados, mas não como sendo produto
intermediário empregado nestes, mas como peças de máquinas.
Por fim, chamo a atenção para a NBC TG 27 (R4) (item 8), que ao tratar de peças
sobressalentes, equipamentos de manutenção e ferramentas, que podem ser usados somente em
conexão com um item do ativo imobilizado devem ser registrados como ativo imobilizado.
A regra geral para o registro desses itens segue estes critérios:

Uso Específico: Se as peças ou equipamentos são exclusivos para um determinado item do
imobilizado, eles são contabilizados como tal, independentemente do tempo de uso.

Expectativa de Uso: Mesmo que não sejam exclusivos, se a entidade espera utilizar esses
sobressalentes e equipamentos por mais de um período (geralmente um ano), eles
também devem ser classificados como imobilizado.

Contraste com Estoque: Peças de reposição e equipamentos de manutenção de uso
comum ou rotineiro (como filtros e óleos) que são consumidos rapidamente costumam ser
registrados como estoque e reconhecidos no resultado conforme o consumo.
Essa classificação é importante porque, ao serem registrados no imobilizado, esses
itens ficam sujeitos à depreciação junto com o ativo principal ou separadamente, caso tenham
vida útil distinta.
Logo, seja por não sofrerem desgaste direto no processo produtivo da recorrente e
sim consumidos naquele processo, seja por serem considerados ativo imobilizado, as correias
transportadoras, mangas filtrantes e bolas de aço, não são considerados matéria-prima ou
produto intermediário. Sendo legítimas as glosas referentes a esses custos.
Materiais Refratários.
No que concerne ao material refratário, tratar-se de revestimentos aplicados nos
fornos industriais — tais como concreto refratário, tijolos refratários e argamassa refratária —
utilizados pela contribuinte com a finalidade de promover o isolamento térmico das estruturas,
evitando a dissipação de calor para o meio externo e assegurando a manutenção da temperatura
interna indispensável ao adequado processo de fabricação do cimento.
Tais materiais, além de exercerem função essencial à estabilidade térmica do
processo produtivo, mantêm contato com o produto em elaboração no curso da industrialização.
O desgaste a que se submetem não é objeto de controvérsia por parte da autoridade fiscal, uma
vez que, ao longo do processo fabril, sofrem deterioração progressiva até o completo exaurimento
de sua utilidade e de suas propriedades físicas, tornando-se imprestáveis e exigindo substituição
periódica.
Fl. 494
DF CARF MF
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Já havia julgado em sentido oposto ao que vou me posicionar neste julgamento.
Minha mudança de entendimento se deve a coerência de raciocínio acerca de que o desgaste dos
materiais refratários deve ser tratado da mesma forma que tratei os bens anteriores. Ou seja, uma
despesa ligada à manutenção do equipamento. Os materiais refratários são destinados ao reparo
dos fornos e demais instalações, devendo ter o mesmo destino que “máquinas, equipamentos e
instalações, suas partes, peças e acessórios” mencionado no REsp 1.075.508 – SC.
Por derradeiro, trago à baila o Acórdão no 9303-016.539, de 18 de fevereiro de
2025:
A respeito da glosa dos produtos refratários, a matéria deve ser analisada à luz da
legislação pertinente.
O art. 226 do RIPI/2010, então vigente, expressamente dispunha que:
Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão
creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25): I - do imposto relativo a matéria-prima,
produto intermediário e material de embalagem, adquiridos para emprego na
industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias-primas e
os produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo
produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se
compreendidos entre os bens do ativo permanente.
O aproveitamento do crédito do IPI dos insumos que não integram o produto
pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral do
produto intermediário durante o processo de industrialização e que o produto
não esteja compreendido no ativo permanente da empresa.
Os materiais refratários se desgastam por conta de sua aplicação direta na linha
produtiva principal. No entanto, não é o suficiente para se enquadrar na categoria
de “produtos intermediários”, pois o refratário não agrega qualquer característica
ao produto, mas sim ao equipamento: proteção das altas temperaturas,
resistência à abrasão e isolamento térmico.
Assim, são acessórios ao forno industrial e aos demais equipamentos, todos
integrantes do ativo imobilizado, razão pela qual não geram direito ao crédito de
IPI.
Os refratários colocados no interior de fornos têm a função de proteger a parede
metálica do forno, evitando o seu derretimento, ataque químico e perda de calor.
E a função dos fornos é: a queima de combustível gerando calor, que se pretende
transferir a uma substância que se quer aquecer. Logo, o refratário faz parte do
equipamento, e este tem a função de transferir calor gerado pela queima do
combustível para a substância de interesse.
Não se questiona que o refratário tem contato com o produto, contudo este
contato não tem o objetivo de agregar ao produto alguma característica especial.
O fato de ocorrer ou não contato com o produto fabricado não modifica as
qualidades ou características tecnológicas dos refratários, que de qualquer
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maneira não podem ser incluídos entre as matérias-primas e os produtos
intermediários a que se refere a segunda parte do art. 226 do RIPI/2010.
A tomada de crédito, como produto intermediário dos materiais refratários, deve
ser afastada diante da consolidada jurisprudência do STJ, a teor do REsp
1.075.508/SC, Rel. Min. Luiz Fux, DJ 13/10/2009, julgado na sistemática dos
recursos repetitivos:
(...)
No mesmo sentido, o Acórdão n° 9303-007.865, 23/01/2019
DIREITO AO CRÉDITO. MATERIAIS REFRATÁRIOS. INEXISTÊNCIA.
Somente são considerados produtos intermediários aqueles que, em contato com o produto, sofram
desgaste no processo industrial, o que não abrange os produtos incorporados às instalações
industriais, as partes, peças e acessórios de máquinas, equipamentos e ferramentas, ainda que se
desgastem ou se consumam no decorrer do processo de industrialização. Assim, não geram direito a
crédito os materiais refratários, pois não se caracterizam como tal.
Em suma, não se trata de afastar a essencialidade ou o consumo no processo
industrial, mas sim de que os materiais refratários não se agregam ao produto
final fabricado, não são consumidos de forma imediata (direta) e integral durante
o processo de industrialização.
Ex positis, nego provimento ao capítulo recursal.
Coque de Petróleo
Sobre a possibilidade de creditamento dos custos com coque de petróleo na
produção de cimento, já me pronunciei no Acórdão no 9303-015.692, de 10 de setembro de 2024.
Por manter minha opinião sobre a questão, aduzo as razões de decidir daquele julgamento para
fundamentar esse capítulo recursal.
A lide posta nos autos se restringe à analise do enquadramento do “coque de
petróleo” como produto intermediário para produção de cimento, sendo gerador
de crédito do IPI.
O Acórdão recorrido admitiu o creditamento de IPI na entrada de coque de
petróleo, utilizado como combustível no processo produtivo, “...pois que tal
produto, conforme laudos técnicos apresentados, se mistura ao produto final,
sendo indispensável para a produção do cimento.”
Já o paradigma - 3402-008.703 – da mesma sociedade, analisando a mesma
documentação técnica, considerou que não quedou afastada a premissa de que o
coque de petróleo é utilizado como combustível no processo produtivo da
empresa, não se enquadrando no conceito de matéria-prima por não integrar
diretamente o produto em produção (cimento). Aduziu que somente as cinzas
decorrentes da queima do coque passam a fazer parte de um dos elementos do
cimento (clinquer) , mas não por uma ação direta do coque sobre o cimento, como
matéria prima. Por essa razão, indeferiu o creditamento pretendido.
Fl. 496
DF CARF MF
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Essa matéria foi enfrentada com maestria pelo voto vencedor do Acórdão no
3301-012.491, de 26 de abril de 2023. Por entender que a decisão proferida
naquela decisão seguiu o rumo correto, utilizo sua ratio decidendi como se minha
fosse para fundamentar a decisão, nos termos do § 1o do art. 50 da Lei no 9.784,
de 29 de janeiro de 1999, in verbis:.
Como a recorrente desenvolve atividade industrial, ou seja, produz cimento a
partir da lavra e exploração de jazidas minerais, teria direito ao aproveitamento
de créditos do IPI, nos termos da Lei no 9.779/99, que assim dispõe:
Art. 11. O saldo credor do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI,
acumulado em cada trimestre-calendário, decorrente de aquisição de matéria-
prima, produto intermediário e material de embalagem, aplicados na
industrialização, inclusive de produto isento ou tributado à alíquota zero, que o
contribuinte não puder compensar com o IPI devido na saída de outros produtos,
poderá ser utilizado de conformidade com o disposto nos arts. 73 e 74 da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996, observadas normas expedidas pela Secretaria
da Receita Federal do Ministério da Fazenda.
De acordo com esse dispositivo, o industrial tem direito aproveitar créditos do IPI
incidente sobre aquisição de matéria-prima, produto intermediário e material de
embalagem, aplicados na industrialização de produto isento ou tributado à
alíquota zero.
O referido RIPI, assim dispõe, sobre créditos básicos e insumos:
Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão
creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25):
I - do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que,
embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente;
(...)
V - do imposto pago no desembaraço aduaneiro;
(...).
Art. 610. Consideram-se bens de produção (Lei no 4.502, de 1964, art. 4o, inciso IV,
e Decreto-Lei no 34, de 1966, art. 2o, alteração 1):
I-as matérias-primas;
II-os produtos intermediários, inclusive os que, embora não integrando o produto
final, sejam consumidos ou utilizados no processo industrial;
III-os produtos destinados a embalagem e acondicionamento;
IV-as ferramentas, empregadas no processo industrial, exceto as manuais; e
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V-as máquinas, instrumentos, aparelhos e equipamentos, inclusive suas peças,
partes e outros componentes, que se destinem a emprego no processo industrial.
Já o Parecer Normativo CST No 65, de 1979, que interpretou estes dispositivos
legais, assim concluiu:
“...
11. Em resumo, geram direito ao crédito, além dos que se integram ao produto
final, (matérias-primas e produtos intermediários, ‘stricto-sensu’, e material de
embalagem), quaisquer outros bens que sofram alterações tais como o desgaste,
o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou, vice-versa, proveniente
de ação exercida diretamente pelo bem em industrialização, desde que não
devam, em face de princípios contábeis geralmente aceitos, ser incluídos no ativo
permanente.”
No presente caso, o coque de petróleo utilizado como combustível, ao se
queimar não exerce ação direta sobre o cimento nem tem contato direito ou
indireto com este produto, assim como as cinzas resultantes da combustão.
Aliás, o Relatório Técnico 115 562-205, elaborado pelo Instituto de Pesquisas e
Tecnologias Laboratório de Materiais de Construção Civil CT-OBRAS (IPT), às fls.
170/268 carreado aos autos pela própria recorrente, demonstra e comprova que
o coque de petróleo é um tipo de combustível, largamente utilizado na indústria
do cimento, aqui no Brasil e no exterior. O laudo, assim, definiu esse produto:
COQUE DE PETRÓLEO ("petroleum coke" ou "petcoke"): subproduto da
destilação do petróleo crú num processo denominado craking ou coqueificação,
utilizado preponderantemente corno combustível, haja vista sua propriedade de
fácil liberação de energia no processo de combustão. Das várias utilizações do
coque de petróleo como combustível destacam-se o uso na co-geração em
refinarias para a produção de eletricidade, como combustível nos fomos de
produção de clínquer, nas fornalhas de centrais hidrelétricas, dentre outras.
O fato de as cinzas resultantes da sua combustão serem misturadas à produção
do clínquer, matéria prima da fabricação do cimento, com o objetivo de reduzir
o impacto da emissão de gases e metais do forno, não o torna produto
intermediário e muito menos matéria prima para fabricação do cimento.
Assim, demonstrado e provado que o coque de petróleo não constitui matéria
prima, produto intermediário e material de embalagem, aplicados na
industrialização do cimento, e, portanto, não se enquadra no art. 11 da Lei no
9.779/99, a glosa dos créditos do IPI deve ser mantida.
Trago à baila, para fins de consolidar a decisão, parte da ratio decidendi do
acórdão paradigma, que é da mesma sociedade e analisou os mesmos objetos de
prova.
Fl. 498
DF CARF MF
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Atentando-se para o mérito, observa-se que o laudo técnico anexado pela
empresa nos presentes autos realmente não gera dúvida quanto à natureza de
combustível do coque de petróleo no processo de produção do cimento da
pessoa jurídica. A natureza técnica de combustível é reiteradamente confirmada
no laudo técnico do Instituto de Pesquisa Tecnológicas, no qual afirma:

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DF CARF MF
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Assim, a documentação técnica anexada pela Recorrente aos presentes autos não
afasta a premissa da qual partiu a fiscalização para a glosa do crédito, no sentido
de que o coque de petróleo é utilizado como combustível no processo produtivo
da empresa, não se enquadrando no conceito de matéria-prima por não integrar
diretamente o produto em produção (cimento). Ao contrário do que afirma a
Recorrente em suas defesas, a documentação técnica apresentada não é
suficiente para gerar dúvida quanto à natureza de combustível do coque de
petróleo. Somente as cinzas decorrentes da queima do coque passam a fazer
parte de um dos elementos do cimento (clínquer), mas não por uma ação direta
do coque sobre o cimento, como matéria prima.
A necessidade da ação direta do produto para ser admitido como matéria prima é
reiteradamente confirmada por este Conselho, como se depreende a título
exemplificativo das manifestações abaixo colacionadas, inclusive desta turma
julgadora:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Ano-calendário:
2008, 2009, 2010, 2011, 2012 (...) IPI. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS.
FERRAMENTAS. PARTES E PEÇAS DE MÁQUINAS. REFRATÁRIOS. DESGASTE DIRETO
NO PROCESSO PRODUTIVO. DIREITO AO CRÉDITO.
O artigo 82 do RIPI/82 (reproduzido nos regulamentos subsequentes) confere
direito ao crédito de IPI pela aquisição de produtos intermediários, entendidos
Fl. 500
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como "aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem
consumidos no processo de industrialização." A interpretação da norma
historicamente dada e acolhida nos termos do Parecer Normativo CST n. 69/79 é
que não é possível o creditamento pelas aquisições de produtos intermediários
que só indiretamente façam parte da industrialização, porém dão direito ao
crédito de IPI as aquisições de produtos intermediários que diretamente
exerçam ação sobre o produto industrializado, desgastando-se ou consumindo-
se por ação direta sobre o produto. Soma-se a isso o entendimento exarado
pelo STJ no REsp 1.075.508 (repetitivo), no sentido de que mesmo em se
tratando de maquinário, deve-se avaliar o direito ao crédito de IPI com base na
aferição do desgaste direto ou indireto sobre o produto em fabricação. Assim, a
aquisição de ferramentas, refratários, partes e peças de máquinas conferem
direito ao crédito de IPI, desde que sofram desgaste direto na industrialização,
perdendo suas propriedade físicas e químicas, e não sejam parte do ativo
imobilizado. (Número do Processo 11080.732116/2013-16. Data da Sessão
28/04/2021 Relatora Thais De Laurentiis Galkowicz No Acórdão 3402-008.325 -
grifei)
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração:
01/07/2006 a 30/09/2006 MATÉRIAS-PRIMAS E PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS.
DIREITO AO CRÉDITO DE IPI. CONCEITO DE INSUMOS. REsp 1.075.598/SC.
SÚMULA CARF No. 19. As matérias-primas e produtos intermediários somente
geram créditos de IPI se integrarem o produto fabricado ou se forem consumidos
no processo de industrialização. O conceito de insumos, no contexto do IPI,
pressupõe que os bens nele subsumidos sejam consumidos - e aqui consumo
assume um sentido amplo de desgaste, desbaste, perda de propriedades, etc. -
em contato direto com o produto em fabricação, e desde que não integrem o
ativo permanente. Nessa linha, não se afiguram como matéria-prima ou produto
intermediário, para fins de creditamento do IPI, os bens que forem utilizados
apenas indiretamente na produção ou não consumidos em contato direto com o
produto em fabricação. Trata-se do conceito de insumos encapsulado pelo REsp
1.075.508/SC, submetido ao rito previsto no art. 543-C do antigo CPC, e
consubstanciado na ratio decidendi da Súmula CARF no. 19. A conceituação de
insumos vazada nessas decisões é de aplicação obrigatória pelos Conselheiros
do CARF, por força do que dispõem o art. 62, §2o, e 72 do ANEXO II do
Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 343/2015.
(Súmula CARF n° 19; Parecer Normativo CST no 65/1979; REsp 1.075.508/SC).
RESSARCIMENTO. CRÉDITO GLOSADO. Geram direito ao crédito do IPI, além das
matérias-primas, produtos intermediários “stricto-sensu” e material de
embalagem, os materiais que se integram ao produto final e quaisquer outros
materiais, desde que não contabilizados pela contribuinte em seu ativo
permanente, que se consumam por decorrência de contato físico com o produto
em elaboração, excluindo-se as partes e peças de máquinas e equipamentos.
Fl. 501
DF CARF MF
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PROCESSO 10480.902456/2017-61
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PEDIDO DE PERÍCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO. Indefere-se pedido de
perícia quando se constata que o despacho decisório demonstra, de forma clara e
precisa, a razão e os fundamentos da redução do crédito pleiteado e quando, nos
autos, estão presentes os elementos necessários para a fundamentação da
decisão. Descabe a realização de diligência relativamente à matéria cuja prova
deveria ser apresentada já em manifestação de inconformidade. Procedimento de
diligência não se afigura como remédio processual destinado a suprir injustificada
omissão probatória daquele sobre o qual recai o ônus da prova. (Numero do
processo:13876.000530/2006-02. Data da sessão 17/04/2019 Relator Vinícius
Guimarães Acórdão 3003-000.244 – grifei)
Em conformidade com o art. 50, §1o da Lei n.o 9.784/99, adoto aqui as razões de
decidir bem delineadas pela Conselheira Thais De Laurentiis Galkowicz na
relatoria do Acórdão 3402-008.325 em torno da premissa jurídica adotada quanto
ao creditamento do IPI:
Lembremos a legislação a respeito do assunto.
O artigo 82, inciso I, do Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados,
aprovado pelo Decreto n°87.981, de 1982 (RIPI/82), cuja redação foi repetida nos
regulamento subsequentes, determinava que:
Art. 82. Os estabelecimentos industriais, e os que lhes são equiparados, poderão
creditar-se (Lei n°4,502, de 1964, art, 25);
I - do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
exceto os de ai/quota zero e os isentos, incluindo-se, entre as matérias-primas e
produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo
produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se
compreendidos entre os bens do ativo permanente.
Diante de muitas dúvidas e disputas, o alcance da expressão "consumidos no
processo de industrialização", ela foi fixada no Parecer Normativo CST n° 65/79,
nos seguintes termos:
10. Resume-se, portanto, o problema na determinação do que se deva entender
como produtos 'que embora não se integrando ao novo produto, forem
consumidos no processo de industrialização.' (...)
10.2 - A expressão 'consumidos...' há de ser entendida em sentido amplo,
abrangendo, exemplificativamente, o desgaste, o desbaste, o dano e a perda de
propriedades físicas ou químicas, desde de que decorrentes de ação direta do
insumo sobre o produto em fabricação, ou deste sobre o insumo. (...)
11 - Em resumo, geram o direito ao crédito, além dos que se integram ao
produto final (matérias-primas e produtos intermediários, "stricto sensu", e
material de embalagem), quaisquer outros bens que sofram alterações, tais
como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em
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função de ação diretamente exercida sobre produto em fabricação, ou vice-
versa, proveniente de ação exercida diretamente pelo bem em industrialização,
desde que não devam, em face de princípios contábeis geralmente aceitos, ser
incluídos no ativo permanente
Alcançando mais especificamente o ponto das ferramentas, partes e peças de
máquinas, é amplamente conhecido o conteúdo do Parecer Normativo CST no
181, de 1974, publicado no DOU de 23.10.74, quando dispõe que "não geram
direito ao crédito do imposto os produtos incorporados às instalações industriais,
as partes, peças e acessórios de máquinas equipamentos e ferramentas, mesmo
que se desgastem ou se consumam no decorrer do processo de industrialização,
bem como os produtos empregados na manutenção das instalações, das
máquinas e equipamentos, inclusive lubrificantes e combustíveis necessários ao
seu acionamento."
Ocorre que em 23 de setembro de 2009, o Superior Tribunal de Justiça (STJ)
julgou o REsp 1.075.508 na sistemática dos recursos repetitivos, cuja
controvérsia era justamente a ora sob análise: a empresa buscou a tutela do
Poder Judiciário para tomar crédito de componentes do maquinário que sofrem
o desgaste no processo produtivo, porém, naquele caso, sem contato físico
direto com o produto em fabricação. Nesta oportunidade, o relator do caso,
Ministro Luis Fux, destacou que a legislação do IPI afastou o rigor da regra do
crédito físico, concluindo que “o aproveitamento do crédito de IPI dos insumos
que não integram o produto pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma
imediata e integral do produto intermediário durante o processo de
industrialização e que o produto não esteja compreendido no ativo permanente
da empresa.”
Portanto, no caso julgado pelo STJ, foi negado provimento ao recurso especial
do Contribuinte, pois aqueles itens de maquinário em julgamento só sofriam
desgaste indireto no processo industrial. Ou seja, não foi pelo fato de se tratar
de item de maquinário que o crédito foi entendido como indevido, mas sim pelo
fato de seu desgaste não decorrer de contato físico direto com a produção. Vale
dizer, foi afastada a interpretação constante nos atos interpretativos da Receita
Federal no sentido de que nunca componentes do maquinários poderiam gerar
direito ao crédito.
Foi trazida, assim, a seguinte interpretação vinculante ao CARF (cf. artigo 62, §2o
do seu Regimento Interno) para fins de crédito do IPI: não é possível o
creditamento pelas aquisições de produtos intermediários (dentre eles,
possivelmente, componentes de maquinário) que só indiretamente façam parte
da industrialização (e.g. lubrificantes para máquinas, no contexto da indústria
de metais). De outro lado, darão direito ao crédito as aquisições de produtos
intermediários que diretamente exerçam ação sobre o produto industrializado,
desgastando-se ou consumindo-se. Lembrando sempre que em qualquer
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situação o item somente será passível de creditamento se não fizer parte do
ativo imobilizado da empresa.
Usando como base tal dicotomia - embora não seja possível ainda falar em uma
jurisprudência uníssona -, passaram a ser julgados muitos casos por este
Conselho (e.g. Acórdão 3402-004.295, de 24/07/2020; Acórdão 3402-002.831,
de 25/01/2016; Acórdão 3302-005.316, de 21/03/2018; Acórdão 3401-005.702,
de 29/01/2019; Acórdão 3302-007.478, de 20/08/2019; Acórdão 3301-004.064,
de 27/10/2017), seja para conceder ou para negar o crédito de IPI, fazendo
normalmente expressa menção ao citado julgamento do STJ. Inclusive a 3a
Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais proferiu decisão adotando a
diferenciação entre consumo direito e consumo indireto do produto
intermediário no Acórdão 9303006.958, em sessão de 13/06/2018, com a
seguinte conclusão: “as partes ou peças de reposição de máquinas e
equipamentos que não se desgastam imediata e integralmente durante o
processo produtivo não geram direito a creditamento.” (grifei)
Em razão dos fundamentos apresentados, nego o capítulo recursal e mantenho as
glosas referentes aos custos com a aquisição de “coque de petróleo” do cálculo do crédito do IPI.
Conclusão
Com base nas razões expendidas, conheço do recurso voluntário, para negar-lhe
provimento.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Renan Gomes Rego, redator designado
Em que pese as muito bem lançadas razões de decidir da eminente Relatora, ouso a
discordar somente quanto a sua posição acerca da possibilidade de creditamento dos gastos com
bolas de aço, com os materiais refratários e com coque de petróleo, considerando o processo
fabril da parte recorrente, nos termos da legislação do IPI.
Do coque calcinado de petróleo
As aquisições de coque de petróleo foram glosadas ao argumento de se tratar de
combustível para o forno usado na produção de clínquer.
Para a defesa, não se trata de simples combustível para permitir o funcionamento
de uma máquina, mas, sim, de item utilizado na produção do cimento.
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Tem-se como premissa que o coque calcinado de petróleo é utilizado como
combustível para a fabricação de cimentos, mas, também, que o seu contato ocorre diretamente
com o produto em fabricação e que, inclusive, há agregação deste ao produto final (cimento).
Com razão à Recorrente.
O coque de petróleo é a principal fonte de energia na indústria cimenteira, sendo o
principal combustível utilizado no forno rotativo de clínquer. Ao se queimar, o coque se
transforma em energia (catalisadora do processo) e gera inúmeras cinzas, as quais já saem
misturadas ao clínquer. Por sua vez, o clínquer é a matéria prima básica de diversos tipos de
cimento, onde, no seu processo de fabricação, o clínquer sai do forno a cerca de 80°C, indo
diretamente à moagem onde é adicionado ao gesso.
Conforme decido pelo Superior Tribunal de Justiça, em caráter vinculante, no Resp
no 1.075.508 (Tema n° 198), as matérias-primas e produtos intermediários somente geram
créditos de IPI se integrarem o produto fabricado ou se forem consumidos no processo de
industrialização, vale dizer, os bens nele subsumidos devem consumidos (com desgaste imediato e
integral) e em contato direto com o produto em fabricação, e desde que não integrem o ativo
permanente.
Nesses termos, apesar do coque de petróleo ser combustível para a fabricação do
cimento, entendo que é inquestionável que, além de suas cinzas integrarem o novo produto (com
contato direto), também é consumido imediatamente, restando caracterizado o conceito de
insumo nos termos do E. STJ.
Com isso, voto por reverter a glosa dos créditos do coque calcinado de petróleo.
Dos materiais refratários
Por outro lado, os materiais refratários (tais como tijolos, argamassa e concreto) são
submetidos a um desgaste imediato e direto durante a fabricação do cimento. Pelo fato de manter
contato direto com o produto e integrar a composição final, ainda que residualmente, o material
preenche os requisitos legais para o creditamento de IPI. Tal entendimento está em plena
consonância com os critérios normativos vigentes e com a tese firmada no Tema no 198 do STJ.
Exatamente no sentido de que os materiais refratários podem ser admitidos como
produtos intermediários, manifestaram-se o E. Supremo Tribunal Federal e o Superior Tribunal de
Justiça:
"IPI. AÇÃO DE EMPRESA FABRICANTE DE ACO PARA CREDITAR-SE DO IMPOSTO,
RELATIVO AOS MATERIAIS REFRATARIOS QUE REVESTEM OS FORNOS ELÉTRICOS, ONDE
E FABRICADO O PRODUTO FINAL. INTERPRETAÇÃO QUE CONCILIA O DECRETO-LEI N.
1.136/70 E O SEU REGULAMENTO, ART. 32, APROVADO PELO DECRETO N. 70.162/72,
COM A LEI 4.503/64 E COM O ART. 21, PARAGRAFO 3., DA CONSTITUIÇÃO DA REPUBLICA.
AÇÃO JULGADA PROCEDENTE PELO CONHECIMENTO E PROVIMENTO DO RECURSO
EXTRAORDINÁRIO. (...) Estou em que, tendo o acórdão recorrido admitido o fato de que os
refratários são consumidos na fabricação do aço, a circunstância de não se fazer essa
consumição em cada fornada, mas em algumas sucessivas, não constitui causa impeditiva
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à incidência da regra constitucional e legal que proíbe a cumulatividade do IPI" (Supremo
Tribunal Federal. Recurso Extraordinário 90205, Rel. Min. Soares Munoz, Primeira Turma,
julgado em 20/02/1979, DJ 23-03-1979 p 02103 - grifei)
"TRIBUTARIO. IPI. MATERIAIS REFRATARIOS. DIREITO AO CREDITAMENTO. OS MATERIAIS
REFRATARIOS EMPREGADOS NA INDUSTRIA, SENDO INTEIRAMENTE CONSUMIDOS,
EMBORA DE MANEIRA LENTA, NÃO INTEGRANDO, POR ISSO, O NOVO PRODUTO E NEM
O EQUIPAMENTO QUE COMPÕE O ATIVO FIXO DA EMPRESA, DEVEM SER CLASSIFICADOS
COMO PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS, CONFERINDO DIREITO AO CREDITO FISCAL."
(Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial 18.361/SP, Rel. Ministro Hélio Mosimann,
Segunda Turma, julgado em 05/06/1995, DJ 07/08/1995, p. 23026 - grifei)
Tal entendimento foi deferido pelo CARF em situações semelhantes ao caso em
análise, conforme destaques nas ementas abaixo:
Acórdão no 3201-006.156 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/09/2005 a 30/09/2005 NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS.
CONCEITO DE INSUMOS.
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS Pasep e
da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda aos requisitos de
(i) essencialidade ou relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua
(ii) aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a atividade
desenvolvida pela empresa.
COFINS. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. MATERIAIS REFRATÁRIOS. ITENS NÃO
CONTABILIZADOS EM ATIVO IMOBILIZADO. POSSIBILIDADE.
As despesas com aquisições de material refratário, que não devam ser contabilizados em
Ativo Imobilizado, observando-se o critério da essencialidade e relevância, subsumem-se
no conceito de insumo para indústrias siderúrgicas, e ensejam a tomada de créditos.
COMPENSAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Os créditos apurados em conformidade com o art. 3o das Leis no’s 10.637, de 2002 (PIS) e
10.833, de 2003 (COFINS) podem ser utilizados no desconto dos valores devidos sobre o
faturamento mensal e/ ou de ressarcimento/compensação do saldo credor trimestral.

Acórdão no 3402-010.944 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração:
01/07/2012 a 31/12/2013 INSUMOS. DIREITO CREDITÓRIO. PRODUTOS E MATERIAIS
REFRATÁRIOS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. COMPROVAÇÃO TÉCNICA. IMOBILIZADO.
NÃO ENQUADRAMENTO.
Entende-se como correto o enquadramento de produtos e materiais refratários no
conceito de "produtos intermediários" ou assemelhados nos estritos termos do Parecer
Normativo CST no 65/79, reconhecendo-se o correspondente direito ao creditamento de IPI
como insumo quando foi apurado que: a) esses produtos não são “partes e peças de
máquinas”; b) não podem ser classificados no “ativo permanente” (imobilizado) segundo
as regras e os princípios contábeis aplicáveis aos lançamentos à época em que foram
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registrados; e c) conforme atesta Parecer Técnico, são consumidos no processo industrial
da recorrente majoritariamente pelo desgaste em função do seu contato com o produto
em elaboração.
Ante todo o exposto, voto no sentido de reverter a glosa dos créditos sobre
materiais refratários.
Das bolas de aço
Conforme detalhando no Laudo Técnico acostado aos autos, as bolas de aço (bens
que não compõem o ativo imobilizado) são instaladas dentro do moinho de cimento para realizar
a moagem do coque e do cimento empregados no processo produtivo, com a finalidade de
redução de sua granulometria.
De pronto, já se verifica que há contato direito das bolas de aço com o produto
cimento.
Ademais, demonstra-se que as bolas de aço sofrem desgaste ao longo desse
processo contínuo (mesmo que um desgaste lento, é iniciado imediatamente no primeiro ciclo de
moagem), sendo relevante ainda que tal desgaste incorporado aos próprios materiais por elas
moídos.
Com efeito, entendo que esses bens, que não integram o ativo permanente, são
consumidos (com desgaste imediato) e em contato direto com o produto em fabricação,
caracterizando produto intermediário para fins de creditamento do IPI.
Do dispositivo
Ante o exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter
as glosas de créditos sobre os gastos com bolas de aço, com os materiais refratários e com coque
de petróleo.
É como voto.
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