Tribunal: CARF
Processo: 10166.724882/2019-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOAO RICARDO FAHRION NUSKE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-09
Data de publicação: 2026-05-11

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2015, 2016
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS DESPROPORCIONAL À PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. SOCIEDADE DE MÉDICOS. LIBERDADE DE PACTUAÇÃO. CONTABILIDADE E CONTRATO SOCIAL REGULARES. LUCROS RECEBIDOS E EFETIVADOS.
Não há vedação legal no que se refere à distribuição desproporcional de lucros em relação à participação social, nas sociedades civis de prestação de serviços profissionais relativos ao exercício de profissões regulamentadas, quando o contrato social for claro ao dispor sobre tal distribuição, e os registros contábeis contabilizarem regularmente o lucro.
NULIDADE DA EXAÇÃO.INEXISTÊNCIA
Não é nulo o lançamento que obedeça aos requisitos legais e descreva os fatos e fundamentos jurídicos além de corretamente apurar a multa aplicada não incorrendo em causa de nulidade.
CERCEAMENTO DE DEFESA.INEXISTÊNCIA
Inexiste prejuízo a defesa quando o contribuinte demonstra amplo conhecimento daqueles fatos contra si imputados pela autoridade e deles se defendem exaustivamente.
NULIDADE DE DECISÃO.INEXISTÊNCIA
A decisão administrativa emanada por autoridade competente e devidamente fundamentada que permite o contraditório e ampla defesa não incorre em nulidade.
O art. 93, IX, da Constituição Federal exige que o acórdão ou decisão sejam fundamentados, ainda que sucintamente, sem determinar, contudo, o exame pormenorizado de cada uma das alegações ou provas. (Tema 339-STF)
DECLARAÇÃO DE CONCORDÂNCIA COM OS FUNDAMENTOS DA DECISÃO DE ORIGEM
A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida.
MULTA QUALIFICADA.APLICAÇÃO
Em havendo sonegação é devida a multa majorada nos termos da lei.
RETROATIVIDADE BENIGNA.POSSIBILIDADE
Tratando-se de lançamento não definitivamente julgado em instância administrativa a lei se aplica a fato pretérito quando lhe comine penalidade menos severa.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10166.724882/2019-81
ACÓRDÃO
2402-013.499 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
HELIA BEATRIZ NUNES DE ARAUJO TAQUES FONSECA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2015, 2016
DISTRIBUIÇÃO
DE
LUCROS
DESPROPORCIONAL
À
PARTICIPAÇÃO
SOCIETÁRIA. SOCIEDADE DE MÉDICOS. LIBERDADE DE PACTUAÇÃO.
CONTABILIDADE E CONTRATO SOCIAL REGULARES. LUCROS RECEBIDOS E
EFETIVADOS.
Não há vedação legal no que se refere à distribuição desproporcional de
lucros em relação à participação social, nas sociedades civis de prestação
de
serviços
profissionais
relativos
ao
exercício
de
profissões
regulamentadas, quando o contrato social for claro ao dispor sobre tal
distribuição, e os registros contábeis contabilizarem regularmente o lucro.
NULIDADE DA EXAÇÃO.INEXISTÊNCIA
Não é nulo o lançamento que obedeça aos requisitos legais e descreva os
fatos e fundamentos jurídicos além de corretamente apurar a multa
aplicada não incorrendo em causa de nulidade.
CERCEAMENTO DE DEFESA.INEXISTÊNCIA
Inexiste prejuízo a defesa quando o contribuinte demonstra amplo
conhecimento daqueles fatos contra si imputados pela autoridade e deles
se defendem exaustivamente.
NULIDADE DE DECISÃO.INEXISTÊNCIA
A decisão administrativa emanada por autoridade competente e
devidamente fundamentada que permite o contraditório e ampla defesa
não incorre em nulidade.
O art. 93, IX, da Constituição Federal exige que o acórdão ou decisão sejam
fundamentados, ainda que sucintamente, sem determinar, contudo, o
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DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2402-013.499 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10166.724882/2019-81
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exame pormenorizado de cada uma das alegações ou provas. (Tema 339-
STF)
DECLARAÇÃO DE CONCORDÂNCIA COM OS FUNDAMENTOS DA DECISÃO
DE ORIGEM
A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante declaração de
concordância com os fundamentos da decisão recorrida.
MULTA QUALIFICADA.APLICAÇÃO
Em havendo sonegação é devida a multa majorada nos termos da lei.
RETROATIVIDADE BENIGNA.POSSIBILIDADE
Tratando-se de lançamento não definitivamente julgado em instância
administrativa a lei se aplica a fato pretérito quando lhe comine penalidade
menos severa.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado (i) por unanimidade de votos, conhecer
integralmente do recurso voluntário interposto e rejeitar as preliminares suscitadas; (ii) no mérito
e por voto de qualidade, dar-lhe parcial provimento para reduzir a multa qualificada ao patamar
de 100%. Vencidos os Conselheiros Joao Ricardo Fahrion Nuske (relator), Fernando Gomes
Favacho e Suez Roberto Colabardini Filho que deram provimento ao recurso. Designado redator
do voto vencedor o Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino.
A Conselheira Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano se declarou impedida, sendo
substituída pelo Conselheiro Fernando Gomes Favacho.

Assinado Digitalmente
João Ricardo Fahrion Nüske – Relator

Assinado Digitalmente
Rodrigo Duarte Firmino – Presidente e Redator Designado

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Alexandre Correa Lisboa,
Fernando Gomes Favacho (substituto[a] convocado[a] para eventuais participações), Joao Ricardo
Fahrion Nuske, Marcus Gaudenzi de Faria, Suez Roberto Colabardini Filho, Rodrigo Duarte Firmino.

Fl. 915
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2402-013.499 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10166.724882/2019-81
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RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto nos autos do processo no
10166.724882/2019-81, em face do acórdão no 12-110.486, na qual os membros daquele
colegiado entenderam por julgar improcedente a impugnação.
Trata-se de lançamento de IRPF referente a rendimentos recebidos da empresa HCB
CARDIOLOGISTAS S/S LTDA. O contribuinte, assim como a fonte pagadora, realizaram os
pagamentos ao recorrente com natureza de distribuição de lucros, enquanto que a fiscalização
entendeu se tratar os mesmos de remuneração por serviços médicos prestados.
Da referida fiscalização gerou-se diversos lançamentos de IRPF em relação aos
valores recebidos pela pessoa física dos sócios, e um lançamento referente à Contribuição
Previdenciária Patronal em relação à Pessoa Jurídica HCB Cardiologistas S/S Ltda, no processo
número 10166.724874/2019-35, já julgado por este CARF.

Em julgamento a DRJ firmou a seguinte posição:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Ano-calendário:
2015, 2016 LANÇAMENTO EM FACE DE PESSOA JURÍDICA. NÃO VINCULAÇÃO DO
LANÇAMENTO EM FACE DA PESSOA FÍSICA.
Uma autuação restrita aos percentuais de lucro presumido a incidirem sobre a
receita bruta de uma pessoa jurídica em momento algum diz respeito à natureza
tributária das transferências de valores efetuadas por essa pessoa jurídica aos
profissionais médicos que prestam os serviços a terceiros. Eventuais
procedimentos fiscais realizados em outros contribuintes, bem como os critérios e
procedimentos de auditoria adotados, não se prestam a fundamentar
argumentação em sede de impugnação, posto que tais situações são restritas aos
seus respectivos processos administrativos fiscais, podendo se tratar de fatos,
períodos e tributos distintos ao presente.
NULIDADE. REQUISITOS DO AUTO DE INFRAÇÃO.
Inexiste nulidade se o Interessado foi devidamente intimado do auto de infração e
anexos e estes contemplam a descrição dos fatos imputados ao sujeito passivo, o
período e a fundamentação jurídica do lançamento tributário, assim como a
indicação dos documentos nos quais se materializaram os fatos geradores,
demonstrando, ainda, as bases de cálculo, as alíquotas aplicadas, o imposto
lançado e os dispositivos legais autorizadores do lançamento.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFEITOS.
As decisões administrativas, mesmo as proferidas pelo Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais, e as judiciais, excetuando-se as proferidas pelo STF sobre a
Fl. 916
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10166.724882/2019-81
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inconstitucionalidade das normas legais, não se constituem em normas gerais,
razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra
ocorrência, senão àquela objeto da decisão.
CITAÇÕES DOUTRINÁRIAS.
As doutrinas, ainda que dos mais consagrados tributaristas, não podem ser
opostas ao texto explícito do direito positivo, mormente em se tratando do direito
tributário brasileiro, por sua estrita subordinação à legalidade.
SOCIEDADE. LUCROS. NATUREZA JURÍDICA DOS RENDIMENTOS PAGOS AOS
SÓCIOS. VERDADE MATERIAL.
Apurando-se que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos possuem
aspectos diversos da realidade formal, sendo os supostos sócios prestadores de
serviços e o lucro, na verdade, refere-se à remuneração dos serviços prestados, os
valores recebidos devem ser classificados, segundo a sua efetiva natureza jurídica,
como rendimentos tributáveis de prestação de serviços, que correspondem à
verdade material dos fatos, e não como lucros isentos do Imposto de Renda.
MULTA QUALIFICADA.
Restando provada a ocorrência da circunstância qualificadora, imprescindível para
a aplicação da multa qualificada, cabível é a aplicação da penalidade de 150%.
MULTA QUALIFICADA. ARGUIÇÃO DE EFEITO DE CONFISCO.
A multa constitui penalidade aplicada como sanção de ato ilícito, não se
revestindo das características de tributo, sendo inaplicável o conceito de confisco
previsto no inciso IV do art. 150 da Constituição Federal.
SOBRESTAMENTO DO PROCESSO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO
GERAL. STF.
Inexiste previsão para o sobrestamento do processo administrativo fiscal até o
julgamento em sede de Repercussão Geral de Recurso Extraordinário no STF.
CANCELAMENTO DA MULTA DE OFÍCIO. JULGAMENTO POR MAIORIA. FALTA DE
PREVISÃO LEGAL.
Inexiste previsão no PAF (Processo Administrativo Fiscal) para cancelamento de
multa de ofício na hipótese de o julgamento na DRJ ter se dado por maioria de
votos.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Sobreveio Recurso Voluntário alegando, em síntese 1) Nulidade da Decisão
recorrida; 2) Nulidade do Lançamento Fiscal; 3) A regularidade dos pagamentos realizados
É o relatório.

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DF CARF MF
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
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VOTO VENCIDO
Conselheiro João Ricardo Fahrion Nüske, Relator
Sendo tempestivo e preenchidos parcialmente os demais requisitos, conheço em
parte do recurso voluntário.
Como mencionado no relatório supra, o mesmo fato gerou lançamentos referentes
à IRPF dos sócios, bem como de Contribuição Previdenciária (Patronal) com relação à fonte
pagadora.
Considerando a identidade de fatos, provas e argumentos, aplico com relação a
este feito, a decisão já proferida no acórdão no 2201-012.005, especialmente tendo em vista que
foi apreciado especificamente o aspecto dos pagamentos se tratar de prestação de serviço ou
distribuição de lucros.
Da mesma forma que já me manifestei em outros julgados, entendo que os fatos
praticados, quando geram lançamentos, devem ter a mesma solução, sob pena de uma grave
violação à segurança jurídica das relações. No presente caso, não poderia uma mesma relação e
forma de atuação ser considerada distribuição de lucros para fins de apuração de Contribuição
Previdenciária e, por outro lado, ser prestação de serviço para fins de IRPF.
Assim, trago abaixo voto proferido no Acórdão no 2201-012.005 de relatoria do
Conselheiro Fernando Gomes Favacho, que foi acompanhado pela integralidade da turma:
2. Nulidades do Auto de Infração e do Acórdão.
O contribuinte afirma que há nulidade pela falta de apreciação dos argumentos
preliminares e do mérito. Afirma que o Acórdão se limitou a reiterar o
entendimento do TVF, sem o enfrentamento do tema (fl. 1.247). Cita Ementas
deste Conselho em que há nulidade por cerceamento do direito de defesa quando
as alegações não enfrentadas em 1a instância (fl. 1.250).
Quanto aos argumentos preliminares, a decisão é sucinta. Este é todo o trecho
trazido em 1a instância: (1.094-1.095) O impugnante alega que houve preterição
no seu direito de defesa pelo fato dos depoimentos não constarem nos autos do
processo, caracterizando ofensa ao caput do artigo 2o da Lei 9.784/99.
Contudo, tais alegações não são condizentes ao verificado no procedimento fiscal
efetuado pela Autoridade Tributária.
Conforme consta no Relatório Fiscal (fls. 66 e 67), foi anexado ao processo o
resumo do depoimento do médico EDMUR CARLOS DE ARAÚJO, além de ser
informado, especificamente, em quais sócios da empresa foram abertas
fiscalizações.
Durante o procedimento fiscal foram colhidos depoimentos dos médicos e tais
depoimentos, conforme expressamente disposto no Relatório Fiscal, poderiam ser
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DF CARF MF
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
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extraídos dos sistemas da Receita Federal para livre utilização em suas contra
razões (fl. 67):
“14. Deixarão de ser juntados ao presente processo os depoimentos e
documentos que os sócios apresentaram quando intimados. Tais elementos
processuais constarão de seus processos individuais de lançamento e poderão, ao
livre critério pessoal, extrair do sistema de processos da Receita Federal e
fornecer à HCB para que esta os utilizem em suas contrarazões.” Sendo assim, o
impugnante teria conhecimento de todas as informações necessárias sobre o
procedimento fiscal em curso em seu desfavor, não se podendo falar em
cerceamento do seu direito de defesa.
Logo, como base nos autos e termos lavrados pela autoridade fiscal, nota- se que
não houve qualquer cerceamento do direito de defesa do impugnante, portanto,
não cabe a alegação de nulidade pleiteada.
Outra nulidade suscitada pelo contribuinte refere-se à fundamentação
incongruente do lançamento e sem observância ao regulamento.
Mais uma vez, não assiste razão ao impugnante. O Decreto 70.235/72 que rege o
processo administrativo fiscal, em seu artigo 59 dispõe sobre os casos de
nulidade, nos seguintes termos: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados
por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa.
Vê-se que a questão apresentada pela impugnante não se enquadra nas hipóteses
do artigo transcrito; não se verifica a incompetência de que tratam os incisos I e II,
nem tampouco a preterição do direito de defesa tratada no inciso II.
Além disso, a autuação fiscal observou todas as formalidades legais exigidas no
art. 10 do mesmo Decreto 70.235/1972.
As infrações estão perfeitamente descritas no Auto de Infração e no Relatório
Fiscal que discriminam o enquadramento legal aplicado. Sendo assim, o auto de
infração atende a todas as condições necessárias para produzir o efeito que lhe
compete, encontrando-se revestido de todas as formalidades para sua validade,
não cabendo alegações de nulidade.
O contribuinte afirma (fl. 1.244) que, em 1a instância, alegou a ausência de
fundamentos jurídicos para desconsiderar os atos praticados para respaldar o
arbitramento de contribuição previdenciária, e que não se apontou a conduta
ilegítima. Também alegou que não houve enfrentamento das questões de mérito
pela DRJ (fl. 1.245). A DRJ, por sua vez, julgou que a fundamentação legal está
presente e que o contribuinte teve acesso às provas.
Nesse sentido, por mais lacônica que tenha sido a decisão de 1a instância, tratou-
se do acesso às provas (depoimentos constantes no processo) e da
fundamentação. Independente da concordância com a avaliação em si, o
inconformismo poderá estar no resultado, mas não na falta de análise.
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No mais, entendo que os vários argumentos preliminares trazidos na impugnação
são, em verdade, questões de mérito – que, inclusive, são repetidas direta ou
indiretamente nas alegações seguintes. Questões preliminares são as que
envolvem aspectos processuais, como a legitimidade das partes, a regularidade da
representação e a incompetência do órgão julgador.
Também, prescrição e decadência. As questões trazidas que tratam da legalidade
da constituição do crédito abordam o mérito.
Ainda sobre nulidade, pugna o Recorrente pela inexistência de provas que
fundamentam o entendimento fiscal, além de fundamentação incongruente e
sem observância ao Regulamento da Previdência Social. Ambas, alegações de
mérito. Serão, portanto, tratadas no tópico seguinte.
3. Empresa de prestação de serviços médicos. Distribuição de lucros versus
pagamento por serviços.
Como relatado, o Fisco entendeu que os valores pagos pelo HCB a seus sócios a
título de distribuição de lucros deveriam ter sido caracterizados como proventos
pagos em retribuição a serviços médicos prestados, os quais estariam sujeitos à
tributação pela contribuição previdenciária prevista no art. 22, III, da Lei n.
8.212/1991. Por outro lado, o contribuinte afirma ser possível a distribuição de
lucros aos seus sócios de maneira desproporcional, com base no quantum que
cada um efetivamente contribuiu para a formação destes lucros.
A 1a instância pouco detalha o porquê dos valores pagos aos sócios serem
retribuição dos serviços prestados, apenas tomando como verdade a conclusão
do Relatório Fiscal (fl. 1.096). Toma, ainda, por conclusão o art. 52, III, “b” da IN
971/2009, a qual somente normatiza o critério temporal da regra-matriz de
incidência da contribuição previdenciária (“no mês em que for paga ou creditada
a remuneração, o que ocorrer primeiro, ao segurado contribuinte individual que
lhe presta serviços”).
As alegações da Autoridade Fiscal são de que os montantes recebidos pelos sócios
seriam referentes a serviços prestados à Recorrente, e não de resultado do
investimento por eles realizado na sociedade (fl. 14 do Relatório Fiscal, pontos 28
a 30). E, com isso, tanto o HCB quanto os seus sócios agem em conluio para
escolher a melhor forma de pagar menos tributo (fl. 39 do Relatório Fiscal).
Finalmente, dá-se ensejo à responsabilidade do ora Recorrente Responsável.
O contribuinte se defende afirmando que a sociedade está devidamente
constituída e que seus sócios a constituíram com a finalidade de exploração
conjunta de atividade profissional médica de alto grau de especialização e
capacitação (fl. 1.145): (fl. 1.146) Vê-se, assim, que a Recorrente (i) obteve um
baixo número na saída de sócios – apenas três, frente ao ingresso de trinta – e (ii)
possuiu uma busca constante pela entrada de médicos altamente qualificados em
seu quadro societário, de forma a garantir excelência na sua prestação de
serviços. Nessa linha, desde sua constituição, é possível perceber que a
Fl. 920
DF CARF MF
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Recorrente teve um crescimento de seu quadro societário com poucas saídas de
sócios, demonstrando que os sócios possuem aquilo que se denomina affectio
societatis.
DOCUMENTO VALIDADO Há também a percepção de que a reunião em sociedade
lhes propicia ambiente de troca de experiências profissionais, discussão de casos
de maneira multidisciplinar, a efetividade na prestação de serviços, além da
diminuição dos custos de manutenção de uma estrutura que teriam que suportar
sozinhos, caso estivessem individualmente organizados. Esses objetivos todos são
permitidos pela legislação regente, que trata das sociedades uniprofissionais,
sociedades simples. (fl. 1.148) Com efeito, conforme reconhecido pela própria
Autoridade Fiscal, o capital social da Recorrente foi integralizado por todos os
seus sócios, os quais possuem direito à participação nos resultados, positivos ou
negativos, na medida das respectivas participações, os quais, entretanto, podem
ser distribuídos desproporcionalmente. Veja-se, por exemplo, o disposto na
Décima Terceira Alteração Contratual da Recorrente, vigente à época da
autuação: (fl. 1.149) Ademais, das planilhas exemplificativas colacionadas com a
Impugnação apresentada, vê-se que, para o valor arrecadado quando do
atendimento de um paciente por um dos sócios da Recorrente, há incidência de
ISS e posterior recolhimento de IRPJ/CSLL e PIS/COFINS, bem como uma retenção
de cerca de 1,88% para custeio das despesas administrativas imprescindíveis à
essa prestação de serviços. (fl. 1.151) Nessa linha de custeio das atividades
administrativas anexas à prestação de serviços por seus sócios, a Recorrente
buscou disponibilizar tanto uma estrutura física adequada, com funcionários,
incorrendo em diversas despesas decorrentes desse quadro, tais como verbas
trabalhistas e previdenciárias, aluguéis de imóveis, estacionamento, TV e internet,
energia elétrica, etc.
Veja-se, a título exemplificativo, trechos do SPED Contábil do ano de 2016, nos
quais se destacam algumas das despesas incorridas pela Recorrente apenas no
mês de janeiro: (...)
Finalmente, sobre a impossibilidade de “desnaturalizar” a distribuição de lucros
realizadas aos sócios da Recorrente, explica que, no caso das sociedades simples,
o lucro advém diretamente da atividade desempenhada pelos médicos sócios, o
que difere de outras espécies de sociedade: (fl. 1.165) No entanto, seja em razão
(i) da possibilidade da Recorrente distribuir lucros aos seus sócios de maneira
desproporcional, com base no quantum cada um efetivamente contribuiu para a
formação destes lucros (quanto cada um gerou como fonte produtora das receitas
da sociedade); bem como (ii) da inexistência de previsão legal que imponha que o
sócio tem de ser “remunerado” por um montante estabelecido a título de pró-
labore, a autuação fiscal, diferentemente do que pretende fazer crer a DRJ, não se
sustenta, o que demanda seu cancelamento por esse E. Conselho Administrativo.
Destarte, como já abordado, tem-se como premissa básica que a distinção entre
as sociedades uniprofissionais, ou simples, e as sociedades empresárias em geral
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é a maneira como a atividade econômica é exercida/explorada. Nas simples, as
atividades são executadas direta/pessoalmente pelos sócios, conforme sua
qualificação profissional. Nas empresárias, há sócios com qualificações diversas
ou, ainda, que delas participam apenas com o capital.
Uma sociedade de médicos (como o caso dos autos), de arquitetos, contadores ou
advogados, não tem a mesma apropriação “empresarial” de uma gráfica ou de
uma sociedade de pintura de paredes, conforme exemplifica João Luiz Coelho da
Rocha. Isso porque, estas últimas “vendem” seus serviços em função de sua
capacitação técnico-empresarial, e não em razão da qualidade dos sócios da
empresa; enquanto nas sociedades de médicos ou advogados, procura-se a
capacitação de um ou mais profissionais, especificamente, que ofereçam
determinados serviços – o intuito é personalíssimo. Nesse sentido: (...) (fl. 1.166) É
bastante comum encontrar um capital social “simbólico” nesses tipos de
sociedade, visto que o desenvolvimento do objeto social depende mais de
atributos intelectuais dos sócios do que propriamente do dinheiro por ele
investido no negócio.
Sendo assim, a Recorrente, sociedade simples que tem como objeto a prestação
de serviço médico hospitalar na especialidade de cardiologia, endocrinologia,
cirurgia vascular, cirurgia endovascular e angiologia, com atendimento ao nível de
internações, consultas ambulatoriais e eletrocardiogramas, bem como a
realização, interpretação e emissão de laudos em exames de cardiologia,
medicina nuclear e controle de infecção hospitalar, Atendimento de Medicina
Intensiva, Unidade de Terapia Intensiva – UTI e de Unidade Coronariana – UCO, de
acordo com o que estabelece a Cláusula Quarta de seu Contrato Social, possui
como suas verdadeiras “fontes produtoras” seus sócios, em razão de seus
atributos intelectuais e científicos.
Com base nessas assertivas, pode-se afirmar que os valores distribuídos aos sócios
configuram verdadeiro lucro líquido dos resultados produzidos pela sociedade.
Em outras palavras, no caso das sociedades simples, o lucro advém diretamente
da atividade desempenhada pelos médicos sócios. Se não há trabalho, não há
fonte produtora e, consequentemente, não há lucro.
Nesse cenário, nada mais justo que cada um dos médicos que figura como sócio
da Recorrente receba sua distribuição de acordo com o quanto gerou de receita; o
quanto contribuiu para a formação desse resultado. Tal lógica não só é possível,
como é autorizada pela legislação civil e societária.
Por essa razão, não há como se aplicar a mesma lógica das demais sociedades
comuns empresárias, como fez a Autoridade Fiscal ao reduzir os conceitos de pró
labore e distribuição de lucros vinculada exclusivamente ao investimento e
retorno de capital. Como visto, está-se diante de uma sociedade simples, que
possui diversas peculiaridades.
Fl. 922
DF CARF MF
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Ora, justamente na consecução do objeto social e em razão da fonte produtora
das atividades econômicas e receitas da Recorrente serem os próprios médicos,
concluíram os sócios que o mais adequado seria pagar mais para um médico que
faz com que a sociedade seja referência em cardiologia e, portanto, consiga mais
contratos/pacientes. O simples fato de um sócio ser detentor de uma
porcentagem maior do capital social (simbólico), em nada dialoga com a natureza
e os objetivos de uma sociedade simples uniprofissional e atua ativamente na
sociedade. (fl. 1.170) Assim, segundo a Solução de Consulta no 46/2010, desde
que (i)
prevista no Contrato Social da sociedade; (ii) havendo discriminação entre os
valores decorrentes da contrapartida pelo trabalho prestado pelo sócio e o
quanto visa remunerar seu capital investido (se houver, conforme melhor se
tratará no tópico abaixo); e (iii) se quando antecipada, for apurada por meio de
DRE, sobre a distribuição desproporcional do lucro aos sócios da sociedade
simples uniprofissional não incidirá imposto de renda (seja ele retido na fonte ou
relativo aos beneficiários da distribuição) e contribuições previdenciárias. (fl.
1.173) No mesmo sentido, vem o acórdão recorrido e afirma, de forma
completamente insubsistente, que “(...) a fiscalização comprovou através dos
depoimentos dos sócios, inclusive na oitiva do médico EDMUR CARLOS DE
ARAÚJO, que os mesmos trabalham por produtividade e recebem mensalmente
os valores devidos de sua produção; e, nos meses que não trabalham não
recebem qualquer valor.” (fl. 08), como se essa assertiva fosse suficiente a
fundamentar/manter a autuação, a despeito dos argumentos de mérito expostos
na Impugnação.
A Recorrente, ainda, pautada no 201, §5o, II, do RPS/99 e na Instrução Normativa
RFB no 971/2009, que estabelece expressamente que “[...] o valor a ser
distribuído a título de antecipação de lucro poderá ser previamente apurado
mediante a elaboração de balancetes contábeis mensais, devendo, nessa
hipótese, ser observado que, se a demonstração de resultado final do exercício
evidenciar uma apuração de lucro inferior ao montante distribuído, a diferença
será considerada remuneração aos sócios”, levantou DRE’s trimestrais, antes da
distribuição, a fim de verificar a suficiência do lucro a ser distribuído. Veja-se a
DRE relativa ao 1o trimestre de 2015, a título exemplificativo: (fl. 1.174) No
fechamento do exercício, emitiu a Recorrente seu demonstrativo de resultado do
exercício que destaca a existência/suficiência dos lucros distribuídos, na esteira do
quanto dispõe a IN RFB 971/09:
E defende que não há vedação legal no que se refere à distribuição
desproporcional de lucros em relação à participação social, nas sociedades civis
de prestação de serviços profissionais relativos ao exercício de profissões
regulamentadas, quando o contrato social for claro ao dispor sobre tal
distribuição.
Fl. 923
DF CARF MF
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
11
(fl. 1.179) Sendo assim, demonstrada/comprovada a existência de lucro pela
Recorrente, ainda que os sócios tenham colaborado diretamente com seu
trabalho, não há obrigatoriedade legal de que se estabeleça um pró-labore,
podendo os sócios decidirem correr o risco de obter retorno exclusivamente na
modalidade de distribuição de lucros, considerando os limites preestabelecidos
por meio do Contrato Social. Este é exatamente o cenário correspondente ao
presente processo administrativo, o que demanda o cancelamento da autuação
fiscal.
Pois bem. Vejamos os julgados abaixo:
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS DESPROPORCIONAL À PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA.
SOCIEDADE DE MÉDICOS E DENTISTAS. LIBERDADE DE PACTUAÇÃO. INEXISTÊNCIA
DA DESCONSTITUIÇÃO DA CONTABILIDADE. LUCROS EFETIVADOS. NÃO
INCIDÊNCIA.
Não há vedação legal no que se refere à distribuição desproporcional de lucros
em relação à participação social, nas sociedades civis de prestação de serviços
profissionais relativos ao exercício de profissões regulamentadas, quando o
contrato social for claro ao dispor de tal distribuição. In casu, havendo
contabilidade que cumpre com as formalidades intrínsecas e extrínsecas e sendo
a apuração de lucro regular e contabilizada, não há que se falar em tributação dos
valores distribuídos como lucro. (Acórdão n. 2301-005.705, Relator Marcelo
Freitas de Souza Costa, Sessão de 04/10/2018).
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS E DIVIDENDOS. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. NÃO
INCIDÊNCIA. Não incide contribuição social a título de distribuição de lucros e
dividendos aos sócios da sociedade. Não existe norma que obrigue a percepção
pelos sócios de verba mínima representativa de pró-labore, podendo a
remuneração decorrer apenas de distribuição nos lucros, não podendo esse fato
ser tido como ausência de discriminação das verbas na contabilidade. (Acórdão n.
2403-001.958. Relator Marcelo Magalhães Peixoto. Sessão de 13/03/2013).
É possível a distribuição desproporcional de lucros. Todavia, para que não se
caracterize remuneração de trabalho, o CARF tem entendido que os registros
contábeis precisam estar corretos. Aliás, na 1a Seção chegou-se ao entendimento
de que:
Firmadas essas premissas, cumpre registrar, ainda, que, no caso concreto, a
Fiscalização não indicou existirem quaisquer equívocos na contabilidade da
Recorrente. Houve, ainda, a deliberação em Assembleia e, como resultado, foi
determinado em Ata que as distribuições de lucros seriam realizadas
mensalmente e segundo o empenho de cada um dos sócios na satisfação da
atividade empresarial.
Assim, considerando-se que não há na lei obrigatoriedade de pagamento de pró
labore, e que os tribunais superiores admitem o desenvolvimento de estratégias
empresariais flexíveis, como a Pejotização, não se pode confundir o trabalho
Fl. 924
DF CARF MF
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
12
prestado diretamente à tomadora de serviços (Rede D ́Or) como o trabalho fosse
prestado à própria sociedade, nos termos do que trata o artigo 12, inciso V, alínea
“f” da Lei n. 8.212/1991. (Acórdão n. 1302-006.907, Relator Conselheiro Sávio
Salomão de Almeida Nóbrega, Sessão de 17/08/2023).
E nesse sentido há deficiência do Relatório Fiscal, que se limita a dizer que são
provas: 1) os documentos e depoimentos colhidos dos sócios; e 2) o próprio
contrato social, ao não definir o que é custo dos serviços prestados em relação
aos valores recebidos: (fl. 75) 28. Dos elementos colhidos dos sócios da HCB
(documentos e depoimentos) quanto aos valores pagos por esta àqueles está
claro que se trata de proventos (retribuição) pagos pelos serviços (médicos)
prestados para o Hospital do Coração do Brasil em nome da HCB. Todos os
médicos que prestaram depoimento, aqui incluindo-se o sócio majoritário,
afirmam que recebem os valores correspondentes aos serviços que realizam.
29. Aqui não se trata de capital social investido que, em função de aplicação nas
finalidades da empresa, devolvem a justa valia sob a forma de lucros. Ademais o
Contrato Social deveria definir o que é custo dos serviços prestados em relação
aos valores recebidos para que se pudesse delinear qual a parcela corresponde ao
lucro. Nestes elementos o contrato é ausente.
Ressalto que a primeira prova (documentos e depoimentos) sequer consta nos
autos:
(fl. 67) 14. Deixarão de ser juntados ao presente processo os depoimentos e
documentos que os sócios apresentaram quando intimados. Tais elementos
processuais constarão de seus processos individuais de lançamento e poderão, ao
livre critério pessoal, extrair do sistema de processos da Receita Federal e
fornecer à HCB para que esta os utilizem em suas contra-razões.
O que podemos saber, através do Relatório Fiscal, sobre os depoimentos, é que
recebiam os valores conforme sua produtividade: (fl. 67) 13. Em seus
depoimentos os médicos, em síntese, informaram que:
Recebem os valores relativos ao trabalho prestado em nome do HCB sob a forma
de distribuição de lucro; Trabalham por produtividade recebendo mensalmente
os valores devidos de sua produção; Nos meses em que não trabalham não
recebe qualquer valor; Recebem os honorários por realização de consultas,
exames, cirurgias, plantões e laudos, de acordo com suas especialidades; Não
souberam informar se sobre os valores pagos pela Rede D’or ao HCB relativo aos
seus serviços prestados existe a retenção de algum valor; Que não têm
conhecimento de distribuição de sobras de lucros ao final do exercício e que
apenas recebem os valores que produzem.
Não há dúvidas de que os valores recebidos por sócio a título de distribuição de
lucro, em desconformidade com a legislação tributária, podem compor sua
remuneração, sujeitando-se à incidência da contribuição previdenciária. E que as
remunerações de pró-labore e participação nos resultados devem estar
Fl. 925
DF CARF MF
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
13
discriminadas na contabilidade, de maneira a evitar a incidência da contribuição
previdenciária sobre o total dos valores pagos aos sócios à luz do disposto no
inciso II do §5° do artigo 201 do Regulamento da Previdência Social.
É certo, também, que a própria Receita Federal já manifestou o entendimento na
Solução de Consulta DISIT/SRRF06 46/2010 de que os lucros distribuídos aos
sócios de forma desproporcional à sua participação no capital social são isentos
dos impostos e não se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária, desde
que tal distribuição esteja devidamente estipulada no contrato social, em
conformidade com a legislação societária:
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS AOS SÓCIOS. NÃO INCIDÊNCIA.
O sócio cotista que receba pró-labore é segurado obrigatório do RGPS, na
qualidade de contribuinte individual, havendo incidência de contribuição
previdenciária sobre o pro labore por ele recebido.
Não incide a contribuição previdenciária sobre os lucros distribuídos aos sócios
quando houver discriminação entre a remuneração decorrente do trabalho (pro
labore) e a proveniente do capital social (lucro) e tratar-se de resultado já
apurado por meio de demonstração do resultado do exercício – DRE.
Estão abrangidos pela não incidência os lucros distribuídos aos sócios de forma
desproporcional à sua participação no capital social, desde que tal distribuição
esteja devidamente estipulada pelas partes no contrato social, em conformidade
com a legislação societária.
Dito isto, consta no Contrato social da Recorrente (fl. 213 a 231) a questão do
Capital social (fl. 226): (fl. 229- fl. 183 do arq.) CLÁUSULA SÉTIMA - PRÓ-LABORE
Os Sócios farão jus a uma retirada mensal, a título de Pró-Labore, que será,
periodicamente, fixada por consenso entre eles, registrado em ata de reunião,
dentro dos limites estabelecidos pela legislação em vigor do Imposto de Renda, a
qual, quando efetivada será levada a débito da conta Despesas Operacionais da
Sociedade.
Parágrafo Único. O Sócio Administrador e o Sócio Responsável Técnico da
Sociedade renunciam o recebimento de "pro labore".
CLÁUSULA OITAVA - BALANCO E DISTRIBUIÇÃO DE RESULTADOS No fim de cada
exercício social, em 31 de dezembro, será levantado um balanço; geral. Os
resultados nele apurados terão a destinação que lhes for atribuída pelos sócios
detentores de 75% (setenta e cinco) por cento do capital social, sendo
expressamente admitida a distribuição de lucros desproporcional à participação
de cada sócio no capital social. A Sociedade poderá levantar balanços em períodos
menores e distribuir lucros à conta de lucros apurados nestes balanços, mediante
deliberação tomada por sócios representando 75% (setenta e cinco) por cento do
capital social da Sociedade.
Fl. 926
DF CARF MF
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
14
Parágrafo Primeiro: A totalidade ou parte do lucro líquido do exercício poderá,
mediante aprovação dos sócios titulares de 75% (setenta e cinco) por cento do
capital social, ser aplicada na constituição de reserva de lucros, com a finalidade
de assegurar recursos para o desenvolvimento das atividades da Sociedade.
Parágrafo Segundo: Os honorários médicos estarão integralmente desvinculados
da participação no capital social da sociedade, ainda que exista disposição de
distribuição de lucro no final do exercício social.
Consta também Livro Diário (fls. 726 a 730), além de Balancete mensal de
verificação (fls. 732 a 736), Demonstração de Resultados do Exercício de 2015 (fls.
747 a 750) e de 2016 (fls. 751 a 754), e finalmente Demonstrativo de Faturamento
(fls. 762 a 769). A propósito, não consta nenhuma crítica por parte da Fiscalização
à contabilidade da Recorrente. A matéria foi tratada na ata de aprovação do
Balanço Patrimonial e Econômico Financeiro e do DRE: (fl. 994 a 995) Após
avaliação da gerência da Sociedade, decidiu-se pela distribuição de lucro, cujos
valores contabilizados, estão relacionados e declarados no Anexo I, a esta ata,
cujo valor total foi de R$ 19.146.216,62 (dezenove milhões, cento e quarenta e
seis mil, duzentos e dezesseis reais e sessenta e dois centavos). Considerando as
disponibilidades financeiras foi registrado como a pagar o valor de R$
1.928.044,00 (hum milhão, novecentos e vinte e oito mil, quarenta e quatro
reais), conforme consta no Anexo I, a ser regularizado no exercício de 2017.
Considerando que a 15a Alteração Contratual, assinada em 28.11.2016, somente
pode ser registrada em 15 de fevereiro de 2017, os valores pagos aos Sócios
entrantes naquela alteração, estão considerados como Adiantamentos, e constam
do Anexo II a esta ata, no valor total de R$ 2.632.093,00 (dois milhões, seiscentos
e trinta e dois mil, noventa e três reais) para posterior ajuste no exercício de 2017.
Após o exposto, e as explicações dos administradores sobre a gestão da
Sociedade, foi colocada em votação os assuntos pautados, que apreciados pelos
presentes, foram aprovados por unanimidade, o Balanço Patrimonial e a
Demonstração de Resultados do exercício de 2016, a Distribuição dos Lucros e os
Adiantamentos, conforme relacionados e declarados nos Anexos I e II, a esta ata,
devidamente assinados por todos os Sócios, que com tudo concordam. Ressalte-
se que a distribuição do lucro está de acordo com o disposto na Cláusula Sétima
do Contrato Social.
O meu posicionamento é de que a ideia de que os médicos possam receber pelo
quanto contribuíram à empresa, em forma de distribuição de lucros, não é
nenhuma afronta à legislação previdenciária.
Alexandre Evaristo Pinto1 endossa a liberdade contratual ao entender que a
distribuição desproporcional de lucros pode ser justificada por uma série de
motivos, como a capacidade de determinado sócio trazer mais lucro à sociedade,
sem que isso traga repercussões negativas ao contribuinte em âmbito tributário:
Vale ressaltar, ainda, que há diversas situações fáticas que podem implicar uma
distribuição desproporcional, tais como a situação em que um dos sócios é fator
Fl. 927
DF CARF MF
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
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preponderante para a captação de clientes por conta de sua extensa rede de
contatos. Tal sócio, a depender da existência da possibilidade de distribuição
desproporcional de lucros no contrato social, pode fazer jus a uma maior
participação nos lucros, uma vez que ele possui impacto direto no aumento dos
lucros da referida sociedade.
É o entendimento constante no Acórdão n.o 1302-005.286, Relator Conselheiro
Gustavo Guimarães da Fonseca, Sessão de 17/03/2021:
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS DESPROPORCIONAL À PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA.
SOCIEDADE DE MÉDICOS. LIBERDADE DE PACTUAÇÃO. INEXISTÊNCIA DA
DESCONSTITUIÇÃO DA CONTABILIDADE. LUCROS EFETIVADOS. NÃO INCIDÊNCIA.
Não há vedação legal para que se delibere pela distribuição desproporcional de
lucros (e não de acordo com a participação social) nas sociedades civis de
prestação de serviços profissionais relativos ao exercício de profissões
regulamentadas, quando o contrato social for claro ao dispor de tal distribuição.
In casu, havendo contabilidade completa que cumpre com as formalidades
intrínsecas e extrínsecas e sendo a apuração de lucro regular, não há que se falar
em tributação dos valores distribuídos como lucro.
Por sua vez, a ideia de terceirização e “pejotização” ilícitas per se foi superada
com o Tema 725 do STF, de 04/12/2023: É lícita a terceirização ou qualquer outra
forma
de
divisão
do
trabalho
entre
pessoas
jurídicas
distintas,
independentemente do objeto social das empresas envolvidas, mantida a
responsabilidade subsidiária da empresa contratante. Em não havendo as
características de emprego (subordinação, habitualidade, onerosidade e
pessoalidade) – as quais sequer foram ventiladas pela Fiscalização – não há falar
em ilicitude.
Ademais, o próprio TRT tem reconhecido que, se não há vício de consentimento,
se o empregado é hiper suficiente e é capaz de decidir seus interesses, não há
falar em proteção trabalhista nos moldes tradicionais. E é o caso dos médicos.
Veja-se:
Vale dizer que o reclamante é pessoa esclarecida, formado em análise de sistemas
com nível superior e auferia rendimentos superiores à grande maioria da
população brasileira (R$ 18.900,00), o que o coloca em patamar diferenciado dos
demais trabalhadores. (TRT da 2a Região; processo: 1000680-73.2023.5.02.0068;
data: 21-03-2024; Órgão Julgador: 9a Turma – Cadeira 1 – 9a Turma; relator(a):
ALCINA MARIA FONSECA BERES)
E, no caso concreto, o autor possuía plena autonomia para contratar na forma
que melhor atendesse aos seus interesses, pois se trata de profissional altamente
gabaritado e extremamente bem remunerado, motivo pelo qual não é caso de
vínculo de emprego. (TRT da 2a Região; Processo: 1001526-96.2019.5.02.0079;
Data: 02-05-2024; Órgão Julgador: 15a Turma – Cadeira 5 – 15a Turma; Relator(a):
JONAS SANTANA DE BRITO)
Fl. 928
DF CARF MF
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
16
É como entende Vólia Bomfim2:
A atual posição do Supremo, em um movimento reformista, reflete o
reconhecimento dessa nova dinâmica mundial e a necessidade de se viabilizar as
demandas de maior eficiência da economia, por meio de uma interpretação mais
ampla e flexível em relação ao polêmico tema da terceirização da mão de obra,
pejotização, entre outras modalidades de contrato de prestação de serviços. (...)
Cabe observar, assim, das decisões do Supremo que, apesar de supostamente
poderem estar presentes todos os requisitos materiais para reconhecimento do
vínculo de emprego da CLT, o fato do trabalhador ser hipersuficiente e de se
tratar de pessoa esclarecida, relativiza e até exclui as regras de direito do trabalho
e prioriza a autonomia da vontade, pois parte da premissa de que o trabalhador
pode escolher, de forma esclarecida, o tipo de contratação (animus contrahendi),
como também aponta a igualdade entre as partes para negociar diretamente.
Já a falta de informação e as multas decorrentes neste Processo advém de se
saber se houve efetiva distribuição de lucros ou se trata de remuneração por
serviços. Em se entendendo pela distribuição de lucros, perde sentido falar nas
multas.
(fl. 99)
65. Da análise da GFIP entregue pela HCB à Receita Federal verifica-se que não
foram informados os valores pagos aos sócios pelos serviços médicos prestados.
Observe-se aqui que o fato de a empresa apresentar interpretação tributária
divergente não suprime desta autoridade tributária o dever da aplicação das
sanções previstas em Lei.
Portanto, dou razão ao Contribuinte, no que ficam prejudicadas as análises de
Legitimidade passiva do Responsável Solidário ou às Multas decorrentes.
4. Conclusão Ante o exposto, conheço o Recurso Voluntário e, no mérito, dou
provimento.
Saliento, por fim, não constar do lançamento eventual distinção entre o fato
gerador das contribuições previdenciárias para o Imposto de Renda de Pessoa física, o que poderia
justificar decisões e interpretações distintas para o mesmo fato/verba recebida.
A mesma verba foi tida como Lucro para fins de apuração e Contribuição
Previdenciária e, desta forma, assim também deve ser entendida para fins de apuração do IRPF do
recorrente.
Desta forma, assiste razão ao recorrente.

Conclusão
Ante o exposto voto por conhecer do recurso voluntário interposto e rejeitar as
preliminares suscitadas para, no mérito, dar-lhe provimento.
Fl. 929
DF CARF MF
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
17

Assinado Digitalmente
João Ricardo Fahrion Nüske

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino, redator designado
Em que pesem as sábias e bem pontuadas razões de decidir do conselheiro relator,
remissivas ao Acórdão no 2201-012.005 deste Conselho e que tratou dos mesmos fatos, provas e
argumentos, ouso divergir nos termos em que passo a descrever em linhas abaixo.
De início, igualmente rejeito as preliminares suscitadas, com ênfase que (i) a
decisão de origem enfrentou os argumentos apontados na impugnação e trouxe racional
fundamentado, ainda que suscinto, nos termos do Tema 339 do Supremo Tribunal Federal – STF,
abaixo transcrito; (ii) o lançamento cumpre os requisitos legais de validade prescritos nos art. 9o e
10 do Decreto no 70.235, de 1972 e não incorre naquelas causas de nulidade previstas em seu art.
59, pois que delineia e descreve exaustivamente os fatos e apresenta amplos elementos de prova,
permitindo o exercício pleno de defesa.
(Tema 339 – STF)
O art. 93, IX, da Constituição Federal exige que o acórdão ou decisão sejam
fundamentados, ainda que sucintamente, sem determinar, contudo, o exame
pormenorizado de cada uma das alegações ou provas. (grifo do autor)
Quanto ao mérito, para mim resta evidente que houve, in casu, um desvirtuamento
de direito com o fim claro de sonegar a tributação, em especial neste caso o IRPF, pois a própria
participação societária, 92,70% do Sr. Edmur Carlos de Araujo, totalizando R$ 14.832,00, seguida
da irrisória parte dos demais componentes da sociedade de 0,10%, correspondente a R$ 16,00,
somando-se ainda ao fato dos lucros serem distribuídos de forma desproporcional e estarem
claramente atrelados ao pagamento de honorários médicos do recorrente.
Cito que houve lançamento do IRPF para os outros sócios1, cujos créditos foram
mantidos pelo julgador de piso e se encontram neste Conselho para julgamento.
A meu ver, as sábias lições do passado não podem ser esquecidas2:

1 PAF: 10166.724890/2019-28, 10166.724877/2019-79, 10166.724878/2019-13, 10166.724880/2019-92,

10166.724881/2019-37,
10166.724884/2019-71,
10166.724885/2019-15,
10166.724887/2019-12,
10166.724889/2019-01.
2 MAXIMILIANO, Carlos. Hermenêutica e Aplicação do Direito.Rio de Janeiro:Forense, 1997.166p.
Fl. 930
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2402-013.499 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10166.724882/2019-81
18
Deve o direito ser interpretado inteligentemente, não de modo a que a ordem
legal envolva um absurdo, prescreva inconveniência, vá ter conclusões
inconsistentes ou impossíveis.
Deste modo mantenho a decisão recorrido e adoto seus fundamentos, nos termos
art. 114, §12, I, Anexo do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
(RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 2023:
(Voto condutor do acórdão recorrido)
Da nulidade
O interessado alega terem sido cometidos vícios durante o procedimento de
fiscalização, que, segundo crê, inquinariam de nulidade o presente lançamento.
A Lei n° 10.406/2002, Código Civil, em seu art 104, vinculou a validade de um ato
jurídico à presença cumulativa de três requisitos essenciais: 1) agente capaz; 2)
objeto lícito, possível, determinado ou determinável; e 3) forma prescrita ou não
defesa em lei. Tendo em vista que o lançamento tem natureza de ato jurídico de
cunho administrativo, tornou-se apropriado ao Processo Administrativo Fiscal
seguir a mesma esteira.
Assim, especificou o art. 59 do Decreto n° 70.235/1972, as hipóteses de nulidade,
a saber: a incompetência do agente e preterição do direito de defesa, relegando
as demais irregularidades o status de defeito sanável.
(...)
Some-se a estes dois requisitos a exigência de forma contida no art 10 do mesmo
Decreto, que elenca os elementos formais essenciais em um Auto de Infração.
(...)
Dito isso, resta averiguar se estão presentes os elementos essenciais acima
destacados. Observa-se que a competência do Auditor para proceder ao
lançamento advém do art 142 da Lei n° 5.172/1966, Código Tributário Nacional
(CTN).
(...)
No que tange à legalidade do objeto não há que se perquirir, pois a licitude pauta
a cobrança de tributos, e a forma foi atendida.
Isso posto, insta enfatizar que a nulidade do lançamento, por ser ato extremo, só
deve ser declarada quando presente prejuízo insuperável para o sujeito passivo,
sobretudo quando o vício do ato lhe impede o exercício da ampla defesa e do
contraditório, ou quando lesar o interesse público, conforme se extrai do art. 55
da lei 9.784/1999, contrario sensu:
(...)
Nesse diapasão, vale transcrever ementa de acórdãos do Conselho de
Contribuintes que corrobora o entendimento aqui exposto:
Fl. 931
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
19
(...)
Feitas estas considerações, do exame do presente processo verifica-se que o auto
de infração dispõe de todas as informações necessárias para que o autuado
pudesse, na fase impugnatória, manifestar-se e apresentar as provas que
entendesse necessárias para demonstrar a inexistência das infrações apontadas,
direito, aliás, que foi plenamente compreendido conforme se pode verificar a
partir do exame da impugnação apresentada.
Não se verifica que a exigência fiscal estaria embasada em documentos
desconhecidos do interessado, visto que os fundamentos do presente lançamento
foram amplamente discorridos no Relatório Fiscal, não se cogitando falar em
descumprimento de qualquer norma constitucional ou infraconstitucional
garantidora de tais direitos.
Nesse contexto, insta enfatizar a necessidade da preservação do sigilo fiscal dos
demais sócios da empresa HCB Cardiologistas e o fato de que o depoimento do
sócio majoritário Edmur Carlos de Araújo (arquivo não paginável anexado às fls.
31 e termo de degravação de parte de depoimento às fls. 35) e do interessado
(arquivo não paginável anexado às fls. 32/34), além dos demais elementos
materiais indicados no Relatório Fiscal, serem esclarecedores e suficientes para
subsidiar a autuação. A base do presente lançamento não está em qualquer
depoimento de sócio que não foi juntado aos autos, mas sim nos fatos apontados
pela autoridade tributária autuante e integrantes do presente processo.
Outrossim, não se vislumbram irregularidades concernentes à coação e ameaças
no depoimento prestado pelo interessado, "que não possui conhecimento técnico
para avaliar ou confirmar as implicações jurídico-tributárias das ilações trazidas
pela Autoridade Fiscal nos depoimentos" (fls. 59), devendo ser enfatizada a
presença de seu advogado e a permissão para que interrompesse a manifestação
de seu cliente, em qualquer momento e circunstância, para orientá-lo sobre
qualquer assunto que julgasse conveniente (arquivo não paginável anexado às fls.
28).
Acerca da alegação de inconsistência do lançamento em virtude da afirmação da
autoridade tributária autuante de que não era possível considerar todo o
montante pago ao interessado como distribuição de lucro, uma vez que, pelo
menos, parte dos valores pagos teria necessariamente natureza jurídica de
retribuição pelo trabalho, sujeita à incidência de contribuição previdenciária, e ter
lançado o valor integralmente pago como rendimentos tributáveis, recebidos de
pessoa jurídica; impõe esclarecer que a fiscalização delimitou e apontou todos os
valores recebidos pelo sócio/interessado como retribuição do trabalho, cabendo
ao interessado a demonstração do contrário, isto é, competia a ele, como sócio da
empresa, comprovar qual a parcela do que recebeu foi efetivamente retribuição
pelo seu trabalho, qual se referia a custos da empresa e comprovar a eventual
distribuição de lucros, o que não foi demonstrado na impugnação.
Fl. 932
DF CARF MF
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
20
Não havendo nos autos elementos que autorizem a decretação de nulidade do
feito, passa-se ao exame do próximo tópico.
Dos rendimentos classificados indevidamente na declaração de ajuste
No Relatório Fiscal, a autoridade autuante assevera que foram apurados fatos que
descaracterizam os valores pagos a profissionais de saúde, sócios da empresa HCB
Cardiologistas, dentre eles o interessado, como distribuição de lucros. Afirma que
os valores registrados como lucros distribuídos seriam, na verdade, rendimentos
pagos por serviços prestados; que não se trata a hipótese de capital social
investido, em função de aplicação nas finalidades da empresa, que devolvem a
justa valia sob a forma de lucros, destacando que o contrato social deveria definir
o que é custo dos serviços prestados em relação aos valores recebidos para que
pudesse delinear qual a parcela corresponde ao lucro.
Inconformado, afirma o interessado, em apertada síntese, inexistir qualquer
ilegalidade na distribuição de lucros feita pela empresa a seus sócios, haja vista
tratar se a HCB Cardiologistas de sociedade devidamente constituída e mantida
nos termos da legislação aplicável (sociedade simples/profissional), que
desenvolve suas atividades com regularidade, cuja essência está relacionada às
próprias pessoas dos seus sócios (sociedade de pessoas), os quais a constituíram
com a finalidade de exploração conjunta de atividade profissional médica de alto
grau de especialização e capacitação, com evidente "ajfectio societatis.
É destacada a possibilidade de distribuição de lucros de maneira desproporcional,
baseada no quantum cada um efetivamente contribuiu para a formação das
receitas da sociedade; não havendo previsão legal que imponha que o
sócio/interessado tenha de ser remunerado por um montante estabelecido a
título de pró-labore, não cabendo à fiscalização limitar a autonomia da vontade e
liberdade de iniciativa dos contribuintes que visam a melhor forma de gerir seus
negócios.
Destarte, a controvérsia principal fixada com a impugnação apresentada reside na
determinação do regime tributário a ser aplicado aos rendimentos auferidos pelo
interessado, nos anos-calendário 2015 a 2016, em decorrência da prestação de
serviços médicos a terceiros, por intermédio da pessoa jurídica HCB
Cardiologistas, da qual era sócio.
Como já registrado anteriormente, duas teses distintas se contrapõem. A
primeira, defendida pela fiscalização, busca tributar os rendimentos auferidos
pelo interessado na pessoa física, como contraprestação pelos serviços prestados.
A segunda, argumento constante da peça impugnatória, suscita que os valores
recebidos são isentos, por se tratarem de lucros distribuídos aos sócios.
Pois bem. Inicialmente insta salientar que a Constituição da República Federativa
do Brasil prevê, no seu artigo 1°, inciso IV, enquanto cânone fundamental à
estruturação do Estado Brasileiro, a premissa dos valores sociais do trabalho e da
livre iniciativa, objetivando pautar todo o texto constitucional enquanto princípio
Fl. 933
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10166.724882/2019-81
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regente do sistema positivado. Já no seu artigo 5°, inciso XIII, prevê a norma-
direito do livre exercício da profissão. Em paralelo, no artigo 170, inciso VII, ao
tratar da ordem econômica, dispôs sobre a busca pelo pleno emprego e a
titulação da propriedade privada enquanto princípios-instrumentos visando a
dignidade da pessoa humana, dispondo, in verbis:
(...)
Como a doutrina reconhece, houve a formalização da chamada "Constituição
Econômica", enquanto um plexo de normas e princípios voltados ao regramento
do exercício da atividade econômica direta e indireta pelo Estado, bem assim, à
busca da regulação no cenário econômico privado. Neste sentido, buscou-se
harmonizar o princípio capitalista neoliberal à busca da função social da
propriedade dos meios de produção (artigo 170, inciso III da Constituição da
Republica Federativa do Brasil), valorizando, de igual forma, tanto a atividade
econômica privada voltada ao lucro e à especulação, como a salvaguarda dos
direitos sociais - nestes incluídos os direitos econômicos profissionais dos
trabalhadores - e os direitos difusos e coletivos voltados à sociedade como um
todo.
Portanto, utilizando-se de um processo exegético de interpretação harmônica da
Constituição da República Federativa do Brasil de 1988, tem-se que é livre à
iniciativa privada a busca pelas melhores formas de condução de suas atividades,
bem assim, o alcance do lucro, sem, contudo, esquecer do respeito aos direitos
dos trabalhadores em geral (empregados ou não) e às demais normas de proteção
de outros interesses difusos e coletivos. A harmonização de tais princípios, quais
sejam, atividade econômica privada e preservação dos direitos individuais,
coletivos e difusos, consiste basicamente em se verificar o limite de atuação
possível à atividade econômica sem que haja tangibilidade, afetação ou restrição
a outro interesse válido, em relação ao qual a atividade econômica não possa
atingir.
Assim, o exercício da atividade econômica é válido e regular enquanto não afetar
de forma ilícita o legítimo interesse da sociedade e dos trabalhadores, porque isto
implica abuso do poder econômico em detrimento da busca à sua função social.
Vê-se, portanto, que no plano teórico, o direito brasileiro não impede a
contratação de pessoa jurídica prestadora de serviços, ou ainda, a adoção de uma
forma lícita de economia, na forma e conteúdo, que não encubra uma intenção
velada do contribuinte em se subtrair à incidência da norma de tributação. O
planejamento tributário deve ser visto de forma cuidadosa.
Assim sendo, uma conduta que, sob o ponto de vista formal, não é vedada pelo
ordenamento, e, por isto, não contém em sua gênese qualquer motivo de
invalidação jurídica, não pode constituir, por tais motivos, uma conduta que deva
ser aceita sem questionamentos, pois a manifestação de vontade não produz
efeitos em relação a terceiros (res inter alios acta), notadamente, em relação ao
Fisco.
Fl. 934
DF CARF MF
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
22
Dessa maneira, é irrelevante ao contexto dos autos que o contrato de prestação
de serviços tenha sido celebrado validamente e não possua objeto ilícito ou com
qualquer outro vício. O que é relevante é a verificação da situação de fato
subjacente ao contexto juridicamente fixado, de forma a se verificar a relação de
homogeneidade entre a vontade real e a declarada.
Isso posto, impõe reproduzir orientação da Secretaria da Receita Federal do
Brasil, contida no Manual "Perguntas & Respostas" dos exercícios em exame,
disponibilizada no sítio do órgão, acerca da diferenciação entre dividendos e pro
labore:
(...)
Da orientação mencionada, depreende-se que os lucros distribuídos são
rendimentos provenientes exclusivamente de participação nos resultados da
sociedade, e não se confundem com rendimentos percebidos em decorrência de
prestação de serviços.
Do exame dos autos, percebe-se que a fiscalização levantou um consistente corpo
de elementos de prova, que, no seu conjunto, demonstram que a verdadeira
natureza dos pagamentos efetuados pela HCB Cardiologistas aos médicos que
figuravam no quadro societário da empresa era de remuneração pelos serviços
prestados, e não de lucros distribuídos aos sócios.
Nos depoimentos constantes dos autos, o interessado e o sócio majoritário da
empresa HCB Cardiologistas revelam que receberam os valores relativos ao
trabalho prestado em nome da empresa sob a forma de distribuição de lucro,
contudo trabalhavam por produtividade, recebendo os valores devidos de sua
produção, de modo que, quando não trabalhavam, nada recebiam. Todos
reiteraram que recebiam os honorários por consultas e procedimentos médicos
realizados.
Conforme se verifica no demonstrativo a seguir reproduzido, a assimetria nos
pagamentos entabulados ao interessado é conseqüência direta da natureza dos
valores pagos - vários efetivados dentro do mesmo mês, alguns em dias
subseqüentes, demonstrando o recebimento de valores proporcionalmente ao
trabalho efetuado junto aos tomadores diretos dos serviços e não em proporção à
simbólica participação no capital social ou de alguma determinada forma
preestabelecida.
(...)
Restou amplamente demonstrado pelos elementos dos autos que os médicos
sócios da HCB Cardiologistas eram, na verdade, mão-de-obra altamente
qualificada, essencial ao desempenho das atividades da empresa, que lhes atraia
com a benesse da não incidência tributária sobre os valores a eles pagos,
remunerado-os pelo seu labor, consoante trabalho nas unidades tomadoras dos
serviços da HCB.
Fl. 935
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 2402-013.499 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10166.724882/2019-81
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Houve, no caso em exame, triangulação de serviços: os contratantes se
beneficiavam, porque não formavam vínculos com os prestadores diretos de
serviços e não suportavam os correspondentes encargos previdenciários e
trabalhistas; a cedente, por sua vez, ao tipificá-los como sócios, buscava livrar-se
da incidência de contribuições sociais, e ao somente remunerá-los, pelos serviços
prestados, sob a forma aparente de lucro, isentava, a si e aos supostos sócios,
igualmente, das supracitadas tributações.
Por mais que o interessado defenda o contrário, a arguida licitude deste sistema
não encontra lastro no ideal que rege os negócios societários, qual seja, a união
de forças, com a participação efetiva e direta de todos os sócios na direção e
sucesso do empreendimento social, pondo em xeque a própria noção jurídica de
affectio societatis (confiança mútua e vontade de cooperação conjunta para
consecução de objetivos sociais).
Não há nesta alegada distribuição de lucros nenhuma parcela que remunere o
capital social integralizado na sociedade, somente parcelas que remuneram,
exclusivamente, os procedimentos médicos realizados. Tal sistemática, além de
ferir os preceitos de Direito Civil e Comercial que regem as sociedades
empresárias de maneira geral, vem confirmar a tese de que tais "lucros" são, na
prática, remuneração por serviços realizados.
Como se não bastasse o entendimento acima esposado para a manutenção do
presente lançamento, que se confirmou, verifica-se que a alegada forma de
pagamento dos lucros não estava de acordo com o previsto no contrato social da
empresa.
Nesse contexto, destaque-se que a autoridade tributária autuante não se baseou
na 16a alteração contratual para fundamentar sua tese. Apenas a utilizou para
verificar a estrutura da sociedade na época da lavratura do lançamento, em que
se percebe a inclusão de previsão de pró-labore, ao contrário do que havia nos
contratos referentes aos anos-calendário 2015 e 2016, que só estipulavam a
distribuição de lucros, conforme abaixo:
(...)
Acerca das distribuições de lucros desproporcional à participação dos acionistas, é
verdade que não há impedimento legal, contudo deve ser demonstrada a forma
como é feita, se os valores pagos se referem efetivamente à distribuição de lucros
e se está prevista no contrato ou em atas, na forma estabelecida no seu ato
constitutivo.
Da análise do dispositivo contratual, verifica-se que a destinação dos referidos
lucros deveria ser atribuída pelos sócios detentores de 75% do capital social,
ainda que desproporcional à participação de cada sócio.
A HCB Cardiologistas possui um capital social de R$ 16.000,00, o interessado
possui participação de 0,10% (cláusula quinta) e o sócio Edmur Carlos de Araújo,
Fl. 936
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2402-013.499 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10166.724882/2019-81
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de mais de 75% do capital social, sendo então o responsável pela atribuição de
lucros de forma desproporcional.
Sobre este tema, o interessado afirma que as distribuições desproporcionais de
lucros referente ao período em exame foram aprovadas pelos sócios através de
troca de e-mails (Doc. 09).
Em análise das referidas mensagens eletrônicas (fls. 605 a 612) verifica-se que se
tratam de planilhas de pagamentos de honorários, sem qualquer menção à
distribuição de lucros/determinação do sócio majoritário.
Desta forma, não bastasse restar evidente que os valores pagos ao interessado e
lançados no presente Auto de Infração se referem à retribuição dos serviços
prestados, a alegada distribuição de lucros desproporcional não está sequer em
consonância com o previsto nos documentos da empresa.
Sobre a alegação da aplicação indevida do parágrafo único do artigo 116 do
Código Tributário Nacional (CTN), mencionado como fundamento da acusação
fiscal, mas que não poderia ser invocado em razão da ausência de
regulamentação via lei ordinária; insta esclarecer que a norma em questão é
meramente declaratória e necessita de complementação na via ordinária nos
casos em que o Estado-membro ou Município não possua legislação sobre o
processo administrativo tributário, o que não se verifica em relação à União, cujo
processo administrativo fiscal é regido pelo Decreto n° 70.235, de 6 de março de
1972, que possui status de lei e é regulamentado pelo Decreto n° 7.574, de 29 de
setembro de 2011.
Nesse contexto, insta reproduzir abaixo o parágrafo único incluído no art. 116 do
CTN pela Lei Complementar n° 104/2001, bem como a exposição de motivos que
acompanhou o Projeto que resultou na alteração legislativa:
(...)
Caso se depare com atos ou negócios jurídicos viciados por dolo, fraude,
simulação, sonegação ou conluio, a administração tributária não somente pode
como deve desconsiderá-los, sem necessidade de anulação judicial, e qualificá-los
de acordo com a categoria jurídica e a norma de tributação pertinentes. É o que
ocorre no presente caso.
Com relação a este assunto, há que se transcrever texto da lavra do renomado
jurista Paulo de Barros Carvalho, em Curso de Direito Tributário, 21a edição:
(...)
Faz-se mister repetir que a realidade fática deve sempre prevalecer sobre
qualquer instrumento formal, pois as circunstâncias e o cotidiano nas relações
podem ser diversas daquilo que ficou documentado. A essência do ato jurídico é o
fato e não a forma. E isso está consignado expressamente no art. 118, I, do CTN,
que assim dispõe:
(...)
Fl. 937
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2402-013.499 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10166.724882/2019-81
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Destaque-se, por fim, que o Fisco não se valeu de uma presunção no lançamento
em tela. Tampouco se está diante de um simples planejamento tributário lícito.
Os fatos carreados aos autos são mais que suficientes para apontar que o único
objetivo da admissão dos médicos como supostos sócios era escapar, de forma
dissimulada, à tributação, não restando outro caminho do que a desclassificação
dos valores pagos ao interessado como lucros e sua tributação como rendimentos
do trabalho.
Mantém-se a infração.
Da qualificação da multa de ofício
Uma vez que concluiu a fiscalização pela ocorrência de infrações, o procedimento
de oficio se torna imperioso na forma do art 149 do CTN, pois não era exata a
declaração entregue.
(...)
A imposição da multa punitiva no percentual de 75% origina-se do art 44, I da Lei
n° 9.430/1996, obrigando a todo cidadão que venha a infringir a legislação
tributária, independentemente de intenção, reincidência, histórico ou má-fé. Em
verdade, nota-se que a presença destas qualificadoras subjetivas determinam a
incidência do percentual de 150% previsto no § 1° do art. 44, reproduzido a
seguir:
(...)
Em outras palavras: nos casos de lançamento de ofício, a regra é aplicar a multa
de 75% estabelecida no inciso I do artigo 44 acima transcrito. A aplicação da multa
qualificada, prevista no parágrafo 1°, pressupõe que seja comprovada uma das
hipóteses contidas nos artigos 71, 72 ou 73 da Lei n.°4.502, de 1964 (sonegação,
fraude ou conluio).
Já os artigos 71, 72 e 73 da Lei 4.502, de 30 de novembro de 1964, assim definem:
(...)
Impõe registrar que a fraude se caracteriza em razão de uma ação ou omissão, de
uma simulação ou ocultação, e pressupõe sempre a intenção de causar dano à
fazenda pública, num propósito deliberado de se subtrair no todo ou em parte
uma obrigação tributária. Nesses casos, deve sempre estar caracterizada a
presença do dolo, um comportamento intencional, específico, de causar dano ao
erário, utilizando-se de subterfúgios a fim de esconder a ocorrência do fato
gerador ou retardar o seu conhecimento por parte da autoridade fazendária.
Portanto, o dolo é elemento específico da sonegação, da fraude e do conluio, que
os diferenciam da mera falta de pagamento do tributo ou da simples omissão de
rendimentos na declaração de ajuste, seja ela pelos mais variados motivos que se
aleguem.
Fl. 938
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2402-013.499 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10166.724882/2019-81
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O conceito de dolo encontra-se no inciso I do art. 18 do Decreto-lei n° 2.848, de 7
de dezembro de 1940 (Código Penal), que dispõe ser o crime doloso aquele em
que o agente quis o resultado ou assumiu o risco de produzi-lo. É de se ressaltar
que a doutrina finalista, adotada pelo Código Penal Brasileiro com a reforma de
1984, deslocou o elemento normativo (consciência da ilicitude) para a
culpabilidade, como elemento indispensável ao juízo de reprovação. Desta forma,
o dolo constitui-se apenas do elemento cognitivo, que é o conhecimento do
agente do ato ilícito, e do volitivo, que é à vontade de atingir determinado
resultado ou em assumir o risco de produzi-lo.
Na aplicação da multa qualificada de 150%, a autoridade fiscal deve subsidiar o
lançamento com elementos probatórios que mostrem de forma irrefutável a
existência destes dois elementos formadores do dolo, elemento subjetivo dos
tipos relacionados nos artigos 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502, de 1964, aos quais o §
1°, do artigo 44, da Lei n° 9.430 de 1996, faz remissão. É, pois, essa comprovação
nos autos requisito de legalidade para aplicação da multa qualificada.
No presente procedimento, infere-se que a majoração da multa aplicada é
resultante da comprovação substancial, conforme registrada no Relatório Fiscal,
da
prática
intencional
de
a
empresa
HCB
Cardiologistas
remunerar
sócio/interessado pela prestação de serviços como distribuição de lucros,
inclusive desproporcionalmente ao capital investido, em desacordo ao previsto
nos documentos da empresa. O interessado, ao se beneficiar da prática, agiu com
o intuito doloso de impedir o conhecimento por parte do Fisco da ocorrência do
fato gerador da obrigação tributária principal, representada pela disponibilidade
econômica de rendimentos tributáveis.
Como já mencionado neste Voto, pelo conjunto probatório, restou comprovada a
ocorrência de evasão fiscal. O sujeito passivo, sabendo que tem que pagar aquele
tributo, encontra uma forma de dissimulá-lo, com o intuito de não pagá-lo ou
minimizar o pagamento. A atitude está intrínseca na questão da evasão, pois o
dolo e a intenção de não pagar ou pagar a menos do que é devido ao Estado está
associada à ocorrência do fato gerador e, portanto, caracteriza-se como ilícita.
E a demonstração da consciência do agente de que a conduta levaria ao resultado
ilícito não requer o conhecimento da definição dos tipos penais da lei. Se fosse
assim, somente poucos especialistas em direito penal poderiam ser acusados da
prática de crime doloso.
Portanto, ter conhecimento da ilicitude ou da antijuridicidade de um fato significa
saber que tal fato implica uma ação ou omissão oposta ao dever ético-jurídico,
passível de recriminação social. Basta o convívio em sociedade para adquirir-se a
noção do que é permitido ou proibido, do que é nocivo ou não ao interesse
individual ou coletivo.
A conduta de dar aparente legalidade a uma simulação de participação societária
subsume-se ao conceito de sonegação contido no art. 71 da Lei n.° 4.502/1964 e
Fl. 939
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10166.724882/2019-81
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implica na qualificação da multa de ofício de que trata o art. 44, § 1°, da Lei n.°
9.430/1996.
No lançamento fiscal em discussão, desse modo, não se verifica mera
inadimplência de tributo, mas, sim, a prática de condutas com o intuito
deliberado de violar a lei tributária e com pleno conhecimento de sua ilicitude -
dolo -, de forma a impedir o conhecimento pela administração tributária da
ocorrência do fato gerador do imposto de renda - sonegação -, em conluio com
pessoa jurídica, sem, obviamente, informar os rendimentos tributáveis na
declaração de ajuste anual.
Importa registrar que considerações sobre a graduação da penalidade, no caso,
razoabilidade e proporcionalidade, não se encontram sob a discricionariedade da
autoridade administrativa, uma vez definida objetivamente pela lei.
Quanto à alegação de que a penalidade pecuniária teria caráter confiscatório em
afronta ao princípio constitucional, saliente-se que a vedação insculpida na Carta
Magna é dirigida ao legislador ordinário, que o deve considerar quando da
elaboração das disposições normativas, e não o aplicador da lei, que a ela deve
obediência.
Nos termos do inciso IV do artigo 150 da Constituição da República Federativa do
Brasil, ao tratar das limitações ao poder de tributar, o legislador consignou
expressamente a proibição da utilização de tributo com efeito de confisco, não da
multa. Se o quisesse, teria expressamente estendido; no entanto, não o fez.
É dever de todo contribuinte pagar o tributo que decorre de lei. A não realização
do comportamento desejável e devido, ou seja, o não cumprimento de tal dever,
implica em prejuízo a toda a sociedade. Por isso tem o Estado o poder-dever de
estabelecer mecanismos de coação, a fim de proteger os interesses da sociedade,
e o faz através da imposição de penalidades inibidoras das ações ilícitas. Em
matéria tributária, esta se consubstancia, basicamente, na instituição de multas
pecuniárias, visando a evitar ou reparar o dano que lhe é conseqüente. A norma
jurídica veiculadora da multa de ofício tem esta finalidade.
Não obstante, urge frisar que questionamentos acerca de afronta a princípios
constitucionais, de arguição de inconstitucionalidade e de ilegalidade bem como
de arbitrariedade ou injustiça de atos legais ou infralegais, legitimamente
inseridos no ordenamento jurídico nacional, são questões que não podem ser
oponíveis na esfera administrativa, por ultrapassar os limites da sua competência
legal, conforme orientação contida no Parecer Normativo CST n° 329/1970, cuja
ementa é a seguinte:
(...)
O poder das Delegacias da Receita Federal de Julgamento, como órgão de
jurisdição administrativa, está adstrito ao exame da adequação dos atos
praticados pelos agentes da administração tributária com a lei e com os atos
Fl. 940
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2402-013.499 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10166.724882/2019-81
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administrativos emanados de autoridades hierarquicamente superiores, aplicáveis
ao caso, conforme artigo 7° da Portaria MF n° 341/2011.
Nesse sentido, é dever da autoridade administrativa, tanto a lançadora quanto a
julgadora, observar a legislação em vigor e o entendimento que a ela dá o Poder
Executivo, sob pena de responsabilidade funcional, em observância ao art. 142,
parágrafo único, do CTN, que dispõe que a atividade administrativa de
lançamento é vinculada e obrigatória.
Portanto, deve a autoridade administrativa limitar-se a aplicar a legislação, sem
emitir qualquer juízo de valor acerca de sua constitucionalidade ou outros
aspectos de sua validade, competência esta atribuída, em caráter privativo, ao
Poder Judiciário, de acordo com o art. 102 da Constituição da República
Federativa do Brasil.
Ressalvam-se os casos de existência de decisão em processo judicial em que o
interessado faça parte, ou de decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal que
declare a inconstitucionalidade de lei, tratado ou ato normativo, conforme
estabelece o parágrafo único do artigo 4° do Decreto n° 2.346, de 10/10/1997:
(...)
Resta salientar que, diferentemente do alegado na impugnação, não há
manifestação
do
Supremo
Tribunal
Federal
considerando
ilegal
ou
inconstitucional a legislação fiscal que embasou a autuação e não foi juntada aos
autos decisão em processo judicial versando sobre a arguição suscitada do qual o
interessado faça parte.
Acrescente-se, ainda, que há expressa vedação legal à inobservância da legislação
pelos órgãos de julgamento no âmbito federal sob o fundamento de
inconstitucionalidade. Veja-se o que dispõe o art. 26-A do Decreto n°
70.235/1972, com a redação dada pela Lei n° 11.941/2009:
(...)
Cabe enfatizar, também, que a temática encontra-se devidamente pacificada pelo
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, conforme se verifica por intermédio
do teor da Súmula CARF n° 02: (...)
Quanto à multa qualificada imposta, nada a prover vez que a sanção é devida nos
exatos fundamentos trazidos pela autoridade, de fato e de direito, conduto e em razão da nova
redação dada ao art. 44, §1o caput e inc. VI da Lei no 9.430, de 1996, conforme a Lei no 14.689, de
2023, entendo aplicável, nos termos do art. 106, II, c do CTN, a legislação posterior menos
severa, já que inexiste registro nos autos de reincidência:
(Lei no 9.430, de 1996)
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
Fl. 941
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10166.724882/2019-81
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I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei no 14.689, de 2023)
(...)
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de
2023) (grifo do autor)
(CTN)
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
(...)
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
(...)
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática. (grifo do autor)
Portanto, a multa qualificada deve ser reduzida, in casu, ao patamar de 100%.
Concluo meu voto por conhecer integralmente do recurso voluntário interposto e
rejeitar as preliminares suscitadas para, no mérito, dar-lhe parcial provimento de modo a reduzir a
multa qualificada ao patamar de 100%.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Duarte Firmino

Fl. 942
DF CARF MF
Original