Tribunal: CARF
Processo: 11020.720352/2017-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIO HERMES SOARES CAMPOS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-03
Data de publicação: 2026-04-05

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2013
INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. ALIENAÇÃO. GANHO DE CAPITAL.
A incorporação de ações constitui forma de alienação, quando o sujeito passivo transfere ações para outra empresa, a título de integralização das ações que compõem seu capital pelo valor de mercado. Sendo este valor superior ao valor de aquisição, a operação importa em variação patrimonial a título de ganho de capital, tributável pelo imposto sobre a renda.
ALIENAÇÃO DE AÇÕES. AUMENTO DE CAPITAL. CUSTO DE AQUISIÇÃO DAS AÇÕES.
Somente o aumento de capital mediante a incorporação de lucros, ou de reservas constituídas com lucros, possibilita o incremento no custo de aquisição da participação societária, em valor equivalente à parcela capitalizada dos lucros ou das reservas constituídas com esses lucros que corresponder à participação do sócio ou acionista na investida. A incorporação ao capital social das reservas de capital não permite o aumento do custo de aquisição para fins de apuração de ganho de capital.
PROCESSUAIS NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Tendo sido o auto de infração lavrado segundo os requisitos estipulados na legislação tributária e comprovado que o procedimento fiscal foi feito regularmente. Não se constatando a ocorrência de atos praticados por agente incompetente ou preterição do direito de defesa, não há que se cogitar em nulidade processual, nem em nulidade do lançamento enquanto ato administrativo e tampouco cerceamento de defesa.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFEITOS.
As decisões administrativas ou judiciais, que não tenham efeitos vinculantes, não se constituem em normas gerais, razão pela qual, seus julgados não se estendem a outras ocorrências, senão aquela objeto da respectiva decisão
JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE. SÚMLA CARF No 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício (Súmula CARF no 108).
REGIMENTO INTERNO DO CARF. § 3o ART. 57. APLICAÇÃO
Presentes na peça recursal os argumentos de defesa já explicitados por ocasião do oferecimento da manifestação de inconformidade ou impugnação, que foram claramente analisados pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11020.720352/2017-10
ACÓRDÃO
2101-003.661 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
3 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
VIRENY BETTANIN
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2013
INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. ALIENAÇÃO. GANHO DE CAPITAL.
A incorporação de ações constitui forma de alienação, quando o sujeito
passivo transfere ações para outra empresa, a título de integralização das
ações que compõem seu capital pelo valor de mercado. Sendo este valor
superior ao valor de aquisição, a operação importa em variação
patrimonial a título de ganho de capital, tributável pelo imposto sobre a
renda.
ALIENAÇÃO DE AÇÕES. AUMENTO DE CAPITAL. CUSTO DE AQUISIÇÃO DAS
AÇÕES.
Somente o aumento de capital mediante a incorporação de lucros, ou de
reservas constituídas com lucros, possibilita o incremento no custo de
aquisição da participação societária, em valor equivalente à parcela
capitalizada dos lucros ou das reservas constituídas com esses lucros que
corresponder à participação do sócio ou acionista na investida. A
incorporação ao capital social das reservas de capital não permite o
aumento do custo de aquisição para fins de apuração de ganho de capital.
PROCESSUAIS NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Tendo sido o auto de infração lavrado segundo os requisitos estipulados na
legislação tributária e comprovado que o procedimento fiscal foi feito
regularmente. Não se constatando a ocorrência de atos praticados por
agente incompetente ou preterição do direito de defesa, não há que se
cogitar em nulidade processual, nem em nulidade do lançamento
enquanto ato administrativo e tampouco cerceamento de defesa.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFEITOS.
Fl. 812
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 11020.720352/2017-10
2
As decisões administrativas ou judiciais, que não tenham efeitos
vinculantes, não se constituem em normas gerais, razão pela qual, seus
julgados não se estendem a outras ocorrências, senão aquela objeto da
respectiva decisão
JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE.
SÚMLA CARF No 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial
de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício (Súmula CARF no 108).
REGIMENTO INTERNO DO CARF. § 3o ART. 57. APLICAÇÃO
Presentes na peça recursal os argumentos de defesa já explicitados por
ocasião do oferecimento da manifestação de inconformidade ou
impugnação, que foram claramente analisados pela decisão recorrida, esta
pode ser transcrita e ratificada.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares e negar provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Mário Hermes Soares Campos – Relator e Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Heitor de Souza Lima Júnior,
Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Débóra Fófano dos Santos, Sílvio Lúcio de Oliveira Júnior,
Ana Carolina da Silva Barbosa e Mário Hermes Soares Campos (presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto contra o Acórdão no 09-64.707 da 6a
Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Juiz de Fora/MG - DRJ/JFA
(e.fls. 749/761), que julgou improcedente a impugnação ao Auto de Infração (AI) de Imposto sobre
a Renda da Pessoa Física (IRPF), relativo ao exercício de 2013 (ano-calendário 2012), no valor total,
consolidado em 17/02/2017, de R$ 6.496.215,45.
Fl. 813
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O lançamento tributário decorre da constatação de omissão/apuração incorreta de
ganhos de capital auferidos na alienação de ações/quotas não negociadas em bolsa de valores.
Segundo o “Relatório Fiscal” de e.fls. 369/381, elaborado pela autoridade fiscal lançadora e parte
integrante do AI, teria havido omissão de ganhos de capital auferidos pela contribuinte na
alienação de sua participação societária na empresa Bettanin Industrial S/A, no valor de R$
22.282.415,76, no ano-calendário 2012, mediante a constituição de uma nova pessoa jurídica.
Ainda nos termos do Relatório, além dessas ações a contribuinte também herdou a mesma
quantidade e percentual de sua dependente Flávia Maria Bettanin. Dessa forma, as participações
da autuada (Vireny) e as herdadas da dependente Flávia, somadas, atingem um total de 35,52% do
capital social, atingindo o valor de R$ 77.308.246,00.
Os principais fundamentos do lançamento encontram-se explicitados no Relatório
Fiscal nos seguintes termos:
3- HISTÓRICO DA AÇÃO FISCAL
Análise prévia dos fatos constatou que Vireny Bettanin, CPF n° 458.216.900-72,
utilizou sua participação societária e de sua dependente na empresa Bettanin
Industrial S/A, CNPJ n° 89.724.447/0001-17 para a composição de uma nova
empresa denominada CDNL Participações S/A, CNPJ n° 13.039.737/0001-60. As
465.692 (quatrocentos e sessenta e cinco mil, seiscentos e noventa e duas) ações
que a mesma possuía representavam 17,76% do capital social da referida
empresa, conforme DIPJ — Declaração do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica
2011/2012. Mesma quantidade e percentual foi herdada pelo sujeito passivo, da
sua dependente Flávia Maria Bettanin — CPF n° 418.454.390-15. Estas ações
foram utilizadas na aquisição da CDNL Participações S/A, em fevereiro de 2012,
avaliadas em R$ 38.654.123,00 (trinta e oito milhões, seiscentos e cinquenta e
quatro mil, cento e vinte e três reais), cada uma das participações. Somadas as
participações de Vireny e Flávia atingem um total de 35,52% do capital social e R$
77.308.246,00 (setenta e sete milhões, trezentos e oito mil e duzentos e quarenta
e seis reais).
Da operação não resultou apuração de ganho de capital pelo sujeito passivo,
embora o custo de aquisição da participação societária a partir das reservas
constituídas seja menor que o valor da operação, o que necessariamente levará a
incidência do imposto de renda pessoa física, conforme restará demonstrado.
A partir desta constatação intimamos o sujeito passivo para que elaborasse
planilha contendo sua participação nas empresas citadas no parágrafo anterior,
com os aumentos promovidos no capital social, as respectivas origens e as atas
das assembleias que autorizaram os incrementos. Verificamos uma evolução
considerável no capital social da empresa Bettanin entre os anos de 1998 e 2012,
quando passou de R$ 35 milhões para mais de R$ 217 milhões. Aumentos estes
derivados da utilização de reservas do patrimônio líquido.
Pela legislação vigente, nem todo o aumento de capital social decorrente da
utilização das reservas do patrimônio líquido poderão compor o custo de
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aquisição das participações dos sócios/acionistas. Assim, deu-se início ao
procedimento fiscal junto ao sujeito passivo.
(...)
4 — INFRAÇÃO APURADA
4.1 — OMISSÃO/APURAÇÃO INCORRETA DE GANHOS DE CAPITAL NA
ALIENAÇÃO DE BENS
Na apuração do ganho de capital decorrente da alienação de participação
societária a base tributável será a diferença entre o valor de alienação e o custo
de aquisição desta participação.
Conforme já exposto anteriormente, o sujeito passivo era proprietário de 465.692
(quatrocentos e sessenta e cinco mil, seiscentos e noventa e duas) ações da
empresa Bettanin Industrial S/A, avaliadas em sua Declaração de Ajuste Anual do
exercício 2012 (doc. 06), ano-calendário 2011, pelo valor de R$ 38.654.123,00
(trinta e oito milhões, seiscentos e cinquenta e quatro mil, cento e vinte e três
reais), quantia esta utilizada em sua totalidade para compor o capital social da
CDNL Participações S/A, sem a apuração do ganho de capital decorrente da
operação. Igual número de ações e pelo mesmo valor avaliadas, o sujeito passivo
herdou de Flávia Maria Bettanin, conforme constatamos na declaração final de
espólio e na declaração do imposto sobre a renda entregues.
4.1.1 - Apuração do custo de aquisição das ações
Por meio do Termo de Início do Procedimento Fiscal o sujeito passivo foi intimado
a apresentar planilhas demonstrativas das suas participações nos capitais sociais
das empresas Bettanin e CDNL, com as origens das capitalizações, os respectivos
aumentos e as atas que autorizaram as modificações.
Em respostas às intimações, nos dias 13/09/2016 e 16/01/2017 (doc. 07)
apresentou a documentação solicitada e os demonstrativos da participação no
capital social da empresa Bettanin (desde 1998) e da empresa CDNL (desde 2010).
Da análise das alterações estatutárias (doc. 08), da contabilidade da empresa
(doc. 09) e da Declaração do Imposto de Renda Pessoa Jurídica (doc. 10), foi
possível apurar a composição do capital social da empresa Bettanín Industrial S/A,
no valor de R$ 217.618.413,07 (duzentos e dezessete milhões, seiscentos e
dezoito mil, quatrocentos e treze reais e sete centavos), assim constituído:
(...)
A análise da evolução do capital social evidencia que os aumentos se deram, em
parte, por incorporação de reservas de capital que não poderiam compor o custo
de aquisição para fins de apuração do ganho de capital. Assim, da tabela acima
devemos extrair os valores referentes a reserva para aumento do capital social,
reservas de incentivos fiscais, reserva para futuro aumento de capital social,
reserva de ágio de subscrição de debêntures e ajuste de avaliação patrimonial,
cujo detalhamento e valores estão demonstrados abaixo:
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(...)
Com base no exposto no parágrafo anterior, o custo de aquisição da participação
societária passará a ser representado pelo valor de R$ 154.886.386,67, conforme
demonstrado a seguir:
Capital Social BETTANIN INDUSTRIAL S/A (após Ata N° 72 — 27/12/2011)
217.618.413,07
Valor das reservas que não compõem o custo de aquisição para fins de apuração
GK
(62.732.026,40)
Custo de Aquisição da participação societária
154.886.386,67
Identificada a origem das capitalizações passamos a análise da legislação que rege
o assunto.
Especificamente em relação ao custo de aquisição de participações societárias,
dizem os art. 130, 131 e 135 do RIR/1999 - Regulamento do Imposto de Renda
(Decreto n° 3.000/99):
(...)
Depreende-se dos dispositivos legais acima transcritos que nem todo aumento no
capital social (capitalização) poderá ser considerado custo de aquisição pelo
sócio/acionista no momento da alienação desses direitos. Somente as
quotas/ações distribuídas aos sócios para aumento do capital social a partir de
lucros acumulados ou reservas de lucros - usualmente denominadas de
"bonificações"
(além,
é
claro,
da
subscrição
realizada
pelo
próprio
quotista/acionista) podem ser consideradas como custo.
Até 31/12/2007, o art. 182, § 1°, alínea d, da Lei 6.404/76 (Lei das S/A) definia que
eram classificadas como reservas de capital as contas que registrassem as
doações e as subvenções para investimento, cujos valores não integravam o
resultado do exercício da pessoa jurídica.
É o que determina o art. 443 do RIR/99:
(...)
A lógica em se considerar como custo para o sócio/acionista somente as
capitalizações efetuadas com lucros e reservas constituídas com estes lucros
reside do fato de os lucros apurados e as reservas constituídas com estes lucros
terem sido levadas ao resultado do exercício na pessoa jurídica, e assim
tributados. Portanto, as capitalizações efetuadas com reservas de capital não
podem compor o custo de aquisição das quotas/ações no momento da apuração
do respectivo ganho de capital por ocasião da alienação.
A partir de 01/01/2008, por força da Lei 11.638/2007 que alterou a Lei 6.404/76
introduzindo novos métodos e critérios contábeis, as doações e as subvenções
para investimento passaram a integrar reserva de incentivos fiscais, classificadas
como reservas de lucros, nos termos do art. 195-A da Lei 6.404/76, abaixo
transcrito.
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(...)
Com a Lei 11.638/2007 estas reservas (incentivos fiscais/doações e subvenções
para investimentos) passaram a compor o resultado do exercício das pessoas
jurídicas, podendo incidir IRPJ/CSLL sobre estes valores. No entanto, para evitar
este efeito tributário a Medida Provisória 449/2008, convertida na Lei
11.941/2009, previu o reconhecimento destes valores em conta de resultado, mas
com a respectiva exclusão no Lalur (Livro de Apuração do Lucro Real) desta
parcela, ou seja, não há efeitos destas reservas no resultado do exercício para fins
de tributação do IRPJ e da CSLL.
(...)
Em que pese, a partir de 01/01/2008 as reservas de incentivos fiscais e de
doações e subvenções para investimento possam ser classificadas como reservas
de lucros, tais capitalizações não podem compor o custo de aquisição da
participação societária. Além de não transitar pelo resultado (para fins de
tributação na pessoa jurídica) as reservas constituídas com incentivos fiscais e
subvenções/doações para investimentos não podem ser distribuídas aos sócios.
Desta forma, estas reservas podem ser utilizadas para capitalização da empresa
conforme previsão legal, mas não podem compor o custo de aquisição da
participação societária para efeitos de apuração do ganho de capital do
sócio/acionista seja, porque foram excluídas do resultado do exercício da pessoa
jurídica, seja porque constitui distribuição indireta de patrimônio ao
sócio/acionista, tendo em vista que o patrimônio pessoal do sócio/acionista
aumentará na mesma proporção da reserva capitalizada, ou seja, tributos que
deixaram de ser pagos em função de um incentivo fiscal (recursos públicos)
estariam sendo transferidos ao patrimônio particular dos sócios/acionistas,
constituindo tal procedimento em uma distribuição indireta destas reservas
formadas por incentivos fiscais e subvenções/doações.
Assim, somente com a demonstração da efetiva tributação, na pessoa jurídica, da
operação, seria possível considerar como efetivamente ocorrido o aumento do
capital social — e consequentemente, do valor das quotas.
Portanto, para efeitos de apuração do ganho de capital na alienação da
participação societária será considerado como custo de aquisição o valor de R$
154.886.386,67 (cento e cinquenta e quatro milhões, oitocentos e oitenta e seis
mil, trezentos e oitenta e seis reais e sessenta e sete centavos), representado
pelas incorporações/subscrições de capital e reservas de lucros capitalizadas,
conforme tabela:
(...)
4.1.2 - Apuração do Ganho de Capital
A alienação da participação societária da empresa Bettanin Industrial S/A para
capitalização da empresa CDNL Participações S/A atingiu o montante de R$
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217.618.413,07 (duzentos e dezessete milhões, seiscentos e dezoito mil,
quatrocentos e treze reais e sete centavos), dos quais o sujeito passivo detinha
17,76% e herdou igual quantidade de Flávia Maria Bettanin.
A Instrução Normativa n° 84 de 2001, disciplina a forma de apuração do ganho de
capital na alienação das participações societárias, conforme artigo 16, in verbis:
(...)
A Ata de Assembleia Geral Extraordinária n° 72 (doc. 11), de 27 de dezembro de
2011, que definiu a nova expressão do capital social da empresa Bettanin
estabeleceu que o total de R$ 217.618,413,07 restaria dividido em 2.621.797
ações. Destas, o sujeito passivo detinha 465.692 (quatrocentos e sessenta e cinco
mil, seiscentos e cinquenta e quatro mil, cento e vinte e três reais) e foram
alienadas em sua totalidade para a aquisição da CDNL Participações S/A. Além
disto, como já explicado, herdou de Flávia quantidade igual da participação
societária.
Conforme restou demonstrado no item 4.1.1, o custo de aquisição total das
participações societárias na empresa Bettanin alcançaram um total de R$
154.886.386,67 (cento e cinquenta e quatro milhões, oitocentos e oitenta e seis
mil, trezentos e oitenta e seis reais e sessenta e sete centavos). A diferença entre
o valor da alienação e o custo de aquisição é que servirá de base de cálculo para a
apuração do ganho de capital correspondente, obviamente, ao tamanho da
participação de cada um dos alienantes. Considerando-se, ainda, o aumento do
capital social antes da alienação das ações para a aquisição da participação na
CDNL Participações S/A.
Tem-se dessa forma um ganho de capital no valor de R$ 62.732.026,40 (sessenta
e dois milhões, setecentos e trinta e dois mil, vinte e seis reais e quarenta
centavos), dos quais o sujeito passivo é responsável por 35,52 %, conforme auto
de infração lavrado e de que este relatório é parte integrante.
(...)
O sujeito passivo apresentou a impugnação de e.fls. 390/432, que se encontra
sintetizada na decisão recorrida nos seguintes termos:
(...)
A ciência do Auto de Infração se deu em 23/02/2017 (fl. 385), via postal, e a
contribuinte apresentou, por intermédio de seu procurador, impugnação de fls.
390 a 433, em 27/03/2017, alegando, em síntese, que:
1) Preliminarmente, o procedimento fiscal é nulo por ausência de motivação,
tendo ocorrido o cerceamento do direito de defesa. A fiscalização não teria
trazido qualquer motivação para a inadmissibilidade, no custo de aquisição, dos
valores constantes das reservas para futuro aumento do capital social, reserva de
ágio de subscrição de debêntures e ajuste de avaliação patrimonial. Teria
Fl. 818
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motivado somente a não admissibilidade, da inclusão no custo de aquisição, dos
valores das reservas de subvenções;
2) No mérito:
2.1) "Não é admissível a Autoridade Fiscal não permitir o aumento de capital com
reservas de subvenções, pelo entendimento de que não se sujeitariam à tributação
do IRPJ e da CSLL e, assim, criar uma hipótese material de incidência de IRPF à
margem do princípio da legalidade e da segurança jurídica, considerando as
reservas de subvenções como ganho de capital ao ora Impugnante";
2.2) "O aumento do capital social através das reservas de subvenções é legítimo e
autorizado pela legislação de regência do IRPJ e da CSLL";
2.3) "Portanto, a norma tributária prevê que pode ser considerado como custo da
participação societária o lucro capitalizado, diretamente ou por meio de reservas e
não há previsão de que este lucro deva ser tributado na pessoa jurídica. Ademais,
como exposto, a pessoa jurídica realiza as exclusões na apuração do IRPJ e a
distribuição dos acionistas é isenta em qualquer situação. Destarte não há
discussão sobre tributação de lucros distribuídos ao acionista, em razão do lucro
distribuído ser uma receita não tributável na pessoa jurídica";
2.4) "Não há ganho de capital em utilização de ações de uma empresa para
constituir nova empresa com finalidade de holding, pois, a pessoa física está
sujeita ao regime de caixa e, no caso, o ora impugnante não recebeu nenhum
numerário em razão da operação autuada";
2.5) "Mesmo na remota hipótese de Vossa Senhoria não admitir as reservas de
capital de subvenções, o que cogita-se apenas para efeitos de argumentação,
ainda assim, não haveria fundamentação para refutar a legitimidade das reservas
para aumento do capital social, reserva para futuro aumento de capital, reserva
de ágio de subscrição de debêntures e de ajuste patrimonial do imobilizado, como
custo de aquisição da referida participação societária da Bettanin";
2.6) As reservas utilizadas para o aumento do capital social, inclusive o Ajuste de
Avaliação Patrimonial do Imobilizado, são provenientes dos lucros da empresa: "O
fato da linguagem nas atas societárias não ter sido a mais adequada, significa no
máximo um desacordo ou erro de forma, incapaz de desconfigurar a
materialidade de reserva de lucros."; e,
2.7) Devem ser excluídos os juros sobre a multa de ofício por falta de previsão
legal.
Submetida a julgamento junto à DRJ/JFA, a impugnação foi julgada improcedente,
sendo mantido integralmente o crédito tributário lançado. O acórdão exarado (e.fls. 749/761)
apresenta a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Exercício: 2013
Fl. 819
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NULIDADE. REQUISITOS DO LANÇAMENTO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE
DEFESA.
Comprovado que o procedimento fiscal foi feito regularmente, não se
apresentando, nos autos, as causas apontadas no art. 59 do Decreto no
70.235/1972, não há que se cogitar em nulidade processual, nem em nulidade do
lançamento enquanto ato administrativo.
No lançamento não há que se cogitar quanto à preterição do direito de defesa,
posto que esta, consoante o disposto no inciso II, do artigo 59 do Decreto no
70.235/72, aplica-se apenas a despachos e decisões.
GANHOS DE CAPITAL. ALIENAÇÃO DE BENS E DIREITOS.
Está sujeita ao pagamento do imposto à alíquota de quinze por cento, a pessoa
física que auferir ganhos de capital na alienação de bens ou direitos de qualquer
natureza.
Somente o aumento de capital mediante a incorporação de lucros ou de reservas
constituídas com lucros possibilita o incremento no custo de aquisição da
participação societária, em valor equivalente à parcela capitalizada dos lucros ou
das reservas constituídas com esses lucros que corresponder à participação do
sócio ou acionista na investida.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. DOUTRINAS. EFEITOS.
As decisões administrativas e as judiciais não se constituem em normas gerais,
razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra
ocorrência senão àquela objeto da decisão, à exceção das decisões do STF sobre
inconstitucionalidade da legislação. Da mesma forma, as doutrinas que servem
especialmente como fontes de consultas.
JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO.
Os juros de mora incidem sobre todos os débitos de qualquer natureza com a
União, não quitados nos prazos previstos, dentre os quais se inclui a multa de
ofício.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A autuada interpôs o recurso voluntário de e.fls. 767/806, onde principia
apresentando histórico dos fatos e discorrendo sobre a decisão recorrida, passando então a
reiterar os argumentos de defesa apresentados na impugnação, além de suscitar a nulidade do
acórdão objeto do recurso. Assim, novamente em sede de preliminares, é reiterada a suposta
nulidade do lançamento, sob o argumento de ausência de necessária motivação. Afirma que no
trabalho fiscal não teria sido explicitada a motivação dos atos praticados, ao proceder à glosa de
todos os aumentos de capital que se deram em razão de: “reservas de aumento do capital social”,
“reservas de incentivos fiscais”, “reserva para futuro aumento de capital social”, “reserva de ágio
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de subscrição de debêntures” e ajuste de avaliação; sem trazer: “...a motivação sobre a
inadmissibilidade da inclusão destas parcelas no custo de aquisição da participação societária.”
Complementa que, desde a lavratura do AI, apenas constaria dos autos fundamentação relativa à
inclusão das reservas de subvenções no custo de aquisição das ações, mas não constaria qualquer
fundamento, atinente aos motivos da autoridade fiscal lançadora, bem como, da Turma julgadora
recorrida, não concordarem com a inclusão, no custo de aquisição de suas ações, das reservas de
aumento do capital social, da reserva para futuro aumento de capital social, da reserva de ágio de
subscrição de debêntures e do ajuste de avaliação patrimonial; ou seja, não teria sido explicitada a
motivação pela qual teriam sido efetuadas tais glosas. Assim, citando o arts. 2°, inc. VII e 50, inc. I
e § 1o, todos da Lei n. 9.784, de 1999, aduz que a autuação seria carecedora de elementos capazes
e suficientes para precisar a real motivação das glosas de tais reservas do custo de aquisição das
ações, ferindo o princípio da motivação e impossibilitando a plenitude do exercício de seu direito
ao contraditório.
Ainda em sede de preliminares, suscitada também a nulidade da decisão recorrida,
sob argumento de falta de análise dos argumentos de defesa constantes da impugnação,
relativamente às seguintes questões de direito apresentadas: a) ausência da hipótese material de
incidência do IRPF sobre reservas de capital; b) legitimidade das reservas de capital no custo de
aquisição das ações; c) ausência de ganho de capital na transferência de ações para integralização
em nova empresa; e d) legitimidade das reservas para aumento de capital social, das reservas de
futuro aumento de capital, da reserva de ágio de subscrição de debêntures e ajuste de avaliação
patrimonial do imobilizado. Aduz ser indubitável a nulidade da decisão a quo, que teria se omitido
em analisar questões sobejamente expostas em sede de impugnação, em nítida afronta, pois, ao
art. 5o, incisos LIV e LV, da Constituição da República, devendo ser anulada a decisão recorrida:
“...para que outra seja proferida, com a devida observância dos direitos e garantias
constitucionais.”
Adentrando ao mérito, passa a recorrente a advogar a ausência de ganho de capital
sobre as ações por ele alienadas, sustentando a legitimidade de se considerar o valor relativo às
reservas de capital no custo de aquisição de suas ações, mediante os seguintes argumentos:
BI DA AUSÊNCIA DE GANHO DE CAPITAL
B. I - DA LEGITIMIDADE DAS RESERVAS DE CAPITAL NO CUSTO DE AQUISIÇÃO
DAS AÇÕES
A r. decisão ora contraditada apenas ratifica o auto de infração, referindo que a
legislação não permite é que, qualquer aumento de capital tenha reflexos no custo
de aquisição da participação societária para fins de se apurar o ganho de capital
decorrente de sua alienação. Somente aqueles provenientes de lucros acumulados
e reservas de lucros podem gerar o reflexo citado. (...) Cabe frisar que é necessária
a comprovação de que os valores Integrantes dessas reservas [de subvenções]
forcam tributadas pelo IRPJ e CSLL, se revestindo assim da característica de Lucros
(...).
Fl. 821
DF CARF MF
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PROCESSO 11020.720352/2017-10
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Desta forma, o que a r. decisão ora combatida está a dizer é que, se a recorrente a
comprovar que as reservas de subvenções foram tributadas pelo IRPJ, as mesmas
estarão aptas a fazer parte do conceito de custo de aquisição da participação
societária.
Contudo, esta linha de raciocínio não tem condições de subsistir, considerando
que é a própria legislação tributária - que não foi analisada pela decisão recorrida
- que prevê que as subvenções não são tributadas pelo IRPJ. Vejamos:

- O Decreto-Lei n° 1.598, de 26/12/1977, é expresso ao dizer que as
subvenções não serão tributáveis pelo IRPJ, condicionando, inclusive, que sejam
registradas como reserva de capital, que poderá ser utilizada para absorver
prejuízos ou incorporada ao capital social (Decreto-Lei n° 1.598/77, art. 38, § 2o,
alínea "a").
- o Regulamento do Imposto de Renda de 1999 (Decreto n° 3.000/99),
prevê que as subvenções para investimento serão excluídas do lucro real e
devem ser registradas como reserva de capital, para serem utilizadas para
absorver prejuízo fiscal ou para ser incorporada no capital social (RIR/99, art. 443,
I e II)
- o art. 18 da Lei n° 11.941/09, prevê que as reservas de incentivo fiscais
não serão tributadas.
Por sua vez, a própria Receita Federal do Brasil, através da IN/RFB no 949/2010,
esclarece que as pessoas jurídicas devem capitalizar a reserva de incentivos
fiscais, mas sem a necessidade de tributação de imposto de renda. Vejamos:
(...)
Neste contexto, oportuno citar, ainda, a Instrução Normativa da Receita Federal
do Brasil n° 1.515, de 2014:
(...)
Desta forma, a legislação tributária prevê, expressamente, que a reserva de
incentivos fiscais pode ser utilizada para fins de aumento de capital social.
Ademais, o § 2o do artigo 112 prevê as hipóteses em que deveria ser tributada tal
reserva após capitalização, conforme segue:
(...)
Com efeito, a reserva de capital social apenas poderia ser tributada se, após ser
utilizada para aumento de capital social, ocorrer as seguintes hipóteses:
1. Caso ocorra uma redução de capital após capitalização, sendo restituído capital
aos sócios;
2. Caso tenha ocorrido uma redução de capital nos 5 anos anteriores à data do
registro da reserva de subvenção e posterior capitalização da reserva; ou
3. Integração à base de cálculo de dividendos obrigatórios.
Fl. 822
DF CARF MF
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PROCESSO 11020.720352/2017-10
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No caso concreto, como não houve qualquer das três hipóteses acima, não
haveria motivo pelo qual a pessoa jurídica ter oferecido às subvenções à
tributação do imposto de renda.
(...)
Com efeito, no presente caso, não há espaço para admitir-se a desconsideração
das reservas de capital do custo de aquisição da participação societária,
buscando a exigência de IRPF em hipótese tributária que não ocorreu. Não
havendo o fato tributário, não há como justificar a premissa para que se aplique a
exigência do IRPF.
Por fim, há que se referir que consta na r. decisão que o contribuinte não
questiona o valor da alienação apurado pela fiscalização.
Ora, d. Julgadores, a recorrente não se insurgiu especificamente contra o valor
apontado pelo fisco, pois a questão é mais abrangente. Vale dizer, busca-se
afastar toda tributação ora combatida e não este ou aquele valor que, no
entendimento da recorrente, foi indevidamente glosado pela fiscalização.
Por esta razão, a recorrente requer o provimento do presente recurso, de modo a
ter-se o cancelamento integral do auto de infração ora combatido.
B. II - DA AUSÊNCIA DE HIPÓTESE MATERIAL DE INCIDÊNCIA DE IRPF SOBRE
RESERVAS DE CAPITAL DECORRENTES DE SUBVENÇÕES - DO PRINCÍPIO DA
LEGALIDADE E DA SEGURANÇA JURÍDICA
A r. decisão recorrida, ao avalizar a autuação, não apreciou o argumento de
defesa expendido em linha de que o fato do aumento de capital mediante
reservas de capitais não ser tributado pelo imposto de renda na pessoa jurídica
não tem por reflexo a tributação na pessoa física.
A esse ponto, ressalte-se que a Lei n° 8.849/94, no seu art. 3o8, prevê que os
aumentos de capital das pessoas jurídicas, mediante a incorporação de lucros ou
reservas de capital não sofrerão tributação do imposto de renda. Além disto,
determina que a isenção estabelecida à pessoa jurídica, é extensiva aos sócios,
sejam eles pessoas físicas ou jurídicas.
Oportuno frisar que os únicos requisitos estabelecidos pela legislação à isenção do
IRPF ao sócio são (i) que nos cinco anos anteriores à data de incorporação de
lucros ou reservas de capital, não tenha ocorrido restituição do capital social aos
sócios mediante redução do capital social; e, (ii) que os cinco anos posteriores à
data de incorporação de lucros ou reserva de capital, não ocorra restituição do
capital social aos sócios mediante redução do capital social, ou, em caso de
liquidação da sociedade, ocorra a partilha do acervo líquido (Lei n° 8.849/94, art.
3o, parágrafos 3o e 4o).9
Tendo em vista que nenhum dos eventos previstos na norma tributária referida
acima ocorreram, não há motivo razoável para negar a isenção no aumento de
Fl. 823
DF CARF MF
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capital realizado, através da linha transversa de desconsiderar o custo de
aquisição da ação.
Além disto, no ano de 1995, a Lei n° 9.249/95, de forma expressa, determinou que
o aumento de capital por incorporação de lucros apurados, a partir do de 1996,
ou de reservas constituídas com esses lucros, o custo de aquisição será igual à
parcela do lucro ou reserva capitalizado, que corresponder ao sócio ou acionista.
Neste sentido, confira-se o art. 10, § 1o, da Lei n° 9.249/95:
(...)
E, para que não reste qualquer dúvida, o Decreto n° 3.000, de 1999, que trata
sobre o Regulamento do Imposto de Renda, trouxe idêntica previsão no seu art.
383, parágrafo único:
(...)
Dessa forma, verifica-se que:
• por força do art. 30, §§ 1o e 2o, da Lei no 8.849/94, os aumentos de capital das
pessoas jurídicas mediante incorporação de reservas não sofrerão tributação do
imposto de renda, sendo que esta isenção se estende aos sócios pessoas físicas ou
jurídicas, beneficiárias das ações, quotas ou quinhões resultantes do aumento do
capital social;
• de acordo com o art. 10, §1o, da Lei no 9.249/95 e com o art. 383, parágrafo
único do RIR/99, a partir de janeiro de 1996, a incorporação das reservas ao
capital social será igual à parcela da reserva capitalizada, que corresponder ao
sócio ou acionista.
Com efeito, a norma tributária prevê que pode ser considerado como custo da
participação societária o lucro capitalizado, diretamente ou por meio de reservas
e não há previsão de que este lucro deva ser tributado na pessoa jurídica.
Ademais, como exposto, a pessoa jurídica realiza as exclusões na apuração do IRPJ
e a distribuição dos acionistas é isenta em qualquer situação. Destarte não há
discussão sobre tributação de lucros distribuídos ao acionista, em razão do lucro
distribuído ser uma receita não tributável na pessoa jurídica.
Entender-se de modo contrário seria o mesmo que dar à Administração Tributária
o poder de criar hipótese material de incidência do IRPF, não obstante a r. decisão
ter afirmado não ser este o objetivo do lançamento ora combatido.
(...)
No presente caso, o auto de infração condiciona a isenção da pessoa física, de
forma ilegítima, à tributação antecedente pelo IRPJ na pessoa jurídica. Tanto
assim o é, que a própria decisão ora combatida expressamente reafirmou que não
considerou como custo de aquisição das ações o aumento de capital decorrente
das reservas de capitais incorporadas, em face de que não houve tributação na
pessoa jurídica, o que permitiria a tributação na pessoa física.
Fl. 824
DF CARF MF
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Não há dúvida que um auto de infração que exige tributação, onde não há lei que
preveja tal hipótese de incidência, além de ir de encontro com o princípio da
legalidade e da segurança jurídica, incorre em confisco e no desrespeito à
propriedade privada, princípios constitucionais previstos na nossa Constituição de
1988.
A autoridade fiscal, como toda autoridade administrativa, está vinculada ao
princípio da legalidade, da moralidade e da eficiência, não sendo minimamente
razoável que um auto de infração seja lavrado com base em premissas de
exigências tributárias não previstas em lei.
Também por estas razões, a decisão ora contraditada deverá ser reformada, para
fins do cancelamento integral do auto de infração ora combatido.
(...) (destaques do original)
Advoga ainda a recorrente, a inocorrência de ganho de capital na situação de
transferência de ações para composição de uma nova empresa, argumenta que sua participação
societária não teria sido alienada para terceiro, mas apenas transferida, para efeito de integralizar
o capital social da pessoa jurídica “CDNL Participações S.A.” Fato que afirma reconhecido pela
própria autoridade fiscal, apesar da equivocada conclusão quanto aos efeitos tributários da
operação. Acresce que referida transferência da participação societária, para constituição de nova
empresa, não lhe teria trazido qualquer tipo de disponibilidade de caixa, não havendo assim, que
se falar em incidência do IRPF, a teor do comando do arts. 2o da Lei no 7.713, de 1988 e 38,
parágrafo único, do Decreto no 3.000, de 1999. Dessa maneira, citando doutrina e o Acórdão n°
9202-003.579, da 2a Turma da Câmara Superior deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
(CARF), conclui, que a incidência do IRPF exigiria a realização financeira pelo regime de caixa, de
modo que só poderiam ser tributados os ganhos de capital efetivamente transformados em
dinheiro, não sendo razoável manter a autuação sobre a transferência da participação societária
da Bettanin Industrial S.A., na integralização do capital social da empresa CDNL Participações S.A.,
pois, não teria havido recebimento de numerário com tal operação e, portanto, nenhum ganho de
capital a ser tributado. Complementa que:
A esse ponto, cumpre referir que a r. decisão ora combatida menciona que não se
tributa somente a renda, mas também, os acréscimos patrimoniais não
correspondentes aos rendimentos declarado (...).
Ora, d. Julgadores, de que acréscimo patrimonial se está a tratar
A r. decisão apenas efetua a afirmação acima sem, ao menos, elucidar o seu
entendimento e onde o mesmo se aplica no caso concreto.
Desta forma, a r. decisão, além de não analisar os argumentos expendidos em
sede de impugnação, simplesmente traz uma afirmação (reproduzida acima) que
não tem qualquer aplicabilidade ao caso concreto.
Fl. 825
DF CARF MF
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Por mais este fundamento, o Recorrente requer o provimento da presente peça
recursal, com o consequente cancelamento integral do auto de infração em
testilha.
Classificando como fundamentos de defesa subsidiários, em Tópico da peça recursal
intitulado: “C.I. — Da legitimidade das reservas para aumento de capital social, das reservas de
futuro aumento de capital, da reserva de ágio de subscrição de debêntures e ajuste de avaliação
patrimonial do imobilizado”, passa a recorrente a apresentar argumentos onde sustenta que todas
as reservas glosadas deveriam ser consideradas como custo de aquisição de sua participação
societária. Aduz que, ainda que não tenha tido acesso aos motivos pelos quais foram glosadas as
reservas no AI, a legislação de regência do imposto sobre a renda não prevê a incidência sobre as
reservas de lucros e haveria autorização legal para que tais reservas sejam consideradas no custo
de aquisição da participação societária, apresentando os seguintes argumentos:
No que se refere ao ajuste de avaliação patrimonial do imobilizado, cabe dizer
que o presente lançamento, de forma inexplicável e sem qualquer
fundamentação, por sua liberalidade, considerou a parcela de R$ 4.344.296,97
como ajuste de avaliação patrimonial do imobilizado, quando, na verdade, este
valor de R$ 4.344.296,97 compõe o valor de Retenção de Lucros de R$
85.800.787,42, ponto este que sequer restou analisado pela r. decisão ora
combatida.
Veja a única referência no relatório fiscal sobre esta "extração":
(...)
Com o devido respeito ao trabalho da Autoridade Fiscal, mas, a subtração do valor
de R$ 4.344.296,97 do valor integral da retenção de lucros no valor R$
85.800.787,65 deve ser motivada e exposta com fundamentação no auto de
infração, o que não foi feito.
Ademais, cabe relembrar que a Bettanin Industrial S.A. é empresa regularmente
auditada por auditorias independentes e seus balanços aprovados pelas mesmas,
de modo que não há qualquer razoabilidade em considerar que o valor de R$
4.344.296,97 seria "ajuste de avaliação patrimonial do imobilizado", quando, na
verdade, compõe o valor de R$ 85.800.787,65 de retenção de lucros; o qual é
apto a ser uma reserva de lucro a ser considerada no custo de aquisição da
participação societária.
Neste sentido, cabe colacionar trecho da ata da assembleia no 72 de 27/12/2011:
(...)
Veja que não há qualquer deliberação sobre "ajuste de avaliação patrimonial",
sendo que o aumento de capital social originou-se de capitalização de reserva de
lucros e de subscrição de ações pelos acionistas, na medida de suas participações
societárias.
Fl. 826
DF CARF MF
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Em relação à reserva de ágio de subscrição de debentures, é importante destacar
que a diferença entre o valor da subscrição das debentures e a sua mais-valia é
lançado em contrapartida à reserva no patrimônio líquido,
Atualmente, o ágio da subscrição das debêntures é tratado como redução dos
juros pagos nas debêntures. Como o custo das debêntures é uma despesa de
juros que transita pelo resultado, pode-se depreender que a reserva de ágio
acompanha o conceito de resultado contábil, ou seja, lucro ou prejuízo da
sociedade no final do exercício.
A lei n° 6.404/76 prevê que os acionistas terão preferência na subscrição do
aumento de capital e, da mesma forma, terão preferência para subscrição das
emissões de debêntures conversíveis em ações. Neste sentido, cita-se o art. 171 e,
em especial, o § 3°, da Lei n° 6.404/76:
(...)
Neste sentido, a Lei 6.404/76 é expressa ao admitir que as cotações das ações em
bolsa admitem o ágio ou deságio, em decorrência das condições de mercado das
ações.
(...)
Ademais, a reserva de ágio na subscrição de debêntures trata-se de uma reserva
de capital e deve ser contabilizada como redução de custo (receita) das
debêntures no DRE.
(...)
Destarte, como a despesa dos debentures transitou pelo resultado, o prêmio na
emissão das debêntures nada mais é do que uma redução desta despesa,
inclusive, sendo este o tratamento contábil atual. Dessa maneira, não há dúvida
de que tal valor pode ser capitalizado e considerando como custo da
participação societária.
As debêntures representam títulos que conferem a seus possuidores o direito de
crédito (na forma de principal, juros, participação nos lucros, correção monetária)
contra a companhia que os emite, podendo ser considerados uma espécie de
"empréstimo" ao emitente. Algumas vezes, essas debêntures se revestem de
características tão atraentes para o investidor, que este aceita pagar um "prêmio"
pelo direito de adquirir esses títulos, ou seja, um "ágio" sobre o valor de resgate.
Esse prêmio, ao ser recebido, é contabilizado como reserva de capital, não se
confundindo, entretanto, com o valor nominal de resgate da debênture, que
representa uma obrigação para a companhia.
Segundo o PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 08 (R1) Custos de Transação e
Prêmios na Emissão de Títulos e Valores Mobiliários:
"Prêmio na emissão de debêntures ou de outros títulos e valores
mobiliários é o valor recebido que supera o de resgate desses títulos na
Fl. 827
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data do próprio recebimento ou o valor formalmente atribuído aos valores
mobiliários."
Neste mesmo CPC está a previsão de que o prêmio deve ser contabilizado no
resultado:
14. Os prêmios na emissão de debêntures devem ser acrescidos ao valor
justo inicialmente reconhecido na emissão desse instrumento financeiro
para o mesmo fim a que se refere o item anterior, apropriando-se ao
resultado conforme dispõe o item 12. (grifo nosso)
Por conseguinte, importante também conferirmos o item 18 do mesmo CPC 08:
18. Caso os prêmios na emissão de debêntures e de outros instrumentos
financeiros não sejam tributáveis e caso essa não tributação tenha como
condição a sua não distribuição aos sócios, a eventual destinação de tais
prêmios à conta específica do patrimônio líquido devem ser feita dentro do
exercício social em que tiverem sido apropriados ao resultado, a partir da
conta de lucros acumulados. (grifo nosso)
A norma contábil atual prevê que no caso da lei tributária prever a não tributação
dessa receita, tal valor deverá ser transferido dos lucros acumulados para conta
específica no patrimônio líquido. Ou seja, a condição da norma tributária para que
o valor da reserva capitalizada seja considerada como custo da PF e ter origem em
lucros, o que neste caso, resta demonstrado que, na essência, o prêmio na
emissão de debêntures pertence ao resultado (lucro/prejuízo) da companhia.
Por estes motivos, a reserva de ágio de subscrição de debêntures merece ser
considerada como uma reserva de capital e, consequentemente, como custo de
aquisição da participação societária.
De antemão, pede-se vênia pela repetição, mas vale ressaltar que, como
adiantado acima, por força do art. 3o, §§ 1o e 2o, da Lei n° 8.849/94 (transcrito
acima), os aumentos de capital das pessoas jurídicas mediante incorporação de
reservas não sofrerão tributação do imposto de renda, sendo que esta isenção se
estende aos sócios pessoas físicas ou jurídicas, beneficiárias das ações, quotas ou
quinhões resultantes do aumento do capital social.
Por conseguinte, de acordo com o art. 10, §1°, da Lei n° 9.249/95 e com o art. 383,
parágrafo único do RIR/99 (transcritos acima), a partir de janeiro de 1996, a
incorporação das reservas ao capital social será igual à parcela da reserva
capitalizada, que corresponder ao sócio ou acionista.
Portanto, a norma tributária prevê que pode ser considerado como custo da
participação societária o lucro capitalizado, diretamente ou por meio de
reservas e não há previsão de que este lucro deva ser tributado na pessoa
jurídica. Ademais, como exposto, a pessoa jurídica realiza as exclusões na
apuração do IRPJ e a distribuição dos acionistas é isenta em qualquer situação.
Fl. 828
DF CARF MF
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Destarte não há discussão sobre tributação de lucros distribuídos ao acionista, em
razão do lucro distribuído ser uma receita não tributável na pessoa jurídica.
Pelas razões expostas acima, na remota hipótese de não ser admitida as reservas
de subvenções no custo de aquisição das ações, o que admite-se apenas para
efeitos de argumentação, o Recorrente requer, sucessivamente, que sejam
consideradas as "reservas para aumento de capital social", as "reservas de futuro
aumento de capital", as "reserva de ágio de subscrição de debêntures" e "ajuste
de
avaliação
patrirhonial
do
imobilizado"
-
como
denominadas
(equivocadamente) no auto de infração - no custo de aquisição de suas ações e
assim, que o auto de infração ora combatido seja cancelamento parcialmente,
com efeitos imediatos na redução proporcional do principal, multa e juros do
crédito tributário em exigência.
Ao final, são reiterados os argumentos de defesa contrários à incidência de juros
sobre a multa de ofício aplicada no presente lançamento e pleiteado o acolhimento das
preliminares de nulidade do lançamento e da decisão de piso. Caso vencido em tais solicitações, é
requerido o cancelamento integral do auto de infração pelas razões de mérito apresentadas e,
sucessivamente, o acolhimento da tese de legitimidade das reservas indevidamente glosadas,
constituídas a título de aumento de capital social, reservas de futuro aumento de capital, reserva
de ágio de subscrição de debêntures e ajuste de avaliação patrimonial do imobilizado como custo
de aquisição, de forma a se cancelar parcialmente o auto de infração, assim como, a exclusão da
incidência de juros de mora sobre a multa de ofício aplicada.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Mário Hermes Soares Campos, Relator
A recorrente foi intimada da decisão de primeira instância, por meio dos Correios,
em 30/10/2017, acorde o Aviso de Recebimento de e.fl. 764. O recurso voluntário foi
protocolizado em 28/11/2017, conforme atesta o carimbo aposto em sua página inicial (e.fl. 767),
por servidor da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Porto Alegre/RS; considera-se
tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade.
A – Preliminares
Em sede de preliminares, apresenta a recorrente duas circunstâncias que entende
ensejadoras de declaração de nulidade do lançamento e da decisão de piso, quais sejam,
respectivamente: a) ausência de necessária motivação do auto de infração; e b) falta de exame de
todos os argumentos de defesa constantes da impugnação.
Antes de adentrar propriamente ao exame do recurso, cumpre ratificar a
informação já prestada na decisão de piso, de que as decisões administrativas e judiciais que a
Fl. 829
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recorrente traz em sua defesa são desprovidas da natureza de normas complementares e não
vinculam este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Sendo assim, opostas somente
às partes e de acordo com as características específicas e contextuais dos casos julgados e
procedimentos de onde se originaram, não produzindo efeitos em outras lides, ainda que de
natureza similar à hipótese julgada. Acerca da afirmação de que a utilização de decisões proferidas
em outras processos teria o condão de aclarar o caso concreto com base em entendimento já
adotado em casos símiles, auxiliando na solução do conflito, deve novamente ser pontuado que
outras situações, descontextualizadas da situação objeto da presente lide, não podem ser
transmudadas para os presentes autos, haja vista as características específicas em que ocorreram
as operações que ensejaram o presente lançamento.
Apresentada preliminar de nulidade da autuação, tendo por fundamento alegação
de ausência de necessária motivação do auto de infração, uma vez que, segundo entendimento da
recorrente, não teriam sido explicitados, pela fiscalização, os motivos que ensejaram as glosas dos
custos por ela computados para efeito de determinação de eventual ganho de capital. Pondera
que apenas constaria dos autos fundamentação relativa à glosa das reservas de subvenções no
custo de aquisição das ações, mas não constaria qualquer fundamento atinente aos motivos da
autoridade fiscal lançadora, bem como, da Turma julgadora recorrida, não concordarem com a
inclusão em tal custo: “das reservas de aumento do capital social”, “da reserva para futuro
aumento de capital social”, “da reserva de ágio de subscrição de debêntures” e “do ajuste de
avaliação patrimonial”. Assim, com base nos arts. 2°, inc. VII e 50, inc. I e § 1o, da Lei n. 9.784, de
1999, afirma que a autuação seria nula, por ausência de elementos capazes e suficientes para
precisar a sua real motivação, ferindo o princípio da motivação e impossibilitando o exercício de
seu direito ao contraditório.
Conforme já demonstrado no julgamento de piso, tais argumentos não se
sustentam.
A simples leitura do “Relatório Fiscal” de e.fls. 369/381, elaborado pela autoridade
lançadora, parte integrante do AI, demonstra que não assiste razão ao recorrente quanto a tais
alegações de nulidade. Encontra-se claramente descrito em tal relatório a fundamentação das
conclusões da fiscalização que ensejaram a presente autuação, nesse sentido confira-se os
seguintes excertos:
Pela legislação vigente, nem todo o aumento de capital social decorrente da
utilização das reservas do patrimônio líquido poderão compor o custo de
aquisição das participações dos sócios/acionistas. Assim, deu-se início ao
procedimento fiscal junto ao sujeito passivo.
(...)
4 — INFRAÇÃO APURADA 4.1 — OMISSÃO/APURAÇÃO INCORRETA DE GANHOS
DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE BENS
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Na apuração do ganho de capital decorrente da alienação de participação
societária a base tributável será a diferença entre o valor de alienação e o custo
de aquisição desta participação.
(...)
4.1.1 - Apuração do custo de aquisição das ações
Por meio do Termo de Início do Procedimento Fiscal o sujeito passivo foi intimado
a apresentar planilhas demonstrativas das suas participações nos capitais sociais
das empresas Bettanin e CDNL, com as origens das capitalizações, os respectivos
aumentos e as atas que autorizaram as modificações.
(...)
A análise da evolução do capital social evidencia que os aumentos se deram, em
parte, por incorporação de reservas de capital que não poderiam compor o custo
de aquisição para fins de apuração do ganho de capital. Assim, da tabela acima
devemos extrair os valores referentes a reserva para aumento do capital social,
reservas de incentivos fiscais, reserva para futuro aumento de capital social,
reserva de ágio de subscrição de debêntures e ajuste de avaliação patrimonial,
cujo detalhamento e valores estão demonstrados abaixo:
(...)
Identificada a origem das capitalizações passamos a análise da legislação que rege
o assunto.
Especificamente em relação ao custo de aquisição de participações societárias,
dizem os art. 130, 131 e 135 do RIR/1999 - Regulamento do Imposto de Renda
(Decreto n° 3.000/99):
(...)
Depreende-se dos dispositivos legais acima transcritos que nem todo aumento no
capital social (capitalização) poderá ser considerado custo de aquisição pelo
sócio/acionista no momento da alienação desses direitos. Somente as
quotas/ações distribuídas aos sócios para aumento do capital social a partir de
lucros acumulados ou reservas de lucros - usualmente denominadas de
"bonificações"
(além,
é
claro,
da
subscrição
realizada
pelo
próprio
quotista/acionista) podem ser consideradas como custo.
(...)
A lógica em se considerar como custo para o sócio/acionista somente as
capitalizações efetuadas com lucros e reservas constituídas com estes lucros
reside do fato de os lucros apurados e as reservas constituídas com estes lucros
terem sido levadas ao resultado do exercício na pessoa jurídica, e assim
tributados. Portanto, as capitalizações efetuadas com reservas de capital não
podem compor o custo de aquisição das quotas/ações no momento da apuração
do respectivo ganho de capital por ocasião da alienação.
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(...)
Conforme se verifica, encontra-se expressamente demonstrada no Relatório,
inclusive com citação e reprodução dos dispositivos normativos, a interpretação adotada pela
autoridade lançadora, de que somente as quotas/ações distribuídas aos sócios para aumento do
capital social a partir de lucros acumulados ou reservas de lucros poderiam ser consideradas como
custo, de forma: : “...nem todo o aumento de capital social decorrente da utilização das reservas
do patrimônio líquido poderão compor o custo de aquisição das participações dos
sócios/acionistas”. Portanto, totalmente sem razão a autuada, ao afirmar que o Auto de Infração
padeceria da necessária motivação.
Também é requerida a declaração de nulidade da decisão proferida pela DRJ/JFA,
por suposta falta de análise de todos os argumentos de defesa constantes da impugnação,
relativamente às questões de: a) ausência da hipótese material de incidência do IRPF sobre
reservas de capital; b) legitimidade das reservas de capital no custo de aquisição das ações; c)
ausência de ganho de capital na transferência de ações para integralização em nova empresa; e d)
legitimidade das reservas para aumento de capital social, das reservas de futuro aumento de
capital, da reserva de ágio de subscrição de debêntures e ajuste de avaliação patrimonial do
imobilizado.
Mais uma vez sem razão a recorrente, posto que a decisão recorrida enfrenta todos
os argumentos de defesa apresentados na peça impugnatória. Não se caracteriza omissão, o fato
de o julgador não se manifestar expressamente sobre todos os argumentos postos pela
recorrente, sendo reconhecido pela jurisprudência que o órgão julgador não é obrigado a se
manifestar sobre todos os pontos alegados pela parte, mas somente sobre aqueles que entender
necessários para o julgamento do feito, de acordo com seu livre convencimento fundamentado,
não caracterizando omissão ou ofensa à legislação infraconstitucional o resultado diferente do
pretendido pela parte. Nesse sentido os seguintes julgados do Supremo Tribunal Federal:
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO
EXTRAORDINÁRIO. SERVIDORES DO ESTADO DE SANTA CATARINA. GRATIFICAÇÃO
COMPLEMENTAR DE VENCIMENTO. § 6O DO ARTIGO 1O DA LEI ESTADUAL No
9.503/94. OMISSÃO INEXISTENTE. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO REJEITADOS. Não
padece de omissão o acórdão proferido de forma clara, precisa e suficientemente
fundamentada, pois é cediço que o Juiz não está obrigado a responder, um a um,
aos argumentos expendidos pelas partes. Matéria de fundo dirimida em
conformidade com a jurisprudência do Plenário e de ambas as Turmas do STF.
Precedentes: RE 426.059, 422.154-AgR, 426.058-AgR, 426.060-AgR e 433.236-
AgR. Embargos de declaração rejeitados” (RE 465.739-AgR-ED, Rel. Min. Ayres
Britto, Primeira Turma, DJ 24.11.2006).
CONSTITUCIONAL. RECURSO EXTRAORDINÁRIO. QUEBRA DE SIGILO. REQUISITOS.
QUESTÃO DE FATO. C.F., art. 93, IX. I. - No caso, a verificação da presença ou não
dos requisitos autorizadores da quebra de sigilo dos agravantes não prescinde do
exame de matéria de fato, o que não é possível em sede de recurso
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extraordinário. II. - O juiz, para atender à exigência de fundamentação do art. 93,
IX, da C.F., não está obrigado a responder a todas as alegações suscitadas pelas
partes, mas tão- somente àquelas que julgar necessárias para fundamentar sua
decisão. III. - R.E. inadmitido. Agravo não provido” (AI 417.161-AgR, Rel. Min.
Carlos Velloso, Segunda Turma, DJ 21.3.2003).
No presente caso, não se trata sequer de ausência de apreciação de argumentos ou
tese postulados pela então impugnante. O que se verifica é a insatisfação da recorrente com o
resultado do julgamento, uma vez que há expressa manifestação da autoridade julgadora de piso
quanto aos pontos cruciais da defesa da autuada, conforme se verifica no Tópico intitulado “Do
Ganho de Capital na Alienação de Participações Societárias”, da decisão recorrida, onde destaco
os seguintes excertos:
O procurador do contribuinte argumenta que: "O aumento do capital social
através das reservas de subvenções é legítimo e autorizado pela legislação de
regência do IRPJ e da CSLL", com o que que concorda esta relatora. No entanto, o
que a legislação não permite é que, qualquer aumento de capital tenha reflexos
no custo de aquisição da participação societária para fins de se apurar o ganho de
capital decorrente de sua alienação. Somente aqueles provenientes de lucros
acumulados e reservas de lucros podem gerar o reflexo citado.
Sobre o assunto em foco, a Solução de Consulta no. 10 da Cosit, de 03 de
fevereiro de 2016, dispõe que:
(...)
Assim, conclui-se que os valores eventualmente existentes nessas contas do
patrimônio líquido, ao serem incorporadas ao capital social, não podem ocasionar
alterações nos custos de aquisição das quotas-parte para fins de apuração do
ganho de capital tributável, uma vez que, na forma dos art. 130, § 1° e art. 135 do
RIR/99, apenas os aumentos de capital provenientes da incorporação de lucros
acumulados ou reservas de lucros é que gozarão de tal prerrogativa.
Sobre o argumento do contribuinte de que: "Não é admissível a Autoridade Fiscal
não permitir o aumento de capital com reservas de subvenções, pelo
entendimento de que não se sujeitariam à tributação do IRPJ e da CSLL e, assim,
criar uma hipótese material de incidência de IRPF à margem do princípio da
legalidade e da segurança jurídica, considerando as reservas de subvenções como
ganho de capital ao ora Impugnante".
Da leitura do Relatório Fiscal percebe-se que a autoridade tributária quis explicitar
uma lógica constante da legislação, pois o "Lucro" é o valor apurado após a
tributação, mas não criou nova hipótese de incidência, até porque não poderia. A
legislação sobre o assunto em tela é aquela já transcrita, na qual se viu que não é
possível o que o contribuinte almeja.
Ademais, este é o entendimento exposto na Solução de Consulta no. 10 da Cosit,
de 03 de fevereiro de 2016, já citada anteriormente.
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E quanto ao argumento de que "Não há ganho de capital em utilização de ações
de uma empresa para constituir nova empresa com finalidade de holding, pois, a
pessoa física está sujeita ao regime de caixa e, no caso, o ora impugnante não
recebeu nenhum numerário em razão da operação autuada".
Não se tributa somente a renda, mas também, os acréscimos patrimoniais não
correspondente aos rendimentos declarados, é o que dispõe o art. 43, do Código
Tributário Nacional - CTN, Lei 5.172/66 e, também, o art. 37 do RIR, Decreto
3.000/99:
(...)
Finalmente, falta analisar os argumentos do contribuinte de que as reservas
utilizadas para o aumento do capital social, inclusive o Ajuste de Avaliação
Patrimonial do Imobilizado, são provenientes dos lucros da empresa:
(...)
Caber frisar que é necessária a comprovação de que os valores integrantes dessas
reservas foram tributados pelo IRPJ e CSLL, se revestindo assim da característica
de Lucros, conforme alega o contribuinte, o que necessitaria a análise da
contabilidade da empresa, provas que o contribuinte deveria ter carreado aos
autos, o que não fez.
Portanto, conclui-se que, na espécie, a incorporação ao capital social de reserva
para aumento do capital social; reservas de incentivos fiscais; reserva para futuro
aumento de capital social; reserva de ágio de subscrição de debêntures; e, Ajuste
de Avaliação Patrimonial; não implica, para o acionista, o benefício do aumento
do custo fiscal de aquisição do investimento, por falta de previsão legal.
Ao tratar de nulidades assim dispõe o Decreto no 70.235, de 1972, que rege o
processo administrativo fiscal:
CAPÍTULO III
Das Nulidades
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
(...)
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio.
Saliente-se que o art. 59 preconiza apenas dois vícios insanáveis: a incompetência
do agente do ato e a preterição do direito de defesa. Situações essas não configuradas no
presente lançamento, vez que efetuado por agente competente e ao contribuinte vem sendo
garantido o mais amplo direito de defesa, desde a fase de instrução do processo, pela
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oportunidade de apresentar, em resposta à intimação que recebeu, argumentos, alegações e
documentos, passando pela fase de impugnação e o recurso ora objeto de análise, onde ficam
evidentes o pleno conhecimento dos fatos e circunstâncias que ensejaram o lançamento.
Verifica-se que a autuação se revestiu de todas as formalidades legais previstas pelo
art. 10 do Decreto no 70.235/1972, uma vez que ao contribuinte vem sendo garantido o amplo
direito de defesa, de acordo com o rito previsto no referido diploma normativo, tanto na fase
impugnatória, pela oportunidade de apresentar argumentos e documentos, quanto no recurso ora
objeto de análise, onde fica evidentes o pleno conhecimento dos fatos e circunstâncias que
ensejaram o lançamento.
Rejeito assim as preliminares de nulidade do lançamento e da decisão recorrida
suscitadas pelo sujeito passivo.
B - Mérito
Conforme relatado, em sua peça recursal, em termos gerais, a contribuinte advoga
a ausência de ganho de capital sobre as ações por ela alienadas, sustentando a legitimidade de se
considerar o valor relativo às reservas de capital no custo de aquisição de suas ações. Em extenso
arrazoado, dedica-se a apresentar argumentos que visam contestar suposto fundamento da
decisão recorrida em que, segundo entendimento da recorrente, teriam sido glosados valores
relativos a reservas decorrentes de reservas de subvenções somente por ausência de tributação
pelo IRPJ. Também reiterados os argumentos:
a) de inobservância do princípio da legalidade e da segurança jurídica, por
ausência de hipótese material de incidência de IRPF sobre reservas de capital.
Alega que a norma tributária prevê que pode ser considerado como custo de
aquisição da participação societária o lucro capitalizado, diretamente ou por
meio de reservas, e não haveria previsão de que este lucro deva ser tributado
na pessoa jurídica e que, ademais, a distribuição aos acionistas seria isenta em
qualquer situação;
b) inocorrência de ganho de capital na situação de transferência de ações para
composição de uma nova empresa, argumentando ainda que, sua participação
societária não teria sido alienada para terceiro, mas apenas transferida, para
efeito de integrar o capital social da pessoa jurídica “CDNL Participações S/A”;
c) de legitimidade das reservas para aumento de capital social, das reservas de
futuro aumento de capital, da reserva de ágio de subscrição de debêntures e
ajuste de avaliação patrimonial do imobilizado.
Em que pese o esforço argumentativo da recorrente em sentido contrário, entendo
que as alegações de defesa apresentadas na impugnação, e reiteradas no recurso ora sob exame,
foram plena e satisfatoriamente analisadas no Acórdão recorrido. Baseado no disposto no § 3o do
art. 57 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais,
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aprovado pela Portaria MF no 343/2015 – RICARF, adoto os seguintes fundamentos da decisão de
piso como razões de decidir:
Do Ganho de Capital na Alienação de Participações Societárias:
Em sua impugnação, o contribuinte não questiona o valor da alienação apurado
pela fiscalização, mas quanto ao custo de aquisição quer que sejam considerados
os valores provenientes da incorporação das reservas ao valor do capital social,
quais sejam: 1) reserva para aumento do capital social; 2) reservas de incentivos
fiscais; 3) reserva para futuro aumento de capital social; 4) reserva de ágio de
subscrição de debêntures; e, 5) Ajuste de Avaliação Patrimonial.
O impugnante cita a legislação (art. 8, da IN 1.500/2014 / art. 3o., da Lei 8.849/94
/ art. 10, da Lei 9.249/95) que no RIR são tratadas: 1) No capítulo V (Lucro
Operacional), seção IV (Outros Resultados Operacionais), subseção III
(Rendimentos de Participações Societárias), e; 2) No capítulo I (Ganhos de Capital
na Alienação de Bens ou Direitos), seção IV (Custo de Aquisição); argumentando
que não há restrição às incorporações de reservas que teriam reflexos no custo de
aquisição da participação societária.
São dois assuntos distintos e que não se confundem: o custo de aquisição da
participação societária, e o aumento verificado no patrimônio do sócio em razão
da incorporação de reservas e lucros ao capital social de pessoa jurídica investida.
Assim, necessário se fazer uma retrospectiva da legislação tributária concernente
ao assunto, Ganho de Capital, constante do capítulo I, seção IV, do Regulamento
do Imposto de Renda - RIR, Decreto 3.000/99:
Bens ou Direitos Adquiridos até 31 de dezembro de 1991
Art. 125. Considera-se custo de aquisição dos bens ou direitos, adquiridos até
31 de dezembro de 1991, o valor de mercado, nessa data, de cada bem ou
direito individualmente avaliado, constante da declaração de bens relativa ao
exercício de 1992 (Lei n° 8.383, de 1991, art. 96 e §§ 5o e 9°).
§ 1° Aos bens e direitos adquiridos até 31 de dezembro de 1990, não
relacionados na declaração relativa ao exercício de 1991, não se aplica o
disposto no caput (Lei n° 8.383, de 1991, art. 96, § 8o, alínea "b").
(...)
Art. 126. Para as participações societárias não cotadas em bolsa de valores,
considera-se custo de aquisição o maior valor entre (Lei n° 8.218, de 1991, art.
16, e Lei n° 8.383, de 1991, art. 96, § 10):
I - o apurado mediante a atualização monetária, até 31 de dezembro de 1991,
do valor original de aquisição, com a utilização da tabela de índices divulgada
pela Secretaria da Receita Federal;
II - o valor de mercado avaliado pelo contribuinte, utilizando parâmetros como
valor patrimonial, valor apurado por meio de equivalência patrimonial nas
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hipóteses previstas na legislação comercial ou, ainda, avaliação de três peritos
ou empresa especializada.
Bens ou Direitos Adquiridos no Período de Io de janeiro de 1992 até 31 de
dezembro de 1995.
Art. 128. O custo dos bens ou direitos adquiridos, a partir de 1° de janeiro de
1992 até 31 de dezembro de 1995, será o valor de aquisição (Lei n° 8.383, de
1991, art. 96, § 4°, e Lei n° 8.981, de 1995, art. 22, inciso I).
(...)
§ 9° Para os bens ou direitos adquiridos até 31 de dezembro de 1995. o custo
de aquisição poderá ser corrigido até essa data, observada a legislação
aplicável no período, não se lhe aplicando qualquer correção após essa data
(Lei n° 9.249, de 1995. arts. 17 e 30).
Art. 130. O custo de aquisição de títulos e valores mobiliários, de quotas e
capital e de bens fungíveis será a média ponderada dos custos unitários, por
espécie, desses bens (Lei n° 7.713, de 1988, art. 16, § 2o).
§ 1° . No caso de participações societárias resultantes de aumento de capital
por incorporação de lucros ou reservas de lucros, que tenham sido tributados
na forma do art. 35 da Lei n° 7.713, de 1988. ou apurados no ano de 1993. o
custo de aquisição é igual à parcela do lucro ou reserva capitalizado, que
corresponder ao sócio ou acionista beneficiário (Lei n° 7.713. de 1988. art. 16. 5
3o. e Lei n° 8.383. de 1991, art. 75).
§ 2. O custo é considerado igual a zero (Lei n° 7.713, de 1988, art. 16, § 4°):
I - no caso de participações societárias resultantes de aumento de capital por
incorporação de lucros ou reservas apurados até 31 de dezembro de 1988. e
nos anos de 1994 e 1995:
II - no caso de partes beneficiárias adquiridas gratuitamente;
III - quando não puder ser determinado por qualquer das formas descritas
neste artigo ou no anterior.
Bens Adquiridos após 31 de dezembro de 1995
Art. 131. Não será atribuída qualquer atualização monetária ao custo dos bens
e direitos adquiridos após 31 de dezembro de 1995 (Lei n° 9.249, de 1995, art.
17, inciso II).
Custo de Participações Societárias Adquiridas com Incorporação de Lucros e
Reservas
Art. 135. No caso de quotas ou ações distribuídas em decorrência de aumento
de capital ou incorporação de lucros apurados a partir do mês de janeiro de
1996, ou de reservas constituídas com esses lucros, o custo de aquisição será
igual à parcela do lucro ou reserva capitalizado, que corresponder ao sócio ou
acionista (Lei n° 9.249, de 1995, art. 10, parágrafo único).
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O procurador do contribuinte argumenta que: "O aumento do capital social
através das reservas de subvenções é legítimo e autorizado pela legislação de
regência do IRPJ e da CSLL", com o que concorda esta relatora. No entanto, o que
a legislação não permite é que, qualquer aumento de capital tenha reflexos no
custo de aquisição da participação societária para fins de se apurar o ganho de
capital decorrente de sua alienação. Somente aqueles provenientes de lucros
acumulados e reservas de lucros podem gerar o reflexo citado.
Sobre o assunto em foco, a Solução de Consulta no. 10 da Cosit, de 03 de
fevereiro de 2016, dispõe que:
(...) somente o aumento de capital mediante a incorporação de lucros ou de
reservas constituídas com esses lucros possibilita o incremento no custo de
aquisição da participação societária, em valor equivalente à parcela
capitalizada dos lucros ou das reservas constituídas com esses lucros que
corresponder à participação do sócio ou acionista na investida.
(...)
A leitura da petição apresentada pelo Consulente revela que o objeto da
consulta abarca dois assuntos distintos e que não se confundem: o custo de
aquisição da participação societária, e o aumento verificado no patrimônio do
sócio em razão da incorporação de reservas e lucros ao capital social de pessoa
jurídica investida. É importante desde já esclarecer que esse aumento
verificado no patrimônio pessoal do sócio não acarreta diretamente
incremento do custo de aquisição da participação desse sócio na pessoa
jurídica investida, já que o valor que representa o custo de aquisição de um
bem ou direito encontra-se definido em lei, e somente pode ser majorado nas
hipóteses previstas em lei.
(...)
Entretanto, a Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, revogou tacitamente o
art. 35 da Lei no 7.713, de 1988, ao isentar do imposto de renda os lucros
distribuídos, e, em razão disso, autorizou o incremento no custo de aquisição
da participação societária somente da parcela capitalizada dos lucros e das
reservas constituídas com esses lucros correspondente ao sócio beneficiado
(destacou-se):
Art. 10. Os lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados a
partir do mês de janeiro de 1996, pagos ou creditados pelas pessoas jurídicas
tributadas com base no lucro real, presumido ou arbitrado, não ficarão sujeitos
à incidência do imposto de renda na fonte, nem integrarão a base de cálculo do
imposto de renda do beneficiário, pessoa física ou jurídica, domiciliado no País
ou no exterior.
Parágrafo único. No caso de quotas ou ações distribuídas em decorrência de
aumento de capital por incorporação de lucros apurados a partir do mês de
janeiro de 1996, ou de reservas constituídas com esses lucros, o custo de
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aquisição será igual à parcela do lucro ou reserva capitalizado, que
corresponder ao sócio ou acionista.
A Lei no 12.974, de 13 de maio de 2014, introduziu novos parágrafos no art. 10
da Lei no 9.249, de 1995, mas manteve o texto anterior:
§ 1o No caso de quotas ou ações distribuídas em decorrência de aumento de
capital por incorporação de lucros apurados, a partir do mês de janeiro de
1996, ou de reservas constituídas com esses lucros, o custo de aquisição será
igual à parcela do lucro ou reserva capitalizado, que corresponder ao sócio ou
acionista. (Incluído pela Lei no 12.973, de 2014)
Deste modo, a incorporação ao capital social das reservas de capital não
permite o aumento do custo de aquisição para fins de apuração do ganho de
capital. Admitir essa possibilidade traria como conseqüência a redução da base
de cálculo do ganho de capital apurado no negócio. Há que se recordar que a
redução de base de cálculo de tributos é matéria reservada exclusivamente a
dispositivo de lei, conforme determinação do art. 150, § 6o, da Constituição
Federal, e do art. 97, inciso IV, do CTN. Tais dispositivos, é consabido, não
comportam interpretação extensiva (o que é consonante com o art. 111 do
CTN)
Assim, conclui-se que os valores eventualmente existentes nessas contas do
patrimônio líquido, ao serem incorporadas ao capital social, não podem ocasionar
alterações nos custos de aquisição das quotas-parte para fins de apuração do
ganho de capital tributável, uma vez que, na forma dos art. 130, § 1° e art. 135 do
RIR/99, apenas os aumentos de capital provenientes da incorporação de lucros
acumulados ou reservas de lucros é que gozarão de tal prerrogativa.
Sobre o argumento do contribuinte de que: "Não é admissível a Autoridade Fiscal
não permitir o aumento de capital com reservas de subvenções, pelo
entendimento de que não se sujeitariam à tributação do IRPJ e da CSLL e, assim,
criar uma hipótese material de incidência de IRPF à margem do princípio da
legalidade e da segurança jurídica, considerando as reservas de subvenções como
ganho de capital ao ora Impugnante".
Da leitura do Relatório Fiscal percebe-se que a autoridade tributária quis explicitar
uma lógica constante da legislação, pois o "Lucro" é o valor apurado após a
tributação, mas não criou nova hipótese de incidência, até porque não poderia. A
legislação sobre o assunto em tela é aquela já transcrita, na qual se viu que não é
possível o que o contribuinte almeja.
Ademais, este é o entendimento exposto na Solução de Consulta no. 10 da Cosit,
de 03 de fevereiro de 2016, já citada anteriormente.
E quanto ao argumento de que "Não há ganho de capital em utilização de ações
de uma empresa para constituir nova empresa com finalidade de holding, pois, a
pessoa física está sujeita ao regime de caixa e, no caso, o ora impugnante não
recebeu nenhum numerário em razão da operação autuada".
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Não se tributa somente a renda, mas também, os acréscimos patrimoniais não
correspondente aos rendimentos declarados, é o que dispõe o art. 43, do Código
Tributário Nacional - CTN, Lei 5.172/66 e, também, o art. 37 do RIR, Decreto
3.000/99:
Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de
qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade
econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da
combinação de ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos
patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.
Art. 37. Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho
ou da combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro,
os proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos
patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados (Lei no 5.172,
de 1966, art. 43, incisos I e II, e Lei no 7.713, de 1988, art. 3o, § 1o).
Finalmente, falta analisar os argumentos do contribuinte de que as reservas
utilizadas para o aumento do capital social, inclusive o Ajuste de Avaliação
Patrimonial do Imobilizado, são provenientes dos lucros da empresa:
O fato da linguagem nas atas societárias não ter sido a mais adequada,
significa no máximo um desacordo ou erro de forma, incapaz de desconfigurar
a materialidade de reserva de lucros.
Caber frisar que é necessária a comprovação de que os valores integrantes dessas
reservas foram tributados pelo IRPJ e CSLL, se revestindo assim da característica
de Lucros, conforme alega o contribuinte, o que necessitaria a análise da
contabilidade da empresa, provas que o contribuinte deveria ter carreado aos
autos, o que não fez.
Portanto, conclui-se que, na espécie, a incorporação ao capital social de reserva
para aumento do capital social; reservas de incentivos fiscais; reserva para futuro
aumento de capital social; reserva de ágio de subscrição de debêntures; e, Ajuste
de Avaliação Patrimonial; não implica, para o acionista, o benefício do aumento
do custo fiscal de aquisição do investimento, por falta de previsão legal.
Assim, mantém-se o valor do custo de aquisição considerado pela fiscalização,
qual seja, R$ 154.886.386,67 (total das quotas), ou melhor, R$ 55.015.644,54 (R$
154.886.386,67 x 35,52%), que correspondia à participação societária da
contribuinte na pessoa jurídica Bettanin Industrial S/A, CNPJ 89.724.447/0001-17,
e que foi objeto de alienação.
(...)
A fundamentação da decisão de piso é por demais explícita no sentido de que,
somente o aumento de capital mediante a incorporação de lucros, ou de reservas constituídas
Fl. 840
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com esses lucros, possibilita o incremento no custo de aquisição da participação societária, a teor
do disposto no caput e parágrafo único, do art. 10 da Lei no 9.249, de 1995 (vigente à época dos
fatos), atual § 1o do mesmo art. 10 da referida lei. Nesse mesmo sentido, os artigos 130, 131 e 135
do Regulamento do Imposto de Renda vigente à época dos fatos (Decreto n° 3.000, de 26 de
março de 1999 - RIR/1999). Temos ainda, a orientação exarada pela atual Secretaria Especial da
Receita Federal do Brasil (RFB), por meio da Solução de Consulta Cosit no 10, de 3 de fevereiro de
2016, onde expressamente se manifesta no sentido de que: “a incorporação ao capital social das
reservas de capital não permite o aumento do custo de aquisição para fins de apuração do ganho
de capital.” Explica ainda a RFB, que admitir o contrário, traria como consequência a redução da
base de cálculo do ganho de capital apurado no negócio sem a devida previsão legal, hipótese
vedada pelo aparato normativo/constitucional brasileiro (art. 150, § 6o, da Constituição da
República e art. 97, inciso IV, do Código Tributário Nacional – CTN - Lei no 5.172, de 25 de outubro
de 1996).
Registre-se pela relevância, que as razões acima expostas estão em estrita
consonância com a interpretação da autoridade fiscal lançadora ao proceder à revisão do custo de
aquisição da participação societária do autuado, gerando o ganho de capital objeto do presente
lançamento. Confira-se os seguintes excertos do “Relatório Fiscal”:
(...)
Depreende-se dos dispositivos legais acima transcritos que nem todo aumento no
capital social (capitalização) poderá ser considerado custo de aquisição pelo
sócio/acionista no momento da alienação desses direitos. Somente as
quotas/ações distribuídas aos sócios para aumento do capital social a partir de
lucros acumulados ou reservas de lucros - usualmente denominadas de
"bonificações" (além, é claro, da subscrição realizada pelo próprio
quotista/acionista) podem ser consideradas como custo.
(...)
Portanto, para efeitos de apuração do ganho de capital na alienação da
participação societária será considerado como custo de aquisição o valor de R$
154.886.386,67 (cento e cinquenta e quatro milhões, oitocentos e oitenta e seis
mil, trezentos e oitenta e seis reais e sessenta e sete centavos), representado
pelas incorporações/subscrições de capital e reservas de lucros capitalizadas,
conforme tabela
(...) (negritei)
Verifica-se assim, que diferentemente do afirmado pela recorrente, tanto no Auto
de Infração, quanto na decisão recorrida, os motivos ensejadores da revisão do valor de custo da
participação societária encontram-se devidamente explicitados. Considerando os fundamentos
acima expendidos, despicienda se torna a discussão proposta pela recorrente, buscando
demonstrar a natureza de cada uma das reservas de capital por ele utilizadas e glosadas pela
Fl. 841
DF CARF MF
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fiscalização na apuração do custo, uma vez que foram todas afastadas liminarmente. Não
obstante, oportuno repisar o seguinte trecho da decisão recorrida:
Finalmente, falta analisar os argumentos do contribuinte de que as reservas
utilizadas para o aumento do capital social, inclusive o Ajuste de Avaliação
Patrimonial do Imobilizado, são provenientes dos lucros da empresa:
O fato da linguagem nas atas societárias não ter sido a mais adequada, significa
no máximo um desacordo ou erro de forma, incapaz de desconfigurar a
materialidade de reserva de lucros.
Caber frisar que é necessária a comprovação de que os valores integrantes dessas
reservas foram tributados pelo IRPJ e CSLL, se revestindo assim da característica
de Lucros, conforme alega o contribuinte, o que necessitaria a análise da
contabilidade da empresa, provas que o contribuinte deveria ter carreado aos
autos, o que não fez.
Portanto, conclui-se que, na espécie, a incorporação ao capital social de reserva
para aumento do capital social; reservas de incentivos fiscais; reserva para futuro
aumento de capital social; reserva de ágio de subscrição de debêntures; e, Ajuste
de Avaliação Patrimonial; não implica, para o acionista, o benefício do aumento
do custo fiscal de aquisição do investimento, por falta de previsão legal.
Apesar de devidamente advertida quanto à necessidade de produção de provas, a
recorrente se limita a reproduzir seus argumentos de defesa, devendo ser mantido o lançamento,
baseado no fundamento de que somente são passíveis de incremento do custo de aquisição das
participações societárias o aumento de capital decorrente de incorporação de lucros ou de
reservas constituídas com esses lucros. Especificamente quanto ao valor de R$ 4.344.296,97,
registrado a título de “ajuste de avaliação patrimonial do imobilizado” e contestado pela
recorrente, deve ser pontuado que tais informações foram extraídas da contabilidade da empresa,
valendo portanto, a mesma conclusão, quanto à necessidade de apresentação de documentação
probatória, ônus do qual a interessada não se desincumbiu. Nesse mesmo diapasão, também não
se justifica aprofundamento quanto à natureza não tributável pelo Imposto sobre a Renda das
Pessoas Jurídicas (IRPJ) de reservas de subvenções, que foi citada obter dictum no Relatório Fiscal,
assim como, na decisão de piso, posto que não passíveis de incremento do custo de aquisição da
participação societária pelos motivos já expostos.
Ao tratar da hipótese de incidência do imposto sobre a renda, o artigo 43 do CTN,
também citado e reproduzido na decisão de piso, prevê que dá nascimento à obrigação tributária
a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou de proventos de qualquer
natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no conceito de renda.
Entretanto, sustenta a recorrente que não haveria ganho de capital na utilização de ações de uma
empresa para constituir nova empresa com finalidade de holding, pois a pessoa física estaria
sujeita ao regime de caixa e, no caso, não teria recebido nenhum numerário em razão da operação
autuada. Corroborando tais alegações, apresenta doutrina e destaca a decisão proferida no
Fl. 842
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Acórdão 9202-003.579, da 2a Turma da Câmara Superior, em julgamento na sessão do dia
03/03/2015.
Analisando tais argumentos, também suscitados na peça impugnatória, assim se
pronunciou a autoridade julgadora de piso:
E quanto ao argumento de que "Não há ganho de capital em utilização de ações
de uma empresa para constituir nova empresa com finalidade de holding, pois, a
pessoa física está sujeita ao regime de caixa e, no caso, o ora impugnante não
recebeu nenhum numerário em razão da operação autuada".
Não se tributa somente a renda, mas também, os acréscimos patrimoniais não
correspondente aos rendimentos declarados, é o que dispõe o art. 43, do Código
Tributário Nacional - CTN, Lei 5.172/66 e, também, o art. 37 do RIR, Decreto
3.000/99:
De fato a matéria não é estranha a este Conselho; conforme apontado no recurso
voluntário, em julgamento ocorrido em 2015, no Acórdão 9202-003.579, a 2a Turma da Câmara
Superior proferiu decisão em linha com a tese defendida pelo recorrente. Não obstante, o tema
evoluiu e a posição majoritária hoje prevalecente, tanto na Câmara Superior, quanto nas Turmas
Ordinárias e Extraordinárias do CARF, são no sentido de que a incorporação de ações constitui
uma forma de alienação, onde o proprietário original transfere ações, por incorporação, para
outra empresa, a título de subscrição e integralização das ações que compõem seu capital.
Sendo esse valor de aquisição das novas ações, superior ao valor de aquisição das
ações originais, a operação importa em variação patrimonial a título de ganho de capital tributável
pelo imposto sobre a renda. Em tal hipótese, a base de cálculo a ser considerada é a diferença
entre o valor das ações incorporadas e as originais. Nesse sentido, temos recentes decisões da
Câmara Superior, Acórdãos 9202-011.249, de 18/04/2024, 9202-010.487, 9202-010.643 e 9202-
010.047; da mesma forma, diversas decisões da Turmas Ordinárias da 2a Seção de Julgamento do
CARF, onde destaco os Acórdãos 2101-003.442, 2102-003.443 e 2401-011.542; confira-se:
Acórdão no 9202-011.249 – CSRF / 2a Turma
Sessão de 18 de abril de 2024
Ano-calendário: 2014
(...)
INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. ALIENAÇÃO. GANHO DE CAPITAL.
A incorporação de ações constitui uma forma de alienação. O sujeito passivo
transfere ações, por incorporação de ações, para outra empresa, a título de
subscrição e integralização das ações que compõem seu capital, pelo valor de
mercado. Sendo este superior ao valor de aquisição, independentemente de
como o sujeito passivo declarou a entrada dessas novas ações em seu patrimônio,
a operação importa em variação patrimonial a título de ganho de capital,
tributável pelo imposto de renda, ainda que não haja ganho financeiro.
Fl. 843
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(...)
Acórdão no 9202-010.643 – CSRF / 2a Turma
Sessão de 26 de março de 2023
Ano-calendário: 2009
(...)

INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. ALIENAÇÃO. GANHO DE CAPITAL.
A incorporação de ações constitui uma forma de alienação. O sujeito passivo
transfere ações, por incorporação de ações, para outra empresa, a título de
subscrição e integralização das ações que compõem seu capital, pelo valor de
mercado. Sendo este superior ao valor de aquisição, a operação importa em
variação patrimonial a título de ganho de capital, tributável pelo imposto de
renda, ainda que não haja ganho financeiro.
(...)
Acórdão no 9202-010.487 – CSRF / 2a Turma
Sessão de 26 de outubro de 2022
Ano-calendário: 2012
(...)
INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. GANHO DE CAPITAL.
Na incorporação de ações ocorre ganho de capital, sujeito à incidência do Imposto
de Renda, consistente na diferença entre o valor das ações da empresa
incorporada, pertencentes ao contribuinte, e o valor das ações emitidas pela
incorporadora e entregues ao sujeito passivo em substituição às ações da
empresa incorporada.
(...)
Acórdão no 9202-010.047 – CSRF / 2a Turma
Sessão de 28 de outubro de 2021
Ano-calendário: 2010
(...)
INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. ALIENAÇÃO. GANHO DE CAPITAL. INCIDÊNCIA. FATO
GERADOR. MOMENTO.
Na operação de incorporação de ações, a transferência das participações
societárias para o capital social da companhia incorporadora caracteriza alienação
em sentido amplo. A diferença positiva entre o preço efetivo da operação e o
respectivo custo de aquisição das ações constitui ganho de capital passível de
tributação pelo imposto sobre a renda. Há realização de renda no momento em
Fl. 844
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que a pessoa física recebe as novas participações emitidas pela companhia
incorporadora, tornando-se proprietária das ações.
(...)
Acórdão no 2102-003.442 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
Sessão de 7 de agosto de 2024
Exercício: 2015
IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES.
SUBSTITUIÇÃO DE AÇÕES NA CONVERSÃO EM SUBSIDIÁRIA INTEGRAL. GANHO DE
CAPITAL.
A incorporação de ações constitui uma forma de alienação. O sujeito passivo
transfere ações, por incorporação de ações, para outra empresa, a título de
subscrição e integralização das ações que compõem seu capital, pelo valor de
mercado. Sendo este superior ao valor de aquisição, a operação importa em
variação patrimonial a título de ganho de capital, tributável pelo imposto de
renda, ainda que não haja ganho financeiro. A base de cálculo considerada é a
diferença entre o valor das ações incorporadas e as originais.
(...)
Acórdão no 2102-003.443 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
Sessão de 7 de agosto de 2024
Exercício: 2015
IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA. INCORPORAÇÃO DE AÇÕES.
SUBSTITUIÇÃO DE AÇÕES NA CONVERSÃO EM SUBSIDIÁRIA INTEGRAL. GANHO DE
CAPITAL.
A incorporação de ações constitui uma forma de alienação. O sujeito passivo
transfere ações, por incorporação de ações, para outra empresa, a título de
subscrição e integralização das ações que compõem seu capital, pelo valor de
mercado. Sendo este superior ao valor de aquisição, a operação importa em
variação patrimonial a título de ganho de capital, tributável pelo imposto de
renda, ainda que não haja ganho financeiro. A base de cálculo considerada é a
diferença entre o valor das ações incorporadas e as originais.
(...)
Acórdão no 2401-011.542 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de 7 de fevereiro de 2024
Exercício: 2015
INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. SUBSTITUIÇÃO DE AÇÕES NA CONVERSÃO EM
SUBSIDIÁRIA INTEGRAL. GANHO DE CAPITAL.
Fl. 845
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A incorporação de ações constitui uma forma de alienação. O sujeito passivo
transfere ações, por incorporação de ações, para outra empresa, a título de
subscrição e integralização das ações que compõem seu capital, pelo valor de
mercado. Sendo este superior ao valor de aquisição, a operação importa em
variação patrimonial a título de ganho de capital, tributável pelo imposto de
renda, ainda que não haja ganho financeiro.
Pela pertinência e precisão na análise do tema, oportuna reprodução de parte do
voto condutor do Acórdão 2401-011.542, tendo como Redator designado o Conselheiro José Luís
Hentsch Benjamin Pinheiro:
(...)
Embora denominado de "incorporação de ações", o evento societário em questão
representa uma transferência de domínio de um bem para outra pessoa, tendo
em vista os efeitos patrimoniais para o sócio, o qual, ao adquirir participação
societária atual, entrega ações anteriormente possuídas integrantes de seu
patrimônio. A situação guarda identidade com a integralização de capital
mediante entrega de bens:
Lei 9.249, de 1995
Art. 23. As pessoas físicas poderão transferir a pessoas jurídicas, a título de
integralização de capital, bens e direitos pelo valor constante da respectiva
declaração de bens ou pelo valor de mercado.
§ 1o Se a entrega for feita pelo valor constante da declaração de bens, as
pessoas físicas deverão lançar nesta declaração as ações ou quotas subscritas
pelo mesmo valor dos bens ou direitos transferidos, não se aplicando o
disposto no art. 60 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e no
art. 20, II, do Decreto-Lei no 2.065, de 26 de outubro de 1983.
§ 2o Se a transferência não se fizer pelo valor constante da declaração de bens,
a diferença a maior será tributável como ganho de capital.
A transmissão da propriedade dos ativos é onerosa e mensurada em dinheiro, a
partir de prévia avaliação de profissionais peritos:
Lei 6.404, de 1976
Art. 252. A incorporação de todas as ações do capital social ao patrimônio de
outra companhia brasileira, para convertê-la em subsidiária integral, será
submetida à deliberação da assembleia-geral das duas companhias mediante
protocolo e justificação, nos termos dos artigos 224 e 225.
§ 1o A assembleia-geral da companhia incorporadora, se aprovar a operação,
deverá autorizar o aumento do capital, a ser realizado com as ações a serem
incorporadas e nomear os peritos que as avaliarão; os acionistas não terão
direito de preferência para subscrever o aumento de capital, mas os
dissidentes poderão retirar-se da companhia, observado o disposto no art.
Fl. 846
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137, II, mediante o reembolso do valor de suas ações, nos termos do art. 230.
(Redação dada pela Lei no 9.457, de 1997)
§ 2o A assembleia-geral da companhia cujas ações houverem de ser
incorporadas somente poderá aprovar a operação pelo voto de metade, no
mínimo, das ações com direito a voto, e se a aprovar, autorizará a diretoria a
subscrever o aumento do capital da incorporadora, por conta dos seus
acionistas; os dissidentes da deliberação terão direito de retirar-se da
companhia, observado o disposto no art. 137, II, mediante o reembolso do
valor de suas ações, nos termos do art. 230. (Redação dada pela Lei no 9.457,
de 1997)
§ 3o Aprovado o laudo de avaliação pela assembleia-geral da incorporadora,
efetivar-se-á a incorporação e os titulares das ações incorporadas receberão
diretamente da incorporadora as ações que lhes couberem.
Sendo assim, a incorporação de ações é uma forma de alienação em sentido
amplo e a diferença a maior a favor do valor econômico em contraposição ao
custo de aquisição da participação na empresa cujas ações estão sendo
incorporadas por outra se constitui em ganho de capital. Correto o entendimento
veiculado na Solução de Consulta Cosit no 224, de 14 de agosto de 2014. As
operações que importem alienação de bens estão sujeitas à apuração de ganho
de capital:
(...)
Note-se que o §3o do art. 3o da Lei no 7.713, de 1988, veicula rol exemplificativo,
enumerando sem esgotar negócios jurídicos reconhecidamente distintos, como a
compra e venda, permuta, desapropriação e os contratos afins.
A disponibilidade da nova riqueza em pecúnia não é requisito absoluto para a
tributação do ganho de capital, bastando o acréscimo patrimonial advindo do
ingresso de bem ou direito. Ao definir o fato gerador do imposto, o ordenamento
não se reporta à disponibilidade financeira ou circulação de numerário (dinheiro
em caixa), mas à disponibilidade econômica ou jurídica (acréscimo patrimonial):
(...)
Por isso, não há que se falar em mera expectativa de renda a ser concretizada
apenas quando da venda das ações, uma vez que as ações da companhia
incorporadora entregues em pagamento foram avaliadas economicamente,
refletindo o seu valor a prática do mercado, e representando o acréscimo
patrimonial do contribuinte na perspectiva estática, ou seja, em relação à situação
anterior à operação de incorporação de ações. Logo, não há ofensa aos princípios
da capacidade contributiva, isonomia, razoabilidade ou não confisco.
Note-se que o artigo 55 do Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999,
Regulamento do Imposto de Renda, RIR, em seus incisos IV e XIII, trazia
Fl. 847
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exemplificativamente hipóteses de incidência em que não há recebimento de
valores em dinheiro:
(...)
A incorporação de ações não tem natureza jurídica de uma sub-rogação real, pois
não há uma mera substituição de ações, com equivalência de valores entre os
bens substituídos e manutenção de uma mesma natureza jurídica ou idêntico
regime jurídico entre os ativos. Em face do art. 252 da Lei no 6.404, de 1976,
também não há uma simples recomposição do patrimônio do acionista da
companhia cujas ações foram incorporadas. Pelo mesmo motivo, não há como se
considerar haver uma simples troca entre bens de mesmo valor.
Há aquisição de disponibilidade econômica com o recebimento de um valor que
acresce efetivamente riqueza ao patrimônio do contribuinte, mesmo que não seja
em dinheiro.
Logo, não se cogita de mera reestruturação societária com substituição de ações
por valor equivalente, ausência de disponibilidade econômica ou jurídica, de
suposta tributação de renda virtual ou de patrimônio e de ser cabível a
manutenção de custo de aquisição sem considerar a incorporação de ações e a
avaliação decorrente do art. 252, § 1o, da Lei 6.404/76, de 1976. Além disso, não
se vislumbra ofensa aos princípios da capacidade contributiva e da estrita
legalidade, bem como não há que se falar em lançamento de imposto sem
ocorrência de fato gerador, disponibilidade econômica ou acréscimo patrimonial,
sendo o presente colegiado é incompetente para afastar a aplicação da legislação
sob alegação de ofensa a princípios constitucionais (Decreto n° 70.235, de 1972,
art. 26-A; e Súmula CARF n° 2).
Consta dos autos a “Ata de Assembleia Gerai Extraordinária n .03” da pessoa
jurídica CDNL Participações S/A, de 29/02/2012 (e.fls. 15/20), onde foi aprovado o aumento de
capital de referida empresa. No “Item 6 – Deliberações”, de referida Ata, há informação de que a
Sra. Vireny Bettanin integraliza, naquela data, o valor de R$ 38.654.123,00, por meio de cessão de
participações na empresa Bettanin Industrial S/A, correspondentes a 465.692 ações preferenciais
nominativas da Bettanin, até então pertencentes à citada sócia.
Verifica-se assim, que houve efetiva integralização de capital na empresa CDNL,
com ações da Bettanin, por valor superior ao custo de aquisição (R$ 27.507.822,27, conforme
apontado no Relatório Fiscal), uma vez que recebidas na CDNL ao preço de R$ 38.654.123,00,
gerando ganho de capital de R$ 11.141.207,88, que se encontra discriminado na “Descrição dos
Fatos e Enquadramento Legal” do AI (e.fl. 362). Também com relação à Sra Flávia Maria Bettani,
cujas ações foram herdadas pela Sra Vireny, consta, no mesmo “Item 6 – Deliberações”,
informação de integralização de capital nas mesmas quantidades, valores e condições, sendo
apurado o mesmo valor de ganho de capital (R$ 11.141.207,88).
Aplicável ainda à operação, o comando do artigo 123, inc. II, do Regulamento do
Imposto sobre a Renda vigente à época dos fatos (Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999 -
Fl. 848
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RIR/1999), no sentido de que, os bens recebidos em espécie devem ser avaliados a valor de
mercado, nas operações não expressas em dinheiro, evidenciando assim, que não somente o
ingresso de numerário seria fato gerador do tributo em questão, conclusões essas devidamente
fundamentadas nos termos do artigo 43 do CTN.
Não menos relevante, é o comando do art. 23, da Lei no 9.249, de 26 de dezembro
de 1995, que trata justamente de hipótese de transferência a pessoas jurídicas, a título de
integralização de capital, de bens e direitos, com especial destaque para seu § 2o: “§ 2o Se a
transferência não se fizer pelo valor constante da declaração de bens, a diferença a maior será
tributável como ganho de capital.” Temos assim, expressa previsão legal quanto à necessidade de
tributação de eventual ganho de capital em tais operações, a exemplo da situação ora sob análise.
C - Incidência de juros sobre a multa de ofício aplicada
Na parte final do recurso voluntário a recorrente reitera os argumentos de defesa
que questionam a incidência de juros de mora, mediante aplicação da Taxa Selic, sobre a multa de
ofício aplicada no presente lançamento.
A incidência de juros, mediante aplicação da Taxa-Selic, sobre a multa de ofício
aplicada, foi introduzida pelo legislador ordinário por meio das Leis no 9.430, de 27 de dezembro
de 1996 (art. 61, caput e § 3o) e 10.522, de 19 de julho de 2002 (arts. 29 e 30). Para compreensão
do comando dos citados dispositivos, oportuna sua reprodução.
Lei no 9.430, de 1996
(...)
Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem
a partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação
específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três
centésimos por cento, por dia de atraso. (Vide Decreto no 7.212, de 2010)
(...)
§ 3o Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora
calculados à taxa a que se refere o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do mês
subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de
um por cento no mês de pagamento.
Conforme se verifica, o art. 61 da Lei no 9.430, de 1996, trata dos débitos para com
a União “decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita
Federal”. Não se cuida, portanto, em tal dispositivo, apenas das obrigações principais, mas
também dos demais débitos decorrentes de tais tributos, onde destaco as multas, que após o
respectivo lançamento, também se tornam débito da União decorrente da obrigação principal.
Sujeitos assim, tais débitos, ao disposto no § 3o acima reproduzido (incidência de juros de mora a
partir do primeiro dia do mês subsequente ao vencimento do prazo, até o mês anterior ao do
pagamento e de um por cento no mês de pagamento). Temos ainda os seguintes preceitos legais:
Lei no 10.522, de 2002.
Fl. 849
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2101-003.661 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11020.720352/2017-10
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(...)
Art. 29. Os débitos de qualquer natureza para com a Fazenda Nacional e os
decorrentes de contribuições arrecadadas pela União, constituídos ou não, cujos
fatos geradores tenham ocorrido até 31 de dezembro de 1994, que não hajam
sido objeto de parcelamento requerido até 31 de agosto de 1995, expressos em
quantidade de Ufir, serão reconvertidos para real, com base no valor daquela
fixado para 1o de janeiro de 1997.
(...)
Art. 30. Em relação aos débitos referidos no art. 29, bem como aos inscritos em
Dívida Ativa da União, passam a incidir, a partir de 1o de janeiro de 1997, juros de
mora equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de
Custódia – Selic para títulos federais, acumulada mensalmente, até o último dia
do mês anterior ao do pagamento, e de 1% (um por cento) no mês de pagamento.
Os comandos dos arts. 29, caput e 30, da Lei no 10.522, de 2002, são por demais
elucidativos, ao determinar que sobre os débitos, de qualquer natureza, para com a Fazenda
Nacional incidirão juros de mora equivalentes à Taxa Selic. No que se refere à multa de ofício, o
tema se encontra inclusive sedimentado neste Conselho mediante o verbete sumular no 108, que
apresenta a seguinte redação:
Súmula CARF no 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Há que se destacar, que a presente autuação foi lavrada em total observância dos
preceitos normativos, onde a autoridade fiscal lançadora apenas seguiu o que determina a
legislação tributária aplicável, devendo ser mantida
Conclusão
Ante todo o exposto, voto por rejeitar as preliminares de nulidade da autuação e da
decisão recorrida e negar provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Mário Hermes Soares Campos

Fl. 850
DF CARF MF
Original