Tribunal: CARF
Processo: 13888.720361/2014-93
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2026-05-13
Data de publicação: 2026-05-22

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
Ano-calendário: 2009
COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO. VENDA DE PLANOS DE SAÚDE POR VALOR PRÉ-ESTABELECIDO. RETENÇÃO DE IRRF. COMPENSAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Só com a publicação da Solução de Consulta COSIT no 59, de 30/12/2013, é que a Receita Federal do Brasil se posicionou de forma definitiva acerca da desnecessidade de retenção e recolhimento do IRRF, nos pagamentos decorrentes dos contratos de planos de saúde denominados de pré-pagamento, contratos estes que são comercializados pelas cooperativas de trabalho médico.
Antes daquela Solução de Consulta, havia dúvida quanto ao procedimento a ser realizado, sendo certo que, em diversas oportunidades, os tomadores de serviços realizavam a retenção e o recolhimento do IRRF, independentemente da modalidade do contrato firmado (se de pós ou pré-pagamento).
Não pode o contribuinte, neste sentido, ver tolhida a análise do direito creditório de IRRF, indicado em declarações de compensação, sob o argumento (motivação) de que não caberia a retenção do imposto na modalidade de contrato em pré-pagamento, notadamente quando estas retenções e recolhimentos se deram antes de a Receita Federal do Brasil se posicionar de forma definitiva sob o tema.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13888.720361/2014-93
ACÓRDÃO
9101-007.582 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
13 de maio de 2026
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
UNIMED DE PIRACICABA SOCIEDADE COOPERATIVAS DE SERVICOS MEDICOS
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
Ano-calendário: 2009
COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO. VENDA DE PLANOS DE SAÚDE POR
VALOR
PRÉ-ESTABELECIDO.
RETENÇÃO
DE
IRRF.
COMPENSAÇÃO.
POSSIBILIDADE.
Só com a publicação da Solução de Consulta COSIT no 59, de 30/12/2013, é
que a Receita Federal do Brasil se posicionou de forma definitiva acerca da
desnecessidade de retenção e recolhimento do IRRF, nos pagamentos
decorrentes dos contratos de planos de saúde denominados de pré-
pagamento, contratos estes que são comercializados pelas cooperativas de
trabalho médico.
Antes daquela Solução de Consulta, havia dúvida quanto ao procedimento
a ser realizado, sendo certo que, em diversas oportunidades, os tomadores
de serviços realizavam a retenção e o recolhimento do IRRF,
independentemente da modalidade do contrato firmado (se de pós ou pré-
pagamento).
Não pode o contribuinte, neste sentido, ver tolhida a análise do direito
creditório de IRRF, indicado em declarações de compensação, sob o
argumento (motivação) de que não caberia a retenção do imposto na
modalidade de contrato em pré-pagamento, notadamente quando estas
retenções e recolhimentos se deram antes de a Receita Federal do Brasil se
posicionar de forma definitiva sob o tema.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 1546
DF CARF MF
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PROCESSO 13888.720361/2014-93
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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Heldo Jorge dos
Santos Pereira Junior. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar provimento parcial ao
recurso, com retorno dos autos à Unidade de Origem, para que, uma vez afastado o óbice do
direito à compensação declarada, seja proferido despacho decisório complementar quanto à
certeza e liquidez do crédito pleiteado, reiniciando-se, a partir daí, o rito processual de praxe,
inclusive quanto à apresentação de nova manifestação de inconformidade em caso de
indeferimento do pleito. Vencida a Conselheira Edeli Pereira Bessa, que votou por negar
provimento e manifestou intenção de apresentar declaração de voto.

Assinado Digitalmente
Luis Henrique Marotti Toselli – Relator

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Maria Carolina Maldonado
Mendonça Kraljevic, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Efigênio de Freitas Junior (substituto
integral), Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso especial (fls. 1.314/1.347) interposto pelo sujeito passivo acima
identificado contra o Acórdão no 1002-003.416 (fls. 1.278/1.304), o qual negou provimento ao
recurso voluntário com base na seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2009
COOPERATIVA MÉDICA. PLANO DE SAÚDE. PREÇO PRÉ- ESTABELECIDO.
RETENÇÃO INDEVIDA DE IR. COMPENSAÇÃO.
O imposto de renda retido indevidamente da cooperativa médica, quando do
recebimento de pagamento efetuado por pessoa jurídica, decorrente de contrato
de plano de saúde a preço pré-estabelecido, não pode ser utilizado para
Fl. 1547
DF CARF MF
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compensação com o imposto retido por ocasião do pagamento dos rendimentos
aos cooperados, mas sim na dedução do IRPJ devido pela cooperativa ao final do
período de apuração em que tiver ocorrido a retenção ou para compor o saldo
negativo de IRPJ do período.

Intimada dessa decisão, a contribuinte interpôs o recurso especial, que foi admitido
nos seguintes termos (fls. 1.453/1.467):
[...]
No presente caso, a Recorrente apresentou PER/DCOMP pretendendo aproveitar
direito creditório a título de IRRF incidente sobre pagamentos efetuados por
pessoas jurídicas a cooperativas de trabalho (código de receita 3280), na forma
prevista no § 1o do art. 652 do RIR/99.
Na análise originária realizada pela Autoridade competente na Unidade de
Origem, o direito creditório pleiteado foi reconhecido apenas parcialmente. Entre
os valores não reconhecidos, encontra-se parcela que corresponde a retenções do
Imposto relativas ao pagamento de mensalidade de planos de saúde na
modalidade de preço preestabelecido que, segundo o entendimento esposado no
Despacho Decisório, não podem ser utilizadas na forma prevista no § 1o do art.
652 do RIR/99, haja vista que nesses casos “não há vinculação entre o desembolso
financeiro e as atividades executadas”.
Em sua defesa, a Contribuinte alegou, em síntese, que as operações de planos de
saúde na modalidade de preço predeterminado não desnaturam a prestação de
serviços pessoais pelos seus cooperados, razão pela qual lhe assiste o direito ao
aproveitamento das retenções na forma prevista no § 1o do art. 652 do RIR/99.
Ressaltou, ainda, que figura como consulente na Solução de Consulta no 267,
expedida pela SRRF08/Disit, que de fato esclareceu ser indevida a retenção em
comento no caso de pagamentos decorrente de contratos celebrados na
modalidade de pré-pagamento, mas que tal entendimento somente poderia
produzir efeitos sobre as faturas emitidas após ser cientificada da referida Solução
de Consulta.
No julgamento do Recurso Voluntário, prevaleceu na decisão recorrida o
entendimento de que o Imposto retido indevidamente quando do pagamento
decorrente de contrato de plano de saúde a preço pré-estabelecido não pode ser
utilizado na forma prevista no § 1o do art. 652 do RIR/99, “mas, sim, no momento
do ajuste do IRPJ devido pela cooperativa ao final do período de apuração em que
tiver ocorrido a retenção ou para compor o saldo negativo de IRPJ do período”.
E quanto à alegação acerca do início dos efeitos da Solução de Consulta Cosit no
59, de 2013 (de teor semelhante ao da Solução de Consulta SRRF08/Disit no 267),
restou assentado no voto vencedor do Acórdão recorrido que “a edição da
referida solução de consulta é posterior à apresentação do PER/DCOMP em
análise, mas é perfeitamente aplicável ao presente caso por estar fundamentada
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em dispositivos legais que já estavam em vigor quando da declaração de
compensação".
Diante dessa decisão, a Recorrente interpôs o apelo especial cuja admissibilidade
se encontra ora sob exame.
[...]
Em seu apelo especial, a Recorrente apresenta sua insurgência quanto à seguinte
matéria:
- compensação prevista no § 1o do artigo 652 do Decreto n.o 3.000/99 em
relação aos planos de saúde na modalidade pré-pagamento –
impossibilidade de aplicação de entendimento expresso em solução de
consulta para situações ocorridas antes de o contribuinte dela ser
cientificado.
E para fins de sustentar o cabimento de seu apelo especial, a Recorrente se
manifestou nos termos a seguir reproduzidos, com os destaques do original:

[...]
Conforme se infere a partir da leitura da argumentação acima reproduzida, a
Recorrente alega que o Acórdão recorrido adotou entendimento que diverge da
interpretação da legislação tributária que prevaleceu em casos semelhantes, nos
Acórdãos no 2201-004.646 e no1302-006.133.
Segundo a Recorrente, os paradigmas veiculam entendimento diverso daquele
firmado pela decisão recorrida, confirmando os argumentos aduzidos em sede de
Recurso Voluntário, referentes aos efeitos prospectivos de solução de consulta
eficaz que esclareceu o conteúdo da norma prevista pelo § 1o do art. 45 da Lei no
8.541, de 1992.
De fato, em atenta análise ao inteiro teor do Acórdão recorrido e das decisões
apontadas como paradigmas, conclui-se que existe a divergência jurisprudencial
ora suscitada, em relação ao aproveitamento de retenções na fonte efetuadas à
luz do § 1o do art. 45 da Lei no 8.541, de 1992, antes da publicação da Solução de
Consulta Cosit no 59, de 2013.
De acordo com o entendimento que prevaleceu no voto vencedor da decisão
recorrida quanto aos efeitos da Solução de Consulta Cosit no 59, de 2013 (de teor
semelhante ao da Solução de Consulta SRRF08/Disit no 267), “a edição da referida
solução de consulta é posterior à apresentação do PER/DCOMP em análise, mas é
perfeitamente aplicável ao presente caso por estar fundamentada em dispositivos
legais que já estavam em vigor quando da declaração de compensação".
Por outro lado, na apreciação de situações fáticas análogas, em ambos os
paradigmas foi diversa a solução jurídica encontrada. Nesse sentido, quanto aos
efeitos da Solução de Consulta Cosit no 59, de 2013, no primeiro paradigma
(Acórdão no 2201-004.646) constou o seguinte:
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[...]
Da mesma forma, no segundo paradigma (Acórdão no 1302-006.133) restou
assentado que, ainda que fosse indevida a retenção do Imposto sobre os
rendimentos recebidos em decorrência dos contratos de planos de saúde na
modalidade de preço preestabelecido, havendo dúvida razoável no período e
tendo sido efetivamente realizada a retenção, assistiria à recorrente o direito à
compensação na forma prevista pelo § 1o do art. 45 da Lei no 8.541, de 1992. É o
que evidencia o seguinte excerto extraído do voto vencedor do segundo
paradigma:
[...]
Dessa forma, em se tratando de cenários fáticos análogos (notadamente com
relação a retenções realizadas antes de 2013), e tendo a decisão recorrida e os
paradigmas chegado a conclusões diametralmente opostas quanto ao direito à
compensação na forma prevista pelo § 1o do art. 45 da Lei no 8.541, de 1992,
entendo que restou demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada pela
Recorrente.
E uma vez atendidos os demais pressupostos de admissibilidade, com
fundamento no art. 118 do RICARF/2023, proponho que seja dado seguimento ao
Recurso Especial.

Chamada a se manifestar, a PGFN ofereceu contrarrazões (fls. 1.469/1.484). Não
questiona o conhecimento recursal, pugnando, no mérito, pela manutenção do acórdão recorrido.
É o relatório.

VOTO

Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, relator

CONHECIMENTO
O recurso especial é tempestivo.
Por concordar com as razões expostas em sede de juízo prévio, e considerando
ainda que a parte recorrida não questiona a admissibilidade, conheço do recurso com base no
despacho de fls. 1.453/1.467.

Fl. 1550
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MÉRITO
Conforme relatado, a controvérsia diz respeito à possibilidade ou não de
compensação de IRRF decorrente de contratos de planos de saúde na modalidade pré-pagamento
com o imposto retido por ocasião de pagamentos de rendimentos aos associados, na forma do
artigo 652, §1o, do RIR/99, em momento anterior à ciência de resposta à solução de consulta que
considerou que a retenção seria indevida naquela modalidade contratual.
Nesse contexto, prevaleceu na decisão recorrida o entendimento de que o imposto
de renda retido indevidamente da cooperativa médica, quando do recebimento de pagamento
efetuado por pessoa jurídica, decorrente de contrato de plano de saúde a preço pré-estabelecido,
não pode ser utilizado para compensação com o imposto retido por ocasião do pagamento dos
rendimentos aos cooperados, mas sim na dedução do IRPJ devido pela cooperativa ao final do
período de apuração em que tiver ocorrido a retenção ou para compor o saldo negativo de IRPJ do
período.
Com a devida vênia, não concordo com esse racional.
Como bem registrou o voto vencido do acórdão recorrido:
[...] o óbice para o reconhecimento do direito creditório merece ser superado,
tendo em vista que de fato, as retenções foram efetivamente realizadas e,
convém esclarecer que à época em que se deram as retenções, a Receita Federal
do Brasil não tinha entendimento firmado a respeito da obrigatoriedade de haver
retenções nos pagamentos decorrentes dos contratos de pré-pagamento,
contratos estes que são firmados pelas cooperativas que comercializam planos de
saúde, como é o caso da Recorrente.
Não se pode perder de vista, que diante do contexto de desconhecimento da
obrigatoriedade, ao que parece, por cautela, independentemente do tipo de
contrato celebrado entre a Recorrente e diversos dos seus tomadores de serviços,
estas procederam a retenção e recolhimentos do Imposto de Renda em nome da
Recorrente, o qual foi posteriormente indicado como créditos nos PER/DCOMP
apresentados à Receita Federal do Brasil
Assim, em que pese se ter identificado as retenções e recolhimento do IRRF no
período, sob o entendimento, reitere-se, de que na modalidade de contrato
denominado pré-pagamento não haveria que se falar em retenção do IRRF, não
tendo sido, portanto, reconhecido o direito creditório decorrente desta
modalidade de contrato.
Nessa esteira, ressalta-se ainda que o entendimento atual firmado pela
fiscalização e por este relator corrobora a não obrigatoriedade de retenção do
IRRF nos contratos denominados de pré-pagamento, não se pode negar de que
em tendo sido retido e recolhido o tributo invariavelmente nasce a pretensão do
direito creditório ao contribuinte em face da impossibilidade do enriquecimento
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sem causa do erário, sobretudo em fatos jurídicos tributários anteriores a Solução
de Consulta no 59 – Cosit de 30/12/2013.
Não obstante, deve se destacar que o entendimento acerca da situação IRRF no
caso das Cooperativas Operadoras de Planos de Saúde veio a ser pacificado
apenas em dezembro do ano de 2013, com a Solução de Consulta no 59 – Cosit de
30/12/2013 (anexo V), que assim estabeleceu:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE – IRRF
PLANOS DE SAÚDE. MODALIDADE DE PRÉ-PAGAMENTO.
DISPENSA DE RETENÇÃO.
Os pagamentos efetuados a cooperativas operadoras de planos de assistência à
saúde, decorrentes de contratos de plano privado de assistência à saúde a preços
préestabelecidos (contratos de valores fixos, independentes da utilização dos
serviços pelo contratante), não estão sujeitos à retenção do Imposto de Renda na
fonte.
As importâncias pagas ou creditadas a cooperativas de trabalho médico, relativas a
serviços pessoais prestados pelos associados da cooperativa, estão sujeitas à
incidência do Imposto de Renda na fonte, à alíquota de um e meio por cento, nos
termos do art. 652 do Regulamento do Imposto de Renda.
Dispositivos Legais: Lei no 9.656/1998, art. 1o, I; RIR, arts. 647, caput e § 1o, e 652;
PN CST no 08/1986, itens 15, 16 e 22 a 26.
Dessa forma, em 2009, quando ocorreram as retenções realizadas pelas Fontes
Pagadoras da Recorrente, objeto controvertido do presente processo, o
entendimento sobre a necessidade ou não da retenção do IRRF-Cooperativas era
deveras controvertido, nos casos dos contratos celebrados na modalidade pré-
pagamento. Dessa forma, ao que parece as Fontes Pagadoras independente da
modalidade de contrato decidiram, por cautela, reter e recolher o imposto nos
pagamentos realizados.
Assim, levando em consideração que a prerrogativa de realizar as retenções e
recolhimento é da empresa tomadora de serviço, não havia por parte da
recorrente a opção de escolha em relação as retenções, inclusive com a
informação dos códigos.
Nesse sentido, levando em consideração as controvérsias em relação ao
recolhimento e retenção do IRRF – Cooperativas no período da transmissão dos
PER/DCOMPS não seria proporcional ou razoável exigir a formalização excessiva
em relação ao direito creditório, sobretudo em um período anterior a
sedimentação do entendimento da Receita Federal do Brasil sobre a classificação
destes créditos.
Para ilustrar, transcrevo a Ementa do Acórdão 1003-004.074 – 1a Seção de
Julgamento / 3a Turma Extraordinária, proferido pela Conselheira Mauritânia
Elvira de Sousa Mendonça no processo 13888.722189/2014-11, Sessão de 08 de
novembro de 2023, in verbis:
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ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Período de apuração: 01/12/2010 a 31/12/2010
IRRF. CONTRATOS NA MODALIDADE PRÉ-PAGAMENTOS.
Somente a partir da edição Solução de Consulta Cosit no 59, de 30 de dezembro de
2013, é que restou pacificado definitivamente o entendimento acerca da
desnecessidade de retenção e recolhimento do IRRF nos pagamentos decorrentes
dos contratos de planos de saúde denominados de pré-pagamento, avenças estas
que são comercializadas pelas cooperativas de trabalho médico. Tem cabimento a
continuidade da análise do direito creditório pleiteado indicado no Per/DComp
referente ao pagamento a maior de IRRF, código 3280, efetuado anteriormente ao
ano-calendário de 2013.
Destaco ainda, a Ementa do Acórdão 1302-006.133 – 1a Seção de Julgamento / 3a
Câmara / 2a Turma Ordinária, proferido pelo Conselheiro Flávio Machado Vilhena
Dias no processo 16306.720516/2011-31, Sessão de 21 de setembro de 2022, in
verbis:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2007
COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO. PLANOS PRIVADOS DE ASSISTÊNCIA À
SAÚDE. VENDA DE PLANOS DE SAÚDE POR VALOR PRÉ-ESTABELECIDO. RETENÇÃO
DE IRRF. COMPENSAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Só com a publicação da Solução de Consulta COSIT no 59, de 30/12/2013, é que a
Receita Federal do Brasil se posicionou de forma definitiva acerca da
desnecessidade de retenção e recolhimento do IRRF, nos pagamentos decorrentes
dos contratos de planos de saúde denominados de “pré-pagamento, contratos
estes que são comercializados pelas cooperativas de trabalho médico.
Antes daquela Solução de Consulta, havia dúvida quanto ao procedimento a ser
realizado, sendo certo que, em diversas oportunidades, os tomadores de serviços
realizavam a retenção e o recolhimento do IRRF, independentemente da
modalidade do contrato firmado (se de pós ou pré-pagamento).
Não pode o contribuinte, neste sentido, ver tolhida a análise do direito creditório
de IRRF, indicado em declarações de compensação, sob o argumento (motivação)
de que não caberia a retenção do imposto na modalidade de contrato em pré-
pagamento, notadamente quando estas retenções e recolhimentos se deram antes
de a Receita Federal do Brasil se posicionar de forma definitiva sob o tema.
Assim, se faz necessário o retorno dos autos à Unidade de Origem, para que esta,
superando o óbice constante no despacho decisório, analise o direito creditório do
contribuinte, independentemente da modalidade de contrato de prestação de
serviços firmado entre o contribuinte e os seus tomadores de serviços.
Dessa forma, é de se afastar o óbice jurídico à compensação dos valores de IRRF,
em relação a contratos pré-fixados, e determinar o retorno dos autos à Unidade
de Origem, para prosseguir na análise em relação a estes devendo o rito
processual ser retomado desde o início, dado que o tema em tela à época das
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retenções sofridas pela Recorrente somente foi pacificado a partir da edição da
Solução de Consulta Cosit no 59, de 30 de dezembro de 2013.
[...]

Por concordar com as razões ora expostas, a meu ver a decisão ora recorrida deve
ser reformada, devendo os autos retornarem à Unidade de Origem para aferir a liquidez e
suficiência do crédito pleiteado.

Conclusão
Pelo exposto, dou parcial provimento ao recurso especial, com retorno dos autos à
Unidade de Origem, para que, uma vez afastado o óbice do direito à compensação declarada, seja
proferido despacho decisório complementar quanto à certeza e liquidez do crédito pleiteado,
reiniciando-se, a partir daí, o rito processual de praxe, inclusive quanto à apresentação de nova
manifestação de inconformidade em caso de indeferimento do pleito.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Luis Henrique Marotti Toselli

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Edeli Pereira Bessa
Esta Conselheira acompanha o I. Relator em sua conclusão pelo CONHECIMENTO do
recurso especial, afastando o Acórdão no 2201-004.646 como paradigma de divergência.
Há dessemelhança, também, entre o recorrido – Acórdão no 1002-003.416 – e o
paradigma no 1302-006.133, mas não é suficiente para inviabilizar o dissídio jurisprudencial. Isto
porque ambos julgados foram proferidos em face de cooperativas médicas que sofreram retenção
de imposto de renda na fonte por ocasião de pagamentos feitos por tomadores de serviços de
planos de saúde por valor pré-estabelecido, e os dois Colegiados do CARF concluíram que nestas
operações descabe a retenção prevista no art. 652 do RIR/99, como restou consolidado na Solução
de Consulta COSIT no 59/2013, sendo que o Colegiado que editou o paradigma atribuiu o seguinte
efeito a este ato decisório:
Assim, à época em que as retenções em tela que aos olhos da fiscalização são
indevidas - foram realizadas pelas Fontes Pagadoras da Recorrente, qual seja, ano
de 2007, não era pacífico o entendimento acerca da necessidade ou não da
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retenção do IRRF-Cooperativas, nos casos dos contratos celebrados na
modalidade pré-pagamento. De modo que havia certa insegurança jurídica
quanto ao tema, tanto que, como se observa, as Fontes Pagadoras optaram por
reter e recolher o imposto nos pagamentos realizados, independentemente da
modalidade de contrato pactuado com a Recorrente.
Por conseguinte, não havia opção para à Recorrente acerca das retenções
sofridas, sendo certo que, a responsabilidade em relação a estas retenções é da
empresa tomadora de seus serviços, que é inclusive, quem determina os códigos
de retenção e recolhimento. Não tinha, a Recorrente, domínio ou poder quanto às
retenções realizadas.
Logo, tendo em vista as divergências existentes acerca da sistemática de
recolhimento e retenção do IRRF Cooperativas na época em que o crédito objeto
das declarações de compensação foram gerados, seria desarrazoado exigir
procedimentos rígidos de sua posterior compensação, justamente pelas
dificuldades enfrentadas para a classificação destes créditos, antes de a Receita
Federal do Brasil se pronunciar de forma expressa sobre o tema.
Porém, o que realmente importa neste caso é que os tomadores de serviços
pessoas jurídicas, a princípio, efetuaram as retenções e os recolhimentos do IRRF,
conforme o entendimento consignado pela própria fiscalização, quando da
elaboração do despacho decisório.
Assim, tendo em vista a ausência de entendimento pacífico acerca do tema em
tela na época das retenções sofridas pela Recorrente, esta não pode esta ficar a
mercê de questões procedimentais da RFB, que, reitere-se, só se pronunciou
acerca da dispensa das retenções posteriormente ao período ora em análise. O
posicionamento formal, via COSIT, só se deu em 2013.
Evidenciado, portanto, que a Recorrente, efetivamente, teve retenções no
período, - decisório deve ser superado, para que haja uma análise do direito
creditório sem o entendimento consignado naquele despacho.
Tal paradigma teve em conta retenções ocorridas em 2007, ao passo que o
recorrido, diante de litígio em torno de retenções ocorridas em 2009, invocando outras Soluções
de Consulta editadas desde 2008, firma que:
Como bem ressaltado no voto vencido, o entendimento atual acerca da situação
IRRF no caso das Cooperativas Operadoras de Planos de Saúde, firmado pela
fiscalização e pelo próprio Relator, corrobora a não obrigatoriedade de retenção
do IRRF nos contratos denominados de pré-pagamento, não obstante, nesse
ponto único de divergência, destaque o voto vencido que tal entendimento só
veio a ser pacificado com a Solução de Consulta no 59 – Cosit de 30/12/2013, não
alcançando as retenções efetivadas em 2009, caso dos autos.
Posicionamento corroborado pelos Acórdão no 1003-004.074, de 08/11/2023 – 1a
Sejul / 3a TE e Acórdão 1302-006.133, de 21/09/2022 – 1a Sejul / 3a Câm / 2a TO,
no sentido de que, antes da Solução de Consulta no 59 – Cosit de 30/12/2013,
Fl. 1555
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havia dúvida quanto ao procedimento a ser realizado, sendo certo que, em
diversas oportunidades, os tomadores de serviços realizavam a retenção e o
recolhimento do IRRF, independentemente da modalidade do contrato firmado
(se de pós ou pré-pagamento), não podendo o contribuinte, neste sentido, ver
tolhida a análise do direito creditório de IRRF, indicado em declarações de
compensação, sob o argumento (motivação) de que não caberia a retenção do
imposto na modalidade de contrato em pré-pagamento, notadamente quando
estas retenções e recolhimentos se deram antes de a Receita Federal do Brasil se
posicionar de forma definitiva sob o tema.
Nesse ponto, não há reparos a fazer nas conclusões alcançadas pela decisão
recorrida, no sentido de que, in verbis: “A edição da referida solução de consulta é
posterior à apresentação do PER/DCOMP em análise, mas é perfeitamente
aplicável ao presente caso por estar fundamentada em dispositivos legais que já
estavam em vigor quando da declaração de compensação.”.
A distinção irrelevante verificada entre o recorrido e o paradigma no 1302-006.133
está na construção do argumento fiscal que não admite o aproveitamento das retenções em
questão, o qual, em ambos os casos, é pretendida em Declarações de Compensação – DCOMP que
destina tais retenções à liquidação das retenções promovidas por ocasião do pagamento dos
rendimentos aos associados, na forma prevista no art. 652 do Regulamento do Imposto de Renda
aprovado pelo Decreto no 3.000/99:
Art.652. Estão sujeitas à incidência do imposto na fonte à alíquota de um e meio
por cento as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a
cooperativas de trabalho, associações de profissionais ou assemelhadas, relativas
a serviços pessoais que lhes forem prestados por associados destas ou colocados
à disposição (Lei no 8.541, de 1992, art. 45, e Lei no 8.981, de 1995, art. 64).
§1o O imposto retido será compensado pelas cooperativas de trabalho,
associações ou assemelhadas com o imposto retido por ocasião do pagamento
dos rendimentos aos associados (Lei no 8.981, de 1995, art. 64, §1o).
[...]
No presente caso, o despacho decisório de não-homologação da compensação
pontua não só que a retenção era indevida porque não houve um pagamento pelos serviços
prestados pelos médicos cooperados, mas também orienta que a dedução destas retenções
indevidas deveria compor saldo negativo de IRPJ do período, como inclusive referido na ementa
do acórdão recorrido:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2009
COOPERATIVA MÉDICA. PLANO DE SAÚDE. PREÇO PRÉ- ESTABELECIDO.
RETENÇÃO INDEVIDA DE IR. COMPENSAÇÃO.
Fl. 1556
DF CARF MF
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PROCESSO 13888.720361/2014-93
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O imposto de renda retido indevidamente da cooperativa médica, quando do
recebimento de pagamento efetuado por pessoa jurídica, decorrente de contrato
de plano de saúde a preço pré-estabelecido, não pode ser utilizado para
compensação com o imposto retido por ocasião do pagamento dos rendimentos
aos cooperados, mas sim na dedução do IRPJ devido pela cooperativa ao final do
período de apuração em que tiver ocorrido a retenção ou para compor o saldo
negativo de IRPJ do período.
Já no paradigma no 1302-006.133, a discussão se prende ao fato de a retenção ser
indevida, e tal interpretação somente ter ficado clara na Solução de Consulta. Estes elementos são
suficientes para o outro Colegiado do CARF afastar as restrições ao seu aproveitamento na forma
do art. 652 do RIR/99, sem adentrar à cogitação de seu aproveitamento na formação de saldo
negativo de IRPJ no período.
Na medida em que o voto condutor do acordão recorrido não dá maior valor ao
acréscimo trazido, nestes autos, àquela motivação para negativa do aproveitamento das
retenções na forma do art. 652 do RIR/99, impõe-se concluir que o seu confronto com o
paradigma no 1302-006.133 evidencia dissídio jurisprudencial na interpretação da legislação
tributária de regência.
O paradigma no 2201-004.646, porém, embora traga em sua ementa a afirmação de
que a glosa não pode ser mantida com base em atos interpretativos posteriores, pelos quais
esclareceu-se que os serviços em questão não estariam sujeitos a essa retenção, foi editado em
sede de procedimento fiscal sumário e de contencioso administrativo conturbado, com a
realização de várias diligências e reconhecimento parcial das retenções, sendo que este aspecto se
mostrou como razão adicional para provimento total do recurso voluntário, e não apenas parcial
para afastar o óbice jurídico à compensação dos valores de IRRF contidos nas DIRF, como decidido
no paradigma no 1302-006.133. Estas são as ponderações do voto condutor do paradigma no
2201-004.646 que o distinguem, de forma relevante, do caso presente:
Essas consultas foram respondidas porque foram consideradas eficazes. Ou seja, a
própria Administração reconheceu a existência de dúvida sobre a matéria a ser
esclarecida através de Solução de Consulta. Daí decorre que o comportamento
adotado pela recorrente encontrava-se amparado em uma interpretação razoável
da legislação.
Nesse caso, um ato interpretativo posterior não poderia retroagir para prejudica-
la.
Deve-se lembrar, ainda, que parte considerável do valor pleiteado, retido nas
mesmas condições do agora discutido, foi acatado pela fiscalização.
Com isso, resta evidenciada uma atitude contraditória da Administração que,
até a decisão de 1a instância administrativa, tratou essas operações como
passíveis de retenção na fonte, tanto que exigiu da recorrente comprovantes de
sua ocorrência.
Fl. 1557
DF CARF MF
Original

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Além de contraditório, esse argumento implica inovação, já que a glosa foi
efetuada com base na inexistência de declaração dos valores em DIRF e a
decisão da DRJ/POA na inexistência de comprovante de rendimentos.
O último argumento levantado pela fiscalização diz respeito a uma suposta ofensa
ao regime de competência.
Esse critério está relacionado à contabilização de receitas e despesas para fins de
apuração do resultado do período. Ou seja, a inobservância do regime de
competência provoca uma antecipação ou postergação de receita ou despesa.
A compensação, por outro lado, corresponde ao "consumo" de um direito, que
pode ou não corresponder ao período em que ele foi reconhecido. Ou seja, é
possível o reconhecimento de um direito no período em que ele é gerado e seu
consumo posterior, sem que haja qualquer ofensa ao regime de competência.
[...] (destacou-se)
Estas as razões, portanto, para CONHECER do recurso especial da Contribuinte com
base, apenas, no paradigma no 1302-006.133.
No mérito, vê-se que os acórdãos comparados também se debruçaram sobre o
aproveitamento de retenções em contratos na modalidade pós-pagamento, bem como em
pagamentos decorrentes de cláusula de coparticipação em contratos com preço pré-estabelecido,
mas a divergência jurisprudencial se prende, apenas, ao aproveitamento, na forma do art. 652 do
RIR/99, de retenções sofridas em pagamentos vinculados a contratos de planos de saúde por valor
pré-estabelecido.
Esta Conselheira recentemente se manifestou sobre o tema, no voto condutor do
Acórdão no 1004-000.304, no qual havia complexidade adicional, vez que o sujeito passivo
também não comprovara que os débitos compensados decorreriam repasse aos cooperados pelos
serviços prestados em razão dos contratos que ensejaram as retenções sofridas. Aqui, a discussão
se circunscreve ao crédito aproveitado nas DCOMP, e a ela são aplicáveis os fundamentos lá assim
expressos:
[...]
De fato, o despacho decisório de não homologação das compensações não
reconheceu o direito creditório porque a Contribuinte não comprovou que o IR
retido pelas pessoas jurídicas (clientes da Cooperativa) era oriundo de
pagamentos por serviços específicos prestados pelos cooperados ("custo
operacional"), bem como se nessas situações a Unimed operacionaliza o mero
repasse desses valores. E, com respeito aos débitos compensados, anotou que
deveria ser provado que estes decorriam de retenções nos casos de contratos do
tipo “custo operacional", nos quais os pagamentos pelos serviços prestados pela
Cooperativa eram repassados aos cooperados, vez que as planilhas apresentadas
sequer discriminavam os débitos (IRRF) como decorrentes de pagamentos aos
cooperados originários de contratos de "custo operacional" ou "pré-pagamento".
Fl. 1558
DF CARF MF
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A autoridade julgadora de 1a instância, por sua vez, afastou a aplicação do art.
652 do RIR/99, vez que a Contribuinte não provou que as retenções ocorreram em
decorrência de pagamentos relacionados à modalidade de contrato “custo
operacional”, e concluiu que as retenções sofridas deveriam ser deduzidas na
apuração do IRPJ incidente sobre o lucro no qual tenham sido computadas as
receitas correspondentes. Logo, desnecessário se mostrou apreciar as alegações
da Contribuinte, como as relatadas, na decisão de 1a instância, no sentido de que
os repasses teriam sido feitos a médicos “sócios-cooperados”, como antecipações
de parte das sobras finais.
E, quanto à inaplicabilidade do art. 652 do RIR/99, não merece reparos a decisão
de 1a instância, que assim expressa:
O presente litígio, conforme já relatado, gira em torno do disposto no art. 652 do
RIR/99:
Art.652. Estão sujeitas à incidência do imposto na fonte à alíquota de um e
meio por cento as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a
cooperativas de trabalho, associações de profissionais ou assemelhadas,
relativas a serviços pessoais que lhes forem prestados por associados destas
ou colocados à disposição (Lei no 8.541, de 1992, art. 45, e Lei no 8.981, de
1995, art. 64).
§1o O imposto retido será compensado pelas cooperativas de trabalho,
associações ou assemelhadas com o imposto retido por ocasião do
pagamento dos rendimentos aos associados (Lei no 8.981, de 1995, art. 64,
§1o).
[...]
Analisando as normas acima reproduzidas, percebe-se que são direcionadas a
cooperativas de trabalho, associações de profissionais ou assemelhadas.
Nos termos previstos no caput, sempre que pessoas jurídicas efetuarem
pagamentos a essas entidades, relativos a serviços pessoais que lhes forem
prestados por seus associados ou colocados à disposição, deve ser efetuada a
retenção do imposto de renda na fonte, à alíquota de 1,5%.
Considerando que as entidades devem, por sua vez, efetuar a retenção do imposto
de renda na fonte quando do pagamento dos rendimentos aos seus associados que
efetivamente prestaram o serviço ou que o colocaram à disposição, a norma
contida no parágrafo primeiro preceitua que esse valor deve ser compensado com
o valor retido pela tomadora dos serviços.
O ponto controvertido, neste caso concreto, é que o contribuinte é uma
cooperativa de trabalho médico que também atua como operadora de plano
privado de assistência à saúde.
Reproduzo, a seguir, a resposta à intimação de fls. 506/507 apresentada pelo
contribuinte:
[...]
Fl. 1559
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 13888.720361/2014-93
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3) Os pagamentos efetuados pelos contratantes decorrem de duas
modalidades contratuais: i) custo operacional: contratado somente com
PESSOAS JURÍDICAS em que é cobrado o custo dos serviços efetivamente
utilizados acrescido de uma taxa de administração, cuja retenção do imposto
de renda à alíquota de 1,5% é sobre os serviços pessoais prestados pelos
cooperados destacados na respectiva fatura; ii) pré-pagamento, ou preço
pré-estabelecido, em que a Cooperativa coloca à disposição dos contratantes
PF e PJ os serviços contratados que compreendem os honorários médicos dos
cooperados e serviços hospitalares e de diagnóstico próprios e de terceiros
complementares e necessários para o exercício da atividade médica,
mediante o pagamento de uma mensalidade fixa de acordo com o número
de beneficiários inscritos. Nesse caso
a cooperativa destaca nas faturas emitidas para clientes pessoas jurídicas a
base de cálculo correspondente aos serviços pessoais dos cooperados
sujeitos à retenção do imposto de renda na fonte à alíquota de 1,5%.
[...]
Surge, então, a seguinte dúvida: os pagamentos efetuados em decorrência das
modalidades contratuais “custo operacional” e “pré-pagamento” dão ensejo à
aplicação do disposto no art. 652 do RIR/99?
Em relação à modalidade “custo operacional”, tendo em vista que é cobrado o
custo dos serviços efetivamente prestados, acrescido de uma taxa de
administração, verifica-se que é possível segregar, do montante total cobrado, o
valor referente aos serviços pessoais prestados pelos cooperados. Desta forma,
resta evidente que essa situação se enquadra na hipótese descrita no art. 652 do
RIR/99.
No entanto, o mesmo não se pode dizer da modalidade contratual “pré-
pagamento”.
Na modalidade “pré-pagamento”, como bem esclareceu o contribuinte, a
cooperativa coloca à disposição dos contratantes serviços que compreendem
honorários médicos dos cooperados e serviços hospitalares e de diagnóstico,
próprios e de terceiros, complementares e necessários para o exercício da
atividade médica, mediante o pagamento de uma mensalidade fixa de acordo com
o número de beneficiários inscritos.
Neste caso, não há como se identificar, no valor da mensalidade, o quanto seria
correspondente aos serviços pessoais prestados ou colocados à disposição pelos
cooperados. Primeiro porque que o valor mensal pago não possui qualquer relação
com os serviços efetivamente utilizados. Segundo porque, dentre os diversos
serviços colocados à disposição, existem vários que não podem ser considerados
como serviços pessoais prestados pelos cooperados (exames, internações, etc).
Sendo assim, em que pesem os argumentos apresentados pelo contribuinte em sua
manifestação de inconformidade, o entendimento da Receita Federal se consolidou
no sentido de que as normas previstas no art. 652 do RIR/99 não são aplicáveis nos
casos dos contratos na modalidade “pré-pagamento”.
Ressalte-se que, no processo administrativo no 11543.001500/2003-07, também
relacionado ao contribuinte UNIMED VITORIA COOPERATIVA DE TRABALHO
Fl. 1560
DF CARF MF
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16
MEDICO, a Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Rio de Janeiro I
(DRJ/RJ1) adotou entendimento idêntico.
Diante do exposto, conclui-se que (i) não é devido o IRRF de 1,5% previsto no art.
652 do RIR/1999 sobre o pagamento de mensalidades fixas de plano de saúde feito
por pessoa jurídica a cooperativa; (ii) é devido o IRRF de 1,5% sobre pagamentos
feitos pelas pessoas jurídicas às cooperativas de serviços médicos pelos serviços
prestados diretamente pelos profissionais associados.
Tendo em vista o entendimento acima, verifica-se que, para que o contribuinte
possa efetuar a compensação ora pretendida, ele deve comprovar que as
retenções ocorreram em decorrência de pagamentos relacionados à modalidade
de contrato “custo operacional”.
Entretanto, no presente processo o contribuinte apresentou apenas: (i) Dirf (fls.
564/656) demonstrando as retenções efetuadas pelos tomadores de serviços, e (ii)
uma planilha (fls. 514/563) contendo o nome e o CPF dos cooperados, os valores
pagos aos cooperados, os valores retidos na fonte quando desses pagamentos, e as
DCOMP que teriam sido utilizadas para a compensação dos valores retidos na
fonte.
Como se vê, não há provas de que as retenções que constam das Dirf apresentadas
pelas empresas tomadoras de serviços ocorreram em decorrência de pagamentos
relacionados à modalidade de contrato “custo operacional”.
Sendo assim, não há como se homologar as compensações declaradas.
Ressalte-se que a regra contida no art. 652 do RIR/99 é especial. A regra geral é a
que determina que a compensação do IRRF se dê no âmbito da apuração do IRPJ
quando do oferecimento das receitas correspondentes.
Portanto, os valores efetivamente retidos quando dos pagamentos efetuados ao
contribuinte deveriam ter sido compensados quando da apuração do IRPJ na DIPJ.
(destaques do original)
A defesa da Contribuinte está baseada, essencialmente, na sua atuação como
mera intermediadora da cooperativa operadora na relação entre os usuários de
planos e os médicos cooperados, efetivos prestadores dos serviços. É sob esta
ótica que defende que os contratos de pré-pagamento são apenas uma das
formas de repartir o risco da sinistralidade, que não impede o repasse dos valores
relativos aos serviços pessoais prestados pelos cooperados. Defende, assim, o
enquadramento no art. 652 do RIR/99 porque há prestação de serviços pessoais
pelos mencionados cooperados, intermediados pela Recorrente, mesmo através
de planos de saúde (a forma mais eficiente de captar pacientes aos cooperados), e
considera irrelevante o que a Receita Federal entende como prática do ato
cooperativo, mesmo porque nem há tal condicionante naquele artigo.
Contudo, como bem exposto no despacho decisório e na decisão de 1a instância,
a regra incorporada ao art. 652 do RIR/99 só tem aplicação na hipótese de a
cooperativa de trabalho intermediar serviços pessoais prestados por seus
associados, ou colocados à disposição, hipótese na qual a retenção sofrida no
recebimento destes serviços pessoais pela cooperativa poderá ser compensada
Fl. 1561
DF CARF MF
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PROCESSO 13888.720361/2014-93
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com o imposto a ser retido por ocasião do pagamento dos rendimentos aos
associados. Inadmissível, assim, estender esta aplicação à retenção
eventualmente sofrida no recebimento de mensalidades de plano de saúde
oferecido a terceiros, vez que ao assim agir a Contribuinte não pratica ato
cooperativo.
Esta Conselheira proferiu o seguinte voto condutor do Acórdão no 9101-007.232,
nesta parte acolhido à unanimidade1 na 1a Turma da CSRF, confirmando que as
receitas obtidas por cooperativa na venda de planos de saúde não são oriundas da
prática de atos cooperativas:
Reafirma-se, aqui, o entendimento que prevaleceu acerca desta mesma questão,
em face da Contribuinte, por maioria de votos2, no Acórdão no 9101-003.018:
A controvérsia se dá em torno da tributação das receitas que a recorrente
aufere em decorrência da comercialização de planos de saúde.
Cotejando os argumentos apresentados, constato que o acórdão recorrido,
da relatoria do Conselheiro Leonardo de Andrade Couto, deve ser mantido
por seus próprios fundamentos:
"[...]
A principal questão sob exame consiste em definir a natureza da
receita decorrente da venda de planos de saúde realizada por
instituições como a interessada, operadora de planos de saúde
organizada como cooperativa.
Preliminarmente, o tema que merece discussão é se, em função das
atividades exercidas, caberia definir a interessada como cooperativa.
Na verdade, anuindo com a recorrente quando reclama seu
reconhecimento como operadora de saúde, penso que as atividades
que a identificam como tal estão perfeitamente delineadas ao
contrário da realização de atos cooperativos, prática essa não
vislumbrada no procedimento fiscal.
A fiscalizada entende que se o ato é praticado em benefício da
cooperativa só haveria distinção entre atos cooperativos principais e
auxiliares. Essa tese parte de uma interpretação extensiva da
definição do ato cooperativo prevista no art. 79 da Lei no 5.764/71.
Nos termos desse dispositivo, ato cooperativo é aquele praticado
entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas
cooperativas entre si.
Com base nessa definição, o Parecer Normativo CST no 38/80
exemplificou várias atividades que seriam tipicamente enquadradas
como ato cooperativo e outras que estariam excluídas desse campo.
Não vislumbrei qualquer irregularidade no Parecer, até porque
discordo de qualquer tipo de ampliação do conceito estabelecido no
art. 79 da Lei no 5.764/71.

1 Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo
Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).
2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Adriana Gomes Rego, Cristiane Silva Costa, André Mendes de
Moura, Luís Flávio Neto, Rafael Vidal de Araújo, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra, Carlos
Alberto Freitas Barreto (Presidente), e divergiram na matéria os conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele Souto
Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra.
Fl. 1562
DF CARF MF
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PROCESSO 13888.720361/2014-93
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Os dispositivos da Lei em comento regulamentam a atividade
cooperativa em sua essência, inclusive estabelecendo mecanismos de
incentivo ao cooperativismo tendo como escopo, seja qual for o
objeto social da organização, a prestação de serviços diretamente aos
associados.
Sob esse prisma, a tentativa de ampliação do conceito de ato
cooperativo revela a dificuldade encontrada por uma organização do
tipo Unimed para enquadrar suas atividades nos termos da Lei do
cooperativismo. Isso porque a recorrente, muito mais do que uma
cooperativa de trabalho, é uma operadora de planos de saúde
atuando num mercado competitivo que a obriga a transacionar com
terceiros sob regras absolutamente estranhas ao espírito do
cooperativismo.
Assim, pleiteia a recorrente que benefícios tributários direcionados às
cooperativas sejam aplicados em atividades de natureza mercantil, o
que se constituiria em privilégio injusto com as demais empresas que
atuam no ramo, absolutamente contrário à isonomia.
O Fisco constatou que o faturamento da empresa provém
fundamentalmente da comercialização de planos de saúde. Não resta
dúvida, portanto, de que a recorrente considerou como ato
cooperado a atividade tipicamente mercantil exercida como
operadora de planos de saúde junto a terceiros.
Em função da premissa equivocada por ela assumida, as discussões
quanto à regularidade do rateio efetuado tornam-se irrelevantes.
Caberia à interessada ter especificado na escrituração a parcela
correspondente a atos cooperativos e não cooperativos de modo a
que ficasse destacado a parte do valor contratado destinado à
remuneração dos serviços médicos prestados pelos cooperados.
No momento em que essa segregação deixa de ser efetuada ou é
executada irregularmente pela premissa equivocada de tratar as
receitas de planos de saúde integralmente como derivadas de atos
próprios da cooperativa, não há como exigir que esse procedimento
seja efetuado pela Fiscalização. Além do que, como já mencionado,
não há qualquer indicativo de auferimento de outro tipo de receita
em valor digno de menção.
Quanto à natureza da atividade de venda de planos de saúde a
jurisprudência
administrativa
caminha
na
mesma
linha
do
entendimento aqui esposado:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ.
Exercício: 2007, 2008 IRPJ.
CSLL. SOCIEDADE COOPERATIVA DE SERVIÇOS MÉDICOS.
RECEITA PROVENIENTE DA VENDA DE PLANOS DE SAÚDE A
TERCEIROS (PACIENTES). ATO NÃO COOPERATIVO. Os
resultados de atos não-cooperativos, caracterizados pelo
fornecimento de serviços a terceiros não cooperados, não
estão abrigados pela não-incidência do imposto de renda e
da contribuição social sobre o lucro. Precedentes do E.
Superior Tribunal de Justiça, inclusive sob a sistemática do
art. 543-C do CPC. (Acórdão 1102-000.936).
COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO. COMERCIALIZAÇÃO,
EM NOME PRÓPRIO, DE PLANOS DE SAÚDE (SEGURO SAÚDE)
Fl. 1563
DF CARF MF
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19
PARA TERCEIROS NÃO COOPERADOS. ATOS PRATICADOS
COM TERCEIROS QUE GERAM RECEITA E LUCRO. NATUREZA
MERCANTIL. NECESSIDADE DE SEGREGAÇÃO DAS RECEITAS,
CUSTOS, DESPESAS E RESULTADOS DO ATO COOPERATIVO E
DO ATO NÃO COOPERADO.
[...] No caso, a Unimed, que comercializa planos de saúde,
que tem traços de seguro saúde, presta serviços privados de
saúde, caracterizando-se assim sua natureza mercantil na
relação entre seus associados, ou seja, vende, por meio da
intermediação de terceiros, serviços de assistência médica
aos seus associados. (Acórdão1802-001.354)
Saliente-se que o Acórdão 1102-000.936, de ementa acima transcrita,
refere-se à interessada.
Se ainda restasse alguma dúvida, o STJ manifestou-se no mesmo
sentido em relação às Unimeds, como reconheceu a recorrente, eis
que a decisão abaixo transcrita foi por ela mencionada na peça de
defesa:
RECURSO ESPECIAL No 237.348 SC (1999/01003660)
RELATOR: MINISTRO CASTRO MEIRA
RECORRENTE: FAZENDA NACIONAL
PROCURADOR: RICARDO PY GOMES DA SILVEIRA E OUTROS
RECORRIDO: UNIMED DE FLORIANÓPOLIS COOPERATIVA DE
TRABALHO MÉDICO LTDA
ADVOGADO: LECYAN MENDES SLOVINSKI E OUTROS
EMENTA: TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. COOPERATIVA
MÉDICA. ATOS NÃO-COOPERATIVOS.
1. A UNIMED presta serviços privados de saúde, ficando
evidenciada, assim sua natureza mercantil na relação com
seus associados, ou seja, vende, por meio da intermediação
de terceiros, serviços de assistência médica aos seus
associados.
2. O fornecimento de serviços a terceiros e de terceiros não-
associados, caracteriza-se como atos não-cooperativos,
sujeitando-se, portanto, à incidência do Imposto de Renda.
3. Recurso especial provido.
Curiosamente, a recorrente ousou afirmar que o Acórdão estaria
“equivocado” como se, numa total inversão de valores, tivesse
condições de criticar uma decisão do Tribunal Superior fora do
âmbito processual.
A jurisprudência apresentada pela interessada não lhe socorre, ao
contrário, fortalece o entendimento do Fisco.
O Acórdão 3403-001.916 foi trazido para fortalecer a tese de que a
prática
de
atos
cooperativos
e
não
cooperativos
não
descaracterizariam a cooperativa. Essa circunstância não está em
discussão no presente caso pois não houve tal descaracterização. Por
outro lado, ao tratar da receita com a venda de planos de saúde o
acórdão em questão manifesta-se na mesma linha da Fiscalização e
da decisão recorrida (destaques acrescidos):
"[...]
Fl. 1564
DF CARF MF
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PROCESSO 13888.720361/2014-93
20
As entradas de recursos nas cooperativas médicas
correspondem, basicamente, aos pagamentos de planos de
saúde realizados pelos clientes que contratam os serviços da
cooperativa e de seus cooperados.
Como as receitas são originadas dos pagamentos que são
realizados pelos usuários dos planos de saúde, que não são
cooperados, tais atos não configuram ato cooperativo, de
modo que a receita originada destas vendas deve ser
submetida à incidência de PIS/Cofins.;
[...]"
O acórdão 3403-001.884 ao afirmar que as cooperativas podem
adotar qualquer gênero de serviço, operação ou atividade, apenas
explicita a previsto na Lei no 5.764/71. Esse fato também não está em
discussão pois o que se aventou não foi eventual proibição, mas sim a
inadequação prática da Unimed ao cooperativismo previsto na lei. Da
mesma forma que o exposto no parágrafo anterior, aqui também o
acórdão vai na mesma linha da Fiscalização e da decisão recorrida:
"[...]
Assim, é evidente que a recorrente não age em nome dos
associados como mera repassadora de recursos. A
recorrente pratica atos jurídicos com não cooperados e
figura como contratante dos planos privados de assistência à
saúde que comercializa, prestando serviço em caráter
oneroso, definido no art. 1o, I, da Lei no 9.656/98. Portanto,
as receitas provenientes da comercialização dos planos de
saúde são decorrentes da prestação de serviço (art.1o, I, da
Lei no 9.656/98) a não cooperados, sujeitando-se à
incidência das contribuições ao PIS e Cofins.
[...]"
Os Acórdãos 1803-00.187, 9101-00.339 e 01-05.828 tratam da
necessidade de segregação das receitas quando demonstrado pela
correta segregação contábil que a cooperativa aufere receitas de atos
cooperados e não cooperados. No presente caso não foi comprovada
a existência de qualquer receita que não aquela decorrente da venda
de planos de saúde considerada, como já explicitado nesse voto,
atividade com terceiros caracterizando ato não cooperado.
O acórdão 1801-001.206 e aquele referente ao recurso 237.603
tratam de diferenciação entre atos fim, meio e auxiliares, matéria
essa estranha ao presente feito principalmente por não tratarem de
organizações como a Unimed muito menos da natureza da receita
oriunda da venda de planos de saúde.
Por fim, para dirimir qualquer dúvida que ainda possa persistir,
transcreve-se abaixo trecho do Acórdão proferido pelo TRF da 2a
Região, por sua vez extraído da transcrição contida no Acórdão
proferido na análise do Resp no 903.699 interposto pela Fazenda
Nacional onde, segundo pronunciamento da própria interessada, a
Relatora Ministra Eliana Calmon deu ao ato cooperativo sua correta
interpretação. O recurso foi negado e o Acórdão foi mantido em sua
integralidade. Ressalte-se a importante diferenciação em destaque
no texto:
"[...]
Fl. 1565
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Não assiste razão ao Il. Representante do Ministério Público
Federal. Com efeito, a cooperativa Impetrante tem como
objeto a prestação de serviços na área de saúde, e como tal
procura colocar à disposição do mercado a utilização desses
serviços, promovendo a necessária aproximação dos
usuários com os cooperados que os prestam, a quem devem
ser repassadas as vantagens advindas da operação. In casu, a
Impetrante age em nome dos associados, como simples
mandatária, sendo certo que a atividade exercida está
compreendida no objeto para a qual foi a mesma idealizada,
restando caracterizada como ato cooperativo próprio de
suas finalidades a relação jurídica praticada. Diferentemente
é a hipótese em que a entidade oferece serviços
profissionais médicos mediante adesão a determinado plano
de saúde. Neste caso, há nítida finalidade mercantil no ato
praticado, posto que a cooperativa paga diretamente o
profissional pelo serviço prestado, exercendo em favor dos
adquirentes do plano a coordenação e supervisão das
atividades desenvolvidas pelos cooperados, mediante
retribuição mensal de uma quantia previamente fixada.
[...]" "
Em seu recurso especial, o contribuinte não conseguiu refutar os
argumentos transcritos acima, pelo que os adoto também neste voto.
As decisões do STJ que foram apresentadas anteriormente para sustentar a
preliminar de não conhecimento do recurso especial do contribuinte
também endossam plenamente o que foi decidido pelo acórdão recorrido,
em relação ao mérito da divergência suscitada.
Tanto é assim que estas foram as razões de decidir do Acórdão no 1102-
000.936, da relatoria do Conselheiro Antonio Carlos Guidoni Filho, relativo
ao mesmo contribuinte e tratando apenas de período diferente, para negar
provimento ao recurso voluntário do contribuinte; ademais o recurso
especial interposto neste processo teve seu seguimento negado pelo
respectivo Presidente de Câmara em virtude do repetitivo apontado aqui
para não se conhecer do recurso, sem direito a Agravo, que, mesmo tendo
sido interposto, também não recebeu seguimento.
Por fim, requereu-se, em sede de sustentação e memoriais, que as "Receitas
de Intercâmbio", constantes das planilhas das e-fls. 657 a 670, sejam
deduzidas da base de cálculo por serem ingressos relativos a transferências
entre cooperativas (devidos em razão de recuperação de custos/despesas;
não seriam receitas de fato) e, sob esta ótica, não estariam alcançadas pelo
repetitivo, nem esta dedução estaria em confronto com o repetitivo.
Esse pedido, entretanto, foge ao escopo da matéria que subiu em sede de
recurso especial: para que a possibilidade de dedução da base de cálculo de
valores relativos a transferências entre cooperativas pudesse ser julgada
com base no alegado direito de que essas transferências seriam recuperação
de custos/despesas e de que não poderiam ser consideradas como receitas
(a despeito de a própria contribuinte tratá-las como receitas nos seus
registros), então deveria a matéria, para chegar a esta turma da Câmara
Superior, estar impugnada desde o início do contencioso fiscal (conforme o
art. 17 do Decreto no 70.235/1972), ter sido prequestionada e estar
acompanhada de paradigmas hábeis que tratassem desta discussão jurídica.
Fl. 1566
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"Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha
sido expressamente contestada pelo impugnante. (Redação dada
pela Lei no 9.532, de 1997)"
Não é possível superar os obstáculos formais acima apontados e este tema
não deve ser debatido por esta turma; mas, apenas a título de refletir um
pouco o que ocorreu na sessão, faço as considerações a seguir.
Foi alegado que essas "Receitas de Intercâmbio" se tratam de transferências
entre cooperativas. Ao ser questionado quanto a prova desses valores
corresponderem realmente a transferências entre cooperativas, foi oposto
que não haveria de se exigir essa prova neste momento, pois estar-se-ia
cobrando uma prova "negativa", prova esta que o contribuinte não foi
solicitado a fazer em nenhum momento do contencioso até agora. Ou seja,
na visão da recorrente, não poderia o julgador exigir essa prova e, frente a
impossibilidade de esta prova ser produzida imediatamente, deveria o
julgador tomar a alegação como prova.
Ora, o ônus de provar um direito é de quem o alega, conforme bem
determina o inciso I do art. 373 do Código de Processo Civil, Lei no 13.105,
de 16 de março de 2015. Se o julgador entende que a alegação é
insuficiente, supera o indício e questiona sobre uma prova válida, isso não
quer dizer que esteja impondo uma exigência absurda a quem alega o
direito. Pensar assim é desprezar toda a lógica ônus da prova e do livre
convencimento, é criar uma presunção relativa do direito com base na
alegação e transferir ao julgador o ônus de desconstituir esta presunção,
algo inconcebível na ordem jurídica em qualquer lugar do mundo.
"Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;"
Essa forma de pensar é semelhante ao juízo que se tentou fazer valer
durante este contencioso: o de que não cabe ao contribuinte o ônus de
provar o seu direito e sim à fiscalização de provar a inexistência do pretenso
direito alegado pelo contribuinte. O que evidentemente, é improcedente.
Desse modo, o pedido subsidiário não deve ser conhecido.
Retornando ao tema objeto da divergência e por tudo que se disse quanto a
esta, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial do contribuinte.
(destaques do original)
Aqui a discussão acerca das receitas de intercâmbio já foi solucionada no acórdão
recorrido, firmando-se que sobre elas não houve incidência. No mais, a
jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça invocada no acórdão recorrido
concorda com o direcionamento antes adotado por este Colegiado acerca do tema.
Por sua vez, a decisão proferida no Recurso Especial no 237.348/SC, invocada no
precedente acima, é a primeira citada nos julgados invocados para,
monocraticamente, conhecer do Agravo de Instrumento no 1.221.603/SP e negar-
lhe provimento:
TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO
ESPECIAL. COOPERATIVA MÉDICA. ATOS NÃO-COOPERATIVOS.
1. A UNIMED presta serviços privados de saúde, ficando evidenciada assim a
sua natureza mercantil na relação com seus associados, ou seja, vende, por
meio da intermediação de terceiros, serviços de assistência médica aos seus
associados.
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2. O fornecimento de serviços a terceiros e de terceiros não-associados
caracteriza-se como ato não-cooperativo, sujeitando-se, portanto, à
incidência do Imposto de Renda. Precedentes: REsp. No 237.348 - SC,
Segunda Turma, Rel. Min. Castro Meira, julgado em 17 de fevereiro de 2004;
REsp 418.352/SC, Primeira Turma, Rel. Min. Luiz Fux, DJU de 23.09.02; REsp
215.311 / MA, Segunda Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, julgado em
10/10/2000; REsp 746.382/MG, Rel. Min. Humberto Martins, DJ de
9.10.2006.
3. Agravo regimental não-provido. (AgRg no REsp 751.460/MG, Rel. Min.
Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 13.2.2009)
COFINS. COOPERATIVAS MÉDICAS. CARACTERIZAÇÃO OU NÃO DE ATO
COOPERATIVO. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS A TERCEIROS. CARÁTER
EMPRESARIAL.
I - É assente o entendimento nesta Corte, no sentido de não ser cabível a
isenção da COFINS sobre os atos das sociedades cooperativas médicas,
relacionados à intermediação entre cooperados e terceiros, estes
adquirentes de Plano de Saúde, visto que a prestação de tais serviços não se
configura como ato tipicamente cooperativo, mas mercantil, sendo,
portanto, cabível a incidência da referida exação. Precedentes: AgRg no
REsp no 788904/RJ, Rel. Min. DENISE ARRUDA, DJ de 15/09/2008; REsp no
729.947/MG, Rel. Min. JOÃO OTÁVIO DE NORONHA, DJ de 24/05/07; REsp
no 807.690/SP, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJ de 01/02/2007; e REsp no
778.135/MG, Rel. Min. FRANCISCO PEÇANHA MARTINS, DJ de 13/02/2006.
II - Agravo regimental improvido. (AgRg no AgRg no REsp 1033732/SP, Rel.
Min. Francisco Falcão, Primeira Turma, DJe 1.12.2008)
PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ART. 535 DO CPC.
OBSCURIDADE CONFIGURADA. ISS. COOPERATIVA DE SERVIÇOS MÉDICOS.
ATOS NÃO COOPERADOS. INCIDÊNCIA DO ISS SOBRE A TAXA DE
ADMINISTRAÇÃO.
1. Os embargos de declaração são cabíveis quando houver no acórdão ou
sentença, omissão, contrariedade ou obscuridade, nos termos do art. 535, I
e II, do CPC.
2. O acórdão embargado deu provimento parcial ao recurso especial tão-
somente para declarar que os atos cooperativos não estão sujeitos ao ISS,
bem como para reconhecer a legalidade da incidência da exação, no que
tange aos atos não-cooperados, apenas sobre a taxa de administração.
3. Desta sorte, "reconhecida a exigibilidade do ISSQN, no caso de
cooperativas de trabalho médico, sobre os serviços de administração de
planos de saúde, procede o auto de infração relativamente aos seus itens
1.3 e 1.4 do auto de infração e imposição de multa. Aliás, a própria
recorrente destaca tal circunstância, quando afirma que '(...) a cooperativa
recebe dos contratantes dos seus planos de saúde uma taxa de
administração, que não é repassada aos médicos cooperados, mas
contrapartida das despesas que possui, tal não configuraria ato cooperativo,
podendo ser colhido pela norma de incidência tributária'" .
4. Embargos de declaração acolhidos, nos termos da explicitação acima.
(EDcl nos EDcl no REsp 875.388/SP, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma, DJe
29.10.2008)
TRIBUTÁRIO - COOPERATIVAS DE TRABALHO MÉDICO E ASSEMELHADOS -
PIS E COFINS - ATOS PRATICADOS COM NÃO-ASSOCIADOS: INCIDÊNCIA -
PRECEDENTES.
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1. É legítima a incidência do PIS e da COFINS, tendo como base de cálculo o
faturamento das cooperativas de trabalho médico, conceito que restou
definido pelo STF como receita bruta de mercadorias, de mercadorias e
serviços e de serviços de qualquer natureza, por ocasião do julgamento da
ADC 01/DF e mais recentemente, dos Recursos Extraordinários 346.084/PR,
357.950/RS, 358.273/RS e 390.840/MG, dentre outros.
2. De igual maneira, na linha da jurisprudência da Suprema Corte, o
adequado tratamento tributário ao ato cooperativo, a que se refere o art.
146, III, “c”, da Carta Magna e o tratamento constitucional privilegiado a ser
concedido ao ato cooperativo não significam ausência de tributação.
3. Reformulação do entendimento da Relatora nesse particular.
4. A partir dessas premissas, e das expressas disposições das Leis 5.764/71 e
LC 70/91, e ainda do art. 111 do CTN, não pode o Poder Judiciário atuar
como legislador positivo, criando isenção sobre os valores que ingressam na
contabilidade da pessoa jurídica e que, posteriormente, serão repassados a
seus associados, relativamente às operações praticadas com terceiros.
5. Apenas sobre os atos cooperativos típicos, assim entendidos como
aqueles praticados na forma do art. 79 da Lei 5.764/71 não ocorre a
incidência de tributos, consoante a jurisprudência consolidada do STJ. 6.
Recurso especial parcialmente provido. (REsp 635.986/PR, Rel. Min. Eliana
Calmon, Segunda Turma, DJe 25.9.2008)
TRIBUTÁRIO. PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL. PIS. COOPERATIVAS.
ISENÇÃO. ATOS COOPERATIVOS. NÃO-CARACTERIZAÇÃO. CONCEITO DE
FATURAMENTO MATÉRIA CONSTITUCIONAL. EXAME NA VIA DO RECURSO
ESPECIAL. IMPOSSIBILIDADE.
1. Os atos que não são tipicamente cooperativos, tais como os serviços
prestados por sociedades cooperativas médicas a terceiros (não-associados),
são passíveis de incidência do PIS.
[...]
3. Recurso especial parcialmente conhecido e, nessa parte, improvido (REsp
746.382/MG, Rel. Min. Humberto Martins, DJ 9.10.2006) (e-STJ fls. 264-266).
Depois do acórdão proferido em sede do Agravo Regimental no Agravo no
1.221.603/SP, julgado em 06/06/2013, o Superior Tribunal de Justiça manifestou-se
mais uma vez sobre o tema em 07/06/2016, nos Embargos de Declaração no
Agravo Regimental no Recurso Especial no 1.162.733/MG, reafirmando a
jurisprudência aqui invocada:
PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO AGRAVO REGIMENTAL
NO RECURSO ESPECIAL. LEI 9.718/98. AMPLIAÇÃO DO CONCEITO DE
FATURAMENTO. MATÉRIA DE ÍNDOLE EMINENTEMENTE CONSTITUCIONAL.
VIOLAÇÃO DO ART. 79 DA LEI 5.764/71. OMISSÃO CONFIGURADA.
COOPERATIVA MÉDICA. ATOS NÃO TÍPICOS DE COOPERATIVAS. ATOS
PRATICADOS COM TERCEIROS QUE GERAM RECEITA E LUCRO. INCIDÊNCIA
DA COFINS. PRECEDENTES DESTA CORTE SUPERIOR EM MATÉRIA JULGADA
SOB REPERCUSSÃO GERAL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO PARCIALMENTE
ACOLHIDOS.
1. Sobre o tema referente à ampliação indevida do conceito de faturamento
pela Lei 9.718/98, vislumbra-se inexistir quaisquer vícios a ser sanado no
acórdão embargado, que consignou expressamente que a discussão acerca
da ofensa ao Princípio da Hierarquia das Leis e da validade da Lei 9.718/98,
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ante o conceito de faturamento extraído do art. 195 da CF e posteriores
alterações da EC 20/98, por ser de índole eminentemente constitucional, é
obstada em sede de Recurso Especial, sob pena de usurpação da
competência do Supremo Tribunal Federal. Nesse ponto, percebe-se que a
real intenção da Embargante é de ter o mérito da causa reapreciado, o que
não é o escopo dos Aclaratórios.
2. Em relação à alegada afronta ao art. 79 da Lei 5.764/71, a decisão
embargada foi omissa, motivo pelo qual os Embargos de Declaração
merecem acolhimento, para, reconhecida a natureza infraconstitucional do
tema, conhecer do Apelo Nobre no ponto.
3. O Superior Tribunal de Justiça consolidou entendimento de que o
fornecimento de serviços a terceiros não cooperados e o fornecimento de
serviços a terceiros não associados não se configuram como atos
cooperativos, devendo ser tributados normalmente. Assim, por se tratar
de ato não cooperativo, não há falar em isenção da Contribuição à COFINS.
Precedentes: AgRg no AREsp. 664.456/MG, Rel. Min. HERMAN BENJAMIN,
DJe 21.5.2015; EDcl no AgRg no REsp. 958.372/RS, Rel. Min. MAURO
CAMPBELL MARQUES, DJe 2.12.2014; EDcl no REsp. 1.423.100/SE, Rel.
Min. ARNALDO ESTEVES LIMA, DJe 25.4.2014.
4. Em sede de repercussão geral do RE 599.362/RJ e do RE 598.085/RJ (Rel.
Min. DIAS TOFFOLI, DJe 10.2.20115), o Pleno do Supremo Tribunal Federal
firmou posicionamento de que as sociedades cooperativas têm a sua receita
bruta submetida às Contribuições ao PIS e à COFINS, na forma da legislação
em vigor, incidindo tais tributos sobre os atos praticados pelas cooperativas
com terceiros tomadores de serviços dos cooperados por intermédio das
cooperativas de serviços profissionais, respeitando-se as exceções legais
previstas no art. 15 da Medida Provisória 2.158-35, de 2001.
5. Embargos de Declaração parcialmente acolhidos, para, suprida a omissão,
conhecer, em parte, do Recurso Especial de iniciativa da UNIMED
ANDRADAS COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO, e, nesta extensão, negar-
lhe provimento. (destacou-se)
Esclareça-se, com respeito às “exceções legais previstas no art. 15 da Medida
Provisória 2.158-35, de 2001”, que a discussão subsistente à afirmação da natureza
empresária dos atos praticados pela cooperativa com terceiros, no âmbito das
contribuições sobre o faturamento, em face de pretensão de dedução dos “valores
repassados aos associados, decorrentes da comercialização de produto por eles
entregues à cooperativa”, expressa no art. 15, I da Medida Provisória no 2.158-
35/2001, foi solucionada pelo Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial no
829.458/MG, em decisão de 28/04/2015, reafirmando-se que "o fornecimento de
serviços a terceiros não cooperados e o fornecimento de serviços a terceiros não
associados inviabiliza a configuração como atos cooperativos, devendo ser
tributados normalmente" - AgRg no REsp 786.612/RS, Rel. Ministro Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 17.10.2013, DJe 24.10.2013 -, e
concluindo que interpretar como benefício fiscal a dedução de repasses feitos pela
Unimed aos médicos não cooperados “seria contrariar o longo histórico de
precedentes do STJ sobre a matéria”.
Resta consolidado, assim, no âmbito da tributação da receita e do lucro, que o
fornecimento de serviços a terceiros não cooperados e o fornecimento de serviços a
terceiros não associados inviabiliza a configuração como atos cooperativos,
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devendo ser tributados normalmente. O acórdão recorrido, portanto, não merece
reparos.
Assim, se nestas operações a Contribuinte não atua como cooperativa de
trabalho, as retenções sofridas em razão das receitas com planos de saúde não
podem ser compensadas com as retenções promovidas por ocasião do
pagamento dos rendimentos aos associados. Aquelas retenções devem ser
deduzidas na apuração do IRPJ devido sobre o lucro, no qual devem estar
computadas as receitas com planos de saúde.
Como bem pontuou a autoridade fiscal: a remuneração dos serviços médicos
vendidos aos usuários do Plano de Saúde era executada pela Cooperativa, não
com recursos originários da cobrança do preço dos serviços prestados pelos
médicos, mas com aqueles arrecadados mediante cobrança de mensalidades a
título de Seguro ou Plano de Saúde, o que demonstrava de forma inequívoca que
não se tratava de ato cooperativo. Para configurar o ato cooperativo, a UNIMED
deveria repassar ao médico que prestou o serviço o valor recebido do usuário com
pequena dedução de despesas para manutenção da Cooperativa.
A autoridade fiscal até cogitou que a Contribuinte poderia, em contratos do tipo
“custo operacional”, repassar aos cooperados os pagamentos pelos serviços
prestados. Contudo, intimada, a Contribuinte não provou que repassava
especificamente tal valor aos médicos cooperados. Em sua defesa, a Contribuinte
insiste que apenas os médicos cooperados prestam serviço de medicina, e que ela
atua como intermediária, angariando clientes e incluindo tais profissionais no
mercado econômico. Todavia, como antes demonstrado, esta intermediação
mediante constituição de plano de saúde, consoante interpretação pacificada no
âmbito do Superior Tribunal de Justiça, impede que os médicos cooperados
recebem por serviços pessoais, e que a Contribuinte receba por serviços pessoais
a serem por eles prestados, evidenciando-se o fornecimento, em verdade, de
plano de saúde, que corresponde a serviços genéricos a terceiros.
A defesa da Contribuinte é assente no sentido de que, além de cooperativa de
trabalho médico, ela atua como operadora de planos de assistência à saúde, e seu
labor, neste âmbito, é receber e gerenciar recursos de usuários (terceiros)
devolvendo-lhes tais recursos através de serviços de assistência à saúde, prestados
por terceiros. Esta circunstância de a Contribuinte não receber por serviços
pessoais que serão prestados pelos médicos cooperados já basta para afastar a
incidência do art. 652 do RIR/99, porque a intermediação deve estabelecer
vínculo direto entre o recebimento e os serviços prestados. Não basta a
possibilidade de parcela dos valores recebidos caber a algum médico cooperado,
porque a lei exige que o associado preste o serviço que ensejou o recebimento
pela cooperativa e a correspondente retenção.
Os argumentos da Contribuinte acerca de: i) fixação de preço e repartição de
risco; ii) representação do cooperado pela cooperativa; iii) forma de
individualização diferenciada da produção médica; iv) reunião de recursos
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individuais dos usuários para formação de fundo coletivo; v) repasse na proporção
dos atendimentos realizados pelo associado; vi) neutralização do resultado ao
final do ano; vi) distribuição com base no trabalho efetivamente realizado e não
na expectativa deste; e vii) impossibilidade de quantificar os serviços pessoais de
cooperados nos contratos de valor pré-determinado; pretendem afastar a
exigência de que o valor recebido, que sofreu a retenção, seja repassado ao
associado com a correspondente incidência na fonte, e reafirmar a atuação da
Contribuinte como cooperativa de trabalho médico na administração de plano de
saúde, o que, pelos fundamentos antes expostos, não é admissível.
A própria Contribuinte reconhece que há soluções de consulta dispensando a
retenção em tais circunstâncias, como esta citada em seu recurso:
"ASSUNTO: Imposta sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
EMENTA: COOPERATIVA MÉDICA. PLANO DE SAÚDE. As importâncias pagas ou
creditadas por pessoas jurídicas não arroladas no art. 2a da Instrução Normativa
RFB no 1.234, de 2011, às cooperativas de trabalho médico, na condição de
operadoras de planos de assistência à saúde, decorrentes de CONTRATOS
PACTUADOS NA MODALIDADE DE PRÉ-PAGAMENTO, não estão sujeitas à retenção
prevista no art. 45 da Lei no 8.541, de 1992, com a redação dada pelo art. 64 da Lei
no 8.981, de 1995."
(Ministério da Fazenda. Superintendência Regional da Receita Federal - SRRF / 8a
Região Fiscal. Solução de Consulta n° 55, de 06 de Marco de 2012)
Distintamente do que infere a Contribuinte, a dispensa de retenção por
impossibilidade de se calcular, no momento da emissão da fatura, o valor dos
serviços dos cooperados a que al corresponde significa, justamente, que não há
prestação de serviços pessoais pelos cooperados vinculados àquela retenção. Por
certo os médicos associados prestam serviços médicos e por esta atuação são
remunerados pela Contribuinte com os recursos advindos da venda de planos de
saúde. Mas, como já repetido várias vezes aqui, neste âmbito a Contribuinte não
atua como cooperativa de trabalho e não lhe é possível vincular os valores que se
sujeitaram a retenção aos valores pagos em razão dos serviços médicos assim
prestados por seus associados.
A retenção sofrida em tais circunstâncias, ainda que indevida, representa
antecipação do devido pela Cooperativa sobre o lucro auferido a partir das
receitas com planos de saúde. O fato de a retenção ter sido impropriamente
promovida pelas fontes pagadoras que vislumbraram tal obrigação no art. 652 do
RIR/99 não impõe que tais retenções sejam passíveis de compensação,
necessariamente, na forma deste artigo. Se assim fosse, o equívoco da fonte
pagadora impediria qualquer aproveitamento, na medida em que a Contribuinte
não repassa tais valores aos associados em razão da prestação dos serviços
correspondentes. As providências, em tais circunstâncias, como bem consignado
na decisão de 1a instância, é atribuir a esta retenção a natureza que evidencia a
sua base imponível, e admitir a sua dedução com o lucro tributável da
Contribuinte.
Fl. 1572
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Esclareça-se, por fim, que o fato de o art. 652 do RIR/99 trazer, ao final de seu
caput, a possibilidade de a retenção incidir sobre pagamento de serviços pessoais
colocados à disposição, não permite a interpretação feita pela Contribuinte, no
sentido da desnecessidade da relação entre as importâncias pagas ou creditadas
entre os serviços efetivamente prestados para a incidência da retenção do
imposto. Ainda que o serviço não seja efetivamente prestado, a lei demanda que
o associado o coloque a disposição daqueles que por tal razão efetuaram o
pagamento à cooperativa de trabalho. A alegada incompatibilidade temporal é
excepcional, vez que o normal são os contratantes da cooperativa almejarem a
prestação do serviço pessoal do associado. Na prática da Contribuinte, porém, os
clientes que pagam pelo plano de saúde não esperam nenhum serviço pessoal
específico, prestado ou colocado à disposição, mas apenas a possibilidade de um
serviço inespecífico ser prestado quando necessário. Impossível, assim, a
vinculação que a lei cogita para a compensação pretendida.
A Contribuinte pretende, ainda, ver aplicado o disposto no art. 652 do RIR/99
porque sua retenção não poderia ser classificada dentre as relacionados no art.
647 do RIR/99. Defende, assim, que as retenções sofridas só podem ser
aproveitadas na forma pleiteada. Contudo, como já dito, e também evidenciado
em outras soluções de consulta referidas em seu recurso voluntário, as retenções
aqui pretendidas foram indevidamente promovidas pelas fontes pagadoras, ou
seja, não eram devidas na forma do art. 647 do RIR/99 e não se constituem nas
retenções do art. 652 do RIR/99. Logo, seu aproveitamento somente é possível na
apuração do IRPJ a pagar sobre o lucro no qual tenham sido computadas as
receitas auferidas com venda de plano de saúde, e que ensejaram as retenções
aqui pretendidas.
Não se trata, portanto, de punir a Contribuinte por erros de terceiros, mas apenas
reiterar, o que inclusive há muito expresso em pedido anterior por ela formulado
– processo administrativo no 11543.001500/2003-07 – que tais retenções não são
passíveis de aproveitamento contra retenções promovidas em face de
rendimentos pagos aos médicos associados.
Desnecessário, assim, avaliar se houve algum descompasso entre as informações
prestadas pelas fontes pagadoras e os valores aqui pretendidos, assim como a
requerida conversão do processo em diligência para apreciação dos quesitos de
perícia formulados em recurso voluntário. A compensação pretendida não é
admissível ainda que comprovadas todas as retenções sofridas.
A divergência jurisprudencial aqui posta não se limita às consequências atribuídas
ao beneficiário que sofre retenção posteriormente declarada indevida em Solução de Consulta
editada pela Receita Federal do Brasil. Neste âmbito estreito, aliás, esta Conselheira há muito se
manifesta em favor da possibilidade de aproveitamento do indébito pelo beneficiário, como
inclusive consolidado no Acórdão no 9101-004.576:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
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Exercício: 2007, 2008
COMPENSAÇÃO. RETENÇÕES INDEVIDAS. INEXISTÊNCIA DE DÉBITOS PRÓPRIOS
PARA DEDUÇÃO. POSSIBILIDADE DE FORMAÇÃO DE INDÉBITO.
As retenções indevidamente sofridas pela Associação ao receber honorários que
serão repassados a seus associados constituem indébito passível de compensação
se inexistir débitos próprios dos quais as retenções devem ser inicialmente
deduzidas.
Admitida a formação de indébito em tais circunstâncias, o recurso do sujeito
passivo é parcialmente provido, com determinação de retorno à autoridade fiscal
para as verificações necessárias em face do pedido que se afirmou possível.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos3, em dar-lhe provimento
parcial, com retorno dos autos à Unidade de Origem, para apreciar a
compensação pleiteada, vencida a conselheira Andrea Duek Simantob (relatora),
que lhe negou provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira
Edeli Pereira Bessa
Ocorre que se tratava, ali, de associação sem fins lucrativos intermediadora de
recebimentos de valores devidos pelas pessoas jurídicas aos médicos associados, ocasião em que
havia retenções classificadas como indevidas e aproveitadas em DCOMP para liquidação das
retenções promovidas no repasse aos médicos associados. A associação alcançara, na Solução de
Consulta COSIT no 5/2004, o esclarecimento de que não deveriam ser feitas retenções de CSLL,
Contribuição ao PIS e COFINS em tais pagamentos, em razão de os beneficiários serem pessoas
físicas, mas as fontes pagadoras não observaram o que expresso na Solução de Consulta. Ou seja,
as retenções aproveitadas em DCOMP eram totalmente indevidas, e a beneficiária não era sujeito
passivo de incidência posterior na qual as retenções poderiam ser aproveitadas.
Aqui, as retenções sofridas nos pagamentos decorrentes de contratos que têm por
objeto planos de saúde por valor pré-estabelecido não pode ter seu cabimento avaliado sob a
ótica de a beneficiária ser uma cooperativa de trabalho. A discussão necessariamente atrai a
indevida classificação, pela beneficiária, de tais contratos como representativos de ato
cooperativo, e assim insere no debate a indução, de sua parte, para a fonte pagadora promover a
retenção como se de pagamento a cooperativa de trabalho se tratasse. A Contribuinte, inclusive,
principia o mérito de seu recurso especial afirmando a prática de ato cooperativo em tais
operações:
Antes de adentrar ao tópico, esclareça-se que uma cooperativa de trabalho,
como é o caso da Recorrente, segmentar-se economicamente como operadora

3 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira
Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Lívia de Carli Germano, Amélia Wakako Morishita Yamamoto e
Andrea Duek Simantob (Presidente em Exercício).
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de planos de saúde, visando captar mais pacientes aos cooperados (e os efeitos
de aumento desta captação são inegáveis), não desnatura o fato de que os
associados continuam a prestar serviços ou os coloca à disposição dos usuários
(conforme a própria redação do artigo).
Ou seja, se uma pessoa jurídica contratou serviços de uma cooperativa de
trabalho, aos quais foram prestados ou colocados à disposição, no todo ou em
parte, serviços de cooperados, tal retenção, se ocorrida, só pode se tratar da
hipótese do artigo 45 da Lei 8.541/1992 (artigo 652 do RIR/99), e em obediência
plena aos seus procedimentos, inclusive de compensação, já que o tributo retido
é antecipação do tributo do cooperado. (destaques do original)
De toda a sorte, como bem destacado no voto condutor do acórdão recorrido, ao
menos desde 2008 já eram editadas soluções de consulta declarando a incompatibilidade destas
retenções com o regime do art. 652 do RIR/99 quando os pagamentos se referem a planos de
saúde, independentemente da utilização dos serviços pelos segurados:
SOLUÇÃO DE CONSULTA No 50 de 15 de Fevereiro de 2008
ASSUNTO: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte–IRRF
EMENTA: COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO - PLANOS DE SAÚDE - RETENÇÃO.
Não estão sujeitas à retenção do imposto de renda na fonte, as importâncias
pagas ou creditadas por pessoas jurídicas às cooperativas de trabalho médico, na
condição de operadoras de planos de assistência à saúde, relativas a contratos
que 34 estipulem valores fixos de remuneração, independentemente da utilização
dos serviços pelos usuários da contratante (segurados).
SOLUÇÃO DE CONSULTA No 33 de 09 de Abril de 2009
ASSUNTO: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte–IRRF
EMENTA: PLANOS DE SAÚDE. MODALIDADE PRÉ-PAGAMENTO. DISPENSA DE
RETENÇÃO.
As receitas obtidas pela consulente, na condição de operadora de planos de
assistência à saúde, decorrentes de contratos pactua dos com pessoas jurídicas na
modalidade pré-pagamento, que estipulem o pagamento mensal de valores fixos
pelo contratante, não estão sujeitas à retenção na fonte do imposto de renda
prevista no art. 647 do RIR/1999. Por outro lado, as importâncias a ela pagas ou
creditadas ela pessoa jurídica, relativas a serviços pessoais que lhe forem
prestados pelos associados da cooperativa ou colocados à disposição, estarão
sujeitas à incidência do imposto na fonte, à alíquota de 1,5% (um e meio por
cento), nos termos do art. 652 do RIR/1999.
Em seu recurso especial, a Contribuinte adiciona outras Soluções de Consulta, uma
delas, inclusive, editada em 2005, que dispensa a retenção até mesmo na forma do art. 647 do
RIR/99, que trata dos pagamentos ou créditos a outras pessoas jurídicas, civis ou mercantis, pela
prestação de serviços caracterizadamente de natureza profissional, a indicar que também sob esta
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ótica o recebimento por contrato de “plano privado de assistência a saúde” não envolve a
“prestação de serviços caracterizadamente de natureza profissional”:
“ASSUNTO: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
EMENTA: RETENÇÃO NA FONTE. PLANOS DE SAÚDE. Não se aplica aos
pagamentos de pessoa jurídica a pessoa jurídica operadora de plano de
assistência à saúde, decorrentes de contratos de plano privado de assistência à
saúde, a obrigatoriedade de retenção de IRRF sobre pagamentos pela prestação
de serviços caracterizadamente de natureza profissional prevista no art. 647 do
RIR/1999.”
(BRASIL. Ministério da Fazenda. Secretaria da Receita Federal da 6a Região.
Solução De Consulta n.o 26 de 07 de Marco de 2008)
“ASSUNTO: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte – IRRF
EMENTA: RETENÇÃO NA FONTE - OPERADORA DE PLANOS DE SAÚDE. As
importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas civis ou mercantis às
pessoas jurídicas, civis ou mercantis, às operadoras de plano de saúde a título de
remuneração de contratos de Plano Privado de Assistência à Saúde, não estão
sujeitos à retenção do Imposto de Renda na fonte prevista no artigo 647 do
Decreto no 3.000, de 1999, uma vez que não configura prestação de serviços
caracterizadamente de natureza profissional, listados em seu § 1o.”
(BRASIL. Ministério da Fazenda. Secretaria da Receita Federal da 8a Região.
Solução De Consulta n.o 01 de 04 de janeiro de 2008)
“ASSUNTO: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
EMENTA: RETENÇÃO NA FONTE. PLANOS DE SAÚDE. Os pagamentos efetuados a
operadoras de planos de assistência à saúde, decorrentes de contratos de plano
privado de assistência à saúde, não estão sujeitos à retenção na fonte de que
trata o art. 647 do Decreto no 3.000, de 1999.”
(BRASIL. Ministério da Fazenda. Secretaria da Receita Federal da 3a Região.
Solução De Consulta n.o 43 de 28 de dezembro de 2005)
De outro lado, como exposto no voto condutor do Acórdão no 9101-007.232 ao
norte, desde 2000 há manifestações do Superior Tribunal de Justiça no sentido de que a UNIMED
presta serviços privados de saúde, ficando evidenciada assim a sua natureza mercantil na relação
com seus associados, ou seja, vende, por meio da intermediação de terceiros, serviços de
assistência médica aos seus associados, de modo que o fornecimento de serviços a terceiros e de
terceiros não-associados caracteriza-se como ato não-cooperativo, sujeitando-se, portanto, à
incidência do Imposto de Renda.
Assim, estando há muito consolidado o entendimento de que o oferecimento de
planos de saúde representa ato não cooperativo, resta afastada a aplicação do art. 652 do RIR/99
nos pagamentos feitos à operadora de planos de saúde, quer sob a ótica da retenção pelas fontes
pagadoras, quer sob a ótica do aproveitamento destas retenções para compensação com o
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imposto retido por ocasião dos pagamentos dos rendimentos aos associados. Resta também
afirmada a natureza mercantil destas operações, o que afasta a aplicação do art. 647 do RIR/99 e
dispensa as fontes pagadoras de reterem o imposto previsto para a hipótese de “prestação de
serviços caracterizadamente de natureza profissional”. As retenções sofridas no recebimento
destas receitas, ainda que promovidas indevidamente pelas fontes pagadoras, apenas podem se
converter em antecipações do IRPJ devido sobre o lucro decorrente dos atos não cooperativos, e
não são passíveis de aproveitamento na forma do art. 652 do RIR/99.
Correto, assim, o apontamento feito pela autoridade fiscal desde o despacho
decisório inicial:
A maior parte das retenções de IR na fonte utilizadas na compensação em exame
tem origem no pagamento de mensalidade de planos de saúde, na modalidade de
preço preestabelecido, pelas fontes pagadoras da interessada. Diante disso,
verifica-se que as retenções de IR na fonte relacionadas na Tabela 1, às fls. 817 e
818, com valor total de R$ 24.187,32, devem ser excluídas da apuração do crédito
em análise, tendo em vista que as mesmas tem origem em pagamentos de
mensalidade de planos de saúde na modalidade de preço preestabelecido ou
apresentam faturas que não discriminam as importâncias relativas aos serviços
pessoais prestados à pessoa jurídica por seus associados e as importâncias que
corresponderem a outros custos ou despesas;
Dada a natureza mercantil destas operações, é impossível a discriminação dos
“serviços pessoais prestados à pessoa jurídica por seus associados”, e, em consequência, é
impossível associar a estes créditos os débitos que se verificariam no “pagamento dos
rendimentos aos associados”, como previsto no art. 652, §1o do RIR/99. Inútil, assim, demandar
da Contribuinte a confirmação de que os débitos compensados se refeririam a tal “pagamento dos
rendimentos aos associados”. Daí porque não se vê qualquer utilidade prática em se admitir,
hipoteticamente, a compensação da retenção indevida, por efeitos da dúvida suscitada em razão
das respostas às Soluções de Consulta referidas. Tal dúvida se restringe ao cabimento da retenção
em questão, mas, uma vez constituído o crédito, sua utilização para liquidação dos débitos
previstos no art. 652 do RIR/99 permanece impossível, porque o recebimento das mensalidades
de planos de saúde não enseja o repasse aos associados por “serviços pessoais prestados à pessoa
jurídica”, vez que seu preço é preestabelecido sem esta vinculação ao pagamento dos serviços que
serão prestados ou postos à disposição.
Não merece reparos, portanto, o acórdão recorrido.
Por todo o exposto, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa
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