Tribunal: CARF
Processo: 18088.720146/2018-55
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARLOS EDUARDO AVILA CABRAL
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-12
Data de publicação: 2026-04-14

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2014, 2015, 2016
RENDIMENTOS DO TRABALHO RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA. UTILIZAÇÃO DE INTERPOSTA EMPRESA. REQUISITOS DA RELAÇÃO DE EMPREGO.
Caracterizados os requisitos necessários para a caracterização da relação de emprego em contrato de prestação de serviços mantido por pessoa jurídica, resta demonstrado o fato gerador da imposto de renda da pessoal física consistente em remuneração decorrente de relação de emprego.
APROVEITAMENTO DE VALORES PAGOS. PARTICIPAÇÃO DE INTERPOSTA PESSOA JURÍDICA. DESCONSIDERAÇÃO. SUJEITO PASSIVO É O REAL BENEFICIÁRIO DA OPERAÇÃO.
Ocorrida a desconsideração da participação da pessoa interposta na operação, com a consequente tributação em face do seu real beneficiário, não é possível o aproveitamento do que foi pago na pretensão original dos envolvidos na operação autuada.
MULTA QUALIFICADA. CONDUTA DOLOSA.
É cabível a aplicação da multa qualificada quando restar comprovada a conduta dolosa do contribuinte de impedir ou retardar o conhecimento de fatos geradores por parte da autoridade fazendária a fim de se eximir da tributação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
18088.720146/2018-55
ACÓRDÃO
2301-012.044 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LAÉRCIO CÉSAR PESTANA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2014, 2015, 2016
RENDIMENTOS DO TRABALHO RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA.
UTILIZAÇÃO DE INTERPOSTA EMPRESA. REQUISITOS DA RELAÇÃO DE
EMPREGO.
Caracterizados os requisitos necessários para a caracterização da relação
de emprego em contrato de prestação de serviços mantido por pessoa
jurídica, resta demonstrado o fato gerador da imposto de renda da pessoal
física consistente em remuneração decorrente de relação de emprego.
APROVEITAMENTO DE VALORES PAGOS. PARTICIPAÇÃO DE INTERPOSTA
PESSOA JURÍDICA. DESCONSIDERAÇÃO. SUJEITO PASSIVO É O REAL
BENEFICIÁRIO DA OPERAÇÃO.
Ocorrida a desconsideração da participação da pessoa interposta na
operação, com a consequente tributação em face do seu real beneficiário,
não é possível o aproveitamento do que foi pago na pretensão original dos
envolvidos na operação autuada.
MULTA QUALIFICADA. CONDUTA DOLOSA.
É cabível a aplicação da multa qualificada quando restar comprovada a
conduta dolosa do contribuinte de impedir ou retardar o conhecimento de
fatos geradores por parte da autoridade fazendária a fim de se eximir da
tributação.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 949
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Original

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Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento parcial
para reduzir o percentual da multa qualificada a 100%. Vencidos os Conselheiros Carlos Eduardo
Avila Cabral (relator) e Marcelle Rezende Cota, que deram provimento parcial para afastar a multa
qualificada. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Monica Renata Mello Ferreira
Stoll.

Assinado Digitalmente
Carlos Eduardo Ávila Cabral – Relator
Assinado Digitalmente
Mônica Renata Mello Ferreira Stoll – Redatora Designada
Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny – Presidente
Participaram do presente julgamento os conselheiros Carlos Eduardo Avila Cabral,
Flavia Lilian Selmer Dias, Marcelle Rezende Cota, Marcelo Freitas de Souza Costa (substituto[a]
integral), Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogo Cristian Denny (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por
meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida:
Do Crédito Tributário
Cuida-se de auto de infração, fls. 2 a 16, relativo ao Imposto de Renda de Pessoa
Física, exercícios 2014 a 2017, anos-calendário 2013 a 2016, que formalizou a
exigência do crédito tributário em razão da constatação de infrações à legislação
tributária, sobre as quais foi aplicada a multa de ofício qualificada (150%).
(...)
Do Relatório de Auditoria Fiscal
Segundo o relatório de fls. 18 a 37 os rendimentos omitidos apurados no auto de
infração decorrem do trabalho com vínculo empregatício mantido pelo
contribuinte com a empresa Construbase Engenharia Ltda. As razões para a
caracterização do vínculo com a pessoa jurídica estão destacadas da seguinte
forma:
1. Nos anos-calendário 2013 a 2016 o fiscalizado declarou rendimentos recebidos
da Construbase nos valores de R$77.246,37, R$85.002,02, R$91.857,40 e
R$91.857,40, respectivamente;
Fl. 950
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2. O contribuinte é sócio da Fape Consultoria de Engenharia Ltda, empresa que
teve como fonte pagadora somente a Construbase, empregadora do seu sócio e
fiscalizado, Laércio Pestana. Os lucros recebidos da Fape nos anos de 2013 a 2016
e declarados pelo contribuinte foram de R$504.745,28, R$891.198,69,
R$622.705,45 e R$192.825,33, respectivamente. Tais valores representam 98% do
que a Fape recebeu da Construbase;
3. Intimada a apresentar a documentação comprobatória da efetiva prestação de
serviços a Construbase, disponibilizou apenas algumas notas fiscais e atas de
reuniões. As 56 notas fiscais apresentadas foram emitidas de forma sequencial,
numeradas de 112 a 172. À exceção de quatro delas, todas com os histórico de
“serviço e consultoria de engenharia para desenvolvimento de novos negócios”.
Apesar de maioria delas dizer respeito a serviço e consultoria de engenharia, foi
apresentada apenas uma Anotação de Responsabilidade Técnica – ART, ainda
assim
o
documento
foi
emitido
em
nome
do
Consórcio
Camargo
Correa/Aterpa/M.Martins/Construbase. Nenhuma outra ART foi emitida pela
Fape, concernente aos serviços prestados;
4. O contribuinte possuía cargo de direção na Construbase e assinou como
representante legal desta empresa os contratos de constituição dos Consórcios
Construbase/Cidade/Paulitec e Camargo Correa/Aterpa/M.Martins/Construbase.
Em diversas atas de reuniões o fiscalizado é qualificado como diretor “comercial”.
Além de ser procurador da empresa no âmbito desse consórcio, Laércio ainda
representa a Construbase desde 30/9/2014, isoladamente, e a validade da
procuração seria enquanto ele mantivesse vínculo empregatício com a empresa;
5. Consulta aos sistemas informatizados da Secretaria da Receita Federal indicam
que a Fape não possuía empregados, nem terceirizava serviços. O único prestador
era o contribuinte. A Fape trabalhava para a Construbase e os pagamentos
recebidos eram mensais e fixos, reajustados anualmente pelos mesmos índices
dos empregados da construção civil. No mês de dezembro dos anos de 2013 a
2015 os valores pagos correspondem a algo próximo do dobro dos pagamentos
mensais, o que denota o recebimento de 13o salário pelo serviço prestado; Em
contraposição ao que o contribuinte alegou em resposta a uma intimação foram
poucos os meses em que a variação abrupta de remuneração coincide com a do
mês de dezembro;
6. Na declaração de ajuste o fiscalizado se denomina empregado de empresa
privada, embora os rendimentos recebidos da Construbase sejam menores que os
lucros declarados;
7. A Construbase não conseguiu explicar em qual horário o fiscalizado prestava os
serviços como empregado e como representante da Fape e nem a diferença entre
esses serviços. Segundo o contrato de trabalho, Laércio foi contratado para
exercer a função de “Diretor Comercial de Novos Negócios”, com horário de
trabalho das 8h às 18h e 10min de segunda a quinta-feira e de 8h às 17h e 10min
Fl. 951
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na sexta-feira, o que demonstra que não havia disponibilidade para a exercer a
função em nome da pessoa jurídica da qual é sócio;
8. A empresa apresentou atas de reuniões, mas a realização ocorreu em dias úteis
e em horários dentro do expediente de Laércio Pestana como empregado,
conforme listado nos itens 22.1 a 22.3, o que demonstra a impossibilidade de
segregar as atividades desenvolvidas como pessoa física e como representante da
Fape;
9. As partes se valiam do contrato com base no vínculo empregatício para ajustar
o pagamento de 18% da remuneração total e utilizavam a interposta pessoa
jurídica Fape para justificar os outros 82%, incluindo premiações, bônus, 13o
salário, entre outros;
10. Na tentativa de provar que os serviços foram prestados, a Construbase
apresentou diversos boletins para reembolso de despesas que estão em nome de
Laércio Pestana e parte das despesas foram reembolsadas na conta corrente do
contribuinte e não da Fape, o que contraria o princípio contábil da entidade. As
atividades executadas pelo contribuinte na Construbase e aquelas realizadas pela
Fape são as mesmas decorrentes do vínculo empregatício;
11. Em resposta a uma das intimações, item 32, o próprio contribuinte declarou
que o contrato de trabalho foi firmado para lhe assegurar uma remuneração fixa
para que ele não precisasse prestar serviços a outra construtora. Outros
documentos apresentados, como e-mails e contratos em que o fiscalizado assina
como Diretor Comercial e Representante da Construbase, reforçam a afirmativa
de que todo o serviço era prestado com vínculo empregatício;
12. A norma do artigo 129 da Lei 11.196, de 2005 não autoriza a prestação de
serviços com as típicas características de emprego por meio da interposição de
pessoas jurídicas. Não há incidência desta regra quando demonstrados os
elementos que caracterizam a relação de emprego como pessoalidade, não
eventualidade, subordinação e remuneração;
13. A remuneração do contribuinte valendo-se do disposto no artigo 129 citado
permitiu a obtenção de vantagens tributárias indevidas tanto para a Construbase
quanto para ele próprio;
14. Com a apuração de omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica, a
tributação tem por base os valores das notas fiscais emitidas pela Fape, cujo
recebimento se deu no mesmo mês e correspondem àqueles declarados em Dirf
pela Construbase;
15. Demonstrada a simulação em conluio com a Construbase, o contribuinte se
valeu da empresa ficta Fape para suprimir o imposto que seria devido pela pessoa
física, foi tipificada a sonegação, pois a intenção dolosa está clara. Por estas
razões a multa de ofício foi aplicada no percentual de 150% 16. As diligências na
Construbase que levaram à conclusão pela tributação abrangeu a simulada
Fl. 952
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prestação de serviços por outras três pessoas físicas, mas devido ao sigilo fiscal
não foram mencionadas nos autos;
Da Impugnação
17. Cientificado do lançamento fiscal, o contribuinte, por intermédio de seus
procuradores, apresentou impugnação parcial de fls. 707 a 728, com documentos
comprobatórios juntado às fls. 737 a 899;
18. De início a defesa informa que será objeto de impugnação as bases tributárias
listadas à fl. 711 e o saldo remanescente de fls. 712 será parcelado, o qual solicita
seja apartado;
19. Ao desconsiderar a personalidade jurídica da Fape, a fiscalização passou a
tributar a totalidade dos rendimentos como se fossem pagos à pessoa física.
Entretanto, parte do crédito tributário já foi devidamente pago pela pessoa
jurídica. Elabora a tabela de fl. 713 para demonstrar o valor dos tributos já
recolhidos pela Fape e requer com base em decisões do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais – CARF, a compensação dos tributos já recolhidos na pessoa
jurídica;
20. Na visão da defesa a Fape enquadra-se perfeitamente na condição prevista
pelo artigo 129 da Lei 11.196, de 2005, desde sua constituição até os dias atuais.
21. Não há na relação entre a Construbase e a Fape as características típicas da
relação de emprego, porque os serviços poderiam ser prestados por qualquer dos
sócios (pessoalidade), as sociedades são independentes (subordinação) ou os
serviços poderiam ser prestados sem eventualidade e sem horário fixo pré-
acordado (habitualidade).
22. Ainda que exista a divergência entre o Fisco e o contribuinte, o que se
pretende combater não é a aplicação do artigo 129 da Lei 11.196,/2005 ou
desconstituir o auto de infração, mas demonstrar a razoabilidade da interpretação
do dispositivo.
23. Refuta a aplicação da multa de ofício no percentual de 150% em razão da
inexistência de conduta dolosa, porque não presente a intenção de lesar o Fisco,
visto que de acordo com os documentos apresentados foi demonstrada a
efetividade dos serviços prestados. No caso houve uma divergência interpretativa,
fundada em razoável aplicação da legislação tributária, onde a administração
tributária e o contribuinte guerreiam para comprovar suas teses.
A DRJ, ao apreciar a impugnação ofertada pelo sujeito passivo, decidiu por julgar
improcedente e manter integralmente o crédito tributário. Eis a decisão:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Exercício: 2014, 2015, 2016, 2017
RENDIMENTOS DO TRABALHO RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA. UTILIZAÇÃO DE
INTERPOSTA EMPRESA. REQUISITOS DA RELAÇÃO DE EMPREGO.
Fl. 953
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No caso de distorção da realidade quando utilizada uma Pessoa Jurídica no intuito
de realizar um trabalho próprio de Pessoa Física, a realidade fática prevalecerá
sobre a sua concepção jurídica e os rendimentos recebidos pelo sujeito passivo,
decorrentes do trabalho, devem ser oferecidos à tributação na Declaração de
Ajuste Anual, sobretudo quando identificados os requisitos da relação de
emprego.
COMPENSAÇÃO DE TRIBUTOS DA PESSOA JURÍDICA. IMPOSSIBILIDADE DE
APROVEITAMENTO NA PESSOA FÍSICA.
A pessoa física, em seu nome, não pode pleitear os impostos apurados, lançados e
recolhidos, mesmo que indevidamente, pela pessoa jurídica, sendo que, a única
entidade competente para pleitear a restituição deste indébito é a própria pessoa
jurídica, na forma da legislação.
A autoridade lançadora e a julgadora, inclusive de segunda instância, não pode,
de ofício, promover a compensação de tributos pagos na empresa. É vedada a
compensação de tributos arrecadados por um contribuinte em favor de outro.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. SIMULAÇÃO.
A prática de simulação, caracterizada pela utilização de interposta pessoa, para
dissimular o recebimento de rendimentos pelo sujeito passivo, enseja a
qualificação da multa de ofício, ao teor do § 1o do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996,
c/c arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964.
Impugnação Improcedente. Crédito Tributário Mantido.
Cientificado da decisão de primeira instância em 10/12/2018 (fl. 920), o sujeito
passivo interpôs, em 28/12/2018 (fl. 921), Recurso Voluntário, alegando a improcedência da
decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, que:
a) Que não há discussão nos autos sobre inexistência de vínculo empregatício;
b) Necessidade de compensação e que sua negativa geraria bitributação;
c) Requer a redução da multa qualificada por ausência de preenchimento dos
requisitos legais para a qualificadora.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL, Relator
ADMISSIBILIDADE
Fl. 954
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O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade
previstos no Decreto n° 70.235/72. Portanto, dele tomo conhecimento.
O litígio recai sobre omissão de rendimentos recebidos de pessoa jurídica
decorrente de relação de emprego reconhecida a partir da descaracterização de contrato de
prestação de serviço. Recebimento de contraprestação remuneratória por interposta pessoa.
Verificado que os argumentos apresentados no recurso voluntário são, em essência,
iguais aos argumentos aduzidos na impugnação, bem como que a decisão recorrida não merece
reparo, com fundamento no art. 114, § 12, inciso I do RICARF, declaro minha concordância com os
fundamentos da decisão recorrida, especialmente os pontos que a seguir destaco.
25. A alegação da defesa sobre a relação de emprego está totalmente equivocada,
porque não existe vínculo empregatício entre pessoas jurídicas Construbase e
Fape. Os requisitos que demonstram o vínculo empregatício entre o impugnante e
a Construbase foram corroborados por extensa demonstração trazida no
Relatório de Auditoria Fiscal que descreve com minúcias a existência da
pessoalidade, pois o serviço era prestado apenas pelo contribuinte, a
subordinação do autuado em relação à empresa contratante, a onerosidade visto
26. Esse argumento, aliás, somente reforça de uma lado a confusão entre a
pessoa física do sócio Laércio Pestana e sua empresa Fape Consultoria de
Engenharia e de outro a extensão do vínculo de emprego com a Construbase para
além daquilo proposto no contrato de trabalho, numa clara demonstração de que
tanto o contribuinte quanto a Construbase buscaram uma forma não autorizada
em lei para diminuir o recolhimento dos tributos devidos;
27. Os fatos observados e comprovados caracterizaram uma situação cuja
essência é contrária aos negócios jurídicos formalmente documentados. Pouco
importa se a empresa Fape emitiu notas fiscais, registrou formalmente sua
contabilidade e recolheu os tributos devidos em relação à contratação com a
Construbase porque a matéria de fundo foi a substituição irregular do contrato de
trabalho pela prestação de serviços de uma empresa cujo sócio é empregado da
contratante e, segundo o próprio contribuinte tal contratação se deu para que ele
não firmasse contrato com outra construtora o que manteve o seu salário fixo na
Construbase e um acréscimo travestido de prestação de serviços via interposta
empresa;
28. Não há lei que expressamente vede a constituição de pessoas jurídicas ou a
celebração de negócio jurídico. Contudo, a análise não pode ser feita da maneira
simplista tratada pela defesa. A questão não é de divergência entre o
entendimento do Fisco e o do contribuinte à luz da aplicação de determinada lei,
pois embora uma ação não tenha sido proibida expressamente em lei, ela poderá
ir de encontro a vários preceitos previstos no ordenamento jurídico;
29. Com o advento da Lei no 11.196/2005, notadamente o art. 129, a partir de 1o
de janeiro de 2006, foi introduzido tratamento tributário novo aos rendimentos
Fl. 955
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oriundos de prestação de serviços personalíssimos executados por meio de
pessoas jurídicas;
“Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços
intelectuais, inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em
caráter personalíssimo ou não, com ou sem a designação de quaisquer
obrigações a sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços,
quando por esta realizada, se sujeita tão-somente à legislação aplicável às
pessoas jurídicas, sem prejuízo da observância do disposto no art. 50 da Lei
no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 - Código Civil.”
30. Da análise do referido dispositivo legal, constata-se que foi alterado o regime
tributário atribuído às sociedades prestadoras de serviços de natureza intelectual,
incluindo-se os de natureza científica, artística ou cultural; visto que tais
sociedades terão seus rendimentos tributados na forma da legislação aplicável às
pessoas jurídicas, independentemente de a prestação de serviço ter ou não
caráter personalíssimo e de haver ou não a designação de quaisquer obrigações a
sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços;
31. À época dos fatos geradores apurados, não havia proibição ou vedação para a
contratação de pessoas jurídicas na prestação de serviços. No entanto, conforme
já demonstrado, os rendimentos foram recebidos da Construbase Engenharia
dentro da relação de emprego, servindo a contratação da pessoa jurídica apenas
para justificar a remuneração do contribuinte fora dessa relação em benefício dos
interessados e, obviamente prejuízo ao Fisco;
32. A contratação mediante pessoa jurídica regida pelo art. 129 da Lei
11.196/2005 tem vários pontos em comum com o contrato de trabalho, tais
como: ambos são contrato para prestação de serviço continuado; em ambos
haverá a pessoalidade na execução do serviço; o serviço é de necessidade
contínua na tomadora; são onerosos e o trabalho poderá ser prestado nas
dependências da contratante tomadora;
33. Sobre esse último ponto importante registrar que de acordo com a carga
horária de Laércio Pestana como empregado da Construbase não seria possível a
sua disponibilidade para atuar em obras da contratante e nem mesmo receber
reembolso por despesas relativas ao contrato;
• Restaria a execução dos serviços no período noturno ou em finais de semana,
possibilidades afastadas diante da descrição nos próprios documentos
apresentados em que as atas e resumos demonstram que as atividades ocorreram
em horário de expediente;
• Há cláusula específica no contrato firmado com a Construbase em que a Fape
seria a responsável por todos custos inerentes ao contrato, mas a despeito disto
as despesas ainda assim foram reembolsadas ao do contribuinte e não a
prestadora dos serviços;
(...)
Fl. 956
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Endossando o posicionamento da DRJ, cumpre registrar que a fiscalização realizou
trabalho minucioso na apuração dos requisitos necessários para a caracterização da relação de
emprego,
destacando
a
PESSOALIDADE,
NÃO
EVENTUALIDADE,
SUBORDINAÇÃO
E
REMUNERAÇÃO.
Assim, restou caracterizada, no caso em apreço, a relação de emprego.
Quanto ao pedido de compensação, este Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais tem posicionamento recorrente sobre a impossibilidade. Colha-se alguns julgados da 2a
Turma da CSRF:
APROVEITAMENTO DE VALORES PAGOS. PARTICIPAÇÃO DE INTERPOSTA PESSOA
JURÍDICA. DESCONSIDERAÇÃO. SUJEITO PASSIVO É O REAL BENEFICIÁRIO DA
OPERAÇÃO.
Ocorrida a desconsideração da participação da pessoa interposta na operação,
com a consequente tributação em face do seu real beneficiário, não é possível o
aproveitamento do que foi pago na pretensão original dos envolvidos na operação
autuada.
(ACÓRDÃO 9202-011.583 – CSRF/2a TURMA, julgado em 28/11/2024).

SIMULAÇÃO. RECLASSIFICAÇÃO DE RECEITA TRIBUTADA NA PESSOA JURÍDICA
PARA RENDIMENTOS DE PESSOA FÍSICA. APROVEITAMENTO DOS TRIBUTOS
PAGOS NA PESSOA JURÍDICA. IMPOSSIBILIDADE.
Inadmissível o aproveitamento, no contencioso administrativo, dos tributos
recolhidos pela pessoa jurídica que teve seus rendimentos deslocados para a
pessoa física, vez que não se pode dizer tenha o lançamento, que assim não o fez,
incorrido em vício de legalidade.
(ACÓRDÃO 9202-011.353 – CSRF/2a TURMA, julgado em 20/06/2024).
Com isso, correto o entendimento da DRJ.
Passando à análise da qualificadora da multa, entendo que o elemento subjetivo do
dolo, apesar da tentativa da fiscalização, não ficou demonstrado.
MULTA QUALIFICADA - CONFIGURAÇÃO
O recorrente pleiteia a retirada da multa qualificada como pedido subsidiário, sob o
argumento de que não houve o preenchimento dos requisitos legais autorizadores e que a
fiscalização não teria indicado qual dos dispositivos da Lei no 4.502/76 (art. 71, 72 ou 73), teria
incorrido.
Em processos administrativos fiscais, a sonegação, fraude ou conluio estão previstos
nos art. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64, in verbis:
Fl. 957
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Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza
ou circunstâncias materiais; II – das condições pessoais de contribuinte,
suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário
correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72" .
Que todos os dispositivos acima transcritos, e utilizados pela fiscalização para
qualificar a multa, pressupõem a caracterização de uma conduta dolosa, ou seja, aquela em que o
agente age de forma consciente e intencional no sentido de praticar a sonegação ou fraude.
Percorrendo as razões expostas no relatório fiscal para a qualificação da multa,
verifico que a conduta adotada pelo fiscalizado no sentido auferir rendimentos por meio de
contrato de prestação de serviços, considerando a enorme divergência de entendimentos, seja
judiciais, seja administrativos quanto ao alcance do art. 129, da Lei no 11.196/05, não autorizam a
aplicação de multa qualificada, em especial no caso em que o contribuinte, por meio da pessoa
jurídica, escriturou e recolheu todos os tributos devidos.
Inegável que o atual cenário, com inúmeros precedentes do Supremo Tribunal
Federal cassando decisões da Justiça do Trabalho sobre a conhecida pejotização, vem causando
uma série de dúvidas aos contribuintes quanto à extensão do que fora autorizado pelo art. 129, da
Lei 11.196/05.
E a simples leitura do dispositivo legal mencionado já permite inferir que seria
possível a conduta adotada pelo contribuinte.
Desta feita, frente aos argumentos acima traçados, não vejo caracterizado o
elemento subjetivo do dolo, imprescindível para a aplicação da multa qualificada.
CONCLUSÃO.
Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, dou
parcial provimento no sentido de reduzir a multa ao patamar de 75%.

Assinado Digitalmente
CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL

Fl. 958
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2301-012.044 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 18088.720146/2018-55
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VOTO VENCEDOR
Conselheira Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Redatora Designada
Com a devida vênia, divirjo do Relator quanto à redução da multa de ofício ao
patamar de 75%.
Ao contrário do que defende em seu voto, entendo que resta suficientemente
demonstrada a conduta dolosa do contribuinte a ensejar a aplicação da multa qualificada prevista
do art. 44, I e §1o, da Lei no 9.430/96 com a redação dada pela Lei no 11.488/07, vigente à época
da autuação.
Sobre o tema, relevante reproduzir algumas considerações da autoridade lançadora
constantes do Relatório de Auditoria Fiscal (e-fls. 36/37):
77 A infração apurada neste procedimento enseja a aplicação da multa de ofício
duplicada (de 75% para 150%), segundo o que determina o artigo 44 § 1° da Lei
9.430/1996, com redação dada pela Lei 11.488/2007, pois a conduta do
contribuinte exaustivamente descrita neste relatório caracteriza-se como
sonegação, fraude e conluio, segundo se depreende da leitura do artigo 71 da Lei
4502/1964, adiante transcrito:
[...]
78 Laércio César Pestana utilizou-se da empresa ficta FAPE para auferir parte dos
rendimentos oriundos da Construbase Engenharia Ltda e, em conluio com seu
empregador, que declarava os respectivos valores como pago à pessoa jurídica,
suprimiu os tributos que seriam devidos pela pessoa física. Segundo o cálculo
constante no parágrafo 72.4 deste relatório, a evasão proporcionada pela
Construbase e pelo fiscalizado alcançou, no mínimo, cerca de R$ R$ 1.009.533,48,
incluindo IRPF e Contribuição Patronal Previdenciária, que também deixou de ser
paga.
Fl. 959
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79 Com a simulação engendrada pelo contribuinte em CONLUIO com a
Construbase, buscou-se evitar a ocorrência do fato gerador do IRPF, fazendo-se
passar por fato gerador de IRPJ/CSLL/PIS/COFINS.
80 De todo o exposto, está tipificada a sonegação, pois houve ação dolosa
tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte
da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal (IRPF), sua natureza ou circunstâncias materiais, conforme descrito no
artigo 71 da Lei 4.502/64. Tipificada está também a fraude e o conluio, pela
emissão de nota fiscal de pessoa jurídica para um serviço que foi prestado por
pessoa física, com relação de emprego.
81 Consequentemente, estou elaborando a respectiva REPRESENTAÇÃO FISCAL
PARA FINS PENAIS, processo 18088.720147/2018-08, nos termos da Portaria RFB
no 2.439, de 21 de dezembro de 2010, com as alterações introduzidas pela
Portaria RFB n° 3.182, de 29 de julho de 2011 pelo fato de a conduta do sujeito
passivo caracterizar crime contra a ordem tributária, consoante disposto nos
artigos 1o e 2o da Lei no 8.137/90, transcritos adiante:
[...]
No mesmo sentido foi o entendimento do Colegiado a quo exarado nos seguintes
excertos do voto condutor (e-fls. 915/916):
44. A sonegação, pela sua própria definição sempre decorre de conduta dolosa, já
que sempre é resultado de vontade deliberada do contribuinte que, conhecendo
a formalidade correta, opta pela via transversa com o único intuito de não
recolher o tributo que seria devido;
45. É importante ressalvar que a tributação deve alcançar situações reais e
objetivas, independentemente da forma atribuída, de modo que a capacidade
contributiva revelada decorra da situação efetiva dos contribuintes, excluindo-se
qualquer relevância à representação exterior. A simulação pretende justamente o
contrário, porquanto atribui à interposta empresa a titularidade da capacidade
contributiva, quando na realidade a obtenção de riqueza é auferida pela pessoa
física do sócio. Com isso, o que se verifica é uma fraude à lei, com a finalidade de
omitir o verdadeiro negócio jurídico, que é realizado sob a forma de um outro, ao
substituir o real titular por um titular aparente.
46. Assim, a simulação é resultado de vontade deliberada do contribuinte que,
conhecendo a formalidade correta, opta pela via transversa com o único intuito
de não recolher o tributo que seria devido. Compete, pois, à autoridade fiscal,
com fundamento nos arts. 121, parágrafo único, inciso I, 142 e 149, inciso VII do
Código Tributário Nacional, afastar a interposta pessoa, identificar o real sujeito
passivo, revelar o fato gerador real da obrigação tributária e constituir o crédito
tributário dela decorrente, aplicando também a multa qualificada, fato que não
possui qualquer relação com a desconsideração da personalidade jurídica da
empresa “contratada”;
Fl. 960
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47. Na chamada “pejotização” que é o caso examinado nestes autos, há a ação
tendente a modificar as características essenciais do fato gerador da obrigação
tributária principal, de modo a reduzir o montante do imposto devido, que
impede ou retarda o conhecimento da ocorrência do fato gerador e das condições
pessoais de contribuinte suscetíveis de afetar a obrigação tributária (sonegação),
levado a efeito pelo ajuste doloso entre duas pessoas naturais ou jurídicas
(conluio), situações demonstradas perfeitamente no Relatório de Auditoria Fiscal;
Com efeito, os fatos narrados e comprovados nos autos demonstram a conduta
reiterada, sistemática e consciente do contribuinte objetivando a não tributação de uma parte
significativa de seus rendimentos. Tal prática revela evidente ação dolosa tendente a impedir ou
retardar o conhecimento da ocorrência de fatos geradores pela autoridade fazendária,
enquadrando-se perfeitamente nas hipóteses legais para a qualificação da multa de ofício
previstas nos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502/64.
Não obstante, tendo em vista a nova redação do art. 44 da Lei no 9.430/96 dada
pela Lei no 14.689/23 e considerando o disposto no art. 106, II, “c”, do Código Tributário Nacional,
a multa qualificada aplicada deve ser reduzida ao percentual de 100%.
Lei no 9.430/96
Art. 44. [...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei no 14.689, de 2023)
[...]
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de
2023)
CTN
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
[...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
[...]
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
Por todo o exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para
aplicar a retroação da multa qualificada prevista no art. 44, §1o, VI, da Lei no 9.430/96, incluído
pela Lei no 14.689/23, reduzindo-a ao percentual de 100%.

Fl. 961
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