Tribunal: CARF
Processo: 13656.720834/2012-14
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONAM ROCHA DE MEDEIROS
Órgão colegiado: Quarta Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-02-12
Data de publicação: 2026-05-19

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/01/2012
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO VOLUNTÁRIO. DUPLO GRAU DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO. JUÍZO DE ADMISSIBILIDADE. CONHECIMENTO PARCIAL. MATÉRIA NÃO CONSTANTE NA IMPUGNAÇÃO QUE INSTAUROU O LITÍGIO. PRECLUSÃO.
Em procedimento de exigência fiscal o contencioso administrativo instaura-se com a impugnação, que delineia especificamente a matéria a ser tornada controvertida, considerando-se preclusa a matéria que não tenha sido diretamente indicada ao debate no momento primevo. Inadmissível a apreciação em grau de recurso voluntário de matéria nova não apresentada para enfrentamento por ocasião da impugnação. Nos termos do art. 17 do Decreto 70.235, considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada em impugnação, verificando-se a preclusão consumativa em relação ao tema. Impossibilidade de apreciação da temática, inclusive para preservar as instâncias do processo administrativo fiscal. Não conhecimento do recurso voluntário no particular que inova.
INTIMAÇÃO NO DOMICÍLIO FISCAL DO CONTRIBUINTE POR CARTA COM AVISO DE RECEPÇÃO. RECEBIMENTO DA CORRESPONDÊNCIA QUE NÃO OCORRE EM MÃOS PRÓPRIAS DO SUJEITO PASSIVO. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Intimações realizadas no domicílio fiscal do contribuinte com a utilização da carta com aviso de recepção (AR), ainda que não recebidas em mãos próprias, são válidas e efetivas no processo administrativo fiscal.
PROVA DOCUMENTAL. MOMENTO PROCESSUAL DA SUA APRESENTAÇÃO. PRECLUSÃO.
A juntada da prova documental deve ocorrer no início da fase litigiosa, considerado o momento processual oportuno, sob pena de preclusão do direito de fazê-lo. A legislação admite, excepcionalmente, a prova extemporânea em situações que justifiquem a apresentação posterior, desde que comprovadas nos autos.
OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. OBRA INACABADA. UTILIZAÇÃO DE MÃO DE OBRA PARA SUA EXECUÇÃO. INCIDÊNCIA.
A obra de construção civil inacabada é uma obra iniciada, mas não finalizada, sem condições de habitabilidade, ou de uso, que pressupõe o emprego de mão de obra para sua execução. Configura o fato gerador a prestação de serviços remunerados pelos segurados que edificam a obra, razão pela qual são devidas contribuições incidentes sobre a remuneração paga/creditada aos trabalhadores, proporcionalmente à área correspondente à obra inacabada.
OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. REGULARIZAÇÃO. INTIMAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO PARA PRESTAR ESCLARECIMENTOS E APRESENTAR DOCUMENTOS. INÉRCIA DO CONTRIBUINTE. LANÇAMENTO DE OFÍCIO POR AFERIÇÃO INDIRETA. EMISSÃO EX OFFICIO DE ARO PARA LASTREAR O LANÇAMENTO E EXPOR A BASE DE CÁLCULO. DOCUMENTAÇÃO NECESSÁRIA PARA DESCONSTITUIR OS ELEMENTOS INFORMATIVOS VERIFICADOS PELA AFERIÇÃO INDIRETA DA FISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE.
Para regularização das contribuições previdenciárias relativas à obra de construção civil alegada como inacabada, o responsável deve apresentar na impugnação laudo de avaliação técnica de profissional habilitado pelo CREA, ou CAU, acompanhado da respectiva ART, no qual seja informado o percentual da construção já realizado. O laudo precisa ser apresentado na impugnação, inclusive para que seja contemporâneo com o estado da obra aferido pela fiscalização.
Não apresentado o laudo técnico com a ART por ocasião da impugnação, de forma contemporânea com a fiscalização, inocorre o atendimento do critério de suficiência probatória para afastar a aferição indireta, não atendendo o contribuinte o ônus probatório que lhe competia.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13656.720834/2012-14
ACÓRDÃO
2004-000.390 – 2a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de fevereiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
AMARILDO BAQUIAO DA SILVA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/01/2012
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO VOLUNTÁRIO. DUPLO
GRAU DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO. JUÍZO DE ADMISSIBILIDADE.
CONHECIMENTO PARCIAL. MATÉRIA NÃO CONSTANTE NA IMPUGNAÇÃO
QUE INSTAUROU O LITÍGIO. PRECLUSÃO.
Em procedimento de exigência fiscal o contencioso administrativo instaura-
se com a impugnação, que delineia especificamente a matéria a ser
tornada controvertida, considerando-se preclusa a matéria que não tenha
sido diretamente indicada ao debate no momento primevo. Inadmissível a
apreciação em grau de recurso voluntário de matéria nova não
apresentada para enfrentamento por ocasião da impugnação. Nos termos
do art. 17 do Decreto 70.235, considerar-se-á não impugnada a matéria
que não tenha sido expressamente contestada em impugnação,
verificando-se
a
preclusão
consumativa
em
relação
ao
tema.
Impossibilidade de apreciação da temática, inclusive para preservar as
instâncias do processo administrativo fiscal. Não conhecimento do recurso
voluntário no particular que inova.
INTIMAÇÃO NO DOMICÍLIO FISCAL DO CONTRIBUINTE POR CARTA COM
AVISO DE RECEPÇÃO. RECEBIMENTO DA CORRESPONDÊNCIA QUE NÃO
OCORRE EM MÃOS PRÓPRIAS DO SUJEITO PASSIVO. ALEGAÇÃO DE
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Intimações realizadas no domicílio fiscal do contribuinte com a utilização
da carta com aviso de recepção (AR), ainda que não recebidas em mãos
próprias, são válidas e efetivas no processo administrativo fiscal.
PROVA DOCUMENTAL. MOMENTO PROCESSUAL DA SUA APRESENTAÇÃO.
PRECLUSÃO.
Fl. 609
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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A juntada da prova documental deve ocorrer no início da fase litigiosa,
considerado o momento processual oportuno, sob pena de preclusão do
direito de fazê-lo. A legislação admite, excepcionalmente, a prova
extemporânea em situações que justifiquem a apresentação posterior,
desde que comprovadas nos autos.
OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. OBRA INACABADA. UTILIZAÇÃO DE MÃO DE
OBRA PARA SUA EXECUÇÃO. INCIDÊNCIA.
A obra de construção civil inacabada é uma obra iniciada, mas não
finalizada, sem condições de habitabilidade, ou de uso, que pressupõe o
emprego de mão de obra para sua execução. Configura o fato gerador a
prestação de serviços remunerados pelos segurados que edificam a obra,
razão pela qual são devidas contribuições incidentes sobre a remuneração
paga/creditada
aos
trabalhadores,
proporcionalmente
à
área
correspondente à obra inacabada.
OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. REGULARIZAÇÃO. INTIMAÇÃO DO SUJEITO
PASSIVO PARA PRESTAR ESCLARECIMENTOS E APRESENTAR DOCUMENTOS.
INÉRCIA DO CONTRIBUINTE. LANÇAMENTO DE OFÍCIO POR AFERIÇÃO
INDIRETA. EMISSÃO EX OFFICIO DE ARO PARA LASTREAR O LANÇAMENTO E
EXPOR A BASE DE CÁLCULO. DOCUMENTAÇÃO NECESSÁRIA PARA
DESCONSTITUIR OS ELEMENTOS INFORMATIVOS VERIFICADOS PELA
AFERIÇÃO INDIRETA DA FISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. ÔNUS DA PROVA DO
CONTRIBUINTE.
Para regularização das contribuições previdenciárias relativas à obra de
construção civil alegada como inacabada, o responsável deve apresentar
na impugnação laudo de avaliação técnica de profissional habilitado pelo
CREA, ou CAU, acompanhado da respectiva ART, no qual seja informado o
percentual da construção já realizado. O laudo precisa ser apresentado na
impugnação, inclusive para que seja contemporâneo com o estado da obra
aferido pela fiscalização.
Não apresentado o laudo técnico com a ART por ocasião da impugnação,
de forma contemporânea com a fiscalização, inocorre o atendimento do
critério de suficiência probatória para afastar a aferição indireta, não
atendendo o contribuinte o ônus probatório que lhe competia.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 610
DF CARF MF
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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do recurso voluntário, exceto a alegação quanto ao valor do CUB utilizado no
arbitramento. Na parte conhecida, por maioria de votos, negar-lhe provimento. Vencido o
conselheiro Leonam Rocha de Medeiros (relator), que deu provimento parcial para determinar a
retificação do lançamento, com exclusão da área residencial inacabada de 405,88m2. Designado
para redigir o voto vencedor o conselheiro Cleberson Alex Friess.

Assinado Digitalmente
Leonam Rocha de Medeiros – Relator

Assinado Digitalmente
Liziane Angelotti Meira – Presidente

Assinado Digitalmente
Cleberson Alex Friess – Redator designado

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Cleberson Alex Friess
(substituto integral), Leonam Rocha de Medeiros, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Liziane
Angelotti Meira (Presidente).

RELATÓRIO
Cuida-se, o caso versando, de Recurso Voluntário (e-fls. 106/128), com efeito
suspensivo e devolutivo ― autorizado nos termos do art. 33 do Decreto no 70.235, de 6 de março
de 1972, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal ―, interposto pelo recorrente,
devidamente qualificado nos fólios processuais, relativo ao seu inconformismo com a decisão da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) de primeira instância (e-fls. 82/88),
consubstanciada no Acórdão no 14-65.753, de 25/04/2017, que, por unanimidade de votos, julgou
improcedente o pedido deduzido na impugnação, cujo acórdão restou assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/01/2012
OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL EXECUTADA POR PESSOA FÍSICA. REGULARIZAÇÃO
DE OBRA PARCIALMENTE CONCLUÍDA.
Na regularização de obra de construção civil apenas parcialmente concluída, as
contribuições sociais serão devidas proporcionalmente à área já construída,
conforme o demonstre documento oficial emitido pelo órgão competente.
Fl. 611
DF CARF MF
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OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL EXECUTADA POR PESSOA FÍSICA. REGULARIZAÇÃO
DE OBRA INACABADA.
A regularização de obra inacabada se procederá pela constatação, em laudo
técnico assinado por profissional habilitado pelo CREA e acompanhado da
respectiva ART, de qual o percentual da construção já realizada em relação à obra
total, percentual este que servirá para apuração da mão de obra sobre as quais
incidirão as contribuições devidas, proporcionalmente à área correspondente à
obra inacabada.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. DEIXAR DE EXIBIR LIVROS OU DOCUMENTOS.
É passível de aplicação de multa isolada pelo descumprimento de obrigação
acessória quando o contribuinte deixa de exibir quaisquer dos livros ou
documentos relacionados às contribuições fiscalizadas, aos quais ele tenha sido
formalmente intimado para apresentação.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Do lançamento fiscal
O lançamento, em sua essência e circunstância, para fatos geradores ocorridos nas
competências destacadas na ementa do acórdão recorrido, com auto de infração juntamente com
as peças integrativas e Relatório Fiscal (e-fls. 21/24) devidamente colacionados, tendo o
contribuinte sido notificado em 23/11/2012 (e-fl. 69), foi bem sumariado no relatório do acórdão
objeto da irresignação, pelo que passo a adotá-lo com breves adaptações quando necessárias:

Trata-se de ação fiscal desenvolvida no contribuinte identificado com o fito
de verificar o regular cumprimento de suas obrigações tributárias em relação a
obra de construção civil sob sua responsabilidade, matriculada em cadastro
específico do INSS – CEI (Atual Cadastro Nacional de Obras – CNO) sob no
50.139.49177/66 e 154.785.718-81, que redundou na lavratura dos seguintes
Autos de Infração de Obrigação Tributária Principal (AIOP) e Acessória, todos em
valores consolidados em 20/11/2012:

i) AIOP/DEBCAD no 51.029.576-2 (Patronal): Constitutivo de contribuições
destinadas à Seguridade Social, quota correspondente à parcela patronal,
inclusive para o financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de
incidência de incapacidade laborativa decorrentes dos riscos ambientais do
trabalho (GILRAT), calculadas sobre a remuneração da mão-de-obra utilizada na
construção civil aferida indiretamente, no importe de R$ 104.889,74 (Cento e
quatro mil, oitocentos e oitenta e nove reais e setenta e quatro centavos);

ii)
AIOP/DEBCAD
no
51.029.577-0
(Segurados):
Constitutivo
de
contribuições destinadas à Seguridade Social, quota correspondente à parcela dos
segurados
empregados
incidente
sobre
suas
remunerações,
aferida
indiretamente, no importe de R$ 36.483,40 (Trinta e seis mil, quatrocentos e
oitenta e três reais e quarenta centavos);
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iii) AIOP/DEBCAD no 51.029.578-9 (Terceiros): Constitutivo de contribuições
destinadas
às
outras
entidades
ou
fundos,
ditas
“Terceiros”
(FNDE/INCRA/SENAI/SESI/SEBRAE), incidentes sobre a remuneração da mão de
obra aplicada em construção civil, aferida indiretamente, no importe de R$
26.450,46 (Vinte e seis mil, quatrocentos e cinquenta reais e quarenta e seis
centavos).

IV) AIOA/DEBCAD no 51.020.235-7 (CFL 38): Multa isolada pelo
descumprimento da obrigação acessória de apresentar quaisquer documentos ou
livros relacionados com as contribuições lançadas (CFL 38), no importe de R$
16.170,98 (Dezesseis mil, cento e setenta reais e noventa e oito centavos).

Informa o Relatório Fiscal tratar-se de regularização de obra de construção
civil sob a responsabilidade do contribuinte autuado, regularmente intimado para
comparecer ao atendimento da Delegacia jurisdicionante em 09/04/2011
(SISOBRAGER), mas que não veio a comparecer.

Em diligência ao local da obra constatou-se a conclusão de unidade
comercial onde se encontra em funcionamento a empresa “Cometa Tintas Ltda”,
cujo sócio é o proprietário da obra, é a loja de móveis “M & M”.

No piso superior verificou-se uma área residencial inacabada.

Conforme cópia do Alvará de construção fornecido pelo órgão municipal,
constatou-se que já havia uma área construída de 237,26m2 com acréscimo de
1.289,39m2 nas unidades comerciais, além de um acréscimo de 405,88m2 na área
residencial, totalizando 1.932,53m2.

Ainda, verificou-se que houve registro de recolhimentos no período de 08 a
10/2008 (e-fl. 63), porém insuficientes para a sua regularização, razão do seu
encaminhamento para que a fiscalização levantasse o crédito tributário devido.

Narra ainda o relatório que o contribuinte, então, foi intimado do Termo de
Início de Procedimento Fiscal e solicitado a apresentar documentos referentes a
obra em 27/02/2012, tendo sido novamente intimado em 21/05/2012, ambos
mediante correspondência enviada com Aviso de Recebimento, mas sem
responder à fiscalização.

Na sequência enviou-se, também via postal, os Autos de Infração pelo
descumprimento de obrigação acessória e principal, que foi arbitrada em sua base
de cálculo através do Custo Unitário Básico – CUB regional da Construção Civil,
tudo com supedâneo legal e nos termos da legislação de regência, especialmente
art. 33, §4o, da Lei no 8.212, abatendo-se os valores previamente recolhidos da
contribuição assim calculada.

O lançamento foi formalizado para a competência 01/2012 (considerando o
período de apuração da obra de 08/2007 a 01/2012), sendo que o CUB no mês
01/2012 era de R$ 914,19 o m2 (MG-1) para salas e lojas comerciais.
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Para composição dos valores do lançamento, utilizou-se o ARO – Aviso de
Regularização de Obra (e-fls. 62/64). Entendeu-se que houve um acréscimo de
área de 1.695,27m2 pendente de regularização, correspondentes aos acréscimos
das áreas comercial (1.289,39m2) e residencial (405,88m2).

Da Impugnação ao lançamento
A impugnação (e-fls. 72/73), que instaurou o contencioso administrativo fiscal,
dando início e delimitando os contornos da lide, foi apresentada pelo recorrente. Em suma,
controverteu-se na forma apresentada nas razões de inconformismo, conforme consta sumariado
no relatório da decisão vergastada, pelo que peço vênia para, igualmente, reproduzir com breves
adaptações quando necessárias:

O contribuinte, cientificado do feito e irresignando-se, apresentou
impugnação tempestiva na qual deduz o quanto segue, em síntese:

- Afirma que nunca recebeu através do SISOBRAGER comunicado para
comparecer à Receita Federal do Brasil para prestar esclarecimentos.

- Informa que pelos recolhimentos efetuados, originários da matrícula CEI, é
possível verificar que iniciou a ampliação da obra em 2007, pois já existente uma
área de 237,36m2.

Detalha, então, as áreas já construídas e informa que apenas 1.028,00m2
estariam concluídos, dos quais se deduz a área já existente (237,36m2) de maneira
que a área do imóvel ampliado resultaria em apenas 790,74m2 (diferentemente do
lançamento que considerou 1.695,27m2).

Diz que o pavimento residencial (405,88m2) ainda é área a ser concluída.

Assevera que fez recolhimentos no período 08/2007 a 10/2008.

- Anexa aos autos laudo da Prefeitura Municipal juntamente com Alvará
parcial de conclusão de obra.

Requer o cancelamento da autuação, uma vez que a área que está sendo
cobrada não se coaduna com a realidade.

Do Acórdão de Impugnação
Na DRJ, primeira instância do contencioso tributário, lavrou-se a decisão a quo cujos
fundamentos são pela improcedência dos pedidos deduzidos na impugnação, conforme teses
sintetizadas na ementa alhures transcrita.
A DRJ, com base em documentação dos autos, conclui que há provas no sentido de
que o contribuinte foi intimado para comparecer na Receita Federal, a fim de explicar e apresentar
documentos sobre a obra de construção civil.
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A DRJ assentou, ainda, que foi acertado o lançamento pela totalidade da obra
indicada no alvará de construção, uma vez que a obra comercial estava concluída e a residencial
em área superior foi classificada como obra inacabada e a prova competiria ao contribuinte
quando alegar que se trata de obra inacabada.
O lançamento foi entendido correto, pois intimado o contribuinte a comprovar não
o percentual da obra que segue inconclusa em relação ao projeto inicial, como o faz o documento
da Prefeitura Municipal trazido aos autos, mas sim qual o percentual já foi realizado, não o fez e a
prova lhe competiria. Constou que o contribuinte deveria apresentar documento técnico de
engenharia e responsabilidade técnica que permita à Auditoria fiscal extrair a específica mão de
obra empregada na parte da obra que já foi executada, a fim de apurar o quanto pode (e deve) ser
cobrado do sujeito passivo. O contribuinte não atendeu a intimação e, assim, assumiu o ônus do
lançamento pela totalidade do projeto dado pelo alvará de construção.

Do Recurso Voluntário e encaminhamento ao CARF
No recurso voluntário o sujeito passivo, inicialmente, requer a nulidade da
intimação que vai tratar do descumprimento da obrigação acessória. Diz que não foi intimado
pessoalmente para apresentar documentos. No mérito, sustenta obra inacabada, não
concordando que seja cobrado pela totalidade do projeto considerando o alvará de construção.
O contribuinte apresenta laudo técnico o qual aponta uma obra acabada com
acréscimo de 1.280,28m2 dos 1.695,27m2. Portanto, alega ser uma obra pendente de
regularização.
Em temática nova, questiona o valor do metro quadrado (m2) arbitrado e apresenta
documentação nova que seria relacionada com os gastos da obra, a fim de afastar o CUB.
Requer a nulidade do procedimento, por vício na intimação ou, ainda, a nulidade da
multa isolada pelo descumprimento da obrigação acessória.
No mérito, requer que a exigência seja exclusivamente sobre a obra acabada e que
seja afastado o CUB arbitrado para que se utilize o custo efetivo praticado na Cidade de
Muzambinho/MG, a partir do que foi efetivamente gasto (documentação anexada).
Requer, ainda, que sejam considerados os valores já recolhidos no período 08/2007
a 10/2008.
Nesse contexto, os autos foram encaminhados para este Egrégio Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), sendo, posteriormente, distribuído por sorteio para
este relator.
É o que importa relatar. Passo para a fundamentação do voto analisando,
primeiramente, o juízo de admissibilidade e, se superado este, o juízo de mérito para, ao final,
consignar o encaminhamento com o registro do dispositivo.

Fl. 615
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VOTO VENCIDO
Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, Relator.
Admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo (notificação em 24/05/2017, e-fl. 102, protocolo
recursal em 22/06/2017, e-fl. 106, e despacho de encaminhamento, e-fl. 587), mas não atende a
todos os pressupostos de admissibilidade, sendo caso de conhecimento parcial, pois reconheço
fatos impeditivos e mesmo extintivos do direito de recorrer para matéria veiculada no recurso.
Explico.
Pretende o recorrente, em argumento subsidiário de mérito, caso vencido em
temas de nulidade e cancelamento do lançamento de ofício, que ocorra o debate sobre a
adequação do valor do metro quadrado (m2) arbitrado pela fiscalização a partir da verificação do
CUB arbitrado. Apresenta documentação nova que seria relacionada com os gastos da obra, a fim
de afastar o CUB. Pretende que – se mantido o lançamento –, o custo da obra seja dado a partir do
cômputo dos gastos que ele entende ter incorrido considerando a documentação que anexa no
recurso e não pelo CUB arbitrado.
Muito bem. O recorrente não apresentou tais alegações na primeira oportunidade
que lhe foi oportunizada, quando da apresentação de sua impugnação, de modo que a matéria
restou preclusa, sob pena de violação dos arts. 15 e 16, III e §4o, do Decreto no 70.235, que regula
o processo administrativo fiscal, além de risco de violação ao primado que proíbe a supressão de
instância, considerando que o tema não foi levado ao debate na DRJ.
Perceba-se que os arts. 14, 16 e 17 do Decreto n o 70.235, de 1972, dispõem que:
Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.
(...)
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III – os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de
1993)
(...)
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante. (Redação dada pela Lei no 9.532, de
1997).
Desta forma, nos termos dos arts. 14 a 17 do Decreto no 70.235 a fase litigiosa do
processo administrativo fiscal somente se instaura se apresentada a impugnação contendo as
matérias que delimitam expressamente os limites da lide, sendo elas submetidas à primeira
instância para apreciação e decisão, tornando possível a veiculação de recurso voluntário em caso
de inconformismo com as matérias julgadas, não se admitindo conhecer de inovação em sede de
recurso.
Fl. 616
DF CARF MF
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Isto porque, a competência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF)
circunscreve-se ao julgamento de “recursos de ofício e voluntários de decisão de primeira
instância, bem como recursos de natureza especial”, de forma que não se aprecia a matéria não
impugnada ou não julgada pela DRJ para enfrentamento em sede de revisão.
Se determinada matéria não foi impugnada ocorreu a preclusão consumativa,
tornando inviável aventá-la em sede de recurso voluntário como uma inovação e, por isso mesmo,
a DRJ não se pronunciou sobre tema não suscitado.
Por conseguinte, conheço parcialmente do recurso voluntário, deixando de apreciar
o debate do pedido subsidiário para que se afaste o arbitramento pelo CUB.

Apreciação de preliminar antecedente a análise do mérito
- Preliminar de nulidade relacionada com questionamento sobre intimação
Observo que o recorrente requereu seja reconhecida a nulidade do procedimento
ou da multa por descumprimento de obrigação acessória. Diz que não foi intimado pessoalmente
para apresentar documentos.
Pois bem. Entendo que não assiste razão ao recorrente, uma vez que, a despeito
dos argumentos, resta demonstrado que foi intimado, no endereço fiscal por AR (Aviso de
Recepção), para apresentar esclarecimentos e documentos e não atendeu à fiscalização no curso
do procedimento.
Ora, consta que o contribuinte foi intimado em 09/04/2011 para comparecer na
Receita Federal do Brasil e não compareceu. Com mais direcionamento, em 27/02/2012, foi
enviado o Termo de Início de Procedimento Fiscal para o contribuinte, no qual estava intimado a
apresentar documentos referentes à obra. Tal Termo foi recebido em 29/02/2012, conforme
documentação anexada aos autos (e-fl. 28). Entretanto, não houve resposta. Por sua vez, em
21/05/2012 foi enviado, também por via postal com AR – Aviso de Recebimento, o Termo de
Intimação Fiscal no 01 (TIF no 01), o qual intima o contribuinte, novamente, a apresentar os
documentos relativos à obra. Termo recebido em 23/05/2012 (e-fl. 31) e não respondido. Além
disso, houve a intimação dada por termos de continuidade de procedimento fiscal.
Adicionalmente, houve visita in loco na obra e o contribuinte igualmente esteve ciente.
Por outro lado, a intimação dirigida ao endereço fiscal do sujeito passivo produz
todos os efeitos, não sendo a notificação necessariamente em mãos próprias, exigindo-se que seja
no endereço fiscal do sujeito passivo para atendimento do critério de regularidade. Por analogia,
menciona-se, inclusive, a Súmula CARF no 9: “É válida a ciência da notificação por via postal
realizada no domicílio fiscal eleito pelo contribuinte, confirmada com a assinatura do recebedor da
correspondência, ainda que este não seja o representante legal do destinatário. (Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).”
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Neste sentido, as intimações realizadas no domicílio fiscal do contribuinte com a
utilização da carta com aviso de recepção (AR), ainda que não recebidas em mãos próprias, são
válidas e efetivas no processo administrativo fiscal.
Portanto, o contribuinte esteve ciente dos procedimentos fiscais e foi plenamente
intimado e acompanhou a etapa fiscalizatória. Não há cerceamento de defesa ou quaisquer
nulidades.
Sendo assim, rejeito a preliminar em comento.
Mérito
Quanto ao juízo de mérito, passo a apreciá-lo.
Como informado em linhas pretéritas, a controvérsia é relativa ao lançamento de
ofício e se refere a exigência de contribuições previdenciárias (patronal e segurados) e de
Terceiros sobre remunerações pagas para a mão de obra empregada na obra de construção civil. A
obra foi executada pelo autuado contribuinte pessoa física. Também, houve lançamento de multa
isolada pelo descumprimento da obrigação acessória de apresentar quaisquer documentos ou
livros relacionados com as contribuições lançadas (CFL 38).
A base de cálculo do lançamento das obrigações principais foi encontrada por
aferição indireta nos termos do art. 33, §4o, da Lei no 8.212/1991, na forma estabelecida pela
Instrução Normativa – IN RFB no 971, de 13/11/2009, vigente à época. Isto porque, intimado para
prestar informações sobre a obra o contribuinte não respondeu. Para lastrear o auto de infração
houve a emissão do Aviso de Regularização de Obra (ARO), na competência 01/2012 (e-fls. 62/64).
Aplicou-se o CUB do mês de emissão do ARO.
O ARO indica obra da categoria “Acréscimo”, de destinação “Comercial Salas e
Lojas”, padrão “normal”, com área nova construída de 1.695,27m2, com valor de CUB R$ 914,19
(MG-1). Consta que o início da obra foi em 1o/08/2007 e o término em 31/01/2012.
Com o término da obra em 01/2012, considerado como o fato gerador, e
notificação em 11/2012, não se calculou qualquer período em decadência no ARO emitido em
08/2012.
Aplicou-se multa de ofício de 75% sobre a contribuição apurada no ARO.
Consta que houve recolhimentos durante a execução das obras, embora
insuficientes, motivo pelo qual se encaminhou para o procedimento fiscal. A remuneração
recolhida foi considerada no ARO (conferir e-fl. 63). Os lançamentos são das diferenças devidas.
No recurso voluntário o sujeito passivo sustenta obra inacabada e não concorda
que seja cobrado pela totalidade do projeto considerando o alvará de construção (1.695,27m2),
pois este não atesta o que foi executado.
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O contribuinte apresenta laudo técnico o qual aponta uma obra acabada com
acréscimo de 1.280,28m2 dos 1.695,27m2. Requer que a exigência seja exclusivamente sobre a
obra acabada.
Requer, ainda, que sejam considerados os valores já recolhidos no período 08/2007
a 10/2008.
Os valores já recolhidos foram considerados no ARO (conferir e-fl. 63), de modo que
não há o que ser deferido neste sentido.
Passo para a análise da matéria subjacente restante – o mérito em si.
É incontroverso nos autos que havia uma área construída de 237,26m2 (existente) e
que havia um alvará de construção para acréscimo (e-fl. 42), sendo a área a acrescer num total de
1.289,39m2 em unidades comerciais (689,00m2 do porão, 131,50m2 estacionamento/laje,
315,04m2 loja e 153,85m2 mezanino) e 405,88m2 na área residencial.
O lançamento de ofício (1.695,27m2) foi a soma da área comercial total
(1.289,39m2) com a área residencial a acrescer (405,88m2). Seriam elas as áreas construídas
tributáveis.
Consta que visita da fiscalização in loco (e-fl. 21) atestou a edificação da área
comercial no total de 1.289,39m2 como finalizada (acabada) e área residencial inacabada
(405,88m2). A própria fiscalização atesta que a área residencial é inacabada e não é possível extrair
se e em qual percentual estaria executada.
Neste horizonte, tenho que o fato gerador das contribuições é a execução da obra,
vale dizer, é a efetiva conclusão da obra, ela (a obra) deve se qualificar como acabada, executada,
de modo que se tenha concebido que houve uma mão de obra empregada a gerar remunerações
e a incidência tributária consequente. Ou caso fosse inacabada, mas tributável quando executada
em algum percentual, então que se atestasse no lançamento de ofício quanto foi executado para
se exigir do contribuinte a tributação correspondente a proporcionalidade. A fiscalização não diz
quanto da inacabada obra estaria executado. Logo, para o que consta como inacabado, tenho que
não deve imperar a tributação.
O contribuinte diz que a área residencial (405,88m2) não foi concluída e que a área
comercial não estaria finalizada (sustenta que a fiscalização in loco afirmou – conferir e-fl. 21: “No
piso superior há uma área residencial inacabada”).
Consta em recurso voluntário que a área finalizada seria de 1.280,28m2, conforme
laudo técnico que não foi apresentado na impugnação, mas apenas no recurso. Esse laudo, em
certa medida, confessa a tributação ao confirmar a finalização de 1.280,28m2.
Pois bem. Entendo que assiste parcial razão ao recorrente.
A autoridade fiscal efetivou o lançamento da área comercial total que foi atestada
em fiscalização in loco como concluída e pelo alvará de construção (e-fl. 76) seria de 1.289,39m2
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em unidades comerciais (689,00m2 do porão, 131,50m2 estacionamento/laje, 315,04m2 loja e 153,85m2
mezanino), porém a autoridade fiscal também lançou a exigência de contribuições para a execução
de área residencial (405,88m2) que a própria fiscalização diz “inacabada” (e-fl. 21 em trecho do
relatório fiscal).
A questão é que sobre a parcela da obra inacabada não tem a incidência das
contribuições, em minha ótica. Neste sentido, deve-se retificar o lançamento para afastar dele a
exigência de contribuições sobre mão de obra para o acréscimo de 405,88m2 no que seria a obra
residencial inacabada, pois não consta como plenamente executada, uma vez que a própria
fiscalização na visita in loco (e-fl. 21) pondera que não estava concluída e não indica um percentual
que estivesse concluído.
Além disso, os demais elementos dos autos realmente apontam que a referida área
não foi concluída e não se sabe um percentual eventualmente executado (é uma inferência
entender que algo foi executado). O fato gerador, como dito, é a execução da obra.
Logo, como não foi comprovada que executada no que se relaciona com a área
residencial (405,88m2) não há incidência de contribuições nesta parte.
O próprio habite-se da Prefeitura converge para confirmar a pendência (e-fl. 76) no
que seria a área residencial e os documentos de suporte dele igualmente (e-fls. 74/77). Estaria
inacabado os 405,88m2) sem se falar no que eventualmente poderia estar executado.
Quanto a obra comercial (no total de 1.289,39m2), a fiscalização diz que estava
concluída a partir da observação in loco (e-fl. 21). O contribuinte em impugnação não apresenta
prova suficiente para desconstituir o lançamento neste particular, inclusive não apresentando
laudo com ART, como seria exigido na forma da regulamentação constante da IN 971, vigente à
época, de modo a incorrer em preclusão.
Apenas no recurso voluntário apresenta laudo técnico, embora já preclusa a
oportunidade, ainda assim o laudo diz ter uma área total executada de 1.280,28m2, que seria a
comercial. Ocorre que, o laudo é apresentado a destempo e a vistoria do expert in loco para
confecção do laudo é posterior a visita in loco da fiscalização, de forma que o elemento probatório
não se apresenta sustentável pelas datas divergentes, pois os critérios temporais são distintos.
Neste sentido, mantém-se o lançamento da área comercial como plenamente
executada na forma aferida in loco pela fiscalização tributária, com 1.289,39m2, não tendo o
contribuinte apresentado prova tempestiva suficiente no particular para afastar a conclusão.
Ora, pela ausência de prestação de informação para fiscalização, o ônus da prova se
inverteu e competiu ao contribuinte no contencioso fiscal a desconstituição, se o fizesse
tempestivamente e regularmente, o que não atendeu. Neste sentido, cabe ao contribuinte
comprovar sua afirmação com suficiência probatória necessária a tempo e modo. Esse ônus, ao
meu sentir, ocorre para as obras acabadas, exclusivamente. Na parte inacabada não ocorre a
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tributação ou é preciso que se aponte quanto foi executado para se tributar apenas a execução
efetiva.
Sendo assim, com parcial razão o recorrente para retificar o lançamento
exclusivamente para que seja afastado do cálculo do ARO a área residencial inacabada de
405,88m2, que não edificada não pode ser tida como fato gerador de contribuições.
Conclusão quanto ao Recurso Voluntário
Em apreciação racional com base na legislação tributária e processual, relatado,
analisado e por mais o que dos autos constam, em resumo, conheço parcialmente do recurso, não
conhecendo a irresignação contra o metro quadrado encontrado a partir do CUB utilizado no
arbitramento, rejeito a preliminar de nulidade, e, no mérito, quanto a parte conhecida, dou
provimento parcial ao recurso para que seja afastado do cálculo do ARO a área residencial
inacabada de 405,88m2, reformando em parte a decisão recorrida. Alfim, finalizo em sintético
dispositivo.
Dispositivo
Ante o exposto, conheço em parte do recurso voluntário, exceto quanto a apreciar
a irresignação contra o CUB utilizado no arbitramento, para, na parte conhecida, DAR-LHE
PROVIMENTO PARCIAL para que seja afastada a área residencial inacabada de 405,88m2.
É como Voto.
Assinado Digitalmente
Leonam Rocha de Medeiros

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Cleberson Alex Friess, redator designado
Peço licença ao I. Relator para divergir do seu voto, particularmente quanto à
incidência da tributação sobre a área inacabada de 405,88 m2.
Segundo o Relatório Fiscal, após realizar uma diligência “in loco”, a autoridade
tributária identificou acréscimo na área construída da parte comercial da edificação,
correspondente a 1.289,39 m2, enquanto no piso superior havia uma área destinada ao uso
residencial inacabada de 405,88 m2 (fls. 21/24).
Embora regularmente intimado, o responsável pela obra não apresentou
documentação comprobatória, motivo pelo qual a fiscalização procedeu ao arbitramento, por
aferição indireta, com base na área construída e no padrão de construção.
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Tratando-se de edificação, para a apuração do valor da mão-de-obra empregada na
execução de obra de construção civil foram utilizadas as tabelas do Custo Unitário Básico (CUB),
divulgadas mensalmente pelo Sindicato da Construção Civil.
O procedimento da fiscalização encontra amparo no art. 33, § 4o, da Lei no 8.212,
de 24 de julho de 1991, abaixo reproduzido:
Art. 33 (...)
§ 4o Na falta de prova regular e formalizada pelo sujeito passivo, o montante dos
salários pagos pela execução de obra de construção civil pode ser obtido
mediante cálculo da mão de obra empregada, proporcional à área construída, de
acordo com critérios estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil,
cabendo ao proprietário, dono da obra, condômino da unidade imobiliária ou
empresa corresponsável o ônus da prova em contrário.
(...)
Ademais disso, lavrou-se auto de infração específico, sob o DEBCAD no 51.020.235-
7, pela falta de apresentação dos documentos solicitados, com fulcro no art. 33, §§ 2o e 3o, da Lei
no 8.212, de 1991 (fls. 02).
A obra inacabada é parte executada do projeto ainda sem condições de
habitabilidade, ou de uso, em que o Poder Público não emitiu habite-se ou certidão de conclusão
da obra.
Não obstante, a obra iniciada, mas não finalizada, pressupõe a utilização de mão de
obra para sua execução, razão pela qual resta configurado o fato gerador da obrigação tributária
principal. Segue a mesma dinâmica da obra acabada, porquanto são devidas contribuições sociais
incidentes sobre a remuneração paga/creditada aos trabalhadores, proporcionalmente à área
correspondente à obra inacabada.
Em outras palavras, ocorre a prestação de serviços remunerados pelos segurados
que edificam a obra de construção civil, sendo necessário delimitar, na hipótese de arbitramento,
por aferição indireta, o percentual da construção já realizada, em relação à obra total integrante
do projeto.
O ônus da prova não incumbe à fiscalização tributária, e sim ao responsável pela
regularização da obra de construção civil, até porque a autoridade fiscal não detém competência
legal e técnica para atestar o percentual equivalente à área construída do imóvel, quando obra
inacabada.
Eis os dispositivos da Instrução Normativa RFB no 971, de 13 de novembro de 2009,
na redação vigente à época dos fatos geradores:
Art. 373. No caso de obra inacabada, deverá ser solicitado ao responsável pela sua
regularização o laudo de avaliação técnica de profissional habilitado pelo Crea,
acompanhado da respectiva ART, no qual seja informado o percentual da
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construção já realizada, em relação à obra total, observando-se, quanto à
matrícula, o disposto no § 2o do art. 379.
§ 1o O percentual informado no laudo de avaliação técnica será utilizado para
determinação da área que constará na CND de obra inacabada e que servirá de
base para a apuração da remuneração sobre a qual incidirão as respectivas
contribuições, efetuando-se o enquadramento de acordo com a área total do
projeto,
e
apurando-se
as
contribuições
proporcionalmente
à
área
correspondente à obra inacabada, na forma dos incisos II e III do § 1o do art. 372.
(...)
Em estrito cumprimento à legislação tributária, o sujeito passivo foi formalmente
intimado a apresentar “Laudo Técnico com a porcentagem de realização da obra (obra
inacabada)”, através do Termo de Intimação Fiscal no 1, recepcionado no dia 23/05/2012 (fls.
30/32).
O fiscalizado permaneceu inerte, sem atender à intimação, de sorte que não restou
alternativa para a autoridade tributária, no exercício da atividade vinculada e obrigatória do
lançamento, senão considerar 405,88 m2 como área construída, cabendo ao proprietário/dono da
obra a produção da prova documental em contrário.
Na impugnação, o contribuinte declarou que a área correspondente à residência
estava somente com a alvenaria pronta, sem acompanhar, contudo, laudo técnico de avaliação do
percentual da área já executada (fls. 72/77).
Quanto à obra inacabada, o acórdão de primeira instância examinou as alegações
de defesa, cujos fundamentos estão a seguir reproduzidos (fls. 88):
(...)
No caso em comento, mediante a situação fática evidenciada pela visita in loco
promovida pela Auditoria, intimou-se então o contribuinte a apresentar, não
somente os alvarás de licença e habite-se eventualmente emitidos para a
construção como também "laudo técnico com a porcentagem de realização da
obra (obra inacabada)", bem como "anotações de responsabilidade Técnica - ART
do laudo técnico, conforme disposto no art. 373 da Instrução Normativa SRF no
971", conforme nos dá conta o termo de Início de Procedimento Fiscal às fls.
26/27 e reiterado pelo Termo de Intimação Fiscal no 1, às fls. 30.
Tal laudo técnico solicitado, cuja apresentação segue desatendida pelo
contribuinte, evidenciaria não o percentual da obra que segue inconclusa em
relação ao projeto inicial, como o faz o documento da Prefeitura Municipal trazido
aos autos pelo Defendente, mas sim qual o percentual da parte inconclusa já foi
realizado, o que permitirá à Auditoria extrair a mão-de-obra empregada nessa
parte inacabada da obra, a fim de apurar-se o quanto já pode (e deve) ser
cobrado do sujeito passivo (como se deduz do § 1o do art. 373 acima transcrito),
mormente porque, como é cediço em matéria tributária, a decadência não se
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suspende nem se interrompe, de tal modo que, ainda que o contribuinte
suspenda ou interrompa a obra projetada, por qualquer razão que seja, já se tem
por devidas as contribuições atinentes ao percentual construído da parte que
segue inacabada.
Isto posto, e não apresentando o contribuinte o laudo que evidenciaria a situação
da obra inacabada ao qual foi formalmente intimado, nem quando da Auditoria
tampouco agora em sede do contencioso, entendo que agiu com acerto a
fiscalização ao proceder à cobrança da totalidade do empreendimento, não
merecendo reparo o procedimento fiscal.
(...)
Em seu recurso voluntário, protocolado em 22/06/2017, a pessoa física finalmente
apresentou laudo de avaliação técnica de profissional habilitado pelo CREA, datado de
20/06/2017, acompanhado da respectiva ART, no qual é informado que 57,17% do pavimento
residencial de 405,88 m2 estava concluído, ou seja, uma área construída equivalente a 232,04 m2
(fls. 106/132 e 142/166).
Por isso, cumpre analisar a possibilidade de aceitação da prova extemporânea
juntada aos autos.
A limitação temporal à produção de provas no processo administrativo fiscal é
questão controvertida no âmbito dos órgãos julgadores administrativos.
De um lado, a jurisprudência administrativa tem buscado conciliar a necessidade de
manter as formalidades e integridade do rito procedimental, garantindo previsibilidade e
estabilidade para o julgamento do litígio; de outro, invoca-se o princípio da verdade material,
importante vetor do processo administrativo, e o dever de zelar pela legalidade do ato
administrativo.
A regra é a preclusão probatória, que impõe a juntada da prova documental no
momento da impugnação, admitindo-se, excepcionalmente, a sua relativização em determinadas
hipóteses listadas na legislação, conforme previsto no art. 16, inciso III, §§ 4o e 5o, do Decreto no
70.235, de 6 de março de 1972:
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir;
(...)
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Redação
dada pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
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a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à
autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos,
a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior.
(...)
Em primeiro lugar, não há como considerar que o laudo técnico juntado, tão
somente na fase recursal, tem por finalidade robustecer o conjunto probatório já anteriormente
apresentado, na medida em que, ainda no curso do procedimento de fiscalização, a autoridade
responsável intimou expressamente a pessoa física para apresentar laudo de avaliação do
percentual da obra inacabada.
A alegação, em preliminar, da falta de intimação válida que impossibilitou a regular
defesa do contribuinte foi didaticamente rechaçada pelo I. Relator, conforme fundamentos do
voto que integra o acórdão.
Mesmo ciente da lavratura dos autos de infração, contendo o relatório fiscal as
razões do lançamento de ofício, o contribuinte não providenciou a juntada de laudo técnico para
acompanhar a peça impugnatória, tendo esclarecido apenas que o pavimento da residência estava
inacabado.
É de ver-se que o laudo técnico subscrito pelo engenheiro poderia ter sido juntado
com a impugnação, porém a pessoa física autuada aportou a prova documental tão somente na
fase recursal, aproximadamente cinco anos após o recebimento da intimação no procedimento
fiscal, sem demonstrar, concretamente, a presença das circunstâncias excepcionais do art. 16, §
4o, do Decreto no 70.235, de 1972.
A conduta revela o desrespeito às regras que determinam a concentração da prova
na fase inicial da defesa no processo administrativo fiscal.
Além disso, a documentação probatória juntada originalmente em segunda
instância, acompanhando o recurso voluntário, suprime a manifestação do órgão julgador de
primeira instância, com afronta ao duplo grau de jurisdição administrativa.
Carece de justificativa a apresentação tardia dos elementos de prova pelo
recorrente, após a decisão de primeira instância, até porque a juntada de documentos poderia ser
requerida ao órgão julgador a qualquer tempo, mediante petição fundamentada (art. 16, § 5o, do
Decreto no 70.235, de 1972).
É oportuno frisar que, no caso em apreço, os elementos juntados somente no
recurso voluntário não configuram prova documental destinada a contrapor fatos ou razões
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posteriormente trazidos aos autos, invocados pela decisão de primeira instância para decidir (art.
16, § 4o, “c”, do Decreto no 70.235, de 1972).
Em verdade, a apresentação da prova documental extemporânea é sinal de
desprezo aos limites das restrições temporais, que repercute em prejuízo ao curso normal e à
duração razoável do processo.
Enfim, reputo inadmissível a documentação extemporânea juntada aos autos, em
razão da preclusão.
Acompanho o I. Relator nas demais questões, inclusive na rejeição da preliminar de
nulidade.
Diante disso, cabe manter a decisão de piso.
Conclusão
Em face do exposto, voto para negar provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Cleberson Alex Friess

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