Tribunal: CARF
Processo: 12585.000168/2010-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOANA MARIA DE OLIVEIRA GUIMARAES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-02-09
Data de publicação: 2026-03-18

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. PRAZO. INTEMPESTIVIDADE. FASE LITIGIOSA NÃO INSTAURADA. PRECLUSÃO.
O prazo para apresentação de manifestação de inconformidade é de trinta dias, a contar da intimação, não se conhecendo de petição apresentada pelo contribuinte após o prazo legal. Assim, a apresentação intempestiva da manifestação de inconformidade impede a instauração da fase litigiosa do processo administrativo, razão pela qual o conhecimento do recurso voluntário estará restrito apenas à análise da tempestividade, quando questionada.
FORMAS DE INTIMAÇÃO. PESSOAL, VIA POSTAL E POR MEIO ELETRÔNICO. ORDEM DE PREFERÊNCIA. INEXISTÊNCIA.
No processo administrativo fiscal é válida a intimação pessoal, via postal ou por meio eletrônico, inexistindo ordem de preferência entre elas.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12585.000168/2010-51
ACÓRDÃO
3102-003.415 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de fevereiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MONSANTO DO BRASIL LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. PRAZO. INTEMPESTIVIDADE. FASE
LITIGIOSA NÃO INSTAURADA. PRECLUSÃO.
O prazo para apresentação de manifestação de inconformidade é de trinta
dias, a contar da intimação, não se conhecendo de petição apresentada
pelo contribuinte após o prazo legal. Assim, a apresentação intempestiva
da manifestação de inconformidade impede a instauração da fase litigiosa
do processo administrativo, razão pela qual o conhecimento do recurso
voluntário estará restrito apenas à análise da tempestividade, quando
questionada.
FORMAS DE INTIMAÇÃO. PESSOAL, VIA POSTAL E POR MEIO ELETRÔNICO.
ORDEM DE PREFERÊNCIA. INEXISTÊNCIA.
No processo administrativo fiscal é válida a intimação pessoal, via postal ou
por meio eletrônico, inexistindo ordem de preferência entre elas.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Joana Maria de Oliveira Guimarães – Relatora

Fl. 1699
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-003.415 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 12585.000168/2010-51
2
Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Fabio Kirzner Ejchel, Joana
Maria de Oliveira Guimarães, Jorge Luis Cabral, Sabrina Coutinho Barbosa, Wilson Antônio de
Souza Correa, Pedro Sousa Bispo (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem descrever os fatos, adoto o relatório do acórdão proferido pela DRJ:
Trata-se de irresignação em face do Termo de Verificação Fiscal e do Despacho
Decisório decorrente de Pedido de Ressarcimento de 12/12/2008 e de
Declaração(ões) de Compensação eletrônica(s) a este vinculada(s) (fl 357).
O Auditor-Fiscal competente da Derat defere parcialmente o Pedido de
Ressarcimento e homologa a(s) Declaração(ões) de Compensação até o valor do
crédito reconhecido.
Termo de Verificação Fiscal e Despacho Decisório (itens citados entre parêntesis
são os citados no Termo de Verificação Fiscal)
A Auditoria-Fiscal:
relata o procedimento de apuração (40 Termos de Intimação Fiscal - TIF);
diz que a empresa não apresentou a(s) nota(s) fiscal(is) 22853 de 8/7/2004 e
10566, de 30/11/2004, solicitadas pelo TIF no 9 (item 5.3);
diz (item 9) que os insumos são compatíveis com a produção de Glifosato Técnico
e Milho;
diz (item 12) haver receitas de exportação (DW ADUANEIRO);
não acata alguns desses alegados créditos relativos a:
(item 13-a) bens para revenda ou insumos, adquiridos à alíquota zero, em
desacordo com o art 3o, § 2o, II, Lei 10.637/02, quais sejam:
matérias primas de NCM 29310037 para defensivos (art 1o, II, Lei 10.925/04 e
Decreto 5.195/04);
defensivos agropecuários da posição 38.08 da TIPI e suas matérias primas (art 1o,
II, e 17, II, Lei 10.925/04 e artigo 1o, II, do Decreto 5.195/04);
sementes e mudas destinadas à semeadura ou ao plantio (art. 1o, III, Lei
10.925/04, NCM’s 10051000 e 10070010;
Fl. 1700
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(item 13-b) serviços prestados por “motoboys”, por não ser esse serviço aplicado
na produção do Milho ou do Glifosato Técnico, portanto, em desacordo com a IN
SRF 247/2002;
(item 13-c) despesas de: movimentação de bens custos extras de mão-de-obra;
despesa com mão-de-obra extraordinária de terceiros, acrescida de despesas com
alimentação, táxis e SEDEX; serviços administrativos e operacionais; despesas com
logística e despesas com logística/transporte, todos por falta de previsão legal,
com exceção das despesas com transporte, cuja procedência ou não do
creditamento não pôde ser verificada pela falta de discriminação nas notas fiscais
dos valores relativos à logística e ao transporte;
(item 13-d) fretes, indevidamente calculados, sobre diversas operações:
d.1) aquisição para revenda ou insumo, tributados à alíquota zero, NCM 3808, em
desacordo com o art. 3o, § 2o, II, Lei 10.637/2002, incluído pela Lei n° 10.865/04
c/c RIR (Regulamento do Imposto de Renda - art. 289, § 1o );
d.2) aquisição de mercadoria não identificada;
d.3) venda sem identificação da nota de venda;
d.4) armazenagem, doação/brinde, devolução, remessa de amostra; remessa em
consignação; remessa para teste; remessa para empréstimo; remessa para fins
experimentais; remessa para conserto; remessa para destruição; reposição
técnica; retorno de armazenagem, empréstimo e de transferência, por falta de
previsão legal;
a empresa lançou despesas nas contas de fretes: sobre fabricação própria,
revenda e armazenagem;
os históricos de fretes não são elucidativos, por exemplo: fretes de
importação/exportação/transferência;
a empresa informou como fretes de vendas, fretes não vinculado a vendas;
em 8/6/2010 a empresa apresentou nova planilha (substitutiva) de fretes e
devoluções de vendas;
(item 13 - e) devolução de vendas tributadas à alíquota zero (sementes e mudas e
defensivos), em desacordo com o art. 3o, VIII, da Lei 10.637/2002;
(item 14) desse modo, foram glosadas algumas das espécies dos alegados
créditos;
foram constatadas divergências entres os valores das vendas tributadas à alíquota
zero constantes no DACON, nas planilhas da memória dos cálculos e nos arquivos
digitais de notas fiscais;
(item19) as receitas de vendas tributadas à alíquota zero não comprovadas pelos
arquivos de notas fiscais foram consideradas pela fiscalização como receitas de
vendas de bens sujeitas à alíquota de 1,65%, integrando a base de cálculo da
contribuição (Linha 25 da Ficha 05 do DACON);
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(item20) no mês 12/2004, as vendas tributadas à alíquota zero, conforme os
arquivos de notas fiscais, foram maiores que as constantes no DACON e nas
planilhas de memória dos cálculos, motivo pelo qual a diferença foi excluída da
base de cálculo da contribuição pela fiscalização.
Ao final, a auditoria indefere o Ressarcimento e não homologa a(s)
Declaração(ões) de Compensação (Dcomp) de 13/02/2009.
Ciência
A ciência postal ocorreu em 11/02/2014 (fl. 286).
Irresignação
A empresa apresenta inconformidade em 14/03/2014 (fl. 309 e ss).
Na irresignação a defesa argui, em síntese:
tempestividade, por ter tomado ciência do Despacho Decisório em 12/02/2014;
tem a maior parte de receitas pela venda de produtos com alíquota zero de Pis e
Cofins o que gera créditos não-cumulativos; apura crédito nas aquisições de bens
e serviços; e segue, no seguinte sentido:
“ III. PRELIMINAR: NECESSIDADE DE FORMALIZAÇÃO DA COBRANÇA POR AUTO DE
INFRAÇÃO 8. De acordo com o artigo 142, caput e parágrafo único, do CTN, o
lançamento é ato administrativo obrigatório, pelo qual a D. Autoridade
Administrativa competente, observando a ocorrência do fato gerador, constitui o
crédito tributário, conferindo-lhe a liquidez e a certeza que irão possibilitar sua
posterior exigência pela Fazenda Pública.
9. Nessa linha, o artigo 9o do Decreto 70.235/72 estabelece que a constituição do
crédito tributário somente se verifica por meio da formalização de Auto de
Infração ou de Notificação de Lançamento.
10. Da leitura conjunta dos citados dispositivos pode-se concluir que o crédito
tributário só poderá ser constituído por meio de um Auto de Infração ou de uma
Notificação de Lançamento, respeitados os requisitos previstos nos artigos 10 e 11
do Decreto 70.235/72. Caso a cobrança seja feita de forma diversa e não prevista
em lei, evidentemente será improcedente e deverá ser cancelada.
11. No caso em questão, a D. Autoridade Fiscal, por meio de r. despacho decisório,
não homologou as compensações feitas pela Requerente e, além disso, fugindo
das suas atribuições, em ato contínuo, cobrou o débito decorrente da referida
compensação. Ocorre que a D. Autoridade Fiscal não pode cobrar débitos sem que
tenham sido devidamente constituídos, seja por meio de um Auto de Infração ou
por meio de uma Notificação de Lançamento. Nesse sentido, confira-se o
entendimento do Conselho de Contribuintes:
"PEDIDO DE RESSARCIMENTO/COMPENSAÇÃO. CONSTITUIÇÃO DE CRÉDITO
TRIBUTÁRIO. DUPLICIDADE. O Despacho Decisório que denega, em parte, pedido
de ressarcimento/compensação não serve para constituir crédito tributário devido
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e não recolhido/compensado, nem declarado. A constituição de crédito tributário
devido e não recolhido, compensado ou declarado dar-se por meio de Auto de
Infração ou Notificação de Lançamento. Um procedimento não se confunde com o
outro não se podendo alegar que, neste caso, há duplicidade de cobrança."
(Acórdão n° 204-01.613, da antiga 4a Câmara do Segundo Conselho de
Contribuintes, Cons. Rei. Nayra Bastos Manatta, sessão de 21.8.2006 - não
destacado no original).
12. Diante do exposto, resta claro que a presente exigência deve ser cancelada,
uma vez que o r. despacho decisório não é a via competente para exigência de
tributo.
13. Não obstante, caso não seja esse o entendimento de VV. Sas., o que se admite
apenas para fins de argumentação, a Requerente passa a expor, nos itens abaixo,
as demais razões que ensejam o deferimento do pedido de ressarcimento e a
homologação de todas as compensações declaradas, com o consequente
reconhecimento da improcedência da cobrança formulada.
IV. O DIREITO
V.l. A não cumulatividade da COFINS
14. No cálculo da COFINS não cumulativa, os contribuintes podem descontar
créditos em relação a diversos custos, despesas e encargos incorridos para o
desenvolvimento de suas atividades, em síntese, mediante a aplicação das
alíquotas dessas contribuições sobre os valores pagos. E os créditos não
aproveitados em determinado mês podem sê-lo nos meses subsequentes.
15. A legislação permite o abatimento de créditos nas hipóteses expressamente
previstas e garante a possibilidade de apuração de créditos em relação aos bens e
serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda (artigo 3o, inciso II, da Lei
10.833/2003).
16. Com base nesses dispositivos legais e em outros correlatos (que serão
oportunamente indicados neste Recurso), a Requerente apurou créditos de COFINS
decorrentes da aquisição de insumos que foram utilizados no cômputo dos valores
devidos a título dessa contribuição e também para fundamentar pedido de
ressarcimento e declarações de compensação apresentados perante a Receita
Federal do Brasil.
17. Feitas essas considerações, a Requerente passa a discorrer sobre o correto
conceito de insumos para fins de creditamento de COFINS.
IV.2. O conceito de insumo e sua abrangência
18. A sistemática não cumulativa da COFINS foi criada com o objetivo de reduzir o
chamado "efeito cascata", resultante da cobrança cumulativa de referida
contribuição.
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19. Assim, para evitar que a contribuição fosse calculada sobre o faturamento das
pessoas jurídicas, adicionado o valor da própria contribuição pago em etapas
anteriores da cadeia produtiva, o abatimento de parcela de determinadas
despesas, custos, insumos na apuração da base de cálculo do COFINS passou a ser
permitido. A nova sistemática veio, também, acompanhada de um aumento da
alíquota da contribuição.
20. Dessa forma, na sistemática não cumulativa, a apuração dos créditos se dá
mediante a aplicação da alíquota da respectiva contribuição, sobre os valores das
aquisições, entradas e custos sobre os quais as leis permitem o creditamento.
21. O inciso II do artigo 3° da Lei n° 10.833/03 concede o crédito da contribuição à
COFINS para as situações nas quais os bens e serviços forem utilizados como
insumos na prestação de serviços e na produção ou na fabricação de bens, ou
produtos destinados à venda, desempenhada pelo contribuinte.
22. O texto legal não define o conceito de insumo, tampouco estabelece quais
seriam os bens e serviços passíveis de creditamento. Por conta dessa lacuna,
foram expedidas as Instruções Normativas da Secretaria da Receita Federal
("IN/SRF") n°s 247/2002 e 404/2004, para orientar o que deveria ser considerado
como insumo para fins de creditamento de PIS e COFINS, restringindo
indevidamente para (i) a matéria-prima, o produto intermediário, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações em função da "ação
diretamente exercida" sobre o produto em fabricação, bem como (ii) os serviços
aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto. Utiliza-se, assim,
uma interpretação restritiva, que toma por base o conceito de insumo
estabelecido para na legislação do ICMS e do IPI.
23. No entanto, a contribuição à COFINS não depende de operações específicas
para que ocorra seu fato gerador. Pelo contrário, depende apenas da geração de
receita e faturamento, entendidos como o produto das vendas de mercadorias e
da prestação de serviços pela pessoa jurídica, conforme disposto no artigo Io, § 2°,
da Lei n° 10.833/2003.
24. Por essa razão, no que diz respeito à contribuição à COFINS não cumulativa, a
Requerente entende que o conceito de insumo deve ser analisado de forma mais
ampla, de modo a contemplar todos os dispêndios necessários à produção dos
bens da empresa, do qual resulta a geração de sua receita e faturamento. Esta
posição é corroborada pela doutrina e jurisprudência administrativa.
25. Como consequência lógica, o conceito de insumo deve estar atrelado à noção
de empreendimento, ou seja, de tudo aquilo que colabora de forma imprescindível
(essencial) à formação de receita e faturamento, no âmbito da atividade
desenvolvida pela empresa. Esse conceito deve incorporar, assim, todas as
despesas que sejam essenciais para o processo produtivo e geração de receitas
específicas da sociedade.
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26. Nesse sentido, confira-se o entendimento do limo. Jurista MARCO AURÉLIO
GRECO :
"O sentido do termo 'insumo' está diretamente vinculado ao contexto em que o
dispositivo se insere. Não apenas o contexto imediato da frase em que aparece
(inciso II), mas principalmente o contexto mediato da não-cumulatividade das
contribuições que é definido pelo seu pressuposto de fato (receita/faturamento).
(...) (...)
Em última análise, a partir da idéia de empreendimento é que se deve analisar a
amplitude da atividade para o fim de circunscrever o conjunto de bens e serviços
que nela assumem relevância e que, por esta razão, devem ser considerados
insumos.
Sublinhe-se que assumir o 'empreendimento' como critério referencial para
determinar a amplitude de normas que regulam PIS e COFINS é caminho
pertinente por resultar do próprio pressuposto de fato contemplado na
Constituição. Receita e faturamento não são meros eventos que se esgotam em si,
nem atos materiais de emitir uma fatura ou um recibo qualquer. São, ao revés,
manifestações do desempenho de atividades econômicas. (...)
Cumpre, pois, afastar a idéia preconcebida de que só é insumo aquilo direta e
indiretamente utilizado no momento final da obtenção do bem ou produto a ser
vendido, como se não existisse o empreendimento nem a atividade econômica
como um todo, desempenhada pelo contribuinte. (...)
Os parâmetros a serem considerados são a inerência à atividade econômica de
produção ou de fabricação e o grau de relevância que os bens ou serviços possuem
(no âmbito da atividade) (...)"
(não destacado no original)
27. Vale conferir também o entendimento do limo. Professor RICARDO MARIZ DE
OLIVEIRA, que ressalta ainda a inexistência de base legal para a aplicação
subsidiária do conceito de insumo do IPI para fins de apuração de créditos de
PIS/COFINS:
"Sem ser necessário entrar em qualquer discussão relativa à extensão dos créditos
de IPI e ICMS, para se poder distingui-los das deduções relativas a insumos para
efeito de quantificação da Cofins e da contribuição ao PIS, basta ver que, quanto
ao IPI, a redução dos créditos a apenas três grupos de insumos deriva de expressa
disposição da respectiva legislação, enquanto que no ICMS as leis que o regem
têm disposições inteiramente diversas das contidas nas Leis n. 10.637 e 10.833.
Além disso, em benefício da citada instrução normativa [ou de qualquer
interpretação correlata] sequer existe uma disposição legal que diga que, para a
identificação dos insumos que geram dedução da Cofins e da contribuição ao PIS,
deva ser aplicada subsidiariamente a legislação do IPI (...)" (não destacado no
original)
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28. Nota-se que a doutrina estabelece um conceito de insumo para apuração do
crédito de COFINS mais amplo do que aquele sustentado pelas DD. Autoridades
Fiscais com base nas IN's n°s 247/02 e 404/04 (que pretendem estender às
referidas contribuições o conceito de insumo aplicável ao IPI e ao ICMS).
29. De acordo com a doutrina, portando, o conceito de insumo deve incluir aquilo
que pode ser classificado contabilmente como (i) "custo de produção", nos termos
da legislação aplicável ao IRPJ e à CSLL; qual seja, artigos 13, §§ 1° e 2°, e 14, do
Decreto-Lei n° 1.598/1977, e artigos 289 e 290 do Decreto n° 3.000/1999
(Regulamento do Imposto de Renda - "RIR/99"); alcançando também (ii) as
despesas necessárias, nos termos do artigo 47, caput e §§ Io e 2o, da Lei n°
4.506/1964, e do artigo 299 do RIR/99, e indispensáveis para a consecução da
atividade-fim da sociedade (ou seja, no contexto de seu estatuto social).
30. Ressalte-se que o E. SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA ("STJ") proferiu Acórdão
estabelecendo que o "direito ao crédito decorre da utilização de insumo que esteja
vinculado ao desempenho da atividade empresarial" (RESP n° 1.147.902-RS, de
18.3.2010. Relator Herman Benjamin).
31. Na mesma linha, esse E. CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS
("CARF") vem decidindo que a definição de insumo está atrelada à necessidade de
utilização do bem ou serviço no âmbito da atividade produtiva desenvolvida pelo
contribuinte:
"INSUMOS. CUSTOS. CRÉDITOS. DEDUÇÃO.
Os custos pagos a pessoas jurídicas, incorridos com pedágios de veículos próprios
e de terceiros, seguros de cargas (aéreos, rodoviários, contra roubos), com
emplacamento de veículos de transportes de cargas, com alugueis de veículos de
transporte de cargas, com serviços de escolta, com armazenagem e estadia de
veículos e de cargas transportadas, despesas de viagens com cargas,
telefones/motoristas, despesas com vigias e segurança, com serviços de
monitoramento via satélite e rastreamento, excluídos os custos de aquisições de
aparelhos, e com aluguel de softwares constituem insumos da prestação de
serviços de transportes e geram créditos dedutíveis da contribuição apurada
mensalmente sobre o faturamento."
(CARF, 3a Câmara, Ia Turma Ordinária, Acórdão n° 3301-001.788, Cons. Rei. José
Adão Vitorino Moraes, Julgado em 19.3.2013)
"PIS/COFINS NÃO CUMULATIVO. HIPÓTESES DE CRÉDITO. ART. 3o, II, DAS LEIS
10.637/2002 E 10.833/2003. CONCEITO DE INSUMO. APLICAÇÃO E PERTINÊNCIA
COM AS CARACTERÍSTICAS DA ATIVIDADE PRODUTIVA. DEMONSTRAÇÃO.
O conceito de insumo, que confere o direito de crédito de PIS/Cofins não
cumulativo, não se restringe aos conceitos de matéria prima, produto
intermediário e material de embalagem, tal como traçados pela legislação do IPI.
A configuração de insumo depende da demonstração da aplicação do bem e
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serviço na atividade produtiva concretamente desenvolvida pelo contribuinte. A
falta desta demonstração impede o reconhecimento do direito de crédito."
(CARF, 4a Câmara, 3a Turma Ordinária, Acórdão n° 3403-002.319, Cons. Rei. Ivan
Allegretti, Julgado em 25.6.2013) (não destacado no original)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
COFINS
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/03/2004 REGIME NÃO CUMULATIVO.
INSUMOS. CONCEITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de "insumo" é
mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da
legislação do imposto de renda, abrangendo os "bens" e "serviços" que integram o
custo de produção.
CRÉDITOS. PRODUTOS QUÍMICOS, FRETES SOBRE COMPRAS.
É legítima a tomada de crédito da contribuição não cumulativa em relação às
aquisições de produtos químicos e fretes sobre compras de insumos pagos a
pessoas jurídicas.
(CARF, 4a Câmara, 3a Turma Ordinária, Acórdão n° 3403-002.052, Cons. Rei.
Antônio Carlos Atulim, Julgado em 24.4.2013) (não destacado no original)
32. A alteração desse conceito violaria não só o disposto nos próprios artigos 3° da
Lei n° 10.833/2003, como também no artigo 13, §§ 1° e 2o, do Decreto-Lei n°
1.598/1977; artigo 47, caput e §§ Io e 2o, da Lei n° 4.506/1964, aos artigos 289,
290 e 299 do Decreto n° 3.000/1999 (Regulamento do Imposto de Renda - "RIR");
artigos 109 e 110 do CTN; e princípios constitucionais da estrita legalidade (artigo
5o, inciso II, e artigo 150, inciso I, da CF/88) e não cumulatividade (artigo 195, §
12°, da CF/88).
33. Assim, conceitualmente, identifica-se um "insumo" a ser utilizado na produção
de produtos quando ficar demonstrada a essencialidade ou imprescindibilidade
desse custo ou despesa para a respectiva comercialização.
34. Na hipótese dos autos, o r. despacho decisório glosou o crédito decorrente de
diversos insumos incorridos pela Requerente no desenvolvimento de suas
atividades, com o que esta não pode concordar. Assim, nos próximos itens, a
Requerente demonstrará que tem direito ao cômputo dos créditos de COFINS, seja
por se enquadrarem no conceito de insumo, seja por haver outras disposições
legais específicas que asseguram o seu direito ao crédito.
IV.3. Os créditos apurados pela Requerente e impossibilidade de glosa pelas DD.
Autoridades Administrativas
IV.3.1Glosas dos Anexos I e VII do Despacho Decisório
(A) Apropriação de créditos sobre despesas com a aquisição de insumos tributados
à alíquota zero
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35. O Termo de Verificação Fiscal afirma que os (i) insumos de código NCM
29310037 {Ácido N-Fosfonometil Iminodiacético - "PIA"), (ii) os adubos e
fertilizantes classificados no Capítulo 31 da TIPI, (iü) os defensivos agropecuários
classificados na posição 38.08 da TIPI, (iv) as sementes e mudas de código NCM
10051000 e 10070010, e (v) insumos de código de NCM 29310032 (N-Fosfometil
Glicina), por supostamente terem sido adquiridos pela Requerente à alíquota zero
da COFINS, não ensejariam o direito ao crédito dessa contribuição, nos termos do
artigo 3o, § 2o, inciso II, da Lei n° 10.833/2003.
36. Entretanto, a Requerente não pode concordar com esse entendimento. Com
relação ao PIA, conforme demonstrado na resposta ao Termo de Verificação n° 30,
este insumo é fundamental para o regular desenvolvimento de suas atividades. Há
aproximadamente 40 anos a Requerente vem utilizando o PIA para produzir
"Glifosato Técnico", o qual posteriormente é vendido ou utilizado pela própria
Requerente para produção de defensivo agrícola.
37. Portanto, o PIA é adquirido pela Requerente para as seguintes finalidades,
cada uma com tratamento tributário distinto:
(i) parte do PIA é adquirido pela Requerente para a formulação do "Glifosato
Técnico", o qual, subsequentemente, é utilizado pela própria Requerente para a
fabricação de defensivo agrícola. Pelo fato de o PIA ser adquirido pela Requerente
para a formulação do defensivo agrícola final, sobre a receita decorrente de sua
aquisição incidiu alíquota zero de PIS e da COFINS, nos termos do artigo Io, inciso
II, do Decreto n° 5.195/2004. Por isso, a Requerente não aproveitou crédito sobre
esses insumos adquiridos; e
(ii) parte do PIA é adquirido pela Requerente para a fabricação do "Glifosato
Técnico", que será vendido pela Requerente. Nesse caso, não há fabricação de
defensivo agrícola, mas sim de mero produto intermediário. Por isso, sobre a
receita decorrente da aquisição do PIA há a regular tributação pelas alíquotas de
1,65% e 7,6% respectivamente para o PIS e para a COFINS, conforme disposto no
artigo Io, parágrafo único, inciso II, do Decreto n° 5.195/2004. Em razão disso, a
Requerente tem direito ao aproveitamento do crédito decorrente dessas
aquisições.
38. Em outras palavras, para a hipótese do item (ii) acima, o PIA não é adquirido
para ser utilizado no processo produtivo dos defensivos agrícolas, mas somente
para fabricação de um produto intermediário que será vendido pela Requerente
("Glifosato Técnico"). Por isso, não se aplica a alíquota zero sobre a receita de
venda do insumo (PIA) à Requerente, a qual tem direito ao aproveitamento do
crédito decorrente dessa aquisição.
39. Como forma de demonstrar que as receitas foram regularmente decorrentes
da aquisição do PIA foram regularmente tributadas pelo PIS e pela COFINS, a
Requerente anexa as DACONS do período emitidas pela empresa Monsanto
Nordeste Indústria e Comércio de Produtos Químicos Ltda.(doc. n° 4).
Fl. 1708
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40. Pelo fato de o PIA ser essencial ao desenvolvimento das atividades da
Requerente, além de gerar receita regularmente tributável pela COFINS na
hipótese aqui considerada (aquisição, pela Requerente, de insumo não sujeito à
alíquota zero), deve ser assegurado o direito ao crédito dessa contribuição, na
linha do que indicado nos itens anteriores, e em respeito aos artigos 3o, incisos I e
II, da Lei n° 10.833/2003, 13, §§ 1° e 2°, do Decreto-Lei n° 1.598/1977, 47, caput e
§§ 1° e 2o, da Lei n° 4.506/64, 289, 290 e 299 do Decreto n° 3.000/1999
(Regulamento do Imposto de Renda - "RIR"); e 109 e 110 do CTN; e aos princípios
constitucionais da estrita legalidade (artigo 5o, inciso II, e artigo 150, inciso I, da
CF/88 e não cumulatividade (artigo 195, § 12, da CF/88).
41. Frise-se que esse entendimento tem sido reiteradamente manifestado pelo E.
CARF. Confira-se:
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. Insumos, para fins de
creditamento da Contribuição Social não cumulativa, são todos aqueles bens e
serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de
serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja
subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade empresária, ou implica em
substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.
Caixas de cartão corrugado, bobina papelão ondulado, diversos tamanhos de
caixas, calços, bup de isopor, empregados em embalagens para transporte dos
produtos fabricados, guardam relação de pertinência e essencialidade com o
processo de fabricação de móveis e ensejam o creditamento com base nos gastos
efetivamente comprovados.
Em relação aos combustíveis e lubrificantes, o direito de crédito deve ser
reconhecido na parte em que foram aplicados na atividade produtiva, visto que a
escrituração contábil permite identificar o valor do que foi aplicado
especificamente em tratores, carregadeiras e empilhadeiras (CARF, 4a Câmara, 3a
Turma Ordinária, Acórdão n° 3403-002.389, Cons. Rei. Alexandre Kern, Julgado em
25.7.2013) (não destacado no original)
Em relação às glosas relativas às sementes e mudas e aos defensivos
agropecuários, vale ressaltar que são utilizados para a produção e
comercialização de sementes destinadas ao plantio, enquanto que as matérias
primas dos defensivos agropecuários são destinadas à produção destes pela
Requerente. Além disso, esses mesmos bens adquiridos e cujo crédito foi glosado
pelas DD. Autoridades Fiscais também são revendidos aos clientes da Requerente
em outras operações.
Os referidos bens são, portanto, essenciais ao desenvolvimento das atividades da
Requerente, motivo pelo qual deve ser assegurado o direito ao crédito, na linha do
que indicado nos itens anteriores.
Fl. 1709
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Posto isso, confiram-se as demais razões da possibilidade de tomada de créditos
pela Requerente.
IV.3.2. Glosas do Anexo II do Despacho Decisório
(A) Apropriação de créditos sobre despesas com serviços prestados por
"Motoboys"
Ass DD. Autoridades Administrativas glosaram créditos apurados pela Requerente
em razão de despesas incorridas com serviços prestados por "motoboys" nas
operações de compras de insumos, por entenderem que tal serviço não faria parte
do processo produtivo.
Contudo, os serviços prestados por "motoboys" são necessários ao processo de
fabricação dos produtos, uma vez que eles fazem o transporte de insumos
adquiridos pela Requerente, tais como material de embalagem. Neste caso,
assemelha-se aos gastos incorridos por alguns contribuintes com frete na
aquisição de insumos.
Especificamente com relação ao material de embalagem, vale ressaltar que enseja
a apuração de créditos até com base no entendimento restritivo da Receita
Federal (artigo 66, § 5o, inciso I, alínea "a", da IN SRF n° 247/02). Por esse motivo,
os valores despedidos para transportar as embalagens também devem ser
considerados para fins de créditos de COFINS, já que estão inseridos no conceito
de insumo.
Se as embalagens são consideradas insumos, é evidente que as despesas com o
transporte de tais embalagens também devem ser consideradas insumo para fins
de apuração de crédito de PIS e COFINS. Há Acórdão recente do E. CARF que
reconhece que as despesas com frete na aquisição de insumos encontram-se
albergadas pelo inciso II, do artigo 3o, das Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003:
"COFINS. NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DO
PRÓPRIO CONTRIBUINTE.
A contratação de serviço de transporte entre estabelecimentos do próprio
contribuinte somente enseja a apropriação de crédito, na sistemática de apuração
não cumulativa do PIS e da COFINS, em se tratando do frete de produtos
inacabados, caso em que o dispêndio consistirá de custo de produção e, pois,
funcionará como Insumo' da atividade produtiva, nos termos do inciso II, do art. 3o
das Leis nos. 10.637/02 e 10.833/03. (...) Porque na sistemática da não
cumulatividade do PIS e da COFINS, os dispêndios da pessoa jurídica com a
contratação de frete pode se situar em três diferentes posições: (a) se na operação
de venda, constituirá hipótese específica de creditamento, referida pelo art. 3o,
inciso IX? (b) se associado à compra de matérias primas, materiais de embalagem
ou produtos intermediários, integrará o custo de aquisição e, por este motivo,
dará direito de crédito em razão do previsto no artigo 3o, inciso I e (c) finalmente,
se respeitar ao trânsito de produtos inacabados entre unidades fabris do próprio
contribuinte, será catalogável como custo de produção (RIR, art. 290) e, portanto,
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como insumo para os fins do inciso II do mesmo artigo 3o" (CARF, 4a Câmara, 3a
Turma Ordinária, Acórdão n° 3403-002.009, Cons. Rei. Robson José Bayerl, Julgado
em 21.3.2013. Não destacado no original)
No mesmo sentido, confira-se Solução de Consulta da Receita Federal do Brasil:
"INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. FRETE RELACIONADO A INSUMOS. CRÉDITOS. O
frete pago para entrega de insumos adquiridos para serem utilizados na
fabricação ou produção de bens destinados à venda, integram o custo desses
insumos. Por essa razão, se tais insumos, nos termos da legislação aplicada,
gerarem direito a crédito na tributação não-cumulativa da Contribuição para o
PIS/Pasep, o frete a eles relacionados, por compor seus custos, também gerará. O
frete pago pelo serviço de transporte de bem importado a partir do local onde
devam ser cumpridas as formalidades de sua entrada no território aduaneiro não
gera direito a crédito na tributação não-cumulativa da Contribuição para o
PIS/Pasep."
(Solução de Consulta n° 92, de 30.4.2012. Não destacado no original)
Dessa forma, é evidente o direito da Requerente aos créditos decorrentes dos
valores despendidos com o serviço de "motoboy" no transporte de insumos para o
processo produtivo da Requerente.
IV.3.3
Glosas do Anexo III do Despacho Decisório: Apropriação de créditos sobre
despesas com movimentação de bens, seguro para armazenagem de bens,
reembolso de despesas telefônicas de terceiros, acrescida com despesas com
alimentação e táxis; despesas com serviços de logística/transporte
Dentro deste item, a DD. Autoridade Fiscal questionou a apropriação de créditos
em relação a serviços de armazenagem e transporte que movimentam
mercadorias de diversas naturezas.
Esses valores estão relacionados ao frete de aquisição de insumos, frete destinado
à venda, frete de remessa e retorno de acondicionamento e armazenagem, bem
como à própria armazenagem de insumos e produtos destinados à venda,
movimentação interna de insumos e produtos destinados à venda, os quais devem
ensejar a apuração dos créditos de PIS por se tratarem de custos relacionados à
atividade de armazenagem e de manutenção dos insumos e dos produtos
fabricados (artigo 3°, incisos II, da Lei n° 10.637/2002, e artigos 3o, inciso IX, e 15,
inciso II, da Lei n° 10.833/03).
Frise-se ainda que as despesas com armazenagem englobam outros gastos que
também devem ser considerados, uma vez que necessários para a finalidade de
"armazenar". Dentro dos custos de armazenagem estão abrangidos os dispêndios
necessários à manutenção dos produtos, movimentação de bens, serviços de
logística e, que, portanto, acabam sendo necessários inclusive para a fabricação
destes produtos até que sejam vendidos.
Fl. 1711
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A esse respeito, confiram-se, exemplificativamente, os tipos de atividades
desenvolvidas pelas empresas contratadas pela Requerente e o direito ao
creditamento:
(i) Universal Distribuição e Transporte Ltda.: prestação de serviço de
armazenagem de insumos e produtos destinados à venda (doc. n° 6);
(ii) Ouro e Prata Armazéns Gerais S.A.: prestação de serviço de armazenagem de
insumos e produtos destinados à venda (doe. n° 7); e
(iii) Luft Logística Armazenagem e Transportes Ltda.: prestação de serviço de
armazenagem, transporte de insumos e produtos destinados à venda e logística
de transporte (doe. n° 8).
Ora, os insumos adquiridos pela Requerente e também dos produtos destinados à
venda muitas vezes são armazenados em armazéns de terceiros para
posteriormente serem levados ao estabelecimento da Requerente ou vendidos aos
seus clientes. A movimentação, transporte desses insumos e produtos são,
portanto, necessária e indispensável ao funcionamento da cadeia produtiva da
Requerente.
Não se pode adotar critério restritivo para apuração dos créditos e extensivo para
apuração da base de cálculo das contribuições, que atualmente incidem sobre a
totalidade das receitas auferidas pelas pessoas jurídicas.
A coerência de um sistema não cumulativo de tributo direito sobre as receitas
auferidas exige que se considere o universo de receitas e o universo de despesas
necessárias para obtê-las, com a finalidade de evitar eventuais ônus para os
contribuintes.
58. Assim, por serem despesas necessárias à produção e comercialização das
mercadorias da Requerente e relativas à armazenagem e frete, deve ser
assegurado o direito ao creditamento do PIS, nos termos do artigo 3o, incisos II, da
Lei n° 10.637/2002, e dos artigos 3o, inciso IX, e 15, inciso II, da Lei n° 10.833/03.
IV.3.4. Glosas do Anexo IV do Despacho Decisório
(A) Apropriação de créditos sobre as despesas com fretes e armazenagem A.l.
Frete na aquisição de insumos tributados à alíquota zero
As DD. Autoridades Administrativas glosaram os créditos apurados pela
Requerente em decorrência das operações de frete na aquisição de insumos
tributados à alíquota zero, sob o entendimento de que se o insumo foi tributado à
alíquota zero, o serviço de frete não poderia gerar crédito.
Contudo, esse entendimento não se sustenta. Primeiramente porque a despesa
com frete configura insumo necessário às atividades da Requerente, já que é
necessária para a aquisição das matérias primas e demais produtos necessários à
fabricação de seus bens. Além disso, muito embora o insumo seja tributado à
alíquota zero, as despesas com frete são regularmente tributadas, o que deixa
Fl. 1712
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claro o direito ao crédito dessa contribuição e a necessidade de se afastar a
vedação do artigo 3o, § 2o, inciso II, da Lei n° 10.637/2002.
O artigo 3o, inciso II, da Lei n° 10.637/2002, permite o cômputo de crédito
decorrente de bens e serviços utilizados como insumo na produção de bens. No
caso, o serviço de frete é indispensável para a aquisição de insumos utilizados no
processo produtivo da Requerente. Esse raciocínio é corroborado pela Receita
Federal do Brasil proferido em processos de consulta:
Processo de Consulta n° 31/08:
"Ementa: INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. VENDAS EFETUADAS COM ALÍQUOTA
ZERO. MANUTENÇÃO DO CRÉDITO.
Os créditos calculados em relação à armazenagem dos defensivos agrícolas
classificados na posição 38.08 da TIPI, cuja venda é efetuada com alíquota zero da
Cofins, e em relação ao frete contratado para a entrega desses defensivos
agrícolas diretamente aos clientes adquirentes, poderão ser descontados da
Contribuição para o PIS/Pasep apurada segundo a sistemática não-cumulativa,
desde que a aquisição desses serviços esteja sujeita ao pagamento dessa
contribuição, observados os demais requisitos legais relativos ao desconto de
crédito." (Não destacado no original)
Diante disso, não podem as DD. Autoridades Administrativas glosarem os créditos
relativos às despesas com fretes na aquisição de insumos, ainda que estes insumos
sejam sujeitos à alíquota zero.
A.2. Frete na aquisição de insumos sem identificação
Nesse item, as DD. Autoridades Administrativas glosaram os créditos de PIS
relativos às despesas com fretes na aquisição de bens em que a Requerente não
informou o NCM do bem transportado.
Ocorre que, independentemente do NCM do bem transportado, conforme
mencionado no item acima, as despesas com frete configuram insumo necessário
às atividades da Requerente (artigo 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002).
As despesas com frete são regularmente tributadas, o que deixa inequívoco o
direito ao crédito dessa contribuição e a necessidade de se afastar a vedação do
artigo 3o, § 2o, inciso II, da Lei n° 10.637/2002.
Diante disso, não podem as DD. Autoridades Administrativas glosarem os créditos
relativos às despesas com fretes na aquisição de insumos, em razão da
Requerente eventualmente não informar o NCM do bem transportado.
A.3. Frente de movimentação de bens dentro do estabelecimento da Requerente
As DD. Autoridades Administrativas glosaram os créditos de PIS apurados em
decorrência das operações de movimentação interna de insumos e mercadorias
destinadas à venda, por falta de previsão legal.
Fl. 1713
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No entanto, os procedimentos de armazenagem e o transporte interno desses
produtos são necessários para a correta organização e utilização dos insumos que
fazem parte do processo produtivo, já que esses insumos são utilizados em
diversos setores dentro da planta da Requerente. Além disso, o transporte interno
das mercadorias que serão posteriormente vendidas aos clientes da Requerente
também é indispensável à sua correta armazenagem e organização,
especialmente em razão da grande quantidade de mercadorias produzidas e
comercializadas.
Corroborando esse entendimento, vale citar o entendimento manifestado pelo E.
Tribunal Regional da 4a Região, em decisão unânime de sua Colenda Primeira
Turma:
"TRIBUTÁRIO. PIS. COFINS. LEIS N° 10.637/2002 E 10.833/2003, ART. 3°, INCISO II.
NÃO CUMULATIVIDADE. AUSÊNCIA DE PARALELO COM O IPI. CREDITAMENTO DE
INSUMOS. SERVIÇOS DE LOGÍSTICA DE ARMAZENAGEM, EXPEDIÇÃO DE
PRODUTOS E CONTROLE DE ESTOQUES. ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES
NORMATIVAS SRF N° 247/2002 E 404/2004. CRITÉRIO DE CUSTOS E DESPESAS
OPERACIONAIS.
(...) 5. As Instruções Normativas SRF n° 247/2002 e 404/2004, que admitem
apenas os serviços aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do
produto como insumos, não oferecem a melhor interpretação ao art. 3o, inciso II,
das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003. A concepção estrita de insumo não se
coaduna com a base econômica de PIS e COFINS, cujo ciclo de formação não se
limita à fabricação de um produto ou à execução de um serviço, abrangendo
outros elementos necessários para a obtenção de receita com o produto ou o
serviço.
(...) 7. As despesas com serviços de armazenagem, expedição de produtos e
controle de estoques, enquadram-se no conceito de insumos, uma vez que são
necessárias e indispensáveis para o funcionamento da cadeia produtiva." (Recurso
de Apelação Cível n° 0029040-40.2008.404.7100/RS - Rei. Des. Federal Joel Ilan
Paciornik -DE de 21.7.2011) (não destacado no original)
70. Ora, não restam dúvidas que tais serviços fazem parte do processo produtivo
da Requerente por serem essenciais à organização, armazenagem e utilização de
insumos e mercadorias produzidas e, portanto, geram créditos passíveis de
aproveitamento, nos termos do artigo 3o, incisos II e IV, da Lei n° 10.637/2002.
A.4. Armazenagem e frete com operações de armazenagem, doação, brinde,
devolução, locação em comodato, remessa para fins experimentais, remessa para
acondicionamento, remessa para conserto, remessa para reposição técnica,
remessa para troca, retorno de armazenagem e transferência
Também dentro deste item, a DD. Autoridade Fiscal questionou a apropriação de
créditos em relação a serviços de armazenagem e transporte que movimentam
mercadorias de diversas naturezas.
Fl. 1714
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No entanto, importante ressaltar que essas despesas com fretes, além de serem
regularmente tributadas, o que deixa inequívoco o direito ao crédito dessa
contribuição e a necessidade de se afastar a vedação do artigo 3o, § 2o, inciso II,
da Lei n° 10.637/2002, também são essenciais para o processo produtivo da
Requerente.
No que diz respeito aos fretes de remessa e retorno de acondicionamento e
armazenagem, o qual não está voltado simplesmente à locação de espaço físico,
mas sim a todas as despesas que se destinem a este tipo de atividade.
Assim, o r. despacho decisório deve ser reformado, de modo que se reconheça o
direito ao crédito em relação aos fretes de remessa e retorno de mercadorias, pois
está inserido dentro do conceito do artigo 3 combinado com o artigo 15 da Lei n°
10.833/03, ou seja, tratam-se de custos relacionados à atividade de
armazenagem. Confira-se o entendimento recente do E. CARF a esse respeito:
"COFINS NÃO CUMULATIVA. DESPESAS COM BENS E SERVIÇOS INCLUÍDOS NO
CONCEITO DE INSUMOS DO ART. 3° DA LEI N° 10.833/03.
As despesas com extração de madeira, transporte, manutenção de máquinas,
frete nacional e armazenagem nas operações de exportação estão abarcados pelo
conceito de insumo previsto no art. 3o da Lei n° 10.833/2003, para efeito do
cálculo dos créditos da COFINS não cumulativos.
Recurso Voluntário Provido em Parte"
(Conselho Administrativo de Recursos Fiscais da Ia Câmara, da 2a Turma Ordinária
- Acórdão 3102-001.740 - 31.1.2013) (não destacado no original)
De fato, vedar o crédito sobre os fretes em questão criaria uma discriminação
injustificada entre contribuintes, já que para aqueles onde a mercadoria vendida é
expedida a partir de suas dependências haveria crédito. Todavia, para aqueles em
que se faz uma primeira remessa para o armazém, por não possuírem espaço
físico adequado para a estocagem dos seus produtos (com um custo de frete
correlato), para posterior expedição a partir do depositário (com um novo custo de
frete), não seria admitida a apropriação do crédito.
As despesas com os fretes em questão estão inseridas dentro do ciclo de venda
dos produtos, não devendo a operação de remessa para armazenagem ser
considerada isoladamente, sem se pesar sua função, dentro do processo de
comercialização.
Especificamente com relação às despesas de frete incorridas nas transferências de
produtos entre os estabelecimentos da Requerente ou para armazém geral, a
jurisprudência reconhece a possibilidade de creditamento. Confira-se Acórdão
favorável do E. CARF nesse sentido:
"FRETES. TRANSPORTE DE INSUMOS. TRANSFERÊNCIA ENTRE ESTABELECIMENTOS
DA MESMA PESSOA JURÍDICA. CREDITAMENTO. Dá direito a crédito o valor
dispêndio a título de frete prestado por pessoa jurídica domiciliada no País,
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tributado pela contribuição, mas não adicionado ao valor de aquisição dos bens
utilizados como insumos, ainda que se refiram à transferência de mercadorias
entre estabelecimentos do mesmo contribuinte. (Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais da 3a Seção, da 3a Turma Especial - Acórdão 3803-03.220 -
17.7.2012. Não destacado no original.)
Por serem despesas necessárias à produção e comercialização das mercadorias da
Requerente e relativas à armazenagem e frete, deve ser assegurado o direito ao
creditamento, nos termos do artigo 3o, incisos II e IX, da Lei n° 10.637/02, e dos
artigos 3o, inciso IX, e 15, inciso II, da Lei n° 10.833/03.
IV.3.5. Glosas do Anexo V do Despacho Decisório: Da apropriação de créditos
sobre devoluções de venda, sendo estas últimas sujeitas à alíquota zero, nos
termos do artigo 10 da Lei n° 10.925/04.
No que se refere a este item, mais uma vez, as DD. Autoridades Administrativas
interpretaram equivocadamente os fatos. Isso porque, tomando por base as notas
fiscais de devolução apresentadas, a DD. Autoridade Administrativa presumiu,
devido ao fato de que as devoluções ocorreram nos meses de agosto e setembro
de 2004, que as vendas correlatas estiveram sujeitas à alíquota zero, nos termos
do artigo Io da Lei n° 10.925/04, cuja aplicação inicial ocorreu somente a partir de
26.7.2004.
Ocorre que as vendas efetuadas são de períodos anteriores e vigência do
mencionado benefício. Logo, por serem vendas efetuadas antes da vigência da Lei
n° 10.925/04, foram regulamente tributadas, o que deixa claro que as respectivas
devoluções devem ser objeto de crédito, nos termos do artigo 3o, inciso VIII, da Lei
n° 10.637/2002.
Com efeito, a DD. Autoridade Administrativa baseou-se em premissa incorreta,
olvidando-se que de os períodos analisados correspondem a meses imediatamente
posteriores à mudança na legislação, promovida pela Lei n° 10.925/04 e, que,
certamente, as devoluções deveriam corresponder à vendas efetuadas em meses
anteriores, onde estiveram normalmente sujeitas à tributação.
IV.4. As divergências encontradas pelas DD. Autoridades Administrativas na
apuração do crédito
As DD. Autoridades Administrativas analisaram os valores das receitas tributadas
à alíquota zero indicadas nas planilhas de memória de cálculos e nos arquivos
digitais de notas fiscais da Requerente e apuraram algumas divergências.
As receitas das vendas tributadas à alíquota zero não comprovadas pelos arquivos
digitais foram consideradas como receitas de venda de bens sujeitas à alíquota de
1,65% e passaram a integrar a base de cálculo do PIS. Com isso, houve redução do
crédito da Requerente.
Fl. 1716
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Ocorre que em momento algum a Requerente foi intimada a se manifestar sobre
tais divergências, para que estas fossem retificadas ou de ofício ou pela própria
Requerente. A Requerente sequer pôde identificar as razões dessas divergências.
Por essa razão, a Requerente pleiteia realização de prova pericial para que sejam
esclarecidas as razões da divergência na apuração de seus documentos e sejam
sanados os equívocos cometidos, apurando-se, assim, o exato valor do crédito a
que tem direito, como será indicado no "item V" desta Manifestação de
Inconformidade.
V. PROTESTO PELA JUNTADA DE DOCUMENTOS E A NECESSIDADE DE REALIZAÇÃO
DE PERÍCIA
86. Com relação aos documentos indicados pelas DD. Autoridades Fiscais como
não apresentados pela Requerente, ressalte-se que, em razão do grande volume
de operações por ela realizadas e pelo fato de se referirem a períodos de apuração
de cerca de 10 (dez) anos, não foi possível recuperar e apresentar todos os
referidos documentos com essa Manifestação de Inconformidade, diante do
exíguo prazo para defesa.
87. Assim, a Requerente protesta pela posterior juntada de novos documentos, em
especial das notas fiscais mencionadas no r. despacho decisório, de forma a
comprovar a existência da totalidade do crédito pleiteado.
88. Além disso, visando a demonstrar de forma cabal que o crédito apurado e
objeto do pedido de ressarcimento e da declaração de compensação formulados é
válido, a Requerente pleiteia, nos termos do artigo 16, inciso IV, do Decreto n°
70.235/72, do artigo 36 do Decreto n° 7.574/2011 e do artigo 38 da Lei n°
9.784/99, a realização de prova pericial contábil/fiscal e industrial.
89. Nesse sentido, em atenção ao disposto no artigo 16, inciso IV, do Decreto n°
70.235/72 e no artigo 36 do Decreto n° 7.574/2011, a Requerente requer a
produção de prova pericial contábil/fiscal e industrial em seu estabelecimento,
para se comprovar a origem e suficiência do crédito apurado no 3o trimestre de
2004. Nesse caso, deverão ser respondidos os seguintes quesitos:
(i) se as despesas com serviços de transporte por motoboys, logística de
armazenagem, expedição de produtos e com movimentação, transporte são
necessárias ao processo de fabricação dos produtos da Requerente, em razão da
interdependência dos setores da planta produtiva da Requerente, e qual o valor do
crédito relativo a essas despesas;
(ii) se as despesas com armazenagem e frete em operações de aquisição de
insumos e venda são necessárias ao processo de fabricação e comercialização dos
produtos da Requerente; se os valores relativos aos fretes foram ou devem ser
tributados pelo PIS, independentemente da forma de tributação das mercadorias
transportadas e da eventual não indicação dos números das notas fiscais das
mercadorias transportadas; e qual o valor do crédito relativo a essas despesas;
Fl. 1717
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(iii) se as vendas das mercadorias devolvidas (anexo VI do despacho decisório)
foram efetuadas antes de 26.7.2004;
(iv) se a Requerente informou corretamente, em seus documentos fiscais e
contábeis, os valores dos créditos apurados e, em caso negativo, quais montantes
deveriam ser informados;
(v) qual o saldo credor de PIS apurado pela Requerente no 3o trimestre de 2004
passível de ressarcimento;
(vi) se esse valor do crédito ressarcível foi suficiente para extinção, mediante
compensação, dos débitos informados em Declarações de Compensação; e(vii) se
há saldo credor a ser ressarcido em dinheiro ou eventual saldo de débito a pagar
pela Requerente em razão de eventual insuficiência de crédito para fins de
extinção de débitos mediante compensação.
Por fim a Requerente, desde já, protesta pela apresentação de quesitos
suplementares e/ou complementares no decorrer da perícia, ante as questões que
dela poderão advir.
Para acompanhamento dos trabalhos periciais, a Requerente nomeia como sua
perita a Sra. Melina Rodrigues, com cédula de identidade n° 32.769.925-5, inscrita
no CRC sob o n° 1SP271438/0/9, com endereço comercial na Avenida das Nações
Unidas, n° 12.901, Torre Norte - 8o andar, Brooklin, São Paulo, Estado de São
Paulo.
VI. CONCLUSÃO E O PEDIDO
Diante do exposto, restou demonstrado que (i) a cobrança é insubsistente, em
razão da ausência de lavratura de auto de infração; e (ii) os créditos de PIS do 3o
trimestre de 2004 foram indevidamente glosados pelas DD. Autoridades
Administrativas, uma vez que decorrem do conceito de insumo adotado pela
doutrina e pelo E. CARF e de outras despesas que ensejam o direito creditório,
como demonstrado nessa manifestação.
Ademais, a Requerente reitera seu pedido para que, em respeito ao princípio da
verdade material e nos termos do artigo 16, inciso IV, do Decreto n° 70.235/72, do
artigo 36 do Decreto n° 7.574/2011, e do artigo 38 da Lei n° 9.784/99, seja
determinada a realização de prova pericial contábil/fiscal e industrial voltada à
comprovação do direito, da origem e suficiência do crédito apurado no 3o
trimestre de 2004. Para tanto, a Requerente reitera a nomeação de seu perito e a
formulação dos quesitos indicados na presente Manifestação de Inconformidade.
Posto isso, com base nos fundamentos de fato e de direito expostos nestes autos,
devidamente suportados pelos documentos comprobatórios de seu direito, a
Requerente requer se dignem VV. Sas. julgar INTEGRALMENTE PROCEDENTE a
presente Manifestação de Inconformidade, para que, reformando-se o r. despacho
decisório, seja reconhecida a insubsistência da cobrança formulada ou,
sucessivamente, seja integralmente deferido o Pedido de Ressarcimento n°
Fl. 1718
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26283.76256.121208.1.1.08-2053 e homologada a Declaração de Compensação
n°
38745.83891.130209.1.3.08-6480,
reconhecendo-se
a
necessidade
de
ressarcimento integral do crédito da Requerente e de extinção da totalidade dos
débitos mediante compensação.
Por fim, caso entendam VV. Sas. que são necessários novos elementos para que se
demonstre o direito ora pleiteado, inclusive em respeito ao princípio da verdade
real, a Requerente requer lhe seja assegurada a produção de provas por todos os
meios em direito admitidos, em especial pela posterior juntada de novos
documentos, de forma a comprovar o direito à totalidade do crédito e à
homologação da compensação requerida, bem como que não pode ser compelida
a recolher o débito que lhe está sendo imputado.
(...)”
Anexa documentos de diversas espécies (fls 334 e ss).
É o Relatório.
A 9a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo
(SP) decidiu por não conhecer da manifestação de inconformidade apresentada pela contribuinte,
não acolhendo a arguição de tempestividade trazida na Manifestação de Inconformidade, nos
termos do Acórdão no 16-83.922, sessão de 30/08/2018, com a seguinte ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
ARGUIÇÃO DE TEMPESTIVIDADE NÃO ACOLHIDA. EFEITO.
A decisão que não acolhe a arguição de tempestividade só se restringe a tal
preliminar, não se instaurando litígio em face das demais razões postas.
Manifestação de Inconformidade Não Conhecida
Direito Creditório Não Reconhecido
A Recorrente interpôs Recurso Voluntário, assim requerendo:
VI. CONCLUSÃO E O PEDIDO
160. Como conclusão de todo o exposto, a Recorrente demonstrou,
preliminarmente, a tempestividade da Manifestação de Inconformidade
apresentada, bem como a insubsistência da cobrança formulada em razão da
ausência de auto de infração.
161. No mérito, a Recorrente comprovou que os créditos de PIS foram
indevidamente glosados pelas DD. Autoridades Administrativas, uma vez que
foram devidamente apurados pela Recorrente e decorrem do conceito de insumo
adotado pela doutrina e pelo E. CARF. Ademais, a Recorrente demonstrou a
regularidade dos valores apurados, por meio de documentos apresentados a
estes autos. Portanto, devem ser integralmente homologadas as compensações
objeto destes autos.
Fl. 1719
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162. Feitas essas considerações, a Recorrente requer se digne esse E. CARF julgar
INTEGRALMENTE PROCEDENTE o presente Recurso Voluntário, para que seja
reconhecida a tempestividade da Manifestação de Inconformidade de fls.
309/333, anulando-se o V. Acórdão no 16-83.922 (fls. 450/468), com a
determinação de que o processo seja devolvido à DRJ para análise do mérito das
razões apresentadas na referida Manifestação de Inconformidade, pois, em
síntese:
(i) houve expressa eleição da Recorrente pelo domicílio eletrônico e pelo
recebimento de intimações apenas de forma eletrônica, o que exclui a
possibilidade de intimação postal conforme o § 3o do artigo 4o da Portaria MF no
527/2010;
(ii) tanto antes como depois da intimação relativa ao r. despacho decisório
proferido nestes autos, a Recorrente vinha recebendo intimações sempre de
forma eletrônica com relação a seus processos administrativos federais, o que
gera expectativa legítima de que todas as intimações continuariam a ser feitas de
forma eletrônica, com fundamento no artigo 100, inciso III, do CTN;
(iii) a confusão na comunicação sobre o início do prazo para apresentação da
Manifestação de Inconformidade foi causada pelas DD. Autoridades Fiscais (que
promoveram 3 intimações em datas e por meios diferentes), o que não pode
prejudicar o contribuinte, sob pena de violação aos princípios do devido processo
legal, ampla defesa e contraditório (artigo 5o, incisos LIV e LV da CF/88), bem
como aos princípios da razoabilidade, proporcionalidade, segurança jurídica e
eficiência (artigo 2o da Lei no 9.784/99);
(iv) diante da confusão instaurada, deve-se considerar também que a intimação
eletrônica realizada inequivocamente (fl. 285) configura uma nova intimação e
não uma “confirmação da intimação postal” supostamente realizada em data
anterior; e
(v) com fundamento no artigo 231, inciso I, do CPC, aplicável ao presente caso por
força do disposto no artigo 15 do CPC e como reconhecido à fl. 467 do V. Acórdão
recorrido, caso haja intimação pela via postal, o dia do começo do prazo será a
data de juntada aos autos do aviso de recebimento (26.2.2014), e não a data do
recebimento da correspondência.
163. Ademais, na hipótese de se entender que o presente processo estaria em
termos para ser julgado diretamente por esse E. CARF, o que se admite apenas
para fins de argumentação, a Recorrente requer se digne esse E. CARF julgar
INTEGRALMENTE PROCEDENTE o presente Recurso Voluntário, para que,
reformando-se o r. despacho decisório e o V. Acórdão recorrido, seja reconhecida
a insubsistência da cobrança formulada (diante da necessidade de formalização
da cobrança por Auto de Infração ou Notificação de Lançamento) e, no mérito,
seja(m) (i) deferido integralmente o pedido de ressarcimento, (ii)homologadas
integralmente as compensações realizadas e (iii) determinado o cancelamento da
Fl. 1720
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cobrança formulada, reformando-se o r. despacho decisório e o V. Acórdão
recorrido.
164. A Recorrente reitera seu pedido para que, em respeito ao princípio da
verdade material e nos termos do artigo 16, inciso IV, do Decreto no 70.235/72,
do artigo 36 do Decreto no 7.574/2011, e do artigo 38 da Lei no 9.784/99, seja
determinada diligência e/ou a realização de prova pericial contábil/fiscal e
industrial voltada à comprovação do direito, da origem e suficiência do crédito de
PIS apurado no 4o trimestre de 2004. Para tanto, a Recorrente reitera a nomeação
de seu perito e a formulação dos quesitos indicados na Manifestação de
Inconformidade e neste Recurso Voluntário.
165. Caso entendam Vossas Senhorias que seriam necessários novos elementos
para que se demonstre o direito ora pleiteado, inclusive em respeito ao princípio
da verdade material, a Recorrente pleiteia a conversão do julgamento em
diligência, assegurando-se a produção de provas por todos os meios em direito
admitidos, em especial pela posterior juntada de documento.
166. Por fim, a Recorrente ressalta que, com fundamento no artigo 74, § 11, da
Lei 9.430/96, no artigo 119, § 2o, do Decreto 7.574/2011, e nos artigos 136 e 137,
da IN/RFB 1.717/2017, a interposição do presente Recurso Voluntário deve
manter suspensa a exigibilidade do crédito tributário objeto da presente
discussão, nos termos do artigo 151, inciso III, do CTN, o que desde já se requer.
Posteriormente, a Recorrente protocola petição - acompanhada de várias planilhas
e documentos – visando comprovar as suas alegações no que se refere à glosa realizada sobre a
aquisição de PIA - NCM 2931.0037.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Joana Maria de Oliveira Guimarães, Relatora
Tempestividade da manifestação de inconformidade
A DRJ considerou intempestiva a manifestação de inconformidade porque, quando
de sua apresentação, em 14/03/2014, já havia transcorrido mais de 30 dias após a ciência do ato
administrativo, descumprindo o prazo previsto no artigo 15 do Decreto no 70.235/72.
Transcreve-se o seguinte trecho do acórdão recorrido:
Diferentemente do afirmado pela defesa, em 11/02/2014 houve a ciência da
decisão administrativa, conforme documento emitido pela via postal (AR citado e
Despacho de fl. 288). O Aviso de Recebimento é produzido por terceiro não
litigante, prova a data da intimação e, consequentemente, a ciência. E, como foi
Fl. 1721
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regular a intimação, tem-se por regular e aperfeiçoada a ciência. Daí que o
trintídio para irresignação se iniciara em 12/2/2014 e se encerrara em
13/03/2014. A defesa foi apresentada em 14/03/2014, portanto após o prazo
legal de trinta dias (art. 15 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972). Nestes
moldes, o recurso é intempestivo e não instaura o litígio administrativo quanto às
demais razões de oposição nele apresentadas.
Houve intimação por meio eletrônico para conhecer o Despacho Decisório (fl.
285).
A primeira das intimações já consumara seu intento. A segunda é despicienda, por
não se prestar a dar a conhecer o que já era conhecido, pois inalteradas as
circunstâncias de fato e de direito.
A Recorrente, por sua vez, sustenta a tempestividade da Manifestação de
Inconformidade apresentada, uma vez que a intimação eletrônica, via Domicílio Tributário
Eletrônico – DTE, teria ocorrido em 13/02/2014, com início do prazo para a apresentação da
Manifestação de Inconformidade em 14/02/2014 e termo final em 17/03/2014.
Para uma melhor compreensão da controvérsia posta, segue reproduzido trecho do
Recurso Voluntário, no tópico “PRELIMINAR: A TEMPESTIVIDADE DA MANIFESTAÇÃO DE
INCONFORMIDADE”:
10. O V. Acórdão recorrido considerou intempestiva a Manifestação de
Inconformidade de fls. 309/333, por entender que o prazo para apresentação da
defesa não teve início a partir da intimação eletrônica, via Domicílio Tributário
Eletrônico – DTE (que ocorreu duas vezes, às fls. 285 e 289), mas sim com a
intimação da Recorrente pela via postal, com Aviso de Recebimento (“AR”)
juntado posteriormente aos autos (fls. 286/287).
11. Com base nessa premissa, alega-se no V. Acórdão que a ciência do r. despacho
decisório teria ocorrido em 11.2.2014 (data que consta no “AR” de fls. 286/287) e,
portanto, o prazo de 30 (trinta) dias para apresentação da Manifestação de
Inconformidade se iniciaria em 12.2.2014 e se encerraria em 13.3.2014, o que
levaria à intempestividade da defesa protocolada em 14.3.2014.
12. Além disso, o entendimento do V. Acórdão é no sentido de que a “primeira”
das intimações realizadas sobre a prolação do r. despacho decisório seria
suficiente, e por isso outras intimações posteriores seriam despiciendas.
13. No entanto, a Recorrente não pode concordar com tal entendimento. O artigo
127 do Código Tributário Nacional (“CTN”) garante aos contribuintes o direito de
eleger o seu domicílio fiscal. Com base no § 2o do referido artigo, a D. Autoridade
Fiscal apenas poderia recusar a escolha feita pelo contribuinte caso a opção
adotada dificultasse ou impossibilitasse a atividade fiscal, o que não é o caso dos
autos:
Art. 127. Na falta de eleição, pelo contribuinte ou responsável, de domicílio
tributário, na forma da legislação aplicável, considera-se como tal:
Fl. 1722
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I - quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou, sendo esta
incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade;
II - quanto às pessoas jurídicas de direito privado ou às firmas individuais, o
lugar da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem origem à
obrigação, o de cada estabelecimento;
III - quanto às pessoas jurídicas de direito público, qualquer de suas
repartições no território da entidade tributante.
§ 1o Quando não couber a aplicação das regras fixadas em qualquer dos
incisos deste artigo, considerar-se-á como domicílio tributário do
contribuinte ou responsável o lugar da situação dos bens ou da ocorrência
dos atos ou fatos que deram origem à obrigação.
§ 2o A autoridade administrativa pode recusar o domicílio eleito, quando
impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do tributo,
aplicando-se então a regra do parágrafo anterior.” (não destacado no
original)
14. Assim, de acordo como o CTN, uma vez eleito o domicílio fiscal pelo
contribuinte, as DD. Autoridades Fiscais deverão realizar as intimações no
referido domicílio escolhido.
15. Nos termos do artigo 4o, inciso I, e §§ 1o e 2o, da Portaria SRF no 259/2006
(alterada pela Portaria RFB no 574/2009) (doc. no 1), o sujeito passivo pode optar
por receber intimações por meio eletrônico mediante envio ao seu domicílio
tributário eletrônico, considerado como sendo a Caixa Postal a ele atribuída pela
administração tributária e disponibilizada no e-CAC, desde que haja expressa
autorização do sujeito passivo, por meio do envio de Termo de Opção à RFB. Uma
vez concluída a opção, a realização das intimações por meio eletrônico é
disciplinada pelo artigo 6o, inciso I, da referida Portaria:
Art. 4o A intimação por meio eletrônico, com prova de recebimento, será
efetuada pela RFB mediante:
I - envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou II - registro em meio
magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo.
§ 1o Para efeito do disposto no inciso I, considera-se domicílio tributário do
sujeito passivo a Caixa Postal a ele atribuída pela administração tributária
e disponibilizada no e-CAC, desde que o sujeito passivo expressamente o
autorize.
§ 2o A autorização a que se refere o § 1o dar-se-á mediante envio pelo
sujeito passivo à RFB de Termo de Opção, por meio do e-CAC, sendo-lhe
informadas as normas e condições de utilização e manutenção de seu
endereço eletrônico.
(...)
Fl. 1723
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Art. 6o Considera-se feita a intimação por meio eletrônico, 15 (quinze) dias
contados da data:
I - registrada no comprovante de entrega no domicílio tributário do
sujeito passivo, no caso do inciso I do art. 4o;
16. De forma semelhante, os artigos 4o, inciso I, e §§ 1o e 2o, e 6o, inciso I, da
Portaria MF no 527/2010 (doc. no 2), também determinam que o sujeito passivo
pode optar por receber intimações por meio eletrônico mediante envio ao seu
domicílio tributário eletrônico (Caixa Postal no e-CAC):
Art. 4o A intimação por meio eletrônico, com prova de recebimento, será
efetuada pelo órgão competente do MF mediante:
I - envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou
II - registro em meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito
passivo.
§ 1o Para efeito do disposto no inciso I, considera-se domicílio tributário do
sujeito passivo a caixa postal a ele atribuída pela Administração Tributária
e disponibilizada no centro virtual na Internet, desde que o sujeito passivo
expressamente autorize.
§ 2o A autorização a que se refere o § 1o dar-se-á mediante envio pelo
sujeito passivo aos órgãos competentes do MF de Termo de Opção, por
meio do centro virtual, sendo-lhe informadas as normas e condições de
utilização e manutenção de seu endereço eletrônico.
(...)
Art. 6o Considera-se feita a intimação por meio eletrônico, 15 (quinze)dias
contados:
I - da data registrada no comprovante de entrega no domicílio tributário
do sujeito passivo, nos casos do inciso I do art. 4o;
17. Atendendo a essas normas, a Recorrente aderiu ao domicílio tributário
eletrônico – DTE em 1.10.2013, às 15:31:42, como prova a tela abaixo e também
as telas ora juntadas como doc. no 3:
(...)
18. A partir das referidas telas, é possível acessar o Termo de Opção por Domicílio
Tributário Eletrônico assinado digitalmente e enviado pela Recorrente. O referido
Termo, ora juntado (doc. no 4 - não paginável), pode ser validado no sítio da
Receita
Federal
do
Brasil(https://www.receita.fazenda.gov.br/Aplicacoes/SSL/ATBHE/Assinadoc/Vali
dador Assinaturas.app/valida.aspx), e possui o seguinte teor (doc. no 5):
(...)
Fl. 1724
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20. Ademais, o § 3o do artigo 4o da Portaria MF no 527/2010 é muito claro ao
prever que, apenas na hipótese de não existir autorização do contribuinte para
entrega de intimações no domicílio eletrônico, a intimação deverá ser realizada
por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ao endereço do sujeito
passivo.
21. A contrário sensu, caso haja opção e autorização expressa do sujeito passivo
para receber intimações em seu domicílio eletrônico – o que é o caso da
Recorrente –, o § 3o do artigo 4o da Portaria MF no 527/2010 impossibilita a
intimação do contribuinte por via postal:
Art. 4o A intimação por meio eletrônico, com prova de recebimento, será
efetuada pelo órgão competente do MF mediante:
I - envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou II - registro em meio
magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo.
§ 1o Para efeito do disposto no inciso I, considera-se domicílio tributário do
sujeito passivo a caixa postal a ele atribuída pela Administração Tributária e
disponibilizada no centro virtual na Internet, desde que o sujeito passivo
expressamente autorize. (...)
§ 2o A autorização a que se refere o § 1o dar-se-á mediante envio pelo
sujeito passivo aos órgãos competentes do MF de Termo de Opção, por
meio do centro virtual, sendo-lhe informadas as normas e condições de
utilização e manutenção de seu endereço eletrônico.
§ 3o Inexistindo a autorização prevista no § 1o e não sendo realizada a
intimação nos termos do inciso II do caput, o órgão do MF deverá realizá-la
por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ao endereço do
sujeito passivo, com prova de recebimento, conservando-se o comprovante
de entrega em meio físico, após a sua respectiva digitalização e juntada ao
processo eletrônico, observado o disposto no § 3o do art. 1o desta Portaria.
22. Ou seja, o § 3o do artigo 4o da Portaria MF no 527/2010 permite a intimação
via postal apenas se não houver autorização do contribuinte para receber
intimações pelo seu domicílio eletrônico. Como a Recorrente aderiu ao domicílio
tributário eletrônico – DTE em 1.10.2013, às 15:31:42 (docs. nos 3 a 5), a
intimação feita pela via postal é nula.
23. Nesse sentido, em consonância com o que dispõe as normas editadas pelo
Ministério da Fazenda e pela própria Receita Federal do Brasil, a Recorrente
acessou o processo eletrônico em 13.2.2014 para ter ciência do r. despacho
decisório proferido no presente processo administrativo, como certificado à fl.
285.
24. A partir dessa data (13.2.2014), considera-se feita a intimação. Os prazos são
contínuos, excluindo-se, na sua contagem, o dia do começo e incluindo-se o do
vencimento, e só se iniciam ou vencem em dia de expediente normal na
Fl. 1725
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repartição em que corra o processo ou deva ser praticado o ato. Por isso, o prazo
para interposição da Manifestação de Inconformidade se iniciou em 14.2.2014
(sexta-feira) e tem como termo final o dia 17.3.2014 (segunda-feira), o que
demonstra sua tempestividade.
Argumenta também a Recorrente que “admitir-se que as intimações possam ser
feitas por vários meios, sem qualquer justificativa e, aliás, por vários meios ao mesmo tempo,
podendo levar o contribuinte a erro sobre o termo inicial para protocolo de sua defesa
administrativa, causa instabilidade e fere a segurança jurídica, o devido processo legal e a
proteção à confiança, em violação aos princípios do devido processo legal, ampla defesa e
contraditório (artigo 5o, incisos LIV e LV da CF/88), bem como aos princípios da razoabilidade,
proporcionalidade, segurança jurídica e eficiência (artigo 2o da Lei no 9.784/99).”
Requer, ainda, com fundamento no artigo 231, inciso I, do CPC, que, no caso de
intimação pela via postal, o dia do início do prazo seja considerado a data de juntada aos autos do
aviso de recebimento, e não a data do recebimento da correspondência.
É o que passo a apreciar.
Em que pese os argumentos trazidos pela Recorrente, entendo que a lide deve ser
resolvida em direção oposta, uma vez que o §3o do artigo 23 do Decreto no 70.235/1972
expressamente enuncia inexistir ordem de preferência, referindo-se à intimação pessoal, postal ou
eletrônica:
Art. 23. Far-se-á a intimação:
I - pessoal, pelo autor do procedimento ou por agente do órgão preparador, na
repartição ou fora dela, provada com a assinatura do sujeito passivo, seu
mandatário ou preposto, ou, no caso de recusa, com declaração escrita de quem
o intimar; (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
II - por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com prova de
recebimento no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo; (Redação dada
pela Lei no 9.532, de 1997)
II - por meio eletrônico, com prova de recebimento, mediante: (Redação dada
pela Lei no 11.196, de 2005)
a) envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou (Incluída pela Lei no 11.196,
de 2005)
b) registro em meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo.
(Incluída pela Lei no 11.196, de 2005)
(...)
§ 3o Os meios de intimação previstos nos incisos do caput deste artigo não estão
sujeitos a ordem de preferência. (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
(destaques nosso)
§ 4o Para fins de intimação, considera‐ se domicílio tributário do sujeito passivo:
Fl. 1726
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-003.415 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 12585.000168/2010-51
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I - o endereço postal por ele fornecido, para fins cadastrais, à administração
tributária; e
II - o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária, desde que
autorizado pelo sujeito passivo. (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
(grifei)
Pela leitura supra, depreende-se que as intimações podem ser feitas por meio de
qualquer uma das formas dispostas nos incisos I a III do caput do art. 23 do Decreto 70.235/72,
não havendo nenhuma ordem de preferência, podendo-se utilizar uma ou outra forma
indistintamente. Apenas a intimação por edital é que só deve ser empregada quando resultar
improfícua qualquer uma das outras modalidades de intimação (pessoal, via postal ou por meio
eletrônico).
No caso dos autos, a intimação efetuada por via postal - prevista legalmente -
assegurou a ciência à Recorrente, sendo suficiente para se considerar o início do prazo recursal.
No que se refere à alegação da Recorrente de que a Portaria MF no 527/2010
permite a intimação via postal apenas se não houver autorização do contribuinte para receber
intimações pelo seu domicílio eletrônico, entendo que também não merece prosperar a sua
argumentação e interpretação.
A Portaria MF no 527/2010 assim estabelece:
Art. 4o A intimação por meio eletrônico, com prova de recebimento, será
efetuada pelo órgão competente do MF mediante:
I - envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou
II - registro em meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo.
§ 1o Para efeito do disposto no inciso I, considera-se domicílio tributário do
sujeito passivo a caixa postal a ele atribuída pela Administração Tributária e
disponibilizada no centro virtual na Internet, desde que o sujeito passivo
expressamente autorize. (...)
§ 2o A autorização a que se refere o § 1o dar-se-á mediante envio pelo sujeito
passivo aos órgãos competentes do MF de Termo de Opção, por meio do centro
virtual, sendo-lhe informadas as normas e condições de utilização e manutenção
de seu endereço eletrônico.
§ 3o Inexistindo a autorização prevista no § 1o e não sendo realizada a intimação
nos termos do inciso II do caput, o órgão do MF deverá realizá-la por via postal,
telegráfica ou por qualquer outro meio ao endereço do sujeito passivo, com prova
de recebimento, conservando-se o comprovante de entrega em meio físico, após
a sua respectiva digitalização e juntada ao processo eletrônico, observado o
disposto no § 3o do art. 1o desta Portaria.
O §3o acima citado está incluído no artigo 4o, da citada Portaria, portanto, só
expressa aspectos complementares ao caput. Por sua vez, o artigo 4o, caput, trata de intimação
Fl. 1727
DF CARF MF
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eletrônica, o que é coerente com a própria Portaria em que inserido (que regula a prática de atos
processuais em forma eletrônica). Ao expressar complemento a este caput, o §3o só enuncia que,
na hipótese de processo eletrônico em que não ocorrida a intimação eletrônica, é possível a
intimação postal. Ora, a intimação eletrônica é opção válida, assim como a postal, na medida em
que o contribuinte mantém os dois domicílios, não sendo possível prosperar o entendimento de
que a Administração tributária ficaria vinculada ao domicílio eletrônico eleito pelo contribuinte,
quando o contribuinte faz a opção por esta via.
Ademais, o § 4o do art. 23 do Decreto no 70.235, de 1972, é claro ao possibilitar que
o contribuinte disponha, ao mesmo tempo, de dois tipos de domicílios: o endereço postal por ele
fornecido à administração tributação para fins cadastrais e o endereço eletrônico a ele atribuído
pela administração tributária. Vejamos:
§ 4o Para fins de intimação, considera‐ se domicílio tributário do sujeito passivo:
I - o endereço postal por ele fornecido, para fins cadastrais, à administração
tributária; e
II - o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária, desde que
autorizado pelo sujeito passivo. (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
Forçoso concluir que a opção do contribuinte pelo domicílio tributário eletrônico
não desqualifica seu endereço postal para fins de ciência pessoal ou por via postal, pois, do
contrário, constaria no dispositivo legal em comento que o domicílio tributário do sujeito passivo
seria o endereço postal ou o endereço eletrônico, o que, a toda evidência, não foi a opção do
legislador.
Corroborando com o entendimento adotado, direciona-se a jurisprudência do CARF:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
RECURSO VOLUNTÁRIO. INTEMPESTIVIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Deixa-se de conhecer o recurso voluntário interposto após o prazo de trinta dias
da data de ciência da decisão de primeira instância.
FORMAS DE INTIMAÇÃO. PESSOAL, VIA POSTAL E POR MEIO ELETRÔNICO. ORDEM
DE PREFERÊNCIA. INEXISTÊNCIA.
No processo administrativo fiscal é válida a intimação pessoal, via postal ou por
meio eletrônico, inexistindo ordem de preferência entre elas.
(Processo no 10880.970830/2016-67; Acórdão no 3202-002.933; unanimidade;
Relator Conselheiro Wagner Mota Momesso de Oliveira; sessão de 17/09/2025)
Oportuno transcrever o seguinte trecho do voto de relatoria do Conselheiro
Wagner Mota Momesso de Oliveira:
Fl. 1728
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Verifica-se que o recurso voluntário sob julgamento é perempto, ou seja, fora
interposto fora do prazo de 30 (trinta dias) da ciência do acórdão proferido pela
DRJ.
Com efeito, a recorrente fora cientificada do acórdão proferido pela DRJ em
17/05/2017, conforme AR – Aviso de Recebimento, juntado à fl. 250, e interpôs
recurso voluntário em 13/09/2017, conforme documento juntado à fl. 257,
portanto, após os 30 (trinta) dias da ciência do acórdão proferido pela DRJ.
Quanto à tempestividade do recurso voluntário, a recorrente, por meio de sua
peça recursal, aduz que teve acesso ao acórdão recorrido por meio do seu DTE
somente em 21/08/2017, e, dessa forma, sustenta que o recurso voluntário é
tempestivo, pois, apesar de em 17/05/2017 ter recebido “mensagem por meio
de Aviso de Recebimento (AR) que pretendeu intimá-la do acórdão ora
recorrido”, assevera que “aderiu ao chamado domicílio tributário eletrônico
(DTE) para receber quaisquer intimações da Administração Tributária em sua
caixa postal” e, dessa forma, a ciência do acórdão recorrido não poderia ter sido
feita por via postal, uma vez que o § 4o, inciso II, do art. 23 do Decreto
70.235/72 dispõe que, para fins de intimação, deve ser considerado o endereço
eletrônico dos contribuintes que tenham realizado a opção pelo DTE.
Sem razão a recorrente.
O § 4o, inciso II, do art. 23 do Decreto 70.235/72 dispõe apenas acerca do
domicílio tributário do sujeito passivo, que será o endereço postal por ele
fornecido, para fins cadastrais, à administração tributária, e, desde que autorizado
por ele, o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária:
Art. 23. Far-se-á a intimação:
(...)
§ 4o Para fins de intimação, considera-se domicílio tributário do sujeito
passivo: (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
I - o endereço postal por ele fornecido, para fins cadastrais, à administração
tributária; e (Incluído pela Lei no 11.196, de 2005)
II - o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária,
desde que autorizado pelo sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 11.196, de
2005)
Conforme visto, tal parágrafo e seus incisos não dispõem que a intimação deve
ser feita obrigatoriamente por meio eletrônico, caso o contribuinte tenha
aderido ao DTE.
As intimações podem ser feitas por meio de qualquer uma das formas dispostas
nos incisos I a III do caput do art. 23 do Decreto 70.235/72, não havendo
nenhuma ordem de preferência, consoante expressamente disposto no § 3o
desse mesmo artigo, a seguir reproduzido:
Fl. 1729
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(...)
Logo, é válida a mencionada intimação por via postal feita em 17/05/2017 (fl.
250), e, dessa forma, é intempestivo o recurso voluntário interposto em
13/09/2017 (fl. 257), uma vez que fora interposto após o prazo de 30 (trinta) dias
da ciência do acórdão proferido pela DRJ.
As alegações da Recorrente no sentido de que admitir-se que as intimações possam
ser feitas por vários meios, sem qualquer justificativa e, aliás, por vários meios ao mesmo tempo,
fere a segurança jurídica, o devido processo legal e a proteção à confiança, em violação aos
princípios do devido processo legal, ampla defesa e contraditório (artigo 5o, incisos LIV e LV da
CF/88), não podem ser conhecidas, uma vez que os argumentos trazidos pela Recorrente têm
fundamento constitucional, devendo ser observada a Súmula CARF no 02:
Súmula CARF no 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.
Ademais, verifica-se que o AR foi juntado aos autos às fls. 286/287 e, em seguida, à
fl. 288, consta Despacho de Encaminhamento, esclarecendo expressamente que a ciência do
Despacho Decisório pelo contribuinte foi considerada a partir da intimação postal, cuja data se
comprova pelo Aviso de Recebimento juntado aos autos, ao dispor que “o contribuinte tomou
ciência do Despacho Decisório conforme Aviso de Recebimento juntado ao processo”:
Fl. 1730
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Fl. 1731
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Entendo ainda, com base nos fundamentos já expostos neste voto, pela
inaplicabilidade do art. 100, inciso III, do CTN ao presente caso.
A Recorrente argumenta que, aplicando-se supletivamente o Código de Processo
Civil, deveriam ser observados: (i) o seu artigo 270, o qual determina que “as intimações realizam-
se, sempre que possível, por meio eletrônico, na forma da lei.”, o que demonstra a opção do
legislador pela prevalência da intimação na forma eletrônica; (ii) o artigo 273, através do qual
interpreta-se que “a opção pela intimação postal é utilizada apenas se frustrada a intimação
eletrônica.”; e (iii) o artigo 231, inciso I, do CPC, o qual determina que, caso haja intimação pela via
postal, o dia do começo do prazo será a data de juntada aos autos do aviso de recebimento, e não
a data do recebimento da correspondência.
Novamente, entendo não assistir razão à Recorrente.
O Código de Processo Civil se aplica ao processo administrativo de forma supletiva e
subsidiária, conforme previsto no artigo 15 abaixo transcrito:
Art. 15. Na ausência de normas que regulem processos eleitorais, trabalhistas ou
administrativas, as disposições deste Código lhes serão aplicadas supletiva e
subsidiariamente.
Não se discute que o Código de Processo Civil tem aplicação supletiva no processo
administrativo fiscal, contudo, a sua aplicação supletiva não tem prevalência sobre as normas
específicas do PAF. O Decreto no 70.235/72 estabelece o tratamento específico para a contagem
dos prazos administrativos no âmbito do processo administrativo fiscal.
Em relação aos argumentos da Recorrente relacionados aos artigos 270 e 273 do
CPC, já restou demonstrado que §3o do artigo 23 do Decreto no 70.235/1972 expressamente
enuncia inexistir ordem de preferência entre a intimação pessoal, postal ou eletrônica.
No que se refere à intimação via postal e ao disposto no artigo 231, inciso I, do CPC,
o art. 23 do Decreto no 70.235/72 é expresso ao estabelecer que:
Art. 23. Far-se-á a intimação:
II - por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com prova de
recebimento no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo;
(...)
§ 2° Considera-se feita a intimação:
(...)
II - no caso do inciso II do caput deste artigo, na data do recebimento ou, se
omitida, quinze dias após a data da expedição da intimação; (grifei)
Desse modo, não há lacuna no PAF que possa ser preenchida pela aplicação
supletiva ou subsidiária do CPC. Nem se pode dizer que haja conflito de normas, posto que aqui
fica bastante clara a prevalência do princípio da especificidade.
Fl. 1732
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Nesse sentido:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
RECURSO VOLUNTÁRIO. INTEMPESTIVIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
A interposição tempestiva do Recurso Voluntário é pressuposto para sua
admissibilidade. Incabível, portanto, o conhecimento de recurso apresentado
intempestivamente.
PRAZOS PROCESSUAIS. DECRETO No. 70.235/72. NORMA ESPECÍFICA PARA O
PROCESSO TRIBUTÁRIO ADMINISTRATIVO FEDERAL. DIAS CORRIDOS. CÓDIGO DE
PROCESSO CIVIL. APLICAÇÃO SUPLETIVA E SUBSIDIÁRIA.
O Código de Processo Civil aplica-se ao processo administrativo de forma
supletiva e subsidiária. Existindo norma específica, que determina como se dá a
contagem dos prazos processuais no Decreto no. 70.235/72, deve esta norma
prevalecer.
(Processo no 16349.000186/2009-42; Acórdão no 3101-004.341; Relator
Conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues; sessão de 09/12/2025)
(grifei)

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 1989, 1990, 1991, 1992
PRAZOS PROCESSUAIS. NORMA APLICÁVEL.
A norma aplicável para contagem de prazos processuais no processo
administrativo fiscal é o artigo 5o do Decreto 70.235/72.
Recurso Voluntário Negado.
(Processo no 13609.000382/99-42; Acórdão no 3201-004.665; Relator Conselheiro
Marcelo Giovani Vieira; sessão de 13/12/2018)
Portanto,
forçoso
reconhecer
a
intempestividade
da
manifestação
de
inconformidade, tal como reconhecido pela Delegacia de Julgamento. Consequentemente, impõe-
se o não conhecimento das demais matérias suscitadas no Recurso Voluntário, em razão da
preclusão operada, como também já reconhecido por este Conselho:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/12/2017 a 21/12/2017
COMPENSAÇÃO. NÃO-HOMOLOGAÇÃO. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE
INTEMPESTIVA.
Fl. 1733
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PROCESSO 12585.000168/2010-51
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A Manifestação de Inconformidade somente será conhecida se apresentada até o
trigésimo dia subsequente à data da ciência do Despacho Decisório que negou a
compensação.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. RECURSO VOLUNTÁRIO. APRECIAÇÃO. PRECLUSÃO.
É preclusa a apreciação de matéria no Recurso Voluntário quando considerada
intempestiva
a
apresentação
da
correspondente
manifestação
de
inconformidade.
(CARF, Processo 16327.903762/2018-54; Acórdão no 3302-012.676; Relator
Conselheiro José Renato Pereira de Deus; sessão de 15/12/2021)
Isso posto, não conheço do recurso voluntário.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Joana Maria de Oliveira Guimarães

Fl. 1734
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