Tribunal: CARF
Processo: 16561.720031/2019-83
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Natália Uchôa Brandão
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-27
Data de publicação: 2026-04-30

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014, 2015, 2016
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ÁGIO. AMORTIZAÇÃO FISCAL. RTT. RELACIONAMENTO COM CLIENTES. OBSCURIDADE PARCIAL. ACOLHIMENTO SEM EFEITOS INFRINGENTES.
A matéria devolvida foi apreciada pelo colegiado. O voto vencido do relator originário enfrentou expressamente a tese relativa ao RTT, à distinção entre alocação contábil e fiscal do ágio e à inaplicabilidade da Lei no 12.973/2014 ao caso, ao passo que a corrente vencedora manteve a glosa da amortização do ágio relativo ao item “relacionamento com clientes” por fundamento diverso e suficiente, consistente na caracterização da parcela como ativo intangível identificável, insuscetível de amortização fiscal. Configurada, quando muito, obscuridade parcial quanto ao itinerário decisório do julgado, acolhem-se os embargos apenas para aclaramento, sem efeitos infringentes.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16561.720031/2019-83
ACÓRDÃO
1302-007.913 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
27 de março de 2026
RECURSO
EMBARGOS
EMBARGANTE
DSM PRODUTOS NUTRICIONAIS BRASIL S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014, 2015, 2016
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ÁGIO. AMORTIZAÇÃO FISCAL. RTT.
RELACIONAMENTO
COM
CLIENTES.
OBSCURIDADE
PARCIAL.
ACOLHIMENTO SEM EFEITOS INFRINGENTES.
A matéria devolvida foi apreciada pelo colegiado. O voto vencido do relator
originário enfrentou expressamente a tese relativa ao RTT, à distinção
entre alocação contábil e fiscal do ágio e à inaplicabilidade da Lei no
12.973/2014 ao caso, ao passo que a corrente vencedora manteve a glosa
da amortização do ágio relativo ao item “relacionamento com clientes” por
fundamento diverso e suficiente, consistente na caracterização da parcela
como ativo intangível identificável, insuscetível de amortização fiscal.
Configurada, quando muito, obscuridade parcial quanto ao itinerário
decisório do julgado, acolhem-se os embargos apenas para aclaramento,
sem efeitos infringentes.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer dos
embargos e acolhê-los, sem efeitos infringentes, nos termos do relatório e voto da relatora.

Assinado Digitalmente
Natália Uchôa Brandão – Relatora

Assinado Digitalmente
Fl. 4167
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Sérgio Magalhães Lima – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva,
Henrique Nimer Chamas, Carmem Ferreira Saraiva (substituta integral), Miriam Costa Faccin,
Natália Uchôa Brandão, Sérgio Magalhães Lima (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Embargos de Declaração opostos por DSM PRODUTOS NUTRICIONAIS
BRASIL S.A. em face do Acórdão no 1302-007.117, de 15/05/2024, por meio do qual esta Turma,
ao apreciar o Recurso Voluntário, deu-lhe parcial provimento para afastar a exigência fundada na
tese do “real adquirente” e desqualificar a multa de ofício, mantendo, contudo, a glosa das
despesas de amortização de ágio na parcela correspondente ao valor alocado contabilmente ao
item “relacionamento com clientes”, bem como a multa isolada.
Assim restou ementado o acórdão embargado:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014, 2015, 2016
RECURSO DE OFÍCIO. CRÉDITO EXONERADO. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No
103. LIMITE DE ALÇADA. PORTARIA MF No 2/2023. RECURSO CONHECIDO E
NEGADO.
Nos termos do artigo 34, inciso I do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, a
Autoridade de primeira instância recorrerá de ofício sempre que a decisão
exonerar o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa de valor
total (lançamento principal e decorrentes) a ser fixado em ato do Ministro de
Estado da Fazenda. Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o
limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância. O artigo
1o da Portaria MF no 2, de 17 de janeiro de 2023, preceitua que o limite de alçada
para fins de cabimento do recurso de ofício é de R$ 15.000.000,00, de modo que
o Recurso deverá ser conhecido nas hipóteses em que a exoneração do
pagamento de tributo e encargos de multa ultrapassar o referido limite de alçada.
ALEGAÇÕES NOVAS. NÃO CONHECIMENTO. INOVAÇÃO RECURSAL. APLICAÇÃO
DOS PRINCÍPIOS DO DUPLO GRAU DE JURISDIÇÃO E DA NÃO SUPRESSÃO DE
INSTÂNCIAS. EFEITO DEVOLUTIVO DOS RECURSOS. CAUSA DE PEDIR LEVANTADA
EM SEDE RECURSAL.
O Recurso Voluntário deve se ater às matérias que são mencionadas na
Impugnação e são analisadas pela Autoridade julgadora de 1a instância quando da
prolação da decisão recorrida, de modo que as alegações que não tenham sido
arguidas na Impugnação ou que não tenham sido levantadas pela Autoridade a
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quo não podem ser conhecidas por se tratar de matérias novas, porquanto, se
este Tribunal entendesse por conhecê las, estaria aí por violar o princípio da não
supressão de instância que é de todo aplicável no âmbito do processo
administrativo fiscal. O efeito devolutivo dos recursos deve ser compreendido
como um efeito de transferência, ao órgão ad quem, do conhecimento das
matérias que já tenham sido objeto de decisão por parte do juízo a quo, daí por
que apenas as questões previamente debatidas é que são devolvidas à Autoridade
judicante revisora para que sejam novamente examinadas.
ALEGAÇÃO PRELIMINAR. NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO. INOVAÇÃO.
CRITÉRIOS JURÍDICOS. MUDANÇA. AUSÊNCIA DE NULIDADE.
De acordo com o artigo 146 da Lei no 5.172/1966, a Autoridade julgadora a quo
não pode modificar e inovar quanto aos critérios jurídicos que restaram adotados
pela Autoridade autuante em relação ao lançamento que está sendo discutido,
sendo que a não concordância com os apontamentos e com as conclusões
adotadas pela Turma de Julgamento de piso, enquanto razões de decidir, não
enseja, por si só, na nulidade da Decisão proferida, de sorte que, acaso exista
imprecisões no Acórdão, tais imprecisões serão corrigidas quando da análise do
mérito da discussão.
TRANSFERÊNCIA DOS RECURSOS POR EMPRESA CONTROLADORA DOMICILIADA
NO EXTERIOR PARA SOCIEDADE NO BRASIL. LEGITIMIDADE DA DEDUÇÃO DO
ÁGIO. IMPROCEDÊNCIA DA TESE DO REAL ADQUIRENTE.
A transferência, por controladora domiciliada no exterior, dos recursos
empregados na aquisição de participação societária por empresa constituída no
Brasil não impede a amortização fiscal do ágio após esta ser incorporada pela
investida.
A tese do “real adquirente”, que busca limitar o direito à dedução fiscal do ágio
apenas na hipótese de existir confusão patrimonial entre a pessoa jurídica que
disponibilizou os recursos necessários à aquisição do investimento e a investida,
não possui fundamento legal, salvo quando caracterizada hipótese de simulação,
o que não se revela no caso.
ÁGIO.
EXPECTATIVA
DE
RENTABILIDADE
FUTURA
EM
INCORPORAÇÃO.
INEXISTÊNCIA DE DISPOSIÇÃO LEGAL A EXIGIR DESDOBRO DO FUNDAMENTO
ECONÔMICO ANTERIORMENTE À LEI No 12.973/2014.
Apenas com a edição da Lei no 12.973/2014, o contribuinte foi obrigado a realizar
o desdobro do fundamento econômico do ágio, sendo que a referida Lei não se
aplica ao caso concreto, já que os fatos discutidos no caso em apreço são
anteriores à sua edição e publicação.
RELACIONAMENTO COM CLIENTES. ATIVO INTANGÍVEL IDENTIFICADO.
O relacionamento com clientes é um ativo intangível identificável, com valor
atribuído e capaz de gerar benefícios futuros para a entidade. Ressalte-se que não
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é por ser capaz de gerar benefícios futuros, característica que todo ativo tem que
ter para ser reconhecido, que deve ser considerado como parte do ágio por
rentabilidade futura. Por se tratar de ativo intangível identificado, não poderá ser
amortizado para fins fiscais, nos termos do art. art. 386, II, do RIR/99.
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVA MENSAL. MULTA
DE OFÍCIO PELA FALTA OU INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DE TRIBUTOS NO
AJUSTE DE FINAL DE PERÍODO. MATERIALIDADE E BASE DE CÁLCULO DISTINTAS.
INAPLICÁVEL A SÚMULA CARF N° 105.
No presente caso não se aplica o entendimento da Súmula CARF n° 105,
expressamente voltadas para as multas exigidas com base no art. 44, § 1o, inciso
IV, ao passo que no presente processo o fundamento é a alínea “b” do inciso II do
art. 44). Tratam-se de infrações com fundamento e base de cálculo distintas, de
modo que é cabível o lançamento concomitante das multas de ofício e isolada.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. APLICAÇÃO. HIPÓTESES LEGAIS. SONEGAÇÃO.
FRAUDE. CONLUIO. FIGURA DO DOLO. STANDARD PROBATÓRIO EXIGIDO.
CONDUTA INFRATORA QUE SÓ GANHA SENTIDO À LUZ DE UMA FINALIDADE
ILÍCITA. ÁGIO. INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA.
Para que a multa qualificada seja aplicada, é necessário que haja o
comportamento previsto no critério material da multa de ofício, revestido, ainda,
de ação dolosa, exposta e devidamente comprovada nas hipóteses legais da
fraude, da sonegação ou do conluio, de sorte que o dolo deve ser comprovado de
forma a afastar qualquer dúvida razoável quanto à sua existência. A multa
qualificada não deve ser mantida nas hipóteses em que ocorre mera divergência
na interpretação da legislação tributária aplicável.
Nos presentes embargos, a contribuinte sustenta a existência de omissão no
julgado. Afirma que o acórdão embargado não enfrentou argumento deduzido no Recurso
Voluntário segundo o qual, à época dos fatos, estava em vigor o Regime Tributário de Transição
(RTT), cujos efeitos impediriam a transposição automática, para o plano fiscal, da alocação
contábil do preço de aquisição realizada à luz das novas práticas contábeis.
Aduz, ainda, que o acórdão deixou de apreciar a alegação de que, antes da Lei no
12.973/2014, não havia ordem legal prévia de alocação fiscal do ágio que obrigasse o contribuinte
a reproduzir, para fins tributários, a lógica residual adotada pela contabilidade.
Requer, ao final, o acolhimento dos embargos, com atribuição de efeitos
infringentes, para afastar a exigência remanescente relacionada à amortização do ágio alocado ao
item “relacionamento com cliente”.
Nos termos do art. 116 do RICARF, foi proferido Despacho de admissibilidade, para
submissão dos embargos ao colegiado, a fim de apreciação do ponto suscitado pela interessada.
Posteriormente, após sua intimação formal do acórdão, a interessada peticionou às
fls. 4.134/4.135, reiterando os embargos de declaração anteriormente opostos às fls. 3.994/3.999,
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requerendo seu exame e o reconhecimento da interrupção do prazo para interposição de recurso
especial, além de remeter às contrarrazões apresentadas às fls. 4.021/4.087.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Natália Uchôa Brandão, Relatora

Do cabimento, da admissibilidade e da tempestividade
Conheço dos Embargos de Declaração.
A medida é formalmente adequada, uma vez que veicula alegação de vício no
Acórdão no 1302-007.117, qualificado pela embargante como omissão, com indicação precisa do
ponto que a embargante reputa não apreciado. Também reputo presentes os pressupostos de
admissibilidade, considerando que a própria interessada declarou ciência do julgado ao opor os
embargos em 11/11/2024, circunstância posteriormente reiterada em petição superveniente, na
qual requereu o exame dos aclaratórios já apresentados e o reconhecimento da interrupção do
prazo recursal.
Dos Embargos
Antes de examinar a insurgência, convém explicitar, com precisão, como se formou
o julgamento embargado.
No Acórdão no 1302-007.117, o colegiado, por unanimidade, conheceu do recurso
de ofício e conheceu parcialmente do Recurso Voluntário, deixando de conhecer das alegações
constantes do item D.5 do apelo. Também por unanimidade, rejeitou a preliminar de nulidade da
decisão de primeira instância.
No mérito, por maioria, deu provimento ao recurso quanto à possibilidade de
amortização do ágio; e, por voto de qualidade, negou provimento ao recurso quanto à
amortização do ágio relacionado à carteira de clientes e quanto à imposição da multa isolada,
restando vencidos, nesse ponto, o relator originário, Conselheiro Sávio Salomão de Almeida
Nóbrega, a Conselheira Maria Angélica Echer Ferreira Feijó e o Conselheiro Rycardo Henrique
Magalhães de Oliveira, convocado. Em razão disso, foi designado o Conselheiro Wilson Kazumi
Nakayama para redigir o voto vencedor quanto às matérias em relação às quais o relator restou
vencido.
Esse registro é importante porque a embargante sustenta que o acórdão teria sido
omisso ao não apreciar a incidência do RTT, a distinção entre alocação contábil e alocação fiscal do
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ágio e a inexistência, antes da Lei no 12.973/2014, de ordem legal prévia de alocação fiscal. De
fato, essa é a linha argumentativa dos embargos, nos quais se afirma que o acórdão teria mantido
a glosa da amortização do ágio alocado a “relacionamento com clientes” a partir de uma
transposição automática da classificação contábil para o plano tributário, sem exame suficiente
dos efeitos do regime vigente à época dos fatos.
A rigor, porém, entendo que o vício apontado melhor se qualifica, quando muito,
como obscuridade parcial do julgado, e não propriamente como omissão em sentido estrito.
Isso porque a matéria devolvida foi efetivamente apreciada no julgamento
colegiado. O próprio acórdão embargado reproduz, no relatório, que a recorrente sustentou
expressamente, em manifestação posterior às contrarrazões da PGFN, que, à época dos fatos,
estava vigente o RTT, que a legislação então aplicável não estabelecia ordem prévia de alocação
fiscal do ágio e que a parcela atribuída a “relacionamento com clientes” corresponderia, do ponto
de vista jurídico-tributário, à expectativa de rentabilidade futura. Ou seja, a tese estava
claramente posta nos autos e foi levada ao conhecimento do colegiado.
Com efeito, o voto vencido do relator originário enfrentou, expressamente, a tese
relativa ao RTT. Ali se consignou, de modo claro, que a operação deveria ser examinada à luz do
regime anterior à Lei no 12.973/2014, que os fatos ocorreram em período de vigência do RTT, que
a alocação contábil do ágio não se confundia com sua fundamentação econômica para fins
tributários e que, antes da Lei no 12.973/2014, não havia ordem legal de alocação prévia que
tornasse residual, para fins fiscais, o ágio por expectativa de rentabilidade futura. Também foi
expressamente reproduzido, no corpo do acórdão, que a recorrente já sustentava, no recurso
voluntário, que a aquisição ocorrera em plena vigência do RTT e que o valor alocado a “cliente”,
do ponto de vista jurídico-tributário, corresponderia a goodwill por expectativa de rentabilidade
futura.
Sucede que esse não foi o fundamento que prevaleceu no colegiado quanto à
parcela remanescente da glosa.
O voto vencedor, lavrado pelo redator designado, resolveu a controvérsia por
fundamento jurídico diverso. A conclusão vencedora foi a de que o “relacionamento com clientes”
constitui ativo intangível identificável, com valor atribuído e aptidão para gerar benefícios futuros,
razão pela qual a respectiva parcela não poderia ser amortizada fiscalmente, nos termos do art.
386, II, do RIR/99. Foi essa, afinal, a razão de decidir que prevaleceu e que passou a integrar o
conteúdo decisório do acórdão embargado.
É verdade, portanto, que o voto vencedor não reproduziu, com a mesma densidade,
o exame desenvolvido no voto vencido acerca do RTT e da separação entre alocação contábil e
fiscal do ágio. Mas disso não decorre, automaticamente, omissão apta a ensejar rejulgamento da
matéria em sede de embargos declaratórios.
Isso porque a controvérsia foi, sim, apreciada e decidida pelo colegiado. E foi
decidida em sentido contrário ao voto do relator originário, por meio de fundamento jurídico
Fl. 4172
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suficiente e expressamente adotado pela corrente vencedora. O colegiado não deixou sem
julgamento a matéria referente à glosa remanescente; apenas não o fez nos exatos termos
pretendidos pela recorrente, nem segundo a mesma construção jurídica acolhida no voto vencido.
É justamente aí que reside a obscuridade que ora se aclara.
Lido como unidade, o acórdão pode induzir à percepção de que a tese do RTT não
teria sido objeto de apreciação, quando, em verdade, ela foi sim enfrentada no voto vencido do
relator originário, mas não acolhida pela corrente vencedora, que preferiu solver a controvérsia
por fundamento diverso. O esclarecimento que se impõe, portanto, é no sentido de que a
manutenção da glosa referente ao item “relacionamento com clientes” decorreu, no julgamento
prevalecente, não da adoção da premissa defendida pela embargante quanto à separação entre
alocação contábil e fiscal, mas da conclusão de que, no caso concreto, a parcela controvertida
correspondia a ativo intangível identificável e, por isso, não amortizável fiscalmente.
Nessas circunstâncias, não há espaço para atribuição de efeitos infringentes.
Isso porque a pretensão da embargante, em substância, é fazer prevalecer a
construção jurídica acolhida no voto vencido do relator originário, para que se conclua, à luz do
RTT, pela impossibilidade de transposição automática da alocação contábil do ágio ao plano fiscal
e, daí, pelo cancelamento da glosa remanescente. Ocorre que tal providência implicaria verdadeira
rediscussão do mérito já apreciado pelo colegiado, o que não se compatibiliza com a finalidade
própria dos embargos de declaração.
A via aclaratória não se presta à substituição da fundamentação vencedora pela do
voto vencido, nem ao rejulgamento da matéria apenas porque a parte entende mais correta a
construção jurídica derrotada no julgamento anterior. O que se admite, aqui, é apenas explicitar,
para afastar dúvida interpretativa, que a tese relativa ao RTT integrou a dialética processual e foi
objeto de enfrentamento no voto vencido, mas não foi acolhida pela corrente vencedora, que
manteve a glosa com apoio em fundamento diverso e suficiente.
Assim, os embargos devem ser acolhidos apenas para aclarar esse ponto, sem
modificação do resultado do julgamento.
DISPOSITIVO
Ante o exposto, voto por conhecer dos Embargos de Declaração e acolhê-los, sem
efeitos infringentes, apenas para esclarecer que a tese relativa ao Regime Tributário de Transição
(RTT), à distinção entre alocação contábil e alocação fiscal do ágio e à inaplicabilidade, ao caso
concreto, da disciplina introduzida pela Lei no 12.973/2014 foi enfrentada no voto vencido do
relator originário, não tendo sido acolhida pela corrente vencedora, que manteve a glosa com
fundamento jurídico diverso e suficiente, permanecendo inalterado o resultado do Acórdão no
1302-007.117.
É como voto.
Fl. 4173
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Assinado Digitalmente
Natália Uchôa Brandão

Fl. 4174
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