Tribunal: CARF
Processo: 10120.720937/2015-87
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDUARDA LACERDA KANIESKI
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-16
Data de publicação: 2026-04-27

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2009
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. MOTIVAÇÃO SUFICIENTE DO LANÇAMENTO.
Não há nulidade quando o auto de infração e o relatório fiscal contêm descrição suficiente dos fatos, indicação dos fundamentos jurídicos da exigência e discriminação dos elementos probatórios que a embasam, em termos aptos a assegurar ao sujeito passivo a plena compreensão da controvérsia e o exercício do contraditório e da ampla defesa. Eventual discordância quanto à correção das premissas adotadas pela fiscalização constitui matéria de mérito.

Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2009
BONIFICAÇÕES COMERCIAIS EM MERCADORIAS. NOTA FISCAL DISTINTA DA OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE. COMPROVAÇÃO DA RELAÇÃO COM AS OPERAÇÕES MERCANTIS. CANCELAMENTO DA GLOSA.
A concessão de bonificações em mercadorias, ainda que formalizada em nota fiscal distinta da nota de venda, qualifica-se como despesa operacional dedutível para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, desde que demonstrada sua estrita consonância com operações mercantis efetivamente realizadas e sua inerência à atividade da pessoa jurídica. Não se legitima a glosa fundada exclusivamente na ausência de emissão conjunta, em um único documento fiscal, das mercadorias vendidas e bonificadas, quando os autos contêm documentação idônea suficiente para evidenciar, ainda que por amostragem, o vínculo material entre as operações de venda e as remessas bonificadas.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. BENEFÍCIO FISCAL DE ICMS. PROGRAMA PRODUZIR. LC No 160/2017. ART. 30 DA LEI No 12.973/2014. TEMA 1.182/STJ. EXCLUSÃO DO LUCRO REAL. LEGITIMIDADE.
Os incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, equiparam-se a subvenções para investimento, aplicando-se aos processos ainda não definitivamente julgados o regime instituído pelos §§ 4o e 5o do art. 30 da Lei no 12.973/2014, introduzidos pela LC no 160/2017. Para a exclusão de tais valores da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, não se exige a demonstração de concessão do benefício como estímulo à implantação ou expansão de empreendimento econômico, bastando o atendimento aos requisitos legais, especialmente o tratamento contábil previsto no art. 30 da Lei no 12.973/2014, sem prejuízo da possibilidade de lançamento se verificado desvio de finalidade na utilização dos valores incentivados. Comprovada, nos autos, a concessão do benefício no âmbito do Programa Produzir e sua escrituração em conta de reserva no patrimônio líquido, não subsiste a glosa fundada em exigência de vinculação específica e absoluta entre a percepção da benesse e a aplicação individualizada dos recursos em projetos de investimento.
MULTA DE OFÍCIO E ISOLADA. CANCELAMENTO.
Cancelado o lançamento de IRPJ e CSLL, impõe-se o cancelamento, por decorrência, das multas de ofício e qualificada.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10120.720937/2015-87
ACÓRDÃO
1301-008.142 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SORVETERIA CREME MEL S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2009
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. MOTIVAÇÃO
SUFICIENTE DO LANÇAMENTO.
Não há nulidade quando o auto de infração e o relatório fiscal contêm
descrição suficiente dos fatos, indicação dos fundamentos jurídicos da
exigência e discriminação dos elementos probatórios que a embasam, em
termos aptos a assegurar ao sujeito passivo a plena compreensão da
controvérsia e o exercício do contraditório e da ampla defesa. Eventual
discordância quanto à correção das premissas adotadas pela fiscalização
constitui matéria de mérito.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2009
BONIFICAÇÕES COMERCIAIS EM MERCADORIAS. NOTA FISCAL DISTINTA
DA OPERAÇÃO DE VENDA. POSSIBILIDADE. COMPROVAÇÃO DA RELAÇÃO
COM AS OPERAÇÕES MERCANTIS. CANCELAMENTO DA GLOSA.
A concessão de bonificações em mercadorias, ainda que formalizada em
nota fiscal distinta da nota de venda, qualifica-se como despesa
operacional dedutível para fins de apuração do lucro real e da base de
cálculo da CSLL, desde que demonstrada sua estrita consonância com
operações mercantis efetivamente realizadas e sua inerência à atividade da
pessoa jurídica. Não se legitima a glosa fundada exclusivamente na
ausência de emissão conjunta, em um único documento fiscal, das
mercadorias
vendidas
e
bonificadas,
quando
os
autos
contêm
documentação idônea suficiente para evidenciar, ainda que por
amostragem, o vínculo material entre as operações de venda e as remessas
bonificadas.
Fl. 1430
DF CARF MF
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SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. BENEFÍCIO FISCAL DE ICMS.
PROGRAMA PRODUZIR. LC No 160/2017. ART. 30 DA LEI No 12.973/2014.
TEMA 1.182/STJ. EXCLUSÃO DO LUCRO REAL. LEGITIMIDADE.
Os incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS,
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, equiparam-se a
subvenções para investimento, aplicando-se aos processos ainda não
definitivamente julgados o regime instituído pelos §§ 4o e 5o do art. 30 da
Lei no 12.973/2014, introduzidos pela LC no 160/2017. Para a exclusão de
tais valores da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, não se exige a
demonstração de concessão do benefício como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimento econômico, bastando o atendimento aos
requisitos legais, especialmente o tratamento contábil previsto no art. 30
da Lei no 12.973/2014, sem prejuízo da possibilidade de lançamento se
verificado desvio de finalidade na utilização dos valores incentivados.
Comprovada, nos autos, a concessão do benefício no âmbito do Programa
Produzir e sua escrituração em conta de reserva no patrimônio líquido, não
subsiste a glosa fundada em exigência de vinculação específica e absoluta
entre a percepção da benesse e a aplicação individualizada dos recursos
em projetos de investimento.
MULTA DE OFÍCIO E ISOLADA. CANCELAMENTO.
Cancelado o lançamento de IRPJ e CSLL, impõe-se o cancelamento, por
decorrência, das multas de ofício e qualificada.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade e, no mérito, em dar provimento ao recurso, nos termos do voto da
Relatora.

Assinado Digitalmente
Eduarda Lacerda Kanieski – Relatora

Assinado Digitalmente
Rafael Taranto Malheiros – Presidente

Fl. 1431
DF CARF MF
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Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Iágaro Jung Martins, Luís
Ângelo Carneiro Baptista, José Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda
Lacerda Kanieski e Rafael Taranto Malheiros (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto por SORVETERIA CREME MEL S.A. em face do
Acórdão no 11-056.576, proferido pela 4a Turma da DRJ/Recife, que julgou IMPROCEDENTE a
Impugnação e manteve, em sua integralidade, o lançamento de ofício de IRPJ, com reflexos em
CSLL, relativo aos anos-calendário de 2011 e 2012.
Consoante descrito no Auto de Infração, a exigência foi estruturada, em síntese,
sobre três fundamentos centrais:
(i)
glosa de despesas reputadas indedutíveis, relacionadas à conta contábil
“Mercadoria Bonificada”;
(ii)
glosa de exclusões efetuadas no LALUR a título de subvenção para
investimento, referentes a valores vinculados ao Programa Produzir, do
Estado de Goiás; e
(iii)
glosa de compensação de prejuízo fiscal/base negativa em 2012, por
decorrência da reversão do resultado fiscal de 2011 após as glosas
precedentes.
Houve, ainda, exigência de multa isolada, fundada na insuficiência ou ausência de
recolhimento das estimativas mensais, à luz da recomposição do lucro tributável promovida pela
fiscalização.
1. DO PROCEDIMENTO FISCAL E DAS INTIMAÇÕES
No curso da ação fiscal, a Contribuinte apresentou o LALUR dos anos-calendário de
2011 e 2012 (e-fls. 129/163) no qual constavam exclusões registradas sob a rubrica “Doações e
Subvenções Governamentais”.
Fl. 1432
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Por meio do TIF no 0002 (e-fls. 164/169), a Autoridade Fiscal solicitou
esclarecimentos e documentação comprobatória dos valores excluídos na apuração do Lucro Real
a título de subvenção para investimento, nos montantes de R$ 6.064.607,42, em 2011, e R$
3.348.934,54, em 2012, bem como informações acerca da constituição de reserva
correspondente.
Em resposta, a Contribuinte informou ser beneficiária do Programa Produzir,
anexando os seguintes documentos (e-fls. 172/224):
(i)
as Resoluções no 263/2003 e no 1.456/2009, do CE/PRODUZIR, e Portaria no
1403/2010-GSF (e-fls. 177/179);
(ii)
Termos de Acordo do Regime Especial (TAREs) no 142/2005 e no 097/2009
(e-fls. 180/187);
(iii)
Contrato no 004/2005-PRODUZIR e Aditivo no 001/2009 (e-fls.189/205);
(iv)
Termos de liquidação do saldo devedor do programa nos exercícios de 2011
e 2012 (e-fls. 207/213);
(v)
Balanço e demonstração do resultado de dezembro de 2011 e 2012 (e-fls.
215/224);
(vi)
Relatório de Projeto de Reenquadramento no 104/2008 – Expansão
Industrial (e-fls. 225/240);
(vii)
Relatório de Análise Produzir no 082/2003 (e-fls. 232/241).
Na sequência, por intermédio do TIF no 0003 (e-fls. 242/243), a Fiscalização exigiu a
discriminação das contas que compunham os valores lançados nas DIPJs de 2012 e 2013 como
“Outras Despesas Operacionais” e “Outras Despesas Financeiras”.
A Contribuinte apresentou demonstrativo analítico e resumo (e-fls. 245/255) dessas
rubricas, nos quais figurava, entre outras, a conta “Mercadoria Bonificada”, nos valores de R$
2.451.172,66, em 2011, e R$ 2.662.040,91, em 2012.
Já o TIF no 0006 (e-fls. 256) foi dirigido especificamente à conta “Mercadoria
Bonificada”, tendo sido requisitados demonstrativos mensais das notas fiscais nela compreendidas
e esclarecimentos quanto à natureza das operações.
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Em resposta, a Contribuinte informou que as bonificações constituiriam despesa
operacional dedutível e que os valores contabilizados refletiam a consolidação das operações
entre matriz e filiais, anexando demonstrativos mensais das bonificações por estabelecimento e
notas fiscais correspondentes à tal operação (e-fls. 257/309).
Sucessivamente, apresentou nova manifestação esclarecendo que as remessas em
bonificação não seriam mera liberalidade da empresa, mas uma necessidade para aumentar os
níveis de venda, considerando que os concorrentes adotam a mesma política, juntando
documentação destinada a correlacionar notas de venda e notas de bonificação (e-fls. 310/414) e
Livros Razão da Conta 44010211 - Mercadoria Bonificada relativos aos anos-calendário 2011 e
2012 (e-fls. 415/614, 615/814 e 815/963).
Por fim, a Autoridade Fiscal expediu o TIF no 0007 (e-fls. 964/966), para intimar a
Contribuinte a apresentar e comprovar, mediante documentação hábil e idônea, cada um dos
lançamentos escriturados como despesas financeiras com descontos concedidos, escriturados na
conta No. 51020102 - Descontos Concedidos.
Embora cientificada em 26/11/2014, a Contribuinte não apresentou resposta.
Além da documentação acostada pela Contribuinte, a Fiscalização instruiu o Auto
de Infração com (i) Extratos de débitos confessados em DCTF (e-fls. 974/997); (ii) DIPJ 2010 | AC
2011 (e-fls. 998/1064); (iii) DIPJ 2011 | AC 2012 (e-fls. 1065/1136); (iv) consulta de DIPJ entregues
(e-fls. 1137/1138); (v) demonstrativo dos lançamentos da Conta 31010503 - Incentivos Fiscais (e-
fls. 1141/1142); (iii) demonstrativo de apuração da multa isolada por falta de recolhimento das
estimativas (e-fls. 1143/1166); (iv) demonstrativo de apuração anual do IRPJ e da CSLL (e-fls.
1167/1168); e (v) demonstrativo SAPLI relativo à compensação de prejuízos fiscais (e-fls.
1128/1132).
2. DO LANÇAMENTO
Com base nos elementos coligidos no curso do procedimento fiscal, a Autoridade
Lançadora concluiu pela indedutibilidade das despesas registradas na conta “Mercadoria
Bonificada”.
Fl. 1434
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Nesse sentido, assentou que, embora a Contribuinte houvesse emitido notas fiscais
relativas às bonificações, tais documentos não estariam inequivocamente vinculados às
correspondentes operações de venda, tampouco evidenciariam a bonificação como parcela
redutora do preço nas respectivas notas fiscais de venda;
A partir dessa premissa, entendeu tratar-se de saídas de mercadorias
desacompanhadas de prova suficiente quanto à sua natureza de desconto comercial,
aproximando-as de liberalidade ou despesa desnecessária, razão pela qual promoveu a glosa dos
montantes de R$ 2.451.172,66, em 2011, e R$ 2.662.040,91, em 2012.
Em segundo lugar, a Autoridade Fiscal glosou as exclusões efetuadas no LALUR a
título de subvenção para investimento, relacionadas aos benefícios usufruídos no âmbito do
Programa Produzir.
Segundo consignado no Auto de Infração, embora a Contribuinte houvesse
contabilizado os descontos obtidos no âmbito do programa e os excluído do lucro real com
fundamento no art. 443 do RIR/1999, tais valores não ostentariam, em concreto, natureza de
subvenção para investimento.
A Fiscalização registrou, em síntese: (i) que os recursos do programa estariam
vinculados primordialmente a capital de giro; (ii) que não haveria sincronismo entre a intenção do
ente subvencionador e a efetiva aplicação dos recursos; (iii) que a legislação estadual admitiria
utilização vinculada a investimentos pretéritos ou sem vinculação imediata; e (iv) que inexistiria
mecanismo idôneo de controle da destinação dos valores, circunstâncias que afastariam a
caracterização do benefício como subvenção para investimento para fins de IRPJ e CSLL. Em
decorrência.
À luz dessas conclusões, foram glosadas as exclusões de R$ 6.064.607,42, em 2011,
e R$ 3.348.934,54, em 2012.
Em consequência das glosas anteriores, a Fiscalização concluiu pela indevida
compensação de prejuízo fiscal/base negativa efetuada em 2012, no montante de R$ 37.313,01,
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por inexistir saldo fiscal efetivamente disponível após a recomposição do lucro real do exercício de
2011.
Assim, foram exigidos o IRPJ e a CSLL correspondentes, acrescidos de multa de
ofício de 75%, além de multa isolada incidente sobre a falta de recolhimento das estimativas
mensais.
3. DA IMPUGNAÇÃO
Cientificada do lançamento, a Contribuinte apresentou Impugnação, na qual
suscitou, preliminarmente, a nulidade do lançamento por cerceamento de defesa e deficiência de
motivação, ao argumento de que o Auto de Infração e o relatório fiscal não teriam descrito
analiticamente as operações reputadas irregulares, nem demonstrado, item a item, as razões
pelas quais determinadas despesas teriam sido consideradas desnecessárias, tampouco teriam
sido realizadas diligências mínimas para elucidação dos fatos.
No mérito, quanto às bonificações em mercadorias, sustentou que representariam
descontos incondicionais, praticados no contexto ordinário da atividade comercial, e não
liberalidades. Afirmou que a ausência de vinculação direta, nota a nota, entre a venda e a
bonificação não seria suficiente para desnaturar a operação, sobretudo diante da regular
escrituração contábil e da emissão de documentos fiscais específicos.
Quanto ao Programa Produzir, defendeu que os valores excluídos do lucro real
corresponderiam a subvenção para investimento, pois o programa estadual teria por finalidade
estimular a implantação, a expansão e a modernização do empreendimento, exigindo a
permanência dos recursos na pessoa jurídica beneficiária e sua destinação ao investimento.
Sustentou, ainda, que a legislação federal não exigiria o alegado “sincronismo”
estrito entre a fruição do benefício e a aplicação dos recursos, nem seria possível descaracterizar a
natureza do incentivo apenas porque o desenho normativo admitiria utilização vinculada ao
reforço da estrutura empresarial.
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A Impugnante insurgiu-se, ainda, contra a multa de ofício, a multa isolada, os juros
calculados pela Selic e a incidência de juros sobre a multa, requerendo, por fim, a realização de
perícia.
4. DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA
Ao apreciar a defesa, a 4a Turma da DRJ em Recife julgou improcedente a
Impugnação, cujo acórdão recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário:
2011, 2012 BONIFICAÇÃO EM MERCADORIA. DEDUÇÃO.
A dedução na apuração do lucro real de bonificação em mercadorias deve
representar parcela redutora do valor da venda e constar da nota fiscal.
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO.
Os benefícios concedidos pelo Poder Público que não caracterizam subvenções
para investimentos são computados na determinação do lucro real.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC. O crédito tributário não integralmente pago no
vencimento é acrescido de juros de mora em percentual equivalente à taxa Selic.
MULTA DE OFÍCIO. REDUÇÃO DE PERCENTUAL.
Inexiste previsão legal para redução da multa de ofício para 20%.
MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA.
A multa de lançamento de ofício sofre a incidência de juros de mora com base na
taxa Selic a partir do seu vencimento.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
A decisão relativa ao auto de infração matriz deve ser igualmente aplicada no
julgamento do auto de infração conexo, decorrente ou reflexo, no que couber,
uma vez que ambos os lançamentos, matriz e reflexo, estão apoiados nos mesmos
elementos de convicção.
Em síntese, o Colegiado a quo rejeitou a preliminar de nulidade, por entender que o
lançamento descreveu suficientemente os fatos e os fundamentos legais da exigência, reputando,
ademais, desnecessária a perícia requerida.
No mérito, manteve integralmente o lançamento.
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Quanto às bonificações, entendeu que, para que tais saídas de mercadorias
pudessem ser consideradas desconto incondicional, seria necessária sua demonstração como
parcela redutora do preço da venda e sua indicação na documentação fiscal correspondente, o
que não teria sido comprovado pela Contribuinte.
No tocante ao Programa Produzir, a decisão recorrida concluiu que os valores dele
decorrentes não se qualificariam, para fins da legislação federal do IRPJ e da CSLL, como
subvenção para investimento, por ausência de vinculação concreta e controlável entre o benefício
e a efetiva aplicação dos recursos na implantação, expansão ou modernização do
empreendimento, reputando insuficiente, para tanto, a mera qualificação conferida pela
legislação estadual.
Por consequência, foram mantidas também a glosa da compensação de prejuízo
fiscal, a multa isolada, a multa de ofício e os juros de mora.
5. DO RECURSO VOLUNTÁRIO
Irresignada, a Contribuinte interpôs Recurso Voluntário, no qual reitera,
inicialmente, as preliminares de cerceamento de defesa e de ausência de motivação explícita,
clara e congruente do lançamento.
Sustenta, em síntese, que a Autoridade Fiscal não teria identificado, de forma
individualizada e analítica, todas as operações objeto de glosa, nem demonstrado adequadamente
as razões pelas quais reputou indedutíveis as despesas com bonificações ou tributáveis os valores
excluídos como subvenção para investimento.
No mérito, quanto às bonificações, reafirma que se tratam de descontos
incondicionais, praticados no curso normal da atividade empresarial, com emissão de notas fiscais
próprias, sem subordinação a evento futuro ou contraprestação específica do adquirente.
Aduz que a forma documental adotada — emissão de nota fiscal própria para a
bonificação — não desnatura a essência econômica da operação e que a Fiscalização
desconsiderou a prova contábil e fiscal apresentada, inclusive demonstrativos relativos à matriz e
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às filiais, bem como documentos destinados a estabelecer correlação entre notas de venda e
notas de bonificação.
No tocante ao Programa Produzir, sustenta que o incentivo possui natureza de
subvenção para investimento, por estar vinculado a política pública estadual voltada à
implantação, ampliação e modernização da atividade produtiva. Assim, o caráter de subvenção
decorre da própria estrutura normativa do programa e que a Fiscalização teria desqualificado o
benefício em abstrato, sem demonstrar, no caso concreto, desvio de finalidade ou aplicação
incompatível dos recursos.
Quanto à glosa da compensação de prejuízo fiscal/base negativa, sustenta tratar-se
de capítulo meramente reflexo, a ser afastado caso acolhidas as insurgências principais.
Renova, por fim, a irresignação quanto à multa isolada, à multa de ofício e aos juros
de mora, requerendo a reforma da decisão recorrida e o cancelamento integral da exigência.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Eduarda Lacerda Kanieski, Relatora
1
EXAME DE ADMISSIBILIDADE
A Recorrente foi cientificada do v. Acórdão em 28/07/2017 (e-fls. 1368), vindo a
apresentar o presente Recurso Voluntário em 18/07/2017 (e-fls. 1369), cumprindo, portanto, o
prazo de 30 (trinta) dias previsto no art. 33 do Decreto no 70.235/1972.
Outrossim, verifico a regularidade da representação processual, eis que o Recurso
Voluntário foi apresentado por advogados regularmente constituídos por procuração acostada à
e-fl. 1328.
Presentes os demais pressupostos de admissibilidade, conheço do Recurso
Voluntário.
Fl. 1439
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2
DAS PRELIMINARES DE MÉRITO
2.1 DA SUPOSTA NULIDADE POR CERCEAMENTO DE DEFESA
A Recorrente suscita preliminar de nulidade do lançamento, ao argumento de que o
Auto de Infração e o respectivo relatório fiscal não teriam descrito, de forma analítica e
individualizada, os fatos reputados irregulares, especialmente no que se refere às despesas
glosadas a título de bonificações em mercadorias e aos valores excluídos no LALUR como
subvenção para investimento.
A preliminar não merece acolhimento.
O art. 10 do Decreto no 70.235/1972 prescreve os pressupostos legais de validade
do auto de infração, sendo eles:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação
da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de
trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.
No tocante à nulidade, os arts. 59, 60 e 61 do mesmo diploma legal estabelecem:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do
direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam conseqüência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as
providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo.
Fl. 1440
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§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a
declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o
ato ou suprir-lhe a falta. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo
anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo
para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na
solução do litígio.
Art. 61. A nulidade será declarada pela autoridade competente para praticar o ato ou
julgar a sua legitimidade.
No caso dos autos, não se identificam tais vícios. Ao contrário, a Autoridade
Autuante expôs, de maneira suficientemente clara, os fundamentos fáticos e jurídicos da
exigência, permitindo à Contribuinte plena ciência das razões que ensejaram a constituição do
crédito tributário.
Quanto à glosa das despesas com “Mercadoria Bonificada”, a Autoridade Fiscal
consignou expressamente que:
“(...) No caso em questão, conforme demonstrativos elaborados pela fiscalização,
extraídos da ECD/SPED, denominados BONIFICAÇÕES MENSAIS 2011 SORVETERIA CREME
MEL S.A. e BONIFICAÇÕES MENSAIS 2012 SORVETERIA CREME MEL S.A., e conforme
análise das notas fiscais de bonificação emitidas pela empresa no período, algumas delas
apresentadas pela própria empresa nas respostas às intimações da fiscalização sobre o
assunto, e, por último, conforme afirmado pelo próprio contribuinte, ele emitiu todas as
notas fiscais correspondentes aos valores integrantes dos demonstrativos supracitados
apenas para fins de bonificação, delas não constando nenhuma vinculação inequívoca com
suas operações de vendas. Portanto, tais bonificações concedidas em mercadorias
assemelham-se a doações e não são dedutíveis para fins de determinação do lucro real,
pois a concessão não se deu sob a forma de desconto incondicional, tratando-se de mera
liberalidade da empresa e caracterizando-se como despesas desnecessárias.
Convém destacar que esse procedimento deu-se em todos os meses tanto do ano-
calendário de 2011 quanto no ano-calendário de 2012.
Diante ao exposto, efetuou-se a glosa dessas despesas em ambos os anos-calendário
conforme discriminado nos demonstrativos denominados BONIFICAÇÕES MENSAIS 2011
SORVETERIA CREME MEL S.A. e BONIFICAÇÕES MENSAIS 2012 SORVETERIA CREME MEL
S.A., constantes dos autos.”
(grifamos)
Fl. 1441
DF CARF MF
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Nos mencionados demonstrativos de bonificações (e-fls. 1139/1140), a Fiscalização
discriminou os valores glosados mês a mês, extraídos do Livro Razão e, portanto, declarados pela
própria Recorrente.
Cumpre registrar, ainda, que os valores constantes desses demonstrativos
elaborados pela Fiscalização coincidem com aqueles informados pela própria Recorrente em
Resposta à Intimação apresentada no curso do procedimento fiscal (e-fls. 257/309).
Em relação ao Programa Produzir, foram expressamente declinados os
fundamentos adotados pela Autoridade Lançadora, dentre os quais: (i) a vinculação
preponderante dos recursos a capital de giro; (ii) a ausência de sincronismo entre a intenção
subvencionadora e a efetiva aplicação dos recursos; (iii) a possibilidade, na legislação estadual, de
aproveitamento do benefício em relação a investimentos pretéritos ou sem vinculação imediata; e
(iv) a inexistência de mecanismo idôneo de controle da destinação dos valores.
Tais premissas, corretas ou não sob o prisma do mérito, mostram-se suficientes
para revelar, com nitidez, a construção lógica do lançamento e os critérios jurídicos empregados
na exigência.
Desse modo, não se verifica qualquer deficiência de motivação ou preterição do
direito de defesa apta a ensejar a nulidade do lançamento.
Por tais razões, rejeito a preliminar suscitada.
3
DO MÉRITO
3.1 GLOSA DAS DESPESAS COM “MERCADORIA BONIFICADA”
No mérito, a controvérsia cinge-se à qualificação jurídica das saídas de mercadorias
promovidas pela Recorrente a título de bonificação.
Segundo a Recorrente, tais operações correspondem a bonificações comerciais
inerentes à dinâmica do setor em que atua, razão pela qual os respectivos dispêndios devem ser
admitidos como despesas operacionais dedutíveis na apuração do lucro real.
Fl. 1442
DF CARF MF
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A Fiscalização, por sua vez, entendeu que não restou demonstrado o nexo entre as
operações de venda e as bonificações concedidas, nem a sua caracterização como parcela
redutora do preço, concluindo tratar-se de mera liberalidade da empresa, insuscetível de dedução.
Convém, de início, delimitar adequadamente a moldura jurídica da controvérsia. A
glosa foi construída a partir da premissa de que a bonificação em mercadorias somente poderia
ser reconhecida para fins fiscais se constasse da própria nota fiscal de venda, como parcela
redutora do preço, à semelhança do regime aplicável aos descontos incondicionais.
Foi esse, em essência, o raciocínio adotado pela Autoridade Fiscal, ao consignar que
“o valor do desconto ou bonificação de produtos oferecido em cada venda somente poderá ser
considerado desconto incondicional se representar parcela redutora do valor dessa venda e constar
na nota fiscal de vendas das mercadorias”, concluindo, daí, que as notas emitidas exclusivamente
para bonificação, desacompanhadas de referência explícita à nota de venda, configurariam mera
liberalidade.
Esse entendimento, contudo, não se sustenta.
A primeira impropriedade desse entendimento reside em transpor, sem mediações,
o regime fiscal e contábil próprio do desconto incondicional em sentido estrito, para a bonificação.
Embora ambas as figuras compartilhem a ausência de condição futura ou evento superveniente, o
tratamento fiscal de uma e de outra não é, necessariamente, idêntico.
O desconto incondicional, por operar diretamente como redutor da receita bruta,
deve constar da própria nota fiscal de venda.
Já a bonificação em mercadorias, embora igualmente inserida na lógica negocial da
operação comercial, projeta efeitos tributários diversos, pois se qualifica, para fins de IRPJ e CSLL,
como despesa operacional dedutível do lucro líquido, desde que demonstrada sua vinculação com
operações mercantis efetivamente realizadas e sua inerência à atividade da pessoa jurídica.
Essa distinção foi expressamente reconhecida pela Receita Federal na Solução de
Consulta Cosit no 212/2015, segundo a qual:
Fl. 1443
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“(...) A concessão de bonificações em operações de natureza mercantil, com o fito de
manter fidelidade comercial e ampliar mercado, visando aumento de vendas e
possivelmente do lucro, é considerada despesa operacional dedutível, devendo,
entretanto, as bonificações concedidas, guardar estrita consonância com as operações
mercantis que lhes originaram.”
O ponto central do ato interpretativo não é, portanto, a imposição de um
procedimento específico para a emissão dos documentos fiscais em operações de bonificação,
mas a exigência de comprovação idônea da relação material entre a bonificação e a operação
comercial.
É precisamente nesse ponto que se evidencia a inconsistência do fundamento
adotado pela Fiscalização, corroborado pela decisão recorrida. A referida Solução de Consulta não
condiciona a dedutibilidade à emissão de uma única nota fiscal contendo, simultaneamente, as
mercadorias vendidas e as mercadorias bonificadas. Tampouco estabelece que a emissão de nota
fiscal apartada para a bonificação converta automaticamente a operação em doação ou
liberalidade.
O que se exige é que a despesa seja normal, usual e necessária, e que esteja
lastreada em documentação idônea, apta a demonstrar sua pertinência com a atividade explorada
e sua vinculação a operações comerciais efetivamente realizadas.
A orientação majoritária que se consolidou no âmbito do CARF, assentou que a
concessão de bonificações em operações mercantis, ainda que formalizadas em nota fiscal distinta
da nota de venda, constitui despesa operacional dedutível quando guardem estrita consonância
com as operações que lhes deram origem e sejam inerentes ao ramo de atividade da pessoa
jurídica, verbis:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2003
BONIFICAÇÕES
COMERCIAIS
EM
MERCADORIAS.
DESPESAS
OPERACIONAIS.
DEDUTIBILIDADE.
A concessão de bonificações em operações mercantis, efetivadas em nota fiscal distinta da
de vendas, mas que guardam estrita consonância com as operações mercantis que lhes
originaram, e que são inerentes ao ramo de atividade, com o objetivo de manter
fidelidade comercial e ampliar mercado, é considerada despesa operacional dedutível.
Fl. 1444
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MULTA. CARÁTER CONFISCATÓRIO.
A vedação ao confisco pela Constituição Federal é dirigida ao legislador, cabendo à
autoridade administrativa apenas aplicar a multa, nos moldes da legislação que a instituiu.
(Acórdão no 1401-006.057, Rel. Cons. Andre Luis Ulrich Pinto, Sessão de Julgamento:
18/11/2021)
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
Ano-calendário: 2007
BONIFICAÇÕES
COMERCIAIS
EM
MERCADORIAS.
DESPESAS
OPERACIONAIS.
DEDUTIBILIDADE. COMPROVAÇÃO. AUSÊNCIA.
A concessão de bonificações em operações mercantis, efetivadas em nota fiscal distinta da
de vendas, mas que guardam estrita consonância com as operações mercantis que lhes
originaram, e que são inerentes ao ramo de atividade, com o objetivo de manter
fidelidade comercial e ampliar mercado, é considerada despesa operacional dedutível. A
falta de provas produzidas a subsidiar a caracterização das remessas como verdadeiras
bonificações, impede o reconhecimento da dedutibilidade.
(Acórdão no 1101-001.570, Rel. Cons. Diljesse De Moura Pessoa De Vasconcelos Filho,
Sessão de Julgamento: 19/05/2025)
Esta c. Turma Ordinária já se debruçou sobre a matéria, prevalecendo o
entendimento favorável ao Contribuinte, veja-se:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
Exercício: 2008
DESPESAS COM BONIFICAÇÕES. A fiscalização não glosou a efetividade da despesa ou
questionou se a contribuinte efetivamente suportou, tampouco pretendeu-se reputar que
tais despesas não seriam normais e usuais às atividades desenvolvidas pela contribuinte,
apegando-se apenas no fato de ter-se emitido nota fiscal isolada para as bonificações, não
podendo subsistir a glosa.
(...)
(Acórdão no 1301-001.346, Rel. Cons. EDWAL CASONI DE PAULA FERNANDES JUNIOR,
Sessão de Julgamento: 03/12/2013)

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009
BONIFICAÇÕES
COMERCIAIS
EM
MERCADORIAS.
DESPESAS
OPERACIONAIS.
DEDUTIBILIDADE.
A concessão de bonificações em operações mercantis, efetivadas em nota fiscal distinta
da de vendas, mas que guardam estrita consonância com as operações mercantis que lhes
originaram, e que são inerentes ao ramo de atividade, com o objetivo de manter
fidelidade comercial e ampliar mercado, é considerada despesa operacional dedutível.
Fl. 1445
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MULTA ISOLADA. EXIGÊNCIA CONCOMITÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
A multa isolada é cabível nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de
IRPJ/CSLL, mas não pode ser exigida, de forma cumulativa, com a multa de ofício, aplicável
aos casos de falta de pagamento do imposto, apurado de forma incorreta pelo
contribuinte, no final do período base de incidência.
(Acórdão no 1301-005.170, Rel. Cons. Giovana Pereira de Paiva Leite, Sessão de
Julgamento: 13/04/2021)
Merece destaque o racional desenvolvido no voto condutor do Acórdão no 1301-
005.170, de lavra da i. Conselheira Giovana Pereira de Paiva Leite, no qual se assentou que:
“(...) a autuação em tela diz respeito ao IRPJ e à CSLL, e para fins de apuração destes
tributos, a bonificação em mercadorias pode ser deduzida como outras despesas
operacionais, na forma de descontos condicionais, para fins de apuração do lucro real,
base de cálculo dos tributos em litígio.
Nessa linha de entendimento a seguinte solução de consulta:
Solução de Consulta Cosit n. 205 de 26/06/2019
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
DESPESAS OPERACIONAIS. BONIFICAÇÕES COMERCIAIS CONCEDIDAS. DEDUTIBILIDADE.
A concessão de bonificações em operações de natureza mercantil, com o fito de manter
fidelidade comercial e ampliar mercado, visando aumento de vendas e possivelmente do
lucro, é considerada despesa operacional dedutível, devendo, entretanto, as bonificações
concedidas, guardarem estrita consonância com as operações mercantis que lhes
originaram. As despesas com bonificações comerciais concedidas a clientes são dedutíveis
no período em que incorridas, com observância do regime de competência. (grifei)
Logo, as bonificações em mercadoria podem ser deduzidas como despesas operacionais,
desde que guardem consonância intrínseca com a operação de vendas que lhe deu
origem, e seja inerente à atividade mercantil da pessoa jurídica.
No presente caso, considero que a despesa atende aos requisitos de usualidade,
normalidade e necessidade para o ramo de atividade da Recorrente, a qual atua no ramo
de distribuição de bebidas, e recebe do seu fornecedor bonificações a serem repassadas
aos seus clientes, sendo o ingresso dessas bonificações registradas como receitas, e as
suas saídas como despesas.
A Recorrente demonstra, por amostragem, que toda nota fiscal com CFOP 5910 ou 6910
(Remessa em bonificação, doação ou brinde para o mesmo Estado ou para outro Estado,
respectivamente), corresponde a uma operação de venda normal, sendo destinada ao
mesmo cliente e de forma sequencial. Vide (fls. 511-13):
(...)
É de observar que as notas fiscais emitidas são distintas, mas são sequenciais, para o
mesmo cliente, e a bonificação é através dos produtos por ela comercializados no dia a
dia, estando intrinsecamente relacionada à operação de venda.”
Fl. 1446
DF CARF MF
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Como se vê, naquele caso reputou-se suficiente a demonstração, por amostragem,
de que toda nota fiscal com CFOP 5910 ou 6910 correspondia a operação de venda normal,
destinada ao mesmo cliente e de forma sequencial, registrando-se, ainda, que “o efeito tributário
da operação em notas fiscais distintas é o mesmo que em uma mesma nota”.
Situação bastante similar é a que se verifica nos presentes autos.
O TIF no 0006 intimou a Recorrente a: (i) apresentar demonstrativo mensal de todas
as notas fiscais integrantes da conta “Mercadoria Bonificada”, com discriminação do emitente,
data de emissão, número da nota, CFOP, descrição da mercadoria e valor total contabilizado; e (ii)
informar se cada uma das notas se referia apenas a bonificações ou se continha também
mercadorias vendidas. Portanto, a diligência fiscal foi dirigida justamente à comprovação
documental das operações registradas na conta contábil glosada.
Em resposta inicial (e-fls. 257/309), protocolada em 25/11/2014, a Recorrente
esclareceu, de modo expresso, que os valores escriturados na conta 4.4.01.02.11 – “Mercadoria
Bonificada”, nos montantes de R$ 2.451.172,66, em 2011, e R$ 2.662.040,91, em 2012,
correspondiam a “notas emitidas bonificando clientes”, anexando notas fiscais de bonificações por
amostragem.
Posteriormente, a Recorrente apresentou nova petição (e-fls. 310/414),
especificamente para “esclarecer sobre as bonificações realizadas no período de 2011 e 2012, bem
como para justificar o acerto de sua dedutibilidade na apuração dos tributos federais”.
Nessa manifestação, a Recorrente descreve as duas formas possíveis de
operacionalização da prática: (i) emissão de notas fiscais distintas, uma relativa aos produtos
vendidos e outra relativa aos produtos bonificados; ou (ii) emissão de uma única nota fiscal, com o
total dos produtos entregues e aplicação de desconto percentual global correspondente às
mercadorias bonificadas.
Afirmou ter optado pelo primeiro caminho, isto é, pela emissão de duas notas
fiscais distintas, sendo uma para os produtos efetivamente pagos e outra para os produtos
bonificados, sem recebimento de preço.
Fl. 1447
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Acrescentou, de forma expressa, que a documentação anexada demonstrava o
vínculo entre as notas fiscais de venda e as notas fiscais de bonificação, registrando que, muitas
vezes, essas notas eram sequenciais e, em outras hipóteses, por razões operacionais, uma única
nota de bonificação poderia corresponder a várias notas de produtos adquiridos.
Ou seja, longe de se limitar a alegações genéricas, a Contribuinte articulou
justificativa fática e jurídica coerente, amparada em interpretação administrativa convergente
com a orientação posteriormente consolidada na SC Cosit no 212/2015 e na SC Cosit no 205/2019.
Além disso, a Recorrente anexou, às e-fls. 310/414, documentos destinados a
evidenciar, por amostragem, a íntima relação entre as notas fiscais de venda e as notas fiscais de
bonificação. Essa documentação não apenas confirma a prática alegada pela Contribuinte, como
permite verificar, em casos concretos, a identidade de destinatário, a contemporaneidade da
emissão e, em diversos casos, a sequência numérica entre as notas.
Por fim, juntou, às e-fls. 415/614, 615/814 e 815/963, Livros Razão da conta
“Mercadoria Bonificada”, por período e por estabelecimento, nas quais constam lançamentos
individualizados do tipo “BONIFICAÇÃO CONF NF”, com indicação do número do documento e do
valor contabilizado. Esses registros contábeis espelham a escrituração das operações e permitem
rastrear, no plano contábil, os documentos fiscais que deram suporte às despesas glosadas.
É precisamente essa documentação que infirmou a premissa adotada pela
Fiscalização de que inexistiria “vinculação inequívoca” entre as bonificações e as vendas.
Com efeito, em relação à cliente Eldorado Empreendimentos Turismo Ltda., consta
nos autos a NF-e no 133710, emitida em 06/01/2011, no valor de R$ 2.315,96, relativa à operação
“Venda de Produção do Estabelecimento” (e-fl. 317).
Para a mesma destinatária, na mesma data, foi emitida a NF-e no 133712, no valor
de R$ 2.386,92, com natureza de operação “Remessa em Bonificação/Doação” (e-fl. 318). Tem-se,
portanto, identidade de destinatário, coincidência temporal e sequência numérica entre os
documentos, exatamente nos moldes considerados relevantes pelo Acórdão no 1301-005.170 para
reconhecer a estrita consonância entre venda e bonificação.
Fl. 1448
DF CARF MF
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Situação semelhante se verifica com a Panificadora e Confeitaria PK Ltda.-ME, na
medida que as notas fiscais acostadas as e-fls. 319 e 320 revelam que a NF-e no 514506, atinente à
operação de venda, foi emitida em 03/01/2012, no valor de R$ 261,01, enquanto a NF-e no
514507, também emitida em 03/01/2012, para a mesma destinatária, no valor de R$ 33,20,
refere-se a “Remessa em Bonificação/Doação”. Novamente, estão presentes os elementos de
conexão material reputados suficientes pela jurisprudência deste Conselho: mesma data, mesmo
cliente e sequência documental.
Esses exemplos não são isolados no acervo juntado. As respostas apresentadas
demonstram que a Recorrente procurou atender ao comando do TIF no 0006, discriminando as
notas integrantes da conta contábil glosada, conciliando os valores escriturados com as emissões
fiscais e fornecendo amostragem de correlação entre venda e bonificação.
A conclusão fiscal de que a Contribuinte “não teria logrado comprovar
inequivocamente a relação entre as operações” não se harmoniza com esse conjunto documental.
A rigor, o que se observa é que a Fiscalização teve acesso às notas, aos
demonstrativos consolidados e aos registros contábeis, mas preferiu desqualificá-los por não
adotarem o modelo documental que, em sua ótica, deveria ter sido observado — isto é, a emissão
da bonificação na mesma nota fiscal da venda.
Todavia, como já visto, tal exigência não decorre nem da SC Cosit no 212/2015, nem
da SC Cosit no 205/2019, nem dos precedentes do CARF sobre a matéria. Ao contrário, todos
convergem no sentido de que a dedutibilidade é admitida quando as bonificações, ainda que
formalizadas em documentos distintos, guardam estrita consonância com as operações mercantis
que lhes deram origem.
Também merece relevo o fato de que o TIF no 0007, embora lavrado em
10/11/2014 e com ciência em momento posterior, não versou sobre a conta “Mercadoria
Bonificada”, mas sobre a conta “Descontos Concedidos” no 51020102, relativa a outras despesas
financeiras.
Fl. 1449
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Ou seja, a própria sequência procedimental demonstra que a Fiscalização, após
receber os documentos e esclarecimentos atinentes às bonificações destacados acima, deslocou o
foco da apuração para outra rubrica contábil. Não houve, portanto, nova intimação
especificamente voltada a aprofundar a suposta ausência de vínculo entre as notas de venda e as
notas de bonificação.
Nesse contexto, não se mostra legítimo manter a glosa com base em premissa de
insuficiência probatória quando os autos revelam que a Recorrente apresentou demonstrativos
analíticos e consolidados, juntou razões contábeis e trouxe, por amostragem, documentação fiscal
apta a evidenciar o preenchimento dos requisitos exigidos para a dedutibilidade das despesas com
bonificação.
Por tais razões, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário para afastar a glosa
das despesas escrituradas na conta “Mercadoria Bonificada”, com os correspondentes reflexos na
apuração do IRPJ e da CSLL.
3.2
DA SUPOSTA INDEDUTIBILIDADE DOS BENEFÍCIOS USUFRUÍDOS NO ÂMBITO DO PROGRAMA PRODUZIR –
ESTADO DE GOIÁS
Superada a controvérsia relativa às bonificações em mercadorias, passa-se ao
exame do segundo fundamento material do lançamento, concernente à glosa das exclusões
efetuadas pela Recorrente no LALUR, sob a rubrica de subvenção para investimento, em razão dos
benefícios usufruídos no âmbito do Programa Produzir, do Estado de Goiás.
Segundo a Fiscalização, os valores excluídos do lucro real não ostentariam, em
concreto, natureza de subvenção para investimento, por se tratar de subvenções para custeio, já
que não teriam sido efetiva e especificamente aplicados em investimentos vinculados à
implantação ou à expansão de empreendimento econômico projetado.
Esse raciocínio reproduz, em grande medida, a antiga matriz interpretativa
assentada no Parecer Normativo CST No 112, de 29 de dezembro de 19781, segundo a qual a

1 PARECER NORMATIVO CST No 112, DE 29 DE DEZEMBRO DE 1978
IMPOSTO SOBRE A RENDA E PROVENTOS
MNTPJ - 2.20.03.00 - Lucro Operacional
2.20. 06.00 - Receitas Operacionais
Fl. 1450
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caracterização da subvenção para investimento dependeria da demonstração de perfeita sincronia
entre a intenção do subvencionador e a ação do subvencionado, bem como da efetiva e específica
aplicação dos recursos em bens ou direitos relacionados à implantação ou expansão do
empreendimento.
Sucede que tal construção foi substancialmente alterada pelo legislador
complementar.
Com a edição da Lei Complementar no 160/2017, foram introduzidos os §§ 4o e 5o
ao art. 30 da Lei no 12.973/20142, estabelecendo-se que os incentivos e benefícios fiscais ou
financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são
considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições
não previstos neste artigo (§4o), aplicando-se essa disciplina, inclusive, aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados (§5o).

2.20.12. 00 - Resultados não Operacionais
- AS SUBVENÇÕES CORRENTES PARA CUSTEIO ou OPERAÇÃO integram o resultado operacional da pessoa jurídica; as
SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO, o resultado não operacional.
- SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO são aquelas que apresentam características específicas, realçadas no presente
parecer.
- As ISENÇÕES ou REDUÇÕES de impostos só se classificam como subvenções para investimento, se presentes todas as
características exigidas para tal.
- As SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO se registradas como reserva de capital, não serão computadas na
determinação do lucro real, desde que obedecidas as restrições para a utilização dessa reserva.
- As ISENÇÕES, REDUÇÕES ou DEDUÇÕES do Imposto de Renda devido pelas Pessoas Jurídicas não poderão ser tidas
como subvenção para investimento.
- Aplica-se, a todas as pessoas jurídicas sujeitas a tributação pelo imposto de renda com base no lucro real, o disposto
no art. 38, § 2o do Decreto-lei no 1.598/77.
- As contas do ativo permanente e respectiva depreciação, amortização ou exaustão, que registrem bens
oriundos de SUBVENÇÕES, são corrigidas monetariamente.
2 Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como
estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não
serão computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva de lucros a que se refere o art.
195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser utilizada para:
(...)
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art.
155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para
investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo. (Incluído pela Lei
Complementar no 160, de 2017) (Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023) (Revogado Lei no 14.789, de
2023) (Produção de efeitos)
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e judiciais ainda não
definitivamente julgados. (Incluído pela Lei Complementar no 160, de 2017) (Revogado pela Medida Provisória no
1.185, de 2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
Fl. 1451
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A jurisprudência do CARF passou a refletir essa nova inflexão normativa, como se
observa nos precedentes a seguir destacados:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013, 2014
SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO. ESTADO DE GOIÁS. PRODUZIR. LC 160/2017.
ALTERAÇÃO LEI 12.973/2014. EFEITO RETROATIVO. REQUISITOS DO ART. 30.
Verificando-se uma autuação fiscal cujo julgamento estava pendente, e havendo a
promulgação da lei complementar no 160, que passou a considerar subvenções para
investimentos os benefícios concedidos pelos estados e DF, sendo as exigências apenas as
do art. 30 da Lei no 12.973/2014. Assim, resta verifica apenas os cumprimentos ali
exigidos. Verificando-se, após diligências, que o contribuinte cumpriu todos os requisitos
ali contidos, só resta cancelar a autuação fiscal.
(Acórdão no 1402-006.231, Rel. Cons. Marco Rogério Borges, Sessão de Julgamento:
17/11/2022)
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2008
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2003, 2004, 2005, 2006, 2007
INCENTIVOS FISCAIS DE ICMS CONCEDIDOS PELO ESTADO DE GOIÁS. PROGRAMA
FOMENTAR. EQUIPARAÇÃO À SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO. ARTIGO 30 DA LEI No
12.973/14. LEI COMPLEMENTAR No 160/2017. EXCLUSÃO DO LUCRO REAL. LEGITIMIDADE.
Uma vez demonstrado que os benefícios fiscais de ICMS concedidos pelo Estado de Goiás,
no âmbito do programa Fomentar, cumprem os requisitos previstos na Lei Complementar
no 160/2017 e no artigo 30 da Lei no 12.973/2014, correta a manutenção do tratamento
fiscal aplicável à subvenções para investimento, podendo, assim, as receitas dali
decorrentes serem excluídas do cômputo do Lucro Real.
CSLL. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO. LANÇAMENTO REFLEXO.
Por se tratar de exigência reflexa, a decisão de mérito prolatada quanto ao lançamento do
IRPJ deve ser aplicada ao lançamento decorrente, relativo à CSLL.
(Acórdão no 9101-006.021, Rel. Cons. Mauricio Novaes Ferreira, Sessão de Julgamento:
09/03/2022)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2008, 2009, 2010
SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO. ADVENTO DA LEI COMPLEMENTAR No 160/17.
APLICAÇÃO AOS PROCESSOS EM CURSO. ATENDIMENTO AOS ARTS. 9 E 10. BENEFÍCIO E
INCENTIVO DE ICMS. REQUISITOS E CONDIÇÕES DO ART. 30 DA LEI No 12.973/14. PROVA
DE REGISTRO E DEPÓSITO. CANCELAMENTO INTEGRAL DA EXAÇÃO.
O disposto nos artigos 9o e 10 da Lei Complementar no 160/17 tem aplicação imediata aos
processos ainda em curso, retroativamente em relação aos fatos geradores. Após tal
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alteração legislativa, a averiguação do efetivo cumprimento dos requisitos e exigências
trazidos no Parecer Normativo CST no 112/78, agora legalmente superado, é irrelevante
para o desfecho da demanda. A Lei Complementar no 160/17 subtraiu a competência das
Autoridades de Fiscalização tributária federal e dos próprios Julgadores do contencioso
tributário de analisar normativos locais e, consequentemente, de decidir se determinada
benesse estadual ou distrital, referente ao ICMS, trata-se de subvenção de custeio ou de
investimento. À luz do §4o do art. 30 da Lei no 12.973/14, veiculado pela Lei
Complementar no 160/17, para o reconhecimento de uma benesse estadual de ICMS
como subvenção de investimento bastaria a sua devida escrituração em conta de Reserva
de Lucros, podendo ser utilizada para a absorção de prejuízos (após o exaurimento dos
demais valores, também alocados em Reserva de Lucros) ou para o aumento do capital
social, sendo vedado seu cômputo na base de cálculo de dividendos obrigatórios e a sua
redução em favor dos sócios, direta ou indiretamente, por outras manobras societárias.
Tratando-se de subvenção, efetivada por benefício de ICMS, concedida por estado da
Federação à revelia do CONFAZ e suas regras, uma vez trazida aos autos a prova do
registro e do depósito abrangendo a benesse sob análise, nos termos das Cláusulas do
Convênio ICMS no 190/17, resta atendido o art. 10 da Lei Complementar no 160/17.
(Acórdão no 9101-005.508, Rel. Cons. Caio Cesar Nader Quintella, Sessão de Julgamento:
13/07/2021)
Nos termos do que se extrai do Acórdão no 9101-006.021, a 1a Turma da CSRF
firmou entendimento de que os benefícios fiscais de ICMS concedidos pelo Estado de Goiás, no
âmbito do Programa Fomentar, devem receber o tratamento de subvenção para investimento,
desde que atendidos os requisitos do art. 30 da Lei no 12.973/2014, sendo legítima, nessa
hipótese, sua exclusão do lucro real.
Naquele julgado, destacou-se que a LC no 160/2017, ao equiparar os incentivos e
benefícios fiscais relativos ao ICMS a subvenções para investimento, vedou a exigência de
requisitos outros que não os previstos no próprio art. 30, atribuindo, ademais, eficácia dessa
disciplina aos processos pendentes de julgamento. Confira-se:
“(...)
Como se nota, a Lei Complementar no 160/2017, que tem efeitos retroativos para
aplicação aos processos administrativos pendentes de julgamento – como é o caso
presente -, prescreveu que os benefícios concedidos pelos Estados e Distrito Federal, na
forma do artigo 155, II, da CF5, devem ser considerados como subvenções para
investimento, não devendo nenhum outro eventual requisito ser exigido, salvo aqueles
previstos no próprio artigo 30.
O próprio Legislador, portanto, mediante edição de lei especial, de caráter nacional,
equiparou os incentivos fiscais concedidos no contexto da rotulada “guerra fiscal” a
subvenções para investimentos, mantendo como único requisito para a sua não inclusão
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no Lucro Real o registro dos respectivos recursos incentivados em conta de patrimônio
líquido (reserva) da contribuinte beneficiada6.
Mas, não é só.
Outro fato que chama atenção é o de que o Legislador nacional, por intermédio do § 5o do
artigo 30, também introduzido pela LC 160/2017, ainda fez questão de determinar que a
equiparação dos incentivos ou benefícios fiscais ou financeiros relativos ao ICMS à
subvenção de investimentos vincula os Julgadores do CARF.
A LC 160, aliás, inclusive reconheceu a aplicabilidade das regras dos §§ 4o e 5o, do artigo
30, aos benefícios anteriormente concedidos em desacordo com o referido artigo 155,
desde que atendidas exigências de registro e depósito de novo Convênio entre os Estados,
conforme previsto nos seus artigos 10 e 3o, verbis:
(...)
Nesse contexto, e considerando que: (i) a fiscalização nunca colocou em xeque a forma
de contabilização do incentivo fiscal aqui tratado; (ii) não houve qualquer alegação de
desvio dos recursos incentivados; e (iii) a contribuinte comprovou o registro e depósito
do ato que instituiu o beneficio fiscal do FOMENTAR-GO (fls. 886/895), cumprindo,
assim, o comando previsto pelo artigo 3o da Lei Complementar 160 e sua
regulamentação7, forçoso concluir que o presente julgador deve aplicar a lei
complementar, equiparando tal benesse estadual à subvenção para investimentos, de
forma que nenhum reparo cabe ao procedimento da contribuinte em excluir tais
receitas no cômputo do Lucro Real.
(...)”
Igualmente relevante é o racional desenvolvido no voto vencedor do Acórdão no
9101-005.508, de lavra do i. Ex-Conselheiro Caio César Nader Quintella, no qual se assentou que,
após a vigência da LC no 160/2017, as autoridades fiscais e os julgadores do contencioso
administrativo não mais dispõem de competência para perscrutar normativos locais com o
propósito de requalificar benefícios estaduais de ICMS como subvenções de custeio, em oposição
à equiparação legal promovida pelo legislador complementar.
Segundo o i. Ex-Conselheiro, o que se deve verificar, a partir de então, é o
tratamento contábil conferido pelo contribuinte aos valores incentivados, na forma do art. 30 da
Lei no 12.973/2014, e, quando necessário, o atendimento às exigências de registro e depósito
previstas na legislação superveniente. Confira-se, in verbis:
(...) Ao seu turno, foi editada a Lei Complementar no 160/17 a qual, por meio de seu art.
9o, inseriu novos parágrafos no art. 30 da Lei no 12.973/14, referentes à delimitação legal
e ao tratamento das subvenções de investimento:
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto
no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo
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Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de
outros requisitos ou condições não previstos neste artigo.
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e
judiciais ainda não definitivamente julgados.
(destacamos)
Este novel §4o incluído no dispositivo deixa claro que incentivos e benefícios de ICMS
concedidos são subvenções para investimento, não podendo mais ser exigido outros
requisitos ou condições além daquilo estipulado no próprio art. 30.
Ainda, o art. 10 da referida Lei Complementar determinou que os incentivos fiscais
estaduais, cerne da chamada guerra fiscal, concedidos sem a anuência e a unanimidade
dos Estados, exigidas pela Lei Complementar no 24/75, também estão abrangidos pelas
novas determinações da delimitação jurídica das subvenções de investimento – devendo,
então, ser objeto dos requisitos de um Convênio CONFAZ, para a remissão dos créditos
tributários ou reinstituição dos benefícios:
(...)
Ao seu turno, o §5o enxertado traz previsão de cunho temporal sobre o alcance da norma
presente no anterior §4o, estabelecendo a sua aplicação já em processos administrativos e
judiciais que ainda não transitaram em julgado - como o presente.
Diversamente daquilo que entendeu o I. Relator, está claro para este Conselheiro que,
após a vigência da Lei Complementar no 160/17, as Autoridades de Fiscalização tributária
federal e os próprios Julgadores do contencioso administrativo tributário não possuem
mais competência para analisar normativos locais e, assim, decidir se determinada
benesse estadual ou distrital, referente ao ICMS, trata-se de subvenção de custeio ou de
investimento.
(...)
O que deve ser verificado é o tratamento contábil dado pelo contribuinte a tais valores e a
sua utilização, conforme expressamente regida pelo art. 30 da Lei no 12.973/14; e,
tratando-se de benesse concedida em desacordo com o disposto na alínea ‘g’ do inciso XII
do §2o do art. 155 da Constituição Federal por legislação estadual, a confirmação do
atendimento às exigências de registro e depósito, conforme pormenorizado no texto do
Convênio ICMS no 190/17.
(...)”
(grifos e destaques nossos)
Esse enquadramento se harmoniza com a orientação firmada pelo Superior Tribunal
de Justiça, em sede de recurso repetitivo, no julgamento do REsp 1.945.110/RS e do REsp
1.987.158/SC (Tema 1.182):
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de
base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de
cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art. 10, da
Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o
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entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS
das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como reduçãode base
de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do
IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art. 30 da Lei
12.973/2014 sem, entretanto, revogar o disposto no seu § 2o, a dispensa de comprovação
prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como medida de estímulo à
implantação ou expansão do empreendimento econômico não obsta a Receita Federal de
proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em procedimento fiscalizatório, for
verificado que os valores oriundos do benefício fiscal foram utilizados para finalidade
estranha à garantia da viabilidade do empreendimento econômico.
A tese repetitiva, portanto, converge com a orientação no sentido de que, após a LC
no 160/2017, não subsiste a exigência de comprovação prévia de “sincronismo” entre a concessão
da benesse e a implantação ou expansão do empreendimento, nos moldes do antigo Parecer
Normativo CST no 112/1978. O foco da análise desloca-se para o atendimento dos requisitos legais
então vigentes e, eventualmente, para a apuração de desvio de finalidade na utilização dos valores
incentivados.
No presente caso, a documentação constante dos autos demonstra que a
Recorrente, em resposta ao TIF no 0002, apresentou não apenas os atos normativos de concessão
do benefício, mas também os TAREs, o Contrato do Benefício, o respectivo Aditivo, os termos de
liquidação do saldo devedor, além do Relatório de Projeto de Reenquadramento no 106/2008 –
Expansão Industrial e do Relatório de Análise Produzir no 082/2003 (e-fls. 172/224 e 225/241).
Esses elementos, por si sós, evidenciam que o benefício não foi outorgado em
contexto aleatório ou puramente arrecadatório, mas no âmbito de política pública estadual de
desenvolvimento econômico vinculada à atividade produtiva da contribuinte.
O segundo aspecto juridicamente relevante diz respeito ao tratamento contábil
exigido pelo art. 30 da Lei no 12.973/2014, especialmente no que concerne à destinação dos
valores a conta de reserva no patrimônio líquido. Também esse requisito foi comprovado pela
Recorrente, mediante demonstrativo dos valores escriturados na conta contábil no 240307 –
Reservas de Subvenções Governamentais (e-fl. 174), bem como por meio do balanço patrimonial e
da demonstração do resultado dos exercícios de 2011 e 2012 (e-fls. 215/224).
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A própria Autoridade Fiscal reconheceu que os valores obtidos com o incentivo
fiscal foram escriturados em conta de reserva de patrimônio líquido, sem formular contestação
quanto à forma de contabilização adotada pela contribuinte. A esse respeito, consignou-se no
relatório fiscal:
“(...)
Quanto ao item "2" do TIF n° 0002, a empresa respondeu, in verbis, que "os valores do
ganho do incentivo fiscal em questão estão em conta de reserva no património líquido", e
apresentou um demonstrativo com os valores constantes da conta contábil n° 240307 —
correspondente a Reservas de Subvenções Governamentais, em 31 de dezembro de 2011
e 2012, e também os balancetes em que constam os lançamentos em tais contas e, por
último, informou que taais valores constavam das fichas 37 A, linhas 41, denominadas
Reservas de Lucros — Doações e Subvenções p/ Investimentos, das respectivas DIPJ de
2011 e 2012. (...)”
Tem-se, portanto, quadro probatório suficiente para demonstrar, de um lado, a
existência do benefício fiscal estadual relativo ao ICMS concedido no âmbito do Programa Produzir
e, de outro, o tratamento contábil compatível com o regime do art. 30 da Lei no 12.973/2014.
Nessas circunstâncias, a fundamentação calcada na suposta ausência de
correspondência absoluta entre percepção do benefício e aplicação específica dos recursos em
projetos de investimento, não se mostra mais apta a sustentar a glosa.
Por tais razões, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar a
glosa das exclusões dos valores obtidos com o incentivo fiscal do Programa Produzir, devendo ser
restabelecida a apuração originalmente efetuada pela Recorrente.

3.3
EXIGÊNCIAS REFLEXAS E DECORRENTES
Os lançamentos que ostentam natureza reflexa ou decorrente em relação às glosas
principais já analisadas, compreendem (i) a glosa da compensação de prejuízo fiscal e da base
negativa da CSLL efetuada em 2012; (ii) a multa isolada exigida em razão da suposta falta de
recolhimento das estimativas mensais de IRPJ e CSLL; e (iii) o lançamento reflexo de CSLL.
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Com efeito, tendo sido reconhecida a improcedência da glosa das despesas
escrituradas na conta “Mercadoria Bonificada”, bem como da glosa das exclusões, no LALUR, dos
valores obtidos com o incentivo fiscal do Programa Produzir, resta desconstituída a base material
sobre a qual se apoiaram as exigências ora examinadas.
Em consequência, deve ser restabelecida a apuração originalmente efetuada pela
Recorrente, inclusive quanto ao resultado fiscal de 2011 e aos seus reflexos nos períodos
subsequentes.

4
CONCLUSÃO
Diante do exposto, voto por rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, dar
provimento ao recurso voluntário.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Eduarda Lacerda Kanieski;

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