Tribunal: CARF
Processo: 11020.725544/2018-01
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARLOS EDUARDO FAGUNDES DE PAULA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-04-10
Data de publicação: 2026-05-13

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2014
OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOAS JURÍDICAS. RECLASSIFICAÇÃO DE RENDIMENTOS. COMPROVADA. POSSIBILIDADE. NATUREZA TRIBUTÁVEL
Restando comprovado que os valores pagos sob a forma de distribuição de lucros pela participação nos quadros de pessoa jurídica, constituíram-se na verdade em remuneração por serviços médicos prestados, cuja natureza é tributável, correta é a reclassificação desses rendimentos promovida pela fiscalização, dada sua natureza tributável.
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO VERTIDA PELO SÓCIO PARTICIPANTE. NA FORMA DE SERVIÇOS DIRETOS E PESSOAIS A TERCEIROS. INCOMPATIBILIDADE COM O INSTITUTO.
Não é compatível com a sistemática regente das Sociedade em Conta de Participação, estabelecida nos arts. 991 e seguintes do Código Civil, que a contribuição dos sócios participantes seja realizada na forma de serviços prestados diretamente e de forma pessoal a terceiros.
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO - SCP. NATUREZA JURÍDICA DOS VALORES PAGOS AOS SÓCIOS. RECLASSIFICAÇÃO DOS VALORES PAGOS.
Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos possuem aspectos diversos da realidade formal, onde os sócios participantes da conta participação prestavam serviços objeto da contratação, os valores pagos em decorrência desses contratos devem ser classificados segundo a sua efetiva natureza jurídica.
RETROATIVIDADE DA LEGISLAÇÃO MAIS BENÉFICA. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA REDUZIDA A 100%.
As multas aplicadas por infrações administrativas tributárias devem seguir o princípio da retroatividade da legislação mais benéfica. A Lei no 14.689/23 alterou o percentual da multa qualificada, reduzindo-a a 100%.

Inteiro teor:
DO CUM ENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11020.725544/2018-01
ACÓRDÃO
2102-004.348 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de abril de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LEONARDO SIADE MANZAN
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2014
OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOAS JURÍDICAS.
RECLASSIFICAÇÃO DE RENDIMENTOS. COMPROVADA. POSSIBILIDADE.
NATUREZA TRIBUTÁVEL
Restando comprovado que os valores pagos sob a forma de distribuição de
lucros pela participação nos quadros de pessoa jurídica, constituíram-se na
verdade em remuneração por serviços médicos prestados, cuja natureza é
tributável, correta é a reclassificação desses rendimentos promovida pela
fiscalização, dada sua natureza tributável.
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO VERTIDA PELO
SÓCIO PARTICIPANTE. NA FORMA DE SERVIÇOS DIRETOS E PESSOAIS A
TERCEIROS. INCOMPATIBILIDADE COM O INSTITUTO.
Não é compatível com a sistemática regente das Sociedade em Conta de
Participação, estabelecida nos arts. 991 e seguintes do Código Civil, que a
contribuição dos sócios participantes seja realizada na forma de serviços
prestados diretamente e de forma pessoal a terceiros.
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO - SCP. NATUREZA JURÍDICA DOS
VALORES PAGOS AOS SÓCIOS. RECLASSIFICAÇÃO DOS VALORES PAGOS.
Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos
possuem aspectos diversos da realidade formal, onde os sócios
participantes da conta participação prestavam serviços objeto da
contratação, os valores pagos em decorrência desses contratos devem ser
classificados segundo a sua efetiva natureza jurídica.
RETROATIVIDADE DA LEGISLAÇÃO MAIS BENÉFICA. MULTA DE OFÍCIO
QUALIFICADA REDUZIDA A 100%.
Fl. 2722
DF CARF MF
Original

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As multas aplicadas por infrações administrativas tributárias devem seguir
o princípio da retroatividade da legislação mais benéfica. A Lei no
14.689/23 alterou o percentual da multa qualificada, reduzindo-a a 100%.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do
pedido para aproveitamento dos recolhimentos em nome das sociedades em conta de
participação, cuja matéria foi arguida da tribuna pelo patrono e não constava da peça recursal.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares e, no
mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário para limitar a multa de ofício qualificada a
100%, em face da retroatividade benigna.

Assinado Digitalmente
Carlos Eduardo Fagundes de Paula – Relatora

Assinado Digitalmente
Cleberson Alex Friess – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Jose Marcio Bittes, Carlos
Eduardo Fagundes de Paula, Carlos Marne Dias Alves, Yendis Rodrigues Costa, Fernando Gomes
Favacho (substituto[a] integral), Cleberson Alex Friess (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto por LEONARDO SIADE MANZAN em face
do Acórdão no 16-87.730, proferido pela 11a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em São Paulo/SP, que julgou improcedente a impugnação e manteve integralmente o
lançamento de ofício de Imposto sobre a Renda da Pessoa Física – IRPF, relativo aos anos-
calendário de 2013 e 2014, no valor total de R$ 3.763.858,88, assim discriminado: R$ 1.264.028,86
a título de imposto, R$ 488.820,11 a título de juros de mora calculados até 11/2018, R$
1.896.043,28 a título de multa proporcional qualificada e R$ 114.966,63 a título de multa exigida
isoladamente.
Fl. 2723
DF CARF MF
Original

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Conforme descrito no relatório fiscal, o procedimento de fiscalização foi instaurado
no âmbito do Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal no 01.1.01.00-2017-00652-7, cujo
objeto abrangia a verificação do cumprimento das obrigações tributárias relativas ao IRPF do
sujeito passivo nos anos-calendário de 2012 a 2015, tendo o lançamento ora examinado se
restringido aos anos-calendário de 2013 e 2014, porquanto o ano-calendário de 2012 já havia sido
objeto de lançamento autônomo nos autos do PAF no 11020.723581/2017-96.
Segundo a autoridade fiscal, as Declarações de Ajuste Anual do contribuinte,
referentes aos exercícios de 2014 e 2015, foram apresentadas pelo modelo simplificado, e o
escopo da fiscalização consistiu, essencialmente, em examinar a utilização de sociedades em conta
de participação – SCPs no que se refere aos rendimentos declarados como isentos, especialmente
a título de distribuição de lucros e “adiantamentos de SCP” lançados como dívida.
Ainda segundo o relatório fiscal, o sujeito passivo, advogado, ex-conselheiro do
CARF, residente em Brasília/DF, seria profissional liberal com escritório no Lago Sul/DF, e teria se
utilizado de estruturas societárias envolvendo, principalmente, a pessoa jurídica VR ASSESSORIA E
CONSULTORIA S/S, inscrita no CNPJ no 03.007.793/0001-69, bem como de outras SCPs
constituídas com terceiros, com o propósito de formalizar rendimentos que, na compreensão da
fiscalização, corresponderiam, em sua substância, a remuneração direta por serviços advocatícios
prestados pela pessoa física.
O procedimento fiscal teve início formal em 11/05/2017, mediante ciência postal do
Termo de Início do Procedimento Fiscal no 00652-2017/001, datado de 04/05/2017, e foi
expressamente vinculado, no relatório fiscal, aos desdobramentos da denominada Operação
Zelotes. A autoridade autuante consignou que a operação, deflagrada em 26/03/2015, foi
conduzida em conjunto pela Polícia Federal, Ministério Público Federal, Corregedoria-Geral do
Ministério da Fazenda e Receita Federal do Brasil, visando apurar suposta organização voltada à
manipulação de julgamentos no âmbito do CARF, com utilização de empresas de advocacia e
consultoria como interpostas pessoas, tendo havido, ao longo das investigações, cumprimento de
mandados de busca e apreensão, conduções coercitivas, prisões e compartilhamento
judicialmente autorizado de elementos probatórios com a Receita Federal. Assinalou-se, ainda,
que o sujeito passivo teria sido denunciado pelo Ministério Público Federal pela prática, em tese,
do delito previsto no art. 317, § 1o, do Código Penal, e que relatórios da COGER/MF e da
COPEI/RFB teriam apontado indícios de irregularidades em julgamento realizado no âmbito da
Câmara Superior de Recursos Fiscais, do qual o recorrente participou como conselheiro
representante dos contribuintes.
No desenvolvimento dos trabalhos fiscais, a autoridade autuante consignou que
LEONARDO SIADE MANZAN foi questionado, inclusive no âmbito das investigações da Operação
Zelotes, sobre sua participação nas empresas ligadas a JORGE VICTOR RODRIGUES, em especial a
SBS CONSULTORIA EMPRESARIAL SS LTDA e a já mencionada VR ASSESSORIA E CONSULTORIA S/S,
tendo informado, quanto a esta última, que possuía uma sociedade em conta de participação. A
partir daí, a fiscalização concentrou-se em demonstrar que as SCPs examinadas não atenderiam
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aos requisitos legais e materiais caracterizadores dessa espécie societária, por terem sido, em sua
visão, constituídas de forma simulada, apenas para viabilizar benefício tributário, razão pela qual
os rendimentos delas decorrentes deveriam ser tributados segundo sua alegada real natureza,
qual seja, remuneração por serviços prestados.
O relatório fiscal descreve, inicialmente, os rendimentos isentos declarados pelo
sujeito passivo a título de lucros e dividendos, passando, em seguida, à análise da atuação da VR
ASSESSORIA E CONSULTORIA S/S e das SCPs constituídas no seu âmbito. Destacou-se, de forma
central, a SCP de 06/06/2010, celebrada entre VR Assessoria e Consultoria Ltda., na condição de
sócia ostensiva, e LEONARDO SIADE MANZAN, na condição de sócio participante, bem como a SCP
de 23/10/2013, celebrada entre a mesma VR, LEONARDO SIADE MANZAN e a pessoa jurídica
MINATEL ADVOGADOS, relacionada, segundo o recorrente, à prestação de serviços advocatícios
em favor da empresa CMJ COMÉRCIO DE VEÍCULOS LTDA., em processo ligado à liberação de
aeronave apreendida em Viracopos.
Na ótica da fiscalização, porém, tais estruturas não representariam efetivas
sociedades em conta de participação, mas antes instrumentos formais para encobrir a prestação
pessoal de serviços advocatícios pelo recorrente. O relatório fiscal registra, nesse sentido, que a
VR teria sido interposta pelo recorrente para que, em nome dela, fossem formalizados contratos
de prestação de serviços em que o mesmo, em verdade, seria o advogado contratado, quer na
esfera administrativa, quer na esfera judicial. Em consequência, consignou-se que os valores
constantes das notas fiscais emitidas pela VR em decorrência desses contratos, embora
formalmente lançados na pessoa jurídica, corresponderiam, em verdade, a rendimentos auferidos
pela pessoa física de LEONARDO, devendo por isso ser tributados como remuneração por serviços
advocatícios.
A partir dessa premissa, a fiscalização examinou os contratos de prestação de
serviços agrupados em três blocos.
No Grupo 1, foram analisadas contratações envolvendo NDT COMERCIAL
IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA., JOSÉ CELSO GONTIJO ENGENHARIA S/A, GRANTEC TÉCNICA
DE CONSTRUÇÃO LTDA., NICOLAU MIGUEL NEIS, HIDRELÉTRICA VALE DO PERDIZES LTDA.,
PRIMAVIA VEÍCULOS LTDA., QUALITÉCNICA EMPRESA NACIONAL DE SERVIÇOS LTDA. e AÇÚCAR E
ÁLCOOL OSWALDO RIBEIRO DE MENDONÇA LTDA.. Segundo a autoridade lançadora, em todos
esses casos a documentação colhida revelaria que a prestação de serviços jurídicos estava
substancialmente vinculada à pessoa física do recorrente, ainda que formalizada por intermédio
da VR. Em alguns casos, o relatório enfatiza a assinatura de peças processuais por representantes
das próprias contratantes; em outros, a atuação direta do recorrente em mandados de segurança
ou recursos administrativos; em outros ainda, a alegada ausência de demonstração de efetiva
prestação de serviços pela pessoa jurídica.
No Grupo 2, a fiscalização tratou especificamente da contratação relacionada à CMJ
COMÉRCIO DE VEÍCULOS LTDA., associada à SCP de 23/10/2013, na qual figurariam a VR, o
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recorrente e o escritório MINATEL ADVOGADOS. Nesse ponto, a autuação concluiu que, não
obstante a formalização da SCP, o conjunto dos elementos indicaria que o recorrente seria o real
prestador dos serviços, razão pela qual os rendimentos correspondentes deveriam ser deslocados
para sua pessoa física. Já o recorrente, tanto em impugnação como em recurso voluntário,
sustenta que essa SCP foi regularmente constituída para prestação conjunta de serviços
advocatícios, que a formalização posterior do instrumento apenas buscou conferir suporte jurídico
e contábil aos recebimentos e que o escritório Minatel Advogados efetivamente participou da
condução do processo judicial respectivo, inclusive com substabelecimento e prática de atos
processuais próprios.
No Grupo 3, a fiscalização examinou as contratações relacionadas à J G RODRIGUES
& CIA LTDA. e à CONSTRUTORA SIMOSO LTDA., reconhecendo, segundo o próprio recorrente em
suas razões de defesa e de recurso, que os valores respectivos teriam sido por ele recebidos em
espécie, com autorização do sócio ostensivo, o que o teria levado a declará-los como recebidos
pela pessoa física, por cautela e para resguardar-se perante o Fisco. Ainda assim, a fiscalização
teria extraído desses fatos conclusão em desfavor do sujeito passivo.
Além dos rendimentos vinculados à VR e às SCPs por ela capitaneadas, a fiscalização
analisou a SCP constituída com Marcos de Oliveira Pereira, igualmente desconsiderada para fins
tributários. Consoante o relatório fiscal, os valores recebidos no contexto dessa relação foram
considerados como honorários profissionais e não como distribuição de lucros de SCP. O
recorrente, por sua vez, sustentou, desde a impugnação, que houve distrato dessa SCP em
18/06/2014, convertendo-se os valores adiantados em dívida por ele declarada em sua DAA,
tendo sido os recebimentos realizados de forma escalonada desde julho de 2011 até o primeiro
semestre de 2014, e que tanto ele quanto o próprio Marcos de Oliveira Pereira prestaram
informações convergentes à fiscalização acerca dessa dinâmica, sem que tais esclarecimentos
fossem acolhidos.
Com base em todo esse percurso fático, a fiscalização concluiu, no item próprio de
“conclusão acerca dos contratos de prestação de serviços e sua correta tributação”, que os
rendimentos formalmente registrados em nome de pessoas jurídicas, SCPs e ajustes internos entre
sócios deveriam, em verdade, ser tributados na pessoa física do recorrente, por ter ele sido o real
beneficiário econômico dos valores. Desse entendimento decorreram as infrações apuradas na
descrição dos fatos e enquadramento legal, consistentes em:
(i)
não oferecimento à tributação do IRPF de rendimentos recebidos de pessoa
jurídica, no montante de R$ 357.409,52 em 31/12/2013 e R$ 3.421.176,46
em 31/12/2014, ambas com multa de 150%;
(ii)
não oferecimento à tributação do IRPF de rendimentos recebidos de pessoa
física, sujeitos ao recolhimento mensal obrigatório, no montante de R$
42.000,00 em 31/10/2013 e R$ 800.000,00 em 30/06/2014, igualmente com
multa de 150%; e
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(iii)
falta de recolhimento do IRPF devido a título de carnê-leão, no valor de R$
10.759,42 em 31/10/2013 e R$ 219.173,85 em 30/06/2014, com multa
isolada de 50%.
Cientificado do lançamento, o contribuinte apresentou impugnação às fls.
2200/2451, sustentando, em extensa peça defensiva, que a principal acusação dos autos residiria
em suposta interposição de pessoa jurídica para prestação de serviços advocatícios a clientes que,
no entender da fiscalização, seriam do próprio impugnante. Alegou que todas as SCPs foram
regularmente constituídas com o propósito de unir esforços entre sócios ostensivos e
participantes para o atingimento de objetivo comum, com partilha dos resultados econômicos, e
que a fiscalização partiu da falsa premissa de que SCP não poderia ser utilizada para prestação de
serviços. Defendeu que a VR não possuía advogados em seus quadros, circunstância que
justamente justificaria a constituição das SCPs; que o art. 993, parágrafo único, do Código Civil não
impede a participação do sócio participante nas relações do sócio ostensivo com terceiros,
prevendo, quando muito, responsabilidade solidária nas obrigações em que intervier; que o art.
992 do Código Civil admite prova da existência da SCP por todos os meios de direito e não exige
formalização; que a própria fiscalização apreendeu e juntou aos autos os contratos de constituição
dessas sociedades; que os serviços foram efetivamente prestados, contabilizados e tributados; e
que a distribuição de resultados teria observado a proporção de 70% ao sócio participante e 30%
ao sócio ostensivo, o que, a seu ver, afastaria qualquer alegação racional de planejamento voltado
à redução de carga tributária.
Na mesma impugnação, o contribuinte atacou especificamente as conclusões da
autoridade fiscal acerca das contratações com CMJ, José Celso Gontijo, Grantec, Nicolau Miguel
Neis, Hidrelétrica Vale do Perdizes, Primavia, Qualitécnica, Açúcar e Álcool Oswaldo Ribeiro de
Mendonça, J G Rodrigues e Construtora Simoso, procurando demonstrar, caso a caso, a existência
de contratação da VR, a participação eventual de outros sócios ou escritórios, a formalização
contábil das operações, a emissão de notas fiscais e a prestação efetiva dos serviços. Também
alegou, em preliminar, nulidade por violação ao domicílio tributário de eleição, bem como
decadência em relação aos fatos envolvendo a SCP constituída com Marcos de Oliveira Pereira,
sustentando que a fiscalização teria alcançado fatos iniciados em 2011.
No mérito, insistiu na validade das SCPs, na inaplicabilidade do art. 50 do Código
Civil em sede administrativa, na incidência do art. 129 da Lei no 11.196/2005, na impossibilidade
de deslocamento automático de receitas da pessoa jurídica para a pessoa física, no erro de
identificação do sujeito passivo, no cabimento, quando muito, de arbitramento do lucro, na
improcedência da multa qualificada e na impossibilidade de incidência da SELIC sobre multa de
ofício. Sustentou, por fim, a imprestabilidade das provas utilizadas, especialmente as oriundas da
Operação Zelotes, e requereu o cancelamento integral do lançamento.
Ao apreciar a impugnação, a 11a Turma da DRJ/SPO, por meio do Acórdão no 16-
87.730, afastou a decadência e as preliminares de nulidade e, por maioria de votos quanto ao
mérito, julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário. A decisão de primeira
Fl. 2727
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instância concluiu, em síntese, que a constituição do crédito, na forma de rendimentos recebidos
por pessoa física, destinou-se a assegurar a correta tributação, uma vez demonstrado que o
contribuinte era o real beneficiário dos valores, com utilização da pessoa jurídica como interposta
pessoa e sem comprovação adequada da prestação de serviços. A DRJ consignou, ainda, que a
omissão de rendimentos restou caracterizada, que os valores pagos no âmbito das SCPs deveriam
ser classificados segundo sua efetiva natureza jurídica, observado o real sujeito passivo, e que era
admissível o uso de prova emprestada no processo administrativo fiscal, inclusive oriunda de
investigação criminal, desde que observadas as normas processuais pertinentes.
Irresignado, o contribuinte interpôs o presente recurso voluntário, no qual reitera,
em substância, os argumentos expendidos na impugnação.
Em sede preliminar, suscita a nulidade do acórdão recorrido por suposta ausência
de enfrentamento integral das teses deduzidas na impugnação, o que, a seu ver, teria configurado
cerceamento do direito de defesa.
Argumenta que a decisão de primeira instância teria deixado de analisar pontos
relevantes, especialmente aqueles relacionados à validade das sociedades em conta de
participação, à correta identificação do sujeito passivo, à inaplicabilidade da requalificação dos
rendimentos e à improcedência das penalidades impostas, limitando-se a enfrentar apenas parte
das alegações apresentadas. Nesse contexto, sustenta que a omissão decisória comprometeria a
validade do julgado, nos termos do art. 59 do Decreto no 70.235/72, por impedir o adequado
exercício do contraditório e da ampla defesa.
No mérito, o recorrente reitera que a autuação fiscal estaria fundada em premissas
equivocadas, especialmente no que se refere à desconsideração das SCPs regularmente
constituídas, defendendo que tais estruturas foram validamente utilizadas para a prestação de
serviços e que a distribuição de lucros aos sócios participantes encontra amparo legal, não
podendo ser automaticamente requalificada como rendimento tributável da pessoa física.
Sustenta, ainda, que a fiscalização incorreu em erro na identificação do sujeito passivo, ao
deslocar integralmente para a pessoa física rendimentos que, em sua origem, teriam sido
auferidos por pessoas jurídicas regularmente constituídas, o que configuraria afronta ao sistema
normativo e à própria lógica da tributação da renda.
Argumenta também que a autuação seria contraditória e juridicamente
inconsistente, na medida em que, mesmo admitindo a existência das estruturas societárias e dos
contratos celebrados, a autoridade fiscal optou por desconsiderá-los sem a devida demonstração
de fraude, simulação ou qualquer elemento que justificasse a sua desconstituição, o que, segundo
afirma, tornaria o lançamento imprestável. Defende, ademais, que, ainda que se admitisse a
narrativa fiscal, não haveria fundamento para imputar ao recorrente a totalidade dos
rendimentos, sobretudo diante da ausência de previsão legal para responsabilização solidária nos
termos pretendidos pela fiscalização.
Fl. 2728
DF CARF MF
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No tocante às penalidades, sustenta a impropriedade da multa qualificada, por
inexistirem elementos que caracterizem dolo, fraude ou conluio, bem como a impossibilidade de
incidência da taxa SELIC sobre a multa de ofício. Aduz, ainda, a imprestabilidade das provas
utilizadas, inclusive aquelas oriundas de investigações externas, por entender que não teriam sido
produzidas com observância das garantias legais aplicáveis ao processo administrativo fiscal.
O recorrente volta a afirmar, no apelo, que o próprio acórdão recorrido teria
reconhecido que os serviços eram prestados em parceria, mas, contraditoriamente, teria
concluído pela total desconsideração dos contratos e pela tributação integral dos valores em sua
pessoa física. Reitera que, se houvesse prestação de serviços direta às pessoas jurídicas
contratantes, a retenção e o recolhimento do imposto seguiriam o regime próprio aplicável à
fonte pagadora, não se justificando a eleição de sua pessoa física como sujeito passivo de toda a
exigência. Argumenta, ademais, que o deslocamento integral dos rendimentos da pessoa jurídica
para a pessoa física importaria bitributação e enriquecimento sem causa da União, diante da
tributação já havida na esfera da pessoa jurídica.
Reitera, ainda, as alegações de nulidade quanto à utilização de provas oriundas da
Operação Zelotes, insiste na decadência parcial dos fatos relacionados à SCP com Marcos de
Oliveira Pereira, combate a multa qualificada por ausência de prova de dolo, fraude ou conluio, e
renova a insurgência contra a cobrança de SELIC sobre a multa de ofício.
Por fim, o recorrente enfatiza a desproporção entre os valores efetivamente
auferidos e aqueles considerados na autuação, destacando que, embora tenha declarado
rendimentos significativamente inferiores — da ordem de R$ 229.220,00 em 2013 e R$
1.726.100,00 em 2014 —, a fiscalização teria promovido a tributação de montante
substancialmente superior, ao desconsiderar integralmente as SCPs e reclassificar os valores como
rendimentos da pessoa física, o que, a seu ver, evidenciaria a inconsistência do lançamento e
reforçaria a necessidade de sua revisão integral.
Ao final, requer o provimento do recurso voluntário para que seja cancelado
integralmente o lançamento.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Carlos Eduardo Fagundes de Paula, relator.
Da tempestividade e admissibilidade
O recurso voluntário é tempestivo e possui os demais requisitos de admissibilidade.
Portanto, dele conheço.
Fl. 2729
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Preliminares
O recorrente suscita, em sede preliminar, diversas alegações voltadas à invalidação
do lançamento, notadamente quanto à regularidade do procedimento fiscal, à utilização de
elementos probatórios oriundos da denominada Operação Zelotes, ao alegado cerceamento do
direito de defesa e à suposta impossibilidade de desconsideração das estruturas jurídicas
adotadas. Suscita, também, a incompetência territorial em decorrência do domicílio fiscal.
No ponto, entendo que as preliminares não merecem acolhimento, sendo
suficiente, para sua rejeição, a adoção dos fundamentos expendidos pela decisão recorrida, nos
termos do art. 114, §12, do Regimento Interno do CARF.
Com efeito, a Delegacia de Julgamento enfrentou de maneira expressa e
fundamentada todas as questões preliminares suscitadas, concluindo pela inexistência de vícios
capazes de macular o lançamento, entendimento que se mostra adequado e em consonância com
o regime jurídico do processo administrativo fiscal.
Nos termos do art. 59 do Decreto no 70.235/1972, somente ensejam nulidade os
atos praticados por autoridade incompetente, com preterição do direito de defesa ou que
resultem em efetivo prejuízo ao sujeito passivo. No caso dos autos, não se verifica a ocorrência de
nenhuma dessas hipóteses, sendo certo que o procedimento fiscal foi regularmente conduzido por
autoridade competente, com plena observância das garantias do contraditório e da ampla defesa.
De igual modo, aplica-se o disposto no art. 10 do mesmo diploma legal, segundo o
qual os atos processuais não dependem de forma determinada senão quando expressamente
exigida, reputando-se válidos aqueles que, ainda que praticados de modo diverso, atinjam sua
finalidade essencial. Trata-se da consagração do princípio da instrumentalidade das formas, que
impede a decretação de nulidade na ausência de prejuízo concreto.
Nesse contexto, cumpre ainda destacar, como reforço argumentativo em sede
recursal, a distinção entre o procedimento fiscal e o processo administrativo propriamente dito.
Conforme bem delineado na decisão de primeira instância, o procedimento fiscal constitui fase
oficiosa, na qual a autoridade fiscal atua com amplos poderes de investigação, com vistas à
constituição do crédito tributário, nos termos do art. 142 do Código Tributário Nacional, não
havendo, nesse momento, a formação de litígio nem a instauração do contraditório.
Com efeito, antes da apresentação de impugnação pelo sujeito passivo, não há que
se falar em processo administrativo tributário, mas apenas em atividade administrativa vinculada
de lançamento, cuja condução compete privativamente à autoridade fiscal. Nessa fase, a
Administração pode valer-se dos elementos de prova de que dispõe, inclusive provenientes de
outros procedimentos regularmente instaurados, sem que isso implique qualquer irregularidade,
desde que tais elementos sejam posteriormente disponibilizados ao contribuinte, o que se
verificou no caso concreto.
Fl. 2730
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2102-004.348 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11020.725544/2018-01
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Sob essa perspectiva, não procede a alegação de cerceamento do direito de defesa
decorrente da utilização de elementos oriundos da Operação Zelotes. Além de terem sido
regularmente compartilhados por autorização judicial, tais elementos foram incorporados ao
procedimento fiscal e submetidos ao crivo do contraditório a partir da fase impugnatória,
momento em que se instaura o litígio administrativo. Não há, portanto, qualquer violação às
garantias processuais, tampouco demonstração de prejuízo concreto à defesa, requisito
indispensável para o reconhecimento de nulidade.
No que tange às alegações de incompetência da autoridade fiscal, igualmente não
assiste razão ao recorrente. A competência para fiscalização e constituição do crédito tributário é
atribuída, por lei, ao Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, nos termos do art. 142 do CTN e
do art. 6o da Lei no 10.593/2002, não sendo o critério territorial elemento limitador absoluto dessa
competência. Ao contrário, o próprio Decreto no 70.235/1972, em seu art. 9o, §2o, prevê
expressamente a validade dos atos praticados por autoridade de jurisdição diversa do domicílio
tributário do sujeito passivo, entendimento este consolidado na Súmula CARF no 27. Vejamos:
Súmula CARF no 27
Aprovada pelo Pleno em 08/12/2009
É valido o lançamento formalizado por Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
de jurisdição diversa da do domicílio tributário do sujeito passivo. (Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Também não prosperam as alegações genéricas de violação a princípios
constitucionais. A atuação da autoridade fiscal é estritamente vinculada à legislação tributária,
cabendo-lhe aplicar as normas vigentes ao caso concreto, não sendo dado ao julgador
administrativo
afastar
sua
incidência
com
fundamento
em
juízos
abstratos
de
inconstitucionalidade. Nesse sentido, eventual inconformismo quanto ao conteúdo das normas
aplicáveis não se traduz em vício do lançamento, mas em matéria estranha ao âmbito de cognição
deste Colegiado, por força do que preconiza a Súmula CARF no 02:
Súmula CARF no 2
Aprovada pelo Pleno em 2006
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Ademais, verifica-se que o Auto de Infração foi devidamente instruído, contendo
descrição clara e precisa dos fatos, indicação dos dispositivos legais aplicáveis e detalhamento dos
elementos probatórios que embasaram a exigência, o que permitiu ao recorrente a plena
compreensão da acusação fiscal e o exercício efetivo de sua defesa, como, de fato, ocorreu, tanto
na fase de impugnação quanto na fase recursal.
Fl. 2731
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2102-004.348 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11020.725544/2018-01
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Diante desse contexto, não se identificando qualquer vício apto a ensejar a nulidade
do lançamento, rejeito as preliminares suscitadas, mantendo-se, nesse ponto, o entendimento
adotado pela decisão de primeira instância.
Mérito
Superadas as questões preliminares, passa-se ao exame do mérito da controvérsia.
De início, cumpre destacar que o acórdão recorrido enfrentou de forma minuciosa e
fundamentada todos os pontos relevantes à solução da lide, com adequada análise do conjunto
fático-probatório e correta subsunção dos fatos à legislação de regência.
Nesse contexto, verificando-se que a decisão de primeira instância apreciou de
maneira exauriente as questões suscitadas pelo contribuinte, com fundamentação idônea e
suficiente, adoto-a como razão de decidir, nos termos do art. 114, §12, inciso I, do Regimento
Interno do CARF, sem prejuízo dos acréscimos e reforços argumentativos que se seguem.
Importa advertir que o patrono do recorrente, em sua sustentação oral, promoveu
postulações que não foram objeto de razões recursais, razão pela qual não serão conhecidas.
- Dos valores recebidos pelo recorrente – natureza jurídica
A controvérsia devolvida a este Colegiado reside, em essência, na correta
qualificação jurídica dos valores percebidos pelo recorrente nos anos-calendários de 2013-2014,
formalmente apresentados como lucros distribuídos por sociedades em conta de participação,
para verificar se tais ingressos efetivamente se enquadram no regime jurídico próprio da
distribuição de resultados societários ou se, ao revés, correspondem a rendimentos tributáveis
recebidos de pessoas jurídicas e não oferecidos à tributação na Declaração de Ajuste Anual.
A primeira premissa que se impõe, portanto, é a de que a exclusão da incidência do
imposto sobre a renda sobre valores distribuídos a título de lucros não decorre da simples
denominação conferida pelas partes, tampouco da adoção formal de determinada estrutura
contratual ou societária. Para que se reconheça a natureza de lucros isentos, faz-se indispensável a
demonstração efetiva dos pressupostos jurídicos e materiais que autorizam esse tratamento,
notadamente a existência de vínculo societário legítimo, a apuração regular de resultados e a
correspondente escrituração contábil idônea.
É nesse ponto que a tese recursal não se sustenta.
Isso porque a controvérsia não se resolve pela mera constatação da existência
formal de sociedades em conta de participação, mas sim pela verificação de sua efetiva
correspondência com a disciplina jurídica que rege esse instituto e, sobretudo, com a realidade
material das operações.
Importa salientar que a sociedade em conta de participação, nos termos dos arts.
991 a 996 do Código Civil, caracteriza-se, entre outros aspectos, pela ausência de personalidade
jurídica, pela atuação exclusiva do sócio ostensivo perante terceiros e pela limitação da
Fl. 2732
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 11020.725544/2018-01
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participação do sócio participante à esfera interna da relação societária, com participação nos
resultados do empreendimento. Trata-se, portanto, de estrutura que pressupõe distinção clara
entre o agente que conduz a atividade econômica e aquele que apenas participa de seus
resultados.
Nesse contexto, não se mostra compatível com a natureza jurídica da SCP a
utilização dessa figura como instrumento para remunerar diretamente a atuação pessoal do sócio
participante na execução do objeto contratual. A admissão dessa hipótese implicaria
desvirtuamento da própria lógica do instituto, convertendo-o em mero veículo formal de
encobrimento de relação jurídica de prestação de serviços.
Foi exatamente essa a conclusão alcançada pela fiscalização e devidamente
acolhida pela decisão recorrida. Ora, em que pese as alegações trazidas, do cotejo dos
documentos carreados, aliado aos fundamentos traçados no voto condutor da decisão recorrida e
atendo-se às informações contidas no auto de infração, não há como prosperar a pretensão
recursal.
No mérito, adianto que a decisão recorrida deve ser mantida em seus exatos
fundamentos quanto à caracterização da simulação, à identificação do sujeito passivo e à
exigência do crédito tributário, adotando-se, como razão de decidir, o entendimento consagrado
no voto vencedor proferido pela DRJ, cuja fundamentação se revela robusta, coerente e
integralmente compatível com o conjunto probatório constante dos autos.
A controvérsia instaurada nos presentes autos exige, inicialmente, a adequada
compreensão da natureza jurídica da sociedade em conta de participação, instituto disciplinado
pelos artigos 991 a 996 do Código Civil, cuja análise é imprescindível para a correta qualificação
dos fatos.
O tema inerente ao uso da Sociedade de Conta de Participação como estratégia
para revestir rendimentos tributáveis do caráter de isentos, como se fossem lucros distribuídos,
não é nova no CARF e a jurisprudência majoritária entende que este modelo societário não
comporta a possibilidade de os sócios participantes prestarem serviços à sócia ostensiva,
constituindo-se em forma simulada o que leva à reclassificação dos valores distribuídos como
tributáveis pelo Imposto de Renda.
Os acórdãos abaixo citados ilustram bem a questão:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011, 2012 OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS
DE PESSOAS JURÍDICAS. RECLASSIFICAÇÃO DE RENDIMENTOS. NATUREZA
TRIBUTÁVEL COMPROVADA. POSSIBILIDADE.
Restando comprovado que os valores pagos sob a forma de distribuição de lucros
pela participação nos quadros de pessoa jurídica, constituíram-se na verdade em
remuneração por serviços médicos prestados, cuja natureza é tributável, correta é
Fl. 2733
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2102-004.348 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11020.725544/2018-01
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a reclassificação desses rendimentos promovida pela fiscalização, dada sua
natureza tributável.
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO - SCP. NATUREZA JURÍDICA DOS
VALORES PAGOS AOS SÓCIOS.
Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos possuem
aspectos diversos da realidade formal, onde os sócios participantes da conta
participação prestavam serviços objeto da contratação, os valores pagos em
decorrência desses contratos devem ser classificados segundo a sua efetiva
natureza jurídica.
MULTA DE OFÍCIO PREVISÃO LEGAL. INCIDÊNCIA. A multa de ofício tem como
base legal o art. 44, inciso I, da Lei 9.430/96, segundo o qual, nos casos de
lançamento de ofício, será aplicada a multa de 75% sobre a totalidade ou
diferença de imposto ou contribuição.
(...)
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF
Ano-calendário: 2008, 2009, 2010
(...)
OMISSÃO DE RENDIMENTOS DECORRENTES DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.
TRIBUTAÇÃO.
Incide o imposto de renda sobre os rendimentos decorrentes da prestação de
serviços médicos sem vínculo empregatício.
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO VERTIDA PELO SÓCIO
PARTICIPANTE. NA FORMA DE SERVIÇOS DIRETOS E PESSOAIS A TERCEIROS.
INCOMPATIBILIDADE COM O INSTITUTO.
Não é compatível com a sistemática regente das Sociedade em Conta de
Participação, estabelecida nos arts. 991 e seguintes do Código Civil, que a
contribuição dos sócios participantes seja realizada na forma de serviços
prestados diretamente e de forma pessoal a terceiros.
(...)
(Acórdão no. 2201-012.144, de 25/07/2025)
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2008, 2009, 2010 SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO.
NATUREZA JURÍDICA DOS VALORES PAGOS AOS SÓCIOS. VERDADE MATERIAL.
Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos possuem
aspectos diversos da realidade formal, onde os sócios participantes da conta
participação prestavam serviços ao sócio ostensivo, os valores pagos por este em
decorrência desses contratos devem ser classificados segundo a sua efetiva
Fl. 2734
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 11020.725544/2018-01
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natureza jurídica, como remuneração por serviços prestados por contribuintes
individuais da Previdência Social.
(Acórdão no. 2401-012.254, de 23/07/2025)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário:
2006, 2007, 2008, 2009 DOCUMENTO VALIDADO SOCIEDADE EM CONTA DE
PARTICIPAÇÃO - SCP. NATUREZA JURÍDICA DOS VALORES PAGOS AOS SÓCIOS.
Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos possuem
aspectos diversos da realidade formal, onde os sócios participantes da conta
participação prestavam serviços objeto da contratação, os valores pagos em
decorrência desses contratos devem ser classificados segundo a sua efetiva
natureza jurídica.
[...]
Voto
[...]
Não obstante, a possibilidade de contribuição dos sócios participantes na
prestação de serviços mostra-se contrária à natureza jurídica da conta de
participação, não podendo ser admitida sob pena de desvirtuamento da
associação e indicação de dissimulação.
A inteligência do Código Civil é evidente ao intérprete de boa-fé: as regras
previstas para as sociedades simples são aplicáveis às SCP desde que não sejam
contrárias a própria natureza do instituto conta de participação.
E sendo a natureza jurídica da SCP uma associação para investimento, onde os
sócios participantes entregam recursos ao ostensivo a fim de que esse, de forma
exclusiva e isolada, empreenda e, posteriormente, retorne lucros aos
investidores, admitir a aplicação do artigo 997, inciso V, do Código Civil à SCP é o
mesmo que desfigurá-la.
Se o objetivo das partes era de que o sócio participante contribuísse com a sua
força de trabalho para a consecução do objeto social, os contratantes deveriam
ter escolhido arranjo societário diverso da conta de participação.
A desfiguração da SCP e simulação na utilização da associação indica a
necessidade pela busca do real beneficiário dos valores percebidos, no que toca à
incidência do imposto sobre a renda.
(Acórdão no 2202-010.278, Sessão de 12/09/2023) (grifos acrescidos)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2009
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. NATUREZA JURÍDICA DOS
RENDIMENTOS PAGOS AOS SÓCIOS. SIMULAÇÃO. MULTA AGRAVADA.
Fl. 2735
DF CARF MF
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PROCESSO 11020.725544/2018-01
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As Sociedades em Conta de Participação estão regidas pelas disposições
específicas do Código Civil; dentre as quais há a proibição de os sócios
participantes prestarem serviços em nome da Sociedade em Conta de
Participação. Se os sócios participantes da conta participação prestam serviços ao
sócio ostensivo, os valores pagos por decorrência desses contratos devem ser
classificados segundo a sua efetiva natureza jurídica: rendimentos tributáveis de
prestação de serviços, e não lucros isentos do Imposto de Renda. Presente a
simulação, é devida a multa agravada, em percentual de 150%.
(Acórdão 2201-010.600, Sessão de 11/05/2023) (grifos acrescidos)
Pois bem!
Dadas as considerações, passa-se à fundamentação.
- Da Natureza Jurídica da Sociedade em Conta de Participação
A sociedade em conta de participação está disciplinada pelos artigos 991 a 996 do
Código Civil.
Para a análise da matéria devolvida a este Conselho, mostra-se suficiente a
observância dos artigos 991 a 993.
Tal estrutura revela nítida divisão funcional entre os sócios: de um lado, o sócio
ostensivo, que assume integralmente a condução da atividade econômica e responde perante
terceiros; de outro, os sócios participantes, cuja atuação limita-se à esfera interna da sociedade,
sem qualquer ingerência nas relações externas ou na execução direta do objeto social.
Essa característica essencial da SCP — qual seja, a centralização da atividade no
sócio ostensivo — não constitui mero detalhe formal, mas elemento estrutural do instituto, cuja
inobservância implica a sua completa desfiguração.
Nesse contexto, embora seja possível a aplicação subsidiária das regras das
sociedades simples às sociedades em conta de participação, tal aplicação somente se admite
naquilo que for compatível com a natureza jurídica da SCP. Não se pode, portanto, admitir a
transposição de institutos que contrariem sua essência, sob pena de subversão do próprio modelo
societário.
A eventual intervenção do sócio participante nas relações com terceiros implica sua
responsabilização solidária, o que evidencia a centralidade da atuação do sócio ostensivo na
estrutura da SCP. Em síntese, a sociedade em conta de participação é composta por um sócio
ostensivo, responsável pela atividade empresarial, e por sócios participantes, que contribuem com
recursos e participam dos resultados.
A jurisprudência reafirma esse entendimento, reconhecendo que apenas o sócio
ostensivo se vincula perante terceiros, inexistindo responsabilidade direta do sócio participante
nas relações externas.
Fl. 2736
DF CARF MF
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Tal distinção constitui elemento essencial do instituto, conferindo segurança ao
sócio participante, cuja obrigação limita-se ao aporte de recursos e à participação nos resultados,
sem ingerência na condução da atividade.
É justamente nesse ponto que se evidencia a irregularidade da estrutura adotada
pelo recorrente.
Conforme amplamente demonstrado pela autoridade fiscal e reconhecido pela
decisão recorrida, as sociedades em conta de participação foram utilizadas em desacordo com sua
finalidade típica, servindo como instrumento formal para viabilizar a prestação de serviços
pessoais pelo próprio contribuinte, sob a aparência de distribuição de resultados societários.
Tal utilização revela-se incompatível com a natureza jurídica da SCP, na medida em
que pressupõe a atuação direta dos sócios participantes na execução da atividade econômica,
circunstância expressamente vedada pelo ordenamento jurídico.
Com efeito, admitir que o sócio participante contribua com a prestação de serviços
equivale a descaracterizar a própria essência da conta de participação, transformando-a em
mecanismo artificial de reorganização de rendimentos, desprovido de fundamento econômico
legítimo. No caso resta inequívoca a participação ativa do recorrente.
Dessa forma, a estrutura adotada não pode ser reconhecida como válida para fins
tributários, uma vez que não corresponde à realidade fática subjacente.
A partir dessa constatação, impõe-se a análise da natureza da atuação da
autoridade fiscal, a qual, cumpre destacar, não procedeu à desconsideração da personalidade
jurídica, mas sim à correta identificação do sujeito passivo da obrigação tributária.
Conforme bem delineado no voto vencedor da DRJ, a hipótese dos autos não se
enquadra na aplicação da teoria da desconsideração da personalidade jurídica, prevista no art. 50
do Código Civil, mas sim na identificação direta do contribuinte, nos termos do art. 121, inciso I, do
Código Tributário Nacional.
Enfim, as regras contábeis e fiscais exigem a adequada segregação dos resultados
da SCP em relação ao sócio ostensivo, permitindo a identificação das operações e sua vinculação à
sociedade.
Nesse toar, apesar de ser possível, nas sociedades simples, a contribuição dos
sócios mediante prestação de serviços, e ainda que as normas dessas sociedades possam ser
aplicadas subsidiariamente às SCP, tal aplicação somente se admite quando compatível com a
natureza jurídica da conta de participação.
Entrementes, a possibilidade de o sócio participante contribuir com prestação de
serviços mostra-se incompatível com a essência da SCP.
Fl. 2737
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A estrutura desse tipo societário pressupõe que o sócio participante atue como
investidor, aportando recursos, enquanto a atividade econômica é exercida exclusivamente pelo
sócio ostensivo.
Admitir a prestação de serviços pelo sócio participante implica desvirtuar a natureza
da SCP, transformando-a em instrumento inadequado para a realidade pretendida pelas partes.
Com efeito, caso o objetivo fosse a atuação direta dos sócios na execução do objeto
social, deveria ter sido adotado outro arranjo societário.
Dessarte, tem-se que a utilização da SCP em desconformidade com sua natureza
evidencia a ocorrência de dissimulação, impondo a identificação do real beneficiário dos
rendimentos.
Da desconsideração da personalidade jurídica e da identificação do sujeito passivo
A desconsideração da personalidade jurídica ocorre quando há abuso, caracterizado
pelo desvio de finalidade ou pela confusão patrimonial, nos termos do artigo 50 do Código Civil.
Todavia, no presente caso, não se verifica a aplicação desse instituto.
Conforme bem salientado, a fiscalização não promoveu a desconsideração da
personalidade jurídica, tampouco poderia fazê-lo, mas apenas identificou o sujeito passivo da
obrigação tributária, nos termos do artigo 121, inciso I, do CTN.
Nas hipóteses de interposição de pessoas com finalidade dissimulatória, não se
exige a desconsideração formal da pessoa jurídica, sendo suficiente a constatação da simulação
para que se atribuam os efeitos tributários ao real contribuinte.
Tal atuação encontra respaldo no artigo 149, inciso VII, do CTN.
Sem razão o recorrente.
Da distinção entre elisão e evasão fiscal
A linha divisória entre elisão fiscal e evasão fiscal pode, em determinadas situações,
revelar-se tênue.
A liberdade de organização empresarial e de condução dos negócios é assegurada
pelo ordenamento jurídico, permitindo ao contribuinte estruturar suas atividades de modo a
reduzir custos, inclusive tributários.
Todavia, essa liberdade encontra limites nos princípios que regem o ordenamento,
notadamente a boa-fé, a função social dos contratos e a vedação ao abuso de direito.
No caso concreto, a estrutura adotada não se limita à economia fiscal legítima, mas
configura planejamento abusivo, caracterizador de nítida evasão fiscal.
A análise isolada dos atos pode indicar regularidade formal, mas a apreciação do
conjunto das operações evidencia a adoção de arranjo artificial, incompatível com a realidade
econômica.
Fl. 2738
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Nesse sentir, mister seja aplicado o princípio da prevalência da substância sobre a
forma.
O Código Civil, em seus artigos 187, 421 e 2035, estabelece limites ao exercício dos
direitos, vedando o abuso e exigindo a observância da função social dos contratos.
Atos praticados com desvio de finalidade ou em desconformidade com a boa-fé não
produzem efeitos jurídicos legítimos.
Essas limitações refletem-se no direito tributário, em razão de sua natureza de
superposição, conforme disposto no artigo 109 do CTN.
Assim, estruturas artificiais não podem ser opostas ao Fisco quando evidenciado o
abuso de direito.
Conforme se infere do relatório fiscal, resta demonstrado, de forma clara e
detalhada, a utilização de interpostas pessoas com a finalidade de reduzir a carga tributária e
ocultar o real contribuinte.
Não se trata, pois, de elisão fiscal, mas de evasão, caracterizada pela manipulação
da forma jurídica para dissimular a ocorrência do fato gerador.
Assim, a autuação observou os artigos 118, 121, 142 e 149, inciso VII, do CTN.
Não só isso, no presente caso, restou evidenciada a utilização de estruturas
artificiais para ocultar a realidade econômica, tratando-se de inequívoca simulação.
Constatada a existência de simulação, a autoridade fiscal não está vinculada à forma
jurídica adotada pelo contribuinte, devendo atribuir os efeitos tributários àquele que
efetivamente praticou o fato gerador.
Nesse sentido, a atuação fiscal não implicou qualquer inovação indevida ou
extrapolação de competência, limitando-se à apuração da realidade material dos fatos e à correta
subsunção à norma tributária.
A prova da simulação, por sua natureza, é indireta, construída a partir de fortes
indícios, o que foi devidamente realizado pela fiscalização.
Com isso, não há o que prover em benefício do recorrente.
- Das provas
Prosseguindo, impõe-se registrar que a conclusão alcançada pela fiscalização — e
devidamente acolhida pela decisão recorrida — não se apoia em presunções ou ilações genéricas,
mas decorre de detalhado exame do contexto fático delineado no Relatório Fiscal, que descreve e
demonstra, de forma coerente e convergente, o desvirtuamento das sociedades em conta de
participação utilizadas pelo recorrente.
Com efeito, desde a qualificação do sujeito passivo e a delimitação do
procedimento fiscal, restou claro que o escopo da fiscalização consistiu precisamente na
Fl. 2739
DF CARF MF
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verificação da regularidade dos rendimentos declarados como isentos a título de distribuição de
lucros, no contexto da utilização de SCPs como instrumento jurídico . A investigação não se limitou
à análise formal dos contratos, mas avançou sobre a dinâmica operacional efetivamente adotada,
permitindo identificar a incongruência entre a forma jurídica e a realidade material.
Nesse sentido, o Relatório Fiscal demonstra que o procedimento foi instaurado a
partir de elementos colhidos no âmbito da chamada Operação Zelotes, cujas investigações
revelaram a utilização de estruturas empresariais interpostas com o propósito de conferir
aparência de licitude a relações que, em substância, possuíam natureza diversa . O
compartilhamento de provas autorizado judicialmente, inclusive oriundas de quebras de sigilo
bancário, fiscal e telemático, forneceu base probatória robusta para a análise fiscal, afastando
qualquer alegação de fragilidade ou insuficiência de elementos.
Ao adentrar especificamente na relação mantida com a VR Assessoria e Consultoria,
o Relatório Fiscal evidencia que se trata de pessoa jurídica cujo objeto social consistia na prestação
de serviços de consultoria empresarial, sem estrutura operacional compatível com a efetiva
execução das atividades jurídicas que geravam os honorários posteriormente distribuídos .
Ademais, constatou-se que, por longo período, a referida sociedade sequer possuía empregados
registrados, circunstância que reforça a inconsistência da alegada autonomia operacional.
Ainda mais relevante é a constatação, extraída das próprias declarações do
recorrente e dos demais envolvidos, de que os serviços contratados pelos clientes eram, em
realidade, prestados diretamente pelo próprio recorrente, o qual detinha a responsabilidade
técnica e operacional pelos processos administrativos fiscais. Conforme consignado, os chamados
“processos” eram, nas palavras do próprio sujeito passivo, aqueles sob sua responsabilidade
profissional, evidenciando que a atuação não se dava de forma indireta ou mediada, mas sim
direta e pessoal .
Tal circunstância é reforçada pelo fato de que a VR não possuía, em seu quadro
societário, profissionais habilitados para a execução das atividades jurídicas contratadas, o que
justificaria, segundo a própria narrativa do recorrente, a constituição das SCPs como forma de
viabilizar sua atuação. Contudo, essa justificativa, longe de legitimar a estrutura adotada,
evidencia justamente o seu desvirtuamento, pois confirma que a SCP foi utilizada como
instrumento para permitir a prestação direta de serviços pelo sócio participante, em
desconformidade com a natureza jurídica do instituto.
O Relatório Fiscal também demonstra, de forma expressa, que os honorários
recebidos dos clientes finais eram, em grande medida, vinculados à atuação pessoal do
recorrente, sendo posteriormente repartidos no âmbito das SCPs de maneira proporcional à sua
participação nos trabalhos desenvolvidos . Tal dinâmica demonstra que não se trata de
distribuição de lucros decorrentes de atividade empresarial autônoma, mas de mera divisão de
receitas oriundas da prestação de serviços.
Fl. 2740
DF CARF MF
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Outro aspecto relevante diz respeito à própria evolução da atividade da VR, que,
conforme apurado, apresentava receitas inexpressivas até o momento em que passou a operar
por meio das SCPs constituídas com o recorrente, passando então a declarar receitas
substancialmente vinculadas a tais contratos . Esse dado reforça a conclusão de que a pessoa
jurídica passou a ser utilizada como veículo para canalização de receitas cuja origem estava
diretamente ligada à atuação pessoal do contribuinte.
No que concerne às SCPs constituídas, o Relatório Fiscal identifica múltiplos
instrumentos firmados ao longo do período fiscalizado, inclusive com diferentes sócios ostensivos,
todos com estrutura semelhante e com o recorrente figurando como sócio participante . A
recorrência desse modelo negocial enseja padrão de conduta reiterado, voltado à obtenção de
tratamento tributário mais favorável que, por sua vez, consiste em ação dolosa.
A partir desse conjunto de elementos, a fiscalização concluiu — de forma
devidamente fundamentada — pela descaracterização das SCPs para fins tributários, por não
atenderem aos requisitos legais e por terem sido utilizadas como instrumento de simulação
voltado à requalificação de rendimentos . Em consequência, os valores percebidos foram
corretamente enquadrados como rendimentos tributáveis recebidos de pessoas jurídicas e não
oferecidos à tributação. Da mesma forma, a DRJ enfrentou detidamente todo o contexto fático-
probatório, mantendo integralmente a autuação fiscal.
No que se refere à alegação de ilegalidade na utilização de documentos oriundos da
Operação Zelotes, também não se verifica qualquer irregularidade.
Conforme devidamente consignado no Relatório Fiscal, os elementos probatórios
utilizados no procedimento fiscal foram compartilhados por decisão judicial, em estrita
observância aos parâmetros legais e constitucionais aplicáveis. Ademais, a fiscalização não se
valeu de documentos protegidos por sigilo profissional do recorrente, mas sim de contratos e
documentos relativos às pessoas jurídicas envolvidas e às relações negociais estabelecidas, o que
afasta qualquer alegação de ilicitude da prova.
Diante desse conjunto de fundamentos, não se identificam vícios ou ilegalidades
capazes de infirmar a validade do lançamento, razão pela qual devem ser integralmente mantidos
os termos da decisão recorrida também sob esses aspectos.
Por fim, no que se refere à infração propriamente dita, o Relatório Fiscal foi
categórico ao apontar que os valores recebidos pelo recorrente foram indevidamente declarados
como isentos, quando, na realidade, deveriam ter sido submetidos à tributação na pessoa física,
caracterizando hipótese típica de omissão de rendimentos .
Diante desse panorama, verifica-se que a fundamentação fiscal, longe de se limitar
a aspectos formais, revela análise aprofundada da realidade econômica subjacente às operações,
em perfeita consonância com a orientação de que a incidência tributária deve refletir a substância
dos fatos.
Fl. 2741
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2102-004.348 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11020.725544/2018-01
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Assim, também sob a perspectiva dos elementos constantes dos itens 2 a 10 do
Relatório Fiscal, resta plenamente justificada a manutenção do lançamento, reforçando-se a
conclusão já adotada no sentido de negar provimento ao recurso voluntário.
Portanto, sem razão o recorrente.
Considerações finais
Prosseguindo, cumpre enfrentar os demais fundamentos suscitados pelo
recorrente, os quais também foram devidamente apreciados pela decisão recorrida, cuja
fundamentação, por sua consistência, merece ser prestigiada.
No que se refere à tentativa de enquadramento da situação fática no art. 129 da Lei
no 11.196/2005, não assiste razão ao recorrente. Como bem consignado pela decisão de primeira
instância, a aplicação do referido dispositivo pressupõe a existência de estruturas negociais
hígidas, compatíveis com os institutos jurídicos invocados, o que não se verifica no presente caso.
Ao contrário, restou demonstrado, a partir do conjunto probatório, o
desvirtuamento das sociedades em conta de participação, aliado à ausência de comprovação
idônea da efetiva prestação de serviços nos moldes alegados, circunstâncias que afastam, por
completo, a incidência do referido dispositivo legal.
Com efeito, ainda que se admita, em tese, discussão acerca da possibilidade de
utilização da SCP em atividades de natureza intelectual, o caso concreto evidencia inequívoca
descaracterização do instituto, na medida em que restou demonstrado que os serviços
contratados foram executados diretamente pelo recorrente, sócio participante, inclusive
figurando como parte contratada em determinados instrumentos, sem qualquer comprovação de
atuação efetiva do sócio ostensivo ou de formação de patrimônio especial típico dessa espécie
societária. Tal cenário revela verdadeira inversão de papéis, em que o sócio participante assume
integralmente a execução do objeto social, em frontal descompasso com a estrutura normativa da
SCP, afastando, portanto, a validade da forma jurídica adotada.
Ademais, a existência de contratos formalmente constituídos não é suficiente para
afastar a configuração de simulação, especialmente quando demonstrado que tais instrumentos
foram utilizados para encobrir a real natureza dos rendimentos auferidos.
No presente caso, restou comprovado que os valores percebidos decorrem, em
essência, da prestação direta de serviços advocatícios pelo recorrente, sendo indevida sua
qualificação como lucros distribuídos por SCP.
Assim, à luz do princípio da prevalência da realidade sobre a forma, consagrado no
direito tributário, impõe-se reconhecer que a estrutura adotada teve por finalidade requalificar
receitas tributáveis, o que autoriza a atuação fiscal com fundamento nos arts. 118 e 149, VII, do
CTN.
- Da Multa
Fl. 2742
DF CARF MF
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No tocante à multa qualificada, igualmente não prospera a insurgência recursal.
Nos termos do art. 44, §1o, da Lei no 9.430/1996, a qualificação da multa exige a
presença de elementos que evidenciem dolo, fraude ou simulação, conforme tipificados nos arts.
71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964. Trata-se, portanto, de penalidade que demanda suporte
probatório robusto, apto a demonstrar a intenção deliberada de suprimir ou reduzir tributo
devido.
No caso dos autos, verifica-se que a autoridade fiscal não se limitou a imputar
genericamente a prática de fraude/dolo, mas lastreou a qualificação da penalidade em elementos
concretos e convergentes, extraídos do Relatório Fiscal e do conjunto probatório, os quais
evidenciam a adoção de estrutura negocial artificial, com o objetivo de requalificar rendimentos
tributáveis como lucros isentos.
Conforme já amplamente demonstrado, a utilização reiterada de sociedades em
conta de participação desprovidas de substância econômica, a vinculação direta dos rendimentos
à atuação pessoal do recorrente e a interposição de pessoa jurídica sem capacidade operacional
compatível configuram, em conjunto, expediente apto a ocultar a ocorrência do fato gerador e a
reduzir indevidamente a carga tributária.
Nesse contexto, resta caracterizado o elemento subjetivo exigido pela legislação,
consubstanciado no propósito deliberado de afastar a incidência tributária mediante a adoção de
forma jurídica dissociada da realidade econômica, razão pela qual se mostra legítima a aplicação
da multa qualificada.
Entretanto, no caso concreto, cabe ser observada a superveniência da Lei no
14.689/23, que alterou o percentual da multa qualificada, reduzindo-a a 100%, por força da nova
redação do art. 44, da Lei no 9.430/96, nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN.
- Dos encargos
No tocante à incidência da taxa SELIC, tampouco assiste razão ao recorrente.
A aplicação de juros de mora com base na referida taxa encontra expressa previsão
legal e está em consonância com a jurisprudência consolidada, inclusive do Superior Tribunal de
Justiça, sendo plenamente legítima sua utilização na atualização do crédito tributário.
Da mesma forma, não procede a alegação de impossibilidade de incidência de juros
de mora sobre a multa de ofício. Nos termos do Código Tributário Nacional, a multa integra o
crédito tributário, razão pela qual, uma vez não adimplida no prazo legal, sujeita-se à incidência de
juros moratórios, conforme expressamente previsto na legislação de regência. Ademais, a matéria
encontra-se sumulada por este E. Conselho, conforme se verifica:
Súmula CARF no 4:
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos
tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no
período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e
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Custódia - SELIC para títulos federais. (Vinculante, conforme Portaria ME no
12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
- Do pedido de Compensação
No que diz respeito ao pleito de compensação de tributos supostamente recolhidos
pela pessoa jurídica com aqueles exigidos na esfera da pessoa física, tem-se que o mesmo não
merece ser conhecido, eis que formulado tão somente em sustentação oral e não abordado nas
razões recursais. Por isso, queda-se precluso.
Conclusão:
Pelas razões acima expostas, conheço do recurso, rejeito as preliminares e no
mérito, dou parcial provimento, tão somente para limitar a multa qualificada a 100%, em
decorrência da retroatividade benigna.

Assinado Digitalmente
Carlos Eduardo Fagundes de Paula

Fl. 2744
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