Tribunal: CARF
Processo: 11080.729194/2015-97
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO DE SOUSA SATELES
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-01-28
Data de publicação: 2026-03-23

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013
IRPF. CLASSIFICAÇÃO INDEVIDA DE RENDIMENTOS. ENTIDADE DE CLASSE. VERBAS PAGAS A CONSELHEIROS ELEITOS. NATUREZA REMUNERATÓRIA. INCIDÊNCIA.
São tributáveis os rendimentos provenientes do trabalho e quaisquer proventos ou vantagens percebidas, além de verbas, dotações ou auxílios para representações ou custeio de despesas necessárias para o exercício de cargo, função ou emprego. Os valores pagos pelo CREMERS a seus conselheiros a título de auxílio de representação e verba indenizatória estão sujeitos à incidência do imposto de renda.
MULTA DE OFÍCIO. CONTRIBUINTE INDUZIDA A ERRO PELA FONTE PAGADORA. ERRO ESCUSÁVEL. SÚMULA CARF No 73.
Não é possível imputar ao contribuinte a prática de infração tributária quando seu ato partiu de falta da fonte pagadora na emissão dos comprovantes de rendimentos. O erro, neste caso, revela-se escusável, não sendo aplicável a multa de ofício.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11080.729194/2015-97
ACÓRDÃO
2002-010.024 – 2a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
30 de janeiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
DOUGLAS PEDROSO
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013
IRPF. CLASSIFICAÇÃO INDEVIDA DE RENDIMENTOS. ENTIDADE DE CLASSE.
VERBAS PAGAS A CONSELHEIROS ELEITOS. NATUREZA REMUNERATÓRIA.
INCIDÊNCIA.
São tributáveis os rendimentos provenientes do trabalho e quaisquer
proventos ou vantagens percebidas, além de verbas, dotações ou auxílios
para representações ou custeio de despesas necessárias para o exercício
de cargo, função ou emprego. Os valores pagos pelo CREMERS a seus
conselheiros a título de auxílio de representação e verba indenizatória
estão sujeitos à incidência do imposto de renda.
MULTA DE OFÍCIO. CONTRIBUINTE INDUZIDA A ERRO PELA FONTE
PAGADORA. ERRO ESCUSÁVEL. SÚMULA CARF No 73.
Não é possível imputar ao contribuinte a prática de infração tributária
quando seu ato partiu de falta da fonte pagadora na emissão dos
comprovantes de rendimentos. O erro, neste caso, revela-se escusável, não
sendo aplicável a multa de ofício.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário, somente para afastar a multa de ofício aplicada, em razão de erro
escusável.

Assinado Digitalmente
Marcelo de Sousa Sateles – Relator e Presidente
Fl. 200
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Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Barros de Moura,
Fernando Gomes Favacho, Heitor de Souza Lima Junior (substituto[a] integral), Marcelo Freitas de
Souza Costa, Rafael de Aguiar Hirano, Marcelo de Sousa Sateles (Presidente). Ausente(s) o
conselheiro(a) Luciana Costa Loureiro Solar, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Heitor de Souza
Lima Junior.

RELATÓRIO
Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por
meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida:
Em procedimento para verificação do cumprimento de obrigações tributárias pelo
contribuinte acima qualificado, foi lavrado Auto de Infração relativamente aos
exercícios de 2012, 2013 e 2014 (anos-calendário, respectivamente, de 2011,
2012 e 2013) (fls. 02/25), exigindo o recolhimento do imposto de renda de pessoa
física no valor de R$ 9.770,75 (cód. 2904), juros de mora de R$ 2.388,59
(calculados até 09/2015) e multa proporcional de R$ 7.328,06, totalizando o
crédito tributário no valor de R$ 19.487,40.
A fiscalização constatou que o contribuinte classificou indevidamente como
“isentos e não tributáveis”, nas Declarações de Ajuste Anual (DAA) dos anos-
calendário de 2011, 2012 e 2013 (exercícios 2012, 2013 e 2014), rendimentos
recebidos do Conselho Regional de Medicina – CREMERS, sob a denominação de
“Verba Indenizatória” e “Auxílio de Representação”, que são de natureza
tributável em razão de não haver lei que conceda a tais rendimentos a natureza
de isentos.
Os valores apurados nas datas dos respectivos fatos geradores das obrigações
tributárias foram os seguintes:
Fato Gerador Valor Apurado (R$) Multa (%)
31/12/2011 10.174,00 75,00
31/12/2012 14.179,00 75,00
31/12/2013 11.177,00 75,00
Do Relatório de Ação Fiscal
O Relatório de Ação Fiscal (fls. 07/15) detalha as circunstâncias envolvidas, as
infrações cometidas e o enquadramento legal correspondente a cada uma delas,
que sintetizo a seguir.
Do Termo de Início do Procedimento Fiscal
Intimado a comprovar a origem e a natureza dos rendimentos declarados como
“isentos e não tributáveis” em suas DAA dos anos-calendário sob ação fiscal
Fl. 201
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(Termo de Início de Procedimento Fiscal no 090/2015 - fls. 26/28), bem como a
sua condição de conselheiro do Conselho Regional de Medicina do Estado do Rio
Grande do Sul - CREMERS, o contribuinte esclareceu (Resposta à Intimação – fls.
30/32), em resumo, que:
1) É médico e conselheiro eleito do CREMERS.
2) Não é empregado do CREMERS, mas sim estaria desempenhando uma função
honorífica, quando convocado para execução das atividades institucionais da
autarquia.
3) Faria jus a verbas indenizatórias para participação em reuniões e assembléias
(verbas indenizatórias ou jetons), quando há necessidade de deslocamento da sua
cidade de origem para representar a autarquia em determinado evento (diárias)
ou mesmo sem locomoção entre cidades (auxílio de representação), na hipótese
de necessidade de gastos indispensáveis ao exercício com conselheiro.
4) Os valores percebidos como conselheiro teriam natureza exclusivamente
indenizatórios (e não remuneratórios), não tendo o condão de auferir renda mas
sim indenizá-lo pelos gastos inerentes de deslocamento, hospedagem e tempo
despendido em detrimento de seus afazeres profissionais.
5) Não haveria vínculo de emprego com o Conselho Regional de Medicina
(CREMERS). Não tendo natureza remuneratória, os valores percebidos seriam
isentos de imposto de renda, e como tal foram lançados nas suas DAA.
6) O CREMERS teria fornecido, como fonte pagadora, o Comprovante de
Rendimentos, informando essas verbas como rendimentos isentos e assim os
declarou em sua DAA.
7) Anexou documentação a fim de comprovar a correspondência entre os valores
declarados como isentos e os informados pelo CREMERS.
Com base na documentação apresentada pelo contribuinte e outros documentos
incluídos de ofício (Resoluções e Portaria do Conselho Federal de Medicina), a
fiscalização encerrou o trabalho da ação fiscal, concluindo que:
Da Infração Apurada - Legislação Aplicável
1) As isenções do imposto de renda dependem de lei específica, originária do
Poder Legislativo Federal, conforme estabelece o § 6o do art. 150 da Constituição
Federal de 1988, com redação dada pela Emenda constitucional no 3/93, bem
como pelo art. 176 da Lei no 5.172/66 (Código Tributário Nacional (CTN).
2) As normas que outorgam isenções devem ser interpretadas literalmente nos
termos do art. 111 do CTN.
3) O caput, os incisos I e X, e a alínea b do inciso XIII, todos do art. 43 do Decreto
no 3.000/99 (Regulamento do Imposto de Renda – RIR/99) prevêem
expressamente a tributação de quaisquer proventos ou vantagens percebidos,
tais como a título de diárias de comparecimento, verbas, dotações ou auxílios,
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para representações ou custeio de despesas necessárias para o exercício de cargo,
função ou emprego, e as remunerações relativas à prestação de serviço por
conselheiros fiscais e de administração, quando decorrentes de obrigação
estatutária.
4) O art. 623 do RIR/99, por sua vez, determina que não estão sujeitos à incidência
do imposto de renda na fonte os rendimentos especificados no art. 39 do mesmo
Regulamento, o qual lista, de forma exaustiva, todos os rendimentos que não
entram no cômputo do rendimento bruto, incluindo, no seu inciso XIII, as diárias
destinadas, exclusivamente, ao pagamento de despesas de alimentação e
pousada, por serviço eventual realizado em município diferente do da sede de
trabalho, inclusive no exterior, nos termos nele dispostos. No presente caso,
apenas valores não considerados diárias foram objeto de autuação.
5) Os arts. 37 e 38 do RIR/99 definem, de um lado, o conceito de rendimento
bruto e, do outro, que a tributação independe da denominação dos rendimentos,
títulos ou direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da
origem dos bens produtores da renda e da forma de percepção das rendas ou
proventos, bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte
por qualquer forma e a qualquer título.
6) O art. 4o combinado com o art. 109, ambos do CTN, coadunam no sentido de
considerar irrelevantes para qualificar a natureza jurídica específica do tributo a
denominação e as demais características formais adotadas pela lei comum.
7) O parecer jurídico do escritório Fonseca, Oliveira e Porto Advogados, contido
na Circular CFM no 029, de 21 de março de 2005, que estaria sendo utilizado pelo
CREMERS para embasar sua argumentação sobre a isenção das verbas aqui
analisadas, em ação fiscal similar decidida pelo Superior Tribunal de Justiça, não
se aplicaria ao presente caso, porque o objeto da mesma versa sobre matéria
fática diversa da contida no presente auto de infração [isenção de verbas de
indenização (jetons) por comparecimento às sessões legislativas extraordinárias –
em períodos como de “férias” ou “licença prêmio” - por parte dos deputados da
Assembléia Legislativa de Pernambuco].
8) A Solução de Consulta n° 88, de 21 de setembro de 2009, que teve sua ementa
publicada no Diário Oficial da União do dia 30 de outubro de 2009, esclareceu, de
forma inequívoca, que a verba de representação percebida por dirigente de
Conselho de fiscalização de profissão regulamentada sujeita-se ao imposto de
renda na fonte e na declaração de ajuste anual do beneficiário, em conjunto com
os demais valores percebidos.
Da Infração Apurada – Caso Concreto
9) O contribuinte alegou que o CREMERS informou que os rendimentos recebidos
teriam natureza isenta e não tributável, com base nas Resoluções do Conselho
Federal de Medicina (CFM) que disciplinam os procedimentos para pagamento de
diárias nacional e internacional, auxílio de representação e verba indenizatória, e
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que serviriam como norma espelho para os conselhos regionais definirem limites
para as chamadas “diárias”, “verba indenizatória” e “auxílio de representação”.
10) Segundo a fiscalização, a Resolução no 004/2012 do CREMERS tão somente
teria definido a que título são pagas cada uma das parcelas, silenciando sobre a
natureza dos rendimentos. Porém, aduz a fiscalização, que ainda que tal resolução
definisse a natureza do rendimento, tal definição não teria relevância, pois a
natureza do rendimento como isento ou não-tributável deve estar prevista em
Lei, cabendo à fiscalização realizar, de ofício, o correto enquadramento de tais
verbas em caso de divergência.
11) No exame do caso concreto, as atividades realizadas pelo contribuinte
constituíram-se em efetiva prestação de serviço, pelo qual o fiscalizado recebeu
remuneração na forma denominada de "verba indenizatória" e "auxílio de
representação". Conforme o § 4o do art. 3o da Lei n° 7.713/88, "a tributação
independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da localização,
condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da
renda, e da forma de percepção da renda ou proventos, bastando, para a
incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a
qualquer título". E ambas as verbas se enquadrariam como rendimentos
tributáveis, conforme definido no caput do art. 43 do RIR/99, bem assim nos seus
incisos I, X e XIII, alínea b.
12) A jurisprudência relativa à tributação dos valores pagos a conselheiros
encontrava-se também firmada já no Conselho de Contribuintes (hoje Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF), citando o ACÓRDÃO 102-45.814 de
06/11/2002 (Publicado no D.O.U em 07/02/2003) do 1o Conselho de
Contribuintes/2a Câmara: "... são tributáveis pela legislação do Imposto de Renda,
diárias de comparecimento, verbas dotações ou auxílios, para representações ou
custeio de despesas necessárias para o exercício de cargos, função ou emprego.".
13) Com relação às verbas pagas como diárias, além da previsão legal para isenção
prevista no art. 39 do RIR/99, há orientação na questão n° 272 do "Manual
Perguntas e Respostas - Imposto de Renda - Pessoa Física - Exercício de 2012 -Ano
calendário de 2011, da Secretaria da Receita Federal do Brasil", que detalha as
condições para que os valores recebidos a esse título sejam considerados isentos,
e para os quais a fiscalização concluiu pela correção da isenção para os valores
pagos como diárias.
14) Dos valores pagos pelo CREMERS a título de "rendimentos isentos e não-
tributáveis" aos participantes eleitos de seu Conselho, somente a parcela
denominada "diárias" é legalmente isenta. As verbas denominadas "auxílio de
representação" e "verba indenizatória" são rendimentos tributáveis, devendo ser
oferecidas à tributação na Declaração de Ajuste Anual do contribuinte.
15) Conforme o art. 3o da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro
(Decreto-Lei n° 4.657/42, com redação dada pela Lei n° 12.376/10) e pelo
esclarecido no Parecer Normativo SRF n° 1, de 24 de setembro de 2002, ninguém
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pode se escusar de cumprir a lei, alegando desconhecimento da mesma, sendo de
responsabilidade do próprio contribuinte o correto enquadramento de seus
rendimentos recebidos em sua Declaração de Ajuste Anual, independentemente
da informação prestada pela fonte pagadora.
16) A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da
intenção do agente (contribuinte ou responsável) ou efetividade, natureza e
extensão dos efeitos do ato, conforme determina o art. 136 do Código Tributário
Nacional, in verbis:
Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Da Impugnação
O contribuinte interpôs impugnação em 07/10/15 (fls. 122/123) alegando, em
resumo, que:
1) Já havia apresentado, quando intimado através do Termo de Início de
Procedimento Fiscal, toda a documentação solicitada pela fiscalização.
2) As declarações de IRPF teriam sido efetuadas na forma dos documentos
recebidos da fonte pagadora, ou seja, foram considerados isentos todos os
valores recebidos com escopo nos comprovantes dos anos-calendário 2011, 2012
e 2013 recebidos do CREMERS.
3) A autuação teria sido embasada no art. 43 do Decreto n° 3.000/99 e no art. 37
do mesmo ato legal, que tratam de rendimentos provenientes do trabalho
assalariado e serviços prestados, o que não se coadunaria com a tipificação do
contribuinte na condição de cargo honorífico e temporário, tal como definido pelo
CREMERS.
4) Os rendimentos em discussão teriam claramente natureza indenizatória e não
representariam incremento líquido no patrimônio do declarante; nesse sentido,
não haveria acréscimo de riqueza nova no caso de indenização.
5) Com base no inciso IV do art. 16 do Decreto no 70.235/72, requer perícia
técnica, indicando o seu perito e os quesitos que pretende serem analisados,
quais sejam:
a. “Os rendimentos foram informados como isentos?”
b. “A que titulo ou rubrica o Cremers informou os valores pagos ao impugnante?”
c. “O procedimento adotado pelo Cremers coaduna com o do Conselho Federal de
Medicina?”
O impugnante requer que seja acolhida a sua impugnação para cancelar todo o
débito fiscal reclamado.
Da Existência de Processo Judicial do CREMERS
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A DRF/POA anexou ao processo parte de documentos da ação judicial [Mandado
de Segurança (MS) no 5064289-20.2015.4.04.7100/RS - fls. 162/169] movida junto
ao Tribunal Regional Federal da 4a Região pelo CONSELHO REGIONAL DE
MEDICINA DO ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL – CREMERS contra o DELEGADO
DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL - UNIÃO – FAZENDA NACIONAL em Porto
Alegre/RS, com data de distribuição em 19/10/15.
O pedido de liminar no referido MS foi indeferido em 09/11/15 (fl. 163).
Na sentença (fls. 164/169), autenticada pelo juiz federal Alexandre Rossato da
Silva Ávila em 17/06/16 (fl. 169), o relatório descreve que o impetrante havia
requerido a declaração (fl. 164):
a) de que as verbas pagas a seus conselheiros a título de “auxílio de
representação“ e “verbas indenizatórias” tenham caráter indenizatório e não
representem acréscimo patrimonial; e
b) de inexigibilidade de retenção de imposto de renda e/ou de qualquer outra
incidência tributária sobre tais parcelas.
Na sentença, foi “... concedida parcialmente a segurança para declarar que o valor
pago pelo CRM a seus conselheiros a título de auxílio-representação não se
subsume à hipótese de incidência do imposto de renda, determinando à
autoridade coatora que se abstenha de exigir o tributo sobre a referida rubrica.”.
O Extrato do Processo encontra-se às fls. 151 e registra o saldo de crédito
tributário devido pelo contribuinte (principal) nos anos-calendário 2011, 2012 e
2013.
A DRF/ARF de origem atestou a tempestividade da impugnação (fl. 153).
É o relatório.
Cientificado da decisão de primeira instância em 06/03/2017, a qual julgou a
impugnação improcedente, o sujeito passivo interpôs, em 29/03/2017, Recurso Voluntário,
alegando, em apertada síntese, que:
a) a fonte pagadora é a responsável pelo informe de rendimentos, retenção e
recolhimento do imposto de renda retido na fonte
b) a multa aplicada é indevida por ter sido originada de erro ou omissão da fonte
pagadora
c) impossibilidade de aplicação de multa por erro escusável
d) o imposto de renda não incide sobre verbas recebidas a título de indenização ou
de natureza indenizatória
e) a natureza indenizatória dos rendimentos, considerados omitidos, autoriza o
reconhecimento da isenção ou não tributação dos valores
É o relatório.
Fl. 206
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VOTO
Conselheiro Marcelo de Sousa Sateles, Relator
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade,
razões por que dele conheço e passo à sua análise.
A lide versa sobre a natureza dos rendimentos recebidos pelo contribuinte do
Conselho Regional de Medicina – CREMERS, nos anos-calendários 2011, 2012 e 2013, uma vez que
a fiscalização considerou que os rendimentos foram classificados indevidamente como isentos e
não tributáveis, pois tanto verba indenizatória como auxílio representação tem natureza tributável
em razão de não haver lei que conceda a tais rendimentos natureza de isentos.
Tendo em vista que, no mérito, o recorrente trouxe em sua peça recursal
basicamente os mesmos argumentos deduzidos na impugnação, não tendo apresentado novos
documentos em sua defesa, nos termos do art. 114, § 12, inciso I, do Anexo, Livro II, do Regimento
Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21/12/2023, declaro minha
concordância com os fundamentos da decisão recorrida, logo adoto-os em meu voto:
(...)
Do mérito
O montante do valor autuado (parte material do auto de infração) não foi objeto
de contestação pelo contribuinte na impugnação e, portanto, não há litígio com
relação a esse ponto. Passo, portanto, a análise da fundamentação legal
contestada pelo impugnante no que diz respeito a natureza tributária do valor
autuado.
Entendo que o auto de infração deve ser mantido por seus próprios fundamentos
legais detalhados pela fiscalização no “Relatório de Ação Fiscal”, os quais adoto
como razões de decidir.
Observo, por oportuno, que a impugnação traz basicamente as mesmas alegações
feitas pelo contribuinte durante o procedimento fiscal que deu origem ao auto de
infração, e que já foram fartamente rechaçadas pela fiscalização no “Relatório de
Ação Fiscal” (parte integrante do Auto de Infração).
Assim, a seguir, reforço alguns pontos já mencionados pela fiscalização em seu
relatório, e que motivaram minha decisão no presente litígio.
O Contribuinte como Responsável pelo Pagamento do Tributo
O contribuinte, em sua impugnação, busca transferir à fonte pagadora (CREMERS)
a responsabilidade pela falta de pagamento do tributo autuado, alegando ter
agido conforme as informações por ela fornecidas.
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Ao contrário do que argumenta o impugnante, cabem aqui dois esclarecimentos
importantes: o primeiro com relação a responsabilidade da fonte pagadora e o
segundo com relação a responsabilidade do próprio contribuinte (sujeito passivo
da obrigação principal).
Primeiramente, com relação ao Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF), ressalto
que, quando a incidência na fonte tiver a natureza de antecipação do imposto a
ser apurado pelo contribuinte, como no presente caso, a responsabilidade da
fonte pagadora pela retenção e recolhimento do imposto extingue-se, no caso de
pessoa física, no prazo fixado para a entrega da declaração de ajuste anual. Esta é
a determinação expressa contida no Parecer Normativo COSIT no 1, de 24 de
setembro de 2002, publicado no Diário Oficial da União (DOU) de 25 de setembro
de 2002, seção 1, pág. 24).
Assim, a fonte pagadora é “responsável” pela antecipação (e não pelo
pagamento) do tributo devido para cada rendimento adimplido ao contribuinte.
Porém, o sujeito passivo da obrigação tributária principal permanece sendo o
contribuinte e a ele compete a apuração do tributo na sua declaração anual de
rendimentos e, caso existente, o pagamento do saldo de imposto devido, em cada
período de apuração considerado.
Portanto, é o impugnante, como sujeito passivo da obrigação tributária principal,
na qualidade de contribuinte, o único responsável pelo pagamento do tributo
devido constante no presente auto de infração.
Em segundo lugar, cabe ao contribuinte, e não à fonte pagadora, o correto
enquadramento tributável de seus rendimentos. Por isso, mesmo considerando
que: (1) os rendimentos tenham sido informados como “isentos” na Declaração
de Ajuste Anual (DAA) do impugnante, (2) que o CREMERS tenha informado os
rendimentos como “isentos ou não tributáveis” e (3) que o procedimento adotado
pelo CREMERS se coadune com o previsto pelo CONSELHO FEDERAL DE
MEDICINA, itens que foram questionados pelo impugnante no seu pedido de
perícia (indeferido neste voto), a resposta a esses itens é irrelevante, já que é do
contribuinte, e não da fonte pagadora, a obrigação de certificar-se de que a
legislação tributária em vigor permite que tais ou quais rendimentos auferidos
sejam considerados isentos de imposto de renda.
Desconhecimento de Lei Pelo Contribuinte – Vedação Legal
É cediço que ninguém pode se escusar de cumprir a Lei alegando o seu
desconhecimento (art. 3o da Lei no 4.657, de 4 de setembro de 1942, com a
redação dada pela Lei no 12.376/10 e esclarecimentos do Parecer Normativo SRF
no 1, de 24 de setembro de 2002), sendo do próprio contribuinte a
responsabilidade pelo correto enquadramento de seus rendimentos em sua DAA,
independentemente da informação prestada pela fonte pagadora, como já
ressaltado pela fiscalização em seu relatório.
Denominação dos Rendimentos x Natureza Tributária
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A Lei no 5.172/66 (Código Tributário Nacional - CTN) é clara no sentido de
considerar irrelevantes para qualificar a natureza jurídica específica do tributo a
denominação e as demais características formais adotadas pela lei comum,
conforme determina o art. 4o combinado com art. 109 e o § 1o do art. 43, todos
do CTN (também corrobora esse entendimento o § 4o do art. 3o da Lei no
7.713/88). Assim, o fato de estar definido formalmente como verba
“indenizatória”, nas normas emanadas pelo Conselho Federal de Medicina, isso
não significa que ele será isento de tributação.
A Constituição Federal de 1988 (CF/88) corrobora esse entendimento e
determina, além disso, a necessidade de Lei especifica em matéria de isenção,
conforme estabelece o § 6o do seu art. 150:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado
à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
...
II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em
situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação
profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação
jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;
...
§ 6.o Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de
crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou
contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual
ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o
correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, §
2.o, XII, g. (Redação dada pela Emenda Constitucional no 3, de 1993)
Por sua vez, o art. 111 do CTN determina a forma de interpretação “literal” da
legislação tributária que disponha sobre “outorga de isenção”:
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:
I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;
II - outorga de isenção;
III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.
(Grifei e sublinhei.)
Portanto, para que determinado rendimento seja considerado isento de tributo é
necessário que tal isenção esteja expressamente prevista em Lei. Não há margem
para nenhum outro tipo de interpretação (analógica, teleológica ou qualquer
outra), mas apenas a interpretação “literal” no caso de isenção de tributo.
A partir dessas considerações, pode-se concluir que os rendimentos auferidos a
título de “auxílio de representação” e as “verbas indenizatórias”, na forma
definida nas normas do Conselho Federal de Medicina (CFM) e dos Conselhos
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Regionais de Medicina (CRM), devem compor a base de cálculo tributável do
imposto de renda, pois não existe Lei Federal específica concedendo
expressamente a isenção dessas verbas.
Previsão Legal Expressa para Tributação
É importante ressaltar, ainda, que a tributação de “diárias de comparecimento”,
“verbas” e “auxílios de representação” é expressamente prevista nos incisos I, X e
alínea “b” do inciso XIII do art. 43 do Decreto no 3.000/99 (RIR/99), conforme já
observado pela fiscalização em seu relatório:
Art. 43. São tributáveis os rendimentos provenientes do trabalho assalariado, as
remunerações por trabalho prestado no exercício de empregos, cargos e
funções, e quaisquer proventos ou vantagens percebidos, tais como (Lei no
4.506, de 1964, art. 16, Lei no 7.713, de 1988, art. 3o, § 4o, Lei no 8.383, de 1991,
art. 74, e Lei no 9.317, de 1996, art. 25, e Medida Provisória no 1.769-55, de 11 de
março de 1999, arts. 1o e 2o):
I - salários, ordenados, vencimentos, soldos, soldadas, vantagens, subsídios,
honorários, diárias de comparecimento, bolsas de estudo e de pesquisa,
remuneração de estagiários;
...
X - verbas, dotações ou auxílios, para representações ou custeio de despesas
necessárias para o exercício de cargo, função ou emprego;
...
XIII - as remunerações relativas à prestação de serviço por:
...
b) conselheiros fiscais e de administração, quando decorrentes de obrigação
contratual ou estatutária;
...
(Grifei e sublinhei.)
Nesse sentido, portanto, os rendimentos recebidos pelo contribuinte a título de
“verba de indenização” e “auxílio de representação”, na qualidade de conselheiro
do CREMERS, são tributáveis por expressa disposição legal.
Especialmente no que se refere ao “auxílio de representação”, entendo que a
isenção prevista no inciso I do art. 6o da Lei no 7.713/88 não pode ser aplicada no
presente caso. Esse dispositivo estabelece que:
Art. 6o Ficam isentos do imposto de renda os seguinte rendimentos percebidos
por pessoas físicas:
I - a alimentação, o transporte e os uniformes ou vestimentas especiais de
trabalho, fornecidos gratuitamente pelo empregador a seus empregados, ou a
diferença entre o preço cobrado e o valor de mercado;
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Primeiramente, ressalto que os conselheiros não são “empregados” dos
Conselhos que representam, fato inclusive destacado pelo próprio contribuinte
em sua impugnação. Nem mesmo poderiam ser empregados, já que os Conselhos
de Fiscalização Profissional são autarquias federais, como já detalhado neste voto,
e os seus empregados somente podem ser nomeados pela via do concurso
público, o que não é o caso do “cargo honorífico” desempenhado pelos
conselheiros. Portanto, o regime jurídico a que se refere a norma disposta no art.
6o, acima transcrito, é completamente diferente do existente entre os Conselhos
e seus respectivos conselheiros. Somente através de uma “interpretação
analógica” a isenção prevista no inciso I do art. 6o da Lei no 7.713/88 poderia ser
estendida a outras pessoas físicas que não possuam vínculo empregatício ou
sujeitas a outros regimes jurídicos, o que é vedado pela legislação que somente
admite a “interpretação literal” quando se tratar de isenção de tributos, conforme
já mencionado acima neste voto.
Em segundo lugar, no caso concreto, embora a Lei determine que cabe aos
Conselhos de Medicina normatizar a concessão de diárias, jetons e auxílios de
representação (§ 3o do art. 2o da Lei no 11.000/04), a fixação da base de cálculo
de tributos, bem como as hipóteses de exclusão de créditos tributários (como é o
caso das isenções – inciso I do art. 175 do CTN) só podem ser fixadas por meio de
Lei emanada do poder competente (art. 97 do CTN). Não existindo essa previsão
legal expressa, como no presente caso, tanto o “auxílio de representação” quanto
a “verba de indenização” devem ser incluídas na base de cálculo do imposto de
renda.
Além disso, há jurisprudência no sentido da tributação das verbas de
representação pagas a dirigentes de Conselho de Fiscalização de Profissão
Regulamentada, conforme se verifica na Solução de Consulta no 88 –
SRRF07/Disit, de 21 de setembro de 2009, legislação mencionada pela fiscalização
no Relatório de Ação Fiscal.
Por outro lado, no que concerne a “verba de indenização”, a natureza tributável
desse rendimento resta evidente, já que não há sequer uma “perda patrimonial”
que justifique qualquer tipo de indenização (reposição). O caráter indenizatório
de um rendimento não se presume (não se pode indenizar por uma suposta perda
de um rendimento). O recebimento da “verba de indenização” é fato gerador do
tributo, causa um aumento patrimonial para o médico conselheiro e deve ser
tributado, da mesma forma que o seria o rendimento auferido no exercício da
medicina. E, havendo acréscimo patrimonial por parte do beneficiário do
rendimento, não há que se falar em indenização.
Ademais, o argumento de que o recebimento da “verba de indenização” seria
para “indenizar/compensar” “rendimentos normais” que os médicos conselheiros
“deixariam de auferir” no exercício regular da medicina em seus consultórios, por
afastarem-se momentaneamente de suas atividades profissionais como médicos,
não merece prosperar pois, se assim fosse, todo o pagamento por trabalho
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prestado deveria ser considerado indenizatório do tempo despendido na
atividade laboral, tempo este que poderia ser utilizado em outra atividade
supostamente mais lucrativa.
O aumento patrimonial pela atuação do médico como conselheiro decorre do
próprio recebimento da “verba de indenização”, daí surgindo o fato gerador da
obrigação tributária principal. O caráter honorífico do cargo de conselheiro
somente tem relevância no âmbito interno da instituição não tendo o condão de
definir a natureza tributável do rendimento percebido. Portanto, a “verba de
indenização”, gerando aumento patrimonial ao conselheiro, tem caráter
remuneratório e se constitui em rendimento de natureza tributável.
Assim, tendo em vista as considerações acima neste voto, para que houvesse a
isenção de imposto de renda das verbas denominadas “auxílio de representação”
e “verba de indenização” pagas pelo CREMERS a seus conselheiros, deveria existir
uma Lei Federal mencionando expressamente a isenção para essas verbas e para
a relação jurídica existente entre os Conselhos e seus respectivos conselheiros.
Porém, essa disposição legal inexiste e, portanto, correto o procedimento da
fiscalização em incluir essas verbas na base de cálculo tributável do contribuinte e
a exigência do crédito tributário autuado.
Finalmente, ao contrário do que sustenta o contribuinte em sua impugnação,
entendo que os artigos 37 e 43 do Decreto no 3.000/99 estão perfeitamente
aplicados pela fiscalização no presente caso, porque ambos os dispositivos legais
não tratam apenas de “rendimentos do trabalho assalariado”, como alega o
impugnante, mas de “proventos de qualquer natureza”, “remunerações por
trabalho prestado no exercício de empregos, cargos e funções” e “quaisquer
proventos ou vantagens percebidos”. Portanto, nesse sentido, entendo não haver
reparos a fazer em relação a base legal utilizada pela fiscalização.
(...)
Portanto, a reclassificação dos rendimentos por parte da fiscalização e mantida pela
decisão a quo, nada a prover, porquanto e corroborando o acerto da decisão recorrida, tem-se
que o pagamento decorrente das parcelas recebidas a título de “auxílio de representação” e
“verbas indenizatórias”, não tem natureza indenizatória, mas salarial, e por esta razão deverão
compor a base de cálculo do imposto de renda, nos termos do art. 43 do CTN.
Quanto a multa de ofício aplicada, também me convenço que a classificação
indevida dos rendimentos apurada pela fiscalização, ocorreu exclusivamente em razão de erro da
fonte pagadora. Sendo assim, não remanesce dúvida que o Recorrente, utilizando-se dos dados e
comprovantes fornecidos pela fonte pagadora CREMERS, foi induzido a erro, não se mostrando
razoável penalizar alguém que não contribuiu ou deu causa à infração autuada. Esse cenário é que
emerge dos autos.
Destarte, consoante a realidade processual, a autuação teve como causa o fato de
haver o Recorrente elaborado suas DAA respaldadas exatamente nos informes de rendimentos
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recebidos pelo contribuinte (fls. 33, 37 e 38), o que é bastante para caracterizar erro escusável,
que não tem o condão de afastar a exigência tributária, mas impede a imposição sancionatória
sobre o imposto devido, sendo este aliás o entendimento já sumulado neste CARF:
Súmula no 73:
Erro no preenchimento da declaração de ajuste do imposto de renda, causado por
informações erradas, prestadas pela fonte pagadora, não autoriza o lançamento
de multa de ofício
Por tais razões, me convencendo da verossimilhança das alegações recursais e
lastreado no conjunto probatório produzido, ancorado no entendimento jurisprudencial já
assentado neste CARF e apurando a boa-fé do Recorrente, afasto a multa de ofício aplicada.
Conclusão
Ante o exposto, voto por DAR PARCIAL PROVIMENTO ao presente recurso, somente
para afastar a multa de ofício aplicada, em razão de erro escusável.
Assinado Digitalmente
Marcelo de Sousa Sateles

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