Tribunal: CARF
Processo: 16692.721544/2017-54
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIO SERGIO MARTINEZ PICCINI
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-04-17
Data de publicação: 2026-05-21

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2014
PIS E COFINS NÃO-CUMULATIVAS. DIREITO DE CRÉDITO.
CONCEITO DE INSUMOS. BENS E SERVIÇOS APLICADOS OU CONSUMIDOS NO PROCESSO PRODUTIVO DO BEM FABRICADO/PRODUZIDO.
Geram crédito de PIS e Cofins, descontáveis do valor devido da contribuição e compensáveis, as aquisições de qualquer bem ou serviço aplicados no processo produtivo. O conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16692.721544/2017-54
ACÓRDÃO
3302-015.826 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de abril de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SARAIVA E SICILIANO S A FALIDO
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2014
PIS E COFINS NÃO-CUMULATIVAS. DIREITO DE CRÉDITO.
CONCEITO DE INSUMOS. BENS E SERVIÇOS APLICADOS OU CONSUMIDOS
NO PROCESSO PRODUTIVO DO BEM FABRICADO/PRODUZIDO.
Geram crédito de PIS e Cofins, descontáveis do valor devido da
contribuição e compensáveis, as aquisições de qualquer bem ou serviço
aplicados no processo produtivo. O conceito de insumo para fins de
apuração de créditos da não-cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à
venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares e, no mérito, negar provimento ao Recurso Voluntário
Assinado Digitalmente
Mário Sergio Martinez Piccini – Relator

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente

Fl. 7620
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Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez
Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Winderley Morais Pereira, Francisca das Chagas Lemos,
Louise Lerina Fialho e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Pedido de Ressarcimento de COFINS indeferido em face do Despacho
Decisório.
Por trazer uma síntese da autuação, desde a interposição da Impugnação
Administrativa até o Acordão nos presentes autos, peço vênia para adotar parcialmente o
relatório/voto do Acórdão da Delegacia de Julgamento da Receita Federal, bem como sua ementa.
1. DESPACHO DECISÓRIO
Em Despacho Decisório que indeferiu o pleito a Autoridade Fiscal relatou:
 A empresa não apresenta valores relativos à PRODUÇÃO PRÓPRIA, NEM
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
 CONSTATA-SE que a empresa NÃO POSSUI PRODUÇÃO PRÓPRIA; atua
somente na COMERCIALIZAÇÃO de produtos.
 Não dará direito a crédito aquisição de bens/serviços não alcançados por
PIS/COFINS como: produtos/serviços adquiridos a alíquota ZERO, alíquota
suspensa, isentos, imunes, fornecedor pessoa jurídica imune/isenta de
PIS/COFINS.
 Os insumos geradores de créditos referem-se somente aos adquiridos de
pessoa jurídica domiciliada no país.
 Ainda, de acordo com o entendimento acima, inexiste direito a créditos
PIS/COFINS os pagamentos efetuados a pessoa física
 Planilhas com dados insuficientes e notas fiscais duplicadas;
 Não apresentou comprovação de contratos de aluguéis, energia elétrica;
 Não comprovação de entrega de mercadoria;
 Demonstrativo de Fretes incompleto, impossibilitando análise de
conhecimentos de transportes, valores;
 Empresa informou que não possuía créditos de armazenagem;
 Caracterizada como Comercial Revendedora excluem-se os créditos de
bens utilizados como insumos na produção, Prestação de Serviços
utilizados como insumos , Encargos de Depreciação;
Fl. 7621
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 Outras operações com direito a crédito não comprovadas

2. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE
Em sua Manifestação alegou:
 Possui Ações Judiciais que não interferem no crédito;
 Generalização por pequenos erros;
 Base de cálculo bem superior ao apontado;
 Princípio da não cumulatividade;
 Atua no varejo de livros, filmes, música, comércio eletrônico;
 Possuiu direito de crédito de :
 Mão de obra temporária
 Segurança e Vigilância
 Comissão sobre vendas de cartões de créditos;
 Manutenção de Software
 Manutenção de Hardware
 Datacom (provedores, servidores etc.)
 Aluguel de Máquinas.
 Callcenter;
 Aluguéis/Condomínio
 IPTU
 Fretes sobre vendas e intracompany;
 Energia Elétrica
 ICMS-ST

3. ACÓRDÃO DRJ

Em sua Ementa a decisão de piso pontuou

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ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2014.
COMPENSAÇÃO. CRÉDITOS DE PIS/COFINS. IMPOSSIBILIDADE.
NECESSIDADE DA LIQUIDEZ E CERTEZA DO CRÉDITO DO SUJEITO PASSIVO.
A lei somente autoriza a compensação de crédito tributário com crédito líquido e
certo do sujeito passivo.
PIS E COFINS NÃO-CUMULATIVAS. DIREITO DE CRÉDITO.
CONCEITO DE INSUMOS. BENS E SERVIÇOS APLICADOS OU CONSUMIDOS NO
PROCESSO PRODUTIVO DO BEM FABRICADO/PRODUZIDO.
Geram crédito de PIS e Cofins, descontáveis do valor devido da contribuição e
compensáveis, as aquisições de qualquer bem ou serviço aplicados no processo
produtivo. O conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não-
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz
dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a
produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa
jurídica.
DECISÕES DO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO.
As Decisões do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF são normas
complementares das leis quando a lei atribui eficácia normativa
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

4. RECURSO VOLUNTÁRIO
Em seu Recurso Voluntário, além de repisar seus argumentos da Manifestação
alegou:
 Nulidade do Acórdão da DRJ em função da in suficiência da fundamentação;
 Premissa equivocada adotada pelo Acordão - Da divergência entre os valores
das receitas de vendas considerados pela Ilma. Fiscalização e aqueles
apontados pela Recorrente
 Subsidiariamente pediu Perícia/Diligência
 Por fim, requer-se que todas as intimações e publicações sejam feitas,
exclusivamente, em nome do advogado

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É o relatório

VOTO
Conselheiro Mário Sergio Martinez Piccini, Relator

I – ADMISSIBILIDADE

Conheço do Recurso Voluntário por ser tempestivo, tratar de matéria de
competência desta turma e cumprir os demais requisitos ora exigidos.

II – DAS PRELIMINARES ALEGADAS
A Recorrente pugna pelos seguintes pontos que poderiam culminar na Nulidade do
Acórdão DRJ:
 Da nulidade do acórdão recorrido por insuficiência de fundamentação
 Premissa equivocada adotada pelo Acordão - Da divergência entre os
valores das receitas de vendas considerados pela Ilma. Fiscalização e
aqueles apontados pela Recorrente
 Da nulidade do acórdão recorrido por insuficiência de fundamentação
A Recorrente alega que a decisão de piso não julgou a Manifestação de
Inconformidade, limitando-se a copiar e colar os argumentos da Fiscalização.
Alega que teve prejudicado o exercício do direito de defesa “na medida em que não
subsiste qualquer possibilidade de apresentação de argumentos novos, perante esse e. CARF, que
não sejam uma repetição dos argumentos anteriormente ventilados em sua defesa e que
pudessem refutar as conclusões da i. DRJ”.
Vejamos o disposto no artigo 59 do Decreto no 70.235/72 (PAF):
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam consequência.
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§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem
aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará
nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. (Incluído pela Lei no 8.748, de
1993)
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio.
Art. 61. A nulidade será declarada pela autoridade competente para praticar o
ato ou julgar a sua legitimidade.
Percorrendo as informações do Acórdão DRJ verifico que todos os argumentos
apresentados pela empresa foram devidamente enfrentados, ora se reproduzindo relatório da
fiscalização, por considerá-lo completo, ora fundamentando com seus próprios dizeres.
Verifica-se do dispositivo supra em destaque que a decisão administrativa será nula
quando proferida por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa do
interessado, nenhuma dessas duas hipóteses aplicáveis ao presente caso, pois a decisão foi
tomada por órgão colegiado de primeira instância da Administração Pública federal, cuja
competência para tal não se questiona, e ao Recorrente encontra-se assegurado o pleno direito de
se defender no âmbito do processo administrativo fiscal, direito esse que ele vem muito bem
exercendo
Além do exposto, o julgador não se encontra obrigado a responder a todas as
alegações de defesa nem a rebater, um a um, todos os seus argumentos, desde que os
fundamentos utilizados tenham sido suficientes para embasar a decisão, conforme já decidiu o
Superior Tribunal de Justiça (STJ) no sentido de que o julgador/magistrado “não está obrigado a
responder a todas as alegações das partes nem a rebater um a um todos seus argumentos, desde
que os fundamentos utilizados tenham sido suficientes para embasar a decisão” (EDcl no AgRg no
AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL No 2579313 – PR (2024/0068879-7).
Nesse sentido, afasta-se a alegada nulidade do acórdão recorrido.
 Premissa equivocada adotada pelo Acordão - Da divergência entre os
valores das receitas de vendas considerados pela Ilma. Fiscalização e
aqueles apontados pela Recorrente
A empresa alega que:

Isto porque, a Ilma. Fiscalização alcançou o valor de R$ 738.899.095,53
como sendo o montante das receitas de vendas não canceladas para o
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ano de 2014, quando em verdade, o número correto, como demonstrado
pela Recorrente é R$ 2.164.909.245,37 ;

Assim, o valor adotado pela Ilma. Fiscalização é quase 3 (três) vezes
menor do que o número apontado pela ora Recorrente, ou seja, número
correto. A nulidade do acordão em razão da adoção de premissa
equivocada é tão patente que, pelas contas feitas pela Ilma. Fiscalização,
1 a cada 4 vendas feitas pela Recorrente teria sido objeto de
cancelamento pelo cliente adquirente.

Com efeito, o simples fato de haver uma divergência de quase 300% entre
os valores em comento já seria suficiente para que a Ilma. Fiscalização
requisitasse maiores informações e documentos da ora Recorrente ou,
ainda, fizesse comentários mais aprofundados para explicar a divergência
apontada, bem como a metodologia de análise utilizada. Mas não!

O que se viu foi que a Ilma. Fiscalização limitou-se, de forma sucinta, a
afirmar que “nova análise dos arquivos obtidos do SPED ratificou o valor
anual levantado pela auditoria”. Que arquivos são esses? De qual bloco?
Do SPED-contribuições? De onde a Ilma. Fiscalização considerou um
número de notas fiscais canceladas tão absurdamente elevado? Não se
sabe.

Daí porque, novamente, há uma verdadeira nulidade não sanada -tanto
por parte da 1a quanto da 2a instância de julgamento – e que conduz à
conclusão de que o acórdão ora recorrido é nulo de pleno direito, devendo
ser anulado por esse e. CARF para que se profira novo julgamento ou,
quando muito, devendo ser realizada a devolução dos autos para
diligência a fim apreciar a divergência apontada.
Vejamos o que expressa o Despacho Decisório, fls. 8 – 15:
Com o objetivo de operacionalizar as determinações legais, na data de
25/11/2017, lavrou-se o Termo de Ciência e Termo de Intimação Fiscal – ciência
em 27/11/2017, no qual foi exposta a metodologia de análise das Notas Fiscais
Eletrônicas, tendo sido encaminhados os anexos:
a) Notas Fiscais eletrônicas, obtidas do SPED – Serviço Público de
Escrituração Digital (no processo n. 10010.021943/1117-76);
b)
Planilhas
de
análise
das
Notas
Fiscais
eletrônicas
(pasta
SPEDNFEAnalise1);
c) Metodologia da Análise (pasta SPEDNFEAnalise1).
O contribuinte foi intimado a identificar/apontar/marcar/colorir, na planilha
1bNFEnãoCanceladas, os produtos/servidos enquadrados no Regime cumulativo, e
aqueles enquadrados no Regime NÃO Cumulativo. A resposta foi apresentada em
01/12/2017. Houve a separação dos elementos em duas planilhas:
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a) 1cNFERegimeCumulativo;
b) 1dNFERegimeNãoCumulativo.
Em resposta, o contribuinte solicita a revisão do valor total de vendas do ano
Nova análise dos arquivos obtidos do SPED ratificou o valor anual levantado pela
auditoria.
Em sequência, na data de 14/12/2017, lavrou-se o Termo de Intimação Fiscal, na
qual
se
solicitou
a
separação
dos
elementos
da
planilha
1dNFERegimeNãoCumulativo em:
2NFEExportação;
3NFNT_ProduçãoPrópria;
4NFNT_ProduçãoTerceiros;
5NFT_ProduçãoPrópria;
6NFT_ProduçãoTerceiros;
7NFAjustesNegativos;
8NFDemaisOperações.
k. Na data de 03/01/2018, a empresa apresentou resposta, planilha na qual foram
constatadas incorreções e inadequações. As operações de entradas – devoluções
não foram classificadas em:
2NFEExportação;
3NFNT_ProduçãoPrópria;
4NFNT_ProduçãoTerceiros;
5NFT_ProduçãoPrópria;
6NFT_ProduçãoTerceiros.
l. Diante do exposto:
1) Resta impossibilitada a subtração das devoluções (entradas) das
vendas(saídas). Em decorrência;
2) Resta impossibilitado o aproveitamento das devoluções na base de cálculo de
créditos PISCOFINS;
3) Resta impossibilitada a apuração dos totais e respectivos percentuais das
receitas tributadas (percentual passível de dedução do devido no mês) e das
receitas não tributadas (percentual passível de ressarcimento).
4) Por fim, afigura-se a IMPOSSIBILIDADE DO RATEIO PROPORCIONAL DE
CRÉDITOS, determinado pela legislação em vigor
As planilhas informadas pela empresa tiveram a seguinte análise:
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Elementos da(s) planilha(s) do contribuinte que apresentam dados insuficientes
foram excluídos da análise: omissão de CNPJ, número da Nota Fiscal, data da
aquisição, nome fornecedor, finalidade do bem/serviço), setor de localização do
bem (para verificação da compatibilidade com a atividade da empresa), células
em branco/vazias, dados informados ilegíveis, dados informados em língua
estrangeira.
A omissão/divergência na informação de uma coluna ou linha, necessária para
análise dos demais elementos, pode acarretar a desconsideração parcial ou total
do demonstrativo/planilha.
Notas Fiscais duplicadas, triplicadas, quadruplicadas, Xplicadas, de mesmo
número e mesmo emissor foram excluídas da análise, objetivando a não
concessão de créditos duplicados, triplicados etc.
CNPJs de fornecedores de bens/serviços informados com erros e, em
consequência, não localizados na base de dados CNPJ/MF foram excluídos da
análise.
Cópias PDF de documentos ilegíveis, desfocadas, recortadas, montadas,
remontadas, rasuradas, sobrepostas consideram-se inidôneos para prova do
direito creditório, e foram excluídos da análise.
A entrega de documentos / elementos entregues anteriormente e já analisados, no
curso deste procedimento fiscal (entrega em duplicidade, multiplicidade), não se
sujeitam à reanálise

Como se depreende da exposição, foram verificadas varias incoerências , mesmo
após intimações e a empresa nada apresentou para esclarecer as duplicações e diversas notas
fiscais com sérios problemas de preenchimento.
Além do mais, as informações foram retiradas do Sistema SPED, transmitidas pela
empresa e fornecedores.
Nada foi explicado nas planilhas encaminhadas pela Fiscalização, nem nas fases de
Manifestação de Inconformidade ou no Recurso Voluntário.
Nesse sentido, afasta-se a alegada nulidade do acórdão recorrido também no
tópico apreciado, pois foi muito bem detalhado pela Fiscalização quais os procedimentos
adotados.
B. QUANTO AO PEDIDO DE DILIGÊNCIA/ PERÍCIA

Se nos autos há todos os elementos probatórios necessários e suficientes à
formação da convicção do julgador quanto às questões de fato objeto da lide, indefere-se, por
prescindível, o pedido de diligência e perícia formulado, sem configurar cerceamento de defesa.
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Tal procedimento inclusive é expresso em Súmula do CARF, Vinculante:
Súmula CARF no 163
Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021 O
indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não
configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador
indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante,
conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
De se ressaltar que não há dúvida envolvida no litígio a ser resolvida com diligência
fiscal; ao contrário, é situação de ausência de prova material do crédito pleiteado.
Assim, é ônus da interessada comprovar a existência e o quantum de seu crédito,
não cabendo imputar à autoridade administrativa o dever de pesquisar e encontrar créditos
disponíveis para extinguir seus débitos declarados.
Tal situação caracterizaria a inversão do ônus da prova, o que não se admite no
presente caso.
Diante do exposto, sem razão a Recorrente em rogar por Diligência/Perícia.

Conclui-se pela rejeição das preliminares apontadas.

III – MÉRITO
A análise do Mérito será efetuada quanto:
 Verificação do Crédito Alegado;
 Intimações Endereçadas a Procuradores e Advogados.

A. VERIFICAÇÃO DO CRÉDITO ALEGADO
A Recorrente atua no varejo de livros, filmes, músicas, artigos de papelaria,
informática, produtos eletroeletrônicos, telefonia, games, conteúdo digital e viagens, sendo uma
das pioneiras no comércio eletrônico brasileiro, conforme delineado em sua Manifestação de
Inconformidade.
Alega que tem direito ao crédito de:
 Mão de obra temporária
 Segurança e Vigilância
 Comissão sobre vendas de cartões de créditos;
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 Manutenção de Software
 Manutenção de Hardware
 Datacom (provedores, servidores etc.)
 Aluguel de Máquinas.
 Callcenter;
 Aluguéis/Condomínio
 IPTU
 Fretes sobre vendas e intracompany;
 Energia Elétrica
 ICMS-ST
A Lei no 10.833/2003 dispõe
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008)
(Produção de efeitos)
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela lei no 11.787, de 2008) (Vide
Lei no 9.718, de 1998)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes,
exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de
2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou
entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela
Lei no 10.865, de 2004)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas
atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES; (Redação
dada pela Lei no 10.865, de 2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos
ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados
à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
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VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do
mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II,
quando o ônus for suportado pelo vendedor.
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de
serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei no 11.898, de 2009)
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens
destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela Lei no 12.973, de 2014)
(Vigência)
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a
aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o valor: (Redação dada
pela Lei no 11.727, de 2008) (Produção de efeitos)
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI, VII e
XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei no 12.973, de 2014) (Vigência)
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
I - de mão de obra paga a pessoa física; (Redação dada pela Lei no 14.592, de 2023)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive
no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em
produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição; e (Redação dada pela Lei no 14.592, de 2023)
III - do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição. (Incluído pela Lei no
14.592, de 2023)
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no
País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mês em
que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.
O Conceito de Insumo foi emanado pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR, descrito a
seguir:
“Para interpretar o conceito de insumo, entendo por bem registrar que o conceito
de insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS deve tomar como base a
decisão proferida no RESP 1.221.170.
Fl. 7631
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.826 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16692.721544/2017-54
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É sabido que em fevereiro de 2018, a 1a Seção do STJ ao apreciar o Resp 1.221.170
definiu, em sede de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções normativas
247 e 404, ambas de 2002, sendo firmada a seguinte tese:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da
SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
No resultado final do julgamento, o STJ adotou interpretação intermediária,
considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, pretendeu-se que seja considerado insumo o
que for essencial ou relevante para o processo produtivo ou à atividade principal
desenvolvida pela empresa. Vejamos excerto do voto da Ministra Assusete
Magalhães:
“Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que seguramente se
deve excluir do conceito de ‘insumo’, para efeito de creditamento do PIS/COFINS,
observa-se que as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 trazem vedações e limitações
ao desconto de créditos.
Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3o, §2o, de ambas as Leis impede o
crédito em relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e aos valores
de aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. Já
como exemplos de limitações, o art. 3o, §3o, das referidas Leis estabelece que o
desconto de créditos aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços
adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País e aos custos e despesas pagos
ou creditados a pessoas jurídicas também domiciliadas no território nacional.”
Restou pacificada no STJ a tese que: “o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço –
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte”.
O conceito de insumo também foi consignado pela Fazenda Nacional, vez que, em
setembro de 2018, publicou a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018, in verbis:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância.
Fl. 7632
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3302-015.826 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16692.721544/2017-54
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Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para
dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n 10.522, de
2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota Explicativa do art. 3o da
Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014."
A Nota clarifica e orienta, internamente, a definição do conceito de insumos na
“visão” da Fazenda Nacional:
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética,
suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à
atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes
para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a
atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo."
Com tal nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou obste a atividade principal da empresa ou acarrete substancial
perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Tal ato ainda reflete
que o “teste de subtração” deve ser utilizado para fins de se definir se
determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o item
15 da Nota PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
Fl. 7633
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PROCESSO 16692.721544/2017-54
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16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço
utilizado
direta
ou
indiretamente
cuja
subtração
implique
a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles
empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre
do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro
Campbell Marques.”
Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.”
Nos termos do art. 98, inciso II, alínea b, da Portaria MF no 1.634, de 21 de
dezembro de 2023, Regimento Interno do CARF (RICARF), o referido julgado é de observância
obrigatória e deve ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito
deste conselho.
Consta no Despacho Decisório que foi verificado nas declarações que a empresa
apresentava regime de apuração de PIS/COFINS nas modalidades Não Cumulativa e Cumulativa.
Instado a identificar a separação das respectivas receitas, conforme já delineado,
apresentou resposta com várias incorreções e inadequações (fls. 8 do DD)
Diante do exposto, não foi possível efetuar o rateio proporcional de créditos, fato
esse não combatido pela empresa.
Conforme detalhado pela própria empresa e apresentado pela Fiscalização, nada é
produzido e sim apenas comercializado.
A Súmula CARF no 234/2025 pontua:

Súmula 234
Na atividade de comércio não é possível a apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins com base no inciso II
do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Pelo exposto, caracterizada a empresa como COMERCIAL REVENDEDORA,
consideram-se excluídos da base de cálculo de créditos PIS/COFINS:
Fl. 7634
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 Bens utilizados como insumo para produção;
 Prestações de serviços utilizados como insumo para produção;
 Encargos de depreciação do ativo imobilizado.

Separemos a análise dos demais itens em dois tópicos:

1. CRÉDITO DE ICMS-ST
Quanto ao ICMS pago sob o regime de substituição tributária trata-se de despesa
tributária incidente sobre as receitas de revenda de mercadorias cujo imposto foi retido e pago
antecipadamente pelo substituto (vendedor) em nome do substituído (revendedor). Os efeitos
previstos, e antecipados, são sobre a cadeia produtiva.
Desse modo, como o ICMS–Substituição Tributária não compõe a base de cálculo
das contribuições devidas pelo vendedor-substituto, não há incidência de PIS/Cofins sobre o valor
do ICMS-ST na etapa anterior. Previsão diferente estaria a extrapolar o princípio da não
cumulatividade, pois, se não houve incidência na etapa anterior, não há cumulação a ser evitada,
então não cabe o creditamento sobre este mesmo valor na aquisição pelo varejista (a não ser que
o legislador quisesse conceder um benefício fiscal, o que não se verifica). Assim, a existência de
creditamento para o ICMS-ST dependeria de previsão legal expressa, submetida ao Poder
Legislativo.
As Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, em seus arts. 3o, não previram o desconto
(aproveitamento) de créditos sobre despesas tributárias, no caso, de ICMS Substituição tributária.
Contudo, matéria ganhou dimensões que extrapolaram a competência deste
Conselho, consoante normas regimentais, pois foi objeto de julgamento pelo Superior Tribunal de
Justiça. Trata-se do Recurso Especial no 2.075.758/ES, julgado pela Primeira Seção em 20.06.2024,
firmando a seguinte tese jurídica:
"1a Os tributos recolhidos em substituição tributária não integram o conceito de
custo de aquisição previsto no art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77;
2aOs valores pagos pelo contribuinte substituto a título de ICMS-ST não geram, no
regime não cumulativo, créditos para fins de incidência das contribuições ao
PIS/PASEP e COFINS devidas pelo contribuinte substituído".
O Tema Repetitivo no 1231, cadastrado pela 1a Seção do STJ com os REsp
1.959.571/RS, REsp 2.075.758/ES e REsp 2.072.621/SC, decidiu sobre a
possibilidade de creditamento, no âmbito do regime não-cumulativo das
contribuições ao PIS e COFINS, dos valores que o contribuinte, na condição de
substituído tributário, paga ao contribuinte substituto a título de reembolso pelo
recolhimento do ICMS-substituição (ICMS-ST).
Fl. 7635
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PROCESSO 16692.721544/2017-54
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Foi objeto de afetação em 06.12.2023 e há determinação de suspensão da
tramitação de todos os processos pendentes que versem sobre a mesma matéria,
em todo o território nacional (Art. 1.037, II, do CPC).
O Ministro Relator Mauro Campbell Marques fez constar na própria ementa do
REsp 2.075.758/ES que as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não incidem sobre
o ICMS-ST na etapa anterior (substituto), portanto, na ausência de lei expressa
criadora do crédito presumido, não podem gerar crédito para ser utilizado na
etapa posterior (substituído).
Explicou o Ministro que o Tema do STJ no 1125 ("O ICMS-ST não compõe a base de
cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS devidas pelo contribuinte substituído
no regime de substituição tributária progressiva") equiparou a situação econômica
dos contribuintes de direito do ICMS normal àquela dos contribuintes de fato do
ICMS-ST, em razão do princípio da isonomia, tornando a escolha do Estado em
tributar determinada mercadoria via ICMS ou ICMS-ST economicamente neutra
para as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS e, por consequência, para as
empresas. Acaso fosse concedido o creditamento pleiteado, além de excluir o
ICMS-ST da base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS por si
devidas, também ganharia o direito ao crédito dos valores correspondentes ao
ICMS-ST, caracterizando odioso duplo benefício.
Diante de tais fatos, considerando o julgamento proferido pelo STJ no REsp
2.075.758/ES transitou em julgado em 16/08/2024, nos termos do art. 99 do Regimento Interno
do Carf (RICARF), Portaria MF no 1.634, de 21.12.2023:
“As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal
Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser
reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF”.
Corroboram tal entendimento os Acórdãos CARF:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2017
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE RECEITA. BONIFICAÇÕES.
(......)
CREDITAMENTO. ICMS-ST. IMPOSSIBILIDADE.
Tema Repetitivo no 1231, 1a Seção do STJ: REsp 1.959.571/RS, REsp 2.075.758/ES
e REsp 2.072.621/SC. Impossibilidade de creditamento, no âmbito do regime não-
cumulativo das contribuições ao PIS e COFINS, dos valores que o contribuinte, na
condição de substituído tributário, paga ao contribuinte substituto a título de
reembolso pelo recolhimento do ICMS-substituição (ICMS-ST) (Acordão CARF no
3302-014.817, de 19/09/2024)
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Fl. 7636
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PROCESSO 16692.721544/2017-54
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Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018
PIS/COFINS. ICMS-ST. BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES. TEMA REPETITIVO
No 1.125/STJ.
O Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp no 1.896.678/RS(paradigma
principal), do Tema Repetitivo no 1.125, fixou a tese “O ICMSST não compõe a
base de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS devidas pelo contribuinte
substituído no regime de substituição tributária progressiva”, devendo-se observar
a modulação dos efeitos fixada no julgamento dos Embargos de Declaração no
REsp no 1.958.265/SP. (Acórdão CARF no 3202.002.337, de 11/02/2025)

Assim, sem razão a Recorrente nesse tópico

2. DEMAIS CRÉDITOS ALMEJADOS.

Verificando as alegações no Recurso Voluntário observa-se nada foi apresentado
quanto a comprovação das despesas alegadas, contratos e pagamentos que pudessem corroborar
o crédito pleiteado, como no excerto da folha 13 do RV:

A exigência de contratos de locação escritos, conquanto possa parecer
razoável, não pode ser tomada como condição sine qua non para o
reconhecimento da despesa de aluguel, na medida em que nenhuma das
leis retrocitadas (Lei do PIS e da COFINS) preveem que a comprovação da
despesa deverá ser feita mediante instrumento escrito. Antes, o que as leis
e as respectivas IN's no âmbito da RFB pontuam é que a despesa de
aluguel, e apenas essa que deve ser considerada no pedido de
restituição/ressarcimento.

O negócio jurídico do qual decorre tal despesa, este independe de forma
pré-estabelecida para que possa ser considerado válido. Assim, e na
medida em que ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer algo
senão em virtude de lei (conforme preconiza a Constituição da República),
fica tanto mais evidente que a exigência formulada pela Ilma. Fiscalização
e chancelada pela i. DRJ se mostra totalmente abusiva e merece ser
rechaçadas por esse e. CARF
Percebe-se que a Recorrente descreve que não apresentou contratos escritos,
comprovantes, lançamentos contábeis.
Isso também se contata em todos os créditos almejados, discorrendo apenas que
são importantes, essenciais, que atendem o conceito de não cumulatividade, mas não carreando
elementos que permitissem um batimento ou mesmo eventual diligência.
Destaque-se o arcabouço legal para o Direito Creditório, disposto no CTN:
Fl. 7637
DF CARF MF
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Artigo 170
A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em
cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de
créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do
sujeito passivo contra a Fazenda Pública.
A Legislação apontada é clara que os créditos devem ser averiguados quanto aos
aspectos de liquidez e certeza do suposto pagamento a maior.
Para isso a Recorrente deveria ter acostado escrituração contábil, embasada em
documentos hábeis e idôneos, conforme claramente expresso no Decreto no 7.574/2011:
Art.26. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a
favor do sujeito passivo dos fatos nela registrados e comprovados por documentos
hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (Decreto-Lei
no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, art. 9o, § 1o)
Parágrafo único. Cabe à autoridade fiscal a prova da inveracidade dos fatos
registrados com observância do disposto no caput (Decreto-Lei no 1.598, de 1977,
art. 9o, § 2o).
Art.27. O disposto no parágrafo único do art. 26 não se aplica aos casos em que a
lei, por disposição especial, atribua ao sujeito passivo o ônus da prova de fatos
registrados na sua escrituração (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 9o, § 3o).
O ônus da prova recai sobre a contribuinte interessada, que deve trazer aos autos
elementos que não deixem nenhuma dúvida quanto ao fato questionado. Logo, não cabe ao Fisco
obter provas de que a contribuinte teria Direito Creditório
Isto está expresso no Código de Processo Civil, CPC/2015:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do
direito do autor.

Assim não faz jus também ao Direito Creditório alegado nos itens apresentados.

C. INTIMAÇÕES ENDEREÇADAS A PROCURADORES E ADVOGADOS

Sobre o pleito contido em Recurso Voluntário quanto a Intimação ser endereçada a
procuradores e advogados, o artigo 23 do Decreto no 70.235/72 (PAF) elenca:
Fl. 7638
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Art. 23. Far-se-á a intimação:
I - pessoal, pelo autor do procedimento ou por agente do órgão preparador, na
repartição ou fora dela, provada com a assinatura do sujeito passivo, seu mandatário ou
preposto, ou, no caso de recusa, com declaração escrita de quem o intimar; (Redação dada
pela Lei no 9.532, de 1997)
II - por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via, com prova de
recebimento no domicílio tributário eleito pelo sujeito passivo; (Redação dada pela Lei no
9.532, de 1997)
III - por meio eletrônico, com prova de recebimento, mediante: (Redação dada pela
Lei no 11.196, de 2005)
a) envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou (Incluída pela Lei no
11.196, de 2005)
b) registro em meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo.
(Incluída pela Lei no 11.196, de 2005)
(...)
§ 3o Os meios de intimação previstos nos incisos do caput deste artigo não estão
sujeitos a ordem de preferência.
§ 4o Para fins de intimação, considera-se domicílio tributário do sujeito passivo:
(Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
I - o endereço postal por ele fornecido, para fins cadastrais, à administração
tributária; e (Incluído pela Lei no 11.196, de 2005)
II - o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária,
Conforme apresentado, as intimações seguiram o citado arcabouço legal, sendo
também pacificado no CARF, a seguir:
Súmula no 110, Vinculante:
“No processo administrativo fiscal, é incabível a intimação dirigida ao
endereço de advogado do sujeito passivo. (Vinculante, conforme Portaria ME no
129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).”

Destarte, não é cabível a intimação diretamente para o patrono da empresa.
IV – DISPOSITIVO
Nesse sentido, voto por rejeitar as preliminares e, no mérito, negar provimento ao
Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Mário Sergio Martinez Piccini

Fl. 7639
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Fl. 7640
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