Tribunal: CARF
Processo: 11274.720568/2024-22
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MATHEUS SCHWERTNER ZICCARELLI RODRIGUES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-04-13
Data de publicação: 2026-05-08

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2020 a 31/12/2020
IMPUGNAÇÃO. ARGUMENTOS E PROVAS NÃO APRECIADOS. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. PRETERIÇÃO DO DIREITO DE DEFESA.
Sendo constatado que a decisão recorrida deixou de apreciar argumentos e provas capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada, há de ser reconhecida a nulidade da referida decisão e dos atos subsequentes, nos termos do art. 59, inciso II, do Decreto 70.235/1972, determinando-se o retorno dos autos para que a DRJ profira nova decisão, sob pena de supressão de instância e preterição do direito de defesa.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11274.720568/2024-22
ACÓRDÃO
3101-004.644 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de abril de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ALE COMBUSTÍVEIS S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2020 a 31/12/2020
IMPUGNAÇÃO. ARGUMENTOS E PROVAS NÃO APRECIADOS. NULIDADE DA
DECISÃO RECORRIDA. PRETERIÇÃO DO DIREITO DE DEFESA.
Sendo constatado que a decisão recorrida deixou de apreciar argumentos e
provas capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada, há de ser
reconhecida a nulidade da referida decisão e dos atos subsequentes, nos
termos do art. 59, inciso II, do Decreto 70.235/1972, determinando-se o
retorno dos autos para que a DRJ profira nova decisão, sob pena de
supressão de instância e preterição do direito de defesa.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao recurso para anular a decisão recorrida e enviar os autos para primeira instância proferir
nova decisão observando todos os capítulos recursais.

Assinado Digitalmente
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues – Relator

Assinado Digitalmente
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente

Fl. 1219
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Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Renan Gomes Rego, Matheus
Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Eduardo Gargiulo
Ornelas Santiago, Gilson Macedo Rosenburg Filho(Presidente).

RELATÓRIO
Por bem narrar os fatos ocorridos, adoto o relatório contido na decisão proferida
pela Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 08:
1. Trata o presente processo de Autos de Infração da Contribuição para o
Programa de Integração Social - PIS/Pasep e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social - Cofins (fls. 02 a 17), lavrados contra o
sujeito passivo em epígrafe, relativamente ao período de janeiro/2020 a
dezembro/2020, cujas razões constam do Relatório Fiscal de fls. 18 a 83.
2. Os valores lançados foram de R$ 17.310.893,50 (DEZESSETE MILHÕES,
TREZENTOS E DEZ MIL, OITOCENTOS E NOVENTA E TRÊS REAIS E CINQÜENTA
CENTAVOS) para o PIS/PASEP e de R$ 79.732.215,31(SETENTA E NOVE MILHÕES,
SETECENTOS E TRINTA E DOIS MIL, DUZENTOS E QUINZE REAIS E TRINTA E UM
CENTAVOS), para a COFINS, incluindo o crédito tributário principal, multa e juros,
estes calculados até a data de lavratura dos Autos de Infração.
3. A autoridade fiscal informa que a fiscalizada é distribuidora de combustíveis,
cuja principal fonte de receita é a revenda de gasolina, etanol e diesel.
4. A empresa tributou o seu lucro no ano de 2020 com base na sistemática do
lucro real. Em consequência dos arts. 1o, 2o e 4o da Lei no 10.637/2002 e os arts.
1o, 2o e 5o da Lei no 10.833/2003, a regra geral de tributação das contribuições de
PIS e Cofins, a partir de 01/12/2002 e 01/02/2004, respectivamente, em relação às
pessoas jurídicas que tributarem os seus lucros pela sistemática do Lucro Real, é a
não-cumulatividade.
5. A impugnante apresentou sua habilitação ao Regime Especial Tributário para
Produtores e Importadores de Combustíveis a partir de 27/10/2008 por período
indeterminado, sendo que somente foi identificada opção no RECOB para o art. 5o
da Lei no 9.718/1998, com redação dada pela Lei no 11.727/2008.
6. As razões e fundamentos dos Autos de Infração, constantes do Relatório Fiscal
de fls. 18 a 83, estão abaixo resumidos/reproduzidos.
Relaciona os termos lavrados no curso da ação fiscal. Observa que a ação fiscal se
concentrou na análise das receitas escrituradas (arquivos “2 Receitas
Tributadas.xlsx”, “3 Receitas Não Tributadas.xlsx”, “6 NF-e das EFD-C Saídas
Tributadas.xlsx”, “7 NF-e das EFD-C Saídas Não-Tributadas.xlsx” e “11 Outras
Entradas e Saídas F100.xlsx”) e créditos de não-cumulatividade na aquisição de
bens para revenda, sendo eles créditos com aluguel de prédios, créditos com
energia elétrica e térmica, créditos com armazenagem de mercadorias, créditos
com frete na operação de venda, créditos com bens utilizados como insumos,
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créditos com serviços utilizados como insumos, créditos com arrendamento
mercantil e créditos com máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao
ativo imobilizado.
RECEITAS DE VENDAS DE COMBUSTIVEIS IMPORTADOS
De acordo com os sistemas aduaneiros da RFB, a empresa fiscalizada adquiriu em
2020 combustíveis de procedência estrangeira através de operações de importação
direta, por conta e ordem, e por encomenda.
A Instrução Normativa RFB 1.861/2018, em seu art. 2o considera operação de
importação por conta e ordem de terceiros aquela em que a pessoa jurídica
importadora é contratada para promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de
importação de mercadoria de procedência estrangeira adquirida no exterior por
outra pessoa, física ou jurídica. O Art. 3o da mesma IN RFB considera operação de
importação por encomenda aquela em que a pessoa jurídica importadora é
contratada para promover, em seu nome e com recursos próprios, o despacho
aduaneiro de importação de mercadoria de procedência estrangeira por ela
adquirida no exterior para revenda a encomendante predeterminado.
Com base na Solução de Consulta Cosit no 65/2023, tem-se que os valores das
vendas no mercado interno dos produtos importados, diretamente ou por conta e
ordem da empresa, devem ser incluídos como base de cálculo das contribuições de
PIS e Cofins por ela devidas.
A Medida Provisória no 2.158-35/2001 estabelece em seu art. 81 que se aplicam à
pessoa jurídica adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso da
importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica
importadora, as normas de incidência das contribuições para o PIS/PASEP e COFINS
sobre a receita bruta do importador.
Abaixo estão listadas as quantidades e valores das importações diretas e por conta
e ordem registradas tendo a empresa fiscalizada como adquirente, confirmadas
pela empresa através das informações apresentadas em resposta ao TIF no 04:

O Art. 4o da Lei no 9.718/1998, inciso II, estabelece os percentuais de alíquotas ad
valorem a serem aplicados na venda pelo importador no mercado interno de Óleo
Diesel importado de 4,21% para o PIS e 19,42% para a Cofins.
O Art. 5o da Lei no 9.718/1998, inciso I, estabelece os percentuais de alíquotas ad
valorem a serem aplicados na venda pelo importador no mercado interno de álcool
importado, inclusive para fins carburantes, de 1,5% para o PIS e 6,9% para a Cofins.
O § 4o, inciso I, também do art. 5o da Lei no 9.718/1998, estipula que, o importador
poderá optar por regime especial de apuração e pagamento da Contribuição do PIS
e da Cofins, no qual as alíquotas específicas das contribuições foram fixadas,
respectivamente, em R$ 23,38 e R$ 107,52.
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O Art. 1o do Decreto no 6.573/2008, inciso I, estabelece que o coeficiente de
redução das alíquotas da Contribuição para o PIS e da COFINS, de que trata o § 8o
do art. 5o da Lei no 9.718/1998, aplicável às alíquotas específicas de que trata o §
4o do art. 5o, fica fixado em zero para o importador. O Art. 2o, também do Decreto
no 6.573/2008, inciso I estabelece que as alíquotas da Contribuição para o PIS e da
COFINS de que trata o § 4o do art. 5o da Lei no 9.718/1998, com a utilização do
coeficiente fixado no citado art. 1o, ficam fixadas, respectivamente, no valor de R$
23,38 e R$ 107,52 por metro cúbico de álcool, no caso de venda realizada por
importador.
Os Arts. 2os das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, §§1o, incisos I, estabelecem
que devem ser aplicadas as alíquotas previstas nos incisos I a III do art. 4o da Lei no
9.718/1998, no caso de venda pelos importadores de gasolinas e suas correntes,
exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes e gás liquefeito de petróleo
- GLP derivado de petróleo e de gás natural pelos importadores. Os §§1-A, também
dos arts. 2os das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, estabelecem que devem ser
aplicadas as alíquotas previstas no caput e no § 4o do art. 5o da Lei no 9.718/1998
sobre a receita bruta auferida pelos importadores com a venda de álcool, inclusive
para fins carburantes.
Em resposta ao TIF no 01 a empresa informou o que segue, quando a Fiscalização
solicitou que fossem apresentados os volumes mensais dos combustíveis
importados (estoque inicial, aquisições, vendas e estoque final), DOC 03 dos e-
processos:
“O levantamento solicitado na fiscalização apresenta dificuldades operacionais em
sua elaboração, em virtude das particularidades atinentes às operações com
combustíveis, conforme abaixo especificado:
a) Variação volumétrica:
A legislação fiscal da Cláusula Nona, §8o, do Convênio ICMS 110/2007 dispõe sobre
a obrigatoriedade da emissão da NF-e com volume a 20°, para produtores e
importadores, bem como, volume em temperatura ambiente para os distribuidores
de combustíveis, conforme abaixo:
§ 8o Para efeitos do disposto no § 5o, a nota fiscal deverá ser emitida considerando,
nos campos próprios para informação de quantidade, o volume de combustível:
I - Convertido a 20o C, quando emitida pelo produtor nacional de combustíveis ou
suas bases, pelo importador ou pelo formulador; II - à temperatura ambiente,
quando emitida pelo distribuidor de combustíveis ou pelo TRR.
Portanto, na operação de distribuidoras como a ora Intimada, a aquisição do
produto à usina ocorre com volume a 20°, enquanto a venda para os postos se dá
por volume em temperatura ambiente, que varia de acordo com a localidade.
Em decorrência das regras impostas pela legislação vigente, existe diferença entre o
volume adquirido e o vendido, impactando diretamente o estoque, fato que não é
refletido nos registros da EFD-C, que não possui campo próprio para tanto. Desse
modo, não é possível haver correspondência exata entre as entradas e saídas da
EFD-C e a EFD ICMS-IPI.
b) Mistura mecânica dos produtos puros para a venda:
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A distribuidora realiza a aquisição, em regra, de produtos puros da refinaria ou
usina e é responsável pela mistura mecânica para composição dos itens
comercializados, a exemplo do Diesel B e Gasolina C. Assim, para criação do Diesel
B, é necessário utilizar Diesel Puro e Diesel B100, bem como, para a Gasolina C,
ocorre a mistura entre Gasolina A e Anidro, todos em percentuais definidos na
legislação específica.
Dessa forma, para melhor comparação entre os valores de estoques declarados nas
entradas e saídas, a intimada sugere, na planilha anexa (Doc. 06), a inserção da
coluna “Proporção de Prod. Puro”, que permite precisar o volume do produto puro
que está sendo comercializado e baixado do estoque”.
Ainda em resposta ao TIF no 01 a empresa informou (DOC 03 dos e-processos):
“Que
nenhum
dos
produtos
referidos
no
questionamento
foram
adquiridos/importados por esta distribuidora com o objetivo de serem revendidos.
Todos eles foram adquiridos/importados para serem misturados a outros
combustíveis, na forma e em consonância com a legislação regulatória.
Por essa razão, não há venda desses produtos importados, mas sim venda dos
produtos resultantes da mistura, já que:
a) o álcool anidro importado (NCM 22071010) é misturado à gasolina A (adquirida
internamente ou importada) para formar a gasolina C, este sim o produto
revendido no mercado interno; b) a gasolina A importada (NCM 27101259) é
misturada ao álcool anidro (adquirido internamente ou importado) para formar a
gasolina C, este sim o produto revendido no mercado interno; c) o óleo diesel A
importado (NCM 27101921) é misturado ao biodiesel (adquirido internamente ou
importado) para formar a óleo diesel revendido no mercado interno.
Em suma, quando o produto importado não é revendido, mas sim misturado a
outros combustíveis para formação e venda de outro produto/combustível, não há
que se falar em crédito na aquisição, tampouco em débito na venda do produto
resultante da mistura” Complementando a resposta ao TIF no 01 (DOC 03 dos e-
processos), a empresa apresentou os seguintes valores de suas importações e
respectivas vendas desses produtos importados, registradas nas suas EFD-C:

A Empresa não emitiu notas de vendas de combustíveis importados, ou seja, ela só
os vendeu misturados.
Assim, observa-se que, ao contrário do que a empresa informou nas respostas
acima (referentes ao TIF no 01), ela adquire combustíveis importados (álcool anidro
e óleo diesel A S10) e apenas os mistura a combustíveis adquiridos no mercado
interno para serem revendidos, não se tratando de produção ou mesmo de
formulação de combustíveis, mas de simples mistura nos percentuais autorizados
pelas normas legais vigentes.
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Intimada através do TIF no 01, a empresa informou não ser possível identificar os
volumes mensais dos combustíveis importados como solicitado: volume do estoque
inicial, volume adquirido, volume vendido e volume do estoque final (DOC 03 dos e-
processos).
As quantidades importadas apresentadas pelo contribuinte em suas respostas ao
TIF no 01 não coincidiram com aqueles obtidos no sistema aduaneiro da RFB. Seus
valores de vendas de produtos importados também não puderam ser confirmados
nas suas EFD-C, já que os valores efetivamente importados foram maiores que os
apresentados pela empresa.
Os registros de vendas de combustíveis importados informados pela empresa são
iguais aos de outras operações de vendas nas NF-e, com mesmo CFOP, CST
PIS/COFINS, alíquotas, mas que não foram contabilizados como venda de
combustíveis importados em sua planilha. Além disso, não foi considerada pela
empresa a venda de combustíveis importados misturados a outros adquiridos no
mercado interno para fazer a gasolina C e o óleo diesel B. Logo, desconsideramos a
planilha apresentada em resposta ao item 6 do TIF no 01 pela apresentação das
citadas inconsistências e falta de informações.
Assim, visto que as informações obtidas do sistema de importações da RFB foram
as tomadas como base para as análises desta Fiscalização, para fins dos
levantamentos dos valores efetivamente importados pela empresa e que elas não
coincidiram com as informações apresentadas pela empresa, as vendas de
combustíveis importados foram tributadas tomando como base as quantidades
importadas da seguinte forma:

A quantidade total de álcool anidro importado, diretamente ou por conta e ordem,
foi tributada pelas alíquotas específicas de R$ 23,38 para o PIS e de R$ 107,52 para
o Cofins, por metro cúbico, conforme o § 4o, inciso I, do art. 5o da Lei no
9.718/1998, considerando que a empresa era optante pelo Recob no ano de 2020.
A quantidade total de óleo diesel A importado, diretamente ou por conta e ordem,
foi tributada pelas alíquotas ad valorem de 4,21% para o PIS e 19,42% para a
Cofins, considerando o art. 4o da Lei no 9.718/1998, inciso II, e que este artigo 4o
não foi incluído na opção do Recob feita pela empresa, conforme resposta ao TIF no
01 (DOC 03 dos e-processos). O valor tributado pelas citadas alíquotas ad valorem
foi o valor médio de venda mensal do óleo diesel A. Para encontrar esse valor médio
de venda mensal do óleo diesel A considerou-se o seguinte (cálculos no arquivo “2
Análise das Importações.xlsx” do DOC 10 dos e-processos):
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1 – Encontramos o valor médio de aquisição mensal do metrô cúbico do óleo diesel
A e do biodiesel;
2 – Nesses valores foram aplicados os percentuais de 90% e 10% (conforme mistura
autorizada pelo art. 1o da Lei no 13.263/2016 para fazer o óleo diesel B), para o
óleo diesel A e para o biodiesel, respectivamente, para encontrar o valor
efetivamente gasto em cada um deles para fazer 1m3 de óleo diesel B;
3 – Desses valores efetivamente gastos na aquisição de óleo diesel A e biodiesel,
achamos os percentuais efetivos para 1m3 de óleo diesel B, considerando os valores
de aquisição de cada um deles;
4 – Esses percentuais foram aplicados ao valor médio mensal de venda do óleo
diesel B para encontrar o valor médio mensal de venda do óleo diesel A e do
biodiesel;
5 – O valor médio mensal encontrado da venda do óleo diesel A foi, então,
multiplicado pela quantidade de m3 de óleo diesel A importado, para encontrar a
base de cálculo do valor de PIS e Cofins devidos pela venda desse combustível
importado.
AJUSTES INDEVIDOS DE REDUÇÃO DOS DÉBITOS DE PIS E COFINS
A empresa, questionada através do TIF no 01, indicou que os ajustes de redução dos
débitos de PIS e Cofins escriturados nas EFD-C trataram de devoluções de vendas
nas quais as receitas foram tributadas pelas contribuições do PIS e da COFINS e de
estornos de tributação do PIS e da COFINS equivocada de receita de reversão da
provisão contábil da conta de valores retidos de ex-acionistas (conta 220902).
Os referidos ajustes de estornos de tributação equivocada do PIS e da COFINS sobre
a receita de reversão da provisão contábil da conta de valores retidos de ex-
acionistas (conta 220902) só poderiam ser feitos, portanto, se as suas receitas
tivessem sido tributadas nos registros F100 das EFD-C.
Verificando as outras receitas tributadas dos registros F100 das EFD-C da empresa,
não encontramos as seguintes reversões: “VR. REF. REVERSÃO DOS VALORES
RETIDOS ABR/20” (no valor de R$ 1.058.991,23) e “VR. REF. REVERSÃO DOS
VALORES RETIDOS JUL/20” (no valor de R$ 2.426.029,50). Assim, como tais
reversões não foram tributadas pela empresa, suas deduções não foram aceitas por
esta Fiscalização.

CRÉDITOS DE PIS E COFINS ESCRITURADOS NAS EFD-C
A empresa escriturou em suas EFD-C de 2020 os seguintes valores de base de
cálculo dos créditos de PIS e Cofins:
Registros EFD-C A100, C100, C500 e D100:
a) Aquisição de Bens para Revenda = R$ 27.097.272,83;
b) Aluguéis de prédios = R$ 50.400,00;
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c) Aluguéis de máquinas e equipamentos = R$ 7.953,94;
d) Energia elétrica e térmica, inclusive sob a forma de vapor = R$ 1.897.671,58;
e) Armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda = R$
320.952.317,37(Fonte: arquivos “8 Créditos BC.xlsx”, “9 Créditos de Energia.xlsx”, e
“10 NF-e das EFD-C Entradas.xlsx” do DOC 04 dos e-processos).
Registros EFD-C F100
a) Aquisição de Bens Utilizados como Insumo = R$ 26.383.943,61;
b) Aquisição de serviços utilizados como insumo = R$ 22.974.597,69;
c) Aluguéis de prédios = R$ 2.554.588,54;
d) Aluguéis de máquinas e equipamentos = R$ 254.181,50;
e) Armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda = R$ 17.164.296,90
[...]
f) Contraprestações de arrendamento mercantil = R$ 15.655.887,52;
[...]
Registros EFD-C F120
a) Máq, equip e outros bens incorporados ao ativo imob (depreciação) = R$
14.597.114,31.
AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA
Foram identificadas operações de aquisições de bens para revenda, cujos valores
foram escriturados nas EFD-C da empresa, registros C100, como base de créditos de
PIS e Cofins, que não puderam ser assim consideradas pelos motivos descritos por
item no arquivo “3 Análise EFDC - NF-e das EFD-c Entradas 1.xlsx”, planilha “EFD-C
Créd 1”, coluna “Observação/ Motivo da Glosa”, DOC 10 dos e-processos, abaixo
discriminados:
Créditos extemporâneos -os valores das operações com essa indicação de motivo de
glosa não foram considerados pela Fiscalização como base de cálculo de créditos de
PIS e Cofins em razão dos respectivos fatos geradores terem ocorrido fora do
período fiscalizado, conforme verificado nos arquivos de itens de notas fiscais
informadas nas EFD-C da empresa.
Importação de álcool anidro utilizado para adição à gasolina: considerando que não
houve registro de nota fiscal de saída da empresa desse produto importado, apenas
com origem nacional, ele foi utilizado para adição à gasolina A para obter a
gasolina C.
ALUGUÉIS DE PREDIOS
Os Arts. 3os, incs. IV, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, autorizam o
desconto de créditos de aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a
pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa.
Locação à empresa sediada no exterior: as operações com esse motivo de glosa
tratam de despesas pagas a pessoa jurídica situada no exterior, conforme
informações obtidas nas EFDContribuições da empresa.
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Locação de prédio da empresa para ela mesma: essas operações registraram
pagamentos de locações de prédios de unidades da empresa para ela própria, ou
seja, o mesmo CNPJ é o locador e o locatário.
Locação de prédio com contrato vencido no ano de 2019 / recibo apresentado não
foi emitido pelo prestador do serviço, mas pela própria Alesat: a empresa foi
intimada a apresentar alguns contratos e cópias de notas fiscais/recibos referentes
aos valores de créditos de aluguéis de prédios cujos pagamentos foram feitos no
ano de 2020.
ENERGIA ELÉTRICA E TÉRMICA, INCLUSIVE SOB A FORMA DE VAPOR.
Foram identificados valores de gastos com energia elétrica escriturados nas EFD-C,
nos registros C500, como base de créditos de PIS e Cofins, que foram parcialmente
glosados tendo em vista os valores de base de cálculo das contribuições sociais
informados nas cópias das notas fiscais apresentadas pela empresa, solicitadas
através do TIF no 02 (DOC 03 dos e-processos). Esses valores foram identificados
com o motivo de glosa.
Além
dessas
glosas
parciais,
houve
valores
de
créditos
solicitados
extemporaneamente. Os valores das operações com essa indicação de motivo de
glosa não foram considerados pela Fiscalização como base de cálculo de créditos de
PIS e Cofins em razão dos respectivos fatos geradores terem ocorrido fora do
período fiscalizado, conforme verificado nos arquivos de itens de notas fiscais
informadas nas EFD-C da empresa.
Foram também encontrados itens cujas cópias digitais das notas fiscais, solicitadas
pela Fiscalização, não foram apresentadas. Eles foram identificados com o motivo
de glosa “Cópia digital da conta não apresentada, apenas o boleto para
pagamento.
ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS.
Algumas operações de armazenagem de mercadorias, cujos valores foram
escriturados nas EFD-C da empresa como base de cálculo de créditos de PIS e
Cofins, registros A100, não tiveram seus créditos considerados pela Fiscalização
pelos motivos descritos por item no arquivo “3 Análise EFD-C - NF-e das EFD-c
Entradas 1.xlsx”, planilha “EFD-C Créd 2 armaz”, coluna “Observação/ Motivo da
Glosa”, DOC 10 dos e-processos, abaixo discriminados: a) Crédito Extemporâneo: os
valores das operações com essa indicação de motivo de glosa não foram
considerados pela Fiscalização como base de cálculo de créditos de PIS e Cofins em
razão dos respectivos fatos geradores terem ocorrido fora do período fiscalizado,
conforme verificado nos arquivos de itens de notas fiscais informadas nas EFD-C da
empresa
Foram solicitadas, através do TIF no 02, por amostragem, cópias das notas fiscais
dos serviços de armazenagem que deram origem aos créditos escriturados nas EFD-
C da empresa, registros A100. Nas cópias apresentadas, verificou-se que além dos
serviços de armazenamento, as notas incluem serviços de depósito, carga,
descarga, arrumação, recepção, movimentação, guarda de bens e transporte
rodoviário, além disso, algumas delas não informam a mercadoria armazenada.
Também foram solicitadas à empresa, no TIF no 02, informações dos produtos
armazenados (NCMs, chave da nota fiscal e informação da origem do produto).
Fl. 1227
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Crédito Extemporâneo: os valores das operações com essa indicação de motivo de
glosa não foram considerados pela Fiscalização como base de cálculo de créditos de
PIS e Cofins em razão dos respectivos fatos geradores terem ocorrido fora do
período fiscalizado, conforme verificado nos arquivos de itens de notas fiscais
informadas nas EFD-C da empresa.
Sem identificação do produto armazenado: intimada através do TIF no 02 (DOC 02
dos eprocessos), a empresa não indicou, na planilha apresentada a esta
Fiscalização, para essas notas fiscais de armazenagem, os produtos que foram
armazenados. A empresa relacionou as notas de armazenagem (resposta ao item
06 do TIF no 02 no DOC 03 dos e-processos) a “ID”s que as vincularam a notas de
remessa para armazenagem, porém, para os “ID”s no 33, 43 e 54 não houve essa
vinculação, não sendo portanto apresentada a informação de qual produto teria
sido armazenado.
[...]
Sem distinção/comprovação dos valores efetivamente pagos com armazenagem:
intimada através do TIF no 05 (DOC 02 dos e-processos), a empresa não identificou
os valores efetivamente gastos com o serviço de armazenagem.
Contrato solicitado incluiu armazenagem e movimentação: segundo o contrato
firmado com a empresa, esses registros tratam da prestação dos serviços
combinados de armazenagem (carga, descarga, recebimento, transferência...) de
produtos. Assim, sem a identificação exata dos valores pagos de armazenagem
propriamente dita, e com os contratos incluindo outros serviços além deste, não foi
possível aceitar os créditos de armazenagem como sendo exclusivos desse serviço.
Também foram solicitadas à empresa, no TIF no 03, as informações dos produtos
armazenados (número da nota, data da emissão, NCM dos produtos, chave da nota
fiscal e informação da origem do produto).
FRETE
Os fretes pagos nas operações de entradas, segundo o art. 167 da IN RFB no
1.911/2019, vigente à época do ano fiscalizado, para efeitos de cálculo dos créditos
decorrentes da aquisição de insumos, bens para revenda ou bens destinados ao
ativo imobilizado, integram o seu valor de aquisição, quando suportados pelo
comprador.
O aproveitamento de créditos calculados em relação às despesas de frete nas
operações de vendas, com o ônus suportado pelo vendedor, previsto no art. 3o,
inciso IX, da Lei no 10.833/2003 c/c seu art. 15, inciso II, depende de os bens
transportados terem sido adquiridos para revenda e não estarem entre aqueles
referidos no art. 2o, §§ 1a e 1o-A, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003,
conforme determinado pelo art. 3o, inciso I, alínea “b”, das mesmas Leis.
Foram solicitadas, através do TIF no 02, informações a respeito dos conhecimentos
de frete sem a identificação das chaves dos CT-e e das notas dos produtos fretados
por esses conhecimentos, registros A100 das EFD-C, assim como, informações sobre
as notas dos produtos fretados com CT-e já identificados nas EFD-C, registros D100.
Assim, considerando as informações das EFD-C e aquelas apresentadas pela
empresa a esta Fiscalização (resposta ao TIF no 02 no DOC 03 dos e-processos), as
Fl. 1228
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operações de frete, cujos valores foram escriturados nas EFD-C da empresa como
base de cálculo de créditos de PIS e Cofins, registros A100 e D100, não tiveram seus
créditos considerados pela Fiscalização pelos motivos descritos por item no arquivo
“4 Análise EFD-C - NF-e das EFD-c Entradas 2 – Fretes.xlsx”, planilha “EFD-C Créd 3”,
colunas “Observação/ Motivo da Glosa CT-e” e “Observação/ Motivo da Glosa NF-e
do produto fretado” e planilha “Análise NF-e fretadas”, coluna “Motivo da Glosa do
Frete considerando a NF-e transportada” do DOC 10 dos e-processos, abaixo
discriminados (as glosas referentes aos CT-e podem se somar, em alguns casos, a
glosas referentes às NF-e dos produtos fretados):
Glosas de créditos de PIS e Cofins referentes aos CT-e:
Crédito Extemporâneo: os valores das operações com essa indicação de motivo de
glosa não foram considerados pela Fiscalização como base de cálculo de créditos de
PIS e Cofins em razão dos respectivos fatos geradores terem ocorrido fora do
período fiscalizado, conforme verificado nos arquivos de operações de CT-e
informadas nas EFD-C da empresa.
CT-e cancelado: operações de frete cujos CT-e foram cancelados, motivo pelo qual
tiveram seus créditos de PIS e Cofins glosados.
Descrição da Conta Analítica na EFD-C - "Fretes e Carretos Combustíveis (Transf)" /
ou / Frete de transferência da Alesat para a Alesat: trata-se de operações de frete
em que nem houve a venda nem a aquisição de bens, apenas transferência entre
unidades da mesma empresa conforme a descrição da conta analítica registrada na
EFD-C.
d) Descrição da Conta Analítica na EFD-C - "Fretes e Carretos Combustíveis
(Coleta)": trata-se de operações cujas descrições das contas analíticas contábeis
escrituradas indicam ser fretes pagos nas aquisições de combustíveis realizadas
pela empresa. Os combustíveis adquiridos pela empresa são álcool, gasolina, óleo
diesel ou biodiesel. Os créditos de PIS e Cofins baseados nos valores dos fretes
pagos pelo transporte na aquisição desses produtos não são possíveis, conforme
legislação vigente.
e) Descrição da Conta Analítica na EFD-C - "Fretes e Carretos Combustíveis
(Venda)": trata-se de operações cujas descrições das contas analíticas contábeis
escrituradas indicam ser fretes pagos nas vendas de combustíveis realizadas pela
empresa. Os combustíveis vendidos pela empresa são álcool, gasolina, óleo diesel
ou biodiesel.
Empresa não informou a Nota Fiscal fretada: intimada, a empresa não informou o
número da nota fiscal do produto fretado, impossibilitando assim a análise da
legalidade/efetividade do crédito.
Frete solicitado em duplicidade: no mesmo registro A100 da EFD-C foi encontrada
outra operação com mesmo número de nota fiscal, mesmo valor e mesma data de
emissão pelo mesmo CNPJ.
Descrição da Conta Analítica na EFD-C – “Pedágio”: despesas com pedágio não são
consideradas gastos com fretes e não podem integrar seu valor.
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Tomador do frete não foi Alesat: as operações com esse motivo de glosa indicaram
os CT-e que não tiveram a empresa fiscalizada como tomadora do frete, ou seja, ela
não pagou pelo serviço do transporte.
Glosas de créditos de PIS e Cofins referentes às NF-e dos produtos fretados:
CFOP da NF-e do produto fretado não foi venda ou aquisição da Alesat: conforme
descrito nas normas referidas neste item sobre fretes, apenas há possibilidade de
desconto de créditos de PIS e Cofins calculados com base no valor de fretes nas
vendas ou nas aquisições de bens pela empresa fiscalizada. Segundo os CFOP das
notas fretadas com essa observação não se trata de venda ou aquisição de bem
com direito a crédito de PIS e Cofins, não havendo, portanto, base legal para o
desconto de créditos calculados sobre as despesas dos fretes desses itens.
b) Descrição da Natureza da Operação da NF-e do produto fretado não se tratou de
uma venda ou aquisição da Alesat: conforme descrito nas normas referidas neste
item sobre fretes, apenas há possibilidade do desconto de créditos de PIS e Cofins
calculados com base no valor de fretes nas vendas ou nas aquisições de bens pela
empresa fiscalizada. Segundo as descrições das naturezas das operações das notas
fretadas com essa observação não se trata de venda ou aquisição de bem com
direito a crédito de PIS e Cofins, não havendo, portanto, base legal para o crédito
dos fretes desses itens.
c) CST NF-e de 3os fretada não tributada (monofásica) / ou / Frete na
entrada/aquisição de produtos com tributação concentrada ou monofásica: as
notas fiscais fretadas com esse motivo de glosa de frete tratam de aquisições de
produtos com tributação concentrada ou monofásica feitas pela empresa.
CST NF-e de 3os fretada não tributada: trata-se de fretes de itens adquiridos de
terceiros cujas notas fiscais emitidas não foram tributadas. Não dará direito a
crédito de PIS e Cofins o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
CST NF-e fretada da Alesat não tributada (monofásica) / ou / Frete na saída/venda
de produtos com tributação concentrada ou monofásica: trata-se de fretes de
vendas de bens sujeitos à tributação concentrada ou monofásica pela empresa,
conforme indicam o CST (código da situação tributária) de PIS e Cofins ou das NCM
dos itens das notas fiscais fretadas.
Frete na saída/venda de álcool: trata-se de fretes de vendas de álcool, conforme
NCM e descrições das mercadorias obtidas nas notas fiscais fretadas. A Solução de
Divergência Cosit no 02/2017 esclareceu que em relação aos dispêndios com frete
suportados pelo vendedor na operação de venda de álcool, inclusive para fins
carburantes, é vedada a apuração de crédito da contribuição no caso de revenda de
tais produtos.
Frete na entrada/aquisição de álcool: as notas fiscais fretadas com esse motivo de
glosa de frete se referem a aquisições de álcool feitas pela empresa. Os valores de
aquisição para revenda dos produtos dos §§ 1o e 1o-A das Lei no 10.637/2002 e no
10.833/2003 (dentre os quais o álcool), são vedados para o aproveitamento e a
utilização de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
NF-e dos produtos fretados cancelada: trata-se de operações cujas notas fiscais
fretadas foram canceladas, não existindo, assim, base legal para respaldar tais
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créditos de PIS e Cofins. i) NF-e dos produtos fretados com base de cálculo e valores
das contribuições de PIS e Cofins zerados: trata-se de operações de frete de notas
fiscais cujos valores das contribuições de PIS e Cofins registrados foram R$ 0,00.
NF-e dos produtos fretados inexistentes: trata-se de operações de frete cujas notas
fiscais fretadas não foram encontradas nem na base nacional de registros de notas
fiscais do site https://www.nfe.fazenda.gov.br/, nem no sistema de extração de
informações das NF-e da RFB, não existindo, assim, documento que pudesse
respaldar tais créditos de PIS e Cofins.
NF-e dos produtos fretados não tem a Alesat nem como adquirente nem como
fornecedora: trata-se de operações de frete glosadas pois as notas fiscais fretadas
não foram nem emitidas nem adquiridas pela Alesat Combustíveis S.A. não
existindo, assim, base legal para tal crédito de PIS e Cofins.
NF-e fretada com CST 49 ou 99 e com base de cálculo e valores das contribuições de
PIS e Cofins zerados: trata-se de fretes de aquisições da empresa cujos valores das
contribuições de PIS e Cofins registrados nas notas fiscais foram R$ 0,00.
BENS UTILIZADOS COMO INSUMO.
Foram solicitadas, através do TIF no 03, informações a respeito dos créditos de bens
utilizados como insumos, registros F100 das EFD-C. Dentre essas informações
estavam dados das notas fiscais dos bens adquiridos como insumos (data da
emissão, número, chave, NCM do bem e sua descrição detalhada), além de dados
das receitas do serviço prestado/produção de bens em que o bem adquirido foi
utilizado (descrição do serviço prestado, utilização detalhada no serviço prestado,
conta contábil onde tal receita foi escriturada e o registro da EFD-C onde a receita
foi declarada).
a empresa apenas apresentou informações sobre as notas dos bens adquiridos, não
demonstrando a descrição detalhada desses bens, nem os dados detalhados das
receitas a que esses bens foram vinculados.
O método de apropriação de créditos declarado pela empresa nas suas EFD-C
(arquivo “1 Informações EFD-C.xlsx” do DOC 04 dos e-processos) foi a apropriação
direta de créditos de PIS e Cofins, o que indica que os créditos deveriam ser
calculados numa relação direta entre as despesas incorridas e as receitas da
atividade econômica da empresa. Além disso, a empresa informou, em resposta ao
TIF no 01, que nenhum dos gastos com insumos relacionados com os serviços
escriturados nas EFD-C da empresa, nos registros A100 e C100, foram utilizados
como crédito para dedução do PIS e COFINS a pagar.
Assim, a não apresentação pela empresa da informação sobre que receitas os bens
adquiridos para serem utilizados como insumos foram efetivamente aplicados, e a
impossibilidade de identificação por parte da Fiscalização das possíveis associações
entre as receitas auferidas e os insumos adquiridos, não há como vincular tais
custos a determinados serviços prestados pela empresa. Por outro lado, pode-se
associar essas despesas a suas atividades comerciais de revenda, uma vez que a
própria empresa afirmou essa utilização dos bens na atividade comercial quando
afirmou em sua resposta ao TIF no 03 que “os insumos mencionados incorporam o
custo do produto comercializado”.
Fl. 1231
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Portanto, como as respostas da empresa não trouxeram a informação da
vinculação desses bens adquiridos a receitas de produção de bens ou de prestação
de serviços para as quais eles tivessem sido diretamente apropriados, ao contrário,
a resposta confirmou a utilização dos bens em sua atividade comercial, ficou
impossibilitada a classificação daqueles bens como insumos na prestação de um
serviço ou na produção de um bem fornecido pela empresa.
Visto
que
os
bens
adquiridos
como
insumos
foram
na
verdade
utilizados/consumidos na atividade comercial da empresa, os valores solicitados
como créditos de PIS e Cofins com base na aquisição desses bens foram glosados
por falta de base legal para tais creditamentos. Assim, tais bens não foram
considerados insumo pela Fiscalização.
SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMO.
Foram solicitadas, através do TIF no 03, informações a respeito dos créditos de
serviços utilizados como insumos, registros F100 das EFD-C. Dentre essas
informações estavam dados das notas fiscais dos serviços adquiridos como
insumos: data da emissão, número e sua descrição detalhada; além de dados das
receitas do serviço prestado/produção de bens em que o serviço adquirido foi
utilizado: descrição do serviço prestado, utilização detalhada no serviço prestado,
conta contábil onde tal receita foi escriturada e o registro da EFD-C onde a receita
foi declarada.
A empresa apenas apresentou informações sobre as notas dos serviços adquiridos,
não demonstrando a descrição detalhada desses serviços, nem os dados detalhados
das receitas a que esses serviços foram vinculados.
Visto
que
os
serviços
adquiridos
como
insumos
foram
na
verdade
utilizados/consumidos na atividade comercial da empresa, os valores solicitados
como créditos de PIS e Cofins com base na aquisição desses serviços foram glosados
por falta de base legal para tais creditamentos.
CONTRAPRESTAÇÕES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
Foram solicitadas, através do TIF no 03, informações a respeito dos créditos de
arrendamento mercantil, registros F100 das EFD-C. Dentre essas informações
estavam dados das notas fiscais/recibos dos valores dos arrendamentos: data da
emissão, número, sua descrição detalhada e a finalidade do arrendamento.
Foram glosados:
Pagamentos de taxas de condomínio: operações referentes a pagamentos de taxas
de condomínio. Não há previsão legal para que esse tipo de despesa possa servir
como base de cálculo de créditos de PIS e Cofins.
b) Locação de prédio com contrato vencido no ano de 2019: trata-se de operações
cujo contrato de arrendamento apresentado pela empresa se refere ao ano de 2019
e não ao ano fiscalizado.
c) Recibo apresentado, solicitado por amostragem, não foi emitido pelo prestador
do serviço, mas pela própria Alesat: trata-se de operações cujo recibo comprovante
da operação foi emitido pela própria Alesat e não pelo prestador do serviço.
Fl. 1232
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d) Recibo, solicitado por amostragem, não foi apresentado pela empresa: trata-se
de operações cujo recibo/nota fiscal do serviço adquirido, solicitado por esta
Fiscalização, não foi apresentado pela empresa para conferência/análise.
e) Recibo, solicitado por amostragem, ou não foi apresentado pela empresa ou não
foi emitido pelo prestador do serviço, mas pela própria Alesat: trata-se de itens que
apresentaram o motivo de glosa da letra “c” ou “d” acima descritos.
MÁQ, EQUIP E OUTROS BENS INCORPORADOS AO ATIVO IMOBILIZADO
(DEPRECIAÇÃO)
Intimada, através do TIF no 06, a informar a natureza e indicar as contas contábeis
das receitas auferidas que foram resultantes da utilização dos bens e serviços
usados como insumo e das máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao
ativo imobilizado cujos valores geraram créditos de PIS e Cofins nas EFD-C à
empresa no ano de 2020, ela não apresentou resposta.
Visto que os bens imobilizados cujos valores de depreciação integraram a base de
cálculo dos créditos de PIS e Cofins não foram adquiridos ou fabricados para
locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou
na prestação de serviços, foram na verdade utilizados na atividade comercial da
empresa, os referidos créditos de PIS e Cofins foram glosados pela Fiscalização por
falta de amparo legal.
Considerando o art. 1o da Lei Complementar no 7/1970, o art. 1o da Lei
Complementar no 70/1991, os arts. 1o, 2o, 3o e 4o da Lei no 10.637/2002 e os arts.
1o, 2o, 3o e 5o da Lei no 10.833/2003, os valores de débitos e créditos/reduções
verificados neste procedimento fiscal (vide informações dos tópicos 4 e 5 deste
Relatório), os valores declarados em DCTF pela empresa (DOC 05 dos e-processos),
e os valores das DIRFs onde a empresa fiscalizada é beneficiária (DOC) 08 dos e-
processos), chegamos ao quadro abaixo que resume os períodos e valores em que
se caracterizou a insuficiência de recolhimento ou de declaração de PIS e Cofins
não-cumulativos.

Considerando os arts. 1o, 2o, 3o e 4o da Lei no 10.637/2002, os arts. 1o, 2o, 3o e 5o
da Lei no 10.833/2003, o art. 1o da Lei Complementar no 7/1970 e o art. 1o da Lei
Complementar no 70/1991, verificou-se que a empresa, constituiu e descontou
créditos do regime não-cumulativo da Contribuição para o PIS e Cofins, em
desacordo com os preceitos legais, conforme demonstrado no item 5 deste
Fl. 1233
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Relatório, que resultaram nos seguintes lançamentos, que foram acrescidos de
multas e juros devidos, indicados no DOC 11 dos e-processos, planilhas “PIS”,
“Cofins” e “Lançamentos”, e-processo no11274.720568/2024-22:

7. A autuada teve ciência do auto de infração em 28/08/2024 (fls. 102/103),
através do Domicílio Tributário Eletrônico e apresentou a impugnação em
26/09/2024 (fls. 110/200).
8. As razões apresentadas na impugnação estão resumidas/reproduzidas abaixo:
Inicialmente, informa acerca da tempestividade da impugnação apresentada.
Alega que o crédito tributário exigido referente ao período de janeiro a
dezembro/2020 deve ser declarado nulo por inconsistência na descrição dos fatos
geradores e por vicio formal na lavratura do Auto de Infração e violação do
contraditório e da ampla defesa.
A Impugnante protesta pela juntada posterior de quaisquer documentos que se
façam necessários, para apreciação da Defesa.
A Impugnante requer a aplicação do artigo 112 do CTN, caso o julgamento não se
dê por unanimidade de votos, afastando-se a multa de ofício imposta.
Refere-se a abusividade da dupla penalidade imposta “a Autoridade Tributária
aplicou (i) a multa de ofício pela infração contida no artigo 44, inciso I, da Lei no
9.430/1996 (não pagamento de PIS/COFINS e declaração inexata) nos presentes
autos; e (ii) a multa regulamentar (isolada) pela infração contida no artigo 12,
inciso II da Lei no 8.218/1991 (fornecimento de informação inexata relacionada ao
PIS/COFINS nos documentos contábeis) nos autos do Processo Administrativo no
11274-720.569/2024-77”, devendo ambas serem prontamente afastadas de pleno
direito ou, subsidiariamente, que ao menos a multa de 75% sobre o valor de
PIS/COFINS, ora discutida, seja absorvida.
Afirma que a aplicação da multa prevista no artigo 44, inciso I, da Lei no
9.430/1996
não
merece
prosperar,
pois
afronta
aos
princípios
da
proporcionalidade, razoabilidade e possui caráter nitidamente confiscatório.
Cita Doutrinas dos Tribunais Superiores de Justiça e Acórdãos emanados do CARF.
Fl. 1234
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Para que fique claro, a Impugnante passa a apresentar breves esclarecimentos
acerca de cada uma das supostas infrações que foram suscitadas pelo Ilmo. Fiscal
autuante.
RECEITAS DE “REVENDA” DE COMBUSTÍVEIS IMPORTADOS
Entendeu a D. Fiscalização que a Impugnante realizou importações de óleo diesel A,
gasolina A e álcool anidro, nas modalidades direta, por conta e ordem e por
encomenda, com o objetivo de revenda no mercado interno.
Consequentemente, a receita proveniente da revenda deveria ser tributada pelo
PIS/COFINS, nos termos da Solução de Consulta COSIT no 65/2023 e do artigo 81 da
Medida Provisória (“MP”) no 2.158-35/2001.
12. Sob essa perspectiva, a D. Fiscalização concluiu que a Impugnante revende, no
mercado interno, combustíveis importados, com a particularidade de que antes
estes foram misturados com outras substâncias para atender normas legais
vigentes.
13. Ou seja, a D. Fiscalização ignorou o fato de que não há que se falar em
“revenda” dos produtos importados pela Impugnante, na medida as empresas
distribuidoras de combustíveis estão impedidas de revender gasolina A, diesel A,
álcool anidro e biodiesel(“B100”) pela regulação do setor.
14. Em verdade, a Impugnante vende gasolina C e óleo diesel B, que são resultantes
da mistura mecânica (formulação) que realiza dos combustíveis importados com
outros adquiridos localmente.
15. E, em relação aos combustíveis que são de fato comercializados pela
Impugnante (gasolina C e óleo diesel B), não há que se falar em incidência do PIS e
da COFINS, uma vez que estes submetem-se à incidência monofásica, e estão com
alíquota zerada por força do que determina o artigo 42, inciso I, da MP no 2.158-
35/2001.
Cita que o setor de combustíveis, que é altamente regulado, possui normas que
vedam que empresas distribuidoras de combustível, como a Impugnante, revendam
diesel A e gasolina A. Nesse sentido deve-se destacar mais uma vez o artigo 21,
incisos III e IV, da Resolução ANP no 950/2023.
“Art. 21. É vedado ao distribuidor de combustíveis líquidos: (...)III – a
comercialização com o TRR de gasolina automotiva A, de óleo diesel A ou C, de
misturas de óleo diesel A e C, de biodiesel (B100) e de mistura biodiesel/óleo diesel
não especificada ou não autorizada pela ANP;
IV - a comercialização com o revendedor varejista de combustíveis automotivos de
gasolina automotiva A, de óleo diesel A ou C, de misturas de óleos diesel A e C, de
óleo diesel não rodoviário, de óleo combustível, de óleo combustível marítimo, de
OCTE, de etanol anidro combustível, de biodiesel (B100) e de mistura biodiesel/óleo
diesel não especificada ou não autorizada pela ANP;” É por isso que ainda durante
o curso da fiscalização, a Impugnante apresentou esclarecimentos ao Ilmo. Fiscal no
sentido de “que nenhum dos produtos referidos no questionamento foram
adquiridos/importados por esta distribuidora com o objetivo de serem revendidos.
Todos eles foram adquiridos/importados para serem misturados a outros
combustíveis, na forma e em consonância com a legislação regulatória”.
Fl. 1235
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Vale destacar que essa atividade de produção da gasolina C, nos termos do artigo
4o da Resolução ANP no 807/2020, é de competência exclusiva das distribuidoras.
Veja-se: “somente os distribuidores de combustíveis líquidos poderão realizar a
adição de etanol anidro combustível à gasolina A para formulação da gasolina C”.
42.
E, cabe reforçar, tal como ocorre com a gasolina C, o diesel B é produzido a partir
de dois insumos distintos: diesel A (puro) e biodiesel (B100). Da mesma forma,
conforme Resolução ANP no 30/201610 , são os distribuidores de combustíveis os
responsáveis pela produção e comercialização do diesel B.
Ou seja, todo esse contexto regulatório demonstra que, ao contrário do que
entendeu o Ilmo. Fiscal, a Impugnante não revendeu combustível importado, e nem
poderia. A Impugnante simplesmente importou combustíveis que serviram como
base para a produção daqueles que foram posteriormente vendidos no mercado
interno.
Ou seja, os fundamentos utilizados pelo Ilmo. Fiscal ao afirmar que a Impugnante
revende combustíveis importados contradiz entendimento vinculante da Receita
Federal, o que não pode ser aceito. Não é possível que o contribuinte se paute pela
orientação fiscal, e, ainda assim, sofra a lavratura de autos de infração.
Por todo o exposto acima, está mais do que claro que a Impugnante não revendeu
combustível importado.
E, acertada esta premissa, é preciso esclarecer que não há que se falar em
incidência de PIS/COFINS sobre os combustíveis que foram comercializados.
Primeiro, porque a cobrança do PIS/COFINS sobre os combustíveis está sujeita ao
regime de tributação monofásico destas contribuições. Ou seja, toda a tributação
da cadeia está concentrada na figura do importador ou das refinarias.
Esses agentes da cadeia recolhem de forma concentrada todo PIS/COFINS devido
pela cadeia, sendo que os demais (distribuidores e postos de gasolina) operam com
alíquota zero nas suas operações, exatamente para dar efetividade à monofasia e
ao recolhimento antecipado e concentrado.
O fundamento do recolhimento monofásico está previsto nos artigos 4 e 6 da Lei no
9.718/1998, que estabelecem a tributação concentrada nas figuras dos produtores
ou importadores de derivados de petróleo.
A Impugnante recolheu regularmente o PIS/COFINS incidente nas importações dos
produtos objeto das autuações, o que pode ser conferido pelas DI ́s anexas, elegidas
por amostragem (DOC. 02). 56.
Fl. 1236
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Original

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Assim, não é possível nova tributação, pois já houve o recolhimento definitivo em
relação aos combustíveis importados, antevendo que eles serão misturados e que
dessas misturas sairão para venda pela Impugnante a gasolina C e o diesel B, sendo
que esses produtos não são mais tributados na cadeia, em respeito à monofasia.
Portanto, deve ser respeitada a alíquota zero para as vendas de gasolina C e diesel
B pela Impugnante, não havendo que se falar em tributação de suposta “revenda”
de diesel A, gasolina A e álcool anidro. Tal conduta, além de desrespeitar a
monofasia da cadeia dos combustíveis, induziria a um odioso bis in idem. 60.
SUPOSTOS AJUSTES INDEVIDOS DE REDUÇÃO DOS DÉBITOS DE PIS/COFINS
17.A D. Fiscalização afirma que a Impugnante teria realizado uma série de ajustes
de redução no pagamento de débitos de PIS e COFINS durante o ano-calendário de
2020, com base em: (i) “devoluções de vendas nas quais as receitas foram
tributadas pelas contribuições”; e (ii) “estornos de tributação equivocada do PIS e
da COFINS sobre a receita de reversão da provisão contábil da conta de valores
retidos de ex-acionistas (conta 220902)”, conforme tabela abaixo:

Inicialmente, no que diz respeito ao ajuste da competência de maio/2020 (“VR REF.
REVERSÃO DOS VALORES RETIDOS ABR/2020”), a base de cálculo do ajuste
negativo, quantificada em R$ 1.058.991,23, foi escriturada na página 18 do anexo
balancete da Impugnante, extraído da ECD Contábil, dentro do grupo de contas
3.3.03 (recibo 54.14.A1.3A.67.EC.4B.46.D6.26.CF.5C.99.6F.89.F0.18.3C.A6.ED-2).
De igual modo, no que diz respeito ao ajuste da competência de agosto/2020 (“VR
REF. REVERSÃO DOS VALORES RETIDOS JUL/2020”), a base de cálculo do ajuste
negativo, quantificada em R$ 2.426.029,50, foi escriturada na página 18 do anexo
balancete da Impugnante, extraído da ECD Contábil, dentro do grupo de contas
3.3.03 (recibo 54.14.A1.3A.67.EC.4B.46.D6.26.CF.5C.99.6F.89.F0.18.3C.A6.ED-2).
SUPOSTAS IRREGULARIDADES RELACIONADAS À APURAÇÃO DE CRÉDITOS DE
PIS/COFINS A LEGITIMIDADE DA APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS.
Conforme mencionado anteriormente, a segunda parte do Relatório Fiscal que
acompanha os autos de infração consiste na análise da base de cálculo dos créditos
de PIS/COFINS que foram apropriados pela Impugnante no ano-calendário de 2020.
A esse respeito, em relação a alguns créditos de PIS/COFINS provenientes (i) da
aquisição de bens para revenda, (ii) de energia elétrica e térmica, inclusive sob a
forma de vapor, consumida no estabelecimento, (iii) da armazenagem de
mercadorias, (iv) de frete na operação de venda, (v) de bens utilizados como
insumos e (vi) de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado (depreciação), a D. Fiscalização efetuou a glosa de “créditos
extemporâneos” aproveitados pela Impugnante, por considerar que esse
procedimento não seria autorizado pela legislação fiscal.
Fl. 1237
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É verdade que o contribuinte deve, a cada período de apuração, identificar as
despesas passíveis de geração de créditos de PIS/COFINS e confrontar tais créditos
com o valor resultante da aplicação da alíquota dessas contribuições sobre as
receitas auferidas, identificando-se assim um valor a pagar ou um saldo credor.
Contudo, também é verdade que o saldo credor apurado pelo contribuinte pode ser
utilizado nos meses subsequentes, conforme o artigo 3o, § 4o, das Leis nos
10.637/2002 e no 10.833/200312 .
Esses dispositivos legais, que autorizam o aproveitamento do saldo credor em
período posterior, sustentam a possibilidade de o contribuinte, ao identificar
despesas incorridas no passado que, em seu entender, poderiam dar ensejo ao
aproveitamento de créditos de PIS/COFINS, mensurar no presente tais créditos e
aproveitá-los para apuração das contribuições devidas.
Sendo assim, não restam dúvidas de que deve ser aceito o aproveitamento de
créditos extemporâneos do PIS e da COFINS não-cumulativos, desde que respeitado
o prazo de cinco anos da aquisição do bem ou serviço, tal como o fez a Impugnante.
Por fim, há que se destacar que o ordenamento jurídico não prevê a forma como
devem ser aproveitados os créditos extemporâneos de PIS/COFINS, sendo certo,
com base na doutrina e jurisprudência, que referido direito pode ser exercido,
basicamente, por meio de dois procedimentos distintos, a saber:
(i)
Registro extemporâneo dos créditos de PIS/COFINS no corrente período,
apropriando diretamente no regime não-cumulativo; ou
(ii)
Retificação da EFD-Contribuições anterior, para abater os respectivos
créditos de PIS e COFINS, resultando em um recolhimento a maior que poderá ser
restituído ou compensando com outros tributos administrados pela Receita Federal.
A NÃO CUMULATIVIDADE DO PIS/COFINS: O DIREITO À TOMADA DE CRÉDITOS EM
OPERAÇÕES COM PRODUTOS SUBMETIDOS À MONOFASIA.
Antes de entrar diretamente na defesa de cada item/tipo de crédito glosado no
tópico II do Relatório Fiscal, cabe breve contextualização da não cumulatividade
aplicável ao regime monofásico do PIS/COFINS, para que fique claro que a
Impugnante faz jus aos créditos relativos às aquisições e dispêndios que realiza,
exceção aos bens adquiridos para revenda dentro do regime monofásico (porque
em relação especificamente a eles, e só a eles, há exceção legal ao direito de
crédito).
No caso da Impugnante, sua operação de distribuição de combustíveis, em
específico da gasolina, contempla ao menos três transações no âmbito da
tributação não cumulativa, quais sejam: (i) venda do álcool anidro pela produtor ou
importador à distribuidora; (ii) venda do combustível (gasolina C) criado a partir da
mistura de álcool anidro pelo distribuidor aos postos de abastecimento; e (iii) venda
do combustível (gasolina C) pelo posto de abastecimento ao consumidor final, o que
é ilustrado na estrutura gráfica abaixo:
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Em uma primeira fase, a Lei no 9.718/1998 passou a prever ao produtor e ao
importador, assim como ao distribuidor, o desconto de créditos quando da
aquisição para revenda desse combustível de outro produtor, importador ou
distribuidor, nos termos do já citado § 13 do artigo 5o. O princípio da não
cumulatividade, como não poderia deixar de ser, era devidamente observado, pois,
apesar de a tributação não estar concentrada em uma única etapa da cadeia –
tributava-se tanto o produtor/importador quanto o distribuidor. É o que ilustra a
estrutura gráfica abaixo:

Posteriormente, no dia 07.05.2013, foi editada a MP no 613/2013 (convertida na Lei
no 12.859/2013), a qual alterou o § 13 do artigo 5o da Lei no 9.718/1998 para
excluir o direito do distribuidor de apropriação dos respectivos créditos do PIS e da
COFINS por ocasião da aquisição de álcool para revenda, de modo que a
autorização para apropriação de créditos ficou restrita ao produtor e ao
importador. O princípio da não cumulatividade, no entanto, ainda era devidamente
observado, pois houve a concentração da tributação em uma única etapa na cadeia
(produtor/importador).
(iii) Por fim, em 2017, as alíquotas do PIS e da COFINS incidentes sobre a
comercialização de álcool hidratado foram alteradas, desta vez, pelos Decretos n os
9.101/2017 e 9.112/2017, para reonerar os distribuidores. Entretanto, não houve o
reconhecimento expresso do direito do distribuidor à apropriação de créditos de
PIS/COFINS quando da aquisição do produto para revenda, mas, tão somente, um
reestabelecimento implícito de tal direito, como decorrência do princípio da não
cumulatividade (artigo 195, § 12, da CF).
Apesar da evolução histórica acima, a D. Autoridade Fiscal, a partir de uma leitura
literal e isolada do artigo 3o do Decreto no 6.573/2008, concluiu que a Impugnante
não poderia ter se apropriado de créditos do PIS e da COFINS na importação de
álcool anidro para adição à gasolina.
Em última análise, a interpretação da D. Fiscalização viola a não cumulatividade do
PIS/COFINS, na medida em que reconhece a tributação na operação de revenda do
álcool (artigo 5o, § 13, da Lei no 9.718/1998), mas não confere à Impugnante o
direito ao creditamento. Tal constatação, por si só, ratifica a higidez dos créditos
apurados pela Impugnante.
ALUGUEL DE PRÉDIOS: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE PIS/COFINS
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O Ilmo. Fiscal reconhece que o artigo 3o, inciso IV, das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003 autorizam o direito de crédito relativamente a despesas com aluguéis,
pagos para pessoas jurídicas, utilizados na atividade da empresa. 129. Contudo, no
caso concreto, decidiu por glosar determinados créditos da Impugnante, com base
em 3 motivos de fato distintos.
A primeira razão foi a suposta locação de imóvel de empresa sediada nos Estados
Unidos. Isso porque, somente seria possível apurar créditos em relação aos custos e
despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no Brasil,
nos termos do artigo 3o, § 3o, inciso II das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
A D. Fiscalização também compreendeu que um dos contratos de locação
analisados, celebrado com a empresa Tecelagem Columbia Ltda., estaria válido
apenas até o ano de 2019, de forma que a Impugnante teria se creditado
indevidamente em 2020. Além disso, as cópias de recibos de aluguéis apresentadas
durante a fiscalização não foram emitidas pela empresa locadora. 132.
Por fim, a D. Fiscalização glosou duas operações supostamente provenientes de
locações de unidades da Impugnante para ela própria. Segundo apurado pelo
Relatório Fiscal, “o mesmo CNPJ é o locador e o locatário”; logo, inexistiria base
legal para o creditamento nessas hipóteses.
A respeito do contrato de locação com a empresa Tecelagem Columbia Ltda.
(atualmente One Comércio de Imóveis Ltda.), cabe à Impugnante esclarecer que
este foi assinado em outubro de 2001 (DOC. 07) 17 , tendo sido objeto de sucessivas
prorrogações mediante aditivos contratuais, até 30.09.2019 (DOC. 08).
Para que não restem dúvidas de que se trata de locações de terceiros, a
Impugnante acosta os respectivos comprovantes das despesas de aluguel que
geraram os créditos de PIS/COFINS indevidamente glosados pela D. Fiscalização
(DOC. 12).
ENERGIA ELÉTRICA E TÉRMICA, INCLUSIVE SOB FORMA DE VAPOR, CONSUMIDA NO
ESTABELECIMENTO: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE PIS/COFINS.
Como em outras rubricas, parcela dos créditos de energia elétrica e térmica foi
glosada em razão do entendimento da D. Fiscalização de que os “créditos deveriam
ter sido registrados nas EFDs relativas ao mês de aquisição do bem/serviço e não
em qualquer EFD-C, a critério do contribuinte”.
Portanto, mais uma vez a Impugnante, esclarece que já apresentou defesa
relativamente a essa infundada acusação em tópico próprio (Capítulo IV.2.a – “A
legitimidade da apropriação de créditos extemporâneos”).
Além disso, a D. Fiscalização realizou a glosa de créditos relativos a quatro
despesas, sob a justificativa de que a Impugnante apresentou boletos, mas não a
cópia da respectiva conta de energia elétrica ou nota fiscal.
Sobre essa matéria específica, a Impugnante esclarece que os documentos
apontados como “boletos” pela D. Fiscalização constituem, na verdade, notas
fiscais, todas capazes de lastrear os créditos indevidamente glosados de
PIS/COFINS.
Por fim, a D. Fiscalização procedeu à glosa parcial de créditos tomados pela
Impugnante sobre parcelas discriminadas nas notas fiscais, “tais como taxas de
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iluminação pública, demanda contratada, juros, multa dentre outros que possam
ser cobrados na fatura”.
Segundo o Relatório Fiscal, tais valores estariam “dissociados do custo referente à
energia elétrica efetivamente consumida” e, por isso, não seriam passíveis de
creditamento (DOC. 14).
Com todo o respeito, os créditos de PIS/COFINS devem abarcar a íntegra das
despesas recolhidas pela Impugnante nas contas de energia elétrica. Afinal, se a
Impugnante não recolher os valores discriminados na fatura, ela poderá arcar com
cortes na aquisição de energia elétrica.
ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE PIS/COFINS.
Novamente, a Impugnante pede vênia para esclarecer que já apresentou defesa
relativamente a essa infundada acusação em tópico próprio (Capítulo IV.2.a – “A
legitimidade da apropriação de créditos extemporâneos”).
Para algumas das notas fiscais, porém, a D. Fiscalização ainda apontou que a
Impugnante não apresentou suas respectivas identificações da chave. Isso decorre
do fato de que se trata de nota fiscais eletrônicas de serviço, conforme anexos
documentos (DOC. 15).
Além disso, parcela dos créditos foram glosados com base nas seguintes
justificativas:
Sem identificação do produto armazenado: A Impugnante não teria indicado, na
planilha apresentada à D. Fiscalização, os produtos que foram armazenados,
informando que “que não foi possível o preenchimento integral, especificamente
quanto produtos armazenados nas notas mencionadas, pois a emissão ocorre de
forma genérica pela armazenadora, sem especificação do produto”.
Sem distinção/comprovação dos valores efetivamente pagos com armazenagem:
A Impugnante não teria identificado os valores efetivamente gastos com o serviço
de armazenagem. Além disso, para algumas notas, teria sido informado outro
serviço realizado, ou apresentada nota fiscal com a descrição de serviço diverso.
Contrato solicitado incluiu armazenagem e movimentação: contratos firmados pela
Impugnante demonstrariam a prestação de serviços combinados de armazenagem
e movimentação (carga, descarga, recebimento, transferência etc.) de produtos.
Assim, sem a identificação exata dos valores pagos exclusivamente pelos serviços
de armazenagem, não seria possível aceitar os créditos.
Não se trata de serviço de armazenagem: Relativamente a notas fiscais que não
seriam relativas a serviços de armazenagem, mas outros, como de enchimento de
tanque.
Todas essas razões para glosa de créditos estão, em alguma medida, vinculadas.
Isso porque, a D. Fiscalização compreendeu que a Impugnante “não identificou os
valores efetivamente gastos com o serviço de armazenagem” em algumas das suas
notas fiscais, na medida em que deixou de discriminar a armazenagem
propriamente dita de etapas intermediárias não creditáveis pela legislação, tais
como “depósito”, “carga”, “descarga”, “arrumação”, “recepção”, “movimentação”,
“guarda de bens” e “transporte rodoviário”.
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Neste particular, o Relatório Fiscal aponta que, “segundo o contrato firmado com a
empresa, esses registros tratam da prestação dos serviços combinados de
armazenagem e movimentação (carga, descarga, recebimento, transferência...) de
produtos. Assim, sem a identificação exata dos valores pagos de armazenagem
propriamente dita, e com os contratos incluindo outros serviços além deste, não foi
possível aceitar os créditos de armazenagem como sendo exclusivos desse serviço,
motivo pelo qual eles foram glosados”.
Como se vê, todas as atividades citadas pelo Ilmo. Fiscal compõem um conjunto
indissociável, composto por diversas atividades que fazem parte do próprio
armazenamento de combustíveis.
E o mais relevante, o preço pelos serviços é uno, não havendo que se falar em
atividades segregadas. A propósito o enchimento de tanque é uma etapa essencial
para se armazenar os combustíveis – do contrário, sem enchimento dos tanques,
como se daria o armazenamento? É de todo absurdo, com a devida vênia, buscar
dissociar o serviço de armazenagem em diversas subatividades.
Deve-se ainda observar, por oportuno, que a depender do fornecedor, a nota fiscal
de armazenagem inevitavelmente não possuirá descrição do produto armazenado,
pois muitas vezes é emitida uma única nota para diversos produtos que foram
armazenados ao longo do mês. Tal circunstância, no entanto, não desvirtua a
natureza dos contratos efetivamente assinados, para fins de creditamento de
PIS/COFINS.
FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE PIS/COFINS.
Como em outras rubricas, parcela dos créditos de frete foi glosada em razão do
entendimento da D. Fiscalização de que os “créditos deveriam ter sido registrados
nas EFD-C relativas ao mês de aquisição do bem/serviço e não em qualquer EFD-C,
a critério do contribuinte” (crédito extemporâneo).
A D. Fiscalização, com efeito, em nenhum momento deixa de reconhecer o fato de
que a Impugnante (e não terceiros) assume o ônus para com as suas despesas de
frete.
Nada obstante, com a devida vênia, o entendimento da D. Fiscalização não está em
linha com a melhor interpretação a ser conferida à matéria.
Como mencionado anteriormente nesta Impugnação, após ter adquirido álcool
anidro, gasolina A e diesel A, a Impugnante é responsável por realizar a mistura
destes combustíveis, respectivamente, com álcool anidro e biodiesel (B100), para
elaboração dos produtos a serem comercializados ao usuário final (i.e. gasolina C e
o diesel B). 209. Sendo assim, os diferentes tipos de frete, utilizados em cada uma
destas etapas, podem ser definidos da seguinte forma
A atividade de produção de gasolina C e diesel B pela impugnante e o direito aos
créditos de PIS/COFINS.
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A verdade é que todos os fretes incorridos pela Impugnante, desde a aquisição das
mercadorias, fazem referência à uma única operação, que se presta a vender
combustível para seus clientes.
Assim, todos os encargos da cadeia operacional com fretes estão diretamente
ligados à venda do produto final, de forma que o frete na compra e na transferência
compõem necessariamente o preço total dispendido pela Impugnante para
realização da venda.
Em outras palavras, o transporte (frete) dos produtos ao longo de toda a cadeia de
abastecimento está necessariamente ligado à operação de venda, o que atraí a
aplicação do inciso IX do artigo 3o19 das Leis n os 10.637/2002 e 10.833/2003.
Portanto, conclui-se que a Autoridade Fiscal, ao desconsiderar a totalidade da
cadeia econômica da Impugnante, viola a disposição expressa e literal do inciso IX,
do artigo 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
Por fim, a D. Fiscalização ainda glosou créditos com base na premissa de que o
tomador do frete não foi a Impugnante. Para este item específico, o Relatório Fiscal
pontua que “as operações com esse motivo de glosa indicaram os CT-Es que não
tiveram a empresa fiscalizada como tomadora do frete, ou seja, ela não pagou pelo
serviço do transporte. Logo, a empresa não pode se creditar dessa despesa por falta
de previsão legal”.
A esse respeito, a Impugnante esclarece que, por um lapso, os CT-Es dos créditos
glosados neste item foram emitidos com a informação equivocada do tomador dos
serviços.
De todo modo, conforme pontuado anteriormente nesta Impugnação, o artigo 113,
§ 2o, do CTN, estabelece que as obrigações tributárias acessórias zelam pela
arrecadação e fiscalização dos tributos. No caso concreto, o fato é que a
Impugnante declarou e recolheu as contribuições federais incidentes sobre esses
fretes.
Assim, em observância ao princípio da verdade material, que deve reger o processo
administrativo tributário, o direito de crédito da Impugnante deve ser resguardado
neste item. Afinal, o eventual descumprimento de obrigação acessória é insuscetível
de impedir, por si só, o creditamento das despesas de PIS/COFINS.
BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE
PIS/COFINS
bens e serviços não considerados insumos, por ausência de previsão legal de crédito
por insumo decorrente da atividade de revenda de bens (varejo); crédito
Fl. 1243
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extemporâneo; e transferência de bens e serviços entre unidades da mesma
empresa.
Para fundamentar o primeiro grupo de créditos glosados (bens e serviços não
considerados insumos), o Ilmo. Fiscal se baseia no Parecer Normativo Cosit/RFB no
05/2018, segundo o qual: “somente há insumos geradores de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de
produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros”.
Nota-se que a conclusão decorre da interpretação literal do artigo 3o, inciso II, das
Leis n os 10.637/2002 e 10.833/2003, que sugere que a apropriação de créditos
sobre insumos apenas seria possível para contribuintes do setor produtivo ou de
prestação de serviços, uma vez que não há menção expressa à atividade comercial.
Ocorre que, a mera interpretação literal do dispositivo não é suficiente para
restringir a apuração de créditos nas atividades comerciais. Se por um lado os
dispositivos não contêm disposição expressa que veicule o direito ao
aproveitamento de crédito nessas hipóteses em relação a atividade comercial, por
outro lado inexiste qualquer vedação.
Mais do que isso, se o PIS/COFINS incide sobre a receita, o direito de crédito deve
ter como referência essa grandeza. Se a obtenção de receita do contribuinte
decorre do comércio, e não da industrialização ou prestação de serviços, não há
razão para mitigar o direito ao crédito, sob pena de violação à sistemática não
cumulativa prevista no texto constitucional.
Além disso, mesmo se não fosse o caso, como já destacado no primeiro tópico de
mérito da presente defesa administrativa, fato é que a Impugnante atua como
verdadeira produtora de combustíveis. Embora não realize atividade industrial
propriamente dita, sem dúvidas realiza atividade produtiva, o que lhe habilita a
tomar créditos de PIS/COFINS com base na literalidade do artigo 3o, inciso II das
Leis nos 10.637/0202 e 10.833/2003.
Dito isso, vejamos, abaixo, a essencialidade e relevância de cada despesa de bens
(DOC. 23) e serviços (DOC. 24) objeto da glosa efetuada pelo Ilmo. Fiscal:
Combustíveis Frota – Óleo Diesel S10 misturado utilizado como insumo da frota de
caminhões da própria Impugnante. 310. Destaca-se que sem a utilização de
combustível (óleo diesel S10), os caminhões não conseguiriam se movimentar e,
consequentemente, a Impugnante não conseguiria transportar os combustíveis aos
postos de gasolina para venda ao consumidor final. Ou seja, se não houvesse a
aquisição de combustíveis para abastecer os caminhões da sua frota, a Impugnante
sequer conseguiria realizar a sua atividade econômica principal (distribuição de
combustíveis).
Manutenção da Frota, Lubrificantes, Pneus e Câmaras – Bens e serviços adquiridos
e utilizados como insumo para manutenção da frota de caminhões da própria
Impugnante.
De modo geral, os dispêndios com lubrificantes, pneus e câmaras, somados aos
serviços de manutenção da frota, são essenciais para que os caminhões da
Impugnante estejam em bom estado de conservação.
Fl. 1244
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Equipamentos de Segurança e Uniformes – Os gastos realizados com EPIs são
utilizados direta ou indiretamente pelos funcionários da Impugnante que atuam no
armazenamento,
manuseamento,
acondicionamento,
transporte
e
outras
operações, envolvendo diretamente com derivados de petróleo e etanol, que são
substâncias tóxicas e que exigem a utilização de tais equipamentos para a proteção
da saúde dos empregados.
Materiais de alto impacto – Aquisições de materiais utilizados para acondicionar o
produto durante seu transporte, a exemplo dos lacres para caminhões (FITLOCK),
frascos plásticos 1L com tampa de lacre e batoque, envelope PEBD, etc.
Serviços contratados – Contratação de serviço de terceiros referentes a coleta,
guarda e utilização de amostra-testemunha de combustíveis, em decorrência de
imposição legal.
Análise de Efluentes e Produtos (Entradas e Saídas) – Serviços de análise
físicoquímica para efetuar testes em amostras oriundas do processo operacional, a
exemplo de: análise de água e metanol, análise de entrada granel, análise de
metanol em amostra de etanol, serviço de laboratório oil tanking etc.
Taxas e aferições – Custos de serviços e taxas referentes às aferições veiculares,
tacógrafos e Certificados de Inspeção Veicular (CIV), ou seja, são todos custos
incorridos na frota de veículos da empresa, sejam esses veículos destinados à
prestação do serviço de transporte das cargas distribuídas, sejam outros veículos
que não sejam destinados a esse fim.
Pedágios pagos no transporte próprio dos combustíveis 332. A Impugnante
necessita transportar os combustíveis de um local a outro, a fim de dar a correta
destinação a eles. Para isso, é necessário realizar o desembolso de valores a título
de pedágio (vide DOC. 24), que inclusive decorre de imposição legal.
Direito à apropriação dos créditos decorrentes da transferência de bens e serviços
entre unidades da mesma empresa.
Por fim, o Ilmo. Fiscal glosou os créditos de PIS/COFINS supostamente aproveitados
na transferência de bens entre unidades da própria empresa (não houve operação
de aquisição), por ausência de previsão legal.
Ainda assim, em prol da boa-fé, a Impugnante analisou as planilhas apresentadas e
seus documentos fiscais e contábeis e verificou que, na realidade, os créditos
glosados e discutidos no presente tópico não estão relacionados à nota fiscal de
transferência, mas sim:
combustível utilizado como insumo para frota própria (notas relacionadas na
planilha de bens utilizados como insumos); e faturas de serviços de pedágio (notas
relacionadas na planilha de serviços utilizados como insumos).
Em relação ao item (i), trata-se de combustível (óleo S10) utilizado como insumo
para a frota própria de caminhões da Impugnante.
Feitos esses esclarecimentos, assim como visto no tópico “essencialidade e
relevância das despesas glosadas”, a Impugnante possui frota própria de
caminhões para transportar os combustíveis (i) da refinaria ao centro de
armazenagem, (ii) entre os próprios centros de armazenagem e (iii) dos centros de
armazenagem aos postos de gasolina.
Fl. 1245
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ARRENDAMENTO MERCANTIL: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE PIS/COFINS
No que diz respeito aos créditos relacionados a essa rubrica, a D. Fiscalização
glosou, em primeiro lugar, os créditos de seis operações referentes a pagamentos
de taxas de condomínio em relação às quais “não há previsão legal para que esse
tipo de despesa possa servir como base de cálculo de créditos de PIS e Cofins”.
Em segundo lugar, a D. Fiscalização também glosou créditos de operações “cujo
contrato de arrendamento apresentado pela empresa se refere ao ano de 2019 e
não ao ano fiscalizado”.
Em terceiro lugar, foram glosadas “operações cujo recibo comprovante da
operação foi emitido pela própria Alesat e não pelo prestador do serviço”.
Em quatro lugar, a D. Fiscalização também procedeu à glosa de “operações cujo
recibo/nota fiscal do serviço adquirido, solicitado por esta Fiscalização, não foi
apresentado pela empresa para conferência/análise”.
Por fim, em quinto lugar, não foram validados os créditos decorrentes de operações
que cumulavam alternativamente as duas últimas situações acima: operações cujo
recibo foi emitido pela Alesat e não pelo prestador e serviço ou operações cujo
recibo foi solicitado pela D. Fiscalização, mas não apresentado pela Impugnante
para conferência.
Créditos de taxa de condomínio
Quanto ao primeiro motivo de glosa, a despeito do que sustenta D. Fiscalização, há
previsão legal para apropriação de créditos relacionados à taxa condominial, assim
como às demais despesas atreladas ao aluguel.
De acordo com o artigo 3o, inciso IV, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, as
pessoas jurídicas podem, na apuração do PIS e da COFINS, descontar créditos com
suas despesas de aluguéis de prédios que são utilizados em suas atividades
empresariais.
Porém, nenhum dos motivos de glosa acima merece prosperar. É que se passa a
demonstrar.
Quanto ao primeiro motivo de glosa, a despeito do que sustenta D. Fiscalização, há
previsão legal para apropriação de créditos relacionados à taxa condominial, assim
como às demais despesas atreladas ao aluguel. 360. De acordo com o artigo 3o,
inciso IV, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, as pessoas jurídicas podem, na
apuração do PIS e da COFINS, descontar créditos com suas despesas de aluguéis de
prédios que são utilizados em suas atividades empresariais:
A Impugnante, verificando que em seus contratos de aluguel é obrigada a arcar,
como parte do valor do aluguel, a taxa condominial (“condomínio”), creditou-se do
valor total que desembolsa com aluguéis, incluída essa despesa.
Créditos decorrentes de operações cujo recibo foi emitido apenas pela Impugnante
e/ou operações cujo recibo foi solicitado pela D. Fiscalização, mas não apresentado
ao Fisco.
Relativamente aos recibos emitidos pela Impugnante em vez do próprio prestador
de serviços, a Impugnante esclarece que eles são, na verdade, ordens de
Fl. 1246
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pagamento geradas no sistema da empresa, como um documento adicional de seu
controle interno e operacional.
Porém, as operações relacionadas a esses recebidos estão lastradas por contrato,
conforme apresentado pela Impugnante ao responder o Termo de Intimação Fiscal
no 3 do TDPF no 04.1.01.00-2023-01091-7. 375. De todo modo, em compromisso
com a boa-fé e a transparência, para demonstrar a veracidade das informações
prestadas, a Impugnante apresenta, por amostragem, recibos e comprovantes de
pagamento de alguns dos lançamentos glosados por esse motivo.
Por tudo isso, resta comprovado que os créditos decorrentes das operações
mencionadas são manifestamente legítimos, razão pela qual as glosas efetuadas
não se justificam.
MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E OUTROS BENS DO ATIVO IMOBILIZADO: O DIREITO
AOS CRÉDITOS DE PIS/COFINS.
A D. Fiscalização compreendeu que bens imobilizados apontados pela Impugnante,
para
fins
de
creditamento
de
PIS/COFINS
(dentre
eles,
caminhões,
caminhõestratores, cavalos-mecânicos, semirreboques-tanques, tanques para
transporte de combustíveis etc.), “não foram adquiridos ou fabricados para locação
a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços, foram na verdade utilizados na atividade comercial da
empresa”.
Com efeito, conforme contextualizado no “Capítulo IV.1.a - Receitas de “revenda”
de combustíveis importados” da presente Impugnação, a natureza produtiva das
atividades da Impugnante está lastreada na Resolução ANP no 807/2020 e consiste
na mistura de diferentes insumos para a produção de gasolina C. 386. Assim, tem-
se que os bens do ativo imobilizado identificados pela D. Fiscalização estão
direcionados à produção e venda de combustíveis. Razão pela qual seus respectivos
créditos de PIS/COFINS precisam ser reconhecidos.
Em última análise, ainda que se desconsidere o entendimento acima, o fato é que
os bens citados pela D. Fiscalização integram a frota própria da Impugnante.
Conforme explicitado em tópico específico à impugnação das glosas provenientes
de bens e serviços utilizados como insumo (Capítulo IV.2.h), não há vedação alguma
na legislação tributária capaz de afastar o creditamento de bens do ativo
imobilizado utilizados na atividade comercial da Impugnante.
9. É o relatório.
A Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 08, por meio do Acórdão no
108-047.868, de 12 de setembro de 2025, decidiu, por unanimidade de votos, julgar improcedente
a impugnação, mantendo o crédito tributário em litígio, conforme entendimento resumido na
seguinte ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2020 a 31/12/2020
BENS E SERVIÇOS UTLIZADOS COMO INSUMO. Não cabe falar sobre insumos na
atividade comercial. Somente pode haver insumos geradores de crédito no
Fl. 1247
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regime da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS nas
atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços.
PIS/PASEP. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS. Conforme
estabelecido no Parecer Normativo RFB/Cosit no 5, de 2018, que produz efeitos
vinculantes no âmbito da RFB, o conceito de insumos deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de
bens destinados à venda ou para a prestação de serviços realizados pela pessoa
jurídica.
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. INEXISTÊNCIA DE ATIVIDADE INDUSTRIAL. Nos
termos da Solução de Consulta COSIT no 3/2021 a mistura de gasolina “A” com
etanol anidro (álcool) para obtenção de gasolina tipo “C” e a mistura de biodiesel
ao óleo diesel tipo “A” para obtenção de óleo diesel tipo “B” não se equiparam à
produção de combustíveis. Dessa forma, não é permitida a apuração de créditos
da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS com
relação às aquisições de combustíveis para mistura e posterior revenda por parte
das pessoas jurídicas distribuidoras de combustíveis.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS NECESSIDADE DE REGISTRO E RETIFICAÇÕES. Na
eventualidade de não haverem sido apurados nas épocas próprias, os créditos da
não cumulatividade poderá ser apurados extemporaneamente, cabendo efetivar
os necessários registros e retificações de declarações e demonstrativos.
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEL – IMPORTAÇÃO. Atuando a empresa
distribuidora também como importadoras a tributação na venda do produto se
dará com as mesmas alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS aplicáveis ao
importador.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. A pessoa jurídica que
apura o PIS/PASEP e a COFINS de forma não cumulativa está autorizada, ao
amparo do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e do inciso III do art. 3o
da Lei no 10.833, de 2003, a apropriar créditos sobre o valor da energia elétrica
efetivamente consumida nos seus estabelecimentos. Por falta de previsão legal, é
vedada a apropriação de créditos vinculados à demanda de energia elétrica
contratada pela pessoa jurídica e de outros custos arrolados na conta de energia.
PIS/PASEP e COFINS - CRÉDITO - FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA DE PRODUTOS
COM TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA - DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS -
IMPOSSIBILIDADE - Em relação aos dispêndios com frete suportados pelo
vendedor na operação de venda de produtos sujeitos à cobrança concentrada de
Pis/PASEP e COFINS, é vedada a apuração de créditos na revenda de tais
produtos.
CRÉDITO. DESPESAS DE CONDOMÍNIO E IPTU. IMPOSSIBILIDADE Taxas de
condomínio e IPTU não se confundem com aluguéis, inexistindo a possibilidade de
interpretação extensiva que permita alterar a natureza jurídica desses itens para
conceder desconto de crédito fundado nesses valores.
Fl. 1248
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AQUISIÇÃO DE BENS MONOFÁSICOS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. A pessoa jurídica
revendedora de produtos sujeitos à tributação monofásica pode descontar
créditos em relação aos demais incisos do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no
10.833, de 2003, exceto em relação à aquisição dos produtos sujeitos à tributação
concentrada para revenda, à aquisição de bens ou serviços utilizados como
insumos à revenda, à aquisição de bens incorporados ao ativo imobilizado ou ao
ativo intangível, ao frete na operação de revenda dos produtos monofásicos e a
outras hipóteses que porventura mostrarem-se incompatíveis ou vedadas pela
legislação.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2020 a 31/12/2020
BENS E SERVIÇOS UTLIZADOS COMO INSUMO. Não cabe falar sobre insumos na
atividade comercial. Somente pode haver insumos geradores de crédito no
regime da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS nas
atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços.
PIS/PASEP. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS. Conforme
estabelecido no Parecer Normativo RFB/Cosit no 5, de 2018, que produz efeitos
vinculantes no âmbito da RFB, o conceito de insumos deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de
bens destinados à venda ou para a prestação de serviços realizados pela pessoa
jurídica.
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. INEXISTÊNCIA DE ATIVIDADE INDUSTRIAL. Nos
termos da Solução de Consulta COSIT no 3/2021 a mistura de gasolina “A” com
etanol anidro (álcool) para obtenção de gasolina tipo “C” e a mistura de biodiesel
ao óleo diesel tipo “A” para obtenção de óleo diesel tipo “B” não se equiparam à
produção de combustíveis. Dessa forma, não é permitida a apuração de créditos
da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS com
relação às aquisições de combustíveis para mistura e posterior revenda por parte
das pessoas jurídicas distribuidoras de combustíveis.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS NECESSIDADE DE REGISTRO E RETIFICAÇÕES. Na
eventualidade de não haverem sido apurados nas épocas próprias, os créditos da
não cumulatividade poderá ser apurados extemporaneamente, cabendo efetivar
os necessários registros e retificações de declarações e demonstrativos.
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEL – IMPORTAÇÃO. Atuando a empresa
distribuidora também como importadoras a tributação na venda do produto se
dará com as mesmas alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS aplicáveis ao
importador.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. A pessoa jurídica que
apura o PIS/PASEP e a COFINS de forma não cumulativa está autorizada, ao
amparo do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e do inciso III do art. 3o
da Lei no 10.833, de 2003, a apropriar créditos sobre o valor da energia elétrica
Fl. 1249
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efetivamente consumida nos seus estabelecimentos. Por falta de previsão legal, é
vedada a apropriação de créditos vinculados à demanda de energia elétrica
contratada pela pessoa jurídica e de outros custos arrolados na conta de energia.
PIS/PASEP COFINS - CRÉDITO - FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA DE PRODUTOS
COM TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA - DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS -
IMPOSSIBILIDADE - Em relação aos dispêndios com frete suportados pelo
vendedor na operação de venda de produtos sujeitos à cobrança concentrada de
Pis/PASEP e COFINS, é vedada a apuração de créditos na revenda de tais
produtos.
CRÉDITO. DESPESAS DE CONDOMÍNIO E IPTU. IMPOSSIBILIDADE Taxas de
condomínio e IPTU não se confundem com aluguéis, inexistindo a possibilidade de
interpretação extensiva que permita alterar a natureza jurídica desses itens para
conceder desconto de crédito fundado nesses valores.
AQUISIÇÃO DE BENS MONOFÁSICOS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. A pessoa jurídica
revendedora de produtos sujeitos à tributação monofásica pode descontar
créditos em relação aos demais incisos do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no
10.833, de 2003, exceto em relação à aquisição dos produtos sujeitos à tributação
concentrada para revenda, à aquisição de bens ou serviços utilizados como
insumos à revenda, à aquisição de bens incorporados ao ativo imobilizado ou ao
ativo intangível, ao frete na operação de revenda dos produtos monofásicos e a
outras hipóteses que porventura mostrarem-se incompatíveis ou vedadas pela
legislação.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2020
NULIDADE. CERCEAMENTO AO DIREITO DE DEFESA. INEXISTÊNCIA.
A inexistência de cerceamento ao direito de defesa afasta a alegação de nulidade.
ART. 112 DO CTN. INAPLICÁVEL NA ESPÉCIE. A chamada interpretação benéfica
prevista no art. 112 do CTN cabe ser aplicada apenas nas situações de dúvida
quanto à interpretação da lei que define infrações.
MULTA REGULAMENTAR. BIS IN IDEM. NÃO OCORRÊNCIA. Descabe falar em bis in
idem na incidência de multa de ofício e regulamentar do PIS/PASEP e da COFINS
quando as bases imponíveis são notoriamente diversas e há previsão expressa na
legislação permitindo a imposição concomitante delas.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. APRECIAÇÃO DE CONSTITUCIONALIDADE DE
LEIS E ATOS NORMATIVOS. IMPOSSIBILIDADE.
No âmbito do processo administrativo fiscal, é vedado aos órgãos de julgamento
apreciar a constitucionalidade de leis e atos normativos.
JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. EFEITOS NÃO VINCULANTES.
Fl. 1250
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33
Os julgados administrativos e judiciais, mesmo que proferidos pelos órgãos
colegiados e ainda que consignados em súmulas, mas sem lei que lhes atribua
eficácia vinculante, não constituem normas complementares do direito tributário.
LANÇAMENTO FISCAL. ÔNUS DA PROVA. AUTO DE INFRAÇÃO. É do Contribuinte o
ônus de reunir e apresentar conjunto probatório para confirmar os fatos que
alega em sua impugnação nos termos do art.36 da Lei no 9.784/99 e do art.373 do
CPC, Lei no 13.105/15. É do sujeito passivo o ônus de reunir e apresentar conjunto
probatório capaz de demonstrar a liquidez e certeza do seu crédito.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A recorrente Ale Combustíveis S.A. interpôs Recurso Voluntário, reiterando os
argumentos expostos na impugnação e pleiteando a nulidade do v. acórdão recorrido, sendo que
assim foram sintetizados os pedidos por ela formulados:
444. Diante do exposto, a Recorrente requer a esse E. CARF o conhecimento e o
provimento do presente Recurso Voluntário, para que seja declarada a nulidade
do v. acórdão recorrido.
445. Caso assim não se entenda, a Recorrente requer que, no mérito, seja
reformado o v. acórdão recorrido, para que restem integralmente cancelados os
Autos de Infração em discussão.
446. Subsidiariamente, a Recorrente pugna pelo cancelamento da Multa de Ofício
imposta pelos Autos de Infração, seja pela configuração de bis in idem com a
Multa Isolada do Processo Administrativo no 11274-720.569/2024-77, seja pela
sua natureza confiscatória.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e cumpre os requisitos formais de
admissibilidade, devendo, por conseguinte, ser conhecido.
1
DA PRELIMINAR DE NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO POR CERCEAMENTO DO DIREITO
DE DEFESA
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente sustenta que o v. acórdão recorrido
incorreu em cercamento do direito de defesa, pois não analisou diversos dos fundamentos
apresentados na Impugnação de fls. 110/200.
Fl. 1251
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34
Neste sentido, aponta que o r. decisum deixou de se posicionar em relação aos
argumentos de defesa veiculados nos seguintes Capítulos da Impugnação:
- Capítulo IV.2.C. – “Aquisição de bens para revenda: o direito aos créditos de
PIS/COFINS”
- Capítulo IV.2.E. – “Energia elétrica e térmica, inclusive sob forma de vapor,
consumida no estabelecimento: o direito aos créditos de PIS/COFINS”
- Capítulo IV.2.F. – “Armazenagem de mercadorias: o direito aos créditos de
PIS/COFINS”
- Capítulo IV.2.G. – “Frete na operação de venda: o direito aos créditos de
PIS/COFINS”
- Capítulo IV.2.H. – “Bens e serviços utilizados como insumos: o direito aos
créditos de PIS/COFINS”
Diante disto, defende que a ausência de análise dos argumentos de defesa
configura supressão de instância, violação ao duplo grau de jurisdição e cerceamento do direito de
defesa da contribuinte, motivos pelos quais o v. acórdão recorrido deve ser anulado, nos termos
do artigo 59, inciso II, do Decreto no 70.235/1972.
Por fim, caso essa C. Turma Julgadora entenda que o mérito possa ser julgado a
favor da Recorrente, requer seja aplicada a regra prevista no § 3o do artigo 59 do Decreto no
70.235/19723, superando-se a preliminar suscitada.
É o que passo a apreciar.
Inicialmente, cumpre destacar que, ao analisar a questão do aproveitamento de
créditos extemporâneos – tema recorrente em relação a diversas glosas efetuadas pela
fiscalização –, o v. acórdão recorrido fez o seguinte esclarecimento:
Replica-se neste Voto o presente entendimento para todos os temas em que a
impugnante alegou a pertinência da extemporaneidade dos créditos de PIS/PASEP
e da COFINS.
Assim, não se verifica qualquer nulidade em relação às alegações relativas à
possibilidade de aproveitamento de créditos extemporâneos, devendo ser avaliadas as demais
alegações suscitadas pela recorrente nos tópicos supramencionados.
No Capítulo IV.2.C. – “Aquisição de bens para revenda: o direito aos créditos de
PIS/COFINS”, além da extemporaneidade, a recorrente apresentou os seguintes argumentos de
fato e de direito:
IV.2.C. AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE
PIS/COFINS
[...]
Fl. 1252
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35
108. Além disso, a D. Fiscalização compreendeu que a Impugnante registrou
créditos relativos à importação de álcool anidro utilizado para adição à gasolina, o
que é seria vedado pelo artigo 355 da IN RFB no 1.911/2019, artigo 5o, § 15, da Lei
no 9.718/1998, e artigo 3o do Decreto no 6.573/2008. Veja-se a redação do
Relatório Fiscal (vide fls. 44):
“Importação de álcool anidro utilizado para adição à gasolina: considerando que
não houve registro de nota fiscal de saída da empresa desse produto importado,
apenas com origem nacional, ele foi utilizado para adição à gasolina A para obter a
gasolina C. Segundo o art. 355 da IN RFB no 1.911/19 e o art. 5o, § 15, da Lei no
9.718/1998 (com redação dada pela Lei no 11.727/2008, art. 7o), vigentes à época
do ano fiscalizado, 2020, e o art. 3o do Decreto no 6.573/2008 (com redação dada
pelo Decreto no 8.164/2013, art. 1o), no caso da aquisição de álcool anidro para
adição à gasolina, os valores dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins ficam estabelecidos em R$ 0,00 (zero real), qualquer que seja o fornecedor
do álcool. Assim, os valores dessas aquisições utilizados como base de cálculo de
créditos de PIS e Cofins foram glosados pela Fiscalização.”
109. Explica-se: segundo o artigo 5o, §§ 13 e 14, da Lei no 9.178/2018, as
empresas produtoras e importadores de álcool poderão apurar créditos de
PIS/COFINS relativos à operação de importação, nos seguintes termos:
[...]
110. Ocorre que, segundo a D. Fiscalização, os créditos da Impugnante estariam
enquadrados no artigo 5o, § 15, da Lei no 9.718/2018, que delega a “ato do Poder
Executivo” a definição dos créditos provenientes de aquisições de álcool anidro
para adição à gasolina:
[...]
111. Nesse contexto, os créditos apurados pela Impugnante deveriam glosados,
segundo o entendimento fiscal, com base na regulamentação estabelecida pelo
Decreto no 6.473/2008, cujo artigo 3o – reproduzido no artigo 355 da IN RFB no
1.911/2019 –, que nega o creditamentos de tais aquisições:
[...]
112. Ocorre que a simples alegação de que o artigo 3o do Decreto no 6.573/2009
impossibilita a apropriação de créditos pela Impugnante não é suficiente para
servir de fundamento à glosa praticada pelas autuações.
113. Com efeito, para que se encontre a correta solução da controvérsia objeto
desse item, é necessário que se analise a questão à luz do sistema tributário
brasileiro como um todo. A partir desse exercício, é possível se verificar, de forma
clara, que a apropriação de créditos do PIS e da COFINS na importação de álcool
anidro para criação/produção de outros combustíveis é efetivamente garantida
aos distribuidores como a Impugnante.
Fl. 1253
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114. Antes de mais nada, para que seja possível compreender o conteúdo da não
cumulatividade no sistema tributário brasileiro, é necessário analisar como se dá o
fenômeno da tributação em cadeias plurifásicas.
115. Nas situações em que se está diante de uma cadeia plurifásica, isto é, uma
cadeia que contém diferentes camadas de atividades, desempenhadas por
diferentes agentes econômicos, a imposição de tributos como o PIS e a COFINS
poderá, em linhas gerais, resultar em dois diferentes cenários:
(i) Tributação cumulativa, isto é, em “cascata”, se os tributos forem devidos em
cada etapa sem a possibilidade de compensação dos valores recolhidos nas etapas
anteriores; ou (ii) Tributação não cumulativa, se implementados mecanismos para
que seja eliminada a tributação em “cascata”, como, por exemplo, a concentração
da tributação em uma única etapa da cadeia16 ou, então, a concessão de créditos
em relação aos tributos incidentes nas operações anteriores.
116. No caso da Impugnante, sua operação de distribuição de combustíveis, em
específico da gasolina, contempla ao menos três transações no âmbito da
tributação não cumulativa, quais sejam: (i) venda do álcool anidro pela produtor
ou importador à distribuidora; (ii) venda do combustível (gasolina C) criado a
partir da mistura de álcool anidro pelo distribuidor aos postos de abastecimento; e
(iii) venda do combustível (gasolina C) pelo posto de abastecimento ao consumidor
final, o que é ilustrado na estrutura gráfica abaixo:
[...]
117. Sendo essa uma cadeia plurifásica, a não cumulatividade do PIS e da COFINS
nesse setor econômico depende necessariamente da implementação de medidas
que assegurem (i) a tributação concentrada em uma única etapa da cadeia; ou (ii)
o direito à apropriação de créditos relacionados aos tributos incidentes nas etapas
anteriores.
118. Assim, feito esse breve esclarecimento, a Impugnante passa a demonstrar
que a legislação tributária, embora tenha sido alterada diversas vezes ao longo
dos anos, sempre assegurou que a não cumulatividade fosse observada nessa
cadeia, seja por meio da concentração da tributação em um único agente
econômico, seja via o reconhecimento(explícito ou implícito) do direito a créditos
relacionados aos tributos recolhidos em etapas anteriores da cadeia. Senão
vejamos, a título ilustrativo:
(i) Em uma primeira fase, a Lei no 9.718/1998 passou a prever ao produtor e ao
importador, assim como ao distribuidor, o desconto de créditos quando da
aquisição para revenda desse combustível de outro produtor, importador ou
distribuidor, nos termos do já citado § 13 do artigo 5o. O princípio da não
cumulatividade, como não poderia deixar de ser, era devidamente observado,
pois, apesar de a tributação não estar concentrada em uma única etapa da cadeia
– tributava-se tanto o produtor/importador quanto o distribuidor. É o que ilustra a
estrutura gráfica abaixo:
Fl. 1254
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[...]
(ii) Posteriormente, no dia 07.05.2013, foi editada a MP no 613/2013 (convertida
na Lei no 12.859/2013), a qual alterou o § 13 do artigo 5o da Lei no 9.718/1998
para excluir o direito do distribuidor de apropriação dos respectivos créditos do PIS
e da COFINS por ocasião da aquisição de álcool para revenda, de modo que a
autorização para apropriação de créditos ficou restrita ao produtor e ao
importador. O princípio da não cumulatividade, no entanto, ainda era
devidamente observado, pois houve a concentração da tributação em uma única
etapa na cadeia (produtor/importador).
(iii) Por fim, em 2017, as alíquotas do PIS e da COFINS incidentes sobre a
comercialização de álcool hidratado foram alteradas, desta vez, pelos Decretos
nos 9.101/2017 e 9.112/2017, para reonerar os distribuidores. Entretanto, não
houve o reconhecimento expresso do direito do distribuidor à apropriação de
créditos de PIS/COFINS quando da aquisição do produto para revenda, mas, tão
somente, um reestabelecimento implícito de tal direito, como decorrência do
princípio da não cumulatividade (artigo 195, § 12, da CF).
119. Apesar da evolução histórica acima, a D. Autoridade Fiscal, a partir de uma
leitura literal e isolada do artigo 3o do Decreto no 6.573/2008, concluiu que a
Impugnante não poderia ter se apropriado de créditos do PIS e da COFINS na
importação de álcool anidro para adição à gasolina.
120. Em última análise, a interpretação da D. Fiscalização viola a não
cumulatividade do PIS/COFINS, na medida em que reconhece a tributação na
operação de revenda do álcool(artigo 5o, § 13, da Lei no 9.718/1998), mas não
confere à Impugnante o direito ao creditamento. Tal constatação, por si só,
ratifica a higidez dos créditos apurados pela Impugnante.
121. Destaque-se ainda, por outro lado, que o artigo 5o, § 13, da Lei no
9.718/1998, sequer impõe restrições de crédito por tipo “produto” / “álcool”.
122. Muito pelo contrário: o eixo interpretativo da Lei no 9.718/1998 consiste
justamente em reconhecer a possibilidade de se apurar créditos de PIS/COFINS
sobre a importação de álcool.
123. Além disso, diante das particularidades inerentes à aquisição de álcool anidro
para adição à gasolina, o legislador ordinário compreendeu por deixar o critério de
quantificação dos seus respectivos créditos de PIS/COFINS a cargo de ato do Poder
Executivo – sem contudo, estabelecer restrições ao creditamento.
124. Nesse contexto, é preciso frisar que o artigo 3o do Decreto no 6.473/2008
consiste em ato normativo secundário, expedido pelo Poder Executivo para
regulamentar e orientar a execução da Lei no 9.718/1998, de sorte que não
poderia transpor ou inovar a matéria que se propõe a tratar.
125. Porém, ao invés de disciplinar o creditamento de PIS/COFINS para o cenário
específico do artigo 5o, § 15, da Lei no 9.178/2018, o Poder Executivo extrapolou
Fl. 1255
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sua competência e inovou no ordenamento jurídico ao simplesmente impedir o
creditamento de tais operações – em absoluta violação à não cumulatividade,
como visto acima.
126. Tal inovação do texto normativo, frise-se, se revela clara na medida em que
não há, na Lei no 9.718/1998, qualquer disposição que vede o creditamento de
PIS/COFINS sobre a aquisição de álcool anidro para adição à gasolina.
127. Assim, a toda evidência, resta demonstrada a improcedência das glosas
realizadas sobre os créditos de PIS/COFINS oriundos da importação de álcool
anidro utilizado para adição à gasolina. Por estas razões, se impõe o
cancelamento das autuações fiscais.
Quanto a tais argumentos, apesar de realizar uma análise individualizada de cada
tópico da impugnação em relação às demais alegações suscitadas pela recorrente, não houve
qualquer manifestação do v. acórdão recorrido quanto ao referido tópico ou aos argumentos ali
apresentados, de modo que resta configurada a omissão suscitada.
No Capítulo IV.2.E. – “Energia elétrica e térmica, inclusive sob forma de vapor,
consumida
no
estabelecimento:
o
direito
aos
créditos
de
PIS/COFINS”,
além
da
extemporaneidade, a recorrente apresentou os seguintes argumentos de fato e de direito:
IV.2.E. ENERGIA ELÉTRICA E TÉRMICA, INCLUSIVE SOB FORMA DE VAPOR,
CONSUMIDA NO ESTABELECIMENTO: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE PIS/COFINS
[...]
148. Além disso, a D. Fiscalização realizou a glosa de créditos relativos a quatro
despesas, sob a justificativa de que a Impugnante apresentou boletos, mas não
a cópia da respectiva conta de energia elétrica ou nota fiscal.
149. Sobre essa matéria específica, a Impugnante esclarece que os documentos
apontados como “boletos” pela D. Fiscalização constituem, na verdade, notas
fiscais, todas capazes de lastrear os créditos indevidamente glosados de
PIS/COFINS.
150. Para evidenciar a correta tomada desses créditos, a Impugnante
reapresenta as aludidas notas fiscais nestes autos, a fim de que sejam
devidamente avaliadas durante o julgamento da presente Impugnação (DOC.
13).
151. Por fim, a D. Fiscalização procedeu à glosa parcial de créditos tomados pela
Impugnante sobre parcelas discriminadas nas notas fiscais, “tais como taxas de
iluminação pública, demanda contratada, juros, multa dentre outros que possam
ser cobrados na fatura”. Segundo o Relatório Fiscal, tais valores estariam
“dissociados do custo referente à energia elétrica efetivamente consumida” e, por
isso, não seriam passíveis de creditamento (DOC. 14).
152. Com todo o respeito, os créditos de PIS/COFINS devem abarcar a íntegra das
despesas recolhidas pela Impugnante nas contas de energia elétrica. Afinal, se a
Fl. 1256
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Impugnante não recolher os valores discriminados na fatura, ela poderá arcar com
cortes na aquisição de energia elétrica.
[...]
157. Portanto, como não é possível segregar os valores que compõem as faturas
de energia elétrica, a glosa parcial dos seus respectivos créditos de PIS/COFINS
também se figura inviável.
158. Pelas razões acima, deverá ser provida a presente Impugnação, com o
reconhecimento do direito de crédito da Impugnante. (Grifamos)
Ao apreciar este tópico da impugnação, assim se manifestou o v. acórdão recorrido:
ENERGIA ELÉTRICA E TÉRMICA, INCLUSIVE SOB FORMA DE VAPOR, CONSUMIDA
NO ESTABELECIMENTO: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE PIS/COFINS.
135. Conforme relatado, a fiscalização considerou passíveis de creditamento
apenas os gastos com o consumo de energia, glosando os demais valores
constantes nas faturas.
136. A impugnante explica a sistemática de fornecimento de energia a que está
sujeita e defende o direito aos créditos em sua totalidade, alegando que, segundo
normas da Aneel, a demanda de potência ativa é obrigatória e deve ser
continuadamente disponibilizada pela concessionária, devendo ser integralmente
paga, independentemente de ser ou não utilizada durante o período de
faturamento. Defende também que, ainda que parte da energia não tenha sido
efetivamente consumida, configura um custo para o desenvolvimento da sua
atividade comercial. Cita que todos os acréscimos e taxas incidentes nas contas de
consumo fazem parte do custo da energia.
137. Em que pesem todos os argumentos trazidos pela impugnante, a RFB tem
entendimento, publicado em solução de consulta, de que somente os valores
pagos a título de energia elétrica consumida são passíveis de creditamento.
Confira-se:
[...]
138. No caso, a consulta se refere especificamente à demanda de energia, e é
muito clara a conclusão pela possibilidade de creditamento apenas sobre a
energia elétrica efetivamente consumida.
139. Em outra linha de argumentação, a defesa acusa a fiscalização de não ter
demonstrado que “a manifestante não consumiu integralmente a ‘demanda
contratada’”, afirmando que a Administração “diferencia os valores faturados
como sendo ‘presumidamente consumida’ e ‘demanda’, sem avaliar, nem mesmo
nos registros de estoque, se a potência em questão fora ou não utilizada”.
Todavia, não apresenta nenhuma comprovação da utilização efetiva da demanda
contratada em algum período específico.
Fl. 1257
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140. Como já dito, a apropriação de créditos, neste caso, está vinculado ao efetivo
consumo da energia paga, o que não foi demonstrado nos autos, seja durante o
procedimento fiscal, seja em sede de impugnação.
Verifica-se de forma clara que, apesar de apreciar as alegações da recorrente
quanto à possibilidade de aproveitamento de crédito sobre todos os itens discriminados na nota
fiscal de energia contratada, o v. acórdão recorrido não apreciou os argumentos e provas que
buscaram contestar a glosa de créditos efetuada pela fiscalização sob a justificativa de que teriam
sido apresentados boletos, mas não a cópia da respectiva conta de energia elétrica ou nota fiscal.
Tal glosa foi fundamentada de forma apartada pela fiscalização e foi devidamente contestada pela
recorrente na impugnação, de modo que a sua não apreciação também configura omissão no v.
acórdão recorrido.
No Capítulo IV.2.F. – “Armazenagem de mercadorias: o direito aos créditos de
PIS/COFINS”, além da extemporaneidade, a recorrente apresentou os seguintes argumentos de
fato e de direito:
IV.2.F. ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE
PIS/COFINS
[...]
161. Para algumas das notas fiscais, porém, a D. Fiscalização ainda apontou que
a Impugnante não apresentou suas respectivas identificações da chave. Isso
decorre do fato de que se trata de nota fiscais eletrônicas de serviço, conforme
anexos documentos (DOC. 15).
162. Além disso, parcela dos créditos foram glosados com base nas seguintes
justificativas:
(i) Sem identificação do produto armazenado: A Impugnante não teria indicado,
na planilha apresentada à D. Fiscalização, os produtos que foram armazenados,
informando que “que não foi possível o preenchimento integral, especificamente
quanto produtos armazenados nas notas mencionadas, pois a emissão ocorre de
forma genérica pela armazenadora, sem especificação do produto”.
(ii) Sem distinção/comprovação dos valores efetivamente pagos com
armazenagem: A Impugnante não teria identificado os valores efetivamente
gastos com o serviço de armazenagem. Além disso, para algumas notas, teria sido
informado outro serviço realizado, ou apresentada nota fiscal com a descrição de
serviço diverso.
(iii) Contrato solicitado incluiu armazenagem e movimentação: contratos
firmados pela Impugnante demonstrariam a prestação de serviços combinados de
armazenagem e movimentação (carga, descarga, recebimento, transferência etc.)
de produtos. Assim, sem a identificação exata dos valores pagos exclusivamente
pelos serviços de armazenagem, não seria possível aceitar os créditos.
Fl. 1258
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(iv) Não se trata de serviço de armazenagem: Relativamente a notas fiscais que
não seriam relativas a serviços de armazenagem, mas outros, como de
enchimento de tanque.
163. Todas essas razões para glosa de créditos estão, em alguma medida,
vinculadas.
Isso porque, a D. Fiscalização compreendeu que a Impugnante “não identificou os
valores efetivamente gastos com o serviço de armazenagem” em algumas das
suas notas fiscais, na medida em que deixou de discriminar a armazenagem
propriamente dita de etapas intermediárias não creditáveis pela legislação, tais
como
“depósito”,
“carga”,
“descarga”,
“arrumação”,
“recepção”,
“movimentação”, “guarda de bens” e “transporte rodoviário”.
164. Neste particular, o Relatório Fiscal aponta que, “segundo o contrato firmado
com a empresa, esses registros tratam da prestação dos serviços combinados de
armazenagem e movimentação (carga, descarga, recebimento, transferência...) de
produtos. Assim, sem a identificação exata dos valores pagos de armazenagem
propriamente dita, e com os contratos incluindo outros serviços além deste, não
foi possível aceitar os créditos de armazenagem como sendo exclusivos desse
serviço, motivo pelo qual eles foram glosados”.
165. Pelo mesmo raciocínio, também restaram glosados créditos de serviços de
notas fiscais que não possuiriam natureza de armazenagem, “mas de outros
serviços como os de enchimento de tanque”.
166. Com toda a vênia, não procede o entendimento do Ilmo. Fiscal. Isso porque,
não se pode perder de vista que o serviço de armazenagem pressupõe uma série
de atos conexos/intrínsecos à sua realização.
167. Para facilitar o entendimento, a Impugnante pede vênia para reapresentar a
documentação que foi fornecida ao Ilmo. Fiscal no curso do procedimento de
fiscalização e que respalda o seu direito aos créditos de PIS/COFINS sob dispêndios
com armazenagem. Os contratos de armazenagem vigentes no período, com
efeito, evidenciam a natureza da prestação de serviços de armazenagem e as
cláusulas de preço que vinculam os serviços.
168. De fato, não é possível que haja armazenagem, sem, por exemplo, a
arrumação, recepção, movimentação e guarda de bens. Mas isso não significa que
existem diversos serviços sendo prestados. Há, efetivamente, apenas o serviço de
armazenagem de mercadorias.
169. Em outras palavras, embora algumas notas fiscais indiquem etapas
intermediárias, indivisíveis e inerentes à armazenagem de bens, isso se dá apenas
para fins logísticos. Afinal – repita-se –, o serviço é um só, de armazenagem de
mercadorias.
[...]
Fl. 1259
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182. Fato é que o Ilmo. Fiscal reconhece que a Impugnante (i) incorreu em custos
com armazenagem no exercício de 2020; (ii) que há previsão legal para o desconto
de créditos calculados em relação ao serviço de armazenagem.
183. Portanto, se estas premissas são reconhecidas pelo Ilmo. Fiscal,
desconsiderar 100% dos créditos apurados a tal título sob a justificativa de
impossibilidade de verificar o efetivo valor que foi gasto com a armazenagem viola
o princípio da verdade material e da não-cumulatividade.
184. Noutro giro, convém mencionar que a IN RFB no 1.911/2019 – vigente à
época dos fatos geradores – procurou segregar as hipóteses de creditamento do
PIS/COFINS provenientes do “frete na operação de venda” e da “armazenagem de
mercadorias” em incisos distintos, de sorte a evidenciar que o artigo 3o, inciso I,
das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, não deve ser aplicado em relação às
despesas de armazenagem.
185. Confira-se, a esse respeito, a disciplina da IN RFB no 1.911/2019:
[...]
186. Nessa ordem de ideias, ao interpretar as regras em referência, a SC COSIT no
66/2021 também concluiu que o creditamento das despesas com armazenagem
independe da observância das exceções previstas no artigo 3o, inciso I, das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003:
[...]
187. Assim, o fato é que a própria Receita Federal reconhece o direito de tomada
de créditos de PIS/COFINS sobre despesas de armazenagem de combustíveis
submetidos à incidência monofásica.
[...]
189. Assim, resta demonstrada a absoluta improcedência das glosas realizadas
pelos fundamentos acima.
190. Por fim, vale ressaltar que o Ilmo. Fiscal também glosou créditos com
armazenagem com base na seguinte justificativa: “Contrato solicitado não foi
apresentado à fiscalização: Operações nas quais não teria sido apresentado o
contrato social solicitado pela D. Fiscalização.”
191. Sobre esse aspecto, a rigor, não há previsão alguma na legislação tributária
que vede o creditamento de despesas de armazenagem com base na não
apresentação dos respectivos contratos de serviços.
192. O fato é que a Impugnante apresentou todos os documentos contábeis
necessários para embasar todos os seus créditos de armazenagem, restando
descabida a presunção de não higidez dos creditamentos adotada pela D.
Fiscalização.
193. Portanto, impõe-se a autorização de todos os creditamentos de
armazenagem indevidamente glosados pela D. Fiscalização. (Grifamos)
Fl. 1260
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Ao apreciar este tópico da impugnação, assim se manifestou o v. acórdão recorrido:
ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE PIS/COFINS.
141. A Fiscalização apontou que a Impugnante “não identificou os valores
efetivamente gastos com o serviço de armazenagem” em algumas das suas notas
fiscais, na medida em que deixou de discriminar a armazenagem propriamente
dita de etapas intermediárias não creditáveis pela legislação, tais como
“depósito”, “carga”, “descarga”, “arrumação”, “recepção”, “movimentação”,
“guarda de bens” e “transporte rodoviário”.
142. Neste particular, o Relatório Fiscal aponta que “segundo o contrato firmado
com a empresa, esses registros tratam da prestação dos serviços combinados de
armazenagem e movimentação (carga, descarga, recebimento, transferência...) de
produtos”.
143. O auditor fiscal continua relatando que “sem a identificação exata dos
valores pagos de armazenagem propriamente dita, e com os contratos incluindo
outros serviços além deste, não foi possível aceitar os créditos de armazenagem
como sendo exclusivos desse serviço, motivo pelo qual eles foram glosados”
144. A impugnante entende que a atividade de armazenagem “ é um conjunto
indissociável, composto por diversas atividades que fazem parte do próprio
armazenamento de combustíveis”.
145. Cita que o preço pelos serviços é uno, não havendo a possibilidade de
atividades segregadas. Exemplifica que “o enchimento de tanque é uma etapa
essencial para se armazenar os combustíveis – do contrário, sem enchimento dos
tanques, como se daria o armazenamento?”. Menciona que os prestadores de
serviço emitem apenas uma nota fiscal no mês, englobando todos os serviços
realizados.
146. Apresenta contratos particulares com fornecedores e notas fiscais que
destacam os diversos serviços englobados na “armazenagem”.
147. A possibilidade de creditamento em decorrência de gastos com
armazenagem tem previsão específica na Lei no 10.833, de 2003:
[...]
148. Por sua natureza exoneratória, os créditos da não-cumulatividade da
Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS devem ser reconhecidos, sempre que
possível, por interpretação literal dos dispositivos legais que autorizam a apuração
desses créditos, consoante o art. 111 do CTN.
[...]
149. A impugnante, conforme manifestado na defesa, compreendeu os motivos da
glosa dos créditos sobre os serviços complementares de “armazenagem”, tendo
apresentado documentos que atestam o entendimento do fisco (contratos e notas
fiscais), porém dada a interpretação restritiva do direito ao creditamento de
Fl. 1261
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PIS/PASEP e COFINS, inexiste a possibilidade de extensão do conceito de
“armazenagem” para abarcar outros serviços, ainda que relevantes, excluídos da
permissão legal.
150. Sendo assim, não se pode pretender estender aos demais serviços
mencionados (movimentação de carga, descarga, recebimento e transferência
etc.) a possibilidade de creditamento, prevista no inciso IX do art. 3o das Lei
10.833/2003.
Novamente, verifica-se que o v. acórdão recorrido apenas apreciou a alegação
principal suscitada pela recorrente, sem analisar os argumentos e provas relativos aos créditos
glosados em razão de não terem sido apresentadas as identificações da chave das notas fiscais, em
relação aos quais a recorrente afirmou se tratar de notas fiscais eletrônicas, colacionando
documentos aos autos, bem como, aos créditos glosados com base na justificativa de que o
contrato solicitado não foi apresentado à fiscalização, em relação aos quais a recorrente afirmou
inexistir previsão na legislação tributária que vede o creditamento com base na não apresentação
dos respectivos contratos, sustentando que todos os documentos contábeis necessários para
embasar os créditos foram apresentados.
Sem adentrar no mérito das alegações, é certo que tais argumentos e provas
deveriam ter sido devidamente apreciados pelo v. acórdão recorrido, restando configurada, por
conseguinte, a omissão suscitada também quanto a este tópico.
No Capítulo IV.2.G. – “Frete na operação de venda: o direito aos créditos de
PIS/COFINS”, além da extemporaneidade, a recorrente apresentou os seguintes argumentos de
fato e de direito:
IV.2.G. FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE
PIS/COFINS
[...]
Para uma dessas notas fiscais, de número 2360, a D. Fiscalização ainda apontou
que a Impugnante não informou nota de venda. Isso decorre do fato de que essa
nota versa sobre operações de transporte intramunicipal, que não têm
obrigatoriedade de vinculação com nota de venda (DOC. 19).
196. Para outro grupo de notas fiscais glosadas com base na extemporaneidade,
a D. Fiscalização ainda alegou que seus respectivos CT-Es foram cancelados. A
esse respeito, a Impugnante destaca que os CT-Es não foram cancelados, na
verdade, a chave informada nas planilhas da D. Fiscalização está incorreta,
conforme documentos anexos (DOC. 20).
197. Em relação aos fretes na compra, venda, e transferência entre
estabelecimentos (frete interno), a D. Fiscalização afirma também que não haveria
norma legal que autorizasse a tomada de créditos de PIS/COFINS.
198. Além disso, ainda que se considerasse que o frete nesses casos compõe o
preço total de aquisição ou venda, o Relatório Fiscal sustenta que o artigo 3o,
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inciso I, alíneas “a” e “b”, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, supostamente
vedaria a tomada de crédito em operações com gasolina, diesel e álcool.
199. No caso específico do álcool, o creditamento também estaria vedado pela
Solução de Divergência COSIT no 02/2017 e pela Solução de Consulta Disit no
7.038/2018.
[...]
201. A D. Fiscalização, com efeito, em nenhum momento deixa de reconhecer o
fato de que a Impugnante (e não terceiros) assume o ônus para com as suas
despesas de frete.
202. Nada obstante, com a devida vênia, o entendimento da D. Fiscalização não
está em linha com a melhor interpretação a ser conferida à matéria. É o que a
Impugnante passa a demonstrar.
• O frete de compra, de venda e interno no contexto da operação realizada pela
Impugnante – O caminho do produto até o consumidor
203. Como já mencionado, a Impugnante atua na distribuição de combustíveis a
nível nacional, de forma que para alcançar seus clientes, que se encontram nos
mais variados Estados, conta com complexa operação logística.
204. Em um primeiro momento preparatório, a Impugnante, via de regra, realiza a
importação de álcool anidro e a compra de combustível de uma refinaria (gasolina
A e diesel A), recebendo o produto em uma base primária.
205. Como no Brasil há poucas refinarias, com alcance meramente regional,
muitas vezes é necessário realizar a transferência entre estabelecimentos do
combustível, a fim de alcançar localidades mais distantes. Nesse caso, a
Impugnante remete o produto de uma de suas bases primárias para uma base
secundária, mais próxima aos postos de combustíveis.
206. E, ao fim, temos o frete de venda, quando o produto elaborado é destinado
para o posto de gasolina, onde é vendido ao consumidor final.
207. Para facilitar a visualização, a Impugnante apresenta abaixo mapa
representativo da sua cadeia de suprimento de combustível:
[...]
208. Como mencionado anteriormente nesta Impugnação, após ter adquirido
álcool anidro, gasolina A e diesel A, a Impugnante é responsável por realizar a
mistura destes combustíveis, respectivamente, com álcool anidro e biodiesel
(B100), para elaboração dos produtos a serem comercializados ao usuário final
(i.e. gasolina C e o diesel B).
209. Sendo assim, os diferentes tipos de frete, utilizados em cada uma destas
etapas, podem ser definidos da seguinte forma:
[...]
Fl. 1263
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211. Como se vê, tanto o frete na compra, quanto na transferência do
combustível, não configura operações desvinculadas da operação final
correspondente, de venda.
212. A verdade é que todos os fretes incorridos pela Impugnante, desde a
aquisição das mercadorias, fazem referência à uma única operação, que se presta
a vender combustível para seus clientes.
213. Assim, todos os encargos da cadeia operacional com fretes estão diretamente
ligados à venda do produto final, de forma que o frete na compra e na
transferência compõem necessariamente o preço total dispendido pela
Impugnante para realização da venda.
214. Em outras palavras, o transporte (frete) dos produtos ao longo de toda a
cadeia de abastecimento está necessariamente ligado à operação de venda, o que
atraí a aplicação do inciso IX do artigo 3o19 das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003.
[...]
• O correto alcance da vedação contida no artigo 3o, inciso I, alíneas “a” e “b”,
das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003
224. Como mencionado, a D. Fiscalização entendeu que haveria vedação
específica que alcançaria as operações de frete com gasolina, diesel e álcool,
excluindo a possibilidade de tomada de créditos.
225. Isso porque, como o artigo 3o, inciso IX, das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003, carrega a expressão “nos casos dos incisos I e II”, a Autoridade Fiscal
constrói racional de que haveria vedação ao creditamento no frete.
[...]
227. Acontece que a conclusão alcançada pelo Relatório Fiscal decorre de
interpretação equivocada dos dispositivos legais em referência.
228. Isso porque, a vedação prevista no artigo 3°, inciso I, alíneas “a” e “b”, das
Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 dirige-se única e exclusivamente aos “bens
adquiridos para revenda”.
229. Ou seja, veda-se o creditamento em relação aos gastos com a aquisição da
gasolina, álcool e do diesel a serem revendidos, mas não em relação ao serviço de
frete de tais mercadorias.
[...]
248. Logo, está demonstrado que a vedação contida no inciso I do artigo 3o das
Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 abarca somente o bem adquirido para
revenda – no caso, a gasolina, diesel e álcool –, não alcançando os gastos
acessórios à revenda destas mercadorias, inclusive com o frete na venda, sendo
evidente o direito da Impugnante de se creditar com base nos artigos 3o, inciso IX,
e 15, inciso II, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
Fl. 1264
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• Os autos de infração violam o entendimento do E. STJ no Tema Repetitivo
1.093
249. Corroborando com os fundamentos acima apresentados, o E. STJ julgou o
RESP no 1.894.741/RS e 1.895.255/RS (Tema 1.093). Nessa ocasião, entendeu-se
que não é facultado ao contribuinte apurar crédito sobre o custo de aquisição de
produtos para revenda sujeitos a monofasia, porém, seria permitido o
creditamento quando houvesse previsão legal expressa, como ocorre no caso de
despesas com frete (artigo 3o, inciso IX, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003).
250. Isso porque restou consignado que “a incidência monofásica da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento,
visto que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa”.
251. Sendo assim, é a presente para reiterar o largamente exposto nesta defesa,
que embora os contribuintes que comercializam produtos sujeitos à tributação
monofásica não possam se apropriar de crédito relativo ao próprio produto (o que
não se discute), deve ser reconhecido o seu direito em relação às despesas
acessórias à comercialização destes produtos, nos casos de expressa previsão legal
(artigo 3o, inciso IX, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 para frete).
[...]
257. E, assim, na linha do exposto acima, deve ser garantido o direito da
Impugnante de tomada de crédito nos dispêndios com frete na venda de
combustíveis, nos termos do artigo 3o, inciso IX, das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003, sendo certo que o serviço de frete é tributado pelo PIS/COFINS.
• Subsidiariamente: A legitimidade da apropriação de créditos associados à
aquisição de insumos relativos a frete por distribuidores de combustíveis
258. No pior dos cenários, ainda que se desconsidere todos os argumentos até
agora apresentados para esse tópico específico, cabe observar que o CARF e o
Poder Judiciário já reconheceram o creditamento de insumos de PIS/COFINS para
distribuidores de combustíveis.
259. Conforme se aprofundará mais adiante nesta Impugnação, o conceito de
insumo, para fins de créditos de PIS/COFINS (artigo 3o, inciso II, das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003), deve estar atrelado à essencialidade da despesa
para o desenvolvimento da atividade econômica do contribuinte, sem limitação
quanto à sua natureza, consoante definido pelo E. STJ no âmbito do RESP no
1.221.170/PR.
260. Por isso, ainda que não se considere o conceito mais amplo de insumos, tal
como definido pelo E. STJ, os serviços de frete utilizados para consecução da
atividade econômica da Impugnante, poderiam, em caráter subsidiário, ser
creditados na hipótese legal em questão, como insumos.
[...]
Fl. 1265
DF CARF MF
Original

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266. Portanto, fica claro que o E. CARF, por meio das decisões acima citadas, mais
de uma vez, ratificou o entendimento de que o creditamento de insumos conforme
o artigo 3o, inciso II, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, deve ser avaliado à
luz do leading case do E. STJ, o qual não faz qualquer distinção quanto ao ramo de
atividade do contribuinte.
267. Inclusive, em dois precedentes analisados, o contribuinte era distribuidor de
combustíveis, que realizava a mistura do álcool anidro com a gasolina A, para
obtenção da gasolina C, de maneira idêntica à Impugnante.
268. Assim, se superada a argumentação principal, ainda assim deverá ser
reconhecido o direito de crédito da Impugnante, sob o fundamento que também
podem ser considerados insumos. Ou seja, por qualquer ângulo que se analise,
deve ser reconhecido o direito da Impugnante, com a reversão das glosas
realizadas pelo Ilmo. Fiscal autuante.
• Glosas de frete fundadas em questões de fato / documentais
269. Veja-se ainda que a D. Fiscalização glosou créditos da rubrica de frete sob o
entendimento de que a Impugnante creditou despesas identificadas como de
pedágio em sua conta analítica da EFD-C, o que seria vedado pela legislação.
270. Sobre essa matéria específica, que abarca cinco notas fiscais, a Impugnante
desde logo esclarece que tais valores foram equivocadamente escriturados na
conta contábil de pedágio e expressam, na verdade, despesas de frete, conforme
anexos CT-Es (DOC. 22).
271. Além disso, a D. Fiscalização deixou de reconhecer os créditos com relação
aos quais a Impugnante “não informou o número da nota fiscal do produto
fretado, impossibilitando assim a análise de legalidade/efetividade do crédito”.
272. Neste particular, a Impugnante esclarece que, no regular exercício das suas
atividades, não é sempre possível vincular as suas notas fiscais de venda às
notas fiscais de serviço do frete, principalmente quando o mesmo serviço
compreende várias notas. Essa particularidade contábil, inerente às operações
da Impugnante, precisa ser levada em conta pela D. Fiscalização, sobretudo
diante da constatação de que a legislação tributária não exige as informações
apontadas pelo Relatório Fiscal para possibilitar a tomada de créditos.
273. Por fim, a D. Fiscalização ainda glosou créditos com base na premissa de
que o tomador do frete não foi a Impugnante. Para este item específico, o
Relatório Fiscal pontua que “as operações com esse motivo de glosa indicaram
os CT-Es que não tiveram a empresa fiscalizada como tomadora do frete, ou
seja, ela não pagou pelo serviço do transporte. Logo, a empresa não pode se
creditar dessa despesa por falta de previsão legal”.
274. A esse respeito, a Impugnante esclarece que, por um lapso, os CT-Es dos
créditos glosados neste item foram emitidos com a informação equivocada do
tomador dos serviços.
Fl. 1266
DF CARF MF
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275. De todo modo, conforme pontuado anteriormente nesta Impugnação, o
artigo 113, § 2o, do CTN, estabelece que as obrigações tributárias acessórias
zelam pela arrecadação e fiscalização dos tributos. No caso concreto, o fato é
que a Impugnante declarou e recolheu as contribuições federais incidentes sobre
esses fretes.
276. Assim, em observância ao princípio da verdade material, que deve reger o
processo administrativo tributário, o direito de crédito da Impugnante deve ser
resguardado neste item. Afinal, o eventual descumprimento de obrigação
acessória é insuscetível de impedir, por si só, o creditamento das despesas de
PIS/COFINS. (Grifamos)
Ao apreciar este tópico da impugnação, assim se manifestou o v. acórdão recorrido:
FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE PIS/COFINS.
151. A impugnante destaca que após ter adquirido a gasolina A e o diesel A das
refinarias, é responsável por realizar a mistura destes combustíveis,
respectivamente, com etanol Anidro (“EAC”) e biodiesel (“B100”), para elaboração
dos produtos a serem comercializados ao usuário final, quais sejam, a gasolina C e
o diesel B. Afirma que tanto o frete na compra quanto na transferência do
combustível não configura operações desvinculadas da operação final
correspondente, de venda; que todos os fretes por ela incorridos, desde a
aquisição da mercadoria, fazem referência a uma única operação, que se presta a
vender combustível para seus clientes, de forma que o frete na compra e na
transferência compõem o preço total dispendido pela impugnante para realização
da venda. Informa comprovar tal assertiva por meio de exemplo de uma única
nota fiscal de venda de combustível, demonstrando a decomposição dos custos
embutidos. Defende que o transporte (frete) dos produtos ao longo de toda a
cadeia de abastecimentos está necessariamente ligado à operação de venda, o
que atrai a aplicação do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03, visto que o
dispositivo alude à “operação de venda” e não à venda em si; que a operação de
venda é composta por todas as atividades anteriores, concomitantes e mesmo
posteriores.
152. Insiste que todos os encargos da cadeia operacional com fretes estão
diretamente ligados à venda do produto (combustível), de forma que o frete na
compra e na transferência compõem necessariamente o preço total dispendido
pela Impugnante para realização da venda.
153. Não assiste nenhuma razão a impugnante.
154. A glosa dos créditos de frete na revenda de mercadorias decorreu de expressa
vedação legal, constante do artigo 3o, I, “a” e “b”, da Lei 10.833/03, à qual
reporta se o dispositivo que prevê o desconto de créditos das contribuições
relativamente ao frete nas operações de venda, qual seja, art. 3o, IX e art. 15, II da
Lei no 10.833/03.
[...]
Fl. 1267
DF CARF MF
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155. Verifica se que o direito ao crédito relativo ao frete na operação de venda
está obrigatoriamente vinculado para os casos dos incisos I e II do artigo 3o, ou
seja, somente existe em relação aos bens adquiridos para revenda (I) e aos bens e
serviços utilizados como insumos (II), e nas condições estabelecidas nos incisos I e
II do art. 3o.
156. Os art. 3o, I, da Lei no 10.833/03 assim dispõe:
[...]
157. Tal dispositivo exclui da permissão para desconto de créditos as mercadorias
e produtos referidos no § 1o e 1o A do art. 2o, dentre os quais se encontram os
combustíveis revendidos pela contribuinte.
158. Esse também é o entendimento recente da Câmara Superior de Recursos
Fiscais, do CARF, em recentes decisões:
[...]
160. O caso em análise amolda se à Solução de Consulta Cosit no 66/2021,
vinculante para a administração tributária, nos termos do art. 33, I, e art. 39, § 2o,
da IN RFB no 2.058/2021.
161. Face ao exposto, não existe nada a reparar nas glosas relativas ao frete nas
operações de revenda de mercadorias.
162. A impugnante também se manifestou sobre o frete na transferência, porém o
CARF recentemente sumulou a questão acerca da impossibilidade de geração de
crédito de PIS e COFINS não cumulativos relativos aos gastos com transporte de
produtos acabados entre estabelecimentos da empresa.
[...]
163. Quanto à glosa em relação ao frete na compra de mercadorias para revenda,
não há norma específica na lei acerca de direito, ao alegado crédito do PIS/PASEP
e da COFINS.
164. Todavia, embora o frete na compra de bens para revenda e na compra de
insumos não esteja expressamente previsto nos incisos do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, o entendimento da Receita Federal há muito, era no
sentido de que tais fretes compõem o custo de aquisição das mercadorias, e
portanto, gerariam, em tese, créditos das contribuições do PIS/PASEP e COFINS,
quando permitido o crédito em relação ao bem ou serviço adquirido.
165. A IN RFB no 2121/2022 expressamente prevê que o frete pago na aquisição
de produtos, quando suportado pelo comprador, integra a base de cálculo dos
créditos.
[...]
166. Por outro lado, em relação a despesas com frete na aquisição para revenda
de bens sujeitos à incidência concentrada, a Cosit manifestou se acerca do tema
Fl. 1268
DF CARF MF
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por meio da Solução de Consulta no 327/2017, no sentido da impossibilidade do
creditamento:
[...]
167. Ademais, a IN RFB no 2264, de 30 de abril de 2025, ao incluir o § 3o ao artigo
173 da IN RFB no 2121/2022, expressamente prevê a vedação ao desconto de
créditos em relação ao frete na aquisição para revenda de mercadorias sujeitas ao
regime de tributação monofásico.
[...]
168. Assim, nada há a reparar nas glosas realizadas pela autoridade fiscal no que
tange aos fretes na aquisição de bens para revenda e na transferência entre
estabelecimentos.
Conforme se extrai do excerto do supratranscrito, o v. acórdão recorrido afastou de
forma fundamentada os argumentos expostos nos subtópicos “O frete de compra, de venda e
interno no contexto da operação realizada pela Impugnante – O caminho do produto até o
consumidor”, “O correto alcance da vedação contida no artigo 3o, inciso I, alíneas “a” e “b”, das
Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003” e “Os autos de infração violam o entendimento do E. STJ no
Tema Repetitivo 1.093”, motivando adequadamente a conclusão adotada. De igual modo, o r.
decisum também enfrentou as alegações do subtópico “Subsidiariamente: A legitimidade da
apropriação de créditos associados à aquisição de insumos relativos a frete por distribuidores de
combustíveis” ao analisar o tema no tópico “BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS: O
DIREITO AOS CRÉDITOS DE PIS/COFINS”.
Por outro lado, com a devida vênia, não foram apreciados os argumentos e provas
apresentados pela recorrente no subtópico “Glosas de frete fundadas em questões de
fato/documentais relativos”, bem como, aqueles relativos (i) a nota fiscal 2360, e (ii) aos CT-Es que
não foram cancelados, mas a chave informada nas planilhas da fiscalização era incorreta, razão
pela qual resta configurada a omissão suscitada também neste tópico.
No Capítulo IV.2.H. – “Bens e serviços utilizados como insumos: o direito aos
créditos de PIS/COFINS”, além da extemporaneidade, a recorrente defendeu o direito ao
aproveitamento de créditos da não-cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS aos
contribuintes que exercem atividade comercial, alegando também que (i) na condição de
produtora de combustíveis, realiza atividade produtiva, o que lhe habilita a tomada de créditos,
nos termos do artigo 3o, inciso II, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03, bem como, (ii) conforme
reconhecido pela fiscalização, possui atividade secundária de prestação de serviços de “transporte
rodoviário de produtos perigosos”, o que também lhe permitiria aproveitar créditos sobre os
insumos utilizados para a prestação desses serviços, tais como, combustíveis para os caminhões,
pneus, lubrificantes, entre outros.
Para corroborar o alegado, apresenta os seguintes argumentos de fato e de direito:
Fl. 1269
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o Essencialidade e relevância das despesas glosadas pela d. Fiscalização para as
atividades da impugnante
303. Como visto, a Impugnante possui frota própria de caminhões para
transportar os combustíveis (i) da refinaria ao centro de armazenagem, (ii) entre
os próprios centros de armazenagem e (iii) dos centros de armazenagem aos
postos de gasolina.
304. Antes de mais nada, cumpre ressaltar que o Ilmo. Fiscal alega que a
Impugnante não apresentou “informação sobre que receitas os bens adquiridos
para serem utilizados como insumos foram efetivamente aplicados”, de modo que
a Fiscalização não conseguiria “vincular tais custos a determinados serviços
prestados pela empresa”.
305. Contudo, a Impugnante ressalta que não é capaz de fornecer as informações
solicitadas pela D. Fiscalização, pois não há conta contábil específica para receitas
fruto de “bens e serviços utilizados como insumo” cujos valores geraram créditos
de PIS e COFINS nas EFD-C da empresa no ano de 2020.
306. Isso ocorre porque a Impugnante não diferencia receitas obtidas com frete. O
custo do frete está agregado ao preço dos produtos que são comercializados pela
empresa, de forma que a conta contábil varia a depender do produto que é
vendido.
307. Explique-se: no regular exercício das suas atividades, a Impugnante realiza a
venda e distribuição de combustíveis na modalidade Custo, Seguro e Frete (“CIF”).
Diferente da modalidade “Free on Board” (“FOB”), em que o comprador se
responsabiliza pelo transporte do bem comercializado, a Impugnante (i) realiza o
transporte dos seus produtos vendidos com frota própria; e, ao final, (ii) emite
nota fiscal do produto comercializado, com o valor do próprio frete embutido na
formação do custo da mercadoria vendida.
308. Assim, como todos os custos atinentes à manutenção e ao abastecimento de
sua frota própria estão integrados ao preço da mercadoria que é vendida, a
Impugnante não possui contas contábeis segregadas, que indiquem receita com o
frete, nos termos requeridos por essa D. Fiscalização.
309. Dito isso, vejamos, abaixo, a essencialidade e relevância de cada despesa de
bens(DOC. 23) e serviços (DOC. 24) objeto da glosa efetuada pelo Ilmo. Fiscal:
(i) Combustíveis Frota – Óleo Diesel S10 misturado utilizado como insumo da frota
de caminhões da própria Impugnante.
310. Destaca-se que sem a utilização de combustível (óleo diesel S10), os
caminhões não conseguiriam se movimentar e, consequentemente, a Impugnante
não conseguiria transportar os combustíveis aos postos de gasolina para venda ao
consumidor final. Ou seja, se não houvesse a aquisição de combustíveis para
abastecer os caminhões da sua frota, a Impugnante sequer conseguiria realizar a
sua atividade econômica principal(distribuição de combustíveis).
Fl. 1270
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(ii) Manutenção da Frota, Lubrificantes, Pneus e Câmaras – Bens e serviços
adquiridos e utilizados como insumo para manutenção da frota de caminhões da
própria Impugnante.
311. Da mesma forma, os pneus são necessários para que os caminhões se
movimentem e os combustíveis sejam distribuídos aos postos de gasolina,
restando evidente a imprescindibilidade dessas despesas para a atividade
econômica desempenhada pela Impugnante.
312. Em relação aos lubrificantes, a substituição regular dos óleos para caminhões
é crucial para manter o bom desempenho do motor e prolongar a vida útil dos
veículos. Isso ajuda a lubrificar os sistemas, a melhorar a eficiência do combustível
e a proteger o motor contra corrosão.
313. De modo geral, os dispêndios com lubrificantes, pneus e câmaras, somados
aos serviços de manutenção da frota, são essenciais para que os caminhões da
Impugnante estejam em bom estado de conservação.
[...]
317. Quanto às demais despesas glosadas pela D. Fiscalização, que serão
analisadas detalhadamente abaixo, todas decorrem de imposição legal.
[...]
(iii) Equipamentos de Segurança e Uniformes – Os gastos realizados com EPIs são
utilizados direta ou indiretamente pelos funcionários da Impugnante que atuam
no armazenamento, manuseamento, acondicionamento, transporte e outras
operações, envolvendo diretamente com derivados de petróleo e etanol, que são
substâncias tóxicas e que exigem a utilização de tais equipamentos para a
proteção da saúde dos empregados.
[...]
(iv) Materiais de alto impacto – Aquisições de materiais utilizados para
acondicionar o produto durante seu transporte, a exemplo dos lacres para
caminhões (FITLOCK), frascos plásticos 1L com tampa de lacre e batoque, envelope
PEBD, etc.
[...]
(v) Serviços contratados – Contratação de serviço de terceiros referentes a coleta,
guarda e utilização de amostra-testemunha de combustíveis, em decorrência de
imposição legal.
[...]
(vi) Análise de Efluentes e Produtos (Entradas e Saídas) – Serviços de análise
físicoquímica para efetuar testes em amostras oriundas do processo operacional,
a exemplo de: análise de água e metanol, análise de entrada granel, análise de
metanol em amostra de etanol, serviço de laboratório oil tanking etc.
Fl. 1271
DF CARF MF
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(vii) Material de Consumo (calibragem de instrumentos) – Gastos com a
manutenção e calibragem a serem usadas/consumidas pela Impugnante e
relacionadas ao objeto social da empresa, na medida em que servem a garantir
que os equipamentos essenciais ao controle de qualidade dos produtos estejam
funcionais e o mais precisos o possível.
[...]
(viii) Taxas e aferições – Custos de serviços e taxas referentes às aferições
veiculares, tacógrafos e Certificados de Inspeção Veicular (CIV), ou seja, são todos
custos incorridos na frota de veículos da empresa, sejam esses veículos destinados
à prestação do serviço de transporte das cargas distribuídas, sejam outros veículos
que não sejam destinados a esse fim.
[...]
331. Por fim, as glosas relativas às aquisições de serviços utilizados como insumos
foram todas aplicadas no “serviço de transporte pela frota própria da Cia.”,
relacionadas às despesas com pedágios.
[...]
(ix) Pedágios pagos no transporte próprio dos combustíveis
332. A Impugnante necessita transportar os combustíveis de um local a outro, a
fim de dar a correta destinação a eles. Para isso, é necessário realizar o
desembolso de valores a título de pedágio (vide DOC. 24), que inclusive decorre de
imposição legal.
333. Nesse sentido, a Lei no 10.209/2001 impõe o “vale-pedágio obrigatório sobre
o transporte rodoviário de carga”, de forma que o pagamento do pedágio, via de
regra, é obrigação do embarcador, sob pena de aplicação de multa
administrativa, verbis:
[...]
335. Dessa forma, em linha com os critérios estabelecidos pelo STJ de
essencialidade e relevância (incluindo-se nessa definição os casos de imposição
legal), não há como se negar que as despesas em questão se caracterizam como
insumos da atividade desempenhada pela Impugnante.
336. Por essas razões, devem ser consideradas essenciais à atividade, e,
consequentemente, devem gerar direito ao creditamento de PIS/COFINS, na forma
prevista na norma de regência e estabelecida pela jurisprudência dos Tribunais
Superiores.
[...]
o Direito à apropriação dos créditos decorrentes da transferência de bens e
serviços entre unidades da mesma empresa
Fl. 1272
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341. Por fim, o Ilmo. Fiscal glosou os créditos de PIS/COFINS supostamente
aproveitados na transferência de bens entre unidades da própria empresa (não
houve operação de aquisição), por ausência de previsão legal.
342. Inicialmente, ressalta-se a fundamentação precária dos autos de infração,
que em momento algum relata quais seriam esses “bens” ou “serviços” que
supostamente foram transferidos entre estabelecimentos da Impugnante.
343. Ainda assim, em prol da boa-fé, a Impugnante analisou as planilhas
apresentadas e seus documentos fiscais e contábeis e verificou que, na realidade,
os créditos glosados e discutidos no presente tópico não estão relacionados à nota
fiscal de transferência, mas sim (i) combustível utilizado como insumo para frota
própria (notas relacionadas na planilha de bens utilizados como insumos); e (ii)
faturas de serviços de pedágio (notas relacionadas na planilha de serviços
utilizados como insumos).
344. Em relação ao item (i), trata-se de combustível (óleo S10) utilizado como
insumo para a frota própria de caminhões da Impugnante.
345. Nesses casos, ocorre o abastecimento e é emitida nota fiscal de baixa de
estoque de mercadoria para revenda, na qual o emitente e o destinatário é a
própria Alesat, sendo a nota fiscal registrada com o CFOP 5949 (“outras saídas
consumo próprio”). É o que se verifica da NF abaixo, utilizada a título
exemplificativo (vide DOC. 23):
[...]
346. Feitos esses esclarecimentos, assim como visto no tópico “essencialidade e
relevância das despesas glosadas”, a Impugnante possui frota própria de
caminhões para transportar os combustíveis (i) da refinaria ao centro de
armazenagem, (ii) entre os próprios centros de armazenagem e (iii) dos centros de
armazenagem aos postos de gasolina.
[...]
347. Para isso, necessita adquirir combustíveis como insumos para abastecer os
seus próprios caminhões.
348. Sem a utilização desses combustíveis (óleo diesel S10), os caminhões não
conseguiriam se movimentar e, consequentemente, a Impugnante não conseguiria
transportar os combustíveis aos postos de gasolina para venda ao consumidor
final. Ou seja, se não houvesse a aquisição de combustíveis para abastecer os
caminhões da sua frota, a Impugnante sequer conseguiria realizar a sua atividade
econômica principal.
349. Nesse contexto, é evidente a essencialidade e relevância dos combustíveis
utilizados como insumos pela Impugnante: sem combustível, não há como
movimentar os caminhões da Impugnante, e sem movimentá-los, não há como
distribuir os combustíveis aos postos de gasolina (atividade econômica principal).
Fl. 1273
DF CARF MF
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350. Em relação ao item (ii), trata-se de faturas de serviços de pedágio, assim
como os mencionados em item anterior deste capítulo, porém, pagos a um
sistema operacional de pagamentos, denominado "PAMCARD", conforme
demonstrado na fatura abaixo, utilizada a título exemplificativo (vide DOC. 24):
[...]
351. Assim, na linha do disposto em item anterior deste capítulo, como a
Impugnante incorre em custos de pedágio para realizar o transporte dos
combustíveis, exigido pela Lei no 10.209/2001, há de se reconhecer o critério da
imposição legal, o que permite de forma expressa a possibilidade de creditamento
de PIS/COFINS em relação aos valores compostos dos serviços utilizados como
insumos atinentes às despesas incorridas com pedágios.
352. Portanto, por mais essa razão não merece prosperar as autuações.
Ao apreciar este tópico da impugnação, assim se manifestou o v. acórdão recorrido:
BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS: O DIREITO AOS CRÉDITOS DE
PIS/COFINS
169. A impugnante afirma que o conceito de insumo, para fins de creditamento de
PIS/PASEP e COFINS, deve estar atrelado à essencialidade ou à relevância da
despesa para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela
empresa.
170. Destaca que não deve se fazer qualquer distinção entre o tipo de atividade
e/ou ramo de atuação do contribuinte, afirma neste tópico, que atua como
fabricante de combustível e desta forma faz jus ao creditamento das despesas e
custos com a manutenção da frota, lubrificantes, pneus e câmaras, equipamentos
de segurança e uniformes ,materiais de alto impacto, serviço de terceiros
referentes a coleta, guarda e utilização de amostra testemunha de combustíveis,
análise de efluentes e produtos, análise de combustíveis adquiridos e revendidos,
aferições veiculares, tacógrafos e certificados de Inspeção veicular, pedágios
pagos no transporte próprio dos combustíveis, etc.
171. Cita decisões do CARF e reafirma restar comprovado não haver necessidade
de que os dispêndios incorridos estejam diretamente vinculados às receitas
auferidas com as atividades de produção ou fabricação de bens ou prestação de
serviços.
172. Não merecem acolhimento os argumentos apresentados.
173. É importante ressaltar, que conforme previsto no artigo 4o. da ATA DE
ASSEMBLEIA GERAL EXTRAORDINÁRIA REALIZADA EM 18 DE ABRIL DE 2024 lista
como objeto social, as seguintes atividades:
[...]
174. Desta forma, não existe nenhuma possibilidade de se aventar que a autuada
desenvolva atividade produção de bens ou produtos destinados a venda.
Fl. 1274
DF CARF MF
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175. Cumpre esclarecer acerca do conceito de insumos firmado pelo STJ no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, sob o rito dos recursos repetitivos.
[...]
188. Resta claro que o insumo deve necessariamente estar vinculado à atividade
econômica de prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens pela
pessoa jurídica.
189. O STJ, ao definir o conceito de insumo para fins de creditamento do PIS e da
COFINS não-cumulativos não se referiu à possibilidade de creditamento decorrente
de aquisições de bens ou serviços utilizados em atividade comercial. Os insumos
estão estritamente vinculados à atividade produtiva (de prestação de serviços ou
de industrialização/fabricação de bens) e não dizem respeito à atividade
comercial, como resta claro da decisão do STJ, da Nota Explicativa e do Parecer
Normativo Cosit mencionados.
[...]
193. Isto posto, resta claro que as despesas com a aquisição de bens e serviços na
atividade comercial, como no caso ora analisado, não se inserem no conceito de
insumos para fins de aproveitamento de créditos do PIS/PASEP e da COFINS. As
glosas devem ser mantidas integralmente.
Neste ponto, sem adentrar no mérito do entendimento exarado, entendo que o v.
acórdão recorrido motivou adequadamente o seu posicionamento no sentido de que a atividade
exercida pela recorrente seria meramente comercial, o que não autorizaria o aproveitamento de
créditos da não-cumulatividade com base no artigo 3o, inciso II, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03,
razão pela qual o enfrentamento dos critérios da essencialidade e relevância sobre cada despesa
indicada pela recorrente seria prescindível, uma vez que já enfrentados os argumentos capazes de
infirmar a conclusão adotada.
Por outro lado, com a devida vênia, o r. decisum deixou de apreciar a possibilidade
de aproveitamento dos créditos sobre a atividade secundária exercida pela recorrente, de
prestação de serviços de “transporte rodoviário de produtos perigosos”, ainda que fosse para
reiterar o fundamento utilizado pela fiscalização de que não houve a identificação ou segregação
de dos bens e serviços utilizados na referida atividade, razão pela qual também resta configurada
a omissão suscitada quanto a este tópico.
Ressalte-se que, nos termos do artigo 489, §1o, inciso IV, do CPC, não se considera
fundamentada qualquer decisão que não enfrente todos os argumentos deduzidos no processo
capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada pelo julgador, bem como, conforme
estabelecido no artigo 59, inciso II, do Decreto no 70.235/72, são nulos os despachos e decisões
proferidos com preterição do direito de defesa.
Cumpre destacar também que, por se tratar de matéria eminentemente fático-
probatória, no atual cenário processual, resta plenamente obstado o julgamento da controvérsia
em sede de Recurso Voluntário, uma vez que a apreciação dos esclarecimentos e provas
Fl. 1275
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.644 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11274.720568/2024-22
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apresentados, desde a impugnação, apenas em 2a instância, configuraria, inclusive, supressão de
instância.
Por tais razões, nos termos do artigo 59, inciso II e §2o, do Decreto no 70.235/72,
voto por acolher a preliminar de nulidade do v. acórdão recorrido, com a sua consequente
anulação e de todos os atos posteriores à referida decisão, sendo determinado o retorno dos
autos à DRJ para proceder ao devido julgamento das alegações e provas apresentadas em sede de
impugnação, sob pena de supressão de instância e preterição do direito de defesa.

CONCLUSÃO
Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário, para acolher a
preliminar de nulidade do v. acórdão recorrido, com a sua consequente anulação e de todos os
atos posteriores à referida decisão, sendo determinado o retorno dos autos à DRJ para proceder
ao devido julgamento das alegações e provas apresentadas em sede de impugnação, sob pena de
supressão de instância e preterição do direito de defesa.

Assinado Digitalmente
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues

Fl. 1276
DF CARF MF
Original