Tribunal: CARF
Processo: 11070.723848/2018-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUCIANA COSTA LOUREIRO SOLAR
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-04-15
Data de publicação: 2026-05-22

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2014, 2015, 2016
ATIVIDADE RURAL. FORMA DE APURAÇÃO DO RESULTADO TRIBUTÁVEL.
OPÇÃO DO CONTRIBUINTE.
A forma de apuração do resultado tributável da atividade rural é opção do contribuinte, exercida quando da entrega da Declaração de Ajuste Anual, não cabendo a sua alteração após iniciado o procedimento de ofício e lavrado o auto de infração, de acordo com o que lhe for mais favorável.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. ATIVIDADE RURAL.
Apenas a correta comprovação individualizada dos depósitos tem o condão de elidir a tributação ou desviá-la para formas de apuração específicas determinadas pela legislação, como é o caso, por exemplo, de receitas advindas da atividade rural.
ATIVIDADE RURAL. DESPESAS. GLOSAS.
Não podem ser admitidas, como despesas dedutíveis, as compras de insumos realizadas em nome de terceiro, não incluído na parceria rural, mormente na ausência de comprovação da utilização destes produtos em benefício da parceria e do repasse financeiro dos efetivos parceiros para aquele terceiro.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO.
A inserção no Livro Caixa, de forma reiterada, de despesas, sabidamente inexistentes, a fim de reduzir o efetivo valor da obrigação tributária principal constitui fato que, em tese, evidencia intuito de fraude e implica qualificação da multa de ofício.
RETROATIVIDADE BENIGNA. ART. 106, II, C DO CTN. REDUÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA PARA 100%.
O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato gerador de penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária ocorrido antes da sua vigência, desde que mais benéfica ao contribuinte e o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente constituído, exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c.
DOCUMENTO VALIDADO A Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova conformação ao art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com efeito, a multa de ofício qualificada teve seu percentual reduzido de 150% (cento e cinquenta por cento) para 100% (cem por cento).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11070.723848/2018-31
ACÓRDÃO
2002-010.235 – 2a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de abril de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ANDERSON NICOLODI
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2014, 2015, 2016
ATIVIDADE RURAL. FORMA DE APURAÇÃO DO RESULTADO TRIBUTÁVEL.
OPÇÃO DO CONTRIBUINTE.
A forma de apuração do resultado tributável da atividade rural é opção do
contribuinte, exercida quando da entrega da Declaração de Ajuste Anual,
não cabendo a sua alteração após iniciado o procedimento de ofício e
lavrado o auto de infração, de acordo com o que lhe for mais favorável.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. ATIVIDADE RURAL.
Apenas a correta comprovação individualizada dos depósitos tem o condão
de elidir a tributação ou desviá-la para formas de apuração específicas
determinadas pela legislação, como é o caso, por exemplo, de receitas
advindas da atividade rural.
ATIVIDADE RURAL. DESPESAS. GLOSAS.
Não podem ser admitidas, como despesas dedutíveis, as compras de
insumos realizadas em nome de terceiro, não incluído na parceria rural,
mormente na ausência de comprovação da utilização destes produtos em
benefício da parceria e do repasse financeiro dos efetivos parceiros para
aquele terceiro.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO.
A inserção no Livro Caixa, de forma reiterada, de despesas, sabidamente
inexistentes, a fim de reduzir o efetivo valor da obrigação tributária
principal constitui fato que, em tese, evidencia intuito de fraude e implica
qualificação da multa de ofício.
RETROATIVIDADE BENIGNA. ART. 106, II, C DO CTN. REDUÇÃO DA MULTA
DE OFÍCIO QUALIFICADA PARA 100%.
Fl. 2884
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 11070.723848/2018-31
2
O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato
gerador de penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária
ocorrido antes da sua vigência, desde que mais benéfica ao contribuinte e
o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente constituído,
exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c.
DOCUMENTO VALIDADO A Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu
nova conformação ao art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996,
refletindo
diretamente
na
penalidade
apurada
por
meio
do
correspondente procedimento fiscal. Com efeito, a multa de ofício
qualificada teve seu percentual reduzido de 150% (cento e cinquenta por
cento) para 100% (cem por cento).

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade dos votos, conhecer do
Recurso Voluntário, e no mérito, dar-lhe parcial provimento para reduzir a multa qualificada ao
percentual de 100%.

Assinado Digitalmente
Luciana Costa Loureiro Solar - Relatora

Assinado Digitalmente
Marcelo de Sousa Sateles – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Andre Barros de Moura,
Fernando Gomes Favacho, Luciana Costa Loureiro Solar, Marcelo Freitas de Souza Costa, Rafael de
Aguiar Hirano, Marcelo de Sousa Sateles (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra a contribuinte acima identificada
referente ao Imposto de Renda Pessoa Física – IRPF, multa e acréscimos legais, onde foi apurado
Fl. 2885
DF CARF MF
Original

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omissão de rendimentos caracterizados por depósitos bancários de origem não comprovada de
atividade rural do Recorrente.
Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por
meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo em parte o relatório da decisão ora
recorrida:
A ação fiscal, relativa aos anos-calendário 2013 a 2016, Exercícios 2014 a 2017,
desenvolvida junto a Anderson Nicolodi, já qualificado nos autos, resultou no
Auto de Infração, às fls. 2.776 a 2.791, exigindo R$ 602.546,76 de imposto, R$
531.038,83 de multa proporcional e R$ 193.410,41 de juros de mora (calculados
até 12/2018), em decorrência das seguintes constatações:

ATIVIDADE RURAL

INFRAÇÃO: OMISSÃO RESULTADO TRIBUTAVEL DA ATIV RURAL
O contribuinte omitiu resultado tributável da atividade rural, decorrente da
omissão de receitas e do registro indevido de despesas apurado conforme
demonstrativos e relatório fiscal anexos, os quais são parte integrante do
presente auto de infração.

Fato gerador

valor apurado

Multa

31/12/2013

753.226,45

75

31/12/2014

309.047,55

75

31/12/2015

296.177,95

75

31/12/2016

452.097,02

75
O contribuinte omitiu resultado tributável da atividade rural, decorrente do
registro de despesas inexistentes/fictícias (compras de pessoa física)
amparadas em notas fiscais de produtor ideologicamente falsas, apurado
conforme demonstrativos e relatório fiscal anexos, os quais são parte
integrantes do presente auto de infração.

31/12/2014

42.049,80

150

31/12/2015

207.467,61

150

31/12/2016

135.002,83

150
A fiscalização encontra-se minudenciada no Relatório Fiscal - IRPF de fls.2.735 a
2.775, do qual se extraem os seguintes pontos:
3 - DA FORMA DE EXPLORAÇÃO DA ATIVIDADE RURAL -
PARCERIA AGRÍCOLA
...
Fl. 2886
DF CARF MF
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Portanto, no presente procedimento fiscal, os valores das receitas e despesas
foram apurados de forma consolidada, incluindo os três parceiros agrícolas (Jorge
Nicolodi, Télcio Nicolodi e Anderson Nicolodi), e, posteriormente, rateados na
proporção da participação de cada um (33,33%), mesmo critério adotado pelos
contribuintes, ou seja, foi considerado a exploração da atividade rural sob a forma
de parceria agrícola.
4. DA TRIBUTAÇÃO DOS RESULTADOS AUFERIDOS NA EXPLORAÇÃO DA ATIVIDADE
RURAL
Nas DIRPF dos anos-calendário 2013 a 2016 o contribuinte não incluiu o cônjuge
Paula Rocha Sampaio Juchem Nicolodi - CPF 001.086.760-05 como sua
dependente - fls. 2414/2464.
De análise da certidão de casamento apresentada pelo contribuinte em
atendimento ao Termo de Intimação Fiscal n° 0001 (fls. 85/86), datada de 24 de
outubro de 2003, verificamos que o regime de casamento adotado pelo casal foi o
de "comunhão universal de bens".
Em consulta realizada nos sistemas da RFB, verificamos que a esposa do
contribuinte apresentou declaração de ajuste anual de IRPF - DIRPF em separado
nos anos-calendário 2013 a 2015 e, no ano-calendário 2016, não apresentou
DIRPF. Da análise das referidas declarações, constatamos que os resultados da
atividade rural auferidos pelo casal no período de 2013 a 2016 foram declarados e
tributados integralmente nas declarações de Anderson Nicolodi.
Em 04/10/2018 o contribuinte foi intimado, através do "item 2" do Termo de
Intimação Fiscal n° 0001, a informar por escrito se os imóveis utilizados na
exploração da atividade rural do período de 01/01/2013 a 31/12/2016 eram
comuns do casal e, em caso afirmativo, confirmar a opção de tributação exercida
em suas declarações de ajuste anual do IRPF — DIRPF, ou seja, de tributação de
100% dos resultados da atividade rural auferidos com a exploração de imóveis
comuns do casal em suas declarações - fls.81/84. Na resposta a intimação, o
contribuinte simplesmente limitou-se a apresentar a Certidão de Casamento,
omitindo-se quanto a solicitação contida no "item 2".
De acordo com o art. 64 do RIR/99, o resultado da atividade rural auferido em
unidade comum do casal deverá ser apurado e tributado pelos cônjuges
proporcionalmente a sua parte, sendo que, opcionalmente, o resultado poderá
ser apurado e tributado em conjunto na declaração de um dos cônjuges. Todavia,
considerando que o contribuinte optou por tributar 100% dos resultados da
atividade em suas DIRPF, e diante da omissão quanto a solicitação contida no
"item 2" do Termo de Intimação Fiscal n° 0001, as diferenças de resultados
tributáveis da atividade rural apurados pela fiscalização, no tocante a sua
participação na parceria agrícola (33,33%), foram lançados integralmente em
nome do contribuinte, conforme opção exercida nas DIRPF.
5. DAS INFRAÇÕES ...
Fl. 2887
DF CARF MF
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5.1 Da omissão de receitas da atividade rural Da análise dos livros e documentos
apresentados durante o procedimento fiscal pelo contribuinte e seus parceiros
agrícolas Jorge Nicolodi e Télcio Nicolodi, bem como das notas fiscais eletrônicas
baixadas do sistema SPED-NFe, constatamos que período de 01/01/2013 a
31/12/2016 o contribuinte omitiu receitas da atividade rural, sendo (a) parte
oriunda da venda de produtos agropecuários de produção própria e da venda de
máquinas e equipamentos utilizados na exploração da atividade rural, não
declarados nos livros caixa da atividade rural e nem nas DIRPF e; (b) parte
decorrente da transferência de produtos (soja) para terceiros, não reconhecidos
como receita da atividade rural. ...
5.2 - Da majoração indevida de despesas atividade rural e da falta de registro de
despesas (ajustes de despesas)
Da análise dos documentos apresentados durante o procedimento de fiscalização,
das notas fiscais eletrônicas baixadas do sistema SPED-NFe, dos livros caixa da
atividade rural, dos valores declarados/informados nos Anexos da Atividade Rural
nas DIRPF, bem como das informações obtidas junto a terceiros mediante a
realização de diligência fiscais, constatamos que nos anos-calendário 2013 a 2016
o contribuinte e seus parceiros agrícolas Jorge Nicolodi e Télcio Nicolodi
cometeram uma série de irregularidades quanto ao registro das despesas, sendo
que algumas delas resultaram na majoração indevida das despesas e outras na
redução. ...
5.2.1 Devoluções de compras não registradas nos livros caixa:
No período fiscalizado o contribuinte e seus parceiros agrícolas deixaram de
registrar nos livros caixa da atividade rural as devoluções de compras de insumos,
máquinas e equipamentos destinados a exploração da atividade rural, fato este
que resultou na majoração indevida das despesas da atividade rural e, por
consequência, a redução indevida do resultado tributável da atividade rural. ...
5.2.2 Ajustes de Despesas (glosas e adições de despesas):
...
Os valores registrados indevidamente como despesas da atividade rural nos livros
caixa e glosados pela fiscalização, bem como as despesas incorridas e não
registradas, constam de forma individualizada no "Demonstrativo de Apuração
das Glosas/Adições de Despesas da Atividade Rural", juntado às fls. 2562/2571
(não estão incluídas neste demonstrativo as devoluções de compras, as notas
fiscais eletrônicas não registradas, as despesas registradas no livro caixa e que
estão em nome de Andrei Nicolodi, e as compras fictícias de pessoas físicas,
objetos de apuração em demonstrativos separados).
No referido demonstrativo também constam, no campo "OBSERVAÇÃO", os
motivos utilizados pela fiscalização para a glosa de cada uma das despesas, bem
como os motivos para a adição das despesas não registradas. Os documentos
Fl. 2888
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comprobatórios das glosas e adições de despesas foram juntados às fls. 274/492.
...
5.2.3 Despesas com pagamento de arrendamento rural não registradas nos livros
caixa (adição de despesas):
...
Da análise dos livros caixa da atividade rural do contribuinte e seus parceiros
agrícolas (Jorge e Télcio), constatamos que os mesmos omitiram tanto as receitas
decorrentes da dação em pagamento do arrendamento rural, quanto as despesas
pagas a título de arrendamento. Portanto, os valores pagos a título de
arrendamento rural pelos parceiros agrícolas, apurados através do demonstrativo
de fls. 2572, foram considerados na apuração do resultado tributável da atividade
rural, na proporção da participação de cada um na referida parceria (33,33%),
conforme consta do demonstrativo de fls.2733/2734.
5.2.4 Notas fiscais eletrônicas de despesas não registradas nos livros caixa (adição
de despesas):
...Os valores das despesas não registradas nos livros caixa pelo contribuinte e seus
parceiros agrícolas, apuradas pela fiscalização com base nas notas fiscais
eletrônicas baixadas do sistema SPED-NFe e constantes das planilhas de fis.
2573/2596, foram considerados como despesa pela fiscalização na apuração do
resultado tributável da atividade rural, na proporção de 33,33% para cada um dos
parceiros agrícolas (Jorge Nicolodi, Télcio Nicolodi e Anderson Nicolodi), conforme
consta do demonstrativo de fls. 2733/2734.
5.2.5 Despesas com pessoal não registradas nos livros caixa (adição de despesas):
Da análise dos livros caixa e demais documentos apresentados em atendimento
ao termo de diligência Fiscal, constatamos que nos anos-calendário 2013 e 2015 o
contribuinte e seus parceiros agrícolas Jorge Nicolodi e Télcio Nicolodi deixaram
de registrar as despesas com pagamento de pessoal (lançaram como despesa
apenas os valores pagos a título de INSS e FGTS). ...
Os valores das despesas com pessoal apuradas pela fiscalização com base no
demonstrativo de fls. 2597, referentes aos anos-calendário 2013 e 2015, no valor
de R$ 113.924,19 e R$ 168.109,31 respectivamente, foram considerados como
despesa pela fiscalização na apuração do resultado tributável da atividade rural,
na proporção de 33,33% para cada um dos parceiros agrícolas (Jorge Nicolodi,
Télcio Nicolodi e Anderson Nicolodi), conforme consta do demonstrativo de fls.
2733/2734. Os documentos comprobatórios foram juntados às fls. 918/948 do
processo.
5.2.6 Despesas em nome de terceiros (Andrei Nicolodi), registradas
indevidamente nos livros caixa (glosa de despesas):
Da análise dos livros e documentos apresentados pelo contribuinte e seus
parceiros agrícolas Jorge Nicolodi e Télcio Nicolodi, constatamos que no período
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objeto da fiscalização os mesmos registraram nos livros caixa da atividade rural
várias despesas, cujos documentos/notas fiscais foram emitidos em nome de
Andrei Nicolodi -
CPF 892.051.110-15, o qual possui vínculo familiar/afetivo com os parceiros
agrícolas, sendo filho de Jorge Nicolodi e irmão de Anderson Nicolodi, bem como
sobrinho de Télcio Nicolodi. ...
Portanto, em que pesem as tentativas do contribuinte e seus parceiros agrícolas
tentarem justificar a possibilidade dedução de despesas cujos documentos foram
emitidos em nome Andrei Nicolodi, não há como acatar tais argumentos, visto
que o titular das notas fiscais também explorava a atividade rural no referido
período, possuía movimentação bancária significativa, e que o mesmo não fazia
parte da "Parceria Agrícola Nicolodi", motivos pelos quais os valores registrados
como despesa no livro caixa, relacionados de forma individualizada no
demonstrativo de fls. 2598/2609, foram glosados pela fiscalização e considerados
no demonstrativo de apuração do resultado tributável da atividade rural de fls.
2733/2734, na proporção da sua participação na respectiva parceria agrícola
(33,33%). ...
5.2.7 Compras fictícias de pessoa físicas, registradas indevidamente como
despesas nos livros caixa da atividade rural (glosa de despesas):
Da análise dos livros caixa da atividade rural apresentados em atendimento ao
Termo de Diligência Fiscal, verificamos que o contribuinte e seus parceiros
agrícolas Jorge Nicolodi e Télcio Nicolodi registraram como despesa da atividade
rural várias notas fiscais de produtor rural referentes a supostas aquisições de
soja, milho, aveia e azevém, produtos estes declarados como tendo sido
adquiridos de produtores rurais pessoas físicas. ...
5.2.7.10 - Conclusões sobre as diligencias fiscais realizadas junto a terceiros:
Da análise dos documentos e informações obtidas junto a terceiros mediante a
realização de diligências fiscais, relacionados aos valores registrados como
despesa nos livros caixa da atividade rural - referentes aos produtos adquiridos de
pessoas físicas no período de 2014 a 2016, no valor total de R$ 1.304.864,81,
constantes do demonstrativo de fls. 2610, conclui-se que as referidas compras são
todas fictícias, sendo que as notas fiscais foram emitidas única e exclusivamente
com a finalidade de gerar despesas para os supostos adquirentes, integrantes da
"Parceria Nicolodi". ...
Todavia, considerando que após a abertura dos procedimentos fiscais de
diligência junto às pessoas físicas acima mencionadas, o contribuinte foi
novamente intimado, através do "item 8" do Termo de Início do Procedimento
Fiscal, recebido por via postal em 20/08/2018, a apresentar documentação
comprobatória do pagamento dos produtos agrícolas adquiridos de pessoas
físicas, constantes do demonstrativo anexo ao referido Termo, bem como
considerando que o contribuinte e seus parceiros agrícolas apresentaram
Fl. 2890
DF CARF MF
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resposta na qual reconheceram, de modo expresso, que as referidas operações de
compra de produtos não ocorreram de fato, sendo que as mesmas tiveram por
finalidade gerar despesas nos livros caixa da atividade rural, estando os mesmos,
portanto, de pleno acordo com a glosa das referidas despesas, entendo que a
declaração apresentada pelo contribuinte e seus parceiros, somado aos fatos
apontados no presente item, são mais que suficientes para caracterizar a glosa
das referidas despesas, visto ter ficado comprovado que tais operações não
ocorreram de fato (operações fictícias) e que tiveram por objetivo a majoração
indevida das despesas e, por conseguinte, a redução indevida do resultado
tributável da atividade rural.
Portanto, os valores das despesas registradas nos livros caixa da atividade rural,
referentes às compras fictícias de pessoas físicas, relacionadas no demonstrativo
de fls.2610, foram glosadas pela fiscalização, e consideradas na apuração do
resultado tributável da atividade rural através do demonstrativo de fls.
2733/2734, na proporção da participação de cada um na respectiva parceria
agrícola (R$ 42.049,80 no ano calendário 2014, R$ 207.467,61 no ano-calendário
2015 e R$ 135.002,83 no ano calendário 2016).
51 - DA SONEGAÇÃO E DA FRAUDE
...
Conforme descrito no "item 2.5.7" [leia-se "item 5.2.7"] do presente relatório
fiscal, durante os anos-calendário 2014, 2015 e 2016 o contribuinte registrou
como despesa nos livros caixa da atividade rural valores referentes a aquisição de
produtos de pessoas físicas, cujas operações não ocorreram de fato (compras
fictícias), ou seja, os documentos utilizados como base para o registro das
despesas são ideologicamente falsos, pois as operações nelas registradas não
ocorreram. Além disso, conforme comprovado nos autos, vários destes
documentos foram emitidos sem o conhecimento/consentimento dos titulares
dos blocos de produtor, prova de que os documentos foram emitidos pelo
contribuinte e seus parceiros agrícolas, ou por seu contador.
Tais condutas obviamente buscaram ocultar uma característica essencial dos fatos
geradores das obrigações, qual seja, sua natureza, com o intuito (dolo) de reduzir
a base de cálculo dos tributos e impedir o conhecimento dos fatos geradores por
parte da autoridade fazendária, enquadrando-se, então, o comportamento do
sujeito passivo nos conceitos contidos nos já reproduzidos artigos 71 e 72 da Lei
4.502/64, bem como no artigo 18 da Lei n° 8.023/90. ...
7 - QUALIFICAÇÃO MULTA
A conduta deliberada do sujeito passivo de suprimir ou reduzir base de tributos
mediante o registro, no livro caixa da atividade rural e nas DIRPF, de despesas
fictícias, amparadas em documentos ideologicamente falsos, ocasionando, por
conseguinte, a redução indevida do resultado tributável da atividade rural, denota
evidente intuito de sonegação e fraude. Nessa hipótese, a multa de ofício que
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acompanha os tributos constituídos pelos lançamentos (IRPF) é qualificada, nos
termos do art. 44, § 1o, da Lei n° 9.430, de 19962 ...
8- CONCLUSÃO
...
As infrações cometidas pelo contribuinte, descritas no "item 5" do presente
relatório, resultaram na redução indevida do resultado tributável da atividade
rural do contribuinte do ano-calendário 2013, no valor de R$ 753.226,45, do ano-
calendário 2014, no valor de R$ 351.097,35 (R$ 309.047,55 com multa de 75% e
R$ 42.049,80 com multa de 150%), do ano-calendário 2015, no valor de R$
503.645,56 (R$ 296.177,95 com multa de 75% e R$ 207.467,61 com multa de
150%) e do ano calendário 2016, no valor de R$ 587.099,85 (R$ 452.097,02 com
multa de 75% e R$ 135.002,83 com multa de 150%), conforme consta do
demonstrativo de fls. 2733/2734.
Ressalta-se que em decorrência das infrações apuradas pela fiscalização, os
resultados da atividade rural (receitas apuradas pela fiscalização menos despesas)
dos anos-calendário 2013, 2014, 2015 e 2016 foi superior ao limite de 20% sobre
a receita bruta, todavia, considerando que por ocasião da entrega das
Declarações de Ajuste Anual do IRPF - DIRPF o contribuinte optou pela tributação
com base no resultado, para fins de lançamento foi observada a mesma forma de
tributação adotada pelo contribuinte nas Declarações de Ajuste Anual, apesar de
tal tributação ser mais onerosa, não cabendo ao fisco alterá-la de ofício, tão
pouco cabe ao contribuinte retificá-la após o início do procedimento fiscal. ...
Vale destacar que, em decorrência da apuração, em tese, de crime contra a
ordem tributária (infração descrita no item 5.2.7 do Relatório Fiscal), a autoridade
lançadora formalizou ainda o Processo no 11070.724238/2018-54 de
Representação Fiscal para Fins Penais.
Cientificado da autuação, o contribuinte, através de seu representante (docs. fls.
2.797 e 2.824/2.825), apresentou a impugnação, às fls. 2.798 a 2.814, em que
contesta o lançamento efetuado, atestando, preliminarmente, a tempestividade
da defesa e, em seguida, apresentando suas razões de mérito, nos tópicos a
seguir, devidamente sintetizados:
II – Mérito
II.a - Lançamento indevido com base no resultado entre o confronto dos
rendimentos menos despesas Tomando por base a IN SRF no 83/2001 (arts. 11, §
5o, e 22, § 2o) e a jurisprudência administrativa (extinto Conselho de
Contribuintes, Conselho Administrativo de Recursos Fiscais e Câmara Superior de
Recursos Fiscais), entende o impugnante que o resultado apurado pela
fiscalização, mediante o confronto entre as receitas e as despesas, resultou em
situação mais gravosa a ele (contribuinte) do que seria a apuração por
arbitramento de 20% da receita bruta total.
Fl. 2892
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PROCESSO 11070.723848/2018-31
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Ressalta ainda que na ausência de escrituração do Livro Caixa ou havendo neste
irregularidades, a omissão deve limitar-se a 20% dos rendimentos da atividade
rural. "No caso, restou evidente que o Livro Caixa apresentado, não retrata a
realidade das operações atinentes à atividade rural, como podemos comprovar da
leitura do Relatório Fiscal e dos ...demonstrativos elaborados pela fiscalização, os
quais evidenciam um grande número de documentos tanto de receitas como de
despesas que não foram contabilizados e outros estranhos a atividade foram
registrados no Livro Caixa, além de documentos contabilizados erroneamente, o
que, evidentemente, leva à conclusão pela imprestabilidade da escrituração
apresentada pelo fiscalizado." "Resta claro que ao optar pela tributação mais
gravosa ao contribuinte, o ilustre Auditor Fiscal não observou os princípios da
razoabilidade e da proporcionalidade, além de não observar a norma estampada
no inciso VI, do parágrafo único, do art. 2o da Lei n° 9.784/99, já que impôs ao
autor uma sanção muito superior àquela que seria adequada ao caso.
Assim sendo tanto pelo reconhecimento do direito do contribuinte em ser
tributado pela forma menos gravosa, como pela imprestabilidade do Livro Caixa, o
presente lançamento de ofício deve ser refeito, com a tributação pelo
arbitramento da renda da atividade rural em 20% da receita bruta." II.b -
Lançamento indevido de tributo com multa qualificada de 150% "No que diz
respeito a apropriação indevida de despesas, o Ilustre Auditor Fiscal entendeu
que em relação a parte dessas despesas (compra de pessoas físicas - item 5.2.7 do
relatório), teria ocorrido evidente intuito de sonegação e fraude, materializando-
se a ocorrência de crime contra a ordem tributária. Assim com fundamento no §
1o do art. 44, da Lei 9430/96, efetuou o lançamento do imposto com a multa
qualificada de 150%. ...
Ocorre que, aliado à suposta apropriação de despesas indevidas, o contribuinte
fiscalizado deixou de contabilizar e por consequência de apropriar como despesa
dedutível, valores que em muito excedem as despesas supostamente apropriadas
indevidamente, como restou apurado pela própria fiscalização. ...
Em suma não ocorreu a infração de utilização indevida de despesas, pois que as
despesas efetivamente incorridas (contabilizadas somadas as não contabilizadas),
resultaram em valor maior que as supostamente apropriadas indevidamente. ...
Para operacionalizar o lançamento com multa qualificada o Ilustre Auditor Fiscal
incorreu em evidente equívoco, pois que, lançou no Auto de Infração a infração -
OMISSÃO DE RESULTADO TRIBUTÁVEL DA ATIVIDADE RURAL e dividiu o valor em
omissão de receitas o qual tributou com multa de 75% e glosa de despesas com
compras de pessoas físicas o qual tributou com a multa qualificada de 150%.
Porém o procedimento correto que deveria ter sido adotado pela fiscalização é
apurar separadamente cada infração: i) quantificar a infração da suposta omissão
de rendimentos da atividade rural em separado, a qual está fundamentada no art.
61 do RIR/99; ii) quantificar a infração decorrente da suposta apropriação
Fl. 2893
DF CARF MF
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indevida de despesas, a qual está fundamentada no art. 62 do RIR/99; iii) fazer o
confronto entre as duas infrações.
...
Assim sendo a suposta utilização de despesas indevidas não contribuiu para a
supressão ou redução de tributo, não havendo que se falar em multa qualificada.
Dessa forma a multa qualificada de 150% restou indevida, pois que não ocorreu
tal infração de apropriação indevida de despesas."
II. c - Despesas com atividade rural glosadas indevidamente
Assim como já dito à Fiscalização, as notas fiscais, emitidas em nome de Andrei
Nicolodi (ex-parceiro), devem ser consideradas pois os insumos lá registrados
foram integralmente utilizados pela parceria Télcio-Anderson-Jorge Nicolodi.
Houve tão-somente falta de atualização dos cadastros junto às empresas com
relação à saída de Andrei da parceria.

Após a impugnação a autuação foi julgada procedente e a autuada apresentou
recurso onde alega em síntese os mesmos argumentos de sua impugnação e bem relatados na
decisão de piso, quais sejam:
- Que seja obedecido o limite de 20% da Receita, com a utilização do arbitramento
por ser mais benéfico ao contribuinte;
- Glosa indevida de despesas;
- contesta a multa qualificada;

É o relatório.

VOTO
Conselheira Luciana Costa Loureiro Solar, Relatora
O recurso é tempestivo e estão presentes os pressupostos de admissibilidade.
A lide versa sobre omissão de receitas decorrente da venda de produtos
agropecuários, glosa de despesas não comprovadas e a consequente aplicação da multa
qualificada.
O Recorrente alega que parte significativa das receitas da atividade rural auferidas
por ele e demais parceiros agrícolas não foram registrados no seu livro caixa da atividade rural e
nem incluídas na apuração do resultado tributável da atividade rural.
Fl. 2894
DF CARF MF
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Alega que seu livro caixa apresentado à fiscalização não retrata a realidade das
operações atinentes à sua atividade rural. Contudo, como o contribuinte não fez a opção pela
apuração da receita tributável rural com a utilização do limite de 20% previsto em lei, quando da
entrega da sua Declaração de ajuste, não podendo fazê-lo após iniciado o procedimento fiscal e
lavratura do respectivo auto de infração.
Alega ainda, que não foram utilizadas despesas que foram comprovadas com os
respectivos documentos apresentados, como dedutíveis.
No entanto, conforme podemos ver nos referidos documentos acostados aos autos,
os mesmos estão em nome de terceiros, o qual não consta da parceria rural no período fiscalizado,
portanto, os mesmos não podem ser utilizados para dedução da base de cálculo do crédito
constituído e aqui julgado, conforme fls. 184 a 188 dos autos.
Como dito acima, a recorrente traz em seu recurso as mesmas alegações contidas
na impugnação. Desta forma, por concordar com a decisão de piso. Desta forma, por concordar
com os fundamentos e conclusão da referida decisão, peço vênia, nos termos do art. 114 do
RICARF, para transcrever as razões de fato e de direito que levaram ao julgamento pela
procedência da autuação:
II - Mérito
II.a - Lançamento indevido com base no resultado entre o confronto dos
rendimentos menos despesas De plano, solicitou o contribuinte que o lançamento
de ofício fosse refeito, utilizando-se o arbitramento da base de cálculo (20% da
receita bruta), haja vista ser tal opção menos gravosa, mormente pelo fato da
imprestabilidade do Livro Caixa por ele apresentado.
À vista desta solicitação, vale lembrar que o então vigente Regulamento do
Imposto de Renda/99 – RIR/99 (Decreto 3.000/99), nos seus artigos 57 a 71, trazia
a consolidação dos dispositivos que, à época dos fatos geradores, disciplinavam a
tributação do imposto de renda da atividade rural.
De acordo com o art. 60, o resultado da exploração da atividade rural será
apurado mediante escrituração do Livro Caixa, que deverá abranger as receitas, as
despesas de custeio, os investimentos e demais valores que integram a atividade.
E mais, ainda segundo o § 1o desse mesmo artigo, o contribuinte deverá
comprovar a veracidade das receitas e das despesas escrituradas no Livro Caixa,
mediante documentação idônea que identifique o adquirente ou beneficiário, o
valor e a data da operação, a qual será mantida em seu poder à disposição da
fiscalização, enquanto não ocorrer a decadência ou prescrição.
O art. 63 dispõe que "considera-se resultado da atividade rural a diferença entre o
valor da receita bruta recebida e o das despesas pagas no ano-calendário,
correspondente a todos os imóveis rurais da pessoa física".
Além disso, segundo o art. 71, à opção do contribuinte, o resultado da atividade
rural limitar-se-á a vinte por cento da receita bruta do ano-calendário. No
Fl. 2895
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entanto, essa opção não dispensa o contribuinte da comprovação das receitas e
das despesas, qualquer que seja a forma de apuração do resultado, conforme o §
1o desse mesmo artigo.
Do exposto, percebe-se que o resultado da atividade rural pode ser apurado de
duas maneiras distintas, isto é, pode-se fazer o confronto receita versus despesas,
apurandose de fato um lucro (ou prejuízo) ou simplesmente calcular um lucro
presumido a ser tributado(sem possibilidade de apuração de prejuízo), aplicando-
se sobre a receita bruta o percentual de 20% (arbitramento).
No caso específico do contribuinte, para a apuração espontânea do resultado
tributável da atividade rural, observa-se, nas DIRPFs dos Exercícios 2014 a 2017
(fls.
2.414 a 2.464), que ele preferiu a sistemática geral de tributação dos rendimentos
a partir da delimitação da base de cálculo efetiva, isto é, pela diferença entre as
receitas brutas e as despesas de custeio e/ou investimento.
Ora, a forma de apuração do resultado, dentre as duas modalidades permitidas, é
uma escolha do contribuinte, não cabendo a sua alteração pela fiscalização, salvo
na hipótese de arbitramento por falta de escrituração das receitas e despesas em
Livro Caixa(art. 60, § 2o, do RIR/99).
Com efeito, a opção eleita para tributação da atividade rural no envio da
declaração de rendimentos torna-se definitiva para o sujeito passivo sob ação
fiscal, dada a perda da espontaneidade para alteração do critério de fixação da
base de cálculo, quando determinado a abertura de procedimento fiscal que visa
apurar exatamente as incorreções no resultado da referida atividade (art. 7o, § 1o,
do Decreto n° 70.235. de 1972).
Quanto ao arbitramento do resultado tributável da atividade rural, assim como
em outros casos previstos na legislação federal, vale dizer que se trata de medida
de caráter excepcional, que deve ser utilizada na impossibilidade de apuração da
base de cálculo do imposto de renda segundo o critério desejado pelo sujeito
passivo, isto é, de escrituração em Livro Caixa e comprovação de receitas e
despesas por meio de documentação hábil e idônea(art. 60 do RIR/99).
Não é demais lembrar que o arbitramento com limite em 20% da receita bruta
poderá ser mais ou menos vantajoso para o contribuinte, quando comparado com
a tributação dos rendimentos da atividade rural pelo confronto das receitas e
despesas incorridas no ano-calendário.
A escrituração deficiente do Livro Caixa, quando são constatadas incorreções e
omissões de receitas e/ou despesas, não se equipara, em qualquer circunstância,
à falta de escrituração, a qual, efetivamente, dá ensejo ao arbitramento da base
de cálculo à razão de 20% da receita bruta do ano-calendário, previsto no § 2o do
art. 60 do RIR 99.
Fl. 2896
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Ao contrário do que parece crer o autuado, as deficiências de escrituração não
conduzem inevitavelmente ao arbitramento quando a autoridade fiscal percebe
que o valor probatório do conjunto de documentos que tem a sua disposição não
está comprometido, desfrutando de elementos sérios e convergentes para
suplantar as irregularidades e apurar a base de cálculo da atividade rural na
sistemática de opção do contribuinte. E esta é a hipótese dos autos.
Ainda que a Fiscalização tenha encontrado receitas/despesas não escrituradas e
despesas escrituradas indevidamente, à vista da documentação comprobatória
apresentada pelo contribuinte juntamente com os Livros Caixa, a autoridade fiscal
não concluiu pela imprestabilidade da escrita do contribuinte. Pelo contrário,
resolveu considerar a escrituração fazendo os ajustes pertinentes, desenvolvendo
um trabalho minucioso - inclusive com circularizações/diligências - detalhado em
tópicos, conforme narrativa do Relatório Fiscal - IRPF, apoiado ainda nas planilhas
descritivas de fls. 2.543 a 2.610 e 2.733/2.734. Aliás, notase, pelos termos da
impugnação, não existirem dúvidas quanto às incorreções apontadas pela
autoridade autuante.
A despeito das falhas na contabilização, depreende-se da avaliação da fiscalização
que não houve carência dos elementos indispensáveis à descoberta da grandeza
econômica através do confronto entre receitas e despesas provenientes do
exercício da atividade rural. Assim, não houve motivos para lançar o tributo com
base no arbitramento, respeitando-se, como se deve, a opção exercida nas
entregas das DIRPFs. Isso resta evidente no seguinte trecho do Relatório Fiscal -
IRPF de fls. 2.735 a 2.775:
Ressalta-se que em decorrência das infrações apuradas pela fiscalização, os
resultados da atividade rural (receitas apuradas pela fiscalização menos despesas)
dos anos-calendário 2013, 2014, 2015 e 2016 foi superior ao limite de 20% sobre
a receita bruta, todavia, considerando que por ocasião da entrega das
Declarações de Ajuste Anual do IRPF - DIRPF o contribuinte optou pela tributação
com base no resultado, para fins de lançamento foi observada a mesma forma de
tributação adotada pelo contribuinte nas Declarações de Ajuste Anual, apesar de
tal tributação ser mais onerosa, não cabendo ao fisco alterá-la de ofício, tão
pouco cabe ao contribuinte retificá-la após o início do procedimento fiscal.
No mais, é forçoso reconhecer que o legislador estipulou um limitador da base de
cálculo do imposto de renda devido pela pessoa física relativo à atividade rural
quando o resultado pelo método do confronto entre receitas e despesas revela-se
mais oneroso para o contribuinte. Contudo, tal raciocínio é válido apenas no
contexto particular do lançamento por homologação, em que o sujeito passivo
verifica a ocorrência do fato gerador, determina a matéria tributável, calcula o
montante do tributo devido e antecipa o pagamento sem prévio exame da
autoridade fazendária (art. 150 da Lei n° 5.172/66 - Código Tributário Nacional -
CTN). De fato, até a data de entrega da declaração de rendimentos, o contribuinte
Fl. 2897
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poderá fazer a opção pelo limite do resultado tributável da atividade rural a 20%
da receita bruta do anocalendário, se lhe convier (art. 71 do RIR/99).
Por outro lado, após iniciado o procedimento fiscal, havendo a perda da
espontaneidade do sujeito passivo, a legislação tributária não estabelece um
limite para a tributação da atividade rural quando respeitado o critério adotado
pelo contribuinte de receitas menos despesas, que privilegia, por sinal, a
capacidade contributiva e a identificação de acréscimo patrimonial.
Caso fosse a intenção do legislador ordinário fixar um limite para a tributação da
atividade rural, em qualquer hipótese de lançamento de ofício, numa medida
peculiar no âmbito do imposto de renda, haveria, necessariamente, dispositivo
expresso e induvidoso com tal propósito.
Por oportuno, cumpre lembrar, também, que apesar da inestimável validade dos
julgados administrativos, citados pelo requerente, como fontes de consulta, estes
não podem ser tomados, como normas complementares da legislação tributária,
nos moldes estabelecidos pelo artigo 96 do precitado Código Tributário Nacional,
em função da inexistência de norma legal que lhes confira efetividade de caráter
normativo. De toda sorte, interessante transcrever ementa de julgado
administrativo constante do Relatório Fiscal - IRPF, que melhor se amolda ao caso
presente:
Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF ano-calendário: 2005
RENDIMENTOS DA ATIVIDADE RURAL. OPÇÃO PELA FORMA DE APURAÇÃO DO
RESULTADO. ALTERAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Exercida a opção pela forma de
tributação do resultado da atividade rural na Declaração de Ajuste Anual,
incabível a sua alteração, mormente após ação fiscal que apura omissão de
rendimentos desta atividade.
Por todo o até aqui exposto, constata-se que a fiscalização agiu nos estritos
termos previstos pela legislação pertinente ao assunto. Ademais, quanto a
possível violação de princípios constitucionais, deve-se destacar que não cabe
efetivamente a esta autoridade julgadora manifestar-se a esse respeito, por lhe
faltar competência para fazê-lo conforme o art.26-A do Decreto no 70.235/72,
com redação dada pela Lei no 11.941/09.
II.b - Lançamento indevido de tributo com multa qualificada de 150%
Nas palavras do autuado, "o procedimento correto que deveria ter sido adotado
pela fiscalização é apurar separadamente cada infração: i) quantificar a infração
da suposta omissão de rendimentos da atividade rural em separado, a qual está
fundamentada no art. 61 do RIR/99; ii) quantificar a infração decorrente da
suposta apropriação indevida de despesas, a qual está fundamentada no art. 62
do RIR/99; iii) fazer o confronto entre as duas infrações." Oportuno, então, trazer
à colação os arts. 61 a 63 do então vigente RIR/99:
Fl. 2898
DF CARF MF
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Subseção IV Receita Bruta Art. 61. A receita bruta da atividade rural é constituída
pelo montante das vendas dos produtos oriundos das atividades definidas no art.
58, exploradas pelo próprio produtor-vendedor.
§ 1o Integram também a receita bruta da atividade rural:
I - os valores recebidos de órgãos públicos, tais como auxílios, subvenções,
subsídios, aquisições do Governo Federal - AGF e as indenizações recebidas do
Programa de Garantia da Atividade Agropecuária - PROAGRO;
II - o montante ressarcido ao produtor agrícola, pela implantação e manutenção
da cultura fumageira;
III - o valor da alienação de bens utilizados, exclusivamente, na exploração da
atividade rural, exceto o valor da terra nua, ainda que adquiridos pelas
modalidades de arrendamento mercantil e consórcio;
IV - o valor dos produtos agrícolas entregues em permuta com outros bens ou
pela dação em pagamento;
V - o valor pelo qual o subscritor transfere os bens utilizados na atividade rural, os
produtos e os animais dela decorrentes, a título da integralização do capital.
§ 2o Os adiantamentos de recursos financeiros, recebidos por conta de contrato
de compra e venda de produtos agrícolas para entrega futura, serão computados
como receita no mês da efetiva entrega do produto.
§ 3o Nas vendas de produtos com preço final sujeito à cotação da bolsa de
mercadorias ou à cotação internacional do produto, a diferença apurada por
ocasião do fechamento da operação compõe a receita da atividade rural no mês
do seu recebimento.
§ 4o Nas alienações a prazo, deverão ser computadas como receitas as parcelas
recebidas, na data do seu recebimento, inclusive a atualização monetária.
§ 5o A receita bruta, decorrente da comercialização dos produtos, deverá ser
comprovada por documentos usualmente utilizados, tais como nota fiscal do
produtor, nota fiscal de entrada, nota promissória rural vinculada à nota fiscal do
produtor e demais documentos reconhecidos pelas fiscalizações estaduais.
Subseção V Despesas de Custeio e Investimentos
Art. 62. Os investimentos serão considerados despesas no mês do pagamento (Lei
no 8.023, de 1990, art. 4o, §§ 1o e 2o).
§ 1o As despesas de custeio e os investimentos são aqueles necessários à
percepção dos rendimentos e à manutenção da fonte produtora, relacionados
com a natureza da atividade exercida.
§ 2o Considera-se investimento na atividade rural a aplicação de recursos
financeiros, durante o ano-calendário, exceto a parcela que corresponder ao valor
da terra nua, com vistas ao desenvolvimento da atividade para expansão da
Fl. 2899
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produção ou melhoria da produtividade e seja realizada com (Lei no 8.023, de
1990, art. 6o):
I - benfeitorias resultantes de construção, instalações, melhoramentos e reparos;
II - culturas permanentes, essências florestais e pastagens artificiais;
III - aquisição de utensílios e bens, tratores, implementos e equipamentos,
máquinas, motores, veículos de carga ou utilitários de emprego exclusivo na
exploração da atividade rural;
IV - animais de trabalho, de produção e de engorda;
V - serviços técnicos especializados, devidamente contratados, visando elevar a
eficiência do uso dos recursos da propriedade ou exploração rural;
VI - insumos que contribuam destacadamente para a elevação da produtividade,
tais como reprodutores e matrizes, girinos e alevinos, sementes e mudas
selecionadas, corretivos do solo, fertilizantes, vacinas e defensivos vegetais e
animais;
VII - atividades que visem especificamente a elevação sócio-econômica do
trabalhador rural, tais como casas de trabalhadores, prédios e galpões para
atividades recreativas, educacionais e de saúde;
VIII - estradas que facilitem o acesso ou a circulação na propriedade;
IX - instalação de aparelhagem de comunicação e de energia elétrica;
X - bolsas para formação de técnicos em atividades rurais, inclusive gerentes de
estabelecimentos e contabilistas.
§ 3o As despesas relativas às aquisições a prazo somente serão consideradas no
mês do pagamento de cada parcela.
§ 4o O bem adquirido por meio de financiamento rural será considerado despesa
no mês do pagamento do bem e não no do pagamento do empréstimo.
§ 5o Os bens adquiridos por meio de consórcio ou arrendamento mercantil serão
considerados despesas no momento do pagamento de cada parcela, ressalvado o
disposto no parágrafo seguinte.
§ 6o No caso de consórcio ainda não-contemplado, as parcelas pagas somente
serão dedutíveis quando do recebimento do bem, observado o art. 798.
§ 7o Os bens adquiridos por meio de permuta com produtos rurais, que
caracterizem pagamento parcelado, serão considerados despesas no mês do
pagamento de cada parcela.
§ 8o Nos contratos de compra e venda de produtos agrícolas, o valor devolvido
após a entrega do produto, relativo ao adiantamento computado como receita na
forma do § 2o do art. 61, constitui despesa no mês da devolução.
Fl. 2900
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§ 9o Nos contratos de compra e venda de produtos agrícolas, o valor devolvido
antes da entrega do produto, relativo ao adiantamento de que trata o § 2o do art.
61, não constitui despesa, devendo ser diminuído da importância recebida por
conta de venda para entrega futura.
§ 10. O disposto no § 8o aplica-se somente às devoluções decorrentes de variação
de preços de produtos sujeitos à cotação em bolsas de mercadorias ou cotação
internacional.
§ 11. Os encargos financeiros, exceto a atualização monetária, pagos em
decorrência de empréstimos contraídos para financiamento da atividade rural,
poderão ser deduzidos no mês do pagamento (Lei no 8.023, de 1990, art. 4o, § 1o).
§ 12. Os empréstimos destinados ao financiamento da atividade rural,
comprovadamente utilizados nessa atividade, não poderão ser utilizados para
justificar acréscimo patrimonial.
Subseção VI Resultado da Atividade Rural Art. 63. Considera-se resultado da
atividade rural a diferença entre o valor da receita bruta recebida e o das
despesas pagas no ano-calendário, correspondente a todos os imóveis rurais da
pessoa física (Lei no 8.023, de 1990, art. 4o, e Lei no 8.383, de 1991, art. 14).
Ora, observando-se a autuação, verifica-se que a sequência procedimental
sugerida pelo contribuinte, relativamente aos itens "i" e "ii", coincide com o
trabalho fiscal.
Com efeito, em cumprimento ao art. 61, a autoridade autuante apurou o novo
valor de receita bruta, isto é, a soma das receitas declaradas com aquelas
omitidas.
Em seguida, nos moldes do art. 62, determinou o novo valor das despesas,
adicionado,
ao
montante
já
declarado,
aquelas
incorridas
e
não
declaradas/escrituradas e excluindo as inexistentes/indedutíveis.
Assim, diante dos importes retificados de receitas e de despesas, de acordo com o
comando do art. 63, apurou, então, o resultado da atividade rural, que deduzido
daquele já declarado, acarretou a infração lançada - Omissão de Resultado
Tributável da Atividade Rural.
Inexiste previsão legal para o solicitado pelo contribuinte, consistente em "fazer o
confronto entre as duas infrações", isto é, realizar a subtração entre as correções
efetuadas nas receitas e aquelas realizadas nas despesas. O art. 63 é claro quanto
à apuração do resultado da atividade rural e, conforme dito, foi esse o caminho
corretamente trilhado pela fiscalização.
Na mesma toada, não merece guarida o argumento de que não teria ocorrido "a
infração de utilização indevida de despesas, pois que as despesas efetivamente
incorridas (contabilizadas somadas as não contabilizadas), resultaram em valor
maior que as supostamente apropriadas indevidamente".
Fl. 2901
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Diante de tal colocação, vale destacar que o impugnante não se preocupou em
afastar a afirmativa fiscal quanto à inocorrência das despesas, limitando-se a
alegar que, no conjunto, as despesas reconhecidas pela fiscalização superaram
aquelas inexistentes, não havendo, pois, a apropriação indevida de gastos.
Nesse contexto, ainda que a autoridade autuante tenha encontrado despesas não
contabilizadas em montante superior àquelas inexistentes/fictícias, isso não apaga
o fato de o contribuinte ter buscado reduzir o resultado tributável com a inserção
destas últimas. Embora no conjunto, o confronto "despesas não contabilizadas" x
"despesas inexistentes" tenha saldo em benefício do autuado, não se pode perder
de vista que a utilização de despesas inexistentes, quando vista de forma isolada,
impacta sim o cálculo o IR devido, reduzindo-o.
Ora, as infrações devem ser analisadas de forma individualizada, do contrário,
poder-se-ia chegar ao absurdo de relevar a ocorrência, em tese, de crime contra a
ordem tributária, já que, no todo, considerando as demais correções nas
receitas/despesas, a utilização de despesas inexistentes não gerou exatamente a
redução de IR pretendida.
...
II. c - Despesas com atividade rural glosadas indevidamente
Argumenta o autuado, assim como já dito à Fiscalização, que as notas fiscais,
emitidas em nome de Andrei Nicolodi (ex-parceiro), devem ser consideradas pois
os insumos lá registrados foram integralmente utilizados pela parceria Télcio-
Anderson-Jorge Nicolodi. Houve tão-somente falta de atualização dos cadastros
junto às empresas com relação à saída de Andrei da parceria. Ademais, os
fornecedores AGROFEL, REDEMAQ COIMPEL AURELIO GOETTEMS e SLC
COMERCIAL, conforme declarações de fls. 185 a 189, "atestaram que as compras
feitas em nome de Andrei Nicolodi, eram destinadas à Parceria Nicolodi (Télcio,
Anderson e Jorge)." De pronto, convém destacar que o impugnante não trouxe
novos elementos no intuito de ratificar suas alegações; ademais, as citadas
declarações de fornecedores já foram objeto de análise pela Fiscalização.
Note-se que antes de desconsiderar as despesas relacionadas a Andrei, a
autoridade fiscal, prudentemente, intimou não só Andrei, como todos da Parceria
Nicolodi(Télcio, Jorge e Anderson), para só assim efetuar o lançamento. Sendo
assim, oportuno reproduzir trecho do Relatório Fiscal - IRPF acerca do assunto,
posto que a discussão se encerra por sua simples leitura:
De acordo com a resposta apresentada, o contribuinte e seus parceiros agrícolas
tentam justificar a possibilidade de deduzirem, na apuração do resultado da
atividade rural da "Parceria Nicolodi", as despesas existentes em nome de Andrei
Nicolodi, todavia, tal dedutibilidade não encontra respaldo legal. Além disso,
afirmam que o Sr.Andrei Nicolodi vivia às expensas de seu pai Jorge Nicolodi, bem
como que a área de terras de 100 ha, pertencente ao Sr. Andrei Nicolodi, teria
ficado improdutiva durante o período de fiscalização.
Fl. 2902
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ACÓRDÃO 2002-010.235 – 2a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 11070.723848/2018-31
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Apesar das alegações apresentadas pelo contribuinte e seus parceiros agrícolas na
tentativa de justificar a dedutibilidade das despesas existentes em nome do Sr.
Andrei Nicolodi, há vários fatores que apontam no sentido contrário às alegações
apresentadas e que comprovam, que no período de 2013 a 2016, o Sr. Andrei
Nicolodi explorava a atividade rural.
O primeiro fator, são as declarações de imposto de renda apresentadas pelo
Sr.Andrei Nicolodi, nas quais o mesmo declara que explorou a atividade rural,
tendo inclusive preenchido o anexo da atividade rural. Da análise dos anexos da
atividade rural das DIRPF do Sr. Andrei, juntados às fls. 2504/2511, bem como das
notas fiscais eletrônicas emitidas em seu nome, constatamos que, com exceção
de R$ 332.000,00 de despesas declaradas no mês de novembro de 2013 (valor
referente a compra de um Caminhão Trator Axor 2644 S/36 M Benz Axor
2644S6X4, adquirido da empresa Veículos Alvorada Ltda. - CNPJ 0.975.169/0001-
18 em 18/11/2013, conforme nota fiscal n° 10.175), no restante do período o
mesmo praticamente não declara despesas da atividade rural, com exceção dos
valores retidos a título de Funrural/Senar sobre a comercialização de produtos.
Além disso, também constatamos que nos anos-calendário 2015 e 2016 o Sr.
Andrei optou pela tributação do resultado da atividade rural com base em 20% a
receita bruta.
O segundo fator refere-se a movimentação bancária do Sr. Andrei Nicolodi.
Apesar da declaração apresentada, firmada por seu pai Jorge Nicolodi, de que no
período de 2012 a 2017 o Sr. Andrei vivia às suas expensas, os dados informados
pelas instituições financeiras via DIMOF apontam no sentido contrário, pois
consta movimentação financeira em nome do Sr. Andrei de R$ 1.789.329,37 no
ano 2013, R$ 2.279.083,08 no ano 2014 e 1.713.6.30,87 no ano 2015, portanto,
muito superiores aos valores das despesas da atividade rural existentes em seu
nome e declaradas como despesas pelos integrantes da parceria Nicolodi (Jorge
Nicolodi, Télcio Nicolodi e Anderson Nicolodi).
O Terceiro fator é que, apesar de intimados, o contribuinte e seus parceiros
agrícolas Jorge Nicolodi e Télcio Nicolodi não comprovaram que as despesas da
atividade existentes em nome de Andrei Nicolodi e declaradas como despesa em
seus livros caixa, foram efetivamente pagas por eles, ou seja, que os recursos
financeiros saíram de suas contas bancárias.
O quarto fator, é que os parceiros agrícolas somente registraram as despesas
existentes em nome do Sr. Andrei Nicolodi. Não foi localizada nenhuma receita
registrada nos livros caixa cujos documentos estivessem em nome dele. Destaca-
se que, neste caso, há um descasamento entre as receitas e despesas, ou seja, as
receitas foram informadas nas declarações do Sr. Andrei Nicolodi e as despesas
foram registradas e nos livros caixa e nas DIRPF do contribuinte e seus parceiros
agrícolas Jorge Nicolodi e Télcio Nicolodi.
O quinto fator, é justamente o fato das notas fiscais e documentos terem sido
emitidos em nome de Andrei Nicolodi, o qual não integrava a "Parceria Nicolodi",
Fl. 2903
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portanto, trata-se de despesas em nome de terceiros. O fato dos contribuintes
apresentarem declarações firmadas por algumas empresas de que os produtos
adquiridos em nome de Andrei Nicolodi se referiam a "parceria Nicolodi",
fornecidas ao tempo em que os mesmos já estavam sob procedimento de
fiscalização, não tem o condão alterar o teor de tais documentos, principalmente
no tocante ao destinatário dos produtos. Caso os contribuintes quisessem deduzir
tais valores, deveriam obrigatoriamente ter incluído o Sr. Andrei Nicolodi na
referida parceria agrícola.
Portanto, em que pesem as tentativas do contribuinte e seus parceiros agrícolas
tentarem justificar a possibilidade dedução de despesas cujos documentos foram
emitidos em nome Andrei Nicolodi, não há como acatar tais argumentos, visto
que o titular das notas fiscais também explorava a atividade rural no referido
período, possuía movimentação bancária significativa, e que o mesmo não fazia
parte da "Parceria Agrícola Nicolodi", motivos pelos quais os valores registrados
como despesa no livro caixa, relacionados de forma individualizada no
demonstrativo de fls. 2598/2609, foram glosados pela fiscalização e considerados
no demonstrativo de apuração do resultado tributável da atividade rural de fls.
2733/2734, na proporção da sua participação na respectiva parceria agrícola
(33,33%).
Vale frisar que o impugnante, em sua defesa, sequer rebateu os pontos
levantados pela fiscalização, limitando-se a solicitar a reconsideração das
despesas glosadas, sem a anexação de qualquer novo documento, repise-se.

Dessa feita, não assiste razão ao recorrente.

DA MULTA QUALIFICADA

Reproduzo a seguir, parte do acórdão da DRJ, com o qual concordo, com
fundamento no RICARF, em seu artigo 114:.
A aplicação da multa qualificada de 150% está diretamente vinculada à intenção
do sujeito passivo em causar dano ao Erário. Os seguintes trechos do Relatório
Fiscal - IRPF deixam tal conduta evidente:
Da análise dos documentos e informações obtidas junto a terceiros mediante a
realização de diligências fiscais, relacionados aos valores registrados como
despesa nos livros caixa da atividade rural - referentes aos produtos adquiridos de
pessoas físicas no período de 2014 a 2016, no valor total de R$ 1.304.864,81,
constantes do demonstrativo de fls. 2610, conclui-se que as referidas compras são
todas ficticias, sendo que as notas fiscais foram emitidas única e exclusivamente
com a finalidade de gerar despesas para os supostos adquirentes, integrantes da
"Parceria Nicolodi". ...
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Todavia, considerando que após a abertura dos procedimentos fiscais de
diligência junto às pessoas físicas acima mencionadas, o contribuinte foi
novamente intimado, através do "item 8" do Termo de Início do Procedimento
Fiscal, recebido por via postal em 20/08/2018, a apresentar documentação
comprobatória do pagamento dos produtos agrícolas adquiridos de pessoas
físicas, constantes do demonstrativo anexo ao referido Termo, bem como
considerando que o contribuinte e seus parceiros agrícolas apresentaram
resposta na qual reconheceram, de modo expresso, que as referidas operações de
compra de produtos não ocorreram de fato, sendo que as mesmas tiveram por
finalidade gerar despesas nos livros caixa da atividade rural, estando os mesmos,
portanto, de pleno acordo com a glosa das referidas despesas, entendo que a
declaração apresentada pelo contribuinte e seus parceiros, somado aos fatos
apontados no presente item, são mais que suficientes para caracterizar a glosa
das referidas despesas, visto ter ficado comprovado que tais operações não
ocorreram de fato (operações fictícias) e que tiveram por objetivo a majoração
indevida das despesas e, por conseguinte, a redução indevida do resultado
tributável da atividade rural.
Na sequência do Relatório Fiscal - IRPF, a autoridade fiscal apresenta sua
conclusão que, por vir ao encontro do entendimento desta relatora, merece ser
reproduzida:
Conforme descrito no "item 2.5.7" [leia-se "item 5.2.7"] do presente relatório
fiscal, durante os anos-calendário 2014, 2015 e 2016 o contribuinte registrou
como despesa nos livros caixa da atividade rural valores referentes a aquisição de
produtos de pessoas físicas, cujas operações não ocorreram de fato (compras
fictícias), ou seja, os documentos utilizados como base para o registro das
despesas são ideologicamente falsos, pois as operações nelas registradas não
ocorreram. Além disso, conforme comprovado nos autos, vários destes
documentos foram emitidos sem o conhecimento/consentimento dos titulares
dos blocos de produtor, prova de que os documentos foram emitidos pelo
contribuinte e seus parceiros agrícolas, ou por seu contador.
Tais condutas obviamente buscaram ocultar uma característica essencial dos fatos
geradores das obrigações, qual seja, sua natureza, com o intuito (dolo) de reduzir
a base de cálculo dos tributos e impedir o conhecimento dos fatos geradores por
parte da autoridade fazendária, enquadrando-se, então, o comportamento do
sujeito passivo nos conceitos contidos nos já reproduzidos artigos 71 e 72 da Lei
4.502/64, bem como no artigo 18 da Lei n° 8.023/90. ...
Em complementação ao Relatório Fiscal, vale lembrar que o conceito de dolo
encontra-se no inciso I3 do art. 18 do Decreto-lei no 2.848, de 7 de dezembro de
1940 -Código Penal, que dispõe ser o crime doloso aquele em que o agente quis o
resultado ou assumiu o risco de produzi-lo. A doutrina decompõe, ainda, o dolo
em dois elementos: o cognitivo, que é o conhecimento do agente do ato ilícito; e
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o volitivo, que é a vontade de atingir determinado resultado ou em assumir o
risco de produzi-lo.
Com efeito, o que se observa dos autos é que, reiteradamente - anoscalendário
2014, 2015 e 2016, foram deliberadamente inseridas nos Livros Caixas despesas
inexistentes, não podendo tal atitude ser considerada mero equívoco
No entanto, há matéria a ser apreciada de ofício, no que se refere à qualificação da
multa para aplicação da retroatividade benéfica, limitando seu percentual a 100%.
A mesma deve ser reduzida de ofício ao percentual de 100% tendo em vista a nova
regra mais benéfica prevista no art. 8o da Lei 14.689/2023).
A nova regra deve ser aplicada retroativamente, nos termos do artigo 106, II, “c” do
CTN, in casu, reduzida ao patamar máximo de 100% do valor do tributo cobrado.
Logo, aplica-se ao presente caso a retroatividade benigna de ofício para reduzir a
multa ao percentual de 100%.
Como a recorrente não trouxe nenhum fato ou argumento novo que pudesse
macular o Acórdão guerreado, entendo que este não merece qualquer reparo.

Conclusão
Por todo o exposto, voto no sentido de conhecer do recurso voluntário e dar parcial
provimento para reduzir a multa qualificada ao percentual de 100%.

Assinado Digitalmente
Luciana Costa Loureiro Solar

Fl. 2906
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