Tribunal: CARF
Processo: 15746.720751/2020-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAFAEL LUIZ BUENO DA CUNHA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-18
Data de publicação: 2026-04-08

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/07/2015 a 31/08/2017
RECURSO DE OFÍCIO. ALTERAÇÃO DO LIMITE DE ALÇADA. SÚMULA CARF No 103.
Nos moldes em que consolidado pela Súmula CARF no 103, para fins de conhecimento de recurso de ofício deve ser observado o limite de alçada vigente na data da apreciação do recurso em segunda instância.
NULIDADE. VÍCIO MATERIAL POR CARÊNCIA DE PROVAS. INOCORRÊNCIA.
Eventual deficiência probatória do auto de infração não enseja sua nulidade, mas sim o cancelamento da autuação por não comprovação da materialidade autuada.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/07/2015 a 31/08/2017
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DE DIRIGENTES. ARTIGO 135, INCISO III, DO CTN. INDIVIDUALIZAÇÃO DA CONDUTA. AUSÊNCIA. AFASTAMENTO DA IMPUTAÇÃO.
A imputação da responsabilidade solidária com base no artigo 135, inciso III, do CTN exige a demonstração, além da sua condição de administrador, de conduta individualizada que tenha relação direta e específica com os fatos geradores em relação aos quais se apura o crédito tributário cuja responsabilidade solidária se imputa. Ausente esta demonstração, afasta-se a imputação de responsabilidade solidária.
DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. APLICAÇÃO DA REGRA DO ART. 173, I, DO CTN.
Não tendo havido pagamento, o termo inicial do prazo decadencial é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, conforme regra do art. 173, inciso I, do CTN.
MULTA DE OFÍCIO. AGRAVAMENTO. INVIABILIZAÇÃO DO TRABALHO FISCAL. DESNECESSIDADE.
O critério material da hipótese de agravamento da multa de ofício é o não atendimento de intimação pelo sujeito passivo, no prazo, para prestar esclarecimentos, não sendo necessário, para sua consumação, que o não atendimento obste o trabalho fiscal.
MULTA DE OFÍCIO. AGRAVAMENTO. LIMITE. PERCENTUAL DE 100%. ART. 14 DA LEI No 14.689/2023.
Deve ser reduzido para 100% o percentual da multa de ofício agravada, em virtude do disposto no art. 14 da Lei no 14.689/2023, que prevê que “fica cancelado o montante da multa em autuação fiscal, inscrito ou não em dívida ativa da União, que exceda a 100% (cem por cento) do valor do crédito tributário apurado”.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2015 a 31/08/2017
DESCONTO DE CRÉDITOS. INSUMOS. DESPESAS PARA VIABILIZAÇÃO DE MÃO DE OBRA. IMPOSSIBILIDADE.
Não podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos das contribuições não cumulativas os dispêndios com itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra, tais como alimentação, cesta básica, transporte, assistência médica, seguro de vida, cursos etc.
DESCONTO DE CRÉDITOS. INSUMOS. DIÁRIAS, PASSAGENS, COMISSÕES E INDENIZAÇÕES. IMPOSSIBILIDADE.
Os gastos com diárias, passagens, comissões e indenizações a representantes de vendas não se referem à atividade produtiva ou à prestação de serviços, não sendo, portanto, considerados insumos para fins de apuração de créditos das contribuições não cumulativas.
DESCONTO DE CRÉDITOS. INSUMOS. DESPESAS FINANCEIRAS. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas financeiras não são podem ser consideradas insumos do insumo quando a atividade econômica da empresa é a metalurgia.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. NÃO RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
A apuração extemporânea de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins só é admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos correspondentes, para que os registros permitam controle da fruição dos créditos sem duplicidades ou incongruências em relação aos controles/registros contábeis e fiscais do contribuinte.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2015 a 31/08/2017
LANÇAMENTO SOBRE A MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se à Contribuição para o PIS o decidido sobre a Cofins, por se tratar de mesma matéria fática.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15746.720751/2020-51
ACÓRDÃO
3202-003.582 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
18 de março de 2026
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
PADO S.A. INDUSTRIAL, COMERCIAL E IMPORTADORA

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/07/2015 a 31/08/2017
RECURSO DE OFÍCIO. ALTERAÇÃO DO LIMITE DE ALÇADA. SÚMULA CARF No
103.
Nos moldes em que consolidado pela Súmula CARF no 103, para fins de
conhecimento de recurso de ofício deve ser observado o limite de alçada
vigente na data da apreciação do recurso em segunda instância.
NULIDADE. VÍCIO MATERIAL POR CARÊNCIA DE PROVAS. INOCORRÊNCIA.
Eventual deficiência probatória do auto de infração não enseja sua
nulidade, mas sim o cancelamento da autuação por não comprovação da
materialidade autuada.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/07/2015 a 31/08/2017
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DE DIRIGENTES. ARTIGO 135, INCISO III, DO
CTN. INDIVIDUALIZAÇÃO DA CONDUTA. AUSÊNCIA. AFASTAMENTO DA
IMPUTAÇÃO.
A imputação da responsabilidade solidária com base no artigo 135, inciso
III, do CTN exige a demonstração, além da sua condição de administrador,
de conduta individualizada que tenha relação direta e específica com os
fatos geradores em relação aos quais se apura o crédito tributário cuja
responsabilidade solidária se imputa. Ausente esta demonstração, afasta-
se a imputação de responsabilidade solidária.
DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. APLICAÇÃO DA REGRA DO ART.
173, I, DO CTN.
Fl. 52455
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-003.582 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.720751/2020-51
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Não tendo havido pagamento, o termo inicial do prazo decadencial é o
primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado, conforme regra do art. 173, inciso I, do CTN.
MULTA DE OFÍCIO. AGRAVAMENTO. INVIABILIZAÇÃO DO TRABALHO
FISCAL. DESNECESSIDADE.
O critério material da hipótese de agravamento da multa de ofício é o não
atendimento de intimação pelo sujeito passivo, no prazo, para prestar
esclarecimentos, não sendo necessário, para sua consumação, que o não
atendimento obste o trabalho fiscal.
MULTA DE OFÍCIO. AGRAVAMENTO. LIMITE. PERCENTUAL DE 100%. ART.
14 DA LEI No 14.689/2023.
Deve ser reduzido para 100% o percentual da multa de ofício agravada, em
virtude do disposto no art. 14 da Lei no 14.689/2023, que prevê que “fica
cancelado o montante da multa em autuação fiscal, inscrito ou não em
dívida ativa da União, que exceda a 100% (cem por cento) do valor do
crédito tributário apurado”.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2015 a 31/08/2017
DESCONTO DE CRÉDITOS. INSUMOS. DESPESAS PARA VIABILIZAÇÃO DE
MÃO DE OBRA. IMPOSSIBILIDADE.
Não podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos
das contribuições não cumulativas os dispêndios com itens destinados a
viabilizar a atividade da mão de obra, tais como alimentação, cesta básica,
transporte, assistência médica, seguro de vida, cursos etc.
DESCONTO DE CRÉDITOS. INSUMOS. DIÁRIAS, PASSAGENS, COMISSÕES E
INDENIZAÇÕES. IMPOSSIBILIDADE.
Os gastos com diárias, passagens, comissões e indenizações a
representantes de vendas não se referem à atividade produtiva ou à
prestação de serviços, não sendo, portanto, considerados insumos para
fins de apuração de créditos das contribuições não cumulativas.
DESCONTO
DE
CRÉDITOS.
INSUMOS.
DESPESAS
FINANCEIRAS.
IMPOSSIBILIDADE.
As despesas financeiras não são podem ser consideradas insumos do
insumo quando a atividade econômica da empresa é a metalurgia.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
NÃO
RETIFICAÇÃO
DE
OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 52456
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 15746.720751/2020-51
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A apuração extemporânea de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins só é admitida mediante retificação das declarações e
demonstrativos correspondentes, para que os registros permitam controle
da fruição dos créditos sem duplicidades ou incongruências em relação aos
controles/registros contábeis e fiscais do contribuinte.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2015 a 31/08/2017
LANÇAMENTO SOBRE A MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se à Contribuição para o PIS o decidido sobre a Cofins, por se tratar
de mesma matéria fática.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em conhecer do recurso de
ofício para, no mérito, negar-lhe provimento, e em conhecer do recurso voluntário, para rejeitar
as preliminares nulidade do auto de infração e de decadência do crédito tributário, em relação ao
crédito aproveitado entre julho a dezembro de 2015, indeferir o pedido de diligência e, no mérito,
dar-lhe parcial provimento, para reduzir o percentual da multa de ofício agravada para 100%.

Assinado Digitalmente
Rafael Luiz Bueno da Cunha – Relator

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Juciléia de Souza Lima, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro,
Aline Cardoso de Faria, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
Cuida-se de Autos de Infração (fls. 571-604) lavrados para exigência da Contribuição
para o PIS e da COFINS em virtude da constatação de desconto indevido de créditos no período de
01/07/2015 a 31/08/2017. Em suma, a autoridade lançadora constatou a inclusão, na base de
Fl. 52457
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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creditamento das contribuições, de despesas que não se amoldam ao conceito de insumo e
despesas financeiras, além de créditos extemporâneos.
Foi também imputada responsabilidade solidária pelo crédito tributário às pessoas
físicas STEPHAN ERICH KARL FREIDRICH JOHANN GARDEMANN, ANDREA NORA FELICITAS
GARDEMANN e JOSÉ DE SOUZA JUNIOR, que pertenceram ao quadro diretivo da recorrente no
período autuado.
Foram apresentadas duas impugnações à autuação, uma pela recorrente e outra,
conjunta, pela Sra. Andrea e pelo Sr. José. O Sr. Stephan não apresentou impugnação. Em
brevíssima síntese, os argumentos das impugnações foram de que:
i.
o auto de infração é nulo por falta de provas, ausência de motivação e falta
de liquidez do crédito tributário;
ii.
estão decaídos os valores exigidos em relação a períodos anteriores a 10 de
dezembro de 2015, visto não ter ocorrido dolo, fraude ou simulação;
iii.
os créditos das contribuições apurados sobre itens considerados insumos
pela empresa se enquadram no conceito estabelecido pelo Superior Tribunal
de Justiça – STJ, exarado no Recurso Especial – REsp – no 1.221.170/PR, o
qual é vinculante para administração tributária federal;
iv.
as despesas financeiras, podem ser consideradas insumos dos insumos;
v.
relativamente aos créditos oriundos de períodos anteriores, não há
necessidade de retificação das obrigações acessórias para aproveitamento
dos créditos extemporâneos:
vi.
a multa agravada aplicada, fundada no art. 44, inciso I, § 2o da Lei no 9.430,
de 27 de dezembro de 1996, somente pode ser aplicada quando a falta de
cumprimento das intimações impossibilitar o trabalho fiscal, conforme
enunciado da Súmula no 96 do CARF;
vii.
a multa qualificada imposta, fundada no art. 44, inciso I, § 1o da Lei no
9.430/1996, é indevida, pois não houve a utilização de créditos inexistentes
ou falsos.
viii.
que não há prova de cometimento de ato ilícito por parte dos diretores
solidarizados;
A 9a Turma da DRJ09, por meio do Acórdão no 109-008.386, considerou
parcialmente procedente as impugnações, nos seguintes termos:
[...] reduzir o percentual da multa de ofício aplicada de 225% para 112,5%,
relativamente
à
infração
“apropriação
de
créditos
das
contribuições
contabilizados extemporaneamente” e excluir a sujeição passiva solidária
atribuída à José de Souza Júnior, Stephan Erich Karl Friedrich Johann Gardemann e
Andrea Nora Felicitas Gardemann, mantendo-se os demais valores lançados.
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Em virtude da exoneração parcial do crédito tributário e da sujeição passiva dos
diretores, houve a interposição de recurso de ofício pela autoridade julgadora de primeira
instância.
A recorrente PADO foi cientificada em 29/10/2021 e, irresignada, em 26/11/2021, a
PADO interpôs o Recurso Voluntário de fls. 52032-52076, em que repisa os argumentos trazidos
em sua impugnação e, em síntese:
1. Requer, preliminarmente, a nulidade do auto de infração, por entender que há
falta de provas e ausência de motivação;
2. Suscita a decadência parcial do crédito tributário;
3. Requer a reversão das glosas relacionadas ao conceito de insumo e às despesas
financeiras com base na essencialidade e na relevância das despesas para o
desenvolvimento de sua atividade econômica;
4. Pugna pela reversão das glosas de créditos extemporâneos, por entender que
não é necessária a retificação das obrigações acessórias para seu
aproveitamento, bem como alega que tais créditos são legítimos em razão da
natureza das despesas;
5. Requer o afastamento do agravamento da multa de ofício, por entender que é
condição para sua aplicação o prejuízo ao trabalho fiscal, o que seria condição
para sua aplicação; e
6. Subsidiariamente, requer que os autos sejam baixados em diligência “para que
sejam
averiguadas
as
provas
relacionadas
aos
supostos
créditos
falsos/inexistentes, em busca da verdade material, bem como verificado o
enquadramento dos itens glosados como insumos, considerando a atividade
econômica desenvolvida pela recorrente”;
Em 02/12/2021, a recorrente PADO protocolou petição solicitando a juntada de
relatório gerencial.
Em 11/08/2025, quando o processo já se encontrava pautado para julgamento, a
recorrente protocolou petição por meio da qual alega que é beneficiária de decisão judicial que
teria o condão de anular os lançamentos destes autos. Com o fim de obter maiores
esclarecimentos em relação ao fato novo trazido aos autos, em 19/09/2025, o julgamento foi
convertido em diligência por meio do Despacho de fls. 52.132-52.136.
Em resposta à diligência, a Equipe Regional de Análise e Acompanhamento de
Crédito Tributário Sub Judice (CTSJ-ECOJ-DEVAT08-VR) juntou aos autos documentos de fls.
52.139-52.237, bem como o Despacho de Diligência de fls. 52.238-52.241. Intimada do resultado
da diligência, a recorrente se manifestou por meio da petição de fls. 52.249-52.261, à qual foram
anexados os documentos de fls. 52.262-52.348.
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É o relatório.

VOTO
Conselheiro Rafael Luiz Bueno da Cunha, Relator
CONSIDERAÇÕES ACERCA DA AÇÃO JUDICIAL No 0027863‐33.2009.4.01.3400
Antes de passar à análise dos recursos de ofício e voluntário interpostos, é
necessário apreciar as alegações da recorrente acerca da coisa julgada formada na ação judicial no
0027863‐33.2009.4.01.3400, que, supostamente, imporia a anulação dos autos de infração objeto
destes autos, circunstância que, caso reconhecida, prejudicaria o conhecimento dos recursos,
tornando desnecessário o exame de seu mérito.
Essa questão ganhou relevo quando, em 11/08/2025 — momento em que o
presente processo já se encontrava pautado para julgamento — a recorrente requereu a juntada
aos autos de petição em que sustenta ser beneficiária de decisão judicial que teria o condão de
anular os lançamentos destes autos. Referiu-se a recorrente à decisão exarada em 18/02/2025 no
âmbito de cumprimento de sentença no processo judicial no 0027863-33.2009.4.01.3400, que
tramita na 9a Vara Federal Cível da SJDF (fls. 52.129), nos seguintes termos:
DECISÃO
A decisão transitada em julgada determinou a exclusão do ICMS da base de
cálculo do PIS e da COFINS, bem como a anulação dos lançamentos tributários
que incluíram essa parcela, abrangendo subsídios inscritos e não inscritos na
dívida ativa.
[...]
Posto isso, intime-se Fazenda Nacional para cumprir a obrigação de fazer,
comprovando nos autos, a extinção de todos os créditos tributários de PIS e
COFINS (inscritos e não inscritos em dívida ativa) da exequente que incluíram o
ICMS na base de cálculo, nos termos do acórdão transitado em julgado. Prazo: 15
dias.
Ante o fato novo trazido aos autos do processo administrativo e tendo em vista
que, no cumprimento de sentença (fls. 51.122-52.127) que antecedeu a decisão acima, a
recorrente relacionou o presente processo nos débitos que entendia abrangidos pela coisa
julgada, em 19/09/2025, o julgamento foi convertido em diligência para que a Receita Federal
prestasse os seguintes esclarecimentos:
i.
Informe se a Fazenda Pública contestou a inclusão dos créditos tributários
exigidos por meios dos autos de infração controlados por este processo
administrativo no cumprimento de sentença protocolado em 16.02.2024 nos
Fl. 52460
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autos do processo judicial no 0027863-33.2009.4.01.3400, que tramita na 9a
Vara Federal Cível da SJDF;
ii.
Informe se, especificamente em relação aos créditos tributários exigidos por
meios dos autos de infração controlados por este processo administrativo,
houve a adoção de alguma providência relacionada à decisão exarada em
18/02/2025 no processo judicial no 0027863-33.2009.4.01.3400;
iii.
Manifeste-se sobre a situação dos créditos tributários exigidos por meios dos
autos de infração controlados por este processo administrativo nos sistemas
de controle de crédito;
iv.
Sendo o caso, manifeste-se sobre o que mais seja pertinente ao objeto da
diligência.
A Equipe Regional de Análise e Acompanhamento de Crédito Tributário Sub Judice
(CTSJ-ECOJ-DEVAT08-VR) manifestou-se por meio do Despacho de Diligência de fls. 52.238-52.241,
em que, em síntese, informou que:
[...] em relação ao primeiro questionamento de fl. 52.135, informo que a PFN
apresentou contestação da decisão judicial em questão, não citando
especificamente o presente auto de infração.
Em relação ao segundo e terceiro questionamentos, tendo em vista que o
presente auto de infração se encontra em fase de contencioso administrativo,
seus débitos encontram-se com exigibilidade suspensa para julgamento dos
Recursos Voluntário e de Ofício. Por essa razão, não foi feito seu
encaminhamento à Equipe de Cálculos Judiciais (CALCJUD) para a auditoria da
base de cálculo, e consequente desmembramento dos valores de PIS e COFINS
cujas bases de cálculo são referentes ao ICMS.
O procedimento padrão desta CTSJ, quando do recebimento deste processo, será
este: ao fim do contencioso administrativo (momento em que não haverá a
suspensão administrativa), o processo será encaminhado à CALCJUD para
auditoria da base de cálculo para a adequação dos débitos ao julgado na ação
0027863-33.2009.4.01.3400. O processo será encaminhado na situação “suspenso
por medida judicial”.
Além disso, no âmbito da diligência, foram juntados aos autos os documentos de
fls. 52.139-52.226, dos quais se infere o seguinte:
i.
Em 28/02/2025, em atenção à decisão exarada em 18/02/2025
determinando que a Fazenda Nacional comprovasse nos autos a extinção de
todos os créditos tributários de PIS e COFINS (inscritos e não inscritos em
dívida ativa) da exequente que incluíram o ICMS na base de cálculo, a
Procuradoria Geral da Fazenda Nacional se manifestou afirmando que “a
decisão judicial transitada em julgado no caso em tela já resta cumprida por
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esta Procuradoria, bem como pela Receita Federal do Brasil, como se
depreende dos documentos em apenso, quais sejam, extratos das inscrições
em DAU devidamente retificadas/decotadas, após revisões dos débitos” (fls.
52.152-52.153);
ii.
Em 31/07/2025, a recorrente apresentou petição intercorrente no processo
judicial (fls. 51.184-52.196) com tabela atualizada dos débitos – inscritos e
não inscritos em dívida ativa – que entende que devem ser cancelados. Entre
os débitos, a recorrente relacionou os relativos ao presente processo. Na
mesma petição, a recorrente apresentou pedido de tutela de urgência para
que, entre outros, fossem expedidos ofícios “à Receita Federal e à PGFN, nos
processos administrativos detalhados na Tabela da presente petição,
comunicando a extinção dos débitos de PIS e COFINS já decretada neste
processo, e solicitando a comprovação da extinção dos mencionados débitos
e processos administrativos, junto aos sistemas e-cac (Receita Federal)”
iii.
Em 12/09/2025, nova decisão foi proferida (fls. 52.163-52.166), em que o
juízo federal esclareceu que a coisa julgada determinou a anulação dos
lançamentos de créditos tributários que tivessem incluído o ICMS na base de
cálculo da Contribuição para o PIS e da Cofins, e não apenas a exclusão da
parte relativa ao ICMS. A decisão se deu nos seguintes termos:
Do que se vê, ao dar provimento à apelação da parte autora, o colegiado
reformou sentença de parcial procedência que apenas reconhecia o direito da
demandante de excluir o ICMS da base de cálculo do PIS/COFINS. Restou
determinado, assim, que os créditos com ICMS na base de cálculo deveriam ter o
lançamento anulado.
Acolher a tese da UNIÃO FEDERAL seria desconsiderar que a mera exclusão do
ICMS já havia sido reconhecida em sentença, tendo o Egr. TRF-1 dado provimento
ao pleito recursal de anulação dos lançamentos em si.
[...] entendo que a obrigação de anular os lançamentos deve prevalecer, uma vez
que a res judicata é taxativa quanto ao provimento da apelação da demandante.
iv.
Em 30/09/2025, a União interpôs o Agravo de Instrumento (fls. 52.197-
52.224) contra a decisão proferida em 12/09/2025, com pedido de atribuição
de efeito suspensivo ao recurso para suspender a eficácia da decisão
agravada, além pugnar por esclarecimento dos limites da coisa julgada.
Sustenta a União que, “diante da exclusão de valores indevidos a título de
ICMS destacado da base de cálculo do PIS e da COFINS, não seja declarada a
nulidade (cancelamento) integral das CDA ́s, mas tão somente sua
substituição por intermédio do decote decorrente da exclusão dos valores
tidos por indevidos, mediante simples cálculo aritmético”.
Fl. 52462
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v.
Em 15/10/2025, foi proferida decisão liminar1 deferindo parcialmente a
suspensão da eficácia da decisão agravada. Em que pese a decisão tenha
apreciado apenas o pedido de efeito suspensivo do agravo, e não seu mérito,
o juízo consignou que “a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base
de cálculo da contribuição para o Pis e a Cofins conforme RE/RG 574.706-PR
não acarreta a nulidade das CDA’s, mas a sua substituição com o "decote"
dos valores indevidos”.
A recorrente, por sua vez, manifestou-se sobre o resultado da diligência realizada
este processo por meio da petição de fls. 52.249-52.261, repisando seu entendimento de que “[...]
os créditos tributários do presente processo administrativo fiscal devem ser extintos e o PAF
cancelado, em cumprimento à coisa julgada proveniente do acórdão do TRF da 1a Região dos
autos no 0027863-33.2009.4.01.3400”.
Assim, em que pese a insistência da recorrente em seu entendimento de que os
créditos tributários objeto destes estariam abrangidos pela coisa julgada que teria determinado
sua extinção, com base nos esclarecimentos e peças judiciais apresentadas em cumprimento à
diligência determinada, é possível concluir que:
i)
Na esfera judicial, ainda se discute a amplitude da coisa julgada estabelecida na
ação judicial no 0027863-33.2009.4.01.3400;
ii) Administrativamente, os créditos tributários objeto destes autos continuam
com a exigibilidade suspensa em virtude do contencioso administrativo, mas
não foram objeto de nenhuma providência relacionada ao cumprimento de
sentença na ação judicial no 0027863-33.2009.4.01.3400.
Além disso, deve-se destacar que, no caso dos autos, cuida-se de autos de infração
para constituição de crédito tributário da Contribuição para o PIS e da COFINS decorrente de
glosas de despesas com insumos, de despesas financeiras e de créditos apropriados
extemporaneamente que afetaram a base de creditamento do período fiscalizado. Não se trata,
portanto, de constituição de crédito tributário com inclusão do ICMS na base de cálculo das
contribuições, matéria objeto da discussão judicial.
Com efeito, o próprio Relatório Fiscal (fls. 605-635) já explicita, em sua introdução,
o escopo da auditoria:
A ação fiscal teve por escopo original analisar a base de cálculo dos créditos do
ano de 2016 calculados sobre insumos de PIS e COFINS.
Diante de indícios de irregularidades observados incidentalmente no curso da
ação fiscal, além dos créditos sobre insumos originalmente programados,
procedeu-se também auditoria sobre créditos de 2016 calculados sobre despesas

1 Disponível em:
https://pje2g-consultapublica.trf1.jus.br/consultapublica/ConsultaPublica/DetalheProcessoConsultaPublica/listView.seam?ca=71f3f1ed972834c1a56050556fda46ec2d4526219bf3ff93
Fl. 52463
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ACÓRDÃO 3202-003.582 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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financeiras e créditos descontados em 2015, 2016 e 2017, apurados em período
de apuração anteriores.
Em síntese, os valores lançados decorrem exclusivamente da desconsideração de
créditos tributários utilizados pela recorrente para abatimento das contribuições devidas,
conforme informações prestadas na EFD-Contribuições. A auditoria não examinou os débitos das
contribuições, os valores declarados como devidos pela recorrente foram acolhidos integralmente.
O que motivou os lançamentos foi a glosa parcial dos créditos utilizados, o que implicou, de forma
lógica, que a parcela dos débitos anteriormente “quitada” por meio desses créditos passasse a ser
passível de constituição e de exigência por meio de autos de infração.
Diante disso, entendo que os lançamentos ora analisados, embora constituam
créditos tributários de PIS e COFINS, não se confundem com aqueles abrangidos pela coisa julgada
formada na ação judicial no 0027863‐33.2009.4.01.3400, a qual se limita aos créditos tributários
constituídos com a inclusão do ICMS na base de cálculo das contribuições.
Portanto, seja porque persiste controvérsia judicial acerca da extensão da coisa
julgada naquela ação, seja porque os créditos tributários objeto destes autos não dizem respeito a
débitos constituídos com base na inclusão do ICMS na base de cálculo, concluo não haver
impedimento para que os recursos sob apreciação sejam conhecidos e julgados por esta Turma.
Superada essa questão, passo à análise dos recursos em si.
RECURSO DE OFÍCIO
1. Admissibilidade
A autoridade julgadora de primeira instância apresentou recurso de ofício, em
conformidade com o art. 34, inciso I, do Decreto no 70.235/1976 e com a então vigente Portaria
MF no 63/2017.
Tendo em vista que o valor total da autuação, considerando tributo e encargos de
multa, foi de R$ 45.691.967,13 e que a decisão de primeira instância afastou a imputação de
responsabilidade solidária dos diretores José de Souza Júnior, Stephan Erich Karl Friedrich Johann
Gardemann e Andrea Nora Felicitas Gardemann, bem como a qualificação da multa de ofício em
relação
à
infração
de
“apropriação
de
créditos
das
contribuições
contabilizados
extemporaneamente”, o recurso de ofício preenche os pressupostos de admissibilidade previstos
na Portaria MF no 02/2023 e dele tomo conhecimento.
2. Objeto do recurso de ofício
Como visto, a DRJ09 considerou parcialmente procedente as impugnações aos
autos de infração, afastando a imputação de responsabilidade solidária dos diretores José de
Souza Júnior, Stephan Erich Karl Friedrich Johann Gardemann e Andrea Nora Felicitas Gardemann,
bem como a qualificação da multa de ofício, reduzindo-a de 225% para 112,5% em relação à
Fl. 52464
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infração de “apropriação de créditos das contribuições contabilizados extemporaneamente”. Tais
matérias passam, a seguir, a ser examinadas individualmente.
2.1. Qualificação da multa em relação à infração de “apropriação de créditos das
contribuições contabilizados extemporaneamente”
A autoridade lançadora procedeu à
qualificação da multa de ofício,
especificamente, em relação à infração de “apropriação de créditos das contribuições
contabilizados extemporaneamente”, sob o fundamento de que:
No que concerne, porém, às infrações relativas aos créditos descontados
indevidamente apurados em períodos de apuração anteriores, em razão dos
créditos não terem suporte nas DACON e nas EFD Contribuições em que deveriam
ter sido apurados (de 01/2011 a 09/2013), em razão do histórico dos
lançamentos, efetuados extemporaneamente a partir de 23/09/2015, na
contabilidade (ECD) não fornecerem nenhuma indicação da origem dos créditos e
em razão do contribuinte não ter atendido a nenhuma da intimações da
fiscalização para apresentar esclarecimentos e comprovantes dos registros
ocorridos nas EFD Contribuições e nas ECD de 2015, 2016 e 2017 relativa a esses
créditos, é necessário concluir que contribuinte procedeu dolosamente incluindo
créditos inexistentes, ou seja, falsos, na apuração das contribuições (PIS/Cofins)
de julho de 2015 a agosto de 2017.
Em sua impugnação, a recorrente apresentou documentação contábil e
argumentou que não procede a afirmação de que se trata de créditos falsos, que a qualificação se
baseou apenas em presunção e que não houve comprovação de sonegação, fraude ou conluio,
tampouco de conduta dolosa.
O acórdão recorrido concluiu “não estar presentes na situação analisada as
hipóteses para qualificação da multa previstas no art. 44, inciso I, § 1o da Lei no 9.430/1996”.
Em relação a esse ponto, estando a conclusão do órgão julgador de primeira
instância em consonância com o entendimento deste Relator, com fundamento no art. 50, §1o, da
Lei no 9.784/1999, e no art. 114, §12o, inciso I, da Portaria MF no 1.634/2023 (RICARF), adoto os
fundamentos da decisão recorrida, transcrevendo, abaixo, o voto ao qual me filio:
A despeito de se ter entendido que o procedimento utilizado pela empresa, no
que se refere à apropriação dos chamados créditos extemporâneos, está em
completo desacordo com as normas contábeis e legais aplicáveis, conforme
explicado em tópico anterior, o fato é que houve e há muitas divergências de
interpretação sobre quais itens de gastos podem ser considerados insumos para
fins de apropriação de créditos das contribuições. A decisão do STJ estabeleceu
um novo parâmetro para análise, mas não findou os debates.
Na situação dos autos, é extremamente discutível a apropriação de créditos das
contribuições sobre os dispêndios discriminados pela empresa, mas não se pode
concluir que tais gastos não ocorreram, que sejam inexistentes.
Fl. 52465
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Juntamente com a impugnação, apresentou a empresa extensa documentação
contábil a fim de demonstrar a efetividade dos gastos incorridos.
Ademais, reconheça-se que até sobre a maneira de apropriar e aproveitar os
chamados “créditos extemporâneos” existe divergência de interpretação das
normas legais.
Portanto, apesar de divergir do entendimento da empresa sobre o momento
correto e a possibilidade de apropriação de créditos das contribuições sobre os
dispêndios por ela discriminados, entende-se não estar presentes na situação
analisada as hipóteses para qualificação da multa previstas no art. 44, inciso I, § 1o
da Lei no 9.430/1996.
Assim, nego provimento ao recurso de ofício nesse ponto.
2.2. Da solidariedade dos dirigentes Stephan, Andrea e José
Às pessoas físicas Stephan Erich Karl Friedrich Johann Gardemann, Andrea Nora
Felicitas Gardemann e José de Souza Júnior foi imputada responsabilidade solidária pelo crédito
tributário lançado. A autoridade lançadora assim fundamentou a solidarização:
O desconto de créditos não comprovados de períodos anteriores e por
conseguinte inexistentes (falsos) na apuração das contribuições (PIS e COFINS) de
julho de 2015 a agosto de 2017, tanto nas EF Contribuições quanto nas EC ,
conforme exposto acima, demonstra que o sujeito passivo cometeu os ilícitos
tipificados nos Arts. 71, I, e 72 da Lei n° 4.502/64 e no Art. 11, incisos I e II, da lei
n° 8.137/90, assim, cabe a responsabilização solidária das pessoas que
participaram da gestão no período de julho de 2015 a agosto de 2017, por prática
de atos considerados infração à lei, conforme previsto no Inciso III do Art. 135 da
Lei n° 5.172166 (CTN).
A sra. Andrea e o sr. José de Souza apresentaram a impugnação de fls. 49251-
49280, em que contestam sua inclusão no polo passivo da autuação, sob o argumento de que
foram “responsabilizados com base em meras presunções” e que “nenhuma ação de qualquer dos
diretores foi mencionada pela autuação”.
O acórdão recorrido afastou a responsabilidade de todas as pessoas físicas
solidarizadas, sob o entendimento de “que o fato de empresa ter uma interpretação da legislação
diversa daquela defendida pelo Fisco não caracteriza infração de lei”.
De fato, não há nos autos prova de sonegação ou de fraude, tampouco a descrição
individualizada da conduta das pessoas às quais foi imputada responsabilidade solidária,
relacionando-as às supostas sonegação e fraude cometidas.
Dessa forma, nego provimento ao recurso de ofício também nesse ponto.
RECURSO VOLUNTÁRIO
1. Admissibilidade
Fl. 52466
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O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos de
admissibilidade, razão pela qual dele se conhece.
2. Preliminares
A recorrente suscitou preliminares de nulidade do auto de infração, de decadência
relativa ao período de julho a dezembro de 2015 e de conversão do julgamento em diligência.
2.1. Nulidades do auto de infração
A recorrente sustenta a nulidade do auto de infração por entender que há “carência
de provas relacionadas ao fato gerador” e “falta de detalhamento de cálculo do crédito
tributário”, do que decorreria “vício material insanável”, além de cerceamento de defesa.
Sem razão a recorrente. Vejamos.
Em relação à nulidade, o Decreto no 70.235/1972, que rege o Processo
Administrativo Fiscal, em seus arts. 59 e 60 dispõe o seguinte:
CAPÍTULO III
Das Nulidades
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
[...]
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio.
As nulidades decorrem, portanto, necessariamente de incompetência ou de
preterição do direito de defesa. No caso dos autos, não se observa nenhum deles.
A alegada carência de provas, ainda que houvesse, não ensejaria a nulidade do auto
de infração, mas sim o cancelamento da autuação por não comprovação da materialidade
autuada.
Por sua vez, a alegação de que haveria “falta de detalhamento de cálculo do crédito
tributário” não procede. Em primeiro lugar, há que se destacar a genericidade da argumentação
da recorrente, que se limita a afirmar que “embora o Relatório Fiscal tenha apresentado diversas
planilhas, nenhuma delas reflete o método de apuração com os cálculos dos valores exigidos”.
Além disso, os autos de infração foram instruídos com os Anexos 01, 02 e 03 ao
Relatório Fiscal, que contém a descrição, a motivação e os valores detalhados das glosas, com
cálculos detalhados em planilhas anexadas por meio de arquivos não pagináveis. Importante
Fl. 52467
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mencionar que esses documentos estão explicitamente referenciados no Relatório Fiscal de fls.
605-635. Dessa forma, incabível se falar em ausência de provas ou falta de detalhamento do
cálculo do crédito tributário.
Dessa forma, afasto a preliminar de nulidade do auto de infração.
2.2. Decadência
A recorrente alega a decadência do crédito tributário relativo aos fatos geradores
ocorridos entre julho de 2015 a dezembro daquele ano. Fundamenta sua pretensão no art. 74,
§5o, da Lei no 9.430/1996, alegando que tomou ciência do auto de infração em 10/12/2020, data
em que já teria decorrido o prazo para “homologação da compensação” dos referidos períodos.
Também não tem razão a recorrente. Vejamos.
O caso dos autos não trata de compensação, como quer fazer crer a recorrente,
mas sim de autos de infração decorrentes de auditoria da base de creditamento da Contribuição
para o PIS e da COFINS. A base de crédito das contribuições deriva da sistemática de não
cumulatividade destes tributos, a qual prevê o desconto de créditos do débito apurado.
A compensação, por sua vez, é modalidade de extinção do crédito tributário
prevista no art. 156, inciso II, do CTN e no art. 74 da Lei no 9.430/199. O procedimento para
compensação consiste na entrega de uma declaração (DCOMP) na qual constem informações
relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados (art. 74, §1o, da Lei no
9.430/1996). O prazo decadencial a que se referiu a recorrente em sua fundamentação é o
previsto para homologação da compensação declarada pelo sujeito passivo, contado a partir da
entrega da declaração de compensação. Mais uma vez: no caso dos autos, não há declaração de
compensação, portanto inaplicável o dispositivo invocado pela recorrente.
Acrescente-se que também em sua impugnação a recorrente já suscitara a
decadência parcial ora apreciada, mas naquela ocasião seu fundamento foi o art. 150, §4o, do
CTN. Frustrada sua pretensão pela decisão recorrido, a recorrente trouxe novamente a matéria ao
recurso voluntário com nova fundamentação, desta vez o art. 74, §5o, da Lei no 9.430/1996, que,
como visto, não guarda relação com a matéria dos autos.
Com relação à aplicação do art. 150, §4o, do CTN, como bem observou a decisão
recorrida, o dispositivo somente se aplica quando há pagamento, o que não é o caso. Inexistindo
qualquer pagamento, a regra aplicável é a do art. 173, inciso I, do CTN, segundo o qual o termo
inicial do prazo decadencial é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado.
Assim sendo, rejeito a preliminar de decadência.
2.3. Pedido de diligência
A recorrente ainda requer a conversão do julgamento em diligência “para que
sejam averiguadas as provas relacionadas aos supostos créditos falsos/inexistentes, em busca da
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verdade material, bem como verificado o enquadramento dos itens glosados como insumos,
considerando a atividade econômica desenvolvida pela recorrente”.
Entendo que os autos estão bem instruídos e a base fática está bem fixada, de
maneira que o caso está maduro para julgamento, portanto considero a diligência prescindível,
razão pela qual indefiro o pedido com base no art. 18 do Decreto no 70.235/1976.
3. Mérito
No mérito, a lide cinge-se a quatro matérias, que serão analisadas individualmente
nos próximos tópicos. São elas:
i. Glosas relativas ao conceito de insumo;
ii. Glosas relativas a despesas financeiras;
iii. Glosas relativas a crédito extemporâneo;
iv. Agravamento da multa de ofício.
Passemos à sua análise.
3.1. Glosas relativas ao conceito de insumo
Esse grupo é composto por glosas efetuadas pela fiscalização por entender que a
recorrente se creditou indevidamente de itens que não se enquadram no conceito legal de
insumos.
Antes de analisar os itens glosados pela fiscalização, importante sintetizar os
critérios a partir dos quais o conceito de insumo contido no art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002
e da Lei no 10.833/2003 deve ser aferido para fins de creditamento da Contribuição para o PIS e da
COFINS.
O tema foi apreciado pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ) no
julgamento do Recurso Especial (REsp) no 1.221.170/PR, que se deu sob a sistemática dos recursos
repetitivos e em que foram firmadas as seguintes teses (Temas Repetitivos 779 e 780):
(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Portanto, os critérios determinantes para que um bem ou serviço denote o conceito
de insumo para fins de creditamento das contribuições deve levar em conta sua essencialidade ou
Fl. 52469
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relevância na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda.
Sobre esses critérios, oportuno transcrever trecho do voto-vista da Ministra Regina
Helena Costa, cuja tese foi acordada pela maioria dos Ministros no julgamento do REsp no
1.221.170/PR.
[...] tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa,
intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento
estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou,
quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. (grifo nosso)
É importante frisar que a essencialidade e a relevância referidas pela decisão do STJ
relacionam-se à atividade produtiva, e não a qualquer atividade no âmbito de uma empresa, em
consonância com o que prevê o art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003, abaixo
transcrito.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004) (grifo
nosso)
É nesse sentido a Nota SEI no 63/2018, editada pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional com o fim de analisar a decisão do STJ.
[...] tal aferição deve se dar considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item para o desenvolvimento da atividade produtiva,
consistente na produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços.
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
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raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
Também nesse sentido é o Parecer Normativo COSIT/RFB no 05/2018, editado pela
Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil (RFB). Ao analisar
15. Neste ponto já se mostra necessário interpretar a abrangência da expressão
“atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Conquanto essa
expressão, por sua generalidade, possa fazer parecer que haveria insumos
geradores de crédito da não cumulatividade das contribuições em qualquer
atividade desenvolvida pela pessoa jurídica (administrativa, jurídica, contábil etc.),
a verdade é que todas as discussões e conclusões buriladas pelos Ministros
circunscreveram-se ao processo de produção de bens ou de prestação de serviços
desenvolvidos pela pessoa jurídica.
16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput do
art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, que permite a
apuração de créditos das contribuições em relação a “bens e serviços, utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda”.
17. Das transcrições dos excertos fundamentais dos votos dos Ministros que
adotaram a tese vencedora resta evidente e incontestável que somente podem
ser considerados insumos itens relacionados com a produção de bens destinados
à venda ou com a prestação de serviços a terceiros, o que não abarca itens que
não estejam sequer indiretamente relacionados com tais atividades. (grifo nosso)
Assentadas essas premissas interpretativas, pertinente ressaltar que, conforme se
extrai dos documentos constantes dos autos, o ramo de atividade da recorrente é a metalurgia,
abarcando a fabricação de cadeados, fechaduras, dobradiças, puxadores e demais produtos.
Tendo isso em vista, passemos à análise dos itens sob discussão.
3.1.1. Dispêndios para viabilização de mão-de-obra
Nesta categoria, estão classificadas despesas como alimentação/refeição, cesta
básica,
seguro
de
vida,
vale-transporte,
assistência
médica,
viagens/passagens
e
cursos/treinamentos.
Segundo a recorrente, as despesas com alimentação/refeição e cesta básica,
seguro de vida e treinamentos “decorrem de imposição legal, nos termos dos arts. 611 e 614 da
CLT, uma vez que estão previstas em Convenção Coletiva de Trabalho de 2016”. Ora, o fato de
estarem previstos em Convenção Coletiva de Trabalho não é atributo, por si só, suficiente para
que sobre elas seja tomado crédito. Trata-se de itens (bens ou serviços) que não estão
intrinsecamente ligados à prestação de serviços ou à produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, de modo que não contêm os atributos necessários à sua conceituação como
Fl. 52471
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insumo. A assistência médica também não é utilizada prestação de serviços ou na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda.
Nesse sentido o parágrafo 133 do Parecer Normativo COSIT/RFB no 05/2018:
133. Diante disso, resta evidente que não podem ser considerados insumos para
fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins os dispêndios da pessoa jurídica com itens destinados a
viabilizar a atividade da mão de obra empregada em seu processo de produção de
bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte,
educação, saúde, seguro de vida, etc. (sem prejuízo da modalidade específica de
creditamento instituída no inciso X do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei
no 10.833, de 2003).
Em relação aos dispêndios com vale-transporte, a recorrente também sustenta que
decorrem de imposição legal, especificamente dos nos arts. 1o e 4o da Lei no 7.418/1985. A
despeito disso, de se ressaltar que o vale-transporte não se enquadra nem como “bem” nem
como “serviço”, sendo um benefício legal com finalidade específica, de maneira que não se
amolda ao conceito de insumo. Não bastasse isso, não há nos autos qualquer segregação de quais
dispêndios com vale-transporte se referem a trabalhadores que atuam na fabricação ou produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, fragilizando ainda mais a pretensão.
Em relação às despesas com alimentação/refeição e vale-transporte, a recorrente
ainda pleiteia a apuração de créditos com base no art. 3o, inciso X, da Lei no 10.833/2003, pois
afirma que também exerce “serviço de manutenção”. A despeito de qualquer CNAE que faça a
referência à manutenção, fato é que a própria recorrente afirma que seu ramo de atividade é a
metalurgia, abarcando a fabricação de cadeados, fechaduras, dobradiças, puxadores e demais
produtos. Analisando o documento registrado na Junta Comercial do Estado de São Paulo (JUCESP)
sob o no 198.856/12-0 em 16/05/2012, em cujo anexo I consta o Estatuto Social consolidado da
recorrente, o art. 3o, que trata do objeto social da sociedade, não faz qualquer referência à serviço
de manutenção.
Portanto, não há qualquer comprovação de que a recorrente, de fato, presta
serviço de manutenção, muito pelo contrário, as evidências são de que não se dedica a esse ramo
de atividade.
Ademais, ainda que houvesse comprovação de prestação de serviço de manutenção
- o que, frise-se, não há - as despesas com vale-transporte passíveis de desconto de créditos
seriam apenas as referentes aos empregados que atuassem diretamente nessa atividade. É nesse
sentido a Solução de Consulta Cosit no 45/2020, cuja ementa é parcialmente transcrita abaixo.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS.
GASTOS
COM
TRANSPORTE
DE
FUNCIONÁRIOS. GASTOS COM ALIMENTAÇÃO DE FUNCIONÁRIOS.
Fl. 52472
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O direito da pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de
limpeza, conservação e manutenção, ao crédito da Cofins de que trata o art. 3o,
“X”, da Lei no 10.833, de 2003, apenas se concretiza se os gastos com transporte e
alimentação dos empregados que atuem diretamente nessas atividades forem
realizados através do fornecimento de vale-transporte, vale-refeição ou vale-
alimentação, conforme expressa previsão legal. No caso do vale-transporte,
apenas a parcela custeada pelo empregador (o que exceder 6% do salário do
empregado) pode ser objeto do referido creditamento.
Por sua vez, com relação às viagens/passagens, ainda que exista previsão legal para
seu pagamento, esse fato, por si só, não é suficiente para que sobre elas seja tomado crédito.
Como visto, para isso é necessário que se trate de itens (bens ou serviços) utilizados na prestação
de serviços ou na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, o que não é o
caso. Desse modo, as viagens/passagens não cumprem os requisitos necessários à sua
conceituação como insumo.
Por sua vez, em relação aos cursos/treinamentos, afirma a recorrente que:
49. Quanto aos cursos e treinamentos são realizados na indústria da recorrente e
são essenciais para o desenvolvimento do processo produtivo para que os
funcionários da recorrente sejam aptos a operar máquinas e equipamentos, que
demandam a operacionalização de programas de computadores (softwares):
50. Os cursos e treinamentos específicos, realizados no SENAI (fls. 2.564/2.616),
são necessários para a continuidade das atividades da recorrente. Os funcionários
que operam as máquinas e equipamentos industriais precisam ter conhecimento
técnico que somente pode ser adquirido através de cursos específicos, sendo
necessária a capacitação profissional deles.
A despeito disso, na tabela relativa a EFD-Contribuições que consta da página 12 do
Anexo I do Relatório Fiscal (fls. 649-687), a descrição da despesa com cursos e treinamentos está
descrita como “CURSO SUP TECNOLOGIA / CURSOS E TREINAMENTOS -FABRICA / DESP.OPER.” e
“TREINAMENTO DE LÍDERES / DO SENAI / ISO 9001 / LEAN”. Dessa forma, se houve qualquer
despesa relativa a treinamento relacionado especificamente à atividade produtiva, ela não foi
discriminada de maneira adequada na escrituração e não houve apresentação de qualquer
documento comprobatório que a tornasse elegível a creditamento.
Ante o exposto, correta a manutenção das glosas relativas a despesas com
alimentação/refeição e cesta básica, seguro de vida, vale-transporte, assistência médica,
viagens/passagens e cursos/treinamentos.
Assim, correta a manutenção da glosa das despesas com vale-transporte, vale-
alimentação e vale-refeição pelo acórdão recorrido.
3.1.2. Despesas comerciais
Fl. 52473
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Nesta categoria, estão classificados despesas como comissões sobre vendas,
indenizações a representantes, brindes, propaganda e publicidade, feiras, eventos e convenções,
comunicação, imposto sindical e taxas cartorárias, honorários advocatícios, correios, vigilância e
segurança, preparação de documentos e apoio administrativo e consultoria e auditoria.
Sustenta a recorrente que “ainda que tais despesas não sejam diretamente
aplicadas na produção ou fabricação de bens, elas constituem despesas necessárias à produção de
bens destinados à venda, caracterizando-se como insumos”. Especificamente em relação aos
contratos de consultoria e auditoria, argumenta que:
101. Os contratos de consultoria e auditoria foram apresentados com a defesa da
recorrente (fls. 2.200/2.229) e se mostram relevantes ao processo produtivo em
razão da constante assistência técnica dos softwares adquiridos para a
operacionalização de máquinas e equipamentos:
Prossegue para apresentar o recorte de um contrato que tem por objeto “uma
solução de desenvolvimento de software para a construção de aplicações, a partir de uma única
base de código Java e conectada ao banco de dados Oracle [...]”, portanto não utilizado na
operacionalização de máquinas e equipamentos.
Novamente, cabe destacar que, para que sejam considerados insumos nos termos
do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003, os bens ou serviços devem,
necessariamente, ser utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, o que a própria recorrente reconhece que
não é o caso das aquisições sob discussão.
Portanto, acertou a decisão recorrida ao manter a glosa de tais despesas da base de
creditamento das contribuições.
3.2. Glosas relativas a despesas financeiras
A recorrente alega que as despesas financeiras decorrentes de empréstimos
bancários e de desconto de duplicatas podem ser enquadradas no conceito de insumo do insumo.
Segundo ela, tais despesas
[...] constituem despesas prévias, necessárias, diretamente ligadas à produção,
pois sem elas a recorrente não teria capital de giro e, consequentemente, não
possuiria recursos para financiar a sua produção e pagar as demais despesas que
circundam sua atividade econômica.
[...]
133. Aplicando-se ao caso concreto os critérios da essencialidade e da relevância,
conclui-se que as despesas financeiras são imprescindíveis (elemento inseparável
do processo pré-produtivo) para a recorrente, pois são necessárias ao
financiamento da produção dos cadeados e fechaduras, os quais são
posteriormente comercializados.
Fl. 52474
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O raciocínio da recorrente, no entanto, não merece prosperar. Vejamos.
Como bem destacou a decisão recorrida, desde a edição da Lei no 10.865/2004,
cujos artigos 21 e 37 alteraram, respectivamente, o inciso V do art. 3o da Lei no 10.833/2003 e o
inciso V da Lei no 10.637/2002, não há previsão legal de desconto de créditos relativos a despesas
financeiras.
Ademais, despesas financeiras não são bens ou serviços aplicados na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda.
Com relação aos acórdãos do CARF trazidos pela recorrente em que se reconheceu
o crédito relativo a despesas financeiras, trata-se de casos de agências de fomento, que têm por
objeto justamente o financiamento de programas de desenvolvimento, de forma que a captação
de recursos e as despesas financeiras são inerentes às atividades desenvolvidas. Recorde-se que o
objeto da recorrente é a metalurgia, nada tendo a ver com atividades financeiras, de maneira que,
à luz da decisão do STJ no REsp 1.221.170/PR, no sentido de que o insumo deve ser avaliado no
contexto do bem ou serviço produzido pela empresa, em análise casuística, as despesas
financeiras não podem ser enquadradas como insumos da recorrente.
Assim, não há reforma a ser feita com relação à glosa de créditos relativos a
despesas financeiras.
3.3. Glosas referentes a créditos extemporâneos (desconto de créditos apurados
em períodos de apuração anteriores)
Parte da autuação se refere a desconto de créditos apurados em períodos de
apuração anteriores. Em sua defesa, a recorrente sustenta a desnecessidade de utilização do
regime de competência na apuração dos créditos das contribuições, bem como a desnecessidade
de retificação de obrigações acessórias para aproveitamento de créditos extemporâneos.
Novamente, sem razão a recorrente.
A discussão sobre a necessidade ou não de retificação das obrigações acessórias
para aproveitamento de créditos extemporâneos não é nova no âmbito deste Conselho. No
entanto, o tema não merece maiores digressões neste voto, haja vista que se trata de matéria
objeto de Súmula deste Conselho. Trata-se da Súmula CARF no 231:
SÚMULA CARF No 231
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 05/09/2025 – vigência em
16/09/2025
O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e
da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os
créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes.
Importa salientar que a Súmula em questão é de observância obrigatória por parte
deste colegiado, conforme dispõe o art. 25, inciso II e §13o do Decreto no 70.235/1977.
Fl. 52475
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Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal compete: (Redação dada pela
Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
[...]
II – em segunda instância, ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, órgão
colegiado, paritário, integrante da estrutura do Ministério da Fazenda, com
atribuição de julgar recursos de ofício e voluntários de decisão de primeira
instância, bem como recursos de natureza especial. (Redação dada pela Lei no
11.941, de 2009)
[...]
§ 13. Os órgãos julgadores referidos nos incisos I e II do caput deste artigo
observarão as súmulas de jurisprudência publicadas pelo Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais. (grifamos)
Por fim, vale dizer que, embora o caso concreto não envolva DACON, mas sim de
EFD-Contribuições, obrigação acessória que sucedeu a DACON, os fundamentos da súmula se
mantêm e ela deve, obrigatoriamente, ser aplicada ao caso dos autos.
No mesmo tópico de sua defesa, a recorrente tenta debater a natureza dos créditos
extemporâneos que tem a pretensão de aproveitar. Conquanto esse enfrentamento seja
desnecessário, pois a impossibilidade de aproveitamento de créditos extemporâneos sem a
retificação das obrigações acessórias já foi afirmada acima, vale dizer que muitas das despesas
mencionadas já foram avaliadas em tópicos anteriores e, pela sua natureza, também não dão
direito a desconto de créditos, fragilizando ainda mais pleito.
Assim sendo, nego provimento ao recurso também nesse ponto.
3.4. Agravamento da multa de ofício
Parte da multa de ofício aplicada à recorrente foi agravada com base no art. 44,
inciso I e §2o, da Lei no 9.430/1996. Em seu recurso, a recorrente alega que:
172. O fator primordial que gera o agravamento da multa (art. 44, I, §2o da Lei no
9.430/96) é a inviabilização do trabalho fiscal, traduzindo-se em embaraço e
prejuízo à fiscalização. E nesse ponto, o acórdão recorrido não faz qualquer
ponderação, nem adentra no mérito do entrave.
Mais uma vez, não tem razão a recorrente. Vejamos.
O art. 44, inciso I e §2o, da Lei no 9.430/1996 assim dispõe:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
[...]
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
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declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
[...]
§2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o deste
artigo serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pela sujeito
passivo, no prazo marcado, de intimação para: (Redação dada pela Lei no 11.488,
de 2007)
I - prestar esclarecimentos; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
O critério material da hipótese é claro: o não atendimento de intimação pelo sujeito
passivo, no prazo, para prestar esclarecimentos.
No caso dos autos, a recorrente foi intimada pelos Termos de Intimação no 02, 03 e
04 e reintimada pelos Termos de Reintimação no 02 e 03 para prestar esclarecimentos e
comprovantes relativos à origem dos créditos informados como apurados nos períodos de
01/2011 a 09/2013 e descontados nos períodos de 07/2015 a 08/2017, mas não atendeu a essas
intimações e reintimações, fato incontroverso.
178. Cabe destacar que a recorrente nunca negou o fato de que deixou de
atender as últimas intimações da fiscalização (nos 002, 003, 004 - fls. 328, 342 e
368).
Assim, não resta dúvida de que se consumou a hipótese que enseja o agravamento
da multa de ofício. A tentativa da recorrente de distorcer a hipótese para alegar que somente é
cabível o agravamento quando a falta de atendimento inviabilize o trabalho fiscal não merece
prosperar, até porque inviabilizar o trabalho fiscal significaria que a fiscalização não teria
condições de prosseguir com a auditoria e, consequentemente, apurar o montante tributário
eventualmente devido, que consiste justamente na base de cálculo da multa. Não faria sentido,
portanto, aplicar multa agravada quando sua hipótese somente se aperfeiçoasse pela
impossibilidade de determinação de sua própria base de cálculo.
Imprescindível destacar que a multa somente foi agravada em relação à parcela do
crédito tributário relacionada às intimações que a recorrente deixou de atender.
Não obstante, no ano de 2023, entrou em vigor a Lei no 14.689/2023 que, em seu
art. 14, dispõe que “fica cancelado o montante da multa em autuação fiscal, inscrito ou não em
dívida ativa da União, que exceda a 100% (cem por cento) do valor do crédito tributário apurado”.
Art. 14. Com fundamento no disposto no inciso IV do caput do art. 150 da
Constituição Federal, referendado por decisões do Supremo Tribunal Federal, fica
cancelado o montante da multa em autuação fiscal, inscrito ou não em dívida
ativa da União, que exceda a 100% (cem por cento) do valor do crédito tributário
apurado, mesmo que a multa esteja incluída em programas de refinanciamentos
de dívidas, sobre as parcelas ainda a serem pagas que pelas referidas decisões
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judiciais sejam consideradas confisco ao contribuinte. (Promulgação partes
vetadas)
O dispositivo prevê expressamente o cancelamento do montante da multa que
exceder a 100% do valor do crédito tributário. Além disso, o artigo 106, inciso II, alínea c, do CTN
prevê que a lei editada que cominar penalidade menos severa que a anteriormente existente deve
ser aplicada a atos ou fatos pretéritos, desde que não se trate de ato definitivamente julgado.
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
II - Tratando-se de ato não definitivamente julgado:
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
Dessa forma, a multa agravada, que seria aplicada no percentual de 112,5%, deve
ser reduzida para 100%.
Assim sendo, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário para reduzir o
percentual da multa de ofício agravada para 100%.
DISPOSITIVO
Por todo exposto, voto no sentido de:
1. Negar provimento ao Recurso de Ofício;
2. Em relação ao Recurso Voluntário:
a) Rejeitar as preliminares nulidade do auto de infração e de decadência do
crédito tributário em relação ao crédito aproveitado entre julho de 2015
a dezembro daquele ano;
b) Indeferir o pedido de diligência; e
c) No mérito, dar parcial provimento ao recurso, para reduzir o percentual
da multa de ofício agravada para 100%.

É como voto.

Assinado Digitalmente
Rafael Luiz Bueno da Cunha

Fl. 52478
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