Tribunal: CARF
Processo: 15746.725073/2023-66
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DILJESSE DE MOURA PESSOA DE VASCONCELOS FILHO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-18
Data de publicação: 2026-04-27

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2019
AQUISIÇÃO DE GADO BOVINO EM PÉ. NOTA FISCAL DE ENTRADA EMITIDA PELO ABATEDOR.
De acordo com as regras fiscais estaduais, o estabelecimento abatedor deve emitir a Nota Fiscal de entrada no momento em que receber o gado em pé, qualquer que seja a sua procedência e independentemente de haver sido emitida Nota Fiscal de Produtor Rural. A Nota Fiscal de entrada deve ser emitida em conformidade com a real quantidade de mercadoria entrada no estabelecimento e de acordo com o valor da operação.
Como previsto pela legislação estadual, a emissão de nota fiscal de entrada pelo frigorífico com valores diferentes (inclusive superiores) da nota fiscal de produtor rural é plenamente possível, sendo certo que a Nota Fiscal de Entrada emitida no abate é que irá registrar o valor real da operação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15746.725073/2023-66
ACÓRDÃO
1101-002.121 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
18 de março de 2026
RECURSO
DE OFÍCIO
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
FRIGORIFICO BOI MIX LTDA
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2019
AQUISIÇÃO DE GADO BOVINO EM PÉ. NOTA FISCAL DE ENTRADA EMITIDA
PELO ABATEDOR.
De acordo com as regras fiscais estaduais, o estabelecimento abatedor
deve emitir a Nota Fiscal de entrada no momento em que receber o gado
em pé, qualquer que seja a sua procedência e independentemente de
haver sido emitida Nota Fiscal de Produtor Rural. A Nota Fiscal de entrada
deve ser emitida em conformidade com a real quantidade de mercadoria
entrada no estabelecimento e de acordo com o valor da operação.
Como previsto pela legislação estadual, a emissão de nota fiscal de entrada
pelo frigorífico com valores diferentes (inclusive superiores) da nota fiscal
de produtor rural é plenamente possível, sendo certo que a Nota Fiscal de
Entrada emitida no abate é que irá registrar o valor real da operação.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso de ofício, nos termos do voto do Relator.

Sala de Sessões, em 18 de março de 2026.

Assinado Digitalmente
Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho – Relator
Fl. 3249
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Assinado Digitalmente
Efigenio de Freitas Junior – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Roney Sandro Freire Correa,
Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho,
Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira, Efigenio de Freitas Junior (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de recurso de ofício em face de acórdão proferido pela 10a Turma da
DRJ08 (e-fls. 3207-3238) que julgou procedente impugnação (e-fls. 1191-1244) apresentada contra
autos de infração de IRPJ e CSLL (e-fls. 3-44) relativos ao ano-calendário 2019, em que se apontam
as seguintes infrações:
CUSTO DOS BENS VENDIDOS E/OU SERVIÇOS PRESTADOS
INFRAÇÃO: SUPERAVALIAÇÃO DE COMPRAS
Majoração indevida do Custo do Produto Vendido (CPV) apurada, conforme
Termo de Verificação Fiscal anexo
SALDO INSUFICIENTE
INFRAÇÃO: COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE PREJUÍZO FISCAL OPERACIONAL DE
PERÍODOS ANTERIORES
O FRIGORIFICO BOI MIX LTDA, CNPJ 18.715.000/0001-33, compensou prejuízo
fiscal operacional de períodos anteriores em montante superior ao saldo
existente desse prejuízo fiscal, conforme detalhado nos demonstrativos de
apuração e no Termo de Verificação Fiscal anexo.
O Termo de Verificação Fiscal que acompanha os autos de infração (e-fls. 45-126)
narra os seguintes fatos principais:
II. INFRAÇÃO
II.1 SUPERAVALIAÇÃO DE COMPRAS
6. O FRIGORÍFICO BOI MIX superavaliou compras de matérias-primas por meio de
registros de notas fiscais de entrada em valores superiores às notas fiscais
emitidas por produtores, o que majorou indevidamente o Custo dos Produtos
Vendidos(CPV), diminuiu o resultado contábil e, consequentemente, diminuiu o
resultado fiscal(base de cálculo do IRPJ e da CSLL), nos quatro trimestres de 2019,
conforme será detalhadamente explicado a seguir.
Fl. 3250
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II.1.1 INVENTÁRIO PERIÓDICO
7. O FRIGORÍFICO BOI MIX utilizou, nos quatro trimestres de 2019, o sistema de
inventário periódico para apuração do Custo dos Produtos Vendidos (CPV), tendo
em vista a utilização das contas contábeis 511100100002 – Compras de Matérias
Primas a Prazo (Docs 25, 61, 100 e 139) e 511100200001 – Compras de
Embalagens(Docs 22, 58, 97 e 136), opção corroborada pela Resposta de
27/01/2023 (Doc 4) ao subitem 4.1 do Termo de Intimação Fiscal no 2.
8. Vale lembrar que nesse sistema, por não haver controle permanente de
estoque, o custo é conhecido somente no final de cada período, quando se exclui
o estoque final (contagem física) do total dos itens disponíveis (estoque inicial +
compras).
(...)
II.1.2 1o TRIMESTRE DE 2019
II.1.2.2 NOTAS FISCAIS DE ENTRADA SUPERIORES ÀS NOTAS FISCAIS DE COMPRA
- 511100100002 - Compras de Matérias Primas a Prazo
15. No Custo dos Produtos Vendidos (CPV), está inclusa, na sua composição, a
conta contábil 511100100002 - Compras de Matérias Primas a Prazo (Doc 25),
conforme mostrado no tópico anterior, na qual estão registradas as compras de
matériasprimas de fornecedores (produtores).
16. Nessa conta contábil, nos registros de compras de matérias-primas, há, no
histórico, referência a número de nota fiscal que se refere a nota fiscal de entrada
emitida pelo FRIGORÍFICO BOI MIX, conforme a referida conta contábil
511100100002 - Compras de Matérias Primas a Prazo (Doc 25) e a planilha
intitulada “NF Entrada – 1o Trim/2019” (Doc 28).
17. Por outro lado, nas referidas notas fiscais de entrada, no campo “Informações
Complementares de Interesse do Contribuinte”, são mencionadas notas fiscais de
produtor, conforme a já citada planilha intitulada “NF Entrada – 1o
Trim/2019”(Doc 28).
18. Diante disso, solicitou-se ao FRIGORÍFICO BOI MIX uma planilha
(Excel)contendo informações a respeito das notas fiscais do produtor
mencionadas no campo “Informações Complementares de Interesse do
Contribuinte” das notas fiscais eletrônicas de entrada emitidas pelo FRIGORÍFICO
BOI MIX no 1o trimestre de 2019 (Doc 28), conforme Termo de Intimação Fiscal no
3, Solicitação I.
19. Em Resposta de 27/06/2023 (Doc 5) ao Termo de Intimação Fiscal no 3,
Solicitação I, o FRIGORÍFICO BOI MIX apresentou o documento denominado
“Relação Notas Produtor x 1o Trim/2019” (Doc 6), o qual é composto por três
planilhas, cujos valores totais mensais das notas fiscais estão resumidos no
quadro abaixo:
Fl. 3251
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(...)
- Compras Superavaliadas
20. Ao comparar as notas fiscais emitidas pelos produtores (Relação Notas
Produtor x 1o Trim/2019 – Doc 6) com as correspondentes notas fiscais de
entrada emitidas pelo FRIGORÍFICO BOI MIX (NF Entrada 1o Trim/2019 - Doc 28),
constatou-se que estas foram emitidas, na maioria das vezes, com valores
superiores a aquelas, o que majorou as compras de matérias-primas, inflou o CPV,
diminuiu o resultado contábil, e, consequentemente, diminuiu o resultado fiscal
(base de cálculo do IRPJ e da CSLL).
- Amostragem
21. Para mostrar a superavaliação das compras, ou seja, a superioridade do valor
das notas fiscais de entrada em relação às correspondentes notas fiscais dos
produtores no 1o Trimestre de 2019, abaixo serão transcritos, a título de
amostragem, dados de notas fiscais de entrada emitidas pelo FRIGORÍFICO BOI
MIX e das correspondentes notas fiscais emitidas pelos produtores.
II.1.3 2o TRIMESTRE DE 2019
II.1.3.1 CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS (CPV)
II.1.3.2 NOTAS FISCAIS DE ENTRADA SUPERIORES ÀS NOTAS FISCAIS DE COMPRA
- 511100100002 - Compras de Matérias Primas a Prazo
(...)
(...)
II.1.6 INCONSISTÊNCIAS ENTRE NOTAS FISCAIS DE ENTRADA E PAGAMENTOS
62. Para corroborar a majoração indevida das compras de matérias primas por
meio de notas fiscais de entrada, as quais inflaram o custo dos produtos vendidos
(CPV), conforme demonstrado nos tópicos II.1.2.2, II.1.3.2, II.1.4.2 e II.1.5.2,
“NOTAS FISCAIS DE ENTRADA SUPERIORES ÀS NOTAS FISCAIS DE COMPRA”, a
seguir, serão exibidas, por amostragem, inconsistências verificadas entre as notas
fiscais de entrada e os correspondentes pagamentos.
Nota Fiscal de Entrada no 20436
63. Relativamente à Nota Fiscal Eletrônica de Entrada de número 20436 (Doc
188), emitida pelo FRIGORÍFICO BOI MIX LTDA, CNPJ 18.715.000/0002-14, em
08/03/2019, de compra para industrialização de boi para abate, no valor total de
R$ 331.500,00, foram localizados na Escrituração Contábil Digital – ECD os
seguintes registros contábeis – Docs 189 a 192 (em partidas dobradas) referentes
à liquidação (pagamento) da obrigação perante MANOEL TERRA VERDI E OUTRO,
CNPJ 07.991.289/0004-40:
(...)
64. Os lançamentos acima registram os seguintes fatos contábeis permutativos:
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· saída de R$ 248.663,60 em dinheiro da conta caixa (no ativo) para diminuir
obrigação (no passivo) de mesmo valor em nome de MANOEL TERRA VERDI E
OUTRO, em 08/05/2019, conforme Nota Fiscal de Entrada 20436, emitida por
FRIGORÍFICO BOI MIX LTDA, CNPJ 18.715.000/0002-14; e
· saída de R$ 82.836,40 de conta bancária (no ativo) para diminuir obrigação (no
passivo) de mesmo valor em nome de MANOEL TERRA VERDI E OUTRO, em
04/12/2019, conforme Nota Fiscal de Entrada 20436, emitida por FRIGORÍFICO
BOI MIX LTDA, CNPJ 18.715.000/0002-14.
65. Os valores de R$ 248.663,60 e R$ 82.836,40 correspondem ao valor total de
R$ 331.500,00 da Nota Fiscal de Entrada 20436 (Doc 188).
66. Diante disso, foram solicitados documentos hábeis e idôneos que
comprovassem essas transferências de recursos financeiros, conforme Termo de
Intimação Fiscal no 3, Solicitação II, itens 6 e 7.
67. Em resposta de 27/06/2023 (Doc 5), o FRIGORÍFICO BOI MIX
apresentou, além do Documento Auxiliar da Nota Fiscal Eletrônica – DANFE
referente à Nota Fiscal de Entrada 20436, dois documentos (Doc 10), que serão
analisados a seguir.
- Saída de R$ 248.663,60 em dinheiro da conta caixa (no ativo)
68. Quanto à saída de R$ 248.663,60 em dinheiro da conta caixa, o FRIGORÍFICO
BOI MIX apresentou o recibo de pagamento abaixo, in verbis:
(...)
69. No documento acima, em síntese, é declarado que MANOEL TERRA VERDI,
CPF
452.583.928-72,
proprietário
da
Fazenda
Santa
Tereza,
CNPJ
07.991.289/0004-40, recebeu em dinheiro a importância de R$ 248.663,60 do
FRIGORÍFICO BOI MIX, referente a pagamento parcial da Nota Fiscal de Entrada
20436.
70. É sabido que não é normal nem usual pagar em dinheiro uma quantia tão
elevada como a de R$ 248.663,60, no ano de 2019, sem considerar o efeito
inflacionário na data deste Termo de Verificação Fiscal. Em consequência disso,
um recibo isoladamente não é suficiente para comprovar tal pagamento.
- Saída de R$ 82.836,40 de conta bancária (no ativo)
71. Quanto à saída de R$ 82.836,40 de conta bancária, o FRIGORÍFICO BOI MIX
apresentou o comprovante bancário abaixo, in verbis:
(...)
72. Do comprovante bancário de R$ 109.464,00 acima, somente a parcela de R$
82.836,40 refere-se à Nota Fiscal de Entrada de número 20436, conforme registro
contábil de 04/12/2019, transcrito no parágrafo 63, acima. O restante de R$
26.627,60 relaciona-se a outra nota fiscal, de número 17749.
Fl. 3253
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73. Dessa forma, conclui-se que FRIGORÍFICO BOI MIX comprovou apenas parte
(R$ 82.836,40) dos R$ 331.500,00 que deveriam ser transferidos para MANOEL
TERRA VERDI E OUTRO, CNPJ 07.991.289/0004-40, conforme Nota Fiscal de
Entrada 20436, para o qual foi emitida.
(...)
(...)
(...)
II.1.7 APURAÇÃO DAS COMPRAS SUPERAVALIADAS
118. A seguir, o cálculo das compras superavaliadas, por meio das notas fiscais de
entrada, que excederam as notas fiscais emitidas pelos produtores, nos quatro
trimestres de 2019.
II.1.7.1 1o TRIMESTRE DE 2019
119. O saldo em 31/03/2019 da conta contábil 511100100002 – Compras de
Matérias Primas a Prazo (Doc 25), que faz parte do custo dos produtos vendidos
(CPV), conforme parágrafos 13 e 14, acima, é de R$ 60.342.255,54.
120. Nessa conta contábil estão escrituradas as notas fiscais de entrada emitidas
pelo FRIGORÍFICO BOI MIX LTDA, cujo valor também é de R$ 60.342.255,54,
conforme planilha “NF Entrada 1o Trim/2019” (Doc 28).
(...)
121. Por outro lado, o valor total das notas fiscais emitidas pelos produtores
relacionadas às notas fiscais de entrada emitidas pelo FRIGORÍFICO BOI MIX no 1o
trimestre de 2019 é de R$ 52.767.648,95, conforme “Relação Notas Produtor x 1o
Trim/2019” (Doc 6).
122. Dessa forma, a parcela das notas fiscais de entrada emitidas pelo
FRIGORÍFICO BOI MIX que excede as notas fiscais emitidas pelos produtores, a
qual superavaliou as compras, majorando indevidamente o custo dos produtos
vendidos (CPV) no 1o Trimestre de 2019, é de R$ 7.494.295,09, conforme o
quadro abaixo:
II.2 COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE PREJUÍZOS
FISCAIS E DE BASES DE CÁLCULO NEGATIVA
DE PERÍODOS ANTERIORES
II.2.1 2o TRIMESTRE DE 2019
Prejuízo Fiscal
135. O FRIGORÍFICO BOI MIX compensou prejuízo fiscal de períodos anteriores na
importância de R$ 12.923,50 com lucro real apurado no 2o Trimestre de 2019,
conforme o LALUR – Parte A (Doc 48), LALUR – Parte B (Doc 49) e Planilha de
Compensação de Prejuízos Fiscais do IRPJ contida no Auto de Infração de IRPJ.
Fl. 3254
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136. No entanto, com a infração apurada de R$ 7.574.606,59 no 1o Trimestre de
2019, foi compensado na presente autuação (de ofício) o valor de R$ 776.398,82
no 1o Trimestre de 2019, que, somado ao montante de R$ 10.030,66 compensado
pelo FRIGORÍFICO BOI MIX no referido período, esgotou totalmente o saldo de
prejuízo fiscal de R$ 786.429,48 de períodos anteriores que havia no início do 1o
Trimestre de 2019, conforme Planilha de Compensação de Prejuízos Fiscais do
IRPJ contida no Auto de Infração de IRPJ.
137. Assim, com saldo zero de prejuízo fiscal de períodos anteriores em
31/03/2019 (1o Trimestre de 2019), a compensação de R$ 12.923,50 efetuada
pelo FRIGORÍFICO BOI MIX no 2o Trimestre de 2019 é indevida.
(...)
(...)
(...)
IV. SUJEITOS PASSIVOS POR RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
CLADENILTON DONIZETI GABIOLI
JOSE AVACYR MARIANI
151. O Sr. CLADENILTON DONIZETI GABIOLI, CPF 256.973.388-13, e o Sr JOSE
AVACYR MARIANI, CPF 030.513.108-75, são os sujeitos passivos responsáveis pelo
crédito tributário constituído de ofício, tendo em vista que, na condição de
administradores do FRIGORÍFICO BOI MIX à época dos fatos tributários, eles
infringiram leis tributárias federais que prescrevem o dever de o FRIGORÍFICO
BOI MIX levar tributos à União quando ocorrem os fatos descritos nas suas
hipóteses de incidência, conforme a seguir explicado.
(...)
-ADMINISTRAÇÃO
156. A administração do FRIGORÍFICO BOI MIX, à época dos fatos tributários, era
exercida pelos Sr. CLADENILTON DONIZETI GABIOLI, CPF 256.973.388-13, e Sr
JOSE AVACYR MARIANI, CPF 030.513.108-75, pois eram eles quem assinavam e
respondiam pela entidade empresária, conforme a cláusula SEXTA da segunda
alteração do contrato social do FRIGORÍFICO BOI MIX (Doc 3), arquivada na Junta
Comercial do Estado de São Paulo – Jucesp, in verbis:
(...)
-ATOS PRATICADOS COM INFRAÇÃO DE LEI TRIBUTÁRIA
157. O Sr. CLADENILTON DONIZETI GABIOLI, CPF 256.973.388-13, e o Sr JOSE
AVACYR MARIANI, CPF 030.513.108-75, na condição de administradores do
FRIGORÍFICO BOI MIX, infringiram as leis tributárias do Imposto de Renda e da
Contribuição Social sobre o Lucro, pois, ao majorarem indevidamente o custo dos
produtos vendidos (CPV) em decorrência de compras superavaliadas por meio de
registros de notas fiscais de entrada na conta contábil 511100100002 - Compras
Fl. 3255
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de Matérias Primas a Prazo, conforme detalhadamente exposto nos parágrafos 15
a 21, 28 a 34, 41 a 47, e 54 a 61, acima, o CPV foi inflado, o resultado contábil,
diminuído, o resultado fiscal (base de cálculo do IRPJ e da CSLL), diminuído, e,
consequentemente, os mencionados tributos, reduzidos indevidamente nos
quatro trimestres de 2019.
V. QUALIFICAÇÃO DA MULTA
158. O art. 44, inciso I, § 1o, inciso VI, da Lei no 9.430/96, com redação dada pelo
art. 8o da Lei no 14.689/23, prescreve o que segue, in verbis:
(...)
160. Na majoração da pena de que trata o § 1o, inciso VI, do art. 44 da Lei no
9.430/96, observa-se que há um componente intencional, doloso.
161. Adentra-se assim no campo das infrações subjetivas em contraposição à
regra geral da responsabilidade objetiva que impera no campo das infrações ao
direito tributário.
162. A intenção de majorar as compras de matérias-primas para, a partir disso,
pagar menos tributos está caracterizada nos milhares de registros na conta
contábil 511100100002 - Compras de Matérias Primas a Prazo (Docs 25, 61, 100 e
139) e nas milhares de notas fiscais de entrada (Docs 28, 64, 103 e 142),
distribuídos pelos quatro trimestres de 2019, o que afasta a possibilidade de erro.
Cientificada do lançamento, a contribuinte apresentou impugnação em que aduz
não haver superfaturamento da nota fiscal de entrada, à luz das regras atinentes à emissão de
notas fiscais e operações com produtores rurais, de acordo com a legislação estadual. Ainda, teceu
observações quanto às situações trazidas pela fiscalização a título de amostragem. Por fim,
defendeu a inaplicabilidade da responsabilidade solidária e pugnou pelo afastamento da multa
qualificada.
A DRJ proferiu acórdão que restou a seguir ementado:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2019
AQUISIÇÃO DE GADO BOVINO EM PÉ. NOTA FISCAL DE ENTRADA EMITIDA PELO
ABATEDOR.
O estabelecimento abatedor deve emitir a Nota Fiscal de entrada no momento em
que receber o gado em pé, qualquer que seja a sua procedência. A Nota Fiscal de
entrada deve ser emitida em conformidade com a real quantidade de mercadoria
entrada no estabelecimento e de acordo com o valor da operação.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.
A pessoa indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui
legitimidade para questionar a responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito
tributário lançado.
Fl. 3256
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Houve interposição de recurso de ofício.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Relator
Inicialmente, destaco que o recurso de ofício deve ser conhecido. Nos termos da
Súmula CARF 103, “para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada
vigente na data de sua apreciação em segunda instância”.
O limite de alçada atualmente vigente é aquele previsto na Portaria MF 2/2023, que
estabelece como limite o valor de R$15.000.000,00 (quinze milhões de reais):
Art. 1o O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da
Receita Federal do Brasil (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar
sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total
superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais).
No caso em tela, a parcela exonerada (que se refere à multa qualificada afastada
para parte do lançamento) é superior ao limite, portanto merece conhecimento o recurso de
ofício.
Ressalto preliminarmente também que é correta a decisão recorrida quanto ao não
conhecimento da parcela da impugnação que versava sobre responsabilidade solidária, mas que
havia sido formulada pela contribuinte no bojo de seu próprio recurso voluntário.
Nos termos da Súmula 172 do CARF, é vedado ao contribuinte questionar em nome
de terceiro a responsabilidade tributária imputada a outrem:
Súmula CARF no 172 A pessoa indicada no lançamento na qualidade de
contribuinte não possui legitimidade para questionar a responsabilidade
imputada a terceiros pelo crédito tributário lançado. (Vinculante, conforme
Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Assim, caminhou bem a decisão recorrida ao não conhecer da matéria.
No que tange ao mérito da autuação, em que pese a especificidade da matéria e do
contexto fático envolvido, trata-se de autuação bastante simples.
Verificou a fiscalização que a Recorrente apurava o Custo de Produto
Vendido/Custo de Mercadoria Vendida – CPV/CMV de forma periódica, através do controle dos
saldos inicial e final, em cotejo com o volume de compras (CPV = Estoque Inicial + Compras –
Estoque Final), como dispõem e autorizam as regras contábeis básicas. A partir dessa constatação,
empreendeu a fiscalização com a avaliação específica das contas contábeis relacionadas às
Compras, mais especificamente a rubrica Compra Matéria Prima Líquidas, dentro da qual a conta
Fl. 3257
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contábil 511100100002 - Compras de Matérias Primas a Prazo, no qual se registrava basicamente
a totalidade das operações.
Em referida conta contábil, a Recorrente registrava a compra de matéria prima
(gado) adquirida dos fornecedores (produtores rurais), operação documentada fiscalmente em
Nota Fiscal de Entrada emitida pela própria Recorrente, vinculada respectivamente às Notas
Fiscais de Produtor Rural emitida pelos fornecedores. A conta contábil refletida no CPV, por sua
vez, refletia o somatório do valor das Notas Fiscais de Entrada (emissão própria).
Ao analisar as planilhas que vinculavam Nota Fiscal de Entrada (emissão própria) e
Notas Fiscais de Produtor Rural (emissão pelos fornecedores), verificou a fiscalização,
basicamente, que o valor das Notas Fiscais de Entrada e de Produtor Rural eram divergentes: a
Nota Fiscal de Entrada era costumeiramente maior do que a emitida pelo fornecedor. Como
consequência, haveria uma superavaliação no CPV.
Assim afirmou-se no TVF:
33. Ao comparar as notas fiscais emitidas pelos produtores (Relação Notas
Produtor x 2o Trim/2019 – Doc 7) com as correspondentes notas fiscais de
entrada emitidas pelo FRIGORÍFICO BOI MIX (NF Entrada 2o Trim/2019 - Doc 64),
constatou-se que estas foram emitidas, na maioria das vezes, com valores
superiores a aquelas, o que majorou as compras de matérias-primas, inflou o CPV,
diminuiu o resultado contábil e, consequentemente, diminuiu o resultado fiscal
(base de cálculo do IRPJ e da CSLL).
Em análise amostral, o Termo de Verificação Fiscal então passa a apresentar
determinadas operações em que há referida discrepância de valor entre a Nota Fiscal de Entrada e
a nota fiscal de produtor, concluindo, com isso, haver indícios de superavaliação na nota fiscal de
entrada.
Em seguida, no intuito de reforçar sua convicção de que as Notas Fiscais de Entrada
emitidas pela Recorrente seriam “irreais” ou representariam valores fictícios com intuito de inflar
o CPV, a fiscalização então aponta determinados casos pontuais em que haveria inconsistência
entre os valores das notas fiscais e os pagamentos realizados. E, nesse ponto, lista distintas
questões: questiona recibos apresentados, pagamentos feitos em nome de pessoas físicas (e não
CNPJ), bem como pagamentos feitos a pessoas que seriam diversas dos produtores rurais.
Ao final, firmou sua convicção pela superavaliação dos valores registrados em CPV.
E, contrapondo-se às conclusões da fiscalização, a Recorrente aponta que, nos
termos da legislação estadual, “as notas fiscais de produtor (fornecedor de novilha à
CONTRIBUINTE) foram emitidas conforme os dizeres do art. 46, §3o do RICMS e Portaria CAT
29/2018 (hoje revogada pela Portaria CAT 25/2020), ou seja, pela pauta fiscal paulista”, ao passo
que “o frigorífico, quando da entrada do gado em seu estabelecimento, é obrigado a emitir Nota
Fiscal de Entrada da mercadoria (no caso concreto – NF no 19.851), conforme artigo 136 e
seguintes do RICMS/00 – Decreto Paulista 45.490/2000”. E, com isso, aponta que:
Fl. 3258
DF CARF MF
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Está aí a diferença para as notas emitidas pela CONTRIBUINTE. A NOTA QUE
ACOBERTA/RECEPCIONA AS NOTAS EMITIDAS PELOS PRODUTORES É EMITIDA
COM BASE NO VALOR REAL DA OPERAÇÃO/NEGOCIAÇÃO QUE PARTE DO VALOR
DA ARROBA NEGOCIADA ENTRE AS PARTES – FORMANDO O VALOR UNITÁRIO DE
CADA CABEÇA DE BOVINO. Não se trata de superavaliação, conforme as
conclusões fantasiosas da Administração Tributária.
De fato, a legislação estadual trazida pela Recorrente dá guarida à sua afirmação,
senão vejamos.
O art. 139 do Regulamento do ICMS/SP (Decreto no 45.490, de 2020) assim dispõe:
Artigo 139 - O estabelecimento rural de produtor emitirá Nota Fiscal de Produtor,
modelo 4 (Lei 6.374/89, art. 67, §1o, e Convênio de 15-12-70 - SINIEF, art. 58, na
redação do Ajuste SINIEF-9/97, cláusula primeira, V):
I - sempre que promover a saída de mercadoria;
II - na transmissão da propriedade de mercadoria;
III - sempre que, no estabelecimento, entrarem bens ou mercadorias, real ou
simbolicamente, nas hipóteses previstas no inciso I do artigo 136;
IV - em outras hipóteses previstas na legislação.
Ocorre que referida operação deve necessariamente seguir Pauta Fiscal de valor
mínimo, nos termos do artigo 46 do Regulamento do ICMS/SP.
Artigo 46 - O valor mínimo das operações ou prestações poderá ser fixado em
pauta expedida pela Secretaria da Fazenda (Lei 6.374/89, art. 30).
§ 1o - A pauta poderá ser:
1 - modificada, a qualquer tempo;
2 - aplicada em uma ou mais regiões do Estado, tendo em conta categorias,
grupos ou setores de atividades econômicas, e ter seu valor atualizado sempre
que necessário.
2o - Havendo discordância em relação ao valor fixado, caberá ao contribuinte
comprovar a exatidão do valor por ele declarado, que prevalecerá como base de
cálculo.
§ 3o - Nas operações ou prestações interestaduais, a aplicação do disposto neste
artigo dependerá de celebração de acordo entre os Estados envolvidos, para
estabelecer os critérios de fixação dos valores.
À época, destaca a Recorrente que a Portaria CAT no 29, de 2018 (vigente em 2019
e revogada pela Portaria CAT no 25, de 2020), determinava o valor mínimo de operação de
circulação de mercadoria para cada cabeça de gado, conforme o tipo de animal, “por cabeça”. Por
exemplo, o valor mínimo de uma cabeça de boi seria de R$2.550,00.
Fl. 3259
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E, em sua impugnação, a Recorrente exemplificou, mediante amostragem, que as
notas fiscais emitidas pelos produtores refletiam exatamente essa mecânica, isto é, que os
produtores rurais emitiam notas fiscais baseados estritamente no valor mínimo definido na pauta
fiscal estadual.
Vale observar que, em elogiável esforço, a DRJ conferiu essa afirmação da
Recorrente, testando todas as notas fiscais discriminadas no Termo de Verificação Fiscal e, ao
final, concluiu que era verdadeira a afirmação da Recorrente, nos seguintes termos (grifos nossos):
As notas fiscais de produtor discriminadas no termo de verificação fiscal e
juntadas aos autos pela fiscalização foram conferidas uma a uma. Nesses
documentos, constatou-se que os valores unitários dos bovinos correspondem à
pauta fiscal acima reproduzida. Cabe observar que há notas fiscais emitidas por
produtores de outros Estados; nesses casos, foi utilizada a pauta fiscal do
respectivo Estado1.
Assim, com base na mesma amostragem utilizada pela fiscalização, pode-se
concluir que as notas fiscais de saída foram emitidas pelos produtores com os
valores unitários de bovinos constantes da pauta fiscal.
Esse fato é um indicativo de que esses valores não correspondem aos valores
efetivos das compras, visto que não é plausível supor que todas as negociações de
compras de bovinos durante todo o ano e de diversos fornecedores foram
efetivadas pelo valor da pauta fiscal.
Prosseguindo, esclarece a Recorrente que apenas na chegada do animal ao
frigorífico, com a respectiva pesagem e avaliação das características do animal, é que se chega ao
valor real da operação mercantil, definindo-se o valor que será pago ao produtor rural e que,
nesse momento, há obrigatoriedade de emissão de nota fiscal de entrada por parte do frigorífico.
De fato, artigos 136 e 373 do RICMS/SP assim dispõem:
RICMS/SP:
Artigo 136 - O contribuinte, excetuado o produtor, emitirá Nota Fiscal (Lei
6.374/89, art. 67, § 1°, e Convênio de 15-12-70 - SINIEF, arts. 54 e 56, na redação
do Ajuste SINlEF-3/94, cláusula primeira, XII):
I - no momento em que entrar no estabelecimento, real ou simbolicamente,
mercadoria ou bem:
a) novo ou usado, remetido a qualquer título por produtor ou por pessoa natural
ou jurídica não obrigada à emissão de documentos fiscais;
Artigo 373 - O abatedor emitirá Nota Fiscal no momento em que receber gado em
pé, qualquer que seja a sua procedência ou o título da remessa, mesmo quando
acompanhado de documento fiscal (Lei 6.374/89, art. 67, § 1o e Convênio de 15-
12-70-SlNIEF, art. 54, VI, na redação do Ajuste SINIEF-3/94, cláusula primeira, XII).
Fl. 3260
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§ 1 o - Além dos demais requisitos, a Nota Fiscal deverá conter as seguintes
indicações:
1 - o município e o Estado de origem do gado;
2 - o valor da operação;
3 - os dados relacionados com a comprovação do crédito a que se refere o artigo
370;
4 - os dados da guia de recolhimento do imposto e dos documentos fiscais
emitidos pelo estabelecimento remetente;
5 - o número do romaneio de que trata o artigo seguinte.
De acordo com o art. 373, acima transcrito, a nota fiscal de entrada será emitida
pelo frigorífico, “mesmo quando acompanhado de documento fiscal”, no momento que receber
gado em pé.
Junto à sua impugnação, a Recorrente trouxe aos autos, a fim de demonstrar o
procedimento: i) notas fiscais de produtor; ii) demonstrativo de pesagem; iii) nota fiscal de
entrada; iv) comprovante de pagamento; v) declaração de opção de recolhimento do Funrural
sobre folha (em alguns casos).
Mais uma vez, diligentemente analisou a DRJ os documentos apresentados e
concluiu:
A partir da análise dos documentos apresentados, pode-se concluir que as notas
fiscais de saída emitidas pelos produtores adotam a pauta fiscal como valor dos
bovinos. Ao chegarem ao estabelecimento da impugnante, são abatidos e
pesados, sendo calculado o peso total e o valor total da compra, o qual é pago ao
produtor (descontado o valor do Funrural se for o caso).
Como bem observado pela DRJ, a Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo
manifestou diversas vezes o entendimento de que, na aquisição de gado em pé, o valor real da
operação é conhecido somente no momento do abate, devendo o abatedor emitir nota fiscal de
entrada com esse valor, a exemplo da Resposta à Consulta Tributária 24445/20212:
RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 24445/2021, de 18 de fevereiro de 2022.
Ementa ICMS – Obrigações acessórias – Aquisição de gado bovino vivo por
supermercado – Valor real da operação conhecido apenas após o abate - Nota
Fiscal de entrada.
I. O estabelecimento abatedor deve emitir Nota Fiscal de entrada no momento
em que receber o gado em pé, qualquer que seja a sua procedência.
II. É permitida a emissão de Nota Fiscal de entrada no momento do abate, desde
que este se dê em 30 (trinta) dias da entrada do referido gado e sejam observadas
as disposições complementares.
Fl. 3261
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III. A Nota Fiscal de entrada deve ser emitida em conformidade com a real
quantidade de mercadoria entrada no estabelecimento e de acordo com o valor
da operação.
Relato
(...)
2. Acrescenta que o gado é enviado para um frigorífico onde é pesado e abatido,
sendo constatada, nesse momento, a diferença entre o valor consignado na Nota
Fiscal emitida pelo produtor (pauta fiscal) e o valor a ser pago ao mesmo, o qual é
estabelecido com base no peso do animal.
3 Informa que emite uma Nota Fiscal própria relativamente a essa diferença de
valores, “destacando o funrural”, tendo em vista que o produtor rural não pode
fazê-lo, já que houve a saída do gado de seu estabelecimento.
4. Cita o § 2o, do artigo 3o, da Portaria CAT-162/2008 e indaga se:
4.1. esse procedimento está correto;
4.2. é obrigatória a emissão de Nota Fiscal de entrada pelo destinatário, nos
termos do artigo 136, I, a, do RICMS/2000, na hipótese em que o produtor rural
emite Nota Fiscal Eletrônica, NF-e, modelo 55. Em caso positivo, se ela deve ser
escriturada no livro registro de entradas.
(...)
Interpretação
(...)
8. Prosseguindo, o artigo 373 do RICMS/2000 prevê a emissão de Nota Fiscal, pelo
abatedor, no momento em que esse receber o gado em pé, qualquer que seja sua
procedência. Entretanto, em vista da estrutura negocial das operações com gado
em pé para abate, o artigo 374 do RICMS/2000 possibilita a emissão da Nota
Fiscal de entrada a que se refere o artigo 373 no momento do abate,
oportunidade em que, então, será conhecido o peso morto e, portanto, o real
valor da operação.
9. Caso a Consulente se utilize da faculdade prevista no artigo 374 do
RICMS/2000, deverá ser emitido romaneio e o abate do gado deve ser realizado
em até 30 dias da entrada do gado, ainda que simbolicamente, no
estabelecimento. Além disso, ressalta-se que devem ser observadas as
disposições da Portaria CAT 165/2011, que disciplina as emissões de documentos
fiscais nas operações com gado.
9.1. Desse modo, uma vez conhecido o valor real da operação, ou seja, após o
abate, a Consulente deverá emitir a Nota Fiscal nos termos dos artigos 373 e 374
do RICMS/2000, consignando o valor efetivamente pago e quantidade real da
mercadoria (peso morto), sempre que adquirir gado em pé de qualquer
fornecedor estabelecido neste Estado.
Fl. 3262
DF CARF MF
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10. Ressalta-se que a Nota fiscal de entrada deve ser emitida pela Consulente,
independentemente de o produtor rural emitir a NF-e modelo 55, devendo
registrar seus próprios dados no campo “emitente” e os dados do produtor rural
no campo “destinatário/remente”, devendo efetuar o seu lançamento no Livro de
Registro de Entradas.
E, como bem destacado pela própria Sefaz/SP, é apenas no abate que será
conhecido o valor real da operação e, na nota fiscal de entrada, finalmente “consignado o valor
efetivamente pago e quantidade real da mercadoria (peso morto)”.
Portanto, como bem reconheceu a DRJ ao final, é perfeitamente possível, e
respaldada pela legislação estadual, a emissão de nota fiscal de entrada pelo frigorífico com
valores diferentes (inclusive superiores) à nota fiscal de produtor rural, sendo certo que a Nota
Fiscal de Entrada emitida no abate é que irá registrar o valor real da operação. Assim, não há
que se falar em superavaliação do CPV por esse motivo:
Ante o exposto, conclui-se que o valor real da operação de aquisição de gado para
abate é conhecido após o abate e a pesagem. Logo, o valor real da operação é
aquele consignado na nota fiscal de entrada emitida pelo abatedor e não aquele
constante da nota fiscal de saída emitida pelo produtor.
Portanto, não se verifica a superavaliação de compras alegada pela fiscalização.
Nesse ponto, é interessante observar que a fiscalização não chegou a questionar a
Recorrente a respeito desse ponto, circunstância que possivelmente poderia até mesmo ter
evitado o lançamento sobre esse objeto, ante a plausibilidade das informações fornecidas pela
contribuinte e consistência documental apresentada.
Isso porque a fiscalização emitiu tão somente 4 Termos de Intimação Fiscal, sendo
que em nenhum deles houve qualquer questionamento quanto ao procedimento, mas apenas
solicitação de documentos e informações pontuais. No Termo de Intimação Fiscal n. 1 (e-fls. 132-
133), solicitou-se da Recorrente informações gerais (existência de processos ou consulta junto à
RFB). No Termo n. 2 (e-fls. 167-171), questionou-se a respeito do sistema de inventário periódico e
a função das contas contábeis incluídas no cálculo do CPV. No Termo 3 (e-fls. 182-190), pediu-se a
planilha vinculando as Notas Fiscais de Entrada às Notais Fiscais de Produtor, bem como
esclarecimentos quanto aos pagamentos de determinadas NFs específicas. No Termo n. 4 (e-fls.
250-252), questionou-se recibo específico.
Não houve, como se vê, qualquer questionamento à contribuinte quanto à razão
da existência de divergência entre o valor da Nota Fiscal de Entrada e Nota Fiscal de Produtor.
Com a devida vênia à conduta e diligência da fiscalização, respalda pela autonomia
metodológica do AFRFB, o fato é que o objeto da autuação foi diretamente a observada
divergência entre valores de Nota Fiscal de Entrada (refletido no CPV) e Nota Fiscal de Produtor,
sem que tenha sido sequer questionado ao contribuinte a razão da diferença. Não apenas para
fins de reforço da cooperação mútua entre Fisco e contribuinte, mas também para robustecer a
Fl. 3263
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própria autuação, seria salutar que houvesse sido intimada a contribuinte a esclarecer o ponto
ainda no curso do procedimento fiscal.
Houvesse sido questionado e, muito possivelmente, prestado esclarecimento na
linha do que foi apresentado à impugnação, teria a fiscalização possivelmente superado a questão
da divergência de valores entre as notas fiscais e, com isso, afastado a ocorrência da infração ou,
no mínimo, direcionado os esforços a outros aspectos da apuração do IRPJ.
Por fim, com relação às divergências pontuais observadas com relação aos
pagamentos, trazidas no TVF como reforço argumentativo, não há reparos à constatação da DRJ.
No que tange aos pagamentos feitos em contas bancárias das pessoas físicas, muito
bem observou a DRJ que o fato de os produtores rurais pessoas físicas serem obrigados a
inscrever-se para fins fiscais no CNPJ não os torna pessoas jurídicas e, portanto, suas contas
bancárias continuarão sendo em nome próprio:
A atividade do produtor rural é de natureza civil e não mercantil, sendo facultada
sua inscrição no Registro de Empresas Mercantis nos termos do art. 971 do
Código Civil. Cabe observar que o produtor rural se equipara a empresa somente
se efetuar a inscrição na Junta Comercial.
Art. 971. O empresário, cuja atividade rural constitua sua principal
profissão, pode, observadas as formalidades de que tratam o art. 968 e seus
parágrafos, requerer inscrição no Registro Público de Empresas Mercantis
da respectiva sede, caso em que, depois de inscrito, ficará equiparado, para
todos os efeitos, ao empresário sujeito a registro.
A impugnante alega que a maioria de seus fornecedores são produtores rurais
pessoas físicas, estando inscritas no CNPJ por exigência legal, mas não inscritas na
Junta Comercial.
O art. 140, I, “h”, do RICMS/SP determina que deve ser informado o CNPJ na nota
fiscal de produtor, ou seja, o produtor rural deve estar inscrito no CNPJ.
Entretanto, a inscrição no CNPJ não descaracteriza a condição de “pessoa física”
do produtor não inscrito na Junta Comercial.
Esse entendimento está expressamente manifestado no Comunicado CAT no 45,
de 2008:
O Coordenador da Administração Tributária, tendo em vista as dúvidas
manifestadas pelos contribuintes após a implantação do cadastro
sincronizado de contribuintes da Secretaria da Fazenda do Estado de São
Paulo e da Secretaria da Receita Federal do Brasil, no que respeita ao
cadastro e à emissão de documentos fiscais pelo Produtor Rural e pelos
adquirentes dos seus produtos, e, ainda, considerando o disposto no artigo
32 do Regulamento do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de
Mercadorias e sobre a Prestação de Serviços de Transporte Intermunicipal e
Fl. 3264
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Interestadual e de Comunicação - RICMS, aprovado pelo Decreto 45.490, de
30 de novembro de 2000, esclarece que:
1. A obtenção do número de inscrição no Cadastro Nacional de Pessoas
Jurídicas do Ministério da Fazenda (CNPJ/MF), em razão do cadastro
sincronizado retro mencionado, não descaracteriza a condição de “pessoa
física” do Produtor Rural ou da Sociedade em Comum de Produtor Rural,
não inscrita no “Registro Público de Empresas Mercantis” (Junta Comercial),
exceto se exercer a faculdade prevista no artigo 971 do Código Civil;
2. O Produtor Rural deverá informar na Nota Fiscal de Produtor o número de
sua inscrição no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas do Ministério da
Fazenda(CNPJ/MF) em campo próprio, nos termos da alínea “h” do inciso I
do artigo 140 do RICMS/2000 e, facultativamente, poderá inserir o seu
número de inscrição no Cadastro de Pessoa Física do Ministério da Fazenda
(CPF/MF) ou outro número ou código do seu interesse, como informação
complementar, nos termos do § 12 do mencionado artigo;
3. O Produtor Rural deverá emitir Nota Fiscal de Produtor, nos termos dos
artigos 139 a 145 do RICMS/2000 e o destinatário dos seus produtos,
contribuinte paulista, deverá emitir Nota Fiscal de Entrada conforme o
disposto nos artigos 136, I, “a”, 138 e 141, § 1o do RICMS/2000, além de
cumprir as demais obrigações previstas na legislação.
(g.n.)
A título exemplificativo, foi efetuada a consulta aos CNPJ 24.768.768/0001-78 e
07.923.313/0001-60 (casos de pagamentos não aceitos pela fiscalização por
terem sido feitos para pessoa física), em que se observa que consta a natureza
jurídica “412-0 Produtor Rural (Pessoa Física)”.
Ressalte-se que o produtor rural não inscrito na Junta Comercial não consegue
abrir conta bancária com o CNPJ, visto que as instituições financeiras exigem os
atos constitutivos da pessoa jurídica devidamente registrados para a abertura de
conta corrente, em face do art. 1o da Resolução Bacen no 2.025, de 1993:
Assim, no caso dos produtores rurais não inscritos na Junta Comercial, a nota
fiscal é emitida com o CNPJ, mas o pagamento é direcionado para a conta
bancária da pessoa física.
Portanto, está justificado o procedimento adotado pela impugnante de efetuar as
transferências bancárias para conta corrente de titularidade do produtor rural
pessoa física, sendo aceitos os comprovantes de transferências bancárias para as
pessoas físicas nesses casos.
Quanto aos casos em que se insurgiu a fiscalização quanto ao pagamento ter sido
feito em nome de pessoa diversa da que constou na nota fiscal de produtor rural, bem observou a
DRJ ser plausível a explicação da Recorrente de que os beneficiários do pagamento eram herdeiros
do produtor:
Fl. 3265
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Em relação às notas fiscais de entrada no 26656 (Colbert João Bassan) e no
31298(Laide Cavalin Maron e Outros), a fiscalização não aceitou os comprovantes
de transferências bancárias para as pessoas físicas Angela Cavalin Bassan e Waldir
Marson Junior, respectivamente.
Por sua vez, a defesa alega que Maria Lúcia Cavalin Bassan e Angela Cavalin
Bassan são herdeiras de Colbert João Bassan. Acrescenta que elas administravam
a herança nos termos do art. 1.797 do Código Civil, até que o inventário fosse
concluído. Assim, alega que devem ser aceitos como comprovantes o depósito
efetuado em conta bancária de Angela Cavalin Bassan e o recibo assinado por
Maria Lúcia Cavalin Bassan e Angela Cavalin Bassan.
Sustenta que a mesma situação ocorreu com a nota fiscal no 31298. Alega que
Laide Cavalin Marson faleceu e deixou dois filhos: Lizandra Cavalin Marson dos
Santos e Waldir Marson Junior. Sustenta que a conta bancária que recebeu a
transferência é de titularidade dos dois herdeiros.
Em consulta ao sistema CPF, verifica-se que, de fato, Laide Cavalin Marson faleceu
em 2018 e Colbert João Bassan em 2019. Logo, é plausível a alegação de que os
pagamentos foram direcionados aos herdeiros.
Ademais, há que se observar que a autuação não se refere à falta de comprovação
de compras, mas ao registro de valores superavaliados. Cabe ressaltar que os
montantes das transferências bancárias correspondem aos valores das notas
fiscais de entrada emitidas pela impugnante e não aos valores das notas fiscais de
saída emitidas pelos produtores.
Além disso, a defesa juntou à impugnação inúmeros comprovantes de
transferências bancárias cujos valores coincidem com os valores das notas fiscais
de entrada.
Por todo o exposto, conclui-se que não se sustenta a alegação da fiscalização de
que houve superavaliação nas compras de matérias primas, devendo ser
canceladas as autuações.
Assim, é de se manter a decisão da DRJ pelos seus louváveis fundamentos.
Diante do exposto, nego provimento ao recurso de ofício.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho

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