Tribunal: CARF
Processo: 13864.720097/2016-28
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EFIGENIO DE FREITAS JUNIOR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-27
Data de publicação: 2026-05-21

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2011
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA POR INTERESSE COMUM (ART. 124, I, CTN).
A responsabilidade solidária por interesse comum, prevista no art. 124, I, do CTN, aplica-se tanto aos sujeitos que figuram no mesmo polo da relação jurídica tributária, quanto aos terceiros que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal. Entre esses terceiros deve ser responsabilizado aquele que pratica atos mediante fraude, dolo ou simulação, em conjunto ou com consentimento do contribuinte, com o fim de alterar características essenciais do fato gerador ou impedir o seu conhecimento por parte da autoridade fazendária. Necessário, portanto, a configuração do dolo.
MULTA DE OFÍCIO. SONEGAÇÃO, FRAUDE E CONLUIO. RETROATIVIDADE BENIGNA.
A apresentação de declaração de inatividade, com prestação de informação falsa ao Fisco, embora o contribuinte se encontrasse em efetiva atividade, a utilização de pessoas interpostas e os indícios convergentes de intuito sonegatório do grupo econômico de fato constituem elementos suficientes para a manutenção da multa qualificada. Todavia, em razão da alteração promovida pela Lei no 14.689/23 no art. 44 da Lei no 9.430/96, impõe-se a aplicação da retroatividade benigna, nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN, para reduzir o percentual da multa de 150% para 100%.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13864.720097/2016-28
ACÓRDÃO
1101-002.138 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
25 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LANDMARK GESTAO DE RECURSOS HUMANOS LTDA - ME
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2011
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA POR INTERESSE COMUM (ART. 124, I, CTN).
A responsabilidade solidária por interesse comum, prevista no art. 124, I,
do CTN, aplica-se tanto aos sujeitos que figuram no mesmo polo da relação
jurídica tributária, quanto aos terceiros que tenham interesse comum na
situação que constitua o fato gerador da obrigação principal. Entre esses
terceiros deve ser responsabilizado aquele que pratica atos mediante
fraude, dolo ou simulação, em conjunto ou com consentimento do
contribuinte, com o fim de alterar características essenciais do fato gerador
ou impedir o seu conhecimento por parte da autoridade fazendária.
Necessário, portanto, a configuração do dolo.
MULTA DE OFÍCIO. SONEGAÇÃO, FRAUDE E CONLUIO. RETROATIVIDADE
BENIGNA.
A apresentação de declaração de inatividade, com prestação de
informação falsa ao Fisco, embora o contribuinte se encontrasse em
efetiva atividade, a utilização de pessoas interpostas e os indícios
convergentes de intuito sonegatório do grupo econômico de fato
constituem elementos suficientes para a manutenção da multa qualificada.
Todavia, em razão da alteração promovida pela Lei no 14.689/23 no art. 44
da Lei no 9.430/96, impõe-se a aplicação da retroatividade benigna, nos
termos do art. 106, II, “c”, do CTN, para reduzir o percentual da multa de
150% para 100%.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 981
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 13864.720097/2016-28
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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário, nos termos do voto do Relator, para reduzir a multa qualificada de
150% ao patamar de 100%, aplicando-se a retroatividade benigna, nos termos da Lei no
14.689/23.

Assinado Digitalmente
Efigênio de Freitas Júnior – Relator e Presidente

Participaram do presente julgamento os conselheiros Roney Sandro Freire Correa,
Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho,
Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de autos de infração para cobrança de Imposto sobre a Renda de Pessoa
Jurídica (IRPJ), Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL), Contribuição para o Financiamento
da Seguridade Social (COFINS) e Contribuição para o PIS/PASEP, referentes ao ano-calendário 2011,
no montante total de R$ 2.611.934,66, incluídos principal, juros de mora e multa de ofício
qualificada de 150%.
2.
A autoridade fiscal e apurou as seguintes infrações, conforme autos de infração (e-
fls. 634-685):
i) Omissão de receita da atividade. Infração: faturamento de serviços de locação de mão de obra -
créditos bancários identificados como pagamentos de clientes;
Valores creditados em contas de depósito mantidas junto a instituições financeiras, sendo
98 operações totalizando R$ 568.570,64, em relação às quais o contribuinte, regularmente
intimado, reconheceu serem pagamentos de clientes por conta de serviços prestados;
ii) Omissão de receita por presunção legal. Infração: depósitos bancários de origem não comprovada
- créditos não identificados;
Omissão de receita legalmente presumida a partir de valores creditados em contas de
depósito mantidas junto a instituições financeiras, sendo 37 operações totalizando R$
1.774.335,20, em relação às quais o contribuinte, regularmente intimado, não comprovou,
mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos nelas utilizados;
iii) Omissão de receita por presunção legal. Infração: depósitos bancários de origem não
comprovada - créditos identificados como empréstimos;
Omissão de receita legalmente presumida a partir de valores creditados em contas de
depósito mantidas junto a instituições financeiras, sendo 101 operações totalizando R$
2.792.823,34, em relação às quais o contribuinte, regularmente intimado, simplesmente
afirmou tratarem-se de empréstimos de pessoas jurídicas ligadas, sem apresentar qualquer
documentação hábil e idônea para comprovar a alegada natureza dos recursos utilizados
nessas operações;
Fl. 982
DF CARF MF
Original

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iv) Receitas da atividade. Infração: receita bruta na prestação de serviços de locação de mão de obra
- notas fiscais/comerciais.
Receita bruta de prestação de serviços de locação de mão de obra, no montante de R$
339.568,32, correspondente ao valor total das notas fiscais e notas comerciais de débito
apresentadas pelo contribuinte e relacionadas na tabela 10, cujo recebimento (valor líquido
faturado) se deu nas contas de depósito investigadas, mediante 49 operações totalizando R$
284.485,56,

infração apurada refere-se à presunção de omissão de receita decorrente de depósitos bancários,
em relação aos quais o contribuinte, regularmente intimado, não comprovou a origem mediante
documentação hábil e idônea.
3.
Em razão de o contribuinte, sujeito a tributação com base no Lucro Real, não
possuir escrituração na forma das leis comerciais e fiscais a autoridade fiscal arbitrou o lucro, com
base no art. 530, I, do RIR/1999.
4.
Em decorrência, houve lançamento reflexo de CSLL, COFINS e PIS.
5.

Houve imputação de responsabilidade solidária para as pessoas físicas Welinton dos
Santos Caldeira Nascimento, Luiz Mário da Silva e Mariana Taynara de Souza Silva, e para as
pessoas jurídicas Moema Administração de Bens Próprios Ltda. e RJ Agenciamento de Pessoal
Eirelli – EPP, com base nos arts. 124 e 135 do CTN.
6.

Por bem descrever e resumir os fatos, transcrevo parcialmente o Relatório do
acórdão recorrido, complementando-o ao final com o necessário.
Relata a Autoridade Fiscal que o contribuinte Landmark Gestão de Recursos
Humanos Ltda. - ME tem como objeto social a locação de mão de obra
temporária, e que fiscalização fazendária anterior resultou em autos de infração
sobre omissão de receita, conforme PA n° 13864.720198/2014-37. Em virtude de
não localização, foi declarada inapta mediante ADE DERAT/SP n° 192, de
21/08/2013.
Para o Auditor Fiscal, os sócios atuais da fiscalizada são interpostas pessoas,
sendo que os verdadeiros administradores e reais beneficiários são o Sr. Welinton
dos Santos Caldeira Nascimento e o Sr. Luiz Mário da Silva. Além disso, a
contribuinte pertence a um grupo econômico de fato, constituído por outras
empresas prestadoras de serviço de terceirização e de locação de mão de obra,
que nunca declararam ou pagaram tributos vinculados a sua receita, abertas com
o intuito de prejudicar o fisco.
Os frutos da atividade empresarial teriam sido desviados para interpostas
pessoas, entre as quais a Moema Administração de Bens Próprios Ltda, com
quadro societário integrado por Mariana Taynara de Souza Silva e Monique Laura
Souza Silva, filhas do Sr. Luiz Mário, a própria Mariana Taynara, e a empresa RJ
Agenciamento de Pessoal Eirelli – EPP.
Narra que a fiscalizada esteve operante durante aproximadamente cinco anos, e
que em 2011 movimentou recursos em contas bancárias e recebeu pagamentos
Fl. 983
DF CARF MF
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por serviços de locação de mão de obra, mas declarou em DIPJ todos os valores
zerados, posteriormente substituída por uma DIPJ Simplificada Inativa 2012. Em
DCTF, jamais recolheu qualquer valor de IRPJ ou CSLL em todo o período de
atuação.
Após Requisição de Movimentação Financeira aos bancos Bradesco, Santander e
Itaú, em vista da negativa do contribuinte no fornecimento espontâneo, afirma o
Auditor que recebeu cópias dos extratos bancários e procurações emitidas em
nome dos Srs. Luiz Mário da Silva e Welinton dos Santos Caldeira Nascimento.
Além disso, foram encaminhadas cópias da ficha cadastral de outras duas
empresas de mesmo nome fantasia Landmark, posteriormente ligadas ao grupo
econômico Arezza, que possuía outras quatro empresas, todas constituídas pelo
Sr. Welinton.
Relata o Auditor que, após análise dos extratos bancários, restaram R$
5.434.406,44 sujeitos à comprovação da origem. Após manifestação do
contribuinte, foi elaborada tabela contendo a identificação dos recursos. Conclui o
Fiscal que “mais de 50% dos créditos submetidos à comprovação da
origem/natureza dos recursos foram, de fato, valores enviados por outras PJ do
grupo econômico, conforme tabela a seguir ...”, aos quais o contribuinte atribui a
empréstimos, mas apenas reforçam a confusão financeira entre diversas pessoas
jurídicas, já que não comprovadas a existência jurídica e a motivação
operacional/econômica dessas transações.
Afirma que os valores apontados como empréstimo equivalem a receita
operacional circulando entre as empresas do grupo econômico. Quanto aos
valores apontados como pagamentos recebidos de clientes por serviços
prestados, apenas parte foi comprovada.
Diante da ausência de escrituração, a fiscalização arbitrou o lucro a partir da
receita bruta conhecida, conforme artigo 530 – I do RIR/99, lançando-se ainda
CSLL, PIS e COFINS, com multa de qualificada de 150% em razão da fraude
(utilização de interpostas pessoas, entrega de declarações zeradas/inativas, grupo
econômico de fato com sedes não localizadas, abandono de pessoas jurídicas sem
lastro patrimonial e ocultação dos frutos da atividade econômica em nome de
empresas/pessoas de fachada).
7.

Em impugnação o contribuinte e responsáveis solidários, conforme consta do
acórdão recorrido, alegaram, em síntese, ilegalidade da “quebra” de sigilo bancário, higidez das
atividades executadas e das procurações outorgadas; ausência de vínculos com as empresas
Moema Administração e RJ Agenciamento, bem como de interposição de pessoas; nunca integrou
grupo empresarial denominado Arezza; decadência; caráter confiscatório da multa de 150%; os
responsáveis de forma geral alegaram ser indevida a imputação de responsabilidade. Veja-se:
A Impugnante Landmark alega, de início, que a quebra de sigilo bancário sem
determinação judicial foi ilegal, impondo-se o cancelamento do auto de infração.
Afirma que associou-se durante um período aos representantes comerciais Luiz
Mario da Silva e Welinton dos Santos Caldeira Nascimento, surgindo assim uma
parceria: a captura de clientes por parte dos representantes e a gestão
financeira e administrativa por parte da Impugnante.
Fl. 984
DF CARF MF
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Enfatiza que outorgou procurações aos citados representantes comerciais para
que pudessem assinar contratos de prestação e serviços, além de cheques
utilizados para o pagamento de despesas decorrentes de suas atividades
comerciais. Afirma que nunca manteve qualquer vínculo com as empresas Moema
Administração e RJ Agenciamento, e nunca integrou grupo empresarial
denominado Arezza, e que não há a figura de pessoas interpostas descrita no
auto de infração.
Alega ainda a ocorrência de decadência, com base no art. 173 – I do CTN, dos
débitos do período de janeiro a outubro de 2011, tendo em vista a citação da
empresa em 14 de novembro de 2016. Em relação à multa de 150%, defende o
caráter confiscatório, requerendo a redução ao patamar de 20%.
As responsáveis solidárias Moema Administração e Mariana Taynara
apresentaram impugnações separadas, mas idênticas em seu conteúdo.
Defendem as Impugnantes que a Autoridade autuante deveria tipificar as normas
jurídicas violadas, nos termos do art. 10 do PAF, e que “o sujeito passivo da
obrigação principal tem que estar previsto em lei e vinculado ao fato gerador para
ser responsabilizado por eventuais infrações cometidas no âmbito tributário”, nos
termos do CTN. Defendem que, inexistindo interesse jurídico nas situações que
constituem o fato gerador tributário, não há que se falar em solidariedade da
Impugnante com base no art. 124 – I do CTN.
Também afirmam que Mariana Taynara nunca foi procuradora, administradora ou
possuiu qualquer relação jurídica com a empresa contribuinte Landmark, não se
aplicando o art. 135 do CTN. Defendem que seu patrimônio foi formado antes dos
fatos tributários, tendo origem lícita derivada de doações em 2007 e 2008,
realizadas pelo Sr. Luiz Mario da Silva, conforme documentos que anexa,
inexistindo qualquer ligação financeira entre ela, seu patrimônio e a pessoa
jurídica contribuinte.
Por fim, de modo similar ao alegado pela Landmark, defendem o caráter
confiscatório da multa de ofício de 150%.
O Impugnante Luiz Mario também alega que a Autoridade Fiscal deveria tipificar
as normas jurídicas violadas, nos termos do art. 10 do PAF. Defende que,
inexistindo interesse jurídico nas situações que constituem o fato gerador
tributário, não há que se falar em solidariedade do Impugnante com base no art.
124 – I do CTN.
Salienta que firmou parceria por um período com a empresa fiscalizada,
conjugando sua carteira de clientes próspera com a estrutura jurídica desta, a
quem competia a gestão financeira e administrativa, possuindo procuração para
assinar contratos de prestação e serviços, bem como cheques utilizados, mas
nunca foi o gestor da empresa.
Quanto ao Sr. Welinton dos Santos Caldeira Nascimento, o impugnante afirma
que “manteve relação comercial por algum tempo enquanto este também
prestava serviços a empresa fiscalizada”. Alega que não manteve qualquer vínculo
com a empresa RJ Agenciamento de Pessoal, que teria sido utilizada para ocultar
Fl. 985
DF CARF MF
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PROCESSO 13864.720097/2016-28
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patrimônio do Sr. Welinton, nem com pessoas jurídicas integrantes do grupo
Arezza.
Defende que apresentou ao Auditor Fiscal seus extratos bancários e declarações
de IR, estando seus ganhos financeiros devidamente registrados, não havendo
qualquer omissão ou fraude em sua vida pregressa tributária.
Em relação aos recursos financeiros doados a sua filha Mariana, no ano de 2007,
alega tratar-se de recursos financeiros provenientes de período anterior ao ano
fiscalizado e sem qualquer relação com o fato tributário discutido, decorrente de
compra da carteira de clientes exploradas por outras empresas distintas da
fiscalizada, conforme documentos em anexo.
Por intermédio da Intimação no 2.368/2017, a Derat notificou a responsável
solidária Moema Administração a apresentar cópia do contrato social da empresa,
que conferiria poderes às Sras. Mariana Taynara e Monique Laura, signatárias da
impugnação apresentada, bem como cópias de seus documentos de identidade
para fins de comprovação de autenticidade das assinaturas.
Decorrido o prazo regulamentar, a empresa Moema não tomou providências, e a
Derat encaminhou o presente processo para julgamento.
8.
A Turma julgadora de primeira instância, por unanimidade de votos, não conheceu
da impugnação apresentada pela responsável solidária Moema Administração de Bens Próprios
Ltda.; julgou procedente a impugnação apresentada pela responsável solidária Mariana Taynara de
Souza Silva, exonerando-a da responsabilidade pelo pagamento do crédito tributário; e julgou
improcedentes as impugnações apresentadas pela contribuinte Landmark Gestão de Recursos
Humanos Ltda. – ME e pelo responsável solidário Luiz Mário da Silva, mantendo-se o crédito
tributário em sua integralidade, bem como a responsabilidade solidária dos demais envolvidos,
conforme ementa abaixo transcrita (e-fls.890):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2011
OMISSÃO DE RECEITAS. PRESUNÇÃO LEGAL. DEVER PROBATÓRIO A CARGO DO
CONTRIBUINTE POR IMPOSIÇÃO LEGAL.
A incapacidade para comprovar que não houve omissão de receitas permite a
autuação por presunção, nos termos do art. 42 da Lei no 9.430/96.
SIGILO BANCÁRIO. LEGALIDADE.
É lícito ao fisco, mormente após a edição da Lei Complementar no 105/2001,
examinar informações relativas ao contribuinte, constantes de documentos, livros
e registros de instituições financeiras e de entidades a elas equiparadas, inclusive
os referentes a contas de depósitos e de aplicações financeiras, quando houver
procedimento de fiscalização em curso e tais exames forem considerados
indispensáveis, independentemente de autorização judicial.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. INTERESSE COMUM NA SITUAÇÃO QUE
CONSTITUA O FATO GERADOR.
É solidária a pessoa que atua de forma direta, realiza individual ou conjuntamente
com outras pessoas atos que resultam na situação que constitui o fato gerador,
Fl. 986
DF CARF MF
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ou que, em comum com outras, esteja em relação ativa com o ato, fato ou
negócio que dá origem à tributação.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. INFRAÇÃO À LEI. MANDATÁRIOS, PREPOSTOS E
EMPREGADOS. ATUAÇÃO DECISIVA NA OPERAÇÃO QUE RESULTOU TRIBUTAÇÃO
A MENOR.
São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com infração de lei os mandatários,
prepostos ou empregados das pessoas jurídicas de direito privado.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido
9.

A autoridade fiscal apurou que o contribuinte Landmark não funcionava nos
endereços declarados como sede, em Biritiba-Mirim e São Paulo, o que ensejou a alteração de
ofício de sua situação cadastral no CNPJ para inapta, nos termos do ADE no 192, de 21/08/2013,
expedido pela DERAT/SP. Cientificado por edital (e-fls. 922), o contribuinte não interpôs recurso
voluntário.
10.

Os responsáveis solidários Welinton dos Santos Caldeira Nascimento (e-fls. 925),
Mariana Taynara de Souza Silva (e-fls. 929, 931), Moema Administração de Bens Próprios Ltda. (e-
fls. 926) e RJ Agenciamento de Pessoal Eirelli – EPP (e-fls. 933), devidamente cientificados,
também não interpuseram recurso voluntário.
11.
Somente o responsável solidário Luiz Mário da Silva apresentou recurso voluntário
em que requer o cancelamento da sua responsabilidade solidária e a redução da multa qualificada
para 20%, conforme será analisado em detalhe no voto.
12.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Efigênio de Freitas Júnior, Relator
13.
O recurso voluntário atende aos pressupostos de admissibilidade razão pela qual
dele conheço.
14.

Conforme relatado, trata-se de autos de infração para cobrança de IRPJ, CSLL,
COFINS e PIS/PASEP, referentes ao ano-calendário 2011, em que se apurou omissões de receitas.
Somente o responsável solidário Luiz Mário da Silva interpôs recurso voluntário em que
controverte somente a responsabilidade solidária e a multa qualificada.
15.
Sustenta o recorrente a impossibilidade de imputação de responsabilidade tributária
solidária com fundamento no art. 124, I, do CTN, ante a inexistência de interesse jurídico comum
ou de prática conjunta do fato gerador com a pessoa jurídica autuada.
16.
Aduz que jamais realizou a materialidade tributária, nem exerceu gestão ou administração
da empresa Landmark, limitando sua atuação a atividades estritamente comerciais no contexto de
Fl. 987
DF CARF MF
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parceria empresarial, enquanto à sociedade fiscalizada competiam a condução financeira,
administrativa e tributária.
17.
Salienta que a outorga de procuração para assinatura de contratos e cheques não
caracteriza poder de gestão, inexistindo fraude, grupo econômico ou utilização de pessoas
interpostas, pois os sócios formais da pessoa jurídica figuram como seus efetivos administradores.
18.
Observa que os valores doados à filha Mariana, no ano de 2007, decorrem de negócio
jurídico lícito e formalizado, anterior ao período fiscalizado, relativo à cessão de carteira de clientes
de pessoas jurídicas diversas da autuada, inexistindo vínculo entre tais recursos e o fato gerador
objeto do auto de infração, razão pela qual requer a desconstituição da responsabilidade solidária
que lhe foi atribuída.
19.
Sustenta, por fim, que a aplicação da multa de ofício no percentual de 150% revela caráter
confiscatório, à luz das decisões do Supremo Tribunal Federal, razão pela qual defende sua
redução, uma vez que tal penalidade, além de consubstanciar ilegalidade, deve ser limitada ao
percentual máximo de 20% do valor do tributo devido, patamar aceito pela Corte Suprema. Veja-
se:
A realidade é que o Recorrente jamais participou dos atos de gestão da empresa
fiscalizada, bem como, não teve qualquer vínculo com a realização do fato
gerador.
[...]
A imputação de responsabilidade tributária sobre terceiros, jamais pode ser
caracterizada nos termos efetivados junto ao auto de infração lavrado, o qual
instituiu obrigação solidária do Recorrente nas hipóteses descritas no artigo 124,
I, do CTN.
[...]
Denota-se que a solidariedade baseada no dispositivo legal em tela exige que
tenha havido a prática conjunta do fato gerador por duas pessoas que são
contribuintes, verifica-se, de plano, que terceiros não praticaram o fato gerador
em conjunto com a sociedade que auferiu renda, também, não realizaram,
pessoalmente, a materialidade tributária, atos jurídicos praticados apenas pela
empresa fiscalizada a pessoa jurídica Landmark.
Mister salientar, que o Recorrente associou-se durante um período a empresa
fiscalizada, a pessoa jurídica Landmark, existindo a conjunção de interesses entre
os associados, enquanto o Recorrente era titular de uma carteira de clientes
próspera, a empresa Landmark possuía a estrutura jurídica pertinente para a
prestação de serviços em benefício da referida clientela, surgindo assim a
parceira.
Em tal parceria, enquanto o Recorrente exercia atividades estritamente
comerciais, realizando a prospecção de clientes, assessorando-os durante a
apresentação de serviços, cabia a Landmark a gestão financeira e administrativa,
realizando pagamentos, escrituração de tributos, acompanhamento de processos
judicias e administrativos inerentes a sua atividade empresarial, ou seja, todas as
obrigações derivadas de sua atividade empresarial.
Fl. 988
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Certo é que o relacionamento com o cliente era efetivado pelo Recorrente, o qual
possuía o vínculo de confiança necessário a entabulação dos negócios, desta feita,
o Recorrente possuía procuração outorgada pela empresa fiscalizada para assinar
contratos de prestação e serviços, bem como, cheques utilizados para o
pagamento de despesas derivadas de sua atividade comercial, todavia, nunca foi o
gestor da empresa como alegado no auto de infração.
Aponta-se ainda que inicialmente a pessoa jurídica fiscalizada tinha como sócio o
irmão do Recorrente, o Sr. Adriano Coutinho da Silva, e na qualidade de familiar
do Recorrente houve a aproximação, dando início a parceira empresarial
ventilada.
Quanto ao Sr. Weliton dos Santos Caldeira Nascimento, o Recorrente manteve
relação comercial por algum tempo enquanto este também prestava serviços a
empresa fiscalizada, tratando-se o Sr. Weliton de pessoa ligada a construção civil
que trouxe da mesma forma como feito pelo Recorrente, uma carteira de clientes
explorada pela pessoa jurídica. Contudo, importante enfatizar, que o Recorrente
apenas manteve relação profissional com o Sr. Weliton quando da exploração
das carteiras de clientes pelas empresas Land e Landmark, cada qual sendo
responsável apenas por seus clientes prospectados, não mantendo o Recorrente
qualquer vínculo a empresa RJ AGENCIAMENTO DE PESSOAL descrita no
relatório fiscal, o qual o Sr. Weliton em tese teria utilizado para ocultar patrimônio
ou com pessoas jurídicas que seriam integrantes de um grupo empresarial
denominado "AREZZA", tanto é a realidade que em nenhuma das empresas
citadas aparece o Recorrente como procurador.
Por conseguinte, não há que se falar em fraude nas atividades desenvolvidas pelo
Recorrente, tratando-se os sócios de direito da pessoa jurídica fiscalizadas de seus
reais administradores, enquanto o Recorrente exercia função meramente
comercial como ventilado, inexistindo assim a figura de pessoas interpostas como
aludido no auto de infração.
Neste diapasão, não tendo o Recorrente realizado pessoalmente o fato gerador
junto com a empresa fiscalizada, resta descaracterizada a responsabilidade
tributária descrita no artigo 124 I do CTN , caindo assim por terra a
fundamentação exarada junto ao auto de infração para inclusão do Recorrente
como responsável solidário pelo passivo tributário.
Em relação aos recursos financeiros doados pelo Recorrente a sua filha Mariana
no ano de 2007, originou-se de negócio jurídico formalizado através do
instrumento particular de cessão de direitos atinentes a carteira de clientes
entabulado em 13 de abril de 2.007, pelo qual recebeu à época o valor de
R$2.100.000,00(dois milhões e cem reais), doando em 2.007 parte desta quantia a
sua filha Mariana, tratando-se assim de recursos financeiros provenientes de
período anterior ao ano calendário fiscalizado, sem qualquer relação com o fato
gerador tributário objeto do auto de infração. Afere-se do instrumento contratual
particular que seu objeto foi à compra da carteira de clientes exploradas pelas
pessoas jurídicas MAXX GESTÃO DE RH LTDA, PHR GLOBAL, GLOBAL
ADMINISTRAÇÃO DE SERVIÇOS LTDA e GLOBAL GESTÃO DE RH LTDA, ou seja,
pessoas jurídicas totalmente distintas da empresa fiscalizada, revelando-se a
Fl. 989
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ausência de lastro da ilação de que os valores doados pelo recorrente a sua filha
foram provenientes das atividades empresariais da contribuinte fiscalizada.
Deste modo, não há que se falar que o Recorrente utilizou sua filha Mariana e a
empresa a qual a mesma é sócia administradora, a pessoa jurídica Moema como
pessoas interpostas para ludibriar o FISCO, com o fim de dissimular a origem
patrimonial, não sendo o recorrente o titular das propriedades as quais
pertencem a terceiras pessoas sendo originadas de negócio jurídico estranho ao
fato gerador.
Assevera-se que para a formação da convicção sobre os fatos o Recorrente oferta
documentos demonstrando a forma legitima a origem dos valores doados, não
havendo qualquer vício ou ilegalidade na vida pregressa financeira.
Por oportuno, deve ser desconstituído o auto de infração, no que tange a
vinculação do Recorrente como responsável tributário solidário pelas dividas
fiscais decorrentes das atividades empresariais da pessoa jurídica Landmark.
[...]
IMPUGNACÃO DA MULTA DE OFICIO DE 150%
[...] a aplicação da multa de ofício de 150% face às decisões do Egrégio Supremo
Tribunal Federal, corte máxima no país, tem caráter confiscatória, sendo de rigor
a redução para no máximo 20% do valor do tributo devido.
Certamente a multa de ofício de 150% além de consubstanciar ilegalidade, tem
uma feição de confisco, cabendo à redução ao percentual máximo de 20%,
montante aceito pelo Supremo Tribunal Federal, como acima demonstrado.
20.

Quanto à responsabilidade solidária, não assiste razão ao recorrente.
21.

Vejamos inicialmente a legislação e a jurisprudência sobre a matéria.
22.
A responsabilidade solidária por interesse comum, prevista no art. 124, I, do CTN,
aplica-se tanto aos sujeitos que figuram no mesmo polo da relação jurídica tributária, quanto aos
terceiros que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação
principal. Entre esses terceiros deve ser responsabilizado aquele que pratica atos mediante fraude,
dolo ou simulação, em conjunto ou com consentimento do contribuinte, com o fim de alterar
características essenciais do fato gerador ou impedir o seu conhecimento por parte da autoridade
fazendária. Necessário, portanto, a configuração do dolo.
23.
Nesse mesmo sentido, também já me posicionei1:
3.3.2. Interesse comum qualificado por dolo, fraude ou simulação
[...] nesta hipótese o interesse comum é qualificado por dolo, fraude ou simulação. E o
terceiro não é qualquer pessoa, mas, sim, aquele que pratica atos, mediante fraude, dolo
ou simulação em conjunto ou com consentimento do contribuinte, com o fim de alterar
características essenciais do fato gerador ou impedir o seu conhecimento por parte da
autoridade fazendária.

1 FREITAS JÚNIOR, Efigênio de. Responsabilidade tributária, solidariedade e interesse comum qualificado por dolo,
fraude ou simulação. In: BOSSA, Gisele Barra (Coord.). Eficiência probatória e atual jurisprudência do CARF. São Paulo:
Almedina, 2020. p. 232.
Fl. 990
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No interesse comum qualificado por dolo, fraude ou simulação o terceiro, em conjunto ou
com consentimento do contribuinte, pratica atos com o objetivo de:
i) modificar características essenciais do fato ocorrido no mundo fenomênico e impedir a
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal; muda-se a roupagem do fato
no mundo concreto, dá-se aparência diversa para que a subsunção à hipótese legal ocorra
de forma mais benéfica ao contribuinte ou talvez nem ocorra. Assim, tem-se na prática um
fato gerador diverso, com tributação menos onerosa ou, a depender do arranjo tributário,
desonerado.
ii) impedir o conhecimento por parte do Fisco da ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária principal; nessa hipótese, o fato ocorrido no mundo concreto guarda
harmonia com a hipótese descrita na lei, não há características aparentes, todas são reais,
daí o motivo de ocultar o conhecimento por parte do Fisco.
[...]
O que atrai a responsabilidade solidária é a participação do terceiro, ele não apenas
sugere ao contribuinte o caminho a ser trilhado para burlar o Fisco, vai além, tem
participação influente no procedimento de atribuir ao fato ocorrido no mundo concreto
uma roupagem diversa da hipótese descrita na lei, com vistas a alterar as características
essenciais do fato gerador ou impedir o seu conhecimento; o interesse econômico nessa
hipótese também pode existir, mas não é primordial, privilegia-se a conduta . Nem sempre
é uma prova fácil de ser obtida, mas é função do Fisco carreá-la aos autos.
24.
Ao analisar a responsabilidade solidária com base no art. 124, I, há um ponto
fundamental nos precedentes do STJ2: os atos praticados pelos responsáveis, além de influir na
constituição do fato gerador, têm qualificadoras como confusão patrimonial, fraude, conluio,
enfim, práticas ilícitas dolosas.
25.
Ainda no âmbito do STJ3 prevalece o posicionamento no sentido de que “o interesse
comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal implica que as pessoas
solidariamente obrigadas sejam sujeitos da relação jurídica que deu azo à ocorrência do fato
imponível”. Nesse sentido, continua o STJ, “feriria a lógica jurídico-tributária a integração, no polo
passivo da relação jurídica, de alguém que não tenha tido qualquer participação na ocorrência do
fato gerador da obrigação4”. O que significa dizer, a nosso ver corretamente, que somente o
interesse econômico não legitima a atribuição de responsabilidade tributária ao terceiro.
26.
Como se vê, conforme jurisprudência do STJ, na responsabilidade por interesse
comum exige-se o dolo. Nesse mesmo sentido o Parecer Normativo Cosit/RFB no 4, de 2018:
PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 04, DE 10 DE DEZEMBRO DE 2018.
[...]
Cometimento de ilícito tributário doloso vinculado ao fato gerador. Evasão fiscal. Atos que
configuram crimes.

2 Precedentes STJ: REsp 1.689.431/ES, DJe: 19.12.2017; AgInt no REsp 1.721.146/RJ DJe:19.11.2018; AgInt no REsp
1.615.554/PR, DJe: 26.10.2018; AgInt no AREsp 1.191.407/RJ, DJe: 21.05.2018; AgInt no AREsp 1.041.022, DJe:
28.08.2018
3 Entre os paradigmas principais destacam-se: REsp 834.044/RS, DJe: 15 de dezembro de 2008 e REsp 884.845/SC,
DJ:18 de fevereiro de 2009. No mesmo sentido: REsp 611.964/SP, DJ: 10 de outubro de 2005; REsp 859.616/RS, DJ: 15
de outubro de 2007; AgInt no REsp 1.558.445/PE, DJe: 03 de maio de 2017; AgInt no AREsp 942.940/RJ, DJe: 12 de
setembro de 2017; AgInt no AREsp 1.035.029/SP, DJe: 30 de maio de 2019.
4 Esse trecho consta da página 9 do voto do Relator no REsp 884.845/SC.
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26. Preliminarmente, esclareça-se um fato: não é qualquer ilícito que pode ensejar a
responsabilidade solidária. Ela deve conter um elemento doloso a fim de manipular o fato
vinculado ao fato jurídico tributário (vide item 13.1), uma vez que o interesse comum na
situação que constitua o fato gerador surge exatamente na participação ativa e
consciente de ilícito com esse objetivo. Há, portanto, em seu antecedente a ocorrência
do ato ilícito, que necessariamente implica também a comprovação de vínculo entre todos
os sujeitos passivos solidários.
26.1. O elemento doloso, por sua vez, constitui-se na vontade consciente de realizar o
elemento do tipo ilícito. Seria a fraude, no sentido latu da palavra.
26.2. Como exaustivamente visto no presente parecer, o mero interesse econômico não
pode ensejar a responsabilização solidária. Do mesmo modo, há que estar presente
vínculo não só com o fato, mas também com o contribuinte ou com o responsável por
substituição (vide item 15). Mera assessoria ou consultoria técnica, assim, não tem o
condão de imputar a responsabilidade solidária, salvo na hipótese de cometimento
doloso, comissivo ou omissivo, mas consciente, do ato ilícito.
27.
Na linha do exposto acima, não é qualquer ilícito que atrai a responsabilidade
solidária por interesse comum, é necessário o ilícito qualificado e que o dolo esteja provado como
um elemento adicional àquele que ensejou a tributação.
28.
No tocante ao grupo econômico, o ordenamento jurídico brasileiro tem uma composição
dual, grupos de direito, os quais “constituem-se mediante convenção grupal firmada pelas
sociedades que o formam e, em virtude do contrato, é legitimada a unidade econômica de todas
elas”, e grupos de fato, os quais “decorrem do mero exercício do poder de controle, direta ou
indiretamente, pela controladora nas sociedades controladas. Neste caso, entretanto, as
sociedades recebem tratamento jurídico como se independentes fossem5”.
29.
Ao tratar da matéria, no REsp 1.808.645/PE, 28/06/2003, o STJ observou, em síntese
que o fato de inexistir norma na legislação tributária que confira tratamento técnico-jurídico
específico ao instituto jurídico do grupo econômico, tal qual ocorre na seara trabalhista, ou de
defesa da ordem econômica, não significa que a constatação da existência de grupo econômico de
fato, principalmente quando evidenciado o escopo de dissimular situações para eximir-se do
cumprimento dos deveres de natureza fiscal, deixe de ser solucionada no ordenamento jurídico.
Pelo contrário, assentou o STJ que o combate ao grupo econômico de fato, que atua de maneira
antijurídica, é amplamente admitido na jurisprudência do STJ. Veja-se:
Com efeito, o instituto jurídico em tela ("grupo econômico") não é disciplinado
pelo Direito Tributário, pois, diferentemente do que ocorre na seara trabalhista, ou
de defesa da ordem econômica, inexistem normas, na legislação específica
(tributária), que confiram tratamento técnico-jurídico a esse tema.
Isso não significa que a situação, em si – isto é, a constatação da existência de grupo
econômico de fato, principalmente quando evidenciado o escopo de dissimular
situações para eximir-se do cumprimento dos deveres de natureza fiscal –, deixe de
ser solucionada no ordenamento jurídico. Pelo contrário, o combate ao grupo
econômico de fato, que atua de maneira antijurídica, é amplamente admitido na
jurisprudência do STJ, sendo comum o enquadramento da situação a hipóteses
descritas, de modo esparso, no art. 50 do CC/2002 (desconsideração da
personalidade jurídica); nos arts. 124, 128, 132, 133 e/ou 135 do CTN

5 PRADO, Viviane Muller. Grupos societários: análise do modelo da Lei 6.404/1976. Revista DireitoGV, V. 1, n. 2, p. 5,
jun-dez, 2005.
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(responsabilidade solidária, sucessão empresarial ou responsabilidade pela prática
de atos de infração à lei ou atos constitutivos societários); e também no art. 4o, §§
1o e 2o, da Lei 8.397/1992 (extensão da indisponibilidade dos bens ao patrimônio
do administrador e alcance da medida restritiva ao patrimônio transferido para
terceiros).
[...]
Transcreve-se precedente do STJ que pontuou, de modo bastante claro, que,
"havendo prova da ocorrência de fraude por grupo de pessoas físicas e/ou jurídicas,
como a criação de pessoas jurídicas fictícias para oportunizar a sonegação fiscal ou
o esvaziamento patrimonial dos reais devedores, o juízo da execução pode
redirecionar a execução fiscal às pessoas envolvidas e, por isso, com base no poder
geral de cautela e dentro dos limites e condições impostas pela legislação, estender
a ordem de indisponibilidade para garantia de todos os débitos tributários gerados
pelas pessoas participantes da situação ilícita, pois, "os requisitos necessários para
a imputação da responsabilidade patrimonial secundária na ação principal de
execução são também exigidos na ação cautelar fiscal, posto acessória por
natureza" (REsp 722.998/MT, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, DJ 28.4.2006,
grifou-se).
[...]
Dessa forma, deve ser superado o fundamento adotado no Tribunal de origem,
pois, mais uma vez, ainda que fosse possível encampar, sem ressalvas, o
entendimento de que pessoa física não integra grupo econômico de fato, tal
situação, por si só, não conduziria automaticamente a conclusão favorável à tese de
ilegitimidade passiva da recorrida.
30.
Nessa linha, pontuou o STJ que "havendo prova da ocorrência de fraude por grupo
de pessoas físicas e/ou jurídicas, como a criação de pessoas jurídicas fictícias para oportunizar a
sonegação fiscal ou o esvaziamento patrimonial dos reais devedores” devem ser adotadas
providências necessárias.
31.
No caso em análise, à primeira vista, temos uma simples omissão de receita e o
arbitramento do lucro. Todavia, a situação não é tão simples quanto parece. A meu ver a conduta
do Sr. Luiz Mário reúne elementos que atraem a responsabilidade solidária. Vejamos.
32.

Trata-se de auto de infração em que autoridade fiscal apurou omissão de receita,
por meio de movimentação financeira incompatível com a utilização de interposta pessoa. A
autoridade justificou a imputação de responsabilidade solidária nos seguintes termos:
Em razão de os administradores, dissimuladamente e ao abrigo de procurações
outorgadas por interpostas pessoas ("laranjas"), buscarem o não pagamento de
tributos, mediante ações lesivas ao fisco, tendentes a: i-) iludí-lo, com a entrega
de declarações zeradas/inativas apesar da percepção de receitas de prestação de
serviços; ii-) despistá-lo, pela confusão comercial, operacional e financeira
promovida entre pessoas jurídicas semelhantes estruturadas em grupo
econômico de fato e em cujos sedes nunca operaram/não são localizadas; iii-)
frustrá-lo, por promover o abandono de pessoas jurídicas, que são deixadas para
trás sem nenhum lastro patrimonial; e, finalmente, iv-) privá-lo do recebimento
de tributos, pela ocultação dos frutos da atividade econômica em nome de
empresas/pessoas de fachada, as multas pelo lançamento de ofício do IRPJ, CSLL,
PIS e COFINS foram, nos termos do art. 957, inciso II do CTN, qualificadas em
150%.
Fl. 993
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33.

Já me manifestei em outros processos que a entrega de declaração zerada, por si só,
não é causa de atribuição de responsabilidade solidária tampouco de multa qualificada. Todavia, o
caso dos autos é completamente diferente. Explico.
34.

A autoridade fiscal apurou que em 2011, a Landmark movimentou recursos em
contas próprias e recebeu valores por locação de mão de obra. Apesar disso, declarou lucro
presumido com apurações do IRPJ e da CSLL zeradas e, posteriormente, apresentou DIPJ
Simplificada como inativa (e-fls. 17), ou seja, prestou informação falsa ao Fisco ao afirmar
ausência total de atividade operacional, financeira ou patrimonial. De igual forma, apresentou
DCTF’s sem informar débitos e créditos, de forma reiterada (e-fls. 584).
Em 2011, ainda que em valores declinantes, a LANDMARK movimentou recursos
em contas bancárias de sua titularidade bem como recebeu pagamentos por
serviços de locação de mão de obra.
Não obstante, como já verificado em exercícios anteriores, a LANDMARK
declarou ter apurado lucro presumido e escriturado livro Caixa, mas com todos os
valores nas fichas de apuração do IRPJ e da CSLL informados zerados, conforme
DIPJ Presumido 2012 entregue em 29/06/2012 (ND 0001312550), posteriormente
substituída por uma DIPJ Simplificada Inativa 2012 (ND 0004385287). Como não
se corrige um erro com erro ainda maior, o contribuinte manifestamente prestou
informação falsa ao declarar que permaneceu sem efetuar qualquer atividade
operacional, não operacional, financeira ou patrimonial.
De modo semelhante, apresentou DCTF sem valores de débitos e créditos para
todo o ano-calendário, não tendo jamais recolhido qualquer valor de IRPJ ou CSLL,
em 2011 nem em anos anteriores.
35.

Conforme apurou a autoridade fiscal, verifica-se que os sócios de direito da
Landmark atuaram como pessoas interpostas, sem deter, de fato, poderes sobre a empresa. Com
base em diligências junto a clientes e cartórios, em informações bancárias e no histórico
profissional, patrimonial e fiscal desses sócios aparentes, restou comprovado, com segurança, que
os verdadeiros administradores e reais beneficiários da atividade empresarial sempre foram os Srs.
Welinton dos Santos Caldeira Nascimento e Luiz Mário da Silva (e-fls. 580).
- Os sócios de direito atuais da LANDMARK, a saber o Sr. Marcelo Coelho
Francisco, CPF [xxx], desde 08/2010, e o Sr. Paulo Sérgio Lupinacci, CPF [xxx],
desde 04/2013, foram/são interpostas pessoas e não detiveram/detêm de fato
poderes sobre a empresa, conforme informações obtidas: i-) em diligências
junto a grandes clientes da LANDMARK e cartórios onde os sócios de direito
outorgaram procurações de amplos poderes a terceiros; ii-) a partir de dados
fornecidos por instituições financeiras onde a LANDMARK mantém/mantinha
contas bancárias e iii-) a partir do histórico profissional, patrimonial e fiscal
desses sócios aparentes. O volume, consistência e convergência das informações
reunidas possibilitaram comprovar, com muita segurança, que os verdadeiros
administradores/reais beneficiários da atividade empresarial desenvolvida pelo
contribuinte são e sempre foram o Sr. Welinton dos Santos Caldeira Nascimento,
CPF [xxx], e o Sr. Luiz Mário da Silva, CPF [xxx];
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- A LANDMARK pertence a um grupo econômico de fato, não apenas por vincular-
se comercial, operacional e financeiramente à pessoa jurídica LAND ASSESSORIA
EM GESTÃO DE SERVIÇOS LTDA - ME, CNPJ 08.842.694/0001-16, com a qual
compartilha inclusive o mesmo nome de fantasia, como também a várias outras
pessoas jurídicas prestadoras de serviço de terceirização e de locação de mão de
obra semelhantes, sobretudo na área de construção civil, que nunca
declararam/pagaram tributos vinculados a sua receita ou lucro e que foram/são
abertas no propósito de sucederem, em cadeia e de maneira dissimulada, outras
anteriormente abertas, que são deixadas para trás sem patrimônio (com
eventuais dívidas fiscais/outras) e em nome de interpostas pessoas desprovidas
de capacidade econômica;
- Como diretores e/ou presidente munidos das procurações com plenos poderes,
os Srs. Welinton e Luiz Mário abusam do poder de gestão que detêm sobre a
LANDMARK e sobre as demais pessoas jurídicas do grupo econômico para
explorarem a atividade empresarial ao arrepio da Lei comercial/fiscal, em sério
detrimento da integridade patrimonial das prestadoras de serviço e, por
conseguinte, em prejuízo à satisfação das obrigações tributárias por parte destas.
Por conta dessa conduta, respondem solidariamente pelas obrigações tributárias
do contribuinte decorrentes do exercício de seu objeto social, conforme preceitua
o art. 135 do CTN;
[...]
Por ser de conhecimento prévio que a LANDMARK pertence a grupo econômico
integrado por empresas que são/foram abertas, exploradas durante um tempo e
depois descartadas, buscou-se inicialmente identificar a vida “útil” do contribuinte
e situá-lo no esquema de fraude.
Com base na evolução de dois importantes indicadores de atividade operacional,
movimentação financeira bancária e volume de pagamentos realizados por
tomadores de serviço, conforme gráficos a seguir, constatou-se que a LANDMARK
esteve operante durante aproximadamente cinco anos, do ano-calendário de
2007 ao ano-calendário de 2011: [...]
[...]
Análise dos lançamentos cujo ordenante/beneficiário da operação foi identificado
pela instituição financeira permitiu estabelecer que mais de 50% dos créditos
submetidos à comprovação da origem/natureza dos recursos foram, de fato,
valores enviados por outras PJ do grupo econômico, conforme tabela a seguir,
onde se verifica que o contribuinte recebeu R$ 2.971.485,06 de diversas pessoas
jurídicas contendo "LAND" ou "MARKA" em seus nomes empresariais e, por
outro lado, enviou R$ 724.400,36 para essas mesmas pessoas:
Fl. 995
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Constata-se, via de regra, que o contribuinte assimila os valores recebidos dessas
pessoas jurídicas a empréstimos. Por óbvio, a origem bancária desses valores, por
si só, nada comprova quanto a sua natureza, apenas reforça a confusão financeira
entre diversas pessoas jurídicas que, do ponto de vista empresarial, são
identificadas como "LANDMARK". A prova de que as operações representam
mútuo de valores requereria comprovar a existência jurídica e a motivação
operacional/econômica dessas operações, bem como demonstrar o rastro
contábil dos recursos dados em empréstimo. No entanto, o modus operandi do
grupo econômico não permite que tal comprovação seja feita. Com efeito,
conforme
minuciosamente
relatado
no
processo
administrativo-fiscal
protocolizado sob o no 13864.720198/2014-37, os reais administradores de
todas essas empresas, munidos de procurações, promovem/promoveram a
confusão financeira, e também operacional e comercial entre elas, tendo sido
verificado, em especial, que muito clientes com contratos com o contribuinte
pagaram notas fiscais emitidas com o CNPJ da LAND e vice-versa.
Adicionalmente, muitos clientes do contribuinte pagaram as faturas em conta
bancária da LAND e, também vice-versa.
Nesse cenário, a movimentação financeira sob análise reforça a presunção de que
tal conduta se estendeu aos demais anos calendários e a outras sociedades do
grupo, particularmente entre o contribuinte e as pessoas jurídicas com "MARKA"
no AC 2011. Explicitamente, tal presunção significa que os valores apontados
como empréstimo são, com toda segurança, receita operacional circulando entre
as "sociedades clones" que integram o grupo econômico.
O volume expressivo de indícios convergentes levantados neste e em outros
procedimentos fiscais desenvolvidos em face do contribuinte e de outras
pessoas jurídicas do grupo AREZZA demonstram que tais ações, por sua
habitualidade e contumácia, formam condutas que, em tese, configuram a
prática de crimes contra a ordem tributária, conforme tipificados nos artigos 1o e
2° da Lei n° 8.137/90.
36.

Informações do Banco Bradesco comprovou que o Sr. Luiz Mário da Silva era
procurador da Landmark. Veja-se:
Em atendimento às requisições, as instituições financeiras apresentaram os
seguintes documentos, os quais foram recebidos neste Sefis no mês de setembro:
[...]
Conta corrente n° 111900/1, agência 3084 - Taboão da Serra/SP, de titularidade
do contribuinte:
Fl. 996
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[...]
• Ficha proposta de abertura da conta de depósito, datada de 02/08/2007, sendo
representante da PJ o Sr. Adriano Coutinho da Silva, CPF [xxx], na qualidade de
proprietário do estabelecimento, com assinatura, em duas amostras, registrada
no campo próprio. Documentos de identificação do representante: i-) cópia RG
expedida em 04/08/2009); ii-) cópia cartão CIC emitido em 28/06/1988;
• Ficha proposta de abertura da conta de depósito datada de 21/01/2010, sendo
representante da PJ o Sr. Luiz Mário da Silva, CPF [xxx], na qualidade de
procurador assinando isoladamente, com assinatura, em duas amostras,
registrada no campo próprio; Documentos de identificação do procurador: i-)
cópia CNH emitida em 10/07/2006; ii-) cópia RG expedida em 14/12/1999; iii-)
cópia instrumento de procuração pública feito na Comarca de Maceió/AL,
Cartório do 5° Distrito, em 13/01/2010, no qual o contribuinte, por meio de sócio
Adriano Coutinho da Silva, nomeia e constitui o bastante procurador Sr. Luiz
Mário da Silva;
37.

Para confirmar que os proprietários de direito eram pessoas interpostas e que o Sr.
Luiz Mário era um dos reais proprietários da Landmark, o teor da procuração que lhe fora
outorgada afasta qualquer alegação do responsável no sentido de que “jamais participou dos atos
de gestão da empresa fiscalizada” (e-fls. 161).
Saibam quantos este Público instrumento de Procuração bastante virem, que no
ano de dois mil e dez, aos treze dias do mês de janeiro, [...] compareceu como
outorgante LANDAMARK GESTÃO DE RECURSOS HUMANOS LTDA, [...] neste ato
representada pelo seu sócio ADRIANO COUTINI-i0 DA SILVA,[...] e por ele foi dito
que por este público instrumento e na melhor forma de Direito, nomeia e
constitui seu bastante procurador LUIZ MÁRIO DA SILVA,[...] ao qual confere os
mais amplos gerais e ilimitados poderes para agir em conjunto ou isoladamente,
gerir e administrar os negócios da firma outorgante, representando-a nos atos e
contratos de seu interesse, comprar e vender mercadorias, receber tudo que a
qualquer título lhe for devido, pagar o que dever, passar recibos, compara,
vender, compromissar, ceder, permutar, prometer comprar, vender ou ceder,
doar, hipotecar, arrecadar, locar, dividir, dar e receber em pagamento ou
penhor, demarcar, incorporar ou de qualquer outra forma adquirir, onerar,
gravar e alienar bens móveis, imóveis, automóveis, telefones, créditos, direitos,
quotas, ações, títulos e demais efeitos, assinar, aceitar doações, outorgar,
inclusive escritura de renúncia de usufruto, anuir, rescindir, retificar e ratificar
instrumentos públicos ou particulares, provisórios de bens; estabelecer preços,
assinar escrituras de conferencias de bens; estabelecer preços, prazos, juros,
multas, modo e local de pagamentos e demais condições, mesmo penais;
receber tudo o que lhe for devido, pagar o que dever, passar recibos, dar e aceitar
quitações; receber e transmitir posse, domínio, direito e ações, responder e
obrigar pela evicção legal; autorizar registros e averbações; dar e aceitar
características e confrontações; requer isenção de direitos, receber a restituição
de importâncias e de direitos, receber a restituição de importâncias e de direitos
pagos indevidamente e dar quitação, assinar termos de responsabilidades,
Fl. 997
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assumir compromissos e obrigações, confessar dívidas; efetuar aplicações de
capitais em nome da mandante em qualquer modalidade financeira, inclusive de
renda fixa, ações, fundos mútuos, cadernetas de poupança, e tudo mais que for
de interesse da outorgante, fazer remessas de numerários para mandante no
exterior, tratar de todo e qualquer importação e exportação, assinar livros,
termos e atas, mesmo fiscais; assinar toda documentação referida em Lei relativa
ao FGTS — Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e PIS — Programa de
Integração Social, inclusive a relativa a abertura, movimentação e encerramento
de contas vinculadas “AM”; admitir e demitir empregados consoante as leis
trabalhistas, fixar salários e normas de trabalho, anotar e assinar Carteira de
Trabalho e Previdência Social; representa-la perante o Ministério do Trabalho e
da Previdência Social e suas Delegacias, IAPS, INSS, INAMPS, órgãos de classe,
sindicatos, justiça do Trabalho em todas as suas instâncias, representa-la perante
quaisquer Repartições Públicas Federais, Estaduais e Municipais, Autarquias,
Concessionários de Serviços distratos e alterações contratuais, bem como
representa-la na qualidade de dirigente das mesmas; representa-la na qualidade
de sócio das firmas em que faça ou venha a fazer parte, podendo de
conformidade com o contrato das referidas firmas, praticar todos os atos que o
mesmo atribui à mandante nas condições e nos limites especificados do mesmo,
representando-a em todos os atos. Assinaturas, como se própria mandante
fosse, limitados seus atos apenas pelo que for vedado no contrato social, abrir,
movimentar e encerrar contas e cadernetas; mesmo de poupança ou conta
corrente que a mandante possui em conjunto ou separadamente em quaisquer
estabelecimentos bancários, inclusive no BANCO DO BRASIL S/A, Caixa
Econômica Federal e Estadual, Banco do Estado de São Paulo S.A, Bancos em
Geral, em especial junto ao BANCO BRADESCO, nas agências 3084-8 - Taboão da
Serra e 0148 - Mogi das Cruzes; e em quaisquer de seus órgãos ou
departamentos, requisitar saldos, extratos e talões de cheques, solicitar e
definir senhas e códigos de acesso, atuar pessoalmente ou via eletrônica, dar
ordens e contra-ordens, reconhecer saldos, emitir, assinar, aceitar, avalizar,
endossar, sacar, descontar, caucionar, reformar, registrar e protestar cheques,
ordens de pagamento, letras de câmbio, notas promissórias e demais títulos de
crédito, assinar e endossar cheques de viagem, prestar fianças, representa-la em
assembléias ou reuniões de acionistas, quotistas e condômino, votar e ser votada,
aprovar ou impugnar contas e relatórios, assinar livros, termos e atas, mesmo
fiscais, receber e resgatar notas promissórias; representá-la em Juízo ou fora dele,
constituir advogados e estipular honorários, bem como destituí-los com poderes
da cláusula "Ad - Judicia", para o foro em geral, qualquer Juízo, Instância ou
Tribunal, propor contra quem de direito as ações competentes e defendê-la nas
contrárias, seguindo umas e outras até final decisão, usar dos recursos legais
cabíveis e acompanhando-os, podendo para tanto, transigir, desistir, confessar,
acordar, firmar termos e compromissos, dar e receber quitação. reivindicar,
notificar e o demais necessário, receber citação, intimação ou notificação Judicial
ou Extra Judicial, mesmo inicial; praticar enfim todos os demais atos precisos ao
bom e fiel cumprimento deste mandato, inclusive o seu substabelecimento, e
tudo mais praticar para o bom e fiel cumprimento do presente mandato.
Fl. 998
DF CARF MF
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38.

Nota-se que a procuração outorgada em 13/01/2010 confere ao Sr. Luiz Mário
poderes amplos, gerais e ilimitados, próprios de verdadeiro proprietário, o que abrange a gestão
integral do patrimônio, da atividade empresarial e da representação judicial e administrativa da
outorgante, circunstância que evidencia a interposição de pessoa.
39.

A procuração conferida ao Sr. Luiz Mário lhe conferia tanto poder que ele assinou a
destituição do próprio sócio administrador da recorrente, Adriano Coutinho, que lhe outorgou a
procuração. Vejamos.
40.

A recorrente foi constituída em 04/2007, com capital social de R$ 190.000,00 e à
época da constituição Adriano Coutinho, administrador da sociedade, possuía participação de
R$188.100,00 e Luís Carlos, R$1.900,00 (contrato social e-fls. 129 e ss.). Note-se que a procuração
acima foi outorgada em 01/2010, época que Adriano Coutinho detinha maior participação na
sociedade e era o único administrador.
41.

Em 16/07/2010, Luís Carlos retira-se da sociedade e admite-se o sócio Marcelo
Coelho. Com a redistribuição do capital Adriano Coutinho e Luís Carlos passam a deter $95.000,00,
cada um, do capital social. O Sr. Luiz Mário da Silva é quem representa Adriano Coutinho no
contrato social (contrato social e-fls. 133 e ss.).
42.

Em 23/09/2010, altera-se o capital social para R$270.000,00; Adriano Coutinho
retira-se da sociedade e admite-se Suellen Senna. Com a redistribuição do capital, Marcelo Coelho
passa a deter $267.300,00 e Suellen Senna $2.700,00. Tal situação permaneceu até 10/04/2013. O
Sr. Luiz Mario da Silva assina pelo sócio destituído Adriano Coutinho e pelo novo sócio
Administrador Marcelo Coelho (contrato social e-fls. 136 e ss.).
HISTÓRICO DAS ALTERAÇÕES:
O sócio ADRIANO COUTINHO DA SILVA representado por seu procurador LUIZ
MÁRIO DA SILVA, anteriormente qualificado cede e transfere: 1.900 (Hum Mil e
Novecentas) quotas no valor nominal de R$ 1.00 (um real), cada uma, totalizando
R$ 1.900,00 (Hum Mil e Novecentos Reais) para a sócia ora admitida, SUELLEN
SENNA DE SOUZA, brasileira, solteira, nascida em 19/10/1986, empresária,
portadora da cédula de identidade RG n° 40.073.329-8 SSP/SP e CPF no [xxx],
residente e domiciliada à Avenida Maria Helena n° 206 - Jardim Miriam – Suzano -
Estado de São Pauto - CEP 08613-290 e o restante de 93.100 (Noventa e Três Mil e
Cem) quotas das quais possui no valor nominal de R$ 1,00 (um real) cada uma,
totalizando R$ 93.100,00 (Noventa e três Mil e Cem Reais) para o sócio MARCELO
OOELHO FRANCISCO representado por seu procurador LUIZ MARIO DA SILVA,-
anteriormente qualificado, dando pelo presente a mais ampla e irrevogável
quitação, bem como a sociedade pelo valor reembolsado, ficando assim
distribuído o capital social: [...].
43.

Como se vê, o Sr. Luiz Carlos Mário detinha poderes até mesmo para assinar a
própria destituição do sócio, como de fato assinou. Verifica-se ainda que passou a assinar também
pelo novo administrador Marcelo Coelho. O que somente reforça os indícios convergentes no
sentido de quem era o verdadeiro administrador de fato da recorrente é o Sr. Luiz Mário.
44.

Note-se que em 09/08/2010, o então sócio administrador Adriano Coutinho
Fl. 999
DF CARF MF
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revogou, perante o 1o Tabelião de Notas e Protesto de Letras e Títulos, de Mogi das Cruzes/SP, a
procuração concedida a Weliton dos Santos Caldeira Nascimento (e-fls. 170), mas não consta dos
autos revogação da procuração concedida ao Sr. Luiz Mário, o qual sequer alegou tal fato. Pelo
contrário, consta dos autos é uma nova procuração lavrada na mesma data (09/08/2010) perante o
mesmo cartório de Mogi das Cruzes/SP em que Adriano Coutinho outorga os mesmos poderes da
procuração citada acima (e-fls. 171).
45.

Como bem observou a autoridade fiscal, na qualidade de diretores e/ou presidente,
munidos de procurações com plenos poderes, os Srs. Welinton e Luiz Mário abusaram do poder de
gestão que exerciam sobre a LANDMARK e sobre as demais pessoas jurídicas do grupo econômico,
ao explorarem a atividade empresarial em desacordo com a legislação comercial e fiscal, em sério
detrimento da integridade patrimonial das prestadoras de serviço e, por conseguinte, em prejuízo
à satisfação de suas obrigações tributárias.
46.

Nesse
sentido,
entendo
haver
elementos
suficientes
para
manter
a
responsabilidade do Sr. Luiz Mario com base no art. 124, I.

Multa qualificada
47.

O art. 44 da Lei 9.430/96, e suas várias alterações, condiciona a aplicação de multa
qualificada de 150% aos casos de sonegação, fraude ou conluio definidos nos arts. 71, 72 e 73 da
Lei no 4.502/64, ou seja, aos casos que denominamos de conduta qualificada. A Lei no 14.689/23
modificou este cenário e instituiu a multa majorada (gênero) com duas espécies de multa
qualificada de acordo com a conduta praticada:
i) conduta qualificada (sonegação, fraude ou conluio), multa de 100%;
ii) conduta qualificada com reincidência do sujeito passivo no prazo de dois anos,
multa de 150%. Veja-se:

Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Vide Lei
no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos
casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente
de
outras
penalidades
administrativas
ou
criminais
cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e
passará a ser de: (Redação dada pela Lei no 14.689, de 2023)
[...]
Fl. 1000
DF CARF MF
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VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou
de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que verificada a
reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo quando, no
prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver sido imputada a ação
ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu novamente em qualquer uma dessas
ações ou omissões. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-C. A qualificação da multa prevista no § 1o deste artigo não se aplica
quando: (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
I – não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa a que se
referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964; (Incluído pela
Lei no 14.689, de 2023)
II – houver sentença penal de absolvição com apreciação de mérito em processo do qual
decorra imputação criminal do sujeito passivo; e (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
48.

Note-se que a modificação inserta no inciso VI do §1o do art. 44 da Lei no 9.430/96,
pela Lei no 14.689/23, ao reduzir a multa de 150% para 100% atrai a aplicação do art. 106, II, “c”,
do CTN, porquanto lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente
julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da
prática da infração. Trata-se de retroatividade benigna.
Código Tributário Nacional (CTN)
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
[...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou
omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de
pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
49.

O percentual de 150%, todavia, deverá ser aplicado somente no caso de
reincidência, ou seja, quando ficar comprovado que o sujeito passivo, no prazo de 2 (dois) anos,
contado do lançamento anterior, incorreu novamente em conduta qualificada por sonegação,
fraude ou conluio. Verifica-se, pois, que a lei instituiu uma nova hipótese para imputação da multa
de 150%, a reincidência qualificada. Com efeito, está sujeita ao art. 104 do CTN, primeira parte,
cujo teor estabelece que “A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores
futuros [...]”, visto não se tratar de hipótese prevista no art. 106 também do CTN, que permite
aplicação retroativa.
50.

Em relação às condutas típicas de sonegação, fraude e conluio, a Lei no 4502/64 as
define nos seguintes termos:
Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964
Art . 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
Fl. 1001
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I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art . 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto
devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72. (Grifo nosso)
51.

Para a configuração de tais condutas exige-se sempre o dolo, elemento subjetivo do
tipo. É dizer, para haver dolo não basta o agente querer o resultado, é indispensável a vontade
consciente de se praticar a conduta prevista no tipo. Nesse sentido, salienta Marco Aurélio Greco6
com apoio em Cezar Roberto Bitencourt:
O dolo não se configura pela simples vontade de obter um resultado ou atingir uma
finalidade. À vontade é indispensável associar a consciência de realizar a conduta descrita
no tipo.
Como expõe a doutrina mais moderna, o dolo corresponde ao elemento subjetivo do tipo,
vale dizer, para haver dolo não se trata de querer o resultado, é indispensável que se
tenha consciência e se queira a conduta definida no tipo legal.
Como expõe CEZAR ROBERTO BITENCOURT:
"Dolo é a consciência e a vontade de realização da conduta descrita em um tipo
penal, ou, na expressão de Welzel, 'dolo, em sentido técnico penal, é somente a
vontade de ação orientada à realização do tipo de um delito' "
Ou seja, é preciso querer a ação descrita como tipo infracional descrito na lei. (Grifo
nosso)
52.

Cezar Roberto Bitencourt7, por sua vez, ao discorrer sobre a consciência e a vontade,
elementos imanentes ao dolo, dispõe:
O dolo, elemento essencial da ação final, compõe o tipo subjetivo. Pela sua definição,
constata-se que o dolo é constituído por dois elementos: um cognitivo, que e o
conhecimento do fato constitutivo da ação típica; e um volitivo, que é a vontade de
realizá-la.
O primeiro elemento, o conhecimento, é pressuposto do segundo, que é a vontade, que
não pode existir sem aquele. Para a configuração do dolo exige-se a consciência daquilo
que se pretende praticar. Essa consciência deve ser atual, isto e, deve estar presente no
momento da ação, quando ela está sendo realizada. A previsão, isto é, a consciência, deve
abranger correta e completamente todos os elementos essenciais do tipo, sejam eles
descritivos, normativos ou subjetivos.
[...]
A vontade, por sua vez, deve abranger a ação, o resultado e o nexo causal. A vontade
pressupõe a previsão, isto é, a representação, na medida em que é impossível querer
conscientemente senão aquilo que se previu ou representou na nossa mente, pelo
menos, parcialmente. [...] Para Welzel, a vontade e a espinha dorsal da ação final,
considerando que a finalidade baseia-se na capacidade de vontade de prever, dentro de
certos limites, as consequências de sua intervenção no curso causal e de dirigi-la, por
conseguinte, conforme um piano, à consecução de um fim. (Grifo nosso)

6 GRECO, Marco Aurélio. Planejamento tributário. 4a ed. São Paulo: Quartier Latin, 2019, p. 278.
7 BITENCOURT, Cezar Roberto. Tratado de direito penal, 2, parte especial, dos crimes contra pessoa. São Paulo:
Saraiva, 2010. p. 34.
Fl. 1002
DF CARF MF
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53.

Na sonegação, a conduta dolosa visa impedir ou retardar o conhecimento pela
autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal ou das
condições pessoais de contribuinte que possam afetar o crédito tributário. Nessa hipótese o fato
gerador já ocorreu; a conduta é no sentido de encontrar meios para ocultá-lo do Fisco.
54.

A sonegação é figura típica de caráter criminal, tal qual prevista no art. 1o da Lei
4.729, de 1965, e que foi englobada – derrogada tacitamente – pelo conceito de crime contra a
ordem tributária previsto na Lei no 8.137, de 1990.
55.

Como observa Leandro Paulsen8, a sonegação, além de ensejar o lançamento do
tributo com multa de ofício qualificada (majorada), implica responsabilização penal:
A diferença entre o simples inadimplemento de tributo e a sonegação, é o emprego de
fraude. O inadimplemento constitui infração administrativa que não constitui crime e que
tem por consequência a cobrança do tributo acrescida de multa e de juros, via execução
fiscal. A sonegação, por sua vez, dá ensejo não apenas ao lançamento do tributo e de
multa de ofício qualificada, como implica responsabilização penal. (Grifo nosso)
56.

Na fraude, a conduta dolosa visa, na primeira parte do tipo, impedir ou retardar a
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal. Nessa hipótese, o fato gerador está
prestes a ocorrer, mas a conduta impede ou retarda sua ocorrência.
57.

A fraude contempla ainda, na segunda parte do tipo, conduta dolosa que visa excluir
ou modificar as características essenciais do fato gerador. Nesse caso, o fato gerador já ocorreu,
afinal, exclui-se ou modifica-se algo que já existe. O objetivo é alterar características essenciais do
fato gerador, com vistas a evitar, reduzir ou diferir o pagamento do tributo.
58.

Em relação ao conluio, para sua caracterização basta haver o ajuste doloso entre
duas ou mais pessoas visando qualquer dos efeitos da sonegação ou da fraude. É dizer, para que
haja conluio faz-se necessário a ocorrência da fraude ou sonegação.
59.

A jurisprudência deste Carf é firme no sentido de que a aplicação da multa
majorada, até então denominada de qualificada, exige conduta caracterizada por sonegação,
fraude ou conluio; ou seja, conduta adicional e diversa daquela que ensejou o lançamento do
tributo. Tal conduta deve ser provada, e não presumida, por meio de elementos caracterizadores
como documentos inidôneos, interposição de pessoas, declarações falsas, dentre outros. Além
disso, a conduta deve estar descrita no Termo de Verificação Fiscal ou auto de infração, de forma a
permitir o contraditório e a ampla defesa9.
60.

Note-se que a Lei no 14.689/23 positivou tal exigência no parágrafo §1o- C do art. 44
da Lei n° 9430/96 ao determinar que a qualificação da multa majorada não se aplica quando não
restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa de sonegação, fraude ou
conluio.
61.

Nessa linha de pensamento, a inteligência das Súmulas Carf no 14, 25 e 34

8 PAULSEN, Leandro. Crimes federais. 2a ed. São Paulo: Saraiva, 2018, p. 361.
9 Ag.Reg.RE 608.426. DJe 21.10.2011: “Os princípios do contraditório e da ampla defesa aplicam-se plenamente à
constituição do crédito tributário em detrimento de qualquer categoria de sujeito passivo, irrelevante sua
nomenclatura legal (contribuintes, responsáveis, substitutos, devedores solidários etc.). [...]".
Fl. 1003
DF CARF MF
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demonstram que para qualificar a multa em 100% (até então 150%) não basta a simples omissão
de receita ou rendimentos, faz-se necessária a comprovação de uma conduta qualificada
(sonegação, fraude ou conluio); e no caso de qualificação de 150%, com o advento da Lei no
14.689/23, exige-se além da conduta qualificada a reincidência, conforme elencado acima. Veja-se:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si
só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do
evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si
só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de
uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64. (Vinculante, conforme Portaria
MF no 383, de 12/07/2010, DOU de14/07/2010)
Súmula CARF no 34: Nos lançamentos em que se apura omissão de receita ou
rendimentos, decorrente de depósitos bancários de origem não comprovada, é cabível a
qualificação da multa de ofício, quando constatada a movimentação de recursos em
contas bancárias de interpostas pessoas qual conforme Portaria MF no 383, de
12/07/2010, DOU de14/07/2010)
62.

No tocante à questão probatória, oportuno destacar que em determinadas
situações a prova da conduta é extremamente complexa, situação que exige da autoridade fiscal a
prova por meio de indícios convergentes, na linha dos julgados a seguir:
IRPJ-OMISSÃO DE RECEITA. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA.
Provado, pela existência de vários indícios convergentes, que as transações com títulos
do Tesouro Americano, indicadas para respaldar os depósitos em conta corrente bancária,
foram simuladas, tem-se como carente de comprovação hábil e idônea a origem dos
recursos depositados e, por conseguinte, caracterizam omissão de receita por presunção
legal.
MULTA QUALIFICADA
Nos casos de simulação, é inafastável a intenção fraudulenta, a justificar a aplicação da
multa qualificada. (Acórdão no 101-96.865, de 14/08/2008) (Grifo nosso)

SIMULAÇÃO. PROVA INDICIÁRIA.
A prova indiciária é meio idôneo admitido em Direito, quando a sua formação está
apoiada em ma [sic] concatenação lógica de fatos, que se constituem em indícios
precisos, “econômicos” e convergentes. Quando não convergentes como a infração
relativa ao ano 2000 cancela-se o lançamento, caso contrário, mantém-se o lançamento
como ocorreu na infração relativa à 2002.
MULTA DE OFÍCIO. PERCENTUAL DE 150%. CABIMENTO.
Estando devidamente caracterizado a simulação em que o dolo e o evidente intuito de
fraude fazem parte de sua própria natureza, justifica-se a aplicação da multa de ofício no
percentual de 150% (cento e cinquenta por cento). (Acórdão no 1401-000.583, de
29/06/2011) (Grifo nosso)

MULTA QUALIFICADA. PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS. REITERAÇÃO DA
CONDUTA. DOLO NÃO DEMONSTRADO.
A falta de escrituração de depósitos bancários e de comprovação de sua origem autorizam
a presunção de omissão de receitas, mas o dolo necessário à exasperação da multa
somente é caracterizado se reunidas, pela autoridade lançadora, provas ou, ao menos,
Fl. 1004
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indícios convergentes da intenção do contribuinte para a prática de ilícitos penais. A
reiteração da conduta que serviu de base à presunção de omissão de receitas pode até
servir de indício, mas ela, sozinha, não faz presumir o dolo necessário à imposição da
multa qualificada de 150%. (Acórdão no 9101-004.423, de 12.09.2019) (Grifo nosso)
63.

Importante destacar que o Supremo Tribunal Federal possui jurisprudência
consolidada há tempos no sentido de que os indícios convergentes são meio de provas hábeis
para fins de condenação criminal. Veja-se:
[...] não se pode negar que, observados o ônus da acusação de provar os fatos por ela
alegados, e o direito da defesa de contraditá-los, o conjunto de múltiplos e sólidos
indícios concordantes têm o condão de constituir prova adequada e necessária do ponto
de vista da racionalidade empírica, e, nessa medida, convincente justificativa para um
decreto condenatório.
Observa-se, portanto, que não há um rol delimitado de delitos que compõem a categoria
de “crimes do colarinho branco”, o que, todavia, não impede a repressão e a punição aos
autores desse tipo de infrações. Dentre os delitos que podem se amoldar ao conceito,
incluem-se os crimes tributários (tax crimes), as fraudes bancárias (bank fraud), os crimes
de corrupção (public corruption) e a lavagem de dinheiro (Money laundering). )
[...] o delito econômico é, aparentemente, uma operação financeira ou mercantil, uma
prática ou procedimento como outros muitos no complexo mundo dos negócios. A
ilicitude não se constata diretamente, sendo necessário, não raras vezes, lançar mão de
perícias complexas e interpretar normas de compreensão extremamente difícil. As
manobras criminosas são realizadas utilizando complexas estruturas societárias, que
tornam muito difícil a individualização correta dos diversos autores e partícipes.
[...] embora, como será exposto a seguir, o Supremo Tribunal Federal possua há décadas
jurisprudência consolidada no sentido de que os indícios, como meio de provas que são,
podem levar a uma condenação criminal.
A condenação, na esteira do quanto já exposto, não necessita basear-se em verdades
absolutas, por isso que os indícios podem ter, no conjunto probatório, robustez
suficiente para que se pronuncie um juízo condenatório.
Isso é especialmente importante em contextos associativos, no qual os crimes ou
infrações administrativas são praticados por muitos indivíduos consorciados, nos quais é
incomum que se assinem documentos que contenham os propósitos da associação, e nem
sempre se logra filmar ou gravar os acusados no ato de cometimento do crime. Fato
notório, e notoria non egent probatione, todo contexto de associação pressupõe ajustes e
acordos que são realizados a portas fechadas. (Ação Penal 470/MG, de 17/12/2012, p.
1094, 1495-1498, 1503-1505) (Grifo nosso)

No processo penal, a condenação não pode ser feita com base em presunções, sendo
indispensável a existência de, no mínimo, indícios convergentes da autoria, sob pena de
violação ao princípio da presunção de inocência. (AP 383; Relator(a): Min. Celso de Mello,
10/05/2018) (Grifo nosso)

Mostra-se, ademais, suficiente a condenação baseada na delação de corréu, confortada
por indícios convergentes e concludentes da atuação do acusado. (HC 222571,
Relator(a): Min. Cármen Lúcia, 28/11/2022) (Grifo nosso)
64.
Verifica-se, pois, que a jurisprudência consolidada do Supremo Tribunal Federal
reconhece que os indícios convergentes constituem meio de prova suficiente para condenação em
Fl. 1005
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-002.138 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13864.720097/2016-28
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crimes tributários, principalmente nos casos em que tais delitos se manifestam como operações
financeiras aparentemente lícitas, exigindo provas complexas para demonstração da ilicitude.
65.

No caso em análise, conforme consignou a autoridade fiscal, há volume expressivo
de indícios convergentes, apurados neste e em outros procedimentos fiscais instaurados contra o
contribuinte e contra outras pessoas jurídicas integrantes do grupo econômico. Esses elementos
demonstram que as ações praticadas, em razão de sua habitualidade e contumácia, configuram
condutas aptas a caracterizar crime contra a ordem tributária. Soma-se a esse contexto a
apresentação de declaração de inatividade, com prestação de informação falsa ao Fisco, embora o
contribuinte se encontrasse em efetiva atividade, bem como a utilização de interposta pessoas.
Tais elementos mostram-se suficientes para a manutenção da multa qualificada.
66.

Nestes termos, deve ser mantida a multa qualificada. Todavia, em razão da
modificação inserta no inciso VI do §1o do art. 44 da Lei no 9.430/96, pela Lei no 14.689/23, que
reduziu a multa de 150% para 100%, deve ser aplicada a retroatividade benigna prevista no art.
106, II, “c”, do CTN, conforme exposto acima.
Conclusão
67.

Ante o exposto, dou provimento parcial ao recurso voluntário somente para reduzir
o percentual da multa qualificada de 150% para 100%.

Assinado Digitalmente
Efigênio de Freitas Júnior

Fl. 1006
DF CARF MF
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