Tribunal: CARF
Processo: 15956.720008/2017-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WILDERSON BOTTO
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-18
Data de publicação: 2026-03-31

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2012, 2013, 2014, 2015
NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO FORNAL E CERCEAMENTO DE DEFESA. NÃO OCORRÊNCIA.
Somente ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidas por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.
Estando devidamente circunstanciadas na decisão recorrida as razões de fato e de direito que a fundamentam, e não ocorrendo cerceamento de defesa, não há motivos para decretação de sua nulidade, devendo as questões relacionadas às razões de defesa ser analisadas quando do exame do mérito das razões recursais.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOAS JURÍDICAS. RECLASSIFICAÇÃO DE RENDIMENTOS. NATUREZA TRIBUTÁVEL COMPROVADA. POSSIBILIDADE.
Restando comprovado que os valores pagos sob a forma de distribuição de lucros pela participação nos quadros de pessoa jurídica constituíram-se na verdade em remuneração por serviços médicos prestados, cuja natureza é tributável, correta é a reclassificação desses rendimentos promovida pela fiscalização, dada sua natureza tributável.
SOCIEDADE SIMPLES. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS POR MÉDICOS. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS. PRIMAZIA DA REALIDADE. NATUREZA JURÍDICA DE REMUNERAÇÃO PELO TRABALHO.
Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos possuem aspectos diversos da realidade formal, onde os sócios participantes sociedade prestavam serviços objeto da contratação, os valores recebidos devem ser classificados de acordo com a sua efetiva natureza jurídica.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CARACTERIZAÇÃO DO DOLO PARA FINS TRIBUTÁRIOS. AUSÊNCIA DE PROVA CAPAZ DE AFASTAR A CONDUTA DOLOSA. HIPÓTESES DE SONEGAÇÃO E FRAUDE. OCORRÊNCIA. SÚMULA CARF No 14.
A multa qualificada somente é cabível quando o sujeito passivo tenha agido com o evidente intuito de fraudar, conduta que deve ser incontestavelmente comprovada, requisito indispensável para qualificação.
Para que possa ser aplicada a penalidade qualificada, a autoridade lançadora deve coligir aos autos elementos comprobatórios de que a conduta do sujeito passivo está inserida nos conceitos de sonegação, fraude ou conluio, com o propósito de impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento fiscal acerca da ocorrência do fato gerador do imposto de renda.
Hipótese em que se o contribuinte não traz aos autos elementos suficientes para descaracterizar o dolo descrito pela fiscalização, consistente na realização de conduta com propósito exclusivo de redução do montante do imposto devido na tributação da sua pessoa física, justificada está a aplicação da multa qualificada do art. 44, § 1o, VI da Lei no 9.430/96, com redação dada pelo art. 8o da Lei no 14.689/2023.
JUROS DE MORA À TAXA SELIC. APLICABILIDADE.
Os juros calculados pela Taxa Selic são aplicáveis aos créditos tributários não pagos no prazo de vencimento consoante previsão do art. 161, § 1o, do CTN, artigo 13 da Lei no 9.065/95, art. 61 da Lei no.9.430/96 e Súmulas no 4 e 108 do CARF.
PAF. ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE. SÚMULA CARF No 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade ou ilegalidade de lei tributária.
Enquanto vigentes, os dispositivos legais devem ser cumpridos, principalmente em se tratando da administração pública, cuja atividade está atrelada ao princípio da estrita legalidade.
PAF. DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. DOUTRINA. EFEITOS.
As decisões administrativas, mesmo as proferidas pelo CARF e as judiciais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência senão aquele objeto da decisão, à exceção das decisões do STF deliberando sobre a inconstitucionalidade da legislação.
A doutrina não é oponível ao texto explícito do direito positivo, mormente em se tratando do direito tributário, dada sua estrita subordinação à legalidade. Inteligência do art. 150, I, da CF/88.
PAF. DILAÇÃO PROBATÓRIA. PEDIDO DE DILIGÊNCIA, PERÍCIA OU PRODUÇÃO DE NOVAS PROVAS.
Presentes os elementos de convicção necessários à solução da lide, despiciendo o pedido de dilação probatória formulado.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15956.720008/2017-21
ACÓRDÃO
2001-008.256 – 2a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
18 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SUZIMEIRE ALESSANDRA DO AMARAL
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2012, 2013, 2014, 2015
NULIDADE DO LANÇAMENTO. VÍCIO FORNAL E CERCEAMENTO DE DEFESA.
NÃO OCORRÊNCIA.
Somente ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por pessoa
incompetente e os despachos e decisões proferidas por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa.
Estando devidamente circunstanciadas na decisão recorrida as razões de
fato e de direito que a fundamentam, e não ocorrendo cerceamento de
defesa, não há motivos para decretação de sua nulidade, devendo as
questões relacionadas às razões de defesa ser analisadas quando do exame
do mérito das razões recursais.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOAS JURÍDICAS.
RECLASSIFICAÇÃO
DE
RENDIMENTOS.
NATUREZA
TRIBUTÁVEL
COMPROVADA. POSSIBILIDADE.
Restando comprovado que os valores pagos sob a forma de distribuição de
lucros pela participação nos quadros de pessoa jurídica constituíram-se na
verdade em remuneração por serviços médicos prestados, cuja natureza é
tributável, correta é a reclassificação desses rendimentos promovida pela
fiscalização, dada sua natureza tributável.
SOCIEDADE
SIMPLES.
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS
POR
MÉDICOS.
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS. PRIMAZIA DA REALIDADE. NATUREZA JURÍDICA
DE REMUNERAÇÃO PELO TRABALHO.
Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos
possuem aspectos diversos da realidade formal, onde os sócios
participantes sociedade prestavam serviços objeto da contratação, os
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valores recebidos devem ser classificados de acordo com a sua efetiva
natureza jurídica.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CARACTERIZAÇÃO DO DOLO PARA FINS
TRIBUTÁRIOS. AUSÊNCIA DE PROVA CAPAZ DE AFASTAR A CONDUTA
DOLOSA. HIPÓTESES DE SONEGAÇÃO E FRAUDE. OCORRÊNCIA. SÚMULA
CARF No 14.
A multa qualificada somente é cabível quando o sujeito passivo tenha
agido com o evidente intuito de fraudar, conduta que deve ser
incontestavelmente comprovada, requisito indispensável para qualificação.
Para que possa ser aplicada a penalidade qualificada, a autoridade
lançadora deve coligir aos autos elementos comprobatórios de que a
conduta do sujeito passivo está inserida nos conceitos de sonegação,
fraude ou conluio, com o propósito de impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento fiscal acerca da ocorrência do fato gerador
do imposto de renda.
Hipótese em que se o contribuinte não traz aos autos elementos
suficientes para descaracterizar o dolo descrito pela fiscalização,
consistente na realização de conduta com propósito exclusivo de redução
do montante do imposto devido na tributação da sua pessoa física,
justificada está a aplicação da multa qualificada do art. 44, § 1o, VI da Lei no
9.430/96, com redação dada pelo art. 8o da Lei no 14.689/2023.
JUROS DE MORA À TAXA SELIC. APLICABILIDADE.
Os juros calculados pela Taxa Selic são aplicáveis aos créditos tributários
não pagos no prazo de vencimento consoante previsão do art. 161, § 1o, do
CTN, artigo 13 da Lei no 9.065/95, art. 61 da Lei no.9.430/96 e Súmulas no 4
e 108 do CARF.
PAF. ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE. SÚMULA
CARF No 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
ou ilegalidade de lei tributária.
Enquanto vigentes, os dispositivos legais devem ser cumpridos,
principalmente em se tratando da administração pública, cuja atividade
está atrelada ao princípio da estrita legalidade.
PAF. DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. DOUTRINA. EFEITOS.
As decisões administrativas, mesmo as proferidas pelo CARF e as judiciais,
não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se
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aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência senão aquele objeto
da decisão, à exceção das decisões do STF deliberando sobre a
inconstitucionalidade da legislação.
A doutrina não é oponível ao texto explícito do direito positivo, mormente
em se tratando do direito tributário, dada sua estrita subordinação à
legalidade. Inteligência do art. 150, I, da CF/88.
PAF. DILAÇÃO PROBATÓRIA. PEDIDO DE DILIGÊNCIA, PERÍCIA OU
PRODUÇÃO DE NOVAS PROVAS.
Presentes os elementos de convicção necessários à solução da lide,
despiciendo o pedido de dilação probatória formulado.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares de nulidades suscitadas e, no mérito, dar-lhe provimento parcial para reduzir a multa
de ofício ao percentual de 100%, com base no art. 44, § 1o, VI da Lei no 9.430/96.
(documento assinado digitalmente)
Raimundo Cassio Goncalves Lima - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Wilderson Botto - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Raimundo Cassio Goncalves
Lima (Presidente), Lilian Claudia de Souza, Christianne Kandyce Gomes Ferreira de Mendonca,
Maria Auxiliadora de Sousa Ramalho Fonseca, Flavia Lilian Selmer Dias (substituta integral) e
Wilderson Botto. Ausente a conselheira Rosimery Brandao Barbosa, substituída pela conselheira
Flavia Lilian Selmer Dias.

RELATÓRIO
Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por
meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo excertos do relatório da decisão ora
recorrida (fls. 214/229):
Em nome do contribuinte acima identificado foi lavrado o Auto de Infração de fls. 02/14,
com ciência do sujeito passivo em 21/01/2017 (AR fls. 143), relativo ao Imposto de Renda
Pessoa Física - IRPF, sendo apurados os seguintes valores:
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Motivou o lançamento de ofício a constatação pela Fiscalização de que o contribuinte, em
suas Declarações Anuais de Ajuste - DAA dos exercícios de 2013, 2014, 2015 e 2016, anos-
calendário 2012, 2013, 2014 e 2015, teria classificado como isentos rendimentos
tributáveis recebidos de pessoa jurídica, nos respectivos valores de R$ 43.217,11, R$
130.498,80, R$ 172.144,36 e R$ 131.654,72.
A autoridade lançadora, em seu Termo de Constatação e Intimação Fiscal de fls. 15/24,
relata que o sujeito passivo informou como Rendimentos Isentos e Não Tributáveis em
suas DAA examinadas valores de distribuição de lucros recebidos da empresa Comed -
Corpo Médico Ltda., porém após procedimento fiscal descaracterizou a natureza isenta
dos valores recebidos, classificando-os como retribuição por serviços prestados, sendo
assim tributáveis.
A Fiscalização apurou que a Comed, através de publicidade em mídias, notadamente em
seu sítio na internet, cooptava profissionais da área de saúde (médicos) para trabalhar
nas dependências de seus clientes, com promessas de benefícios diversos, dentre estes
a possibilidade de receber os valores, fruto de seu trabalho, sem qualquer incidência de
impostos.
O Auditor-Fiscal continua relatando que, após aliciado, a contratação do profissional
iniciava-se com outorga de procuração com amplos poderes ao sócio majoritário da
Comed, para representá-lo em todos os atos societários da empresa, e se completava
com o pagamento dos plantões médicos realizados pelo profissional na forma de
distribuição de lucros.
A autoridade lançadora discorre que os valores eram pagos a centenas de médicos que
participavam do quadro societário da empresa, várias vezes dentro do mesmo mês e em
valores pré-definidos, de acordo com os plantões realizados, conforme exemplos que
apresenta, concluindo que na realidade os recebimentos referiam-se à remuneração
pelos serviços prestados sem vínculo empregatício, efetuando o lançamento.
Informa a autoridade tributária que a empresa Comed foi fiscalizada pela RFB e teve
lavrado contra si Auto de Infração de Contribuições Previdenciárias, mantido em
julgamento de primeira instância, sob o fundamento de que seus supostos sócios
revelaram-se de fato prestadores de serviços e o lucro era, na verdade, remuneração dos
serviços prestados, devendo as contribuições respectivas serem exigidas.
A Fiscalização também relata em seu Termo que em várias ações judiciais o vínculo
trabalhista foi reconhecido entre os médicos “ex-sócios” e a Comed, tendo em vista a
presença de subordinação, habitualidade e pessoalidade.
Por fim, a autoridade lançadora considerou que as condutas do autuado, coniventes com
a Comed, com a finalidade dolosa de suprimir ou reduzir tributo, implicaram a
qualificação da multa de ofício e a lavratura de Representação Fiscal para Fins Penais,
por se caracterizarem crime em tese contra a ordem tributária.
O autuado apresentou impugnação em 15/02/2017 (fls. 147/203), alegando
preliminarmente que o lançamento seria nulo por não terem sido detalhados, de forma
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explícita, clara e congruente os motivos que o ensejaram, pois a fundamentação legal
contida no Auto de Infração abarcaria diferentes tipos de rendimentos, não discriminando
se o fato se refere a rendimentos de trabalho assalariado ou não assalariado, o que
implicaria cerceamento do direito de ampla defesa e ofensa ao devido processo legal.
Acrescenta que tal questão seria fundamental, pois se foi considerado que os rendimentos
foram relativos a trabalho assalariado, para a desconsideração da distribuição de lucros
seria necessária a explicitação de todos os elementos relacionados ao vínculo
empregatício de cada um dos supostos empregados (sócios), o que não ocorreu.
Ainda preliminarmente, lembra que é preciso ter em mente as particularidades que
envolvem a atuação dos médicos, que se reúnem profissionalmente para socorrerem a
demanda dos órgãos públicos, que regularmente fazem licitação e contratam empresas
como a Comed.
Reclama que, em consulta ao sistema de protocolo da RFB, não localizou nenhuma outra
cobrança com relação aos demais sócios, considerando estar sendo ferido o princípio
constitucional da isonomia, pois em um universo de mais de 600 sócios somente ele
estaria sendo cobrado.
Argumenta que a presente autuação somente poderia ter sido lavrada após o julgamento
definitivo na fase administrativa do processo no 15956.720037/2014-40, em nome da
Comed Corpo Médico Ltda, que trata também da condição de sócios dos médicos e a
consideração dos pagamentos a eles como distribuição de lucros, ou seja, como a
discussão travada naqueles autos poderá tornar o presente crédito ilegítimo, sua cobrança
é improcedente e nula.
No mérito, alega que a Comed foi constituída como Sociedade Simples, para a qual há
permissão legal de que a distribuição dos lucros seja realizada na proporção de sua
produção, e não em função do Capital Social, quando houver expressa previsão no
contrato social, o que ocorreu.
Acrescenta que a Comed, após a apuração do custo operacional, distribuía o lucro aos
sócios, nos exatos moldes perpetrados pelo contrato social, respeitadas as peculiaridades
e conceitos intrínsecos à Sociedade Simples.
Argumenta que, se se admitisse uma relação de prestação de serviços dos médicos, esse
seria com os contratantes entes públicos, e não com a Comed, dos quais eram sócios, não
existindo com ela contrato de prestação de serviços.
Aduz que o Fisco não comprovou cabalmente os atos da suposta fraude, apenas a
presumiu, afirmando que a Comed, quando havia necessidade, contratava médicos sob
regime de emprego, o que não teria sido abordado pela Fiscalização, e alegando que
deveria ter havido comprovação individual para cada prestação de serviços, com suas
efetivas características, objeto, preço, local da prestação, dentre outros.
Argumenta que o Fisco não pode desconsiderar a personalidade das pessoas jurídicas para
fins fiscais e, consequentemente, a relação de sócio do impugnante com a Comed,
afirmando que, ainda que admitida esta desconsideração do vínculo societário, a relação
mais próxima seria a de trabalho, por não existir contrato de prestação de serviços, o que
implicaria a nulidade da autuação que tratou a relação como sendo sem vínculo
empregatício.
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Pondera que o Fisco deveria ter refeito sua Declaração de IRPF, no sentido de se verificar a
existência de dependentes e demais gastos legais.
Requer o cancelamento da multa de ofício ou sua redução ao patamar legal de 20%, por
seu valor ofender aos princípios da razoabilidade, proporcionalidade e da proibição do
confisco, e combate sua qualificação com aplicação do percentual de 150%, alegando não
ter ficado caracterizado evidente intuito de fraude ou qualquer indício de dolo.
Por fim, discorda da utilização da taxa Selic como juros de mora e ressalta a
impossibilidade de os juros incidirem sobre a multa de ofício.
É o relatório.
A decisão de primeira instância, por unanimidade, manteve o lançamento do
crédito tributário exigido, encontrando-se assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Ano-calendário: 2012, 2013, 2014, 2015
MOTIVAÇÃO. ENQUADRAMENTO LEGAL.
O requisito de motivação do ato administrativo está suprido quando presentes a descrição
dos fatos com clareza e precisão e o enquadramento legal dos dispositivos infringidos,
mormente se o contribuinte revela ter pleno conhecimento dos motivos em que se funda
o lançamento.
SIGILO FISCAL. VINCULAÇÃO.
O sigilo fiscal a que se obrigam os servidores fazendários proíbe considerações sobre a
situação tributária de outros contribuintes.
FEITO FISCAL. SOBRESTAMENTO.
Não há, entre as normas reguladoras do Processo Administrativo Fiscal, qualquer previsão
que contemple a suspensão de prosseguimento do processo.
SOCIEDADE. LUCROS. DESCARACTERIZAÇÃO.
Na identificação da natureza dos valores pagos há de prevalecer a realidade dos fatos
sobre qualquer formalidade, devendo ser exigido o imposto de renda correspondente
quando o suposto sócio revela-se prestador de serviços e o lucro é, na verdade,
remuneração dos serviços prestados.
DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL. RETIFICAÇÃO.
É incabível a retificação das informações consignadas na declaração de ajuste anual, após
o contribuinte haver sido notificado do início do procedimento de ofício.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. SONEGAÇÃO E CONLUIO.
A omissão de rendimentos na declaração de ajuste anual, comprovada a ocorrência de
sonegação e conluio, hipóteses previstas nos arts. 71 e 73 da Lei no 4.502/64, autoriza a
qualificação da multa de ofício.
MULTA. OFENSA A PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS.
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Considerações sobre vedação ao confisco, graduação da penalidade, razoabilidade e
proporcionalidade devem ser dirigidas ao legislador, cabendo à autoridade administrativa
apenas aplicar a multa, nos moldes da legislação que a instituiu.
TAXA SELIC. INCIDÊNCIA.
Os débitos, decorrentes de tributos não pagos nos prazos previstos pela legislação
específica, são acrescidos de juros equivalentes à taxa referencial SELIC, acumulada
mensalmente, até o último dia do mês anterior ao do pagamento, e de um por cento no
mês do pagamento, não havendo previsão legal para que seja afastada a sua incidência.
JUROS MORATÓRIOS. INCIDÊNCIA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
Considerando que a multa de ofício é classificada como débito para com a União,
decorrente de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal
do Brasil, é correta a incidência dos juros de mora sobre os valores da multa de ofício não
pagos, a partir de seu vencimento.
Cientificada da decisão, em 17/04/2017 (fls. 232), a contribuinte, por procuradores
habilitados interpôs, via postal, em 15/05/2017, recurso voluntário (fls. 235/292), insurgindo-se
contra a manutenção da autuação, reportando-se e repisando as alegações da peça impugnatória,
a seguir brevemente sintetizados por meio dos seguintes tópicos: I – Dos Fatos; II – Do Direito: II –
Preliminares - Ilegalidade do lançamento; II.1 – Nulidade absoluta (Material) - Ausência de
motivação; II.2 – Violação ao devido processo legal; III.1 – Importante consideração - Da atividade
na área médica - Particularidades da sociedade; III.2 – Importante consideração - Necessidade de
intimação de todos os sócios; III.3 – Importante consideração - Nulidade absoluta - Necessidade de
julgamento (Trânsito em julgado) do processo administrativo de no 15956.720037/2014-40 - Em
nome da COMED - Corpo Médico Ltda.; IV – MÉRITO – Ilegalidade do lançamento - Distribuição de
lucros x Rendimentos de trabalho não assalariado; V.a – Indevida caracterização como
contribuinte individual: V.a.1 – A impossibilidade de desconsideração da pessoa jurídica - A
existência da pessoa jurídica sob o aspecto formal e fático; V.a.2 – A necessidade de prova cabal
da relação entre a COMED e a Recorrente; V.a.3 – A presunção de boa-fé - Simulação - Ônus da
prova; V.a.4 – A aplicação de presunção -Impossibilidade - Ausência de prova da simulação e da
existência de contrato de prestação de serviços; V.a.5 – Aspectos peculiares em relação à
presunção e o contrato de prestação de serviços sem vínculo empregatício; VI – Art. 129 da Lei no
11.196/2005; VII – A ausência de contrato de prestação de serviços; VIII – Do erro contido no auto
de infração – Se não sócios = Relação de emprego; IX – Do erro na base de cálculo do IRPF; X –
Juros e multa: X.1 – Taxa Selic; X.2 – Multa aplicada; XI – Juros sobre multa - impossibilidade. Cita
escólio doutrinário e jurisprudência administrativa e judicial para motivar as pretensões recursais.
Requer, ao final, o provimento do presente recurso, pelo acolhimento das nulidades arguidas ou
pelo mérito, com o cancelamento do auto de infração, reconhecendo a impossibilidade de
tributação dos lucros distribuídos aos sócios, ou, quando muito, seja o processo convertido em
diligência para apuração da correta base de cálculo do IRPF.
É o relatório.

Fl. 304
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PROCESSO 15956.720008/2017-21
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VOTO
Conselheiro Wilderson Botto, Relator.
Admissibilidade
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, razão
por que dele conheço e passo à sua análise.
Preliminares
As alegações trazidas em sede preliminar, a bem da verdade se confundem com as
razões de mérito, e com ele serão apreciadas.
Mérito
Da omissão apurada - dos rendimentos classificados indevidamente nos ajustes
anuais:
O litígio recai sobre a omissão de rendimentos decorrente da classificação indevida
de rendimentos como não tributáveis ou isentos nas declarações de ajuste anual, no valor total de
R$ 477.514,99, constatadas em sede de verificação do cumprimento das obrigações tributárias dos
anos-calendário de 2012 a 2015, importando na apuração do imposto suplementar de R$
131.316,62, a ser acrescido dos encargos legais, buscando, por oportuno, nessa seara recursal,
obter nova análise do processado, no sentido do afastamento da infração apurada.
Pois bem. Em que pese as alegações trazidas, do cotejo dos documentos carreados,
aliado aos fundamentos traçados na decisão recorrida (fls. 214/229) e atendo-se às informações
contidas no auto de infração e nos termos de constatação e intimação fiscal e de verificação de
infração (fls. 2/24 e 78/85), não há como prosperar a pretensão recursal.
Assim, considerando que a Recorrente, nesta fase recursal, não trouxe novas
alegações hábeis e contundentes a modificar o julgado, em relação as razões preliminares e
meritórias – limitando-se basicamente em repisar as alegações da peça impugnatória, cujos
argumentos, ora novamente apresentados, já foram detidamente apreciados pela DRJ/JFA – me
convenço do acerto da decisão recorrida, pelo que adoto como razão de decidir os fundamentos
do voto condutor (fls. 218/224), mediante transcrição dos excertos abaixo, à luz do disposto no
art. 114, § 12, I da Portaria MF no 1.634, de 21/12/2023 (Novo RICARF):
Das preliminares.
Saliente-se que não merece prosperar o argumento de que o lançamento não foi
suficientemente motivado, por conter fundamentações legais distintas, o que impediria o
impugnante de se defender convenientemente.
Analisados os autos, é fácil perceber que a descrição dos fatos e o enquadramento legal
suprem satisfatoriamente o requisito de motivação do ato, indicando com clareza e
precisão a infração cometida e os dispositivos legais infringidos.
Fl. 305
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O Auto de Infração preenche todos os requisitos previstos no art. 10 do Decreto no
70.235/72, que regula o Processo Administrativo Fiscal - PAF, abaixo reproduzido:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no
prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.
Na Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal, às fls. 04, foi apresentada a natureza da
infração, esclarecendo o Auditor-Fiscal responsável pelo procedimento que o contribuinte
classificou indevidamente como isentos rendimentos recebidos de pessoa jurídica.
Os dispositivos legais citados no Auto de Infração, entre os quais se encontram os art. 43 e
45 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto no 3.000/99, RIR/1999,
citados pelo defendente, tratam da incidência do imposto de renda pessoa física sobre
os rendimentos de trabalho assalariado e não assalariado, respectivamente.
O fato de os dois artigos terem sido expressamente indicados não significa que o
lançamento careça de fundamentação legal adequada, pois o procedimento da autoridade
lançadora foi desconsiderar a natureza de isentos dos rendimentos declarados como
distribuição de lucros, enquadrando-os como rendimentos do trabalho.
Além do mais, mesmo que houvesse qualquer incorreção no enquadramento legal, esta
seria suprida pela perfeita identificação da matéria autuada, assim como a determinação
da exigência tributária, presentes detalhadamente no Termo de Constatação e Intimação
Fiscal.
Sobre o assunto é interessante relembrar a lição de ANTONIO DA SILVA CABRAL:
... Por outro lado, o erro na menção da norma aplicável não invalida, de imediato,
o auto de infração, caso a infração realmente exista, apesar do erro na citação da
norma aplicável. (...) (ANTONIO DA SILVA CABRAL, Processo Administrativo Fiscal,
Editora Saraiva, 1993, página 223).
No mesmo sentido, já decidiu o Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda, atual
CARF:
NULIDADE- CERCEAMENTO DE. DEFESA - Deficiências no enquadramento legal não
inquinam de nulidade o auto de infração se a descrição dos fatos for de modo a
permitir o perfeito conhecimento da acusação. (Primeiro Conselho de
Contribuintes, 1a Câmara - Acórdão 101-96.858, de 13/08/2008)
NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. O erro ou a deficiência no
enquadramento legal da infração não dá causa à nulidade do Auto de Infração,
mormente se a descrição dos fatos permitir a compreensão da acusação que é
imposta ao contribuinte, proporcionando-lhe o desenvolvimento de sua defesa.
Fl. 306
DF CARF MF
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(Primeiro Conselho de Contribuintes, 2a Câmara - Acórdão no 102-49.187, de
06/08/2008)
Frise-se, ademais, que o conteúdo da impugnação apresentada revela que o interessado
tinha pleno conhecimento da infração que lhe foi imputada, não tendo demonstrado
quaisquer dúvidas quanto à matéria tida como infringida. Inexistiu, portanto, qualquer
embaraço ao exercício do seu direito de defesa e ao devido processo legal.
Com relação ao fato alegado pelo defendente de que somente ele teria sido objeto de
autuação, em um universo de cerca de 600 sócios da empresa Comed, esclareça-se
inicialmente que não é possível no presente Voto tecer considerações sobre a situação de
outros contribuintes, em face do sigilo fiscal a que se obrigam os servidores fazendários.
Ressalte-se, todavia, que a Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB pode efetuar
lançamentos enquanto não decaído seu direito, nos termos dos art. 150 e 173 do Código
Tributário Nacional - CTN.
Quanto ao argumento de que o procedimento fiscal não poderia ter se iniciado e ao
pedido de sobrestamento do processo, tendo em vista Auto de Infração da empresa
Comed em fase de recurso ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, ressalte se
que não há, entre as normas reguladoras do Processo Administrativo Fiscal, qualquer
previsão neste sentido, visto que o mesmo é regido por princípios, dentre os quais, o da
oficialidade, que obriga a administração a impulsionar o processo até sua decisão final.
Nesse sentido dispõe o inciso XII, do art. 2o, da Lei no 9.784/1999, a seguir transcrito.
Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da
legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade,
ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência.
Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros, os
critérios de:
....
XII - impulsão, de ofício, do processo administrativo, sem prejuízo da atuação dos
interessados;
Por fim, esclareça-se que a lei prevê apenas a possibilidade de suspensão da exigibilidade
do crédito tributário, caso presente alguma das hipóteses contidas no art. 151, do CTN, e
não a suspensão do processo administrativo fiscal, de sua apreciação, após sua
constituição.
Enquanto existente qualquer uma das causas previstas no art. 151, não terá o contribuinte
contra si instaurado qualquer procedimento de cobrança, mas isto não autoriza a
suspensão do curso processual, que deve prosseguir até seu termo final.
Devem, pois, serem rejeitadas as preliminares levantadas, pois não se vislumbra a
existência de vícios a macular o lançamento.
Do mérito.
O impugnante, em sua peça defensória, alega tratar-se a Comed de sociedade simples, de
prestação de serviços médicos, regular e legal, acusando a fiscalização de, indevidamente,
desconsiderar a forma de constituição de seu quadro societário.
Fl. 307
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Por seu turno, o Fisco diz, em seu relatório, que a sociedade em tela simulou a forma de
contratação dos médicos como sócios, implicando fuga à tributação destes do imposto
de renda, tratando como distribuição de lucros valores pagos de remuneração por
prestação de serviços.
Assim, a discussão gira em torno de se saber a real qualificação do autuado: se sócio ou
prestador de serviços, contratado pela sociedade.
Para deslindar a questão, não basta a análise dos elementos formais da relação jurídica
entabulada entre a Comed e o autuado. É mister ir além e visualizar a realidade fática
envolvida na execução dos serviços em tela.
É imprescindível destacar que o exercício de organização da atividade econômica é livre,
enquanto não afetar o legítimo interesse da sociedade e dos trabalhadores, porque isto
implica abuso do poder econômico em detrimento de sua função social.
À fiscalização não se permitem ingerências quanto à forma de administrar a empresa.
Contudo, se o contribuinte age, em matéria de tributação, de forma contrária à lei, o Fisco
tem o poder-dever de agir.
Da análise da alteração contratual da Comed, anexada às fls. 25/67, cabe destacar
inicialmente que foge à razoabilidade que todos os supostos sócios, prestadores de
serviços, ao ingressarem na empresa em tela, abram mão de seu direito de decidir
diretamente o rumo da sociedade empresarial, delegando poderes, por procuração, a
outrem (em regra, ao sócio-administrador).
Ao sempre delegarem seu poder de participar das deliberações, referidos trabalhadores
resultaram alijados do processo decisório dos rumos da empresa.
Também a alta rotatividade dos integrantes da sociedade, demonstrada no
procedimento fiscal denota a fragilidade do alegado elo societário entre as partes
envolvidas.
Some-se a isto o fato de que, ao se retirarem da sociedade, suas cotas eram repassadas
ao sócio-administrador que, assim, manteve e aumentou seu poder de direção e decisão
no empreendimento.
Ressalte-se, ainda, a reduzida participação dos mencionados médicos no capital social da
empresa, representando pouco mais de 12% do total, percentual que foi, ainda,
pulverizado em quotas de R$ 1,00 para cada novo sócio, a fim de atender aos diversos
médicos que as adquiriram.
O investimento do autuado para a sociedade foi de R$ 1,00 conforme a alteração
contratual anexada, o que representava 0,02% do capital social, que era composto por
3.480 quotas sendo que o sócio majoritário e administrador, Sr. Márcio José Ramos
Sant’Anna possuía 3.138.
Ademais, como destacou a autoridade lançadora em seu Termo e conforme o
demonstrativo de fls. 68/71, o pagamento das “distribuições de lucros” era feito ao
profissional várias vezes dentro do mesmo mês, às vezes do mesmo dia, de acordo com
os plantões realizados, cujos valores eram pré-definidos (fls. 86/87).
Desta forma, não há que se falar em vínculo social entre a Comed o autuado, que na
verdade era mão-de-obra qualificada, essencial ao desempenho das atividades da
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empresa, remunerado por seu labor, consoante plantões trabalhados nas unidades
tomadoras dos serviços da Comed.
Incontestável a prestação de serviços pelo autuado em favor da Comed, que age como
empresa interposta, contratando os médicos para os disponibilizar a terceiros,
assumindo, diretamente, o ônus de remunerá-los, estabelecendo controle sobre os
serviços prestados pelos mesmos, sem subordinação, mas com coordenação da atividade
laborativa.
A assimetria nos pagamentos entabulados aos médicos é consequência direta da natureza
dos valores pagos: recebem proporcionalmente ao trabalho efetuado junto aos
tomadores diretos dos serviços e não em proporção à simbólica participação no capital
social da COMED.
Evidencia, assim, o caráter de contraprestação pelo labor executado, traduzindo-se,
nitidamente, em verdadeira remuneração, disfarçada sob o manto de lucro.
A realidade fática prevalece sobre qualquer instrumento formal, pois as circunstâncias e
o cotidiano nas relações podem ser diversas daquilo que ficou documentado. A essência
do ato jurídico é o fato e não a forma. E isso está consignado expressamente no art. 118,
I, do CTN, que assim dispõe:
Art. 118 - A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:
I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus
efeitos;
Ressalte-se que não houve mera presunção na confecção do lançamento em tela, como
quer fazer crer o impugnante, mas a conjugação de fatos, devidamente motivada e
demonstrada pela fiscalização, a justificar a desconsideração do negócio jurídico, de mera
aparência legal, qual seja, a admissão dos obreiros como supostos sócios, como meio de
fugir à tributação, não se tratando, assim, de medida de elisão ou economia lícita, mas
caracterizada verdadeira evasão tributária.
No caso concreto, resta amplamente demonstrado que as verbas pagas pela empresa ao
autuado, nos valores de R$ R$ 43.217,11 em 2012 e R$ 130.498,80 em 2013, R$
172.144,36 em 2014 e R$ 131.654,72 em 2015 não revestiam as características legais de
distribuição de lucros (remuneração proveniente do capital social), sendo correto seu
enquadramento
como
remunerações
decorrentes
do
trabalho
sem
vínculo
empregatício, resultando, em consequência, procedente o lançamento.
Com relação ao argumento de que o Fisco deveria ter refeito as Declarações de IRPF
examinadas, não somente somar a suposta omissão de rendimentos, esclareça-se ao
impugnante que tal providência foi tomada, conforme os demonstrativos constantes
dos Autos de Infração, que considerou as deduções informadas (DAA 2016) e o desconto
simplificado (DAA 2013, 2014 e 2015).
A opção pelo modelo completo ou simplificado da declaração, observando-se as regras
correspondentes, é uma faculdade do contribuinte. Com a entrega da declaração, a
opção torna-se definitiva, ressalvada a retificação para mudança dentro do prazo
regulamentar estabelecido, o que no caso dos exercícios examinados estendeu-se até 30
de abril, conforme disposto nas Instruções Normativas RFB 1333/2013 e 1445/2014,
1545/2015 e 1613/2016.
Fl. 309
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Vale observar que aos contribuintes é vedada a retificação da declaração de rendimentos
após o início do procedimento de lançamento de ofício, a teor do disposto no artigo 832
do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/1999) vigente, a seguir transcrito:
Art.832. A autoridade administrativa poderá autorizar a retificação da declaração
de rendimentos, quando comprovado erro nela contido, desde que sem
interrupção do pagamento do saldo do imposto e antes de iniciado o processo de
lançamento de ofício (Decreto-Lei no 1.967, de 1982, art. 21, e Decreto-Lei no
1.968, de 23 de novembro de 1982, art. 6o). (g.n.)
Da multa de ofício.
A norma legal que determina a aplicação da multa de ofício nos casos em que restar
evidenciado o intuito de fraude é o artigo 44, I, § 1o, da Lei 9.430/96, transcrito abaixo:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de
junho de 2007)
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007)
Já os artigos 71, 72 e 73 da Lei 4.502, de 30 de novembro de 1964, assim definem:
Art.71 - Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art.72 - Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art.73 - Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos nos artigos 71 e 72.
Como se percebe, nos casos de lançamento de ofício, a regra é aplicar a multa de 75%,
estabelecida no inciso I do artigo acima transcrito.
Excepciona a regra a comprovação do intuito fraudulento e/ou da sonegação fiscal, a qual
acarreta a aplicação da multa qualificada de 150%, prevista no § 1o, do artigo 44, da Lei no
9.430 de 1996, com a redação dada Lei no 11.488, de 15/06/2007.
Da narrativa até aqui exposta, depreende-se que o contribuinte, ao se beneficiar da
suposta distribuição de lucros promovida pela Comed, agiu com o intuito doloso de
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impedir o conhecimento por parte do fisco da ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária principal, representada pela disponibilidade econômica dos respectivos
rendimentos tributáveis.
O conceito de dolo, para os fins de tipificação dos delitos em apreço, encontra-se no inc. I,
do art. 18 do Código Penal, ou seja, crime doloso é aquele em que o agente quis o
resultado ou assumiu o risco de produzi-lo.
A lei penal brasileira adotou, para a conceituação do dolo, a teoria da vontade. Isso
significa que o agente do crime deve conhecer os atos que realiza e a sua significação,
além de estar disposto a produzir o resultado deles decorrente.
Em outras palavras, pode-se dizer que os elementos componentes do dolo, de acordo com
a teoria da vontade são: vontade de agir ou de se omitir; consciência da conduta (ação ou
omissão) e do seu resultado; consciência de que esta ação ou omissão vai levar ao
resultado (nexo causal).
A demonstração da consciência do agente de que a conduta levaria ao resultado ilícito não
requer o conhecimento da definição dos tipos penais da lei. Se fosse assim, somente
poucos especialistas em direito penal poderiam ser acusados da prática de crime doloso.
Portanto, ter conhecimento da ilicitude ou da antijuridicidade de um fato significa saber
que tal fato implica uma ação ou omissão oposta ao dever ético-jurídico, passível de
recriminação social. Basta o convívio em sociedade para adquirir-se a noção do que é
permitido ou proibido, do que é nocivo ou não ao interesse individual ou coletivo.
A utilização de dar aparente legalidade a uma simulação de participação societária
subsume ao conceito de sonegação contido no art. 71 da Lei n.o 4.502/64 e implica a
qualificação da multa de ofício de que trata o art. 44, § 1o, da Lei n.o 9.430/96.
Assim, no lançamento fiscal em discussão, não se verifica mera inadimplência de tributo,
mas, sim, a prática de várias condutas queridas e desejadas com o intuito deliberado de
violar a lei tributária e com pleno conhecimento de sua ilicitude - dolo -, de forma a
impedir o conhecimento pela administração tributária da ocorrência do fato gerador do
imposto de renda - sonegação -, em conluio com pessoa jurídica, sem, obviamente,
informar os rendimentos tributáveis na declaração de ajuste anual.
Assim, devem ser rejeitados os argumentos contrários ao emprego da multa qualificada.
De fato, quanto as preliminares suscitas, vale registrar, que o presente feito seguiu
os trâmites regulares. A fiscalização atuou dentro da estrita legalidade e no limite institucional de
sua competência, encontrando-se o lançamento devidamente formalizado, inclusive intimando a
contribuinte prestar as informações e esclarecimentos necessários a condução dos trabalhos
fiscais. Ademais, da leitura da autuação pode-se apurar que a autuação está amparada nos fatos
descritos que, no entender da autoridade fiscal, ensejaram a apuração detalhada do imposto
devido e dos encargos aplicados.
Acresça-se ainda que o lançamento está claramente motivado e a base legal
enquadrada, contendo a descrição da infração e dos dispositivos legais que deram suporte a
penalidade qualificada aplicada e do valor devido, de maneira a oportunizar o pleno exercício ao
contraditório – sendo-lhe concedido o prazo legal para apresentação de defesa e recurso
voluntário – que, diga-se passagem, foi exercido a tempo e modo.
Fl. 311
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Não obstante, no que tange a análise das alegações suscitadas e da valoração das
provas, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção motivada, buscando a verdade
material – o que de fato ocorreu, cujos fundamentos encontram-se lastreados pela legislação de
regência, ao teor dos termos de constatação e intimação e de verificação de infração realizados
(fls. 15/24 e 78/85) – malgrado o inconformismo da contribuinte. Logo, do ponto de vista
procedimental, a deliberação da DRJ/JFA transcorreu dentro da estrita legalidade e sem qualquer
prejuízo ou inobservância ao contraditório que, em detrimento das alegações recursais, foi
exercido com regularidade e plenitude, inexistindo as supostas nulidades aventadas.
Em relação ao mérito, dada a pertinência e por se amoldar ao caso vertente, vale
transcrever excertos do bem lançado voto-condutor proferido no acórdão no 2401-012.113
(sessão de 28/01/2025), onde o ilustre conselheiro relator Guilherme Paes de Barros Geraldi, com
clareza, assim se manifestou sobre a matéria aqui recorrida, cujas razões de decidir perfilho:
2.2.1. Descaracterização dos pagamentos feitos a título de distribuição de lucros de
sociedade em conta de participação
Como relatado, o lançamento ora discutido foi pautado na premissa de que a despeito de,
formalmente, os pagamentos realizados pela Recorrente aos profissionais de saúde a ela
vinculados terem sido feitos a título de distribuição de lucros da sociedade em conta de
participação formada pela Recorrente e pelos profissionais em questão, materialmente,
tais pagamentos seriam remuneração paga a profissionais autônomos pela prestação de
serviços intermediados pela Recorrente.
O primeiro elemento apontado pela fiscalização para embasar essa premissa foi o fato de
que a remuneração dos profissionais da saúde era feita mediante pagamentos mensais e
em montantes calculados exclusivamente em função dos volumes e modalidades dos
serviços executados por cada profissional (consultas, procedimentos, cirurgias etc.), sem
correlação com a participação social, o capital empregado na SCP e até mesmo com a
apuração de lucro pela SCP. Afirma a fiscalização (fl. 491) que os pagamentos aos
profissionais eram realizados proporcionalmente às receitas das consultas e outros
serviços de saúde realizados por cada um, deduzindo-se os tributos incidentes sobre tais
receitas e uma taxa administrativa. Desse modo, independentemente da apuração do
resultado da sociedade, os profissionais eram remunerados, o que faria transparecer que
tais pagamentos eram produto de seu trabalho e não de seu capital.
Sobre a questão, é importante destacar que o relatório fiscal afirma (fls. 490/491) que o
instrumento de constituição da SCP continha previsão expressa de distribuição de
resultados desproporcionalmente à participação social. Contudo, a fiscalização afirma que
tal cláusula seria nula por violação ao art. 1.008 do Código Civil, já que acabava por
permitir a exclusão de sócios da participação dos lucros e das perdas.
(...)
O segundo elemento apontado pela fiscalização foi a falta de affectio societatis. Conforme
o relatório fiscal (fl. 492), inexistia sociedade. Cada profissional trabalhava de forma
individual e isolada, prestando serviços nos próprios consultórios. Seu único compromisso
para com a sociedade era o pagamento da taxa de inscrição de R$ 350,00. O quadro
societário da SCP era “aberto”. (...)
(...)
Fl. 312
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Por fim, o terceiro elemento utilizado pela fiscalização para caracterizar os pagamentos
feitos aos profissionais como remuneração de autônomos e não como distribuição de
lucros da SCP foi o fato de que, no caso concreto, os serviços foram prestados pelo
sócios participantes/ocultos (profissionais da saúde) e não pela sócia ostensiva
(Amehgra). Tal fato seria vedado pelo parágrafo único do artigo 993 do Código Civil e
descaracterizaria a sociedade em conta de participação.
Diante desses elementos, a fiscalização concluiu que a Recorrente simulou a forma de
contratação dos médicos como sócios para fugir, indevidamente, à tributação
previdenciária.
Em sua impugnação, a Recorrente defendeu, em brevíssima síntese, que a SCP teria sido
regularmente constituída; que não haveria vedação à prestação de serviços médicos por
meio de sociedades, especialmente pela dicção do art. 129 da Lei no 11.196/20055 ; que
as sociedades podem ser constituídas não só por bens, mas também por serviços; que não
existiria vedação à distribuição de lucros desproporcionalmente à participação social, haja
visa a existência de previsão neste sentido no instrumento de constituição da SCP.
Defendeu também que a affectio societatis, estaria caracterizada pelo fato de que a SCP
foi criada para viabilizar aos profissionais de saúde dela integrantes a prestação de
serviços aos tomadores, que se recusavam a contratar pessoas físicas para mitigar riscos
trabalhistas e previdenciários, bem como pela previsão contratual expressa (Cláusula
Vigésima Quarta, alínea “d”) de que seria condição indispensável para o ingresso e
permanência na SCP não ser vetado por qualquer membro da sociedade.
Por fim, defendeu que os arts. 991 e 993 do Código Civil não vedariam a prestação de
serviços pelo sócio investidor no âmbito de uma SCP. Apenas atribuiriam a este
responsabilidade solidária perante terceiros caso o fizesse.
O acórdão recorrido refutou as alegações da Recorrente, acatando a tese defendida pela
fiscalização.
No recurso, a Recorrente rebateu as conclusões do acórdão, reiterando as razões de sua
impugnação.
Pois bem.
Inicialmente, entendo que o fato de o sócio desempenhar tarefas na sociedade, e auferir
rendimento proporcional à atividade exercida em nome desta, não significa,
necessariamente que se trata de remuneração e, consequentemente, rendimento
tributável, e não lucro distribuído pela sociedade. Inexiste previsão legal que imponha à
sociedade a obrigação de remunerar o sócio pelo seu trabalho, determinado pagamento
de pro-labore e não de lucro, seja para fins civis, seja para fins tributários. Podem os
sócios optar por correrem integralmente o risco da atividade e nada perceberem a título
de remuneração pelo trabalho, de modo que a inexistência de pro-labore, por si só, não
representa fraude. Contudo, no caso dos autos, entendo que a fiscalização foi mais
adiante, demonstrando, além da falta de normalidade das condições pactuadas, que
estas tiveram o único intuito de evadir-se à tributação.
Em primeiro lugar, há de se destacar que a despeito de a Recorrente alegar ter efetuado
os pagamentos aos profissionais da saúde a título de distribuição de lucros, não é isso o
que sua contabilidade revela. A Recorrente alega que os pagamentos mensais, realizados
com base nos serviços prestados pelos profissionais da saúde, teria se dado a título de
adiantamento de lucros. Contudo, como apontado no relatório fiscal, se os pagamentos
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efetivamente correspondessem à distribuição de lucros, deveriam ter sido contabilizados
a débito de conta do Patrimônio Líquido e não como despesas, como de fato ocorreu.
Ou seja, a contabilidade da Recorrente depõe contra sua alegação.
Além disso, o conjunto fático-probatório carreado aos autos pela fiscalização é
convergente para atestar a inexistência de affectio societatis, pressuposto para a
existência de uma sociedade. A propósito, as planilhas de fls. 47/58 revelam que em 2009
foram realizados pagamentos a título de distribuição de lucros a 236 “sócios”, em 2010, a
195 “sócios” e, em 2011, a 163 “sócios”. Além disso, conforme as respostas dadas pela
Recorrente à Fiscalização (vide fl. 214), durante todo o período fiscalizado, não foram
realizadas reuniões ou assembleias dos sócios da SCP para deliberar sobre a distribuição
dos lucros.
A soma desses indícios evidencia a ausência de disposição dos sócios em manter laços
societários para o esforço ou investimento comum, representando o ingresso na
sociedade apenas um subterfúgio para a prestação de serviços a terceiros, mediante
remuneração pelo trabalho, com a consequente economia irregular da carga tributária.
Aliás, a própria Recorrente afirma que a SCP foi constituída porque os hospitais e demais
contratantes de serviços médicos não queriam “correr riscos de ordem trabalhista e
previdenciária” (...):
(...)
Tal situação apenas reforça a ideia de que, na verdade, não há relação societária, e sim
remuneração em decorrência do trabalho.
E, ainda, a roupagem conferida à sociedade médica foi de Sociedade em Conta de
Participação, sendo que, nos termos dos arts. 991 a 996 do CC, a atividade que constitui o
objeto social somente pode ser exercida pelo sócio ostensivo, em seu nome e sob sua
própria e exclusiva responsabilidade. Os demais sócios apenas participam dos resultados
gerados. No caso dos autos, verifica-se que a principal atividade da SCP em referência, a
prestação de serviços médicos, que gerava a receita da sociedade, era realizada pelos
sócios participantes de maneira pessoal.
A este respeito, há que se dizer que não se desconhecem as discussões existentes em
âmbito doutrinário e jurisprudencial quanto à possibilidade ou não de o sócio participante
exercer a atividade fim da SCP. Há inclusive, no âmbito deste Conselho, acórdãos acatando
essa possibilidade, como é o caso do Acórdão no 1401-002.823. Contudo,
majoritariamente, os precedentes desta e de outras turmas julgadoras entendem pela
impossibilidade desta prática:
(...)
(Acórdão no 2202-010.278, Sessão de 12/09/2023)
(...)
(Acórdão 2201-010.600, Sessão de 11/05/2023)
(...)
(Acórdão no 2401-009.810, Sessão de 01/09/2021)
(...)
(Acórdão no 2401-007.146, Sessão de 06/11/2019)
Fl. 314
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PROCESSO 15956.720008/2017-21
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Tem-se, pois, que o funcionamento da SCP estava em descompasso com a legislação de
regência, consubstanciando-se em mera "roupagem" por intermédio da qual se
procurava revestir rendimentos tributáveis do caráter de isentos, como se fossem lucros
distribuídos.
A propósito, ainda que seja possível aplicar à Sociedade em Conta de Participação,
subsidiariamente e no que com ela for compatível, o disposto para a sociedade simples
(art. 966, do Código Civil), a legislação civil proíbe expressamente que os sócios
participantes exerçam ou executem o objeto social de uma Sociedade em Conta de
Participação.
É importante que se diga que não se está a negar a possibilidade de profissionais da saúde
prestarem serviços por meio de sociedades e serem tributados como pessoas jurídicas,
nos termos do art. 129 da Lei no 11.196/2005, invocado na argumentação da Recorrente.
O que se está a negar é a possibilidade de que haja abuso dessa personalidade jurídica
para lesar os cofres públicos, como ocorreu no caso concreto.
Diante de todo o exposto, entendo que as alegações da Recorrente devem ser
desprovidas.
Não obstante, vale registrar que no processo no 15956.720037/2014-40, que trata
da incidência das contribuições previdenciárias, tendo por parte a COMED e Márcio José Ramos de
Sant’Anna, restou deliberado, por maioria de votos, por negar provimento aos recursos
voluntários ali interpostos, ao teor do acórdão no 2401-005.668 (sessão de 07/08/2018),
confirmando a correção da decisão ali recorrida, encontrando-se os autos aguardando o
julgamento do recurso especial interposto pela contribuinte.
Portanto, demonstrada a inidoneidade da classificação dos valores declarados como
isentos e não tributáveis reiteradamente, além da existência de elementos consistentes para
comprovar conduta capaz de ensejar a aplicação da multa qualificada nos anos-calendários
autuados, sobretudo diante da caracterização das condutas tipificadas nos arts. 71 e 72 da Lei no
4.502/64, consubstanciadas em fraude fiscal, ao impedir e retardar a ocorrência do fato gerador,
resultando na supressão do imposto devido nos exercícios de 2013 a 2016.
Todavia, com a edição da Lei no 14.689/2023 (que importou na alteração do art. 44
da Lei no 9.430/96, inclusive com inclusão do inciso VI em seu § 1o), o percentual da multa
qualificada foi reduzido para 100%, urgindo sua incidência no presente feito, ancorado no art.
106, “c” do CTN, que prevê a retroatividade benigna da lei a fato pretérito quando se tratar de
cominação de penalidade menos severa, o que ocorre no contexto dos autos, sobretudo diante da
ausência de notícia da prática recidiva prevista no § 1o-A do art. 44 da Lei no 9.430/96 (incluído
pela Lei no 14.689/2023).
Quanto a incidência de juros de mora à taxa SELIC aplicados sobre o crédito
tributário, cabe ressaltar, que a tal matéria já se encontra pacificada neste CARF, culminando com
a edição das Súmulas no 4 e 108:
Súmula no 4
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A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de
inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC
para títulos federais.
Súmula no 108
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação
e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Em relação as supostas inconstitucionalidades aventadas, com especial destaque
para violação ao princípio da legalidade, razoabilidade ou proporcionalidade e do não confisco,
nada a prover. Como é sabido, e reforçando o acerto da decisão recorrida, este CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade e ilegalidade de lei tributária, cuja
matéria aliás também está pacificada por meio da Súmula no 2:
Sumula no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Enquanto vigentes, os dispositivos legais devem ser aplicados, principalmente em se
tratando da administração pública, cuja atividade está atrelada ao princípio da estrita legalidade.
Vale relembrar, por oportuno, que o lançamento rege-se por expressa
determinação legal, sendo portanto a atividade fiscal vinculada e obrigatória, na exata dicção do
art. 142 do CTN, competindo ao Fisco revisar as declarações de ajuste, calcular a exigência e
constituir o crédito tributário, sob pena de responsabilidade funcional.
No que tange ao entendimento jurisprudencial trazido para justificar as pretensões
recursais, o mesmo nesta seara é improfícuo, porquanto as decisões, mesmo que colegiadas, sem
um normativo legal que lhe atribua eficácia, não se traduzem em normas complementares do
Direito Tributário, e somente vinculam as partes envolvidas nos litígios por elas resolvidos.
Na mesma toada, tem-se que a doutrina também não é oponível ao texto explícito
do direito positivo, mormente em se tratando do direito tributário brasileiro, por sua estrita
subordinação à legalidade, tudo à inteligência do art. 150, I, da CF/88.
Por fim, quanto ao pedido de dilação probatória, com especial destaque para a
realização da diligência requestada, não vislumbro a necessidade de sua realização uma vez que o
processo se encontra suficientemente instruído e é contundente a demonstrar a sujeição passiva
sobre a matéria autuada, além da base de cálculo apurada diante da reclassificação dos
rendimentos levados ao ajuste anual. Ademais no processo fiscal a produção probatória somente
se justifica se necessária à formação de convicção do julgador (art. 18 do Decreto no 70.235/72), o
que se torna despiciendo no presente feito.
Conclusão
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Ante o exposto, voto por rejeitar as preliminares de nulidades suscitadas, e no
mérito em DAR PARCIAL PROVIMENTO ao presente recurso, somente para reduzir a multa de
ofício qualificada aplicada ao percentual de 100%, com base no art. 44, § 1o, VI da Lei no 9.430/96.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Wilderson Botto

Fl. 317
DF CARF MF
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