Tribunal: CARF
Processo: 15540.720194/2013-56
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO MONTEIRO LOUREIRO AMORIM
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-13
Data de publicação: 2026-05-19

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2009 a 31/12/2009
RECURSO VOLUNTÁRIO. ALEGAÇÕES NOVAS. NÃO CONHECIMENTO. INOVAÇÃO RECURSAL. PRINCÍPIO DA NÃO SUPRESSÃO DE INSTÂNCIAS.
As alegações que não tenham sido levantadas à apreciação da autoridade julgadora de primeira instância administrativa não podem ser conhecidas por se tratar de matérias novas, de modo que o seu conhecimento violaria o princípio da não supressão de instância.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15540.720194/2013-56
ACÓRDÃO
2003-006.902 – 2a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
16 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MUNICIPIO DE SANTA MARIA MADALENA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2009 a 31/12/2009
RECURSO VOLUNTÁRIO. ALEGAÇÕES NOVAS. NÃO CONHECIMENTO.
INOVAÇÃO RECURSAL. PRINCÍPIO DA NÃO SUPRESSÃO DE INSTÂNCIAS.
As alegações que não tenham sido levantadas à apreciação da autoridade
julgadora de primeira instância administrativa não podem ser conhecidas
por se tratar de matérias novas, de modo que o seu conhecimento violaria
o princípio da não supressão de instância.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do
recurso voluntário interposto.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim – Relator

Assinado Digitalmente
Francisco Ibiapino Luz – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Diogo Cristian Denny
(substituto integral), Leonardo Nunez Campos (substituto integral), Rodrigo Monteiro Loureiro
Amorim, Francisco Ibiapino Luz (Presidente).

Fl. 240
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Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 15540.720194/2013-56
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RELATÓRIO
Cuida-se de Recurso Voluntário de fls. 224/228 interposto contra decisão da DRJ em
Curitiba/PR, de fls. 211/219, que julgou procedente o lançamento referente à Contribuições
Previdenciárias relativas a falta de retenções devidas sobre a prestação de serviços sob a forma de
cessão de mão de obra, prevista no art. 31, §§ 1o e 2o, da Lei no 8.212/91, conforme autos de
infração DEBCAD n° 51.028.448-5, de fls. 3/7, lavrado em 24/04/2013, relativo a fatos geradores
ocorridos no período de 04/2009 a 12/2009, com ciência da RECORRENTE em 29/04/2013,
conforme assinatura no próprio auto de infração.
O crédito tributário objeto do presente processo administrativo foi apurado no
valor R$ 319.483,51, já inclusos juros de mora (até o mês da lavratura) e multa de ofício.
De acordo com o relatório fiscal de fls. 11/13, ora sintetizado pela DRJ de origem
com clareza e precisão, o presente lançamento diz respeito ao que segue:
No respectivo Auto de Infração encontra-se detalhado os valores apurados (no
anexo denominado “DD - Discriminativo de Débito”), os lançamentos efetuados
(no anexo denominado “RL – Relatório de Lançamentos”) e os fundamentos legais
da exigência (no anexo denominado “FLD – Fundamentos Legais do Débito”).
O procedimento fiscal, as apurações e os lançamentos efetuados estão
explicitados no Relatório Fiscal (fls. 11-13) e nos demais documentos carreados
aos autos pela fiscalização. Trago a seguir, a parte do Relatório Fiscal que trata da
apuração dos fatos geradores e da aplicação da multa:
2 - Da apuração dos fatos geradores
2.1. A análise dos pagamentos efetuados na conta 3.3.90.39.00.0000
(Outros Serviços de Terceiros Pessoa Jurídica) revelou a existência de
lançamentos sem que fosse possível a identificação do tipo do serviço
prestado. Foi emitido, então, o Termo de Intimação Fiscal 01 solicitando os
processos de empenho relativos a estes lançamentos.
2.2. Na análise dos empenhos ficou constatada a contratação da empresa
INSTITUTO DELTA DE AMPARO A PESQUISA, EDUCAÇÃO E SAÚDE, CNPJ (...)
que, de acordo com o contrato de prestação de serviços firmado entre esta
e o município, forneceu, no período de 04 a 12/2009, profissionais da área
de saúde para o atendimento a população do município. De acordo com o
contrato, cuja cópia segue anexa ao processo de débito, os serviços foram
efetuados na forma de cessão de mão de obra, uma vez que os profissionais
ficam à disposição da empresa contratante, sob sua subordinação, a fim de
realizar serviços contínuos, que são os atendimentos à população na área
de saúde.
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2.3. De acordo com os lançamentos na conta de serviços prestados - pessoa
jurídica, foram efetuados pagamentos à empresa prestadora conforme
planilha do ANEXO I, que faz parte do presente relatório.
2.4. Desta forma, foram lançados no aplicativo SISTEMA DE AUDITORIA
FISCAL -SAFIS - sob o código de levantamento "RE" os valores mensais de R$
17.039,03 (dezessete mil, trinta e nove reais e três centavos) relativos à
aplicação da alíquota de 11% sobre os valores mensalmente pagos à
empresa contratada. Importante registrar que a base de cálculo utilizada
para a aplicação da retenção de 11% foi o total do valor pago, uma vez que
ficou
contratualmente
estipulado
que
seria
responsabilidade
da
contratante o fornecimento do "material, medicamentos, instrumentos e
equipamentos que se fizerem necessários para a realização das ações".
3 - Da aplicação da multa
3.1. Foi aplicada a multa de 75%, conforme o relatório "FUNDAMENTOS
LEGAIS DO DÉBITO" que faz parte do presente relatório.

Impugnação
O RECORRENTE apresentou impugnação de fls. 68/79 em 29/05/2013. Ante a
clareza e precisão didática do resumo da Impugnação elaborada pela DRJ em Curitiba/PR, adota-
se, ipsis litteris, tal trecho para compor parte do presente relatório:
- A fundamentação legal da imputação de débito que gerou o AI ora atacado, se
fulcra no descumprimento relativo ao não recolhimento das contribuições sociais
previstas no art. 31, §§ 1o e 2o, da Lei n° 8.212/91, regulamentadas pelo Decreto
n° 3.048/99.
- De fato, o texto legal cuida do recolhimento do percentual de 11%, que deverá
ocorrer no caso de CESSÃO DE MÃO DE OBRA, o que não aconteceu no caso
concreto.
- O ajuste firmado, TERMO DE PARCERIA, é figura jurídica criada com o advento da
Lei n° 9.790/99, regulamentada pelo Decreto n° 3.100/99. Tais normas trouxeram
ao mundo jurídico uma relação que antes não existia e, por isso, ainda causa
interpretações que não correspondem à inovação pretendida.
- A citada lei criou as OSCIPs (Organizações da Sociedade Civil de Interesse
Público), que se afiguram como uma qualificação, concedida pelo Ministério da
Justiça, a entidades que desenvolvam ações voltadas às mais variadas políticas
públicas sociais existentes, seguindo rigorosos critérios no processo de avaliação e
qualificação, o que ocorreu com o Instituto Delta.
- A criação das OSCIP's, bem como das OS's, são resultados da evolução da
Reforma do Estado, pela qual se estabeleceu a possibilidade do Estado executar
serviços públicos em pareceria com a sociedade civil organizada. Esse foi o
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caminho buscado pelo Município, quando assinou a Parceria com o Instituto, que
detinha todas as condições de funcionamento como OSCIP.
- A existência da Parceria pressupõe, de forma lógica, a utilização de mão de obra
especializada em diversas áreas da saúde, o que, por si só, não caracteriza a
relação como sendo contrato de cessão de mão de obra. Nem tão pouco existe
uma relação contratual convencional, que seria regulada pela Lei n° 8.666/93,
onde existiria uma prestação dos serviços, vinculada a uma contra-prestação com
o respectivo pagamento. O Município e o Instituto, no caso desta parceria, estão
do mesmo lado da relação, desenvolvendo políticas públicas de saúde, em total
consonância com a legislação aplicável a espécie.
- Transcreve trecho de julgamento realizado no Tribunal de Contas do Estado do
Rio de Janeiro que, por unanimidade de seus membros, julgou legal Termo de
Parceria mantido entre o Município de Macuco-RJ e a OSCIP INPREBS.
Tráz ainda, análise da Corregedoria Geral da União quanto à execução de
programas federais, PSF e PACS, através de parceria com OSCIP, no município de
Saloá/PE, que consignou através da sua equipe de inspeção:
“Conforme exposto, a contratação deve ser realizada de forma direta, com
a criação de cargos ou empregos públicos, ou indireta, mediante a
celebração de contrato de gestão com Organização Social ou termo de
parceria com Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público (OSCIP),
nos termos da Lei n° 9.637/98 e Lei n° 9.790/99, conforme determinação ao
Ministério da Saúde constante do item 9.6.1 do Acórdão/TCU n° 1146/2003
- Plenário. Mantemos o entendimento firmado na constatação”.
- Que, portanto, constata-se a possibilidade de execução dos programas de saúde
através do Terceiro Setor, neste caso, sob o pálio da Lei n° 9.790/99 e Decreto n°
3.100/99, não se configurando caso de pura cessão de mão de obra.
- Diante de todo o exposto, pede o Município de Santa Maria Madalena-RJ seja
recebida a presente impugnação, que deverá culminar, após detida análise de
seus argumentos e fundamentos, na sua PROCEDÊNCIA e revogação da decisão de
imputação de débito e suas respectivas cominações, reformando totalmente o
resultado da ação fiscal e dando como REGULAR a postura do contribuinte.

Da Decisão da DRJ
Quando da apreciação do caso, a DRJ em Curitiba/PR julgou procedente o
lançamento, conforme ementa abaixo (fls. 211/219):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
CESSÃO DE MÃO DE OBRA
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A cessão de mão de obra ocorre quando a prestadora de serviços coloca, à
disposição do contratante, em suas dependências ou nas de terceiros, segurados
que realizem serviços contínuos, relacionados ou não com a atividade fim da
empresa, quaisquer que sejam a natureza e a forma de contratação.
CONTRIBUIÇÃO PARA A SEGURIDADE SOCIAL. CESSÃO DE MÃO DE OBRA.
RESPONSABILIDADE PRINCIPAL DA CONTRATANTE PELA RETENÇÃO DE 11% E
RESPECTIVO RECOLHIMENTO.
O contratante de quaisquer serviços executados mediante cessão de mão de obra
responde pela retenção de 11% sobre os valores pagos às empresas contratadas e
pelo repasse à Seguridade Social, a título de antecipação de recolhimento das
contribuições das empresas contratadas. (artigo 31, caput, da Lei no 8.212/91).
OSCIP. EMPRESA. CONCEITO PREVIDENCIÁRIO. ISENÇÃO OU IMUNIDADE.
INOCORRÊNCIA.
A Lei 9.790/99, que dispõe sobre a qualificação de pessoas jurídicas de direito
privado, sem fins lucrativos, como Organizações da Sociedade Civil de Interesse
Público (OSCIP) e institui e disciplina o Termo de Parceria, não prevê exclusão de
tais instituições das obrigações previdenciárias.

Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Do Recurso Voluntário
O RECORRENTE, devidamente intimado da decisão da DRJ em 09/01/2018,
conforme AR de fl. 222, apresentou recurso voluntário de fls. 224/228, em 02/02/2018.
Em suas razões, alega não ter sido levado em consideração no julgamento da
impugnação o fato de que o Termo de Parceria, celebrado entre o RECORRENTE e o Instituto Delta
de Amparo à Pesquisa, Educação e Saúde - IAPES, estabelece ser de responsabilidade integral do
IAPES as despesas com o pagamento de pessoal, encargos sociais e obrigações contratuais
decorrentes.
Menciona a Súmula 331, IV, do TST, para embasar argumentação de que sua
responsabilidade na contratação de prestação de serviços é subsidiária e não solidária. Ademais,
afirma que tem que ser provada, pela via judicial a conduta culposa e omissiva da Administração
Pública para que possa ensejar a responsabilidade subsidiária.
Assim, não restando comprovada a culpabilidade ou omissão da Administração
Municipal na fiscalização do contrato de parceria, requer seja provido o Recurso para que seja
reformada a decisão de primeira instância e consequentemente anular o auto de infração.
Este processo compôs lote sorteado para este relator em Sessão Pública.
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É o relatório.

VOTO
Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Relator
O recurso voluntário é tempestivo, contudo não merece conhecimento.
Conforme relatado, o RECORRENTE, em sua impugnação, limitou-se a construir sua
defesa na alegação de que o ajuste firmado com Instituto Delta de Amparo à Pesquisa, Educação e
Saúde – IAPES não seria contrato convencional de Cessão de Mão-de-Obra, eis que se tratou de
Termo de Parceria firmado com OSCIP (Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público), nos
termos da Lei n° 9.790/99. Desta forma, argumentou ser inaplicável ao caso concreto a retenção
das contribuições sociais previstas no art. 31, § 1° e 2°, da Lei n° 8.212/91.
Contudo, ao apresentar o recurso voluntário, o contribuinte mudou a sua linha de
argumentação. Abandonou a tese de que o ajuste firmado com OSCIP não poderia ser objeto de
retenções das contribuições sociais e apresentou apenas dois novos argumentos de defesa, quais
sejam:
 O Termo de Parceria previa a responsabilidade integral do IAPES pelas
despesas com o pagamento de pessoal, encargos sociais e obrigações
contratuais decorrentes, conforme cláusula terceira, alínea c; e
 De acordo com a Súmula 331 do TST, a sua responsabilidade pelo
inadimplemento das obrigações trabalhistas, por parte do empregador, seria
subsidiária e não solidária, como entendeu a fiscalização. Ademais, por ser
Administração Pública, deveria ser comprovada a sua conduta culposa no
cumprimento das obrigações da Lei n° 8.666/93 para que possa ensejar a
sua responsabilidade subsidiária.
Verifica-se que os novos – e únicos – argumentos de defesa apresentados não
foram oportunamente suscitados para apreciação pela DRJ de origem, razão pela qual não
compete a este julgador examinar matérias não previamente submetidas à instância de origem
para deliberação.
O conhecimento dessas novas razões de defesa, neste momento processual, violaria
o princípio da não supressão de instância, pois as matérias abordadas no recurso voluntário não
foram apreciadas pela DRJ de origem.
Sobre o tema, utilizo como razões de decidir as palavras do ilustre Conselheiro Sávio
Salomão de Almeida Nobrega, em voto proferido no acórdão no 2201-008.300, julgado em
02/02/2021:
Ora, tendo em vista que essas questões não foram alegadas em sede de
impugnação e não foram objeto de debate e análise por parte da autoridade
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judicante de 1a instância, não poderiam ter sido suscitadas em sede de Recurso
Voluntário, já que apenas as questões previamente debatidas é que são
devolvidas à autoridade judicante revisora para que sejam novamente
examinadas. Eis aí o efeito devolutivo típico dos recursos, que, a propósito, deve
ser compreendido como um efeito de transferência, ao órgão ad quem, do
conhecimento de matérias que já tenham sido objeto de decisão por parte do
juízo a quo.
A interposição do recurso transfere ao órgão ad quem o conhecimento da matéria
impugnada. O efeito devolutivo deve ser examinado em duas dimensões:
extensão (dimensão horizontal) e profundidade (dimensão vertical). A propósito,
note-se que os ensinamentos de Daniel Amorim Assumpção Neves1 são de todo
relevantes e devem ser aqui reproduzidos com a finalidade precípua de aclarar
eventuais dúvidas ou incompreensões que poderiam surgir a respeito das
dimensões horizontal e vertical próprias do efeito devolutivo do recursos. Dispõe
o referido autor que
“(...) é correta a conclusão de que todo recurso gera efeito devolutivo,
variandose somente sua extensão e profundidade. A dimensão horizontal
da devolução é entendida pela melhor doutrina como a extensão da
devolução, estabelecida pela matéria em relação à qual uma nova decisão é
pedida, ou seja, pela extensão o recorrente determina o que pretende
devolver ao tribunal, com a fixação derivando da concreta impugnação à
matéria que é devolvida. Na dimensão vertical, entendida como sendo a
profundidade da devolução, estabelece-se a devolução automática ao
tribunal, dentro dos limites fixados pela extensão, de todas as alegações,
fundamentos e questões referentes à matéria devolvida.
Trata-se do material com o qual o órgão competente para o julgamento do
recurso irá trabalhar para decidi-lo.
[...]
Uma vez fixada a extensão do efeito devolutivo, a profundidade será uma
consequência natural e inexorável de tal efeito, de forma que independe de
qualquer manifestação nesse sentido pelo recorrente. O art. 1.013, § 1o, do
Novo CPC especifica que a profundidade da devolução quanto a todas as
questões suscitadas e discutidas, ainda que não tenham sido solucionadas,
está limitada ao capítulo impugnado, ou seja, à extensão da devolução.
Trata-se de antiga lição de que a profundidade do efeito devolutivo está
condicionada à sua extensão.”
É nesse mesmo sentido que os processualistas Fredie Didier Jr. e Leonardo
Carneiro da Cunha também se manifestam:
“A extensão do efeito devolutivo significa delimitar o que se submete, por
força do recurso, ao julgamento do órgão ad quem. A extensão do efeito
devolutivo determina-se pela extensão da impugnação: tantum devolutum
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quantum appellatum. O recurso não devolve ao tribunal o conhecimento de
matéria estranha ao âmbito do julgamento (decisão) a quo. Só é devolvido
o conhecimento da matéria impugnada (art. 1.013, caput, CPC). A extensão
do efeito devolutivo determina o objeto litigioso, a questão principal do
procedimento recursal. Trata-se da dimensão horizontal do efeito
devolutivo.
A profundidade do efeito devolutivo determina as questões que devem ser
examinadas pelo órgão ad quem para decidir o objeto litigioso do recurso.
Trata-se da dimensão vertical do efeito devolutivo. A profundidade
identifica-se com o material que há de trabalhar o órgão ad quem para
julgar. Para decidir, o juízo a quo deveria resolver questões atinentes ao
pedido e à defesa. A decisão poderá apreciar todas elas, ou se omitir
quanto a algumas delas. Em que medida competirá ao tribunal a respectiva
apreciação?
O § 1° do art. 1.013 do CPC diz que serão objeto da apreciação do tribunal
todas as questões suscitadas e discutidas no processo, desde que
relacionadas ao capítulo impugnado. Assim, se o juízo a quo extingue o
processo pela compensação, o tribunal poderá, negando-a, apreciar as
demais questões de mérito, sobre as quais o juiz não chegou a
pronunciarse. Ora, para julgar, o órgão a quo não está obrigado a resolver
todas as questões atinentes aos fundamentos do pedido e da defesa; se
acolher um dos fundamentos do autor, não terá de examinar os demais; se
acolher um dos fundamentos da defesa do réu, idem. Na decisão poderá
apreciar todas elas, ou se omitir quanto a algumas delas: ‘basta que decida
aquelas suficientes à fundamentação da conclusão a que chega no
dispositivo da sentença.’”
Pelo que se pode notar, a profundidade do efeito devolutivo abrange as seguintes
questões: (i) questões examináveis de ofício, (ii) questões que, não sendo
examináveis de oficio, deixaram de ser apreciadas, a despeito de haverem sido
suscitadas abrangendo as questões acessórias (ex. juros), incidentais (ex. litigância
de má-fé), questões de mérito e outros fundamentos do pedido e da defesa. De
fato, o tribunal poderá apreciar todas as questões que se relacionarem àquilo que
foi impugnado - e somente àquilo. A rigor, o recorrente estabelece a extensão do
recurso, mas não pode estabelecer a sua profundidade.
Seguindo essa linha de raciocínio, registre-se que, na sistemática do processo
administrativo fiscal, as discordâncias recursais não devem ser opostas contra o
lançamento em si, mas, sim, contra as questões processuais e meritórias
decididas em primeiro grau. A matéria devolvida à instância recursal é apenas
aquela expressamente contraditada na peça impugnatória. É por isso que se diz
que a impugnação fixa os limites da controvérsia. É na impugnação que o
contribuinte deve expor os motivos de fato e de direito em que se fundamenta
sua pretensão, bem como os pontos e as razões pelas quais não concorda com a
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autuação, conforme prescreve o artigo 16, inciso III do Decreto n. 70.235/72, cuja
redação transcrevo abaixo:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no
8.748, de 1993).”
Pela leitura do artigo 17 do Decreto n. 70.235/72, tem-se que não é lícito inovar
na postulação recursal para incluir questão diversa daquela que foi
originariamente deduzida quando da impugnação oferecida à instância a quo.
Confira-se:
“Decreto n. 70.235/72
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante (Redação dada pela Lei no
9.532, de 1997).”
Em suma, questões não provocadas a debate em primeira instância, quando se
instaura a fase litigiosa do procedimento administrativo com a apresentação da
petição impugnatória, constituem matérias preclusas das quais não pode este
Tribunal conhece-las, porque estaria afrontando o princípio do duplo grau de
jurisdição a que está submetido o processo administrativo fiscal. É nesse sentido
que há muito vem se manifestando este Tribunal:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2005
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO DO
RECURSO VOLUNTÁRIO.
Não devem ser conhecidas as razões/alegações constantes do recurso
voluntário que não foram suscitadas na impugnação, tendo em vista a
ocorrência da preclusão processual.
(Processo
n.
13851.001341/2006-27.
Acórdão
n.
2802-00.836.
Conselheiro(a)
Relator(a)
Dayse
Fernandes
Leite.
Publicado
em
06.06.2011).”
As decisões mais recentes também acabam corroborando essa linha de raciocínio,
conforme se pode observar da ementa transcrita abaixo:
“MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO.
O recurso voluntário deve ater-se a matérias mencionadas na impugnação
ou suscitadas na decisão recorrida, impondo-se o não conhecimento em
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relação àquelas que não tenham sido impugnadas ou mencionadas no
acórdão de primeira instância administrativa.
(Processo
n.
13558.000939/2008-85.
Acórdão
n.
2002-000.469.
Conselheiro(a) Relator(a) Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly
Montez. Publicado em 11.12.2018).”
Assim, como todas as alegações apresentadas no recurso voluntário consistem em
matérias inovadoras, não merecem conhecimento a peça recursal, por tratar de temas sobre os
quais não foi instaurado o litígio administrativo com a impugnação.
Portanto, não merece conhecimento o recurso voluntário.

CONCLUSÃO
Em razão do exposto, voto por NÃO CONHECER do recurso voluntário, nos termos
das razões acima.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim

Fl. 249
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