Tribunal: CARF
Processo: 16095.720225/2013-37
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANGELICA CAROLINA OLIVEIRA DUARTE TOLEDO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-01-26
Data de publicação: 2026-03-04

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010
CONHECIMENTO. MULTA DE OFÍCIO. ALEGAÇÃO DE OFENSA AO PRINCÍPIO DO NÃO-CONFISCO.
Conforme se encontra disposto na Súmula CARF n. 2, este Conselho não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, em face do princípio do não-confisco ou de quaisquer outros princípios ou regras constitucionais.
RESSARCIMENTO DE DESPESAS PELO USO DE VEÍCULO.
Os valores pagos aos empregados a título de ressarcimento de despesas pelo uso de veículo de sua propriedade somente não integram o salário de contribuição quando as despesas realizadas forem efetivamente comprovadas.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16095.720225/2013-37
ACÓRDÃO
2302-004.326 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
28 de janeiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
PANDURATA ALIMENTOS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010
CONHECIMENTO. MULTA DE OFÍCIO. ALEGAÇÃO DE OFENSA AO PRINCÍPIO
DO NÃO-CONFISCO.
Conforme se encontra disposto na Súmula CARF n. 2, este Conselho não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária, em face do princípio do não-confisco ou de quaisquer outros
princípios ou regras constitucionais.
RESSARCIMENTO DE DESPESAS PELO USO DE VEÍCULO.
Os valores pagos aos empregados a título de ressarcimento de despesas
pelo uso de veículo de sua propriedade somente não integram o salário de
contribuição quando as despesas realizadas forem efetivamente
comprovadas.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do Recurso Voluntário para negar-lhe provimento.

Assinado Digitalmente
Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo – Relatora

Assinado Digitalmente
Johnny Wilson Araujo Cavalcanti – Presidente
Fl. 1704
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 16095.720225/2013-37
2
Participaram do presente julgamento os conselheiros Alfredo Jorge Madeira Rosa,
Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Carmelina Calabrese, Roberto Carvalho Veloso Filho,
Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz, Johnny Wilson Araujo Cavalcanti (Presidente).

RELATÓRIO
Reproduzo trecho do Relatório da decisão de piso, que bem descreve o processo (e-
fls. 1616/1631):
Trata-se de crédito lançado pela fiscalização contra a empresa acima identificada
que, de acordo com o Relatório Fiscal (fls. 921/933), refere-se aos autos de
infração – AI pelo descumprimento de obrigação principal abaixo relacionados:
DEBCAD 51.051.098-1 – no valor de R$ 12.561,80, crédito não impugnado.
DEBCAD 51.051.099-0 – no valor de R$ 99.738,85, competências de 01/2009 a
12/2010, referente à contribuição social destinada à seguridade social, a cargo da
empresa, incidente sobre os valores pagos aos segurados empregados na rubrica
código 074 – Ajuda de Custo, constantes da Folha de Pagamento e não declarados
em Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social - GFIP.
DEBCAD 51.051.100-7 – no valor de R$ 210.219,85, competências de 09/2009 a
12/2010, referente à contribuição social destinada à seguridade social, a cargo da
empresa, incidente sobre os valores pagos aos segurados empregados na rubrica
código 0506 – Veículo/Km, constantes da Folha de Pagamento e não declarados
em GFIP.
DEBCAD 51.051.101-5 – no valor de R$ 57.168,22, competências de 01/2009 a
12/2010, referente à contribuição social devida a Terceiros, a cargo da empresa,
incidente sobre os valores pagos aos segurados empregados nas rubricas código
074 – Ajuda de Custo e código 0506 – Veículo/Km, constantes da Folha de
Pagamento e não declarados em GFIP.
Segundo os itens 2.2 e 2.3 do relatório fiscal (fls. 921/933) o sujeito passivo
registra na rubrica código 074 – Ajuda de Custo, uma única vez, valores que
pretendem indenizar despesas com pneus e amortecedores realizadas em
veículos próprios de seus trabalhadores, mas que estão totalmente desvinculados
não só do ressarcimento das despesas realizadas, mas também da comprovação
dessas despesas, conforme estabelecido na sua Política de Empréstimo Para
Compra de Veículos:
“Item 6: Terão ajuda para despesas de manutenção creditada via folha de
pagamento no 18o mês do financiamento ou 60.000 Km rodados, conforme
segue: 5,0% da verba atualizada no mês do crédito”
O mesmo ocorre com os valores da rubrica código 506 – Veículo/Km, que busca
registrar a depreciação mensal estimada do automóvel em 36 parcelas de 80% do
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desconto mensal do empréstimo para o trabalhador adquirir veículo, conforme
sua Política de Empréstimo Para Compra de Veículos:
“Item 11: O desconto relativo ao empréstimo será efetuado em folha de
pagamento, parcelado em 36 meses, conforme clausula 2 do contrato de Mutuo
através da rubrica 480 – Empréstimo de Veículo. Terão contabilizado
mensalmente 1/36 avos do valor subsidiado pela empresa a título de Depreciação
Mensal do automóvel, através da rubrica 506 – Veículo/Km.
Por isso os valores pagos através das rubricas códigos 074 – Ajuda de Custo e 506
– Veículo/Km não se enquadram nas hipóteses de exclusão do salário de
contribuição, prevista no parágrafo 9o da artigo 28 da Lei 8.212/91, tornando-se
ambas uma liberalidade paga pelo sujeito passivo a seus trabalhadores.
O contribuinte foi cientificado pessoalmente dos autos de infração em
28/11/2013
(fls.
933/1068).
Em
26/12/2013,
apresentou
impugnação,
acompanhada de documentos (fls. 1072/1613), na qual alega, em síntese, o
seguinte.
IMPUGNAÇÃO
Afirma que não impugnará o AI no 51.051.098-1 e procederá ao seu pagamento.
Quanto aos outros 3 (três) autos de infração aduz que a farta documentação
juntada aos autos comprova a natureza não remuneratória dos valores
impugnados, visto não serem pagos com habitualidade e estarem claramente
vinculados ao ressarcimento pelo uso de veículo próprio dos funcionários do
sujeito passivo, ainda que por meio da redução do desconto de valores
controlados em folha de pagamento.
Afirma que o fiscal desconsiderou inadvertidamente toda a base documental
relacionada ao uso dos veículos, tais como os contratos de mútuo e os relatórios
conexos que operacionalizam a Política de Empréstimo para Compra de Veículo,
que inclusive está respaldada por norma de Convenção Coletiva da categoria.
Ressalta que o sujeito passivo atua na fabricação de produtos alimentícios,
comercializados diretamente em quase todo território nacional, através de
vendedores externos.
Afirma que o pagamento do quilômetro rodado foi estabelecido em Convenção
Coletiva de Trabalho (2009/2010 e 2010/2011), a qual a empresa é submetida. Tal
Convenção coloca em vigor o pagamento do quilômetro rodado tal como
estabelecido por ela, mas isenta as empresas de obedecer este quilômetro
rodado, desde que esta conceda ao trabalhador condição especial para aquisição
de veículo e adote critério e condições mais favoráveis aos empregados, o que é o
caso do sujeito passivo. Defende que, no quilômetro rodado estão incluídas não
só o combustível, mas estimativas de despesas com troca de óleo, depreciação e
manutenção do veículo.
Fl. 1706
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Aduz que em cumprimento a norma convencional o sujeito passivo estabeleceu
uma Política de Empréstimo para Compra de Veículo, através da contratação de
um mútuo, onde concede empréstimo aos funcionários para aquisição de veículo
próprio, que será utilizado no trabalho de atendimento aos clientes. O pagamento
do empréstimo é feito em 36 (trinta e seis) meses, através de desconto em folha
de pagamento, através da rubrica 480 – Empréstimo de Veículo. A empresa
estabeleceu que a depreciação do veículo mais a manutenção ordinária é
realizada em 36 vezes, na rubrica 506 – Veículo/Km, sendo restituído ao
trabalhador mutuário o valor correspondente a 80% da parcela mensal do valor
do carro.
Afirma que este valor é inferior ao km rodado, conforme relatórios e estimativas
da empresa.
Além do valor de depreciação do veículo, o empregado que utiliza o carro próprio
para o trabalho, recebe também um crédito eventual de reembolso relativo a
manutenção do carro, com pneus e amortecedores. Esse crédito é uma
indenização, paga sempre na 18a parcela, uma única vez, conforme previsto na
Política de Empréstimo para Compra de Veículo do sujeito passivo.
Portanto, não resta dúvida que o veículo é utilizado em favor do empregador,
como ferramenta de trabalho, devidamente comprovado pelo contrato de
trabalho, que estabelece cumprimento de jornada externa e pelos relatórios de
reembolso e combustível.
Aduz que a interpretação do Fisco é que só há comprovação de despesas com
nota fiscal individualizada do gasto, o que não é exigido pela lei.
Afirma que, sendo a rubrica 506 restituição de 80% do valor descontado em
salário sob a rubrica 480 (desconto do empréstimo de veículo) e, já tendo
ocorrido a incidência de contribuição previdenciária quando foi creditado o
salário, a tributação da rubrica 506 é caso de bitributação.
Reembolso combustível Diz que o “reembolso combustível” não possui natureza
salarial, mas indenizatória/ressarcitória e que, por isso, não integra a base de
cálculo das contribuições previdenciárias.
Afirma que, ao contrário do entendimento da fiscalização, a natureza
indenizatória da verba não se define pelo desembolso nota-nota dos gastos, mas
pelo destino da verba, que visa devolver ao empregado o valor gasto mensal no
uso de seu veículo para o desenvolvimento dos trabalhos da empresa.
Colaciona jurisprudência trabalhista no sentido de que a verba permanece como
sendo de natureza indenizatória ainda que o reembolso do combustível seja feito
mensalmente ou por estimativa.
Aduz que o reembolso combustível trata-se, em verdade, de ajuda de custo, que
não compõe o salário, por força do disposto na Consolidação das Leis do Trabalho
-CLT, art. 457,§2o.
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Diz ainda que o legislador reconhece o pagamento do auxílio transporte em
dinheiro sem considerá-lo salário ou remuneração salarial, conforme o Decreto no
4.840/2003 art. 2o, X, §1.
Assevera que não se pode esperar entendimento diferenciado na seara tributária,
na medida em que o próprio CTN, art. 110, orienta pela necessidade de
acatamento e respeito aos conceitos, conteúdos e alcance do direito privado pela
lei tributária.
Alega que a Lei no 8.212/1991, art. 28, §9o, “s”, excepciona a incidência de
contribuição previdenciária sobre a parcela em questão, garantindo ao
empregado o justo ressarcimento das despesas incorridas com o uso de veículo
próprio.
Ressalta
que
a
lei
não
limita
o
reembolso
simplesmente
ao
combustível/quilometragem gastos pelo empregado, sendo que reembolso
engloba também despesas atinentes ao próprio desgaste do veículo, pedágios,
etc.
Colaciona jurisprudência sobre a não inclusão do auxílio-combustível no salário-
de-contribuição.
Aduz que as verbas de natureza indenizatória e previdenciária, que não decorrem
do trabalho (que é o caso ora examinado), permanecem fora do campo de
incidência das contribuições previdenciárias.
Discursa sobre o valor abusivo da multa de 75% do débito, que se configura em
verdadeiro confisco e enriquecimento ilícito do Fisco.
Diz que a incidência da SELIC é indevida, visto que os juros moratórios têm seu
teto fixado em 1% pelo Art. 161, 1o do CTN.
Requer sejam julgadas improcedentes as autuações.
Mas, no caso de ser julgada improcedente a impugnação, requer que
a) os Contratos de Mútuos e relatórios conexos que operacionalizam a Política de
Empréstimo para Compra de Veículo sejam reconhecidos como documentação
idônea e válida para comprovar o dispêndio de manutenção do veículo e o
ressarcimento pelo desgaste do seu uso;
b) seja reduzida a multa a percentuais menores e afastada a aplicação da taxa
SELIC.
Consta do processo, ainda, a seguinte documentação:
a) Política de Empréstimo para Compra de Veículo da empresa (fls.
729/733)
b) Convenção Coletiva de Trabalho 2009/2010 (fls. 698/713) 2010/2011 (fls.
714/728)c) Alguns Contratos de Mútuo para Compra de Veículo Vinculado ao
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Contrato de Trabalho (fls. 1138/1548)d) Controle da quilometragem por veículo,
no mês de dezembro/2010, feita pelo Ticket Car (fls. 756/759)
e) Resposta da Empresa ao Termo de Intimação Fiscal no 6, explicando como é
realizado o Contrato de Mútuo e o cálculo da depreciação/despesas de veículos,
lançadas nas rubricas 074 e 506 (fls. 783/790
f) Processos trabalhistas envolvendo a empresa (fls. 791/797 e fls.
828/873) e demissões de trabalhadores, envolvendo devolução do veículo, para
quitação do empréstimo.(fls. 798/827))
Os autos foram encaminhados à DRJ e os membros da 8a Turma da DRJ/BHE, por
unanimidade de votos, julgaram improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário
exigido.
Cientificado do acórdão, o contribuinte apresentou recurso voluntário tempestivo,
alegando, em breve síntese (e-fls. 1653/1685) :
a) O artigo 28, § 9o, alínea “s”, da Lei no 8.212/1991 impõe a obrigatoriedade de
comprovação das despesas realizadas (até por uma questão de proteção e
segurança à arrecadação tributária), mas em nenhum momento destaca
taxativamente os documentos que precisam ser apresentados para validar essa
comprovação (a exemplo das notas fiscais individualizadas que foram alegadas
no v. acórdão);
b) Os contratos de mútuo, planilha de controle dos reembolsos de despesas
realizados, Acordos Coletivos firmados, cópias de Reclamações Trabalhistas e
Controle de Quilometragem realizados pela Ticket Car são documentos hábeis e
juridicamente válidos para comprovar a inequívoca ocorrência das despesas
próprias da utilização dos veículos na atividade empresarial e sua vinculação aos
reembolsos realizados pela Recorrente, ainda que por presunção dos
valores.Isso porque essas previsões decorrem de cálculos realizados de acordo
com a média geral das despesas com veículos de seus funcionários,
devidamente prevista e autorizada nas Convenções Trabalhistas firmadas;
c) Nesse sentido, a forma de quantificação e materialização do reembolso de
despesas adotada pela Recorrente, através da presunção de gastos de
combustível, troca de óleo, pneus, amortecedores, depreciação do veículo,
entre outros, em nada prejudica a inequívoca destinação desses valores para
ressarcir gastos que decorrem diretamente da consecução de sua atividade
empresarial, nos exatos moldes do artigo 28, § 9o, alínea “s”, da Lei no
8.212/1991;
d) O fato de a Recorrente utilizar um plano de reembolso com formas de controle
e materialização próprias (pagamentos parcelados ou únicos, a depender da
natureza da despesa com o veículo), não afasta de forma alguma a natureza
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indenizatória dos valores pagos a seus funcionários e, por consequência, não
pode ser considerado pela D. Autoridade Administrativa como salário de
contribuição para fins de incidência da contribuição previdenciária. Não há
qualquer proibição jurídica quanto à materialização dos reembolsos por
estimativa / presunção, conforme realizado pela Recorrente nas competências
controladas. Uma vez demonstrada a vinculação dos reembolsos a despesas
com a utilização de veículos pelos funcionários (natureza indenizatória dada
pelo destino da verba), em nada impacta a forma pela qual o pagamento é
realizado. E tratando-se de verbas claramente indenizatórias, ou seja, que não
compõem o salário de contribuição para incidência das contribuições
previdenciárias, inexiste no presente caso qualquer prejuízo ao erário!
e) Se existe todo um aparato de planejamento, controle e materialização desses
reembolsos pela Recorrente – conforme se comprova pela análise dos
documentos acostados aos autos –, o papel da Autoridade Administrativa, por
expressa vinculação legal (princípios da estrita legalidade tributária e da
necessária busca pela verdade material), é o de buscar a real situação
enfrentada e relevar questões meramente incidentais que não afetam o mérito
da cobrança. E no presente caso, como já exposto de forma reiterada, os
documentos apresentados são mais do que suficientes para a convicção de que
os reembolsos possuem estrita ligação com as despesas incorridas na utilização
dos veículos pelos funcionários, sendo prescindível a apresentação de quaisquer
outros documentos (a exemplo das notas fiscais individualizadas requerida pela
Fiscalização);
f) Reitera idênticos argumentos àqueles veiculados em sua impugnação, exceto
quanto à Taxa Selic.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Relatora.
O Recursos Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade.
1
CONHECIMENTO
Não obstante, as alegações no sentido do caráter confiscatório da multa de ofício
não merecem ser conhecidas, nos termos da Súmula CARF n. 2:
Súmula CARF no 2
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Aprovada pelo Pleno em 2006
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
2
MÉRITO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto pelo contribuinte contra acórdão que
manteve a exigência de contribuições previdenciárias incidentes sobre verbas registradas nas
rubricas 074 – Ajuda de Custo e 506 – Veículo/Km. Alega o Recorrente que tais valores
configurariam reembolso de despesas pelo uso de veículos próprios dos empregados,
enquadrando-se na hipótese de exclusão prevista no art. 28, § 9o, alínea “s”, da Lei no 8.212/1991.
Sustenta, ainda, que não há necessidade de apresentação de notas fiscais
individualizadas, bastando a documentação já acostada aos autos, consistente em contratos de
mútuo, acordos coletivos, planilhas internas, relatórios da Ticket Car e controles de
quilometragem. Defende que os pagamentos, ainda que padronizados e calculados por estimativa,
mantêm natureza indenizatória.
Passo à análise.
Inicialmente, constata-se que a própria empresa financia o veículo por meio de
Contrato de Mútuo, com desconto das parcelas em folha, na rubrica 480 – Empréstimo de Veículo.
Em seguida, a empresa afirma — expressamente, em sua Política de Empréstimo para Compra de
Veículos — que parte do valor do carro é “subsidiado pela empresa a título de Depreciação
Mensal do automóvel, através da rubrica 506”. Ou seja, os pagamentos classificados como
“ressarcimento por quilometragem” nada mais são do que a devolução de 80% da parcela mensal
do empréstimo, tratada pelo próprio sujeito passivo como condição especial concedida ao
mutuário.
Não há, portanto, sequer em tese, ressarcimento de despesa própria do
empregado. Trata-se, sim, de benefício financeiro concedido ao trabalhador para aquisição de
bem particular, o que, segundo a jurisprudência firme do CARF, nunca configura indenização, mas
remuneração indireta. O financiamento de veículo é vantagem econômica remuneratória, não
guarda relação com deslocamento, combustível, manutenção ou qualquer despesa real, mas sim
com o contrato de mútuo — afastando, desde logo, qualquer aplicação da alínea “s” do § 9o do
art. 28.
Além disso, a empresa afirma que o percentual de 80% da parcela do financiamento
seria, de fato, ressarcimento por uso de veículo. Contudo, o valor não resulta de cálculo técnico,
tampouco se relaciona com eventos de uso real do automóvel, mas decorre exclusivamente de
cláusula do contrato de mútuo e de política interna. É pagamento fixo, parcelado por 36 meses,
totalmente independente de quilometragem, de despesa comprovada ou de deslocamento
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realizado. Tais características são incompatíveis com o conceito de indenização e absolutamente
caracterizadoras de remuneração habitual.
No que diz respeito à rubrica 074 – Ajuda de Custo, o pagamento ocorre uma única
vez, no 18o mês do financiamento, no valor de 5% da verba de empréstimo atualizada. Também
aqui não há qualquer correlação com despesa real: a empresa não exige notas fiscais, recibos,
ordem de serviço ou qualquer documento mínimo. O pagamento é automaticamente efetuado no
marco temporal predefinido, sem relação com qualquer gasto efetivo com pneus ou
amortecedores. É, portanto, auxílio financeiro vinculado ao programa de financiamento — não
ressarcimento. As verbas pagas por eventos previamente programados, sem prova de gasto, não
são indenizatórias, ainda que denominadas “ajuda de custo”.
Cumpre consignar que o uso do sistema Ticket Car não supre a exigência legal do
art. 28, § 9o, ‘s’, da Lei no 8.212/1991. Os documentos apresentados demonstram apenas o
deslocamento do empregado — quilometragem percorrida, percursos realizados, — mas não
comprovam despesa suportada pelo trabalhador, que é o elemento jurídico indispensável para
caracterização do ressarcimento previsto na norma previdenciária. Controle de quilometragem
comprova trajeto, e não gasto.
O fato de o empregado percorrer determinado itinerário não revela o montante de
despesa efetivamente incorrida, nem demonstra que o valor creditado corresponda ao custo real
de utilização do veículo. Assim, a distância percorrida, isoladamente, não permite inferir que o
reembolso esteja restrito ao efetivo dispêndio, sobretudo quando o montante pago é definido
previamente por percentuais fixos, desvinculados da apuração concreta das despesas. Sem essa
correspondência direta entre gasto real e valor reembolsado, inexiste ressarcimento na acepção
jurídica exigida pela legislação previdenciária.
A mesma conclusão decorre da análise da Convenção Coletiva apresentada. A
cláusula convencional, ao conceder liberdade aos empregadores para o não cumprimento do
pagamento por quilômetro rodado, evidencia que o valor creditado aos empregados não
necessariamente guarda relação com a quilometragem efetivamente percorrida ou com qualquer
despesa real. Quando a própria norma coletiva faculta à empresa afastar o critério do quilômetro
rodado, transfere-se ao empregador a prerrogativa de estabelecer formas alternativas de
pagamento que não dependem do dispêndio efetivo do empregado. Tal previsão reforça que a
quantia paga resulta de política interna e critérios abstratos, e não de apuração individualizada de
gastos. Importante destacar que a liberdade conferida pela Convenção Coletiva não tem o condão
de afastar o comando legal: a legislação previdenciária exclui do salário de contribuição apenas o
ressarcimento de despesas quando devidamente comprovadas, não havendo autorização para
que norma coletiva substitua esse requisito legal.
Nessa linha, a alínea “s” do § 9o do art. 28 da Lei no 8.212/1991 exclui do salário-de-
contribuição apenas “o ressarcimento de despesas pelo uso de veículo do empregado, quando
devidamente comprovadas”. A expressão “ressarcimento”, em sua acepção jurídica própria, exige
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restituição de gasto real, concretamente suportado pelo empregado. Ressarcir é devolver aquilo
que efetivamente foi despendido, e não pagar valores presumidos, estimados ou calculados por
médias gerais. É por essa razão que a própria lei condiciona a exclusão da base previdenciária à
“devida comprovação”, deixando claro que somente a reposição de despesas efetivamente
incorridas pode ser considerada indenizatória.
Diante de todos os fatos apurados — especialmente o subsídio ao financiamento, o
pagamento pré-fixado de 80% da parcela, a ajuda de custo programada no 18o mês, a ausência
completa de comprovantes de despesa, a utilização de estimativas e valores padronizados, e a
total desconexão entre dispêndio real e valor pago, as verbas das rubricas 506 e 074 possuem
natureza remuneratória, integrando, portanto, o salário de contribuição.
A alegação do Recorrente de que a lei não descreve taxativamente quais
documentos devem ser apresentados não altera esse requisito essencial. Ainda que a legislação
não imponha um rol rígido de comprovantes, ela exige, de forma inequívoca, que haja prova do
gasto que se afirma estar sendo ressarcido. Tal comprovação deve ser concreta e individualizada,
de modo a estabelecer vínculo direto entre o valor pago e a despesa incorrida pelo trabalhador no
desempenho de suas funções.
Os documentos apresentados pela empresa, porém, não cumprem minimamente
essa finalidade. Contratos de mútuo tratam da aquisição financiada do veículo, e não de despesa
de uso. Planilhas internas e políticas empresariais demonstram os critérios adotados para fixação
dos valores pagos, mas não provam despesa real. Relatórios de quilometragem indicam
deslocamento, mas não comprovam os custos efetivos assumidos pelo empregado. Acordos
coletivos e reclamatórias trabalhistas não demonstram gasto individual, tampouco sua
correspondência com o valor pago.
Em suma, o conjunto documental apresentado evidencia a existência de política
empresarial de pagamentos, mas não demonstra, de modo concreto, que tais pagamentos
restituíam gastos efetivamente incorridos pelos empregados. Falta, portanto, o elemento nuclear
exigido pela alínea “s”: a prova de que os valores pagos correspondem, total ou parcialmente, a
despesas reais relacionadas ao uso do veículo no exercício das atividades profissionais.
O Recorrente afirma que seus critérios de quantificação, pautados em médias e
estimativas, seriam suficientes para demostrar a finalidade indenizatória da verba. Entretanto,
como já destacado, indenização não se presume, comprova-se. A lei não autoriza a Administração
Tributária a aceitar estimativas unilaterais da empresa no lugar de comprovantes reais,
especialmente porque a própria razão de existir da exigência de comprovação é evitar que valores
remuneratórios sejam mascarados como se fossem indenizatórios. A substituição de prova real
por presunções inviabilizaria o controle fiscal e permitiria, com facilidade, a erosão da base
contributiva, em afronta direta à legislação previdenciária.
Também não procede a alegação de que o caráter indenizatório permaneceria
intacto pelo simples fato de a política interna prever pagamentos únicos, parcelados ou
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condicionados ao atingimento de certos marcos (como quilometragem ou período do
financiamento).
A natureza jurídica de uma verba não se define pela forma de pagamento, mas pelo
seu conteúdo econômico. No caso concreto, restou demonstrado que os valores pagos a título de
“ajuda de custo” e “depreciação/quilometragem” seguem critérios padronizados, desvinculados
de qualquer gasto real e, no caso da rubrica 506, correspondem inclusive à apropriação mensal do
subsídio concedido pela empresa no financiamento do veículo. Assim, ao invés de recompor
despesas do empregado, as verbas funcionam como benefícios econômicos concedidos ao
trabalhador, enquadrando-se no conceito legal de remuneração nos termos do art. 28, I, da Lei no
8.212/1991 e dos arts. 457 e 458 da CLT.
Também não há violação ao princípio da verdade material. Ao exigir comprovação
efetiva do gasto, a fiscalização não se apega a formalismos, mas cumpre justamente o comando
legal que condiciona a natureza indenizatória das verbas à demonstração do gasto real. A verdade
material, em matéria previdenciária, exige que se verifique o que de fato ocorreu. O que ocorreu,
no presente caso, foi o pagamento de valores calculados por estimativa, média ou percentuais
fixos, sem vínculo direto com despesas efetivamente incorridas pelos empregados. Nenhum dos
documentos apresentados demonstra que os valores pagos sob as rubricas 074 e 506
correspondem a custos reais com combustível, manutenção, pneus, amortecedores ou
depreciação efetiva dos veículos. Ao contrário: evidenciam que tais pagamentos resultam de
política interna de subsídio e de critérios abstratos, e não de ressarcimento propriamente dito.
Diante desse cenário, não é possível enquadrar as verbas discutidas na hipótese de
exclusão prevista no art. 28, § 9o, “s”, da Lei no 8.212/1991. Na ausência de comprovação do gasto
real, não há ressarcimento; inexistindo ressarcimento, não há indenização; e, sem natureza
indenizatória, a verba, por força de lei, integra o salário-de-contribuição. A conclusão é, portanto,
de que os valores pagos nas rubricas 074 – Ajuda de Custo e 506 – Veículo/Km possuem natureza
remuneratória e, como tais, sujeitam-se à incidência das contribuições previdenciárias exigidas no
lançamento.
Considerando que a recorrente repisa, nos tópicos seguintes, idênticos argumentos
àqueles veiculados em sua impugnação, reproduzo trecho da decisão de piso, como fundamentos
do presente voto (art. 114, §12, do RICARF):
O Auditor Fiscal afirma se tratar de valores que não tem vinculação com
ressarcimento e nem comprovam as despesas realizadas, previstas no parágrafo
9o do art. 28 da Lei 8.212/91. Por este motivo tais valores são liberalidades do
sujeito passivo, que integram o salário-de-contribuição sobre o qual incidem
contribuições previdenciárias.
Já o sujeito passivo afirma que tais valores são verbas que caracterizam
ressarcimento ou indenização ao trabalhador, pelo uso de veículo próprio,
devidas de acordo com política interna de empréstimo ao trabalhador para
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aquisição de veículo próprio, criada com respaldo em norma de Convenção
Coletiva e fundamentada em contrato de mútuo entre a empresa e o trabalhador.
Afirma também que, ao contrário do entendimento da fiscalização, a natureza
indenizatória da verba não se define pelo desembolso nota-nota dos gastos, mas
pelo destino da verba, que visa devolver ao empregado o valor gasto mensal no
uso de seu veículo para o desenvolvimento dos trabalhos da empresa.
Aduz que a verba gasto no uso de veículo próprio do trabalhador para o serviço
permanece com sendo de natureza indenizatória, ainda que o reembolso do
combustível seja feito mensalmente ou por estimativa.
De fato, o Fiscal parte do pressuposto de que:
a) os valores não tem vínculo com o ressarcimento das despesas, pois o seu
quantum é sempre um percentual do valor do veículo (80% do valor do veículo ao
longo de 36 meses - para depreciação, despesa ordinária de combustível, óleo, etc
+ 5% do valor do veículo - para amortecedor e pneus, uma única vez no 18o mês);
b) também não são provas das despesas efetivamente realizadas, já que a
medição do gasto é sempre através de estimativa e em relação ao valor do veículo
e não à despesa de uso do veículo em si mesma.
Assim, em nenhum momento o Fiscal encara o “mérito” das despesas com o uso
de veículo. Ao contrário, a fiscalização descaracteriza as rubricas 506 e 074 como
despesas com o uso de veículo do empregado, a partir de uma “preliminar”, ou
seja, não aceitando a forma de comprovação das despesas. Parte do pressuposto
de que só a comprovação, através de nota fiscal/recibos dos gastos, poderia ser
aceita.
Portanto, o litígio em questão neste processo não são as despesas em si, se elas
ocorreram ou não, e sim, qual é a forma válida de comprovar as despesas
realizadas pelo uso de veículo do empregado em favor do empregador, para fins
de exclusão da incidência previdenciária.
No presente caso, os fatos e argumentos relevantes são:  O sujeito passivo financia a com
Contrato de Mútuo e desconta este empréstimo em folha de pagamento, em 36
parcelas, na conta rubrica 480 – Empréstimo de Veículo;  No documento nomeado Política
sujeito passivo afirma que parte do valor do carro é “subsidiado pela empresa a
título de Depreciação Mensal do automóvel, através da rubrica 506 - Veículo/Km”
(fls. 729/733, item 11, grifei), mas não quantifica o valor deste subsídio;  Já no
Contrato de Mútuo a empresa especifica que “como condição especial para a
aquisição do veículo” + “cumprimento da cláusula sobre quilômetro rodado, da
Convenção Coletiva” o mutuário terá restituído o valor correspondente a 80% da
parcela mensal;
Fl. 1715
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13  Mas na impugnação, a empresa defende que este perc
do veículo, é mero ressarcimento ao empregado, pelo uso do veículo próprio para
o serviço, não só a título de depreciação mensal (perda de valor do veículo), mas
também a título de despesas ordinárias (combustível, troca de óleo, manutenção
do veículo), através do crédito em folha de pagamento, também em 36 parcelas;  As des
empréstimo atualizada, são ressarcidas aos empregados, uma única vez, através
de crédito em folha de pagamento, no 18o mês do financiamento, na conta
rubrica 074 – Ajuda de Custo;  A empresa afirma que a verificação da quilometragem por
lo
Ticket Car (fls. 756/759) e o abastecimento é controlado através de despesas –
web ou por estimativa conforme itinerário já predeterminado (fls. 729, item 5).
Para a empresa a rubrica 506 – Veículo/Km substitui o quilômetro rodado, que
visa ressarcir o empregado das despesas pelo uso de veículo próprio no serviço,
estabelecido em Convenção Coletiva de Trabalho (2009/2010 e 2010/2011), à
qual a empresa é submetida. No quilômetro rodado estão incluídas não só o
combustível, mas estimativas de despesas com troca de óleo, depreciação e
manutenção do veículo. Aduz ainda que o pagamento de tais indenizações
sempre passa pela sua fiscalização e validação, que preza pelo seu próprio
interesse, visando indenizar apenas as despesas vinculadas e o que traz retorno
para sua atividade.
Portanto, tendo em vista que, mesmo antes da ocorrência da despesa, no dia da
compra do veículo, já se tem os valores exatos que serão abatidos no uso futuro
dos mesmos, é verdadeira a afirmação da auditoria fiscal de que os reembolsos
foram efetuados sem que o empregado tivesse efetivamente comprovado os
gastos incorridos com o veículo. De fato, a empresa prescinde da comprovação
dos gastos por parte dos empregados, visto que ela estabelece à priori o valor que
será admitido de gasto pelo uso do veículo do empregado a serviço do
empregador. Portanto, o controle que a empresa faz do itinerário do empregado
e do ticket combustível não é para calcular o valores contabilizados na conta
rubrica 506 -Veículo/Km. O montante exato deste valor já pode ser apurado antes
do seu gasto efetivo, no dia da compra do veículo, visto que já existe, como um
percentual do valor do veículo a ser adquirido.
Por outro lado, examinando-se a impugnação e os documentos juntados aos
autos, não resta dúvida que o veículo é utilizado em favor da empresa, como
ferramenta de trabalho. Mas, como estabelecer o quantum do valor do veículo
que é utilizado a favor da empresa? A veracidade dos Contratos de Mútuo é
atestada pelos processos trabalhistas; o Ticket Car parece demonstrar que há
algum tipo de controle de quilometragem e da jornada externa, a fim de
resguardar que o empregado esteja de fato trabalhando para a empresa e esta
não seja lesada. No entanto, não há como calcular o quantum exato do valor das
despesas efetivamente realizadas por cada veículo, visto que a empresa não exige
a nota fiscal/recibo das despesas realizadas com combustível, óleo, pneus,
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amortecedores e demais despesas de uso do veículo. Assim, não há como verificar
qual é o percentual existente entre este valor (o das despesas efetivas com o uso
do veículo) e o custo de aquisição do veículo, tal como fez o sujeito passivo.
O fato é que a empresa, com base em permissivo de Convenção Coletiva de
Trabalho, optou em conceder “condições especiais” para o empregado adquirir
veículo próprio, que deverá ser usado em favor do trabalho, ao invés de se
sujeitar ao pagamento do quilômetro rodado, estabelecido pela própria
Convenção Coletiva de Trabalho, na sua cláusula Décima Segunda. (fls.719/720)O
documento de fls. 783/790 (Resposta da Empresa ao Termo de Intimação Fiscal no
6), demonstra que a empresa entendeu que sendo o quilômetro rodado um valor
fixo, ele é necessariamente por estimativa e prescinde da comprovação absoluta
das despesas realizadas, conforme abaixo:
“Aceita-se que para atender a exigência legal de comprovação das despesas
realizadas, somente seria necessária a exibição de relatório com a demonstração
dos percursos percorridos, ou seja, do quilômetro rodado pelo empregado em
benefício da empresa. Entretanto, há de se observar que mesmo neste
procedimento, estar-se-ia acatando o pagamento das despesas por mera
estimativa, já que a empresa paga um valor fixo por quilômetro rodado,
consistente em percentual sobre o valor do combustível, resultando em valor
maior do que gasto com o combustível, indenizando-se por estimativa as
despesas com troca de óleo, depreciação e manutenção do veículo, conforme é
expresso na Convenção Coletiva. Neste caso, não há qualquer exigência para
comprovação absoluta das despesas realizadas, o que tornaria inviável o
pagamento do quilômetro rodado, fazendo com que o empregador tivesse que
pagar separadamente o combustível, troca de óleo e todas as despesas de
manutenção, que em uma interpretação literal da norma, somente poderiam ser
comprovadas por nota fiscal individualizada.”(fls. 785, parágrafo 2, grifei)Assim, a
empresa achou por bem criar para si mesma um outro valor de quilômetro
rodado, consistente em percentual sobre o valor do veículo (ao invés de um
percentual sobre o valor do combustível, tal como fez a Convenção Coletiva) e
que, segundo ela, é uma “forma mais precisa que o quilômetro rodado” 1 , sendo
“inclusive inferior ao que seria o percentual de uso do veículo” 2 estabelecido
pela Convenção Coletiva.
Portanto, a empresa fez uma interpretação extensiva de como é realizado o
cálculo do quilômetro rodado, enquadrou-se nas exceções permitidas pela
Convenção e criou regra própria para aplicar a si mesma e aos seus empregados.
Agora, quer que o Fisco também aceite estas regras.
A pergunta que deve ser feita é:
1) Por que a empresa preferiu não adotar o quilômetro rodado tal como
estabelecido pela Convenção?
Fl. 1717
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2) Por que optou em criar um quilômetro rodado próprio, que não guarda
qualquer vínculo com a despesa de uso do veículo, mas sim com o valor de
aquisição do veículo?
Seja qual for a resposta, está cimentada na convicção de que a exigência de
comprovação absoluta das despesas realizadas“tornaria inviável o pagamento do
quilômetro rodado, fazendo com que o empregador tivesse que pagar
separadamente o combustível, troca de óleo e todas as despesas de manutenção
(...) por nota fiscal individualizada” 3 .
É óbvio e natural que o empregador prefira um método que lhe assegure o
controle do negócio, a fim de poder defender seu próprio interesse, indenizando
o custo do empregado até um valor limite máximo, que realmente acredite trazer
retorno para sua atividade. Por outro lado, o empregador não quer deixar na mão
de terceiros, sobre os quais não tem controle (empregado, dono do posto de
gasolina, proprietários de oficinas mecânicas, etc) o poder de dizer o quanto será
ressarcido ao empregado.
Assim como o empregador acha inviável o pagamento do “reembolso
combustível” através da nota individualizada, porque lhe retira o poder de
controle/previsibilidade dos gastos com o uso do veículo, transferindo-o para o
empregado e terceiros, o Fisco não pode aceitar o pagamento dos gastos com o
uso do veículo próprio do empregado, através de relatórios, estimativas e
mecanismos criados individualmente por cada empresa. Tanto a empresa quanto
o Fisco buscam métodos que lhe dêem o controle e que não se fundamentem
apenas na crença da imparcialidade das partes envolvidas.
Assim, apesar da conduta do contribuinte ocorrer dentro do que ordinariamente
se poderia chamar de “planejamento tributário”, este não poderá ser acolhido
pelo Fisco, nos termos da legislação, conforme se verá.
É correto o entendimento do impugnante de que o reembolso combustível é uma
verba de natureza indenizatória, tratando-se, em verdade, de ajuda de custo, que
não compõe o salário, por força do disposto na Consolidação das Leis do Trabalho
- CLT, art. 457, §2o. Mas é errada a sua conclusão de que, por este motivo, basta
provar a natureza indenizatória da verba para esta ser excluída do salário-de-
contribuição. A hipótese isentiva é sempre estabelecida através do atendimento a
requisitos pré-determinados em lei.
Também é correta a afirmação da empresa, de que a legislação reconhece o
pagamento do auxílio transporte em dinheiro sem considerá-lo salário ou
remuneração salarial.
Mas há uma distância enorme entre o poder do legislador, o de uma Convenção
Coletiva e de uma empresa, ao pretender estabelecer regras que devem ser
seguidas por terceiros.
Fl. 1718
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Se a lei não dá o poder de escolher a maneira de interpretar a isenção, ao Fisco -
que tem todo o interesse em arrecadar - imagina se o daria aos próprios
contribuintes – que têm todo o interesse em pagar menos tributos.
No caso do reembolso das despesas pelo uso do veículo do empregado, a
exigência legal é que as despesas sejam REALIZADAS + devidamente
COMPROVADAS.
Quilômetro rodado e comprovação das despesas O lançamento das contribuições
incidentes
sobre
os
valores
pagos
a
título
de
despesas
com
quilometragem/veículo teve por base o disposto na Lei 8.212/91, art. 28, I, abaixo
transcrito:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição I - para o empregado e
trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais empresas, assim
entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer
título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços,
nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de
trabalho ou sentença normativa.
A despeito da inconformidade dos contribuintes em geral, a regra primária para o
Fisco é a tributação de toda e qualquer verba paga, creditada ou juridicamente
devida ao empregado, destinada a retribuir o trabalho, qualquer que seja sua
forma, ressalvadas aquelas que a própria lei excluir do campo de incidência. No
caso específico das contribuições previdenciárias, a exceção encontra-se prevista
na Lei 8.212/91, art. 28, §9o.
Com relação à verba em questão (reembolso combustível/veículo), a Lei no
8.212/91, art. 28, §9o, alínea ‘s’, condiciona a exclusão da parcela referente ao
ressarcimento de despesas pelo uso de veículo do empregado à devida
comprovação das despesas realizadas.
Art. 28.
[...]
§ 9o - Não integram o salário-de-contribuição:
[...]
s) o ressarcimento de despesas pelo uso de veículo do empregado e o reembolso
creche pago em conformidade com a legislação trabalhista, observado o limite
máximo de seis anos de idade, quando devidamente comprovadas as despesas
realizadas;(grifo nosso)Diante da ausência de documentos/recibos capazes de
comprovar a efetiva realização dos gastos no montante registrado na conta
contábil rubricas 074 – Ajuda de Custo e 506 – Veículo/Km, concluiu com acerto a
fiscalização que os valores nela registrados integram o salário-de-contribuição, já
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que não restou caracterizada a hipótese de exclusão prevista na Lei no 8.212/91,
art. 28, §9o, alínea “s”.
De fato, o contrato de mútuo e o Ticket Car não podem ser aceitos como
documentos válidos para comprovarem despesas com combustível, óleo, pneus,
amortecedores e depreciação do veículo. O contrato de mútuo comprova o
empréstimo, mas não tem qualquer vínculo com despesa realizada pelo uso de
veículo. As despesas pelo uso de qualquer veículo podem ser infinitamente
maiores do que o valor do veículo em si, visto que se vinculam ao uso do veículo e
não à sua aquisição. Também a natureza das despesas de uso do veículo
(combustível, pneus, amortecedores...) são bem diversas daquelas relativas à sua
aquisição (NF/valor de mercado do bem).
Já o Ticket Car comprova o uso, mas não a destinação do uso, que deverá ser
comprovada por outros documentos diversos da aferição da quilometragem.
Ainda assim permaneceria o problema de provar o valor da despesa efetivamente
realizada, tal como exige a lei isentiva.
A Convenção Coletiva atesta que foi dada liberdade aos empregadores para o não
cumprimento do quilômetro rodado, tal como estabelecido por ela, desde que
estes estabelecessem condições mais favoráveis aos empregados. Não compete à
autoridade tributária avaliar se a opção da empresa em conceder “condições
especiais” para o empregado adquirir veículo próprio, que deverá ser usado em
favor do trabalho, ao invés de se sujeitar ao pagamento do quilômetro rodado,
estabelecido pela própria Convenção Coletiva de Trabalho, é mais favorável a ela
ou ao empregado. Mas é possível verificar na documentação juntada pela
empresa, que já existe divergências a este respeito, entre patrão e empregado,
dando origem a ações na justiça trabalhista.
De qualquer jeito, sendo ou não a política do quilômetro rodado próprio da
empresa mais favorável ao empregado ou ao empregador, as partes não podem
celebrar negócio entre si e transferir o custo para a Previdência Social, terceiro
não envolvido na negociação.
O art. 109 do CTN afirma explicitamente que os princípios gerais do direito
privado são usados para definir o alcance de seus institutos, mas não para definir
os efeitos tributários destes mesmos institutos, ou seja, se haverá ou não
pagamento/isenção de tributo:
Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da
definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas
não para definição dos respectivos efeitos tributários.(grifei)A definição da
hipótese tributária é sempre feita pela lei tributária.
Em sua defesa, o contribuinte insurge-se contra o lançamento sob a alegação de
que a natureza indenizatória da verba em questão “[...] não se define pelo
desembolso nota-nota dos gastos, mas pelo destino da verba, que visa devolver
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ao empregado o valor gasto mensalmente no uso de seu veículo para o
desenvolvimento dos trabalhos da empresa”.
De fato, a natureza indenizatória da verba é dada pelo seu destino, mas o seu
enquadramento na hipótese de exclusão do salário-de-contribuição, como
ressarcimento de despesas pelo uso de veículo do empregado, exige
explicitamente a devida comprovação das despesas realizadas.
Cumpre relembrar o disposto no Código Tributário Nacional - CTN, segundo o qual
interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre outorga de
isenção.
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:
[...]
II - outorga de isenção;
Interpretação literal é aquela em que não cabe ao intérprete qualquer margem de
discricionariedade ou mesmo elasticidade na aplicação da norma. O intérprete
deve aplicar a lei tal como foi elaborada, sem estender ou restringir os conceitos
que envolvem a incidência tributária.
O real escopo do artigo 111 do CTN não é o de impor a interpretação apenas
literal – a rigor impossível – mas evitar que a interpretação extensiva ou outro
qualquer princípio de hermenêutica amplie o alcance da norma isentiva. Na
verdade, consagra um postulado que emana efeitos em qualquer ramo jurídico,
isto é, “o que é regra se presume; o que é exceção deve estar expresso em lei”.
No caso, não há previsão legal para que a comprovação dos gastos de
combustível/veículo seja feita por estimativa; pelo contrário, a lei exige a devida
comprovação das despesas para que essas sejam ressarcidas. Assim, não há como
acatar a tese do impugnante de que ainda que o reembolso seja feito por
estimativa permaneceria a natureza indenizatória da verba.
Como já dito anteriormente, o litígio em questão neste processo não são as
despesas em si, se elas ocorreram ou não, e sim, a forma válida de comprovar as
despesas realizadas pelo uso de veículo do empregado.
A hipótese de isenção exige a comprovação das despesas realizadas. Ou seja,
exige que o contribuinte dê provas de que essas despesas foram efetivamente
realizadas.
E o que é a prova? A prova é aquilo que comprova um fato. A função da prova é
ligar os pontos entre a teoria e a realidade. Entre aquilo que dizemos que ocorreu
e aquilo que de fato ocorreu.
O problema das provas apresentadas pelo contribuinte, com o intuito de provar a
realização das despesas pelo uso de veículo do empregado a favor do
empregador, é exatamente a desvinculação com a despesa realizada. O contrato
de mútuo tem vínculo apenas com a aquisição do veículo e a rubrica 506 -
Fl. 1721
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Veículo/Km (despesa com uso do veículo) não é calculada com fundamento no
Ticket Car (quilometragem) e sim em relação ao valor de aquisição do veículo
(valor emprestado).
Acrescente-se que, embora a intenção do pagamento dessa verba possa ser a de
reembolsar os valores gastos com combustível/veículo, somente por força de lei
dar-se-á a delimitação negativa do âmbito de incidência da norma de tributação,
haja vista o princípio da legalidade inerente à isenção, consoante Constituição
Federal, art. 150, § 6o e CTN, art. 97, VI e art. 176. E a norma de isenção constante
da Lei no 8.212/91, art. 28, § 9o, alínea "s", conforme visto, expressamente
condiciona a não incidência de contribuição sobre o ressarcimento de despesas
pelo uso de veículo do segurado à devida comprovação das despesas realizadas.
E não há de que falar aqui que o ônus da prova é do Fisco. O Fisco tem o ônus de
provar o fato gerador do tributo. O fato gerador da isenção (a exceção) quem
prova é o contribuinte.
Por fim, ressalte-se que o disposto na CLT, art. 457, § 2o não tem o condão de
alterar a hipótese de incidência de contribuição previdenciária de que trata a Lei
no 8.212/1991, art. 28, I.
Primeiramente porque o conceito de remuneração do direito do trabalho é
diferente do conceito de salário-de-contribuição do direito previdenciário.
Segundo porque a Lei 8.212/91 é norma específica, que apenas pode ser alterada
por lei expressa. E terceiro porque o art. 28, § 9o da Lei de Custeio é taxativo
quanto aos casos de exclusão da tributação, e no mesmo não foi contemplado o
ressarcimento por estimativa de despesas pelo uso de veículo do empregado.
Pelo exposto, em respeito ao princípio da legalidade estrita, inerente ao Direito
Tributário, segundo a qual qualquer isenção de tributo deve constar
expressamente em lei, e que no caso da verba ora discutida, paga por estimativa e
sem vínculo com a despesa de uso do veículo, não há norma que a exclua do
cálculo das contribuições previdenciárias, os valores pagos a título de reembolso
combustível/veículo detêm natureza salarial, e sobre eles deve incidir
contribuição previdenciária. Correto, portanto, o lançamento das contribuições
incidentes sobre tais verbas, que deve ser mantido em sua integralidade.
O conceito de remuneração, base de cálculo das contribuições previdenciárias, é
bastante amplo como se depreende do art. 195 da Constituição Federal de 1988:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta
e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da
União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes
contribuições sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei,
incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)a) a
folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a
qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo
Fl. 1722
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empregatício; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998) (grifo
nosso)Por sua vez, conforme citado, o art. 28, inciso I, da Lei 8.212/1991
apresenta o conceito legal de salário de contribuição e prevê de forma taxativa as
parcelas que não o integrariam em seu § 9o.
Ressalte-se que a Constituição Federal determina que, em matéria tributária, as
normas isentivas ou redutoras da base de cálculo devem ser veiculadas,
necessariamente, por lei específica. Dispõe o art. 150, § 6o, da CF:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado
à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
[...]
§ 6.o Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de
crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou
contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual
ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o
correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, §
2.o, XII, g.
Assim, ressalvada a hipótese de lei que atenda ao art. 150, § 6o, da Constituição
Federal, conclui-se que à exceção das imunidades e das verbas expressamente
excluídas pelo parágrafo 9o, do art. 28, da lei 8.212/1991, toda e qualquer verba
paga com a finalidade de retribuir o trabalho constitui base de cálculo de
contribuição previdenciária.
Conforme mencionado, a Lei 8.212/1991, no seu art. 28, § 9o , alínea “s”, é
expressa no sentido de que os pagamentos feitos a empregados, a título de
ressarcimento das despesas decorrentes de utilização de veículo individual a
serviço da empresa somente não sofrem incidência de contribuições
previdenciárias quando devidamente comprovadas.
No presente caso, o próprio impugnante informa que os pagamentos se davam
em valores fixos mensais, em razão do valor do veículo e não em razão do valor
do combustível ou da quilometragem rodada. Assim, os valores das rubricas 506 e
074 não guardam qualquer vínculo com despesas de uso do veículo pelo serviço.
Também os documentos apresentados não se prestam a comprovar a despesa
realizada em função do uso do veículo a favor do empregador, pois se vinculam ao
valor de aquisição do veículo (valor do contrato de mútuo).
Logo, a verba em discussão integra o salário de contribuição, base de incidência
das contribuições lançadas, nos termos do inciso I do art. 28 da Lei 8.212/1991,
não estando enquadrada em nenhuma das hipóteses legalmente liberadas da
incidência tributária.
Quanto ao art. 110 do CTN, citado pelo impugnante, este não pode ser oposto ao
Fisco para obrigá-lo a acatar os contratos entre partes, visto que se dirige aos
legisladores:
Fl. 1723
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2302-004.326 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16095.720225/2013-37
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Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de
institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou
implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou
pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar
competências tributárias.
Bitributação ou Bis in idem Afirma o sujeito passivo que, sendo a rubrica 506 –
Veículo/Km, restituição de 80% do valor descontado em salário sob a rubrica 480
– Empréstimo de veículo e, já tendo ocorrido a incidência de contribuição
previdenciária quando foi creditado o salário, a tributação da rubrica 506 é caso
de bitributação.
Bitributação ocorre quando dois entes da federação (pessoas jurídicas de direito
público) tributam o mesmo contribuinte sobre o mesmo fato gerador.
Já o Bis in idem ocorre quando a pessoa jurídica de direito público tributa mais de
uma vez o mesmo fato jurídico. Por exemplo, o lucro de uma empresa dá margem
à exigência tanto do Imposto sobre a Renda, como também da Contribuição Social
sobre o Lucro Líquido (CSLL), ambos os tributos de competência da União Federal.
Portanto, a incidência da contribuição previdenciária sobre a rubrica 506 –
Veículo/Km não é caso nem de bitributação nem de bis in idem.
O Fisco afirma claramente que os valores pagos através das rubricas códigos 074 –
Ajuda de Custo e 506 – Veículo/Km, por não se enquadrarem nas hipóteses de
exclusão do salário de contribuição, prevista no parágrafo 9o da artigo 28 da Lei
8.212/91, tornaram-se liberalidade paga pelo sujeito passivo a seus
trabalhadores.
3
CONCLUSÃO
Pelo exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não
conhecendo das alegações atinentes ao caráter confiscatório da multa de ofício e negar-lhe
provimento.
Assinado Digitalmente
Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo

Fl. 1724
DF CARF MF
Original