Tribunal: CARF
Processo: 10665.908587/2019-55
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-01-26
Data de publicação: 2026-03-08

Ementa:
Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
SOCIEDADE COOPERATIVA. RATEIO DE CRÉDITOS.
Para fins de rateio de créditos, as receitas provenientes de atos cooperativos são consideradas como receitas não tributáveis.
NÃO CUMULATIVIDADE. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. INSUMOS. CRITÉRIO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR). Comissões sobre vendas, serviços de telecomunicações e materiais de expediente não se encaixam no conceito de insumos do STJ.
ICMS­SUBSTITUIÇÂO TRIBUTÁRIA. CRÉDITOS.
O ICMS ­ Substituição Tributária não integra o valor das aquisições de mercadorias para revenda, para fins de cálculo do crédito a ser descontado na contribuição para a contribuição não­cumulativa devida, por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo contribuinte substituído, na saída das mercadorias.
CRÉDITO PRESUMIDO. REVENDA DE LEITE IN NATURA. SUSPENSÃO.
A revenda de leite in natura a granel deve ser efetuada com a suspensão da incidência das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins, implicando o estorno de eventuais créditos apurados na proporção das vendas efetuadas.
PEDIDO DE PERÍCIA/DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. POSSIBILIDADE DE INDEFERIMENTO.
Descabe a realização de perícia ou diligência quando o processo já está instruído com os elementos suficientes para formação de convicção do julgador.
CRÉDITO. RESSARCIMENTO. CORREÇÃO MONETÁRIA.
Deve-se reconhecer o direito à correção monetária dos eventuais créditos da contribuição não cumulativa após escoado o prazo de 360 dias contados a partir da data da formulação do pedido de ressarcimento.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10665.908587/2019-55
ACÓRDÃO
3102-003.347 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
30 de janeiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COOPERATIVA AGROPECUARIA DE POMPEU LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
SOCIEDADE COOPERATIVA. RATEIO DE CRÉDITOS.
Para fins de rateio de créditos, as receitas provenientes de atos
cooperativos são consideradas como receitas não tributáveis.
NÃO CUMULATIVIDADE. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. INSUMOS.
CRITÉRIO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a importância de
determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no
1.221.170/PR). Comissões sobre vendas, serviços de telecomunicações e
materiais de expediente não se encaixam no conceito de insumos do STJ.
ICMS-SUBSTITUIÇÂO TRIBUTÁRIA. CRÉDITOS.
O ICMS - Substituição Tributária não integra o valor das aquisições de
mercadorias para revenda, para fins de cálculo do crédito a ser descontado
na contribuição para a contribuição não-cumulativa devida, por não
constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido
pelo contribuinte substituído, na saída das mercadorias.
CRÉDITO PRESUMIDO. REVENDA DE LEITE IN NATURA. SUSPENSÃO.
A revenda de leite in natura a granel deve ser efetuada com a suspensão da
incidência das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins, implicando o
estorno de eventuais créditos apurados na proporção das vendas
efetuadas.
PEDIDO DE PERÍCIA/DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. POSSIBILIDADE DE
INDEFERIMENTO.
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DOCUMENTO VALIDADO
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Descabe a realização de perícia ou diligência quando o processo já está
instruído com os elementos suficientes para formação de convicção do
julgador.
CRÉDITO. RESSARCIMENTO. CORREÇÃO MONETÁRIA.
Deve-se reconhecer o direito à correção monetária dos eventuais créditos
da contribuição não cumulativa após escoado o prazo de 360 dias contados
a partir da data da formulação do pedido de ressarcimento.

ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário para que, para fins de rateio de crédito, as receitas com prestação
de serviços e vendas de produtos a cooperados sejam classificadas como receitas não tributáveis e
que eventual crédito que a empresa vier a possuir no âmbito deste processo administrativo,
considerando decorrido o prazo de 360 dias, seja corrigido pela taxa Selic desde a data do pedido
administrativo para sua análise até a sua utilização efetiva. Este julgamento seguiu a sistemática
dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3102-003.346, de 30 de
janeiro de 2026, prolatado no julgamento do processo 10665.908589/2019-44, paradigma ao qual
o presente processo foi vinculado.

Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Fabio Kirzner Ejchel, Joana
Maria de Oliveira Guimaraes, Jorge Luis Cabral, Sabrina Coutinho Barbosa, Wilson Antonio de
Souza Correa, Pedro Sousa Bispo (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 87, §§ 1o, 2o e 3o, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no
1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
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Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido
de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a suposto crédito de PIS-
PASEP/COFINS.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto:
1. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
Conforme estabelecido no Parecer Normativo Cosit RFB n.° 5, de 2018, que
produz efeitos vinculantes no âmbito da RFB, o conceito de insumos, para
fins de apuração de créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da
Cofins, deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da
relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda
ou para a prestação de serviços realizados pela pessoa jurídica.
2. CRÉDITO PRESUMIDO. REVENDA DE LEITE IN NATURA. SUSPENSÃO.
A revenda de leite in natura a granel deve ser efetuada com a suspensão da
incidência das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins, implicando o
estorno de eventuais créditos apurados na proporção das vendas
efetuadas.
3. LEITE
IN
NATURA.
ANÁLISE.
FILTRAGEM
E
RESFRIAMENTO.
INDUSTRIALIZAÇÃO. NÃO CARACTERIZAÇÃO.
A simples análise, filtragem e resfriamento de leite in natura, com vistas à
sua higienização e conservação para posterior revenda, não caracteriza
industrialização.
4. BENS SUJEITOS AO PAGAMENTO DE CONTRIBUIÇÕES. BENS NÃO
SUJEITOS À INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. AQUISIÇÃO. GLOSA. REVERSÃO.
Revertem-se as glosas de créditos da não cumulatividade quando se
constatar que os itens adquiridos não se encontravam sujeitos à suspensão
do pagamento das contribuições ou sujeitos à incidência monofásica.
5. ATIVO IMOBILIZADO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
Somente máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado que sejam adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou
para utilização na produção de bens destinados à venda ou para utilização
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na produção de bens destinados à prestação de serviços é que podem ter
seus créditos descontados quando da apuração das contribuições.
6. PERÍCIA. DILIGÊNCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Indefere-se o pedido de perícia/diligência cuja realização revela-se
prescindível para o deslinde da questão.
7. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO DO CRÉDITO.
Na hipótese de não haver o ressarcimento de créditos da contribuição para
o PIS/Pasep ou da Cofins, no prazo de 360 (trezentos e sessenta) dias da
data do protocolo do pedido de ressarcimento, deve-se acrescer, à parcela
acaso deferida, mas apenas a partir do 361o dia do protocolo do pedido,
juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de
Custódia (Selic) para títulos federais, acumulados mensalmente até o mês
anterior à disponibilização do crédito, além de juros de 1% (um por cento)
no mês em que tal disponibilização ocorrer.

Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário,
reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo o integral ressarcimento,
aduzindo os seguintes argumentos, em síntese:
1. o recebimento e processamento do presente recurso, com os
documentos que o acompanham;
2. seja dado provimento ao presente Recurso Voluntário, para o fim de
que seja reformado o acórdão recorrido nos termos das razões de
pedir;
I3. por conseguinte, homologar os créditos requeridos e as compensações
declaradas, e, ato contínuo, decidir pela atualização dos créditos com
aplicação da SELIC desde a data do protocolo dos pedidos, decidir pela
expedição da ordem bancária e decidir sobre o depósito na conta bancária
informada no pedido de ressarcimento;
3. postula-se, desde já, a produção de prova, por todos os meios
admitidos em direito, em especial a pericial.
Ao final, pugna pelo provimento do recurso.

É o relatório.

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VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de
admissibilidade, devendo, então, ser conhecido.
Conforme relatado, trata-se de deferimento parcial de pedido de
ressarcimento
de
Cofins
não
cumulativa.
A
manifestação
de
inconformidade foi julgada parcialmente procedente.
O recurso voluntário traz questões sobre receitas de atos cooperativos;
revenda de mercadorias sujeitas à incidência monofásica; glosa de bens e
serviços utilizados como insumos; glosa de créditos relativos a bens não
sujeitos à tributação ou com incidência monofásica; encargos de
depreciação; aquisições da cooperativa central; glosa do ICMS – ST incluso
na base de cálculo dos créditos; direito à constituição do crédito presumido
e à manutenção do crédito presumido sobre as aquisições do leite in
natura; da necessidade de realização de perícia e diligência e do direito à
correção monetária.
Todos esses assuntos passam a ser tratados em seguida.
1)
Da não consideração da receita sem incidência decorrente do ato
cooperativo no cálculo da proporção da receita não tributada no mercado
interno
Neste tópico, a recorrente alega que não incide PIS e Cofins sobre os atos
cooperativos. Abaixo, excertos do recurso voluntário:
Seu entendimento foi no sentido de que os ingressos decorrentes do ato
cooperativo, os quais foram tratados pela Recorrente como receita sem
incidência das contribuições para o PIS e COFINS, deveriam ser tratados
como redução de base de cálculo e considerados como receita tributada
para fins de rateio dos créditos.
Salienta-se para o fato da Recorrente ser sociedade cooperativa, razão pela
qual subsume-se, antes mesmo da aplicação da legislação tributária, ao
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disposto na Lei no 5.764/71, lei específica que determina a natureza jurídica
das operações entre a cooperativa e os seus associados.
(...)
Note-se, portanto, que a sociedade cooperativa, pelas suas peculiaridades,
é verdadeira representante dos seus associados agindo e atuando em nome
destes.
Assim, as operações realizadas entre os associados e a sociedade
cooperativa, e entre esta e aqueles, não representam negócio mercantil,
pois não há como fazer negócio mercantil consigo mesmo, não há como
realizar operação de compra e venda com a mesma pessoa.
(...)
Como a Cooperativa não visa lucro nas operações com seus associados,
resta claro, nítido e cristalino que o objetivo não é mercantil, visto que
objetiva apenas auxiliar os seus associados, não existe receita nas
operações de atos cooperativos.
E, não existindo receita, não há incidência das contribuições sociais denominadas
PIS e COFINS nas operações onde existem atos cooperativos.
(...)
Daí as razões de reforma para o presente despacho decisório, posto que,
considerando que as operações com os cooperados não configuram
hipótese de incidência das contribuições para o PIS e COFINS, os ingressos
decorrentes dessa operação devem ser consideradas como receitas não
tributadas para fins de cálculo da proporção das receitas tributadas e não
tributadas no mercado interno.
Assiste razão à recorrente.
Este tópico impacta o rateio de créditos, na medida em que a autoridade
fiscal entende que as receitas com prestação de serviços e vendas de
produtos a cooperados devem ser classificados como receitas tributáveis,
enquanto a recorrente entende o contrário. O Termo de Verificação Fiscal
explicita:
16. Pelo procedimento adotado no rateio de créditos dos bens para
revenda e pelos cálculos dos percentuais de receitas tributadas e não-
tributadas informados nos DACON, fica evidente o entendimento da
Cooperativa fiscalizada que as receitas auferidas com prestação de serviços
e vendas de produtos tributados a cooperados devem ser classificadas
como Receitas Não Tributáveis. Ocorre que, conforme será apresentado na
sequência, este entendimento não está correto.
(...)
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20. Desses entendimentos constata-se que, para a apuração do índice de
rateio, não há como considerar nenhuma das exclusões da base de cálculo
às quais as cooperativas têm direito segundo o art. 15 da Medida Provisória
no 2.158- 35, de 2001, como se fossem relativas a receitas do mercado
interno não tributadas. Portanto, não há que se falar que os chamados atos
cooperativos (art. 79 da Lei no 5.764, de 1971) encontram-se fora do campo
de incidência do PIS e da Cofins.
21. Assim, as receitas auferidas com prestação de serviços e venda de
produtos tributados aos cooperados devem ser incluídas nas Receitas
Tributáveis no Mercado Interno, alterando, portanto, os percentuais de
créditos vinculados às Receitas Tributadas no Mercado Interno e as Receitas
Não-tributadas no Mercado Interno.
O assunto já foi disciplinado pelo STJ que, em sede de recurso repetitivo,
fixou a tese de que “não incide a contribuição destinada ao PIS/Cofins
sobre os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas”.
Portanto, em relação aos atos cooperativos típicos (praticados entre as
cooperativas e seus associados), deve ser reconhecida a não incidência das
contribuições destinadas ao PIS e à COFINS.
O REsp 1.141.667/RS dispôs que:
2. No caso em apreço, o aresto embargado consignou que não incide a
contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os atos cooperativos típicos
realizados pelas cooperativas, fixando-se a tese sob o rito do art. 543-C do
CPC.
O entendimento está expresso no REsp no 999.241/SP, como segue:
TRIBUTÁRIO.
AGRAVO
REGIMENTAL
NO
RECURSO
ESPECIAL.
CONTRIBUIÇÃO AO PIS. COOPERATIVA. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO A
TERCEIROS, NÃO ASSOCIADOS. INCIDÊNCIA. MATÉRIA, COM REPERCUSSÃO
GERAL, DECIDIDA PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL.
1. A Primeira Seção desta Corte Superior, nos julgamentos do REsp
1.141.667/RS e do RESP 1.164.716/MG, realizados na sistemática dos
recursos repetitivos, sedimentou o entendimento de não haver incidência
da contribuição ao PIS e da COFINS sobre os atos cooperativos típicos,
permitindo, assim, após o trânsito em julgado, a compensação tributária
dos valores eventualmente recolhidos.
2. A prestação de serviços e/ou venda de produtos a terceiros, não
associados, não se enquadra no conceito de ato cooperativo típico.
3. O Supremo Tribunal Federal, após reconhecer a repercussão geral do
tema, no julgamento do RE 599.362, decidiu pela "incidência da
contribuição ao PIS/PASEP sobre os atos (negócios jurídicos) praticados pela
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impetrante com terceiros tomadores de serviço, [pois] a cooperativa de
trabalho, na operação com terceiros - contratação de serviços ou vendas de
produtos - não surge como mera intermediária de trabalhadores
autônomos, mas, sim, como entidade autônoma, com personalidade
jurídica própria, distinta da dos trabalhadores associados".
4. Rejulgamento determinado pelo Supremo Tribunal Federal.
5. Agravo regimental provido.
(AgRg no REsp n. 999.241/SP, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira
Turma, julgado em 2/6/2016, DJe de 1/7/2016.)
Ou seja: está definitivamente decidido que não existe incidência de
PIS/Cofins sobre os atos cooperativos próprios. Os demais atos – incluindo
a prática de atos com “terceiros” – sujeitam-se à incidência normal das
contribuições.
Nesse contexto, para efeito de rateio de créditos, as receitas com
prestação de serviços e vendas de produtos a cooperados devem ser
classificadas como receitas não tributáveis.
2)
Da revenda de mercadorias sujeitas a incidência monofásica
A recorrente argumenta que, também para efeito de rateio de créditos, as
receitas de revenda de mercadorias sujeitas a incidência monofásica
devem ser consideradas no grupo de receitas não tributáveis:
A autoridade fiscalizadora entendeu que as receitas de revenda de
mercadorias sujeitas a incidência monofásica devem ser consideradas como
tributadas para fins de cálculo da proporção das receitas tributadas e não
tributadas no mercado interno.
(...)
A legislação de regência da tributação monofásica determina que nas
operações realizadas por comerciante atacadista ou varejista, que é o caso,
a alíquota das contribuições para o PIS e COFINS incidente sobre a receita
bruta decorrente da venda das mercadorias sujeitas a incidência
monofásica fica reduzida a zero. Vejamos alguns exemplos:
(...)
O fato é que essas receitas compõem a receita bruta da Recorrente, na EFD
Contribuições essas receitas são declaradas com alíquota zero.
Se essas receitas compõem a receita bruta e não são tributadas, são
alíquota zero, como poderíamos considerá-las como tributadas para
calcular a proporção das receitas tributadas e não tributadas?
(...)
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Portanto Doutos Julgadores, tendo em vista que as receitas de venda de
mercadorias sujeitas a incidência monofásica, tratam-se de receitas não
tributadas pela Recorrente, devem ser reintegradas ao cálculo da
proporção da receita bruta não tributada para fins de rateio dos créditos.
Não assiste razão à recorrente.
A incidência monofásica indica a forma de tributação na qual há uma
única incidência de determinado tributo sobre determinado bem ou
operação.
O art. 149, § 4, da Constituição Federal, possibilitou a instituição do regime
monofásico em relação às contribuições sociais, nos seguintes termos:
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias
profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas
respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem
prejuízo do previsto no art. 195, § 6o, relativamente às contribuições a que
alude o dispositivo.
(...)
§ 4o A lei definirá as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única
vez.
Ou seja, a legislação pode dispor que, em determinadas hipóteses, a
incidência do PIS e da COFINS se dê uma única vez. Isso não significa que,
para efeitos de rateio, a operação não é tributada, mas sim que foi
tributada de uma forma específica.
Adoto, como razões de decidir, os seguintes trechos do acórdão recorrido,
que sintetizam o entendimento que deve ser dado ao assunto:
Ainda que a contribuinte assim não entenda, no caso de bens que foram
objeto de cobrança concentrada ou monofásica da contribuição em etapa
anterior da cadeia econômica, é certo que houve o pagamento da
contribuição, sendo certo também que, no caso, a indicação de alíquota
zero quando da saída do bem do estabelecimento varejista não significa a
ausência de tributação. Tratando-se, assim, de bem que foi objeto de
tributação, ainda que em etapa anterior, correta a sua consideração, para
fins de rateio, como receita tributável.
Sobre o assunto, é importante considerar o que consta da Solução de
Divergência Cosit no 03, de 2016:
23. O sistema de tributação concentrada (ou monofásica) não se confunde
com os regimes de apuração cumulativa e não cumulativa. A partir de 1o de
agosto de 2004, com a entrada em vigor dos arts. 21 e 37 da Lei n° 10.865,
de 2004, que modificaram o disposto no inciso IV do § 3o do art. 1o da Lei
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no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, as receitas decorrentes da
venda de produtos submetidos a incidência concentrada ou monofásica da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estão sujeitas ao regime de
apuração não cumulativa, salvo exceções estabelecidas pela legislação.
24. Para efeito de rateio proporcional de que trata o inciso II do § 8 do art.
3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, desde que
sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, as receitas decorrentes das vendas de produtos
sujeitos à incidência concentrada ou monofásica das mencionadas
contribuições podem ser incluídas no cálculo da “relação percentual
existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a
receita bruta total”, mesmo que tais operações estejam submetidas a
alíquota zero. (negrito nosso)
A decisão de piso deve, então, ser mantida.
3)
Da glosa de bens e serviços utilizados como insumos
No presente tópico são abordados conceitos e entendimentos sobre o que
são insumos, com o entendimento, pela recorrente, de que os itens
glosados são bens e serviços necessários para a atividade da recorrente. A
seguir, trechos do recurso:
O agente fiscalizador glosou os créditos apropriados sobre bens e serviços
que segundo seu entendimento não preenchem os requisitos para serem
considerados insumos de produção para fins de apropriação de créditos das
contribuições para o PIS e COFINS. Essas glosas serão identificadas na
seguinte rubrica do termo de verificação fiscal:
Itens que não atendem aos critérios da essencialidade ou relevância para a
produção de bens ou prestação de serviços:
(Na coluna “Regra” das planilhas – motivo da glosa: “PN COSIT no 05, de
17/12/2018”)
(...)
Os incisos II dos arts. 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003
estabeleceram, com todas as letras, que dão direito ao crédito “bens e
serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis
e lubrificantes”.
(...)
Desta forma, não se pode pretender equiparar conceitos e situações
relacionados a tributos de materialidade absolutamente distinta, no caso,
receita (PIS/COFINS) e industrialização de produto (IPI) – trecho do voto do
Conselheiro Relator dos autos do processo administrativo acima transcrito.
Fl. 285
DF CARF MF
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(...)
No mesmo sentido, o Superior Tribunal de Justiça decidiu que o termo
“insumo” deve compreender todos os bens e serviços pertinentes ao
processo produtivo e à prestação de serviços, “que neles possam ser direta
ou indiretamente empregados e cuja subtração importe na impossibilidade
mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração
obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de
qualidade do produto ou serviço daí resultantes”.
(...)
Razão pela qual não deve prosperar a glosa dos créditos sob a
argumentação de que não se enquadram no conceito de insumos, visto
tratar-se de custos e despesas necessários ao desempenho das operações
de
produção
e
comercialização
da
Recorrente,
constituindo-se
essencialmente como bens e serviços necessários a atividade da
Recorrente.
Não assiste razão à recorrente.
A glosa a que se refere esse tópico trata de serviços de comissões sobre
vendas e de telecomunicações e material de expediente, conforme extrai-
se do Termo de Verificação Fiscal:
c) Itens que não atendem aos critérios da essencialidade ou relevância para
a produção de bens ou prestação de serviços:
(Na coluna “Regra” das planilhas – motivo da glosa: “PN COSIT no 05, de
17/12/2018”)
O Parecer Normativo – PN da COSIT/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018
apresenta as principais repercussões no âmbito da RFB decorrentes da
definição do conceito de insumos na legislação da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela Primeira Seção do Superior Tribunal
de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR.
A referida decisão é vinculante para a RFB em razão do disposto no art. 19
da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002, na Portaria Conjunta PGFN/RFB no
1, de 12 de fevereiro de 2014, e nos termos da Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, exarada pela Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional – PGFN nos termos do art. 3o da referida Portaria
Conjunta.
Transcrevo trechos da Ementa do PN COSIT/RFB no 05/2018:
“Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça
no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de
apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
Fl. 286
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ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à
venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o ‘critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço’:
a.1) ‘constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo
ou da execução do serviço’;
a.2) ‘ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade
e/ou suficiência’;
b) já o critério da relevância ‘é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja’:
b.1) ‘pelas singularidades de cada cadeia produtiva’;
b.2) ‘por imposição legal’.”
Foram glosados os itens correspondentes a serviços de comissões sobre
vendas e de telecomunicações – vide transcrição de item específico do PN
COSIT/RFB no 05/2018:
“14. Conforme constante da ementa do acórdão, a tese central firmada
pelos Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça acerca da
matéria em comento é que ‘o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço -
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte’.
15. Neste ponto já se mostra necessário interpretar a abrangência da
expressão “atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto essa expressão, por sua generalidade, possa fazer parecer que
haveria insumos geradores de crédito da não cumulatividade das
contribuições em qualquer atividade desenvolvida pela pessoa jurídica
(administrativa, jurídica, contábil, etc.), a verdade é que todas as discussões
e conclusões buriladas pelos Ministros circunscreveram-se ao processo de
produção de bens ou de prestação de serviços desenvolvidos pela pessoa
jurídica.
16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput
do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, que
permite a apuração de créditos das contribuições em relação a ‘bens e
serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda’.
Fl. 287
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17. Das transcrições dos excertos fundamentais dos votos dos Ministros
que adotaram a tese vencedora resta evidente e incontestável que
somente podem ser considerados insumos itens relacionados com a
produção de bens destinados à venda ou com a prestação de serviços a
terceiros, o que não abarca itens que não estejam sequer indiretamente
relacionados com tais atividades.
18. Deveras, essa conclusão também fica patente na análise preliminar que
os Ministros acordaram acerca dos itens em relação aos quais a recorrente
pretendia creditar-se. Por ser a recorrente uma indústria de alimentos, os
Ministros somente consideraram passíveis de enquadramento no conceito
de insumos dispêndios intrinsecamente relacionados com a industrialização
(‘água, combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de
limpeza e(...) equipamentos de proteção individual – EPI’), excluindo de
plano de tal conceito itens cuja utilidade não é aplicada nesta atividade
(‘veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a
representantes, fretes (...), prestações de serviços de pessoa jurídica,
promoções e propagandas, telefone e comissões’).”
Foram glosados os itens “material de expediente” correspondente a
despesas administrativas – vide transcrição de item específico do PN
COSIT/RFB no 05/2018:
“168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens)
considerados insumos na legislação das contribuições em voga, destacam-
se:
a) somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo
de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a
terceiros, excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de
atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil, etc.,
bem como itens relacionados à atividade de revenda de bens;”
Tanto a decisão de primeira instância como a análise feita no âmbito do
Termo de Verificação Fiscal basearam-se no conceito de insumo
estabelecido no julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR.
No julgamento daquele recurso especial, em sede de recurso repetitivo, o
Superior Tribunal de Justiça decidiu que o conceito de insumos no âmbito
do PIS e da COFINS deve se pautar pelos critérios da essencialidade e
relevância dos produtos adquiridos em face à atividade econômica
desenvolvida pela empresa, nos seguintes termos:
EMENTA TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, (...).
Fl. 288
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DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS
CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
(...).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o
comando contido no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003,
que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade
ou
relevância,
vale
dizer,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou
serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido
e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos
autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o
objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos
a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e
exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção
individual EPI.
(...)
VOTO
(...)
31. Reconheça-se que a interpretação restritiva do conceito de insumos,
para fim de creditamento relativo às contribuições PIS/COFINS, tem
realmente prevalecido nesta Corte Superior; eis a indicação de decisões
nesse sentido, aliás esmeradamente elaboradas por um dos seus mais
cuidadosos, meritosos e percucientes julgadores:
(...)
37. Contudo, a reflexão nos mostra que o conceito estreito de insumo, para
além de inviabilizar a tributação exclusiva do valor agregado do bem ou do
serviço, como determina a lógica do comando legal, decorre de apreensão
equivocada, com a devida vênia, do art. 111 do CTN em que, aliás, insiste,
persiste e não desiste a Fazenda Pública, como se trabalhasse algo aleatório
ou incerto, num ambiente em que se prima pelas certezas, qual seja, o
ambiente da tributação.
(...)
41. Todavia, após as ponderações sempre judiciosas da eminente Ministra
REGINA HELENA COSTA, acompanho as suas razões, as quais passo a expor:
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15
(...)
É importante registrar que, no plano dogmático, três linhas de
entendimento são identificáveis nos votos já manifestados, quais sejam:
i) orientação restrita, manifestada pelo Ministro Og Fernandes e defendida
pela Fazenda Nacional, adotando como parâmetro a tributação baseada
nos créditos físicos do IPI, isto é, a aquisição de bens que entrem em
contato físico com o produto, reputando legais, via de consequência, as
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004;
ii) orientação intermediária, acolhida pelos Ministros Mauro Campbell
Marques e Benedito Gonçalves, consistente em examinar, casuisticamente,
se há emprego direto ou indireto no processo produtivo ("teste de
subtração"), prestigiando a avaliação dos critérios da essencialidade e da
pertinência. Tem por corolário o reconhecimento da ilegalidade das
mencionadas
instruções
normativas,
porquanto
extrapolaram
as
disposições das Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003; e
iii) orientação ampliada, protagonizada pelo Ministro Napoleão Nunes Maia
Filho, Relator, cujas bases assenhoreiam-se do conceito de insumo da
legislação do IRPJ. Igualmente, tem por consectário o reconhecimento da
ilegalidade das instruções normativas, mostrando-se, por esses aspectos, a
mais favorável ao contribuinte.
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com
o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o
serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo
produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes
prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva
(v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,
equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo
emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.
No caso em tela, observo tratar-se de empresa do ramo alimentício, com
atuação específica na avicultura (fl. 04e).
Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento
no regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao
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qual se sujeitam, os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos
Gerais de Fabricação", englobando água, combustíveis e lubrificantes,
veículos, materiais e exames laboratoriais, equipamentos de proteção
individual - EPI, materiais de limpeza, seguros, viagens e conduções,
"Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas", incluindo
combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens,
conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas,
seguros, telefone e comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos
pela jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial
ou de relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida
pela empresa.
Observando-se essas premissas, penso que as despesas referentes ao
pagamento de despesas com água, combustíveis e lubrificantes, materiais e
exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção
individual - EPI, em princípio, inserem-se no conceito de insumo para efeito
de creditamento, assim compreendido num sistema de não-cumulatividade
cuja técnica há de ser a de "base sobre base".
(...)
42. Diante do exposto, voto pelo parcial conhecimento do Recurso Especial,
para, nesta extensão, dar-lhe parcial provimento, a fim de determinar o
retorno dos autos à instância ordinária, nos termos do fundamento supra.
Assim, prevaleceu a orientação intermediária, consistente em examinar,
casuisticamente, se há emprego direto ou indireto no processo produtivo
("teste de subtração"), prestigiando a avaliação dos critérios da
essencialidade e da relevância.
Deve ser destacado que toda a análise sobre os bens/serviços que podem
gerar créditos se refere à essencialidade e relevância destes dentro do
processo produtivo, como indicado no Acórdão do STJ. Imaginar que
dispêndios fora destes pudessem gerar crédito significaria admitir, por
exemplo, que as aquisições para setores administrativos, que também são
essenciais e relevantes para qualquer empresa, igualmente gerariam
créditos.
Em verdade, essa delimitação consta expressamente do art. 3o, caput,
inciso II das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
Fl. 291
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II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata
o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004)
Nesse contexto, fundamental entender se, para uma cooperativa de
produção agropecuária as despesas com serviços de telecomunicação,
comissões sobre vendas e material de expediente representam insumos
para a atividade desenvolvida pela empresa.
A eventual supressão dessas despesas não provocaria a paralisação dos
serviços prestados, ainda que pudesse trazer algum impacto no dia-a-dia
da cooperativa. Não são, assim, insumos pelo critério definido pelo STJ.
Pelo contrário, despesas com telecomunicações e comissões são
explicitamente citadas no REsp como exemplos de não enquadramento no
conceito de insumos.
Várias decisões do CARF adotam tal entendimento. Abaixo,
algumas delas:
Processo no 10675.900373/2016-79
Recurso Voluntário
Acórdão no 3201-009.899 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de 26 de outubro de 2022
Recorrente GRANJA PLANALTO LTDA
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
PIS. COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumo para fins de apuração de créditos no regime não
cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à
luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para
a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços
pela pessoa jurídica - entendimento emanado pelo STJ no REsp
1.221.170/PR e Parecer Normativo Cosit/RFB no 5/2018.
CONCEITO DE INSUMOS. APLICAÇÃO.
Fl. 292
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Somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a
terceiros, excluindo-se do conceito itens utilizados nas demais áreas de
atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil, etc.
PROCESSO 17227.721312/2021-31
ACÓRDÃO 3301-014.415 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE 13 de fevereiro de 2025
RECURSO VOLUNTÁRIO
RECORRENTE TD SYNNEX BRASIL LTDA
INTERESSADO FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2018, 2019
CRÉDITO. COMISSÕES. IMPOSSIBILIDADE.
Não geram direito a crédito das contribuições não cumulativas as despesas
com comissões, que se referem a atividades posteriores à finalização da
elaboração do produto, integrantes da operação de venda, sendo vedada à
apuração de crédito nesse caso, salvo exceções justificadas, como as que
decorrem de imposição legal, não se enquadrando no conceito de insumo
definido na decisão do STJ aqui adotado.
A decisão de piso deve, então, ser mantida.
4)
Da glosa de créditos relativos a aquisições de bens não
sujeitos à tributação ou com incidência monofásica
Neste tópico, a recorrente alega que alguns produtos objeto de glosa
não estão sujeitos à alíquota zero, suspensão ou incidência
monofásica, conforme trechos do recurso descritos abaixo:
O agente fiscalizador glosou os créditos de bens e serviços que segundo seu
entendimento não estariam sujeitos ao pagamento das contribuições para
o PIS e COFINS.
(...)
Conforme fica evidenciado, o agente fiscalizador pretendeu aplicar uma
regra geral de tributação de acordo com a NCM, porém, não observou as
determinações legais para tributação dos itens objeto de glosa.
A Recorrente analisa e classifica cada um dos produtos adquiridos de
acordo com a NCM e a respectiva aplicação ou finalidade do item.
(...)
Fl. 293
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Por essa razão, considerando que os produtos relacionados às mencionadas
glosas são tributados normalmente, e não estão sujeitos a suspensão,
alíquota zero ou incidência monofásica conforme supôs o agente
fiscalizador, requer-se o reestabelecimento dos créditos glosados.
Não assiste razão à recorrente.
Este tópico do recurso voluntário é cópia fiel, integral e idêntica do
exposto na manifestação de inconformidade.
Os itens colocados já foram, todos, objeto de análise pela DRJ. Por essa
análise, várias glosas já foram revertidas. A recorrente não considerou e
nem ao menos mencionou a decisão de primeira instância, que já
atendeu vários dos pleitos colocados, conforme disposto abaixo:
Revendo as planilhas elaboradas pela fiscalização e que serviram de apoio
para as conclusões que constam do despacho decisório é possível verificar
que, de fato, alguns dos itens elencados nos NCM 2309.90.10 e 2309.90.20
não se destinaram a suínos ou aves.
É o caso das seguintes aquisições, cujas glosas devem ser revertidas:
(...)
Consultando-se as planilhas que serviram de apoio para a elaboração do
despacho decisório, constata-se que, em relação ao trimestre, foram
considerados dois itens com o NCM 8414.80.19 como estando sujeitos à
tributação monofásica. Compulsando-se a legislação, vê-se que aludidos
itens não estão elencados dentre os sujeitos à dita tributação. Sendo assim,
revertem-se as glosas respectivas:
(...)
Analisando-se a planilha que serviu de apoio para o despacho decisório é
possível constatar que foram considerados como estando sujeitos à dita
tributação os refrescos Fresh e Tang, em sabores (NCM 21.06.90.10). Por
outro lado, vê-se que foi considerado como estando sujeito à alíquota zero
o refresco “Vilma”, também em sabores (NCM 21.06.90.10). Em relação a
essas aquisições, portanto, correto o procedimento adotado pela
fiscalização.
O recurso deve, então, neste tópico, ser indeferido.
5)
Da glosa de encargos de depreciação
A recorrente trata, neste tópico, de glosas relativas a depreciação de bens
que, no entendimento fiscalização, não foram utilizados na produção e
bens ou prestação de serviços. Transcreve-se trechos do recurso:
A previsão para apropriação dos créditos sobre bens do ativo imobilizado
encontra-se no art. 3o da Lei no 10.833/2003 o qual se aplica tanto para o
Fl. 294
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PIS como para a COFINS. Esse dispositivo segrega os bens em dois grupos,
vejamos o texto:
(...)
O agente fiscalizador glosou crédito sobre bens que segundo seu
entendimento não são utilizados na fabricação de bens destinados a venda
e não se relacionam diretamente com o produto final.
No relatório de fiscalização consta a seguinte informação:
Ativo Imobilizado não utilizado na produção de bens ou na prestação de
serviços: (Na coluna “Regra” das planilhas – motivo da glosa: 61)
Conforme inciso VI do art. 3o da Lei no 10.833/2003, já transcrito na letra b)
deste item, o direito a crédito sobre os encargos de depreciação de
máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado
dar-se-á quando esses ativos forem utilizados na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
Foram glosados os itens “expositor para travesseiro”, computadores,
interfones, armários, impressoras, cadeiras giratórias, ar-condicionado e
outros, por não serem utilizados na produção de bens destinados à venda.
(...)
Os bens glosados, tratam-se de bens que viabilizam a atividade e são
necessários para a geração da receita que é o fato gerador das
contribuições para o PIS e COFINS.
Em nenhum momento os dispositivos legais acima citados estabelecem que
os bens têm que ser relacionar diretamente com os produtos fabricados.
Não há como admitir que esses bens não sejam utilizados na produção de
bens destinados a venda. De fato eles não se relacionam diretamente com
o produto final, porém, são necessários para a atividade.
Não assiste razão à recorrente.
O art. 3o da lei no 10.833/2003 estabelece que:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
[...]
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para
utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de
serviços. (redação dada pelo artigo 45 da Lei no 11.196/2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros,
utilizados nas atividades da empresa
Fl. 295
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(...)
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei
sobre o valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008)
(...)
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos
incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês
Percebe-se que os itens expositor para travesseiro, computadores,
interfones, armários, impressoras, cadeiras giratórias, ar-condicionado não
tratam de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado que sejam adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou
para utilização na produção de bens destinados à venda ou para utilização
na produção de bens destinados à prestação de serviços, que poderiam ter
seus créditos descontados. A própria recorrente reconhece que “de fato
eles não se relacionam diretamente com o produto final, porém, são
necessários para a atividade”. O fato de serem necessários para a atividade
não é condição suficiente para que créditos possam ser descontados.
A decisão de piso deve ser mantida.
6)
Aquisições da cooperativa central
Este tópico trata de glosas de créditos apropriados sobre supostas
aquisições de mercadorias da cooperativa central. A recorrente discorda da
glosa:
A Recorrente discorda desse entendimento, primeiro pelo fato de que essa
vedação não existe nas leis que regem a não cumulatividade das
contribuições e segundo, que para garantir verdadeiramente o princípio da
não cumulatividade para as contribuições para o PIS e COFINS, todas as
entradas que posteriormente irão gerar receita devem garantir o direito
creditório.
Não assiste razão à recorrente.
Como já descrito no acórdão recorrido e, mais uma vez, não levado em
conta pela recorrente, não foi realizada qualquer glosa relativa a aquisições
de cooperativa central.
Assim, não há reparo a fazer na decisão de piso.
7)
Glosa do ICMS-ST incluso na base de cálculo dos créditos
Neste tópico, a recorrente discorre sobre a glosa do valor do ICMS cobrado
por substituição tributária e incluído no valor do item adquirido. Seguem
trechos do recurso:
Fl. 296
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O agente fiscalizador glosou o valor do ICMS Substituição Tributária da base de
cálculo dos créditos de PIS e COFINS alegando o seguinte:
(...)
O ICMS ST compõe o custo dos bens adquiridos e consequentemente
integrará o valor de venda das mercadorias, portanto, em obediência ao
princípio da não cumulatividade, esse valor também deve compor a base de
cálculo dos créditos.
Por mais essas razões, requer-se a reforma do presente despacho decisório
para que o valor do ICMS ST seja reintegrado à base de cálculo dos créditos
das contribuições para o PIS e a COFINS.
Não assiste razão à recorrente.
O tema já foi objeto de análise por esta Turma 3102. Adoto como razões de
decidir os seguintes trechos do voto da conselheira Joana Maria de Oliveira
Guimarães no acórdão 3102-002.786, de 28/11/24, acompanhada, neste
tópico, por unanimidade pelos conselheiros desta Turma 9com composição
um pouco diversa da atual):
O valor do ICMS-ST destacado na nota fiscal e recolhido antecipadamente
pelo contribuinte substituto não pode compor o custo de aquisição da
mercadoria adquirida, posto que esse valor, embutido no montante do
preço pago pelo adquirente (contribuinte substituído), corresponde
exatamente ao valor do imposto que o contribuinte substituído deixará de
recolher aos cofres estaduais no instante em que efetuar a operação de
venda.
Não se pode olvidar que o ICMS-ST não constitui tributo devido na
aquisição da mercadoria para revenda, mas imposto devido pelo
adquirente, que deveria recolher o referido imposto quando da saída da
mercadoria, mas não o faz, porque o valor já fora recolhido pelo
contribuinte substituto na operação anterior.
Assim, o contribuinte não pode se creditar de uma parcela que integra o
seu faturamento, já que sobre o faturamento, há pagamento de
contribuição e não desconto de crédito, os quais incidem sobre custos,
despesas ou encargos, conforme estabelecido no art. 3o das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003.
Logo, o ICMS-ST não dá direito a créditos de PIS e COFINS para o
adquirente, por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do
imposto devido pelo substituído na saída.
Referido entendimento encontra respaldo na jurisprudência do CARF:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL(COFINS)
Fl. 297
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-003.347 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10665.908587/2019-55
23
Período de apuração: 01/12/2011 a 31/12/2013
NÃO CUMULATIVIDADE. ICMS ST. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
O ICMS ST não dá direito a crédito para o adquirente por não constituir
custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo
substituído na saída.”
(CARF, Processo no 19311.720307/2015-30, Recurso Voluntário, Acórdão no
3402-008.772 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária,
Sessão de 27 de julho de 2021) (g.n.)“
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL(COFINS)
Período de apuração: 01/04/2017 a 30/06/2017
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
ICMS
SUBSTITUIÇÃO
TRIBUTÁRIA.
APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
O ICMS substituição tributária (ICMS-ST), pago pelo adquirente na
condição de contribuinte substituto, não integra o valor das aquisições de
mercadorias para revenda, por não constituir custo de aquisição, mas uma
antecipação do imposto devido pelo contribuinte substituído na operação
de saída da mercadoria.”
(CARF, Processo no 19679.721379/2019-69, Recurso Voluntário, Acórdão no
3302-012.935 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária,
Sessão de 24 de outubro de 2022, Walker Araújo – Relator) (g.n.)
Não se perca de vista, ademais, que a Primeira Seção do STJ, no julgamento
conjunto dos EREsp 1959571/RS, REsp 2075758/ES e REsp 2072621/SC, sob
o rito dos recursos repetitivos (Tema Repetitivo no 1231), com trânsito em
julgado em 16/08/2024, fixou as seguintes teses:
1a) Os tributos recolhidos em substituição tributária não integram o
conceito de custo de aquisição previsto no art. 13, do Decreto-Lei n.
1.598/77;
2a) Os valores pagos pelo contribuinte substituto a título de ICMS-ST não
geram, no regime não cumulativo, créditos para fins de incidência das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS devidas pelo contribuinte
substituído.” Considerando que as decisões proferidas pelo STJ sob o rito
dos repetitivos transitadas em julgado são de reprodução obrigatória por
este Conselho, nos termos do artigo 99 do RICARF, voto no sentido de
manter a glosa dos créditos apropriados sobre o valor do ICMS-ST.
A decisão de piso deve, então, ser mantida.
8)
Do direito à constituição do crédito presumido e à manutenção do
crédito presumido sobre as aquisições do leite in natura
Fl. 298
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10665.908587/2019-55
24
Neste tópico, a recorrente alega que possui o direito ao crédito presumido
de PIS e Cofins e tem o direito à manutenção desse crédito, mesmo que a
venda seja feita com suspensão das contribuições não cumulativas. Abaixo,
excertos do recurso:
O direito à constituição do crédito presumido de PIS e COFINS apropriado
pela Recorrente encontra-se previsto no art. 8o da Lei no 10.925/04, que
assim determina:
(...)
A Recorrente ao receber o leite in natura dos produtores rurais realiza
primeiramente as atividades industriais de análise, filtragem e resfriamento
para posteriormente destinar o leite cru refrigerado a granel para venda de
acordo com o seguinte fluxograma.
(...)
Portanto, doutos Julgadores, os processos realizados pela Recorrente
caracterizam atividades que implicam industrialização do leite, na modalidade de
BENEFICIAMENTO, consoante a determinação do Regulamento do IPI.
Desse modo, sendo que a Recorrente empresa produtora de mercadorias
de origem animal classificadas no capítulo 4 da NCM destinadas à
alimentação humana ou animal, vez que realiza industrialização
(beneficiamento), é inexorável o seu direito ao crédito presumido das
contribuições para o PIS e COFINS, consoante o que dispõe o art. 8o da Lei
no 10.925/2004.
(...)
O agente fiscalizador alega ter glosado o crédito presumido vinculado às
operações de venda com suspensão das contribuições par ao PIS e COFINS,
por força da vedação prevista no § 4o do art. 8o da Lei no 10.925, de
30.04.2004.
Primeiro, conforme declarado na EFD Contribuições e apresentado nas
memórias de cálculo entregues ao agente fiscalizador, o leite a granel não
foi vendido com suspensão das contribuições. As saídas se deram com a CST
01, posto que, o destinatário não atendia os requisitos do art. 9o da Lei no
10.925/2004.
(...)
Nada obstante, mesmo que as saídas tivessem ocorrido com suspensão,
quanto a vedação prevista no § 4o do art. 8o da Lei no 10.925/2004, fato é
que esse dispositivo legal para as operações do período em questão está
tacitamente revogado pelo disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de
21.12.2004, o qual assim determina:
(...)
Fl. 299
DF CARF MF
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25
Portanto, Doutos Julgadores, a Recorrente tem direito a constituição do
crédito e tem direito a manutenção do crédito presumido das atividades
agroindustriais mesmo que a venda ocorra com suspensão das
contribuições.
Não assiste razão à recorrente.
Como descrito no acórdão recorrido, “a contribuinte discorre sobre o
crédito presumido relacionado ao leite in natura e aduz que os processos
realizados caracterizam atividades que implicam a industrialização do leite,
na modalidade de beneficiamento, consoante previsto no Regulamento do
IPI. Por entender que ocorreu a industrialização, acredita não haver
dúvidas quanto ao direito ao crédito presumido. Acrescenta que as saídas
não se deram com suspensão das contribuições e alerta que, mesmo que
isso tivesse ocorrido, o §4o do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, foi
tacitamente revogado pelo art. 17 da Lei no 11.033, de 21/12/2004”.
Como bem descrito no acórdão recorrido, “as cooperativas podem deduzir
crédito presumido apurado sobre o valor do leite in natura quando o
utilizem na produção de mercadorias para a alimentação humana. Nesse
contexto, quando utiliza o leite in natura, recebido de cooperados ou
mesmo adquiridos de terceiros não cooperados, na fabricação de laticínios,
a cooperativa pode deduzir os correspondentes créditos presumidos sobre
o valor do leite recebido. No entanto, quando a cooperativa, como no
presente caso, comercializa o leite in natura a granel para a indústria de
transformação a operação se dá com suspensão das contribuições (art.
9o, II e III da Lei no 10.925, de 2004). Nessa medida, nos termos do inciso II
do § 4o, do art. 8o da citada Lei, fica vedado o aproveitamento do crédito
presumido”.
O Termo de Verificação Fiscal explicita o enquadramento legal utilizado -
parágrafo 4o do art. 8o da Lei 10.925/04 - que veda o aproveitamento de
crédito presumido para esse caso:
§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o
deste artigo o aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às
pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo.”
O inciso III do § 1o trata especificamente de cooperativas de
produção agropecuária, atividade da recorrente:
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições
efetuadas de:
Fl. 300
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(...)
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de
produção agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
O art. 9o da Lei no 10.925/04, nos seus incisos II e III dispõe que:
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica
suspensa no caso de venda: (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
(Vide Lei no 12.058, de 2009) (Vide Lei no 12.350, de 2010) (Vide Medida
Provisória no 545, de 2011) (Vide Lei no 12.599, de 2012) (Vide Medida
Provisória no 582, de 2012) (Vide Medida Provisória no 609, de 2013) (Vide
Medida Provisória no 609, de 2013) (Vide Lei no 12.839, de 2013) (Vide Lei
no 12.865, de 2013) (Vide Lei no 13.137, de 2015) (Vigência) (Vide Lei no
14.943, de 2024) (Vide Lei Complementar no 214, de 2025) Produção de
efeitos
(...)
II - de leite in natura, quando efetuada por pessoa jurídica mencionada no
inciso II do § 1o do art. 8o desta Lei; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
III - de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput
do art. 8o desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa
referidas no inciso III do § 1o do mencionado artigo. (Incluído pela Lei no
11.051, de 2004)

Ressalte-se que a venda de leite in natura por cooperativa agropecuária já
foi objeto de análise por esta Turma (com composição um pouco diversa
da atual) no âmbito do processo 13982.720072/2016-88, decidido por
unanimidade conforme acórdão 3102-002.481, cuja ementa segue abaixo:
Processo no 13982.720072/2016-88
Recurso Voluntário Acórdão no 3102-002.481 – 3a Seção de Julgamento / 1a
Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de 21 de maio de 2024
Recorrente COOPERATIVA AGROPECUÁRIA DO SUDOESTE MINEIRO
LIMITADA
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA.
Na cooperativa de produção agropecuária não pode ser aproveitado o
crédito presumido calculado com base no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004,
Fl. 301
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em relação às receitas de vendas efetuadas com a suspensão da incidência
de PIS e de Cofins para as pessoas jurídicas que produzam bens destinados
à alimentação humana e animal especificados no caput do dispositivo.
(...)
O acórdão aborda exatamente as questões trazidas pela recorrente de
industrialização (beneficiamento) e da suposta revogação tácita do §4o
do art. 8o da Lei no 10.925/04, motivo pelo qual adoto, como razões de
decidir, os seguintes trechos do voto do Conselheiro Pedro Souza Bispo
naquele processo:
A Recorrente aduz que é sociedade cooperativa que produz os bens
relacionados no caput do art. 8o supracitado, o que lhe garante o direito ao
crédito presumido, visto que, recebe a produção de leite in natura de seus
cooperados e também adquire leite de outras cooperativas e produtores
não cooperados. O leite in natura é utilizado nos processos produtivos da
Recorrente resultando em produtos do capítulo 4 da NCM.
Afirma ainda que o dispositivo legal utilizado pela autoridade fiscalizadora
para as operações do período em questão, qual seja, § 4o do art. 8o da Lei
no 10.925/2004, está tacitamente revogado pelo disposto no art. 17 da Lei
11.033, de 21.12.2004, o qual assim determina:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou
não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem
a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Por fim, neste tópico, conclui afirmando que fica claro que a Recorrente
tem direito a manutenção dos créditos presumidos das atividades
agroindustriais mesmo que a venda ocorra com suspensão das
contribuições.
Sem razão à Recorrente.
Por oportuno, reproduz-se o dispositivo legal, art. 8o da Lei no 10.925/2004
, que trata do tema em discussão:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3,
exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos
códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00,
0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos
0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00,
18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão
deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada
período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens
referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de
Fl. 302
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dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de
pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação dada pela
Lei no 11.051, de 2004) (Vigência) (Vide Lei no 12.058, de 2009) (Vide Lei no
12.350, de 2010) (Vide Medida Provisória no 545, de 2011) (Vide Lei no
12.599, de 2012) (Vide Medida Provisória no 582, de 2012) (Vide Medida
Provisória no 609, de 2013 (Vide Medida Provisória no 609, de 2013 (Vide
Lei no 12.839, de 2013) (Vide Lei no 12.865, de 2013)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições
efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar,
padronizar, armazenar e comercializar os produtos in natura de origem
vegetal classificados nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos
códigos 1006.20 e 1006.30, e 18.01, todos da Nomenclatura Comum do
Mercosul (NCM); (Redação dada pela Lei no 12.865, de 2013)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de
produção agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste
artigo só se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de
apuração, de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País,
observado o disposto no § 4o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003.
(...)
§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o
deste artigo o aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às
pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo.
§ 5o Relativamente ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o
deste artigo, o valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a
ser fixado, por espécie de bem, pela Secretaria da Receita Federal.
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica
suspensa no caso de venda:(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
I - de produtos de que trata o inciso I do § 1o do art. 8o desta Lei, quando
efetuada por pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso; (Incluído
pela Lei no 11.051, de 2004)
II - de leite in natura, quando efetuada por pessoa jurídica mencionada no
inciso II do § 1o do art. 8o desta Lei; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
Fl. 303
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III - de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput
do art. 8o desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa
referidas no inciso III do § 1o do mencionado artigo.(Incluído pela Lei no
11.051, de 2004)
§ 1o O disposto neste artigo:(Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
I - aplica-se somente na hipótese de vendas efetuadas à pessoa jurídica
tributada com base no lucro real; e(Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
II - não se aplica nas vendas efetuadas pelas pessoas jurídicas de que tratam
os §§ 6o e 7o do art. 8o desta Lei.(Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o A suspensão de que trata este artigo aplicar-se-á nos termos e
condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal - SRF.
Como se observa, nos termos do artigo transcrito, as pessoas jurídicas,
inclusive as cooperativas, podem deduzir crédito presumido apurado sobre
valor do leite in natura recebido de cooperados quando o utilizem na
produção de mercadorias para a alimentação humana.
Por outro lado, há disposição expressa que veda o cálculo do crédito
presumido, calculado com base no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004,
vinculado à revenda de leite in natura a granel para as indústrias de
alimentos ou de rações animais, visto que tais operações de venda são
realizadas com suspensão das contribuições.
A Recorrente alega que as disposições do art. 17 da Lei no 11.033, de 2004,
revogaram tacitamente os dispositivos Lei no 10.925, de 2004, uma vez que
autorizaram a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados às
vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência
do PIS e da Cofins.
Entendo que não procedem os argumentos da recorrente, uma vez que a
referida vedação ao creditamento foi incluída pela Lei no 11.051, de
29/12/2004, ou seja, posterior as disposições do art. 17 da Lei no 11.033, de
21/12/2004. Como bem afirmado pelo julgador a quo, o legislador mesmo
conhecendo o texto do art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, ainda assim editou
comando que veda o aproveitamento de créditos nas vendas com
suspensão no §4o, art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, do que se conclui que
não há a possibilidade de aproveitamento dos créditos presumidos nessa
situação, quer por desconto, quer por ressarcimento/compensação.
Ademais, o art. 17 da Lei no 11.033, de 21/12/2004 deve ser interpretado
de forma restritiva haja vista que a referida lei trata das regras instituidoras
do REPORTO.
Nesse mesmo sentido, foi a posição vencedora presente no acórdão
no9303-009.858, da CSRF:
Fl. 304
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30
AQUISIÇÕES NÃO SUJEITAS À INCIDÊNCIA DE PIS E DE COFINS NÃO
CUMULATIVOS. VEDAÇÃO AO CRÉDITO. VENDAS EFETUADAS COM
SUSPENSÃO OU NÃO INCIDÊNCIA.
A regra que expressamente veda o creditamento (art. 3o, § 2o, inciso II, da
Lei no 10.637/2002, e art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003), no caso de
aquisições de insumos não sujeitos (suspensão, isenção, alíquota zero, não
incidência) à cobrança PIS e Cofins continua vigendo. O art. 17 da Lei no
11.033/2004 permite a manutenção dos créditos vinculadas às operações
de vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero, ou não
incidência na sistemática, exclusivamente, do REPORTO(...)Tal dispositivo
em exame está inserido na Lei no 11.033/2004, que instituiu o regime
tributário de incentivo à modernização e à ampliação da estrutura
portuária, o denominado Reporto. O disposto no art. 17 é um incentivo
fiscal limitado aos beneficiários do aludido regime tributário. Não é
decorrência necessária da não cumulatividade do PIS e da Cofins, como
quer fazer crer a recorrente em uma leitura isolada da norma, totalmente
descontextualizada de sua natureza. Portanto, tal norma tem natureza de
incentivo fiscal e, por tal, deve ser interpretada de forma restritiva no
contexto do REPORTO, na moldura determinada pelo art. 111 do CTN.
Nesse sentido já decidiu o STJ.
(Acórdão no 9303-009.858, CSRF, relatoria do conselheiro Jorge Olmiro Lock
Freire)
Outras turmas colegiadas também já se posicionaram por diversas vezes
pela impossibilidade de cálculo de crédito presumido em casos
semelhantes, conforme exemplifica o seguinte acórdão:
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA.
Na cooperativa de produção agropecuária não pode ser aproveitado o
crédito presumido calculado com base no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004,
em relação às receitas de vendas efetuadas com a suspensão da incidência
de PIS e de Cofins para as pessoas jurídicas que produzam bens destinados
à alimentação humana e animal especificados no caput do dispositivo.
(Acórdão no3402-010.803 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma
Ordinária, relatoria da conselheira Cynthia Elena Campos)
A recorrente ainda afirma que pratica operação de beneficiamento com o
leite in natura vendido à indústrias de alimentos ou de rações animais, isso
porque, ao receber o leite in natura, realiza as atividades industriais de
análise, filtragem e resfriamento para posteriormente destinar a matéria-
prima para a industrialização ou então para ser comercializada como leite a
granel.
Também não se pode acolher a afirmação de que pratica no leite vendido
às indústrias de transformação (indústrias de alimentos ou de rações
Fl. 305
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animais) operação de industrialização na modalidade de beneficiamento,
isso porque as operações de análise, filtragem e resfriamento do leite não
importam em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o
funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto do
produto leite in natura e o produto resultante dessas operações,
posteriormente, revendido para as indústrias de transformação, continua
sendo o leite in natura. Portanto, tais operações não se caracterizam como
beneficiamento do leite in natura.
Vale reproduzir sobre esse tema as considerações do acórdão recorrido que
analisa essa detalhadamente a questão:
A alegação baseia-se no entendimento de que o leite analisado, filtrado e
resfriado não mais se enquadraria como alimento in natura, mas de bem
industrializado, classificado no capítulo 4 da NCM, próprio para o consumo
humano ou animal e, portanto, a contribuinte produtora teria direito à
apuração de crédito presumido sobre o insumo recebido de pessoas físicas
nos termos do art. 8° da Lei n° 10.925, de 2004, afastada a aplicação do
disposto no §4° do mesmo dispositivo.
O exame da alegação leva ao exame da expressão in natura.
O leite filtrado, analisado e resfriado não é o leite industrializado como crê
a contribuinte, já que esses processos significam simplesmente etapas para
a higienização e conservação do insumo, o que ainda o qualificaria dentro
da definição dada pelo inciso III do art. 2° do Decreto-Lei n° 986, de 1969,
diploma que instituiu normas e definições básicas sobre alimentos:
Decreto-lei n°986, de 1969:
Art. 2o Para os efeitos deste Decreto-Lei considera-se:
(...)
III - Alimento in natura: todo alimento de origem vegetal ou animal, para
cujo consumo imediato se exija, apenas, a remoção da parte não comestível
e os tratamentos indicados para a sua perfeita higienização e conservação.
Veja-se que segundo esse dispositivo, o leite resfriado e filtrado, ainda deve
ser considerado produto in natura.
Reforça esse entendimento o disposto na Instrução Normativa n° 660, de
17 de julho de 2006, que manteve as normas já antes prescritas por ela
revogada Instrução Normativa SRF 636, de 24 de março de 2006:
Art. 3° A suspensão de exigibilidade das contribuições, na forma do art. 2°,
alcança somente as vendas efetuadas por pessoa jurídica:
I - cerealista, no caso dos produtos referidos no inciso I do art. 2°-;
II - que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e
venda a granel, no caso do produto referido no inciso II do art. 2o ; e III -
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que exerça atividade agropecuária ou por cooperativa de produção
agropecuária, no caso dos produtos de que tratam os incisos III e IV do art.
2°-.
§10 Para os efeitos deste artigo, entende-se por:
- cerealista, a pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de
limpar, padronizar, armazenar e comercializar produtos in natura de origem
vegetal relacionados no inciso I do art. 2o ;
- atividade agropecuária, a atividade econômica de cultivo da terra e/ou de
criação de peixes, aves e outros animais, nos termos do art. 2o da Lei n°
8.023, de 12 de abril de 1990; e
III - cooperativa de produção agropecuária, a sociedade cooperativa que
exerça a atividade de comercialização da produção de seus associados,
podendo também realizar o beneficiamento dessa produção.
Da leitura desse dispositivo, fica claro que o simples exercício do
beneficiamento do leite não leva à caracterização das cooperativas
agropecuárias como cooperativas agroindustriais. Desse modo, a suspensão
da incidência das contribuições é obrigatória na revenda de leite a granel,
ainda que beneficiado por etapas de análise, filtragem e resfriamento,
implicando o estorno dos eventuais créditos apurados na proporção das
vendas efetuadas com suspensão.
Adoto, por fim, como razões de decidir, o seguinte trecho do acórdão
recorrido:
A contribuinte insiste e diz que o leite a granel não foi vendido com
suspensão das contribuições. Diz que as saídas se deram com o CST 01,
“posto que o destinatário não atendia os requisitos do art. 9o da Lei no
10.925/2004.” O referido dispositivo da Lei no 10.925, de 2004, estabelece
que:
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica
suspensa no caso de venda: (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
(Vide Lei no 12.058, de 2009) (Vide Lei no 12.350, de 2010) (Vide Medida
Provisória no 545, de 2011) (Vide Lei no 12.599, de 2012) (Vide Medida
Provisória no 582, de 2012) (Vide Medida Provisória no 609, de 2013 (Vide
Medida Provisória no 609, de 2013) (Vide Lei no 12.839, de 2013) (Vide Lei
no 12.865, de 2013) (Vide Lei no 13.137, de 2015) (Vigência)
I - de produtos de que trata o inciso I do § 1o do art. 8o desta Lei, quando
efetuada por pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso; (Incluído
pela Lei no 11.051, de 2004)
II - de leite in natura, quando efetuada por pessoa jurídica mencionada no
inciso II do § 1o do art. 8o desta Lei; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
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III - de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput
do art. 8o desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa
referidas no inciso III do § 1o do mencionado artigo. (Incluído pela Lei no
11.051, de 2004)
§ 1o O disposto neste artigo: (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
I - aplica-se somente na hipótese de vendas efetuadas à pessoa jurídica
tributada com base no lucro real; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
II - não se aplica nas vendas efetuadas pelas pessoas jurídicas de que tratam
os §§ 6o e 7o do art. 8o desta Lei. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o A suspensão de que trata este artigo aplicar-se-á nos termos e
condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal - SRF. (Incluído
pela Lei no 11.051, de 2004)
Como ressaltado no § 2o do art. 9o transcrito, a suspensão é aplicada nos
termos e condições estabelecidas pela RFB, o que se deu com a edição da
IN SRF no 660, de 2006 (vigente ao tempo dos fatos geradores em questão).
Referido ato normativo estabeleceu:
DA SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES DOS PRODUTOS
VENDIDOS COM SUSPENSÃO
Art. 2o Fica suspensa a exigibilidade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) incidentes
sobre a receita bruta decorrente da venda:
..........................................................................................................................
...............
II - de leite in natura;
...........................................
§ 1o Para a aplicação da suspensão de que trata o caput, devem ser
observadas as disposições dos arts. 3o e 4o.
§ 2o Nas notas fiscais relativas às vendas efetuadas com suspensão, deve
constar a expressão "Venda efetuada com suspensão da Contribuição para
o PIS/PASEP e da COFINS", com especificação do dispositivo legal
correspondente.
DAS PESSOAS JURÍDICAS QUE EFETUAM VENDAS COM SUSPENSÃO
Art. 3o A suspensão de exigibilidade das contribuições, na forma do art. 2o,
alcança somente as vendas efetuadas por pessoa jurídica:
I - cerealista, no caso dos produtos referidos no inciso I do art. 2o;
II - que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento
e venda a granel, no caso do produto referido no inciso II do art. 2o; e
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III - que exerça atividade agropecuária ou por cooperativa de produção
agropecuária, no caso dos produtos de que tratam os incisos III e IV do art.
2o.
§ 1o Para os efeitos deste artigo, entende-se por:
..........................................................................................................................
III - cooperativa de produção agropecuária, a sociedade cooperativa que
exerça a atividade de comercialização da produção de seus associados,
podendo também realizar o beneficiamento dessa produção.
§ 2o Conforme determinação do inciso II do § 4o do art. 8o e do § 4o do art.
15 da Lei no 10.925, de 2004, a pessoa jurídica cerealista, ou que exerça as
atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura,
ou que exerça atividade agropecuária e a cooperativa de produção
agropecuária, de que tratam os incisos I a III do caput, deverão estornar os
créditos referentes à incidência não cumulativa da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, quando decorrentes da aquisição dos insumos
utilizados nos produtos agropecuários vendidos com suspensão da
exigência das contribuições na forma do art. 2o.
..........................................................................................................................
DAS CONDIÇÕES DE APLICAÇÃO DA SUSPENSÃO DA APLICAÇÃO DA
SUSPENSÃO (REDAÇÃO DADA PELO(A) INSTRUÇÃO NORMATIVA RFB No
977, DE 14 DE DEZEMBRO DE 2009)
Art. 4o Aplica-se a suspensão de que trata o art. 2o somente na hipótese
de, cumulativamente, o adquirente:
I - apurar o imposto de renda com base no lucro real;
II - exercer atividade agroindustrial na forma do art. 6o; e
III - utilizar o produto adquirido com suspensão como insumo na fabricação
de produtos de que tratam os incisos I e II do art. 5o.
..........................................................................................................................
......
§ 3o É vedada a suspensão quando a aquisição for destinada à revenda.
(Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 977, de 14 de dezembro
de 2009)
....................................................................................................................
DAS OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Art. 9o-A Para fins de aplicação da suspensão de que tratam os arts. 2o a 4o,
a Declaração do Anexo II deve ser exigida pelas pessoas jurídicas
vendedoras relacionadas nos incisos I a III do caput do art. 3o, e fornecida
pelas pessoas jurídicas adquirentes, nos casos em que o adquirente não
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apura o imposto sobre a renda com base no lucro real. (Incluído(a) pelo(a)
Instrução Normativa RFB no 977, de 14 de dezembro de 2009)
Conforme já mencionado, apesar de a IN RFB no 660, de 2006, ter sido
revogada, aludidas disposições ainda se encontram em vigor (IN RFB no
2.121, de 15/12/2022).
Segundo a contribuinte, o destinatário da mercadoria não atendia os
requisitos do art. 9o da Lei no 10.925, de 2004. Extrai-se dessa afirmação
que a adquirente não se tratava de pessoa jurídica tributada com base no
lucro real. Ocorre, no entanto, que, tratando-se de adquirente nessas
condições, a pessoa jurídica vendedora, no caso a contribuinte, deveria
exigir e as pessoas jurídicas adquirentes deveriam fornecer declaração
específica informando a não apuração de imposto com base no lucro real.
Como, no presente caso, essa informação não foi sequer mencionada na
manifestação e não consta dos autos, conclui-se que o procedimento
adotado pela fiscalização deve ser mantido.
A decisão de piso deve, então, ser mantida neste tópico.
9)
Da necessidade de realização de perícia/diligência
A recorrente traz, neste tópico, a necessidade de realização de perícia:
O despacho decisório funda-se em entendimentos próprios e subjetivos
declinados pela autoridade fiscalizadora, contudo, distanciados das
disposições legais e das orientações da Administração Tributária, bem como
das decisões dos órgãos de jurisdição administrativa.
Assim, em atendimento ao disposto no inciso IV do art. 16, do Decreto no
70.235/72, a Recorrente apresenta os seguintes quesitos:
(...)
Desta forma, em face a complexidade dos fatos e, por tratar-se de questão
nuclear de defesa, caso não sejam acolhidos os argumentos declinados
nesta peça, que demonstram cabalmente a necessidade de reformas no
despacho decisório, requer-se, por cautela e para a preservação de direitos,
a realização de perícia, consoante o disposto no inciso IV, do art. 16, do
Decreto no 70.235/72.
Não assiste razão à recorrente.
O pedido de perícia trata de temas tratados individual e detalhadamente
em cada um dos tópicos anteriores, não restando dúvidas em nenhum
deles.
A realização de diligência/perícia pressupõe que a prova não pode ou não
cabe ser produzida por uma das partes ou que o fato a ser provado
necessite de conhecimento técnico especializado, fora do campo de
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atuação do julgador, o que não é o caso dos presentes autos, pois, como já
descrito, os elementos constantes no processo são suficientes para
formação de convicção do julgador.
A realização de perícia ou de diligência não é devida e nem necessária
nesse contexto.
Assim, o pedido de perícia deve ser indeferido.
10) Do direito à correção monetária
No presente tópico, a recorrente discorre sobre o seu direito à correção
dos créditos de PIS e COFINS. Abaixo, trechos do recurso voluntário:
É direito da Recorrente de ter seus créditos de PIS e COFINS, corrigidos
monetariamente a partir da data do protocolo dos pedidos de
ressarcimento até a data da sua efetiva utilização.
Essa questão já foi decidida pelo Superior Tribunal de Justiça em sede de
recurso representativo da controvérsia, que reconheceu o direito à
correção monetária sobre os créditos de IPI, PIS e COFINS objeto de
ressarcimento (REsp no 1.035.847), determinando a incidência da SELIC a
partir da data do protocolo dos pedidos de ressarcimento (Embargos de
Divergência em Agravo no 1.220.942) até a efetiva utilização (ressarcimento
ou compensação).
Excedido o prazo máximo de 360 dias, da data do protocolo dos pedidos de
ressarcimento, a Fazenda Pública passa a ser considerada em mora. Assim
determina o art. 24 da Lei no 11.457/07. Vejamos:
(...)
A Recorrente ao ser obstaculizada de usufruir os créditos de PIS e COFINS
objeto dos pedidos de ressarcimento tem o direito de ver reposto o que os
efeitos inflacionários retiraram, para que não haja diminuição do seu
direito.
Destarte, se os créditos não forem corrigidos monetariamente, não terão a
mesma significação pecuniária que teriam na época do protocolo dos
pedidos. Receber os créditos que têm direito a Recorrente apenas pelo seu
valor nominal tipifica um enriquecimento sem causa por parte da União,
pois, a correção monetária nada acrescenta ao valor a ser utilizado, apenas
mantém a equivalência monetária.
(...)
Desta forma, os créditos em testilha que forem objeto de ressarcimento e
ou compensação, deverão ser atualizados monetariamente pela SELIC até o
mês anterior ao ressarcimento ou compensação e 1%.
(...)
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Razão pela qual todos os créditos da Recorrente devem ser atualizados, seja
aqueles objetos de compensação efetivada pela própria Recorrente, sejam
aqueles compensados de ofício, bem assim aqueles ressarcidos em espécie.
Assiste razão à recorrente.
Sobre a matéria, há farta jurisprudência no âmbito da CSRF de que, tendo
sido constatada a oposição ilegítima ao ressarcimento de crédito, a
correção monetária pela Taxa SELIC deve ser contada a partir do
encerramento do prazo de 360 dias para a análise do pedido do
contribuinte, conforme o art. 24 da Lei no 11.457, de 2007, dispondo-se
ainda como termo inicial o 361o dia a partir do protocolo do pedido. Esta é
a determinação, v.g., da Súmula CARF no 154, relativa ao crédito
presumido de IPI:
Súmula CARF no 154
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em 03/09/2019
Constatada a oposição ilegítima ao ressarcimento de crédito presumido do
IPI, a correção monetária, pela taxa Selic, deve ser contada a partir do
encerramento do prazo de 360 dias para a análise do pedido do
contribuinte, conforme o art. 24 da Lei no 11.457/07.
Acórdãos Precedentes:
9303-007.425, 9303-006.389, 3201-001.765, 9303-005.423, 9303-007.747,
9303-007.011 e 3401-005.709(Vinculante, conforme Portaria ME no 410, de
16/12/2020, DOU de 18/12/2020).
Assim, eventual crédito que a empresa vier a possuir no âmbito deste
processo administrativo, considerando decorrido o prazo de 360 dias,
deverá ser corrigido pela taxa Selic desde a data do pedido administrativo
para sua análise até a sua utilização efetiva.
Por todo o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário para, no
mérito, dar-lhe parcial provimento para que, para fins de rateio de crédito,
as receitas com prestação de serviços e vendas de produtos a cooperados
sejam classificadas como receitas não tributáveis e que eventual crédito
que a empresa vier a possuir no âmbito deste processo administrativo,
considerando decorrido o prazo de 360 dias, seja corrigido pela taxa Selic
desde a data do pedido administrativo para sua análise até a sua utilização
efetiva.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
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adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial ao
Recurso Voluntário para que, para fins de rateio de crédito, as receitas com prestação de serviços
e vendas de produtos a cooperados sejam classificadas como receitas não tributáveis e que
eventual crédito que a empresa vier a possuir no âmbito deste processo administrativo,
considerando decorrido o prazo de 360 dias, seja corrigido pela taxa Selic desde a data do pedido
administrativo para sua análise até a sua utilização efetiva.

Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

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