Tribunal: CARF
Processo: 13656.900039/2017-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: NEIVA APARECIDA BAYLON
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-01-21
Data de publicação: 2026-03-17

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO. MOTIVAÇÃO. AMPLA DEFESA E CONTRADITÓRIO.
Inexiste nulidade do despacho decisório quando o lançamento e os atos subsequentes encontram-se devidamente motivados, com indicação clara dos fundamentos das glosas, permitindo ao sujeito passivo o pleno exercício do direito de defesa. Observância do art. 10 do Decreto no 70.235/1972.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
O aproveitamento de créditos extemporâneos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins exige a prévia retificação das declarações correspondentes (DACON e DCTF), nos termos da legislação de regência e da jurisprudência administrativa consolidada. Glosa mantida.
CRÉDITOS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIOS DE ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo, para fins de creditamento no regime não cumulativo do PIS e da COFINS, deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, conforme entendimento firmado pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp no 1.221.170/PR, julgado sob o rito dos recursos repetitivos.
INSUMOS. TESTES DE LABORATÓRIO. PROCESSO PRODUTIVO.
Caracterizam insumos os bens e materiais empregados em testes laboratoriais indispensáveis à definição de parâmetros técnicos do processo produtivo, tais como temperatura de calcinação, concentração de minério e viabilidade econômica da atividade extrativa. Glosa revertida.

PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. PEÇAS DE REPOSIÇÃO E SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO. DESPESAS GERAIS DA PRODUÇÃO.
Não geram direito a crédito os bens e serviços destinados à manutenção de máquinas e equipamentos que não atuam diretamente sobre o produto em fabricação, bem como aqueles suscetíveis de incorporação ao ativo imobilizado. Despesas caracterizadas como custos gerais da atividade produtiva. Glosa mantida.
MATERIAIS DE EMBALAGEM. CONCEITO TRIBUTÁRIO.
Pallets, sacarias, big bags e caixas, quando utilizados no acondicionamento e viabilização da comercialização do produto, enquadram-se no conceito de insumo, nos termos da legislação aplicável e da jurisprudência do CARF. Glosa revertida.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO.
Geram direito aos créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços de fretes utilizados para a movimentação de insumos e produtos em elaboração no próprio estabelecimento ou entre estabelecimentos do contribuinte.
EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL – EPI. ATIVIDADE PRODUTIVA.
Os equipamentos de proteção individual exigidos pela legislação trabalhista e utilizados de forma direta e necessária na execução das atividades produtivas qualificam-se como insumos essenciais. Glosa afastada.
INSUMOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
A aquisição de bens classificados no Capítulo 25 da TIPI, sujeitos à alíquota zero do PIS e da COFINS, não gera direito a crédito, nos termos do art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.637/2002. Glosa mantida.
RECEITAS COM EXPORTAÇÃO. RECONHECIMENTO NA DATA DO EMBARQUE.
Considera-se como momento do reconhecimento da receita de exportação, o ato da entrega do bem ao comprador – data de embarque da mercadoria, consoante disposição contida na Portaria MF no 356/1988, reproduzida também no art. 26, §5o da Instrução Normativa no 1.700, de 14 de março de 2017, com redação dada pela Instrução Normativa no 1.881, de 03 de abril de 2019.
ENERGIA ELÉTRICA. MOMENTO DA APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO.
O direito ao crédito de energia elétrica surge com a emissão da respectiva nota fiscal, sendo indevida a apropriação com base exclusiva no consumo. Glosa mantida.
DEVOLUÇÕES INTERNAS. CRÉDITOS VINCULADOS À EXPORTAÇÃO.
Créditos decorrentes de devoluções de vendas internas não integram a base de ressarcimento de créditos vinculados à exportação. Glosa mantida.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13656.900039/2017-12
ACÓRDÃO
3002-004.072 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de janeiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MINERAÇÃO CURIMBABA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO. MOTIVAÇÃO. AMPLA DEFESA E
CONTRADITÓRIO.
Inexiste nulidade do despacho decisório quando o lançamento e os atos
subsequentes encontram-se devidamente motivados, com indicação clara
dos fundamentos das glosas, permitindo ao sujeito passivo o pleno
exercício do direito de defesa. Observância do art. 10 do Decreto no
70.235/1972.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
O aproveitamento de créditos extemporâneos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins exige a prévia retificação das declarações
correspondentes (DACON e DCTF), nos termos da legislação de regência e
da jurisprudência administrativa consolidada. Glosa mantida.
CRÉDITOS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIOS
DE ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo, para fins de creditamento no regime não cumulativo
do PIS e da COFINS, deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, conforme entendimento firmado pelo Superior Tribunal de
Justiça no REsp no 1.221.170/PR, julgado sob o rito dos recursos
repetitivos.
INSUMOS. TESTES DE LABORATÓRIO. PROCESSO PRODUTIVO.
Caracterizam insumos os bens e materiais empregados em testes
laboratoriais indispensáveis à definição de parâmetros técnicos do
processo produtivo, tais como temperatura de calcinação, concentração de
minério e viabilidade econômica da atividade extrativa. Glosa revertida.
Fl. 826
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PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. PEÇAS DE REPOSIÇÃO E SERVIÇOS DE
MANUTENÇÃO. DESPESAS GERAIS DA PRODUÇÃO.
Não geram direito a crédito os bens e serviços destinados à manutenção de
máquinas e equipamentos que não atuam diretamente sobre o produto
em fabricação, bem como aqueles suscetíveis de incorporação ao ativo
imobilizado. Despesas caracterizadas como custos gerais da atividade
produtiva. Glosa mantida.
MATERIAIS DE EMBALAGEM. CONCEITO TRIBUTÁRIO.
Pallets, sacarias, big bags e caixas, quando utilizados no acondicionamento
e viabilização da comercialização do produto, enquadram-se no conceito
de insumo, nos termos da legislação aplicável e da jurisprudência do CARF.
Glosa revertida.
REGIME
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS
SOBRE
FRETES.
MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO.
Geram direito aos créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços
de fretes utilizados para a movimentação de insumos e produtos em
elaboração no próprio estabelecimento ou entre estabelecimentos do
contribuinte.
EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL – EPI. ATIVIDADE PRODUTIVA.
Os equipamentos de proteção individual exigidos pela legislação trabalhista
e utilizados de forma direta e necessária na execução das atividades
produtivas qualificam-se como insumos essenciais. Glosa afastada.
INSUMOS
SUJEITOS
À
ALÍQUOTA
ZERO.
IMPOSSIBILIDADE
DE
CREDITAMENTO.
A aquisição de bens classificados no Capítulo 25 da TIPI, sujeitos à alíquota
zero do PIS e da COFINS, não gera direito a crédito, nos termos do art. 3o, §
2o, II, da Lei no 10.637/2002. Glosa mantida.
RECEITAS
COM
EXPORTAÇÃO.
RECONHECIMENTO
NA
DATA
DO
EMBARQUE.
Considera-se como momento do reconhecimento da receita de
exportação, o ato da entrega do bem ao comprador – data de embarque
da mercadoria, consoante disposição contida na Portaria MF no 356/1988,
reproduzida também no art. 26, §5o da Instrução Normativa no 1.700, de
14 de março de 2017, com redação dada pela Instrução Normativa no
1.881, de 03 de abril de 2019.
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ENERGIA ELÉTRICA. MOMENTO DA APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO.
O direito ao crédito de energia elétrica surge com a emissão da respectiva
nota fiscal, sendo indevida a apropriação com base exclusiva no consumo.
Glosa mantida.
DEVOLUÇÕES INTERNAS. CRÉDITOS VINCULADOS À EXPORTAÇÃO.
Créditos decorrentes de devoluções de vendas internas não integram a
base de ressarcimento de créditos vinculados à exportação. Glosa mantida.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar suscitada e, no mérito, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário para:(i) reverter a glosa de insumos utilizados pela Recorrente em testes de laboratório
como ácido bórico, ácido clorídrico, bifluoreto de amônio e cloreto de potássio; (ii) reverter as
glosas sobre os materiais de embalagem (pallets, sacaria, big bags e caixa); (iii) reverter as glosas
sobre materiais de segurança e Equipamentos de Proteção Individual (EPI), aventais, camisas de
proteção, botas e botinas, calças de proteção, capacetes, luvas, máscaras, protetores auriculares e
faciais, creme protetor, vestimentas impermeáveis e uniformes; e (iv) reverter a glosa de frete
interno. Vencida a conselheira Neiva Aparecida Baylon (Relatora), que dava provimento em maior
extensão, para reverter, também, a glosa decorrente do rateio de créditos vinculados à receita
tributada no mercado interno, à receita não tributada no mercado interno e à receita de
exportação. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Adriano Monte Pessoa.

Assinado Digitalmente
Neiva Aparecida Baylon – Relator

Assinado Digitalmente
Adriano Monte Pessoa – Redator Designado

Assinado Digitalmente
Fl. 828
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Renato Camara Ferro Ribeiro de Gusmao (Presidente) – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Adriano Monte Pessoa,
Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renato
Camara Ferro Ribeiro de Gusmao (Presidente).

RELATÓRIO
Para fins de economia processual adoto o relatório da decisão recorrida a fim de
elucidar os fatos que motivaram a autuação, vejamos:
Trata-se pedido de ressarcimento referentes ao 1o e 3o trimestres de 2013,
informa-se que valores de créditos de PIS não-cumulativo — Mercado Interno (2o
trim/2013).
Valor pleiteado: R$ 108.573,28 (cumulado com declaração de compensação).
Valor reconhecido pela Unidade de origem (despacho de fl. 462): R$ 106.275,25
(homologação parcial; inexistência de valor remanescente a restituir/ressarcir).
Autos: Termo de Constatação Fiscal — fls. 454/461.
I — Constatações da Fiscalização (resumo)
a) Batimentos ContÁgil / SPED. Foram realizados batimentos pelo sistema
ContÁgil nos arquivos SPED (Ficha 06A — fls. 36/37, 67 e 93), gerando as planilhas
de fls. 304–342. Nelas o Fisco indicou glosas item a item, com a respectiva
“Regra”. Motivos principais: (i) créditos extemporâneos; (ii) créditos sobre NCMs
sujeitos à alíquota zero; (iii) descrição do serviço incompatível com direito a
crédito.
b) Energia elétrica. O ContÁgil localizou inicialmente NFs da DME (CNPJ
23.664.303/0001-04). A empresa juntou planilha e NFs (fls. 137/138; 160–188).
Verificou-se escrituração antecipada e em valor superior ao faturado; a
Fiscalização reconstituiu os créditos considerando a data de emissão das NFs
(planilhas fls. 304–342), observando o regime da competência.
c) Fretes (transferências entre estabelecimentos). Pelo MAD do ContÁgil
identificaram-se NFs de transferência (fls. 125–136) com transporte por terceiros;
cotejo com conhecimentos (fls. 149–159) indicou apropriação de créditos sobre
fretes (transporte de bauxita), resultando em glosa (planilhas fls. 304–342;
“Soluções de Consulta e Outros” fls. 287–303). Desde 05/2013 o MAD também
passou a considerar CTe (fls. 343–347).
d) Demais itens. Após visita à empresa e pesquisa de precedentes administrativos
(fls. 287–303), foram glosados, fundamentadamente, créditos relativos a: pallets e
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etiquetas; produtos para testes de qualidade; peças para empilhadeira (planilhas
fls. 304–342).
e) Devoluções (Ficha 06A — linha 12). Nas fichas de 04/2013 e 05/2013
constatou-se lançamento nas colunas 2 e 3 de valores não tributados nas vendas
originais, vedando o crédito nas devoluções (reconstituição do DACON, fls. 344–
354). Excluiram-se valores das bases por item e mês (planilhas “ContÁgil 04/2013”
a “06/2013”).
f) Rateio e exportações. Confirmaram-se vendas sujeitas à alíquota zero
(adubos/fertilizantes — filial 23.640.204/0093-00). Extraíram-se DEs do DW-
Aduaneiro (planilha “DW Exportação – 2o trim/2013”, fls. 359–362) e cotejaram-
se com as DEs da empresa (fls. 139–148), identificando DEs em competências
diversas, duplicidades e DEs inválidas (fls. 363–365). Em observância à Portaria MF
no 356/1988 (item I) e à IN SRF no 243/2002 (art. 22), o Fisco refez o rateio do 2o
trim/2013 (planilha fl. 348), incluindo ajustes decorrentes de outras competências
até set/2013 (abril/2013 apresentou mais DEs no DW, gerando ajuste positivo na
coluna 3).
g) Reconstituições. Com novo rateio e glosas aplicadas, foram reconstituídas as
Fichas 06A (fls. 349–354) e as 13A (fls. 367–370), resultando em glosas e ajustes
positivos nas colunas 1, 2 e 3; em razão da análise trimestral, houve
reconhecimento de valor superior ao pleiteado em junho/2013.
II — Manifestação de inconformidade da contribuinte (resumo — fls. 468/507)
Cientificada em 16/06/2017, a empresa apresentou manifestação em 19/07/2017
alegando, em síntese:
a) Nulidade por deficiência de motivação / cerceamento de defesa. Sustenta que
as planilhas não individualizam nem quantificam adequadamente as glosas
(termos genéricos como “base de cálculo apurada incorretamente”), violando art.
2o da Lei no 9.784/1999, art. 59 do Decreto no 70.235/1972 e art. 489, §1o do CPC.
b) Créditos extemporâneos. Invoca §4o do art. 3o da Lei no 10.833/2003 e
entendimento administrativo que admite a apropriação de créditos em períodos
subsequentes, sem exigir necessariamente retificação prévia do DACON/EFD.
c) Comprovação de essencialidade / insumos. Juntou planilha “Composição Glosa”
(coluna X), fotos e documentos demonstrando a aplicação dos itens glosados
como insumos produtivos, com amparo em precedentes do CARF quanto a:
materiais de laboratório; produtos intermediários; peças de reposição específicas;
empilhadeiras, carregadeiras e escavadeiras; materiais de embalagem (paletes,
big bags, etiquetas, rótulos).
d) Transporte entre estabelecimentos. Afirma jurisprudência administrativa
favorável ao creditamento de fretes entre estabelecimentos (citando acórdãos),
aplicável ao transporte de bauxita.
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e) EPI / material de segurança. Invoca precedentes do CARF que admitem o
creditamento de EPI.
f) Cal hidratada. Contesta a aplicação da alíquota zero, alegando inexistência de
benefício fiscal e tributação nas notas fiscais dos fornecedores.
g) Impugnação do novo rateio. Alega ausência de demonstração da composição
dos percentuais de rateio e da quantificação da divergência; sustenta que
jurisprudência administrativa não autoriza exigir reconhecimento da receita de
exportação apenas no embarque — argumento utilizado para impugnar a glosa.
h) Energia elétrica. Defende apropriação pelo critério do consumo (competência
do fato gerador), com amparo no art. 3o, III, e §1o, II da Lei no 10.833/2003.
i) Descontos incondicionais. Alegação de erro material: a empresa afirma que
calculou créditos sobre valores líquidos (coluna “BASE”), e que a Fiscalização
interpretou equivocadamente a inclusão de descontos.
j) Devoluções. Argumenta que as devoluções foram originadas de contribuintes do
mercado interno e referem-se a operações tributadas; o lançamento nas colunas
2/3 decorreu de erro formal no DACON.
k) Pedidos. Requer o integral deferimento do ressarcimento e homologação das
compensações; subsidiariamente, conversão do julgamento em diligência para
reanálise com produção de provas.
III — Procedimentos processuais relevantes

•
Em 31/08/2017 (fl. 551) a contribuinte pediu declaração de
tempestividade da manifestação, alegando falha do PGS em 18/07/2017; juntou,
em 12/09/2017 (fl. 585), laudo forense digital e ata notarial (fls. 587–599).

•
Em 03/01/2018 a DRJ/BEL declarou intempestiva a manifestação
(fls. 632–645).

•
Entretanto, por decisão em mandado de segurança, o sujeito
passivo obteve tutela para que a autoridade coatora receba as manifestações de
inconformidade nos processos indicados, considerando-as tempestivas para fins
do art. 74, §11, da Lei no 9.430/1996 (fls. 711–714). O presente processo está
incluído entre os alcançados (fl. 684).
IV — Conclusão do relatório
Constam dos autos fundamentação fática e técnica da Fiscalização (batimentos
ContÁgil, reconstituições, cotejos com DW-Aduaneiro, relatórios SIEF, planilhas e
visitas técnicas) que motivaram glosas e o novo rateio trimestral. A contribuinte
apresentou
impugnações
detalhadas,
com
referências
normativas
e
jurisprudenciais, bem como provas documentais e pedido subsidiário de diligência
e produção de prova.
A manifestação de inconformidade foi julgada improcedente, nos termos do
acórdão assim ementado.
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PAF. ATO ADMINISTRATIVO. VÍCIO. INEXISTÊNCIA. Inexiste nulidade no ato
administrativo que se tenha revestido das formalidades previstas no art. 10 do
Decreto no 70.235/1972, com as alterações da Lei no 8.748/1993, e que exiba os
demais requisitos de validade que lhe são inerentes.
PAF. DILIGÊNCIA. PERÍCIA. REQUISITOS. Faz-se incabível a realização de perícia ou
diligência quando presentes nos autos os elementos necessários e suficientes à
dissolução do litígio administrativo.
PIS/PASEP. RESSARCIMENTO. REQUISITOS NORMATIVOS. O ressarcimento de
valores decorrentes da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP
vincula-se ao preenchimento das condições e requisitos determinados pela
legislação tributária.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. CRÉDITO. INSUFICIÊNCIA. A homologação da
declaração de compensação condiciona-se à comprovação da existência do
crédito apontado como compensável.
Em sede de recurso voluntário a recorrente pleiteia em síntese
Recurso Voluntário contra decisão do CARF que julgou improcedente a
Manifestação de Inconformidade sobre glosas fiscais.

1.
Deficiência na motivação - O despacho não identifica claramente
quais operações foram glosadas e seus motivos

2.
Glosas improcedentes - Contesta glosas de créditos extemporâneos,
cal hidratada/areia quartzosa e energia elétrica

3.
Revisão do rateio de créditos - Exportações devem ser reconhecidas
na data de embarque, não na emissão da nota

4.
Erro formal - Devoluções foram glosadas por erro de
preenchimento no DACON, não por ilegalidade
Pedido: Deferimento do recurso para reapreciação das glosas.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Neiva Aparecida Baylon, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, portanto deve ser admitido.
Conforme relatado, trata-se de despacho decisório decorrente do Termo de
Constatação Fiscal SAORT no 101/2017, que reconheceu parcialmente o crédito de PIS objeto do
pedido de ressarcimento em epígrafe, relativo ao segundo trimestre de 2013, no valor de R$
108.573,28, cumulado com declaração de compensação. A unidade de origem, por intermédio do
Fl. 832
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despacho decisório de fl. 462, reconheceu o crédito de R$ 106.275,25, homologando parcialmente
as compensações declaradas e assentando inexistir qualquer valor remanescente a ser
restituído/ressarcido. Consta do Termo de Constatação Fiscal de fls. 454/461.
Apresentada manifestação de inconformidade, a DRJ entendeu, por unanimidade
de votos, julgar improcedente manifestação de inconformidade, em que (i) opinou-se pela
ausência de qualquer vício na fundamentação do despacho decisório; (ii) entendeu-se pela
impossibilidade de aproveitamento de crédito extemporâneo sem prévia retificação das
obrigações acessórias; (iii) divergiu-se quanto ao entendimento da Recorrente, baseado na
jurisprudência do CARF, acerca do conceito de insumo para fins de apuração de créditos de PIS e
COFINS, tendo a decisão recorrida aplicado o conceito de insumo válido para o IPI e utilizado pela
IN SRF no 404/2004; (iv) afirmou-se que a cal hidratada e a areia quartzosa não são tributadas; (v)
quanto ao rateio, entendeu-se que as receitas de exportação devem ser reconhecidas apenas na
data de embarque dos produtos, e não no momento da emissão da nota fiscal como procedido
pela Recorrente; (vi) opinou-se no sentido de que os créditos de energia elétrica competem ao
período de emissão da nota fiscal ou fatura de energia, e não ao período em que consumida a
energia como defendido pela Recorrente; (vii) quanto às devoluções, afirmou-se que os créditos
decorrentes destas não dão direito ao ressarcimento; (viii) no que tange à omissão injustificada,
na planilha demonstrativa das glosas que integra o despacho decisório, de diversas operações
geradoras de créditos devidamente escrituradas nos arquivos da EFD-Contribuições da
Recorrente, afirmou-se que caberia à Recorrente apresentar as notas fiscais das operações
desconsideradas pelo despacho decisório.
Em seu recurso voluntário a ora recorrente alega preliminarmente a nulidade do
despacho decisório, pela violação aos princípios da motivação, da ampla defesa e do contraditório,
pois a planilha descritiva das glosas de créditos de insumos feita pela Fiscalização não permite
verificar exatamente o motivo de cada glosa, inclusive porque são indicados para cada insumo
várias Soluções de Consulta, cada uma contendo o entendimento do Fisco sobre o direito ao
crédito em relação a diversos tipos de insumos.
Acresce que a Recorrente não pôde conhecer, até a apresentação da Manifestação
de Inconformidade, o equívoco imputado na apuração da base de cálculo dos créditos decorrentes
dessas operações, já que nenhum equívoco na apuração da base de cálculo é indicado pelo Termo
de Constatação Fiscal, e considerando que os outros documentos juntados pela Fiscalização não
fazem qualquer menção a qual teria sido a incorreção na apuração da base de cálculo dos créditos.
O mesmo vale para as glosas fundamentadas com a frase “Descrição do serviço é
incompatível com operação com direito a crédito”, que equivocadamente é utilizada para
fundamentar a glosa de créditos sobre despesas como aquelas incorridas com a aquisição de
chapas de aço, que sequer são itens de serviço, mas sim bens utilizados como insumo na forma da
jurisprudência pacífica do CARF.
Tal alegação foi bem enfrentada pelo acórdão recorrido:
Fl. 833
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No caso concreto, não se vislumbra a ocorrência de qualquer violação à legalidade
ou à ampla defesa, haja vista os notórios fundamentos colhidos pela autoridade
fiscal para sua conclusão, encontrando-se plenamente franqueado ao sujeito
passivo a demonstração e comprovação de suas alegações.
Efetivamente, alega o sujeito passivo que: 1) não seria possível verificar
exatamente o motivo de cada glosa; 2) para alguns itens não haveria sido indicado
o fundamento da glosa; 3) as glosas fundamentadas com a frase “Base de cálculo
apurada incorretamente” não permitiria compreender o motivo das mesmas; 4)
as glosas fundamentadas com a frase “Descrição do serviço é incompatível com
operação com direito a crédito” equivocadamente fundamentam a glosa de
créditos sobre despesas incorridas com a aquisição de bens utilizados como
insumos; 5) a precariedade da motivação alcança a glosa realizada com base na
revisão do rateio de créditos, visto que se limita a fiscalização a afirmar que
discordou do rateio realizado, sem apresentar a composição do cálculo dos
percentuais de rateio apurados e sem demonstrar as divergências em relação ao
rateio aplicado pela manifestante.
Tenho, contudo, que tais eventos não se materializaram no caso concreto, como
resta esclarecido mais adiante no presente Voto, motivo pelo qual não se antevê
que o ato administrativo tenha incidido nas nulidades suscitadas pelo
impugnante.
Ressalte-se, ademais, que a decisão recorrida funda-se em ato administrativo que
elucida todos os fundamentos de suas conclusões, expondo com clareza os
mecanismos dos cálculos adotados, os quais são igualmente explicitados nos
autos, havendo correlação lógica entre os elementos de decisão, permitindo a
identificação do motivo de cada glosa.
Acresça-se, em relação à específica alegação de que a “glosa realizada com base
na revisão do rateio de créditos” foi efetuada sem apresentação da composição
do cálculo dos percentuais de rateio apurados e sem demonstração das
divergências em relação ao rateio aplicado pela manifestante, que se trata de
afirmação desprovida de nexo causal. Com efeito, esclarece o respectivo Termo
de Constatação Fiscal os fundamentos da revisão de rateio e, nesse mesmo
sentido, a própria manifestação de inconformidade, em frontal antagonismo de
versões, informa que a revisão do rateio de créditos foi efetuada com base no
entendimento de que as receitas de exportação devem ser reconhecidas apenas
na data de embarque dos produtos. Nesse sentido, elucidou o Termo de
Constatação Fiscal que “ao comparar as DEs extraídas do sistema DW Aduaneiro
com as relacionadas nas planilhas apresentadas pelo contribuinte, foram
observados registros de DEs em competências diversas das da data de embarque,
bem como lançamento de DEs em duplicidade (vide coluna “Observações (Fisco)”,
acrescida à planilha apresentada pelo contribuinte – fls. 363 a 365)” (fl. 459),
acrescendo que “o rateio do 2o trimestre de 2013 foi refeito, conforme planilha
juntada à fl. 348, considerando as informações extraídas do sistema DW –
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Aduaneiro Exportação (fls. 359 a 362)” (fl. 459). Por sua vez, os valores
divergentes podem ser identificados em direto confronto entre aqueles
constantes da planilha elaborada pelo fisco (fl. 348) e os inseridos pelo
contribuinte em seu DACON. Note-se, v.g., que a não confirmação da receita de
exportação para um determinado período resulta na alteração do quantum da
dita receita, em óbvia e aritmética alteração dos respectivos percentuais de
distribuição. Ou seja, encontram-se devidamente demonstradas nos autos tanto a
composição do cálculo dos percentuais de rateio apurados pelo fisco quanto as
divergências destes em relação ao rateio adotado pela manifestante.
Ademais, a afirmação constante da inicial, no sentido de que para alguns itens
relacionados pela autoridade administrativa não haveria sido indicado o
fundamento da glosa, é simplesmente inverídica, posto que, em direta consulta às
planilhas de fls. 304/342, as quais integram a decisão recorrida, constata-se que
para todos os bens, despesas e serviços alcançados por algum tipo de glosa
(identificados como “calculado” na coluna “Calculado/ Informado” da referida
planilha) consta, sem nenhuma exceção, a específica motivação de glosa (coluna
“Regra” da planilha em questão). Apenas quando não há glosa (identificada como
“informada”) é que a coluna “Regra” permaneceu em branco, evidentemente por
não haver motivação a ser informada.
Quanto ao argumento de que glosas fundamentadas com a frase “Base de cálculo
apurada incorretamente” não permitiriam a compreensão do motivo das mesmas,
verifica-se, também em direta consulta às planilhas de fls. 304/342, elaboradas
pela autoridade fiscal, que parcela de tais itens, ao contrário do alegado, não
foram objeto de glosa, como se vê do confronto entre as colunas “Valor Item”,
“Cred. Total” e “Base de cálculo/Glosa crédito” (nesta última coluna é repetido o
mesmo “valor item” adotado pelo contribuinte, inexistindo qualquer glosa),
tratando-se apenas da distribuição do crédito total entre as receitas auferidas
pelo contribuinte. Por sua vez, para os casos em que houve efetiva redução da
base de cálculo do direito creditório, apontou a autoridade fiscal o motivo da
mesma, inexistindo qualquer anulabilidade a macular a decisão regulamente
proferida pela autoridade competente.
Por estas e pelas demais razões aduzidas na sequência, conclui-se que o ato
resistido revestiu-se das formalidades previstas no art. 10 do Decreto no
70.235/1972, com as alterações introduzidas pela Lei no 8.748/1993, não havendo
incidido em quaisquer dos vícios que lhe poderiam retirar a validade.
De fato, ao analisar o despacho decisório, bem como os demais documentos
anexos, verifica-se que o processo se encontra adequadamente instruído, e permitiu o legítimo
exercício de defesa, de sorte que afasto a preliminar suscitada.
No mérito, defende inicialmente a ilegitimidade da glosa de créditos
extemporâneos efetuada em desfavor da Recorrente. Analisando o acórdão recorrido, verifica-se
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que se entendeu pela manutenção da glosa, pois não teria apresentado obrigações acessórias
retificadoras:
Ou seja, as alterações relativas às informações prestadas no demonstrativo em
tela deveriam ser formalizadas por intermédio de Dacon retificador o qual,
substituindo integralmente o demonstrativo retificado, serviria, entre outros, para
efetivar qualquer alteração nos créditos informados em demonstrativos
anteriores. Ademais, ao entregar o Dacon retificador, alterando valores
informados em DCTF, a pessoa jurídica deveria apresentar, igualmente, DCTF
retificadora. Trata-se de providência indispensável em face de que, apurados
créditos relativos à contribuição, as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL
correspondentes aos mesmos períodos também sofrem reflexos indissociáveis.
Note-se que mesmo com o advento da Escrituração Digital (EFD - Contribuições),
o registro de créditos referentes a períodos de apuração anteriores deve seguir os
mesmos procedimentos relativos à retificação dos demonstrativos e declarações
entregues pela pessoa jurídica, conforme decorre das instruções normativas
acima mencionadas e devidamente explicitado no Perguntas Frequentes do
Sistema Público de Escrituração Digital
– Sped (disponível no site
“http://www1.receita.fazenda.gov.br/default.htm”, caminho “Página Inicial >>
Perguntas frequentes >> EFD-Contribuições):
“Em relação aos procedimentos a serem adotados pela empresa, para o registro
de créditos de períodos anteriores à obrigatoriedade da EFD-Contribuições,
ainda não apurados, devem ser adotados os seguintes procedimentos:
1. Retificar o Dacon do correspondente período de apuração, para constituir os
créditos decorrentes de documentos não considerados na apuração inicial. Os
saldos de créditos dos Dacon dos meses posteriores a constituição do crédito
devem ser retificados para evidenciar o novo crédito.
(...)
4. Retificar a DCTF, caso seja apurado valor suplementar de PIS, Cofins, IRPJ e de
CSLL a recolher, decorrente do ajuste referido nos itens acima.” (destacou-se)
Assim, o registro de supostos créditos extemporâneos diretamente no período de
apuração em tela, em inobservância às disposições normativas acima referidas,
obsta, de plano, a pretensão do sujeito passivo que, nestes termos, não pode ser
acolhida.
Tal entendimento está alinhado ao quanto estabelecido enunciado sumular
aprovado em reunião extraordinária realizada em 05 de setembro de 20251, “O aproveitamento
de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de
DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres

1 ATA DE JULGAMENTO DA SESSÃO EXTRAORDINÁRIA - ATA DE JULGAMENTO DA SESSÃO
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correspondentes.”, assim, não tendo sido apresentados tais documentos, correto o procedimento
adotado pela fiscalização.
Assim, deve ser afastada a referida alegação.
Defende ainda a aplicação do conceito de insumo estabelecido pelo Superior
Tribunal de Justiça no Recurso Especial no 1.221.170/PR. Nessa linha defende que seja revertida
glosa relativa a materiais e utensílios para análises de laboratório, utilizados pela Recorrente em
testes de laboratório, que visam identificar, entre outras questões, as temperaturas necessárias
para a consecução de certas etapas do processo produtivo da Recorrente, como a calcinação, em
relação aos diversos tipos de minérios extraídos do solo, assim como para verificar a concentração
de minério no solo e, com isso, aferir a viabilidade econômica da atividade extrativa.
Segundo a decisão recorrida, tais despesas não se encontram diretamente ligadas à
atividade especificamente industrial e não se subsumem ao conceito jurídico de insumo, ou seja,
não constituem matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem ou, ainda, bens
que sofram alterações em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação,
conforme acima consignado. Representam, pois, custo geral da atividade fabril, não sendo
consumidos no trato direto do bem produzido, motivo pelo qual não podem, nos limites da
legislação vigente, ter suas glosas restabelecidas. Equipamentos que não respondam,
efetivamente, pela fabricação dos bens ou produtos destinados à venda, bem como os produtos
gerais empregados em outras atividades do estabelecimento industrial não geram direito ao
crédito das contribuições.
Em minha leitura, tal interpretação, contudo, não se adequa ao entendimento
firmado pelo STJ no processo repetitivo citado e reverberado na
Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF.
Com efeito, os dispêndios essenciais à produção geram direito ao crédito, segundo
o Resp 1.221.170/PR, decidido em regime de recursos repetitivos (art. 543C do CPC), que
estabeleceu o conceito de insumos, no regime da não cumulatividade do Pis e da Cofins, como
aqueles que se inserem no contexto da produção; de fato, firmou-se a representatividade da
controvérsia “com a finalidade de definir o conceito de insumo, tal como empregado nas Lei
10.637/2002 e 10.833/2003, para o efeito de reconhecer (ou não) o direito ao crédito de Pis e
Cofins dos valores incorridos na aquisição coisas empregadas na elaboração de produtos, visando
à sua aplicação, direta e indireta, no processo de produção respectivo”;
O Tribunal decidiu que “o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte.
Nesse sentido, entendo que deve ser revertida a glosa de insumos utilizados pela
Recorrente em testes de laboratório, que visam identificar, entre outras questões, as
temperaturas necessárias para a consecução de certas etapas do processo produtivo da
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Recorrente, como a calcinação, em relação aos diversos tipos de minérios extraídos do solo, assim
como para verificar a concentração de minério no solo e, com isso, aferir a viabilidade econômica
da atividade extrativa, tais como as descritas nas notas fiscais de fl. 590/591 como: à aquisição de
calibrador telescópico, êmbolo e anel, ambos em carbeto de tungstênio, bem como relacionou na
planilha juntada à fl. 548 os produtos ácido bórico, ácido clorídrico, bifluoreto de amônio e cloreto
de potássio, sustentando tratar-se de insumos utilizados em teste dos produtos finais.
O contribuinte questiona a glosa de créditos de PIS/COFINS relativos a produtos
intermediários e peças de reposição de máquinas utilizadas no processo produtivo, bem como a
serviços de manutenção de equipamentos.
A análise dos autos demonstra que os bens e serviços objeto das glosas não se
destinam, efetivamente, às máquinas e equipamentos que respondem diretamente pela
fabricação dos produtos destinados à venda, tampouco há prova de que não seriam incorporados
ao ativo imobilizado. Assim, os créditos pretendidos não atendem à condição normativa exigida
para apropriação de insumos, qual seja, que o bem ou serviço sofra desgaste, dano ou perda de
propriedades físicas ou químicas em função de sua ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação.
No que se refere às demais peças de reposição de máquinas como anel trava
rebritador, chave de segurança, empilhadeiras, carregadeiras e escavadeiras, verifica-se que tais
equipamentos, embora necessários à atividade da empresa, não integram diretamente o processo
de industrialização dos bens produzidos. Os custos com manutenção ou reposição dessas
máquinas representam despesas gerais da produção e não gastos aplicados diretamente à
fabricação dos produtos destinados à venda, de modo que não se enquadram no conceito de
insumo para fins de creditamento.
Ademais, caberia ao contribuinte demonstrar minimamente que tais itens
correspondem ao conceito de insumo defendido, não bastando a citação de um acórdão do CARF,
sem indicar a semelhança ao caso aqui apresentado. Assim, mantenho a glosa em relação a tais
itens.
Diante disso, entende-se que a glosa aplicada pela fiscalização encontra respaldo
legal e normativo, uma vez que os bens e serviços questionados não atendem aos critérios para
apropriação de créditos no regime não cumulativo de PIS/COFINS.
A Recorrente sustenta ainda a reversão da glosa relativa a materiais de embalagem
para armazenagem e/ou transporte de produto final, inclusive paletes, etiquetas e rótulos para
identificação do produto. Segundo consta do acórdão recorrido:
Embora o direito ao crédito sobre materiais de embalagem encontre-se previsto na
IN SRF no 404/2004, a questão que se coloca como controversa cinge-se ao conceito de
embalagem para os fins da legislação tributária. Nesse sentido, conforme se extrai do art. 6o do
Decreto no 7.212/20101 (RIPI/2010), embalagem de apresentação é a que visa alcançar o
consumidor final, contendo produto na quantidade em que é comumente destinado no varejo (e
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compondo, pois, o bem industrializado), ao passo que a embalagem de transporte é a que se
destina precipuamente a tal fim, ou seja, ao transporte do produto em caixas, caixotes,
engradados, barricas, latas, tambores ou sacos, sem acabamento e sem rotulagem de função
promocional, com capacidade superior a vinte quilos ou àquela em que o produto é normalmente
comercializado ao consumidor.
Depreende-se, de pronto, que big bags, capa para big bag/pallet, fita de impressão,
pallet de madeira, lacre para big bag, fita de poliéster e nylon, etiqueta, caixa papelão, sacaria de
ráfia, e filme não correspondem ao conceito de embalagem, posto que os respectivos dispêndios
representam, em verdade, despesas com materiais de transporte os quais não se enquadram nas
disposições normativas pertinentes ao cálculo não-cumultativo das contribuições.
Ademais, conforme já se afirmou, somente podem gerar créditos da contribuição
despesas com matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem e quaisquer outros
bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não
estejam incluídas no ativo imobilizado. Não podem gerar crédito, pois, despesas indiretas e que
representam custo geral da produção, motivo pelo qual bens empregados em atividades gerais da
pessoa jurídica não geram direito ao crédito em questão, haja vista que não são aplicados ou
consumidos diretamente – e sim de forma indireta – na produção.
Neste ponto, as justificativas da fiscalização para negar o creditamento não
merecem considerações adicionais haja vista que o CARF na linha definida pelo STJ no REsp no
1.221.170/PR admite o respectivo creditamento. Portanto, devem ser revertidas as glosas sobre os
seguintes materiais de embalagem: pallets, sacaria, big bags e caixa, por se enquadrarem no
conceito de insumo.
A recorrente contesta a glosa de créditos de PIS/COFINS sobre despesas com
transporte de bauxita in natura entre seus próprios estabelecimentos. Tais despesas se vinculam
diretamente ao processo produtivo, pois constituem etapa necessária para que a matéria-prima
seja utilizada na industrialização.
As despesas de frete entre unidades do mesmo contribuinte configuram insumo,
conforme entendimento consolidado do CARF, sendo aptas a gerar crédito no regime não
cumulativo. Dessa forma, a glosa aplicada pela fiscalização não se justifica, e os créditos
apropriados devem ser reconhecidos.
A recorrente contesta a glosa de créditos de PIS/COFINS relativos a despesas com
materiais de segurança e Equipamentos de Proteção Individual (EPI) fornecidos aos trabalhadores.
Tais itens são obrigatórios pela legislação trabalhista e indispensáveis para a execução segura das
atividades operacionais, razão pela qual se qualificam como insumos essenciais aptos a gerar
créditos no regime não cumulativo.
No caso, as aquisições envolvem aventais, camisas de proteção, botas e botinas,
calças de proteção, capacetes, luvas, máscaras, protetores auriculares e faciais, creme protetor,
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vestimentas impermeáveis e uniformes exigidos para o exercício das funções. Todos esses
materiais são utilizados direta e exclusivamente pelos funcionários durante a realização das
atividades produtivas ou operacionais, constituindo elementos imprescindíveis para assegurar a
saúde e a segurança no ambiente de trabalho.
Diante disso, resta evidenciada a necessidade e a relevância dessas aquisições para
o processo produtivo, o que demonstra a legitimidade dos créditos de PIS/COFINS apropriados
pela empresa.
Foram glosados os créditos sobre a aquisição de cal hidratada, sob o fundamento de
que se trataria de insumo sujeito à alíquota zero, sem que tenha a Fiscalização apontado a base
legal da aplicação da alíquota zero. Pesquisando a legislação, inclusive consultando as tabelas
disponibilizadas no sítio da RFB, a Recorrente não identificou qualquer benefício fiscal para o
citado insumo.
Contudo, do acórdão recorrido extrai-se:
As glosas levadas a efeito pela autoridade fiscal no período de apuração objeto
dos autos, relativas aos produtos cal hidratada e areia quartzosa, dizem respeito
ao fato de se tratar de “crédito apurado sobre aquisição de produto (NCM) sujeito
à alíquota zero”, como se constata em direta consulta à planilha “Fisco PIS
segundo trimestre de 2013” (fls. 299/337) , que integra o competente Termo de
Constatação Fiscal. Logo, não se está diante de discussão acerca de se tratar ou
não de produto intermediário necessário ao aumento do teor do carbonato de
cálcio da bauxita, posto que esta não é a motivação para a glosa perpetrada pela
autoridade fiscal.
Por sua vez, no que diz respeito à matéria controvertida, a Lei no 10.925/2004
prescreve em seu art. 1o, IV, que:
“Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP
e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
(...)
IV - corretivo de solo de origem mineral classificado no Capítulo 25 da TIPI;
(...)
§ 2o O Poder Executivo poderá regulamentar a aplicação das disposições deste
artigo. (Incluído pela Lei no 11787, de 2008)” (destacou-se)
E o art. 1o, IV, do Decreto no 5.630/2005 dispõe:
“Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP
e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
(...)
Fl. 840
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I V - corretivo de solo de origem mineral classificado no Capítulo 25 da NCM;
(...)”
Logo,
as
aquisições
de
matérias-primas
ou
produtos
intermediários
representados por bens classificados no Capítulo 25 da TIPI dão-se com a
redução a zero da alíquota da Contribuição para o PIS e da Cofins, não constando
da Lei ou do respectivo Decreto qualquer condicionante para a implementação de
tal redução.
Neste passo, constata-se que o referido Capítulo 25 da TIPI é composto por “sal;
enxofre; terras e pedras; gesso, cal e cimento”, ao tempo que a posição
2505.10.00 diz respeito a “Areias siliciosas e areias quartzosas”, enquanto a
posição 2522.20.00 diz respeito à “Cal apagada”, que correspondem às
classificações dos produtos em tela.
Por sua vez, o art. 3°, § 2°, inciso II, da Lei no 10.637/2002, incluído pela Lei n°
10.865/04 e acima transcrito, determina que “não dará direito a crédito o valor
(...) da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição”.
Ou seja, havendo a redução a zero da alíquota da contribuição para o PIS e da
Cofins incidentes sobre a aquisição de determinada matéria-prima ou produto
intermediário, não há direito a qualquer crédito, posto tratar-se da aquisição de
bens não sujeitos ao pagamento destas contribuições.
Importa consignar que a Recorrente não apresenta fundamentos contrários aos
firmados na decisão recorrida, razão pela qual entendo pela sua manutenção.
Quanto ao rateio de créditos, parte do crédito pleiteado foi glosado com base em
revisão do rateio de créditos entre vinculados à receita tributada no mercado interno, à receita
não tributada no mercado interno, e à receita de exportação.
Acresce que em uma análise comparativa dos valores apresentados pela
Fiscalização e daqueles adotados pela Recorrente, pode-se inferir que essa revisão foi efetuada
com base no entendimento de que as receitas de exportação devem ser reconhecidas apenas na
data de embarque dos produtos, e não no momento da emissão da nota fiscal como procedido
pela Recorrente.
Nesse ponto, adiro ao posicionamento defendido pelo Conselheiro Wilson Antonio
de Souza Correa e acompanhado por unanimidade de votos pela 1a Turma Extraordinária da 3
Sessão:
Numa reflexão mais profunda quanto a Portaria MF no 356/88, ao que se vislumbra
é que ela tem como ‘espírito da lei’, ou seja, foco, o ajuste cambial e não o momento da
ocorrência da condição para uso da benesse.
Não se pode olvidar que, dificilmente, os momentos acima serão concomitantes,
por essa razão aplicar a Portaria na sua interpretação pura, procurando significado imperativo da
norma seria conclusão parcial, sacrificando o contribuinte.
Fl. 841
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Penso que, o que determina a compra e venda do produto ao exterior não é a
entrega dele ao exportador, mas no ato da venda, que em regra é anterior. Ou melhor, não se tem
conhecimento de a formalização da venda ocorrer na entrega, pois ela é mera conclusão da
negociação e finalização da compra e venda, antes ocorrida.
Nesse sentido, coaduno com o Acórdão sob no 3301-007.336, que peço vênia
para transcrevê-lo:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
REGIME DE COMPETÊNCIA. RECEITAS COM EXPORTAÇÃO. RECONHECIMENTO
NA DATA DE EMISSÃO DA NOTA FISCAL DE EXPORTAÇÃO
Na sistemática da não cumulatividade, o reconhecimento das receitas de
exportação se dá na data em que ocorre a formalização do ato de venda, ou
seja, no momento da emissão da nota fiscal de exportação. A data do embarque
da mercadoria vendida tem relevância apenas para a apuração de eventual
variação monetária ativa ou passiva referente à flutuação cambial ocorrida
desde a data da venda.”
Diante dessas razões, nesse quesito, penso ter razão a Recorrente, devendo ser
revertida a referida glosa.
Em outras palavras, entendeu-se que os créditos de energia elétrica competem aos
períodos nos quais emitidas as notas fiscais, enquanto a Recorrente escriturou estes créditos nos
períodos em que houve o uso ou consumo da energia elétrica. Ela defende ainda que nos termos
da legislação do PIS e da COFINS, é apropriado sobre as despesas incorridas no mês, conforme
decorre do artigo 3o, III e § 1o, II, da Lei no 10.833/2003.
Sem razão à Recorrente. Entendo que apenas com a emissão da Nota Fiscal será
possível apurar o quantum devido e creditável, assim, entendo deva ser mantida a decisão
recorrida.
O contribuinte alega erro material na apuração dos créditos, afirmando que a
fiscalização desconsiderou descontos incondicionais já abatidos na sua base de cálculo.
Verifica-se que tais argumentos se limitam à reiteração de teses já apreciadas pela
autoridade julgadora de primeira instância, sem o devido enfrentamento específico dos
fundamentos adotados na decisão recorrida para a manutenção das glosas. Ausente, portanto, a
necessária impugnação direta e objetiva dos fundamentos da decisão recorrida, resta
comprometida a regularidade do recurso.
Ademais, a Recorrente não demonstrou, de forma inequívoca, a existência de erro
material na apuração fiscal, desacompanhada de elementos probatórios suficientes para infirmar
as conclusões da Fiscalização fls. 304/342.
Fl. 842
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Diante disso, por inobservância dos pressupostos de admissibilidade do recurso,
especialmente quanto à ausência de impugnação específica dos fundamentos da decisão
recorrida, não conheço das alegações da Recorrente relativas às glosas supostamente decorrentes
de erro da Fiscalização.
Assim, não conheço dessa alegação.
A fiscalização apontou que, na linha 12 da Ficha 06A dos DACON de 04/2013 e
05/2013, a empresa apropriou créditos de devoluções de vendas sujeitas à alíquota de 1,65% nas
colunas destinadas a receitas tributadas, não tributadas e de exportação, embora os valores
informados não correspondessem a vendas originalmente tributadas, motivo pelo qual procedeu
às glosas, conforme planilhas de fls. 394/354.
A Recorrente sustenta que as notas fiscais anexadas demonstram que todas as
devoluções decorreram de vendas internas tributadas, havendo apenas erro formal no
preenchimento do DACON.
Não procede a alegação. Tratando-se de devoluções de operações internas, os
respectivos créditos devem ser integralmente vinculados às receitas tributadas no mercado
interno, não sendo possível sua distribuição entre receitas não tributadas e de exportação, como
efetuado pelo contribuinte.
No caso, o pedido refere-se ao ressarcimento de créditos de PIS Não-Cumulativo
vinculados à exportação, de modo que créditos derivados de devoluções internas não compõem a
base do ressarcimento, ainda que possam ser aproveitados na apuração ordinária, conforme art.
3o, VIII, da Lei no 10.637/2002.
Assim, mantém-se a glosa
Ante todo o exposto, conheço do Recurso Voluntário para afastar a preliminar
suscitada, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para (i) reverter a glosa de insumos utilizados
pela Recorrente em testes de laboratório como ácido bórico, ácido clorídrico, bifluoreto de
amônio e cloreto de potássio; (ii) reverter as glosas sobre os materiais de embalagem (pallets,
sacaria, big bags e caixa); (iii) reverter as glosas sobre materiais de segurança e Equipamentos de
Proteção Individual (EPI) aventais, camisas de proteção, botas e botinas, calças de proteção,
capacetes, luvas, máscaras, protetores auriculares e faciais, creme protetor, vestimentas
impermeáveis e uniformes (iv) reverter a glosa decorrente do rateio de créditos entre vinculados à
receita tributada no mercado interno, à receita não tributada no mercado interno, e à receita de
exportação e (v) reverter a glosa do frete interno.
Assinado Digitalmente
Neiva Aparecida Baylon

Fl. 843
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VOTO VENCEDOR
Conselheiro Adriano Monte Pessoa, redator designado
Quanto ao rateio de créditos, parte do crédito pleiteado foi glosado com base em
revisão do rateio de créditos entre vinculados à receita tributada no mercado interno, à receita
não tributada no mercado interno, e à receita de exportação.
Em análise comparativa dos valores apresentados pela Fiscalização e daqueles
adotados pela Recorrente, é permitido deduzir-se que essa revisão foi efetuada com base no
entendimento de que as receitas de exportação devem ser reconhecidas apenas na data de
embarque dos produtos, e não no momento da emissão da nota fiscal como procedido pela
Recorrente.
Nesse ponto, a eminente Relatora do voto condutor aderiu ao posicionamento
defendido pelo Conselheiro Wilson Antonio de Souza Correa no acórdão n. 3001-003.758,
acompanhado por unanimidade de votos pela 1a Turma Extraordinária da 3 Sessão.
Com todas as vênias ao bem fundamentado voto da Ilustre Conselheira Relatora, e
aos precedentes (acórdão n. 3001-003.758 e acórdão 3301-007.336) citados em seu voto, ousou-
se divergir do seu entendimento para negar provimento ao recurso voluntário do contribuinte,
considerando-se o reconhecimento da receita de exportação na data do embarque da mercadoria
para o exterior, e não quando da emissão da nota fiscal de venda.
Há diversos outros precedentes deste CARF (acórdãos n. 3401-012.007, n. 3401-
012.006) nesse sentido, inclusive da Câmara Superior de Recursos Fiscais (acórdãos n. 9303-
006.664 e n. 9303-003.043), como se há de ver, nos quais se estabeleceu que o valor da receita de
exportação é determinado com base na taxa de câmbio em vigor na data de embarque dos
produtos para o exterior.
Somente a variação no preço em moeda nacional decorrente da alteração da taxa
câmbio, ocorrida após a referida data e o fechamento do contrato de câmbio, será tratada como
variação monetária passiva ou ativa. Assim, será no momento do embarque das mercadorias para
o exterior que se reconhecerá a receita de exportação.
Nesse mesmo sentido, foi proferido o Acórdão no 9303-006.664, de 12 de abril de
2018, da 3a Turma da CSRF, tomando como base o Acórdão no 9303-003.043, de 12 de agosto de
2014, de relatoria do eminente Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, cujos fundamentos são
transcritos como parte integrante do presente voto, considerando-se como razões de decidir, nos
termos do art. 50, §1o, da Lei no 9.784/99, in verbis:
[...] Para efeito de apuração da receita bruta de vendas nas exportações, existe ato
normativo específico, disciplinando a matéria. Refiro-me ao disposto nos itens I e II da Portaria MF
no 356, de 05 de dezembro de 1988, a seguir transcritos:
Fl. 844
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-004.072 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 13656.900039/2017-12
20
I - A receita bruta de vendas nas exportações de produtos manufaturados nacionais
será determinada pela conversão, em cruzados, de seu valor expresso em moeda estrangeira à
taxa de câmbio fixada no boletim de abertura pelo Banco Central do Brasil, para compra, em vigor
na data de embarque dos produtos para o exterior.
I.1 - Entende-se como data de embarque dos produtos para o exterior aquela
averbada pela autoridade competente, na Guia de Exportação ou documento de efeito
equivalente.
II - As diferenças decorrentes de alteração na taxa de câmbio, ocorridas entre a data
do fechamento do contrato de câmbio e a data do embarque, serão consideradas como variações
monetárias passivas ou ativas. (grifos não originais)
De acordo com os referidos comandos normativos, o valor da receita de venda na
exportação é determinado com base na taxa de câmbio em vigor na data de embarque dos
produtos para o exterior. Somente a variação no preço em moeda nacional decorrente da
alteração da taxa câmbio, ocorrida após a referida data e o fechamento do contrato de câmbio,
será tratada como variação monetária passiva ou ativa, conforme o caso.
Corrobora o asseverado, o disposto no inciso I do art. 6o da Portaria MF no 38, de
27 de fevereiro de 1997, que em complemento ao estabelecido na lei instituidora do incentivo
fiscal em destaque, determinou que a relação das notas fiscais relativas às exportações diretas
deveria conter, dentre outros dados, a data do embarque da mercadoria para o exterior, a qual,
nas exportações por via marítima (caso em apreço), corresponde a data da cláusula shipped on
board ou equivalente, constante do Conhecimento de Carga e averbada no Comprovante de
Exportação, emitido pelo Siscomex, conforme determinado no inciso I do art. 39 da Instrução
Normativa SRF no 28, de 27 de abril de 1994.
O mesmo entendimento foi manifestado pela Coordenação-Geral do Sistema de
Tributação (Cosit), conforme exposto no excerto da Solução de Consulta no 10, de 17 de junho de
2002, a seguir transcrito:
A receita de vendas nas exportações de bens, com o valor expresso em moeda
estrangeira, será convertida em reais à taxa de câmbio fixada no boletim de abertura pelo Banco
Central do Brasil, para compra, em vigor na data de embarque dos bens para o exterior.
Considera-se como data de embarque dos bens para o exterior aquela averbada no Sistema
Integrado de Comércio Exterior – Siscomex.
Assim, embora a lei instituidora do incentivo determine que a apuração da receita
de exportação seja feita com base na legislação que rege a contribuição para o PIS e a Cofins e,
subsidiariamente, com base na legislação do Imposto de Renda e do IPI (art. 3o da Lei no 9.363, de
1996), por ser específica, o disposto no itens I e II da Portaria MF no 356, de 1988, não conflita
com o estabelecido no art. 9o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, que trata das variações
monetárias concernentes apenas aos “direitos de crédito e das obrigações do contribuinte”.
Fl. 845
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-004.072 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 13656.900039/2017-12
21
Como na operação de exportação, os direitos de crédito surgem após o embarque
da mercadoria para o exterior, logo, somente após a referida data, eventual variação na taxa de
câmbio será tratada como despesa ou receita financeira, respectivamente, de variação monetária
passiva ou ativa, itens que integram a receita operacional da pessoa jurídica, segundo a legislação
do Imposto de Renda.
Logo, para efeito do benefício fiscal em apreço, a receita de exportação considerada
efetivada, no ato da entrega do bem ao comprador, ou seja, na data de embarque da mercadoria,
que nas exportações por via marítima (caso em apreço), corresponde a data da cláusula shipped
on board ou equivalente, constante do Conhecimento de Carga e averbada no Comprovante de
Exportação, emitido pelo Siscomex.
Em decorrência, qualquer variação no preço do produto, especialmente, em
decorrência da variação na taxa câmbio entre a data de emissão da nota fiscal de saída dos
produtos do estabelecimento e a data de embarque, deve ser objeto de nota fiscal complementar
de preço, conforme expressamente determinado no parágrafo único do art. 19 da Lei no 4.502, de
1964.
Embora com fundamentação um pouco distinta, essa decisão corrobora o
entendimento já pacificado nessa turma que considera legal a inclusão das variações monetárias
na receita de exportação para fins de cálculo do valor do crédito presumido. [...] (grifo nosso)
Portanto, considera-se como momento do reconhecimento da receita de
exportação, o ato da entrega do bem ao comprador – data de embarque da mercadoria,
consoante disposição contida na Portaria MF no 356/1988, reproduzida também no art. 26, §5o da
Instrução Normativa no 1.700, de 14 de março de 2017, com redação dada pela Instrução
Normativa no 1.881, de 03 de abril de 2019.
Diante do exposto, negou-se provimento ao recurso voluntário, apenas para
manter as glosas decorrentes do rateio de créditos vinculados à receita tributada e à receita não-
tributada no mercado interno, e a receita de exportação, dando-se provimento à reversão das
demais glosas na forma do voto condutor do acórdão.

Assinado Digitalmente
Adriano Monte Pessoa

Fl. 846
DF CARF MF
Original