Tribunal: CARF
Processo: 10950.734174/2020-46
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: BRUNO MINORU TAKII
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-02-10
Data de publicação: 2026-04-07

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2016
SÚMULA CARF No 02
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
ÔNUS DA PROVA. FALTA DE COMPROVAÇÃO DOS FATOS IMPEDITIVOS. No Processo Administrativo Fiscal, em sede de litígio, é dever do contribuinte demonstrar, com documentos hábeis e idôneos, o fato impeditivo, modificativo ou extintivo da pretensão da administração tributária.
CRÉDITO. INSUMO SUJEITO À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE.
Nos termos do art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003, é vedado o aproveitamento de créditos sobre aquisições de bens ou serviços sujeitos à alíquota zero.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10950.734174/2020-46
ACÓRDÃO
3301-014.963 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de fevereiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
AMIFEC ALIMENTOS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2016
SÚMULA CARF No 02
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei tributária.
ÔNUS DA PROVA. FALTA DE COMPROVAÇÃO DOS FATOS IMPEDITIVOS. No
Processo Administrativo Fiscal, em sede de litígio, é dever do contribuinte
demonstrar, com documentos hábeis e idôneos, o fato impeditivo,
modificativo ou extintivo da pretensão da administração tributária.
CRÉDITO. INSUMO SUJEITO À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE.
Nos termos do art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003, é vedado o
aproveitamento de créditos sobre aquisições de bens ou serviços sujeitos à
alíquota zero.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso voluntário e, na parte conhecida, negar-lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente e Redator ad hoc
Fl. 690
DF CARF MF
Original

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Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro,
Bruno Minoru Takii, Rodrigo Kendi Hiramuki, Rachel Freixo Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo
Guilherme Deroulede (Presidente).

RELATÓRIO
Na condição de redator ad hoc, designado para formalizar o voto, passo a
transcrever o relatório do voto elaborado pelo Conselheiro Bruno Minoru Takii na reunião
síncrona de 10/02/2026, obtido do diretório corporativo do CARF:
“Por bem descrever os fatos processuais, adoto o relatório trazido pela DRJ em
seu acórdão:
Trata-se de impugnação (e-fl. 507/549) apresentada por AMIFEC ALIMENTOS
LTDA(“Impugnante”) em face dos autos de infração de PIS e Cofins (e-fls. 02/85),
regime não cumulativo, fatos geradores mensais entre janeiro e dezembro de
2016, multa de ofício de 75%, lavrados na Delegacia da Receita Federal em
Maringá, perfazendo o crédito tributário de R$ 6.307.965,24.
O Relatório Fiscal informa que a pessoa jurídica, no período fiscalizado, tinha
como objetivo social principal a atividade de: “Fabricação e comercialização de
féculas, amidos, e modificados de mandioca, transportes rodoviários de cargas
secas, municipal, intermunicipal e interestadual”, e no CNAE-Fiscal a classificação
principal era de no 1065-1-01 – “Fabricação de amidos e féculas vegetais”,
abrigando-se sob o nome de fantasia “AMIFEC”, e possuindo duas filiais no Estado
do Paraná. O regime de tributação para o IRPJ foi o lucro real e o PIS e Cofins o
não cumulativo.
Apurou a autoridade fiscal que, não obstante a apresentação das declarações ao
Fisco, não teriam sido apurados débitos nem recolhimentos de PIS e Cofins no
decorrer do ano-calendário de 2016. Informações extraídas das EFD-Contribuições
corroboradas por dados extraídos das notas fiscais eletrônicas emitidas no período
em análise (SPED-NFe) registram que a Impugnante teria efetuado vendas de
farinha de mandioca (branca e amarela), goma de mandioca, fécula de mandioca,
polvilho doce e azedo, mistura (mix) para pão de queijo e tapioca, produtos com
incidência de PIS/Pasep e Cofins às alíquotas de 1,65% e 7,6%, respectivamente,
com exceção dos produtos classificados sob o NCM no 1106.20.00 e 1901.20.00,
que são tributados à alíquota zero pelas contribuições de seguridade social, e
foram apurados créditos decorrentes do regime não cumulativo.
No decorrer da ação fiscal, foi intimada a Impugnante a se manifestar sobre
legislação aplicada para creditamentos decorrentes de aquisições, sobre despesas
incorridas com armazenagem e fretes, e sobre creditamento sobre despesas com
prestações de serviços.
Fl. 691
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Inicialmente, a Impugnante recebeu intimação para demonstrar a base legal
aplicada para se creditar de PIS e Cofins sobre as aquisições de “RAIZ DE
MANDIOCA” e “FÉCULA DE MANDIOCA”, cujas notas fiscais foram registradas sob
o CFOP 1.101 (Compras para industrialização), provenientes da empresa
AGRICOLA FECAMIL LTDA, CNPJ no 21.164.683/0001-92, e escrituradas no “BLOCO
C” das EFDsContribuições sob o CST 50 - “ Operação com Direito a Crédito -
Vinculada Exclusivamente a Receita Tributada no Mercado Interno”.
A respeito das aquisições de “RAIZ DE MANDIOCA” e “FÉCULA DE MANDIOCA”,
manifestou-se a Impugnante:
O Parágrafo 2o. do Artigo 3o. das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, mencionados
pela fiscalização, no sentido de vedar a tomada de crédito na aquisição de raiz de
mandioca diz o seguinte:
NÃO geram direito ao desconto do crédito de PIS e COFINS, devida expressa de
vedação contida no parágrafo 22, do artigo 3o, das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003:
2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004): I
- da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei ne 10.865, de 2004).
Dessa forma a Lei 10.833/2003, art. 3o, §2o, veda o crédito apenas dos produtos
que entram a alíquota zero e são utilizados na produção e venda de produtos
saídos sem tributação, mas aqueles que entram isentos/alíquota zero e aplicados
em produtos saídos com tributação tem crédito normal Por esta metodologia de
cálculo, é absolutamente irrelevante que o fornecedor esteja sujeito ao regime
jurídico do lucro presumido, adote a disciplina legal do simples ou suas operações
sejam isentas.
Na publicação da Lei no 10.865, de 2004, ao alterar a redação do artigo 3o, § 2o, II
da Lei 10.833, de 2003, foi prevista, expressamente, a possibilidade de tomada de
crédito fiscal inclusive no caso de a aquisição estar isenta das citadas
contribuições sociais.
O artigo 17 da Lei 11.033 de 21 de dezembro de 2004, declarou expressamente o
direito à manutenção dos créditos vinculados, mesmo nas operações de vendas de
produtos com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência, conforme
transcrito a seguir:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS mão impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Ainda de acordo com o próprio entendimento da Receita Federal do Brasil, por
meio da Solução de Consulta DISIT/SRRF06 número 57, de 05 de julho de 2010,
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entendeu o direto à manutenção dos créditos vinculados nas vendas efetuadas
com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência, com exceção dos
produtos cereais arroz e trigo, o que não é o caso em questão, pois o produto
original é a raiz de mandioca, conforme segue:
SOLUÇÃO DE CONSULTA DISIT/SRRF06 No 57, 05 JULHO 2010
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -Cofins NÃO-
CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. As vendas efetuadas com suspensão, isenção,
alíquota 0% (zero por cento) ou não incidência da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações. Não dará
direito a crédito o valor das aquisições de bens para revenda que não estiverem
sujeitos ao pagamento da COFINS, o que é o caso dos cereais que tiveram as
alíquotas dessa contribuição reduzidas a zero, como o arroz e o trigo.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. As
vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0% (zero por cento) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP não impedem a manutenção, pelo
vendedor, dos créditos vinculados a essas operações. Não dará direito a crédito o
valor das aquisições de bens para revenda que não estiverem sujeitos ao
pagamento da Contribuição para o PIS/PASEP, o que é o caso dos cereais que
tiveram as alíquotas dessa contribuição reduzidas a zero, como o arroz e o trigo.
A sistemática da não-cumulatividade, objetiva evitar a incidência tributária sobre
uma base já onerada pelo mesmo tributo. No entanto, a etapa zero ou N/T está
precedida de tributação positiva, a base de cálculo não está desonerada, faz-se
necessário, ou mesmo pertinente um mecanismo compensatório.
A existência de transferência de carga tributária para a etapa seguinte constitui
um dos fundamentos para o creditamento à alíquota zero. Desta forma, não
desnatura o princípio da não-cumulatividade.
O conceito da neutralidade tributária está presente na exposição de motivos
número 197-A/2003-MF, quando da redação do texto da medida provisória
número 135, que foi convertida na Lei 10.833 de 2004, responsável pela instituição
da COFINS, abordou no parágrafo 7 a adoção do Método Indireto Subtrativo,
conforme segue:
7. Por se ter adotado, em relação à não-cumulatividade, o método indireto
subtrativo, o texto estabelece as situações em que o contribuinte poderá
descontar, do valor da contribuição devida, créditos apurados em relação aos bens
e serviços adquiridos, custos, despesas e encargos que menciona.
Com o objetivo de elucidar a conceituação do Método Indireto Subtrativo, faço
menção ao artigo publicado pelo Portal Valor Tributário, em 23/05/2016, que cita
ainda o jurista Ives Gandra Martins, que diz:
O Executivo que encaminhou o projeto de lei para aprovação pelo Legislativo
adotou dentre as sistemáticas de não-comutatividade (neutralidade tributária)
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desenvolvidas pela doutrina, para o caso da Contribuição para o PIS e da COFINS,
deforma expressa, conforme Exposição de Motivos da Medida Provisória no 135, o
Método Subtrativo Indireto.
No Método Subtrativo Indireto, a não-comutatividade é obtida por meio da
concessão de crédito fiscal sobre as compras (custos e despesas) definidas em lei,
na mesma proporção da alíquota que registra as vendas (receitas).
Refere-se, assim, de uma sistemática diferente daquela adotada pela legislação do
IPI e do ICMS, para os quais se aplica o Método de Imposto contra Imposto, isto é,
compensase o montante devido na saída (vendas) com o valor efetivamente
recolhido por ocasião da entrada (compras).
Ives Gandra Martins, em sua obra intitulada Não-cumulatividade do PIS e da
COFINS, Quartier Latin, 2007, comenta “no caso do Método Subtrativo Indireto,
adotado pela Lei no 10.637, de 2003, e pela Lei no 10.833, de 2004, com as
alterações posteriores, para a concessão do crédito fiscal não se exige qualquer
vinculação com o montante recolhido na etapa anterior, a ponto de ser indiferente
se o fornecedor é optante pelo lucro presumido, pelo SIMPLES ou se tem suas
vendas isentas”.
Continua explanado o douto escritor: "a transformação da Contribuição para o PIS
e da COFINS em tributos não-cumulativos teve por finalidade (novamente, conferir
a Exposição de Motivos da Medida Provisória no 66 e da Medida Provisória n$
135) a expansão da atividade comercial brasileira, quer com relação ao mercado
interno quer com relação às exportações. A concessão de créditos fiscais,
portanto, não objetiva garantir retorno do investimento empresarial, mas, antes,
garantir a competitividade para as empresas brasileiras, liberando recursos de
tributos para ser empregado como capital fixo ou capital de giro".
Foi intimada a Impugnante também a comprovar a efetividade das despesas com
armazenagem e fretes na operação venda, registradas no “BLOCO D” sob o CST 50
- “ Operação com Direito a Crédito - Vinculada Exclusivamente a Receita Tributada
no Mercado Interno”, em especial atenção aos fretes pagos à empresa AMIFEC
TRANSPORTES LTDA, CNPJ no 21.028.369/0001-82, mediante apresentação de
provas, como demonstrativos de fretes, cópias de CTEs e comprovantes de
pagamentos relativos aos meses de janeiro, maio, setembro e dezembro de 2016
(amostragem), tendo registrado a autoridade fiscal que a Impugnante (AMIFEC
ALIMENTOS LTDA), AGRICOLA FECAMIL LTDA e AMIFEC TRANSPORTES LTDA
compartilhavam do mesmo quadro societário e do mesmo endereço.
A respeito dos fretes sobre vendas, a Impugnante respondeu apresentando cópias
dos CTEs emitidos, extratos bancários com indicação de transferências que teriam
ocorrido para o pagamento dos fretes, bem como demonstrativos de “acerto de
contas” entre as empresas relativos aos meses de janeiro e setembro de 2016, e
em relação a maio e dezembro, foram apresentados apenas os CTEs, compelindo a
fiscalização a reiterar a solicitação de apresentação da documentação faltantes
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por intermédio do Termo de Reintimação lavrado em 01/09/2020, cuja resposta
foi apresentada em 30/09/2020.
Foi ainda intimada a Impugnante a comprovar a base legal aplicada para se
creditar sobre despesas com prestação de serviços relativos a: 1) Assessoria
Contábil; 2) Assistência Médica e Odontológica; 3) Auditoria e Consultoria em
Geral; 4) Comissões s/ Vendas; 5) Publicidade e Propaganda; 6) Serviços
Contratados – Softwares; 7) Serviços de Terceiros; 8) Serviços Diversos; 9)Serviços
Prestados – Fretes Rodoviários – Envio; registradas no “BLOCO A” da EFD-
Contribuições, sob o CST 50 - “ Operação com Direito a Crédito - Vinculada
Exclusivamente a Receita Tributada no Mercado Interno”.
Foi apresentada a seguinte resposta pela Impugnante:
A priori, o sujeito passivo se embasou legalmente conforme as Leis no 10,637/02 e
no 10.833/03, as quais conferem ao contribuinte, créditos decorrentes da
aquisição de bens e/ou serviços para a execução de suas atividades empresariais.
Contudo, as Leis no 10.833/03 e n.9 10.637/02, em seus artigos 33, incisos II,
dispuseram que os bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de
serviço e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda
poderão ter seus créditos descontados pela pessoa jurídica.
Logo, após a publicação de tais leis, para fins de aproveitamentos de créditos, a
União visando garantir seu enriquecimento de maneira lícita, em detrimento da
ausência expressa de conceito, questionara a intrínseca definição de "insumo". O
que ocasionou um conflito interpretativo/normativo entre o fisco e o contribuinte.
Segundo o entendimento do Superior Tribunal de Justiça, são considerados
"insumos" todos aqueles bens e serviços que tenham o condão de viabilizar o
processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados, e cuja subtração importa na impossibilidade daquela
prestação do serviço ou de sua produção, ou seja, cuja subtração prejudique a
atividade da empresa, ou implique em uma substancial perda de qualidade do
produto ou serviço daí resultantes.
A partir disto, em 22 de fevereiro de 2018, o Superior Tribunal de Justiça julgou o
REsp 1.221.170 - PR (2010/0209115-0), afirmando que o próprio CARF já vinha,
reiteradamente, utilizando os critérios da essencialidade e da relevância para
conceituar "insumo", de modo que, houve um afastamento do parâmetro de
crédito físico do IP1 originariamente atribuído pela União (REsp 1.246.317/MG).
Assim, o creditamento das contribuições para o PIS/Pasep e para a Cofins, com a
descrição dos seguintes itens: 1) Assessoria Contábil; 2) Assistência Médica e
Odontológica; 3) Auditoria e Consultoria em Geral; 4) Comissões s/ Vendas;
5)Publicidade e Propaganda; 6} Serviços Contratados - Softwares; 7) Serviços de
Terceiros;
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8) Serviços Diversos; 9) Serviços Prestados - Fretes Rodoviários, foi mais que
necessário, visto tratar-se da aplicação do princípio da essencialidade em prol da
correta definição de insumo.
A primeira seção do STJ relata a veracidade quanto a imprescindibilidade de se
aplicar ao conceito de insumo os critérios da essencialidade, senão, vejamos:
"TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVA5247/2002 E 404/2004, DA SRF, OUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃODO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADEOU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS.
1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).l. Para efeito do creditamento relativo às
contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de
insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN404/2004, ambas da SRF, efetivamente
desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei
10.833/2003, que contém rol exemplificativo.2. O conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item -
bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo contribuinte.3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente
conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos
autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social
da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPl.4. Sob o rito do
art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as
seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções
Normativas da SRF no. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia
do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PASEP da COFINS, tal como
definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-
se a imprescindibilidade ou a importância determinado item - bem ou serviço -
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte.(REsp 1221170/PR, Rei. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO,
PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 22/02/2018, DJe 24/04/2018." Por insumo se deve
entender que é todo e qualquer elemento diretamente essencial para o
desenvolvimento da atividade econômica da empresa, com a importância da
ligação ao princípio da essencialidade de forma não restritiva, ou seja, a
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importância de determinado item para a desenvoltura da atividade econômica do
contribuinte.
Deve se, pois, conforme entendimento de instância superior, observar que a
interpretação restritiva atribuída pelo fisco inviabiliza totalmente a tributação
exclusiva de determinado item, bem ou serviço.
Todavia, o parecer normativo COSIT No 5, de 17 de dezembro de 2018, acata a
exata definição de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, com uma premissa
avaliadora consoante os critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Através do SEI no 15/2018/CASTJ/PGACET/PGFN-MF, a Secretaria da Receita
Federal do Brasil foi cientificada quanto à publicação do acórdão do RESP no
1.221.170/PR, em 24-de abri! de 2018, e se pronunciou, através de um documento
público denominado: Nota SE! n9 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-M. Referido
documento, nada mais informou que a regulamentação levada a efeito pelas
Instruções Normativas da SRF n9 247/2002 e 404/2004, feriam a lógica da
nãocumulatividade, prevista na legislação de regência para as contribuições ao
PIS e da COFINS, ou seja, a SRFB recomendara a aplicação do entendimento do
STJ, Outrossim, a Nota SEI n9 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, já advertiu a
Secretaria da Receita Federal, para que observasse o entendimento adotado pelo
STJ, tendo em vista a ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF, e, principalmente para que conceitue o termo
insumo conforme os critérios da essencialidade ou relevância, vejamos trecho:
"IV Repercussão do entendimento no âmbito administrativo 64. Feitas essas
considerações, conclui-se que, por força do disposto nos §§ 45, 59 e 79 do art. 19,
da Lei n9 10.522, de 2002, a Secretaria da Receita Federa! do Brasil deverá
observar o entendimento do STJ de que:
" (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da
SRF ns.247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de
nãocumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei
no 10.637/2002 e 10.833/2003; e(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte".
Ademais, em caso análogo ao presente, o CARF admitiu os créditos ao analisar um
processo que tinha como conteúdo serviços de propaganda e marketing,
organização de eventos, consultoria, atividade jornalística, tradução, corretagem
e turismo.
Conforme entendimento do CARF, certeira seria a aplicação do critério de
essencialidade, sendo assim, acatada a linha de raciocínio do STJ quanto ao
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creditamento do PIS/PASEP e da COFINS para o mantimento "daquela marca". A
ementa do referido julgado dizia o seguinte:
"ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA 0 FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014 INSUMOS. VINCULAÇÃO,
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE MARKETING. O
contribuinte que presta serviços relacionados à área de marketing e publicidade,
inclusive o desenvolvimento de marcas e de mercado, utiliza serviços de marketing
prestados por terceiros como insumo essencial à sua própria prestação de
serviços, gerando, portanto, o direito ao crédito de Cofins no regime da não
cumulatividade.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:01/01/2014 a
31/12/2014
INSUMOS.
VINCULAÇÃO,
ESSENCIALIDADE
E
RELEVÂNCIA.
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE MARKETING. O contribuinte que presta serviços
relacionados à área de marketing e publicidade, inclusive o desenvolvimento de
marcas e de mercado, utiliza serviços de marketing prestados por terceiros como
insumo essencial à sua própria prestação de serviços, gerando, portanto, o direito
ao crédito de PIS no regime da não cumulatividade. " (Processo no
19515.721360/2017-23, Recurso Voluntário, Acórdão no 3201-005.668 – 3a Seção
de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão de 21 de agosto de
2019}".
Pois bem, assim teve o contribuinte seu embasamento legal com a Integral
definição do conceito de insumo para fins da não cumulatividade, de creditamento
de PIS/PASEP e da COFINS, conforme os critérios de sua essencialidade, ora já
"discutidos, posicionados, e adotados pelo STJ.
O artigo 172, da instrução normativa RFB sob no 1.911/19, informa que os bens ou
serviços considerados essenciais ou relevantes, que integram o processo de
produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços se
definem como insumos.
Clarividente que, o contribuinte aduz ser necessário a interpretação de que sua
assessoria contábil; sua assistência médica e odontológica; sua auditoria e
consultoria em geral; suas comissões s/ vendas; sua publicidade e propaganda;
seus serviços contratados; seus serviços de terceiros; seus serviços diversos; e os
seus serviços prestados - fretes rodoviários, sejam considerados insumos.
Segundo o acórdão do CARF n.o 3302-006.528 - processo n.2 10805.720578/2017-
21, três correntes distintas quanto a definição de insumo se formou no
ordenamento jurídico brasileiro, a primeira corrente seria de titularidade da
Receita Federal do Brasil, a qual atribuiu-se a definição de insumos à par da
definição legislativa do IPI. Na segunda, se considera de forma extensiva o
conceito de insumos, os quais se equivalem aos custos e despesas necessários a
obtenção de receita, e, por último, a terceira corrente, que defende um meio
termo, ou seja, que a definição de insumos não se restringe a definição dada pela
Fl. 698
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legislação do IPI, e nem deve ser tão abrangente como a legislação do imposto de
renda.
Dessa forma, tem-se que o acórdão do CARF n.o 3302-006.528 - processo n.o
10805.720578/2017-21, optou pelo meio termo dado ao entendimento da terceira
corrente. Assim, a própria Receita Federal flexibilizou algumas questões inerentes
ao feito para abranger o entendimento do conceito de insumo. Um exemplo disto,
é o parecer normativo COSIT/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018, in verbis:
"Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço
para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela
pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento;
a) o "critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço":
a.l) "constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço";
a.2) "ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência";
b) já o critério da relevância "é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja": b.l) "pelas singularidades de cada cadeia
produtiva";
b.2) "por imposição legal".
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 39, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art.
32, inciso II".
Por fim, se denota que o CARF considerou o posicionamento do STJ, com o intuito
de admissibilidade do creditamento das contribuições para o PIS/Pasep e para a
Cofins a partir das despesas registradas, de que todos os itens acima possuem
completa ligação a essencialidade daquele processo de produção e merecem a
devida guarida ao contribuinte,(...)
Tendo em vista às despesas classificadas como auditoria e consultoria em geral,
serviços contratados - softwares, serviços de terceiros e serviços diversos, é
Fl. 699
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necessário informar que todos possuem essencial importância para a execução da
atividade econômica da empresa.
A história da economia mundial se destacou através de marcos cronológicos dos
quais, isoladamente, realizavam atividades econômicas imprescindíveis para o
bom funcionamento da empresa. O princípio norteador de cada sistema
integrante sempre obedecera aos critérios adotados pela essencialidade.
Assim, tem-se que os marcos históricos foram: atividade econômica familiar;
atividade econômica urbana; atividade econômica feudal; atividade econômica
inter-regional;
revolução industrial; e por fim, revolução tecnológica.
Para o presente caso deve se destacar, visto a necessária desenvoltura acerca da
definição de atividade econômica, a urbana, que, desde o surgimento de
atividades precursoras no comércio, colaboraram com a formação de prósperas e
poderosas cidades.
No entanto, a atividade econômica feudal, mesmo tendo uma reorganização da
sociedade europeia em feudos, foi importante para que a população adotasse
critérios de relevância, essenciais aquele atual sistema gerenciado pelos senhores
feudais, chamados detentores do poder, tanto político, quanto econômico.
Logo, a similitude entre a atividade urbana; a feudal; e a econômica inter-regional
a qual dispusera da migração de vassalos que buscavam melhores condições de
segurança, alimentação e habitação, nos transmitem a mesma mensagem de
engrenagem fundamental para emergir uma essencialidade.
Portanto, descabida é a restrita definição de produto, ou produção; nem mesmo à
sua pequena abrangência, mas sim, à necessária funcionalidade da atividade
econômica, a qual, por analogia aos marcos acima ditados, sempre foram
caracterizadas como um objetivo comum finalizador funcional.
Todavia, nem adentradas, por analogia, foram as revoluções industrial e
tecnológica.
Na revolução industrial, o que se teve foi uma substituição do antigo feudo e o
liberalismo burguês para uma organização empresarial, e, na revolução
tecnológica, uma inovação na economia com o surgimento de tecnologias ainda
em época de guerra.
Assim, pode ser vislumbrada a necessidade da justificativa do contribuinte tratar-
se de questões amplamente legais, com destaque para os setores empresariais
que desenvolvam uma atividade econômica essencial ao bom funcionamento da
empresa.
Inclusive, o próprio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais autorizara o
aproveitamento, pela empresa, de créditos de PIS/Pasep e COFINS, tendo em vista
o correto entendimento quanto a desenvoltura de sua atividade econômica -
processo administrativo ns 10540.721182/2016-78.
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Cumpre expor que, a empresa notificada tem como atividade principal, a
fabricação de amidos e féculas de vegetais, togo, pode se dizer que a despesa
classificada como auditoria e consultoria em gerai é lógica e racional no sentido
de que seja considerada insumo, pois os exames delicados e sistêmicos das
atividades econômicas desenvolvidas pelo contribuinte estão rigorosamente
ligados a tal essencialidade.
Aliás, é esclarecedora, a Lei no 10.637/02, em seu inciso II, artigo 39, que dispõe
sobre o creditamento ante "os bens e serviços, utilizados como insumo na
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda [...]".
Ademais, como já dito, o conceito de insumo deve adotar os critérios da
essencialidade ou relevância do bem ou serviço, tudo isto em profunda harmonia a
atividade econômica empresarial, visto que ela só existe devido à sua cabal
importância para a plena funcionalidade da empresa, sendo notório que sem ela,
por tabela, não seria possível desenvolver a atividade principal empresarial, ou
seja, a fabricação de amidos e féculas de vegetais.
A partir da apreciação das manifestações da Impugnante, dos documentos
apresentados e da legislação em vigor, entendeu a autoridade autuante que
restariam concretizadas a ocorrência das infrações tributárias: (1) Glosa de
Créditos Não Cumulativos de Despesas com Aquisição de Bens Utilizados como
Insumos – Aquisições de Produtos Tributados à Alíquota Zero; (2) Glosa de
Créditos Não Cumulativos de Aquisição de Serviços Utilizados como Insumos –
Serviços Não Essenciais; (3) Glosa de Créditos Não Cumulativos de Despesas com
Fretes nas Operações de Venda e (4) Venda de Fécula de Mandioca (NCM
1108.14.00) com Isenção ou Alíquota Zero das Contribuições.
Sobre a primeira infração, Glosa de Créditos Não Cumulativos de Despesas com
Aquisição de Bens Utilizados como Insumos – Aquisições de Produtos Tributados à
Alíquota Zero, aduz a autoridade fiscal que, conforme disposto nos arts. 3o da Lei
no 10.637/02 e da Lei no 10.833/03, as pessoas jurídicas sujeitas ao regime de
apuração da não cumulatividade do PIS e Cofins, em tese, podem apurar créditos
dessas contribuições sobre os valores pagos na aquisição de bens e serviços
utilizados na produção ou na fabricação de bens ou produtos destinados à venda.
Contudo, a regra que comporta exceções, como no caso no qual é efetuada
aquisição de bens ou serviços que não estão sujeitos ao pagamento das
contribuições, situação que não permite à pessoa jurídica contribuinte o crédito
das contribuições, exceto no que se refere à aquisição de bens isentos (e somente
isentos) quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos sujeitos à
alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição, nos termos dos
arts. 3o, inc. II, § 2o, inc. II, das Leis no 10.637/02 e da Lei no 10.833/03, e Solução
de Consulta COFINS no 227, de 12 de maio de 2017.
No caso concreto, constatou a autoridade autuante o registro de aquisições de
“Fécula de Mandioca”, NCM 1108.14.00, e “Raiz de Mandioca”, NCM 0714.10.00,
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provenientes exclusivamente da pessoa jurídica AGRICOLA FECAMIL LTDA,
informadas sob o CST PIS/COFINS no 50 (Operação com Direito a Crédito –
Vinculada Exclusivamente a Receita Tributada no Mercado Interno), com o
respectivo creditamento das contribuições para o Pis/Pasep e Cofins. Em relação
às saídas de “FÉCULA DE MANDIOCA” sob os CFOPs 5.101 e 5.124, constatou-se
que a alienante fez o registro da venda com incidência de PIS/Pasep e Cofins.
Contudo, em relação às saídas de "Raiz de Mandioca”, a alienante efetuou as
saídas com tributação à alíquota zero do PIS e Cofins (histórico ALIQUOTA
PIS/COFINS REDUZIDA A 0 (ZERO) CONF.LEI 10925/2004, ART.1, INCISO V -
RECEITA FEDERAL DO BRASIL. Op.int.:
2103 VENDAS P/INDUSTRIA”). Registrou ainda a autoridade autuante que a
receita de venda de mudas e sementes destinadas à semeadura e plantio, inclusive
os produtos biológicos utilizados em sua produção, teve suas alíquotas de
incidência do Pis/Pasep e da Cofins reduzidas a zero, por força do art.
1o, inciso III, da Lei no 10.925/04, estando a “Raiz de Mandioca” (NCM 0714.10.00)
relacionada à tributação à alíquota ZERO conforme código 116 da Tabela 4.3.13 –
Produtos Sujeitos à Alíquota Zero da Contribuição Social. Assim, concluiu a
autoridade fiscal que, em relação às aquisições de “Raiz de Mandioca”, NCM
0714.10.00, não haveria previsão legal para direito ao crédito das contribuições
para o PIS/Pasep e para a Cofins, vez que foram provenientes de aquisições de
bens e produtos tributados à alíquota zero.
Dessa maneira, foi efetuada a glosa de créditos das contribuições para o
PIS/Pasep e para a Cofins, apurados a partir das aquisições de “RAIZ DE
MANDIOCA” (NCM 0714.10.00) junto à empresa AGRICOLA FECAMIL LTDA.
Sobre a segunda infração, Glosa de Créditos Não Cumulativos de Aquisição de
Serviços Utilizados como Insumos – Serviços Não Essenciais, constatou a
autoridade fiscal que foram apurados créditos não cumulativos pela Impugnante
decorrentes de despesas com aquisição de serviços utilizados como Insumos, que
seriam serviços não essenciais, conforme quadro:

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Aduz a autoridade fiscal que, de fato, a regulamentação do conceito de insumos
disposta nas Instruções Normativas SRF no 247/02 e 404/04 foi afastada em razão
de decisão prolatada nos autos do RESP no 1.221.170/RS o Superior Tribunal de
Justiça, contudo, não teria impedido nova interpretação emanada pela
administração tributária. Assim, o Parecer Normativo Cosit/RFB no 2018
apresentou critérios a serem obedecidos de forma vinculante, em âmbito
administrativo, determinando que somente podem ser considerados insumos itens
aplicados no processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de
serviços a terceiros, e devendo ser excluídos do conceito itens utilizados nas
demais áreas de atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica,
contábil, etc., bem como itens relacionados à atividade de revenda de bens; que o
processo de produção de bens encerra-se, em geral, com a finalização das etapas
produtivas do bem e o processo de prestação de serviços geralmente se encerra
com a finalização da prestação ao cliente, excluindo-se do conceito de insumos
itens utilizados posteriormente à finalização dos referidos processos; e que não
são considerados insumos os itens destinados a viabilizar a atividade da mão de
obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive em seu
processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação,
vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida, dentre outros. Registra
ainda a autoridade autuante que o art. 172 da IN RFB no 1.911, de 2019, editada
para regulamentar as Leis no 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, delimitou nos
mesmos termos do parecer normativo o conceito de insumos a serem
considerados aptos para gerar créditos não cumulativos, assim como a NOTA SEI
no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF.
Assim, foram glosados os créditos decorrentes de insumos provenientes de
serviços não essenciais.
Fl. 703
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Sobre a terceira infração, Glosa de Créditos Não Cumulativos de Despesas com
Fretes nas Operações de Venda, com fundamento no art. 3o, IX, e 15 da Lei no
10.833, de 2003, constatou a autoridade autuante que 99,71% (noventa e nove
inteiros e setenta e um décimos por cento) de todas as despesas com frete (não há
despesas com armazenagem) teriam sido realizadas junto à empresa AMIFEC
TRANSPORTES LTDA, CNPJ no 21.028.369/0001-82, que é pertencente aos mesmos
sócios da Impugnante (AMIFEC ALIMENTOS LTDA), o senhor ELSON LOPES, CPF no
210.270.309-63, e a senhora OSELIA FERREIRA FAUSTINO, CPF no 693.914.919-87,
e compartilha do mesmo endereço da Impugnante.
Ainda, em procedimento de diligência fiscal na AMIFEC TRANSPORTES, TDPF no
09.1.05.00-2020-00479-9,
contatou-se
que
a
empresa
não
apresentou
Escrituração Contábil Digital - ECD, tampouco a Escrituração Contábil Fiscal – ECF
no ano-calendário de 2016.
Apurou a autoridade fiscal que, com base nas EFD-Contribuições e nos
Conhecimentos de Transportes Eletrônicos – CTEs, a empresa AMIFEC
TRANSPORTES LTDA teria faturado o montante de R$ 5.833.170,37 (cinco milhões,
oitocentos e trinta e três mil, cento e setenta reais e trinta e sete centavos), dos
quais cerca de 77,46% seriam de fretes prestados à Impugnante e 4% para a
pessoa jurídica AGRÍCOLA FECAMIL LTDA, ou seja, 81% da operação envolveria
prestação de serviços a empresas do grupo econômico AMIFEC. Pesquisando os
dados das placas dos vinte veículos de transporte da empresa, dois são
pertencentes a terceiros, e os outros dezoito são de propriedade da Impugnante,
ou seja, os fretes eram efetuados com veículos da própria Impugnante, e não de
empresa prestadora de serviços de frete. Concluiu a autoridade fiscal que a
Impugnante apura créditos de PIS e Cofins sobre fretes que seriam “pagos” e
efetuados por veículos de sua propriedade. E mais, os fretes seriam fretes seriam
prestados por outra empresa cujo quadro societário é o mesmo da Impugnante,
além do endereço físico.
Registra a autoridade fiscal que a AMIFEC TRANSPORTES LTDA foi intimada a
apresentar contabilidade, DRE, Balanço Patrimonial e extratos bancários, e, que
da análise dos documentos, não foram encontrados registros de conta patrimonial
dos veículos, tampouco contas de resultado relativos ao pagamento de aluguel ou
arrendamento pelo uso dos veículos utilizados na prestação de serviço de frete.
Por sua vez, a Impugnante, intimada a comprovar a efetividade das despesas com
fretes, apresentou documentação não apta para lastrear os dispêndios, tendo em
vista que não foram apresentadas as notas fiscais de venda dos produtos
transportados, tampouco foram indicados os pagamentos realizados nos
pagamentos desses fretes, nem apresentados demonstrativos de fretes.
Analisando a movimentação financeira, constatou a autoridade fiscal que a
maioria dos valores transferidos da Impugnante para a AMIFEC TRANSPORTES
não guardaria relação com o conjunto de fretes apontados pelo sujeito passivo,
Fl. 704
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pois em muitos casos o total dos valores dos fretes é superior ao o pagamento
(TED) realizado por eles.
Dessa maneira, foram glosadas as despesas com fretes incorridos nas operações
de venda cujo prestador de serviço foi a AMIFEC TRANSPORTES LTDA.
Sobre a quarta infração, Venda de Fécula de Mandioca (NCM 1108.14.00) com
Isenção ou Alíquota Zero das Contribuições, a Impugnante efetuou venda de
Fécula de Mandioca (NCM 1108.14.00)para contribuintes não industriais, com
isenção ou alíquota zero das contribuições para o PIS/Pasep e Cofins. Contudo,
entendeu a autoridade fiscal que não haveria nenhuma previsão legal para
amparar a saída do produto com isenção ou alíquota zero do PIS e da Cofins.
Apurou a autoridade fiscal que existe um microregime de apuração que alcançaria
os produtos industrializados pela Impugnante (Capítulo 11 da TIPI) e produtos
agropecuários que utiliza como insumo (raiz de mandioca – TIPI 0714.1000),
conforme art. 2o, inciso IV e art. 5o, inc. I, letra "d" da IN SRF no 660, de 2006, que
somente poderia ser adotado quando o adquirente dos insumos for pessoa jurídica
que exerça atividade agroindustrial e, cumulativamente, apure o imposto de renda
com base no lucro real, conforme disposto no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004 c/c
os arts. 2o, inciso IV, 3o, inciso III, 4o e 5o, caput, da IN SRF no 660, de 2006. Ainda,
a Solução de Consulta COSIT no 105/2016, dispôs que não gozariam de tratamento
suspensivo, tampouco de apuração de crédito presumido, as vendas dos insumos
por pessoas jurídicas que fariam a industrialização de sua produção.
Assim, concluiu a autoridade fiscal que as vendas de fécula de mandioca
realizadas pelo sujeito passivo não podem, também, sofrer a suspensão das
contribuições sociais, uma vez que a empresa fiscalizada industrializa sua
produção (não se trata de empresa agropecuária). Além disto, os produtos
vendidos não serão utilizados como insumos na produção de terceiros haja vista
que foram vendidos a empresas no final da cadeia de produção (comércio
varejista e atacadista).
Assim, as vendas de fécula de mandioca efetuadas pela Impugnante foram
submetidas à incidência regular de PIS e Cofins.
Informa a autoridade autuante que os fator apurados tipificam, em tese, “Crime
Contra a Ordem Tributária”, previsto no artigo 2o, inciso I, da Lei no 8.137, de 27
de dezembro de 1990.
Foi dada ciência dos autos de infração de PIS e Cofins em 26/10/2010 (e-fl. 500).
A impugnação foi apresentada em 25/11/2010 (e-fl. 505).
A Impugnante, inicialmente, no tópico I, discorre sobre os fatos apurados pela
ação fiscal.
Protesta, no tópico II.I, “DO DIREITO DE APROVEITAMENTO DE CRÉDITO DAS
CONTRIBUIÇÕES PIS/PASEP E COFINS", sobre o direito de aproveitamento de
créditos do PIS e Cofins, que são tributos afetos à sistemática do princípio da não
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cumulatividade (art. 195, § 12 da Constituição Federal), e que seria a lei a
definidora dos critérios, e nada mais, e com a aplicação do método subtrativo
indireto, não haveria qualquer vínculo ao montante do tributo recolhido na
operação anterior (base contra base), ou seja, seria subvenção oportunizada pelo
Estado ao Contribuinte. Aduz que mesmo na aquisição de insumos sujeitos à
tributação de alíquota zero caberia a subvenção para pleno estímulo dos setores
empresariais, desde que tias insumos sejam posteriormente utilizados na
elaboração de produtos ou serviços com venda em subsequente operação sujeita
ao pagamento do PIS e Cofins, conforme §2o do inciso II, do artigo 3o da Lei n.o
10.637/2002, como da Lei n.o10.833/2004.
No tópico II.II, “O PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE", aduz que as Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003 dispõem sobre a possibilidade de constituição de
créditos de PIS e COFINS sobre as aquisições mensalmente efetuadas, de bens e
serviços utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, que o princípio da não
cumulatividade nada mais seria do que um direito que o Contribuinte tem de
compensar em operações futuras o tributo pelo qual já pagou, que no Brasil
adota-se um sistema chamado de créditos e débitos, e que o regime não
cumulativo seria possibilitado para a manutenção do crédito em suas operações
mesmo com a comercialização da alíquota zero como dispõe o artigo 17, da Lei n.o
11.033/2004.
No tópico II.III, “DO DIREITO AO APROVEITAMENTO DE CRÉDITO”, aduz que a 1a
Seção do Superior Tribunal de Justiça, por maioria de votos, teria firmado
entendimento de que a caracterização de um bem ou serviço como “insumo”, para
fins de aproveitamento de créditos de PIS/Cofins, deveria ser feita com base nos
critérios da essencialidade ou da relevância, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância da sua participação no desenvolvimento da atividade
econômica, e que Impugnante se enquadraria perfeitamente na atual definição do
STJ, vez que, caso não efetue a compra do produto raiz de mandioca (atribuída a
condição de insumo e alíquota zero receptiva), jamais seria possibilitada a venda
das féculas ou amidos de mandioca, dentre outros produtos que tenham como
condição primordial a compra originária, tanto que foram julgadas ilegais as
instruções normativas 247/02 (artigo 65, parágrafo 5o) e 404/04 (artigo 8o,
parágrafo 4o), que adotavam para o PIS/Cofins conceito de insumos próprio do IPI.
a definidora dos critérios, e nada mais, e com a aplicação do método subtrativo
indireto, não haveria qualquer vínculo ao montante do tributo recolhido na
operação anterior (base contra base), ou seja, seria subvenção oportunizada pelo
Estado ao Contribuinte. Aduz que mesmo na aquisição de insumos sujeitos à
tributação de alíquota zero caberia a subvenção para pleno estímulo dos setores
empresariais, desde que tias insumos sejam posteriormente utilizados na
elaboração de produtos ou serviços com venda em subsequente operação sujeita
ao pagamento do PIS e Cofins, conforme §2o do inciso II, do artigo 3o da Lei n.o
10.637/2002, como da Lei n.o10.833/2004.
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No tópico II.II, “O PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE", aduz que as Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003 dispõem sobre a possibilidade de constituição de
créditos de PIS e COFINS sobre as aquisições mensalmente efetuadas, de bens e
serviços utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, que o princípio da não
cumulatividade nada mais seria do que um direito que o Contribuinte tem de
compensar em operações futuras o tributo pelo qual já pagou, que no Brasil
adota-se um sistema chamado de créditos e débitos, e que o regime não
cumulativo seria possibilitado para a manutenção do crédito em suas operações
mesmo com a comercialização da alíquota zero como dispõe o artigo 17, da Lei n.o
11.033/2004.
No tópico II.III, “DO DIREITO AO APROVEITAMENTO DE CRÉDITO”, aduz que a 1a
Seção do Superior Tribunal de Justiça, por maioria de votos, teria firmado
entendimento de que a caracterização de um bem ou serviço como “insumo”, para
fins de aproveitamento de créditos de PIS/Cofins, deveria ser feita com base nos
critérios da essencialidade ou da relevância, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância da sua participação no desenvolvimento da atividade
econômica, e que Impugnante se enquadraria perfeitamente na atual definição do
STJ, vez que, caso não efetue a compra do produto raiz de mandioca (atribuída a
condição de insumo e alíquota zero receptiva), jamais seria possibilitada a venda
das féculas ou amidos de mandioca, dentre outros produtos que tenham como
condição primordial a compra originária, tanto que foram julgadas ilegais as
instruções normativas 247/02 (artigo 65, parágrafo 5o) e 404/04 (artigo 8o,
parágrafo 4o), que adotavam para o PIS/Cofins conceito de insumos próprio do IPI.
Entende a Impugnante que haveria efetivamente uma restrição ao direito de
creditamento, que se aplica desde que ocorram dois requisitos, (1) Aquisição de
bens e serviços em operações beneficiadas com a não incidência e, beneficiados
com isenções desde que, (2) sejam revendidos ou utilizados como insumos na
elaboração de produtos ou na prestação de serviços que sejam vendidos ou
prestados em operações não sujeitas ao pagamento das contribuições. E, no caso
concreto, discorre que os insumos em questão são adquiridos à alíquota zero, mas
não seriam utilizados como insumos em produtos vendidos em operações não
sujeitas ao pagamento das contribuições, ou seja, não haveria que se falar em
glosa do creditamento. Aduz que a legislação, ao criar a exceção ao direito de
crédito, restringiu sua aplicabilidade primeiramente as operações em que entrada
dos insumos e saída dos produtos que o utilizaram sejam beneficiadas pela
desoneração, contudo, teria deixado expressamente prevista a possibilidade do
creditamento para as operações em que os insumos tenham sido desonerados e a
saída dos produtos com ele fabricados tenha sido onerada, o que seria o seu caso.
Cita julgado no CARF (Acórdão n.o 3302-002.471) no qual se decidiu pelo direito ao
creditamento ante a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),
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isentos ou não alcançados pela contribuição, e do STJ, que sempre teria abonado
entendimento quanto ao direito de aproveitamento de crédito em incidências
cascatas (REsp 993164 MG). Considera importante atribuir grande valia ao fato
dessas “operações não condizerem a operações não sujeitas ao pagamento das
contribuições, mas sim, estarem sujeitas à alíquota zero” sendo repelido o
problema estagnado no artigo 3o, parágrafo 2o da Lei n.o 10.637/02 com redação
dada pelas Leis 10.684/03 e 10.925/2004.
No tópico III, “DA OFENSA AO REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE E MÉTODO
SUBTRATIVO INDIRETO", discorre que o método subtrativo indireto pressupõe que
o valor do tributo devido seja alcançado mediante o resultado apurado com a
diferença entre o valor apurado pela alíquota aplicada sobre as vendas e o valor
apurado pela alíquota aplicada sobre as compras e, não a diferença entre o
tributo calculado na saída diminuído do tributo recolhido na etapa anterior.
Entende a Impugnante que, sobre a alíquota zero, a vedação disposta na Lei
10.865/04, que alterou substancialmente o § 2o do artigo 3o das Leis 10.637/02 e
10.833/03, seria injusta e onerosa ao Contribuinte quando os insumos são
aplicados na industrialização de produtos cuja receita decorrente da venda será
submetida à tributação de PIS a 1,65% e de COFINS a 7,6%, e, considerando o caso
concreto, a vedação ao crédito resultaria numa tributação que vai além do valor
real agregado, atingindo todo faturamento, isto é, alcançando também a receita
decorrente da venda anterior da referida cadeia submetida à alíquota zero de PIS
e COFINS, anulando os efeitos do benefício anterior.
Aduz que se por um lado a Lei veda a apropriação de créditos de PIS/COFINS para
as aquisições de bens e/ou serviços não sujeitos ao pagamento das referidas
contribuições, no caso em tela, a figura desonerativa da alíquota zero não se
enquadraria na hipótese legal, vez que a lei menciona expressamente que estes
não estejam sujeitos ao pagamento da contribuição, sendo que a aplicação da
alíquota zero não se trata de forma de não sujeição a referida contribuição, visto
que há sujeição ao contribuinte do pagamento da referida contribuição,
entretanto, a alíquota que lhe é aplicada é zero e, em especial, referidos tributos
estão indiretamente embutidos em outros insumos utilizados em sua produção,
tais como fertilizantes, maquinários, empregados, enfim, tudo o que se aplica em
seu processo produtivo, entendimento proferido pela Ministra Eliana Calmon no
julgamento do RESP 586.392/RN.
Aduz que não poderiam existir óbices quanto ao aproveitamento integral dos
créditos de PIS/COFINS sobre itens adquiridos como insumos numa alíquota zero,
em razão das empresas optantes pelo lucro real e das contribuições, que, em
análise ímpar ao regime da não cumulatividade, permitirão o aproveitamento de
créditos por conta da aquisição das mercadorias destinadas, e que do exame da
Lei no 11.033/2004 depreende-se que esta jamais vedou o direito ao crédito a
determinadas mercadorias, possibilitando-o para todas as hipóteses de vendas
realizadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência das
contribuições, razão pela qual interpretação em sentido contrário é
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flagrantemente ilegal, entendimento que teria sido corroborado pelo artigo 16 da
Lei no 11.116/2005, que disciplinou a forma de utilização do saldo credor oriundo
da Lei no 11.033/2004. Discorre que teria restado inequívoco o direito quanto à
manutenção dos créditos tributários relativamente à entrada de mercadorias com
suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência das contribuições, sob pena de
suportar indevidamente o ônus das contribuições antecipadas pelo produtor ou
importador, afetando em demasia sua capacidade contributiva.
No tópico IV, “DO PRINCÍPIO DA ESTRITA LEGALIDADE", aduz que não caberia à
autoridade fiscal suplementar a legislação pátria mediante interpretação
desfavorável aos contribuinte, e que o caso não trataria de “não incidência da
contribuição”, mas sim de “incidência a alíquota zero”.
Entende que a tributação à alíquota zero não importaria em não incidência das
referidas contribuições, seja pelo princípio da igualdade tributária, invocado no
caso de equiparação da tributação à alíquota zero à isenção tributária, e, assim,
seria inequívoco o direito aos créditos irregularmente glosados pela Receita
Federal do Brasil correspondentes as entradas de insumos tributos à alíquota zero.
No tópico V, “DA DESNECESSIDADE DE REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS
PENAIS", pugna que a notificação, em tese, de "Crime Contra a Ordem Tributária"
seria descabida, e menciona enunciado da Súmula Vinculante no 24 do STF, “Não
se tipifica crime material, contra a ordem tributária, previsto no art. 1o, incisos I a
IV, da Lei n. 8.137/90, antes do lançamento definitivo do tributo".
No tópico VI, “DO EQUÍVOCO DO AUDITOR AO TRIBUTAR VENDAS PARA A ZONA
FRANCA DE MANAUS/FATURAMENTO PARA ENTREGA FUTURA E EXPORTAÇÃO”,
discorre que a acusação fiscal sobre a venda de Fécula de mandioca (NCM
1108.14.00), para contribuinte não-industriais, com isenção ou alíquota zero das
contribuições para o PIS/PASEP e COFINS, estaria equivocada, vez que a
autoridade autuante estaria cobrando os tributos sobre notas de exportação
referentes à vendas para a Zona Franca de Manaus, em desacordo com o Parecer
PGFN/CRJ n.o 1.743, de 03 de novembro de 2016.
Discorre que conforme o § 1o, do artigo 2o da Lei n.o 10.996/2004, seria passível
de desoneração as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e COFINS
incidentes sobre as receitas de vendas de mercadorias destinadas à
industrialização na Zona Franca de Manaus (ZFM), por pessoa jurídica
estabelecida fora da ZFM, e que o artigo 5o da Lei N.o 10.637/2002, dispõe que
não incide a contribuição para o PIS/COFINS sobre as receitas decorrentes de
exportação de mercadorias para o exterior.
Discorre que sobre a acusação a respeito de incidir tributo nos casos de simples
faturamento para entrega futura, isto já foi superado pelo próprio sujeito ativo,
conforme se extrai da solução de consulta n.o 136/2010, tendo em vista que, como
ainda não fora o bem fabricado, a receita da venda só será computada a partir do
momento de sua disponibilidade, ou seja, no momento disponível e não de forma
antecipatória.
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No tópico VII, “DA ANÁLISE DE FRETES PAGAS PELA AMIFEC TRANSPORTES", aduz
que a operação de frete teria sido regular, e que a autoridade fiscal não teria
logrado êxito em encontrar ilegalidades na receita de faturamento, muito menos
na conta do ativo imobilizado das empresas, e que os veículos seriam de fato de
propriedade da AMIFEC ALIMENTOS, mas seriam utilizados pela AMIFEC
TRANSPORTES em razão de contratos de comodato. Discorre que apesar as
empresas compartilharem o mesmo quadro societário, teria havido comprovação
da movimentação financeira e de que o preço do frete se amoldaria ao do
mercado, e que ambas as empresas teriam declarado e recolhidos os impostos
devidos sobre os fretes. Pugna a Impugnante pela juntada de cinco contratos de
comodato e alega que a AMIFEC TRANSPORTES não teria prestado serviços
apenas para a Impugnante.
No tópico VIII, "DO DIREITO DE APROVEITAMENTO DE CRÉDITO (PIS/COFINS) DAS
DESPESAS COM PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS NÃO ACATADAS PELO FISCO", aduz que
os créditos glosados seriam decorrentes de despesas com serviços de 1 –
Assessoria Contábil; 2 – Assistência Médica e Odontológica; 3 – Auditoria e
Consultoria em Geral; 4 – Comissões sem Vendas; 5 – Publicidade e Propaganda; 6
– Serviços Contratados – Softwares; 7 – Serviços de Terceiros; 8 – Serviços Diversos
e 9 – Serviços Prestados – Fretes Rodoviários – Envio, e que teria sido arbitrário
entendimento de que os créditos não seriam decorrentes de despesas com
essencialidade. Aduz que no Parecer Normativo no 5, de 2018 do Ministério da
Fazenda, extrai-se que o entendimento de alguns Ministros do Superior Tribunal
de Justiça seria de que o princípio da relevância estaria caracterizado como
condição primordial para a produção da atividade econômica da Contribuinte.
Ao final, no tópico IX, "DO PEDIDO", pugna-se pela insubsistência do presente auto
de infração em sua integralidade.
É o relatório.

Em sessão de 28/04/2021, a DRJ julgou a impugnação parcialmente procedente,
para reverter apenas o lançamento sobre venda de fécula de mandioca para
estabelecimentos situados na Zona Franca de Manaus, tendo adotado a seguinte
ementa (Acórdão no 101-008.398):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS Ano-calendário: 2016 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE
BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES
DE CREDITAMENTO.
Aquisição do produto “Raiz de Mandioca”, NCM 0714.10.00, com alíquota zero de
PIS e Cofins, conforme Lei no 10.925, de 2004 (insumo código 116 da Tabela 4.3.13
- Produtos Sujeitos à Alíquota Zero da Contribuição Social), não gera direito a
creditamento decorrente do regime não cumulativo, consoante Leis no 10.637, de
2002, e no 10.833, de 2003 (art. 3o, inc. II, e § 2o, inc. II e 6o, inc. III).
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Solução de Consulta Cosit no 227, dispõe ser vedada a apropriação de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep em relação a bens e serviços adquiridos em
operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com alíquota zero ou
com suspensão dessa contribuição, independentemente da destinação dada aos
bens ou serviços adquiridos.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS. INSUMOS. SERVIÇOS NÃO ESSENCIAIS.
Despesas não relacionadas a insumos considerados itens aplicados no processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros, e
que se adequam à classificação de dispêndios incorridos nas demais áreas de
atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil, tecnologia de
informação e outras correlacionadas, bem como itens relacionados à atividade de
revenda de bens, não podem ser base para creditamento. Parecer Normativo
Cosit/RFB no 5, de 17 de dezembro de 2018, vinculante para a administração
tributária.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS COM FRETES. NÃO COMPROVAÇÃO.
Despesas com serviços de frete prestados por pessoa jurídica que compartilhava
mesmo quadro societário e mesmo endereço que a contratante, que não
apresentou Escrituração Contábil Digital - ECD, tampouco a Escrituração Contábil
Fiscal - ECF, sem frota própria, sendo noventa por cento dos veículos de
propriedade do contribuinte fiscalizado, e sem demonstração de pagamento de
valores, não são aptos a gerar créditos não cumulativos com base no art. 3o, IX, e
15 da Lei no 10.833, de 2003.
VENDAS PARA A ZONA FRANCA DE MANAUS. SUMULA CARF No 153.
As receitas decorrentes das vendas de produtos efetuadas para estabelecimentos
situados na Zona Franca de Manaus equiparam-se às receitas de exportação, não
se sujeitando, portanto, à incidência das contribuições para o PIS/Pasep e para a
COFINS. Súmula CARF no 153.
VENDAS PARA ÁREAS DE LIVRE COMÉRCIO. LEI No 10.996, DE 2004. ALÍQUOTA
ZERO.
Dispõe a Lei no 10.996, de 2004, que ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da
Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social - COFINS incidentes sobre as receitas de vendas de mercadorias
destinadas ao consumo ou à industrialização na Zona Franca de Manaus - ZFM,
por pessoa jurídica estabelecida fora da ZFM. (Vide Lei no 13.137, de 2015). Ainda,
que o benefício aplica-se às vendas de mercadorias destinadas ao consumo ou à
industrialização nas Áreas de Livre Comércio de que tratam as Leis nos 7.965, de
22 de dezembro de 1989, 8.210, de 19 de julho de 1991, e 8.256, de 25 de
novembro de 1991, o art. 11 da Lei no 8.387, de 30 de dezembro de 1991, e a Lei
no 8.857, de 8 de março de 1994, por pessoa jurídica estabelecida fora dessas
áreas. (Incluído pela Lei no 11.945, de 2009), excetuando-se as vendas de
mercadorias que tenham como destinatárias pessoas jurídicas atacadistas e
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varejistas, sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins.
SUSPENSÃO DE EXIGIBILIDADE. REQUISITOS.
Não se enquadra ao regime de suspensão de exigibilidade previsto no art. 8o da
Lei no 10.925, de 2004 c/c os arts. 2o, inciso IV, 3o, inciso III, 4o e 5o, caput, da IN
SRF no 660, de 2006, pessoa jurídica que não que exerça atividade agropecuária
ou por cooperativa de produção agropecuária, vez que a empresa industrializa a
produção. Além disso, restou descumprido outro requisito, vez que os produtos
revendidos não foram utilizados como insumos na fabricação de produtos, sendo
os adquirentes empresas de comércio varejista e atacadista.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2016
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO
SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO.
Aquisição do produto “Raiz de Mandioca”, NCM 0714.10.00, com alíquota zero de
PIS e Cofins, conforme Lei no 10.925, de 2004 (insumo código 116 da Tabela 4.3.13
- Produtos Sujeitos à Alíquota Zero da Contribuição Social), não gera direito a
creditamento decorrente do regime não cumulativo, consoante Leis no 10.637, de
2002, e no 10.833, de 2003 (art. 3o, inc. II, e § 2o, inc. II e 6o, inc. III).
Solução de Consulta Cosit no 227, dispõe ser vedada a apropriação de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep em relação a bens e serviços adquiridos em
operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com alíquota zero ou
com suspensão dessa contribuição, independentemente da destinação dada aos
bens ou serviços adquiridos.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS. INSUMOS. SERVIÇOS NÃO ESSENCIAIS.
Despesas não relacionadas a insumos considerados itens aplicados no processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros, e
que se adequam à classificação de dispêndios incorridos nas demais áreas de
atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil, tecnologia de
informação e outras correlacionadas, bem como itens relacionados à atividade de
revenda de bens, não podem ser base para creditamento. Parecer Normativo
Cosit/RFB no 5, de 17 de dezembro de 2018, vinculante para a administração
tributária.
NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS COM FRETES. NÃO COMPROVAÇÃO.
Despesas com serviços de frete prestados por pessoa jurídica que compartilhava
mesmo quadro societário e mesmo endereço que a contratante, que não
apresentou Escrituração Contábil Digital - ECD, tampouco a Escrituração Contábil
Fiscal - ECF, sem frota própria, sendo noventa por cento dos veículos de
propriedade do contribuinte fiscalizado, e sem demonstração de pagamento de
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valores, não são aptos a gerar créditos não cumulativos com base no art. 3o, IX, e
15 da Lei no 10.833, de 2003.
VENDAS PARA A ZONA FRANCA DE MANAUS. SUMULA CARF No 153.
As receitas decorrentes das vendas de produtos efetuadas para estabelecimentos
situados na Zona Franca de Manaus equiparam-se às receitas de exportação, não
se sujeitando, portanto, à incidência das contribuições para o PIS/Pasep e para a
COFINS. Súmula CARF no 153.
VENDAS PARA ÁREAS DE LIVRE COMÉRCIO. LEI No 10.996, DE 2004. ALÍQUOTA
ZERO.
Dispõe a Lei no 10.996, de 2004, que ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da
Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social - COFINS incidentes sobre as receitas de vendas de mercadorias
destinadas ao consumo ou à industrialização na Zona Franca de Manaus - ZFM,
por pessoa jurídica estabelecida fora da ZFM. (Vide Lei no 13.137, de 2015). Ainda,
que o benefício aplica-se às vendas de mercadorias destinadas ao consumo ou à
industrialização nas Áreas de Livre Comércio de que tratam as Leis nos 7.965, de
22 de dezembro de 1989, 8.210, de 19 de julho de 1991, e 8.256, de 25 de
novembro de 1991, o art. 11 da Lei no 8.387, de 30 de dezembro de 1991, e a Lei
no 8.857, de 8 de março de 1994, por pessoa jurídica estabelecida fora dessas
áreas. (Incluído pela Lei no 11.945, de 2009), excetuando-se as vendas de
mercadorias que tenham como destinatárias pessoas jurídicas atacadistas e
varejistas, sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins.
SUSPENSÃO DE EXIGIBILIDADE. REQUISITOS.
Não se enquadra ao regime de suspensão de exigibilidade previsto no art. 8o da
Lei no 10.925, de 2004 c/c os arts. 2o, inciso IV, 3o, inciso III, 4o e 5o, caput, da IN
SRF no 660, de 2006, pessoa jurídica que não que exerça atividade agropecuária
ou por cooperativa de produção agropecuária, vez que a empresa industrializa a
produção. Além disso, restou descumprido outro requisito, vez que os produtos
revendidos não foram utilizados como insumos na fabricação de produtos, sendo
os adquirentes empresas de comércio varejista e atacadista.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Em 26/05/2021, a Recorrente apresentou seu recurso voluntário, tendo
restringido a discussão à não tributação de suas vendas de fécula de mandioca
(NCM 1108.14.00) possibilidade de apuração de créditos sobre insumos
adquiridos à alíquota zero.
É o relatório.”

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VOTO
Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede, Redator ad hoc designado.
Na condição de redator ad hoc, designado para formalizar o voto, passo a
transcrever o voto elaborado pelo Conselheiro Bruno Minoru Takii na reunião síncrona de
10/02/2026, obtido do diretório corporativo do CARF:
“O presente recurso é tempestivo e este colegiado é competente para apreciar
este feito, nos termos do art. 65, Anexo Único, da Portaria MF no 1.364/2023, a
qual aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
– RICARF.
De partida, não conheço das alegações tendentes a afastar a aplicação de lei ou
decreto em vigor com base em fundamentos constitucionais, pois “o CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária”,
conforme previsto na Súmula CARF no 02 e, também, no art. 98 do RICARF.
E não tendo sido apresentadas questões preliminares, dou prosseguimento à
análise do mérito.

I – Mérito
I.1. Venda de fécula de mandioca (NCM 1108.14.00)
Em tópico do recurso voluntário intitulado “II – Do Direito”, a Recorrente parece
querer se insurgir contra a decisão da DRJ, relativamente ao lançamento
procedido pela fiscalização sobre a venda de fécula de mandioca (NCM
1108.14.00), pois entende que a totalidade dessas operações estariam sujeitas à
isenção ou à alíquota zero.
Diz, ainda, que a isenção ou alíquota zero não decorreriam dos fundamentos
apresentados pelo Relator do acórdão recorrido, não apontando, contudo,
qualquer outro para justificar a sua indignação, conforme é possível verificar no
seguinte trecho de sua peça recursal:

Ao serem compulsados os presentes autos administrativo fiscal, o que nos salta
aos olhos é a notória discordância normativo-interpretativa, haja vista que o
dispositivo legal adotado pela Contribuinte para possibilitar a tomada de seu
crédito, é o mesmo utilizado pelo Fisco que inobstante inviabiliza por entender de
outra forma conceitual.
Inclusive, em momento algum a Recorrente indaga sobre “Zona Franca de
Manaus” ou “Áreas de Livre Comércio”, como decidido pelo Relator, Sr. André
Mendes de Moura, ao informar sobre a infração cometida, ao seu ver, com a
venda de fécula de mandioca (NCM 1108.14.00) com isenção ou alíquota zero das
contribuições.
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Com relação ao montante não exonerado, tem-se que a contribuinte não
apresentou qualquer linha argumentativa e muito menos documentos que
pudessem infirmar as conclusões da fiscalização acerca de suas operações, ou
seja, de que se estaria diante de hipótese de operações isentas/sujeitas à alíquota
zero, uma vez que as ponderações apresentadas no TVF acerca do art. 2o, inciso
IV e art. 5o, inc. I, letra "d" da IN SRF no 660, de 2006, não se aplicariam ao caso.
Abaixo, transcrevo trecho do TVF sobre a questão:

Apesar do tratamento fiscal e tributário dado pelo sujeito passivo a essas vendas
de fécula de mandioca, no que se refere às contribuições sociais, não há no
ordenamento jurídico nacional qualquer previsão legal que determine a saída
desse produto com isenção ou com alíquota zero das contribuições.
O que de fato existe é um micro regime de apuração da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins que alcança os produtos industrializados pela empresa
(classificados no Capitulo 11 da TIPI), e os produtos agropecuários que utiliza como
insumo (raiz de mandioca - TIPI 0714.1000), conforme art. 2o, inciso IV e art. 5o,
inc. I, letra "d" da IN SRF no 660, de 2006, que somente pode ser adotado quando
o adquirente dos insumos for pessoa jurídica que exerça atividade agroindustrial
e, cumulativamente, apure o imposto de renda com base no lucro real. É o que
dispõem os arts. 2o, inciso IV, 3o, inciso III, 4o e 5o, caput, da IN SRF no 660, de
2006: (...)
Pela subsunção dos comandos legais acima destacados, entende-se que suspensão
da exigibilidade das contribuições abrange a venda, por pessoa jurídica que exerça
atividade agropecuária, de produto agropecuário a ser utilizado como insumo na
fabricação dos produtos relacionados no inciso I do art. 5 da IN SRF 660/2006 a
adquirente no LUCRO REAL, que exerça atividade agroindustrial e que utilize o
produto como insumo.
Sob essa ótica, cabe destacar o entendimento exarado pela Receita Federal por
meio da Solução de Consulta COSIT no 105/2016 que assim assentou: (...)
Conclui-se, desse modo, que as vendas de fécula de mandioca realizadas pelo
sujeito passivo não podem, também, sofrer a suspensão das contribuições sociais,
uma vez que a empresa fiscalizada industrializa sua produção (não se trata de
empresa agropecuária). Além disto, os produtos vendidos não serão utilizados
como insumos na produção de terceiros haja vista que foram vendidos a empresas
no final da cadeia de produção (comércio varejista e atacadista) [vide planilha
“Cadastro Adquirentes Fécula” contida no arquivo digital “SAÍDAS DE FÉCULA DE
MANDIOCA COM ISENÇÃO-ALIQ.ZERO.xlsx”]. Por conseguinte, as vendas de fécula
de mandioca realizadas pelo sujeito passivo devem sofrer a incidência regular das
contribuições para o PIS/Pasep e para o Cofins, de modo que a apuração dos
valores estão transcritas no arquivo digital acima citado, mais precisamente na
Fl. 715
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planilha “EFD-BLOCO C”, nas colunas finais de projeção dos tributos devidos, cujos
saldos mensais serão a seguir expostos: (...)
Neste ponto, para que fosse possível a modificação da decisão, a Recorrente
deveria ter apresentado esclarecimentos e documentos que infirmassem as
conclusões do Colegiado a quo – devidamente embasadas em provas –, o que não
ocorreu, concluindo-se, portanto, que a contribuinte não se desincumbiu do ônus
probatório que lhe cabia (cf. art. 373, inc. II, do CPC).
Já no que diz respeito à exoneração dos débitos vinculados às operações de venda
à Zona Franca de Manaus, tem-se que não há interesse recursal por parte da
contribuinte em questionar o fundamento trazido pela DRJ, pois a sua supressão
resultaria em reforma da decisão em prejuízo da Recorrente.
Portanto, sem razão a Recorrente quanto a este tópico recursal.

I.2. – Raiz de mandioca (NCM 0714.10.00). Apuração de créditos sobre insumos
adquiridos à alíquota zero.
Relativamente à aquisição de raiz de mandioca (NCM 0714.10.00), esclarece a
Recorrente que utiliza esses produtos como insumos de sua atividade
agroindustrial e que, em virtude do princípio da não-cumulatividade, faria jus à
apuração de créditos de PIS/COFINS, mesmo tendo esse item sido adquiridos com
alíquota zero.
Além disso, sustenta que esse direito também se aplicaria aos casos em que esses
insumos foram utilizados em mercadorias cuja saída se deu com isenção ou com
alíquota zero, evocando, para isso, o art. 17 da Lei no 11.033/2004.
Conforme já concluído pela DRJ, trata-se de fato incontroverso e reafirmado no
recurso voluntário que os insumos em questão foram adquiridos à alíquota zero:

Fundamentação do acórdão da DRJ
(...) É fato incontroverso que a aquisição do produto “Raiz de Mandioca”, NCM
0714.10.00 deu-se com alíquota zero de PIS e Cofins, conforme Lei no 10.925, de
2004 (insumo código 116 da Tabela 4.3.13 – Produtos Sujeitos à Alíquota Zero da
Contribuição Social):

Recurso Voluntário
(...) Ou seja, entende o Fisco pela impossibilidade de creditamento quando houver
registro de provenientes aquisições de bens e produtos tributados à alíquota zero.
Em sentido contrário, entende a Contribuinte que mesmo havendo a tributação à
alíquota zero, é absolutamente possível a tomada de crédito licitamente.
Fl. 716
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.963 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.734174/2020-46
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Mas como pode se atribuir a condição de insumo para aferir a medida certeira da
aplicabilidade da alíquota zero? Mais uma vez, como por diversas vezes já dito por
esta Contribuinte aos ilustríssimos membros Fiscais, a caracterização de um bem
ou serviço com rótulo de insumo deve ser realizada a par dos requisitos da
essencialidade ou de sua relevância para o fiel desempenho das atividades
econômicas realizadas pela Recorrente.

Quanto à linha de argumentação desenvolvida pela contribuinte, no sentido de
que a natureza jurídica de insumo asseguraria o direito ao creditamento, tem-se
que essa linha não se sustenta face à literalidade do art. 3o, §2o, inc. II, das Leis no
10.637/2004 e 10.833/2003, que impede a tomada de créditos sobre bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições, o que inclui,
evidentemente, as operações com alíquota zero:

Art. 3o (...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)

Embora não seja aplicável diretamente ao presente caso, há que se considerar
que o entendimento do CARF acerca da apuração de créditos sobre insumos
adquiridos sem a sujeição ao pagamento de PIS/COFINS já se encontra pacificado
na ratio deciendi utilizada na Súmula CARF no 188, onde se admitiu o
creditamento sobre gastos com frete de insumos não tributados, mas desde que
esses fretes tenham se sujeitado à tributação pelas contribuições:

Súmula CARF no 188
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de
forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.

Na jurisprudência específica sobre o assunto, esse também é o entendimento que
vem sendo aplicado pelo CARF:
Fl. 717
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.963 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10950.734174/2020-46
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CRÉDITO. INSUMO SUJEITO À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE.
Nos termos do art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003, é vedado o aproveitamento
de créditos sobre aquisições de bens ou serviços sujeitos à alíquota zero.
(CARF.
Segunda
Turma
Extraordinária
da
Terceira
Seção.
PAF
no
10380.906367/2016-31. Acórdão no 3002-003.673. Pub. 22/09/2025)

NÃO-CUMULATIVIDADE. COMPRA À ALÍQUOTA ZERO PARA REVENDA OU
INSUMO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Não gera crédito na sistemática não-cumulativa a aquisição de bem para revender
ou usar como insumo tributado à alíquota zero.
(CARF. Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção. PAF no
10983.720902/2011-64. Acórdão no 3101-004.259. Pub. 07/12/2025)

Desta forma, não há o que se reformar na decisão recorrida.

II - Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer parcialmente do recurso voluntário e, na
parte conhecida, negar-lhe provimento.”

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede

Fl. 718
DF CARF MF
Original