Tribunal: CARF
Processo: 10680.912254/2012-66
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARINA RIGHI RODRIGUES LARA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-01-21
Data de publicação: 2026-04-06

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
CONCEITO DE INSUMOS. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
Nos termos do julgamento do REsp 1.221.170/PR, sob o rito dos repetitivos, o conceito de insumos previsto no art. 3o, II, das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03 deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância de determinado bem ou serviço para o processo produtivo do contribuinte, sem abranger atividades administrativas ou de logística.
CRÉDITO. LOCAÇÃO VEÍCULO. IMPOSSIBILIDADE.
Nos termos da Súmula CARF no 190, para fins do disposto no art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002 e no art. 3o, IV, da Lei no 10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de passageiros não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas.
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. CONTRIBUINTE.
Tratando-se de direito creditório é dever do contribuinte comprovar a liquidez e certeza do crédito pleiteado.
GLOSAS DE CRÉDITOS. ITENS NÃO UTILIZADOS DIRETAMENTE NO PROCESSO PRODUTIVO. ATIVIDADES ADMINISTRATIVAS OU DE LOGÍSTICA.
Materiais destinados ao transporte, tais como madeira serrada (pranchões/roletes) e peças de madeira (ripa, sarrafo e viga de eucalipto); serviços de treinamento; e despesas portuárias (inclusive com carregamento do produto no navio), são bens e serviços úteis para as atividades empresariais, mas não podem ser caracterizados como “insumos do processo produtivo”, segundo os critérios estabelecidos pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10680.912254/2012-66
ACÓRDÃO
3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de janeiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
GERDAU AÇOMINAS S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
CONCEITO DE INSUMOS. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
Nos termos do julgamento do REsp 1.221.170/PR, sob o rito dos
repetitivos, o conceito de insumos previsto no art. 3o, II, das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03 deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou relevância de determinado bem ou serviço para o
processo
produtivo
do
contribuinte,
sem
abranger
atividades
administrativas ou de logística.
CRÉDITO. LOCAÇÃO VEÍCULO. IMPOSSIBILIDADE.
Nos termos da Súmula CARF no 190, para fins do disposto no art. 3o, IV, da
Lei no 10.637/2002 e no art. 3o, IV, da Lei no 10.833/2003, os dispêndios
com locação de veículos de transporte de carga ou de passageiros não
geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não
cumulativas.
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. CONTRIBUINTE.
Tratando-se de direito creditório é dever do contribuinte comprovar a
liquidez e certeza do crédito pleiteado.
GLOSAS DE CRÉDITOS. ITENS NÃO UTILIZADOS DIRETAMENTE NO
PROCESSO PRODUTIVO. ATIVIDADES ADMINISTRATIVAS OU DE LOGÍSTICA.
Materiais destinados ao transporte, tais como madeira serrada
(pranchões/roletes) e peças de madeira (ripa, sarrafo e viga de eucalipto);
serviços de treinamento; e despesas portuárias (inclusive com
carregamento do produto no navio), são bens e serviços úteis para as
atividades empresariais, mas não podem ser caracterizados como “insumos
do processo produtivo”, segundo os critérios estabelecidos pelo STJ no
REsp no 1.221.170/PR.
Fl. 714
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
2
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado em dar provimento parcial ao Recurso
Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, para reverter as glosas com despesas
de (i.1) manutenção elétrica, (i.2) frete na operação de venda(transporte até o porto), (i.3) frete
nacional na aquisição de insumos importados e(i.4) para corrigir o erro material referente ao valor
revertido quanto a item 7.2 – serviço de transporte, pesagem de matéria-prima – quadro 16 do
Relatório Fiscal; (ii) por maioria de votos, para reverter as glosas com (ii.1) materiais de
embalagem e as embalagens destinadas ao transporte, tais como arame fio-máquina, filme stretch
para embalagem, etiquetas, fitas de aço e fitas diversas e (ii.2) materiais de identificação,
acondicionamento e movimentação interna, vencido o conselheiro Ramon Silva Cunha; e, (iii) por
voto de qualidade, para manter as glosas referentes as despesas com (iii.1) materiais de
embalagem e as embalagens destinadas ao transporte tais como madeira serrada
(pranchões/roletes) e peças de madeira (ripa, sarrafo e viga de eucalipto), (iii.2) serviços de
treinamento e (iii.3) despesas portuárias, inclusive com carregamento do produto no navio,
vencidas as conselheiras Francisca das Chagas Lemos, Louise Lerina Fialho e Marina Righi
Rodrigues Lara (relatora). Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Lázaro Antônio
Souza Soares.

Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara – Relatora
Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente e redator do voto vencedor

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mário Sérgio Martinez Piccini,
Francisca das Chagas Lemos, Ramon Silva Cunha (substituto integral), Louise Lerina Fialho, Marina
Righi Rodrigues Lara e Lazaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se, na origem, de Manifestação de Inconformidade apresentada contra
despacho decisório que reconheceu parcialmente créditos de Cofins referentes ao 1o trimestre de
2011, homologando compensações apenas até o montante admitido.
Consta do Termo de Verificação Fiscal, as seguintes glosas:
Fl. 715
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
3
 créditos apropriados nas linhas 2, 3 e 4 das fichas 6A e 16A do DACON, sob o
fundamento de que determinados bens e serviços não se enquadrariam no
conceito legal de insumo, à luz das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003,
bem como das Instruções Normativas SRF nos 247/2002 e 404/2004;
 créditos relativos à aquisição de sucatas metálicas classificadas na posição
7204 da TIPI, bem como dos fretes a elas vinculados, em razão da vedação
expressa prevista nos arts. 47 e 48 da Lei no 11.196/2005;
 créditos referentes a materiais de embalagem e materiais de embalagem
destinados ao transporte, por entender a fiscalização que tais itens não se
incorporam ao produto final nem integram o processo de fabricação,
tratando-se de despesas posteriores à industrialização;
 créditos relativos a materiais empregados na manutenção de instalações
industriais,
bem
como
a
materiais
utilizados
para
identificação,
acondicionamento e movimentação interna de produtos, ao argumento de
que tais bens não atuariam diretamente sobre o produto em fabricação;
 créditos referentes a fretes nacionais relacionados ao transporte de insumos
importados, sob o fundamento de que a base de cálculo do crédito, nos
termos da Lei no 10.865/2004, limita-se ao valor aduaneiro, não havendo
previsão legal para o creditamento de fretes incorridos após o desembaraço
aduaneiro;
 créditos relativos a serviços de transporte de matérias-primas realizados
entre estabelecimentos da própria pessoa jurídica, por se tratar de serviços
anteriores à fabricação dos produtos;
 créditos referentes a serviços de obras civis, manutenção predial e pinturas
industriais em edificações da área produtiva, por não serem considerados
aplicados ou consumidos diretamente na produção;
 créditos relativos a serviços de transporte, pesagem, estiva, movimentação,
carregamento, estocagem e remoção de matérias-primas vinculadas à
atividade de mineração, por se tratar de serviços que precedem ou sucedem
a fabricação;
 créditos referentes a serviços de peação, escoramento, carregamento e
transporte de produtos destinados à venda, por se tratar de despesas
posteriores à fabricação e não enquadráveis como frete na operação de
venda;
 créditos relativos a serviços de limpeza industrial de máquinas e
equipamentos, bem como a serviços de tratamento e transporte de resíduos
Fl. 716
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
4
industriais, sob o fundamento de que tais serviços não se consomem no
processo produtivo;
 créditos referentes a serviços de sondagem de matéria-prima e a
treinamentos técnicos relacionados à operação de equipamentos industriais,
por serem considerados dispêndios indiretos ou preparatórios à produção;
 créditos calculados sobre valores relativos à demanda contratada de energia
elétrica, admitindo-se apenas o creditamento sobre a energia efetivamente
consumida, por ausência de previsão legal para a demanda contratada;
Inconformada, a contribuinte apresentou sua Manifestação de Inconformidade,
alegando, em apertada síntese:
(i)
a necessidade de reversão das glosas de créditos relativos à:
a. Demanda
contratada
de
energia
elétrica
(tarifa
binômia/obrigatoriedade regulatória);
b. Fretes nacionais de insumos importados (serviço interno tributado,
necessário ao recebimento);
c. Industrialização por encomenda de “sucatas” (seriam serviços para
reprocessar resíduos e reinserir como matéria-prima);
d. Embalagens/embalagens de transporte (alguns itens agregariam valor;
pede recomposição e revisões);
e. Manutenção/conservação/obras/pintura/limpeza industrial (essenciais
ao funcionamento e continuidade produtiva);
f. Materiais de identificação/acondicionamento/movimentação interna
(necessários à qualidade e logística interna);
g. Serviços
de
transporte/pesagem/movimentação/lavra/sondagem
ligados à mineração e abastecimento;
h. Tratamento/transporte de resíduos (obrigação ambiental);
i. Aluguel de caminhões (ligado ao processo produtivo);
j. Treinamentos
industriais
(necessários
à
operação
segura
de
equipamentos);
k. Peação/escoreamento/carregamento/transporte
para
venda/exportação (etapa final de disponibilização do produto).
(ii)
erros
materiais:
enquadramentos
equivocados
em
itens
de
transporte/pesagem/movimentação e pede revisão/recomposição (inclusive
devolução à fiscalização);
Fl. 717
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
5
(iii)
a necessidade de realização de diligência.
A 6a Turma da DRJ/BHE, por meio do Acórdão de no 02-94.607, julgou procedente
em parte a referida Manifestação de Inconformidade, revertendo as glosas relativas aos gastos
relacionados a seguir:

Devidamente intimada da referida decisão, a contribuinte apresentou Recurso
Voluntário, requerendo a reforma da decisão recorrida, reiterando, em linhas gerais, os mesmos
argumentos deduzidos na Manifestação de Inconformidade. Para além disso, alegou também a
existência de erro material na decisão recorrida, consistente na quantificação incorreta de glosa já
reconhecida como indevida, com a permanência residual de valores no crédito tributário.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Marina Righi Rodrigues Lara, Relatora
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido.
1. Do mérito
Como relatado anteriormente, a controvérsia de mérito nos presentes autos
restringe-se à apuração de créditos da Contribuição para a Cofins no regime não cumulativo,
permanecendo em discussão os seguintes pontos:
(i)
alegação de erro material;
(ii)
demanda contratada de energia elétrica;
(iii)
fretes nacionais vinculados à aquisição de insumos importados;
Fl. 718
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
6
(iv)
materiais de embalagem e embalagens destinadas ao transporte;
(v)
gastos com edificações e benfeitorias industriais;
(vi)
materiais de identificação, acondicionamento e movimentação interna;
(vii)
aluguéis de caminhões;
(viii)
despesas com treinamentos;
(ix)
serviços de peação, escoramento, transporte e carregamento de produtos
destinados à venda.

1.1.
Do erro material na quantificação da glosa revertida (Quadro 16)
A Recorrente sustenta a ocorrência de erro material no acórdão recorrido, ao
argumento de que, embora a DRJ tenha afastado integralmente a glosa relativa ao item 7.2 do
Relatório Fiscal (Quadro 16), reconhecendo tanto o equívoco material quanto o direito ao crédito
sobre o saldo remanescente, deixou de refletir corretamente tal conclusão na quantificação final
da glosa revertida.
Segundo demonstrado, a glosa originalmente lançada no Quadro 16 totalizava R$
147.386,67, correspondente aos valores de R$ 66.588,41 (jan/11), R$ 25.120,10 (fev/11) e R$
55.678,16 (mar/11). Na manifestação de inconformidade, a contribuinte impugnou integralmente
tal glosa, apontando erro material no valor de R$ 111.362,08 e defendendo o direito ao
creditamento quanto ao saldo de R$ 36.024,59.
O acórdão da DRJ acolheu ambos os fundamentos, afastando a glosa do Quadro 16.
Contudo, ao concluir o voto e proceder à quantificação das glosas revertidas, mencionou apenas a
exclusão do valor de R$ 111.362,08, deixando de considerar o saldo remanescente de R$
36.024,59, o que resultou em incongruência entre a fundamentação adotada e o dispositivo do
julgado:
g) Serviços de transporte de matérias primas entre estabelecimentos; Serviços
de transporte e/ou pesagem de matéria prima; Serviços de movimentação de
insumos e Serviços de lavra, escavação ou carregamento de matéria prima;
Serviços de sondagem de matéria prima para a fabricação ou produção de bens
destinados a vendas.
Tais serviços foram tratados nos itens 6.6 e 7.2 do Relatório Fiscal e as glosas
fundamentadas na argumentação de que tais serviços “precedem a fabricação dos
produtos, ou seja, não são aplicados ou consumidos na produção propriamente
dita”.
A manifestante argumenta que além do equívoco quanto à interpretação
restritiva do conceito de insumos a Autoridade Fiscal cometeu três erros de
natureza material.
(...)
No segundo caso, Item 7.2 - Serviço Transporte Pesagem Matéria Prima – Quadro
16 do Relatório Fiscal, alega que houve um equívoco de enquadramento por parte
Fl. 719
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
7
da própria Manifestante como se pode verificar pela descrição dos serviços
(planilha de notas fiscais) trata-se de serviço de transporte de laminados e serviço
de transporte de perfis estruturais, ou seja, produtos destinados à veda, ao
contrário do que foi informado no DACON.
Nesse ponto requer que sejam revisadas as respectivas glosas para que sejam
excluídos da composição do crédito os valores relativos a tais itens, os quais
somam R$ 135.539,38 (R$ 24.177,30/PIS e R$ 111.362,08/Cofins).
Assiste razão à interessada.
Documentos juntados confirmam se tratar de fretes nas operações de vendas,
devendo ser revertidas as glosas que correspondem a R$ 24.177,30/PIS e R$
111.362,08/Cofins, constantes do Quadro no 16, fls. 314/316 do Relatório Fiscal.
Assiste razão à Recorrente.
Evidencia-se tratar de erro material, uma vez que a própria decisão reconheceu a
improcedência integral da glosa relativa ao Quadro 16, sendo indevida a manutenção parcial do
valor na apuração final do crédito tributário.
Dessa forma, impõe-se a correção do erro material, para que a reversão da glosa
relativa ao Quadro 16 seja ajustada ao seu valor integral de R$ 111.362,08, excluindo-se também o
montante de R$ 36.024,59 indevidamente mantido.
Pelo exposto, deve ser corrigido o erro material na quantificação da glosa revertida.
1.2.
Das despesas com bens e serviços enquadrados no conceito de insumos
Antes de se adentrar especificamente em cada um dos itens mencionados, revelam-
se necessárias algumas considerações iniciais sobre o tema.
Recentemente, em sede de repercussão geral, na ocasião do julgamento do RE no
841.979/PE, o STF reconheceu a autonomia do legislador ordinário para disciplinar a não-
cumulatividade das contribuições sociais estabelecido no art. 195, §12, da Constituição Federal
(CF/88). Paralelamente, restou decidido que o conceito de insumo para fins da não cumulatividade
da contribuição ao PIS e da Cofins não deriva de maneira estanque do texto constitucional. Nesse
sentido, o Ministro Relator Dias Toffoli reconheceu que o legislador ordinário teria competência
tanto para negar créditos em determinadas hipóteses, quanto para concedê-los em outras, de
forma genérica ou restritiva.
Diante desse contexto, concluiu pela validade das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, à
luz da não cumulatividade. Ou melhor, concluiu-se que as restrições positivamente expressas nas
leis não seriam por si só inconstitucionais e deveriam ser analisadas em cada caso concreto.
Especificamente sobre o conceito de insumo, previsto no art. 3o, II, das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03, destaca-se que o Ministro Relator não invalidou o julgamento do REsp no
1.221.170/PR, sob o rito dos repetitivos, de relatoria do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho. Pelo
Fl. 720
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
8
contrário, entendeu que, por se tratar de matéria infraconstitucional, permaneceria o conceito de
insumo, objeto de julgamento pelo Superior Tribunal de Justiça.
O acórdão proferido na ocasião daquele julgamento foi publicado no dia
24/04/2018, com a seguinte ementa:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
(REsp n. 1.221.170/PR, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira
Seção, julgado em 22/2/2018, DJe de 24/4/2018.)
Em síntese, restou pacificado que o conceito de insumo deve ser analisado à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância. Como se sabe, o Relator do citado caso acompanhou as
Fl. 721
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
9
razões sustentadas pela Ministra Regina Helena Costa, para quem os referidos critérios devem ser
entendidos nos seguintes termos:
“Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o
item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação
de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por
imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se,
nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos,
pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.
Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais
abrangente do que o da pertinência.”
Fazendo referência aos entendimentos que vinham sendo adotados por este
próprio Carf, sustentou a Ministra Regina Helena Costa, a necessidade de se analisar,
casuisticamente, a essencialidade ou a relevância de determinado bem ou serviço para o processo
produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
Nos termos do art. 62, §2o, da Portaria MF no 343/15, Regimento Interno do Carf
(Ricarf), o referido julgado é de observância obrigatória e deve ser reproduzidas pelos conselheiros
no julgamento dos recursos no âmbito deste conselho.
Sobre o referido julgamento, foi publicada a NOTA SEI PGFN/MF no 63/2018, por
meio da qual a Procuradoria Geral de Fazenda Nacional (PGFN) reconheceu o conceito de insumos
para crédito de PIS e Cofins fixado naquela sede.
Entendo por oportuno destacar os seguintes trechos:
14. Consoante se depreende do Acórdão publicado, os Ministros do STJ adotaram
a interpretação intermediária, considerando que o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Dessa forma, tal
aferição deve se dar considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item para o desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços.
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo,
na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos
produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o
raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria
Fl. 722
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
10
como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância
para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou
serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause
perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos
como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo
produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam
eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que
decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro
Mauro Campbell Marques.” (sem grifos no original)
(...)
37. Há bens essenciais ou relevantes ao processo produtivo que nem sempre são
nele diretamente empregados. O conceito de insumo não se atrela
necessariamente ao produto, mas ao próprio processo produtivo.
38. Não devem ser consideradas insumos as despesas com as quais a empresa
precisa arcar para o exercício das suas atividades que não estejam intrinsicamente
relacionadas ao exercício de sua atividade-fim e que seriam mero custo
operacional. Isso porque há bens e serviços que possuem papel importante para
as atividades da empresa, inclusive para obtenção de vantagem concorrencial,
mas cujo nexo de causalidade não está atrelado à sua atividade precípua, ou seja,
ao processo produtivo relacionado ao produto ou serviço.
39. Vale dizer que embora a decisão do STJ não tenha discutido especificamente
sobre as atividades realizadas pela empresa que ensejariam a existência de
insumos para fins de creditamento, na medida em que a tese firmada refere-se
apenas à atividade econômica do contribuinte, é certo, a partir dos fundamentos
constantes no Acórdão, que somente haveria insumos nas atividades de produção
de bens destinados à venda ou de prestação de serviços. Desse modo, é inegável
que inexistem insumos em atividades administrativas, jurídicas, contábeis,
comerciais, ainda que realizadas pelo contribuinte, se tais atividades não
configurarem a sua atividade-fim.
(...)
41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a
imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou serviço – para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.
Fl. 723
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
11
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética,
suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à
atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes
para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a
atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo.
44. Decerto, sob a ótica do produtor, não haveria sentido em fazer despesa
desnecessária (que não fosse relevante ou essencial do ponto de vista subjetivo,
como se houvesse uma menor eficiência no seu processo produtivo), mas adotar
o conceito de insumo sob tal prisma implicaria elastecer demasiadamente seu
conceito, o que foi, evidentemente, rechaçado no julgado. Esse tipo de despesa –
importante para o produtor – configura custo da empresa, mas não se qualifica
como insumo dentro da sistemática de creditamento de PIS/COFINS. Ainda que se
possa defender uma importância global desse tipo de custo para a empresa, não
há importância dentro do processo produtivo da atividade-fim desempenhada
pela empresa.”
Ademais, com o intuito de expor as principais repercussões decorrentes da
definição do conceito de insumos no julgamento do REsp no 1.221.170/PR no âmbito da Receita
Federal do Brasil, foi emitido o Parecer Normativo Cosit no 5/2018, que consignou a seguinte
ementa:
“CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP.
COFINS.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
Fl. 724
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
12
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.”
Assim, à luz de tais considerações, passa-se a analisar as glosas ainda objeto de
discussão nos presentes autos.
1.2.1. Da demanda contratada de energia elétrica
Quanto a este ponto, a DRJ manteve a glosa por entender que a demanda
contratada não corresponde à energia efetivamente consumida, inexistindo previsão legal para o
creditamento. A Recorrente, por sua vez, sustenta que a demanda contratada integra o custo do
fornecimento de energia elétrica e é essencial à atividade industrial, devendo ser reconhecida
como insumo.
A matéria, contudo, encontra-se pacificada pela Súmula CARF no 224, nos seguintes
termos:
SÚMULA 224
Para efeito de apuração de crédito no âmbito do regime da não cumulatividade
da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, somente será considerada a
energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica,
não se enquadrando nesse conceito outras despesas como a Contribuição para o
Custeio da Iluminação Pública (COSIP) ou a demanda contratada.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.155, 9303-015.234, 9303-015.264, 9303-
006.627, 9303-014.981, 9303-015.151.
Dessa forma, deve ser mantida a referida glosa.
1.2.2. Dos fretes nacionais vinculados à aquisição de insumos
importados;
No que tange aos fretes nacionais vinculados à aquisição de insumos importados, a
DRJ manteve a glosa ao fundamento de que os créditos vinculados à importação estariam
limitados ao valor aduaneiro, nos termos da Lei no 10.865/2004. A Recorrente, por sua vez,
sustenta que os fretes foram contratados de pessoas jurídicas domiciliadas no País e submetidos à
incidência do PIS e da Cofins no regime da não cumulatividade, tratando-se de dispêndios
necessários à aquisição das matérias-primas, razão pela qual deveriam gerar direito ao crédito.
Com razão a Recorrente.
Fl. 725
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
13
A incidência das contribuições instituídas pela Lei no 10.865/2004 restringe-se à
importação de mercadorias e de serviços, não alcançando, por si só, serviços contratados e
executados no território nacional. Assim, quando os fretes internos são contratados de forma
autônoma junto a pessoas jurídicas domiciliadas no País e efetivamente tributados pelo PIS e pela
Cofins, não há óbice legal ao reconhecimento do crédito, por se tratar de mera manifestação da
não cumulatividade.
Esse entendimento encontra respaldo na jurisprudência deste Conselho, a exemplo
do Acórdão no 9303-015.493, Rel. Conselheiro Rosaldo Trevisan:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Ano-calendário: 2012, 2013
CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE. IMPORTAÇÃO DE INSUMOS. DISPÊNDIOS
LOGÍSTICOS COM O TRATAMENTO ADUANEIRO DA CARGA NA IMPORTAÇÃO.
SERVIÇOS PRESTADOS NO PAÍS. CONDIÇÕES. CONTRATADOS DE PESSOA JURÍDICA
NACIONAL, DE FORMA AUTÔNOMA À IMPORTAÇÃO. TRIBUTADOS PELAS
CONTRIBUIÇÕES. POSSIBILIDADE.
As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da COFINS, na não cumulatividade
poderão descontar crédito somente em relação às contribuições efetivamente
pagas na importação de bens e serviços. Os dispêndios logísticos com o
tratamento aduaneiro da carga na importação (no presente caso descritos como
despesas aduaneiras na importação e despesas com fretes internos), vinculados à
operação de importação de insumos, e contratados de forma autônoma a tal
importação junto a pessoas jurídicas brasileiras, e que tenham sido efetivamente
tributados, asseguram apropriação de créditos da referida contribuição, na
sistemática da não cumulatividade.
Pelo exposto, devem ser revertidas as glosas relativas ao creditamento dos fretes
nacionais vinculados à aquisição de insumos importados, contratados de pessoa jurídica
domiciliada no País e efetivamente tributados pelas contribuições.
1.2.3. Dos materiais de embalagem e embalagens destinadas ao
transporte
A DRJ manteve a glosa ao fundamento de que os materiais de embalagem e as
embalagens destinadas ao transporte, tais como arame fio-máquina, filme stretch para
embalagem, etiquetas, fitas de aço e fitas diversas, madeira serrada (pranchões/roletes) e peças
de madeira (ripa, sarrafo e viga de eucalipto), são utilizados após a finalização do processo
produtivo, não se enquadrando no conceito de insumo para fins de creditamento no regime não
cumulativo da Cofins.
Fl. 726
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
14
A Recorrente, por sua vez, sustenta que tais materiais são necessários à integridade,
acondicionamento e comercialização dos produtos, devendo ser reconhecidos como insumos à luz
dos critérios de essencialidade e relevância.
Com razão a Recorrente.
Adotando-se o entendimento empregado no já citado REsp no 1.221.170/PR,
entendo que o art. 3o, II, das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, ao se referir a bens e serviços
utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,
reporta-se à atividade econômica de produção ou fabricação por inteiro e não apenas a um de
seus estágios específicos.
É que, como mencionado no voto do Ministro Relator Napoleão Nunes Maia Filho,
não há que se falar em interpretação literal do direito ao creditamento. O crédito de PIS e Cofins
não consiste em benefício fiscal, tampouco é causa de suspensão ou exclusão do crédito
tributário, e menos ainda representa dispensa do cumprimento de obrigações acessórias. Este
decorre da própria dinâmica da não-cumulatividade de tais contribuições. Nesse sentido, a
possibilidade de restrição do direito creditório por parte do legislador ordinário nada tem a ver
com a interpretação restritiva, nos termos do art. 111 do CTN.
Em outras palavras, pode-se dizer que o processo produtivo visto de forma ampla,
não corresponde a atos de produção em sentido estrito, iniciando-se em momento anterior e se
consumando na iminência da venda propriamente dita.
Tal entendimento dialoga com o próprio fato gerador das contribuições para o PIS e
a Cofins, que não incidem sobre a produção de bens ou prestação de serviços, mas sobre o total
das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica. A questão foi inclusive abordada no voto do
Ministro Relator Dias Toffoli, no julgamento do RE no 841.979/PE, nos seguintes trechos:
“Como se viu, o texto constitucional não estipulou qual seria a técnica da não
cumulatividade a ser observada no tratamento da contribuição ao PIS e da COFINS
no regime não cumulativo. Também se consignou, nas passagens anteriores, que
o fato gerador dessas contribuições é deveras distinto dos fatos geradores do
ICMS e do IPI. Com efeito, o ICMS pressupõe a circulação de mercadorias ou a
prestação de certos serviços (isso é, serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação); e o IPI, a existência de produtos
industrializados. Por seu turno, a contribuição ao PIS e a COFINS pressupõem a
existência de faturamento ou de receita. Cabe ainda destacar, como já o fez
Marco Aurélio Greco, que o processo formativo de um produto ou de uma
mercadoria muito se diferencia do processo formativo da receita, a qual, aliás, por
estar vinculada a determinado contribuinte, não se submete, propriamente, a um
ciclo econômico. O mesmo se aplica quanto ao faturamento.
Nesse contexto, anote-se, por exemplo, que, para a formação de receita ou de
faturamento, o contribuinte poderá incorrer não só em gastos relacionados com
aquele processo formativo de produtos, mas também em outros quanto a bens
Fl. 727
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
15
ou serviços imprescindíveis ou importantes para o exercício de sua atividade
econômica.”
Partindo de tal concepção, entendo que, quando demonstrado pelo contribuinte
que tais materiais são essenciais e relevantes para a sua atividade econômica de produção em
sentido amplo, estes devem ser reconhecidos como insumos, nos termos do inciso II retro
mencionado.
No presente caso, destaco alguns trechos que a Recorrente demonstra a referida
relação:

Pelo exposto, tendo sido devidamente comprovado pela Recorrente a utilização das
embalagens para a preservação das características dos produtos durante o transporte, condição
essencial para a manutenção de sua qualidade e segurança e, sendo incontroversa a existência dos
créditos glosados, entendo que devem ser revertidas as referidas glosas.
1.2.4. Dos gastos com edificações e benfeitorias industriais
A Recorrente sustenta que os gastos com edificações e benfeitorias industriais são
essenciais à atividade produtiva, por estarem diretamente relacionados ao funcionamento das
instalações industriais, devendo ser reconhecidos como insumos à luz dos critérios de
essencialidade e relevância.
Fl. 728
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
16
A DRJ, por sua vez, manteve a glosa ao fundamento de que tais dispêndios se
referem a bens do ativo imobilizado, não se enquadrando no conceito de insumo, sendo o
eventual direito ao crédito admitido exclusivamente por meio da apuração de encargos de
depreciação, nos termos da legislação aplicável.
De fato, tratando-se de benfeitorias realizadas na planta industrial, o direito ao
crédito encontra-se expressamente previsto no art. 3o, VII, das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003, o qual abrange benfeitorias realizadas em imóveis utilizados nas atividades da
empresa, não se restringindo às etapas produtivas, mas condicionando o aproveitamento do
crédito à apuração com base nos encargos de depreciação.
No caso concreto, pela própria natureza dos dispêndios e pela forma como a
Recorrente descreve sua utilização no processo produtivo — notadamente serviços de obra civil,
troca de telhado e manutenção elétrica —, é possível presumir que tais intervenções acarretam
aumento da vida útil dos bens ou das edificações industriais, caracterizando-se, portanto, como
benfeitorias. Vejamos:

Fl. 729
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
17

Tratando-se de direito creditório, compete ao contribuinte o ônus de demonstrar
que os dispêndios realizados não tiveram por finalidade aumentar a vida útil dos bens, nem foram
registrados no ativo imobilizado.
Todavia, tal comprovação não foi apresentada nos autos, inexistindo elementos
capazes de afastar a presunção de que os gastos com obras civis, troca de telhado e manutenção
elétrica configuram benfeitorias passíveis de ativação.
Nessas condições, tais dispêndios não se qualificam como insumos, mas como
gastos vinculados ao ativo imobilizado, cujo aproveitamento, deve ocorrer exclusivamente por
meio da depreciação, nos termos do art. 3o, VII, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
1.2.5. Dos materiais de identificação, acondicionamento e
movimentação interna
A DRJ manteve a glosa ao fundamento de que os materiais destinados à
identificação, acondicionamento e movimentação interna não são aplicados ou consumidos no
processo produtivo propriamente dito, por serem utilizados após a finalização da fabricação, com
finalidade predominantemente logística, não se enquadrando, assim, no conceito de insumo para
fins de creditamento da Cofins não cumulativa.
A Recorrente sustenta que os materiais glosados são indispensáveis à preservação
da integridade e da qualidade dos produtos, bem como à organização, segurança e viabilização do
fluxo produtivo, constituindo elementos essenciais ao regular desenvolvimento da atividade
industrial, razão pela qual devem ser reconhecidos como insumos, à luz dos critérios de
essencialidade e relevância.
Como já mencionado anteriormente, adotando-se o entendimento firmado pelo
Superior Tribunal de Justiça no REsp no 1.221.170/PR, o conceito de insumo previsto no art. 3o, II,
das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 deve ser analisado à luz da atividade econômica como um
todo, e não de forma restrita a um estágio específico do processo produtivo.
Fl. 730
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
18
No caso concreto, restou devidamente demonstrado nos autos que tais materiais
têm a função de acondicionar e viabilizar a movimentação dos produtos fabricados, assegurando
sua integridade física, qualidade e adequada apresentação até a destinação final.
Tratam-se, especificamente, de madeira serrada, dormente de madeira, estropos
de cabo de aço, lingas correntes, trilhos, grampos de fixação e cintas de nylon, insumos
imprescindíveis à movimentação interna de produtos de grande porte e elevado peso,
empregados ao longo das diversas etapas do processo produtivo, sem os quais a própria conclusão
da produção restaria inviabilizada. Vejamos:

Diante do exposto, comprovado que os materiais destinados à identificação,
acondicionamento e movimentação interna são essenciais e relevantes ao desenvolvimento da
atividade industrial da Recorrente, por viabilizarem a movimentação de produtos de grande porte
ao longo das diversas etapas do processo produtivo, devem ser reconhecidos como insumos.
1.2.6. Dos gastos com aluguéis de caminhões
A DRJ manteve a glosa ao fundamento de que os gastos com aluguéis de caminhões
não se enquadram nas hipóteses legais de creditamento no regime não cumulativo da Cofins, uma
vez que o art. 3o, IV, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 restringe o direito ao crédito aos
aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, não abrangendo veículos automotores.
A Recorrente sustenta que os caminhões alugados são utilizados na movimentação
de matérias-primas e produtos, desempenhando papel essencial na logística de sua atividade
Fl. 731
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
19
industrial, motivo pelo qual deveriam ser reconhecidos como insumos, à luz dos critérios de
essencialidade e relevância.
Contudo, tal entendimento já foi definitivamente superado por este Conselho,
mediante a edição da Súmula CARF no 190, aprovada pela 3a Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais em sessão realizada em 20/06/2024, com vigência a partir de 27/06/2024:
Súmula CARF no 190
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
Para fins do disposto no art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002 e no art. 3o, IV, da Lei no
10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de
passageiros não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não
cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.415; 9303-014.369; 9303-013.956
Trata-se de entendimento vinculante aos Conselheiros deste CARF, o que afasta
qualquer controvérsia sobre a matéria e impõe a manutenção da glosa questionada, razão pela
qual o recurso não merece provimento neste ponto.
2.1.1. Das despesas com treinamentos
A DRJ manteve a glosa ao fundamento de que as despesas com treinamentos não se
enquadram no conceito de insumo para fins de creditamento do PIS não cumulativo, por não se
tratar de bens ou serviços aplicados ou consumidos diretamente no processo produtivo,
tampouco por haver previsão legal específica que autorize o seu creditamento.
A Recorrente sustenta a improcedência desse entendimento, esclarecendo que o
Quadro no 21 do Relatório Fiscal é composto por uma única nota fiscal (NF no 958), cuja descrição
evidencia tratar-se de Curso Técnico em Mecânica, ministrado pelo Serviço Nacional de
Aprendizagem Industrial – SENAI, diretamente relacionado à sua atividade industrial.
Com razão a Recorrente.
À luz desse precedente vinculante, as despesas com capacitação e formação técnica
de empregados qualificam-se como insumos, na medida em que sua supressão comprometeria
substancialmente a eficiência do processo produtivo e a qualidade do produto final. Trata-se de
dispêndio diretamente relacionado à qualificação da mão de obra, elemento indissociável da
atividade industrial da Recorrente, especialmente em setor que exige conhecimento técnico
específico para a correta operação de máquinas, equipamentos e processos produtivos.
Pelo exposto, voto por reverter tal glosa.
1.2.7. Dos serviços de peação, escoramento, transporte e
carregamento de produtos destinados à venda.
Fl. 732
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
20
A DRJ manteve a glosa ao fundamento de que os serviços de peação, escoramento,
transporte e carregamento seriam prestados após a finalização da fabricação, estando vinculados
às etapas de logística e comercialização, não se enquadrando, assim, no conceito de insumo para
fins de creditamento do PIS não cumulativo.
A Recorrente sustenta, contudo, que sua atividade econômica não se encerra com a
fabricação do produto destinado à venda, conforme demonstrado no item “Atividades da
Empresa”. De acordo com seu contrato social, a Recorrente exerce, de forma integrada e
verticalizada, não apenas a atividade siderúrgica, mas também a atividade de operador portuário,
sendo responsável pelo embarque e desembarque de mercadorias por diferentes modais
(rodoviário, ferroviário e marítimo), inclusive em terminal portuário próprio, utilizado para a
exportação de parcela relevante de sua produção.
Embora não se olvide do teor da Súmula no 232, segundo a qual as despesas
portuárias na exportação de produtos acabados não se qualificam como insumos do processo
produtivo do exportador para efeito de créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de COFINS
não cumulativas, no presente caso verifica-se situação fática e jurídica distinta daquela examinada
nos precedentes que deram origem ao referido enunciado.
Nos casos paradigmáticos que fundamentaram a Súmula, as pessoas jurídicas
analisadas exerciam exclusivamente atividade industrial, não possuindo, em seus contratos
sociais, a exploração direta de atividade portuária, como ocorre no presente caso. Nessas
hipóteses, as despesas portuárias estavam vinculadas apenas à etapa de escoamento comercial da
produção, caracterizando-se como custos posteriores, acessórios e desvinculados da atividade
econômica principal desenvolvida pelas empresas.
Diversamente, no caso ora examinado, a Recorrente possui, expressamente
prevista em seu contrato social, a exploração da atividade de operador portuário, exercida de
forma integrada, verticalizada e complementar à atividade siderúrgica. Assim, as operações de
embarque, desembarque, movimentação, acondicionamento e estabilização de cargas não
configuram mera etapa logística acessória ou serviço contratado de terceiros para viabilizar a
comercialização do produto, mas sim atividade econômica própria, essencial e geradora de
receita.
Nesse cenário, os serviços de peação e escoramento — consistentes na fixação e
estabilização da carga nos porões das embarcações — revelam-se indispensáveis para a execução
da atividade portuária explorada pela Recorrente, garantindo a integridade das mercadorias, a
segurança das operações e a viabilidade do transporte marítimo.
À luz dos critérios de essencialidade e relevância, firmados pelo Superior Tribunal
de Justiça, o conceito de insumo deve ser analisado à luz da atividade econômica efetivamente
desempenhada pela pessoa jurídica em sua integralidade, e não de forma restrita à etapa fabril
isoladamente considerada.
Fl. 733
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
21
No caso concreto, resta evidenciado que, sem os serviços de peação, escoramento,
transporte e carregamento, a Recorrente não conseguiria exercer a atividade portuária, tampouco
realizar a exportação de seus produtos por meio de sua própria estrutura operacional,
inviabilizando, consequentemente, a obtenção da receita correspondente.
Dessa forma, tais dispêndios qualificam-se como insumos nos termos do art. 3o, II,
das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, impondo-se a reversão das glosas relativas aos serviços
de peação, escoramento, transporte e carregamento de produtos destinados à venda, com o
consequente provimento do recurso quanto a este ponto.
2. Dispositivo
Pelo exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para (i) corrigir
o erro material referente ao valor revertido quanto a item 7.2 – serviço de transporte, pesagem de
matéria-prima – quadro 16 do Relatório Fiscal; (ii) reverter as glosas relativas aos gastos com (ii.i)
arame fio-máquina, filme stretch, etiquetas, fitas de aço e fitas diversas, madeira serrada
(pranchões/roletes) e peças de madeira (ripa/sarrafo/viga de eucalipto); (ii.ii) dormente de
madeira, estropo de cabo de aço, linga corrente, trilhos, grampos de fixação, e cintas de nylon;
(ii.iii) manutenção de energia elétrica; (ii.iv) serviços de obra civil e troca de telhado, cujo
aproveitamento creditório se dá apenas por meio da depreciação; (ii.v) despesas portuárias,
inclusive com carregamento do produto no navio; (ii.vi) serviços de treinamento; e (ii.vii) frete na
operação de venda (transporte até o porto) e (ii.viii) frete nacional na aquisição de insumos
importados.

Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, redator designado.
Com as vênias de estilo, em que pese o voto muito bem fundamentado da
Conselheira Relatora Marina Righi Rodrigues Lara, ouso dela discordar quanto à sua decisão de
reverter as glosas referentes as despesas com (1) materiais de embalagem e as embalagens
destinadas ao transporte tais como madeira serrada (pranchões/roletes) e peças de madeira (ripa,
sarrafo e viga de eucalipto), (2) serviços de treinamento e (3) despesas portuárias, inclusive com
carregamento do produto no navio. Explico.
1. Materiais de embalagem e as embalagens destinadas ao transporte tais como
madeira serrada (pranchões/roletes) e peças de madeira (ripa, sarrafo e viga de eucalipto)
O Recurso Voluntário contesta essa glosa nos seguintes termos:
Fl. 734
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
22
3.Materiais de embalagem e materiais de embalagem para transporte
a) Localização e natureza das aquisições glosadas: Arame fio máquina, embalagem
filme strech, etiquetas, fitas de aço, fitas diversas, madeira serrada
pranchão/roletes, ripa/sarrafo/viga eucalipto.
(...)
b) Essencialidade/relevância:
O aço produzido pela Recorrente é vendido de diversas formas: tarugos, placas,
blocos, perfis estruturais laminados de abas paralelas, fio máquina, além de
produtos carboquímicos.
Cada um desses tem sua função e local de aplicação descritos na planilha anexa
(Doc_Comprobatorios06, págs. 5-6). A título de exemplo, aborda-se os itens FITA
de AÇO e RIPA:

Os mesmos materiais são também utilizados no pátio da siderúrgica, para
acomodar os produtos, ainda armazenados à espera do transporte.
As fotos abaixo ilustram alguns desses itens:

Fl. 735
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
23
Sem esses materiais, não seria possível reunir os produtos, manter as bobinas
travadas permitindo o manuseio e transporte, acomodar a carga na caçamba de
caminhões, porões de navio, etc.
c) Razões do acórdão para manutenção da exigência:
Somente são considerados insumos bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica
durante o processo de produção de bens ou de prestação de serviços, excluindo-
se de tal conceito os itens utilizados após a finalização do produto para venda ou
da prestação do serviço.
d) Improcedência dessas razões:
O PN 5/18 invocado pelo acórdão recorrido, como já esclarecido anteriormente
(item “Conceito de Insumo”), cria critérios não estabelecidos pelo STJ e acaba por
repetir as mesmas ilegalidades incorridas pelas INs 247 e 404.
Ou seja, o acórdão baseou-se em conceito de insumo já superado e
reconhecidamente ilegal ao exigir que as despesas atendam unicamente a linha
de produção. O importante é que o insumo seja essencial e relevante para o
desenvolvimento da atividade econômica da Contribuinte, não havendo
necessidade que integre exclusivamente o ambiente de produção.
Não cabe, como já demonstrado acima, fracionar o processo produtivo
siderúrgico determinando o seu fim quando do término da laminação.
Efetivamente a etapa econômica só se encerra com a venda e respectiva entrega
da mercadoria ao cliente. Além disso, se a embalagem é condição para o
transporte, reduz o risco de dano ou garante a integridade do produto é ela
essencial ao processo produtivo, como já afirmou esse Colegiado:
(...)
Como são materiais de embalagem necessários a quase toda atividade industrial,
o Conselho já reconhece expressamente o direito ao creditamento quanto a essas
despesas. É o que se vê, por exemplo, no Acórdão 3402-002.826, proferido em
janeiro de 2016, que reconheceu créditos de despesas com pallets, filme strech e
papelão:
(...)
Esses itens são tão essenciais à atividade produtiva que eram previstos nas
Instruções Normativas da Receita Federal 247 (art. 66, § 5o, I, “a”) e 404 (art. 8o, I,
“a”), afastadas porque ilegalmente restritivas.
Assim, necessária a reversão da glosa indevidamente realizada.
Os excertos acima transcritos provam exatamente o contrário do que o recorrente
tentar afirmar: os produtos glosados neste tópico se prestam para a movimentação de
mercadorias após o encerramento do processo produtivo, para viabilizar o seu transporte, e não
se caracterizam como “embalagem”. Não se nega a sua utilidade para o recorrente, contudo o
STJ, ao definir o conceito e os critérios para que um produto seja considerado insumo, deixou
Fl. 736
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
24
bastante evidente que sua utilidade deve estar comprovada dentro do processo produtivo, e não
nas demais áreas administrativas.
No presente caso, tais bens são utilizados na área de logística, para viabilizar o
transporte e a venda, e não dentro do processo produtivo, mas sim após o seu encerramento. O
STJ deixou claro em sua decisão que estava adotando uma posição intermediária: não seria o
entendimento da Receita Federal, expresso nas IN 247 e 404, que adotavam uma interpretação
restritiva, mas também não seria o critério utilizado pelo contribuinte, de que qualquer bem que
fosse útil para a atividade empresarial, como um todo, seria insumo.
A posição do STJ se situou de forma intermediária, adotando o critério de
essencialidade e relevância dentro do processo produtivo (independente do contato físico com o
bem em produção), excluindo os bens e serviços que, embora necessários para o contribuinte, são
utilizados em etapas anteriores e/ou posteriores à produção em si.
Deve-se ressalvar que diversas despesas dos contribuintes efetivadas fora do seu
processo produtivo geram o direito a creditamento, mas não como “insumos”, despesa prevista
no inciso II do art. 3o das leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Tais leis possuem relação exaustiva
(numerus clausus) dos bens e serviços com direito a creditamento nos diversos outros incisos do
citado art. 3o:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727, de
2008)
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela Lei no 11.787, de
2008)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
III - (VETADO)
IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de
Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte -
SIMPLES; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
Fl. 737
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
25
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive
de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;
VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei.
IX - energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. (Incluído
pela Lei no 10.684, de 30.5.2003)
IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei
no 11.898, de 2009)
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção
de bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela Lei no
12.973, de 2014)
Os bens analisados neste tópico, além de não se caracterizarem como insumos, não
se enquadram em nenhuma das outras possibilidades de creditamento.
Nesse contexto, essas glosas devem ser mantidas.

2. Serviços de treinamento
O Recurso Voluntário contesta essa glosa nos seguintes termos:
7. Treinamento industrial
a) Localização e natureza das aquisições glosadas: Gasto com serviços de
treinamento industrial.
(...)
b) Essencialidade/relevância:
O domínio da técnica necessária para a atividade industrial é essencial para
(i)viabilizar a produção propriamente dita, (ii) agregar qualidade e eficiência, bem
como (iii) manter padrões de segurança e evitar acidentes, além de se tratar de
imposição legal.
Fl. 738
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
26
Não por outra razão o CARF já reconheceu créditos de PIS e COFINS sobre cursos e
treinamentos à empresa Itautec S/A: Acórdão 3302-002-959 (data da sessão:
25/01/2016; Relatora: Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza -“...
CONCEITO
DE
INSUMO.
PROPORCIONALIDADE.
RAZOABILIDADE.
(...)
APROVEITAMENTO: cursos e treinamentos, pesquisa e desenvolvimento...”).
Se a Recorrente não oferecesse treinamentos, não poderia contar com
funcionários capacitados. Mesmo que pudesse, incorreria em acidentes de
trabalho, não produziria com a mesma qualidade e produtividade, perderia
competitividade em relação a outras empresas. Além disso, por oferecer risco
grave aos trabalhadores, poderia sofrer interdição, conforme a NR/MTE. Por fim,
poderia
ser
responsabilizada
nos
âmbitos
administrativo,
trabalhista,
previdenciário, civil e criminal, pela omissão no oferecimento da capacitação.
A situação é a mesma do tópico anterior. É evidente que treinamentos podem
colaborar para a melhoria do serviço da empresa, mas não são essenciais e relevantes para o
processo produtivo em si. Utilizando o “teste da subtração”, critério apresentado pelo STJ no
julgamento do REsp 1.221.170/PR, observo que, mesmo sem o treinamento, ainda assim os bens
seriam produzidos.
Treinar os funcionários para, por exemplo, manusearem novos equipamentos, é
realmente importante para a empresa, mas esse custo é de natureza evidentemente
administrativa, e não industrial. Esse é entendimento majoritário dentro deste Conselho. Admitir
que tais gastos sejam “insumos do processo produtivo”, aptos a serem deduzidos nos débitos das
contribuições, iria tornar sua apuração vinculada ao lucro da empresa, tal qual ocorre com o IRPJ,
e não com o faturamento. É justamente essa a corrente ampliativa, que o STJ afastou ao adotar a
corrente intermediária, já referida alhures.
Nesse contexto, essas glosas devem ser mantidas.

3. Despesas portuárias, inclusive com carregamento do produto no navio
O Recurso Voluntário contesta essa glosa nos seguintes termos:
8. Peação e escoreamentos
a) Localização e natureza das aquisições glosadas: Gastos com peação,
escoreamento.
(...)
b) Essencialidade/relevância:
A atividade econômica desempenhada pela Recorrente não se encerra com a
fabricação do produto destinado à venda. Como exposto no item “ATIVIDADES DA
EMPRESA”, a própria Recorrente exerce a atividade de operador portuário.
Fl. 739
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
27
Isso significa que a própria Empresa é responsável pelo embarque e desembarque
de produtos em seus diversos modais (ferrovia, rodovia, marítimo).
Peação e escoramento são serviços de fixação da carga nos porões de um navio, a
fim de que a mesma não se mova, o que poderia provocar (i)danificação da
mercadoria ou (ii) movimento indesejado da carga, provocando instabilidade e até
acidentes.
Esses serviços são insumos da atividade portuária. Manter um terminal portuário
significa justamente embarcar cargas de forma eficiente e segura. Se a peação
ocorre posteriormente à finalização da produção do aço, constitui fase central na
operação portuária, objeto social também praticado pela Recorrente.
A título ilustrativo da contratação de serviço de peação e escoreamento, junta-se
a NF 820 (Doc_Comprobatorios07, pág. 10) da fornecedora SMT SERVIÇOS
MARÍTIMOS E TERRESTRES LTDA.:
(...)
Nesse sentido se pode afirmar que são insumos à atividade portuária da
Recorrente os serviços com peação e escoreamentos.
Não haveria atividade portuária, tampouco exportação (venda), sem os serviços
que fazem com que a carga chegue ao porto e seja embarcada. Ou seja, a
atividade portuária da Empresa não seria possível, nem a venda e o auferimento
da receita correspondente.
c) Razões do acórdão para manutenção da exigência:
Bens e serviços empregados posteriormente à finalização da fabricação não são
considerados insumos.
d) Improcedência dessas razões:
O acórdão adota como premissa o conceito de insumo delimitado pelo PN 5/18.
Entretanto, como já ressaltado no item “CONCEITO DE INSUMO” acima exposto, o
Parecer parte de uma visão restritiva de processo produtivo, que o aproxima da
transformação industrial e o afasta do objeto social da pessoa jurídica. Isto é,
limita o crédito às hipóteses estritamente relacionadas com a linha de produção,
incorrendo, assim, nas mesmas ilegalidades das INs 247 e 404.
Tal limitação não pode ser admitida, sob pena de se esvaziar o sentido do
importante precedente do STJ (REsp 1.221.170). Veja-se que o STJ firmou o
entendimento de que “conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Como se verifica da
leitura do acórdão do STJ, não há nenhuma limitação dos créditos aos bens e
serviços empregados na linha de produção.
Fl. 740
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.504 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10680.912254/2012-66
28
Dessa forma, não se sustenta o fundamento utilizado pelo acórdão recorrido para
manter a exigência fiscal.
Mais uma vez, a situação é a mesma dos tópicos anteriores. É evidente que a
atividade portuária é importante para a empresa, mas não é essencial e relevante para o processo
produtivo em si. Utilizando o “teste da subtração”, critério apresentado pelo STJ no julgamento do
REsp 1.221.170/SP, observo que, mesmo sem a atividade portuária na exportação, ainda assim os
bens seriam produzidos. A ausência desses serviços acarretaria a inviabilidade da atividade
logística da empresa, e não o seu setor de produção. Esse foi o critério definido pelo STJ, avaliar a
essencialidade e relevância do bem “dentro do processo produtivo”.
Ressalto que essa matéria já se encontra pacificada na jurisprudência deste
Conselho por meio da Súmula CARF no 232:
As despesas portuárias na exportação de produtos acabados não se qualificam
como insumos do processo produtivo do exportador para efeito de créditos de
Contribuição para o PIS/Pasep e de COFINS não cumulativas.
Pelo exposto, voto por negar provimento a estes três itens.

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares

Fl. 741
DF CARF MF
Original