Tribunal: CARF
Processo: 16561.720136/2019-32
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUCAS ISSA HALAH
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-24
Data de publicação: 2026-05-19

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2014, 2015
SOBRESTAMENTO. OBRIGATORIEDADE. ACÓRDÃO PUBLICADO.
Conforme a sistemática processual pátria, a aplicação de um precedente exige um complexo exercício de cotejo analítico entre o caso paradigma e o caso concreto, o que demanda o conhecimento aprofundado da ratio decidendi (fundamentos determinantes) do julgado, a qual é extraída da análise minuciosa da redação final do acórdão, que consolida a tese jurídica em seus exatos contornos.
Desse modo, a interpretação sistemática e teleológica do art. 100, do RICARF, iluminada pelos princípios e regras do Código de Processo Civil, conduz à inarredável conclusão de que a expressão acórdão (...) proferido, para fins de deflagrar o sobrestamento obrigatório, deve ser compreendida como acórdão publicado.
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007, no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que “serão aplicadas as seguintes multas”. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário.
No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória no 351/2007, no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16561.720136/2019-32
ACÓRDÃO
1201-007.487 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
24 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
VIGOR ALIMENTOS S.A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2014, 2015
SOBRESTAMENTO. OBRIGATORIEDADE. ACÓRDÃO PUBLICADO.
Conforme a sistemática processual pátria, a aplicação de um precedente
exige um complexo exercício de cotejo analítico entre o caso paradigma e o
caso concreto, o que demanda o conhecimento aprofundado da ratio
decidendi (fundamentos determinantes) do julgado, a qual é extraída da
análise minuciosa da redação final do acórdão, que consolida a tese
jurídica em seus exatos contornos.
Desse modo, a interpretação sistemática e teleológica do art. 100, do
RICARF, iluminada pelos princípios e regras do Código de Processo Civil,
conduz à inarredável conclusão de que a expressão "acórdão (...)
proferido", para fins de deflagrar o sobrestamento obrigatório, deve ser
compreendida como acórdão publicado.
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007,
no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação
de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito
passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação
alterada é direta e impositiva ao firmar que “serão aplicadas as seguintes
multas”. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor
do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base
negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em
impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-
calendário.
Fl. 3684
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1201-007.487 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720136/2019-32
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No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que a
penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida
Provisória no 351/2007, no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em: (1) rejeitar a
proposta do Relator de Resolução para determinar o sobrestamento do julgamento do Recurso
Voluntário, nos termos do art. 100 do RICARF, em razão da tese fixada pelo STF para o Tema no
487, vencidos os Conselheiros Renato Rodrigues Gomes, Isabelle Resende Alves Rocha e Lucas Issa
Halah (relator); (2) negar provimento ao Recurso Voluntário, vencidos os Conselheiros Renato
Rodrigues Gomes, Isabelle Resende Alves Rocha e Lucas Issa Halah (relator), que votaram por dar
provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Raimundo Pires de Santana
Filho.

Assinado Digitalmente
Lucas Issa Halah – Relator

Assinado Digitalmente
Raimundo Pires de Santana Filho – Redator

Assinado Digitalmente
Nilton Costa Simões – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Raimundo Pires de Santana
Filho, Renato Rodrigues Gomes, Isabelle Resende Alves Rocha, Lucas Issa Halah, Marcelo Antonio
Biancardi e Nilton Costa Simões (Presidente).

RELATÓRIO
Fl. 3685
DF CARF MF
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Na origem, trata-se de impugnação a lançamentos tributários de Imposto sobre a
Renda de Pessoa Jurídica-IRPJ e de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido-CSLL, com fatos
geradores ocorridos nos anos 2014 e 2015, apurados sob o regime do lucro real anual, perfazendo
o montante de R$ 172.243.538,86, acrescidos da multa proporcional qualificada (150%) e dos
juros moratórios (taxa Selic); bem como a atos de aplicação de multa isolada (50%) sobre débitos
de estimativas de IRPJ e CSLL não recolhidas, com base no art. 44, inciso II, alínea b, da Lei
9.430/96, com a redação dada pelo art. 14 da Lei 11.488/2007, totalizando o valor de R$
37.318.826,44.
A autuação decorreu da glosa de despesas de ágio que reduziram as estimativas
apuradas e o resultado tributável do contribuinte para fins de IRPJ e CSLL nos anos-calendário de
2014 e 2015.
Submetido o processo a julgamento, foi proferido o Acórdão no 1201-006.269 de 12
de março de 2024, pelo qual o colegiado afastou as glosa de dedução das amortizações do ágio.
Interposto o Recurso Especial pela Fazenda Nacional, a Câmara Superior de
Recursos fiscais, por voto de qualidade, deu-lhe provimento, o que demandou a determinação de
retorno dos autos ao colegiado a quo para exame da matéria “multas isoladas concomitantes”.
Posteriormente, veio aos autos o Recorrente às fls. 3666 a 3669 informar que
realizará a liquidação parcial dos créditos tributários ora discutidos por intermédio do
procedimento e benefícios previstos no art. 25-A do Decreto-Lei no 70.235/69, regulamentados
pela IN RFB no 2.205/2024, remanescendo em debate tão somente a multa isolada.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Lucas Issa Halah, relator.
A questão que se devolve a este colegiado é a possibilidade de cumulação da multa
isolada por insuficiência no recolhimento de estimativas com a multa de ofício.
A autoridade autuante, ao reapurar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, verificou a
insuficiência do recolhimento de estimativas mensais de ambos os tributos, e como tal verificação
ocorreu após o encerramento do ano-calendário, nos termos do art. 53 da IN RFB no 1.700, de
2017, efetuou o lançamento da multa isolada de 50%.
“Art. 53. Verificada a falta de pagamento do IRPJ ou da CSLL por estimativa, após
o término do ano-calendário, o lançamento de ofício abrangerá:
I - a multa de ofício de 50% (cinquenta por cento) sobre o valor do pagamento
mensal que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal
ou base de cálculo negativa da CSLL no ano-calendário correspondente; e
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II - o IRPJ ou a CSLL devido com base no lucro real ou no resultado ajustado
apurado em 31 de dezembro, caso não recolhido, acrescido de multa de ofício e
juros de mora contados do vencimento da quota única do tributo.”
A defesa sustentou a impossibilidade de exigência da multa isolada de 50%
concomitantemente à multa de ofício, sob pena de bis in idem, nos termos da Súmula CARF no
105.
O Acórdão Recorrido entendeu por sua manutenção, afastando a aplicação da
Súmula CARF no 105 por não ter sido objeto de ato do Ministro da Fazenda que atribuísse efeito
vinculante à administração tributária, bem como por alinhar-se aos posicionamentos no sentido
de sua inaplicabilidade a fatos geradores ocorridos posteriormente às alterações do art. 44 da Lei
no 9.430, de 1996, promovidas pela Lei no 11.488, de 2007.
Consignando serem multas impostas sobre condutas distintas, manteve a exigência.
Em Recurso Voluntário, foram reiteradas as razões de defesa, mas no julgamento
do dito recurso a matéria restou prejudicada.
A matéria em questão é objeto de uma série de questionamentos perante este
Conselho.
Debate-se usualmente (embora no presente caso não se traga esta questão aos
autos), se a multa isolada somente poderia ser exigida conjuntamente ao lançamento de ofício
voltado à exigência das estimativas não quitadas.
Não partilho desse entendimento. A Súmula CARF no 82 consolidou o entendimento
deste Conselho, de que as estimativas de IRPJ e CSLL consistem em mera antecipação do tributo
devido, o que as tornaria inexigíveis com o término do ano-calendário a partir do qual se apura o
tributo efetivamente devido. Trata-se de técnica de arrecadação imposta aos optantes pelo
regime do Lucro Real de apuração anual. Caso o contribuinte seja autuado sofrendo a exigência do
recolhimento das estimativas no curso do ano-calendário ao qual correspondem, não se exige a
multa isolada, mas a multa de ofício de 75%.
Em virtude da exigência de antecipação, impõe-se sobre o contribuinte a
penalidade ora em questão, voltada a punir a conduta daquele que desatende à obrigação de
antecipar recursos aos cofres públicos, independentemente de, ao final do ano-calendário, apurar
ou não saldo de tributo a pagar.
Entendimento diverso implicaria não só o esvaziamento da sanção imposta àquele
que desatende ao dever de antecipar, como também a instituição de prazo decadencial inferior a
um ano, distinto do prescrito pelo Código Tributário Nacional.
A Conselheira Livia de Carli Germano no mesmo Acórdão 9101-005.080 muito bem
expõe que a multa isolada, tanto na redação anterior como na posterior às alterações legislativas
promovidas pela Lei 11.488/2007 no art. 44 da Lei no 9.430/96, é exigível mesmo depois do
encerramento do ano-calendário:
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“Estas são as razões pelas quais considero também que, de maneira geral, a multa
isolada sobre as estimativas não pagas é devida independentemente do resultado
final da apuração do ajuste anual.
Nesse ponto, não ignoro a linha de raciocínio segundo a qual, após o término do
ano-calendário, a exigência de recolhimentos por estimativa perderia sua eficácia,
prevalecendo a exigência do tributo efetivamente devido e apurado com base no
lucro. Segundo essa linha, haveria, entre as estimativas e o tributo devido no final
do ano, uma relação de meio e fim, ou de parte e todo, de modo que a multa
isolada cobrada em razão da ausência de recolhimento de estimativas apenas
poderia ser aplicada durante o ano-calendário, ou seja, antes do ajuste anual.
Não discordo das premissas de tal raciocínio, isto é, concordo que é inerente ao
dever de antecipar a existência da obrigação cujo cumprimento se antecipa. Não
obstante, compreendo que a conclusão a que ele chega não é adequada, e isso
essencialmente porque, aqui, não estamos tratando de incidência de principal de
tributo, mas de norma que estabelece penalidade.
É dizer, embora se trate, essencialmente, do mesmo tributo (IRPJ/CSLL anual), as
condutas exigidas do contribuinte são distintas: a primeira é o dever de antecipar
parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória (estimativas mensais), e
a segunda é o dever de pagar este mesmo tributo efetivamente apurado como
devido ao final do ano-calendário (ajuste anual).
Uma conduta independe logicamente da outra, ou seja, o dever de recolher
estimativas pode existir sem que venha a haver tributo devido no ajuste anual, e
vice-versa. Além disso, tais condutas visam a atender bens jurídicos distintos,
sendo uma destinada a manter o fluxo de caixa do governo durante o ano, e outra
dirigida ao recolhimento do tributo efetivamente devido.
Daí porque tais condutas podem ser, como de fato são, penalizadas de forma
especifica – nos das atuais, a primeira à razão de 50% da estimativa não recolhida
e a segunda à razão de 75% do valor do ajuste anual devido.
Vale notar que a conclusão acima não contradiz o disposto no enunciado da
Súmula CARF 82 (vinculante, conforme Portaria MF 277/2018), que diz:
Súmula CARF 82: Após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ
ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas.
Isso porque, de novo, é essencial destacar que, nos presentes autos, não estamos
tratando do principal de tributo, mas da pena prevista para a conduta consistente
em agir em desconformidade com o que prevê a legislação fiscal (dever de
adiantar estimativas mensais).
Neste sentido, a análise dos acórdãos precedentes que orientaram a edição de tal
enunciado sumular esclarece que o que não pode ser exigido é apenas o principal
da estimativa, visto que este está contido no ajuste apurado ao final do ano-
calendário. Não obstante, a pena prevista para o descumprimento do dever de
recolher a estimativa permanece -- e, até por isso, é denominada “multa isolada”:
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porque cobrada independentemente da exigibilidade da sua base de cálculo (a
própria estimativa devida).
De fato, parece que só faz sentido se falar em exigência isolada de multa quando
a infração é constatada após o encerramento do ano de apuração do tributo. Isso
porque, se fosse constatada a falta no curso do ano-calendário, caberia à
fiscalização exigir a própria estimativa devida, acrescida de multa e dos
respectivos juros moratórios. Ao estabelecer a cobrança apenas da multa (ou seja,
a cobrança “isolada”) quando detectada a falta de recolhimento da estimativa
mensal, a norma visa exatamente à adequação da exigência tributária à situação
fática.
A título ilustrativo, destaco a argumentação constante de trecho do voto condutor
do acórdão 101-96.353, de 17/10/2007, que é um dos que orientaram a edição do
enunciado da Súmula CARF 82:
(...)
A ação do Fisco, após o encerramento do ano-calendário, não pode exigir
estimativas não recolhidas, uma vez que o valor não pago durante o período-base
está contido no saldo apurado no ajuste efetuado por ocasião do balanço.
Na prática, a aplicação da multa isolada desonera a empresa da obrigação de
recolher as estimativas que serviram de base para o cálculo da multa. O imposto e
a contribuição não recolhidos serão apurados na declaração de ajuste, se devidos.
(...)

Distinta é a situação em que, ao final do ano-calendário, o contribuinte apura
tributo a pagar mas não o recolhe, tornando-se alvo do lançamento de ofício. Nesses casos, a
jurisprudência administrativa admite a absorção da multa imposta sobre a conduta-meio pela
multa imposta sobre a conduta-fim, levando à prevalência apenas da multa de ofício como
consequência da aplicação do princípio da consunção, reconhecido pela súmula CARF no 105.
“Súmula CARF no 105
Aprovada pela 1a Turma da CSRF em 08/12/2014
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser
exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL
apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
Acórdãos Precedentes:
9101-001.261, de 22/11/2011; 9101-001.203, de 17/10/2011; 9101-001.238, de
21/11/2011; 9101-001.307, de 24/04/2012; 1402-001.217, de 04/10/2012; 1102-
00.748, de 09/05/2012; 1803-001.263, de 10/04/2012”

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Ocorre, portanto, punição da conduta-meio e da conduta-fim, devendo esta
absorver aquela (consunção).
Reconhecendo a aplicabilidade do princípio penal da consunção à seara tributária e
muito bem delineando as três vertentes existentes a seu respeito, podemos mencionar o Acórdão
no 1401003.058, de relatoria do Conselheiro Abel Nunes de Oliveira Neto, o qual se vale de voto
do Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes:

“ESTIMATIVAS RECOLHIDAS A MENOR. MULTA ISOLADA. PRINCÍPIO DA
CONSUNÇÃO. POSSIBILIDADE.
Nos casos de lançamento com aplicação de multa de ofício, cumulado com
lançamento de multa isolada por não recolhimento das estimativas, cabível a
aplicação do princípio da consunção em razão de, decorrendo da aplicação do
princípio, a multa aplicada em razão da infração maior (de ofício) absorver a multa
relativa à menor infração (isolada) até o limite do valor da multa de ofício
lançada.”
(...)
“Inicialmente já é de conhecimento dos membros desta Turma Julgadora que meu
posicionamento é no sentido da impossibilidade da exigência da multa isolada
quando há a aplicação, relativa ao mesmo exercício da multa de ofício em valor
igual ou superior ao da multa agravada. Para tanto apresento posicionamento já
muitas vezes apresentado neste CARF que contou o prestigioso auxílio do então
Conselheiro do CARF Guilherme Adolfo Mendes. vejamos:
Com relação ao auto de infração relativo a aplicação de multa isolada pela falta de
recolhimento por estimativa, por diversas vezes este tema foi objeto de discussão
nesta Câmara, existindo três diferentes vertentes de opinião:
1) A primeira segue no sentido de que a aplicação de multa de ofício relativo ao
período de apuração anual do imposto impede a aplicação da multa isolada pela
falta de recolhimento por estimativa em função de tratar-se, em essência do
mesmo tributo exigido no exercício e, assim, o contribuinte estaria sendo
penalizado em duplicidade.
2) A segunda corrente advoga no sentido de que as multas de ofício e isolada
punem condutas distintas e assim, podem subsistir concomitantemente sem
qualquer empecilho, visto que os fatos geradores são distintos e também distintas
as bases de cálculo.
3) A terceira posição interpretativa segue no sentido de que os fatos geradores
sendo complementares as sanções, visto que uma pune a falta de antecipação
durante o exercício e a outra pune a falta do pagamento no ajuste anual, a maior
penalidade deve prevalecer até o montante em que consuma integralmente a
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punição pela falta de antecipação, somente subsistindo esta se comportar
montante maior do que a multa de ofício.
Pessoalmente sou adepto da terceira corrente e da adoção do princípio da
consunção.
Por isso, transcrevo os valiosos fundamentos do Conselheiro Guilherme Adolfo
Mendes no Acórdão 1201000.235:
As regras sancionatórias são em múltiplos aspectos totalmente diferentes das
normas de imposição tributária, a começar pela circunstância essencial de que o
antecedente das primeiras é composto por uma conduta antijurídica, ao passo que
das segundas se trata de conduta lícita.
Dessarte, em múltiplas facetas o regime das sanções pelo descumprimento de
obrigações tributárias mais se aproxima do penal que do tributário. Pois bem, a
Doutrina do Direito Penal afirma que, dentre as funções da pena, há a
PREVENÇÃO GERAL e a PREVENÇÃO ESPECIAL.
A primeira é dirigida à sociedade como um todo. Diante da prescrição da norma
punitiva, inibe-se o comportamento da coletividade de cometer o ato infracional.
Já a segunda é dirigida especificamente ao infrator para que ele não mais cometa
o delito.
É, por isso, que a revogação de penas implica a sua retroatividade, ao contrário do
que ocorre com tributos. Uma vez que uma conduta não mais é tipificada como
delitiva, não faz mais sentido aplicar pena se ela deixa de cumprir as funções
preventivas.
Essa discussão se torna mais complexa no caso de descumprimento de deveres
provisórios ou excepcionais.
Hector Villegas, (em Direito Penal Tributário. São Paulo, Resenha Tributária, EDUC,
1994), por exemplo, nos noticia o intenso debate da Doutrina Argentina acerca da
aplicação da retroatividade benigna às leis temporárias e excepcionais.
No direito brasileiro, porém, essa discussão passa ao largo há muitas décadas, em
razão de expressa disposição em nosso Código Penal, no caso, o art. 3°:
Art. 3o A lei excepcional ou temporária, embora decorrido o período de sua
duração ou cessadas as circunstâncias que a determinaram, aplica-se ao fato
praticado durante sua vigência.
O legislador penal impediu expressamente a retroatividade benigna nesses casos,
pois, do contrário, estariam comprometidas as funções de prevenção. Explico e
exemplifico.
Como é previsível a cessação da vigência de leis extraordinárias e certo, em
relação às temporárias, a exclusão da punição implicaria a perda de eficácia de
suas determinações, uma vez que todos teriam a garantia prévia de, em breve,
deixarem de ser punidos.
Fl. 3691
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É o caso de uma lei que impõe a punição pelo descumprimento de tabelamento
temporário de preços. Se após o período de tabelamento, aqueles que o
descumpriram não fossem punidos e eles tivessem a garantia prévia disso, por que
então cumprir a lei no período em que estava vigente?
Ora, essa situação já regrada pela nossa codificação penal é absolutamente
análoga à questão ora sob exame, pois, apesar de a regra que estabelece o dever
de antecipar não ser temporária, cada dever individualmente considerado é
provisório e diverso do dever de recolhimento definitivo que se caracterizará no
ano seguinte.
Nada obstante, também entendo que as duas sanções (a decorrente do
descumprimento do dever de antecipar e a do dever de pagar em definitivo) não
devam ser aplicadas conjuntamente pelas mesmas razões de me valer, por terem
a mesma função, dos institutos do Direito Penal.
Nesta seara mais desenvolvida da Dogmática Jurídica, aplica-se o Princípio da
Consunção. Na lição de Oscar Stevenson, "pelo princípio da consunção ou
absorção, a norma definidora de um crime, cuja execução atravessa fases em si
representativas desta, bem como de outras que incriminem fatos anteriores e
posteriores do agente, efetuados pelo mesmo fim prático". Para Delmanto, "a
norma incriminadora de fato que é meio necessário, fase normal de preparação ou
execução, ou conduta anterior ou posterior de outro crime, é excluída pela norma
deste". Como exemplo, os crimes de dano, absorvem os de perigo. De igual sorte,
o crime de estelionato absorve o de falso. Nada obstante, se o crime de
estelionato não chega a ser executado, pune-se o falso.
É o que ocorre em relação às sanções decorrentes do descumprimento de
antecipação e de pagamento definitivo. Uma omissão de receita, que enseja o
descumprimento de pagar definitivamente, também acarreta a violação do dever
de antecipar. Assim, pune-se com multa proporcional. Todavia, se há uma mera
omissão do dever de antecipar, mas não do de pagar, pune-se a não antecipação
com multa isolada.
No presente caso, percebe-se que a multa de ofício excede o valor da multa
isolada pelo não recolhimento da estimativa, absorvendo-a integralmente. Desta
forma entendo por negar provimento ao lançamento da multa isolada em razão
desta ter sido integralmente abrangida pela multa de ofício.
Do exposto voto no sentido de dar parcial provimento ao recurso para excluir da
autuação o lançamento de multa isolada por falta de pagamento de estimativa do
IRPJ e CSLL.
(...)
Com relação ao princípio da Consunção que, reconheço, não é se sabença geral
em sua completude, a estranheza decorre do fato de se afastar a aplicação de
Fl. 3692
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uma norma legal (a de aplicação de multa isolada por falta de recolhimento por
estimativa) em razão de um princípio não escrito.
Mas o princípio da Consunção funciona exatamente desta forma. Quando existem
condutas praticadas pelos particulares que se amoldem a mais de uma infração,
há de se aplicar a pena relativa à maior infração capitulada e deixar de aplicar a
pena da menor infração até o limite daquela.”

Mais recentemente o Acórdão 9101-005.080, de relatoria do Conselheiro Caio Cesar
Nader Quintella, expressa o estado atual do debate no âmbito da CSRF, no qual se reconheceu a
aplicação do princípio da consunção pela 1a das vertentes acima mencionadas no voto do
Conselheiro Abel Nunes de Oliveira Neto com as contribuições do Conselheiro Guilherme Adolfo
dos Santos Mendes e a manutenção da aplicabilidade da Súmula CARF no 105, sendo
extremamente oportuna a transcrição dos seguintes excertos de seu voto:

Assim, um único ilícito tributário e seu correspondente singular dano ao Erário (do
ponto de vista material), não pode ensejar duas punições distintas, devendo ser
aplicado o princípio da absorção ou da consunção, visando repelir esse bis in idem,
instituto explicado por Fabio Brun Goldschmitd em sua obra1.
Frise-se que, per si, a coexistência jurídica das multas isoladas e de ofício não
implica em qualquer ilegalidade, abuso ou violação de garantia. A patologia surge
na sua efetiva cumulação, em Autuações que sancionam tanto a falta de
pagamento dos tributos apurados no ano-calendário como também, por suposta
e equivocada consequência, a situação de pagamento a menor (ou não
recolhimento) de estimativas, antes devidas dentro daquele mesmo período de
apuração, já encerrado.

Ainda sobre a permanência da aplicabilidade da Súmula CARF no 105, as alterações
promovidas pela Lei no 11.488/2007 no art. 44 da Lei no 9.430/96 não modificaram o aspecto
material da regra matriz de incidência das prescrições punitivas em questão, tendo apenas
alterando o percentual da multa isolada e afastado a sua possibilidade de agravamento, com
alteração topográfica que retirou a previsão da exigência isolada da multa do parágrafo 1o, IV,
alocando-a no inciso II do caput. Todo o raciocínio que ensejou a consolidação do entendimento
do colegiado no verbete sumular de no 105 remanesce aplicável diante da ausência de alteração
de suas premissas fundantes.
Portanto, no caso em questão, verifica-se a patologia, impondo-se óbice à aplicação
da multa isolada segundo a 1a vertente da qual acima se tratou, razão pela qual a multa isolada
torna-se insubsistente.

1 Teoria da Proibição de Bis in Idem no Direito Tributário e Sancionador Tributário. São Paulo: Noeses, 2014, p. 462.
Fl. 3693
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Nesse sentido, o STF firmou a tese vinculante no tema de Repercussão Geral no 487,
no qual se lê:
"1. A multa isolada aplicada por descumprimento de obrigação tributária
acessória estabelecida em percentual não pode ultrapassar 60% do valor do
tributo ou do crédito vinculado, podendo chegar a 100% no caso de existência de
circunstâncias agravantes.
2. Não havendo tributo ou crédito tributário vinculado, mas havendo valor de
operação ou prestação vinculado à penalidade, a multa em questão não pode
superar 20% do referido valor, podendo chegar a 30% no caso de existência de
circunstâncias agravantes.
3. Na aplicação da multa por descumprimento de deveres instrumentais, deve ser
observado o princípio da consunção, e, na análise individualizada das
circunstâncias agravantes e atenuantes, o aplicador das normas sancionatórias
por descumprimento de deveres instrumentais pode considerar outros
parâmetros qualitativos, tais como: adequação, necessidade, justa medida,
princípio da insignificância e ne bis in idem.
4. Não se aplicam os limites ora estabelecidos à multa isolada que, embora
aplicada pelo órgão fiscal, se refira a infrações de natureza predominantemente
administrativa, a exemplo das multas aduaneiras", vencidos os Ministros Luís
Roberto Barroso (Relator), André Mendonça e Gilmar Mendes.
Por fim, por maioria, modulou os efeitos da decisão, para estabelecer que ela
passe a produzir efeitos a partir da data da publicação da ata do julgamento do
mérito, ficando ressalvadas da modulação:
(i) as ações judiciais e os processos administrativos pendentes de conclusão até a
referida data; e
(ii) os fatos geradores ocorridos até a referida data em relação aos quais não
tenha havido o pagamento de multa abrangida pelo presente tema de
repercussão geral, vencidos os Ministros Luís Roberto Barroso (Relator) e Gilmar
Mendes.
Tudo nos termos do voto reajustado do Ministro Dias Toffoli (Redator para o
acórdão).
Ausentes,
justificadamente,
o
Ministro
Nunes
Marques
e,
ocasionalmente, o Ministro Gilmar Mendes, ambos com votos proferidos em
assentadas anteriores. Presidência do Ministro Edson Fachin. Plenário,
17.12.2025.

O entendimento firmado em sede de Repercussão Geral é vinculante aos membros
deste Conselho, nos termos do art. 98 do RICARF
Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto.
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Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo
internacional, lei ou decreto que:
I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em
julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em
controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou II -
fundamente crédito tributário objeto de:
a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da
Constituição Federal;
b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior
Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos
repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária;
Reconheço que o processo ainda não transitou em julgado, entretanto, a decisão já
foi proferida, e ata de julgamento já foi publicada e as teses firmadas, estando abarcadas pela
modulação conforme extrato de andamento processual a seguir, de maneira que ignorar o
entendimento da Corte Suprema me parece contraproducente, implicando ônus para o
Contribuinte e para o Erário.
Não fosse isso, ao menos haver-se-ia que sobrestar o julgamento nos termos do
artigo 100 do RICARF, que a seguir transcrevo:
Art. 100. A decisão pela afetação de tema submetido a julgamento segundo a
sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos não permite o
sobrestamento de julgamento de processo administrativo fiscal no âmbito do
CARF, contudo o sobrestamento do julgamento será obrigatório nos casos em
que houver acórdão de mérito ainda não transitado em julgado, proferido pelo
Supremo Tribunal Federal e que declare a norma inconstitucional ou, no caso de
matéria exclusivamente infraconstitucional, proferido pelo Superior Tribunal de
Justiça e que declare ilegalidade da norma.
Parágrafo único. O sobrestamento do julgamento previsto no caput não se aplica
na hipótese em que o julgamento do recurso puder ser concluído
independentemente de manifestação quanto ao tema afetado.
O dispositivo regimental exige que o Acórdão, ou seja, a decisão a que chegou o
colegiado, tenha sido proferido, o que ocorreu na data da sessão de julgamento
independentemente da data da publicação do Acórdão.
Essa me parece ser a interpretação mais consentânea com a recente LC 225/25, que
em seu art. 3o determina que a Administração tributária deve:
“II - reduzir a litigiosidade;
(...)
V - adequar meios e fins que imponham menor onerosidade aos contribuintes;
(...), e
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XII - impulsionar, de ofício, o processo administrativo tributário;”

Pelo exposto, proponho o sobrestamento do feito e, caso vencido, voto por dar
provimento ao Recurso Voluntário afastando a concomitância entre a multa isolada e a multa de
ofício.

Assinado Digitalmente
Lucas Issa Halah

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Raimundo Pires de Santana Filho, redator designado

Em que pese o bem elaborado e fundamentado voto do ilustre Relator, durante as
discussões ocorridas por ocasião do julgamento do presente litígio, o colegiado, tutelando
entendimento discordante, pelo voto de qualidade, divergiu das conclusões e pugnou em favor: a)
do indeferimento da proposta do Relator de sobrestar o julgamento, nos termos do art. 100, do
RICARF; e b) de manter o lançamento de ofício da multa isolada sobre as estimativas pagas a
menor, cabendo a este Redator, por determinação do Presidente dessa digníssima Turma, redigir
o correspondente voto vencedor, que está dividido conforme as questões acima apontadas.

1
DO SOBRESTAMENTO DO JULGAMENTO
1.1 DA INTRODUÇÃO

Ab initio, emerge dos autos a controvérsia, suscitada de ofício pelo Relator, acerca
da necessidade de sobrestamento do presente feito, em virtude do julgamento de mérito do Tema
487 de Repercussão Geral pelo Egrégio Supremo Tribunal Federal2. Sustenta o digníssimo

2 "1. A multa isolada aplicada por descumprimento de obrigação tributária acessória estabelecida em percentual não
pode ultrapassar 60% do valor do tributo ou do crédito vinculado, podendo chegar a 100% no caso de existência de
circunstâncias agravantes.
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signatário do voto vencido a imperatividade da suspensão processual, ao passo que o colegiado,
por voto de qualidade, pugnou pelo prosseguimento do julgamento.
Em que pese o esforço argumentativo da combativa defesa, a seguir
demonstraremos que, em decorrência do estágio processual em que se encontra o referido
paradigma vinculante – com ata de julgamento publicada, porém sem a publicação do respectivo
acórdão e, por conseguinte, sem o trânsito em julgado – não constitui óbice ao julgamento de
mérito deste processo administrativo fiscal.
Explicando melhor, não merece prosperar a tese vencida de sobrestamento
obrigatório, porquanto os dispositivos regimentais e a sistemática processual vigente não
conferem amparo à pretensão. Dito isto, passa-se à análise pormenorizada dos fundamentos.

1.2 DA INAPLICABILIDADE DO ART. 98, DO RICAF NA HIPÓTESE SUB EXAMINE

Precedeu à proposta do Relator de sobrestar o julgamento, a defesa da tese que
pugna pela aplicação do arquétipo jurisprudencial do STF, firmado no Tema 487 de Repercussão
Geral, com fundamento no art. 98, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais (RICARF)3. Impende ressaltar, de plano, que tal pleito carece de amparo jurídico.

2. Não havendo tributo ou crédito tributário vinculado, mas havendo valor de operação ou prestação vinculado à
penalidade, a multa em questão não pode superar 20% do referido valor, podendo chegar a 30% no caso de existência
de circunstâncias agravantes.
3. Na aplicação da multa por descumprimento de deveres instrumentais, deve ser observado o princípio da
consunção, e, na análise individualizada das circunstâncias agravantes e atenuantes, o aplicador das normas
sancionatórias por descumprimento de deveres instrumentais pode considerar outros parâmetros qualitativos, tais
como: adequação, necessidade, justa medida, princípio da insignificância e ne bis in idem.
4. Não se aplicam os limites ora estabelecidos à multa isolada que, embora aplicada pelo órgão fiscal, se refira a
infrações de natureza predominantemente administrativa, a exemplo das multas aduaneiras", vencidos os Ministros
Luís Roberto Barroso (Relator), André Mendonça e Gilmar Mendes.
Por fim, por maioria, modulou os efeitos da decisão, para estabelecer que ela passe a produzir efeitos a partir da data
da publicação da ata do julgamento do mérito, ficando ressalvadas da modulação: (i) as ações judiciais e os processos
administrativos pendentes de conclusão até a referida data; e (ii) os fatos geradores ocorridos até a referida data em
relação aos quais não tenha havido o pagamento de multa abrangida pelo presente tema de repercussão geral,
vencidos os Ministros Luís Roberto Barroso (Relator) e Gilmar Mendes.
Tudo nos termos do voto reajustado do Ministro Dias Toffoli (Redator para o acórdão). Ausentes, justificadamente, o
Ministro Nunes Marques e, ocasionalmente, o Ministro Gilmar Mendes, ambos com votos proferidos em assentadas
anteriores. Presidência do Ministro Edson Fachin. Plenário, 17.12.2025.

3 Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar
tratado, acordo internacional, lei ou decreto.
Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que:
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O referido dispositivo, em seu caput, consagra o princípio da legalidade estrita,
vedando a este órgão julgador administrativo afastar a aplicação da lei. As exceções a essa regra
de ouro, por sua natureza restritiva, devem ser interpretadas de forma LITERAL, não admitindo
ampliações.
A exceção invocada pelo ilustre Relator se encontra no parágrafo único, inciso II,
alínea 'b', do mencionado preceptivo, que autoriza o afastamento da lei quando esta "fundamente
crédito tributário objeto de (...) decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do
Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos
repetitivos".
Com todas as vênias, a elocução do dispositivo é de clareza solar e não deixa
margem a dúvidas hermenêuticas. O legislador regimental elegeu, como condição sine qua non
para a superação da norma legal no âmbito administrativo, a existência de uma decisão judicial
qualificada pela autoridade da coisa julgada material. O termo "transitada em julgado" não é uma
expressão fortuita ou um mero formalismo, trata-se de um instituto jurídico de envergadura
constitucional (art. 5o, XXXVI, da CF4), que confere imutabilidade e indiscutibilidade à decisão
judicial, encerrando definitivamente a controvérsia e consolidando o direito de forma estável.
Na espécie, é fato incontroverso que o julgamento do Tema 487 pelo Pretório
Excelso, embora concluído em seu mérito, ainda não atingiu esse patamar de definitividade. A
ausência de publicação do respectivo acórdão impede o início da contagem dos prazos recursais,
notadamente para a oposição de Embargos de Declaração. Este recurso, longe de ser um mero
pedido de esclarecimento, possui o potencial de, em certas hipóteses, modificar o julgado (efeitos
infringentes) ou, o que é ainda mais relevante para o caso, aclarar pontos cruciais da tese e,
fundamentalmente, da modulação de seus efeitos.
Nessa linha intelectiva, a aplicação de um precedente cuja eficácia temporal ainda
pode ser alterada seria um ato de manifesta imprudência, gerador de grave insegurança jurídica.
Nesse racional, a alegação de que ignorar o entendimento já sinalizado pela Corte
Suprema seria contraproducente, implicando ônus ao Contribuinte e ao Erário, não pode
prevalecer sobre o princípio da legalidade estrita. A atuação deste Conselho, como órgão da
Administração Pública, é pautada pela vinculação à lei. A aplicação de um precedente vinculante

(...)
II - fundamente crédito tributário objeto de:
a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da Constituição Federal;
b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na
sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária;
(g.n.)

4 Art. 5o Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos
estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à
propriedade, nos termos seguintes:
(...)
XXXVI - a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada;
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não é um ato de discricionariedade ou conveniência, mas um DEVER que nasce quando seus
requisitos formais estão plenamente atendidos. O principal desses requisitos é a existência de um
acórdão público e definitivo.
Ademais, a aplicação de um precedente judicial não se resume à verificação de sua
ementa ou do resultado proclamado em ata. Conforme a abalizada doutrina processualista, a
aplicação de um precedente exige um complexo exercício de cotejo analítico entre o caso
paradigma e o caso concreto, o que demanda o conhecimento aprofundado da ratio decidendi
(fundamentos determinantes) do julgado. Salvo melhor juízo, tais fundamentos não se encontram
na ata de julgamento, que é, por natureza, um documento sintético e informativo do resultado.
Indubitavelmente, a ratio decidendi é extraída da análise minuciosa dos votos proferidos, dos
debates travados em plenário e da redação final do acórdão, que consolida a tese jurídica em seus
exatos contornos.
Noutras palavras, tentar aplicar o Tema 487 com base unicamente na ata de
julgamento seria como interpretar uma complexa obra jurídica lendo apenas o seu sumário.
Questões essenciais, como a definição precisa de "circunstâncias enquadráveis", dos parâmetros
para a aplicação ou dos limites exatos da modulação de efeitos, somente serão conhecidas com a
publicação do acórdão. Qualquer aplicação anterior a esse marco, data a máxima vênia, seria
especulativa e, por conseguinte, ilegal, porquanto desprovida da certeza e da segurança que o
ordenamento exige para afastar a incidência de uma norma legal vigente.
Destarte, a escolha do legislador regimental pela expressão "transitada em
julgado" foi deliberada e reflete a prudência necessária à atuação de um órgão administrativo.
Visa-se, com isso, garantir que a superação da lei somente ocorra diante de um comando judicial
inequívoco, imutável e de conteúdo plenamente cognoscível, protegendo tanto o Fisco quanto ao
contribuinte de aplicações prematuras e potencialmente equivocadas de precedentes ainda não
estabilizados.
Pelo exposto, a segurança jurídica, neste contexto, sobrepõe-se a qualquer
argumento de pragmatismo ou celeridade.

1.3 DA CORRETA INTERPRETAÇÃO DO ART. 100, DO RICARF E A IMPOSSIBILIDADE DE
SOBRESTAMENTO DO JULGAMENTO

Prosseguindo, no que diz respeito à tese de subsunção ao art. 100, do RICARF5, a
interpretação proposta pelo Relator, data máxima vênia, não encontra guarida no ordenamento
jurídico pátrio quando analisada de forma sistemática. A saber.

5 Art. 100. A decisão pela afetação de tema submetido a julgamento segundo a sistemática da repercussão geral ou
dos recursos repetitivos não permite o sobrestamento de julgamento de processo administrativo fiscal no âmbito
do CARF, contudo o sobrestamento do julgamento será obrigatório nos casos em que houver acórdão de mérito
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A exegese da expressão "acórdão de mérito (...) proferido" é o cerne da
controvérsia. Logo, sustentar que o ato de "proferir" se consuma na sessão de julgamento,
independentemente da publicação, é adotar uma interpretação literal e isolada que se dissocia da
teleologia da norma e da própria teoria geral do processo.
Inquestionavelmente, a estrutura do artigo revela uma clara gradação: a mera
afetação, ato já público, não autoriza a suspensão; a obrigatoriedade do sobrestamento, por sua
vez, exige um ato de maior densidade e segurança jurídica, que, por óbvio, não pode ser a simples
proclamação de um resultado, sem olvidar que concomitantemente a decisão deve declarar tal
norma inconstitucional.
Para a correta elucidação da contenda, é imperioso recorrer, em caráter subsidiário,
aos ensinamentos do Código de Processo Civil (art. 15 do CPC6), que estrutura a sistemática dos
precedentes vinculantes e oferece as balizas hermenêuticas para a compreensão dos efeitos dos
atos judiciais.
Inicialmente, é mister destacar a distinção doutrinária fundamental entre os planos
da existência, validade e eficácia dos atos jurídicos processuais. A prolação do julgamento em
sessão, com a coleta de votos e a proclamação do resultado, marca o nascimento do ato decisório
no plano da existência. Todavia, sua aptidão para irradiar efeitos para além do processo em que
foi pronunciado, notadamente o efeito vinculante que impõe o sobrestamento de milhares de
outros feitos, insere-se no plano da eficácia externa, a qual é inequivocamente deflagrada pela
publicação do acórdão.
Nesse diapasão, o Código de Processo Civil é pródigo em dispositivos que atrelam a
produção de efeitos do acórdão à sua publicação. O art. 944 do CPC7, dispõe que o acórdão será
publicado no prazo de 30 (trinta) dias, contado da data da sessão de julgamento.
Nessa senda, a sinalada norma evidencia que a sessão e a publicação são atos
distintos e cronologicamente separados, sendo a publicação o ato que formaliza e exterioriza o
conteúdo da decisão. Antes da publicação, o que se tem é um ato existente, porém juridicamente
latente em seus efeitos externos.

ainda não transitado em julgado, proferido pelo Supremo Tribunal Federal e que declare a norma inconstitucional
ou, no caso de matéria exclusivamente infraconstitucional, proferido pelo Superior Tribunal de Justiça e que declare
ilegalidade da norma.
Parágrafo único. O sobrestamento do julgamento previsto no caput não se aplica na hipótese em que o julgamento do
recurso puder ser concluído independentemente de manifestação quanto ao tema afetado.

6 Art. 15. Na ausência de normas que regulem processos eleitorais, trabalhistas ou administrativos, as disposições
deste Código lhes serão aplicadas supletiva e subsidiariamente.

7 Art. 944. Não publicado o acórdão no prazo de 30 (trinta) dias, contado da data da sessão de julgamento, as notas
taquigráficas o substituirão, para todos os fins legais, independentemente de revisão.

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Em termos mais claros, é a publicação que confere certeza sobre o teor da decisão,
permitindo não apenas a contagem de prazos recursais (art. 1.003 do CPC8), mas, principalmente,
repiso, a análise de sua ratio decidendi e de seus fundamentos determinantes.
Nessa quadra, a sistemática de precedentes obrigatórios, inaugurada pelos arts.
926 e 927 do CPC9, visa garantir a "estabilidade, a integridade e a coerência da jurisprudência". Tal
desiderato seria frontalmente violado se os órgãos julgadores administrativos fossem compelidos
a sobrestar seus feitos com base em uma mera ata de julgamento.

8 Art. 1.003. O prazo para interposição de recurso conta-se da data em que os advogados, a sociedade de advogados,
a Advocacia Pública, a Defensoria Pública ou o Ministério Público são intimados da decisão.
§ 1o Os sujeitos previstos no caput considerar-se-ão intimados em audiência quando nesta for proferida a decisão.
§ 2o Aplica-se o disposto no art. 231 , incisos I a VI, ao prazo de interposição de recurso pelo réu contra decisão
proferida anteriormente à citação.
§ 3o No prazo para interposição de recurso, a petição será protocolada em cartório ou conforme as normas de
organização judiciária, ressalvado o disposto em regra especial.
§ 4o Para aferição da tempestividade do recurso remetido pelo correio, será considerada como data de interposição a
data de postagem.
§ 5o Excetuados os embargos de declaração, o prazo para interpor os recursos e para responder-lhes é de 15 (quinze)
dias.
§ 6o O recorrente comprovará a ocorrência de feriado local no ato de interposição do recurso, e, se não o fizer, o
tribunal determinará a correção do vício formal, ou poderá desconsiderá-lo caso a informação já conste do processo
eletrônico. (Redação dada pela Lei no 14.939, de 2024)

9 Art. 926. Os tribunais devem uniformizar sua jurisprudência e mantê-la estável, íntegra e coerente.
§ 1o Na forma estabelecida e segundo os pressupostos fixados no regimento interno, os tribunais editarão enunciados
de súmula correspondentes a sua jurisprudência dominante.
§ 2o Ao editar enunciados de súmula, os tribunais devem ater-se às circunstâncias fáticas dos precedentes que
motivaram sua criação.
Art. 927. Os juízes e os tribunais observarão:
I - as decisões do Supremo Tribunal Federal em controle concentrado de constitucionalidade;
II - os enunciados de súmula vinculante;
III - os acórdãos em incidente de assunção de competência ou de resolução de demandas repetitivas e em julgamento
de recursos extraordinário e especial repetitivos;
IV - os enunciados das súmulas do Supremo Tribunal Federal em matéria constitucional e do Superior Tribunal de
Justiça em matéria infraconstitucional;
V - a orientação do plenário ou do órgão especial aos quais estiverem vinculados.
§ 1o Os juízes e os tribunais observarão o disposto no art. 10 e no art. 489, § 1o, quando decidirem com fundamento
neste artigo.
§ 2o A alteração de tese jurídica adotada em enunciado de súmula ou em julgamento de casos repetitivos poderá ser
precedida de audiências públicas e da participação de pessoas, órgãos ou entidades que possam contribuir para a
rediscussão da tese.
§ 3o Na hipótese de alteração de jurisprudência dominante do Supremo Tribunal Federal e dos tribunais superiores ou
daquela oriunda de julgamento de casos repetitivos, pode haver modulação dos efeitos da alteração no interesse
social e no da segurança jurídica.
§ 4o A modificação de enunciado de súmula, de jurisprudência pacificada ou de tese adotada em julgamento de casos
repetitivos observará a necessidade de fundamentação adequada e específica, considerando os princípios da
segurança jurídica, da proteção da confiança e da isonomia.
§ 5o Os tribunais darão publicidade a seus precedentes, organizando-os por questão jurídica decidida e divulgando-os,
preferencialmente, na rede mundial de computadores.

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A aplicação de um precedente não é um ato mecânico de verificação de um
resultado, mas, seguramente, um exercício intelectual complexo que exige a análise
pormenorizada do acórdão paradigma para a realização do cotejo analítico, a verificação de
eventuais distinções (distinguishing) ou da necessidade de superação (overruling). Nessa cognição,
como poderia este Colegiado realizar tal análise sem acesso ao inteiro teor dos votos, aos
debates travados e à redação final da tese, que somente se materializam no acórdão
publicado???
É axiomático que a hipótese sub examine é emblemática. O Tema 487 trata de
matéria complexa, envolvendo limites percentuais para multas tributárias, a observância do
princípio da consunção e a modulação de efeitos. Assim, a aplicação de tal precedente, sem o
conhecimento integral de seus fundamentos, seria um ato temerário, um verdadeiro "salto no
escuro" que, ao invés de promover a segurança jurídica, a comprometeria gravemente. A redação
final do acórdão, como dito, pode conter esclarecimentos, delimitações e nuances imprescindíveis
para a correta aplicação do entendimento, que não constam e nem poderiam constar da sintética
ata de julgamento.
Desse modo, a interpretação sistemática e teleológica do art. 100 do RICARF,
iluminada pelos princípios e regras do Código de Processo Civil, conduz à inarredável conclusão de
que a expressão "acórdão (...) proferido", para fins de deflagrar o sobrestamento obrigatório,
deve ser compreendida como acórdão publicado. Esta é a única exegese que se harmoniza com o
princípio da publicidade (art. 93, IX, CF10), com o devido processo legal e, sobretudo, com a
segurança jurídica que deve nortear a aplicação de precedentes vinculantes.
Para arrematar, por tudo quanto exposto, não havendo, no presente momento
processual, a publicação do acórdão de mérito do Tema 487 de Repercussão Geral, não se
encontra preenchido o requisito indispensável para a incidência da norma de sobrestamento
obrigatório prevista no art. 100, do RICARF.

1.4 DA INVIABILIDADE DO SOBRESTAMENTO À LUZ DOS PRINCÍPIOS DA LEI
COMPLEMENTAR No 225/25

Ad argumentandum tantum, cumpre rechaçar, o argumento do Relator de que o
sobrestamento do presente feito seria a medida mais consentânea com os princípios norteadores
do processo administrativo fiscal, notadamente aqueles positivados pela recente Lei

10 Art. 93. Lei complementar, de iniciativa do Supremo Tribunal Federal, disporá sobre o Estatuto da Magistratura,
observados os seguintes princípios:
(...)
IX todos os julgamentos dos órgãos do Poder Judiciário serão públicos, e fundamentadas todas as decisões, sob pena
de nulidade, podendo a lei limitar a presença, em determinados atos, às próprias partes e a seus advogados, ou
somente a estes, em casos nos quais a preservação do direito à intimidade do interessado no sigilo não prejudique o
interesse público à informação; (Redação dada pela Emenda Constitucional no 45, de 2004)
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Complementar no 225/25 (instituiu o Código de Defesa do Contribuinte), quais sejam: a redução
da litigiosidade (art. 3o, II), a menor onerosidade ao contribuinte (art. 3o, V) e o impulso oficial (art.
3o, XII).
Com a devida vênia, entendo que o efeito prático da suspensão, no presente
contexto, é diametralmente oposto. Vejamos.
No que tange à redução da litigiosidade, a suspensão do processo representa a sua
exata antítese. A litigiosidade não se reduz pela paralisação do feito, mas sim pela sua resolução
definitiva e célere. Ao sobrestar o julgamento, este Colegiado não extingue o litígio, muito pelo
contrário, o perpetua em um estado de latência e incerteza, prolongando artificialmente a
pendência que recai sobre a relação jurídico-tributária.
A verdadeira concretização do princípio da redução da litigiosidade reside na
entrega de uma prestação jurisdicional administrativa que ponha fim à controvérsia nesta
instância, definindo direitos e obrigações e permitindo que as partes, a partir de um comando
decisório claro, possam orientar suas condutas futuras, seja pelo cumprimento da obrigação, seja
pelo acesso à via judicial. A manutenção de um processo em "banho-maria" processual,
aguardando um evento futuro e de contornos ainda incertos, malfere a própria essência da
atividade judicante, que é a de compor conflitos.
Ademais, com o máximo respeito, a tese de que o sobrestamento implicaria menor
onerosidade ao contribuinte parte de uma premissa equivocada.
A onerosidade, no contexto processual, não se resume ao valor pecuniário do
crédito tributário em discussão. A incerteza jurídica é, em si, um ônus de grande magnitude. Para
o contribuinte, a pendência de um débito fiscal de valor relevante representa um passivo
contingente que impacta seu balanço, restringe seu acesso a crédito e exige a manutenção de
garantias, por vezes onerosas. A procrastinação indevida da decisão final, longe de ser um
benefício, é um fardo que prolonga a insegurança e os custos indiretos associados ao litígio. A
menor onerosidade, portanto, é alcançada por meio de uma decisão que, em tempo razoável,
defina a exigibilidade do crédito, e não pela sua suspensão indefinida.
Outrossim, o princípio do impulso oficial do processo administrativo tributário (art.
3o, XII, da LC 225/25) é frontalmente violado pela suspensão injustificada. "Impulsionar" significa
mover, dar andamento, conduzir o processo às suas fases subsequentes até a decisão final.
"Sobrestar", por definição, é o ato de paralisar, de estagnar, de abdicar do dever de condução do
feito. Acolher o pedido de suspensão sem que haja uma norma cogente que a determine – e,
como já exaustivamente demonstrado nos tópicos anteriores, não há – representaria uma
renúncia deste órgão julgador ao seu poder-dever de impulsionar o processo. A eficiência
administrativa, consectário lógico do impulso oficial, demanda que os recursos públicos, incluindo
o tempo e a estrutura deste Conselho, sejam empregados para a resolução efetiva dos litígios, e
não para a sua gestão passiva em um estado de paralisia.
Fl. 3703
DF CARF MF
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Em suma, data máxima vênia, a interpretação que o Relator pretende conferir aos
princípios da Lei Complementar no 225/25 certamente não é o melhor juízo, pois a suspensão do
feito, no presente caso: não reduz a litigiosidade, mas a prolonga; não diminui a onerosidade,
mas a agrava pela via da incerteza; e não impulsiona o processo, mas o paralisa.
De outro giro, a correta aplicação de tais princípios, em harmonia com o postulado
constitucional da duração razoável do processo (art. 5o, LXXVIII, da CF11), comanda o
prosseguimento do julgamento, única via apta a conferir segurança jurídica, eficiência e a efetiva
composição do litígio submetido à apreciação deste Conselho.

1.5 DA CONCLUSÃO

Por tudo quanto exposto, a ausência de trânsito em julgado do Tema 487 de
Repercussão Geral afasta a incidência do art. 98 do RICARF. Outrossim, a inexistência de acórdão
publicado impede a aplicação da regra de sobrestamento obrigatório do art. 100 do mesmo
diploma. Por conseguinte, a suspensão do feito, além de carecer de amparo legal, afigura-se
contrária aos princípios da eficiência e da duração razoável do processo.
Ex positis, oriento meu voto no sentido de rejeitar o pedido de sobrestamento do
julgamento do presente processo, determinando seu regular prosseguimento para análise do
mérito.

2
DA COBRANÇA DA MULTA ISOLADA CUMULADA COM A MULTA DE OFÍCIO

No presente processo, a Autoridade Fiscal imputou multa isolada, no percentual de
50% sobre débitos de estimativas de IRPJ e CSLL não recolhidas, com base no art. 44, inciso II,
alínea b, da Lei 9.430/96, com a redação dada pelo art. 14 da Lei 11.488/2007, totalizando o valor
de R$ 37.318.826,44.
O digníssimo Relator afastou a exigência calcado na tese de que como, na espécie,
houve a imposição da multa de ofício sobre a o tributo devido e não recolhido, apurado ao final do
ano-calendário – conduta-fim -, esta absorveu a multa isolada em comento imposta – conduta-

11 Art. 5o Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos
estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à
propriedade, nos termos seguintes:
(...)
LXXVIII - a todos, no âmbito judicial e administrativo, são assegurados a razoável duração do processo e os meios que
garantam a celeridade de sua tramitação. (Incluído pela Emenda Constitucional no 45, de 2004)
Fl. 3704
DF CARF MF
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meio - como consequência da aplicação do princípio da consunção, reconhecido pela Súmula Carf
no 105.
Conforme salientamos, por voto de qualidade, este colegiado manteve as
exigências em questão, relacionadas às glosas de despesas mantidas. Senão Vejamos.
A priori, é mister destacar que, originalmente, a referida multa isolada foi criada
pela Lei n° 9.430, de 1996, que no seu art. 44, previa que ela deveria ser calculada pela aplicação
do percentual de 75% (setenta e cinco por cento) sobre o valor da estimativa mensal do IRPJ e da
CSLL devidas, mas não recolhidas, verbis:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória, de falta de
declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte;
II - ... § 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
I - ...
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto
de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que
deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo
negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente; (g.n)
Posteriormente, com a edição da Medida Provisória no 351/2007, em 22/01/2007,
convertida na Lei no 11.488/2007, notadamente o seu art. 14, deu nova redação à referida Lei n°
9.430/1999, reduzindo o percentual da multa de 75% para 50% (cinquenta por cento), sendo este
último o percentual utilizado no ora contestado lançamento, como segue:
Art. 14. O art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, passa a vigorar com
a seguinte redação, transformando-se as alíneas a, b e c do § 2o nos incisos I, II e
III:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I – de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
II – de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal:
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de
ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste, no caso de pessoa física;
Fl. 3705
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b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha
sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição
social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de
pessoa jurídica.
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis. (g.n)
Neste ponto, é de relevo destacar que a novel positivação representou um divisor
de águas no que concerne a devida interpretação da aplicação do dispositivo, cuja jurisprudência
administrativa levou à edição da Súmula n° 105 do CARF, ipsis verbis:
Súmula CARF no 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas,
lançada com fundamento no art. 44, § 1o, inciso IV, da Lei no 9.430, de 1996, não
pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de
IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
Do referido epítome, inclusive por destacar no seu teor a referência ao dispositivo
antes da alteração aventada, resta manifesto que, até o mês de novembro de 2006, antes,
portanto, de entrar em vigor a alteração reproduzida, indubitavelmente era incabível a imposição
de multa isolada concomitantemente com a multa de ofício.
Já em relação ao lançamento de multa isolada sobre insuficiência de estimativa
mensal a partir do mês de dezembro de 2006, cujo vencimento se deu em 31/01/2007, aplica-se o
artigo 44, inciso II, alínea "b" da Lei n° 9.430/96 (redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007), não se
aplicando, por conseguinte, a Súmula CARF no 105.
Nesta perspectiva, não assiste razão a Recorrente quando alega que não se pode
exigir uma multa isolada pelo não recolhimento da estimativa cumulada com a multa de ofício,
visto que a sanção determinada pelo sistema é notória: caso descumprido o pagamento da
estimativa mensal, cabe imputação de multa isolada, sobre a totalidade (quando há ausência de
pagamentos a título de estimativa mensal) ou diferença entre o valor que deveria ter sido pago e o
efetivamente pago, apurado a cada mês do ano-calendário. Além disso, expressamente dispõe
que é cabível ainda que a pessoa jurídica tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa
de CSLL.
Assim, diferente do que sustenta a Defesa, a inovação legislativa, aplicável aos fatos
geradores ocorridos a partir de dezembro de 2006 (conforme verificado no caso em tela), afastou
qualquer incerteza atinente a possibilidade de aplicação concorrente das multas de ofício e das
multas isoladas por insuficiência de estimativa mensal. As hipóteses de incidência que justificam a
exigência das penalidades da multa de ofício e da multa isolada em virtude da ausência de
pagamento da estimativa são díspares, cada qual tratada em inciso próprio no art. 44 da Lei n°.
9.430, de 1996.
Fl. 3706
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É pertinente esclarecer que os recolhimentos efetuados mensalmente a título de
estimativas (art. 2o, §§ 3o e 4o, da Lei no 9.430, de 1996) não são definitivos, porquanto a
apuração definitiva do tributo devido se dará somente ao final de cada ano-calendário. Esse o
motivo pelo qual a penalidade pelo inadimplemento dessa obrigação é denominada multa isolada,
uma vez que pode ser exigida independentemente de haver ou não tributo devido ao final do
período de apuração. Além disso, não há qualquer correlação entre o valor do tributo devido ao
final de apuração e a multa isolada: sua base de cálculo é o valor do pagamento mensal
(estimativa) de IRPJ ou CSLL que deixar de ser recolhido.
Diante dessas constatações, é imperioso concluir que as multas são distintas e
autônomas. Isso decorre, acima de tudo, das evidentes diferenças que existem entre as hipóteses
de incidência e os consequentes das normas punitivas.
Nota-se que os incisos I e II do art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996, versam sobre pilares
fáticos diferentes e autônomos, com distinções claras na materialidade e temporalidade da
apuração que tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo
diferentes. A multa de ofício, nos termos do art. 44, inciso I, da Lei n° 9.430, de 1996, aplica-se
sobre o tributo não pago ou parcialmente pago, decorrente da existência de lucro apurado
trimestralmente ou anualmente, cujo fato gerador completa-se ao final do trimestre ou do ano-
calendário. Por sua vez, a multa isolada submete-se à multa do inciso II do dispositivo antes citado,
e é imputada sobre a estimativa não recolhida ou parcialmente recolhida, apurada conforme
balanço/balancetes de suspensão elaborados mês a mês ou, ainda, mediante receita bruta
acumulada mensalmente.
No caso do inciso I do art. 44 da Lei no 9.430 de 1996, a quantificação toma por
base o tributo devido em função do lucro, fazendo incidir o percentual de 75% (regra geral
passível de qualificação e agravamento - §§ 1o e 2o do art. 44). No caso do inciso II, letra “b”, do
dispositivo antes citado, a quantificação toma por base a estimativa apurada em função da receita
bruta ou resultados mensais, fazendo incidir o percentual de 50% (regra geral não passível de
qualificação ou agravamento).
Como se pode observar, são duas normas distintas e autônomas, que punem, em
diferentes graus, ilicitudes diversas. A alteração da redação do art. 44 da Lei no 9.430/96 buscou
adequar o dispositivo face à jurisprudência então dominante no CARF, mais precisamente a
firmada em torno do entendimento do então Conselheiro e Presidente de Câmara José Clóvis
Alves, o qual atacava a redação do caput do art. 44 da Lei no 9.430/96 ("Nos casos de lançamento
de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de
tributo ou contribuição..."), e divisava bis in idem, entendendo que a "mesma" multa seria
aplicada quando do lançamento de ofício do tributo (Acórdão CSRF 01-05503 - 101-134520).
Na nova redação do citado artigo, o caput não mais faz referência à diferença de
tributo (“Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas...”), sendo tal
expressão utilizada somente no inciso I, que trata da multa de 75% aplicada sobre a diferença de
Fl. 3707
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tributo lançado de ofício. A multa isolada ora é tratada em dispositivo específico (inciso II), que
estabelece percentual distinto do da multa de ofício (esta é de 75%, e aquela de 50%). Vê-se,
assim, que a nova multa isolada é aplicada, em percentual próprio, sobre o valor do pagamento
mensal que deixou de ser efetuado a título de estimativa, não mais se falando em diferença sobre
tributo que deixou de ser recolhido.
Desse modo, após o advento da MP no 351/2007, entendo que as multas isoladas
devem ser mantidas, ainda que aplicadas em concomitância com as multas de ofício pela ausência
de recolhimento/pagamento de tributo apurado de forma definitiva. Tal conclusão decorre da
constatação de se tratar de penalidades distintas, com origem em fatos geradores e períodos de
apuração diversos, e ainda aplicadas sobre bases de cálculos diferenciadas. A legislação, em
nenhum momento, vedou a aplicação concomitante das penalidades em comento.
Ademais, é importante reprisar que as decisões do STJ, STF e da Câmara Superior
deste Tribunal colacionadas pela Defesa não detêm força para nos vincular.
De outro giro, o entendimento aqui externado encontra amparo tanto na Câmara
Baixa, como na Alta deste Tribunal, consoante ementas exemplificativas:
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS.
CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007, no art.
44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas
penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela
apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao
firmar que “serão aplicadas as seguintes multas”. A lei ainda estabelece a
exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha
sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente,
não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o
encerramento do ano-calendário.
No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que a
penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória
no 351, de 2007, no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996. (AC no 1301-006.749 – 1a
Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária – Sessão de 21/02/24)
MULTA
ISOLADA
POR
FALTA
DE
RECOLHIMENTO
DE
ESTIMATIVAS.
CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007, no art.
44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas
penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela
apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao
firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a
exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha
sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente.
Fl. 3708
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No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que a
penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória
no 351, de 2007, no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996. (AC no 9101-002.438 – 1a
Turma – Sessão de 20/09/16)
MULTA ISOLADA. ESTIMATIVAS NÃO RECOLHIDAS. CONCOMITÂNCIA COM A
MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE.
Nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ posteriores à
Lei no 11.488/2007, quando não justificados em balanço de suspensão ou redução,
é cabível a cobrança da multa isolada, que pode e deve ser exigida, de forma
cumulativa, com a multa de ofício aplicável aos casos de falta de pagamento do
mesmo tributo, apurado de forma incorreta, ao final do período base de
incidência.
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA CONCOMITANTE. CONSUNÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
Repele-se o argumento que pretende escorar-se na tese da consunção para
afastar a aplicação simultânea das multas comentadas. Não há como se reduzir o
campo de aplicação da multa isolada com lastro no suposto concurso de normas
sobre o mesmo fato, seja porque os fatos ora descritos não são os mesmos, seja
porque quaisquer dos fatos relacionados no inciso I do artigo 44 da Lei no
9.430/1996, com a redação dada pela Lei no 11.488/2007, não absorvem o fato
relacionado no inciso II do mesmo artigo.
Não há, pois, dúvida alguma sobre a possibilidade de aplicação concomitante da
multa de ofício e da multa isolada. (AC no 9101-002.598 – 1a Turma – Sessão de
10/05/18)
Por derradeiro, e em especial em relação à suposta aplicação do princípio da
consunção, transcrevo o entendimento firmado pelo Conselheiro Leonardo de Andrade Couto em
seus votos sobre o tema em debate, com o qual pactuo e adoto:
“Manifestei-me em outras ocasiões pela aplicação ao caso do princípio da
consunção, pelo qual prevalece a penalidade mais grave quando uma pluralidade
de normas é violada no desenrolar de uma ação.
De forma geral, o princípio da consunção determina que em face a um ou mais
ilícitos penais denominados CONSUNTOS, que funcionam apenas como fases de
preparação ou de execução de um outro, mais grave que o(s) primeiro(s),
chamado CONSUNTIVO, ou tão-somente como condutas, anteriores ou
posteriores, mas sempre intimamente interligado ou inerente, dependentemente,
deste último, O SUJEITO ATIVO SÓ DEVERÁ SER RESPONSABILIZADO PELO ILÍCITO
MAIS GRAVE .
Veja-se que a condição básica para aplicação do princípio é a íntima interligação
entre os ilícitos. Pelo até aqui exposto, pode-se dizer que a intenção do legislador
Fl. 3709
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tributário foi justamente deixar clara a independência entre as irregularidades,
inclusive alterando o texto da norma para ressaltar tal circunstância.
No voto paradigma que decidiu casos como o presente sob a ótica do princípio da
consunção, o relator cita Miguel Reale Junior que discorre sobre o crime
progressivo, situação típica de aplicação do princípio em comento.
Pois bem. Doutrinariamente, existe CRIME PROGRESSIVO quando o sujeito, para
alcançar um resultado normativo (ofensa ou perigo de dano a um bem jurídico),
necessariamente deverá passar por uma conduta inicial que produz outro evento
normativo, menos grave que o primeiro.
Noutros termos: para ofender um bem jurídico qualquer, o agente,
indispensavelmente, terá de inicialmente ofender outro, de menor gravidade —
passagem por um MINUS em direção a um PLUS . (destaques acrescidos).
Estaríamos diante de uma situação de conflito aparente de normas. Aparente
porque o princípio da especialidade definiria a questão, com vistas a evitar a
subsunção a dispositivos penais diversos e, por conseguinte, a confusão de efeitos
penais e processuais.
Aplicando-se essa teoria às situações que envolvem a imputação da multa de
ofício, a irregularidade que gera a multa aplicada em conjunto com o tributo não
necessariamente é antecedida de ausência ou insuficiência de recolhimento do
tributo devido a título de estimativas, suscetível de aplicação da multa isolada.
Assim, não há como enquadrar o conceito da progressividade ao presente caso,
motivo pelo qual tal linha de raciocínio seria injustificável para aplicação do
princípio da consunção.
Ainda seguindo a analogia com o direito penal, a grosso modo poder-se-ia dizer
que a situação sob exame representaria um concurso real de normas ou, mais
especificamente, um concurso material: duas condutas delituosas causam dois
resultados delituosos.
Abstraindo-se das questões conceituais envolvendo aspectos do direito penal, a Lei
no 9.430/96, ao instituir a multa isolada sobre irregularidades no recolhimento do
tributo devido a título de estimativas, não estabeleceu qualquer limitação quanto
à imputação dessa penalidade juntamente com a multa exigida em conjunto com
o tributo.”

3
DO DISPOSITIVO

Fl. 3710
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Por todo o exposto, oriento meu voto no sentido de negar provimento ao recurso
voluntário no que toca ao pedido de cancelamento da multa isolada, no percentual de 50%,
sobre o não recolhimento de IRPJ e CSLL sobre as bases de cálculo estimadas.

Assinado Digitalmente
Raimundo Pires de Santana Filho

Fl. 3711
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