Tribunal: CARF
Processo: 13656.900035/2017-34
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: NEIVA APARECIDA BAYLON
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-01-21
Data de publicação: 2026-03-17

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO. MOTIVAÇÃO. AMPLA DEFESA E CONTRADITÓRIO.
Inexiste nulidade do despacho decisório quando o lançamento e os atos subsequentes encontram-se devidamente motivados, com indicação clara dos fundamentos das glosas, permitindo ao sujeito passivo o pleno exercício do direito de defesa. Observância do art. 10 do Decreto no 70.235/1972.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
O aproveitamento de créditos extemporâneos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins exige a prévia retificação das declarações correspondentes (DACON e DCTF), nos termos da legislação de regência e da jurisprudência administrativa consolidada. Glosa mantida.
INSUMOS. CONCEITO. CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
À luz do entendimento firmado pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR, o conceito de insumo, no regime não cumulativo, deve ser aferido segundo os critérios da essencialidade ou relevância. Admitido o creditamento relativo a bens utilizados em testes laboratoriais indispensáveis ao processo produtivo e à viabilidade econômica da atividade extrativa.
PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS, PEÇAS DE REPOSIÇÃO E SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO.
Indevido o creditamento quando os bens e serviços não atuam diretamente sobre o produto em fabricação ou configuram despesas gerais da produção, inclusive peças e equipamentos utilizados em atividades auxiliares ou de apoio, bem como quando passíveis de incorporação ao ativo imobilizado.
MATERIAIS DE EMBALAGEM.
Pallets, sacaria, big bags e caixas enquadram-se no conceito de material de embalagem e de insumo, sendo admitido o creditamento no regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, nos termos da jurisprudência administrativa alinhada ao REsp no 1.221.170/PR.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO.
Geram direito aos créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços de fretes utilizados para a movimentação de insumos e produtos em elaboração no próprio estabelecimento ou entre estabelecimentos do contribuinte.
EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL – EPI.
Os dispêndios com equipamentos de proteção individual e materiais de segurança exigidos pela legislação trabalhista, quando indispensáveis à execução das atividades produtivas, qualificam-se como insumos, à luz dos critérios da essencialidade e relevância.
ALÍQUOTA ZERO. BENS CLASSIFICADOS NO CAPÍTULO 25 DA TIPI.
Não gera direito a crédito a aquisição de bens sujeitos à alíquota zero da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, nos termos do art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.637/2002.
RECEITAS COM EXPORTAÇÃO. RECONHECIMENTO NA DATA DO EMBARQUE.
Considera-se como momento do reconhecimento da receita de exportação, o ato da entrega do bem ao comprador – data de embarque da mercadoria, consoante disposição contida na Portaria MF no 356/1988, reproduzida também no art. 26, §5o da Instrução Normativa no 1.700, de 14 de março de 2017, com redação dada pela Instrução Normativa no 1.881, de 03 de abril de 2019.
ENERGIA ELÉTRICA. MOMENTO DA APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO.
Os créditos relativos à energia elétrica devem ser apropriados no período de emissão da respectiva nota fiscal, e não no período do consumo.
RECURSO VOLUNTÁRIO.
Conhecido em parte. Na parte conhecida, parcialmente provido.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13656.900035/2017-34
ACÓRDÃO
3002-004.070 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de janeiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MINERAÇÃO CURIMBABA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO. MOTIVAÇÃO. AMPLA DEFESA E
CONTRADITÓRIO.
Inexiste nulidade do despacho decisório quando o lançamento e os atos
subsequentes encontram-se devidamente motivados, com indicação clara
dos fundamentos das glosas, permitindo ao sujeito passivo o pleno
exercício do direito de defesa. Observância do art. 10 do Decreto no
70.235/1972.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
O aproveitamento de créditos extemporâneos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins exige a prévia retificação das declarações
correspondentes (DACON e DCTF), nos termos da legislação de regência e
da jurisprudência administrativa consolidada. Glosa mantida.
INSUMOS. CONCEITO. CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
À luz do entendimento firmado pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR, o
conceito de insumo, no regime não cumulativo, deve ser aferido segundo
os critérios da essencialidade ou relevância. Admitido o creditamento
relativo a bens utilizados em testes laboratoriais indispensáveis ao
processo produtivo e à viabilidade econômica da atividade extrativa.
PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS, PEÇAS DE REPOSIÇÃO E SERVIÇOS DE
MANUTENÇÃO.
Indevido o creditamento quando os bens e serviços não atuam
diretamente sobre o produto em fabricação ou configuram despesas gerais
da produção, inclusive peças e equipamentos utilizados em atividades
auxiliares ou de apoio, bem como quando passíveis de incorporação ao
ativo imobilizado.
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MATERIAIS DE EMBALAGEM.
Pallets, sacaria, big bags e caixas enquadram-se no conceito de material de
embalagem e de insumo, sendo admitido o creditamento no regime não
cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, nos termos da
jurisprudência administrativa alinhada ao REsp no 1.221.170/PR.
REGIME
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS
SOBRE
FRETES.
MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO.
Geram direito aos créditos da não cumulatividade, a aquisição de serviços
de fretes utilizados para a movimentação de insumos e produtos em
elaboração no próprio estabelecimento ou entre estabelecimentos do
contribuinte.
EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL – EPI.
Os dispêndios com equipamentos de proteção individual e materiais de
segurança exigidos pela legislação trabalhista, quando indispensáveis à
execução das atividades produtivas, qualificam-se como insumos, à luz dos
critérios da essencialidade e relevância.
ALÍQUOTA ZERO. BENS CLASSIFICADOS NO CAPÍTULO 25 DA TIPI.
Não gera direito a crédito a aquisição de bens sujeitos à alíquota zero da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, nos termos do art. 3o, § 2o, II, da
Lei no 10.637/2002.
RECEITAS
COM
EXPORTAÇÃO.
RECONHECIMENTO
NA
DATA
DO
EMBARQUE.
Considera-se como momento do reconhecimento da receita de
exportação, o ato da entrega do bem ao comprador – data de embarque
da mercadoria, consoante disposição contida na Portaria MF no 356/1988,
reproduzida também no art. 26, §5o da Instrução Normativa no 1.700, de
14 de março de 2017, com redação dada pela Instrução Normativa no
1.881, de 03 de abril de 2019.
ENERGIA ELÉTRICA. MOMENTO DA APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO.
Os créditos relativos à energia elétrica devem ser apropriados no período
de emissão da respectiva nota fiscal, e não no período do consumo.
RECURSO VOLUNTÁRIO.
Conhecido em parte. Na parte conhecida, parcialmente provido.

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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar suscitada e, no mérito, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário para: (i) reverter a glosa de insumos utilizados pela Recorrente em testes de
laboratório (cloreto de potássio e tela para laboratório); (ii) reverter as glosas sobre os materiais
de embalagem (pallets, sacaria, big bags e caixa); (iii) reverter as glosas sobre materiais de
segurança e Equipamentos de Proteção Individual (EPI), aventais, camisas de proteção, botas e
botinas, calças de proteção, capacetes, luvas, máscaras, protetores auriculares e faciais, creme
protetor, vestimentas impermeáveis e uniformes; e (iv) reverter a glosa de frete interno. Vencida a
conselheira Neiva Aparecida Baylon (Relatora), que dava provimento em maior extensão para
reverter, também, a glosa decorrente do rateio de créditos vinculados à receita tributada no
mercado interno, à receita não tributada no mercado interno e à receita de exportação. Designado
para redigir o voto vencedor o Conselheiro Adriano Monte Pessoa.

Assinado Digitalmente
Neiva Aparecida Baylon – Relator

Assinado Digitalmente
Adriano Monte Pessoa – Redator Designado

Assinado Digitalmente
Renato Camara Ferro Ribeiro de Gusmao – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Adriano Monte Pessoa,
Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renato
Camara Ferro Ribeiro de Gusmao (Presidente).

RELATÓRIO
Para fins de economia processual adoto o relatório da decisão recorrida a fim de
elucidar os fatos que motivaram a autuação, vejamos:
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Trata-se de pedido de ressarcimento de créditos de COFINS não-cumulativa —
Exportação, relativo ao 1o trimestre de 2013, no valor de R$ 1.702.599,67,
cumulando-se com declarações de compensação.
A unidade de origem, por meio do despacho decisório de fl. 440, reconheceu o
crédito de R$ 1.434.951,70, homologou parcialmente as compensações
declaradas e assentou inexistir valor remanescente a ser restituído ou ressarcido.
Consta do Termo de Constatação Fiscal (fls. 432/439):
a) Foram realizados batimentos pelo sistema ContÁgil da RFB nos arquivos do
SPED Contribuições (Ficha 06A — fls. 20, 48/49 e 79/80), originando as planilhas
de cálculo de fls. 304 a 334. Nesses batimentos, o Fisco glosou créditos
considerados em desacordo com a legislação, com indicação do motivo na coluna
“Regra” de cada item. Em termos gerais, as glosas decorreram de: (i) utilização de
créditos extemporâneos; (ii) crédito sobre aquisições com NCM sujeito à alíquota
zero; e (iii) descrição do serviço incompatível com operação geradora de crédito.
b) Sobre despesas de energia elétrica, o ContÁgil localizou apenas NFs da empresa
“DME – Distribuição S/A DMED” (CNPJ 23.664.303/0001-04). A contribuinte
juntou planilhas e demais NFs (fls. 137/138; 160/188; 200/202). Verificou-se que a
empresa escriturou, por regime de competência, valores supostos referentes ao
consumo do mês, antes da emissão das NFs pelas concessionárias, e em montante
superior ao efetivamente faturado. Em razão disso, procedeu-se à reconstituição
dos créditos relativos à energia elétrica, considerando as despesas incorridas na
data de emissão das respectivas NFs (planilhas fls. 304 a 334).
c) Pelo Modelo Analítico Dinâmico (MAD) do ContÁgil, foram identificadas NFs de
transferência entre estabelecimentos (fls. 125 a 136) cujo transporte foi realizado
por transportadoras. A juntada dos conhecimentos de transporte (fls. 149 a 159)
evidenciou a tomada de crédito sobre tais fretes — notadamente transporte de
bauxita — o que foi objeto de glosa, conforme planilhas (fls. 304 a 334) e
discriminação em “Soluções de Consulta e Outros” (fls. 287 a 303).
d) Para os demais itens, o Fisco elaborou pesquisa de posicionamentos
administrativos (planilha “Soluções de Consulta e Outros”, fls. 287 a 303) e, após
visita à empresa para compreensão do processo produtivo, expôs os motivos de
glosa na coluna “Regra” das planilhas (fls. 304 a 334). Principalmente foram
glosados créditos relativos a: (d.1) pallets e etiquetas; (d.2) produtos utilizados em
testes de qualidade; e (d.3) peças para empilhadeira.
e) Quanto à linha 12 da Ficha 16A dos DACONs (01/2013 a 03/2013) —
“Devoluções de Vendas Sujeitas à Alíquota de 7,6%” — constatou-se que os
valores lançados nas colunas 2 e 3 não foram tributados nas operações de venda
originárias, impedindo o reconhecimento de crédito nas devoluções. A glosa foi
demonstrada na reconstituição do DACON pelo Fisco (fls. 336 a 341). Os valores
excluídos das bases foram evidenciados por item de NF e por mês nas planilhas
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“ContÁgil 01/2013” (fls. 304 a 312), “ContÁgil 02/2013” (fls. 313 a 322) e
“ContÁgil 03/2013” (fls. 323 a 334).
f) Para verificação do rateio aplicado nas aquisições (vinculadas a receitas
tributadas no mercado interno, não tributadas no mercado interno e receitas de
exportação), foram identificadas receitas tributadas à alíquota zero relativas a
adubos e fertilizantes (filial 23.640.204/0093-00). Extraíram-se do DW-Aduaneiro
todas as DEs com data de embarque (planilha “DW Exportação – 1o trim/2013”,
fls. 342 a 344) e cotejaram-se com as DEs informadas pelo contribuinte (fls. 139 a
148). Verificaram-se divergências: registros de DEs em competências diversas da
data de embarque, duplicidades e DEs inválidas (fls. 345 a 347). Em conformidade
com a Portaria MF no 356/1988 (item I) e art. 22 da IN SRF no 243/2002, o Fisco
refez o rateio do 1o trimestre de 2013 com base nas informações do DW-
Aduaneiro (planilha fl. 335). Consideraram-se também valores de outras
competências na receita de exportação até setembro de 2013.
g) Com o novo rateio e a aplicação das glosas, foram apurados os valores de base
de cálculo aceitos para fins de obtenção dos créditos, procedendo-se à
reconstituição das Fichas 16A dos DACONs (fls. 336 a 341). O novo rateio gerou
glosa na coluna 3 das referidas fichas e ajustes positivos nas colunas 1 e 2. Após
esses ajustes, foram juntados relatórios extraídos do sistema SIEF sobre
aquisições vinculadas a: receitas tributadas no mercado interno (fls. 348 a 381),
inclusive de importação (fls. 382 a 384); receitas não tributadas no mercado
interno (fls. 385 a 388); e receitas de exportação (fls. 389 a 430).
Cientificado em 16/06/2017 (fl. 442), o contribuinte apresentou manifestação de
inconformidade em 19/07/2017 (fls. 446/475), nos termos das fls. 446/475,
alegando, em síntese:
a) Cerceamento de defesa e violação do princípio da motivação, porquanto as
planilhas de glosa não individualizam e fundamentam adequadamente cada glosa
(uso de expressões genéricas como “Base de cálculo apurada incorretamente” e
“Descrição do serviço incompatível”), impossibilitando a compreensão da
motivação e da quantificação das glosas, em afronta ao art. 2o da Lei no
9.784/1999 e art. 59 do Decreto no 70.235/1972, bem como ao art. 489, §1o, I, III
e VI do CPC.
b) Direito ao aproveitamento de créditos extemporâneos, nos termos do §4o do
art. 3o da Lei no 10.833/2003, sem exigência de prévia retificação de DACON ou
EFD-Contribuições, hipótese admitida pela doutrina, jurisprudência administrativa
e prática contábil.
c) Demonstração, por meio de planilha anexa (arquivo “Controle Créditos
Justificativa” — coluna X), de que os itens glosados são insumos essenciais ao
processo produtivo, com suporte jurisprudencial do CARF quanto a: materiais e
utensílios de laboratório; peças de reposição de máquinas (empilhadeiras,
carregadeiras, escavadeiras); materiais de embalagem (paletes, big bags,
etiquetas, rótulos); e transporte entre estabelecimentos.
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d) Insistência quanto à improcedência da glosa a respeito de cal hidratada, por
inexistência de fito legal de alíquota zero ou benefício fiscal, e por constar
tributação nas notas fiscais dos fornecedores.
e) Impugnação da revisão do rateio de créditos, por ausência de demonstração da
composição dos percentuais e da quantificação das divergências, e por indicação
da jurisprudência administrativa que, segundo a contribuinte, não respalda o
reconhecimento da receita de exportação somente na data de embarque (cita
processo administrativo no 13675.000-054/2003-35).
f) Defesa do reconhecimento do crédito de energia elétrica pelo regime da
competência — ou seja, no mês de consumo — com fundamento no art. 3o, III e
§1o, II, da Lei no 10.833/2003.
g) Alegação de erro material da fiscalização quanto ao tratamento de descontos
incondicionais, demonstrando que os créditos foram apurados sobre valores
líquidos.
h) Esclarecimento de que as devoluções lançadas nas colunas 2 e 3 da ficha 06A
referem-se a operações tributadas por contribuintes do mercado interno, sendo o
lançamento equivocado decorrente de erro formal no preenchimento do DACON,
e não justificando a glosa.
i) Pedido de integral deferimento do ressarcimento e homologação das
compensações; subsidiariamente, requer a conversão do julgamento em
diligência para reanálise dos créditos, com produção de provas por todos os meios
admitidos.
Em 31/08/2017 (fl. 518), o sujeito passivo apresentou petição (fls. 520/523)
requerendo a declaração de tempestividade de sua manifestação de
inconformidade, alegando que foi intimado em 16/06/2017 (sexta-feira) e que o
prazo de 30 dias expiraria em 18/07/2017, data em que enfrentou erros
sistêmicos no PGS que impediram a juntada dos documentos. Em 12/09/2017 (fl.
554), juntou documento (fls. 556/568) requerendo a anexação de laudo forense
digital e ata notarial para comprovação das tentativas de protocolo em
18/07/2017.
Por decisão em sede de mandado de segurança, o sujeito passivo obteve tutela
para que a autoridade coatora receba as manifestações de inconformidade nos
processos indicados, considerando-as tempestivas para fins do art. 74, §11, da Lei
no 9.430/1996 (fls. 632/635). O presente processo figura entre os alcançados pela
determinação judicial (ver fl. 605).
A manifestação de inconformidade foi julgada improcedente, nos termos do
acórdão assim ementado.
PAF. ATO ADMINISTRATIVO. VÍCIO. INEXISTÊNCIA. Inexiste nulidade no ato
administrativo que se tenha revestido das formalidades previstas no art. 10 do
Decreto no 70.235/1972, com as alterações da Lei no 8.748/1993, e que exiba os
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demais requisitos de validade que lhe são inerentes. PAF. DILIGÊNCIA. PERÍCIA.
REQUISITOS. Faz-se incabível a realização de perícia ou diligência quando
presentes nos autos os elementos necessários e suficientes à dissolução do litígio
administrativo. COFINS NÃO-CUMULATIVA. NORMATIVOS. RESSARCIMENTO.
REQUISITOS O ressarcimento de valores decorrentes da não-cumulatividade da
COFINS vincula-se ao preenchimento das condições e requisitos determinados
pela
legislação
tributária.
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO.
CRÉDITO.
INSUFICIÊNCIA. A homologação da declaração de compensação condiciona-se à
comprovação da existência do crédito apontado como compensável.
A Recorrente requer a reforma do despacho decisório, seja para declarar sua
nulidade, diante da ausência de motivação adequada e do cerceamento do direito
de defesa, seja, subsidiariamente, para afastar as glosas de créditos de PIS e
COFINS indevidamente mantidas.
Requer-se, em especial: (i) o reconhecimento da validade do aproveitamento de
créditos extemporâneos, nos termos do art. 3o, §4o, da Lei no 10.833/2003,
independentemente de prévia retificação das obrigações acessórias; (ii) o
afastamento do conceito restritivo de insumo adotado com base nas IN SRF no
247/2002 e no 404/2004, declarado ilegal pelo STJ no REsp no 1.221.170/PR, com
a aplicação dos critérios da essencialidade e relevância; (iii) o reconhecimento do
direito ao crédito sobre os insumos glosados, bem como a impropriedade das
glosas relativas ao rateio de créditos e à energia elétrica.
Ao final, requer-se o provimento do recurso, com o reconhecimento do direito
creditório da Recorrente e a consequente homologação do pedido de
ressarcimento/compensação.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Neiva Aparecida Baylon, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, portanto deve ser admitido.
Conforme relatado, trata-se de despacho decisório decorrente do Termo de
Constatação Fiscal SAORT no 100/2017, que reconheceu parcialmente o crédito de PIS objeto do
pedido de ressarcimento em epígrafe, relativo ao 1o trimestre de 2013, no valor de R$
1.702.599,67, cumulado com declarações de compensação. A unidade de origem, por intermédio
do despacho decisório de fl. 440, reconheceu o crédito de R$ 1.434.951,70, homologando
parcialmente as compensações declaradas e assentando inexistir qualquer valor remanescente a
ser restituído/ressarcido. Consta do Termo de Constatação Fiscal de fls. 432/439.
Fl. 750
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Apresentada manifestação de inconformidade, a DRJ entendeu, por unanimidade
de votos, julgar improcedente a manifestação de inconformidade, em que (i) opinou-se pela
ausência de qualquer vício na fundamentação do despacho decisório; (ii) entendeu-se pela
impossibilidade de aproveitamento de crédito extemporâneo sem prévia retificação das
obrigações acessórias; (iii) divergiu-se quanto ao entendimento da Recorrente, baseado na
jurisprudência do CARF, acerca do conceito de insumo para fins de apuração de créditos de PIS e
COFINS, tendo a decisão recorrida aplicado o conceito de insumo válido para o IPI e utilizado pela
IN SRF no 404/2004; (iv) afirmou-se que a cal hidratada e a areia quartzosa não são tributadas; (v)
quanto ao rateio, entendeu-se que as receitas de exportação devem ser reconhecidas apenas na
data de embarque dos produtos, e não no momento da emissão da nota fiscal como procedido
pela Recorrente; (vi) opinou-se no sentido de que os créditos de energia elétrica competem ao
período de emissão da nota fiscal ou fatura de energia, e não ao período em que consumida a
energia como defendido pela Recorrente; (vii) quanto às devoluções, afirmou-se que os créditos
decorrentes destas não dão direito ao ressarcimento; (viii) no que tange à omissão injustificada,
na planilha demonstrativa das glosas que integra o despacho decisório, de diversas operações
geradoras de créditos devidamente escrituradas nos arquivos da EFD-Contribuições da
Recorrente, afirmou-se que caberia à Recorrente apresentar as notas fiscais das operações
desconsideradas pelo despacho decisório.
Em seu recurso voluntário a ora recorrente alega preliminarmente a nulidade do
despacho decisório, pela violação aos princípios da motivação, da ampla defesa e do contraditório,
pois a planilha descritiva das glosas de créditos de insumos feita pela Fiscalização não permite
verificar exatamente o motivo de cada glosa, inclusive porque são indicados para cada insumo
várias Soluções de Consulta, cada uma contendo o entendimento do Fisco sobre o direito ao
crédito em relação a diversos tipos de insumos.
Acresce que a Recorrente não pôde conhecer, até a apresentação da Manifestação
de Inconformidade, o equívoco imputado na apuração da base de cálculo dos créditos decorrentes
dessas operações, já que nenhum equívoco na apuração da base de cálculo é indicado pelo Termo
de Constatação Fiscal, e considerando que os outros documentos juntados pela Fiscalização não
fazem qualquer menção a qual teria sido a incorreção na apuração da base de cálculo dos créditos.
O mesmo vale para as glosas fundamentadas com a frase “Descrição do serviço é
incompatível com operação com direito a crédito”, que equivocadamente é utilizada para
fundamentar a glosa de créditos sobre despesas como aquelas incorridas com a aquisição de
chapas de aço, que sequer são itens de serviço, mas sim bens utilizados como insumo na forma da
jurisprudência pacífica do CARF.
Tal alegação foi bem enfrentada pelo acórdão recorrido:
No caso concreto, não se vislumbra a ocorrência de qualquer violação à legalidade
ou à ampla defesa, haja vista os notórios fundamentos colhidos pela autoridade
fiscal para sua conclusão, encontrando-se plenamente franqueado ao sujeito
passivo a demonstração e comprovação de suas alegações. Efetivamente, alega o
Fl. 751
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sujeito passivo que: 1) não seria possível verificar exatamente o motivo de cada
glosa; 2) para alguns itens não haveria sido indicado o fundamento da glosa; 3) as
glosas fundamentadas com a frase “Base de cálculo apurada incorretamente” não
permitiria compreender o motivo das mesmas; 4) as glosas fundamentadas com a
frase “Descrição do serviço é incompatível com operação com direito a crédito”
equivocadamente fundamentam a glosa de créditos sobre despesas incorridas
com a aquisição de bens utilizados como insumos; 5) a precariedade da motivação
alcança a glosa realizada com base na revisão do rateio de créditos, visto que se
limita a fiscalização a afirmar que discordou do rateio realizado, sem apresentar a
composição do cálculo dos percentuais de rateio apurados e sem demonstrar as
divergências em relação ao rateio aplicado pela manifestante. Tenho, contudo,
que tais eventos não se materializaram no caso concreto, como resta esclarecido
mais adiante no presente Voto, motivo pelo qual não se antevê que o ato
administrativo tenha incidido nas nulidades suscitadas pelo impugnante. Ressalte-
se, ademais, que a decisão recorrida funda-se em ato administrativo que elucida
todos os fundamentos de suas conclusões, expondo com clareza os mecanismos
dos cálculos adotados, os quais são igualmente explicitados nos autos, havendo
correlação lógica entre os elementos de decisão, permitindo a identificação do
motivo de cada glosa. Acresça-se, em relação à específica alegação de que a
“glosa realizada com base na revisão do rateio de créditos” foi efetuada sem
apresentação da composição do cálculo dos percentuais de rateio apurados e sem
demonstração das divergências em relação ao rateio aplicado pela manifestante,
que se trata de afirmação desprovida de nexo causal. Com efeito, esclarece o
respectivo Termo de Constatação Fiscal os fundamentos da revisão de rateio e,
nesse mesmo sentido, a própria manifestação de inconformidade, em frontal
antagonismo de versões, informa que a revisão do rateio de créditos foi efetuada
com base no entendimento de que as receitas de exportação devem ser
reconhecidas apenas na data de embarque dos produtos. Nesse sentido, elucidou
o Termo de Constatação Fiscal que “ao comparar as DEs extraídas do sistema DW
Aduaneiro com as relacionadas nas planilhas apresentadas pelo contribuinte,
foram observados registros de DEs em competências diversas das da data de
embarque, bem como lançamento de DEs em duplicidade e informação de DEs
inválidas (vide coluna “Observações (Fisco)”, acrescida à planilha apresentada
pelo contribuinte – fls. 345 a 347)” (fl. 437), acrescendo que “o rateio do 1o
trimestre de 2013 foi refeito, conforme planilha juntada à fl. 335, considerando as
informações extraídas do sistema DW – Aduaneiro Exportação (fls. 342 a 344)” (fl.
438). Por sua vez, os valores divergentes podem ser identificados em direto
confronto entre aqueles constantes da planilha elaborada pelo fisco (fl. 335) e os
inseridos pelo contribuinte em seu DACON. Note-se, v.g., que a não confirmação
da receita de exportação para um determinado período resulta na alteração do
quantum da dita receita, em óbvia e aritmética alteração dos respectivos
percentuais de distribuição. Ou seja, encontram-se devidamente demonstradas
nos autos tanto a composição do cálculo dos percentuais de rateio apurados pelo
fisco quanto as divergências destes em relação ao rateio adotado pela
Fl. 752
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PROCESSO 13656.900035/2017-34
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manifestante. Ademais, a afirmação constante da inicial, no sentido de que para
alguns itens relacionados pela autoridade administrativa não haveria sido
indicado o fundamento da glosa, é simplesmente inverídica, posto que, em direta
consulta às planilhas de fls. 304/334, as quais integram a decisão recorrida,
constata-se que para todos os bens, despesas e serviços alcançados por algum
tipo de glosa (identificados como “calculado” na coluna “Calculado/ Informado”
da referida planilha) consta, sem nenhuma exceção, a específica motivação de
glosa (coluna “Regra” da planilha em questão). Apenas quando não há glosa
(identificada como “informada”) é que a coluna “Regra” permaneceu em branco,
evidentemente por não haver motivação a ser informada. Quanto ao argumento
de que glosas fundamentadas com a frase “Base de cálculo apurada
incorretamente” não permitiriam a compreensão do motivo das mesmas, verifica-
se, também em direta consulta à planilha de fls. 304/334, elaboradas pela
autoridadefiscal, que parcela de tais itens, ao contrário do alegado, não foram
objeto de glosa, como se vê do confronto entre as colunas “Valor Item”, “Cred.
Total” e “Base de cálculo/Glosa crédito” (nesta última coluna é repetido o mesmo
“valor item” adotado pelo contribuinte, inexistindo qualquer glosa), tratando-se
apenas da distribuição do crédito total entre as receitas auferidas pelo
contribuinte. Por sua vez, para os casos em que houve efetiva redução da base de
cálculo do direito creditório, apontou a autoridade fiscal o motivo da mesma,
inexistindo qualquer anulabilidade a macular a decisão regulamente proferida
pela autoridade competente. Por estas e pelas demais razões aduzidas na
sequência, conclui-se que o ato resistido revestiu-se das formalidades previstas no
art. 10 do Decreto no 70.235/1972, com as alterações introduzidas pela Lei no
8.748/1993, não havendo incidido em quaisquer dos vícios que lhe poderiam
retirar a validade.
De fato, ao analisar o despacho decisório, bem como os demais documentos
anexos, verifica-se que o processo se encontra adequadamente instruído, e permitiu o legítimo
exercício de defesa, de sorte que afasto a preliminar suscitada.
No mérito, defende inicialmente a ilegitimidade da glosa de créditos
extemporâneos efetuada em desfavor da Recorrente. Analisando o acórdão recorrido, verifica-se
que se entendeu pela manutenção da glosa, pois não teria apresentado obrigações acessórias
retificadoras:
Tal entendimento está alinhado ao quanto estabelecido enunciado sumular
aprovado em reunião extraordinária realizada em 05 de setembro de 20251, “O aproveitamento
de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de
DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres
correspondentes.”, assim, não tendo sido apresentados tais documentos, correto o procedimento
adotado pela fiscalização.

1 ATA DE JULGAMENTO DA SESSÃO EXTRAORDINÁRIA - ATA DE JULGAMENTO DA SESSÃO
EXTRAORDINÁRIA - DOU - Imprensa Nacional
Fl. 753
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Assim, deve ser afastada a referida alegação.
Defende ainda a aplicação do conceito de insumo estabelecido pelo Superior
Tribunal de Justiça no Recurso Especial no 1.221.170/PR. Nessa linha defende que seja revertida
glosa relativa a materiais e utensílios para análises de laboratório, utilizados pela Recorrente em
testes de laboratório, que visam identificar, entre outras questões, as temperaturas necessárias
para a consecução de certas etapas do processo produtivo da Recorrente, como a calcinação, em
relação aos diversos tipos de minérios extraídos do solo, assim como para verificar a concentração
de minério no solo e, com isso, aferir a viabilidade econômica da atividade extrativa.
Segundo a decisão recorrida, tais despesas não se encontram diretamente ligadas à
atividade especificamente industrial e não se subsumem ao conceito jurídico de insumo, ou seja,
não constituem matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem ou, ainda, bens
que sofram alterações em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação,
conforme acima consignado. Representam, pois, custo geral da atividade fabril, não sendo
consumidos no trato direto do bem produzido, motivo pelo qual não podem, nos limites da
legislação vigente, ter suas glosas restabelecidas. Equipamentos que não respondam,
efetivamente, pela fabricação dos bens ou produtos destinados à venda, bem como os produtos
gerais empregados em outras atividades do estabelecimento industrial não geram direito ao
crédito das contribuições.
Em minha leitura, tal interpretação, contudo, não se adequa ao entendimento
firmado pelo STJ no processo repetitivo citado e reverberado na
Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF.
Com efeito, os dispêndios essenciais à produção geram direito ao crédito, segundo
o Resp 1.221.170/PR, decidido em regime de recursos repetitivos (art. 543C do CPC), que
estabeleceu o conceito de insumos, no regime da não cumulatividade do Pis e da Cofins, como
aqueles que se inserem no contexto da produção; de fato, firmou-se a representatividade da
controvérsia “com a finalidade de definir o conceito de insumo, tal como empregado nas Lei
10.637/2002 e 10.833/2003, para o efeito de reconhecer (ou não) o direito ao crédito de Pis e
Cofins dos valores incorridos na aquisição coisas empregadas na elaboração de produtos, visando
à sua aplicação, direta e indireta, no processo de produção respectivo”;
O Tribunal decidiu que “o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte.
Nesse sentido, entendo que deve ser revertida a glosa de insumos utilizados pela
Recorrente em testes de laboratório, que visam identificar, entre outras questões, as
temperaturas necessárias para a consecução de certas etapas do processo produtivo da
Recorrente, como a calcinação, em relação aos diversos tipos de minérios extraídos do solo, assim
como para verificar a concentração de minério no solo e, com isso, aferir a viabilidade econômica
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da atividade extrativa, tais como as descritas nas notas fiscais de fl. 515 como: cloreto de potássio
e tela para laboratório, sustentando tratar-se de insumos utilizados em teste dos produtos finais.
O contribuinte questiona a glosa de créditos de PIS/COFINS relativos a produtos
intermediários e peças de reposição de máquinas utilizadas no processo produtivo, bem como a
serviços de manutenção de equipamentos.
A análise dos autos demonstra que os bens e serviços objeto das glosas não se
destinam, efetivamente, às máquinas e equipamentos que respondem diretamente pela
fabricação dos produtos destinados à venda, tampouco há prova de que não seriam incorporados
ao ativo imobilizado. Assim, os créditos pretendidos não atendem à condição normativa exigida
para apropriação de insumos, qual seja, que o bem ou serviço sofra desgaste, dano ou perda de
propriedades físicas ou químicas em função de sua ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação.
No que se refere às demais peças de reposição de máquinas como anel trava
rebritador, chave de segurança, empilhadeiras, carregadeiras e escavadeiras, verifica-se que tais
equipamentos, embora necessários à atividade da empresa, não integram diretamente o processo
de industrialização dos bens produzidos. Os custos com manutenção ou reposição dessas
máquinas representam despesas gerais da produção e não gastos aplicados diretamente à
fabricação dos produtos destinados à venda, de modo que não se enquadram no conceito de
insumo para fins de creditamento.
Ademais, caberia ao contribuinte demonstrar minimamente que tais itens
correspondem ao conceito de insumo defendido, não bastando a citação de um acórdão do CARF,
sem indicar a semelhança ao caso aqui apresentado. Assim, mantenho a glosa em relação a tais
itens.
Diante disso, entende-se que a glosa aplicada pela fiscalização encontra respaldo
legal e normativo, uma vez que os bens e serviços questionados não atendem aos critérios para
apropriação de créditos no regime não cumulativo de PIS/COFINS.
A Recorrente sustenta ainda a reversão da glosa relativa a materiais de embalagem
para armazenagem e/ou transporte de produto final, inclusive paletes, etiquetas e rótulos para
identificação do produto. Segundo consta do acórdão recorrido:
Embora o direito ao crédito sobre materiais de embalagem encontre-se previsto
na IN SRF no 404/2004, a questão que se coloca como controversa cinge-se ao
conceito de embalagem para os fins da legislação tributária. Nesse sentido,
conforme se extrai do art. 6o do Decreto no 7.212/20101 (RIPI/2010), embalagem
de apresentação é a que visa alcançar o consumidor final, contendo produto na
quantidade em que é comumente destinado no varejo (e compondo, pois, o bem
industrializado), ao passo que a embalagem de transporte é a que se destina
precipuamente a tal fim, ou seja, ao transporte do produto em caixas, caixotes,
engradados, barricas, latas, tambores ou sacos, sem acabamento e sem rotulagem
Fl. 755
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de função promocional, com capacidade superior a vinte quilos ou àquela em que
o produto é normalmente comercializado ao consumidor.
Depreende-se, de pronto, que big bags, capa para big bag/pallet, fita de
impressão, pallet de madeira, lacre para big bag, fita de poliéster e nylon,
etiqueta, caixa papelão, sacaria de ráfia, e filme não correspondem ao conceito de
embalagem, posto que os respectivos dispêndios representam, em verdade,
despesas com materiais de transporte os quais não se enquadram nas disposições
normativas pertinentes ao cálculo não-cumultativo das contribuições.
Ademais, conforme já se afirmou, somente podem gerar créditos da contribuição
despesas com matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo
imobilizado. Não podem gerar crédito, pois, despesas indiretas e que representam
custo geral da produção, motivo pelo qual bens empregados em atividades gerais
da pessoa jurídica não geram direito ao crédito em questão, haja vista que não
são aplicados ou consumidos diretamente – e sim de forma indireta – na
produção.
Neste ponto, as justificativas da fiscalização para negar o creditamento não
merecem considerações adicionais haja vista que o CARF na linha definida pelo STJ no REsp no
1.221.170/PR admite o respectivo creditamento. Portanto, devem ser revertidas as glosas sobre os
seguintes materiais de embalagem: pallets, sacaria, big bags e caixa, por se enquadrarem no
conceito de insumo.
A recorrente contesta a glosa de créditos de PIS/COFINS sobre despesas com
transporte de bauxita in natura entre seus próprios estabelecimentos. Tais despesas se vinculam
diretamente ao processo produtivo, pois constituem etapa necessária para que a matéria-prima
seja utilizada na industrialização.
As despesas de frete entre unidades do mesmo contribuinte configuram insumo,
conforme entendimento consolidado do CARF, sendo aptas a gerar crédito no regime não
cumulativo. Dessa forma, a glosa aplicada pela fiscalização não se justifica, e os créditos
apropriados devem ser reconhecidos.
A recorrente contesta a glosa de créditos de PIS/COFINS relativos a despesas com
materiais de segurança e Equipamentos de Proteção Individual (EPI) fornecidos aos trabalhadores.
Tais itens são obrigatórios pela legislação trabalhista e indispensáveis para a execução segura das
atividades operacionais, razão pela qual se qualificam como insumos essenciais aptos a gerar
créditos no regime não cumulativo.
No caso, as aquisições envolvem aventais, camisas de proteção, botas e botinas,
calças de proteção, capacetes, luvas, máscaras, protetores auriculares e faciais, creme protetor,
vestimentas impermeáveis e uniformes exigidos para o exercício das funções. Todos esses
Fl. 756
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materiais são utilizados direta e exclusivamente pelos funcionários durante a realização das
atividades produtivas ou operacionais, constituindo elementos imprescindíveis para assegurar a
saúde e a segurança no ambiente de trabalho.
Diante disso, resta evidenciada a necessidade e a relevância dessas aquisições para
o processo produtivo, o que demonstra a legitimidade dos créditos de PIS/COFINS apropriados
pela empresa.
Foram glosados os créditos sobre a aquisição de cal hidratada, sob o fundamento de
que se trataria de insumo sujeito à alíquota zero, sem que tenha a Fiscalização apontado a base
legal da aplicação da alíquota zero. Pesquisando a legislação, inclusive consultando as tabelas
disponibilizadas no sítio da RFB, a Recorrente não identificou qualquer benefício fiscal para o
citado insumo.
Contudo, do acórdão recorrido extrai-se:
As glosas levadas a efeito pela autoridade fiscal no período de apuração objeto
dos autos, relativas aos produtos cal hidratada e areia quartzosa, dizem respeito
ao fato de se tratar de “crédito apurado sobre aquisição de produto (NCM) sujeito
à alíquota zero”, como se constata em direta consulta à planilha “Fisco PIS
segundo trimestre de 2013” (fls. 299/337) , que integra o competente Termo de
Constatação Fiscal. Logo, não se está diante de discussão acerca de se tratar ou
não de produto intermediário necessário ao aumento do teor do carbonato de
cálcio da bauxita, posto que esta não é a motivação para a glosa perpetrada pela
autoridade fiscal.
Por sua vez, no que diz respeito à matéria controvertida, a Lei no 10.925/2004
prescreve em seu art. 1o, IV, que:
“Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP
e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
(...)
IV - corretivo de solo de origem mineral classificado no Capítulo 25 da TIPI;
(...)
§ 2o O Poder Executivo poderá regulamentar a aplicação das disposições deste
artigo. (Incluído pela Lei no 11787, de 2008)” (destacou-se)
E o art. 1o, IV, do Decreto no 5.630/2005 dispõe:
“Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP
e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes
na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
(...)
I V - corretivo de solo de origem mineral classificado no Capítulo 25 da NCM;
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(...)”
Logo,
as
aquisições
de
matérias-primas
ou
produtos
intermediários
representados por bens classificados no Capítulo 25 da TIPI dão-se com a
redução a zero da alíquota da Contribuição para o PIS e da Cofins, não constando
da Lei ou do respectivo Decreto qualquer condicionante para a implementação de
tal redução.
Neste passo, constata-se que o referido Capítulo 25 da TIPI é composto por “sal;
enxofre; terras e pedras; gesso, cal e cimento”, ao tempo que a posição
2505.10.00 diz respeito a “Areias siliciosas e areias quartzosas”, enquanto a
posição 2522.20.00 diz respeito à “Cal apagada”, que correspondem às
classificações dos produtos em tela.
Por sua vez, o art. 3°, § 2°, inciso II, da Lei no 10.637/2002, incluído pela Lei n°
10.865/04 e acima transcrito, determina que “não dará direito a crédito o valor
(...) da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição”.
Ou seja, havendo a redução a zero da alíquota da contribuição para o PIS e da
Cofins incidentes sobre a aquisição de determinada matéria-prima ou produto
intermediário, não há direito a qualquer crédito, posto tratar-se da aquisição de
bens não sujeitos ao pagamento destas contribuições.
Importa consignar que a Recorrente não apresenta fundamentos contrários aos
firmados na decisão recorrida, razão pela qual entendo pela sua manutenção.
Quanto ao rateio de créditos, parte do crédito pleiteado foi glosado com base em
revisão do rateio de créditos entre vinculados à receita tributada no mercado interno, à receita
não tributada no mercado interno, e à receita de exportação.
Acresce que em uma análise comparativa dos valores apresentados pela
Fiscalização e daqueles adotados pela Recorrente, pode-se inferir que essa revisão foi efetuada
com base no entendimento de que as receitas de exportação devem ser reconhecidas apenas na
data de embarque dos produtos, e não no momento da emissão da nota fiscal como procedido
pela Recorrente.
Nesse ponto, adiro ao posicionamento defendido pelo Conselheiro Wilson Antonio
de Souza Correa e acompanhado por unanimidade de votos pela 1a Turma Extraordinária da 3
Sessão:
Numa reflexão mais profunda quanto a Portaria MF no 356/88, ao que se vislumbra
é que ela tem como ‘espírito da lei’, ou seja, foco, o ajuste cambial e não o momento da
ocorrência da condição para uso da benesse.
Não se pode olvidar que, dificilmente, os momentos acima serão concomitantes,
por essa razão aplicar a Portaria na sua interpretação pura, procurando significado imperativo da
norma seria conclusão parcial, sacrificando o contribuinte.
Fl. 758
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Penso que, o que determina a compra e venda do produto ao exterior não é a
entrega dele ao exportador, mas no ato da venda, que em regra é anterior. Ou melhor, não se tem
conhecimento de a formalização da venda ocorrer na entrega, pois ela é mera conclusão da
negociação e finalização da compra e venda, antes ocorrida.
Nesse sentido, coaduno com o Acórdão sob no 3301-007.336, que peço vênia
para transcrevê-lo:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
REGIME DE COMPETÊNCIA. RECEITAS COM EXPORTAÇÃO. RECONHECIMENTO
NA DATA DE EMISSÃO DA NOTA FISCAL DE EXPORTAÇÃO
Na sistemática da não cumulatividade, o reconhecimento das receitas de
exportação se dá na data em que ocorre a formalização do ato de venda, ou
seja, no momento da emissão da nota fiscal de exportação. A data do embarque
da mercadoria vendida tem relevância apenas para a apuração de eventual
variação monetária ativa ou passiva referente à flutuação cambial ocorrida
desde a data da venda.”
Diante dessas razões, nesse quesito, penso ter razão a Recorrente, devendo ser
revertida a referida glosa.
Foram glosados créditos de energia elétrica escriturados no bloco F da EDF pela
Recorrente. A glosa foi mantida pela decisão recorrida com base no entendimento de que estes
créditos deveriam ter sido escriturados nos períodos em que emitidas as notas fiscais, e não nos
períodos em que foi consumida a energia elétrica.
Em outras palavras, entendeu-se que os créditos de energia elétrica competem aos
períodos nos quais emitidas as notas fiscais, enquanto a Recorrente escriturou estes créditos nos
períodos em que houve o uso ou consumo da energia elétrica. Ela defende ainda que nos termos
da legislação do PIS e da COFINS, é apropriado sobre as despesas incorridas no mês, conforme
decorre do artigo 3o, III e § 1o, II, da Lei no 10.833/2003.
Sem razão à Recorrente. Entendo que apenas com a emissão da Nota Fiscal será
possível apurar o quantum devido e creditável, assim, entendo deva ser mantida a decisão
recorrida.
O contribuinte alega erro material na apuração dos créditos, afirmando que a
fiscalização desconsiderou descontos incondicionais já abatidos na sua base de cálculo.
Verifica-se que tais argumentos se limitam à reiteração de teses já apreciadas pela
autoridade julgadora de primeira instância, sem o devido enfrentamento específico dos
fundamentos adotados na decisão recorrida para a manutenção das glosas. Ausente, portanto, a
necessária impugnação direta e objetiva dos fundamentos da decisão recorrida, resta
comprometida a regularidade do recurso.
Fl. 759
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Ademais, a Recorrente não demonstrou, de forma inequívoca, a existência de erro
material na apuração fiscal, desacompanhada de elementos probatórios suficientes para infirmar
as conclusões da Fiscalização fls 304/334.
Diante disso, por inobservância dos pressupostos de admissibilidade do recurso,
especialmente quanto à ausência de impugnação específica dos fundamentos da decisão
recorrida, não conheço das alegações da Recorrente relativas às glosas supostamente decorrentes
de erro da Fiscalização.
Assim, não conheço dessa alegação.
A fiscalização apontou que, na linha 12 da Ficha 06A dos DACON de 01/2013 e
03/2013, a empresa apropriou créditos de devoluções de vendas sujeitas à alíquota de 1,65% nas
colunas destinadas a receitas tributadas, não tributadas e de exportação, embora os valores
informados não correspondessem a vendas originalmente tributadas, motivo pelo qual procedeu
às glosas, conforme planilhas de fls. 341/346.
A Recorrente sustenta que as notas fiscais anexadas demonstram que todas as
devoluções decorreram de vendas internas tributadas, havendo apenas erro formal no
preenchimento do DACON.
Não procede a alegação. Tratando-se de devoluções de operações internas, os
respectivos créditos devem ser integralmente vinculados às receitas tributadas no mercado
interno, não sendo possível sua distribuição entre receitas não tributadas e de exportação, como
efetuado pelo contribuinte.
No caso, o pedido refere-se ao ressarcimento de créditos de PIS Não-Cumulativo
vinculados à exportação, de modo que créditos derivados de devoluções internas não compõem a
base do ressarcimento, ainda que possam ser aproveitados na apuração ordinária, conforme art.
3o, VIII, da Lei no 10.637/2002.
Assim, mantém-se a glosa.
Ante todo o exposto, conheço do Recurso Voluntário para afastar a preliminar
suscitada, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para (i) reverter a glosa de insumos utilizados
pela Recorrente em testes de laboratório (cloreto de potássio e tela para laboratório); (ii) reverter
as glosas sobre os materiais de embalagem (pallets, sacaria, big bags e caixa); (iii) reverter as
glosas sobre materiais de segurança e Equipamentos de Proteção Individual (EPI) aventais, camisas
de proteção, botas e botinas, calças de proteção, capacetes, luvas, máscaras, protetores
auriculares e faciais, creme protetor, vestimentas impermeáveis e uniformes (iv) reverter a glosa
decorrente do rateio de créditos entre vinculados à receita tributada no mercado interno, à
receita não tributada no mercado interno, e à receita de exportação e (v) reverter a glosa do frete
interno.
Assinado Digitalmente
Neiva Aparecida Baylon
Fl. 760
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VOTO VENCEDOR
Conselheiro Adriano Monte Pessoa, redator designado.

Quanto ao rateio de créditos, parte do crédito pleiteado foi glosado com
base em revisão do rateio de créditos entre vinculados à receita tributada no mercado interno, à
receita não tributada no mercado interno, e à receita de exportação.

Em análise comparativa dos valores apresentados pela Fiscalização e
daqueles adotados pela Recorrente, é permitido deduzir-se que essa revisão foi efetuada com
base no entendimento de que as receitas de exportação devem ser reconhecidas apenas na data
de embarque dos produtos, e não no momento da emissão da nota fiscal como procedido pela
Recorrente.

Nesse ponto, a eminente Relatora do voto condutor aderiu ao
posicionamento defendido pelo Conselheiro Wilson Antonio de Souza Correa no acórdão n. 3001-
003.758, acompanhado por unanimidade de votos pela 1a Turma Extraordinária da 3 Sessão.

Com todas as vênias ao bem fundamentado voto da Ilustre Conselheira
Relatora, e aos precedentes (acórdão n. 3001-003.758 e acórdão 3301-007.336) citados em seu
voto, ousou-se divergir do seu entendimento para negar provimento ao recurso voluntário do
contribuinte, considerando-se o reconhecimento da receita de exportação na data do embarque
da mercadoria para o exterior, e não quando da emissão da nota fiscal de venda.

Há diversos outros precedentes deste CARF (acórdãos n. 3401-012.007, n.
3401-012.006) nesse sentido, inclusive da Câmara Superior de Recursos Fiscais (acórdãos n. 9303-
006.664 e n. 9303-003.043), como se há de ver, nos quais se estabeleceu que o valor da receita de
exportação é determinado com base na taxa de câmbio em vigor na data de embarque dos
produtos para o exterior.

Somente a variação no preço em moeda nacional decorrente da alteração da
taxa câmbio, ocorrida após a referida data e o fechamento do contrato de câmbio, será tratada
como variação monetária passiva ou ativa. Assim, será no momento do embarque das
mercadorias para o exterior que se reconhecerá a receita de exportação.

Nesse mesmo sentido, foi proferido o Acórdão no 9303-006.664, de 12 de
abril de 2018, da 3a Turma da CSRF, tomando como base o Acórdão no 9303-003.043, de 12 de
agosto de 2014, de relatoria do eminente Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, cujos
fundamentos são transcritos como parte integrante do presente voto, considerando-se como
razões de decidir, nos termos do art. 50, §1o, da Lei no 9.784/99, in verbis:
Fl. 761
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-004.070 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 13656.900035/2017-34
19
[...] Para efeito de apuração da receita bruta de vendas nas exportações, existe ato

normativo específico, disciplinando a matéria. Refiro-me ao disposto nos itens I e II

da Portaria MF no 356, de 05 de dezembro de 1988, a seguir transcritos:
I - A receita bruta de vendas nas exportações de produtos manufaturados nacionais
será determinada pela conversão, em cruzados, de seu valor expresso em moeda estrangeira à
taxa de câmbio fixada no boletim de abertura pelo Banco Central do Brasil, para compra, em vigor
na data de embarque dos produtos para o exterior.
I.1 - Entende-se como data de embarque dos produtos para o exterior aquela
averbada pela autoridade competente, na Guia de Exportação ou documento de efeito
equivalente.
II - As diferenças decorrentes de alteração na taxa de câmbio, ocorridas entre a data
do fechamento do contrato de câmbio e a data do embarque, serão consideradas como variações
monetárias passivas ou ativas. (grifos não originais).
De acordo com os referidos comandos normativos, o valor da receita de venda na
exportação é determinado com base na taxa de câmbio em vigor na data de embarque dos
produtos para o exterior. Somente a variação no preço em moeda nacional decorrente da
alteração da taxa câmbio, ocorrida após a referida data e o fechamento do contrato de câmbio,
será tratada como variação monetária passiva ou ativa, conforme o caso.
Corrobora o asseverado, o disposto no inciso I do art. 6o da Portaria MF no 38, de
27 de fevereiro de 1997, que em complemento ao estabelecido na lei instituidora do incentivo
fiscal em destaque, determinou que a relação das notas fiscais relativas às exportações diretas
deveria conter, dentre outros dados, a data do embarque da mercadoria para o exterior, a qual,
nas exportações por via marítima (caso em apreço), corresponde a data da cláusula shipped on
board ou equivalente, constante do Conhecimento de Carga e averbada no Comprovante de
Exportação, emitido pelo Siscomex, conforme determinado no inciso I do art. 39 da Instrução
Normativa SRF no 28, de 27 de abril de 1994.
O mesmo entendimento foi manifestado pela Coordenação-Geral do Sistema de
Tributação (Cosit), conforme exposto no excerto da Solução de Consulta no 10, de 17 de junho de
2002, a seguir transcrito:
“A receita de vendas nas exportações de bens, com o valor expresso em moeda
estrangeira, será convertida em reais à taxa de câmbio fixada no boletim de abertura pelo Banco
Central do Brasil, para compra, em vigor na data de embarque dos bens para o exterior.
Considera-se como data de embarque dos bens para o exterior aquela averbada no Sistema
Integrado de Comércio Exterior – Siscomex.
Assim, embora a lei instituidora do incentivo determine que a apuração da receita
de exportação seja feita com base na legislação que rege a contribuição para o PIS e a Cofins e,
subsidiariamente, com base na legislação do Imposto de Renda e do IPI (art. 3o da Lei no 9.363, de
Fl. 762
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-004.070 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 13656.900035/2017-34
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1996), por ser específica, o disposto no itens I e II da Portaria MF no 356, de 1988, não conflita
com o estabelecido no art. 9o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, que trata das variações
monetárias concernentes apenas aos “direitos de crédito e das obrigações do contribuinte”.
Como na operação de exportação os direitos de crédito surgem após o embarque
da mercadoria para o exterior, logo, somente após a referida data, eventual variação na taxa de
câmbio será tratada como despesa ou receita financeira, respectivamente, de variação monetária
passiva ou ativa, itens que integram a receita operacional da pessoa jurídica, segundo a legislação
do Imposto de Renda.
Logo, para efeito do benefício fiscal em apreço, a receita de exportação considerada
efetivada, no ato da entrega do bem ao comprador, ou seja, na data de embarque da mercadoria,
que nas exportações por via marítima (caso em apreço), corresponde a data da cláusula shipped
on board ou equivalente, constante do Conhecimento de Carga e averbada no Comprovante de
Exportação, emitido pelo Siscomex.
Em virtude disso, qualquer variação no preço do produto, especialmente, em
decorrência da variação na taxa câmbio entre a data de emissão da nota fiscal de saída dos
produtos do estabelecimento e a data de embarque, deve ser objeto de nota fiscal complementar
de preço, conforme expressamente determinado no parágrafo único do art. 19 da Lei no 4.502, de
1964.
Embora com fundamentação um pouco distinta, essa decisão corrobora o
entendimento já pacificado nessa turma que considera legal a inclusão das variações monetárias
na receita de exportação para fins de cálculo do valor do crédito presumido. [...]”
Portanto, considera-se como momento do reconhecimento da receita de
exportação, o ato da entrega do bem ao comprador – data de embarque da mercadoria,
consoante disposição contida na Portaria MF no 356/1988, reproduzida também no art. 26, §5o da
Instrução Normativa no 1.700, de 14 de março de 2017, com redação dada pela Instrução
Normativa no 1.881, de 03 de abril de 2019.
Diante do exposto, negou-se provimento ao recurso voluntário, apenas para
manter as glosas decorrentes do rateio de créditos vinculados à receita tributada e à receita não-
tributada no mercado interno, e a receita de exportação, dando-se provimento à reversão das
demais glosas na forma do voto condutor do acórdão.

Assinado Digitalmente
Adriano Monte Pessoa

Fl. 763
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