Tribunal: CARF
Processo: 16327.720003/2015-13
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIZANDRO RODRIGUES DE SOUSA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-02-27
Data de publicação: 2026-05-05

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
PERDA NO RECEBIMENTO DE CRÉDITOS. CRÉDITOS COM GARANTIA.
Os créditos com garantia somente poderão ser registrados como perda, para fins de determinação do IRPJ e da CSLL, se vencidos há mais de dois anos e desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias.
PERDÃO EXTRAJUDICIAL DA DÍVIDA.
O valor do crédito perdoado mediante ajuste extrajudicial não pode ser deduzido, pois caracteriza verdadeira desistência da via judicial, não admitida pela legislação tributária.
REVERSÃO DE PROVISÕES NÃO DEDUTÍVEIS.
Na hipótese de recuperação do crédito, o valor recuperado poderá ser excluído para fins de apuração do Lucro Real, desde que a despesa com provisão tenha sido adicionada em período anterior e o crédito recuperado tenha transitado pelo resultado do exercício em que se proceder a exclusão.
POSTERGAÇÃO DO PAGAMENTO DO IMPOSTO. INOBSERVÂNCIA DO REGIME DE COMPETÊNCIA. IMPUTAÇÃO PROPORCIONAL.
A inexatidão quanto ao período base de escrituração de despesas que impliquem em postergação do pagamento do imposto enseja a cobrança de multa e juros de mora. Nesse caso, os pagamentos devem ser imputados proporcionalmente às parcelas que compõem o crédito tributário (principal, multa e juros), passando a ser exigível eventual saldo devedor daí resultante.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.720003/2015-13
ACÓRDÃO
1102-001.897 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
27 de fevereiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BANCO ABC BRASIL S. A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
PERDA NO RECEBIMENTO DE CRÉDITOS. CRÉDITOS COM GARANTIA.
Os créditos com garantia somente poderão ser registrados como perda,
para fins de determinação do IRPJ e da CSLL, se vencidos há mais de dois
anos e desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o
seu recebimento ou o arresto das garantias.
PERDÃO EXTRAJUDICIAL DA DÍVIDA.
O valor do crédito perdoado mediante ajuste extrajudicial não pode ser
deduzido, pois caracteriza verdadeira desistência da via judicial, não
admitida pela legislação tributária.
REVERSÃO DE PROVISÕES NÃO DEDUTÍVEIS.
Na hipótese de recuperação do crédito, o valor recuperado poderá ser
excluído para fins de apuração do Lucro Real, desde que a despesa com
provisão tenha sido adicionada em período anterior e o crédito recuperado
tenha transitado pelo resultado do exercício em que se proceder a
exclusão.
POSTERGAÇÃO DO PAGAMENTO DO IMPOSTO. INOBSERVÂNCIA DO
REGIME DE COMPETÊNCIA. IMPUTAÇÃO PROPORCIONAL.
A inexatidão quanto ao período base de escrituração de despesas que
impliquem em postergação do pagamento do imposto enseja a cobrança
de multa e juros de mora. Nesse caso, os pagamentos devem ser
imputados proporcionalmente às parcelas que compõem o crédito
tributário (principal, multa e juros), passando a ser exigível eventual saldo
devedor daí resultante.

Fl. 3200
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer
integralmente do recurso voluntário – vencidos os Conselheiros Lizandro Rodrigues de Sousa
(Relator) e Cassiano Romulo Soares, que não conheciam do argumento de que a cessão de direito
creditório em garantia não é garantia real -, e, por unanimidade de votos, em negar provimento ao
recurso. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Gabriel Campelo de Carvalho,
quanto ao conhecimento integral do recurso.

Lizandro Rodrigues de Sousa – Relator
Assinado Digitalmente
Gabriel Campelo de Carvalho – Redator designado
Assinado Digitalmente
Fernando Beltcher da Silva – Presidente
Assinado Digitalmente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Lizandro Rodrigues de Sousa,
Cristiane Pires Mcnaughton, Cassiano Romulo Soares, Gustavo Schneider Fossati, Gabriel Campelo
de Carvalho, Fernando Beltcher da Silva (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração, relativo ao ano-calendário de 2010, referente ao
Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ)/CSLL, em que a infração foi: glosa de perdas no
recebimento de créditos deduzidas indevidamente e redução indevida do lucro real por antecipação
de custos ou despesas. Assim relatou a DRJ no Acórdão Recorrido n. 02-77.852 da 10a Turma da
DRJ/BHE (e-fls. 869 e ss):
Contra a contribuinte acima qualificada foram lavrados os Autos de Infração de fls. 491 a
505, para exigência de crédito tributário no montante de R$ 4.256.446,51, assim
discriminado:

Segundo fls. 492 e 500, foram imputadas à interessada as seguintes infrações:
0001
PERDAS
NO
RECEBIMENTO
DE
CRÉDITOS
INOBSERVÂNCIA
DOS
REQUISITOS LEGAIS
Fl. 3201
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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Glosa de perdas no recebimento de créditos deduzida indevidamente, por inobservância
dos requisitos do art. 9° da Lei 9.430/96.
0002 INOBSERVÂNCIA DO REGIME DE ESCRITURAÇÃO REDUÇÃO INDEVIDA DO
LUCRO REAL CAUSADA POR ANTECIPAÇÃO DE CUSTOS OU DESPESAS
O contribuinte reduziu indevidamente o Lucro Real do período de 2010, em virtude de
antecipação no reconhecimento de despesas referentes a perdas em operações de crédito,
resultando no recolhimento a menor do IRPJ e CSLL.
As averiguações realizadas no curso da ação fiscal e as conclusões que delas resultaram
foram relatadas no Termo de Verificação Fiscal a fls. 507 a 517 e estão sintetizadas a
seguir.
Inicialmente informou o autor do feito que a fiscalizada é pessoa jurídica componente do
Sistema Financeiro Nacional, reproduzindo os artigos 9o e 10 da Lei n° 9.430, de 1996, que
tratam das perdas no recebimento de créditos.
Relatou que a contribuinte, atendendo a intimação, apresentou, em meio magnético,
demonstrativo analítico das perdas em operações de crédito excluídas na apuração do
resultado de 2010, no valor de R$ 54.153.052,97, e, em seguida, documentos
comprobatórios de operações de crédito selecionadas pela fiscalização. Após análise dos
elementos apresentados, entendeu a autoridade fiscal que a comprovação dos requisitos
contidos no artigo 9o da Lei n° 9.430, de 1996, havia sido insatisfatória, pelo que expediu
duas novas intimações nos seguintes termos:
Analisando-se a documentação até agora apresentada em resposta à Intimação n°
08, verificam-se pendências e necessidades de esclarecimentos com relação à
comprovação de existência e da dedutibilidade das perdas relativas a 22 operações
de crédito.
Assim sendo, fica o contribuinte INTIMADO a apresentar, no prazo de 20 (vinte)
dias, em forma digitalizada e legível, com autenticação pelo SVA, os documentos e
esclarecimentos indicados na relação anexa.
A resposta à Intimação n° 12 não atendeu, para um conjunto de 9 itens de perdas
em operações de crédito, ao que fora solicitado no sentido da comprovação de
existência e dedutibilidade destas.
Assim sendo, fica o contribuinte REINTIMADO a apresentar, no prazo de 20 (vinte)
dias, em forma digitalizada e legível, com autenticação pelo SVA, os documentos
indicados na relação anexa.
Considerou então a fiscalização que “três dos itens de perdas apresentaram deficiências na
comprovação documental de requisitos do art. 9° da Lei 9.430/96", indicando as
irregularidades encontradas como segue:
Fl. 3202
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Fl. 3203
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Observou também a autoridade fiscal que "os 8 itens que se seguem descumpriram o prazo
mínimo para dedução das perdas a que se referem".

Fl. 3204
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Na sequência, demonstrou a glosa de deduções de perdas em operações de crédito, em
virtude da falta de comprovação documental, em tabela reproduzida abaixo:
Fl. 3205
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Por fim, foram demonstrados os valores de IRPJ e CSLL recolhidos a menor no ajuste de
31/12/2010, "em decorrência da antecipação de despesas que seriam dedutíveis apenas no
período seguinte, com efeito de postergação do pagamento desses tributos, nos termos do
art. 273 do RIR/99".

Com relação a esta última infração, a fiscalização teceu as seguintes considerações:
Os tributos devidos sobre as despesas antecipadamente deduzidas foram considerados
pagos no ajuste do período de 2011, sendo parte de seu valor objeto de imputação em
pagamento dos encargos de juros e multa de mora cabíveis - vide o Demonstrativo de
Imputação de Pagamento, documento componente do Auto de Infração.
Os valores que constam apurados como Imposto Pago e Contribuição Paga
postergadamente constituem deduções na apuração dos créditos de IRPJ e CSLL a serem
lançados em 2010.

Ciente do lançamento em 6 de fevereiro de 2015 (fls. 520), a contribuinte apresentou, em
10 de março de 2015, impugnação a fls. 532 a 566, em que aduz, fundamentalmente, o
seguinte:
• Não é objeto da presente impugnação a exigência de IRPJ e de CSL decorrente da glosa
de dedução de perdas em operações de crédito em relação à empresa LINEA PARANÁ
MADEIRAS LTDA. (SEQ 6953), tendo em vista que por questões meramente econômicas
o Impugnante resolveu pagar tais tributos com as reduções previstas em lei.
• As exclusões efetuadas no LALUR e glosadas pela fiscalização correspondem, em sua
grande maioria, a perdas já definitivamente incorridas pelo Impugnante, ou seja, relativas a
créditos já baixados que não podem mais ser cobrados porque deles se deu quitação ao
devedor, como se verá, não se tratando de perdas provisórias. Conforme pacífica
jurisprudência do E. Conselho de Contribuintes e Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais, é inconteste o direito do Impugnante de deduzir tais despesas operacionais da base
de cálculo do IRPJ e da CSL, não sendo aplicáveis às perdas definitivas, como é o caso, as
condições e prazos dos artigos 9° a 12 da Lei n° 9.430/96, só aplicáveis às perdas
provisórias, sob pena de se criar condição impossível de atendimento à sua dedutibilidade.
• Em casos específicos, ainda, a exclusão se justificou em razão da recuperação integral dos
créditos, cujo valor tendo sido registrado como receita justificou a exclusão realizada diante
da anterior adição do valor correspondente à perda registrada para fins contábeis, sob pena
de tributação em duplicidade.
• Mesmo em relação às perdas relativamente às quais o d. Fiscal autuante entendeu ter
havido antecipação de despesa, o lançamento não pode prosperar tendo em vista que o
critério utilizado para apuração dos tributos postergados - imputação de pagamento
Fl. 3206
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proporcional e exigência de multa de mora - está em desacordo com o artigo 6° do Decreto-
Lei 1.598/77 e com toda a jurisprudência do E. Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais a respeito da questão.
• Quando menos não podem ainda ser exigidos juros de mora sobre o valor lançado a título
de multa de ofício por falta de previsão legal.
• Muito embora a d. autoridade fiscal tenha aplicado as regras especiais contidas nos artigos
9° e 10 da Lei n° 9.430/96 às perdas apontadas e glosado as respectivas despesas em razão
de supostas "deficiências na comprovação documental dos requisitos do art. 9° da Lei
9.430/96" ou então de suposto descumprimento do prazo mínimo para dedução das perdas,
certo é que tratando-se de perdas definitivas incorridas pelo Impugnante como decorrência,
por exemplo, da celebração de acordos para receber parte do crédito original, dúvida não
resta quanto à dedutibilidade de tais despesas em face do disposto no artigo 299 do RIR/99,
aplicando-se estas regras especiais apenas às perdas provisórias incorridas pelos
contribuintes, e não às definitivas, sendo improcedentes as glosas realizadas.
• Tratando-se de perdas definitivas em relação às quais o Impugnante recebeu parte do seu
crédito já integralmente oferecido à tributação anteriormente por força do regime de
competência, não resta dúvida de que o valor glosado consubstancia despesa operacional
dedutível de imediato para efeito de IRPJ e CSLL.
• Abatimentos/descontos, obviamente, são perdas parciais imediatas e definitivas no
recebimento de seus créditos e como tais dedutíveis para efeito de IRPJ e CSL sob pena de
se fazer incidir as exações referidas sobre valores que não são renda nem lucro do
Impugnante.
• A inaplicabilidade das regras contidas nos artigos 9° e 10 da Lei n° 9.430/96 às perdas
definitivas incorridas pelo credor pode ser deduzida até mesmo em razão da origem de tais
normas, a antiga Provisão para Devedores Duvidosos "PDD", regime jurídico por elas
substituído a partir do ano calendário de 1997, por força do artigo 14 da Lei n° 9.430/96.
• A extinta PDD foi criada pelo artigo 61 da Lei n° 4.506/64 e destinava-se a dar o
tratamento fiscal às perdas prováveis, com o objetivo de mitigar — ainda que de forma
imperfeita já que só era permitida a dedução de 3% (§ 2° do artigo 61) sobre o montante
dos créditos — a injusta situação em que o credor, embora inseguro quanto ao efetivo
recebimento futuro do crédito, era obrigado a oferecer, em razão do regime de competência,
o crédito não recebido à tributação. Aplicava-se a PDD, portanto, às perdas prováveis, o
que, por óbvio, excluía as perdas definitivas, efetivamente incorridas no exercício.
• Embora esse novo critério introduzido pelo artigo 43 da Lei n° 8.981/95 considerasse,
agora, a situação específica de cada empresa credora, reduzindo, assim, as antigas
distorções, estas ainda persistiam, mesmo que reduzidas, já que o critério era baseado em
projeções fundadas nos três últimos anos, e a média do nível de inadimplência dos três anos
anteriores será quase sempre diferente do nível de inadimplência do ano, já que a
inadimplência não se dá, via de regra, de modo uniforme no tempo.
• Para pôr fim a essas distorções que a Lei n° 9.430/96 substituiu o sistema da PDD ao
revogar o artigo 43 da Lei n° 8.981/95 quando, nos artigos 9° e 10, dispôs sobre as perdas
no recebimento dos créditos de modo a permitir a efetiva dedução daqueles com
possibilidade de perda.
• Considerar que a premissa para a dedutibilidade das perdas nos termos dos artigos 9° a 12
da Lei n° 9.430/96 é que o credor continue cobrando, administrativa ou judicialmente, o
valor correspondente, sustentar que aquelas condições são aplicáveis inclusive às perdas já
definitivamente incorridas, ou seja, a créditos já baixados que não podem mais ser cobrados
seja porque deles se deu quitação ao devedor, seja porque já encerrada a ação judicial de
cobrança sem que tenha sido possível recuperar a totalidade do crédito, implicaria na
criação de uma condição impossível de dedutibilidade que aí sim resultaria em manifesta
ilegalidade/inconstitucionalidade.
• A relação entre o artigo 299 do RIR/99 aplicado pelo Impugnante e os artigos 9° a 12 da
Lei n° 9.430/96 não consiste em relação entre lei geral e lei especial, que supõe
necessariamente a pertinência da espécie ao gênero, já que enquanto o artigo 299 do
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RIR/99 trata de perdas definitivas, os artigos 9° a 12 da Lei n° 9.430/96 tratam de perdas
potenciais e evidentemente a tais perdas não são uma espécie de perda definitiva.
• Quanto à LOGISTECH ENERGIA, ENG. E LOG. LTDA, os documentos ora
apresentados (doc. 02) comprovam que o Impugnante ajuizou em 14/05/2008 em face da
empresa devedora LOGISTECH Ação de Busca e Apreensão de Bens objetivando a
apreensão dos bens que garantiam o cumprimento da obrigação contratual assumida pelo
devedor relativamente à Cédula de Crédito Bancário n° 1269/07, expressamente
mencionada na petição inicial. Conforme se verifica ainda das cópias anexas (doc. 02), o
Impugnante recuperou parte dos bens que garantiam a obrigação contratual, sendo que em
25/03/2009 foi publicada sentença julgando a ação procedente para o fim de declarar
rescindido o contrato e consolidando nas mãos do autor o domínio e posse plenos e
exclusivos do bem, tendo tal decisão transitado em julgado em 27/05/2009. Assim, à
medida em que amortizava o crédito em decorrência da realização de leilões dos bens
apreendidos, o Impugnante procedia à baixa do respectivo valor. O saldo do crédito não
recuperado, e para o qual portanto já não havia garantia, foi baixado para prejuízo
(lançamento a débito em Provisão Devedores Duvidosos — PDD e lançamento a crédito
em Operações de Crédito (Ativo)). Pois bem, quando do inadimplemento original o valor
da perda registrado contabilmente foi devidamente adicionado ao lucro líquido para fins de
apuração do IRPJ e da CSL devidos. Posteriormente, como houve recuperação parcial do
crédito e esses valores recuperados foram submetidos à tributação, o valor do crédito foi
excluído na apuração do lucro real, pois caso contrário haveria bi-tributação (despesa
indedutível (PDD) e receita tributada (Recuperação)), de modo que o lançamento da perda
é a própria despesa de provisão que foi lançada contra o ativo - operações de crédito.
• Quanto à PH-FIT FITAS INOVAÇÕES TEXTEIS LTDA, os documentos ora
apresentados (doc. 03) comprovam que o Impugnante ajuizou em 15/12/2008 Execução por
Quantia Certa contra Devedor Solvente tendo em vista o descumprimento da obrigação
contratual relativa à Cédula de Crédito Bancário n° 00144007, expressamente mencionada
na petição inicial. Conforme se verifica das cópias anexas (doc. 03), em face de acordo
extrajudicial firmado entre as partes, o Impugnante aceitou a título de pagamento da dívida
vencida o imóvel descrito na "Escritura Pública de Dação em Pagamento", sendo que ação
judicial foi julgada extinta. De se ressaltar que da mesma forma que o item precedente, o
saldo do crédito não recuperado foi baixado para prejuízo (lançamento a débito em
Provisão Devedores Duvidosos — PDD e lançamento a crédito em Operações de Crédito
(Ativo)). Como houve recuperação parcial do crédito e os valores recuperados foram
submetidos à tributação, o valor do crédito foi excluído na apuração do lucro real, pois caso
contrário haveria bi-tributação (despesa indedutível (PDD) e receita tributada
(Recuperação)), de modo que o lançamento da perda é a própria despesa de provisão que
foi lançada contra o ativo-operações de crédito.

• Quanto à UTILFERTIL INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE FERTILIZANTES LTDA e
AVÍCOLA PAULISTA LTDA, os documentos ora apresentados (docs. 04 e 05)
comprovam que o Impugnante ajuizou em 14/09/2009 e em 18/05/2009, respectivamente,
Execução por Quantia Certa contra Devedor Solvente tendo em vista o descumprimento da
obrigação contratual relativa à Cédula de Crédito Bancário n° 358209 e Cédula de Crédito
Bancário n° 00348609. E em razão de acordos firmados entre as partes, as obrigações
contratuais foram integralmente satisfeitas, razão pela qual as ações judiciais foram
julgadas extintas. De se ressaltar que como houve recuperação dos créditos e os valores
recuperados foram submetidos à tributação, os valores dos créditos foram excluídos na
apuração do lucro real, pois caso contrário haveria bi-tributação (despesa indedutível
(PDD) e receita tributada (Recuperação)), de modo que, do mesmo modo, o lançamento das
perdas é a própria despesa de provisão que foi lançada contra o ativo-operações de crédito.
• Quanto às empresas ENGEPAR RENTAL LOCAÇÃO DE MÁQUINAS LTDA e
ENGEPAR ENGENHARIA LTDA, os documentos ora apresentados, (docs. 06 e 07)
comprovam que o Impugnante ajuizou em 03/04/2009 Ações de Busca e Apreensão tendo
por objeto a apreensão dos bens dados em garantia ao cumprimento das obrigações
contratuais assumidas pelo devedor relativamente às Cédulas de Crédito Bancário nos
00181008 e 00221108, em face do inadimplemento das dívidas, expressamente
Fl. 3208
DF CARF MF
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mencionadas nas petições iniciais. Conforme se verifica ainda das cópias anexas (docs. 06 e
07), em razão de acordos firmados o Impugnante cedeu e transferiu à cessionária
CABEZZA INDÚSTRIA, COMÉRCIO E LOCAÇÃO DE GUINDASTES LTDA o saldo
remanescente de seus créditos, recebendo em contrapartida determinada quantia e em
decorrência dando plena quitação às obrigações contraídas pelas empresas ENGEPAR
RENTAL LOCAÇÃO DE MÁQUINAS LTDA e ENGEPAR ENGENHARIA LTDA,
sendo que os acordos foram homologados judicialmente e as ações judiciais foram extintas.
Como houve recuperação parcial dos créditos e os valores recuperados foram submetidos à
tributação, os valores dos créditos foram excluídos na apuração do lucro real, pois caso
contrário haveria bi-tributação (despesa indedutível (PDD) e receita tributada
(Recuperação)), de modo que, do mesmo modo, o lançamento das perdas é a própria
despesa de provisão que foi lançada contra o ativo - operações de crédito.
• Nos casos em que apontou a antecipação de despesas, o critério utilizado pela fiscalização
para apurar o quantum supostamente devido nos autos de infração em questão, i.e.,
imputação de pagamento proporcional e cobrança do suposto saldo recolhido a maior, está
em desacordo com o artigo 6° do Decreto-Lei 1.598/77 e com toda a jurisprudência do E.
Conselho de Contribuintes que, nestas hipóteses, só permite a exigência de correção
monetária e dos juros de mora.
• Como já decidido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais, desde o advento da Lei
9.430/96, que em seu artigo 43 permitiu o lançamento de juros e multa isolados, a
sistemática da imputação de pagamento proporcional não é aplicável às hipóteses de
POSTERGAÇÃO DE PAGAMENTO, ou seja, nas hipóteses em que o pagamento do
imposto foi realizado em exercício posterior ao que seria efetivamente devido por erro
quanto ao regime de competência.
• Os parágrafos 4° a 7° do artigo 6° do Decreto-Lei n° 1.598/77 estabelecem os
procedimentos que devem ser observados para a correta determinação do IRPJ e da CSL
devidos nos casos em que há postergação de pagamento de imposto.
• O eventual crédito tributário a ser exigido por lançamento fiscal deverá resultar da
diferença entre o imposto pago a maior no exercício posterior diminuído daquele devido no
exercício anterior.
• Também nos termos da legislação supra citada, relativamente ao valor postergado haverá
tão somente a "cobrança de correção monetária e juros de mora pelo prazo em que tiver
ocorrido postergação de pagamento do imposto" (parágrafo 7° do artigo 6° do Decreto-Lei
1.598/77).
• Admitindo-se, apenas para argumentar, que fosse cabível a apuração do crédito tributário
nos casos de postergação de pagamento de tributo pelo método da imputação, de qualquer
modo em tal cálculo não poderia jamais ser computada a multa de mora de 20%, como
procedeu a fiscalização, mas apenas dos juros de mora, isso porque, como já acima
demonstrado, o parágrafo 7° do artigo 6° do Decreto-Lei 1.598/77 expressamente
estabelece que, relativamente ao valor postergado, somente é exigível "correção monetária
e juros de mora pelo prazo em que tiver ocorrido postergação de pagamento do imposto".
• A jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais sempre foi dominante
quanto ao não cabimento de multa de mora nos casos de postergação de pagamento.
• Portanto, como se vê, é indevido o cômputo da multa de mora no cálculo do tributo
postergado mediante o critério da imputação, devendo ser refeito o mencionado cálculo nos
termos acima expostos.
• A prevalecer a exigência fiscal, o que se admite apenas a título de argumentação, o Fisco
certamente exigirá do Impugnante juros de mora sobre o valor da multa de oficio, como
vem procedendo em outros casos, o que acresce em muito o valor supostamente devido.
• Daí porque o Impugnante vem desde já impugnar a pretensão, até para que não se alegue
posteriormente que tal matéria não pode ser objeto de exame porque não foi abordada na
defesa apresentada.
Fl. 3209
DF CARF MF
Original

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• Pelo que se infere da legislação que rege a matéria, esta somente autoriza a incidência de
multa e juros sobre o valor atualizado do tributo ou da contribuição. Não autoriza, como
pretende o Fisco, o cálculo dos juros sobre o valor da multa.
• De se salientar que especificamente a este respeito já são vários os acórdãos da
Jurisprudência Administrativa reconhecendo o não cabimento da exigência, inclusive da
Câmara Superior de Recursos Fiscais, cuja la Turma decidiu em sessão realizada em
08.11.2010 pela não incidência dos referidos juros.
• A prevalecer entendimento diverso, ter-se-ia que admitir que também sobre os juros de
mora, que se incluiriam nos "débitos para com a União, decorrentes de tributos e
contribuições", novamente pudessem ser exigidos juros (juros sobre juros), além da multa
de mora, o que, "data maxima venha", evidencia a improcedência dessa interpretação.
• Além disso, o artigo 43 da Lei n° 9.430/96 vem evidenciar ainda mais que o artigo 61 da
Lei n° 9.430/96 prevê a cobrança de juros unicamente sobre o valor dos tributos e
contribuições.
• Ora, se a expressão "débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições"
constante no "caput" do artigo 61 da Lei n° 9.430/96 contemplasse também a multa de
oficio, não haveria necessidade alguma da previsão do parágrafo único do artigo 43 supra
transcrito, posto que a incidência dos juros sobre a multa de oficio lançada isoladamente
nos termos do "caput" do artigo já decorreria diretamente do artigo 61.
É o relatório.
Em apreciação da impugnação, a 10a Turma da DRJ/BHE, através do Acórdão n. 02-
77.852 (e-fls. 869 e ss) julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido.
Entendeu a DRJ que não foram cumpridos os requisitos para a dedutibilidade de perdas (dos artigos
9° a 12 da Lei n° 9.430/96) para os casos destacados, pois sendo créditos com garantia somente
poderiam ser registrados como perda, para fins de determinação do IRPJ e da CSLL, se vencidos há
mais de dois anos e desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu
recebimento ou o arresto das garantias. Assim dispôs em ementa:
Assunto: Imposto sobre a renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
PERDA NO RECEBIMENTO DE CRÉDITOS. CRÉDITOS COM GARANTIA.
Os créditos com garantia somente poderão ser registrados como perda, para fins de determinação
do IRPJ e da CSLL, se vencidos há mais de dois anos e desde que iniciados e mantidos os
procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias.
PERDÃO EXTRAJUDICIAL DA DÍVIDA.
O valor do crédito perdoado mediante ajuste extrajudicial não pode ser deduzido, pois caracteriza
verdadeira desistência da via judicial, não admitida pela legislação tributária.
REVERSÃO DE PROVISÕES NÃO DEDUTÍVEIS.
Na hipótese de recuperação do crédito, o valor recuperado poderá ser excluído para fins de
apuração do Lucro Real, desde que a despesa com provisão tenha sido adicionada em período
anterior e o crédito recuperado tenha transitado pelo resultado do exercício em que se proceder à
exclusão.
POSTERGAÇÃO DO PAGAMENTO DO IMPOSTO. INOBSERVÂNCIA DO REGIME DE
COMPETÊNCIA. IMPUTAÇÃO PROPORCIONAL.
A inexatidão quanto ao período base de escrituração de despesas que impliquem em postergação
do pagamento do imposto enseja a cobrança de multa e juros de mora. Nesse caso, os pagamentos
devem ser imputados proporcionalmente às parcelas que compõem o crédito tributário (principal,
multa e juros), passando a ser exigível eventual saldo devedor daí resultante.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Fl. 3210
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.897 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720003/2015-13
12
Ano-calendário: 2010
PERDA NO RECEBIMENTO DE CRÉDITOS. CSLL.
Aplicam-se à apuração da base de cálculo e ao pagamento da CSLL os artigos 9° a 12 da Lei n°
9.430/96.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2010
JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA.
A jurisprudência administrativa não integra a legislação tributária por inexistência de lei que lhe
confira eficácia normativa.

Cientificado em 24/01/2018 (e-fl. 903), o contribuinte apresentou Recurso
Voluntário em 26/02/2018 (e-fl. 905 e ss), em que repete os argumentos da impugnação, apontando
jurisprudência (a princípio não vinculante), que os suportaria e adiciona matéria contestando a
natureza das garantias (reais ou pessoais) dos títulos apresentados por PH-FIT FITAS
INOVAÇÕES TÊXTEIS LTDA, COOP. CONS. EMP. VOLKSWAGEN BRASIL, UTILFERTIL
IND. E COM. DE FÉRTIL. LTDA., COOP. AGRIC. MISTA VALE MOGI GUAÇU e CASA DE
SAÚDE N. S. PIEDADE MAGÉ S.A. Em destaque:
- Recorrente demonstrou na defesa apresentada a improcedência dos autos de infração em
foco, em primeiro lugar porque as exclusões efetuadas no LALUR e glosadas realizadas
pela fiscalização correspondem, em sua grande maioria, a perdas já definitivamente
incorridas pelo Recorrente, ou seja, relativas a créditos já baixados que não podem mais
ser cobrados porque deles se deu quitação ao devedor, não se tratando de perdas
provisórias. Nesse caso, conforme pacífica jurisprudência do E. Conselho de Contribuintes
e Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, é inconteste o seu direito de deduzir tais
despesas operacionais da base de cálculo do IRPJ e da CSL, não sendo aplicáveis às
perdas definitivas, como é o caso, as condições e prazos dos artigos 9o a 12 da Lei n°
9.430/96, só aplicáveis às perdas provisórias, sob pena de se criar condição impossível de
atendimento à sua dedutibilidade.
- Realmente, considerando que a premissa para a dedutibilidade das perdas nos termos dos
artigos 9 a 12 da Lei n° 9.430/96 é que o credor continue cobrando, administrativamente
ou judicialmente, o valor correspondente, sustentar que aquelas condições são aplicáveis
inclusive às perdas já definitivamente incorridas, ou seja, a créditos já baixados que não
podem mais ser cobrados seja porque deles se deu quitação ao devedor, seja porque já
encerrada a ação judicial de cobrança sem que tenha sido possível recuperar a totalidade
do crédito, implicaria na criação de uma condição impossível de dedutibilidade que aí sim
resultaria em manifesta ilegalidade/inconstitucionalidade.
- Em casos específicos, ainda, a exclusão se justificou em razão da recuperação
integral/parcial dos créditos, cujo valor tendo sido registrado como receita justificou a
exclusão realizada diante da anterior adição do valor correspondente à perda registrada
para fins contábeis, sob pena de tributação em duplicidade.
- Finalmente, mesmo em relação às perdas relativamente às quais o d. fiscal autuante
entendeu ter havido antecipação de despesa, demonstrou-se que o lançamento não pode
prosperar tendo em vista que o critério utilizado para apuração dos tributos postergados --
imputação de pagamento proporcional e exigência de multa de mora está em desacordo
com o artigo 6o do Decreto-Lei 1.598/77 e com toda a jurisprudência do E. Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais a respeito da questão, quando menos, de qualquer
modo, não podendo ser exigidos juros de mora sobre o valor lançado a título de multa de
ofício por falta de previsão legal.
Fl. 3211
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.897 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720003/2015-13
13
- Decorrendo a autuação exclusivamente da impossibilidade de localização e/ou obtenção
em tempo hábil de parte da documentação reclamada pela fiscalização, ou de uma falha de
sua parte na análise da documentação apresentada.
- Pois bem, o ora Recorrente demonstrou na defesa apresentada que muito embora a d.
autoridade fiscal tenha aplicado as regras especiais contidas nos artigos 9o e 10 da Lei n°
9.430/96 às perdas apontadas e glosado as respectivas despesas em razão de supostas
"deficiências na comprovação documental dos requisitos do art. 9o da Lei 9.430/96" ou
então de suposto descumprimento do prazo mínimo para dedução das perdas, certo é que
tratando-se de perdas definitivas incorridas pelo Recorrente como decorrência, por
exemplo, da celebração de acordos para receber parte do crédito original, dúvida não
resta quanto à dedutibilidade de tais despesas em face do disposto no artigo 299 do
RIR/99, aplicando-se estas regras especiais apenas às perdas provisórias incorridas pelos
contribuintes, e não às definitivas, sendo improcedentes as glosas realizadas.
- “A perda no recebimento de crédito, tratado pelos artigos 9° a 12 da Lei n° 9.430/1996, é
perda presumida; enquanto a concessão de desconto para solucionar a pendência
financeira, notadamente no caso de instituições financeiras, é perda definitiva e, assim,
despesa dedutível, aplicando-se o artigo 299 do Regulamento do Imposto de Renda
(Decreto n° 3.000/1999). " (acórdão n° 9101-002.717, de 03.04.2017)
- Do mesmo modo, carece de sustentação jurídica com a máxima vénia o argumento
levantado pela r. decisão recorrida no sentido de que "o valor perdoado mediante ajuste
extrajudicial não pode ser deduzido, pois caracteriza verdadeira desistência da via
judicial, não admitida pela legislação tributária", pois como já demonstrado as condições
impostas pelo artigo 9o da Lei n° 9.430/96 não se aplicam às perdas definitivas, não
procedendo também o entendimento de que os abatimentos/descontos concedidos
constituiriam atos de liberalidade do Recorrente, de desistência da cobrança, estando por
conseguinte vedada a sua dedução, nos termos do art. 299 do RIR/99.
- Vale ressaltar ainda que em situações bastante semelhantes ao caso concreto, nas quais a
instituição financeira realiza a cessão de seus créditos com deságio, a fim de minimizar os
seus prejuízos, o entendimento desse E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
também reconhece pelos mesmos fundamentos a imediata dedutibilidade da respectiva
perda, conforme se verifica no acórdão n° 1402-001.456, de 01.10.2014...
- Quanto à LOGISTECH ENERGIA, ENG. E LOG. LTDA, apontou a fiscalização suposta
"deficiência na comprovação documental de requisitos do art. 9o da Lei 9.430/96",. (...)
- Como se vê, o auto de infração foi lavrado em relação à empresa LOGISTECH por
suposta "deficiência da comprovação documental de requisitos do art. 9o da Lei 9.430/96".
Face aos documentos apresentados pelo Recorrente, a r. decisão recorrida passou a
justificar a glosa na suposta falta de comprovação de que "os valores excluídos
corresponderiam a despesas com provisões que, em períodos anteriores, haviam sido
adicionados ao lucro líquido e, ainda, que os valores recuperados efetivamente
transitaram pelo resultado do exercício ora apreciado ".
- Embora o procedimento supostamente não comprovado pelo Recorrente decorra da
sistemática contábil-fiscal relacionada às perdas em operações de crédito e não tenha sido
questionada pela fiscalização, certo é que os documentos ora apresentados (doc. 02 -
planilhas, DIPJ e LALUR) não deixam dúvida de que o Recorrente excluiu do lucro real o
valor de R$1.237.709,31, correspondente a despesas com provisões que em anos anteriores
foram adicionados ao lucro líquido.
- Outrossim, conforme se verifica dos documentos anexos (doc. 03 - DIPJ, Livro Razão e
LALUR), resta comprovado que os valores recuperados efetivamente transitaram pelo
resultado do exercício, não restando dúvida assim quanto à improcedência da glosa
realizada. Ademais, de se ressaltar que, como reconhece a fiscalização, a operação de
crédito em questão foi garantida por (i) Alienação Fiduciária de veículos, bem como por
(ii) Cessão Fiduciária de recursos.
- Como também esclarecido pelo Recorrente e reconhecido pela r. decisão recorrida,
embora o Recorrente tenha ajuizado Ação de Busca e Apreensão de Bens objetivando a
apreensão dos bens que garantissem o cumprimento integral da obrigação contratual
Fl. 3212
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.897 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720003/2015-13
14
assumida pelo devedor relativamente à Cédula de Crédito Bancário n° 1269/07, não
obteve êxito total nesse sentido. De fato, os bens recuperados não geraram recursos
suficientes para garantir a satisfação integral dos débitos, tendo se encerrado a ação
judicial sem que tenha sido possível essa recuperação. Após a alienação dos bens, o
Recorrente recebeu parte do seu crédito, sendo que o montante recuperado foi levado a
resultado do exercício. Já o saldo devedor, para o qual já não havia mais garantia,
mostrou-se incobrável.
- Portanto, em situações como esta, de perda efetiva, não resta dúvida quanto ao direito do
Recorrente de registrar a perda sofrida, que consubstancia despesa operacional dedutível
de imediato para efeito de IRPJ e CSL, não se aplicando as disposições do artigo 9o da Lei
n° 9.430/96, de modo que não há de se falar no caso em "eventual comprovação de
manutenção de ação judicial na data do registro da perda", como equivocadamente
entendeu a r. decisão recorrida.
- Também não há de se falar em eventual "comprovação do saldo devedor para fins de
dedução da dívida remanescente", pois o procedimento adotado pelo Recorrente faz com
que seja desnecessária tal comprovação. De fato, como ressaltado pelo Recorrente quando
do inadimplemento original o valor da perda registrado contabilmente foi devidamente
adicionado ao lucro líquido para fins de apuração do IRPJ e da CSL devidos.
Posteriormente, em razão de recuperação parcial do crédito, os valores recuperados foram
submetidos à tributação. Desse modo, em lugar de excluir do lucro real o valor
correspondente à perda ("saldo devedor"), o Recorrente optou por excluir o valor
correspondente à provisão, já que importava na exclusão não só do valor recuperado e
tributado (sob pena de dupla tributação), mas também na exclusão do valor não
recuperado ("saldo devedor"), perda efetiva.
- Quanto à PH-FIT FITAS INOVAÇÕES TÊXTEIS LTDA, a fiscalização apontou também
suposta "deficiência na comprovação documental de requisitos do art. 9o da Lei 9.430/96",
(...)
- Em face de acordo extrajudicial firmado entre as partes, o Recorrente aceitou a título de
pagamento da dívida vencida o imóvel descrito na "Escritura Pública de Dação em
Pagamento", sendo que ação judicial foi julgada extinta, tendo transitado em julgado em
23.08.2010 (doc. 03 da defesa). Demonstrou ainda o Recorrente que da mesma forma que
o item precedente, o saldo do crédito não recuperado foi baixado para prejuízo
(lançamento a débito em Provisão Devedores Duvidosos - PDD e lançamento a crédito em
Operações de Crédito (Ativo)). Como houve recuperação parcial do crédito e os valores
recuperados foram submetidos à tributação, o valor do crédito foi excluído na apuração do
lucro real, pois caso contrário haveria bi-tributação (despesa indedutível (PDD) e receita
tributada (Recuperação)), de modo que o lançamento da perda é a própria despesa de
provisão que foi lançada contra o ativo- operações de crédito, improcedendo a glosa. (...)
- Ocorre que os documentos ora apresentados (doc. 02 - planilhas, DIPJ e LALUR) não
deixam dúvida de que o Recorrente excluiu do lucro real o montante de R$ 1.080.459,01
correspondente a despesas com provisões que em anos anteriores foram adicionados ao
lucro líquido.
- Outrossim, conforme se verifica dos documentos anexos (doc. 03 - DIPJ, Livro Razão e
LALUR), resta ainda comprovado que o valor recuperado efetivamente transitou pelo
resultado do exercício, como reconhecido pela própria decisão recorrida, não restando
dúvida assim quanto à improcedência da glosa realizada. Por outro lado, como já
demonstrado, tendo o Recorrente celebrado acordo com o devedor com vistas a receber ao
menos em parte o seu crédito, além de tal procedimento não significar liberalidade ou
perdão de dívida, como já demonstrado, consubstancia procedimento normal e usual no
ramo de atividade das instituições financeiras com vistas a minimizar o prejuízo. Portanto,
está equivocado o entendimento de que "o valor a ser excluído estaria limitado à receita de
R$ 770 mil contabilizada no período", posto que, como já exposto, quando do
inadimplemento original o valor da perda registrado contabilmente foi devidamente
adicionado ao lucro líquido para fins de apuração do IRPJ e da CSL devidos e
posteriormente, em razão de recuperação parcial do crédito, os valores recuperados foram
submetidos à tributação. Desse modo, em lugar de excluir do lucro real o valor
Fl. 3213
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.897 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720003/2015-13
15
correspondente à perda ("saldo devedor"), o Recorrente optou por excluir o valor
correspondente à provisão, já que importava na exclusão não só do valor recuperado e
tributado (sob pena de dupla tributação), mas também na exclusão do valor não
recuperado ("saldo devedor"), perda efetiva, estando correto o procedimento adotado. (...)
- Ainda que fosse aplicável à perda em questão o disposto no artigo 9o da Lei n° 9.430/96,
o que se admite apenas para argumentar, não se apercebeu a r. decisão recorrida que a
operação de crédito em comento foi garantida por Cessão Fiduciária de Duplicatas, ou
seja, por garantia pessoal, e não garantia real, como se demonstrará mais adiante.
- Outrossim, ainda que a garantia fosse real (o que não é), tratando-se de crédito não
recuperado, no qual a garantia mostrou-se insuficiente, fica evidente a inexistência de
garantia para parte do crédito. (...)
- Tratando-se, portanto, de crédito sem garantia, aplica-se a regra do artigo 9o, II, "c" da
Lei n° 9.430/96 para fins de dedutibilidade ("vencido há mais de um ano, desde que
iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento"), não restando
dúvida de que no caso a dívida em questão já estava vencida há mais de um ano
(inadimplida em 04.12.2008), tendo sido iniciados e mantidos os procedimentos judiciais
para o seu recebimento, sendo cabível o registro da perda tal como procedido pelo
Recorrente.

- 1.2.2 - SUPOSTO DESCUMPRIMENTO DO PRAZO MÍNIMO DE 2 ANOS PARA
DEDUÇÃO DA PERDA
- Por fim, quanto às empresas COOP. CONS. EMP. VOLKSWAGEN BRASIL,
UTILFERTIL IND. E COM. DE FÉRTIL. LTDA., COOP. AGRIC. MISTA VALE MOGI
GUAÇU, AVÍCOLA PAULISTA LTDA. RONDA EMPRESA DE SEG. E VIG. LTDA., CASA
DE SAÚDE N. S. PIEDADE MAGÉ S.A, ENGEPAR RENTAL LOCAÇÃO DE MAQ. LTDA.
e ENGEPAR ENGENHARIA LTDA., a fiscalização entendeu ter havido suposto
descumprimento do prazo mínimo de dois anos para dedução das perdas, tratando de
perdas com garantia, restando descumprido o disposto no inciso III do parágrafo Io do
artigo 9o da Lei n° 9.430/96. (...)
- O Recorrente demonstrou na defesa apresentada que em relação à UTILFERTIL
INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE FERTILIZANTES LTDA e AVÍCOLA PAULISTA LTDA,
ajuizou em 14/09/2009 e em 18/05/2009, respectivamente, Execução por Quantia Certa
contra Devedor Solvente tendo em vista o descumprimento da obrigação contratual
relativa à Cédula de Crédito Bancário n° 358209 e Cédula de Crédito Bancário n°
00348609 (does. 04 e 05 da defesa). E em razão de acordos firmados entre as partes, as
obrigações contratuais foram satisfeitas, razão pela qual as ações judiciais foram julgadas
extintas. De se ressaltar que como houve recuperação dos créditos e os valores
recuperados foram submetidos à tributação, os valores dos créditos foram excluídos na
apuração do lucro real, pois caso contrário haveria bi-tributação (despesa indedutível
(PDD) e receita tributada (Recuperação)), de modo que, do mesmo modo, o lançamento
das perdas é a própria despesa de provisão que foi lançada contra o ativo-operações de
crédito.
- Quanto às empresas ENGEPAR RENTAL LOCAÇÃO DE MÁQUINAS LTDA e
ENGEPAR ENGENHARIA LTDA, os documentos apresentados com a defesa (docs. 06 e
07 da defesa) comprovam que o Recorrente ajuizou em 03/04/2009 Ações de Busca e
Apreensão tendo por objeto a apreensão dos bens dados em garantia ao cumprimento das
obrigações contratuais assumidas pelo devedor relativamente às Cédulas de Crédito
Bancário n°s 00181008 e 00221108, em face do inadimplemento das dívidas.
- Ressaltou o Recorrente que nas petições iniciais há menção expressa às Cédulas de
Crédito Bancário citadas, não restando dúvida quanto à existência de elementos que
permitam associar a medida judicial às operações de crédito. Em razão de acordos
firmados (does. 06 e 07 da defesa) o Recorrente cedeu e transferiu à cessionária CABEZZA
INDÚSTRIA, COMÉRCIO E LOCAÇÃO DE GUINDASTES LTDA. o saldo remanescente
de seus créditos, recebendo em contra-partida determinada quantia e em decorrência
dando plena quitação às obrigações contraídas pelas empresas ENGEPAR RENTAL
Fl. 3214
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LOCAÇÃO DE MÁQUINAS LTDA e ENGEPAR ENGENHARIA LTDA, sendo que os
acordos foram homologados judicialmente e as ações judiciais foram extintas.
- Como houve recuperação parcial dos créditos e os valores recuperados foram submetidos
à tributação, os valores dos créditos foram excluídos na apuração do lucro real, pois caso
contrário haveria bi-tributação (despesa indedutível (PDD) e receita tributada
(Recuperação)), de modo que, do mesmo modo, o lançamento das perdas é a própria
despesa de provisão que foi lançada contra o ativo- operações de crédito. (...)
- Ocorre que os documentos ora apresentados (doc. 02 - planilhas, DIPJ e LALUR) não
deixam dúvida de que o Recorrente excluiu do lucro real valor correspondente a despesas
com provisões que em anos anteriores foram adicionados ao lucro líquido.
- Outrossim, conforme se verifica dos documentos anexos (doc. 03 - DIPJ, Livro Razão e
LALUR), resta também comprovado que os valores recuperados efetivamente transitaram
pelo resultado do exercício. Assim, não resta dúvida quanto à improcedência da glosa
realizada, merecendo reforma a r. decisão recorrida.
- Ademais, está equivocado o entendimento da fiscalização, corroborado pela r. decisão
recorrida, de que quanto às empresas COOP. CONS. EMP. VOLKSWAGEN BRASIL,
UTILFERTIL IND. E COM. DE FÉRTIL. LTDA., COOP. AGRIC. MISTA VALE MOGI
GUAÇU, AVÍCOLA PAULISTA LTDA. RONDA EMPRESA DE SEG. E VIG. LTDA., CASA
DE SAÚDE N. S. PIEDADE MAGÉ S.A, ENGEPAR RENTAL LOCAÇÃO DE MAQ. LTDA.
e ENGEPAR ENGENHARIA LTDA. o Recorrente descumpriu o prazo mínimo de dois anos
para dedução das perdas, tratando-se de perdas com garantia. Com efeito, de acordo com
a fiscalização e com a r. decisão recorrida, a dedução da perda na apuração do resultado
de 2010 em relação às empresas supra citadas ocorreu antes do prazo de 2 anos do
vencimento do crédito, indevidamente, portanto, descumprindo o ditame do inc. III do § 1o
do art. 9o da Lei 9.430/96, (...)
- Ocorre que ao contrário do que afirmam a fiscalização e a r. decisão recorrida, o
procedimento adotado pelo Recorrente em relação às operações de crédito em questão
podia sim ser feito no ano-calendário de 2010.
- Inicialmente, de se ressaltar que o Recorrente em momento algum foi acusado de ter dado
baixa em crédito com menos de um ano de vencido e não pago. A acusação fiscal em
relação às empresas limitou-se a afirmar que a dedução da respectiva perda na apuração
do resultado de 2010 deu-se antes do prazo de 2 anos do vencimento do crédito,
descumprindo-se o ditame do inciso III do § 1o do art. 9o da Lei 9.430/96.
- Pois bem, em relação às empresas COOP. CONS. EMP. VOLKSWAGEN BRASIL,
UTILFERTIL IND. E COM. DE FÉRTIL. LTDA., COOP. AGRIC. MISTA VALE MOGI
GUAÇU e CASA DE SAÚDE N. S. PIEDADE MAGÉ S.A., os contratos não estavam
amparados por garantias reais, mas sim pessoais, tratando-se de créditos comuns, sendo
aplicável a regra do artigo 9o, parágrafo Io, II, c da Lei n° 9.430/96, e não do inciso III do
mesmo artigo.
- Os contratos em questão tinham como garantia direitos (cessões fiduciárias de direitos)
ou penhor. No contrato firmado entre o Recorrente e a COOP. CONS. EMP.
VOLKSWAGEN BRASIL consta como instrumento de garantia do pagamento da dívida
"Garantia Fiduciária", na forma de Cessão Fiduciária de direito de crédito. Já no contrato
firmado com a empresa UTILFERTIL IND. E COM. DE FÉRTIL. LTDA. consta como
garantia do pagamento da dívida "Instrumento Particular de Cessão Fiduciária de
Duplicatas e Direitos". No caso da COOP. AGRIC. MISTA VALE MOGI GUAÇU, consta
em garantia "Cessão Fiduciária de duplicatas e direitos", bem como Penhor Mercantil, e
no caso da CASA DE SAÚDE N.S. PIEDADE MAGE S.A., "Cessão Fiduciária de Direitos
Creditórios que o Emitente possui junto ao SUS".
- Ora, todas as garantias supra citadas consubstanciam garantia pessoal, e não real,
prestada por pessoas (e não por bens), que se comprometem pessoalmente a cumprir as
obrigações contraídas num contrato.
Diz-se que a garantia é real quando se vincula um bem do devedor ao pagamento de
determinada dívida, concretizando-se com a afetação desse bem ao pagamento do credor
(Caio Mário da Silva Pereira, op.cit., p. 322). O bem destacado do patrimônio do devedor
Fl. 3215
DF CARF MF
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é afetado à solução da obrigação. O inadimplemento por parte do devedor autoriza o
credor a promover a excussão do bem dado em garantia de modo a satisfazer seu crédito,
conforme precisa a lição de Caio Mário da Silva Pereira, op.cit.: (...)
- Portanto, para que uma garantia possa ser classificada como real, ou seja cujo ônus
recai sobre uma coisa (res), deve estar fundada num bem móvel, imóvel ou semovente,
figuras que evidentemente não se identificam com os direitos creditórios (cessão fiduciária
de direitos creditórios), que geram apenas uma obrigação para com o credor.
- Outrossim, mesmo no caso da COOP. AGRIC. MISTA VALE MOGI GUAÇU, cuja dívida
foi garantida por "Cessão Fiduciária de duplicatas e direitos", garantia pessoal, e também
por Penhor Mercantil, não há de se falar que o crédito estava amparado por garantia real.
Isto porque o penhor recaiu sobre "frangos congelados " e em valor menor que o da dívida
contraída, mostrando-se inexistente a garantia quando da execução da dívida. Tanto que o
Recorrente ajuizou ação de execução contra o devedor e os avalistas pleiteando a penhora
de bens móveis e imóveis com vistas ao recebimento de seu crédito (doe. 395/409), não
ingressando com ação com o objetivo de excutir o bem empenhado, que se mostrou
inexistente. E verificando-se insuficiente ou inexistente a garantia à época da execução, o
crédito passa a se enquadrar como "sem garantia" (além de o saldo devedor
consubstanciar perda definitiva).
- O mesmo se deu em relação à empresa RONDA EMPRESA DE SEG. E VIG. LTDA., cuja
garantia embora de natureza hipotecária mostrou-se insuficiente/inexistente à época da
execução da dívida, tendo o Recorrente ajuizado ação de execução contra o devedor (As.
431/439, 445/450), passando o crédito a se enquadrar como "sem garantia".
- Do mesmo modo, em relação ao contrato firmado com a empresa AVÍCOLA PAULISTA
LTDA. garantido por Contratos de Alienação Fiduciária mas extinto em razão de acordo,
a garantia prestada mostrou-se inexistente quando da execução da dívida, passando o
crédito a se enquadrar como "sem garantia", de modo que está correto o procedimento do
Recorrente de excluir em 2010 o valor correspondente à provisão (já que como exposto
quando do inadimplemento original o valor da perda registrado contabilmente foi
devidamente adicionado ao lucro líquido para fins de apuração do IRPJ e da CSL devidos.
Posteriormente, em razão de recuperação parcial do crédito, os valores recuperados foram
submetidos à tributação), a fim de evitar dupla tributação.
- Saliente-se que já decidiu a C. 1a Câmara do antigo 1° Conselho de Contribuintes que
"Se, em decorrência da execução, se verificar serem insuficientes ou inexistentes as
garantias, deixará de existir fundamento legal ou razão lógica que justifiquem esperar o
transcurso de dois anos (...) tais valores passaram a se enquadrar no art. 9°, § 1°, inciso II,
da Lei n° 9.430, de 1996, isto é, créditos sem garantia, podendo eles ser baixados",
decidindo ainda que "a caução de duplicatas protestadas e não pagas, notas promissórias
e cheques em iguais condições; promessas de pagamento não cumpridas etc, não se
constituem em garantia real"(...)
- Outrossim, esclarecendo o que deve ser considerado como garantia real para fins do
artigo 9o da Lei n° 9.430/96 foi o voto proferido pelo ilustre Conselheiro Fernando Brasil
de Oliveira Pinto, da 2a Turma da 4a Câmara da Primeira Seção de Julgamento, conforme
Acórdão n° 1402-002.216, "verbis":
"(...)
- Contudo, há de se observar que o art. 9o, § Io, III, da Lei n° 9.430/96 dispõe que para se
configurar a perda de crédito com garantia, as operações vencidas há mais de dois anos,
desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o
arresto das garantias. E, quanto ao conceito de arresto, não restam dúvidas: tanto como
ato executivo (arts. 653 a 654 do CPC/1973), como medida cautelar (arts. 813 a 821 do
CPC/1973), tal instituto é aplicável tão somente a bens! (...)
- Embora em momento algum a fiscalização conteste os requisitos de dedutibilidade dos
créditos "sem garantia" (artigo 9, §1°, inciso II, da Lei 9430/96), não resta dúvida de que o
Recorrente cumpriu todos os requisitos previstos na lei (art. 9o, §1°, inciso II), na medida
em que os créditos estavam vencidos há mais de um ano e o Recorrente iniciou e manteve
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os procedimentos judiciais para o seu recebimento (fls. 338/490, does. 04 a 07 da defesa e
doe. 04), sendo cabível a dedutibilidade das despesas.
- Verifica-se, portanto, que está equivocado o entendimento da fiscalização e da r. decisão
recorrida no sentido de que os créditos em questão seriam créditos garantidos nos termos
do § 3o do art. 9o da Lei n° 9.430/96, enquadrados no inciso III desse mesmo dispositivo
legal, estando correto o entendimento do Recorrente de enquadrar tais créditos no inciso II
do mencionado art. 9o.
- Por fim, quanto às empresas ENGEPAR RENTAL LOCAÇÃO DE MÁQUINAS LTDA e
ENGEPAR ENGENHARIA LTDA. está equivocado o entendimento da fiscalização de que a
dedução da perda no resultado de 2010 seria indevida posto que não poderia ocorrer antes
do prazo de 2 anos do vencimento do crédito, descumprindo-se o ditame do inciso III do §
1o do art. 9o da Lei 9.430/96.
- Isto porque, em relação às empresas ENGEPAR RENTAL LOCAÇÃO DE MÁQUINAS
LTDA e ENGEPAR ENGENHARIA LTDA., embora as garantias constituídas fossem de
duas naturezas (Cessão Fiduciária de direitos de crédito e recursos (garantia fidejussória,
como visto, e não real) e Alienação Fiduciária) e o Recorrente tenha ajuizado ação com
vistas ao recebimento do crédito, os bens recuperados não geraram recursos suficientes
para garantir a satisfação integral dos débitos, sendo que em razão de acordos firmados, o
Recorrente cedeu e transferiu a outra empresa o saldo remanescente de seus créditos,
recebendo em contrapartida determinada quantia que foi submetida à tributação, tratando-
se portanto, de situação de perda efetiva (prejuízo na operação), não resta dúvida quanto
ao direito do Recorrente de registrar a perda sofrida, que consubstancia despesa
operacional dedutível de imediato para efeito de IRPJ e CSL, não se aplicando as
disposições do artigo 9o da Lei n° 9.430/96. (...)
- II - DA NULIDADE DO LANÇAMENTO PARA OS CASOS EM QUE A ACUSAÇÃO
FISCAL É DE ANTECIPAÇÃO DE DESPESAS
(...)
- O ora Recorrente demonstrou na defesa apresentada que o critério utilizado pela
fiscalização para apurar o quantum supostamente devido nos autos de infração em
questão, i.e., imputação de pagamento proporcional e cobrança do suposto saldo recolhido
a maior, está em desacordo com o artigo 6° do Decreto-Lei 1.598/77 e com toda a
jurisprudência do E. Conselho de Contribuintes que, nestas hipóteses, só permite a
exigência de correção monetária e dos juros de mora isolados. (...)
- A r. decisão recorrida, contudo, embora reconhecendo que "a regra geral a ser aplicada
nos casos de inobservância do regime de competência encontra-se no artigo 6o do Decreto-
Lei n° 1.598, de 26 de dezembro de 1977", manteve a imputação proporcional efetuada
pela fiscalização, apoiando-se na afirmação de que "não há previsão legal para a
aplicação de um sistema de amortização linear, especialmente após a nova redação do
artigo 44, I da Lei n° 9.430/96, dada pelo artigo 14 da Lei n° 11.488/2007 (...) ", bem como
na Nota Cosit n° 106/2004 e no Parecer PGFN/CAT n° 74/2012, que tratam genericamente
de imputação em pagamento. Ocorre que as regras invocadas pela r. decisão recorrida são
gerais, não se referindo às situações abrangidas pela hipótese do art. 6° do Decreto-lei n°
1.598/77, de modo que não afastam a aplicação das regras especiais existentes para a
hipótese específica de postergação de pagamento em razão de inexatidão quanto ao regime
de competência, como é o caso. (...)
- Vale dizer, o eventual crédito tributário a ser exigido por lançamento fiscal deverá
resultar da diferença entre o imposto pago a maior no exercício posterior diminuído
daquele devido no exercício anterior. Também nos termos da legislação supracitada,
relativamente ao valor postergado haverá tão somente a "cobrança de correção monetária
e juros de mora pelo prazo em que tiver ocorrido postergação de pagamento do imposto"
(§ 7o do art. 6o do Decreto-lei n° 1.598/77).(...)
- Dúvida não resta, portanto, de que não poderia a fiscalização validamente exigir do
contribuinte tributo que entendeu devido sem atentar para o disposto nos §§ 4o, 6o e 7o do
art. 6o do Decreto-lei n° 1.589/77 e art. 43 da Lei n° 9.430/96, hoje claros no sentido de
que juros de mora decorrentes de crédito tributário relativo a tributo recolhido de forma
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postergada são exigíveis isolada ou conjuntamente e não através do método da imputação
proporcional.
- Como consequência, são nulos os lançamentos em questão que pretenderam apurar os
efeitos da postergação do IRPJ e CSL mediante imputação, não sendo permitida a
cobrança de juros isolados já que descabida agora a alteração dos lançamentos, sendo
também vedada a exigência de multa de mora como será adiante melhor detalhado.
- II.2 - DESCABIMENTO DA EXIGÊNCIA DA MULTA DE MORA DE 20% SOBRE
PAGAMENTO DE TRIBUTO POSTERGADO
- Admitindo-se, apenas para argumentar, que fosse cabível a apuração do crédito
tributário pelo método da imputação nos casos de postergação de pagamento de tributo em
razão de inexatidão quanto ao regime de competência, como é o caso, de qualquer modo
em tal cálculo não poderia jamais ser computada a multa de mora de 20%, como procedeu
a fiscalização, mas apenas dos juros de mora.
- Isso porque, como já acima demonstrado, o § 7o do art. 6o do Decreto-lei n° 1.598/77
expressamente estabelece que, relativamente ao valor postergado, somente é exigível
"correção monetária e juros de mora pelo prazo em que tiver ocorrido postergação de
pagamento do imposto ".(...)
- III - DO NÃO CABIMENTO DA EXIGÊNCIA DE JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE
OFÍCIO
- O ora Recorrente demonstrou na defesa apresentada que a prevalecer a exigência fiscal,
o que se admite apenas a título de argumentação, o Fisco certamente exigirá do
Recorrente juros de mora sobre o valor da multa de ofício, como vem procedendo em
outros casos, o que acresce em muito o valor supostamente devido.

A 1a Turma da 3a Câmara da 1a Seção do CARF, através da Resolução n. 1301-
001.147, de 19 de julho de 2023 (e-fls. 2930/2955), solicitou diligência à Unidade de Origem para
que:
(...)
analise os documentos contábeis anexados com o Recurso Voluntário e com o Relatório de
Auditoria (e-fl. 1159 e ss), de 22/03/2021, e outros que julgar pertinentes solicitar à
Recorrente, a fim de averiguar se:
a) os valores excluídos em 2010 corresponderiam a despesas com provisões que, em
períodos anteriores, haviam sido adicionadas ao lucro líquido e, ainda, que os valores
recuperados em 2010 efetivamente transitaram pelo resultado do exercício ora apreciado,
para as glosas relativas a títulos das empresas , LOGISTECH ENERGIA, PH-FIT FITAS
INOVAÇÕES TEXTEIS LTDA, UTILFERTIL INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE
FERTILIZANTES LTDA, AVÍCOLA PAULISTA LTDA, ENGEPAR RENTAL
LOCAÇÃO DE MAQ. LTDA e ENGEPAR ENGENHARIA LTDA.

A Unidade de Origem respondeu (e-fls. 2968/2976), afirmando:

3.1.1 Em linhas gerais a Recorrente sustenta seu direito à exclusão decorre da recuperação
de parte dos créditos e consequente trânsito pelo resultado do exercício de forma que
restaria o direito a excluir a totalidade da despesa com provisão adicionadas em exercícios
anteriores na forma de seu controle extracontábil (fichas de Controle Analítico de PCLD
dos anos 2007 a 2010).
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3.1.2 Para sustentar sua tese, apresentou documentos contábeis e o controle extracontábil
das provisões. Contratou ainda empresa da auditoria para tecer relatório sobre os
documentos apresentados.
3.1.3 Destaca-se que não foram apresentados documentos diferentes daqueles já analisados
pela DRJ.
3.1.4 O Relatório de auditoria se baseia nos documentos contábeis e controle extracontábil
para sustentar suas conclusões.
3.1.5 Documento cerne para definir se houve ou não a adição em períodos anteriores das
despesas com a provisão são os Controles Analíticos de PCLD. A empresa de auditoria
entendeu pela consistência e fidedignidade deste controle.
3.1.6 Porém, nos trabalhos de diligência foram encontradas inconsistências neste controle
extracontábil

Cientificado, o Recorrente se manifestou através de petição (e-fls. 2985/3005),
afirmando que “diferentemente do que consta no Relatório de Diligência, inexistem as alegadas
“inconsistências” no Relatório da Auditoria independente e nos documentos apresentados, os
quais demonstram e comprovam que o Recorrente faz jus à dedução dos valores glosados pela
fiscalização”.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa, Relator.
O Recurso é tempestivo. Cumpridas as demais condições de procedibilidade, dele
conheço parcialmente.
Da matéria não Impugnada
O Recorrente não trouxe na impugnação, mas somente no Recurso Voluntário, a
alegação de que cessão de direito creditório em garantia não é garantia real. Logo, conforme o
disposto no art. 17 do Decreto 70.235/72, tal matéria não deve ser conhecida nesta segunda
instância.
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante.
Se vencido no não conhecimento da matéria, adianto que considero cessão fiduciária
de recursos ou direitos como garantia real.
Dispõe o § 3o do art. 9o da Lei 9.430/96 que ‘para os fins desta lei’, considera-se
“crédito garantido o proveniente de vendas com reserva de domínio, de alienação fiduciária em
garantia ou de operações com outras garantias reais”. Desta forma, não serão aceitas garantias
pessoais na aplicação do disposto no § 1°, III, do art. 9o da Lei 9.430/96, de que são exemplos
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clássicos a fiança e o aval. Garantia pessoal consiste na segurança que alguém, individualmente,
presta de responder pelo cumprimento da obrigação, na falta do devedor principal.
Já a garantia real (Penhor, Hipoteca e Anticrese) resulta na vinculação de um bem ao
cumprimento da obrigação. Segundo o art. 1.419 do Código Civil, “Nas dívidas garantidas por
penhor, anticrese ou hipoteca, o bem dado em garantia fica sujeito, por vínculo real, ao
cumprimento da obrigação”. Não há restrição a que direitos de crédito sejam a coisa dada em
garantia. Neste sentido o disposto nos artigos 1.458 e ss do Código Civil:
Art. 1.458. O penhor, que recai sobre título de crédito, constitui-se mediante instrumento
público ou particular ou endosso pignoratício, com a tradição do título ao credor, regendo-
se pelas Disposições Gerais deste Título e, no que couber, pela presente Seção.
Art. 1.459. Ao credor, em penhor de título de crédito, compete o direito de:
I - conservar a posse do título e recuperá-la de quem quer que o detenha;
II - usar dos meios judiciais convenientes para assegurar os seus direitos, e os do credor do
título empenhado;
III - fazer intimar ao devedor do título que não pague ao seu credor, enquanto durar o
penhor;
IV - receber a importância consubstanciada no título e os respectivos juros, se exigíveis,
restituindo o título ao devedor, quando este solver a obrigação.
Art. 1.460. O devedor do título empenhado que receber a intimação prevista no inciso III do
artigo antecedente, ou se der por ciente do penhor, não poderá pagar ao seu credor. Se o
fizer, responderá solidariamente por este, por perdas e danos, perante o credor pignoratício.
Parágrafo único. Se o credor der quitação ao devedor do título empenhado, deverá saldar
imediatamente a dívida, em cuja garantia se constituiu o penhor.
Silvio Rodrigues professa que “A lei brasileira permite o penhor não só de coisas
corpóreas, como possibilita o de direitos imateriais, tais os créditos.” Explica que “embora o penhor
suponha, em tese, a entrega pelo devedor ao credor de uma coisa móvel, que este conserva como
garantia da dívida, a lei, por exceção, concede que se ofereçam em penhor títulos de crédito, ou
seja, relações jurídicas imateriais.” (RODRIGUES, Silvio. Direito das Coisa, 27a ed. São Paulo:
Saraiva, 2002. Pags. 333 e ss).
Esta Turma, através do Acórdão 1102-001.762, de 22/10/2025, entendeu que “a
alienação fiduciária de títulos de crédito constitui garantia real, no caso de instituições financeiras
como credoras, por força do disposto na Lei de Mercado de Capitais. Neste sentido, o art. 66-B da
Lei n. 4.728/1965, introduzido pela Lei n. 10.931/2004, regula a propriedade fiduciária de coisas
móveis fungíveis e a cessão fiduciária de direitos, infungíveis ou fungíveis, inclusive os bens
incorpóreos como é o caso do título de crédito, desde que o credor fiduciário seja instituição
financeira”. Resumiu o acórdão citado em ementa:

ALIENAÇÃO
FIDUCIÁRIA
DE
TÍTULOS
DE
CRÉDITO.
INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. EXISTÊNCIA DE GARANTIA REAL.
PRINCÍPIO DA ESPECIALIDADE
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A alienação fiduciária de títulos de crédito constitui garantia real, no caso
das instituições financeiras, por força do disposto na Lei de Mercado de
Capitais. Relator: Lizandro Rodrigues de Sousa
Ou seja, no caso em litígio, cessão de direito creditório em garantia constitui garantia
real.
Da matéria Impugnada e Recorrida
Trata-se de Auto de Infração, relativo ao ano-calendário de 2010, referente ao
IRPJ/CSLL, cujas infrações, por inobservância aos requisitos do art. 9° da Lei 9.430/96, são: Glosa
de perdas no recebimento de créditos deduzidas indevidamente (perdas com títulos de
LOGTSTECH ENERGIA. ENG. E T. OG. LTDA e PH-FIT FITAS INOVAÇÕES TÊXTEIS
LTDA) e Redução indevida do lucro real por antecipação de custos ou despesas (antecipação para o
ano calendário 2010 de perdas com títulos de COOP. CONS. EMP. VOLKSWAGEN BRASIL,
UTILFERTIL IND. E COM. DE FÉRTIL. LTDA., COOP. AGRIC. MISTA VALE MOGI
GUAÇU, AVÍCOLA PAULISTA LTDA. RONDA EMPRESA DE SEG. E VIG. LTDA., CASA
DE SAÚDE N. S. PIEDADE MAGÉ S.A, ENGEPAR RENTAL LOCAÇÃO DE MAQ. LTDA. e
ENGEPAR ENGENHARIA LTDA). Nos termos da Descrição do Fatos:
0001
PERDAS
NO
RECEBIMENTO
DE
CRÉDITOS
INOBSERVÂNCIA
DOS
REQUISITOS LEGAIS
Glosa de perdas no recebimento de créditos deduzida indevidamente, por inobservância
dos requisitos do art. 9° da Lei 9.430/96.
0002 INOBSERVÂNCIA DO REGIME DE ESCRITURAÇÃO. REDUÇÃO INDEVIDA DO
LUCRO REAL CAUSADA POR ANTECIPAÇÃO DE CUSTOS OU DESPESAS
O contribuinte reduziu indevidamente o Lucro Real do período de 2010, em virtude de
antecipação no reconhecimento de despesas referentes a perdas em operações de crédito,
resultando no recolhimento a menor do IRPJ e CSLL.
A legislação que se aplica ao caso concentra-se nas disposições dos artigos 9o a 12 da
Lei no 9.430/1996 combinadas com as prescrições do art. 299 do RIR/99, conforme ressalva
constante da Súmula CARF n. 139 e acórdãos precedentes que a sustentam, considerando que se
trata de instituição financeira e que o ano em questão da autuação é 2010.
Dispõe a Súmula CARF 139:
Os descontos e abatimentos, concedidos por instituição financeira na renegociação de
créditos com seus clientes, constituem despesas operacionais dedutíveis do lucro real e da
base de cálculo da CSLL, não se aplicando a essa circunstância as disposições dos artigos
9o a 12 da Lei no 9.430/1996.
Acórdãos Precedentes:
9101-002.717, 1301-002.011, 1103-000.668, 1402-002.413 e 1401-002.833.
Para os onze títulos em questão deve-se aferir se se comprovou que se trata de fatos
que se subsomem à exceção tratada na Súmula CARF 139, ou seja, perdas com origem em
descontos e abatimentos, concedidos por instituição financeira (a Recorrente) na renegociação de
créditos com seus clientes. Veremos que as alegações, nos presentes autos, são de que houve perdas
na execução judicial das garantias, o que difere da concessão ordinária de desconto no recebimento
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de dívidas (quando, aí sim se aplicaria a Súmula citada). Exemplifico com excerto do relatório do
acórdão n. 9101-002.717, base para a Súmula citada:
Trata-se de processo originado por Auto de Infração de IRPJ e CSLL quanto ao ano-
calendário de 2004, pela (i) reversão de PDD antes adicionada e (ii) glosa de despesa
referente aos descontos concedidos pela instituição financeira no recebimento de créditos.
Logo, não se aplica a Súmula n. 139.
Passaremos à hipótese geral dos artigos 9o a 12 da Lei no 9.430/1996. Assim dispõem
o regramento específico na Lei n° 9.430, de 1996:
Art.9° As perdas no recebimento de créditos decorrentes das atividades da pessoa jurídica
poderão ser deduzidas como despesas, para determinação do lucro real, observado o
disposto neste artigo.
§ 1° Poderão ser registrados como perda os créditos:
I - em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, em sentença
emanada do Poder Judiciário;
II - sem garantia, de valor:
a) até R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operação, vencidos há mais de seis meses,
independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
b) acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) até R$ 30.000,00 (trinta mil reais), por
operação, vencidos há mais de um ano, independentemente de iniciados os procedimentos
judiciais para o seu recebimento, porém, mantida a cobrança administrativa;
c) superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos há mais de um ano, desde que
iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
III - com garantia, vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os
procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias;
IV - contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica declarada concordatária,
relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar,
observado o disposto no §5°.
§ 2° No caso de contrato de crédito em que o não pagamento de uma ou mais parcelas
implique o vencimento automático de todas as demais parcelas vincendas, os limites a que
se referem as alíneas a e b do inciso II do parágrafo anterior serão considerados em
relação ao total dos créditos, por operação, com o mesmo devedor.
§ 3° Para os fins desta Lei, considera-se crédito garantido o proveniente de vendas com
reserva de domínio, de alienação fiduciária em garantia ou de operações com outras
garantias reais.
§ 4° No caso de crédito com empresa em processo falimentar ou de concordata, a dedução
da perda será admitida a partir da data da decretação da falência ou da concessão da
concordata, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessários
para o recebimento do crédito.
§5° A parcela do crédito cujo compromisso de pagar não houver sido honrado pela
empresa concordatária poderá, também, ser deduzida como perda, observadas as
condições previstas neste artigo.
§ 6° Não será admitida a dedução de perda no recebimento de créditos com pessoa
jurídica que seja controladora, controlada, coligada ou interligada, bem como com pessoa
física que seja acionista controlador, sócio, titular ou administrador da pessoa jurídica
credora, ou parente até o terceiro grau dessas pessoas físicas.
Art.10. Os registros contábeis das perdas admitidas nesta Lei serão efetuados a débito de
conta de resultado e a crédito:
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1 - da conta que registra o crédito de que trata a alínea “a” do inciso II do § 1° do artigo
anterior;
II - de conta redutora do crédito, nas demais hipóteses.
§ 1° Ocorrendo a desistência da cobrança pela via judicial, antes de decorridos cinco anos
do vencimento do crédito, a perda eventualmente registrada deverá ser estornada ou
adicionada ao lucro líquido, para determinação do lucro real correspondente ao período
de apuração em que se der a desistência.
§ 2° Na hipótese do parágrafo anterior, o imposto será considerado como postergado
desde o período de apuração em que tenha sido reconhecida a perda.
§ 3° Se a solução da cobrança se der em virtude de acordo homologado por sentença
judicial, o valor da perda a ser estornado ou adicionado ao lucro líquido para
determinação do lucro real será igual à soma da quantia recebida com o saldo a receber
renegociado, não sendo aplicável o disposto no parágrafo anterior.
§ 4° Os valores registrados na conta redutora do crédito referida no inciso II do caput
poderão ser baixados definitivamente em contrapartida à conta que registre o crédito, a
partir do período de apuração em que se completar cinco anos do vencimento do crédito
sem que o mesmo tenha sido liquidado pelo devedor.
Art. ll. Após dois meses do vencimento do crédito, sem que tenha havido o seu recebimento,
a pessoa jurídica credora poderá excluir do lucro líquido, para determinação do lucro
real, o valor dos encargos financeiros incidentes sobre o crédito, contabilizado como
receita, auferido a partir do prazo definido neste artigo.
§ 1° Ressalvadas as hipóteses das alíneas a e b do inciso II do §1° do art. 9°, o disposto
neste artigo somente se aplica quando a pessoa jurídica houver tomado as providências de
caráter judicial necessárias ao recebimento do crédito.
§ 2° Os valores excluídos deverão ser adicionados no período de apuração em que, para os
fins legais, se tornarem disponíveis para a pessoa jurídica credora ou em que reconhecida
a respectiva perda.
§ 3° A partir da citação inicial para o pagamento do débito, a pessoa jurídica devedora
deverá adicionar ao lucro líquido, para determinação do lucro real, os encargos incidentes
sobre o débito vencido e não pago que tenham sido deduzidos como despesa ou custo,
incorridos a partir daquela data.
§ 4° Os valores adicionados a que se refere o parágrafo anterior poderão ser excluídos do
lucro líquido, para determinação do lucro real, no período de apuração em que ocorra a
quitação do débito por qualquer forma.
Art.12. Deverá ser computado na determinação do lucro real o montante dos créditos
deduzidos que tenham sido recuperados, em qualquer época ou a qualquer título, inclusive
nos casos de novação da dívida ou do arresto dos bens recebidos em garantia real.
Parágrafo único. Os bens recebidos a título de quitação do débito serão escriturados pelo
valor do crédito ou avaliados pelo valor definido na decisão judicial que tenha
determinado sua incorporação ao patrimônio do credor.
(...)
Art. 28. Aplicam-se à apuração da base de cálculo e ao pagamento da contribuição social
sobre o lucro líquido as normas da legislação vigente e as correspondentes aos arts. 1° a
3°, 5° a 14, 17 a 24, 26, 55 e 71, desta Lei.
Considerando não configuradas as exceções trazidas na Súmula CARF 139,
concordo com as conclusões da Decisão Recorrida quanto às condições dispostas no regramento da
Lei 9.430/96 para dedução como despesa de perdas no recebimento de créditos decorrentes das
atividades da pessoa jurídica.
Poderão ser registrados como perda os créditos com garantia (se confirmado ou
aceito tratar-se de crédito garantido), vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos
Fl. 3223
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os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias (§ 1°, III, do art. 9o da
Lei 9.430/96).
No caso de haver procedimento judicial de cobrança, extrai-se das disposições legais
que, ocorrendo a desistência da cobrança pela via judicial antes de decorridos cinco anos do
vencimento do crédito, a perda registrada deverá ser estornada ou adicionada ao lucro líquido, para
determinação do lucro real do período de apuração em que tenha havido a desistência,
considerando-se ainda o imposto como postergado desde o período de apuração de reconhecimento
da perda (§ 1° do art. 10).
Havendo acordo homologado por sentença judicial, o valor a ser adicionado (não
dedutível) será a soma da quantia recebida com o saldo a receber renegociado, não se considerando,
entretanto, qualquer postergação neste caso (§ 3° do art. 10).
Em atenção ao disposto na Súmula CARF 149, divirjo da conclusão da Decisão
Recorrida de que o valor perdoado mediante ajuste extrajudicial não pode ser deduzido. O valor a
ser adicionado (não dedutível) seria a soma da quantia recebida com o saldo a receber renegociado
(§ 3° do art. 10).
Mas, deve-se aqui referendar as disposições da Decisão Recorrida sobre o tratamento
tributário dado às despesas com provisões para perdas em operações de crédito, contabilizadas pelo
sujeito passivo, mas indedutíveis para fins fiscais:
O tratamento tributário dado às despesas com provisões para perdas em operações de
crédito, contabilizadas pelo sujeito passivo, mas indedutíveis para fins fiscais, consiste na
sua adição ao lucro líquido, para determinação do Lucro Real, no ano em que as despesas
foram computadas no resultado. Na hipótese de reversão da provisão, em período
subsequente, em razão da recuperação do crédito, o valor revertido poderá ser excluído no
Lalur (linha 39 da Ficha 09B da DIPJ). Por óbvio, o valor, para poder ser excluído, deverá
ter passado pelo resultado do exercício. Ou seja, haverá o direito à exclusão se: (i) a
despesa com provisão tiver sido adicionada em período anterior e (ii) o crédito recuperado
tiver transitado pelo resultado do exercício; condições que devem estar devidamente
comprovadas pelo sujeito passivo.
Por outro lado, tratando-se de perda indedutível em determinado período de apuração (e
que, portanto, foi adicionada ao lucro líquido), e que, em período posterior, passa a
preencher os requisitos da Lei n° 9.430/96 para dedução, seu registro se fará
extracontabilmente no Livro de Apuração do Lucro Real mediante exclusão do lucro
líquido (e informada na linha 62 da Ficha 09B da DIPJ). Evidentemente, se a despesa com a
perda no recebimento do crédito preenche os requisitos legais no ano em que for
contabilizada, nenhum ajuste precisará ser feito para apuração do Lucro Real.
Deverá ser computado na determinação do lucro real o montante dos créditos
deduzidos que tenham sido recuperados, em qualquer época ou a qualquer título, inclusive nos
casos de novação da dívida ou do arresto dos bens recebidos em garantia real (Art.12. da Lei
9.430/96). Desta forma, para os créditos em que o Recorrente alega que recuperou, em 2010,
valores para os quais em anos anteriores correspondeu a despesa de perdas, e que teria adicionado
naquele ano anterior ao lucro real o valor equivalente à dedução, cabe a comprovação contábil e
documental destas operações, para se referendar a exclusão em 2010.

LOGISTECH ENERGIA
Fl. 3224
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.897 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720003/2015-13
26
A Autuada afirmou que parte da exclusão do lucro real em 2010 referia-se a perdas
em operação de crédito com a LOGISTECH. Mas, a fiscalização não acatou a justificativa em razão
dos seguintes fatos: a operação foi garantida por alienação fiduciária de veículos e por cessão
fiduciária de recursos, e a petição inicial de ação de busca e apreensão apresentada datada de
05/05/2014 não tinha protocolo do Órgão Judiciário.
A Decisão Recorrida confirmou que “os documentos de fls. 582 a 607 - petição
inicial de 14.05.2008 e anexos, liminar em ação de busca e apreensão, cartas precatórias, autos e
mandados de busca e apreensão de bens - que instruem a impugnação, efetivamente permitem
associar a sentença judicial de fls. 608, datada de 25.02.2009, à operação de crédito em exame”. E
que foi declarado rescindido o contrato e consolidado nas mãos da Recorrente o domínio e posse
plenos e exclusivos dos bens, tornando a apreensão definitiva. Ou seja, se houvesse perdas
comprovadas, elas seriam dedutíveis. Mas, não houve a comprovação de perdas. E nem comprovou
a Recorrente a alegação de que o valor excluído decorreria da reversão de provisões não dedutíveis
em razão da recuperação de parte (ou de todo o) do crédito, que teria transitado em resultado de
2010. Desta forma, confirma-se o decidido em Primeira Instância:
Uma vez que se trata de crédito com garantia, a dedução, como visto, depende de duas
condições: i. o crédito estar vencido há mais de dois anos; ii. o início e a manutenção dos
procedimentos judiciais para recebimento ou arresto das garantias.
Argumenta a impugnante, portanto, que o valor excluído decorreria da reversão de
provisões não dedutíveis em razão da recuperação de parte dos créditos. Acontece que suas
afirmativas não foram acompanhadas de qualquer prova. Caberia à impugnante comprovar
que os valores excluídos corresponderiam a despesas com provisões que, em períodos
anteriores, haviam sido adicionadas ao lucro líquido e, ainda, que os valores recuperados
efetivamente transitaram pelo resultado do exercício ora apreciado. Meras alegações,
desacompanhadas de qualquer elemento, não podem ser acatadas, estando vedado ao órgão
julgador a determinação de diligências para produção de provas, cujo ônus compete ao
sujeito passivo.
Naquela decisão, foi declarado rescindido o contrato e consolidado nas mãos da
impugnante o domínio e posse plenos e exclusivos dos bens, tornando a apreensão
definitiva. Cabe observar também, neste ponto, que eventual dedução da dívida
remanescente demandaria a devida comprovação do saldo devedor, como também a
existência e manutenção de ação judicial na data de registro da perda. Tal prova não foi
feita pela impugnante, que, de qualquer modo, no que tange a esta operação, como dito,
limitou-se a afirmar que o valor excluído resultaria da reversão de despesas com provisões
indedutíveis, o que já foi analisado acima.
A Recorrente afirma que o Doc 02 (e-fls. 969 e ss) anexo ao Recurso Voluntário
confirmaria a exclusão do lucro real dos valores recuperados e que o Doc 03 (e-fls. 979 e ss)
comprovaria que os mesmos valores teriam transitado pelo resultado em 2010. Mas, a primeira
prova a ser feita já foi assinalada pela DRJ: “Caberia à impugnante comprovar que os valores
excluídos corresponderiam a despesas com provisões que, em períodos anteriores, haviam sido
adicionadas ao lucro líquido.” A infração teve origem em exclusões do Lucro Real no ano
calendário 2010 que teriam como origem perdas em operações de crédito, conforme TVF (e-fls. 507
e ss).
Fl. 3225
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.897 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720003/2015-13
27

(...)

A prova de que os valores excluídos corresponderiam a despesas com provisões em
períodos anteriores, e que nestes anos teriam sido deduzidos do lucro líquido e adicionados ao
Lucro Real não constou dos autos. Seria a comprovação de que os créditos que em 2010 são
excluídos do lucro Real não influíram (diminuíram) o Lucro Real em ano anterior. Isto porque se os
mesmos créditos fossem considerados despesas (e não adicionados ao Lucro Real) em ano anterior,
em 2010 o seu recebimento seria receita, na dicção do art. 12 da Lei 9.430/96.
Já o Doc 03 (e-fls. 978 e ss), anexo ao Recurso Voluntário, comprovaria, segundo o
Recorrente, que os mesmos valores excluídos em 2010 teriam transitado pelo resultado (como
receita) em 2010. Em análise preliminar observa-se que os documentos se referem ao Lalur, Razão
e à DIPJ do ano calendário 2009, sem qualquer lançamento com referência à empresa LOGISTECH
ENERGIA. A 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção do CARF, através da Resolução n.
1301-001.147, de 19 de julho de 2023 (e-fls. 2930/2955), solicitou diligência à Unidade de origem
para que:
(...)
analise os documentos contábeis anexados com o Recurso Voluntário e com o Relatório de
Auditoria (e-fl. 1159 e ss), de 22/03/2021, e outros que julgar pertinentes solicitar à
Recorrente, a fim de averiguar se:
a) os valores excluídos em 2010 corresponderiam a despesas com provisões que, em
períodos anteriores, haviam sido adicionadas ao lucro líquido e, ainda, que os valores
recuperados em 2010 efetivamente transitaram pelo resultado do exercício ora apreciado,
para as glosas relativas a títulos das empresas , LOGISTECH ENERGIA, PH-FIT FITAS
INOVAÇÕES TEXTEIS LTDA, UTILFERTIL INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE
FERTILIZANTES LTDA, AVÍCOLA PAULISTA LTDA, ENGEPAR RENTAL
LOCAÇÃO DE MAQ. LTDA e ENGEPAR ENGENHARIA LTDA.

A Unidade de Origem, em resposta à Resolução n. 1301-001.147, (e-fls. 2930/2955),
respondeu (e-fls. 2968/2976) afirmando, no que se refere aos títulos da LOGISTECH ENERGIA e
o Relatório de Auditoria (do contribuinte):
Fl. 3226
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.720003/2015-13
28
2.5 LOGISTECH ENERGIA
2.5.1 Argumenta a Recorrente que o valor excluído com esta operação decorre da reversão
de provisões não dedutíveis em razão da recuperação de parte dos créditos.
2.5.2 A Recorrente citou as planilhas de controle analítico (doc. 02, fls. 1.015) e a DIPJ
(doc. 03, fls. 981) a fim de comprovar as suas alegações. Porém, esta documentação já foi
analisada pela DRJ e não foi considerada suficiente para comprovar a recuperação do
crédito e o efetivo reconhecimento da receita no exercício de 2010.
2.5.3 O Relatório de auditoria se baseia no Controle Analítico de PCLD reapresentado em
formato eletrônico às fls. 2.920 a 2.923, na DIPJ e no LALUR.
2.5.4 Conforme relatado no item 2.4.5, a auditoria presume a consistência do Controle
Analítico para afirmar que houve a adição da Provisão para Créditos de Liquidação
Duvidosa (PCLD) em anos anteriores, porém não foi possível confirmar a fidedignidade
dos valores apresentados na Tabela 6.
2.5.5 A auditoria informa que o valor excluído em 2010 é o valor correspondente à perda
efetiva da operação com a LOGISTECH, isto é, os valores provisionados em 2007 e 2008
menos o valor recuperado no ano de 2009.
2.5.6 Destaca que a contabilização dos valores decorrentes da transferência dos bens
apreendidos judicialmente ocorreu na conta 7.1.9.90 (“Reversão de Provisões”) em 2009 e
para tanto cita a Tabela 8 onde consta a reversão de um valor de R$ 19.574.32.
2.5.7 Porém, a Tabela 8 foi elaborada tendo como fonte única e exclusivamente o Controle
Analítico elaborado pela Recorrente (fls. 2.922). Não foi apresentando o razão contábil da
conta 7.1.9.90 demonstrando o valor recuperado.
2.5.8 A sentença1 procedente em favor da Recorrente, com trânsito em julgado em maio de
2009, se limita a dizer que o contrato está rescindido e consolida o domínio e posse dos
bens para a Recorrente:
Sentença no 284/2009 registrada em 27/02/2009 no livro no 267 às Fls. 149: Proc.
1217/2.008.
- Vistos. BANCO ABC BRASIL S/A moveu ação de Busca e Apreensão contra
LIGISTECH ENERGIA ENGENHARIA E LOGISTICA LTDA. e OUTROS, visando
aos bens descritos na inicial, que lhe foi alienado fiduciariamente em garantia. A
inicial veio instruída com os documentos necessários. O réu foi citado, e não se
manifestou (fls. 461). Os bens alienado foram apreendidos e depositados (conforme
auto de fls. 465/545). É O RELATÓRIO. DECIDO. Devidamente citado o réu deixou
transcorrer in albis o prazo para contestação, tornando-se revel, havendo que se
impor ao mesmo os efeitos decorrentes da revelia. Ante o exposto, JULGO
PROCEDENTE a ação, declarando rescindido o contrato e consolidando nas mãos
do autor o domínio e posse plenos e exclusivos do bem, cuja apreensão torno
definitiva. Condeno o réu ao pagamento das custas do processo, despesas
processuais e honorários advocatícios que arbitro em 10% sobre o valor da causa.
P.R.I.C., e nada sendo requerido em cinco dias, arquivem-se. Barueri, GRACIELLA
SALZMAN Juíza de Direito NOTA DE CARTÓRIO: Sendo interposta apelação, o
valor de taxa judiciária de preparo equivale a R$ 37456,10. observando ainda o
recolhimento de R$ 20,96 por volume autuado

2.5.9 Assim, nenhum documento foi apresentado para informar qual foi o valor recuperado
em 2009, se limitando tão somente a dizer que a contabilização da recuperação ocorreu em
2009 na conta 7.1.9.90 (“Reversão de Provisões”) quando da transferência dos bens
apreendidos.
2.5.10 Também não foi informado por que a exclusão está sendo feita em 2010 e não em
2009 quando ocorreu o transido em julgado da ação judicial.
2.5.11 Assim, tem-se que mais uma vez a Recorrente não demonstrou com clareza o direito
à exclusão nem tampouco qual seria o valor a excluir.
Fl. 3227
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.897 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720003/2015-13
29
Desta forma resta não comprovado o direito de exclusão de perdas em operação de
crédito com a LOGISTECH.

PH-FIT FITAS INOVAÇÕES TÊXTEIS LTDA
A Autuada afirmou que parte da exclusão do lucro real em 2010 referia-se a perdas
em operação de crédito com a PH-FIT FITAS INOVAÇÕES TÊXTEIS LTDA. Mas, a fiscalização
não acatou a justificativa em razão de entender que a Recorrente, em acordo extrajudicial, teria
recebido o crédito havido. Em resumo:
Os dados da planilha das perdas indicam que a operação de crédito foi contratada em
07/12/2007 e inadimplida em 04/12/2008, acarretando uma perda no valor de R$
1.080.459,01.
A resposta à Intimação 08 apresentou cópia da CCB n° 00144007 - Conta Garantida, com
limite de R$ 2.000.000,00.
Foi apresentada entregue cópia de Consulta do Processo do TJ/SP 0004706-
33.2008.8.26.0394 de Recuperação Judicial e Falência, distribuído em 28/11/2008, em que
a PH-FIT aparece como requerente. (...)
O Banco ABC recebeu o crédito havido e a ação foi extinta, resta o fato de que o valor de
R$ 1.080.459,01 foi indevidamente deduzido na apuração do resultado de 31/12/2010, por
falta de atendimento ao que consta nos incisos II-c e III do § 1o do art. 9o da Lei 9.430/96.
Em impugnação, o contribuinte confirmou a alegação de que, em face de acordo
extrajudicial firmado entre as partes, aceitou a título de pagamento da dívida vencida o imóvel
descrito na "Escritura Pública de Dação em Pagamento", sendo que ação judicial foi julgada extinta.
Adicionou que o recebimento resultou em perdas e que houve recuperação parcial do crédito e os
valores recuperados foram submetidos à tributação.
A DRJ entendeu comprovado que em acordo extrajudicial com PH-FITAS, a autuada
recebeu, como pagamento de dívida de R$ 1.080.459,01, imóvel no valor de R$ 770.000,00, dando
plena quitação ao devedor. E que o imóvel foi contabilizado no ativo em 22.04.2010 e sua venda foi
registrada como receita em 27.08.2010. Mas, que o direito à exclusão demandaria a comprovação
de que, em período de apuração anterior, o valor fora provisionado e adicionado ao lucro líquido
para apuração do lucro real, comprovação que não foi feita pela contribuinte. Nos termos da DRJ
(e-fls. 888):
Conforme fls. 622 a 627, a contribuinte celebrou, em março de 2010, acordo extrajudicial
com PH-FITAS, recebendo, como pagamento de dívida de R$ 1.080.459,01, imóvel no
valor de R$ 770.000,00, dando plena quitação ao devedor. Segundo fls. 640 e 641, o imóvel
foi contabilizado no ativo em 22.04.2010 e sua venda foi registrada como receita em
27.08.2010, pela importância de R$ 770 mil. Contudo, como anteriormente demonstrado, o
direito à exclusão demandaria a comprovação de que, em período de apuração anterior, o
valor fora provisionado e adicionado ao lucro líquido para apuração do lucro real, o que não
foi feito pela contribuinte. Ressalte-se que, de qualquer modo, o valor a ser excluído estaria
limitado à receita de R$ 770 mil contabilizada no período.
A Recorrente alega que o Doc 02 (e-fls. 969 e ss) anexo ao Recurso Voluntário
confirmaria a exclusão do lucro real dos valores recuperados e que o Doc 03 (e-fls. 979 e ss)
comprovaria que, em período de apuração anterior, o valor fora provisionado e adicionado ao lucro
líquido para apuração do lucro real.
Fl. 3228
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.897 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720003/2015-13
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Como dito, o direito à exclusão demandaria a comprovação de que, em período de
apuração anterior, o valor fora provisionado e adicionado ao lucro líquido para apuração do lucro
real, o que não foi feito pela Recorrente. Isto porque se os mesmos créditos foram considerados
despesas (mas não há a comprovação de que foram adicionados ao Lucro Real) em ano anterior, em
2010 o seu recebimento é receita, na dicção do art. 12 da Lei 9.430/96. Mesma sorte tem o valor
total da dívida, composta da alegada perda (diferença entre o valor da dívida (R$ 1.080.459,01) e o
do imóvel dado em pagamento (R$ 770.000,00) e o valor do próprio imóvel.
A Unidade de Origem, em resposta à Resolução n. 1301-001.147, (e-fls. 2930/2955),
respondeu (e-fls. 2968/2976), em relação à dívida da PH-FITAS, afirmando:
(...)
2.6 PH-FIT FITAS INOVAÇÕES TEXTEIS LTDA
2.6.1 O relatório de auditoria aponta o recebimento de parte do crédito no valor de R$
770.000,00.
2.6.2 O valor recuperado está suportado pelo razão da conta 7.1.9.20 onde consta os
lançamentos em 05/03 e 1/03 (fls. 2.135). Bem como pela ficha financeira de fls. 2.155,
onde demonstra o pagamento de 1.080.459,01R$ com desconto de R$ 310.459,01 o que
resulta nos R$ 770.000,00.
2.6.3 A empresa de auditoria argumenta que o saldo da conta 7.1.9.20 não foi excluído do
resultado e, portanto, é tratado como receita tributável. Deste modo, justifica a exclusão do
valor total provisionado (R$ 1.080.459,10), uma vez que este corresponde ao valor da
provisão relativa a este contrato, que foi adicionada ao lucro real em anos anteriores
(conforme Tabela 10 de fls. 1.189). Assim, o efeito desses lançamentos no lucro real e na
base de cálculo da CSLL no ano de 2010 em relação a este contrato seria uma dedução de
R$ 310.459,10, correspondente à diferença entre a provisão constituída em anos anteriores
e o valor recuperado em 2010.
2.6.4 Para justificar suas conclusões a auditora assume a fidedignidade do Controle
analítico elaborado pelo fiscalizado.

Desta forma resta não comprovado o direito de exclusão de perdas em operação de
crédito com a PH-FIT FITAS INOVAÇÕES TÊXTEIS LTDA

Do prazo mínimo de 02 anos para dedução de perdas, quanto às empresas COOP. CONS. EMP.
VOLKSWAGEN BRASIL, UTILFERTIL IND. E COM. DE FÉRTIL. LTDA., COOP. AGRIC.
MISTA VALE MOGI GUAÇU, AVÍCOLA PAULISTA LTDA, RONDA EMPRESA DE SEG. E
VIG. LTDA., CASA DE SAÚDE N. S. PIEDADE MAGÉ S.A, ENGEPAR RENTAL LOCAÇÃO
DE MAQ. LTDA. e ENGEPAR ENGENHARIA LTDA.
A fiscalização entendeu ter havido descumprimento do prazo mínimo de dois anos
para dedução das perdas, tratando de perdas com garantia, restando descumprido o disposto no
inciso III do parágrafo 1o do artigo 9o da Lei n° 9.430/96, tendo havido antecipação de despesas que
seriam dedutíveis apenas no período seguinte, com efeito de postergação do pagamento desses
tributos, nos termos do art. 273 do RIR/99.
Para os títulos em nome de COOP. CONS. EMP. VOLKSWAGEN BRASIL,
UTILFERTIL IND. E COM. DE FÉRTIL. LTDA., COOP. AGRIC. MISTA VALE MOGI
Fl. 3229
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.720003/2015-13
31
GUAÇU, CASA DE SAÚDE N. S. PIEDADE MAGÉ S.A, ENGEPAR RENTAL LOCAÇÃO DE
MAQ. LTDA. e ENGEPAR ENGENHARIA LTDA., a garantia foi constituída (total ou
parcialmente) na forma de Cessão Fiduciária de direito de crédito, o que a caracteriza como garantia
real, como já defendido acima. Nas demais a garantia foi em imóveis ou veículos. Desta forma,
permanece a subsunção ao inciso III do parágrafo 1o do artigo 9o da Lei n° 9.430/96 para todos os
títulos citados.
Para os títulos das empresas UTILFERTIL INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE
FERTILIZANTES LTDA, AVÍCOLA PAULISTA LTDA, RONDA EMPRESA DE SEG. E VIG.
LTDA, ENGEPAR RENTAL LOCAÇÃO DE MÁQUINAS LTDA e ENGEPAR ENGENHARIA
LTDA (docs. 06 e 07 da defesa) a Recorrente defende que em razão de acordos firmados entre as
partes, as obrigações contratuais foram satisfeitas, que houve recuperação dos créditos e os valores
recuperados foram submetidos à tributação, com perdas nas três últimas, razão pela qual as ações
judiciais foram julgadas extintas. Aduz:
De se ressaltar que como houve recuperação dos créditos e os valores recuperados foram
submetidos à tributação, os valores dos créditos foram excluídos na apuração do lucro real
(docs. 06 e 07 da defesa), pois caso contrário haveria bi-tributação (despesa indedutível
(PDD) e receita tributada (Recuperação)), de modo que, do mesmo modo, o lançamento
das perdas é a própria despesa de provisão que foi lançada contra o ativo-operações de
crédito.
(...)
Como houve recuperação parcial dos créditos e os valores recuperados foram submetidos
à tributação, os valores dos créditos foram excluídos na apuração do lucro real, pois caso
contrário haveria bi-tributação (despesa indedutível (PDD) e receita tributada
(Recuperação)), de modo que, do mesmo modo, o lançamento das perdas é a própria
despesa de provisão que foi lançada contra o ativo- operações de crédito. (...)
A Recorrente alega que o Doc 02 (e-fls. 969 e ss) anexo ao Recurso Voluntário
confirmaria a exclusão do lucro real dos valores recuperados e que o Doc 03 (e-fls. 979 e ss)
comprovaria que, em período de apuração anterior, o valor fora provisionado e adicionado ao lucro
líquido para apuração do lucro real.
Como dito, o direito à exclusão demandaria a comprovação contábil e fiscal de que,
em período de apuração anterior, o valor fora provisionado e adicionado ao lucro líquido para
apuração do lucro real, o que não foi feito pela Recorrente. A Recorrente apresenta apenas planilha
(e-fls. 974 e ss) em que reporta a evolução de provisão para devedores duvidosos para os títulos das
empresas Engepar Rental, Utilfert. Ind e Com. e Coop. Cons Emp Volkswagen.
Observar que caso os créditos sejam considerados fonte de despesas (e como não há
a comprovação de que foram adicionados ao Lucro Real) em ano anterior, em 2010 o seu
recebimento é receita, na dicção do art. 12 da Lei 9.430/96. Mesma sorte tem o valor total da dívida,
composta da alegada perda e o valor recebido em pagamento.
Já o Doc 03 (e-fls. 978 e ss) anexo ao Recurso Voluntário comprovaria, segundo o
Recorrente, que os mesmos valores excluídos em 2010 teriam transitado pelo resultado (como
receita) em 2010. Mas, os documentos referem-se ao Lalur, Razão e à DIPJ do ano calendário 2009,
sem qualquer lançamento com referência às empresas ou valores citados.
Fl. 3230
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.897 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720003/2015-13
32
A Unidade de Origem, em resposta à Resolução n. 1301-001.147, (e-fls. 2930/2955),
respondeu (e-fls. 2968/2976) afirmando:
(...)
2.7 MODUS OPERANDI DAS EXCLUSÕES ELECANDAS A SEGUIR
2.7.1 A justificativa para as próximas exclusões, de modo semelhante à operação com a
PH-FIT FITAS, se funda no entendimento, elaborado pela empresa de auditoria, que a
provisão para perda no recebimento do crédito foi devidamente reconhecida na
contabilidade da Recorrente e foi adicionada ao lucro líquido em anos anteriores ao ano-
calendário de 2010 e, portanto, ao recuperar parte do valor em 2010 e oferecer o valor
recuperado à tributação, excluiu todo o valor da provisão.
2.7.2 Para justificar suas conclusões, teve como premissa a veracidade dos dados
apresentados no Controle Analítico de PCLD elaborado pela recorrente entre os anos 2007
e 2010, conforme destacado no item 2.4.5. A partir deste controle a empresa de auditoria
elaborou a Tabela 12 (fls. 1.194) onde apresenta o valor que a Recorrente teria direito a
excluir no ano-calendário de 2010.
2.8 UTILFERTIL INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE FERTILIZANTES LTDA E
ENGEPAR RENTAL LOCAÇÃO DE MAQ. LTDA
2.8.1 A empresa de auditoria afirma que foi efetivamente recuperado o valor de R$
244.249,24. Para justificar essa conclusão indica os lançamentos contábeis no razão da
conta 7.1.9.20 (fls. 2.135), o acordo judicial (fls. 664/672) bem como os controles
financeiros da operação (fls. 2.180).
2.8.2 Porém, a única confirmação feita na documentação indicada pela auditoria, foram os
dois lançamentos no razão da conta 7.1.9.20 em 15/10 e 20/12 que totalizam o valor de R$
244.219,24. Já o acordo judicial de fls. 664-672 demonstra a confissão e reconhecimento do
débito no valor de R$ 2.097.748,38. O controle financeiro citado apresenta, além dos dois
pagamentos já mencionados, outro pagamento em 29/10 no valor de R$ 1.565.116,42,
totalizando R$ R$ 1.809.365.66. Ressalta-se que este pagamento em 29/10 não foi
contabilizado no razão supracitada.
2.9 ENGEPAR RENTAL LOCAÇÃO DE MAQ. LTDA
2.9.1 Seguindo a linha das demais empresas, o relatório de auditoria conclui que o valor da
provisão foi adicionado em períodos anteriores conforme Controles Analíticos de PCLD
(fls. 2.920 a 2.923, que o acordo homologado judicialmente de fls. 718 a 722 e os controles
financeiros (fls. 2.200) demonstram a recuperação do valor de R$ 25.000,00 e, portanto,
faria jus a exclusão de R$ 728.889.34.
2.9.2 O citado acordo de fls. 718 a 724, datado em 10 de novembro de 2010, informa que a
dívida fora amortizada pelo leilão de três máquinas e o saldo remanescente no valor de R$
318.081,01 foi cedido por R$ 25.000,00.
2.9.3 Contudo nos Controles Analíticos de PCLD juntado às fls. 2.920 a 2.923 bem como
na Tabela 12 elaborada pela auditoria às fls. 1.194 não consta qualquer reversão quanto aos
valores recebidos pelo leilão das máquinas. Consta tão somente o valor de reversão de R$
50.000,00 provavelmente se referenciando ao lançamento da cessão (o correto seria R$
25.000,00 porém, aparentemente, contabilizou em conjunto o valor recebido pela cessão do
crédito com a ENGEPAR ENGENHARIA, conforme se verá a seguir).
2.10 ENGEPAR ENGENHARIA LTDA.
Fl. 3231
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33
2.10.1 Da mesma forma que com a ENGEPAR RENTAL, também houve acordo em 30 de
março de 2009 (fls. 741 a 751) sendo que a dívida foi amortizada pelo leilão de três
máquinas e o restante do débito foi cedido por R$ 25.000,00.
2.10.2 Conclui o relatório de auditoria que o valor da provisão foi adicionado em períodos
anteriores conforme Controles Analíticos de PCLD (fls. 2.920 a 2.923) e o controle
financeiro (fls. 2.145) e o razão da conta contábil 7.1.9.20 (fls. 2.135) demonstram que o
valor de R$ 25.000,00 transitou pelo resultado e, portanto, faz jus à exclusão de R$
303.512,83.
2.10.3 Informa ainda que parte dos créditos já haviam sido recuperados em 2009 com o
leilão das máquinas apreendidas conforme documento de fls. 2.149 a 2.152. Porém, não
consta nas planilhas de Controles Analíticos de PCLD a reversão das provisões em razão do
recebimento do crédito.
2.11 AVÍCOLA PAULISTA LTDA
2.11.1 Seguindo a mesma fundamentação para as demais operações, conclui o relatório de
auditoria que o valor da provisão foi adicionado em períodos anteriores conforme Controles
Analíticos de PCLD (fls. 2.920 a 2.923). Já o controle financeiro (fls. 2.186) e o razão da
conta contábil 7.1.9.20 (fls. 2.135) demonstram que o valor de R$ 1.324.019,00 transitou
pelo resultado. Complementa a empresa de auditoria que o documento de fls. 410 a 426
demonstra a execução judicial e que, em março de 2011, houve a homologação de acordo
liquidado em 2010 e homologado em 2011 com a publicação da sentença e, portanto, faz
jus à exclusão deste valor.
2.11.2 Conforme a análise da documentação citada é possível confirmar no controle
financeiro o pagamento de R$ 1.324.019,00 bem como a contabilização deste valor. Porém,
neste mesmo documento há um pagamento no valor de R$ 185.981,00 sobre a rubrica
“Pagmento C.P.” com data de inclusão em 29/10/2010 sem apresentar explicações.
2.11.3 Ressalva-se, ainda, que não foi indicado nos autos a mencionada a sentença nem o
mencionado acordo judicial.
2.11.4 Em consulta ao site do Tribunal de Justiça de São Paulo, em 01/08/2024, encontrou-
se a sentença, como segue:
Sentença no 322/2011 registrada em 11/03/2011 no livro no 303 às Fls. 238: Fls. 269/284:
Homologo o acordo a que chegaram as partes e julgo extintos os processos n°858/2009 e
os Embargos à Execução n° 1718/2009, nos termos dos arts. 269, III, c.c. 598, ambos do
CPC. Em conseqüência retifique-se autuação e registros para integração ao pólo passivo
dos novos garantidores, identificados às fls. 272, cláusula V, item ?9?, do referido acordo.
Traslade-se cópia desta decisão para os autos dos Embargos à Execução n°1718/2009.
Aguarde-se em Cartório, por 72 meses o cumprimento do acordo em Cartório. P.R.I.
2.11.5 Conforme sentença supracitada, é possível verificar que as partes chegaram a um
acordo, mas não é possível definir quais foram os termos, de forma que os únicos
documentos a corroborarem o alegado pela Recorrente são o Razão Contábil e o controle
financeiro supracitado.
3 DO ENCERRAMENTO
3.1.1 Em linhas gerais a Recorrente sustenta seu direito à exclusão decorre da recuperação
de parte dos créditos e consequente trânsito pelo resultado do exercício de forma que
restaria o direito a excluir a totalidade da despesa com provisão adicionadas em exercícios
anteriores na forma de seu controle extracontábil (fichas de Controle Analítico de PCLD
dos anos 2007 a 2010).
Fl. 3232
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34
3.1.2 Para sustentar sua tese, apresentou documentos contábeis e o controle extracontábil
das provisões. Contratou ainda empresa da auditoria para tecer relatório sobre os
documentos apresentados.
3.1.3 Destaca-se que não foram apresentados documentos diferentes daqueles já analisados
pela DRJ.
3.1.4 O Relatório de auditoria se baseia nos documentos contábeis e controle extracontábil
para sustentar suas conclusões.
3.1.5 Documento cerne para definir se houve ou não a adição em períodos anteriores das
despesas com a provisão são os Controles Analíticos de PCLD. A empresa de auditoria
entendeu pela consistência e fidedignidade deste controle.
3.1.6 Porém, nos trabalhos de diligência foram encontradas inconsistências neste controle
extracontábil
Por fim, não cabe desqualificar a garantia do crédito (garantia real) com a alegação
de que na execução verificou-se a inexistência ou insuficiência do bem dado em garantia. Tais
constatações somente desqualificariam a garantia se houvesse anulação do contratado, e antes da
execução do título.
Desta forma resta não comprovado o direito de exclusão de perdas em operação de
crédito para o ano calendário 2010, já que os vencimentos dos débitos se deram há menos de dois
anos de 2010.
COOP. AGRIC. MISTA VALE MOGI GUAÇU e AVÍCOLA PAULISTA LTDA. garantido por
Contratos de Alienação Fiduciária, mas extinto em razão de acordo, a garantia prestada mostrou-
se inexistente quando da execução da dívida, passando o crédito a se enquadrar como "sem
garantia", de acordo com o Recorrente.
Para o título em nome de COOP. AGRIC. MISTA VALE MOGI GUAÇU e
AVÍCOLA PAULISTA LTDA garantido por Contratos de Alienação Fiduciária a Recorrente
afirma que o débito foi extinto em razão de acordo, mas que a garantia prestada mostrou-se
inexistente quando da execução da dívida, e desta forma o crédito passou a se enquadrar como "sem
garantia", de modo que estaria correto seu procedimento de excluir em 2010 o valor correspondente
à provisão, já que quando do inadimplemento original o valor da perda teria sido registrado
contabilmente e devidamente adicionado ao lucro líquido para fins de apuração do IRPJ e da CSL
devidos. Posteriormente, em razão de recuperação parcial do crédito, os valores recuperados teriam
sido submetidos à tributação, a fim de evitar dupla tributação.
Não cabe desqualificar a garantia do crédito (garantia real) com a alegação de que na
execução verificou-se a inexistência ou insuficiência do bem dado em garantia (a solução jurídica
pode passar, por exemplo, pelo disposto no art. 789 do CPC: “ O devedor responde com todos os
seus bens presentes e futuros para o cumprimento de suas obrigações, salvo as restrições
estabelecidas em lei.”). Tais constatações somente desqualificariam a garantia se houvesse anulação
do contratado, e antes da execução do título.
Desta forma resta não comprovado o direito de exclusão de perdas em operação de
crédito para o ano calendário 2010, já que os vencimentos dos débitos se deram há menos de dois
anos de 2010.
Fl. 3233
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35

DA NULIDADE DO LANÇAMENTO PARA OS CASOS EM QUE A ACUSAÇÃO FISCAL É
DE ANTECIPAÇÃO DE DESPESAS
A recorrente contesta também que o critério utilizado pela fiscalização para apurar o
quantum supostamente devido nos autos de infração em questão, i.e., imputação de pagamento
proporcional e cobrança do suposto saldo recolhido a maior, que estaria em desacordo com o artigo
6° do Decreto-Lei 1.598/77 e com toda a jurisprudência do E. Conselho de Contribuintes.
Concordamos com a Decisão Recorrida, que afirma que o efetivo reconhecimento de
antecipação de despesas e postergação de pagamento de tributos dá-se pelo ajuste nos valores
lançados, no sentido de se deduzir do tributo lançado, aquele que foi efetivamente pago a
posteriori, adotando-se, para tanto, o método da imputação proporcional. Neste sentido, a Súmula
CARF no 228:
Súmula CARF no 228 – Imputação proporcional de débitos
A imputação proporcional é o único método admitido pelo CTN para determinar valores
devidos em recolhimentos ou compensações parciais, quando não integralmente
computados
os
acréscimos
moratórios.
Precedentes: 9101-007.190, 9101-007.100, entre outros.
Desta forma, adoto como meus os fundamentos da decisão Recorrida, por concordar
plenamente com seus termos:

Contesta também a contribuinte a imputação proporcional para apuração dos tributos
postergados. Sustenta que, nos casos em que a fiscalização apurou antecipação de despesas,
o critério de imputação estaria em desacordo com o artigo 6o do Decreto-Lei n° 1.598/77 e
com toda a jurisprudência do Conselho de Contribuintes, afirmando ainda que a
jurisprudência do CARF dominante considera incabível a multa de mora nos casos de
postergação.
Em primeiro lugar, deve ser dito que não há previsão legal para a aplicação de um sistema
de amortização linear, especialmente após a nova redação do artigo 44, I, da Lei n°
9.430/1996, dada pelo artigo 14 da Lei n° 11.488/2007, que deixou de contemplar a
hipótese de lançamento de multa isolada no caso de pagamento de tributo em atraso
desacompanhado da multa moratória.
A regra geral a ser aplicada nos casos de inobservância do regime de competência encontra-
se no artigo 6o do Decreto-Lei n° 1.598, de 26 de dezembro de 1977, in verbis:
Art. 6° Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou
compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária.
(...)
§ 4°. Os valores que, por competirem a outro período-base, forem, para efeito de
determinação do lucro real, adicionados ao lucro líquido do exercício, ou dele excluídos,
serão, na determinação do lucro real do período competente, excluídos do lucro líquido ou
a ele adicionados, respectivamente.
§ 5 ° . A inexatidão quanto ao período-base de escrituração de receita, rendimento, custo
ou dedução, ou do reconhecimento de lucro, somente constitui fundamento para
lançamento do imposto, diferença de imposto, correção monetária ou multa, se dela
resultar:
a) postergação do pagamento do imposto para exercício posterior ao em que seria devido;
ou
Fl. 3234
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36
b) a redução indevida do lucro real em qualquer período-base.
§6°. O lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão quanto ao
período-base de competência de receitas, rendimentos ou deduções será feito pelo valor
líquido, depois de compensada a diminuição do imposto lançado em outro período-base a
que o contribuinte tiver direito em decorrência da aplicação do disposto no § 4°.
§ 7°. O disposto nos §§ 4° e 6° não exclui a cobrança de correção monetária e juros de
mora pelo prazo em que tiver ocorrido postergação de pagamento do imposto em virtude
de inexatidão quanto ao período de competência.
Em relação ao tributo que deixou de ser apurado e recolhido tempestivamente, incidem
juros e multa de mora, por força do disposto no artigo 61 da Lei n° 9.430/1996:
Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a
partir de 1° de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação específica,
serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento,
por dia de atraso.
§ 1° A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia subseqüente
ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da contribuição até o
dia em que ocorrer o seu pagamento.
§ 2° O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento.
§ 3 ° Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à taxa
a que se refere o § 3° do art. 5°, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao
vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de
pagamento.
E, de acordo com o § 6° do art. 6° do Decreto-lei n° 1.598/1977, o lançamento de diferença
de imposto, com fundamento em inexatidão quanto ao período-base de escrituração de
receita, rendimento, custo ou dedução, deve ser feito pelo valor líquido, ou seja, depois de
compensada a diminuição do imposto lançado em outro período-base a que o contribuinte
tiver direito em decorrência da aplicação do §4° desse mesmo artigo.
Sobre o tema, assim se manifestou a Administração Fazendária, por meio da Nota Cosit n°
106, de 20 de abril de 2004, da qual se reproduz o seguinte:
(...)
5. Isto posto, cumpre desde logo asseverar que o regramento da imputação de pagamentos
a débitos tributários deve ser inicialmente buscado na Lei n° 5.172, de 25 de outubro de
1966 Código Tributário Nacional (CTN), norma que prevê o pagamento como forma de
extinção do crédito tributário (art. 156, inciso I) e que regula esse instituto em seus arts.
157 a 169, os quais correspondem às Seções II e III do Capítulo IV do Título III do Livro
Segundo do aludido Código.
6. Mediante leitura dos aludidos dispositivos legais, verifica-se que o CTN não aborda
diretamente a questão da imputação do pagamento efetuado pelo sujeito passivo entre as
parcelas que compõem o débito tributário (principal, multa e juros moratórios).
7. Em seu art. 163, o CTN apenas determina que a autoridade administrativa competente
para receber o pagamento determinará a respectiva imputação, na hipótese da existência
simultânea de dois ou mais débitos do sujeito passivo, in verbis:
'Art. 163. Existindo simultaneamente dois ou mais débitos vencidos do mesmo sujeito
passivo para com a mesma pessoa jurídica de direito público, relativos ao mesmo ou a
diferentes tributos ou provenientes de penalidade pecuniária ou juros de mora, a
autoridade administrativa competente para receber o pagamento determinará a respectiva
imputação, obedecidas as seguintes regras, na ordem em que enumeradas: I - em primeiro
lugar, aos débitos por obrigação própria, e em segundo lugar aos decorrentes de
responsabilidade tributária; II primeiramente, às contribuições de melhoria, depois às
taxas e por fim aos impostos; III - na ordem crescente dos prazos de prescrição; IV - na
ordem decrescente dos montantes.'
Fl. 3235
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37
8. Uma vez que o art. 163 do CTN não fixou regra de precedência entre tributo, multa (de
mora ou de ofício) e juros moratórios - parcelas em que se decompõe determinado débito
do contribuinte para com a Fazenda , poder-se-ia desde logo inferir, a contrario sensu, que
o CTN teria dado idêntico tratamento, no que se refere à imputação de pagamentos, entre
referidas exações.
9. Tal entendimento é então ratificado pelo 167 do CTN, que estabelece que a restituição
total ou parcial do tributo dá lugar à restituição, "na mesma proporção", dos juros de
mora e das penalidades pecuniárias, in verbis:
'Art. 167. A restituição total ou parcial do tributo dá lugar à restituição, na mesma
proporção, dos juros de mora e das penalidades pecuniárias, salvo as referentes a
infrações de caráter formal não prejudicadas pela causa da restituição. (...)'
10. A partir de uma interpretação conjunta dos arts. 163 e 167 do CTN, chegase à
conclusão de que referido Diploma Legal não só estabelece, na imputação de pagamentos
pela autoridade administrativa, a inexistência de precessão entre tributo, multa e juros
moratórios, como também veda ao próprio sujeito passivo estabelecer precedência de
pagamento entre as parcelas que compõem um mesmo débito tributário, ou seja, veda ao
sujeito passivo imputar seu pagamento apenas a uma das parcelas que compõem o débito
tributário.
10.1 E que somente se pode falar em obrigatória proporcionalidade entre as parcelas que
compõem o indébito tributário se houver obrigatória proporcionalidade na imputação do
pagamento sobre as parcelas que compõem o débito tributário.
10.2 Não fosse assim, como seria possível atender à proporcionalidade determinada pelo
art. 167 do CTN se o contribuinte que devesse R$100,00 de tributo, R$20,00 de multa
moratória e R$10,00 de juros moratórios efetuasse o pagamento de R$80,00 a título de
tributo, R$50,00 a título de multa moratória e R$10,00 a título de juros moratórios, ou
efetuasse o pagamento de R$150,00 a título de tributo, R$10,00 a título de multa moratória
e R$5,00 a título de juros moratórios? Qual seria a proporcionalidade a ser observada, na
restituição, entre tributo, juros moratórios e penalidade pecuniária?
(...)
14. Conforme já mencionado, é o CTN que, ao dispor sobre a repetição do indébito
tributário, indiretamente determina a proporcionalização do pagamento efetuado pelo
sujeito passivo entre as parcelas do débito por ele pago (...)
Com este mesmo entendimento, pronunciou-se a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional
no PARECER PGFN CAT N° 74/2012:
143. Chamava-se linear essa forma de imputação porque levava em conta o
preenchimento, efetuado pelo próprio contribuinte, das linhas do Documento de
Arrecadação de Receitas Federais (DARF) com que ele pagava, a destempo, o débito
tributário.
144. Pode-se ver a associação entre a imputação linear e a formatação original do artigo
44 da Lei n ° 9.430, de 1996, mediante o seguinte exemplo: pagando o contribuinte, em
MAI 2012, a quantia de 10.000reais, correspondente ao valor do débito tributário devido
na data de vencimento (MAI 2009) sem incluir, portanto, o valor da multa de mora , e
escrevendo, naturalmente, 10.000 reais na linha do DARF correspondente ao principal,
não se fazia, àquela época, nenhuma imputação a título de multa de mora, ou seja,
considerava-se imputado o pagamento exclusivamente ao principal, lançando-se a multa
de ofício, de 75% (ou 150%, se houvesse fraude), sobre os 10.000 reais.
145. Tal procedimento não era insta dizê-lo com todas as letras - condizente com os
ditames do artigo 163 do CTN, porque representava simples acatamento de pretendida
imputação feita pelo próprio contribuinte, tendo a imputação linear, de resto, sido objeto
de expresso rechaço por este órgão jurídico no Parecer PGFN/CDA/N° 1936/2005, acima
referido, com conclusão no sentido da obrigatoriedade de observância da imputação
proporcional (ainda que, como já dito, se tenha trilhado ali caminho interpretativo diverso
daquele que aqui utilizamos).
Fl. 3236
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146. Eis, então, que, por força do artigo 14 da já referida Lei n ° 11.488, de 2007, veio a se
modificar radicalmente esse regime.
147. Com a nova redação que se seu deu ao artigo 44 da Lei n° 9.430, de 1996, restou
suprimida, do inciso I do caput do artigo 44 da Lei n° 9.430, de 1996, a expressão
"pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa
moratória". Desse modo, tal hipótese (que é a versada na consulta) deixou de ensejar a
aplicação da prefalada multa de ofício (de 75% ou de 150%, conforme o caso), sendo,
outrossim, revogado o inciso II do § 1° do mesmo artigo 44, que ordenava, como já
apontamos, a cobrança de forma isolada dessa multa.
148. Confira-se a nova dicção do artigo 44, no trecho que interessa:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
1 - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos
de declaração inexata; II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o
valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8° da Lei n° 7.713, de 22 de dezembro de
1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na
declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2° desta Lei, que deixar
de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa
para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano calendário correspondente, no caso
de pessoa jurídica; § 1° O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo
será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502, de 30 de novembro
de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
[...].
149. Com isso, passou ser plenamente aplicável a imputação proporcional na hipótese aqui
versada, representando, assim, o novo regime importante avanço legislativo no
cumprimento dos ditames do artigo 163 do CTN.
150. Eis porque tem razão a SRFB ao afirmar, em sua consulta, que a alteração promovida
no artigo 44 da Lei n° 9.430, de 1996, pela Lei n° 11.488, de 2007, veio viabilizar a
imputação proporcional de pagamento na hipótese nela versada — deixando-se de lado a
chamada "imputação linear". (grifei)
Com relação ao cômputo da multa de mora na apuração do imposto postergado, o § 2o do
artigo 273 do Decreto n° 3.000, de 1999, estabelece, de forma vinculante para este órgão
julgador, que o lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão quanto
ao período de apuração de competência de receitas, rendimentos ou deduções será feito
pelo valor líquido e não exclui a cobrança de multa de mora pelo prazo em que tiver
ocorrido postergação de pagamento do imposto, in verbis:
Art. 273. A inexatidão quanto ao período de apuração de escrituração de receita,
rendimento, custo ou dedução, ou do reconhecimento de lucro, somente constitui
fundamento para lançamento de imposto, diferença de imposto, atualização monetária,
quando for o caso, ou multa, se dela resultar (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 6°, § 5°):
I - a postergação do pagamento do imposto para período de apuração posterior ao em que
seria devido; ou
II - a redução indevida do lucro real em qualquer período de apuração.
§ 1° O lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão quanto ao
período de apuração de competência de receitas, rendimentos ou deduções será feito pelo
valor líquido, depois de compensada a diminuição do imposto lançado em outro período de
apuração a que o contribuinte tiver direito em decorrência da aplicação do disposto no §
2° do art. 247 (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 6°, § 6°).
§ 2° O disposto no parágrafo anterior e no § 2° do art. 247 não exclui a cobrança de
atualização monetária, quando for o caso, multa de mora e juros de mora pelo prazo em
que tiver ocorrido postergação de pagamento do imposto em virtude de inexatidão quanto
ao período de competência (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 6°, § 7°, e Decreto-Lei n°
1.967, de 23 de novembro de 1982, art. 16). (destaquei)
Fl. 3237
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No que tange à jurisprudência colacionada pela impugnante, assinale-se que ela não obriga
as autoridades julgadoras de 1a instância, uma vez que as decisões dos órgãos de jurisdição
administrativa não integram a legislação tributária, pois não existe lei que lhes confira
eficácia normativa, conforme determina o inciso II do artigo 100 do Código Tributário
Nacional, in verbis:
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções
internacionais e dos decretos:
I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;
II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei
atribua eficácia normativa;
III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;
IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios.
Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de
penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de
cálculo do tributo. (g.n.).
Há de se ressaltar, no entanto, que, embora no âmbito do CARF haja divergências quanto
ao tema, as decisões mais recentes têm sido favoráveis à Fazenda Pública, conforme se
verifica no Acórdão n° 1402002.449 - 4a Câmara / 2a Turma Ordinária da Primeira Seção
de Julgamento, prolatado em sessão de 10 de abril de 2017:
POSTERGAÇÃO DO PAGAMENTO DO IMPOSTO. INOBSERVÂNCIA DO REGIME DE
COMPETÊNCIA. IMPUTAÇÃO PROPORCIONAL.
A inexatidão quanto ao período base de escrituração de despesas que impliquem em
postergação do pagamento do imposto enseja a cobrança de multa e juros de mora. Nesse
caso, os pagamentos devem ser imputados proporcionalmente às parcelas que compõem o
crédito tributário (principal, multa e juros), passando
a ser exigível eventual saldo devedor daí resultante. (destaquei)
De igual modo, já havia decidido a Câmara Superior de Recursos Fiscais, em sessão de 03
de novembro de 2009, no Acórdão n° 9101-00.426 da 12a Turma:
Assunto: Imposto de Renda Pessoa Jurídica Ano-calendário: 1998 1 FALTA DE
ADIÇÃO DE PERDAS NA REAVALIAÇÃO DE BENS DO ATIVO
PERMANENTE. As perdas de bens do ativo permanente só podiam ser deduzidas da base
de cálculo do IRPJ e da CSLL quando da realização do bem. Até lá, o procedimento
correto deveria ser a constituição de uma provisão para perdas, a qual, ao teor do art. 13,
inciso I, da Lei n° 9.249/95, são indedutíveis. As disposições da SUSEP não podem se
sobrepor à legislação do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas.
POSTERGAÇÃO DO PAGAMENTO DO TRIBUTO. Acata-se a alegação de postergação
do pagamento do tributo quando o sujeito passivo demonstra que levou à tributação a base
de cálculo objeto do lançamento de oficio e recolheu o tributo em períodos posteriores. O
efeito desse reconhecimento dá-se pelo ajuste nos valores lançados, no sentido de se
deduzir do tributo lançado, aquele que foi efetivamente pago a posteriori, adotando-se,
para tanto, o método da imputação proporcional.
É de se notar, portanto, pelos demonstrativos de IRPJ e de CSLL dos autos de infração,
que a autoridade fiscal observou de forma escorreita a norma legal, não havendo erro na
apuração do tributo postergado. (destaquei)
Conclui-se, assim, estar correto o sistema de imputação proporcional adotado pela
fiscalização.
Quanto à contestação da cobrança de juros de mora sobre a multa de ofício, cabe
aplicar o já decidido por este CARF, e resumidos nas Súmulas n. 04 e 05:
Súmula CARF no 4:
Fl. 3238
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.897 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720003/2015-13
40
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência,
à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos
federais. (Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de
11/11/2021).
Acórdãos Precedentes:
Acórdão no 101-94511, de 20/02/2004 Acórdão no 103-21239, de 14/05/2003 Acórdão no
104-18935, de 17/09/2002 Acórdão no 105-14173, de 13/08/2003 Acórdão no 108-07322,
de 19/03/2003 Acórdão no 202-11760, de 25/01/2000 Acórdão no 202-14254, de
15/10/2002 Acórdão no 201-76699, de 29/01/2003 Acórdão no 203-08809, de 15/04/2003
Acórdão no 201-76923, de 13/05/2003 Acórdão no 301-30738, de 08/09/2003 Acórdão no
303-31446, de 16/06/2004 Acórdão no 302-36277, de 09/07/2004 Acórdão no 301-31414,
de 13/08/2004
Súmula CARF no 5:
São devidos juros de mora sobre o crédito tributário não integralmente pago no vencimento,
ainda que suspensa sua exigibilidade, salvo quando existir depósito no montante integral.
(Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Pelo exposto, voto conhecer parcialmente e negar provimento ao recurso, na parte
conhecida.
(documento assinado digitalmente)
Lizandro Rodrigues de Sousa

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Gabriel Campelo de Carvalho, redator designado
O art. 17 do Decreto no 70.235, de 1972, ao estabelecer que se considerará não
impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante, tem por
escopo, no meu entender, delimitar o objeto do litígio administrativo, preservando a preclusão
daquilo que o sujeito passivo não contestou perante a primeira instância. No caso concreto,
entendo necessário realizar uma distinção entre matéria inovada e novo argumento jurídico
apresentado em suporte de pretensão já deduzida.
A alegação expressa de que a cessão fiduciária de direitos creditórios não constitui
garantia real para fins do art. 9o, § 3o, da Lei no 9.430, de 1996, foi deduzida somente nas razões
do recurso voluntário. A matéria controvertida desde a impugnação, contudo, é a dedutibilidade
das perdas no recebimento de créditos e a incidência dos requisitos do art. 9o da Lei no 9.430, de
1996, tendo o lançamento sido integralmente impugnado nesse ponto e apreciado pela DRJ.
Cuida-se, portanto, de argumento jurídico novo sobre matéria já controvertida, e não de matéria
nova, circunstância que, portanto, afasta a incidência do art. 17 do Decreto no 70.235, de 1972.
Por essas razões, voto pelo conhecimento integral do recurso voluntário.
É o voto.

Fl. 3239
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1102-001.897 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720003/2015-13
41
Assinado Digitalmente
Gabriel Campelo de Carvalho

Fl. 3240
DF CARF MF
Original