Tribunal: CARF
Processo: 10665.725789/2020-05
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOSE LUIS HENTSCH BENJAMIN PINHEIRO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-05
Data de publicação: 2026-04-07

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 10/01/2016 a 31/12/2017
GILRAT. CNAE PREPONDERANTE. AUSÊNCIA DE REENQUADRAMENTO. ÔNUS DA PROVA.
Não tendo havido reenquadramento, mas mera observância da alíquota prevista na Relação de Atividades Preponderantes e correspondentes Graus de Risco, cabia ao impugnante comprovar o erro na informação do CNAE Preponderante em GFIP, mas não houve tal comprovação durante o procedimento fiscal e nem no processo administrativo fiscal.
ADICIONAL DE HORAS EXTRAS. TEMA REPETITIVO N° 687. INCIDÊNCIA.
As horas extras e seu respectivo adicional constituem verbas de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária.
TERÇO CONSTITUCIONAL. FÉRIAS GOZADAS. REPERCUSSÃO GERAL. TEMA DE N° 985. MODULAÇÃO. PAPRECER SEI No 4366/2025/MF.
É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias. Por força da modulação prospectiva dos efeitos da decisão proferida em embargos de declaração, a tese fixada no Tema n° 985 não se aplica aos fatos geradores da contribuição social ocorridos até 14/09/2020 em que a respectiva contribuição não foi arrecadada.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10665.725789/2020-05
ACÓRDÃO
2401-012.520 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
5 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MUNICIPIO DE PASSOS
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 10/01/2016 a 31/12/2017
GILRAT. CNAE PREPONDERANTE. AUSÊNCIA DE REENQUADRAMENTO.
ÔNUS DA PROVA.
Não tendo havido reenquadramento, mas mera observância da alíquota
prevista na Relação de Atividades Preponderantes e correspondentes
Graus de Risco, cabia ao impugnante comprovar o erro na informação do
CNAE Preponderante em GFIP, mas não houve tal comprovação durante o
procedimento fiscal e nem no processo administrativo fiscal.
ADICIONAL DE HORAS EXTRAS. TEMA REPETITIVO N° 687. INCIDÊNCIA.
As horas extras e seu respectivo adicional constituem verbas de natureza
remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição
previdenciária.
TERÇO CONSTITUCIONAL. FÉRIAS GOZADAS. REPERCUSSÃO GERAL. TEMA
DE N° 985. MODULAÇÃO. PAPRECER SEI No 4366/2025/MF.
É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título
de terço constitucional de férias. Por força da modulação prospectiva dos
efeitos da decisão proferida em embargos de declaração, a tese fixada no
Tema n° 985 não se aplica aos fatos geradores da contribuição social
ocorridos até 14/09/2020 em que a respectiva contribuição não foi
arrecadada.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 835
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2401-012.520 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10665.725789/2020-05
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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento
parcial ao recurso voluntário para que seja excluído da base de cálculo do lançamento os valores
pagos a título de terço constitucional de férias (rubrica P158 ADIC 1/3 FÉRIAS).
Sala de Sessões, em 5 de março de 2026.
Assinado Digitalmente
José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro – Relator
Assinado Digitalmente
Miriam Denise Xavier – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros José Luís Hentsch Benjamin
Pinheiro, Elisa Santos Coelho Sarto, Marcio Henrique Sales Parada, Leonardo Nunez Campos,
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim (substituto integral) e Miriam Denise Xavier.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 808/824) interposto em face de decisão (e-fls.
784/796) que julgou improcedente impugnação contra Auto de Infração de Contribuições
Previdenciárias da Empresa/Empregador (e-fls. 02/13) relativas ao Código de Receita 2141 CP
PATRONAL - CONTRIBUIÇÃO EMPRESA/EMPREGADOR - LANÇAMENTO DE OFÍCIO (infração:
RUBRICAS A SEGURADOS EMPREGADOS NÃO OFERECIDAS À TRIBUTAÇÃO) e ao Código de Receita
2158 CONTRIBUIÇÃO RISCOS AMBIENTAIS/APOSENTADORIA ESPECIAL - LANÇAMENTO DE OFÍCIO
(infração: GILRAT DE EMPREGADOS NÃO OFERECIDO À TRIBUTAÇÃO e GILRAT SOBRE RUBRICAS
DE EMPREGADOS NÃO OFERECIDAS À TRIBUTAÇÃO) e contra Auto de Infração de Contribuições
Previdenciárias dos Segurados (e-fls. 14/19) relativas ao Código de Receita 2096 CP SEGURADOS -
CONTRIBUIÇÃO DOS SEGURADOS - LANÇAMENTO DE OFÍCIO (infração: RUBRICAS A SEGURADOS
EMPREGADOS NÃO OFERECIDAS À TRIBUTAÇÃO), ambos a versar sobre as competências 01/2016
a 12/2017, cientificados em 29/06/2020 (e-fls. 565). O Relatório Fiscal e Adendo constam das e-fls.
22/28 e 564, merecendo destaque:
3. No item 6 do TIPF a Prefeitura foi intimada a esclarecer os motivos de informar
em GFIP o CNAE preponderante 8411600 – Administração Pública em Geral, cuja
alíquota GILRAT prevista em lei é 2%, mas na GFIP a Prefeitura informa a alíquota
de 1%. Em resposta assinada pelo Sr. Romulo de Oliveira Fraga, Procurador Geral
Adjunto do Município, OAB/MG 98706, em anexo, informa em sua conclusão:
“Desta forma, conforme entendimentos supracitados, não é o CNAE que deve
definir a alíquota do GILRAT, mas sim a atividade preponderante encontrada na
análise dos segurados da entidade.
Fl. 836
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Assim, pela caracterização da atividade com maior número de representantes na
administração municipal, que - em que pese não apurada e informada na missiva
enviada para conhecimento e análise - certamente apontará risco leve, e sendo
pacífico o entendimento de que a atividade preponderante da administração
pública municipal é administrativa e burocrática, caracterizada como de risco
leve, acreditamos ser essa a fundamentação da utilização da alíquota de 1%”
4. De forma que a Prefeitura confirma que seu CNAE PREPONDERANTE é o CNAE
informado em GFIP 8411600, cuja alíquota devida é 2%, de forma que esta
Auditoria está apurando a diferença não declarada em GFIP de 1% acrescida do
FAP, que foi informado corretamente.
5. Também foram apuradas diferenças em relação à remuneração de segurados
empregados, cujas rubricas de incidência de contribuições previdenciárias não
foram declaradas em GFIP pela Prefeitura, estando em anexo uma planilha que
apura as diferenças de base de cálculo e de contribuição dos segurados
empregados não declaradas, e outra planilha com os segurados empregados e as
respectivas rubricas salariais recebidas pelos mesmos. As rubricas não
consideradas pela Prefeitura estão abaixo discriminadas: (...)
6. De forma que as férias normais, 1/3 de férias, média de horas extras, adicionais
de horas extras, dias trabalhados nos retornos de auxílio doença e ou acidentes
de trabalho se enquadram no conceito de salário de contribuição previsto no
artigo 28, inciso I da Lei 8.212/91.
Na impugnação (e-fls. 574/597 e 685/709), foram abordados, ainda que sem
necessariamente nomeá-los de tal forma, os seguintes capítulos:
(a) Tempestividade.
(b) CNAE Preponderante – FAP.
(c) Contribuição Previdenciária – não incidência.
(d) Representação Fiscal para Fins Penais.
(e) Provas.
Convertido o julgamento em diligência (e-fls. 770/772), foi emitida Informação
Fiscal a informar que a Prefeitura não atendeu intimação para demonstrar o CNAE Preponderante,
sendo mantido o constante do Auto de Infração (e-fls. 778). Aberto prazo de trinta dias (e-fls.
778/782), o recorrente não se manifestou (e-fls. 783).
A seguir, transcrevo do Acórdão de Impugnação (e-fls. 784/796):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2017
ÔNUS DA PROVA.
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A simples alegação contrária a ato da administração, sem apresentação das
provas documentais, não desconstitui o lançamento.
SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO.
O salário-de-contribuição é o previsto normativamente estando deste excluídos
aquelas rubricas expressamente previstas.
REPRESENTAÇÃO FISCAL
A Representação Fiscal para Fins Penais é formalizada na presença de fato que
possa configurar crime em tese, no dever de ofício da fiscalização, não sendo da
competência da autoridade julgadora administrativa a análise do seu mérito.
DECISÕES JUDICIAIS. EFEITOS.
As decisões judiciais no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil só
produzem efeitos entre as partes envolvidas nos litígios, não beneficiando nem
prejudicando terceiros.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido.
O Acórdão foi cientificado em 07/04/2021 (e-fls. 798/805 e 829) e o recurso
voluntário (e-fls. 808/824) interposto em 05/05/2021 (e-fls. 806/807), em síntese, alegando:
(a) Tempestividade. Notificado em 07/07/2021, o recurso é tempestivo.
(b) CNAE Preponderante - FAP. O Relatório Fiscal afirma que o CNAE preponderante
da Prefeitura é o CNAE - Administração Pública em Geral, entendendo, assim,
que sua alíquota seria de 2% e não de 1% conforme declarado. A questão foi
objeto de inúmeras decisões judiciais, havendo jurisprudência a reconhecer que
a atividade preponderante de servidor de município possui natureza
essencialmente burocrática, sendo cabível a alíquota de 1%. Além disso, deve
haver a observância da atividade preponderante desenvolvida na estrutura do
empregador — no caso, da Administração Pública -, havendo, conforme relação
em anexo e de conhecimento desta Unidade, a atividade de professores em
grande número na rede Municipal, totalizando aproximadamente 1/3 dos
servidores do Município em atividade nas atribuições de Educação infantil —
Pré-Escola e ensino fundamental, respectivamente, CNAE's 8512-1/00 e 8513-
9/00, conforma Anexo V do Decreto n°. 3.048/99, recentemente alterado pelo
Decreto n° 10.410/20. Desta feita, seja pelos serviços eminentemente
burocráticos ou pela atividade preponderante na administração Municipal de
educação fundamental e pré-escola, definidos como grau leve, deve ser afastava
a autuação que entendeu irregular a declaração na GFIP da alíquota de 1%, que
requer seja reputada correta em relação ao Município recorrente. Segue em
anexo, como prova da alegação, as tabelas que demonstram o alegado.
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(c) Contribuição Previdenciária - não incidência. Segundo o acordão recorrido "as
férias normais, 1/3 de férias, média de horas extras, adicionais de horas extras,
dias trabalhados nos retornos de auxílio doença e ou acidentes de trabalho se
enquadram no conceito de salário de contribuição. Contudo, no RE n° 593.068,
foi fixada a tese de repercussão geral Tema n° 163, que "não incide contribuição
previdenciária sobre verba não incorporável aos proventos de aposentadoria do
servidor público, tais como terço de férias, serviços extraordinários, adicional
noturno e adicional de insalubridade". Isso, porque as contribuições
previdenciárias de que trata o art. 22, I, da Lei 8212/91, dever incidir,
exclusivamente, sobre verbas destinadas a remunerar o trabalho (verbas
remuneratórias)
e,
a
contrario
sensu,
os
valores
pagos
aos
empregados/servidores públicos vinculados ao regime geral de previdência social
de natureza indenizatória, não são destinados a remunerar o trabalho, razão pela
qual não podem constituir fato gerador da contribuição previdenciária patronal
que incide sobre a folha de pagamento dos servidores. Em relação ao
afastamento que antecede o auxílio-doença ou acidente, também há
jurisprudência pacífica favorável à não incidência (REsp 1.230.957/RS). O mesmo
raciocínio de não incidência de contribuição previdenciária sobre verbas de
natureza indenizatória, deve ser aplicado para afastar a cobrança do tributo
sobre as "férias", uma vez que tal verba possui a mesma natureza do adicional de
um terço, não havendo remuneração de efetivo serviço prestado ao
empregador, in casu, Município de Passos (RE n°. 1322945/DF; AgRg no Ag
1420247/DF; e RE 545317 AgR). Sendo assim, não é devida a incidência de
contribuição previdenciária sobre as férias, pois tal verba possui natureza
indenizatória. Os demais Tribunais Superiores, em consonância com Tema 163
do e. Supremo Tribunal Federal, têm afastado a incidência e contribuição
previdenciária sobre as horas extras — serviços extraordinários, adicional de
Horas-Extras, também levando em consideração a sua nítida natureza
indenizatória, sendo matéria enfrentada no RE 545317 AgR. Assim sendo, não
deve incidir a contribuição previdenciária sobre as verbas de natureza
indenizatórias, não destinadas a remunerar o trabalho, tais como os
afastamentos que antecedem a concessão dos benefícios de auxílio-doença e
auxílio acidente, férias usufruídas e adicionais de horas extras, devendo o auto
de infração ser afastado.
(d) Provas. Requer a juntada da documentação anexa e, caso se entenda necessário
à demonstração da verdade real, nos termos do art. 16, inciso IV c.c. art. 18 do
Decreto no 70.235/72, requer a realização de perícia para análise e detecção da
atividade preponderante na administração pública Municipal de Passos, bem
como o grau de risco da referida atividade, designando-se perito capacitado
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desta unidade federal (art. 20), realizando resposta aos quesitos de e-fls.
813/814.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, Relator.
Admissibilidade. Diante da intimação em 07/04/2021 (e-fls. 798/805 e 829), o
recurso interposto em 05/05/2021 (e-fls. 806/807) é tempestivo (Decreto n° 70.235, de 1972, arts.
5° e 33). Preenchidos os requisitos de admissibilidade, tomo conhecimento do recurso voluntário.
CNAE Preponderante - FAP. O lançamento fiscal não é resultado de
reenquadramento da atividade preponderante pela fiscalização tributária, sendo considerado o
CNAE PREPONDERANTE informado pelo contribuinte em GFIP (autoenquadramento no CNAE
Preponderante 8411600), apenas aplicando-se no lançamento de ofício a alíquota a ele atribuído
na Relação de Atividades Preponderantes e correspondentes Graus de Risco, prevista em Anexo
do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto n° 3.048, de 1999, na redação
vigente ao tempo das competências objeto do lançamento.
Note-se que, ao efetuar o autoenquadramento a cada competência e CNPJ, o
contribuinte apura a atividade preponderante por estabelecimento/órgão com CNPJ, de modo a
verificar o CNAE Preponderante a ela correspondente e detectar a alíquota prevista na tabela do
Anexo V do Regulamento da Previdência Social. Na GFIP, informa o “CNAE PREPONDERANTE” e a
“ALÍQUOTA RAT” a ele correspondente, sendo irrelevante o CNAE constante do cartão do CNPJ
(ver Manual da GFIP/SEFIP versão 8.4, itens 2.2 do Capítulo II e 2.3 do Capítulo III).
A jurisprudência invocada pelo recorrente para afirmar que a atividade
preponderante de servidor de município possui natureza essencialmente burocrática e, por
conseguinte, deve ser aplicada a alíquota de 1% em detrimento da alíquota de 2% estabelecida na
Relação de Atividades Preponderantes e correspondentes Graus de Risco para o CNAE
PREPONDERANTE 8411600 não é vinculante, não competindo ao presente colegiado afastar
norma regulamentar. A análise do art. 22 da Lei n° 8.212, de 1991, especificamente do inciso II,
alíneas a, b e c, e do o § 3°, revela que a lei, fixando parâmetros e padrões, reservou ao
regulamento a complementação técnica da lei, inexistindo delegação pura, mas atribuição à
autoridade administrativa para aferir dados, em concreto, para a boa aplicação da lei, não
cabendo ao presente colegiado afastar a alíquota de 2% advinda do regular exercício do poder de
complementação técnica da lei. Nesse sentido, cabe invocar a inteligência da decisão proferida
pelo Supremo Tribunal Federal no RE 677.725, paradigma do Tema de Repercussão Geral n° 554,
bem como o art. 26-A do Decreto n° 70.235, de 1972, e a Súmula CARF n° 2.
Não tendo havido reenquadramento, mas mera observância da alíquota prevista na
Relação de Atividades Preponderantes e correspondentes Graus de Risco, cabia ao impugnante
Fl. 840
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comprovar o erro na informação do CNAE Preponderante em GFIP, mas não houve tal
comprovação durante o procedimento fiscal e nem com a impugnação.
Apesar da ausência dessa comprovação imputável ao impugnante (Decreto n°
70.235, de 1972, art. 16, III e §4°), a autoridade julgadora de primeira instância converteu o
julgamento em diligência e o Município foi instado a demonstrar o CNAE Preponderante, mas o
impugnante não atendeu à intimação no prazo estabelecido, restando frustrada a diligência.
Nas razões recursais, o recorrente argumenta que deve prevalecer a atividade
preponderante, sendo de conhecimento do colegiado, ou seja, fato notório, que
aproximadamente 1/3 dos servidores do Município em atividade nas atribuições de Educação
infantil - Pré-Escola e ensino fundamental, respectivamente, CNAE's 8512-1/00 e 8513-9/00, e
que, seja pela atividade preponderante ou pelos serviços eminentemente burocráticos, há que
prevalecer alíquota de 1%, conforme demonstrariam as tabelas de e-fls. 826/827. Ser fato notório
que os Municípios dispõem de muitos servidores a desempenhar atribuições na área de educação
não prova erro no CNAE Preponderante informado nas GFIPs.
Nas fls. 826/827, constam as tabelas invocadas pelo recorrente, uma para cada
competência do período objeto do lançamento, com duas colunas: uma a especificar CNAE e outra
a especificar um número de servidores para o respectivo CNAE, com totalização da última linha.
Entretanto, não há indicação da fonte documental dos dados e as tabelas estão desacompanhadas
de documentos a lastrear os dados nelas constantes.
A reiteração do pedido para realização de perícia não prospera, pois o contribuinte
foi instado quando do procedimento fiscal e quando da diligência comandada pela autoridade
julgadora de primeira instância a produzir prova de erro no autoenquadramento no CNAE
Preponderante 8411600, sendo seu o ônus de comprovar o erro alegado em sede de defesa,
comprovação que demanda mera prova documental e cuja análise não exige conhecimento
técnico especial de perito, não tendo apresentado nem início de prova documental dos dados
constantes das tabelas de e-fls. 826/827. Logo, o pedido para produção de prova pericial é
descabido e manifestamente protelatório.
Pelo exposto, não merece reforma a decisão recorrida.
Contribuição Previdenciária - não incidência. No caso concreto, a fiscalização
considerou que “férias normais, 1/3 de férias, média de horas extras, adicionais de horas extras,
dias trabalhados nos retornos de auxílio doença e ou acidentes de trabalho se enquadram no
conceito de salário de contribuição previsto no artigo 28, inciso I da Lei 8.212/91”.
O recorrente argumenta que não incidem contribuições sobre os afastamentos que
antecedem a concessão dos benefícios de auxílio-doença e auxílio acidente, férias usufruídas,
inclusive respectivo terço constitucional, e adicionais de horas extras.
Fl. 841
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Note-se que a fiscalização não tributa os primeiros dias de afastamento, mas os dias
trabalhados na competência de retorno do afastamento por doença ou acidente de trabalho,
rubricas P069 QT HORAS TRAB FI(AUX.DOE) e P076 DIAS TRAB FIM(AUX DOE/AT).
Logo, a argumentação de defesa não guarda pertinência para com a imputação
fiscal, não tendo o recorrente demonstrado erro por parte da fiscalização na percepção dos fatos,
ou seja, de tais rubricas se constituírem em remuneração de horas e dias trabalhados nos retornos
dos afastamentos.
De plano, devemos ponderar que o presente colegiado está vinculado à tese
definida no Tema Repetitivo n° 687: “As horas extras e seu respectivo adicional constituem verbas
de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição
previdenciária.” (REsp 1358281/SP), impondo-se a tributação sobre as rubricas pertinentes.
Por fim, no que toca às rubricas P095 FERIAS NORMAIS e P158 ADIC 1/3 FÉRIAS, as
férias gozadas e o respectivo terço constitucional são verbas de natureza remuneratória,
conforme disposto nos arts. 22, I, e 28, I, da Lei n° 8.212, de 1991, tendo o Supremo Tribunal
Federal no julgamento do Tema 985 definido a tese: “É legítima a incidência de contribuição social
sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias”.
O recorrente invoca a tese fixada no Tema n° 163, tema em que o Supremo Tribunal
Federal analisou a constitucionalidade de contribuição previdenciária dos servidores públicos,
disciplinada nos arts. 40 e 149, § 1o, da CF, sujeitos ao Regime Próprio de Previdência Social -
RPPS, sendo definida a seguinte tese: “Não incide contribuição previdenciária sobre verba não
incorporável aos proventos de aposentadoria do servidor público, tais como terço de férias,
serviços extraordinários, adicional noturno e adicional de insalubridade”.
Contudo, ao julgar o Tema n° 985, o Ministro Luiz Roberto Barroso, Redator dos
Embargos de Declaração no RE no 1.072.485/PR, asseverou que a “jurisprudência é pela
impertinência do Tema no 163 quando debatida a incidência das contribuições sociais sobre
verbas pagas no âmbito do Regime Geral da Previdência Social” - RGPS, sendo a distinção entre os
Temas no 163 e no 985 expressamente assentada pelo STF. Logo, a tese fixada no Tema n° 163 não
socorre ao recorrente, pois o caso concreto se refere ao RGPS.
Nesse ponto, cabe destacar que, por força da modulação prospectiva dos efeitos da
decisão proferida em embargos de declaração, a tese fixada no Tema n° 985 não se aplica aos
fatos geradores da contribuição social ocorridos até 14/09/2020 (incluindo essa data) em que a
respectiva contribuição previdenciária não foi arrecadada, como bem explicitado no Parecer SEI no
4366/2025/MF.
Isso posto, voto por CONHECER do recurso voluntário e DAR-LHE PROVIMENTO
PARCIAL para que seja excluído da base de cálculo do lançamento os valores pagos a título de
terço constitucional de férias (rubrica P158 ADIC 1/3 FÉRIAS).
Assinado Digitalmente
Fl. 842
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2401-012.520 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10665.725789/2020-05
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José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro

Fl. 843
DF CARF MF
Original