Tribunal: CARF
Processo: 10340.720277/2023-50
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MATHEUS SCHWERTNER ZICCARELLI RODRIGUES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-01-26
Data de publicação: 2026-02-25

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2019 a 28/02/2020
AUTO DE INFRAÇÃO. AUSÊNCIA DE CIÊNCIA DE ALTERAÇÃO NO TDPF. CERCEAMENTO DE DEFESA NÃO CONFIGURADO. SÚMULA CARF N. 162.
No âmbito do processo administrativo fiscal, o exercício pleno do direito à ampla defesa e ao contraditório está assegurado ao contribuinte na faculdade de que dispõe de impugnar o lançamento tributário, sendo descabido propugnar pelo seu exercício prévio.
NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE DE PRODUTO ACABADO. ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. SÚMULA CARF N. 217.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas, nos termos da Súmula CARF no 217.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ALUGUEL DE BEM QUE JÁ TENHA INTEGRADO O PATRIMÔNIO DA PESSOA JURÍDICA. IMPOSSIBILIDADE.
Nos termos do artigo 31, §3o, da Lei no 10.865/04, é vedada a apropriação de créditos da não-cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS sobre o aluguel de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ALUGUEL DE IMÓVEL. COMPENSAÇÃO COM INVESTIMENTOS EM BENFEITORIAS E EDIFICAÇÕES. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
O fato de o locador e o locatário estabelecerem contratualmente compensações entre os valores incorridos a título de investimento com benfeitorias e edificações sobre o imóvel, com o valor do aluguel mensal devido pelo locatário, não descaracteriza a natureza do pagamento de aluguel como contraprestação pela locação, devendo ser assegurado o direito ao aproveitamento de créditos da não-cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS, com base nos artigos 3o, inciso IV, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
RECEITA AUFERIDA NÃO SUBMETIDA À TRIBUTAÇÃO. RECEITAS FINANCEIRAS.
Desde 01/07/2015, por meio do Decreto no 8.426/15, foram restabelecidas as alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa.
RECEITA AUFERIDA NÃO SUBMETIDA À TRIBUTAÇÃO. RECEITA DECORRENTE DA EXPLORAÇÃO DO ATIVO INTANGÍVEL. MANUTENÇÃO DA AUTUAÇÃO.
As receitas decorrentes da exploração do ativo intangível devem ser submetidas à tributação pelas contribuições ao PIS e da COFINS, na sistemática não-cumulativa.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2019 a 28/02/2020
LANÇAMENTO SOBRE A MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se à Contribuição para o PIS o decidido sobre a Cofins, por se tratar de mesma matéria fática.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10340.720277/2023-50
ACÓRDÃO
3101-004.435 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de janeiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
HAVAN S.A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2019 a 28/02/2020
AUTO DE INFRAÇÃO. AUSÊNCIA DE CIÊNCIA DE ALTERAÇÃO NO TDPF.
CERCEAMENTO DE DEFESA NÃO CONFIGURADO. SÚMULA CARF N. 162.
No âmbito do processo administrativo fiscal, o exercício pleno do direito à
ampla defesa e ao contraditório está assegurado ao contribuinte na
faculdade de que dispõe de impugnar o lançamento tributário, sendo
descabido propugnar pelo seu exercício prévio.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
FRETE
DE
PRODUTO
ACABADO.
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. SÚMULA CARF N. 217.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas, nos termos da Súmula CARF no 217.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ALUGUEL DE BEM QUE JÁ TENHA INTEGRADO O
PATRIMÔNIO DA PESSOA JURÍDICA. IMPOSSIBILIDADE.
Nos termos do artigo 31, §3o, da Lei no 10.865/04, é vedada a apropriação
de créditos da não-cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS
sobre o aluguel de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa
jurídica.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ALUGUEL DE IMÓVEL. COMPENSAÇÃO COM
INVESTIMENTOS EM BENFEITORIAS E EDIFICAÇÕES. APROPRIAÇÃO DE
CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
O fato de o locador e o locatário estabelecerem contratualmente
compensações entre os valores incorridos a título de investimento com
benfeitorias e edificações sobre o imóvel, com o valor do aluguel mensal
devido pelo locatário, não descaracteriza a natureza do pagamento de
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aluguel como contraprestação pela locação, devendo ser assegurado o
direito ao aproveitamento de créditos da não-cumulatividade das
contribuições ao PIS e da COFINS, com base nos artigos 3o, inciso IV, das
Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
RECEITA
AUFERIDA
NÃO
SUBMETIDA
À
TRIBUTAÇÃO.
RECEITAS
FINANCEIRAS.
Desde 01/07/2015, por meio do Decreto no 8.426/15, foram restabelecidas
as alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre receitas
financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de
apuração não cumulativa.
RECEITA
AUFERIDA
NÃO
SUBMETIDA
À
TRIBUTAÇÃO.
RECEITA
DECORRENTE DA EXPLORAÇÃO DO ATIVO INTANGÍVEL. MANUTENÇÃO DA
AUTUAÇÃO.
As receitas decorrentes da exploração do ativo intangível devem ser
submetidas à tributação pelas contribuições ao PIS e da COFINS, na
sistemática não-cumulativa.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2019 a 28/02/2020
LANÇAMENTO SOBRE A MESMA MATÉRIA FÁTICA.
Aplica-se à Contribuição para o PIS o decidido sobre a Cofins, por se tratar
de mesma matéria fática.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar a
preliminar de nulidade de auto de infração. No mérito, em dar provimento parcial ao recurso nos
seguintes termos: a) por unanimidade de votos, em reverter as glosas sobre os créditos
apropriados em relação às despesas de aluguel relativas aos contratos firmados com o locador
Challenger Fundo de Investimento Imobiliário; b) por maioria de votos, em manter na base de
cálculo das exações os valores referentes à Receita oriunda de Deságio na aquisição de Créditos de
Impostos – ICMS. Vencida Conselheira Laura Baptista Borges que afastou do auto de infração a
referida receita.

Assinado Digitalmente
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues – Relator
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Assinado Digitalmente
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Renan Gomes Rego, Laura
Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Matheus Schwertner Ziccarelli
Rodrigues, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem narrar os fatos ocorridos, adoto o relatório contido na decisão proferida
pela Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 06:
1 DA AUTUAÇÃO
Em decorrência de ação fiscal desenvolvida junto ao contribuinte acima
identificado, foram lavrados os autos de infração da Contribuição para o
Programa de Integração Social – PIS e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social – Cofins (fls. 735-779), correspondentes aos períodos de
apuração de janeiro/2019 a fevereiro/2020, para lançamento dos montantes de
R$ 15.027.633,85 (PIS) e R$ 77.188.131,06 (Cofins), incluindo multa de ofício (75%)
e juros de mora.
Os dispositivos legais infringidos constam da “Descrição dos Fatos e
Enquadramento Legal” dos referidos autos de infração.
Os procedimentos e verificações realizados no curso da ação fiscal, bem como as
conclusões que dela resultaram, estão narrados no Termo de Verificação Fiscal
(fls. 715-734), a seguir sintetizado.
A Fiscalização discorre sobre os termos lavrados, respostas da fiscalizada, as
verificações realizadas no curso da ação fiscal, bem como descreve o objeto social
da empresa, faturamento e resultado líquido no ano-calendário de 2019.
Passa, então, a relatar sobre as irregularidades detectadas.
1.1. Ações Judiciais
A Fiscalização menciona o “Processo judicial no 5019304-68.2017.4.04.7205,
sobrestado pela apelação Tema 756 do STF - Discutindo créditos e débitos de PIS e
COFINS sobre receitas e despesas financeiras” (fl. 517), discorre sobre o
andamento do processo e conclui que:
Assim, a única ação judicial referenciada pela fiscalizada (em que se tratou somente
de descontar créditos de PIS e COFINS sobre as Despesas Financeiras) não teve
qualquer sucesso até o momento, nem há perspectiva de alteração no quadro pois
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o entendimento jurisprudencial da matéria já foi pacificado em repercussão geral
pela regularidade da exação.
1.2. Créditos da não cumulatividade
1.2.1. Despesas de transporte em transferência entre estabelecimentos
Trata-se de créditos a título de Atividade de Transporte de Cargas –
Subcontratação. Ressalta que esse creditamento era permitido, à época dos fatos,
no caso de empresa de serviço de transporte rodoviário de carga que
subcontratasse serviço de transporte de carga, conforme os artigos 3o, § 19, e 15,
inciso II, da Lei no 10.833/2003. Nenhuma das condições foi encontrada, pois a
fiscalizada não é prestadora de serviço de transporte.
Sobre a possibilidade de se enquadrar como insumo, destaca que a fiscalizada não
é prestadora de serviço nem fabricante de quaisquer produtos, mas empresa
comercial varejista; conforme consta no estatuto social, seu objeto social é a
“comercialização de produtos” e que “desenvolverá suas atividades sociais em
âmbito atacadista ou varejista”, não tendo direito a qualquer crédito relativo a
insumos, conforme consta no Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018.
Quanto à possibilidade de se enquadrar como fretes na operação de venda, aduz
que foi apenas parcialmente confirmada. Informa que, entre os conhecimentos de
transporte listados, foram encontrados 37.502 CT-e que informam como
remetente e destinatário da carga estabelecimentos da própria fiscalizada,
representando transferências internas de bens adquiridos para revenda, em fase
anterior à efetiva venda, operações sem direito a crédito das contribuições por
falta de previsão legal.
Deste modo, foram glosados os créditos computados sobre fretes entre
estabelecimentos próprios, listados no arquivo Glosa de créditos – transferências.
1.2.2. Despesas de aluguel
Trata-se de créditos relativos a aluguéis de 134 estabelecimentos, que se
concentram majoritariamente em 3 (três) locadores: Challenger Fundo de
Investimento Imobiliário (18.950.957/0001-64), “parte relacionada” da fiscalizada
(fls. 259), fundo “constituído em 26 de agosto de 2013 ... sob a forma de
condomínio fechado” (fl. 244) e composto por um único cotista (fl. 260); e Master
S/A (04.541.799/0001-84) e Brashop S/A (03.262.205/0001- 33), pessoas jurídicas
que funcionam no mesmo endereço da fiscalizada e cujo quadro societário e de
administradores é composto por pessoas físicas que estão ou já estiveram nos
quadros da fiscalizada, além do fato de a própria Master já ter sido sua sócia (fls.
241/243).
Observa que a análise dos contratos de locação e das certidões das matrículas dos
imóveis locados aponta que a grande maioria dos imóveis utilizados pela Havan
foram originalmente adquiridos por Brashop e a ela locados, que depois vendeu-os
à Challenger, atual locadora. Salienta que o creditamento por aluguéis pagos a
pessoas ligadas não é vedado e, portanto, foi acatado.
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Ressalta, entretanto, que, segundo a 63a alteração do contrato social de
15/12/2016 (fls. 280-288), foi aprovado o Protocolo de Intenção e Justificação de
Cisão, tendo como empresa beneficiária a Master S.A., em que lhe foram vertidos
diversos bens (fl. 292), entre eles os imóveis de matrículas 34.228, 46.437 e 46.485
do serviço registral de Brusque-SC (fls. 265-277), que então foram locados pela
Master ao estabelecimento matriz de Havan em 01/08/2017 (fls. 261-264).
Explica que estes 3 (três) imóveis já pertenceram à própria Havan, fato que
impossibilita o creditamento sobre despesas de aluguéis, conforme artigo 31, §3o,
da Lei no 10.865/2004.
Acrescenta que em outros contratos de aluguel firmados pela fiscalizada com
Challenger constam cláusulas prevendo que as despesas da locatária com as obras
de implantação das lojas seriam abatidas em aluguéis devidos (Contratos de
locação e matrículas dos imóveis às fls. 299-508), isto é, a fiscalizada ficou
dispensada do pagamento de aluguéis enquanto não compensada pelo que
investiu em obras. E prossegue:
Cláusula
3.1.1
das
filiais
79.379.491/0050-61,
79.379.491/0057-38,
79.379.491/0070-05, 79.379.491/0072-77, 79.379.491/0084-00, 79.379.491/0089-
15,
79.379.491/0090-59,
79.379.491/0092-10
e
79.379.491/0101-46:
“Considerando que a LOCATÁRIA adiantou para as benfeitorias e edificações sobre
o Imóvel o valor de R$ ... o valor do aluguel mensal será compensado integralmente
até o liquidação do valor dos investimentos”.
Cláusulas 5.1 e 5.3 das filiais 79.379.491/0126-02, 79.379.491/0133-23,
79.379.491/0136-76, 79.379.491/0140-52 e 79.379.491/0150-24: “as obras ...
serão executadas às custas da LOCATÁRIA ... Todo e qualquer pagamento realizado
pela LOCATÁRIA ... para a execução das obras constantes do projeto de construção
do prédio, serão ressarcidos ... através de abatimento mensal representado pela
compensação com os valores de alugueres ajustados no presente contrato, até a
liquidação total dos custos”.
Destaca que a fiscalizada computou créditos sobre despesas de aluguel daqueles
estabelecimentos desde o início de vigência dos contratos. Intimada a esclarecer o
suposto pagamento de aluguéis quando desobrigada, a fiscalizada assim
respondeu:
“A contribuinte esclarece que, com relação a DESPESAS DE ALUGUEL computada
para creditamento de PIS e COFINS, segue abaixo, para melhor entendimento o
esquema de contabilização de toda operação:
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Portanto, tecnicamente a DESPESA DE ALUGUEL não deixa de existir e/ou fica
desobrigada a seu reconhecimento contábil, e tratando-se de despesa de aluguel
vinculada a atividade fim da empresa, é passível o creditamento de PIS e COFINS.
O que acontece na prática, é que, para a liquidação do aluguel a pagar é realizado
uma compensação entre as contas patrimoniais relacionadas dentre obrigação e
pagar o aluguel (passivo) e a conta corrente de obras a receber (ativo).” (fls.
705/706)
A Fiscalização pondera que a fiscalizada é contratualmente dispensada de pagar o
aluguel enquanto não se ressarcir do custo total das obras, sendo inconcebível o
reconhecimento contábil de obrigação inexistente, pois nada foi pago a título de
aluguel. Ressalta que a contabilização das obras no ativo imobilizado está correta,
mas sua baixa contra o fictício passivo em aluguéis não.
Defende que as leis instituidoras da não cumulatividade, Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, em seus artigos 3o, inciso IV e §1o, inciso II, estipulam como
passíveis de creditamento as despesas incorridas no mês referentes a aluguel de
prédios utilizados nas atividades da empresa. Inexistindo o pagamento de aluguel
– ou mesmo ainda inexistindo o prédio, que seria construído ou estava em
construção – o crédito referente é incabível e deve ser glosado.
Cita a Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 27 (R4) - Ativo Imobilizado,
parágrafos 55 e 58, e o art. 3o, inciso VII e §1o, inciso III, das Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003, para observar que os ativos são depreciáveis a partir de quando
estiverem disponíveis para uso, e que o custo de edificações e benfeitorias em
imóveis de terceiros que tenha sido suportado pela locatária poderá gerar créditos
calculados sobre os encargos de depreciação incorridos no mês à taxa fixada em
função do prazo de vida útil, estabelecida em 25 anos nos termos do RIR/2018,
artigos 318 a 320, e da Instrução Normativa RFB no 1.700/2017.
Salienta que, no caso em tela, os custos que a fiscalizada “adiantou para as
benfeitorias e edificações” e “para a execução das obras” são passíveis de
creditamento sobre sua depreciação, na proporção mensal de 0,3333%.
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Informa que o detalhamento dos aluguéis glosados e do cálculo do crédito por
depreciação reconhecido consta no arquivo Glosa de créditos – aluguéis.
1.2.3. Ajustes de acréscimo de créditos
Relata que, conforme informado na EFD-Contribuições, consta em todos os
períodos ajustes de acréscimo descritos nos registros M110 e M510 como “vendas
canceladas no mês”, “devolução de vendas realizadas no mês”, “devolução de
vendas” ou “devolução de clientes”.
Após pormenorizar as escriturações contábeis relacionadas a tais contas, destaca
incoerências nos valores dos ajustes a crédito utilizados no período de outubro de
2019, o que resultou na glosa de R$ 60.181.455,55 referente à base de cálculo.
1.3. Receitas não tributadas
1.3.1. Receitas financeiras
Destaca que, não obstante constar na Demonstração de Resultado do ano 2019 a
conta 3.1.01.3.002 RECEITAS FINANCEIRAS com saldo final de R$ 438.206.488,81
(fl. 155), não há qualquer informação de tais receitas na EFD-Contribuições
(Registros fiscais-Consolidação das operações por CST, alíquotas e bloco; registros
F100 de saída).
Discorre sobre as intimações e respostas do contribuinte a respeito da não
tributação das receitas financeiras reconhecidas nas contas contábeis
3.1.01.3.002.001 JUROS RECEBIDOS, 3.1.01.3.002.002 DESCONTOS RECEBIDOS,
3.1.01.3.002.003 RECEITAS APLIC FINANC (R$), 3.1.01.3.002.005 SOBRAS DE
CAIXA,
3.1.01.3.002.009
RECEITA
FINANCEIRA
ACORDO
COMERCIAL
e
3.1.01.4.001.011 RECEITAS DESAGIO IMPOSTOS.
Acerca das contas 3.1.01.3.002.001 JUROS RECEBIDOS, 3.1.01.3.002.002
DESCONTOS RECEBIDOS, 3.1.01.3.002.003 RECEITAS APLIC FINANC (R$) e
3.1.01.3.002.005 SOBRAS DE CAIXA, a Fiscalização entende, após ponderações
acerca do Processo judicial n° 5019304-68.2017.4.04.7205, que nenhuma dúvida
há sobre sua consideração como receitas financeiras, sujeitas à tributação.
Sobre a conta 3.1.01.3.002.009 RECEITA FINANCEIRA ACORDO COMERCIAL,
argumenta que o Decreto no 9.580/2018 (Regulamento do Imposto de Renda) no
artigo 397 define entre as receitas financeiras os descontos que tenham sido
ganhos pelo contribuinte. Tem-se aqui descontos obtidos pela fiscalizada sobre
valores devidos a fornecedores após o faturamento (“não podendo conceder o
desconto na NF”, condição constante na cláusula 4.2), recebidos sob a forma de
abatimento de valor ou mesmo depósito direto em conta bancária, inegáveis
receitas financeiras, sujeitas à tributação.
Quanto à conta 3.1.01.4.001.011 RECEITAS DESAGIO IMPOSTOS, a Fiscalização
esclarece que se trata de deságios obtidos na aquisição de créditos de ICMS, sendo
que a fiscalizada é a cessionária/compradora dos créditos. Este deságio é a
diferença entre o valor de face da cédula de crédito – valor em crédito de ICMS
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que será aproveitado pelo adquirente – e o valor efetivamente pago pelo
adquirente ao cedente.
Pondera que o artigo 397 do RIR/2018 coloca como receitas financeiras os
descontos ganhos pelo contribuinte, em que se enquadram os deságios em tela.
Assim, as receitas reconhecidas na conta 3.1.01.4.001.011 RECEITAS DESAGIO
IMPOSTOS são receitas financeiras também passíveis de tributação, como as
demais listadas acima.
A Fiscalização apurou os valores de PIS e Cofins devidos a partir das bases de
cálculo das receitas financeiras obtidas dos lançamentos a crédito nas contas
contábeis (balancetes mensais fls. 161/186), sujeitas às alíquotas de 0,65% e 4%,
respectivamente, dadas pelo Decreto no 8.426/2015.
1.3.2. Outras receitas
Trata-se da conta 3.1.01.4.001.024 RECEITA BONUS PROTECAO FINANCEIRA,
classificada na Demonstração de Resultado do ano de 2019 como Receitas não
operacionais.
A Fiscalização discorre sobre as intimações e respostas do contribuinte a respeito
da não tributação da citada conta, bem como sobre os contratos relacionados.
Salienta que, pelos esclarecimentos prestados e documentos trazidos, a Havan
alienou à Zurich o direito de explorar com exclusividade a distribuição de produtos
de seguros “(i) Seguro de Danos; (ii) Seguro de Garantia Extendida; (iii) Seguro
Prestamista; (iv) Seguro de Roubo e Furto; e (v) Seguro de Roubo, Furto e Danos”,
em todos os seus estabelecimentos e canais de venda, pelo prazo de 5 anos. Por
isso, recebeu em adiantado “Investimento ... a importância de R$ 200.000.000,00
(duzentos milhões de reais) a ser depositada pela Seguradora, como contrapartida
pelo Direito de Exclusividade e pelo cumprimento da Meta”.
Explica que os R$ 200 milhões foram recebidos em conta bancária, contabilizados
contra obrigações no passivo circulante e não circulante. Esse passivo era baixado
contra a conta 3.1.01.4.001.024 RECEITA BONUS PROTECAO FINANCEIRA no
montante equivalente a receita mensal de R$ 3.333.333,33 quando a avaliação
mensal de desempenho resultava no cumprimento da meta (em maio/2019, por
exemplo, houve o lançamento de histórico “REF APROPR PARC 2/60 BONUS
EXCLUSIVIDADE E CUMPR META ZURICH”), ou em valor proporcional ao
cumprimento (como exemplo de outubro/2019, R$ 2.577.872,00).
Após tecer longas considerações acerca dos fatos e alegações da fiscalizada,
conclui que as receitas escrituradas na conta 3.1.01.4.001.024 RECEITA BONUS
PROTECAO FINANCEIRA são as outras receitas de que trata o inciso IV do caput do
artigo 187 da Lei no 6.404/1976, englobadas entre as receitas não operacionais no
plano de contas da fiscalizada, que devem ser normalmente tributadas pelas
contribuições em tela, pois não estão listadas entre as exclusões da base de
cálculo dadas pelo § 3o do artigo 1o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003,
nem em outro diploma legal.
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Arremata que as receitas de contrato são sujeitas às alíquotas normais da não-
cumulatividade das contribuições de 1,65% e 7,6%. As bases de cálculo foram
obtidas dos lançamentos a crédito na conta contábil, conforme balancetes
mensais de fls. 166-187.
1.4. Saldos de créditos não utilizados - aproveitamento de ofício
Destaca que, segundo os registros 1100 e 1500 da EFD-Contribuições referente a
janeiro/2019, a fiscalizada tinha saldos de créditos apurados entre abril/2017 e
dezembro/2018 ainda não utilizados, que somavam R$ 6.102.101,56 da
Contribuição para o PIS/Pasep e R$ 28.106.652,40 da Cofins. Estes saldos foram
então empregados pela fiscalizada em desconto das contribuições devidas em
novembro e dezembro/2019. Em verificação dos saldos pré-2019 informados, não
se confirmaram os valores apurados em maio/2017 pois, segundo a EFD
Retificadora referente àquele período, transmitida em 19/12/2019, os saldos
restantes são menores (fls. 143-144). Por essa razão, no início do período auditado
os saldos de créditos apurados entre abril/2017 e dezembro/2018 ainda
disponíveis eram de R$ 5.852.908,44 da Contribuição para o PIS/Pasep e R$
26.958.853,74 da Cofins.
E segundo as apurações constantes nas EFD-Contribuições de janeiro a
dezembro/2019, período sob auditoria fiscal, teriam restado saldos de créditos
não aproveitados em todos aqueles meses, que somavam R$ 7.846.820,49 da
Contribuição para o PIS/Pasep e R$ 36.142.930,31 da Cofins, empregados em
desconto das contribuições devidas em dezembro/2019, janeiro e fevereiro/2020.
Informa que algumas utilizações destes saldos de créditos anteriores efetuada
pelo contribuinte foram certificadas pela auditoria e mantidas, R$ 4.888.863,59 da
Contribuição para o PIS/Pasep e R$ 17.985.703,66 da Cofins, mas outras tiveram
de ser refeitas. E acrescenta:
Em cada período de apuração devem ser utilizados de ofício prioritariamente os
créditos apurados no próprio mês e depois os saldos disponíveis de meses
anteriores em ordem cronológica, como procedimento menos gravoso ao
contribuinte fiscalizado.
Nesta sistemática, os valores de contribuição apurados pela Fiscalização –
decorrentes dos débitos levantados por omissão de receitas e dos créditos glosados
– referentes a janeiro a novembro/2019 foram totalmente descontados com
créditos dos próprios meses e com saldos anteriores de abril/2017 a
dezembro/2018.
Quanto a dezembro/2019, os créditos do próprio período e o que ainda restava de
saldos de meses anteriores foi suficiente apenas para desconto parcial,
remanescendo parcela para lançamento de ofício de ambas as contribuições.
Como o contribuinte tinha utilizado saldos de créditos de 2019 para desconto das
contribuições apuradas em janeiro e fevereiro/2020, saldos que aqui foram
empregados para desconto nos próprios meses de apuração, há parcelas em 2020
que ficaram descobertas e devem ser objeto de lançamento ofício.
Fl. 1096
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A Fiscalização relata que a utilização dos saldos de créditos anteriores efetuada
pelo contribuinte, a parte desta utilização certificada pela auditoria e o
aproveitamento
de
ofício
efetuado
estão
demonstrados
no
arquivo
Aproveitamento de ofício de créditos.
Salienta que, após o aproveitamento de ofício, nenhum saldo de créditos
anteriores a dezembro/2019, inclusive, restou disponível à fiscalizada.
Lançamento de ofício
Por fim, a Fiscalização apresenta demonstrativos com os valores de PIS/Pasep e
Cofins lançados de ofício, com incidência de juros de mora à taxa Selic e
acompanhados de multa de ofício de 75%, conforme art. 61, § 3o, e art. 44, inc. I,
da Lei no 9.430/1996, respectivamente.
2 DA IMPUGNAÇÃO
Cientificada das autuações em 24/03/2023 (fl. 785), a Interessada apresentou, em
24/04/2023, a impugnação (fls. 790-833) e documentos anexos, para alegar, em
síntese e fundamentalmente, o seguinte:
1. SÍNTESE FÁTICA
Discorre sobre seu objeto social e apresenta uma síntese sobre os fatos atinentes a
este processo.
2. DA NULIDADE DO LANÇAMENTO MEDIANTE ALTERAÇÃO DO PERÍODO DO
TERMO DE DISTRIBUIÇÃO DE PROCEDIMENTO FISCAL - TDPF
Citando os arts. 7o e 8o do Decreto no 70.235/72, o art. 2o do Decreto no 3.724/01,
o art. 196 do Código Tributário Nacional, os arts. 26 e 28 da Lei no 9.784/99, e a
Portaria RFB no 6.478/17, propugna a nulidade do lançamento relativo ao período
de 01/2020 a 02/2020, por ausência de intimação da Impugnante acerca da
alteração do Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal (TDPF), e consequente
ofensa ao princípio da legalidade e do direito ao contraditório e à ampla defesa
em processo administrativo.
3. DA NÃO CUMULATIVIDADE DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS – ARTIGO 3o
DAS LEIS No 10.637/2002 E 10.833/2003
Apresenta evolução da legislação acerca da não cumulatividade do PIS e da
Cofins, e aduz que não há na legislação nenhuma regra que impeça os
contribuintes que atuam no comércio (ex.: supermercados, lojas de
departamentos) de creditar-se dos insumos essenciais ou relevantes para o
desenvolvimento da sua atividade econômica, situação jurídica que reforça o
direito de a impugnante tomar créditos de PIS e Cofins sobre todas as despesas
necessárias para auferir receitas.
Discorre sobre o conceito de insumo a partir do julgamento do Recurso Especial
(REsp) no 1.221.170/PR, pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), e alega que a
significação de insumos e atividades aptas a obter créditos do PIS e da Cofins
Fl. 1097
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sobre insumos que foi adotada pela União por meio das Instruções Normativas no
247/2002 (revogada), no 404/2004 (revogada) e no 1911/2019, e mais tarde,
tentando distorcer o resultado da decisão do REsp no 1.221.170/PR, através do
Parecer Normativo RFB/Cosit no 5, de 2018, é extremamente restritiva, e fere a
não cumulatividade prevista nas Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, que
decorre da previsão constitucional do artigo 195 da Constituição Federal.
Arremata que deve ser observada, no julgamento desta impugnação, a orientação
emanada do julgamento do REsp no 1.221.170/PR, leading case dos Temas de
Recursos Repetitivos no(s) 779 e 780, que reconheceu o direito de os contribuintes
tomarem créditos do PIS e da Cofins sobre as despesas consideradas essenciais ou
relevantes para o desenvolvimento da atividade econômica, seja uma indústria,
uma prestadora de serviços, ou um comércio varejista (ex.: supermercados, lojas
de departamentos).
4. DO MÉRITO
4.1. DESPESAS DE TRANSPORTES EM TRANSFERÊNCIA ENTRE ESTABELECIMENTOS
(Item 2.1.1 do TVF)
Defende que é perfeitamente qualificável como “frete sobre compras” os gastos
com fretes referentes a movimentação das mercadorias desde o estabelecimento
do fornecedor, passando pelo Centro de Distribuição, até a “área de vendas” dos
estabelecimentos do contribuinte, dedicados à venda a varejo, desde que, é claro,
pagas/arcadas/suportadas pela contribuinte na condição de tomadora do serviço,
o que é o caso. Cita a Solução de Consulta COSIT no 390/2017.
Alega que, considerando o conceito de insumos, as despesas com fretes são
passíveis de tomada de crédito de PIS e Cofins, por serem necessárias para a sua
atividade econômica, sejam (i) fretes sobre aquisições; (ii) fretes sobre vendas; ou,
(iii) fretes em relação às transferências de mercadorias entre estabelecimentos do
mesmo contribuinte.
Explica que, no caso concreto, existe comprovação documental suficiente de que a
Impugnante suportou os custos dos serviços de transportes, tendo figurado como
“tomadora” nos conhecimentos de transportes, bem como arcado com o custo
desses serviços.
Argumenta que, à luz do princípio da não cumulatividade e da legislação de
regência, as despesas com fretes para transporte de produtos a serem
comercializados geram créditos de PIS e Cofins, pois são essenciais para a
atividade de comercialização e distribuição, uma vez que a Impugnante promove a
transferência de mercadorias entre suas filiais por razões de logística, com o
intuito de facilitar a distribuição e destinação das mercadorias, posto que seria
impossível colocar os produtos na área de venda, e promover a sua
comercialização, sem transportá-las primeiro do fornecedor até o Centro de
Distribuição, e depois do Centro de Distribuição para as ditas áreas de venda em
cada uma de suas filiais.
Fl. 1098
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4.2. DESPESAS DE ALUGUEL (Item 2.2.2 do TVF)
Alega que os contratos de locação demonstram que as edificações realizadas pela
Havan, em imóveis de terceiros, são feitas a título antecipação de aluguel, para
depois o custo ser abatido através do pagamento mensal de aluguéis, a partir do
momento em que a Loja entra em funcionamento. Acrescenta que é irrelevante se
o valor do aluguel foi pago em dinheiro ou mediante compensação de créditos,
fato que não desvirtua a natureza de despesa desse aluguel.
Argumenta que não é lícito ao agente fiscalizador desconsiderar as operações
realizadas, para permitir o abatimento apenas sob a forma de depreciação das
edificações e não como o pagamento dos aluguéis, na medida em que os
instrumentos firmados pela Impugnante devem ser respeitados e não há
justificativa técnica plausível para sua desconstituição.
Propugna a ilegalidade do disposto no art. 31, § 3o, da Lei no 10.865/2004, uma
vez que a não cumulatividade em relação ao PIS e à Cofins é direito constitucional
que não aceita restrição. Discorre sobre o histórico legislativo a respeito da
sistemática não cumulativa do PIS e da Cofins, para reforçar o direito da
Impugnante de se creditar em relação aos valores pagos a título de aluguel
quando os imóveis que loca eram de sua propriedade, independentemente de
haver qualquer normativo legal restringindo este direito, sob pena de se ferir o art.
195, § 12o da Constituição Federal de 1988.
Aduz que a Lei no 10.865/2004 extrapolou as condições impostas na Lei
Complementar no 104/01, que exige a prática de ato com a finalidade de
dissimulação do fato gerador efetivamente ocorrido, situação não condizente com
a glosa de crédito aqui examinada. Assim, em sua literalidade, o art. 31, § 3o, da
Lei no 10.865/04 parece contrariar a legislação complementar ao impedir o direito
ao crédito em operações lícitas e efetivas.
Defende que, embora a lei civil considere o imóvel como um todo, correspondendo
ao “solo e tudo que se lhe incorporar natural ou artificialmente” (Art. 79 da Lei no
10.406/02 – Código Civil), é preciso reconhecer que a parte correspondente ao
valor das edificações não estaria na literalidade da proibição de crédito, por
representar valor que nunca integrou o “patrimônio da pessoa jurídica” locatária.
Assim, o direito ao crédito persistiria, no mínimo, de forma proporcional ao valor
dos investimentos, na medida em que o valor das edificações, comprovadamente
suportado pela locadora, nunca pertencera ao patrimônio da locatária.
4.3. AJUSTES DE ACRÉSCIMO DE CRÉDITOS (Item 2.2.3 do TVF)
Destaca que, ao contrário das conclusões utilizadas pelo agente fiscal, é preciso
consignar que no mês 10/2019 a Impugnante preencheu incorretamente os
registros da EFD Contribuições, tendo procedido 4 retificações nesse período, e por
problemas operacionais restaram imperfeições no documento de obrigação
acessória, mas que não resultaram em redução do valor devido ao Erário Público.
Fl. 1099
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Pondera que o ajuste realizado pelo agente fiscalizador analisou unicamente os
créditos escriturados pela empresa no EFD Contribuições, sem efetuar análises nos
valores dos débitos lançados na mesma EFD Contribuições, critério objetivamente
incapaz de contribuir com a verdade material no caso concreto.
Explica que, na competência em questão, a empresa escriturou incorretamente
não apenas o “ajuste de crédito” em “acréscimos”, no montante de R$
1.628.654,61 para a contribuição para o PIS/Pasep e de R$ 7.501.681,83 para a
Cofins, nos registros M110 e M510, como também escriturou incorretamente no
registro F100 o ajuste a “débito” o valor de R$ 931.275,14 para a Contribuição
para o PIS/Pasep e de R$ 4.289.523,20 para a Cofins, totalmente indevido.
No valor do “ajuste de crédito” em acréscimos, no montante de R$ 1.628.654,61
para a Contribuição para o PIS/Pasep e de R$ 7.501.681,83 para a Cofins, estão
contidos valores de créditos pertinentes referentes a imobilizados e parcelas de
amortização de obras, que devido a um equívoco no preenchido da obrigação
acessória não foram escriturados corretamente no Registro F120 da declaração,
sendo eles:

E prossegue:
Através da análise mensal das obrigações acessórias transmitidas pela impugnante,
é possível comprovar que mensalmente são escriturados créditos destas origens,
que NÃO foram lançados neste mês no registro correto, comprovando assim, o
equívoco no período em questão.
Desta forma, a base de cálculo do ajuste apurado pelo agente fiscalizador de R$
38.524.884,45, precisa ser acrescida de antemão no valor de R$ 5.331.196,70,
resultando assim no montante de R$ 43.856.081,15.
Remontada a nova base de cálculo do “ajuste crédito” em acréscimos, precisamos
anular a escrituração equivocada do débito de R$ 931.275,14 para a Contribuição
para o PIS/Pasep e de R$ 4.289.523,20 para a Cofins, oriundo do lançamento
errôneo no registro F100, considerando a base de cálculo de R$ 56.440.917,75.
Conforme demonstrado abaixo:
Fl. 1100
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O aludido lançamento foi realizado unicamente para que ao final do período, a
obrigação acessória (EFD Contribuições) apresentasse corretamente os valores
devidos das contribuições, mesmo que os diversos lançamentos internos
apresentaram inconsistências que deveriam ter sido apuradas e corrigidas, e não
foram até a fiscalização.
Desta maneira, ao final da análise, é possível constatar que ocorreram falhas nos
procedimentos de apuração e escrituração fiscal da empresa em relação a
escrituração e demonstração nas obrigações acessórias, porém isto não configura
falta de informações e/ou inconsistências contábeis, apenas foram demonstrados
os valores de forma equivocada na EFD – Contribuições.
Não faz qualquer sentido ter o valor da base de crédito de R$ 60.181.455,55
glosado, posto que justamente através das análises anteriores, é possível
demonstrar que o fato ocorrido foi o inverso do que apontou/apurou a fiscalização,
ou seja, foi realizada uma tributação a maior das contribuições sobre uma base de
cálculo de débitos de R$ 1.590.658,90.
Como o “efeito real fiscal” foi, a tributação a maior de R$ 1.590.658,90, com toda
crítica que possa merecer a informação prestada pelo contribuinte no EFD
Contribuições, é CERTO afirmar que “erro” na apresentação na obrigação acessória,
não se constitui em fato gerador de impostos e contribuições.
No caso concreto, a fiscalização apurou um “crédito” lançado a maior que o devido,
porque adotou o critério errado de apurar/aferir apenas as informações dos
registros M100 e M510 ignorando que os ajustes no registro F100 anularam tal
efeito, inclusive, a maior que o devido, conforme abaixo demonstrado.
Fl. 1101
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Diante de todo o exposto, o auto de infração, nesse particular não merece
prosperar e deve ser cancelado.
4.4. RECEITAS FINANCEIRAS (Item 2.3.1 do TVF)
Ressalta que, desde o dia 01/07/15, data de entrada em vigor do Decreto no
8.426/15, a Impugnante está sujeita à incidência do PIS e da Cofins às alíquotas de
0,65% e 4%, respectivamente, sobre algumas de suas receitas financeiras.
Entende, porém, que a majoração das alíquotas do PIS e da Cofins pelo Decreto no
8.426/15 incorreu em diversas ilegalidades e inconstitucionalidades, violando
princípios basilares do direito, tais como o da legalidade, o da não-cumulatividade
das contribuições sociais e os princípios da segurança jurídica, do direito adquirido
e da irretroatividade das leis. Acrescenta que o referido decreto extrapolou o
poder regulamentar ao aumentar as alíquotas de PIS e Cofins sobre as receitas
financeiras, violando o princípio da legalidade previsto no artigo 150, inciso I, da
Constituição Federal de 1988.
Salienta que a presente discussão é objeto do mandado de segurança sob no
5019304-68.2017.4.04.7205, que está sobrestado aguardando o julgamento do
Tema no 756 pelo STF.
Em relação à Receita oriunda de Deságio na aquisição de Créditos de Impostos –
ICMS, cita o julgamento do Recurso Extraordinário no 606.107/RS, sob relatoria da
Ministra Rosa Weber, em sede de repercussão geral, em que o Supremo Tribunal
Federal teria decidido que na cessão de créditos de ICMS acumulados em
decorrência de exportação não há a incidência de PIS e Cofins, pois não se adequa
no conceito constitucional de receita.
Arremata que o entendimento do STF, em sede de repercussão geral, relacionado
a cessão de créditos de ICMS acumulados em decorrência de exportação para
terceiros, pode ser estendido ao presente caso concreto, uma vez que não é
possível incidir PIS e Cofins sobre a aquisição de créditos de ICMS com deságio,
porquanto o ingresso correspondente a cessão não se amolda ao conceito
constitucional de receita, bem como não pode compor a renda tributável do
contribuinte.
4.5. Outras Receitas (Item 2.3.2 do TVF)
Fl. 1102
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Contesta as conclusões da autoridade fiscal a respeito das receitas escrituradas na
conta 3.1.01.4.001.024 RECEITA BONUS PROTECAO FINANCEIRA, alegando que a
exploração de seguros compreende um ativo intangível.
Discorre sobre o acordo operacional e contrato com a empresa Zurich Minas Brasil
Seguros S/A sobre distribuição de seguros, mediante utilização com exclusividade
da carteira de clientes e instalações da contribuinte em todo o território nacional.
Tece as seguintes conclusões:
a) o aporte inicial é um “investimento” realizado pela Zurich e, portanto, foi
contabilizado em seu ativo permanente e será amortizado no prazo de vigência do
contrato, qual seja, 5 (cinco) anos;
b) o objetivo do “valor antecipado” é a exploração com exclusividade da carteira e
instalações da contribuinte, para venda de seguros, cujo valor está atrelado ao
cumprimento de metas. Em outras palavras, o “investimento” é o preço que a
Zurich pagou à contribuinte pela cessão de sua carteira de clientes e instalações,
pelo período de 5 (cinco) anos. O pagamento integral do preço está condicionado
ao cumprimento de metas, que se não alcançadas impõem a devolução com
atualização da parcela do “investimento”, proporcionalmente ao percentual
inadimplido da meta.
Portanto, conclui-se que a impugnante recebeu da Zurich o valor de R$
200.000.000,00 pela parcela identificada como “investimento” no instrumento, que
nada mais é do que a venda de um “ativo intangível” (permanente).
Explica que a venda de “intangível” (ativo permanente) não é uma receita
operacional, motivo pelo qual não é fato gerador de PIS e Cofins.
Destaca que a cessão onerosa a terceiro, por tempo determinado, desse direito de
exclusividade para a Zurich distribuir/negociar seguros (garantia estendida) é um
“ativo permanente/intangível”, atendendo as disposições do Pronunciamento do
Comitê de Pronunciamentos Contábeis CPC no 4, razão pela qual o aludido valor
deve ser realizado na medida do cumprimento do contrato.
Salienta que o direito de exclusividade quanto à negociação de seguros, nos
estabelecimentos físicos ou virtuais da Impugnante, representa um “ativo
intangível”, que, embora ainda não esteja contabilizado no “ativo permanente”
(não circulante), se trata de um ativo que cumpre os requisitos essenciais para seu
reconhecimento contábil como um “ativo permanente” somente no exato
momento em que é cedido/alienado a terceiro. Contudo, isso não impede o
reconhecimento de que se trata de uma alienação de um “ativo intangível”, ou
seja, uma receita não operacional.
Conclui, assim, pela impossibilidade de tributação por PIS e Cofins em relação ao
“Acordo operacional para distribuição de seguros” e o “Contrato de representação
para venda de produto de seguro e outras avenças”, firmados com a empresa
Zurich Minas Brasil Seguros S.A.
5. DO PEDIDO
Fl. 1103
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Ao final, requer:
Em face de todo o exposto, com o devido respeito e acatamento, nada mais resta à
empresa impugnante, a não ser requerer o cancelamento dos Autos de Infração
aqui combatidos, sendo igualmente julgada totalmente insubsistente à luz dos
fundamentos fáticos e jurídicos narrados na presente peça impugnatória.
A impugnante requer, também, a produção de todos os meios de prova que vossas
senhorias entendam necessárias ao deslinde da controvérsia instaurada,
especialmente a juntada dos documentos em anexo e a realização de quaisquer
diligências que se fizerem pertinentes.
A Interessada indica, ao longo da impugnação, teses doutrinárias e julgados do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) e dos Tribunais Superiores
para fundamentar seu entendimento.
3 DA DILIGÊNCIA
Em 27 de março de 2024, os autos foram baixados em diligência (Resolução no
106-000.828 – 1a TURMA/DRJ06, fls. 875-887), para que fossem adotadas as
seguintes providências pela autoridade administrativa de jurisdição do
contribuinte:
a) Considerando as alegações da Impugnante, reapreciar as glosas da não
cumulatividade de PIS e Cofins relativas aos ajustes de acréscimo de crédito
referente ao período de outubro de 2019, com base nas escriturações fiscal e
contábil da Interessada, bem como demais documentos que julgar necessários;
b) Intimar o contribuinte a apresentar outros esclarecimentos sobre a matéria
objeto desta diligência, caso entenda necessário;
c) Após análises anteriores, proceder ao ajuste, se for o caso, dos valores passíveis
de lançamento de ofício, incluindo aqueles referentes ao período de janeiro a
fevereiro de 2020 (após o aproveitamento de ofício de eventuais saldos de créditos
não utilizados);
d) Prestar quaisquer outras informações que julgar necessárias para a solução da
lide.
Em atendimento à diligência solicitada, e após o encerramento desta, a
autoridade fiscal decidiu acatar as alegações de defesa e, assim, alterar o
aproveitamento de ofício dos saldos de créditos e retificar os lançamentos de
ofício, conforme demonstrado no Relatório de Diligência de fls. 897-900.
4 DA MANIFESTAÇÃO SOBRE O RESULTADO DA DILIGÊNCIA
Cientificada do teor da diligência em 06/08/2024, a Interessada apresentou, em
05/09/2024, a manifestação de fls. 934-936, a seguir sintetizada.
Inicialmente, faz uma breve exposição sobre os fatos do presente processo e
destaca que os ajustes de créditos foram retificados de acordo com as alegações
da Impugnante, alterando os valores devidos a título de PIS e Cofins. E assim
conclui:
Fl. 1104
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Desta feita, por estar de acordo com as retificações promovidas pela autoridade
fiscal com base nas informações prestadas na impugnação, a contribuinte deixa de
aditar suas razões nos termos da parte final do art. 18, § 3o, do Decreto no
70.235/72.
É o relatório.
A Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 06, por meio do Acórdão no
106-048.556, de 28 de novembro de 2024, decidiu, por unanimidade de votos, julgar procedente
em parte a impugnação, mantendo parcialmente o crédito tributário em litígio, conforme
entendimento resumido na seguinte ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/01/2019 a 28/02/2020
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte, nos termos da decisão proferida
pelo STJ nos autos do Recurso Especial no 1.221.170/PR.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL.
IMPOSSIBILIDADE.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas atividades de produção de bens
destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. Assim, para fins de
apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de revenda
de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de
créditos em relação aos bens adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3o
da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS.
PRODUTOS ACABADOS.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. (Súmula CARF no 217, vinculante,
conforme art. 25, § 13, do Decreto no 70.235, de 1972).
REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS SOBRE DESPESAS DE
ALUGUEL RELATIVAS A BENS QUE JÁ TENHAM INTEGRADO O PATRIMÔNIO DO
CONTRIBUINTE.
Em função do disposto no art. 31, § 3o da Lei no 10.865/2004, é vedada a
apropriação de créditos sobre despesas de aluguel relativas a bens que já tenham
integrado o patrimônio do contribuinte.
RECEITA AUFERIDA NÃO SUBMETIDA À TRIBUTAÇÃO. RECEITAS FINANCEIRAS.
Fl. 1105
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PROCESSO 10340.720277/2023-50
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Desde 01/07/2015, por meio do Decreto no 8.426/15, foram restabelecidas as
alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre receitas financeiras
auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa.
RECEITA AUFERIDA NÃO SUBMETIDA À TRIBUTAÇÃO. DESÁGIO NA AQUISIÇÃO DE
CRÉDITOS DE IMPOSTOS.
O art. 1o da Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 determina a incidência das
contribuições sobre o total das receitas auferidas no mês.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2019 a 28/02/2020
PIS E COFINS. LANÇAMENTO. IDENTIDADE DE MATÉRIA FÁTICA. DECISÃO.
MESMOS FUNDAMENTOS.
Aplicam-se ao lançamento do PIS as mesmas razões de decidir aplicáveis à Cofins,
quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2019 a 28/02/2020
NULIDADE. AUTO DE INFRAÇÃO. INOCORRÊNCIA.
Tendo em vista que o procedimento fiscal foi instaurado conforme a legislação
vigente, e o lançamento fiscal foi efetuado por autoridade competente e
encontra-se devidamente motivado, com descrição precisa e detalhada dos fatos,
trazendo todas as informações necessárias para a sua devida compreensão e o
exercício do contraditório e da ampla defesa, inexiste nulidade dos lançamentos
efetuados.
DIREITO AO CONTRADITÓRIO E À AMPLA DEFESA. APRESENTAÇÃO DA
IMPUGNAÇÃO.
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a
apresentação de impugnação ao lançamento. (Súmula CARF no 162, vinculante,
conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
TERMO DE DISTRIBUIÇÃO DO PROCEDIMENTO FISCAL. AUSÊNCIA DE NULIDADE.
O Termo de Distribuição do Procedimento Fiscal (TDPF) é instrumento interno de
gerenciamento, controle e acompanhamento das atividades de fiscalização. Seus
eventuais vícios, omissões, incorreções ou até mesmo a sua própria ausência não
são causas de nulidade do auto de infração.
AUTORIDADES
JULGADORAS
DE
PRIMEIRA
INSTÂNCIA
ADMINISTRATIVA.
VINCULAÇÃO. COMPETÊNCIA.
Pelo caráter vinculado de sua atuação, as autoridades julgadoras de primeira
instância administrativa estão obrigadas à observância da legislação tributária
vigente no País, sendo impedidas de apreciar alegações que impliquem, ainda que
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indiretamente, na inconstitucionalidade ou ilegalidade de dispositivos legais
validamente editados.
JUNTADA POSTERIOR DE PROVAS AOS AUTOS. REQUISITOS.
A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de a
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que fique
demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna por motivo de
força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente ou destine-se a contrapor
fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos, condições não verificadas nos
autos.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
A recorrente HAVAN S.A. interpôs Recurso Voluntário, reiterando os argumentos
expostos na impugnação.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e cumpre com os requisitos formais de
admissibilidade, devendo, por conseguinte, ser conhecido.
1
DA PRELIMINAR DE NULIDADE DO LANÇAMENTO EM RAZÃO DA ALTERAÇÃO DO PERÍODO
DO TERMO DE DISTRIBUIÇÃO DE PROCEDIMENTO FISCAL – TDPF
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente reitera que o Termo de Distribuição de
Procedimento Fiscal - TDPF foi lavrado no dia 09/11/2022, especificando os tributos fiscalizados
(contribuições ao PIS e da COFINS) e o período de apuração (01/2019 a 12/2019), entretanto,
conforme se verifica do auto de infração ora combatido, houve o lançamento das contribuições
relativas aos períodos de apuração de janeiro a dezembro de 2019 e de janeiro a fevereiro de
2020.
Ressalta que, nos termos do TDPF em testilha, o procedimento fiscal foi alterado
em 08/03/2023 de modo a abranger também os períodos de 01/2020 a 02/2020, todavia, não
houve a ciência da recorrente de tal alteração, sendo que “[...] a ciência, pelo sujeito passivo, das
diligências de fiscalização e de todos os atos que resultem em imposição de ônus, sanções etc. é
imprescindível, em decorrência do postulado da legalidade, do contraditório e ampla defesa, e
conforme todo o arquétipo legal atinente às atividades de fiscalização”.
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Por tais razões, sustenta que o v. acórdão recorrido deve ser reformado, “para
reconhecer a nulidade do lançamento relativo ao período de 01/2020 a 02/2020, por ausência de
intimação da recorrente acerca da alteração do Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal –
TDPF, em manifesta ofensa ao princípio da legalidade e do direito ao contraditório e à ampla
defesa em processo administrativo”.
Com a devida vênia, entendo que não assiste razão à recorrente.
Conforme bem analisado pelo v. acórdão recorrido, “[d]e acordo com o Termo de
Verificação Fiscal (item “2.4 Saldos de créditos não utilizados - aproveitamento de ofício”, fls. 732-
733), e com base no § 3o do art. 5o da Portaria RFB no 6.478, de 2017, o auditor fiscal responsável
pelo procedimento fiscal constatou a necessidade de análise complementar da apuração das
contribuições sociais em apreço nos meses de janeiro e fevereiro/2020, fato devidamente
consignado no citado Termo de Verificação Fiscal (§ 2o do art. 5o da Portaria RFB no 6.478, de
2017)”.
Diante disto, como reconhecido pela própria recorrente, houve a ampliação do
período de apuração inicialmente indicado pela fiscalização, para alcançar também os períodos de
janeiro e fevereiro de 2020, conforme autorizado pelo artigo 5o, §§2o e 3o, da Portaria RFB no
6.478/17, ex vi:
Art. 5o O TDPF conterá:
I - a numeração de identificação e controle;
II - os dados identificadores do sujeito passivo;
III - a natureza do procedimento fiscal a ser executado (fiscalização ou diligência);
IV - o prazo para a realização do procedimento fiscal;
V - o nome e a matrícula do(s) Auditor(es)-Fiscal(ais) da Receita Federal do Brasil
responsável(is) pelo procedimento fiscal;
VI - o número do telefone e endereço funcional para contato; e VII - o nome e a
matrícula do responsável pela expedição do TDPF.
§ 1o No caso de procedimento de fiscalização, além dos elementos relacionados
no caput, o TDPF-F ou TDPF-E conterá a indicação do tributo objeto do
procedimento fiscal a ser executado e o respectivo período de apuração do fato
punível, e, facultativamente, o relatório de verificação da correspondência entre
os valores declarados e os apurados na escrituração contábil e fiscal do sujeito
passivo, em relação aos tributos administrados pela RFB, podendo alcançar os
fatos geradores ocorridos nos últimos 5 (cinco) anos e os do período de execução
do procedimento fiscal.
§ 2o O tributo e o período de apuração do fato punível inicialmente indicados
nos termos do § 1o poderão ser, respectivamente, diversificado e ampliado,
devendo a alteração ser registrada no TDPF-F ou TDPF-E e consignada no
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primeiro termo de ofício emitido pelo Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
responsável pela execução do procedimento fiscal.
§ 3o O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil poderá examinar livros e
documentos referentes a períodos não consignados no TDPF, quando necessário
para verificar os fatos que deram origem a valor computado na escrituração
contábil fiscal do período em exame ou deles seja decorrente. (Grifamos)
Cumpre observar também que, no âmbito do processo administrativo fiscal, o
exercício pleno do direito à ampla defesa e ao contraditório está assegurado aos sujeitos passivos
na faculdade de que dispõem de impugnar o lançamento tributário, sendo descabido propugnar
pelo seu exercício prévio.
Neste sentido, Alberto Xavier leciona que:
Em matéria de lançamento tributário a garantia de ampla defesa não atua
necessariamente pela via do direito de audiência prévia à pratica do ato primário
(pretenninatio hearing), mas no 'direito de recurso' deste mesmo ato, pelo qual o
particular toma a iniciativa de uma impugnação em que seu direito de audiência
assumirá força plena (posttenninatio hearing)1.
Tal matéria também foi objeto da Súmula CARF no 162, cuja observância é
obrigatória pelos Conselheiros do CARF, ex vi do art. 123, §4o do Regimento Interno do CARF
(RICARF):
Súmula CARF no 162. O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se
instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento.
Assim, após a lavratura do Auto de Infração, a recorrente foi devidamente
notificada, podendo se insurgir sobre todos os fundamentos da autuação, inexistindo, portanto,
qualquer nulidade ou cerceamento de defesa, razão pela qual voto por rejeitar a preliminar de
nulidade do auto de infração.
2
DA NÃO CUMULATIVIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES AO PIS E DA COFINS E AS DESPESAS DE
TRANSPORTES EM TRANSFERÊNCIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS (ITEM 2.1.1 DO TVF)
Conforme se extrai do Termo de Verificação fiscal, a fiscalização glosou créditos
apropriados pela recorrente sobre fretes entre estabelecimentos próprios, com base no
entendimento que tais créditos não poderiam ser apropriados na condição de insumos (art. 3o,
inciso II, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03), uma vez que a recorrente não é prestadora de serviço
nem fabricante de quaisquer produtos, mas empresa comercial varejista, bem como, por se tratar
de transferência interna de bens adquiridos para revenda, em fase anterior à efetiva venda, não
poderia ser enquadro como frete na operação de venda (art. 3o, inciso IX, da Lei no 10.833/03), de

1 Do Lançamento - Teoria do Ato. do Procedimento e do Processo Tributário, Ed. Forense, 2a ed. 1997.
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modo que inexistiria autorização legal para aproveitamento dos referidos créditos, entendimento
este que foi mantido pelo v. acórdão recorrido.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente sustenta que, no julgamento do REsp no
1.221.170/PR, leading case dos Temas de Recursos Repetitivos no(s) 779 e 780, o STJ reconheceu o
direito de os contribuintes tomarem créditos da não-cumulatividade das contribuições ao PIS e da
COFINS sobre as despesas consideradas essenciais ou relevantes para o desenvolvimento da
atividade econômica, seja uma indústria, uma prestadora de serviços, ou um comércio varejista
(ex.: supermercados, lojas de departamentos).
No que se refere aos fretes para transporte de mercadorias a serem
comercializadas, a recorrente defende que “[...] em qualquer hipótese na qual ela figure como
contratante/tomadora do serviço, e, portanto, onerada pelo custo do mesmo, independente se no
trajeto ocorrer entre o fornecedor e a matriz, entre a matriz e suas filiais, entre a filial depósito e as
demais filiais, entre o depósito e a matriz, sempre será parte integrante do custo/valor dos “bens
adquiridos para venda”, e, portanto, na forma da Lei seu creditamento é assegurado”.
Ressalta que “[...] os gastos com transportes deve geram créditos de PIS e COFINS,
passíveis de dedução das contribuições devidas, pois são essenciais para a atividade de
comercialização e distribuição, eis que a recorrente promove justamente a transferência de
mercadorias entre suas filiais por razões de logística, com o intuito de facilitar a distribuição e
destinação das mercadorias, posto que seria objetivamente impossível colocar os produtos na área
de venda, e objetivamente promover a sua comercialização, sem transportá-las primeiro do
fornecedor até o Centro de Distribuição e, depois do Centro de Distribuição para as ditas áreas de
venda, em cada uma de suas filiais”.
É o que passo a apreciar.
Apesar dos pertinentes argumentos trazidos pela recorrente, este e. CARF editou a
Súmula CARF no 217, cuja observância é obrigatória pelos Conselheiros do CARF, ex vi do art. 123,
§4o do Regimento Interno do CARF (RICARF):
Súmula CARF no 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos
acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição
para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Assim, independentemente do entendimento pessoal deste julgador, deve ser
observado o entendimento sumulado, no sentido de manter a glosa sobre os gastos com fretes
entre estabelecimentos próprios, razão pela qual nego provimento ao recurso neste tópico.
3
DOS CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE SOBRE DESPESAS DE ALUGUEL (ITEM 2.2.2 DO
TVF)
Conforme se extrai do Termo de Verificação Fiscal, a fiscalização constatou que,
segundo a 63a alteração do contrato social da Havan, de 15/12/2016 (fls. 280/288), foi aprovado o
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Protocolo de Intenção e Justificação de Cisão, tendo como empresa beneficiária Master S/A, em
que lhe foram vertidos diversos bens (fl. 292), entre eles os imóveis de matrículas 34.228, 46.437 e
46.485 do serviço registral de Brusque-SC (fls. 265/277), que então foram locados pela Master ao
estabelecimento matriz da Havan, em 01/08/2017 (fls. 261/264).
Assim, verificando que a recorrente havia apropriado créditos sobre despesas de
aluguéis relativas a estes 3 imóveis que já tinham integrado o seu patrimônio, a fiscalização
entendeu por glosar os referidos créditos, com base no artigo 31, §3o, da Lei no 10.865/04, ex vi:
Art. 31. É vedado, a partir do último dia do terceiro mês subseqüente ao da
publicação desta Lei, o desconto de créditos apurados na forma do inciso III do §
1o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, relativos à depreciação ou amortização de bens e direitos de
ativos imobilizados adquiridos até 30 de abril de 2004.
(...)
§ 3o É também vedado, a partir da data a que se refere o caput, o crédito
relativo a aluguel e contraprestação de arrendamento mercantil de bens que já
tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica. (Grifamos)
A Fiscalização também glosou créditos referentes a aluguéis de imóveis relativos a
alguns contratos firmados com o locador Challenger Fundo de Investimento Imobiliário, com base
nos seguintes fundamentos:
Em outros contratos de aluguel firmados pela fiscalizada com Challenger constam
cláusulas prevendo que as despesas da locatária com as obras de implantação das
lojas seriam abatidas em aluguéis devidos (Contratos de locação e matrículas dos
imóveis às fls. 299/508), isto é, a fiscalizada ficou dispensada do pagamento de
aluguéis enquanto não compensada pelo que investiu em obras.
Cláusula
3.1.1
das
filiais
79.379.491/0050-61,
79.379.491/0057-38,
79.379.491/0070-05,
79.379.491/0072-77,
79.379.491/0084-00,
79.379.491/0089-15,
79.379.491/0090-59,
79.379.491/0092-10
e
79.379.491/0101-46: “Considerando que a LOCATÁRIA adiantou para as
benfeitorias e edificações sobre o Imóvel o valor de R$ ... o valor do aluguel
mensal será compensado integralmente até o liquidação do valor dos
investimentos”.
Cláusulas 5.1 e 5.3 das filiais 79.379.491/0126-02, 79.379.491/0133-23,
79.379.491/0136-76, 79.379.491/0140-52 e 79.379.491/0150-24: “as obras ...
serão executadas às custas da LOCATÁRIA ... Todo e qualquer pagamento
realizado pela LOCATÁRIA ... para a execução das obras constantes do projeto de
construção do prédio, serão ressarcidos ... através de abatimento mensal
representado pela compensação com os valores de alugueres ajustados no
presente contrato, até a liquidação total dos custos”.
Ocorre que a fiscalizada computou créditos sobre despesas de aluguel daqueles
estabelecimentos desde o início de vigência dos contratos. Foi intimada a
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esclarecer o suposto pagamento de aluguéis quando desobrigada e assim
respondeu:
“A contribuinte esclarece que, com relação a DESPESAS DE ALUGUEL
computada para creditamento de PIS e COFINS, segue abaixo, para melhor
entendimento o esquema de contabilização de toda operação:

Portanto, tecnicamente a DESPESA DE ALUGUEL não deixa de existir e/ou
fica desobrigada a seu reconhecimento contábil, e tratando-se de despesa
de aluguel vinculada a atividade fim da empresa, é passível o creditamento
de PIS e COFINS.
O que acontece na prática, é que, para a liquidação do aluguel a pagar é
realizado uma compensação entre as contas patrimoniais relacionadas
dentre obrigação e pagar o aluguel(passivo) e a conta corrente de obras a
receber (ativo).” (fls. 705/706)
Equivoca-se a fiscalizada ao afirmar que não deixa de existir a despesa de aluguel
e obrigada a reconhecê-la. Ela é contratualmente dispensada de pagar o aluguel
enquanto não se ressarcir do custo total das obras, inconcebível o reconhecimento
contábil de obrigação inexistente, nada foi pago a título de aluguel. A
contabilização das obras no ativo imobilizado está correta, mas sua baixa contra o
fictício passivo em aluguéis não.
De toda forma, para efeito das contribuições, as Leis instituidoras da não
cumulatividade n. 10.637/2002 e 10.833/2003, em seus artigos 3o, inciso IV e §1o,
inciso II, estipulam como passíveis de creditamento as despesas incorridas no mês
referentes a aluguel de prédios utilizados nas atividades da empresa. Inexistindo o
pagamento de aluguel – ou mesmo ainda inexistindo o prédio, que seria
construído ou estava em construção – o crédito referente é incabível e deve ser
glosado.
Segundo a Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 27 (R4) - Ativo Imobilizado,
parágrafos 55 e 58, os edifícios têm vida útil limitada e, por isso, são ativos
depreciáveis a partir de quando estiverem disponíveis para uso.
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As leis também preveem, nos seus artigos 3o, inciso VII e §1o, inciso III, que o custo
de edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros que tenha sido suportado
pela locatária poderá gerar créditos calculados sobre os encargos de depreciação
incorridos no mês. A depreciação dos edifícios e construções é calculada à taxa
fixada em função do prazo de vida útil, estabelecida em 25 anos nos termos do
RIR/2018, artigos 318 a 320, e da Instrução Normativa RFB n. 1.700/2017.
No caso em tela, é este crédito o permitido. Os custos que a fiscalizada “adiantou
para as benfeitorias e edificações” e “para a execução das obras” são passíveis de
creditamento sobre sua depreciação, na proporção mensal de 0,3333%.
O detalhamento dos aluguéis glosados e do cálculo do crédito por depreciação
aqui reconhecido consta no arquivo Glosa de créditos - aluguéis, parte integrante
deste Termo.
Ao apreciar a impugnação, assim se manifestou o v. acórdão recorrido quanto aos
créditos glosados com base no artigo 31, §3o, da Lei no 10.865/04:
[...] a Impugnante não nega os fatos apresentados pela Fiscalização e se limita a
apresentar questões constitucionais e legais, bem como opiniões de juristas, para
contestar o disposto no art. 31, § 3o, da Lei no 10.865, de 2004.
Quanto às alegações de inconstitucionalidade e ilegalidade, não cabe à
autoridade julgadora de instância administrativa se manifestar, como já visto
neste Voto (“1 Das Considerações Iniciais").
Em outra linha de argumentação, a Impugnante requer ao menos o direito ao
crédito de forma proporcional ao valor dos investimentos nos imóveis, na medida
em que os valores das edificações, suportado pela locadora, nunca teriam
pertencido ao patrimônio da locatária.
Todavia, conforme consta no Protocolo de Intenção e Justificação de Cisão (fls.
294-298), item “5. ELEMENTOS PATRIMONIAIS DA CISÃO”, foram transferidos
para a empresa beneficiária os terrenos e edificações referentes às matrículas
34.228, 46.437 e 46.485 (imóveis locados). Veja-se:

Ademais, conforme citado pela própria Impugnante, o art. 79 da Lei no 10.406, de
10 de janeiro de 2002 (Código Civil), estabelece que “são bens imóveis o solo e
tudo quanto se lhe incorporar natural ou artificialmente”.
Não é possível, portanto, acatar as alegações apresentadas pela Impugnante em
relação a esta questão.
No que se refere às despesas relativas aos contratos com cláusulas prevendo que as
despesas da locatária com as obras de implantação das lojas seriam abatidas em aluguéis devidos,
assim se manifestou o v. acórdão recorrido:
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[...] a Impugnante alega, em síntese, que é irrelevante se o valor do aluguel foi
pago em dinheiro ou mediante compensação de créditos, fato que não desvirtua a
natureza de despesa desse aluguel.
Com efeito, somente os custos, despesas e encargos descritos no art. 3o das Leis no
10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, geram créditos da não cumulatividade do
PIS e da Cofins, entre os quais os aluguéis de prédios, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa:
Lei no 10.637, de 2002; Lei no 10.833, de 2003
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
(...)
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor:
(...)
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
O inciso II do § 1o do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003,
dispõe que os créditos serão determinados aplicando-se a respectiva alíquota
sobre o valor das despesas incorridas no mês, ou seja, confina o cálculo de créditos
aos respectivos períodos de apuração, e isto com o fim de que as análises tanto da
existência quanto da natureza do crédito possam ser devidamente aferidas dentro
do período específico de geração do crédito.
Nesse contexto, as despesas de aluguéis de prédios utilizados nas atividades da
empresa, passíveis de creditamento, devem ter correspondência com o período de
apuração analisado e a sua efetividade deve ser devidamente comprovada.
No caso vertente, a Interessada é contratualmente dispensada de pagar o aluguel
enquanto não se ressarcir do custo total das obras, caso dos contratos firmados
com o locador CHALLENGER FUNDO DE INVESTIMENTO IMOBILIÁRIO - FII. Veja-se,
a título de exemplo, o que dispõe a cláusula 3.1.1 do contrato referente ao imóvel
de matrícula no 32.841 (fls. 299-321):

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Sendo assim, não se pode admitir o reconhecimento contábil de obrigação
inexistente como defende a Interessada, pois nada foi pago a título de aluguel no
período questionado.
Mantêm-se, portanto, as glosas e o lançamento pertinente.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente contesta a conclusão adotada,
apresentando os seguintes argumentos de fato e de direito.
[...] a interpretação do agente fiscalizador e dos julgadores da DRJ não pode
prosperar, posto que errado, na medida em que os contratos de locação
demonstram que as EDIFICAÇÕES realizadas pela Havan, em imóveis de terceiros,
são feitas a título antecipação de aluguel, para depois o custo ser abatido através
do pagamento mensal de aluguéis, a partir do momento em que a Loja entra em
funcionamento, o imóvel em si que foi de fato da Havan, mais tarde cindido para a
Master, entretanto isso ocorreu, antes da execução da obra civil, ou seja, antes da
imobilização em imóveis de terceiros, que é efetivamente o objeto da locação.
Por tal razão, a recorrente em relação as obras realizadas apenas descontam o
pagamento dos aluguéis, permanecendo o custo no circulante, e sobre esse valor
não tomado nenhum crédito, somente após o vencimento de cada aluguel é
debitado a despesa e creditado no Ativo a Amortização estas contas de obras e
zerada no ativo, ou seja, sobre as obras não é feito nenhum crédito de PIS COFINS,
pois são consideradas antecipação de aluguel.
Logo, não é lícito ao agente fiscalizador desconsiderar as operações realizadas,
para permitir o abatimento apenas sob a forma de depreciação das edificações e
não como o pagamento dos aluguéis, na medida em que os instrumentos firmados
pela recorrente devem ser respeitados.
Além disso, pela sistemática da não-cumulatividade, passou a ser obrigatória para
as empresas tributadas pelo lucro real, o pagamento do PIS e da COFINS com
alíquotas de 1,65% e 7,6%, respectivamente sobre a receita bruta. A fim de
compensar a majoração das alíquotas, foi concedido aos contribuintes um crédito
de PIS e de COFINS equivalente à aplicação das respectivas alíquotas sobre o valor
de, entre outros, dos aluguéis pagos a pessoas jurídicas.
Desta forma, fica caracterizado o direito da recorrente de se creditar do PIS e
COFINS em relação aos valores pagos a título de aluguel quando os imóveis que
loca eram de sua propriedade, independentemente de haver qualquer normativo
legal restringindo este direito, sob pena de restar ferido o art. 195, 12o da
Constituição Federal de 1988, principalmente porque no caso em questão a
restrição imposta decorre de pura distorção dos fatos, para uma indevida
caracterização de hipótese de vedação de crédito.
Tal posicionamento quanto a restrição a crédito de PIS e COFINS sobre locação
não merece prosperar, pois agride a não cumulatividade. Ou seja, é ilegal a
restrição prevista no § 3o do art. 31 da Lei no 10.865/04, que veda a possibilidade
de registro de crédito pela locatária, sobre os valores devidos a título de “aluguel e
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contraprestação de arrendamento mercantil de bens que já tenham integrado o
patrimônio da pessoa jurídica”, para efeito de apuração não cumulativa de PIS e
COFINS.
Sem discutir a possibilidade constitucional dessa delegação de competência,
percebe-se que a questionada Lei no 10.865/04 extrapolou as condições impostas
na referida legislação complementar, que exige a prática de ato com a finalidade
de dissimulação do fato gerador efetivamente ocorrido, situação não condizente
com a glosa de crédito aqui examinada. Assim em sua literalidade, o art. 31, §3o,
da Lei no 10.865/04 parece contrariar a legislação complementar ao impedir o
direito ao crédito em operações lícitas e efetivas.
Nesse ponto, embora a lei civil considere o imóvel como um todo, correspondendo
ao “solo e tudo que se lhe incorporar natural ou artificialmente” (Art. 79 da Lei no
10.406/02 – Código Civil), é preciso reconhecer que a parte correspondente ao
valor das edificações não estaria na literalidade da proibição de crédito, por
representar valor que nunca integrou o “patrimônio da pessoa jurídica” locatária.
Assim, o direito ao crédito persistiria, no mínimo de forma proporcional ao valor
dos investimentos, na medida em que o valor das edificações, comprovadamente
suportado pela locadora, nunca pertencera ao patrimônio da locatária.
Assim, não merece prosperar a autuação nesse ínterim, sendo legitimo o direito de
a recorrente promover o creditamento de PIS e COFINS sobre as despesas
realizadas com aluguéis, devendo ser cancelado o lançamento nesse ponto.
É o que passo a apreciar.
No que se refere aos imóveis que já pertenceram ao patrimônio da recorrente,
entendo que não merece reparo o v. acórdão recorrido. Isto porque, com base no artigo 31, §3o
da Lei no 10.865/04, é vedada a apropriação de créditos sobre aluguéis de bens que já tenham
integrado o patrimônio da pessoa jurídica.
Ademais, como bem demonstrado pelo v. acórdão recorrido, tanto os terrenos
quanto às edificações referentes aos imóveis locados posteriormente à recorrente integravam
anteriormente o seu patrimônio.
Por fim, ainda que se admita a existência de novos investimentos nas edificações,
que nunca pertenceram ao patrimônio da recorrente, não nos parece possível com base na
legislação civil (Art. 79 da Lei no 10.406/02 – Código Civil) e tributária (artigo 31, §3o da Lei no
10.865/04) vigente, segregar o valor do aluguel para fins de aproveitamento de créditos da não-
cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS, por se tratar de um único bem imóvel e,
consequentemente, um único aluguel.
Por outro lado, em relação aos créditos apropriados sobre despesas de aluguel que
foram quitadas mediante compensação com investimentos realizados com benfeitorias e
edificações sobre o imóvel locado, entendo que assiste razão à recorrente.
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Inicialmente, merecem transcrição os seguintes dispositivos do Código Civil, na
parte em que trata da locação de coisas:
Art. 565. Na locação de coisas, uma das partes se obriga a ceder à outra, por
tempo determinado ou não, o uso e gozo de coisa não fungível, mediante certa
retribuição.
[...]
Art. 569. O locatário é obrigado:
[...]
II - a pagar pontualmente o aluguel nos prazos ajustados, e, em falta de ajuste,
segundo o costume do lugar;
[...]
Art. 578. Salvo disposição em contrário, o locatário goza do direito de retenção,
no caso de benfeitorias necessárias, ou no de benfeitorias úteis, se estas
houverem sido feitas com expresso consentimento do locador. (Grifamos)
Por pertinente, transcrevo também os seguintes artigos da Lei no 8.245/91, que
dispõe sobre as locações dos imóveis urbanos e os procedimentos a elas pertinentes:
Art. 22. O locador é obrigado a:
I - entregar ao locatário o imóvel alugado em estado de servir ao uso a que se
destina;
[...]
Art. 23. O locatário é obrigado a:
I - pagar pontualmente o aluguel e os encargos da locação, legal ou
contratualmente exigíveis, no prazo estipulado ou, em sua falta, até o sexto dia
útil do mês seguinte ao vencido, no imóvel locado, quando outro local não tiver
sido indicado no contrato;
[...]
Art. 35. Salvo expressa disposição contratual em contrário, as benfeitorias
necessárias introduzidas pelo locatário, ainda que não autorizadas pelo locador,
bem como as úteis, desde que autorizadas, serão indenizáveis e permitem o
exercício do direito de retenção. (Grifamos)
Em breve síntese, na locação de um imóvel, o locador se obriga a ceder ao locatário
o imóvel alugado, por tempo determinado, mediante certa retribuição, a qual é realizada
mediante o pagamento de aluguel. Ou seja, não há locação de imóvel, sem pagamento de aluguel
(contraprestação), caso contrário, estar-se-á diante de comodato2.

2 Código Civil. Art. 579. O comodato é o empréstimo gratuito de coisas não fungíveis. Perfaz-se com a tradição do
objeto.
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Por sua vez, eventuais benfeitorias introduzidas pelo locatário, desde que
autorizadas, serão indenizáveis pelo locador. Trata-se, portanto, de duas relações jurídicas
distintas, ainda que ambas sejam relacionadas ao mesmo imóvel.
O fato de o locador e o locatário estabelecerem contratualmente compensações
entre os valores incorridos a título de investimento com benfeitorias e edificações sobre o imóvel
com o valor do aluguel mensal devido pelo locatário não descaracteriza a natureza do pagamento
de aluguel como contraprestação pela locação.
Vejam que os contratos mencionados pela fiscalização e pela D. DRJ preveem
expressamente o valor mensal a ser pago a título de aluguel, estabelecendo apenas que tais
valores serão compensados até a liquidação total do valor dos investimentos incorridos pelo
locatário. Ou seja, o aluguel nunca deixa de ser exigido, apenas o pagamento é realizado mediante
compensação com o valor incorrido pelo locatário a título de benfeitorias e edificações.
Neste sentido, a própria Lei no 4.506/64 classifica como aluguéis, para fins de
tributação pelo imposto de renda, as benfeitorias e quaisquer melhoramentos realizados no bem
locado, se de acordo com o contrato fizeram parte da compensação pelo uso do bem ou direito,
ex vi:
Art. 23. Serão classificados como aluguéis ou "royalties" todas as espécies de
rendimentos percebidos pela ocupação, uso, fruição ou exploração dos bens e
direitos referidos nos artigos 21 e 22, tais como:
[...]
IV - As benfeitorias e quaisquer melhoramentos realizados no bem locado, e as
despesas para preservação dos direitos cedidos, se de acôrdo com o contrato
fizeram parte da compensação pelo uso do bem ou direito; (Grifamos)
Por tais razões, entendo que deve ser reconhecido o direito da recorrente de
aproveitar créditos da não-cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS sobre as despesas
de aluguel relativas aos contratos firmados com o locador Challenger Fundo de Investimento
Imobiliário (ainda que incorridas mediante compensação com investimentos em benfeitorias e
edificações), nos termos dos artigos 3o, inciso IV, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
Frise-se que interpretação no sentido contrário configura, com a devida vênia,
interpretação anti-isonômica da legislação tributária, por criar distinção infundada entre
contribuintes que realizam o pagamento do aluguel em pecúnia e aqueles que realizam eventuais
compensações, sendo que ambos incorrem no mesmo custo como contraprestação da locação.
Diante disto, voto por dar parcial provimento ao recurso neste tópico, para reverter
as glosas sobre os créditos apropriados em relação às despesas de aluguel relativas aos contratos
firmados com o locador Challenger Fundo de Investimento Imobiliário.
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4
DAS RECEITAS FINANCEIRAS
Conforme se extrai do Termo de Verificação Fiscal, a fiscalização constatou que
“[n]ão obstante constar na Demonstração de Resultado do ano 2019 a conta 3.1.01.3.002
RECEITAS FINANCEIRAS com saldo final de R$ 438.206.488,81 (fl. 155), não há qualquer
informação de tais receitas na EFD-Contribuições (Registros fiscais-Consolidação das operações por
CST, alíquotas e bloco; registros F100 de saída)”.
Diante disto, procedeu da seguinte forma:
Na Intimação n. 1 requereu-se justificativa para a ausência e não sujeição à
tributação, com indicação do fundamento legal utilizado. Para as receitas
financeiras
reconhecidas
nas
contas
contábeis
3.1.01.3.002.001
JUROS
RECEBIDOS, 3.1.01.3.002.002 DESCONTOS RECEBIDOS, 3.1.01.3.002.003 RECEITAS
APLIC FINANC (R$), 3.1.01.3.002.005 SOBRAS DE CAIXA e 3.1.01.3.002.009
RECEITA FINANCEIRA ACORDO COMERCIAL, o contribuinte afirmou:
“(b) - Processo judicial n° 5019304-68.2017.4.04.7205, sobrestado pela apelação
Tema 756 do STF – Discutindo créditos e débitos de PIS e COFINS sobre receitas e
despesas financeiras” (fl. 517).
Referenciou assim aquele mandado de segurança já analisado no item 2.1 retro,
em que nunca teve qualquer êxito e no qual, como a própria fiscalizada fez
questão de clarificar em dois embargos de declaração, buscou apenas e tão
somente discutir “créditos de PIS e COFINS sobre as Despesas Financeiras”, sendo
“a constitucionalidade da majoração das alíquotas de PIS e COFINS sobre receitas
financeiras” “matéria alheia além da deduzida na inicial”. De toda forma, a
constitucionalidade da alteração das alíquotas das contribuições sobre receitas
financeiras via decreto foi certificada no citado Tema STF 939.
Acerca das contas 3.1.01.3.002.001 JUROS RECEBIDOS, 3.1.01.3.002.002
DESCONTOS RECEBIDOS, 3.1.01.3.002.003 RECEITAS APLIC FINANC (R$) e
3.1.01.3.002.005 SOBRAS DE CAIXA, nenhuma dúvida há sobre sua consideração
como receitas financeiras, sujeitas à tributação. As receitas reconhecidas na conta
3.1.01.3.002.009 RECEITA FINANCEIRA ACORDO COMERCIAL poderiam gerar
confusão pela referência a um acordo comercial, mas foram elas assim descritas
pela fiscalizada:
“d) Receita Financeira Acordo Comercial - Quando um fornecedor começa a
vender para a Havan ele faz um acordo comercial com a mesma. Neste
acordo constam algumas condições, no qual, uma delas é o desconto de 1%
de exposição de produtos e 0,50% desconto de custo logístico.
Esse desconto de 1,5% na nota de revenda é lançado como RECEITA FINANCEIRA
ACORDO COMERCIAL. No Anexo II está um exemplo de acordo comercial entre a
contribuinte com a empresa Altenburg.” (fl. 519)
No ajuste citado, o desconto é assim previsto (fl. 527):
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O Decreto n. 9.580/2018, Regulamento do Imposto de Renda, no artigo 397 define
entre as receitas financeiras os descontos que tenham sido ganhos pelo
contribuinte. Tem-se aqui descontos obtidos pela fiscalizada sobre valores devidos
a fornecedores após o faturamento (“não podendo conceder o desconto na NF”,
condição constante na cláusula 4.2), recebidos sob a forma de abatimento de
valor ou mesmo depósito direto em conta bancária, inegáveis receitas financeiras,
sujeitas à tributação.
Na DRE, sob as receitas não operacionais, há ainda a conta 3.1.01.4.001.011
RECEITAS DESAGIO IMPOSTOS, também não encontrada na EFD-Contribuições.
Intimado a justificar a não tributação, laconicamente afirmou “Contribuinte
entende que não é tributado pelo PIS e COFINS” (fl. 517). Reintimado a estear seu
entendimento e detalhar as receitas, assim se manifestou:
“a contribuinte esclarece que se trata de Deságio (receita) nas aquisições de
créditos de ICMS devidamente autorizado pelos Estados de PR, SP, MG, RS e SC. As
empresas cessionárias do crédito estão mencionadas na figura 03 abaixo.” (fl. 600)
“a conta contábil 3.1.01.4.001.11 - RECEITA DESÁGIO IMPOSTOS, que se refere a
aquisição de créditos de ICMS, evidencia-se que este tributo tem suporte na técnica
da não-cumulatividade prevista pelo artigo 155, parágrafo 2o, inciso I, da
Constituição Federal, a fim de evitar que a incidência em efeito cascata onere a
atividade econômica do contribuinte, conforme se demonstra a seguir: ...
No presente caso concreto, o ponto central consiste em saber se a aquisição de
créditos de ICMS com deságio implicaria recebimento de receita nova para fins de
incidência de PIS e COFINS.
Nesse sentido, cita-se o julgamento do Recurso Extraordinário no 606.107/RS, sob
relatoria da Ministra Rosa Weber, em sede de repercussão geral, o Supremo
Tribunal Federal decidiu que na cessão de créditos de ICMS acumulados em
decorrência de exportação não há a incidência de PIS e COFINS, pois não se adequa
no conceito constitucional de receita, conforme se extrai em parte da ementa a
seguir: ...
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Desta forma, o entendimento do Supremo Tribunal Federal, em sede de repercussão
geral, relacionado a cessão de créditos de ICMS acumulados em decorrência de
exportação para terceiros podem ser estendido ao presente caso concreto.
Isto porque, também não é possível incidir PIS e COFINS sobre a aquisição de
créditos de ICMS com deságio, porquanto o ingresso correspondente a cessão não
se amolda ao conceito constitucional de receita, bem como não pode compor a
renda tributável do contribuinte.”(fls. 702/704)
No citado RE 606.107/RS discutia-se a incidência da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins sobre as transferências a terceiros de créditos de ICMS decorrentes de
exportação. O contribuinte recorrido pretendia afastar da cobrança exacional os
valores recebidos em função da venda de seus créditos próprios de ICMS
acumulados em função de exportação, a Fazenda recorrente alegava que se
tratava de receitas sujeitas às contribuições. Decidido foi que “O aproveitamento
dos créditos de ICMS por ocasião da saída imune para o exterior não gera receita
tributável. Cuida-se de mera recuperação do ônus econômico advindo do ICMS,
assegurada expressamente pelo art. 155, § 2o, X, ‘a’, da Constituição Federal.”
Como a fiscalizada esclareceu em resposta à intimação, os valores escriturados
naquela conta são os deságios obtidos na aquisição de créditos de ICMS, ela é a
cessionária/compradora dos créditos, situação totalmente distinta daquela levada
à Suprema Corte, em que se discutiu a sujeição passiva do cedente/vendedor dos
créditos.
Este deságio é a diferença entre o valor de face da cédula de crédito – valor em
crédito de ICMS que será aproveitado pelo adquirente – e o valor efetivamente
pago pelo adquirente ao cedente.
Veja-se um dos exemplos trazidos pela fiscalizada. Adquiriu da empresa Dongwoo
Celltech créditos de ICMS do Estado de São Paulo no total de R$ 567.496,91,
transferência atestada pelo ente fazendário na Notificação n. 1.304 em
09/01/2019 (fl. 635). Estes créditos foram inseridos no conta corrente de ICMS e
utilizados para abatimento de seu próprio ICMS devido, o deságio de 10% na
compra foi reconhecido na conta 3.1.01.4.001.011 RECEITAS DESAGIO IMPOSTOS,
conforme lançamentos contábeis:

Em outro exemplo, adquiriu de Universal Leaf Tabacos Ltda. R$ 350.000,00 em
créditos de ICMS, transferidos pela nota fiscal 68235, autorizada pelo fisco do RS
sob n. 00158138(fls. 633), com deságio de 3,3%. Os lançamentos foram:
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Segundo a Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG Estrutura Conceitual, CPC
00(R2), receitas são aumentos nos ativos, ou reduções nos passivos, que resultam
em aumentos no patrimônio líquido. Na compra de créditos com deságio, a
diferença entre o valor do ativo baixado (valor pago) e o passivo extinto (ICMS a
pagar) é a redução do passivo com aumento do patrimônio líquido, é receita.
Como dantes citado, o artigo 397 do RIR/2018 coloca como receitas financeiras os
descontos ganhos pelo contribuinte, em que se enquadram os deságios em tela.
Assim, as receitas reconhecidas na conta 3.1.01.4.001.011 RECEITAS DESAGIO
IMPOSTOS são receitas financeiras também passíveis de tributação, como as
demais listadas acima.
As bases de cálculo das receitas financeiras sujeitas às alíquotas de 0,65% e 4%
dadas pelo Decreto n. 8.426/2015 foram obtidas dos lançamentos a crédito nas
contas contábeis (balancetes mensais fls. 161/186).
Ao apreciar a impugnação, assim se manifestou o v. acórdão recorrido:
Em sua defesa, a Impugnante propugna que o restabelecimento das alíquotas do
PIS e da Cofins incidentes sobre receitas financeiras auferidas pelas pessoas
jurídicas, pelo Decreto no 8.426, de 2015, incorreu em diversas ilegalidades e
inconstitucionalidades.
A Impugnante argumenta que a presente discussão é objeto do mandado de
segurança sob no 5019304-68.2017.4.04.7205, que está sobrestado aguardando o
julgamento do Tema no 756 pelo STF.
Na verdade, a ação judicial no 5019304-68.2017.4.04.7205 trata de mandado de
segurança objetivando o reconhecimento do direito da impetrante de descontar
créditos de PIS e Cofins sobre as despesas financeiras decorrentes de contratos de
empréstimos e financiamentos. Portanto, a ação judicial não discute a incidência
ou não das aludidas contribuições sociais sobre as receitas financeiras auferidas
pela pessoa jurídica, não possibilitando ao contribuinte não apurar débitos de PIS
e Cofins sobre tais receitas.
Em outras palavras, a citada ação judicial trata do direito da impetrante de
descontar créditos sobre despesas financeiras, mas não trata de afastar do
contribuinte a obrigação de apurar débitos sobre receitas financeiras. E aqui a
infração tratada é a não apuração de débitos (ou a não tributação) em relação às
receitas financeiras do contribuinte.
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Também não é por demais dizer que, sobre as receitas financeiras auferidas pelas
pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa, desde
01/07/2015, por meio do Decreto no 8.426, de 2015, com as alterações
promovidas pelo Decreto no 8.541, de 19 de maio de 2015, foram restabelecidas
as alíquotas de PIS e Cofins, que eram zero, e passaram a ser de 0,65% e 4%,
respectivamente.
E, embora tenham sido ajuizadas inúmeras ações com o objetivo de questionar a
majoração das alíquotas por meio de Decreto, sob o argumento de que somente a
lei pode aumentar tributos, o Supremo Tribunal Federal reconheceu a repercussão
geral da questão constitucional em março de 2017, julgou a questão no RE
1043313 e ADI 5277 (Relator Ministro Dias Toffoli) em dezembro de 2020 e, por
fim, decidiu que a majoração é constitucional.
Assim, não há nenhuma medida que tenha o poder de impedir a tributação das
receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de
apuração não cumulativa em favor da Fazenda Pública.
Quanto às alegações de legalidade e constitucionalidade, não cabe à autoridade
julgadora de instância administrativa se manifestar, como já visto no tópico “1
DAS CONSIDERAÇÕES INICIAIS” deste Voto.
Especificamente sobre a Receita oriunda de Deságio na aquisição de Créditos de
Impostos – ICMS, a Impugnante, entendendo que a aquisição de créditos de ICMS
com deságio não implicaria recebimento de receita nova para fins de incidência de
PIS e Cofins, cita o julgamento do STF no âmbito do RE no 606.107/RS, no qual é
decidido que na cessão de créditos de ICMS acumulados em decorrência de
exportação não há a incidência de PIS e Cofins, acreditando que tal julgamento
poderia ser estendido ao presente caso concreto.
Contudo, o presente caso é diferente, pois o entendimento do STF no citado
julgamento é construído tendo como um dos pilares de seu entendimento a
imunidade constitucional que impede a tributação nas exportações. Não há
exportações no presente caso, uma vez que não se trata de desoneração do ônus
econômico do ICMS nas exportações, cuja transferência (venda) de créditos não
gera receita tributável.
O caso do presente litígio se trata de simples operação de compra de créditos de
ICMS com deságio por contribuinte comerciante varejista em território nacional,
operação em que nada se assemelha à desoneração do ônus econômico do ICMS
nas exportações.
E, não estando amparado por medida judicial que afaste a tributação da receita
oriunda de deságio na aquisição de créditos de impostos, cabe a aplicação do art.
1o da Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, os quais determinam a
incidência das contribuições sobre o total das receitas auferidas no mês pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil.
Fl. 1123
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Não é demais repisar que o art. 397 do Decreto no 9.580, de 2018, acima
transcrito, trata os descontos auferidos pela pessoa jurídica como receitas
financeiras a serem incluídas no resultado operacional.
Dessa forma, os ganhos do contribuinte, na forma de obtenção de desconto ao
adquirir créditos de impostos com deságio, devem obrigatoriamente ser
tributados conforme previsto em Lei.
Assim, os lançamentos dos valores incidentes sobre as receitas financeiras em tela
devem ser mantidos.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente não questiona o caráter de receita
financeira das receitas reconhecidas nas contas contábeis 3.1.01.3.002.001 JUROS RECEBIDOS,
3.1.01.3.002.002 DESCONTOS RECEBIDOS, 3.1.01.3.002.003 RECEITAS APLIC FINANC (R$),
3.1.01.3.002.005 SOBRAS DE CAIXA e 3.1.01.3.002.009 RECEITA FINANCEIRA ACORDO COMERCIAL,
se limitando a argumentar que impetrou o Mandado de Segurança no 5019304-
68.2017.4.04.7205, questionando a incidência de créditos e débitos de PIS e COFINS sobre as
receitas e as despesas financeiras, e que a majoração das alíquotas do PIS e da COFINS pelo
Decreto no 8.426/15 incorreu em diversas ilegalidades e inconstitucionalidades, violando
princípios basilares do direito, tais como o da legalidade, o da não-cumulatividade das
contribuições sociais e os princípios da segurança jurídica, do direito adquirido e da
irretroatividade das leis.
No que se refere às receitas reconhecidas na 3.1.01.4.001.011 RECEITAS DESAGIO
IMPOSTOS, a recorrente menciona o julgamento do Recurso Extraordinário no 606.107/RS, em
sede de repercussão geral, para defender que “[...] também não é possível incidir PIS e COFINS
sobre a aquisição de créditos de ICMS com deságio, porquanto o ingresso correspondente a cessão
não se amolda ao conceito constitucional de receita, bem como não pode compor a renda
tributável do contribuinte”.
É o que passo a apreciar.
Quanto às receitas reconhecidas nas contas contábeis 3.1.01.3.002.001 JUROS
RECEBIDOS, 3.1.01.3.002.002 DESCONTOS RECEBIDOS, 3.1.01.3.002.003 RECEITAS APLIC FINANC
(R$), 3.1.01.3.002.005 SOBRAS DE CAIXA e 3.1.01.3.002.009 RECEITA FINANCEIRA ACORDO
COMERCIAL, cumpre destacar que, além de não contestar o enquadramento das referidas receitas
como receitas financeiras, a recorrente se limita a reiterar os argumentos já expostos na
impugnação, no sentido de que impetrou mandado de segurança questionando a incidência das
contribuições ao PIS e da COFINS sobre receitas financeiras, e que a majoração das alíquotas das
contribuições ao PIS e da COFINS pelo Decreto no 8.426/15 teria incorrido em diversas ilegalidades
e inconstitucionalidades, violando princípios basilares do direito.
Ocorre que, conforme bem exposto tanto pela autoridade fiscal quanto pela D. DRJ,
a demanda judicial mencionada pela recorrente trata do direito da impetrante de descontar
créditos da não-cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS sobre despesas financeiras,
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não sendo objeto de discussão judicial a incidência ou não das aludidas contribuições sobre as
receitas financeiras auferidas pela pessoa jurídica, o que é objeto do presente processo
administrativo fiscal.
No que se refere às alegações tecidas contra a majoração das alíquotas das
contribuições ao PIS e da COFINS pelo Decreto no 8.426/15, além do presente Órgão Julgador não
ser competente para analisar questões relativas à inconstitucionalidade de normas ou violação a
princípios constitucionais, ao julgar o Recurso Extraordinário no 1.043.313, em sede de
Repercussão Geral, o Supremo Tribunal Federal fixou a seguinte tese:
É constitucional a flexibilização da legalidade tributária constante do § 2o do art.
27 da Lei no 10.865/04, no que permitiu ao Poder Executivo, prevendo as
condições e fixando os tetos, reduzir e restabelecer as alíquotas da contribuição
ao PIS e da COFINS incidentes sobre as receitas financeiras auferidas por pessoas
jurídicas sujeitas ao regime não cumulativo, estando presente o desenvolvimento
de função extrafiscal.
Desta forma, considerando que, nos termos do artigo 99 do Regimento Interno do
CARF, “[a]s decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal,
ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão
geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF.”, não há reparos a serem realizados na autuação quanto à cobrança
das alíquotas das contribuições ao PIS e da COFINS nos termos do Decreto no 8.426/15.
Por fim, também não assiste razão à recorrente quanto à não incidência das
contribuições ao PIS e da COFINS sobre a receita decorrente da aquisição de créditos de ICMS com
deságio.
Por pertinente, cumpre reproduzir a ementa do julgamento do Recurso
Extraordinário no 606.107, em sede de Repercussão Geral, mencionado pela recorrente em sua
defesa:
RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE.
HERMENÊUTICA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. NÃO INCIDÊNCIA. TELEOLOGIA
DA NORMA. EMPRESA EXPORTADORA. CRÉDITOS DE ICMS TRANSFERIDOS A
TERCEIROS.
I - Esta Suprema Corte, nas inúmeras oportunidades em que debatida a questão
da hermenêutica constitucional aplicada ao tema das imunidades, adotou a
interpretação teleológica do instituto, a emprestar-lhe abrangência maior, com
escopo de assegurar à norma supralegal máxima efetividade.
II - A interpretação dos conceitos utilizados pela Carta da República para outorgar
competências impositivas (entre os quais se insere o conceito de “receita”
constante do seu art. 195, I, “b”) não está sujeita, por óbvio, à prévia edição de lei.
Tampouco está condicionada à lei a exegese dos dispositivos que estabelecem
imunidades tributárias, como aqueles que fundamentaram o acórdão de origem
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(arts. 149, § 2o, I, e 155, § 2o, X, “a”, da CF). Em ambos os casos, trata-se de
interpretação da Lei Maior voltada a desvelar o alcance de regras tipicamente
constitucionais, com absoluta independência da atuação do legislador tributário.
III – A apropriação de créditos de ICMS na aquisição de mercadorias tem suporte
na técnica da não cumulatividade, imposta para tal tributo pelo art. 155, § 2o, I,
da Lei Maior, a fim de evitar que a sua incidência em cascata onere
demasiadamente a atividade econômica e gere distorções concorrenciais.
IV - O art. 155, § 2o, X, “a”, da CF – cuja finalidade é o incentivo às exportações,
desonerando as mercadorias nacionais do seu ônus econômico, de modo a
permitir que as empresas brasileiras exportem produtos, e não tributos -,
imuniza as operações de exportação e assegura “a manutenção e o
aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações
anteriores”. Não incidem, pois, a COFINS e a contribuição ao PIS sobre os
créditos de ICMS cedidos a terceiros, sob pena de frontal violação do preceito
constitucional.
V – O conceito de receita, acolhido pelo art. 195, I, “b”, da Constituição Federal,
não se confunde com o conceito contábil. Entendimento, aliás, expresso nas Leis
10.637/02 (art. 1o) e Lei 10.833/03 (art. 1o), que determinam a incidência da
contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas sobre o total das receitas,
“independentemente de sua denominação ou classificação contábil”. Ainda que a
contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado, gestão e
planejamento das empresas possa ser tomada pela lei como ponto de partida
para a determinação das bases de cálculo de diversos tributos, de modo algum
subordina a tributação. A contabilidade constitui ferramenta utilizada também
para fins tributários, mas moldada nesta seara pelos princípios e regras próprios
do Direito Tributário. Sob o específico prisma constitucional, receita bruta pode
ser definida como o ingresso financeiro que se integra no patrimônio na
condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições.
VI - O aproveitamento dos créditos de ICMS por ocasião da saída imune para o
exterior não gera receita tributável. Cuida-se de mera recuperação do ônus
econômico advindo do ICMS, assegurada expressamente pelo art. 155, § 2o, X,
“a”, da Constituição Federal.
VII - Adquirida a mercadoria, a empresa exportadora pode creditar-se do ICMS
anteriormente pago, mas somente poderá transferir a terceiros o saldo credor
acumulado após a saída da mercadoria com destino ao exterior (art. 25, § 1o, da
LC 87/1996). Porquanto só se viabiliza a cessão do crédito em função da
exportação, além de vocacionada a desonerar as empresas exportadoras do ônus
econômico do ICMS, as verbas respectivas qualificam-se como decorrentes da
exportação para efeito da imunidade do art. 149, § 2o, I, da Constituição Federal.
VIII - Assenta esta Suprema Corte a tese da inconstitucionalidade da incidência da
contribuição ao PIS e da COFINS não cumulativas sobre os valores auferidos por
empresa exportadora em razão da transferência a terceiros de créditos de ICMS.
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IX - Ausência de afronta aos arts. 155, § 2o, X, 149, § 2o, I, 150, § 6o, e 195, caput e
inciso I, “b”, da Constituição Federal. Recurso extraordinário conhecido e não
provido, aplicando-se aos recursos sobrestados, que versem sobre o tema
decidido, o art. 543-B, § 3o, do CPC.
(RE 606107, Relator(a): ROSA WEBER, Tribunal Pleno, julgado em 22-05-2013,
ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-231 DIVULG 22-11-
2013 PUBLIC 25-11-2013 RTJ VOL-00227-01 PP-00636) (Grifamos)
Conforme se verifica da ementa supratranscrita, a questão analisada pelo STF se
referia à tributação ou não pelas contribuições ao PIS e da COFINS da receita decorrente da cessão
onerosa de créditos de ICMS a terceiros, ocasião em que a Suprema Corte entendeu pela não
incidência das contribuições, com base no entendimento de que o aproveitamento dos créditos de
ICMS por ocasião da saída imune para o exterior configura mera recuperação do ônus econômico
advindo do ICMS, de modo que a cessão dos créditos não configuraria receita tributável.
Assim, além do referido julgamento não dar suporte às alegações da recorrente,
uma vez que o STF apenas decidiu pela não incidência das contribuições ao PIS e da COFINS sobre
as receitas obtidas pelo cedente dos créditos, nada dizendo acerca do cessionário (muito menos,
em caso de cessão com deságio), salvo melhor juízo, parece-me que o conceito de receita bruta
definido pela Suprema Corte naquela oportunidade corrobora a incidência das contribuições ao
PIS e da COFINS no presente caso.
Isto porque, na compra de créditos com deságio, a parcela dos créditos
correspondente ao deságio passa a integrar o patrimônio da empresa na condição de elemento
novo e positivo, sem reservas ou condições, se subsumindo, por conseguinte, ao conceito de
receita tributável pelas referidas contribuições, razão pela qual voto por negar provimento ao
recurso neste tópico.
5
DAS OUTRAS RECEITAS
No presente tópico, discute-se a incidência das contribuições ao PIS e da COFINS
sobre as receitas escrituradas na conta contábil 3.1.01.4.001.024 RECEITA BONUS PROTECAO
FINANCEIRA, classificada na Demonstração de Resultado do ano de 2019 como Receitas não
operacionais.
Conforme se extrai do Termo de Verificação Fiscal, a recorrente alienou à Zurich
Minas Brasil Seguros S/A (Zurich) o direito de explorar com exclusividade a distribuição de
produtos de seguros: “(i) Seguro de Danos; (ii) Seguro de Garantia Extendida; (iii) Seguro
Prestamista; (iv) Seguro de Roubo e Furto; e (v) Seguro de Roubo, Furto e Danos”, em todos os
seus estabelecimentos e canais de venda, pelo prazo de 5 anos.
Em compensação, a Interessada recebeu antecipadamente “o valor de R$
200.000.000,00 (duzentos milhões), em contrapartida pelo direito de exclusividade e pelo
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cumprimento de meta global de distribuição de seguros (garantias estendidas vinculadas às
vendas de mercadorias nas lojas físicas e virtual da contribuinte em todo o Brasil)”. Os R$ 200
milhões foram recebidos em conta bancária, contabilizados contra obrigações no passivo
circulante e não circulante.
O recebimento do preço em conta bancária (fl. 637) foi contabilizado no Livro Diário
(fls. 187-188) com o seguinte lançamento:

Esse passivo era baixado contra a conta 3.1.01.4.001.024 RECEITA BONUS
PROTECAO FINANCEIRA quando a avaliação mensal de desempenho resultava no cumprimento da
meta, nos seguintes montantes, obtidos dos lançamentos a crédito na conta contábil, conforme
balancetes mensais de fls. 166-187:

Diante disto, a fiscalização concluiu que as receitas escrituradas na referida conta
“[...] são as outras receitas de que trata o inciso IV do caput do artigo 187 da Lei n. 6.404/1976,
englobadas entre as receitas não operacionais no plano de contas da fiscalizada, que devem ser
normalmente tributadas pelas contribuições pois não listadas entre as exclusões à base de cálculo
dadas pelo parágrafo 3o do artigo 1o das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003 nem em outro
diploma legal”.
Para justificar tal entendimento, a fiscalização apresenta os seguintes fundamentos:
Segundo o artigo 179 da Lei n. 6.404/1976 e a Norma Brasileira de Contabilidade
NBC TG 04 (R4), CPC 04 (R1), o ativo intangível refere-se a direitos sobre bens
incorpóreos destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa
finalidade, é o ativo não monetário identificável sem substância física, controlado
pela entidade a ponto de obter benefícios econômicos futuros pelo recurso
Fl. 1128
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subjacente e de poder restringir o acesso de terceiros a esses benefícios. Os
benefícios econômicos futuros gerados por ativo intangível podem incluir a receita
da venda de produtos ou serviços, redução de custos ou outros benefícios
resultantes do uso do ativo pela entidade.
Os direitos de exclusividade de exploração de seguros em seus estabelecimentos e
canais de venda podem ser classificados como um ativo intangível, apesar de a
fiscalizada não tê-los reconhecido contabilmente, pois não há conta no ativo não
circulante com tal registro.
Entretanto, os fatos vão contra o alegado pela fiscalizada de que houve “venda de
um ‘Ativo Intangível’” e que não submeteu estas receitas à tributação das
contribuições sociais porque “a venda de Intangível (Ativo Permanente), não é
Fato Gerador de PIS, COFINS”. Contradiz-se ao afirmar que “realizou o lançamento
contábil ... nas contas do Passivo” para logo a frente dizer que “esse ativo
intangível está sendo reconhecido, conforme o cumprimento de metas,
diretamente no resultado”.
Se o ativo intangível foi vendido, como poderia reavê-lo sem ônus ao final do
contrato, livre para negociá-lo novamente com a própria Zurich – protegida que
está por cláusulas de renovação e preferência – ou com outras seguradoras?
Registre-se que esta já foi ao menos a segunda negociação de tais direitos pois há
naquelas contas de passivo lançamentos referenciando contrato anterior com a
Axa Seguros finalizado para entrada em vigor deste novo contrato com Zurich
(histórico “SALDO BONUS EXCLUSIVIDADE/AXA SEGUROS NF:213 – CONTRATO
ENCERRADO”, fl. 189).
Então, não houve a venda do ativo intangível – receita que não integraria a base
de cálculo das contribuições – mas sim a obtenção de benefícios econômicos
resultantes do uso do ativo pela própria entidade, isto é, a fiscalizada auferiu
receitas explorando seu ativo intangível. O valor recebido na assinatura do
contrato foi um adiantamento de cliente, obrigação corretamente escriturada no
passivo, baixada mensal e proporcionalmente no reconhecimento das receitas em
suas respectivas competências.
Trata-se aqui de receita de contrato com cliente com obrigação de performance,
nos termos da Norma Brasileira de Contabilidade NBC TG 04, em que preço de
transação é reconhecido pela entidade à medida que a obrigação de performance
for satisfeita. A norma define que a receita é o aumento nos benefícios
econômicos durante o período contábil, originado no curso das atividades usuais
da entidade, na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou redução
nos passivos que resultam em aumento no patrimônio líquido. Da forma
contabilizada pela fiscalizada, seu passivo de adiantamento de clientes é reduzido
mensalmente com aumento no patrimônio líquido pelo reconhecimento da receita
de contrato.
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As Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003 estabelecem no artigo 1o que as
contribuições incidem sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa
jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
[...]
As receitas de contrato são sujeitas às alíquotas normais da não-cumulatividade
das contribuições de 1,65% e 7,6%. As bases de cálculo foram obtidas dos
lançamentos a crédito na conta contábil, conforme balancetes mensais fls.
166/187.
No mesmo sentido, ao apreciar a impugnação, assim se manifestou o v. acórdão
recorrido:
[...] não se discute, conforme afirma a Impugnante, que a cessão onerosa a
terceiro, por tempo determinado do direito de explorar com exclusividade a
distribuição de seguros (garantia estendida) é um “ativo intangível”, atendendo as
disposições do CPC no 4, razão pela qual o aludido valor deve ser realizado na
medida do cumprimento do contrato.
Todavia, diferentemente do alegado pela Impugnante, não ocorreu a venda do
citado ativo intangível (receita que não integraria a base de cálculo do PIS e da
Cofins). O presente processo demonstra claramente, conforme comprovado pela
autoridade fiscal, que houve a obtenção de benefícios econômicos (receitas)
resultantes da exploração do ativo intangível pela própria Interessada.
[...]
Uma vez que a Interessada tem a tributação de seus lucros pela sistemática do
Lucro Real, sujeita-se à apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
pelo regime não cumulativo, submetendo-se à exigência das contribuições de
acordo com as Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, que passaram a ser
os diplomas legais regentes do PIS e da Cofins, respectivamente, no sistema da
não cumulatividade.
A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep foi definida pelo art. 1o, caput,
e § 2o, da Lei no 10.637, de 2002, como o total das receitas auferidas pela pessoa
jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. A
mesma definição foi disposta pelo art. 1o, caput, e § 2o, da Lei no 10.833, de 2003,
para a Cofins:
[...]
A receita pode ser gerada não só pelo efetivo ingresso financeiro, mas também
por outras formas, como por exemplo, a redução do passível exigível (obrigação
com terceiros). Saliente-se que a obtenção de receita equivale a um aumento da
situação líquida da empresa, decorrente do seu esforço produtivo, ainda que
mediante compensação de suas obrigações.
No caso da situação posta, o passivo da Interessada de adiantamento de clientes
foi reduzido mensalmente com o aumento no patrimônio líquido pelo
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reconhecimento da receita referente ao contrato em questão – conta
3.1.01.4.001.024 RECEITA BONUS PROTECAO FINANCEIRA.
Por conseguinte, as receitas lançadas na citada conta devem ser normalmente
tributadas pelas contribuições em tela, pois não estão listadas entre aquelas
passíveis de exclusão da base de cálculo previstas § 3o do art. 1o das Leis no
10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, tampouco em outro diploma legal.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente contesta a conclusão adotada, reiterando
os argumentos exposto na impugnação, nos seguintes termos:
[...] a impugnante recebeu da Zurich o valor de R$ 200.000.000,00 pela parcela
identificada como “investimento” no instrumento, que nada mais é do que a
venda de um “ativo intangível” (permanente).
Ocorre que a venda de “intangível” (ativo permanente) não é uma receita
operacional, motivo pelo qual não é fato gerador das contribuições ao PIS e da
COFINS. Tecnicamente, o valor identificado no instrumento como “investimento”,
que é o direito de exclusividade quanto à exploração da carteira de clientes da
contribuinte, ou seja, um “ativo intangível” que integra o fundo de comércio e, por
decorrência, com tratamento tributário de “ativo permanente” (não circulante),
quando cedido onerosamente a terceiro por tempo determinado e sob condição.
Segundo o Pronunciamento do Comitê de Pronunciamentos Contábeis(CPC no 4), a
cessão a terceiro do direito de exploração da carteira de clientes, como no caso
concreto, é classificável como um “ativo intangível” (que é fiscalmente um “ativo
permanente”, posto que a legislação tributária não adota a mesma nomenclatura
da classificação contábil de “ativo não circulante”, conforme se visualiza nos itens
a seguir:
[...]
No caso concreto, está contratualmente estabelecido que a Zurich pagou em
parcela única à impugnante, o valor de R$ 200.000.000,00, em contrapartida pelo
direito de exclusividade e pelo cumprimento de meta global de distribuição de
seguros (garantias estendidas vinculadas às vendas de mercadorias nas lojas
físicas e virtual da contribuinte em todo o Brasil).
Assim, é evidente que a cessão onerosa a terceiro, por tempo determinado desse
direito de exclusividade para a Zurich distribuir/negociar seguros(garantia
estendida) é um “ativo permanente/intangível”, atendendo as disposições do CPC
no 4, razão pela qual o aludido valor deve ser realizado na medida do
cumprimento do contrato.
Esse entendimento encontra respaldo a decisão do CARF no processo no
13855.002820/2010-15, acórdão no 1201-001.070, da 2a Câmara da 1a Turma
Ordinária, em sessão proferida no dia 26/08/2014, nos termos da ementa e parte
do voto a seguir:
EMENTA:
Fl. 1131
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“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -IRPJ Ano-calendário:
2005, 2006, 2007, 2008
[...]
CESSÃO DE DIREITOS DE EXPLORAÇÃO DE FORMA EXCLUSIVA DE CARTEIRA DE
CLIENTES A cessão da exploração de forma exclusiva quanto à carteira de clientes
acrescenta mais valia, e como tal deve ser considerado integrante do fundo de
comércio.
Deve ser contabilizado inicialmente no ativo permanente diferido, e a crédito de
conta do passivo exigível a longo prazo, não se sujeitando, portanto, à incidência do
Pis e da Cofins, nos termos do artigo 1°, parágrafo 3°, inciso II, e artigo 15, inciso I,
da Lei n° 10.833/03.
O ágio somente deve ser reconhecido quando se tem o registro dos mesmos nos
livros da contribuinte. Há a necessidade do registro do valor da diferença do ágio
em seu tempo para seu efetivo aproveitamento. Inaplicabilidade do disposto no
artigo 386 do RIR/99. [...]”
VOTO:
“[...] Ao analisarmos os enunciados trazidos pela recorrente, podemos destacar que
a discussão se restringe à natureza jurídica do direito de exclusividade quanto à
exploração de carteiras de clientes do Magazine Luiza, se esse ativo intangível
integra ou não o fundo de comércio, e como conseqüência disso, quando da cessão
a terceiros, se os valores recebidos por sob essa rubrica teria o tratamento
tributário de ativo permanente, que não se submeteria à incidência do Pis e Cofins
nos termos do artigo 1°, parágrafo 3°, inciso II, e artigo 15, inciso I, da Lei n°
10.833/03, que trata da não incidência.
Sob a matéria, segundo as regras contábeis, Pronunciamento do Comitê de
Pronunciamentos Contábeis (CPC n° 4), a natureza jurídica da lista de clientes
cedida nos autos, entenda-se a carteira de clientes, poderá receber a rubrica de
ativos intangíveis, considerando o contexto.
[...]
No caso dos autos, o ativo intangível foi cedido, seu custo foi mensurado, apresenta
provável benefício econômico futuro esperado pela entidade adquirente desse bem
e seu custo foi mensurado.
Nestes termos, não há dúvidas da natureza jurídica da carteira de clientes do
Magazine Luiza como ativo intangível para a empresa detentora.
Quanto ao enquadramento do ativo intangível como fundo de comércio, vejamos os
enunciados do Acórdão n° 107-08.588, de 25 de maio de 2006, Relator Luiz Martins
Valero, deste E. Tribunal:
(...) representa o elemento que permite o exercício da atividade empresarial, sendo
constituído de bens corpóreos e incorpóreos. Todavia, para sua exata configuração,
a esse conjunto de bens é imperativo associar o exercício da atividade. Aliás, é o
exercício dessa atividade que dá origem à denominada mais valia (ou "sobre-valor")
ao conjunto de bens que integram esse instituto.
Fl. 1132
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Embora possa ser afirmado que a clientela é insuscetível de apropriação pelo
empresário ou pela sociedade empresária, parece-nos que esse elemento acaba
agregando valor ao fundo de comércio. Nesse sentido as lições de Martinho
Maurício Gomes de Ornelas:
“É óbvio que o empresário não pode arvorar-se em dono de sua clientela, mas é ele
que, racionalmente, dispõe dos elementos constitutivos de seu negócio de modo
que colha os benefícios que aquela lhe proporciona pelo consumo de seus produtos
e serviços. Isto é o quanto basta para se considerar a patrimonialidade desses
elementos, independentemente do debate quanto ao posicionamento da clientela e
do aviamento.”
Sem embargo, quando a carteira de clientes alienada tenha sido formada a partir
de uma referência física, o estabelecimento, por exemplo, não há como tratar esse
item dissociado dos demais elementos que compõe o fundo de comércio.
O que nos resta analisar agora é se a referida rubrica permanece como ativo
intangível no caso da cessão a terceiros.
Ao analisarmos o que fora cedido a terceiros nos autos, observa-se que integra a
operação de cessão dos direitos de exploração da clientela uma referência física, as
lojas do Magazine Luiza espalhadas pelo Brasil.
Com base nesse ponto de vista, entendo que a cessão da exploração de forma
exclusiva quanto à carteira de clientes acrescenta mais valia, e como tal deve ser
considerado integrante do fundo de comércio.
Com isso, deve ser contabilizado inicialmente no ativo permanente diferido, e a
crédito de conta do passivo exigível a longo prazo, não se sujeitando, portanto, à
incidência do Pis e da Cofins, nos termos do artigo 1°, parágrafo 3°, inciso II, e
artigo 15, inciso I, da Lei n° 10.833/03.”
Com isso, é evidente que o direito de exclusividade quanto a negociação de
seguros, nos estabelecimentos físicos ou virtual da impugnante, representa um
“ativo intangível”, que embora ainda não esteja contabilizado no “ativo
permanente”(não circulante), trata-se de um ativo que cumpre os requisitos
essenciais para seu reconhecimento contábil como um “ativo permanente”
somente no exato momento em que é cedido/alienado a terceiro, sendo a razão
óbvia para a sua não contabilização. Contudo, isso não impede o reconhecimento
de que se trata de uma alienação de um “ativo intangível”, ou seja, uma receita
não operacional.
Diante do exposto, deve ser cancelados os Autos de Infração, diante da
impossibilidade de tributação pelo PIS e a COFINS em relação ao “Acordo
operacional para distribuição de seguros” e o “Contrato de representação para
venda de produto de seguro e outras avenças”, firmados com a empresa Zurich
Minas Brasil Seguros S.A.
Com a devida vênia, não assiste razão à recorrente.
Conforme bem analisado tanto pelo autoridade fiscal quanto pela D. DRJ, não
houve a venda do ativo intangível – receita que não integraria a base de cálculo das contribuições,
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nos termos do artigo 1o, §3o, inciso II, da Lei no 10.833/033 -, mas sim a obtenção de benefícios
econômicos resultantes do uso do ativo pela própria entidade, isto é, a recorrente auferiu receitas
explorando seu ativo intangível.
O valor recebido na assinatura do contrato foi um adiantamento de cliente,
obrigação corretamente escriturada no passivo, baixada mensal e proporcionalmente no
reconhecimento das receitas em suas respectivas competências.
Diante disto, entendo ter sido correta a tributação das receitas escrituradas na
conta contábil 3.1.01.4.001.024 RECEITA BONUS PROTECAO FINANCEIRA, as quais são escrituradas
à medida em que a avaliação mensal de desempenho resulta no cumprimento da meta
estabelecida em contrato, razão pela qual voto por negar provimento ao recurso neste tópico.

CONCLUSÃO
Por todo exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário, rejeitar a preliminar de
nulidade do auto de infração, e, no mérito, para dar-lhe parcial provimento, no sentido de reverter
as glosas sobre os créditos apropriados em relação às despesas de aluguel relativas aos contratos
firmados com o locador Challenger Fundo de Investimento Imobiliário.

Assinado Digitalmente
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues

3 Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a incidência não cumulativa, incide
sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou
classificação contábil. [...] § 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas: [...] II - de que
trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do
ativo não circulante, classificado como investimento, imobilizado ou intangível;
Fl. 1134
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