Tribunal: CARF
Processo: 10410.723681/2013-32
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO ENK DE AGUIAR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-20
Data de publicação: 2026-04-23

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010
ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE FUNDAMENTA A AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO.
Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado.
MATÉRIA NÃO CONTESTADA EXPRESSAMENTE. EFEITOS.
Torna-se definitiva a exigência relativa às glosas não contestadas expressamente.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ. EFEITO VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.
CRÉDITO DE PIS E COFINS. DEPRECIAÇÃO.
Apenas é previsto o desconto de créditos de gastos com máquinas e equipamentos por meio de encargos de depreciação em caso de serem utilizados na produção e na prestação de serviços ou, ainda, se adquiridos para locação a terceiros.
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NATUREZA JURÍDICA DE SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO. POSSIBILIDADE DA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO.
A partir de 1o de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A. fez com que os créditos presumidos do ICMS, como Subvenções para investimento, caso não fossem totalmente destinadas à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, compusessem a receita como base de cálculo para apuração da contribuição para o PIS e da COFINS, não cumulativas. Quando não há discussão sobre eventuais descumprimentos de requisitos para a exclusão de ditas Subvenções da base de cálculo das Contribuições para o PIS e COFINS (como os registros contábeis em contas apropriadas), tais valores devem ser excluídos da base de cálculo dessas contribuições.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010
ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE FUNDAMENTA A AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO.
Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado.
MATÉRIA NÃO CONTESTADA EXPRESSAMENTE. EFEITOS.
Torna-se definitiva a exigência relativa às glosas não contestadas expressamente.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ. EFEITO VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.
CRÉDITO DE PIS E COFINS. DEPRECIAÇÃO.
Apenas é previsto o desconto de créditos de gastos com máquinas e equipamentos por meio de encargos de depreciação em caso de serem utilizados na produção e na prestação de serviços ou, ainda, se adquiridos para locação a terceiros.
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NATUREZA JURÍDICA DE SUBVENÇÃO DE INVESTIMENTO. POSSIBILIDADE DA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO.
A partir de 1o de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A. fez com que os créditos presumidos do ICMS, como Subvenções para investimento, caso não fossem totalmente destinadas à formação da reserva de lucros de incentivos fiscais, compusessem a receita como base de cálculo para apuração da contribuição para o PIS e da COFINS, não cumulativas. Quando não há discussão sobre eventuais descumprimentos de requisitos para a exclusão de ditas Subvenções da base de cálculo das Contribuições para o PIS e COFINS (como os registros contábeis em contas apropriadas), tais valores devem ser excluídos da base de cálculo dessas contribuições.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10410.723681/2013-32
ACÓRDÃO
3201-013.155 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
20 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CARAJÁS MATERIAL DE CONSTRUÇÃO LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010
ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE
FUNDAMENTA A AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO.
Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado.
MATÉRIA NÃO CONTESTADA EXPRESSAMENTE. EFEITOS.
Torna-se definitiva a exigência relativa às glosas não contestadas
expressamente.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO
STJ. EFEITO VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça
no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a
sistemática dos recursos repetitivos, no qual restou assentado que o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução
do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela
singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.
CRÉDITO DE PIS E COFINS. DEPRECIAÇÃO.
Apenas é previsto o desconto de créditos de gastos com máquinas e
equipamentos por meio de encargos de depreciação em caso de serem
utilizados na produção e na prestação de serviços ou, ainda, se adquiridos
para locação a terceiros.
Fl. 1493
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-013.155 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
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CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NATUREZA JURÍDICA DE SUBVENÇÃO DE
INVESTIMENTO. POSSIBILIDADE DA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DA
COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO.
A partir de 1o de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A. fez com
que os créditos presumidos do ICMS, como Subvenções para investimento,
caso não fossem totalmente destinadas à formação da reserva de lucros de
incentivos fiscais, compusessem a receita como base de cálculo para
apuração da contribuição para o PIS e da COFINS, não cumulativas. Quando
não há discussão sobre eventuais descumprimentos de requisitos para a
exclusão de ditas Subvenções da base de cálculo das Contribuições para o
PIS e COFINS (como os registros contábeis em contas apropriadas), tais
valores devem ser excluídos da base de cálculo dessas contribuições.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010
ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE
FUNDAMENTA A AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO.
Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado.
MATÉRIA NÃO CONTESTADA EXPRESSAMENTE. EFEITOS.
Torna-se definitiva a exigência relativa às glosas não contestadas
expressamente.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO
STJ. EFEITO VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça
no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a
sistemática dos recursos repetitivos, no qual restou assentado que o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução
do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela
singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.
CRÉDITO DE PIS E COFINS. DEPRECIAÇÃO.
Fl. 1494
DF CARF MF
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Apenas é previsto o desconto de créditos de gastos com máquinas e
equipamentos por meio de encargos de depreciação em caso de serem
utilizados na produção e na prestação de serviços ou, ainda, se adquiridos
para locação a terceiros.
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NATUREZA JURÍDICA DE SUBVENÇÃO DE
INVESTIMENTO. POSSIBILIDADE DA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DA
COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO.
A partir de 1o de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A. fez com
que os créditos presumidos do ICMS, como Subvenções para investimento,
caso não fossem totalmente destinadas à formação da reserva de lucros de
incentivos fiscais, compusessem a receita como base de cálculo para
apuração da contribuição para o PIS e da COFINS, não cumulativas. Quando
não há discussão sobre eventuais descumprimentos de requisitos para a
exclusão de ditas Subvenções da base de cálculo das Contribuições para o
PIS e COFINS (como os registros contábeis em contas apropriadas), tais
valores devem ser excluídos da base de cálculo dessas contribuições.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário, para reverter a glosa decorrente de crédito presumido de
ICMS.
Assinado Digitalmente
MARCELO ENK DE AGUIAR – Relator
Assinado Digitalmente
HÉLCIO LAFETÁ REIS – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk Aguiar, Barbara
Cristina de Oliveira Pialarissi, Fabiana Francisco de Miranda, Flávia Sales Campos Vale, Rodrigo
Pinheiro Lucas Ristow e Hélcio Lafetá Reis (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário contra decisão da DRJ/SDR que julgou improcedente
a impugnação da empresa em epígrafe contra os autos de infração de PIS e Cofins referentes aos
Fl. 1495
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10410.723681/2013-32
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períodos de 2009 e 2010. Segue-se com o relatório da referida decisão, que bem resume os fatos,
começando pelo auto de infração e termo fiscal:
3. Após a análise da escrituração contábil, dos demonstrativos de apuração das
bases de cálculo apresentados pela contribuinte e dos demonstrativos DACON, a
autoridade tributária apurou irregularidades no aproveitamento de créditos pela
empresa e a ausência de tributação do crédito presumido do ICMS concedido pelo
Estado de Alagoas, tendo concluído que houve insuficiência de recolhimento das
contribuições no período auditado.
4. Em seu Termo de Encerramento de Ação Fiscal (fls.38 a 59), a autoridade fiscal
descreve os procedimentos adotados no curso da fiscalização e os fatos que
deram origem aos lançamentos efetuados de IRPJ, CSLL, PIS e Cofins. Quanto a
esses últimos, relata que:
I. “O contribuinte apurou o Imposto de Renda com base no lucro real trimestral,
ficando sujeito à apuração da Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social (COFINS) c ao Programa de Integração Social (PIS), sob o regime não
cumulativo.
Material de Uso ou Consumo
II. O contribuinte apurou e descontou créditos do PIS e da COFINS sobre
aquisições de materiais de uso ou consumo (CFOP 1556 e 2556). Entretanto, não
há previsão legal para a apuração de créditos relativos a aquisições de bens para
uso ou consumo (não destinados à venda).
Aquisição de Serviços
III. O contribuinte descontou créditos sobre despesas com serviços adquiridos
(CFOP 1933 e 2933), registradas na conta contábil 1159 - Serviços de Terceiros PJ.
Somente poderá descontar tais créditos, as pessoas jurídicas que exercerem
atividade Industrial ou de prestação de serviço; o que não é o caso da fiscalizada -
que exerce atividade comercial (Receita de Revenda de Mercadorias), sob cuja
atividade não há previsão legal para a apuração de créditos relativos a esses
serviços.
Despesas com Depreciação
IV. As despesas de depreciação foram registradas em contrapartida das contas:
464 - Depreciação Acumulada - Veículos; 461 - Depreciação Acumulada -
Instalações; 465 - Dep Acum -Computadores e Periféricos; 462 - Dep Acum -
Máquinas e Equipamentos; 463 - Dep Acum -Móveis e Utensílios; 466 -
Depreciação Acumulada - Ferramenta; todas, subcontas da conta sintética 459 -
Depreciação Acumulada.
V. O contribuinte descontou créditos do PIS/COFINS sobre despesas de
depreciação relativas a máquinas, equipamentos e veículos, porém, não exerce
atividade industrial, nem de prestação de serviços, nem de locação de bens a
terceiros; logo, não há previsão legal para o desconto de tais créditos.
Fl. 1496
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ICMS Substituição Tributária (ICMS ST) nas Compras de Mercadorias
VI. As planilhas de apuração do PIS/COFINS apresentadas pelo contribuinte
demonstram que esse descontou créditos dos PIS/COF1NS referentes aos valores
do ICMS sobre compras para comercialização em operação com mercadoria
sujeita ao regime de substituição tributária (CFOP 1403 e 2403), registradas em
sua contabilidade na conta 1035 - Compras de Mercado Interno.
VII. Para o substituído tributário, o ICMS ST se trata de pagamento antecipado do
ICMS devido na sua (futura) operação de venda; assim, para fins de cálculo do
crédito a ser descontado do PIS/COFINS, o ICMS-substituição tributária não
integra o valor das aquisições de mercadorias para revenda.
Entradas de Mercadorias em Bonificações
VIII. As planilhas de apuração do PIS/COFINS apresentadas pelo contribuinte
demonstram que esse descontou créditos sobre os valores de RS 123.509,93, no
ano de 2009, e de RS 546.725,77, no ano de 2010, relativos a entradas de
mercadorias recebidas em bonificações (CFOP 1910 e 2910).
IX. Observamos que o contribuinte registrou essas mercadorias a débito de uma
conta de compra/estoque e a crédito de uma conta de receita.
X. Na forma como procedeu, o contribuinte descontou créditos do PIS e da
COF1NS sobre os valores das mercadorias recebidas em bonificação; entretanto, o
valor da receita referente a tais bonificações (registrada na conta 1021 - Receita
de Mercadoria Bonificada) não foi incluído na base de cálculo dessas
contribuições, conforme determina o art. 1° da Lei 10.637/2002 e o art. 1o da Lei
10.833/2003; desse modo, tais créditos foram deduzidos indevidamente.
Crédito Presumido de ICMS
XI. No período objeto desta fiscalização (anos-calendário de 2009 e 2010), a
empresa usufruiu do benefício fiscal do Crédito Presumido do ICMS de que trata o
Decreto n° 1.284/2003, do Governo das Alagoas, que dispõe sobre a sistemática
de tributação do ICMS para operações realizadas por estabelecimento comercial
atacadista.
XII. Em 2010, o contribuinte registrou esses créditos em conta de receita, levou à
tributação do IRPJ e da CSLL, porém não os incluiu na base de cálculo do PIS e da
COFINS. Em 2009, o contribuinte registrou esses créditos diretamente no
Patrimônio Líquido, em conta de Reserva de Capital, não oferecendo à nenhuma
tributação.
XIII. Os créditos presumidos do ICMS recebidos pela fiscalizada, por não se tratar
de subvenção para investimentos, antes ou depois da alteração da Lei
6.404/1976, deveriam ser registrados em conta de receita; e como tal, incluído
nas bases de tributação do IRPJ/CSLL/PIS/COFINS.
XIV. Há, também, um vasto elenco de recentes Soluções de Consulta emanadas
pelos órgãos da RFB, enfrentando o assunto e definindo o tratamento tributário a
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ser dado aos benefícios fiscais decorrentes de programas estaduais que visam
atrair e fomentar investimentos aceleradores do desenvolvimento econômico
mediante a concessão de incentivos fiscais do ICMS. Todas unânimes em concluir
que
esses
benefícios
devem
compor
as
bases
de
cálculos
do
IRPJ/CSLL/PIS/COFINS.
Contribuições Apuradas e não Declaradas em DCTF
XV. No mês de 08/2010. houve divergências entre os valores do PIS e da COFINS
apurados pela fiscalizada em suas memórias de cálculo e os valores informados
nas DCTF e pagos.
Em sua impugnação, a autuada alegou:
Nulidade
a. “É inegável que antes do conhecimento dos dados vindicados no processo
autuação houve certo cerceamento do Direito de Defesa, alguns itens tiveram
Narração Lacônica do Fato Fiscal, ou Não Individualização dos fatos concretos, em
seus eventos verdadeiros.
b. A Autoridade Coatora, ademais, não usou integralmente a documentação do
contribuinte que faria prova a seu favor, ao contrário, observe-se que trabalhou
fundamentalmente com lançamentos sintéticos, em quadros de planilha resumo,
sem conhecer muito dos eventos e a essencialidade de alguns pagamentos do
contribuinte, no tocante as glosas que procedeu com relação ao aproveitamento
de créditos. Usou, tão somente, a documentação que interessava ao feito da
autuação, no entanto não considerou a consignação expressa documental que
podia fazer prova a favor do contribuinte.
(...)
k. O lançamento requer a prova segura da ocorrência de todos os fatos geradores
do tributo, tratando-se de atividade plenamente vinculada (CTN, art. 3 e 142).
Cumpre a fiscalização realizar as inspeções necessárias à obtenção dos elementos
de convicção e certeza indispensáveis a constituição do crédito tributário.
l. No caso presente a autoridade Coatora deixou de considerar provas materiais e
documentais que eram a favor do contribuinte. Havendo dúvida sobre a exatidão
de todos os elementos, e não de parte deles, em que se baseou o lançamento, a
exigência, não pode mesmo este procedimento prosperar, por força do disposto
no art. 112, do CTN.
m. o ônus da prova cabe, em princípio, à administração tributária a quem são
dados poderes para intromissão na vida privada dos sujeitos passivos eleitos pela
lei e o poder de fazê-lo sem que seja necessário qualquer assentimento prévio.
n. A autoridade generalizou conceitos da própria legislação, invadiu conceitos que
nem podia, com extremo rigor infundado. As eleições são puras presunções.
Fl. 1498
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o. E assim, o ato administrativo da Peça Vestibular de Infração, é absolutamente
ineficaz, não tendo mesmo os pressupostos necessários à sua preparação. Sendo
ineficaz, não pode prosperar, pois não obedece:
- o princípio da legalidade;
- as formalidades obrigatórias;
- as garantias da CF/88, e assim devem ser anuladas pela própria Autoridade
Coatora, nos termos das Súmulas 346 e 473 do STF.
Multa Confiscatória
p. Claro neste sentido está ainda o princípio da vedação do confisco: O artigo 150,
inciso IV, da Constituição determina que é vedado à União, aos Estados ao Distrito
Federal e aos Municípios utilizar tributo com efeito de confisco, ou seja, aquele
que absorve grande parte do valor da propriedade ou da renda, e neste sentido
autoridade Coatora simplesmente atropelou tais limites.
(...)
Juros de Mora
u. O cálculo dos juros moratórios baseados na SELIC tem acúmulo mensal, não
somente fulminando a regra constitucional (artigo 192, § 3o) que fixa os juros nas
operações das operações financeiras em 12% (doze por cento) ao ano, como
também avoca metodologia incompatível com a matéria tributária, uma vez que
os juros devem ser regulamentados por lei complementar.
Crédito Presumido de ICMS
y. Através do artigo 6o. do Decreto 1.284/2003, do Governo do Estado de Alagoas,
ficou assegurado ao estabelecimento credenciado a utilização de crédito
presumido "no valor de corrente de aplicação do seguintes percentuais máximos
sobre o valor da respectiva aquisição".
z. Evidentemente que estes benefícios fiscais, que possuem vinculação, ainda que
indireta, com a aplicação dos recursos em bens ou direitos referentes a
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, evidentemente
caracterizam-se como genuína SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO.
aa. A concessão de benefícios fiscais é política de governo, não cabendo o
operador do direito e outra instância do Estado, no caso a União, tentar interferir
na sua fruição, como a Receita tenta fazer, em um claro desserviço a sociedade
empresarial.
bb. O cerne é que a autoridade desconsiderou o espírito do Decreto 1.284/2003,
que é uma Subvenção de Investimentos, este é ponto essencial em tela.
cc. Um dado relevante, em verdade é que às autoridades fiscalizadoras não se
reportam, ademais, na decisiva e capital importância da aplicação dos recursos.
Este é o maior erro de tal nomeação.
Fl. 1499
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dd. Não fazem referência objetiva se o contribuinte promoveu com seus atos
administrativos qualquer constatação de destinação diversa daquela referida no
Inciso II do caput e no & 3o, do artigo 18 da Lei 11.941/2009, ou seja, não
demonstra em quadro nenhum, em nenhuma prova material, em alguma prova
ou evidência material onde os recursos da Subvenção ou do Incentivo foram ou
não efetivamente aplicados, e este é cerne da questão. Silenciam sobre esta
aplicação, que a rigor é a essência do instituto do incentivo.
ee. É porque o gozo e a fruição do decreto n. 1.284/2003, do Governo de Alagoas,
foi cumprido com sua exata destinação, ou seja, aplicada em favor de benefícios
de expansão da empresa e do desenvolvimento local, e não há provas e
evidências nenhuma trazidas pela autoridade Coatora que houve inadequada
aplicação sobre o uso e ou gozo do benefício.
ff. O curioso é que estas evidências estão claramente estampadas em
comprovações materiais extraídas das próprias demonstrações contábeis do
contribuinte, e que foram sempre disponibilizadas aos senhores auditores, como
se comprovam, e que o contribuinte obriga-se a fazer aqui, sendo algumas delas,
as mais proeminentes. Neste ponto, a contribuinte traz exemplos que julga
evidenciarem a sincronia da aplicação do incentivo com o uso do benefício.
gg. A contribuinte discorreu também sobre a função social do crédito presumido
do ICMS.
Substituição Tributária ICMS
hh. É porque no mesmo sentido o primeiro fato identificável é que o ICMS
substituição tributária, decididamente não é recuperável, fazendo parte do custo
de aquisição, conforme §3°, do art. 289, Decreto 3000/99. Bem como, a própria IN
404/2004, diz literalmente que o ICMS integra a base de cálculo.
Se assim, não fosse, nem mesmo o IPI quando não recuperável não poderia se
aproveitar do crédito sobre a sua base de cálculo, sob a alegação que não incide
na base de cálculo do PIS e da COFINS da indústria.
ii. Pelos dispositivos legais citados e ausência de disposição em contrário nas Leis
instituidoras do PIS e da COFINS, deve haver, por fundamentos constitucionais, o
reconhecido direito ao creditamento cabível do PIS e da COFINS, sobre o IP| não
recuperável, bem como sobre o ICMS recuperável ou não (substituição tributária).
jj. A contribuinte discorre sobre o instituto da substituição tributária, concluindo
que “o ICMS Substituição é assim irrecuperável dentro da sistemática de encontro
de créditos e débitos na escrituração fiscal do contribuinte substituído, tal como o
IPI, para uma empresa comercial.
(...)
Regime da Não Cumulatividade – Conceito de Insumo
pp. Após discorrer longamente acerca do regime da não cumulatividade, conclui
que “os "insumos" de que trata a lei não são somente as matérias-primas, os
Fl. 1500
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materiais de embalagens e os produtos intermediários utilizados diretamente na
produção de bens ou prestação de serviços, mas todos os bens e serviços, desde
que utilizados na fabricação de bens ou na prestação de serviços. Caso não fosse
essa a intenção do legislador, ele certamente teria feito tal limitação de forma
expressa.
qq. Assiste direito ao contribuinte de creditar-se de tudo aquilo que esteja
vinculado ao seu processo produtivo e que gerou débito de tributos, que são
despesas absolutamente imprescindíveis a fonte produtora, respeitando assim o
consagrado princípio constitucional da não-cumulativídade.
Material de Consumo
rr. a fiscalização não decompõe os eventos, a natureza dos gastos, a
documentação existente, a regularidade dos efetivos pagamentos, limitando-se
tão somente a apresentar uma planilha com valores sintetizados, de forma
sumariada, pelo que a DEFENDENTE apresenta em seguida, cada um dos valores e
seus eventos, em mapas próprios e mais do que isto apresentando a natureza de
cada um dos eventos, com todas as circunstâncias, aceitas conforme moldura do
art.299 - despesas necessárias a consecução do objeto social, decreto 3.000/99.
ss. As despesas decorrentes de combustíveis e lubrificantes, referentes à
aplicação de necessária movimentação em frota própria, principalmente para
entrega de vendas no atacado, e máquinas e equipamentos - empilhadeiras,
conforme demonstração da conta de Veículos; manutenção dos mesmos veículos,
material de embalagem, despesas de material de propaganda, despesas com
fardamento, despesas com formação profissional de pessoal do quadro efetivo da
empresa; e parte das glosas dos CFOPS 1556 e 2556 são oriundas de despesas
essenciais a fonte produtora da atividade, cumprindo noções de absoluta
essencialidade, fundamentando a certeza de serem "insumos" indispensáveis a
atividade do contribuinte.
tt. Observe-se que o contribuinte somente impugnou os itens de insumos, que
estão intimamente ligadas a consecução da sua precípua atividade,
principalmente para uma empresa atacadista em que sua fonte produtora de
venda exige custos a serem absorvidos e que estão diretamente ligados a receita
bruta da empresa, como no caso dos insumos de "custos" imprescindíveis para
instrumentar a distribuição de seus produtos para vendas. Não pretendeu aqui o
contribuinte ter a pretensão de aproveitar créditos ligados ao consumo
administrativo.
Aquisição de Serviços
uu. Aqui também, como se depreende a fiscalização não decompõe os eventos, a
natureza dos gastos, a documentação existente, a regularidade dos efetivos
pagamentos, limitando-se tão somente a apresentar uma planilha com valores
sintetizados, apresentando-se sem seguida, cada um dos valores e seus eventos,
Fl. 1501
DF CARF MF
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em mapas próprios e mais do que isto a natureza de cada um dos eventos, com
todas as circunstâncias.
vv. As despesas decorrentes de manutenção dos veículos da frota operacional,
propaganda e publicidade, formação profissional, e parte das glosas dos CFOPS
1993 e 2933 são oriundas de despesas essenciais a fonte produtora da atividade,
cumprindo noções de absoluta essencialidade, fundamentando a certeza de
serem "insumos" indispensáveis a atividade do contribuinte.
Despesas com Depreciação
ww. E foi em relação a esse creditamento que sobreveio a regra do art.31, da Lei
10.865/2004 determinando que o aproveitamento dos valores com origem na
depreciação dos bens incorporados ao ativo imobilizado só teria lugar em relação
aos bens adquiridos após a noventena da lei. O referido dispositivo impôs limite
não determinados pelas Leis 10.637 e 10.833, quando da implantação do regime
não cumulativo e instituição de medidas compensatórias.
xx. Além ainda de violar direito adquirido, a regra do art.31 da Lei 10.865/2004,
absurdamente, incidiu sobre fato pretérito: a anterior aquisição de bens e a
incorporação ao ativo imobilizado, implicando clara violação a irretroatividade de
que trata o art.150 III, "a", da CF/88.
yy. E foi nesse contexto que a Corte Especial declarou a Inconstitucionalidade do
artigo 31 da Lei 10.865/2004, por afrontar ao direito adquirido, a garantia da
irretroatividade das leis, a ao princípio da legalidade e da segurança jurídica.
zz. Com base na própria norma legal e na jurisprudência, resta claro a
possibilidade, mesmo na instância administrativa, e não necessariamente na
judicial, com relação a possibilidade de descontos de crédito de PIS e COFINS
sobre encargos da depreciação para estabelecimento comercial que exerce
atividade, entre outras, como empresa comercia! Atacadista.
Entradas de Mercadorias em Bonificações
aaa. Em relação ao item de bonificações o contribuinte acolhe o entendimento do
lançamento sendo desta forma devido a apuração do item 84, diante do exposto,
fica apurada os créditos calculados sobre as mercadorias recebidas em
bonificação, deduzidos indevidamente pelo contribuinte na apuração do PIS e da
COFINS.
6. Ao finalizar sua impugnação, a contribuinte pede a nulidade do lançamento
considerando que a fiscalização não teria comprovado cabalmente a infração, a
nomeação de um perito contador para validar suas demonstrações financeiras e
que possa fazer a juntada de todas as provas materiais necessárias nessa instância
administrativa.
7. Requer, ainda, que esta instância não se limite a alegar que não tem
competência para apreciar matéria constitucional, furtando-se de julgar com
justiça e isenção.
Fl. 1502
DF CARF MF
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A impugnação foi julgada improcedente. A ementa da decisão da DRJ foi a seguinte:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010
NULIDADE.
As argüições de nulidade só prevalecem se enquadradas nas hipóteses previstas
na lei para a sua ocorrência.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. REVENDEDORA DE MERCADORIAS.
A pessoa jurídica revendedora pode apurar crédito das mercadorias adquiridas
para revenda, não havendo previsão legal para creditamento relativo a outros
bens ou serviços.
CRÉDITO PRESUMIDO. SUBVENÇÃO PARA CUSTEIO.
O crédito presumido do ICMS, quando não vinculado a investimento na
implantação ou expansão do empreendimento projetado (previamente), é
estímulo fiscal que se reveste das características próprias das subvenções para
custeio, não se confundindo com as subvenções para investimento, e integra a
base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e à Cofins, por ser considerado
receita operacional.
ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE.
O ICMS substituição tributária (ICMS-ST), pago pelo adquirente na condição de
substituído, não integra o valor das aquisições de mercadorias para revenda, por
não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo
contribuinte substituído na operação de saída da mercadoria.
Isso valeu também para o PIS.
A empresa foi cientificada em 06/06/2018.
Em 03/07/2018, foi apresentado recurso voluntário.
De início, apresenta seu relato dos fatos.
A recorrente faz uma crítica do acórdão que, no seu entender, não se debruçou
sobre os fatos e comprovação apresentada. Em paralelo, se insurge contra o conceito sobre
insumos adotado. Veja-se:
1. O que mais impressiona a este contribuinte é como a decisão de primeira
instância, que está fundamentada no presente acórdão, simplifica e banazaliza os
fatos envolvidos nesta autuação, desprezando a própria impugnação do
contribuinte, as suas razões de defesa, toda a oferta de provas que trouxe
fartamente aos autos de infração, e o desconhecimento da razoabilidade das
alegações do contribuinte. É assustador. Não pode se perder de vista que o
contribuinte anexou como produção de provas cerca de mais de 10.000 (dez mil)
Fl. 1503
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anexos de documentos, e nenhum deles é sequer citado no acórdão. Assusta o
fato que a única referência que o acordão faz é que a impugnação é tempestiva.
De mais, não conhece nenhum argumento do contribuinte.
2. E mais, o contribuinte não só impugnou situações de direitos. Trouxe
elementos de fato, juntou comprovações materiais que seriam suficientes para
decretar a impropriedade do lançamento, e pela falta de apreciação das provas
materiais só há um caminho: decretar a nulidade de todo esse processo.
3. O contribuinte de forma analítica demonstrou caso a caso, nota a nota,
operação por operação, eventos por eventos, documentos por documentos,
coprovando os "insumos" que estão ligados intimamentes a consecução do seu
objeto social, e nenhum deles foram apreciados pela primeira instância, que não
se deu ao trabalho de analisar detidamente cada uma das produções de provas a
favor do contribuinte.
(...)
37. Na primeira instância o contribuinte fez prova de todos os insumos que
entendem que cumpre essa noção de essecialidade. Nas fls 1426, e nas fls 1427, a
autoridade coatora limita-se apenas a apresentar-se a confirmação do débito de
Pis e Cofins, do auto de infração lavrado em 29.08.2013, e no saldo principal não
se compõe, gravemente, de forma analítica de onde por exemplo, surgiu na
competência de vencimento de 24.04.2009, o valor de R$ 162.287,92, que origina
a multa de r$ 121.715,94, ou seja, quais os créditos que foram glosados, quais as
notas, quais os eventos, quais os insumos não foram considerados. Quais foram
em relação a esta competência os documentos que foram analisados pelos
julgadores? Onde no acordão são citados os documentos de essencialidade? Não
é possível que um julgamento deste prosperar, sem analisar nada?
38. Não pode é haver um lançamento sintético, sem detalhamento, sem memória,
sem apresentação, sem discriminação, sem qualquer apresentação. No acórdão o
tema de créditos é tratado de forma sintética, apenas por capítulos, seja de
conceitos vagos de materiais de consumo, aquisição de serviços, despesas com
depreciação, lcms Substituição Tributária (ICMS ST) nas compras de mercadorias,
entradas de mercadorias com bonificações, credito presumido de ICMS. Não pode
tais temas ser tratados assim, sem abrir a ponderação de reconhecimento agora
dos insumos necessários a atividade de contribuinte.
39. Evidentemente, que tendo o Superior Tribunal de Justiça (STJ) publicado no
dia 24.04.2018, o acórdão do Recurso Especial (REsp) n° 1.221.170/PR, que definiu
o conceito de insumos para cálculo dos créditos de PIS e Cotins com base nos
critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a "imprescindibilidade
ou a importância de determinado item", e com Julgado em repetitivo, o mesmo
passa a ter caráter vinculante e imediato em tribunais inferiores e administrativos,
como os TRFs e o Carf.
Fl. 1504
DF CARF MF
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40. E onde entram nesta discussão as empresas varejistas, que durante muito
tempo foram excluídas dessa discussão?
Assim, entende que a análise deve ter foco na atividade específica da empresa,
inclusive para varejistas.
Mantém a argumentação da impugnação para os créditos presumidos de ICMS.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro MARCELO ENK DE AGUIAR, Relator.
O processo em apreço trata do lançamento de PIS e Cofins. Do procedimento fiscal
resultou, também, lançamento de IRPJ e CSLL em processo próprio, que ainda não consta ter sido
julgado pelo Carf.
1
PRELIMINAR DE NULIDADE
Argumentou a recorrente:
4.8. Para à conceituação dos casos de nulidade normalmente se observam
diversas normas, entre tantas: o vício de forma consiste na omissão ou na
observância incompleta ou irregular de formalidades indispensáveis à existência
ou seriedade do ato;".
4.9. As regras de experiência comum subministradas pela observação do que
ordinariamente acontece, como quer Códigos tradicionais, orientam sobre o
perigo de se julgar pela aparência. Neste sentido, ao ver que haveria glosas de
créditos de pis e cofins, a fiscalização é obrigada a listar analiticamente a
justificativa de suas glosas, caso a caso, evento por evento, e tendo que o fazer
analiticamente, e não de forma presumível, solta ao vento, sem qualquer
discriminação. Assim, o julgamento julgou, mas apenas pela aparência.
4.10. Portanto, é preciso que se investigue o cumprimento pela autoridade fiscal
das "formalidades indispensáveis à existência" do lançamento, isto é, se a forma
pela qual se deu a constituição do crédito tributário foi válida. Na elaboração do
ato administrativo em berlinda, as citadas "formalidades indispensáveis" podem
ser descumpridas tanto na fase declaratória, que noticia o acontecimento do 'fato
gerador' e da conseqüente 'obrigação tributária' ilíquida, quanto na fase
constitutiva, que promove a liquidação da mesma obrigação.
Pois bem, o artigo 59 do Decreto no 70.235/1972 (com força de lei – Processo
Administrativo Fiscal) aponta hipóteses de nulidade:
Fl. 1505
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Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
(...)
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio.
No caso concreto, a fiscalização no Termo de Encerramento de Ação Fiscal descreve
o procedimento realizado entre abril de 2013 e agosto do mesmo ano, assim como as intimações e
respostas. Cada item objeto da autuação é explicado e consta, da autuação, a devida
fundamentação legal. As planilhas e documentos são anexados aos autos. De fato, não há
descrição pormenorizada dos itens glosados. Isto opera, em caso de comprovação apresentada no
litígio, em favor da empresa, mas não é motivo para a nulidade.
O lançamento tributário está previsto no artigo 142 do Código Tributário Nacional –
CTN, e consiste em um procedimento que permite e materializa a cobrança de tributos ou, ainda,
reduz saldos de créditos das contribuições passíveis de dedução. Oportuno destacar que o
parágrafo único do artigo 142 do CTN esclarece que a atividade administrativa de lançamento é
vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. Porém, não é obrigatória a
verificação extensiva de toda a contabilidade e todos os itens da apuração do contribuinte.
Tampouco há que se falar em cerceamento do direito de defesa ou do
contraditório. A fiscalização demonstrou de forma clara e objetiva a origem e os motivos da
lavratura, descrevendo os documentos utilizados, com o atendimento de todos os princípios que
regem o processo administrativo fiscal, como o da legalidade. Cabe observar, ainda, que os autos
de infração foram regularmente cientificados ao sujeito passivo, tendo sido concedido prazo para
apresentação da impugnação. A defesa foi garantida, direito efetivamente exercido, com o
questionamento dos diversos argumentos da fiscalização.
O artigo 60 do PAF, acima transcrito, dispõe que as irregularidades, incorreções e
omissões não importam em nulidade, mas, quando muito, em saneamento. Dessa forma, a
contestação será objeto de análise de mérito, o que se verá a frente.
Com relação ao julgamento também protesta o contribuinte, como já visto no
relatório. Acrescenta-se:
12. Por fim, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais — CARF se posiciona
no sentido de que para conferir o direito de crédito é necessária a análise da
essencialidade da despesa no cálculo da receita. É exatamente o contrasendo do
conteúdo patético deste acordão. Deveria conerir o direito de crédito a necessária
análise da essencialidade da despesa, de cada um desses insumos do contribuinte.
Fl. 1506
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Deveria analisar a atividade do contribuinte, saber, por exemplo, se um
contribuinte que vende no atacado, de material pesado, consegur vender sem
entregar na casa do cliente, se para fazê-lo isto precisa custear insumos a esta
consecução. Este deveria ser o trabalho cuidadoso do acórdão. E se perguntaria
então: o julgador de primeira instância fez isto? Claro, que não. É mais fácil ficar
cinco anos com um processo deste e depois simplesmente escrever que não
procede às alegações do contribuinte sem analisar nenhum dos 10.000 (dez mil)
anexos que foram juntados pelo contribuinte. [sic]
Ora, o tratamento em bloco é normal em casos de grande volume de informações.
O fato de a fundamentação não ser suficiente, na visão da recorrente, não é causa de nulidade da
decisão, até porque, o julgador não está obrigado a rebater todos os pontos do recurso quando já
houver elementos suficientes para formação da sua decisão. Nesse sentido é o posicionamento do
Superior Tribunal de Justiça:
AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CUMPRIMENTO DE SENTENÇA.
INCIDENTE DE DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE JURÍDICA. CONCLUSÃO
NO SENTIDO DA VIABILIDADE DA INCLUSÃO DOS INSURGENTES NO POLO PASSIVO
DA LIDE. SÚMULA 7/STJ. CONTEXTO FÁTICO QUE EVIDENCIA ATUAÇÃO ABUSIVA
DOS SÓCIOS E OCORRÊNCIA DE CONFUSÃO PATRIMONIAL. SÚMULA 7/STJ.
ACÓRDÃO EM HARMONIA COM A JURISPRUDÊNCIA DESTA CORTE SUPERIOR.
SÚMULA 83/STJ. AGRAVO INTERNO DESPROVIDO.
1. Não há nenhuma omissão, carência de fundamentação ou mesmo nulidade a
ser sanada no julgamento ora recorrido. A decisão desta relatoria dirimiu a
controvérsia com base em fundamentação sólida, sem tais vícios, tendo apenas
resolvido a celeuma em sentido contrário ao postulado pela parte insurgente.
Ademais, o órgão julgador não está obrigado a responder a questionamentos
das partes, mas tão só a declinar as razões de seu convencimento motivado,
como de fato ocorreu nos autos.
(...)
(AgInt no REsp 1920967/SP, Rel. Ministro MARCO AURÉLIO BELLIZZE, TERCEIRA
TURMA, julgado em 03/05/2021, DJe 05/05/2021)
O argumento da impossibilidade de crédito de insumos para revendedor ou da
impossibilidade de aferição de crédito de insumos na atividade comercial é comum e pode ser
apreciado com relação ao mérito.
O tempo elevado de tramitação dos processos decorre de estoque elevado e da
estrutura existente, não podendo ser atribuído ao julgador, que, após distribuição, dá o devido
andamento ao processo.
Cabe citar algumas ementas de julgamentos do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (Carf):
Fl. 1507
DF CARF MF
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PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - NULIDADE - Contendo o auto de infração
completa descrição dos fatos e enquadramento legal, mesmo que sucintos,
atendendo integralmente ao que determina o art. 10 do Decreto no 70.235/72,
não há que se falar em cerceamento do direito de defesa, especialmente quando
a infração detectada foi simples falta de recolhimento de tributo.
PIS - LANÇAMENTO - Para infirmar o valor lançado, incumbe ao impugnante
provar os fatos extintivos ou modificativos do direito do autor, juntando os
documentos que façam prova do fato alegado. Recurso negado.
(Segundo Conselho de Contribuintes; Data da Sessão: 07/12/1999; Recurso 202-
11.700).
.....................................
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI
Período de apuração: 01/07/2002 a 30/09/2002
NULIDADE
DO
DESPACHO
DECISÓRIO.
AFRONTA
AOS
PRINCÍPIOS
ADMINISTRATIVOS DA RAZOABILIDADE E EFETIVIDADE INOCORRÊNCIA.
Não há que se falar em nulidade de despacho decisório por afronta aos princípios
administrativos da razoabilidade e efetividade, uma vez que não ficou evidenciada
a preterição do direito de defesa nos termos do art. 59 do Decreto no 70.235/72,
pois a interessada teve acesso a todos os elementos constantes do despacho
decisório e demonstrou ter pleno conhecimento de todos os fatos relativos à não
homologação das compensações, além de ter apresentado sua defesa de forma
ampla e pormenorizada, com as provas que entendeu necessárias.
PROVA DOCUMENTAL. MOMENTO DE APRESENTAÇÃO. PRECLUSÃO TEMPORAL.
A prova documental deverá ser apresentada com a manifestação de
inconformidade, sob pena de ocorrer a preclusão temporal. Não restou
caracterizada nenhuma das exceções do § 4o do art. 16 do Decreto no 70.235/72.
(...)
(Acórdão 3801-01.015; processo: 10580.720665/2007-98; Data da Sessão:
14/02/2012; 1a Turma Especial da Terceira Seção de Julgamento).
.....................................
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/09/2004 a 31/12/2004
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não tendo ocorrido quaisquer das causas de nulidade previstas no art. 59 do
Decreto 70.235/1972 e presentes os requisitos elencados no art. 10 do mesmo
diploma legal, não há que falar em cerceamento de defesa e nulidade do auto de
infração.
Fl. 1508
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FIXAÇÃO
DA
MULTA.
VÍCIOS
DE
CONSTITUCIONALIDADE.
CONFISCO.
RAZOABILIDADE. CONSERVAÇÃO DA EMPRESA. SUPOSTO PARÂMETRO STJ.
AUSÊNCIA DE INTERESSE RECURSAL. NÃO CONHECIMENTO.
Carece de interesse recursal o pedido de redução de multa aplicada conforme
dispositivo legal e em valor abaixo do valor aduzido pela recorrente como imposto
por suposto parâmetro jurisprudencial.
(Acórdão: 2202-006.758; processo 19515.005005/2008-12; sessão: 03/06/2020;
2a. Turma da 2a Câmara da 2a Seção de Julgamento do Carf).
.....................................
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Não há que se cogitar em nulidade de lançamento ou decisão administrativa: (i)
quando o ato preenche os requisitos legais, apresentando clara fundamentação
normativa, motivação e caracterização dos fatos; (ii) quando inexiste qualquer
indício de violação às determinações contidas no art. 59 do Decreto 70.235/1972;
(iii) quando, no curso do processo administrativo, há plenas condições do
exercício do contraditório e do direito de defesa; (iv) quando a decisão aprecia
todos os pontos essenciais da contestação.
(...)
(Processo: 16682.900630/2013-17; acórdão: 3201-001.931; sessão: 23/07/2024;
1a Turma da 2a Câmara da 3a Seção do Carf).
.....................................
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/09/2004 a 31/12/2004
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não tendo ocorrido quaisquer das causas de nulidade previstas no art. 59 do
Decreto 70.235/1972 e presentes os requisitos elencados no art. 10 do mesmo
diploma legal, não há que falar em cerceamento de defesa e nulidade do auto de
infração.
(...)
(Acórdão: 2202-006.758; processo 19515.005005/2008-12; sessão: 03/06/2020;
2a. Turma da 2a Câmara da 2a Seção de Julgamento do Carf).
.....................................
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2009 a 31/12/2009
Fl. 1509
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AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Encontrando-se o auto de infração lavrado por autoridade competente e com
observância das regras aplicáveis ao procedimento e ao processo administrativo
fiscal, afasta-se a alegação de nulidade desprovida de fundamento.
ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica,
extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer as conclusões da
autoridade fiscal, amparada em documentos e dados fornecidos pelo próprio
interessado, não infirmadas com documentação hábil e idônea.
(Processo: 10882.722259/2014-94; acórdão: 3201-010.999; sessão: 26/09/2023;
1a Turma da 2a Câmara da 3a Seção do Carf).
2
CONCEITO DE INSUMOS
Cumpre uma digressão inicial sobre o conceito de insumo a ser utilizado, uma vez
que abordado tanto na decisão de primeiro grau quanto no recurso. É de se delimitar, então, o
que se entende por insumo, nos termos da legislação de regência. Em sua origem, a sistemática da
não cumulatividade do PIS e da Cofins estava basicamente regrada no art. 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, que tratam sobre quais créditos poderão ser descontados, inclusive
dos bens e serviços utilizados como insumos. As previsões legais foram disciplinadas, no âmbito da
RFB, inicialmente, pelas Instruções Normativas, nos 247/2002, 358/2003 e 404/2004.
Mais recentemente, o julgamento do Superior Tribunal de Justiça (STJ) no Recurso
Especial (REsp) no 1.221.170/PR, submetido à sistemática dos recursos repetitivos de que tratam
os arts. 1.036 e seguintes do NCPC, fixou entendimento aplicável à matéria. Em tal julgado, o
Superior Tribunal de Justiça (STJ) assentou as seguintes teses “(a) é ilegal a disciplina de
creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido
à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte”.
O entendimento fixado pelo STJ foi intermediário entre o adotado pela RFB em suas
instruções normativas e o pleiteado por muitas empresas. Assim, não se poderia limitar os
créditos aos gastos com o aplicado diretamente na fabricação, bem como ao que sofre desgaste
na produção. Tampouco, por outro lado, abrangeria gastos necessários à manutenção da atividade
empresarial, mas sim os dispêndios vinculados ao processo produtivo apenas, em suas fases,
afastando outras despesas. Ou seja, não é o conceito adotado para o IPI. Tampouco para o IRPJ.
Fl. 1510
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Após, foram publicados a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e o Parecer
Normativo (PN) Cosit/RFB no 05, de 17/12/2018. Este esclareceu aspectos do julgado para fins de
sua adoção administrativa.
Observe-se, ainda, que a mudança de entendimento acima abordada não afasta a
necessidade de comprovação de que os dispêndios, para efeitos de classificação como insumos,
estejam relacionados intrinsecamente ao exercício das atividades-fim da empresa e não
correspondam a meros gastos operacionais. A referida mudança também não implica que o novo
entendimento sobre o conceito de insumos se sobreponha às vedações e limitações de
creditamento previstas em lei. E mais, mantém-se, inclusive em decorrência de critério lógico, a
necessidade de delimitação e escrituração apartada, para o aproveitamento como crédito, no caso
de gastos em bens e serviços aproveitados tanto em áreas de produção como em outras
atividades da empresa.
3
MÉRITO: CRÉDITOS DE BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
A fiscalização glosou os valores de créditos aferidos sobre materiais de uso e
consumo (CFOP 1556 e 2556). Também foram glosados créditos decorrentes de serviços
adquiridos de PJ. Ambos constam de planilhas em anexo da autuação.
A empresa se insurgiu contra o conceito restritivo de insumos, que não considerou
a peculiaridade da atividade, assim como a necessidade para a atividade desempenhada pela
empresa. Entende inexistir restrição legal a aferição de créditos por revendedora.
Não há uma descrição pormenorizada dos tipos de itens glosados, nem no trabalho
fiscal, nem na defesa.
A recorrente mistura assuntos e argumenta, em tese, no recurso voluntário. Segue
trecho:
19. É inadmissível, é idenfensável, é injusticável, que este acórdão sequer
apreciou a documentação do contribuinte, a enorme e farta produção de provas
que trazia comprovações fartas que amparava o contribuinte em seu direito de
creditamento para a base de Pis e Cofins de vários insumos que são fundamentais
a sua atividade comercial. Como não reconhecer que uma empresa atacadista,
que comercializa material de construção, por exemplo, não possa beneficiar-se da
depreciação do veículo que faz entrega dos produtos vendidos. Como vender sem
entrega dos produtos comercializados. Como pensar que uma empresa que
comercializa seus produtos no atacado, não possa aproveitar das despesas de
manutenção desse mesmo veículo que está em seu ativo permanente. Como não
aproveitar-se da energia elétrica. Como não aproveitar de campanhas
promocionais. São apenas conceitos de bom senso. A lei não é só taxativa. Muito
dos seus conceitos são exemplificativos.
(...)
Fl. 1511
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-013.155 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10410.723681/2013-32
20
49. Ou seja, de acordo com o regime da não-cumulatividade, é assegurado às
pessoas jurídicas a ele sujeitas o direito a créditos de PIS e de COFINS, os quais
serão calculados, entre outros, com relação: (a) à despesas com aluguéis de
imóveis, máquinas e equipamentos; (b) à despesas com energia elétrica; (c) aos
bens adquiridos para o ativo imobilizado, (d) aos encargos de depreciação dos
bens registrados no seu ativo imobilizado e (e) aos bens e serviços utilizados como
insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, nos termos do artigo 3° das Leis n's 10.637/02 e
10.833/03.
[sublinhou-se]
A DRJ, por sua vez, decidiu:
44. A impugnante alega que as despesas decorrentes de combustíveis e
lubrificantes e manutenção, referentes à aplicação de necessária movimentação
em frota própria, principalmente para entrega de vendas no atacado, e máquinas
e equipamentos — empilhadeiras, material de embalagem, propaganda e
publicidade, fardamento, formação profissional de pessoal e parte das glosas dos
CFOPS 1556, 2556, 1993 e 2933 são oriundas de despesas essenciais a fonte
produtora da atividade, cumprindo noções de absoluta essencialidade,
fundamentando a certeza de serem "insumos" indispensáveis a atividade do
contribuinte.
(...)
49. Contudo, não há previsão legal para apuração de crédito de insumos de
revendedoras de mercadorias, de acordo com o art. 3o da Lei no 10.833/2003, já
anteriormente transcrito. O comerciante pode apurar créditos dos bens
adquiridos para revenda.
50. Em relação, portanto, ao aproveitamento de créditos relativos a materiais de
consumo e serviços diversos, uma vez que não se conformam a quaisquer das
hipóteses de creditamento previstas na legislação de regência, não se pode falar
em desconto de créditos em relação a tais despesas.
O contribuinte não apresenta comprovação dos fatos no recurso, mas remete aos
anexos da impugnação. Tomando 1 mês como exemplo:
Fl. 1512
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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21

E no anexo referente ao mesmo mês de maio de 2009:

Fl. 1513
DF CARF MF
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22

A Lei indica:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
Fl. 1514
DF CARF MF
Original

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V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de
Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte -
SIMPLES; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
(...)
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica
domiciliada no País;
No título anterior, viu-se que os insumos em questão são aqueles da produção de
bens ou da prestação de serviços, e não da atividade empresarial como um todo. Ainda, é
interessante, por demarcar a análise concreta do caso paradigma pelo STJ, mencionar que o
Ministro Mauro Campbell Marques, em aditamento ao seu Voto, é bastante claro ao adotar o
entendimento vencedor, conforme conceito mais bem definido pela Ministra Regina Helena Costa,
incorporando os equipamentos de proteção individual (EPI) aos insumos definidos em seu voto
anterior (como restou definido no voto vencedor), a saber:
Desse modo, em novo aditamento ao voto, apenas faço uma pequena retificação
para registrar que o retorno dos autos à origem também deverá se dar para a
verificação dos equipamentos de proteção individual - EPI como insumos, isto é,
se para o específico caso da empresa o são de aquisição obrigatória ou não, tudo
isso considerando a estreita via da prova documental do mandado de segurança,
que foi o instrumento aqui utilizado pelo contribuinte.
Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu
voto, quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em
relação aos "custos" e "despesas" com água, combustível, materiais de exames
laboratoriais, materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção
individual - EPI.
Ficaram de fora gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções,
comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art.
3o da Lei no 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e
propagandas, telefone e comissões.
(sublinhados originais; negritos nossos).
Fl. 1515
DF CARF MF
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24
A jurisprudência do Carf caminhou no sentido indicado. Importa aqui a seguinte
Súmula:
SÚMULA CARF No 234
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 05/09/2025 – vigência em
16/09/2025
Na atividade de comércio não é possível a apuração de créditos da não-
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS com base no
inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Acórdãos Precedentes: 9303-010.247, 9303-014.666, 9303-015.664, 9303-
012.455.
Dessa forma, a despeito dos protestos da empresa, devem ser glosados os créditos
aferidos para a condição de insumos, seja publicidade e propaganda, manutenção predial e de
equipamentos de transporte, combustível da frota, fardamento, treinamento, material de limpeza,
embalagens etc.
A análise dos gastos com base na depreciação será objeto do próximo título.
Sobre os demais itens específicos, não se localizaram glosas em relação ao custo
dos bens revendidos. Tampouco, embora citada pela recorrente, se localizaram glosas de créditos
de energia elétrica, não constando expressamente como item glosado no termo de encerramento
fiscal ou na comprovação apresentada.
4
CRÉDITOS SOBRE DEPRECIAÇÃO
O autodenominado termo de encerramento fiscal esclarece a glosa:
59. As despesas de depreciação foram registradas em contrapartida das contas:
464 - Depreciação Acumulada - Veículos; 461 - Depreciação Acumulada -
Instalações; 465 - Dep Acum -Computadores e Periféricos; 462 - Dep Acum -
Máquinas e Equipamentos; 463 - Dep Acum -Móveis e Utensílios; 466 -
Depreciação Acumulada - Ferramenta; todas, subcontas da conta sintética 459 -
Depreciação Acumulada.
60. A legislação estabelece que a pessoa jurídica poderá descontar créditos do PIS
(art. 3° da Lei no 10.637/2002, inciso VI, e § 1°, inciso III)e da COFINS (art. 3° da Lei
n° 10.833/2003, inciso VI, e § 1°, inciso III) sobre os valores da depreciação de
máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; ou seja, se a pessoa
jurídica exercer atividade industrial, de prestação de serviço ou de locação de
bens a terceiros; que não é o caso da fiscalizada, que exerce atividade comerciai.
Fl. 1516
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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61. O contribuinte descontou créditos do PIS/COFINS sobre despesas de
depreciação relativas a máquinas, equipamentos e veículos, porém, não exerce
atividade industrial, nem de prestação de serviços, nem de locação de bens a
terceiros; logo, não há previsão legal para o desconto de tais créditos.
62. Esclarecemos aqui que, em sua resposta apresentada em 08/08/2013, a
fiscalizada informou que, no ano-calendário de 2010, os valores referentes à
amortização das benfeitorias em imóveis de terceiros, por equívoco, foram
registrados a débito da conta 1546 - Depreciação e a crédito da conta de 464 -
Depreciação Acumulada - Veículos.
63. Pelo que, considerando que a legislação dá direito ao crédito das amortizações
sobre as benfeitorias em imóveis de terceiros, apesar do registro equivocado na
contabilidade da empresa (registrando em conta de depreciação no ano-
calendário de 2010), os créditos dessas amortizações foram admitidos no nosso
levantamento.
64. Ante o exposto, apuramos os créditos calculados sobre despesas de
depreciação, utilizados indevidamente pelo contribuinte na apuração do PIS e da
COFINS, cujos valores estão demonstrados no quadro abaixo:)
Veja-se como é determinado na Lei no 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
(...)
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo e no § 1o do art. 52 desta Lei, o
crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do
art. 2o desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei no 10.925, de 2004)
(...)
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos
VI e VII do caput, incorridos no mês;
Assim, apenas é previsto o desconto de créditos de gastos com máquinas e
equipamentos por meio de encargos de depreciação em caso de serem utilizados na produção ou,
ainda, se adquiridos para locação a terceiros. Como já visto, não é o caso em análise, de empresa
comercial.
Fl. 1517
DF CARF MF
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PROCESSO 10410.723681/2013-32
26
Com relação às edificações e benfeitorias, o apresentado pela empresa foi
descontado da glosa, conforme o termo fiscal acima transcrito. Nada comprova a empresa sobre
eventuais outros valores de depreciação decorrentes de imóveis que tenham sido indevidamente
glosados. O recurso apenas argumenta em tese. Repetimos na forma do recurso:
É inadmissível, é idenfensável, é injustificável, que este acórdão sequer apreciou a
documentação do contribuinte, a enorme e farta produção de provas que trazia
comprovações fartas que amparava o contribuinte em seu direito de
creditamento para a base de Pis e Cofins de vários insumos que são fundamentais
a sua atividade comercial. Como não reconhecer que uma empresa atacadista,
que comercializa material de construção, por exemplo, não possa beneficiar-se da
depreciação do veículo que faz entrega dos produtos vendidos. Como vender sem
entrega dos produtos comercializados. Como pensar que uma empresa que
comercializa seus produtos no atacado, não possa aproveitar das despesas de
manutenção desse mesmo veículo que está em seu ativo permanente. Como não
aproveitar-se da energia elétrica. Como não aproveitar de campanhas
promocionais. São apenas conceitos de bom senso. A lei não é só taxativa. Muito
dos seus conceitos são exemplificativos.
(sublinhou-se).
Dessa forma, o julgado de origem deve ser mantido.
5
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS
A DRJ manteve a autuação. Assim resumiu o litígio e decidiu:
21. Sobre este item da autuação, a autoridade fiscal apontou como fundamento
principal da exação o de que os créditos presumidos do ICMS recebidos pela
fiscalizada, por não se tratar de subvenção para investimentos, antes ou depois da
alteração da Lei 6.404/1976, deveriam ser registrados em conta de receita; e
como tal, incluído nas bases de tributação do PIS e da Cofins.
22. A impugnante, por sua vez, contrapõe-se à afirmação da autoridade fiscal,
argumentando que os benefícios fiscais possuem vinculação, ainda que indireta,
com a aplicação dos recursos em bens ou direitos referentes a implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos e evidentemente caracterizam-se
como genuína subvenção para investimento.
(...)
25. O cerne da questão é, portanto, verificar se o benefício fiscal concedido pelo
Estado de Alagoas se caracteriza ou não como subvenção para investimento,
definindo, assim, se deve ou não integrar a base de cálculo das contribuições
sociais.
26. Desse modo, impende analisar a seguir a legislação aplicada às subvenções
para investimento no âmbito tributário federal.
Fl. 1518
DF CARF MF
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PROCESSO 10410.723681/2013-32
27
(...)
32. O Parecer Normativo CST no 112, de 1978 deixa claro que impõe-se a efetiva e
especifica aplicação da subvenção, por parte do beneficiário, nos investimentos
previstos na implantação ou expansão do empreendimento econômico projetado.
É igualmente insuficiente a eventual aplicação dos recursos recebidos como
subvenção no processo de industrialização, para fins de caracterização do
benefício fiscal.
33. Diante do evidenciado acima, conclui-se que o incentivo relativo ao crédito
presumido de ICMS concedido pelo Estado de Alagoas à contribuinte, não se
constitui, para os fins da legislação tributária federal, subvenção para
investimento, devendo integrar a base de cálculo do PIS e da Cofins, visto tratar-
se de receita para a qual não há expressa previsão legal de exclusão ou isenção.
A empresa contesta e indica a abertura de filiais como resultado, assim como sua a
devida contabilização. Aponta jurisprudência do STJ em favor do seu entendimento.
A Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) analisou de forma detida caso
semelhante em decisão de 2024. Por concordar com a referida decisão, transcreve-se a ementa e
parte do Voto.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NATUREZA JURÍDICA DE SUBVENÇÃO DE
INVESTIMENTO. POSSIBILIDADE DA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS.
REGIME NÃO CUMULATIVO.
A partir de 1o de janeiro de 2008, alteração havida na Lei das S.A., fez com que os
créditos presumidos do ICMS, como Subvenções para investimento, caso não
fossem totalmente destinadas à formação da reserva de lucros de incentivos
fiscais, compusessem a receita como base de cálculo para apuração da
contribuição para o PIS e da COFINS, não cumulativas.
No caso concreto, não houve discussão sobre eventuais descumprimentos de
requisitos adicionais para a exclusão de ditas Subvenções da base de cálculo das
Contribuições para o PIS e COFINS (como os registros contábeis em contas
apropriadas), devendo, então, tais valores serem excluídas da base de cálculo
dessas contribuições. Base na Solução de Consulta COSIT no 99.011, de 14 de
dezembro de 2021.
(...)
Voto
(...)
A discussão sobre a matéria não é nova perante esta 3a Turma da CSRF, inclusive
foi enfrentada recentemente, no Acórdão no 9303-015.011, em sessão realizada
Fl. 1519
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10410.723681/2013-32
28
na data de 09/04/2024, de relatoria do Ilustre Conselheiro Rosaldo Trevisan, que
com base na Solução de Consulta COSIT no 99.011, de 14 de dezembro de 2021 e
tendo em vista que naquele caso, assim como no presente, não se discutiu a
existência ou não de trânsito de tais receitas para as referidas contas de Reservas
e considerando a Solução de Consulta COSIT n o 99.011, de 2021, por
unanimidade, restou decidido pela exclusão de tais valores da base de cálculo
dessas contribuições. Oportuna a transcrição da ementa e do dispositivo do
referido julgado:
(...)

“(...) Para deslinde da questão, é necessário conhecer os conceitos de subvenção
para custeio e para investimento e seu tratamento fiscal ao longo do tempo.
Assim, de forma resumida, encontram-se apresentados, a seguir, separadamente
o referido tratamento em 3 (três) períodos distintos:
a) durante a vigência da redação original da Lei n° 6.404, de 1976 (Lei das S/A)
até o advento da Lei n° 11.638, de 2007, lembrando que nesse período, a partir do
biênio 2003/2004 conviveram (...) as sistemáticas cumulativa e não-cumulativa
das contribuições sob análise;
b) durante a vigência do Regime Tributário de Transição (RTT), instituído pela Lei
n° 11.941, de 2009, de 2008 a 2014; e
(c) a partir da vigência da Lei n° 12.973, de 2014.
Ainda será necessário analisar os efeitos da Lei Complementar n° 160, de 2017,
que alterou o art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, para considerar todas as
subvenções relativas ao ICMS como sendo subvenções para investimento,
inclusive de forma retroativa, aplicando-se essa definição a processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados.
(...)
Segundo Período, de 2008 a 2014
Em 28 de dezembro de 2007, a Lei das S/A foi alterada pela Lei n° 11.638, de
2007, e a nova redação teve vigência a partir de 1o de janeiro de 2008. Entre os
vários itens alterados, encontra-se o tratamento contábil dado às subvenções
para investimento, que antes eram classificadas como reserva de capital e que
passaram a ser classificadas como receita, compondo o resultado.
Assim, compondo o resultado, as subvenções para investimento, poderiam ser
distribuídas aos societários, não mais se aplicando a elas os conceitos antes
discutidos de reserva de capital. Deveras, para fins societários, entendeu-se que
classificar esses valores como reserva de capital não representaria o efetivo
reflexo no patrimônio dos valores recebidos.
Fl. 1520
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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29
Por outro lado, a própria Lei n° 11.638, de 2007, inseriu o art. 195-A na Lei das
S/A, criando uma reserva de lucros, denominada Reserva de Incentivos Fiscais,
com o objetivo de permitir que a companhia, caso assim desejasse, não
distribuísse aos proprietários o valor da subvenção.
(...) verifica-se a mesma intenção do legislador, qual seja, permitir que os valores
de subvenções para investimento, apesar de compor o lucro, não fossem
distribuídos aos proprietários, mas que ficassem no patrimônio da companhia,
para incentivo de suas atividades.
Em face dessa nova realidade jurídica, para fins societários, a legislação
preocupou-se em dar um tratamento fiscal adequando. Assim, foi instituído o
RTT - Regime Tributário de Transição, pela Lei n° 11.941, de 2009.
Pois bem, o tratamento fiscal dado às subvenções para investimento,
especificamente no tocante à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, encontra-
se nos arts.18 e 21 da Lei no 11.941, de 2009, (...) (lembrando que à opção do
sujeito passivo, a Lei n° 11.941, de 2009, pode ser aplicada retroativamente,
desde 2008): (...)
Com efeito, as condições são as mesmas aplicáveis à legislação anterior,
resumidamente: o valor da subvenção do Poder Público para investimento, desde
que não distribuível aos proprietários, não deve ser tributado.
Assim, nesse período, tanto a subvenção para custeio, quanto a subvenção para
investimento cujo valor não tenha sido totalmente destinado à formação da
reserva de lucros de incentivos fiscais, deve ter o seguinte tratamento tributário:
- por não caracterizar faturamento, não compor a base de cálculo das
contribuições na sistemática cumulativa;
- porém, por caracterizar receita e sem que tenham sido cumpridos os requisitos
para sua exclusão, deve compor a base de cálculo das contribuições na
sistemática não cumulativa, nos termos do art. 1o da Lei n° 10.637, de 2002, e do
art.1o da Lei n° 10.833, de 2003, em sua redação original (...)
(...)
Por fim, cabe analisar os efeitos do art. 9o da Lei Complementar n° 160, de 2017,
o qual deu nova redação ao art. 30 da Lei n° 12.973, de 2014, para inclusão dos §§
4o e 5o ao art. 30 da referida lei.
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva
de lucros a que se refere o art. 195 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976,
que somente poderá ser utilizada para:
(...)
Fl. 1521
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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30
§4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto
previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos
pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para
investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstas
neste artigo.
§5o O disposto no §4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Grifei)
Entendo que esses dispositivos sejam aplicáveis a situações em que,
cumulativamente:
a) a subvenção tenha sido considerada pelo contribuinte como subvenção para
investimento e a autoridade fiscal tenha entendido tratar-se de subvenção para
custeio;
b) o valor da subvenção tenha sido tratado nos termos das condições para
exclusão da base de cálculo das contribuições (basicamente seu registro em
reserva, para não distribuição); e
c) essa matéria ainda seja objeto de discussão nos autos do processo. (...)”. (grifo
nosso)
As considerações retro se prestam para aclarar a correição do acórdão recorrido
ao entender que restou superada a discussão existente no presente processo
sobre serem os incentivos de ICMS concedidos pelo Estado da Bahia uma
“subvenção para custeio” ou uma “subvenção para investimento”. Confira-se
trecho do voto condutor (fl.1.578):
“Mas por fim, é importante registrar que trata-se, no caso dos autos, de um
incentivo fiscal, concedido pelo Estado no formato de crédito presumido de ICMS
com exigências e contrapartidas, de forma que possa sim, ser configurada como
uma Subvenção para investimento e fomento da região e não como uma
Subvenção para custeio”. (grifo nosso).
No entanto, pelos efeitos retroativos da Lei Complementar no 160/2017, não se
discutiria mais se tais incentivos são (ou não) “Subvenções para investimento”.
Em uma etapa seguinte de análise, deveríamos, a partir do assentamento
legislativo da natureza de “subvenção para investimento” dos incentivos de ICMS,
perscrutar se no período em análise – AC 2011, que corresponde, na transcrição
da evolução legislativa, como “segundo período” (2008 a 2014), haveria
tributação sobre tais “subvenções para investimento”.
Mas isso demandaria a verificação do cumprimento de requisitos sequer
suscitados no lançamento, que se limitou a afirmar que os incentivos de ICMS
eram tributáveis. Confira-se trecho: (fls. 1.357/1.358):
(...)
Fl. 1522
DF CARF MF
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Como informado, os arts. 18 e 21 da Lei no 11.941/2009 permitem a exclusão da
base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, quando registrados
em conta de resultado, dos valores das subvenções para investimento, inclusive
mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e às doações, feitas
pelo Poder Público, a que se refere o art. 38 do Decreto-Lei n o 1.598/1977.
(...)
Assim, diante da retroatividade da Lei Complementar n o 160/2017, assentando a
natureza de Subvenção para investimento dos incentivos concedidos de ICMS, da
legislação aplicável ao período em análise, da ausência de discussão no presente
processo sobre eventuais descumprimentos de requisitos adicionais para a
exclusão de ditas Subvenções da base de cálculo das Contribuições para o PIS e
COFINS (como os registros contábeis em contas apropriadas) e por fim,
considerando a Solução de Consulta COSIT no 99.011, de 2021, cabe endossar o
teor do acórdão recorrido. (grifo original)
(...)
Apenas acrescentando que o Egrégio Superior Tribunal de Justiça vem
entendendo, de forma uníssona e pacífica, por suas duas Turmas da Primeira
Seção, que os valores relativos aos créditos presumidos de ICMS, oriundos dos
incentivos fiscais estaduais, não devem compor a base de cálculo do PIS e da
COFINS pelo fato de serem meros redutores de custo e não efetivo ingresso de
recursos para os contribuintes, como se pode verificar pelas ementas transcritas
abaixo:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS.
NÃO INCLUSÃO. NATUREZA JURÍDICA QUE NÃO SE CONFUNDE COM RECEITA OU
FATURAMENTO. PRECEDENTES.
1. O crédito presumido de ICMS configura incentivo voltado à redução de custos,
com vistas a proporcionar maior competitividade no mercado para as empresas
de um determinado estado-membro, não assumindo natureza de receita ou
faturamento, motivo por que não compõe a base de cálculo da contribuição ao
PIS e da COFINS. Precedentes de ambas as Turmas de Direito Público. 2. Agravo
Regimental não provido. (AgRg no AREsp 626124 / PB, Rel. Min. Herman
Benjamin, Segunda Turma, julgado em 19/03/2015, Dje 06/04/2015).
(Processo 11080.917966/2011-12; Acórdão 9303-016-169; Sessão 10/10/2024; 3a
Turma CSRF).
Em adento, essa Turma decidiu recentemente:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Ano-calendário: 2009, 2010
Fl. 1523
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-013.155 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10410.723681/2013-32
32
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NATUREZA JURÍDICA DE SUBVENÇÃO DE
INVESTIMENTO. POSSIBILIDADE DA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA
COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO.
Os créditos presumidos de ICMS, oriundos de programa estadual de incentivo
fiscal, com o objetivo de oferecer estímulos de expansão, desenvolvimento e
modernização das empresas da região, por força da combinação de dispositivos
expressos (Art. 113 e 142 do CTN, no Art. 1, § 3.o, inciso X da Lei 10637/02 e Art.
1, § 3.o, inciso IX da Lei 10833/03), não podem ser computados na base de cálculo
para fins de incidência das contribuições (regime não cumulativo) uma vez que
são meros ingressos, despesas de custeio ou recuperação de custos e não receita.
[igual ementa para o PIS]
(Processo 10467.720734/2012-27; Acórdão 3201-012-509; Sessão 31/07/2025).
A única referência no relatório fiscal com relação à tributação do PIS e Cofins é a
seguinte:
87. Na sua contabilidade, tais créditos estão registrados da seguinte forma:
a) no ano de 2009: valor total de R$ 5.605.842,92, lançado a débito da conta do
ativo circulante "205 - Icms Credito Presumido" e a crédito da conta de "Reserva
de Capital 987 - Incentivos Fiscais SEFAZ";
b) no ano de 2010: valor total de R$ 7.089.452,55, lançado a débito da conta do
passivo circulante "638 - Icms Normal" e a crédito da conta de reccita "1091 -
Doacao e Subvenções".
88. Os Créditos Presumidos do ICMS representam "efetiva receita para a
empresa" e, como tal, devem ser oferecidos à tributação do PIS e da COFINS.
Entende-se que o caso em apreço não difere, no que tange aos motivos para
decidir, do caso apreciado pela CSRF e acima citado. O caso presente se refere aos anos de 2009 e
2010, igualmente fazendo parte do período de vigência do RTT. Na falta de outros elementos, não
há como manter a tributação da subvenção.
Dessa forma, deve ser provido o recurso com relação ao crédito presumido de
ICMS.
6
O DIREITO AO APROVEITAMENTO DE CRÉDITO DE PIS E COFINS SOBRE OS VALORES DE
ICMS-ST – NÃO QUESTIONAMENTO
O relatório fiscal aponta o objeto do lançamento. Transcreve-se alguns trechos
representativos:
69. É sabido que, na operação de venda de mercadorias, o ICMS ST não constitui
receita do vendedor (substituto tributário); logo, não compõe a sua base de
cálculo das contribuições para o PIS/COFINS. Para o vendedor-substituto, o ICMS
Fl. 1524
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-013.155 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10410.723681/2013-32
33
ST é uma obrigação e não receita, desse modo, sobre esse valor não há incidência
de PIS/COFINS.
70. Já para o substituído tributário, o ICMS ST se trata de pagamento antecipado
do ICMS devido na sua (futura) operação de venda; assim, para fins de cálculo do
crédito a ser descontado do PIS/COFINS, o ICMS-substituição tributária não
integra o valor das aquisições de mercadorias para revenda.
A fiscalização cita o Parecer Normativo (CST/RFB) 77/1986 e Soluções de Consulta
da RFB de 2012.
No recurso voluntário, a empresa apenas cita o ICMS Substituição Tributária, em
pequeno trecho, sem apresentar questionamento específico. Veja-se:
38. Não pode é haver um lançamento sintético, sem detalhamento, sem memória,
sem apresentação, sem discriminação, sem qualquer apresentação. No acórdão o
tema de créditos é tratado de forma sintética, apenas por capítulos, seja de
conceitos vagos de materiais de consumo, aquisição de serviços, despesas com
depreciação, lcms Substituição Tributária (ICMS ST) nas compras de mercadorias,
entradas de mercadorias com bonificações, crédito presumido de ICMS. Não pode
tais temas ser tratados assim, sem abrir a ponderação de reconhecimento agora
dos insumos necessários a atividade de contribuinte.
Uma vez que, para a sua reversão, a matéria deveria ser enfrentada em recurso,
nada há que ser alterado no lançamento. Como exemplo, cita-se a seguinte decisão do Carf:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010
(...)
MATÉRIA NÃO CONTESTADA EXPRESSAMENTE. EFEITOS.
Torna-se definitiva a exigência relativa às glosas de créditos associados às
despesas de fretes, porquanto não contestada expressamente.
(Processo 13161.720205/2016-80; Acórdão 3101-004-144; Sessão 19/09/2025; 1a
Turma, 1a Câmara, 3a Seção).
No âmbito do processo administrativo fiscal não se admite a negativa geral, pois a
defesa deve conter os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de
discordância e as razões e provas que possuir, operando-se a preclusão processual relativamente à
matéria que não tenha sido expressamente contestada na defesa apresentada. Assim,
consideram-se consolidadas na esfera administrativa as glosas que não foram objeto de
contestação específica.
Fl. 1525
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-013.155 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10410.723681/2013-32
34
7
CONCLUSÃO
Pelo exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso voluntário para reverter a
glosa decorrente de crédito presumido de ICMS.
Assinado Digitalmente
MARCELO ENK DE AGUIAR

Fl. 1526
DF CARF MF
Original