Tribunal: CARF
Processo: 16692.721027/2016-02
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-17
Data de publicação: 2026-05-21

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2014 a 30/06/2014
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Indefere-se o pedido de diligência ou perícia quando os autos estão devidamente instruídos, de maneira que sua realização se revela prescindível para a formação da convicção da autoridade julgadora.
LIMITES DA LIDE. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO.
A fase litigiosa do processo administrativo fiscal somente se instaura se apresentada impugnação ou manifestação de inconformidade contendo as matérias expressamente contestadas, as quais determinam os limites do litígio, de sorte que a matéria não impugnada ou não recorrida não pode ser apreciada por este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/04/2014 a 30/06/2014
DESCONTO DE CRÉDITOS. EXISTÊNCIA DO CRÉDITO ALEGADO. CERTEZA E LIQUIDEZ. ÔNUS DA PROVA.
O ressarcimento de créditos tributários está condicionado à comprovação da certeza e liquidez do direito pleiteado, cujo ônus é do contribuinte.
DESCONTO DE CRÉDITOS. INSUMOS. SERVIÇOS DE CLASSIFICAÇÃO DE PRODUTOS AGRÍCOLAS. POSSIBILIDADE.
As etapas de padronização, limpeza e classificação de grãos fazem parte de seu processo produtivo, de maneira que os serviços contratados para esse fim dão direito a crédito das contribuições não cumulativas a título de serviço-insumo.
DESCONTO DE CRÉDITOS. INSUMOS. DESPESAS PORTUÁRIAS. MOVIMENTAÇÃO DE CARGA E DESCARGA. PRODUTOS ACABADOS. IMPOSSIBILIDADE.
Despesas portuárias na exportação de produtos acabados não constituem insumos do processo produtivo do Contribuinte, por não se enquadrarem no conceito fixado de forma vinculante pelo STJ quanto aos critérios de essencialidade e relevância. Tais serviços não guardam qualquer vínculo com o processo produtivo da empresa.
DESCONTO DE CRÉDITOS. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA CONTRATADA, COSIP E OUTRAS DESPESAS. SÚMULA CARF No 224. IMPOSSIBILIDADE.
Somente compõem a base de cálculo de créditos das contribuições não cumulativas o valor despendido com a energia elétrica efetivamente consumida, não estando abrangidas despesas relativas à demanda contratada, Contribuição para o Custeio de Iluminação Pública (COSIP) etc., conforme Súmula CARF no 224.
DESCONTO DE CRÉDITOS. ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS. POSSIBILIDADE.
As despesas com serviço de armazenagem de mercadorias dá direito a crédito das contribuições não cumulativas com base no inciso IX, § 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, todos da Lei no 10.833/2003, ainda que a armazenagem não seja realizada no âmbito de uma operação de venda.
DESCONTO DE CRÉDITOS. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS INCORPORADOS AO ATIVO IMOBILIZADO. TRATORES UTLIZADOS NA PRODUÇÃO AGRÍCOLA. REGIME DO §14 DO ART. 3o DA LEI No 10.833/2003. POSSIBILIDADE.
As despesas com aquisição de tratores destinados ao ativo imobilizado para utilização no processo produtivo de soja, milho e algodão são passíveis de desconto de créditos no regime previsto no §14 do art. 3o da Lei no 10.833/2003, por se tratar de máquinas aplicadas na produção de bens destinados à venda.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16692.721027/2016-02
ACÓRDÃO
3202-003.548 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SLC AGRICOLA CENTRO OESTE S.A. (ATUAL DENOMINAÇÃO DE TERRA SANTA
AGRO S.A)
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2014 a 30/06/2014
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Indefere-se o pedido de diligência ou perícia quando os autos estão
devidamente instruídos, de maneira que sua realização se revela
prescindível para a formação da convicção da autoridade julgadora.
LIMITES DA LIDE. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO
CONHECIMENTO.
A fase litigiosa do processo administrativo fiscal somente se instaura se
apresentada impugnação ou manifestação de inconformidade contendo as
matérias expressamente contestadas, as quais determinam os limites do
litígio, de sorte que a matéria não impugnada ou não recorrida não pode
ser apreciada por este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/04/2014 a 30/06/2014
DESCONTO DE CRÉDITOS. EXISTÊNCIA DO CRÉDITO ALEGADO. CERTEZA E
LIQUIDEZ. ÔNUS DA PROVA.
O ressarcimento de créditos tributários está condicionado à comprovação
da certeza e liquidez do direito pleiteado, cujo ônus é do contribuinte.
DESCONTO DE CRÉDITOS. INSUMOS. SERVIÇOS DE CLASSIFICAÇÃO DE
PRODUTOS AGRÍCOLAS. POSSIBILIDADE.
As etapas de padronização, limpeza e classificação de grãos fazem parte de
seu processo produtivo, de maneira que os serviços contratados para esse
fim dão direito a crédito das contribuições não cumulativas a título de
serviço-insumo.
Fl. 6371
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-003.548 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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DESCONTO
DE
CRÉDITOS.
INSUMOS.
DESPESAS
PORTUÁRIAS.
MOVIMENTAÇÃO DE CARGA E DESCARGA. PRODUTOS ACABADOS.
IMPOSSIBILIDADE.
Despesas portuárias na exportação de produtos acabados não constituem
insumos do processo produtivo do Contribuinte, por não se enquadrarem
no conceito fixado de forma vinculante pelo STJ quanto aos critérios de
essencialidade e relevância. Tais serviços não guardam qualquer vínculo
com o processo produtivo da empresa.
DESCONTO DE CRÉDITOS. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA CONTRATADA,
COSIP E OUTRAS DESPESAS. SÚMULA CARF No 224. IMPOSSIBILIDADE.
Somente compõem a base de cálculo de créditos das contribuições não
cumulativas o valor despendido com a energia elétrica efetivamente
consumida, não estando abrangidas despesas relativas à demanda
contratada, Contribuição para o Custeio de Iluminação Pública (COSIP) etc.,
conforme Súmula CARF no 224.
DESCONTO
DE
CRÉDITOS.
ARMAZENAGEM
DE
MERCADORIAS.
POSSIBILIDADE.
As despesas com serviço de armazenagem de mercadorias dá direito a
crédito das contribuições não cumulativas com base no inciso IX, § 1o,
inciso II, e art. 15, inciso II, todos da Lei no 10.833/2003, ainda que a
armazenagem não seja realizada no âmbito de uma operação de venda.
DESCONTO DE CRÉDITOS. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS INCORPORADOS
AO ATIVO IMOBILIZADO. TRATORES UTLIZADOS NA PRODUÇÃO AGRÍCOLA.
REGIME DO §14 DO ART. 3o DA LEI No 10.833/2003. POSSIBILIDADE.
As despesas com aquisição de tratores destinados ao ativo imobilizado
para utilização no processo produtivo de soja, milho e algodão são
passíveis de desconto de créditos no regime previsto no §14 do art. 3o da
Lei no 10.833/2003, por se tratar de máquinas aplicadas na produção de
bens destinados à venda.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em conhecer, em parte, do
recurso voluntário, não conhecendo das razões contra as glosas relacionadas a despesas
denominadas “deslocamentos / diária / quilometragem”, por se tratar de matéria preclusa; em
indeferir o pedido de diligência por prescindível, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento, para
reverter as glosas relativas aos créditos: (1) dos serviços de secagem e padronização/classificação
dos grãos, (2) dos serviços de armazenagem prestados pela Golden Cargo e pela Bravo Armazém
Fl. 6372
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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Gerais Ltda., e (3) dos encargos de depreciação calculados na forma do §14 do art. 3o da Lei no
10.833/03 sobre as aquisições de tratores e sobre as notas fiscais de aquisição de tratores,
plataformas de corte e colheitadeiras dos fornecedores CNH América Latina LTDA e John Deere
Brasil LTDA. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o
decidido no Acórdão no 3202-003.541, de 17 de março de 2026, prolatado no julgamento do
processo 16692.721017/2016-69, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Juciléia de Souza Lima, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro,
Aline Cardoso de Faria, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 87, §§ 1o, 2o e 3o, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no
1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Tratam os autos do Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER) em que são
pleiteados créditos de PIS-PASEP/COFINS – não cumulativa. Parte dos créditos está vinculada à
receita não tributada no mercado interno e parte, à receita de exportação.
Após realização de procedimento fiscal que teve por objeto a verificação da
regularidade das informações prestadas acerca dos créditos, foi emitido Despacho Decisório por
meio do qual a autoridade administrativa deferiu parcialmente o crédito. O reconhecimento
parcial se deveu a glosas de despesas relacionadas a:

Aquisições de bens para revenda

Aquisições de bens utilizados como insumo;

Aquisições de serviços utilizados como insumo;

Aquisições de energia elétrica e térmica;

Aluguéis de máquinas e equipamentos;

Armazenagem e frete na operação de venda;

Contraprestações de arrendamento mercantil
Fl. 6373
DF CARF MF
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
Aquisições de máquinas, equipamento e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado;
Além das glosas, como parte dos créditos origina-se de aquisições no mercado
interno vinculadas à receita de exportação, foram refeitos cálculos relativos ao rateio proporcional
da receita bruta auferida.
Cientificada da decisão, a recorrente apresentou manifestação de inconformidade,
em que apresenta esclarecimentos sobre sua atividade produtiva e contesta as glosas relacionadas
a (i) bens para revenda (ii) bens utilizados como insumos (Aquisição de insumos sem pagamento
de PIS/COFINS, Aquisição de insumos sem pagamento de PIS/COFINS – monofásico e Insumos
adquiridos por empresa diversa da Manifestante) (iii) aquisição de serviços não enquadrados no
conceito de insumo (serviços contratados por empresas sucedidas pela Manifestante, Aluguel de
Veículos: Locação de caminhão – Transbordo, Frete Interno, Trasbordo e Frete Material
Secundário, Frete alíquota zero – aquisição de insumos e combustível, Análise de amostras de
solo, Armazenagem e carregamento e Despesas com exportação) (iv) Armazenagem e frete na
operação de venda (v) Energia elétrica e energia térmica (vi) Aluguel de Máquinas e Equipamentos
(vii) Contraprestações em face de arrendamentos mercantis (viii) Máquinas e Equipamentos e
outros bens incorporados ao Ativo Imobilizado. Também se insurgiu contra o Método de
Determinação dos Créditos – Rateio da Receita Bruta Auferida.
A DRJ considerou a manifestação de inconformidade parcialmente procedente,
reconhecendo crédito complementar. Irresignada, a recorrente interpôs Recurso Voluntário, em
que repisa alguns dos argumentos trazidos em sua Manifestação de Inconformidade e, em síntese:
1. Requer que seja dado integral provimento ao Recurso Voluntário, a fim de que
seja cancelada a glosa dos créditos de PIS-PASEP/COFINS sobre aquisição de
bens utilizados como insumos, aquisição de serviços utilizados como insumos, e
sobre despesas com energia elétrica e térmica, armazenagem, aluguel de
máquinas e equipamentos, máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao ativo imobilizado, bens para revenda e contraprestações em
arrendamento mercantil;
2. Subsidiariamente, requer que os autos sejam baixados em diligência “com o
intuito de confirmar o alegado”.

É o relatório.

VOTO
Fl. 6374
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Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma
do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como
razões de decidir:
1.
Admissibilidade
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de
admissibilidade.
2.
Preliminar – conversão em diligência
No tópico “V. Subsidiariamente: da necessidade de conversão do
julgamento em diligência” a recorrente requer “a conversão do julgamento
do presente recurso em diligência, com o intuito de confirmar o alegado”.
Em que pese tenha sido feito de forma subsidiária e ao final do recurso
voluntário, o pedido deve ser analisado em sede de preliminar ao mérito.
Sustenta seu pedido alegando que:
A necessidade de conversão do julgamento em diligência, no presente caso, é
imprescindível para que se possa apurar a veracidade das informações prestadas
pela Recorrente, especialmente para que o corpo fiscal tenha a oportunidade de
confirmar a legitimidade dos créditos pleiteados com base em todos os
documentos já acostados aos autos.
Verifica-se, no entanto, que os autos estão devidamente instruídos, e
todos os elementos de fato e de direito das matérias sob discussão estão
bem delineados. Dessa forma, estando presentes todos os elementos
necessários à apreciação pelo julgador, inclusive do ponto de vista da
instrução probatória, é prescindível a diligência requerida, motivo pelo
qual voto pelo seu indeferimento.
3.
Mérito
Como visto, tratam os autos de pedido de ressarcimento de crédito de
COFINS não cumulativa apurado pela recorrente na aquisição de bens e
serviços utilizados na atividade da empresa, que se dedica principalmente
ao cultivo de grãos, como soja e milho, mas também de algodão. Parte do
crédito requerido foi glosada pela unidade responsável pela análise do
pedido de ressarcimento. Do montante glosado, parte foi revertida pela
autoridade julgadora de primeira instância. Contra a decisão, foi
apresentado o recurso voluntário ora em apreço, em que remanesce a
controvérsia em relação às seguintes glosas:

Aquisição de bens utilizados como insumos - insumos adquiridos por
empresa diversa da requerente

Aquisição de serviços utilizados como insumo
Fl. 6375
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
Energia elétrica

Armazenagem

Contraprestações de arrendamento mercantil

Aluguel de máquinas e equipamentos

Máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado
Passemos à análise de cada umas das matérias acima.
3.1. Aquisição de bens para revenda
A autoridade fiscal que analisou o PER objeto destes autos glosou créditos
em junho de 2014 sobre a aquisição de bens para revenda em virtude de
não terem sido apresentadas informações relativas a esses créditos
requeridas durante o procedimento fiscal, conforme consignou no
despacho decisório.
[...] o Interessado, intimado por meio do Termo de Início de Procedimento
Fiscal e Intimação Fiscal (fls. 369 a 373), não apresentou a planilha com o
detalhamento das suas aquisições, deixando de informar os números, datas
de emissão e chaves eletrônicas das notas fiscais, nome e CNPFJ dos
fornecedores, dentre outros itens indispensáveis à individualização de cada
compra e à sua validação pela fiscalização.
37. Desta forma, sem as informações mínimas requeridas para identificação
das aquisições, o valor da rubrica em questão foi integralmente glosado [...]
Portanto, de maneira bastante clara, está expresso no despacho decisório
que o fundamento principal das glosas foi a absoluta falta de apresentação
das informações necessárias à comprovação do direito creditório. O
acórdão recorrido, inclusive, constatou que a recorrente não se
desincumbiu do ônus probatório e ressaltou isso ao manter as glosas sob
discussão.
Veja-se que, embora a interessada reafirme o seu direito ao crédito sobre
aquisições de mercadorias para revenda, trazendo a sua análise sobre
diversos tipos de operações que dariam suporte à utilização de crédito, o
fato é que a motivação que ocasionou a glosa, ou seja, a falta de
apresentação de informações para identificação das aquisições, como os
números, datas de emissão e chaves eletrônicas das notas fiscais, nome e
CNPJ
dos
fornecedores,
dentre
outros
itens
indispensáveis
à
individualização de cada compra e à sua validação, permanece carente de
comprovação. (grifo nosso)
Fl. 6376
DF CARF MF
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PROCESSO 16692.721027/2016-02
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Em seu recurso voluntário, a recorrente, mais uma vez, traz razões de
direito variadas, como seu entendimento de que lhe assiste o direito de
utilizar os créditos de forma extemporânea e de que poderia apurar
créditos mesmo se tratando de revenda de bens sujeitos à alíquota zero ou
adquiridos com suspensão por erro do fornecedor.
A despeito da variada argumentação jurídica apresentada pela recorrente,
nenhuma das razões trazidas se presta a infirmar o fundamento das glosas
sobre as aquisições de bens para revenda, qual seja: a ausência de
comprovação da certeza e da liquidez do crédito pleiteado. Nenhuma
planilha com as informações requeridas no Termo de Início de
Procedimento Fiscal e Intimação Fiscal (fls. 396-373) ou nenhum
documento comprobatório do crédito que pleiteia foi apresentado.
Nesse contexto, releva destacar que o ônus de comprovar o direito
creditório pleiteado é do interessado, nos termos do art. 36 da Lei no
9.784/1999 e do art. 373, inciso I, do CPC, aplicável subsidiariamente ao
processo administrativo fiscal. Nesse sentido:
Acórdão 9303-015.440, de 13/06/2024, Relatora Cons. Liziane Angelotti
Meira
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
[...]
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. CONTRIBUINTE.
Em se tratando de direito creditório, é do interessado o ônus da prova,
conforme previsto na legislação processual administrativa e civil (art. 36 da
Lei 9.784/99 e art. 333, I, do antigo CPC). (grifo nosso)
Ante o exposto, nego provimento a esse tópico recursal.
3.2. Aquisição de bens utilizados como insumos - insumos adquiridos
por empresa diversa da requerente
A autoridade fiscal também glosou créditos calculados sobre aquisições de
bens em cujas notas fiscais a recorrente não constava como adquirente. No
despacho decisório, a motivação dessas glosas foi assim registrada:
46. Alguns itens foram ainda glosados em razão da empresa Terra Santa,
não constar como destinatária na nota fiscal de aquisição dos bens, ou seja,
tais notas foram emitidas para outra pessoa jurídica compradora.
Em sua Manifestação de Inconformidade, a recorrente impugnou as glosas,
argumentando que “que todas as empresas que figuram como adquirentes
das referidas mercadorias, em verdade, são empresas que, em algum
Fl. 6377
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momento, foram incorporadas ou sucedidas pela Manifestante”. Nesse
sentido, apresentou a documentação “Prospecto de Reestruturação
Societária” (fls. 5154 – 5163) e “Ficha Cadastral completa emitida pela
JUCESP” (fls. 5166-5201). Além disso, sustentou que:
As operações de cisão ocorridas nas subsidiárias Maeda S.A. Agroindustrial
e Vanguarda do Brasil S.A. resultaram na incorporação do acervo líquido
cindido pela Companhia, que dentre ativos e passivos, implicou na
incorporação da integralidade dos créditos tributários registrados na
contabilidade das subsidiárias.
A primeira instância, ao apreciar a matéria, embora tenha reconhecido a
reestruturação societária alegada pela recorrente, manteve as glosas sob o
fundamento de que a documentação apresentada junto à Manifestação de
Inconformidade é insuficiente para comprovar que o crédito não foi
aproveitado pelas sucedidas.
Inobstante a interessada, de fato, seja sucessora das empresas Maeda S/A
Agroindustrial e Vanguarda do Brasil S/A, é importante ressaltar que, em
respeito ao princípio contábil da entidade, os bens e valores de terceiros
estranhos à sociedade não devem ser registrados na contabilidade de
outras pessoas jurídicas que não a mesma, ainda que se trate, como no
caso, de pessoas jurídicas legalmente sucedidas. Dessa forma, pressupõe
que os dispêndios que figuram nos documentos fiscais, como adquirente, as
empresas Vanguarda S/A ou Maeda S/A, estão registrados em suas próprias
contabilidades, com a possível utilização do respectivo crédito. E quanto a
isso não existe quaisquer provas nos autos que esses valores não foram
aproveitados pelas empresas sucedidas. O que se tem são lançamentos
contábeis referentes à cisão parcial e incorporação das cindidas,
pressupondo a transferência de créditos de PIS e Cofins, como traz a
interessada nos lançamentos contábeis de PIS e Cofins a Recuperar e a
Compensar.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente contesta os fundamentos da
decisão, sustentando que os créditos não foram registrados em sua
contabilidade, mas sim na das sucedidas, além de repisar os argumentos
trazidos na manifestação de inconformidade.
Entendo que não assiste razão à recorrente.
De fato, em que pese seja sucessora das empresas Maeda S/A
Agroindustrial e Vanguarda do Brasil S/A, que constam nos documentos
fiscais glosados, a mera comprovação da sucessão é insuficiente para
atestar a liquidez e a certeza do crédito pleiteado, pois, como destacou o
acórdão recorrido, não há clareza de que se trata de créditos ainda não
utilizados pelas sucedidas, comprometendo sua certeza.
Fl. 6378
DF CARF MF
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Além disso, ao formalizar o PER, a recorrente não informou que se tratava
de crédito de sucedida, fragilizando ainda mais a comprovação da certeza
do direito creditório pleiteado.

Nesse contexto, considerando que, em se tratando de direito creditório, o
ônus de comprovar é do interessado, não há como reconhecer a
legitimidade do aproveitamento dos créditos oriundos de empresas
sucedidas pela recorrente.
Ante o exposto, nego provimento a esse tópico recursal.
3.3. Aquisição de serviços utilizados como insumo
Antes de analisar as aquisições de serviços que a autoridade fiscal glosou
por considerar não se tratar de insumos, importante sintetizar os critérios a
partir dos quais o conceito de insumo contido no art. 3o, inciso II, da Lei no
10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003 deve ser aferido para fins de
creditamento da Contribuição para o PIS e da COFINS.
O tema foi apreciado pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça
(STJ) no julgamento do Recurso Especial (REsp) no 1.221.170/PR, que se
deu sob a sistemática dos recursos repetitivos e em que foram firmadas as
seguintes teses (Temas Repetitivos 779 e 780):
(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas
da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do
sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade
ou
relevância,
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço
- para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte.
Portanto, os critérios determinantes para que um bem ou serviço denote o
conceito de insumo para fins de creditamento das contribuições deve levar
em conta sua essencialidade ou relevância na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda.
Fl. 6379
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Sobre esses critérios, oportuno transcrever trecho do voto-vista da
Ministra Regina Helena Costa, cuja tese foi acordada pela maioria dos
Ministros no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
[...] tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do qual
dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço,
constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou
da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de
qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à
elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva
(v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,
equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo
emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. (grifo nosso)
É importante frisar que a essencialidade e a relevância referidas pela
decisão do STJ relacionam-se à atividade produtiva, e não a qualquer
atividade no âmbito de uma empresa, em consonância com o que prevê o
art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003, abaixo transcrito.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
[...]
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata
o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no
10.865, de 2004) (grifo nosso)
É nesse sentido a Nota SEI no 63/2018, editada pela Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional com o fim de analisar a decisão do STJ.
[...] tal aferição deve se dar considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item para o desenvolvimento da atividade
produtiva, consistente na produção de bens destinados à venda ou de
prestação de serviços.
15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo
produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários
processos produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo
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certo que o raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de
subtração” serviria como um dos mecanismos aptos a revelar a
imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
Também nesse sentido é o Parecer Normativo COSIT/RFB no 05/2018,
editado pela Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil (RFB). Ao
analisar
15. Neste ponto já se mostra necessário interpretar a abrangência da
expressão “atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto essa expressão, por sua generalidade, possa fazer parecer que
haveria insumos geradores de crédito da não cumulatividade das
contribuições em qualquer atividade desenvolvida pela pessoa jurídica
(administrativa, jurídica, contábil, etc.), a verdade é que todas as discussões
e conclusões buriladas pelos Ministros circunscreveram-se ao processo de
produção de bens ou de prestação de serviços desenvolvidos pela pessoa
jurídica.
16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput
do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, que
permite a apuração de créditos das contribuições em relação a “bens e
serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda”.
17. Das transcrições dos excertos fundamentais dos votos dos Ministros
que adotaram a tese vencedora resta evidente e incontestável que
somente podem ser considerados insumos itens relacionados com a
produção de bens destinados à venda ou com a prestação de serviços a
terceiros, o que não abarca itens que não estejam sequer indiretamente
relacionados com tais atividades. (grifo nosso)
Assentadas essas premissas interpretativas, deve-se ter em conta que a
recorrente se dedica principalmente ao cultivo de grãos, como soja e
milho, mas também de algodão.
Passemos, então, à análise dos itens que tiveram o crédito glosado em
função de não se subsumirem ao conceito de insumo.
3.3.1. Despesas com exportação, despesas com comissões, serviços de
classificação e frete sobre venda
Ao analisar o PER objeto destes autos, a autoridade fiscal glosou serviços
descritos como “despesas com exportação”, “comissões sobre vendas” e
“serviços de classificação” por não se subsumirem ao conceito de insumo,
já que desvinculado da produção.
A recorrente se insurge contra tais glosas sob a alegação de que:
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É inegável que os gastos incorridos pela Recorrente a título de despesas
aduaneiras são, na mesma medida, essenciais para a consecução de suas
atividades, sendo impossível a operacionalização da exportação de sua
produção sem que se incorra nos gastos inerentes à remessa internacional
de mercadorias.
As glosas estão discriminadas na planilha “Glosado” constante do arquivo
não paginável “Serviços Insumos – 2014.xlsx”.
Como visto, para que sejam considerados insumos nos termos do art. 3o,
inciso II, da Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003, os serviços devem,
necessariamente, ser utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda.
As despesas incorridas para exportação dos bens se referem a aquisições
de serviços posteriores à etapa produtiva, de maneira que, ainda que
importantes para a consecução do objeto social da recorrente, não podem
ser enquadradas como insumos para fins de desconto de créditos das
contribuições não cumulativas. Nesse sentido já se posicionou a 3a Turma
da Câmara Superior deste Conselho por diversas vezes:
Acórdão 9303-015.136, de 14/05/2024, Relatora Cons. Liziane Angelotti
Meira
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014
[...]
CRÉDITOS. DESPESAS PORTUÁRIAS. MOVIMENTAÇÃO DE CARGA E
DESCARGA. PRODUTOS ACABADOS. NÃO CABIMENTO.
Despesas portuárias na exportação de produtos acabados não constituem
insumos do processo produtivo do Contribuinte, por não se enquadrarem
no conceito fixado de forma vinculante pelo STJ quanto aos critérios de
essencialidade e relevância. Tais serviços não guardam qualquer vínculo
com o processo produtivo da empresa.
Acórdão 9303-011.239, de 10/02/2021, Relatora Cons. Tatiana Midori
Migiyama
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
[...]
CRÉDITOS.
DESPESAS
PORTUÁRIAS.
ESTADIAS.
OPERAÇÕES
DE
EXPORTAÇÃO. NÃO CABIMENTO
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Não há como caracterizar que esses serviços portuários de exportação
seriam insumos do processo produtivo para a produção de açúcar e álcool.
Não se encaixarem no conceito quanto aos fatores essencialidade e
relevância, na linha em que decidiu o STJ. Tais serviços não decorrem nem
de imposição legal e nem tem qualquer vínculo com a cadeia produtiva do
Contribuinte.
Da mesma forma, o pagamento de comissões de venda está relacionado à
etapa de comercialização dos bens, não se referindo à etapa produtiva.
Assim, também as despesas com comissões pagas às pessoas jurídicas
pelos serviços de venda não podem ser consideradas insumos. É nesse
sentido o Parecer Normativo COSIT no 05/2018:
18. Deveras, essa conclusão também fica patente na análise preliminar que
os Ministros acordaram acerca dos itens em relação aos quais a recorrente
pretendia creditar-se. Por ser a recorrente uma indústria de alimentos, os
Ministros somente consideraram passíveis de enquadramento no conceito
de
insumos
dispêndios
intrinsecamente
relacionados
com
a
industrialização (“água, combustível, materiais de exames laboratoriais,
materiais de limpeza e (...) equipamentos de proteção individual – EPI”),
excluindo de plano de tal conceito itens cuja utilidade não é aplicada
nesta atividade (“veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções,
comissão de vendas a representantes, fretes (...), prestações de serviços de
pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões”). (grifo
nosso)
No entanto, diferente é o caso das despesas com serviços de classificação
dos grãos para padronização. Segundo as informações prestadas pela
recorrente em relação a seu processo produtivo, há uma etapa de secagem
e padronização dos grãos, assim descrita:
5) Secagem e padronização/classificação
A operação de secagem e padronização consiste em diminuir a umidade
dos grãos pelo processo de secagem e padronização/limpeza/classificação
para classificá-los nos padrões do mercado. No processo de “Secagem e
padronização/classificação” são utilizados os seguintes equipamentos:
secadores e; maquinário de pré-limpeza.
Diferentemente do acórdão recorrido, entendo que essa classificação está
inserida no processo produtivo dos grãos, não ocorrendo após sua
finalização, de maneira que os serviços contratados para esse fim podem
ser considerados insumos do processo produtivo, devendo ser
reconhecidos os créditos. Nesse sentido o Acórdão 3401-010.936:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em
conhecer parcialmente do recurso, e, no mérito, por maioria de votos, na
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parte conhecida, em dar-lhe parcial provimento para reverter glosas em
relação a: 1. Aquisição de combustível para empilhadeiras; 2. Aos serviços
de recepção, expedição (inclusive expedição de grãos), pesagem,
padronização, classificação, e conservação de grãos;
Nesse mesmo tópico recursal, a recorrente contesta a glosa de fretes sobre
venda, alegando que:
[...] o artigo 3o, inciso II da Lei 10.833/2003, autoriza o desconto de créditos
das Contribuições com despesas incorridas na aquisição de insumos, assim
como o inciso IX do mesmo artigo, onde resta estabelecido que as despesas
com armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, conquanto
suportadas pelo vendedor, podem ser deduzidas da base de cálculo do
PIS/COFINS.
Quanto a isso, ressalto que tais serviços, quando o ônus for suportado pelo
vendedor, estando devidamente comprovados, possuem enquadramento
legal próprio para tomada de crédito, qual seja, o art. 3o, inciso IX, da Lei no
10.833/2003, não cabendo creditamento de frete sobre vendas a título de
insumo. Aqui, além de não se tratar de insumos, verifica-se que as
descrições constantes da planilha de glosa foram feitas de maneira
genérica “frete s/ vendas”. Sobre isso, o despacho decisório, inclusive,
informou que:
59. Embora alguns dos itens descritos genericamente como serviços de
transporte estivessem indicados sob a conta contábil de “fretes s/ vendas”,
tais itens foram também glosados, já que o contribuinte solicita os créditos
referentes às suas despesas com fretes nas operações de venda em sua
rubrica própria e que foi analisada pela fiscalização conforme relatado nos
parágrafos 88 a 95 mais adiante.
Ao fornecer descrição genérica e sem qualquer vinculação de venda às
despesas com frete pleiteadas, fica comprometida a comprovação da
legitimidade dessa tomada de créditos, devendo, portanto, as glosas ser
mantidas.
Assim, voto por dar parcial provimento ao recurso nessa matéria, para
reverter as glosas relativas às despesas com serviços de classificação
(Descrição da conta “SERVICOS DE CLASSIFICAÇÃO” na planilha “Glosado”
constante do arquivo não paginável “Serviços Insumo – 2014.xlsx”).
3.3.2. Despesas com deslocamento / quilometragem / diária
A autoridade fiscal glosou despesas denominadas por ela como
“deslocamentos/diária/quilometragem”, por entender que não se referiam
a serviços utilizados como insumo.
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Embora tenha trazido o tópico em seu Recurso Voluntário, constatou-se
que a matéria não fora objeto de impugnação na Manifestação de
Inconformidade apresentada pela recorrente, documento que possui a
seguinte estrutura (fls. 5389-5456):
d) Da insubsistência das razões fazendárias concernente as glosas
efetuadas
d.1) Bens Utilizados como Insumos
[...]
d.2) Aquisição de Serviços não enquadrados no conceito de insumos
- Serviços contratados por empresas sucedidas pela Manifestante;
- Aluguel de Veículos: Locação de caminhão – Transbordo;
- Frete Interno, Trasbordo e Frete Material Secundário;
- Frete alíquota zero – aquisição de insumos e combustível;
- Análise de amostras de solo;
- Armazenagem e carregamento; e
- Despesas com exportação
d.3) Armazenagem e frete na operação de venda
[...]
Em nenhum dos tópicos acima relacionados a recorrente contesta
expressamente
as
glosas
das
despesas
denominadas
“deslocamentos/diária/quilometragem”. Assim sendo, tendo em vista a
previsão do art. 17 do Decreto no 70.235/1976, a matéria deve ser
considerada preclusa.
Por essa razão, voto por não conhecer das alegações relativas às glosas de
créditos
decorrentes
das
despesas
denominadas
“deslocamentos/diária/quilometragem”.
3.4. Energia elétrica
Conforme consta do Despacho Decisório, a autoridade fiscal glosou a
integralidade dos créditos tomados sobre despesas com energia elétrica,
por não terem sido apresentadas faturas ou por estarem ilegíveis ou
incompletas
ou,
ainda,
por
não
terem
a
Terra
Santa
como
cliente/consumidor.
Além disso, também houve valores glosados em virtude de a recorrente ter
incluído, na base de creditamento, valores que não se referiam a energia
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elétrica consumida, como demanda de energia contratada, multa, juros,
Contribuição de Iluminação Pública (CIP) e ICMS-subvenção.
Em seu recurso voluntário, a recorrente limita-se a contestar a glosa de
valores relativos a despesas com energia elétrica incorridas pela MAEDA
S.A. AGROINDUSTRIAL e pela VANGUARDA DO BRASIL S.A., não se
insurgindo contra glosas relacionadas a faturas não apresentadas ou
ilegíveis ou contra valores que não se referiam a energia elétrica
consumida. Lê-se em sua peça de defesa:
Assim sendo, também merece reforma o v. acórdão recorrido neste ponto,
para o fim de reconhecer o direito da Recorrente à apuração de créditos
sobre a integralidade dos gastos havidos com a aquisição de energia
elétrica e térmica das empresas cindidas Maeda S.A. Agroindustrial e
Vanguarda do Brasil S.A.
Aqui, faço remissão aos fundamentos já apresentados no tópico 3.2 para
concluir que não há nos autos comprovação da certeza do crédito oriundo
de empresas sucedidas pela recorrente.
Assim sendo, nego provimento ao recurso também nesse tópico recursal.
3.5. Armazenagem
Aqui, trata-se de glosas de valores relativos a serviços de armazenagem
prestados pela Golden Cargo e pela Bravo Armazém Gerais Ltda,
apropriados pela recorrente como insumo, conforme se verifica na planilha
“Glosado” do arquivo não paginável “Serviços Insumos – 2014.xlsx”. Na
referida planilha, os motivos das glosas estão descritos como
“Armazenagem não é serviço utilizado como insumo” e “serviço de
armazenagem não é insumo utilizado na produção; só despesa de
armazenagem na operação de venda dá crédito (rubrica própria)”.
Em que pese constar da planilha de serviços-insumo, em sua manifestação
de inconformidade a ora recorrente defendeu seu direito de crédito com
base no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003.
O acórdão recorrido manteve as glosas sob o fundamento de que somente
seria permitida a apuração de créditos sobre despesas de armazenagem
que se referisse a insumos ou a produtos destinados à venda, conforme se
extrai do trecho a seguir:
[...] uma vez que os motivos das glosas estão descritos como
“Armazenagem não é serviço utilizado como insumo” e “serviço de
armazenagem não é insumo utilizado na produção; só despesa de
armazenagem na operação de venda dá crédito (rubrica própria)” e
considerando o entendimento exarado na citada Solução de Divergência, de
Fl. 6386
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que é permitido o creditamento da armazenagem apenas de mercadorias
destinadas à venda, produzidas ou fabricadas pela própria pessoa jurídica,
não há como acatar os créditos pretendidos sem que haja uma
comprovação dos serviços de armazenagens a que se referem os
pagamentos, se em relação a insumos, à produção agrícola ou mesmo a
produtos destinados à venda.
A recorrente se insurge contra as glosas ao argumento de que:
O próprio art. 3o, inc. IX da Lei no 10.833/03, traz expressamente o item
serviço de armazenagem de mercadoria como sujeito ao direito creditório,
in verbis:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
IX - Armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos
dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.”
[...] a Recorrente se creditou de valores gastos com serviços de
armazenagem suportados por ela própria [...]
Neste contexto, dúvidas não pairam quanto à possibilidade de considerar
na base de créditos os dispêndios com armazenagem de mercadoria pagos
a terceiros, quando o ônus for suportado pelo vendedor, que é o caso da
Recorrente.
Aqui, tem razão a recorrente.
Em que pese traga em suas razões de defesa fundamentação jurídica não
relacionada à que utilizou no momento da apropriação, pois o crédito de
tais serviços foi tomado como se insumos fossem, entendo que se trata de
questão superável, já que a legislação permite a apuração de créditos
sobre despesas com serviços de armazenagem.
Vale dizer que já se encontra superada a interpretação constante do
acórdão recorrido de que o inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003
condiciona o crédito relativo à armazenagem a que o serviço esteja
vinculado a uma operação de venda. A própria Instrução Normativa RFB no
2.121/2022 separou em incisos distintos os créditos relativos à
armazenagem e a frete, condicionando-o à operação de venda apenas em
relação ao frete.
Art. 191. Compõem a base de cálculo dos créditos a descontar da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de apuração não
cumulativa, os valores dos custos e despesas incorridos no mês relativos a:
[...]
Fl. 6387
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IV - armazenagem de mercadorias (Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput,
inciso IX, § 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei no
11.051, de 2004, art. 26);
V - frete na operação de venda de bens ou serviços, nos casos dos arts. 173
e 175, quando o ônus for suportado pelo vendedor (Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, caput, inciso IX, § 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada
pela Lei no 11.051, de 2004, art. 26); e
Ante o exposto, dou provimento ao recurso na matéria, para reverter as
glosas de créditos apurados sobre despesas de serviços de armazenagem
prestados pela Golden Cargo e pela Bravo Armazém Gerais Ltda.
3.6. Contraprestações de arrendamento mercantil
A autoridade fiscal que analisou o PER glosou da base de creditamento
valores apropriados a título de contraprestações de arrendamento
mercantil, pelos motivos abaixo, que constam do Despacho Decisório.
87. Entretanto, o Interessado, intimado por meio do Termo de Início de
Procedimento Fiscal e Intimação Fiscal (fls. 369 a 373), não apresentou a
planilha com o detalhamento dos valores pagos a título de arrendamento:
descrição do bem arrendado, CNPJ e razão social da empresa arrendadora,
valor mensal pago, mês do pagamento da contraprestação e conta contábil
de registro, itens indispensáveis à individualização de cada operação e a sua
validação pela fiscalização.
88. Desta forma, sem as informações mínimas requeridas para identificação
das aquisições, o valor da rubrica em questão foi integralmente glosado,
por força do art. 161 da IN RFB 1.717/2017, que confere ao Auditor-Fiscal
da RFB competente para decidir sobre a restituição, o ressarcimento, o
reembolso e a compensação a prerrogativa de condicionar o
reconhecimento do direito creditório à apresentação de documentos
comprobatórios do referido direito.
Portanto, a glosa se deu em virtude da falta de comprovação do crédito
pleiteado.
Em sua Manifestação de Inconformidade, a recorrente trouxe planilha
contendo informações dos supostos arrendamentos, sem, no entanto,
apresentar a descrição dos bens arrendados, o valor das prestações
mensais pagas e, principalmente, sem apresentar documento que
comprovasse a efetiva realização da operação de arrendamento, motivo
pelo qual o acórdão recorrido manteve as glosas.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente limitou-se a reapresentar a
planilha já trazida em sede de Manifestação de Inconformidade, não se
desincumbindo de comprovar a própria existência da operação de
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arrendamento. Reitero que na planilha apresentada sequer há a descrição
dos bens arrendados ou o valor das prestações mensais pagas.
Assim, nego provimento ao recurso nessa matéria.
3.7. Aluguel de máquinas e equipamentos
Houve também glosas em relação a créditos apropriados como aluguéis de
máquinas e equipamentos. No Despacho Decisório, a autoridade fiscal
consignou que:
75. O Interessado foi intimado a apresentar os contratos de aluguel, os
documentos fiscais referidos na planilha e os comprovantes de pagamento,
por meio do Termo de Intimação Fiscal no 07 (fls. 2.636 e 2.637).
76. Foram glosados os valores dos itens para os quais não foram
apresentados os contratos de aluguel e documentos referidos na planilha,
por força do art. 161 da IN RFB no 1.717/2017, que que confere ao Auditor-
Fiscal da RFB competente para decidir sobre o ressarcimento e a
compensação a prerrogativa de condicionar o reconhecimento do direito
creditório à apresentação de documentos comprobatórios do referido
direito.
77. Para os demais itens, os valores foram glosados em razão de não se
referiam a aluguel de máquina ou equipamento (obrigação de dar), mas
tratavam-se de valores pagos em razão de contratos de prestação de
serviços (obrigação de fazer) ao Interessado. Conforme se conclui da leitura
dos contratos, tais serviços eram executados pelos fornecedores,
utilizando-se de bens móveis de propriedade deles e com mão de obra
fornecida por eles. Inclusive foram emitidas notas fiscais eletrônicas de
serviço, com incidência do ISSQN sobre o valor dos serviços prestados. Um
dos contratos, firmado com a empresa Oliveira Cavaletti & Cavaletti Ltda –
EPP, ainda nem abrangia o período referido na planilha.
Em sua Manifestação de Inconformidade, a recorrente reconhece que há
contratos de prestação de serviços cumulados com locação de maquinário.
É bem verdade que os referidos contratos se referem à suposta prestação
de serviços, conforme mencionado pela autoridade fiscal. No entanto,
também é evidente que existe expressa previsão de locação de maquinário
para desenvolvimento de atividades no âmbito de seu processo produtivo,
conforme exemplo às fls. 4075 dos autos:
Tendo sido mantidas as glosas, a recorrente volta a contestá-las em seu
recurso voluntário.
Nesse contexto, analisando-se a planilha “Pleiteado” do arquivo não
paginável “Aluguel de Máq e Equip - 2014.xlsx”, verifica-se que a
empresa pleiteou, no trimestre de apuração do PER objeto destes
Fl. 6389
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autos, créditos relativos a despesas incorridas com as empresas
MINERACAO RIO VERMELHO LTDA ME, OLIVEIRA CAVALETTI &
CAVALETTI LTDA – EPP, JOSE CARLOS ALVES FERNANDES, A ZILIO &
CIA LTDA - EPP e MARCANTE & MARCANTE LTDA - EPP. Analisando-se
alguns documentos apresentados pela recorrente em resposta ao
Termo de Intimação Fiscal no 07, como notas fiscais e contratos com
essas empresas, verificam-se que as notas fiscais foram emitidas
como prestação de serviços, e não como locação. Da mesma forma, a
descrição dos objetos nos contratos firmados é de prestação de
serviços, e não de locação, conforme exemplos abaixo.

Fl. 6390
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Diferentemente do exemplo trazido no corpo do Recurso Voluntário, em
que não há a identificação da empresa contratada e nem do período de
referência, os objetos dos contratos acima se referem expressamente à
“prestação de serviços”. Assim, como os documentos não se referem à
mera locação, que tem natureza distinta da prestação de serviços, não há
como acolher a tomada de créditos sobre esses valores como se referindo
à aluguel de máquinas e equipamentos.
Além disso, para que fosse possível sua apropriação como serviço-insumo
(art. 3o, inciso II, da Lei no 10.833/2003), deveria haver comprovação de
que se trata de serviço utilizados como insumo na prestação de serviços ou
na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. Não
há nos autos elementos comprobatórios nesse sentido, como, por
exemplo, o detalhamento do serviço realizado ou em que etapa da
produção ele se insere, ficando comprometida a comprovação do direito
creditório.
Assim, nego provimento ao recurso nesse ponto, não havendo reforma a
ser feita na decisão recorrida.
3.8. Máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado
Foram também efetuadas glosas de créditos apropriados pela recorrente
sobre despesas com aquisição de bens incorporados ao seu ativo
imobilizado. Na maioria dos casos, a recorrente efetuou o desconto com
Fl. 6391
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base no regime do §14o do art. 3o da Lei no 10.833/2003, que permite o
desconto mensal de créditos da Contribuição ao PIS e da COFINS calculados
sobre o valor correspondente a 1/48 do valor de aquisição do bem, no
prazo de quatro anos.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: (Produção de efeito) (Vide
Medida Provisória no 497, de 2010)
[...]
§ 14. Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular o crédito de que trata
o inciso III do § 1o deste artigo, relativo à aquisição de máquinas e
equipamentos destinados ao ativo imobilizado, no prazo de 4 (quatro) anos,
mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art.
2o desta Lei sobre o valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos)
do valor de aquisição do bem, de acordo com regulamentação da Secretaria
da Receita Federal. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
Como se vê, trata-se de regime aplicável especificamente a máquinas e
equipamentos (não contemplando outros bens) utilizados na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços, e não a quaisquer
bens destinados ao ativo imobilizado.
Além disso, em alguns casos, a recorrente utilizou o regime do art. 1o,
inciso XII, da Lei no 11.774/2008, que permite o desconto imediato de
créditos da Contribuição ao PIS e da COFINS em relação a máquinas e
equipamentos destinados à produção de bens ou a prestação de serviços
adquiridos a partir de julho de 2012.
Art. 1o As pessoas jurídicas, nas hipóteses de aquisição no mercado interno
ou de importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de
bens e prestação de serviços, poderão optar pelo desconto dos créditos da
Contribuição para o Programa de Integração Social/Programa de Formação
do Patrimônio do Servidor Público (PIS/Pasep) e da Contribuição para
Financiamento da Seguridade Social (Cofins) de que tratam o inciso III do §
1o do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o inciso III do §
1o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4o do art.
15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, da seguinte forma: (Redação
dada pela Lei no 12.546, de 2011)
[...]
XII – imediatamente, no caso de aquisições ocorridas a partir de julho de
2012. (Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
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Os itens glosados estão na planilha “Glosado” constante do arquivo não
paginável “Ativo Imobilizado – 2014.xlsx”. O acórdão recorrido reverteu as
seguintes glosas:

Aquisição de cilindro elétrico, forno a gás, amassadeira pães, por se
tratar de equipamentos;

Bomba Wayne abastecimentos combustíveis, compressor de ar,
soprador, abastecimento combustível pneumática, embolsadora de Grãos,
bloco volumétrico combustível, misturador defensivos, moto bomba,
cilindro plataforma de milho, pneu agrícola, dentre outros, cuja
fundamentação legal na planilha traz como art. 1o da Lei 11.774 de 2008 e
§ 14 do art. 3o da lei 10.833 de 2003;

Notas fiscais de aquisição de equipamentos e maquinarias: de
Comagran Mato Grosso Ltda., D. O. Santos ME, Ferreira & Tobaldini Ltda.
ME, Anderson Luiz Dalzotto & Cia. Ltda., Tecnigran Proteção de Grãos e
Sementes Ltda., Prenso Máquinas Ltda., Interlisense Radiocomunicação
Ltda., Pampa Máquinas Agrícolas Ltda., Cadore, Bidoia e Cia. Ltda.
Por sua vez, foram mantidas as glosas em relação a:
a)
Caminhões, por não se enquadrarem às determinações do art. 1o da
Lei 11.774 de 2008 e § 14 do art. 3o da lei 10.833 de 2003 (motivação na
planilha de glosas: “Veículos não são considerados máquinas nem
equipamentos”);
b)
Tratores, por não se enquadrarem às determinações do art. 1o da Lei
11.774 de 2008 e § 14 do art. 3o da lei 10.833 de 2003 (motivação na
planilha de glosas: “trator é veículo, não sendo considerado máquina ou
equipamento”);
c)
Equipamentos agrícolas (plantadeiras, distribuidor, grade etc.),
tratores, caminhões, reboques e veículos pesados, motocicletas, com o
motivo da glosa “bem adquirido de pessoa física não dá direito a crédito”;
d)
Bens constantes das notas fiscais apresentadas de CNH Latin América
Ltda. e John Deere Brasil Ltda., por se tratar de aquisição de tratores,
caminhões e máquinas agrícolas, por não se enquadrarem às
determinações do art. 1o da Lei 11.774 de 2008 e § 14 do art. 3o da lei
10.833 de 2003;
e)
Bens glosados pelas seguintes motivações: “Documento apresentado
não é nota fiscal do bem”, “Nota fiscal não apresentada” e “sem
identificação do fornecedor e/ou documento fiscal de aquisição”, por falta
de apresentação dos documentos fiscais.
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Em relação às glosas de créditos apropriados sobre aquisições de
caminhões incorporados ao ativo imobilizado, seu Recurso Voluntário, a
recorrente se limita a mencionar precedente do CARF:
No que se refere à aquisição de caminhões, também há precedente deste E.
CARF autorizando o aproveitamento da depreciação dos caminhões que se
incorporaram no ativo com base na mesma legislação de regência da
viabilidade de apropriação de créditos:
(...) NÃO CUMULATIVIDADE. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. ENCARGOS DE
DEPRECIAÇÃO.
Os encargos de depreciação de caminhões off road, incorporados ao ativo
imobilizado e utilizados na produção de minérios, geram direito a crédito.
(Ac. 3402-002663, sessão de fevereiro de 2015 – ALEXANDRE KERN)
Ocorre que, como a própria recorrente menciona, o julgado em questão
tratou de caso de desconto de créditos calculados sobre o valor dos
encargos de depreciação de caminhões off road utilizados na atividade de
mineração. Ou seja, a discussão estava adstrita à possibilidade de desconto
de créditos com base na regra geral (créditos calculados com base nos
encargos de depreciação), nada tendo a ver com a questão discutida nestes
autos, que versa sobre a aplicabilidade do regime de desconto previsto no
§14o do art. 3o da Lei no 10.833/2003 a caminhões incorporados ao ativo
imobilizado.
Além de invocar um julgado que não se amolda ao caso discutido nos
autos, a recorrente não trouxe qualquer outro argumento para infirmar a
glosa efetuada. Assim, não há como acatar o pleito de reversão das glosas,
não havendo reforma a ser feita em relação a glosa de créditos referentes
a caminhões, que, de fato, são veículos de transporte de carga.
Já em relação a glosas relativas a tratores, a recorrente se insurge ao
argumento de que:
Ainda, cabe ressaltar que parte dos Notas Fiscais glosadas se referem à
aquisição de tratores para utilização no processo produtivo da Recorrente.
Deste modo, diante da atividade da Recorrente, demonstrada à exaustão
ao longo desta peça, não há dúvida de que os tratores adquiridos são
aplicados estritamente no seu processo produtivo, de modo que não se
pode glosar os créditos em questão.
Em que pese a discussão não recaia sobre a utilização dos tratores no
processo produtivo da recorrente, vez que as glosas se deram ao
argumento de que “trator é veículo, não sendo considerado máquina ou
equipamento”, de maneira que não se enquadrariam no regime do §14 do
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art. 3o da Lei no 10.833/2003, o que foi corroborado pelo acórdão
recorrido, nesse ponto, entendo que a decisão merece ser reformada.
Vejamos:
Consta dos autos que a recorrente se dedica principalmente ao cultivo de
grãos, como soja e milho, mas também de algodão. Na persecução de seu
objeto social, a recorrente informou que utiliza tratores nas etapas de
“correção e preparo do solo”, “semeadura”, “pulverização – aplicação de
maturadores” e “colheita”. Tendo em conta a natureza da atividade da
recorrente, trata-se de alegação verossímil. Nesse contexto, notadamente
tendo em vista a atividade desenvolvida pela recorrente, classificar trator
com um mero veículo, desconsiderando por completo sua finalidade de
puxar/rebocar objetos, excluindo essa espécie de bem do conteúdo
semântico do vocábulo “máquina” a que se refere o §14 do art. 3o da Lei no
10.833/2003, não parece ser a interpretação adequada da norma. Como
exemplo, podemos citar a utilização de tratores para puxar/rebocar as
máquinas semeadoras e os pulverizadores.
Assim, dentro do processo produtivo da recorrente - produção agrícola - a
função precípua desempenhada pelos tratores não é de transporte, mas
sim de maquinário propriamente dito, de maneira que entendo
plenamente cabível o desconto de créditos com base no regime do §14 do
art. 3o da Lei no 10.833/2003. Nesse sentido:
Acórdão 3402-012.275, de 19/09/2024, rel. Cons. Jorge Luis Cabral
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/10/2013 a 31/12/2013
[...]
CRÉDITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS COM DEPRECIAÇÃO.
ATIVO IMOBILIZADO.
Tratores e colheitadeiras, assim como outros equipamentos utilizados na
produção agroindustrial dão direito aos créditos previstos nos art. 3o,
incisos VI, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2004, assim como ao previsto
no § 14, deste mesmo artigo, nesta última Lei citada. (grifo nosso)
Dessa forma, voto pela reversão das glosas relativas a encargos de
depreciação de tratores (motivo “trator é veículo, não sendo considerado
máquina ou equipamento” na planilha “Glosado” constante do arquivo não
paginável “Ativo Imobilizado – 2014.xlsx”).
Ainda, o acórdão recorrido manteve as glosas sobre notas fiscais dos
fornecedores CNH América Latina LTDA e John Deere Brasil LTDA, de
aquisição de tratores, plataformas de corte e colheitadeiras. Inicialmente, a
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glosa se deveu ao fato de a autoridade tributária da unidade de origem não
ter localizado os documentos fiscais, que foram apresentados na
Manifestação de Inconformidade. Apesar da apresentação, a decisão de
primeira instância entendeu que:
Já as notas fiscais apresentadas de CNH Latin América Ltda. e John Deere
Brasil Ltda., por se tratar de aquisição de tratores e colheitadeiras, mantém-
se as glosas efetuadas, já que são bens que não se enquadram às
determinações do art. 1o da Lei 11.774 de 2008 e § 14 do art. 3o da lei
10.833 de 2003, nos termos já visto anteriormente.
No mesmo sentido do que foi argumentado acima, entendo que os
referidos tratores e colheitadeiras, no contexto produtivo da recorrente,
são máquinas passíveis do desconto de crédito das contribuições não
cumulativas no regime previsto no §14 do art. 3o da Lei no 10.833/2003.
Dessa forma, voto por reverter as glosas relativas às notas fiscais de
aquisição de tratores e colheitadeiras dos fornecedores CNH América
Latina LTDA e John Deere Brasil LTDA apresentadas na Manifestação de
Inconformidades.
Em relação à glosa de créditos descontados sobre a aquisição de máquinas
e equipamento adquiridos de pessoas físicas, a recorrente alega em seu
recurso voluntário que
Ademais, quanto às glosas sobre a aquisições de máquinas e equipamentos
de pessoa física, como já devidamente exposto alhures, cumpre consignar
ser possível a tomada de créditos, tanto por expressa previsão legal, quanto
pela essencialidade do item na atividade desenvolvida pela Recorrente.
Nesse ponto, não tem razão a recorrente, vez que a apuração de créditos
das contribuições não cumulativas aplica-se exclusivamente a aquisições
de bens e serviços de pessoas jurídicas domiciliados no país, conforme
previsto expressamente no art. 3o, §3o, inciso I, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003. Assim, voto pela manutenção de tais glosas (motivo “bem
adquirido de pessoa física não dá direito a crédito” na planilha “Glosado”
constante do arquivo não paginável “Ativo Imobilizado – 2014.xlsx”).
Por fim, destaco que, no recurso voluntário, não houve impugnação
específica quanto à manutenção das glosas pelas seguintes motivações:
“Documento apresentado não é nota fiscal do bem”, “Nota fiscal não
apresentada” e “sem identificação do fornecedor e/ou documento fiscal de
aquisição”, estabilizando-se a matéria no sentido decidido pelo acórdão de
primeira instância.

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Ante o exposto, voto no seguinte sentido:
1.
Conhecer parcialmente do recurso voluntário, não conhecendo das
razões
contra
as
glosas
relacionadas
a
despesas
denominadas
“deslocamentos / diária / quilometragem”, por se tratar de matéria
preclusa;
2.
Rejeitar a preliminar de conversão de julgamento em diligência;
3.
Dar parcial provimento ao recurso, para:
a)
Reverter as glosas relativas às despesas com serviços de classificação
(Descrição da conta “SERVICOS DE CLASSIFICAÇÃO” na planilha “Glosado”
constante do arquivo não paginável “Serviços Insumo – 2014.xlsx”);
b)
Reverter as glosas relativas à despesas com serviços de
armazenagem prestados pela Golden Cargo e pela Bravo Armazém Gerais
Ltda (emitentes da nota na planilha “Glosado” do arquivo não paginável
“Serviços Insumos – 2014.xlsx”);
c)
Reverter as glosas relativas a encargos de depreciação relativos a
tratores (motivo “trator é veículo, não sendo considerado máquina ou
equipamento” na planilha “Glosado” constante do arquivo não paginável
“Ativo Imobilizado – 2014.xlsx”);
d)
Reverter as glosas relativas a encargos de depreciação relativos à
aquisição de tratores, plataformas de corte e colheitadeiras dos
fornecedores CNH América Latina LTDA e John Deere Brasil LTDA
apresentadas na Manifestação de Inconformidade.

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Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer, em parte, do
recurso voluntário, não conhecendo das razões contra as glosas relacionadas a despesas
denominadas “deslocamentos / diária / quilometragem”, por se tratar de matéria preclusa; em
indeferir o pedido de diligência por prescindível, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento, para
reverter as glosas relativas aos créditos: (1) dos serviços de secagem e padronização/classificação
dos grãos, (2) dos serviços de armazenagem prestados pela Golden Cargo e pela Bravo Armazém
Gerais Ltda., e (3) dos encargos de depreciação calculados na forma do §14 do art. 3o da Lei no
10.833/03 sobre as aquisições de tratores e sobre as notas fiscais de aquisição de tratores,
plataformas de corte e colheitadeiras dos fornecedores CNH América Latina LTDA e John Deere
Brasil LTDA.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator

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