Tribunal: CARF
Processo: 10865.723210/2018-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELLE REZENDE COTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-02-26
Data de publicação: 2026-04-24

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2013, 2014, 2015, 2016
LANÇAMENTO. NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. CONTRADITÓRIO. AMPLA DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Tendo o fiscal autuante demonstrado de forma clara e precisa os fatos que suportaram o lançamento, oportunizando ao contribuinte o direito de defesa e do contraditório, bem como em observância aos pressupostos formais e materiais do ato administrativo, nos termos da legislação de regência, especialmente artigo 142 do CTN, não há que se falar em nulidade do lançamento.
PREVIA INTIMAÇÃO. DESNECESSIDADE. SÚMULA CARF No 46.
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito tributário.
IRPF. DECADÊNCIA. CONTAGEM DO PRAZO. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. FATO GERADOR EM 31 DE DEZEMBRO. COMPLEXIVO. SÚMULA CARF N° 38.
O fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à omissão de rendimentos, é complexivo e ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário.
IRPF. OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA. TRIBUTAÇÃO.
Para fins de Imposto de Renda da Pessoa Física, constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos,. A tributação independe da denominação dos rendimentos, bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título.
PRAZO DECADENCIAL. OCORRÊNCIA DE FRAUDE, DOLO OU SIMULAÇÃO. APLICAÇÃO DO ART. 173, I DO CTN.
No âmbito do lançamento por homologação, constatada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o início do prazo de cinco anos para contagem da decadência é feito conforme a regra geral estabelecida no art. 173, i do ctn, ainda que haja pagamento parcial.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. CARACTERIZAÇÃO DE FRAUDE, SIMULAÇÃO OU CONLUIO. CABIMENTO.
Estando comprovado nos autos a prática de atos simulados, fraudulentos ou com intenção dolosa, nos termos dos arts.71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964, com o propósito de se eximir ou de reduzir o pagamento do tributo, é cabível a qualificação da multa que trata o §1o do art. 44 da Lei no 9.430 de 1996.
RETROATIVIDADE BENIGNA. MULTA QUALIFICADA. REDUÇÃO PARA 100%.
A multa qualificada lançada em dobro (150%), nos termos do art. 44, i e §1o, na redação anterior à lei no 14.689, de 2023, deverá ser reduzida para o percentual de 100%, que trata o inciso vi, §1o, do art. 44 da lei no 9.430, de 1996, em obediência à aplicação da retroatividade benigna, nos termos do art. 106, inciso ii, alínea ‘c’, do CTN.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10865.723210/2018-91
ACÓRDÃO
2301-012.014 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
27 de fevereiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
DANIEL LIMA LOPES
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2013, 2014, 2015, 2016
LANÇAMENTO. NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
CONTRADITÓRIO. AMPLA DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Tendo o fiscal autuante demonstrado de forma clara e precisa os fatos que
suportaram o lançamento, oportunizando ao contribuinte o direito de
defesa e do contraditório, bem como em observância aos pressupostos
formais e materiais do ato administrativo, nos termos da legislação de
regência, especialmente artigo 142 do CTN, não há que se falar em
nulidade do lançamento.
PREVIA INTIMAÇÃO. DESNECESSIDADE. SÚMULA CARF No 46.
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito
passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à
constituição do crédito tributário.
IRPF. DECADÊNCIA. CONTAGEM DO PRAZO. OMISSÃO DE RENDIMENTOS.
FATO GERADOR EM 31 DE DEZEMBRO. COMPLEXIVO. SÚMULA CARF N° 38.
O fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à
omissão de rendimentos, é complexivo e ocorre no dia 31 de dezembro do
ano-calendário.
IRPF. OMISSÃO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS DE PESSOA JURÍDICA.
TRIBUTAÇÃO.
Para fins de Imposto de Renda da Pessoa Física, constituem rendimento
bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos,.
A tributação independe da denominação dos rendimentos, bastando, para
a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e
a qualquer título.
Fl. 11021
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2301-012.014 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10865.723210/2018-91
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PRAZO DECADENCIAL. OCORRÊNCIA DE FRAUDE, DOLO OU SIMULAÇÃO.
APLICAÇÃO DO ART. 173, I DO CTN.
No âmbito do lançamento por homologação, constatada a ocorrência de
dolo, fraude ou simulação, o início do prazo de cinco anos para contagem
da decadência é feito conforme a regra geral estabelecida no art. 173, i do
ctn, ainda que haja pagamento parcial.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. CARACTERIZAÇÃO DE FRAUDE,
SIMULAÇÃO OU CONLUIO. CABIMENTO.
Estando comprovado nos autos a prática de atos simulados, fraudulentos
ou com intenção dolosa, nos termos dos arts.71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de
1964, com o propósito de se eximir ou de reduzir o pagamento do tributo,
é cabível a qualificação da multa que trata o §1o do art. 44 da Lei no 9.430
de 1996.
RETROATIVIDADE BENIGNA. MULTA QUALIFICADA. REDUÇÃO PARA 100%.
A multa qualificada lançada em dobro (150%), nos termos do art. 44, i e
§1o, na redação anterior à lei no 14.689, de 2023, deverá ser reduzida para
o percentual de 100%, que trata o inciso vi, §1o, do art. 44 da lei no 9.430,
de 1996, em obediência à aplicação da retroatividade benigna, nos termos
do art. 106, inciso ii, alínea ‘c’, do CTN.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento parcial
ao recurso para reduzir o percentual da multa qualificada a 100%. Vencidos os Conselheiros
Marcelle Rezende Cota (relatora) e Carlos Eduardo Avila Cabral, que votaram no sentido de dar
provimento parcial em maior extensão, para reconhecer a decadência do crédito tributário
relativo ao ano-calendário 2010 e afastar a qualificação da multa de ofício. Designada para redigir
o voto vencedor a Conselheira Flavia Lilian Selmer Dias

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota – Relatora

Assinado Digitalmente
Flavia Lilian Selmer Dias – Redatora Designada
Fl. 11022
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2301-012.014 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10865.723210/2018-91
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Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Flavia Lilian Selmer Dias,
Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Marcelo Freitas de Souza Costa
(suplente integral), Carlos Eduardo Avila Cabral, Diogo Cristian Denny (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra o Recorrente acima identificado,
relativo ao Imposto de Renda da Pessoa Física, decorrente da constatação da omissão de
rendimentos do trabalho com vínculo empregatício recebidos de pessoa jurídica, além da
aplicação da multa qualificada (150%), referente aos exercícios 2013 a 2016.
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 34/40), a autuação decorre de
omissão de rendimentos tributáveis recebidos da empresa Tubaço Industria e Comercio Ltda.
Os valores em questão foram informados nas Declarações de Ajuste de pessoas
Físicas do contribuinte, sofrendo acréscimos no decorrer dos anos de 2012 a 2015, estando
também escriturados na contabilidade da empresa Tubaço na conta 1.1.2.03.0003 – sob
denominação “conta corrente sócio”, tendo como contrapartida “contas a pagar”. Os valores
foram repassados através de transferências bancárias, conforme verificado na contabilidade da
empresa.
Ao considerar os rendimentos recebidos da empresa como dívida, no caso
empréstimo, o contribuinte agiu dolosamente para impedir ou retardar a ocorrência do fato
gerador, aplicando-se a multa majorada de 150%.
Após apresentação de impugnação por parte do Recorrente (e-fls. 10.904/10.928),
foi proferido Acórdão n° 03-84.312 - 3a TURMA da DRJ em Brasília/DF, a qual julgou procedente o
lançamento, conforme Ementa abaixo transcrita (e-fls. 10.945/10.956):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Exercício: 2013, 2014, 2015 e 2016
DECADÊNCIA - DOLO, FRAUDE OU SIMULAÇÃO.
Em caso de dolo fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial do direito
de a Fazenda Pública proceder ao lançamento rege-se pelo art. 173, I, do CTN, que
prevê como termo inicial de contagem desse prazo, o primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
Fl. 11023
DF CARF MF
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PROCESSO 10865.723210/2018-91
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FATO GERADOR ANUAL. APURAÇÃO MENSAL. SIMPLES METODOLOGIA
O fato gerador do imposto de renda é complexivo ou periódico, porque abrange a
disponibilidade econômica ou jurídica adquirida em determinado ciclo. No caso
das pessoas físicas, esse ciclo termina no último dia do ano civil, considerando-se
nascida a obrigação tributária no dia imediatamente seguinte, 1o de janeiro.
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
Quando o contribuinte demonstra ter conhecimento pleno das acusações
imputadas e teve acesso a todos os documentos do processo, inocorre
cerceamento do direito de defesa
OMISSÃO DE RENDIMENTOS
Para fins de Imposto de Renda da Pessoa Física, constituem rendimento bruto
todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos,. A tributação
independe da denominação dos rendimentos, bastando, para a incidência do
imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Regularmente intimado em 05/07/2019 (e-fl. 10.993), inconformado com a referida
decisão, o Recorrente interpôs Recurso Voluntário em 12/04/2018 (anteriormente da ciência
formal) (e-fls. 10.963/10.991), repisando às alegações da defesa inaugural, motivo pelo qual adoto
o relato da DRJ:
Cerceamento do direito de defesa
Alega ter havido cerceamento do direito à defesa pois teria sido intimado apenas
a informar as origens, a natureza e o total dos valores e, em momento algum foi
intimado a apresentar documentos que comprovassem o empréstimo.
Ademais, o processo administrativo deve se pautar pela verdade material, na
medida em que busca compreender e aferir a real ocorrência do fato gerador, e a
não solicitação dos contratos, seguida pela autuação justificada exatamente pela
falta desses contratos, acarreta a nulidade do lançamento.
Ausência de prova da ocorrência da infração
Acredita que a autuação se deu a partir de presunção de omissão de rendimentos,
dado que o autuante justificou o lançamento pela falta de documentos
formalizando o empréstimo, os quais jamais foram requeridos, e pelo fato de que
o impugnante não seria mais sócio da empresa mutuante desde 2016, e não teria
pago os alegados empréstimos.
Sustenta a defesa que não há legislação que obrigue a celebração de contrato
formal para tomada de empréstimo entre o sócio e a pessoa jurídica que integra,
mesmo contrato verbal é plenamente admissível.
Fl. 11024
DF CARF MF
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O fato é que existe formal confissão de dívida entre as partes, de maneira que
houve ilegítima presunção fiscal por parte do fiscal. Acrescenta que os valores em
questão foram informados nas Declarações de Ajuste da Pessoa Física do
contribuinte e também foram escriturados na contabilidade da empresa Tubaço.
Esses fatos teriam sido ignorados pelos autuantes.
(...)
Reconhece ainda não ter pago os empréstimos recebidos devido ao fato de que
teria negociado prazo para pagamento com carência de quatro anos, conforme
cláusula 3.1, do contrato de confissão de dívida. Tendo em vista a regularidade da
contabilidade da empresa Tubaço, que informa os empréstimos para o
impugnante, e a inexistência de prova em contrário, solicita o cancelamento do
Auto de Infração.
Decadência parcial do crédito tributário
Argumenta que o imposto de renda é tributo sujeito ao lançamento em sua
modalidade "por homologação", de modo que, transcorrido prazo superior ao de
cinco anos contados do fato gerador, sem que se promova a exigência do crédito
tributário, tem-se a homologação do lançamento do contribuinte, extinguindo-se
o crédito tributário.
No caso de imposto de renda das pessoas físicas, a tributação das receitas deve se
dar no período mensal (mês em que é auferida a receita), nos termos do
parágrafo 1o, do artigo 42, da lei no 9.430/96. Como a ciência do lançamento se
deu em dezembro de 2018, entende que todos os créditos tributários cujos fatos
geradores se deram antes de dezembro de 2013 estariam decadentes.
Inaplicabilidade da multa qualificada no caso
Registra que sua conduta não pode ser considerada como evidente intuito de
fraude. mesmo porque a fiscalização lastreou o lançamento em suas próprias
declarações, sedimentando a inexistência do intuito fraudulento.
Não bastassem esses argumentos, a multa de 150% merece ser reduzida por
representar verdadeiro ato confiscatório. Ressalta que entendimento do STF já
decidiu que multa fiscal pode sim ser confiscatória (suplantando antigo
entendimento de que a proibição do confisco apenas se aplica a tributos), ainda
mais no caso em que esta supera o valor do próprio tributo, como é o caso.
(...)
Por fim, o recorrente pugna que seja julgado totalmente improcedente o presente
Auto de Infração, com o cancelamento da integralidade do crédito tributário.
É o relatório.

Fl. 11025
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VOTO VENCIDO
Conselheira Marcelle Rezende Cota, Relatora

Admissibilidade
Conheço do Recurso Voluntário, uma vez tempestivo e preenchidos os demais
requisitos de admissibilidade.

Preliminar
Da Nulidade – Cerceamento de Defesa

O Recorrente alega ter havido cerceamento do direito à defesa pois teria sido
intimado apenas a informar as origens, a natureza e o total dos valores e, em momento algum foi
intimado a apresentar documentos que comprovassem o empréstimo.
Em que pesem as substanciosas razões ofertadas pelo Recorrente, seu
inconformismo, contudo, não tem o condão de prosperar. Do exame dos elementos que instruem
o processo, conclui-se que o lançamento, corroborado pela decisão recorrida, apresenta-se
formalmente incensurável, devendo ser mantido em sua plenitude.
Resta evidenciada a legitimidade da ação fiscal que deu ensejo ao presente
lançamento, cabendo ressaltar que trata-se de procedimento de natureza indeclinável para o
Agente Fiscalizador, dado o caráter de que se reveste a atividade administrativa do lançamento,
que é vinculada e obrigatória, nos termos do art. 142, parágrafo único do Código Tributário
Nacional, que assim dispõe:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante devido, identificar o sujeito
passivo e, sendo o caso, propor a aplicação de penalidade cabível.
De fato, o ato administrativo deve ser fundamentado, indicando a autoridade
competente, de forma explícita e clara, os fatos e dispositivos legais que lhe deram suporte, de
maneira a oportunizar ao contribuinte o pleno exercício do seu consagrado direito de defesa e
contraditório, sob pena de nulidade.
E foi precisamente o que aconteceu com o presente lançamento. A simples leitura
do Auto de Infração, bem como do Termo de Verificação Fiscal, anexos e demais informações
fiscais, não deixa margem de dúvida recomendando a manutenção do lançamento.
Fl. 11026
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Consoante se positiva dos anexos acima, a fiscalização ao promover o lançamento
demonstrou de forma clara e precisa os fatos que lhes suportaram, ou melhor, os fatos geradores
do crédito tributário, não se cogitando na nulidade dos procedimentos.
A exemplo da defesa inaugural, o contribuinte não trouxe qualquer elemento de
prova capaz de comprovar que os lançamentos encontram-se maculados por vício em sua
formalidade, escorando seu pleito em simples arrazoado desprovido de demonstração do
sustentado.
Destarte, é direito do contribuinte discordar com a imputação fiscal que lhe está
sendo atribuída, sobretudo em seu mérito, mas não podemos concluir, por conta desse fato,
isoladamente, que o lançamento não fora devidamente fundamentado na legislação de regência.
O argumento de eventual erro do fato gerador, na eleição da base de cálculo e demais, se
confundem com o mérito que iremos tratar posteriormente, como já dito, não ensejando em
nulidade.
Concebe-se que o auto de infração foi lavrado de acordo com as normas
reguladoras do processo administrativo fiscal, dispostas nos artigos 9° e 10° do Decreto n°
70.235/72 (com redação dada pelo artigo 1° da Lei n° 8.748/93), não se vislumbrando nenhum
vício de forma que pudesse ensejar nulidade do lançamento.
No âmbito do Processo Administrativo Fiscal, as hipóteses de nulidade são as
previstas no art. 59 do Decreto n° 70.235, de 1972, nos seguintes termos:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões preferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
Ademais, cabe esclarecer que fase processual da relação fisco-contribuinte inicia-se
com a impugnação tempestiva do lançamento e se caracteriza pelo conflito de interesses
submetido à Administração. À solução desse conflito, que ora se efetua, é que se aplicam as
garantias constitucionais da observância do devido processo legal, do contraditório e da ampla
defesa, referidos pelo impugnante.
Para além do exposto, não há obrigatoriedade de intimação previa para
esclarecimentos quando a administração pública já dispõe dos elementos suficientes para o
lançamento, entendimento consolidado na Súmula CARF no 46:
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito
passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à
constituição do crédito tributário.
Logo, em face do exposto, rejeito a preliminar suscitada.

Fl. 11027
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Prejudicial de Mérito
Da Decadência

O Recorrente alega que houve a decadência dos fatos geradores ocorridos
anteriores a dezembro de 2013, nos termos do artigo 150, parágrafo 4o do CTN.
A ciência da exigência fiscal deu-se em 10/12/2018 (e-fl. 10.896/10.897),
relativamente ao imposto de renda exigido sobre os anos-calendário 2012 a 2015.
No regime atual de tributação do IRPF, a regra aplicável à maioria dos rendimentos
é a antecipação mensal de que trata o art. 2o da Lei no 8.134, de 1990, sem prejuízo da apuração
anual, disciplinada pelo art. 7o da Lei no 9.250 de 1995:
Art. 7o A pessoa física deverá apurar o saldo em Reais do imposto a pagar ou o
valor a ser restituído, relativamente aos rendimentos percebidos no ano-
calendário, e apresentar anualmente, até o último dia útil do mês de abril do ano-
calendário subseqüente, declaração de rendimentos em modelo aprovado pela
Secretaria da Receita Federal. (...)
Assim, mensalmente surge para o contribuinte o dever de realizar antecipações de
pagamento, caso tenha recebido rendimentos sujeitos a esse regime. E se chama "antecipação"
porque não é definitiva. E não é definitiva porque a verificação da existência ou não do dever de
pagar tributo só surgirá no encerramento do período de apuração, ou seja, no fim do ano-
calendário.
Como é de conhecimento daqueles que lidam com o direito tributário, é cediço que
o fato gerador do imposto de renda pessoa física, sobretudo tratando-se de omissão de
rendimentos, é complexivo, findando-se no dia 31 de dezembro de cada ano-calendário,
submetendo-se, assim, a posterior ajuste anual, por meio da DIRPF.
Esta é, inclusive, uma matéria sumulada por este Conselho. Vejamos o teor da
Súmula CARF no 38:
Súmula CARF no 38: O fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física,
relativo à omissão de rendimentos apurada a partir de depósitos bancários de
origem não comprovada, ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário.
Ultrapassada e firmada a questão do fato gerador complexivo do imposto de renda
pessoa física, a querela não se esgotou, passando a se fixar no dispositivo legal a ser aplicado no
prazo decadencial, artigos 150, § 4o, ou 173, inciso I, do CTN, dependendo ou não de antecipação
de pagamento.
Indispensável ao deslinde da controvérsia, mister se faz elucidar, resumidamente,
as espécies de lançamento tributário que nosso ordenamento jurídico contempla, como segue.
Fl. 11028
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Primeiramente destaca-se o lançamento de ofício ou direto, previsto no artigo 149
do CTN, onde o fisco toma a iniciativa de sua prática, por razões inerentes a natureza do tributo ou
quando o contribuinte deixa de cumprir suas obrigações legais. Já o lançamento por declaração
ou misto, contemplado no artigo 147 do mesmo Diploma Legal, é aquele em que o contribuinte
toma a iniciativa do procedimento, ofertando sua declaração tributária, colaborando ativamente.
Ao fim, o lançamento por homologação, inscrito no artigo 150 do Códex Tributário, em que o
contribuinte presta as informações, calcula o tributo devido e promove o pagamento, ficando
sujeito a eventual homologação por parte das autoridades fazendárias.
Dessa forma, estando o Imposto sobre a Renda de Pessoas Físicas IRPF sujeito ao
lançamento por homologação, defende parte dos julgadores e doutrinadores que a decadência a
ser aplicada seria aquela constante do artigo 150, § 4o, do CTN, levando-se em consideração a
natureza do tributo atribuída por lei, independentemente da ocorrência de pagamento,
entendimento compartilhado por este conselheiro.
Ou seja, a regra para os tributos submetidos ao lançamento por homologação é o
artigo 150, § 4o, do Código Tributário, o qual somente não prevalecerá nas hipóteses de
ocorrência de dolo, fraude ou conluio, o que ensejaria o deslocamento do prazo decadencial para
o artigo 173, inciso I, do mesmo Diploma Legal.
Não é demais lembrar que o lançamento por homologação não se caracteriza tão
somente pelo pagamento. Ao contrário, trata-se, em verdade, de um procedimento complexo,
constituído de vários atos independentes, culminando com o pagamento ou não.
Observe-se, pois, que a ausência de pagamento não desnatura o lançamento por
homologação, especialmente quando a sujeição dos tributos àquele lançamento é conferida por
lei. E, esta, em momento algum afirma que assim o é tão somente quando houver pagamento.
Não fosse assim, o que se diria quando o contribuinte apura prejuízos e não tem
nada a recolher, ou mesmo quando encontra-se beneficiado por isenções e/ou imunidades, onde,
em que pese haver o dever de elaborar declarações pertinentes, informando os fatos geradores
dos tributos dentre outras obrigações tributárias, deixa de promover o pagamento do tributo em
razão de uma benesse fiscal?
Cabe ao Fisco, porém, no decorrer do prazo de 05 (cinco) anos, contados do fato
gerador do tributo, nos termos do artigo 150, § 4o, do CTN, proceder à análise das informações
prestadas pelo contribuinte homologando-as ou não, quando inexistir concordância. Neste último
caso, promover o lançamento de ofício da importância que apurar devida.
Aliás, como afirmado alhures, a regra nos tributos sujeitos ao lançamento por
homologação é o prazo decadencial insculpido no artigo 150, § 4o, do CTN, o qual dispôs
expressamente os casos em que referido prazo deslocar-se-á para o artigo 173, inciso I, na
ocorrência de dolo, fraude ou simulação comprovados. Somente nessas hipóteses a legislação
específica contempla a aplicação de outro prazo decadencial, afastando-se a regra do artigo 150, §
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4o. Como se constata, a toda evidência, a contagem do lapso temporal em comento independe de
pagamento.
Ou seja, comprovando-se que o contribuinte deixou efetuar o recolhimento dos
tributos devidos e/ou promover o auto-lançamento com dolo, utilizando-se de instrumentos
ardilosos (fraude e/ou simulação), o prazo decadencial será aquele inscrito no artigo 173, inciso I,
do CTN. Afora essa situação, não se cogita na aplicação daquele dispositivo legal. É o que se extrai
da perfunctória leitura das normas legais que regulamentam o tema.
Por outro lado, alguns julgadores e doutrinadores entendem que somente aplicar-
se-ia o artigo 150, § 4o, do CTN quando comprovada a ocorrência de recolhimentos relativamente
ao fato gerador lançado, seja qual for o valor. Em outras palavras, a homologação dependeria de
antecipação de pagamento para se caracterizar, e a sua ausência daria ensejo ao lançamento de
ofício, com observância do prazo decadencial do artigo 173, inciso I.
Ressalta-se, ainda, o entendimento de outra parte dos juristas, suscitando que o
artigo 150, 4o, do Código Tributário Nacional, prevalecerá quando o contribuinte promover
qualquer ato tendente a apuração da base de cálculo do tributo devido, seja pelo pagamento,
escrituração contábil, declaração do imposto em documento próprio, etc. Melhor elucidando, o
contribuinte deverá adotar algum procedimento com o fito de apurar o tributo para que pudesse
se cogitar em “homologação”.
De acordo com a decisão do STJ, de observância obrigatória por parte dos
Conselheiros, o entendimento que a aplicação do dispositivo legal retro depende da existência de
recolhimentos do mesmo tributo no período objeto do lançamento, na forma decidida nos autos
do Resp n° 973.733/SC, assim ementado:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA.
ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR
HOMOLOGAÇÃO.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA
DE
PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO DE O FISCO CONSTITUIR O
CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL. ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO
CUMULATIVA DOS PRAZOS PREVISTOS NOS ARTIGOS 150, § 4o, e 173, do CTN.
IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o
pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o
mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte,
inexistindo declaração prévia do débito (Precedentes da Primeira Seção: Resp
766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg
nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006,
DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004,
DJ 28.02.2005).
Fl. 11030
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2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no
perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo
lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco
regras jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do
direito de lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos
casos dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação em que o
contribuinte não efetua o pagamento antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi,
"Decadência e Prescrição no Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo,
2004, págs. 163/210).
3. O dies a quo do prazo qüinqüenal da aludida regra decadencial rege-se pelo
disposto no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde,
iniludivelmente, ao primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato
imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos a lançamento por homologação,
revelando-se inadmissível a aplicação cumulativa/concorrente dos prazos
previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do Codex Tributário, ante a configuração de
desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto Xavier, "Do Lançamento no
Direito Tributário Brasileiro", 3a ed., Ed. Forense, Rio de Janeiro, 2005, págs.
91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10a ed., Ed. Saraiva, 2004,
págs. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no
Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 183/199).
5. In casu, consoante assente na origem: (i) cuida-se de tributo sujeito a
lançamento por homologação; (ii) a obrigação ex lege de pagamento antecipado
das contribuições previdenciárias não restou adimplida pelo contribuinte, no que
concerne aos fatos imponíveis ocorridos no período de janeiro de 1991 a
dezembro de 1994; e (iii) a constituição dos créditos tributários respectivos deu-
se em 26.03.2001.
6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em
vista o decurso do prazo decadencial qüinqüenal para que o Fisco efetuasse o
lançamento de ofício substitutivo.
7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543C, do
CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
Na esteira desse raciocínio, uma vez delimitado pelo STJ e, bem assim, pelo
Regimento Interno do CARF que nos lançamentos por homologação a antecipação de pagamento
é indispensável à aplicação do instituto da decadência, nos cabe tão somente nos quedar a aludida
conclusão e constatar ou não a sua ocorrência.
A controvérsia em relação a referido tema encontra-se distante de remansoso
desfecho, se fixando agora em determinar o que pode ser considerado como antecipação de
pagamento no Imposto de Renda Pessoa Física, sobretudo em face das diversas modalidades e/ou
procedimentos adotados por ocasião do lançamento fiscal.
Fl. 11031
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In casu, porém, despiciendas maiores elucidações a propósito da matéria, uma vez
que a simples análise dos autos nos leva a concluir pela existência de antecipação de pagamento
relativamente aos anos-calendário lançados, especificamente o de 2012. Isso porque, a própria
DRJ atesta a existência de antecipação de pagamento, senão vejamos:
Neste caso, houve retenção de imposto de renda na fonte, de maneira que
teríamos como termo de início para contagem do prazo decadencial o dia
31/12/2012 e o termo final 31/12/2017.
Assim, evidente que há imposto retido na fonte do titular, sendo modalidade de
antecipação de pagamento, fato relevante para a aplicação do instituto, nos termos da decisão
do STJ acima ementada, a qual estamos obrigados a observar.
Isto porque, independentemente do regime de tributação, seja ela carnê-leão, IRRF,
ajuste, tudo diz respeito ao Imposto de Renda da Pessoa Física, ou seja, independentemente da
modalidade, trata-se de pagamento referente ao IRPF, devendo ser considerada como
antecipação de pagamento para efeitos da contagem do prazo decadencial.
No caso concreto, ainda há um ponto a ser debatido a fixar o dispositivo legal a ser
aplicado no prazo decadencial, qual seja: a aplicação da multa qualificada com a consequência
existência do intuito doloso, fato este que motivou a negativa por parte da decisão de primeira
instância.
Preambularmente, cumpre transcrever a legislação que fundamentou a exigência
da multa no presente lançamento de ofício:
Lei no 9.430, de 1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata.
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas
ou criminais cabíveis.
Como se vê, a multa de 75%, prevista no inciso I, acima transcrito, é objetiva e
independe da culpa ou dolo do agente. O artigo 136 do Código Tributário Nacional assim diz:
Art. 136 Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Fl. 11032
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Contudo, a multa qualificada de 150%, em atendimento ao que disciplina o §1o, art.
44, da Lei no 9.430, de 1996, poderá ser aplicada somente nos casos previstos nos art. 71, 72 e 73
da Lei no 4.502, 1964, que têm a seguinte redação:
Art. 71 - Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais do contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72 - Fraude é toda ação ou omissão, dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou deferir o seu pagamento.
Art. 73 – Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos no art. 71 e 72.
A sonegação pode se dar em razão de uma ação ou omissão, de uma simulação ou
ocultação, e pressupõe sempre a intenção de causar dano à fazenda pública, um propósito
deliberado de se subtrair, no todo ou em parte, a uma obrigação tributária. Na sonegação sempre
existe o dolo, um comportamento intencional, específico, de causar dano à fazenda pública. Para
ser enquadrado neste conceito, basta o contribuinte agir com dolo na desobediência da lei fiscal.
A sonegação impede a apuração da obrigação tributária principal diante da
ocultação de bens ou de fatos jurídicos à incidência fiscal (fato gerador já realizado) enquanto na
figura da fraude a ação ou omissão visa escamotear o pagamento do imposto devido - reduzi-lo,
evitá-lo ou retardá-lo.
Depreende-se dos dispositivos acima transcritos que para aplicação da multa
qualificada deve existir o elemento fundamental de caracterização que é o evidente intuito de
fraudar ou de sonegar.
Ainda de acordo com os dispositivos legais acima transcritos, impõe-se à autoridade
lançadora a observância dos parâmetros e condições básicas previstas na legislação de regência
em casos de imputação da multa qualificada, que somente poderá ser levada a efeito quando
àquela estiver convencida do cometimento do crime (dolo, fraude ou sonegação), devendo, ainda,
relatar todos os fatos de forma pormenorizada, possibilitando ao contribuinte a devida análise da
conduta que lhe está sendo atribuída e, bem assim, ao procurador de que o delito efetivamente
praticado.
Em outras palavras, não basta a indicação da conduta dolosa, fraudulenta, a partir
de meras presunções e/ou subjetividades, impondo a devida comprovação por parte da
autoridade fiscal da intenção pré-determinada do contribuinte, demonstrada de modo concreto,
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sem deixar margem a qualquer dúvida, visando impedir/retardar o recolhimento do tributo
devido.
Este entendimento, aliás, encontra-se sedimentado no âmbito do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, conforme se extrai dos julgados com suas ementas
abaixo transcritas:
MULTA AGRAVADA – Fraude – Não pode ser presumida ou alicerçada em indícios.
A penalidade qualificada somente é admissível quando factualmente constatada
as hipóteses de fraude, dolo ou simulação. (8a Câmara do 1° Conselho de
Contribuintes – Acórdão n° 108-07.561, Sessão de 16/10/2003) (grifamos)
MULTA QUALIFICADA – NÃO CARACTERIZAÇÃO – Não tendo sido comprovada de
forma objetiva o resultado do dolo, da fraude ou da simulação, descabe a
qualificação da penalidade de ofício agravada. (2a Câmara do 1° Conselho de
Contribuintes – Acórdão n° 102-45.625, Sessão de 21/08/2002)
MULTA DE OFÍCIO – AGRAVAMENTO – APLICABILIDADE – REDUÇÃO DO
PERCENTUAL – Somente deve ser aplicada a multa agravada quando presentes os
fatos caracterizadores de evidente intuito de fraude, como definido nos artigos 71
a 73 da Lei n° 4.502/64, fazendo-se a sua redução ao percentual normal de 75%,
para os demais casos, especialmente quando se referem à infrações apuradas por
presunção. (8a Câmara do 1° Conselho de Contribuintes – Acórdão n° 108-07.356,
Sessão de 16/04/2003) (grifamos)
Na esteira desse raciocínio, ratificando posicionamento pacífico do então 1o
Conselho de Contribuintes, o CARF consagrou de uma vez por todas o entendimento acima
alinhavado, editando a Súmula no 14, determinando que:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a QUALIFICAÇÃO da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo
No mesmo sentido, especificamente em relação a presunção de omissão de
rendimentos, foi editada a Súmula CARF no 25, que assim dispõe:
Súmula CARF no 25
A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação
de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64.
A meu ver, para aplicar a multa qualificada é necessária a prova da evidente
intenção de sonegar ou fraudar, condição imposta pela lei. A prova deve ser material, pois o
evidente intuito de sonegação não pode ser presumido. Não basta a prova da falta de
recolhimento da contribuição devida, tampouco meros indícios; é necessária que estejam
perfeitamente identificadas e comprovadas a circunstância material do fato, com vistas a
configurar o evidente intuito de sonegar, relativamente a cada fato gerador do imposto.
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Com efeito, o agente lançador justificou a imposição da penalidade exacerbada, os
termos abaixo (e-fl. 39/40):
DO DOLO – MULTA QUALIFICADA – SONEGAÇÃO
Ao considerar os rendimentos recebidos da empresa Tubaço como dívida, no caso
empréstimo, o contribuinte agiu dolosamente para impedir ou retardar o
conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador
da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias matérias, o que é
definido previsto no paragrafo 1o do artigo 44 da Lei no 9.430 de 1996.
Os fatos constantes no Termo de Verificação Fiscal não são aptos a justificar a
conduta prevista no artigo mencionado, uma vez que a autoridade fiscal não correlacionou
especificamente a conduta do Recorrente a nenhum dos dispositivos encimados.
Ora, independentemente do entendimento de cada julgador ou autoridade
fazendária a respeito do mérito de aludida demanda, não se pode admitir que o Fisco atribua
crime de sonegação fiscal, a partir da qualificação da multa, em mera suposição ou achismo, de
maneira a motivar sua conclusão, demonstrando a eventual conduta dolosa do contribuinte. Esse
procedimento, além de macular o regramento para adoção da multa imposta, representa uma
verdadeira preterição do direito de defesa da contribuinte.
No caso em análise, tem-se que a fiscalização se pautou, em verdade, que o
Recorrente considerou os valores recebidos da empresa como dívida, empréstimos. Tem-se que a
fiscalização sequer apontou em qual ou quais fatos se pautou para indicação do dolo, da fraude
ou simulação.
Segundo consta do trecho acima, entendo que, em verdade, a autoridade
lançadora entende cabível a multa qualificada pela existência da omissão. Assim sendo, em
relação aos valores recebidos, a administração tributária já procedeu o lançamento do imposto
decorrente da omissão de rendimentos.
Desta forma, o fato de o Recorrente não comprovar a efetividade dos
empréstimos, não é motivo, por si só, suficiente para caracterizar a imposição da multa
qualificada, tendo em vista que o fisco, de ofício, procedeu o lançamento do imposto devido por
meio do lançamento em questão, nos moldes descritos nas Súmulas CARF n° 14 e 25, citadas
acima.
Neste diapasão, pela situação fática demonstrada, não se observa, presente nos
autos, materializados os requisitos previstos no art. 71 e 72 da Lei no 4.502/94, que define as
circunstâncias que qualificam a ocorrência de sonegação/fraude, em decorrência de que o
contribuinte não logrou comprovar a origem dos depósitos bancários.
Como já frisado, a infração a dispositivo de lei, mesmo que resulte diminuição de
pagamento de tributo, não autoriza presumir a conduta dolosa. A inobservância da legislação
tributária tem que estar acompanhada de prova que o sujeito passivo empenhou-se em induzir a
autoridade administrativa em erro para que fique caracterizada a conduta ilícita
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Portanto, entendo que deve ser desqualificada a multa de ofício, reduzindo-a para o
percentual de 75%.
Sendo assim, afastado o dolo, retornando à decadência, se o fato gerador em
relação ao ano-calendário de 2012 se consumou no último instante do dia 31 de dezembro
daquele ano, existindo pagamento e não configurado o dolo, o lançamento, relativamente a
este ano-calendário, de onde se vê que o dies a quo do prazo decadencial foi o primeiro dia do
ano de 2013 e o dies ad quem, o último dia do ano de 2017.
Nestes termos, tendo o Recorrente sido cientificado no lançamento em
10/12/2018, de acordo com o § 4° do artigo 150 do CTN, resta fulminado os fatos geradores
referente ao ano-calendário de 2012.

Mérito
Da Omissão de Rendimentos recebidos de Pessoa Jurídica

De início, há que ser destacado o fato de que tanto o contribuinte quanto a
empresa confirmam o repasse dos valores tributados, limitando-se a defesa a argumentar que não
se trata de rendimentos tributáveis, mas sim, de empréstimos efetuados pela empresa ao sócio.
Ao contrário do entendimento da defesa, o Recorrente tem a obrigação de
comprovar as informações prestadas nas Declarações de Ajuste, ou seja, é dele o ônus de provar
que os recursos declarados, que justificaram aumento patrimonial no período, decorrem de
empréstimo e não são tributáveis.
A Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, em seu art. 3o, §1o e § 4o, assim dispõe
acerca da incidência do imposto de renda:
Art. 3o O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução,
ressalvado o disposto nos arts. 9o a 14 desta Lei.
§ 1o Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da
combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidas em dinheiro, e ainda os
proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos
patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados.
(...)
§ 4o A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos,
da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens
produtores da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos,
bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer
forma e a qualquer título.
(...)
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Alega o Recorrente, em apertada síntese, que os valores são decorrentes de
empréstimos válidos.
Entretanto, não basta para caracterizar a natureza do rendimento a denominação
que lhe foi atribuída pela fonte pagadora, mas sim, a razão precípua pela qual dito rendimento foi
pago ao contribuinte.
Neste sentido dispõe o artigo 38 do Decreto 3.000/99 – RIR (vigente a época do fato
gerador), onde prevê que a tributação independe da denominação dos rendimentos ou de sua
origem, senão vejamos:
Art. 38. A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou
direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem
dos bens produtores da renda e da forma de percepção das rendas ou proventos,
bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer
forma e a qualquer título (Lei no 7.713, de 1988, art. 3o, § 4o).
Parágrafo único. Os rendimentos serão tributados no mês em que forem
recebidos, considerado como tal o da entrega de recursos pela fonte pagadora,
mesmo mediante depósito em instituição financeira em favor do beneficiário.
Dessa forma, fundamental identificar e analisar se os valores foram pagos em
decorrência do trabalho ou, de fato, tinham natureza de empréstimo com base na documentação
acostada aos autos.
Neste aspecto, por muito bem analisar a questão, peço vênia para adotar as razões
de decidir da DRJ, senão vejamos:
Como se verifica na tabela de fls.37/38, integrante do Termo de Verificação Fiscal,
os alegados empréstimos eram constituídos de repasses fracionados, distribuídos
ao longo dos meses, sendo que, no ano-calendário de 2012 era mais frequente
(uma vez ou mais por semana) e nos últimos anos assumiu a frequência quinzenal
e regular, com nítida finalidade remuneratória.
Esse procedimento vinha se repetindo desde o ano-calendário de 2010, quando
ao final do ano, o contribuinte devia à Tubaço, a importância de R$72.640,10; ao
final de 2011, devia R$310.940,14; ao final de 2012, devia R$772.250,10; ao final
de 2013, devia R$1.133.106,77; ao final de 2014, devia R$1.316.639,12 e ao final
de 2015, devia R$1.525.398,63. Os dados foram extraídos de suas declarações de
ajuste anual.
A defesa apresenta Termo de Confissão de Dívida, sem firma reconhecida ou
outra formalidade, em que reconhece a obrigação de pagar os valores
alegadamente recebidos em empréstimo, entretanto, esse documento, apesar de
valer entre as parte, é insuficiente para comprovar o empréstimo perante
terceiros, e deve ser corroborado por outros documentos hábeis e idôneos.
Foram apresentadas cópias do livro Razão da empresa Tubaço em que constam os
pagamentos aos sócios na conta denominada "conta corrente sócio", e esses
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pagamentos constam às fls.361/363 (exercício 2013); ás fls.2627/2630 (exercício
2014); ás fls.5886/5888 (exercício 2015) e fls.8589/8590 (exercício 2016).
Na escrituração contábil regular, é utilizado o método das partidas dobradas,
método no qual o registro de qualquer operação implica que a um débito em uma
ou mais contas deve corresponder um crédito equivalente, em uma ou mais
contas, de forma que a soma dos valores debitados seja sempre igual a soma dos
valores creditados, ou simplificando: não há débito sem crédito correspondente e
vice-versa.
O código civil, no seu artigo 226, determina que os livros e fichas dos empresários
e sociedades provam contra as pessoas a que pertencem, e, em seu favor,
quando, escriturados sem vício extrínseco ou intrínseco, forem confirmados por
outros subsídios.
(...)
Observemos que para fazer prova contra o empresário, não importa se o
conteúdo do livro atende às disposições legais, técnicas ou doutrinária. Basta que
o fato esteja nele escrito para que seja usado em favor da parte contrária.
Por outro lado, para sua utilização como força probante em favor do seu titular,
se faz necessário o cumprimento de todas as formalidades, além da obrigatória
confirmação documental.
Ocorre que as operações escrituradas nessa "conta corrente sócios", não
informam uma conta de contra partida, seja uma conta bancária de onde tenha
partido o pagamento, seja uma conta caixa da empresa, seja uma conta de dívida
dos sócios. Não foi possível determinar de onde se originaram os recursos
transferidos ao contribuinte a título de empréstimo e nem há uma conta que
espelhe a alegada dívida de cada sócio com a empresa.
Esses pagamentos não tiveram origem em nenhum dos bancos com os quais a
empresa trabalha, indicando que os recursos reconhecidamente recebidos pelo
contribuinte não passaram pela contabilidade regular.
Outro fato a destacar é que empréstimos efetuados por pessoas jurídicas a
pessoas físicas estão sujeitos ao pagamento de tributos, nos termos do artigo 13,
da lei no 9.779/99, transcrito a seguir:
(...)
Também não há nos autos documentos que indiquem a retenção e recolhimento
desse imposto.
Soma-se a isso a falta de pagamento desses empréstimos realizados por anos a
fio, nem mesmo quando o contribuinte deixa o quadro societário da empresa.
Essas são as razões de decidir do órgão de primeira instância, as quais estão muito
bem fundamentadas, motivo pelo qual, após análise minuciosa demanda, compartilho das
conclusões acima esposadas.
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Conclusão

Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário para rejeitar a
preliminar, reconhecer a decadência do crédito tributário relativo ao ano-calendário 2010 e, no
mérito, dar-lhe parcial provimento para afastar a qualificadora da multa de ofício, reduzindo-a
para 75%.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Flavia Lilian Selmer Dias, redator designado
A decisão da maioria da turma divergiu da Relatora quanto à questão da aplicação
da multa qualificada, com o reflexo no início da contagem do prazo decadencial, nos termos do
art. 173, I do CTN.
O lançamento foi realizado com multa qualificada de 150%, nos termos do art. 44, I,
§1o da Lei no 9.430, de 1966, combinado com os arts. 71 a 73 da Lei no 4.502, de 1964, por
entender que teria ocorrido sonegação, fraude ou conluio, justificando a qualificação da multa.
Lei no 9.430, de 1996
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis.

Lei no 4.502, de 1964
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Art . 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua
natureza ou circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art . 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
(grifou-se)
Para a configuração as condutas dos art. 71 a 73 da Lei no 4.502, de 1964, exige-se
sempre o dolo, elemento subjetivo do tipo. É dizer, para haver dolo não basta o agente querer o
resultado, é indispensável a vontade consciente de praticar a conduta prevista no tipo.
No caso concreto, o que se discute é se houve dolo por tentativa de ocultação de
fato gerador do Imposto de Renda, pelo recebimento de remuneração de valores pagos por
pessoa jurídica com roupagem de operação de empréstimo à sócio.
De acordo com o Relatório Fiscal:
Se, a princípio, os valores transferidos pela empresa ao sócio poderiam ser
considerados como empréstimos, embora questionável, uma vez que não há
contrato que estipulem cláusulas e/ou datas de vencimento, quando o sócio
deixa a sociedade e não devolve tais "adiantamentos" (como pode ser
verificado nos valores mantidos inalterados nas DIRPF, bem como na análise da
contabilidade da empresa, na qual não houve baixa dos valores na conta
corrente dos sócios) a situação toma outro condão.
Por não mais haver vínculo entre a pessoa física do ex-sócio e a empresa, fica
evidenciado, que a partir de então, pela inexistência de qualquer contrato que
venha reger tal operação de empréstimo, tais adiantamentos caracterizam se
como remuneração da empresa à pessoa física, devendo, portanto, serem
tributadas por converter-se efetivamente como renda da pessoa física do ex-
sócio.
Enfatiza-se, uma vez mais, que mesmo após retirar-se da sociedade, não houve
pagamento de parcelas dos valores transferidos, tampouco elaboração de
contrato devidamente registrado estabelecendo cláusulas, vencimentos,
encargos e garantias para cobrança do crédito pela empresa, nem mesmo
existência de notas promissórias, o que demonstra claramente não se tratar de
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empréstimo, mas sim de transferência de recursos sem qualquer exigência de
devolução. No caso, fica notório tratar-se de rendimentos pagos pela empresa ao
contribuinte, quando este a administrava. Neste caso, não há que se falar de
antecipação de distribuição de lucro, já que a empresa apurou prejuízos durante
todos esses exercícios.
Em análise à contabilidade da empresa, verifica-se que a natureza dessas
transferências é considerada como ônus para a empresa, uma vez que são
lançadas em "contas a pagar", sendo posteriormente pagas através de
transferências bancárias.
Ainda ao se analisar os lançamentos contábeis da empresa, não há dúvidas de
que tais transferências são de natureza remuneratória, sendo pagas
mensalmente em duas vezes: a primeira, em geral, até o 3° dia útil do mês e a
segunda até o 4° dia útil após o dia 15 do mês. Os valores da primeira e da
segunda parcela são fixos, porém distintos. Para melhor compreensão, a seguir
são apresentados os valores e as datas de tais transferências:
(...)
Os valores e as datas de cada uma das transferências foram obtidos através de
diligência efetuada na empresa Tubaço, cuja documentação contábil foi
apresentada em 20/07/2017.
Isto posto, os referidos valores transferidos, contabilizados na empresa sob
denominação "conta corrente sócio", são relacionados na tabela a seguir e
considerados como valor tributável na pessoa física.
(...)
Diante das constatações, o lançamento da multa é feita com a qualificação pela
presença da conduta dolosa.
DO DOLO — MULTA QUALIFICADA - SONEGAÇÃO
Ao considerar os rendimentos recebidos da empresa Tubaço como dívida, no
caso empréstimo, o contribuinte agiu dolosamente para impedir ou retardar o
conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador
da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais, o que é
definido pelo artigo 71 da Lei n°4.502, de 1964 como sonegação.
Desta forma, aplica-se a majoração da multa de ofício, em 100%, conforme
previsto no parágrafo 1° do artigo 44 da Lei n° 9.430 de 1996.
A DRJ manteve o valor da multa de oficio em 150%:.
A prática reiterada de informar, como decorrente de mútuo, rendimentos
recebidos, por vários anos, de empresa da qual o contribuinte era sócio
administrador, demonstra a ação deliberada e dolosa com o intuito de impedir
ou retardar o conhecimento por parte da autoridade fiscal da ocorrência do fato
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gerador do imposto de renda, caracterizando sonegação prevista no artigo 71, da
Lei no 4.502, de 1964.
Como já exposto, os valores pagos não foram devidamente escriturados, uma
vez que não informam a origem dos pagamentos e nem sua natureza, não
passaram pelas contas correntes da empresa e nunca foram pagos, nem mesmo
com a saída do contribuinte do quadro societário. Os documentos apresentados
para comprovar o alegado mútuo valem entre as partes, mas não preenchem as
formalidades necessárias para que tivessem valor perante terceiros.
Pelos fatos mencionados, entendo que o contribuinte simulou operações de
mútuo com o objetivo deixar de pagar imposto de renda, mantendo a qualificação
da multa de ofício nos termos do parágrafo primeiro do artigo 44, da Lei no
9.430/96.
A multa aplicada constitui mera sanção por ato ilícito, não se revestindo das
características de tributo, razão pela qual se revela inaplicável o princípio da
vedação de confisco, previsto no art. 150, IV da Constituição Federal
Não há motivos para reforma a decisão de piso. Conforme bem apontado no
Relatório Fiscal, houve dolo do contribuinte quando tentou ocultar o recebimento de rendimento
recebido de pessoa jurídica como suposto empréstimo à sócio, justificando a aplicação da multa
no patamar de 150%.
Contudo, o art. 44 da Lei n. 9.430, de 1996 foi alterado pelo art. 8o da Lei n. 14.689,
de 2023, passando a ter a seguinte redação:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I -
de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício;
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de
imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que
verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo quando,
no prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver sido
imputada a ação ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30
de novembro de 1964, ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu novamente
em qualquer uma dessas ações ou omissões.
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(...)
(grifos não originais)
A nova redação do artigo estabelece um percentual de multa qualificada inferior à
redação anterior.
Nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN a lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no
caso de não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista
na lei vigente à época da prática da infração.
Deste modo, deve-se aplicar o instituto da retroatividade da penalidade mais
benéfica, reduzindo-o percentual da multa qualificada para 100%, conforme art. 44, § 1o, VI da Lei
no 9.430 de 1996, com a redação da Lei no 14.689, de 2023.
Quanto à alegação da decadência, a contagem do prazo decadencial, nos casos da
existência de dolo, fraude ou simulação rege-se pelas regras previstas no art. 173, I do CTN,
conforme Súmula CARF no 72.
Súmula CARF no 72
Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo
decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN.
No caso concreto, não há de se falar em decadência pois o final do prazo
decadencial, nos termos do art. 173, I do CTN, se encerraria em 1/1/2019, e a ciência do
lançamento ocorreu em 10/12/2018.
Por todo o exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso para reduzir o
percentual da multa qualificada a 100%.
Assinado Digitalmente
Flavia Lilian Selmer Dias

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