Tribunal: CARF
Processo: 15746.721588/2021-25
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-04-13
Data de publicação: 2026-05-11

Ementa:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Ano-calendário: 2018
MATÉRIAS-PRIMAS E PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. DIREITO AO CRÉDITO DE IPI. CONCEITO DE INSUMOS. REsp 1.075.598/SC.
As matérias-primas e produtos intermediários somente geram créditos de IPI se integrarem o produto fabricado ou se forem consumidos no processo de industrialização. O conceito de insumos, no contexto do IPI, pressupõe que os bens nele subsumidos sejam consumidos - e aqui consumo assume um sentido amplo de desgaste, desbaste, perda de propriedades etc. - em contato direto com o produto em fabricação, e desde que não integrem o ativo permanente. Nessa linha, não se afiguram como matéria-prima ou produto intermediário, para fins de creditamento do IPI, os bens que forem utilizados apenas indiretamente na produção ou não consumidos em contato direto com o produto em fabricação. Trata-se do conceito de insumos nos termos do REsp 1.075.508/SC, submetido ao rito previsto no art. 543-C do antigo CPC e de aplicação obrigatória pelos Conselheiros do CARF, por força do que dispõem o art. 99 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1634/2023.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2018
LEI INTERPRETATIVA. APLICAÇÃO RETROATIVA.
A Lei aplica-se a ato ou fato pretérito, em qualquer caso, quando for expressamente interpretativa. São reconhecidas como tal as leis que declaram expressamente que têm esse caráter ou são redigidas em termos que tornem inequívoca a sua natureza de norma interpretativa. A Lei no 14.395, de 2022, possui caráter interpretativo, na medida em que se presta a esclarecer o conceito de “praça”.
LANÇAMENTO. ERRO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. VÍCIO DE FUNDAMENTAÇÃO.
O auto de infração constitui o crédito tributário, materializando e conferindo liquidez à obrigação tributária. Deve ser cancelada a exigência que decorra da apuração de base de cálculo errada. Ante a definição de que “praça” é o município do estabelecimento remetente, não pode ser incluído na apuração do valor tributário mínimo o montante das vendas efetuadas pelo estabelecimento interdependente localizado em outro município.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III, DO CTN. SÓCIOADMINISTRADOR. INADIMPLEMENTO. INSUFICIÊNCIA. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE ATO IRREGULAR.
A simples condição de sócio ou administrador não autoriza a responsabilização pessoal prevista no art. 135, III, do CTN. O mero inadimplemento da obrigação tributária não configura, por si só, infração de lei capaz de deslocar a responsabilidade para a pessoa física, sob pena de inverter a lógica do sistema e transformar hipótese excepcional em regra geral. A responsabilização somente se caracteriza mediante demonstração específica de atos irregulares, consubstanciados em excesso de poderes ou infração à lei, ao contrato social ou ao estatuto, devidamente comprovados nos autos, não bastando a mera participação societária ou o exercício regular da gestão empresarial.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15746.721588/2021-25
ACÓRDÃO
3101-004.626 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de abril de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BATERIAS CRAL LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Ano-calendário: 2018
MATÉRIAS-PRIMAS E PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. DIREITO AO CRÉDITO
DE IPI. CONCEITO DE INSUMOS. REsp 1.075.598/SC.
As matérias-primas e produtos intermediários somente geram créditos de
IPI se integrarem o produto fabricado ou se forem consumidos no processo
de industrialização. O conceito de insumos, no contexto do IPI, pressupõe
que os bens nele subsumidos sejam consumidos - e aqui consumo assume
um sentido amplo de desgaste, desbaste, perda de propriedades etc. - em
contato direto com o produto em fabricação, e desde que não integrem o
ativo permanente. Nessa linha, não se afiguram como matéria-prima ou
produto intermediário, para fins de creditamento do IPI, os bens que forem
utilizados apenas indiretamente na produção ou não consumidos em
contato direto com o produto em fabricação. Trata-se do conceito de
insumos nos termos do REsp 1.075.508/SC, submetido ao rito previsto no
art. 543-C do antigo CPC e de aplicação obrigatória pelos Conselheiros do
CARF, por força do que dispõem o art. 99 do Regimento Interno do CARF
(RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1634/2023.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2018
LEI INTERPRETATIVA. APLICAÇÃO RETROATIVA.
A Lei aplica-se a ato ou fato pretérito, em qualquer caso, quando for
expressamente interpretativa. São reconhecidas como tal as leis que
declaram expressamente que têm esse caráter ou são redigidas em termos
que tornem inequívoca a sua natureza de norma interpretativa. A Lei no
14.395, de 2022, possui caráter interpretativo, na medida em que se presta
a esclarecer o conceito de “praça”.
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LANÇAMENTO. ERRO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. VÍCIO DE
FUNDAMENTAÇÃO.
O auto de infração constitui o crédito tributário, materializando e
conferindo liquidez à obrigação tributária. Deve ser cancelada a exigência
que decorra da apuração de base de cálculo errada. Ante a definição de
que “praça” é o município do estabelecimento remetente, não pode ser
incluído na apuração do valor tributário mínimo o montante das vendas
efetuadas pelo estabelecimento interdependente localizado em outro
município.
RESPONSABILIDADE
TRIBUTÁRIA.
ART.
135,
III,
DO
CTN.
SÓCIO‐ ADMINISTRADOR.
INADIMPLEMENTO.
INSUFICIÊNCIA.
NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE ATO IRREGULAR.
A simples condição de sócio ou administrador não autoriza a
responsabilização pessoal prevista no art. 135, III, do CTN. O mero
inadimplemento da obrigação tributária não configura, por si só, infração
de lei capaz de deslocar a responsabilidade para a pessoa física, sob pena
de inverter a lógica do sistema e transformar hipótese excepcional em
regra geral. A responsabilização somente se caracteriza mediante
demonstração específica de atos irregulares, consubstanciados em excesso
de poderes ou infração à lei, ao contrato social ou ao estatuto,
devidamente comprovados nos autos, não bastando a mera participação
societária ou o exercício regular da gestão empresarial.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em aplicar a retroatividade
benigna, devendo-se a multa de ofício qualificada ser reduzida ao patamar de 100%. Por maioria
de votos, em permitir o creditamento de materiais refratários e afastar o lançamento somente nos
casos em que ficou constatado que o VTM não respeitou o conceito de praça (município),
adotando o entendimento de retroatividade da Lei no 14.395/2022, e em afastar a
responsabilidade solidária da pessoa física Joaquim Vaz Filho, pois não restou demonstrada a
prática de uma conduta dolosa individualizada por parte do sócio administrador. Vencidos os
Conselheiros Gilson Macedo Rosenburg Filho (relator) e Ramon Silva Cunha que não
reconheceram a retroatividade da Lei no 14.395/2022 no conceito de praça para fins de cálculo do
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VTM e que mantiveram a responsabilidade solidária da pessoa física Joaquim Vaz Filho. Designado
para redigir o voto vencedor o Conselheiro Renan Gomes Rego
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Presidente e Relator
(documento assinado digitalmente)
Renan Gomes Rego – Redator designado

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Renan Gomes Rego,
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Eduardo
Gargiulo Ornelas Santiago, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).

RELATÓRIO
Como forma de elucidar os fatos ocorridos até a decisão da Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento, colaciono o relatório do Acórdão recorrido, verbis:
O estabelecimento industrial acima qualificado, localizado no município de Bauru
(SP), doravante designado “CRAL”, foi autuado, na condição de contribuinte,
tendo sido também autuado, na condição de responsável, a pessoa física Joaquim
Vaz Filho- CPF 029.972.798-01-, sócio e administrador da empresa, responsável
pela transmissão via Sped da escrituração fiscal e das DCTFs durante todo o ano-
calendário de 2018.
A autuação ocorreu por i) falta de declaração/recolhimento do saldo devedor do
IPI escriturado; ii) falta de escrituração ou escrituração a menor de IPI, nas saídas
de produtos promovidas para a empresa interdependente, sem que fosse
observado, nessas saídas, o valor tributável mínimo (VTM) para fins de apuração
do referido imposto e iii) por créditos indevidos nas entradas/aquisições, em
desrespeito à legislação do imposto. A exigência foi formalizada no Auto de
Infração das fls. 288 a 300 e se refere ao IPI, no valor de R$ 4.366.437,62,
acrescido de juros de mora e de multa de ofício, esta com o percentual básico de
75%, duplicado para 150% na primeira infração (falta de declaração e
recolhimento do IPI), por entender a Fiscalização que o contribuinte ocultou,
intencionalmente, os fatos geradores da obrigação tributária.
Segundo o Termo de Verificação Fiscal das fls. 283 a 286, o contribuinte tem por
atividade econômica a indústria e comércio de baterias automotivas e, nas
operações de saídas de produtos para firmas interdependentes, sujeita-se, para
fins de apuração do IPI, aos arts. 189, 195 e 196 do Decreto no 7.212, de 2010
(Regulamento do IPI). No que tange à apuração de créditos nas aquisições, está
submetido ao disposto no art. 226 do mesmo regulamento.
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Traz o relatório que houve constatação das infrações, conforme os fatos abaixo
descritos:
i) Da análise das notas fiscais de saídas e da Escrituração Fiscal Digital – EFD –
ICMS/IPI, a Fiscalização constatou que o contribuinte declarou, em Declaração de
Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF, em vários períodos de apuração,
valores inferiores aos efetivamente apurados como IPI no Livro de Apuração do
IPI, que faz parte da Escrituração Fiscal Digital – ICMS/IPI. Intimado a esclarecer o
motivo das divergências entre os valores escriturados e os declarados e
recolhidos, o contribuinte admitiu essas irregularidades, e as justificou como
sendo decorrentes da situação econômica surgida com a pandemia. Tal
argumento não foi aceito pela Fiscalização, uma vez o IPI não ser parte da Receita
Líquida do contribuinte, que tem a obrigação de recolher integralmente o valor
apurado desse tributo aos cofres públicos no prazo legal. Nas ocorrências da
infração de IPI escriturado e não recolhido foi aplicada multa qualificada de 150%
na apuração dessa infração, pois esse procedimento ocultou do Fisco os
verdadeiros fatos geradores do tributo. Pela prática dessa infração, o sócio e
administrador da empresa, Sr. Joaquim Vaz Filho, responsável pela transmissão
via Sped da escrituração fiscal e das DCTF durante todo o ano-calendário de 2018,
também foi incluído no polo passivo da autuação, nos termos do art. 135, III, do
CTN.
ii) Verificou-se a existência de relação de interdependência entre o fiscalizado e
seu cliente J. Vaz Acumuladores Ltda., CNPJ 65.998.494/0001-90, em razão da
participação dos sócios no capital social, conforme segue demonstrado:
Baterias Cral Ltda.: Joaquim Vaz Filho – 33,33 % das cotas
Luiz Carlos Vaz – 33,33% das cotas
José Roberto Vaz – 33,33% das cotas
J. Vaz Acumuladores Ltda.: Joaquim Vaz Filho – 26,66 % das cotas
Luiz Carlos Vaz – 26,66 % das cotas
José Roberto Vaz – 26,66 % das cotas
O art. 612 do RIPI/2010 define a relação de interdependência entre duas firmas
quando uma delas tiver participação na outra de quinze por cento ou mais do
capital social, por si, seus sócios ou acionistas, bem como por intermédio de
parentes destes até o segundo grau e respectivos cônjuges, se a participação
societária for de pessoa física.
Foi averiguada a ocorrência de grande volume de vendas à empresa
interdependente J. Vaz Acumuladores Ltda., CNPJ 65.998.494/0001-90, a preços
bem inferiores àqueles praticados no mercado atacadista na região de São Paulo –
Capital e Grande São Paulo, em desacordo com o artigo 195, inciso I do
Regulamento do IPI. No caso, foi considerada a média ponderada dos preços
praticados nas vendas pela J. Vaz Acumuladores Ltda., que é a única atuante no
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mercado atacadista desses produtos (“Baterias Cral”) na região de São Paulo –
Capital e Grande São Paulo, conforme demonstrativo anexo ao Termo de
Verificação Fiscal. Ressalta que a empresa interdependente J. Vaz Acumuladores
Ltda. não destacou o IPI em suas notas fiscais de vendas, nem tampouco apurou,
declarou ou recolheu esse tributo. A respeito da aplicação da média ponderada
dos preços praticados no mercado atacadista pela empresa interligada
revendedora das mercadorias, a Fiscalização adotou o entendimento disposto na
Solução de Consulta Cosit no 8, de 13 de junho de 2012, pela qual a Cosit concluiu
que “o valor tributável não poderá ser inferior ao preço corrente no mercado
atacadista da praça do remetente, quando o produto for destinado a
estabelecimento distribuidor interdependente do estabelecimento industrial
fabricante. O valor tributável mínimo aplicável às saídas de determinado produto
do estabelecimento industrial fabricante, e que tenha na sua praça um único
estabelecimento distribuidor, dele interdependente, corresponderá aos próprios
preços praticados por esse distribuidor único nas vendas por atacado do citado
produto.” Sobre o IPI incidente nessas operações com interdependente, apurado
pela Fiscalização, foi aplicada a multa no percentual de 75%.
iii) O estabelecimento fiscalizado descontou créditos do IPI sobre compras de
tijolos refratários, que são destinados à manutenção de fornos industriais, bem
como sobre aparelhos e partes de máquinas e equipamentos que não são
consumidos no processo de produção das baterias automotivas. Ocorreu ainda
desconto de crédito do IPI sobre Nota Fiscal de devolução de mercadorias
cancelada. Os valores dos créditos indevidos apurados pela Fiscalização foram
adicionados à apuração do imposto, cujo demonstrativo integra o auto de
infração.
O Auditor-Fiscal concluiu que houve intenção do contribuinte de ocultar ou
retardar o conhecimento do Fisco dos verdadeiros fatos geradores do tributo, por
meio de informação incorreta de valores devidos do IPI, caracterizando, em tese,
a infração penal prevista no art. 1o, inciso II, da Lei no 8.137, de 1990. Por isso,
elaborou Representação Fiscal para Fins Penais, cujas peças compõem o processo
no 15746-721.589/2021-70.
Impugnação
Segundo consta na fl. 652, o contribuinte tomou ciência do lançamento em 31 de
agosto de 2021 e o responsável solidário, sr. Joaquim Vaz Filho, em 27 de agosto
de 2021. Em 21 de setembro de 2021 foi registrada a solicitação de juntada da
impugnação das fls. 317 a 353 e dos documentos das fls. 354 a 649.
Inicia a impugnação com relato da autuação fiscal e argumenta que, após
intimado a se manifestar acerca da não declaração em DCTF dos débitos de IPI
apurados no RAIPI, em completa demonstração de boa-fé, constatou a existência
dos erros e informou que iniciaria as retificações para regularização das
divergências, destacando, todavia, o atual cenário de grave crise sanitária e
econômica global em razão dos efeitos da pandemia do Coronavirus – Covid/19,
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que a impossibilita de efetuar o pagamento à vista. Informou que, no que tange
aos itens da autuação, relativamente a (i) falta de recolhimento de IPI escriturado
e (ii) créditos indevidos de notas fiscais canceladas, providenciou o respectivo
parcelamento, sendo tais itens da autuação excluídos da sua impugnação.
Todavia, mantém sua discordância dos itens (iii) Falta de declaração e
recolhimento de IPI (relação de interdependência) e (iv) créditos relativos à
aquisição de tijolos, parte de máquinas e equipamentos para os fornos industriais.
Dessa forma, a impugnação é apenas parcial, e segue abaixo resumida.
No que tange à falta de escrituração e pagamento de IPI apurado na relação de
interdependência, afirma que a autuação restringiu a análise a uma área
geográfica limitada e ainda apurou o tributo com base na média ponderada, mas,
na hipótese específica de apuração de Valor Tributável Mínimo – VTM, é de
conhecimento geral que a metodologia a ser aplicada, estabelecidas pelo art. 196
do RIPI/2010 apenas poderá ser: (a) caso exista mercado atacadista na praça do
remetente, o VTM será apurado com base no preço corrente no mercado pelo
cálculo da média ponderada de preços das empresas atacadistas da referida
localidade; e (b) na hipótese de inexistir mercado atacadista na praça do
remetente, o VTM será apurado como base em uma cesta de elementos
objetivamente traçados pelo legislador, quais sejam, custos de produção, outras
despesas e margem de lucro normal, o que não ocorreu no presente caso,
mostrando assim, que não há documentação comprobatória que embase
fidedignamente o referido lançamento, sendo certo que o processo fiscal não
admite meras presunções.
Acrescenta que a empresa tida como interdependente realiza a compra em
grande escala, possibilitando, de forma lícita que os produtos sejam negociados
em valores diferenciados, conforme a “lei da oferta e procura”, consubstanciada
na ordem de liberdade econômica. Além disso, argui que a limitação a uma área
geográfica específica também não pode ser admitida, já que, se a empresa
interdependente é a única do suposto mercado atacadista da região, inexiste
parâmetro viável para apuração, devendo ser estendido o conceito de localidade.
Entende que tais situações não foram consideradas pelo Auditor-Fiscal, que
preferiu presumir a existência de uma comercialização em valores inferiores ao de
mercado e consequente, ao apurar o suposto crédito com base da média
ponderada de uma determinada região geográfica que não possua parâmetro,
desrespeitou as formas de apuração do VTM consignadas na legislação. Convicto
de que a autuação não foi lastreada em documentação e comprovação da prática
de valores inferiores aos preços de mercado, argumenta pela necessidade da
comprovação das infrações por parte da autoridade fiscal e traz que, após grande
evolução jurisprudencial e doutrinária, foi pacificado que a inversão do ônus da
prova, por força da presunção de validade dos atos administrativos não mais se
sustenta, sendo imprescindível que a Administração comprove os fatos que
afirma.
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Continuando nesse tema, afirma que não houve comprovação de que os valores
são praticados de forma ilegal e não basta a apuração pela média ponderada, haja
vista as diversas situações fáticas do propósito negocial. Diante da ausência de
documentos que comprovem a suposta prática de valores inferiores ao mercado,
argui vício na formação do ato administrativo e nulidade da autuação. Traz
excertos de doutrina sobre o tema.
Quanto ao fato de os sócios das duas empresas serem os mesmos, reitera que isso
não afeta a sua autonomia patrimonial e administrativa e que, em se tratando de
um cliente potencial, a negociação em grande quantidade permite que haja uma
certa margem de negociação dos valores das mercadorias, o que não significa que
a medida afronte os concorrentes e que consista em prática inferior ao valor do
mercado. Para comprovar que essa tese não se sustenta, apresenta quadro
comparativo de vendas com outras localidades e dos valores praticados por
empresas do mesmo segmento. Ressalta que os valores que transaciona com a J.
Vaz Acumuladores Ltda., são, em verdade, superiores as de seus concorrentes, o
que faz cair por terra a fundamentação de preços inferiores. Conforme os dados
desse quadro, o preço médio aproximado das baterias da marca Cral seria de R$
43,26, enquanto as baterias da empresa Jupiter são vendidas em valores
inferiores a R$ 36,67. Já as baterias da marca Heliar seriam vendidas em valores
25% superiores em razão de serem consideradas baterias de “primeira linha”.
Conclui que, mesmo tendo havido liberdade negocial para redução do preço da
mercadoria, não pratica preço inferior ao de mercado, conforme dados
levantados das empresas em outras localidades.
Por outra perspectiva, afirma que a forma de arbitramento realizada pelo fiscal
desrespeita as metodologias previstas em lei e ainda fere o princípio da
seletividade, pois, para apuração do suposto crédito, considerou a média
ponderada dos preços praticados nas vendas pela J. Vaz Acumuladores que,
segundo o próprio relatório fiscal, seria a única atuante no mercado atacadista
desses produtos (Baterias Cral) na região de São Paulo e Grande São Paulo. Afirma
ser necessário precisar qual o conteúdo semântico da expressão "praça do
remetente" para então identificar se, naquela praça, há ou não um mercado
atacadista para parâmetro, de modo a permitir a apuração do VTM com base em
uma comparação mercadológica (preço médio das empresas da localidade do
remetente) ou com base em ficção jurídica (levando em consideração como
elementos mínimos os custos de produção, as despesas e a margem de lucro
ordinária naquele tipo de operação).
Reitera que fiscalização, apesar de utilizar o termo “mercado”, limita a análise de
apuração da base de cálculo a uma região geográfica específica, na qual entende
que apenas o impugnante realiza esse tipo de comercialização. Entretanto,
baseia-se em método de apuração que necessita de uma comparação
mercadológica, sendo, portanto, completamente controvertido o arbitramento
realizado. Transcreve os arts. 195, 198 e 612 do RIPI/2010 para concluir que o
Auditor-Fiscal não poderia ter utilizado a metodologia da média ponderada dos
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preços e sim outros métodos, como o previsto no parágrafo único, inciso II do
artigo 196 do RIPI, que leva em consideração outras questões que não apenas a
mercadológica. Considera que as duas metodologias para cálculo de apuração do
VTM previstas na legislação são distintas e excludentes entre si e interpreta que,
caso exista mercado atacadista, o VTM será apurado com base no preço corrente
no mercado pelo cálculo da média ponderada de preços das empresas atacadistas
da referida localidade. Por sua vez, na hipótese de inexistir mercado atacadista,
como considerou a Autoridade Fiscal no presente caso, o VTM será apurado com
base em uma cesta de elementos previamente estabelecidos pelo legislador.
Dessa forma, conclui que o arbitramento realizado pelo auditor não encontra
amparo legal, pois é divergente da situação fática narrada no procedimento
fiscalizatório.
Além disso, afirma não haver previsão para o VTM que justifique o discricionário
recorte geográfico feito pela fiscalização, feito sem qualquer subsídio jurídico e
nem mesmo econômico de arbitramento para o caso. Também alega terem sido
ignoradas as peculiaridades fáticas do caso, como a distinção entre as atividades
do impugnante e da empresa tida como interdependente (industrial e atacadista,
respectivamente). Destaca que a forma de apuração, ao adotar uma alíquota
média sem respeitar a individualidade de cada produto afronta o princípio da
seletividade. No seu entendimento, não é possível manter a autuação que adotou
um valor e uma alíquota média, sem respeitar a individualidade e seletividade
prevista para o tributo, desrespeitando a regra matriz de incidência do Imposto
Sobre Produtos Industrializados. Afirma que, em que pese se tratar de produtos
de espécie “Baterias”, existem diversos modelos que influenciam no preço,
fatores esses que não foram considerados pelo Fiscal. Traz excertos de acórdão do
CARF nesse sentido.
Dessa forma, o impugnante conclui que a autuação foi elaborada sobre
presunções de fatos que não restaram comprovados e que também carece de
previsão legal para o método de apuração adotado, além de ferir o princípio da
seletividade, devendo ser cancelada.
No que se refere aos créditos de IPI por aquisição de materiais para o forno
industrial que não foram aceitos pela autoridade fiscal, afirma que não foi
considerado o princípio da essencialidade. Detalha etapas do processo industrial e
conclui que os produtos que tiveram o crédito glosado são indispensáveis à
industrialização, o que implicaria em sua integração abstrata nos produtos
fabricados. Argumenta que a possibilidade de creditamento deveria ir além de
mera integração física na produção e de valores necessários à formação do
produto ou mercadoria, objetos da operação, sendo crível se considerar tudo o
que faz parte do “processo formativo” – incluindo todos os custos e despesas de
máquinas e equipamento e correlatos que contribuem para a atividade
empresarial e que compõem a realização da produção. Conclui não ser razoável a
glosa dos créditos dos materiais utilizados na reconstrução dos fornos.
Fl. 750
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Adiante, alega ilegalidade quanto à inclusão do administrador da empresa no polo
passivo da autuação, como responsável solidário. Afirma não terem sido
praticados atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou
estatuto, conforme prescreve o art. 135 do CTN para os casos de inclusão dos
diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas na solidariedade
tributária. Destaca que as pessoas físicas somente poderão responder por
créditos tributários que derem causa e desde que decorrentes de atos de gestão
com dolo ou má-fé. Afirma que a autoridade fiscal ultrapassou o dispositivo legal
ao relativizar os preceitos da legislação, gerando instabilidade e insegurança
jurídica no âmbito do Direito Tributário. Detalha os itens do inciso III do art. 135
do CTN para concluir que não houve qualquer ação que se enquadrasse em uma
das possibilidades fáticas ensejadoras da responsabilização pessoal do
administrador da empresa: voluntariedade e consciência de estar ultrapassando a
esfera de poder que lhe foi concedida; atuação dolosa na infração de lei ou do
contrato social. Ressalta não ter sido comprovada, nos autos, a conduta dolosa
por parte do administrador, devendo ser afastada a pretensão do fisco de incluí-lo
no polo passivo da autuação, pois a ausência dessa comprovação impossibilita,
inclusive, o exercício do direito de defesa. Acrescenta que o fato de o incluir na
autuação fere os princípios da razoabilidade e da segurança jurídica, conforme
tese acolhida pelo STJ em sede de recurso repetitivo, vinculante aos órgãos
inferiores. Transcreve excertos de julgados do CARF, que entende corroborarem
seus argumentos. Ademais, afirma que essa imputação de responsabilidade
tributária ao administrador configura ilegal desconsideração da personalidade
jurídica da empresa “Baterias Cral Ltda”, pois ignora a autonomia patrimonial da
pessoa jurídica e de seus administradores estatuída no Código Civil.
Por último, alega inaplicabilidade da multa de ofício de 150% em razão da
constatação de divergências nas declarações transmitidas. Afirma que esse
percentual configura caráter confiscatório e, mesmo tendo acatado o lançamento
dos valores de IPI apurados nesse tópico da autuação, contesta o percentual da
multa aplicada. Para tanto, prossegue com os mesmos argumentos de que não foi
comprovada, pelo fiscal, ocorrência de conduta dolosa por parte do contribuinte e
de seu administrador, seja por ação, seja por omissão dolosa. Que para ser
aplicada multa nesse patamar, é imprescindível ter havido medidas que visassem
a obstaculizar a fiscalização e a arrecadação. Tais medidas não foram
demonstradas pelo Auditor-Fiscal, pois desde o início do procedimento
fiscalizatório o estabelecimento se mostrou proativo para contribuir com os
trabalhos conduzidos pela Fiscalização, tendo, inclusive, se prontificado a
providenciar as retificações necessárias ao constatar as divergências de
informações entre o RAIPI e as DCTFs. E que, não tendo sido comprovada
reincidência na prática de sonegação, fraude ou de conluio, o Auditor-Fiscal teria
se baseado unicamente em juízo discricionário, atentando contra a ordem
jurídica, e contra os princípios da proteção da confiança, da razoabilidade, da
proporcionalidade, da proibição de excesso, além da boa-fé, da presunção de
inocência e, acima de tudo, da justiça. Transcreve excertos de julgados do STJ e do
Fl. 751
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CARF com esse entendimento que esposa, além da Súmula CARF no 14, que
dispõe que “a simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si
só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a
comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.”
Assim, conclui pela impossibilidade de aplicação desse percentual de multa, que
argui ter caráter confiscatório, afrontando os princípios da razoabilidade, da
proporcionalidade, do não confisco e o texto da Constituição do Brasil.
A 3a Turma da DRJ/10 julgou improcedente a impugnação, nos termos do Acórdão
no 110-008.615, de 15 de setembro de 2022, assim emendado:

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Ano-calendário: 2018
VALOR TRIBUTÁVEL MÍNIMO. SAÍDAS PARA ESTABELECIMENTO DE FIRMA
INTERDEPENDENTE.
O valor tributável do IPI não pode ser inferior ao preço corrente no mercado
atacadista da praça do remetente, quando o produto for destinado a
estabelecimento distribuidor interdependente do estabelecimento industrial
fabricante. Caso a praça do remetente possua um único estabelecimento
distribuidor, dele interdependente, o valor tributável corresponderá aos próprios
preços praticados por esse distribuidor único nas vendas por atacado do citado
produto.
AQUISIÇÃO DE MÁQUINAS, SUAS PARTES E PEÇAS, EQUIPAMENTOS E
INSTALAÇÕES. CRÉDITO DO IPI. IMPOSSIBILIDADE.
Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados não podem
creditar-se do IPI relativo a máquinas, suas partes e peças, equipamentos e
instalações, ainda que se desgastem com o uso.
MULTA DE OFÍCIO. DUPLICAÇÃO DO PERCENTUAL BÁSICO,
Duplica-se o percentual básico da multa de ofício de 75%, para 150%, por
sonegação.
SONEGAÇÃO.
Ação dolosa, tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento, por parte da autoridade fazendária, das condições pessoais do
contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal, ou o crédito
tributário correspondente, caracteriza sonegação.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2018
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA.
Fl. 752
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Os diretores de pessoas jurídicas de direito privado respondem pelo crédito
correspondente a obrigações tributárias resultantes de sonegação.
São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo, no período de sua
administração, gestão ou representação, os acionistas controladores, e os
diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado,
pelos créditos tributários decorrentes do não recolhimento do IPI no prazo legal.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2018
NULIDADE. CAUSA NÃO PRESENTE.
Constatada ausência de preterição ao direito à ampla defesa, ao contraditório e
ao devido processo legal do contribuinte e tendo sido o auto de infração lavrado
por autoridade competente, não se cogita de nulidade do lançamento.
ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE.
No âmbito do processo administrativo fiscal, é vedado aos órgãos de julgamento
afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou
decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
PROVA. PERÍCIA. JUNTADA DE NOVOS DOCUMENTOS.
A prova deve ser apresentada no momento da impugnação. Não comprovada
nenhuma das situações legais permissivas para apresentação de provas
posteriormente à impugnação, regra geral, resta precluso esse direito do sujeito
passivo.
SUSTENTAÇÃO ORAL. INDEFERIMENTO.
Não há, na legislação que rege o processo administrativo fiscal federal, qualquer
dispositivo que preveja a sustentação oral em sessão de julgamento de primeira
instância.
CITAÇÕES E TRANSCRIÇÕES DE JURISPRUDÊNCIA E DOUTRINA.
No julgamento de primeira instância, a autoridade administrativa observará
apenas a legislação de regência, assim como o entendimento da RFB expresso em
atos normativos de observância obrigatória, não estando vinculada a decisões
proferidas em processos dos quais não participe o interessado ou que não
possuam eficácia erga omnes, nem a posições doutrinárias acerca de
determinadas matérias.
Impugnação Improcedente
Inconformado com a decisão da DRJ, o sujeito passivo interpôs recurso voluntário
ao CARF, onde repisa os argumentos apresentados na impugnação, assim resumidos:
a) Nulidade por cerceamento de defesa: indeferimento de produção de provas e
sustentação oral afrontaria o contraditório e a ampla defesa (art. 5o, LV, CF);
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b) Vício no lançamento: autuação baseada em presunções, sem comprovação de
preços inferiores ao mercado ou suporte documental adequado, violando o
dever probatório da Administração;
c) Arbitramento irregular do VTM: utilização de média ponderada e recorte
geográfico sem respaldo legal, além de afronta ao princípio da seletividade do
IPI;
d) Conceito de “praça”: Lei no 14.395/2022 restringe ao município do remetente,
afastando interpretações ampliativas adotadas pela fiscalização;
e) Crédito de IPI: defesa da essencialidade dos materiais refratários e peças no
processo produtivo, admitindo creditamento quando indispensáveis à
industrialização;
f) Responsabilidade do administrador: ausência de comprovação de dolo, excesso
de poderes ou infração legal impede sua inclusão no polo passivo (art. 135, III,
CTN e jurisprudência do STJ/CARF);
g) Multa qualificada: inaplicável sem demonstração concreta de fraude, sonegação
ou conluio, sendo vedada sua imposição com base em presunções.
O processo foi sorteado a este relator, nos termos regimentais.
Este é o breve relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, Relator.
Admissibilidade
O recurso foi apresentado com observância do prazo previsto, bem como dos
demais requisitos de admissibilidade. Sendo assim, dele tomo conhecimento e passo a apreciar.
Conforme já mencionado no relatório, a recorrente apresentou as mesmas razões
recursais postas na impugnação.
Por entender que a decisão proferida pela instância a quo seguiu o rumo correto,
utilizo sua ratio decidendi como se minha fosse para fundamentar a decisão, nos termos do § 1o
do art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e do art. 2o, § 3o do Decreto no 9.830, de 10 de
junho de 2019 e do § 12 do art. 114 do RICARF, in verbis:
Alegações de nulidade
O impugnante sustenta a nulidade do auto de infração, por ausência de
parâmetros claros para determinação do VTM e por falta de provas para fins do
lançamento. Argui que a autuação não foi lastreada em documentação e
Fl. 754
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comprovação da prática de valores inferiores aos preços de mercado. Também
argui não ter sido comprovado o dolo nas infrações apuradas. Todos esses
aspectos caracterizariam a nulidade, por preterição do direito de defesa, inclusive
quanto à imputação de responsabilidade do sr. Joaquim Vaz Filho.
A respeito de tais alegações, cumpre dizer que o auto de infração, das fls. 288 a
300, e o Termo de Verificação Fiscal (TVF), das fls. 283 a 286, estão devidamente
motivados, com a indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos pertinentes ao
caso, o que, aliás, permitiu a apresentação de defesas copiosas de parte do sujeito
passivo contribuinte e do sujeito passivo responsável.
As alegações antes referidas, as quais, segundo seus autores, invalidariam o
lançamento de ofício, por preterição do direito de defesa, dizem respeito, na
verdade, ao mérito, e serão analisadas sob esse enfoque, adiante.
À vista disso, deve ser rejeitada a preliminar de nulidade, por suposta preterição
do direito de defesa.
Inobservância do valor tributável mínimo
Inicialmente, o impugnante afirma que não houve comprovação, pela Fiscalização,
da relação de interdependência entre o estabelecimento industrial “Baterias Cral
Ltda” e seu cliente “J. Vaz Acumuladores Ltda.” Ora, a composição social das duas
empresas não deixa qualquer margem de dúvida quanto à existência dessa
relação de interdependência. Conforme traz o TVF, os sócios dessas duas
empresas – sr. Joaquim Vaz Filho, sr. Luiz Carlos Vaz e sr. José Roberto Vaz,
detêm, cada um, 33,33% e 26,66% das cotas de cada uma dessas duas empresas.
O art. 612 do RIPI/2010 define a relação de interdependência entre duas firmas
quando uma delas tiver participação na outra de quinze por cento ou mais do
capital social, por si, seus sócios ou acionistas, bem como por intermédio de
parentes destes até o segundo grau e respectivos cônjuges, se a participação
societária for de pessoa física. Dessa forma, resta cabalmente comprovada a
relação de interdependência entre as duas empresas.
O segundo ponto dessa abordagem da autuação diz respeito à prática de valores
inferiores àqueles praticados no mercado atacadista da região de São Paulo-
capital e grande São Paulo. O Auditor-Fiscal afirma que tal prática ocorreu. Já o
impugnante alega não ter havido comprovação da prática de valores inferiores
aos preços de mercado nas operações comerciais entre as duas empresas. Por
outro lado, deixa entrever que houve operações com margens de negociação
diferenciadas, uma vez a empresa J. Vaz Acumuladores Ltda ser um de seus
maiores clientes. Contraditoriamente, afirma não ter ocorrido prática de vendas
em valores abaixo do valor do mercado. Para comprovar que essa tese não se
sustenta, apresenta quadro comparativo de vendas em outras localidades e dos
valores praticados por empresas do mesmo segmento, em vendas de produtos de
marcas distintas. Ressalta que os valores que transaciona com a J. Vaz
Acumuladores Ltda., são, em verdade, superiores às de seus concorrentes, o que
faz cair por terra a fundamentação de preços inferiores.
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Já o Auditor-Fiscal trouxe planilhas anexadas ao TVF em que detalha, mês a mês,
de forma individualizada por tipo e especificação técnica, o cálculo da média
ponderada do preço de baterias elétricas vendidas por J. Vaz Acumuladores Ltda,
no mercado atacadista de São Paulo- capital e municípios da grande São Paulo-,
apurado em conformidade com a Solução de Consulta Cosit no 8, de 13 de junho
de 2012. Esse cálculo está na aba “média ponderada de preços”. Na aba seguinte
– denominada “vendas à J. Vaz Acumuladores” -, traz a apuração mensal da
diferença de base de cálculo e do IPI decorrentes das operações de vendas entre
essas duas empresas interligadas.
Em que pese o impugnante ter trazido planilha para ilustrar seus argumentos de
que há diferenças entre os preços praticados por Baterias Cral e os preços de seus
concorrentes, tal planilha não comprova a equivalência entre os produtos
vendidos à J. Vaz Acumuladores e as baterias dos concorrentes, nos períodos ali
especificados. Pelo contrário - o interessado afirma haver disparidades na
qualidade de produtos que justificariam a diferenciação de preços, em desfavor
da Cral. Além disso, ele próprio afirma ter tomado os preços em outras
localidades, sem especificar quais seriam essas localidades, ao contrário do
levantamento do Auditor-Fiscal, que delimitou, de forma geográfica, os limites
adotados para o levantamento da auditoria. Dessa forma, posto não haver
correlação direta entre os produtos ali identificados e os produtos auditados, por
período de apuração, resta claro que o demonstrativo trazido pelo interessado
não sustenta seus argumentos. Ainda que em sua planilha haja diferenciações, a
menor, nos preços praticados pelo estabelecimento em comparação com preços
de produtos concorrentes, tais produtos ali identificados não fazem parte, nos
respectivos períodos de apuração, da planilha apresentada pelo auditor e que foi
a base da autuação fiscal. Dessa forma, seus argumentos não podem ser
acolhidos.
Ainda nesse tópico da autuação, temos a contestação do interessado acerca da
forma de apuração do VTM adotada pelo Auditor-Fiscal. Conforme traz o TVF, foi
adotado o entendimento disposto na Solução de Consulta Cosit no 8, de 13 de
junho de 2012, pela qual a Cosit concluiu que “o valor tributável não poderá ser
inferior ao preço corrente no mercado atacadista da praça do remetente, quando
o produto for destinado a estabelecimento distribuidor interdependente do
estabelecimento industrial fabricante. O valor tributável mínimo aplicável às
saídas de determinado produto do estabelecimento industrial fabricante, e que
tenha na sua praça um único estabelecimento distribuidor, dele interdependente,
corresponderá aos próprios preços praticados por esse distribuidor único nas
vendas por atacado do citado produto.”
O interessado contra-argumenta com alegação de que, se o entendimento é de
que há interdependência entre as empresas, deve ser verificado se, naquela
praça, há ou não um mercado atacadista para parâmetro, de modo a permitir a
apuração do VTM com base em uma comparação mercadológica (preço médio
das empresas da localidade do remetente) ou com base em ficção jurídica
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(levando em consideração como elementos mínimos os custos de produção, as
despesas e a margem de lucro ordinária naquele tipo de operação). Conclui que o
método de apuração adotado necessita de uma comparação mercadológica,
sendo, portanto, completamente controvertido o arbitramento realizado.
Tais argumentos não prosperam. A questão da interdependência entre as duas
empresas está claramente evidenciada pela consulta da sua composição social. O
recorte geográfico feito pelo Auditor-Fiscal demonstra que, naquela região, a
empresa J. Vaz Acumuladores é o único revendedor da Baterias Cral Ltda, o que
autoriza a aplicação dos dispositivos do RIPI/2010 – arts. 195, I, e 196, caput, para
definição do valor tributável mínimo, conforme vemos abaixo:
Art. 195. O valor tributável não poderá ser inferior:
I - ao preço corrente no mercado atacadista da praça do remetente quando o produto for
destinado a outro estabelecimento do próprio remetente ou a estabelecimento de firma
com a qual mantenha relação de interdependência (Lei no 4.502, de 1964, art. 15, inciso I,
e Decreto-Lei no 34, de 1966, art. 2o, alteração 5a)
...
Art. 196. Para efeito de aplicação do disposto nos incisos I e II do art. 195, será
considerada a média ponderada dos preços de cada produto, em vigor no mês precedente
ao da saída do estabelecimento remetente, ou, na sua falta, a correspondente ao mês
imediatamente anterior àquele.
E, uma vez verificadas as condições para aplicação das normas acima transcritas,
não prosperam os argumentos do interessado de que houve arbitramento dos
valores tributáveis aferidos pelo Auditor-Fiscal. A planilha integrante do auto de
infração detalha, produto a produto, o preço médio praticado no mercado
atacadista de São Paulo- capital e municípios da grande São Paulo-, por período
de apuração. Assim, conclui-se que não há respaldo para as alegações de que a
autuação se deu sobre base de cálculo e alíquotas que não respeitaram a
individualidade e seletividade prevista para o tributo.
Sobre aplicação do VTM, em especial o conceito de praça, trago à baila o Acórdão
no 9303-012075, de 11/04/2024, que tratou do tema e seguiu o mesmo norte.
A matéria trazida à cognição deste Colegiado uniformizador de jurisprudência
interpretativa trata sobre “o conceito de praça”, para fins de determinação do
VTM, conforme disposto no inciso I do art. 195 do Decreto no 7.212/2010
(RIPI/2010).
A discussão versa sobre o alcance da regra do arts. 136 e 137 do RIPI de 2002
(arts. 195 e 196 do RIPI de 2010), cuja matriz legal é o artigo 15, I, da Lei no
4.502/1964, que determinam um valor mínimo de base de cálculo (o VTM), com
base no preço corrente no mercado atacadista da praça do remetente.
A empresa tem por objeto social “a fabricação, importação, exportação e
comércio de insumos para industrialização de produtos de higiene e cosméticos;
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de produtos químicos e de equipamentos e acessórios para salão de beleza e
cabeleireiro”.
No Acórdão recorrido, a Turma julgadora sufragou que a aplicação da SCI Cosit no
8/2012 aos casos em que o distribuidor está localizado em município diverso do
remetente não adota o ‘conceito de praça’ como sendo equivalente ao da cidade
do remetente, como se consigna no voto vencedor:
"(...) para o presente lançamento tributário, no caso específico das circunstâncias
de mercado em que inseriam-se os atores únicos e exclusivos, o conceito de praça
não exerce maior influência, pois, entendo, no mesmo sentido da decisão
recorrida e da Solução de Consulta Interna Cosit no 8, de 13 de junho de 2012
(Publicado no sitio da RFB em 15/06/2012) que, na hipótese de existir no
mercado atacadista apenas um único distribuidor, interdependente de
estabelecimento industrial fabricante de determinado produto, o valor
tributável mínimo aplicável a esse estabelecimento industrial fabricante
remetente corresponde aos próprios preços praticados pelo distribuidor único
adquirente, nas vendas por atacado do citado produto, até porque, tratando-se
de distribuidor monopolista, restam esses preços como sendo os preços correntes
do mercado atacadista, aplicável às praças do adquirente e do remetente,
independente do entendimento restritivo de praça como a circunscrição
territorial do município onde situa-se o adquirente ou o remetente. (...)" (grifo
nosso)
Ou seja, o voto vencedor foi categórico ao dizer que “praça” não representa o
Município onde está estabelecido a Contribuinte, mas qualquer outro ponto do
território nacional, visto que restou caracterizado nos autos o adquirente como
um distribuidor exclusivo.
No recurso especial, o Contribuinte alega, com base no Parecer Normativo CST no
44/1.981, que “...o Relator do Voto Vencedor está querendo alterar o próprio
conceito de “praça”, a fim de estendê-lo para além da cidade, o que não pode ser
aceito, já que a conceituação de “praça” (plenamente aceita e validada por toda a
comunidade jurídica) se resume à “cidade”.
No entanto, diversamente do que pretende demonstrar o Contribuinte, essa
matéria não se encontra pacificada, tampouco há convergência no tocante ao
alcance territorial que se deve dar ao termo "praça", para fins de observância do
art. 136, I, do RIPI/2002, ou dos dispositivos posteriores que o sucederam, de
mesmo teor, conforme se destaca a seguir.
A regra do art. 136, I, do RIPI/2002, atualmente, art. 195, I, do RIPI de 2010,
determina um valor tributável mínimo de base de cálculo (o VTM), com base no
preço corrente no mercado atacadista da “praça do remetente”.
(...)
Veja-se que, o art. 195, I, do RIPI2010 (art. 136, I, do RIPI 2002), contempla o
conceito de "mercado atacadista da praça do remetente" como uma das
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hipóteses de Valor Tributável Mínimo do IPI, em caso de estabelecimentos
interdependentes.
Passa-se, então, a analisar a questão primeiramente pela ótica do cálculo deste
valor (média ponderada, em determinados períodos), para a situação evidenciada
nestes autos, encontrando-se o tratamento do tema na Solução de Consulta
Interna COSIT no 8/2012:
“(...) O valor tributável não poderá ser inferior ao preço corrente no mercado
atacadista da praça do remetente quando o produto for destinado a
estabelecimento distribuidor interdependente do estabelecimento industrial
fabricante.
O valor tributável mínimo aplicável às saídas de determinado produto do
estabelecimento industrial fabricante, e que tenha na sua praça um único
estabelecimento distribuidor, dele interdependente, corresponderá aos próprios
preços praticados por esse distribuidor único nas vendas por atacado do citado
produto. (Dispositivos Legais: Decreto no 7.212, de 15 de junho de 2010 –
Regulamento do IPI; Parecer Normativo CST no 44, de 1981). (grifo nosso)
Ou seja, a Administração Tributaria fixa a forma de se chegar ao valor tributável
mínimo (VTM) quando no mercado atacadista a que essa regra se refere existir
um único distribuidor, sendo este interdependente do estabelecimento industrial
fabricante do produto cujo valor tributável mínimo se pretenda determinar, como
exatamente ocorre no caso em discussão, dispensando maiores explicações sobre
a subsunção dos fatos a esse ato interpretativo.
Repise-se que o art. 15, I, da Lei no 4.502/1964, estabelece que o valor tributável,
quando o produto for remetido a outro estabelecimento da mesma PJ ou a
estabelecimento de terceiro interdependente, não poderá ser inferior ao 'preço
corrente do mercado atacadista da praça do remetente', restando em situações
como a presente, existindo no mercado atacadista apenas o interdependente
como único distribuidor, descritas na SCI Cosit no 8/2012, a adoção do único
preço praticado no mercado atacadista, monopolizado pelo distribuidor
interdependente, ditando o preço corrente do mercado atacadista da praça do
remetente.
Temos ainda o dispositivo do art. 197, § 1o, do RIPI/2010 (art. 138, § 1o, do
RIPI/2002), a mostrar claramente que nos momentos em que o legislador quis,
para fins de arbitramento do VTM, delimitar precisamente a área a ser
considerada, utilizou expressão que não deixa margem a dúvidas:
Art. 197. Ressalvada a avaliação contraditória, decorrente de perícia, o Fisco
poderá arbitrar o valor tributável ...
§1o. Salvo se for apurado o valor real da operação, nos casos em que este deva
ser considerado, o arbitramento tomará por base, sempre que possível, o preço
médio do produto no mercado do domicílio do contribuinte, ou, na sua falta, nos
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principais mercados nacionais, no trimestre civil mais próximo ao da ocorrência
do fato gerador.
O que pode ser observado é que, o termo “praça” tem relação com mercado. As
fronteiras definidas pelo Estado são configurações geopolíticas, mas as áreas de
influência comercial há séculos com elas não necessariamente se confundem.
Assim, limitar o termo “praça” rigorosamente a um Município levaria, em tese, a
situações tais que um distribuidor instalado do outro lado da rua limítrofe entre
dois Municípios que vendesse só ao outro, cruzando a rua, não teria praça (o que
parece ser desprovido de sentido prático, e desconectado do propósito da
norma).
Portanto, deve ser efetuada interpretação contextualizada do “conceito de
praça”, claramente consignada na Declaração de Voto da Cons. Tatiana Josefovicz
Belisário, no PAF no 16561.720182/2012-65, que resultou no Acórdão no
3201-003.444, de 26/02/2018, que transcrevo partes de seus fundamentos, os
quais adoto neste voto como razões para aqui decidir.
“(...) A questão central de mérito no presente Recurso diz respeito ao cálculo do
Valor Tributável Mínimo VTM para fins de lançamento do IPI. A Recorrente aduz
que, pela regra do art. 137, parágrafo único, II do RIPI/02, a expressão "praça"
deve ser restrita ao município de São Paulo, local em que se encontra o
estabelecimento industrial; sendo este um conceito inflexível fixado pela
jurisprudência, inclusive do CARF. Pois bem. Com a devida vênia às bem expostas
razões recursais, entendo de modo diverso.
O Direito Tributário não admite, na atualidade, interpretações estanques,
dissociadas da realidade econômica, social e política. A moderna doutrina
tributária, no quem vem acompanhada pela jurisprudência dos Tribunais
Superiores, não mais admite que a obrigação tributária seja parametrizada por
conceitos imutáveis.
A interpretação do direito tributário, à exemplo do que se verifica na
interpretação conforme a constituição e na própria mutação constitucional, deve
acompanhar a evolução dos paradigmas sociais e econômicos.
Na hipótese específica dos autos, um conceito de natureza econômica forjado em
1850 pelo já revogado Código Comercial Brasileiro, por óbvio, jamais poderá ser
interpretado da mesma forma quase 2 séculos depois. Como já tive oportunidade
de me manifestar, em junho de 2016, no sentido de que a autoridade tributária
não pode desprezar a realidade negocial, ao não reconhecer a existência de uma
modalidade contratual amplamente praticada no mercado nacional e
internacional para fins de exigência tributária (Acórdão no 3201-002.227),
reafirmo que também o contribuinte não pode pretender afastar essa mesma
realidade para fins de se eximir da obrigação tributária.
É a própria realidade mercadológica da Recorrente que inviabiliza restringir o
conceito de praça comercial a um único município. Seus produtos são
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comercializados
em
todo
o
país
(e
mesmo
internacionalmente),
independentemente da sua presença física nos municípios, sendo seus produtos
claramente individualizados e definíveis, e sem variações de valor.
Não se trata de negar primazia ao princípio da legalidade tributária, mas, sim, de
interpretar a norma tributária em consonância com a realidade social, política e
econômica.
E, na atual realidade, de economia totalmente globalizada, limitar o conceito de
"praça comercial" de um comerciante de alcance internacional, às barreiras
geográficas de um único município, significa corromper o próprio conceito
normativo”. (grifo nosso)
Essa matéria resta ainda esclarecida no Acórdão no 9303-010.104, de 11/02/2020,
de Relatoria do Conselheiro Rodrigo da Costa Possas, no qual se delimitou que o
“conceito de praça”, utilizado no art. 195, I, do RIPI/2010 (antigo art. 136, I, do
RIPI/2002) - na interpretação da norma (antielisiva), por não ter o legislador sido
específico quanto à abrangência territorial, comporta interpretação, melhor se
identificando, conforme vem sendo entendido pela recente jurisprudência do
CARF, “com o mercado, que não tem necessária identidade com configurações
geopolíticas, em especial a de um Município”, restrição esta que implicaria dar
azo a que grandes empresas com características operacionais que a esta
possibilidade levam (como as do ramo de cosméticos), adotem livremente a
prática de instalar um único distribuidor, interdependente, em outro Município,
para forçosamente caracterizar que não existe mercado atacadista na “praça” do
remetente e, assim, permitir, ao industrial, contribuinte do IPI, que pratique
preços artificialmente muito inferiores ao de mercado, ou seja, admitir que a
norma que visa justamente coibir esta prática venha a viabilizá-la.
Em suma, admitir o conceito restritivo e desconforme ao propósito da norma
equivale a permitir que a norma que visa justamente coibir uma prática venha a
dar-lhe guarida. É o que vem entendendo o CARF em decisões recentes, como o
Acórdão no 9303-008.545.
Adicione-se, por fim, que o advento da Lei no 14.395/2022 em nada muda esse
cenário. Resultante de Projeto de Lei (2.110/2019) de iniciativa parlamentar
vetado pelo Presidente da República, com veto derrubado pelo Parlamento,
resultando no seguinte texto:
Art. 1o. Esta Lei altera a Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, para conceituar
o termo “praça” para os efeitos de determinação do valor mínimo tributável nela
previsto.
Art. 2o. A Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, passa a vigorar acrescida do
seguinte art. 15-A:
“Art. 15-A. Para os efeitos de apuração do valor tributável de que tratam os
incisos I e II do caput do art. 15 desta Lei, considera-se praça o Município onde
está situado o estabelecimento do remetente.”
Fl. 761
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Art. 3o Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação. (grifo nosso)
Como se vê, o artigo 2o da norma acrescentou o artigo 15-A à Lei no 4.502, de
1964, para dispor que a partir da sua vigência considera-se “praça o Município”,
ou a cidade onde está situado o estabelecimento remetente - em caso de
remessas de mercadorias para outro estabelecimento da mesma empresa ou de
terceiros, ou ainda estabelecimento que opere exclusivamente em venda a
varejo. A redação é importante porque esclarece a natureza constitutiva e o início
da vigência do comando normativo.
Portanto, a nova lei não é norma interpretativa, mas que cria um novo conceito
de “praça”, distinto do assentado na jurisprudência deste tribunal, sem qualquer
menção a efeitos retroativos (como ocorre, por exemplo, em outros comandos do
gênero), o que impede duplamente a invocação do art. 106 do CTN, tendo em
conta que, além de não se interpretativa, a norma não soluciona dúvida, mas
altera a legislação vigente e aplicada de forma assentada.
Assim, o Acórdão recorrido (assim como a jurisprudência atual do CARF) delimitou
o termo "praça", na acepção do artigo 136, I, do RIPI/2002, atuais artigos 195, I,
do RIPI de 2010, como a região onde o preço do produto será o mesmo em
qualquer parte desse território, sem interferência externa (como frete, seguro,
comissões, entre outras despesas), que, em se existindo, provocariam
desnivelamento do preço a ser comparado, não havendo que se falar em
Município ou limite geográfico, genericamente estabelecido.
À luz das considerações apresentadas, não vejo reparos a serem feitos no acórdão
recorrido, quanto ao procedimento utilizado pela Autoridade Fiscal para obter o Valor Tributável
Mínimo.
Da responsabilidade solidária
Adiante, temos arguição de ilegalidade quanto à inclusão do administrador da
empresa no polo passivo da autuação, como responsável solidário. Afirma não
terem sido praticados atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato
social ou estatuto, conforme prescreve o art. 135 do CTN para os casos de
inclusão dos diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas na
solidariedade tributária. Destaca que as pessoas físicas somente poderão
responder por créditos tributários a que derem causa e desde que decorrentes de
atos de gestão com dolo ou má-fé e que não houve qualquer comprovação de
dolo por parte do administrador da empresa.
Conforme trouxe o TVF, o sócio e administrador da empresa, Sr. Joaquim Vaz
Filho, responsável pela transmissão via Sped da escrituração fiscal e das DCTF
durante todo o ano-calendário de 2018, deixou de informar, nas DCTF
transmitidas, o IPI escriturado e, assim, não recolheu o imposto incidente e
destacado. Esse procedimento, além de configurar ocultação dos fatos geradores
do imposto também configura apropriação indevida dos valores retidos desse
imposto, uma vez o IPI não ser parte da Receita Líquida do contribuinte, que tem
Fl. 762
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a obrigação de recolher integralmente o valor apurado desse tributo aos cofres
públicos no prazo legal. O sr. Joaquim Vaz Filho responsável pela transmissão da
escrituração fiscal e das DCTF durante período fiscalizado, não pode olvidar de sua
responsabilidade pelo cumprimento das obrigações tributárias. Tanto é assim
que, tão logo a empresa foi intimada a esclarecer os motivos pelos quais os
valores apurados no RAIPI não haviam sido declarados nas DCTFs transmitidas,
prontificou-se a pagar, via parcelamento os valores devidos.
Nesse sentido, a lei tributária é clara. Vejamos os dispositivos legais aplicáveis à
situação fática, dispostos no CTN:
Responsabilidade por Infrações
Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação
tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão
dos efeitos do ato.
O CTN também define a solidariedade tributária:
Art. 124. São solidariamente obrigadas:
I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação
principal;
II - as pessoas expressamente designadas por lei.
Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem. (gn)
Essa é a responsabilidade objetiva do CTN, que independe da presença do
elemento subjetivo (dolo ou culpa). Nesse caso, portanto, responsabiliza-se quem
quer que tenha praticado o ato ilícito (descumprimento das obrigações
tributárias), desconsiderando-se a intenção do infrator, interessando, tão
somente, a conduta formal. Ademais, no caso do IPI, em razão natureza desse
tributo, há previsão específica para a responsabilidade do administrador pelos
créditos tributários não recolhidos no prazo legal, verbis:
Art. 28. São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo, no período de sua administração,
gestão ou representação, os acionistas controladores, e os diretores, gerentes ou representantes de
pessoas jurídicas de direito privado, pelos créditos tributários decorrentes do não recolhimento do
imposto no prazo legal (Decreto-Lei no 1.736, de 20 de dezembro de 1979, art. 8o).
Assim, conclui-se pela manutenção no polo passivo do sr. sr. Joaquim Vaz Filho.
Dos créditos de IPI
A solução da lide passa necessariamente pelo conceito de insumo industrial.
O Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados, aprovado pelo Decreto
n.o 2.637, de 25 de junho de 1998 – RIPI/98 (art. 147, I), esclarece que se incluem no conceito de
MP e PI os bens que, embora não se integrando ao novo produto, sejam consumidos no processo
de industrialização, salvo se compreendidos no ativo permanente.
Por seu turno, o Parecer Normativo CST no 65, de 30 de outubro de 1979 (DOU de
6/11/79), norma complementar da legislação tributária, por força do inciso I do artigo 100 da Lei
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n.o 5.172, de 25 de outubro de 1966 – CTN, esclarece a expressão: “consumidos no processo de
industrialização”, condição para que os bens sejam considerados insumos.
(...)
‘Art. 66 - Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados, poderão
creditar-se (Lei no 4.502/64 arts. 25 a 30 e Decreto-lei no 3.466, art. 2o, alt. 8a):
I - do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que,
embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente.’
4 - Note-se que o dispositivo está subdividido em duas partes, a primeira
referindo-se às matérias-primas, aos produtos intermediários e ao material de
embalagem; a segunda relacionada às matérias-primas e aos produtos
intermediários que, embora não se integrando ao novo produto, sejam
consumidos no processo de industrialização.
4.1 - Observe-se, ainda, que enquanto na primeira parte da norma ‘matérias-
primas’ e ‘produtos intermediários’ são empregados ‘stricto sensu’, a segunda usa
tais expressões em seu sentido lato: quaisquer bens que, embora não se
integrando ao produto em fabricação se consumam na operação de
industrialização.
4.2 - Assim, somente geram direito ao crédito os produtos que se integrem ao
novo produto fabricado e os que, embora não se integrando, sejam consumidos
no processo de fabricação, ficando definitivamente excluídos aqueles que não se
integrem nem sejam consumidos na operação de industrialização.
5 - No que diz respeito à primeira parte da norma, que se refere a matérias-
primas e produtos intermediários ‘stricto sensu’, ou seja, bem dos quais, através
de quaisquer das
operações de industrialização enumeradas no Regulamento, resulta diretamente
um novo produto, tais como, exemplificadamente, a madeira com relação a um
móvel ou o papel com referência a um livro, nada há que se comentar de vez que
o direito ao crédito, diferentemente do que ocorre com os referidos na segunda
parte, além de não se vincular a qualquer requisito, não sofreu alteração com
relação aos dispositivos constantes dos regulamentos anteriores.
6 - Todavia, relativamente aos produtos referidos na segunda parte, matérias-
primas e produtos intermediários entendidos em sentido amplo, ou seja, aqueles
que embora não sofram as referidas operações são nelas utilizados, se
consumindo em virtude do contato físico com o produto em fabricação, tais como
lixas, lâminas de serra e catalisadores, além da ressalva de não gerarem o direito
se compreendidos no ativo permanente, exige-se uma série de considerações.
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6.1 - Há quem entenda, tendo em vista tal ressalva (não gerarem direito ao
crédito os produtos compreendidos entre os bens do ativo permanente), que
automaticamente gerariam o direito ao crédito os produtos não inseridos naquele
grupo de contas, ou seja, que a norma em questão teria adotado como critério
distintivo, para efeito de admitir ou não o crédito, o tratamento contábil
emprestado ao bem.
6.2 - Entretanto, uma simples exegese lógica do dispositivo já demonstra a
improcedência do argumento, uma vez que, consoante regra fundamental de
lógica formal, de uma premissa negativa (os produtos ativados permanentemente
não geram o direito) somente conclui-se por uma negativa, não podendo,
portanto, em função de tal premissa, ser afirmativa a conclusão, ou seja, no caso,
a de que os bens não ativados permanentemente geram o direito de crédito.
7 - Outrossim, aceita, em que pese a contradição lógico-formal, a tese de que para
os produtos que não sejam matérias nem produtos intermediários ‘stricto sensu’,
vigente o RIPI/79, o direito ou não ao crédito deve ser deduzido exclusivamente
em
função do critério contábil ali estatuído, estar-se-ia considerando inócuas diversas
palavras constantes do texto legal, de vez que bastaria que o referido comando,
em sua segunda parte, rezasse “...e os demais produtos que forem consumidos no
processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens ao ativo
permanente”, para o mesmo resultado.
7.1 - Tal opção, todavia, equivaleria a por de lado o princípio geral de direito
consoante o qual ‘a lei não deve conter palavras inúteis’, o que só é lícito fazer na
hipótese de não se encontrar explicação para as expressões inúteis.
8 - No caso, entretanto, a própria exegese histórica da norma desmente esta
acepção, de vez que a expressão ‘incluindo-se, entre as matérias-primas e os
produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando no novo
produto forem consumidos no processo de industrialização’ é justamente a única
que consta de todos os dispositivos anteriores (inciso I do artigo 27 de Decreto
56.791/65, inciso I do artigo 30 do Decreto no 61.514/67 e inciso I do artigo 32 do
Decreto no 70.162/72), o que equivale a dizer que foi sempre em função dela que
se fez a distinção entre os bens que, não sendo matérias-primas nem produtos
intermediários ‘stricto sensu ’, geram ou não direito ao crédito, isto é, segundo
todos estes dispositivos, geravam o direito os produtos que embora não se
integrando no novo produto, fossem consumidos no processo de industrialização.
8.1 - A norma constante do direito anterior (inciso I do artigo 32 do Decreto no
70.162/72), todavia restringia o alcance do dispositivo, dispondo que o consumo
do produto, para que se aperfeiçoasse o direito do crédito, deveria se dar
imediata e integralmente.
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8.2 - O dispositivo vigente inciso I do artigo 66 do RIPI/79 por sua vez, deixou de
registrar tal restrição, acrescentando, a título de inovação, a parte final referente
à contabilização no ativo permanente.
9 - Como se vê, o que mudou não foi o critério, que continua sendo o do consumo
do bem no processo industrial, mas a restrição a este.
10 - Resume-se, portanto, o problema na determinação do que se deve entender
como produtos ‘que embora não se integrando no novo produto, forem
consumidos, no processo de industrialização’, para efeito de reconhecimento ou
não do direito ao crédito.
10.1 - Como o texto fala em ‘incluindo-se entre as matérias primas e os produtos
intermediários’, é evidente que tais bens hão de guardar semelhança com as
matérias-primas e os produtos intermediários ‘stricto sensu ’, semelhança esta
que reside no fato de exercerem na operação de industrialização função análoga a
destes, ou seja, se consumirem em decorrência de um contato físico, ou melhor
dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o produto de fabricação, ou
por este diretamente sofrida.
10.2 - A expressão ‘consumidos’ sobretudo levando-se em conta que as restrições
‘imediata e integralmente’, constantes do dispositivo correspondente do
Regulamento anterior, foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo,
abrangendo, exemplificativamente, o desgaste, o desbaste, o dano e a perda de
propriedades físicas ou químicas, desde que decorrentes de ação direta do
insumo sobre o produto em fabricação, ou deste sobre o insumo.
O aludido Parecer orienta no sentido de que se deve considerar no conceito de MP
e PI, em sentido lato, os bens que se consumirem em decorrência de um contato físico, ou de uma
ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por esse diretamente sofrida.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ) julgou a matéria no REsp 1.075.508 – SC, em
sede de recurso repetitivo, cuja ementa e voto abaixo transcrevo:
"RECURSO ESPECIAL No 1.075.508 - SC (2008/0153290-5)
EMENTA
PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA.
ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IPI. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE BENS
DESTINADOS AO ATIVO IMOBILIZADO E AO USO E CONSUMO. IMPOSSIBILIDADE.
RATIO ESSENDI DOS DECRETOS 4.544/2002 E 2.637/98.
1. A aquisição de bens que integram o ativo permanente da empresa ou de
insumos que não se incorporam ao produto final ou cujo desgaste não ocorra de
forma imediata e integral durante o processo de industrialização não gera direito
a creditamento de IPI, consoante a ratio essendi do artigo 164, I, do Decreto
4.544/2002 (Precedentes das Turmas de Direito Público: AgRg no REsp
1.082.522/SP, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em
16.12.2008, DJe 04.02.2009; AgRg no REsp 1.063.630/RJ, Rel. Ministro Francisco
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Falcão, Primeira Turma, julgado em 16.09.2008, DJe 29.09.2008; REsp 886.249/SC,
Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 18.09.2007, DJ 15.10.2007;
REsp 608.181/SC, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em
06.10.2005, DJ 27.03.2006; e REsp 497.187/SC, Rel. Ministro Franciulli Netto,
Segunda Turma, julgado em 17.06.2003, DJ 08.09.2003).
2. Deveras, o artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (assim como o artigo 147, I, do
revogado Decreto 2.637/98), determina que os estabelecimentos industriais (e os
que lhes são equiparados), entre outras hipóteses, podem creditar-se do imposto
relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem,
adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se
"aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no
processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo
permanente" .
3. In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento
industrial que adquire produtos "que não são consumidos no processo de
industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo
permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo preço
já integra a planilha de custos do produto final", razão pela qual não há direito ao
creditamento do IPI. (grifo acrescido)
4. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do
CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
VOTO
(...).................................................................................................
O ponto nodal da atual controvérsia cinge-se à possibilidade de creditamento, a
título de IPI, dos valores decorrentes da aquisição de bens destinados ao uso e
consumo e ao ativo fixo do estabelecimento que, apesar de não integrarem
fisicamente o produto final nem se desgastarem por ação direta - física ou
química -, sofrem desgaste indireto no processo produtivo, integrando-se
financeiramente ao produto final.
A sentença bem concluiu, ao vaticinar que:
"... não é todo o IPI pago pelas indústrias que gera creditamento.
A legislação do IPI limita o creditamento aos produtos intermediários utilizados na
produção de bens industriais, isto é, produtos que tenham contato físico direto
com o bem produzido - produtos que embora não se integrando ao novo produto
são consumidos no processo de industrialização.
Note-se que a doutrina e a jurisprudência também adotam o conceito de crédito
físico para reconhecer o direito ao creditamento.
No caso, as notas fiscais de fls. 31 a 42 indicam a compra de 'anel retenção', 'rol
esfera', 'rolos con.', 'voluta em fofo inferior', 'rotor em bronze', 'selo mecânico
metal duro', 'rolamento', 'facas retas', 'cilindro polido', 'jogo de palheta', 'rodizio',
Fl. 767
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'ogiva mecânica com contado para controlar' e 'palheta delta', produtos estes que
não são consumidos no processo de industrialização (consigne-se que a inicial não
veio acompanhada de descrição do processo produtivo da empresa), mas que são
componentes do maquinário (bem do ativo permanente) que sofrem o desgaste
indireto no processo produtivo e cujo preço já integra a planilha de custos do
produto final.
Não há, portanto, que se confundir o consumo do produto com o mero desgaste
do produto.
Note-se que no caso a empresa autora é a consumidora final, pois não existe
operação posterior à aquisição dos referidos produtos, e como consumidora final,
deve arcar com o IPI, não havendo que se falar em creditamento.
(...)
Assim, não há que se falar em desrespeito à Constituição Federal (art. 153, § 3o),
como quer a autora.
Ao contrário, se adotada a tese da autora, todo e qualquer bem adquirido pela
empresa daria direito ao creditamento, o que é incompatível com o princípio da
não-cumulatividade, que pressupõe o pagamento sucessivo de IPI nas várias
etapas de produção." (grifos acrescidos)
Deveras, ao proferir voto-vista no Recurso Especial 608.181/SC, destaquei que:
"Trata-se de recurso especial interposto por Fábio Perini S/A Indústria e Comércio
de Máquinas, com fulcro na alínea "a", do permissivo constitucional, com o intuito
de ver reformado acórdão proferido pelo egrégio Tribunal Regional Federal da 4a
Região, que negou provimento à apelação da empresa ora recorrente, nos termos
da ementa a seguir transcrita:
'TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI. BENS DE USO
E CONSUMO. DIREITO DE CREDITAMENTO.
O aproveitamento do crédito de IPI dos insumos que não integram o produto final
pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral do
produto intermediário durante o processo de industrialização, não havendo,
assim, permissão legal à utilização de crédito do IPI oriundo da aquisição de bens
de uso e consumo, tais como fitas, roldanas, correias, óleos lubrificantes, etc.
Apelação desprovida.'
Opostos embargos de declaração pela empresa, restaram os mesmos acolhidos
para fins de prequestionamento dos artigos 5o, 150, I, da Constituição Federal de
1988, 97 e 100, I, do CTN.
Nas razões do especial, sustenta a recorrente que o acórdão hostilizado
contrariou o disposto no art. 49, do CTN, uma vez que 'a vedação expressa em se
creditar do IPI pago na aquisição de materiais de uso e consumo, contida no
Parecer 65, acabou por malferir o preceito tributário da não-cumulatividade...' .
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Alega ainda que a referida proibição de creditamento viola o disposto no art. 97,
do CTN, posto que não houve lei majorando o tributo.
Apresentadas contrarrazões às fls. 133/135, no sentido de que, 'no que tange ao
creditamento pela aquisição de bens destinados a integrar o ativo fixo, a hipótese
é vedada pelo art. 147, inciso I, in fine, do atual Regulamento do IPI (Decreto no
2.637/98)'.
O recurso recebeu crivo positivo na instância de origem.
O e. Ministro Teori Albino Zavascki negou provimento ao recurso especial, por
entender que, 'no caso concreto, o Tribunal de origem considerou que os bens de
uso e consumo sofreram apenas desgaste indireto no processo produtivo',
inexistindo, assim, direito ao creditamento do IPI pago na sua aquisição. (grifo
acrescido)
Pedi vista dos autos para melhor exame da matéria.
Primeiramente, impende transcrever excerto do voto-condutor que delineou o
contexto fático-probatório constante dos autos:
'A controvérsia centra-se no direito ao creditamento de IPI na aquisição de bens
de uso e consumo que sofrem desgaste indireto no processo de industrialização.
O IPI é um imposto não cumulativo, por expressa disposição constitucional, o que
implica dizer que deve ser compensado o que for devido em cada operação com o
montante cobrado nas anteriores (CF/88, art. 153, §3o, II).
A questão é saber se cabe algum creditamento para ser abatido do IPI devido
sobre o produto industrial no caso de bens de uso e consumo que, apesar de não
integrarem fisicamente o produto final nem se desgastarem por ação direta (física
ou química), sofrem desgaste indireto no processo produtivo, integrando-se
financeiramente ao produto final.
Com respeito à questão, dispõe o art. 147, inciso I, do RIPI (Decreto 2.637/98) que
os estabelecimentos industriais poderão creditar-se do IPI relativo a matérias-
primas, produtos intermediários e material de embalagem, adquiridos para
emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as
matérias-primas e produtos intermediários, aqueles que, embora não se
integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização,
salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente.
Assim, o aproveitamento do crédito de IPI dos insumos que não integram o
produto pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral
do produto intermediário durante o processo de industrialização e que o produto
não esteja compreendido no ativo permanente da empresa.
Portanto, não há como reconhecer o direito ao creditamento de IPI dos bens de
uso e consumo que sofrem apenas desgaste indireto no processo produtivo, tais
como fitas, roldanas, correias, óleos lubrificantes, etc.
Fl. 769
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(...)
Dessarte, a impossibilidade de creditamento do IPI referente a produtos
intermediários que se exaurem gradualmente durante o processo produtivo,
agregando-se apenas indiretamente ao produto final, não viola o princípio da
não-cumulatividade do IPI.' (grifos acrescidos)
No recurso especial, a empresa alega que 'os materiais de uso e consumo, dentre
eles fitas, roldanas, produtos químicos, etc,, não se integram ao produto final,
mas agregam-se a ele em razão do custo de produção, integrando o produto
final'. Segundo a ora recorrente, inexiste expressa vedação constitucional ao
creditamento do IPI referente a entrada de bens no ativo imobilizado da empresa.
Aduz que deve ser creditado o valor do IPI efetivamente pago na aquisição dos
materiais de uso e consumo incorporados financeiramente aos produtos finais.
O Decreto 2.367/98, que revogou o Decreto 87.981/82 (Regulamento do IPI),
aplicável, in casu, assim dispunha:
'Art. 146. A não-cumulatividade do imposto é efetivada pelo sistema de crédito,
atribuído ao contribuinte, do imposto relativo a produtos entrados no seu
estabelecimento, para ser abatido do que for devido pelos produtos dele saídos,
num mesmo período, conforme estabelecido neste Capítulo (Lei no 5.172, de
1966, art. 49).
(...)' 'Art. 147. Os estabelecimentos industriais, e os que lhes são equiparados,
poderão creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25):
I - do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e produtos intermediários, aqueles que,
embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente;'
Sobre o tema manifestou-se Aroldo Gomes de Matos, in Revista Dialética de
Direito Tributário no 81, Junho de 2002, litteris:
'omissis
8. Os Bens e Produtos que geram Créditos Presumidos Geram "créditos básicos"
do IPI, conforme dispõe o art. 147 do Decreto n° 2.637 (RIPI/98), os bens e
insumos empregados no processo de industrialização de produtos tributados, a
saber:
'Os estabelecimentos industriais, e os que lhes são equiparados, poderão creditar-
se (Lei n° 4.502, de 1964, art. 25):
I - do imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e produtos intermediários, aqueles que,
embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente.' Tais
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bens e insumos, designados genericamente como matérias-primas, produtos
intermediários e materiais de embalagem, são inúmeros, tendo o vetusto Parecer
Normativo CST n° 181/74 elencado os seguintes:
'Entre outros, admitem o crédito do imposto, desde que utilizados na fabricação
de produtos tributados: varetas de latão, ferro e estanho, eletrodos e oxigênio,
utilizados em solda; abrilhantadores, ácidos, bissulfito de sódio, carbonatos,
cianetos, sais, cloretos, sulfatos e outras substâncias empregadas na formação de
banhos para cromagem e niquelagem de peças; terra diatomácea sulfato ferroso,
carvão ativo e ativado e placas filtrantes, empregados na filtragem de bebidas e
que se utilizam ao término de cada etapa do processo industrial; soda cáustica,
detergentes e sabões, utilizados na lavagem de garrafas; lixas para polimento de
artefatos de madeira e metal, que se inutilizam ao término de cada etapa do
processo industrial: bentonita, carvão Cardiff, 'espaguete de cera de camaúba',
mogul, corfix, óleo de oiticica, 'terra tipo Lisboa', óxido de ferro, silicato de sódio
alcalino e outros produtos que se consomem nas areias de moldagem, bem como
placas refratárias para canais de lingoteiras, materiais esses empregados em
processos de fundição de peças de metal, quando se inutilizam ao término de
cada etapa do processo industrial'
Ainda consoante esse Parecer Normativo, não geram crédito:
'Por outro lado, ressalvados os casos de incentivos expressamente previstos em
lei, não geram direito ao crédito do imposto os produtos incorporados às
instalações industriais, as partes, peças e acessórios de máquinas, equipamentos
e ferramentas, mesmo que se desgastem ou se consumam no decorrer do
processo de industrialização, bem como os produtos empregados na manutenção
das instalações, das máquinas e equipamentos, inclusive lubrificantes e
combustíveis necessários ao seu acionamento. Entre outros, são produtos dessa
natureza: lima, rebolos, lâminas de serra, mandris, brocas, tijolos refratários
usados em fornos de fusão de metais, tintas e lubrificantes empregados na
manutenção de máquinas e equipamentos, etc.'
O rol dos produtos que geram crédito, retromencionados, não é, a toda evidência,
exaustivo, numerus clausus, podendo nele ser incluídos quaisquer outros, desde
que participem e sejam consumidos no processo de industrialização.
Por outro lado, a lista dos supostamente excluídos vem sofrendo reparos ao longo
do tempo por inúmeras decisões judiciais, dentre os quais:
- materiais refratários consumidos no processo industrial, de maneira lenta mas
integrando o novo produto, e não compondo o ativo fixo;
- sucata de papel, utilizada para a fabricação de outros produtos;
- máquinas e equipamentos, com vida útil inferior a doze meses, adquiridos para
emprego na industrialização em geral;
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- lixas, lâminas de serra, etc., desde que não integrantes do ativo fixo e que
sofram alterações em função da ação exercida sobre os produtos em fabricação,
ou por ele diretamente sofrida, tais como o desgaste, dano ou perda de
propriedades físicas ou químicas;
- produtos adquiridos de pessoas físicas por empresa produtora;
- óleo diesel e energia elétrica (vide também a MP n° 2.202-2/2001, art. 1°, inc. I,
adiante transcrito).
Hugo de Brito Machado, comentando sobre a não-cumulatividade do IPI, ao
definir os insumos que dão direito a créditos, assim asseverou:
'Objetivando superar dificuldades de interpretação, o Regulamento do IPI
estabeleceu que entre as matérias-primas e produtos intermediários cuja entrada
enseja o crédito do imposto, estão 'aqueles que, embora não se integrando ao
novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se
compreendidos entre os bens do ativo permanente' (art. 82, item I),
Ficou, assim, afastado o rigor do sistema de crédito físico. O direito ao crédito já
não depende de integração física do insumo ao produto. Basta que a matéria-
prima ou produto intermediário tenha sido consumido no processo de
industrialização, e não se exige que o tenha sido imediata e integralmente, como
ocorria em face de legislação anterior.' (grifo nosso)
Nessas condições, geram 'créditos básicos' as incidências do IPI sobre bens
(excluídos os compreendidos no ativo permanente) e insumos (matérias-primas,
produtos intermediários e materiais de embalagem), adquiridos e consumidos no
processo industrial. Já os não-tributados (com imunidade, isenção, não-incidência
- 'N. T.' - e alíquota zero), embora omitidos no citado Parecer Normativo,
implicam 'créditos presumidos', tudo em homenagem ao princípio constitucional
da não-cumulatividade desse imposto.' (págs. 15/17)
Destarte, a interpretação sistemática do art. 147 do Regulamento do IPI (Decreto
no 2.637/88) revela a expressa vedação à utilização de créditos do IPI oriundos da
aquisição de bens que integram o ativo permanente da empresa, não se
vislumbrando a ofensa aos dispositivos legais apontados.
Neste sentido, confiram-se, à guisa de exemplo, os seguintes julgados desta Corte:
'TRIBUTÁRIO.
RECURSO
ESPECIAL.
IMPOSTO
SOBRE
PRODUTOS
INDUSTRIALIZADOS. CREDITAMENTO DO IPI DECORRENTE DA AQUISIÇÃO DE
ATIVO PERMANENTE. IMPOSSIBILIDADE.
I - Os materiais destinados ao ativo permanente da empresa não se integram no
preço do produto final para efeito de tributação do IPI em operações posteriores
ou anteriores ao processo de industrialização, não gerando o creditamento do
tributo, diante do fenômeno da não cumulatividade e da substituição tributária.
II - Considerando que somente há o direito de creditamento do IPI pago
anteriormente quando se tratar de insumos que se incorporam ao produto final
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ou que são consumidos no curso do processo de industrialização, de forma
imediata e integral, não há que se falar em crédito no caso em exame.
III - 'A dedução do IPI pago anteriormente somente poderá ocorrer se se tratar de
insumos que se incorporam ao produto final ou, não se incorporando, são
consumidos no curso do processo de industrialização, de forma imediata e
integral.' (REsp no 30.398/PR, Rel. Ministro HUMBERTO GOMES DE BARROS, DJ de
07/03/1994).
IV - Recurso especial improvido. (RESP 500076/PR; Rel. Min. FRANCISCO FALCÃO,
DJ de 15.03.2004)
'RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE - ALÍNEAS "A" E "C" - TRIBUTÁRIO - IPI -
AQUISIÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA ISENTA, NÃO TRIBUTADA OU SUJEITA À
ALÍQUOTA ZERO E BENS DE PRODUÇÃO CONSUMIDOS NO PROCESSO DE
INDUSTRIALIZAÇÃO - CRÉDITO - COMPENSAÇÃO - AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO
ART. 49 DO CTN - IMPOSSIBLIDADE DE CREDITAMENTO DE BENS INTEGRANTES
DO ATIVO PERMANENTE - ART. 147 DO DECRETO N. 2.637/98 - AUSÊNCIA DE
PREQUESTIONAMENTO DO ARTIGO 108, I, DO CTN - ARTS. 66 DA LEI N. 8.383/91 E
73 E 74 DA LEI N. 9.420/96 - INAPLICABILIDADE À HIPÓTESE - NON REFORMATIO
IN PEJUS - DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO CONFIGURADA.
Não prospera a alegação de que restou malferido o comando do artigo 49 do CTN,
pois, consoante asseverou o nobre relator do v. acórdão objurgado, o
Regulamento do IPI (art. 147, do Decreto n. 2.637/98) veda expressamente o
aproveitamento dos bens do ativo permanente da empresa, mesmo se houver
seu natural desgaste no curso do processo de industrialização .
Aplicam-se os mesmos fundamentos, dessarte, para o não conhecimento do
recurso pela letra "c". (grifo nosso)
omissis
Recurso especial do contribuinte não conhecido." (RESP 497187/SC, Rel. Min
Franciulli Netto, DJ de 08.09.2003)
Com essas considerações, ACOMPANHO o relator para negar provimento ao
recurso especial."
Destarte, o artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (assim como o artigo 147, I, do
revogado Decreto 2.637/98), determina que os estabelecimentos industriais (e os
que lhes são equiparados), entre outras hipóteses, podem creditar-se do imposto
relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem,
adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se
"aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no
processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo
permanente" .
Dessume-se da norma insculpida no supracitado preceito legal que o
aproveitamento do crédito de IPI dos insumos que não integram o produto
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pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral do
produto intermediário durante o processo de industrialização e que o produto
não esteja compreendido no ativo permanente da empresa.
No mesmo diapasão, confiram-se as ementas dos seguintes julgados das Turmas
de Direito Público:
"TRIBUTÁRIO - IPI - CREDITAMENTO - PRODUTO ADQUIRIDO E UTILIZADO DE
FORMA IMEDIATA E INTEGRALMENTE.
1. É pacífica a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça que os produtos
intermediários, matérias-primas e embalagens adquiridos pela empresa
destinem-se à fabricação do produto final.
2. No caso em análise, merece reparo a decisão do Tribunal de origem que deferiu
a apropriação de créditos de IPI decorrentes da aquisição de bens que não se
consomem imediata e integralmente no processo produtivo.
Agravo regimental improvido." (AgRg no REsp 1.082.522/SP, Rel. Ministro
Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 16.12.2008, DJe 04.02.2009)
"IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS. CREDITAMENTO DO IPI
DECORRENTE DA AQUISIÇÃO DE EQUIPAMENTOS AO ATIVO PERMANENTE.
IMPOSSIBILIDADE.
I - Os materiais destinados ao ativo permanente da empresa não se integram no
preço do produto final para efeito de tributação do IPI em operações posteriores
ou anteriores ao processo de industrialização, não gerando o creditamento do
tributo, diante do fenômeno da não cumulatividade e da substituição tributária.
II - Considerando que somente há o direito de creditamento do IPI pago
anteriormente quando se tratar de insumos que se incorporam ao produto final
ou que são consumidos no curso do processo de industrialização, de forma
imediata e integral, não há que se falar em crédito no caso em exame.
Precedentes: AgRg no Ag no 940.241/PR, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJ de
28/03/08; REsp no 886.249/SC, Rel. Min. LUIZ FUX, DJ de 15/10/07 e REsp no
608.181/SC, Rel. Min. TEORI ALBINO ZAVASCKI, DJ de 27/03/06.
Rel. Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 16.09.2008, DJe
29.09.2008)
"TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. IPI. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE BENS
DESTINADOS AO ATIVO IMOBILIZADO E AO USO E CONSUMO. DECRETO 2.637/98.
PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. VIOLAÇÃO DO ARTIGO 49, DO CTN. NÃO
OCORRÊNCIA.
1. É vedada a utilização de créditos do IPI, oriundos da aquisição de bens que
integram o ativo permanente da empresa ou de insumos cujo desgaste não ocorra
de forma imediata e integral durante o processo de industrialização, consoante a
ratio essendi do artigo 147, inciso I, do Regulamento do IPI (Decreto no 2.637/98),
que estabelecia que, entre as matérias-primas e produtos intermediários,
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adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluíam-se
"aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no
processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo
permanente".
2. In casu, pretende a recorrente o creditamento de IPI relativo à aquisição de
bens de uso e consumo, tais como material de expediente, uniformes e
alimentação, conservação e manutenção, bens duráveis de pequeno valor etc,
além das máquinas e equipamentos que serão incorporados ao seu ativo
permanente, que, segundo incontroversa inferência da instância ordinária, apesar
de não integrarem fisicamente o produto final, nem se desgastarem por ação
direta (física ou química), sofrem desgaste indireto no processo produtivo,
integrando-se financeiramente ao produto final.
3. Precedentes desta Corte: REsp 608181 / SC, 1a Turma, Rel. Min. Teori Zavascki,
DJ de 27/03/2006; RESP 500076/PR, Relator Ministro Francisco Falcão, DJ de
15.03.2004; RESP 497187/SC, Relator Ministro Franciulli Netto, DJ de 08.09.2003).
4. Recurso especial desprovido." (REsp 886.249/SC, Rel. Ministro Luiz Fux,
Primeira Turma, julgado em 18.09.2007, DJ 15.10.2007)
"TRIBUTÁRIO. IPI. CREDITAMENTO DE VALORES PAGOS NA AQUISIÇÃO DE BENS
DE USO E CONSUMO UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO. DESGASTE
INDIRETO. INEXISTÊNCIA DO DIREITO AO CRÉDITO.
1. "A dedução do IPI pago anteriormente somente poderá ocorrer se se tratar de
insumos que se incorporam ao produto final ou, não se incorporando, são
consumidos no curso do processo de industrialização, de forma imediata e
integral". (RESP 30.938/PR, Rel. Min. Humberto Gomes De Barros, DJ de
07.03.1994; RESP 500.076/PR, Rel. Min. Francisco Falcão, 1a Turma, DJ de
15.03.2004).
2. No caso dos autos, ficou assentado que os bens de uso e consumo sofreram
desgaste indireto no processo produtivo, não sendo cabível o creditamento do IPI
pago na sua aquisição.
3. Recurso especial a que se nega provimento." (REsp 608.181/SC, Rel. Ministro
Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 06.10.2005, DJ 27.03.2006)
"RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL - ALÍNEAS "A" E "C" - IPI - AQUISIÇÃO
DE MATÉRIA-PRIMA ISENTA, NÃO TRIBUTADA OU SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO -
CRÉDITO - COMPENSAÇÃO - ART. 166 DO CTN - INAPLICABILIDADE À HIPÓTESE -
AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE OS ACÓRDÃOS COTEJADOS.
(...)
Não prospera a alegação de que restou malferido o comando do artigo 49 do CTN,
pois, consoante asseverou o nobre relator do v. acórdão objurgado, o
Regulamento do IPI (art. 147, do Decreto n. 2.637/98) veda expressamente o
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aproveitamento dos bens do ativo permanente da empresa, mesmo se houver
seu natural desgaste no curso do processo de industrialização.
(...)" (REsp 497.187/SC, Rel. Ministro Franciulli Netto, Segunda Turma, julgado em
17.06.2003, DJ 08.09.2003)
In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento
industrial que adquire produtos "que não são consumidos no processo de
industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo
permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo preço
já integra a planilha de custos do produto final", razão pela qual não há direito ao
creditamento do IPI.
Com essas considerações, NEGO PROVIMENTO AO RECURSO ESPECIAL.
Uma vez tratar-se de recurso representativo da controvérsia, sujeito ao
procedimento do artigo 543-C, do CPC, determino, após a publicação do acórdão,
a comunicação à Presidência do STJ, aos Ministros dessa Colenda Primeira Seção,
aos Tribunais Regionais Federais, com fins de cumprimento do disposto no § 7o,
do artigo 543-C, do Codex Processual (arts. 5o, II, e 6o, da Resolução 08/2008)."
Importante ressaltar que, no caso concreto, o STJ decidiu sobre o direito de crédito
de insumos de empresa produtora de autopeças, que desejava ver reconhecido o direito ao
creditamento na aquisição de insumos tais como: "anéis de retenção, rolos de esfera, rotores, selos
mecânicos, brocas, hastes, cilindros, ogivas, palhetas, e outros que se desgastam no processo
produtivo", bens que sofrem desgaste de forma indireta no processo produtivo. O desgaste
indireto desses insumos no processo produtivo é ponto incontroverso, admitido pela autora
daquela ação e mencionado diversas vezes no relatório e voto do julgado do STJ.
E o resultado do julgamento da corte superior foi por não reconhecer o direito de
crédito do IPI nas aquisições de tais insumos, que, inequivocamente, se desgastam nos processos
de industrialização, mas de forma indireta.
Observe-se que a decisão do STJ ratificou os termos do acórdão do TRF da 4a
Região, que, inequivocamente, adotou o entendimento de ser necessário, para ensejar o direito
de crédito do IPI, que o desgaste do insumo decorra do contato físico direto com o bem
produzido.
Portanto, conclui-se que o colegiado a quo não deu a correta interpretação ao
repetitivo do STJ. A leitura atenta da decisão judicial leva à conclusão de que aquele tribunal
superior adotou o entendimento de que é necessário, para ensejar direito ao creditamento em
foco, que o consumo ou o desgaste físico/químico do insumo ocorra diretamente, ou seja, em
razão do contato direto com o produto em fabricação. Esse é o sentido do termo desgaste direto,
diversas vezes empregado pelo Ministro Luiz Fux em seu voto.
Com base nas seguintes as premissas:
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a) Impossibilidade de creditamento do IPI referente a produtos intermediários
que se exaurem gradualmente durante o processo produtivo, agregando-se
apenas indiretamente ao produto final; e
b) É vedada a utilização de créditos do IPI, oriundos da aquisição de bens que
integram o ativo permanente da empresa.
Passa-se à análise dos itens glosados.
Materiais Refratários.
No que concerne ao material refratário, tratar-se de revestimentos aplicados nos
fornos industriais — tais como concreto refratário, tijolos refratários e argamassa refratária —
utilizados pela contribuinte com a finalidade de promover o isolamento térmico das estruturas,
evitando a dissipação de calor para o meio externo e assegurando a manutenção da temperatura
interna indispensável ao adequado processo de fabricação do cimento.
Tais materiais, além de exercerem função essencial à estabilidade térmica do
processo produtivo, mantêm contato com o produto em elaboração no curso da industrialização.
O desgaste a que se submetem não é objeto de controvérsia por parte da autoridade fiscal, uma
vez que, ao longo do processo fabril, sofrem deterioração progressiva até o completo exaurimento
de sua utilidade e de suas propriedades físicas, tornando-se imprestáveis e exigindo substituição
periódica.
Já havia julgado em sentido oposto ao que vou me posicionar neste julgamento.
Minha mudança de entendimento se deve a coerência de raciocínio acerca de que o desgaste dos
materiais refratários deve ser tratado da mesma forma que tratei os bens anteriores. Ou seja, uma
despesa ligada à manutenção do equipamento. Os materiais refratários são destinados ao reparo
dos fornos e demais instalações, devendo ter o mesmo destino que “máquinas, equipamentos e
instalações, suas partes, peças e acessórios” mencionado no REsp 1.075.508 – SC.
Por derradeiro, trago à baila o Acórdão no 9303-016.539, de 18 de fevereiro de
2025:
A respeito da glosa dos produtos refratários, a matéria deve ser analisada à luz da
legislação pertinente.
O art. 226 do RIPI/2010, então vigente, expressamente dispunha que:
Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão
creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25): I - do imposto relativo a matéria-prima,
produto intermediário e material de embalagem, adquiridos para emprego na
industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias-primas e
os produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo
produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se
compreendidos entre os bens do ativo permanente.
Fl. 777
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O aproveitamento do crédito do IPI dos insumos que não integram o produto
pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral do
produto intermediário durante o processo de industrialização e que o produto
não esteja compreendido no ativo permanente da empresa.
Os materiais refratários se desgastam por conta de sua aplicação direta na linha
produtiva principal. No entanto, não é o suficiente para se enquadrar na categoria
de “produtos intermediários”, pois o refratário não agrega qualquer característica
ao produto, mas sim ao equipamento: proteção das altas temperaturas,
resistência à abrasão e isolamento térmico.
Assim, são acessórios ao forno industrial e aos demais equipamentos, todos
integrantes do ativo imobilizado, razão pela qual não geram direito ao crédito de
IPI.
Os refratários colocados no interior de fornos têm a função de proteger a parede
metálica do forno, evitando o seu derretimento, ataque químico e perda de calor.
E a função dos fornos é: a queima de combustível gerando calor, que se pretende
transferir a uma substância que se quer aquecer. Logo, o refratário faz parte do
equipamento, e este tem a função de transferir calor gerado pela queima do
combustível para a substância de interesse.
Não se questiona que o refratário tem contato com o produto, contudo este
contato não tem o objetivo de agregar ao produto alguma característica especial.
O fato de ocorrer ou não contato com o produto fabricado não modifica as
qualidades ou características tecnológicas dos refratários, que de qualquer
maneira não podem ser incluídos entre as matérias-primas e os produtos
intermediários a que se refere a segunda parte do art. 226 do RIPI/2010.
A tomada de crédito, como produto intermediário dos materiais refratários, deve
ser afastada diante da consolidada jurisprudência do STJ, a teor do REsp
1.075.508/SC, Rel. Min. Luiz Fux, DJ 13/10/2009, julgado na sistemática dos
recursos repetitivos:
(...)
No mesmo sentido, o Acórdão n° 9303-007.865, 23/01/2019
DIREITO AO CRÉDITO. MATERIAIS REFRATÁRIOS. INEXISTÊNCIA.
Somente são considerados produtos intermediários aqueles que, em contato com o produto, sofram
desgaste no processo industrial, o que não abrange os produtos incorporados às instalações
industriais, as partes, peças e acessórios de máquinas, equipamentos e ferramentas, ainda que se
desgastem ou se consumam no decorrer do processo de industrialização. Assim, não geram direito a
crédito os materiais refratários, pois não se caracterizam como tal.
Em suma, não se trata de afastar a essencialidade ou o consumo no processo
industrial, mas sim de que os materiais refratários não se agregam ao produto
final fabricado, não são consumidos de forma imediata (direta) e integral durante
o processo de industrialização.
Ex positis, nego provimento ao capítulo recursal.
Fl. 778
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Contudo, existe matéria a ser conhecida de ofício. Entendo que a multa qualificada
deve ser reduzida ao patamar de 100%.
Isso porque, a Lei no 14.689/2023 alterou o dispositivo do §1o, do art. 44, da Lei no
9.430/96, que trazia a previsão da multa duplicada. Vejamos a antiga e a nova redação:
Redação dada pela Lei no 11.488/2007
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis.
Redação dada pela Lei no 14.689, de 2023
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
(...)
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de
2023)
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de
imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que
verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
Como se vê, a nova regra geral da multa de ofício nos casos previsto nos arts. 71, 72
e 73 da Lei no 4.502/64 prevê a majoração ao patamar de 100%, conforme dispõe o inciso IV, §1o,
da Lei no 9.430/96.
Destaca-se que referida lei criou uma nova hipótese de majoração ao patamar de
150%, prevista no inciso VII, mas apenas nos casos em que verificada a reincidência do sujeito
passivo. Esta hipótese trata-se da instituição de uma nova penalidade, e que deve ser aplicada
apenas aos fatos geradores ocorrida após a vigência da lei, haja vista, ainda, a necessidade de
motivação pela autoridade fiscal.
Portanto, considerando o disposto no art. 106, II, alínea “c”, do CTN, tem-se por
aplicar a retroatividade benigna, devendo-se a multa de ofício qualificada ser reduzida ao patamar
de 100%.
Conclusão.
Em consonância com o exposto, conheço do recurso voluntário, afasto a preliminar
de nulidade e dou-lhe provimento parcial para aplicar a retroatividade benigna, devendo-se a
multa de ofício qualificada ser reduzida ao patamar de 100%.
É como voto.
Fl. 779
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.626 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15746.721588/2021-25
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(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Renan Gomes Rego, redator designado
Em que pese as muito bem lançadas razões de decidir do eminente Relator
Conselheiro, ouso a discordar quanto a sua posição acerca: i) da possibilidade de creditamento de
materiais refratários; ii) do entendimento de retroatividade da Lei no 14.395/2022, para fins de
conceito de praça no cálculo do Valor Tributável Mínimo (VTM) e iii) da carência probatória da
responsabilidade solidária da pessoa física Joaquim Vaz Filho.
Da possibilidade de creditamento de materiais refratários
Como descrito pelo relator, no que concerne ao material refratário, tratar-se de
revestimentos aplicados nos fornos industriais, utilizados no processo industrial das baterias com a
finalidade de promover o isolamento térmico das estruturas, evitando a dissipação de calor para o
meio externo e assegurando a manutenção da temperatura interna indispensável ao adequado
processo de fabricação dos seus produtos.
Assim, entende-se que os materiais refratários são submetidos a um desgaste
imediato e direto durante a fabricação da bateria, nos fornos industriais. Pelo fato de manter
contato direto com o produto e integrar a composição final, ainda que residualmente, o material
preenche os requisitos legais para o creditamento de IPI. Tal entendimento está em plena
consonância com os critérios normativos vigentes e com a tese firmada no Tema no 198 do STJ.
Exatamente no sentido de que os materiais refratários podem ser admitidos como
produtos intermediários, manifestaram-se o E. Supremo Tribunal Federal e o Superior Tribunal de
Justiça:
"IPI. AÇÃO DE EMPRESA FABRICANTE DE ACO PARA CREDITAR-SE DO IMPOSTO,
RELATIVO AOS MATERIAIS REFRATARIOS QUE REVESTEM OS FORNOS ELÉTRICOS, ONDE
E FABRICADO O PRODUTO FINAL. INTERPRETAÇÃO QUE CONCILIA O DECRETO-LEI N.
1.136/70 E O SEU REGULAMENTO, ART. 32, APROVADO PELO DECRETO N. 70.162/72,
COM A LEI 4.503/64 E COM O ART. 21, PARAGRAFO 3., DA CONSTITUIÇÃO DA REPUBLICA.
AÇÃO JULGADA PROCEDENTE PELO CONHECIMENTO E PROVIMENTO DO RECURSO
EXTRAORDINÁRIO. (...) Estou em que, tendo o acórdão recorrido admitido o fato de que os
refratários são consumidos na fabricação do aço, a circunstância de não se fazer essa
consumição em cada fornada, mas em algumas sucessivas, não constitui causa impeditiva
à incidência da regra constitucional e legal que proíbe a cumulatividade do IPI" (Supremo
Tribunal Federal. Recurso Extraordinário 90205, Rel. Min. Soares Munoz, Primeira Turma,
julgado em 20/02/1979, DJ 23-03-1979 p 02103 - grifei)
Fl. 780
DF CARF MF
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"TRIBUTARIO. IPI. MATERIAIS REFRATARIOS. DIREITO AO CREDITAMENTO. OS MATERIAIS
REFRATARIOS EMPREGADOS NA INDUSTRIA, SENDO INTEIRAMENTE CONSUMIDOS,
EMBORA DE MANEIRA LENTA, NÃO INTEGRANDO, POR ISSO, O NOVO PRODUTO E NEM
O EQUIPAMENTO QUE COMPÕE O ATIVO FIXO DA EMPRESA, DEVEM SER CLASSIFICADOS
COMO PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS, CONFERINDO DIREITO AO CREDITO FISCAL."
(Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial 18.361/SP, Rel. Ministro Hélio Mosimann,
Segunda Turma, julgado em 05/06/1995, DJ 07/08/1995, p. 23026 - grifei)
Tal entendimento foi deferido pelo CARF em situações semelhantes ao caso em
análise, conforme destaques nas ementas abaixo:
Acórdão no 3201-006.156 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/09/2005 a 30/09/2005 NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS.
CONCEITO DE INSUMOS.
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS Pasep e
da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda aos requisitos de
(i) essencialidade ou relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua
(ii) aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a atividade
desenvolvida pela empresa.
COFINS. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. MATERIAIS REFRATÁRIOS. ITENS NÃO
CONTABILIZADOS EM ATIVO IMOBILIZADO. POSSIBILIDADE.
As despesas com aquisições de material refratário, que não devam ser contabilizados em
Ativo Imobilizado, observando-se o critério da essencialidade e relevância, subsumem-se
no conceito de insumo para indústrias siderúrgicas, e ensejam a tomada de créditos.
COMPENSAÇÃO. POSSIBILIDADE.
Os créditos apurados em conformidade com o art. 3o das Leis no’s 10.637, de 2002 (PIS) e
10.833, de 2003 (COFINS) podem ser utilizados no desconto dos valores devidos sobre o
faturamento mensal e/ ou de ressarcimento/compensação do saldo credor trimestral.

Acórdão no 3402-010.944 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração:
01/07/2012 a 31/12/2013 INSUMOS. DIREITO CREDITÓRIO. PRODUTOS E MATERIAIS
REFRATÁRIOS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. COMPROVAÇÃO TÉCNICA. IMOBILIZADO.
NÃO ENQUADRAMENTO.
Entende-se como correto o enquadramento de produtos e materiais refratários no
conceito de "produtos intermediários" ou assemelhados nos estritos termos do Parecer
Normativo CST no 65/79, reconhecendo-se o correspondente direito ao creditamento de IPI
como insumo quando foi apurado que: a) esses produtos não são “partes e peças de
máquinas”; b) não podem ser classificados no “ativo permanente” (imobilizado) segundo
as regras e os princípios contábeis aplicáveis aos lançamentos à época em que foram
registrados; e c) conforme atesta Parecer Técnico, são consumidos no processo industrial
da recorrente majoritariamente pelo desgaste em função do seu contato com o produto
em elaboração.
Fl. 781
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Ante todo o exposto, voto no sentido de reverter a glosa dos créditos sobre
materiais refratários.
Do conceito de praça para cálculo do VTM. Do entendimento de retroatividade da
Lei no 14.395/2022
Nesse ponto, registre-se que, na sessão de julgamento realizada em 21 de agosto de
2024, no âmbito do Acórdão no 3101-003.894, de relatoria da ilustre Conselheira Laura Baptista
Borges, manifestei entendimento no sentido de que o conceito de praça corresponde ao
município em que se encontra localizado o estabelecimento do remetente da mercadoria,
conforme interpretação que restou positivada pela Lei no 14.395/2022. Tal definição, por se tratar
de norma interpretativa, deve ser aplicada ao caso concreto, nos termos do artigo 106, inciso I, do
Código Tributário Nacional.
Nesses termos, registro, por oportuno, o teor do voto proferido naquela
oportunidade:
Minha convicção, portanto, é a de que o conceito de praça é o município onde está situado
o estabelecimento do remetente do produto, conforme restou sedimentada a sua
interpretação por meio da Lei n.° 14.395/2022, e que deve ser aplicado ao caso, nos
termos do artigo 106, I, do Código Tributário Nacional. Vejam-se os dispositivos:
(...)
Vale dizer que, muito antes da superveniência da Lei n° 14.395/2022, já restava claro que
o conceito de praça do remetente, para fins de determinação do VTM, corresponde ao
município onde estiver localizado o estabelecimento fabril remetente, observando, nesse
sentido, o entendimento há muito esposado Parecer Normativo CST n.° 44/1981 e Ato
Declaratório Normativo CST n.° 05/1982.
Entendo, assim, que a Lei n.° 14.395/2022 não inovou no ordenamento jurídico, mas
apenas explicitou a interpretação correta a ser dada ao conceito de praça, trazendo maior
estabilidade jurídica para essas operações.
Veja-se que a jurisprudência deste Conselho Administrativo orienta-se no mesmo
sentido do entendimento ora esposado:
ACÓRDÃO 9303-017.121 – CSRF/3a TURMA - SESSÃO DE 29 de janeiro de 2026
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2017 a
31/12/2018 IPI. OPERAÇÕES COM INTERDEPENDENTE. VALOR TRIBUTÁVEL MÍNIMO.
CONCEITO DE PRAÇA. LEI No 14.395/2022, CARÁTER INTERPRETATIVO. ART. 106, I DO CTN.
RETROATIVIDADE. O conceito de praça para o Valor Tributável Mínimo (VTM), é aquele
estabelecido na Lei no 14.305/2022, que tem o caráter interpretativo da norma, portanto,
com efeitos retroativos, nos termos do art. 106, I do CTN.

ACÓRDÃO 3402-012.147 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA - SESSÃO DE
21 DE AGOSTO DE 2024
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Fl. 782
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Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018
LEI INTERPRETATIVA. APLICAÇÃO RETROATIVA.
A Lei aplica-se a ato ou fato pretérito, em qualquer caso, quando for expressamente
interpretativa. São reconhecidas como tal as leis que declaram expressamente que têm
esse caráter ou são redigidas em termos que tornem inequívoca a sua natureza de norma
interpretativa. A Lei no 14.395, de 2022, possui caráter interpretativo, na medida em que
se presta a esclarecer o conceito de “praça”.
LANÇAMENTO. ERRO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. VÍCIO DE FUNDAMENTAÇÃO.
O auto de infração constitui o crédito tributário, materializando e conferindo liquidez à
obrigação tributária. Deve ser cancelada a exigência que decorra da apuração de base de
cálculo errada. Ante a definição de que “praça” é o município do estabelecimento
remetente, não pode ser incluído na apuração do valor tributário mínimo o montante das
vendas efetuadas pelo estabelecimento interdependente localizado em outro município.
Com efeito, ante a definição de que praça é o município do estabelecimento
remetente, não pode ser incluído na apuração do valor tributário mínimo o montante das vendas
efetuadas pelo estabelecimento interdependente localizado em outro município.
Ante o exposto, voto por afastar o lançamento fiscal somente nos casos em que
ficou constatado que o VTM não respeitou o conceito de praça (município), adotando o
entendimento de retroatividade da Lei no 14.395/2022.
Da responsabilidade solidária da pessoa física Joaquim Vaz Filho
A autoridade fiscal atribuiu ao sócio administrador a responsabilidade solidária
pelo crédito tributário constituído no auto de infração, com base no inciso III do artigo 135 do
CTN.
No entanto, verifica-se que a autoridade fiscal, em nenhum momento,
individualizou ou descreveu os atos concretamente praticados pelo administrador que
configurariam excesso de poderes ou infração de lei, do contrato social ou do estatuto, conforme
exige inciso III do artigo 135 do CTN para a responsabilização pessoal de sócios e administradores.
A simples condição de sócio não autoriza, por si só, a responsabilização tributária
prevista no art. 135, III, do CTN, sendo igualmente inadmissível considerar o mero
inadimplemento da obrigação tributária como infração de lei apta a deslocar a responsabilidade
para a esfera pessoal dos administradores. Tal interpretação inverteria a lógica do sistema,
fazendo prevalecer a exceção sobre a regra geral e esvaziando o regime jurídico próprio da
sujeição passiva indireta.
Vale dizer, a responsabilidade pessoal de sócios-gerentes, diretores ou
administradores somente se configura quando demonstrados atos irregulares, consubstanciados
em excesso de poderes ou infração à lei, ao contrato social ou ao estatuto, devidamente
comprovados nos autos. Assim, sua imputação exige a prova específica de conduta ilícita, não
bastando a mera participação societária ou o exercício regular da gestão empresarial.
Fl. 783
DF CARF MF
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Acerca da aplicação do art. 135 do CTN, destaca-se que o Superior Tribunal de
Justiça, ao julgar o REsp 1.101.728/RS, sob o rito dos recursos repetitivos, consolidou
entendimento vinculante no sentido de que a responsabilidade pessoal de sócios e
administradores demanda a comprovação de ato doloso ou irregular. No referido precedente, o
STJ firmou que o simples inadimplemento do tributo não caracteriza, por si só, conduta
ensejadora da responsabilização prevista no art. 135 do CTN:
RECURSO ESPECIAL No 1.101.728 - SP (2008/0244024-6)
EMENTA
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. EXECUÇÃO FISCAL. TRIBUTO DECLARADO PELO
CONTRIBUINTE.
CONSTITUIÇÃO
DO
CRÉDITO
TRIBUTÁRIO.
PROCEDIMENTO
ADMINISTRATIVO. DISPENSA. RESPONSABILIDADE DO SÓCIO. TRIBUTO NÃO PAGO PELA
SOCIEDADE. 1. A jurisprudência desta Corte, reafirmada pela Seção inclusive em
julgamento pelo regime do art. 543-C do CPC, é no sentido de que "a apresentação de
Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF, de Guia de Informação e
Apuração do ICMS – GIA, ou de outra declaração dessa natureza, prevista em lei, é modo
de constituição do crédito tributário, dispensando, para isso, qualquer outra providência
por parte do Fisco" (REsp 962.379, 1a Seção, DJ de 28.10.08).
2. É igualmente pacífica a jurisprudência do STJ no sentido de que a simples falta de
pagamento do tributo não configura, por si só, nem em tese, circunstância que acarreta
a responsabilidade subsidiária do sócio, prevista no art. 135 do CTN. É indispensável,
para tanto, que tenha agido com excesso de poderes ou infração à lei, ao contrato social
ou ao estatuto da empresa (EREsp 374.139/RS, 1a Seção, DJ de 28.02.2005).
3. Recurso especial parcialmente conhecido e, nessa parte, parcialmente provido.
Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/08.
Apesar das irregularidades apontadas contra a pessoa jurídica, constata-se que o
procedimento fiscal referente à responsabilização do sócio administrador mostra-se
insuficientemente fundamentado.
Diante disso, afasto a responsabilidade solidária da pessoa física Joaquim Vaz Filho
no presente processo.
Do dispositivo
Ante do exposto, voto por dar parcial provimento aos recursos voluntários para
permitir o creditamento de materiais refratários, para afastar o lançamento somente nos casos
em que ficou constatado que o VTM não respeitou o conceito de praça (município), adotando o
entendimento de retroatividade da Lei no 14.395/2022, e para afastar a responsabilidade solidária
da pessoa física Joaquim Vaz Filho.
Assinado Digitalmente
Renan Gomes Rego

Fl. 784
DF CARF MF
Original