Tribunal: CARF
Processo: 10340.720079/2024-77
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ONIZIA DE MIRANDA AGUIAR PIGNATARO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-02-09
Data de publicação: 2026-05-11

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2021
COFINS. IMUNIDADE/ISENÇÃO. RECEITA DE SERVIÇOS DE TRANPORTE INTERNO. NÃO APLICAÇÃO.
A imunidade da Cofins relativa às receitas decorrentes da exportação de produtos e a isenção relativa às receitas decorrentes do transporte internacional de cargas não abrangem o frete interno vinculado a operação de exportação, visto que tal serviço é integralmente prestado no território nacional, não se caracterizando como transporte internacional ou exportação de serviço.
VALE-PEDÁGIO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO
Não se aplica a exclusão da base de cálculo da Cofins às receitas provenientes de ressarcimento ou qualquer forma de reembolso de despesas com vale-pedágio que não atendam aos requisitos legais previstos na Lei no 10.209/2001.
TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGAS. SUBCONTRATAÇÃO. EMPRESA OPTANTE PELO SIMPLES. CRÉDITO DE COFINS
A empresa prestadora de transporte rodoviário de cargas que subcontratar serviço a pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional poderá apropriar-se de crédito de Cofins calculado sobre os pagamentos efetuados, aplicando-se a alíquota correspondente a 75% da alíquota básica.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10340.720079/2024-77
ACÓRDÃO
3202-003.395 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
9 de fevereiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
RODOFROTA TRANSPORTES RODOVIÁRIOS E LOGÍSTICA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2021
COFINS. IMUNIDADE/ISENÇÃO. RECEITA DE SERVIÇOS DE TRANPORTE
INTERNO. NÃO APLICAÇÃO.
A imunidade da Cofins relativa às receitas decorrentes da exportação de
produtos e a isenção relativa às receitas decorrentes do transporte
internacional de cargas não abrangem o frete interno vinculado a operação
de exportação, visto que tal serviço é integralmente prestado no território
nacional, não se caracterizando como transporte internacional ou
exportação de serviço.
VALE-PEDÁGIO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO
Não se aplica a exclusão da base de cálculo da Cofins às receitas
provenientes de ressarcimento ou qualquer forma de reembolso de
despesas com vale-pedágio que não atendam aos requisitos legais
previstos na Lei no 10.209/2001.
TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGAS. SUBCONTRATAÇÃO. EMPRESA
OPTANTE PELO SIMPLES. CRÉDITO DE COFINS
A empresa prestadora de transporte rodoviário de cargas que subcontratar
serviço a pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional poderá apropriar-
se de crédito de Cofins calculado sobre os pagamentos efetuados,
aplicando-se a alíquota correspondente a 75% da alíquota básica.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 4993
DF CARF MF
Original

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Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao
recurso voluntário. Vencida a Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro (relatora), que dava
parcial provimento ao recurso voluntário, em relação ao frete interno vinculado à operação de
exportação para cancelar a infração contida no item 3.1 do auto de infração. Designada para
redigir o voto vencedor a Conselheira Juciléia de Souza Lima.
Assinado Digitalmente
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro – Relatora

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima- Redatora designada

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Aline Cardoso de Faria,
Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner
Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
Trata o presente processo de auto de infração lavrado contra o contribuinte acima
identificado, para exigência da Cofins incidência não-cumulativa, relativa aos períodos de
apuração 01/2019 a 12/2021 (fls. 02 a 53), com multa de ofício de 75% e juros de mora calculados
até 02/2024, totalizando R$ 39.300.976,57, sendo R$ 19.175.508,38 correspondentes à
contribuição.
Para uma melhor compreensão dos fatos em discussão, transcrevo o relatório
extraído do Acórdão 107-027.333, da 16a TURMA/DRJ07:
Trata o presente processo de auto de infração lavrado contra o contribuinte acima
identificado, para exigência da Cofins incidência não-cumulativa, relativa aos
períodos de apuração 01/2019 a 12/2021 (fls. 02 a 53), com multa de ofício de
75% e juros de mora calculados até 02/2024, totalizando R$ 39.300.976,57, sendo
R$ 19.175.508,38 correspondentes à contribuição.
Também foi lavrado auto de infração para exigência do PIS, para os mesmos
períodos de apuração e com os mesmos acréscimos legais, totalizando R$
Fl. 4994
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8.314.690,96, sendo R$ 4.060.001,17 correspondentes à contribuição (fls. 54 a
105).
No Termo de Constatação e Verificação Fiscal (fls. 108 a 122) a autoridade
lançadora informa, em resumo, que:  A empresa fiscalizada desenvolve, primordialmente,
os: a)
Transporte rodoviário de cargas; b) Agenciamento de cargas; DAS INFRAÇÕES OMISSÃO D
receitas de transporte de cargas com destino à exportação, declaradas como
isentas. Foram identificados valores informados nas fichas M410/M810 – Receitas
isentas (planilha anexa), não alcançadas pela incidência da contribuição, sujeitas a
alíquota zero ou de vendas com suspensão, relativamente aos anos 2019, 2020 e 2021; 
resentar relação individual de todos os
conhecimentos de transporte, indicando número, data, valor, tipo da receita sem incidênc
classificados nos CST 07 e 09 foram informados de forma equivocada, que não
realiza transporte internacional de cargas ou pessoas, mas oferece serviços de
transporte de mercadorias destinadas à exportação e que, portanto, o CST correto
seria o 08, pois em ambos os casos se trata da aplicação da imunidade sobre as
receitas decorrentes de operações de exportação de mercadoria para o exterior; 
Informou também que valores recebidos a título de vale-pedágio integram os
valores dos CST citados, que sobre esses valores não incidem as contribuições,
conforme Lei no 10.209, art. 2o;  A empresa apenas apresentou a relação dos
conhecimentos de transportes, não apresentando justificativas ou base legal para
a não incidência. Deste modo, foi novamente intimada a informar a natureza das
receitas dos valores informados nas fichas M410/M810, dos anos 2020 e 2021; DOCUMENTO
CST 07 foram registrados de forma equivocada, pois nos períodos de 2020 e 2021
a empresa não realizou transporte internacional de carga e pessoas, mas prestou
serviços de transporte de mercadorias destinadas à exportação. Com relação ao
CST 08, informou que esses valores são referentes à prestação de serviços de
transporte de mercadorias destinadas à exportação. Com relação ao CST 09,
também foi informado que os valores foram classificados de forma equivocada e que prest
solicitada a relação de todas EPE que contrataram serviços de frete de produtos
destinados à exportação e eventuais declarações dessas empresas, afirmando que atendiam
fiscalizada informou que os valores classificados no CST 09 foram informados de
forma equivocada, se tratando de aplicação da imunidade sobre as receitas
decorrentes de operações de exportação de mercadorias para o exterior, citando
o art. 149 da Constituição e as Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003. Informou
também que não existem declarações de empresas preponderantemente exportado
be definir se estão isentas/imunes das contribuições as receitas
auferidas com o transporte de mercadorias no território nacional, posteriormente
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exportadas. Cita-se o art. 149 da Constituição, § 2o;  Conclui-se que as receitas
decorrentes da prestação de serviços de frete no território nacional não são
receitas de exportação de mercadorias ao exterior, logo não são decorrentes de
exportação. Está sendo vendido pela fiscalizada o serviço de frete e não a
mercadoria em si. Além disso, o serviço de frete está sendo vendido para empresa
que atua no 4 DOCUMENTO VALIDADO mercado interno e não para o exterior.
Não há, portanto, receita decorrente de operação de exportação de mercadorias para o ex

prevista no art. 14, V, da MP no 2.158-35/2000, aplicando-se somente para o
transporte internacional de cargas e pessoas. O STJ decidiu, no REsp no 1233665, o alcance
disposto no art. 3o da Lei no 10.209, em regra, o contratante do serviço de
transporte deve antecipar o vale-pedágio para o prestador do serviço, em modelo
próprio e independente do valor do frete. A exclusão da base de cálculo do PIS e
da Cofins dos recebimentos antecipados de vale-pedágio decorre da
obrigatoriedade de o tomador do serviço arcar com o custo. Nesses casos, os
valores do vale-pedágio não estarão inclusos nos valores informados nos campos
I01 do CT-e;  Contudo, se o transportador não observa o determinado pela Lei no
10.209, o valor de eventual pedágio incluído no contrato de frete não pode ser
excluído da base de cálculo, muito embora estejam incluídos nos campos I01 do
CT-e. A Solução de Consulta COSIT no 583/2017 tratou desse assunto;  Assim,
serão apuradas as omissões de receitas, declaradas como imunes/isentas,
relativas ao transporte interno de mercadorias, que eventualmente seriam
exportadas. Foram levantados os valores informados na ficha I01, referentes às
prestações dos serviços, agrupados mensalmente. Foram apurados os valores
informados na ficha M210 das EFD Contribuições, na linha “Base de cálculo das contribu
prestados, CT-e emitidos menos cancelados, excluídos os valores declarados de
base de cálculo das contribuições, foram apurados os valores de omissão,
conforme planilha anexa; GLOSA DE CRÉDITOS – FICHAS M110 E M510  Este
tópico diz respeito à glosa parcial de créditos escriturados nas fichas M110 e
M510 das EFD – Contribuições, informando ajustes de créditos no período, com
descrições de “exclusão do icms da base de cálculo”, “saldo anterior” e “demais
exportação”. Foram identificados valores informados nas fichas M110/M510 –
Ajustes do crédito de PIS apurado, relativos ao item “demais exportação”, conforme
que se trata de valores referentes à aplicação da imunidade sobre as receitas
decorrentes de operações de exportação de mercadorias para o exterior, e que foi consider
apresentou planilha informando CT-e emitidos por ela própria, no período entre 2019 e 20
frete no território nacional não são receitas de exportação de mercadorias ao
exterior, logo não são decorrentes de 5 ACÓRDÃO 107-027.333 – 16a
TURMA/DRJ07 PROCESSO 10340.720079/2024-77 ACÓRDÃO 107-027.333 – 16a
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TURMA/DRJ07 PROCESSO 10340.720079/2024-77 exportação e, portanto, não
são imunes. Além disso, a fiscalizada já informou os valores dos serviços de
transporte de mercadorias destinadas à exportação nas fichas M410 e M810. Não
faz sentido, além de informar essas receitas como imunes, tentar utilizar parte
desses valores como créditos extemporâneos. Diante do exposto acima, tais
valores serão glosados; GLOSA DE CRÉDITOS – EMPRESAS CADASTRADAS NO SIMPLES 
fretes subcontratados de empresas cadastradas no Simples. Em sua apuração foi
utilizada a alíquota cheia, ao invés de utilizar a alíquota prevista no crédito presumido
quando há subcontratação de serviços de transporte de carga a pessoas físicas,
transportadores autônomos ou empresas optantes pelo Simples Nacional,
calculado pelas alíquotas de 1,2375% (1,65% x 75%)
e 5,7% (7,6% x 75%) sobre o valor dos serviços subcontratados; DOCUMENTO VALIDADO
– Contribuições foram selecionados os
registros cujo prestador do serviço estava cadastrado no Simples na época do fato e que foi
cálculo foram apuradas as diferenças (1,65% – 1,2375% e 7,6% - 5,7%) entre o
valor declarado e o valor correto (Anexo III). Foram apurados os valores mensais relacion
respeito à apuração da falta de recolhimento do PIS e da COFINS, apurada a partir
das informações declaradas nas EFD – Contribuições, nas fichas M200, M105 e M110 par
meses do período fiscalizado, a autuada apurou valores de contribuição, nas
fichas M200/M600, superiores aos valores de crédito informados nas fichas
M105/M505 e M110/M510. Nesses meses não houve recolhimento, pois a empresa e
que, após a apuração de todas as infrações nos itens acima, esse saldo deixou de
existir, sendo aproveitado no abatimento dos valores apurados das infrações. O
aproveitamento de ofício dos saldos anteriores de créditos será detalhado em
item específico. As tabelas anexas contêm a relação dos meses, com os
respectivos valores declarados de contribuição, créditos e ajustes e o valor
apurado de falta de recolhimento.
O contribuinte tomou ciência dos lançamentos em 07/02/2024 (fl. 4.604) e
apresentou impugnação tempestiva em 08/03/2024 (fls. 4.606 a 4.632), alegando,
em resumo, que:
PRELIMINARMENTE DO APROVEITAMENTO DOS CRÉDITOS APURADOS DE OFÍCIO
O Sr. Auditor, com base nos valores declarados nas fichas M200/M600,
M105/M505 e M110/M510, apurou saldos de créditos de PIS e COFINS no total de
R$ 6.924.024,70 e os abateu de ofício com as infrações apuradas, porém o fez de forma con
Impugnante pretende que os saldos de créditos sejam abatidos direta e
especificamente das infrações constituídas nos itens 3.2, 3.3 e 3.4 do auto de
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infração. Ademais, também pretende que a RFB lhe forneça relatório especificado
acerca do valor de cada uma das infrações acima mencionadas (já que não foram
separadas pelo Sr. Auditor), constando os abatimentos, e demonstrando o crédito
tributário que está em exigência de cada uma das infrações;  Da ausência de
divisão dos valores das infrações e, ainda, da possibilidade de abatimento dos
saldos credores das mesmas, a Impugnante ficou impedida até de realizar o
pagamento das infrações retro, se assim desejasse; DOCUMENTO VALIDADO 
Diante disso, a Impugnante requer: i) o abatimento de ofício dos créditos não
utilizados nas infrações constituídas no auto de infração, e ii) que após o referido
abatimento, sejam individualizados os cálculos das mesmas, nos termos da
fundamentação supra, com a demonstração de multa, juros, e abatimentos, para
fins
de
esclarecimento;
A
INSUBSISTÊNCIA
DO
CRÉDITO
TRIBUTÁRIO
FORMALIZADO O EQUÍVOCO INTERPRETATIVO NA CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁR
nte à alegada omissão de receitas, a
interpretação do Sr. Auditor Fiscal está equivocada, pois é contrária ao
pronunciamento jurisprudencial do STF, a Impugnante não omitiu receitas e porque nã
FB a
omissão de receitas por parte da pessoa jurídica se dá quando ela não declara
todos os seus rendimentos, ou os declara em valores inferiores aos que realmente
obteve, o que não ocorreu no presente caso, pois a Impugnante fez a escrituração
integral da obrigação assessória relativa ao PIS e à COFINS, junto à EFD –
Contribuições, nos anos 2019, 2020 e 2021. Ou seja, a Impugnante não omitiu
receitas, mas as declarou, não como isentas, mas como imunes, como de fato são;  Esclar
-se que o lançamento baseia-se em questão
estritamente de direito. O transporte rodoviário de cargas, quando atrelado a
operações de exportação, possui uma disciplina específica. A legislação prevê a
inexigibilidade de PIS e COFINS sobre as receitas decorrentes do serviço de frete
que tem por objeto a remessa de mercadorias à exportação, conforme disposto
no art. 149, §2o, inc. I da Constituição, bem como arts. 5o, inc. I, da Lei no 10.637/200
m
a não incidência do PIS e COFINS ao resultado dos “produtos” exportados, mas
indicaram que a não incidência da aludida contribuição ocorre sobre as receitas
decorrentes das operações que envolvam exportação. Assim, a Impugnante tem
direito de não submeter a receita proveniente de tais operações à incidência das contribuiç
Auditor fez uma interpretação literal da norma imunizante, pressupondo que
somente a empresa remetente da mercadoria ao exterior tem as suas receitas
sujeitas à não incidência, e não reconhece a operação pertinente ao transporte de
mercadoria destinada à exportação como uma fase integrante da própria cadeia
de exportação, que tem início com a produção, e se encerra com a remessa do bem (merc
finalidade da norma e, especialmente, a inexistência de fundamento legal e
plausível para essa limitação, que não existe, pois não decorre da lei, e porque o
que a própria lei almeja é desonerar as exportações, ocorridas de forma direta ou
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7 indireta com o fito de gerar divisas; DOCUMENTO VALI
normas é ajustar o custo do produto nacional – retirando sua carga tributária –
para que tenha um nível adequado de competitividade no exterior. Assim, na
acepção do vocábulo “operação”, deve-se entender não só o produto da venda
realizada ao exterior, mas toda a receita ou resultado decorrente de qualquer das
fases da cadeia de exportação, na qual a venda do serviço de transporte/frete está ins
Impugnante é atividade de meio da operação e indispensável, pois para serem
exportadas, as mercadorias precisam ser coletadas nas localidades onde é
realizada a produção, e transportadas até os pontos de saída do território nacional.
está baseada no sentido de que não se exportam tributos no intuito de aumentar
a competitividade do produto nacional no cenário internacional. Esse mesmo
raciocínio foi adotado no âmbito do STF, que em 12/02/2020 julgou em sede de
repercussão geral – ADI 4735 e RE 759.244/SP, Tema 674 – e declarou
inconstitucional a incidência de contribuições sociais sobre o faturamento das
exportações indiretas, prevista no art. 170, §1o e 2o, da IN RFB 971/2009, por
violar o inc. I, §2o do art. 149 da Constituição, solidificando o entendimento atinente
contribuinte apresenta considerações acerca da decisão acima citada, concluindo
que não é razoável dissociar o frete que compõe a operação de exportação
indireta, cabendo levar em consideração toda a cadeia envolvida, desde a
produção da mercadoria até a efetiva exportação e, especialmente, que é o
destino da mercadoria à exportação o fator determinante à aplicação da imunidad
extraordinário interposto por pessoa jurídica operadora de transporte –
prestadora de serviços de fretes em território nacional, custeados por empresa
nacional – e declarou o seu direito de não recolher as contribuições ao PIS e à
COFINS sobre as receitas auferidas da venda do frete para seus clientes 8
ACÓRDÃO 107-027.333 – 16a TURMA/DRJ07 PROCESSO 10340.720079/2024-77
que sejam trading companies (comerciais exportadores com fins específicos de
exportação, devidamente registrados) – RE 1.367.071/PR;  Ressalte-se que o STF,
na fundamentação, não limitou a imunidade aos fretes prestados apenas às
tradings companies, todavia fez constar menção em particular a estas operações
no dispositivo da decisão, pois este foi o pedido inicial específico da operadora de transport
divergência, que teve seu provimento negado pelo Tribunal, entendendo o relator
que “o preço do frete inclui a carga tributária sobre ele incidente, a qual será
repassada para a operação de exportação, quer seja ela realizada diretamente
pela empresa exportadora, quer pela “trading company”;  Ressalte-se que as
mercadorias transportadas pela impugnante estão amparadas por NF-e específica
para operações de exportação, possuindo CFOP e anotações relativas à efetiva
exportação no campo natureza da operação. Tais informações e documentos são
mais do que suficientes para qualificar e comprovar documentalmente que
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8 determinada operação se destina à exportação; D
Atualmente, na grande maioria dos casos, estas NF-e são registradas junto à DU E
– Declaração Única de Exportação de que trata o art. 7o da IN RFB no 1.702/2017,
sendo este, um documento eletrônico em que se registra a conformidade
tributária e aduaneira da exportação, que uma vez concluída, grava o registro
denominado “averbação” previstos nos art. 89 e 90 da mesma IN, que consiste na
comprovação final de que (além de se cumprir todas as exigências legais
tributárias e aduaneiras) a mercadoria efetivamente foi remetida ao exterior, fato
indispensável à segurança jurídica de qualquer imunidade tributária atribuída à cadeia d
operações que destinam mercadorias à exportação de que participou, uma vez
que tem o seu CNPJ referenciado na própria NF-e da mercadoria transportada,
conforme art. 93 da IN RFB no 1.1702/2017;  A impugnante pode realizar a
consulta completa da NF-e no portal na Nota Fiscal Eletrônica e verificar o registro
gerado, chamado de “evento”, que grava, dentre outros dados, o número da DU-E
e data de averbação. Ou seja, plenamente comprovável o transporte para
exportação. Em anexo seguem algumas amostras de tais averbações de exportaçõ
da na
mesma infração acima analisada, a autoridade fiscal incluiu nas omissões valores
relativos a vale pedágio. Este entendimento restritivo não está em consonância
com art. 2o da Lei no 10.209/2001, que dispõe sobre o enquadramento tributário
atribuído aos valores do vale-pedágio;  A base de cálculo das contribuições é a
receita. Consta expressamente no art. 2o da Lei no 10.209/2001 que o valor do
vale- pedágio não pode ser considerado receita: o vale pedágio não integra o
valor do frete, não será considerado receita operacional, não será considerado
rendimento tributável e não constituirá base de incidência de contribuições sociais o
-
pedágio independe de se estes são recebidos de forma antecipada ou posterior à
prestação do serviço de transporte, características meramente operacionais
estabelecidas a partir do artigo 3o que não se vinculam aos efeitos estritamente tributári
no
regulamento do PIS e COFINS – IN no 2121/2022 –o disposto no art. 2o da Lei no
10.209/2001, no qual não há previsão de requisito relacionado ao momento do
pagamento do vale-pedágio, mencionado pelo Sr. Auditor; DOCUMENTO VALIDADO
estaque dos valores do vale-pedágio no CT-e de
cada prestação de serviço de transporte, discriminando para o embarcador o
valor do frete distintamente, uma vez que este último é o responsável por arcar
com este custo. Assim, resta clara também a impossibilidade de se tributar os
valores relativos ao vale-pedágio incluídos no total das alegadas receitas omissas;
GLOSA DE CRÉDITOS – FICHAS M110 E M510 – CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS  A
alegada infração não ocorreu porque, como já demonstrado, a norma imunizante
abrange as receitas oriundas do serviço de frete destinado à exportação, ainda
que referido frete tenha sido realizado em território nacional, já que é o destino
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9 da mercadoria à exportação o fator determinante à apl
Além disso, o lançamento do crédito por ajuste se deu pela necessidade de se
realizar estorno de débito de operações que foram na origem tributadas
indevidamente por se tratar de fretes de mercadorias destinadas à exportação,
logo, abrangidas pela imunidade. A impugnante, seguindo a técnica disponível na
EFD Contribuições, o fez por meio de ajustes de créditos nos registros M110 e M510; 
diferentes sobre a mesma operação, mas apenas ajustar uma operação tributada
indevidamente em períodos anteriores. Assim, resta clara a inocorrência da
infração apontada; GLOSA DE CRÉDITOS – EMPRESAS CADASTRADAS NO SIMPLES  É direi
-se integralmente pelos pagamentos efetuados
na contratação de empresas enquadradas no Simples Nacional, devendo ser
afastada a limitação do crédito a 75% imposta pelo §20 do art. 3o da Lei no
10.833/200311 (e art. 15, inc. II da Lei no 10.833/2003 para o PIS), pois violadora
dos preceitos constitucionais da não-cumulatividade tributária e isonomia;  A
impugnante, como transportadora originária, não pode ser impedida de usufruir
do crédito tributário integral na operação de subcontratação, em razão da opção
equivocada do legislador ordinário, que limitou o crédito a 75% nesses casos, pois
trata-se de insumo indispensável ao serviço de transporte realizado (ou uma
despesa a ser abatida do conceito de faturamento) e que deve ser compreendido
sob a ótica da tributação global ou em cascata, haja vista que a carga tributária
incidente sobre as receitas será de 1,65% e 7,6%;  A legislação das contribuições
prevê como uma das condições gerais para o creditamento que os serviços
contratados tenham exclusivamente como prestadores pessoas jurídicas, que é o
caso das transportadoras enquadradas no Simples Nacional;  Cita-se o Ato
Declaratório Interpretativo no 15/2007, que dispõe sobre o assunto sem fazer de forma exp
contraria a lógica constitucional da não cumulatividade. Eleito pela DOCUMENTO
VALIDADO lei o setor de transporte de cargas como hábil ao PIS e COFINS não-
cumulativo, não pode ser exigida limitação ao creditamento integral, como pretende
de utilização da alíquota prevista no crédito presumido significará a diminuição na
subcontratação de empresas do Simples Nacional, violando-se, a um só tempo, o
§ 12 do art. 195 e o art. 150, inc. II, da Constituição, deturpando-se a não-
cumulatividade e ferindo-se a isonomia, assim como o princípio da proporcio
impugnante apurou valores de contribuição superiores aos valores de crédito.
Nestes meses não houve recolhimento, pois, no entendimento da impugnante,
ela possuía saldo de créditos nos meses anteriores, que foram desconstituídos por
conta da apuração fiscal. Todavia, a apuração fiscal resultou em reflexos indevidos
m algumas competências, o Sr. Auditor desconsiderou a existência
dos saldos credores apurados em períodos anteriores, por haver, no âmbito da
lavratura do presente auto de infração, separado estes créditos para dedução de
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ofício com os débitos apurados nas pretensas infrações;  Ocorre que, ao se
avaliar o método de apuração dos valores elencados sob a alegação de “falta de
recolhimento”, ficou evidente que, na prática, havia créditos disponíveis apurados
em períodos anteriores e devidamente deduzidos dos débitos das competências
elencadas, mas que foram artificialmente glosados, mesmo tendo sido estes
créditos direcionados para as reduções de ofício; Como reflexo disto, além da
cobrança indevida de um recolhimento que não tem consistência, ensejou a
incidência de multa de 75% e juros sobre um crédito reconhecidamente legítimo,
mas que, pelo simples fato de ter sido destinado de ofício a outra finalidade, acarretou
efetua os seguintes procedimentos: a) Realiza a glosa dos créditos; b) Aplica
multas e juros sobre os créditos glosados; c) Relaciona os mesmos créditos que
foram objeto de glosa para disponibilizar na redução de ofício; e, d) Com os
créditos relacionados faz redução de ofício com os exatos mesmos créditos glosados;
multas e juros descabidos.
O presente processo foi encaminhado a esta DRJ07 em 20/12/2024 para
julgamento (fl. 4.830).
É o relatório.
A impugnação foi julgada improcedente, tendo sido proferido o Acórdão, assim
ementado:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período
de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2021 COFINS. IMUNIDADE/ISENÇÃO. RECEITA
DE SERVIÇOS DE TRANPORTE INTERNO. NÃO APLICAÇÃO.
A imunidade da Cofins relativa às receitas decorrentes da exportação de produtos
e a isenção relativa às receitas decorrentes do transporte internacional de cargas
não abrangem o frete interno vinculado a operação de exportação, visto que tal
serviço é integralmente prestado no território nacional, não se caracterizando
como transporte internacional ou exportação de serviço.
VALE-PEDÁGIO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS. REQUISITOS.
Não serão beneficiadas pela exclusão da base de cálculo da Cofins as receitas
oriundas de ressarcimento ou de qualquer outra forma de reembolso de despesas
com vale-pedágio que não obedecerem as regras da legislação (Lei no
10.209/2001).
TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGAS. SUCONTRATAÇÃO DE EMPRESA OPTANTE
PELO SIMPLES. CRÉDITO DE COFINS. ALÍQUOTA APLICÁVEL.
A empresa de serviço de transporte rodoviário de carga que subcontratar tal
serviço prestado por pessoa jurídica optante pelo Simples poderá descontar
crédito de Cofins, calculado sobre o valor dos pagamentos efetuados por este
serviço aplicando-se alíquota correspondente a 75% da alíquota básica.
Fl. 5002
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Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2019 a
31/12/2021 PIS. IMUNIDADE/ISENÇÃO. RECEITA DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE
INTERNO. NÃO APLICAÇÃO.
A imunidade do PIS relativa às receitas decorrentes da exportação de produtos e a
isenção relativa às receitas decorrentes do transporte internacional de cargas não
abrangem o frete interno vinculado a operação de exportação, visto que tal
serviço é integralmente prestado no território nacional, não se caracterizando
como transporte internacional ou exportação de serviço.
VALE-PEDÁGIO. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS. REQUISITOS.
Não serão beneficiadas pela exclusão da base de cálculo do PIS as receitas
oriundas de ressarcimento ou de qualquer outra forma de reembolso de despesas
com vale-pedágio que não obedecerem as regras da legislação (Lei no
10.209/2001).
TRANSPORTE RODOVIÁRIO DE CARGAS. SUCONTRATAÇÃO DE EMPRESA OPTANTE
PELO SIMPLES. CRÉDITO DE PIS. ALÍQUOTA APLICÁVEL.
DOCUMENTO VALIDADO A empresa de serviço de transporte rodoviário de carga
que subcontratar tal serviço prestado por pessoa jurídica optante pelo Simples
poderá descontar crédito de PIS, calculado sobre o valor dos pagamentos
efetuados por este serviço aplicando-se alíquota correspondente a 75% da
alíquota básica.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2019 a
31/12/2021
INCONSTITUCIONALIDADE/ILEGALIDADE.
AUSÊNCIA
DE
COMPETÊNCIA DA AUTORIDADE ADMINISTRATIVA.
Não compete à autoridade administrativa de qualquer instância apreciar
arguições de inconstitucionalidade ou ilegalidade de norma legitimamente
inserida no ordenamento jurídico, cabendo tal controle ao Poder Judiciário.
DECISÃO JUDICIAL. APLICAÇÃO PELA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA.
REQUISITOS.
A autoridade fiscal deve adotar a decisão judicial que versar sobre tema decidido
pelo STF ou STJ quando for definido em sede de repercussão geral ou recurso
repetitivo, nos termos da necessária manifestação da PGFN sobre as matérias
abrangidas por esses dispositivos.
Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido.
A referida decisão foi objeto de Recurso Voluntário, no qual a Recorrente alega, em
síntese:
3. PRELIMINARMENTE 3.1 Do direito ao aproveitamento dos créditos apurados de
ofício
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4. DA INSUBSISTÊNCIA DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO FORMALIZADO 4.1 O equívoco
interpretativo na constituição do crédito tributário de PIS e COFINS
4.1.1 Da suspensão da incidência do PIS e da COFINS
4.1.2 Vale-pedágio
4.2 Glosa de créditos – Fichas M110 e M510 – Créditos extemporâneos
4.3 Glosa de créditos – Empresas cadastradas no Simples
4.4 Falta de recolhimento
5. DOS PEDIDOS Nos termos da fundamentação exposta, a RODOFROTA
TRANSPORTES RODOVIÁRIOS E LOGÍSTICA LTDA., requer aos Nobres Julgadores o
conhecimento e o provimento do presente recurso voluntário, para o fim de:
a) Suspender a exigibilidade do crédito tributário aqui discutido, nos termos do
art. 151, inciso III, do Código Tributário Nacional; b) Seja deferido o abatimento de
ofício dos créditos não utilizados nas infrações constituídas junto aos itens 3.2, 3.3
e 3.4 do auto de infração, e ii) que após o referido abatimento, sejam
individualizados os cálculos das mesmas, nos termos da fundamentação supra,
com a demonstração de multa, juros, e abatimentos, para fins de esclarecimento,
nos termos da fundamentação contida no tópico 3 deste recurso voluntário;
c) Seja declarada a inocorrência/cancelamento de todas as infrações apontadas
no termo de verificação fiscal do auto de infração e, em consequência,
reconhecida a insubsistência do crédito tributário exigido, julgando-se
improcedente o lançamento e também as glosas efetivadas pela fiscalização, nos
termos da fundamentação contida nos tópicos 4, 4.1, 4.1.1, 4.1.2, 4.2, 4.3 e 4.4
deste recurso voluntário; d) Requer por fim, que seja admitida, a qualquer tempo,
a juntada da documentação apta a comprovar as alegações ora realizadas
observando se assim, o artigo 16, §4o, alínea “a” do Decreto-Lei no. 70.235/1972 e
a necessidade de se estabelecer a correta e integral revisão do lançamento.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, Relatora.
DA ADMISSIBILIDADE
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade.
PRELIMINAR
Aduz a recorrente que em relação ao item 4 do auto de infração “o Sr. Auditor,
tendo por base os valores declarados nas fichas M200/M600, M105/M505 e M110/M510 apurou
Fl. 5004
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saldos de créditos de PIS e COFINS no total de R$ 6.924.024,70 (seis milhões, novecentos e vinte e
quatro mil, vinte e quatro reais e setenta centavos), e os abateu de ofício com as infrações
apuradas, porém o fez de forma consolidada, não individualizando a utilização dos créditos por
infração”.
No entanto, há evidente erro material na análise deste ponto. Sucede que a
Recorrente pretende que os saldos de créditos sejam abatidos direta e
especificamente das infrações constituídas pelo Sr. Auditor junto aos itens 3.2, 3.3
e 3.4 do auto de infração. Ademais, também pretende a Recorrente, que a Receita
Federal do Brasil – após o devido abatimento – lhe forneça relatório especificado
acerca do valor de cada uma das infrações acima mencionadas (já que não foram
separadas pelo Sr. Auditor), constando os abatimentos, e demonstrando por fim,
o crédito tributário que está em exigência de cada uma das infrações.
Veja, que da ausência de divisão dos valores das infrações, e ainda, da
possibilidade de abatimento dos saldos credores das mesmas, a Recorrente ficou
impedida até de realizar o pagamento das infrações retro, se assim desejasse.
Diante disso, a Recorrente então requer i) o abatimento de ofício dos créditos não
utilizados nas infrações constituídas junto aos itens 3.2, 3.3 e 3.4 do auto de
infração, e ii) que após o referido abatimento, sejam individualizados os cálculos
das mesmas, nos termos da fundamentação supra, com a demonstração de
multa, juros, e abatimentos, para fins de esclarecimento.
(...)
a Recorrente então requer i) o abatimento de ofício dos créditos não utilizados
nas infrações constituídas junto aos itens 3.2, 3.3 e 3.4 do auto de infração, e ii)
que após o referido abatimento, sejam individualizados os cálculos das mesmas,
nos termos da fundamentação supra, com a demonstração de multa, juros, e
abatimentos, para fins de esclarecimento.
No entanto, a DRJ concluiu pela improcedência da impugnação, mantendo o cálculo
original do auto de infração, ao entender que não há reparos na metodologia de apuração dos
valores lançados. Segundo consignado, os créditos mantidos pela Fiscalização não podem ser
individualizados por infração, uma vez que a contribuição a recolher deve ser apurada
considerando, em cada período de apuração, tanto o montante devido quanto os respectivos
créditos.
A Fiscalização verificou tanto a apuração da base de cálculo realizada pelo
contribuinte, como os créditos por ele considerados, além dos recolhimentos
efetuados.
Assim, conclui-se que não há reparos a fazer em relação à forma de apuração dos
valores lançados, não sendo possível atender à pretensão da autuada, visto que
não é possível apropriar os créditos mantidos pela Fiscalização a cada uma das
infrações imputadas, uma vez que a contribuição a recolher deve considerar a
contribuição devida e os respectivos créditos, para cada período de apuração.
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Nesse sentido, conforme detalhado pela DRJ, verifica-se que a autoridade fiscal
relaciona os valores apurados em cada infração detalhada no relatório: INSUFICIÊNCIA DE
RECOLHIMENTO (valor da contribuição), OMISSÃO DE RECEITA (base de cálculo), CRÉDITOS
DESCONTADOS INDEVIDAMENTE NA APURAÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO – SIMPLES E FICHA EFD (valor
da contribuição). Consta também planilha com a apuração da contribuição devida em cada
período, a partir das bases de cálculo informadas em OMISSÃO DE RECEITA. Ademais, consta
planilha totalizando a contribuição apurada (soma de todas as infrações) para cada mês, com a
respectiva dedução dos créditos mencionados e demonstrados no item 4 do relatório fiscal,
apurando-se a contribuição efetivamente lançada, sobre a qual incidiram multa de mora e juros de
mora.
Desse modo, afasto a preliminar acerca da existência de erro material, uma vez que
os demonstrativos que instruem os autos de infração evidenciam de forma suficiente a apuração
fiscal efetuada, bem como os valores dos créditos considerados pela Fiscalização.
Rejeito, portanto, a preliminar, inclusive porque a matéria se confunde com o
mérito.
MÉRITO

DO EQUÍVOCO INTERPRETATIVO NA CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO DE
PIS E COFINS
No que se refere à infração intitulada “Omissão de Receitas”, a autoridade fiscal
constatou que a pessoa jurídica fiscalizada excluiu da base de cálculo das contribuições valores
correspondentes a receitas oriundas da prestação de serviços de transporte de mercadorias
destinadas à exportação, conforme demonstrado pelas informações a seguir.
CST 7 – transporte internacional de cargas ou passageiros/frete de mercadorias
transportadas entre o País e o exterior pelas embarcações registradas no REB
CST 8 – outras receitas sem incidência
CST 9 – receitas de fretes e de transporte multimodal, contratadas por pessoa
jurídica preponderantemente exportadora, para transporte no mercado interno
de produtos com suspensão ou destinados à exportação/código genérico –
operações com suspensão/vendas a pessoa jurídica preponderantemente
exportadora
Nesse sentido, a Fiscalização tributou as referidas receitas, por entender que não se
trata de receitas imunes, uma vez que o serviço de frete é prestado em território nacional, para
empresa que atua no mercado interno, citando o artigo 14, V, da MP no 2.158-35/2000 e
jurisprudência do STJ (REsp no 1233665).
Por outro lado, a recorrente defende que não houve omissão de receitas, uma vez
que tais valores foram escriturados integralmente em sua EFD – Contribuições, nos anos 2019 a
Fl. 5006
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2021, tendo sido informados como imunes. Cita os artigos 149, §2o, inciso I, da Constituição, 5o,
inciso I, da Lei no 10.637/2002 e 6o, inciso I, da Lei no 10.833/2003, concluindo que tais normas
estabelecem a inexigibilidade de PIS e Cofins sobre as receitas decorrentes do serviço de frete que
tem por objeto a remessa de mercadorias à exportação, sem condicionar a não incidência à
exportação de fato.
Nesse sentido, a recorrente reitera que a Fiscalização interpreta as normas
literalmente, sem observar sua finalidade, que é desonerar as exportações, ocorridas de forma
direta ou indireta. Entende que o frete interno está inserido na cadeia de exportação, fazendo jus
à imunidade. Cita jurisprudência do STF sobre a questão - ADI 4735 e RE 759.244/SP, Tema 674, e,
ainda, o RE 1.367.071/PR, interposto por pessoa jurídica operadora de transporte em território
nacional, destacando que o STF não limitou a imunidade apenas às tradings companies.
Assim, a recorrente defende que as mercadorias transportadas estão amparadas
por NF-e específica para operações de exportação, com CFOP e anotações relativas à efetiva
exportação no campo natureza da operação, comprovando que se destinam à exportação.
Informa que tais NF-e são registradas junto à DU-E – Declaração Única de Exportação de que trata
o artigo 7o da IN/RFB no 1.702/2017, e que tem acesso à rastreabilidade das operações que
destinam mercadorias à exportação de que participou, uma vez que seu CNPJ é referenciado na
NF-e da mercadoria transportada, conforme artigo 93 da IN/RFB no 1.1702/2017, conforme
documentos anexados.
A Recorrente demonstrou que tais receitas estão abrangidas pela imunidade
prevista no art. 149, § 2o, inciso I, da Constituição Federal, segundo o qual as contribuições sociais,
a exemplo do PIS e da Cofins, não incidem sobre as receitas decorrentes de exportação.
No entanto, a DRJ entendeu que a imunidade não seria aplicável à Recorrente,
mantendo integralmente o crédito tributário.
Em síntese, a controvérsia dos presentes autos cinge-se a definir se o frete
realizado no mercado interno relativo ao transporte de mercadorias destinadas à exportação,
está ou não alcançado pela regra de imunidade prevista no inciso I do § 2o do art. 149 da
Constituição Federal.
Por outro lado, no Tema no 674, ao julgar a Ação Direta de Inconstitucionalidade
(ADI) no 4735 e Recurso Extraordinário no 759.244/SP, o STF declarou inconstitucional a incidência
das contribuições sociais sobre o faturamento das empresas comerciais exportadoras (isto é,
empresas que destinam produtos adquiridos em solo nacional ao exterior) – imposta pelo artigo
170, §1o e 2o, da IN RFB 971/09 –, por violar justamente o art. 149, §2o, I, da CF.
Nas palavras do Min. Relator, Alexandre de Moraes, “não há como simplesmente
cindir as negociações realizadas no âmbito das exportações indiretas, de modo a tributar as
operações realizadas no mercado interno e imunizar exclusivamente a posterior remessa ao
exterior”. Também nas palavras do Ministro, “o melhor discernimento acerca do alcance da
imunidade tributária nas exportações indiretas se realiza a partir da compreensão da natureza
Fl. 5007
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objetiva da imunidade, que está a indicar que imune não é o contribuinte, ‘mas sim o bem quando
exportado’, portanto, irrelevante se promovida a exportação direta ou indireta”.
Nesse sentido, o STF aplicou o Tema no 674 em casos idênticos ao presente,
envolvendo transportadoras e a imunidade do PIS e da COFINS. No RE 1.367.071/PR, a decisão
favorável ao contribuinte foi objeto de embargos de divergência, que tiveram provimento negado
pelo Plenário da Corte, sob o fundamento de que:
“apesar de as situações fáticas analisadas na hipótese vertente e aquela do Tema
674 da repercussão geral serem distintas, os fundamentos adotados neste último
são suficientes para assegurar que a norma imunizante abranja também as
receitas oriundas do serviço de frete destinado à mercadoria a ser exportada, seja
a empresa contratante a própria exportadora ou a comercial exportadora, haja
vista que, como aqui assinalado, no Tema 674 não se fez distinção entre a venda
ao exterior ser realizada de forma direta ou indireta, desde que com o fim
específico de destinar um produto à exportação”.
Raciocínio idêntico foi aplicado no julgamento do RE no 1.431.151/RS, em
10/01/2025, pelo qual o STF reforçou que “o Plenário da Corte assentou que a imunidade prevista
no artigo 149, § 2o, inciso I, da Constituição Federal também abrange “as receitas oriundas do
serviço de frete destinado à mercadoria a ser exportada”.
Considerando que a própria Suprema Corte – órgão a quem compete a guarda da
Constituição – aplicou a ratio do Tema no 674 às transportadoras, não cabe à DRJ deixar de
observá-lo sob a singela justificativa de que no julgado “não há qualquer referência ao transporte
interno”.
Não se sustenta, portanto, a alegação da DRJ para desconsiderar o Tema no 647, no
sentido de que o julgado “não se refere à exigência do PIS e da Cofins”, mas sim “de contribuições
previdenciárias”. Até mesmo porque, muito embora a contribuição apreciada no julgamento do RE
759.244 seja o FUNRURAL, a ADI no 4.735 teve por objeto as “contribuições sociais”, de forma
genérica, incidentes sobre receitas de exportação indireta. Ademais, o STF não firmou a tese em
razão do tributo em discussão ou tampouco em razão da atividade exercida pelo contribuinte.
Não apenas o próprio STF, mas também este CARF já aplicou o entendimento
firmado no Tema no 674 para o transporte de mercadorias destinadas à exportação. Veja-se:
“Conforme exposto no relatório supra, trata-se o presente caso de Auto de
Infração (p.03), com vistas a exigir crédito tributário referente às contribuições
destinadas à Seguridade Social, relativas às competências 01/2015 a 12/2015, em
decorrência da constatação, pela Fiscalização, da seguinte infração cometida pela
Contribuinte:
omissão de receitas sujeitas à contribuição previdenciária sobre a receita bruta
(...)
Fl. 5008
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A Contribuinte, ora Recorrente, por sua vez, defende, em síntese, que o frete
referente às operações realizadas no mercado interno que destinam mercadorias
às empresas comerciais exportadoras também goza da imunidade prevista na
Constituição Federal (...)
Entendo que a matéria não comporta maiores discussões.
Isto porque, como cediço, o Egrégio Supremo Tribunal Federal julgou em
definitivo a Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4735 e Recurso
Extraordinário (RE) 759.244, com repercussão geral, afastando a incidência do
tributo nas operações envolvendo sociedade exportadora intermediária / trading
companies. (...)
Portanto, deve ser aplicada a tese de julgamento fixada pelo STF no Recurso
Extraordinário no 759.244, nos termos do art. 98 do RICARF, de observância
obrigatória pelo colegiado” (Acórdão no 2402-012.900, sessão de 6/11/2024).
Ressalta-se que o caso analisado envolvia a CRPB, contribuição que, assim como o
PIS e a COFINS, não foi expressamente analisada pelo STF, mas que se enquadra nas
“contribuições sociais” referenciadas no art. 149, §2o, da CF.
Já no acórdão no 3401-012.663, julgado em 27/02/2024, esta 3a Seção do CARF
chancelou que “o frete interno que está incorporado ao preço final da mercadoria exportada,
constitui receita de exportação que, por sua vez, está sob a guarida da imunidade (§ 2o, inciso I,
art. 149, CF e inciso I dos artigos 5o e 6o, respectivamente, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003)”.
Naquela oportunidade, o CARF reconheceu como válida a tomada de créditos de PIS
e COFINS pela empresa comercial exportadora sobre os fretes internos das mercadorias
posteriormente exportadas.
Isso porque, em suas palavras, “mostra-se plenamente viável o cálculo do crédito
de PIS e COFINS sobre o serviço de frete interno, seja em razão da essencialidade na consecução
de sua atividade de exportação (inciso IX), seja em razão da imunidade da receita, eis que o valor
despendido encontra-se incorporado ao preço final do produto exportado e, de conseguinte,
intrinsecamente associado à receita de exportação (§ 2o, inciso I, art. 149)”.
Assim, a Recorrente comprovou, por meio dos documentos juntados por
amostragem no protocolo da impugnação e do recurso voluntário, a efetiva exportação das
mercadorias transportadas. Tratam-se de amostras de CT-e, NF-e e DU-E que demonstram,
inclusive, a total rastreabilidade das operações, plenamente passível de ser realizada pela Receita
Federal e/ou pela Recorrente, se necessário.
Dessa forma, o art. 102, §2o, da CF é expresso ao afirmar que as decisões proferidas
pelo STF em sede de ADI “produzirão eficácia contra todos e efeito vinculante, relativamente aos
demais órgãos do Poder Judiciário e à administração pública direta e indireta, nas esferas federal,
estadual e municipal”.
Fl. 5009
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Diante do exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário quanto
ao frete interno vinculado à operação de exportação.
DO VALE-PEDÁGIO
A DRJ manteve a glosa do vale-pedágio ao fundamento de que é devida, uma vez
que os valores não são pagos antecipadamente pelo contratante à empresa transportadora, sendo
tal despesa paga pela Recorrente e posteriormente a ela ressarcida, quando do pagamento do
serviço de transporte prestado.
No curso do procedimento fiscal, a empresa autuada informou que valores
recebidos a título de vale-pedágio integram os CST citados no item anterior,
entendendo que sobre esses valores não incidem as contribuições, conforme
previsto na Lei no 10.209/2001, artigo 2o. A autoridade fiscal cita o artigo 3o da
mesma Lei, concluindo que a exclusão da base de cálculo das contribuições dos
recebimentos antecipados de vale-pedágio decorre da obrigatoriedade de o
tomador do serviço arcar com este custo. Entende que se o transportador não
observa o determinado pela referida Lei o valor de eventual pedágio incluído no
contrato de frete não pode ser excluído daquela base de cálculo. Cita, também, a
Solução de Consulta COSIT no 583/2017.
O contribuinte alega que o artigo 2o da Lei no 10.209/2001 estabelece que o valor
do vale-pedágio não pode ser considerado receita e que a não tributação destes
valores independe de seu recebimento antecipado ou posteriormente à prestação
do serviço de transporte. Cita a IN/RFB no 2.121/2022, artigo 28. Observa que
destaca os valores do vale pedágio no CT-e de cada prestação de serviço de
transporte, discriminando para o embarcador o valor do frete distintamente, uma
vez que este último é o responsável por arcar com este custo.
(...)
Trata-se aqui de hipótese idêntica àquela analisada pela Cosit na Solução de
Consulta acima, uma vez que, no presente caso, da mesma forma, os valores de
vale-pedágio não são pagos antecipadamente pelo contratante à empresa
transportadora, sendo tal despesa paga pela autuada e posteriormente a ela
ressarcida, quando do pagamento do serviço de transporte prestado, em
desacordo com o que dispõe a Lei no 10.209/2001. A autuada não contesta a
conclusão da autoridade fiscal em relação à forma e ao momento em que tais
valores são por ela recebidos, mas tão somente entende que seria indiferente,
para fins de exclusão da base de cálculo das contribuições, o fato de tal despesa
ser paga de forma antecipada ou não. No entanto, a referida Lei estabelece
normas e condições para a aplicação de tal benefício, não observadas pelo
contribuinte, nos termos em que analisado pela Cosit.
DOCUMENTO VALIDADO Quanto ao artigo 28 da IN/RFB no 2.121/2022, observe-
se que tal dispositivo prevê a possibilidade da exclusão de tais valores da base de
cálculo do PIS e da Cofins, observando-se, por certo, a Lei que institui tal modelo e
Fl. 5010
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suas respectivas regras, de aplicação obrigatória para o transporte rodoviário de
cargas.
No entanto, a recorrente defende que caso não seja reconhecida a não incidência
de PIS e COFINS sobre o vale-pedágio, a Recorrente será duplamente penalizada, uma vez que não
poderá sequer tomar crédito sobre os pagamentos efetuados.
Logo, sobre qualquer ótica, é notória a intenção do legislador e da jurisprudência
do CARF, de toda forma, de estabelecer a não tributação dos valores relativos ao
vale-pedágio, independentemente se estes são recebidos de forma antecipada ou
posterior a prestação do serviço de transporte, características meramente
operacionais estabelecidas a partir do artigo 3o que não se vinculam aos efeitos
estritamente tributários conferidos pelo artigo 2o.
Se a forma de recebimento fosse requisito para o tratamento tributário, haveria
previsão expressa no artigo 2o de que a descaracterização dos valores de vale-
pedágio como sendo receitas estaria vinculada ao momento em que o fluxo
financeiro ocorreria de fato, tanto é que o artigo 1o, instituidor do vale-pedágio
em momento algum menciona qualquer característica de antecipação deste.
Tanto é que, a própria Receita Federal incluiu de forma isolada no regulamento do
PIS e COFINS – Instrução Normativa no. 2121/2022 – estritamente o disposto no
artigo 2o da Lei no. 10.209/2001, no qual não há previsão de requisito relacionado
ao momento do pagamento do vale-pedágio, mencionado no auto de infração.
(...) Ora, na própria interpretação da Receita Federal, o referido artigo 2o da Lei
tem efeito isolado.
A Recorrente, conforme verificado na fiscalização que culminou com a lavratura
da infração, faz regularmente o destaque dos valores do vale-pedágio no CT-e de
cada prestação de serviço de transporte, discriminando para o embarcador o
valor do frete distintamente, uma vez que este último é o responsável por arcar
com este custo.
Assim, fica evidente a impossibilidade de tributar os valores relativos ao vale-
pedágio, uma vez que se trata apenas da aplicação da não incidência, reconhecida
expressamente pela legislação e pela jurisprudência do CARF.
Portanto, à luz da decisão recorrida e do conjunto probatório constante dos autos,
caberia à recorrente apresentar esclarecimentos acerca das divergências apontadas pela DRJ, bem
como comprovar os requisitos para a concessão do benefício pretendido, o que não foi
efetivamente realizado. Nesse contexto, não se vislumbram fundamentos que justifiquem
qualquer reparo em relação ao vale-pedágio.
DA GLOSA DE CRÉDITOS – FICHAS M110 E M510 – CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS
A DRJ entendeu que os créditos extemporâneos são indevidos, tendo em vista que a
atuação não reconheceu a imunidade nas operações anteriores da Recorrente.
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No curso do procedimento fiscal, a empresa informou ajustes de crédito,
justificando que se tratava de valores referentes à aplicação da imunidade sobre
as receitas decorrentes de operações de exportação de mercadorias para o
exterior, considerados extemporaneamente nas apurações do PIS e da Cofins. A
autoridade Fiscal menciona seu entendimento já manifestado anteriormente,
relativo à ausência de imunidade para as receitas de transporte interno de cargas
destinadas à exportação, acrescentando que tais valores não poderiam ser
também informados como créditos, uma vez que já constavam como receitas
imunes na apuração da empresa. Tais créditos foram, então, glosados.
O contribuinte se justifica, trazendo as mesmas alegações já analisadas acima,
relativas à alegada imunidade das receitas decorrentes do serviço de transporte
interno de mercadorias destinadas à exportação, e informando que o ajuste se
deu
pela
necessidade
de
estornar
débitos
de
operações
tributadas
indevidamente, por se tratar de fretes de mercadorias destinadas à exportação,
abrangidas pela imunidade.
Considerando a análise já efetuada neste voto no item DO ALEGADO EQUÍVOCO
INTERPRETATIVO NA CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO DE PIS E COFINS
(OMISSÃO DE RECEITAS), forçoso concluir pela improcedência de tais créditos,
ainda que tenham sido efetuados em razão da tributação anterior das receitas
que o contribuinte entendia como imunes. Nessa hipótese, além disso, eventual
erro na apuração da base de cálculo apurada pela empresa, com inclusão indevida
de receitas, não poderia ser corrigido por meio de créditos, mas sim por meio de
nova apuração e, sendo o caso, apresentação de pedido de restituição por
pagamento indevido, uma vez que a tributação indevida de receita não se
caracteriza como hipótese de apuração de crédito, nos termos das normas que
regem a apuração não cumulativa das contribuições.
No entanto, a recorrente reitera que a referida infração não ocorreu. A UMA,
porque, como amplamente discorrido no item 4.1, a norma imunizante abrange as receitas
oriundas do serviço de frete destinado à exportação, ainda que referido frete, tenha sido realizado
em território nacional, já que é o destino da mercadoria à exportação o fator determinante à
aplicação da imunidade. A DUAS, porque, o lançamento do crédito por ajuste se deu pela
necessidade de se realizar estorno de débito de operações que foram na origem tributadas
indevidamente por se tratarem de fretes de mercadorias destinadas a exportação, logo,
abrangidas pela imunidade.
Ou seja, não se trata de aplicar a imunidade em dois momentos diferentes sobre a
mesma operação, e sim, apenas ajustar uma operação tributada indevidamente
em períodos anteriores.
Assim, resta clara a inocorrência da presente infração apontada no item 3.2 do
auto de infração e a consequente insubsistência do crédito tributário que por
meio dela foi apurado. Dessa forma, o presente Recurso Voluntário deve ser
Fl. 5012
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julgado totalmente procedente para reconhecer os créditos extemporâneos
apurados.
Portanto, à luz da decisão recorrida e do conjunto probatório constante dos autos,
caberia à recorrente apresentar esclarecimentos acerca das divergências apontadas pela DRJ, o
que não foi efetivamente realizado. Nesse contexto, não se vislumbram fundamentos que
justifiquem qualquer reparo em relação ao crédito extemporâneo.
DA GLOSA DE CRÉDITOS – EMPRESAS CADASTRADAS NO SIMPLES
A DRJ manteve a glosa dos créditos referentes à subcontratação de empresas
registradas no Simples Nacional, uma vez que a Recorrente aplicou a alíquota cheia na apuração
do respectivo crédito, ao invés de adotar a do crédito presumido, correspondente a 75% da
alíquota cheia.
A autoridade fiscal apurou que a empresa autuada subcontratou serviços de
fretes prestados por empresas cadastradas no Simples, aplicando a alíquota cheia
na apuração do respectivo crédito, e não a prevista no crédito presumido (75% da
alíquota cheia). Assim, foram exigidos os valores correspondentes à diferença de
alíquota.
DOCUMENTO VALIDADO O contribuinte entende ser seu direito creditar-se com
base na alíquota cheia nas subcontratações em análise, devendo ser afastada a
limitação legal, por violar os princípios constitucionais da não-cumulatividade
tributária, proporcionalidade e isonomia, considerando equivocada a opção do
legislador ordinário, uma vez que tal despesa caracteriza-se como insumo
indispensável. Cita o Ato Declaratório Interpretativo no 15/2007. Aduz que tal
distinção contraria a lógica constitucional da não cumulatividade.
(...)
Como se vê, de fato a previsão legal para a apuração do crédito decorrente das
despesas de frete subcontratado de empresas cadastradas no Simples estabelece
que a alíquota aplicável corresponde a 75% da alíquota básica (7,6% no caso da
Cofins e 1,65% no caso do PIS).
Portanto, correta a apuração fiscal e a decorrente glosa de crédito.
O dispositivo acima em nada altera a presente análise, visto que declara a
possibilidade de apuração de créditos da não cumulatividade relativos a
aquisições de pessoas jurídicas optantes pela Simples, porém ressalvando as
vedações e demais disposições previstas na legislação aplicável, como é o caso da
Lei no 10.833/2003.
Por outro lado, a recorrente defende que a glosa é indevida. “Isso porque é direito
da Recorrente de se creditar integralmente a título de PIS e COFINS pelos pagamentos efetuados
na contratação de empresas enquadradas no Simples Nacional, devendo ser afastada a limitação
do crédito à 75% imposta pelo §20 do artigo 3o da Lei no. 10.833/200316 (e artigo 15, inciso II da
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Lei no. 10.833/2003 para o PIS), pois violadora – a limitação – dos preceitos constitucionais da não-
cumulatividade tributária e isonomia”.
Ora, a Recorrente, como transportadora originária, não pode ser impedida de
usufruir do crédito tributário integral do pagamento de PIS e COFINS na operação
de subcontratação, em razão da opção – data venia, equivocada – do legislador
ordinário, que limitou o crédito a 75% nesses casos.
O natural, em uma operação comercial em cadeia como essa do frete, é que a
transportadora originária credite integralmente o pagamento efetuado a título de
PIS e COFINS do montante da subcontratação, pois trata-se de um insumo
indispensável à natureza do serviço de transporte realizado (ou uma despesa a ser
abatida do conceito de faturamento) e que, fundamentalmente, deve ser
compreendido sob a ótica da tributação global ou em cascata, haja vista que a
carga tributária incidente sobre as receitas será de 1,65% e 7,6%.
Nesse sentido, é importante ressaltar que o parágrafo terceiro do art. 211, da IN
RFB 2.121/2022, esclarece que, quando se apura crédito presumido sobre a
contratação de serviços de transporte de cargas, não se deve aplicar o desconto
de créditos básicos, mesmo que o frete seja relacionado a insumos ou vinculado a
operações de venda.
Ou seja, não se pode apurar crédito básico e presumido sobre o mesmo frete.
Em resumo, nos casos de contratação de serviços de transporte de cargas por
empresas do Simples Nacional, vinculados à aquisição de bens para revenda ou
insumos, deve-se apurar créditos de PIS e COFINS pela aplicação das alíquotas
básicas integrais (1,65% para o PIS e 7,6% para a COFINS), em detrimento da
apuração de créditos presumidos.
Por analogia, ainda que não expresso na Instrução Normativa, o mesmo
entendimento deve ser aplicado nos casos de contratação de serviços de
transporte de cargas de empresas do Simples Nacional, quando vinculados a
operações de vendas.
Ademais, a própria legislação infraconstitucional das contribuições para o PIS e
COFINS prevê como uma das condições gerais para o creditamento, que os
serviços contratados tenham exclusivamente como prestadores pessoas jurídicas,
que é o caso das transportadoras enquadradas no Simples Nacional, nos termos
do artigo 3o, §3o, inciso I da Lei no 10.833/2003 (artigo 3°, §3o, inciso I, da Lei no.
10.637/2002).
(...)
Relembre-se que, para a Recorrente, a subcontratação de médias e grandes
empresas gera crédito de PIS e COFINS de 100%, mas a subcontratação de
pequenas empresas do Simples Nacional gera crédito de PIS e COFINS de 75%.
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Todavia, a decisão da tomada de crédito na alíquota cheia efetivada pela
Recorrente se enquadra perfeitamente no conceito jurídico de PIS e COFINS não-
cumulativo, conforme expressa dicção do artigo 195, §12 da Constituição Federal.
Ou seja, eleito pela lei o setor de transporte de cargas como hábil ao PIS e COFINS
não-cumulativo, não pode ser exigida limitação ao creditamento integral, como
fundamentado no r. acórdão.
No entanto, sobre a questão, dispõe a Lei no 10.833/2003 (texto vigente à época
dos períodos de apuração analisados) que:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (...)
§ 19. A empresa de serviço de transporte rodoviário de carga que subcontratar
serviço de transporte de carga prestado por: (...)
II - pessoa jurídica transportadora, optante pelo SIMPLES, poderá descontar, da
Cofins devida em cada período de apuração, crédito calculado sobre o valor dos
pagamentos efetuados por esses serviços.
§ 20. Relativamente aos créditos referidos no § 19 deste artigo, seu montante
será determinado mediante aplicação, sobre o valor dos mencionados
pagamentos, de alíquota correspondente a 75% (setenta e cinco por cento)
daquela constante do art. 2o desta Lei. (...)
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a
Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (...)
II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1o e 10 a 20 do art. 3o desta Lei; (...)
Dessa forma, a legislação aplicável à apuração do crédito decorrente de despesas
com frete subcontratado por empresas optantes pelo Simples Nacional estabelece que a alíquota
a ser considerada corresponde a 75% da alíquota básica (7,6% para a Cofins e 1,65% para o PIS).
Assim, revela-se correta a apuração fiscal realizada, bem como a glosa do crédito decorrente.
DA FALTA DE RECOLHIMENTO
A DRJ entendeu que não teria ocorrido a desconsideração de saldos credores
anteriores, mas que na realidade foi aplicado o mesmo entendimento exposto no relatório fiscal,
considerando-se na apuração fiscal apenas a parcela destes créditos mantidos pela Fiscalização.
Analisando-se o relatório fiscal, assim como os autos de infração objeto deste
processo, constata-se que a autoridade fiscal, neste item, relaciona os períodos
no quais o contribuinte apurou valor da contribuição devida superior aos créditos
apurados no próprio período, não tendo efetuado qualquer recolhimento em
razão da utilização de saldos de créditos de períodos anteriores. Considerando as
glosas de crédito efetuadas no curso do procedimento fiscal, o mesmo
entendimento nelas demonstrado foi aplicado ao saldo anterior de créditos, que
foi, em consequência, reduzido.
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No caso dos períodos relacionados neste item, a redução do saldo de créditos de
períodos anteriores em razão da aplicação do entendimento que fundamentou as
glosas objeto dos lançamentos deu origem a valores da contribuição a serem
exigidos de ofício. Ou seja, neste item foram considerados os valores de
contribuição devidos informados pelo contribuinte em sua EFD-Contribuições,
assim como os créditos. No caso dos créditos relativos a períodos anteriores, o
valor informado pela empresa foi reduzido, em razão do entendimento fiscal.
Já no caso dos períodos relacionados no item APROVEITAMENTO DE OFÍCIO DE
CRÉDITOS do relatório fiscal estão relacionados os demais períodos lançados, nos
quais o contribuinte originalmente havia apurado valores de crédito superiores
aos de contribuição. Feitos os mesmos ajustes nos créditos relativos a períodos
anteriores, foram apurados, ainda, saldos de crédito, utilizados de ofício na
dedução dos valores de contribuição apurados como devidos nos lançamentos.
Como visto, não houve, como entendeu o contribuinte, a desconsideração de
saldos credores anteriores, mas tão somente a eles foi aplicado o mesmo
entendimento exposto no relatório fiscal, considerando-se na apuração fiscal
apenas a parcela destes créditos mantidos pela Fiscalização. Também se equivoca
o contribuinte quando afirma terem sido apurados acréscimos legais sobre os
créditos de períodos anteriores, pois tais acréscimos incidiram sobre a diferença
de contribuição apurada a partir da revisão daqueles créditos, conforme
demonstram as planilhas constantes do relatório fiscal e dos lançamentos.
No entanto, a recorrente defende que a DRJ “deixou de observar que a forma de
cálculo ensejou a incidência de multa de 75% e juros sobre um crédito reconhecidamente
legítimo, como adiante será comprovado”.
Ocorre que, ao se avaliar o método de apuração dos valores elencados sobre a
alegação de “falta de recolhimento” ficou evidente que na prática haviam créditos
disponíveis apurados em períodos anteriores e devidamente deduzidos dos
débitos das competências elencadas, mas que foram artificialmente glosados,
mesmo tendo sido estes créditos, direcionados para as reduções de ofício.
Como reflexo disto, além da cobrança indevida de um recolhimento que não tem
consistência, ensejou a incidência de multa de 75% e juros sobre um crédito
reconhecidamente legítimo, mas que pelo simples fato de ter sido destinado de
ofício a outra finalidade, acarretou para a Recorrente um ônus descabido.
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Em decorrência disto, foi gerada uma infração artificial resultando em multas e
juros para a Recorrente arcar, de forma totalmente descabida, restando a infração
totalmente impugnada, devido à sua insubsistência.
Neste contexto, o r. acórdão não considerou adequadamente o ônus indevido
gerado pela destinação equivocada de um crédito reconhecidamente legítimo
para outra finalidade, o que, combinado com a aplicação da multa de 75% e a
cobrança de juros, resultou em um prejuízo desproporcional para a Recorrente.
Por fim, é necessário ressaltar que o reconhecimento da totalidade do crédito
glosado na presente autuação também afasta a alegada falta de recolhimento do
presente tópico.
Portanto, o prejuízo desproporcional imposto à Recorrente deve ser devidamente
considerado no julgamento do presente Recurso Voluntário, com a aplicação
expressa do princípio da verdade material ao caso concreto.
No entanto, verifica-se que no caso dos períodos abrangidos neste item, a redução
do saldo de créditos de exercícios anteriores, em razão da aplicação do entendimento que
fundamentou as glosas objeto dos lançamentos, resultou em valores de contribuição exigidos de
ofício. Ou seja, foram considerados tanto os valores de contribuição devidos informados pelo
contribuinte em sua EFD-Contribuições quanto os créditos correspondentes. No que se refere aos
créditos relativos a períodos anteriores, o montante informado pela empresa foi reduzido em
conformidade com o entendimento fiscal adotado.
Fl. 5017
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Destarte, em que pese o esforço da recorrente, verifica-se que no caso dos períodos
relacionados no item Aproveitamento de Ofício de Créditos do relatório fiscal, encontram-se os
demais períodos lançados, nos quais o contribuinte havia originalmente apurado créditos
superiores aos valores de contribuição devidos. Após a realização dos ajustes nos créditos
relativos a períodos anteriores, foram apurados saldos de crédito, que foram utilizados de ofício
na dedução dos valores de contribuição considerados devidos nos lançamentos.
Assim, ao contrário do alegado pela recorrente, verifica-se que não ocorreu a
desconsideração de saldos credores anteriores, tendo-lhes sido apenas aplicado o mesmo
entendimento consignado no relatório fiscal, considerando-se na apuração fiscal apenas a parcela
desses créditos mantidos pela Fiscalização. Além disso, equivoca-se também a recorrente ao
sustentar que foram apurados acréscimos legais sobre os créditos de períodos anteriores, uma vez
que tais acréscimos incidiram exclusivamente sobre a diferença de contribuição apurada em
decorrência da revisão desses créditos, conforme evidenciam as planilhas constantes do relatório
fiscal e dos lançamentos.
Conclusão
Diante do exposto, voto no sentido de dar parcial provimento ao recurso voluntário
em relação ao frete interno vinculado à operação de exportação, para cancelar a infração contida
no item 3.1 do auto de infração.

Assinado Digitalmente
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro

VOTO VENCEDOR
Conselheira Juciléia de Souza Lima, redatora designada

No que o respeito que nutro pela Relatora, a aplicação do Tema 674 do STF é
equivocada.
De fato, a isenção da Cofins no que se refere às receitas decorrentes do transporte
internacional de cargas – consistente no deslocamento entre dois países, regido por um contrato
internacionalmente aceito entre as partes contratantes – não alcança o frete interno como
pretende a Recorrente.
É incontroverso que a recorrente atua no ramo do transporte rodoviário de cargas.
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Sendo assim, é mister registrar que a isenção/imunidade das contribuições
previstas nos nos §§ 6-A a 9o do art. 40 da Lei no 10.865, de 2004, tão somente, alcançam as
pessoas jurídicas que exercem preponderantemente a atividade de exportação desde que
regularmente habilitada perante a RFB para tais fins.
Cumpre registrar que o transporte, em território nacional, sob regime de trânsito
aduaneiro, de mercadoria nacional ou nacionalizada, verificada ou despachada para exportação,
do local de origem ao local de destino, para posterior embarque para o exterior é transporte
interno não podendo ser considerado transporte internacional para fins da isenção de que trata o
art. 14, V, da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001.
O frete interno, definido como o encaminhamento do produto do local de produção
ao local de início do transporte internacional não se confunde com o frete internacional, definido
como o deslocamento entre dois países, regido por contrato internacionalmente aceito entre as
partes contratantes. A recorrente não executa o serviço de transporte internacional de cargas,
pois não vende tal serviço para o exterior, mas para empresa nacional, que eventualmente
realizará a exportação do produto, a qual necessita transportá-lo dentro do território nacional até
o local de saída do País, esgotando-se o frete prestado pela recorrente, portanto, dentro do
território nacional- frete interno.
Entendo que o transporte internacional compreende apenas os atos próprios dessa
atividade, enquanto o frete interno possui apenas uma mera relação de acessoriedade com a
operação de transporte internacional e com o frete internacional não pode ser confundido.
Para arrematar, a respeito do conceito de transporte internacional, o inciso II do
parágrafo único do art. 2o da Lei no 9.611/1998, define que o transporte é internacional quando o
ponto de embarque ou de destino estiver situado fora do território nacional, a saber:
Art. 1o O Transporte Multimodal de Cargas reger-se-á pelo disposto nesta
Lei.
Art. 2o Transporte Multimodal de Cargas é aquele que, regido por um único
contrato, utiliza duas ou mais modalidades de transporte, desde a origem
até o destino, e é executado sob a responsabilidade única de um Operador
de Transporte Multimodal.
Parágrafo único. O Transporte Multimodal de Cargas é:
I - nacional, quando os pontos de embarque e de destino estiverem situados
no território nacional;

Sendo assim, tratando-se de frete interno, não há o que se falar em
isenção/imunidade para o presente caso.

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É o voto.

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima

Fl. 5020
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