Tribunal: CARF
Processo: 16692.721127/2017-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-01-26
Data de publicação: 2026-03-13

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
PIS COFINS. ESSENCIALIDADE. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS.
Admite-se o direito ao crédito de PIS e COFINS quando comprovada a essencialidade dos bens e serviços adquiridos para o exercício das atividades operacionais exercidas pela empresa.
COMPROVAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
No âmbito da análise de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o ônus da prova incumbe à contribuinte, o qual deve demonstrar, por meio de documentos comprobatórios hábeis e idôneos, a efetiva existência do direito creditório.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16692.721127/2017-10
ACÓRDÃO
3202-003.270 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
30 de janeiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SARAIVA E SICILIANO S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
PIS COFINS. ESSENCIALIDADE. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS.
Admite-se o direito ao crédito de PIS e COFINS quando comprovada a
essencialidade dos bens e serviços adquiridos para o exercício das
atividades operacionais exercidas pela empresa.
COMPROVAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
No âmbito da análise de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, o ônus da prova incumbe à contribuinte, o qual deve demonstrar,
por meio de documentos comprobatórios hábeis e idôneos, a efetiva
existência do direito creditório.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em negar provimento ao
recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes
aplicado o decidido no Acórdão no 3202-003.267, de 30 de janeiro de 2026, prolatado no
julgamento do processo 16692.721126/2017-67, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Aline Cardoso de Faria,
Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner
Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Fl. 5049
DF CARF MF
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RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 87, §§ 1o, 2o e 3o, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no
1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do
Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que denegara o Pedido de Ressarcimento
apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a suposto crédito de Pis-Pasep/Cofins.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido.
1. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA
ATIVIDADE COMERCIAL.
O conceito de insumo, definido pelo STJ no julgamento do RE 1.221.170/PR
está vinculado à atividade de prestação de serviço e à fabricação ou
produção de bens, de modo a inexistir insumo na atividade comercial.
2. AÇÕES JUDICIAIS. RESSARCIMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
É vedado o ressarcimento ou a compensação do crédito do trimestre
calendário que possa ter seu valor alterado, total ou parcialmente, por
decisão definitiva em processo judicial ou administrativo fiscal de
determinação e exigência de crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins.
3. COMPROVAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
No âmbito da análise de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, o ônus da prova incumbe à contribuinte, o qual deve demonstrar,
por meio de documentos comprobatórios hábeis e idôneos, a efetiva
existência do direito creditório.
4. DELIMITAÇÃO
DO
LITÍGIO
ADMINISTRATIVO.
MATÉRIA
NÃO
CONTESTADA. PRECLUSÃO.
Considera-se não impugnada a matéria não expressamente contestada
pela contribuinte na manifestação de inconformidade.
Fl. 5050
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Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário,
reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo o integral ressarcimento. Ao
final, pugna pelo provimento do recurso.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Da admissibilidade
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.
Das alegações recursais
A recorrente sustenta que, no âmbito da análise do rateio proporcional dos
créditos, apresentou, a requerimento da autoridade fiscal, diversas
planilhas e documentos comprobatórios do valor a ser considerado para
fins de verificação, os quais teriam sido sumariamente desconsiderados,
tanto no procedimento de fiscalização quanto no acórdão recorrido.
Em que pese o fato de apontar alguns equívocos no preenchimento das
referidas planilhas, a Autoridade Fiscal optou – indevidamente - por
desconsiderar a totalidade dos documentos apresentados, para chegar à
conclusão de que não seria possível quantificar a base de cálculo dos
créditos, tampouco realizar o rateio proporcional dos créditos.
Contudo, ainda que mantidos os alegados equívocos nas informações
prestadas, fato é que ao menos parte da documentação deveria ter sido
considerada e, assim, utilizada para verificação dos créditos em questão.
Em outras palavras, não é razoável desconsiderar toda a documentação e
as informações prestadas como procedido pela Autoridade Fiscal.
No entanto, verifica-se que os pedidos de ressarcimento foram indeferidos
por diversas razões. Primeiro porque a fiscalização informou que a
recorrente não trouxe aos autos provas suficientes para que se pudesse
fazer o rateio proporcional, uma vez que ela aufere receitas sujeitas aos
regimes cumulativo e não cumulativo e não demonstrou corretamente
quais operações (entradas e devoluções) estariam sujeitas a um e ao outro
regime. Destaca que, após reclamação judicial da contribuinte, teve apenas
mais uma oportunidade para buscar as informações necessárias, mas que a
interessada não cumpriu a última intimação realizada.
Fl. 5051
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Outro motivo do indeferimento do pleito foi o fato de a contribuinte
possuir em trâmite diversas ações judiciais relativas ao PIS e à Cofins, as
quais, segundo o relato fiscal, inviabilizaram a análise dos pedidos de
ressarcimento, uma vez que o resultado delas poderão interferir no valor
final das receitas auferidas e, consequentemente, podem alterar os
percentuais de rateio a serem aplicados para a correta apuração dos
créditos a serem ressarcidos.
Uma terceira razão para o indeferimento foi a constatação da existência de
diversos problemas nas planilhas demonstrativas entregues pela
contribuinte, conforme relatado no item “2. Análise Prejudicada”. Em
resumo, as provas foram produzidas, em grande parte, com omissão de
CNPJ, do número da nota fiscal, da data de aquisição do bem, da finalidade
do bem/serviço, assim como existiam documentos ilegíveis, entre outras
várias incorreções indicadas no feito fiscal.
Outra fundamentação utilizada pela autoridade fiscal para a glosa dos
créditos foi o fato de a empresa exercer atividade exclusivamente
comercial. Nesse caso, a fiscalização glosou os créditos calculados sobre
dispêndios com insumos (bens e serviços) e aqueles apurados sobre
encargos de depreciação.
A fiscalização apontou, ainda, diversos problemas específicos nos arquivos
entregues pela manifestante, a saber:
Subpasta 1Bens: em função dos erros apontados, a fiscalização suprimiu da
planilha 1Bens_Analise1 o valor de R$ 764.491.571,78, em relação ao qual
não foram apresentadas justificativas, esclarecimentos ou qualquer
documentação para a correção do problema; Subpasta 3aAluguelMóveis -
Subpasta 3Aluguel: foram glosados créditos apurados sobre:
embalagens utilizadas para o transporte dos produtos; preparação dos
produtos
para
o
transporte
como:
empilhadeiras,
paletes
e
paletizadoras/paleteiras,
encaixotadeiras,
transportadoras
de
caixa, empacotad
parte e peças, e combustíveis e lubrificantes aplicados em empilhadeiras
utilizadas
no
transporte
interno
de
matérias-primas,
produtos
intermediários e produtos acabados; serviços de movimentação de
produto
acabado,
como
manuseio
e
empacotamento
etc.;
aquisições/locações
relativas
a
objetos/serviços/finalidades
não
relacionados à atividade fim da empresa e/ou com omissão/divergência de
CNPJ do locador, omissão do objeto/serviço locado e omissão da finalidade
do objeto/serviço locado; Subpasta 3bAluguelImóveis - Subpasta 3Aluguel:
foram glosados créditos de imóveis sublocados e créditos de locações não
comprovadas com documentação idônea, bem como locações não vigentes,
Fl. 5052
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locações efetuadas de pessoa física, locações sem as informações das taxas
de limpeza, segurança, propaganda, condomínio para o devido abatimento
e locações sem informações das sublocações; Subpasta 4EnergiaElétrica:
foram glosados créditos calculados sobre gastos com energia elétrica de
imóveis cujos aluguéis não foram comprovados; Subpasta 5FretesVendas:
conhecimentos de transporte: glosas de créditos calculados sobre gastos
com transferência de produtos entre filiais e/ou em função da ausência das informaçõ
as despesas com os Correios foram arcadas pelo cliente final; Subpasta
9OutrosCreditos: glosa dos créditos informados na rubrica “Outros
Créditos” pelo fato de a empresa não ter apresentado informações
comprovadoras do direito requerido; Planilha 7NFAjustesNegativos: foram
informados como Ajustes Negativos dos créditos o valor anual de R$
34.206.921,35, os quais não foram devidamente justificados após as
diversas
intimações
feitas,
havendo,
como
consequência,
a
desconsideração desses ajustes.
No entanto, a recorrente defende que não houve preclusão acerca das
glosas realizadas relacionadas a “Subpasta 9OutrosCreditos, Planilha
7NFAjustesNegativos e Subpastas 1Bens”. Além disso, reitera que
inexistem ações judiciais capazes de modificar os créditos informados nos
pedidos de ressarcimento ou, menos ainda, de afetar a base de cálculo
utilizada para fins de apuração do rateio proporcional. Ressalta que
nenhuma das demandas atualmente em trâmite guarda relação com os
créditos pleiteados, os quais decorrem de despesas indispensáveis ao
exercício da atividade econômica que desenvolve.
Portanto, considerando-se o exposto acima, resta claro que não merece
prosperar a alegação da C. Turma Julgadora a quo, referente à não defesa
de glosas realizadas relacionadas a “Subpasta 9OutrosCreditos, Planilha
7NFAjustesNegativos e Subpastas 1Bens”.
Isso porque tais glosas pela Autoridade Fiscal decorrem justamente da
suposta ausência de documentação comprobatória idônea, a qual é
frontalmente rebatida pelos pontos acima aduzidos.
De fato, conforme esclarecido acima todas as provas devidas foram
apresentadas ao curso do procedimento de Fiscalização, de modo que tais
alegações genéricas não podem prosperar.
Assim, demonstrados os vícios do trabalho da Autoridade Fiscal e repisado
que as provas devidas foram apresentadas nestes autos, cabe a este E.
CARF afastar a suposta preclusão indicada pelo acórdão recorrido, em
relação a tais glosas, reconhecendo o direito creditório sob apreço.
Fl. 5053
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Nesse sentido, a recorrente argumenta que a decisão recorrida valeu-se de
conceito próprio do IPI como parâmetro para definir quais insumos seriam
aptos, ou não, a gerar créditos de PIS e Cofins, o que reputa inadequado e
superado. Sustenta que o critério mais consistente para a delimitação dos
dispêndios qualificáveis como insumos, no regime da não cumulatividade
das referidas contribuições, deve estar fundamentado na inerência da
despesa em relação ao fator de produção ao qual se vincula.
Como bem apontado pela C. Turma Julgadora a quo, a maioria das ações
judiciais relativas às contribuições PIS/COFINS discute o direito à aplicação
da alíquota zero de PIS/COFINS-importação no desembaraço do aparelho
denominado E-Reader (leitor de livros digitais), com exceção dos processos
(a) 0014860-29.2014.4.03.6100 e (b) 1002129 03.2017.4.01.3200.
No que diz respeito à primeira (a), destaque-se que foi Mandado de
Segurança (“MS”) impetrado para suspender a exigibilidade do crédito
tributário materializado nos seguintes processos administrativos de
cobrança
n.o
10880.721.736/2014-14;
10880.721.737/2014-69
e
10880.721.698/2014-08, até que ocorra o julgamento definitivo (trânsito
em julgado administrativo) dos processos administrativos de crédito
relacionados.
Ou seja, até os seus respectivos encerramentos, demonstrou-se que não
poderiam obstaculizar a emissão da correspondente certidão de
regularidade fiscal. Logo, resta claro que tal MS jamais seria hábil para
impactar no direito creditório pleiteado.
No que se refere à segunda (b), havia sido impetrado MS para reconhecer o
direito de não recolher não recolherem PIS e COFINS sobre as receitas
decorrentes das vendas de mercadorias realizadas dentro da Zona Franca
de Manaus (“ZFM”).
Ora, embora a referida ação trate das contribuições ao PIS/COFINS,
conforme esclarecido em sede de Manifestação de Inconformidade, resta
claro que, de igual modo, não se relacionam, de forma alguma, com os
créditos pleiteados no pedido administrativo!
Por fim, com relação às ações que versam sobre tributação do E-Reader, é
necessário reconhecer que os créditos ora discutidos não guardam relação
com a venda dos leitores de livros digitais, de modo que estes não
influenciam a existência do direito creditório, nem a proporcionalidade do
rateio discutido, uma vez que não compõem o montante transmitido no
PER/DCOMP.
Além disso, acrescenta que há numerosos precedentes no âmbito do CARF
acerca do conceito de insumo para fins de creditamento de PIS e Cofins e
que o Superior Tribunal de Justiça, sob a sistemática dos recursos
Fl. 5054
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repetitivos, firmou entendimento no sentido de ser legítima a apuração de
créditos das contribuições sobre todas as despesas essenciais e necessárias
incorridas no desenvolvimento das atividades econômicas do contribuinte.
Assim, descreve as atividades que exerce, esclarecendo que atua no varejo
de livros, filmes, músicas, artigos de papelaria, informática, produtos
eletroeletrônicos,
telefonia,
games,
conteúdo
digital
e
serviços
relacionados a viagens.
Por fim, alega possuir direito sobre os seguintes custos:
Mão de obra temporária; Segurança e vigilância; Comissão sobre vendas de
cartões de créditos/débitos; Manutenção de software; Manutenção de
Hardware; Datacom; Aluguel de máquinas; Callcenter; Aluguéis/Condomínio;
IPTU; Fretes sobre vendas e intracompany; e Energia elétrica.
No entanto, conforme detalhado pela DRJ, verifica-se que a recorrente não
se defendeu das glosas realizadas na “Subpasta 9OutrosCreditos” e
“Planilha
7NFAjustesNegativos”,
bem
como
não
teceu
qualquer
comentário a respeito das diferenças apontadas na “SubPasta 1Bens”.
Logo, é de se aplicar o art. 17 do Decreto no 70.235/72, diploma regulador
do Processo Administrativo Fiscal, quanto às matérias não expressamente
contestadas:
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante.
Assim, não obstante o esforço da recorrente, constata-se que as matérias
supracitadas se encontram acobertadas pela preclusão, o que impede sua
reapreciação no presente momento processual.
Ônus da prova
Quanto à questão probatória, conforme detalhado pela DRJ, verifica-se que
a recorrente não produziu em sua defesa nenhuma prova adicional que
pudesse comprovar os créditos pleiteados ou que saneasse as diversas
incorreções indicadas pela fiscalização. Anexou apenas cópias das ações
judiciais que tem em curso, referenciadas no relatório. Nada mais.
Além do mais, apesar de o despacho decisório apontar de forma clara a
inviabilidade de se reconhecer qualquer crédito com base nas provas
produzidas, a contribuinte não teceu qualquer consideração a respeito dos
erros relatados, bem como não fez qualquer alusão a respeito da
dificuldade que a fiscalização teve em obter provas quanto ao direito
alegado.
Dessa forma, as falhas nos demonstrativos entregues pela recorrente no
curso do procedimento fiscal, que resultaram no indeferimento dos
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pedidos de ressarcimento, não foram corrigidas com a apresentação da
manifestação de inconformidade.
No entanto, apesar de o despacho decisório apontar de forma clara a
inviabilidade de se reconhecer qualquer crédito com base nas provas
produzidas, a recorrente não teceu qualquer consideração a respeito dos
erros relatados, bem como não fez qualquer alusão a respeito da
dificuldade que a fiscalização teve em obter provas quanto ao direito
alegado.
Dessa forma, a situação descrita, por si só, é suficiente para o
improvimento do recurso, uma vez que, tratando-se de créditos da não
cumulatividade registrados pelo sujeito passivo, incumbe a este o ônus de
comprovar a efetiva existência do crédito.
De maneira geral, de acordo com o artigo 373 do Código de Processo Civil,
o ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu
direito.
Consigne-se, ainda, que o artigo 170 da Lei no 5.172, de 1966 (Código
Tributário Nacional), estabelece como requisito para a compensação que o
crédito seja líquido e certo.
Ademais, o ônus de provar a veracidade do crédito alegado é da
recorrente, segundo o disposto na Lei no 9.784, de 1999, art. 36.
Nesse sentido, a ausência de comprovação impede o deferimento de
qualquer crédito à contribuinte. Registre-se que a fiscalização promoveu
reiteradas intimações com vistas à apuração do crédito pleiteado,
buscando esclarecer dúvidas quanto à sua certeza e liquidez. Contudo,
além de não apresentar as informações requeridas, a contribuinte ajuizou
reclamação judicial, pleiteando que a autoridade fiscal se abstivesse de
novas solicitações, ao mesmo tempo em que informou ao juízo haver
cumprido integralmente as exigências formuladas.
Todavia, não é o que se constata nos autos. A autoridade fiscal apontou
diversas inconsistências nas informações apresentadas pelo sujeito
passivo, descrevendo de forma pormenorizada cada uma das falhas
identificadas. Ainda assim, mesmo ciente do entendimento fazendário, o
sujeito passivo optou por permanecer silente em seu recurso voluntário,
deixando de impugnar as alegações da autoridade fiscal e de apresentar
novos elementos probatórios.
Fl. 5056
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Diante do exposto, ante a ausência de comprovação da certeza e liquidez
dos créditos pleiteados, impõe-se a manutenção do indeferimento dos
pedidos de ressarcimento.
Das ações judiciais em trâmite
No que se refere às ações judiciais relativas ao PIS/Pasep e à Cofins em
curso, verifica-se que tais demandas discutem, predominantemente, o
direito à aplicação da alíquota zero sobre as receitas de vendas, no
mercado interno, de leitores de livros digitais. Outras ações versam sobre a
aplicação da alíquota zero do PIS/Pasep e da Cofins incidentes na
importação de leitores de livros digitais. Há, ainda, demanda judicial que
busca o reconhecimento do direito de exclusão, da base de cálculo das
referidas contribuições, das receitas decorrentes de vendas realizadas no
âmbito da Zona Franca de Manaus.
No entanto, a recorrente reitera que:
Como bem apontado pela C. Turma Julgadora a quo, a maioria das ações
judiciais relativas às contribuições PIS/COFINS discute o direito à aplicação
da alíquota zero de PIS/COFINS-importação no desembaraço do aparelho
denominado E-Reader (leitor de livros digitais), com exceção dos processos
(a) 0014860-29.2014.4.03.6100 e (b) 1002129 03.2017.4.01.3200.
No que diz respeito à primeira (a), destaque-se que foi Mandado de
Segurança (“MS”) impetrado para suspender a exigibilidade do crédito
tributário materializado nos seguintes processos administrativos de
cobrança
n.o
10880.721.736/2014-14;
10880.721.737/2014-69
e
10880.721.698/2014-08, até que ocorra o julgamento definitivo (trânsito
em julgado administrativo) dos processos administrativos de crédito
relacionados.
Ou seja, até os seus respectivos encerramentos, demonstrou-se que não
poderiam obstaculizar a emissão da correspondente certidão de
regularidade fiscal. Logo, resta claro que tal MS jamais seria hábil para
impactar no direito creditório pleiteado.
No que se refere à segunda (b), havia sido impetrado MS para reconhecer o
direito de não recolher não recolherem PIS e COFINS sobre as receitas
decorrentes das vendas de mercadorias realizadas dentro da Zona Franca
de Manaus (“ZFM”).
Ora, embora a referida ação trate das contribuições ao PIS/COFINS,
conforme esclarecido em sede de Manifestação de Inconformidade, resta
claro que, de igual modo, não se relacionam, de forma alguma, com os
créditos pleiteados no pedido administrativo!
Fl. 5057
DF CARF MF
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Por fim, com relação às ações que versam sobre tributação do E-Reader, é
necessário reconhecer que os créditos ora discutidos não guardam relação
com a venda dos leitores de livros digitais, de modo que estes não
influenciam a existência do direito creditório, nem a proporcionalidade do
rateio discutido, uma vez que não compõem o montante transmitido no
PER/DCOMP.
Assim, conforme detalhado pela DRJ, o desfecho dessas ações judiciais
possui potencial para influenciar o montante das receitas não tributadas e,
consequentemente, o cálculo do rateio proporcional.
Isso porque o legislador, ao estabelecer o método do rateio proporcional,
aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual
existente entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a
receita bruta total, auferidas em cada mês, estabeleceu que somente o
montante da receita auferida que integrar a base de cálculo a ser
submetida, efetivamente, à incidência não cumulativa do PIS/Pasep e da
Cofins é que deve ser considerado para efeito de cálculo da relação
percentual existente para o rateio proporcional aos custos, despesas e
encargos comuns, para fins de aproveitamento de créditos das
mencionadas contribuições.
Nesse sentido, a Instrução Normativa no 2.055, de 2021, veda o
ressarcimento nesses casos:
Art. 56. É vedado o ressarcimento ou a compensação do crédito do
trimestre calendário que possa ter seu valor alterado, total ou
parcialmente, por decisão definitiva em processo judicial ou administrativo
fiscal de determinação e exigência de crédito da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins.
Parágrafo único. O representante legal da pessoa jurídica, ao formalizar
pedido de ressarcimento ou declaração de compensação, deverá prestar
declaração, sob as penas da lei, de que o crédito requerido não se encontra
na situação referida no caput.
Dessa forma, verifica-se que o procedimento utilizado pela fiscalização
encontra respaldo na legislação de regência, uma vez que a instrução
normativa supracitada veda o ressarcimento ou a compensação do crédito
do trimestre-calendário que possa ter seu valor alterado, total ou
parcialmente, por decisão definitiva em processo judicial.
Conceito de insumos
A recorrente defende que a autoridade Fiscal tolheu o seu direito de
crédito com base em seu objeto social, por considerar que por se tratar de
empresa comercial revendedora, não possuindo produção própria nem
Fl. 5058
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efetuando prestação de serviços, não há possibilidade de apurar créditos
de bens e serviços utilizados como insumos.
Frise-se, por oportuno, que a Autoridade Fiscal em momento algum
analisou os referidos insumos sobre a óptica de sua essencialidade e
relevância. Pelo contrário, a análise fiscal pautou-se unicamente na alegada
impossibilidade de apropriação de créditos de insumos em razão da
atividade comercial desenvolvida pela Recorrente.
Conforme será demonstrado abaixo, a desconsideração de tais créditos
jamais poderá prevalecer, tendo em vista (i) o entendimento pacificado
pelo E. STJ, sob o rito dos recursos repetitivos, sobre o conceito de insumos
para fins de créditos de PIS/COFINS através do julgamento do Recurso
Especial no 1.221.170/PR; (ii) a consequente falta de motivação do
Despacho Decisório; e (iii) a evidente essencialidade e relevância de tais
insumos no processo produtivo da atividade econômica da Recorrente.
(...)
Portanto, evidente que, de acordo com a legislação e jurisprudência, o
conceito de insumo, dentro da sistemática de apuração de créditos pela
não-cumulatividade de PIS e COFINS, deve ser entendido como todo e
qualquer custo ou despesa essencial ou relevante à atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte, o que significa que a análise acerca do
enquadramento de determinado bem ou serviço como insumo deverá ser
casuística, ou seja, à luz das circunstâncias específicas do caso concreto.
A partir dessa constatação, conforme será esclarecido a seguir, conclui-se,
de forma imediata, que: (a) é incorreta a premissa adotada pela Autoridade
Fiscal no sentido de que não seria possível a apropriação de créditos
relacionados
à
aquisição
de
insumos
por
empresas
comerciais/varejistas/atacadistas; e que (b) a (im)possibilidade de
apropriação de créditos relativos à aquisição de insumos pela Recorrente
somente pode se dar a partir de uma análise individualizada/casuística de
essencialidade e relevância dos serviços à atividade econômica por ela
exercida – o que, aliás, rememora-se, restou deveras prejudicado uma vez
que a Autoridade Fiscal não juntou aos autos as planilhas elaboradas para
fundamentar as glosas de forma individualizada, mencionadas ao longo da
Informação Fiscal que acompanhou o Despacho Decisório.
Conforme demonstrado pela DRJ, verifica-se que as glosas dos créditos
relacionados a insumos (bens e serviços) foram realizadas por dois
motivos: falta de provas (questão já examinada) e pelo fato de a empresa
exercer atividade econômica exclusivamente comercial. Relembre-se o que
afirmou a fiscalização:
Tendo sido caracterizada a empresa como COMERCIAL REVENDEDORA,
SEM PRODUÇÃO, consideram-se excluídos da base de cálculo de créditos
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PISCOFINS: - Bens utilizados como insumo para produção; - Prestações de
serviços utilizados como insumo para produção; - Encargos de depreciação
do ativo imobilizado.
Por outro lado, a recorrente reitera que os critérios de essencialidade e de
relevância trazidos pelo STJ no julgamento do REsp 1.221.170/PR devem
ser analisados à luz da atividade econômica que desenvolve.
No entanto, de acordo com a DRJ, os créditos calculados em relação a bens
e serviços utilizados como insumos só podem ser apropriados por
prestadores de serviços ou por produtores ou fabricantes de bens ou
produtos destinados à venda. Portanto, a utilização do conceito de insumo
é própria de prestadores de serviços, produtores e fabricantes. Por
consequência, os conceitos de essencialidade e de relevância, que estão
intrinsecamente relacionados ao conceito de insumo, não são aplicáveis ao
presente caso no que tange à atividade da empresa. Nesse sentido, o
Parecer Normativo (PN) COSIT no 05/2018, vinculante aos julgadores
administrativos de 1a instancia, estabeleceu que:
2. INEXISTÊNCIA DE INSUMOS NA ATIVIDADE COMERCIAL 40. Nos termos
demonstrados acima sobre o conceito definido pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça, somente há insumos geradores de créditos da
não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas
atividades de produção de bens destinados à venda e de prestação de
serviços a terceiros.
41. Destarte, para fins de apuração de créditos das contribuições, não há
insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta
atividade foi reservada a apuração de créditos em relação aos bens
adquiridos para revenda (inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de
2002, e da Lei no 10.833, de 2003).
42. Em razão disso, exemplificativamente, não constituem insumos
geradores de créditos para pessoas jurídicas dedicadas à atividade de
revenda de bens: a)
combustíveis e lubrificantes utilizados em veículos próprios de entrega de
mercadorias2; b) transporte de mercadorias entre centros de distribuição
próprios; c) embalagens para transporte das mercadorias; etc.
Dessa forma, a DRJ reitera que não encontra respaldo na lei a pretensão da
recorrente no sentido de haver insumos na atividade de revenda de bens.
Além disso, reitera que:
Quanto aos créditos sobre encargos de depreciação, igualmente não há
direito para as empresas exclusivamente comerciais, haja vista que o artigo
3o, VI, c/c com o inciso III do seu § 1o das Leis no 10.833/2003 e no
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10.637/2002 exigirem, na apuração do crédito sobre encargos de
depreciação, que os bens do ativo imobilizado sejam utilizados na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
Por conseguinte, não há previsão legal para apuração de créditos de PIS e
COFINS sobre encargos de depreciação sobre bens incorporados ao ativo
imobilizado adquiridos para utilização na atividade de revenda de
mercadorias.
No tocante às despesas referentes às taxas de administração de cartão de
crédito, bem como serviço de vigilância e monitoramento eletrônico,
serviços de televendas e call center e serviços de tecnologia da informação,
a recorrente reitera que tais despesas são essenciais à sua atividade,
porque figuram como parcela significativa de forma de pagamento por
seus clientes e por essa razão é um serviço vital para o fomento de suas
vendas.
Assim, a Recorrente adaptou-se a esta realidade, dentro de seu nicho de
atuação (comercialização de produtos ligados à cultura, lazer e informação),
de forma que não poderia se furtar à adoção desta forma de pagamento
cada vez mais comum entre os brasileiros, considerando a digitalização das
transações na economia.
No caso, além das vendas em suas lojas físicas, há que se considerar o
volume de negociações realizadas em ambiente virtual, por meio de sua
atividade de e-commerce (https://www.saraiva.com.br), nos quais é
necessário que ofereça aos seus clientes várias alternativas de pagamento -
como cartão de crédito, boleto bancário e Paypal - justamente com a
finalidade de viabilizar a maior quantidade de vendas possível e, assim,
exercer seu objeto social.
Em que pese os argumentos postos pela recorrente, entendo que não lhe
assiste razão. Aqui, adoto como fundamento, as decisões proferidas pelo
CARF em casos análogos, conforme precedentes a seguir transcritos:
INCIDÊNCIA
NÃO-CUMULATIVA.
CRÉDITOS.
TAXAS
PAGAS
A
ADMINISTRADORAS DE CARTÕES. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas relativas a serviços prestados por administradoras ou
operadoras de cartões de crédito e/ou débito, incorridas por pessoa jurídica
no exercício de atividade comercial, não geram direito a crédito, no regime
não-cumulativo do PIS e da Cofins, por falta de previsão legal.
(Acórdão no 3201-011.541 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a
Turma Ordinária - Sessão de 28 de fevereiro de 2024 – Relator: Márcio
Robson Costa)CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
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O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na
sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no
âmbito deste Conselho.
Nesse passo, excetuados os gastos com disposição legal específica, apenas
os bens e serviços empregados no processo produtivo ou na prestação de
serviços e que não se incluam no ativo permanente dão direito ao crédito
sobre o valor de suas aquisições. Assim, em razão de nada produzirem e de
nada fabricarem, empresas dedicadas à atividade comercial não podem
tomar créditos do regime não cumulativo sobre gastos com: i) taxas pagas
às administradoras de cartões de crédito;
(ACÓRDÃO 3102-002.772 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA -
SESSÃO DE 26 de novembro de 2024 – Relator: Pedro Sousa Bispo)REGIME
NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE
CRÉDITO OU DÉBITO. DESPESAS OPERACIONAIS COM VENDAS.
O pagamento de taxas de administração para pessoas jurídicas
administradoras de cartões de crédito ou débito não gera direito à
apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, por
ausência de previsão legal.
(ACÓRDÃO 3101-003.934 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA -
SESSÃO DE 16 de outubro de 2024 – Relatora: LUCIANA FERREIRA BRAGA).
Assim, verifica-se que em nenhum dos incisos do referido art. 3o existe
autorização expressa à dedução de créditos apurados sobre as despesas
supracitadas, razão pela qual deve ser mantida a glosa. Isso porque tais
dispêndios, para empresas comerciais, configuram despesa operacional e
não insumo essencial.
Nesse sentido, a Súmula CARF 234 de 2025, estabelece que empresas
comerciais (varejo/atacado) não podem apurar créditos de não-
cumulatividade do PIS/Cofins baseados no art. 3o, inciso II, das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003, pois estes não se enquadram como
insumos diretos.
Na atividade de comércio não é possível a apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins com base no
inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
No que se refere às despesas decorrentes de fretes, verifica-se que a
autoridade fiscal promoveu a glosa integral dos valores, em razão da
ausência de documentos comprobatórios capazes de atestar o montante
de crédito apropriado. Tal entendimento foi corroborado pela DRJ no
acórdão recorrido.
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Como é cediço, no âmbito de pedido de restituição ou ressarcimento,
cumulado ou não com declaração de compensação, incumbem ao sujeito
passivo a demonstração do direito creditório alegado, o que não se
verificou no presente caso.
Ademais, aplica-se a Súmula CARF no 217, a qual veda o aproveitamento de
crédito de PIS e Cofins sobre fretes de produtos acabados entre
estabelecimentos do mesmo sujeito passivo. Tal entendimento decorre do
fato de que esse transporte ocorre após o encerramento do ciclo
produtivo, não se configurando como insumo essencial, o que impede o
aproveitamento de crédito na sistemática não cumulativa.
Por fim, a recorrente reitera a legitimidade da apropriação de créditos
relativos a aluguéis de imóveis, aluguéis de máquinas e equipamentos,
despesas com condomínio e IPTU, bem como serviços de energia elétrica.
Entretanto, a autoridade fiscal glosou os valores mencionados sob o
fundamento de que não foram localizados elementos probatórios
suficientes para demonstrar a existência do direito creditório.
Quanto a essa questão, a manifestante pede a reversão de glosas sobre
diversas despesas. Entretanto, considerando o exposto no item anterior,
ainda que houvesse provas demonstrando as despesas informadas, o que
não há, não haveria como apurar créditos sobre os gastos abaixo
discriminados, tendo em vista, como a própria contribuinte alegou, que
eles seriam bens e serviços utilizados como insumos:
Mão de obra temporária; Segurança e vigilância; Comissão sobre vendas de
cartões de créditos/débitos; Manutenção de software; Manutenção de
Hardware; Datacom; Callcenter; IPTU; e Fretes sobre vendas e
intracompany.
No que se refere aos créditos sobre aluguéis, sejam de máquinas e
equipamentos, sejam de bens imóveis, cujos créditos se enquadram em
dispositivo legal diverso, verifica-se a ausência de provas suficientes para
demonstrá-los. Releva destacar que o despacho decisório apontou diversas
falhas na comprovação do crédito, lacunas que não foram sanadas no
recurso apresentado.
Quanto aos fretes incidentes sobre vendas, o direito ao crédito somente se
configura quando o encargo for efetivamente suportado pelo sujeito
passivo, o que não restou comprovado nos autos. No tocante aos fretes de
produtos entre filiais da empresa (fretes intracompany), que poderiam ser
apurados como serviços utilizados como insumos, também não se
reconhece o direito aos créditos, seja pela vedação prevista no inciso V do
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§2o do artigo 176 da Instrução Normativa RFB no 2.121, de 15 de dezembro
de 2022, seja pelo fato de a contribuinte exercer exclusivamente atividade
comercial.
No que concerne à energia elétrica, não se verificam nos autos elementos
comprobatórios que justifiquem o crédito pleiteado. Observa-se, em
especial, que os créditos foram indeferidos relativamente aos gastos com
energia elétrica de imóveis cujos valores de aluguel não foram
demonstrados. Ademais, não houve qualquer esclarecimento por parte do
sujeito passivo quanto às inconsistências apontadas no despacho decisório,
inviabilizando, assim, a concessão de qualquer crédito.
Dessa forma, cabe ao sujeito passivo o ônus de comprovar a certeza e
liquidez do crédito pretendido. Ademais, cumpre ressaltar que a recorrente
dispunha de todas as oportunidades, no curso do procedimento fiscal e do
contencioso administrativo, para apresentar os elementos suficientes e
necessários à demonstração de seu direito creditório.
Não se justifica, no presente caso, a realização de diligência, seja para
suprir eventual carência probatória, uma vez que tal medida não se
constitui em remédio processual apto a suprir omissão injustificada do
contribuinte, seja para atender eventual necessidade de análise técnica dos
documentos apresentados, pois a autoridade fiscal e os órgãos julgadores
são plenamente capazes e tecnicamente habilitados para examinar as
questões submetidas à apreciação. No presente caso, entretanto, tais
documentos sequer foram juntados aos autos, comprometendo a própria
verificação da verdade material no procedimento de apuração do crédito.
Diante das considerações, deve ser mantida a decisão proferida pela DRJ.
Diante do exposto, voto no sentido de conhecer do recurso voluntário e,
no mérito, negar-lhe provimento.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao
recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
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Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator

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