Tribunal: CARF
Processo: 16327.721199/2019-89
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FLAVIA LILIAN SELMER DIAS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-02-04
Data de publicação: 2026-03-20

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO.
Os Embargos de Declaração devem ser acolhidos sempre que houver omissão, contradição, obscuridade ou lapso manifesto.
NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO. ALEGAÇÃO DE FALTA DE APRECIAÇÃO DE MOTIVO OU DOCUMENTO TRAZIDOS NA IMPUGNAÇÃO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. OCORRÊNCIA.
A ausência de pronunciamento sobre tema ou documento apresentados na defesa, ainda que somente para reconhecer a intempestividade, impede o seu conhecimento na instância recursal, cerceando o direito de defesa do litigante. A preterição do direito de defesa, nos termos do art. 59 do PAF, leva a nulidade do ato.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.721199/2019-89
ACÓRDÃO
2301-011.985 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
4 de fevereiro de 2026
RECURSO
EMBARGOS
EMBARGANTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
BANESTES SA BANCO DO ESTADO DO ESPIRITO SANTO
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO.
Os Embargos de Declaração devem ser acolhidos sempre que houver
omissão, contradição, obscuridade ou lapso manifesto.
NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO. ALEGAÇÃO DE FALTA DE
APRECIAÇÃO DE MOTIVO OU DOCUMENTO TRAZIDOS NA IMPUGNAÇÃO.
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. OCORRÊNCIA.
A ausência de pronunciamento sobre tema ou documento apresentados na
defesa, ainda que somente para reconhecer a intempestividade, impede o
seu conhecimento na instância recursal, cerceando o direito de defesa do
litigante. A preterição do direito de defesa, nos termos do art. 59 do PAF,
leva a nulidade do ato.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, acolher os
Embargos de Declaração, com efeitos infringentes para, sanando as omissões apontadas, retificar
a decisão do Acordão no 2301.011.465, de 03/10/2024, corrigindo a decisão para cancelar o
Acordão proferido pela DRJ e determinar o retorno dos autos para que seja proferida nova decisão
julgando todos os temas trazidos na impugnação.

Assinado Digitalmente
Flavia Lilian Selmer Dias – Relatora
Fl. 843
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 16327.721199/2019-89
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Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Flavia Lilian Selmer Dias,
Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Marcelo Freitas de Souza Costa
(suplente integral), Carlos Eduardo Ávila Cabral, Diogo Cristian Denny (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Embargos de Declaração opostos pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional – PGFN, em face do Acordão no 2301-011.465, de 03/10/2024 (e-fls. 815/822), proferido
pela 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da 2a Seção de Julgamento do CARF e assim ementado:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015
AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO. FORNECIMENTO SOB A FORMA DE TÍQUETE OU
CARTÕES A EMPREGADOS E ADMINISTRADORES.
Não incide contribuição previdenciária sobre os valores recebidos a título de
auxílio-alimentação na forma de tíquetes ou cartões.
PARTICIPAÇÃO
NOS
LUCROS
OU
RESULTADOS.
ADMINISTRADORES
CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS.
A Lei federal 10.101/00 não tem previsão expressa sobre remunerações pagas
pelo sujeito passivo a seus administradores e diretores estatutários, contribuintes
individuais, para fins de participação nos lucros.
Por ausência de norma expressa, tais verbas caracterizam salário de contribuição,
sujeitas à incidência de contribuições previdenciárias e destinadas a terceiros.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. ADMINISTRADORES EMPREGADOS.
Não integram o salário de contribuição, para fins previdenciários, a participação
nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com lei
específica
A parte dispositiva foi assim redigida:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar parcial provimento
ao recurso para excluir da base de cálculo das contribuições previdenciárias
patronais e de terceiros os valores referentes a (i) despesas de alimentação
fornecida a empregados e administradores, e (ii) valores de PLR pagos a diretores
Fl. 844
DF CARF MF
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empregados. Vencidos os Conselheiros Flávia Lilian Selmer Dias e João Maurício
Vital, que votaram no sentido de cancelar o acórdão recorrido, devido à ausência
de manifestação sobre a tributação de PLR paga a diretores empregados.
O fundamento dos Embargos é a existência de contradição entre o dispositivo e o
voto condutor do acórdão, omissão sobre a supressão de instância em relação ao PLR pago aos
diretores empregados e omissão sobre os fatos apurados no Relatório Fiscal, acerca da
subordinação jurídica dos diretores.
Os Embargos foram acolhidos quanto a contradição e a omissão apontadas,
conforme Despacho de Admissibilidade de Embargos à e-fls. 832 a 841, nos seguintes termos:
a) Contradição entre o dispositivo e o voto condutor do acórdão.
A Fazenda Nacional alega que o acórdão embargado incorreu em contradição
quanto à exclusão dos valores fornecidos a título de alimentação da base de
cálculo da contribuição previdenciária.
Argumenta que:
Quanto ao primeiro item, verifica-se a existência de contradição, pois toda
a fundamentação foi voltada para a exclusão dos valores de alimentação
fornecidos ao empregado, e o dispositivo, contraditoriamente, acrescenta
os administradores, que são contribuintes individuais. (destaques no
original) (e-fl. 824)
Da leitura do inteiro teor do acórdão, verifica-se que assiste razão à embargante,
pois o dispositivo do acórdão menciona a exclusão dos valores de despesas de
alimentação em relação aos administradores do contribuinte, no entanto, o voto
condutor da decisão embargada discorre sobre a fundamentação da exclusão dos
valores de alimentação destinados aos empregados, conforme os excertos
transcritos abaixo:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar parcial
provimento ao recurso para excluir da base de cálculo das contribuições
previdenciárias patronais e de terceiros os valores referentes a (i) despesas
de alimentação fornecida a empregados e administradores, e (ii) valores
de PLR pagos a diretores empregados. Vencidos os Conselheiros Flávia Lilian
Selmer Dias e João Maurício Vital, que votaram no sentido de cancelar o
acórdão recorrido, devido à ausência de manifestação sobre a tributação de
PLR paga a diretores empregados. (destaquei) (e-fls. 815/816)
(...)
Da não incidência de contribuição previdenciária, GILRAT (RAT/FAP), salário
educação (FNDE) e INCRA sobre valores de alimentação fornecida a
empregados e administradores por meio de vales alimentação/refeição via
tíquetes ou cartões
Fl. 845
DF CARF MF
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Primeiramente, esclareço que alínea “c”, do §9o do artigo 28 da Lei no
8.212/91, estabelece que a parcela referente à alimentação fornecida pela
empresa a seus empregados é excluída do campo de incidência da
contribuição previdenciária, havendo, pela empresa, o cumprimento dos
critérios estabelecidos na Programa de Alimentação ao Trabalho- PAT.
Da análise da documentação acostada aos autos, verifica-se que o
recorrente comprovou a respectiva inscrição no programa.
De outra lado, destaco que apesar de não haver vinculação a este Tribunal
em razão do caso não possuir efeitos repetitivos, destaco que há no âmbito
do Superior Tribunal de Justiça – STJ, decisões firmes no sentido de que
pagamento in natura, tal como o auxílio alimentação, do presente caso,
não
deve
sofrer
a
incidência
de
contribuição
previdenciária,
independentemente de inscrição no PAT, em razão da ausência da natureza
salarial.
Além disso, este Tribunal, em oportunidade de julgamentos de mesma
temática, já proferiu acórdãos de Câmara Superior, no sentido de não
incidência, pelas mesmas razões jurídicas acima. (Acórdãos 9202-011.278,
9202-010.921, 9202-010.920, 2401-011.837).
Destaco:
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração:
01/03/2006 a 31/08/2007 AUXÍLIO ALIMENTAÇÃO. PAGAMENTO IN
NATURA AINDA QUE EM TÍQUETE, CARTÃO MAGNÉTICO, VALE-
COMPRA OU CONGÊNERE. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO
INSCRIÇÃO
NO
PAT
-DESNECESSIDADE.
PARECER
no
00001/2022/CONSUNIAO/ CGU/AGU.
O auxílio-alimentação pago pelo sujeito passivo na forma de
tíquete, cupom, cartão magnético ou congêneres, mesmo antes do
advento do §2o do art. 457 da CLT, não integra a base de cálculo
das contribuições previdenciárias, independentemente de estar o
interessado inscrito no PAT, por se considerar como fornecimento
de alimentação in natura, nos termos do PARECER no
00001/2022/CONSUNIAO/ CGU/AGU, de 2022. – Ac.9202-010.920,
de 10/2023 – grifos desta Relatora
Por fim, esclareço que, com fundamento no art. 98, II, “d”, do RICARF,
“Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do
CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto.
Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de
tratado, acordo internacional, lei ou decreto que:
(...)
Fl. 846
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II - fundamente crédito tributário objeto de:
(...)
d) Parecer do Advogado-Geral da União aprovado pelo Presidente
da República, nos termos dos arts. 40 e 41 da Lei Complementar
no 73, de 10 de fevereiro de 1993;
(...)” – grifos desta Relatora
Destaco ainda o Parecer citado pelo recorrente:
“PARECER n. 00001/2022/CONSUNIAO/CGU/AGU
NUP:
00695.001437/2019-16
INTERESSADOS:
INSTITUTO
NACIONAL DO SEGURO SOCIAL - INSS ASSUNTOS: AUXÍLIO-
ALIMENTAÇÃO
EMENTA:
Exame
acerca
da
incidência
da
contribuição
previdenciária sobre os valores recebidos pelo empregado na forma
de tíquetes ou congêneres.
Dissonância interna apontada pela Procuradoria Geral da Fazenda
Nacional.
Exame sob a disciplina do art. 28 da Lei no 8.212/1991, até 10 de
novembro de 2017. Natureza jurídica de parcela não salarial, para
os fins da exação em testilha. Consequências concretas da decisão e
princípio da ciência. O auxílio-alimentação na forma de tíquetes ou
congênere, mesmo antes do advento do §2o do art. 457, já não
integrava a base de cálculo da contribuição previdenciária, nos
termos do caput do art. 28 da Lei 8.212/1991. (...)
3. CONCLUSÃO:
40. Ante o exposto, concluiu-se que o auxílio-alimentação na forma
de tíquetes ou congêneres, mesmo antes do advento do §2o do art.
457 da CLT, já não integrava a base de cálculo da contribuição
previdenciária, nos termos do caput do art. 28 da Lei 8.212/1991.
(...)”
Dessa forma, pelas razões acima, acolho as alegações do recurso para
excluir da base de cálculo das contribuições previdenciárias e seus reflexos,
os valores atinentes ao fornecimento de alimentação como vale
alimentação, vale refeição, tíquetes e/ou cartões, no valor principal de R$
8,385,920,59 (patronal e terreiros).
(destaques no original) (e-fls. 818/820)
Portanto, a alegação de contradição aventada pela Fazenda Nacional resta
procedente.
Fl. 847
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b) Omissão sobre a supressão de instância em relação ao PLR pago aos diretores
empregados; e c) Omissão sobre os fatos apurados no Relatório Fiscal, acerca da
subordinação jurídica dos diretores.
Sobre os vícios, argumenta a embargante conforme abaixo:
Quanto ao segundo item, verifica-se a existência de omissão, pois a e.
Turma não se manifestou sobre a supressão de instância.
A DRJ não discutiu sobre o PLR pago aos diretores empregados. Isso foi,
inclusive, reconhecido no voto do acórdão:
Entretanto, de forma diversa, com relação ao PLR pago aos administradores
empregados, não há dúvidas. Os valores não compõem a base de cálculo
das contribuições previdenciárias, com base na lei 10.101/00.
E, indo além, o acórdão recorrido nem tampouco adentrou a tais
argumentos, como se verifica da ementa, nos termos do §3o, art. 59, do
decreto 70.235/72, por celeridade processual. Reproduzo fls.714: (...)
(Destacou-se)
Portanto, data venia, para que não houvesse supressão de instância, a e.
Turma deveria ter remetido os autos à primeira instância para que essa
promovesse o devido julgamento dessa matéria.
Nesse sentido:
Acórdão no 301-32.904:
“PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL.SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA. Sob pena
de supressão de instância, não podem os Conselhos de Contribuintes
apreciar peça recursal sem anterior julgamento pela primeira instância.
RECURSO NÃO CONHECIDO POR SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA COM REMESSA
À DRJ PARA QUE SEJA PROLATADA A DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA”.
Acórdão no 2402-004.274:
Assunto: Obrigações Acessórias Período de apuração: 01/01/1999 a
31/03/2004 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. CERCEAMENTO À
GARANTIA DA AMPLA DEFESA. FALTA DE ANÁLISE DE ARGUMENTOS.
JULGAMENTO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. NULIDADE. EVITAR SUPRESSÃO
DE INSTÂNCIA. A ausência, em parte, de verificação, análise e apreciação
dos argumentos apresentados na primeira instância pelo sujeito passivo
caracteriza supressão de instância, fato cerceador do amplo direito à defesa
e ao contraditório, motivo de nulidade. Esse entendimento encontra
amparo no Decreto 70.235/1972 que, ao tratar das nulidades no inciso II do
art. 59, deixa claro que são nulas as decisões proferidas com a preterição do
direito de defesa. Importa cerceamento ao direito de defesa o não
enfrentamento pela autoridade de primeira instância das questões
apresentadas em sede de impugnação, bem como em sede de recurso a
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matéria fática não exposta inicialmente na peça de impugnação (fato novo
e superveniente), desde que haja motivo relevante exposto nos autos.
Decisão Recorrida Nula.
(Destacou-se)
Sobre o PRL pago a diretores empregados, é importante destacar os seguintes
trechos do Relatório Fiscal, que não foram examinados pela e. Turma:
Já com relação aos membros da Diretoria, há situações em que o Diretor é
declarado na categoria 11 – Contribuinte Individual – Diretor não
Empregado e demais Empresários sem FGTS, outras em que são declarados
na categoria 5 – Contribuinte individual – Diretor não empregado com FGTS
(Lei no 8.036/90, art. 16), e ainda casos em que são declarados na categoria
1 – Empregado.
Porém, independentemente da classificação de empregado atribuída pelo
contribuinte a alguns de seus Diretores, eles são de fato Administradores
da Sociedade, conforme se verifica no Estatuto Social da sociedade.
Inclusive, os Diretores declarados em GFIP como empregados participam
das deliberações tomadas nas Reuniões da Diretoria conforme se verifica
nas respectivas Atas. Ora, se tais Diretores exercem as competências
estatuariamente conferidas à Diretoria (artigo 36 do Estatuto Social) e a
administração da sociedade compete ao Conselho de Administração e à
Diretoria (artigo 15 do Estatuto Social), são eles, de fato e de direito,
Administradores do Banco.
Como exemplo citamos a Ata n° 24 da Reunião Extraordinária da Diretoria,
realizada em 24/03/2015, na qual são aprovadas as Demonstrações
Contábeis Consolidadas relativas as exercício de 2014, elaboradas de
acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade (IRFS). Participaram
de tal Reunião, e consequentemente das deliberações acerca da decisão,
os 4 (quatro) Diretores declarados como empregados pelo contribuinte.
No quadro abaixo relacionamos os administradores do Banco, explicitando,
também, a categoria na qual são declarados na GFIP.
(Destacou-se)
Registre-se que a doutrina trabalhista sustenta o entendimento de que os
diretores das sociedades anônimas não podem ser considerados empregados,
pois estão investidos de mandato, como pessoas físicas representantes da
pessoa jurídica.
As relações havidas entre os diretores e o Conselho de Administração nas
sociedades anônimas são regidas pelas determinações contidas na Lei no
6.404/76 e no próprio estatuto social, não restando caracterizada a
subordinação jurídica na acepção trabalhista e, por corolário, a relação de
emprego.
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Esse entendimento encontra-se respaldado pelo Enunciado no 269 do
Tribunal Superior do Trabalho, que diz o seguinte:
O empregado eleito para ocupar cargo de diretor tem o respectivo
contrato de trabalho suspenso, não se computando o tempo de
serviço deste período, salvo se permanecer a subordinação
jurídica inerente à relação de emprego.
(Destacou-se)
Firmada a premissa de que os diretores de Sociedades Anônimas possuem vínculo
de natureza societária, devendo reger-se pelas determinações da Lei no 6.404/76
e do Estatuto da Empresa, é absurda a pretensão de enquadrar a participação
estatutária paga aos diretores executivos como participação nos lucros e
resultados da empresa, nos termos previstos no art. 7o, inciso XI, da CF e Lei n.o
10.101/2000.
O próprio instituto da PLR encontra-se no título “Dos Direitos e Garantias
Fundamentais”, no capítulo “Dos Direitos Sociais”, precisamente no art. 7o, IX, do
diploma legal máximo. Observa-se que essas normas visam conferir proteção ao
trabalhador subordinado, àquele que ostenta algum vínculo de emprego. Ora,
em tal situação não se enquadra a figura do diretor, que, portanto, não faz jus a
PLR.
Ademais, os dispositivos que regulamentam a Lei no 10.101/2000 esclarecem que
essa norma veio para disciplinar a participação dos trabalhadores nos lucros ou
resultados da empresa como instrumento de integração entre o capital e o
trabalho.
Isso somente vem reforçar o entendimento de que a PLR de uma empresa é
distribuída aos seus empregados, e não a diretores, pois estes nem mesmo
possuem sindicato representativo da sua categoria para poder negociar os
termos dessa PLR.
(destaques no original) (e-fls. 825/827)
Verifica-se que novamente assiste razão à embargante, pois a decisão embargada
não apreciou a supressão de instância ao discutir sobre a PLR paga aos diretores
empregados, assim como não enfrentou a questão acerca da ausência de
subordinação jurídica inerente à relação de emprego dos diretores classificados
como diretores empregados, constatada no Relatório Fiscal, conforme os trechos
reproduzidos abaixo:
Da não incidência de contribuição previdenciária sobre valores
correspondentes de Participação nos Lucros e Resultados – PLR pagos aos
administradores e contribuintes individuais
Esclareço que, a foi acostado aos autos, os instrumentos decorrentes de
negociação alegando ter regras claras e objetivas quanto à fixação dos
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direitos substantivos de participação nos lucros ou resultados. E já haviam
sido tempestivamente prequestionados em impugnação às fls. 555.
Alegou também o recorrente, a comprovação da existência de mecanismos
de aferição do resultado do esforço, presentes no acordo já em sua
celebração, e conhecidos e avaliados no decorrer do processo de aferição.
Apesar das alegações acima, entendo que inexiste previsão de lei para a
isenção alegada, quando o beneficiário se enquadra como não celetista.
Entretanto, de forma diversa, com relação ao PLR pago aos administradores
empregados, não há dúvidas. Os valores não compõem a base de cálculo
das contribuições previdenciárias, com base na lei 10.101/00.
E, indo além, o acórdão recorrido nem tampouco adentrou a tais
argumentos, como se verifica da ementa, nos termos do §3o, art. 59, do
decreto 70.235/72, por celeridade processual. Reproduzo fls.714:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS
PREVIDENCIÁRIAS
Período
de
apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015 PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU
RESULTADOS. DIRETORES NÃO EMPREGADOS. AUSÊNCIA DE PREVISÃO
LEGAL.
APLICAÇÃO DA LEI 10.101/2000.
A legislação previdenciária (Lei 8.212/91), em matéria de isenção tributária
na distribuição de lucros, apenas alberga aquela feita a segurados
empregados, sua extensão a outras espécies de beneficiários atrai a
incidência tributária para as contribuições a serem vertidas à Seguridade
Social.
A Lei n° 10.101/2000 em momento algum faculta aos contribuintes
individuais - Diretores a percepção de PLR. Portanto, não há lastro
normativo que permita concluir que os administradores contribuintes
individuais possam perceber participação nos lucros.
VERBAS DE INCIDÊNCIA - AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO O auxílio-alimentação
pago mediante “ticket-alimentação ou cartão alimentação” integra a base
de cálculo das contribuições previdenciárias a cargo da empresa e dos
segurados empregados até 11 de novembro de 2017.
Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido
Nesse sentido, há julgados da CSRF deste Tribunal que infirmam tal interpretação.
(Acórdão no 9202-009.798 – CSRF – 26/08/2021). E, destaco também a lei
previdenciária que remete a necessidade de lei específica, fazendo referência à lei
10.101/00, que por sua vez, faz referência ao termo empregado, exclusivamente.
Reproduzo:
Lei 8.212/91 “Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
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§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente:
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou
creditada de acordo com lei específica;
Lei 10.101/00
“Art. 1o Esta Lei regula a participação dos trabalhadores nos lucros ou
resultados da empresa como instrumento de integração entre o capital e o
trabalho e como incentivo à produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI,
da Constituição.
Participação nos lucros e prêmios
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação
entre a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a
seguir descritos, escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um
representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria; (Redação
dada pela Lei no 12.832, de 2013) (Produção de efeito)
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras
claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da
participação e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das
informações pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da
distribuição, período de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo
ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade
sindical dos trabalhadores.
(...)”
Nesse sentido, por ausência expressa de lei, incide a contribuição
previdenciária nos termos do art. 28, §9o, “j”, da Lei no 8.212, de 1991, aos
pagamentos de PLR a não empregados, por falta de previsão na Lei
10.101/2000.
(destaques no original) (e-fls. 820/822)
Assim, restam procedentes as alegações de omissão aventadas pela Fazenda
Nacional.
É o relatório.

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VOTO
Conselheira Flavia Lilian Selmer Dias, Relatora
PRELIMINAR – PREJUDICIAL DE MÉRITO
Cerceamento do Direito de Defesa – não apreciação
É alegado nos Embargos apresentados que a decisão de piso não analisou todos os
argumentos apresentados na Impugnação, em especial, a equiparação que a impugnante fez entre
empregado e diretor empregado, concedendo assim, vale alimentação e Participação nos Lucros e
Resultados e que tal supressão não foi enfrentada na decisão proferida em julgamento ao Recurso
Voluntário.
Os Embargos propostos salientam que os Administradores da Sociedade Anônima
são contribuintes individuais e não empregados, sustentando a mesma argumentação já trazida
pelo Fiscal, que juntou sob a denominação de “Administradores” tanto os nomeados pelo
empregador como contribuinte individual como os nomeados como diretor-empregado:
Relatório Fiscal
Já com relação aos membros da Diretoria, há situações em que o Diretor é
declarado na categoria 11 – Contribuinte Individual – Diretor não Empregado e
demais Empresários sem FGTS, outras em que são declarados na categoria 5 –
Contribuinte individual – Diretor não empregado com FGTS (Lei no 8.036/90, art.
16), e ainda casos em que são declarados na categoria 1 – Empregado.
Porém, independentemente da classificação de empregado atribuída pelo
contribuinte a alguns de seus Diretores, eles são de fato Administradores da
Sociedade, conforme se verifica no Estatuto Social da sociedade. Inclusive, os
Diretores declarados em GFIP como empregados participam das deliberações
tomadas nas Reuniões da Diretoria conforme se verifica nas respectivas Atas. Ora,
se tais Diretores exercem as competências estatuariamente conferidas à Diretoria
(artigo 36 do Estatuto Social) e a administração da sociedade compete ao
Conselho de Administração e à Diretoria (artigo 15 do Estatuto Social), são eles,
de fato e de direito, Administradores do Banco.
(...)
Portanto, conclui-se que os Membros do Conselho de Administração e os
Diretores do BANESTES S/A – BANCO DO ESTADO DO ESPÍRITO SANTO,
Sociedade Anônima regida pela Lei n° 6.404/76, são os Administradores da
sociedade.
(Grifos não originais)
Embargos
Fl. 853
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ACÓRDÃO 2301-011.985 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.721199/2019-89
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Registre-se que a doutrina trabalhista sustenta o entendimento de que os
diretores das sociedades anônimas não podem ser considerados empregados,
pois estão investidos de mandato, como pessoas físicas representantes da pessoa
jurídica.
As relações havidas entre os diretores e o Conselho de Administração nas
sociedades anônimas são regidas pelas determinações contidas na Lei no
6.404/76 e no próprio estatuto social, não restando caracterizada a
subordinação jurídica na acepção trabalhista e, por corolário, a relação de
emprego.
A análise da tributação sobre os valores pagos de alimentação e PLR deve ser
enfrentada quanto aos pagamentos feitos para os empregados como quanto aos pagamentos
feitos para os Administradores, aqui englobando os contribuintes individuais como os ditos
“diretor-empregado”.
PLR
O lançamento do crédito tributário ocorreu apurando-se todos os pagamentos
feitos
aos
Administradores,
considerando
todos
como
contribuinte
individual,
independentemente da classificação interna feita pela empregadora.
A decisão recorrida motiva a manutenção do crédito tributário paga aos Diretores
contribuinte Individuais pela falta de lei que conceda o direito já que a Lei que regulamentou os
pagamentos, a Lei no 10.101, de 2000, aplicar-se-ia tão somente aos empregados.
Pelo exposto, fica claro que a CF/88, a Lei no 8.212/91 e a Lei no 10.101/00 estão
alinhadas quanto a norma isentiva, não se aplicando a segurado contribuinte
individual (diretor não empregado), ou seja Lei no 10.101/00 destina-se,
exclusivamente, às participações nos lucros e resultados pagas aos empregados e
em momento algum faculta aos contribuintes individuais a percepção da PLR, já
que o artigo acima transcrito se reporta expressamente aos “empregados”.
Portanto, não há lastro normativo que permita a conclusão do contribuinte no
sentido de que os administradores possam perceber participação nos lucros.
(...)
O administrador a que se refere a Lei das Sociedades Anônimas, perante a
legislação previdenciária é considerado contribuinte individual, a teor do art. 12,
V, alínea f, da Lei n° 8.212/91. Frisa-se que o art. 152 da Lei no 6.404/76, não tem
o condão de afastar a incidência da contribuição previdenciária apurada pela
Fiscalização.
(...)
Portanto, o caráter remuneratório da parcela não é o seu nome, mas a sua
natureza e, como já exposto, a participação dos diretores de uma companhia no
seu lucro, prevista na Lei no 6.404/1976, não se confunde com a participação nos
Fl. 854
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.721199/2019-89
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lucros ou resultados da empresa prevista na Lei no 10.101/2000 e no artigo 7o,
inciso XI, da Constituição Federal, devendo ser mantido o lançamento.
(grifos não originais)
A decisão fala em Administradores, mas delimita o conceito de Administrador aos
não empregados, conforme destaque, não incluindo, os diretores, ditos “empregados”, todavia,
mantem o lançamento na íntegra, isto está bem claro na ementa:
APLICAÇÃO DA LEI 10.101/2000.
A legislação previdenciária (Lei 8.212/91), em matéria de isenção tributária na
distribuição de lucros, apenas alberga aquela feita a segurados empregados, sua
extensão a outras espécies de beneficiários atrai a incidência tributária para as
contribuições a serem vertidas à Seguridade Social.
A Lei n° 10.101/2000 em momento algum faculta aos contribuintes individuais -
Diretores a percepção de PLR. Portanto, não há lastro normativo que permita
concluir que os administradores contribuintes individuais possam perceber
participação nos lucros.
Há uma clara omissão em analisar a situação dos pagamentos de PLR aos nomeados
“diretores empregados”, e classificados como contribuinte individual pela Fiscalização.

Vale Refeição
O auto de infração segrega o lançamento da Alimentação entre “Alimentação a
administradores não oferecidas à tributação” e “Alimentação a empregados não oferecida à
tributação.
A DRJ aponta como argumentos a falta de inscrição no PAT e que os pagamentos
foram realizados em tíquete/cartão e traz como base normativa a Instrução Normativa no
971/2009 que trata da base de cálculo das contribuições para os segurados empregados e conclui,
sobre os empregados:
Diante disso, constata-se que, na hipótese de o auxílio-alimentação ser pago
mediante “ticket ou cartão alimentação/refeição”, a parcela a ele correspondente
não integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias a cargo da
empresa e dos segurados empregados, a partir de 11 de novembro de 2017.
Antes dessa data, somente não haverá incidência de contribuições previdenciárias
sobre o auxílio-alimentação pago in natura ao trabalhador; ou seja, quando o
próprio empregador fornece a alimentação aos seus empregados, para consumo
imediato no ambiente da empresa, ou se fornecida cesta básica para o
empregado levar para casa.
(...)
Fl. 855
DF CARF MF
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Por fim, aos valores apurados a título de cartão/ticket refeição/alimentação pago
aos segurados empregados são base de incidência das contribuições
previdenciárias, GILRAT e terceiros por força do art. 22 incisos I e II da Lei
8.212/1991 e do art. 109 da Instrução Normativa RFB 971/2009, enquanto sobre a
citada verba paga aos contribuintes individuais – Diretores, incide apenas a
contribuição previdenciária prevista no art. 22, III da Lei 8.212/1991, devendo ser
observado o §1o da citada Lei
A decisão só apreciou os pagamentos feitos aos segurados empregados, mas não se
manifestou sobre a procedência ou não dos pagamentos feitos aos administradores, nesta
condição, a título de vale refeição, que também fez parte do lançamento e foi impugnado pelo
contribuinte.
Como já ressaltado no despacho de admissibilidade dos Embargos, a decisão
proferida por esta turma aponta falta de apreciação de alguns pontos, mas não justifica o motivo
pela qual está afastando a “possível” supressão de instância.
Considerando que, pelo menos, quanto ao pagamento do PLR a decisão se mostrou
desfavorável ao contribuinte, não cabe aqui trazer a tese da causa madura.
Assim, as alegações deveriam ter sido expressamente enfrentadas na decisão de
piso pois, a competência deste Conselho se limita as matérias debatida no âmbito da instância
anterior. Deste modo, a falta de pronunciamento sobre o tema impede o conhecimento na
instância recursal, cerceando, em tese, o direito de defesa do contribuinte que, nos termos do art.
59 do Decreto no 70.235, de 1972, leva a nulidade da decisão quando o assunto não possa ser
decido em favor do contribuinte.
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam consequência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem
aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará
nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. (Redação dada pela Lei no 8.748,
de 1993)
Entendido pela necessidade de realização de novo julgamento pela instância de
piso, torna sem efeito a apreciação do argumento de contradição apontado.
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CONCLUSÃO
Por todo o exposto, voto por acolher os Embargos de Declaração, com efeitos
infringentes para, sanando as omissões apontadas, retificar a decisão do Acordão no
2301.011.465, de 03/10/2024, corrigindo a decisão para cancelar o Acordão proferido pela DRJ e
determinar o retorno dos autos para que seja proferida nova decisão julgando todos os temas
trazidos na impugnação.
Assinado Digitalmente
Flavia Lilian Selmer Dias

Fl. 857
DF CARF MF
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