Tribunal: CARF
Processo: 10111.720916/2020-38
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ADRIANO MONTE PESSOA
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-23
Data de publicação: 2026-04-30

Ementa:
Assunto: Normas de Administração Tributária
Data do fato gerador: 05/04/2016
REVISÃO ADUANEIRA. DESEMBARAÇO ADUANEIRO. HOMOLOGAÇÃO DO LANÇAMENTO. INOCORRÊNCIA. MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. NÃO CONFIGURAÇÃO.
O desembaraço aduaneiro não possui natureza jurídica de ato homologatório do lançamento tributário, constituindo mero ato de liberação da mercadoria que encerra a fase de conferência aduaneira. A homologação do lançamento ocorre com a revisão aduaneira expressa ou, tacitamente, pelo decurso do prazo decadencial. É de cinco anos, contados do registro da declaração de importação, o prazo para a autoridade proceder à revisão aduaneira das importações, nos termos do art. 54 do Decreto-Lei no 37/1966. Apenas a exigência feita pela autoridade fiscal durante o despacho e incorporada na declaração constitui critério jurídico para os fins do art. 146 do CTN.
PIS/COFINS-IMPORTAÇÃO. REDUÇÃO A ZERO DAS ALÍQUOTAS. DECRETO No 6.426/2008. ANEXO I. LISTA EXAUSTIVA DE PRODUTOS QUÍMICOS. FORMAS HIDRATADAS NÃO LISTADAS. BENEFÍCIO FISCAL INAPLICÁVEL.
A redução a zero das alíquotas do PIS/COFINS-Importação, prevista no art. 1o, inciso I, do Decreto no 6.426/2008, aplica-se exclusivamente aos produtos químicos classificados no Capítulo 29 da NCM expressamente relacionados no Anexo I do referido Decreto. A lista do Anexo I é exaustiva, identificando produtos químicos específicos mediante suas denominações técnicas precisas, e não princípios ativos genéricos. A técnica legislativa adotada no Decreto evidencia que, quando o legislador pretendeu incluir formas hidratadas de determinado produto químico, fê-lo expressamente (v.g., amoxicilina/amoxicilina triidratada, ampicilina/ampicilina triidratada, cefalexina/cefalexina monoidratada), de modo que a omissão da forma hidratada equivale à sua exclusão deliberada do âmbito do benefício fiscal.
INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. ART. 111 DO CTN. BENEFÍCIO FISCAL. INTERPRETAÇÃO LITERAL. INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA VEDADA.
Nos termos do art. 111, inciso II, do CTN, interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre outorga de isenção ou benefício fiscal equivalente. A norma tributária que implica desoneração não pode ser objeto de interpretação extensiva ou analógica, devendo o intérprete cingir-se ao plano de expressão do comando jurídico. A pretensão de estender o benefício fiscal a produtos químicos não expressamente listados no Anexo I, sob o argumento de que compartilham o mesmo princípio ativo, configura interpretação extensiva vedada pelo ordenamento jurídico.
SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 75/2015. PRODUTO QUÍMICO DIVERSO. INAPLICABILIDADE AO CASO CONCRETO. REFORMA PELA SC COSIT No 252/2019.
A Solução de Consulta COSIT no 75/2015 tratou especificamente do produto químico cefadroxila e suas formas derivadas, não sendo extensível a outros produtos químicos não objeto daquela consulta. A solução de consulta tem seus efeitos circunscritos ao produto químico expressamente analisado, não podendo ser invocada para fundamentar aplicação de benefício fiscal a substâncias distintas. Ademais, referida solução de consulta foi reformada pela SC COSIT no 252/2019, que consolidou o entendimento de que a redução a zero aplica-se exclusivamente aos produtos expressamente listados no Anexo I do Decreto no 6.426/2008.
MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, I, DA LEI No 9.430/1996. PREVISÃO LEGAL. CARÁTER CONFISCATÓRIO. ALEGAÇÃO IMPROCEDENTE. SÚMULA CARF No 2.
A multa de ofício de 75%, prevista no art. 44, inciso I, da Lei no 9.430/1996, é aplicável aos casos de falta de pagamento ou recolhimento de tributo, constituindo penalidade de aplicação obrigatória e vinculada. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF no 2), não cabendo a este Colegiado deixar de aplicar penalidade prevista em lei sob o fundamento de suposto caráter confiscatório. O percentual de 75% encontra-se em patamar inferior ao que tem sido considerado confiscatório pela jurisprudência do STF.
MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, INCISO I, DA LEI N. 9.430/1996. ATO DECLARATÓRIO INTERPRETATIVO RFB N. 6/2018
Não constitui infração punível com a multa prevista no art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996 , a solicitação, feita no despacho de importação, de reconhecimento de imunidade tributária, isenção ou redução de tributos incidentes na importação, desde que o produto esteja corretamente descrito, com todos os elementos necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, e que não se constate, em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por parte do declarante.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10111.720916/2020-38
ACÓRDÃO
3002-004.218 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
EMS S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas de Administração Tributária
Data do fato gerador: 05/04/2016
REVISÃO ADUANEIRA. DESEMBARAÇO ADUANEIRO. HOMOLOGAÇÃO DO
LANÇAMENTO. INOCORRÊNCIA. MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. NÃO
CONFIGURAÇÃO.
O desembaraço aduaneiro não possui natureza jurídica de ato
homologatório do lançamento tributário, constituindo mero ato de
liberação da mercadoria que encerra a fase de conferência aduaneira. A
homologação do lançamento ocorre com a revisão aduaneira expressa ou,
tacitamente, pelo decurso do prazo decadencial. É de cinco anos, contados
do registro da declaração de importação, o prazo para a autoridade
proceder à revisão aduaneira das importações, nos termos do art. 54 do
Decreto-Lei no 37/1966. Apenas a exigência feita pela autoridade fiscal
durante o despacho e incorporada na declaração constitui critério jurídico
para os fins do art. 146 do CTN.
PIS/COFINS-IMPORTAÇÃO. REDUÇÃO A ZERO DAS ALÍQUOTAS. DECRETO
No 6.426/2008. ANEXO I. LISTA EXAUSTIVA DE PRODUTOS QUÍMICOS.
FORMAS HIDRATADAS NÃO LISTADAS. BENEFÍCIO FISCAL INAPLICÁVEL.
A redução a zero das alíquotas do PIS/COFINS-Importação, prevista no art.
1o, inciso I, do Decreto no 6.426/2008, aplica-se exclusivamente aos
produtos químicos classificados no Capítulo 29 da NCM expressamente
relacionados no Anexo I do referido Decreto. A lista do Anexo I é exaustiva,
identificando produtos químicos específicos mediante suas denominações
técnicas precisas, e não princípios ativos genéricos. A técnica legislativa
adotada no Decreto evidencia que, quando o legislador pretendeu incluir
formas hidratadas de determinado produto químico, fê-lo expressamente
(v.g., amoxicilina/amoxicilina triidratada, ampicilina/ampicilina triidratada,
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cefalexina/cefalexina monoidratada), de modo que a omissão da forma
hidratada equivale à sua exclusão deliberada do âmbito do benefício fiscal.
INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. ART. 111 DO CTN.
BENEFÍCIO FISCAL. INTERPRETAÇÃO LITERAL. INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA
VEDADA.
Nos termos do art. 111, inciso II, do CTN, interpreta-se literalmente a
legislação tributária que disponha sobre outorga de isenção ou benefício
fiscal equivalente. A norma tributária que implica desoneração não pode
ser objeto de interpretação extensiva ou analógica, devendo o intérprete
cingir-se ao plano de expressão do comando jurídico. A pretensão de
estender o benefício fiscal a produtos químicos não expressamente listados
no Anexo I, sob o argumento de que compartilham o mesmo princípio
ativo, configura interpretação extensiva vedada pelo ordenamento
jurídico.
SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 75/2015. PRODUTO QUÍMICO
DIVERSO. INAPLICABILIDADE AO CASO CONCRETO. REFORMA PELA SC
COSIT No 252/2019.
A Solução de Consulta COSIT no 75/2015 tratou especificamente do
produto químico cefadroxila e suas formas derivadas, não sendo extensível
a outros produtos químicos não objeto daquela consulta. A solução de
consulta tem seus efeitos circunscritos ao produto químico expressamente
analisado, não podendo ser invocada para fundamentar aplicação de
benefício fiscal a substâncias distintas. Ademais, referida solução de
consulta foi reformada pela SC COSIT no 252/2019, que consolidou o
entendimento de que a redução a zero aplica-se exclusivamente aos
produtos expressamente listados no Anexo I do Decreto no 6.426/2008.
MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, I, DA LEI No 9.430/1996. PREVISÃO LEGAL.
CARÁTER CONFISCATÓRIO. ALEGAÇÃO IMPROCEDENTE. SÚMULA CARF
No 2.
A multa de ofício de 75%, prevista no art. 44, inciso I, da Lei no 9.430/1996,
é aplicável aos casos de falta de pagamento ou recolhimento de tributo,
constituindo penalidade de aplicação obrigatória e vinculada. O CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária (Súmula CARF no 2), não cabendo a este Colegiado deixar de
aplicar penalidade prevista em lei sob o fundamento de suposto caráter
confiscatório. O percentual de 75% encontra-se em patamar inferior ao
que tem sido considerado confiscatório pela jurisprudência do STF.
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MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, INCISO I, DA LEI N. 9.430/1996. ATO
DECLARATÓRIO INTERPRETATIVO RFB N. 6/2018
Não constitui infração punível com a multa prevista no art. 44 da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996 , a solicitação, feita no despacho de
importação, de reconhecimento de imunidade tributária, isenção ou
redução de tributos incidentes na importação, desde que o produto esteja
corretamente descrito, com todos os elementos necessários à sua
identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, e que não se
constate, em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por parte do
declarante.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em
parte do Recurso Voluntário, não conhecendo da parte relativa à alegação de
inconstitucionalidade da multa, e, na parte conhecida, em rejeitar a preliminar de nulidade e, no
mérito, em dar-lhe parcial provimento, para excluir, de ofício, a multa de 75%, do art. 44, inciso I,
da Lei n. 9.430/96, na forma do Ato Declaratório Interpretativo RFB n. 6/2018.

Assinado Digitalmente
ADRIANO MONTE PESSOA – Relator

Assinado Digitalmente
Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmao – Presidente

Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Adriano Monte Pessoa, Gisela
Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renata
Casorla Mascarenas, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmao (Presidente).

RELATÓRIO

Trata-se de recurso voluntário interposto por EMS S/A contra o Acórdão no 109-
018.657, proferido pela 4a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento de Curitiba/PR
(DRJ/09), que, em sessão realizada em 14 de junho de 2023, por unanimidade de votos, julgou
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improcedente a impugnação apresentada contra auto de infração lavrado em 02/12/2020 para
exigência de crédito tributário relativo a PIS/COFINS-Importação.

O crédito tributário constituído perfaz o montante histórico de R$ 2.133.247,94
(dois milhões, cento e trinta e três mil, duzentos e quarenta e sete reais e noventa e quatro
centavos), assim discriminado: (i) PIS-Importação e COFINS-Importação no valor de R$
1.112.458,23; (ii) multa de ofício de 75% no valor de R$ 834.343,73; e (iii) juros de mora no valor
de R$ 186.445,98, calculados até dezembro de 2020.

O lançamento decorreu de procedimento de revisão aduaneira das declarações de
importação registradas entre abril de 2016 e julho de 2019, por meio das quais a ora Recorrente
aplicou alíquotas zero de PIS/COFINS-Importação, com fundamento no art. 1o, inciso I, do Decreto
no 6.426/2008, na importação dos seguintes produtos químicos: azitromicina di-hidratada (DIs
16/0510627-7, 16/0510663-3, 16/0510696-0, 16/0843750-9, 16/1173338-5 e 17/0094157-9),
levofloxacino hemi-hidratado (DIs 16/1080869-1, 16/1332416-4, 16/1584618-4 e 16/1594112-8),
esomeprazol magnésico tri-hidratado (DIs 16/1629780-0, 19/0651676-8, 19/0852317-6 e
19/0934131-4), nistatina tri-hidratada (DIs 18/1271393-4 e 18/1271505-8), pantoprazol
sesquiidratado (DIs 16/0635831-8 e 16/0874640-4), cloridrato de ziprasidona monoidratado (DIs
19/0032099-3 e 19/0299653-6) e estradiol hemi-hidratado (DI 19/1338482-0).

A fiscalização, após detalhada análise técnica dos produtos importados, concluiu
que os referidos produtos químicos, em suas formas hidratadas, não constam expressamente do
Anexo I do Decreto no 6.426/2008, que relaciona os produtos químicos classificados no Capítulo
29 da NCM beneficiados com a redução a zero das alíquotas de PIS/COFINS-Importação.
Consignou o relatório fiscal que cada produto químico possui identidade própria, com números
CAS (Chemical Abstracts Service) e DCB (Denominação Comum Brasileira) distintos, fórmulas
moleculares e massas moleculares diferentes, não sendo possível equiparar as formas hidratadas
às formas anidras listadas no Anexo I do Decreto.

Registrou a fiscalização, ainda, que a técnica legislativa adotada no Decreto no
6.426/2008 demonstra inequivocamente que, quando o legislador pretendeu estender o benefício
fiscal a formas hidratadas de determinado produto químico, fê-lo de forma expressa, listando-as
separadamente no Anexo I. Exemplificou com os casos da amoxicilina (amoxicilina, amoxicilina
sódica e amoxicilina triidratada), ampicilina (ampicilina, ampicilina benzatina, ampicilina sódica e
ampicilina triidratada) e cefalexina (cefalexina e cefalexina monoidratada), produtos para os quais
o legislador optou por listar expressamente tanto a forma anidra quanto as formas hidratadas ou
derivadas que pretendeu beneficiar.

Inconformada, a contribuinte apresentou impugnação tempestiva, arguindo, em
síntese: (i) que até 25/11/2019 vigorava a Solução de Consulta COSIT no 75/2015, com efeito
vinculante, que reconhecia que o benefício fiscal concedido a um produto químico especificado na
forma genérica aproveita suas espécies derivadas, de modo que a alteração desse entendimento
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pela SC COSIT no 252/2019 configuraria modificação de critério jurídico vedada pelo art. 146 do
CTN; (ii) que o art. 111 do CTN exige interpretação literal, e não restritiva, da legislação que
outorga benefício fiscal, não podendo a autoridade fiscal restringir o alcance do benefício além do
que a lei expressamente determina; (iii) que os produtos importados possuem o mesmo princípio
ativo das substâncias listadas no Anexo I, diferenciando-se apenas pela adição de moléculas de
água; e (iv) que a multa de 75% possui caráter confiscatório.

A DRJ/09, por meio do Acórdão no 109-018.657, julgou improcedente a
impugnação, mantendo integralmente o crédito tributário. Fundamentou a decisão nos seguintes
termos: (a) não há óbice para a revisão aduaneira das declarações de importação, ainda que
tenham sido objeto de conferência aduaneira por ocasião do desembaraço, sendo legítima a
atividade de reexame no prazo de cinco anos; (b) o desembaraço aduaneiro não configura
homologação do lançamento, não havendo que se falar em mudança de critério jurídico quando
inexistiu exigência fiscal prévia incorporada à declaração; (c) a SC COSIT no 75/2015 é específica
sobre o produto químico cefadroxila, não se aplicando aos produtos objeto da autuação; (d) os
produtos químicos autuados não constam expressamente do Anexo I do Decreto no 6.426/2008,
que constitui lista exaustiva de produtos beneficiados; e (e) a multa de ofício tem previsão legal e
não foi declarada inconstitucional.

Cientificada do acórdão em 20/06/2023, a contribuinte interpôs recurso voluntário
em 13/07/2023, tempestivamente, reiterando integralmente as razões de sua impugnação e
acrescentando argumentos quanto à inexistência de prejuízo ao erário, tendo em vista que o
PIS/COFINS-Importação seria recuperável como crédito no regime de não cumulatividade.

Os autos foram distribuídos a este Relator na forma regimental.

É o relatório.

VOTO
Conselheiro ADRIANO MONTE PESSOA, Relator

Presentes os pressupostos de admissibilidade, conheço do recurso voluntário.

O recurso voluntário suscita questões de natureza processual e material que serão
examinadas na ordem lógica de prejudicialidade. Passo à análise sistemática de cada matéria
arguida pela Recorrente.
1. DA REVISÃO ADUANEIRA, DO DESEMBARAÇO ADUANEIRO E DA ALEGADA MUDANÇA DE
CRITÉRIO JURÍDICO
1.1. Do instituto da revisão aduaneira e seus fundamentos legais
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A Recorrente sustenta que a exigência fiscal consubstanciada no auto de infração
representa indevida modificação de critério jurídico, vedada pelo art. 146 do Código Tributário
Nacional, argumentando que as declarações de importação foram desembaraçadas sem qualquer
questionamento por parte das autoridades aduaneiras quanto às alíquotas aplicadas, e que a
revisão posterior configuraria alteração de entendimento que não poderia alcançar fatos
geradores pretéritos.

A tese recursal não merece acolhimento, por múltiplas razões de fato e de direito
que passo a expor de forma sistemática e exaustiva.

O ordenamento jurídico aduaneiro brasileiro estabelece, de forma clara e
inequívoca, a possibilidade de revisão das declarações de importação no prazo de cinco anos
contados do registro da declaração. O art. 54 do Decreto-Lei no 37, de 18 de novembro de 1966,
com a redação conferida pelo Decreto-Lei no 2.472, de 1o de setembro de 1988, dispõe
expressamente que "a apuração da regularidade do pagamento do imposto e demais gravames
devidos à Fazenda Nacional ou do benefício fiscal aplicado, e da exatidão das informações
prestadas pelo importador será realizada na forma que estabelecer o regulamento e processada
no prazo de 5 (cinco) anos, contado do registro da declaração de que trata o art. 44 deste Decreto-
Lei".

Trata-se de norma especial que disciplina a fiscalização aduaneira, autorizando
expressamente o reexame das declarações de importação dentro do prazo decadencial,
independentemente de terem sido objeto de conferência física ou documental por ocasião do
despacho aduaneiro. A revisão aduaneira constitui fase posterior e distinta do despacho aduaneiro
propriamente dito, e sua realização está expressamente autorizada pela legislação de regência,
não configurando, por si só, qualquer ilegalidade ou mudança de critério jurídico.

O Regulamento Aduaneiro aprovado pelo Decreto no 6.759, de 5 de fevereiro de
2009, em seu art. 638, reproduz e regulamenta a norma legal, dispondo que "a revisão aduaneira
é o ato pelo qual é apurada, após o desembaraço aduaneiro, a regularidade do pagamento dos
impostos e dos demais gravames devidos à Fazenda Nacional, da aplicação de benefício fiscal e da
exatidão das informações prestadas pelo importador na declaração de importação, ou pelo
exportador na declaração de exportação". O art. 639 do mesmo diploma estabelece que "o prazo
para a revisão é de cinco anos, contados da data do registro da declaração de importação ou de
exportação".

A clareza dos dispositivos legais e regulamentares não deixa qualquer margem para
dúvidas quanto à legitimidade da revisão aduaneira procedida no presente caso. As declarações
de importação objeto do lançamento foram registradas entre abril de 2016 e julho de 2019, e o
auto de infração foi lavrado em dezembro de 2020, portanto dentro do prazo quinquenal
estabelecido na legislação. Não há, assim, qualquer vício de decadência ou de legalidade no
procedimento de revisão aduaneira.
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1.2. Da natureza jurídica do desembaraço aduaneiro e da homologação do lançamento

É imperioso destacar, para a correta compreensão da questão posta, que o
desembaraço aduaneiro, ainda que precedido de conferência física ou documental da mercadoria
importada, não possui natureza jurídica de ato administrativo homologatório do lançamento
tributário. Esta distinção conceitual é fundamental para o deslinde da controvérsia.

O despacho aduaneiro de importação compreende, nos termos do art. 545 do
Regulamento Aduaneiro, as seguintes etapas: (i) registro da declaração de importação; (ii)
conferência aduaneira da mercadoria; e (iii) desembaraço aduaneiro. A conferência aduaneira, por
sua vez, pode abranger o exame documental, a verificação da mercadoria e o exame do valor
aduaneiro, conforme estabelece o art. 564 do mesmo diploma.

Ocorre que a seleção da declaração de importação para um dos canais de
conferência (verde, amarelo, vermelho ou cinza) e a subsequente análise realizada pela
autoridade aduaneira têm por objetivo precípuo verificar a regularidade da operação de
importação para fins de liberação da mercadoria, e não homologar expressamente os valores
declarados, a classificação fiscal adotada ou os benefícios fiscais pleiteados pelo importador. O
sistema de gerenciamento de risco aduaneiro seleciona declarações para conferência com base
em parâmetros previamente definidos, e a liberação da mercadoria indica tão somente que,
naquela análise perfunctória, não foram identificadas irregularidades que justificassem a retenção
dos bens.

O desembaraço aduaneiro, nos termos do art. 571 do Regulamento Aduaneiro, é o
ato pelo qual é registrada a conclusão da conferência aduaneira. Trata-se de ato administrativo
que autoriza a entrega da mercadoria ao importador, encerrando a fase de conferência aduaneira
e permitindo a nacionalização dos bens. Contudo, esse ato não possui a natureza de manifestação
expressa de concordância da autoridade fiscal com todos os elementos declarados pelo
importador, muito menos configura homologação do lançamento tributário nos termos do art.
150, § 4o, do CTN.

A melhor doutrina e a jurisprudência consolidada deste Conselho reconhecem que a
homologação do lançamento, no âmbito das operações de importação, ocorre em momento
posterior ao despacho aduaneiro: ou expressamente, por meio da revisão aduaneira que conclua
pela regularidade das informações prestadas e dos valores recolhidos, ou tacitamente, pelo
decurso do prazo decadencial de cinco anos sem que a autoridade fiscal tenha procedido à
revisão. Esta é a interpretação que se harmoniza com a sistemática do lançamento por
homologação prevista no art. 150 do CTN e com a disciplina específica da revisão aduaneira.

Ademais, é preciso considerar a realidade operacional dos recintos aduaneiros.
Diariamente, são processadas milhares de declarações de importação em cada unidade da Receita
Federal, sendo materialmente impossível a análise aprofundada de todas as questões jurídicas e
técnicas envolvidas em cada operação no curto espaço de tempo do despacho aduaneiro. A
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liberação da mercadoria, nesse contexto, representa uma decisão administrativa de
gerenciamento de risco, que privilegia a celeridade do comércio exterior sem, contudo, exaurir a
competência fiscalizatória da autoridade aduaneira.
1.3. Da inaplicabilidade do art. 146 do CTN ao presente caso

Estabelecidas essas premissas, cumpre analisar especificamente a alegação de
violação ao art. 146 do CTN. O referido dispositivo legal estabelece que "a modificação
introduzida, de ofício ou em consequência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios
jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser
efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido
posteriormente à sua introdução".

A norma do art. 146 do CTN tem por finalidade proteger o contribuinte contra
alterações de entendimento da autoridade fiscal que venham a agravar sua situação tributária em
relação a fatos geradores já ocorridos. Trata-se de corolário do princípio da segurança jurídica e da
proteção da confiança legítima. Contudo, sua aplicação pressupõe a existência de critério jurídico
anteriormente adotado pela autoridade fiscal em face do mesmo sujeito passivo, o que
manifestamente não ocorre no presente caso.

Para que se configure a mudança de critério jurídico vedada pelo art. 146 do CTN, é
necessário que a autoridade fiscal tenha, em momento anterior, manifestado expressamente
entendimento jurídico sobre a questão controvertida, seja por meio de lançamento de ofício, seja
por meio de exigência formal incorporada à declaração do contribuinte. O mero desembaraço
aduaneiro sem exigência fiscal não configura adoção de critério jurídico, porquanto a ausência de
manifestação da autoridade fiscal não equivale à sua concordância tácita com todos os elementos
da operação.

No caso vertente, não há nos autos qualquer evidência de que a autoridade fiscal
tenha, em momento anterior ao presente lançamento, manifestado entendimento sobre a
aplicabilidade da alíquota zero de PIS/COFINS-Importação às formas hidratadas dos produtos
químicos importados pela Recorrente. As declarações de importação foram desembaraçadas sem
que houvesse exigência fiscal específica sobre essa matéria, o que significa apenas que a questão
não foi objeto de análise naquela oportunidade, e não que a autoridade fiscal tenha adotado
critério jurídico favorável à contribuinte.

Conforme consolidada jurisprudência deste Conselho, apenas a exigência feita pela
autoridade fiscal durante o despacho aduaneiro e incorporada na declaração prestada pelo
contribuinte constitui critério jurídico para os fins da inteligência do art. 146 do CTN. O
desembaraço feito sem exigência fiscal não formula critério jurídico limitador da revisão
aduaneira. Nesse sentido, colaciono precedentes paradigmáticos deste Tribunal:
Fl. 1603
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PROCESSO 10111.720916/2020-38
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REVISÃO ADUANEIRA. MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. NÃO CONFIGURADA. Para
que haja mudança de critério jurídico é imprescindível que a autoridade fiscal tenha
adotado um critério jurídico anterior, mediante lançamento de ofício, realizado
contra o mesmo sujeito passivo, o que não ocorreu no presente caso. Não tendo sido
efetuado lançamento de ofício no curso da conferência aduaneira, o lançamento
efetuado em sede de revisão aduaneira não caracteriza revisão de ofício que dê
ensejo à possibilidade de alteração de critério jurídico a que se refere o art. 146 do
CTN.
(CARF, Acórdão no 3401-010.494, Relator Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche,
sessão de 14/12/2021)

Por todo o exposto, resta demonstrado que a revisão aduaneira procedida no
presente caso está em plena conformidade com a legislação de regência, não configurando
mudança de critério jurídico vedada pelo art. 146 do CTN. A alegação da Recorrente neste
particular deve ser rejeitada.
1.4. Da Solução de Consulta COSIT no 75/2015 e sua inaplicabilidade ao caso concreto

A Recorrente invoca, ainda, a Solução de Consulta COSIT no 75, de 17 de março de
2015, como fundamento para a alegação de mudança de critério jurídico. Argumenta que referida
solução de consulta, vigente durante o período de ocorrência dos fatos geradores, reconhecia que
"o benefício fiscal concedido a um produto químico especificado na forma genérica, pelo ato
concedente, aproveita a suas espécies se não houver restrição às espécies derivadas", de modo
que a alteração desse entendimento pela SC COSIT no 252/2019 não poderia retroagir para
alcançar importações anteriores.

A tese recursal padece de vício insanável de fundamentação, porquanto a SC COSIT
no 75/2015 tratou especificamente do produto químico cefadroxila e suas formas derivadas
(cefadroxila anidro, cefadroxila hemidrato e cefadroxila monohidrato), conforme expressamente
consignado em sua ementa: "Nesse sentido, o benefício fiscal concedido ao produto 'Cefadroxila'
abrange as espécies 'Cefadroxila Anidro', 'Cefadroxila Hemidrato' e 'Cefadroxila Monohidrato',
caso inexista restrição a qualquer espécie derivada."

Os produtos químicos objeto do presente lançamento – azitromicina di-hidratada,
levofloxacino hemi-hidratado, esomeprazol magnésico tri-hidratado, nistatina tri-hidratada,
pantoprazol sesquiidratado, cloridrato de ziprasidona monoidratado e estradiol hemi-hidratado –
são substâncias completamente distintas da cefadroxila, com identidades químicas, números CAS,
números DCB, fórmulas moleculares, massas moleculares e propriedades farmacológicas próprias.
Não há qualquer identidade ou similitude entre o produto químico objeto da SC COSIT no 75/2015
e os produtos químicos importados pela Recorrente.
Fl. 1604
DF CARF MF
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A legislação que disciplina o processo de consulta tributária estabelece
expressamente que a consulta deve circunscrever-se a fato determinado, com descrição detalhada
de seu objeto. A Instrução Normativa RFB no 2.058/2021, em seu art. 13, dispõe que "a consulta
deverá, em relação à matéria consultada: I - circunscrever-se a fato determinado, conter descrição
detalhada de seu objeto e indicação das informações necessárias à elucidação da matéria".
Ademais, o art. 20 da mesma norma estabelece que "no caso de consulta referente a fato não
ocorrido, seus efeitos somente se aperfeiçoarão se o fato concretizado e o objeto da consulta
forem os mesmos".

Por conseguinte, os efeitos de uma solução de consulta estão circunscritos ao
produto ou à situação expressamente analisada, não podendo ser invocada para fundamentar
aplicação de benefício fiscal a situações diversas. A extensão dos efeitos da SC COSIT no 75/2015 a
produtos químicos distintos da cefadroxila constitui interpretação analógica que não encontra
amparo na legislação de regência do processo de consulta.

Ademais, ainda que se pudesse admitir, em tese, a extensão dos efeitos da SC COSIT
no 75/2015 a outros produtos químicos – o que se argumenta apenas por amor ao debate e em
homenagem ao princípio da eventualidade –, é certo que referida solução de consulta foi
expressamente reformada pela Solução de Consulta COSIT no 252, de 25 de novembro de 2019,
que concluiu de forma clara e inequívoca:
A redução a zero das alíquotas desses tributos é critério de excepcionalidade, na
medida em que reduz a abrangência dos critérios materiais das regras matrizes de
incidência das contribuições sob análise. A norma tributária que implica
desoneração (redução da contribuição devida) não pode ser objeto de interpretação
extensiva, consoante regra de hermenêutica consagrada no art. 111 da Lei no 5.172,
de 25 de outubro de 1966 — Código Tributário Nacional (CTN). Ou seja, em matérias
de nítido cunho excepcional, a legislação deve ser interpretada segundo o método
literal, em que o intérprete se cinge ao plano de expressão do comando jurídico.

A reforma de solução de consulta anterior que tenha adotado interpretação
contrária ao texto legal não configura mudança de critério jurídico nos termos do art. 146 do CTN,
mas sim correção de entendimento administrativo equivocado. A solução de consulta tem por
finalidade interpretar e aplicar a legislação tributária vigente, não podendo criar direitos contra
legem ou estabelecer benefícios fiscais não previstos em lei. Eventual solução de consulta que
tenha conferido interpretação mais ampla do que o texto legal comporta deve ser reformada, e
essa reforma produz efeitos retroativos para fins de definição das hipóteses de incidência e das
alíquotas aplicáveis.

Conforme bem assinalou o acórdão recorrido, "a solução de consulta reformada
não pode prevalecer sobre o texto da Lei para definir as hipóteses de incidência dos tributos". A
prevalência da lei sobre atos administrativos interpretativos constitui corolário do princípio da
Fl. 1605
DF CARF MF
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legalidade tributária, insculpido nos arts. 5o, II, e 150, I, da Constituição Federal, e no art. 97 do
CTN.

Por todas essas razões, a alegação de mudança de critério jurídico com fundamento
na SC COSIT no 75/2015 deve ser rejeitada.

2. DA INTERPRETAÇÃO DO DECRETO No 6.426/2008 E DA NATUREZA DA LISTA DO ANEXO I
2.1. Do enquadramento normativo da controvérsia

A questão central posta no presente recurso consiste em determinar se os produtos
químicos importados pela Recorrente – em suas formas hidratadas – fazem jus à redução a zero
das alíquotas de PIS/COFINS-Importação prevista no art. 1o, inciso I, do Decreto no 6.426/2008,
que estabelece o benefício para os "produtos químicos classificados no Capítulo 29 da
Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM, relacionados no Anexo I".

A Recorrente sustenta que a lista do Anexo I do Decreto no 6.426/2008 teria
natureza exemplificativa ou genérica, de modo que a inclusão de determinado produto químico
abrangeria automaticamente todas as suas formas derivadas, hidratadas ou cristalizações.
Argumenta que a autoridade fiscal conferiu interpretação restritiva ao art. 111 do CTN, quando o
dispositivo exigiria apenas interpretação literal, e que a diferença entre interpretação literal e
restritiva impediria a limitação do benefício fiscal às substâncias expressamente listadas.

Data maxima venia, a tese recursal revela profundo equívoco na compreensão da
estrutura normativa do Decreto no 6.426/2008, da técnica legislativa nele empregada e da correta
aplicação da regra hermenêutica prevista no art. 111 do CTN.
2.2. Da estrutura normativa do Decreto no 6.426/2008

O Decreto no 6.426, de 7 de abril de 2008, foi editado no exercício da competência
delegada pelo art. 8o, § 11, inciso I, da Lei no 10.865/2004, que autoriza o Poder Executivo a
"reduzir a 0 (zero) e a restabelecer as alíquotas do PIS/PASEP-Importação e da COFINS-
Importação, incidentes sobre produtos químicos e farmacêuticos classificados nos Capítulos 29 e
30 da NCM". Trata-se, portanto, de norma que estabelece exceção à regra geral de incidência das
contribuições, reduzindo a zero as alíquotas para produtos específicos selecionados pelo Poder
Executivo.

O art. 1o do Decreto no 6.426/2008 dispõe, com absoluta clareza:
Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP, da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, da Contribuição
para o PIS/PASEP-Importação e da COFINS-Importação incidentes sobre a receita
Fl. 1606
DF CARF MF
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decorrente da venda no mercado interno e sobre a operação de importação dos
produtos:
I - químicos classificados no Capítulo 29 da Nomenclatura Comum do Mercosul -
NCM, relacionados no Anexo I;

A análise gramatical do dispositivo não deixa margem para dúvidas: o benefício
fiscal aplica-se aos produtos químicos "relacionados" no Anexo I. O vocábulo "relacionados"
indica, de forma inequívoca, que se trata de lista taxativa, exaustiva, que enumera
especificamente cada produto químico beneficiado. Se o legislador pretendesse estabelecer lista
meramente exemplificativa ou indicativa de princípios ativos genéricos, teria empregado
expressões como "tais como", "entre outros", "especialmente" ou similares. A opção pela
expressão "relacionados no Anexo I" evidencia a natureza exaustiva da lista.

Esta conclusão é reforçada pelo disposto no inciso II do mesmo art. 1o, que
estabelece o benefício fiscal para "químicos intermediários de síntese, classificados no Capítulo 29
da NCM e relacionados no Anexo II, no caso de serem: a) vendidos para pessoa jurídica industrial,
para serem utilizados na fabricação dos produtos relacionados no Anexo I; ou b) importados por
pessoa jurídica industrial, para serem utilizados na fabricação dos produtos relacionados no Anexo
I". A referência expressa aos "produtos relacionados no Anexo I" como destinação dos químicos
intermediários confirma que o legislador considera os produtos do Anexo I como lista fechada e
específica, e não como indicação genérica de princípios ativos.
2.3. Da técnica legislativa adotada no Anexo I e a demonstração de seu caráter exaustivo

A análise sistemática do Anexo I do Decreto no 6.426/2008 corrobora de forma
irrefutável a conclusão de que se trata de lista exaustiva de produtos químicos específicos, e não
de indicação genérica de princípios ativos ou grupos farmacológicos.

O legislador infralegal, ao elaborar a lista de produtos químicos beneficiados,
adotou técnica de identificação precisa e individualizada de cada substância, relacionando
separadamente não apenas diferentes princípios ativos, mas também diferentes formas, sais e
derivados de um mesmo princípio ativo. Esta técnica legislativa demonstra, de forma cabal, que a
intenção do legislador foi beneficiar especificamente cada produto químico nominado, e não
estabelecer indicação genérica que abrangesse automaticamente todas as formas e derivados.

Os exemplos mais eloquentes dessa técnica legislativa são encontrados nos
seguintes casos, expressamente citados tanto pelo relatório fiscal quanto pelo acórdão recorrido:
AMOXICILINA: O Anexo I lista separadamente: AMOXICILINA (item 140),
AMOXICILINA SÓDICA (item 141) e AMOXICILINA TRIIDRATADA (item 142). Se a
intenção do legislador fosse beneficiar todas as formas do princípio ativo
amoxicilina mediante indicação genérica, bastaria listar apenas "AMOXICILINA", e
Fl. 1607
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todas as suas formas derivadas estariam automaticamente abrangidas. A opção por
listar separadamente a forma anidra, a forma sódica e a forma triidratada
demonstra inequivocamente que o benefício fiscal é concedido a cada produto
químico específico, e não ao princípio ativo genérico.
AMPICILINA: O Anexo I lista separadamente: AMPICILINA (item 152),
AMPICILINA BENZATINA (item 153), AMPICILINA SÓDICA (item 154) e AMPICILINA
TRIIDRATADA (item 155). Novamente, a técnica legislativa evidencia que cada forma
do produto químico é considerada individualmente para fins de concessão do
benefício fiscal.
CEFALEXINA: O Anexo I lista separadamente: CEFALEXINA (item 357) e
CEFALEXINA MONOIDRATADA (item 358). O fato de o legislador ter optado por
listar expressamente a forma monoidratada, além da forma anidra, demonstra que
a hidratação é elemento de diferenciação considerado relevante para a concessão
do benefício.
AZATIOPRINA: O Anexo I lista separadamente: AZATIOPRINA (item 185) e
AZATIOPRINA SÓDICA (item 186). A inclusão expressa da forma sódica evidencia
que o benefício fiscal não se estende automaticamente a todas as formas e sais do
mesmo princípio ativo.
BACITRACINA: O Anexo I lista separadamente: BACITRACINA (item 195) e
BACITRACINA ZÍNCICA (item 196). A técnica é a mesma: listagem individualizada de
cada forma do produto químico.

Estes exemplos demonstram, de forma inequívoca, que quando o legislador
pretendeu estender o benefício fiscal a formas hidratadas, sódicas, benzatínicas ou outras
variações de determinado produto químico, fê-lo de forma expressa, listando cada uma delas
separadamente no Anexo I. A omissão de determinada forma ou derivado do produto químico não
pode ser interpretada como simples lacuna ou esquecimento do legislador, mas sim como
exclusão deliberada do âmbito do benefício fiscal.

No caso dos produtos químicos objeto da presente autuação, o Anexo I do Decreto
no 6.426/2008 lista apenas: AZITROMICINA (item 191) – sem incluir a azitromicina di-hidratada;
LEVOFLOXACINO (item 1311) – sem incluir o levofloxacino hemi-hidratado; ESOMEPRAZOL
MAGNÉSICO (item 980) – sem incluir o esomeprazol magnésico tri-hidratado; NISTATINA (item
1531) – sem incluir a nistatina tri-hidratada; PANTOPRAZOL (item 1605) – sem incluir o
pantoprazol sesquiidratado; CLORIDRATO DE ZIPRASIDONA (item 757) – sem incluir o cloridrato de
ziprasidona monoidratado; e ESTRADIOL (item 992) – sem incluir o estradiol hemi-hidratado.

A comparação com os casos de amoxicilina, ampicilina, cefalexina, azatioprina e
bacitracina torna evidente a conclusão: se o legislador pretendesse beneficiar as formas
hidratadas de azitromicina, levofloxacino, esomeprazol, nistatina, pantoprazol, ziprasidona e
Fl. 1608
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estradiol, teria feito como fez com aqueles outros produtos, listando expressamente cada forma
no Anexo I. Não o tendo feito, excluiu deliberadamente essas formas do âmbito do benefício
fiscal.
2.4. Da identidade química própria das formas hidratadas

A Recorrente argumenta que a diferença entre as formas anidras e hidratadas seria
"apenas a adição de moléculas de água", e que o princípio ativo permaneceria o mesmo, razão
pela qual a inclusão do gênero no Anexo I deveria abranger automaticamente todas as espécies. O
argumento não procede.

Em primeiro lugar, cumpre destacar que o Decreto no 6.426/2008 não estabelece o
benefício fiscal para "princípios ativos" ou "fármacos", mas sim para "produtos químicos". A
distinção é relevante: enquanto o princípio ativo refere-se à substância responsável pela atividade
farmacológica, o produto químico identifica uma molécula específica, com fórmula molecular,
massa molecular e propriedades físico-químicas próprias. A incorporação de moléculas de água à
estrutura cristalina de um composto químico resulta em produto químico distinto, ainda que com
o mesmo princípio ativo.

Os produtos químicos são identificados internacionalmente pelo sistema de registro
CAS (Chemical Abstracts Service), mantido pela American Chemical Society, que atribui número
único a cada substância química conhecida. A existência de números CAS distintos para a forma
anidra e para a forma hidratada de uma mesma substância demonstra, de forma objetiva, que se
trata de produtos químicos diferentes. Da mesma forma, a Denominação Comum Brasileira (DCB),
mantida pela ANVISA, atribui códigos distintos para cada forma do produto químico.

A título exemplificativo, a azitromicina anidra possui CAS 83905-01-5, DCB 00997 e
fórmula molecular C38H72N2O12, com massa molecular de 748,984 g/mol. Já a azitromicina di-
hidratada possui CAS 117772-70-0, DCB 00998 e fórmula molecular C38H72N2O12.2H2O (ou
C38H76N2O14), com massa molecular de 785,015 g/mol. São, portanto, produtos químicos
distintos, com identificações internacionais próprias, ainda que compartilhem o mesmo princípio
ativo.

O mesmo raciocínio aplica-se aos demais produtos químicos objeto da autuação.
Cada forma hidratada possui número CAS, número DCB, fórmula molecular e massa molecular
distintos da forma anidra, constituindo produto químico com identidade própria perante os
sistemas de catalogação química e farmacêutica.

A própria Recorrente reconhece, em suas razões recursais, que "ao se consultar
referida lista, de fato, encontramos códigos distintos para os princípios ativos (gênero) e as suas
espécies derivadas importadas". Esse reconhecimento é suficiente para demonstrar que as formas
hidratadas são produtos químicos distintos das formas anidras, não podendo ser
automaticamente equiparadas para fins de aplicação do benefício fiscal.
Fl. 1609
DF CARF MF
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2.5. Da interpretação literal prevista no art. 111 do CTN

A Recorrente sustenta que a autoridade fiscal teria confundido interpretação literal
com interpretação restritiva, argumentando que o art. 111 do CTN exige apenas aquela, e não
esta. Contudo, a distinção proposta pela Recorrente não se sustenta no contexto do presente
caso.

O art. 111, inciso II, do CTN estabelece que "interpreta-se literalmente a legislação
tributária que disponha sobre (...) outorga de isenção". A regra hermenêutica aplica-se, por
identidade de razões, aos benefícios fiscais que reduzem a zero as alíquotas de determinados
tributos, porquanto produzem efeitos práticos equivalentes à isenção.

A interpretação literal ou declarativa é aquela que se atém ao sentido imediato e
direto das palavras da lei, sem ampliar ou restringir seu alcance além do que o texto
expressamente estabelece. No contexto do art. 111 do CTN, a exigência de interpretação literal
tem por finalidade impedir que benefícios fiscais sejam ampliados por analogia, equidade ou
outros métodos interpretativos que extrapolem os limites do texto normativo.

Conforme leciona a melhor doutrina, a interpretação literal prevista no art. 111 do
CTN não significa que o intérprete deva adotar leitura gramaticalmente simplista ou
descontextualizada da norma, mas sim que não pode estender o benefício fiscal a situações não
expressamente contempladas pelo legislador. A interpretação literal é, nesse sentido, limitadora
da extensão do benefício fiscal, impedindo sua aplicação a hipóteses não previstas no texto legal.

No caso do Decreto no 6.426/2008, a interpretação literal conduz inexoravelmente
à conclusão de que o benefício fiscal aplica-se exclusivamente aos produtos químicos
expressamente listados no Anexo I. O texto normativo não estabelece que o benefício se aplica a
"princípios ativos" ou a "substâncias farmacologicamente equivalentes", mas sim a "produtos
químicos (...) relacionados no Anexo I". A interpretação literal do dispositivo não permite estender
o benefício a produtos químicos não nominados na lista, ainda que compartilhem o mesmo
princípio ativo com produtos listados.

A tese da Recorrente, ao contrário do que sustenta, não propugna por
interpretação literal, mas sim por interpretação extensiva ou ampliativa, ao pretender que a
menção ao nome de um produto químico no Anexo I abarque automaticamente todas as suas
formas derivadas, hidratadas e espécies. Essa interpretação extensiva é expressamente vedada
pelo art. 111 do CTN, conforme consolidada doutrina e jurisprudência.

Nesse sentido, a Solução de Consulta COSIT no 252/2019, que reformou a SC COSIT
no 75/2015, consignou com precisão:
A norma tributária que implica desoneração (redução da contribuição devida) não
pode ser objeto de interpretação extensiva, consoante regra de hermenêutica
consagrada no art. 111 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 — Código
Fl. 1610
DF CARF MF
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Tributário Nacional (CTN). Ou seja, em matérias de nítido cunho excepcional, a
legislação deve ser interpretada segundo o método literal, em que o intérprete se
cinge ao plano de expressão do comando jurídico.

Por todo o exposto, resta demonstrado que a interpretação conferida pela
autoridade fiscal ao Decreto no 6.426/2008 é a única compatível com a literalidade do texto
normativo, com a sistemática do Anexo I, com a regra hermenêutica do art. 111 do CTN e com os
princípios que regem a interpretação de normas que estabelecem benefícios fiscais.
3. DA ALEGADA INEXISTÊNCIA DE PREJUÍZO AO ERÁRIO

A Recorrente sustenta, em caráter subsidiário, que eventual irregularidade na
aplicação da alíquota zero não teria gerado prejuízo ao erário, argumentando que o PIS/COFINS-
Importação constitui tributo recuperável como crédito pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime
não cumulativo. Sustenta que a aplicação da alíquota zero teria mero efeito de diferimento do
recolhimento das contribuições, que seriam integralmente pagas por ocasião da venda interna dos
bens.

A tese recursal não pode ser acolhida, por múltiplas razões de ordem jurídica e
prática que passo a expor.
3.1. Da irrelevância do prejuízo efetivo para a constituição do crédito tributário

Em primeiro lugar, cumpre destacar que a existência ou inexistência de prejuízo
efetivo ao erário não constitui elemento do tipo infracional nem condição para a exigibilidade do
crédito tributário regularmente constituído. A obrigação tributária principal nasce com a
ocorrência do fato gerador, nos termos do art. 113, § 1o, do CTN, e o crédito tributário decorre da
obrigação principal, tendo a mesma natureza desta, conforme dispõe o art. 139 do mesmo
diploma legal.

O lançamento tributário é atividade administrativa vinculada e obrigatória, nos
termos do art. 142, parágrafo único, do CTN, não cabendo à autoridade fiscal deixar de constituir o
crédito tributário sob o fundamento de que a irregularidade não teria gerado prejuízo efetivo ao
erário. A verificação do correto cumprimento da obrigação tributária e a eventual exigência do
crédito tributário não recolhido independem de demonstração de dano patrimonial, sendo
suficiente a constatação de que o tributo devido não foi pago no prazo e na forma previstos na
legislação.

O ordenamento jurídico tributário não admite que o contribuinte, por conta
própria, deixe de cumprir suas obrigações tributárias sob a alegação de que o não cumprimento
não causaria prejuízo ao fisco. Admitir tal tese equivaleria a autorizar o contribuinte a realizar uma
espécie de "compensação automática" ou "diferimento unilateral" de tributos, o que
evidentemente não encontra amparo na legislação.
Fl. 1611
DF CARF MF
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3.2. Da inexistência de neutralidade tributária no caso concreto

Em segundo lugar, a tese de inexistência de prejuízo ao erário fundamenta-se em
premissa equivocada, qual seja, a de que o não recolhimento do PIS/COFINS-Importação seria
integralmente compensado pelo não aproveitamento do crédito correspondente. Ocorre que a
sistemática da não cumulatividade das contribuições não opera de forma tão simples quanto a
Recorrente pretende fazer crer.

O direito ao crédito das contribuições incidentes na importação, previsto no art. 15
da Lei no 10.865/2004, está condicionado ao efetivo pagamento das contribuições. O § 1o do
referido dispositivo é expresso: "O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta Lei
aplica-se em relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços a
partir da produção dos efeitos desta Lei."

Assim, o importador que não recolhe as contribuições na importação – seja por
aplicação indevida de alíquota zero, seja por qualquer outro motivo – não tem direito ao crédito
correspondente. A consequência prática é que a não incidência na importação não é
automaticamente compensada pela majoração da tributação na etapa subsequente, conforme
pretende a Recorrente.

Ademais, o art. 3o, § 2o, inciso II, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003
estabelece expressamente que "não dará direito a crédito o valor (...) da aquisição de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último
quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição".

A conjugação desses dispositivos demonstra que a sistemática de não
cumulatividade não produz neutralidade tributária perfeita nas hipóteses de não incidência na
aquisição ou importação de bens. O importador que não paga as contribuições na importação não
tem direito a crédito, e o tributo que deveria ter sido recolhido nessa etapa deixa de ingressar nos
cofres públicos, não sendo "recuperado" em etapa posterior da cadeia produtiva.
3.3. Do valor temporal do dinheiro e do prejuízo financeiro ao erário

Em terceiro lugar, ainda que se pudesse admitir, em tese, a integral compensação
do tributo não recolhido na importação pelo não aproveitamento do crédito correspondente – o
que manifestamente não ocorre, conforme demonstrado acima –, o diferimento do recolhimento
implica, por si só, prejuízo financeiro ao erário.

O Estado deixa de dispor dos recursos no momento em que deveria recebê-los e,
consequentemente, deixa de aplicá-los no atendimento das necessidades públicas ou deixa de
obter rendimentos financeiros sobre esses valores. O prejuízo decorrente da indisponibilidade
Fl. 1612
DF CARF MF
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temporária dos recursos é precisamente a razão pela qual a legislação estabelece a incidência de
juros de mora sobre os tributos pagos em atraso.

Nesse contexto, a tese de inexistência de prejuízo ao erário desconsidera
completamente o valor temporal do dinheiro e os custos financeiros suportados pelo Estado em
razão do não recolhimento tempestivo dos tributos devidos.
3.4. Da inaplicabilidade da tese de ausência de prejuízo para afastar a multa de ofício

Por fim, cumpre registrar que a tese de ausência de prejuízo ao erário, ainda que
procedente – o que não é o caso –, não afastaria a aplicação da multa de ofício. A multa prevista
no art. 44, inciso I, da Lei no 9.430/1996 tem natureza punitiva e decorre do mero inadimplemento
da obrigação tributária, independentemente de dolo, fraude, simulação ou efetivo prejuízo ao
erário.

A penalidade tributária não tem por objetivo apenas recompor o dano causado ao
erário pelo não recolhimento do tributo no prazo legal, mas também punir a conduta ilícita
praticada pelo contribuinte e prevenir sua reiteração. A função preventiva e sancionatória da
multa tributária justifica sua aplicação independentemente da demonstração de prejuízo efetivo.

Por todas essas razões, a alegação de inexistência de prejuízo ao erário deve ser
rejeitada, mantendo-se integralmente a exigência do crédito tributário constituído.
4. DO ALEGADO CARÁTER CONFISCATÓRIO DA MULTA DE OFÍCIO

Por fim, a Recorrente sustenta que a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44,
inciso I, da Lei no 9.430/1996, possuiria caráter confiscatório, em afronta ao art. 150, inciso IV, da
Constituição Federal, e aos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade. Invoca precedentes
do Supremo Tribunal Federal que teriam fixado limites para as multas tributárias.
4.1. Da incompetência do CARF para declarar inconstitucionalidade de lei

Preliminarmente, cumpre observar que a Súmula CARF no 2 dispõe expressamente
que "o CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária".
Por conseguinte, este Colegiado não pode deixar de aplicar a multa de ofício prevista em lei sob o
fundamento de suposta inconstitucionalidade, competência que é reservada ao Poder Judiciário
no exercício do controle de constitucionalidade das normas.

A alegação de caráter confiscatório da multa tributária constitui, em essência,
arguição de inconstitucionalidade, porquanto pretende afastar a aplicação de norma legal com
fundamento em suposta violação a princípio constitucional. O exame dessa alegação está vedado
a este Tribunal administrativo, que deve aplicar a legislação tributária tal como posta pelo
legislador, independentemente de eventual discordância quanto à razoabilidade dos percentuais
estabelecidos.
Fl. 1613
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3002-004.218 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10111.720916/2020-38
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4.2. Da previsão legal e da vigência da multa de ofício

Sem prejuízo da preliminar de incompetência, cumpre registrar que a multa de
ofício de 75% está expressamente prevista no art. 44, inciso I, da Lei no 9.430, de 27 de dezembro
de 1996, com a redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;

A referida norma encontra-se em plena vigência desde sua edição, não tendo sido
declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal em sede de controle concentrado de
constitucionalidade. Não há, portanto, qualquer óbice à sua aplicação pela autoridade fiscal e por
este Tribunal administrativo.

Contudo, quanto à aplicação da multa de ofício prevista no inciso I, do artigo 44 da
Lei n° 9.430/96 há que se registrar o posicionamento institucional da Receita Federal do Brasil,
previsto no Ato Declaratório Interpretativo RFB n. 6/2018, a respeito da excludente de
antijuridicidade ou ilicitude, por ausência de fraude, dolo ou má-fé, no despacho de importação de
reconhecimento de imunidade, isenção ou redução de tributos.

Com efeito, a fiscalização não registrou que houve má fé, dolo ou fraude no caso
dos autos, também adotou integralmente a descrição das mercadorias e classificação fiscal
apresentada nas declarações de importação objeto de autuação.

Portanto, o caso é de aplicação do contido no art. 1o do Ato Declaratório
Interpretativo RFB n° 6/18:
“Art. 1o Não constitui infração punível com a multa prevista no art. 44 da Lei
no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, a solicitação, feita no despacho de
importação, de reconhecimento de imunidade tributária, isenção ou redução de
tributos incidentes na importação e preferência percentual negociada em acordo
internacional, quando incabíveis, bem assim a indicação indevida de destaque ex,
desde que o produto esteja corretamente descrito, com todos os elementos
necessários à sua identificação e ao enquadramento tarifário pleiteado, e que não
se constate, em qualquer dos casos, intuito doloso ou má fé por parte do
declarante.”

Desse modo, deve ser afastada a multa de ofício de 75% dos tributos prevista no
artigo 44, inciso I, da Lei n° 9.430/96.
4.3. Dos precedentes do STF invocados pela Recorrente
Fl. 1614
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10111.720916/2020-38
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A Recorrente invoca precedentes do Supremo Tribunal Federal que teriam
reconhecido o caráter confiscatório de multas tributárias. Contudo, os precedentes citados
referem-se a multas em percentuais muito superiores ao ora aplicado.

Na ADI 551/RJ, o STF declarou a inconstitucionalidade de dispositivo da Constituição
do Estado do Rio de Janeiro que estabelecia multa mínima de duas vezes o valor do tributo
(200%). Na ADI 1.075-MC/DF, foi suspensa liminarmente norma que estabelecia multa de 300%
sobre o valor do tributo devido. Esses precedentes demonstram que o STF tem considerado
confiscatórias multas em patamares iguais ou superiores a 100% do valor do tributo, mas não
multas de 75% como a prevista no art. 44, I, da Lei no 9.430/1996.

O próprio Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 582.461/SP, em que foi
reconhecida repercussão geral à questão da natureza confiscatória de multa moratória, examinou
especificamente multa de 20% e considerou-a constitucional. Esse precedente, embora trate de
multa moratória e não de multa de ofício, demonstra que o STF não considera confiscatórias
multas tributárias em percentuais moderados.

A jurisprudência consolidada do STF reconhece como confiscatórias apenas multas
em patamares muito elevados, geralmente iguais ou superiores a 100% do valor do tributo. A
multa de 75% prevista no art. 44, I, da Lei no 9.430/1996 encontra-se em patamar
significativamente inferior a esse limite, não havendo declaração de inconstitucionalidade do
referido dispositivo legal.
4.4. Da função preventiva e sancionatória da multa tributária

Cumpre ressaltar, ainda, que a multa de ofício possui nítido caráter punitivo e
preventivo, visando a desestimular o descumprimento das obrigações tributárias pelos
contribuintes. A penalidade tributária não tem por objetivo apenas recompor o dano causado ao
erário, mas também punir a conduta ilícita e prevenir sua reiteração.

A fixação de multa em percentual expressivo é medida necessária e proporcional
para assegurar o cumprimento voluntário das obrigações tributárias e garantir a isonomia entre os
contribuintes que cumprem suas obrigações tempestivamente e aqueles que as descumprem. Se a
multa fosse fixada em percentual insignificante, não haveria incentivo para que os contribuintes
cumprissem suas obrigações no prazo legal, preferindo aguardar eventual fiscalização para então
regularizar sua situação.

Nesse contexto, a multa de 75% prevista no art. 44, I, da Lei no 9.430/1996 mostra-
se adequada e proporcional à finalidade a que se destina, não configurando confisco nem violação
aos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade.
4.5. Da vinculação da autoridade administrativa à lei
Fl. 1615
DF CARF MF
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Por fim, é imperioso destacar que a atividade administrativa de lançamento é
vinculada e obrigatória, nos termos do art. 142, parágrafo único, do CTN. Não cabe à autoridade
fiscal, nem a este Tribunal administrativo, deixar de aplicar penalidade expressamente prevista em
lei por considerá-la excessiva, desproporcional ou confiscatória. A apreciação da adequação ou
inadequação do percentual da multa legalmente estabelecida é matéria de política legislativa, que
escapa à competência deste Colegiado.

A Recorrente não apresentou lei ou decisão judicial transitada em julgado que
determine a não aplicação da multa prevista no art. 44, I, da Lei no 9.430/1996. Na ausência de tal
determinação, a autoridade fiscal e este Tribunal devem aplicar a legislação tributária tal como
posta pelo legislador.

Por todas essas razões, a alegação de caráter confiscatório da multa de ofício deve
ser rejeitada, mantendo-se integralmente a penalidade aplicada.
CONCLUSÃO

Pelo exposto, conheço em parte do recurso, não conhecendo na parte relativa à
alegação de inconstitucionalidade da multa, para rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito,
DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso voluntário, para excluir, de ofício, a multa de 75%, do art.
44, inciso I, da Lei n. 9.430/96, na forma do Ato Declaratório Interpretativo RFB n. 6/2018.

É como voto.

Assinado Digitalmente
ADRIANO MONTE PESSOA

Fl. 1616
DF CARF MF
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