Tribunal: CARF
Processo: 11516.723090/2012-69
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDUARDA LACERDA KANIESKI
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-04-14
Data de publicação: 2026-05-18

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. PROGRAMA ESTADUAL DE INCENTIVO FISCAL. PRÓ-EMPREGO/SC. NÃO INCIDÊNCIA. LUCRO PRESUMIDO. IRRELEVÂNCIA.
Os valores correspondentes a crédito presumido de ICMS, concedidos no âmbito de programa estadual de incentivo fiscal, não integram as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, ainda que o contribuinte esteja submetido ao regime do lucro presumido, porquanto a tributação desses montantes importaria esvaziamento, por via oblíqua, do benefício fiscal legitimamente outorgado pelo Estado-membro, em afronta ao pacto federativo. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, firmada no EREsp no 1.517.492/PR, permanece aplicável especificamente aos créditos presumidos de ICMS, os quais foram expressamente distinguidos, no Tema 1.182, das demais espécies de benefícios fiscais de ICMS. Para essa espécie de incentivo, não se exige a comprovação dos requisitos do art. 30 da Lei no 12.973/2014 nem dos arts. 9o e 10 da Lei Complementar no 160/2017.

Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2010, 2011
LANÇAMENTOS REFLEXOS. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2011
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NÃO INCIDÊNCIA. AUSÊNCIA DE NATUREZA DE RECEITA OU FATURAMENTO.
Os créditos presumidos de ICMS não se qualificam como receita própria ou faturamento do contribuinte, mas como técnica de desoneração fiscal instituída por ente estadual, razão pela qual não integram as bases de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS. RECEITA BRUTA DA IMPORTADORA. LIMITAÇÃO À REMUNERAÇÃO PELOS SERVIÇOS PRESTADOS. INEXISTÊNCIA DE RECEITA MERCANTIL PRÓPRIA.
Na importação por conta e ordem de terceiros, a receita bruta da pessoa jurídica importadora restringe-se à remuneração pelos serviços prestados ao adquirente, não compreendendo os valores vinculados à mercadoria importada, cuja titularidade econômica pertence ao encomendante/adquirente. Nos termos da IN SRF no 247/2002, aplicável à época dos fatos, a nota fiscal de saída da mercadoria, nessa sistemática, não caracteriza operação de compra e venda pela importadora, devendo a escrituração evidenciar tratar-se de mercadoria de propriedade de terceiros.
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS VINCULADO À REMESSA DA MERCADORIA. IMPOSSIBILIDADE DE QUALIFICAÇÃO COMO RECEITA PRÓPRIA DA IMPORTADORA.
Ausente demonstração de omissão de receitas de serviços ou de comercialização de mercadorias próprias, é indevida a exigência de PIS/Pasep e Cofins fundada na presunção de que crédito presumido de ICMS atrelado à circulação de mercadorias importadas por conta e ordem constitua receita autônoma da importadora. Benefício fiscal relacionado à operação mercantil do adquirente que não se incorpora ao patrimônio da importadora como receita própria tributável.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2011
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NÃO INCIDÊNCIA. AUSÊNCIA DE NATUREZA DE RECEITA OU FATURAMENTO.
Os créditos presumidos de ICMS não se qualificam como receita própria ou faturamento do contribuinte, mas como técnica de desoneração fiscal instituída por ente estadual, razão pela qual não integram as bases de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS. RECEITA BRUTA DA IMPORTADORA. LIMITAÇÃO À REMUNERAÇÃO PELOS SERVIÇOS PRESTADOS. INEXISTÊNCIA DE RECEITA MERCANTIL PRÓPRIA.
Na importação por conta e ordem de terceiros, a receita bruta da pessoa jurídica importadora restringe-se à remuneração pelos serviços prestados ao adquirente, não compreendendo os valores vinculados à mercadoria importada, cuja titularidade econômica pertence ao encomendante/adquirente. Nos termos da IN SRF no 247/2002, aplicável à época dos fatos, a nota fiscal de saída da mercadoria, nessa sistemática, não caracteriza operação de compra e venda pela importadora, devendo a escrituração evidenciar tratar-se de mercadoria de propriedade de terceiros.
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS VINCULADO À REMESSA DA MERCADORIA. IMPOSSIBILIDADE DE QUALIFICAÇÃO COMO RECEITA PRÓPRIA DA IMPORTADORA.
Ausente demonstração de omissão de receitas de serviços ou de comercialização de mercadorias próprias, é indevida a exigência de PIS/Pasep e Cofins fundada na presunção de que crédito presumido de ICMS atrelado à circulação de mercadorias importadas por conta e ordem constitua receita autônoma da importadora. Benefício fiscal relacionado à operação mercantil do adquirente que não se incorpora ao patrimônio da importadora como receita própria tributável.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11516.723090/2012-69
ACÓRDÃO
1301-008.191 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
14 de abril de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ENTRERIOS GESTAO DE NEGOCIOS LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. PROGRAMA ESTADUAL DE INCENTIVO
FISCAL. PRÓ-EMPREGO/SC. NÃO INCIDÊNCIA. LUCRO PRESUMIDO.
IRRELEVÂNCIA.
Os valores correspondentes a crédito presumido de ICMS, concedidos no
âmbito de programa estadual de incentivo fiscal, não integram as bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL, ainda que o contribuinte esteja submetido ao
regime do lucro presumido, porquanto a tributação desses montantes
importaria esvaziamento, por via oblíqua, do benefício fiscal legitimamente
outorgado pelo Estado-membro, em afronta ao pacto federativo. A
jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, firmada no EREsp no
1.517.492/PR,
permanece
aplicável
especificamente
aos
créditos
presumidos de ICMS, os quais foram expressamente distinguidos, no Tema
1.182, das demais espécies de benefícios fiscais de ICMS. Para essa espécie
de incentivo, não se exige a comprovação dos requisitos do art. 30 da Lei
no 12.973/2014 nem dos arts. 9o e 10 da Lei Complementar no 160/2017.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2010, 2011
LANÇAMENTOS REFLEXOS. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a
decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis
mutandis, ao lançamento da CSLL.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2011
Fl. 1140
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1301-008.191 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11516.723090/2012-69
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CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NÃO INCIDÊNCIA. AUSÊNCIA DE
NATUREZA DE RECEITA OU FATURAMENTO.
Os créditos presumidos de ICMS não se qualificam como receita própria ou
faturamento do contribuinte, mas como técnica de desoneração fiscal
instituída por ente estadual, razão pela qual não integram as bases de
cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS. RECEITA BRUTA DA
IMPORTADORA.
LIMITAÇÃO
À
REMUNERAÇÃO
PELOS
SERVIÇOS
PRESTADOS. INEXISTÊNCIA DE RECEITA MERCANTIL PRÓPRIA.
Na importação por conta e ordem de terceiros, a receita bruta da pessoa
jurídica importadora restringe-se à remuneração pelos serviços prestados
ao adquirente, não compreendendo os valores vinculados à mercadoria
importada,
cuja
titularidade
econômica
pertence
ao
encomendante/adquirente. Nos termos da IN SRF no 247/2002, aplicável à
época dos fatos, a nota fiscal de saída da mercadoria, nessa sistemática,
não caracteriza operação de compra e venda pela importadora, devendo a
escrituração evidenciar tratar-se de mercadoria de propriedade de
terceiros.
CRÉDITO
PRESUMIDO
DE
ICMS
VINCULADO
À
REMESSA
DA
MERCADORIA. IMPOSSIBILIDADE DE QUALIFICAÇÃO COMO RECEITA
PRÓPRIA DA IMPORTADORA.
Ausente demonstração de omissão de receitas de serviços ou de
comercialização de mercadorias próprias, é indevida a exigência de
PIS/Pasep e Cofins fundada na presunção de que crédito presumido de
ICMS atrelado à circulação de mercadorias importadas por conta e ordem
constitua receita autônoma da importadora. Benefício fiscal relacionado à
operação mercantil do adquirente que não se incorpora ao patrimônio da
importadora como receita própria tributável.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2011
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NÃO INCIDÊNCIA. AUSÊNCIA DE
NATUREZA DE RECEITA OU FATURAMENTO.
Os créditos presumidos de ICMS não se qualificam como receita própria ou
faturamento do contribuinte, mas como técnica de desoneração fiscal
instituída por ente estadual, razão pela qual não integram as bases de
cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
Fl. 1141
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1301-008.191 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11516.723090/2012-69
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IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS. RECEITA BRUTA DA
IMPORTADORA.
LIMITAÇÃO
À
REMUNERAÇÃO
PELOS
SERVIÇOS
PRESTADOS. INEXISTÊNCIA DE RECEITA MERCANTIL PRÓPRIA.
Na importação por conta e ordem de terceiros, a receita bruta da pessoa
jurídica importadora restringe-se à remuneração pelos serviços prestados
ao adquirente, não compreendendo os valores vinculados à mercadoria
importada,
cuja
titularidade
econômica
pertence
ao
encomendante/adquirente. Nos termos da IN SRF no 247/2002, aplicável à
época dos fatos, a nota fiscal de saída da mercadoria, nessa sistemática,
não caracteriza operação de compra e venda pela importadora, devendo a
escrituração evidenciar tratar-se de mercadoria de propriedade de
terceiros.
CRÉDITO
PRESUMIDO
DE
ICMS
VINCULADO
À
REMESSA
DA
MERCADORIA. IMPOSSIBILIDADE DE QUALIFICAÇÃO COMO RECEITA
PRÓPRIA DA IMPORTADORA.
Ausente demonstração de omissão de receitas de serviços ou de
comercialização de mercadorias próprias, é indevida a exigência de
PIS/Pasep e Cofins fundada na presunção de que crédito presumido de
ICMS atrelado à circulação de mercadorias importadas por conta e ordem
constitua receita autônoma da importadora. Benefício fiscal relacionado à
operação mercantil do adquirente que não se incorpora ao patrimônio da
importadora como receita própria tributável.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em dar provimento ao
recurso, nos termos do voto da Relatora.

Assinado Digitalmente
Eduarda Lacerda Kanieski – Relatora

Assinado Digitalmente
Rafael Taranto Malheiros – Presidente

Fl. 1142
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PROCESSO 11516.723090/2012-69
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Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Iágaro Jung Martins, Luís
Ângelo Carneiro Baptista, José Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda
Lacerda Kanieski e Rafael Taranto Malheiros (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto por ENTRERIOS GESTÃO DE NEGÓCIOS LTDA. –
ME, em face do Acórdão no 11-64.753, proferido pela 4a Turma da DRJ/Recife, que julgou
improcedente a Impugnação e manteve os lançamentos de ofício de IRPJ e CSLL, relativamente ao
ano-calendário de 2010, bem como de Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins, relativamente ao
ano-calendário de 2011.
1. DO PROCEDIMENTO FISCAL E DAS INTIMAÇÕES
Conforme relatado no Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 981/1004), a Contribuinte
atuava preponderantemente no ramo de importação e exportação de mercadorias, especialmente
na modalidade “por conta e ordem de terceiros”, tendo apurado o IRPJ e a CSLL pelo lucro
presumido no ano-calendário de 2010, e lucro real no ano-calendário de 2011.
No curso da ação fiscal, foram lavrados o Termo de Início do Procedimento Fiscal (e-
fls. 5/6) e o Termo de Intimação Fiscal no 001 (e-fl. 701), por meio dos quais a Contribuinte foi
intimada a apresentar diversas informações e documentos relativos à sua atividade e à sua
escrituração contábil e fiscal 1.

1 Cf. Termo de Início do Procedimento Fiscal (e-fls. 5/6): “(...) 1. Contrato Social e alterações (cópia); 2. Documento de
identificação dos sócios e administradores (cópia); 3. Livro Diário; 4. Livro Razão; 5. Livros de Registro de Entradas e de
Saídas de mercadorias; 6. Notas fiscais; 7. Balancete encerrado em 31 de dezembro, antes do encerramento das
contas de resultado; 8. Livro de Apuração do Lucro Real - Lalur (ano calendário 2011); 9. Disponibilizar todos os
documentos de lastro da escrita comercial e/ou fiscal; 10. cópia do ato expedido pelo estado de Santa Catarina que
concedeu à sociedade empresária regime de diferimento de ICMS na entrada (importação) e de crédito presumido do
mesmo tributo na saída de mercadorias importadas, no período de apuração acima descrito; 11. Informar de que
forma os reflexos econômicos obtidos em razão do benefício do crédito presumido do ICMS na importação foram
assentados na escrituração contábil das operações realizadas, indicando ainda em quais contas foram efetuados os
respectivos lançamentos contábeis; 12. Informação, por escrito, se a sociedade está litigando judicialmente acerca de
tributos e contribuições administrados pela Receita Federal do Brasil, com reflexos nas matérias objeto da verificação.
Caso afirmativo, apresentar cópia da petição inicial, das decisões já proferidas e, Certidão ou declaração subscrita
indicando a fase em que se encontra a ação; 13. Designar, por escrito, representante para acompanhar e colaborar
nas verificações a serem desenvolvidas na documentação contábil e fiscal da sociedade empresária; 14. Declaração
dos sócios gerentes se foram lavradas procurações para outras pessoas físicas ou jurídicas representarem a sociedade,
inclusive junto a instituições financeiras. Em caso afirmativo, apresentar cópia das procurações; 15. Arquivos
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PROCESSO 11516.723090/2012-69
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Em resposta, a Contribuinte apresentou as informações e os documentos
solicitados, tendo a Autoridade Fiscal atribuído especial relevo aos seguintes elementos:
alterações contratuais (e-fls. 7/14), documentos de identificação dos sócios e administradores (e-
fls. 15/17), Livro Diário (e-fls. 18/204), balanços patrimoniais e demonstrações de resultado (e-fls.
205/212), Livro Razão (e-fls. 213/352 e 381/642), Livro de Apuração do Lucro Real do ano-
calendário de 2011 (e-fls. 676/690), DIPJ dos anos-calendário 2010 e 2011 (e-fls. 704/762), DIME
relativas aos mesmos períodos (e-fls. 763/832) e DACON correspondentes (e-fls. 833/889).
Também ganharam destaque os atos estaduais pertinentes ao enquadramento da
Contribuinte no Programa Pró-Emprego, entre eles o Ato DIAT no 084/2008 (e-fls. 691/693),
editado com fundamento na Resolução SEF no 075/2008 (e-fls. 694/695), bem como o Parecer no
0067/2008 do Grupo Gestor do Programa Pró-Emprego (e-fls. 696/700).
Tais documentos registram o enquadramento da Contribuinte no Tratamento
Tributário Diferenciado (TTD), previsto no art. 8o, inciso III, § 6o, incisos I e II, e § 11, inciso II, do
Decreto estadual no 105/20072, autorizando a possibilidade de apropriação de crédito em conta

magnéticos dos registros contábeis, fornecedores e clientes, documentos fiscais, controle de estoque e registro de
inventário, e controle patrimonial, referentes ao ano calendário 2009, na forma prevista pela Instrução Normativa SRF
n° 86, de 22/10/2001, e Ato Declaratório Executivo (ADE) n° 15, de 23/10/2001, da Coordenação-Geral de Fiscalização
— Cofis, com a documentação de acompanhamento e as especificações técnicas dos arquivos digitais e sistemas
utilizados, validados pelo SINCO.”
Cf. Termo de Intimação Fiscal no 001 (e-fl. 701): “(...) 1. Cópia dos contratos de prestação de serviços celebrados que
resultaram na realização de operações de importação na modalidade "por conta e ordem de terceiros"; 2. Apresentar
demonstrativo contendo os lançamentos contábeis efetuados no Livro Razão, conta contábil ICMS A RECUPERAR,
código estruturado 1.01.03.04.02, relativos à apropriação do crédito presumido do ICMS concedido pelo Estado de
Santa Catarina na saída de mercadorias estrangeiras importadas pela pessoa jurídica, que correspondam aos valores
informados mensalmente na Dedaração do ICMS e do Valor Econômico — VIME;”.
2 Art. 8o Poderá ser diferido para a etapa seguinte de circulação à da entrada no estabelecimento importador, o ICMS
devido por ocasião do desembaraço aduaneiro, na importação realizada por intermédio de portos, aeroportos ou
pontos de fronteira alfandegados, situados neste Estado, de:
(...)
III – mercadorias destinadas à comercialização por empresa importadora estabelecida neste Estado;
(...)
§ 6o Na hipótese do inciso III do caput:
I – ficam diferidas as parcelas correspondentes a vinte e nove inteiros e quatrocentos e onze milésimos por cento e a
cinqüenta e dois por cento do imposto próprio devido nas saídas internas subseqüentes a da entrada das mercadorias
importadas, sujeitas, respectivamente, às alíquotas de dezessete por cento e de vinte e cinco por cento;
II – poderá, quando autorizado pela resolução de que trata o art. 5o, ser apropriado crédito em conta gráfica, por
ocasião da saída subseqüente à entrada da mercadoria importada, de modo a resultar em uma tributação equivalente
a três por cento do valor da operação própria;
(...)
§ 11. Por indicativo do Grupo Gestor, o Secretário de Estado da Fazenda, poderá:
I – dispensar a garantia prevista no § 10 desde que o requerente:
Fl. 1144
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PROCESSO 11516.723090/2012-69
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gráfica na saída subsequente da mercadoria importada, de modo a resultar tributação equivalente
a 3% do valor da operação própria.
Com base em tais elementos, a Autoridade Fiscal concluiu pela ocorrência de
omissão de receita decorrente de subvenção recebida de pessoa jurídica de direito público,
consistente no crédito presumido de ICMS concedido pelo Estado de Santa Catarina no âmbito do
Programa Pró-Emprego, auferido por ocasião da saída de mercadorias importadas do exterior.
Segundo consignado no Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 981/1004), a
Contribuinte, ao se apropriar do crédito presumido, efetuava lançamentos a débito da conta
“ICMS a Recuperar” e a crédito da conta “Importações por Conta e Ordem de Terceiros”, sem
trânsito por conta de resultado, razão pela qual os respectivos valores não teriam sido
computados como receita na apuração dos tributos federais.
No entendimento da Autoridade Autuante, contudo, o benefício fiscal em questão
enquadrava-se no conceito de subvenção para custeio ou operação, de modo que os valores dele
decorrentes deveriam compor a receita bruta operacional da Contribuinte e, por conseguinte, ser
incluídos na apuração do IRPJ, da CSLL, da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, observadas
as regras aplicáveis ao regime de lucro presumido, em 2010, e ao regime de lucro real, em 2011.
No ano-calendário de 2010, em que a Contribuinte se submetia ao regime do lucro
presumido, a fiscalização concluiu pela incidência de IRPJ e CSLL sobre os valores correspondentes
ao crédito presumido de ICMS, ao fundamento de que se trataria de outras receitas, a serem
acrescidas às respectivas bases de cálculo, com fundamento no art. 44, IV, da Lei no 4.506/1964,
nos arts. 392, I, e 521 do RIR/1999 e no art. 29, II, da Lei no 9.430/1996. Quanto às contribuições
para o PIS/Pasep e à Cofins, consignou não haver incidência no mesmo exercício, por entender

a) esteja estabelecido no Estado há mais de cinco anos;
b) não figure no pólo passivo de obrigação tributária, decorrente de lançamento de ofício, ainda que com exigibilidade
suspensa; ou
II – em substituição à exigência de garantia, estabelecer que seja recolhido, a cada desembaraço, a título de
antecipação do imposto devido pela saída subseqüente do estabelecimento importador, importância equivalente a
três por cento da base de cálculo definida no art. 9°, IV, do RICMS/SC-01, considerando-se, para efeitos da alínea “f” do
mencionado dispositivo, como incidente a alíquota de doze por cento.

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que, no regime cumulativo então aplicável, as subvenções governamentais não integrariam a base
de cálculo dessas contribuições.
Relativamente ao ano-calendário de 2011, em que a Contribuinte apurava o IRPJ e
a CSLL com base no lucro real, a fiscalização entendeu cabível a incidência apenas da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins, uma vez que apuradas no regime não cumulativo e, portanto, a base
de cálculo dessas contribuições corresponderia à totalidade das receitas auferidas pela pessoa
jurídica, independentemente de sua classificação contábil, nos termos dos arts. 1o das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003.
Já em relação ao IRPJ e à CSLL no exercício de 2011, assentou não haver
repercussão tributária no referido exercício, sob o fundamento de que, embora a Contribuinte não
tivesse reconhecido o crédito presumido de ICMS como receita, também não teria escriturado o
respectivo valor como despesa, de modo que não haveria alteração do resultado no ajuste anual.
2. DA IMPUGNAÇÃO
Cientificada do lançamento, a Contribuinte apresentou Impugnação (e-fls.
1.007/1.043), na qual sustentou, inicialmente, que exercia atividade de importação por conta e
ordem de terceiros, de modo que sua receita própria se restringiria à remuneração pelos serviços
prestados, não lhe pertencendo as mercadorias importadas nem os tributos a elas vinculados.
Aduziu que, nessa modalidade operacional, a importadora atua em nome próprio
apenas para a prática dos atos necessários ao despacho aduaneiro e das atividades-meio
relacionadas à importação, sem que isso descaracterize a natureza de prestação de serviços da
operação.
No mérito, alegou que o incentivo fiscal fruído no âmbito do Programa Pró-
Emprego consistiria em benefício composto pelo diferimento do ICMS no desembaraço aduaneiro,
e pelo crédito presumido em conta gráfica, sustentando que tal incentivo se qualificaria como
subvenção para investimento, voltada ao incremento e à facilitação das importações no Estado de
Santa Catarina.
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Sustentou, ainda, que a fiscalização teria qualificado indevidamente o crédito
presumido como receita, com apoio em conceitos de direito financeiro, de direito tributário e em
normas contábeis, sem base legal para sua tributação pelo IRPJ, pela CSLL, pela Contribuição para
o PIS/Pasep e pela Cofins.
3. DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA
Ao apreciar a defesa, a 4a Turma da DRJ/Recife, por meio do Acórdão no 11-64.753
(e-fls. 1.062/1.094), julgou improcedente a Impugnação, mantendo o racional e os fundamentos
adotados pela Autoridade Fiscal, no sentido de que as subvenções em exame se qualificariam
como subvenções para custeio, consideradas, sob a perspectiva econômica, receitas.
Segundo consta da decisão de piso, ainda que se admitisse a natureza de subvenção
para investimento, os valores deveriam ser registrados em contas de resultado e, por isso,
integrariam as “outras receitas” para fins de IRPJ e CSLL no ano-calendário de 2010.
Quanto ao ano-calendário de 2011, a decisão recorrida acolheu a premissa da
fiscalização de que, embora a ausência de reconhecimento do crédito presumido não repercutisse
no IRPJ e na CSLL, em razão do regime do lucro real, os valores deveriam compor a base de cálculo
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins no regime não cumulativo.
O v. Acórdão recorrido recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2010, 2011
OMISSÃO DE RECEITAS. SUBVENÇÕES GOVERNAMENTAIS.
As subvenções governamentais com natureza de receitas integram outras receitas sujeitas
à apuração do imposto de renda pelo lucro presumido e base de cálculo de contribuição
social sobre o lucro líquido reflexa.
OMISSÃO DE RECEITAS. SUBVENÇÕES GOVERNAMENTAIS.
Estão sujeitas ao PIS e Cofins não-cumulativos as receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil, que se constituam em
receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e
todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
ARGÜIÇÕES DE NULIDADE.
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Não ocorrendo cerceamento ao direito de defesa, o auto de infração tendo sido lavrado
por autoridade competente, e não tendo ocorrido qualquer outra hipótese de nulidade,
sua cogitação deve ser afastada.
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS NÃO VINCULANTES.
As decisões administrativas e judiciais não vinculantes somente têm efeitos interpartes.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
4. DO RECURSO VOLUNTÁRIO
Irresignada, a Contribuinte interpôs Recurso Voluntário (e-fls. 1.105/1.135), no qual
reitera os argumentos dispendidos em sua impugnação, no sentido de que os valores vinculados
ao benefício fiscal de ICMS concedido no âmbito do Programa Pró-Emprego não configurariam
receita própria, mas mero crédito fiscal redutor do tributo estadual; que nas operações de
importação por conta e ordem de terceiros sua receita se limitaria à remuneração pelos serviços
prestados, não havendo compra e venda de mercadoria própria; que a equiparação da
importadora de fato à importadora de direito na legislação do ICMS, não teria o condão de alterar,
no plano federal, a natureza jurídica da operação, nem de autorizar a qualificação do crédito
presumido de ICMS como receita própria.
No mérito, reiterou que o incentivo fiscal não se enquadraria no conceito de
receita, seja para fins de IRPJ e CSLL, seja para fins de Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins, bem
como defendeu a natureza de subvenção para investimento dos benefícios recebidos, invocando,
para tanto, legislação e jurisprudência supervenientes. Ao final, requereu o cancelamento integral
dos Autos de Infração.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Eduarda Lacerda Kanieski, Relatora
Fl. 1148
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1
DA ADMISSIBILIDADE
A Recorrente foi cientificada do v. Acórdão em 15/10/2019 (e-fls. 1101), vindo a
apresentar o presente Recurso Voluntário em 13/11/2019 (e-fls. 1103), cumprindo, portanto, o
prazo de 30 (trinta) dias previsto no art. 33 do Decreto no 70.235/1972.
Outrossim, verifico a regularidade da representação processual, eis que o Recurso
Voluntário foi apresentado por advogados regularmente constituídos por procuração acostada às
e-fls. 1053/1055.
Presentes os pressupostos de admissibilidade extrínsecos e intrínsecos, quais sejam,
tempestividade, regularidade formal, legitimidade, interesse recursal e competência deste
Colegiado para apreciação da matéria, conheço do Recurso Voluntário.
2
DO MÉRITO
A controvérsia devolvida a julgamento consiste em verificar se os valores
correspondentes ao crédito presumido de ICMS, fruído pela Recorrente no âmbito do Programa
Pró-Emprego do Estado de Santa Catarina, poderiam ser qualificados como receita própria
omitida, apta a compor, em 2010, as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, no regime do lucro
presumido, e, em 2011, as bases da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime não
cumulativo.
A meu ver, o lançamento não merece subsistir.
2.1
DO IRPJ E DA CSLL
No que se refere ao lançamento de IRPJ e CSLL sobre os créditos presumidos de
ICMS, no ano-calendário de 2010, a exigência encontra óbice autônomo e suficiente na
jurisprudência consolidada do e. Superior Tribunal de Justiça, bem como na disciplina introduzida
pela Lei Complementar no 160/2017.
No julgamento do EREsp no 1.517.492/PR, a Primeira Seção do STJ firmou
entendimento no sentido de que os créditos presumidos de ICMS não integram as bases de
Fl. 1149
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11
cálculo do IRPJ e da CSLL, porquanto a tributação desses valores esvaziaria, por via oblíqua, o
incentivo fiscal legitimamente outorgado pelo Estado-membro, em afronta ao pacto federativo.
Confira-se a ementa:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO
CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. ICMS. CRÉDITOS PRESUMIDOS CONCEDIDOS A TÍTULO DE
INCENTIVO FISCAL. INCLUSÃO NAS BASES DE CÁLCULO DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DA
PESSOA JURÍDICA - IRPJ E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL.
INVIABILIDADE. PRETENSÃO FUNDADA EM ATOS INFRALEGAIS. INTERFERÊNCIA DA UNIÃO
NA POLÍTICA FISCAL ADOTADA POR ESTADO-MEMBRO. OFENSA AO PRINCÍPIO
FEDERATIVO E À SEGURANÇA JURÍDICA. BASE DE CÁLCULO. OBSERVÂNCIA DOS
ELEMENTOS QUE LHES SÃO PRÓPRIOS. RELEVÂNCIA DE ESTÍMULO FISCAL OUTORGADO
POR ENTE DA FEDERAÇÃO. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO FEDERATIVO. ICMS NA BASE DE
CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. INCONSTITUCIONALIDADE ASSENTADA EM REPERCUSSÃO
GERAL PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (RE N. 574.706/PR). AXIOLOGIA DA RATIO
DECIDENDI
APLICÁVEL
À
ESPÉCIE.
CRÉDITOS
PRESUMIDOS.
PRETENSÃO
DE
CARACTERIZAÇÃO COMO RENDA OU LUCRO. IMPOSSIBILIDADE.
I - Controverte-se acerca da possibilidade de inclusão de crédito presumido de ICMS nas
bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
II - O dissenso entre os acórdãos paradigma e o embargado repousa no fato de que o
primeiro manifesta o entendimento de que o incentivo fiscal, por implicar redução da
carga tributária, acarreta, indiretamente, aumento do lucro da empresa, insígnia essa
passível de tributação pelo IRPJ e pela CSLL; já o segundo considera que o estímulo
outorgado constitui incentivo fiscal, cujos valores auferidos não podem se expor à
incidência do IRPJ e da CSLL, em virtude da vedação aos entes federativos de instituir
impostos sobre patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros.
III - Ao considerar tal crédito como lucro, o entendimento manifestado pelo acórdão
paradigma, da 2a Turma, sufraga, em última análise, a possibilidade de a União retirar, por
via oblíqua, o incentivo fiscal que o Estado-membro, no exercício de sua competência
tributária, outorgou.
IV - Tal entendimento leva ao esvaziamento ou redução do incentivo fiscal legitimamente
outorgado pelo ente federativo, em especial porque fundamentado exclusivamente em
atos infralegais, consoante declinado pela própria autoridade coatora nas informações
prestadas.
V - O modelo federativo por nós adotado abraça a concepção segundo a qual a
distribuição das competências tributárias decorre dessa forma de organização estatal e
por ela é condicionada.
VI - Em sua formulação fiscal, revela-se o princípio federativo um autêntico sobreprincípio
regulador da repartição de competências tributárias e, por isso mesmo, elemento
informador primário na solução de conflitos nas relações entre a União e os demais entes
federados.
VII - A Constituição da República atribuiu aos Estados-membros e ao Distrito Federal a
competência para instituir o ICMS - e, por consequência, outorgar isenções, benefícios e
incentivos fiscais, atendidos os pressupostos de lei complementar.
Fl. 1150
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VIII - A concessão de incentivo por ente federado, observados os requisitos legais,
configura instrumento legítimo de política fiscal para materialização da autonomia
consagrada pelo modelo federativo.
Embora represente renúncia a parcela da arrecadação, pretende-se, dessa forma, facilitar
o atendimento a um plexo de interesses estratégicos para a unidade federativa,
associados às prioridades e às necessidades locais coletivas.
IX - A tributação pela União de valores correspondentes a incentivo fiscal estimula
competição indireta com o Estado-membro, em desapreço à cooperação e à igualdade,
pedras de toque da Federação.
X - O juízo de validade quanto ao exercício da competência tributária há de ser
implementado em comunhão com os objetivos da Federação, insculpidos no art. 3o da
Constituição da República, dentre os quais se destaca a redução das desigualdades sociais
e regionais (inciso III), finalidade da desoneração em tela, ao permitir o barateamento de
itens alimentícios de primeira necessidade e dos seus ingredientes, reverenciando o
princípio da dignidade da pessoa humana, fundamento maior da República Federativa
brasileira (art. 1o, III, C.R.).
XI - Não está em xeque a competência da União para tributar a renda ou o lucro, mas, sim,
a irradiação de efeitos indesejados do seu exercício sobre a autonomia da atividade
tributante de pessoa política diversa, em desarmonia com valores éticos-constitucionais
inerentes à organicidade do princípio federativo, e em atrito com o princípio da
subsidiariedade, que reveste e protege a autonomia dos entes federados.
XII - O abalo na credibilidade e na crença no programa estatal proposto pelo Estado-
membro acarreta desdobramentos deletérios no campo da segurança jurídica, os quais
não podem ser desprezados, porquanto, se o propósito da norma consiste em
descomprimir um segmento empresarial de determinada imposição fiscal, é inegável que
o ressurgimento do encargo, ainda que sob outro figurino, resultará no repasse dos custos
adicionais às mercadorias, tornando inócua, ou quase, a finalidade colimada pelos
preceito legais, aumentando o preço final dos produtos que especifica, integrantes da
cesta básica nacional.
XIII - A base de cálculo do tributo haverá sempre de guardar pertinência com aquilo que
pretende medir, não podendo conter aspectos estranhos, é dizer, absolutamente
impertinentes à própria materialidade contida na hipótese de incidência.
XIV - Nos termos do art. 4o da Lei n. 11.945/09, a própria União reconheceu a importância
da concessão de incentivo fiscal pelos Estados-membros e Municípios, prestigiando essa
iniciativa precisamente com a isenção do IRPJ e da CSLL sobre as receitas decorrentes de
valores em espécie pagos ou creditados por esses entes a título de ICMS e ISSQN, no
âmbito de programas de outorga de crédito voltados ao estímulo à solicitação de
documento fiscal na aquisição de mercadorias e serviços.
XV - O STF, ao julgar, em regime de repercussão geral, o RE n. 574.706/PR, assentou a
inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, sob o
entendimento segundo o qual o valor de ICMS não se incorpora ao patrimônio do
contribuinte, constituindo mero ingresso de caixa, cujo destino final são os cofres
públicos. Axiologia da ratio decidendi que afasta, com ainda mais razão, a pretensão de
caracterização, como renda ou lucro, de créditos presumidos outorgados no contexto de
incentivo fiscal.
Fl. 1151
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XVI - Embargos de Divergência desprovidos.
(EREsp n. 1.517.492/PR, relator Ministro Og Fernandes, relatora para acórdão Ministra
Regina Helena Costa, Primeira Seção, julgado em 8/11/2017, DJe de 1/2/2018.)
A ratio decidendi firmada no referido precedente desloca o debate para o plano do
pacto federativo, tornando secundária, para a espécie “crédito presumido de ICMS”, a tradicional
distinção entre subvenção para custeio e subvenção para investimento.
Essa orientação foi posteriormente preservada pelo próprio STJ ao julgar o Tema
1.182, ocasião em que a Corte distinguiu expressamente o crédito presumido dos demais
benefícios fiscais de ICMS.
Naquele julgamento, assentou-se que, para benefícios como redução de base de
cálculo, redução de alíquota, isenção e diferimento, exige-se o cumprimento dos requisitos
previstos no art. 10 da Lei Complementar no 160/2017 e no art. 30 da Lei no 12.973/2014 para
afastar a tributação pelo IRPJ e pela CSLL.
Todavia, consignou-se, de forma expressa, que tal exigência não se aplica aos
créditos presumidos de ICMS, cuja disciplina permanece regida pela orientação firmada no EREsp
no 1.517.492/PR. Confira-se a tese firmada, in verbis:
Tema 1.182
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de
base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de
cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art. 10, da
Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o
entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS
das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como reduçãode base
de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do
IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art. 30 da Lei
12.973/2014 sem, entretanto, revogar o disposto no seu § 2o, a dispensa de comprovação
prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como medida de estímulo à
implantação ou expansão do empreendimento econômico não obsta a Receita Federal de
proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em procedimento fiscalizatório, for
verificado que os valores oriundos do benefício fiscal foram utilizados para finalidade
estranha à garantia da viabilidade do empreendimento econômico.
Fl. 1152
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(grifamos)
A jurisprudência do STJ permanece firme nesse sentido, inclusive após a edição da
Lei Complementar no 160/2017, reconhecendo a irrelevância do atendimento aos requisitos do
art. 30 da Lei no 12.973/2014 para fins de exclusão do crédito presumido de ICMS das bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL, bem como a inaplicabilidade de limitação temporal ou condicionamento
à sistemática de apuração do lucro:
DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO EM RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE
SEGURANÇA. AUSÊNCIA DE VÍCIOS NO JULGADO DE ORIGEM (ARTS. 489, §1o, E 1.022, II E
III, DO CPC). EXCLUSÃO DE CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E
DA CSLL. JURISPRUDÊNCIA CONSOLIDADA DO STJ (ERESP 1.517.492/PR). IRRELEVÂNCIA
DOS REQUISITOS DO ART. 30 DA LEI No 12.973/2014 E ART. 10 DA LEI COMPLEMENTAR No
160/2017 PARA O CRÉDITO PRESUMIDO. OBSERVÂNCIA DO TEMA 1.182/STJ. ACÓRDÃO
RECORRIDO EM CONSONÂNCIA COM O ENTENDIMENTO DESTA CORTE. AGRAVO INTERNO
PROVIDO. RECURSO ESPECIAL DA UNIÃO DESPROVIDO.
1. Não há falar em violação aos arts. 489, §1o, e 1.022, II e III, do CPC, uma vez que o órgão
julgador expôs as razões de seu convencimento de forma motivada e coerente com os
precedentes que entendeu aplicáveis à hipótese dos autos, não estando obrigado a
rebater um a um todos os argumentos apresentados pelas partes, desde que aponte
fundamento suficiente para sua conclusão.
2. Conforme entendimento firmado por esta Corte no ERESP 1.517.492/PR, o crédito
presumido de ICMS, por possuir natureza de incentivo fiscal e não se caracterizar como
renda ou lucro, não pode compor a base de cálculo do Imposto sobre a Renda da Pessoa
Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), sendo irrelevante para
a sua exclusão o atendimento dos requisitos previstos no artigo 30 da Lei no 12.973/2014
e no artigo 10 da Lei Complementar no 160/2017.
3. A tese firmada no Tema 1.182/STJ, que exige o cumprimento de requisitos para a
exclusão de benefícios fiscais de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, aplica-se às
demais espécies de incentivos (isenção, redução de base de cálculo, redução de alíquota e
diferimento), não modificando o entendimento consolidado quanto à incondicional
exclusão do crédito presumido de ICMS.
4. Agravo interno provido para conhecer e negar provimento ao recurso especial.
(AgInt no REsp n. 2.125.195/SP, relatora Ministra Maria Thereza de Assis Moura, Segunda
Turma, julgado em 27/8/2025, DJEN de 1/9/2025.)
(grifamos)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. CRÉDITOS PRESUMIDOS DE ICMS.
EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. LIMITAÇÃO TEMPORAL DOS EFEITOS
DA SEGURANÇA. IMPOSSIBILIDADE. VIOLAÇÃO DO PACTO FEDERATIVO. JURISPRUDÊNCIA
CONSOLIDADA DO STJ. RECURSO ESPECIAL PROVIDO.
Fl. 1153
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1. O crédito presumido de ICMS, por representar uma renúncia fiscal do ente federativo
estadual para incentivar atividades econômicas, não configura acréscimo patrimonial e,
portanto, não deve ser incluído na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, sob pena de violação
ao pacto federativo (arts. 1o e 18 da Constituição Federal).
2. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, consolidada no julgamento do EREsp n.
1.517.492/PR, firmou o entendimento de que a tributação federal sobre o crédito
presumido de ICMS representa interferência indevida da União na política fiscal dos
Estados, sendo irrelevante a data do fato gerador, se anterior ou posterior à Lei
Complementar n. 160/2017.
3. O crédito presumido de ICMS não exige o cumprimento dos requisitos previstos no art.
30 da Lei n. 12.973/2014 e nos arts. 9o e 10 da Lei Complementar n. 160/2017, por não se
tratar de subvenção para investimento, mas de incentivo fiscal que não compõe a receita
bruta operacional.
4. A limitação temporal dos efeitos da concessão da segurança a 31/12/2023, estabelecida
pela corte de origem, contraria a jurisprudência consolidada do Superior Tribunal de
Justiça, que reconhece a exclusão do crédito presumido de ICMS da base de cálculo do
IRPJ e da CSLL como decorrência direta da proteção ao pacto federativo,
independentemente de alterações legislativas supervenientes.
5. Recurso especial provido para afastar a limitação temporal dos efeitos da concessão da
segurança a 31/12/2023.
(REsp n. 2.189.775/PR, relator Ministro Teodoro Silva Santos, Segunda Turma, julgado em
12/11/2025, DJEN de 18/11/2025.)
(grifamos)
No mesmo sentido, a Corte Superior tem reiteradamente afirmado que tal
entendimento se aplica de igual modo às pessoas jurídicas submetidas ao regime do lucro
presumido, porquanto a fundamentação assentada na proteção ao pacto federativo independe do
regime de apuração do lucro adotado pelo contribuinte:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL.
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. NÃO INCIDÊNCIA DE IRPJ E CSLL. REITERADOS
PRECEDENTES. SUPERVENIENTE LEGISLAÇÃO INAPTA À ALTERAÇÃO JURISPRUDENCIAL.
MULTA EM EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. AFASTAMENTO.
1. A jurisprudência do STJ, em especial a partir do julgamento do ERESp n. 1.517.492/PR,
firmou-se no sentido de inviabilizar a inclusão de créditos presumidos de ICMS na base de
cálculo do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre
o Lucro Líquido (CSLL), sob pena de interferência da União sob questão tributária de
competência estadual e esvaziamento da benesse por ele (Estado) instituída.
2. Do mesmo modo, por ocasião do julgamento do EREsp n. 1.462.237/SC, a Primeira
Seção destacou que a particularidade de superveniente edição da Lei Complementar n.
160/2017, que promoveu alterações à Lei n. 12.973/2014, não modificaria a inviabilidade
de inclusão do crédito presumido de ICMS na base de cálculo dos citados tributos, sob
pena de manter-se a violação do princípio federativo.
Fl. 1154
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3. Há manifestações desta Corte que reconhecem a irrelevância da forma de tributação da
empresa contribuinte, pois "em relação ao lucro presumido, mantido o entendimento
adotado pela Primeira Seção do STJ nos autos dos EREsp 1.517.492/PR, de relatoria para
acórdão da Ministra Regina Helena Costa, no sentido da exclusão dos créditos presumidos
de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL" (AgInt no AREsp n. 1.898.019/RS, relator
Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe de 15/3/2022).
4. A oposição de embargos de declaração, por si só, não autoriza a incidência da sanção
prevista no art. 1.026, § 2o, do CPC, mormente quando manejado para fins de
prequestionamento, fazendo atrair, ao ponto, os preceitos da Súmula n. 98/STJ:
"Embargos de declaração manifestados com notório propósito de prequestionamento não
tem caráter protelatório". Precedentes.
Agravo interno provido em parte para afastar a multa do art. 1.026, § 2o, do CPC.
(AgInt no AREsp n. 2.103.521/RS, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma,
julgado em 13/3/2023, REPDJe de 28/06/2023, DJe de 16/3/2023.)
(grifamos)

DIREITO PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. AGRAVO EM RECURSO
ESPECIAL. IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA (IRPJ) E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL
SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL). CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. EXCLUSÃO
INCONDICIONADA DA BASE DE CÁLCULO. INAPLICABILIDADE DOS REQUISITOS DA LEI No
12.973/2014 E DA LEI COMPLEMENTAR No 160/2017. SITEMÁTICA DO LUCRO
PRESUMIDO. SÚMULA 83/STJ. RECURSO ESPECIAL CONHECIDO E PROVIDO. AGRAVO EM
RECURSO ESPECIAL CONHECIDO E NÃO PROVIDO.
1. O Superior Tribunal de Justiça, ao julgar o EREsp 1.517.492/PR, pacificou o
entendimento de que os créditos presumidos de ICMS, concedidos pelos Estados a título
de incentivo fiscal, não podem ser incluídos nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. No
mesmo trilho, esta Corte já assentou o entendimento de que, mesmo com o advento das
alterações produzidas pelos artigos 9o e 10o da Lei Complementar no 160/2017 (inclusão
dos §§4o e 5o ao artigo 30 da Lei no 12.973/2014), é devida a exclusão dos créditos
presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, sem qualquer limitação.
2. A exclusão incondicionada dos créditos presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ
e da CSLL é de aplicabilidade plena à sistemática do lucro presumido, pois a
fundamentação baseada no princípio federativo e na ausência de acréscimo patrimonial
permanece inalterada.
3. Recurso Especial do contribuinte provido. Agravo em Recurso Especial da União
conhecido e não provido.
(REsp n. 1.878.468/RS, relatora Ministra Maria Thereza de Assis Moura, Segunda Turma,
julgado em 12/11/2025, DJEN de 18/11/2025.)
(grifamos)

Fl. 1155
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2.2
DO PIS/PASEP E DA COFINS

A jurisprudência do STJ consolidou-se no sentido de que os créditos presumidos de
ICMS não possuem natureza de receita ou faturamento, mas constituem mecanismo de
desoneração fiscal, razão pela qual não integram a base de cálculo dessas contribuições.
Tal entendimento decorre, inclusive, da aplicação da ratio decidendi firmada no
EREsp no 1.517.492/PR por analogia, na medida em que, se tais valores não configuram renda ou
lucro, tampouco podem ser qualificados como receita bruta operacional. Veja-se precedentes
nesse sentido:
RECURSO INTERPOSTO NA VIGÊNCIA DO CPC/2015. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO No 3.
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. BASE DE CÁLCULO DO
PIS E COFINS. EXCLUSÃO. POSSIBILIDADE. PRECEDENTES.
1. A jurisprudência consolidada em ambas as Turmas especializadas em direito público
deste Tribunal é firme no sentido de que os valores provenientes do crédito do ICMS não
ostentam natureza de receita ou faturamento, mas mera recuperação de custos na forma
de incentivo fiscal concedido pelo governo para desoneração das operações, não
integrando, portanto, a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS. Precedentes:
Ag 1.352.512, Rel. Min. Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 10/11/10; REsp
1.205.072/RS, Rel. Min. Castro Meira, Segunda Turma, DJe 14/2/12; AgRg no REsp
1.318.196/RS, Rel. Min. Arnaldo Esteves Lima, Primeira Turma, DJe 24.8.2012; AgRg no
REsp 1.214.684/PR, Rel. Min. Cesar Asfor Rocha, Segunda Turma, DJe 1.8.2012; AgRg no
REsp 1159562/RS, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, DJe 16/03/2012; AgRg no
REsp 1165316/SC, Rel. Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, DJe
14/11/2011; AgRg no REsp 1229134/SC, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma,
DJe 03/05/2011; REsp 1025833/RS, Rel. Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, DJe
17/11/2008; AgRg no REsp 1.282.211/PR, Rel. Min. Benedito Gonçalves, Primeira Turma,
DJe de 19.6.2012.
2. Mais recentemente, a posição foi reafirmada em novos fundamentos por esta Corte ao
estabelecer que, considerando que no julgamento dos EREsp. n. 1.517.492/PR (Primeira
Seção, Rel. Ministro Og Fernandes, Rel. p/ Acórdão Ministra Regina Helena Costa, DJe
01/02/2018) este Superior Tribunal de Justiça entendeu por excluir o crédito presumido
de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL ao fundamento de violação do Pacto
Federativo (art. 150, VI, "a", da CF/88), tornou-se irrelevante a discussão a respeito do
enquadramento do referido incentivo / benefício fiscal como "subvenção para custeio",
"subvenção para investimento" ou "recomposição de custos" para fins de determinar essa
exclusão, já que o referido benefício / incentivo fiscal foi excluído do próprio conceito de
Receita Bruta Operacional previsto no art. 44, da Lei n. 4.506/64. Assim, também
irrelevantes as alterações produzidas pelos arts. 9o e 10, da Lei Complementar n.
160/2017 (provenientes da promulgação de vetos publicada no DOU de 23.11.2017) sobre
Fl. 1156
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o art. 30, da Lei n. 12.973/2014, ao adicionar-lhe os §§ 4o e 5o, que tratam de uniformizar
ex lege a classificação do crédito presumido de ICMS como "subvenção para
investimento" com a possibilidade de dedução das bases de cálculo dos referidos tributos
desde que cumpridas determinadas condições. Precedente: REsp. n. 1.605.245-RS,
Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 25 de junho de 2019.
3. Recurso especial não provido.
(REsp n. 1.825.503/SC, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma,
julgado em 13/10/2020, DJe de 16/11/2020.)
Esse entendimento também encontra respaldo na jurisprudência deste e. Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, que, em reiteradas decisões, tem reconhecido que os créditos
presumidos de ICMS, por não se qualificarem como receita ou faturamento, não devem compor a
base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins, especialmente no regime não cumulativo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/06/2008 a 30/06/2008
PIS/COFINS. NÃO-CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. INCENTIVO FISCAL ESTATAL.
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. Não integram a base de cálculo do PIS/Pasep e da
COFINS não-cumulativos os valores relativos aos incentivos fiscais concedidos pelo
Estados ou Distrito Federal à pessoa jurídica, sob a forma de crédito presumido de ICMS,
por não se enquadrarem no conceito de faturamento ou receita bruta.
(3401-012.037, MARCOS ROBERTO DA SILVA, sessão 27/7/2023)
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2009, 2010
CRÉDITO
PRESUMIDO
DE
ICMS.
NATUREZA
JURÍDICA
DE
SUBVENÇÃO
DE
INVESTIMENTO. POSSIBILIDADE DA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA
COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO.
Os créditos presumidos de ICMS, oriundos de programa estadual de incentivo fiscal, com
o objetivo de oferecer estímulos de expansão, desenvolvimento e modernização das
empresas da região, por força da combinação de dispositivos expressos (Art. 113 e 142
do CTN, no Art. 1, § 3.o, inciso X da Lei 10637/02 e Art. 1, § 3.o, inciso IX da Lei
10833/03), não podem ser computados na base de cálculo para fins de incidência das
contribuições (regime não cumulativo) uma vez que são meros ingressos, despesas de
custeio ou recuperação de custos e não receita.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2009, 2010
CRÉDITO
PRESUMIDO
DE
ICMS.
NATUREZA
JURÍDICA
DE
SUBVENÇÃO
DE
INVESTIMENTO. POSSIBILIDADE DA EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA
COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. Os créditos presumidos de ICMS, oriundos de
programa estadual de incentivo fiscal, com o objetivo de oferecer estímulos de
expansão, desenvolvimento e modernização das empresas da região, por força da
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combinação de dispositivos expressos (Art. 113 e 142 do CTN, no Art. 1, § 3.o, inciso X da
Lei 10637/02 e Art. 1, § 3.o, inciso IX da Lei 10833/03), não podem ser computados na
base de cálculo para fins de incidência das contribuições (regime não cumulativo) uma
vez que são meros ingressos, despesas de custeio ou recuperação de custos e não
receita.
(Acórdão no 3201-012.509, RODRIGO PINHEIRO LUCAS RISTOW, Sessão 28/07/2025)
Embora expressiva a orientação jurisprudencial favorável à exclusão desses valores,
a matéria encontra-se submetida à apreciação do Supremo Tribunal Federal, com repercussão
geral reconhecida no Tema 843, no qual se discute a possibilidade de inclusão, na base de cálculo
do PIS e da Cofins, dos valores correspondentes a créditos presumidos de ICMS decorrentes de
incentivos fiscais concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal.
Com efeito, entendo que o caso concreto comporta solução favorável à Recorrente
por fundamento próprio e suficiente.
Inicialmente, cumpre destacar a natureza das operações desenvolvidas pela
Recorrente, consistentes em importações por conta e ordem de terceiros. Nessa modalidade, o
importador é contratado para realizar o processo de importação, abrangendo o transporte e o
desembaraço aduaneiro de mercadorias que são, de fato, adquiridas pelo contratante do serviço.
Nesse contexto, a receita da importadora restringe-se à remuneração pelos serviços
prestados, não lhe pertencendo a mercadoria importada nem os valores econômicos diretamente
vinculados à operação mercantil realizada pelo adquirente.
Por conseguinte, o reconhecimento, como receita própria, de valores associados ao
tratamento fiscal do ICMS incidente na remessa ao adquirente comprometeria a própria lógica
jurídica da operação.
De acordo com o que consta no Termo de Verificação Fiscal, a fiscalização parte da
premissa de que o crédito presumido de ICMS, uma vez qualificado como subvenção, ingressaria
automaticamente no conceito de receitas previsto no art. 521 do RIR/99, para fins de incidência
do IRPJ e CSLL, bem como no conceito de “todas as demais receitas auferidas pela pessoa
jurídica”, previsto nos arts. 1o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, para fins de PIS/COFINS.
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Todavia, o acerto dessa conclusão pressuporia a demonstração de que o benefício
fiscal teria se incorporado ao patrimônio da própria Recorrente como receita autônoma, e não
como efeito fiscal vinculado à operação mercantil realizada por conta do adquirente.
Na sistemática da importação por conta e ordem, tal premissa não pode ser
presumida, sobretudo porque a legislação de regência estabelece distinção expressa entre a
receita da importadora — decorrente da prestação de serviços — e a receita da comercialização
das mercadorias, pertencente ao adquirente.
A Instrução Normativa RFB no 247/2002, que regulamentava a incidência das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS à época dos fatos, já distinguia o tratamento fiscal da
importadora e do adquirente, estabelecendo expressa diferenciação sobre a receita bruta de cada
qual. Veja-se o que dispõe o art. 12:
Art. 12. Na hipótese de importação efetuada por pessoa jurídica importadora, por conta e
ordem de terceiros, a receita bruta para efeito de incidência destas contribuições
corresponde ao valor da receita bruta auferida com:
I - os serviços prestados ao adquirente, na hipótese da pessoa jurídica importadora; e
II - da receita auferida com a comercialização da mercadoria importada, na hipótese do
adquirente.
(grifamos)
Nesse sentido, a regra estabelece que a receita bruta da importadora, na operação
de importação por conta e ordem, corresponde ao preço da prestação de serviços cobrado do
adquirente, ao passo que o produto da comercialização da mercadoria importada nessa
modalidade será a receita bruta do adquirente.
Em linha com a disciplina do art. 12, os arts. 86 e 87 da IN SRF no 247/2002
densificam o regime jurídico da operação e reforçam a segregação entre a receita própria da
importadora e os valores inerentes à mercadoria pertencente ao adquirente.
Vejamos o que dispõe o art. 86:
Art. 86. O disposto no art. 12 aplica-se, exclusivamente, às operações de importação que
atendam, cumulativamente, aos seguintes requisitos:
I - contrato prévio entre a pessoa jurídica importadora e o adquirente por encomenda,
caracterizando a operação por conta e ordem de terceiros;
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II - os registros fiscais e contábeis da pessoa jurídica importadora deverão evidenciar que
se trata de mercadoria de propriedade de terceiros; e
III - a nota fiscal de saída da mercadoria do estabelecimento importador deverá ser
emitida pelo mesmo valor constante da nota fiscal de entrada, acrescido dos tributos
incidentes na importação.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo, o documento referido no inciso III do caput não
caracteriza operação de compra e venda.
§ 2o A importação e a saída, do estabelecimento importador, de mercadorias em
desacordo com o disposto neste artigo caracteriza compra e venda, sujeita à incidência
das contribuições com base no valor da operação.
(grifamos)
A relevância desses dispositivos é manifesta. O art. 86, inciso II, exige que os
registros fiscais e contábeis da importadora evidenciem tratar-se de mercadoria de propriedade
de terceiros. Já o § 1o do mesmo artigo dispõe, de forma expressa, que a nota fiscal de saída
emitida pela importadora não caracteriza operação de compra e venda. E o § 2o, por sua vez,
explicita que apenas o descumprimento desse regime é que converte a operação em compra e
venda, sujeita à incidência das contribuições com base no valor da operação.
Em reforço, o art. 87 da IN SRF no 247/2002 dispõe sobre a emissão das notas fiscais
nas operações de importação por conta e ordem nos seguintes termos:
Art. 87. Em virtude do disposto nos arts. 12 e 86, a pessoa jurídica importadora deverá:
I – emitir, na data em que se completar o despacho aduaneiro das mercadorias, nota fiscal
de entrada na qual deverão ser informados:
a) as quantidades e os valores unitários e totais das mercadorias, assim entendidos os
valores constantes da fatura comercial, expressos em moeda estrangeira convertidos em
reais pela cotação, para compra, divulgada pelo Banco Central do Brasil no dia anterior ao
da emissão da nota fiscal de entrada;
b) em linhas separadas, o valor de cada tributo incidente na importação;
II – registrar na sua escrituração contábil, em conta específica, o valor das mercadorias
importadas por conta e ordem de terceiros, pertencentes aos respectivos adquirentes;
III – registrar, no Livro Registro de Inventário, sob títulos específicos, as mercadorias
referidas no inciso II, que ainda estiverem sob sua guarda na data do levantamento de
balanço correspondente a encerramento de período de apuração da base de cálculo do
imposto de renda das pessoas jurídicas e da contribuição social sobre o lucro líquido;
IV – emitir, na data da saída das mercadorias de seu estabelecimento, nota fiscal de saída
tendo por destinatário o adquirente, na qual deverão ser informados:
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a) as quantidades e os valores unitários e totais das mercadorias, assim entendidos os
valores expressos em reais apurados de conformidade com o disposto na alínea "a" do
inciso I, acrescidos do valor dos tributos incidentes na importação;
b) o destaque do valor do ICMS incidente na saída das mercadorias do estabelecimento da
pessoa jurídica importadora, calculado de conformidade com a legislação aplicável.
c) o IPI, calculado sobre o valor da operação de saída; e
V – emitir, na mesma data referida no inciso IV, nota fiscal de serviços, tendo por
destinatário o adquirente, pelo valor cobrado a título de serviços prestados para a
execução da ordem emanada do adquirente.
Parágrafo único. Na nota fiscal de serviços deverá constar o número das notas fiscais de
saída das mercadorias a que corresponder os serviços prestados.
(grifos e destaques nossos)
Da leitura sistemática desses dispositivos, extrai-se que a importadora atua como
mera mandatária do adquirente, devendo manter segregados os fluxos financeiros e tributários
relacionados às mercadorias daqueles relativos à sua própria receita.
Por simetria, se a legislação atribui ao adquirente a titularidade da mercadoria e das
receitas decorrentes de sua comercialização, os benefícios fiscais de ICMS — tributo incidente
sobre a circulação dessas mesmas mercadorias — igualmente não podem ser qualificados como
receita da importadora.
A orientação administrativa da Receita Federal do Brasil confirma esse
entendimento.
A Solução de Consulta Cosit no 26/2021, ao examinar a importação por conta e
ordem de terceiro, consignou que o objeto principal da relação jurídica entre a importadora e a
adquirente não é a circulação da mercadoria, mas a prestação do serviço de promoção do
despacho aduaneiro, podendo abranger serviços correlatos.
“(...)
13 - Perceba que a relação de compra e venda se estabelece entre exportador e
adquirente de mercadoria importada por sua conta e ordem. Em momento algum, ocorre
relação de compra e venda entre o importador por conta e ordem de terceiro e o
adquirente de mercadoria importada por sua conta e ordem.
(...)
Na importação por conta e ordem de terceiro, o objeto da relação jurídica entre o
importador por conta e ordem de terceiro e o adquirente de mercadoria importada por
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sua conta e ordem, não envolve relação mercantil, conforme dito anteriormente, mas
prestação de serviço, consubstanciada na promoção do despacho aduaneiro e,
eventualmente, de outros serviços relacionados com a operação de importação.
(...)
A importadora por conta e ordem de terceiro, via de regra, é mera prestadora do serviço
que envolve a promoção do despacho aduaneiro, remunerando-se exclusivamente por
conta desses serviços por ela prestados. Todo e qualquer gasto envolvendo a referida
importação das mercadorias, tais como valores para sua aquisição, tributos incidentes na
operação, taxas de armazenamento e outros dispêndios, recai o seu ônus sobre a
adquirente de mercadoria importada por sua conta e ordem, conforme contrato
previamente pactuado, de que trata o § 2o, do art. 2o da IN RFB no 1.861, de 2018, uma
vez que a importadora por conta e ordem de terceiro é mera intermediária na relação de
aquisição de mercadorias estrangeiras, entre exportador e adquirente (...).”
(grifos e destaques nossos)
Nesse sentido, acrescenta que a remuneração da importadora se opera
exclusivamente pelos serviços prestados, ao passo que a nota fiscal de saída da mercadoria não
configura documento representativo dessa relação jurídica, servindo, antes, como documento de
simples remessa. Veja-se:
“(...)
19 - Isto posto, frise-se que a nota fiscal de saída, a que se refere o inciso II, do art. 7o, não
constituiu documento representativo de relação jurídica entre importador por conta e
ordem de terceiro e adquirente de mercadoria importada por sua conta e ordem,
envolvendo a prestação de serviços de promoção do despacho aduaneiro de importação,
de forma a possibilitar que nela conste o destaque de eventual desconto incondicional
concedido na referida prestação de serviços.
20 - Ademais, cumpre salientar que a referida nota fiscal de saída configura documento de
simples remessa das mercadorias importadas do estabelecimento do importador por
conta e ordem de terceiro ou do recinto alfandegado em que foi realizado o despacho
aduaneiro para o estabelecimento do adquirente de mercadorias importadas por sua
conta e ordem (...).”
(grifamos)
No mesmo sentido, a Solução de Consulta Cosit no 49/2021, com reforço na Solução
de Consulta Cosit no 201, de 2017, refere que “o importador por conta e ordem de terceiro figura
apenas como prestador de serviços para a pessoa jurídica que efetivamente adquire as
mercadorias do exterior”, ao passo que o adquirente (encomendante) das mercadorias é quem
“manifesta a riqueza e assume o ônus financeiro pelo pagamento dos tributos incidentes na
importação das mercadorias de sua propriedade”.
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A mesma compreensão foi posteriormente reiterada, de modo ainda mais explícito,
na Solução de Consulta Cosit no 65/2023, segundo a qual:
“(...)
24.2 o importador figura apenas como prestador de serviços (promove, em seu nome, o
despacho aduaneiro de importação) para a pessoa jurídica que efetivamente adquire as
mercadorias do exterior;
24.3 o ônus financeiro pelo recolhimento da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e
da Cofins-Importação desde o nascedouro é do adquirente, sujeito passivo (responsável
solidário), em nome de quem o importador agiu, na qualidade de mero mandatário;
24.4 o repasse das mercadorias do importador para o adquirente não é considerado
operação de compra e venda;
24.5 aplicam-se à pessoa jurídica adquirente das mercadorias as normas referentes à
Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins incidentes sobre a receita bruta do importador
(tributação realizada no mercado interno), conforme Medida Provisória no 2.158-35, de 24
de agosto de 2001, art. 81); (...).”
Tem-se, portanto, não apenas a disciplina normativa vigente à época dos fatos, mas
também orientação administrativa posterior, linear e coerente, no sentido de que, na importação
por conta e ordem, a importadora não aufere receita mercantil própria, mas apenas receita de
serviços.
No caso concreto, a Fiscalização não demonstrou a omissão de receitas decorrentes
da prestação de serviços, tampouco a existência de receitas oriundas de comercialização de
mercadoria própria. A autuação limitou-se a presumir que o crédito presumido de ICMS
constituiria receita autônoma da importadora, sem comprovar a correspondente incorporação
patrimonial.
Em verdade, a operação sujeita à incidência do PIS/Pasep e da Cofins, no que se
refere à importadora, é a prestação de serviços documentada por meio da respectiva nota fiscal
de serviços. O lançamento, contudo, recai sobre benefício fiscal de ICMS vinculado à circulação de
mercadorias pertencentes a terceiros.
Diante desse quadro, não se sustenta a premissa fática adotada pela Fiscalização,
razão pela qual os valores objeto da autuação não pode ser qualificados como receita própria da
Recorrente.
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Por essas razões, os lançamentos de PIS/Pasep e Cofins relativos ao ano-calendário
de 2011 devem ser cancelados.

3
CONCLUSÃO
Diante do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário, para cancelar
os autos de infração.

Assinado Digitalmente
Eduarda Lacerda Kanieski

Fl. 1164
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