Tribunal: CARF
Processo: 16539.720003/2024-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ONIZIA DE MIRANDA AGUIAR PIGNATARO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-17
Data de publicação: 2026-05-14

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2019 a 31/12/2019
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ETANOL HIDRATADO PARA ADIÇÃO A GASOLINA. DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. TEMA 1.093/STJ
O etanol hidratado adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo C e no óleo diesel, na proporção estabelecida pela ANP, não se enquadra na atividade de industrialização, portanto, não podendo ser considerado insumo pela legislação PIS/Cofins na aquisição de insumos inseridos na produção de bens e prestação de serviço.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. DESPESAS DE ARMAZENAGEM.
Concede-se direito a crédito na apuração não-cumulativa da contribuição as despesas referentes à despesa com armazenagem nos termos do previsto na Lei n. 10.637/2002.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16539.720003/2024-19
ACÓRDÃO
3202-003.537 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de março de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
IPIRANGA PRODUTOS DE PETRÓLEO SA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2019 a 31/12/2019
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ETANOL HIDRATADO PARA ADIÇÃO A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE. TEMA 1.093/STJ
O etanol hidratado adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo C e no
óleo diesel, na proporção estabelecida pela ANP, não se enquadra na
atividade de industrialização, portanto, não podendo ser considerado
insumo pela legislação PIS/Cofins na aquisição de insumos inseridos na
produção de bens e prestação de serviço.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. DESPESAS DE
ARMAZENAGEM.
Concede-se direito a crédito na apuração não-cumulativa da contribuição
as despesas referentes à despesa com armazenagem nos termos do
previsto na Lei n. 10.637/2002.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em reverter as glosas com
despesas de armazenagem de mercadoria e, por maioria de votos, em negar provimento ao
recurso voluntário, para manter as glosas em relação aos créditos sobre (1) os gastos com coleta
de amostras e lacração e (2) as aquisições de etanol hidratado combustível adquirido para
revenda. Vencidas as Conselheiras Onízia de Miranda Aguiar Pignataro (Relatora) e Aline Cardoso
de Faria, que davam provimento ao recurso nas matérias. Designada para redigir o voto vencedor
a Conselheira Juciléia de Souza Lima.

Fl. 2881
DF CARF MF
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Assinado Digitalmente
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro – Relatora

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima – Redatora Designada

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Aline Cardoso de Faria,
Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner
Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de autos de infração lavrados contra o contribuinte IPIRANGA PRODUTOS
DE PETRÓLEO SA, através dos quais foram lançados PIS/Pasep (períodos de apuração outubro,
novembro e dezembro de 2019) e Cofins (períodos de apuração setembro, outubro, novembro e
dezembro de 2019), nos valores respectivos de R$ 34.707.353,91 e R$ 238.068.037,71, incluídos
nesses montantes as contribuições, juros de mora calculados até 04/2024 e multa proporcional
(75%).
Para uma melhor compreensão dos fatos em discussão, transcrevo o relatório
extraído do Acórdão 102-005.782, da 2a TURMA/DRJ02:
Trata-se de autos de infração lavrados contra o contribuinte IPIRANGA PRODUTOS
DE PETRÓLEO SA, através dos quais foram lançados PIS/Pasep (períodos de
apuração outubro, novembro e dezembro de 2019) e Cofins (períodos de
apuração setembro, outubro, novembro e dezembro de 2019), nos valores
respectivos de R$ 34.707.353,91 e R$ 238.068.037,71, incluídos nesses montantes
as contribuições, juros de mora calculados até 04/2024 e multa proporcional
(75%).
2. Segundo Relatório Fiscal integrante dos autos, os lançamentos decorrem da
análise dos pedidos de ressarcimento abaixo relacionados, cuja apreciação está
sendo feita em conjunto com a presente, por conexão:
3. Após tecer relato sobre a ação fiscal, além de comentários acerca da legislação
das contribuições e da atividade empresarial da contribuinte, a Autoridade Fiscal
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responsável pela ação informa haverem sido observadas as seguintes
irregularidades:
a) Apuração de créditos na aquisição de produtos monofásicos (gasolina e óleo
diesel) para revenda, hipótese que entende estar vedada pelas Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003, tendo sido, segundo o Relatório, alegado pela
empresa erro sistêmico para a tomada do crédito, o que demonstraria o
conhecimento da vedação; b) Relata a existência do Mandado de Segurança
5028753-09.2020.4.02.5101, através do qual a Ipiranga objetivou ter reconhecido
o direito de apropriar créditos relativos à 3 ACÓRDÃO 102-005.782 – 2a
TURMA/DRJ02 PROCESSO 16539.720003/2024-19 aquisição, para revenda, de
gasolina e óleo diesel, o qual foi denegado, tendo a empresa desistido da ação; c)
No que se refere aos créditos tomados na aquisição de etanol hidratado para
revenda, afirma que no período em análise não havia previsão legal para tal,
sendo que com o advento da Lei no 14.292, de 2022, passou a ser possível apenas
no caso do álcool anidro para adição à gasolina; d) Quanto às despesas com
fretes, entende terem sido tomados indevidamente créditos nas operações de
transferência de produtos para revenda entre suas bases (frete interno); nas
operações de aquisição de combustíveis sujeitos à tributação concentrada (frete
na aquisição); e nas operações de alienação desses mesmos combustíveis (frete
na revenda); DOCUMENTO VALIDADO e) Relativamente ao frete interno, a
Autoridade aponta que o inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 não prevê
expressamente o creditamento sobre os fretes de transferência, permitindo-o
somente sobre aqueles contratados nas operações de venda, atendidas as
condições legais, citando a Solução de Divergência - SD Cosit no 26, de
30/05/2008. Acrescenta que não se sustenta o entendimento da empresa de que
a base legal seria o inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003
(“bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda”), posto que não se trata
de atividade de produção, sendo, de acordo com as resoluções da ANP, as
atividades de produção e de distribuição inconfundíveis; f) No que diz respeito ao
frete na aquisição para revenda, aduz que o mesmo só é admitido quando
componha o valor do custo de aquisição do próprio bem adquirido e quando esse
bem seja gerador de crédito. Assim, não se admitindo o crédito do principal (bem
adquirido), por conseguinte também não se admite o crédito do acessório (frete
na aquisição); g) Com relação ao frete na revenda, alega ser admitido o
creditamento relativo às despesas com frete nas operações de venda, mesmo
quando suportado pelo vendedor, somente nos casos dos incisos I e II do caput
dos artigos 3os das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, ou seja, nos casos “em
que tais preceptivos permitem creditamento das contribuições”.
Consequentemente, quando não há permissão para o crédito do produto
“também não haverá creditamento do frete com base no inciso IX do caput do art.
3o da Lei no 10.833/2003”, quando da venda. Dessa forma, conclui, para as
distribuidoras “é vedado o desconto de crédito relativo às despesas com frete na
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operação de revenda de produtos sujeitos à tributação concentrada”; h) Ainda no
item “frete”, a Autoridade responsável constatou que a IPIRANGA escriturou, nos
registros F100 das EFD-Contribuições, despesas com serviços de transporte ou
fretes adquiridos no mercado interno, apropriando-se de créditos. Não tendo
conseguido obter informações acerca da natureza dos serviços contratados,
inviabilizando a aferição do crédito e o cotejo das operações em questão com
aquelas já escrituradas no Bloco D, acima analisadas, intimou a empresa a
apresentar novas informações (Termo de Intimação no 11). Na resposta a
empresa não correlacionou cada NF-e informada a seu respectivo registro F100,
relativo à sua 4 ACÓRDÃO 102-005.782 – 2a TURMA/DRJ02 PROCESSO
16539.720003/2024-19 operação geradora de crédito, cuidando tão somente de
associar as NF-e, de forma agregada, à suas empresas transportadoras, não sendo
possível conferir a validade dos créditos. Ainda assim, prosseguindo na análise do
anexo devolvido em resposta ao TIF11, verificou que a totalidade das NF-e
associadas às remessas dos produtos refere-se à circulação, via transporte
rodoviário, de combustíveis sujeitos à tributação concentrada, sem direito ao
crédito; i) No caso das despesas com insumos, foram glosados serviços referentes
à coleta de amostras e cessão de espaços em tanques, tomados pela empresa em
decorrência de obrigatoriedade estabelecida pela Resolução ANP no 44/2013. A
fiscalização, muito embora reconheça que esses procedimentos estejam
realmente previstos na referida resolução ANP como de observância obrigatória,
entende que a tomada de crédito sobre aquisição de bens ou serviços como
insumo é hipótese normativa reservada às empresas produtoras de bens para
venda ou prestadoras de serviço a terceiros, sendo a atividade da empresa a mera
revenda; DOCUMENTO VALIDADO j) Refeitas as apurações com os ajustes acima,
restaram inexistentes os créditos pleiteados em todos os trimestres de 2019 e
saldos devedores do PIS/Pasep nos períodos de apuração outubro, novembro e
dezembro/2019, e da Cofins nos períodos de apuração setembro, outubro,
novembro e dezembro/2019), objeto dos lançamentos.
4. Cientificada em 02.05.2024, a interessada apresentou tempestivamente em
03.06.2024, impugnação com os argumentos abaixo sintetizados:
a) Faz breve histórico acerca do conceito de “insumo” fixado pelo STJ em Recurso
Repetitivo, ressaltando que “é à luz dos critérios de essencialidade e relevância,
definidos pelo STJ e adotados atualmente pelo CARF, que deverão ser analisados
os dispêndios incorridos pela Impugnante, mas que tiveram o direito de crédito
negado no caso concreto”; b) Diante disso, aponta que “o Parecer Normativo
COSIT no 05/2018 trouxe interpretação restritiva (e equivocada) da legislação,
para concluir que apenas as atividades de produção/fabricação de bens ou
prestação de serviços permitiriam a apropriação de créditos sobre insumos”,
tendo usado esse entendimento “para glosar créditos apurados pela Impugnante
sob a alegação (equivocada) de que ela desempenharia atividade de mera
distribuição de combustíveis”; c) Afirma que o STJ pretendeu conferir uma
interpretação sistemática à legislação das contribuições, de modo a reconhecer o
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direito ao crédito sobre todos os insumos “essenciais ou relevantes” para a
atividade econômica de cada empresa, sem qualquer distinção quanto ao tipo de
atividade exercida; d) Prossegue afirmando que na medida em que a ANP exige
que os distribuidores de combustíveis formem estoques para garantir o consumo
médio esperado em determinado número de dias, além de colher as amostras,
caracterizam-se como dispêndios decorrentes de imposição legal as despesas de
contratação de prestadores de serviços de armazenagem, frete de combustíveis
entre as suas bases primárias (locais onde são armazenados e misturados grandes
volumes de combustíveis) e secundárias (locais de comercialização de
combustíveis) e de coleta de 5 ACÓRDÃO 102-005.782 – 2a TURMA/DRJ02
PROCESSO 16539.720003/2024-19 amostras-testemunha. Da mesma forma
devem ser tratados os gastos incorridos com a mistura de combustíveis, que
abarcam os mesmos dispêndios; e) Defende que sua atividade de mistura de
combustíveis caracteriza produção, uma vez que por imposição regulatória é
obrigada a incorrer em diversos gastos para garantir a cadeia de suprimentos de
combustíveis do País em níveis satisfatórios, bem como para converter os
combustíveis “puros” recebidos de seus fornecedores para os padrões exigidos
pela ANP.
Informa estar juntando aos autos Parecer Técnico no 21 072/301 do Instituto de
Pesquisas Tecnológicas (fls. 2364/2406), que concluiu que a atividade econômica
da Impugnante consiste não só na revenda, mas também na produção dos
combustíveis aptos a comercialização no Brasil; f) Alega que a premissa utilizada
pela fiscalização “ignora o conceito de industrialização e a modalidade de
transformação previstos na legislação do IPI há décadas, partiu da obsoleta
Solução de Consulta Cosit no 3/2021. Naquela ocasião, entendeu-se que ‘as
operações de mistura para a obtenção de gasolina ‘C’ e de óleo diesel ‘B’ não se
equiparam à produção de combustíveis’ ”; g) Cita conceitos de industrialização
contidos no art. 4o do Regulamento do IPI e art. DOCUMENTO VALIDADO 46 do
CTN; h) Argumenta que “a própria ANP – o órgão capacitado para tratar sobre a
produção de combustíveis – confirma que a produção da Gasolina C – dentre
outros - é realizada mediante mistura feita pelos distribuidores”; i) Cita decisão do
CARF que afastou a aplicação da Solução de Consulta RFB/COSIT no 03/2021; j)
Acerca do direito ao desconto de créditos calculados sobre dispêndios
relacionados à venda de produtos submetidos à incidência monofásica, aduz que
o art. 17 da Lei no 11.033/2004 autoriza expressamente o desconto de créditos
sobre dispêndios tributados que sejam vinculados a operações desoneradas pelas
contribuições, citando entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no
Tema 1093 dos Recursos Repetitivos; k) Aponta que o Fisco “adota entendimento
distinto (e equivocado) ao fundamentar a glosa de créditos apurados sobre
despesas de frete na aquisição e na revenda apenas no fato de as mercadorias
comercializadas pela Impugnante estarem sujeitas à sistemática monofásica”; l)
Especificamente sobre os serviços glosados, reitera o direito ao crédito sobre
coleta de amostras-testemunha e lacração de compartimentos e serviços de
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armazenagem, recebimento e movimento de combustíveis, exigidos pela ANP,
ainda que sua atividade venha a ser considerada comercial; m) Quanto ao frete na
aquisição dos combustíveis: “(...)a Impugnante não é mera revendedora, na
medida em que também realiza a transformação dos combustíveis adquiridos (por
meio de misturas exigidas pelos órgãos reguladores). E, ainda que a Impugnante
fosse uma 6 ACÓRDÃO 102-005.782 – 2a TURMA/DRJ02 PROCESSO
16539.720003/2024-19 DOCUMENTO VALIDADO mera revendedora, como já
demonstrado, o conceito de insumos pacificado pelo STJ é plenamente aplicável
para o exercício de atividades puramente comerciais”; n) Alerta para a glosa de
frete de produto que não está sujeito à monofasia, “caso da Arla (NCM
3102.10.10) que não é um combustível, mas um adubo (fertilizante), não sendo
submetida à tributação concentrada”; o) Com relação ao frete de movimentação
interna, entende caber tanto aquele referente a insumos em fase de produção,
caso dos combustíveis ainda não misturados, quanto ao frete interno de produtos
acabados, por serem essenciais e cuja subtração impede a atividade econômica;
p) No caso dos fretes nas vendas, reitera que o fato de dar saída a produtos
tributados no regime monofásico não a impede de tomar créditos sobre os
insumos necessários ao exercício de sua atividade; q) Para os fretes registrados na
Ficha F100, cuja glosa deu-se pela impossibilidade de relacionar cada nota fiscal
de serviço de transporte com a respectiva nota fiscal do produto transportado,
destaca que em resposta ao TIF no 11 apresentou planilha correlacionando as
notas fiscais relativas aos produtos (com indicação de número da NF, chave de
acesso, data de emissão e produto transportado) com todas as operações de frete
discriminadas na Ficha F100, com indicação da empresa transportadora,
respectivo CNPJ, descrição da natureza da operação, dentre outras informações,
sendo possível que a Fiscalização identificasse os produtos e a própria natureza
dos serviços de transporte realizados, não sendo possível realizar a correlação
pretendida pela Autoridade pois para cada nota fiscal de prestação de serviço de
transporte há diversas notas fiscais de venda de mercadorias, e não apenas uma.
De qualquer forma, lembra que a fiscalização superou a suposta falta de
informações aplicou o mesmo entendimento das abordagens sobre frete acima,
devendo para este item ser aplicada a defesa dos tópicos anteriores; r) A
Impugnante julga ser possível a apropriação de créditos sobre as aquisições de
etanol hidratado para revenda, alegando que o Fisco “realizou uma leitura
simplista e, acima de tudo, equivocada, do disposto no §13 do art. 5o da Lei no
9.718/1998”. Faz um histórico da legislação, para concluir que mesmo após a Lei
no 12.859/2013, ainda que não exista a expressão “distribuidores” dentre os com
direito ao crédito, esse direito existe em decorrência do princípio da não
cumulatividade, sobre o qual faz detalhada análise; s) Relativamente ao crédito
sobre gasolina e óleo diesel, afirma que a aquisição desses combustíveis não teve
como finalidade a sua venda no mercado interno, mas a aplicação em máquinas e
equipamentos utilizados para a consecução das suas atividades econômicas,
estando o direito baseado nos arts. 3o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
t) Ao final, requer a procedência de seus argumentos.
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A Impugnação e foi julgada improcedente, tendo sido proferido o Acórdão, assim
ementado:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período
de apuração: 01/10/2019 a 31/12/2019 CRÉDITO. REVENDA.
Para fins de apuração de créditos da contribuição, não há insumos na atividade de
revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração
de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda.
COMBUSTÍVEIS. MISTURA.
É vedada a apuração de créditos da não cumulatividade contribuição com relação
às aquisições de combustíveis derivados de petróleo para mistura e posterior
revenda por parte das pessoas jurídicas distribuidoras de combustíveis.
FRETE. AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA.
É vedada a apuração de créditos sobre os fretes das aquisições de gasolina, óleo
diesel e etanol para a revenda.
FRETE. PRODUTOS ACABADOS.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos da contribuição.
FRETE. VENDA.
Incabível a apuração de crédito referente ao custo de armazenagem e frete na
operação de revenda de combustíveis, visto que o inciso IX do art. 3o das Leis no
10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, somente se aperfeiçoa nas hipóteses dos
incisos I e II do mesmo art. 3o, dos quais estão excluídos os combustíveis.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/10/2019 a
31/12/2019
CRÉDITO. REVENDA.
Para fins de apuração de créditos da contribuição, não há insumos na atividade de
revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração
de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda.
COMBUSTÍVEIS. MISTURA.
É vedada a apuração de créditos da não cumulatividade contribuição com relação
às aquisições de combustíveis derivados de petróleo para mistura e posterior
revenda por parte das pessoas jurídicas distribuidoras de combustíveis.
FRETE. AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA.
É vedada a apuração de créditos sobre os fretes das aquisições de gasolina, óleo
diesel e etanol para a revenda.
FRETE. PRODUTOS ACABADOS.
Fl. 2887
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DOCUMENTO VALIDADO Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos
acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos da
contribuição.
FRETE. VENDA.
Incabível a apuração de crédito referente ao custo de armazenagem e frete na
operação de revenda de combustíveis, visto que o inciso IX do art. 3o das Leis no
10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, somente se aperfeiçoa nas hipóteses dos
incisos I e II do mesmo art. 3o, dos quais estão excluídos os combustíveis.
Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido.
A referida decisão foi objeto de Recurso Voluntário, no qual a Recorrente alega, em
síntese:
Na sequência, a Recorrente passará a demonstrar que o acórdão deverá ser
reformado e, consequentemente, o crédito tributário deverá ser extinto, pois, em
breve síntese:
(i) Quanto aos créditos referentes às despesas com serviços de coletas e análise
laboratorial de amostras, armazenagem, frete de aquisição e frete interno:
a. trata-se de gastos essenciais e relevantes à atividade da empresa,
caracterizando-se como verdadeiros insumos;
b. a Recorrente exerce atividade produtiva (mistura de combustíveis que resultam
em novo produto a ser comercializado), de modo que não pode haver dúvidas
quanto ao seu direito de descontar créditos sobre insumos;
c. comercial, isso não impediria o direito ao desconto de créditos sobre as
despesas essenciais e relevantes a sua atividade, conforme reconhece a
jurisprudência do STJ e do CARF.
(ii) Quanto aos créditos de frete na venda, o direito ao crédito decorre de
expressa disposição legal, sendo irrelevante o fato de a mercadoria transportada
ser submetida ao regime monofásico, conforme já decidiu o STJ;
(iii) Quanto às despesas com a aquisição de álcool hidratado, a concessão de
créditos pode ser extraída da melhor interpretação do art. 5o, §§ 13 a 15 da Lei no
9.718/1998 e decretos regulamentadores; ou, ainda da regra geral da não
cumulatividade prevista no art. 3o, I das Leis no 10.637/02 e 10.833/03, que
garantem o crédito sobre mercadoria adquirida para revenda, quando houver
saída tributada.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Fl. 2888
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Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, Relatora.
Da admissibilidade
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.
Das alegações recursais
Trata-se de Autos de Infração para a cobrança de PIS/COFINS, apurados entre
setembro e dezembro de 2019, decorrentes da glosa fiscal de seguintes créditos apurados na
sistemática não cumulativa da empresa e sob as seguintes acusações:
Insumos - serviços de coletas e análise laboratorial de amostras e
armazenamento: não seria aplicável o art. 3o, inc. II das Leis no 10.637/02 e
10.833/03 pois “a atividade de distribuição de combustíveis não se enquadra
como produção/fabricação de produtos”.
Fretes na aquisição: somente seria possível a apropriação de créditos sobre os
fretes incorporados ao custo de aquisição da mercadoria, o que não seria possível,
no entanto, na hipótese de produtos monofásicos.
Fretes internos: (a) o art. 3o, inc. IX das Leis no 10.637/02 e 10.833/03 somente
admitem créditos nas vendas, e (b) o art. 3o, inc. II (insumos) seria inaplicável
porquanto a IPP seria mera distribuidora.
Fretes nas vendas: suposta vedação ao crédito na revenda de produto monofásico
pois “o inciso I do artigo 3 o da Lei no 10.833/2003 expressamente exclui a
possibilidade de creditamento sobre a aquisição para revenda dos produtos
referidos nos §§ 1o e 1o-A do artigo 2o”; e
Etanol Hidratado Combustível (EHC): por suposta ausência de previsão legal pelas
distribuidoras de combustíveis.
A DRJ julgou a impugnação improcedente e manteve integralmente as glosas fiscais.
CRÉDITOS DE INSUMOS
De acordo com a DRJ, o exercício de atividade estritamente comercial, consistente
na revenda de mercadorias, não confere direito à apropriação de créditos relativos a insumos. No
caso em análise, a Recorrente, na qualidade de distribuidora de combustíveis, exerce
exclusivamente atividade comercial, não se enquadrando como contribuinte que realize atividade
produtiva ou de prestação de serviços. Por conseguinte, a DRJ concluiu que lhe é vedada a
apropriação de créditos de insumos, em conformidade com a legislação vigente.
A DRJ, amparando-se no Parecer Normativo COSIT no 05/2018, afirmou ainda que
“não há insumos na atividade de revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi
reservada a apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda” (fl. 2.666).
Fl. 2889
DF CARF MF
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No entanto, a recorrente defende que a autoridade fiscal está equivocada quanto à
natureza da atividade econômica que, longe de realizar a mera revenda de combustível, produz
combustíveis que são por ela distribuídos. E isso se dá, sobretudo, por imposição regulatória.
Por imposição regulatória, a Recorrente adquire combustíveis “puros” recebidos
de seus fornecedores e os mistura, produzindo novos produtos a serem
comercializados dentro dos padrões exigidos pela ANP. Para que melhor se
compreenda a atividade, veja-se a ilustração que demonstra a cadeia de
suprimentos de combustíveis da qual a Recorrente participa:

Nesse sentido, a recorrente reitera a diferença entre base primária e base
secundária. A distinção está na sua localização estratégica, sendo que as bases primárias
geralmente estão localizadas perto das fontes supridoras diretas (refinarias) e as secundárias
encontram-se próximas ao mercado consumidor.
Assim, a base primária recebe produtos diretamente da refinaria ou das usinas
produtoras e, ao final da operação, armazena os combustíveis em grandes
tanques. É justamente nas bases primárias onde ocorre a mistura de matérias-
primas para a produção dos combustíveis que serão comercializados pela
Recorrente em todo o território nacional. De acordo com as regras estabelecidas
pela ANP, a gasolina e o diesel, tal qual produzidos nas refinarias, não podem ser
comercializados para consumo final. Para atender a critérios de política energética
e ambiental, a legislação brasileira determina a mistura de etanol aos
combustíveis fósseis, em percentuais por ela fixados.
Assim, por exemplo, as distribuidoras adquirem gasolina tipo A das refinarias, e,
por determinação da ANP, efetuam a mistura de etanol adquirido de produtores
rurais, produzindo então a gasolina tipo C, que é distribuída para os postos e
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consumidores finais. O mesmo ocorre com o diesel tipo A (combustível fóssil), que
recebe uma mistura de biodiesel (produzido a partir da soja, milho, etc), para que
possa ser transformado no diesel B a ser comercializado para uso rodoviário
regular (caminhões, ônibus, etc.).
Esta mistura de combustíveis (combustíveis fósseis recebidos diretamente das
refinarias e biocombustíveis recebidos dos produtos rurais) é realizada
exatamente nas bases primárias, obedecendo-se as proporções estabelecidas pela
ANP.
A partir das bases primárias, o diesel e a gasolina são, em regra, transferidos para
bases secundárias da Recorrente, a partir das quais são distribuídos para os
postos varejistas ou, ainda, vendidos para consumidores finais (grandes
consumidores)
Nesse sentido, a recorrente reitera que a atividade comercial é plenamente
compatível com o desconto de créditos sobre insumos adquiridos. Isso porque o conceito de
insumo deve ser aferido a partir dos critérios de essencialidade e relevância para a atividade
econômica da empresa, o que inclui o comércio.
REsp no 1.221.170/PR (Tema no 779/STJ): “o conceito de insumo deve ser aferido
à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Por outro lado, para a autoridade fiscal, “o entendimento reiterado pelo STJ, sequer
alberga as pretensões da IPIRANGA o fato dos serviços contratados serem uma obrigação imposta
pela ANP, porquanto, para que o serviço adquirido seja considerado insumo para a legislação do
PIS/Cofins, deve a empresa contratante realizar qualquer processo de produção de bens para
venda ou de prestação de serviço a terceiros.”
Nesse sentido, a DRJ adota essa mesma premissa com base na Solução de Consulta
COSIT no 3/2021, segundo a qual “a mistura de gasolina ‘A’ com etanol anidro (álcool) para
obtenção de gasolina tipo ‘C’ e a mistura de biodiesel ao óleo diesel tipo ‘A’ para obtenção de óleo
diesel tipo ‘B’ não se equiparam à produção de combustíveis” (fl. 2.668), razão pela qual concluiu
não ser possível o cálculo de créditos de PIS e COFINS com fundamento no art. 3o, inc. II das Leis
no 10.637/2002 e 10.833/2003.
No entanto, verifica-se que a Recorrente desempenha atividade produtiva ao
efetuar a mistura dos combustíveis adquiridos das refinarias para a produção dos combustíveis
por ela comercializados, em linha com o conceito de industrialização da legislação do IPI (art. 46
do CTN e art. 4o do RIPI).
Assim, consoante análise do Parecer do Instituto de Pesquisas Tecnológicas (IPT):
“h) Em que consiste a mistura de combustíveis operada nas bases secundárias?
Que combustíveis são misturados? Que combustíveis resultam dessas misturas?
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Todo combustível comercializado, com exceção do etanol hidratado, provém de
uma mistura, conforme resoluções governamentais, que é realizada nas bases
primária e secundária.” “J) É possível afirmar que a mistura é um processo de
transformação? É possível afirmar que a mistura é uma espécie do gênero
produção de derivados de petróleo?
Sim. A mistura de duas ou mais substâncias altera as propriedades físicas e
químicas transformando-o em outro produto.”
Nesse sentido, existe precedente do Superior Tribunal de Justiça (STJ), que
consolidou o entendimento de que:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AQUISIÇÃO DE ÁLCOOL DO TIPO ETANOL
ANIDRO COMBUSTÍVEL (EAC) COMO INSUMO NA FORMULAÇÃO DA GASOLINA C
PELOS DISTRIBUIDORES DE COMBUSTÍVEIS.
APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS.
POSSIBILIDADE. (...) 3. O Etanol Anidro Combustível (EAC) é insumo indispensável
no processo de formulação da Gasolina C, razão pela qual sua aquisição tributada
rende ensejo à apropriação de créditos da contribuição ao PIS e da COFINS, com
amparo nos arts. 3o, II, das Leis ns.10.637/2002 e 10.833/2003. (STJ, REsp no
1.971.879/SE, PRIMEIRA TURMA, Rel. Ministra Regina Helena Costa, em
13.05.2025).
Além disso, há reiterados julgados do CARF que corroboram essa orientação:
“DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A GASOLINA
DO TIPO C. CARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à gasolina tipo A para a obtenção
da gasolina do tipo C, na proporção estabelecida pela ANP, é considerado insumo
pela legislação PIS/Pasep e COFINS. Por se tratar de insumo para a produção de
gasolina tipo C, é possível que o contribuinte se credite das operações com
aquisição de álcool anidro, nos termos do que dispõe o art. 3o, inciso II da lei n.
10.833/04, com a redação que lhe foi dada pela Lei n. Lei 10.865/04. “E aqui,
entendo que o álcool anidro é um dos elementos estruturais e inseparáveis
(critério da essencialidade) do processo de produção da gasolina do tipo C, já que
a produção deste exige uma reação físico-químico de fusão do álcool anidro à
gasolina tipo A.” (Ac. CARF no 3101-004.084, PTA no 16682.720942/2019-34,
Cons. Rel. Renan Gomes Rego, em 21.08.2025).
“É que fabricação de produtos corresponde às hipóteses de industrialização
firmadas na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) e
produção de bens refere-se às atividades que, conquanto não sejam consideradas
industrialização, promovem a transformação material de insumo(s) em um
produto novo destinado à venda, devendo, portanto, o direito ao crédito ser
deferido”. (Ac. CARF no 3402-011.997, PTA no 10480.722.947/2013-04, Cons. Red.
Designada Anna Dolores Barrros de Oliveira Sa Malta, em 23.07.2024).
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“DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A GASOLINA
DO TIPO CARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à gasolina tipo A para a obtenção
da gasolina do tipo C, na proporção estabelecida pela ANP, é considerado insumo
pela legislação PIS/Pasep e COFINS. “Neste sentido, cabe ainda ressaltar que o
parágrafo único do art. 46 do CTN, ao dispor sobre o fato gerador do IPI, (...)
reforça que as atividades efetuadas pelo contribuinte não podem ser aqui
encaradas como mera revenda de produto, visto que restou provado não só a
mudança de natureza quanto de finalidade do produto final por ele
comercializado.” (Ac. CARF no 3401-011.912, PTA no 10480.732073/201-12, Rel.
Cons. Marcos Roberto da Silva, 25.07.2023).
“CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Data
do fato gerador: 30/09/2013 PIS. COFINS. DIREITO AO CRÉDITO. FRETE. INSUMO
PARA PRODUÇÃO DE GASOLINA TIPO C. POSSIBILIDADE.
Considerando a atividade transformadora, é possível que uma distribuidora se
credite do frete nas operações com aquisição de insumos para produção da
gasolina tipo C, nos termos do que dispõe o art. 3o, inciso II da lei n. 10.833/04,
com a redação que lhe foi dada pela Lei n. Lei 10.865/04.” (Ac. CARF no 3401-
012.018, PTA no 13161.901068/2017-63, Rel. Cons. Marcos Roberto da Silva,
27.07.2023)
Dessa forma, verifica-se que a Recorrente realiza efetiva produção, mediante a
mistura de combustíveis adquiridos de refinarias que implica a sua transformação em novos
combustíveis, o que confirma a possibilidade de apropriação de créditos de PIS e COFINS sobre as
despesas incorridas com insumos, nos termos do art. 3o, II das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Assim, os gastos incorridos com a distribuição de combustíveis consubstanciam
verdadeiro dispêndio decorrente de imposição legal. Sendo assim, resta caracterizada a sua
qualificação como insumo nos termos do Recurso Especial no 1.221.170/PR (tema 779/STJ).
Isso porque a Recorrente, enquanto distribuidora, é obrigada a realizar a mistura
dos combustíveis consoante as determinações da ANP, bem como deve realizar testes físico-
químicos para garantir a qualidade dos produtos consoante as prescrições regulatórias.
DAS GLOSAS FISCAIS COM CRÉDITOS DE INSUMOS
ARMAZENAGEM, COLETA DE AMOSTRAS E LACRAÇÃO
A DRJ corroborou os mesmos fundamentos adotados pela Autoridade Fiscal ao
afirmar que “para o contribuinte, (...) não existe a aquisição de bens e serviços utilizados como
insumo, posto que se trata de empresa comercial que não industrializa e não presta serviços” (fl.
2.670).
Por outro lado, a recorrente reitera que os gastos determinados pela ANP,
incorridos no processo de mistura e distribuição de combustíveis (caso da armazenagem, coletas e
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exames laboratoriais) são insumos por imposição legal/regulatória, porquanto exigidos por atos
normativos da ANP.
No caso concreto, verifica-se que a Recorrente contratou da empresa Petrobahia
S.A. a prestação de serviços de coleta de amostra-testemunha dos compartimentos dos
caminhões-tanque, realizada logo após o término do carregamento de combustíveis, bem como a
posterior lacração das tampas de tais compartimentos (fl. 1.290).
A Recorrente contratou, também, serviços de armazenamento e carregamento de
derivados de petróleo – especialmente, etanol anidro, etanol hidratado, óleo diesel tipo A,
gasolina tipo A e Biodiesel – com as empresas Petrobahia S.A. e TDC Distribuidora de Combustíveis
S.A.

No entanto, conforme detalhado pela recorrente, trata-se de uma imposição
legal/regulatória a obrigação dos distribuidores de formação de estoques mínimos (cf. Resoluções
da ANP no 45/2013 e 67/2011), coleta e fornecimento de amostras testemunhas e lacração (cf.
Resolução ANP no 44/2013). Logo, há plena aderência ao critério da relevância.
Nesse sentido, existem precedentes deste Conselho (CARF) que corroboram tal
entendimento.
“PIS E COFINS. REGIME MONOFÁSICO. DESPESAS DE ARMAZENAGEM DE
COMBUSTÍVEIS. DIREITO AO CRÉDITO.
Inexistindo remissão, para armazenagem, às restrições previstas no artigo 3o, I, b,
das referidas leis, é admitido o crédito sobre gastos de armazenagem de
combustíveis submetidos ao regime monofásico." (Ac. CARF no 3301-014.619,
PTA no 10480.907739/2019-61, Rel. Cons. Rachel Freixo, em 14.10.2025).
“REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
APURAÇÃO
DE
CRÉDITOS.
DESPESAS
DE
ARMAZENAGEM.
Concede-se direito a crédito na apuração não-cumulativa da contribuição as
despesas referentes à despesa com armazenagem nos termos do previsto na Lei
n. 10.637/2002. (Ac. CARF no 3202-002.062, PTA no 10935.904258/2020-41, Cons.
Red. Designado Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Redator Designado, em
19.09.2024)”.
Diante do exposto, deve ser cancelada a presente glosa fiscal.
FRETE NA AQUISIÇÃO DE COMBUSTÍVEIS
Quanto aos fretes registrados na ficha F100, a fiscalização alega que não conseguiu
obter informações acerca da natureza dos serviços contratados, inviabilizando a aferição do
crédito e o cotejo das operações em questão com aquelas escrituradas no Bloco D, uma vez que a
empresa não correlacionou cada NF-e informada a seu respectivo registro F100, relativo à sua
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operação geradora de crédito, cuidando tão somente de associar as NF-e, de forma agregada, à
suas empresas transportadoras.
Ainda assim, entende-se que deve ser mantida a glosa porque a totalidade das
NF-e associadas às remessas dos produtos refere-se à circulação, via transporte
rodoviário, de combustíveis sujeitos à tributação concentrada, sem direito ao
crédito.
Nesse sentido, a DRJ entendeu que não existe a aquisição de bens e serviços
utilizados como insumo, posto que se trata de empresa comercial que não industrializa e não
presta serviços, restando analisar, tão somente, a possibilidade de crédito para a hipótese de
revenda de mercadorias (inciso I, art. 3o).
E neste caso observa-se que também não existe o direito ao crédito, uma vez que
os incisos I dos arts. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003,
expressamente excluem da possibilidade de créditos as mercadorias e produtos
referidos "nos § 1o e 1o-A do art. 2o", entre os quais se encontram os
combustíveis aqui abordados. Ou seja: para o caso da gasolina e do óleo diesel,
porque se tratam de revenda de produtos sujeitos à incidência concentrada das
contribuições sociais para os quais existe proibição legal de direito ao crédito (Art.
2o, §§ 1o e 1o-A, combinado com o art. 3o, inciso I, alínea b, das Leis no 10.637, de
2002, e no 10.833, de 2003); e para o caso do álcool, porque após a edição da MP
no 613/2013 (convertida na Lei no 12.859/2013) as aquisições de referido produto
restaram sujeitas às previsões do citado art. 3o, inciso I, alínea “b”, fazendo com
que o álcool carburante passasse a estar sujeito à incidência concentrada das
contribuições sociais nos períodos em análise, o que torna o direito ao crédito
proibido.
Quanto ao frete na aquisição, a fiscalização justificou a glosa afirmando que só é
admitido quando componha o valor do custo de aquisição do próprio bem adquirido e quando
esse bem seja gerador de crédito.
Assim, conforme detalhado pela DRJ, ao calcular o crédito referente ao produto
adquirido, a empresa adquirente poderia inserir o valor do frete (por ela suportado) na base de
cálculo, ainda que esse valor não integrasse a nota fiscal de aquisição.
Mais recentemente, em 2024 a Súmula 188 do CARF passou a permitir o direito
de calcular o crédito sobre o frete, ainda que nas aquisições de insumos
desonerados, “desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em
relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas
referidas contribuições”. No caso, ainda que se pudesse estender a hipótese para
bens de revenda (a súmula claramente trata de apenas de “insumos”), o
contribuinte deveria ter comprovado o registro de forma autônoma que
comprovasse a incidência da contribuição, o que inexiste no processo. Dessa
forma, correta a fiscalização.
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A recorrente reitera que a glosa das despesas de frete na aquisição do produto
“Arla”, que seria um fertilizante não sujeito à incidência monofásica e que integraria “planilhas
anexadas às solicitações de juntada de fls. 1006 e 1007”.
Além disso, a recorrente defende que contratou e assumiu o ônus - o serviço de
transporte apartado do valor pago pelo combustível transportado. O serviço de transporte foi
regularmente tributado pelo prestador no regime não-cumulativo.
Portanto, ainda que o produto transportado (combustível monofásico) não gere
crédito para a Recorrente, o frete do produto – por ser autônomo e tributado no
regme não-cumulativo – deve ser reconhecido, nos termos da Súmula CARF 188.
No entanto, tais folhas referem-se a uma procuração, sem relação com o alegado,
sendo que referido produto não foi localizado também no anexo C2 do Termo de Verificação Fiscal
(arquivo não paginável fl. 2229), referente aos fretes nas aquisições relacionados pela fiscalização.
Assim sendo, diante da inexistência de comprovação do alegado, deve ser mantida a glosa.
Assim, caberia à Recorrente comprovar, de forma autônoma, o registro que
evidenciasse a incidência da contribuição, o que não se verifica nos autos. Dessa forma, conclui-se
pela correção da fiscalização quanto ao item mencionado.
FRETE COM MOVIMENTAÇÃO INTERNA
A recorrente reitera que a movimentação interna de produtos em elaboração e
acabados é essencial e relevante à atividade da Recorrente, e exigida pelas normas da ANP (logo,
obrigatória), sob qualquer enfoque que se analise a questão, a glosa realizada deve ser cancelada.
No entanto, relativamente ao frete interno, cumpre ressaltar que o transporte
interno refere-se a produtos acabados. A matéria foi recentemente consolidada em súmula pelo
CARF, com efeito vinculante, nos seguintes termos:
Súmula CARF no 217 – Aprovada pelo Pleno da 3a Turma da CSRF em sessão de
26/09/2024, com vigência a partir de 04/10/2024: "Os gastos com fretes relativos
ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não
geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas."
FRETE NA VENDA
Em relação aos dispêndios incorridos com frete nas operações de venda, a
Fiscalização entende que seria “vedado o desconto de crédito em relação a frete na operação de
revenda de produtos sujeitos à tributação concentrada, eis que o inciso I do artigo 3 o da Lei no
10.833/2003 expressamente exclui a possibilidade de creditamento sobre a aquisição para
revenda dos produtos referidos nos §§ 1o e 1o-A do artigo 2o”. Como visto, a Fiscalização entende
que a remissão legislativa aos incisos I e II pelo inciso IX teria vedado o desconto de créditos sobre
o frete na venda de produtos monofásicos.
Por outro lado, a recorrente defende que a remissão legislativa jamais teve por
escopo abarcar a restrição à tomada de créditos sobre o transporte de mercadorias sujeitas à
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monofasia, mas, apenas, condicionar o crédito à assunção do ônus do serviço de transporte pelo
vendedor.
a autorização ao crédito sobre o frete de venda é expressa e a remissão feita no
inc. X do art. 3o é apenas para autorizar o desconto de crédito no frete de venda
de produto adquirido para a revenda (inc. I) e o crédito sobre armazenamento de
produto adquirido para a revenda (inc. I) e de insumos (inc. II).
Não há, portanto, vedação ao crédito sobre o frete na venda de produto
monofásico, inclusive porque o inc. X do art. 3o não faz referência, e tampouco
ressalva, as hipóteses das alíneas previstas no inc. I o (que veda o crédito sobre
produto monofásico adqurido para a revenda).
Em que pese o esforço da Recorrente, é vedado o desconto de crédito relativo ao
frete na operação de revenda de produtos sujeitos à tributação concentrada, uma vez que o inciso
I do artigo 3o da Lei no 10.833/2003 expressamente exclui a possibilidade de apropriação de
crédito sobre a aquisição para revenda dos produtos mencionados nos §§ 1o e 1o-A do artigo 2o.
Dessa forma, inexiste o direito pleiteado pela empresa, estando correta a
Autoridade Fiscal responsável.
DESPESAS DE FRETE REGISTRADAS EM F100 DAS EFD-CONTRIBUIÇÕES.
Em relação às despesas de frete registradas na Ficha F100 da EFD Contribuições, a
Fiscalização entendeu que, a partir das informações apresentadas pela empresa, não foi possível
relacionar cada nota fiscal de serviço de transporte com a respectiva nota fiscal do produto
transportado.
Diante da ausência desta correlação de documentos fiscais, a Fiscalização entendeu
restar “absolutamente inviável aferir: 1 - a natureza das operações de transporte, de forma
individualizada para cada registro F100; e 2 – por consequência, a higidez dos valores dos créditos
de PIS/Cofins apropriados sobre cada operação contratada”.
Por outro lado, a Recorrente sustenta que não seria possível estabelecer a
correlação pretendida pela fiscalização, uma vez que, conforme esclarecido durante o
procedimento fiscal, para cada nota fiscal referente à prestação de serviço de transporte existem
diversas notas fiscais de venda de mercadorias, e não apenas uma, como presumiu a fiscalização.
Logo, a forma encontrada pela Recorrente para correlacionar as notas fiscais de
venda das mercadorias com as notas fiscais de frete foi a única possível, tendo em
vista atender à solicitação da autoridade fiscal. De todo modo, a própria
Fiscalização superou a suposta falta de informações relativas à correlação de
notas fiscais ao confirmar que as operações, de fato, se referiram a fretes de
combustíveis e, consequentemente, aplicar as mesmas conclusões aduzidas nos
capítulos específicos relativos a fretes na compra, venda e internos às operações
escrituradas na Ficha F100.
Fl. 2897
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Portanto, às glosas das despesas de frete informadas na Ficha F100 da EFD
Contribuições devem ser aplicadas as mesmas razões de defesa já aduzidas
anteriormente para o creditamento sobre fretes na aquisição, venda e interno.
Diante do exposto, a presente glosa fiscal deverá ser, também, cancelada.
No entanto, conforme demonstrado pela DRJ, inexistem dúvidas de que deveria a
empresa fazer a correlação das notas com os registros de modo que permitisse a verificação
comparativa com os dados escriturados no bloco D, evitando a duplicidade de informações.
Entretanto, tal providência é dispensável no presente caso, uma vez que se trata
de mercadorias cuja apuração de crédito é vedada pela legislação, inexistindo o
direito relativo ao frete também, conforme acima já analisado. Dessa forma, mais
uma vez correta a fiscalização.
Portanto, à luz da decisão recorrida e do que mais consta dos autos, caberia à
Recorrente o esclarecimento das divergências apontadas, bem como a comprovação efetiva do
seu direito, o que de fato não fez.
Diante dessas considerações, deve ser mantida a decisão da DRJ em relação ao
tópico recursal.
CRÉDITO SOBRE ETANOL HIDRATADO COMBUSTÍVEL (EHC)
A Fiscalização glosou os créditos calculados com base em todas as aquisições de
álcool hidratado, sob a alegação de inexistência de base legal para o seu creditamento. É ver o
seguinte trecho do relatório fiscal (fls. 2.189-2.190):
“Retornando à análise do §13 do art. 5o da Lei no 9.718/1998, a Medida Provisória
no 613/2013, convertida na Lei no 12.859/2013, trouxe relevante alteração para
excluir o termo ‘distribuidor’ de sua redação, de modo a não mais permitir, a
partir de 05.08.2013, que o distribuidor se credite quando da aquisição de álcool
para revenda. (...)
Acontece que os Decretos nos 9.101 e 9.112/2017, ao modificarem o Decreto no
6.573/2008, voltaram a exigir as contribuições do distribuidor na revenda de
álcool, como se pode verificar nas mesmas tabelas acima.
Inobstante, e embora a partir de 21/07/2017 as distribuidoras estejam
novamente sujeitas a alíquotas específicas na revenda de álcool, não se lhes
admitia o desconto de crédito na sua aquisição, em razão da redação limitativa do
§ 13 do artigo 5o da Lei no 9.718/1998.
É que a redação do referido §13 permaneceu inalterada mesmo após a vigência
dos Decretos nos 9.101 e 9.112/2017. Como já fora assinalado, o dispositivo
acolhe a tomada de créditos apenas pelo produtor e importador.”
Nesse sentido, verifica-se que o mesmo dispositivo legal que rege a matéria foi
adotado pela DRJ no acórdão recorrido para chancelar a glosa fiscal. Confira-se (fls. 2.668-2.669):
Fl. 2898
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“14. Da mesma forma não tem razão a Impugnante. A Medida Provisória no 613,
de 2013, convertida na Lei no 12.859, de 2013, através de seu art. 4o (com
produção de efeitos a partir de 8 de maio de 2013), alterou o § 13 do art. 5o da Lei
no 9.718, de 1998, para excluir os distribuidores de álcool, os quais passaram a
não mais poder apurar crédito das contribuições quando da aquisição de álcool
para revenda.
Abaixo a redação original, bem como as redações dadas pela mencionada MP e
pela Lei no 12.859, de 2013, que não deixam dúvidas sobre a exclusão
mencionada: (...)
15. Ainda que os Decretos nos 9.101 e 9.112, de 2017, ao modificarem o Decreto
no 6.573, de 2008, tenham voltado a exigir as contribuições do distribuidor na
revenda de álcool anteriormente reduzidas a zero pelo Decreto no 7.997, de 2013,
o § 13 acima permaneceu inalterado, somente vindo existir a possibilidade de
aproveitamento de créditos a partir de 04.01.2022, com a inclusão ao § 13-A pelo
art. 2o da Lei no 14.292, de 2022.
16. Assim, por expressa disposição de lei nos períodos em análise inexistiu a
possibilidade de aproveitamento de créditos na aquisição para revenda do etanol,
estando correto o entendimento da fiscalização.”
No entanto, a recorrente aduz que dentre os combustíveis adquiridos pela mesma
destaca-se o etanol hidratado combustível (EHC). Ao contrário do etanol anidro combustível (EAC),
que é adquirido pela Recorrente para ser misturado à gasolina na produção da Gasolina C que é
vendida aos consumidores, o EHC é adquirido pela distribuídora para ser revendido tal como
recebido. Portanto, trata-se, neste caso, de mercadoria adquirida para revenda.
Nesse sentido, a recorrente reitera que a sistemática legal de incidência de PIS e
COFINS sobre EHC sempre permitiu o direito ao crédito sobre o EHC adquirido pelas distribuidoras
enquanto o regime foi bifásico. Ao se tornar monofásico, o regime assegurou o direito ao crédito
apenas sobre as aquisições de produtores e importadoras (coerente que a sistemática não
cumulativa). No entanto, a recente retomada da bifasia para o EHC não veio acompanhada do
direito ao crédito pelos distribuidores:
Lei no 11.727/08 e Decreto no 6.573/08: Regime bifásico com direito a crédito em
ambas as fases → mantida a não cumulatividade;
Lei no 12.859/13 e Decreto no 7.997/13: Regime monofásico com direito a crédito
por importadores e produtores → mantida a não cumulatividade; e
Decretos nos 9.101/17 e 9.112/17: Regime bifásico com a reoneração dos
distribuidores e direito de crédito “expresso” apenas para importadores e
produtores → cumulatividade de incidências.
Em síntese, a recorrente defende a possibilidade de crédito com fundamento no
art. 3o, inc. I das Leis no 10.637/02 e 10.833/03 (“bens adquiridos para revenda”). A restrição
Fl. 2899
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prevista na parte final do inc. I do art. 3o se aplica, apenas, aos casos em que a venda de EHC não
sofre nova incidência de PIS/COFINS (monofasia). No entanto, a atual sistemática é bifásica!
Como apontado, após a alteração promovida pela Lei no 12.859/2013, o art. 5o,
§13 da Lei no 9.718/98 deixou de prever expressamente o direito ao crédito de PIS
e COFINS por distribuidores de álcool hidratado – como é o caso a Recorrente.
A despeito desta omissão legislativa, o art. 5o, §13 da Lei no 9.718/98 deve ser
interpretado de modo a que seja reconhecido o direito ao crédito às
distribuidoras sobre as aquisições de álcool hidratado, especialmente após a
majoração das alíquotas ad rem realizadas pelos Decretos no 9.101 e 9.112 de
2017.
Sobre o tema, traz-se aos autos os pareceres jurídicos elaborados pelos Profs.
Heleno Taveira Torres (doc. no 04 da impugnação), Roque Antonio Carrazza (doc.
no 05 da impugnação) e Tércio Sampaio Ferraz Jr. (doc. no 06 da impugnação),
todos unânimes no sentido de concluir que a Recorrente faz jus ao crédito de PIS
e COFINS nas aquisições de álcool hidratado.
Nesse contexto, relativamente ao tema em apreço, há precedente deste Conselho
(CARF) favorável à Recorrente.
“NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE ÁLCOOL HIDRATADO
COMUM. DISTRIBUIDORAS DE ÁLCOOL. POSSIBILIDADE
A partir de agosto de 2017, estabeleceu-se o regime bifásico nas operações
envolvendo o etanol hidratado comum (EHC), com aplicação das alíquotas de PIS
e COFINS para as distribuidoras, por meio dos Decretos n.°s 9.101/2017 e
9.112/2017. Assim, por força do princípio da não cumulatividade do PIS/COFINS
assegurado no citado §12o do art. 195 da CF/88 e definido pelas Leis n°
10.637/2002 e n° 10.833/2003, permite-se o creditamento sobre as aquisições
tributadas do referido produto.” (Ac. CARF no 3101-004.084, PTA no
16682.720942/2019-34, Cons. Rel. Renan Gomes Rego, em 21.08.2025).
Dessa forma, confirma-se o direito da Recorrente de apropriar-se do crédito
decorrente da aquisição de álcool hidratado.
Conclusão
Diante do exposto, voto pelo provimento parcial do recurso, determinando a
reversão das glosas fiscais referentes à aquisição de serviços de armazenagem, coleta de amostras
e lacração de compartimentos, bem como a reversão das glosas sobre as aquisições de etanol
hidratado combustível (EHC) adquirido para revenda.

Assinado Digitalmente
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro
Fl. 2900
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VOTO VENCEDOR
Conselheira Juciléia de Souza Lima, redatora designada
No que pese o respeito que nutro pela Ilustre Relatora, sirvo-me deste Voto para
dela divergir pelas razões abaixo aduzidas.

Coleta de Amostras e Lacração
A DRJ corroborou os mesmos fundamentos adotados pela Autoridade Fiscal ao
afirmar que “para o contribuinte, (...) não existe a aquisição de bens e serviços utilizados como
insumo, posto que se trata de empresa comercial que não industrializa e não presta serviços” (fl.
2.670).
A recorrente exerce atividade comercial, daí, ante o entendimento deste Conselho
exposto na Súmula CARF no 234, o qual, por questões regimentais, esta Conselheira não pode se
afastar, entendo ser descabida analisar a essencialidade e relevância da coleta de amostras e
lacração- itens glosados pela fiscalização por terem sido aproveitados pela Recorrente como
insumos para a atividade comercial por ela desempenhada, pois resta claro que recorrente que
exerce atividade comercial, e por consequência, não tem a Recorrente amparo legal para apurar
créditos de PIS/COFINS na sistemática do inciso II, do art. 3°, das Leis n° 10.637/2002 e
10.833/2003.
Neste tópico não há reforma a fazer, sobretudo, ante a Súmula CARF no 234, a qual
a aplico ao presente caso: “Na atividade de comércio não é possível a apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS com base no inciso II do art. 3o das
Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003”.

Do Etanol hidratado combustível para revenda (EHC)
Entende a recorrente que, na condição de distribuidor de combustíveis, possui
direito ao creditamento das contribuições sobre a aquisição de álcool para fins carburantes (etanol
hidratado para revenda).
Entendo não assistir razão a Recorrente.
Explico.
Fl. 2901
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Como é sabido, no que cerne ao tema houve profunda evolução legislativa, as Leis
no 10.637/02 e no 10.833/03, respectivamente, instituíram a não-cumulatividade do PIS/PASEP e
da COFINS.
Na redação do inciso IV do §3o do artigo 1o, as leis previam que as receitas
provenientes da venda dos produtos da Lei no 9.990/00- álcool para fins carburantes não
integravam a base de cálculo do PIS/COFINS, posteriormente, alterada pelo artigo 5o da Lei no
9.718/98, passou a prever a incidência monofásica das contribuições:
Lei no 10.637/02
Art. 1o. A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o
faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil.
(...)
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:
(...)
IV - de venda dos produtos de que tratam as Leis no 9.990, de 21 de julho
de 2000, no 10.147, de 21 de dezembro de 2000, e no 10.485, de 3 de julho
de 2002, ou quaisquer outras submetidas à incidência monofásica da
contribuição;

Lei no 10.833/03
Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS,
com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento
mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
(...)
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...)
IV - de venda dos produtos de que tratam as Leis nos 9.990, de 21 de julho
de 2000, 10.147, de 21 de dezembro de 2000, 10.485, de 3 de julho de
2002, e 10.560, de 13 de novembro de 2002, ou quaisquer outras
submetidas à incidência monofásica da contribuição;

Lei no 10.637/2002
Fl. 2902
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Art. 8o Permanecem sujeitas às normas da legislação da contribuição para
o PIS/Pasep, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as
disposições dos arts. 1o a 6o:
(...)
VII – as receitas decorrentes das operações:
a) referidas no inciso IV do § 3o do art. 1o;

Lei no 10.833/2003
Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes
anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1o a
8o:
(...)
VII - as receitas decorrentes das operações:
a) referidas no inciso IV do § 3o do art. 1o;

Com a promulgação da Lei no 10.865/04 houve a alteração no inciso IV do §3o das
Leis no 10.637/02 e no 10.833/03, os quais passaram a viger com a seguinte redação:
Lei no 10.637/02
Art. 1o. A contribuição para o PIS/Pasep tem como fato gerador o
faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil.
(...)
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:
(...)
IV - de venda de álcool para fins carburantes

Lei no 10.833/03
Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS,
com a incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento
mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
(...)
Fl. 2903
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§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...)
IV - de venda de álcool para fins carburantes;

Até aqui, não há dúvidas que havia expressa vedação à tomada de créditos sobre as
receitas de vendas de álcool para fins carburantes.
Entretanto, significativa alteração legislativa ocorreu com a vigência da Lei no
11.727/2008, ao trazer importantes alterações ao regime não-cumulativo do Álcool, bem como,
alterando a vedação à tomada de créditos imposta das Leis no 10.637/02 e no 10.833/03, ao
prever a tributação concentrada não apenas frente às distribuidoras, também perante produtores
e importadores:
Art. 5o- A Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins incidentes sobre a
receita bruta auferida na venda de álcool, inclusive para fins carburantes,
serão calculadas com base nas alíquotas, respectivamente, de: (Redação
dada pela Lei no 11.727, de 2008).
I – 1,5% (um inteiro e cinco décimos por cento) e 6,9% (seis inteiros e nove
décimos por cento), no caso de produtor ou importador; e (Redação dada
pela Lei no 11.727, de 2008).
II – 3,75% (três inteiros e setenta e cinco centésimos por cento) e 17,25%
(dezessete inteiros e vinte e cinco centésimos por cento), no caso de
distribuidor. (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008).
§ 1o Ficam reduzidas a 0% (zero por cento) as alíquotas da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre a receita bruta de venda de
álcool, inclusive para fins carburantes, quando auferida: (Incluído pela Lei
no 11.727, de 2008).
I – por distribuidor, no caso de venda de álcool anidro adicionado à
gasolina; (Incluído pela Lei no 11.727, de 2008).
II – por comerciante varejista, em qualquer caso; (Incluído pela Lei no
11.727, de 2008).
Por sua vez, a Lei no 11.727/2008 revogou os dispositivos que excluíam o Álcool do
regime não-cumulativo, como podemos ver:
Art. 42. Ficam revogados:
(...)
III – a partir do primeiro dia do quarto mês subseqüente ao da publicação
desta Lei:
Fl. 2904
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c) o inciso IV do § 3o do art. 1o e a alínea a do inciso VII do art. 8o da Lei no
10.637, de 30 de dezembro de 2002;
d) o inciso IV do § 3o do art. 1o e a alínea a do inciso VII do caput do art. 10
da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003;

Ainda, incluiu §1o-A no artigo 2o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, que diz:
Lei no 10.637/02
Art. 2o Para determinação do valor da contribuição para o PIS/Pasep
aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art.
1o, a alíquota de 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por
cento).
(...)
§ 1o-A. Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta
auferida pelos produtores, importadores ou distribuidores com a venda de
álcool, inclusive para fins carburantes, à qual se aplicam as alíquotas
previstas no caput e no § 4o do art. 5o da Lei no 9.718, de 27 de novembro
de 1998. (Incluído pela Lei no 11.727, de 2008).

Lei no 10.833/03
Art. 2o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de
cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6% (sete
inteiros e seis décimos por cento).
(...)
§ 1o-A. Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta
auferida pelos produtores, importadores ou distribuidores com a venda de
álcool, inclusive para fins carburantes, à qual se aplicam as alíquotas
previstas no caput e no § 4o do art. 5o da Lei no 9.718, de 27 de novembro
de 1998. (Incluído pela Lei no 11.727, de 2008).

A controvérsia posta no presente recurso centra-se em definir se a empresa
distribuidora de combustíveis, que adquire Etanol Hidratado Combustível para revenda, tem ou
não direito ao creditamento da Contribuição ao Programa de Integração Social (PIS) e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), como corolário da não
cumulatividade, estabelecida no § 12 do art. 195 da Constituição Federal.
Pois bem.
Fl. 2905
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De fato, houve a inclusão dos produtores, importadores e distribuidoras no rol da
não-cumulatividade do PIS/PASEP e da COFINS, pois a redação da Lei no 11.727/2008 houve a
mudança na incidência do PIS/PASEP e da COFINS, como também a inclusão deste produto no
regime da não-cumulatividade.
E no que pese toda a evolução legislativa ocorrida sobre a inclusão do álcool para
fins carburantes no regime não-cumulativo, não há como afirmar que com a edição da Lei no
12.859/2013, resolveu-se retirar as travas da possibilidade do creditamento do distribuidor, com a
devida vênia, não é o que se extrai do texto legal:
Lei 9.718/98 – Evolução da redação
Art. 5o A Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins incidentes sobre a
receita bruta auferida na venda de álcool, inclusive para fins carburantes,
serão calculadas com base nas alíquotas, respectivamente, de: (Redação
dada pela Lei no 11.727, de 2008).
[...]
§ 13. O produtor, importador ou distribuidor de álcool, inclusive para fins
carburantes, sujeito ao regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, pode descontar créditos
relativos à aquisição do produto para revenda de outro produtor,
importador ou distribuidor. (Incluído pela Lei no 11.727, de 2008).
[...]
§ 13. O produtor e o importador de álcool, inclusive para fins carburantes,
sujeito ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, pode descontar créditos relativos à aquisição do
produto para revenda de outro produtor ou de outro importador. (Redação
dada pela Medida Provisória no 613, de 2013)
[...]
§ 13. O produtor e o importador de álcool, inclusive para fins carburantes,
sujeitos ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins podem descontar créditos relativos à aquisição do
produto para revenda de outro produtor ou de outro importador. (Redação
dada pela Lei no 12.859, de 2013).

Em que pese a boa técnica do arrazoado, entendo que a matéria precisa ser
enfrentada a luz da interpretação objetiva da legislação.
Fl. 2906
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Do texto legal se extrai, que o direito à tomada de créditos sobre a aquisição de
álcool aplicam-se, unicamente, às empresas produtoras e importadoras de álcool, estando tais
créditos vinculados, somente, às atividades de produção e/ou importação.
Esta questão foi enfrentada pelo STJ, no REsp 1965163/PE, na qual decidiu os
ministros, seguindo o relator Min. Marco Aurélio Bellize, para reconhecer a vedação da tomada
créditos sobre a aquisição de etanol hidratado, ao afirmar que o legislador proibiu o direito de
creditamento
na
aquisição
de
álcool
hidratado
combustível
destinado
à
revenda,
independentemente do regime de incidência tributária, representado pela seguinte ementa:
EMENTA
DIREITO TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA.
PRETENSÃO MANIFESTADA PELO DISTRIBUIDOR DE COMBUSTÍVEIS DE
RECONHECIMENTO DE DIREITO ALEGADAMENTE LÍQUIDO E CERTO
CONSISTENTE NO DESCONTO DE CRÉDITO RELATIVO À CONTRIBUIÇÃO AO
PIS E COFINS ATINENTE À AQUISIÇÃO DE ÁLCOOL HIDRATADO
COMBUSTÍVEL PARA A REVENDA. EXPRESSA VEDAÇÃO LEGAL QUANTO AO
DIREITO
DE
CREDITAMENTO
RELATIVO
AO
ÁLCOOL
HIDRATADO
COMBUSTÍVEL ADQUIRIDO PARA REVENDA, INDEPENDENTEMENTE DO
REGIME DE INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA. RECONHECIMENTO. ORDEM
CORRETAMENTE
DENEGADA
NA
ORIGEM.
RECURSO
ESPECIAL
DESPROVIDO.

(...)
III. Razões de decidir
5. Diversamente do tratamento dado ao IPI e a ao ICMS, em relação às
contribuições PIS e COFINS, a Constituição Federal não lhes conferiu o
atributo da não cumulatividade, como princípio a elas inerente. Concedeu,
na verdade, ampla autonomia ao legislador ordinário para definir em quais
hipóteses e em quais setores econômicos tais contribuições incidirão uma
única vez, sem cumulação, portanto, nas operações subsequentes. Por
meio da não cumulatividade atribuída ao PIS/COFINS pelo legislador, o
creditamento não guarda nenhuma vinculação com o montante de tributo
recolhido na etapa anterior. A apropriação de crédito dá-se sobre algumas
aquisições (custos e despesas) especificadas na lei, na mesma proporção
em que o tributo incide sobre as vendas (receitas), pelo denominado
método subtrativo indireto. Desse modo, a não cumulatividade atribuída às
contribuições em questão não se destina a conferir neutralidade à
tributação (como ocorre com o IPI e o ICMS), mas sim de desonerar
determinada etapa da cadeia produtiva, como estímulo à específica
Fl. 2907
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atividade econômica, assumindo contornos de verdadeira subvenção
pública.
6. Sobre o regime de incidência tributária, especificamente quanto à cadeia
produtiva de álcool hidratado combustível, a legislação pertinente, no
tocante à oneração do distribuidor, variou consideravelmente ao longo do
tempo.
6.1 Da análise cronológica da legislação posta, verifica-se que as vendas de
álcool hidratado operadas pelo distribuidor, em determinados períodos,
não eram oneradas pela incidência das contribuições em comento (ante o
estabelecimento de alíquota zero para tal operação), a revelar um regime
genuinamente monofásico; em outros, diversamente, as vendas do
distribuidor, na correlata cadeia produtiva, também eram oneradas em
conjunto com aquelas operadas pelos importador/produtor, a denotar um
regime bifásico.
6.2 Em relação ao período de vigência do Decreto n. 7.997/2013, em que
se evidencia o regime de incidência monofásica, afinal, nesse período, a
oneração da tributação recaiu exclusivamente sobre a receita das vendas
realizadas pelo importador ou produtor, enquanto (conforme assere a
própria impetrante) ao distribuidor foi concedida a redução da alíquota a
zero, esta Corte Superior de Justiça possui posicionamento firmado sob o
rito dos recursos especiais repetitivos (Tema 1.093 – REsp n. 1.894.741/RS,
Relator Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, julgado em
27/4/2022, DJe de 5/5/2022) de ser vedada a constituição de crédito da
contribuição para o PIS e da COFINS sobre os componentes de aquisição de
bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3, I, b, da Lei n. 10.637/2002 e
da Lei n. 10.833/2003), conclusão que não se altera com o teor do art. 17
da Lei n. 11.033/2004, sobretudo porque as leis específicas que trataram
do tema, na sequência, continuaram a vedar o creditamento na aquisição
de bens sujeitos à monofasia.
7. O aludido precedente qualificado, todavia, não se aplica integralmente à
hipótese dos autos, a considerar que, após a edição dos Decretos n.
9.101/2017 e 9.112/2017, que determinaram a majoração das alíquotas
das referidas contribuições para o PIS e COFINS, antes zerada, para as
distribuidoras, não se estaria mais diante de um regime monofásico, mas
sim bifásico, já que tanto o produtor/importador como o distribuidor, na
saída da mercadoria de seus estabelecimentos, passaram a ser onerados
por esses tributos (pelo que se percebe, até a redação dada pela LC
214/2025).
Fl. 2908
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7.1 Não obstante, as normas que tratam do direito ao desconto de crédito,
advindo da não cumulatividade atribuída à contribuição ao PIS e à COFINS,
previstas nas Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003, sempre o vedaram, como
regra, no caso de aquisição de álcool para fins carburantes destinado à
revenda, independentemente do regime de incidência tributária.
7.2 Diz-se, em regra, pois a própria lei (notadamente a que regula a
tributação da contribuição ao Pis e da Cofins, do setor de combustíveis),
como seria de rigor, estabelece as específicas hipóteses em que se admite
o creditamento pela aquisição de álcool para revenda, quais sejam: art. 17
da Lei n. 10.865/2004, em benefício do importador, contribuinte do PIS-
Importação e da Cofins-Importação; § 13 do art. 5o da Lei n. 9.718/1998
(com redação dada pela Lei n. 11.727/2008) , em benefício do produtor e
do importador de álcool que adquire o produto para revenda de outro
produtor ou de outro importador; e § 15 do art. 5o da Lei n. 9.718/1998
(com redação dada pela Lei n. 11.727/2008) em benefício do distribuidor,
dos créditos decorrentes da aquisição de álcool anidro para adição à
gasolina, como estímulo ao beneficiamento ambiental daí decorrente)
7.3 A lei de regência conferiu, em alguma extensão, tratamento tributário
análogo ao produtor e ao importador por serem, justamente, os agentes
econômicos responsáveis por introduzir o produto no mercado nacional.
Dessa maneira, o produtor, ao fabricar o produto em comento, e o
importador, ao fazê-lo ingressar no território nacional (que, inclusive, é
onerado por tais contribuições na modalidade importação), o introduzem
no mercado por meio de sua "venda" ao distribuidor, o qual, por sua vez, a
revende aos postos de combustíveis (comerciantes varejistas), que, por
fim, a revende ao consumidor final. A vedação ao crédito, como se verifica,
é direcionada especificamente à aquisição do álcool para fins carburantes
para revenda, sendo absolutamente possível cogitar, como subvenção
fiscal e estímulo à cadeia produtiva, a concessão de crédito, por meio de
lei, ao produtor e ao importador, tão somente.
8. Sem imiscuir na discussão a respeito da alegada afronta à Constituição
Federal, de competência exclusiva do Supremo Tribunal Federal, para o
desate da matéria posta, restrita à legislação infraconstitucional, afigura-se
suficiente o reconhecimento de que o constituinte conferiu ampla
autonomia ao legislador ordinário para definir em quais hipóteses e em
quais setores econômicos as contribuições ao PIS e a COFINS serão não
cumulativas (Tema 756/STF), não- se revestindo de obrigatoriedade,
tampouco se destinando a conferir neutralidade à tributação, como
pretendido pela parte recorrente.
Fl. 2909
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-003.537 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16539.720003/2024-19
30
IV. Dispositivo e tese
9. Resultado do Julgamento: Recurso desprovido.
Tese de julgamento: O legislador ordinário, a quem a Constituição Federal
conferiu ampla autonomia para definir em quais hipóteses e em quais
setores econômicos a contribuição ao PIS e a COFINS incidirão uma única
vez, sem cumulação, proibiu o direito de creditamento em relação ao
álcool hidratado combustível adquirido para revenda, independentemente
do regime de incidência tributária, ressalvadas as hipóteses especificadas
na lei.
Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 195, § 12; Lei n. 10.637/2002,
art. 3o, I, b; Lei n. 10.833/2003, art. 3o, I, b; Lei n. 11.033/2004, art. 17.
Jurisprudência relevante citada: STJ, Tema 1.093, REsp 1.894.741/RS, Rel.
Min. Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, julgado em 27/04/2022;
STF, Tema 756, RE 841979, Rel. Min. Dias Toffoli, Plenário, julgado em
28/11/2022.

É mister registrar que a lei conferiu, em alguma extensão, tratamento tributário
análogo ao produtor e ao importador por serem, justamente, os agentes econômicos responsáveis
por introduzir o produto no mercado nacional.
O produtor, ao fabricar o produto em comento, e o importador, ao fazê-lo ingressar
no território nacional (que, inclusive, é onerado por tais contribuições na modalidade importação),
o introduzem no mercado por meio de sua "venda" ao distribuidor, o qual, por sua vez, a revende
aos postos de combustíveis (comerciantes varejistas), que, por fim, a revende ao consumidor final.
A vedação ao crédito (como se verifica) é direcionada especificamente à aquisição do álcool para
fins carburantes para revenda, sendo absolutamente possível cogitar, como subvenção fiscal e
estímulo à cadeia produtiva, a concessão de crédito, por meio de lei, ao produtor e ao importador,
tão somente.
Do texto legal, podemos extrair que não é toda e qualquer aquisição de álcool para
revenda operada pelo produtor ou pelo importador que gera o direito ao desconto de crédito,
mas somente aquela feita de outro produtor ou de outro importador – ou seja, trata-se de
operação restrita entre os agentes econômicos responsáveis por introduzir a mercadoria no
mercado nacional – não se equiparando, propriamente, à "aquisição para revenda" efetuada pelos
outros integrantes da cadeia econômica (distribuidor e comerciante varejista), quando o produto
já foi inserido no mercado nacional.
Sendo assim, no meu entender, com a edição da MP 613/2013, convertida em Lei
no 12.859/2013, o legislador não incluiu a atividade de distribuidor dentre as autorizadas a
Fl. 2910
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3202-003.537 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16539.720003/2024-19
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descontar créditos relativos à aquisição do álcool para fins carburantes, não havendo, por
ausência de previsão legal, como dar provimento ao presente tópico recursal.

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima

Fl. 2911
DF CARF MF
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