Tribunal: CARF
Processo: 13005.720324/2016-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOANA MARIA DE OLIVEIRA GUIMARAES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-01-21
Data de publicação: 2026-02-23

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
AQUISIÇÃO. PRODUTO SUJEITO A ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITO. VEDAÇÃO.
É vedado o aproveitamento de crédito relativo à aquisição de produto sujeito à alíquota zero, nos termos do § 2o, inciso II, do art. 3o da Lei no 10.833/2003 e da Lei n° 10.637/2002.
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para o processo produtivo, como decidido pelo STJ no julgamento do RESP 1.221.170/PR.
FRETE NA AQUISIÇÃO DE PRODUTOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF No 188.
O frete pago na aquisição de produtos é apropriável no regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS e da COFINS, ainda que o produto adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições. Trata-se de operação autônoma, paga à transportadora, na sistemática de incidência da não-cumulatividade.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. Súmula CARF no 188.
FRETE INTERNO DE PRODUTOS IMPORTADOS. ESSENCIALIDADE DEMONSTRADA. CRÉDITO RECONHECIDO.
Na operação de importação de matéria-prima e insumos, revela-se inegável a essencialidade do frete contratado para transportar as matérias-primas importadas do local de desembaraço aduaneiro até o estabelecimento fabril da contribuinte, viabilizando a execução da etapa produtiva.
FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE MATÉRIA-PRIMA ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Evidenciada a necessidade de transporte entre estabelecimentos da mesma contribuinte de matéria-prima, para a continuidade ou início do processo produtivo do bem comercializado, a despesa com o frete é passível de creditamento.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13005.720324/2016-35
ACÓRDÃO
3102-003.296 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de janeiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CAROLINA SOIL DO BRASIL LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
AQUISIÇÃO. PRODUTO SUJEITO A ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITO. VEDAÇÃO.
É vedado o aproveitamento de crédito relativo à aquisição de produto
sujeito à alíquota zero, nos termos do § 2o, inciso II, do art. 3o da Lei no
10.833/2003 e da Lei n° 10.637/2002.
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, considerando a imprescindibilidade ou a importância de
determinado bem ou serviço para o processo produtivo, como decidido
pelo STJ no julgamento do RESP 1.221.170/PR.
FRETE NA AQUISIÇÃO DE PRODUTOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO.
CRÉDITO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF No 188.
O frete pago na aquisição de produtos é apropriável no regime da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS e da COFINS, ainda que o
produto adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições. Trata-se de
operação autônoma, paga à transportadora, na sistemática de incidência
da não-cumulatividade.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços
de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços,
registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos,
tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. Súmula
CARF no 188.
FRETE
INTERNO
DE
PRODUTOS
IMPORTADOS.
ESSENCIALIDADE
DEMONSTRADA. CRÉDITO RECONHECIDO.
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Na operação de importação de matéria-prima e insumos, revela-se
inegável a essencialidade do frete contratado para transportar as matérias-
primas importadas do local de desembaraço aduaneiro até o
estabelecimento fabril da contribuinte, viabilizando a execução da etapa
produtiva.
FRETES
NA
TRANSFERÊNCIA
DE
MATÉRIA-PRIMA
ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Evidenciada a necessidade de transporte entre estabelecimentos da
mesma contribuinte de matéria-prima, para a continuidade ou início do
processo produtivo do bem comercializado, a despesa com o frete é
passível de creditamento.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário para reverter as glosas sobre despesas com fretes internos de
produtos importados; fretes na aquisição de matéria-prima sujeita à alíquota zero, desde que
tenham sido efetivamente tributados pela contribuição e prestados por pessoa jurídica
domiciliada no País; e fretes na transferência de matéria-prima entre os estabelecimentos da
Recorrente.

Assinado Digitalmente
Joana Maria de Oliveira Guimarães – Relatora

Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Fabio Kirzner Ejchel, Joana
Maria de Oliveira Guimarães, Jorge Luis Cabral, Sabrina Coutinho Barbosa, Wilson Antônio de
Souza Correa, Pedro Sousa Bispo (Presidente).

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RELATÓRIO
Por bem narrar os fatos, adoto o relatório contido na decisão proferida pela DRJ:
Trata o presente processo de Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER) no
7496.09702.310112.1.1.10-3623, no valor de R$ 92.526,75, auferidos no 4o
trimestre/2012, referente a créditos da não cumulatividade da(o) Cofins,
vinculadas à receita não tributada no mercado interno. A Interessada também
transmitiu Declaração(ões) de Compensação (Dcomp), utilizando o referido
crédito para compensar débitos próprios.
A partir da análise das informações prestadas na Escrituração Fiscal Digital – EFD,
no Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon), bem como
aquelas prestadas em resposta à intimação, o Auditor Fiscal identificou que os
valores informados nas linhas 1 e/ou 2 das fichas 06 A/16 A/6B/16B do Dacon
referem-se à aquisição no mercado interno ou mediante importação, de
matériasprimas de adubos ou fertilizantes, cujas alíquotas da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins foram reduzidas a zero, por força do artigo 1o, incisos I, II e
IV, da Lei n.o 10.925, de 2004, portanto, sendo vedada a apuração de crédito,
conforme consta expressamente no inciso II do § 2o do artigo 3o das Leis no
10.637, de 2002 (PIS/Pasep), e no 10.833, de 2003 (Cofins).
A Autoridade Fiscal afirmou também que os gastos com serviços de fretes,
relacionados a estas aquisições, não geram crédito, uma vez que os valores
relativos aos mesmos compõem o custo de aquisição dos produtos adquiridos,
assim, essas despesas somente gerariam crédito de PIS e de Cofins se os produtos
transportados fossem passíveis de gerar crédito da não cumulatividade.
Além disso, esclarece que as despesas relacionadas ao frete de transporte de
produtos importados, ainda que se referisse a produtos sujeitos ao pagamento
das contribuições, não geram crédito, face a inexistência de previsão legal.
Sendo assim o pedido de ressarcimento foi deferido parcialmente e
a(s)compensação(ões) homologada(s) até o limite do crédito parcialmente
reconhecido, conforme demonstrativos a seguir:

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Inconformado com a decisão (fls. 102/104), da qual teve ciência em 03/02/2017, o
interessado interpôs, em 07/03/2017, a Manifestação de Inconformidade (fls.
133/168).
Após descrição dos fatos, a Manifestante informa que a atividade principal
exercida pela empresa é a produção e o comércio de substratos para plantas. A
seguir, demonstra, segundo seu entendimento, o conceito de “alíquota zero”.
Aquisição de matérias primas de adubos e fertilizantes
Alega que, embora a legislação vigente reze que as contribuições do PIS e da
Cofins não são devidas na quase totalidade das operações praticadas pelo
contribuinte, pois são de alíquota zero, este faz jus ao crédito da não
cumulatividade, visto que para a produção utiliza matérias primas importadas e
na entrada destas no território nacional foi exigido o pagamento das
contribuições.
Argumenta que, embora o preenchimento da Declaração de Importação seja de
responsabilidade da Inconformada, o Auditor Fiscal não permitiu o desembaraço
da mercadoria sem o pagamento das contribuições para o PIS e para a Cofins.
Relata que diante de decisões proferidas anteriormente acerca dos Pedidos
Eletrônicos de Ressarcimento, questionou a Alfândega da Receita Federal do
Brasil em Rio Grande/RS sobre a alíquota incidente sobre importação da matéria
prima utilizada na produção de substrato para plantas, pois agentes da Receita
Federal, estabelecida em Santa Cruz do Sul/RS mencionaram à Inconformada que
a alíquota de PIS/Cofins foi reduzida a 0%. Questionou ao Auditor se poderia
aplicar a redução nas próximas importações e foi instruído a realizar uma consulta
formal, nos termos previstos na Instrução Normativa da Receita Federal do Brasil
n° 1.396/2013.
Afirma que o processo de consulta costuma levar até mais de três anos para ser
solucionado e não pode esperar por todo este tempo para obter uma resposta
concreta do Fisco sobre como proceder.
Menciona que, no ano de 2015, já teve deferido, pela Delegacia da Receita
Federal de Santa Cruz do Sul/RS, Pedido Eletrônico de Ressarcimento, referente a
créditos da não cumulatividade de PIS e da Cofins, vinculados às receitas não
tributadas no mercado interno, proferidos nos Processos Administrativos n°
13005.721108/2015-26 e n° 13005.721109/2015-71. Os pedidos de ressarcimento
de créditos efetuados pela Inconformada passaram a ter decisões desfavoráveis
recentemente.
Alega que a postura adotada pelos agentes fiscais afronta o princípio da não
cumulatividade, pois é exigido o pagamento do PIS/Cofins sobre matérias-primas
importadas, mas não é permitido o creditamento das contribuições.
Argumenta que, caso a Autoridade Fiscal entenda que a informação sobre o
crédito esteja equivocada, não há qualquer dúvida de que se trataria de um mero
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erro formal, pois os valores pagos a título do PIS e da Cofins sobre as matérias-
primas importadas são passíveis de compensação ou ressarcimento. Assim, se
decidir pelo indeferimento destes, deverá então deferir o direito ao crédito pelo
reconhecimento do pagamento indevido, sob pena de fazer valer o extremo
rigorismo formal.
Cita também vários princípios, dentre eles, o da informalidade ou do formalismo
moderado, segundo o qual a Administração Pública e os administrados podem
atuar no processo administrativo sem os rigores formais do processo judicial, o da
essência sobre a forma, que consiste na supremacia da essência das transações
sobre seus aspectos formais e o da verdade material.
Defende que comprovou o pagamento das contribuições, sendo assim, o não
deferimento do creditamento/compensação implicaria em enriquecimento ilícito
da União, além de lesar o contribuinte sem que essa tenha dado causa aos fatos.
Frete de produtos Importados
Menciona que o frete utilizado para transportar as matérias primas importadas,
do local de desembaraço aduaneiro até o estabelecimento fabril, foi objeto de
tomada de crédito de PIS/Cofins, pois entende que é possível este creditamento.
Argumenta que a Autoridade Fiscal, ao referir que o frete no transporte de
produtos importados não gera crédito, incorreu em erro de interpretação, pois vê
a operação de importação como sendo uma única operação, regida pela Lei n°
10.865/04, ou seja, na realidade existe a operação de importação e a de
transporte dos produtos importados.
Alega que o Auditor Fiscal erra ao aduzir que o frete no transporte de produtos
importados não gera crédito, não compondo a base de cálculo do PIS e da Cofins,
restringindo-se somente em aplicar a Lei n° 10.865/04.
Material de embalagem
Alega que, embora não haja menção expressa no Relatório Fiscal e no respectivo
Despacho Decisório acerca da glosa referente ao creditamento sobre a aquisição
de materiais de embalagem, verifica-se que na análise e apuração dos créditos, o
Auditor Fiscal, não considerou estes insumos.
Defende que o artigo 3o, II das Leis n° 10.637/2002 e no 10.833/2003 prevê que o
contribuinte poderá descontar créditos calculados em relação à bens e serviços,
utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados à venda.
Argumenta que os materiais de embalagens usados no processo produtivo, com a
finalidade de deixar o produto (substrato para plantas) em condições de ser
estocado e comercializado, são tidos como insumos, de forma que geram créditos
das referidas contribuições.
Frete na compra de matéria prima

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Alega que suporta o dispêndio com frete tanto para transportar matérias-primas
adquiridas para serem utilizadas como insumo na fabricação de produtos
destinados à venda, quanto na entrega de mercadorias diretamente aos clientes
adquirentes.
Defende que é possível um bem não sujeito ao pagamento das contribuições, ser
objeto de uma operação de transporte tributada, motivo pelo qual é cabível o uso
do
crédito
sobre
o
frete,
desde
que
esse
seja
suportado
pelo
adquirente/vendedor. O direito ao crédito pelo serviço prestado não se
condiciona à tributação do bem transportado, inexistindo qualquer exigência
nesse sentido na legislação.
Argumenta que a inviabilidade ao crédito diz respeito apenas ao bem/serviço
sujeito à alíquota zero e não aos serviços tributados que possam ser a ele
relacionados, como o caso do frete.
Afirma que, se não houver a dedução do PIS/Cofins, provavelmente a
Inconformada ficará exposta à contingência tributária, pertinente ao IRPJ e CSLL,
sob a alegação de que estará superavaliando seus estoques e, portanto,
diminuindo seu lucro.
Frete
de
matérias-primas
decorrentes
da
transferência
entre
os
estabelecimentos da Inconformada
Alega que, no âmbito da atividade de produção ou fabricação, os insumos são
utilizados nas etapas do ciclo de produção ou fabricação, que se inicia com a
entrada das matérias-primas ou produtos intermediários e termina com a
conclusão do produto a ser comercializado. Como a empresa possui mais de uma
unidade fabril, destinada à produção de suas mercadorias, às vezes é necessária a
transferência de matérias-primas entre os estabelecimentos, mediante a
contratação de serviços de transporte terceirizados.
Defende que, de acordo com a interpretação combinada do artigo 3o, II, e § Io, I,
das Leis n° 10.637/2002 e no 10.833/2003, com o artigo 290 do RIR/1999
depreende-se que o valor do frete referente à transferência de matérias-primas
entre as filiais, para fins de sua aplicação no processo de industrialização, integra
o custo de produção na condição de serviço consumido na produção dos bens
destinados à venda, de tal sorte enseja a apuração de créditos das contribuições
para o PIS e a Cofins.
Cita no transcorrer da Manifestação de Inconformidade Acórdãos proferidos pelo
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF.
Por fim, requer que seja aceita a presente Manifestação de Inconformidade, com
o reconhecimento do direito creditório no valor de R$ 85.968,00 e homologação
das compensações realizadas.
É o relatório.
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A 5a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Ribeirão
Preto (SP), por meio do Acórdão no 14-104.605, de 29 de janeiro de 2020, julgou procedente em
parte a manifestação de inconformidade apresentada pela Recorrente, assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
AQUISIÇÃO. PRODUTO SUJEITO A ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITO. VEDAÇÃO.
É vedado o aproveitamento de crédito relativo à aquisição de produto sujeito à
alíquota zero, nos termos do § 2o, inciso II, do art. 3o da Lei no 10.833/2003 e da
Lei 10.637/2002.
FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
A natureza dos créditos originados de despesas de frete, pagas na operação de
compra, segue a natureza dos créditos provenientes da aquisição do bem
transportado. É vedada a apropriação de créditos de PIS/Pasep e Cofins em
relação ao frete na aquisição de insumos com suspensão, não incidência, alíquota
zero ou isenção da contribuição.
FRETE INTERNO NA IMPORTAÇÃO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
Os dispêndios da pessoa jurídica importadora com serviços de transporte da
mercadoria importada, desde o local alfandegado até o local de entrega da
mercadoria no território nacional não estão incluídos no valor aduaneiro da
mercadoria e, consequentemente, não podem compor a base de cálculo dos
créditos.
FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste previsão legal para apurar crédito na transferência de insumos (frete
interno), pois possui natureza diversa da venda (transferência de propriedade),
uma vez que as mercadorias continuam em propriedade da empresa.
CONCEITO DE INSUMO. MATERIAL DE EMBALAGEM.
O conceito de insumo abrange embalagem incorporada ao produto durante o
processo de industrialização, que agregue valor comercial ao produto através de
sua apresentação ou que objetive valorizar o produto em razão da qualidade do
material nele empregado, da perfeição do seu acabamento ou da sua utilidade
adicional.
ACÓRDÃOS PROFERIDOS PELO CARF. EFEITOS E ABRANGÊNCIA.
Os Acórdãos do CARF, por não constituírem normas complementares à legislação
tributária, não possuem caráter normativo nem vinculante.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
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Direito Creditório Reconhecido em Parte
A Recorrente interpôs Recurso Voluntário, requerendo o reconhecimento do direito
creditório pleiteado, no valor de R$ 85.172,77 (oitenta e cinco mil, cento e setenta e dois reais e
setenta e sete centavos), provenientes de créditos da COFINS no regime não cumulativo, apurados
no 4o trimestre de 2012.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Joana Maria de Oliveira Guimarães, Relatora
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, devendo ser conhecido.
Aquisição de matérias-primas de adubos e fertilizantes
O artigo 114, §12, inciso I, do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria
MF no 1634/2023, permite que a fundamentação da decisão seja feita mediante declaração de
concordância com os fundamentos da decisão recorrida:
Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão
assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por
conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos
conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se,
se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e
o voto vencedor.
(...)
§12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante:
I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida; e
II - referência a súmula do CARF, devendo identificar seu número e os
fundamentos determinantes e demonstrar que o caso sob julgamento a eles se
ajusta.
(...)
Diante do permissivo normativo acima referenciado e por concordar com os
fundamentos apresentados no acórdão recorrido especificamente em relação a este tópico,
adoto, como minhas razões de decidir, o seguinte trecho do acórdão recorrido:
Dos créditos na aquisição de matérias primas de adubos e fertilizantes
A glosa relativa às aquisições de matérias primas de adubos ou fertilizantes
decorreu de expressa vedação legal quanto ao aproveitamento de créditos do
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PIS/Cofins, nos termos do art. 3o, § 2o, II das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, pois o produto adquirido é sujeito à alíquota 0% da contribuição, de
acordo com o art. 1o, IV da Lei no 10.925/2004.
Tais dispositivos legais, assim disciplinam:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:(Redação dada pela Lei no 10.865,
de 2004)
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e(Incluído pela Lei no 10.865, de
2004)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos
ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no
10.865, de 2004)
(...)
Lei no 10.925/2004
Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o
PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no
mercado interno de:(Vide Decreto no 5.630, de 22/12/2005)
I - adubos ou fertilizantes classificados no Capítulo 31, exceto os produtos
de uso veterinário, da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos
Industrializados - TIPI, aprovada pelo Decreto no 4.542, de 26 de dezembro
de 2002, e suas matérias-primas;
De acordo com as alegações apresentadas, o contribuinte pretende obter
deferimento do pedido de ressarcimento, defendendo que pagou indevidamente
PIS/Cofins sobre importação, portanto tem direito ao crédito, ou seja, quer
substituir os créditos inexistentes da não cumulatividade, declarados no PER, por
outro de natureza distinta.
É importante destacar que só cabe a retificação da DCOMP para corrigir meras
inexatidões materiais de preenchimento ou de digitação, consoante o exposto no
art. 108 da IN RFB n.o 1.717 de 17/07/2017 (DOU de 18.07.2017), normativo
atualmente vigente sobre a matéria:
Art. 108. A retificação da declaração de compensação gerada por meio do
programa PER/DCOMP ou elaborada mediante utilização de formulário será
admitida somente na hipótese de inexatidões materiais verificadas no
preenchimento do referido documento.
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A expressão “inexatidões materiais” está no Decreto n.o 70.235/72:
Art. 32. As inexatidões materiais devidas a lapso manifesto e os erros de
escrita ou de cálculos existentes na decisão poderão ser corrigidos de ofício
ou a requerimento do sujeito passivo.
Como se vê, as inexatidões materiais não se referem a alterações na essência do
mérito do tema examinado, mas, sim, a erros de preenchimento (ou de digitação).
O erro no tipo de crédito não se enquadra em inexatidão material (erro de
preenchimento ou de digitação), mas, sim, em erro de direito, mais
especificamente, em erro no critério jurídico, pois se trata de crédito de natureza
diversa (pagamento indevido ou a maior).
Ademais, complementando todo o disposto acima, até para justificar a não
análise do crédito de pagamento indevido ou a maior, por ser estranho à lide,
cumpre ressaltar que cabe à autoridade julgadora de primeira instância o
julgamento de Manifestação de Inconformidade que não reconheceu o direito
creditório ou não homologou a compensação por meio do Despacho Decisório,
não podendo expandir o litígio para abarcar uma análise que sequer foi feita pela
autoridade administrativa competente, até porque um novo pedido de restituição
deveria ter sido formalizado em instrumento próprio para então poder ser
passível de análise.
Desta forma, está correta a decisão da Autoridade Fiscal em não permitir o
aproveitamento de créditos do PIS/Cofins relativas a essas aquisições, por
expressa vedação legal.
Acrescenta-se que a Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara desta Terceira
Seção de Julgamento do CARF já teve a oportunidade de apreciar recursos voluntários interpostos
pela própria Recorrente, sobre o tema em discussão neste tópico, convergindo o entendimento
pelo não reconhecimento do crédito pleiteado, conforme se pode extrair do trecho do acórdão
3302-010.857, de relatoria do Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, abaixo reproduzido:
Aquisição de matérias-primas de adubos e fertilizantes.
A recorrente se insurge contra a glosa relativa às aquisições de matérias-primas
de adubos ou fertilizantes. Entende que recolheu o tributo quando da sua
importação, logo, teria direito ao ressarcimento dos respectivos créditos.
As aquisições em questão são referentes as matérias-primas de adubos e
fertilizantes e a legislação do PIS e da Cofins apurada pela não-cumulatividade
atribui alíquota zero para essa operação, senão vejamos:
O art. 1o da Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004, reduziu a zero as alíquotas do
PIS e da Cofins nos seguintes termos:
“Art.1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o
PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
Fl. 424
DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO 3102-003.296 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13005.720324/2016-35
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COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no
mercado interno de:
I - adubos ou fertilizantes classificados no Capítulo 31, exceto os produtos
de uso veterinário, da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos
Industrializados - TIPI, aprovada pelo Decreto no 4.542, de 26 de dezembro
de 2002, e suas matérias-primas;
(---)
Parágrafo único. O Poder Executivo regulamentará a aplicação das
disposições deste artigo.” (destacou-se)
Em virtude do dispositivo contido no parágrafo único, o Poder Executivo editou,
em 26 de agosto de 2004, o Decreto no 5.195, que foi posteriormente revogado
pelo Decreto no 5.630, de 22 de dezembro de 2005, o qual passou a regulamentar
a redução à zero das alíquotas do PIS e da Cofins incidentes na importação e na
comercialização no mercado interno dos produtos de que trata o art. 1o da Lei no
10.925 de 2004, nos seguintes termos:
“Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o
PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta decorrente da
venda no mercado interno de:
I - adubos ou fertilizantes classificados no Capítulo 31 da Nomenclatura
Comum do Mercosul (NCM) e suas matérias-primas;
(---)
§ 1o A redução de alíquotas de que trata o caput não se aplica à receita
bruta decorrente da venda de produtos classificados no Capítulo 31 da NCM
destinados ao uso veterinário.
§ 2o A redução a zero das alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS, no caso das matérias-primas de que tratam os incisos I e II do
caput, aplica-se somente nos casos em que a pessoa jurídica adquirente
seja fabricante dos produtos neles relacionados.
Art. 2o A Secretaria da Receita Federal poderá disciplinar, no âmbito de sua
competência, a aplicação das disposições deste Decreto.” (destacou-se)
(...)
Não obstante, para ter direito à alíquota zero prevista no art. 1o da Lei no 10.925,
de 2004, é conditio sine qua non que o fertilizante fabricado pela empresa
adquirente das matérias-primas esteja classificado no Capítulo 31 da NCM
(Nomenclatura Comum do Mercosul).
O Capítulo 31 da NCM é assim composto:
3101.00.00 - Adubos (fertilizantes) de origem animal ou vegetal, mesmo
misturados entre si ou tratados quimicamente; adubos (fertilizantes)
Fl. 425
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resultantes da mistura ou do tratamento químico de produtos de origem
animal ou vegetal.
31.02 - Adubos (fertilizantes) minerais ou químicos, nitrogenados
(azotados).
31.03 - Adubos (fertilizantes) minerais ou químicos, fosfatados.
31.04 - Adubos (fertilizantes) minerais ou químicos, potássicos.
31.05 - Adubos (fertilizantes) minerais ou químicos, que contenham dois ou
três dos seguintes elementos fertilizantes: nitrogênio (azoto), fósforo e
potássio; outros adubos (fertilizantes); produtos do presente Capítulo
apresentados em tabletes ou formas semelhantes, ou ainda em
embalagens de peso bruto não superior a 10 kg.
É fato incontroverso que as matérias-primas importadas são para fabricação de
produtos classificados no Capítulo 31 da NCM (adubos e fertilizantes). Ou seja, a
alíquota aplicada na operação em análise é zero.
Ocorre que o inciso II, do § 2o, do art. 3o das leis no 10637/2002 e 10.833/2003,
veda o direito ao crédito da aquisição de insumos utilizados para fabricação de
produtos sujeitos à alíquota zero.
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e II - da aquisição de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de
isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em
produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados
pela contribuição.
Portanto, não vejo motivos para reversão das glosas referentes à aquisição de
insumos para fabricação de adubos ou fertilizantes.
Forte nestes argumentos, nego provimento a este capítulo recursal.
Possibilidade de reverter o pedido de ressarcimento em pedido de restituição.
Analisando as razões recursais postas neste capítulo, fica evidente que a
recorrente
reproduziu
as
mesmas
apresentadas
na
manifestação
de
inconformidade.
Por entender que a decisão proferida pela instância a quo seguiu o rumo correto,
utilizo sua ratio decidendi como se minha fosse para fundamentar este capítulo
recursal, nos termos do § 1o do art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e
do art. 2o, § 3o do Decreto no 9.830, de 10 de junho de 2019 e do § 3o do art. 57
do RICARF, in verbis:.
De acordo com as alegações apresentadas, o contribuinte pretende obter
deferimento do pedido de ressarcimento, defendendo que pagou
Fl. 426
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indevidamente PIS/Cofins sobre importação, portanto tem direito ao
crédito, ou seja, quer substituir os créditos inexistentes da não-
cumulatividade, declarados no PER, por outro de natureza distinta.
É importante destacar que só cabe a retificação da DCOMP para corrigir
meras inexatidões materiais de preenchimento ou de digitação, consoante
o exposto no art. 108 da IN RFB n.o 1.717 de 17/07/2017 (DOU de
18.07.2017), normativo atualmente vigente sobre a matéria:
Art. 108. A retificação da declaração de compensação gerada por meio do
programa PER/DCOMP ou elaborada mediante utilização de formulário será
admitida somente na hipótese de inexatidões materiais verificadas no
preenchimento do referido documento.
A expressão “inexatidões materiais” está no Decreto n.o 70.235/72:
Art. 32. As inexatidões materiais devidas a lapso manifesto e os erros de
escrita ou de cálculos existentes na decisão poderão ser corrigidos de ofício
ou a requerimento do sujeito passivo.
Como se vê, as inexatidões materiais não se referem a alterações na
essência do mérito do tema examinado, mas, sim, a erros de
preenchimento (ou de digitação).
O erro no tipo de crédito não se enquadra em inexatidão material (erro de
preenchimento ou de digitação), mas, sim, em erro de direito, mais
especificamente, em erro no critério jurídico, pois se trata de crédito de
natureza diversa (pagamento indevido ou a maior).
Ademais, complementando todo o disposto acima, até para justificar a não
análise do crédito de pagamento indevido ou a maior, por ser estranho à
lide, cumpre ressaltar que cabe à autoridade julgadora de primeira
instância o julgamento de Manifestação de Inconformidade que não
reconheceu o direito creditório ou não homologou a compensação por
meio do Despacho Decisório, não podendo expandir o litígio para abarcar
uma análise que sequer foi feita pela autoridade administrativa
competente, até porque um novo pedido de restituição deveria ter sido
formalizado em instrumento próprio para então poder ser passível de
análise.
Diante de todo exposto e em virtude de que a interessada não apresentou
argumentos para contrapor a ratio decidendi do acórdão de manifestação de
inconformidade e por consequência, reformar a decisão de piso, mantenho a
decisão do capítulo a quo pelos seus próprios fundamentos. (g.n.)
(Recorrente: Carolina Soil do Brasil Ltda.; Processo no 13005.720322/2016-46;
Acórdão no 3302-010.857; Relator Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho;
sessão de 24/05/2021)
Fl. 427
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No mesmo sentido do acórdão no 3302-010.857, acima mencionado, citam-se os
seguintes: acórdão no 3302-010861 (processo no 13005.720336/2016-60) e acórdão no 3302-
010859 (processo no 13005.720333/2016-26).
Isso posto, nego provimento ao Recurso Voluntário neste tópico.
Fretes
1. Frete interno de produtos importados e frete na aquisição de matéria-prima
sujeita à alíquota zero
Em relação aos créditos provenientes de fretes de produtos importados, a
Recorrente esclarece se tratar do frete utilizado para transportar as matérias-primas importadas
do local do desembaraço aduaneiro até o estabelecimento fabril. Juntamente com a Manifestação
de Inconformidade, a Recorrente colacionou aos autos (Anexo V dos documentos apresentados)
notas fiscais e CTRC ́s, a fim de comprovar as suas alegações.
Já no tocante aos créditos provenientes de frete pago na aquisição de matéria-
prima, a Recorrente argumenta que suporta o dispêndio com o frete para transportar matérias-
primas adquiridas para serem utilizadas como insumo na fabricação dos produtos destinados à
venda.
A DRJ filiou-se ao entendimento de que somente o valor do frete pago nas
aquisições de insumos ou mercadorias passíveis de creditamento pode gerar créditos,
posicionando-se no sentido de que “a despesa com frete na aquisição de bens, não gera crédito
por si só, mas sim porque integra o custo da mercadoria revendida e da matéria-prima utilizada.
Neste caso, a possibilidade de apropriação de crédito calculado sobre a despesa com frete na
aquisição está relacionada à possibilidade ou não de apropriação de crédito em relação aos bens
adquiridos. Em outros termos, somente o valor do frete pago nas aquisições de insumos ou
mercadorias passíveis de creditamento pode gerar créditos.”
Em relação ao frete interno de produtos importados, o acórdão recorrido sustenta
que “este não está incluído no valor aduaneiro e, conseqüentemente não pode compor a base de
cálculo dos créditos”.
A Recorrente se insurge contra o entendimento adotado no acórdão recorrido e
entendo que lhe assiste razão.
Em relação ao frete interno de produtos importados, é importante esclarecer que
não se trata de creditamento de valores incorridos com os produtos importados e de seus custos
acessórios que os integram até a entrada em território nacional. A controvérsia gira em torno da
possibilidade de creditamento sobre despesas com serviços adquiridos em território nacional por
pessoa jurídica domiciliada no País, após a entrada em território nacional.
Portanto, há que se diferenciar o serviço ora tratado dos serviços tomados no
exterior atraindo o valor aduaneiro como base de cálculo das contribuições até o efetivo ingresso
em território nacional (Lei no 10.865/2004), uma vez que os serviços adquiridos no mercado
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interno – como o frete interno de matérias-primas importadas – devem ser tratados
separadamente dos bens adquiridos no exterior e, portanto, individualmente e de maneira
autônoma.
Dessa forma, a possibilidade de creditamento sobre despesas incorridas com frete
interno de matérias-primas importadas até o estabelecimento fabril da Recorrente deve ser
analisada a partir das Leis nos 10.833/03 e 10.637/02. O serviço de frete contratado deve ser
compreendido de forma autônoma e inconfundível com as matérias-primas adquiridas do
exterior.
No caso concreto, tem-se que a Recorrente importa insumos e matéria-prima. Sem
a operação de importação e as despesas a ela atreladas não é possível prosseguir com a próxima
etapa, justamente de produção dos produtos a serem comercializados. Ou seja, na operação de
importação de matéria-prima e insumos, revela-se inegável a essencialidade do frete contratado
para transportar as matérias-primas importadas do local de desembaraço aduaneiro até o
estabelecimento fabril da Recorrente, viabilizando a execução da etapa produtiva, razão pela qual
deve ser reconhecido o direito ao crédito.
Passando para o frete pago na aquisição de matéria-prima sujeita à alíquota zero,
como acima já mencionado, a DRJ manteve a glosa sob o entendimento de que só há direito à
apuração de créditos sobre o valor de fretes relativos à tais aquisições de bens nos casos em que
houver direito à apuração de créditos sobre o bem adquirido.
A premissa adotada pela Autoridade Fiscal e recepcionada pelo acórdão recorrido,
segundo a qual o destino do crédito do frete deve seguir o mesmo regime da mercadoria
transportada, mostra-se equivocada, como vem sendo reiteradamente reconhecido pelo CARF:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO
ONERADOS. SÚMULA CARF 188. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e
pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.
(Processo no 13971.722179/2018-51; Acórdão no 9303-015.666; Relator
Conselheiro Rosaldo Trevisan; sessão de 15/08/2024)
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 31/08/2011, 31/07/2012
Fl. 429
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CRÉDITO. FRETE TRIBUTADO NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS SUJEITOS À NÃO
INCIDÊNCIA, SUSPENSÃO OU ALÍQUOTA ZERO. POSSIBILIDADE. INEXISTÊNCIA DE
VINCULAÇÃO DO BEM ADQUIRIDO AO CRÉDITO.
Tratando-se de frete tributado pelas contribuições, ainda que se refiram a
insumos adquiridos e bens para revenda que não sofreram a incidência da
contribuição ou foram tributados à alíquota zero, o custo do serviço, quando
prestado por pessoa jurídica domiciliada no País, gera direito a crédito para o
adquirente.
(Processo no 10945.721082/2016-99; Acórdão no 3301-013.829; sessão de
28/02/2024)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
FRETE.
CUSTO
DE
AQUISIÇÃO
DO
ADQUIRENTE.
CRÉDITO
VÁLIDO
INDEPENDENTEMENTE DO REGIME DE CRÉDITO DO BEM TRANSPORTADO.
A apuração do crédito de frete não possui uma relação de subsidiariedade com a
forma de apuração do crédito do produto transportado. Não há qualquer previsão
legal neste diapasão. Uma vez provado que o frete configura custo de aquisição
para o adquirente, ele deve ser tratado como tal e, por conseguinte, gerar crédito
em sua integralidade. Recurso voluntário parcialmente provido. Direito creditório
reconhecido em parte.
(Acórdão no 3402-003.968; sessão de 28 de março de 2017)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
INSUMO. FRETE AQUISIÇÃO. NATUREZA AUTÔNOMA.
O frete incorrido na aquisição de insumos, por sua essencialidade e relevância,
gera autonomamente direito a crédito na condição de serviço utilizado como
insumo, ainda que o bem transportado seja desonerado.”
(Acórdão no 3401-010.520; sessão de 15/12/2021)
Veja-se, ainda, o enunciado da Súmula CARF no 188, aprovada pela 3a Turma da
CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em 27/06/2024:
Súmula CARF no 188 - É permitido o aproveitamento de créditos sobre as
despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela
Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais
serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos,
tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
Dessa forma, afigura-se legítima a tomada de créditos sobre os fretes que tenham
sido efetivamente tributados, registrados de forma autônoma, mesmo que se refiram a aquisição
de bens que não sofreram a incidência da contribuição.
Fl. 430
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Portanto, dou provimento ao Recurso Voluntário neste tópico, para reverter a glosa
referente aos fretes internos de produtos importados e fretes na aquisição de matéria-prima
sujeita à alíquota zero, desde que tenham sido efetivamente tributados pela contribuição e
prestados por pessoa jurídica domiciliada no País.
2. Frete relativo às transferências de matéria-prima entre os estabelecimentos
da Recorrente
O acórdão recorrido entendeu que “inexiste previsão legal para apurar crédito na
transferência de insumos entre estabelecimentos do contribuinte, pois possui natureza diversa da
venda (transferência de propriedade), uma vez que as mercadorias continuam em propriedade da
empresa.”
Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente defende que:

(...)

Fl. 431
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Assiste razão à Recorrente.
O frete pago na movimentação de matérias-primas entre estabelecimentos do
mesmo contribuinte integra o custo de produção dos bens fabricados e vendidos, podendo ser
considerado como insumo durante o processo de produção do bem destinado à venda, com base
no inc. II do art. 3° das Lei no 10.833/03 e Lei no 10.637/2002, pouco importando se o bem
transportado estava sujeito a alíquota zero para as contribuições.
Nesse sentido, é remansosa a jurisprudência do CARF:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
(...)
CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS E EMBALAGENS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE
As despesas com fretes para a transferência/transporte de insumos entre
estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos
fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das
contribuições não cumulativas.
(Processo no 1020.900591/2016-80; Acórdão no 3102-002.460; Relator
Conselheiro Pedro Sousa Bispo; sessão de 23/05/2024)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2017
(...)
CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS E EMBALAGENS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE
As despesas com fretes para a transferência/transporte de insumos entre
estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos
Fl. 432
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fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das
contribuições não cumulativas.
(Processo no 19679.722049/2018-18; Acórdão no 3102-002.841; Relator
Conselheiro Fábio Kirzner Ejchel; sessão de 21/07/2025)
Isso posto, devem ser revertidas as glosas de despesas sobre fretes na transferência
de matéria-prima entre os estabelecimentos da Recorrente.
Conclusão
Pelo exposto, conheço do Recurso Voluntário e dou-lhe parcial provimento para
reverter as glosas sobre despesas com fretes internos de produtos importados; fretes na aquisição
de matéria-prima sujeita à alíquota zero, desde que tenham sido efetivamente tributados pela
contribuição e prestados por pessoa jurídica domiciliada no País; e fretes na transferência de
matéria-prima entre os estabelecimentos da Recorrente.

É como voto.

Assinado Digitalmente
Joana Maria de Oliveira Guimarães

Fl. 433
DF CARF MF
Original