Tribunal: CARF
Processo: 10825.900005/2016-60
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WILSON ANTONIO DE SOUZA CORREA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-02-23
Data de publicação: 2026-04-24

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. LIQUIDEZ E CERTEZA. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. ÔNUS DA PROVA.
No âmbito dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento, é ônus da contribuinte/pleiteante a comprovação minudente da existência do direito creditório pleiteado, o qual deve ser indeferido se não comprovada sua liquidez e certeza. É igualmente da contribuinte o ônus da prova dos créditos da não cumulatividade, que servem para reduzir o valor do tributo a ser pago e podem ainda, nos casos previstos em lei, ser objeto de pedido de ressarcimento ou ser utilizados em compensação.
PROVA. CREDITAMENTO. ÔNUS
O ônus da prova, segundo inteligência do CC cabe a quem alega. No caso em tela, por tratar-se de creditamento da COFINS e PIS, cabe ao contribuinte a prova de seu direito.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
LEGALIDADE. MATÉRIA JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO PELO STJ.
Declarada pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso repetitivo, a ilegalidade das IN SRF no 247/02 e no 404/04, adotam-se as balizas constantes do correspondente julgado (REsp no 1.221.170/PR), da Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e do Parecer Normativo Cosit/RFB no 05, de 17/12/2018, no que concerne ao conceito de insumo.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros. Excluem-se do conceito de insumo: itens utilizados nas demais áreas de atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil etc.; itens relacionados à atividade de revenda de bens; itens utilizados posteriormente à finalização dos processos de produção de bens e de prestação de serviços, salvo exceções justificadas; itens utilizados em atividades que não gerem esforço bem sucedido, como em pesquisas, projetos abandonados, projetos infrutíferos, produtos acabados e furtados ou sinistrados etc; itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida etc, ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é especificamente exigida pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades. Nas hipóteses em que for possível que o mesmo bem ou serviço seja considerado insumo gerador de créditos para algumas atividades e não o seja para outras, é necessário que a pessoa jurídica realize rateio fundamentado em critérios racionais e devidamente demonstrado em sua contabilidade para determinar o montante de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação, a teor de rateio já previsto na legislação antes mesmo da ampliação do conceito de insumos trazido pelo julgamento do STJ.
EMBALAGENS. ESSENCIALIDADE E RELEVÃNCIA. DIREITO CREDITÓRIO RECONHECIDO.
Embalagens que fazem parte do processo de armazenamento e transporte do produto produzido pela Recorrente, dado a sua essencialidade para transporte e comercialização, sendo relevante e essencial para considerar produto final, são passíveis de creditamento.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO OU AQUISIÇÃO SOBRE BENS AO ATIVO IMOBILIZADO. CREDITAMENTO
Inteligência do inciso VI, do artigo 3o das Leis no 10.833/03 e 10.637/02 prevê creditamento em custos de depreciação e ou aquisição sobre bens ao ativo imobilizado.
Solução de Consulta no 71/2008. “A entrada de um bem no ativo imobilizado tem como condição básica a expectativa de permanecer no patrimônio da pessoa jurídica por mais de 12 meses com a finalidade de ser utilizado na manutenção das atividades da pessoa jurídica.”.
Possibilidade da tomada de créditos é a depreciação ou a amortização dos bens incorrida no mês, ou ainda, o efetivo custo de aquisição integralmente considerado. Tais créditos decorrem dos equipamentos e outros bens destinados a fabricação (participação no processo produtivo) de produtos destinados a venda, a prestação de serviços ou a locação para terceiros”.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10825.900005/2016-60
ACÓRDÃO
3102-003.455 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
27 de fevereiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
AÇUCAREIRA QUATÁ S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. LIQUIDEZ
E CERTEZA. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. ÔNUS DA PROVA.
No âmbito dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento, é
ônus da contribuinte/pleiteante a comprovação minudente da existência
do direito creditório pleiteado, o qual deve ser indeferido se não
comprovada sua liquidez e certeza. É igualmente da contribuinte o ônus da
prova dos créditos da não cumulatividade, que servem para reduzir o valor
do tributo a ser pago e podem ainda, nos casos previstos em lei, ser objeto
de pedido de ressarcimento ou ser utilizados em compensação.
PROVA. CREDITAMENTO. ÔNUS
O ônus da prova, segundo inteligência do CC cabe a quem alega. No caso
em tela, por tratar-se de creditamento da COFINS e PIS, cabe ao
contribuinte a prova de seu direito.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
LEGALIDADE. MATÉRIA JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO
PELO STJ.
Declarada pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso
repetitivo, a ilegalidade das IN SRF no 247/02 e no 404/04, adotam-se as
balizas constantes do correspondente julgado (REsp no 1.221.170/PR), da
Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de 26/09/2018, e do Parecer
Normativo Cosit/RFB no 05, de 17/12/2018, no que concerne ao conceito
de insumo.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Fl. 298
DF CARF MF
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Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça
no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de
apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à
venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Somente
podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de produção
de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros.
Excluem-se do conceito de insumo: itens utilizados nas demais áreas de
atuação da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil etc.;
itens relacionados à atividade de revenda de bens; itens utilizados
posteriormente à finalização dos processos de produção de bens e de
prestação de serviços, salvo exceções justificadas; itens utilizados em
atividades que não gerem esforço bem sucedido, como em pesquisas,
projetos abandonados, projetos infrutíferos, produtos acabados e furtados
ou sinistrados etc; itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra
empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive em
seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida etc,
ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é especificamente
exigida pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou
de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas
atividades. Nas hipóteses em que for possível que o mesmo bem ou serviço
seja considerado insumo gerador de créditos para algumas atividades e
não o seja para outras, é necessário que a pessoa jurídica realize rateio
fundamentado em critérios racionais e devidamente demonstrado em sua
contabilidade para determinar o montante de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurável em
relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os créditos em função
da natureza, origem e vinculação, a teor de rateio já previsto na legislação
antes mesmo da ampliação do conceito de insumos trazido pelo
julgamento do STJ.
EMBALAGENS. ESSENCIALIDADE E RELEVÃNCIA. DIREITO CREDITÓRIO
RECONHECIDO.
Embalagens que fazem parte do processo de armazenamento e transporte
do produto produzido pela Recorrente, dado a sua essencialidade para
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PROCESSO 10825.900005/2016-60
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transporte e comercialização, sendo relevante e essencial para considerar
produto final, são passíveis de creditamento.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO OU AQUISIÇÃO SOBRE BENS AO ATIVO
IMOBILIZADO. CREDITAMENTO
Inteligência do inciso VI, do artigo 3o das Leis no 10.833/03 e 10.637/02
prevê creditamento em custos de depreciação e ou aquisição sobre bens
ao ativo imobilizado.
Solução de Consulta no 71/2008. “A entrada de um bem no ativo
imobilizado tem como condição básica a expectativa de permanecer no
patrimônio da pessoa jurídica por mais de 12 meses com a finalidade de
ser utilizado na manutenção das atividades da pessoa jurídica.”.
Possibilidade da tomada de créditos é a depreciação ou a amortização dos
bens incorrida no mês, ou ainda, o efetivo custo de aquisição
integralmente considerado. Tais créditos decorrem dos equipamentos e
outros bens destinados a fabricação (participação no processo produtivo)
de produtos destinados a venda, a prestação de serviços ou a locação para
terceiros”.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário, para reverter a glosa de embalagens quanto a pallets de madeira,
caixa de papelão, filme polietileno e container big bag, bem como reverter a glosa com a
depreciação sobre máquinas e equipamentos incorporados ao ativo imobilizado utilizados no
processo produtivo da empresa na análise e controle químico; sistema de água e efluentes; casa
de bombas e controle laboratorial. Vencido o conselheiro Fábio Kirzner Ejchel que entendia pela
manutenção da glosa por discordar que essas atividades fazem parte do processo produtivo da
empresa; e b) para manter as glosas sobre: o óleo diesel utilizado na fase agrícola, nos termos da
Súmula CARF no 189; quanto aos serviços de análise técnica e de manutenção/operacionalização
de balanças, por configurarem insumos essenciais ao processo produtivo; ao frete intercompany
na transferência de insumos entre estabelecimentos da recorrente e ao frete na operação de
venda quando suportado pela recorrente. Vencida a conselheira Sabrina Coutinho Barbosa que
entendia pela reversão dessas glosas.

Assinado Digitalmente
Wilson Antonio de Souza Correa – Relator

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PROCESSO 10825.900005/2016-60
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Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Fabio Kirzner Ejchel, Joana
Maria de Oliveira Guimaraes, Jorge Luis Cabral, Sabrina Coutinho Barbosa, Wilson Antonio de
Souza Correa, Pedro Sousa Bispo (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem relatado adoto o Relatório elaborado pela DRJ de origem, até seu
julgamento, eis que objetivo, suscinto e esclarecedor que nos informa:
Relatório
Trata-se de Pedido de Ressarcimento de créditos do PIS não cumulativo do 2o
trimestre de 2012, vinculados a receitas de exportação, no valor de R$ 526.069,76,
ao qual a contribuinte vinculou declarações de compensação. Analisada a
pretensão, a autoridade competente proferiu Despacho Decisório no qual
reconheceu parcialmente o direito creditório, no importe de R$ 494.153,70, e
homologou as declarações de compensação até o limite do direito creditório
reconhecido, restando assim uma DCOMP parcialmente homologada. Os
fundamentos da decisão encontram-se no Termo de Verificação Fiscal de fls.
120/133 e nas planilhas que o complementam (fls. 134/182).
Inicialmente o Auditor-Fiscal informa que a ação fiscal teve por objeto a análise dos
créditos da não cumulatividade do PIS e da Cofins apurados pela contribuinte no
período de janeiro/2012 a março/2014, refere-se ao pedido de que trata o presente
processo e aos valores mensais dos créditos indicados no PER, indica os Dacon
relativos ao período em exame e apresenta um quadro demonstrativo dos créditos
neles informados pela contribuinte. Informa ter utilizado em suas análises as
informações constantes na EFD-Contribuições, na Escrituração Contábil Digital
(ECD) e nas “notas fiscais eletrônicas disponíveis no Sistema Público de Escrituração
Digital – Sped”. Informa ainda sobre as intimações feitas à contribuinte no curso da
ação fiscal, bem como sobre os esclarecimentos e documentos apresentados em
atendimento a tais intimações.
Trata a seguir do rateio dos créditos, informando que a interessada comercializa
seus produtos nos mercados interno e externo, observando que esta exporta
leveduras diretamente, e que a comercialização do açúcar e do álcool é feita pela
Copersucar, cooperativa da qual a contribuinte é uma das associadas. Registra a
não incidência do PIS e da Cofins sobre as receitas de exportação e a possibilidade
de que sejam ressarcidos os créditos da não cumulatividade vinculados a tais
receitas, ou, ainda, que sejam utilizados para compensar com débitos relativos a
outros tributos administrados pela Receita Federal. Destaca que o rateio dos
créditos foi feito pelo método da proporção à receita bruta auferida e que “os
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percentuais de rateio entre mercado interno e externo utilizado pela fiscalização
foram os mesmos apurados pela empresa”.
Apresenta um quadro demonstrativo com as bases de cálculo dos créditos
informadas pela contribuinte no curso da ação fiscal, com os valores totalizados por
linhas das fichas 06A do Dacon, e passa então à análise das bases de cálculo.
Informa não ter sido glosado nenhum valor relativo aos créditos sobre bens
adquiridos para revenda.
Trata a seguir dos bens utilizados como insumos e dos serviços utilizados como
insumos. Destaca a legislação que trata da matéria e registra que para fins de
apuração de créditos da não cumulatividade do PIS e da Cofins somente são
considerados insumos os bens ou serviços aplicados diretamente na fabricação ou
produção de bens destinados à venda. Registra a necessidade de que, para ser
considerado insumo, o bem sofra alterações em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, ou que o serviço seja aplicado ou
consumido diretamente na fabricação do bem destinado à venda.
Esclarece sobre as despesas com aquisição de cana de açúcar:
A aquisição dos produtos agropecuários que geram o direito de créditos
presumidos, por ser efetuada de pessoa física ou com suspensão, não gera
direito ao desconto de créditos calculados na forma dos artigos 3o das Leis
10.637/02 e 10.833/03, conforme disposto no inciso II do § 2o destes
artigos. A cana de açúcar (NCM 12129300) tem a incidência suspensa no
caso de venda para produção do açúcar de acordo com o inciso III do artigo
9o da Lei 10.925/2004 e para a produção do álcool, a suspensão está
prevista no artigo 11 da Lei 11.727/2008. Assim, as aquisições da cana de
açúcar não geram os créditos previstos nos incisos II dos artigos 3o das Leis
10.637/02 e 10.833/03.
Menciona os arquivos apresentados pela contribuinte com “a descrição dos
processos de produção do etanol, açúcar cristal, biorigin (ingredientes alimentícios
e nutrição animal) e energia: ‘Descrição Processo Produtivo’, ‘Descrição Processo
Utilidades’, ‘Descrição Processo de Etanol’, ‘Descrição Processo de Açúcar’ e
‘Descrição Processo Biorigin’”, e informa estarem indicados nestes arquivos os
insumos utilizados nos respectivos processos de produção.
Informa que nas planilhas em que a contribuinte relaciona as aquisições de insumos
há diversos produtos químicos que não constam como insumos nos processos
produtivos descritos. Acrescenta que foram glosados os créditos calculados sobre
despesas com bens ou serviços que, por não serem diretamente aplicados na
produção do bem destinado à venda, não se enquadram no conceito de insumo
estabelecido na legislação em vigor.
Cita como exemplos das glosas relativas aos créditos apurados a título de bens
utilizados como insumos as despesas com produtos químicos utilizados no
tratamento da água, já que o insumo direto é a água, e o óleo diesel, uma vez que,
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conforme o arquivo “Descrição Processo Utilidades” fornecido pela contribuinte,
toda a usina utiliza energia proveniente do vapor. Informa também que foram
glosadas as despesas com embalagens não incorporadas aos produtos no processo
de industrialização (big bag, pallet de madeira, caixa de papelão e filme de
polietileno), esclarecendo que todas se caracterizariam como as chamadas
“embalagens de transporte”, sobre as quais a legislação não admite créditos.
No tocante aos créditos apurados a título de serviços utilizados como insumos,
informa que não foram considerados insumos os serviços de hidrojateamento,
transporte interno, serviços de análise técnica e manutenção em balanças.
Esclarece que estes serviços não são aplicados ou consumidos na produção,
tratando-se de limpeza em tubulações ou equipamentos, transportes dentro da
indústria de produtos acabados ou análises técnicas que não fazem parte do
processo produtivo.
Tratando dos créditos apurados sobre despesas com energia elétrica, menciona sua
base legal e diz que não foram aceitas como geradoras de crédito as despesas
constantes das notas fiscais emitidas pelas empresas do grupo Lorenzetti,
Açucareira Zillo Lorenzetti S/A e Usina Barra Grande de Lençóis S/A. A este respeito,
esclarece que:
• a comercialização de energia elétrica é regulamentada pela Agencia
Nacional de Energia Elétrica – ANEEL através da Convenção de
Comercialização de Energia Elétrica – CCEE;
• a comercialização pelo produtor independente de energia elétrica só foi
possível após com a regulamentação dada pela Portaria 185/2013 do
Ministério das Minas e Energia, com vigência a partir de 01 de fevereiro de
2014;
• anteriormente a comercialização era feita apenas com concessionárias de
energia com preço e volumes controlados.
Quanto às despesas com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos e às
despesas de armazenagem e frete nas operações de venda, informa que os
créditos apurados pela contribuinte foram integralmente aceitos.
Trata então dos créditos calculados sobre bens do ativo imobilizado. Transcreve os
dispositivos legais nos quais os créditos estão previstos, observa que a base de
cálculo é o valor dos encargos de depreciação e amortização, podendo,
opcionalmente, ser utilizado como base de cálculo o valor correspondente a 1/48
do valor de aquisição do bem. Destaca que com exceção das edificações e
benfeitorias, os créditos somente são admitidos sobre os bens adquiridos ou
fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços e que, portanto, máquinas e
equipamentos utilizados, por exemplo, na área administrativa, não comportam a
apuração de créditos. Informa que foram glosados os créditos calculados sobre
máquinas e equipamentos vinculados a centros de custos não ligados à produção.
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Referindo-se a Devoluções, ajustes de créditos e rateios, informa:
Foram feitos ajustes nos créditos com acréscimo e redução na planilha
“2012”. São valores ajustados em razão do Regime Tributário de Transição
– RTT. Esses ajustes, bem como os percentuais de rateios foram mantidos
da forma apresentada e calculada pela empresa. Houve devoluções,
principalmente amulação parcial de vendas de energia elétrica.
(destacamos)
Relaciona as glosas que foram efetuadas (destaques no original):
Da análise dos arquivos magnéticos apresentados pela empresa e com base
nos fundamentos legais expostos, diversos itens constantes nas planilhas
não estão de acordo com as permissões legais para apropriação de créditos
de PIS e Cofins, não se enquadrando nas previsões apontadas acima. Após
essa analise a fiscalização elaborou anexos com os itens contidos nas
respectivas planilhas apresentadas que foram objeto de glosas.
1. Bens utilizados como insumo
Foram glosados os seguintes itens descritos na coluna “D. Material” da
planilha “02.1” do arquivo “Apuração 2013”:

2. Serviços utilizados como insumo
Os itens contendo as descrições abaixo foram objeto de glosa no arquivo
“Apuração 2012”, planilha “03” na coluna “Nome Fornecedor”:

3. Despesas de Energia Elétrica e Térmica
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Foram glosadas as despesas de energia elétrica adquirida das empresas
Açucareira Zillo Lorenzetti S/A e Usina Barra Grande de Lençóis S/A, onde
estão instaladas as filiais produtoras de biogirin. As aquisições estão listas
no anexo “Glosas Energia Elétrica 1Trim2012”.
4. Encargos de Depreciação ou Aquisição/Construção sobre Bens do Ativo
Imobilizado.
Encargos de Depreciação: as glosas foram feitas nos bens identificados
como Instalações, máquinas, equipamentos, veículos e outros pertencentes
aos centros de custos: Análise e cont. Quím., Sist.agua efluentes, Casa de
bombas, Laboratory control ou não identificados. Anexo “Glosas
Depreciação 1Trim2012”.
Aquisição: glosadas as aquisições identificadas como bens do grupo
instalações, máquinas, equipamentos, veículos e outros apropriados nos
centros de custos: Análise e cont.quim., armaz.alcool, armaz.de ac.cristal,
faturamento e exp., Saúde e seg trabalho, Sistema de efluentes, sist..agua
efluentes, casa de bombas, Laboratory control. Anexo “Glosas Aquisição
1Trim2012”.
Apresenta quadro demonstrativo com os valores totais glosados por mês e linha do
Dacon (bases de cálculo) e com a apuração dos créditos glosados a cada mês:

Por fim, apresenta suas conclusões:
Dos créditos vinculados ao mercado externo, apurados pela empresa,
foram deduzidos R$ 138,91 em maio e R$ 557,56 em junho, sendo R$
526.069,76 objeto do pedido de ressarcimento, sem declarações de
compensação vinculadas. Na análise desse processo referente a PIS do 2o
trimestre de 2.012 o resultado apurado foi::
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Informa ainda que:
Os créditos apurados pela fiscalização, no total de R$ 494.153,70,
vinculados às receitas de exportação, contidos neste pedido de
ressarcimento de PIS, foram informados no sistema informatizado da
Receita Federal, SCC – Sistema de Controle de Créditos e Compensações,
para prosseguimento do fluxo eletrônico, podendo a empresa apresentar
manifestação de inconformidade após o recebimento e ciência do
Despacho Decisório emitido eletronicamente.
O presente Termo de Verificação Fiscal, juntamente com os anexos, que foi
anexado no Sistema de Controle de Créditos e Compensações – SCC, está
sendo enviado pela fiscalização à empresa em meio digital gravado em
mídia não regravável – CD, autenticados no SVA (Sistema Validador e
Autenticador de Arquivos Digitais) para ciência do resultado da ação fiscal
neste processo.
Fica ressalvado o direito de a Fazenda Nacional, ao realizar verificações
posteriores, cobrar o que for devido em razão dos fatos, circunstâncias e
elementos não verificados e/ou não conhecidos nessa oportunidade.
E para constar e surtir os efeitos legais encerra-se o presente procedimento
fiscal e lavra-se o presente Termo, cuja ciência se dará pela via postal – AR
(Aviso de Recebimento).
Às fls. 134/182 a fiscalização juntou planilhas nas quais estão relacionados todos os
itens que foram glosados.
Cientificada em 24/05/2016 (fl. 188), no dia 22/06/2016 a contribuinte apresentou
a manifestação de inconformidade de fls. 03/53, acompanhada de documentos (fls.
54/88).
Após alegar tempestividade, faz breve descrição dos fatos na qual refere-se a seu
objeto social, ao fato de estar sujeita ao PIS no regime não cumulativo, ao pedido
de ressarcimento apresentado e ao Despacho Decisório proferido, bem como a seu
entendimento de que o mesmo estaria equivocado.
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10
Em tópico intitulado “3. DO DIREITO”, que divide em vários sub tópicos, discorre
inicialmente sobre o que chama de “princípio da não cumulatividade para o PIS e a
Cofins”. No sub-tópico seguinte, “3.2. Do conceito de insumos”, discorre sobre
referido conceito, contesta o conceito de insumo estabelecido pela Receita Federal
em instruções normativas, que considera restritivo, e defende um conceito mais
amplo. Discorre exaustivamente sobre o tema, citando doutrina e jurisprudência, e
conclui:
Sendo assim, é certo que no caso de empresa industrial, o crédito de
PIS/COFINS não se restringe aos insumos empregados diretamente na
produção ou àqueles descritos na legislação de regência. Todos os créditos
decorrentes de custos ou despesas incorridas na produção e venda do
produto, apurados na forma prevista nos artigos 3o, das Leis 10.637/02 e
10.833/03, são passíveis de ressarcimento.
É de se concluir, portanto, que o termo “insumo” utilizado para o cálculo do
PIS e COFINS não cumulativos deve necessariamente compreender os
custos e despesas operacionais da pessoa jurídica. (destaques no original)
Em novo subtópico, “3.3. Das glosas efetuadas”, refere-se inicialmente aos
fundamentos apontados pela fiscalização para as glosas, menciona alguns itens
sobre os quais recaíram as glosas, e descreve de forma resumida “o processo de
fabricação e armazenagem do açúcar e a produção de álcool”. Apresenta um
fluxograma de seu processo produtivo e conclui:
Dessa forma, conforme será demonstrado nos tópicos a seguir, não há
como restringir o conceito de insumos as diversas fases/operações do
processo produtivo da Manifestante, como o fez a i. fiscalização, uma vez
que é necessário considerar todos os gastos inerentes à atividade
econômica empresarial uma vez que são imprescindíveis para a formação
dos produtos destinados à venda.
Ainda neste sub-tópico, inicia novo item, “3.3.2.1. Dos produtos químicos
utilizados para o tratamento da água – Processo produtivo do açúcar e do álcool”.
Observa que a fiscalização não considerou como insumos os produtos químicos
utilizados no tratamento da água, sulfato de alumínio e soda. Registra que,
conforme demonstrado no tópico anterior, e ainda, conforme esclarecido durante a
ação fiscal, necessita tratar a água antes de utilizá-la em seu processo produtivo.
Descreve o processo de tratamento da água, reitera sua importância e conclui
(destaques no original):
Por todos os motivos acima, a Manifestante é obrigada a manter um centro
de tratamento da água justamente por ela representar um insumo de
relevância no seu processo produtivo, seja para a produção do vapor, seja
na produção de energia elétrica.
Sem o efetivo tratamento, a água em seu estado natural, não poderia ser
utilizada. Portanto, são insumos imprescindíveis para o processo
Fl. 307
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produtivo e, de acordo com a nova interpretação do CARF – Conselho de
Contribuintes e Recursos Fiscais, os insumos assim considerados dão
direito ao crédito do Pis e da Cofins, não havendo a necessidade de haver o
contato com o produto, definição esta que se utiliza apenas nos casos
tratados pela legislação do IPI e que não se aplicam ao caso em tela.
Desta feita, as glosas referentes aos produtos químicos (sulfato de alumínio
e soda) merecem ser canceladas, uma vez que são considerados insumos
para o processo produtivo da Manifestante.
Em novo item, “3.3.2.2. Dos combustíveis utilizados – Óleo Diesel”, contesta as
glosas sobre referido combustível. Diz que o óleo diesel deve ser considerado como
insumo, pois é o combustível utilizado em máquinas “no processo produtivo,
principalmente na pá carregadeira usada na movimentação da biomassa (bagaço)
que serve para a futura geração de vapor”, o qual, por sua vez, “é empregado em
toda usina como nas turbinas da moenda, exaustores, tubos geradores, fábrica de
álcool, açúcar e fábrica de levedura”. Transcreve ementas de acórdão do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, e de Solução de Consulta, e conclui:
Por essa razão, tratando-se de insumo utilizado no maquinário da empresa,
sendo que essas máquinas fazem toda a movimentação de outros materiais
que servirão de insumo para a produção do vapor (energia utilizada nas
máquinas produtoras da empresa), de vital importância o reconhecimento
do crédito, posto que, diretamente ligado ao processo produtivo da
Manifestante.
Desta feita, igualmente merecem ser canceladas as glosas quanto a esse
ponto.
No subtópico seguinte, “3.3.2.3. Embalagens”, menciona os itens que foram
glosados e os fundamentos da fiscalização para as glosas, diz que “todas as
embalagens fazem parte do processo de armazenamento e transporte do produto”
e não retornam para a empresa; sendo assim, “fazem parte do produto final”. Para
o transporte e a comercialização de seus produtos, acrescenta, “é necessário
efetuar a proteção, realizada por meio de insumos adquiridos para esta finalidade,
tais como container big bag, pallet de madeira, caixa de papelão e filme
polietileno”. Prossegue:
A maioria dos materiais utilizados para a embalagem do produto final, seja
para o transporte ou para a apresentação (vide imagem acima), são
compostas de adesivos (aditivos importantes usados para fins funcionais da
embalagem como o seu selamento), o papel (chapa de papelão, que
consiste em uma das formas mais econômicas e versáteis de embalagem)
entre outros produtos que compõe a embalagem do produto final da
empresa, os pallets normalmente utilizados para o transporte também não
retornam para a Manifestante.
Fl. 308
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Desta maneira, tendo em vista que as embalagens realizadas pela
Recorrente são adequadas para determinar a vida do produto, se faz e a
adequação das embalagens aos seus produtos. É de suma importância a
verificação de suas características mecânicas bem como sua estabilidade
com relação ao produto embalado, a fim de garantir a integridade daquilo
que está dentro da embalagem.
Invoca Solução de Consulta proferida em situação que considera análoga e conclui:
No caso da Manifestante, tais insumos são de vital importância para
transporte das leveduras, sendo que, como se denota da Solução de
Consulta citada anteriormente, o próprio órgão julgador federal já utiliza o
mesmo entendimento adotado pela Manifestante, eis que a maioria dos
materiais utilizados para a embalagem, seja para o transporte ou para a
apresentação, é composta por insumos importantes usados para fins
funcionais da embalagem e que consistem em formas mais econômicas e
versáteis de embalagem, compondo a embalagem do produto final da
empresa, destinado à exportação.
Os insumos adquiridos para a confecção das embalagens participam do
produto eis que esses necessitam ser devidamente embalados, com
materiais que possam garantir a integridade da mercadoria que seguirá até
a próxima etapa de produção, garantindo assim a qualidade da mesma.
Outro ponto importante que merece destaque, é que não há quaisquer
vedações na legislação atinente ao creditamento do PIS e da Cofins que
impeça o aproveitamento dos créditos sobre as embalagens dos produtos
comercializados pela Manifestante. Fato esse de bastante relevância, uma
vez que não pode a Secretaria da Receita Federal legislar sobre o
impedimento de tal crédito, se esse não tiver expressamente descrito em
lei.
Por tais razões, os materiais de embalagem utilizados pela Recorrente
caracterizam-se como insumos passíveis de creditamento do PIS e da
COFINS, à medida que fazem parte do processo produtivo da empresa,
garantindo a qualidade da mercadoria por ela transportada.
Passando à contestação das glosas relativas aos serviços utilizados como insumos,
inicia o subtópico “3.3.3.1. Serviços de hidrojateamento”, no qual contesta as
glosas sobre as despesas com tais serviços.
Diz que é um serviço de extrema importância no processo produtivo, por manter “a
fábrica funcionando em sua plena eficiência, eliminando quaisquer obstruções”;
que consiste na utilização da “pressão para limpar e retirar placas de resíduos, tais
como crostas de resina, açúcar, concretos e iodos”, sendo este serviço “utilizado,
por exemplo, no exaustor do secador, caixas de evaporação da fábrica de açúcar,
entre outros”. Invoca a “Solução de Consulta n. 81, de 17 de fevereiro de 2011”,
cuja ementa transcreve. Conclui:
Fl. 309
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Nesse ponto há grande afinidade entre o serviço de hidrojateamento e o
processo de tratamento da água. Faz-se absolutamente necessário o
tratamento da água que abastece a caldeira e que, na forma de vapor,
transita pelas tubulações da indústria. Assim também se dá com o
hidrojateamento, o qual se faz necessário para garantir que as tubulações e
os equipamentos mais importantes e delicados do processo produtivo
possam funcionar de forma devida.
Assim, em homenagem ao princípio da essencialidade, igualmente devem
ser mantidos os créditos referentes aos serviços de hidrojateamento.
No subtópico seguinte, “3.3.3.2. Serviços de Transporte Interno”, defende os
créditos relativos a despesas com tais serviços, dizendo inicialmente que (destaques
no original):
Em relação ao transporte interno, glosado pela i. Fiscalização sob o
argumento de que se tratam de mero transporte de produto acabado
(açúcar, levedura, entre outros) e dos insumos (álcool, bagaço, palha, entre
outros), tais glosas não podem prevalecer(sic).
Referida movimentação compõe o custo do processo produtivo da
Manifestante, eis que se tratam de movimentação de insumos que
servirão para compor o seu produto final.
Ou seja, o que se quer demonstrar é que os serviços prestados acima
citados foram empregados exatamente no processo produtivo da
Manifestante, os quais foram contratados dentro do contexto da legislação
que garante o direito ao crédito do PIS e da COFINS, uma vez que, no caso
de despesas com fretes e armazenagem, a lei é clara em assegurar o
desconto dos créditos:
Transcreve parcialmente o art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, e prossegue:
Ora, uma vez que os requisitos legais estão preenchidos, há que se
garantir à Manifestante o direito aos créditos de PIS e da COFINS face os
serviços que lhe foram prestados, independentemente se o frete ocorreu
dentro ou fora de seus estabelecimentos, ou se não foram empregados
em operações de venda. (negrito no original)
Cita jurisprudência administrativa e conclui:
Diante dos fatos e fundamentos expostos, percebe-se que, não pode a
fiscalização limitar o direito de crédito da Manifestante sob o argumento de
aplicação do artigo 3o da Lei 10.833/2003, pois ainda que tal dispositivo
possa trazer alguma limitação ao direito de crédito em transferências
(fretes) relativos a vendas de produtos no mercado interno, esta seria
também ilegal face ao conceito de bens e serviços trazidos no próprio bojo
da Lei 10.833/2003.
Fl. 310
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Portanto, de suma importância os serviços de movimentação de matérias-
primas dentro de seu parque industrial e que enquadram-se como custos
de sua produção, pois são necessários a percepção de suas receitas,
enquadrando-se no conceito de insumos passíveis de geração de créditos.
Em novo subtópico, “3.3.3.3. Serviços de Análise Técnica e Manutenção de
Balanças”, contesta as glosas relativas a estas despesas. Diz:
A análise técnica é o termo utilizado pela Manifestante para descrição do
material utilizado no sistema da empresa e os serviços em questão são de
manutenção na indústria. Por fim, em relação a manutenção das balanças,
este serviço dispõe a manutenção das balanças de cana de açúcar e/ou do
produto acabado. Tais fatos se comprovam na Descrição do Processo de
Açúcar, itens 1.1 e 1.30 em anexo.
As balanças são parte muito importante dentro do processo produtivo,
sendo utilizadas não apenas no controle de peso na entrada de matéria
prima e na saída dos produtos acabados, mas também como parte
fundamental no processo de análise da cana-de-açúcar (dentro do
laboratório), ou durante o próprio processo produtivo ao servirem para
dosar a quantidade de insumos (antibióticos, bactericidas, produtos
químicos e etc) a ser adicionados ao caldo nas inúmeras fases do processo
produtivo.
Alias, é necessário reforçar que a Manifestante dispõe de laboratórios nos
quais são realizadas as análises para controle de qualidade do processo de
fabricação do açúcar, do álcool e levedura.
Ademais, os laboratórios realizam análise para que se identifique os
principais parâmetros de composição da matéria prima para, com base
nesses dados, serem efetuados os procedimentos necessários para o
correto processamento, visando a extração da maior quantidade possível
de sacarose para a conversão em açúcar, álcool e levedura.
Dessa forma, evidencia-se a importância dos laboratórios ao processo
produtivo da Manifestante, tanto para o controle de qualidade, como para
o controle do crescimento da população microbiana e, mesmo, garantia da
segurança das operações.
Cita jurisprudência administrativa e conclui:
Como visto, tanto a manutenção das máquinas e equipamentos (balanças),
quanto os serviços de análise prestados para a Manifestante encontram
guarida na legislação do PIS e da COFINS na medida em que são utilizadas
durante o processo produtivo da empresa, sem a qual, a Manifestante não
poderia garantir a qualidade dos produtos, ou mesmo a sua eficiência ou
aumentar a vida útil.
Fl. 311
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Por essa razão, os créditos oriundos desses serviços devem ser
reconhecidos.
No subtópico seguinte, “3.3.4) Da Glosa das Despesas de Energia Elétrica”,
contesta as glosas sustentando, basicamente, que o motivo apontado pela
fiscalização para tais glosas não encontra respaldo na legislação de regência. Afirma
que a autorização legal para os créditos sobre despesas com energia elétrica não
faz “menção quanto à prestadora do serviço ser concessionária ou produtora
independente de energia elétrica”, e que, portanto, a fiscalização teria criado uma
vedação ao creditamento que não existe na legislação. Conclui:
Destarte, a Lei 10.833/2003 é clara quando estabelece a possibilidade da
pessoa jurídica creditar-se da energia elétrica consumida em seu
estabelecimento, inclusive sob a forma de vapor, independentemente de
ser concessionária ou produtora independente de energia elétrica.
Diante disso, pelo princípio da legalidade, merecem ser reconhecidos os
créditos oriundos das despesas de energia elétrica contidas nas notas fiscais
em anexo.
Inicia novo subtópico, “3.3.5. Da Glosa dos Encargos de depreciação ou aquisição
sobre bens do ativo imobilizado”, no qual menciona as glosas efetuadas pela
fiscalização e afirma (destaques no original):
Aduz o Sr. Fiscal que referidos bens estão vinculados a centros de custo não
relacionados à produção.
Conforme já amplamente demonstrado, os bens e serviços utilizados de
forma direta ou indireta no processo produtivo, desde que estejam
enquadrados no princípio da essencialidade já pacificado no CARF e na
maioria dos Tribunais brasileiros, ou seja aqueles imprescindíveis e
essenciais ao seu processo produtivo, sem os quais não haveria produção
do açúcar, do álcool e da levedura, fazem jus ao crédito do PIS e da COFINS.
Por essa razão, não subsistem as glosas efetuadas pela i. Fiscalização com
relação aos Encargos de Depreciação ou Aquisição/Construção sobre Bens
do Ativo Imobilizado da Manifestante.
Como amplamente demonstrado na presente manifestação, os bens do
ativo imobilizados em epígrafe estão diretamente ligados ao processo
produtivo da Manifestante, passíveis, portanto, de aproveitamento de
crédito de PIS/COFINS.
É o caso os centros de custos de “Análises e de Controle Químico”, ou o
“Laboratório de Controle”.
Conforme já discorrido anteriormente, consta no Laudo do Processo
Produtivo, os laboratórios e as análises neles realizadas são de extrema
importância para o controle de qualidade do processo de fabricação do
açúcar, do álcool e da levedura.
Fl. 312
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Ademais, os laboratórios realizam análise para que se conheçam os
principais parâmetros de composição da matéria-prima para, com base
nesses dados, serem efetuados os procedimentos necessários para o
correto processamento, visando a extração da maior quantidade possível
de sacarose para a conversão em açúcar, álcool e levedura.
Dessa forma, evidencia-se a importância dos laboratórios dentro do
processo produtivo, seja para o controle de qualidade, seja para o controle
do crescimento da população microbiana, motivo pelo qual os créditos
glosados referentes aos bens adquiridos ou depreciados devem ser
mantidos.
Já outros centros de custos como o “Saúde e segurança do trabalho”, no
qual foram glosados itens tais como os relacionados a sistemas de bloqueio
de fontes de energia, mesmo não estando em conformidade com o critério
utilizado pela fiscalização, não podem ser objeto de glosa.
A Segurança e Saúde do Trabalho não apenas é uma necessidade do ponto
de vista tanto da continuidade do processo produtivo, quanto do ponto de
vista dos trabalhadores e decorre não de um capricho da Manifestante, mas
sim de imposição legal.
No caso específico, o procedimento está normatizado conforme item 10.5
da Norma Regulamentadora (NR 10).
Dessa forma, diante da essencialidade dos equipamentos em questão no
desenvolvimento das atividades produtivas, resta caracterizado o direito
creditório da Manifestante com relação a tais bens. Aliás, é digno de nota
que a aquisição e o fornecimento de equipamentos que promovam a
segurança e a saúde no trabalho é tão essencial para a produção praticada
por qualquer contribuinte brasileiro, que em caso de descumprimento, a
atividade empresarial será embargada por fiscais do Ministério do Trabalho
e Emprego, razão pela qual a essencialidade é indiscutível. Logo, a geração
de créditos pela aquisição de tais equipamentos deveria ser incentivada e
não cerceada pela zelosa fiscalização. Mirabile dictu!!!
Em relação às glosas realizadas nos “Sistemas de Efluentes” e “Casa de
Bombas”, o próprio CARF considera devida a tomada dos créditos
relacionados aos dispêndios que a empresa incorre para remover ou tratar
os resíduos do processo industrial, vide Acórdão 3403-002.139, de
25.04.2013, ou o Acórdão 9303-001.035, de 23.08.2010.
(...)
O argumento vencedor nesses casos gira em torno do fato de que em
momento algum o legislador quis restringir o creditamento do PIS/PASEP e
da COFINS para apenas aqueles utilizados diretamente na produção
industrial, mas ao contrário, estabeleceu que insumos são todos os gastos
Fl. 313
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necessários para a pessoa jurídica incorrer na produção dos bens ou
serviços por ela realizado.
Como se depreende das informações constantes nas descrições do
processo produtivo da empresa ora Manifestante, todas as glosas dos
centros de custos em questão estão diretamente relacionadas ao processo
produtivo da empresa e, portanto, os bens atinentes a encargos de
depreciação e aquisição sobre bens do ativo imobilizado, possuem direito
ao crédito de PIS/COFINS.
Desta feita, requer o cancelamento das glosas relacionadas aos bens acima
discriminados, face a possibilidade de creditamento dos encargos de
depreciação e aquisição de bens do ativo imobilizado em tela.
Inicia novo sub-tópico, “3.3.6. Da Verdade Material”, no qual sustenta,
basicamente, que o julgador administrativo “deve buscar a verdade, ainda que,
para isso, tenha que se valer de outros elementos além daqueles trazidos aos autos
pelos interessados”. Cita doutrina e jurisprudência que entende corroborarem sua
tese e conclui:
Assim sendo, necessário se faz que o julgador efetue a análise do processo
administrativo levando-se em consideração os fatos mencionados pela
Manifestante, bem como a legislação aplicável ao caso, de forma específica
com a situação da contribuinte e não de forma ampla e irrestrita, sob pena
de realizar seu julgamento baseado em premissas não verdadeiras.
Deste modo, não remanescem dúvidas quanto à validade/legitimidade do
direito de ressarcimento da Contribuinte, e de igual forma, o procedimento
por si adotado, não se permitindo, pelo princípio da verdade material, que
possíveis equívocos incorridos suprimam seu legítimo direito de
ressarcimento.
No tópico seguinte, “4 – DAS PROVAS”, diz:
Diante das razões expostas, a Manifestante requer a realização de todas as
provas admitidas em direito em especial a realização de diligências a fim de
comprovar a situação debatida e a constatação da totalidade do crédito
pretendido.
Por fim, apresenta seus “PEDIDOS”:
Ante todo o exposto, pede a Manifestante que se dignem Vossas Senhorias
em RECEBER e CONHECER a presente Manifestação de Inconformidade,
dando lhe TOTAL PROVIMENTO, para o fim de:
a) REFORMAR o r. despacho decisório proferido pela Delegacia da Receita
Federal do Brasil em Bauru/SP, a fim de RECONHECER o direito
creditório
da
Manifestante
a
RESTITUIÇÃO/RESSARCIMENTO
INTEGRAL dos Créditos de PIS/Pasep Não Cumulativo-Exportação,
referentes ao 2o trimestre do ano-calendário de 2012, e, por
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conseguinte, HOMOLOGAR INTEGRALMENTE as Declarações de
Compensação (DCOMP) transmitidas no mesmo período, face a lisura
dos procedimentos adotados e por ser medida de mais lídima justiça;
b) Após o trânsito em julgado do presente processo, DETERMINAR a baixa
dos autos para a Delegacia da Receita Federal do Brasil em Bauru/SP
com o fim de que sejam refeitos os cálculos com o RECONHECIMENTO
dos créditos pleiteados.
Finaliza (destaques no original):
6 - DO REQUERIMENTO
Por fim, requer:
a) a suspensão da exigibilidade dos valores não compensados, nos termos
do art. 151, inciso III, do Código Tributário Nacional; e também, pelos
mesmos fundamentos, requer a suspensão da exigibilidade relativa ao
processo de cobrança (débito) relativa à parcela não suficiente para
compensar
os
débitos
informados
através
do
PER/DCOMP
no25714.13399.041113.1.3.08-1225, porquanto perdurar o presente
processo administrativo e, em sendo encerrado o processo favoravelmente
à Manifestante, seja definitivamente extinto o respectivo débito,
homologando-se integralmente as compensações realizadas, nos termos do
art. 156, II, do CTN;
b) oportunidade para a produção das provas apontadas e justificadas na
presente manifestação, inclusive complementarmente, sob pena de
nulidade.
Consta ainda dos autos, fls. 191/200, cópia de Mandado de Intimação por meio do
qual o Sr. Coordenador-Geral da Cocaj foi cientificado de sentença proferida em
mandado de segurança, na qual foi determinado à referida autoridade a imediata
“distribuição dos processos administrativos fiscais, conforme elencado às fls. 5/6
(peça de ingresso), à(s) respectiva(s) DRJ(s)”.
Em cumprimento à referida ordem judicial, no dia 21/10/2019 o presente processo
foi distribuído a este relator, juntamente com outros 17 processos da interessada e
10 processos de outra empresa do mesmo grupo, Usina Barra Grande de Lençóis
S/A.
Em sessão realizada no dia 28 de novembro de 2019 foi exarado o Acórdão sob no
14-102.763 pela 11a Turma da DRJ/RPO, onde, por unanimidade de votos julgou procedente em
parte a manifestação de inconformidade, reconhecendo o direito creditório no importe de R$
8.054,89, revertendo as glosas que recaíram sobre bens utilizados como insumos (soda e sulfato
de alumínio), sobre serviços utilizados como insumos (hidrojateamento) e sobre aquisições de
energia elétrica.
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Por TERMO DE CIÊNCIA POR ABERTURA DE MENSAGEM a Recorrente teve ciência
do Acórdão supramencionado por meio de sua Caixa Postal, considerada seu Domicílio Tributário
Eletrônico (DTE) perante a RFB, na data de 27/01/2020, data em que se considera feita a
intimação nos termos do art. 23, § 2o, inciso III, alínea 'b' do Decreto no 70.235/72. Ciência esta
realizada por seu procurador 351.006.768-17 - MATEUS HENRIQUE LOPES JULIO.
No dia 21/02/2020 aviou o presente remédio recursivo, com suas razões.
Eis, em síntese o relato dos fatos.
Passo ao voto.

VOTO
Conselheiro Wilson Antonio de Souza Correa, Relator.
1. Da competência para julgamento do feito
Em virtude da norma contida no artigo 65 do Anexo da Portaria MF no 1634, de 21
de dezembro de 2023, a qual aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais - RICARF, este colegiado é competente para apreciar este feito.
2. Do conhecimento
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos formais de
admissibilidade, razão pela qual dele conheço.
3. DIREITO
3.1. Direito ao crédito de PIS/COFINS – princípio da não cumulatividade
Alega que diante das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, foi instituída a sistemática
da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, com o objetivo primordial de
promover a redução da carga tributária, buscando a desoneração pelo pagamento dessas
contribuições. E, que as contribuições PIS/COFINS, incidem sobre o faturamento ou receita.
Aponta doutrina referente a não cumulatividade de Sacha Calmon.
Alega que o artigo 3o das supramencionadas leis trazem a regra matriz para a não-
cumulatividade em comento, bem como as diretrizes para que os contribuintes possam aproveitar
os créditos da contribuição ao PIS e da COFINS referentes a aquisição de bens e serviços. E, que o
artigo 16 da Lei no 11.116/2005 “prevê que o saldo credor das contribuições para o PIS e a COFINS,
acumulados em cada trimestre do ano-calendário, poderá ser objeto de compensação de débitos
próprios de tributos e contribuições administrados pela Receita Federal do Brasil, bem como
objeto de ressarcimento em dinheiro”.
Que diante do histórico legal apontado, diante dos fatos adiante narrados observar-
se-á que o Acórdão anatematizado e o lançamento estão equivocados.
Fl. 316
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3.2. O conceito de insumo para fins de créditos de contribuição ao PIS e COFINS
Nesse tópico, sintetizo que a Recorrente faz um histórico dos fatos ocorridos
quanto ao lançamento e o julgamento ora objurgado, traçando um paralelo com o Resp no
1.221.170/PR, cuja relatoria da Ministra Regina Helena Costa, que trata da essencialidade e
relevância dos insumos para o fim de creditamento do PI/COFINS.
A tese recursiva, em perfulgente trabalho, aduz que essencial é “tudo aquilo que for
indissociável ao processo produtivo”, em relevante é “tudo aquilo que, embora prescindível à
fabricação do produto ou à prestação do serviço, integre o processo produtivo, seja em
decorrência de especificidades deste processo, seja em virtude de imposição legal à atividade
produtiva desempenhada pela pessoa jurídica.”
Lembra a Recorrente da importância de se fixar do alcance dos termos adotados na
decisão do STJ e, nessa seara alega:
(...)
A respeito do alcance dos termos adotados na decisão, vale destacar que, na
ocasião, a Ministra Regina Helena Costa destacou que o critério da pertinência,
referido em votos proferidos pelo Ministro Mauro Campbell, inclusive no voto-
vogal que integrou o acórdão do Recurso Especial no 1.221.170-PR, seria
restritivo, na medida em que limitaria o conceito de insumos aos bens e serviços
aplicados na produção ou na execução do serviço, impedindo, por exemplo, o
creditamento sobre gastos decorrentes de imposição legal. Por não entrever
semelhante restrição no conceito de insumo, a Ministra Regina Helena Costa
concluiu que deveria prevalecer o critério da relevância, sem prejuízo da
essencialidade, quando presente.
(...)
À luz dos critérios adotados na referida decisão, o enquadramento do item no
conceito de insumo deverá ser feito à luz de cada situação concreta, sem
conclusões apriorísticas. Nessa avaliação, o intérprete deverá levar em
consideração as especificidades da atividade do contribuinte, bem como as
características e funcionalidades dos itens utilizados nesta atividade. (DN)
E, conclui:
(i)
O conceito de insumo para fins de apuração de créditos de PIS/COFINS,
alcançado pelo STJ quando do julgamento do REsp no 1.221.170, se torna
preceito de observância obrigatória, sendo inviável a manutenção de
qualquer entendimento tendente a restringir a sua aplicabilidade, como
aquele assumido pelo Sr. Auditor-Fiscal no presente caso; e
(ii)
A aplicação do preceito firmado pelo STJ torna-se ainda mais imperiosa,
quando observado o expresso reconhecimento de que “a definição
restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido
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no art. 3o, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo”.
3.3. O processo produtivo da Recorrente
Diz ser uma empresa agroindustrial, sendo o seu objeto social (i) industrialização e
comércio de açúcar e álcool e outros produtos ou subprodutos derivados da cana-de-açúcar; (ii)
produção e comercialização de produtos destinados à alimentação animal e humana; (iii)
importação e exportação; (iv) produção e comercialização de energia elétrica; (v) prestação de
serviços e representação de outras sociedades; (vi) participação em outras sociedades na
qualidade de sócia cotista ou acionista; e (vii) toda e qualquer atividade relacionada com as
anteriormente mencionadas.
Que seu processo produtivo é complexo, já que os insumos são submetidos a
diversos processo, sendo eles:
• A cana-de-açúcar proveniente da lavoura é transportada por caminhões e, após
uma inspeção visual das impurezas é pesada duas vezes, para que seja obtido seu
peso liquido;
• Posteriormente, é realizada uma amostragem, feita através de sonda
amostradora e enviada para análise laboratorial a fim de verificar a qualidade da
matéria-prima,
• A cana, em seguida, é direcionada para a mesa alimentadora por meio de um
guindaste fixo. Caso seja necessário, nesta etapa a cana será lavada e
posteriormente encaminhada para uma linha de moagem. No parque industrial
da Recorrente há três linhas de moagem, com suas respectivas mesas
alimentadoras. Após a descarga, a cana será transportada por meio de esteiras
metálicas até a etapa de preparo da cana.
• Neste momento, a cana passa por picadores do tipo jogo de facas, sendo um
picador em cada linha de moagem. Posteriormente, é encaminhada para o
nivelador de cana até chegar no desfibrador, ou jogo de martelos. Na sequência é
encaminhada ao espalhador para que chegue uniformemente até a esteira de
lona, onde está instalado o eletroímã que reterá pedaços de materiais
provenientes da lavoura.
• Então, a cana passa pela etapa da moagem, onde irá percorrer seis ternos com
quatro rolos cada a fim ter o caldo e o bagaço separados. Para aumentar a
produtividade nesta etapa, é adicionada água e/ou caldo em temperatura
elevada, bem como corrigido o pH de forma química, para depois ser peneirado,
enviado ao tanque e adicionado fósforo.
• O caldo, então, é aquecido a altas temperaturas e incorporado dióxido de
enxofre em um processo conhecido como sulfitação. Logo após, ocorre a
calefação, onde é adicionado sacarato de cálcio para neutralizar o pH. • Em
seguida, o líquido será aquecido pela segunda vez, decantado e peneirado com
malha de nylon, para que sejam eliminadas as sujidades nele presentes. Ao final
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deste processo, o lodo resultante da decantação, será novamente filtrado a fim de
que seja recuperado o máximo de caldo possível.
• O terceiro aquecimento ocorre momentos antes da pré-evaporação e da
evaporação em si, onde o então xarope será concentrado e passará por conjuntos
de evaporadores.
Novamente o caldo será aquecido para que seja enviado ao flotador, onde
passará por filtros cesto e bicos aeradores. Então, o xarope concentrado é cozido
a vácuo até que sejam formados os cristais de açúcar, denominados massa cozida.
Esta massa descansará até esfriar, momento onde os cristais de açúcar
completem seu ciclo de crescimento.
Nesta fase a produção é subdividida em duas vertentes:
a) Produção de açúcar: Fl. 294
• Para que seja produzido açúcar, nesta fase o caldo tratado é submetido a
centrifugação, para separar o mel dos cristais de açúcar, o que gerará o açúcar
cristal branco. Neste momento, o açúcar passa pela secagem e resfriamento e
posteriormente os cristais serão peneirados e passarão pela separação magnética
através de ímãs.
• Finalmente, o açúcar será distribuído e ensacado, passa por detectores de
metais, é codificado, transferido para os armazéns, onde será emblocado e
coberto de lona plástica. No armazém, será desensacado e reembalado, fase onde
estará pronto para o transporte externo.
b) Produção de álcool:
• Após ser encaminhado a destilaria, os açucares serão submetidos a fermentação
a fim de liberarem gás carbônico e transformarem-se em uma substância
denominada vinho fermentado.
• O vinho, então, é enviado às centrifugadas para a separação do chamado leite
de levedura, o líquido resultante será enviado para as colunas de destilação.
• Por meio de diferentes pontos de ebulição e da utilização de substâncias
voláteis, o etanol será recuperado e, posteriormente, processado em três colunas
aquecidas sobrepostas.
• O etanol resultante encontra-se na forma de vapor e é enviado as colunas de
desidratação contendo hidrosilicato de alumínio microporado.
• Por fim, o etanol produzido é quantificado através de medidores de vazão ou
tanques calibrados e enviados para armazenagem em tanques de grande volume
onde aguardarão a comercialização. Para melhor elucidação do processo
produtivo acima descrito, colacionamos o respectivo fluxograma:
(...)
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Prossegue, ao finalizar a produção os itens são levados à comercialização mercado
interno e externo, e no externo ainda apresenta a necessidade a realização dos serviços de
embarque. E, assim conclui:
Dessa forma, para o caso concreto, não há como restringir o conceito de
insumos à determinadas fases/operações do processo produtivo para fins de
tomada de créditos da contribuição ao PIS e da COFINS, motivo pela qual roga-se
pelo deferimento dos créditos relativos aos insumos aplicados na fase industrial e,
consequentemente, canceladas as glosas em questão.
3.4. Das glosas efetuadas
Embalagens
Alega que a Fiscalização e a DRJ entendem que é um processo posterior à
fabricação e que não são incorporados ao processo produtivo.
Compulsando os autos vê-se que a decisão objurgada tem como parâmetro
decisório o Parecer Normativo COSIT/RFB no 5, de 2018, que considera que não podem ser
considerados insumos os gastos com embalagens utilizadas para o transporte de produtos
acabados.
5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO OU DE
PRESTAÇÃO
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do
caput do art. 3 da Lei n9 10.637, de 2002, e da Lei n9 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo se
do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo
exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria
de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c)
contratação de transportadoras. (destaques acrescidos)
Penso que o julgador administrativo não está submetido aos pareceres da
COSIT/RFB, mas é ‘escarvo da lei’ (leia-se também escravo das decisões judiciais dos tribunais
superiores, quando a decisão tiver efeito vinculante).
Na peça recursiva alega:
Porém, todas as embalagens fazem parte do processo de armazenamento e
transporte do produto produzido pela Recorrente, que se dedica, repita-se, à
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industrialização de açúcar e álcool. Tanto é assim que em nenhuma hipótese a
embalagem retorna ao seu estabelecimento, sendo inequívoco que fazem parte
do produto final, ao contrário do quando asseverado pelo v. acórdão recorrido.
A questão que ora se coloca é a de que, para que os produtos fabricados pela
Recorrente mantenham sua qualidade e conservação, é necessária a proteção
viabilizada com os insumos (embalagens) adquiridos com essa finalidade, tais
como container big bag, pallet de madeira, caixa de papelão e filme polietileno.
As matérias em discussão abarcam o direito de o contribuinte aproveitar créditos
sobre os custos/despesas incorridos com produtos utilizados em embalagens destinadas ao
transporte de mercadorias, notadamente container, pallets de madeira, caixa de papelão e filme
polietileno.
A Lei no 10.637/2002 que instituiu o regime não cumulativo para o PIS, vigente à
época dos fatos geradores do PER/DCOMP em discussão, assim dispunha, quanto ao
aproveitamento de créditos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...).
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
(...);
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
(...);
§ 1o O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no
caput do art. 2o desta Lei sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
(...);
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos
VI e VII do caput, incorridos no mês;
(...).
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Segundo o inc. II do art. 3o, os bens e serviços utilizados como insumos na prestação
de serviços ou na fabricação de bens e produtos destinados à venda geram créditos das
contribuições.
No julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em 22 de fevereiro de 2018, o Superior
Tribunal de Justiça (STJ) decidiu, sob o rito de recurso repetitivo, que devem ser considerados
insumos, nos termos do inc. II do art. 3o, de ambas as leis, os custos/despesas que direta e/ ou
indiretamente são essenciais ou relevantes para o desenvolvimento da atividade econômica
explorada pelo contribuinte.
Consoante à decisão do STJ "o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a impossibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte".
Em face do entendimento do STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170, a
Procuradoria Geral da Fazenda Nacional expediu a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFNMF,
autorizando seus procuradores à dispensa de contestar e de recorrer contra decisão desfavorável
à União Federal, quanto ao conceito de insumos e respectivo direito de se aproveitar créditos
sobre insumos, nos termos definidos naquele julgamento, observada a particularidade do
processo produtivo de cada contribuinte.
No caso em tela a Recorrente é uma empresa agroindustrial, sendo o seu objeto
social (i) industrialização e comércio de açúcar e álcool e outros produtos ou subprodutos
derivados da cana-de-açúcar; (ii) produção e comercialização de produtos destinados à
alimentação animal e humana; (iii) importação e exportação; (iv) produção e comercialização de
energia elétrica; (v) prestação de serviços e representação de outras sociedades; (vi) participação
em outras sociedades na qualidade de sócia cotista ou acionista; e (vii) toda e qualquer atividade
relacionada com as anteriormente mencionadas.
Assim, os custos/despesas incorridos com produtos utilizados em embalagens,
notadamente pallets de madeira, caixa de papelão, filme polietileno e container big bag,
destinadas ao transporte de mercadorias utilizados nas suas atividades econômicas (agricultura,
processamento/industrialização e comercialização) geram créditos da contribuição, passíveis de
desconto do valor calculado sobre o faturamento mensal e/ou de ressarcimento/compensação do
saldo credor trimestral.
Desta forma vejo com razão a Recorrente, devendo ser revertida a glosa quanto a
pallets de madeira, caixa de papelão, filme polietileno e container.
Óleo Diesel
Adoto a decisão da DRJ como minha, considerando que se trata de creditamento,
onde ônus probante é da Recorrente e, nessa seara necessário é que a Recorrente comprovasse
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quais são as outras máquinas movidas a óleo diesel, e quais as utilizações destas máquinas no
processo produtivo.
Desta forma, faço minhas razões de negar a reversão da glosa as mesmas feitas pela
DRJ:
Óleo Diesel
Os créditos calculados sobre aquisições de óleo diesel foram glosados sob o
fundamento de que toda a usina funcionaria movida a vapor e, assim, o óleo
diesel não seria utilizado como insumo.
A contribuinte contesta a glosa dizendo que o óleo diesel “é o combustível
utilizado em máquinas no processo produtivo, principalmente na pá carregadeira
usada na movimentação da biomassa (bagaço) que serve para a futura geração de
vapor”, o qual, por sua vez, “é empregado em toda usina como nas turbinas da
moenda, exautores, tubos geradores, fábrica de álcool, açúcar e fábrica de
levedura”.
Sendo movida a óleo diesel a pá carregadeira que movimenta a biomassa utilizada
na produção de vapor, o qual, por sua vez, move toda a usina, é inegável que o
óleo diesel utilizado na referida pá carregadeira se caracteriza como insumo do
processo produtivo, com base no novo conceito de insumo estabelecido pelo STJ
e nos termos do Parecer Normativo Cosit no 5, de 2018.
Entretanto, a contribuinte não disse que o óleo diesel é utilizado como
combustível exclusivamente na pá carregadeira. Disse que “é o combustível
utilizado em máquinas no processo produtivo, principalmente na pá carregadeira
(...)”. Estabelecido, com base unicamente no que foi dito pela interessada, que o
óleo diesel utilizado como combustível na pá carregadeira se caracteriza como
insumo, seria necessário que a contribuinte esclarecesse quais são as outras
máquinas movidas a óleo diesel, e quais as utilizações destas máquinas no
processo produtivo.
Não apenas informasse quais são as outras máquinas, mas, também, juntasse
documentação comprobatória, tanto no que diz respeito a estas máquinas, como
no tocante à pá carregadeira. E caso estas outras máquinas (ou algumas delas)
não sejam utilizadas diretamente no processo produtivo (como por exemplo,
ônibus para transporte de funcionários, caso existam), seria necessário que
segregasse as despesas com o óleo diesel utilizado nas máquinas empregadas no
processo produtivo das despesas com aquele que é utilizado nas máquinas e
veículos empregados em outras atividades da empresa, especialmente sabendo-
se, como de fato se sabe, que o óleo diesel é um combustível de ampla utilização.
Recorde-se que o conceito de insumo estabelecido pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça restringe-se aos bens e serviços utilizados no
processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços, não
alcançando as demais áreas de atividade organizadas pela pessoa jurídica,
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cumprindo à pessoa jurídica comprovar ter havido a devida segregação, sempre
que esta se faça necessária.
É importante aqui destacar, a teor do já mencionado Parecer Normativo (itens
164 e 165), que nas hipóteses nas quais for possível o mesmo bem ou serviço ser
considerado insumo gerador de créditos para algumas atividades e não para
outras é necessário que a pessoa jurídica realize rateio fundamentado em
critérios racionais e devidamente demonstrado em sua contabilidade para
determinar o montante de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins apurável em relação a cada bem , serviço ou ativo,
discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação,
observadas as normas específicas e as obrigações acessórias aplicáveis:
14. RATEIO EM CASO DE UTILIZAÇÃO MISTA
164. Em diversas hipóteses apresentadas neste Parecer Normativo é
possível que o mesmo bem ou serviço seja considerado insumo gerador de
créditos para algumas atividades e não o seja para outras.
165. Nessa hipótese, a pessoa jurídica deverá realizar rateio fundamentado
em critérios racionais e devidamente demonstrado em sua contabilidade
para determinar o montante de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurável em relação a cada bem,
serviço ou ativo, discriminando os créditos em função da natureza, origem e
vinculação, observadas as normas específicas (exemplificativamente, art. 35
da Lei no 12.058, de 13 de outubro de 2009) e as obrigações acessórias
aplicáveis. (destaques acrescidos).
Observe-se que a necessidade de rateio e controles específicos na hipótese de
atividades diversas já era prevista na legislação, como exemplificado no citado
Parecer Normativo, pelo art. 35 da Lei no 12.058, de 2009, e como refletido em
Manifestações da Administração Tributária a exemplo da Solução de Consulta
COSIT no 486, de 25 de setembro de 2017 (DOU de 18/10/2017).
Desse modo, a interpretação do conceito de insumo trazida pelo julgado do STJ
não exonerou a pessoa jurídica da obrigatoriedade de identificar e discriminar os
créditos utilizados no regime da não-cumulatividade.
Assim, como da própria argumentação da interessada exsurge que existem outras
máquinas, além da pá carregadeira, que utilizam o óleo diesel como combustível,
e a contribuinte não chegou sequer a dizer quais são estas máquinas e qual sua
utilização, nem tampouco a apresentar documentação comprobatória relativa à
matéria, não há como afastar as glosas, uma vez que a contribuinte não se
desincumbiu do ônus probatório que lhe compete.
Portanto, sem razão a Recorrente, pelas razões acima.
Serviços de análise técnica e balança contratados pela Recorrente
Alega que:
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 Os serviços de análise técnica e balanças contratadas pela Recorrente,
geram direito a crédito de contribuição ao PIS e de COFINS, pois são
essenciais ao seu processo produtivo.
 Que são utilizados pela Recorrente no seu processo industrial para descrição
do material utilizado no sistema da empresa.
 Que os serviços tratam da manutenção em válvulas industriais, em motor
elétrico industrial (torqueamento / destorqueamento de parafusos de
acoplamento da moenda) e ainda serviços de manutenção em corpo do
mancal do picador da moenda, sendo inequivocamente de suma
importância para o processo produtivo da Recorrente, pois garantem a
manutenção dos equipamentos utilizados diretamente na fabricação de seu
produto final;
 Que a pesagem é essencial para o plano de segurança alimentar, onde até a
sacarose da cana é determinada pela pesagem.
 Que as balanças são essenciais para valorar a qualidade da cana, em dois
momentos distintos. Que para demonstrar isso requereu diligência e não foi
acatada.
Como já dito, segundo o STJ "o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a impossibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte".
Também, não se pode desconsiderar a especificidade da atividade da Recorrente,
onde, caso a decisão recorrida tivesse dúvida deveria realizar diligência.
Mas, ao que se tem nos autos é que a decisão anatematizada, quanto a
manutenção das balanças considerou que a Recorrente ‘não juntou nenhum documento apto a
comprovar sua alegação e, examinando a planilha de glosas, denominada “GLOSAS SERVIÇOS
1TRIM2012” (fl. 132), constatamos que não é possível atestar a veracidade desta afirmação. Além
disso, nem sequer procurou demonstrar a proporção entre a pesagem de cana de açúcar e o total.
A Recorrente diz que a manutenção das balanças é essencial pois:
Elas são parte muito importante dentro do processo produtivo, sendo
utilizadas não apenas no controle de peso na entrada de matéria prima e na
saída dos produtos acabados, mas também como parte fundamental no
processo de análise da cana-de-açúcar (dentro do laboratório), ou durante o
próprio processo produtivo ao servirem para dosar a quantidade de insumos
(antibióticos, bactericidas, produtos químicos e etc) a ser adicionados ao
caldo nas inúmeras fases do processo produtivo.
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Compulsando autos, de fato, como disse a DRJ, não há nada comprovando a
alegação.
Ao que me parece é sim essencial ao processo produtivo, mas não se tem nos autos
provas do que se alega, que incumbe ao Recorrente, por se tratar de creditamento.
Quanto as balanças de laboratório, mesma sorte tem, pois entendo essencial, mas
não há prova da alegação. E, nessa seara, escoro minha decisão no Parecer Normativo Cosit/RFB
no 5, de 2018, assim como a DRJ:
108. As normas contábeis atuais distinguem as fases de pesquisa e de
desenvolvimento de ativos intangíveis gerados internamente à pessoa jurídica
(ver itens 51 a 64 do NBC TG 04 (R3) – Ativo Intangível, do Conselho Federal de
Contabilidade).
109. A fase de pesquisa é marcada por esforços da pessoa jurídica na busca de
novos conhecimentos acerca de determinado tema de interesse. Acerca dessa
fase mostra-se interessante salientar algumas disposições da citada NBC TG 04
(R3) – Ativo Intangível, do Conselho Federal de Contabilidade:
“55. Durante a fase de pesquisa de projeto interno, a entidade não está
apta a demonstrar a existência de ativo intangível que gerará prováveis
benefícios econômicos futuros. Portanto, tais gastos devem ser
reconhecidos como despesa quando incorridos.
56. São exemplos de atividades de pesquisa:(a) atividades destinadas à
obtenção de novo conhecimento; (b) busca, avaliação e seleção final das
aplicações dos resultados de pesquisa ou outros conhecimentos; (c) busca
de alternativas para materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas
ou serviços; e (d) formulação, projeto, avaliação e seleção final de
alternativas possíveis para materiais, dispositivos, produtos, processos,
sistemas ou serviços novos ou aperfeiçoados.
110. Nesses termos, evidentemente, os dispêndios da pessoa jurídica com
pesquisa não podem ser considerados insumos para fins de créditos da legislação
das contribuições porque não guardam qualquer relação com o processo de
produção de bens ou de prestação de serviços.
111. Por sua vez, a fase de desenvolvimento é aquela em que a pessoa jurídica
efetivamente concentra seus esforços na construção de um ativo intangível cuja
conclusão se mostra viável técnica e financeiramente e cuja exploração mediante
uso interno ou venda se mostra possível e vantajosa, consoante as rígidas regras
contábeis para reconhecimento de um ativo intangível em construção (item 57 da
NBC TG 04 (R3), do CFC).
112. Segundo o item 59 da mesma NBC TG 04 (R3) – Ativo Intangível, do Conselho
Federal de Contabilidade “São exemplos de atividades de desenvolvimento: (a)
projeto, construção e teste de protótipos e modelos pré produção ou pré-
utilização; (b) projeto de ferramentas, gabaritos, moldes e matrizes que envolvam
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nova tecnologia; (c) projeto, construção e operação de fábrica-piloto, desde que
já não esteja em escala economicamente viável para produção comercial; e (d)
projeto, construção e teste da alternativa escolhida de materiais, dispositivos,
produtos, processos, sistemas e serviços novos ou aperfeiçoados”.
113. Observa-se que os dispêndios com desenvolvimento podem objetivar a
conclusão de novos ativos de uso interno (materiais, dispositivos, processos,
sistemas, ferramentas, moldes, etc.) ou de ativos para venda (produtos ou
serviços).
114. Nesse contexto, considerando o conceito de insumo estabelecido pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça explanado neste Parecer
Normativo, conclui-se que somente podem ser considerados insumos para fins de
apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins os dispêndios
da pessoa jurídica ocorridos após o reconhecimento formal e documentado do
início da fase de desenvolvimento de um ativo intangível que efetivamente
resulte em:
a) um insumo utilizado no processo de produção de bens destinados à
venda ou de prestação de serviços (exemplificativamente, um novo
processo de produção de bem);
b) produto destinado à venda ou serviço prestado a terceiros.
115. Isso porque nesses casos há um esforço bem-sucedido e os resultados
gerados pelo desenvolvimento do ativo intangível (insumo do processo de
produção ou de prestação ou o próprio produto ou serviço vendidos) se tornam
essenciais à produção do bem vendido ou à prestação do serviço, já que passam a
constituir “elemento estrutural e inseparável do processo” ou sua falta os priva de
“qualidade, quantidade e/ou suficiência” (ver a análise geral sobre o conceito
firmado na decisão judicial em comento ).
116. Diferentemente, os dispêndios com desenvolvimento de ativos intangíveis
que não chegam a ser concluídos (esforço malsucedido) ou que sejam concluídos
e explorados em áreas diversas da produção de bens e da prestação de serviços
não são considerados insumos que permitem a apuração de créditos das
contribuições.
Sem razão.
Transporte interno
A razão dessa glosa é que os serviços de transporte interno, reclamado pela
Recorrente, em verdade trata de “transportes dentro da indústria de produtos com a produção
encerrada. E, em sua defesa recursiva diz a Recorrente de se tratar do transporte do produto
acabado (açúcar, levedura, entre outros) e dos insumos (álcool, bagaço, palha, entre outros), cuja
movimentação compõe o custo do processo produtivo, eis que se trata de movimentação de
insumos que servirão para compor o seu produto final.
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Desta forma, a defesa está contraditória, onde os serviços de transporte de
produtos acabados não são considerados serviços utilizados como insumos, pois o conceito de
insumo, segundo inteligência do STJ limita-se aos bens e serviços utilizados no processo de
produção de bens destinados à venda e de prestação de serviços, não abarcando custos e
despesas relacionados às demais atividades da pessoa jurídica, nem bens ou serviços utilizados
após a finalização do produto.
Outra questão que impede a reversão da glosa é o fato de a Recorrente não ter
segregado as despesas feitas com transporte de insumo com os produtos acabados.
Sem razão.
Encargos de depreciação ou aquisição sobre bens ao ativo imobilizado
Diz não haver obstáculo para reconhecer os créditos relativo ao ativo imobilizado,
conforme inteligência do inciso VI, do artigo 3o das Leis no 10.833/03 e 10.637/02.
Fala ainda da questão, onde a Secretaria da Receita Federal do Brasil na Solução de
Consulta no 71/2008 manifesta que: “A entrada de um bem no ativo imobilizado tem como
condição básica a expectativa de permanecer no patrimônio da pessoa jurídica por mais de 12
meses com a finalidade de ser utilizado na manutenção das atividades da pessoa jurídica.”.
Sustenta que “a aquisição de bens para o ativo imobilizado, por si só, não gera o
direito ao crédito de contribuição ao PIS e de COFINS. O que possibilita a tomada de créditos é a
depreciação ou a amortização desses bens incorrida no mês, ou ainda, o efetivo custo de aquisição
integralmente considerado. Tais créditos decorrem daquelas máquinas/equipamentos e outros
bens destinados a fabricação (participação no processo produtivo) de produtos destinados a
venda, a prestação de serviços ou a locação para terceiros”.
Argumenta que “a pessoa jurídica poderá descontar créditos da base de cálculo da
contribuição ao PIS e da COFINS relativos aos encargos com depreciação de bens e equipamentos
incorporados ao ativo imobilizado que efetivamente participem do processo produtivo da
empresa. E por certo, a Recorrente assim o fez de acordo com a legislação.”
Trás julgado no CARF relativo à sua tese.
A decisão anatematizada diz que foram glosados os créditos relativos “às máquinas
e equipamentos vinculados a centros de custos não ligados à produção” e lastreia seu julgado no
Parecer Normativo Cosit/RFB no 5, de 2018 e, com base nela aduz:
a) RFB há muito admite créditos sobre bens ou serviços utilizados na
manutenção de máquinas, equipamentos e outros bens que compõem o ativo
imobilizado da pessoa jurídica, desde que se trate de máquinas,
equipamentos ou outros bens diretamente utilizados na prestação de serviços
a terceiros ou na produção de bens destinados à venda;
b) estes créditos podem ser apurados como sendo relativos à aquisição de bens
ou serviços utilizados como insumos, nos termos dos inc. II dos art. 3o das Leis
Fl. 328
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-003.455 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10825.900005/2016-60
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no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, se as respectivas despesas não se
enquadrarem no disposto no parágrafo único do art. 48 da Lei no 4.506, de 30
de novembro de 1964; ou
c) em se tratando de despesas que se enquadrem no parágrafo único do art. 48
da Lei no 4.506, de 1964, e, portanto, devam ser incorporadas ao ativo
imobilizado da pessoa jurídica, são admitidos os créditos previstos nos inc. VI
dos art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, calculados sobre
os encargos de depreciação dos referidos bens, já acrescidos das despesas em
comento;
d) ao disciplinar no âmbito da RFB a aplicação da decisão proferida pelo STJ no
Recurso Especial 1.221.170/PR, a RFB emitiu o Parecer Normativo no 5, de
2018, no qual, pronunciando-se sobre bens do ativo imobilizado e despesas
com sua manutenção, consignou expressamente que no referido “Parecer
Normativo são discutidos apenas os dispêndios que permitem a apuração de
créditos das contribuições na modalidade aquisição de insumos”.
E conclui a DRJ
(...)
Por outro lado, caso as despesas se enquadrem no parágrafo único do art. 48 da
Lei no 4.506, de 1964, e, assim, sejam incorporadas ao ativo imobilizado, os
créditos com base nos inc. VI dos art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833,
de 2003, somente são admitidos caso os bens do ativo imobilizado nos quais tais
despesas foram incorporadas sejam diretamente utilizados na prestação de
serviços ou na fabricação ou produção de bens destinados à venda. (DN)
O CARF tem posicionamento, até majoritário, onde a essencialidade da despesa
para o creditamento é preponderante para reconhecê-lo.
Nesse sentido, me parece com razão a Recorrente, pois ao creditamento dos
valores cuja origem são despesas com a depreciação sobre máquinas e equipamentos
incorporados ao ativo imobilizado, deve os créditos serem reconhecidos.
Conclusão
Diante do exposto, conheço do recurso voluntário aviado e dou-lhe parcial
provimento para reverter a glosa de embalagens quanto a pallets de madeira, caixa de papelão,
filme polietileno e container big bag, bem como reverter a glosa com a depreciação sobre
máquinas e equipamentos incorporados ao ativo imobilizado utilizados no processo produtivo da
empresa na análise e controle químico; sistema de água e efluentes; casa de bombas e controle
laboratorial.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Wilson Antonio de Souza Correa

Fl. 329
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DOCUMENTO VALIDADO
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Fl. 330
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