Tribunal: CARF
Processo: 11080.733507/2013-40
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO DUARTE FIRMINO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-01-21
Data de publicação: 2026-02-24

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010
ILEGITIMIDADE PASSIVA.INEXISTÊNCIA
É sujeito passivo das contribuições previdenciárias o responsável pelo gerenciamento e supervisão dos segurados provendo os recursos necessários para a execução dos serviços e assumindo os riscos da atividade.
TERCEIRIZAÇÃO ILEGAL.PRIMAZIA DA REALIDADE
Comprovada a terceirização ilegal na contratação de segurados com a finalidade de evasão tributária deve o fisco lançar o crédito devido nos termos da lei.
MULTA EXCESSIVA.INEXISTÊNCIA
Inexiste qualquer excesso no estrito cumprimento da sanção pecuniária prevista em lei.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11080.733507/2013-40
ACÓRDÃO
2402-013.364 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de janeiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MUNICIPIO DE SANTO ANTONIO DA PATRULHA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010
ILEGITIMIDADE PASSIVA.INEXISTÊNCIA
É sujeito passivo das contribuições previdenciárias o responsável pelo
gerenciamento e supervisão dos segurados provendo os recursos
necessários para a execução dos serviços e assumindo os riscos da
atividade.
TERCEIRIZAÇÃO ILEGAL.PRIMAZIA DA REALIDADE
Comprovada a terceirização ilegal na contratação de segurados com a
finalidade de evasão tributária deve o fisco lançar o crédito devido nos
termos da lei.
MULTA EXCESSIVA.INEXISTÊNCIA
Inexiste qualquer excesso no estrito cumprimento da sanção pecuniária
prevista em lei.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar
de ilegitimidade passiva suscitada e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário
interposto.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Duarte Firmino – Presidente e relator
Fl. 634
DF CARF MF
Original

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Participaram do julgamento os Conselheiros: Alexandre Correa Lisboa, Gregorio
Rechmann Junior, Joao Ricardo Fahrion Nuske, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, Marcus
Gaudenzi de Faria, Rodrigo Duarte Firmino.

RELATÓRIO
I.
AUTUAÇÃO
Em 20/12/2013, fls. 03/04, o município foi regularmente notificado quanto à
lavratura do Auto de Infração DEBCAD no 51.039.976-2 para cobrança de contribuições sociais
referente às competências de 01/2009 a 12/2010, parte patronal – Empresa-Sat/rat, incluindo-se
13o salário no valor de R$ 456.106,03, acrescido de Juros de R$ 161.875,61 e Multa de Ofício em
R$ 342.079,54, totalizando R$ 960.061,18, fls. 03 a 12.
Referida exação está instruída por relatório circunstanciado, fls. 16/21, sendo
precedida por ação fiscal, conforme Mandado de Procedimento Fiscal no 1010100.2013.00583,
iniciado em 26/07/2013, fls. 22/24, e encerrado em 20/12/2013, fls. 31/32. Constam dos autos
exigências realizadas ao amparo de intimações; cópia de convênios firmados e aditivos; cópia da
folha de pagamento de salário; ordens e notas de pagamento de empenho, respectivos extratos
bancários; relatório do Tribunal de Consta do Rio Grande do Sul – RS; além de cópia de outros
documentos conforme se vê a fls. 33/410.
Em apertada síntese a fiscalização tributária apurou a terceirização irregular e
fraudulenta de serviços públicos de saúde por intermédio da Associação de Pais e Amigos dos
Excepcionais de Santo Antonio da Patrulha – APAE com omissão de recolhimento das
contribuições previdenciárias devidas, além de vedada expressamente em lei (art. 16 da Lei no
11.350, de 2006) e alheia aos objetivos estatutários em que referida associação é afiliada:
(Refisc)
18.Através dos convênios firmados com a APAE, o município de Santo Antonio
da Patrulha mantém os serviços de saúde. Os profissionais contratados exercem
as funções de motorista de ambulância, técnico de enfermagem (a), médico (a),
enfermeiro (a), odontólogo (a), assistente social, psicólogo (a), agente
comunitário de saúde, dentre outros profissionais atuando na área de atenção à
saúde. (grifo do autor)
19.As próprias funções indicam tratar-se de serviços primários, permanentes e
necessários, de responsabilidade do município, e esse tipo de atividade
certamente não está sendo transferida. (grifo do autor)
20.O que ocorre na realidade é que, os trabalhadores prestam serviços ao ente
municipal, apenas a contratação é realizada através de empresa interposta.
(grifo do autor)
Fl. 635
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21.Os convênios entre as partes, nos quais há a simulação de cessão de mão de
obra, dentre outras finalidades, contém o fim de eximir o recolhimento das
contribuições previdenciárias da parcela da empresa, já que a APAE declara a
Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações
à Previdência Social - GFIP, informando o código CNAE Fiscal próprio de
entidade beneficente isenta da parcela Empresarial, declarando como valor
devido à Previdência Social tão somente à parcela Segurados, retida sobre a
folha de Salários. (grifo do autor)
22.Desta forma, sob manto dissimulado da terceirização expressa em Convênio
firmado com a entidade isenta, o Órgão Municipal, deixa de declarar e recolher as
contribuições previdenciárias de sua responsabilidade, incidentes sobre as
remunerações dos profissionais envolvidos nas diversas atividades da área da
saúde.
23.As remunerações pagas aos profissionais, são fato gerador de contribuições
previdenciárias, embora a forma de contratação tenha sido efetuada através de
empresa interposta, a APAE.
24.Assim, com base na situação fática, diante da inexistência de declaração dos
salários na GFIP bem como da ausência do recolhimento da Contribuição
Previdenciária decorrente, por parte do município de Santo Antonio da Patrulha,
procederam-se aos lançamentos fiscais correspondentes à constituição do crédito
previdenciário relativo ao descumprimento da obrigação principal.
II.
DEFESA
Irresignado com o lançamento o contribuinte apresentou defesa, fls. 414/448,
representado pelo procurador geral do município, fls. 450, pontuando suas teses tanto em
preliminar como também de mérito, requerendo o acolhimento das razões e o desfazimento do
débito tributário, além de juntar cópia de documentos a fls. 451/476.
III.
DECISÃO ADMINISTRATIVA DE PRIMEIRO GRAU
A 7a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Porto Alegre (RS) –
DRJ/POA julgou a impugnação improcedente, conforme Acórdão no 10-52.073, de 08/10/2014, fls.
480/498, cuja ementa abaixo se transcreve:
(Ementa do acórdão)
DA PRIMAZIA DA REALIDADE.
No tocante à relação previdenciária, os fatos devem prevalecer sobre a aparência
que, formal ou documentalmente, possam oferecer, ficando a empresa autuada,
na condição de efetiva beneficiária do trabalho dos segurados que lhe prestaram
serviços através de empresa interposta, obrigada ao recolhimento das
contribuições devidas.
O município foi regularmente notificado do decidido em 22/10/2014, conforme fls.
499/504.
Fl. 636
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IV.
RECURSO VOLUNTÁRIO
Em 21/11/2014 o recorrente interpôs recurso voluntário com farta doutrina e
jurisprudência, fls. 505/532, representado por advogados, instrumento a fls. 449, com as seguintes
alegações:

i.
Preliminar
Alega o município ser parte ilegítima do polo passivo, já que não assumiu qualquer
ônus ou obrigação como empregador. Menciona dispositivo constitucional (art. 37, IX da
Constituição Federal de 1988 – CF/88) que autoriza contratações sem concurso, indispensáveis ao
atendimento de necessidade temporária de excepcional interesse, não podendo a administração
pública ser punida, com consequente dano ao interesse coletivo.
ii.
Mérito
a) Alegação de regularidade dos convênios estabelecidos
A recorrente aduz que o estabelecimento de convênio entre o município e a APAE
seguiu as matrizes legais desenhadas na Lei no 3.078, de 1996, portanto com permissão das
disposições constitucionais, normativas (arts. 197, 198 e 199, §1o da CF/88; arts. 7o, 8o, 10 e 25 da
Lei no 8.080, de 1990) e estatutárias de referida associação (APAE), conforme expressamente
previsto no arts. 2o e 10 do estatuto da APAE conveniada, considerando ainda a inexistência de
restrição ao atendimento de pessoas com deficiência, bem como qualquer impedimento para
formação do convênio, tanto pela associação em referência assim como também pelo município.
b) Alegação de excesso de cobrança
O município se insurge contra a multa de ofício aplicada, já que não houve sequer a
obrigação de pagar o tributo e assim resta indevida a sanção imposta.
iii.
Pedidos
Requereu ao fim o provimento do recurso e consequente cancelamento do débito
tributário, juntando cópia de documento a fls. 532.
V.
CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA
Nos termos do despacho de fls. 540/541, o julgamento foi convertido em diligência
para que a autoridade constituinte do crédito discutido informasse o responsável pelo
gerenciamento e supervisão dos trabalhadores, tendo o fisco produzido informação fiscal de fls.
546/565, ao amparo de cópia de extratos e documentos, fls. 566/625, reforçando os termos do
Refisc, em especial a terceirização irregular e fraudulenta de serviços públicos de saúde da
prefeitura por intermédio da APAE, destacando que as atividades exercidas eram típicas daquelas
prestadas pelo município, inclusive com tratamento isonômico remuneratório, realizadas com
emprego dos meios materiais, logísticos e a disponibilização dos espaços físicos da recorrente,
além da prefeitura definir a área de atuação, realizar o planejamento e execução dos trabalhos,
portanto, sob sua responsabilidade de fato:
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(Informação Fiscal – Diligência)
Conforme previsão legal e infralegal, e os convênios não contrariam tal previsão, é
o Município que emprega os meios materiais e logísticos para a realização dos
programas referidos. É ele quem disponibiliza a estrutura física, define o
território de atuação, planeja as ações a serem realizadas, gerencia as unidades
de atendimento, garante o custeio do que for necessário para o
desenvolvimento do atendimento à população (os convênios firmados não
indicam o custeio de qualquer outro custo além daquele com a remuneração
dos profissionais), dimensiona o quadro de pessoal de forma a garantir a
disponibilidade do serviço em quantidade e qualidade, seleciona trabalhadores,
fixa sua remuneração, assegura o cumprimento da carga horária dos
profissionais, frequência e assiduidade para fins de pagamento da APAE e
viabiliza a educação permanente dos profissionais. (grifo do autor)
(...)
Seguindo o contido no relatório fiscal da autuação, também foi destacado que de
acordo com os convênios, os profissionais contratados exercem as funções de
motorista de ambulância, técnico de enfermagem (a), médico (a), enfermeiro
(a), odontólogo (a), assistente social, psicólogo (a), agente comunitário de
saúde, dentre outros profissionais atuando na área de atenção à saúde, e tais
funções indicam tratar-se de serviços primários, permanentes e necessários, de
responsabilidade do município no cumprimento e implantação das políticas
públicas de saúde. (grifo do autor)
Às fls. 226/227 e 300/302 foram juntadas as folhas de pagamento relativas ao 14°
salário pago aos Agentes Comunitário de Saúde. O incentivo financeiro para
fortalecimento de políticas afetas à atuação de Agente Comunitário de Saúde e
de Agente de Combate às Endemias, instituído nos termos do art. 9°-D da Lei n°
11.350, de 2006 (Incluído pela Lei n° 12.994, de 2014), conhecido como "14°
salário" foi estendido aos empregados contratados pela APAE para atuarem no
PACS, evidenciando tratamento isonômico por parte da municipalidade entre os
Agentes Comunitários de Saúde contratados através da APAE e os admitidos por
concurso público. (grifo do autor)
(...)
Qual seria o objetivo ou a necessidade da APAE de demonstrar ao Município
contratante que os valores repassados seriam utilizados no pagamento das férias
ou da primeira parcela do décimo terceiro? Se a APAE tivesse autonomia real
sobre os funcionários por ela contratados, se estivesse sendo paga para prestar
serviços na área da saúde, tão somente deveria prestar contas da efetiva
prestação do serviço, e não de cada despesa administrativa de PESSOAL
necessária a esta prestação.
Em qualquer contrato de prestação de serviços, a parte que presta o serviço ao
determinar o valor deste serviço, levará em conta as despesas fixas e variáveis,
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administrativas, comerciais ou operacionais necessárias à prestação do referido
serviço e ao funcionamento da empresa. E para recebimento dos valores
conveniados, bastaria a emissão da nota fiscal de prestação de serviço, onde
seriam discriminados os serviços prestados, se aprovado pela fiscalização da
prefeitura. Não é o que se observa nesta situação, em que verbas trabalhistas
previsíveis requerem que a APAE solicite autorização e repasse complementar de
recursos por parte da Prefeitura Municipal para fins de sua quitação.
Os próprios aditivos aos convênios deixam claro que se fizeram necessários
apenas para honrar "compromissos salariais com os funcionários contratados",
numa clara declaração que tais convênios se prestavam tão somente para que a
contratação formal e caracterização do vínculo não recaísse sobre a Município,
gerando economia ao ente público, conforme reconhecido pelo próprio
administrador Municipal em seus esclarecimentos ao TCE, fls. 396: "...os salário
exigidos pelos médicos provam sacrifícios enormes, considerando a capacidade
financeira própria e a in suficiente contra partida da União e do Estado."
As ordens de pagamento de empenho juntadas ao processo (fls. 307/343, 364)
indicam como rubrica 3.3.5.0.43.01.00.00.00 - Instituições de caráter assistencial,
cultura, e educacional, de mostrando que a escolha da APAE para contratação dos
profissionais necessários à prestação de serviço na Atenção Básica da Saúde tinha
como intuído a redução da despesa relativa à contribuição previdenciária patronal
que seria devida caso a contratação ocorresse de forma direta pelo ente
municipal.
Foi dada a oportunidade de manifestação do município, fls. 626/628, porém
permaneceu silente, fls. 627/630.
VI.
AUSÊNCIA DE CONTRARRAZÕES
Não constam dos autos a apresentação de contrarrazões, é o relatório!

VOTO
Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino, Relator
I.
ADMISSIBILIDADE
O recurso voluntário interposto é tempestivo e obedece aos requisitos legais,
portanto dele conheço e passo a examinar a preliminar suscitada.
II.
PRELIMINAR DE ILEGITIMIDADE PASSIVA
Alega o município ser parte ilegítima da exigência tributária, já que não assumiu
qualquer ônus ou obrigação como empregador. Menciona dispositivo constitucional (art. 37, IX da
Constituição Federal de 1988 – CF/88) que autoriza contratações sem concurso, indispensáveis ao
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atendimento de necessidade temporária de excepcional interesse, não podendo a administração
pública ser punida, com consequente dano ao interesse coletivo.
De outra parte a fiscalização tributária apurou a terceirização irregular e
fraudulenta de serviços públicos de saúde por intermédio da Associação de Pais e Amigos dos
Excepcionais de Santo Antonio da Patrulha – APAE com omissão de recolhimento das
contribuições previdenciárias devidas, além de vedada expressamente em lei (art. 16 da Lei no
11.350, de 2006) e alheia aos objetivos estatutários em que referida associação é afiliada.
Convertido o julgamento em diligência para que a autoridade informasse o
responsável pelo gerenciamento e supervisão dos trabalhadores, o fisco produziu informação
fiscal de fls. 546/565, ao amparo de cópia de extratos e documentos, fls. 566/625, reforçando os
termos da autuação, destacando que as atividades exercidas eram típicas daquelas prestadas
pelo município, inclusive com tratamento isonômico remuneratório, realizadas com emprego
dos meios materiais, logísticos e a disponibilização dos espaços físicos da recorrente, além da
prefeitura definir a área de atuação, realizar o planejamento e execução dos trabalhos,
portanto, sob sua responsabilidade de fato.
A mim não resta qualquer dúvida quanto à sujeição passiva do município, haja vista
que todo o gerenciamento, supervisão, provisão de recursos, incluindo-se os ambientes de
trabalho, bem como acompanhamento e controle, tudo por conta do recorrente. Deste modo
tenho por acertada a exação na escolha do contribuinte, nos termos em que encerra o art. 142 do
Código Tributário Nacional – CTN, assim como também o art. 15, I da Lei no 8.212, de 1.991:
(CTN)
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do
tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da
penalidade cabível. (grifo do autor)
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
(Lei no 8.212, de 1.991)
Art. 15. Considera-se:
I - empresa - a firma individual ou sociedade que assume o risco de atividade
econômica urbana ou rural, com fins lucrativos ou não, bem como os órgãos e
entidades da administração pública direta, indireta e fundacional; (grifo do
autor)
Sem razão.
III.
MÉRITO
Fl. 640
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a. Alegação de regularidade dos convênios estabelecidos
A recorrente aduz que o estabelecimento de convênio entre o município e a APAE
seguiu as matrizes legais desenhadas na Lei Municipal no 3.078, de 1996, portanto com permissão
das disposições constitucionais, normativas (arts. 197, 198 e 199, §1o da CF/88; arts. 7o, 8o, 10 e
25 da Lei no 8.080, de 1990) e estatutárias de referida associação (APAE), conforme
expressamente previsto no arts. 2o e 10 do estatuto da APAE conveniada, considerando ainda a
inexistência de restrição ao atendimento de pessoas com deficiência, bem como qualquer
impedimento para formação do convênio, tanto pela associação em referência assim como
também pelo município.
Em exame às razões do lançamento, que informa o descumprimento do disposto no
art. 16 da Lei no 11.350, de 2006, redação vigente ao tempo do fato, constato com nitidez a
vedação à contratação terceirizada destes segurados:
(Lei no 11.350, de 2006)
Art. 16. Fica vedada a contratação temporária ou terceirizada de Agentes
Comunitários de Saúde e de Agentes de Combate às Endemias, salvo na hipótese
de combate a surtos endêmicos, na forma da lei aplicável.
A mim também se torna cristalina, com base em todas as provas carreadas aos
autos, a terceirização ilegal da mão dos segurados, visando a prefeitura, essencialmente, não
contribuir para a previdência social, ao arrepio da norma tributária e da regra matriz de
incidência, nos termos em que dispõe o art. 15, I e art. 22, I e II da Lei no 8.212, de 1.991.
De outra parte também resta comprovado nos autos que o efetivo empregador dos
trabalhadores foi o recorrente e não a APAE, para além do desempenho de atividades estranhas
aos objetivos estatutários de referida entidade, voltados estes essencialmente ao auxílio de
pessoas com deficiências.
Neste mesmo sentido, envolvendo também outra prefeitura e APAE, trago julgado
recente deste Conselho de Administração de Recursos Fiscais1:
(Ementa)
CONTRATAÇÃO
DE
EMPREGADOS.
REAL
CONTRATANTE.
É
correto
o
enquadramento dos empregados na pessoa jurídica a que estão materialmente
vinculados, devendo ser desconsiderado o vínculo pactuado com interposta
pessoa e exigidas, do real contratante, as contribuições sociais sobre a
remuneração paga aos segurados.
(Voto condutor)
Nesse sentido, constatou o Auditor-Fiscal que o recorrente possui os programas
de saúde e arca com os custos de tais programas, inclusive quanto à
remuneração dos agentes de saúde; entretanto, fez convênio com a APAE, que,

1 Acórdão no 2202-008.980, de 09/11/2021 – 2a Seção de Julgamento/2aCâmara/2a Turma Ordinária
Fl. 641
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conforme seu Estatuto Social, nada tem a ver com a contratação de agentes
comunitários de saúde (ver fls. 83/84), mas que gozava de isenção/imunidade
de contribuições previdenciárias por ser considerada entidade beneficente, para
que esta remunerasse os contratados; assim, ao invés de remunerar
diretamente os trabalhadores, repassava a mensalmente a verba à APAE para
fins de distribuição dos salários. Ficou comprovado que a APAE nada mais era do
que a repassadora dos salários, pois a elaboração do plano de ação dos
programas, o treinamento e capacitação dos trabalhadores, o repasse de valores
para pagamento das remunerações, inclusive da parcelas de 8% do FGTS, 1/12 do
13° salário, 1/12 férias proporcionais acrescidas de 1/3, aviso prévio indenizado e
seguro acidente do trabalho, além dos valores mensais para enfermeiras
responsáveis pelos programas, eram todos feitos pelo município, cabendo à
entidade filantrópica APAE, no caso das contribuições previdenciárias, o desconto
dos segurados e o recolhimento ao Instituto Nacional do Seguro Social dos valores
arrecadados. Também era o município que controlava a frequência dos
trabalhadores, o pagamento de horas extras, os reajustes salariais, as demissões,
a comunicação de férias e as admissões, o que comprova que de fato os
trabalhadores eram verdadeiros empregados da municipalidade e não da APAE,
que foi usada como interposta pessoa com o fim economia tributária ilegal, pois
tal associação, ao ser isenta das contribuições previdenciárias patronais, por vias
transversas gerava a economia destas ao município, o real contratante. Nesse
aspecto, conforme anotou o julgador de primeira instância (...)
Do contexto fático-jurídico posto e por tudo que do processo consta, entendo que
razão não há no argumento recursal.
b. Alegação de excesso de cobrança
O município se insurge contra a multa de ofício aplicada, já que não houve sequer a
obrigação principal de pagar o tributo e assim resta indevida a sanção imposta.
Considerando que a autoridade tão somente aplicou dispositivo legal, com sede no
art. 44, I da Lei no 9.430, de 1.996, nenhum reparo tenho a fazer neste ponto.
Sem razão.
IV.
CONCLUSÃO
Voto por rejeitar a preliminar de ilegitimidade passiva suscitada e, no mérito, nego
provimento ao recurso voluntário interposto.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Duarte Firmino

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