Tribunal: CARF
Processo: 16327.720895/2021-92
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARMELINA CALABRESE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-03-04
Data de publicação: 2026-04-14

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/12/2017 a 31/12/2017
PRELIMINAR. NULIDADE DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. NÃO APRECIAÇÃO DE TODAS AS RAZÕES DA DEFESA. DESNECESSÁRIO. PRINCÍPIO DO LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO. PRETERIÇÃO DO DIREITO DE DEFESA. NÃO OCORRÊNCIA.
A decisão foi fundamentada, não havendo que se falar em nulidade quando o julgador proferiu decisão devidamente motivada, explicitando as razões pertinentes à formação de sua livre convicção. Ademais, o órgão julgador não está obrigado a se manifestar sobre todos os pontos alegados pela parte, mas somente sobre os que entender necessários ao deslinde da controvérsia, de acordo com o livre convencimento motivado.

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
RECURSO DE OFÍCIO. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO. VALORES RECEBIDOS PELOS EMPREGADOS NA FORMA DE CARTÕES. SÚMULA CARF No 213. VINCULAÇÃO DOS ÓRGÃOS JULGADORES. NÃO CONHECIMENTO.
SÚMULA 213 - O auxílio alimentação pago in natura ou na forma de tíquete ou congêneres não integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias, independentemente de o sujeito passivo estar inscrito no PAT.
Não se conhecerá de recurso interposto em face de decisão de primeira instância que adote como razão de decidir Súmula do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, nos termos do art. 101, III, do RICARF e §13 do art. 25 do Decreto no 70.235, de 1972.
RECURSO VOLUNTÁRIO. PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS A CONSELHEIROS/DIRETORES ESTATUTÁRIOS SEM VÍNCULO EMPREGATÍCIO. INCIDÊNCIA PREVIDÊNCIA. SÚMULA CARF 195.
Os valores pagos a conselheiros/diretores não empregados a título de participação nos lucros ou nos resultados estão sujeitos à incidência de contribuições previdenciárias.
Não existe norma específica que preveja sua exclusão do salário-de-contribuição. A Lei no 6.404, de 1976, não é lei específica a atribuir isenção tributária.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS PAGA A EMPREGADOS EM DESACORDO COM A LEGISLAÇÃO ESPECÍFICA.
A parcela recebida pelo segurado empregado a título de participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada em desacordo com lei específica, integra o salário-de-contribuição.
HIRING BONUS. GRATIFICAÇÃO ESPONTÂNEA. NATUREZA SALARIAL. COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
A gratificação paga por ocasião da admissão pressupõe a contraprestação pelo trabalho, portanto a sua natureza é salarial, ausente a comprovação de que enquadrar-se-ia em uma das exceções legais. Essa verba não tem natureza de verba eventual, por não estar relacionada a caso fortuito e, ao contrário, sendo esperada desde a contratação, deve compor o salário de contribuição.
CONTRIBUIÇÃO DAS EMPRESAS PARA FINANCIAMENTO DOS BENEFÍCIOS EM RAZÃO DA INCAPACIDADE LABORATIVA DECORRENTE DOS RISCOS AMBIENTAIS DO TRABALHO.
A contribuição da empresa, para financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, incidente sobre as remunerações pagas ou creditadas, no decorrer do mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos, está incluída no rol das contribuições previstas no artigo 195, inciso I da Constituição Federal de 1988, e varia de 1% a 3%, de acordo com o risco de acidentes do trabalho de sua atividade preponderante.
É de 3,0% a alíquota da contribuição para o GILRAT para o CNAE 6422-1/00, nos termos do Anexo V do Regulamento da Previdência Social (RPS), aprovado pelo Decreto no 3.048/1999, na redação dada pelo Decreto no 6.957/2009.

Assunto: Outros Tributos ou Contribuições
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
COISA JULGADA EM MANDADO DE SEGURANÇA FAVORÁVEL AO CONTRIBUINTE. INEXISTÊNCIA DE CONCOMITÂNCIA DE INSTÂNCIAS - INCRA
Não há concomitância de instâncias quando, ao longo do processo administrativo e antes do advento de decisão administrativa definitiva, sobrevém sentença transitada em julgado em processo judicial. Dada a supremacia da instância judicial, não cabe discutir a questão em termos de concomitância, mas sim aplicar os efeitos do trânsito em julgado da decisão judicial para resolver o processo administrativo correspondente.
CONTRIBUIÇÃO PARA TERCEIROS. LIMITE PREVISTO NO ART. 4o DA LEI No 6.950/1981. INAPLICABILIDADE. DISPOSITIVO REVOGADO PELO DECRETO-LEI No 2.318/1986. TÉCNICA LEGISLATIVA.
O artigo 4o da Lei no 6.950/1981, que estabelecia limite para a base de cálculo das contribuições destinadas a outras entidades e fundos (terceiros), foi integralmente revogado pelo artigo 3o do Decreto-Lei no 2.318/1986. Os parágrafos constituem, na técnica legislativa, uma disposição acessória com a finalidade apenas de explicar ou excepcionar a disposição principal contida no caput. Não é possível subsistir em vigor o parágrafo estando revogado o artigo correspondente.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.720895/2021-92
ACÓRDÃO
2302-004.392 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
5 de março de 2026
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
FAZENDA NACIONAL

BANCO SANTANDER (BRASIL) S.A.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/12/2017 a 31/12/2017
PRELIMINAR. NULIDADE DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. NÃO
APRECIAÇÃO DE TODAS AS RAZÕES DA DEFESA. DESNECESSÁRIO.
PRINCÍPIO DO LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO. PRETERIÇÃO DO
DIREITO DE DEFESA. NÃO OCORRÊNCIA.
A decisão foi fundamentada, não havendo que se falar em nulidade
quando o julgador proferiu decisão devidamente motivada, explicitando as
razões pertinentes à formação de sua livre convicção. Ademais, o órgão
julgador não está obrigado a se manifestar sobre todos os pontos alegados
pela parte, mas somente sobre os que entender necessários ao deslinde da
controvérsia, de acordo com o livre convencimento motivado.

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
RECURSO DE OFÍCIO. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO. VALORES RECEBIDOS
PELOS EMPREGADOS NA FORMA DE CARTÕES. SÚMULA CARF No 213.
VINCULAÇÃO DOS ÓRGÃOS JULGADORES. NÃO CONHECIMENTO.
SÚMULA 213 - O auxílio alimentação pago in natura ou na forma de tíquete
ou congêneres não integra a base de cálculo das contribuições
previdenciárias, independentemente de o sujeito passivo estar inscrito no
PAT.
Não se conhecerá de recurso interposto em face de decisão de primeira
instância que adote como razão de decidir Súmula do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, nos termos do art. 101, III, do RICARF e
§13 do art. 25 do Decreto no 70.235, de 1972.
Fl. 4518
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2302-004.392 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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RECURSO VOLUNTÁRIO. PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS A
CONSELHEIROS/DIRETORES
ESTATUTÁRIOS
SEM
VÍNCULO
EMPREGATÍCIO. INCIDÊNCIA PREVIDÊNCIA. SÚMULA CARF 195.
Os valores pagos a conselheiros/diretores não empregados a título de
participação nos lucros ou nos resultados estão sujeitos à incidência de
contribuições previdenciárias.
Não existe norma específica que preveja sua exclusão do salário-de-
contribuição. A Lei no 6.404, de 1976, não é lei específica a atribuir isenção
tributária.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS PAGA A EMPREGADOS EM
DESACORDO COM A LEGISLAÇÃO ESPECÍFICA.
A parcela recebida pelo segurado empregado a título de participação nos
lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada em desacordo
com lei específica, integra o salário-de-contribuição.
HIRING BONUS. GRATIFICAÇÃO ESPONTÂNEA. NATUREZA SALARIAL.
COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
A gratificação paga por ocasião da admissão pressupõe a contraprestação
pelo trabalho, portanto a sua natureza é salarial, ausente a comprovação
de que enquadrar-se-ia em uma das exceções legais. Essa verba não tem
natureza de verba eventual, por não estar relacionada a caso fortuito e, ao
contrário, sendo esperada desde a contratação, deve compor o salário de
contribuição.
CONTRIBUIÇÃO DAS EMPRESAS PARA FINANCIAMENTO DOS BENEFÍCIOS
EM RAZÃO DA INCAPACIDADE LABORATIVA DECORRENTE DOS RISCOS
AMBIENTAIS DO TRABALHO.
A contribuição da empresa, para financiamento dos benefícios concedidos
em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos
riscos ambientais do trabalho, incidente sobre as remunerações pagas ou
creditadas, no decorrer do mês, aos segurados empregados e
trabalhadores avulsos, está incluída no rol das contribuições previstas no
artigo 195, inciso I da Constituição Federal de 1988, e varia de 1% a 3%, de
acordo com o risco de acidentes do trabalho de sua atividade
preponderante.
É de 3,0% a alíquota da contribuição para o GILRAT para o CNAE 6422-
1/00, nos termos do Anexo V do Regulamento da Previdência Social (RPS),
aprovado pelo Decreto no 3.048/1999, na redação dada pelo Decreto no
6.957/2009.
Fl. 4519
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Assunto: Outros Tributos ou Contribuições
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
COISA JULGADA EM MANDADO DE SEGURANÇA FAVORÁVEL AO
CONTRIBUINTE. INEXISTÊNCIA DE CONCOMITÂNCIA DE INSTÂNCIAS -
INCRA
Não há concomitância de instâncias quando, ao longo do processo
administrativo e antes do advento de decisão administrativa definitiva,
sobrevém sentença transitada em julgado em processo judicial. Dada a
supremacia da instância judicial, não cabe discutir a questão em termos de
concomitância, mas sim aplicar os efeitos do trânsito em julgado da
decisão judicial para resolver o processo administrativo correspondente.
CONTRIBUIÇÃO PARA TERCEIROS. LIMITE PREVISTO NO ART. 4o DA LEI No
6.950/1981. INAPLICABILIDADE. DISPOSITIVO REVOGADO PELO DECRETO-
LEI No 2.318/1986. TÉCNICA LEGISLATIVA.
O artigo 4o da Lei no 6.950/1981, que estabelecia limite para a base de
cálculo das contribuições destinadas a outras entidades e fundos
(terceiros), foi integralmente revogado pelo artigo 3o do Decreto-Lei no
2.318/1986. Os parágrafos constituem, na técnica legislativa, uma
disposição acessória com a finalidade apenas de explicar ou excepcionar a
disposição principal contida no caput. Não é possível subsistir em vigor o
parágrafo estando revogado o artigo correspondente.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso de Ofício, em conhecer do Recurso Voluntário, em rejeitar a preliminar e, no mérito,
por voto de qualidade, dar parcial provimento ao recurso para, nos termos da decisão judicial do
MS no 2002.71.00.009804-9, transitado em julgado, que reconheceu a inexigibilidade da
contribuição ao INCRA no percentual de 0,2%, a partir da vigência da Lei no 8.212/91, cancelar os
lançamentos da referida contribuição, constantes no presente processo. Vencidos os conselheiros
Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz e Roberto
Carvalho Veloso Filho, que davam provimento em maior extensão para cancelar os lançamentos
relativos aos pagamentos a título de: (i) PLR para segurados empregados; (ii) PLR pago a
administradores cujo vínculo empregatício restou mantido, face à suspensão do contrato de
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trabalho; (iii) hiring bonus; (iv)relativo às diferenças do GILRAT ajustado. A conselheira Angélica
Carolina Oliveira Duarte Toledo manifestou interesse em apresentar declaração de voto.

Assinado Digitalmente
Carmelina Calabrese – Relator

Assinado Digitalmente
Johnny Wilson Araujo Cavalcanti – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Alfredo Jorge Madeira Rosa,
Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Carmelina Calabrese, Roberto Carvalho Veloso Filho,
Rosane Beatriz Jachimovski Danilevicz, Johnny Wilson Araujo Cavalcanti (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão 108-045.595 – 14a
TURMA/DRJ08, julgado na sessão de 29 de novembro de 2024.
DA AUTUAÇÃO
São integrantes do presente processo os seguintes Autos de Infração (AI’s) lavrados,
pela fiscalização:
(1) Auto de Infração de contribuição previdenciária da empresa e do
empregador, no montante de R$ 972.228.498,17 (novecentos e setenta e
dois milhões, duzentos e vinte e oito mil, quatrocentos e noventa e oito
reais e dezessete centavos), incluindo juros e multa, lavrado em
01/12/2021, referente a contribuições destinadas à Seguridade Social,
previstas no artigo 22, incisos I, II e III, e parágrafo 1o da Lei no 8.212/1991,
correspondentes à parte da empresa e do financiamento dos benefícios
concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa
decorrente dos riscos ambientais do trabalho, incidentes sobre a
remuneração paga a segurados empregados e contribuintes individuais,
relativas às competências 01/2017 a 13/2017; e
(2) Auto de Infração de contribuição para outras entidades e fundos, no
montante de R$ 95.839.647,15 (noventa e cinco milhões, oitocentos e
trinta e nove mil, seiscentos e quarenta e sete reais e quinze centavos),
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incluindo juros e multa, lavrado em 01/12/2021, referente a contribuições
destinadas a Outras Entidades e Fundos – Terceiros (SALÁRIO-EDUCAÇÃO e
INCRA), relativas às competências 01/2017 a 12/2017.
O Relatório Fiscal, de fls. 2.629 a 2784, comum aos dois AI, detalha com
pormenores a auditoria realizada, portanto, serão sintetizadas as informações nele constantes.
Trata-se de sociedade por ações, regida pelas disposições da Lei no 6.404/76, que,
conforme previsão estatutária a administração do banco compete ao Conselho de Administração e
à Diretoria Executiva, sendo que o contribuinte considera seus Membros do Conselho de
Administração e seus Diretores Executivos como administradores da sociedade, conforme se
verifica na GFIP - Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia e Informações a Previdência Social,
documento no qual são declarados nas seguintes categorias: I) Categoria 5 - Contribuinte
individual - Diretor não empregado com FGTS (Lei no 8.036/90, art. 16); e, II) Categoria 11 -
Contribuinte Individual - Diretor não Empregado e demais Empresários sem FGTS;
No curso da auditoria fiscal realizada, foi constatado:
DIFERENÇAS DE RECOLHIMENTO DO GILRAT AJUSTADO
O contribuinte declarou, em relação ao estabelecimento matriz (CNPJ
90.400.888/0001-42), nas GFIP's do período 01/2017 a 12/2017, inclusive o 13o Salário, o Código
Nacional de Atividade Econômica - CNAE 8211-3/0 (serviços de escritório e apoio administrativo),
sujeita a alíquota de 2% da contribuição do GILRAT. No entanto, conforme análise da CBO
(Classificação Brasileira de Ocupações), efetuada pela autoridade fiscal, o correto enquadramento
da empresa, no estabelecimento matriz, dá-se no CNAE 6422-1/00 (bancos múltiplos com carteira
comercial), sujeita a alíquota de 3%, ensejando o lançamento da diferença, com aplicação do
resultado na apuração a menor da contribuição destinada ao financiamento dos benefícios
concedidos em razão dos riscos ambientais do trabalho – GILRAT.
Informa ainda, que para o ano de 2017, o RAT Ajustado do estabelecimento matriz
do contribuinte em apreço é igual a sua alíquota básica RAT, qual seja 3%, multiplicada pelo FAP,
ou seja, 3% x 1,0019, que resulta em 3,0057% (alíquota final RAT a ser observada durante o
exercício de 2017).
DA ALIMENTAÇÃO DOS EMPREGADOS”
Que o conceito de base de cálculo das contribuições previdenciárias (salário-de-
contribuição), previsto na legislação, é amplo, contemplando as parcelas destinadas a retribuir o
trabalho, sendo transcrito o art. 28, inciso I da Lei no 8.212/1991, sendo que o § 9o do art. 28 da
Lei no 8.212/91, por sua vez, relacionaria as parcelas não incluídas no salário-de-contribuição,
sendo reproduzida a sua alínea “c";
Informa que a exclusão da base de cálculo das contribuições previdenciárias não é
aplicável à parcela destinada ao custeio da alimentação paga em pecúnia, mas tão somente a que
for paga in natura, isto é, quando o próprio empregador fornece a alimentação aos trabalhadores,
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independentemente de inscrição no Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT. Que, sendo
o Auxílio Alimentação pago aos empregados mediante “cartão refeição ou cartão alimentação”,
não integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias a partir de 11/11/2017, mas, antes
dessa data, somente não haverá incidência de contribuições previdenciárias sobre o Auxílio
Alimentação pago in natura ao trabalhador; ou seja, quando o próprio empregador fornece a
alimentação aos seus empregados, para consumo imediato no ambiente da empresa, ou se
fornecida cesta básica para o empregado levar para casa;
Os valores pagos pelo Santander a seus empregados a título de alimentação e
refeição, seja em pecúnia seja mediante cartão refeição ou cartão alimentação, devem ser
considerados como parcelas integrantes do salário-de-contribuição, estando sujeitos à incidência
das contribuições previdenciárias correspondentes, sendo que tais valores não estão declarados
em GFIP e, como consequência, as contribuições previdenciárias incidentes sobre esses valores
não foram recolhidas.
DO BÔNUS DE CONTRATAÇÃO (HIRING BONUS) A EMPREGADOS”
Foi apurado, em folha de pagamento fornecida pela empresa, o pagamento a
segurados empregados de “Hiring bônus” (bônus de contratação). Esclarece que para atrair novos
colaboradores, manter talentos existentes, ou, ainda, fazer com que estes se abstenham de
praticar no mercado as atividades que exerciam na companhia, as empresas vêm criando
instrumentos para que seu capital humano se alinhe às suas pretensões, sendo um desses
instrumentos os denominados Hiring Bonus, Bônus de Contratação ou Bônus de Retenção.
Informa que alguns empregados receberam parcelas a título de Hiring Bonus em
contrapartida à manutenção da relação de emprego, sendo que, desta feita, tal verba integra a
remuneração e compõe a base de cálculo das contribuições previdenciárias.
O pagamento de tal verba se dá em função, e posteriormente à assinatura da
proposta de contratação do profissional, estando, assim, vinculado ao contrato de trabalho que
lhe sucede, diretamente associado à contraprestação de serviço, ausente, portanto, qualquer
caráter indenizatório.
Não se vislumbra qualquer traço de eventualidade no pagamento de hiring bonus,
que corresponde a uma gratificação/bônus resultante do ingresso do profissional na empresa para
a prestação de serviços com habitualidade, a ela estando diretamente vinculada, e decorre de
contrato firmado entre empresa e trabalhador, para manutenção deste último a serviço da
primeira por um tempo previamente ajustado;
Durante a auditoria, foram encontrados pagamentos a segurados empregados a
título de Hiring Bonus através das rubricas 765 e 4985. Na resposta ao Termo de Intimação de
16/08/2021, o contribuinte anexou planilha contendo os pagamentos efetuados nessas rubricas
(Doc 2), cópias das propostas de contratação desses pagamentos aos beneficiários dos mesmos
(Docs. 3 a 5) e informou não ter efetuado o recolhimento das contribuições previdenciárias
incidentes sobre os pagamentos sob a rubrica 0765 (hiring bonus) por entender se tratar de
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pagamento esporádico e pontual a determinados beneficiários, tendo efetuado os recolhimentos
das contribuições previdenciárias sobre os pagamentos das hiring units, na rubrica 4985;
Os valores pagos a título de Hiring Bonus na rubrica 0765 não foram declarados em
GFIP e sobre eles não foram recolhidas as respectivas contribuições previdenciárias e para outras
entidades e fundos, caracterizando-se assim o descumprimento da legislação vigente;
Os montantes discriminados individualmente são apontados no “anexo VI –
Demonstrativo Mensal de Pagamentos de Hiring Bonus”, em anexo, tendo sido obtidos a partir
das informações constantes das Folhas de Pagamento, e da planilha fornecida pela empresa,
sendo que todos os beneficiários desses pagamentos são registrados no estabelecimento matriz –
CNPJ 90.400.888/0001-42.
DA PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS DOS ADMINISTRADORES
Relata que a Participação nos Lucros dos Administradores de uma sociedade
anônima encontra-se prevista na Lei no 6.404/1976 – Lei das Sociedades Anônimas, a qual
regulamenta os parâmetros de seu pagamento, sendo uma faculdade da empresa efetuar o
pagamento dessa Participação a seus Administradores, os quais compreendem, consoante o art.
145 da mesma norma, os diretores e conselheiros.
O art. 152 da Lei no 6.404/1976 apenas faculta à companhia, que estabelecer em
seu estatuto dividendo obrigatório de no mínimo 25% do lucro líquido e o atribuir aos acionistas,
pagar Participação nos Lucros aos Administradores, desde que observado o limite, não
desvinculando, portanto, da remuneração tal verba e não determinando que sobre ela não haverá
incidência de contribuições previdenciárias.
Relata que durante a auditoria foram encontrados pagamentos de participação nos
lucros aos administradores, os quais foram registrados nas folhas de pagamento e contabilizados
nas rubricas constantes da tabela com as rubricas de PLA da Folha de Pagamento apresentada
pelo contribuinte na sua resposta de 30/03/2021 ao Termo de Intimação de 22/03/2021;
No caso em tela, os valores pagos aos diretores estatutários a título de participação
nos lucros dos administradores não foram declarados em GFIP, exceto pela rubrica 1180, e sobre
eles não foram recolhidas as devidas contribuições previdenciárias, configurando-se, dessa forma,
o descumprimento da legislação pertinente.
DA PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS DOS EMPREGADOS”
Relata que constatou pagamento de Participação nos Lucros ou Resultados a
segurados empregados, apurados em planilha fornecida pelo sujeito passivo, folhas e pagamento
e contabilidade.
A Participação nos Lucros ou Resultados do Banco Santander, cujos pagamentos
ocorreram durante o exercício de 2017, é regida por diferentes instrumentos, quais sejam: (i)
Acordo Coletivo de Trabalho do Programa da Participação nos Resultados Santander (PPRS)
2016/2017; (ii) Programas Próprios Específicos (PPE); (iii) Programa Próprio Gestão (PPG); (iv)
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Planos de Incentivo de Longo Prazo (PILP); e, (v) Convenção Coletiva de Trabalho sobre
Participação dos Empregados nos Lucros ou Resultados dos Bancos em 2016/2017;
Foi efetuada a análise pelo Acordo Coletivo de Trabalho do Programa da
Participação nos Resultados Santander (PPRS) - Biênio 2016/2017, vigente para os pagamentos
realizados no exercício de 2017, a saber: a) Acordo do Programa da Participação nos Resultados
Santander (PPRS), de 26/02/2016, biênio 2016/2017, entre, de um lado o Banco Santander (Brasil)
S.A. e outros, e, de outro lado, a CONTRAFI - Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo
Financeiro, o Sindicato dos Empregados em Estabelecimentos Bancários de São Paulo SP, a
Federação dos Trabalhadores em Empresas de Crédito de São Paulo FETEC/SP, em nome próprio e
representando o Sindicato dos Bancários do ABC, Sindicato dos Trabalhadores em Empresas do
Ramo Financeiro em Araraquara (SP), Sindicato dos Empregados em Estabelecimentos Bancários
de Assis e região (SP), Sindicato dos Trabalhadores em Empresas do Ramo Financeiro de Barretos e
região (SP), e outros; e, b) Termo de Ratificação ao Acordo PPRS, de 01/12/2016, assinado entre,
de um lado, o Banco Santander (Brasil) S.A. e outros, e, de outro lado, a CONTRAF - Confederação
Nacional dos Trabalhadores do Ramo Financeiro, o Sindicato dos Empregados em
Estabelecimentos Bancários de São Paulo SP, a Federação dos Trabalhadores em Empresas de
Crédito de São Paulo FETEC/SP, e outros;
Intimado a apresentar o Edital de Convocação e as Atas das Assembleias Gerais dos
Trabalhadores que autorizaram a celebração do Acordo Coletivo do PPRS Biênio 2016/2017, o
contribuinte anexou: I) Ata da AGE dos Empregados do Banco Santander, realizada na Sede do
Sindicato em São Paulo, em 28/11/2016; e, II) edições do jornal “Folha Bancária” com Edital de
Convocação de Assembleia Geral Extraordinária, de 24/11/2016 – data posterior à celebração do
acordo;
Tais informações colocam em dúvida a correta data de celebração do acordo
coletivo, uma vez que o Acordo PPRS em tela não poderia ter sido celebrado sem a prévia
anuência da assembleia dos empregados, sendo que não poderia ter sido assinado em fevereiro
de 2016 se a Assembleia que o aprovou ocorreu somente em novembro de 2016;
No caso, o Acordo PPRS de 26/02/2016 foi celebrado sem a autorização prévia da
Assembleia Geral dos Trabalhadores especialmente convocada para deliberar sobre sua
celebração, uma vez que que a assembleia foi realizada somente em 28/11/2016, ou seja,
posteriormente à data de celebração do referido acordo, em afronta ao artigo 612 da CLT;
Intimado a apresentar o registro junto ao Ministério do Trabalho e Emprego dos
Acordos Coletivos de PLR, exibiu o registro SRT00472/2017, de 29/12/2017, com protocolo em
27/11/2017, entre o Sindicato dos Empregados em Estabelecimentos Bancários no Paraná, no RS,
a Confederação Nacional dos Trabalhadores nas Empresas de Crédito, e o Santander, com
abrangência nacional;
O registro do acordo em tela foi protocolado fora do prazo de oito dias,
determinado pelo art. 614 da CLT, uma vez que o acordo foi assinado em 26/02/2016, e, desta
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forma, considerando que, de acordo com o § 1o do mesmo art. 614 da CLT, os acordos coletivos
somente entram em vigor três dias após a data de entrega deles ao Ministério do Trabalho e
Emprego para registro, o acordo em tela entrou em vigor somente três dias após 27/11/2017;
Não restou comprovado o registro tempestivo junto ao Ministério do Trabalho e
Emprego do Acordo Coletivo PPRS, requisito para entrada em vigor dos acordos coletivos
constante do art. 614 da CLT;
Em continuidade, analisou se de todos os instrumentos decorrentes da negociação
de Participação nos Lucros ou Resultados constam regras claras e objetivas quanto à fixação dos
direitos substantivos da participação e regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das
informações pertinentes ao cumprimento do acordado e critérios de avaliação, sendo que, para
tanto, seriam verificadas as disposições do Acordo PPRS 2016/2017, base para os pagamentos do
benefício no período de janeiro a dezembro de 2017;
O Anexo I que acompanha o Acordo PPRS 2016/2017 elenca os Programas
Específicos mantidos pelos acordantes previstos na Cláusula Oitava do acordo e iniciando a
análise pelo corpo do Acordo, observa-se que o único critério para a elegibilidade dos beneficiários
adotado por tal acordo é a admissão do empregado antes do início do ano base a que se refere o
pagamento da PLR (ou no decorrer deste) e estar em efetivo exercício ao término desse mesmo
ano, sendo pertinente indagar-se como tal critério poderia servir como incentivo à produtividade,
pois, para tanto, seria necessário que o instrumento de negociação contivesse alguma
determinação a ser cumprida pelos empregados, que, se atendida, lhes daria o direito ao
recebimento do numerário especificado;
Entretanto, no acordo em comento, não há qualquer determinação para os
empregados, sendo apenas necessário trabalhar na empresa e manter vínculo no último dia do
respectivo ano, ainda que tenham se afastado durante todo o ano por doença ou acidente de
trabalho, o que se assemelha ao pagamento de um prêmio por tempo de serviço e não de
Participação nos Lucros ou Resultados;
Verificou, ainda, que o valor da participação a ser recebida por cada empregado
será calculado levando-se em consideração a porcentagem obtida pelo Banco Santander no índice
ROAE, o qual é definido como sendo a relação percentual entre o Lucro Líquido Gerencial e o
Patrimônio Líquido Médio;
Sendo a participação resultante somente dos valores de Lucro Líquido Gerencial e
Patrimônio Líquido Médio do Banco Santander, todos os empregados ganharão o mesmo valor de
PLR, independentemente de objetivos e metas a serem atingidos, nem de critérios para uma
avaliação do desempenho individual, não restando possível, desta forma, definir as regras cabíveis
a cada beneficiário, em desacordo frontal à legislação específica, a qual exige a presença de regras
claras e objetivas pactuadas previamente;
Além disso, independentemente do índice ROAE obtido, e ainda que ele seja zero, é
assegurado um valor fixo mínimo. O empregado jamais deixa de receber uma parcela referente à
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PLR, uma vez que existe um valor fixo mínimo, trata-se tal verba na verdade de Fl. 3511 uma
gratificação, bonificação, prêmio ou outro nome que se queira, menos de Participação nos Lucros
ou Resultados;
No Acordo PPRS, não existe uma definição detalhada das metas individuais a serem
atingidas, sendo que tal quadro inviabiliza o conhecimento prévio do empregado do esforço que
deve dispender para receber a PLR, em confronto com as determinações legais, não se podendo
falar, aqui, da existência de regras claras e objetivas, nem de conhecimento prévio das metas a
serem atingidas;
O Acordo PPRS em tela institui um certo montante à guisa de piso mínimo a ser
pago a todos os funcionários, independentemente dos resultados atingidos ao final do período
base, sendo que tal parcela mínima, composta de um valor fixo, possui caráter obrigatório e
independente de esforço individual, sendo igual para todos os empregados e não havendo
nenhuma relação entre o seu pagamento e o cumprimento de qualquer tipo de metas, objetivos
ou produtividade pré-estabelecidos pelo Acordo de PLR, de modo que, independentemente do
esforço individual, os empregados receberiam uma parcela fixa garantida a título de participação,
igual para todos os beneficiários;
A existência de valores fixos pagos a título de PLR, representando uma espécie de
"prêmio/gratificação", bem como o pagamento em montantes iguais e pré-determinados a todos
independentemente do atingimento de qualquer meta ou resultado, ferem o art. 1o, e o § 1o do
art. 2o, ambos da Lei no 10.101, de 2000, demonstrando, assim, a clara falta de critério de
incentivo à produtividade, sendo nesse sentido o entendimento do CARF, ao julgar casos
relacionados a este mesmo contribuinte;
Em seguida, houve a análise dos Programas Específicos de Participação nos
Resultados, os quais, de acordo com a Cláusula Oitava e Anexo I do Acordo PPRS, fariam parte do
Acordo Coletivo do Programa de Participação nos Resultados Santander (PPRS) Biênio 2016/2017,
sendo eles: (i) Programas Próprios Específicos (PPE); (ii) Programa Próprio Gestão (PPG)
2016/2017; e, (iii) Planos de Incentivo a Longo Prazo (PILP):
Foram examinadas questões relacionadas à representação, formalidades e
participação do sindicato na celebração desses programas específicos (PPE, PPG, PILP) e que
nenhum dos programas específicos mencionados podem ser considerados como instrumentos de
negociação de Participação nos Lucros ou Resultados como exigido por lei;
Quanto aos programas específicos (PPE, PPG e PILP), foram apresentadas somente
brochuras internas do banco, não constando qualquer assinatura ou qualificação, nem ao menos
suas datas de celebração, não sendo possível comprovar sequer que foram celebrados de fato e
quem foram as partes envolvidas e seus representantes legais;
Ademais, as brochuras dos programas retro citados não comprovam a existência de
negociação prévia, a participação dos empregados em sua elaboração, a participação de um
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representante sindical nas negociações, nem que os respectivos instrumentos de negociação
foram devidamente registrados e arquivados na competente entidade sindical;
Intimado a comprovar a participação de um representante indicado pela categoria
dos trabalhadores nas negociações que levaram à celebração dos PPE e do PPG, cujos pagamentos
ocorreram ao longo de 2017, o contribuinte apresentou, o Doc comprobatório 13, com publicação
do Sindicato dos Bancários acerca do PPRS e sobre aditivo à CCT, sem qualquer menção aos planos
PPE e PPG;
Não é possível vincular os PPE, o PPG e os PILP, em questão, ao Acordo Coletivo
PPRS que os "ratificaram" como "instrumentos integrantes do acordo", por não constar, dentre
outros, suas datas de celebração, assinaturas e identificação das partes;
Segundo o próprio Acordo PPRS, as regras e valores atinentes ao Programa Próprio
Gestão (PPG) são fixados pela Diretoria, ou seja, sem que haja qualquer negociação com os
empregados, nem a participação do sindicato da categoria, tratando-se, portanto, de documento
elaborado unilateralmente pela empresa;
O mesmo ocorre no que tange aos Planos de Incentivo a Longo Prazo (PILP), vez que
tais programas são aprovados pelo Conselho de Administração do banco, o qual define e altera, se
for o caso, a metodologia para o cálculo da remuneração variável individual, não existindo
negociação com os empregados, nem participação de um representante sindical, na sua
celebração;
De acordo com a Cláusula Oitava do Acordo PPRS, este acordo coletivo apenas
reconhece e ratifica os PPE, PPG e PILP, já existentes e mantidos pelo banco, só se pode concluir
que estes não foram objeto de negociação nas discussões que levaram à elaboração do referido
acordo coletivo, até mesmo porque não há como se comprovar a adequação às formalidades
legais, nem a data de celebração de nenhum deles;
Os Programas Próprios Específicos – PPE falam que o benefício em questão se trata
de “premiação”, “prêmio” e “remuneração variável (RV)”, mas não de Participação nos Lucros ou
Resultados, sendo citados alguns exemplos;
Os programas ora tratados apresentam parâmetros muito semelhantes aos
sistemas utilizados para o pagamento de “prêmios de incentivo”, “comissões”, ou qualquer outro
tipo de “remuneração variável”, mas não para um benefício de PLR, dependendo tal “premiação”
basicamente de quadro indicadores, quais sejam produção, resultado, super ranking, medalha e
multiplicador, para os quais os programas em apreço estabelecem normas específicas por área de
atuação;
Alguns programas estipulam claramente que o pagamento dar-se-ia juntamente
com a Participação nos Lucros e Resultados (PLR) e que tal pagamento contemplaria além do
“prêmio” conquistado a medalha, quando aplicável, restando claro novamente se estar diante da
concessão de prêmios/comissões e não de Participação nos Lucros;
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As periodicidades de apuração e pagamento encontradas nesses programas
(mensal, trimestral, semestral ou anual) evidenciam com clareza a sua real natureza de premiação
e não de PLR;
Diante da explanação do planos acima, conclui-se estar diante de concessão de
comissões, planos de remuneração variável ou planos de incentivo através da concessão de
prêmios, mas não diante de planos de distribuição de lucros ou resultados aos empregados, não
existindo aqui qualquer negociação entre as partes com a participação sindical, sendo os objetivos
fixados pela empresa ou pelos empregados em conjunto com seus gestores, não sendo
negociados como exige o pagamento da PLR, e sendo os indicadores utilizados critérios de
pagamento de remuneração variável ou de prêmios, uma vez que se tratariam de tarefas normais
dessa área de atuação;
Há ainda o fato de todos os programas examinados estabelecerem no item relativo
às Considerações Finais, que “Quaisquer situações não previstas neste material serão analisadas e
definidas pelo comitê, cuja decisão é soberana e irrevogável”, sendo que, relativamente à
composição dos ditos comitês, que variam conforme o programa, em nenhum deles há qualquer
menção à participação do sindicato da categoria dos trabalhadores;
Tais Programas Próprios Específicos - PPE estabelecem ainda revisões unilaterais de
metas;
Resta evidente a inexistência de regras claras e objetivas nos Programas PPE,
havendo somente a apresentação de indicadores, pesos e targets – que são manifestamente
critérios de pagamento de prêmios ou comissões – mas não das regras a serem seguidas pelos
empregados no intuito do recebimento de uma participação;
As metas não são estabelecidas previamente em instrumentos de negociação com a
participação de um representante do sindicato, mas são definidas a posteriori e unilateralmente
pela empresa, sem a devida negociação prévia com a obrigatória participação sindical, através dos
gestores de cada área;
Nos referidos programas, não constam assinaturas ou qualificação das partes,
estando fora do instrumento original de negociação entre as partes;
Nessa perspectiva, são retratados os entendimentos do CARF ao julgar casos
relacionados ao contribuinte;
Não se trata de PLR os pagamentos realizados com base nos Programas Próprios
Específicos (PPE);
Que o segundo plano próprio a ser explorado de forma mais específica se trata do
Programa Próprio Gestão (PPG) 2016/2017, igualmente utilizado pelo banco para pagamento de
PLR ao longo do exercício de 2017;
Os benefícios aqui previstos não são extensivos a todos os empregados, restando
restritos a uma parte dos colaboradores da empresa;
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No que tange especificamente à estipulação de metas, observa-se que o Programa
Próprio Gestão (PPG) 2016/2017 não aponta em momento algum as metas que deverão ser
atingidas para que o empregado se torne beneficiário da participação, sendo que: a) fala-se em
cumprimento das metas, resultados e práticas de mercado, mas estes não são apontados; b) fala-
se em metas do banco, da área, do funcionários, em metas quantitativas e qualitativas e
competências individuais, mas não se explica, sendo que nem ao menos os indicadores que serão
levados em conta para a apuração e avaliação são revelados pelo programa; c) menciona a
existência de avaliação de competências, mas não indica os mecanismos de aferição, nem os
critérios de avaliação a serem utilizados, nem apresenta um modelo básico de tal avaliação;
No caso das metas do banco, o programa estipula que estas serão definidas
anualmente, não constando do próprio Programa PPG, sendo que o que se tem aqui é uma
simples definição unilateral das metas, e absolutamente à margem da convenção coletiva e do
acordo coletivo, sendo que o mesmo ocorre com as metas das áreas, vez que o Programa PPG
precisa que elas sejam definidas em momento posterior, não constando, por consequência, do
plano original;
No que tange às metas individuais, a previsão é que estas serão acordadas entre o
gestor e o funcionário. A legislação específica estabelece que a PLR será objeto de negociação
entre a empresa e seus empregados, mediante comissão escolhida pelas partes e integrada por
representante do sindicato ou por convenção/acordo coletivo, ou seja, não é possível que, metas
sejam definidas a posteriori, entre empregado e gestor, ou que, devido a fatos supervenientes,
valores, critérios e formas de distribuir a participação sejam posteriormente regulamentados fora
do instrumento original de negociação entre as partes;
Não se pode falar, aqui, portanto, da existência de regras claras e objetivas, nem de
conhecimento prévio das metas a serem atingidas;
O próprio programa, em sua cláusula sexta, se autodesigna como um “Programa de
Renda Variável”;
Por todos os vícios evidenciados, o Programa Próprio Gestão (PPG) 2016/2017 não
se amolda à legislação específica da PLR;
Que os terceiros e últimos planos próprios a serem especificamente comentados se
trata dos Planos de Incentivo de Longo Prazo (PILP), utilizados semelhantemente pelo banco para
pagamento de PLR ao longo do exercício de 2017;
Os planos acima referidos são mencionados na Nota Explicativa no 35 às
Demonstrações Financeiras AC 2017, sendo aí manifesta e reiteradamente citados como
pagamento de “Remuneração Variável”, portanto, se trata de planos de remuneração variável na
forma de gratificações/bonificações, visando nitidamente a retenção e comprometimento a longo
prazo de seus beneficiários;
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O Acordo PPRS refere-se aos Planos PILP em comento, da mesma forma que as
Demonstrações Financeiras, como uma forma de diferimento da remuneração variável (em
dinheiro ou ações) para os executivos do banco, não se tratando, desta forma, do pagamento de
PLR, acrescentando-se aqui somente a garantia de recebimento por parte desses executivos de
um valor mínimo, qual seja, os montantes relacionados ao Acordo PPRS, ou seja, ainda que tais
executivos não cumpram os objetivos a serem estipulados nos referidos Planos PILP, a eles será
garantida uma gratificação/bonificação no valor apurado conforme o Acordo PPRS;
Os Planos PILP são tratados no Acordo PPRS como programas de pagamento
diferido de gratificações/bonificações no intuito de garantir o comprometimento a longo prazo
dos executivos do banco;
No caso concreto, os pagamentos dessas gratificações diferidas, como designados
pelo próprio contribuinte, realizados ao longo do exercício de 2017 e baseados nos diversos Planos
de Incentivo de Longo Prazo (PILP), foram considerados pelo banco como fazendo parte de sua
Participação nos Lucros ou Resultados, mas essa qualificação como PLR não merece ser aqui
acatada;
Todos esses valores, seja em espécie, seja os montantes equivalentes às units/ações
entregues aos beneficiários, transitaram pelas folhas de pagamento do banco, no entanto, não
foram declarados em GFIP, nem sobre eles foram recolhidas as devidas contribuições
previdenciárias e aquelas destinadas ao FNDE;
Nos planos em apreço, os Bônus Diferidos pagos são claramente enquadrados como
“gratificações”, parte da “remuneração variável” dos beneficiários, as quais são pagas em espécie
e/ou em units;
Em nenhum dispositivo de qualquer um dos Planos PILP, há sequer uma simples
menção: (a) de que se trata de Participação nos Lucros ou Resultados; (b) ao Acordo Coletivo do
PPRS sobre PLR; (c) à existência de uma negociação prévia entre empresa e empregados para a
definição das regras atinentes aos planos; ou (d) a qualquer tipo de participação do sindicato dos
empregados na negociação e celebração de tais planos;
Ao contrário, é nítido o caráter unilateral de tais documentos, os quais são
elaborados exclusivamente pela empresa com o único intuito de remunerar por meio de
gratificação/bonificação uma parcela seleta de seus colaboradores;
O Conselho de Administração é quem define a metodologia para o cálculo da parte
da remuneração variável devida a cada participante, podendo alterá-la sempre que entender
necessário;
O plano pode ser extinto, suspenso ou alterado, a qualquer tempo, pela Assembleia
Geral;
Os objetivos dos Planos PILP são: (a) alinhamento dos interesses do banco
(crescimento e lucratividade) e dos participantes (reconhecimento); (b) retenção dos
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participantes; e (c) comprometimento de longo prazo dos participantes que leve ao bom
desempenho do banco e aos interesses de seus acionistas;
Tais objetivos não condizem com aqueles pretendidos pela legislação relativa à
Participação nos Lucros ou Resultados, quais sejam integração entre o capital e o trabalho e
incentivo à produtividade mediante negociação prévia entre empresa e empregados com
participação sindical, uma vez que se trata visivelmente de pagamentos aprovados,
regulamentados e decididos unilateralmente pela empresa que visam o reconhecimento, retenção
e comprometimento a longo prazo de seus beneficiários;
Os beneficiários dessa gratificação/bonificação são unilateralmente escolhidos pelo
Comitê Executivo e que, uma vez que o beneficiário da gratificação/bonificação se torna elegível,
deve ele assinar eletronicamente um contrato demonstrando, mais uma vez se estar diante, de
fato, de uma gratificação ajustada;
Tudo isso corrobora o intuito da empresa de, por meio de diversos instrumentos,
planos e programas, supostamente anexos do Acordo Coletivo PPRS, pagar verbas remuneratórias,
tais como gratificações, bonificações e prêmios, sob o manto de “Participação nos Lucros ou
Resultados”;
As units são valores mobiliários negociados no mercado financeiro, assim como as
ações;
Nos Planos de Incentivo a Longo Prazo - PILP, não constam quaisquer assinaturas,
nem ao menos suas datas de celebração, não sendo possível comprovar sequer que foram
celebrados de fato;
As brochuras dos programas citados não comprovam a existência de negociação
prévia, não comprovam a participação dos empregados em sua elaboração, não comprovam a
participação de um representante sindical nas negociações, nem que os respectivos instrumentos
de negociação foram devidamente registrados e arquivados na competente entidade sindical;
Os Planos de Incentivo de Longo Prazo (PILP) não apontam em momento algum as
metas que deverão ser atingidas para que os participantes se tornem beneficiários da
gratificação/bonificação, sendo o Comitê Executivo, unilateralmente e fora do corpo dos planos,
que guarda todos os poderes necessários para o detalhamento e aplicação das normas
genericamente estabelecidas nos planos em comento;
Os pagamentos realizados com base nos PILP não se trata de PLR;
O direito ao recebimento da verba em questão dependia, tão somente, do
empenho ordinário, usual e cotidiano do empregado, decorrente diretamente do contrato de
trabalho comum, inexistindo no acordo de PLR qualquer viés de incentivo à produtividade que
justificasse a Participação dos Empregados nos Lucros ou Resultados da empresa, nas
circunstâncias encontradas na Lei no 10.101, de 2000;
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Em suma, os pagamentos em estudo afastaram-se do objetivo da lei, qual seja, o de
integrar capital e trabalho e incentivar a produtividade, mediante um ajuste prévio entre empresa
e empregados, para definir os resultados a serem alcançados, a forma de participação, os direitos
substantivos e demais regras adjetivas, tendo o contribuinte se afastado, portanto, dos requisitos
legais que fazem com que a Participação nos Lucros ou Resultados não integre o salário de
contribuição;
Dando prosseguimento ao estudo acerca dos pagamentos da PLR em apreço, se
exploraria a Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação nos Lucros ou Resultados dos
Bancos – Exercícios 2016 e 2017 – CCT PLR, assinada em 13/10/2016;
Para os pagamentos efetuados no ano de 2017, tem-se que aqueles feitos com base
na CCT, referentes ao exercício de 2016 não atenderam à exigência legal de que a participação
deve ser objeto de negociação prévia e de que suas regras sejam previstas no momento da
negociação;
A negociação entre a empresa e os trabalhadores deve estar finalizada e os
empregados devem ter conhecimento das metas a serem atingidas antes do início do período a
que se referem os lucros ou resultados;
No caso em tela, a Convenção Coletiva de PLR utilizada foi celebrada no último
trimestre do seu ano base, de modo que os empregados durante quase todo o ano de 2016
desconheciam completamente os requisitos a que deveriam atender para fazer jus ao
recebimento da verba referente à PLR, uma vez que os critérios e condições para o recebimento
do benefício só foram estabelecidos posteriormente, em 13/10/2016, próximo do final do período
a que se referiam, demonstrando a ausência de prévia negociação, o que fere diretamente os
ditames legais;
Não tendo sido a Convenção Coletiva de PLR em questão celebrada previamente,
não atende aos critérios da legislação específica, por estabelecer metas referentes a período cujo
resultado já ocorreu, sendo lembrada decisão do CARF em relação ao contribuinte;
Em continuidade, seria analisado se constam da Convenção Coletiva de PLR em tela
regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do
acordado e critérios de avaliação;
O único critério adotado por tal Convenção Coletiva de PLR é a admissão do
empregado antes do início do ano base a que se refere o pagamento da PLR (ou no decorrer
deste) e/ou estar em efetivo exercício ao término desse mesmo ano, não servindo como incentivo
à produtividade dos trabalhadores;
Na Convenção Coletiva de PLR, não há qualquer determinação para os empregados,
sendo apenas necessário que trabalhem na empresa e mantenham esse vínculo até o último dia
do respectivo ano base, mesmo que se afastem durante todo o ano por doença ou acidente do
Fl. 4533
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trabalho, demonstrando-se, dessa forma, tratar-se, na realidade, do pagamento de uma
gratificação ajustada e não de Participação nos Lucros ou Resultados;
É assegurado aos empregados, a título de PLR, o pagamento de uma porcentagem
fixa sobre o salário base individual acrescida de um valor fixo mínimo igual para todos os
beneficiários, o que corrobora a ausência de nexo entre os valores recebidos e os lucros ou
resultados da empresa, sendo que, ao contrário, a participação já aparece na convenção como um
fato consumado, ou seja, independentemente de qualquer atitude tomada pelo empregado, este
receberá sua participação, frustrando assim qualquer possibilidade de se vislumbrar na parcela
paga a qualificação que lhe outorgou a autuada;
Em suma, o pagamento em estudo desviou-se do objetivo da lei, qual seja, o de
integrar capital e trabalho e incentivar a produtividade, mediante um ajuste prévio entre empresa
e empregados para definir os resultados a serem alcançados, a forma de participação, os direitos
substantivos e demais regras adjetivas, afastando-se, portanto, o contribuinte dos requisitos legais
que fazem com que a Participação nos Lucros ou Resultados não integre o salário-de-contribuição;
Seriam analisados os problemas gerais que envolvem todos os instrumentos de
negociação que deram origem à PLR, quais sejam, Acordo Coletivo PPRS biênio 2016/2017,
Programas Próprios Específicos (PPE), Programa Próprio Gestão (PPG), Planos de Incentivo de
Longo Prazo (PILP) e Convenção Coletiva sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou
Resultados dos Bancos 2016 e 2017;
Preliminarmente, deve-se verificar se o contribuinte em apreço utiliza ou não
múltiplos instrumentos de negociação de Participação nos Lucros e se efetua o pagamento
relativamente a todos esses planos;
De acordo com a Convenção Coletiva PLR, apesar das especificações estabelecidas
para "Regra Básica" possibilitarem a compensação dos valores de PLR pagos conforme a CCT PLR
com montantes de participação decorrentes de planos próprios, os mandamentos atinentes à
"Parcela Adicional", inclusive seu adiantamento, obstam a realização de compensação nesses
casos;
Em concomitância tem-se a vigência do Acordo Coletivo PPRS 2016/2017, o qual
determina, em sua Cláusula Sétima, que “Os valores decorrentes dos pagamentos do Programa de
Participação nos Resultados Santander (PPRS) e dos Programas Específicos mantidos pelas
EMPRESAS ACORDANTES, referidos no caput e parágrafo primeiro da cláusula oitava “Programas
Específicos mantidos pelos Acordantes” deste acordo coletivo, não serão compensados com a
Participação nos Lucros ou Resultados estabelecidos pela Convenção Coletiva de Trabalho da
categoria.”;
O contribuinte utiliza diversos planos, quais sejam, Acordo Coletivo PPRS (e
respectivos Planos Próprios) e Convenção Coletiva sobre PLR, os quais contemplam os mesmos
empregados, sendo extensivos a todos estes, sendo que somente uma das formas especificadas
deveria ser escolhida em comum acordo, de modo que ou se realiza uma Participação nos Lucros
Fl. 4534
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através de Convenção Coletiva ou por intermédio de um Acordo Próprio, havendo a citação de
acórdãos do CARF sobre a matéria em questão;
Os pagamentos de Participação nos Lucros ou Resultados não baseados em
instrumentos de negociação que apresentem os requisitos legais, fazem com que as parcelas
pagas estejam em desacordo com a lei específica, passando a integrar, portanto, o salário-de-
contribuição;
No caso em tela, os valores pagos aos segurados empregados a título de
Participação nos Lucros ou Resultados não foram declarados em GFIP e sobre eles não foram
recolhidas as devidas Contribuições Previdenciárias e para Outras Entidades e Fundos,
caracterizando-se, dessa forma, o descumprimento da legislação pertinente.
DAS CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS AO INCRA
A base legal das contribuições destinadas ao Instituto Nacional de Colonização e
Reforma Agrária – INCRA se encontra no § 4o do art. 6o da Lei no 2.613/1955, bem como nos
Decretos-Lei no 1.146/1970 e no 1.989/1982;
Da análise das GFIP's do contribuinte constantes dos Sistemas Informatizados da
Receita Federal do Brasil, se verificou que foi utilizado o código 0001 para as contribuições devidas
a outras entidades ou fundos (terceiros), sendo que tal código contempla as contribuições
destinadas ao FNDE - Salário-Educação, mas não aquelas destinadas ao INCRA;
Através do Termo de Intimação Fiscal de 04/10/2021, o contribuinte foi intimado a
esclarecer tal fato, tendo respondido que utilizou o código 0001 para indicar o recolhimento
apenas para as contribuições relativas ao Salário Educação e que, em relação à contribuição ao
INCRA, em decorrência dos efeitos da Ação Rescisória no 0002159-10.2013.4.04.0000, efetuou o
depósito judicial das competências de Janeiro/2014 a Novembro/2019, sendo informado, ainda,
que, em 07/10/2021, foi publicada decisão julgando improcedente a ação rescisória proposta pela
Fazenda Nacional.
Foram extraídas cópias de peças processuais referentes ao tema, para um melhor
entendimento da cronologia dos fatos, com relação ao Mandado de Segurança Preventivo com
Pedido de Liminar no 2002.71.00.009804-9, e à Ação Rescisória com Pedido de Tutela Antecipada
no 0002159-10.2013.404.0000/RS:

O Banco Santander Meridional S.A. (antiga razão social do Banco Santander
(Brasil) S.A.) impetrou, em 10/04/2002, o Mandado de Segurança Preventivo com Pedido de
Liminar no 2002.71.00.009804-9, junto à 11a Vara da Justiça Federal de Porto Alegre da Seção
Judiciária do RS, visando afastar a exigibilidade da Contribuição ao INCRA de 0,2%;

Em 12/04/2002, o impetrante obteve liminar para suspender a exigibilidade
do crédito devido ao INCRA, a título de contribuição adicional de 0,2%, a partir da vigência da Lei
no 8.212/91; sendo tal decisão confirmada por sentença, prolatada em 27/11/2002, a qual julga
procedente o pedido para reconhecer a inexigibilidade da Contribuição ao INCRA no percentual de
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0,2%, a partir da vigência da Lei 8.212/91, e concede a segurança, determinando às autoridades
coatoras que se abstenham de exigir a contribuição em tela a partir da data da impetração;

Contra essa sentença de primeira instância, INCRA e INSS interpuseram
Apelação, no entanto, ambos recursos, bem como a Remessa Oficial, tiveram seu provimento
negado em acórdão, de 04/02/2004;

Em prosseguimento, o INCRA, em 01/03/2004, interpõe Recurso Especial,
provido em decisão de 25/04/2007;

Inconformado, o banco opõe Embargos de Declaração, os quais recebem
provimento em decisão, de 28/05/2009, que lhes empresta efeitos infringentes com o fim de
reconsiderar a decisão prolatada anteriormente e negar seguimento ao Recurso Especial do
INCRA;

Posteriormente, em 23/06/2009, o INCRA opõe Embargos de Declaração,
rejeitados em decisão de 29/11/2010;

Face à ausência de recurso da União, a decisão que rejeita os Embargos de
Declaração do INCRA transita em julgado, em 05/04/2013;

Inconformada, a Fazenda Nacional interpõe Ação Rescisória com Pedido de
Tutela Antecipada no 0002159-10.2013.404.0000/RS, junto ao Tribunal Regional Federal da 4a
Região, visando desconstituir o acórdão da Primeira Turma da Corte Regional (Mandado de
Segurança no 2002.71.00.009804-9), o qual reconheceu a inexigibilidade da Contribuição ao INCRA
após a vigência da Lei no 8.212/91, para que, em novo julgamento, sejam providas as apelações da
Fazenda Pública e a remessa oficial, e julgado improcedente o pedido de reconhecimento da
inexigibilidade da Contribuição ao INCRA, além da concessão de tutela antecipada para que seja
obstado o levantamento dos depósitos judiciais realizados nos autos da ação originária, visando,
portanto, desconstituir a decisão que reconheceu a inexigibilidade das Contribuições ao INCRA
após a vigência da Lei no 8.212/91;

Em sede de rescisória, acórdão, de 27/05/2013, defere o pedido de
Antecipação de Tutela do INCRA para suspender o levantamento dos depósitos judiciais realizados
nos autos da ação originária, até o julgamento definitivo da ação rescisória (relacionados a Autos
de Infração específicos da Receita Federal do Brasil – créditos que teriam sido lançados por
equívoco, em desrespeito à decisão transitada em julgado no mandado de segurança original);

A partir de 22/05/2019, o processo passou a tramitar, eletronicamente, no
sistema e-proc, sob o no 5021841-50.2019.4.04.0000;

Em 05/12/2019, acórdão julga procedente a ação rescisória, para
desconstituir o acórdão anterior, proferido no Mandado de Segurança no 2002.71.00.009804-
9/RS, e, em juízo rescisório, dar provimento à Apelação do INSS, do Incra e à remessa oficial, e
que, em 06/12/2019, o Banco Santander deposita judicialmente os valores relativos às
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Contribuições ao INCRA correspondentes aos montantes de base de cálculo declarados pelo banco
em GFIP;

Em 05/10/2021, foi publicada decisão que julgou improcedente a Ação
Rescisória proposta pela Fazenda Nacional, sendo que o MPF agravou e, em 16/11/2021, o MPF
foi intimado eletronicamente da vista ao agravado para Impugnação do Agint;

O contribuinte segue depositando judicialmente, sendo que, em
20/10/2021, consta depósito judicial nos autos da ação rescisória;

Em suma, em relação ao Mandado de Segurança no 2002.71.00.009804-9 e
respectiva Ação Rescisória no 0002159-10.2013.404.0000/RS (sistema e-proc no 5021841-
50.2019.4.04.0000), no presente momento o Banco Santander possui suspensão de exigibilidade
por Depósito do Montante Integral somente das Contribuições ao INCRA relativas às bases de
cálculo declaradas pelo contribuinte em GFIP, as quais não são objeto do presente Auto de
Infração;
IMPUGNAÇÃO
Inconformada com as autuações em tela, das quais foi cientificada em 03/12/2021,
e-fls. 2.787 e 2.788, o contribuinte, em 03/01/2022 apresentou impugnação, e-fls. 2.797 a 2.944,
com documentos anexos às e-fls. 2.945 a 3.463, requerendo, pelos motivos ali expostos:
No mérito:
Em relação à PLR de empregados, em razão do seu enquadramento na Lei no
10.101/00, tendo em vista:
a) A necessária vinculação dos Programas Específicos ao Acordo PPRS;
b) A existência de regras claras e objetivas nos Instrumentos de PLR;
c) A data de formalização dos Instrumentos de PLR atende os requisitos legais;
d) A devida participação sindical nas negociações dos Instrumentos de PLR e seu
registro junto ao Sindicato da categoria e ao MTE;
e) A possibilidade de pagamento de PLR com base em instrumentos distintos;
f) A inexistência de requisito legal relativo a um valor máximo por empregado e à
uniformidade de PLR entre diferentes empregados;
g) A aplicação das alterações da Lei no 14.020/2020 à Lei no 10.101/00, com fulcro
no art. 106, II, “a” do CTN;
h) O necessário cancelamento do lançamento em relação a valores de PLR pagos de
forma diferida, relacionados a planos de PLR que não foram objeto da autuação; e
i) Subsidiariamente, a não incidência previdenciária sobre pagamento não habitual
e eventual.
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Em relação à PLR de administradores:
a) A não incidência de Contribuição Previdenciária sobre PLR paga administradores
não empregados, à luz do art. 7o, XI, da CF/88 c/c Lei no 10.101/00;
b) A necessária exclusão de valores de PLR pagos a administradores cujo vínculo
empregatício restou mantido, face à suspensão do contrato de trabalho;
c) A não incidência da Contribuição Previdenciária sobre PLR paga a administradores
não empregados, à luz do art. 7o, XI, da CF/88 c/c o art. 152 da Lei das S/A;
d) A inexistência de acusação fiscal de inobservância das regras da Lei no 10.101/00
e/ou da Lei das S/A;
e) O pagamento de PLR a administradores ou diretores ou não empregados não se
subsume à hipótese do art. 195, I, a, da CF/88, dado não integrar a folha de salários
e não possuir natureza de rendimentos do trabalho;
f) O necessário cancelamento do lançamento em relação a valores de PLR pagos de
forma diferida, relacionados a planos de PLR que não foram objeto da autuação; e
g) Subsidiariamente, a não incidência previdenciária sobre gratificação não habitual
e eventual.
Em relação ao auxílio-alimentação:
a) O seu enquadramento no art. 28, § 9o, “c”, da Lei no 8.212/91, c/c a Lei no
6.321/76, c/c o Decreto no 5/91 e c/c a Portaria SIT/DSST no 3/02;
b) A inocorrência do fato gerador das Contribuições Previdenciárias, tendo em vista
que o auxílio-alimentação é pago para o trabalho e não pelo trabalho, pelo que não
tem natureza salarial/remuneratória;
c) A violação ao Princípio da Isonomia, dado o reconhecido caráter indenizatório do
pagamento em pecúnia de auxílio-alimentação a servidores públicos federais ativos;
e d) Subsidiariamente, o necessário cancelamento dos lançamentos sobre as verbas
de auxílio-alimentação canceladas.
Em relação ao hiring bonus:
a) A ausência de contraprestação de serviço e habitualidade, e a presença de
eventualidade nos pagamentos de hiring bonus, pelo que não integram o salário-de-
contribuição, com amparo nos arts. 22, I, c/c 28, I, e § 9o, “e”, “7”, ambos da Lei no
8.212/91;
b) O caráter indenizatório dos pagamentos de hiring bonus, pelo que não integram
o salário-de-contribuição, com amparo nos arts. 22, I, e 28, caput, ambos da Lei no
8.212/91; e
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c) Subsidiariamente, o necessário cancelamento dos lançamentos sobre as verbas
de hiring bonus reembolsadas.
Em relação às diferenças relativas ao GILRAT ajustado:
a) Devida apuração da contribuição GILRAT à alíquota GILRAT de 2%, conforme
Anexo V do RPS, haja vista o enquadramento da Impugnante no CNAE
preponderante 82113-00;
b) A hígida apuração da Contribuição GILRAT, dado que o grau de risco nos
estabelecimentos da Impugnante não pode ser enquadrado como grave, como
pretendido pela Autoridade Fiscal; e
c) A suficiência dos recolhimentos da contribuição GILRAT pela Impugnante para
custear dispêndios pela Previdência Social.
Subsidiariamente, requer, ao menos:
Cancelar o lançamento de contribuição de Terceiros; e
Limitar a base de cálculo do lançamento de contribuição de Terceiros ao limite legal
de 20 vezes o maior salário-mínimo vigente nos períodos autuados.
Na data de 15/03/2022, o contribuinte apresentou petição, e-fls. 3475, requerendo
o cancelamento dos lançamentos referentes ao auxílio-alimentação concedido via tíquete, vale ou
congênere, em atenção ao Parecer no 1/2022/CONSUNIAO/CGU/AGU, aprovado por meio do
Despacho do Presidente da República, publicado no Diário Oficial da União de 23/02/2022 (Doc.
01), sendo certo que a sua aplicação é obrigatória por este Conselho, nos termos do art. 40, §1o,
da Lei Complementar no 73/1993.
Juntou documentação, e-fls. 3477 a 3486, com o Despacho do Presidente da
República, aprovando o Parecer no 00001/2022/CONSUNIAO/CGU/AGU da Consultoria-Geral da
União que concluiu que o auxílio-alimentação pago na forma de tíquetes ou congêneres, mesmo
antes do advento do §2o do art. 457 da CLT, já não integrava a base de cálculo da contribuição
previdenciária, nos termos do caput do art. 28 da Lei 8.212/1991.
DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA
O julgamento foi realizado em sessão de 29 de novembro de 2024, sendo proferido
o Acórdão no 108-045.595 – 14a TURMA/DRJ08, e-fls. 3487 a 3662, com as seguintes ementas:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. OBRIGAÇÃO DO RECOLHIMENTO.
A empresa é obrigada a recolher, nos prazos definidos em lei, as
contribuições
previdenciárias
a
seu
cargo,
incidentes
sobre
as
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remunerações pagas, devidas ou creditadas, a qualquer título, aos
segurados empregados e contribuintes individuais a seu serviço.
SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. PARCELAS INTEGRANTES.
Entende-se por salário de contribuição a remuneração auferida em uma ou
mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos a
qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer
que seja a sua forma.
Somente as exclusões arroladas exaustivamente no parágrafo 9o do artigo
28 da Lei no 8.212/1991 não integram o salário-de-contribuição.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS PAGA A EMPREGADOS EM
DESACORDO COM A LEGISLAÇÃO ESPECÍFICA.
A parcela recebida pelo segurado empregado a título de participação nos
lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada em desacordo
com lei específica, integra o salário-de-contribuição.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS PAGA A CONSELHEIROS E DIRETORES NÃO
EMPREGADOS.
A participação nos lucros da companhia, paga, por ela, aos administradores
(conselheiros e diretores não empregados), prevista na Lei no 6.404/1976,
integra o salário-de-contribuição, base de incidência das contribuições
sociais previdenciárias, por caracterizar contraprestação aos serviços
prestados, e por não se enquadrar em nenhuma hipótese liberada de
tributação pela legislação previdenciária.
BÔNUS DE CONTRATAÇÃO.
O pagamento de “hiring bonus” ou bônus de contratação a profissional,
destinado a atraí-lo para trabalhar na empresa, integra, por seu caráter
contraprestacional, o salário-de-contribuição.
AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO. VALORES RECEBIDOS PELOS EMPREGADOS NA
FORMA DE CARTÕES. PARECER No BBL-04, DE 16/02/2022. IN RFB No
2.110/2022. SÚMULA CARF No 213. VINCULAÇÃO DA RFB.
Em razão da aprovação, por Despacho do Presidente da República,
publicado no Diário Oficial da União (D.O.U.) de 23/02/2022, do Parecer no
BBL - 04, de 16/02/2022, do Advogado-Geral da União, que adotou, nos
termos estabelecidos no Despacho do Consultor-Geral da União no
00041/2022/GAB/CGU/AGU, o Parecer no 00001/2022/CONSUNIAO/CGU/
AGU da Consultoria-Geral da União, e, tendo em vista o disposto no art. 34,
inciso III da IN RFB no 2.110/2022, e no enunciado da Súmula CARF no 213,
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vinculando os órgãos julgadores da Secretaria da Receita Federal do Brasil
(RFB), o auxílio-alimentação pago aos empregados na forma de tíquetes ou
congênere não integra o salário-de-contribuição.
CONTRIBUIÇÃO DAS EMPRESAS PARA FINANCIAMENTO DOS BENEFÍCIOS
EM RAZÃO DA INCAPACIDADE LABORATIVA DECORRENTE DOS RISCOS
AMBIENTAIS DO TRABALHO.
A contribuição da empresa, para financiamento dos benefícios concedidos
em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos
riscos ambientais do trabalho, incidente sobre as remunerações pagas ou
creditadas, no decorrer do mês, aos segurados empregados e
trabalhadores avulsos, está incluída no rol das contribuições previstas no
artigo 195, inciso I da Constituição Federal de 1988, e varia de 1% a 3%, de
acordo com o risco de acidentes do trabalho de sua atividade
preponderante.
É de 3,0% a alíquota da contribuição para o GILRAT para o CNAE 6422-
1/00, nos termos do Anexo V do Regulamento da Previdência Social (RPS),
aprovado pelo Decreto no 3.048/1999, na redação dada pelo Decreto no
6.957/2009.
Assunto: Outros Tributos ou Contribuições
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
CONTRIBUIÇÕES
DESTINADAS
A
TERCEIROS.
OBRIGAÇÃO
DO
RECOLHIMENTO. LANÇAMENTO REFLEXO.
A empresa é obrigada a recolher, nos prazos definidos em lei, as
contribuições devidas a terceiros, incidentes sobre as remunerações pagas,
devidas ou creditadas, a qualquer título, aos segurados empregados a seu
serviço.
Versando sobre as mesmas ocorrências fáticas, aplica-se ao lançamento
alusivo às contribuições destinadas a terceiros o que restar decidido no
lançamento das contribuições previdenciárias.
CONTRIBUIÇÃO PARA TERCEIROS. LIMITE PREVISTO NO ART. 4o DA LEI No
6.950/1981. INAPLICABILIDADE. DISPOSITIVO REVOGADO PELO DECRETO-
LEI No 2.318/1986. TÉCNICA LEGISLATIVA.
O artigo 4o da Lei no 6.950/1981, que estabelecia limite para a base de
cálculo das contribuições destinadas a outras entidades e fundos
(terceiros), foi integralmente revogado pelo artigo 3o do Decreto-Lei no
2.318/1986. Os parágrafos constituem, na técnica legislativa, uma
disposição acessória com a finalidade apenas de explicar ou excepcionar a
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disposição principal contida no caput. Não é possível subsistir em vigor o
parágrafo estando revogado o artigo correspondente.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/12/2017 a 31/12/2017
LANÇAMENTO. FATO GERADOR. LEGISLAÇÃO. APLICAÇÃO.
O lançamento reporta-se à data da ocorrência dos fatos geradores da
obrigação e rege-se pela legislação então vigente, nos termos do artigo 144
do Código Tributário Nacional (CTN).
AÇÃO JUDICIAL. IDENTIDADE DE OBJETO. RENÚNCIA AO CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO. MATÉRIA DIFERENCIADA. JULGAMENTO.
Por força do princípio da unidade jurisdicional, a decisão judicial é
soberana e sobrepõe-se a qualquer manifestação administrativa
eventualmente produzida, de forma que, nos casos de objetos idênticos,
opera-se a renúncia à discussão administrativa, devendo o julgamento, no
âmbito administrativo, ater-se à matéria diferenciada.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/12/2017 a 31/12/2017
JUNTADA POSTERIOR DE DOCUMENTOS.
No processo administrativo fiscal, é permitida a juntada posterior de
provas caso haja motivo de força maior, ocorrência de fato ou direito
superveniente
ou
necessidade
de
contrapor
fatos
ou
razões
posteriormente trazidos aos autos.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
RECURSO DE OFÍCIO
Apresentado Recurso de Ofício em razão do valor exonerado ultrapassar o limite de
alçada, em conformidade com o artigo 34, inciso I do Decreto no 70.235/1972, na redação dada
pela Lei no 9.532/1997, e o artigo 366 do Regulamento da Previdência Social (RPS), aprovado pelo
Decreto no 3.048, de 06/05/1999, na redação dada pelo Decreto no 6.224, de 04/10/2007,
combinado com o artigo 1o da Portaria do Ministério da Fazenda (MF) no 2, de 17/01/2023.
RECURSO VOLUNTÁRIO
A ciência do Acórdão de Impugnação deu-se em 10/12/2024, e-fls. 3670, tendo a
Recorrente apresentado Recurso Voluntário, e-fls. 3675-3846, na data de 08/01/2025, e-fls. 3672,
juntada de documentos, e-fls. 3847 a 4441, argumentando, em apertada síntese:
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RAZÕES AO NÃO CONHECIMENTO DO RECURSO DE OFÍCIO – ART. 101, II, RICARF:
RICARF impõe o não conhecimento de recurso interposto em face de decisão de
primeira instância que adote como razão de decidir Súmula deste Conselho, necessário o não
conhecimento do Recurso de Ofício;
RAZÕES AO DESPROVIMENTO DO RECURSO DE OFÍCIO
a) O auxílio-alimentação via cartões eletrônicos não sofre incidência previdenciária
na forma do art. 28, § 9o, “c”, da Lei no 8.212/91 c/c a Lei no 6.321/76, c/c o Decreto no 5/91 e c/c
a Portaria SIT/DSST no 3/02, mormente pelo fato do Santander estar inscrita no PAT;
b) Ausência de natureza salarial ou contraprestacional;
c) Violação ao Princípio da Isonomia, dado o reconhecido caráter indenizatório do
pagamento de auxílio-alimentação a servidores públicos federais ativos;
d) Necessário cancelamento dos lançamentos sobre verbas de auxílio-alimentação
canceladas, em razão de rescisão do contrato de trabalho de determinados empregados, após a
contratação inicial do valor de auxílio-alimentação junto à empresa especializada na sua
concessão.
RAZÕES AO PROVIMENTO DO RECURSO VOLUNTÁRIO
IMPROCEDÊNCIA DA AUTUAÇÃO SOBRE A PLR PAGA A EMPREGADO HAJA VISTA A
SUA HIGIDEZ À LUZ DA LEI No 10.101/00:
I. Premissa equivocada quanto à existência de instrumentos autônomos de PLR: os
pagamentos de PLR em questão foram pautados em dois instrumentos: CCT e PPRS, e seus anexos
PPE, PPG e PILP.
II. Existência de regras claras e objetivas:
• Foi cumprido o requisito do art. 2o, §1o, da Lei no 10.101/00. A autuação decorre
de interpretação subjetiva da Autoridade Fiscal e não do descumprimento efetivo da norma.
• Acordo PPRS: Meta global de lucratividade comum a todos os empregados.
Autonomia da vontade das partes contratantes (art. 2o, §6°, da Lei no 10.101/00 c/c art. 106, II,
“a”, do CTN).
• Programas Específicos (PPE, PPG e PILP) anexos ao Acordo PPRS 2016/2017:
- A Cláusula Oitava e o Anexo I do Acordo PPRS registra a vinculação dos Programas
Específicos ao referido Acordo e a sua validade.
- Os requisitos legais acerca da integração entre capital e trabalho são identificados
nos Programas Específicos, tendo: a uma, os PPE, o objetivo de engajar funcionários e respectivas
equipes na superação das metas definidas na estratégia de negócio, motivando, reconhecendo e
valorizando os resultados obtidos e as performances recorrentes; a duas, o PPG, o objetivo de
personalizar as metas aos desafios que devem ser superados por cada empregado, por meio da
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sua definição prévia com o respectivos gestores; e, a três, o PILP, o objetivo de diferir a parcela de
PPG aos Diretores e demais colaboradores de nível hierárquico mais graduado;
• CCT: Meta global de lucratividade comum a todos os empregados. Coercitividade
das normas. Autonomia da vontade das partes contratantes (art. 2o, §6o, da Lei no 10.101/00 c/c
art. 106, II, “a”, do CTN).
III. Negociação prévia:
• PPRS 2017/2018 e seus anexos PPE, PPG e PILP: celebração em 26/02/2016,
conforme comprovam os próprios documentos.
• A Assembleia Geral realizada em 28/11/2016 limitou-se a tratar do reajuste do
valor mínimo devido a título de PLR e a ratificar os termos e condições do Acordo PPRS já
celebrado.
• A realização de Assembleia Geral especialmente convocada para a celebração de
acordo coletivo, nos termos do art. 612 da CLT, não é requisito à fruição da isenção das
contribuições previdenciárias, conforme Lei no 10.101/00.
• CCT assinada em 13/10/2016 com vigência no período de 1o/09/2016 a
31/08/2018.
Regras eram de amplo conhecimento dos empregados, dada sua reiteração durante
os anos.
• O instrumento deve ser assinado antes do pagamento da antecipação da PLR e
antes de 90 dias do pagamento da parcela final da PLR (§7o do art. 2o, Lei 10.101/00), para que se
considere que as regras foram previamente estabelecidas, o que ocorreu in casu.
IV. Representação sindical: o Acordo PPRS e seus anexos foram negociados com a
devida representação sindical e registrados junto ao Sindicato da categoria. Lei no 10.101/00 não
exige que os instrumentos de PLR sejam registrados/arquivados no MTE.
V. Adoção de instrumentos distintos de PLR: Lei no 10.101/00 não exige que a
adoção de uma forma de negociação exclua outra. Art. 3o, §3o, da Lei no 10.101/00 prevê a
possibilidade (não a obrigação) de compensação de PLR paga com base em instrumentos distintos.
Aplicação retroativa do art. 2o, §5o, II, da Lei no 10.101/00 c/c art. 106, II, “a”, do
CTN.
VI. Não há substituição salarial: Lei no 10.101/00 não exige um valor máximo por
empregado e uniformidade de PLR entre diferentes empregados. Diferenças entre os valores
pagos decorrem, estritamente, do cumprimento de metas estabelecidas nos acordos, por cada
empregado.
VII. Autonomia da vontade e prevalência sobre a lei: Lei no 13.467/2017 alterou o
artigo 611-A da CLT, reconhecendo que os Acordos Coletivos de Trabalho, como o Acordo PPRS,
quando dispuserem sobre PLR prevalecem sobre a lei, e o artigo 2o, §6o da Lei no 10.101/2000,
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incluído pela Lei no 14.020/2020, destaca a necessidade de respeitar a autonomia da vontade das
partes contratantes de PLR e de sua prevalência sob o interesse de terceiros.
VIII. Valor mínimo do Acordo PPRS: valor fixo mínimo não desnatura a PLR,
mormente quando o plano tem esteio em índices de lucratividade.
IMPROCEDÊNCIA DA AUTUAÇÃO SOBRE A PLR PAGA A ADMINISTRADORES:
(i) O art. 7o, XI, da CF/88 c/c art. 28, §9o, “j”, da Lei no 8.212/91 c/c art. 1o da Lei no
10.101/00 referem-se a trabalhadores, abrangendo a PLR paga aos administradores.
(ii) A lei específica referida no art. 28, §9o, “j”, da Lei no 8.212/91, pode ser,
também, a Lei das S/A.
(iii) Não há acusação quanto à inobservância das regras da Lei no 10.101/00 e/ou da
Lei das S/A.
(iv) PLR paga a não empregados não integra a folha de salários, dado que restrita a
empregados, e não consiste em rendimento do trabalho, estando fora das hipóteses do art. 195, I,
“a”, da CF/88.
(v) Administradores e diretores com contrato de trabalho suspenso continuam com
vínculo empregatício e, como tal, fazem jus à PLR na forma da Lei no 10.101/00.
IMPROCEDÊNCIA DA AUTUAÇÃO SOBRE A PLR PAGA A EMPREGADOS E
ADMINISTRADORES:
(i) Pagamentos autuados não possuem habitualidade e têm natureza eventual, não
caracterizando salário-de-contribuição, com base nos arts. 22, I, c/c 28, §9o, “e”, “7”, ambos da Lei
no 8.212/91.
(ii) PLR paga de forma diferida, relacionada aos PPG dos exercícios de 2012, 2013 e
2014 não foram objeto da autuação e devem ser excluídas da base de cálculo autuada.
IMPROCEDÊNCIA DA AUTUAÇÃO SOBRE HIRING BONUS:
(i) Pagamento realizado no ato da contratação, sem caráter de contraprestação, de
forma não habitual e eventual.
(ii) Natureza indenizatória, dada a compensação do trabalhador por renunciar aos
benefícios adquiridos no antigo emprego.
(iii) 04 beneficiários de hiring bonus pediram demissão no prazo pré-estabelecido
em contrato de trabalho, ratificando a ausência de natureza salarial.
IMPROCEDÊNCIA DA AUTUAÇÃO RELATIVA À COBRANÇA DE DIFERENÇAS
RELATIVAS AO GILRAT AJUSTADO:
(i) Aplica-se a alíquota de 2%, dado o CNAE preponderante 82113-00 no
estabelecimento matriz, conforme comprovado via planilha descritiva das atividades
desempenhadas pelos funcionários e respectivas classificações nas CBO, com fulcro no Anexo V do
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RPS e normatização do Ministério do Trabalho e Emprego (MTE), e laudo pericial realizado pela
Ernst & Young.
(ii) Não é grave o grau de risco no estabelecimento matriz do Santander, conforme
corroboram as CAT emitidas no período e o seu procedimento diligente de contratação de estudo
para avaliar as condições de trabalho e da possibilidade de aperfeiçoar o ambiente de trabalho,
bem como da promoção de programas de melhoria da saúde física e mental de seus funcionários.
Requer:
 Não conhecimento do Recurso de Ofício, na forma do art. 101, III do RICARF,
dado que o Acórdão Recorrido decidiu com fundamento na Súmula CARF no
213;
 Subsidiariamente, o desprovimento do Recurso de Ofício, para manter o
Acórdão Recorrido quanto ao reconhecimento da não incidência de
Contribuições Previdenciárias sobre os pagamentos de auxílio-alimentação em
vista do/da:
 Parecer no 1/2022/CONSUNIAO/CGU/AGU e da Súmula CARF no 213, de
aplicação obrigatória por este CARF;
 Seu enquadramento no art. 28, § 9o, “c”, da Lei no 8.212/91, c/c a Lei no
6.321/76, c/c o Decreto no 5/91 e c/c a Portaria SIT/DSST no 3/02;
▪ Inocorrência do fato gerador das Contribuições Previdenciárias, tendo em
vista que o auxílio-alimentação é pago para o trabalho e não pelo trabalho,
pelo que não tem natureza salarial/remuneratória;
▪ Violação ao Princípio da Isonomia, dado o reconhecido caráter indenizatório
do pagamento em pecúnia de auxílio-alimentação a servidores públicos
federais ativos; e
▪ Subsidiariamente, o necessário cancelamento dos lançamentos sobre as
verbas de auxílio-alimentação canceladas.
• Conhecimento e provimento do presente Recurso Voluntário, para anular o
Acórdão Recorrido, na parte em que desfavorável ao Santander, diante da precária
análise dos documentos apresentados em Impugnação, ou, ao menos, reformar a
decisão e cancelar integralmente a autuação em tela, haja vista:
▪ Em relação à PLR de empregados, em razão do seu enquadramento na Lei no
10.101/00, tendo em vista:
 A necessária vinculação dos Programas Específicos ao Acordo PPRS;
 A existência de regras claras e objetivas nos Instrumentos de PLR;
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 A data de formalização dos Instrumentos de PLR atende os requisitos
legais;
 A devida participação sindical nas negociações dos Instrumentos de PLR
e seu registro junto ao Sindicato da categoria e ao MTE;
 A possibilidade de pagamento de PLR com base em instrumentos
distintos;
 A inexistência de requisito legal relativo a um valor máximo por
empregado e à uniformidade de PLR entre diferentes empregados;
 A aplicação das alterações da Lei no 14.020/2020 à Lei no 10.101/00,
com fulcro no art. 106, II, “a” do CTN;
 O necessário cancelamento do lançamento em relação a valores de PLR
pagos de forma diferida, relacionados a planos de PLR que não foram
objeto da autuação; e
 Subsidiariamente, a não incidência previdenciária sobre pagamento não
habitual e eventual.
▪ Em relação à PLR de administradores:
 A não incidência de Contribuição Previdenciária sobre PLR paga
administradores não empregados, à luz do art. 7o, XI, da CF/88 c/c Lei no
10.101/00;
 A necessária exclusão de valores de PLR pagos a administradores cujo
vínculo empregatício restou mantido, face à suspensão do contrato de
trabalho;
 A não incidência da Contribuição Previdenciária sobre PLR paga a
administradores não empregados, à luz do art. 7o, XI, da CF/88 c/c o art.
152 da Lei das S/A;
 A inexistência de acusação fiscal de inobservância das regras da Lei no
10.101/00 e/ou da Lei das S/A;
 O pagamento de PLR a administradores ou diretores ou não empregados
não se subsume à hipótese do art. 195, I, a, da CF/88, dado não integrar
a folha de salários e não possuir natureza de rendimentos do trabalho;
 O necessário cancelamento do lançamento em relação a valores de PLR
pagos de forma diferida, relacionados a planos de PLR que não foram
objeto da autuação; e o Subsidiariamente, a não incidência
previdenciária sobre gratificação não habitual e eventual.
▪ Em relação ao hiring bonus:
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 A ausência de contraprestação de serviço e habitualidade, e a presença
de eventualidade nos pagamentos de hiring bonus, pelo que não
integram o salário-de-contribuição, com amparo nos arts. 22, I, c/c 28, I,
e § 9o, “e”, “7”, ambos da Lei no 8.212/91;
 O caráter indenizatório dos pagamentos de hiring bonus, pelo que não
integram o salário-de-contribuição, com amparo nos arts. 22, I, e 28,
caput, ambos da Lei no 8.212/91; e
 Subsidiariamente, o necessário cancelamento dos lançamentos sobre as
verbas de hiring bonus reembolsadas.
▪ Em relação às diferenças relativas ao GILRAT ajustado:
 Devida apuração da contribuição GILRAT à alíquota GILRAT de 2%,
conforme Anexo V do RPS, haja vista o enquadramento do Santander no
CNAE preponderante 82113-00;
 A hígida apuração da Contribuição GILRAT, dado que o grau de risco nos
estabelecimentos do Santander não pode ser enquadrado como grave,
como pretendido pela Autoridade Fiscal; e
 A suficiência dos recolhimentos da contribuição GILRAT pelo Santander
para custear dispêndios pela Previdência Social.

Subsidiariamente, requer, ao menos:
 Cancelar os débitos de contribuição ao INCRA, em cumprimento da coisa
julgada;
 Cancelar o lançamento de contribuição de Terceiros; e
 Limitar a base de cálculo do lançamento de contribuição de Terceiros ao
limite legal de 20 vezes o maior salário-mínimo vigente nos períodos
autuados.
Na data de 29/03/2025, a Procuradoria -Geral da Fazenda Nacional, apresentou
Contrarrazões ao Recurso Voluntário e Razões ao Recurso de Ofício, e-fls.4452 a 4511.
Manifestou-se, quanto ao Recurso de Ofício, no sentido de estar correta a decisão
de primeira instância em consignar que o pagamento de auxílio-alimentação na forma de tíquetes
ou congêneres, mesmo antes do advento do § 2. do art. 457 da CLT, já não integrava a base de
cálculo da contribuição previdenciária, nos termos do caput doa art. 28, da Lei 8.212, de 1991,
com fundamento no PARECER n. 00001/2022/CONSUNIAO/CGU/AGU, bem como a Súmula CARF
213.
Quanto ao Recurso Voluntário da Recorrente, opina pelo não provimento do
recurso para que seja mantida a decisão de piso.
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A Recorrente, na data de 06/06/2025, e-fls. 4514, solicitou juntada de documentos
probatórios, ao qual, após análise, foram rejeitados com fundamento no art. 16, § 4o, do Decreto
no 70.235, de 1972, em virtude de não se enquadrar em nenhuma das exceções previstas no
parágrafo citado.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Carmelina Calabrese – Relatora
Processo submetido à apreciação deste Conselho por força de Recurso Voluntário e
de Recurso de Ofício em razão da decisão da Delegacia da Receita Federal de Julgamento – DRJ08,
de excluir do crédito tributário, os valores referentes ao auxílio-alimentação pago aos empregados
na forma de tíquetes ou congênere por não integrar o salário-de-contribuição.
ADMISSIBILIDADE
RECURSO VOLUNTÁRIO
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço.
Cumpre registrar que, no processo em tela, consta nota, de 26/05/2023, com alerta
de possível transação, observando que o interessado possuía pedido de transação controlado no
DDA no 13031.190760/2023-89, que o referido pedido se encontrava, nesta data, em análise, e
que não necessariamente o presente processo teria sido incluído na transação, sugerindo que,
antes de qualquer providência, fosse verificada a situação do pedido de transação.
Em consulta ao processo no 13031.190760/2023-89, se constatou que havia, nele,
“Pedido de Adesão à Transação Tributária do Programa de Redução de Litígio Fiscal”, relativo à
Portaria Conjunta RFB/PGFN no 1, de 12/01/2023, para regularizar os débitos compreendidos nos
processos relacionados no “Discriminativo de Processos”, não se encontrando ali indicado o
processo em tela (no 16327.720895/2021-92).
RECURSO DE OFÍCIO – Crédito Exonerado
O acórdão recorrido julgou parcialmente procedente a impugnação, no que diz
respeito, unicamente, aos valores lançados de contribuições previdenciárias e de terceiros
incidentes sobre os valores pagos pela empresa, a seus empregados, a título de alimentação e
refeição na forma de cartões.
A exoneração teve como fundamento:
“...em razão da publicação do referido despacho presidencial e da Súmula CARF no
213, e considerando a situação fática relatada pela fiscalização e a legislação retro
mencionada, tem-se que deve ser afastada/cancelada, aqui, a exigência das
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contribuições previdenciárias e de terceiros incidentes sobre os valores pagos, pela
empresa, a seus empregados, a título de alimentação e refeição, na forma de
cartões, sendo excluídos do lançamento:
 no Auto de Infração de contribuição previdenciária da empresa e do
empregador, as seguintes infrações: I) Alimentação a Empregados não
oferecido à tributação (2141): valor total do principal = R$ 116.950.824,39;
e, II) GILRAT de Empregados sobre Alimentação não oferecido à tributação
(2158): valor total do principal = R$ 13.734.241,27; e
 no Auto de Infração de contribuição para outras entidades e fundos, as
seguintes infrações: I) INCRA – contribuições devidas sobre Alimentação
(2249): valor total do principal = R$ 1.039.562,84; e, II) SALÁRIO-EDUCAÇÃO
– FNDE – contribuições devidas sobre Alimentação (2164): valor total do
principal = R$ 12.994.536,01.
[...]
22.15. Com a retificação acima discriminada, o valor originário (principal) do Auto
de Infração de contribuição previdenciária da empresa e do empregador passa de
R$ 488.838.032,50 (quatrocentos e oitenta e oito milhões, oitocentos e trinta e oito
mil e trinta e dois reais e cinquenta centavos) para R$ 358.152.966,84 (trezentos e
cinquenta e oito milhões, cento e cinquenta e dois mil e novecentos e sessenta e seis
reais e oitenta e quatro centavos), e do Auto de Infração de contribuição para outras
entidades e fundos passa de R$ 48.201.095,34 (quarenta e oito milhões, duzentos e
um mil e noventa e cinco reais e trinta e quatro centavos) para R$ 34.166.996,49
(trinta e quatro milhões, cento e sessenta e seis mil e novecentos e noventa e seis
reais e quarenta e nove centavos), devendo ser adicionado a estes montantes os
devidos acréscimos legais (multa de ofício de 75% e juros de mora).

Nos termos da Súmula CARF 103, para fins de conhecimento de recurso de ofício,
aplica-se o limite de alçada vigente na data da apreciação em segunda instância. O limite de
alçada, disposto na Portaria MF no 2, de 22013, é de R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais).
No caso em análise, o Acórdão no 108-045.595 – 14a TURMA/DRJ08, julgou
procedente parte da impugnação sendo a soma do principal e das multas superior ao montante de
R$ 15.000,000,00. No entanto, conforme relatado acima, a exoneração deu-se em razão de
matéria sumulada pelo CARF, conforme transcrito abaixo:
Súmula CARF no 213
Aprovada pela 2a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em
04/10/2024
O auxílio alimentação pago in natura ou na forma de tíquete ou
congêneres
não
integra
a
base
de
cálculo
das
contribuições
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previdenciárias, independentemente de o sujeito passivo estar inscrito no
PAT.
Acórdãos Precedentes: 9202-009.993; 9202-010.863; 9202-010.919; 9202-
011.276.
Nos termos do art. 101, III, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais – RICARF, aprovado pela Portaria MF no 1634, de 21 de dezembro de 2003,
consta:
Art. 101. Não se conhecerá de recurso interposto em face de decisão de
primeira instância que adote como razão de decidir:
[...]
III - Súmula do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, nos termos do
§13 do art. 25 do Decreto no 70.235, de 1972.
Parágrafo único. O disposto no caput deste artigo não se aplica quando,
com relação às decisões ou súmulas mencionadas nos incisos I a III:
I - houver outra matéria a ser apreciada; ou
II - o recurso voluntário contiver argumentação com os motivos de fato ou
de direito pelos quais o enunciado das súmulas ou as decisões não se
aplicariam ao caso concreto.
No presente caso, no Recurso de Ofício, não há outra matéria a ser apreciada e a
argumentação e fundamentação da exoneração se aplica a Súmula CARF no 213.
Isto posto, NÃO CONHEÇO DO RECURSO DE OFÍCIO, nos termos do art. 101, III, do
RICARF.
RECURSO VOLUNTÁRIO
NULIDADE PARCIAL DO ACÓRDÃO RECORRIDO: ANÁLISE PRECÁRIA DOS
DOCUMENTOS APRESENTADOS – DUPLO GRAU DE JURISDIÇÃO E PRETERIÇÃO DO DIREITO DE
DEFESA.
O Recorrente requer o cancelamento do Acórdão Recorrido, na parte que lhe é
desfavorável, por nulidade, dado que analisou de forma precárias provas documentais acostadas à
Impugnação, o que acarreta a violação ao duplo grau de jurisdição e preterição do direito de
defesa da Recorrente.
Afirma que acostou aos autos 16 documentos, entre arquivos em PDF e planilhas,
além dos já apresentados no curso da fiscalização e que a DRJ se limitou a afirmar que “os
documentos juntados pela empresa, em sua impugnação, não são hábeis e suficientes a afastar as
acusações relativas às verbas em questão que constam no Relatório Fiscal”.
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Alega que, na decisão recorrida, não há qualquer motivo/fundamento à afirmação
genérica de que o conjunto probatório não seria hábil a afastar as acusações fiscais ou a indicação
de quais documentos poderiam ser apresentados pelo Santander para tanto. Acrescenta que, na
forma do art. 50, da Lei no 9.784, de 1999, c/c art. 50, Decreto no 70.235, 1972, as decisões devem
ser claras e motivadas, sob pena de nulidade. Cita decisões administrativas.
Não vislumbro qualquer nulidade da decisão recorrida, por entender que a decisão
foi fundamentada e se baseou na documentação comprobatória constante nos autos, bem como
na auditoria realizada e descrita no Relatório Fiscal, não havendo que se falar em nulidade quando
o julgador proferiu decisão devidamente motivada, explicitando as razões pertinentes à formação
de sua livre convicção.
Importante salientar que o órgão julgador não está obrigado a se manifestar sobre
todos os pontos alegados pela parte, mas somente sobre os que entender necessários ao deslinde
da controvérsia, de acordo com o livre convencimento motivado. Não é obrigado a refutar, um a
um, todos os argumentos deduzidos pelo recorrente, basta apreciar com clareza, ainda que de
forma sucinta, as questões essenciais e suficientes ao julgamento.
Nesse sentido, há jurisprudência consolidada no âmbito do STJ (EDcl no AgRg no
REsp no 1.338.133/MG, REsp no 1.264.897/PE, AgRg no Ag 1.299.462/AL, EDcl no REsp no
811.416/SP). Transcrevendo uma delas:
PROCESSUAL CIVIL. ROMPIMENTO DA BARRAGEM DE FUNDÃO, EM
MARIANA/MG. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. REDISCUSSÃO DO MÉRITO
DA CAUSA. IMPOSSIBILIDADE. MERO INCONFORMISMO. EMBARGOS DE
DECLARAÇÃO REJEITADOS.
[...]
2. Registre-se que o julgador não está obrigado a discorrer sobre todas as
teses apresentadas pela defesa, mas sim a fundamentar a sua convicção
em conformidade com o art. 93, IX, da Constituição Federal e com o
princípio da livre convicção motivada. Nesse sentido: STJ, EDcl no AgRg no
REsp no 1.338 .133/MG, Rel. Ministro SÉRGIO KUKINA, 1a Turma).
Portanto, não há o que se falar em nulidade parcial de primeira instância, eis que
proferida por autoridade competente, e está devidamente fundamentada, tendo examinado as
provas nos autos, sendo que a insatisfação do Contribuinte, sobre os pontos suscitados, não tem o
condão de anular a decisão de primeira instância.
Ademais, o artigo 59, do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, determina:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
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II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou
com preterição do direito de defesa.

Tampouco não há preterição do direito de defesa quando a decisão de piso, foi
clara e precisa, apontando sua motivação e fundamentando sua decisão.

A supressão de instância não se configurou, dado que o Acórdão foi regulamente
proferido com base nos elementos contidos nos autos e, se manteve o entendimento da
fiscalização, trata-se de prerrogativa dos julgadores daquele órgão e se a Recorrente não
concordou, tem o direito de recorrer, como de fato o fez. A preterição de direito de defesa não
ocorreu, pois, a impugnação que apresentou foi apreciada e se, no ponto de vista do Recorrente, o
foi com insuficiência de argumentos, será apreciada no mérito do julgamento deste recurso
voluntário.

Diante do exposto, rejeito a preliminar de nulidade
MÉRITO
Cabe fazer um registro prévio acerca das citações de jurisprudência administrativa e
judicial, apresentadas pelo Recorrente junto a seus argumentos de defesa:
As decisões administrativas colacionadas, mesmo que proferidos pelos órgãos
colegiados e ainda que consignados em súmula, mas sem uma lei que lhes atribua eficácia, não
constituem normas complementares do direito tributário, portanto, sem efeito vinculante.
As decisões judiciais aduzidas, mesmo as reiteradas, somente serão de observância
obrigatória pelas unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil, quando julgadas no rito dos
recursos repetitivos e de repercussão geral, após a manifestação da Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional, nos termos do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 1/2014.
Em ambos os casos, os atos decisórios não podem ser estendidos genericamente a
outros casos, produzindo efeitos apenas em relação às partes que integram os processos e com
estrita observância do conteúdo dos julgados.
RAZÕES DE RECURSO
Importante observar que em suas razões recursais o Recorrente, repete todas as
alegações aduzidas em sua impugnação.
AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO
É de se ressaltar que, tendo em vista o não conhecimento do Recurso de Ofício da
DRJ08, referente a exclusão da totalidade das contribuições lançadas, pela fiscalização, sobre os
valores pagos, pela empresa, a seus empregados, a título de alimentação e refeição, sendo
considerada improcedente esta parte das autuações, resta prejudicada, aqui, a análise das
alegações apresentadas no recurso voluntário referentes a tais verbas.
DA AUTUAÇÃO SOBRE PLR PAGO AOS ADMINISTRADORES
Fl. 4553
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Entendeu a autoridade fiscal, no que foi acompanhada pela DRJ, que os valores
pagos a título de PLR a administradores estão sujeitos à Contribuição Previdenciária, à luz do art.
195, I, da CF/88, e art. 28, III, da Lei no 8.212/91, especialmente porque a imunidade concedida
pelo art. 7o, XI, da CF/88, regulada pelo art. 28, § 9o, “j”, da Lei no 8.212/91 e pela Lei no 10.101/00
não abarcaria administradores.
A Recorrente alega que tal entendimento não procede, porquanto o pagamento de
PLR a administradores se enquadra na imunidade prevista no art. 7o, XI, da CF/88 e, por
decorrência, subsome-se à Lei no 10.101, de 2000, na condição de trabalhadores, e às regras
específicas previstas no art. 152 da Lei das S/A.
Afirma que, no caso do art. 7o da CF/88, trata-se de verdadeiro direito social, que
salvaguarda o trabalhador frente aquele que o contrata, de modo que limitar a abrangência dessa
garantia apenas ao empregado significaria tornar ineficaz o plexo constitucional de direitos ali
previstos, em contramão da aspiração da Constituição que, repise-se, garantiu direitos sociais de
quem presta serviço à pessoa jurídica.
Que se a Constituição Federal quisesse restringir o alcance da regra imunizante,
teria feito mediante o termo “empregados”, ao invés de aludir a “trabalhadores”. Tanto é verdade
que, quando o texto constitucional quis referir-se apenas àqueles submetidos ao vínculo
empregatício, o fez expressamente, conforme se verifica da leitura do art. 239, § 3o, que trata do
financiamento do seguro-desemprego, direito esse inerente dos empregados segurados.
Assim afirma que o preceito legal fixa a natureza não remuneratório/salarial da PLR,
ao desvinculá-la expressamente da remuneração, alcançando todos os trabalhadores, qualquer
que seja sua vinculação com a pessoa que lhe toma os seus serviços.
Alega que é fato que os administradores não empregados concorrem igualmente
com os empregados à geração dos lucros ou resultados, cumprindo toda sorte de metas e regras,
para então fazer jus à participação dos lucros, sendo descabido excluí-los.
Ressalta que não há na Lei no 8.212, de 1991, tampouco na Lei no 10.101, de 2000,
ou em outro diploma, ressalva que que somente os segurados com vínculo empregatício fariam
jus à PLR desonerada das exações previdenciárias. Que a Lei 10.101/2000, só dispõe sobre a
participação de trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa.
Afirma que o entendimento da autoridade Fiscal é equivocado e restritivo implica
tratamento tributário distinto entre contribuintes que se encontram na mesma situação, em
decorrência de seu cargo ou função, em afronta à própria CF/88, que veda dita distinção em seus
arts. 7o, incisos XXXII, XXXIV e art. 150.
Menciona, ainda, que diversos administradores sem vínculo empregatício eram
empegados do Santander antes de se tornarem administradores e seus contratos foram
suspensos.
Fl. 4554
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.720895/2021-92
38
Cita que o art. 152, da Lei das Sociedades Anônimas, trata da atribuição aos
administradores de participação no lucro da Companhia e a interpretação sistemática das normas
revela a não incidência previdenciária sobre a PLR paga a administradores e/ou diretores não
empregados.
Aduz que a Autoridade Fiscal não identificou qualquer inconsistência nos
pagamentos autuados à luz da Lei no 10.101, de 2000 ou da Lei das S/A, refutando apenas o
entendimento de ausência de previsão legal que autorizasse a exclusão da PLR paga aos
administradores do salário de contribuição.
Defende a ausência de amparo constitucional e legal à incidência previdenciária
sobre PLR paga a administradores e/ou diretores não empregados e que a verba não integra a
folha de salários, portanto afastando a premissa que norteou a autuação, pois a verba não se
amola ao delineado no art. 195, I, “a”, da CF/88, para incidência da contribuição previdenciária.
Por outro giro, afirma que, caso refutado os argumentos anteriores, e as verbas de
PLR pagas a empregados e administradores, conforme defendido pela Autoridade Autuante, ainda
assim não deflagrar-se-ia o fato gerador previdenciário pela ausência de habitualidade e presença
de eventualidade dessas verbas.
Afirma ainda, exclusão de valores de PLR pagos de forma diferida, relacionados a
planos de PLR que não foram questionados e/ou descaracterizados durante o procedimento fiscal,
devendo ser excluídos da autuação.
Razão não assiste a Recorrente.
O acórdão recorrido entendeu que a participação nos lucros da companhia, paga
por ela, aos administradores (conselheiros e diretores não empregados), prevista na Lei no 6.404,
de 1976, integra o salário-de-contribuição, base de incidência das contribuições sociais
previdenciárias, por caracterizar contraprestação aos serviços prestados, e por não se enquadrar
em nenhuma hipótese liberada de tributação pela legislação previdenciária.
Concordo com a decisão proferida em primeira instância, principalmente em função
de haver jurisprudência consolidada e sumulada no âmbito do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais – CARF, com edição da Súmula CARF no 195, transcrita a seguir:
Súmula CARF no 195
Aprovada pela 2a Turma da CSRF em sessão de 21/06/2024 – vigência em
27/06/2024
Os valores pagos aos diretores não empregados a título de participação nos
lucros ou nos resultados estão sujeitos à incidência de contribuições
previdenciárias.
Acórdãos Precedentes: 9202-011.036; 9202.010.258; 9202-009.919
Fl. 4555
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39
Saliente-se que, nos termos do art. 123, § 4o, do Regimento Interno deste
Colegiado, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 2023 e suas alterações, dispõe que as decisões
reiteradas e uniformes do CARF serão consubstanciadas em súmula de jurisprudência de
observância obrigatória pelos membros do CARF:
DAS SÚMULAS
Art. 123. A jurisprudência assentada pelo CARF será compendiada em
Súmula de Jurisprudência do CARF.
[...]
§ 4o As Súmula de Jurisprudência do CARF deverão ser observadas nas
decisões dos órgãos julgadores referidos nos incisos I e II do caput do art.
25 do Decreto no 70.235, de 1972.
Decreto no 70.235, de 1972
Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal compete:
I - em primeira instância, às Delegacias da Receita Federal de Julgamento,
órgãos de deliberação interna e natureza colegiada da Secretaria da
Receita Federal;
II – em segunda instância, ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais,
órgão colegiado, paritário, integrante da estrutura do Ministério da
Fazenda, com atribuição de julgar recursos de ofício e voluntários de
decisão de primeira instância, bem como recursos de natureza especial.
Portanto, não há possibilidade de a turma divergir do enunciado de súmula editada.
Não obstante, a decisão de piso analisou e rebateu os argumentos apresentados na
impugnação e reprisados no Recurso Voluntário, cuja fundamentação concordo e adoto como
complemento em minha razão de decidir, nos termos do art. 114, § 12, I, da Portaria MF no 1.634,
de 2023 (RICARF), cujos trechos transcrevo abaixo:
[...]
21.2. Cabe destacar, inicialmente, no caso, que o artigo 152 da Lei no 6.404/1976 –
Lei das Sociedades Anônimas, abaixo transcrito, apenas faculta à companhia, que
estabelecer em seu estatuto dividendo obrigatório de no mínimo 25% do lucro
líquido e o atribuir aos acionistas, pagar Participação nos Lucros aos
Administradores, desde que observado o limite, não desvinculando da remuneração
tal verba e não determinando que sobre ela não haveria a incidência de
contribuições previdenciárias.
Lei no 6.404/1976:
Fl. 4556
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40
Remuneração
Art. 152. A assembleia-geral fixará o montante global ou individual da
remuneração dos administradores, inclusive benefícios de qualquer
natureza
e
verbas
de
representação,
tendo
em
conta
suas
responsabilidades, o tempo dedicado às suas funções, sua competência e
reputação profissional e o valor dos seus serviços no mercado. (Redação
dada pela Lei no 9.457, de 1997)
§ 1o O estatuto da companhia que fixar o dividendo obrigatório em 25%
(vinte e cinco por cento) ou mais do lucro líquido, pode atribuir aos
administradores participação no lucro da companhia, desde que o seu total
não ultrapasse a remuneração anual dos administradores nem 0,1 (um
décimo) dos lucros (artigo 190), prevalecendo o limite que for menor.
§ 2o Os administradores somente farão jus à participação nos lucros do
exercício social em relação ao qual for atribuído aos acionistas o dividendo
obrigatório, de que trata o artigo 202.
(grifos nossos)
21.3. Note-se que os administradores, conselheiros e diretores não empregados,
são segurados obrigatórios da Previdência Social, na qualidade de contribuintes
individuais, nos termos do artigo 12, inciso V, alínea “f” da Lei no 8.212/1991, abaixo
reproduzido.
Lei no 8.212/1991:
Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes
pessoas físicas:
(...)
V - como contribuinte individual: (Redação dada pela Lei no 9.876, de 1999)
(...)
f) o titular de firma individual urbana ou rural, o diretor não empregado e o
membro de conselho de administração de sociedade anônima, o sócio
solidário, o sócio de indústria, o sócio gerente e o sócio cotista que
recebam remuneração decorrente de seu trabalho em empresa urbana ou
rural, e o associado eleito para cargo de direção em cooperativa,
associação ou entidade de qualquer natureza ou finalidade, bem como o
síndico ou administrador eleito para exercer atividade de direção
condominial, desde que recebam remuneração; (Incluído pela Lei no 9.876,
de 1999)
(...)
Fl. 4557
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(grifos nossos)
21.4. Cumpre registrar, ainda, no caso, que, conforme disposto no inciso III do
artigo 22 e no inciso III do artigo 28 da Lei no 8.212/91, reproduzidos a seguir, a
contribuição previdenciária incide sobre a remuneração paga, pela empresa, ao
contribuinte individual, pelos serviços prestados.
Lei no 8.212/1991:
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social,
além do disposto no art. 23, é de:
(...)
III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a
qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes
individuais que lhe prestem serviços; (Incluído pela Lei no 9.876, de 1999).
(...)
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
(...)III - para o contribuinte individual: a remuneração auferida em uma ou
mais empresas ou pelo exercício de sua atividade por conta própria,
durante o mês, observado o limite máximo a que se refere o § 5o; (Redação
dada pela Lei no 9.876, de 1999).
(...)
(grifos nossos)
21.5. Cabe informar, aqui, também, que, ao contrário do que entende a
impugnante, a verba paga aos administradores, diretores não empregados, a título
de participação nos lucros, possui natureza remuneratória, se configurando como
rendimento do trabalho, e não do capital, conforme explicitado no Relatório Fiscal,
do qual se reproduz trecho a seguir, havendo sua subsunção à hipótese do art. 195,
I, “a" da Constituição Federal de 1988, e do art. 28, III da Lei no 8.212/1991.

Relatório Fiscal:

[...]
Na análise em tela é igualmente importante não confundir "Participação
nos Lucros" com "Dividendos", tendo em vista que os administradores das
sociedades anônimas podem ser acionistas ou não. Sendo acionista, além
dos dividendos que todo empresário tem direito, poderá receber
Participação nos Lucros em função do seu desempenho na gestão da
companhia.
Fl. 4558
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Os dividendos correspondem à remuneração do capital investido na
empresa pelos acionistas, na proporção da quantidade de ações possuída,
apurado ao final de cada exercício social, não sendo necessária a execução
de qualquer trabalho para auferi-lo. Logo, não há o que se falar em
Contribuição Previdenciária incidente sobre os mesmos.
Por sua vez, a PLR é paga em retribuição aos serviços prestados à
companhia. Sendo assim, ao contrário dos dividendos, é considerada base
de cálculo pelos motivos já expostos anteriormente. A leitura do art. 152, §
2o, da Lei no 6.404/76, acima transcrito, não deixa dúvidas quanto a
distinta natureza de tais verbas.
(...)
(grifos nossos)
21.6. Ressalte-se que houve, no caso, a ocorrência do fato gerador de contribuições
previdenciárias, tendo havido a prestação de serviços à empresa pelos referidos
administradores e a sua remuneração, no caso, por meio da atribuição de
participações nos lucros da companhia, com base na Lei no 6.404/1976, não
havendo que se falar em afronta ao princípio da tipicidade tributária, tendo
ocorrido a subsunção da realidade fática à hipótese de incidência descrita na
norma, possuindo o lançamento fiscal amparo constitucional e legal.
21.7. É de se consignar, ademais, que, quando o legislador entendeu que
determinada verba devesse ser excluída da base de cálculo das contribuições
previdenciárias, ele, expressamente, por meio de lei, assim o fez, como nas
hipóteses do parágrafo 9o do artigo 28 da Lei no 8.212/1991, dentre as quais não
consta a participação nos lucros dos administradores – conselheiros e diretores não
empregados.
21.8. Cumpre enfatizar, assim, que o pagamento de participações nos lucros a
administradores das sociedades anônimas, prevista na Lei no 6.404/1976, possui
caráter remuneratório, sofrendo a incidência de contribuições previdenciárias,
lembrando que, além de ser uma forma de contraprestação aos serviços prestados,
tal verba não se enquadra em nenhuma das hipóteses de exclusão do salário-de-
contribuição relacionadas no parágrafo 9o do artigo 28 da Lei no 8.212/1991.
21.9. Isto posto, cabe mencionar que existe diferença entre a PLR paga aos
contribuintes individuais e aquela paga aos segurados empregados.
21.10. É de se observar que a Constituição Federal de 1988, em seu artigo 7o, a
seguir parcialmente transcrito, elenca os direitos dos trabalhadores urbanos e
rurais.
CF/1988:
Fl. 4559
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Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que
visem à melhoria de sua condição social:
I - relação de emprego protegida contra despedida arbitrária ou sem justa
causa, nos termos de lei complementar, que preverá indenização
compensatória, dentre outros direitos;
II - seguro-desemprego, em caso de desemprego involuntário;
III - fundo de garantia do tempo de serviço;
(...)
VIII - décimo terceiro salário com base na remuneração integral ou no valor
da aposentadoria;
IX – remuneração do trabalho noturno superior à do diurno;
(...)
XI – participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração,
e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme
definido em lei;
(...)
XVI - remuneração do serviço extraordinário superior, no mínimo, em
cinqüenta por cento à do normal; (Vide Del 5.452, art. 59 § 1o)
XVII - gozo de férias anuais remuneradas com, pelo menos, um terço a mais
do que o salário normal;
(...)
XXI - aviso prévio proporcional ao tempo de serviço, sendo no mínimo de
trinta dias, nos termos da lei;
(...)
XXIII - adicional de remuneração para as atividades penosas, insalubres ou
perigosas, na forma da lei;
(...)
(grifos nossos)
21.11. Note-se, então, pela leitura dos direitos dos trabalhadores elencados no
artigo 7o da Constituição Federal (CF), retro destacados, que eles pertencem
somente aos segurados empregados, não possuindo o segurado contribuinte
individual, por exemplo, os direitos previstos nos incisos citados acima, de modo
que se pode verificar, assim, que o constituinte, ao utilizar o termo “trabalhadores”
no caput do referido artigo 7o, se referiu à espécie “empregado”.
Fl. 4560
DF CARF MF
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21.12. Cumpre registrar que o artigo 218, parágrafo 4o da CF/1988, reproduzido a
seguir, ratifica esse entendimento – de que o constituinte, no artigo 7o, teria se
referido à espécie empregado – especialmente em relação à participação nos lucros
ou resultados.
CF/1988:
Art. 218. (...)
(...)
§ 4o - A lei apoiará e estimulará as empresas que invistam em pesquisa,
criação de tecnologia adequada ao País, formação e aperfeiçoamento de
seus recursos humanos e que pratiquem sistemas de remuneração que
assegurem ao empregado, desvinculada do salário, participação nos
ganhos econômicos resultantes da produtividade de seu trabalho.
(...)
(grifos nossos)
21.13. Também é essencial salientar que, embora a CF/1988, em seu artigo 7o,
tenha retirado a natureza salarial da participação, esta se trata de uma norma de
eficácia limitada, ou seja, que depende de edição de uma lei ordinária, a qual
caberá regulamentar esse dispositivo constitucional: “participação nos lucros ou
resultados, desvinculada da remuneração, conforme definido em lei”.
21.14. Frise-se, assim, que o constituinte, ao estabelecer o direito à participação dos
empregados nos lucros ou resultados da empresa, remeteu à lei o poder de definir
as condições e requisitos aplicáveis a tal direito.
21.15. Cabe informar que a regulamentação do referido dispositivo constitucional
acabou acontecendo por meio da Medida Provisória no 794/1994, reeditada
sucessivamente e com numeração variada, até que, com a Lei no 10.101/2000, a
matéria foi definitivamente regulamentada.
21.16. Portanto, com a regulamentação do dispositivo constitucional em questão, e
nos termos do artigo 28, parágrafo 9o, alínea “j” da Lei no 8.212/1991, a seguir
transcrito, a participação nos lucros ou resultados só não terá natureza jurídica
salarial, e não integrará o salário-de-contribuição, se for paga em conformidade
com a citada legislação específica.
Lei no 8.212/1991:
Art. 28. (...)
(...)
Fl. 4561
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§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente: (Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
(...)
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou
creditada de acordo com lei específica;
(...)
(grifos nossos)
21.17. Dessa forma, tem-se que, ao interpretar a parcela em comento, a apreciação
da lei específica, qual seja a Lei no 10.101/2000, é de rigor, cumprindo reproduzir,
aqui, o seu artigo 2o.
Lei no 10.101/2000:
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação
entre a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a
seguir descritos, escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um
representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria;
II - convenção ou acordo coletivo.
(...)
(grifos nossos)
21.18. Cumpre enfatizar, aqui, também, que o Regulamento da Previdência Social
(RPS), aprovado pelo Decreto no 3.048/1999, é taxativo ao determinar, no inciso X
do parágrafo 9o do artigo 214, a seguir transcrito, que não integra o salário-de-
contribuição, exclusivamente, a participação do empregado nos lucros ou
resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com lei específica.
RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048/1999:
Art.214. (...)
(....)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição, exclusivamente:
(...)
X- a participação do empregado nos lucros ou resultados da empresa,
quando paga ou creditada de acordo com lei específica;
(...)
(grifos nossos)
Fl. 4562
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21.19. É de se ressaltar, em suma: I) que o artigo 7o, inciso XI da Constituição
Federal de 1988 garantiu a todos os trabalhadores, a participação nos lucros e
resultados, desvinculada da remuneração na forma prevista em lei; II) que, em
obediência ao preceito constitucional, a alínea “j” do § 9o do artigo 28 da Lei no
8.212/1991, estabeleceu, dentre as hipóteses livres da tributação previdenciária, a
participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de
acordo com a lei específica; III) que a lei específica, a Lei no 10.101/2000, que
regulamentou o pagamento da participação nos lucros e resultados, desvinculado
da remuneração, somente a previu para o empregado, o mesmo ocorrendo com o
Regulamento da Previdência Social (RPS), aprovado pelo Decreto no 3.048/1999,
quando tratou das parcelas não integrantes do salário-de-contribuição.
21.20. Cabe mencionar, ademais, ante a argumentação da defendente, que se
aplica ao caso a Lei no 6.404/1976, e que este não é o diploma legal – a lei
específica – que regulamentou o artigo 7o, inciso XI da Constituição Federal de
1988, e o artigo 28, parágrafo 9o, alínea “j” da Lei no 8.212/1991.
21.21. Não merece prosperar, aqui, deste modo, o entendimento da empresa no
sentido de que a PLR paga aos administradores gozaria de imunidade por se
enquadrar no art. 7o, inciso XI Constituição Federal combinado com a legislação
específica.
21.22. Cumpre consignar, no caso, ainda, que não foi dado, por parte da
fiscalização, tratamento tributário distinto a segurados que se encontravam na
mesma situação, não havendo que se falar em violação ao princípio da isonomia,
como afirma a impugnante, tendo as verbas pagas, pela empresa, a título de PLR a
todos os contribuintes individuais que lhe prestaram serviços, com base na Lei das
S.A., se sujeitado à incidência de contribuições previdenciárias, por meio das
autuações em tela, efetuadas em observância ao princípio da legalidade.
21.23. Com relação à afirmação da empresa de que inexistiria acusação fiscal de
inobservância das regras da Lei no 10.101/2000 e/ou da Lei das S.A., cabe observar
que ela não é necessária para a caracterização das verbas em questão como
integrantes do salário-de-contribuição dos administradores/conselheiros e diretores
não empregados, como exposto nos trechos do Relatório Fiscal abaixo transcritos.
Relatório Fiscal:
(...)
Diante da análise ora empreendida, não resta dúvida de que a intenção do
legislador, seguindo a determinação constitucional, foi desvincular da
remuneração a Participação nos Lucros ou Resultados recebida tão-
somente pelos segurados empregados. A contrário sensu, a participação
paga ao contribuinte individual ou a outra espécie de segurado será
Fl. 4563
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considerada como base de incidência das Contribuições Previdenciárias por
falta de previsão legal de não-incidência.
(...)
Isto posto, conclui-se que quando a Participação nos Lucros ou Resultados
é paga aos empregados, imprescindível se faz que suas condições de ajuste
e pagamento atendam aos ditames da Lei no 10.101/00 para que se possa
exclui-la da base de cálculo das Contribuições Previdenciárias. Por sua vez,
o pagamento realizado a contribuinte individual prescinde qualquer análise
adicional, uma vez que sempre será tributado.
(...)
(grifos nossos)
21.24. Quanto à alegação de necessidade de exclusão de valores de PLR pagos a
administradores cujo vínculo empregatício teria restado mantido, face à suspensão
do contrato de trabalho, tem-se que não merece prosperar, cumprindo mencionar:
 que, conforme explicitado no Relatório Fiscal, a administração da sociedade
compete ao Conselho de Administração e à Diretoria, sendo os seus
membros eleitos, nos termos do art. 146 da Lei no 6.404/1976, a seguir
parcialmente reproduzido;
Lei no 6.404/1976:
Art. 146. Poderão ser eleitas para membros dos órgãos de administração
pessoas naturais, devendo os diretores serem residentes no País. (Redação
dada pela Lei no 12.431, de 2011).
§ 1o A ata da assembleia-geral ou da reunião do conselho de administração
que eleger administradores deverá conter a qualificação e o prazo de
gestão de cada um dos eleitos, devendo ser arquivada no registro do
comércio e publicada. (Redação dada pela Lei no 10.303, de 2001)
(...)
 que podem ser eleitos segurados empregados para serem administradores
da empresa, cabendo observar, então, o disposto na Súmula no 269 do
Tribunal Superior do Trabalho (TST), abaixo transcrita;
Súmula no 269 do TST:
DIRETOR ELEITO. CÔMPUTO DO PERÍODO COMO TEMPO DE SERVIÇO.
O empregado eleito para ocupar cargo de diretor tem o respectivo
contrato de trabalho suspenso, não se computando o tempo de serviço
Fl. 4564
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desse período, salvo se permanecer a subordinação jurídica inerente à
relação de emprego.
 que a subordinação jurídica, citada no enunciado acima, ocorre quando as
atividades exercidas pelo empregado são por conta e risco do empregador,
sendo que este último é quem determina os afazeres por aquele, inclusive,
possuindo o poder disciplinar que lhe é inerente, não restando tal condição
comprovada nos presentes autos;
 que os segurados empregados eleitos para os referidos órgãos de
administração alcançaram uma condição privilegiada em relação aos demais
empregados, e tiveram o seu contrato de trabalho suspenso, passando de
subordinados a mandatários, possuindo função de comando geral na
empresa, conforme previsto no Estatuto Social; e
 que foi correto, assim, o enquadramento destes administradores, que
tiveram o contrato de trabalho suspenso, como contribuintes individuais,
pela fiscalização, no período objeto de autuação, não se vislumbrando
motivo para a exclusão dos pagamentos efetuados aos mesmos, pela
empresa, a título de PLR.
21.25. Com relação à alegação de necessidade de exclusão de valores de PLR pagos
de forma diferida, relacionados a planos de PLR que não teriam sido objeto da
autuação, cumpre esclarecer:
 que não procede a afirmação da impugnante no sentido de que a
fiscalização teria incluído, no presente lançamento, valores de PLR
referentes a planos de PLR não descaracterizados ou questionados no
procedimento fiscal do qual decorreram as autuações que integram o
presente processo administrativo;
 que não há que se falar, aqui, em exclusão dos valores pagos em fevereiro
de 2017 sob as rubricas 1175 (Bônus Diferido — Lei 6404 Parcela I), 1170
(Bônus Diferido Lei 6404 — Parcela II) e 1165 (Bônus Diferido — Lei 6404
Parcela III), conforme indicado no quadro "PLR Administradores" de fl.
2.626, que, conforme a autuada, estariam relacionados à PLR decorrente de
PPG referentes aos exercícios de 2013, 2014 e 2015, paga de forma diferida;
 que, ao contrário do que sustenta a empresa, não se vinculou somente o
PPG do exercício de 2016 aos pagamentos diferidos de PLR feitos no ano-
calendário de 2017, sendo feita referência, no Relatório Fiscal, às rubricas
das folhas de pagamento bem como às respostas a termos de intimação
apresentadas por ela que foram considerados, no caso, para fins de
lançamento, restando indicada, ainda, a razão para que tais valores fossem
Fl. 4565
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considerados como integrantes do salário-de-contribuição, como se pode
verificar nos trechos dele abaixo transcritos;
Relatório Fiscal:
(...)
Diante da análise ora empreendida, não resta dúvida de que a intenção do
legislador, seguindo a determinação constitucional, foi desvincular da
remuneração a PLR recebida tão somente pelos segurados empregados. A
contrário sensu, a participação paga ao contribuinte individual ou a outra
espécie de segurado será considerada como base de incidência das
Contribuições Previdenciárias por falta de previsão legal de não incidência.
(...)
Durante a auditoria foram encontrados pagamentos de participação nos
lucros aos administradores, os quais foram registrados nas folhas de
pagamento e contabilizados nas rubricas constantes da tabela com as
rubricas de PLA da Folha de Pagamento apresentada pelo contribuinte na
sua resposta de 30/03/2021 ao Termo de Intimação de 22/03/2021:
No caso em tela, os valores pagos aos diretores estatutários a título de
participação nos lucros dos administradores não foram declarados em
GFIP, exceto pela rubrica 1180, e sobre eles não foram recolhidas as
devidas contribuições previdenciárias configurando-se, dessa forma, o
descumprimento da legislação pertinente.
Para a presente infração anexamos ao Processo Administrativo Fiscal os
seguintes documentos:
- Elaborados/Apresentados pelo Contribuinte:
- Resposta ao Termo de Intimação de 22/03/2021 com as rubricas da folha
de pagamento referentes às participações nos lucros pagas aos
administradores;
Fl. 4566
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- Resposta de 01/04/2021 complementar ao Termo de Intimação de
04/02/2021 e Termo de Anexação de Arquivo não Paginável 01 com as
planilhas de PLR aos empregados e administradores.
(...)
(grifos nossos)
 que, na resposta ao Termo de Intimação de 22/03/2021, de fls. 1.821 a
1.822, abaixo parcialmente transcrita, se faz menção à planilha apresentada
pela empresa em resposta à intimação de 01/03/2021;
Resposta ao Termo de Intimação, de 22/03/2021:
(...)
Item 3 - Informar se as rubricas constantes das colunas "Rubrica da Fopag
Empregados" e "Rubricas da Fopag Administradores", na planilha "Banco
Santander - Programas de Remuneração Variável em Dinheiro e Ações
com Pagamentos em 2017" apresentada na resposta à intimação de
01/03/2021 foram declaradas em GFIP e se sobre tais pagamentos houve
a tributação das contribuições previdenciárias.
Seguem as nossas considerações nos quadros abaixo.
(...)
(grifos nossos)
 que, na planilha retro citada – relação dos programas que ensejaram
pagamentos diferidos em 2017 (Doc_Comprobatorios17.xlsx – arquivo não
paginável, anexado conforme termo de fl. 822), fornecida pela empresa e
considerada pela fiscalização, para fins de lançamento, neste processo
administrativo fiscal, há a indicação do PPG 2013, PPG 2014 e PPG 2015,
conforme trecho abaixo reproduzido.

Fl. 4567
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21.26. É de se consignar, aqui, ademais, ante a argumentação da defendente, que
as verbas concedidas a título de PLR aos administradores não se trata de
pagamentos não habituais e eventuais, cabendo observar:
 que o conceito de habitualidade não implica exigência de que os
pagamentos ocorram todos os meses, ou em certa quantidade de vezes
durante o ano, não se impondo somente pela mera repetição num dado
espaço de tempo;
 que um pagamento pode ser considerado habitual ainda que seja pago uma
única vez ao ano ou mesmo ao longo de todo o contrato de trabalho, desde
que seja esperado como certo pelo contratado;
 que uma situação é aquela onde a empresa, por um ato de liberalidade,
resolve conceder um pagamento extra aos segurados que lhe prestam
serviços, sem que haja a menor esperança destes quanto à sua recepção, a
mínima ideia de que este possa ocorrer, sendo o elemento surpresa
inerente ao pagamento não eventual, e outra situação, bastante diversa, é
aquela em que os trabalhadores passam o ano inteiro aguardando para, em
um mês no ano seguinte, receber uma quantia que já se sabe que virá,
inexoravelmente; e
Fl. 4568
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52
 que há que se reconhecer a habitualidade, quanto às referidas verbas,
configurada pela certeza quanto à sua recepção, por parte dos
administradores.
Pelo exposto, sem razão a Recorrente, não cabe reforma do acórdão recorrido,
neste tópico, devendo ser mantida a autuação relativa às contribuições previdenciárias incidentes
sobre as verbas pagas a título de PLR aos administradores (conselheiros e diretores não
empregados).
DA AUTUAÇÃO SOBRE PLR PAGA AOS EMPREGADOS
A Recorrente em suas razões de recurso, também neste ponto, repete todas as
alegações apresentadas em sede de impugnação, conforme descrito no relatório acima, não
havendo nenhum argumento de mérito ou documentos que justifiquem uma nova visão dos fatos,
tanto apontados no Relatório Fiscal, quanto na decisão de piso.
Quanto a Recorrente mencionar, em vários tópicos de suas razões e recurso, sobre
a aplicação retroativa das alterações da Lei no 14.020, de 2020, na Lei 10.101, de 2000, cumpre
esclarecer:
A Lei no 10.101, de 2000, sofreu alterações importantes com a promulgação da Lei
no 14.020, de 2020. No entanto, quando da promulgação do Projeto de Lei de Conversão - PLV no
15, de 2020, na Lei no 14.020, em julho de 2020, houve veto presencial aos arts. 32 e 37.
Posteriormente, em novembro de 2020, o Congresso Nacional derrubou o veto ao art. 32. Como o
art. 37, pelo qual se pretendia conferir efeito interpretativo às novas regras, não teve o veto
derrubado, as alterações substanciais promovidas na Lei no 10.101, de 2000, pelo art. 32, têm
efeito apenas prospectivo, isto é, valem apenas para fatos geradores a partir de novembro de
2.020.
O art. 106 do Código Tributário Nacional – CTN, estabelece:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída
a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; (grifou-
se)
Em seu conteúdo, a Lei no 14.020, de 2020, não tem norma expressa de
retroatividade ou comando para ser interpretativa, uma vez que foi vetado o art. 37, da citada lei,
que estabelecia o caráter interpretativo.
Assim, as alterações promovidas na Lei no 10.101, de 2000, pela Lei no 14.020, de
2020, em seu art. 32, relacionadas abaixo, só prevalecem para fatos geradores a partir de
novembro de 2020:
Lei no 14.020, de 2020
Fl. 4569
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Art. 32. O art. 2o da Lei no 10.101, de 19 de dezembro de 2000, passa a vigorar
com a seguinte redação: Promulgação partes vetadas
‘Art. 2o ................................................................................................
§ 3o-A . A não equiparação de que trata o inciso II do § 3o deste artigo não é
aplicável às hipóteses em que tenham sido utilizados índices de produtividade ou
qualidade ou programas de metas, resultados e prazos.
...............................................................................................................
§ 5o As partes podem:
I - adotar os procedimentos de negociação estabelecidos nos incisos I e II do caput
deste artigo, simultaneamente; e
II - estabelecer múltiplos programas de participação nos lucros ou nos resultados,
observada a periodicidade estabelecida pelo § 2o do art. 3o desta Lei.
§ 6o Na fixação dos direitos substantivos e das regras adjetivas, inclusive no que
se refere à fixação dos valores e à utilização exclusiva de metas individuais, a
autonomia da vontade das partes contratantes será respeitada e prevalecerá em
face do interesse de terceiros.
§ 7o Consideram-se previamente estabelecidas as regras fixadas em instrumento
assinado:
I - anteriormente ao pagamento da antecipação, quando prevista; e
II - com antecedência de, no mínimo, 90 (noventa) dias da data do pagamento da
parcela única ou da parcela final, caso haja pagamento de antecipação.
§ 8o A inobservância à periodicidade estabelecida no § 2o do art. 3o desta Lei
invalida exclusivamente os pagamentos feitos em desacordo com a norma, assim
entendidos:
I - os pagamentos excedentes ao segundo, feitos a um mesmo empregado, no
mesmo ano civil; e
II - os pagamentos efetuados a um mesmo empregado, em periodicidade inferior
a 1 (um) trimestre civil do pagamento anterior.
§ 9o Na hipótese do inciso II do § 8o deste artigo, mantém-se a validade dos
demais pagamentos.
§ 10 . Uma vez composta, a comissão paritária de que trata o inciso I do caput
deste artigo dará ciência por escrito ao ente sindical para que indique seu
representante no prazo máximo de 10 (dez) dias corridos, findo o qual a comissão
poderá iniciar e concluir suas tratativas.

Portanto, todas as alegações da Recorrente, no sentido da aplicação retroativa das
alterações da Lei no 10.101, de 2000, incluídos pela Lei no 14.020, de 2020, não prevalecem, em virtude do
fato gerador, analisado no presente processo, referir-se a 01/01/2017 a 31/12/2017.
Fl. 4570
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Em virtude de entender que a decisão de piso analisou detalhadamente a matéria sobre a
autuação dos valores de PLR pagos aos empregados, tanto em relação ao Relatório Fiscal, quanto aos
documentos juntados pela auditoria, e os argumentos apresentados na impugnação e repetidos no Recurso
Voluntário, adoto como razão de decidir, as externadas no Acórdão 108-045.595 – 14a TURMA/DRJ08,
conforme trechos abaixo descritos, que ficam confirmados, com fundamento no art. 114, § 12, inciso I, do
Regimento Interno do CARF:
Da alegação de improcedência da autuação sobre PLR paga aos empregados:
20. Não merece acolhida, aqui, a alegação da impugnante no sentido de
insubsistência das autuações fiscais em tela, no que tange à exigência de
contribuições previdenciárias e de terceiros sobre os pagamentos realizados, por
ela, a título de Participação nos Lucros e Resultados (PLR) aos segurados
empregados.
20.1. A empresa entende que os instrumentos de PLR estariam de acordo com a Lei
no 10.101/2000 e sustenta, em síntese, em sua defesa:
 a) a vinculação dos Programas Específicos ao Acordo PPRS;
 b) a existência de regras claras e objetivas nos instrumentos de PLR;
 c) o atendimento dos requisitos legais no que se refere à data de
formalização dos instrumentos de PLR;
 d) a devida participação sindical nas negociações dos instrumentos de PLR e
seu registro junto ao sindicato da categoria e ao MTE;
 e) a possibilidade de pagamento de PLR com base em instrumentos
distintos, à luz da Lei no 10.101/00;
 f) a inexistência de requisito legal relativo a um valor máximo por
empregado e à uniformidade de PLR entre diferentes empregados /ausência
de vedação de discrepância entre os valores pagos a diferentes empregados
e entre o salário do empregado e a sua PLR;
 g) a aplicação das alterações da Lei no 14.020/2020 à Lei no 10.101/00, com
fulcro no art. 106, II, "a" do CTN;
 h) a necessidade de cancelamento do lançamento em relação a valores de
PLR pagos de forma diferida, relacionados a planos de PLR que não foram
objeto da autuação; e
 i) subsidiariamente, a não incidência previdenciária sobre pagamento não
habitual e eventual.
20.2. Cabe registrar, então, inicialmente, que deve ser observada a legislação a
seguir relacionada, com relação às verbas pagas a título de PLR aos segurados
empregados.
Fl. 4571
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20.3. A Constituição Federal de 1988 (CF/1988) estabelece em seu artigo 7o, inciso
XI, norma relativa ao tema:
CF/1988:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que
visem à melhoria de sua condição social:
(...)XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da
remuneração, e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa,
conforme definido em lei;
(...)
(grifos nossos)
20.4. Cumpre esclarecer, no caso, que referida norma é de eficácia limitada, ou seja,
depende de lei ordinária para sua eficácia plena. O legislador constituinte, ao
estabelecer o direito à participação dos empregados nos lucros ou resultados da
empresa, desvinculada da remuneração, remeteu à lei o poder de definir as
condições e requisitos aplicáveis à concessão deste benefício. Portanto, para que a
participação nos lucros e/ou resultados esteja desvinculada da remuneração é
imprescindível estar de acordo com o estabelecido em lei.
20.5. Após 29/12/1994, com a regulamentação do referido dispositivo
constitucional, e nos termos do artigo 28, parágrafo 9o, alínea “j” da Lei no 8.212, de
24/07/1991, a seguir transcrito, a participação nos lucros ou resultados só não terá
natureza jurídica salarial, e não integrará o salário-de-contribuição, se for paga em
conformidade com o disposto na Medida Provisória 794 de 29/12/1994, e as que se
lhe seguiram reeditando a matéria, finalmente convertidas na Lei no 10.101, de
19/12/2000.
Lei no 8.212/1991:
Art. 28. (...)
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente: (Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
(...)
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou
creditada de acordo com lei específica;
(...)
(grifos nossos)
Fl. 4572
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20.6. O Regulamento da Previdência Social (RPS), aprovado pelo Decreto no
3.048/1999, por sua vez, discrimina em seu art. 214, parágrafo 9o quais as rubricas
que não integram o salário-de-contribuição, assim dispondo o parágrafo 10o do
mesmo artigo:
RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048/1999:
Art. 214. (...)
(...)
§ 10. As parcelas referidas no parágrafo anterior, quando pagas ou
creditadas em desacordo com a legislação pertinente, integram o salário-
de-contribuição para todos os fins e efeitos, sem prejuízo da aplicação das
cominações legais cabíveis.
(...)
(grifos nossos)
20.7. Desta forma, para que a parcela relativa à Participação nos Lucros/Resultados
não integre o salário-de-contribuição, deve a empresa cumprir as exigências da
legislação específica, que, no caso, é a Medida Provisória 794/1994, e as que se lhe
seguiram reeditando a matéria, finalmente convertidas na Lei no 10.101, de
19/12/2000, abaixo parcialmente reproduzida.
Lei no 10.101/2000:
Art. 1o Esta Lei regula a participação dos trabalhadores nos lucros ou
resultados da empresa como instrumento de integração entre o capital e o
trabalho e como incentivo à produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI,
da Constituição.
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação
entre a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a
seguir descritos, escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um
representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria; (Redação
dada pela Lei no 12.832, de 2013);
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras
claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação
e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações
pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição,
período de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo ser
considerados, entre outros, os seguintes critérios e condições:
Fl. 4573
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I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade
sindical dos trabalhadores.
(...)
Art. 3o A participação de que trata o art. 2o não substitui ou complementa
a remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui base de
incidência de qualquer encargo trabalhista, não se lhe aplicando o princípio
da habitualidade.
(...)
§ 3o Todos os pagamentos efetuados em decorrência de planos de
participação nos lucros ou resultados, mantidos espontaneamente pela
empresa, poderão ser compensados com as obrigações decorrentes de
acordos ou convenções coletivas de trabalho atinentes à participação nos
lucros ou resultados.
(...)
(grifos nossos)
20.8. É de se ressaltar, no caso, que a atividade da autoridade administrativa
encontra-se vinculada, no caso, aos dispositivos legais retro mencionados, não
podendo, aqui, afastar sua aplicação, nos termos do artigo 116, inciso III da Lei no
8.112, de 11/12/1990, a seguir transcrito, não possuindo esta autoridade
competência para declarar indevidas contribuições previstas na legislação,
incidentes sobre valores pagos a título de participação nos resultados em desacordo
com a lei específica, a cujo recolhimento a empresa está obrigada por norma
vigente.
Lei no 8.112/1990:
Art.116. São deveres do servidor:
(...)
III - observar as normas legais e regulamentares;
(...)
(grifos nossos)
20.9. No presente caso, tem-se que, ao contrário do que afirma a empresa, em sua
impugnação, os pagamentos efetuados a título de PLR não atenderam plenamente
os requisitos estabelecidos na Lei no 10.101/2000, conforme explicitado no
Relatório Fiscal, de fls. 2.629 a 2.784, sendo o seu teor aqui ratificado.
Fl. 4574
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20.10. Isto posto, passa-se à análise das alegações apresentadas pela impugnante a
respeito das verbas em questão, pagas, por ela, em 2017, que são regidas, no caso,
pelos seguintes instrumentos, de acordo com o Relatório Fiscal: I) Convenção
Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou Resultados
(CCT PLR) em 2016/2017; II) Acordo Coletivo de Trabalho do Programa da
Participação nos Resultados Santander (PPRS) 2016/2017; III) Programas Próprios
Específicos (PPE); IV) Programa Próprio Gestão (PPG); e, V) Planos de Incentivo de
Longo Prazo (PILP).
20.11. No que diz respeito à Convenção Coletiva de Trabalho sobre PLR (CCT PLR),
cumpre mencionar:
 que o objetivo da Constituição Federal de 1988 de desvincular o pagamento
de PLR da remuneração, foi possibilitar a participação dos empregados no
lucro ou resultado das empresas, estimulando-os a alcançarem metas e
resultados, e distribuindo a eles o fruto de todo esse esforço, de modo que
as metas a serem cumpridas, obviamente, devem ser previamente
pactuadas, de modo que o empregado tenha conhecimento prévio de
quanto o seu esforço poderá lhe trazer de retorno;
 que a Lei no 10.101/2000 dispõe, expressamente, em seu artigo 2o, que o
pagamento de PLR pressupõe a existência de um acordo prévio entre as
partes, independentemente dos critérios considerados;
 que, conforme relatado pela fiscalização, no caso em questão, a Convenção
Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou
Resultados dos Bancos – exercícios 2016 e 2017 foi celebrada em
13/10/2016;
 que, como exposto no Relatório Fiscal, do qual se transcreve trecho a seguir,
o instrumento de negociação foi celebrado somente no último trimestre do
ano-base de 2016, demonstrando a ausência de prévia negociação, no que
tange à PLR deste exercício, cujo pagamento estava previsto para ocorrer
até 02/03/2017;
(...)
No caso em tela a Convenção Coletiva de PLR utilizada foi celebrada no
último do seu ano base. Vê-se claramente, portanto, que os empregados
durante quase todo o ano de 2016, desconheciam completamente os
requisitos a que deveriam atender para fazer jus ao recebimento da verba
referente à PLR, uma vez que os critérios e condições para o recebimento
do benefício só foram estabelecidos posteriormente, em 13/10/2016,
próximo do final do período a que se referiam, demonstrando a ausência de
prévia negociação, o que fere diretamente os ditames legais.
Fl. 4575
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(...)
(grifos nossos)
 que a Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados
nos Lucros ou Resultados dos Bancos – exercícios 2016 e 2017 (fls. 767 a
778), assinada em 13/10/2016 – embora em sua cláusula 7a indique como
vigência 01/09/2016 a 31/08/2018 – diz respeito aos exercícios de 2016 e
2017, sendo estes os seus anos-base, conforme se pode verificar em sua
parte inicial e em suas cláusulas 1a e 3a, a seguir parcialmente transcritas;
... firmam a presente CONVENÇÃO COLETIVA DE TRABALHO para
estabelecer a PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS, doravante
designada "PLR", relativa aos exercícios de 2016 e de 2017, nos seguintes
termos:
CLÁUSULA 1a
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS (P.L.R.) – EXERCÍCIO 2016
Ao empregado admitido até 31.12.2015, em efetivo exercício em
31.12.2016, convenciona-se o pagamento pelo banco, até 02.03.2017, a
título de "PLR", até 15% (quinze por cento) do lucro líquido do exercício de
2016, mediante a aplicação das regras estabelecidas nesta cláusula:
(...)
CLÁUSULA 3a
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS (P.L.R.) – EXERCÍCIO 2017
Ao empregado admitido até 31.12.2016, em efetivo exercício em
31.12.2017, convenciona-se o pagamento pelo banco, até 01.03.2018, a
título de "PLR", até 15% (quinze por cento) do lucro líquido do exercício de
2017, mediante a aplicação das regras estabelecidas nesta cláusula:
(...)
(grifos nossos)
 que não importa que a Convenção Coletiva em tela seja essencialmente
idêntica a outras celebradas em anos anteriores, como afirma a impugnante,
merecendo destaque, no caso, o fato de que, a cada ano, poderiam ter sido
introduzidas mudanças em seu teor, que os empregados não tinham como
prever se as condições anteriormente estabelecidas seriam ou não
mantidas, devendo estes ter conhecimento prévio das regras estabelecidas
por tais instrumentos, isto é, antes do início do período a que se referiam os
lucros ou resultados, para que pudessem saber o que deveriam realizar para
Fl. 4576
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fazer jus ao recebimento da PLR, e haver incentivo à produtividade,
conforme estabelecido na legislação;
 que não é aplicável às autuações em tela, relativas ao exercício de 2017, o
disposto no parágrafo 7o do art. 2o da Lei no 10.101/2000, incluído pelo art.
32, da Lei no 14.020/2020, citado pela defendente, sendo que: I) de acordo
com o caput do art. 144 do Código Tributário Nacional (CTN): “O lançamento
reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela
lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada”; II)
conforme o art. 39 da Lei no 14.020/2020, esta lei entrou em vigor na data
de sua publicação, que se deu, no Diário Oficial da União, em 07/07/2020,
posteriormente à ocorrência dos fatos geradores em questão; III) o art. 106,
inciso II, letra “a” do CTN, que trata da questão da retroatividade benigna,
mencionado, pela empresa na impugnação, diz respeito apenas ao
descumprimento de obrigação acessória, não se referindo ao tributo, que
será sempre devido de acordo com a legislação da época dos fatos
geradores; e, IV) de acordo com o art. 106, inciso I do CTN, a lei aplica-se a
ato ou fato pretérito quando seja expressamente interpretativa, o que não
ocorre no caso, cabendo destacar que foi vetado o art. 37 da Lei no
14.020/2020, que estabelecia que teria caráter interpretativo a alteração
promovida por esta lei no parágrafo 7o do art. 2o da Lei no 10.101/2000;
 que não há que se falar, aqui, também, em prevalência da autonomia das
vontades em face do interesse do Fisco, como alega a autuada, com base no
parágrafo 6o do art. 2o da Lei no 10.101/2000, incluído pelo art. 32 da Lei no
14.020/2020, cumprindo notar que tal dispositivo legal não se encontrava
em vigor à época dos fatos geradores em questão, não tendo o instrumento
de negociação em questão força de se contrapor às disposições de lei que
tratam da incidência de contribuições, as quais devem ser observadas, e que
não é possível haver a aplicação retroativa do referido dispositivo com base
no art. 106, inciso I ou inciso II, letra “a” do CTN, não se tratando de norma
expressamente interpretativa, e nem de descumprimento de obrigação
acessória, para que ocorra a retroatividade benigna;
 que, ao contrário do que entende a empresa, os critérios previstos na CCT
não se amoldam perfeitamente aos objetivos do instituto PLR;
 que a fiscalização, ao analisar se constariam, nestes instrumentos de
negociação, regras claras e objetivas, informou que não havia, neles,
qualquer determinação para os empregados, sendo apenas necessário que
trabalhassem na empresa e mantivessem esse vínculo até o último dia do
ano base, para o recebimento de valor a título de PLR, e que existiria ali,
ainda, a estipulação de um valor fixo mínimo igual para todos os
Fl. 4577
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beneficiários, destacando que independentemente de qualquer atitude
tomada pelo empregado, este receberia sua participação, desviando-se do
objetivo da lei, qual seja o de integrar capital e trabalho e incentivar a
produtividade, e demonstrando-se, assim, se tratar na verdade, de uma
gratificação ajustada;
 que a Convenção Coletiva de Trabalho, que estipula o pagamento da PLR em
valores fixos, além de não atender o disposto no artigo 1o da Lei no
10.101/2000, deixa de cumprir o disposto no artigo 2o, parágrafo 1o deste
mesmo diploma legal, não se coadunando com o propósito do instituto,
tendo em vista que não prevê regras claras e objetivas sobre o direito à
participação nos lucros e resultados, não havendo a previsão de quaisquer
índices, metas ou resultados a serem atingidos, cumprindo consignar, ainda,
que o critério de elegibilidade para o recebimento do benefício, no caso,
sem a exigência de qualquer conduta do trabalhador além do cumprimento
do contrato de trabalho, não se mostra suficiente à configuração da PLR
como parcela isenta de contribuições previdenciárias e de terceiros;
 que a jurisprudência citada pela empresa, em sua defesa, como a do STJ
sobre o prêmio, referente a processos dos quais não tenha participado ou
que não apresentem eficácia “erga omnes”, não produz efeito sobre as
autuações em tela, não estando a administração tributária vinculada às
interpretações ali veiculadas; e
 que as Convenções Coletivas de Trabalho, de fato, comprometem
empregadores e empregados, não possuindo, no entanto, capacidade de
isentar o contribuinte de suas obrigações definidas pela legislação, à qual a
autoridade administrativa se encontra vinculada, tendo esta o dever de
proceder ao lançamento das contribuições devidas, com os acréscimos
legais, quando constata o seu descumprimento, nos termos do art. 142 do
CTN e do art. 37 da Lei no 8.212/1991, que foi o que ocorreu no presente
caso, em que a fiscalização agiu corretamente, dentro do limite de sua
competência.
20.12. Com relação ao Acordo Coletivo de Trabalho do Programa da Participação
nos Resultados Santander (PPRS), cabe registrar:
 que existem formalidades, previstas na legislação, que devem ser
observadas para a celebração e vigência dos acordos coletivos;
 que, como explicitado no Relatório Fiscal, de acordo com os artigos 612 e
614 da CLT (Consolidação das Leis do Trabalho, aprovada pelo Decreto-Lei no
5.452/1943), abaixo parcialmente transcritos, a celebração de acordos
coletivos só pode se dar por deliberação de Assembleia Geral convocada
Fl. 4578
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para esse fim, e existe um requisito para entrada em vigor dos mesmos,
sendo este o seu registro junto ao Ministério do Trabalho e Emprego;
CLT:
Art.612 - Os Sindicatos só poderão celebrar Convenções ou Acordos
Coletivos de Trabalho, por deliberação de Assembléia Geral especialmente
convocada para êsse fim, consoante o disposto nos respectivos Estatutos,
dependendo a validade da mesma do comparecimento e votação, em
primeira convocação, de 2/3 (dois terços) dos associados da entidade, se se
tratar de Convenção, e dos interessados, no caso de Acôrdo, e, em segunda,
de 1/3 (um têrço) dos mesmos. (Redação dada pelo Decreto-lei no 229, de
28.2.1967)
(...)
Art. 614 - Os Sindicatos convenentes ou as emprêsas acordantes
promoverão, conjunta ou separadamente, dentro de 8 (oito) dias da
assinatura da Convenção ou Acôrdo, o depósito de uma via do mesmo,
para fins de registro e arquivo, no Departamento Nacional do Trabalho, em
se tratando de instrumento de caráter nacional ou interestadual, ou nos
órgãos regionais do Ministério do Trabalho e Previdência Social, nos demais
casos. (Redação dada pelo Decreto-lei no 229, de 28.2.1967)
§ 1o As Convenções e os Acôrdos entrarão em vigor 3 (três) dias após a
data da entrega dos mesmos no órgão referido neste artigo. (Redação
dada pelo Decreto-lei no 229, de 28.2.1967)
(...)
(grifos nossos)
 que, como informado no Relatório Fiscal, o Acordo Coletivo de Trabalho do
Programa da Participação nos Resultados Santander (PPRS) – 2016/2017 foi
assinado em 26/02/2016, sem a autorização prévia da Assembleia Geral
(AGE) dos Trabalhadores, especialmente convocada para deliberar sobre sua
celebração, uma vez que essa assembleia foi realizada somente em
28/11/2016, posteriormente à data de celebração do acordo ao qual se
refere, em afronta ao preconizado pelo art. 612 da CLT, cumprindo
reproduzir abaixo, a propósito, trecho da Ata da referida AGE, anexada em
cópia pela própria empresa, à fl. 779, em resposta a intimação;
Ata da Assembleia Geral Extraordinária dos Empregados do Banco
Santander (Brasil) S/A, realizada em 28/11/2016:
Aos vinte e oito dias do mês de novembro de 2016... reuniram-se... os
empregados do Banco Santander (BRASIL) S/A... para Assembléia Geral
Fl. 4579
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Extraordinária, sobre a pauta anunciada em edital publicado na folha
bancária do dia 24.11.2016, qual seja: ... discussão e deliberação sobre a
aprovação da proposta apresentada para celebração do Acordo Coletivo de
PPRS (exercícios 2016 e 2017) do Banco Santander (Brasil) S/A...
(grifos nossos)
 que, tendo sido a empresa intimada a exibir o registro junto ao Ministério do
Trabalho e Emprego do Acordo Coletivo de PLR, de acordo com o Relatório
Fiscal, apresentou o Registro SRT 00472/2017, com protocolo em
27/11/2017, entre o Sindicato dos Empregados em Estabelecimentos
Bancários no Paraná, no RS, a Confederação Nacional dos Trabalhadores nas
Empresas de Crédito, e ela, com abrangência nacional, restando
configurado, assim, o registro deste acordo fora do prazo de 8 (oito) dias
determinado pelo art. 614 da CLT;
 que, conforme explicitado no Relatório Fiscal, de acordo com o § 1o do art.
614 da CLT, os acordos coletivos somente entram em vigor 3 (três) dias após
a data de entrega dos mesmos ao Ministério do Trabalho e Emprego para
registro, portanto, neste caso, como o protocolo ocorreu em 27/11/2017, o
ACT somente entrou em vigor 3 (três) dias após essa data;
 que, como já exposto no item anterior deste voto (20.11), referente à CCT
PLR, não é aplicável às autuações em tela, relativas ao exercício de 2017, o
disposto no parágrafo 7o do art. 2o da Lei no 10.101/2000, incluído pelo art.
32 da Lei no 14.020/2020;
 que não importa que o Acordo Coletivo de Trabalho em questão reproduza
as condições ao recebimento da PLR vigentes em anos anteriores, como
afirma a impugnante, merecendo destaque, no caso, o fato de que poderiam
ter sido realizadas alterações em seu conteúdo, sendo que os empregados
não tinham como prever se as condições anteriormente estabelecidas
seriam ou não mantidas;
 que, como explicitado no Relatório Fiscal, o único critério para a
elegibilidade dos beneficiários adotado por tal acordo era a admissão do
empregado antes do início do base a que se referia o pagamento da PLR, ou
ao longo deste, e estar em efetivo exercício ao término desse mesmo ano,
sendo o valor a ser recebido a este título, no caso, igual para todos os
beneficiários e decorrente somente do lucro líquido e patrimônio líquido do
banco, restando assegurado, ainda, um valor fixo mínimo, não sendo
exigido, em tal instrumento, nenhum esforço adicional por parte dos
empregados, o cumprimento de qualquer meta por estes, para o
recebimento desta verba, não servindo, dessa forma, como incentivo à
Fl. 4580
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produtividade, nos termos do artigo 1o da Lei no 10.101/2000, e se
configurando, assim, efetivamente, como uma espécie de gratificação ou
prêmio, integrando o salário-de-contribuição;
 que a efetiva comprovação da participação dos empregados na obtenção do
resultado positivo alcançado pela empresa representa a verdadeira razão de
ser da verba em questão;
 que não merece prosperar o entendimento da empresa de que o Acordo
Coletivo (PPRS – 2016/2017) possuiria regras claras e objetivas, uma vez que
não foi observado o espírito da Lei no 10.101/2000, cabendo registrar que,
conforme exposto no Relatório Fiscal: a) o único critério para a elegibilidade
dos beneficiários adotado por tal acordo era a admissão do empregado
antes do início do ano base a que se refere o pagamento da PLR (ou no
decorrer deste) e estar em efetivo exercício ao término desse mesmo ano; e,
b) a participação de cada empregado era igual para todos e resultante
somente do índice ROAE, definido como a relação entre o Lucro Líquido
Gerencial e o Patrimônio Líquido Médio, não havendo uma definição das
metas individuais a serem atingidas e de critérios para uma avaliação do
desempenho dos beneficiários, sendo que, além disso, independentemente
do índice obtido, ainda que fosse zero, era assegurado um valor mínimo,
corroborando o fato de não existir qualquer nexo entre os valores ganhos
pelos empregados a título de PLR e os lucros ou resultados da empresa;
 que a jurisprudência citada pela empresa, em sua defesa, como a do STJ
sobre o prêmio, referente a processos dos quais não tenha participado ou
que não apresentem eficácia “erga omnes”, não produz efeito sobre as
autuações em tela, não estando a administração tributária vinculada às
interpretações ali veiculadas; e
 que não há que se falar, aqui, em prevalência da autonomia das vontades
em face do interesse do Fisco, como alega a autuada, com base no parágrafo
6o do art. 2o da Lei no 10.101/2000, incluído pelo art. 32 da Lei no
14.020/2020, cumprindo notar que tal dispositivo legal não se encontrava
em vigor à época dos fatos geradores em questão, não tendo o referido
Acordo Coletivo de Trabalho força de se contrapor às disposições de lei que
tratam da incidência de contribuições, as quais devem ser observadas, e que
não é possível haver a aplicação retroativa do referido dispositivo com base
no art. 106, inciso I ou inciso II, letra “a” do CTN, não se tratando de norma
expressamente interpretativa, e nem de descumprimento de obrigação
acessória, para que ocorra a retroatividade benigna.
Fl. 4581
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20.13. Quanto aos Programas Específicos de Participação nos Resultados (PPE, PPG
e PILP), por sua vez, cumpre informar:
 que não há que se acolher, aqui, a afirmação da empresa no sentido de que
os Programas Específicos de Participação nos Resultados (PPE, PPG e PILP)
 seriam integrantes do Acordo Coletivo, realizada com base apenas na
cláusula oitava do mesmo, sendo que, conforme exposto no Relatório Fiscal,
“não é possível vincular esses programas ao Acordo Coletivo PPRS que os
“ratificaram” como “instrumentos integrantes do acordo” por não constar,
dentre outros, suas datas de celebração, assinaturas e identificação das
partes”;
 que não restou comprovado, por ela, que estes programas foram
efetivamente negociados com as entidades sindicais, e que houve o seu
registro/arquivamento junto ao sindicato da categoria e ao Ministério do
Trabalho, como se pode verificar nos trechos do Relatório Fiscal a seguir
reproduzidos;
(...)
Ora, dos Programas Próprios Específicos - PPE, Programa Próprio de Gestão
(PPG) 2016/2017 e Planos de Incentivo a Longo Prazo - PILP são
pretensamente partes o Banco Santander e seus empregados. No entanto,
tendo sido apresentadas somente brochuras internas do banco, não
constando qualquer assinatura ou qualificação, nem ao menos suas datas
de celebração, não é possível comprovar sequer que foram celebrados de
fato e quem foram as partes envolvidas e seus representantes legais.
Ademais, as brochuras dos programas citados não comprovam a existência
de negociação prévia, não comprovam a participação dos empregados em
sua elaboração, não comprovam a participação de um representante
sindical nas negociações, nem que os respectivos instrumentos de
negociação foram devidamente registrados e arquivados na competente
entidade sindical.
Nesse sentido, intimado a comprovar a participação de um representante
indicado pela categoria dos trabalhadores nas negociações que levaram à
celebração dos Programas Próprios Específicos PPE e do Programa Próprio
de Gestão PPG 2016/2017, cujos pagamentos ocorreram ao longo do
exercício de 2017, o contribuinte apresentou em sua resposta de
01/03/2021 à intimação de 04/02/2021, o doc. Comprobatório 13 com
publicação do Sindicato dos Bancários acerca do PPRS e sobre aditivo à
CCT, sem qualquer menção aos planos PPE e PPG.
Fl. 4582
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Por conseguinte, não restou comprovada, durante a auditoria fiscal, a
ocorrência de negociações prévias, partes envolvidas, participação de um
representante sindical, datas de celebração, nem registro junto ao
Ministério do Trabalho, dos Programas Próprios Específicos PPE, do
Programa Próprio de Gestão PPG e dos Planos de Incentivo a Longo Prazo
PILP, cujos pagamentos ocorreram no decorrer do exercício de 2017...
(...)
Salientamos, ainda que se, de acordo com a Cláusula Oitava do Acordo
PPRS, este acordo coletivo apenas reconhece e ratifica os Programas
Próprios Específicos PPE, Programa Próprio de Gestão e Planos de Incentivo
a Longo Prazo PILP, já existentes e mantidos pelo banco, só se pode concluir
que estes não foram objeto de negociação nas discussões que levaram à
elaboração do referido acordo coletivo, até mesmo porque não há como se
comprovar a adequação às formalidades legais, nem a data de celebração
de nenhum deles.
(...)
(grifos nossos)
 que, ao contrário do que a empresa afirma, em sua defesa, os programas em
questão não tinham regras claras e objetivas, e não apontavam as metas
que deveriam ser atingidas para que os empregados fizessem jus ao
benefício, conforme explicitado no Relatório Fiscal, do qual são transcritos
alguns trechos abaixo, restando demonstrando, no caso, o descumprimento
do requisito do art. 2o, parágrafo 1o da Lei no 10.101/2000;
(...)
No que tange à estipulação de metas, observa-se que os Programas
Próprios Específicos PPE em questão apresentam indicadores, pesos e
targets, mas não apontam as metas a que serão submetidos os
funcionários para o recebimento do benefício. Além disso, nenhum desses
indicadores, pesos e targets constam do Acordo PPRS, não tendo sido,
portanto, negociados entre empresa e empregados com a participação do
sindicato.
(...)
Como citado anteriormente e numa análise mais aprofundada, verifica-se
que, na verdade, o que muitas vezes os Programas Próprios Específicos PPE
chamam de "metas" nada mais são do que "indicadores" que serão
utilizados para a definição a posteriori dos objetivos a serem atingidos
pelos empregados para se tornarem beneficiários da premiação. Aliás os
Fl. 4583
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próprios programas mencionados definem as inicialmente ditas "metas"
como "indicadores" em suas Tabelas.
É possível constatar, através do estudo dos "indicadores" acima
apresentados, que os programas em discussão não apontam de forma
completa quais são as metas as serem alcançadas (individualmente, por
área e/ou globalmente, por exemplo) para que os empregados possam
fazer jus ao benefício. São somente citadas a existência de metas, assim
como descritos os indicadores e pesos que irão permear a instituição e
apuração das mesmas. Não são igualmente descritos os mecanismos de
aferição e os critérios de avaliação que nortearão o acompanhamento do
pagamento desses benefícios. Em alguns casos específicos as metas
englobam uma avaliação individual de desempenho, mas não nos é trazido
nos programas em tela, nenhum detalhe dessa avaliação, nem ao mesmo
um modelo básico da mesma.
(...)
Resta evidente a inexistência de regras claras e objetivas nos Programas
PPE. Temos somente a apresentação de indicadores, pesos e targets (que
aliás, como visto anteriormente, são manifestamente critérios de
pagamento de prêmios ou comissões), mas não das regras a serem
seguidas pelos empregados no intuito do recebimento de uma participação.
(...)
No que tange especificamente à estipulação de metas, observa-se que o
Programa Próprio Gestão (PPG) 2016/2017 não aponta em momento
algum as metas que deverão ser atingidas para que o empregado se torne
beneficiário da participação. Fala-se em cumprimento das metas,
resultados e práticas de mercado, mas estes não são apontados. Fala-se em
metas do banco, da área, dos funcionários; em metas quantitativas e
qualitativas e competências individuais, mas não se explica. Nem ao menos
os indicadores que serão levados em conta para a apuração e avaliação são
revelados pelo programa. Menciona a existência de avaliação de
competências, mas não indica os mecanismos de aferição, nem os critérios
de avaliação a serem utilizados, nem apresenta um modelo básico de tal
avaliação.
No caso das metas do banco, o programa estipula que estas serão definidas
anualmente, não constando incontestavelmente do próprio Programa PPG.
Por conseguinte, não há nenhum detalhamento de tais objetivos no
programa, nem o haverá posteriormente. O que se tem aqui é uma simples
Fl. 4584
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definição unilateral das metas, e absolutamente à margem da convenção
coletiva e do acordo coletivo.
O mesmo ocorre com as metas das áreas, vez que o Programa PPG precisa
que as mesmas sejam definidas em momento posterior, não constando, por
consequência, do plano original.
Por sua vez, no que tange às metas individuais, a previsão é que estas serão
acordadas entre o gestor e o funcionário.
(...)
Não havendo respostas a tais indagações, denota-se a impossibilidade de
identificar no programa em apreço as citadas regras pertinentes à fixação e
cumprimento do acordado. A falta de todas essas informações inviabiliza o
conhecimento prévio do empregado do esforço que deverá dispender para
receber a PLR, em confronto com as determinações legais. Não se pode
falar aqui, portanto, da existência de regras claras e objetivas, nem de
conhecimento prévio das metas a serem atingidas.
(...)
No que tange especificamente à estipulação de metas, observa-se que os
Planos de Incentivo de Longo Prazo (PILP) não apontam em momento
algum as metas que deverão ser atingidas para que os participantes se
tornem beneficiários da gratificação/bonificação. É o Comitê Executivo,
unilateralmente e fora do corpo dos planos, que guarda todos os poderes
necessários para o detalhamento e aplicação das normas genericamente
estabelecidas nos planos em comento. Nem ao menos os indicadores que
serão levados em conta para a apuração e avaliação são revelados pelo
programa. Não são indicados igualmente os mecanismos de aferição, nem
os critérios de avaliação a serem utilizados. Em suma, todas as regras de
aplicação de tais planos são tratadas unilateralmente e a posteriori pelo
Comitê Executivo.
(...)Resta manifesto que o sistema acima descrito e empregado pela
empresa no pagamento da PLR, nada mais é do que uma avaliação que
servirá de mecanismo gerencial e como referência para o pagamento e
remuneração variável em geral. Estamos diante, por conseguinte, de um
sistema de avaliação para pagamento de remuneração variável, e não de
um conjunto de regras estabelecidas de acordo com a legislação específica
para a PLR.
Não há, em vista disso, como se falar em regras claras e objetivas, em
metas preestabelecidas pelos acordos que geram o pagamento da
Fl. 4585
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Participação nos Lucros no presente caso, afrontando de modo viral a
legislação específica sobre a matéria, a qual específica claramente que as
metas devem fazer parte de instrumentos de negociação, entre
empregados e empresa, celebrados previamente e com a participação
sindical.
Diante do exposto, não são encontrados nos Planos Próprios de PLR ora
tratados a fixação de regras claras e objetivas, isto é, dos objetivos a serem
atingidos pelos empregados para a percepção do benefício, nem a fixação
dos mecanismos de aferição e critérios de avaliação do cumprimento
destes.
(...)
(grifos e negritos nossos

que, ainda, de acordo com o Relatório Fiscal: a) os Programas Próprios
Específicos (PPE) estabeleceriam revisões unilaterais de metas, sendo que, no item
relativo às considerações finais, disporiam que “Quaisquer situações não previstas
neste material serão analisadas e definidas pelo comitê, cuja a decisão é soberana e
irrevogável”, sendo que, da composição dos ditos comitês, que variam conforme o
programa, em nenhum deles haveria qualquer menção à participação do sindicato
da categoria dos trabalhadores; b) o Programa Próprio Gestão (PPG) se auto
designaria como um “Programa de Renda Variável”, restando consignado no
Acordo PPRS que as regras e valores atinentes ao referido programa seriam fixados
pela Diretoria, ou seja, sem negociação com os empregados e sem participação do
sindicato da categoria, tratando-se, portanto, de documento elaborado
unilateralmente pela empresa; c) os Planos PILP são aprovado pelo Conselho de
Administração do banco, e podem ser extintos, suspensos ou alterados, a qualquer
tempo, por ele;
 que, ao contrário do que entende a impugnante, não é possível, nos termos
da Lei no 10.101/2000, que haja uma regulamentação posterior fora do
instrumento original de negociação entre as partes e sem a participação
sindical;
 que, como exposto no Relatório Fiscal, o contribuinte remunerou seus
empregados a título de Participação nos Lucros e Resultados em desacordo
com a lei específica, posto que os Planos Próprios de PLR utilizados
(Programas Próprios Específicos PPE, Programa Próprio Gestão e Planos de
Incentivo de Longo Prazo PILP) não incentivam a produtividade, vez que não
preveem de forma completa as regras claras e objetivas para o pagamento
da participação, as metas a serem atingidas pelos beneficiários, nem seus
mecanismos de aferição e critérios objetivos de avaliação, cumprindo
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registrar que os objetivos são definidos a posteriori, unilateralmente pela
Diretoria ou pelo Comitê Executivo ou ainda pelos empregados e seus
gestores, sem a participação do representante sindical, e sendo, em geral,
compostos de encargos regulares decorrentes dos contratos de trabalho,
não contendo a especificação de qualquer fim extraordinário a exigir o
esforço adicional dos trabalhadores, sendo ainda de caráter subjetivo em
alguns casos;
 que, ademais, conforme explicitado no Relatório Fiscal, nem sempre no
sistema interno do contribuinte são apresentados os mecanismos de
aferição das metas acordadas e os critérios de avaliação, sendo que, quando
são apontados os raciocínios de avaliação, para determinação do quantum a
ser distribuído a cada empregado, são utilizados critérios subjetivos, em
desacordo com a lei, impossíveis de aferição objetiva posterior, como
preconizado pelo art. 2o, parágrafo 1o da Lei no 10.101/2000; e
 que, como já exposto anteriormente no item 20.12, não há que se falar,
aqui, em prevalência da autonomia das vontades em face do interesse do
Fisco, como alega a autuada, com base no parágrafo 6o do art. 2o da Lei no
10.101/2000, incluído pelo art. 32 da Lei no 14.020/2020, cumprindo notar
que tal dispositivo legal não se encontrava em vigor à época dos fatos
geradores em questão.
20.14. No que diz respeito à argumentação aduzida pela empresa, relativa à
questão da possibilidade de pagamento de PLR com base em instrumentos
distintos independentemente de compensação, cabe mencionar:
 que, conforme o artigo 2o da Lei no 10.101/2000, a PLR pode ser objeto de
negociação por comissão paritária escolhida pelas partes, integrada,
também, por um representante indicado pelo sindicato da respectiva
categoria, ou convenção/acordo coletivo, se devendo optar, no caso, por um
dos procedimentos descritos;
 que a interpretação do disposto no artigo 3o, parágrafo 3o da Lei no
10.101/2000 deve ser no sentido de que, se existir mais de um instrumento
de negociação vigente ao mesmo tempo, sobre a mesma matéria,
prevalecerá o que for mais favorável ao empregado, não sendo obrigado o
empregador a cumprir os dois instrumentos, desde que abranjam os
mesmos institutos, cabendo observar o art. 620 da CLT, na redação vigente à
época dos fatos geradores (2017), abaixo reproduzido, não podendo
justificar pagamentos a título de PLR, com base em instrumentos diferentes,
sem a incidência de contribuições previdenciárias e de terceiros;
CLT:
Fl. 4587
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Art. 620. As condições estabelecidas em Convenção quando mais
favoráveis, prevalecerão sôbre as estipuladas em Acôrdo. (Redação dada
pelo Decreto-lei no 229, de 28.2.1967
 que o contribuinte utilizou, para o período em questão, Convenções
Coletivas, Acordos Coletivos e Programas Próprios, contemplando os
mesmos empregados, sem que houvesse a compensação estabelecida na
legislação;
 que foi caracterizada, assim, a violação ao disposto nos artigos 2o e 3o,
parágrafo 3o da Lei no 10.101/2000;
 que, quando da formulação dos planos e dos pagamentos de PLR, a empresa
estava ciente de que, nos termos da legislação em vigor, deveriam ser
cumpridos os requisitos previstos na Lei no 10.101/2000, para que não
houvesse a incidência de contribuições previdenciárias e de terceiros sobre
tais verbas;
 que a existência de planos concomitantes, sem compensação dos
pagamentos, viola o texto normativo vigente à época dos fatos geradores
(2017), de modo que todos os valores pagos a título de PLR pela empresa
aos seus empregados, seja com fundamento nas Convenções Coletivas de
Trabalho, seja nos Acordos de PLR, seja nos Programas Próprios, integram o
salário-de-contribuição;
 que as decisões administrativas mencionadas pela impugnante não podem
ser estendidas genericamente a outros casos, aplicando-se somente aos
processos aos quais se referem;
 que não é aplicável às autuações em tela, relativas ao exercício de 2017, o
disposto no parágrafo 5o do art. 2o da Lei no 10.101/2000, incluído pelo art.
32 da Lei no 14.020/2020, citado pela defendente, sendo que: I) de acordo
com o caput do art. 144 do Código Tributário Nacional (CTN): “O lançamento
reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela
lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada”; II)
conforme o art. 39 da Lei no 14.020/2020, esta lei entrou em vigor na data
de sua publicação, que se deu, no Diário Oficial da União, em 07/07/2020,
posteriormente à ocorrência dos fatos geradores em questão; III) o art. 106,
inciso II, letra “a” do CTN, que trata da questão da retroatividade benigna,
mencionado, pela empresa na impugnação, diz respeito apenas ao
descumprimento de obrigação acessória, não se referindo ao tributo, que
será sempre devido de acordo com a legislação da época dos fatos
geradores; e, IV) de acordo com o art. 106, inciso I do CTN, a lei aplica-se a
ato ou fato pretérito quando seja expressamente interpretativa, o que não
Fl. 4588
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ocorre no caso, cabendo destacar que foi vetado o art. 37 da Lei no
14.020/2020, que estabelecia que teria caráter interpretativo a alteração
promovida por esta lei no parágrafo 5o do art. 2o da Lei no 10.101/2000.
 20.15. Quanto à questão da substituição da remuneração / discrepância
entre os valores pagos aos empregados, cabe registrar:
 que o artigo 3o da Lei no 10.101/2000 demonstra a preocupação do
legislador em não permitir que a PLR fosse utilizada em substituição da
parcela salarial, e que o artigo 1o desta lei estabelece que a PLR deve servir
como incentivo à produtividade;
 que, conforme o Relatório Fiscal, seriam nítidos o caráter retributivo e a
substituição salarial, uma vez que determinados empregados recebiam, na
forma de PLR, valores bastante elevados em relação à sua remuneração
anual, restando evidente que tais pessoas não estariam prestando serviço
por conta do salário “oficial” e sim pelos montantes disfarçados de PLR;
 que, como exposto no Relatório Fiscal, a PLR não admite critérios subjetivos
de distribuição, uma vez que visa o incentivo da produtividade e não
premiar determinados colaboradores em detrimento de outros, a não ser
por critérios objetivos de aferição;
 que não há qualquer base legal que justifique o pagamento de valores tão
vultosos a título de PLR, em relação aos salários pagos, e distribuídos de
forma tão desigual entre os empregados, descaracterizando o conceito de
participação nos lucros/resultados, e se configurando efetivamente como
remuneração pelo trabalho; e
 que a jurisprudência sobre a matéria citada pela empresa, em sua defesa,
referente a processos dos quais não tenha participado ou que não
apresentem eficácia “erga omnes”, não produz efeito sobre as autuações
em tela, não estando a administração tributária vinculada às interpretações
ali veiculadas.
20.16. Com relação à alegação de necessidade de exclusão de valores de PLR pagos
de forma diferida, relacionados a planos de PLR que não teriam sido objeto da
autuação, cumpre esclarecer:
 que não procede a afirmação da impugnante no sentido de que a
fiscalização teria incluído, no presente lançamento, valores de PLR
referentes a planos de PLR não descaracterizados ou questionados no
procedimento fiscal do qual decorreram as autuações que integram o
presente processo administrativo;
Fl. 4589
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 que não há que se falar, aqui, em exclusão dos valores pagos em fevereiro
de 2017 sob as rubricas 1075 (Bônus Diferido - Parcela I), 1070 (Bônus
Diferido - Parcela II) e 1065 (Bônus Diferido — Parcela III), indicados no
"Demonstrativo PLR empregados" de fl. 2.628, que, conforme a autuada,
estariam relacionados à PLR decorrente de PPG referentes aos exercícios de
2013, 2014 e 2015, paga de forma diferida nos termos dos PILP relacionados
àqueles períodos;
 que, ao contrário do que sustenta a empresa, não se vinculou somente o
PPG do exercício de 2016 aos pagamentos diferidos de PLR feitos no ano-
calendário de 2017, sendo feita referência, no Relatório Fiscal, aos Planos de
Incentivo de Longo Prazo (PILP) apresentados, por ela, em resposta à
intimação de 04/02/2021, cabendo registrar que a citação de excertos de
somente um deles se deu a título exemplificativo, como se pode verificar
nos trechos dele abaixo transcritos;
Relatório Fiscal:
(...)
Prosseguindo nosso diagnóstico, os terceiros e últimos planos próprios a
serem especificamente comentados são os Planos de Incentivo de Longo
Prazo (PILP), utilizados semelhantemente pelo banco para pagamento de
PLR ao longo do exercício de 2017... constantes... da resposta à intimação
de 04/02/2021:
(...)
No caso concreto, os pagamentos dessas gratificações diferidas, como
designados pelo próprio contribuinte, realizados ao longo do exercício de
2017 e baseados nos Planos de Incentivo de Longo Prazo (PILP), foram
considerados pelo banco como fazendo parte de sua PLR.
(...)
Uma vez que os Planos PILP possuem redação quase idêntica, com as
particularidades de que alguns prevêem o pagamento em espécie e outros
o pagamento em units, colamos a seguir excertos do Plano Geral de
Incentivo de Longo Prazo - Doc Comprobatorio34 da resposta à Intimação
de 04/02/2021:
(...)
(grifos nossos)
Fl. 4590
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 que, por meio do Termo de Intimação, de fls. 558 a 562, emitido em
04/02/2021, abaixo parcialmente transcrito, foram solicitados, entre outros
documentos, todos os instrumentos referentes à PLR paga em 2017;
Termo de Intimação, de 04/02/2021:
(...)
No exercício das funções de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
(AFRFB) INTIMAMOS o sujeito passivo... a apresentar os documentos
discriminados abaixo...
(...)
2) Relação de Instrumentos de Negociação de Participação nos Lucros ou
Resultados, em formato excel, indicando todos os instrumentos celebrados
sobre Participação nos Lucros ou Resultados - PLR, os quais tenham
embasado quaisquer pagamentos de PLR realizados durante o período de
janeiro a dezembro de 2017, inclusive aqueles relacionados a anos-base
anteriores que porventura deram origem a pagamentos durante o ano de
2017.
(...)
3) Todas as Convenções Coletivas, Acordos Coletivos e Acordos Próprios
sobre PLR pago no ano-base de 2017 em formato pdf;
(...)
13) Programas de Remuneração Variável, pagos em dinheiro e/ou ações,
constantes do Parágrafo Segundo da Cláusula Oitava do Acordo PPRS
2016/2017 em formato pdf.
(...)
(grifos nossos)
 que, em resposta ao referido termo de intimação, a empresa informou, por
meio da petição de fls. 578 a 582, da qual são reproduzidos alguns trechos a
seguir, os documentos que estava encaminhando à fiscalização;
(...)
Ref.: Termo de Intimação de 04/02/2021
(...)
Estamos
encaminhando
em
anexo
arquivo
em
formato
Excel
(Doc_Comprobatorios02) contendo a relação de todos os instrumentos
celebrados sobre PLR
Fl. 4591
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(...)
Estamos
encaminhando
em
anexo
arquivos
em
formato
Pdf
(Doc_Comprobatorios03 ao Doc_Comprobatorios07) contendo a cópia
dos instrumentos relacionados na planilha encaminhada em resposta ao
item 2 acima.
(...)Estamos encaminhando em anexo:
• Arquivo em formato Excel (Doc_Comprobatorios17) contendo a relação
dos programas de Remuneração Variável em Dinheiro e Ações dos anos de
2013 a 2016 que ensejaram pagamentos no ano de 2017;
•
Arquivos
em
formato
Pdf
(Doc_Comprobatorios18
ao
Doc_Comprobatorios34) contendo a cópia dos programas citados na
planilha acima;
(...)
(grifos nossos)
 que, na relação dos programas que ensejaram pagamentos diferidos em
2017 (Doc_Comprobatorios17.xlsx – arquivo não paginável, anexado
conforme termo de fl. 822), fornecida pela empresa e considerada pela
fiscalização, para fins de lançamento, neste processo administrativo fiscal,
há a indicação do PPG 2013, PPG 2014 e PPG 2015, conforme trecho abaixo
reproduzido;

Fl. 4592
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 que, a título exemplificativo, se reproduz a seguir trecho do “Plano de
Incentivo de Longo Prazo – Regra Geral - Ano Base 2014", de fls. 845 a 853,
relativo ao objeto do plano, em que se explica que o pagamento do bônus
diferido seria feito em 3 (três) parcelas, nos 3 (três) exercícios sociais
subsequentes ao ano base; e
(...)
III. OBJETO DO PLANO
3.1. O Plano tem como objeto o pagamento de gratificação em dinheiro
aos Participantes, como parte da remuneração variável devida pela
Companhia aos Participantes, nos termos de sua política de remuneração
("Bônus Diferido"). O Conselho de Administração da Companhia definirá a
metodologia para o cálculo da parte da remuneração variável devida a
cada Participante, cujo pagamento estará sujeito às condições deste Plano.
O Conselho de Administração da Companhia poderá alterar a metodologia
sempre que entender necessário. Com base nessa metodologia definida
pelo Conselho de Administração, o Comitê Executivo calculará o valor inicial
a ser atribuído a cada Participante nos termos deste Plano (o "Valor Base
Inicial").
3.2. O Valor Base Inicial será dividido por 3 (três) e alocado igualmente para
os três exercícios sociais subsequentes ao Ano Base ("Valor Base Máximo
por Ano"). Até o dia 10 de fevereiro de cada um dos três exercícios sociais
subsequentes ao Ano Base, o Conselho de Administração da Companhia
poderá alterar o Valor Base Máximo por Ano, com base nos critérios do
Item 4.3 abaixo, fixando, assim, a "Valor Base Final por Ano".
3.3. Os valores do Bônus Diferido a serem pagos aos Participantes serão
calculados da seguinte forma:
(a) Primeiro exercício subsequente ao Ano Base: Valor Base Final por Ano
para o primeiro exercício corrigido pela variação de 110% (cento e dez por
cento) de CDI entre 1o de Fevereiro do Ano Base até 31 de janeiro do
primeiro exercício subsequente ao Ano Base.
(b) Segundo exercício subsequente ao Ano Base: Valor Base Final por Ano
para o segundo exercício corrigido pela variação de 110% (cento e dez por
cento) de CDI entre 1o de Fevereiro do Ano Base até 31 de janeiro do
segundo exercício subsequente ao Ano Base.
(c) Terceiro exercício subsequente ao Ano Base: Valor Base Final por ano
para o terceiro exercício corrigido pela variação de 110% (cento e dez por
Fl. 4593
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cento) de CDI entre 1o de Fevereiro do Ano Base até 31 de janeiro do
terceiro exercício subsequente ao Ano Base.
3.4. Os pagamentos de cada parcela do Bônus Diferido dos Participantes (i)
serão feitos até o dia 31 de março de cada um dos três exercícios sociais
subsequentes ao Ano Base, (ii) obedecerão as especificações aprovadas
pelo Conselho de Administração e Comitê Executivo da Companhia, e (iii)
quando envolverem administradores da Companhia, serão feitos dentro do
limite da remuneração global dos administradores aprovada em
Assembleia Geral Ordinária da Companhia ou sob a forma de pagamento
de participação nos lucros.
(...)
(grifos nossos)
 que, conforme explicitado no Relatório Fiscal, do qual são transcritos alguns
trechos abaixo, os pagamentos baseados nos planos PILP não se tratavam,
efetivamente, de PLR, mas, sim, de uma espécie de gratificação.
Relatório Fiscal:
(...)
No caso concreto, os pagamentos dessas gratificações diferidas, como
designados pelo próprio contribuinte, realizados ao longo do exercício de
2017 e baseados nos Planos de Incentivo de Longo Prazo (PILP), foram
considerados pelo banco como fazendo parte de sua PLR.
(...)
Ora, ainda que o banco tenha tratado os pagamentos realizados com base
nos Planos PILP como Participação nos Lucros ou Resultados, tal
qualificação não merece ser aqui acatada pelos motivos anteriormente
externados, bem como por aqueles que passaremos a expor.
(...)
Fácil constatar que em nenhum dispositivo de qualquer um dos Planos PILP
há sequer uma simples menção: (a) de que se trata de Participação nos
Lucros ou Resultados; (b) ao Acordo Coletivo do PPRS sobre PLR; (c) à
existência de uma negociação prévia entre empresa e empregados para a
definição das regras atinentes aos planos; ou (d) a qualquer tipo de
participação do sindicato dos empregados na negociação e celebração de
tais planos.
Ao contrário, é nítido o caráter unilateral de tais documentos, os quais são
elaborados exclusivamente pela empresa com o único intuito de remunerar
Fl. 4594
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por meio de gratificação/bonificação uma parcela seleta de seus
colaboradores...
(...)
Lembramos ainda que, como tratado precedentemente, dos Planos de
Incentivo a Longo Prazo - PILP não constam quaisquer assinaturas, nem ao
menos suas datas de celebração, não sendo possível comprovar sequer que
foram celebrados de fato.
(...)
No que tange especificamente à estipulação de metas, observa-se que os
Planos de Incentivo de Longo Prazo (PILP) não apontam em momento
algum as metas que deverão ser atingidas para que os participantes se
tornem beneficiários da gratificação/bonificação. É o Comitê Executivo,
unilateralmente e fora do corpo dos planos, que guarda todos os poderes
necessários para o detalhamento e aplicação das normas genericamente
estabelecidas nos planos em comento...
(...)
(grifos nossos)
20.17. É de se registrar, aqui, ademais, ante a argumentação da defendente, que as
verbas concedidas a título de PLR aos empregados não se trata de pagamentos não
habituais e eventuais, cabendo observar:
 que o conceito de habitualidade não implica exigência de que os
pagamentos ocorram todos os meses, ou em certa quantidade de vezes
durante o ano, não se impondo somente pela mera repetição num dado
espaço de tempo;
 que um pagamento pode ser considerado habitual ainda que seja realizado
uma única vez ao ano ou mesmo ao longo de todo o contrato de trabalho,
desde que seja esperado como certo pelo contratado;
 que uma situação é aquela onde a empresa, por um ato de liberalidade,
resolve conceder um pagamento extra aos seus empregados, sem que haja a
menor esperança destes quanto à sua recepção, a mínima ideia de que este
possa ocorrer, sendo o elemento surpresa inerente ao pagamento não
eventual, e outra situação, bastante diversa, é aquela em que os
empregados passam o ano inteiro aguardando para, em um mês no ano
seguinte, receber uma quantia que já se sabe que virá, inexoravelmente; e
 que há que se reconhecer a habitualidade, quanto às referidas verbas,
configurada pela certeza quanto à sua recepção, por parte dos empregados.
Fl. 4595
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20.18. Cabe mencionar, por fim, que os documentos juntados pela empresa, em sua
impugnação, não são hábeis e suficientes a afastar as acusações relativas às verbas
em questão que constam no Relatório Fiscal, e comprovar o cumprimento de todos
os requisitos da Lei no 10.101/2000 para que não fossem consideradas parcelas
integrantes do salário-de-contribuição.
20.19. Dessa forma, restando demonstrado que não foram atendidos, no caso, pelo
contribuinte, todos os requisitos estabelecidos na legislação específica, que trata da
matéria, para que os pagamentos, aos empregados, a título de PLR não integrassem
o salário-de-contribuição, deve ser mantido, aqui, o lançamento em tela referente à
verba em questão, efetuado pela fiscalização.
Acrescenta-se, ao acima exposto, os diversos posicionamentos deste colegiado,
sobre os temas acima discutidos, nos acórdãos transcritos abaixo:
Quanto a data de formalização dos Acordos
Segunda Turma do CSRF, em processo semelhante ao dos autos em epígrafe, em
sessão realizada em 25 de outubro de 2023, acórdão 9202-011.036, assim se
manifestou:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração:
01/01/2014 a 30/09/2015 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO
ESPECIAL. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO.
(...)
PLR. PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ACORDO
DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO.
Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas
previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do
período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário
de contribuição.
Regras claras e objetivas
Acórdão: 9202-008.542 Data de Publicação: 10/03/2020
PLR. INEXISTÊNCIA DE REGRAS CLARAS E OBJETIVAS PARA FIXAÇÃO DO DIREITO
À PERCEPÇÃO.
Os instrumentos decorrentes de negociação deverão conter regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos de participação nos lucros ou
resultados. Para caracterização de regras claras é necessária a existência de
mecanismos de aferição do resultado do esforço inteiramente presentes no
acordo já em sua celebração, de modo que possam ser conhecidos e avaliados no
decorrer do processo de aferição.

Valor fixo
Fl. 4596
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Acórdão: 9202-011.030 Data de Publicação: 11/01/2024
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. FIXAÇÃO DE VALOR MÍNIMO EM
ACORDO COLETIVO.
A fixação de valor mínimo a ser pago a título de PLR, estipulado em acordo
coletivo que estabelece plano de metas, não atende ao objetivo da legislação de
regência de promover incentivo à produtividade.
Acórdão: 9202-010.257 Data de Publicação: 01/02/2022
PLR. PARCELA FIXA. REGRAS CLARAS E OBJETIVAS. MECANISMOS DE AFERIÇÃO.
AUSÊNCIA. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. INCIDÊNCIA.
O acordo que prevê o pagamento da Participação nos Lucros e Resultados (PLR)
em valor fixo não atende às disposições legais, uma vez que viola a exigência de
regras claras e objetivas, bem como de mecanismos de aferição dos critérios e
condições necessários à obtenção do direito ao recebimento da verba.

Assiduidade
Acórdão: 9202-007.415 Data de Publicação: 21/01/2019
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. ASSIDUIDADE. AUSÊNCIA DE
METAS OU RESULTADOS. DESCONFORMIDADE COM A LEI REGENTE. INCIDÊNCIA
DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.
A simples utilização do critério da assiduidade para fins de cumprimento de
metas ou resultados, por si só, não atende ao disposto em lei.
Face ao exposto, também neste tópico, mantenho a decisão de piso.
DA IMPROCEDÊNCIA DA AUTUAÇÃO SOBRE O HIRING BONUS
Alega a Recorrente, com amparo nos arts. 22, I, c/c art. 28, I e 9o, e 7o, ambos da Lei
no 8.212, de 1991, que as verbas pagas a segurados empregados e trabalhadores avulsos que se
destinam a retribuir o trabalho, não possuem caráter habitual e afiguram-se eventuais não se
sujeitam à incidência de contribuições previdenciárias, dado não integrarem o salário-de-
contribuição.
Defende que o hiring bonus ou bônus de contratação, é um pagamento realizado
pelo Santander no ato da contratação de um beneficiário, objetivando atrair o profissional de
perfil altamente especializado, sendo certo que não tem o condão de ressarcir o beneficiário por
um serviço prestado, mas, sim, de proporcionar um incentivo à contratação de profissionais
altamente disputados no mercado de trabalho e que é feito antes da contratação, cujo pagamento
é efetuado após a contratação sem prejuízo da efetiva remuneração que irá receber após o início
do desempenho das suas atividades. Portanto, não é verba de prestação de serviços.
Afirma que como o pagamento é efetuado de uma única vez e no ato da
contratação, não preenche os critérios de habitualidade e não eventualidade, restando evidente a
Fl. 4597
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improcedência da autuação, por não se destinar à retribuição do trabalho, não possuir caráter
habitual e se afigurar eventual, não integrando o salário-de-contribuição.
Por outro lado, sustenta que tal bônus pode, ainda, ser interpretada como uma
forma de indenização e, também, não devem integrar o salário de contribuição para fins de
contribuição previdenciária.
Caso não seja reconhecida a improcedência da autuação sobre o hiring bonus em
função da ausência de natureza contraprestacional, do seu caráter não habitual e eventual, bem
como pela sua natureza indenizatória, o que se admite para debater, afirma que deve, ao menos,
ser determinado o cancelamento dos lançamentos sobre a bonificação reembolsada ao Santander.
Explica que, nas propostas de contratação é previsto que o bônus deve ser devolvido em caso de
pedido de demissão ou dispensa por justa causa antes de decorrido um prazo pré-estabelecido.
Em que pese o esforço argumentativo, não vejo dessa forma.
A prática do hiring bonus vem sendo adotada largamente em relação a altos cargos
executivos e consiste no pagamento de uma quantia que a empresa oferece ao empregado antes
da contratação. O objetivo deste expediente é garantir que o profissional almejado não aceite
outra proposta de contratação, configurando, portanto, um fator de atração. Também há a
adoção da prática do hiring bonus a profissionais recém-contratados, como forma de mantê-los
integrados à corporação empresarial, evidenciando a intenção de manutenção do profissional.
Em regra, é pago em única parcela quando da contratação ou do início da prestação
de serviços. Pode haver obrigação expressa de devolução integral ou parcial na hipótese de o
profissional não vir a prestar serviços ou deixar a empresa antes de determinado período,
denominando-se, neste caso, bônus de retenção.
Veja que, sem a contratação do profissional, não existiria o Hiring bonus. Assim, a
referida parcela encontra-se vinculada aos serviços prestados pelo trabalhador, ainda que a
prestação de serviços ocorra em momento posterior, representando antecipação de pagamento,
característica que não afasta sua essência retributiva e remuneratória.
O fato de uma verba, no caso o “bônus”, ter sido paga na contratação do
empregado, antes, portanto, da prestação do serviço, que se concretizará ao longo da vigência do
contrato de trabalho- não descaracteriza a sua natureza remuneratória, pois é evidente o seu
caráter contraprestacional ao serviço que será prestado pelo empregado. Nada impede que o
empregador antecipe a sua prestação (pagamento da remuneração do empregado) efetuando-a
antes que o empregado efetue a sua (prestação do trabalho).
Veja que o futuro empregado somente faz jus à incorporação definitiva dos valores
do bônus em seu patrimônio na medida em que cumpra o contrato de trabalho previamente
ajustado. Assim, o bônus somente passa a ser pago na medida do desenrolar do vínculo laboral
dele decorrente. Tal conclusão acarreta, de forma indissociável de retributividade de tal parcela.
Fl. 4598
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Tanto se está diante de uma remuneração pelo trabalho que, se deixar a empresa, o
empregado devolve o dinheiro antecipado na proporção dos meses que faltarem para completar o
prazo abrangido pela antecipação.
Assim, considera-se o bônus como antecipação da prestação de serviços e tem
natureza de remuneração, portanto é salário de contribuição das contribuições previdenciárias e
de Terceiros.
Na esfera trabalhista, a jurisprudência atual, do Tribunal Superior do Trabalho
reconhece a natureza salarial do hiring bonus (bônus de contatação), como atesta a seguinte
ementa:
"RECURSO DE REVISTA NÃO REGIDO PELA LEI 13.015/14. PARCELA DE
NOMINADA "HIRING BÓNUS". EQUIPARAÇÃO ÀS "LUVAS NATUREZA
SALARIAL. A parcela paga sob a denominação hiring bônus ao Reclamante
pelo Banco Reclamado equipara-se à denominadas “luvas”, prevista inicial
mente no artigo 12 da Lei 6.354/76 (revogada pela Lei 12.395/11) e,
atualmente, no artigo 31, § 1o. da Lei 9.615/98, típica dos contratos
empregatícios com atletas profissionais. Conforme destacado pelo TRT, a
parcela é paga como forma de incentivar a contratação do empregado com
qualificação técnica diferenciada, ostentando nítido caráter salarial.
Decisão regional em consonância com o entendimento atual, notório e
interativo desta Corte Superior (Súmula 333/TST e artigo 896, § 7o, da CLT.
Recurso de revista conhecido e não provido" (RR-1063-97.212.5.15.0066.
7a Turma, Relator Ministro Douglas Alencar Rodrigues, DEJT 25/11/2016).
No próprio documento apresentado pelo recorrente (fl. 652, id 8233abb p.
1), é possível verificar o caráter salarial da parcela, tanto é que a "quantia
sofrerá tributação na fonte, com desconto de imposto de renda e INSS".
Ainda, como referência de decisão no âmbito da Justiça do Trabalho sobre o Bônus
de Retenção, pode-se citar o Acórdão da 16a Turma do TRT, 2a Região (SP), o qual, em julgamento
de Recurso Ordinário da 80a VT São Paulo, por unanimidade de votos, manteve o teor da sentença
proferida nos autos do processo no 1002219-82.2016.5.02.0080. Segue trecho da sentença
mantida:

a-) quanto a natureza jurídica, em razão do interesse que gera aos
objetivos do empreendimento, o bônus de retenção é comparável às luvas.
Nesse aspecto, o pagamento do bônus de retenção não tem a finalidade de
ressarcir qualquer prejuízo ou despesas do empregado, não possuindo
natureza indenizatória. Da mesma forma não pode ser tratado como
prêmio, pois, depende tão somente do histórico profissional do
empregado.
Fl. 4599
DF CARF MF
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PROCESSO 16327.720895/2021-92
83
Portanto, não se pode alegar nem menos que se trata de uma indenização, pois,
como bem observa o Procurador da Fazenda Nacional, em suas contrarrazões ao Recurso
Voluntário:
“Indaga-se, então, que espécie de indenização é essa em que a parte lesada
tem que devolver a verba indenizatória?
As verbas indenizatórias, em sua essência, são devidas por quem tenha de
alguma maneira lesado o patrimônio ou um bem jurídico de outrem, sendo
o seu escopo justamente o de recomposição desse patrimônio.
O Recorrente alega, também, que a verba não possui caráter habitual e afigura-se
eventual, posto que pago uma única vez.
Como se vê da leitura do art. 22, I e do art. 28, I, da Lei no 8.212/91 e do art. 201, §
1o, do Regulamento da Previdência Social – RPS, somente é exigido o requisito da habitualidade
no que diz respeito ao “salário in natura”, por incluir, expressamente, no conceito de remuneração
os “ganhos habituais sob a forma de utilidades”, sem fazer menção ao requisito habitualidade
para os pagamentos em espécie.
Ou seja, no campo de incidência das contribuições previdenciárias encontram-se: a)
a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês,
destinados a retribuir o trabalho, inclusive gorjetas (salário em espécie); e b) os ganhos habituais
sob a forma de utilidades (salário in natura).
Pode-se, então, concluir que a lei, ao definir a hipótese de incidência da
contribuição previdenciária, exige o requisito da habitualidade tão somente para o salário in
natura.
Por outro lado, a circunstância de que determinado pagamento tenha ocorrido uma
única vez, não é suficiente, por si só, para que seja qualificado como eventual. A palavra eventual,
como definida nos dicionários da língua portuguesa, refere-se a um acontecimento incerto, não
esperado, que é casual, fortuito, acidental.
Assim, entendo que ganho eventual seja aquele que se recebe de forma inesperada,
por caso fortuito, como no caso de uma indenização dada graciosamente pela empresa a um
empregado que tenha perdido sua moradia, por conta de uma enchente. Nota-se aqui que nem a
enchente, nem a indenização poderia ser antevista ou esperada. Ao contrário, no caso dos autos,
era garantido ao empregado, quando da sua contratação, um valor esperado a título de bônus de
contratação.
Neste mesmo sentido, há jurisprudência administrativa consolidada no âmbito
deste colegiado, inclusive em julgamento de processo do próprio Banco Santander:
Acórdão: 2201-010.137 - 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma
Ordinária – sessão de 01 de fevereiro de 2023
Fl. 4600
DF CARF MF
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Recorrente: BANCO SANTANDER (BRASIL) S.A.
BÔNUS DE CONTRATAÇÃO (HIRING BONUS). INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES
ADSTRITA À OBSERVÂNCIA DA LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
Os bônus de contratação pagos a empregados têm natureza salarial por
representarem parcelas pagas como antecipação pecuniária para atrair o
empregado, ainda que seja disponibilizada ao beneficiário em parcela única, há a
necessidade da prestação de serviço para que o valor se incorpore ao seu
patrimônio. Possuindo os bônus de contratação pagos a empregados caráter
remuneratório, a incidência das contribuições previdenciárias dá-se na data do
pagamento.
Acórdão: 9202-008.525 Data de Publicação: 18/02/2020
HIRING BONUS. VERBA DECORRENTE DO CONTRATO DE TRABALHO.
COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
A verba paga a título de hiring bonus é decorrente do contrato de trabalho.
Essa verba não tem natureza de verba eventual, por não estar relacionada
a caso fortuito e, ao contrário, sendo esperada desde a contratação, deve
compor o salário de contribuição.
Acórdão: 9202-008.275 Data de Publicação: 12/12/2019
CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS À SEGURIDADE SOCIAL. BÔNUS DE RETENÇÃO.
PROCEDÊNCIA DO LANÇAMENTO.
O pagamento de bônus de retenção ou gratificação de permanência
vinculado e abatido posteriormente com o pagamento de sua
remuneração representa um ganho fornecido como resultante de uma
contraprestação e se encontra dentro do conceito do salário de
contribuição.
Acórdão no 2202-010.384 – Data de 04/10/2023
BÔNUS DE CONTRATAÇÃO. HIRING BONUS
Os bônus de contratação (hiring bonus) têm natureza salarial por
representarem parcelas pagas como antecipação pecuniária para
manutenção do empregado prestando serviços na empresa por um
período de tempo preestabelecido, não se verificando no caso a ocorrência
de pagamento eventual.
A Segunda Turma do CSRF, em processo semelhante ao dos autos em epígrafe, em
sessão realizada em 25 de outubro de 2023, acórdão 9202-011.036, assim se manifestou:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2014 a 30/09/2015
Fl. 4601
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PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS.
CONHECIMENTO.
(...)
HIRING BONUS. GRATIFICAÇÃO ESPONTÂNEA. NATUREZA SALARIAL.
COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
A gratificação paga por ocasião da admissão pressupõe a contraprestação
pelo trabalho, portanto a sua natureza é salarial, ausente a comprovação
de que enquadrar-se-ia em uma das exceções legais. Essa verba não tem
natureza de verba eventual, por não estar relacionada a caso fortuito e, ao
contrário, sendo esperada desde a contratação, deve compor o salário de
contribuição.
Assim sendo, para o segurado empregado entende-se por salário-de-contribuição a
totalidade dos rendimentos destinados a retribuir o trabalho, seja em que momento, se antes, no
início, durante ou no término do contrato de trabalho, esses pagamentos ocorram, razão pela qual
a remuneração paga previamente ao contrato, com o intuito de estímulo a um trabalho que será
posteriormente executado, deve fazer parte do conceito de remuneração para efeitos de
incidência de contribuições previdenciária, nos termos do previsto no inciso I do art. 28, da Lei n°
8.212, de 1991:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em
uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos
pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados
a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas,
os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos
decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de
serviços nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou
acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa; (Redação dada pela Lei
no 9.528, de 10.12.97)
A incidência de contribuição previdenciária só fica afastada nas hipóteses previstas
no parágrafo 9o, do artigo 28, da Lei no 8212/91, nas quais essa verba não está arrolada.
Neste contexto, não cabe ao intérprete excluir uma parcela simplesmente por
entender ter sido paga de forma eventual. Conforme já demonstrado, não entendo a verba ora
analisada como “ganhos eventuais”, pois compreendo existir uma vinculação clara ao salário e a
permanência do executivo naquela sociedade por um determinado período.
A alegação de que houve a devolução do valor pago nos casos em que o empregado
pediu demissão ou foi demitido sem justa causa antes do prazo convencionado não interfere o
Fl. 4602
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lançamento, pois diz respeito a evento futuro em relação à ocorrência do fato gerador, que se
consuma com a prestação de serviços remunerados.
Pelo exposto, não merece reforma da decisão de piso, também neste tópico.
DA AUTUAÇÃO DE GILRAT AJUSTADO
O Recorrente insurge-se em face da cobrança do diferencial de alíquota relativas ao
GILTAT do estabelecimento matriz, alegando ser indevida a reclassificação que decorreria, a seu
ver, de análise subjetiva da Autoridade Fiscal, aduzindo no Recurso Voluntário, as mesmas
alegações apresentadas na impugnação.
Analisando a questão, verifica-se que no Relatório Fiscal, e-fls. 2629 a 2784, assim
detalhou o reenquadramento do estabelecimento matriz do Recorrente:
[...]
Analisando a planilha apresentada (Doc_Comprobatorios02) em resposta ao item
03 do TIF de 06/05/2021 verificamos que os empregados lotados no
estabelecimento do CNPJ 90.400.888/0001-42 (matriz) totalizam 14.956 registros,
alocados em 55 diferentes grupos de Classificação Brasileira de Ocupações – CBO.
Dessa classificação, 16 ocupações foram consideradas por esta fiscalização como
inerentes à atividade bancária, e 39 foram consideradas como atividades não
bancárias, administrativas.
Apesar de as ocupações inerentes à atividade bancária representarem um menor
número de grupos – 16, contra 39 de atividades não bancárias – elas são compostas
pelo maior número de empregados do estabelecimento – 9.161 contra 5.795, o que
representa 61,25% do total de empregados realizando a atividade bancária. Tais
informações encontram-se detalhadas na planilha denominada Análise CBO do
Estabelecimento Matriz – Banco Santander (Brasil) S/A, em anexo a este Termo de
Verificação Fiscal.
Verifica-se que o levantamento efetuado pela autoridade fiscal, encontra-se na
planilha anexada aos autos como arquivo não-paginável, e-fls. 2618.
A Recorrente afirma que, em sua análise, a Autoridade Fiscal equivocou-se ao
classificar, como atividade bancária algumas CBO, citando como exemplo: CBO 1210 - diretores
gerais; CBO 1421 - Gerentes administrativos, financeiros e de riscos; CBO 1233 - Diretores de
comercialização e marketing; CBO 1423 - Gerentes de comercialização, marketing e comunicação
e CBO 4223 - Operadores de telemarketing.
A DRJ, ao analisar os argumentos da Recorrente, pronunciou-se:
24.4. A empresa, em sua defesa, sustenta que a autoridade fiscal teria se equivocado ao
vincular determinados códigos CBO à atividade bancária, afirmando que não se poderia
determinar como um cargo bancário aquele que poderia ser encontrado em empresas de
outra natureza, citando os seguintes: CBO no 1210 – “Diretores Gerais”; CBO no 1421 –
Fl. 4603
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“Gerentes administrativos, financeiros e de riscos”; CBO no 1233 – “Diretores de
comercialização e marketing" e CBO no 1423 – “Gerentes de comercialização, marketing e
comunicação”; e, no 4223 – “Operadores de telemarketing”.
24.5. Cabe mencionar, então, que não é necessário que haja, no título da ocupação, a
palavra “bancário” ou “bancária”, para que a atividade desenvolvida pelo profissional
enquadrado em determinado código CBO seja considerada como bancária, devendo ser
observada a função efetivamente desempenhada por ele, no caso concreto.
24.6. Com relação ao código CBO no 1210 – “Diretores Gerais”, a empresa assevera que se
trataria de cargo vinculado à atividade empresária em que está inserido o respectivo
funcionário, de modo que ele não poderia ser determinado como um cargo bancário,
porque poderia ser encontrado em empresas de outra natureza, e estar exercendo
atividades administrativas. É de se observar, no entanto, que, conforme explicitado no
Relatório Fiscal, os profissionais com referido código CBO se trataria de diretores do mais
alto nível da empresa, os quais, dentre outros, “estabelecem as estratégias operacionais”,
“supervisionam os negócios do banco”, “representam e preservam a imagem da empresa”,
“concedem entrevistas e participam de negociações”, ou seja, dirigem efetivamente a
sociedade, atuando, assim, na atividade-fim da empresa, devendo ser mantido o
entendimento da fiscalização, ao considerar este CBO relacionado à atividade bancária.
24.7. Quanto ao código CBO no 1421 – “Gerentes administrativos, financeiros e de riscos”, a
empresa sustenta que os profissionais ocupantes destes cargos estariam voltados à análise
e atuação administrativa interna, à gestão financeira interna e à análise de riscos da
atividade empresária, sendo tais cargos administrativos, mas não trouxe aos autos
documentos comprobatórios desta sua alegação, devendo haver, assim, a manutenção da
classificação do CBO em tela como atividade bancária, conforme exposto no Relatório
Fiscal.
24.8. No que diz respeito ao código CBO no 1233 – “Diretores de comercialização e
marketing" e ao código CBO no 1423 – “Gerentes de comercialização, marketing e
comunicação”, a impugnante registra que as atividades desenvolvidas por tais profissionais
envolveriam o processo de criação, planejamento e desenvolvimento de produtos ou
serviços, e que teriam natureza administrativa. Cabe observar, no entanto, que a empresa
não juntou aos autos quaisquer elementos que comprovassem essa sua afirmação, no
sentido de seu enquadramento como atividade administrativa, que deve ser analisada a
atuação destes profissionais no caso concreto, e que, conforme o Relatório Fiscal, se
tratariam aqueles com código CBO no 1233 de diretores que atuam na “definição do
planejamento estratégico da empresa”, que “definem e executam o plano de marketing e
vendas”, sendo que aqueles com código CBO no 1423 se tratariam de gerentes que
elaboram “planos estratégicos das áreas de comercialização, marketing e comunicação”,
atuando ambos, assim, com os produtos do banco, numa atividade evidentemente não
meramente administrativa. Dessa forma, tem-se que deve ser mantida a classificação dos
CBO’s em tela como atividade bancária, como feita pela fiscalização.
24.9. No que diz respeito ao código CBO no 4223 – “Operadores de telemarketing”, a
empresa menciona apenas que se trataria de atividades administrativas em que os
Fl. 4604
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funcionários atuam como agentes de contato com clientes e fornecedores. Tal alegação,
contudo, não é hábil a afastar a sua classificação como atividade bancária, que foi realizada
pela fiscalização, com base nas funções desempenhadas pelos profissionais em questão, no
caso concreto. Cabe destacar que, segundo o Relatório Fiscal, os profissionais com referido
CBO “oferecem produtos e serviços” do banco, “atendem usuários" do banco, “fazem
serviços de cobrança e cadastramento de clientes” do banco, atuando, assim, na atividade-
fim da empresa. Portanto, não há reparo a ser feito, aqui, no procedimento da fiscalização
que considerou este CBO como relacionado à atividade bancária.
24.10. É de se enfatizar, no caso, que, apesar de contestar o entendimento da autoridade
lançadora, que se encontra fundamentado no Relatório Fiscal, de que os trabalhadores com
alguns CBO’s, no estabelecimento matriz, desenvolvessem atividades bancárias, a empresa
não trouxe aos autos, em sua defesa, documentos hábeis e suficientes a comprovar sua
alegação de que tais grupos de profissionais deveriam ser classificados na realização de
atividade administrativa, não bastando, para tanto, a planilha elaborada por ela (doc_14) –
arquivo não paginável anexado conforme termo de fl. 3.463 – contendo somente a relação
de seus funcionários com a indicação da CBO de cada um deles, e a descrição sumária das
CBO’s.
24.11. Ressalte-se que as alegações, apresentadas em impugnação, desacompanhadas de
prova não produzem efeito em sede de processo administrativo fiscal, sendo insuficientes
para elidir o lançamento de ofício.
Pelas informações colacionadas, observa-se que as atividades desenvolvidas pelos
trabalhadores enquadrados nas Classificação Brasileira de Ocupação – CBO, em questão, não se
enquadram no conceito de serviços de escritório e apoio administrativo.
A tal conclusão não se chega em decorrência de uma análise subjetiva, mas da
constatação de que os serviços combinados de escritório e apoio administrativo consistem em dar
suporte à atividade principal da empresa, com esta não se confundindo. Inclui atividades como
gestão de correspondência, atendimento telefônico, gestão de documentos e secretariado.
Já as atividades desenvolvidas pelos trabalhadores enquadrados nas CBO em
análise são completamente distintas e não guardam qualquer relação com os serviços de
escritório e apoio administrativo: diretores de comercialização e marketing (planejamento
estratégico, gerenciamento da qualidade da venda, políticas de RH, etc.); gerentes de
comercialização, marketing e comunicação (planos estratégicos, gerenciamento do cliente e de
RH, ações de relações públicas e ouvidoria, políticas públicas, etc.); técnicos de seguros e afins
(comercialização de seguros, inspeção de riscos, cálculos de prêmios, etc.) e especialistas em
promoção de produtos e vendas (vendas e demonstração de produtos, esclarecimento de dúvidas,
pós-venda, políticas de vendas e promoção, etc.).
Quanto a alegação de que, para o ano de 2017, foram elaborados estudos, o PPRA-
Programa de Prevenção de Riscos Ambientais, acerca das condições de trabalho a que estão
submetidos os funcionários do Santander, visando instituir programas que visam à saúde e
integridade física e mental dos trabalhadores, concluiu que o grau de risco do estabelecimento do
Fl. 4605
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Santander seria enquadrado como leve, conforme se infere dos laudos técnicos emitidos, não
prospera.
O PPRA, bem como laudos/pareceres técnicos não se prestam a alterar a GILRAT,
por falta de amparo legal, já que o grau de cada atividade está definido no anexo V, do Decreto no
3.048, de 1999, cabendo apenas ao contribuinte se auto enquadrar na respectiva atividade
preponderante, informando-a em GFIP.
Nesse sentido, em julgamento do mesmo contribuinte (Banco Santander) e tendo o
mesmo objeto (alíquota GILRAT do estabelecimento matriz), a primeira Turma Ordinária da
Segunda Câmara da Segunda Seção, no Acórdão 2201-010.137, em sessão de 01/02/2023, assim
se pronunciou:
ALÍQUOTA GILRAT.
A alíquota GILRAT é determinada pela atividade preponderante de cada
estabelecimento da empresa e respectivo grau de risco, sendo passível de revisão
quando constatada incorreção. O permissivo legal e regulamentar para a empresa
realizar o autoenquadramento está restrito à apuração de sua atividade
preponderante, não havendo amparo legal para que o contribuinte deixe de
observar os graus de risco definidos no Anexo V do Decreto no 3.048 de 1999.
(Acordão 2201-010.137, sessão realizada em 1o de fevereiro de 2023)
Com o exposto, conclui-se não merecer reforma a decisão recorrida, devendo ser
mantida pelos seus próprios fundamentos, com os quais concordo, de modo que não podem ser
acolhidos os argumentos repetidos, pelo Recorrente, no recurso voluntário.
DÉBITOS DE CONTRIBUIÇÃO AO INCRA: DECISÃO FAVORÁVEL AO SANTANDER
TRANSITADA EM JULGADO
Subsidiariamente, o Recorrente destaca o trânsito em julgado de decisão judicial, obtida no
bolo do Mandado de Segurança no 2002.71.00.009804-9 (MS), que reconheceu a inexigibilidade da
contribuição ao INCRA no percentual de 0,2%, a partir da vigência da Lei no 8.212/91, determinando às
autoridades coatoras que se abstenham de exigir a contribuição em tela a partir da data da impetração, em
10/04/2002.
Alega que Santander distribuiu o MS junto à 11a Vara Federal da Seção Judiciária de Porto
Alegre/RS (Doc. 04). Após a concessão da segurança e manutenção do entendimento pelo TRF4, o INCRA a
apresentou Recurso Especial, ao qual foi dado provimento para reconhecer a higidez da contribuição ao
INCRA (adicional de 0,2%). Em face dessa decisão, o Santander opôs três Embargos de Declaração, todos
providos para emprestar efeitos infringentes aos respectivos acórdãos, resultado na reconsideração da
decisão prolatada, negando seguimento ao Recurso Especial do INCRA.
A decisão transitou em julgado, em 05/04/2013, mas foi objeto da Ação Rescisória
no 0002159.10.2013.404.0000, julgada improcedente, em última instância, sob o fundamento de
que a decisão, quando proferida pelo STJ, estava em consonância com a jurisprudência da época.
Essa última decisão, proferida em 05/10/2021, aguardava julgamento de Agravo do MPF, quando
da lavratura da autuação que inaugurou esse Processo.
Fl. 4606
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Afirma que, em 25/02/2023, após a lavratura da autuação e apresentação da
Impugnação, a decisão favorável ao Santander transitou em julgado, formando coisa julgada pela
inexigibilidade da contribuição ao INCRA (Doc. 05).
Dessa forma, requer o cancelamento integral dos débitos de contribuição do INCRA,
pela aplicação da coisa julgada formada no MS e da Ação Rescisória.
Na decisão de piso, o julgador se manifesta no seguinte sentido em relação ao
Mandado de Segurança impetrado pelo Santander:
“25.8. Cabe observar, ainda, no caso, o disposto no artigo 87 do Decreto no 7.574,
de 29/09/2011, reproduzido a seguir.
Decreto no 7.574/2011:
Art. 87. A existência ou propositura, pelo sujeito passivo, de ação judicial com o
mesmo objeto do lançamento importa em renúncia ou em desistência ao litígio nas
instâncias administrativas (Lei n.o 6.830, de 1980, art. 38, parágrafo único).
Parágrafo único. O curso do processo administrativo, quando houver matéria
distinta da constante do processo judicial, terá prosseguimento em relação à
matéria diferenciada.
25.9. Este também é o entendimento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
(CARF), conforme se pode verificar em sua Súmula no 01, abaixo transcrita.
Súmula CARF no 01:
Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito
passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou
depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo
administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de
julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo
judicial.
25.10. É de se salientar que, por força do princípio da unidade jurisdicional, a
decisão judicial é soberana e sobrepõe-se a qualquer manifestação administrativa
eventualmente produzida, de forma que, nos casos de objetos idênticos, opera-se a
renúncia à discussão administrativa.
25.11. Note-se que não cabe, assim, a apreciação, nesta instância administrativa de
julgamento, da matéria “sub judice”, trazida na impugnação, relativa à discussão
acerca da exigibilidade da contribuição destinada ao INCRA.
25.12. Por fim, apenas a título informativo, cumpre registrar, quanto ao RE no
630.898, citado na defesa, que já teve o mérito julgado pelo Plenário do Supremo
Tribunal Federal (STF), em 08/04/2021, tendo sido fixada a seguinte tese:
Tema 495 – repercussão geral - tese fixada:
Fl. 4607
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É constitucional a contribuição de intervenção no domínio econômico
destinada ao INCRA devida pelas empresas urbanas e rurais, inclusive após
o advento da EC no 33/2001.
25.13. Isto posto, tem-se que deve ser mantido, aqui, o lançamento efetuado pela
fiscalização, por meio do Auto de Infração de contribuição para outras entidades e
fundos, não havendo que se falar em seu cancelamento.”
Razão assiste a Recorrente.
Conforme informado no relatório deste voto, bem como documentos acostados,
pelo Recorrente, às e-fls. 3877 a 4082, a decisão que deu provimento ao Mandado de Segurança
no 2002.71.00.009804-9 (MS), que reconheceu a inexigibilidade da contribuição ao INCRA no
percentual de 0,2%, a partir da vigência da Lei no 8.212/91, determinando às autoridades coatoras
que se abstenham de exigir a contribuição em tela a partir da data da impetração, em 10/04/2002,
transitou em julgado em 05/04/2013.
Verifica-se que Ação Rescisória de no 0002159.10.2013.404.0000, conforme decisão
do STJ, RE no 1885252 – RS (2020/0179309-4), em 05/10/2021, deu provimento ao Recurso
Especial do Santander, a fim de julgar improcedente o pedido rescisório.
O Agravo Interno da Fazenda, em 14/03/2022, foi improvido, os Embargos de
Declaração, em 20/06/2022, foram rejeitados, bem como ao Recurso Extraordinário da Fazenda
Nacional, foi negado seguimento em 18/08/2022.
Na data de 25/02/2023, a decisão transitou em julgado, tendo sido dado baixa
definitiva no processo, TRF4, em 24/07/2024.
Não cabe ao CARF discutir o mérito ou o teor de decisão judicial transitada em
julgado, cujo teor abarque matéria objeto de lançamento tributário discutido em processo
administrativo, cabendo-lhe apenas fazer cumprir o entendimento consolidado no Judiciário.
Nesse contexto, desconsidera-se a concomitância reconhecida pela respeitável
decisão da DRJ, tornando-se necessário analisar os reflexos do trânsito em julgado da decisão
judicial para a resolução do presente processo administrativo.
No caso em tela, a controvérsia já está definitivamente resolvida com o trânsito em
julgado citado nas decisões retro citadas. Assim, em obediência ao decidido no Mandado de
Segurança no 2002.71.00.009804-9, que reconheceu a reconheceu a inexigibilidade da
contribuição ao INCRA no percentual de 0,2%, a partir da vigência da Lei no 8.212/91,
determinando às autoridades coatoras que se abstenham de exigir a contribuição em tela a partir
da data da impetração, em 10/04/2002, dou provimento ao Recurso Voluntário no que concerne
ao cancelamento dos valores lançados à título de contribuição ao INCRA, lançados no presente
processo.
EXIGÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO DE TERCEIROS
Fl. 4608
DF CARF MF
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O Recorrente, reprisa os argumentos apresentados em sede de impugnação. Aduz
que a base de cálculo adotada no lançamento de contribuição de terreiros, além de implicar
cobrança maior, viola o ordenamento jurídico, o que impõe a sua revisão, independente do
resultado quanto ao mérito da improcedência da exigência das Contribuições Previdenciárias.
Alega que a autoridade fiscal não aplicou o limite legal à base cálculo para
contribuições de terceiros de 20 (vinte) salários-mínimos, nos termos do art. 4o, § único, da Lei no
6.950, de 1981.
Razão não assiste à Recorrente.
A decisão de piso enfrentou corretamente os argumentos apresentados e, por
concordar com os fundamentos da decisão recorrida, utilizo-os como razão de decidir, com a
reprodução dos seguintes trechos, tendo em vista a disposição contida no art. 114, § 12, I, da
Portaria MF no 1.634, de 21/12/2023 (RICARF):
26. Não merece prosperar, aqui, a tese da impugnante no sentido de que a
autuação fiscal referente às contribuições destinadas a terceiros deveria ser objeto
de revisão, por não ter observado o limite de 20 (vinte) salários-mínimos das bases
de cálculo, previsto no parágrafo único do artigo 4o da Lei no 6.950/1981.
26.1. A empresa aduz, em síntese, em sua defesa, que o Decreto-Lei no 2.318/1986,
por meio do seu artigo 3o, teria revogado o limite de 20 (vinte) salários-mínimos da
base de cálculo tão somente no tocante às contribuições previdenciárias (caput do
artigo 4o da Lei no 6.950/1981), permanecendo intacto o parágrafo único do artigo
4o relativo às contribuições destinadas a terceiros. Tal argumento, entretanto, não
procede.
26.2. Cabe mencionar, inicialmente, que a Lei no 6.950/1981 alterou a Lei no
3.807/1960, fixando novo limite máximo do salário-de-contribuição previsto na Lei
no 6.332/1976, e deu outras providências. No artigo 4o, preceituava nos seguintes
termos:
Lei no 6.950/1981:
Art. 4o - O limite máximo do salário-de-contribuição, previsto no art. 5o da
Lei no 6.332, de 18 de maio de 1976, é fixado em valor correspondente a
20 (vinte) vezes o maior salário-mínimo vigente no País.
Parágrafo único - O limite a que se refere o presente artigo aplica-se às
contribuições parafiscais arrecadadas por conta de terceiros.
26.3. Como se vê, a base de cálculo das contribuições previdenciárias e das
contribuições arrecadadas para terceiros restava, com fundamento no referido
dispositivo legal, limitada ao valor correspondente a 20 (vinte) vezes o maior
salário-mínimo vigente no país.
Fl. 4609
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26.4. Cumpre salientar, no entanto, que o artigo 4o da Lei no 6.950/1981 foi
revogado pelo artigo 3o do Decreto-Lei no 2.318/1986, que assim dispõe:
Decreto-Lei no 2.318/1986:
Art. 3o Para efeito do cálculo da contribuição da empresa para a
previdência social, o salário de contribuição não está sujeito ao limite de
vinte vezes o salário-mínimo, imposto pelo art. 4o da Lei no 6.950, de 4 de
novembro de 1981.
26.5. Com efeito, a limitação de 20 (vinte) salários-mínimos, prevista no parágrafo
único do artigo 4o da Lei no 6.950/1981, foi revogada juntamente com o artigo 4o,
pelo Decreto-Lei no 2.318/1986, pois não é possível subsistir em vigor o parágrafo,
estando revogado o artigo correspondente.
26.6. Note-se que os parágrafos constituem, na técnica legislativa, uma disposição
acessória com a finalidade apenas de explicar ou excepcionar a disposição principal
contida no caput.
26.7. Nesse sentido, cabe consignar, ainda, que, de acordo com o artigo 11 da Lei
Complementar no 95/1998, que dispõe sobre a elaboração, redação, alteração e a
consolidação das leis, os parágrafos servem para expressar “aspectos
complementares à norma enunciada no caput do artigo e as exceções à regra por
este estabelecida”. Portanto, os parágrafos compõem o artigo. Sendo assim, como
o artigo 3o do Decreto-Lei no 2.318/1986 é claro ao se referir ao “art. 4o da Lei no
6.950” e não exclusivamente ao “caput”, tem-se que a norma ali enunciada (fim do
limite) estende-se a todo o artigo 4o da Lei no 6.950/1981, inclusive parágrafo
único.
Assim, não merece reforma a decisão recorrida, devendo ser mantida pelos seus
próprios fundamentos, de modo que não podem ser acolhidos os argumentos repetidos pelo
contribuinte no recurso voluntário.
CONCLUSÃO
Por todo o exposto, voto por não conhecer do Recurso de Ofício, nos termos do art.
101, III, do RICARF, em virtude de o valor exonerado ter como fundamento Súmula do CARF.
Conhecer o Recurso Voluntário, rejeitar a preliminar de nulidade do acórdão
recorrido e, no mérito, dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para, nos termos da decisão
judicial do MS no a decisão 2002.71.00.009804-9, transitado em julgado, que reconheceu a
inexigibilidade da contribuição ao INCRA no percentual de 0,2%, a partir da vigência da Lei no
8.212/91, cancelar os lançamentos da referida contribuição, constantes no presente processo.

Assinado Digitalmente
Fl. 4610
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Carmelina Calabrese

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo
Em que pesem as razões expendidas no voto proferido pela i. Relatora, peço vênia
para divergir de seu entendimento, no que se refere ao pagamento de hiring bonus (bônus de
contratação) e de PLR, bem como à exigência do diferencial de alíquotas relativo ao GILRAT do
estabelecimento matriz.
1. HIRING BONUS – SEGURADOS EMPREGADOS
No caso dos autos, entendo que o pagamento do bônus de contratação não foi
efetuado em contraprestação aos serviços prestados pelos segurados empregados. Como se
verifica, não há qualquer comprovação que o bônus se relacione com o desempenho dos
empregados agraciados. Desse modo, reputo que a verba não é destinada a retribuir o trabalho.
A compreensão adotada pela Autoridade Fiscal pautou-se, exclusivamente na tese
de que o hiring bonus deve integrar o salário-de-contribuição em razão de sua natureza
remuneratória, em interpretação ao art. 195 da CF/88, dos art. 22, § 2o, e art. 28, § 9o, da Lei n.
8.212/91, do art. 214, § 9o, do Decreto n. 3.048/99.
Contudo, esse entendimento, ratificado pela DRJ, não merece prosperar. Defender-
se o caráter contraprestacional/remuneratório de pagamento mostra-se, inclusive, ilógico. O
bônus de contratação, decorre de uma cláusula estipulada em contrato prévio e dissociado (com
autonomia jurídica e formal) do contrato de trabalho, não se vincula, deste mesmo modo, a
qualquer desempenho ou produtividade no exercício do cargo.
O mercado de trabalho determinado pela alta performance e competitividade
impõem que as empresas (inclusive fintechs e instituições financeiras) se utilizem de diversos
mecanismos para atrair e reter talentos. Diversas práticas e formas de negociação foram criadas e
adotadas para atrair candidatos qualificados a deixarem sua posição atual de trabalho para
ingressarem em uma nova empresa e desempenhar funções específicas que lhes são peculiares e
distintas no mercado.
Um desses instrumentos é o denominado bônus de contratação/hiring bônus, o
qual consiste, de maneira simplista, em comprometer-se a pagar determinado valor para que o
profissional, no futuro, assine o contrato de trabalho. Isto é, trata-se de um acordo de vontades
prévio à assinatura do contrato de trabalho.
Trata-se de expediente muito utilizado no meio corporativo para atrair profissionais
especializados e reconhecidos, por suas qualidades, no mercado de trabalho e sem dúvida, uma
indenização ao segurado que rompe o seu contrato de trabalho anterior e não receberá as verbas
Fl. 4611
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a que teria direito, previstas no artigo 477 da CLT e outras constantes de “Programas de
Incentivo”, tampouco eventual participação nos lucros ou resultados.
Ocorre que a base de incidência das contribuições alcança apenas as verbas de
caráter retributivo, que estão ligadas ao labor, à produção do colaborador. Não se pode admitir a
interpretação “além da lei”, que inclui parcela que não se amolda à hipótese de incidência
legalmente prevista, alargando as bases de incidência do tributo. O conceito de remuneração
encontra-se indissociavelmente ligado ao serviço prestado, ao aspecto produtivo da relação
laboral. Mesmo que não diretamente, deve-se verificar, com clareza, que o pagamento tem
aspecto contraprestacional e decorre do trabalho prestado pelo colaborador, o que não ocorreu
no caso dos autos.
De fato, a matéria em julgamento é complexa e com uma série de oscilações
decisórias neste E. Conselho. Não obstante, vale ressaltar que este E. CARF já proferiu decisões
reconhecendo que a não incidência de contribuições previdenciárias sobre os valores pagos a
título de bônus de contratação, quando não demonstrado o viés retributivo/remuneratórios. É
ver:
Acórdão n. 9202-010.629
BÔNUS DE CONTRATAÇÃO. NATUREZA SALARIAL. COMPROVAÇÃO. AUSÊNCIA
Não integra o conceito de salário-de-contribuição os valores pagos à título de
bônus de contratação (também denominado de "luvas" ou "hiring bonus")
quando não são trazidos aos autos elementos de convicção acerca do vínculo do
pagamento da verba com o contrato de trabalho.
Acórdão n. 9202-010.361
BÔNUS DE CONTRATAÇÃO AUSÊNCIA DE CARÁTER REMUNERATÓRIO. NÃO
INCIDÊNCIA.
Não integra o salário de contribuição o pagamento único de bônus por força de
avença anterior ao contrato de trabalho, que tenha por objetivo que esse venha a
ser implementado, nos casos específicos de busca por profissionais singulares.
Tais valores não ostentam natureza remuneratória, posto que não decorrem de
prestação de serviços de pessoa física e sim de mera obrigação de fazer, promessa
de contratar, não relacionada ao fato gerador das contribuições previdenciárias.
Ademais, entendo que o caráter remuneratório não pode ser admitido, no caso dos
segurados empregados, por tratar-se de ganhos não habituais do profissional.
No que tange à habitualidade dos pagamentos, a Constituição Federal em seu art.
201, §11, determina que “os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão
incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e consequente repercussão
em benefícios, nos casos e na forma da lei” (grifou-se).
Interpretando tal dispositivo, sistematicamente, com o art. 195, inciso I, alínea “a”,
da Constituição Federal, o Supremo Tribunal Federal, no RE 565.160/SC (Tema 20), afirmou que "a
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contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, quer
anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional no 20/1998".
Na oportunidade, prevaleceu o voto do Ministro Relator Marco Aurélio, segundo o
qual:
Então, cabe proceder à interpretação sistemática dos diversos preceitos da
Constituição Federal. Se, de um lado, o artigo 195, inciso I, nela contido
disciplinava, antes da Emenda no 20/1998, o cálculo da contribuição devida
pelos empregadores a partir da folha de salários, estes últimos vieram a ser
revelados, quanto ao alcance, pelo citado § 4o – hoje § 11 – do artigo 201.
Pelo disposto, remeteu-se à remuneração percebida pelo empregado, ou
seja, às parcelas diversas satisfeitas pelo tomador dos serviços, exigindo-
se, apenas, a habitualidade. (grifou-se)
Assim, segue-se que os ganhos habituais do empregado integram o cálculo das
contribuições previdenciárias, ao passo que os ganhos não habituais não o integram. E mais, o
conceito de habitualidade trata-se de matéria infraconstitucional e a análise deve ser efetuada
caso a caso.
Nesse ponto, entendo, particularmente, que está sendo criada uma grande
confusão ao tentarem comparar os conceitos de "habitualidade com o de não eventualidade" ou o
"não habitualidade com o de eventualidade". Isso porque, o art. 28, §9o, alínea “e”, item 7, da Lei
n. 8.212/91 prevê expressamente que as importâncias recebidas a título de ganhos eventuais são
isentas de contribuições sociais previdenciárias.
Em consulta aos Dicionários Michaelis, Houaiss e Vocabulário Jurídico de Plácido e
Silva tem-se como habitual o que costuma ocorrer com frequência, costumeiro, sólito, que se
consagrou, que se tornou usual em virtude da sucessividade, constância, e reiteração na prática
ou no exercício de certos e determinados atos. Já eventual refere-se aquilo que depende de
acontecimento incerto, casual, fortuito.
A habitualidade, por sua vez, refere-se à reiteração do pagamento da verba,
enquanto o ganho eventual é aquele incerto, sem previsibilidade, pactuação anterior ou
expectativa. A previsibilidade, embora possa ser consequência da habitualidade no efetivo
pagamento, não necessariamente decorre da reiteração e tem outro significado léxico e, inclusive,
jurídico. Como dito, a análise deve ser realizada considerando as particularidades do caso
concreto.
A base de incidência das contribuições previdenciárias, portanto, inclui verbas
salariais, em sua acepção mais pura – pagas quando a lei determina (casos de interrupção do
contrato de trabalho), como contraprestação pelo serviço efetivamente prestado ou pelo tempo à
disposição – , bem como as demais verbas pagas com habitualidade, passando a assumir natureza
salarial. Ou seja, as verbas variáveis, se pagas com habitualidade, passam a integrar a
remuneração, base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias.
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Nesse sentido, compulsando os autos, é fato incontroverso (e-fl. 2672), que o valor
é pactuado mediante a formalização de Propostas de contratação negociadas entre os
empregados e o banco e concedido uma única vez, com pagamento em parcela única.
Ou seja, além de não se tratar de verba de natureza contraprestacional, o hiring
bonus também não possui caráter habitual. Diante desse conjunto probatório, conclui-se que não
subsiste hipótese de incidência de contribuições previdenciárias, impondo-se o cancelamento do
lançamento relativamente ao bônus de contratação pago aos empregados.
Caso o posicionamento ora exposto reste vencido, entendo que, ao menos, deve ser
acatado o pedido subsidiário formulado pelo recorrente.
As propostas de contratação previam expressamente a obrigatoriedade de
devolução proporcional do hiring bonus nas hipóteses de pedido de demissão voluntária ou de
dispensa por justa causa antes do decurso de prazo previamente estabelecido, circunstância que
afasta a definitividade do acréscimo patrimonial e evidencia a natureza condicional da verba.
Conforme exposto no recurso voluntário, verifica-se que, dentre os 54 beneficiários
do hiring bonus pago pelo Santander, 4 empregados apresentaram pedido de demissão voluntária
dentro do prazo estipulado em suas respectivas propostas de contratação, tendo procedido ao
reembolso proporcional dos valores recebidos. A corroborar tal alegação, foram juntadas ainda
em sede de Impugnação as fichas de registro dos empregados que solicitaram a demissão
voluntária, bem como os demonstrativos de pagamento que evidenciam os descontos efetuados
em folha, comprovando o efetivo reembolso dos valores ao Santander (Doc. 17 da Impugnação).
A despeito do entendimento adotado pela DRJ, no sentido de que a devolução dos
valores não afastaria o fato gerador das contribuições previdenciárias, sob o argumento de que o
pagamento do hiring bonus teria ocorrido sob condição resolutória, nos termos do art. 117 do
CTN, tal conclusão não se sustenta. Com efeito, a condição resolutória não implica, por si só, a
consolidação automática do negócio jurídico, mas apenas a existência de expectativa de direito,
cuja confirmação depende da implementação da condição pactuada.
No caso, o recebimento do hiring bonus gerava mera expectativa de incorporação
definitiva ao patrimônio do empregado, condicionada à manutenção do vínculo laboral pelo prazo
mínimo estipulado. Não implementada a condição — como ocorreu nas hipóteses de
desligamento antecipado — o direito restou frustrado, com a consequente devolução dos valores,
não se podendo falar, portanto, em qual ingresso de valores no patrimônio do empregado ou em
remuneração pelo trabalho prestado, mas de valor pago e, após, devolvido ao Santander.
Ademais, diferentemente do que consignado na decisão de piso, o Recorrente
apresentou documentação idônea e suficiente a comprovar os reembolsos efetuados. Além das
folhas de pagamento que evidenciam os descontos correspondentes (Doc. 02), foram juntados os
registros contábeis da empresa referentes aos exercícios de 2018 e 2019 (Doc. 03), acompanhados
de arquivo em formato Excel com o detalhamento dos lançamentos a crédito dos valores
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reembolsados, os quais demonstram de forma inequívoca o retorno das quantias ao patrimônio
da empresa.
Assim, ao menos deve ser determinado o cancelamento dos lançamentos sobre o
hiring bonus reembolsado ao Santander, conforme tabela de e-fl. 3823, a fim de excluir da base de
cálculo do lançamento o montante correspondente à R$ 216.435,21 .
2. PLR SEGURADOS EMPREGADOS
A Constituição Federal estabelece, entre outros, o direito do trabalhador
de receber participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da
remuneração, e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa,
conforme definido em lei (art. 7o, inciso XI). É ver:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que
visem à melhoria de sua condição social:
[...]
XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração,
e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme
definido em lei;
Na sequência, a possibilidade de exclusão desses valores do conceito de salário-de-
contribuição, tem assento legal na alínea "j" do § 9o do artigo 28 da Lei n. 8.212/91, a qual
determina que não integram o salário de contribuição os valores referentes a Participação nos
Lucros ou Resultados da empresa (PLR), quando paga ou creditada de acordo com lei específica.
Confira-se
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente:
(...)
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou
creditada de acordo com lei específica;
Para a regulamentação da participação dos trabalhadores nos lucros e resultados da
empresa foi editada a Medida Provisória 794/94, sucessivamente reeditada até a sua conversão na
Lei n 10.101/2000.
O tema comporta vasta discussão doutrinária acerca da natureza jurídica da norma
que versa sobre o não oferecimento da parcela paga a título de PLR à tributação, se o dispositivo
constitucional veicula uma imunidade, ou se trata se uma isenção legal.
O ponto é que, quando o STF decidiu no Tema 344 da Repercussão Geral (RE
569441) que a norma constitucional precisava de lei reguladora para produzir efeitos, não afirmou
expressamente tratar-se de uma norma de imunidade tributária. O entendimento atual da Corte
Suprema é no sentido de que “a eficácia do preceito veiculado pelo art. 7o, XI, da CF – inclusive no
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que se refere à natureza jurídica dos valores pagos a trabalhadores sob a forma de participação
nos lucros para fins tributários – depende de regulamentação”.
Ou seja, o art. 7o é norma constitucional de eficácia limitada. Portanto, nos casos de
relação de emprego, o art. 28, §9o, alínea ‘j’, somente passou a produzir efeitos a partir da
publicação da Medida Provisória n. 794/94, convertida posteriormente na Lei n. 10.101/00. A
partir deste marco legislativo passou-se a admitir exclusão dos valores pagos a título de PLR do
conceito de salário de contribuição dos empregados.
Assim, imprescindível que sejam observados os requisitos dispostos na lei para que
a verba paga a título de participação nos lucros e resultados não configure base de cálculo das
contribuições previdenciárias.
2.1. ESTRUTURA DE PAGAMENTO PLR SANTANDER
No caso em análise, a Autoridade Fiscal entendeu que os pagamentos de PLR
efetuados a segurados empregados no ano-calendário de 2017 não atenderiam aos requisitos da
Lei n. 10.101/2000, a partir de uma leitura segregada dos instrumentos coletivos e dos programas
internos que regulam a Participação nos Lucros e Resultados no âmbito do Santander., imputando
ao contribuinte supostas falhas formais e materiais que, segundo consignado no Relatório Fiscal,
poderiam descaracterizar a natureza jurídica da parcela.
Nesse sentido, a fiscalização partiu da premissa de que haveria múltiplos programas
autônomos de PLR, individualizou apontamentos em relação a cada instrumento considerado,
além de registrar críticas de caráter geral aplicáveis, em sua ótica, a todo o arranjo adotado.
Por essa razão, torna-se necessário esclarecer a estrutura normativa efetivamente
adotada pelo contribuinte, delimitando o papel da CCT setorial e do ACT específico (Acordo PPRS)
e a natureza acessória dos Programas Específicos como anexos do acordo coletivo, de modo a
permitir a análise adequada da conformidade do arranjo, considerada a unidade do sistema de
negociação coletiva invocado.
Pois bem.
A Participação nos Lucros e Resultados paga pelo Santander nos exercícios de 2016
e 2017 foi regulamentada por instrumentos coletivos distintos e complementares, celebrados em
conformidade com a Lei n. 10.101/2000 e com o modelo normativo da negociação coletiva
previsto na Consolidação das Leis do Trabalho. O Recorrente efetuou pagamentos de PLR com
base nos seguintes Instrumentos:
a) Acordo PPRS 2016/2017 (e-fls. 745/756);
b) PPE, anexos ao Acordo PPRF 2016/2017 (e-fls. 757 e 1.037/1.816);
c) PPG, anexo ao Acordo PPRS 2016/2017 (e-fls. 1.033/1.036);
d) PILP referentes ao diferimento da PLR (e-fls. 823/1.032);
e) CCT 2016/2017 (e-fls. 767/778).
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De um lado, a Convenção Coletiva de Trabalho da categoria bancária (CCT), firmada
entre a CONTRAF, a FENABAN e as Federações e Sindicatos representativos dos empregados,
possui abrangência setorial nacional, aplicando-se a todo o sistema bancário, com a finalidade de
estabelecer regras gerais e patamares mínimos de PLR comuns à categoria (bancária),
assegurando tratamento isonômico entre as instituições financeiras e proteção coletiva aos
trabalhadores.
De outro lado, o Acordo Coletivo de Trabalho específico do Santander (Acordo
PPRS), celebrado entre as Empresas Acordantes do Grupo Santander, a CONTRAF e as Federações
e Sindicatos dos Empregados, teve por objeto a formulação do Programa de Participação nos
Resultados do Banco para os exercícios de 2016 e 2017, complementando a CCT, ao disciplinar
metas globais próprias, indicadores de desempenho e critérios adicionais de apuração,
compatíveis com a estrutura organizacional, a estratégia empresarial e as diversas áreas de
atuação da instituição.
Tal estrutura decorre diretamente do caráter normativo atribuído às CCT e aos ACT
pelo art. 611 da CLT, segundo o qual a Convenção Coletiva de Trabalho é firmada entre sindicatos
representativos das categorias econômica e profissional, enquanto o Acordo Coletivo pode ser
celebrado entre o sindicato profissional e uma ou mais empresas da correspondente categoria
econômica, ambos com eficácia obrigatória no âmbito de suas representações. As Convenções
Coletivas, por sua própria natureza e abrangência setorial, não se prestam à regulação das
peculiaridades de cada empresa, razão pela qual o ordenamento jurídico admite e legitima a
celebração de ACT para o detalhamento de condições específicas, sem afastamento das normas
gerais convencionais.
Os denominados Programas Próprios Específicos (PPE), Programa Próprio de Gestão
(PPG) e Plano de Incentivo de Longo Prazo (PILP) não constituem instrumentos autônomos de PLR,
mas anexos e partes integrantes do Acordo PPRS, conforme expressamente previsto em sua
cláusula oitava e em seu Anexo I, limitando-se a detalhar metas quantitativas e qualitativas
específicas por segmento de negócio, área de atuação ou nível hierárquico, sendo que, no caso do
PILP, trata-se exclusivamente do diferimento temporal de valores apurados no âmbito do PPG.
Ressalte-se, ainda, que o conteúdo mínimo obrigatório de CCT e ACT é definido pelo
art. 613 da CLT, o qual exige, dentre outros elementos, a identificação das partes convenentes ou
acordantes, o prazo de vigência e as categorias abrangidas, requisitos que se encontram atendidos
no Acordo PPRS e na CCT da categoria bancária. Nesse contexto, não é juridicamente adequada a
análise isolada dos Programas Específicos, como se instrumentos independentes fossem,
tampouco a imputação ao Santander de supostas irregularidades formais em instrumentos
coletivos cuja negociação setorial não lhe compete, mas cuja observância lhe é legalmente
imposta.
Assim, a estrutura de PLR adotada pelo Santander revela um sistema único,
integrado e validamente negociado, no qual a CCT estabelece o marco normativo geral da
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categoria bancária, o ACT disciplina os critérios específicos de desempenho empresarial, e os
Programas Específicos apenas operacionalizam metas, razão pela qual não se verifica
descumprimento dos requisitos da Lei n. 10.101/2000 quando os instrumentos são analisados de
forma conjunta, como impõe o ordenamento jurídico.
Em relação ao Acordo PPRS, a Autoridade Fiscal apontou, em síntese: (i) ausência de
negociação prévia, sob o argumento de que o acordo estaria assinado em 26/02/2016, mas, no
curso da fiscalização, teriam sido apresentados Edital de Convocação de AGE datado de
24/11/2016 e Ata de AGE datada de 28/11/2016, circunstância que, para o Fisco, suscitaria dúvida
quanto à correta data de celebração do instrumento e quanto à prévia autorização assemblear
para deliberação sobre sua celebração; (ii) registro no MTE fora do prazo do art. 614 da CLT, pois,
embora reconhecido o registro do Acordo PPRS, teria ocorrido após o prazo de 8 dias contados da
celebração; (iii) ausência de regras claras e objetivas quanto aos direitos substantivos e regras
adjetivas, destacando-se, de um lado, a alegação de que o critério de elegibilidade se limitaria à
admissão do empregado antes/início ou durante o ano-base e à condição de estar em efetivo
exercício ao final do período, o que afastaria incentivo à produtividade; e, de outro, a previsão de
valor fixo/mínimo a todos os empregados, independentemente de objetivos e metas; e, por fim,
(iv) alegada natureza de prêmio/gratificação, na medida em que a suposta ausência de incentivo à
produtividade indicaria, para a fiscalização, que os valores teriam sido pagos como prêmio ou
gratificação.
Em relação ao PPE (Programa Próprio Específico), o Relatório Fiscal consignou: (i)
ausência de negociação prévia, ao afirmar não ser possível vincular os programas específicos ao
Acordo PPRS e comprovar sua efetiva celebração, uma vez que os documentos não conteriam
assinaturas, identificação das partes e datas; (ii) ausência de participação de representante
sindical nas negociações e de registro/arquivamento na entidade sindical; (iii) ausência de registro
e arquivamento no MTE; e (iv) ausência de regras claras e objetivas quanto aos direitos
substantivos e regras adjetivas, sustentando, dentre outros pontos, que os termos se
assemelhariam a prêmios, comissões ou remuneração variável, inclusive com uso de expressões
como “premiação”, “prêmio” e “remuneração variável (RV)”; que não haveria “metas”, mas
“indicadores” utilizados para definição a posteriori dos objetivos, de forma unilateral pelo
Santander e em interação entre empregado e gestor; e que a finalidade aparente seria a gestão de
operações, e não a integração capital-trabalho mediante incentivo à produtividade.
Quanto ao PPG (Programa Próprio de Gestão), a fiscalização repetiu, em linhas
gerais, as críticas de forma, ao sustentar: (i) ausência de negociação prévia e impossibilidade de
vinculação ao Acordo PPRS por falta de assinatura, identificação das partes e datas; (ii) ausência de
participação de representante sindical e de registro/arquivamento na entidade sindical; (iii)
ausência de registro/arquivamento no MTE; e, no plano material, (iv) ausência de regras claras e
objetivas, sob o argumento de que não haveria indicação das metas e dos mecanismos de aferição
e critérios de avaliação, cuja definição ocorreria a posteriori pela Diretoria e entre o empregado e
seu gestor; que os benefícios não seriam extensivos a todos os empregados; que haveria previsão
Fl. 4618
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de pagamento independentemente do desempenho; que o próprio programa se autodesignaria
“Programa de Remuneração Variável”; e que seus termos indicariam objetivo de promover gestão
operacional, e não incentivar produtividade e integrar capital e trabalho.
No que se refere ao PILP (Plano de Incentivo de Longo Prazo), o Relatório Fiscal
igualmente consignou: (i) ausência de negociação prévia e impossibilidade de vinculação ao
Acordo PPRS e de comprovação de celebração por ausência de assinatura, identificação das partes
e datas; (ii) ausência de participação de representante sindical e de registro/arquivamento na
entidade sindical; (iii) ausência de registro e arquivamento no MTE; e (iv) ausência de regras claras
e objetivas, afirmando que o PILP constituiria forma de diferimento de remuneração variável de
executivos, com natureza de gratificação/bonificação voltada à retenção e comprometimento de
longo prazo; que não indicaria metas nem mecanismos de aferição e critérios de avaliação,
definidos unilateralmente e a posteriori pelo Comitê Executivo; e que haveria garantia de
recebimento de valor mínimo indicado no Acordo PPRS.
Por fim, em relação à CCT de PLR da categoria bancária, a fiscalização apontou: (i)
ausência de formalização prévia, sob o argumento de que a formalização ocorreria apenas no
último trimestre do ano-base, impedindo o prévio conhecimento das regras pelos empregados; e
(ii) ausência de regras claras e objetivas quanto aos direitos substantivos e regras adjetivas,
reiterando que o critério de elegibilidade se limitaria à admissão antes/início do ano-base (ou
durante o período) e/ou à condição de estar em efetivo exercício ao final do ano, bem como que o
pagamento envolveria percentuais fixos sobre salário-base acrescidos de valor fixo mínimo igual
para todos, o que, para o Fisco, corroboraria ausência de incentivo à produtividade.
Além dessas críticas específicas, a Autoridade Fiscal registrou ainda supostos vícios
gerais do modelo, notadamente: (i) concomitância de instrumentos para pagamento de PLR, por
entender que o Santander utilizaria diversos instrumentos negociais e efetuaria pagamentos
relativamente a todos eles; e (ii) alegada utilização da PLR em substituição a parcela salarial, sob a
justificativa de que os valores seriam elevados em comparação à remuneração mensal e desiguais
entre os empregados.
Como se vê, é a partir desse conjunto de premissas — em especial a compreensão
de que PPE, PPG e PILP deveriam ser tratados como instrumentos autônomos, sujeitos a
verificação isolada de requisitos formais e materiais — que a fiscalização estruturou a conclusão
de desconformidade com a Lei n. 10.101/2000.
Ocorre que, como se sabe, a jurisprudência deste Eg. Conselho é no sentido de que
o detalhamento das metas, em documento apartado, não viola a Lei n. 10.101/00, não havendo
óbice para que as regras do Plano de PLR estejam fixadas em documento “apartado” do
instrumento principal (como é no caso, os Programas específicos são anexos ao PPRS). É ver,
exemplificativamente:
Ac n. 9202-007.012
Fl. 4619
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Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração:
01/01/2005 a 28/02/2006 PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS.
PAGAMENTO EM CONFORMIDADE COM A LEI No 10.101/2000. O método
de pagamento da Participação nos Lucros ou Resultados está de acordo
com a Lei n.o 10.101/2000, pois a lei pretende privilegiar a livre negociação
entre as partes na fixação das regras atinentes ao pagamento da PLR, e que
as regras acordadas sejam claras e objetivas, podendo inclusive estarem
escritas em documento apartado, desde que haja menção ao mesmo no
acordo ou convenção coletiva. Na hipótese dos autos a negociação das
metas claras e objetivas por meio de documento apartado por sí só não
inviabiliza a condução da isenção.
Ac n. 2101-002.816
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração:
01/01/2018 a 30/09/2018 PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS.
OBSERVÂNCIA DA LEGISLAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO. A
Participação nos Lucros e Resultados - PLR concedida pela empresa aos
seus trabalhadores, como forma de integração entre capital e trabalho e
ganho de produtividade, não integra a base de cálculo das contribuições
previdenciárias, por força do disposto no artigo 7o, inciso XI, da CF. A Lei no
10.101, de 2000, ao dispor sobre a participação dos trabalhadores nos
lucros ou resultados da empresa, preceitua que nos instrumentos de
negociação devem constar regras claras e objetivas, inclusive mecanismos
de aferição, relativos ao cumprimento do acordado. A incidência das
contribuições previdenciárias sobre os valores creditados a título de PLR é
devida quando evidenciado que houve afronta aos requisitos legais.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. COMISSÃO PARITÁRIA. NÃO
APRESENTAÇÃO DE ATAS DE ELEIÇÃO. ACORDO ASSINADO PELOS
REPRESENTANTES DA COMISSÃO E PELOS REPRESENTANTES DO
SINDICATO. O Acordo devidamente assinado por todos os componentes da
Comissão Paritária e pelos representantes do Sindicato fazem prova da
regularidade das negociações e dos parâmetros acordados para o
programa. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REGRAS CLARAS.
PRÉVIO CONHECIMENTO DOS BENEFICIÁRIOS. As regras claras e objetivas
referem-se à possibilidade de os trabalhadores conhecerem previamente,
no corpo do instrumento de negociação, como se dará a apuração dos
resultados objetivados pelo programa. A complementação de metas e
resultados individuais conforme avaliação de desempenho em documentos
internos da empresa não comprometem o que foi acordado pelas partes,
desde que exista a previsão da complementação no acordo.
Fl. 4620
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Destaco, ainda, acórdão nesse sentido do próprio Banco Santander:
Ac n. 2202-009.336
PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS AOS EMPREGADOS COM
BASE
EM
INSTRUMENTOS
DISTINTOS
INDEPENDENTEMENTE
DE
COMPENSAÇÃO. POSSIBILIDADE.
A Lei n.o 10.101 não veda a possibilidade de pagamento simultâneo de PLR,
independentemente de compensação, com base em mais de um
instrumento negociado, seja convenção coletiva e/ou acordo coletivo e/ou
plano próprio. A lei específica apenas faculta a compensação, a teor da
decisão a que chegar a negociação coletiva, conforme livre liberdade
negocial, não apresentando proibição, prevalecendo a máxima do direito
privado de que tudo que não é vedado resta permitido. A concomitância
está, portanto, autorizada, devendo-se respeitar as demais disposições da
legislação de regência.
E mais: é inconteste a possibilidade de pagamento de PLR com base em
instrumentos distintos, à luz da Lei n. 10.101/00, como se depreende do julgado acima
colacionado.
O art. 2o da Lei n. 10.101/00 estabelece as formas de negociação possíveis, sendo
certo que não há qualquer determinação no sentido de que a adoção de uma forma de negociação
seja excludente da outra. O procedimento adotado pelo Santander encontra-se absolutamente
consonante com a legislação que rege a PLR. Tanto é assim que, o art. 3o, §3o, da Lei n. 10.101/00
prevê a possibilidade de compensação de valores pagos com base em planos próprios com outras
formas de pagamento da participação no lucro.
Ora, se a própria Lei n. 10.101/00 prevê a possibilidade de compensação do
pagamento de participação nos lucros decorrentes de plano próprio e da convenção coletiva, é
inconteste que a adoção de ambos os tipos de acordo é absolutamente legítima. A lei não veda,
mas incentiva as empresas a adotarem programas próprios em adição às convenções coletivas,
com o intuito de aumentar os benefícios aos trabalhadores, de modo a garantir que estes recebam
um valor mínimo, a título de PLR, com base na CCT, com a possibilidade de majoração da
participação mediante o cumprimento de metas.
Nesse contexto, merece destaque a superveniência da Lei n. 14.020/20, que
promoveu relevante alteração na Lei n. 10.101/00 ao incluir o § 5o em seu art. 2o, trazendo
disciplina expressa acerca das formas de negociação e da possibilidade de coexistência de
múltiplos programas de participação nos lucros ou resultados.
Com a referida alteração legislativa, passou a constar expressamente no texto legal
que as partes podem, de comum acordo: (i) adotar simultaneamente os procedimentos de
negociação previstos nos incisos I e II do caput do art. 2o, vale dizer, por meio de comissão
Fl. 4621
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paritária e, concomitantemente, por convenção ou acordo coletivo; e (ii) instituir múltiplos
programas de PLR, desde que observada a periodicidade estabelecida no § 2o do art. 3o da própria
Lei n. 10.101/00.
A inclusão do § 5o não inovou no sentido de restringir ou condicionar a validade dos
instrumentos de PLR, mas, ao contrário, conferiu maior segurança jurídica e positivou
entendimento já consolidado, tanto na prática negocial quanto na jurisprudência administrativa,
no sentido de que a legislação de regência não veda a existência de mais de um instrumento de
PLR, nem o pagamento concomitante de valores com base em programas distintos.
Assim, no caso, os pagamentos a título de PLR para os Empregados se pautam em
dois (2) instrumentos, válidos e admitidos pela legislação e jurisprudência, quais sejam: a) as
Convenções Coletivas de Trabalho – CCT; e b) os Acordos Coletivos de Trabalho – ACT. Os
Programas Próprios Específicos e o Programa Próprio de Gestão não subsistem de forma
autônoma, são integrantes – anexos –, dos Acordos Coletivos – ACT (como consta expressamente
da Cláusula Oitava do referido Acordo).
Conforme exposto à saciedade, os Programas Específicos são anexos ao Acordo
PPRS e são partes integrantes deste (sequer são instrumentos apartados, o que a própria
jurisprudência do CARF admite como válido), conforme consignado na cláusula oitava do referido
acordo:

O Anexo I do Acordo PPRS contém a descrição resumida e individualizada de cada
um dos Programas Específicos, que são programas de metas das respectivas áreas de atuação do
Santander:
Fl. 4622
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Ainda, no parágrafo quarto da referida Cláusula, consta a entrega expressa aos
signatários do Acordo, evidenciando a total insubsistência da acusação fiscal quanto à ausência de
negociação e formalização dos Programas Específicos:

Os Programas anexos são formalizados, negociados, submetidos à negociação com
sindicato e seguem todo o fluxo previsto na Lei n . 10 .101 /00. As negociações coletivas junto à
CONTRAF, Federações e todas as entidades sindicais dos empregados do setor bancário são
públicas, transparentes e amplamente divulgadas, conforme demonstram as inúmeras matérias e
notícias divulgadas na mídia a respeito das conferências nacionais dos bancários (e-fls. 781/796 e
805/817).
A CONTRAF atestou a negociação do PPRS e anexos evidenciando a participação dos
Sindicatos o arquivamento e que os empregados conheciam as regras negociadas:

Fl. 4623
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A inclusão dos Programas Específicos na negociação e o prévio conhecimento dos
empregados também é evidenciada pelas diversas comunicações internas a respeito da PLR,
periodicamente enviadas pelo Santander aos seus empregados (e-fls. 818/821).
A corroborar a legitimidade do Acordo PPRS e seus anexos é imprescindível notar,
que o mesmo foi subscrito, também, por representantes das diversas entidades sindicais de
empregados, nos termos do art. 2o, I, da Lei n. 10.101/00, de modo que é possível afirmar que os
beneficiários da PLR em questão estavam adequadamente representados, constando as
respectivas assinaturas ao final do documento e inclusive rubrica na página relativa ao Anexo I
(Programas Específicos). Isso, além da qualificação das partes presentes na celebração do Acordo
PPRS e seus anexos, demonstrando que a entidade sindical estava presente e devidamente
representou os interesses dos empregados nas reuniões que antecederam a assinatura dos
termos do Instrumento de PLR.
Cumpre destacar, ainda, que os pagamentos relativos ao PILP são o diferimento
(pagamentos em parcelas diferidas) dos valores devidos em razão do PPG, conforme previsão
expressa contida no parágrafo segundo da Cláusula Oitava do Acordo PPRS acima colacionada.
Fl. 4624
DF CARF MF
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Ou seja, o Acordo Coletivo de Trabalho PPRS, celebrado pelo Santander com as
entidades sindicais representativas dos empregados, aplica-se a todos os trabalhadores quanto às
disposições comuns (Meta Global). As regras específicas variam conforme a área de atuação,
sendo observados os PPE, voltados aos diferentes segmentos de negócio, ou o PPG, destinado aos
cargos de maior hierarquia. Os PILP regulam o pagamento diferido dos valores vinculados ao PPG.
Portanto, os Programas Específicos correspondem aos programas de metas das
áreas de negócios do Santander e integram o Acordo Coletivo de Trabalho PPRS.
Desta feita, são insubsistentes as acusações relativas à ausência de assinatura,
identificação das partes, datas de celebração, negociação prévia, participação do sindicato e
registro dos Programas Específicos.
Esses requisitos foram observados na celebração do Acordo PPRS, vez que os
Programas Específicos, como visto, integram o Acordo. Se tivesse analisado conjuntamente o
Acordo PPRS e os Programas, a Autoridade Fiscal perceberia que o Santander cumpriu com todos
os requisitos da Lei n. 10.101/00.
2.2. REGRAS CLARAS E OBJETIVAS
A Lei da PLR (inciso II do parágrafo 1o do artigo 2o da Lei n. 10.101/00) condiciona,
como condição de validade do pagamento a existência “regras claras e objetivas” nos
instrumentos decorrentes da negociação:
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação
entre a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a
seguir descritos, escolhidos pelas partes de comum acordo:
(...)
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras
claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação
e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações
pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição,
período de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo ser
considerados, entre outros, os seguintes critérios e condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente. –
grifou-se.
Da análise do texto do art. 2o, §1o, da Lei. o. 10.101/00, constata-se que o legislador
não instituiu a obrigatoriedade de adoção dos critérios elencados em seus incisos I e II como
condição de validade da participação nos lucros ou resultados. Ao utilizar a expressão “podendo
ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e condições”, a norma conferiu às partes
ampla liberdade negocial, limitando-se a indicar parâmetros orientativos destinados a assegurar
Fl. 4625
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transparência, previsibilidade e vinculação da PLR ao desempenho econômico da empresa. Assim,
a previsão de metas, indicadores de produtividade, qualidade, lucratividade, resultados ou prazos
constitui mera diretriz legislativa, e não requisito legal indispensável, sob pena de indevida
restrição à autonomia coletiva e de desvirtuamento da própria finalidade da PLR.
Isto é, a legislação de regência não detalha qual natureza das metas aptas a
caracterizarem o Plano de PLR como adequado, além de não exigir a pactuação de metas
individuais. A lei não apenas confere a faculdade de se estabelecer essas metas. É nesse sentido a
jurisprudência majoritária deste Eg. Conselho, conforme ementas transcritas a título de exemplo:
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. ABONO DE FÉRIAS. (...)
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS.
Não cabe à autoridade lançadora ou julgadora criar juízo de valor sobre
critério que foi eleito pelas partes mediante convenção coletiva de
trabalho como apto a promover a adequada distribuição dos lucros aos
empregados, desde que o Plano contenha regras claras e objetivas quanto
à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras adjetivas
para que possam ser consideradas parcelas excluídas da remuneração. Os
índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa e de
programas de metas, resultados e prazos, elencados nos incisos I e II do §
1o do art. 2o da Lei n. 10.101, são critérios meramente exemplificativos.
Ac n. 2401003.117.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. PLR. REQUISITOS DA LEI No
10.101/2000. META ESPECÍFICA POR EMPRESA. PRESCINDIBILIDADE.
A Lei no 10.101/2000 é o comando normativo específico que regula a
participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa e não
traz, entre os requisitos, óbice à meta aplicável ao segmento daquela
empresa, inexistindo exigência legal de meta específica por empresa.
Ac n. 2402-010.833
Entendo que, quando a lei determina que o programa tenha regras claras e
objetivas, visa garantir que os trabalhadores conheçam previamente como se dará a sistemática
de apuração dos lucros ou resultados que a empresa pretende alcançar.
A lógica do art. 2o, §1o, da Lei n. 10.101/00 não é criar um requisito formal
obrigatório, mas orientar a estruturação da PLR para que ela cumpra sua função econômica e
social.
Em outras palavras, o legislador quis estimular, e não impor, que a participação nos
lucros ou resultados esteja vinculada a critérios objetivos — como metas, índices de
produtividade, qualidade, lucratividade, resultados e prazos — previamente pactuados. Esses
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parâmetros funcionam como instrumentos de transparência, previsibilidade e alinhamento de
interesses entre empresa e empregados.
Assim, o dispositivo busca garantir que a PLR não seja paga de forma arbitrária ou
aleatória; não se confunda com salário disfarçado; esteja vinculada ao desempenho global da
empresa ou de determinados setores e reflita uma política negocial construída coletivamente.
Portanto, a lógica do dispositivo de metas da PLR é dar diretrizes e boas práticas
para a negociação coletiva, preservando a autonomia das partes, e não condicionar a validade da
PLR à adoção obrigatória de metas ou indicadores específicos. A lei fornece um modelo
recomendável, mas deixa espaço para que empresa e empregados definam, conforme sua
realidade, os critérios mais adequados.
No caso dos autos, o Acordo PPRS possui uma meta global comum a todos os
empregados, segundo a qual os valores devidos a título de PLR obedecerão a critérios baseados no
índice ROAE (Return on Equity), que corresponde à relação percentual entre lucro líquido e
patrimônio líquido, sendo amplamente reconhecido como indicador de rentabilidade e
lucratividade empresarial. É ver cláusula quinta abaixo:

Assim, foi estipulado pelas partes acordantes que os empregados fazem jus a um
valor linear de PLR, a depender do percentual de ROAE atingido, ou seja, quanto maior o ROAE
obtido maior o valor da PLR.
À luz do art. 2o, §1o, da Lei n. 10.101/00, a adoção do ROAE como critério para
aferição da meta global enquadra-se perfeitamente nas diretrizes legais, especialmente porque o
dispositivo autoriza a utilização de índices de lucratividade da empresa, entre outros parâmetros,
para a definição da participação nos lucros ou resultados.
A escolha do ROAE, além de possuir natureza objetiva, mensurável e verificável,
reflete diretamente o desempenho econômico global da empresa. Deste modo, o uso do ROAE
como meta global materializa exatamente a finalidade normativa da Lei n. 10.101/00, pois conecta
a PLR à lucratividade da empresa, reforçando a transparência e a legitimidade do programa.
Fl. 4627
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Inclusive, este CARF já reconheceu que as regras do PPRS são claras e objetivas, conforme
acórdãos n. 2402-006.048 e 2402-006.068.
Ademais, os critérios de elegibilidade dos beneficiários não se confundem com os
critérios de apuração e cálculo da PLR, sendo plenamente legítimo que a definição de quem faz jus
ao benefício esteja condicionada ao vínculo empregatício, enquanto o valor devido esteja atrelado
a indicadores objetivos de resultado e lucratividade.
Deste modo, verifica-se a subjetividade da avaliação realizada pela fiscalização, o
que transborda os comandos legais insculpidos na legislação de regência.
Como se não bastasse, conforme já exposto à saciedade no tópico anterior, estão
inseridos no âmbito das negociações do acordo coletivo os Programas Específicos (PPE, PPG e
PILP), que são partes integrantes do Acordo, conforme Cláusula Oitava. Tais programas detalham
metas e indicadores específicos aos respectivos seguimentos do Banco (bem como a
determinados grupos de empregados. Sendo o PPG destinado à ocupantes de nível hierárquico
superior).
Nessa linha, no Parágrafo Terceiro da Cláusula Oitava do Acordo PPRS para que a
PLR apurada nos Programas Específicos seja compensada com os valores devidos baseados no
ROAE. Portanto, evidencia-se que o pagamento da PLR prevista no Acordo PPRS serve como Meta
Global, assegurado aos empregados que devem cumprir as regras previstas nos Programas
Específicos.
Esse pagamento fixo mínimo (com base no ROAE) atende exigência do sindicato,
mas PLR paga não se enquadra no fixo mínimo. O Direito a Direito à PLR depende do índice ROAE
somada à performance individual (com regras e critérios especificados nos Programas Específicos).
Cumpre ressaltar que a previsão de pagamento mínimo não desvirtua o plano de
participação nos lucros ou resultados, tampouco rompe a necessária integração entre capital e
trabalho. Os colaboradores não desempenham suas atividades — nem reduzem seus esforços —
com o objetivo de apenas perceber o valor mínimo da PLR, mas, ao contrário, direcionam sua
atuação à maximização dos resultados institucionais e individuais, buscando o alcance das metas
estabelecidas, o incremento do desempenho, do resultado e da lucratividade da empresa, com
vistas à obtenção do maior valor possível a título de PLR.
Ademais, como visto, o “pagamento mínimo” não está necessariamente
condicionado ao não atingimento de índices de lucratividade ou de metas de produtividade, uma
vez que o programa se encontra vinculado ao índice ROAE. Trata-se, na realidade, de mecanismo
que assegura ao trabalhador a percepção de um valor mínimo, funcionando como garantia
decorrente de direito social legitimamente instituído por meio de negociação coletiva, sem
qualquer prejuízo à finalidade, à natureza ou à legalidade do plano.
Fl. 4628
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Não obstante, em uma leitura apartada dos instrumentos, a fiscalização também
contestou os Programas Específicos PPE, PPG e PILP, no que tange às regras ali elencadas, sob os
seguintes fundamentos:
 Assemelham-se mais a prêmios de incentivo, comissões, ou qualquer outro
tipo de remuneração variável, mas não para um benefício de PLR utilizando,
por vezes, os termos “premiação”, “prêmio” e “remuneração variável (RV)”
em suas redações;
 Assemelham-se mais a programas com o objetivo de promover a gestão de
operações da empresa e/ou reter a longo prazo os beneficiários, e não
integrar o capital e trabalho por meio do incentivo à produtividade;
 Inexistência de metas a serem atingidas pelos beneficiários e/ou dos
mecanismos de aferição e critérios de avaliação a serem utilizados, sendo
que a sua definição acontece a posteriori pelo(a) Comitê Executivo,
Diretoria, e/ou entre o funcionário e seu gestor;
 Asseguram o pagamento de um valor mínimo, que seria pago independente
do desempenho do empregado, notadamente o PPG e PILP;
 Não seria extensível a todos os empregados do Santander, notadamente o
PPG e PILP.
Pois bem.
Os PPEs, como visto, são baseados em metas específicas, direcionadas a cada
segmento de negócio do Santander, visando o engajamento dos funcionários e respectivas
equipes na superação das metas definidas na estratégia de negócio.
O recorrente juntou aos autos amplo arcabouço probatório, incluindo, o passo a
passo da apuração da PLR apurada para determinados empregados, os quais foram selecionados
por amostragem (Doc. 05 da Impugnação), e planilhas exemplificativas de apuração da PLR com
base no PPE Rede Comercial de Agências, PABs e Setect referente ao 2o Semestre de 2016 e ao 1o
Semestre de 2017 (Doc. 06 da Impugnação).
As provas juntadas aos autos demonstram que, objetivando exatamente
potencializar o incentivo à produtividade, são negociadas metas especificas voltadas aos
diferentes grupos de empregados, de acordo com as áreas de negócios em que atuam. Basta
verificar o objetivo descrito no PPE Agronegócios – Varejo (e-fls. 1.037/1.050) e no PPE Rede
Comercial de Agências, PABs e Setect (e-fls. 1.559/1.602), respectivamente:
Fl. 4629
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É ver como exemplo as considerações e explicações detalhadas trazidas pelo
recorrente a respeito do PPE Rede Comercial de Agências, PABs e Setect acima mencionado, o
qual é baseado em critérios e metas orientadas para o crescimento da base de clientes, das
carteiras e do resultado do banco, constituindo regras bastante claras e objetivas e previamente
acordadas entre as partes:

Fl. 4630
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Os elegíveis podem acompanhar diariamente suas metas e resultados através da
ferramenta “+Certo”, na Intranet do Banco Santander. Quando o período termina (neste caso,
quando se encerra o trimestre), o funcionário pode também acompanhar o resultado final e os
valores calculados por período através do Extrato de Remuneração, disponível no Portal de RH, na
Intranet. É ver exemplificativamente a tela contendo a pontuação final dos indicadores de PPR do
3o trimestre de 2016 no portal “+Certo”:

Fl. 4631
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A possibilidade de acompanhamento diário das metas e dos resultados pelos
empregados, por meio da ferramenta +Certo, disponibilizada na Intranet do Banco Santander,
reforça de forma inequívoca a objetividade, a transparência e a previsibilidade do plano de PLR. Os
elegíveis possuem acesso contínuo às informações relativas à sua pontuação e ao desempenho
nos blocos de indicadores, podendo verificar, em tempo real, o grau de atingimento das metas
previamente estabelecidas. Ademais, ao término do período de apuração, os empregados têm
acesso ao resultado final e aos valores calculados por meio do Extrato de Remuneração (“Meu
Extrato SRV/PPE”), igualmente disponível no Portal de RH, o que evidencia a existência de critérios
objetivos, mensuráveis e verificáveis, afastando qualquer alegação de apuração subjetiva ou
definição unilateral a posteriori.
Como se vê, não procede a afirmação fiscal de que o plano não conteria metas, mas
apenas indicadores definidos a posteriori de forma unilateral. Os chamados “blocos de
indicadores” previstos no PPE Rede Comercial de Agências, PABs e Setect consubstanciam, na
realidade, conjuntos estruturados de metas previamente estabelecidas, objetivas, mensuráveis e
vinculadas ao desempenho institucional e funcional dos empregados, orientadas ao crescimento
da base de clientes, das carteiras, da vinculação e do resultado econômico do Banco.
A exigência de atingimento de pontuação mínima (100 pontos, até o limite de 150)
para elegibilidade à PLR evidencia, de forma inequívoca, a existência de metas claras e
previamente pactuadas, e não de critérios definidos unilateralmente a posteriori. Ademais, a
pactuação prévia desses programas em instrumento coletivo afasta qualquer alegação de
unilateralidade, tratando-se de regras conhecidas antecipadamente pelos empregados e
negociadas com a entidade sindical representativa.
Tampouco há que se falar em similitude com prêmios, comissões ou outras formas
de remuneração variável, pois a estrutura do PPE não remunera atos isolados, vendas específicas
ou desempenho individual desconectado do resultado empresarial, mas sim o cumprimento de
metas alinhadas à estratégia global do Banco, integrando esforço do trabalho e desempenho
econômico, em estrita consonância com a finalidade da participação nos lucros ou resultados
prevista na Lei n. 10.101/00.
No que tange ao PPG, tal programa é direcionado aos ocupantes de nível
hierárquico superior, baseado nos resultados do Banco e da respectiva área, bem como no
desempenho individual do funcionário avaliado em função do cumprimento de metas e histórico
individual (e-fls. 1.033/1.036).
A fim de evidenciar o racional de apuração da PLR referente ao PPG, a existência de
avaliações de desempenho juntou avaliações de Desempenho e Demonstrativos de Pagamento
PPG (Doc. 07 da Impugnação); Memória de Cálculo do PPG (Doc. 08 da Impugnação); e Holerites
2017 (Doc. 09 da Impugnação).
Como se verifica dos autos, trata-se de programa de PLR estruturado com base nos
resultados globais do Banco, no desempenho da área de atuação e na performance individual do
Fl. 4632
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empregado, mediante o cumprimento de metas previamente contratadas junto aos respectivos
gestores, quantificáveis, ponderadas e com pesos definidos de forma que totalizam 100%.
Os critérios de avaliação são claros, objetivos e previamente conhecidos,
abrangendo metas quantitativas, metas qualitativas e competências individuais, todas
mensuráveis segundo parâmetros definidos no regulamento do programa.
A alegação fazendária de inexistência de metas a serem atingidas pelos
beneficiários, bem como de mecanismos objetivos de aferição e critérios de avaliação definidos
previamente, não se sustenta diante da própria estrutura normativa do PPG.
O programa estabelece, de forma expressa e antecipada, critérios claros, objetivos e
mensuráveis de avaliação de performance, assentados em três eixos previamente delimitados:
metas quantitativas, metas qualitativas e competências individuais.
As metas quantitativas consistem no alcance e na superação de orçamentos
previamente fixados de receitas e despesas, bem como nos resultados obtidos na alocação dos
produtos oferecidos pela instituição, parâmetros estes diretamente vinculados ao desempenho
econômico e plenamente passíveis de mensuração objetiva. As metas qualitativas, por sua vez,
baseiam-se em conceitos de qualidade apurados junto ao público interno e/ou externo, segundo
metodologias previamente definidas, padronizadas e auditáveis, afastando qualquer juízo
discricionário ou arbitrário. Já as competências individuais correspondem a metas de
desenvolvimento pessoal do empregado, igualmente previamente estabelecidas, avaliadas
segundo critérios graduados e conhecidos, que permitem mensuração objetiva por meio de
escalas de desempenho.
A sistemática de apuração do PPG reforça a inexistência de qualquer definição a
posteriori ou unilateral, na medida em que o regulamento do programa fixa, de antemão, os
parâmetros de avaliação, os pesos atribuídos a cada meta — cuja soma perfaz 100% —, bem como
os intervalos de desempenho, que variam de 0% a 150% para as metas quantitativas e qualitativas
e de 1 a 5 para as competências individuais, com a correspondente aplicação de multiplicadores
previamente previstos. O resultado da avaliação é formalizado e apresentado ao empregado ao
final do período por meio do Documento de Desempenho, instrumento que permite o
acompanhamento contínuo da evolução das metas e a verificação transparente da pontuação
final.
Assim, longe de inexistirem metas ou critérios objetivos, do mesmo modo, o PPG
revela estrutura normativa detalhada e previamente pactuada, que afasta qualquer alegação de
discricionariedade, subjetividade ou definição posterior pelos órgãos diretivos ou pelo gestor,
evidenciando tratar-se de legítimo programa de participação nos lucros ou resultados, em plena
consonância com a Lei n.. 10.101/00 e com a finalidade de integração entre capital e trabalho.
O PILP, por sua vez, não institui parcela autônoma ou distinta, mas consiste
exclusivamente no mecanismo de pagamento diferido de valores já apurados e devidos no âmbito
do PPG em exercícios anteriores, cujas regras, critérios e condições encontram-se previamente
Fl. 4633
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definidos e delimitados no próprio programa. T Trata-se, portanto, de mera técnica de
postergação temporal do pagamento da PLR, amplamente admitida pela Lei n. 10.101/00,
especialmente em relação aos ocupantes de cargos de maior nível hierárquico, cujos pagamentos
são realizados parcialmente em dinheiro e parcialmente em ações da companhia (Units
negociadas sob o código SANB11), conforme deliberação do Conselho de Administração.
O fracionamento do pagamento em três parcelas anuais, sujeitas à atualização
monetária ou à variação do valor das ações, não descaracteriza a natureza da verba, porquanto o
direito ao recebimento nasce no momento da apuração da PLR, permanecendo o PILP restrito à
disciplina do modo, da forma e do tempo de pagamento.
Ademais, o PILP integra expressamente os Acordos de PPRS firmados com o
sindicato representativo da categoria, constituindo parte indissociável do PPG, o que reforça sua
legitimidade, sua natureza coletiva e sua plena aderência à finalidade da participação nos lucros
ou resultados, afastando qualquer alegação de criação de remuneração disfarçada ou de afronta à
legislação aplicável.
Importante observar que, mesmo que a legislação de regência não traga tal
exigência, a PLR paga pelo Santander estende-se, sim, a todos os empregados, sendo que a CCT e
o Acordo PPRS aplicam-se a todos os empregados do Santander em relação aos termos que lhes
são comuns (Meta Global) e em relação aos termos específicos para cada área de atuação,
aplicam-se os PPE, direcionados a cada segmento de negócio, ou o PPG e PILP, direcionado aos
ocupantes de cargos de nível hierárquico superior.
Por fim, quanto à CCT, a fiscalização pontuou, em resumo, que esta adota como
condição ao pagamento a admissão do empregado antes do início/no decorrer do ano-base e
estar em efetivo exercício ao término do ano e estabelece o pagamento de um valor fixo mínimo.
Do mesmo modo, tal argumentação não merece prosperar.
Inicialmente, cumpre reafirmar que as CCT e os Acordos Coletivos de Trabalho (ACT)
possuem natureza normativa, sendo a CCT firmada entre os sindicatos representativos dos
trabalhadores e dos empregadores de determinada categoria econômica e base territorial,
enquanto o ACT é celebrado entre o empregador e o sindicato dos trabalhadores. Ambos os
instrumentos possuem força obrigatória e aplicação compulsória às partes abrangidas, nos termos
dos arts. 611 e 619 da CLT, sendo vedada a sua inobservância ou a estipulação de condições
contratuais individuais em sentido contrário, sob pena de nulidade.
As CCT, por sua própria natureza, estabelecem regras gerais e uniformes, voltadas à
garantia de direitos mínimos aos trabalhadores da categoria (no caso, bancária), não tendo o
condão (nem a finalidade) de contemplar as especificidades operacionais, organizacionais e
estratégicas de cada empresa individualmente considerada.
Ademais, é fato incontroverso que os empregadores, em regra, não participam
diretamente da negociação das CCT, embora estejam legalmente compelidos ao seu
Fl. 4634
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cumprimento, sob pena de responsabilização, inclusive no âmbito trabalhista. Nessa perspectiva,
mostra-se descabida a pretensão fiscal de imputar ao Banco Santander supostas inconsistências
das CCT à luz da Lei n. 10.101/00, quando sequer integrou o polo negocial desses instrumentos,
limitando-se a observá-los por imposição legal.
De todo modo, também não procede a alegação de que as CCT desvinculariam a
PLR de qualquer critério de resultado ou lucratividade. Ao contrário, as próprias convenções
preveem expressamente a vinculação do pagamento da PLR à aferição do lucro líquido do
exercício, ao estabelecerem, entre outros parâmetros, o pagamento de parcela básica
correspondente a percentual do salário-base acrescido de verbas fixas, limitada a determinado
teto individual, bem como a fixação de piso e teto atrelados a percentuais do lucro líquido da
empresa.
Ademais, a parcela adicional de PLR prevista nas CCT decorre da divisão linear de
percentual do lucro líquido do exercício pelo número total de empregados, o que evidencia, de
forma inequívoca, a conexão direta da verba com a lucratividade empresarial.
Como já amplamente demonstrado, a Lei n. 10.101/00 não condiciona a
legitimidade da participação nos lucros ou resultados à existência obrigatória de programas de
metas, resultados e prazos previamente pactuados, admitindo expressamente a adoção de índices
de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa, nos termos do art. 2o, §1o, do referido
diploma legal.
Tampouco a legislação veda a previsão de pagamento de valores mínimos a título
de PLR, especialmente quando estabelecidos em CCT, cuja generalidade e amplitude do público
alcançado, notadamente no setor bancário, impõem a fixação de parâmetros uniformes e
garantias mínimas aos trabalhadores.
Importa destacar, ainda, que eventual previsão de valor mínimo na CCT, por si só,
não é apta a afastar a integração entre capital e trabalho, sobretudo quando considerada em
conjunto com os instrumentos coletivos específicos celebrados pela empresa. No caso dos autos,
além da CCT, há o Acordo Coletivo de Trabalho PPRS e os programas específicos de PLR,
exaustivamente analisados, os quais contemplam metas claras, critérios objetivos, mecanismos de
apuração transparentes e efetivo incentivo à produtividade e ao desempenho, afastando qualquer
dúvida quanto à observância da finalidade legal da PLR.
Assim, a leitura isolada e fragmentada da CCT, desconsiderando-se a existência do
ACT PPRS e dos programas específicos que regulam de forma detalhada a participação nos lucros
ou resultados no âmbito da empresa recorrente, conduz a conclusões equivocadas. Considerados
os instrumentos em seu conjunto, inexiste fundamento para a acusação de descumprimento do §
1o do art. 2o da Lei n. 10.101/00.
A estrutura robusta, detalhada e dotada de certo grau de complexidade do plano de
Participação nos Lucros ou Resultados do Banco Santander não revela qualquer ilegalidade ou
desvirtuamento do instituto, mas, ao contrário, decorre diretamente das peculiaridades do ramo
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de atuação bancário, marcado por elevada complexidade operacional, diversidade de produtos,
segmentos e funções, bem como por rigorosas exigências regulatórias. Soma-se a isso a histórica
força e atuação efetiva do sindicato da categoria bancária, cujas negociações coletivas são
tradicionalmente densas, técnicas e minuciosas, exigindo instrumentos normativos abrangentes e
bem estruturados.
Nesse contexto, a existência de programas e planos específicos, segmentados por
áreas de negócio e funções, evidencia precisamente o incentivo à produtividade e ao
desempenho, ao promover a individualização e a adequação das metas às particularidades de
cada segmento e atividade exercida, reforçando o alinhamento entre esforço laboral, resultados
empresariais e a finalidade legal da PLR.
2.3. DATA DE FORMALIZAÇÃO DOS INSTRUMENTOS
A Lei da PLR (inciso II do parágrafo 1o do artigo 2o da Lei n. 10.101/00) condiciona,
como condição de validade do pagamento a existência de negociação prévia sobre a participação.
Confira-se a redação exata do mencionado dispositivo:
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação
entre a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a
seguir descritos, escolhidos pelas partes de comum acordo:
(...)§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar
regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da
participação e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das
informações pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da
distribuição, período de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo
ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente. –
grifou-se.
Como se vê, a Lei n. 10.101/00 não traz um prazo para fixação dessas regras. Não
consta, como pretende a fiscalização, seguida pela DRJ, que a pactuação prévia deva ocorrer antes
do início do exercício.
A Lei n. 10.101/00, em que pese falar em pactuação prévia, não estipula prazo para
a assinatura dos acordos de PLR, tampouco exige que seja veiculado no ano imediatamente
anterior ao exercício no qual serão apuradas as metas.
No caso dos autos, é fato incontroverso que o Acordo PPRS e seus anexos foram
celebrados em 26/02/2016, conforme se infere do próprio documento:
Fl. 4636
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Os documentos posteriores, datados de 24/11/2016 e 28/11/2016, não
consubstanciam a celebração de novo acordo de participação nos lucros ou resultados, limitando-
se a registrar deliberação assemblear destinada exclusivamente ao reajuste do valor mínimo
devido a título de PLR, bem como à ratificação expressa das demais cláusulas do Acordo PPRS
anteriormente firmado. Conforme se depreende da redação dos referidos documentos, a
Assembleia Geral realizada em 28/11/2016 teve caráter meramente confirmatório e revisional,
não se prestando à instituição ou reformulação do programa de PLR.
Dessa forma, permanece hígida e válida a data de 26/02/2016 como marco da
celebração do Acordo PPRS, a qual ocorreu no início do ano-base a que se referem os pagamentos
de PLR (que ocorreram em 2017). Ademais, conforme já enfrentado em tópico próprio, os
chamados Programas Específicos constituem anexos integrantes do Acordo PPRS, resta, por
consequência lógica, igualmente reconhecida a legitimidade da data de formalização dos
Programas Específicos a ele vinculados, inexistindo qualquer vício quanto à sua celebração no
período exigido pela legislação aplicável.
No que tange à CCT, essa foi assinada em 13/10/2016 e teve vigência declarada
para o período de 1o/09/2016 a 31/08/2018. A CCT anterior, CCT/2015 (e-fls. 1494 e seguintes) ,
foi assinada em 03/11/2015, teve vigência declarada para o período de 01/09/2015 a 31/08/2016.
Observa-se, portanto, que ambas as convenções foram formalizadas no mês
subsequente — ou, no caso da CCT/2015, dois meses após — ao início do respectivo período de
vigência.
Tal circunstância, contudo, não autoriza a conclusão de que haveria celebração
retroativa ou ausência de pactuação prévia. Ao contrário, trata-se de prática usual e consolidada
nas negociações coletivas, especialmente no setor bancário, em que as tratativas se estendem
para além do marco inicial da vigência convencionada, sem que isso comprometa a validade, a
eficácia ou a natureza normativa do instrumento coletivo. No caso concreto, as CCT foram
celebradas no início do período de vigência, não se podendo falar em pactuação extemporânea ou
posterior à execução dos fatos geradores (pagamentos em 2017).
Nota-se, ademais, que a fiscalização desconsiderou a existência da CCT/2015,
pretendendo conferir interpretação distorcida ao período de vigência expressamente previsto na
cláusula 7a da CCT de 2016/2018, ao sustentar que esta se aplicaria exclusivamente aos exercícios
de 2016 e 2017, com base em leitura isolada de suas cláusulas 1a e 3a. Tal entendimento não se
sustenta, porquanto a própria convenção delimita, de forma clara e objetiva, sua vigência
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temporal, a qual deve prevalecer sobre interpretações fragmentadas ou restritivas de cláusulas
específicas.
Não obstante, a Convenção Coletiva de Trabalho aplicada ao período autuado
reproduz, de forma substancial, as mesmas regras e disposições já previstas nas convenções
firmadas em exercícios anteriores. Nesse sentido, a análise das CCT referentes aos anos de 2015,
2014 e 2013 (Doc. 11 da Impugnação) evidencia que os critérios e parâmetros nelas estabelecidos
são praticamente idênticos àqueles constantes da convenção ora examinada.
Em todas as referidas convenções, convencionou-se o pagamento de participação
nos lucros ou resultados limitado a percentual do lucro líquido do exercício, bem como a fixação
de parcela básica correspondente a percentual do salário-base acrescido das verbas fixas de
natureza salarial, sujeita a teto individual e a limites globais atrelados ao lucro líquido, além da
previsão de parcela adicional calculada a partir da divisão linear de percentual do lucro líquido
pelo número total de empregados, em partes iguais, até determinado limite individual. Tal
identidade normativa demonstra que a CCT sob análise se limitou a renovar disposições
preexistentes, sem inovação substancial quanto aos critérios de apuração e pagamento da PLR.
Dessa constatação decorre que não subsiste a acusação de ausência de
conhecimento prévio, por parte dos empregados, das metas, regras e condições aplicáveis à
participação nos lucros ou resultados, uma vez que tais parâmetros já integravam o arcabouço
normativo da categoria em exercícios anteriores, sendo reiteradamente adotados nas negociações
coletivas.
Assim, comprovada a continuidade e a uniformidade dos critérios gerais de PLR ao
longo dos exercícios anteriores ao período autuado, não se mostra juridicamente admissível a
pretensão de exigir contribuições previdenciárias sobre os valores pagos a esse título, sob o
argumento de que a data de assinatura dos instrumentos coletivos afastaria a natureza jurídica da
parcela.
Por fim, cumpre registrar que a formalização das convenções e acordos coletivos,
em regra, ocorre ao final do ano-calendário ou no início do período de vigência, em razão da
dinâmica própria das negociações coletivas no setor bancário, que frequentemente se prolongam
até a consolidação do dissídio coletivo. Trata-se de prática negocial reiterada e amplamente
conhecida, que, por si só, não compromete a validade ou a eficácia dos instrumentos firmados,
tampouco a legitimidade dos pagamentos de PLR neles previstos.
A CSRF já manifestou entendimento de que o requisito de pacto prévio, quando
relativo às CCT, pode ser relativizado, em especial, quando seus termos forem meras reproduções
das convenções de anos anteriores, conforme comprovado pelo Santander, in casu. A decisão
pautou-se no fato de que as CCT não são firmadas propriamente pelas empresas, mas pelos
sindicatos. É ver:
Ac n. 9202-010.625
Fl. 4638
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de
apuração: 01/01/2014 a 31/12/2015 PLR. PACTO PRÉVIO. POSSIBILIDADE
DE RELATIVIZAÇÃO.
É possível relativizar a exigência de pacto prévio ao período aquisitivo,
quando, cumulativamente,(i) trata-se de Convenções Coletivas de
Trabalho, as quais, por sua natureza, são firmadas entre sindicatos, e não
propriamente pelo sujeito passivo; (ii) as Convenções Coletivas de Trabalho
são meras reproduções, em relação à participação nos lucros ou
resultados, das Convenções de anos anteriores; e(iii) todas as demais
acusações fiscais foram superadas pelas instâncias anteriores do
contencioso administrativo fiscal, restando, unicamente, a acusação
relativa ao descumprimento do pacto prévio ao período aquisitivo, ou
quando a única acusação fiscal originária for a de descumprimento do
pacto prévio.
Desse modo, considerando-se a sucessão ininterrupta das convenções coletivas
aplicáveis à categoria, bem como a formalização dos instrumentos no início do período de vigência
por eles declarado, resta afastada qualquer alegação de ausência de pactuação prévia ou de
celebração retroativa.
A corroborar com o exposto (apenas a título de reforço argumentativo), em 2020, a
Lei n. 14.020/2020, que alterou a Lei n. 10.101/00, introduziu significativas mudanças nas regras
de tributação dos planos de Participação nos Lucros e Resultados. As alterações foram veiculadas,
antes, pela Medida Provisória n. 905/2019. Considerando que essa MP não foi convertida em lei,
as mesmas disposições foram inseridas pelo Congresso Nacional no texto do Projeto de Lei de
Conversão n. 15/20, relativo à MP n. 936/20.
Entre as modificações, no que tange ao prazo para assinatura do acordo,
determinou que se consideram previamente estabelecidas as regras fixadas em instrumento
assinado anteriormente ao pagamento da antecipação da PLR; ou com antecedência de, no
mínimo, 90 (noventa) dias da data do pagamento da parcela única ou da parcela final, caso haja
pagamento de antecipação. É ver:
Art. 2o §7o Consideram-se previamente estabelecidas as regras fixadas em
instrumento assinado:
I - anteriormente ao pagamento da antecipação, quando prevista; e II -
com antecedência de, no mínimo, 90 (noventa) dias da data do pagamento
da parcela única ou da parcela final, caso haja pagamento de antecipação.
A oscilação da jurisprudência administrativa motivou a introdução, na Lei no
14.020/20, de norma de interpretação do que se pode considerar por “regras previamente
estabelecidas”.
Fl. 4639
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A Lei n. 14.020/20, neste ponto, apenas introduziu interpretação passível de ser
extraída da Lei n. 10.101/00 e já acolhida em diversos julgamentos do CARF. A lei não regulou
situação pretérita, e sim escolheu, das interpretações possíveis da Lei n. 10.101/2000, aquelas que
devem prevalecer, conferindo maior segurança jurídica ao sistema, em consonância com art. 106,
I, do CTN.
Nesse sentido, entendo que, o fato de as partes vetadas da Lei n. 14.020/20, terem
sido promulgadas pelo Congresso sem a referida regra (contida no art. 40, inciso II do PLV 15/20)
de expressa retroatividade não impede a produção de efeitos retrospectivos para as normas
relativas à PLR. Como exposto, isso não é necessário, trata-se inequivocamente de norma
interpretativa, aplicando-se o disposto no mencionado artigo da legislação complementar. Como
bem exposto por Paulo Honório de Castro Júnior:
O seu caráter “expressamente” interpretativo decorre de dois fatores. Em
primeiro lugar, do próprio conteúdo das normas, que evidenciam meras
interpretações já fartamente verificadas na jurisprudência administrativa.
Em segundo lugar, sendo evidentes essas interpretações, seria
absolutamente desnecessário que a norma reforçasse o óbvio, dizendo se
tratar de mera interpretação. Por isso, a norma vetada, e não promulgada,
sobre o art. 106 do CTN, não representa nenhum impedimento para a
produção de efeitos retroativos.
É que essa norma, vetada e não promulgada, que dispunha expressamente
sobre a aplicação do art. 106, do CTN, possuía natureza simplesmente
expletiva. Em sentido léxico, expletiva é a palavra ou expressão
desnecessária ao sentido da frase, mas que lhe dá mais força.
Assim, a norma expletiva é aquela que não precisava constar no texto,
porque é decorrente do sistema jurídico. Consubstancia, portanto, o
objetivo do legislador de ressaltar determinado aspecto já existente no
sistema jurídico. Como exemplo, o Min. Gilmar Mendes referiu-se ao o art.
5o da EC 41/2003 como norma expletiva, porque apenas enfatiza um limite
já imposto pelo art. 37, XI, da CF (vide ADI 3133/DF, DJ 21.9.2011).
Sendo expletiva, a norma era desnecessária. Por isso, o fato de não ter sido
promulgada pelo Congresso, juntamente com as demais partes vetadas da
Lei no 14.020/2020, não retira seu caráter expressamente interpretativo,
nos termos do art. 106, I, do CTN.
De todo modo, mesmo que se adote compreensão diversa acerca da (não)
retroatividade da referida norma, a alteração legislativa reforça a conclusão de que, há época dos
fatos geradores, não havia regra positivada que determinasse sequer se a formalização do acordo
deveria anteceder o período de apuração do lucro; e, caso fosse possível a formalização do acordo
Fl. 4640
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no curso do período de aferição, se esta formalização poderia ocorrer em qualquer momento
deste período.
Pelo exposto, não há respaldo para a conclusão fiscal no sentido de irregularidade
quanto ao marco temporal das CCT e do Acordo PPRS aplicáveis ao caso.
2.4. ARQUIVAMENTO DO PPRS NO MTE
A fiscalização alega, ainda, a invalidade do Acordo PPRS em razão de seu
arquivamento junto ao então Ministério do Trabalho e Emprego fora do prazo de 8 (oito) dias
previsto no art. 614 da CLT, entendimento ratificado pela DRJ.
Inicialmente, cumpre destacar que as previsões constantes dos arts. 614 e 615 da
CLT, relativas ao depósito de convenções e acordos coletivos junto ao MTE, possuem natureza
estritamente regulatória e administrativa, inseridas no âmbito do Direito do Trabalho, não se
confundindo com requisitos de natureza tributária para o reconhecimento de institutos jurídicos
com repercussão fiscal.
Ressalte-se, ademais, que tais dispositivos da CLT são anteriores à edição da Lei n.
10.101/00, a qual passou a disciplinar especificamente a participação dos trabalhadores nos lucros
ou resultados da empresa. A legislação que rege a PLR não estabelece qualquer exigência de
depósito ou registro do instrumento coletivo junto ao MTE, tampouco condiciona sua validade ou
eficácia à observância do prazo previsto no art. 614 da CLT.
Dessa forma, não há respaldo legal para se extrair da Lei n..10.101/00 a conclusão
de que o arquivamento tempestivo do acordo coletivo no MTE constitua condição essencial à
validade do instrumento de PLR ou à produção de seus efeitos, inclusive para fins tributários.
Nesse sentido, o depósito previsto na CLT configura-se como ato administrativo
vinculado, destinado ao controle e registro dos instrumentos coletivos pelo órgão trabalhista
competente, não possuindo natureza constitutiva. O eventual descumprimento do prazo legal, por
si só, não tem o condão de invalidar o acordo coletivo regularmente negociado e firmado entre as
partes.
Com efeito, as convenções e os acordos coletivos de trabalho são fruto da
autonomia negocial coletiva e passam a vigorar e gerar efeitos a partir de sua assinatura, nos
termos do art. 7o, inciso XXVI, da Constituição Federal, que assegura o reconhecimento das
convenções e acordos coletivos de trabalho como direito dos trabalhadores.
Assim, ainda que o arquivamento do Acordo PPRS junto ao MTE tenha ocorrido fora
do prazo previsto na CLT, tal circunstância não implica a nulidade do instrumento, tampouco
autoriza a sua desconsideração para fins fiscais, inexistindo previsão legal que sustente a tese
fazendária.
Por fim, no que se refere aos Programas Específicos, resta consignado que estes
constituem meros anexos ao Acordo PPRS, direcionados a segmentos específicos de atuação da
Fl. 4641
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empresa. Uma vez comprovado o arquivamento do acordo principal junto ao MTE, tem-se, por
consequência lógica, igualmente atendida a exigência formal quanto aos referidos anexos.
Diante do exposto, conclui-se pela improcedência da acusação fiscal fundada na
suposta intempestividade do arquivamento do acordo coletivo, por se tratar de exigência de
natureza regulatória, sem reflexos na validade do instrumento ou na sua eficácia para fins
tributários.
2.5. CONSIDERAÇÕES ACERCA DO VALOR DA PLR
A Fiscalização sustenta que os pagamentos de participação nos lucros ou resultados
efetuados pelo Santander teriam sido utilizados como substituição da remuneração habitual, em
razão dos valores elevados percebidos por determinados empregados e da discrepância existente
entre os montantes pagos a diferentes beneficiários.
Tal entendimento, contudo, não encontra amparo na legislação de regência. A Lei n.
10.101/00 não estabelece limites máximos para os valores de PLR, tampouco exige
homogeneidade entre os pagamentos realizados ou vinculação a determinado percentual da
remuneração fixa dos empregados. Assim, não cabe ao intérprete criar restrições ou
condicionantes não previstas em lei, especialmente para descaracterizar verba cuja natureza
jurídica está expressamente definida pelo ordenamento.
Esse entendimento encontra-se em linha com a jurisprudência deste Eg. Conselho,
que já se manifestou sobre a possibilidade de pagamentos em valores maiores que o salário do
respectivo empregado, sem que o pagamento de PLR caracterize substituição à remuneração
(exemplificativamente, Acórdãos n. 2301-003.572, 2402-006.431 e 2201-005.206), bem como
quanto
à
possibilidade
de
efetuar
pagamentos
discrepantes
entre
empregados
(exemplificativamente, Acórdãos n. 2301-004.315, 2301-004.320 e 2201-008.979).
A pretensão fiscal parte de análise isolada do valor pago, desconsiderando o
conjunto de elementos jurídicos e fáticos que caracterizam a regularidade do programa de PLR. No
caso concreto, restou demonstrado que os pagamentos decorreram da aplicação objetiva das
regras previstas nos instrumentos de PLR, previamente negociados, com participação sindical,
critérios claros de apuração, acompanhamento do atingimento das metas e regular arquivamento
dos acordos celebrados.
A opção da empresa por não fixar valores predeterminados de PLR, vinculando o
pagamento ao alcance de resultados e à avaliação de desempenho individual, revela-se
plenamente compatível com a finalidade da Lei n. 10.101/00, que busca incentivar a
produtividade, a eficiência e o alinhamento de interesses entre empregados e empregador. A
discrepância entre os valores pagos, portanto, reflete exclusivamente o cumprimento dos critérios
pactuados, e não a substituição de parcelas de natureza salarial.
Cumpre destacar, ainda, que seria ilógico exigir uniformidade ou proporcionalidade
entre salário e PLR, uma vez que a própria essência da participação nos lucros ou resultados reside
Fl. 4642
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na variabilidade do pagamento, condicionada ao desempenho individual e coletivo, bem como ao
alcance das metas previamente estabelecidas.
Dessa forma, o valor da PLR, isoladamente considerado, não constitui elemento
apto a descaracterizar a natureza da verba, sendo indispensável a análise do programa como um
todo. No presente caso, o conjunto probatório evidencia a observância dos requisitos legais e
negociais exigidos, afastando a alegação de que os pagamentos teriam sido utilizados em
substituição à remuneração habitual.
À vista do exposto, não prospera a acusação fiscal, impondo-se o reconhecimento
da improcedência da autuação também sob esse fundamento.
3. PLR ADMINISTRADORES
No que se refere à participação nos lucros ou resultados paga aos administradores
enquadrados, em tese, como contribuintes individuais, registro, de início, ressalva pessoal quanto
ao entendimento consolidado na Súmula CARF n. 195. Todavia, nos termos do art. 123, § 4o, do
Regimento Interno do CARF, é inequívoca a obrigatoriedade de observância das súmulas de
jurisprudência por este Colegiado.
Não obstante, a aplicação de enunciado sumular pressupõe a aderência estrita
entre a hipótese nele descrita e o caso concreto, o que não se verifica integralmente na situação
ora analisada.
Com efeito, a Súmula CARF n. 195 limita-se expressamente à hipótese de “diretores
não empregados”, isto é, àqueles que exercem funções de administração sem a existência de
vínculo empregatício com a pessoa jurídica. Trata-se de enunciado cujo campo de incidência não
comporta interpretação ampliativa, devendo ser aplicado apenas às situações que efetivamente se
enquadrem na hipótese por ele descrita.
No caso concreto, entretanto, conforme amplamente demonstrado no Recurso
Voluntário e corroborado pelos documentos constantes dos autos, parte dos administradores
autuados mantinha vínculo empregatício com o Santander, tendo apenas ocorrido a suspensão do
contrato de trabalho por ocasião da assunção ao cargo de administrador. É ver tabela colacionada
ao Recurso (e-fl. 3802):
Fl. 4643
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A suspensão do contrato de trabalho, como sabido, não extingue o vínculo
empregatício, mas apenas interrompe, temporariamente, a produção de seus efeitos principais,
notadamente a prestação de serviços e o pagamento de salário. O liame jurídico entre empregado
e empregador permanece íntegro, subsistindo direitos, deveres e expectativas jurídicas
decorrentes da relação de emprego, inclusive quanto à sua retomada ao término da causa
suspensiva.
A própria legislação trabalhista distingue de forma clara a suspensão do contrato da
sua extinção, sendo certo que, na hipótese de suspensão, o empregado conserva sua condição
jurídica, ainda que afastado do exercício de determinadas funções. Assim, não se pode equiparar o
administrador que teve seu contrato de trabalho suspenso ao diretor não empregado, figura esta
expressamente contemplada na Súmula n. 195.
A evidenciar tal realidade, constam dos autos fichas cadastrais de diversos
administradores objeto da autuação (Doc. 12 da Impugnação), as quais demonstram que tais
pessoas físicas ingressaram nos quadros do Santander como empregados, mantiveram histórico
funcional contínuo e apenas tiveram seus contratos suspensos durante o período em que
exerceram funções estatutárias, retomando, inclusive, o vínculo ativo em momentos posteriores.
Nesse contexto, a qualificação desses administradores como “não empregados”
constitui simplificação incompatível com a realidade fático-jurídica comprovada nos autos,
conduzindo à aplicação indevida de enunciado sumular a hipótese diversa daquela por ele
abrangida.
Ressalte-se que a participação nos lucros ou resultados paga a tais administradores
decorre da mesma lógica que rege o pagamento aos demais empregados: negociação coletiva
válida, regras objetivas previamente estabelecidas, vinculação ao desempenho e aos resultados da
empresa e ausência de natureza remuneratória. A mera circunstância de exercício temporário de
cargo estatutário, com suspensão do contrato de trabalho, não tem o condão de desnaturar o
vínculo subjacente nem de afastar, por si só, o regime jurídico da PLR previsto na Lei n. 10.101/00.
Dessa forma, ainda que se reconheça a força vinculante da Súmula CARF n. 195,
impõe-se concluir que seu campo de incidência não alcança os administradores que mantêm
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vínculo empregatício com a empresa (cujo contrato de trabalho foi comprovadamente suspenso),
ainda que com contrato suspenso, razão pela qual deve ser dado parcial provimento ao recurso,
no que tange à tais administradores (Doc. 12 da Impugnação).
4. DIFERENÇA GILRAT
A controvérsia relativa à apuração da alíquota do GILRAT decorre da definição da
atividade preponderante no estabelecimento matriz do Santander. Em consonância com a
legislação de regência, a Recorrente apurou a atividade preponderante com base no número de
empregados por atividade e declarou, em 2017, o CNAE 82113-0 — Serviços Combinados de
Escritório e Apoio Administrativo, ao qual corresponde a alíquota de 2%, conforme previsto no
Anexo V do Regulamento da Previdência Social.
Conforme informado no curso da fiscalização, a referida classificação decorreu do
fato de que a maior parte dos empregados do estabelecimento exercia funções de natureza
administrativa, conforme demonstrado no quadro-resumo de classificação de atividades e na
relação nominal dos empregados, com indicação da respectiva Classificação Brasileira de
Ocupações (CBO) e descrição das atividades desempenhadas.
A Autoridade Fiscal, contudo, ao analisar a documentação apresentada, concluiu
que, embora houvesse maior diversidade de grupos ocupacionais administrativos, o número de
empregados alocados em ocupações por ela consideradas inerentes à atividade bancária superaria
aquele vinculado às atividades administrativas, razão pela qual entendeu aplicável alíquota
superior de GILRAT.
Para tanto, a Fiscalização classificou como inerentes à atividade bancária diversas
CBOs, incluindo cargos de direção, gerência, profissionais da área econômico-financeira, técnicos
de vendas, operadores de telemarketing, escriturários e supervisores de prestação de serviços,
conforme relação constante do auto de infração.
Ao analisar a matéria, registre-se que, inicialmente, foi formulado pedido de vista
dos autos para avaliar a eventual necessidade de realização de diligência, diante da complexidade
do levantamento efetuado pela Autoridade Fiscal, o qual se encontra consolidado em planilha
anexada aos autos como arquivo não paginável (e-fls. 2618).
Todavia, após exame detido do conjunto probatório, conclui-se que a controvérsia
prescinde de dilação probatória, uma vez que os dados quantitativos levantados pela própria
Fiscalização não são objeto de impugnação. O dissenso reside, exclusivamente, na qualificação
jurídica das atividades desempenhadas pelos empregados, isto é, na interpretação da natureza
das CBOs elencadas — se inerentes à atividade bancária propriamente dita ou se de caráter
administrativo e de apoio.
Trata-se, portanto, de discussão eminentemente de direito, decorrente da
interpretação da legislação previdenciária aplicada à classificação das atividades econômicas, bem
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como da correta leitura da Classificação Brasileira de Ocupações, não havendo controvérsia
quanto aos números, cargos ou funções efetivamente exercidas pelos empregados.
Nesse contexto, mostra-se desnecessária a realização de diligência, pois os
elementos constantes dos autos, notadamente a planilha elaborada pela própria Autoridade Fiscal
e os documentos apresentados pela Recorrente, são suficientes para a formação do
convencimento, sendo a questão resolvida a partir do enquadramento jurídico das atividades
descritas.
Superada essa questão preliminar, passa-se ao exame do mérito propriamente dito.
De início, cumpre reafirmar que o ordenamento atribui ao próprio sujeito passivo a
tarefa de promover o enquadramento do estabelecimento, a partir da identificação da atividade
preponderante desenvolvida, aferida conforme o critério legal pertinente (notadamente, pelo
quantitativo de segurados empregados e trabalhadores avulsos alocados em cada atividade). Esse
modelo de autoenquadramento não dispensa o controle fiscal, mas impõe que eventual
desclassificação promovida pela Administração Tributária seja devidamente motivada e
demonstrada, com indicação clara do erro concreto verificado no enquadramento adotado pela
empresa.
Nesse sentido, não basta afirmar, em termos genéricos, que determinadas CBOs
“seriam bancárias”; é necessário demonstrar, com base em elementos objetivos, por qual razão a
função efetivamente exercida pelos empregados (e não apenas o rótulo do cargo) conduziria ao
enquadramento no CNAE típico de instituição financeira em detrimento de CNAE de
suporte/apoio administrativo.
A fiscalização pode, evidentemente, discordar do enquadramento declarado em
GFIP, mas, ao fazê-lo, deve enfrentar o conteúdo da prova produzida pela contribuinte e explicitar
de modo pormenorizado porque o enquadramento seria equivocado. Porém, entendo que a
simples transcrição de códigos ocupacionais, acompanhada da conclusão de que seriam “inerentes
à atividade bancária”, não satisfaz o dever de motivação nem constitui demonstração suficiente
para afastar o enquadramento promovido a partir de levantamento detalhado de CBO, descrição
funcional e quantitativos.
No caso, o Santander apresentou documentação que permite reconstituir a lógica
do enquadramento: planilhas de alocação de empregados por CBO e descrição de atividades,
indicando predominância de funções administrativas no estabelecimento matriz. A Fiscalização,
por sua vez, não impugnou o levantamento em si, mas alterou a conclusão ao reclassificar um
conjunto relevante de CBOs como “bancárias”, sem demonstrar, ao menos por critérios
verificáveis, porque tais ocupações seriam necessariamente típicas da atividade-fim bancária.
A premissa fiscal adotada merece reparo: não se pode reputar “bancária” uma
ocupação apenas porque exercida dentro de um banco, se a própria natureza daquela função é
genérica, encontrada em diversos setores (administração, finanças internas, marketing,
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comunicação, teleatendimento, gestão corporativa, controles internos, vendas, supervisão
operacional etc.).
A distinção relevante, para fins de atividade preponderante, não é “onde” a pessoa
trabalha (em um banco), mas “qual atividade ela desempenha” no estabelecimento. Assim,
funções de direção corporativa, gestão administrativa, marketing, comunicação, atendimento e
suporte, ainda que inseridas numa instituição financeira, não se convertem automaticamente em
atividade bancária típica, sob pena de se esvaziar o próprio critério legal, que exige análise por
atividade exercida e não por ramo econômico abstrato do empregador.
A classificação promovida pelo Santander mostra-se, ao menos, plausível e
tecnicamente sustentada, inclusive porque parte expressiva das CBOs tratadas como “bancárias”
pela Fiscalização descreve atividades de gestão e suporte. Exemplificativamente:
 CBO 1210 (Diretores Gerais): trata-se de ocupação de direção de alta
administração, cuja natureza acompanha a estrutura organizacional e
pode
abranger
áreas
como
recursos
humanos,
governança,
planejamento,
compliance,
controles
internos
e
administração
corporativa. Não se trata, por definição, de atividade “bancária” típica,
mas de função de gestão empresarial.
 CBO 1421 (Gerentes administrativos, financeiros e de riscos): a descrição
ocupacional, por sua própria amplitude, abrange atividades de gestão
interna,
finanças
corporativas
e
gerenciamento
de
riscos
do
empreendimento, não se confundindo, necessariamente, com riscos
vinculados à intermediação financeira ofertada ao cliente. A leitura da
contribuinte — no sentido de que tais funções se voltam à administração
interna e não à execução de operações bancárias — é racional e
compatível com a prática empresarial.
 CBO
1233
e
1423
(Direção
e
gerência
de
comercialização/marketing/comunicação): atividades de planejamento,
posicionamento de produtos, estratégias comerciais, comunicação e
relacionamento com mercado são, em regra, funções administrativas e
de suporte comercial, comuns a múltiplos setores. A diferença entre os
códigos, em geral, reflete hierarquia/nível decisório, e não natureza
“bancária” essencial.
 CBO 4223 (Operadores de telemarketing): atividades de contato,
atendimento
e
suporte
(inclusive
SAC)
constituem
funções
administrativas de operação e relacionamento, não se confundindo, por
si, com execução técnica de atividade bancária típica.
Esse quadro evidencia que o núcleo da divergência está na interpretação do que se
considera “atividade bancária” no estabelecimento matriz, sendo que a interpretação do
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Santander, de que parte relevante das funções se enquadra como apoio administrativo, não é
apenas defensável: é aderente à realidade de grandes corporações, em que a matriz concentra
funções de governança, backoffice, controles e áreas corporativas.
A robustez do enquadramento declarado não decorre apenas de planilhas internas.
Consta dos autos que a Recorrente buscou validação técnica independente, contratando empresa
de auditoria e consultoria de reputação internacional, a Ernst & Young, para análise de seu
enquadramento previdenciário e de seus procedimentos de apuração do GILRAT (Doc. 13 da
Impugnação).
Sem atribuir ao parecer privado efeito vinculante, é inegável que tal elemento
reforça a credibilidade da conduta adotada, demonstrando diligência, preocupação com
conformidade e adoção de critérios técnicos na definição do CNAE preponderante. Em outras
palavras: não se trata de enquadramento arbitrário ou oportunista, mas de decisão suportada por
levantamento interno e revisão externa especializada, o que eleva o grau de plausibilidade da
classificação das funções como predominantemente administrativas no estabelecimento matriz.
Ademais, observa-se que o próprio levantamento fiscal se encontra consolidado na
planilha anexada (e-fls. 2618, arquivo não paginável), o que permite verificar que a conclusão do
Fisco decorreu essencialmente de uma releitura classificatória (isto é, de uma alteração na
natureza atribuída a determinadas ocupações), e não da identificação de erro material no número
de empregados ou na listagem de CBOs.
Nessa linha, para que a desconstituição do autoenquadramento fosse juridicamente
sustentável, seria indispensável que a Fiscalização explicitasse e demonstrasse de forma
pormenorizada, com base na descrição real das tarefas, que os empregados enquadrados nessas
CBOs desempenhavam predominantemente tais atividades.
Não é isso, contudo, o que se extrai da fundamentação. A reclassificação operada
parece decorrer, em grande medida, do simples fato de as ocupações existirem dentro de um
banco, o que, como já exposto, não é critério jurídico idôneo para qualificar a atividade exercida
como “bancária” para fins de apuração da atividade preponderante do estabelecimento.
Assim, verifica-se que a Autoridade Fiscal incorreu em equívoco ao vincular, de
forma genérica, as CBOs acima listadas à atividade bancária, desconsiderando que grande parte
dessas ocupações corresponde a funções administrativas, de gestão, suporte, comercialização e
atendimento, comuns a diversos ramos econômicos e não exclusivas da atividade típica de
intermediação financeira.
O Recorrente exerceu legitimamente o autoenquadramento do estabelecimento
matriz, com base em levantamento detalhado e documentação apta a demonstrar a composição
ocupacional. A interpretação segundo a qual as CBOs controvertidas possuem natureza
predominantemente administrativa e de apoio mostra-se plausível e coerente com as descrições
funcionais e com a realidade corporativa.
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Ademais, ratifica a improcedência da autuação e da aplicação da alíquota de 3% a
constatação de que o grau de risco desenvolvido no estabelecimento matriz do Santander, no
período analisado, é compatível com risco leve, conforme se extrai da análise do caso concreto e
dos elementos técnicos constantes dos autos.
Com efeito, no exercício de 2017, foram emitidas 117 Comunicações de Acidente de
Trabalho (CAT) para um universo aproximado de 18.000 empregados lotados no estabelecimento.
Do total de eventos registrados, 41 não ensejaram qualquer afastamento do empregado, 54
resultaram em afastamento de até quinze dias e apenas 22 implicaram afastamento superior a
quinze dias. Tais dados, considerados em termos absolutos e relativos, evidenciam baixa
incidência e baixa gravidade dos eventos acidentários, incompatíveis com ambientes de risco
médio ou grave.
Além disso, no mesmo período, foram elaborados e implementados Programas de
Prevenção de Riscos Ambientais (PPRA), em conformidade com as normas regulamentadoras
então vigentes, com o objetivo de avaliar as condições de trabalho e instituir medidas voltadas à
preservação da saúde e da integridade física e mental dos trabalhadores.
É certo que o PPRA decorre de obrigação trabalhista e não tem, por si só, a
finalidade direta de definir a alíquota do GILRAT. Todavia, não se pode ignorar que a elaboração
do PPRA pressupõe avaliação técnica do ambiente de trabalho, das atividades efetivamente
desempenhadas e dos riscos a que os trabalhadores estão expostos, culminando em conclusão
expressa acerca do grau de risco existente no estabelecimento.
No caso concreto, os laudos técnicos produzidos no âmbito do PPRA concluíram que
o grau de risco do estabelecimento do Santander é leve, após análise do ambiente laboral, da
natureza das atividades exercidas, das funções desempenhadas e da distribuição quantitativa dos
trabalhadores. Trata-se, portanto, de elemento técnico relevante, que descreve a realidade fática
subjacente ao enquadramento previdenciário adotado.
Nesse ponto, divirjo respeitosamente do entendimento segundo o qual o PPRA e
laudos técnicos “não se prestariam a alterar a GILRAT, por falta de amparo legal”.
Com efeito, não se está a sustentar que o PPRA tenha o condão de fixar ou
modificar diretamente a alíquota do GILRAT, a qual, de fato, decorre do enquadramento da
atividade preponderante nos termos do Anexo V do Decreto n. 3.048/99. O que se afirma é que os
laudos técnicos fortalecem, corroboram e conferem consistência ao autoenquadramento
promovido pelo contribuinte, ao evidenciar que a atividade efetivamente desenvolvida no
estabelecimento é compatível com grau de risco leve.
O ordenamento jurídico atribui ao contribuinte o dever de identificar e declarar sua
atividade preponderante, cabendo à Administração Tributária o ônus de demonstrar eventual
incorreção. Nesse contexto, é plenamente legítimo que o contribuinte se valha de elementos
técnicos para comprovar a aderência entre o enquadramento declarado e a realidade do ambiente
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de trabalho. Negar qualquer valor probatório a tais laudos significaria esvaziar a possibilidade de
demonstração concreta da atividade efetivamente exercida no estabelecimento.
Ademais, os dados objetivos de acidentalidade, aliados às conclusões técnicas do
PPRA, revelam coerência com o enquadramento no CNAE de serviços combinados de escritório e
apoio
administrativo,
cuja
natureza
pressupõe
ambientes
controlados,
atividades
predominantemente internas e baixo risco ocupacional, afastando a caracterização de risco
médio.
Assim, embora o Anexo V do Decreto n. 3.048/1999 estabeleça, de forma abstrata,
o grau de risco associado a cada CNAE, a correta identificação do CNAE preponderante, que
antecede a definição da alíquota, demanda a análise da realidade fática do estabelecimento, para
a qual os laudos técnicos e indicadores de acidentalidade se mostram não apenas pertinentes,
mas altamente esclarecedores.
Dessa forma, os elementos técnicos constantes dos autos não “substituem” a
norma nem “alteram” a GILRAT, mas confirmam que o enquadramento adotado pelo Santander
reflete adequadamente o grau de risco efetivamente desenvolvido no estabelecimento,
reforçando a improcedência da reclassificação promovida pela Autoridade Fiscal.
Pelo exposto, entendo que a autuação deve ser cancelada quanto ao ponto.
5. CONCLUSÃO
Por todo o exposto, voto por não conhecer do Recurso de Ofício, conhecer o
Recurso Voluntário, rejeitar a preliminar de nulidade do acórdão recorrido e, no mérito, dar
provimento parcial ao Recurso Voluntário para cancelar os lançamento relativos aos pagamentos a
título de (i) PLR para segurados empregados; (i) PLR pago a administradores cujo vínculo
empregatício restou mantido, face à suspensão do contrato de trabalho (Doc 12 da Impugnação);
(iii) hiring bonus; bem como (iv) relativo às diferenças do GILRAT ajustado.

Assinado Digitalmente
Conselheira Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo

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