Tribunal: CARF
Processo: 16045.720012/2014-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FABIANA FRANCISCO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-01-26
Data de publicação: 2026-02-20

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/11/2009 a 31/01/2010, 01/03/2010 a 30/04/2010, 01/11/2010 a 30/11/2010
ALÍQUOTA ZERO. VAREJO.
Para a hipótese de alíquota zero prevista no art. 28 da Lei no 11.196, de 2005, fica caracterizada a venda a varejo quando a operação comercial for realizada diretamente com o consumidor final.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/11/2009 a 31/01/2010, 01/03/2010 a 30/04/2010, 01/11/2010 a 30/11/2010
ALÍQUOTA ZERO. VAREJO.
Para a hipótese de alíquota zero prevista no art. 28 da Lei no 11.196, de 2005, fica caracterizada a venda a varejo quando a operação comercial for realizada diretamente com o consumidor final.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16045.720012/2014-81
ACÓRDÃO
3201-013.024 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
30 de janeiro de 2026
RECURSO
DE OFÍCIO
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
MASSA FALIDA DE DARUMA TELECOMUNICACOES E INFORMATICA S/A
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/11/2009 a 31/01/2010, 01/03/2010 a
30/04/2010, 01/11/2010 a 30/11/2010
ALÍQUOTA ZERO. VAREJO.
Para a hipótese de alíquota zero prevista no art. 28 da Lei no 11.196, de
2005, fica caracterizada a venda a varejo quando a operação comercial for
realizada diretamente com o consumidor final.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/11/2009 a 31/01/2010, 01/03/2010 a
30/04/2010, 01/11/2010 a 30/11/2010
ALÍQUOTA ZERO. VAREJO.
Para a hipótese de alíquota zero prevista no art. 28 da Lei no 11.196, de
2005, fica caracterizada a venda a varejo quando a operação comercial for
realizada diretamente com o consumidor final.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso de Ofício.

Assinado Digitalmente
Fabiana Francisco de Miranda – Relator

Fl. 2874
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Assinado Digitalmente
Helcio Lafeta Reis – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Barbara Cristina de Oliveira
Pialarissi, Fabiana Francisco de Miranda, Flavia Sales Campos Vale, Marcelo Enk de Aguiar, Rodrigo
Pinheiro Lucas Ristow, Helcio Lafeta Reis (Presidente).

RELATÓRIO
Trata o presente processo de Auto de Infração relativos à falta/insuficiência de
recolhimento da contribuição para o PIS/Pasep no montante total de R$ 1.553.439,72, e da Cofins
no total de R$ 7.134.097,89, ambos referentes aos períodos de apuração novembro/2009 a
janeiro/2010, março/2010, abril/2010 e novembro/2010.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
“Trata-se de autos de infração lavrados contra a contribuinte em epígrafe,
relativos à falta/insuficiência de recolhimento da contribuição para o PIS/Pasep
(fls. 3/13), no montante total de R$ 1.553.439,72, e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social (fls. 15/25), no montante total de R$
7.134.097,89, ambos referentes aos períodos de apuração novembro/2009 a
janeiro/2010, março/2010, abril/2010 e novembro/2010.
Na Informação Fiscal (fls. 28/41) o auditor fiscal fundamentou a lavratura dos
autos de infração nas seguintes razões:
- todas as vendas efetuadas pela contribuinte para os adquirentes relacionados
abaixo não devem se beneficiar do “Programa de Inclusão Digital” com redução a
zero da alíquota do PIS/Pasep e da Cofins, de que trata o art. 28 da Lei no 11.196,
de 2005, porque não podem ser consideradas vendas a varejo devido à
quantidade envolvida.
Fl. 2875
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Além disso, as empresas Claudino S.A. Lojas de Departamento, Lojas Sipolatti Ind.
e Com., Magazine Luiza S.A. e Ri Happy Brinquedos Ltda, das quais não se obteve
contrato de venda, somente cópias de alguns pedidos, fazem parte do comércio
varejista, não sendo, pois, os consumidores finais, o que caracteriza venda a
atacado;
- adquirentes como Banco do Brasil S.A., JBS S.A., Lojas Americanas S.A. e todos
os demais acima relacionados, não fazem parte das camadas de menor renda que
necessitam da redução do custo de computadores pessoais para viabilizar o
acesso a bens e serviços de informática, não se enquadrando no disposto na
exposição de motivos da Medida Provisória no 232, de 2005, que se converteu na
Lei no 11.196, de 2005;
- pela análise dos Dacons, verificou-se que a fiscalizada se equivocara no
transporte de créditos acumulados de um mês para o outro. Intimada a justificar
esses equívocos, ela informou que houve erro de fato e solicitou que fossem
sanados, o que foi feito na reconstituição do Dacon;
Fl. 2876
DF CARF MF
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- foram considerados como retenções na fonte os valores informados por
terceiros em Dirfs nas quais a contribuinte consta como beneficiária, obtidos dos
sistemas da Secretaria da Receita Federal do Brasil.
Cientificada dos autos de infração em 26/11/2014 (fls. 43/44), a contribuinte
apresentou impugnação em 18/12/2014 (fls. 2797/2804), na qual, depois de dizer
da tempestividade de sua defesa, alega que:
- o varejo, mais do que ligado à quantidade, está intimamente conectado com a
natureza da operação, com sua finalidade. Desse modo, se o adquirente do bem
fará uso deste, ou seja, não o colocará mais uma vez à venda, estamos diante de
uma relação na forma de varejo. Essa modalidade apresenta como característica a
venda para destinatário final do produto;
- a venda de produtos a destinatário final, independentemente da quantidade,
deve ser tratada como venda a varejo;
- a própria Solução de Consulta SRRF/2a RF/Disit no 61, de 16/08/2005, citada
pelo auditor fiscal, expõe que não existe definição quanto ao limite de quantidade
de produtos para se classificar a venda. A conceituação de tipo de venda sob algo
indefinido – quantidade que separa o varejo do atacado – quebra a segurança
jurídica dos atos, já que nunca se saberá como classificar a venda e tampouco se
determinado tributo deve ou não incidir;
- não há que se falar que as vendas realizadas pela autuada caracterizam-se como
de atacado, uma vez que todos os produtos foram adquiridos por empresas que
não atuam na revenda destes, mas sim os utilizam para seu funcionamento, ou
seja, como destinatário final;
- a própria Lei no 11.196, de 2005, estendeu os benefícios às aquisições realizadas
por empresas públicas e privadas;
- a aplicação do Programa de Inclusão Digital não deve ser vista apenas na forma
direta, como aquela venda que beneficia determinado consumidor, mas também
pelas vias oblíquas. As pessoas jurídicas que adquiriram os produtos geram
empregos, assalariam pessoas e se utilizam dos produtos para o desenvolvimento
social. O objetivo primordial da Lei 11.196, de 2005, é a inclusão daqueles que não
têm acesso ao conteúdo digital, de modo que este acesso pode ocorrer tanto pela
compra de seu computador para fins residenciais, quanto por aquele comprado, a
título de exemplo, pelo Banco do Brasil S.A., para oferecer seus serviços, inclusive
por meio dos créditos cedidos para financiamento de estudos.
Ao final da impugnação há requerimento para que todas as publicações sejam
efetuadas em nome do advogado da contribuinte, sob pena de nulidade"

Adicionalmente, note-se a forma de publicação da Ementa deste Acórdão de
primeira instância administrativa fiscal:
Fl. 2877
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS Período de apuração: 01/11/2009 a 31/01/2010, 01/03/2010 a
30/04/2010, 01/11/2010 a 30/11/2010 ALÍQUOTA ZERO. VAREJO.
Para a hipótese de alíquota zero prevista no art. 28 da Lei no 11.196, de 2005, fica
caracterizada a venda a varejo quando a operação comercial for realizada
diretamente com o consumidor final.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/11/2009 a
31/01/2010, 01/03/2010 a 30/04/2010, 01/11/2010 a 30/11/2010 ALÍQUOTA
ZERO. VAREJO.
Para a hipótese de alíquota zero prevista no art. 28 da Lei no 11.196, de 2005, fica
caracterizada a venda a varejo quando a operação comercial for realizada
diretamente com o consumidor final.

A da 6a Turma da DRJ em São Paulo, por unanimidade de votos, julgou procedente a
impugnação e, com isso, foram cancelados os autos de infração lavrados.
O processo foi submetido ao CARF, para averiguação do Recurso de Ofício.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Fabiana Francisco de Miranda, Relatora.
O Recurso de Ofício atente aos requisitos de admissibilidade para conhecê-lo, nos
termos do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972.
Trata-se de processo de Auto de Infração lavrado contra o contribuinte referente a
PIS/Cofins, em virtude de insuficiência de recolhimento. Note-se que o valor do presente processo
é de R$ 15.868.058,13.
O tema tratado é o conceito de varejo, para fins da aplicação da hipótese de
alíquota zero contida no art. 28 da Lei no 11.196/2005.
A discussão está se o conceito de varejo seria a quantidade de vendas efetuadas
(entendimento da fiscalização), ou se o fato de a venda ser para o destinatário final (entendimento
contribuinte).
Notadamente, tem razão o contribuinte em suas alegações, uma vez que o conceito
de varejo é de fato se a venda é efetuada ao destinatário final.
Por entender que a decisão proferida pela instância a quo seguiu o rumo correto,
utilizo sua ratio decidendi como se minha fosse, nos termos do §12° do art. 114 do RICARF, in
verbis:.
Fl. 2878
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“O cerne do litígio nestes autos é o conceito de varejo, para a aplicação da
hipótese de alíquota zero prevista no art. 28 da Lei no 11.196, de 21 de novembro
de 2005:
Art. 28. Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins incidentes sobre a receita bruta de venda a varejo:
I - de unidades de processamento digital classificadas no código 8471.50.10 da
Tabela de Incidência do IPI -TIPI;
II - de máquinas automáticas para processamento de dados, digitais, portáteis, de
peso inferior a 3,5Kg (três quilos e meio), com tela (écran) de área superior a
140cm2(cento e quarenta centímetros quadrados), classificadas nos códigos
8471.30.12, 8471.30.19 ou 8471.30.90 da Tipi;
III - de máquinas automáticas de processamento de dados, apresentadas sob a
forma de sistemas, do código 8471.49 da Tipi, contendo exclusivamente 1 (uma)
unidade de processamento digital, 1 (uma) unidade de saída por vídeo (monitor),
1 (um) teclado (unidade de entrada), 1 (um) mouse (unidade de entrada),
classificados, respectivamente, nos códigos 8471.50.10, 8471.60.7, 8471.60.52 e
8471.60.53 da Tipi;
IV - de teclado (unidade de entrada) e de mouse (unidade de entrada)
classificados, respectivamente, nos códigos 8471.60.52 e 8471.60.53 da Tipi,
quando acompanharem a unidade de processamento digital classificada no código
8471.50.10 da Tipi.(Revogado pela Medida Provisória no 690, de 2015)(Produção
de efeito)
V - modens, classificados nas posições 8517.62.55, 8517.62.62 ou 8517.62.72 da
TIPI.(Incluído pela Medida Provisória no 517, de 2010).
§ 1o Os produtos de que trata este artigo atenderão aos termos e condições
estabelecidos em regulamento, inclusive quanto ao valor e especificações
técnicas.
§ 2o O disposto neste artigo aplica-se também às aquisições realizadas por
pessoas jurídicas de direito privado ou por órgãos e entidades da Administração
Pública Federal, Estadual ou Municipal e do Distrito Federal, direta ou indireta, às
fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público e às demais organizações sob
o controle direto ou indireto da União, dos Estados, dos Municípios ou do Distrito
Federal.
§ 3o O disposto no caput deste artigo aplica-se igualmente nas vendas efetuadas
às sociedades de arrendamento mercantil leasing.
Para o auditor fiscal as vendas efetuadas em grandes quantidades não podem ser
consideradas vendas a varejo. Para a impugnante o que deve prevalecer na
classificação das vendas é o destinatário final, e não a quantidade.
Essa questão já foi apreciada pela Coordenação-Geral de Tributação – Cosit, na
Solução de Consulta Cosit no 280, de 9/10/2014, cuja ementa se transcreve:
Fl. 2879
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ALÍQUOTA ZERO. VENDA A VAREJO. MODEMS E ROTEADORES.
Para os efeitos do previsto no art. 28 da Lei no 11.196, de 2005, fica caracterizada
a venda a varejo quando a operação comercial for realizada diretamente com o
consumidor final, aí incluídas as pessoas jurídicas de direito privado ou público. A
venda de modems (códigos 8517.62.55, 8517.62.62 e 8517.62.72 da Tipi) e de
roteadores digitais (códigos 8517.62.41 e 8517.62.77 da Tipi) para empresas de
telecomunicações, desde que respeitados todos os requisitos normativos e legais,
é considerada “venda a varejo”, ainda que a empresa de telecomunicações
adquirente, ao efetuar a prestação de seus próprios serviços, venha a ceder tais
equipamentos a seus clientes, em regime de comodato. Se a empresa de
telecomunicações, após haver adquirido produtos com o benefício da alíquota
zero da Cofins, praticar operações de revenda desses mesmos produtos a seus
clientes, ficará responsável por recolher em atraso a contribuição que deixou de
ser paga pelo fornecedor dos produtos, como se a redução a zero da alíquota não
houvesse existido, conforme previsto no art. 22 da Lei no 11.945, de 4 de junho de
2009.
Vale transcrever também parte dos fundamentos dessa solução de consulta na
parte que trata da expressão “venda a varejo”:
8. A esse respeito, verifica-se tratar-se tal expressão de conceito jurídico
indeterminado, haja vista inexistir no direito comercial definição legal para ela,
não havendo, também, unanimidade na doutrina quanto ao seu exato sentido,
nos precisos termos expostos pelo Exmo. Ministro do Superior Tribunal de Justiça
Ilmar Galvão, quando da relatoria do Recurso Especial no 8.966 (sem os destaques
no original):
[...] Sustenta haver a lei municipal aditado, no preceito em referência, a
configuração conceitual que a venda a varejo possui no direito comercial, não
havendo espaço para sua modificação por meio da lei tributária, nem, muito
menos, por via interpretativa.
Acontece, porém, que inexiste definição legal para venda a varejo, no direito
comercial, controvertendo os estudos acerca do exato sentido da expressão.
Com efeito, conforme ressai dos próprios autos, para uns, venda a varejo
corresponde a compra para consumo próprio, não se descaracterizando ela pelo
fato de o comprador armazenar grandes quantidades de mercadoria em seu
poder. Para outros, entretanto, a tônica discriminativa está na quantidade da
mercadoria e na frequência das vendas. Entre esses, o renomado J. CARVALHO DE
MENDONÇA, que contrapõe ao conceito de comerciante a retalho (varejista) o de
atacadista (ou em grosso), caracterizado pelo Supremo Tribunal, em julgamento
de 12 de maio de 1923, como aquele que efetua ‘compra em grande escala para
revenda em grandes partidas’, não podendo como tal ser considerado ‘o
comerciante que, habitualmente, exercendo a especulação a retalho, supre uma
ou outra vez outro negociante ou qualquer freguês, com maior quantidade de
mercadorias’ (Tratado Freitas Bastos, 1960, Volume VI, Parte II, nos 717/719).
Fl. 2880
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8
[...]
8.1 Por sua vez, De Plácido e Silva, fornece as seguintes definições clássicas de
“atacado” e “varejo”:
Atacado – Usado em comércio para indicar toda espécie de venda por grosso, isto
é, em grandes quantidades, venda esta feita a outros comerciantes que vão
revender as mercadorias compradas ou adquiridas.
Varejo – Embora tenha o mesmo sentido de varejamento, é empregado
especialmente para indicar o comércio que se faz em pequenas porções ou a
retalho, ou venda por miúdo, feita diretamente ao consumidor. Opõe-se ao por
atacado ou por grosso.
9. Pode-se, assim, divisar as seguintes características distintivas básicas entre tais
conceitos: enquanto o varejo distingue-se pela venda em pequenas porções e
diretamente ao consumidor final, o seu contraposto – atacado – manifesta-se
pelo comércio em grandes quantidades, feito com outros comerciantes.
Evidencia-se, de mesma forma, a impossibilidade de delimitação da quantidade
de produto vendida a consumidor final que caracterizaria “varejo”, somente
fazendo-se possível esta apreciação em relação a cada caso concreto
individualmente considerado.
10. Na legislação tributária federal, o Decreto no 7.212, de 15 de junho de 2010,
Regulamento do IPI (Ripi/2010), em seu art. 14, II, apresenta a seguinte definição
para estabelecimento comercial varejista (sem o destaque no original):
Estabelecimentos Atacadistas e Varejistas Art. 14. Para os efeitos deste
Regulamento, consideram-se
[...]
II - estabelecimento comercial varejista, o que efetuar vendas diretas a
consumidor, ainda que realize vendas por atacado esporadicamente,
considerando-se esporádicas as vendas por atacado quando, no mesmo semestre
civil, o seu valor não exceder a vinte por cento do total das vendas realizadas.
11. O art. 2o da Lei no 8.078, de 11 de setembro de 1990 (Código de Defesa do
Consumidor), por sua vez, traz a definição de “consumidor”, ao preceituar que:
Art. 2o Consumidor é toda pessoa física ou jurídica que adquire ou utiliza produto
ou serviço como destinatário final.
12. Pela conjugação de ambas as definições, extraídas da legislação federal,
chega-se à conclusão de que a expressão “venda a varejo” deve ser entendida
como a venda efetuada diretamente a pessoa física ou jurídica que adquira ou
utilize produto ou serviço na qualidade de seu destinatário final.
13. No âmbito do questionamento apresentado pelo sujeito passivo, relativo à
redução da Contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins de que trata a Lei no 11.196, de
2005, a inovação legislativa no sentido de inserir permissivo específico para
Fl. 2881
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alcançar aquelas transações efetuadas entre o comerciante varejista e pessoas
jurídicas de direito privado ou órgãos e entidades da Administração Pública
Federal, Estadual ou Municipal e do Distrito Federal, há que ser devidamente
ponderada na medida em que, na hipótese em questão, exerceu-se, a priori,
opção por caracterizar o varejo como aquele destinado a atender às necessidades
do consumidor final, no limite do seu próprio consumo.
13.1 Conclui-se, portanto, que se encontrará caracterizada a venda a varejo, para
os fins do art. 28 da Lei no 11.196, de 2005, quando da operação comercial
realizada diretamente com o consumidor final, aí incluídas as pessoas jurídicas de
direito privado ou público.
Segundo o entendimento da Cosit exposto nessa solução de consulta, para os fins
do art. 28, da Lei no 11.196, de 2005, uma venda é caracterizada como a varejo
quando a operação for realizada diretamente com o consumidor final, aí incluídas
as pessoas jurídicas de direito privado ou público.
Logo, tem razão a impugnante em suas alegações de que o que deve ser
considerado para se caracterizar uma venda a varejo é se ela é feita ao
destinatário final.
Quanto às quantidades vendidas, o entendimento da Cosit é de que não é
possível a delimitação da quantidade de produto vendido a consumidor final que
caracterizaria a venda a varejo. E ainda que se deve caracterizar o varejo como
aquele destinado a atender às necessidades do consumidor final, no limite do seu
próprio consumo. Noutros termos, a quantidade que não descaracteriza a venda a
varejo é aquela do limite do próprio consumo.
Observe-se que, no caso concreto analisado pela Cosit para a publicação da
Solução de Consulta no 280, de 2014, trata-se de vendas de modens e roteadores
para empresas de telecomunicações, o que evidencia se tratar de grandes
quantidades, possivelmente quantidades ainda maiores do que as que foram
vendidas pela autuada, e mesmo assim aquela Coordenação entendeu que a
classificação como vendas a varejo deve ser feita tendo em conta apenas o
destinatário final.
Na verdade, o próprio § 2o do art. 28 da Lei no 11.196, de 2005, ao estender a
hipótese de alíquota zero também às aquisições realizadas por pessoas jurídicas
de direito privado ou por órgãos e entidades da Administração Pública Federal,
Estadual ou Municipal e do Distrito Federal, já deixa claro que as quantidades não
devem ser o critério a ser utilizado para a classificação de uma venda a varejo.
Isso porque as pessoas jurídicas e os órgãos públicos costumam comprar grandes
quantidades de produtos de informática.
Esse argumento também afasta o fundamento do auditor fiscal que diz respeito
ao fato de os adquirentes não fazerem parte das camadas de menor renda, uma
vez que a própria legislação estendeu a hipótese de alíquota zero.
Fl. 2882
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10
Assim, esses fundamentos do lançamento de ofício devem ser afastados,
excluindo-se as exigências respectivas.
O auditor fiscal também fundamentou a lavratura dos autos de infração no fato
de que as empresas Claudino S.A. Lojas de Departamento, Lojas Sipolatti Ind. e
Com., Magazine Luiza S.A. e Ri Happy Brinquedos Ltda. fazem parte do comércio
varejista, ou seja, não são consumidores finais, caracterizando venda a atacado.
É certo que mesmo essas empresas poderiam ter adquirido os produtos para uso
próprio, o que caracterizaria venda a destinatário final e, portanto, a varejo.
Todavia, a contribuinte, apesar de dizer que todos os adquirentes não atuariam
na revenda dos produtos, não forneceu, nem durante o procedimento fiscal, nem
agora com a impugnação, os contratos das vendas efetuadas às empresas
Claudino S.A. Lojas de Departamento, Lojas Sipolatti Ind. e Com., Magazine Luiza
S.A. e Ri Happy Brinquedos Ltda. Assim, a impugnante não comprovou que as
vendas efetuadas a essas empresas seriam vendas a destinatário final.
No entanto, efetuando-se a reconstituição dos Dacons, como feito pelo auditor-
fiscal (Anexos 48 e 49), com o aproveitamento dos valores retidos na fonte, tanto
os retidos pelas empresas que comprovaram ser destinatários finais como aqueles
retidos pelas que não o comprovaram, verifica-se que não há saldo devedor seja
de PIS/Pasep, seja de Cofins, devendo, pois, serem cancelados os autos de
infração.
Por fim, com relação ao pedido para que as publicações sejam feitas em nome do
patrono da empresa, diga-se que, nos termos do art. 23 do Decreto no 70.235, de
1972, é prevista intimação em nome do sujeito passivo e apenas no domicílio
tributário por ele eleito e constante de seu cadastro na Receita Federal.
Em face do exposto, voto pela procedência da impugnação, cancelando os autos
de infração lavrados.”

Conclusão
Dessa forma, correto o cancelamento do lançamento em discussão pela autoridade
julgadora de primeira instância.
Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso de Ofício e, no mérito, negar
provimento.

Assinado Digitalmente
Fabiana Francisco de Miranda

Fl. 2883
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