Tribunal: CARF
Processo: 10880.968916/2022-78
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EFIGENIO DE FREITAS JUNIOR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2026-02-26
Data de publicação: 2026-03-20

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2017
CERCEAMENTO DE DIREITO DEFESA. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA.
A alegação de cerceamento do direito de defesa não prospera quando a autoridade julgadora examina os argumentos e elementos apresentados na manifestação de inconformidade e indefere o pleito pela ausência de provas que sustentem as alegações.
Ademais, no âmbito do processo administrativo tributário prevalece o entendimento de que não há nulidade sem prejuízo (pas de nullité sans grief). Nessa linha, conforme salienta Leandro Paulsen, a nulidade não decorre especificamente do descumprimento de requisito formal, mas sim do efeito comprometedor do direito de defesa assegurado ao contribuinte pelo art. 5o, LV, da Constituição Federal. Afinal, continua o autor, as formalidades não são um fim em si mesmas, mas instrumentos que asseguram o exercício da ampla defesa. Nesse contexto, a “declaração de nulidade, portanto, é excepcional, só tendo lugar quando o processo não tenha tido aptidão para atingir os seus fins sem ofensa aos direitos do contribuinte”.
REPETIÇÃO DE INDÉBITO. INOVAÇÃO. MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. NÃO OCORRÊNCIA.
No caso de o Despacho Decisório indeferir o direito creditório pleiteado e a decisão de primeira instância também indeferir o referido crédito em razão da ausência de documentação comprobatória não configura alteração de critério jurídico porquanto, ao contrário do que ocorre no lançamento de ofício - exceto no caso de presunção legal - em que o Fisco deve provar a infração apurada, no caso de repetição do indébito (compensação/restituição) é ônus do contribuinte provar a liquidez e certeza do crédito pleiteado e dever do Fisco verificar tais requisitos.
O art. 170 do CTN estabelece que a lei pode, nas condições e garantias que especifica, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública. Verifica-se, pois, que a exigência de prova pela decisão recorrida para comprovar o direito creditório pleiteado está em consonância com o art. 170 do CTN e não configura mudança de critério jurídico.
SALDO NEGATIVO DE IRPJ. DEDUÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE (IR-FONTE). INDEFERIMENTO DE CRÉDITO. FALTA DE COMPROVAÇÃO DE RECEITA.
A pessoa jurídica pode deduzir do imposto devido o valor do imposto de renda retido na fonte, desde que comprove a retenção e o cômputo das receitas correspondentes na base de cálculo do imposto, conforme o art. 2o, § 4o, inciso III, da Lei no 9.430/1996, e a Súmula CARF no 80. O fato de o Fisco não apurar omissão de receita não impede o indeferimento do crédito de imposto de renda retido na fonte. A falta de comprovação do oferecimento da receita à tributação obsta o aproveitamento do efeito reflexo da potencial omissão, conforme determina o art. 228 do Regulamento do Imposto de Renda.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. AUSÊNCIA DE DOCUMENTAÇÃO PROBATÓRIA.
O contribuinte deve provar a liquidez e certeza do direito creditório postulado, exceto nos casos de erro evidente, de fácil constatação. Uma vez colacionados aos autos elementos probatórios suficientes e hábeis, eventual equívoco, o qual deve ser analisado caso a caso, não pode figurar como óbice ao direito creditório. Por outro lado, a não apresentação de elementos probatórios prejudica a liquidez e certeza do crédito vindicado, o que inviabiliza a repetição do indébito, tal qual no caso em análise, em que o contribuinte não apresentou documentação comprobatória suficiente de que ofereceu à tributação a receita correspondente ao IR-Fonte pleiteado.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10880.968916/2022-78
ACÓRDÃO
1101-002.090 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de fevereiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
HYPERA S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2017
CERCEAMENTO DE DIREITO DEFESA. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA.
A alegação de cerceamento do direito de defesa não prospera quando a
autoridade julgadora examina os argumentos e elementos apresentados na
manifestação de inconformidade e indefere o pleito pela ausência de
provas que sustentem as alegações.
Ademais, no âmbito do processo administrativo tributário prevalece o
entendimento de que não há nulidade sem prejuízo (pas de nullité sans
grief). Nessa linha, conforme salienta Leandro Paulsen, a nulidade não
decorre especificamente do descumprimento de requisito formal, mas sim
do efeito comprometedor do direito de defesa assegurado ao contribuinte
pelo art. 5o, LV, da Constituição Federal. Afinal, continua o autor, as
formalidades não são um fim em si mesmas, mas instrumentos que
asseguram o exercício da ampla defesa. Nesse contexto, a “declaração de
nulidade, portanto, é excepcional, só tendo lugar quando o processo não
tenha tido aptidão para atingir os seus fins sem ofensa aos direitos do
contribuinte”.
REPETIÇÃO DE INDÉBITO. INOVAÇÃO. MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO.
NÃO OCORRÊNCIA.
No caso de o Despacho Decisório indeferir o direito creditório pleiteado e a
decisão de primeira instância também indeferir o referido crédito em razão
da ausência de documentação comprobatória não configura alteração de
critério jurídico porquanto, ao contrário do que ocorre no lançamento de
ofício - exceto no caso de presunção legal - em que o Fisco deve provar a
infração
apurada,
no
caso
de
repetição
do
indébito
(compensação/restituição) é ônus do contribuinte provar a liquidez e
certeza do crédito pleiteado e dever do Fisco verificar tais requisitos.
Fl. 649
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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O art. 170 do CTN estabelece que a lei pode, nas condições e garantias que
especifica, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos
líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a
Fazenda Pública. Verifica-se, pois, que a exigência de prova pela decisão
recorrida para comprovar o direito creditório pleiteado está em
consonância com o art. 170 do CTN e não configura mudança de critério
jurídico.
SALDO NEGATIVO DE IRPJ. DEDUÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA
FONTE
(IR-FONTE).
INDEFERIMENTO
DE
CRÉDITO.
FALTA
DE
COMPROVAÇÃO DE RECEITA.
A pessoa jurídica pode deduzir do imposto devido o valor do imposto de
renda retido na fonte, desde que comprove a retenção e o cômputo das
receitas correspondentes na base de cálculo do imposto, conforme o art.
2o, § 4o, inciso III, da Lei no 9.430/1996, e a Súmula CARF no 80. O fato de o
Fisco não apurar omissão de receita não impede o indeferimento do
crédito de imposto de renda retido na fonte. A falta de comprovação do
oferecimento da receita à tributação obsta o aproveitamento do efeito
reflexo da potencial omissão, conforme determina o art. 228 do
Regulamento do Imposto de Renda.
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. AUSÊNCIA DE DOCUMENTAÇÃO
PROBATÓRIA.
O contribuinte deve provar a liquidez e certeza do direito creditório
postulado, exceto nos casos de erro evidente, de fácil constatação. Uma
vez colacionados aos autos elementos probatórios suficientes e hábeis,
eventual equívoco, o qual deve ser analisado caso a caso, não pode figurar
como óbice ao direito creditório. Por outro lado, a não apresentação de
elementos probatórios prejudica a liquidez e certeza do crédito vindicado,
o que inviabiliza a repetição do indébito, tal qual no caso em análise, em
que o contribuinte não apresentou documentação comprobatória
suficiente de que ofereceu à tributação a receita correspondente ao IR-
Fonte pleiteado.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do relator.
(documento assinado digitalmente)
Fl. 650
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Efigênio de Freitas Júnior - Presidente e Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Roney Sandro Freire Correa,
Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho,
Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).

RELATÓRIO

Trata-se de Declarações de compensação (Dcomp’s) em que o contribuinte
compensou débitos próprios com crédito decorrente de saldo negativo de IRPJ, referente ao ano-
calendário 2017, no valor original de R$ 85.156.596,16.
2.
Despacho Decisório não homologou parte das compensações declaradas, no valor
de R$ 64.229.285,01, sob a justificativa de que não houve oferecimento à tributação da receita
correspondente ao IR-Fonte (e-fls. 02-24).
3.
Em manifestação de inconformidade, o contribuinte alegou, em síntese, nulidade do
Despacho Decisório por vício de motivação e cerceamento de defesa; assentou não existir
fundamento para presumir omissão de receitas. Sustentou que os rendimentos das operações de
SWAP foram adicionados na Parte A do LALUR e oferecidos à tributação no IRPJ/CSLL, conforme
registros da ECF, após atender integralmente às intimações e apresentar documentação
comprobatória. Argumentou que o ônus da prova recai sobre o Fisco, que não realizou diligências
para infirmar as informações apresentadas. Ressaltou que a forma de contabilização não altera o
lucro real e que preencheu os requisitos para compensação do IRRF, conforme Súmula 80 do CARF
(e-fls. 434-437).
02. A Manifestante, atendeu tempestiva e integralmente à intimação tendo informado
(a) que o cruzamento pretendido pelo Auditor Fiscal entre os Registros Y570 e L300 era
tecnicamente inviável, em razão dos diferentes regimes de reconhecimento (caixa vs.
competência); (b) que as receitas referentes ao código 5273 (operação de SWAP) são
lançadas em contas de despesas, tendo em vista seu caráter de proteção (hedge); (c) quais
as contas contábeis de despesas os Swaps foram lançados; e (d) que o ano calendário de
2017 já havia sido objeto de fiscalização e lançamento, através do PA no
0819000.2021.00054.
03. O direito à dedução do IR retido sob o código 5273 foi negado em função de
presumida omissão das receitas correspondentes.
04. O despacho decisório deve ser considerado nulo por vício de motivação, uma vez que
não é possível presumir a omissão de receitas, atraindo os efeitos reflexos do art. 228 do
RIR/2018. Quanto a esse aspecto, o fiscal deixou de observar o art. 142 do Código
Tributário Nacional, não se desincumbindo do seu ônus de demonstrar a omissão de
receita.
05. Há vício de motivação, uma vez que foi demonstrada a adição dos rendimentos para
fins de apuração do IRPJ/CSLL, transferindo-se, assim, o ônus da prova de infirmar essa
demonstração para a fiscalização.
06. Na Parte A do LALUR relativo ao ano-calendário de 2017, consta claramente a adição
do valor de R$ 339.373.341,99, relacionado aos rendimentos auferidos nos instrumentos
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de hedge, ou do ECF, e é possível ver claramente à tributação. Apesar disso, o Auditor
Fiscal se limitou a alegar que a Manifestante não teria cumprido o pretenso ônus de
provar que aqueles rendimentos teriam sido oferecidos à tributação, sem realizar
qualquer diligência complementar.
07. Basta a análise do LALUR para se verificar que os rendimentos que sofreram as
retenções na fonte, ainda que contabilizados como redutores de despesas, foram
devidamente considerados para fins de apuração da base de cálculo do IRPJ/CSLL. Se o
Auditor Fiscal tivesse analisado a ECF da Manifestante de forma global, incluindo outros
Registros além do L300, teria facilmente identificado o lançamento da quantia de R$
339.373.341,99 na linha 92 da Parte A do LALUR (“Outras Adições”), relacionada às
operações de SWAP em discussão, o que comprova o seu cômputo na determinação do
Lucro Real do ano calendário de 2017.
08. Considerando a presunção de veracidade da contabilidade e dos livros fiscais da
Manifestante, assim como a evidência (irrefutável) de que os rendimentos foram
adicionados na Parte A do LALUR, refletindo assim na apuração do Lucro Real (e da base
de cálculo da CSLL), é certo que foram preenchidos todos os requisitos para compensar o
valor do IRPJ retido na fonte, conforme previsto na Súmula 80 do CARF.
09. Caso pretendesse descaracterizar as informações contidas nas demonstrações
financeiras e documentos fiscais da Manifestante, caberia ao Auditor Fiscal o ônus de
provar que os referidos rendimentos não teriam sido oferecidos à tributação, ou seja,
que teria havido omissão de receitas (!), não podendo o Fiscal se restringir a negar as
compensações mediante simples atribuição de um ônus probatório inexistente e absurdo
à Manifestante, que já provou o que lhe cabia provar.
10. A conjugação de uma visão moderna cooperativista acerca do ônus da prova e a
adoção da teoria dinâmica da distribuição do ônus probatório levariam á conclusão de que
a prova deve ser produzida por quem têm chances de fazê-lo. Agregando-se esses
conceitos ao fato relativo às informações e documentos fornecidos pela manifestante,
restaria claro que cabe exclusivamente ao fisco o ônus de infirmar a prova apresentada,
demonstrando que os rendimentos não foram computados na apuração do IRPJ/SCLL.
11. O simples fato de os rendimentos financeiros derivados das operações de SWAP com
fins de hedge terem sido registrados como créditos em contas de despesas, e não como
receitas como entende correto o Auditor Fiscal, em nada influencia as conclusões acima
apresentadas. Qualquer que seja a posição contábil adotada, seja um aumento de receita,
seja uma diminuição de despesa, não se verificaria qualquer alteração do lucro real e,
consequentemente, da apuração do IRPJ.
12. O despacho decisório é nulo por cerceamento do direito de defesa, uma vez que o
auditor fiscal não apresentou qualquer elemento de convicção apto a sustentar suas
convicções.
13. A determinação do lucro real empreendida pela interessada goza de presunção de
veracidade.
14. Os resultados das operações de SWAP no ano 2017 (ano de liquidação) foram
devidamente registrados em contas patrimoniais de derivativos e em contas de
resultado como redutores de despesas das operações protegidas pelo hedge, sendo
posteriormente adicionados na linha 92 da Parte A do LALUR (“Outras Adições”), sendo
computados na apuração do lucro real do exercício.
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15. Não houve a falta de apresentação de documentos que lastreiam a contabilização da
Manifestante, nem a recusa de apresentação de qualquer informação requerida pelo
Auditor Fiscal, mas sim mera dificuldade subjetiva ou recusa de trabalhar com as
obrigações fiscais acessórias impostas pela própria Receita Federal.
16. No mérito, o fato de que todos os ganhos de Swap foram oferecidos à tributação é
demonstrado com um exemplo prático de uma operação realizada com o Bank of America
Merril Lynch (CNPJ no 62.073.200/0001-21). Essa operação foi contabilmente lançada a
crédito na conta 1130311, com o número de lançamento 0100088012, em 06.02.2017,
conforme demonstra cópia do razão colada à petição. Essa movimentação contábil foi
adicionada á apuração do Lucro Real, como é possível verificar pelo Registro M300 da ECF
– Lançamentos da Parte A – Linha 92 – Outras Adições. Com isso, evidencia-se que todo o
valor lançado na conta contábil 1130311 a crédito foi computado no Lucro Real, sendo,
portanto, oferecido a tributação.
17. Todas as contas de SWAP seguiram exatamente o mesmo procedimento –
lançamento a crédito na conta contábil 1130311 do ECD e adição da movimentação de
tal conta no Registro M300 – linha 92 do ECF.
18. Os documentos anexados comprovam, com base nas obrigações assessórias
entregues ao fisco de maneira tempestiva, que foram computadas no lucro real, por
meio de adições efetuadas no Registro M300 – linha 92 do ECF, rendimentos de SWAP no
valor total de R$ 359.094.973,24, permitindo-se, consequentemente, a dedução do IRRF
incidente em tais operações, no valor total de R$ 64.229.285,01.
19. A adição do saldo das movimentações do período nas contas patrimoniais relativas a
derivativos é justamente o que se espera por ocasião da liquidação dos instrumentos
financeiros, visto que o trâmite no resultado do exercício ocorre em momento anterior e,
neste momento, há apenas a baixa dos ativos e passivos relativos aos instrumentos contra
outras rubricas patrimoniais.
4.
A Turma julgadora de primeira instância, por unanimidade de votos, rejeitou o
pedido de realização de diligência e a preliminar de nulidade do Despacho Decisório e, no mérito,
julgou improcedente a manifestação de inconformidade em razão da não apresentação de
documentação comprobatória, conforme ementa abaixo transcrita:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2017
PER/DCOMP. SALDO NEGATIVO DO IRPJ. REQUISITOS.
A certeza e a liquidez dos créditos são requisitos indispensáveis para a compensação
autorizada por lei. Quando se trata de crédito decorrente de IRRF, para cujo
reconhecimento se faz necessária a demonstração de que os rendimentos respectivos
foram oferecidos à tributação, é incompatível com essa exigência a apresentação de um
único registro a título exemplificativo, especialmente quando é realizada de forma parcial,
sem evidência efetiva de que o resultado foi afetado no ano em questão ou nos períodos
anteriores.
SALDO NEGATIVO. CRÉDITO. RECONHECIMENTO. ÔNUS DA PROVA. DILIGÊNCIA.
DESCABIMENTO.
Cabe ao contribuinte o ônus da prova da existência do crédito solicitado, não estando a
autoridade administrativa obrigada a realizar diligência ou perícia para comprovar a sua
certeza e liquidez.
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Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
5.
Em recurso voluntário, a recorrente alega, em síntese, o que segue.
Preliminares
i) nulidade do acórdão recorrido por inovação das razões colocadas em Despacho
Decisório/inovação de critério jurídico;
i.a) falta de enfrentamento de todos os argumentos da defesa;
i.b) falta de motivação (ou fundamentação) adequada;
i.c) inobservância ao princípio da verdade material;
ii) nulidade do Despacho Decisório por impossibilidade de presunção de omissão de receita para
atrair os efeitos reflexos do art. 228 do RIR/2018;
ii.a) demonstrada a adição dos rendimentos para fins de apuração do IRPJ/CSLL, o ônus da prova
de infirmar essa demonstração cabe à fiscalização;
ii.b) o Auditor Fiscal cerceou o direito de defesa da Recorrente, tornando o Despacho Decisório
nulo, nos termos do art. 3o, III, da Lei no 9.784/9912, tendo em vista que não apresentou qualquer
elemento de convicção apto a sustentar as suas conclusões;
ii.c) diante da presunção de veracidade das explicações e documentos contábeis e fiscais, utilizados
na composição do Lucro Real, do qual deriva o saldo negativo do IRPJ, é necessária a anulação
parcial do Despacho Decisório, pela falta de fundamentação que permita contornar a presunção
iuris tantum de veracidade da apuração do Lucro Real apresentada pela Manifestante, nos que se
refere às operações de SWAP;
Mérito
iii) apresenta explicações sobre os lançamentos e procedimentos efetuados em relação às contas
de Swap, conforme será analisado em detalhe no voto;
iii.a) aduz que demonstrou, em sua Manifestação de Inconformidade, a adição do resultado do
contrato de forma individualizada por operação que gerou a retenção utilizada;
iii.b) defende ser descabida “a análise, DECLARADAMENTE ESPECULATIVA, dos saldos da conta,
uma vez que a limitação legal para a apropriação do IRRF é individual por operação”;
iii.c) responde aos pontos aduzidos pela decisão recorrida;
iii.d) sustenta que ofereceu à tributação todos os rendimentos financeiros sujeitos à retenção em
2017, inclusive operações de SWAP, fato comprovado por laudo da PWC que confirma a inclusão
das receitas na ECF e a dedução do IRRF correspondente;
iii.e) por fim, requer o provimento do recurso voluntário, e, de forma subsidiária, a produção de
todos os meios de prova admitidos em Direito, com destaque para prova documental suplementar
e diligência fiscal, caso considerada necessária para a formação de convencimento sobre a matéria
versada nestes autos.
Fl. 654
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6.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Efigênio de Freitas Júnior, Relator.
7.
O recurso voluntário atende aos pressupostos de admissibilidade razão pela qual
dele conheço.
8.
Cinge-se a controvérsia à parcela residual não confirmada de IR-Fonte.
Preliminares de nulidade.
Nulidade do acórdão recorrido.
9.
A recorrente alega, em síntese, inovação de critério jurídico; falta de enfrentamento
de todos os argumentos da defesa; falta de motivação (ou fundamentação) adequada e
inobservância ao princípio da verdade material, nos seguintes termos:
[...] Turma Julgadora, no esforço de não reconhecer os créditos aproveitados pela
Recorrente, readequou os fundamentos do Despacho Decisório na tentativa de, mesmo
sem desqualificar ou questionar a veracidade da escrituração contábil e fiscal,
especulando, sem qualquer embasamento, que seria possível o contribuinte não ter
oferecido a tributação a receita de SWAP, já que não conhece o conteúdo das contas
contáveis, sendo possível que o contribuinte tenha neutralizado tais lançamentos.
Fica patente, portanto, que invés de avaliar a documentação acostada na Manifestação de
Inconformidade a DRJ preferiu incluir novas razões de lançar, todas de caráter
especulativos, que, no seu ponto de vista, não trazem certeza acerca do “conteúdo” da
contabilidade e dos registros fiscais do Contribuinte, muito embora não se questione a
veracidade e correção dos mesmos.
Não é dado à DRJ inovar na argumentação no afã de manter o lançamento fiscal. Em
respeito ao amplo contraditório, a DRJ deve se manter no estrito limite do contencioso
trazido pelo Agente Lançador, devendo manter a exigência fiscal apenas se os
fundamentos trazidos no Despacho Decisório forem suficientes para sustentar a conclusão
defendida originalmente.
[...]
Em que pese a regra contida no art. 146 do CTN ser suficiente para que este c. CARF
reconheça a nulidade do acórdão recorrido por inovação do critério jurídico, cabe ainda
destacar que a introdução de um novo critério jurídico também gera cerceamento do
direito de defesa da Recorrente, tornando a decisão nula nos termos dos arts. 31 e 59,
inciso II, do Decreto no 70.235/72 e art. 489, §1o, inciso III, do CPC.
Isso porque, ao atribuir fundamento inovador ao ato fiscal (Despacho Decisório), a
Turma Julgadora impediu que a Recorrente pudesse ter seus argumentos de defesa
analisados em duas instâncias na esfera administrativa.
[...]
[...] apesar das provas apresentadas pela Recorrente, o Fisco simplesmente presumiu –
com base em uma divergência acerca da correta forma de contabilização dos rendimentos
Fl. 655
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do hedge, que é, de mais a mais, totalmente irrelevante para os fins da prova de que esses
valores foram incluídos na base de cálculo do IRPJ – de que as receitas de SWAP não
teriam sido levadas a tributação pelo IRPJ, o que é inadmissível na seara tributária.
Afinal, não se pode conceber que um agente fiscal proceda à fiscalização e, na falta de
elementos concretos e técnicos, passe a presumir determinados fatos, sem base legal,
muito menos omissões de receitas, deixando para o contribuinte o oneroso encargo de
produzir provas complementares não especificadas, ainda quando a sua contabilidade e
os livros fiscais apresentados já demonstrem o seu direito.
[...]
Nota-se que a decisão recorrida se vale de termos genéricos e vagos, não rebatendo ou
refutando especificamente qualquer dos argumentos apresentados pela Recorrente.
[...]
De todo exposto, deve se reconhecer a nulidade do Acórdão recorrido, por vício de
motivação, nos termos dos arts. 31 e 59, inciso II, do Decreto n° 70.235/72 e dos arts. 2o,
3o, III e 50, I, §1° da Lei n° 9.784/99, assim como do art. 489, §.1o, do CPC, com o retorno
dos autos à DRJ competente para que seja proferida nova decisão devidamente
fundamentada abordando todos os argumentos trazidos pela Recorrente e que deixaram
de ser apreciados.
[...]
Com base no princípio da Verdade Material, infere-se que a Administração Tributária,
quando da aplicação de um juízo de valor em fase contenciosa da regular constituição do
crédito tributário, assim como no processo homologatório das compensações efetuadas
pelo contribuinte, deve valer-se da realização de novos exames, agindo sempre em busca
da verdade dos fatos.
Mais uma vez, não se trata aqui acerca sobre quem recai o ônus da prova, mas sim da
obrigação de Fisco e Contribuinte trabalharem em cooperação para delimitar a situação
fática. O Recorrente, ao longo do processo fiscalizatório e na Manifestação de
Inconformidade, prestou as declarações e juntou os documentos que considera
suficiente para elucidar a adição do resultado dos contratos de SWAP à formação do
Lucro Real. A DRJ, por sua vez, apenas obstou o trabalho do Contribuinte, sem buscar
qualquer esclarecimento fático ou indicar falhas no procedimento do contribuinte, mesmo
afirmando que não foi possível chegar a qualquer conclusão.
10.
Não assiste razão à recorrente.
11.

Em sede de nulidade, a jurisprudência do Carf, alinhada ao posicionamento do
Superior Tribunal de Justiça, já sob a vigência do CPC/2015, estabelece que o julgador não tem
obrigação de responder a todas as questões suscitadas pelas partes quando já encontrou motivo
suficiente para proferir a decisão. Cabe ao julgador apenas enfrentar as questões capazes de
infirmar a conclusão adotada na decisão recorrida. Veja-se:
PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA
ORIGINÁRIO. INDEFERIMENTO DA INICIAL. OMISSÃO, CONTRADIÇÃO, OBSCURIDADE,
ERRO MATERIAL. AUSÊNCIA.
1. Os embargos de declaração, conforme dispõe o art. 1.022 do CPC, destinam-se a suprir
omissão, afastar obscuridade, eliminar contradição ou corrigir erro material existente no
julgado, o que não ocorre na hipótese em apreço.
Fl. 656
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PROCESSO 10880.968916/2022-78
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2. O julgador não está obrigado a responder a todas as questões suscitadas pelas partes,
quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão. A prescrição
trazida pelo art. 489 do CPC/2015 veio confirmar a jurisprudência já sedimentada pelo
Colendo Superior Tribunal de Justiça, sendo dever do julgador apenas enfrentar as
questões capazes de infirmar a conclusão adotada na decisão recorrida.
3. No caso, entendeu-se pela ocorrência de litispendência entre o presente mandamus e a
ação ordinária n. 0027812-80.2013.4.01.3400, com base em jurisprudência desta Corte
Superior acerca da possibilidade de litispendência entre Mandado de Segurança e Ação
Ordinária, na ocasião em que as ações intentadas objetivam, ao final, o mesmo resultado,
ainda que o polo passivo seja constituído de pessoas distintas.
4. Percebe-se, pois, que o embargante maneja os presentes aclaratórios em virtude, tão
somente, de seu inconformismo com a decisão ora atacada, não se divisando, na hipótese,
quaisquer dos vícios previstos no art. 1.022 do Código de Processo Civil, a inquinar tal
decisum.
5. Embargos de declaração rejeitados.
(EDMS - Embargos de Declaração no Mandado de Segurança - 21315 2014.02.57056-9,
Diva Malerbi (Desembargadora convocada TRF 3a Região), STJ - Primeira seção,
DJE:15/06/2016) (Grifo nosso)
12.

Nesse sentido já se pronunciou este Carf:
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - DEFESA DO CONTRIBUINTE - APRECIAÇÃO
Conforme cediço no Superior Tribunal de Justiça - STJ, a autoridade julgadora não fica
obrigada a se manifestar sobre todas as alegações do Recorrente, nem quanto a todos os
fundamentos indicados por ele, ou a responder, um a um, seus argumentos, quando já
encontrou motivo suficiente para fundamentar a decisão. (REsp 874793/CE, julgado em
28/11/2006). (Acórdão 101-96.917, de 18/09/2008, Relatora Sandra Maria Faroni)

NULIDADE. ALEGAÇÃO DE ANÁLISE RASA DAS PROVAS NA INSTÂNCIA ANTERIOR.
DESCABIMENTO.
O julgador, ao decidir, não está obrigado a examinar todos os fundamentos de fato ou de
direito trazidos ao debate, podendo a estes conferir qualificação jurídica diversa da
atribuída pelas partes, cumprindo-lhe entregar a prestação jurisdicional, considerando as
teses discutidas no processo, enquanto necessárias ao julgamento da causa. (Acórdão Carf
9101-004.250, de 09/07/2019, Relatora Viviane Vidal Wagner)

NULIDADE. AUSÊNCIA DE ANÁLISE DE TODAS AS ALEGAÇÕES. INOCORRÊNCIA.
Conforme jurisprudência sedimentada no Superior Tribunal de Justiça, já na vigência do
CPC/2015, o julgador não está obrigado a responder todas as questões suscitadas pelas
partes quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão; é dever do
julgador apenas enfrentar as questões capazes de infirmar a conclusão adotada na decisão
recorrida. (Acórdão Carf 1201-003.996, de 15/09/2020, Relator Efigênio de Freitas Júnior)
13.

É o caso dos autos.
14.

Em relação ao mérito – comprovação ou não de que os rendimentos sujeitos à
tributação na fonte foram oferecidos à tributação – o julgador proferiu decisão motivada e
explicitou as razões pertinentes à formação de sua livre convicção, conforme trecho a seguir (e-fls.
438):
Em relação à discussão de mérito, a questão litigiosa, que determina o reconhecimento ou
não do direito creditório invocado, reside na comprovação ou não de que os rendimentos
sujeitos à tributação na fonte foram oferecidos à tributação.
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[...]
No caso em questão, foi dada oportunidade para a empresa apresentar essa
comprovação, e qual foi o resultado? De forma surpreendente, na resposta à intimação,
a empresa se limitou a ensinar a autoridade fiscal sobre o descasamento entre o regime
de reconhecimento de receitas e o de retenção na fonte, como se esse fato, comezinho
para quem atua com o imposto de renda, fosse razão para que não comprovasse a sua
forma de tributação e identificasse de forma individualizada os registros realizados em
relação a cada uma das operações financeiras. Alega nessa resposta à intimação que
“todas as operações financeiras integraram devidamente seu lucro real, observando-se
sempre a natureza complexiva, que leva a agregação de ganhos e perdas, desta base de
tributação, bem como o regime de reconhecimento por competência. Ressalta, ainda que
as operações de SWAP, muito embora não tenham sido registradas na conta de receita
financeira devido a sua natureza, também impactaram a formação do lucro real ao
reduzirem despesas que compõe a formação do lucro real” e que “os valores
denominados como “Rendimentos” no Registro Y570, não correspondem receitas
financeiras tributadas no ano calendário de 2017, mas sim aos rendimentos auferidos nas
aplicações financeiras RESGATADAS nesse ano”.
[...]
Na própria manifestação de inconformidade, a manifestante alega ter atendido
“tempestiva e integralmente à intimação tendo informado (a) que o cruzamento
pretendido pelo Auditor Fiscal entre os Registros Y570 e L300 era tecnicamente inviável,
em razão dos diferentes regimes de reconhecimento (caixa vs. competência)”. Ou seja,
quando lhe foi oferecida oportunidade para demonstrar que ofereceu os rendimentos à
tributação, a empresa alegou a impossibilidade dessa comprovação e não trouxe um
único registro contábil relativo a esse fato. Pelo teor da sua informação, não mantém
qualquer forma de controle sobre os registros realizados, como se desconhecesse o ônus
que recai sobre ela, caso queira se utilizar do IRRF.
Logo, não se desincumbiu de seu ônus de demonstrar a existência de um direito líquido
e certo ao crédito pretendido.
15.

Neste tópico, não analiso o mérito da decisão recorrida, limito-me a afirmar que a
decisão recorrida explicitou e fundamentou o motivo que indeferiu o direito creditório pleiteado
em razão da ausência de prova.
16.

Quanto à verdade material, como corolário do princípio da legalidade dos atos
administrativos, impõe-se que prevaleça a verdade acerca dos fatos alegados no processo, tanto
em relação ao contribuinte quanto ao Fisco. O que nos leva a analisar, ainda que sucintamente, o
ônus probatório. Trata-se de questão de mérito a ser analisada mais adiante.
17.

O inconformismo com o resultado do acórdão, contrário aos interesses da
recorrente, não significa haver falta de motivação ou cerceamento do direito à ampla defesa.
Portanto, sem razão a recorrente.
18.

Ademais, no âmbito do processo administrativo tributário prevalece o
entendimento de que não há nulidade sem prejuízo (pas de nullité sans grief). Nessa linha,
conforme salienta Leandro Paulsen, a nulidade não decorre especificamente do descumprimento
de requisito formal, mas sim do efeito comprometedor do direito de defesa assegurado ao
Fl. 658
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contribuinte pelo art. 5o, LV, da Constituição Federal. Afinal, continua o autor, as formalidades não
são um fim em si mesmas, mas instrumentos que asseguram o exercício da ampla defesa. Nesse
contexto, a “declaração de nulidade, portanto, é excepcional, só tendo lugar quando o processo
não tenha tido aptidão para atingir os seus fins sem ofensa aos direitos do contribuinte”.1
19.

Nestes termos, em razão de não restar caracterizada nenhuma ofensa aos direitos
da recorrente não há falar-se em nulidade.
20.

No caso de o Despacho Decisório indeferir o direito creditório pleiteado e a decisão
de primeira instância, por motivo diverso, também indeferir o referido crédito em razão da
ausência de documentação comprobatória não configura alteração de critério jurídico porquanto,
ao contrário do que ocorre no lançamento de ofício - exceto no caso de presunção legal - em que o
Fisco deve provar a infração apurada, no caso de repetição do indébito (compensação/restituição)
é ônus do contribuinte provar a liquidez e certeza do crédito pleiteado e dever do Fisco verificar
tais requisitos.
21.
Nos termos do art. 170 do CTN, a lei pode, nas condições e garantias que especifica,
autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública. Verifica-se, pois, que a exigência de prova
pela decisão recorrida para comprovar o direito creditório pleiteado está em consonância com o
art. 170 do CTN e não configura mudança de critério jurídico.
22.
Enfim, no caso de repetição de indébito, alegar que a análise da liquidez e certeza
do direito creditório em primeira instância configura alteração de critério jurídico é valer-se,
indevidamente, do manto protetivo da segurança jurídica e fazer letra morta o art. 170 do CTN o
qual impõe como requisito fundamental para a repetição do indébito a liquidez e certeza do
crédito do sujeito passivo. Afinal, não se trata de lançamento de ofício.
23.
Nessa linha, afasto a preliminar de mudança de critério jurídico.
24.
Ante os fundamentos acima, afasto as preliminares de nulidade do acórdão
recorrido.
Nulidade do Despacho Decisório
25.
A recorrente alega nulidade do Despacho Decisório, em síntese, por
impossibilidade de presunção de omissão de receita para atrair os efeitos reflexos do art. 228 do
RIR/2018; cerceamento de direito de defesa em razão da não apresentação de elemento de
convicção apto a sustentar as suas conclusões e vício de motivação. Veja-se:
Como se verifica do dispositivo invocado pelo próprio Auditor Fiscal, a questão decisiva
para o presente caso é se a Recorrente computou, ou não, na determinação do seu lucro
real, o rendimento que gerou a retenção do IRRF pela entidade financeira.
[...]
Ademais, não há qualquer questionamento quanto aos valores retidos na fonte pelas
entidades financeiras, os quais foram expressamente reconhecidos como existentes e
válidos pela Autoridade Fiscal. Portanto, não existindo questionamento por parte do

1 PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 9a ed. São Paulo: Saraiva, 2018, p. 475
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Fisco quanto ao valor retido na fonte, o caso em questão se resume à formação do lucro
real pela empresa.
O disposto no art. 228 do RIR/2018 somente seria aplicável para um contribuinte sujeito
ao lucro real em fase operacional na hipótese de ele não ter computado no lucro real o
resultado das operações de SWAP, como já deveria ter feito – o que configuraria omissão
de receita!
[...]
Ora, não estando comprovada a omissão de receita, não é possível invocar o seu efeito
reflexo, qual seja, a impossibilidade de se abater o imposto de renda retido na fonte do
tributo devido, como determina expressamente o art. 228 do RIR, devendo o presente
Despacho Decisório ser anulado por falta de liquidez e de fundamentação, em
homenagem ao disposto no artigo 142 do CTN.
[...]
o Auditor Fiscal cerceou o direito de defesa da Recorrente, tornando o Despacho
Decisório nulo, nos termos do art. 3o, III, da Lei no 9.784/9912, tendo em vista que não
apresentou qualquer elemento de convicção apto a sustentar as suas conclusões.
[...]
Ante o exposto, tendo em vista que o Despacho Decisório, convalidado pela DRJ, limitou o
direito à compensação da Recorrente na alegação da falta de provas e sem se furtar de
também analisar a escrita fiscal da empresa (ônus que lhe cabia), como também
requerer novos esclarecimentos, presumindo que não teria ocorrido o envio à tributação
das operações de SWAP que ensejaram a retenção do IR na fonte, deve se reconhecer a
nulidade Despacho Decisório, por vício de motivação, nos termos do art. 59, inciso II, do
Decreto n° 70.235/72, dos arts. 2o, 3o, III e 50, I, §1° da Lei n° 9.784/99 e do art. 142 do
CTN.
[...]
Portanto, diante da presunção de veracidade das explicações e documentos contábeis e
fiscais, utilizados na composição do Lucro Real, do qual deriva o saldo negativo do IRPJ,
se faz necessário anular parcialmente o combatido Despacho Decisório, pela falta de
fundamentação que permita contornar a presunção iuris tantum de veracidade da
apuração do Lucro Real apresentada pela Manifestante, nos que se refere às operações
de SWAP.
26.
Novamente não assiste razão à recorrente.
27.
Para fins de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado (saldo
negativo) a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor do imposto pago ou retido
na fonte, desde que comprove a retenção na fonte e o cômputo das receitas correspondentes na
determinação do lucro real, conforme dispõe o art. 2o, §4o, inciso III, da Lei no 9.430, de 1996
(base legal do art. 228/RIR/2018):
Art. 2o A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar pela
pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada,
mediante a aplicação dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei no 9.249, de 26 de
dezembro de 1995, sobre a receita bruta definida pela art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de
26 de dezembro de 1977, auferida mensalmente, deduzida das devoluções, vendas
canceladas e dos descontos incondicionais concedidos, observado o disposto nos §§ 1o e
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2o do art. 29 e nos arts. 30, 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995.
(Redação dada pela Lei no 12.973, de 2014) (Vigência)
[...]
§ 4o Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado, a
pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor:
[...]
III - do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas computadas
na determinação do lucro real;
IV - do imposto de renda pago na forma deste artigo.
Nesse sentido, consolidou-se a jurisprudência do Carf, nos termos da Súmula Carf
no 80:
Súmula CARF no 80: Na apuração do IRPJ, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto
devido o valor do imposto de renda retido na fonte, desde que comprovada a retenção e
o cômputo das receitas correspondentes na base de cálculo do imposto.
Acórdãos Precedentes: Acórdão no 1202-00.459, de 25/01/2011 Acórdão no 1103-00.268,
de 03/08/2010 Acórdão no 1802-00.495, de 05/07/2010 Acórdão no 1103-00.194, de
18/05/2010 Acórdão no 105-17.403, de 04/02/2009 Acórdão no 101-96.819, de
28/06/2008
28.
Verifica-se, pois, que, para fins de repetição de indébito, o Fisco não tem obrigação
de comprovar omissão de receita para indeferir o direito creditório. Se não houver comprovação
do oferecimento da receita à tributação, o respectivo IR-Fonte não poderá compor o saldo
negativo de IR.
29.
O fato de o Fisco não apurar omissão de receita não impede o indeferimento do
crédito. Conforme os §§ 2o e 5o do art. 74 da Lei no 9.430/1996, a compensação declarada à
Receita Federal extingue o crédito tributário sob condição resolutória de ulterior homologação,
cujo prazo é de cinco anos. Decorrido esse prazo, ocorre a homologação tácita, e o crédito
tributário compensado está extinto. Assim, a homologação da compensação – expressa ou tácita,
sem distinção legal – extingue o crédito tributário compensado, conforme determina o art. 156, II,
do CTN.
30.
Por outro lado, a potencial omissão de receita está sujeita ao prazo decadencial
previsto no art. 150, §4o, e/ou art. 173 do CTN.
31.
Como se vê, não assiste razão à recorrente ao alegar que, por não estar
comprovada a omissão de receita, não se pode invocar seu efeito reflexo, qual seja, a
impossibilidade de abater o imposto de renda retido na fonte do tributo devido, conforme
determina expressamente o art. 228 do RIR. Não procede tal argumento.
32.
Quanto à alegação de cerceamento de direito de defesa em razão da não
apresentação de elemento de convicção apto a sustentar as suas conclusões e vício de motivação,
utilizo como razões de decidir os fundamentos elencados no tópico anterior e acrescento o que
segue.
33.
Vejamos os seguintes trechos do Despacho Decisório (e-fls. 2-24):
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42. Contudo, diante do pequeno valor mapeado nessas contas de natureza credora e da
falta de um maior detalhamento de como se deu o registro dessas operações, o quadro2
nada esclarece ou comprova a respeito do oferecimento à tributação das receitas de
Swap, que segundo Registro Y570 e as DIRF das fontes pagadoras, atinge o montante de
R$ 359.094.973,24.
43. Como dito, nenhum outro detalhamento ou documento foi anexado à resposta
fornecida pela empresa. Lembra-se que nos processos de restituição/compensação, o
ônus probatório é dos contribuintes. Desse modo, apenas a afirmação de que os
resultados de Swap estariam registrados nessas contas não comprova coisa alguma.
44. Ademais, para que as perdas incorridas em operações de Swap possam ser
compensadas há regras a serem observadas, como preveem os §§ 5o e 6o do art. 854 do
RIR/2018 e os §§ 3o e 4o do art. 50 da IN RFB no 1.585/2015, anteriormente transcritos.
Como não houve sequer o detalhamento de como se deu o registro das receitas de Swap,
o atendimento dos quesitos da legislação, com relação à aparente compensação havida,
também restou prejudicado.
45. Esclarece-se que não foi possível realizar a verificação de eventual diluição do
oferecimento à tributação das receitas de Swap, nos períodos anteriores, uma vez que,
como explicitado, nenhuma receita foi identificada.
46. Diante do exposto, por falta de comprovação do oferecimento à tributação das
receitas oriundas de operações de SWAP, glosam-se as retenções demonstradas no
PER/DCOMP no código 5273, no total de R$ 64.229.285,01.
34.
A autoridade fiscal indeferiu o direito creditório – IR-Fonte – porque a recorrente
não comprovou o oferecimento à tributação das receitas das operações de Swap, o que demonstra
insuficiência probatória. Assim, não há cerceamento do direito de defesa nem vício de motivação
por ausência de elemento de convicção.
35.
Ante os fundamentos acima, afasto as preliminares de nulidade do Despacho
Decisório
Mérito
36.
Vejamos a legislação sobre a matéria.
37.
O art. 170 do Código Tributário Nacional - CTN estabelece que a lei pode, nas
condições e garantias que especifica, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos
líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.
38.
Em consonância com o art. 170 do Código Tributário Nacional - CTN, o art. 74 da Lei
9.430, de 27 de dezembro de 1996, e respectivas alterações, dispõe que a compensação deve ser
efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração em que constem informações
relativas aos créditos utilizados e aos débitos compensados. O mencionado dispositivo estabelece,
ainda, que a compensação declarada à Receita Federal do Brasil extingue o crédito tributário, sob
condição resolutória de sua ulterior homologação.

2 Nota de rodapé n. 2 do Despacho Decisório (e-fls. 22): Assenta-se que o quadro foi montado por esta auditoria a
partir das informações da ECF. A contribuinte relacionou apenas o no e nome das contas contábeis em que as
operações estariam supostamente registradas (Figura 8), sem a discriminação de qualquer valor/saldo envolvido ou
detalhamento de como se deu tal registro.
Fl. 662
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39.
Faz-se necessário, portanto, que o crédito fiscal do sujeito passivo seja líquido e
certo para que possa ser compensado (art. 170 CTN c/c art. 74, §1o da Lei 9.430/96).
40.
Por outro lado, a verdade material, como corolário do princípio da legalidade dos
atos administrativos, impõe que prevaleça a verdade acerca dos fatos alegados no processo, tanto
em relação ao contribuinte quanto ao Fisco. O que nos leva a analisar, ainda que sucintamente, o
ônus probatório.
41.
Nos termos do art. 373 da Lei 13.105, de 2015 - CPC/2015, o ônus da prova incumbe
ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito; e ao réu, quanto à existência de fato
impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. O que significa dizer, regra geral, que
cabe a quem pleiteia, provar os fatos alegados, garantindo-se à outra parte infirmar tal pretensão
com outros elementos probatórios.
42.
Nessa esteira, cabe ao contribuinte provar a liquidez e certeza do direito creditório
postulado, exceto nos casos de erro evidente, de fácil constatação. Assim, anexados aos autos
elementos probatórios suficientes e hábeis, eventual equívoco, o qual deve ser analisado caso a
caso, não pode figurar como óbice ao direito creditório. Por outro lado, a não apresentação de
elementos probatórios prejudica a liquidez e certeza do crédito vindicado, o que inviabiliza a
repetição do indébito. Vejamos.
Mérito
43.
Como se vê, trata-se de matéria eminentemente probatória. Conforme se verifica do
Despacho Decisório, a autoridade fiscal intimou o contribuinte a esclarecer o oferecimento da
parcela controvertida à tributação; na sequência fez uma análise detalhada da matéria. Veja-se (e-
fls. 13 e ss.).
3. A existência das retenções foi confirmada mediante informações oriundas das
DIRF(Declaração do Imposto de Renda Retido na Fonte) transmitidas pelas respectivas
fontes pagadoras.
4. Contudo, para que o beneficiário possa aproveitar da retenção como dedução na
apuração do IRPJ não basta que a retenção esteja confirmada, deve ficar comprovado,
também, que os respectivos rendimentos foram oferecidos à tributação, como dispõe o
art. 228 do Regulamento do Imposto de Renda – RIR/2018 (Decreto no 9.580/2018): [...]
[...]
8. Assim sendo, a interessada foi intimada por meio do Termo de Intimação Fiscal EQAUD
IRPJCSLL
8RF
no
26.034/2022,
de
01/08/2022,
nos
autos
do
e-dossiê
no
13032.593820/2022-21, a esclarecer como se deu a tributação dessas receitas.
9. Para tanto, foram reproduzidos os dados constantes do Registro Y570 (Demonstrativo
do IRRF) da ECF (Escrituração Contábil Fiscal) transmitida1 pela contribuinte:
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10. Informou-se também, à empresa, que no Registro L300 (Demonstração do Resultado
do Exercício – DRE), da ECF, foi identificada apenas a seguinte conta contábil relativa a
receitas financeiras, mapeada para a conta referencial 3.01.01.05.01.05 (Outras Receitas
Financeiras), no valor de R$ 118.626.791,66.

11. As retenções no Y570 coincidem com aquelas discriminadas no PER/DCOMP. Contudo,
como se vê, as receitas desse mesmo registro (R$ 465.700.954,16) são muito superiores
àquelas identificadas como tributadas.
12. Como dito, solicitou-se à interessada que esclarecesse como havia sido oferecida à
tributação essas receitas financeiras e que apresentasse Tabela na qual constasse em
quais registros, contas referenciais e contas contábeis elas estariam declaradas,
conforme modelo também disponibilizado, no qual se pedia informar, ainda, o valor
mapeado, ou seja, o saldo da conta para aquele conjunto de dados (conta contábil, conta
referencial e registro, da ECF).
[...]
14. Em resposta, juntada em 05/09/2022, a intimada faz uma explanação inicial a respeito
da divergência que pode existir entre o momento em que as receitas financeiras são
levadas à tributação (Regime de Competência) e aquele em que ocorre a incidência do
IRRF (Regime de Caixa).
15. Assenta que “a paridade pretendida entre as receitas financeiras registradas no
período de competência e a receita financeira que gerou a retenção do IRRF, discriminada
no Registro Y570, somente ocorreria caso a totalidade dos investimentos da Contribuinte
tivessem sido investidos e resgatados no mesmo ano calendário, o que certamente não
ocorre com nenhum Contribuinte”.
16. Em outro parágrafo de sua explanação, a contribuinte menciona que agrega as
despesas financeiras às receitas financeiras, conforme trecho reproduzido:
Ainda, é preciso destacar que as operações financeiras levado a cabo pela
Contribuinte, podem gerar resultados financeiros negativos (despesas), que são
contabilizados de forma agregada na rubrica de receitas financeiras com base no
critério de competência. Contudo, na hipótese de operação financeira que gerou
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prejuízo, não teríamos retenção no momento do resgate, acentuando as distorções
na análise pretendida pelo senhor Agente Fiscal.
[...]
19. Ainda de acordo com a resposta apresentada, entende a contribuinte de que nem
todas as operações teriam uma natureza cujo resultado seria classificado como uma
receita financeira. Afirma que um desses casos são as operações que envolvem o código
de receita 5273 (Operações de SWAP).
20. Em seguida, a empresa informa que o Lucro Real do ano-calendário 2017 já teria sido
analisado em Procedimento Fiscal (PAF no 15746.721546/2021-94) que resultou na
lavratura de Auto de Infração, atualmente suspenso por decisão judicial. E que no curso
desse procedimento fiscal “nenhum questionamento foi levantado na formação do lucro
real quanto a tempestividade da tributação de receitas financeiras ou composição do
SWAP”.
21. Por fim, a interessada assenta que todas suas operações financeiras integraram o
Lucro Real apurado e que os rendimentos constantes do Registro Y570 não
correspondem às receitas tributadas em 2017, mas sim àquelas resgatadas nesse ano.
22. Sobre as operações de SWAP, informa que “muito embora não tenham sido
registradas na conta de receita financeira devido a sua natureza, também impactaram a
formação do lucro real ao reduzirem despesas que compõe a formação do lucro real”.
[...]
28. No caso em tela, intimou-se a empresa a esclarecer como ofereceu à tributação as
receitas financeiras, visto que restou inconclusiva essa análise preliminar, especialmente
em razão da prática adotada pela empresa de aglutinar receitas e despesas financeiras.
[...]
32. A empresa informou em sua resposta que as receitas relativas ao código 5273
(Operações de SWAP) não foram registradas na conta de receita financeira. Isso posto,
entende-se que o valor levado à tributação na conta contábil 3160103 (Aplicações
Financeiras), mapeada para a conta referencial 3.01.01.05.01.05 (Outras Receitas
Financeiras) do Registro L300 da ECF, no valor de R$ 118.626.791,66, registraria as
receitas financeiras cujos códigos de retenção são o 3426 e o 6800.
33. Desse modo, dado que as receitas financeiras decorrentes desses códigos atingem R$
106.605.980,92, conforme Figura 6, não se mostra necessário sequer retroagir para anos
anteriores para se confirmar o oferecimento à tributação. Isso posto, pode-se validar
integralmente as retenções dos códigos 3426 e 6800.
34. Todavia, o mesmo não pode ser dito a respeito das retenções do código 5273
(Operações de SWAP). Como resume a Figura 6, as receitas relativas a esse código
atingem R$ 359.094.973,24 e a interessada não logrou êxito em confirmar o
oferecimento à tributação desse valor, conforme se explicará.
[...]
37. Do exposto, verifica-se que a retenção se dá sobre o resultado positivo auferido na
liquidação do contrato de swap e que os rendimentos integrarão o lucro real.
38. Em sua manifestação, a interessada afirma que nem todas as operações que geram
retenção seriam registradas como receita financeira. Não se pode concordar com essa
colocação, especialmente pelo disposto no caput e parágrafo segundo do art. 854 do
Fl. 665
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RIR/2018, acima reproduzido, que deixam claro serem as operações de swap uma espécie
de receita financeira. E que, sendo assim, integram o lucro real.
39. Ademais, há diversas contas referenciais do Registro L300 que dispõe sobre os
diferentes tipos de receitas financeiras, que deveriam ter sido utilizadas pela interessada
para classificar corretamente as receitas auferidas. Porém, além de dizer que agrega
receitas e despesas em um só registro, a empresa informa que os resultados das
operações de SWAP seriam registrados nas seguintes contas contábeis:

40. Como se percebe, tais contas registram (ou deveriam registrar) apenas despesas. A
figura abaixo apresenta dados mais detalhados, extraídos do mapeamento constante do
Registro J050 da ECF e dos saldos das contas do Registro L300:

41. Esse quadro evidencia, de forma não esperada, que há contas de despesa com saldos
de natureza credora, indicando, como já afirmou a empresa, que haveria registro de
operações de receitas misturadas às de despesas, numa aparente compensação entre
elas.
42. Contudo, diante do pequeno valor mapeado nessas contas de natureza credora e da
falta de um maior detalhamento de como se deu o registro dessas operações, o quadro
nada esclarece ou comprova a respeito do oferecimento à tributação das receitas de
Swap, que segundo Registro Y570 e as DIRF das fontes pagadoras, atinge o montante de
R$ 359.094.973,24.
43. Como dito, nenhum outro detalhamento ou documento foi anexado à resposta
fornecida pela empresa. Lembra-se que nos processos de restituição/compensação, o
ônus probatório é dos contribuintes. Desse modo, apenas a afirmação de que os
resultados de Swap estariam registrados nessas contas não comprova coisa alguma.
44. Ademais, para que as perdas incorridas em operações de Swap possam ser
compensadas há regras a serem observadas, como preveem os §§ 5o e 6o do art. 854 do
RIR/2018 e os §§ 3o e 4o do art. 50 da IN RFB no 1.585/2015, anteriormente transcritos.
Como não houve sequer o detalhamento de como se deu o registro das receitas de
Swap, o atendimento dos quesitos da legislação, com relação à aparente compensação
havida, também restou prejudicado.
45. Esclarece-se que não foi possível realizar a verificação de eventual diluição do
oferecimento à tributação das receitas de Swap, nos períodos anteriores, uma vez que,
como explicitado, nenhuma receita foi identificada.
46. Diante do exposto, por falta de comprovação do oferecimento à tributação das
receitas oriundas de operações de SWAP, glosam-se as retenções demonstradas no
PER/DCOMP no código 5273, no total de R$ 64.229.285,01.
Fl. 666
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47. Por fim, cabível tecer alguns comentários sobre a alegação da interessada de que o
período de 2017 já foi objeto de autuação fiscal, nos autos do processo administrativo no
15746.721546/2021-94, suspensa por medida judicial, e que nenhum questionamento foi
levantado à época a respeito da tributação das receitas financeiras.
48. A presente análise é motivada diante da transmissão, pela empresa, de Declarações de
Compensação que utilizam pretenso crédito de Saldo Negativo de IRPJ apurado no ano de
2017. Nesse contexto, a atividade da administração tributária deve buscar garantir a
liquidez e certeza do crédito, exigidos pelo artigo 170 do Código Tributário Nacional (Lei no
5.172/1966).
49. Ademais, um procedimento de fiscalização, como o que resultou na lavratura de Auto
de Infração, não tem por finalidade auditar e confirmar cada um dos eventos ocorridos na
apuração das empresas. E ainda mais, a matéria auditada não guarda relação alguma
com o tema tratado neste Parecer, uma vez que o que se apurou naquela oportunidade
foi um valor não adicionado ao lucro líquido do período, para a determinação do lucro
real, em razão de destinação diversa, nos termos daquela análise, da reserva de
subvenções para investimentos.
50. Um fato que poderia ter interferência no exame deste PER/DCOMP é a utilização, de
ofício, de parcelas de composição do crédito em questão para abater o montante lançado.
Registra-se que tal situação não foi identificada.
44.
Mesmo ciente dos fundamentos que levaram a autoridade fiscal a indeferir o
crédito pleiteado, o contribuinte não apresentou, na manifestação de inconformidade, qualquer
documentação destinada a comprovar suas alegações.
45.
A decisão recorrida registrou que a interessada não trouxe aos autos documentação
suficiente para demonstrar o direito creditório pretendido. Acrescentou, ainda, que a recorrente
sustenta — de forma equivocada — ser ônus do Fisco comprovar o não oferecimento dos
rendimentos à tributação. Transcrevo, a seguir, trechos da decisão recorrida (e‐fls. 438 e ss.).
Em relação à discussão de mérito, a questão litigiosa, que determina o reconhecimento ou
não do direito creditório invocado, reside na comprovação ou não de que os rendimentos
sujeitos à tributação na fonte foram oferecidos à tributação.
Subjacente a essa análise, está a questão da distribuição do ônus probatório. Segundo
entende a interessada, caberia ao auditor fiscal demonstrar que ela não ofereceu os
rendimentos à tributação, equivalendo sua negativa a realizar prova dessa ordem a uma
presunção de omissão de receita que não teria previsão legal.
[...]
No caso em questão, foi dada oportunidade para a empresa apresentar essa
comprovação, e qual foi o resultado? De forma surpreendente, na resposta à intimação, a
empresa se limitou a ensinar a autoridade fiscal sobre o descasamento entre o regime
de reconhecimento de receitas e o de retenção na fonte, como se esse fato, comezinho
para quem atua com o imposto de renda, fosse razão para que não comprovasse a sua
forma de tributação e identificasse de forma individualizada os registros realizados em
relação a cada uma das operações financeiras. Alega nessa resposta à intimação que
“todas as operações financeiras integraram devidamente seu lucro real, observando-se
sempre a natureza complexiva, que leva a agregação de ganhos e perdas, desta base de
tributação, bem como o regime de reconhecimento por competência. Ressalta, ainda que
as operações de SWAP, muito embora não tenham sido registradas na conta de receita
Fl. 667
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financeira devido a sua natureza, também impactaram a formação do lucro real ao
reduzirem despesas que compõe a formação do lucro real” e que “os valores denominados
como “Rendimentos” no Registro Y570, não correspondem receitas financeiras tributadas
no ano calendário de 2017, mas sim aos rendimentos auferidos nas aplicações financeiras
RESGATADAS nesse ano”.
Como se vê, na resposta apresentada para a autoridade fiscal, a interessada apresentou
informações genéricas, limitou-se a afirmar que os rendimentos foram tributados, embora
de forma descasada, sem juntar qualquer prova desse fato. Além disso, afirma que
resultados positivos de aplicações financeiras são registrados em contas de despesa,
uma prática de todo inusitada.
[...]
Na própria manifestação de inconformidade, a manifestante alega ter atendido
“tempestiva e integralmente à intimação tendo informado (a) que o cruzamento
pretendido pelo Auditor Fiscal entre os Registros Y570 e L300 era tecnicamente inviável,
em razão dos diferentes regimes de reconhecimento (caixa vs. competência)”. Ou seja,
quando lhe foi oferecida oportunidade para demonstrar que ofereceu os rendimentos à
tributação, a empresa alegou a impossibilidade dessa comprovação e não trouxe um
único registro contábil relativo a esse fato. Pelo teor da sua informação, não mantém
qualquer forma de controle sobre os registros realizados, como se desconhecesse o ônus
que recai sobre ela, caso queira se utilizar do IRRF.
Logo, não se desincumbiu de seu ônus de demonstrar a existência de um direito líquido
e certo ao crédito pretendido.
[...]
Ao combater o despacho decisório proferido, a interessada alega que na Parte A do
LALUR relativo ao ano-calendário de 2017, consta claramente a adição do valor de R$
339.373.341,99, relacionado aos rendimentos auferidos nos instrumentos de hedge, o
que tornaria possível ver claramente que os rendimentos foram oferecidos à tributação.
O fato de que todos os ganhos de Swap teriam sido oferecidos à tributação seria
demonstrado com um exemplo prático de uma operação realizada com o Bank of
America Merril Lynch (CNPJ no 62.073.200/0001-21). Essa operação, afirma, foi
contabilmente lançada a crédito na conta 1130311, com o número de lançamento
0100088012, em 06.02.2017. Argumenta que essa movimentação contábil foi adicionada
à apuração do Lucro Real, como seria possível verificar pelo Registro M300 da ECF –
Lançamentos da Parte A – Linha 92 – Outras Adições. Com isso, entende que teria
evidenciado que todo o valor lançado na conta contábil 1130311 a crédito foi computado
no Lucro Real, sendo, portanto, oferecido a tributação.
Como se vê por esse relato, a empresa traz um exemplo de contabilização e com esse
exemplo pretende demonstrar que “todo” o valor foi oferecido à tributação.
Certamente, a demonstração da liquidez e certeza de um crédito não se fez pela
apresentação de um “exemplo”.
[...]
Oportuno lembrar que não há uma forma única de contabilização das operações
realizadas com fim de proteção. De fato, segundo a Orientação Técnica OCPC 03, de
2009, existem circunstâncias em que o ganho ou perda do instrumento de hedge é
reconhecida na conta de ajuste de avaliação patrimonial, o que significa que não afeta o
resultado do período. É isso o que afirma o item 74, in verbis: [...]
Fl. 668
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[...]
Como se vê pela leitura dessa orientação, a valorização ou desvalorização do instrumento
destinado a hedge pode ser reconhecida no patrimônio líquido ou no resultado,
conforme a sua natureza. Quando forem registradas no resultado, devem ser
reconhecidas na “adequada conta de receita ou despesa” e não misturadas em uma
conta única, como afirma fazer a empresa interessada. Outra advertência que deve ser
feita, é que se desconhece a base legal para os ajustes que a empresa está fazendo no
Livro de Apuração do Lucro Real e que, ao que tudo indica, estão neutralizando os
ganhos/perdas eventualmente reconhecidos.
Portanto, longe de provar que ofereceu os rendimentos à tributação, com o
desvelamento de apenas parte da realidade, a interessada só conseguiu suscitar dúvida
sobre a sua conduta. Essa prática é incompatível com a exigência legal de que seja
demonstrado o direito líquido e certo ao crédito pleiteado, razão pela qual deve-se
concordar com a conclusão da autoridade fiscal quando prolatou o despacho decisório ora
combatido.
Por fim, a alegação de que seus demonstrativos gozam de presunção de veracidade em
nada lhe socorre. Isso porque a empresa está sonegando parte das informações
constantes desses demonstrativos, quando não apresenta os lançamentos que foram
realizados em sua integralidade. Logo, não se questiona a veracidade dos
demonstrativos, mas qual o seu conteúdo. Esse conteúdo continua a ser desconhecido
por obra da própria empresa.
Em conclusão, não se questiona a veracidade dos registros efetuados na contabilidade e
nos livros fiscais. O que se desconhece é o que eles contêm. Para que o crédito fosse
reconhecido nesse processo, seria necessário ter acesso a essas informações e que elas
demonstrassem de forma definitiva que os rendimentos foram de fato oferecidos à
tributação. Essa conclusão não é possível nesse processo e o próprio comportamento da
interessada, de omitir os dados enquanto tenta transferir de forma indevida o ônus para
a autoridade fiscal, reforça a convicção de que essa tributação não ocorreu.
46.
A recorrente em seu recurso voluntário limita-se a apresentar laudo elaborado pela
PWC que corrobora suas alegações, mas não se pronuncia sobre pontos relevantes da decisão
recorrida.
47.
Do laudo extrai-se os seguintes trechos (e-fls. 589 e ss.):
2. Das Limitações de Escopo
Conforme mencionado, nossos trabalhos consistiram na elaboração de laudo de
constatação para ser apresentado na defesa à parcela do IRPJ negativo (indébito) do ano
de 2017, objeto de solicitação de restituição PER no 42805.66668.270619.1.6.028601,que
se refere às operações de Swap liquidadas, uma vez que as compensações realizadas com
base nesta parte do referido crédito não foram aceitas pelas autoridades fiscais, conforme
Despacho Decisório no 3432698.
Nossas análises foram baseadas na Escrituração Contábil Digital (“ECD”) e na
Escrituração Contábil Fiscal (“ECF”) exclusivamente do ano calendário de 2017, bem
como nos contratos e comprovantes de liquidação das operações de Swap e razões
contábeis extraídos da ECD com base no registro I200 -“Lançamentos Contábeis”.
Esses documentos e obrigações acessórias estiveram sujeitos, exclusivamente, aos testes
e confirmações descritos neste laudo.
Fl. 669
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Nossos trabalhos não constituíram um exame de auditoria ou revisão limitada efetuado
de acordo com as normas de auditoria, nem uma revisão completa das obrigações
acessórias e/ou de base de cálculo do IRPJ.
[...]
Os nossos trabalhos não contemplaram a prestação de serviços de natureza jurídica,
tampouco fizemos qualquer representação em questões que envolvam a interpretação
de textos legais.
48.
Como se vê, o laudo não se baseou em uma auditoria, tampouco em revisão da
base de cálculo ou análise jurídica, nem em interpretação da legislação de regência da matéria. Ou
seja, limitou-se a analisar o que a contribuinte lhe apresentou. Natural, portanto, que chegasse à
mesma conclusão da recorrente.
49.
Os trechos a seguir – respostas aos quesitos - demonstram que o laudo não se
pronunciou sobre pontos relevantes que levaram ao indeferimento do crédito.
2. É possível identificar quais as operações que geraram a retenção do Imposto de Renda
na Fonte cuja apropriação foi glosada pelo fisco em razão da pretensa falta de
comprovação de tributação? Se sim, por favor enumerar as operações, mencionando
instituição, data de liquidação, resultado financeiro da operação, IRRF e qualquer outro
dado que considere relevante para o entendimento da operação.
Sim, os resultados dos contratos liquidados em 2107, no montante de
R$359.094.973,24, estão registrados na Conta Contábil ‘1130311 – GANHOS NÃO
REALIZADOS SOBRE DERIVATIVOS’ e os valores estão em conformidade com os
comprovantes de liquidação apresentados pela Hypera (Anexo 2), que
apresentam todos os detalhes da operação, inclusive o valor de rendimento e o
valor do IRRF.
3. No ano de competência da liquidação das operações financeiras, é possível verificar nas
obrigações acessórias se o resultado das operações mencionadas no quesito 2 foram
adicionadas ao lucro real da Contribuinte? Se sim, onde pode ser localizada essa
informação?
Sim. Os resultados positivos auferidos pela Hypera no ano calendário de 2017,
relativamente à liquidação das operações de Swap, compõem o montante
adicionado na apuração do IRPJ na ‘ Linha 92 – Outras Adições – Indicador de
relacionamento 1, 2 ou 3’ do registro M300 da ECF, sendo que tais saldos estão
conciliados com os demonstrativos de liquidação emitidos pelas instituições
financeiras e com os lançamentos credores que tiveram contrapartida em caixa,
conforme razão contábil da conta patrimonial 1130311 – GANHOS NÃO
REALIZADOS SOBRE DERIVATIVOS’.
[...]
5. Conclusão
Nesta linha, os resultados positivos auferidos pela Hypera no ano calendário de 2017
estão contidos na adição efetuada no cálculo do IRPJ na ‘Linha 92 – Outras Adições –
Indicador de relacionamento 1, 2 ou 3’ do registro M300 e os ganhos na liquidação estão
conciliados com os demonstrativos de liquidação emitidos pelas instituições financeiras
e com os lançamentos do razão contábil da conta patrimonial 1130311 – GANHOS NÃO
REALIZADOS SOBRE DERIVATIVOS’.
Fl. 670
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50.
Ocorre que a decisão recorrida analisou tal ponto específico e assentou que os
registros de adições e exclusões feitos pela empresa no livro fiscal neutralizaram os efeitos da
contabilidade, o que impede concluir, de forma isolada, que determinada adição configura
oferecer à tributação. Pontou ainda que tal interpretação é apenas especulativa, pois a empresa
não forneceu dados suficientes para esclarecer seus lançamentos.
[...] a empresa traz um exemplo de contabilização e com esse exemplo pretende
demonstrar que “todo” o valor foi oferecido à tributação. Certamente, a demonstração da
liquidez e certeza de um crédito não se fez pela apresentação de um “exemplo”.
Além disso, os registros apresentadas pela empresa, longe de comprovarem que algo foi
oferecido à tributação, levantam uma série de dúvidas sobre o seu procedimento.
Necessário destacar que mesmo em relação a esse “exemplo”, a empresa sonegou
informações. Os registros que apresenta são parciais, mostram apenas uma fração dos
fatos deixando encobertos os demais o que impede que se tenha compreensão de como
esses registros afetaram o lucro tributável e mesmo se de fato o afetaram.
Com efeito, a partir dessas fotos parciais dos fatos, não é possível chegar a nenhuma
conclusão, mas apenas “especular” sobre o que a interessada possa ter feito. Nesse
sentido, veja-se que a conta [1130311] apresentada parece ser de ativo e que o
lançamento contábil feito nela é de natureza credora:

O lançamento trazido ao processo é de redução de um ativo. Se aqui ela lançou o crédito,
a contrapartida só pode ser um débito. Ondo foi lançado esse débito? Em conta
patrimonial ou de resultado? Se foi conta patrimonial, não há qualquer efeito sobre o
resultado. Nesse caso, a adição mencionada ao Lucro Real significaria que os rendimentos
foram oferecidos à tributação? Não necessariamente. A empresa cita o “lançamento de
adição 92 – outras adições – indicador de relacionamento 1, 2 ou 3” como prova de que
teria adicionado o valor, mas deixou de mencionar que utiliza a conta 167 para fazer
exclusão de mesma natureza, referenciando a mesma conta do ativo:
Fl. 671
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Realizando um esforço para entender o procedimento da empresa, esta julgadora
analisou a ECF de outros períodos e pode constatar que em anos anteriores a empresa já
havia realizado adições e exclusões sob a mesma rubrica. Veja-se, a título de exemplo, o
que ocorreu em relação ao ano-calendário 2015, quando a empresa adicionou cerca de R$
55 milhões e excluiu cerca de R$ 529 milhões:
Note-se que no registro da exclusão há referência expressa à conta 1130311.
Aparentemente, através de adições e exclusões, a empresa anula no livro fiscal o efeitos
dos registros realizados na contabilidade. Por outro lado, se os valores são excluídos em
um ano e adicionados em outro, a longo prazo os efeitos se anulam, o que significa que
não é possível analisar isoladamente uma adição, para daí inferir que o valor em questão
foi oferecido à tributação. Essas afirmações são, conforme se afirmou anteriormente,
mera especulação, porque a empresa não trouxe ao processo informações suficientes
para compreender os lançamento feitos. Uma foto instantânea de parte do cenário não
basta para compreender a realidade, é necessário que todo o filme seja apresentado, com
início, meio e fim. Não se sabe, por exemplo, se ao contabilizar os ativos que agora estão
sendo reduzidos, a empresa fez esses registros contra contas de resultado ou diretamente
no patrimônio líquido. Sendo em conta de resultado, esses valores foram excluídos no
Lalur no registro 167?
51.
Note-se que a decisão recorrida analisou especificamente a matéria sobre a adição
da receita à tributação e posterior exclusão, mas a recorrente nem o laudo lograram êxito em
apresentar elementos comprobatórios para provar o contrário; e mais, o laudo sequer tocou neste
assunto em suas conclusões. O que comprova que o laudo foi elaborado simplesmente com base
na documentação apresentada pelo contribuinte e não com o intuito de descobrir a verdade dos
fatos; fato inclusive registrado no escopo do laudo.
52.
A recorrente alega ainda que a DRJ fundamenta suas conclusões em meras
especulações sobre possível falta de tributação das receitas de hedge, apesar da possibilidade de
esclarecer os fatos por meio de diligência requerida, em afronta ao Princípio da Verdade Material.
Fl. 672
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No mais, as conclusões da DRJ estão reconhecidamente fundadas em meras especulações
de que a Recorrente “poderia” não ter tributado as receitas de hedge, pois existe a
“possibilidade” de ter efetuado exclusões dessas mesmas receitas em anos anteriores, o
que supostamente anularia os efeitos fiscais da incidência IRPJ. Ocorre que especular
quando se está diante de fatos que podem ser comprovados por meio de diligência, a
qual se requereu, fere o Princípio da Verdade Material, que rege o processo
administrativo tributário.
53.
Note-se que a decisão recorrido utilizou o termo especulação na tentativa de
“desvendar” o procedimento contábil adotado pela recorrente. E baseada em fatos contábeis
assentou que a recorrente não logrou demonstrar o oferecimento da receita à tributação.
54.
A recorrente, ao contrário, em vez de fazer prova a seu favor procurar apoiar-se em
argumentos frágeis e insustentáveis quando sequer apresentou um lado que enfrentou as
questões controvertidas na decisão recorrida.
55.
No mesmo sentido da manifestação de inconformidade a recorrente, sem
apresentar provas requereu, em homenagem à verdade material, a conversão do feito em
diligência para comprovar o que não logrou provar quando foi intimada, em manifestação de
inconformidade e em recurso voluntário.
56.

Quanto ao pedido de conversão do feito em diligência, em homenagem ao princípio
da verdade material, cumpre esclarecer que, nos termos do Decreto no 70.235, de 1972, que
regula o processo administrativo fiscal, o contribuinte deve, ao impugnar a exigência fiscal,
apresentar os motivos de fato e de direito que em que se fundamenta, os pontos de discordância,
as razões e os elementos probatórios de que disponha. A autoridade julgadora, ao apreciar as
provas juntadas aos autos, forma livremente sua convicção e somente determinará diligências ou
perícias quando as considerar necessárias, e indeferirá de forma fundamentada aquelas que julgar
prescindíveis3.
57.

Portanto, não cabe ao julgador determinar diligência ou perícia para juntar aos
autos provas que a recorrente deveria ter apresentado; é dizer, “a busca pela verdade material não
autoriza o julgador substituir os interessados na produção de provas4”, é ônus do contribuinte.
Principalmente quando o contribuinte não logrou provar o direito vindicado ao ser intimada,
intimada, em manifestação de inconformidade e em recurso voluntário.
2.

Ademais, a busca pela verdade material não constitui instrumento para a parte que
se nega a cumprir seu ônus probatório e se vale de argumentos carentes de fundamentação
jurídica, tal qual no caso em análise. A recorrente invoca o princípio de forma distorcida e pretende
transferir à administração a responsabilidade de comprovar fatos que lhe incumbem demonstrar, o

3 Cf. Decreto no 70.235, de 1972. Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a
requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as
que considerar prescindíveis ou impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pela Lei no
8.748, de 1993). [...] Art. 28. Na decisão em que for julgada questão preliminar será também julgado o mérito, salvo
quando incompatíveis, e dela constará o indeferimento fundamentado do pedido de diligência ou perícia, se for o
caso. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993).
4 LÓPEZ, Maria Teresa Martínez; NEDER, Marcos Vinícius. Processo administrativo fiscal federal comentado. 3a ed. São
Paulo: Dialética, 2008. p. 426
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que contraria inclusive súmulas deste Carf ( Súmula 80).Assim, indefiro o pedido de diligência.
58.
Como dito acima, uma vez colacionados aos autos elementos probatórios
suficientes e hábeis, eventual equívoco, seja da recorrente ou da fonte pagadora, não pode figurar
como óbice ao direito creditório. Por outro lado, a não apresentação de elementos probatórios
prejudica a liquidez e certeza do crédito vindicado, o que inviabiliza a repetição do indébito, tal
qual no caso em análise, em que o contribuinte não apresentou documentação comprobatória
suficiente de que ofereceu à tributação a receita correspondente ao IR-Fonte pleiteado.

Conclusão
59.

Ante o exposto, nego provimento ao recurso voluntário em razão de insuficiência
probatória.
(documento assinado digitalmente)
Efigênio de Freitas Júnior - Relator

Fl. 674
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