Tribunal: CARF
Processo: 10183.909896/2020-07
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MATHEUS SCHWERTNER ZICCARELLI RODRIGUES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2026-02-09
Data de publicação: 2026-03-30

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2019 a 30/06/2019
NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO E ACÓRDÃO RECORRIDO. AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA. MERO INCONFORMISMO.
O mero inconformismo do contribuinte com o entendimento exarado no Despacho Decisório e/ou no v. acórdão recorrido não gera por si só a sua nulidade, quando houve a devida motivação e fundamentação das glosas efetuadas e mantidas.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2019 a 30/06/2019
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170 - PR, pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
NÃO CUMULATIVIDADE. CADEIAS DA INDÚSTRIA AGROPECUÁRIA. VENDAS COM SUSPENSÃO. BOVINOS. CAROÇO DE ALGODÃO. MILHO EM GRÃOS. GIRASSOL. ARROZ COM CASCA. CRÉDITOS. ESTORNO. LEI No 10.925/2004. LEI No 12.058/2009. LEI No 12.350/2010.
As vendas com suspensão de insumos feitas à indústria agropecuária, nos termos dos arts. 8o e 9o da Lei no 10.925, de 2004 (caroço de algodão e girassol), 32 e 33 da Lei no 12.058, de 2009, e 54 e 55 da Lei no 12.350, de 2010, impedem, aos fornecedores, o aproveitamento dos créditos básicos ou presumidos correspondentes, que devem ser estornados.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CULTIVO DE GRÃOS (SOJA, MILHO, ALGODÃO). LICENCIAMENTO E CESSÃO DE DIREITO DE USO DE PATENTES. SEMENTES CERTIFICADAS. PAGAMENTO DE ROYALTIES. APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os direitos de uso de patentes para produção e comercialização de sementes certificadas (uso da tecnologia) adquiridos, por meio de licenciamento ou cessão, se enquadram, por expressa disposição legal, na condição de bens móveis, e são inquestionavelmente utilizados no processo produtivo da empresa (cultivo de grãos), razão pela qual geram o direito ao aproveitamento de créditos da não-cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS, nos termos do artigo 3o, inciso II, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição, independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos.
NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMO NÃO ONERADO. APROVEITAMENTO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N. 188.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições, nos termos da Súmula CARF no 188.
CREDITAMENTO. COMERCIAL EXPORTADORA. DESPESAS INDIRETAS. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. POSSIBILIDADE.
A vedação do § 4o, do art. 6o, da Lei no 10.833/03, deve cingir-se às despesas diretamente empregadas com a aquisição das mercadorias destinadas à exportação, não abarcando os custos indiretos, como as despesas com frete na venda, que são suportados pelo vendedor/exportador, cujos créditos poderão ser apropriados nos termos do art. 3o, das Leis no 10.833/03 e 10.637/02.
NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE DE PRODUTO ACABADO. ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. SÚMULA CARF N. 217.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas, nos termos da Súmula CARF no 217.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. REMESSA DE MERCADORIAS EM BONIFICAÇÃO. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Bonificações são desdobramentos da venda de mercadorias, promovidas pelo vendedor a fim de tornar seu produto competitivo no mercado e atrair a fidelização de clientes. Portanto, o frete relacionado ao transporte dessas mercadorias gera créditos de PIS e COFINS, nos termos do artigo 3o, inciso IX, e artigo 15, da Lei no 10.833/2003.
NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS DE REPOSIÇÃO E SERVIÇOS. MANUTENÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO. APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE.
São considerados insumos para fins de aproveitamento de créditos da não-cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS, os bens de reposição e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado utilizados em qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços cuja utilização implique aumento de vida útil do bem do ativo imobilizado de até um ano, nos termos do artigo 176, §1o, inciso VII, da Instrução Normativa RFB no 2.121/22.
NÃO-CUMULATIVIDADE. EXPORTAÇÃO. DESPESAS PORTUÁRIAS E DESPACHANTE ADUANEIRO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N. 232.
As despesas portuárias na exportação de produtos acabados não se qualificam como insumos do processo produtivo do exportador para efeito de créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de COFINS não cumulativas.
NÃO-CUMULATIVIDADE. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS DE TRANSPORTE DE CARGA OU PASSAGEIROS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N. 190.
Para fins do disposto no art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002 e no art. 3o, IV, da Lei no 10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de passageiros não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas, nos termos da Súmula CARF no 190.
NÃO-CUMULATIVIDADE. ICMS-ST INCIDENTE NA AQUISIÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. TEMA DE RECURSO REPETITIVO 1231. STJ.
Os valores pagos pelo contribuinte substituto a título de ICMS-ST não geram, no regime não cumulativo, créditos para fins de incidência das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS devidas pelo contribuinte substituído, nos termos da tese fixada pelo STJ no julgamento do Tema Repetitivo no 1231.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ALUGUEL. ARRENDAMENTO DE IMÓVEL RURAL.
A contraprestação pelo contrato de arrendamento de imóvel rural gera direito ao creditamento no regime da não cumulatividade. No entanto, não se configura arrendamento quando o contrato fixa o preço em quantidade de frutos compartilhando, com o proprietário rural, os riscos da flutuação de preço do produto agropecuário.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. EDIFICAÇÕES E BENFEITORIAS. CREDITAMENTO ACELERADO. UTILIZAÇÃO NO PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE.
Para apropriação de créditos da não-cumulatividade na forma acelerada, nos termos do artigo 6o da Lei no 11.488/07, não basta que as edificações e benfeitorias sejam utilizadas nas atividades da empresa em geral, deve se tratar de edificações adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. Para as edificações e benfeitorias utilizadas nas atividades da empresa é autorizada a apropriação de créditos regular, nos termos do artigo 3o, inciso VII, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. AUSÊNCIA DE RETIFICAÇÃO PRÉVIA. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N. 231.
O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes, nos termos da Súmula CARF no 231.

Inteiro teor:
DO CUM ENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10183.909896/2020-07
ACÓRDÃO
3101-004.465 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
9 de fevereiro de 2026
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BOM FUTURO AGRÍCOLA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2019 a 30/06/2019
NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO E ACÓRDÃO RECORRIDO. AUSÊNCIA DE
MOTIVAÇÃO.
CERCEAMENTO
DE
DEFESA. INOCORRÊNCIA. MERO
INCONFORMISMO.
O mero inconformismo do contribuinte com o entendimento exarado no
Despacho Decisório e/ou no v. acórdão recorrido não gera por si só a sua
nulidade, quando houve a devida motivação e fundamentação das glosas
efetuadas e mantidas.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2019 a 30/06/2019
REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170 -
PR, pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado
item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
NÃO CUMULATIVIDADE. CADEIAS DA INDÚSTRIA AGROPECUÁRIA. VENDAS
COM SUSPENSÃO. BOVINOS. CAROÇO DE ALGODÃO. MILHO EM GRÃOS.
GIRASSOL. ARROZ COM CASCA. CRÉDITOS. ESTORNO. LEI No 10.925/2004.
LEI No 12.058/2009. LEI No 12.350/2010.
As vendas com suspensão de insumos feitas à indústria agropecuária, nos
termos dos arts. 8o e 9o da Lei no 10.925, de 2004 (caroço de algodão e
girassol), 32 e 33 da Lei no 12.058, de 2009, e 54 e 55 da Lei no 12.350, de
Fl. 1312
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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2010, impedem, aos fornecedores, o aproveitamento dos créditos básicos
ou presumidos correspondentes, que devem ser estornados.
NÃO-CUMULATIVIDADE. CULTIVO DE GRÃOS (SOJA, MILHO, ALGODÃO).
LICENCIAMENTO E CESSÃO DE DIREITO DE USO DE PATENTES. SEMENTES
CERTIFICADAS. PAGAMENTO DE ROYALTIES. APROVEITAMENTO DE
CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os direitos de uso de patentes para produção e comercialização de
sementes certificadas (uso da tecnologia) adquiridos, por meio de
licenciamento ou cessão, se enquadram, por expressa disposição legal, na
condição de bens móveis, e são inquestionavelmente utilizados no
processo produtivo da empresa (cultivo de grãos), razão pela qual geram o
direito ao aproveitamento de créditos da não-cumulatividade das
contribuições ao PIS e da COFINS, nos termos do artigo 3o, inciso II, das Leis
no 10.637/02 e 10.833/03.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO
SUJEITOS
AO
PAGAMENTO
DA
CONTRIBUIÇÃO.
VEDAÇÕES
DE
CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços
adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência
com
alíquota
zero
ou
com
suspensão
dessa
contribuição,
independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos.
NÃO-CUMULATIVIDADE. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMO NÃO
ONERADO. APROVEITAMENTO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF
N. 188.
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços
de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços,
registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos,
tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições, nos
termos da Súmula CARF no 188.
CREDITAMENTO. COMERCIAL EXPORTADORA. DESPESAS INDIRETAS. FIM
ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. POSSIBILIDADE.
A vedação do § 4o, do art. 6o, da Lei no 10.833/03, deve cingir-se às
despesas diretamente empregadas com a aquisição das mercadorias
destinadas à exportação, não abarcando os custos indiretos, como as
despesas
com
frete
na
venda,
que
são
suportados
pelo
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Original

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vendedor/exportador, cujos créditos poderão ser apropriados nos termos
do art. 3o, das Leis no 10.833/03 e 10.637/02.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
FRETE
DE
PRODUTO
ACABADO.
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. SÚMULA CARF N. 217.
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas, nos termos da Súmula CARF no 217.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. REMESSA DE MERCADORIAS EM
BONIFICAÇÃO. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Bonificações são desdobramentos da venda de mercadorias, promovidas
pelo vendedor a fim de tornar seu produto competitivo no mercado e
atrair a fidelização de clientes. Portanto, o frete relacionado ao transporte
dessas mercadorias gera créditos de PIS e COFINS, nos termos do artigo 3o,
inciso IX, e artigo 15, da Lei no 10.833/2003.
NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS DE REPOSIÇÃO E SERVIÇOS. MANUTENÇÃO
DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO.
APROPRIAÇÃO. POSSIBILIDADE.
São considerados insumos para fins de aproveitamento de créditos da não-
cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS, os bens de reposição
e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado utilizados
em qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda
ou de prestação de serviços cuja utilização implique aumento de vida útil
do bem do ativo imobilizado de até um ano, nos termos do artigo 176, §1o,
inciso VII, da Instrução Normativa RFB no 2.121/22.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
EXPORTAÇÃO.
DESPESAS
PORTUÁRIAS
E
DESPACHANTE ADUANEIRO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA
CARF N. 232.
As despesas portuárias na exportação de produtos acabados não se
qualificam como insumos do processo produtivo do exportador para efeito
de créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de COFINS não cumulativas.
NÃO-CUMULATIVIDADE. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS DE TRANSPORTE DE
CARGA OU PASSAGEIROS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA
CARF N. 190.
Para fins do disposto no art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002 e no art. 3o, IV,
da Lei no 10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de
transporte de carga ou de passageiros não geram créditos de Contribuição
Fl. 1314
DF CARF MF
Original

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para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas, nos termos da Súmula CARF
no 190.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
ICMS-ST
INCIDENTE
NA
AQUISIÇÃO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. TEMA DE RECURSO REPETITIVO 1231.
STJ.
Os valores pagos pelo contribuinte substituto a título de ICMS-ST não
geram, no regime não cumulativo, créditos para fins de incidência das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS devidas pelo contribuinte substituído,
nos termos da tese fixada pelo STJ no julgamento do Tema Repetitivo no
1231.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ALUGUEL. ARRENDAMENTO DE
IMÓVEL RURAL.
A contraprestação pelo contrato de arrendamento de imóvel rural gera
direito ao creditamento no regime da não cumulatividade. No entanto, não
se configura arrendamento quando o contrato fixa o preço em quantidade
de frutos compartilhando, com o proprietário rural, os riscos da flutuação
de preço do produto agropecuário.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. EDIFICAÇÕES E BENFEITORIAS.
CREDITAMENTO ACELERADO. UTILIZAÇÃO NO PROCESSO PRODUTIVO.
POSSIBILIDADE.
Para apropriação de créditos da não-cumulatividade na forma acelerada,
nos termos do artigo 6o da Lei no 11.488/07, não basta que as edificações e
benfeitorias sejam utilizadas nas atividades da empresa em geral, deve se
tratar de edificações adquiridas ou construídas para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. Para as
edificações e benfeitorias utilizadas nas atividades da empresa é autorizada
a apropriação de créditos regular, nos termos do artigo 3o, inciso VII, das
Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS. AUSÊNCIA DE RETIFICAÇÃO PRÉVIA.
APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N. 231.
O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o
PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON
retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres
correspondentes, nos termos da Súmula CARF no 231.
ACÓRDÃO
Fl. 1315
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.465 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
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Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar as
preliminares de nulidade. No mérito, em dar provimento parcial ao recurso nos seguintes termos:
a) Por unanimidade de votos, reverter as glosas relativas ao pagamento de royalties aos
licenciantes pelo direito de uso de patentes para produção e comercialização de sementes
certificadas (uso da tecnologia); b) Por unanimidade de votos, reverter as glosas sobre fretes na
aquisição de bens e insumos sujeitos à alíquota zero, suspensão ou não incidência; c) Por
unanimidade de votos, reverter as glosas sobre fretes no transporte de mercadorias recebidas ou
adquiridas de terceiros com o fim específico de exportação; d) Por maioria de votos, reverter as
glosas sobre fretes de remessas das bonificações; e) Por unanimidade de votos, reverter as glosas
sobre bens adquiridos e utilizados para manutenção dos bens do ativo imobilizado da pessoa
jurídica responsáveis pelo processo produtivo; f) Por unanimidade de votos, reverter as glosas
sobre os serviços relativos à NF no 9, de 21/06/2019, emitida por GUAXE CONSTRUTORA LTDA, às
Notas Fiscais emitidas pela empresa G2 CONSTRUTORA que tratam dos serviços de manutenção
civil em “Fossa”, e à Pintura de Algodoeira; g) Por maioria de votos, manter as glosas referentes
aos fretes de remessas de amostra grátis, da doação, dos brindes, da demonstração e sobre os
custos com serviços de rastreamento de veículos. Vencidos Conselheiro Matheus Schwertner
Ziccarelli Rodrigues e Conselheira Neiva Aparecida Baylon que reverteram as glosas referentes aos
fretes de remessas de amostra grátis, da doação, dos brindes, da demonstração e sobre os custos
com rastreamento de veículos e o Conselheiro Ramon Silva Cunha que manteve as glosas
referentes aos fretes de remessas das bonificações. Designado o Conselheiro Renan Gomes Rego
para redigir o voto vencedor que manteve às glosas referentes aos fretes de remessas, de amostra
grátis, das doações, dos brindes, das demonstrações e aos serviços de monitoramento de veículos.

Assinado Digitalmente
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues – Relator

Assinado Digitalmente
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente

Assinado Digitalmente
Renan Gomes Rego – Redator designado

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renan Gomes Rego, Matheus
Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Ramon Silva Cunha, Neiva Aparecida Baylon (substituto[a]
integral), Luciana Ferreira Braga, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Fl. 1316
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RELATÓRIO
Por bem narrar os fatos ocorridos, adoto o relatório contido na decisão proferida
pela Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 08:
Em 29/02/2020 a contribuinte identificada acima transmitiu o Pedido Eletrônico
de Ressarcimento – PER no 12037.24450.290220.1.5.19-4963 no valor de R$
17.204.463,69 referente a crédito de Cofins apurado segundo o regime da não
cumulatividade no 2o trimestre de 2019.
Outros pedidos relativos à contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins foram
formalizados em relação aos períodos de apuração do 1o trimestre de 2016 ao 4o
trimestre de 2017 e do 2o trimestre de 2018 ao 4o trimestre de 2019. O montante
total do ressarcimento pleiteado alcança R$ 225.340.652,73.
Foi aberto procedimento fiscal para a verificação da legitimidade do pleito. Ao fim
dos trabalhos, cuja documentação foi juntada ao e-dossiê no 10265.004190/2021-
10, a auditoria fiscal elaborou Relatório consolidado no qual entendeu cabível o
reconhecimento de crédito no total de R$ 123.551.542,34.
Em relação ao objeto dos presentes autos, PER de crédito de Cofins do no 2o
trimestre de 2019, o valor apurado pela auditoria foi de R$ 10.043.673,35.
No citado Relatório, a autoridade fiscal identifica que os créditos solicitados estão
vinculados a receitas de exportação, com fundamento no art. 5o da Lei no 10.637,
de 2002 (PIS/Pasep), e art. 6o da Lei no 10.833, de 2003 (Cofins) e a receitas não
tributadas no mercado interno, nos termos do art. 17 da Lei no 11.033, de 2004,
combinado com o art. 16 da Lei no 11.116, de 2005.
Depois de detalhar o teor das intimações dirigidas à fiscalizada e das
correspondentes respostas e documentação apresentadas, o relato avalia a
formação da base dos créditos não cumulativos, apontando irregularidades que
levaram às glosas do crédito solicitado. Seguem elas abaixo em resumo.
GLOSA – MATERIAIS DE CONSTRUÇÃO E OBRA CIVIL
R$ 39.906.364,35 foram excluídos da base de cálculo dos créditos por se referirem
a aquisição de material de construção vinculados às contas contábeis analíticas no
1010522002 - Material de Construcao e no 5010306005 Material de Obra Civil.
Informa a autoridade que, em resposta a intimação, a empresa afirmou que a
tomada de crédito se deu com base nos art. 3o, II das Leis no 10.637, de 2002, e no
10.833, de 2003, e que os materiais foram empregados na manutenção das
estruturas operacionais da pessoa jurídica, manutenção essa que não aumentou
vida útil do ativo e cujo valor não foi incorporado ao imobilizado.
Prossegue o relatório:
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52. Ocorre que os materiais aqui tratados, diferentemente de peças empregadas em
máquinas e equipamentos do processo produtivo, não se subsomem no conceito de
insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade das contribuições.
Falta-lhes preencher os critérios de essencialidade ou da relevância para a produção
dos bens ou prestação do serviço.
53. Importa ressaltar que o legislador reservou, para edificações e benfeitorias, o
creditamento com base no valor de depreciação (art. 3o, caput e § 1o, III, das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003). Os gastos com os materiais de construção e obras
devem, portanto, primeiramente ser imobilizados, para então usufruir do crédito com
base no valor da depreciação do bem.
54. As alegações de que os materiais foram utilizados para manutenção nas estruturas
operacionais não justificam o alegado direito a crédito.
55. A uma, porque a estrutura de contas contábeis informada não permite distinguir se
os materiais foram empregados em estruturas do processo produtivo ou em obras de
finalidade administrativa. Pelo contrário, aponta-se para “GASTOS GERAIS”, conforme
estrutura hierárquica de contas:

56. A duas, porque além de produtos de fabricação própria, a empresa comercializa
produtos de terceiros, e não há apuração de créditos de insumo na atividade comercial
(igualmente há contabilização de “Gastos Gerais”, sem distinção).
57. A três, porque há uma série de bens ou grupo de bens que superam em muito, às
vezes na casa de dezenas ou centenas de milhares de reais, o limite para bens de
pequeno valor previsto no art. 15 do Decreto-Lei no 1.598, de 1977, bem como
afiguram ter vida útil superior a um ano (chapas, vigas, estruturas metálicas, painéis,
etc.)
[...]
58. Não há, portanto, previsão legal de crédito com base inciso II do caput do art. 3o
das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, como pretende a fiscalizada, devendo ser
glosadas as aquisições de material de construção, no valor de R$ 39.906.364,35 (BC
PIS/Cofins no período fiscalizado).
GLOSA DE BOVINOS
Na sequência, o relatório fiscal justifica a recusa de créditos sobre aquisições de
bovinos:
60. A contribuinte apropriou-se de crédito básico sobre compras no mercado interno de
bovinos, NCM 01022990, no valor de R$ 8.262.147,04, tendo registrado essas
aquisições no CFOP 1101 (“Compra para industrialização ou produção rural”).
61. Tais aquisições, entretanto, não se caracterizam como insumo do processo
produtivo, vez que a fiscalizada não processa carne bovina ou produz qualquer produto
derivado do boi.
Fl. 1318
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Original

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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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62. A aquisição de bovinos, por parte da contribuinte, só teria sentido para incorporar-
se ao ativo imobilizado (animais reprodutores), ou para revenda. No caso, a descrição
constante nas notas fiscais não indica se tratar de animais reprodutores.
63. Acrescente-se que as saídas dos fornecedores foram registradas sem a apuração de
pagamento de PIS/Cofins (CSTs 06, 07 e 49).
64. Dessa forma, não sendo insumo do processo produtivo e tampouco sofrido
pagamento das contribuições (art. 3o, caput e § 2o, II, das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003, reproduzido no tópico seguinte), não há previsão legal para o crédito
dessas entradas.
65. A planilha “Glosa Bovinos” detalha as glosas efetuadas, e traz ainda os dados das
NFe emitidas pelos fornecedores, extraídos do repositório do SPED NFE, e nos quais se
constata a inexistência de tributação de PIS/Cofins na venda desses produtos.
GLOSA DE INSUMOS – ALÍQUOTA ZERO E SEM INCIDÊNCIA
Em novo tópico, a auditoria anuncia a glosa de créditos tomados nas aquisições de
insumos em operações não sujeitas ao pagamento das contribuições, nos termos
do art. 3o, §2, II das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, excluindo da
base de cálculo R$ 17.215.436,91. A autoridade detalha o foco das glosas:
68. Assim sendo, foram glosadas aquisições sujeitas à alíquota zero, no valor de R$
14.039.272,39 (BC PIS/Cofins no período fiscalizado), abrangendo itens como:
a) Adubos ou Fertilizantes do Cap. 31 da TIPI e suas Matérias Primas, nos termos do
art. 1o, I, da Lei 10.925, de 2004, no valor de R$ 6.617.540,34. Registre-se que grande
parte desse valor (R$ 6.495.788,05) refere-se a aquisições do produto “GRANUBOR 2
14,3%B - BORAX PENTAHIDRATADO” junto ao fornecedor FERTIMIG FERTILIZANTES
LTDA, CNPJ 10.425.282/0032-29, o qual consignou em suas notas fiscais (NFe) o CST 06
e a informação “Informações do fisco: COFINS tributado aliquota Zero Cfe Art. 1o da Lei
10.925/04./PIS tributado aliquota Zero Cfe Art. 1o da Lei 10.925/04”;
b) Partes, peças, ferramentais, componentes, insumos, fluidos hidráulicos, tintas,
anticorrosivos, lubrificantes, equipamentos, serviços e matérias-primas a serem
empregados na manutenção, conservação, modernização, reparo, revisão, conversão e
industrialização das aeronaves classificadas na posição 88.02 da Tipi, seus motores,
partes, componentes, ferramentais e equipamentos, nos termos do art. 28, caput e
inciso IV, da Lei no 10.865/20 (redação dada pela Lei no 11.727/2008), bem como do
art. 6o do Decreto no 5.171/2004, no valor de R$ 7.047.179,21. Registre-se boa parte
das NFe emitidas pelos fornecedores fazem referência à citada legislação, e em todas
elas o PIS e a Cofins apurados são iguais a zero;
c) Produto químico do Cap. 29 da NCM, nos termos art. 1o, I, do Decreto no 6.426, de
2008, no valor de R$ 181.888,89. Registre-se que todos os fornecedores registraram o
CST 06 em suas NFe;
d) Defensivos agropecuários da posição 38.08 da TIPI, nos termos do art. 1o, II, da Lei
10.925, de 2004, no valor de R$ 192.663,95. Registre-se que os fornecedores
igualmente informaram valores zerados de PIS e de Cofins, e que o NCM do produto
“Masoten” é 38089999, conforme consignado nas NFe dos fornecedores;
Fl. 1319
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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69. Da mesma forma, foram glosadas compras sem a incidência das contribuições de
Milho governamental adquirido da Companhia Nacional de Abastecimento – Conab,
CNPJ 26.461.699/0369-67, no valor de R$ 3.176.164,52 (BC PIS/Cofins no período
fiscalizado). Embora a fiscalizada tenha escriturado as compras como “MILHO MIX”,
NCM 23021000, vê-se que se trata do NCM 10059010 (milho em grão), conforme
registrado nas NFe emitidas pela CONAB, nas quais resta consignado o CST 08 (Sem
Incidência).
70. A planilha “Glosa Insumos Alíquota Zero e Sem Incidência” detalha as glosas
efetuadas, e traz ainda os dados das NFe emitidas pelos fornecedores, extraídos do
repositório do SPED NFE, e nos quais se constata a inexistência de tributação de
PIS/Cofins na venda desses produtos
GLOSA – BASE DE CÁLCULO INFORMADA A MAIOR
Citando a Solução de Consulta Cosit no 99.041, de 2017 e os art. 26 e 167 da IN
RFB no 1.911, de 2019, o relatório informa o ajuste da base de cálculo dos créditos
pela exclusão da base de cálculo do ICMS-Substituição Tributária destacado nas
notas fiscais no total de R$ 10.720.692,62.
GLOSA – SERVIÇOS NÃO CONSIDERADOS INSUMOS SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO
CIVIL DE PRÉDIOS
Sobre o tópico, diz a autoridade:
85. Assim como os Materiais de Construção e de Obra Civil foram glosados (v. Item
II.2.1.1), o “SERVICO DE MANUTENCAO CIVIL - PREDIOS OPERACIONAIS” também não
se amolda ao conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade das contribuições.
86. Vale aqui o mesmo raciocínio outrora apresentado, desta feita para os créditos de
“Aquisição de serviços utilizados como insumo” declarados nos Registros A100/A101.
87. Diferentemente dos serviços empregados em máquinas e equipamentos do
processo produtivo, os serviços de manutenção civil de prédios não se compreendem
no conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade das
contribuições.
88. Basta verificar as notas apresentadas que se constata, inclusive, que os serviços
extrapolam em muito a mera manutenção de prédios, tratando-se em alguns casos de
obras
de
construção civil, a exemplo de “...EXECUÇÃO DE SERVIÇOS DE
TERRAPLENAGEM, PAVIMENTAÇÃO DE DRENAGEM REALIZADOS NA FAZENDA 3
IRMÃOS” (NF no 9, de 21/06/2019, emitida por GUAXE CONSTRUTORA LTDA, CNPJ
02.837.996/0001-10, no valor de R$ 658.030,42, fls. 365); “...CONSTRUÇÃO DO
BARRACÃO...” e “SERVIÇO DE CONSTRUÇÃO PONTE...” (NFs nos 60 e 65, de 20/04/2018
14/06/2018, emitidas por DAMIAO FIGUEIREDO EIRELI, CNPJ 25.191.377/0001-04, nos
valores de R$ 39.300,00 e R$ 50.000,00, fls. 270 e 313); “FABRICACAO E MONTAGEM
DE OFICINA E LANTERNIN TROCAR TELHA, FECHAMENTO FRONTAL, JANELAS
BASCULANTE, COBERTURA DE CHIQUEI....” (NF 118, de 20/04/2018, emi7da por JC
METALURGICA LTDA, CNPJ 24.538.950/0001-32, no valor de R$ 58.710,00, fls. 274),
etc. Não à toa, os participantes são, via de regra, construtoras: SANTOS CONSTRUTORA
(fls. 246 e 349), VOIGT CONSTRUÇÕES (fls. 306 e 341), G2 CONSTRUTORA (fls. 311 e
321).
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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89. Tais serviços, se preenchidos os critérios previstos no art. 3o, caput e § 1o, III, das
Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, poderiam gerar crédito com base no valor mensal
de depreciação, mas não com base na aquisição de insumos (art. 3o, caput, II).
90. Por último, vemos que as contas contábeis associadas ao crédito nas EFD-C
referem-se sobretudo a “CUSTOS EM FORMAÇÃO” - “GASTOS GERAIS” (conta
5010302025 - SERV MANUTENCAO CIVIL).
91. Não há, portanto, previsão legal de crédito com base inciso II do caput do art. 3o
das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, como pretende a fiscalizada, devendo ser
glosadas
as
aquisições
de
“SERVICO
DE
MANUTENCAO
CIVIL
-
PREDIOS
OPERACIONAIS”, no valor de R$ 13.422.136,73 (BC PIS/Cofins no período fiscalizado).
92. A planilha “Glosa Serviços de Manutenção Civil” detalha as glosas efetuadas.
GLOSA – SERVIÇOS PORTUÁRIOS
Na sequência, o Termo Fiscal aborda a exclusão de créditos apropriados sobre
Serviços Portuários. Anota a fiscalização:
93. A contribuinte escriturou em suas EFD Contribuições, nas rubricas de crédito
“Aquisição de serviços utilizados como insumo” (01/2016 a 06/2017) e “Armazenagem
de mercadoria e frete na operação de venda” (10/2017 a 10/2018), Serviços Portuários
em Geral, a título de “SERVICO DE ARMAZENAGEM DE GRAOS (GRAOS /ALGODAO)“ e
“SERVICO FRETE SOB VENDAS”.
94. Verificando-se as notas apresentadas, temos as seguintes descrições para os
serviços prestados:
a) COMPANHIA BANDEIRANTES DE ARMAZENS GERAIS: “ESTUFAGEM ALGODAO” (v.
NFs 10567, 11907 e 14034 às fls. 203, 205 e 245);
b) LIBRA TERMINAL VALONGO S/A: “ADICIONAL DE SEGURO-CONS, REMOCAO DE
CHEIOS MD – CNTR......-CONSREMOCAO DE VAZIOS MD – CNTR....,-CONS,OCTE
CONSOLID S/TRAN” e “REMOCAO DE CHEIOS MD – CNTR ..., -CONS, ADICIONAL DE
SEGURO-CONS,REMOCAO DE VAZIO MD – CNTR..., -CONS, PCTE CONSOLID S/ TRAN” (v.
NFs 9601, 13190, 13290 às fls. 231, 240/241);
c)
SANTOS
BRASIL
LOGISTICA
S.A.:
“SERVIÇO
DE
POSICIONAMENTO
EXPORTAÇÃO...ARMAZENAGEM APOS PERIODO...STUFFING MECANIZADO...”, “NAVIO
CAPE
SOUNIO
VAGEM
...
STUFFING
MECANIZADO
CNTR
40
SERVICO
DE
POSICIONAMENTO EXPORTACAO ARMAZENAGEM APOS PERIODO CNTR 40” e “NAVIO
KOTA LUKIS VIAGEM .... ARMAZENAGEM APOS PERIODO CONTR 40 STUFFING
MECANIZADO CNTR 40” (v. NFs 93098, 100267 e 99902, fls. 268, 271 e 320);
d) TCP - TERMINAL DE CONTEINERES DE PARANAGUA SA: “...FATURA: XX SERIE: YY
NAVIO: VIAGEM: OBS; OVA EXPORTACAO TENDA HH ....BOOKING ....” (v. NFs 59218 e
82263 às fls. 226 e 229);
e) EMBRAPORT EMPRESA BRASILEIRA DE TERMINAIS PORTUARIOS: “SERVIÇOS
PORTUARIOS – ARMAZENAGEM DE QUALQUER NATUREZA E SERVICOS ACESSORIOS/
Draft: ... / NAVIO: XX.....” (NFs 137461 e 140208, fls. 243/244);
f) BRASIL TERMINAL PORTUARIO S.A.: “MAERSK LONDRINA .... ROLAGEM 40 CH
EXPORT.......”, e “MAERSK LONDRINA .... POSIC. P/ VITORIA 40 – EXP QTDE: XX Preço: YY
.....” (v. NFs 104018 e 90420, fls. 201 e 230);
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g) TRANSMODAL LOGISTICA EIRELI: “SERVIÇOS RETROPORTUÁRIOS / RETIRADA DE
CNTR VAZIO ESTUFAGEM E ENTREGA DO CNTR CHEIO NO TERMINAL DE EMBARQUE”
(v. NF 12864 às fls. 238);
h)
CONCORDIA
LOGISTICA
S.A.:
“SERVIÇO
DE
ESTUFAGEM
E
TRANSPORTE....BOOKING:...../ NAVIO: XX.....” (v. NFs 25085 e 25192 às fls. 219/220).
95. Da amostragem realizada, consta-se que são serviços portuários diversos, como
movimentação de contêineres, posicionamento, rolagem, amarração, fixação e
inspeção de cargas, etc.
[...]
97. Os serviços portuários aqui tratados são gastos posteriores à finalização do
processo de produção dos bens destinados a exportação, de forma que não se
caracterizam como serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda (art. 3o, inc. II, das
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003).
98. Em se tratando de produtos acabados, só é possível o creditamento na hipótese do
inciso IX do art. 3° da Lei no 10.833/03, ou seja, sobre armazenagem de mercadoria e
frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
99. O conceito de armazenagem e frete, contudo, não alcança despesas de natureza
completamente diversa, como são os serviços logísticos e de operação portuária (de
movimentação, posicionamento e rolagem de contêineres, inspeção de carga,
contratação de agenciadoras marítimas, etc).
100. Ainda que em algumas das notas fiscais apresentadas possa haver também
serviço de armazenagem, este sim possível de creditamento, não há como distingui-lo
dos demais serviços portuários praticados.
101. Não há, portanto, previsão legal de crédito para esses dispêndios, no valor de R$
1.862.608,64 (BC PIS/Cofins no período fiscalizado).
102. A planilha “Glosa Serviços Portuários” detalha as glosas efetuadas.
GLOSA – SERVIÇOS DE DESPACHANTE ADUANEIRO
Também foram glosados créditos tomados sobre serviços de Despachante
Aduaneiro:
103. De acordo com as EFD-C apresentadas, a contribuinte creditou-se de serviços de
“ATIVIDADES DE DESPACHANTES ADUANEIRO”, sendo a empresa MEDITERRANEAN
LOGISTICA ADUANEIRA, CNPJ 07.250.092/0001-07, que tem como atividade: “33.01 /
5250801 - Comissaria de despachos”, responsável por 95% do valor dos serviços
prestados.
104. Verificando-se as notas apresentadas, a discriminação dos serviços é “Processo....”
(NF 4484, fls. 263) e “...INSPEÇÃO NÃO INVASIVA...” (NF 301053, fls. 252).
105. Tais gastos são posteriores à finalização do processo produtivo, de modo que não
podem ser considerados insumos, e tampouco se relacionam com operações de
armazenagem e frete na operação de venda.
106. Não há, portanto, previsão legal de crédito para esses dispêndios, no valor de R$
970.458,57 (BC PIS/Cofins no período fiscalizado).
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107. A planilha “Glosa Serviços de Despachante Aduaneiro” detalha as glosas
efetuadas.
GLOSAS – OUTROS SERVIÇOS SEM DIREITO A CRÉDITO
R$ 1.931.826,73 foram excluídos da base de cálculo dos créditos tomados sobre
serviços. São serviços que a auditoria entendeu não estarem abrangidos no
conceito de insumo pagos em relação a serviços de estacionamento, locação de
veículos, vale-alimentação, serviço de rastreamento, serviço de expurgo de carga,
de clínica médica, manutenção de imobilizado e outros.
GLOSAS – FRETES
Depois de mencionar as bases normativas que fundamentam o creditamento
sobre despesas de frete, a auditoria detalha os motivos que levaram à glosa de
créditos calculados sobre R$ 179.350.661,92, como segue.
GLOSA - FRETES ASSOCIADOS A OPERAÇÕES DE COMPRAS A ALÍQUOTAS ZERO,
COM SUSPENSÃO OU NÃO INCIDÊNCIA
Anota o relato fiscal:
134. Foram aqui agrupados os fretes associados a operações de compras alíquota zero,
sobretudo de adubos ou fertilizantes do Cap. 31 da Tipi, e de corretivos de solo do Cap.
25 da Tipi (art. 1o, caput, I e III, da Lei no 10.925/2004) que representam,
respectivamente, cerca de 78% e de 20% do valor total glosado.
135. Em escala bem menor (2% do valor), foram também glosadas outras compras de
produtos sujeitos à alíquota zero: sementes (art. 1o, caput, III, da Lei no 10.925/2004),
produtos químicos do Cap. 29 (art. 1o, I, do Dec. 6.426/2008); saídos com suspensão:
soja em grãos da posição 1201 da NCM (art. 29 da Lei no 10.865/2013), ou sem
incidência: compras de pessoa física (não contribuinte do PIS/Cofins).
136. A planilha “Glosa Fretes de Compras Alíquota Zero, Suspensão e Sem Incidência”
demonstra, em suas múl7plas abas, as glosas efetuadas, no valor de R$
173.094.405,31 (BC PIS/Cofins no período fiscalizado):

GLOSA – FRETES DE MERCADORIA RECEBIDA COM FIM ESPECÍFICO DE
EXPORTAÇÃO
No texto da autoridade:
137. Foram aqui agrupados os fretes associados ao CFOP 6505 (“REMESSA DE
MERCADORIA, ADQUIRIDA OU RECEBIDA DE TERCEIROS, PARA FORMAÇÃO DE LOTE DE
EXPORTAÇÃO”).
138. Consultando-se as mercadorias transportadas, trata-se de “ALGODAO EM
PLUMA”, NCM “52010020”, retirado de fazendas do produtor pessoa física
(praticamente 100% dos casos das fazendas do Sr. Eraí Maggi Scheffer, CPF
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335.117.059-91, sócio da empresa fiscalizada), o qual consta também como expedidor
da carga nas informações dos CTe (v. Informações Adicionais e Complementares das
NFE extraídas do repositório SPED NFE: campo ́Observacoes’).
139. Cuida-se, assim, de fretes de produtos de terceiros em que a Bom Futuro atua
como comercial exportadora, de forma que não podem gerar crédito para a última,
conforme art. 6o, § 4o e art. 15, III, da Lei no 10.833/2003 (aplicação para o PIS)
[...]
140. A planilha “Glosa Fretes de Mercadoria Recebida com Fim Específico de
Exportação” demonstra, em suas múltiplas abas, as glosas efetuadas, no valor de R$
1.684.692,96 (BC PIS/Cofins no período fiscalizado):

GLOSA – FRETES DIVERSOS
Sob este tópico, a auditoria reuniu diversos fretes que não dariam direito ao
creditamento por não se relacionarem a aquisições com direito a crédito e
tampouco se amoldarem às hipóteses legais de bens e serviços utilizados como
insumo na prestação de serviços ou na produção de bens ou produtos destinados à
venda. Também não se enquadrariam como frete na operação de venda nos
termos do art. 3o, II, da Lei no 10.637, de 2002, e art. 3o, II e IX da Lei no 10.833, de
2003. Trata-se de fretes incorridos no transporte de produto acabado entre
estabelecimentos da empresa, fretes em saídas não especificadas, outras
remessas e devoluções, fretes cujo tomador do serviço é terceiro, em um total de
R$ 1.056.956,53 excluídos da base de cálculo dos créditos.
GLOSA – FRETES COM CRÉDITO INEXISTENTE OU NÃO COMPROVADO
O relato fiscal aponta um conjunto de glosas decorrentes de inconsistências nos
dados que vinculam fretes a mercadorias transportadas, totalizando recusa de R$
3.514.607,12 na composição da base de cálculo dos créditos.
ALUGUÉIS DE PRÉDIOS
Sobre a análise dos créditos tomados sobre aluguéis, convém a transcrição de
parte do Termo Fiscal:
152. A contribuinte aproveitou-se de créditos básicos relativos a aluguéis de prédios
informados nos Registros F100 das EFD-C, no valor de R$ 416.994.515,67 (BC
PIS/Cofins), conforme detalhamento na planilha “Aluguéis de Prédios”, anexa ao TIF02.
[...]
154. Conforme se verifica nos contratos apresentados, os aluguéis de prédios
compreendem arrendamento de terras agrícolas, imóveis comerciais e industriais,
inclusive usinas hidroelétricas.
Fl. 1324
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155. Em atendimento ao Item 1.2 do TIF02, a contribuinte esclarece que há
basicamente dois tipos de contratos: (i) contratos de arrendamento fixos, com valores
mensais líquidos e certos, e creditados de acordo com a competência do arrendamento
(Doc_Comprobatorios24_01), e (ii) contratos indexados, prefixados em quantidade de
sacas de soja, e portanto sujeitos às oscilações do preço da commodity ao longo de um
período, sendo somente no final da safra convertidos em reais para o efetivo
pagamento (exemplo de ano safra seria de maio/2019 a maio/2020). Para esses
últimos, explica que o crédito na EFD-C é apropriado no momento do pagamento,
evitando a tomada de crédito a maior e/ou possíveis estornos de créditos pela
oscilação do preço da commodity (Doc_Comprobatorios24_02).
[...]
157. Em resposta ao questionamento do Item 1.3 do TIF02, em que se indagava o
porquê de terem sido apropriados, no mês de novembro de 2019, créditos de
operações realizadas em 19 meses anteriores (março de 2016 a outubro de 2018), bem
como esclarecer situação semelhante ocorrida em julho de 2019, com créditos de
operações datadas de outubro de 2018, a empresa informa que identificou, através dos
seus controles, que não havia apropriado crédito de parte dos custos com
arrendamentos. Alega que diante disso, com base no artigo 3o, § 4o, das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003 (“O crédito não aproveitado em determinado mês
poderá sê-lo nos meses subseqüentes”), adicionou estes créditos aos meses de
julho/2019 e novembro/2019.
[...]
160. Conforme explicado pela própria interessada, há contratos de arrendamento com
valores mensais líquidos e certos, cujo crédito é apropriado de acordo com a
competência do arrendamento (Tabela 05), e contratos indexados, prefixados em
quantidade de sacas de soja (Tabela 06). Esses últimos, porém, serão objeto de glosa
pelas razões a seguir expostas.
161. As Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, preveem em seu artigo 3o, inciso
IV, a possibilidade de cálculo de créditos sobre aluguéis de prédios, utilizados nas
atividades da empresa [...]
162. Assim, para análise da possibilidade de creditamento das contribuições sociais em
relação às contraprestações pelo arrendamento do imóvel rural para as atividades
produtivas da empresa, é necessário entendermos os conceitos de “aluguel” e de
“prédio”, contidos na norma acima transcrita.
163. De acordo com a Solução de Consulta no 331 – Cosit, de 21 de junho de 2017, a
remuneração paga pelo arrendatário em relação ao bem arrendado é denominada de
aluguel, representando a retribuição pelo uso e gozo do bem imóvel.
164. Ainda em entendimento firmado na referida Solução de Consulta, também se
concluiu que o conceito de prédio contido no inciso IV do art. 3o das Lei no 10.637/2002
e 10.833/2003 engloba tanto o prédio urbano construído como o prédio rústico não
edificado.
165. Verifica-se, portanto, que no aspecto concernente à espécie contratual a
modalidade arrendamento rural encontra abrigo para creditamento na retrocitada
previsão legal, obedecidas as demais condições da lei.
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166. Cabe citar que o arrendamento rural é um contrato agrícola típico comutativo e é
tratado como espécie de locação de prédio rústico (imóvel rural com suas benfeitorias
e instalações) mediante retribuição certa, sendo a contraprestação invariável
(pagamento de preço fixo pelo arrendatário). Está previsto no artigo 3o do Decreto no
59.566/66, que regulamenta o Estatuto da Terra (Lei no 4.504/64):
“Art 3o Arrendamento rural é o contrato agrário pelo qual uma pessoa se obriga a
ceder à outra, por tempo determinado ou não, o uso e gozo de imóvel rural, parte
ou partes do mesmo, incluindo, ou não, outros bens, benfeitorias e ou facilidades,
com o objetivo de nêle ser exercida atividade de exploração agrícola, pecuária,
agro-industrial, extrativa ou mista, mediante, certa retribuição ou aluguel,
observados os limites percentuais da Lei.”
167. O arrendamento rural rege-se pelas diretrizes previstas no art. 95 da Lei no
4.504/64 e nos arts. 16 a 33 Decreto no 59.566/66. Abaixo, reproduzem-se os trechos
de interesse para a presente análise:
Lei 4.504/64:
“Art. 95. Quanto ao arrendamento rural, observar-se-ão os seguintes princípios:
..........
XI - na regulamentação desta Lei, serão complementadas as seguintes condições
que, obrigatoriamente, constarão dos contratos de arrendamento:
a) limites dos preços de aluguel e formas de pagamento em dinheiro ou no seu
equivalente em produtos colhidos;
a) limites da remuneração e formas de pagamento em dinheiro ou no seu
equivalente em produtos; (Redação dada pela Lei no 11.443, de 2007)
Decreto no 59.566/66:
“Art 18. O preço do arrendamento só pode ser ajustado em quantia fixa de
dinheiro, mas o seu pagamento pode ser ajustado que se faça em dinheiro ou em
quantidade de frutos cujo preço corrente no mercado local, nunca inferior ao preço
mínimo oficial, equivalha ao do aluguel, à época da liquidação.
Parágrafo único. É vedado ajustar como preço de arrendamento quantidade fixa
de frutos ou produtos, ou seu equivalente em dinheiro.” (grifos da auditoria)
168. Como vemos acima, o preço do arrendamento só pode ser ajustado em quantia
fixa de dinheiro, mas o seu pagamento pode ser ajustado que se faça em dinheiro ou
em quantidade de frutos cujo preço corrente no mercado local, nunca inferior ao preço
mínimo oficial, equivalha ao do aluguel, à época da liquidação. Não é permitido,
outrossim, ajustar o preço em quantidade fixa de frutos ou produtos.
169. Os contratos listados na Tabela 06 são todos predefinidos em quantidade fixa de
produto (sacas de soja), sendo ao final da safra convertidos em reais (equivalente em
dinheiro) para o efetivo pagamento.
170. Tal situação viola condição obrigatória prevista em lei e descaracteriza a natureza
do contrato de arrendamento rural, que exige um valor fixo em dinheiro como
contraprestação, ou o equivalente em produtos na data do pagamento, e não o
contrário.
Fl. 1326
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171. Não há, por conseguinte, previsão legal para aproveitamento do crédito relativo a
esses dispêndios como despesas de aluguel.
172. Observe-se ao estabelecer a remuneração em quantidades fixas de produto, no
caso, sacas de soja (ou seu equivalente em dinheiro no pagamento), o arrendador está
submetido ao risco da variação do preço da soja, não existindo, quando da
contratação, a certeza do valor a receber, que poderá oscilar para mais ou para menos
conforme o valor de mercado do produto à época do pagamento.
173. Embora as considerações até aqui feitas sejam suficientes para afastar a
pretensão do crédito apropriado como despesas de aluguel ou arrendamento, importa
lembrar que há contratos de parceria rural em que o proprietário concorre apenas com
a terra nua, e que a variação de preço, por si só, é o risco partilhado pelas partes
contratantes, situação que melhor se amolda aos contratos indexados apresentados.
Nesse sentido, convém citar que o dispõe a Lei no 4.504/64:
Art. 96. Na parceria agrícola, pecuária, agro-industrial e extrativa, observar-se-ão
os seguintes princípios:
..........
VI - na participação dos frutos da parceria, a quota do proprietário não poderá ser
superior a:
a) 20% (vinte por cento), quando concorrer apenas com a terra nua; (Redação
dada pela Lei no 11.443, de 2007).
..........
§ 1o Parceria rural é o contrato agrário pelo qual uma pessoa se obriga a ceder à
outra, por tempo determinado ou não, o uso específico de imóvel rural, de parte ou
partes dele, incluindo, ou não, benfeitorias, outros bens e/ou facilidades, com o
objetivo de nele ser exercida atividade de exploração agrícola, pecuária,
agroindustrial, extrativa vegetal ou mista; e/ou lhe entrega animais para cria,
recria, invernagem, engorda ou extração de matérias-primas de origem animal,
mediante partilha, isolada ou cumulativamente, dos seguintes riscos:
I - caso fortuito e de força maior do empreendimento rural; (Incluído pela Lei no
11.443, de 2007).
II - dos frutos, produtos ou lucros havidos nas proporções que es6pularem,
observados os limites percentuais estabelecidos no inciso VI do caput deste ar6go;
(Incluído pela Lei no 11.443, de 2007).
III - variações de preço dos frutos obtidos na exploração do empreendimento
rural. (Incluído pela Lei no 11.443, de 2007).
..........
(grifos da auditoria)
174. Quanto à questão do aproveitamento extemporâneo de crédito, tendo em vista
que todo ele se refere a contratos indexados, não há glosa adicional a ser feita.
Conforme ilustrado nas Tabelas 06 e 07, cerca de 80% dos créditos oriundos de
contratos indexados foram escriturados de forma extemporânea.
[...]
Fl. 1327
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GLOSA - CRÉDITOS SOBRE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
Depois de apresentar os detalhes das verificações efetuadas na documentação
relativa à apuração de créditos sobre bens do ativo imobilizado e citar as bases
normativas que autorizam a tomada de créditos relativos a máquinas,
equipamentos e edificações calculados sobre encargos de depreciação e sobre o
custo de aquisição (de forma integral ou parcelada), a autoridade fiscal aponta a
recusa de créditos relativos a aquisições de pessoas físicas e de bens usados.
Além disso, também recusou créditos apropriados sobre Edificações e Benfeitorias,
como segue conforme o texto do Relatório Fiscal:
219. Trata-se basicamente de serviços e obras de construção civil, associado às
seguintes contas contábeis: 1030202100 (“CONSTRUCOES EM TERCEIROS”),
1030202200
(“BENFEITORIAS
EM
TERCEIROS”)
e
1030201013
(“BENFEITORIAS”), cujos valores de aquisição foram, em sua imensa maioria,
aproveitados em 24 meses.
220. Conforme já relatado, a fiscalizada não ofereceu, na resposta à intimação,
justificativa para ter apropriado o crédito de imobilizado de forma acelerada.
Não é possível aferir se as edificações são novas ou se trata de reformas, ou
mesmo se todas se destinam à produção de bens, havendo entre elas
ampliações, oficinas, casa de máquinas, banheiros, depósitos, almoxarifados,
armazéns, etc.
Tampouco, foi possível, nestes casos, estabelecer-se uma correlação precisa
entre os itens/valores/meses das planilhas “Doc_Comprobatorios01” (resposta
à intimação) e “Imobilizado -Valor de Aquisição” (dados EFD-C). Em suma, o
direito ao crédito acelerado (integral ou em 24 meses) sobre tais edificações
não restou comprovado.
221. A planilha “Glosa Imobilizado (Edificações e Benfeitorias)” detalha as
glosas efetuadas, no valor R$ 21.770.426,86 (BC PIS/Cofins).
GLOSA DE ROYALTIES
Neste tópico, a autoridade fiscal, retomando o disposto nos art. 3o, II, das Leis no
10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, no Parecer Normativo Cosit no 5, de 2018,
na Solução de Consulta Cosit no 116, de 2021, e Solução de Consulta Cosit no 71,
de 2015, conclui que os Royalties pagos pela contribuinte não se caracterizam
como bem ou serviço e não geram créditos no regime da não cumulatividade,
motivando a glosa no valor de R$ 272.857.661,83 da base de cálculo dos créditos.
ESTORNO DE CRÉDITO RELATIVO ÀS RECEITAS DE VENDAS EFETUADAS COM
SUSPENSÃO
Assinala o relatório que a interessada vendeu produtos agropecuários com
suspensão da incidência das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins (CST 09),
conforme tabela:
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Transcrevendo os art. 8o e 9o da Lei no 10.925, de 2004, os art. 32 e 33 da Lei no
12.058, de 2009, o art. 54 e 55 da Lei no 12.350, de 2010, e ainda os arts. 499,
501, 505, 507 da IN RFB no 1.911, de 2019, conclui a autoridade fiscal:
253. Dos dispositivos acima, conclui-se que:
a) o crédito básico apurado em relação às vendas de Caroço de Algodão (NCM
52010090 e 12072900) e Girassol (NCM 12060090) a pessoas jurídicas produtoras de
mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal, efetuadas com suspensão
com base nos arts. 8o e 9o da Lei no 10.925, 2004, deve ser estornado, tendo em vista o
disposto no inciso II do § 4o do art. 8o do citado diploma legal;
b) o crédito básico apurado em relação às vendas de Bovinos Vivos (NCM 01022990) a
pessoas jurídicas produtoras de carnes de boi, efetuadas com suspensão com base nos
arts. 32 e 33 da Lei no 12.058, de 2009, deve ser estornado, tendo em vista o disposto
no inciso II do § 4o do art. 33 do citado diploma legal;
c) o crédito básico apurado em relação às vendas de Milho em Grãos (NCM 10059010)
e Arroz com Casca (NCM 10061092) a pessoas jurídicas produtoras de carnes de
frango/suíno ou de rações para alimentação de frango/suíno, efetuadas com
suspensão com base nos arts. 54 e 55 da Lei no 12.350, de 2010, deve ser estornado,
tendo em vista o disposto no inciso II do § 5o do art. 55 do citado diploma legal.
254. Conforme dito, não se verificou, nos ajustes de redução informados pela empresa,
o estorno do crédito básico relativo às retromencionadas vendas com suspensão.
255. Tal ajuste de redução do crédito será, assim, feito pela fiscalização, mês a mês,
com base na proporção entre a Receita de Vendas com Suspensão dos produtos aqui
tratados (v. Tabela 09) e a Receita Bruta Total (v. Tabela 08).
256. Os Percentuais de Redução a serem aplicados ao crédito reconhecido, em razão
das vendas com suspensão cujo aproveitamento de crédito é vedado, são
demonstrados na planilha “% Estorno do Crédito relativo às Receitas de Vendas
efetuadas com Suspensão” (pasta/subpasta “Glosas e Ajustes – Fiscalização”/ “Ajuste
de Redução de Vendas com Suspensão”, fls. 2.043), inclusive com a relação das NFe de
vendas com suspensão que foram consideradas no cálculo.
Ao final do relatório, a autoridade indica os arquivos onde estão demonstrados os
cálculos do crédito apurado e consolidados os valores passíveis de ressarcimento.
Para o tributo e período indicados no PER no 12037.24450.290220.1.5.19-4963,
objeto dos presentes autos, valor do crédito reconhecido foi de R$10.043.673,35.
Com base nos resultados do relatório fiscal, a unidade local emitiu despacho
decisório.
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Notificada do citado despacho decisório em 08/11/2022, em 08/12/2022 a
contribuinte apresentou manifestação de inconformidade na qual primeiro
contesta a legalidade da condução do trabalho fiscal:
NULIDADE

desrespeitando o princípio da busca pela verdade material, a autoridade fiscal,
desconhecendo o complexo processo produtivo das operações da contribuinte,
desconsiderou a realidade dos fatos, apegando-se a questões formais e a
presunções de hipotéticas irregularidades que afastariam a legitimidade dos
créditos postulados;

é notório que se optou por indeferir os créditos sem a análise/validação efetiva da
materialidade do que foi pleiteado, com absoluta desconsideração do modelo
negocial e do processo produtivo envolvido, maculando o procedimento
fiscalizatório e, consequentemente, o Despacho Decisório de manifesta nulidade,
por claro indeferimento baseado em presunção, mesmo este ônus, no
procedimento administrativo tributário, pesar sobre a Administração Pública; é
nítido o desconhecimento das particularidades da operação, não restando outra
conclusão que não a tomada de decisão do Fisco com base em presunções;

como exemplo, vale citar as ponderações da autoridade a respeito da aquisição
de Materiais de Construção Civil, em que denota dúvida sobre se os itens
serviriam a estruturas do processo administrativo ou de produção; e de bovinos,
em que a autoridade revela a desconsideração das etapas que compõem a
atividade pecuária e suas variáveis, já que o abate e processamento de carne não
são as únicas formas possíveis de industrialização bovina;
GLOSAS EM DESACORDO COM ATOS NORMATIVOS DA RFB

o despacho decisório baseou-se nas constatações fiscais segundo as quais a
contribuinte teria aproveitado créditos sobre insumos que não fariam parte de
seu processo produtivo, relacionados a: (i) Materiais de Construção e de Obra
Civil; (ii) Bovinos; (iii) Serviços diversos; (iv) Fretes; (v) Aluguéis; (vi) ativos
imobilizados diversos; (vii) Royalties vinculados às sementes, entre outros;

no entanto, ao fundamentar as glosas, a autoridade deixou de observar o que
dispõem os atos normativos da própria Receita Federal do Brasil, notadamente:
(i) Parecer Normativo Cosit no 5, de 2018; e (ii) Instrução Normativa RFB no 1.911,
de 2019; (iii) Soluções de Consulta — Disit no 6.026, de 2021 e no 6.027, de 2021,
as quais vinculam a administração tributária;

a fiscalização não analisou as despesas incorridas a partir do critério de
essencialidade e relevância aplicadas nas atividades desenvolvidas pela
manifestante, nem sequer notou que muitas das despesas se tratava de
imposição legal (Ex.: vale alimentação e despesas médicas);

as principais atividades desenvolvidas pela recorrente são nas áreas de
agricultura, produção de sementes e pecuária, justamente onde as glosas mais
relevantes foram observadas; é possível citar dois exemplos claros onde os
conceitos
dos atos normativos acima citados não foram observados,
notadamente quando não considerou insumo as despesas com royalties na
produção de sementes e engorda de bovino na atividade de pecuária;
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
não tendo feito a devida análise das operações, seguindo os atos normativos da
própria RFB, a autoridade violou o comando contido no art. 9o, da IN RFB no
1.296, de 2013, tornando nulo, portanto, o despacho decisório ora impugnado; o
Conselho de Recursos Fiscais (CARF) já se manifestou no sentido de que as
soluções de consulta proferidas pela Cosit respaldam o sujeito passivo, sendo
nulos, portanto, os autos de infração lavrados em desacordo com essas
orientações da Receita Federal do Brasil;

uma vez que o referido despacho decisório foi formalizado em desacordo com os
entendimentos vinculantes proferidos no âmbito da Secretaria da Receita Federal
do Brasil, requer-se a declaração de sua nulidade.
Na sequência, a manifestação de inconformidade discute o regime da não
cumulatividade e o conceito de insumo que orienta a formação dos créditos.
Lembra os critérios da essencialidade e relevância que foram traçados pelo STJ no
REsp no 1.221.170-PR como qualificadores do conceito e cita a Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, o Parecer Normativo no 5, de 2018, e a IN RFB no
1.911, de 2019, que reconheceram na esfera administrativa, ainda que
parcialmente, segundo ela, o conceito de insumo consolidado por aquele Tribunal
Superior. Anota, ainda, que os critérios da essencialidade e/ou relevância
orientam o CARF na definição do conceito de insumo conforme ementas que
transcreve.
Assim, conclui:
Portanto, considerando o princípio da não-cumulatividade atinente à contribuição ao
PIS e à COFINS, associado ao conceito de insumos alcançado pelo STJ cuja observância
é obrigatória, revela-se inviável a manutenção de qualquer decisão tendente a
restringir a aplicabilidade de tais preceitos, obstando indevidamente a fruição do
direito creditório inerente.
Feitos esses esclarecimentos sobre o princípio da não-cumulatividade e o conceito de
insumo empregados ao caso em foco, a seguir será demonstrada a ilegitimidade das
glosas realizadas pelo Despacho Decisório ora combatido.
Prosseguindo, a contribuinte detalha o funcionamento dos setores da agricultura,
pecuária e de sementes cujas operações deram origem aos créditos discutidos.
A respeito da agricultura, alega ser a maior produtora individual de soja no mundo
e a detentora da maior cultura de algodão no Brasil. Pondera que a semente é o
principal insumo da atividade, destacando a importância da utilização de
sementes de qualidades físicas, sanitárias e genéticas para o plantio e a eficiência
da atividade agrária.
Diante desse quadro informa que, anterior à atividade da agricultura, desenvolve
processo produtivo próprio para o desenvolvimento de semente e dedica um
tópico inteiro no texto da manifestação para descrevê-lo:
Conforme acima mencionado, a semente utilizada pela Manifestante possui um
processo produtivo próprio (anterior, portanto, ao processo agrícola), já que é
responsável em boa parte pelo resultado da colheita. A cadeia produtiva da semente se
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inicia com as pesquisas de cruzamentos varietais e inserção genética de genes que
podem proporcionar resistência a pragas e doenças, definição de ciclos e grupo de
maturação, arquitetura de planta, produtividade entre outros inúmeros atributos.
Para elucidação de tal ponto, a Manifestante acosta à presente um Laudo Técnico
formulado pela equipe técnica responsável, com a integralidade da descrição dos
processos empreendidos nas sementes (doc_comprobatorio01).
De acordo com o referido trabalho, a Manifestante, enquanto produtora devidamente
cadastrada junto das entidades reguladoras (MAPA e INDEA) e atenta às necessidades
de plantio sustentável e eficaz, adquire sementes com melhoramento genético das
obtentoras de tecnologia, mediante contratos de licenciamentos remunerados por
royalties, dando início à produção [...]
Nesse cenário, a Manifestante adquire sementes com melhoramento genético
(cultivares), destinando-as como matéria-prima para uma das unidades de
beneficiamentos, processamento e armazenamento.
Já na unidade de beneficiamento processam-se as seguintes etapas: pesagem nas
moegas recebedoras; separação de acordo com a cultivar presente em cada semente
(traço genético obtido com a aplicação de tecnologia do germoplasma); recepção;
classificação; avaliação de dano mecânico; e a descarga da massa de grãos.
Na etapa seguinte, realiza-se a limpeza dos grãos, onde são retiradas as impureza e
fragmentos de grãos que serão descartados do processo de produção de sementes. A
limpeza dos grãos também é realizada de forma segregada por cada cultivar, sendo
que as máquinas de secagem são previamente preparadas e configuradas para receber
um tipo específico por vez.
Quando do processo de secagem, é feita retirada do excesso de água, sendo o grão
encaminhado para a etapa seguinte, de classificação por forma – realizado por um
conjunto de espiral, selecionando os grãos redondos perfeitos; por diâmetro – realizado
por um conjunto de peneiras, onde utiliza-se a circunferência em medida de milímetros
para a seleção; e por peso, em que somente são os grãos pesado, descartando-se os
leves.
Após a classificação, os grãos são envazados em bags ou sacos, devidamente
identificados por peso, informações da cultivar, peneira, categoria produzida, safra e
validade dos documentos oficiais de qualidade; sendo enviados na sequência para a
armazenagem e controle de qualidade da produção.
Por sua vez, na etapa de avaliação técnica são realizadas as averiguações da qualidade
fisiologia (germinação e vigor) e da qualidade física por meio de testes específicos em
laboratório próprio. Após a finalização das análises são emitidos documentos oficiais
através do boletim de análises que geram os termos de conformidade e certificados
conforme as categorias das sementes produzidas.
Cumpre registrar que a saída do armazém se dá mediante a emissão de Notas Fiscais,
com a remessa das sementes aos campos produtivos para operação de plantio gerando
grãos comerciais, ou podendo gerar uma nova geração de sementes, reiniciando a
cadeia de produção de sementes descrita acima.
Após a emissão das NFs, comprova-se o uso das sementes e, consequentemente, do
benefício das cultivares inseridas por melhoramento genético nesse insumo, gerando
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as quantidades (em toneladas ou quilos) de utilização da semente de cada cultivar e
procedendo-se, assim, ao pagamento dos royalties pertinentes ao contrato de
licenciamento junto ao detentor da tecnologia
No tocante à atividade pecuária, informa deter rebanho circulante de
aproximadamente 130 mil cabeças de gado, em sistema de confinamento e
semiconfinamento. Em relação aos bovinos a atividade da recorrente, como ela
informa, engloba (i) a aquisição de novilhos; (ii) a realização de pesquisas e
produção de ração de alta qualidade genética e nutricional, que é utilizada na
recria e engorda (beneficiamento) do rebanho; e (iii) a venda do gado para abate.
Dentro do processo produtivo três atividades básicas se destacam: (i) a recria, (2)
a engorda e (3) a fabricação de ração especial própria.
A recria inicia-se com a aquisição de bezerros desmamados ou de animais com até
16 meses, com peso entre 180 e 220 kg e encerra-se na engorda dos bovinos. No
processo produtivo, diz que são ofertados de 2 a 4 kg de ração fabricada pela
própria manifestante para a obtenção, ao fim do processo, de animais saudáveis
com cerca de 300 a 320 kg. Ressalta que, no desenvolvimento da atividade de
recria, impõe-se a utilização de estruturas de dessedentação para fornecimento de
água limpa, estruturas de cercas e divisões, bem como a manutenção de vias de
acesso para fazer a suplementação diária dos animais. Menciona também que as
estruturas de cochos compõem parte da infraestrutura, ao passo que os currais de
manejo são ferramentas de trabalho para embarque e desembarque, além da
realização dos tratos sanitários e de rastreabilidade.
Comentando sobre a fase de engorda, diz que os animais que passam por essa
atividade têm origem em remessas da etapa de recria ou em aquisição de garrotes
(animais de 18 a 24 meses).
A engorda pode se dar nas modalidades de confinamento ou semiconfinamento,
que são apresentadas em detalhe na manifestação de inconformidade.
Afirma no documento que dispõe de 8 unidades de fabricação de ração, com
capacidade diária de produção de 1.500 toneladas. Dentre os insumos utilizados
para a fabricação da ração especial bovina, diz que se destacam itens de produção
própria de origem vegetal, milho, sorgo e derivados de algodão (torta, caroço e
briquete formado a partir da prensa de capulhos de algodão), podendo ainda ser
agregados alguns produtos adquiridos de terceiros, como farelos e base de soja. A
ração de fabricação própria, reitera, é utilizada nas etapas de recria e engorda dos
animais.
Concluindo a matéria, argumenta:
Com essas explicações, corroboradas com os demonstrativos fotográficos, chega-se à
conclusão de que a pecuária intensiva explorada pela Manifestante demanda a
edificação e a manutenção de estruturas civis expressivas, além de investimento em
maquinários específicos, que demandam manutenção e por vezes substituição, a fim de
que, desde o início do ciclo produtivo da cadeia de pecuária desenvolvido pela
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Manifestante, até a entrega ao frigorífico, que abaterá um animal que se converterá
em alimento de qualidade.
Ademais, a partir do detalhamento das etapas que compõem o complexo processo
produtivo da Manifestante, resta inexorável a existência de um processo de
industrialização, versado nos esforços e investimentos empregados para a
transformação do novilho em um bovino que atenda a condições de peso, estrutura e
variação genética requeridas pelo mercado; sendo certo ainda que a sua saída (venda)
se dá para a consecução de outro processo de industrialização, qual seja, o abate pelos
frigoríficos.
Sobre esse tema, revela-se imprescindível relembrar que, por industrialização, nos
termos do art. 4o do RIPI/2010, entende-se qualquer operação que modifique a
natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto,
ou o aperfeiçoe para consumo.
Há, assim, nítida subsunção do conceito legal de industrialização ao caso concreto,
haja vista que a produção da Manifestante representa, sem sombra de dúvidas, uma
transformação e aperfeiçoamento da mercadoria (bovino).
Como reiteradamente explanado, a operação em comento é altamente complexa e
personificada, dada as especificidades do setor de atuação, não se sustentando a
pretensão fiscal de destituir o caráter industrial da produção pelo fato de que a
Manifestante não “processa carne bovina ou produz qualquer produto derivado do
boi”.
Ora, o produto bovino final em condições de abate só surgirá após a implementação de
um processo de industrialização sobre todos os insumos adquiridos, unindo esforços,
tecnologia e conhecimento para que a mercadoria final esteja modificada e
aperfeiçoada para o consumo.
Assim, feitos os esclarecimentos pertinentes a produção da Manifestante nos setores
agrário, pecuário e de sementes, passa-se a demonstração da ilegitimidade das glosas
realizadas pelo r. Despacho Decisório ora combatido.
Feitas essas considerações sobre o trabalho fiscal, o conceito de insumo e suas
atividades econômicas, a interessada volta-se contra as glosas efetuadas pela
fiscalização:
ESTORNO – CRÉDITO RELATIVO ÀS RECEITAS DE VENDAS COM SUSPENSÃO

os dispositivos citados pela auditoria para fundamentar o que seria o necessário
estorno de créditos relacionados a vendas com suspensão das contribuições (art.
33 da Lei no 12.058, de 2009, art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, art. 55 da Lei no
12.350, de 2010) tratam, todos eles, do crédito presumido conferido a
contribuintes que praticam negócio diverso da atividade desenvolvida pela
manifestante;

a manifestante não é a destinatária dos citados comandos legais e a situação
envolvida não tem relação com a apuração de crédito presumido; os dispositivos
aplicam-se ao crédito presumido autorizado no caput dos correspondentes
artigos, sem alcance sobre os créditos básicos;
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
a regra dos dispositivos apontados pela auditoria está relacionada à concessão de
um crédito presumido, aplicável justamente às situações nas quais não há a
apuração de um crédito básico, como nas aquisições efetuadas junto a pessoas
físicas – o que não é o caso; e mais, a manifestante não se encaixa no rol de
contribuintes aos quais o benefício foi direcionado;

no que diz respeito ao processo produtivo relacionado à atividade pecuária, que
corresponde à maior parcela do estorno promovido pela autoridade fiscal (venda
de bovino), a manifestante adquire novilhos e, após a implementação do processo
produtivo de engorda, vende o bovino no mercado interno; as aquisições
(entradas) que deram origem aos créditos glosados pela autoridade fiscal foram
realizadas junto a pessoas jurídicas, e foram devidamente tributadas, não se lhes
aplicando a suspensão prevista no art. 32 da Lei no 12.058, de 2009, em razão da
não observância dos requisitos ali previstos (a adquirente, no caso a
manifestante, não promove a venda dos produtos então relacionados);

por se tratar justamente de um insumo, essencial ao processo produtivo da
manifestante, há direito ao crédito básico de contribuição ao PIS e de Cofins, que
é autorizado na forma do artigo 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833,
de 2003, e não é vedado por qualquer disposição atinente ao regime geral de
apuração dos créditos das contribuições; o mesmo ocorre em relação aos demais
insumos adquiridos, sem suspensão, pela manifestante (milho, caroço de
algodão, girassol e arroz com casca);

a autoridade fiscal, sem qualquer fundamentação, realizou o estorno dos créditos
apurados pela manifestante, com base em dispositivo legal que não guarda
relação com a sua operação; repita-se, o inciso II do parágrafo 4o do art. 33 da Lei
no 12.058, de 2009, ao vedar o aproveitamento “de crédito em relação às receitas
de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas de que trata o caput
deste artigo”, dirige-se não aos créditos básicos das contribuições, mas aos
próprios créditos presumidos de que trata o caput do art. 33, não se podendo
pretender interpretar o parágrafo de modo separado do caput, haja vista a
relação necessária de sentido que deve existir entre esses elementos do texto
legal;

ainda que se pudesse estender a regra em questão aos créditos básicos, o que se
admite apenas para argumentar, a vedação ao desconto dos créditos estaria
condicionada à realização de operações com suspensão “às pessoas jurídicas de
que trata o caput deste artigo”; não basta que as vendas sejam realizadas com
suspensão das contribuições, é necessário que as vendas sejam realizadas às
pessoas jurídicas que produzem as mercadorias classificadas nos códigos NCM
citados no caput e que as destinem para as exportações – o que nem sequer foi
objeto de análise pela Autoridade Fiscal; é dever do Fisco a prova da existência
dos pressupostos fáticos de incidência dos dispositivos legais que motivam a
acusação fiscal;

diante da inaplicabilidade das disposições trazidas no despacho decisório, aliada
à existência de um processo produtivo e de dispêndios com a aquisição de bens
considerados insumos (relacionados a entradas devidamente tributadas,
inclusive), é legítima a apuração e utilização de crédito básico de contribuição ao
PIS e de Cofins, justamente como fez a manifestante;
Fl. 1335
DF CARF MF
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25

ainda que se entenda pela procedência do estorno realizado pela fiscalização, o
que se admite apenas para argumentar, é certo que a metodologia do cálculo
realizado no caso presente está equivocada; ao se utilizar de proporção de receita
da pecuária para amparar os estornos dos créditos, sem qualquer fundamento
legal, a autoridade fiscal onerou as atividades da recorrente, na medida que
considerou o arquivo EFD Contribuição em sua integralidade, sem distinguir quais
movimentações seriam de fato passíveis de tributação;

ao proceder o cálculo para o estorno do crédito atinente a aquisição dos bovinos,
a auditoria não analisou o restante das movimentações da empresa, realizadas
no decorrer dos 04 anos objetos do período de fiscalização, não se atentando ao
fato de que para gerar R$ 1.167.583.434,96 de receita com a venda de gado,
houve a aquisição de R$ 577.565.521,60 de rebanho; e que parte dessas
aquisições não foram tributadas, por se tratar de negócios jurídicos firmados com
pessoas físicas;

portanto, uma vez que não houve a devida proporcionalização entre o valor de
venda e a relação às entradas geradoras de crédito e que a pretensão de estorno
fiscal, no montante de R$ 10.235.440,63, recaiu sobre produtos creditados que
seriam da atividade de pecuária, não há o que se falar em invalidação e/ou
devolução de crédito relativo a venda de bovinos para frigorífico;

conforme antes abordado, no que respeita à atividade pecuária, a Manifestante
basicamente adquire novilhos no mercado interno (operação regularmente
tributada) e, por meio da implementação de um processo produtivo altamente
moderno e que envolve inclusive a produção de ração e de suplementos minerais,
promove a engorda dos bovinos para posterior venda (ainda vivo), igualmente no
mercado interno; trata-se de insumo essencial ao seu processo produtivo (sem o
novilho simplesmente não há produto para venda);

insubsistente, portanto, o fundamento utilizado pela auditoria;
ROYALTIES

a autoridade fiscal, depois de examinar os contratos de royalties apresentados,
concluiu que os custos com royalties não seriam decorrentes de aquisição bens ou
serviços, qualificando-se como direito de uso de tecnologias e, por isso, não
seriam dispêndios geradores de créditos no regime não cumulativo;

não procede a premissa de que os royalties não podem ser considerados como
bens e serviços; tais dispêndios são uma contrapartida a um direito de
propriedade intelectual, que para efeitos jurídicos é concebido como bem móvel,
à luz do art. 83, III, do Código Civil;

o caso específico de sementes, inclusive, é protegido pela Lei no 9.456, de 1997
(Lei de Proteção de Cultivares), que também confere a natureza jurídica de bem
móvel ao direito de propriedade da tecnologia usada no desenvolvimento do
produto, conforme prescrito em seu art. 2o;

há situações em que o detentor da tecnologia não possui Certificado de Proteção
de Cultivar (com validade de 15 anos) – o que ocorre, por exemplo, com a
Bayer/Monsanto e com a Corteva (que contratam com a Manifestante); de todo
modo, tais empresas possuem patente de invenção, regida pela Lei no 9.279, de
Fl. 1336
DF CARF MF
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1996 (Lei da propriedade industrial) e com validade de 20 anos; o diploma
também traz previsão expressa no sentido de que os direitos de propriedade
industrial são considerados bens móveis, para efeitos legais;

por se tratar de um instituto inerente ao direito privado, a administração
tributária encontra-se impedida de promover distorções à definição e alcance,
conforme imperativo do art. 110, do CTN; se ao próprio legislador, é defeso
promover distorções aos conceitos de direito privado, por incorrer em infração à
legalidade tributária, ainda mais reprovável é essa ação quando oriunda do
aplicador da lei;

ao contrário do que sustenta a fiscalização, os custos com royalties correspondem
a aquisição de bens móveis como insumos da atividade produtiva, o que legitima
o aproveitamento do crédito nos termos do art. 3o, II, das Leis no 10.833, de 2003
e no 10.637, de 2002;

a jurisprudência da Câmara Superior de Recursos Fiscais é exatamente nesse
sentido;

assim, a despeito do entendimento sobre royalties exposto na Solução de
Consulta Cosit no 116, de 2021, conforme registrado no despacho decisório, a
interpretação firmada nos precedentes da Câmara Superior de Recursos Fiscais
deve prevalecer, por se tratar de verdadeiras normas complementares à
legislação tributária; além disso, trata-se de precedente formado a partir da
discussão entre representantes do Fisco e dos contribuintes, de forma
multilateral, o que confere maior imparcialidade e legitimidade às suas
conclusões;

igualmente não procede o entendimento de que, na presente hipótese, os
royalties nem sequer seriam essenciais ao processo produtivo; os contratos
firmados com terceiros para viabilizar a utilização de tecnologias relacionadas à
produção de sementes (contratos de royalties) estão relacionadas ao seu principal
processo produtivo – cultivo de grãos como a soja, milho e algodão;

tais tecnologias – TRAITS e germoplasma – foram exploradas no laudo que
acompanha a presente (doc_comprobatorio01) e são responsáveis por
significativa melhora na qualidade genética das sementes;

disso decorre um impacto direto no resultado da produção agrícola, com
aumento de produtividade, melhora na qualidade do produto, maior adaptação a
questões ambientais e redução na utilização de defensivos agrícolas, podendo-se
concluir, assim, que os custos incorridos com os royalties integram o custo das
sementes e são essenciais ao seu processo produtivo;

alega a auditoria que, mesmo que os royalties fossem pagamentos decorrentes
de prestação de serviços, não seria possível o aproveitamento dos créditos, pois o
gasto teria ocorrido após o encerramento das etapas produtivas; como elucidado
no curso da fiscalização, o débito dos royalties nasce quando a empresa realiza a
multiplicação das sementes, ou seja, quando envia/transfere as sementes já
multiplicadas para nova multiplicação em campos registrados pelas unidades
produtoras, podendo ser pago na vigência do ano safra; sendo assim, o momento
de pagamento dos royalties é questão contratual e está dentro da liberdade de
contratar, podendo ser pago desde a aquisição da semente ou transferência dos
Fl. 1337
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já multiplicados para nova multiplicação, até ao momento da colheita das
sementes; não se trata, desta forma, de gastos após a produção, como foi
alegado pela auditoria;

portanto, impõe-se a reforma do despacho decisório, para reconhecer
integralmente o direito creditório em favor da manifestante sobre pagamentos
efetuados a título de royalties;
AQUISIÇÃO DE FRETES
FRETES SOBRE BENS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO, COM SUSPENSÃO OU SEM
INCIDÊNCIA

a auditoria glosou créditos tomados sobre fretes incorridos no transporte de bens
adquiridos em operações sujeitas a alíquota zero, suspensão ou sem incidência,
com base na interpretação de que o creditamento sobre os fretes surge somente
quando os produtos transportados são também geradores de crédito de PIS e de
Cofins;

os fundamentos para a tomada de crédito sobre os insumos tributados à alíquota
zero, com suspensão ou sem incidência das contribuições será abordada mais à
frente na manifestação de inconformidade, os quais por força dos princípios da
eficiência e celeridade processual não serão reproduzidos novamente neste
tópico;

o argumento central da auditoria para o impedimento ao crédito é de que os
produtos transportados não gerariam créditos das contribuições; assim, uma vez
demonstrado que o produto transportado permite a tomada de crédito,
utilizando-se o mesmo racional da fiscalização, o frete também conferiria esse
direito;

não obstante, há motivos relevantes que também levam à improcedência da
exclusão do direito ao crédito;

a fiscalização, em momento algum, questionou a essencialidade dos insumos
adquiridos que deram origem às despesas com os fretes em foco; o
questionamento de fato não é pertinente, pois adubos, corretivos de solo,
sementes etc., são insumos intrinsecamente relacionados à agropecuária, uma de
suas atividades;

relativamente aos fundamentos legais invocados no Relatório Fiscal para indeferir
o crédito pleiteado, é notável que houve a indevida interpretação da legislação;

conforme se pode verificar das alegações fiscais, o art. 3o, IX, e art. 15, II, da Lei
no 10.833, de 2003, permite o crédito do PIS e da Cofins decorrente do frete nas
operações de venda, de (i) bens adquiridos para revenda e de (ii) bens produzidos
ou fabricados destinados à venda; no entanto, o comando não se aplicaria à
situação, pois se trata de compra de mercadorias; desta forma, mesmo sem
expressa previsão legal, ainda de acordo com a interpretação fiscal, o frete
poderia conferir direito a crédito nessas operações, quando: i) integrasse o custo
de aquisição do bem transportado; e ii) nas hipóteses em que o bem adquirido
fosse passível de gerar crédito;
Fl. 1338
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28

ocorre que não há qualquer fundamento jurídico que sustente essa interpretação;
é incoerente a premissa sobre a qual se apoia a fiscalização, qual seja, o fato de,
em tese, se tratar de uma única operação, isso é, de o transporte ser considerado
incorporado ao bem adquirido; trata-se de relações jurídicas distintas, celebradas
com indivíduos diversos (fornecedor e transportador) e, consequentemente,
sujeitos a tratamentos tributários próprios; ainda que a mercadoria, seja por
qualquer motivo, não abarque a incidência do PIS e Cofins, a empresa designada
para o transporte se sujeita ao recolhimento das contribuições sobre sua receita,
o que justifica o aproveitamento de crédito por quem pagou por esse serviço, à
luz do princípio da não-cumulatividade;

também merece reforma o entendimento trazido pela Autoridade Fiscal, tendo
em vista que as operações ora discutidas não podem ser consideradas como não
sujeitas ao pagamento das contribuições; são, na realidade, sujeitas à alíquota
zero ou suspensas, e por isso não resta aplicável o disposto no artigo acionado
pela auditoria;

no que se refere especificamente ao custo do frete dos produtos isentos, com
alíquota zero ou suspensos, é necessário ressaltar que a jurisprudência do CARF,
inclusive da CSRF, é em sentido favorável aos contribuintes no entendimento de
que o frete é um serviço independente do insumo e é onerado pelas contribuições;

desse modo, não importa se o insumo é onerado ou não pela contribuição ao PIS
e pela Cofins, visto que o serviço de frete em si possui tributação própria, logo,
existe o direito ao contribuinte de se creditar sobre tais operações;

é inegável que o serviço de frete de insumos é indispensável e essencial para a
consecução do objeto social da empresa, o que garante o direito de creditório,
nos termos do art. 3o, inc. II, das Leis no 10.833, de 2003 e no 10.637, de 2002;
FRETE COM CRÉDITO INEXISTENTE OU NÃO COMPROVADO

a glosa relacionada a esse item decorre do não preenchimento de dados
referentes às notas fiscais vinculadas à mercadoria transportada;

reitere-se que, em todos as oportunidades em que veio aos autos, a empresa
apresentou esclarecimentos pertinentes a todo o seu processo produtivo,
destacando a essencialidade, relevância e respectivo emprego dos bens e serviços
adquiridos; adicionalmente, apresentou ainda planilha relacionando tais
aquisições, indicando o número dos documentos fiscais gerados, com as
respectivas chaves de acesso dos CTes e NFs; datas, valores, bases de cálculos e
descrição dos itens componentes em suas operações; com base nas informações
fornecidas, a fiscalização possuía plena condição de averiguar a regularidade e as
especificidades das operações, assim como poderia intimar a contribuinte para
que esclarecesse quaisquer dúvidas remanescentes sobre tais operações – o que
não ocorreu no presente feito;

com a finalidade de demonstrar a liquidez e certeza dos créditos pleiteados a
Manifestante
apresenta
as
cópias
dos
CTes
e
respectivas
NFs
(doc_comprobatorio02), de modo a complementar as informações que não
teriam sido identificadas auditor, superando qualquer alegação de insuficiência
de comprovação do direito creditório;
Fl. 1339
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
importa registrar que, da análise da planilha “Glosa Demais Fretes com Crédito
Inexistente ou Não Comprovado”, depreende-se que a integralidade das
mercadorias transportadas e dos serviços vinculados, enquadram-se no atual
conceito de insumo, visto que imprescindíveis a efetivação da produção,
garantindo-lhe, assim, o direito ao creditamento postulado;

dada a grandiosidade da sua produção e operações internas e externas, exige-se
um altíssimo nível de organização, infraestrutura e logística para o transporte de
todos os seus insumos, produtos semiacabados e acabados, sendo necessária a
utilização tanto de frota própria de veículos pesados, quanto da contratação de
terceiros para o atendimento da demanda;

que tais operações são intrínsecas a efetivação da atividade econômica, a
despeito de eventuais questões atinentes às obrigações acessórias que, no
entender do Fisco, não estariam de acordo com o “esperado” pela legislação
tributária; questões meramente formais não são passíveis de derrogar a
efetividade e regularidade da operação, e tampouco o direito ao crédito oriundo,
visto que o serviço de frete em si foi devidamente pago, com o recolhimento das
contribuições pertinentes;

tais esclarecimentos foram amplamente prestados por ocasião do atendimento
da fiscalização e, por uma questão de boa-fé, são complementados pelo conjunto
fático-probatório que ora se apresenta conjuntamente com a Manifestação de
Inconformidade (doc_comprobatorio02), não restando motivos que justifiquem a
manutenção da glosa, impondo-se a reforma do despacho;
FRETES – MERCADORIAS RECEBIDAS COM FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO

a alegação fiscal, neste item, é de que a legislação não permitiria a tomada de
créditos vinculados à receita de exportação; há um equívoco por parte da
auditoria, na medida em que não foi mencionado o motivo pelo qual houve a
glosa do frete desses produtos; toda a legislação transcrita no relatório fiscal
trata apenas dos créditos vinculados ao produto em si;

não há uma linha sequer demonstrando os motivos pelos quais o frete das
mercadorias recebidas com fim de exportação não pode ser aproveitado pela
manifestante, motivo pelo qual deve ser revertida a glosa em questão; além
disso, tal fundamentação não poderia ter sido apresentada, uma vez que não há,
nas normas que tratam da contribuição ao PIS e da Cofins, qualquer disposição
que vede a tomada de crédito do frete dos produtos destinados à exportação; de
fato, o dispositivo mencionado pelo Fisco é o § 4o do art. 6o da Lei no 10.833, de
2003, o qual atinge apenas o crédito decorrente das mercadorias adquiridas para
fins de exportação, e não aos serviços (frete), contratados para o desempenho de
suas atividades, uma vez que tais custos não estão abarcados pela isenção do
tributo;

os prestadores do serviço de transporte das mercadorias são contribuintes do PIS
e da Cofins, motivo pelo qual é assegurado o direito de tomada de crédito relativo
a estas despesas, em atendimento ao princípio da não cumulatividade dessas
contribuições;

o frete em questão é relacionado à operação de venda, sendo hipótese
expressamente permitida pelo art. 3o, inciso IX c/c art. 15 da Lei no 10.833, de
Fl. 1340
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2003, desde que o ônus seja suportado pelo vendedor, como ocorreu no presente
caso;

em resumo, a vedação prevista pelo § 4o do art. 6o da Lei no 10.833, de 2003, se
restringe aos créditos vinculados à receita de exportação, ou seja, decorrentes da
venda de tais mercadorias; já os custos com fretes na venda não são desonerados
pela contribuição ao PIS e pela Cofins, de modo que resta flagrante o direito ao
aproveitamento dos respectivos créditos;

como os fretes na venda não são desonerados pela contribuição ao PIS e pela
Cofins e, por consequência, são suportados pela empresa, não há que se falar em
qualquer irregularidade no aproveitamento dos créditos em debate; assim, não
havendo vedação legal para o aproveitamento dos créditos decorrentes do frete
relacionado às mercadorias recebidas com fim específico de exportação, deve ser
reformado o despacho decisório e reconhecido integralmente o direito creditório;
FRETES DIVERSOS FRETES – PRODUTO ACABADO ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
PESSOA JURÍDICA

o frete, enquanto modalidade de serviço essencial ao desenvolvimento do
processo produtivo, gera direito ao crédito de PIS e de Cofins não cumulativo
sobre à alíquota e nos moldes estabelecidos pelo inc. II e IX do art. 3o das Leis nos
10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, respectivamente;

a expressão “frete na operação de venda” contida na norma citada, abarca
justamente a conjunção de operações que, em suma, possibilitam o transporte de
bens acabados, de forma a viabilizar a própria venda; não se fala aqui em simples
“frete de venda”, mas dos fretes que possibilitam a operação de venda como um
todo; logo, é desacertada a glosa dos créditos tomados sobre fretes de produtos
acabados
entre
os
estabelecimentos
da
contribuinte,
posto
que sua
essencialidade legitima a sua subsunção ao conceito de insumo, para efeitos de
creditamento;

diante de todo o exposto, como a prestação de serviço de frete é tributada pela
contribuição ao PIS e pela COFINS e é essencial ao processo produtivo, é legítimo
o creditamento das despesas incorridas com os serviços de transporte, como
corroboram as jurisprudências favoráveis transcritas e nos moldes previstos no
art. 3o, inc. II, da Lei no 10.833, de 2003, e da Lei no 10.637, de 2002, de forma
que requer seja reconhecido o direito aos créditos de forma integral;
FRETES – OUTRAS REMESSAS E DEVOLUÇÕES

improcedentes as glosas de créditos tomados sobre os fretes relacionados a
remessas de amostra grátis, em bonificação, doação ou brinde, ou para
demonstração; de devoluções de vasilhame ou sacaria ou de compra, bem como
de compra ou transferência de imobilizado, efetuadas pela fiscalização;

a manifestante incluiu na base de cálculo dos créditos despesas com fretes
decorrentes de remessas de produtos para divulgação, considerando ser uma
prática essencial à sua operação e comum no mercado; o auditor Fiscal não traz
os motivos pelos quais concluiu que não haveria previsão para a tomada dos
créditos em questão, o que, por si só, macula o despacho decisório nessa parte;
além disso, como já mencionado, o conceito de insumo que deve ser adotado pela
Fl. 1341
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fiscalização quando da análise do direito creditório da manifestante, deve levar
em consideração as diretrizes trazidas pelo STJ sobre o termo; essas despesas são
sim essenciais à atividade, à medida que são relacionadas à divulgação de seus
produtos; sem esse trabalho de comunicação, a recorrente teria dificuldade de se
inserir no mercado e vencer a concorrência; trata-se, assim, de insumo na venda
de seus produtos, na correta interpretação das Leis no 10.637, de 2002, de no
10.833, de 2003;
AQUISIÇÕES DE BENS UTILIZADOS COMO INSUMO
MATERIAIS DE CONSTRUÇÃO E DE OBRA CIVIL

foram glosados créditos apropriados sobre a aquisição de materiais de
construção e de obra civil, sob a justificativa de que cimento, arame ovalado,
chapas, vigas, estruturas metálicas, areia, brita, tijolos, telhas, materiais elétricos,
fios e lâmpadas, não se amoldam ao conceito de insumo para fins de crédito da
contribuição ao PIS e da Cofins;

no entanto, conforme se extrai da descrição do processo produtivo, a empresa
possui uma área total de aproximadamente 583 mil hectares cultivados, nos
quais existem inúmeras edificações operacionais, voltadas a produção,
beneficiamento e armazenamento de grãos, sementes, algodão e rebanho
bovino; todas as infraestruturas físicas utilizadas necessitam de constantes
reparos e manutenções para possibilitar a fabricação e comercialização do
produto final; logo, os gastos incorridos na aquisição dos materiais de construção
e obra civil, tais como cimento, arame ovalado, chapas, vigas, estruturas
metálicas, areia, brita, tijolos, telhas, materiais elétricos, fios e lâmpadas, entre
outros, destinados a manutenção das referidas estruturas são essenciais e
necessários, garantindo o direito ao aproveitamento dos créditos decorrentes;

em resumo, a vedação prevista pelo § 4o do art. 6o da Lei no 10.833, de 2003, se
restringe aos créditos vinculados à receita de exportação, ou seja, decorrentes da
venda de tais mercadorias; já os custos com fretes na venda não são desonerados
pela contribuição ao PIS e pela Cofins, de modo que resta flagrante o direito ao
aproveitamento dos respectivos créditos;

todo edifício sofre degradação ao longo do tempo, precisando de cuidados
técnicos para preservar o seu bom desempenho, manutenção de condições
compatíveis com as exigidas pelos órgãos regulamentadores, as boas condições
técnicas e de segurança das construções; para a manutenção do ambiente em
condições que possibilitem a efetivação da produção, livre de fatores de
contaminação que colocariam em risco a segurança dos recursos envolvidos, a
contribuinte se vê obrigada a arcar com os custos da aquisição dos materiais de
construção e obras civis, sendo imperioso o reconhecimento do alcance do
conceito de insumo para fins do aproveitamento dos créditos oriundos das
contribuições;

ponderou a auditoria que “a estrutura de contas contábeis informada não
permite distinguir se os materiais foram empregados em estruturas do processo
produtivo ou em obras de finalidade administrativa”; a glosa também não se
sustenta sob tal argumento; os gastos com essas reformas não são reconhecidos
contabilmente como ativo imobilizado pelo fato de não refletir, para o bem objeto
Fl. 1342
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32
de manutenção, em acréscimo de vida útil superior a um ano, conforme
determina o CPC 27 (comitê de pronunciamento contábil);

a manifestante cumpriu todas as regras tributárias e contábeis quanto ao
enquadramento do dispêndio em referência como custo corrente; os gastos
incorridos estão intrinsicamente vinculadas ao seu complexo produtivo
agropecuário, sendo-lhe essenciais, o que justifica o aproveitamento do crédito
postulado; os gastos com os reparos dos galpões, dos armazéns, e os materiais e
serviços de manutenções inerentes, estão ligados diretamente à produção, ainda
que não ativados em cumprimento ao CPC 27, devendo ser procedida a reforma
do Despacho Decisório, com o consequente cancelamento das glosas e
deferimento da integralidade do crédito;
AQUISIÇÕES DE SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMO
SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO CIVIL DE PRÉDIOS

a possibilidade de aproveitamento do crédito glosado sobre a tomada de serviços
com obras civis é incontroversa; é necessário que todos os galpões destinados a
estocagem dos insumos, produtos em elaboração e acabados, bem como os
prédios operacionais utilizados, estejam com suas manutenções em dia; os gastos
incorridos na aquisição dos serviços de manutenção das referidas estruturas são
essenciais e necessários, devendo ser revertidas as glosas ora combatidas, com o
consequente deferimento integral do ressarcimento pleiteado;
SERVIÇOS PORTUÁRIOS E DESPACHO ADUANEIRO

a glosa de créditos sobre serviços portuários e despachante aduaneiro foi
efetuada sob o argumento de que se trata de despesas incorridas após a
finalização da produção dos bens; todavia, os serviços portuários e os com
desembaraço aduaneiro são essenciais; para que os bens exportados cheguem ao
seu destino, os produtos devem ser movimentados nas instalações alfandegárias,
ser
conferidos,
carregados
e
descarregados,
liberados,
eventualmente
armazenados e, por fim, transportados para o seu adquirente; o creditamento
referente a rubrica “serviços portuários” e “desembaraço aduaneiro” deve ser
analisado em consonância com o atual conceito de insumo delimitado no REsp no
1.221.170/PR, o que não foi feito no presente caso; o CARF já se manifestou no
sentido de reconhecer a legitimidade dos créditos em favor dos contribuintes;
DEMAIS SERVIÇOS

os veículos se enquadram na categoria de máquinas e equipamentos e os custos
incorridos com aluguéis geram direito ao creditamento como prevê o art. 3o, IV,
das Leis 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, desde que utilizados nas atividades
da empresa; a matéria, inclusive, já foi decidida pelo CARF;

as despesas com estacionamento, por sua vez, referem-se aos caminhões que
estão na espera para a execução dos serviços de cross docking e de picking; que
são, basicamente, os serviços de separação e movimentação da mercadoria, e
estão totalmente relacionados ao serviço de armazenagem, compondo o custo do
processo produtivo e, portanto, passível de creditamento;

devem ser revertidas as glosas de créditos sobre despesas médicas e com vale
alimentação; a IN RFB no 1.911, de 2019, é expressa ao consignar que é possível o
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creditamento
com
vale-transporte,
vale-refeição
ou
vale-alimentação,
fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica,
conforme artigo 172, §2o, VI; além disso, as despesas com vale-alimentação
decorrem de acordo coletivo, os quais correspondem a imposições normativas
que têm força de lei para as partes nela representadas;

como mencionado pela própria fiscalização, o entendimento jurisprudencial
pacificado é no sentido de que há direito ao crédito nas despesas decorrentes de
imposição legal, que contribuem na consecução dos objetivos sociais dos
contribuintes; considerando que os gastos com vale-alimentação derivam de
imposição legal, não há qualquer irregularidade na tomada do crédito em
questão;

a manifestante apropriou-se regular e legalmente dos créditos oriundos dos
serviços destacados, em razão de sua essencialidade para a garantia da
efetivação da produção da empresa, restando irregulares as glosas combatidas;
INSUMOS ADQUIRIDOS COM ALÍQUOTA ZERO E SEM INCIDÊNCIA

a auditoria deixou de observar a finalidade da norma positivada no §2o do art. 3o
das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, e tampouco para o texto
gramatical, ao firmar o entendimento de que bens adquiridos para revenda com
isenção, independente da saída subsequente ser tributada ou não, não dariam
direito ao creditamento;

se a vontade do legislador fosse conferir a referida interpretação a norma, ele não
teria acrescentado a conjunção alternativa “OU” com as duas orações
subsequentes; a interpretação da norma deve ser feita com base na integralidade
do texto legal e dando o correto uso da conjunção alternativa “OU”; ao assim
proceder, não há outra interpretação possível senão a de que o inciso II do §2o do
art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, veda o desconto de
crédito sobre a aquisição de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições ao
PIS e à Cofins quando a operação subsequente sujeitar-se à alíquota zero, isenção
ou não incidência das contribuições, o que não ocorre no caso; pelo princípio da
não-cumulatividade, somente não será permitido o crédito quando a operação
subsequente também não for tributada, cenário diverso daquele observado nas
operações em análise;

este é o melhor entendimento, na medida em que o próprio legislador, para evitar
a oneração em determinadas etapas, instituiu o art. 17 da Lei no 11.033, de 2004,
visando a manutenção dos créditos das contribuições mesmo quando as vendas
forem efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência;

dessa forma, da combinação dos arts. 3o, § 2o, inc. II, das Leis no 10.637, de 2002
e no 10.833, de 2003, com o art. 17, da Lei no 11.033, de 2004, sob o princípio da
não-cumulatividade, depreende-se que, quando a etapa anterior é desonerada e
a subsequente também, não seria possível o creditamento; ao contrário, quando
uma das etapas for tributada, o crédito será possível;

a técnica não cumulativa do PIS e da Cofins busca, através das Leis no 10.637, de
2002, e no 10.833, de 2003 (desconto/abatimento de créditos referentes a
encargos, custos e despesas ocorridas na aquisição de bens e serviços), diminuir a
carga tributária incidente ao longo do processo produtivo/industrial;
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
assim, indevida a interpretação literal, no sentido de ser vedado o
desconto/abatimento de créditos na aquisição de insumos tributados à alíquota
“zero”, isentos ou não tributados, pois vai de encontro ao objetivo finalístico do
regime;
GLOSA – BASE DE CÁLCULO – ICMS-ST

a fiscalização entende que o ICMS substituição que consta da nota fiscal não deve
integrar a base de cálculo dos créditos da não cumulatividade, pautando-se nas
conclusões alcançadas pela Solução de Consulta Cosit no 99.041, de 2017;

o direito ao crédito decorrente da compra de bens e serviços utilizados como
insumos, está contido no art. 195, §12 da CF c/c as Leis no 10.637, de 2002 e no
10.833, de 2003, em seus arts. 3o, incs. I e II; assim, a base de cálculo dos créditos
ora defendidos é o preço de aquisição, definido pelas citadas leis;

a IN RFB no 1.911, de 2019, em seu art. 26, dispôs sobre a suposta não integração
do ICMS-ST à base de cálculo das contribuições ao PIS e da Cofins; mencionada IN,
no anseio de se “adequar” ao que fora firmado em sede de repercussão geral no
julgamento do RE 574.706/PR pelo Supremo Tribunal Federal (STF), se omitiu
quanto ao tratamento que deve ser dado ao ICMS destacado nas Notas Fiscais
(NFs) de compras, sendo que, no caso em tela, nitidamente tal omissão foi
tratada como se lei fosse;

a tese firmada em repercussão geral pelo STF nada disse a respeito dos créditos
oriundos da aquisição de insumos, revelando, por conseguinte, a flagrante
ilegalidade da IN no 1.911, de 2019 – que não é lei e não pode modificar o
ordenamento;

o tema ainda se encontra pendente de julgamento pelo Superior Tribunal de
Justiça, que sob o rito de recursos repetitivos, que afetou os Recursos Especiais no
1.896.678 e no 1.958.265 (tema no 1.125), no qual será oportunamente decidido
sobre a possibilidade ou não de exclusão do valor correspondente ao ICMS-ST da
base de cálculo da contribuição ao PIS e da Cofins;

ao tentar limitar o alcance da legislação, criando uma restrição ilegal ao
aproveitamento dos créditos na entrada de bens e serviços, a IN, em manifesta
violação ao princípio da legalidade, extrapolou os limites para o qual se presta,
isto é, regulamentar e instrumentalizar os conceitos já descritos na legislação;

o STF já reconheceu que o ICMS-ST é um tributo irrecuperável e que compõe o
custo de aquisição da mercadoria, como por exemplo no RE 593.849/MG e nas
ADINs nos 2675 e 2777; de igual sorte, o tema já foi objeto de análises pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ), que certificou a necessária inclusão do imposto
na base de cálculo das contribuições em referência, para fins da tomada de
créditos;

as conclusões da SC no 99.041, de 2017, acionada pela auditoria para excluir o
ICMS-ST da base de cálculo dos créditos, divergem diretamente do que o
preceituado pela legislação do Imposto de Renda, com o entendimento exarado
pelo Supremo Tribunal Federal e, inclusive, com o pronunciamento que a própria
Receita Federal já emanou sobre o tema, a exemplo da SC no 60, de 2012;
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
a forma adequada de solucionar a incongruência na orientação fiscal de que o
ICMS-ST não integre o custo de aquisição da mercadoria para fins de
creditamento e, ao mesmo tempo, que seja considerado como integrante do
custo para fins de determinação da base de cálculo do Imposto de Renda, é
admitir que o valor do ICMS-ST compõe o custo de aquisição de mercadorias
adquiridas sob o regime da substituição tributária, bem como que o substituído é
quem efetivamente arca com o encargo tributário, detendo, portanto, o direito de
creditar-se da parcela do imposto embutido;
GLOSA DE CUSTOS COM ALUGUEL (ARRENDAMENTO RURAL)

neste tópico, a glosa fundamentou-se em previsão contratual de que o
pagamento seria realizado por meio de sacas de soja, não havendo que se falar
na existência de um preço fixo; ainda que assim não fosse, apontou a auditoria
que cerca de 80% da glosa deveria ser mantida por se tratar de crédito
extemporâneo;

a celebração de contratos de arrendamento rural com previsão de pagamento em
sacas de soja é medida absolutamente comum no agronegócio, tendo a
manifestante, no curso do processo de fiscalização esclarecido que em tais
hipóteses os valores acordados “ficam sujeitos as oscilações do preço da
commodity ao longo de um período, e somente no final da safra que serão
convertidos em reais para o efetivo pagamento. Exemplo de ano safra seria de
maio/2019 a maio/2020), para esses contratos a empresa adota o procedimento
conservador de somente se apropriar do crédito na EFD Contribuição no momento
do pagamento, evitando a tomada de crédito a maior ou / e possíveis estornos de
créditos pela oscilação do preço da commodity”;

o próprio Decreto no 59.566, de 1966, mencionado pela autoridade, admite o
pagamento do arrendamento em quantia de frutos, desde que o preço corrente
no mercado local não seja inferior ao preço mínimo oficial (artigo 18); nada
obsta, portanto, que ao final da safra o preço da commodity seja convertido em
reais, viabilizando o efetivo pagamento – a legislação pertinente, repita-se,
validou esse procedimento e apenas traz uma limitação, devidamente observada
pela manifestante (tanto que nem sequer foi questionada);

as regras do Estatuto da Terra e seu decreto regulamentar foram formuladas
para proteger o arrendatário; é o caso por exemplo da proteção constante no
artigo 18, citado pelo auditor fiscal para glosar o custo com os arrendamentos;

ocorre que o citado diploma, em seu artigo 38, restringiu a aplicabilidade das
proteções e das normas previstas do Estatuto da Terra exclusivamente a quem
explore a terra pessoal e diretamente; quanto aos demais, restaria a liberdade de
contratar, ou seja, a prevalência da autonomia privada, concretizada na força
obrigatória dos contratos e por essa razão, em nenhum momento existe
descaracterização do contrato em si, mas, tão somente, a liberdade de grande
empresa rural abrir mão, por mera liberalidade, de certas proteções do Estatuto
da Terra;

assim sendo, a essência do negócio permanece, as partes pactuaram um contrato
de arrendamento que preenche todos os requisitos que o caracterizam como
arrendamento rural, abrindo mão, no entanto, da proteção quanto a justar o
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preço em quantia fixa em dinheiro; dito de outro modo, a previsão existente nos
contratos de arrendamento rural firmados pela manifestante não desnatura o
negócio jurídico realizado;

o CARF possui entendimento justamente no sentido de que “o pagamento em
quantidade fixa de produto, por si só, não descaracteriza o arrendamento e,
muito menos, permite enquadrar o contrato como parceria rural, visto que a
essência da parceria rural está no compartilhamento do risco, que deve ser
comprovado documental. No caso de contrato de arrendamento, o rendimento
recebido pelo proprietário dos bens rurais cedidos é tributado como se fosse um
aluguel comum, enquanto que, no contrato de parceria, as duas partes são
tributadas como atividade rural na proporção que couber a cada uma delas”
(acórdão no 2202-002.706, 2a Câmara da 2a Turma Ordinária, Sessão de
16/07/2014);

em conclusão, não poderia a autoridade, unicamente em razão da forma de
pagamento estipulada nos contratos da manifestante, descaracterizar o
arrendamento rural e glosar os créditos devidamente apurados na forma da
Solução de Consulta Cosit no 331, de 2017;

a auditoria desconsiderou os negócios jurídicos realizados pela manifestante; a
prerrogativa decorre do disposto no art. 116, parágrafo único, do CTN; no
entanto, a aplicação desse dispositivo exige a regulamentação por lei ordinária,
traçando os parâmetros para atuação da fiscalização; referida legislação não foi
editada até o momento, impedindo que a fiscalização desconsidere os negócios
jurídicos dos contribuintes; é nulo, portanto, o trabalho fiscal nessa parte,
devendo ser revertidas as glosas questionadas;
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS

igualmente não procede o entendimento da autoridade no sentido de que parcela
do crédito em comentário seria extemporâneo; não existe no ordenamento
jurídico norma limitadora temporal do direito ao pleito de crédito, e, somente
esse argumento adotado pelo auditor afronta o princípio da motivação dos atos
administrativos, sendo a nula decisão;

as alegações fiscais referem apenas orientações a respeito da apuração e cálculo
do crédito, assim como orientação procedimental quanto ao Pedido de
Ressarcimento, ao determinar, por exemplo, que cada PER deve se referir a um
único trimestre; em momento algum o legislador fixou um prazo específico para
que sejam transmitidos os PER/DCOMPs relativos a créditos apurados
mensalmente, valendo, portanto, aos contribuintes as mesmas regras de
prescrição e decadência que se aplicam aos créditos tributários em favor da
Fazenda Pública;

uma vez não efetuado o creditamento da contribuição no período em que
escriturados os documentos das respectivas operações, o contribuinte poderá
fazê-lo extemporaneamente, ou seja, em período posterior ao dos fatos
econômicos,
nos
termos
na
legislação
tributária,
desconsiderada pela
fiscalização;

registre-se
que
as
Linhas
06/30 e 06/31 do DACON, denominadas
respectivamente de “Ajustes Positivos de Créditos” e de “Ajustes Negativos de
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Créditos”, contemplam a hipótese de o contribuinte lançar ou subtrair outros
créditos, além daqueles contemporâneos à declaração;

igualmente, no “Manual de Orientação do Leiaute da Escrituração Fiscal Digital
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social (COFINS) – (EFD-PIS/COFINS)”, há previsão expressa do
contribuinte lançar créditos extemporâneos, nos registros 1101/1102 (PIS) e
1501/1502 (COFINS) – inclusive na versão 1.27: atualização em 04/07/2018,
vigente quando da transmissão do PER objeto deste feito;

é evidente que tanto o Manual quanto as orientações para preenchimento das
linhas 06/30 e 06/31 do DACON, visam observar o disposto no art. 3o, § 4o, da Lei
no 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003, segundo o qual “o crédito não
aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”; o CARF
já reconheceu a possibilidade de aproveitamento dos créditos extemporâneos,
sem qualquer condicionante à retificação das obrigações acessórias;

o posicionamento da autoridade, portanto, não encontra suporte nem na norma
de regência do PIS e da Cofins e tampouco na jurisprudência; a glosa se deu com
base em equivocada interpretação Fiscal quanto ao §1° dos arts. 3o das Leis o
10.833, de 2003 e no 10.637, de 2002; não pode o contribuinte ser penalizado,
ficando impedido de se utilizar de créditos de PIS e Cofins oriundos de despesas
essenciais ao desenvolvimento de seu processo produtivo (e no caso do aluguel
decorrente de contrato de arrendamento rural o direito ao crédito é incontestável
e reconhecido em Solução de Consulta Cosit, como visto), em razão de um excesso
de formalismo exigido pela Receita Federal, que não encontra amparo sob
qualquer prisma;
BENS DO ATIVO IMOBILIZADO

alega a autoridade que teria ocorrido a tomada de créditos sobre bens do
imobilizado sem a comprovação de que os ativos teriam relação com a atividade
econômica;

de acordo com o art. 6o da Lei no 11.488, de 2007, é permitido o desconto de
créditos relativos à aquisição de bens destinados ao ativo imobilizado, tais como
edificações, máquinas e equipamentos, bem como de edificações adquiridas ou
construídas para utilização na produção de bens ou na prestação de serviços;
esses foram os créditos apropriados pela contribuinte;

não há óbice ao reconhecimento de créditos relativos ao ativo imobilizado,
consoante previsão expressa nos incisos VI e VII, do artigo 3o das Leis no 10.833,
de 2003, e no 10.637, de 2002;

ademais, de acordo com o contido no art. 179, inc. IV da Lei no 6.404, de 1976, os
bens destinados à manutenção das atividades empresariais devem ser lançados
na conta do ativo imobilizado; portanto, nesta conta, estarão incluídos todos
aqueles bens de permanência duradoura;

a aquisição de bens para o ativo imobilizado, por si só, não gera o direito ao
crédito de contribuição ao PIS e da Cofins; o que possibilita a tomada de créditos
é a depreciação ou a amortização desses bens incorrida no mês, ou ainda, o
efetivo custo de aquisição integralmente considerado; tais créditos decorrem de
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máquinas/equipamentos e outros bens destinados à fabricação (participação no
processo produtivo) de produtos destinados a venda, bem como das construções
de edificações;

no caso concreto, de acordo com a planilha anexa (doc_comprobatorio03), as
construções são poços artesianos (as atividades da manifestante necessitam de
fonte de água), barracões para depósito de pneus (que são utilizados nos
maquinários que integram o processo produtivo), oficina e depósito (essencial
para que os equipamentos continuem funcionado corretamente), armazéns para
defensivos agrícolas (que devem ser corretamente acondicionados), etc;

as ampliações e demais benfeitorias mencionadas pela auditoria são igualmente
passíveis de creditamento, por expressa previsão legal (inciso VII, do artigo 3o das
Leis no 10.833, de 2003 e no 10.637, de 2002);

além disso, o artigo mencionado compreende, no conceito de edificação, todos os
bens incorporados à obra civil, bem como obras preliminares e complementares,
a exemplo do canteiro de obras, alojamento para operários, banheiros,
almoxarifados, entre outros; são obras dedicadas a construção de edificações e
benfeitorias estritamente relacionadas às atividades, justificando plenamente a
tomada dos créditos em questão;

ainda que sejam refutados os argumentos até aqui expostos, que levam à
reversão das glosas em questão, fato é que o procedimento adotado pela
recorrente, não causou qualquer prejuízo ao fisco, como se pode verificar do
demonstrativo elaborado pela Requerente (vide doc_comprobatorio03); ou seja,
também por esse motivo, não merece prosperar a glosa realizada pela
fiscalização.
Arrematando a manifestação de inconformidade, a contribuinte reitera que a
autoridade fiscal deve ir em busca da verdade concreta dos fatos não estando
obrigada a restringir seu exame à documentação apresentada, podendo buscar
demais elementos que possam influir na formação de sua convicção. Diz ainda ser
indispensável a baixa dos autos em procedimento de diligência para a devida
valoração dos argumentos apresentados.
Pede, por fim, a suspensão da exigibilidade dos débitos informados nas DCOMPs
que não foram totalmente homologadas, a declaração de nulidade do despacho
decisório e reconhecida a ilegalidade da compensação realizada de ofício; no
mérito, pleiteia a reforma do despacho decisório, com o reconhecimento integral
do crédito postulado.
A Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 08, por meio do Acórdão no
108-042.496, de 27 de março de 2024, decidiu, por unanimidade de votos, julgar procedente em
parte a manifestação de inconformidade, conforme entendimento resumido na seguinte ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/04/2019 a 30/06/2019
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO.
HIPÓTESES. NÃO OCORRÊNCIA.
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Não é nulo o despacho decisório quando não se verifica a ocorrência das
hipóteses previstas no art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRINCÍPIOS. BUSCA DA VERDADE MATERIAL.
OBSERVÂNCIA.
Considera-se respeitado o princípio processual da busca pela verdade material
quando a autoridade fiscal se empenha no exame da documentação probatória,
inclusive intimando a contribuinte a prestar esclarecimentos no caso de
inconsistências.
PROCESSO ADMINSTRATIVO FISCAL. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CERTEZA E
LIQUIDEZ. ÔNUS DA PROVA.
O ônus da comprovação da certeza e liquidez do direito creditório oposto contra a
Fazenda Pública objeto de pedido de ressarcimento recai sobre a contribuinte que
o invoca. A não comprovação do direito compromete o deferimento integral do
pleito.
NÃO
CUMULATIVIDADE
INSUMOS. CONCEITO. PROCESSO PRODUTIVO.
ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA. GLOSA.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Somente podem ser considerados insumos os bens ou serviços que sejam
essenciais ou relevantes ao processo de fabricação ou à prestação de serviços.
Não se enquadram nessa hipótese as despesas não vinculadas ao processo
produtivo ou à prestação de serviços ou aquelas inerentes às etapas de
comercialização do produto pronto.
NÃO CUMULATIVIDADE. CADEIAS DA INDÚSTRIA AGROPECUÁRIA. VENDAS COM
SUSPENSÃO. BOVINOS. CAROÇO DE ALGODÃO. MILHO EM GRÃOS. GIRASSOL.
ARROZ COM CASCA. CRÉDITOS. ESTORNO. LEI No 10.925/2004. LEI No
12.058/2009. LEI No 12.350/2010.
As vendas com suspensão de insumos feitas à indústria agropecuária, nos termos
dos arts. 8o e 9o da Lei no 10.925, de 2004 (caroço de algodão e girassol), 32 e 33
da Lei no 12.058, de 2009, e 54 e 55 da Lei no 12.350, de 2010, impedem, aos
fornecedores, o aproveitamento dos créditos básicos ou presumidos
correspondentes, que devem ser estornados.
NÃO CUMULATIVIDADE. GLOSA DE CRÉDITOS. PROPORCIONALIZAÇÃO.
No regime da não cumulatividade, o rateio proporcional fundamentado em
critérios racionais é recurso legítimo para a discriminação dos créditos relativos a
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bem ou serviços em função da natureza, origem e vinculação. A proporção entre a
receita bruta e a receita de referência é a forma legítima para o cálculo do crédito
vinculado à receita de referência (de mercado externo, interno não tributado,
interno tributado, submetida a regime cumulativo, com suspensão, etc).
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ROYALTIES. VEDAÇÃO.
Os gastos com royalties não podem ser aproveitados como crédito no regime de
incidência não-cumulativa do PIS/Pasep e da Cofins.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS
AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÃO.
É vedada a apropriação de créditos em relação a bens e serviços adquiridos em
operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com alíquota zero ou
com suspensão dessa contribuição, independentemente da destinação dada aos
bens ou serviços adquiridos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE. POSSIBILIDADE.
Somente dão direito a crédito no regime de incidência não-cumulativa os gastos
com frete na operação de venda suportados pelo vendedor, aqueles que
compõem o custo de insumo adquirido que também gere crédito e os relativos à
movimentação interna de matéria-prima e produtos em elaboração, vedados os
créditos referentes à movimentação de produtos acabados e fretes não
relacionados à venda ou à produção.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETES NA AQUISIÇÃO DE
INSUMOS.
Os fretes incorridos na aquisição de insumos não estão abrangidos no conceito de
insumos de forma autônoma. A possibilidade de creditamento deve ser analisada
em relação aos bens adquiridos, e não em relação ao serviço de transporte
considerado isoladamente. Não é permitido o creditamento sobre os fretes pagos
na aquisição de bens sujeitos à alíquota zero, não incidência ou isentos.
FRETES. INCONSISTÊNCIA DOCUMENTAL. COMPROVAÇÃO. GLOSA REVERSÃO.
Revertem-se as glosas de créditos tomados sobre dispêndios com fretes por
inconsistência de informações documentais uma vez apresentada documentação
comprobatória em sede de manifestação de inconformidade que atestam que os
fretes foram incorridos em operações hábeis ao creditamento (frete no território
nacional quando da importação de insumos e máquinas e equipamento
incorporados ao ativo imobilizado utilizados na produção de bem destinado à
venda ou na prestação de serviço).
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE. BENS RECEBIDOS OU ADQUIRIDOS
COM FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMERCIAL EXPORTADORA.
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A empresa comercial exportadora não pode calcular créditos sobre despesas com
frete relacionados a produtos recebidos ou adquiridos com fim específico de
exportação.
NÃO CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE BENS. INSUMOS. MATERIAIS DE
CONSTRUÇÃO E OBRA CIVIL.
Não são considerados insumos os materiais de construção quando a dimensão
dos gastos e a característica dos bens denotam que não se vincularam a
manutenção regular, mas a emprego em reformas e construções que impõem a
ativação dos gastos por aumentarem a vida útil do bem em mais de um ano.
NÃO CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS. MANUTENÇÃO CIVIL.
Não são considerados insumos dispêndios com serviços quando suas
características extrapolam a mera manutenção predial e quando a dimensão dos
gastos e a identidade dos prestadores, construtoras, impõem a ativação dos
gastos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. SERVIÇOS NÃO RELACIONADOS AO PROCESSO
PRODUTIVO.
Não se qualificam no conceito de insumos os serviços que não sejam relevantes
ou essenciais ao processo produtivo, a exemplo de serviços portuários e de
despachante aduaneiro, alocados em etapa posterior à produção.
NÃO CUMULATIVIDADE. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
A despesa com locação de veículo não gera direito a desconto de créditos no
regime não cumulativo.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESAS PARA VIABILIZAÇÃO DA MÃO DE
OBRA. CLÍNICA MÉDICA. VALE-ALIMENTAÇÃO.
Não são considerados insumos as despesas destinadas a viabilizar a atividade da
mão de obra empregada no processo de produção ou fabricação de bens ou de
prestação de serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte, cursos,
plano de saúde e seguro de vida.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. TRATAMENTO.
O aproveitamento de créditos não informados à época própria deve ser precedido
da retificação da documentação fiscal relativa ao período de competência do
crédito até o período em que o crédito está sendo utilizado ou passa a ser objeto
de pedido de ressarcimento.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS NÃO
RELACIONADOS AO PROCESSO PRODUTIVO.
Não se qualificam no conceito de insumos os bens e serviços que não sejam
relevantes ou essenciais ao processo produtivo, a exemplo de vigilância e
segurança e serviços portuários
Fl. 1352
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NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ICMS-ST. IMPOSSIBILIDADE.
O ICMS-Substituição Tributária que consta na nota fiscal emitida pelo vendedor-
substituto da mercadoria não compõe a base de cálculo das contribuições devidas
por ele vendedor. Não havendo incidência de contribuição sobre o valor do ICMS-
ST na etapa anterior, a parcela não gera crédito em consonância com o princípio
do regime não cumulativo.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ALUGUEL. ARRENDAMENTO DE IMÓVEL
RURAL.
A contraprestação pelo contrato de arrendamento de imóvel rural gera direito ao
creditamento no regime da não cumulatividade. No entanto, não se configura
arrendamento quando o contrato fixa o preço em quantidade de frutos
compartilhando, com o proprietário rural, os riscos da flutuação de preço do
produto agropecuário.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. EDIFICAÇÕES E BENFEITORIAS.
Comprovada a vinculação de edificações e benfeitorias às atividades de produção,
admite-se a tomada de créditos.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Por pertinente, reproduzo a parte final do voto do i. relator do r. decisum,
apontando o direito creditório reconhecido em sede de 1a instância:
Diante da reversão de glosas de créditos relacionados a dispêndios fretes que no
curso da fiscalização careciam de dados completos e a benfeitorias e edificações,
foram reajustados os valores passíveis de ressarcimento conforme arquivo não
paginável <Anexo ao Acórdão DRJ> juntado a estes autos.
Para o período em exame, 2o trimestre de 2019, o crédito apurado monta R$
10.193.235,12.
CONCLUSÃO
Diante do exposto, voto por julgar procedente em parte a manifestação de
inconformidade, reconhecendo direito de crédito adicional ao já deferido no
despacho decisório no montante de R$ 149.561,77.
A recorrente BOM FUTURO AGRÍCOLA LTDA, interpôs Recurso Voluntário,
reiterando os argumentos expostos em sede de manifestação de inconformidade e pleiteando, em
breve síntese, o seguinte:
A Recorrente pleiteia, inicialmente, a reunião dos Processos Administrativos
mencionados no item III do presente recurso, devendo ser regularmente
processados e julgados os recursos voluntários em conjunto.
Ademais, diante de todo o exposto e, com base nos fundamentos de fato e de
direito
acima
narrados,
devidamente
suportados
pelos
documentos
Fl. 1353
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comprobatórios de seu direito, bem como pela jurisprudência colacionada, a
Recorrente pleiteia que se DÊ PROVIMENTO a este Recurso Voluntário, para que,
preliminarmente, seja reconhecida a nulidade do despacho decisório e do acórdão
recorrido, por violação à verdade material.
Caso assim não entendam Vossas Senhorias, o que se admite a título meramente
argumentativo, a Recorrente requer, no mérito, seja DADO PROVIMENTO ao
presente Recurso Voluntário, para que seja reformado o Acórdão recorrido,
reconhecendo-se a nulidade do despacho decisório que veiculou glosas em
desacordo com atos normativos da SRFB e/ou, caso sejam superadas as nulidades,
sejam acolhidos os argumentos de fato e de direito para que seja reconhecido o
direito aos créditos pleiteados, com o ressarcimento integral dos valores,
devidamente atualizados, pois comprovadamente os bens e serviços adquiridos
são essenciais para as atividades da Recorrente.
Por fim, caso Vossas Senhorias entendam que sejam necessários novos elementos,
em respeito ao princípio da verdade real e, principalmente, pelas inovações aos
critérios jurídicos das glosas no acórdão recorrido, a Recorrente pleiteia que o
presente processo seja baixado em diligência e/ou que lhe seja assegurada a
produção de provas por todos os meios em direito admitidos, em especial pela
posterior juntada de novos documentos.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e cumpre com os requisitos formais de
admissibilidade, devendo, por conseguinte, ser conhecido.
No que se refere ao pedido de julgamento, em conjunto, dos Recursos Voluntários
interpostos nos processos administrativos decorrentes do mesmo procedimento de fiscalização,
cumpre informar que o presente processo é paradigma dos demais, que estão contemplados no
lote de repetitivo, devendo ser aplicada a mesma decisão a todos os casos.
1
DA PRELIMINAR DE AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO DO R. DESPACHO DECISÓRIO E DO V.
ACÓRDÃO RECORRIDO. VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente sustenta que “[...] o indeferimento parcial
do crédito se fundou em presunções sobre a atividade econômica desenvolvida e a forma de
tributação eleita, diante das inúmeras especificidades das operações empreendidas pela
Recorrente. Tais vícios foram ratificados pelo v. acórdão recorrido, que praticamente repisou os
fundamentos da instância de origem, desconsiderando todas as provas e razões de direito
Fl. 1354
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exploradas pela Recorrente em sua Manifestação de Inconformidade, inclusive assumindo
premissas com base em meras presunções”.
Alegando não ter havido a adequada análise do seu processo produtivo, das provas
colacionadas aos autos e da legislação que disciplina a matéria, ressalta que a fiscalização teria se
apegado “[...] a questões formais e em presunções de hipotéticas irregularidades que afastariam
os créditos postulados” e que o v. acórdão recorrido “[...] simplesmente desconsiderou o conjunto
probatório então apresentado, assim como todos os fundamentos de direito e explicações
detalhadas a respeito do processo produtivo da Recorrente, basicamente ratificando o teor do
despacho decisório”.
Por tais razões, defende que “[...] haja vista a afronta aos princípios da motivação,
ampla defesa, contraditório e segurança jurídica, faz-se necessária a declaração de nulidade do v.
acórdão recorrido (e do despacho decisório), na parcela glosada dos créditos postulados”.
Ao apreciar tais alegações, em sede de manifestação de inconformidade, assim se
manifestou o v. acórdão recorrido:
[...] não procede a alegação da requerente de que não haveria motivação para as
glosas e de que a auditoria, desconhecendo o processo produtivo desenvolvido
pela empresa, não teria se empenhado em cumprir com o princípio da busca pela
verdade material.
Toda a motivação para as glosas, sem que ainda se avalie sua legitimidade
concordando-se ou não com elas, está clara no Relatório Fiscal que integra o
Despacho Decisório. Tanto foi clara a fundamentação que o contribuinte exerceu
plenamente sua defesa, construindo manifestação de inconformidade em que
demonstra ter conhecido das motivações da fiscalização.
A questão quanto a eventual desrespeito na procura pela verdade material é
referida pela contribuinte de forma genérica para todo o trabalho de auditoria e
mais especificamente em relação a duas matérias de glosa de créditos: aquisição
de bovinos e aquisição de materiais de construção civil, cujas implicações serão
examinadas mais adiante neste voto.
Antes de que se inicie a avaliação do mérito, importante realçar que o trabalho
fiscal está bem organizado, contendo relatório fiscal que se refere aos documentos
analisados, às planilhas de cálculo elaboradas e à legislação acionada pela
auditoria no exame da legitimidade do crédito demandado, documentação toda
essa reunida no e-dossiê no 10265.004190/2021-10, não havendo até aqui como
acolher a alegação de inobservância do princípio da busca pela verdade material,
uso de presunções não previstas em lei ou falta de motivação.
É o que passo a apreciar.
Sem adentrar no mérito da controvérsia, cumpre destacar que todas as glosas
foram devidamente motivadas no Relatório de Auditoria do Crédito do Pis e da Cofins,
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colacionado ao e-Dossiê 10265.004190/2021-10 (fls. 2044/2116), em que a fiscalização expõe
individualizadamente as razões para indeferimento dos créditos pleiteados.
Ressalta-se que tais informações foram suficientemente completas a ponto de
permitir à Recorrente, tanto em sua manifestação de inconformidade, quanto no próprio Recurso
Voluntário, suscitar uma ampla discussão acerca do mérito, o que não se coaduna com a hipótese
de falta de motivação, e vai de encontro com a tese de cerceamento do direito de defesa.
Da mesma forma, o v. acórdão recorrido apreciou todas as alegações suscitadas
pela recorrente na manifestação de inconformidade, observando o princípio da livre convicção
fundamentada, sendo certo que o mero inconformismo da recorrente com o entendimento
exarado não gera por si só a nulidade do Despacho Decisório e/ou do v. acórdão recorrido,
devendo as suas razões de insurgência serem apreciadas quando do julgamento do mérito do
presente recurso.
Diante do exposto, voto por rejeitar a preliminar de nulidade do Despacho Decisório
e do v. acórdão recorrido.
2
DA PRELIMINAR DE IMPOSSIBILIDADE DE GLOSA DE CRÉDITOS EM DESACORDO COM ATOS
NORMATIVOS DA SRF – SOLUÇÕES DE CONSULTA E INSTRUÇÕES NORMATIVAS
Neste tópico, a recorrente sustenta que, ao fundamentar as glosas combatidas, “[...]
a Autoridade Fiscal deixou de observar o que dispõem os atos normativos da própria Receita
Federal do Brasil, notadamente: (i) Parecer Normativo Cosit no 5/2018; e (ii) Instrução Normativa
RFB no 1.911/2019; (iii) Soluções de Consulta — Disit no 6.026/2021 e 6.027/2021, às quais
vinculam a administração tributária, nos termos do disposto no art. 9o, da IN RFB no 1.396, de
16/09/2013”, razão pela qual pleiteia a nulidade do Despacho Decisório.
Não assiste razão à recorrente.
Conforme já nos manifestamos, não se vislumbra nulidade no Despacho Decisório
que motivou cada uma das glosas efetuadas, existindo mero inconformismo da recorrente com o
entendimento exarado.
Da mesma forma, não houve inobservância do Despacho Decisório aos atos
normativos mencionados, existindo apenas divergência interpretativa acerca da aplicação das
normas ao caso concreto.
Diante disto, voto por rejeitar a preliminar de inobservância aos entendimentos
vinculantes proferidos no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil.
Fl. 1356
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3
DOS CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE E DA ATIVIDADE DESENVOLVIDA PELA
RECORRENTE
No julgamento do REsp no 1.221.170, em sede de Recurso Repetitivo, o Superior
Tribunal de Justiça, além de reconhecer a ilegalidade da disciplina de creditamento prevista pelas
Instruções Normativas da RFB n° 247/2002 e 404/2004, fixou o entendimento de que “[...] o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço –
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela contribuinte”.
Em breve síntese, a essencialidade consiste na imprescindibilidade do item do qual
o produto ou serviço dependa, intrínseca ou fundamentalmente, de forma a configurar elemento
estrutural e inseparável para o desenvolvimento da atividade econômica, ou, quando menos, que
a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, com base no critério da relevância, o item pode ser considerado como
insumo quando, embora não indispensável ao processo produtivo ou à prestação do serviço,
integre o seu processo produtivo, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por
imposição legal.
Ainda, questão bastante relevante fixada no referido julgamento, mas nem sempre
observada, se refere à dimensão temporal dentro da qual devem ser reconhecidos os bens e
serviços utilizados como insumos.
Pela clareza e didática, cumpre reproduzir a doutrina de Marco Aurélio Greco
expressamente citada no julgamento do REsp no1.221.170:
De fato, serão as circunstâncias de cada atividade, de cada empreendimento e,
mais, até mesmo de cada produto a ser vendido que determinarão a dimensão
temporal dentro da qual reconhecer os bens e serviços utilizados como
respectivos insumos. [...]
Cumpre, pois, afastar a idéia preconcebida de que só é insumo aquilo direta e
imediatamente utilizado no momento final da obtenção do bem ou produto a
ser vendido, como se não existisse o empreendimento nem a atividade
econômica como um todo, desempenhada pelo contribuinte.
(...)
O critério a ser aplicado, portanto, apóia-se na inerência do bem ou serviço à
atividade econômica desenvolvida pelo contribuinte (por decisão sua e/ou por
delineamento legal) e o grau de relevância que apresenta para ela. Se o bem
adquirido integra o desempenho da atividade, ainda que em fase anterior à
obtenção do produto final a ser vendido, e assume a importância de algo
necessário à sua existência ou útil para que possua determinada qualidade,
então o bem estará sendo utilizado como insumo daquela atividade (de
produção, fabricação), pois desde o momento de sua aquisição já se encontra
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em andamento a atividade econômica que – vista global e unitariamente –
desembocará num produto final a ser vendido.1 (Grifamos)
Assim, não configura insumo apenas aquilo que é utilizado direta e imediatamente
na prestação de serviços e/ou na produção de produtos, mas tudo aquilo que é essencial e
relevante para o desempenho da atividade econômica que desembocará numa prestação de
serviço ou na venda de um produto. Tal compreensão é imprescindível para análise de qualquer
caso envolvendo direito creditório.
Além disto, para fins de análise do direito ao creditamento, não podemos analisar a
atividade exercida pela empresa de forma teórica, focando exclusivamente naqueles itens
imprescindíveis para uma atividade genericamente considerada. Pelo contrário, devemos estar
atentos às peculiaridades de cada atividade específica, analisando em cada situação aquilo que
cumpre com os critérios de essencialidade e relevância no caso concreto.
Por fim, cumpre ressaltar que, no voto vencedor, o Ministro Relator Napoleão
Nunes Maia Filho ainda afasta expressamente a aplicação do artigo 111 do CTN aos casos
envolvendo direito creditório, ressaltando que o creditamento não consiste em benefício fiscal, de
modo que não há de ser interpretado de forma literal ou restritiva.
Para afastar de vez a compreensão equivocada de que o direito creditório
decorrente da não-cumulatividade configuraria benefício fiscal, cumpre reproduzir as diversas
funções da não-cumulatividade, elencadas por André Mendes Moreira em seu “A não-
cumulatividade dos tributos”2, que demonstram que tal princípio, e a correspondente sistemática
de apuração, não busca um benefício individual, pelo contrário, persegue diversos objetivos
coletivos da sociedade, entre eles:
(a) a translação jurídica do ônus tributário ao contribuinte de facto, não onerando
os agentes produtivos;
(b) a neutralidade fiscal, de modo que o número de etapas de circulação da
mercadoria não influa na tributação sobre ela incidente;
(c) o desenvolvimento da sociedade, pois a experiência mundial denota que a
tributação cumulativa sobre o consumo gera pobreza, pois encarece a circulação
de riquezas;
(d) a conquista de mercados internacionais, permitindo-se a efetiva desoneração
tributária dos bens e serviços exportados (impraticável no regime cumulativo de
tributação);
(e) a isonomia entre produtos nacionais e estrangeiros, pois a não-cumulatividade
possibilita a cobrança, na importação, de tributo em montante idêntico ao
suportado pelo produtor nacional.

1 Conceito de insumo à luz da legislação de PIS/COFINS, in Revista Fórum de Direito Tributário - RFDT, Belo Horizonte,
n. 34, jul./ago. 2008, p. 6
2 MOREIRA, André Mendes. A não-cumulatividade dos tributos. 4aed., rev. e atual., São Paulo: Noeses, 2020, pg. 120.
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Com base em tais premissas e considerando que a adoção dos critérios fixados pelo
STJ demanda a análise da essencialidade e relevância do insumo ao desenvolvimento da atividade
empresarial do contribuinte, pertinente trazer considerações acerca da atividade exercida pela
recorrente.
Por bem descrever o objeto social da recorrente, merece transcrição o artigo 3o do
seu Contrato Social:
CLÁUSULA TERCEIRA: A Sociedade tem por objeto social a exploração das
atividades de agricultura, produção de sementes e mudas, vinicultura,
fruticultura, olericultura, pecuária, suinocultura e avicultura; a fabricação de
rações balanceadas, concentrados, sais minerais e produtos de suplementação
mineral e proteica, comercialização no mercado interno e externo mediante
importação e exportação dos produtos retro mencionados; a comercialização no
mercado interno mediante compra e venda dos produtos e subprodutos oriundos
das atividades de agricultura, produção de sementes e mudas, vinicultura,
fruticultura, olericultura, pecuária, suinocultura e avicultura; a comercialização no
mercado externo mediante importação e exportação dos produtos e subprodutos
oriundos das atividades de agricultura, produção de sementes e mudas,
vinicultura, fruticultura, olericultura, pecuária, suinocultura e avicultura; o
comércio e representação de adubos e fertilizantes, fungicidas, herbicidas,
inseticidas, medicamentos, vacinas, produtos agrícolas, pecuários e veterinários
em geral; o comércio atacadista e varejista de cereais, sementes, corretivos para o
solo, algodão em pluma e em fardos e outros produtos agrícolas; transporte
rodoviário de cargas, agenciamento de cargas; a locação de veículos,
equipamentos e máquinas; a fabricação de óleos vegetais em bruto, a extração de
óleo de caroço de algodão; extração, tratamento, beneficiamento e comércio de
madeiras nativas e de reflorestamento; beneficiamento de algodão, caroço de
algodão, sementes de algodão, sementes de soja, sementes de milho; secagem,
limpeza, expurga de sementes e cereais em estado natural, ensacados ou a
granel; armazenamento de sementes, cereais, fertilizantes, corretivos para o solo,
algodão em pluma e em fardos e outros produtos agrícolas; piscicultura, criação,
comercialização e exportação de peixes de água doce, in natura, frescos e
congelados; e a participação como quotista ou acionista em outras empresas,
comercio, armazenagem, manipulação, formulação, produção, fabricação,
importação, controle de qualidade, transportes, pesquisa e desenvolvimento
experimental de: agrotóxicos e seus componentes e afins (incluindo produtos de
origem biológica), adubos, fertilizantes e inoculantes, importação, exportação,
comercialização, fabricação, formulação, produção, manipulação, armazenagem,
controle de qualidade, transporte, pesquisa e desenvolvimento de: inoculantes,
fertilizantes, agrotóxicos seus componentes e afins (incluindo produtos de origem
bioquímica e biológica para agricultura convencional e orgânica), reembalador de
sementes, atividades após colheita.
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Por pertinente, transcrevo também excerto do Recurso Voluntário - corroborado
por Laudo técnico elaborado internamente (juntado aos autos com a manifestação de
inconformidade) e Parecer Técnico elaborado pela Pedrosa Consultores Associados (juntado aos
autos com o Recurso Voluntário) - no qual a recorrente sintetiza o seu processo produtivo:
[...] a Recorrente desenvolve, há mais de 40 anos, atividade econômica nas áreas
da agricultura, pecuária, sementes e piscicultura, conforme se constata do seu
contrato social. Eis uma fotografia de uma de suas unidades produtivas (extraída
da página 13 do Parecer Técnico):

Vale destacar que, conforme demonstrado no Parecer Técnico, há uma
interligação entre tais atividades, “que reflete na apuração de créditos de
PIS/COFINS. Uma atividade econômica pode resultar em produção de bens e
serviços para mercado ou insumos para outra atividade desenvolvida” (página
10). Considerando os temas ora envolvidos, a seguir serão detalhadas as três
primeiras atividades (agricultura, pecuária e sementes).
A) AGRICULTURA
Atualmente, a Recorrente é o maior produtor individual de soja no mundo e o
maior na cultura do algodão no Brasil, possuindo uma área total aproximada de
583 mil hectares cultivados no Estado do Mato Grosso, na qual são produzidas
cerca de 1,3 milhão de toneladas de soja e 300 mil toneladas de pluma de algodão
por safra.
Antes de prosseguir, é importante fazer uma contextualização. Considerando que
pode ser difícil para quem não está familiarizado com o meio rural compreender o
significado de 583 mil hectares, vale uma explicação. Para efeito de comparação,
a cidade de São Paulo tem uma área de 1.521 km2, o que corresponde a 152.100
hectares. Assim, a área cultivada pela Recorrente, somando a safra principal e a
safrinha, é quase quatro vezes maior que a área da cidade de São Paulo.
Essa comparação é feita para não apenas destacar as vastas dimensões da
operação da Recorrente, mas também ressaltar a importância de se analisar
cuidadosamente a essencialidade dos produtos utilizados nessa imensa indústria
ao ar livre.
Continuando.
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Conforme consta da página 24 do Parecer Técnico, a atividade operacional é
dividida entre 38 unidades centralizadoras de produção; 21 unidades de
beneficiamento e armazenamento de grãos; 09 unidades de beneficiamento de
algodão; e 03 unidades de beneficiamento de sementes, distribuídas em diversos
municípios do Estado de Mato Grosso.
Registre-se que as referidas culturas levam, em média, 130 dias entre o plantio e o
fruto pronto e disponível para a comercialização. O ciclo se inicia no preparo da
terra, com a análise da boa qualidade física e estrutural e dos nutrientes presentes
no solo e a implementação de medidas, se necessárias, para suprir as demandas
nutricionais do local.
E uma vez constatada a viabilidade do solo, segue-se para o plantio de sementes
que, por sua vez, são previamente selecionadas e sujeitas a um processo de
beneficiamento realizado com a utilização de avançada tecnologia genética de
alta complexidade e relevância.
Nesse contexto, insta salientar que, na atividade agrícola da Recorrente, a
semente é o seu principal insumo. Isso pois, para um bom plantio, é imprescindível
que as sementes utilizadas possuam boa qualidade física, fisiológica, sanitária e
genética, de modo que todos os custos que são empreendidos para a sua
aquisição e/ou beneficiamento, torna-se indispensável para a perfeita eficiência e
realização da atividade agrária.
Em outras palavras, sementes de baixa qualidade ou que não possuem traços
genéticos adequados a possibilitar um bom plantio podem ser fontes de
desenvolvimento de doenças, contribuindo para a inserção de pragas e doenças
na lavoura, assim como representam um aumento significativo de mão de obra e
recursos financeiros.
A esse respeito, eis excerto do Parecer Técnico ora apresentado:
“Diante das informações acima dispostas sobre o processo produtivo da BOM FUTURO,
é possível constatar que para o desenvolvimento da atividade de agricultura, a
empresa depende da aquisição de itens indispensáveis (a indispensabilidade desses
itens está relacionada à ligação direta com a sua eficiência e capacidade produtiva),
sendo eles:
a) Sementes: Sementes de qualidade propiciam melhores características para culturas
agrícolas plantadas. Semente tratadas possuem reguladores de crescimento,
micronutriente e inoculantes, que contribuem para o desenvolvimento das plantas,
deixando-as mais sadias e resistentes. Considerando que o grupo BOM FUTURO é um
dos três maiores produtores agrícolas do Brasil, a utilização de sementes tratadas é
fundamental para a realização de suas atividades agrícolas;
b) Instalações diversas: As instalações possibilitam racionalizar a produção agrícola,
ou seja, trazem eficiência e eficácia ao processo produtivo, protegendo os cultivos das
intempéries. Essas instalações necessitam de manutenção constante. Portanto,
materiais de construção são elementos imprescindíveis no dia a dia da empresa;
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c) Fertilizantes e Defensivos: A utilização de fertilizantes e defensivos tem como
finalidade o aumento da produtividade e o controle de pragas que possam prejudicar
o cultivo;
d) Peças para manutenção de aeronaves: A utilização de aeronaves na agricultura tem
como finalidade a pulverização de defensivos em propriedades de grande extensão
(como a BOM FUTURO, que possui cerca de 583 mil hectares), além disso, pode ser
utilizada no combate de possíveis incêndios.” (página 28 do Parecer Técnico –
destacamos)
Registre-se que, após alguns dias de vida da planta, ocorre o manejo com
adubagem e pulverizações para o controle de insetos, fungos e ervas daninhas. E
com aproximadamente 110 dias de extremos cuidados, a cultura passa à fase da
maturação e, por conseguinte, da colheita, que só pode ocorrer quando a cultura
atingir a maturação fisiológica e a umidade ideal para tanto, sob o risco de perda
de produtividade.
Com a finalização da colheita, os frutos são transportados para os armazéns ou
para as unidades de beneficiamento da Recorrente para as etapas de limpeza,
secagem, padronização e, por fim, armazenagem. Somente a partir de então é que
os produtos estarão prontos para serem comercializados ou utilizados para a
produção de rações especiais que serão destinadas para o uso interno da
Recorrente (que, como visto, atua também no setor pecuário).
B) SEMENTES
Conforme acima mencionado, a semente utilizada pela Recorrente possui um
processo produtivo próprio (anterior, portanto, ao processo agrícola), já que é
responsável em boa parte pelo resultado da colheita. A cadeia produtiva da
semente se inicia com as pesquisas de cruzamentos varietais e inserção genética
de genes que podem proporcionar resistência a pragas e doenças, definição de
ciclos e grupo de maturação, arquitetura de planta, produtividade entre outros
inúmeros atributos.
Acerca desse tema, foi apresentado com a Manifestação de Inconformidade um
Laudo Técnico formulado pela equipe técnica da Recorrente, com a integralidade
da descrição dos processos empreendidos nas sementes (doc. 01 da Manifestação
de Inconformidade).
De acordo com o referido trabalho, a Recorrente, enquanto produtora
devidamente cadastrada junto das entidades reguladoras (MAPA e INDEA) e
atenta às necessidades de plantio sustentável e eficaz, adquire sementes com
melhoramento genético das obtentoras de tecnologia, mediante contratos de
licenciamentos remunerados por royalties, dando início à produção segundo o
fluxo abaixo:
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Note-se que, para a produção de sementes, é exigido o credenciamento junto ao
Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento (MAPA), ao Instituto de
Defesa Agropecuária do Estado de Mato Grosso (INDEA) e, ainda, ter inscrição no
Registro Nacional de Sementes E Mudas (RENASEM), com a indicação de um
responsável técnico habilitado.
Quanto ao credenciamento, somente é deferido quando comprovado o
atendimento dos seguintes requisitos:
▪ Preenchimento de formulário padrão de inscrição de campos;
▪ Comprovante da taxa de recolhimento referente a área;
▪ Anotação de responsabilidade técnica com projeto técnico de execução;
▪ Croqui de localização dos campos seguidos de coordenadas georreferenciadas;
▪ Apresentação das Notas Fiscais (NFs) de origem das sementes com seus respectivos
documentos (termos de conformidades para S1 e S2 ou certificado de sementes para
C1, C2 e básica e o boletim de análise de semente); e
▪ A autorização do obtentor da cultivar e da tecnologia empregada nas sementes com
direitos de patentes. Essa autorização de multiplicação é fornecida por meio de
contratos de licenciamentos para fins de recolhimentos de royalties.
Nesse cenário, a Recorrente adquire sementes com melhoramento genético
(cultivares), destinando-as como matéria-prima para uma das unidades de
beneficiamentos, processamento e armazenamento.

UNIDADE DE BENEFICIAMENTO DE SEMENTES (FAZENDA FARTURA - CAMPO VERDE/MT)
Já na unidade de beneficiamento processam-se as seguintes etapas: pesagem nas
moegas recebedoras; separação de acordo com a cultivar presente em cada
semente (traço genético obtido com a aplicação de tecnologia do germoplasma);
Fl. 1363
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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recepção; classificação; avaliação de dano mecânico; e a descarga da massa de
grãos.
Na etapa seguinte, realiza-se a limpeza dos grãos, onde são retiradas as impureza
e fragmentos de grãos que serão descartados do processo de produção de
sementes. A limpeza dos grãos também é realizada de forma segregada por cada
cultivar, sendo que as máquinas de secagem são previamente preparadas e
configuradas para receber um tipo específico por vez.

MÁQUINA DE PRÉ-LIMPEZA
UNIDADE DE BENEFICIAMENTO DE SEMENTES
Quando do processo de secagem, é feita retirada do excesso de água, sendo o
grão encaminhado para a etapa seguinte, de classificação por forma – realizado
por um conjunto de espiral, selecionando os grãos redondos perfeitos; por
diâmetro – realizado por um conjunto de peneiras, onde utiliza-se a circunferência
em medida de milímetros para a seleção; e por peso, em que somente são os
grãos pesado, descartando-se os leves.

CONJUNTO DE ESPIRAL (ESQ.) E CONJUNTO DE PADRONIZADORES POR PENEIRAS (DIR.) PARA CLASSIFICAÇÃO DE GRÃOS –
UNIDADE DE BENEFICIAMENTO DE SEMENTES
Fl. 1364
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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VISTA GERAL DO EQUIPAMENTO – UNIDADE DE BENEFICIAMENTO DE SEMENTES
Após a classificação, os grãos são envazados em bags ou sacos, devidamente
identificados por peso, informações da cultivar, peneira, categoria produzida,
safra e validade dos documentos oficiais de qualidade; sendo enviados na
sequência para a armazenagem e controle de qualidade da produção.

BAG DE ENVASAMENTO DAS SEMENTES, COM AS INFORMAÇÕES DA FORMAÇÃO DO LOTE

ARMAZÉM DE SEMENTES BENEFICIADAS
Por sua vez, na etapa de avaliação técnica são realizadas as averiguações da
qualidade fisiologia (germinação e vigor) e da qualidade física por meio de testes
específicos em laboratório próprio. Após a finalização das análises são emitidos
Fl. 1365
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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documentos oficiais através do boletim de análises que geram os termos de
conformidade e certificados conforme as categorias das sementes produzidas.

LABORATÓRIO DE ANÁLISES DAS SEMENTES
Cumpre registrar que a saída do armazém se dá mediante a emissão de Notas
Fiscais, com a remessa das sementes aos campos produtivos para operação de
plantio gerando grãos comerciais, ou podendo gerar uma nova geração de
sementes, reiniciando a cadeia de produção de sementes descrita acima.

EVOLUÇÃO DO GRÃO DESTINADO A PRODUÇÃO DE SEMENTE
Após a emissão das NFs, comprova-se o uso das sementes e, consequentemente,
do benefício das cultivares inseridas por melhoramento genético nesse insumo,
gerando as quantidades (em toneladas ou quilos) de utilização da semente de
cada cultivar e procedendo-se, assim, ao pagamento dos royalties pertinentes ao
contrato de licenciamento junto ao detentor da tecnologia.
C) PECUÁRIA
De acordo com o Parecer Técnico ora anexado, “a BOM FUTURO atua dentro do
seguimento da pecuária, com um rebanho bovino circulante de aproximadamente
130 mil cabeças de gados das raças Nelore e cruzamento industrial em sistemas
de semiconfinamento e confinamento. A vasta experiência e o auxílio da
tecnologia, permitiram a BOM FUTURO construir e implementar o maior projeto
de integração lavoura-pecuária (ILP) do mundo, com uma área de 31 mil hectares
para essa modalidade” (página 29)
Assim, unindo uma vasta experiência no ramo e o auxílio de tecnologia, a
Recorrente desenvolve um perfeito sistema de integração lavoura-pecuária (ILP),
Fl. 1366
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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consistente na recuperação de áreas de pastagens degradadas, explorando no
mesmo local, em rotação ou sucessão, diferentes sistemas de plantio, como o
sistema de grãos, destinado a produção de alimentação para o próprio rebanho.
Ou seja, na mesma área e em épocas diferentes, a Recorrente promove a
exploração de atividades agrícolas e pecuárias, de forma a otimizar e intensificar o
uso dos recursos naturais, causando menor impacto ao meio ambiente.
Dito de outro modo, o processo produtivo empreendido pela Recorrente, em
relação aos bovinos, engloba (i) a aquisição de novilhos; (ii) a realização de
pesquisas e produção de ração de alta qualidade genética e nutricional, que é
utilizada na recria e engorda (beneficiamento) do rebanho; e (iii) a venda do gado
para abate.
Ainda a respeito da pecuária, merece destaque o seguinte excerto do mencionado
Parecer Técnico:
“Para o desenvolvimento da pecuária em tamanha escala é indispensável itens tais
como:
a) Aquisição de bovinos: Atividade comum a todo e qualquer pecuarista de corte,
devido à alta rotatividade do “estoque”. A aquisição de novos animais para engorda e
reposição é essencial a prática pecuarista, sendo um dos principais insumos da
atividade de engorda para venda do gado vivo.
b) Instalações diversas: As instalações possibilitam o bom manejo do rebanho que,
consequentemente,
reduz
possíveis
custos
veterinários,
promovendo
maior
rentabilidade ao pecuarista. Essas instalações, necessitam de manutenção constante.
Portanto, os materiais de construção são elementos imprescindíveis no dia a dia da
empresa;
c) Milho: Considerado o principal grão para a produção de rações destinadas à
pecuária, o milho, além do cultivo “fácil”, dispõe de nutrientes e é livre de substâncias
tóxicas aos rebanhos, o que o torna elemento indispensável na alimentação de criações
(bovinos, suínos e aves).” (página 31 – destacamos)
Cumpre esclarecer ainda que os novilhos adquiridos são submetidos ao Sistema
Oficial de Identificação Individual de Bovinos e Búfalos - SISBOV, por meio do qual
são implantados chips e brincos nos animais, que possibilitam o monitoramento
da evolução dos processos de recria e engorda, garantindo a procedência e a
rastreabilidade bovina.
Portanto, dentro do processo produtivo da Recorrente, destacam-se 03 (três)
atividades básicas: (1) a recria; (2) a engorda; e (3) a fabricação da ração especial
própria, para propiciar o beneficiamento do bovino, enquanto atividade industrial
de transformação da matéria-prima.
Atividade de Recria
Conforme página 31 do Parecer Técnico, a fase de recria inicia-se no momento da
aquisição, pela Recorrente, dos bezerros desmamados ou de animais com até 16
meses, com peso estimado entre 180 e 220 kg, encerrando-se na fase de engorda
Fl. 1367
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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dos bovinos. Logo na entrada, os animais são submetidos com a uma triagem
inicial em curral para pesagem, brincagem, inclusão no sistema SISBOV,
conferência física, vacinação e tratos sanitários.
Após a triagem, os animais são separados em lotes respeitando a idade, sexo,
peso individual e raça, sendo destinados a estruturas de recria semi-intensiva,
onde podem permanecer por até 05 meses, em processo de adaptação ao manejo
alimentar, com o fornecimento de ração a pasto.
Na fase de recria os animais recebem sal mineral e rações fabricadas pela própria
Recorrente, garantindo o balanceamento energético proteico adequado ao
crescimento e desenvolvimento da carcaça do animal. O principal objetivo nesse
momento, assim, é o desenvolvimento do novilho, para que ele possa expressar ao
máximo o seu potencial genético, ganhando estrutura e o peso ideal para a raça,
no menor tempo possível.
Nessa etapa do processo produtivo, são ofertados de 02 a 04 kg de ração por dia
confeccionada pela própria Recorrente, permitindo a alta taxa de lotação das
pastagens, chegando a 15 unidades animal por hectare, onde há o pastejo para
oferta de volumoso e a oferta do concentrado energético / proteico em estrutura
de cochos cobertos. Observe-se as ilustrações abaixo:

CURRAL DE TRIAGEM DOS NOVILHOS

BRINCAGEM PARA INCLUSÃO NO SISTEMA SISBOV E MONITORAMENTO DAS ETAPAS DE RECRIA E ENGORDA
Fl. 1368
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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FASE DE RECRIA – NOVILHO EM ESTRUTURA SEMI-INTENSIVA, COM O FORNECIMENTO DE RAÇÃO CONFECCIONADA PELA BOM
FUTURO EM ESTRUTURA DE COCHOS COBERTOS
Ainda na recria, impõe-se a utilização de estruturas de dessedentação para
fornecimento de água limpa, estruturas de cercas e divisões, bem como a
manutenção de vias de acesso para fazer a suplementação diária dos animais.
Vale mencionar também que as estruturas de cochos compõem parte da
infraestrutura, ao passo que os currais de manejo são ferramentas de trabalho
para embarque e desembarque, além da realização dos tratos sanitários e de
rastreabilidade.
Nesta fase o principal propósito é a obtenção de um animal saudável, com grande
desenvolvimento da carcaça, saindo de cerca de 180/220kg para 300/320kg. A
partir disso, o animal segue para a etapa de engorda, com grande performance e
adaptação ao sistema de suplementação.
Atividade de Engorda
De acordo com o exposto na página 32 do Parecer Técnico, na fase de engorda os
animais podem possuir duas origens: a remessa da etapa de recria, onde o animal
já está inserido e adaptado ao manejo tecnológico da Recorrente; ou via aquisição
de garrotes (animais de 18 a 24 meses), que entrarão direto no processo de
engorda.
Durante a fase de engorda, os bovinos recebem uma alimentação específica para
aumento de peso e deposição de gordura, com o objetivo de produzir mais carne e
de melhor qualidade, agregando o máximo de valor possível.
Trata-se de etapa que demanda um maior tempo de pastagens e o oferecimento
de suplementação com elevado custo nutricional, o que implica em dispêndios de
maiores investimentos. Outrossim, sua consecução pode se dar mediante o
fornecimento
de
alimentação/suplementação
nas
modalidades
de
semiconfinamento ou confinamento:
▪ Semiconfinamento: constituída por 215 pontos estruturais para oferta de ração e
suplementação, denominadas “praças de alimentação”, referidas áreas podem ser
utilizadas para implementação do sistema (ILP), ora ocupadas com agricultura ora
para pastagens.
Fl. 1369
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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Os animais são integrados a partir da finalização da atividade de recria, ao atingirem o
peso intermediário de 300 a 320 kg, e podem permanecer nesta fase pelo período de
90 a 120 dias, sendo submetidos ao manejo e fornecimento de ração de 08 a 12kg
diários.
Para a dessedentação são utilizados grandes reservatórios destinados a distribuição de
água. A oferta de volumoso é feita através do pastejo da gramínea cultivada.
O ganho médio diário de peso nesta modalidade fica em torno de 1.200 a 1.400
gramas ao dia, possibilitando assim um melhor controle temporal da oferta do animal
acabado ao frigorífico.

VISÃO GERAL SEMICONFINAMENTO (ESQ.) E PRAÇAS DE ALIMENTAÇÃO (DIR.) – FASE ENGORDA

CAMINHÃO REALIZANDO A DISTRIBUIÇÃO DA RAÇÃO NOS COCHOS – FASE ENGORDA/SEMICONFINAMENTO

BOVINOS COMENDO A RAÇÃO OFERTADA EM COCHO – FASE ENGORDA/SEMICONFINAMENTO
▪ Confinamento: é constituído por 34 boxes destinados a engorda, com capacidade
estática de cerca de 5.000 animais. As atividades se concentram no período de abril a
novembro, tendo as condições climáticas de chuvas como limitação da atividade.
Fl. 1370
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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Nesta modalidade os animais permanecem de 60 a 90 dias recebendo a dieta
alimentar integral no cocho, sendo ofertado 10 kg de ração própria adequada e
balanceada, e de 10 a 12 kg de volumoso (silagem de milho, de capim e/ou resíduos de
algodoeiras) para complementar a dieta.
Há um ganho médio de peso diário de 1.750 gramas por dia, sendo que o sucesso do
processo de engorda está condicionado (i) à qualidade da ração; (ii) na quantidade de
ração ofertada; e (iii) na ambiência e bem-estar proporcionado ao animal durante sua
estadia nos boxes de confinamento de engorda.
Por conta disto, tal modalidade demanda para além dos cuidados diários com a
alimentação e nutrição, o dispêndio de custos com irrigação, limpeza, oferta de água
renovável nos bebedouros e pela implantação de sombras artificias para conforto
térmico. Sendo, portanto, uma modalidade muito mais onerosa para a Recorrente.
Ao atingir a terminação (finalização da engorda), o animal é vendido para os
frigoríficos, com finalidade de abate, com preceitos de acabamento de gordura e
marmorização de carne desejada para atender o mercado consumidor.
[...]
VISÃO GERAL SISTEMA DE CONFINAMENTO – FASE ENGORDA
[...]
VOLUMOSO (SILAGEM DE MILHO, CAPIM E RESÍDUOS DE ALGODOEIRAS) PARA COMPLEMENTAR A DIETA
Fabricação de Ração e Suplemento Mineral
A Recorrente dispõe de 08 unidades de fabricação de ração para uso próprio, que
compreende desde a elaboração dos núcleos e sais minerais a serem empregados
nestas rações, até as fases de mistura, envase, armazenamento e efetiva oferta ao
rebanho nas etapas de recria e engorda.
Referida produção atinge a capacidade diária de 1.500 toneladas/dia, utilizando
tanto elementos de produção própria, quanto de mercadoria adquiridas de
terceiros, levando em conta a demanda da área de produção junto a recria e
engorda e a quantidade de animais.
A produção do suplemento mineral (aditivo minerais e aminoácidos) e formulação
de núcleos utilizados na composição das rações são produzidos exclusivamente na
planta fabril de Campo Verde, e deste local é realizada a remessa às demais
fábricas e estabelecimentos da Recorrente, para uso como suplementos minerais e
núcleos aditivos de rações.
Dentre os insumos utilizados para a fabricação da ração especial bovina,
destacam-se os itens de produção própria de origem vegetal, milho, sorgo e
derivados de algodão (torta, caroço e briquete formado a partir da prensa de
capulhos de algodão). Podem, ainda, serem agregados alguns produtos adquiridos
de terceiros, como farelos e base de soja.
Todos esses insumos são submetidos ao processo de transformação por meio de
moagem e/ou esmagamento, oportunidade na qual passam a ser compatíveis
Fl. 1371
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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com a formulação e os preceitos técnicos desejados de teores de proteína e
energia para cada tipo de ração.
[...]
UNIDADE DE PRODUÇÃO DE SUPLEMENTOS MINERAIS E NÚCLEOS UTILIZADOS NA FORMULAÇÃO DE RAÇÕES
[...]
ESTOQUE DE SUPLEMENTOS MINERAIS E NÚCLEOS ACABADOS PARA INTEGRAÇÃO ÀS RAÇÕES
[...]
PROCESSO DE FABRICAÇÃO DE RAÇÃO – INTEGRAÇÃO DOS INSUMOS AO MILHO MIX PÓS MOAGEM
Após o processamento das matérias-primas, pesagem, e mistura, a produção
segue para ser armazenada nos estoques de ração e/ou utilização nas etapas de
recria e engorda dos animais (já abordadas anteriormente).
[...]
ARMAZÉM DE ESTOQUE DE RAÇÃO
[...]
REBANHO EM FASE DE TERMINAÇÃO, ONDE A CARCAÇA JÁ OBTEVE A TRANSFORMAÇÃO NECESSÁRIA ATRAVÉS DA
ALIMENTAÇÃO OFERTADA DURANTE O CONFINAMENTO
Com essas explicações, corroboradas com os demonstrativos fotográficos e pelo
Parecer Técnico, chega-se à conclusão de que a pecuária intensiva explorada pela
Recorrente demanda a edificação e a manutenção de estruturas civis expressivas,
além de investimento em maquinários específicos, que demandam manutenção e
por vezes substituição, a fim de que, desde o início do ciclo produtivo da cadeia de
pecuária desenvolvido pela Recorrente, até a entrega ao frigorífico, que abaterá
um animal que se converterá em alimento de qualidade.
Ademais, a partir do detalhamento das etapas que compõem o complexo processo
produtivo da Recorrente, tratadas, repita-se, de forma minuciosa pelo Parecer
Técnico ora anexado, resta inquestionável a existência de um processo de
industrialização, versado nos esforços e investimentos empregados para a
transformação do novilho em um bovino que atenda a condições de peso,
estrutura e variação genética requeridas pelo mercado. É importante destacar
também que a comercialização dos bovinos se destina à continuação de outro
processo industrial, o abate pelos frigoríficos.
Sobre esse tema, revela-se imprescindível relembrar que, por industrialização, nos
termos do art. 4o do RIPI/2010, entende-se qualquer operação que modifique a
natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do
produto, ou o aperfeiçoe para consumo.
Há, assim, nítida subsunção do conceito legal de industrialização ao caso concreto,
haja vista que a produção da Recorrente representa, sem sombra de dúvidas, uma
transformação e aperfeiçoamento da mercadoria (bovino).
Ora, o produto bovino final em condições de abate só surgirá após a
implementação de um processo de industrialização sobre todos os insumos
Fl. 1372
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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adquiridos, unindo esforços, tecnologia e conhecimento para que a mercadoria
final esteja modificada e aperfeiçoada para o abate.
Com isso em vista, passamos a analisar as glosas combatidas no Recurso Voluntário.
3.1 DO ESTORNO DO CRÉDITO RELATIVO ÀS RECEITAS DE VENDAS COM SUSPENSÃO
Conforme supra relatado, a fiscalização identificou vendas realizadas pela
recorrente em operações submetidas à suspensão da incidência das contribuições relativas a
bovinos (NCM 0122990), caroço de algodão (NCM 52010090), milho (NCM 10059010), girassol
(NCM 12060090) e arroz com casca (NCM 10061092).
Mencionando os artigos 8o e 9o da Lei no 10.925, de 2004 (caroço de algodão e
girassol), artigos 32 e 33 da Lei no 12.058, de 2009 (bovinos vivos), art. 54 e 55 da Lei no 12.350, de
2010 (milho em grãos e arroz com casca), a fiscalização destaca que a venda desses produtos com
suspensão da incidência das contribuições impede o aproveitamento dos créditos regulares ou
presumidos associados às receitas correspondentes. Assim, não havendo verificado, nos ajustes de
redução de crédito, os estornos de créditos básicos relativos às mencionadas vendas com
suspensão, a autoridade reduziu os créditos básicos com base na proporção entre as receitas de
vendas com suspensão dos citados produtos e a receita bruta total.
Por sua vez, a recorrente defende que os dispositivos mencionados pela fiscalização
tratam da concessão de crédito presumido a contribuintes que praticam negócio diverso da
atividade por ela desenvolvida, não sendo aplicáveis ao caso concreto.
Para fundamentar suas alegações, sustenta que ao vedarem o aproveitamento “de
crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas de que
trata o caput deste artigo”, tais normas não se dirigem aos créditos básicos das contribuições, mas
aos próprios créditos presumidos de que tratam os caputs dos dispositivos legais, não se podendo
pretender interpretar o parágrafo de modo separado do caput, haja vista a relação necessária de
sentido que deve existir entre esses elementos do texto legal, como, de resto, é exigido pela Lei
Complementar no 95/98.
Desta forma, sustenta que as aquisições (entradas) que deram origem aos créditos
glosados pela Autoridade Fiscal foram realizadas junto a pessoas jurídicas, e foram devidamente
tributadas, não se lhes aplicando, de resto, a suspensão prevista nos dispositivos mencionados
pela fiscalização e pelo v. acórdão recorrido, em razão da não observância dos requisitos ali
previstos (a adquirente, no caso a Recorrente, não promove a venda dos produtos então
relacionados).
Assim, por se tratar justamente de um insumo, essencial ao processo produtivo da
Recorrente, haveria direito ao crédito BÁSICO das contribuições ao PIS e da COFINS, que é
autorizado na forma do artigo 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003, e não é vedado
por qualquer disposição atinente ao regime geral de apuração dos créditos das contribuições. O
Fl. 1373
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mesmo ocorreria em relação aos demais insumos adquiridos, sem suspensão, pela Recorrente
(milho, caroço de algodão, girassol e arroz com casca).
Ademais, ainda que se pudesse estender a regra em questão aos créditos básicos, o
que se admite apenas para argumentar, a vedação ao desconto dos créditos estaria condicionada
à realização de operações com suspensão “às pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo”.
Vale dizer, não basta que as vendas sejam realizadas com suspensão das contribuições; é
necessário que as vendas sejam realizadas às pessoas jurídicas que produzem as mercadorias
classificadas nos códigos NCM citados no caput e que as destinem para as exportações – o que
sequer teria sido objeto de análise pela Autoridade Fiscal.
Por fim, ainda que se entenda pela procedência do estorno realizado pela
fiscalização, a recorrente sustenta existir equívoco na metodologia de cálculo aplicada, uma que
vez “[...] ao se utilizar da composição da receita da pecuária para amparar os estornos dos
créditos, sem qualquer fundamento legal, a Autoridade Fiscal onerou as atividades da Recorrente,
na medida que considerou o arquivo EFD Contribuição em sua integralidade, sem distinguir quais
movimentações seriam de fato passíveis de tributação”.
Entendo que não assiste razão à recorrente.
Por entender que todas as alegações e matérias controvertidas foram devidamente
dirimidas no v. acórdão recorrido, transcrevo os fundamentos expostos no r. decisum, adotando-
os como razões para decidir, conforme autorizado pelo artigo 50, §1o, da Lei no 9.784/99:
Neste ponto, importa transcrever os comandos em discussão. Trazem os arts. 8o e
9o da Lei no 10.925, de 2004, primeiro diploma a conferir a possibilidade de
geração de créditos presumidos relativos à atividade agropecuária, a seguinte
redação:
Lei no 10.925, de 2004:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro
de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação
dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados nos
códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e 18.01, todos
Fl. 1374
DF CARF MF
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DO CUM ENTO VALIDADO
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da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM); (Redação dada pela Lei no 12.865, de
2013)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
..........
§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o deste artigo o
aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas
jurídicas de que trata o caput deste artigo.
..........
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica suspensa no caso
de venda: (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
I - de produtos de que trata o inciso I do § 1o do art. 8o desta Lei, quando efetuada por
pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso; (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
II - de leite in natura, quando efetuada por pessoa jurídica mencionada no inciso II do §
1o do art. 8o desta Lei; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
III - de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput do art. 8o
desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa referidas no inciso III do
§ 1o do mencionado artigo. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto neste artigo: (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
I - aplica-se somente na hipótese de vendas efetuadas à pessoa jurídica tributada com
base no lucro real; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
..........
§ 2o A suspensão de que trata este artigo aplicar-se-á nos termos e condições
estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal - SRF. (Incluído pela Lei no 11.051, de
2004)
A contribuinte tem razão quando afirma que o caput do comando, autorizando a
apuração de créditos presumidos não se dirige precipuamente a sua atividade
econômica. No entanto, isso não significa que a contribuinte está imune aos
efeitos do dispositivo.
De fato, a interessada aloca-se no inciso III do parágrafo 1o do artigo transcrito na
condição de pessoa jurídica que exerce atividade agropecuária. Nesse contexto,
quando vende insumos que serão destinados a outra pessoa jurídica que os
transformará nos produtos relacionados no caput, a operação deve ser feita com a
suspensão da incidência das contribuições para o PIS/Pasep e para a Cofins, nos
termos do art. 9o e ao adquirente é conferido do direito de apropriar-se de crédito
presumido, conforme o art. 8o da Lei no 10.925, de 2004.
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Note-se, porém, que ao polo vendedor da operação é interditado aproveitamento
de créditos, sejam eles presumidos ou regulares. O §4o do art. 9o acima
reproduzido é bastante claro ao qualificar o crédito como presumido na redação
do inciso I e ao retirar essa qualificação no inciso II, de forma que a restrição ao
aproveitamento de créditos pela pessoa jurídica vendedora de produtos
agropecuários para o destino referido no caput do art. 8o se estende para toda a
sorte de créditos, presumidos ou regulares, como acerta a interpretação da
autoridade fiscal. Nessa medida, quando a contribuinte vende caroço de algodão e
girassol com a suspensão tratada no art. 9o da Lei no 10.925, de 2004, é de rigor
que os créditos de quaisquer naturezas relativos às respectivas receitas sejam
estornados.
O mesmo raciocínio vale para as vendas com suspensão de bovinos, milho e arroz
com casca.
No que se refere às operações de venda de bovinos vivos, dizem os art. 32 e 33 da
Lei no 12.058, de 2009:
Lei no 12.058/2009 (DOU 14/10/2009)
Art. 32. Fica suspenso o pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
incidente sobre a receita bruta da venda, no mercado interno, de:
I - animais vivos classificados nas posições 01.02 e 01.04 da Nomenclatura Comum do
Mercosul - NCM, quando efetuada por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, vendidos
para pessoas jurídicas que produzam mercadorias classificadas nos códigos 02.01,
02.02, 02.04, 0206.10.00, 0206.20, 0206.21, 0206.29, 0206.80.00, 0210.20.00,
0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da NCM; (Redação dada pela Lei no 12.839, de
2013)
Parágrafo único. A suspensão de que trata este artigo:
I - não alcança a receita bruta auferida nas vendas a varejo; (Redação dada pela Lei no
12.431, de 2011).
II - aplicar-se-á nos termos e condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal
do Brasil.
Art. 33. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias classificadas nos códigos 02.01, 02.02, 02.04, 0206.10.00, 0206.20,
0206.21, 0206.29, 0206.80.00, 0210.20.00, 0506.90.00, 0510.00.10 e 1502.00.1 da
NCM, destinadas a exportação, poderão descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins devidas em cada período de apuração crédito presumido, calculado sobre o
valor dos bens classificados nas posições 01.02 e 01.04 da NCM, adquiridos de pessoa
física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação dada pela Lei no 12.839, de
2013)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições de pessoa
jurídica que exercer atividade agropecuária ou cooperativa de produção agropecuária.
..........
§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que trata o § 1o deste artigo o aproveitamento:
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I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas
jurídicas de que trata o caput deste artigo.
Assim, quando a contribuinte vende a exportadores de produtos de origem bovina
os animais vivos de sua atividade agropecuária, a operação se dá com a
suspensão da incidência das contribuições, nos termos do art. 32 transcrito, com a
faculdade de apuração de crédito presumido pelo exportador, nos termos do art.
33, e o crédito relacionado às correspondentes receitas de venda dos animais deve
ser estornado por conta do que diz o §4o do art. 33 do diploma que, da mesma
forma que fez o §4o do art. 9o da Lei no 10.925, de 2004, pretendeu interditar
indistintamente tanto o aproveitamento dos créditos presumidos quanto dos
créditos regulares às pessoas jurídicas que exercem atividade agropecuária
quando vendem insumos para certos setores da agroindústria.
O entendimento se estende também para as vendas com suspensão de arroz com
casca e milho, conforme dita a Lei no 12.350, de 2010:
Lei no 12.350/2010 (DOU 21.12.2010):
Art. 54. Fica suspenso o pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
incidente sobre a receita bruta da venda, no mercado interno, de:
I – insumos de origem vegetal, classificados nas posições 10.01 a 10.08, exceto os dos
códigos 1006.20 e 1006.30, e nas posições 12.01*, 23.04* e 23.06 da Nomenclatura
Comum do Mercosul (NCM), quando efetuada por pessoa jurídica, inclusive
cooperativa, vendidos: (Vide Lei no 12.865, de 2013) (Vigência)*retirados pelo art. 34
da Lei no 12.865, de 09/10/2013, com efeitos a partir de 01/02/2014 a) para pessoas
jurídicas que produzam mercadorias classificadas nos códigos 02.03, 0206.30.00,
0206.4, 02.07 e 0210.1 da NCM;
b) para pessoas jurídicas que produzam preparações dos tipos utilizados na
alimentação de animais vivos classificados nas posições 01.03 e 01.05, classificadas no
código 2309.90 da NCM; e c) para pessoas físicas;
II – preparações dos tipos utilizados na alimentação de animais vivos classificados nas
posições 01.03 e 01.05, classificadas no código 2309.90 da NCM;
III – animais vivos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM, quando efetuada
por pessoa jurídica, inclusive cooperativa, vendidos para pessoas jurídicas que
produzam mercadorias classificadas nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e
0210.1 da NCM;
Parágrafo único. A suspensão de que trata este artigo:
I – não alcança a receita bruta auferida nas vendas a varejo;
II – aplicar-se-á nos termos e condições estabelecidos pela Secretaria da Receita
Federal do Brasil.
Art. 55. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias classificadas nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da
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NCM, destinadas a exportação, poderão descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins devidas em cada período de apuração crédito presumido, calculado sobre:
I – o valor dos bens classificados nas posições 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos
1006.20 e 1006.30, e nas posições 12.01*, 23.04* e 23.06 da NCM, adquiridos de
pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física; (Vide Lei no 12.865, de 2013)
(Vigência)*retirados pelo art. 34 da Lei no 12.865, de 09/10/2013, com efeitos a partir
de 01/02/2014 II – o valor das preparações dos tipos utilizados na alimentação de
animais vivos classificados nas posições 01.03 e 01.05, classificadas no código 2309.90
da NCM, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física;
III – o valor dos bens classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM, adquiridos de
pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
§ 1o O disposto nos incisos I a III do caput deste artigo aplica-se também às aquisições
de pessoa jurídica.
..........
§ 5o É vedado às pessoas jurídicas de que trata o § 1o deste artigo o aproveitamento:
I – do crédito presumido de que trata o caput deste ar6go;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas
jurídicas de que trata o caput deste artigo, exceto em relação às receitas auferidas com
vendas dos produtos classificados nas posições 23.04 e 23.06 da NCM. (Redação dada
pela Lei no 12.431, de 2011).
Na situação em que há venda de insumos à cadeia do frango e de suínos, fica
suspensa a incidência do PIS/Pasep e da Cofins, nos termos do art. 54 da Lei no
12.350, de 2010. Por sua vez, aos exportadores de produtos classificados nos
códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da NCM, a lei confere a
possibilidade de apuração do crédito presumido calculado com base nos insumos
adquiridos, nos termos do art. 55 da lei em foco. Em consonância com a
sistemática dos demais insumos acima destacados, bovinos, caroço de algodão e
girassol, também fica interditado o aproveitamento dos créditos relacionados às
correspondentes vendas de milho e arroz com casca efetuadas com suspensão, de
acordo com o transcrito §5o do artigo 55 da Lei no 12.350, de 2010, aplicável à
contribuinte que é a pessoa jurídica de quem os exportadores adquirem os
insumos referidos no §1o do art. 55. Diante desse quadro, está correta a
interpretação que a fiscalização deu aos dispositivos legais que, de fato, alcançam
a atividade econômica da contribuinte e se referem a vedação ao aproveitamento
de todo o crédito, presumido ou regular, relacionado às receitas de vendas feitas
com suspensão da incidência das contribuições para o destino identificados no
caput dos art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, art. 33 da Lei no 12.058, de 2009 e art.
55 da Lei no 12.350, de 2010.
Alega a contribuinte que, mesmo que as interdições ao creditamento também se
estendessem aos créditos regulares – o que, como se viu acima, é o que ocorre –
não seriam todas as vendas com suspensão que motivariam o estorno. Isto porque
a obrigatoriedade dos estornos estaria vinculada apenas nas vendas com
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suspensão às pessoas jurídicas que produzam as mercadorias tratadas no caput
do art. 55 da Lei no 12.350, de 2010, que as destinem à exportação, o que não
teria sido objeto de análise pela autoridade fiscal que teria efetuado o estorno
referente a todas as operações de vendas dos mencionados produtos em que
houve a suspensão das contribuições.
Examinando-se a aba <NFe de Vendas Suspensão (EFD-C)> da planilha <% Estorno
do Crédito relativo às Receitas de Vendas efetuadas com Suspensão.xlsx> incluído
no arquivo não-paginável anexo ao relatório fiscal, observa-se que a quase
totalidade das vendas cujos créditos foram estornados são destinadas a empresas
reconhecidamente exportadoras (BRF SA, Marfrig Global Foods SA, JBS SA,
Minerva SA) o que aponta que, de fato, as vendas se destinaram a empresas que
empregaram os insumos vendidos pela interessada na produção de bens
destinados a exportação. Por outro lado, a contribuinte não traz aos autos
nenhuma comprovação de que eventualmente algumas das vendas tenham se
destinado a empresas cujos produtos foram direcionados ao mercado interno.
Importante salientar que o ônus de comprovar direito de crédito oposto contra a
Fazenda Pública recai sobre aquele que se diz dele detentor. Nesse passo, corretas
as glosas praticadas pela fiscalização.
METODOLOGIA DE CÁLCULO
A contribuinte diz que, ainda que seja vencida na discussão sobre a legitimidade
do estorno de créditos, teria havido erro na determinação do montante estornado,
partindo da proporcionalização a que procedeu a fiscalização com base na relação
entre as receitas de vendas com suspensão e a receita bruta total. Constrói a
contribuinte argumento em que, ao final, conclui que os estornos fiscais recaíram
sobre produtos creditados que seriam da atividade pecuária, não havendo que se
falar em invalidação de crédito relativo a venda de bovinos para frigoríficos.
Ao contrário do que afirma a interessada a proporcionalização efetuada pela
fiscalização não se restringiu aos créditos relativos à atividade pecuária. Como
anotado nos itens 255 e 256 do Relatório Fiscal, o ajuste de redução do crédito foi
feito mês a mês com base na proporção entre a Receita de Vendas com Suspensão
dos produtos na tabela 9 abaixo e a Receita Bruta Total.
[...]
Como se viu acima, também as receitas sujeitas à suspensão da incidência das
contribuições relativas a vendas de bovinos a frigoríficos exportadores devem ter
os créditos estornados. Por sua vez, a proporcionalização com base na relação
entre parte e todo efetuada pela auditoria é procedimento chancelado pela
legislação e jurisprudrudência nas situações em que não é possível determinar a
contribuição de cada item específico na composição de determinada grandeza,
sejam créditos decorrentes de insumos comuns a diferentes regimes de tributação
(cumulativo e não cumulativo), receitas vinculadas (exportação, mercado interno),
etc.
Fl. 1379
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Sobre o método de rateio de créditos, assim dispuseram os §8o dos art. 3o das Lei
no 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003, com igual redação, exceto quando
referenciam a contribuição que regulam:
Lei no 10.833, de 2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa [...], em
relação apenas à parte de suas receitas, o crédito será apurado, exclusivamente, em
relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas receitas.
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no
caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e àquelas
submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será
determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação
percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a
receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na forma do §
8o, será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário e, igualmente, adotado
na apuração do crédito relativo à contribuição [...] não-cumulativa, observadas as
normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal.
Observe-se que a regra está posta com relação à forma de rateio aplicável à
pessoa jurídica submetida aos dois regimes de tributação, cumulativo e não
cumulativo.
Os dispositivos em comento, vale dizer, assim como a interpretação que deles se
faz estendem-se ao necessário rateio dos custos, despesas e encargos comuns às
receitas de exportação e aquelas vinculadas ao mercado interno. Isso porque a
legislação dá tratamento diferenciado no que respeita à forma de aproveitamento
entre os créditos vinculados às receitas do mercado interno e as de exportação.
Apenas o saldo de créditos referente a estas últimas podem ser compensados ou
pleiteados em dinheiro.
A necessidade do rateio é decorrência dessa diferenciação. Confira-se o art. 6o da
Lei no 10.833, de 2003 (também aplicável ao PIS nos termos do art. 15 do mesmo
diploma), especialmente o que vem escrito no §3o:
Lei no 10.833, de 2003:
Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
I - exportação de mercadorias para o exterior;
[...]
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§ 1oNa hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito
apurado na forma do art. 3o, para fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no
mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
específica aplicável à matéria.
§ 2oA pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir
utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1opoderá solicitar o seu
ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.
§ 3oO disposto nos §§ 1oe 2o aplica-se somente aos créditos apurados em relação a
custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação, observado o disposto
nos §§ 8oe 9odo art. 3o.
[...]
Nova hipótese de repartição veio integrar a legislação tendo em vista o disposto
nos art. 17, da Lei no 11.033, de 2004, sobre a possibilidade de manutenção dos
créditos sobre vendas não tributadas, e art. 16 da Lei no 11.116, de 2005, que
franqueou o ressarcimento e a compensação dos saldos de créditos acumulados
em virtude do disposto no citado art. 17 da Lei no 11.033, de 2004.
A atual IN RFB no 2.121, de 2022, reflete, em seu art. 244, §7o, a hipótese de
proporcionalidade que viabiliza o disposto nos citados art. 17 da Lei no 11.033, de
2004, e 16 da Lei no 11.116, de 2005:
IN RFB no 2.121, de 2022:
Art. 244. Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se ao regime de apuração não
cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, em relação a apenas parte de
suas receitas, o crédito deve ser calculado, exclusivamente, em relação aos custos,
despesas e encargos vinculados a essas receitas (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, § 7o;
Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, § 7o; e Lei no 10.865, de 2004, art. 15, § 5o).
[...]
§ 2o Para efeito do disposto neste artigo, o valor a ser registrado deve ser determinado,
a critério da pessoa jurídica, pelo método de (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, § 8o,
incisos I e II; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, § 8o, incisos I e II):
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou II – rateio
proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns, a relação
percentual existente entre a receita bruta sujeita ao regime de apuração não
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 3o Para apuração do crédito decorrente de encargos comuns, na hipótese prevista no
inciso I do § 2o, devem ser aplicados sobre o valor de aquisição de insumos, dos custos
e das despesas referentes ao mês de apuração, critérios de apropriação por rateio que
confiram adequada distribuição entre os encargos vinculados às receitas submetidas
Fl. 1381
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ao regime de apuração não cumulativa e os encargos vinculados às receitas
submetidas ao regime de apuração cumulativa.
[...]
§ 5o O método eleito pela pessoa jurídica referido no § 2o deve ser aplicado
consistentemente por todo o ano-calendário e igualmente adotado para a Contribuição
para o PIS/Pasep e para a Cofins (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, § 9o; e Lei no 10.833,
de 2003, art. 3o, § 9o).
§ 6o As disposições deste artigo aplicam-se independentemente de os créditos serem
decorrentes de operações relativas ao mercado interno ou do pagamento das
contribuições incidentes na importação (Lei no 10.865, de 2004, art. 15, § 5o).
§ 7o O disposto neste artigo aplica-se à apuração dos créditos vinculados às receitas de
exportação e às receitas sujeitas a suspensão, isenção, alíquota de 0% (zero por cento)
ou não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins (Lei no 10.637, de 2002,
art. 3o, § 8o; Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, § 8o, e art. 6o, § 3o; e Lei no 11.033, de
2004, art. 17).
Como visto, a forma de rateio proporcional é recurso amplamente empregado
pela legislação na regulação da forma de repartição dos créditos da não
cumulatividade, o que orientou os trabalhos fiscais ao proporcionalizar os estornos
dos créditos tomados sobre os produtos relacionados na tabela 9 do Relatório
Fiscal segundo a relação entre as vendas com suspensão daqueles produtos e a
receita bruta total.
Cumpre destacar que, no Recurso Voluntário, a recorrente se limita a repetir as
razões expostas em sede de Manifestação de Inconformidade, sem apresentar qualquer
argumento capaz de infirmar a conclusão adotada pelo v. acórdão recorrido, seja em relação à
subsunção dos fatos às normas supramencionadas, seja em relação à metologia de cálculo
aplicada.
Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso neste tópico.
3.2 DESPESAS COM ROYALTIES
Conforme supra relatado, a autoridade fiscal glosou créditos apropriados pela
recorrente sobre o pagamento de royalties aos licenciantes pelo direito de uso de patentes para
produção e comercialização de sementes certificadas (uso da tecnologia), com base no
entendimento de que tais dispêndios “[...] não são considerados aquisições de bens ou de serviços
e, por conseguinte, não podem ser tratados como insumos para efeitos da apuração dos créditos
de PIS/Cofins”. Para corroborar seu entendimento, menciona as Soluções de Consulta COSIT no
116/21- Cosit e 71/15.
Destaca, ainda, que, “[...] os royalties são calculados na etapa da colheita, conforme
relata a contribuinte em sua resposta. Ou seja, ainda que fossem um serviço – e não o são -, não
poderiam ser considerado insumo, posto que corresponderiam a um gasto incorrido após o
encerramento das etapas produtivas (gastos após a produção)”.
Fl. 1382
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Da mesma forma, o v. acórdão recorrido manifestou o entendimento de que “os
pagamentos feitos como contrapartida pela utilização dos direitos de propriedade sobre um bem,
uma técnica, uma fórmula, não constituem remuneração por prestação de serviço ou se referem a
aquisição de um bem, pelo que, a orientação da SC Cosit no 116, de 2021, se aplica ao caso
corrente”, de modo que “[...] não constituindo pagamentos correspondentes a prestação de
serviços ou a aquisição de bens, aos dispêndios com royalties não se aplica a possibilidade de
apuração de créditos da não cumulatividade nos termos dos art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e
no 10.833, de 2003”.
Por sua vez, a recorrente sustenta que tais dispêndios representam uma
contrapartida a um direito de propriedade intelectual, que, para efeitos jurídicos, é tratado como
bem móvel, à luz do art. 83, III, do Código Civil, destacando, ainda, que, o caso específico de
sementes, inclusive, é protegido pela Lei no 9.456/1997 (Lei de Proteção de Cultivares), que
também confere a natureza jurídica de bem móvel ao direito de propriedade da tecnologia usada
no desenvolvimento do produto, conforme prescrito em seu art. 2o.
Assim, por se tratar de um instituto inerente ao direito privado, ressalta que a
administração tributária se encontra impedida de promover distorções à definição e alcance, nos
termos do artigo 110 do Código Tributário Nacional.
Desta forma, mencionando jurisprudência deste e. CARF, defende que, ao contrário
do que “sustentou a fiscalização (e o v. acórdão recorrido), os custos com royalties correspondem a
aquisição de bens móveis como insumos da atividade produtiva, o que legitima o aproveitamento
do crédito nos termos do art. 3o, II, das Leis no 10.833/2003 e no 10.637/2002”.
No que se refere à essencialidade de tais custos ao seu processo produtivo, a
recorrente tece os seguintes argumentos de fato e de direito:
[...] a Recorrente celebrou contratos com terceiros para viabilizar a utilização de
tecnologias relacionadas à produção de sementes (contratos de royalties) que,
como visto, estão relacionadas ao seu principal processo produtivo – cultivo de
grãos como a soja, milho e algodão.
Tais tecnologias – TRAITS e germoplasma – foram exploradas no laudo técnico que
instruiu a Manifestação de Inconformidade apresentada e são responsáveis por
significativa melhora na qualidade genética das sementes. De acordo com o laudo,
os atributos genéticos envolvem:
• pureza varietal;
• potencial de produtividade;
• resistência a pragas e doenças;
• precocidade;
• qualidade do grão;
• resistência a condições adversas de solo e clima;
Fl. 1383
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DO CUM ENTO VALIDADO
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• resistência a nematoides;
• tolerância a menor textura de solo e fertilidade;
• melhor arquitetura de planta; e
• seletividade a herbicidas
Disso decorre um impacto direto no resultado da produção agrícola da Recorrente,
com aumento de produtividade, melhora na qualidade do produto, maior
adaptação a questões ambientais e redução na utilização de defensivos agrícolas
(beneficiando a saúde da população e reduzindo os impactos ambientais).
Nesse sentido, a tecnologia na produção de sementes, ainda de acordo com o
laudo técnico apresentado no presente processo, é indispensável à atividade da
Recorrente, à medida que, na agricultura sustentável, a biotecnologia permite
produzir maior quantidade de alimentos, a um custo menor e sem necessidade de
aumentar a área de cultivo. Na mesma linha é o Parecer Técnico ora anexado:
“d) Para aquisição das sementes para plantio para multiplicar as sementes ou
colher os grãos, a empresa é obrigada legalmente a pagar uma despesa intitulada
royalties, ou seja, o item SEMENTES, por consistir em elemento “estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço” (COSIT 05/2018), é
essencial;
e) Ademais, por questões relacionadas ao fato que as sementes certificadas
adquiridas possuem inúmeras vantagens, como proteção a insetos ou
produtividade superior, a privação deste item SEMENTES no processo produtivo,
priva o produto final de “qualidade, quantidade e/ou suficiência” (COSIT
05/2018);
f) Por fim, entendendo como relevante o item SEMENTE, devido a características de
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva” e b.2) “por imposição legal”.
(Parecer Cosit 5 de 17/12/2018), temos que esse item é relevante.” (páginas 102 e
103 – grifamos e destacamos)
Aumenta-se, portanto, a produção agrícola, por meio da otimização do espaço e
com plantas adaptadas às peculiaridades regionais. Também há significativa
redução no uso de defensivos agrícolas, o que, além de aumentar a produtividade,
traz benefícios à saúde da população. Tudo isso reflete, ainda, na redução do
preço do produto, aumentando o acesso das pessoas aos alimentos.
Pode-se concluir, assim, que os custos incorridos com a Recorrente relativamente
aos royalties em comento são essenciais ao seu processo produtivo, dando-lhe
contornos de sustentabilidade e tornando o seu produto competitivo no mercado.
Tamanha é a importância do tema que se discute no presente item, que essa
tecnologia integra o Sistema Nacional de Sementes e Mudas (SNSM), instituído
pela Lei no 10.711/03 e regulamentado, atualmente, pelo Decreto 10.586/20.
Referidas normas, em apertada síntese, determinam que novos cultivares deverão
ser previamente habilitados pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e
Fl. 1384
DF CARF MF
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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Abastecimento (MAPA), sendo agrupados no Cadastro Nacional de Cultivares
Registrada (CNCR).
Merece destaque, ainda, que as sementes em questão são obtidas a partir da
adoção de tecnologias desenvolvidas pelas referidas empresas. Essas, por sua vez,
estão sujeitas a rígido controle de qualidade, fiscalização e auditoria, como
evidenciam os contratos trazidos ao feito e mencionados pela fiscalização (fls.
1365 a 1848 dos autos do e-dossiê).
É dizer, trata-se de atividade regulamentada e rigorosamente fiscalizada por
órgão regulatório. Mais que isso, a adoção de tecnologias na produção de
cultivares visa atender a especificações profundamente técnicas, que à luz da
interpretação sedimentada pelo egrégio Superior Tribunal de Justiça – nos Temas
no 799 e 780, aqui já referendados –, são indispensáveis ao alcance da qualidade
esperada dos produtos, motivo pelo qual é inquestionável a essencialidade da
despesa.
Nesse sentido, a essencialidade da tecnologia envolvida nas sementes é
expressamente reconhecida pelo MAPA em seu site, como se pode verificar do
trecho abaixo reproduzido:
“O Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento - MAPA estabeleceu
mecanismos para a organização, sistematização e controle da produção e
comercialização de sementes e mudas, e instituiu, por meio da Portaria n° 527, de
30 de dezembro de 1997, o Registro Nacional de Cultivares - RNC. Atualmente, o
RNC é regido pela Lei n° 10.711, de 05 de agosto de 2003, e regulamentado pelo
Decreto n° 5.153, de 23 de julho de 2004, tendo como preceito fundamental que a
geração de novas cultivares se traduz em altas tecnologias transferidas para o
agronegócio, indispensáveis ao sucesso deste, pelo aumento da produtividade
agrícola e da qualidade dos insumos e dos produtos deles derivados. As cultivares
são disponibilizadas ao agricultor com os mais recentes avanços da pesquisa em
genética e melhoramento vegetal, transformadas em insumos, sob a forma de
material de propagação. O RNC tem por finalidade habilitar previamente cultivares
e espécies para a produção e a comercialização de sementes e mudas no País,
independente do grupo a que pertencem - florestais, forrageiras, frutíferas, grandes
culturas, olerícolas, ornamentais e outros. O RNC é de responsabilidade da
Coordenação de Sementes e Mudas - CSM, do Departamento de Fiscalização de
Insumos Agrícolas - DFIA, da Secretaria de Defesa Agropecuária – DAS.”
Como se vê, o próprio Ministério, que possui técnicos com conhecimento do setor
agropecuário, e que é responsável pela regulamentação e cadastro das
tecnologias envolvidas nas sementes, trata as cultivares como insumos essenciais
à produção. Nesse sentido, inclusive, merece destaque o trecho abaixo, extraído
do laudo ora apresentado:
“As sementes são insumos com essencialidade dentro do processo agrícola. A
agricultura inicia-se com o plantio, sem as sementes não há implantação da
cultura, geração de plantas e sua produção.
Fl. 1385
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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A representatividade dos insumos semente que carregam tecnologia do
melhoramento genético estão presentes em 92 % da soja cultivada do Brasil, em
90% do milho e tem um crescimento grande na cultura do algodoeiro, tendo a
estimativa de cerca de 47% de utilização de sementes transgênicas na cultura
conforme dados de 2020. É observada a quantidade de TRAITs devidamente
patenteadas e liberadas para uso no brasil para as culturas de soja, milho e
algodão.
Os eventos de transgenia são fundamentais para a agricultura. Estão
incorporados dentro do insumo sementes através das técnicas de melhoramento
genético. Ao utilizar o insumo que contêm essa genética, usufruímos dos
benefícios essenciais que colocam o Brasil como celeiro da produção mundial. A
tecnologia empregada no melhoramento traz benéficos diretos como resistência a
pragas, doenças e seletividade a determinados herbicidas proporcionando uma
agricultura sustentável, mais econômica e produtiva.
As tecnologias inseridas no insumo sementes são pagas / comercializadas através
de contratos de licenciamentos que estipulam a cobrança dos royalties. Os
contratos de licenciamentos permitem o recolhimento as instituições que fazem
os melhoramentos e as instituições que são as proprietárias da patente de
TRAITs, permitindo que através do recurso que elas recebem possam dar
continuidade ao desenvolvimento de novas cultivares e tecnologias de TRAITs,
trazendo inovação, tecnologia, soluções e sustentabilidade ao processo produtivo
agrícola brasileiro e mundial.
Através do insumo sementes, gera-se e fundamenta-se a prática agrícola
responsável em gerar alimentos saudáveis e que qualidade a população. Através
dessa agricultura temos o reconhecimento do Brasil no cenário mundial como
grande produtor. Fato esse que não seria possível essa produção sem o uso de
tecnologias
presentes
no
insumo
sementes
que
foram
melhorados
e
desenvolvidos através da transgenia e do melhoramento. Para a continuidade do
processo é necessária realizar a remuneração, através dos royalties, para que não
sessem as pesquisas, a produção de novas cultivares e tecnologias que trazem a
inovação a agricultura brasileira.” (destacamos)
Claro, portanto, que se trata de despesa que integra o custo das sementes e que é
essencial ao processo produtivo da Recorrente, contrariando a fundamentação da
glosa dos créditos a elas relacionadas. Veja-se o organograma abaixo, extraído da
página 96 do Parecer Técnico que acompanha o presente:
[...]
Por fim, deve ser esclarecida a impropriedade cometida pela Autoridade Fiscal ao
alegar que, mesmo que os royalties fossem pagamentos decorrentes de prestação
de serviços, não seria possível o aproveitamento dos créditos, pois o gasto teria
ocorrido após o encerramento das etapas produtivas:
[...]
Para elucidar esse ponto, é importante retomar o esclarecimento prestado
durante a fiscalização:
Fl. 1386
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51 “1o - Processo de licenciamento – etapa onde se firma contrato entre
LICENCIANTE
e
LICENCIADO,
autorização
para
produção,
beneficiamento,
multiplicação e comercialização das sementes;
2o - Aquisição das sementes melhoradas (algodão e soja) junto as LICENCIANTES
(detentoras das tecnologias);
3o - Plantio - Inscrição de campo junto ao MAPA (ministério da Agricultura);
4o
-
Colheita
–
análise
da
semente,
poderá
ser
utilizada
para
consumo/transferência BOM FUTURO ou venda para produtores. Nesta etapa
calcula-se o Royalties pago a LICENCIANTE, este incidirá sobre o volume de
sementes produzidas.” (p. 49, do Relatório de Auditoria)
Como se pode perceber, o mercado em que a Recorrente atua exige, na grande
maioria das vezes, a utilização de sementes melhoradas por germoplasmas e / ou
tecnologias. O débito dos royalties nasce quando a Recorrente realiza a
multiplicação das sementes, ou seja, quando envia/transfere as sementes já
multiplicadas para nova multiplicação em campos registrados pelas unidades
produtoras, podendo ser pago na vigência do ano safra.
Acerca dessa questão, merece destaque o seguinte trecho das páginas 96 e 97 do
Parecer Técnico que instrui o recurso:

Sendo assim, o momento de pagamento dos royalties é questão contratual e está
dentro da liberdade de contratar, podendo ser pago desde a aquisição da semente
ou transferência dos já multiplicados para nova multiplicação, até ao momento da
colheita das sementes. Não se trata, desta forma, de gastos após a produção,
como foi alegado pela Autoridade Fiscal.
Entendo que assiste razão à recorrente.
Inicialmente, verificamos que, para glosar os créditos ora combatidos, a autoridade
fiscal se baseou em três fundamentos: (i) a cessão de direito e/ou licença de propriedade (ou
direito) não seria um bem; (ii) ainda que se tratasse de bens, não haveria propriamente a
aquisição do bem, mas apenas o seu uso mediante pagamento acordado entre as partes (uma
Fl. 1387
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espécie de aluguel), o que não estaria contemplado pela legislação que prevê o direito ao
creditamento; (iii) por fim, a cessão ou licenciamento de direitos relativos à propriedade
intelectual também não poderia ser enquadrada como prestação de serviços, pois lhe faltaria o
elemento essencial, qual seja, a efetiva prestação do serviço.
A nosso ver, a questão se resume à análise dos dois primeiros fundamentos, afinal,
como será demonstrado, os direitos relativos à propriedade intelectual realmente não se
enquadram na condição de serviços, mas, por expressa disposição legal, são considerados bens
móveis.
Conforme previsto pelo artigo 2° da Lei n° 9.456/97, “[a] proteção dos direitos
relativos à propriedade intelectual referente a cultivar se efetua mediante a concessão de
Certificado de Proteção de Cultivar, considerado bem móvel para todos os efeitos legais e única
forma de proteção de cultivares e de direito que poderá obstar a livre utilização de plantas ou de
suas partes de reprodução ou de multiplicação vegetativa, no País”. No mesmo sentido, o artigo
83, inciso III, do Código Civil, estabelece que “[c]onsideram-se móveis para os efeitos legais: III - os
direitos pessoais de caráter patrimonial e respectivas ações”.
Sem precisar tecer maiores considerações acerca da interpretação sistemática do
ordenamento jurídico e da necessária correspondência entre a legislação civil e a legislação
tributária, expressamente consagrada no artigo 110 do Código Tributário Nacional, é certo que tal
dispositivo legal afasta qualquer tentativa de se desconsiderar o caráter de bem dos direitos
relativos à propriedade intelectual.
No que se refere à suposta inexistência de aquisição dos direitos relativos à
propriedade intelectual, com a devida vênia, também não assiste razão à autoridade fiscal.
Apesar de inexistir regramento específico na lei que trata da proteção de cultivares,
as relações contratuais em análise observam disciplina idêntica àquela prevista para os direitos
autorais. E, neste sentido, o artigo 49 da Lei n° 9.610/98 estabelece que “[o]s direitos de autor
poderão ser total ou parcialmente transferidos a terceiros, por ele ou por seus sucessores, a título
universal ou singular, pessoalmente ou por meio de representantes com poderes especiais, por
meio de licenciamento, concessão, cessão ou por outros meios admitidos em Direito, [...]".
Vejam que a legislação trata da transferência total ou parcial dos direitos, a título
universal ou singular, de modo que se o cedente transfere o direito de um lado, a operação
reversa é justamente a aquisição do direito pelo licenciado ou cessionário. Afinal, como
incontroversamente demonstrado, o licenciado ou cessionário adquire o direito de uso de
patentes para produção e comercialização de sementes certificadas (uso da tecnologia).
Assim, com a devida vênia, não há como se falar em mero “uso mediante
pagamento acordado entre as partes (uma espécie de aluguel)”, uma vez que as contratações
firmadas pela recorrente não envolvem apenas o direito de uso do direito autoral, mas efetivas
autorizações para exploração econômica daqueles direitos.
Fl. 1388
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Ademais, ainda que se afastasse a ocorrência de uma efetiva aquisição do direito
relativo à propriedade intelectual – o que se discorda – é certo que o §3°, do artigo 3°, das Leis n°
10.637/02 e 10.833/03 e o artigo 15, inciso II, da lei no 10.865/2004 não podem ser interpretados
da forma restritiva pretendida pela autoridade fiscal. Ora, os referidos dispositivos legais visam
apenas assegurar que o aproveitamento de créditos – dentro da sistemática não-cumulativa – se
dê em relação à bens e serviços que estejam sujeitos ao pagamento das contribuições ao PIS e da
COFINS.
Isto porque, ainda que sejam utilizados na condição de insumos, caso os bens e
serviços não estejam sujeitos ao pagamento das contribuições ao PIS e da COFINS, no regime legal
previsto em nosso ordenamento jurídico, não há que se falar em não-cumulatividade.
No que se refere à subsunção de tais gastos ao conceito de insumo, restou
devidamente demonstrado que tais contratações são essenciais para viabilizar a utilização de
tecnologia na produção de sementes, o que está diretamente relacionado ao principal processo
produtivo da recorrente – cultivo de grãos como a soja, milho e algodão.
Ressalte-se que, conforme corroborado pelos laudos técnicos colacionados aos
autos, a referida tecnologia é essencial para a melhora da qualidade genética das sementes,
impactando diretamente no aumento de produtividade, melhora na qualidade do produto, maior
adaptação a questões ambientais e redução na utilização de defensivos agrícolas.
Ainda, restou devidamente demonstrado o equívoco incorrido pela fiscalização ao
considerar tais gastos como posteriores ao processo produtivo, uma vez que analisou o momento
do pagamento dos royalties e não da utilização da tecnologia no processo produtivo.
Assim, os direitos relativos à propriedade intelectual em análise cumprem todos os
requisitos exigidos pelo artigo 3°, inciso II, das Leis n° 10.637/02 e 10.833/03, para aproveitamento
dos créditos da não-cumulatividade, uma vez que, como vimos, se enquadram, por expressa
disposição legal, na condição de bens, e são utilizados como insumo na prestação de serviços da
recorrente.
Neste sentido, cita-se os seguintes julgados do E. Tribunal Regional Federal da 4a
Região:
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. TEMA STJ 779. PIS E COFINS. CONCEITO
DE INSUMO.
1. O conceito de insumo, para fins de creditamento no regime não cumulativo das
contribuições PIS e COFINS, consoante entendimento firmado pelo STJ, no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, sob a sistemática dos recursos repetitivos,
deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, considerando-
se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item, bem ou serviço
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte. 2. O contribuinte que exerce a atividade de produção de sementes
certificadas tem o direito de deduzir crédito de contribuição ao PIS e de COFINS,
Fl. 1389
DF CARF MF
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DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.465 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10183.909896/2020-07
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no âmbito do regime não-cumulativo, dos valores que paga a título de royalties,
à pessoa jurídica domiciliada no Brasil (pelo uso de patentes genéticas das
sementes agrícolas), por constituírem insumo, nos termos do art. 3o, II, das Leis
nos 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, e da orientação firmada pelo Superior
Tribunal de Justiça no julgamento, submetido ao regime de recursos repetitivos,
do REsp no 1.221.170/PR.
(TRF4, AC 5010231-22.2019.4.04.7005, 1a Turma, Relator LUCIANE A. CORRÊA
MÜNCH, julgado em 18/09/2024)
TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE
INSUMOS. ESSENCIALIDADE E RELEV NCIA. TEMA 779 DO STJ.
1. A sistemática de tributação não-cumulativa do PIS e da COFINS, prevista nas
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, confere ao sujeito passivo do tributo o
aproveitamento de determinados créditos previstos na legislação, excluídos os
contribuintes sujeitos à tributação pelo lucro presumido. 2. A aplicação do
princípio da não-cumulatividade do PIS e da COFINS em relação aos insumos
utilizados na fabricação de bens e serviços não implica estender sua
interpretação, de modo a permitir que sejam deduzidos, sem restrição, todos e
quaisquer custos da empresa despendidos no processo de industrialização e
comercialização do produto fabricado. 3. O Superior Tribunal de Justiça, em
22/02/2018, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR (Temas 779 e 780), sob a
sistemática de recursos repetitivos, declarou, por maioria de votos, a ilegalidade
das Instruções Normativas 247/2002 e 404/2004 da Receita e concluiu que o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte. 4. Hipótese em que, diante do
Tema 779/STJ e da atividade-fim da requerente (empresa agroindustrial de
produção de soja, milho, trigo, entre outras culturas, comércio de insumos
agrícolas, adubos e fertilizantes), se reconhece o direito ao creditamento de PIS
e COFINS sobre as despesas com royalties relativamente ao uso de sementes
geneticamente modificadas, não se reconhecendo em relação às despesas com
corretagem na venda de soja e despesas financeiras. 5. Apelação provida
parcialmente.
(TRF4, AC 5005849-69.2022.4.04.7105, 2a Turma, Relatora MARIA DE FÁTIMA
FREITAS LABARRÈRE, julgado em 17/10/2023) (Grifamos)
Em sentido análogo, merece referência excerto do v. acórdão no 9303-008.742, de
relatoria da i. ex-conselheira Vanessa Marini Cecconello:
[...] o know-how que é fornecido à Recorrente nada mais é do que a transferência
de toda a tecnologia, suporte, experiência e conhecimento necessários à
produção dos pistões. É evidente que o know-how para produção é necessário e
Fl. 1390
DF CARF MF
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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diretamente aplicado ao processo produtivo, constituindo, sem sombra de
dúvidas, em insumo para a produção.
Há de se acrescentar que os royalties tratados neste processo (transferência de
tecnologia) devem ser considerados como bens móveis nos termos do artigo 83
do Código Civil e, consequentemente, enquadrados como "bens" nos termos do
artigo 3o da Lei no 10.833/2003.
O know-how que é fornecido à Recorrente é a transferência de toda a tecnologia,
suporte, experiência e conhecimento necessários à produção dos pistões, sendo
essencial ao processo produtivo, constituindo-se em insumo para a produção.
E também os seguintes julgados deste e. CARF:
COFINS NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMO. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS.
INDÚSTRIA FONOGRÁFICA. DIREITOS AUTORAIS.
Os critérios de essencialidade ou de relevância (REsp no 1.221.170/PR) devem ser
avaliados em relação ao processo produtivo em si, do qual origina o produto final
ou atinente à execução do serviço prestado a terceiros. Os incisos II dos arts. 3o
das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002 contemplam o creditamento sobre bens
ou de serviços utilizados na atividade de prestação de serviços ou na produção ou
fabricação de bens.
Pela peculiaridade da atividade econômica que exerce, é imprescindível à
indústria fonográfica a aquisição de direitos autorais para a produção de suas
obras, razão pela qual devem ser reconhecidos como insumos.
(Processo no 19515.721042/2017-62; Acórdão no 3402-006.830; Relator
Conselheiro Pedro Sousa Bispo; sessão de 21/08/2019)
INDÚSTRIA FONOGRÁFICA. INSUMOS. DIREITOS AUTORAIS.
Pela peculiaridade da atividade econômica que exerce, são imprescindíveis à
indústria fonográfica a aquisição de direitos autorais para a produção de suas
obras, razão pela qual devem ser reconhecidos como insumos.
(Processo no 19515.722673/2013-75; Acórdão no 9303-006.604; Relatora
Conselheira Vanessa Marini Cecconello; sessão de 11/04/2018)
NÃO-CUMULATIVIDADE. INDÚSTRIA FONOGRÁFICA. DIREITOS AUTORAIS.
Os direitos autorais pagos pela indústria fonográfica só dão direito a crédito da
Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep não cumulativas se tiverem se sujeitado
ao pagamento da Cofins-importação e da Contribuição para o PIS/Pasep
importação.
(Processo no 15374.970011/2009-24; Acórdão no 3801-003.639; Relator
Conselheiro Paulo Antonio Caliendo Velloso Da Silveira; sessão de 22/07/2014)
Fl. 1391
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Diante do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário neste tópico,
para o fim de reverter as glosas relativas ao pagamento de royalties aos licenciantes pelo direito
de uso de patentes para produção e comercialização de sementes certificadas (uso da tecnologia).
3.3 DAS AQUISIÇÕES E FRETES DE BENS SUJEITOS À ALIQUOTA ZERO, SUSPENSÃO OU
NÃO INCIDÊNCIA
Conforme supra relatado, a fiscalização glosou créditos sobre a aquisição de
bovinos, nos seguintes termos:
A aquisição de bovinos, por parte da contribuinte, só teria sentido para
incorporar-se ao ativo imobilizado (animais reprodutores), ou para revenda. No
caso, a descrição constante nas notas fiscais não indica se tratar de animais
reprodutores.
Acrescente-se que as saídas dos fornecedores foram registradas sem a apuração
de pagamento de PIS/Cofins (CSTs 06, 07 e 49).
Dessa forma, não sendo insumo do processo produtivo e tampouco sofrido
pagamento das contribuições (art. 3o, caput e § 2o, II, das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003, reproduzido no tópico seguinte), não há previsão legal para o
crédito dessas entradas.
Ainda, a fiscalização manifestou o entendimento de que “em se tratando de
aquisição de insumo não sujeito ao pagamento das contribuições (alíquota zero/suspensão/não
incidência de PIS/Cofins), não há que se falar em crédito do frete de compra associado”, uma vez
que o frete integra o custo de aquisição dos bens transportados, sendo admitido o seu
creditamento apenas quando o bem adquirido for passível de gerar crédito, o que foi mantido
pelo v. acórdão recorrido.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente sustenta que “não apenas é legítimo o
direito ao crédito relacionado às aquisições dos bens sujeitos à alíquota zero, suspensão ou não
incidência, como também do respectivo frete”.
Neste sentido, alega que “a interpretação da norma deve ser feita com base na
integralidade do texto legal e dando o correto uso da conjunção alternativa “OU”. Ao assim
proceder, não há outra interpretação possível senão a de que o inciso II do §2o do art. 3o das Leis
nos 10.637/02 e 10.833/03 veda o desconto de crédito sobre a aquisição de bens não sujeitos ao
pagamento das contribuições ao PIS e à COFINS quando a operação subsequente se sujeitar à
alíquota zero, isenção ou não incidência das contribuições, o que não ocorre no caso da
Recorrente”.
Ainda, traz considerações acerca da sistemática não-cumulativa, para defender que
“[...] da combinação dos arts. 3°, § 2°, inc. II, das Leis n° 10.637/02 e 10.833/03, com o art. 17, da
Lei n° 11.033/04, sob a égide do princípio da não- cumulatividade, depreende-se que, quando a
etapa anterior é desonerada e a subsequente também, não seria possível o creditamento, a
contrário sensu, quando uma das etapas for tributada o crédito será possível”.
Fl. 1392
DF CARF MF
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82
No que se refere aos fretes, sustenta que se trata de relações jurídicas distintas,
sendo que “[...] ainda que a mercadoria em si, por qualquer motivo, não esteja sujeita à incidência
do PIS/COFINS, a empresa designada para o transporte se sujeita ao recolhimento das
contribuições sobre sua receita, o que justifica o aproveitamento de crédito por quem pagou por
esse serviço – no caso, a Recorrente – à luz do princípio da não-cumulatividade”, o que se aplica
também ao frete de insumos.
É o que passo a apreciar.
Com a devida vênia, em relação ao presente tema, a legislação é clara ao
estabelecer que as aquisições de produtos não sujeitos ao pagamento das contribuições ao PIS e
da COFINS não permitem a apropriação de créditos pelo adquirente, nos termos do artigo 3o, §2o,
inciso II, da Lei no 10.833/03:
Art. 3oDo valor apurado na forma do art. 2oa pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§ 2oNão dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição; (Grifamos)
Neste sentido, a sujeição do produto à alíquota zero ou suspensão (ou, até mesmo,
a não incidência) implica o não pagamento das contribuições, de modo que a subsunção das
aquisições à norma que veda a apropriação de créditos pelo adquirente é inegável, sendo a
jurisprudência deste e. Conselho pacífica sobre o tema.
Nos mesmos termos, merece transcrição a ementa da Solução de Consulta COSIT no
227/17:
CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS
EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS
NÃO
SUJEITOS
AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE
CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços
adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com
alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição, independentemente da
destinação dada aos bens ou serviços adquiridos. É vedada a apropriação de
créditos da Cofins em relação a bens e serviços adquiridos em operações
beneficiadas com isenção e posteriormente: a) revendidos; ou b) utilizados como
insumo na elaboração de produtos ou na prestação de serviços que sejam
vendidos ou prestados em operações não sujeitas ao pagamento dessa
Fl. 1393
DF CARF MF
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contribuição. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no10.833/2003, arts. 3o, § 2o, II, e 6o, III.
(Grifamos)
Por outro lado, no que se refere aos fretes, tal matéria já foi amplamente analisada
perante este e. Tribunal, tendo sido editada a Súmula CARF no 188, cuja observância é obrigatória
pelos Conselheiros do CARF, ex vi do art. 123, §4o do Regimento Interno do CARF (RICARF), que
assim dispõe:
Súmula CARF no 188. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas
com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição
para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços,
registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido
efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
Desta forma, este e. CARF reconhece o direito de apropriação de créditos da não-
cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS sobre as despesas com serviços de frete, de
forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, o que alcança tanto bens adquiridos para
revenda quanto insumos não onerados pelas contribuições (alíquota zero).
Por tais razões, voto por dar parcial provimento ao recurso neste tópico, no sentido
de reverter as glosas sobre fretes na aquisição de bens e insumos sujeitos à alíquota zero,
suspensão ou não incidência.
3.4 FRETE DE MERCADORIA RECEBIDA COM FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO
Conforme supra relatado, a fiscalização glosou os créditos apropriados pela
recorrente, na condição de comercial exportadora, sobre fretes no transporte de mercadorias
recebidas ou adquiridas de terceiros com o fim específico de exportação, com base no §4o, inciso
III, do artigo 6o da Lei no 10.833/03, abaixo transcrito:
Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
[...]
III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de
exportação.
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o
crédito apurado na forma do art. 3o, para fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações
no mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria.
[...]
Fl. 1394
DF CARF MF
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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§ 3o O disposto nos §§ 1o e 2o aplica-se somente aos créditos apurados em
relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação,
observado o disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o.
§ 4o O direito de utilizar o crédito de acordo com o § 1o não beneficia a empresa
comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no
inciso III do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos
vinculados à receita de exportação. (Grifamos)
No mesmo sentido, o v. acórdão recorrido manteve as glosas, por entender que
“[...] está vedada a apuração de créditos correspondentes às aquisições das mercadorias
exportadas e, também, aos demais créditos acaso vinculados a tais operações, tais como custos,
despesas e encargos incorridos até a colocação desta mercadoria no exterior”.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente sustenta que o dispositivo supratranscrito
atingiria “[...] apenas o crédito decorrente das mercadorias adquiridas para fins de exportação, e
não aos serviços (frete), contratados para o desempenho de suas atividades, uma vez que tais
custos não estão abarcados pela isenção do tributo. Os prestadores do serviço de transporte das
mercadorias são contribuintes do PIS/COFINS, motivo pelo qual é assegurado o direito de tomada
de crédito relativo a estas despesas, em atendimento ao princípio da não cumulatividade dessas
contribuições”.
Ainda, destaca que “[...] o frete em questão, como foi mencionado pela própria
fiscalização, é relacionado à operação de venda, sendo hipótese expressamente permitida pelo art.
3o, inciso IX c/c art. 15 da Lei 10.833/03, desde que o ônus seja suportado pelo vendedor, como
ocorreu no presente caso”.
Entendo que assiste razão à recorrente.
Trata-se de matéria que vem sendo debatida perante este e. CARF, sendo que, por
concordar com os seus argumentos, transcrevo os fundamentos do v. acórdão no 3402-009.133,
de lavra da i. ex- Conselheira Renata da Silveira Bilhim, que bem analisaram a controvérsia, os
quais adoto como razões para decidir, conforme autorizado pelo artigo 50, §1o, da Lei no
9.784/99:
Antes de tudo, parece-me que a intenção do legislador infraconstitucional é
desonerar as exportações e gerar um superávit na balança comercial, assim como
a do legislador constitucional que, por meio da Emenda Constitucional no 33/2001,
incluiu o parágrafo segundo ao art. 149, da CF, assegurando a não incidência
(imunidade) das contribuições sociais (PIS e COFINS) sobre as receitas decorrentes
de exportação, ex vi do art. 149, § 2o, da CF, verbis:
At. 149. (...)
§ 2o As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o
caput deste artigo: (Incluído pela Emenda Constitucional no 33, de 2001)
I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação; (Incluído pela
Emenda Constitucional no 33, de 2001)
Fl. 1395
DF CARF MF
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(grifou-se)
Sendo certo que tal imunidade alcança também as exportações indiretas, por
comerciais exportadoras e trading company, conforme já definiu o STF no
julgamento do RE 759.244/SP, em 25/03/2020, ao qual se atribuiu os efeitos de
repercussão geral (tema 674), resultando na fixação da seguinte tese: “A norma
imunizante contida no inciso I do §2o do art. 149 da Constituição da República
alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação
caracterizadas por haver participação de sociedade exportadora intermediária”.
O art. 6o, incisos I e III, da Lei no 10.833/03, repetiu o comando constitucional e
reiterou que a COFINS e o PIS não incidem sobre as receitas decorrente de
exportação e aquelas derivadas de a empresa comercial exportadora com o fim
específico de exportação.
Apesar da impossibilidade da incidência das aludidas contribuições sobre as
receitas de exportação, o legislador ordinário permitiu, em nome do princípio da
não cumulatividade, a apropriação de créditos relativos aos custos, despesas e
encargos vinculados à receita de exportação (§ 3o, do art. 6o, da Lei no10.833/03),
o que poderia ser realizado por meio de dedução de valores devidos de tais
contribuições, decorrente das demais operações no mercado interno;
compensações com débitos próprios, ou, na sua impossibilidade, mediante pedido
de ressarcimento (§ 1o e 2o, do art. 6o, da Lei no10.833/03).
Ocorre que, no tocante às exportações por comerciais exportadoras que adquirem
mercadorias com o fim específico de exportação, a legislação vedou a apropriação
de créditos vinculados à receita de exportação:
Art. 6o.
§ 4o O direito de utilizar o crédito de acordo com o § 1o não beneficia a empresa
comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no
inciso III do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos
vinculados à receita de exportação.
Veja-se, da leitura do dispositivo acima, não me parece que existe outra
interpretação senão a de que a vedação nele contida diz respeito aos custos
derivados da aquisição das mercadorias que serão exportadas com fim específico
de exportação.
Noutras palavras, o legislador ordinário quando previu o benefício em questão
tratou de ressalvar, expressamente, a hipótese em que a empresa comercial
exportadora adquire mercadoria com o fim exclusivo de exportação, vedando,
nesta hipótese, a apuração de créditos vinculados à receita de exportação (art. 6o,
§4o) - entenda-se decorrentes da venda da mercadoria.
Não vejo, desta forma, como dar o alcance pretendido pela autoridade fazendária
e pela DRJ ao § 4o, do art. 6a, da Lei n. 10.833/2003.
O que o legislador fez foi reafirmar didaticamente a regra dos art. 3o, § 2o, inciso
II, das Leis nos. 10.833/03 e 10.637/02, inviabilizando o crédito decorrente de
Fl. 1396
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aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, como é
o caso da aquisição de mercadorias com fim específico de exportação.
Melhor explicando: como os produtos adquiridos pela comercial exportadora para
fins de exportação não foram onerados pelas contribuições ao PIS e à COFINS
quando da saída da empresa produtora, consequentemente não irão gerar
créditos em favor da comercial exportadora. Isso porque a empresa produtora
representa o final do ciclo produtivo e, como tal, deve se beneficiar dos créditos
das etapas anteriores tendo em vista que a saída do produto para exportação não
será tributada. O que gera nenhum prejuízo à comercial exportadora, uma vez que
sobre a saída destas mercadorias para a exportação não incidirão as referidas
contribuições.
É exatamente por esse motivo que o § 4o do art. 6o da Lei n. 10.833/2003 veda a
apuração de crédito pela comercial exportadora referentemente aquisição de
mercadorias destinadas à exportação. Se assim não o fosse, a comercial
exportadora se beneficiaria de um crédito já utilizado pela empresa produtora no
final do ciclo produtivo. Ou seja, o crédito seria utilizado em duplicidade.
Essa duplicidade que a lei visa a proibir, não ocorre com relação aos custos e
despesas indiretas que são suportados pela comercial exportadora, as quais
geram o direito ao crédito ao exportador, conforme art. 3o, da Lei no 10.833/03 e
10.637/02.
Entendimento diverso, ou seja, o impedimento ao creditamento de despesas e
custos indiretos vinculados à exportação e suportados pelo exportador, resultaria
em onerar reflexamente as operações de exportação. Além de gerar violação
direta ao princípio constitucional da não cumulatividade, cujo objetivo é desonerar
a carga tributária, buscando evitar a cumulação da incidência dos tributos ao
longo da cadeia econômica.
Por exemplo, os custos com fretes na venda e armazenagem não são desonerados
pelas contribuições ao PIS e à COFINS, portanto são suportados pela Recorrente
(art. 3o, inciso IX), e, em obediência ao regime da não-cumulatividade, ela poderá
aproveitar os créditos das etapas anteriores, pois, caso contrário, teria que arcar
com o ônus da tributação de toda cadeia.
Com efeito, entendo que o § 4o, do art. 6o, da Lei 10.833/2004, não tem aplicação
no caso concreto ora analisado, já que apenas proíbe que a exportadora se
aproveite de créditos que pertenciam à produtora. Já os créditos decorrentes da
contratação de fretes na venda, de armazenamento, insumos, entre outros,
ocorridos por conta da exportadora, por essa podem ser aproveitados, conforme
fundamentado acima.
Ademais, não se pode olvidar que quanto as normas tributárias restritivas de
direitos, como o caso em testilha, o Código Tributário Nacional, em seu art. 111,
determina que se deve emprestar à norma interpretação restrita e literal.
Fl. 1397
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Ao meu sentir, se o legislador quisesse limitar o direito de crédito das comerciais
exportadoras que adquirem mercadorias com fim específico de exportação a todos
os custos e despesas a ela vinculados (diretos e indiretos), e não apenas àqueles
atinentes diretamente à sua aquisição, o deveria ter realizado de forma expressa,
não deixando margem à interpretação.
Desta forma, fazendo um interpretação sistemática das normas legais, com
atenção à vontade do legislador, associada à obediência ao princípio da não
cumulatividade, entendo que a restrição do § 4o, do art. 6o, da Lei no 10.833/03,
deve cingir-se às despesas diretamente empregadas com a aquisição das
mercadorias destinadas à exportação, não abarcando os custos indiretos, como as
despesas com frete na venda, armazenagem, aquisição de insumos, aluguel,
energia elétrica, dentre outros, que são suportados pelo vendedor/exportador,
cujos créditos poderão ser apropriados na forma dos art. 3o, das Leis no 10.833/03
e 10.637/02.
No mesmo sentido, cita-se o seguinte julgado do e. Tribunal Regional Federal da 4a
Região:
TRIBUTÁRIO. PIS. COFINS. EXPORTADORA. DESPESAS DE FRETES NACIONAIS E
INTERNACIONAIS E DESPESAS DE ARMAZENAMENTO. CREDITAMENTO. Hipótese
em que a Impetrante, exportadora, adquire da produtora produtos para o fim
exclusivo de exportação, nos termos do artigo 6o, III, da Lei 10.833/2003. O art. 6o
da Lei n. 10.833/2003 prevê que não incidirá COFINS sobre as receitas
decorrentes das operações de (I) exportação de mercadorias para o exterior e (III)
vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
Assim, A empresa produtora aproveita os créditos do PIS e da COFINS referentes
às etapas anteriores e sobre a saída dos produtos para a comercial exportadora
também não há incidência das contribuições, conforme lhe autoriza o parágrafo
1o do artigo 6o da Lei 10.833. Nesse caso, a Exportadora (ora Impetrante) não se
credita de PIS e COFINS sobre o preço da mercadoria, eis que já estava
desonerada de tais contribuições sociais a mercadoria na saída do
estabelecimento produtor. Contudo, à Exportadora existe o direito de
aproveitar créditos referentes às despesas com fretes contratados e despesas de
armazenagem, nos termos do artigo 3o, IX, da Lei n. 10.833/2003. Não se aplica
a estas circunstâncias a restrição prevista no §4o do art. 6o da Lei n.
10.833/2003, que se refere tão somente ao crédito decorrente das mercadorias
adquiridas para fins de exportação, o que não é o caso. Isso porque a
exportadora (Impetrante) pretende usufruir de créditos referentes às despesas
de frete e armazenagem, constituídos após ter adquirido as mercadorias da
produtora.
(TRF4 5003026-48.2010.4.04.7201, 1a Turma, Relator para Acórdão JOEL ILAN
PACIORNIK, julgado em 21/05/2014) (Grifamos)
Assim, voto por dar provimento ao recurso neste tópico, para o fim de reverter as
glosas sobre fretes no transporte de mercadorias recebidas ou adquiridas de terceiros com o fim
Fl. 1398
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específico de exportação, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma, tenham sido
efetivamente tributados pelas referidas contribuições.
3.5 FRETES DIVERSOS
Neste tópico, a recorrente contesta a glosa sobre (i) fretes de produtos acabados
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, defendendo a possibilidade de aproveitamento de
créditos da não-cumulatividade com base nos incisos II e IX do artigo 3o das Leis no 10.637/02 e
10.833/03, e (ii) fretes de remessas de amostra grátis, em bonificação, doação ou brinde, ou para
demonstração; de devoluções de vasilhame ou sacaria ou de compra, bem como de compra ou
transferência de imobilizado; sustentando se tratar de insumos relacionados à divulgação de seus
produtos e despesas com a venda de bens.
É o que passo a apreciar.
No que se refere aos fretes de produtos acabados, este e. CARF editou a Súmula
CARF no 217, cuja observância é obrigatória pelos Conselheiros do CARF, ex vi do art. 123, §4o do
Regimento Interno do CARF (RICARF):
Súmula CARF no 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos
acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição
para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Assim, independentemente do entendimento pessoal deste julgador, deve ser
observado o entendimento sumulado, no sentido de manter a glosa sobre os gastos com fretes
relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos.
Por sua vez, no que se refere aos fretes de remessas de amostra grátis, em
bonificação, doação ou brinde, ou para demonstração, entendo que tais remessas estão
compreendidas na operação de venda, por serem promovidas pelo vendedor a fim de tornar seu
produto competitivo no mercado e atrair a fidelização de clientes, o que permite o
aproveitamento de créditos da não-cumulatividade, nos termos do artigo 3o, inciso IX, da Lei no
10.833/03, conforme já decidido no v. acórdão no 3102-002.523, de relatoria da i. Conselheira
Joana Maria de Oliveira Guimarães, cuja ementa transcrevo abaixo:
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. REMESSA DE MERCADORIAS EM BONIFICAÇÃO,
BRINDES E DOAÇÕES. CRÉDITO. POSSIBILIDADE. DOCUMENTO VALIDADO
Bonificações e brindes são desdobramentos da venda de mercadorias,
promovidas pelo vendedor a fim de tornar seu produto competitivo no mercado e
atrair a fidelização de clientes. Portanto, o frete relacionado ao transporte dessas
mercadorias gera créditos de PIS e COFINS, nos termos do artigo 3o, inciso IX, e
artigo 15, da Lei no 10.833/2003.
(Processo no 16327.721121/2020-06; Acórdão no 3102-002.523; Relatora
Conselheira Joana Maria de Oliveira Guimarães; sessão de 18/06/2024)
Fl. 1399
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Por fim, considerando que a recorrente não traz argumentos ou provas com o fim
de relacionar as remessas de devoluções de vasilhame ou sacaria ou de compra, bem como, de
compra ou transferência de imobilizado, com as operações de venda, de modo a corroborar o
suposto direito creditório pretendido, voto por manter a glosa sobre tais dispêndios.
Pelo exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso neste tópico, para
reverter as glosas sobre fretes de remessas de amostra grátis, em bonificação, doação ou brinde,
ou para demonstração.
3.6 DAS AQUISIÇÕES DE BENS UTILIZADOS COMO INSUMO
3.6.1 MATERIAIS DE CONSTRUÇÃO E OBRA CIVIL
Conforme supra relatado, a fiscalização efetuou a glosa de itens vinculados às
contas contábeis analíticas de no 1010522002 (‘Material de construção) e 5010306005 (‘Material
de obra civil), como cimento, arame ovalado, chapas, areia, brita, tijolos, telhas, materiais elétricos
como fios, lâmpadas, etc, sob o fundamento de que “os materiais aqui tratados, diferentemente
de peças empregadas em máquinas e equipamentos do processo produtivo, não se subsomem no
conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade das contribuições.
Falta-lhes preencher os critérios de essencialidade ou da relevância para a produção dos bens ou
prestação do serviço”.
Ressaltou, ainda, que o legislador reservou, para edificações e benfeitorias, o
creditamento com base no valor de depreciação (art. 3o, caput e §1o, III, das Leis no 10.637/02 e
10.833/03), de modo que os gastos com materiais de construção e obras devem, portanto,
primeiramente ser imobilizados para então usufruir do crédito com base no valor da depreciação
do bem.
No que se refere às alegações da recorrente (em sede de fiscalização) de que os
materiais foram utilizados para manutenção nas estruturas operacionais, a autoridade fiscal
manifestou o seguinte entendimento:
As alegações de que os materiais foram utilizados para manutenção nas
estruturas operacionais não justificam o alegado direito ao crédito.
A uma, porque a estrutura de contas contábeis informada não permite distinguir
se os materiais foram empregados em estruturas do processo produtivo ou em
obras de finalidade administrativa. Pelo contrário, aponta-se para “GASTOS
GERAIS”, conforme estrutura hierárquica de contas abaixo:
[...]
A duas, porque além de produtos de fabricação própria, a empresa comercializa
produtos de terceiros, e não há apuração de créditos de insumo na atividade
comercial (igualmente há contabilização de “Gastos Gerais”, sem distinção).
Fl. 1400
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A três, porque há uma série de bens ou grupo de bens que superam em muito, às
vezes na casa de dezenas ou centenas de milhares de reais, o limite para bens de
pequeno valor previsto no art. 15 do Decreto-lei no 1.598, de 1977, bem como
afiguram ter vida útil superior a um ano (chapas, vigas, estruturas metálicas,
painéis, etc.):
Art. 15. O custo de aquisição de bens do ativo não circulante imobilizado e
intangível não poderá ser deduzido como despesa operacional, salvo se o bem
adquirido tiver valor unitário não superior a R$ 1.200,00 (mil e duzentos reais) ou
prazo de vida útil não superior a 1 (um) ano.
Não há, portanto, previsão legal de crédito com base inciso II do caput do art. 3o
das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, como pretende a fiscalizada, devendo ser
glosadas as aquisições de material de construção [...]
Por sua vez, com base no Parecer Normativo Cosit no 5, de 2018, o v. acórdão
recorrido manifestou o entendimento de que “diversamente do que dispôs a autoridade fiscal, é
de se entender que, ainda que aplicados em edificações e benfeitorias, os dispêndios com a
manutenção regular são geradores de créditos não cumulativos, desde que os ativos mantidos
sejam empregados em qualquer etapa do processo produtivo e desde que os reparos e não
confiram extensão à vida útil do bem superior a um ano” [sic].
Ressalta, ainda, que “[o] Parecer, citando legislação originária da tributação do
imposto sobre a renda, acrescenta mais um elemento na caracterização do dispêndio como sendo
de manutenção regular e, portanto, apto à geração de créditos não cumulativos diretamente, sem
passar pelo ritmo dos encargos de depreciação. Cuida-se do pequeno valor do gasto, no caso, até
R$ 1.200,00”.
Entretanto, a D. DRJ entendeu pela manutenção das glosas ora combatidas, com
base nos seguintes fundamentos:
Voltando-se à situação dos autos, aponta a fiscalização para a ocorrência de
gastos com materiais que, efetivamente, não configuram mera manutenção
ordinária das instalações.
Inspecionando-se a relação de itens glosados presente na planilha anexa ao
Relatório Fiscal, verifica-se a recusa de créditos sobre a aquisição de
transformadores, caixa de água, pias de mármore, portas de alumínio, coluna pré-
moldada de concreto, janelas, pisos cerâmicos, telhas, tijolos entre outros itens
que, além de superarem o valor de R$ 1.200,00, adotado como definição de gasto
de pequeno valor, autorizam, de fato, o entendimento que não se trata de
aquisição de bens vinculados à manutenção periódica de instalações, mas mais
propriamente ao emprego em edificações novas ou em reformas que conferem
aumento de vida útil superior a um ano.
Adicionalmente, como anotou a autoridade fiscal, não se pode afastar o emprego
dos materiais em edificações administrativas ou comerciais, não vinculadas à
Fl. 1401
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atividade produtiva e, portanto, fora do âmbito do creditamento no regime não
cumulativo.
Para se caracterizarem como geradores de créditos, os gastos com manutenção,
devem estar comprovadamente atrelados a ativos responsáveis por qualquer
etapa do processo de produção de bens destinados à venda. Como essa
comprovação não veio aos autos, não se pode afastar a hipótese de terem sido os
itens alvo da glosa empregados em instalações administrativas. Ademais,
tratando-se de materiais de construção e de manutenção predial, a apropriação
do crédito correspondente diretamente sobre o custo de aquisição dependeria,
uma vez confirmada a hipótese de manutenção de ativos relacionados a alguma
etapa da produção, da comprovação de que o ganho com a conservação não
estenderia por mais de um ano a vida útil das instalações, prova também não
produzida pela interessada.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente contesta a conclusão adotada, pleiteando
o reconhecimento do direito creditório pleiteado, com base nos seguintes argumentos de fato e
de direito:
In casu, conforme se extrai da descrição do processo produtivo constante do
tópico “IV.1”, a Recorrente possui uma área total de aproximadamente 583 mil
hectares cultivados, nas quais existem inúmeras edificações operacionais, voltadas
a produção, beneficiamento e armazenamento de grãos, sementes, algodão e
rebanho bovino. Ademais, proporcionalmente, as dependências destinadas às
atividades administrativas são ínfimas, frente às dimensões da área produtiva.
Nesse sentido, as dimensões dos empreendimentos da Recorrente, bem como a
proporção entre áreas administrativas e operacionais fica evidente das imagens
abaixo:
• Sede da Fazenda Colorado (Diamantino/MT):
[...]
• Fazenda Fartura (Campo Verde-MT)
[...]
(pp. 49/50, do parecer técnico)
A reduzida dimensão das áreas administrativas frente às produtivas foi, inclusive,
observada pelo perito responsável pela elaboração do parecer técnico anexado ao
presente recurso:
[...]
Isso fica ainda mais claro, se considerado o apontamento feito pelo parecerista, de
que “não há estruturas administrativas relevantes que possam impactar, ou
mesmo compor, as compras no mercado interno de material de construção e de
obra civil, tampouco a empresa possui atividade comercial de revenda de produtos
Fl. 1402
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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relevante.” (p. 52 do parecer técnico). Dito de outro modo, a Recorrente não opera
como vendedora.
Assim, não reflete a realidade dos fatos o fundamento utilizado pela DRJ, no
sentido de que o crédito pleiteado careceria de liquidez e certeza, por falta de
demonstração da Recorrente de que os materiais de construção foram utilizados
na manutenção de bens relacionados à produção.
[...]
Ademais, para a perfectibilização da atividade econômica da Recorrente, todas as
etapas devem ser realizadas com a máxima eficiência, uso de material de
qualidade e um ambiente que atenda às condições de segurança dos recursos
humanos e financeiros empregados nas operações.
A título exemplificativo, na atividade desenvolvida no setor agrícola, é de rigor que
todos os galpões destinados a estocagem dos insumos, produtos em elaboração e
acabados, bem como os prédios utilizados nas etapas operacionais, estejam com
suas manutenções em dia, visto que se referem a mercadorias frágeis e que não
suportam a exposição a temperaturas extremas ou condições de umidade fora dos
padrões exigidos.
De igual sorte, os estabelecimentos destinados a atividade pecuária, os cochos das
praças de alimentação, as unidades de fabricação e galpões de armazenagem das
rações, devem permanecer íntegros, sem apresentar qualquer risco à saúde do
rebanho e a qualidade da alimentação.
Portanto, todas as infraestruturas físicas utilizadas pela Recorrente necessitam de
constantes reparos e manutenções, para possibilitar a fabricação e
comercialização do produto final.
Logo, os gastos incorridos na aquisição dos materiais de construção e obra civil,
tais como cimento, arame ovalado, chapas, vigas, estruturas metálicas, areia,
brita, tijolos, telhas, materiais elétricos, fios e lâmpadas, entre outros, destinados
à manutenção das referidas estruturas são essenciais e necessários, garantindo à
Recorrente o direito ao aproveitamento dos créditos decorrentes.
Para elucidar a questão, seguem algumas fotos das unidades da Recorrente que
necessitam de reparo ou foram submetidas a manutenção recente:
[...]
PRAÇAS DE ALIMENTAÇÃO – ESSENCIAIS À PRODUÇÃO – QUE NECESSITAM DE REPARO
[...]
ARMAZÉM DE RAÇÃO DE BOVINO (ESQ.) E DEPÓSITO DE GRÃO (DIR.) QUE NECESSITAM DE REPAROS
[...]
UNIDADE FABRIL DE FABRICAÇÃO DAS RAÇÕES, RECÉM SUBMETIDA À MANUTENÇÃO, COM EMPREGO DE MATERIAIS DE
CONSTRUÇÃO, PARA REPARO ESTRUTURAL
Fl. 1403
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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Adicionalmente a isso, o parecer técnico trouxe diversas evidências de que o
material que deu origem ao direito creditório pleiteado pela Recorrente foi
destinado à manutenção das áreas produtivas (páginas 52/55 do parecer técnico):
Veja-se o produto “CHAPA GALVANIZADA”, que é um material cujos créditos de
PIS/COFINS das aquisições foram glosados pelo Fisco, conforme planilha “Glosa
Materiais de Construção”, parte integrante do RELATÓRIO DE AUDITORIA e-Dossiê
10265.004190/2021- 10. Foram R$ 919.693,65 adquiridos, e, notadamente, o seu uso é
operacional, na manutenção de Silos, telhas de armazéns e calhas, com ou sem
isolamento térmico (necessidade de se manter a temperatura controlada em
ambientes de armazenamento de sementes).
Observe-se algumas imagens de Chapas Galvanizadas:
[...]
Essas chapas são utilizadas em telhados ou paredes de Silos, Galpões etc.
[...]
Com efeito, é inequívoco que todo edifício sofre degradação ao longo do tempo,
precisando de cuidados técnicos para preservar o seu bom desempenho,
manutenção de condições compatíveis com as exigidas pelos órgãos
regulamentadores, as boas condições técnicas e de segurança das construções.
Para tanto, para a manutenção do ambiente em condições tais que possibilitem a
efetivação da produção, livre de fatores de contaminação que colocariam em risco
a segurança dos recursos envolvidos, a Recorrente se vê obrigada a arcar com os
custos da aquisição dos materiais de construção e obras civis, sendo imperioso o
reconhecimento do alcance do conceito de insumo para fins do aproveitamento
dos créditos oriundos das contribuições.
Nesse sentido, a Recorrente apropriou-se regular e legalmente dos créditos
oriundos dos serviços destacados, em razão de sua essencialidade para a garantia
da efetivação da produção da empresa, restando inequívoca a irregularidade das
glosas ora combatidas.
Por outro lado, também não procede o argumento da DRJ de que os materiais
utilizados na manutenção das áreas produtivas superariam o valor individual de
R$ 1.200,00 e/ou incrementariam a vida útil do bem em período superior a um
ano (conforme entendimento extraído do PN Cosit no 5, de 2018):
[...]
Nesse ponto, são valiosos os elementos trazidos pelo parecer técnico, o qual
analisou cada um dos itens utilizados na manutenção das áreas produtivas e
constatou que o limite individual de R$ 1.200,00 não foi extrapolado (pp. 59/61 do
parecer técnico), contrariando a conclusão veiculada pelo acórdão recorrido. A
título de exemplo, podemos destacar os trechos abaixo, extraídos do parecer em
questão:
Fl. 1404
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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Em relação ao limite de R$ 1.200,00, que permite a classificação como despesa
operacional, o qual não foi ultrapassado (artigo 313 do RIR/2018). Para demonstrar
esse ponto, utiliza-se os 10 maiores dispêndios, os quais, de antemão, não
correspondem a dezenas ou milhares de reais, como consta do relatório da
fiscalização.
[...]
Analisando as Notas Fiscais, obtidas em consulta ao site da Nota Fiscal eletrônica,
https://www.nfe.fazenda.gov.br/portal/consultaRecaptcha.aspx?tipoConsulta=resu
mo&tipoConteudo=7PhJ%20gAVw2g=, extrai-se a informação de que nenhum dos
materiais acima, unitariamente, ultrapassou o limite de R$ 1.200,00, vejamos:
[...]

Resta claro, portanto, que também não procede a acusação da Fiscalização,
referendada pela DRJ, de que teria sido desrespeitado o limite individual de R$
1.200,00, estabelecido no Parecer COSIT 05/2018.
De outra parte, ponderou o Fisco que “a estrutura de contas contábeis informada
não permite distinguir se os materiais foram empregados em estruturas do
processo produtivo ou em obras de finalidade administrativa”.
Contudo, a glosa também não se sustenta sob tal argumento. Explica-se.
Os gastos com essas reformas não são reconhecidos contabilmente como ativo
imobilizado pelo fato de não refletir, para o bem objeto de manutenção, em
acréscimo de vida útil superior a um ano, conforme determina o CPC 27 (comitê de
pronunciamento contábil).
O Pronunciamento Técnico, em seus itens 12 e 13, traz um tratamento próprio
para os casos em apreço:
“12. Segundo o princípio de reconhecimento do item 7 do CPC 27, a entidade não
reconhece no valor contábil de um item do ativo imobilizado os custos da
manutenção periódica do item. Pelo contrário, esses custos são reconhecidos no
resultado
quando
incorridos.
Os
custos
da
manutenção periódica são
principalmente os custos de mão-de-obra e de produtos consumíveis, e podem
incluir o custo de pequenas peças. A finalidade desses gastos é muitas vezes
descrita como sendo para “reparo e manutenção” de item do ativo imobilizado.
13. Partes de alguns itens do ativo imobilizado podem requerer substituição em
intervalos regulares. Por exemplo, um forno pode requerer novo revestimento após
um número específico de horas de uso; ou o interior dos aviões, como bancos e
equipamentos internos, pode exigir substituição diversas vezes durante a vida da
estrutura. Itens do ativo imobilizado também podem ser adquiridos para efetuar
substituição recorrente menos frequente, tal como a substituição das paredes
interiores de edifício, ou para efetuar substituição não recorrente. Segundo o
princípio de reconhecimento do item 7, a entidade reconhece no valor contábil de
um item do ativo imobilizado o custo da peça reposta desse item quando o custo é
incorrido se os critérios de reconhecimento forem atendidos.”
Fl. 1405
DF CARF MF
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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Logo, de acordo com o pronunciamento enunciado acima, a Receita Federal
apenas reconhece o valor contábil das pequenas reformas como item do ativo
imobilizado, quando a manutenção não tem finalidade de manutenção periódica,
que se repete exercício após exercício.
Nesse contexto, é importante mencionar novamente a conclusão contida no
parecer técnico de que os créditos pleiteados pela Recorrente são relacionados a
despesas com manutenção de prédios diretamente relacionados aos setores
produtivos da Recorrente. Tal entendimento foi possível a partir do exame de toda
a estrutura operacional, bem como dos assentamentos contábeis da Contribuinte,
os quais realizam a segregação entre os materiais e serviços empregados na área
operacional, daqueles aplicados na manutenção administrativa:
“Ainda assim, a contabilidade da BOM FUTURO promove a segregação de
apontamento das manutenções realizadas em unidade operacional (lançadas em
conta contábil com o código 5 - formação de custo) daquelas relacionadas a
manutenção administrativa (lançadas em conta contábil com o código 3). A partir
de tudo isso, extrai-se a conclusão de que os materiais em questão foram
empregados nas estruturas do processo produtivo da empresa.” (p. 51 do parecer
técnico)
Assim, resta incontroverso que a Recorrente cumpriu todas as regras tributárias e
contábeis quanto ao enquadramento do dispêndio em referência como custo
corrente. E, portanto, inquestionável que os gastos incorridos estão
intrinsicamente vinculados ao seu complexo produtivo agropecuário, sendo-lhe
essenciais, o que justifica o aproveitamento do crédito postulado.
Destarte, fica evidente que os gastos com os reparos dos galpões, dos armazéns, e
os materiais e serviços de manutenções inerentes, estão ligados diretamente à
produção, ainda que não ativados em cumprimento ao CPC 27, devendo ser
procedida a reforma do v. acórdão recorrido, com o consequente cancelamento
das glosas e deferimento da integralidade do crédito.
É o que passo a apreciar.
Inicialmente, cumpre destacar que a Receita Federal já reconheceu, no âmbito do
Parecer Normativo Cosit no 5/18, que “[...] são considerados insumos geradores de créditos das
contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo
imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens
destinados à venda e de prestação de serviço”.
Neste sentido, merece menção também o artigo 176, § 1o inciso VII, da Instrução
Normativa RFB no 2121/22:
Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens
ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção
ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei no
10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de
Fl. 1406
DF CARF MF
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada
pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21).
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
[...]
VII - bens de reposição e serviços utilizados na manutenção de bens do ativo
imobilizado utilizados em qualquer etapa do processo de produção de bens
destinados à venda ou de prestação de serviços cuja utilização implique
aumento de vida útil do bem do ativo imobilizado de até um ano;
Ademais, os fundamentos indicados pelo v. acórdão recorrido para manutenção da
glosa, quais sejam, (i) tratar-se de gasto de pequeno valor (até R$ 1.200,00); (ii) ausência de
emprego dos materiais em edificações administrativas ou comerciais, (iii) materiais atrelados ao
ativo responsável pelo processo produtivo, e (iv) comprovação de que o ganho com a conservação
não estenderia por mais de um ano a vida útil das instalações, foram todos refutados pela
recorrente, com suporte no Parecer Técnico colacionado aos autos às fls. 1080/1193.
Conforme supra reproduzido, o referido Parecer Técnico demonstrou que, nas
propriedades da recorrente, a proporção das instalações operacionais corresponde à quase
totalidade da estrutura, e há uma pequena sede administrativa, irrelevante em termos de
construção. Ainda assim, ressaltou-se que “[...] a contabilidade da BOM FUTURO promove a
segregação de apontamento das manutenções realizadas em unidade operacional (lançadas em
conta contábil com o código 5 - formação de custo) daquelas relacionadas a manutenção
administrativa (lançadas em conta contábil com o código 3).
Ademais, analisando contabilmente os insumos adquiridos e utilizados na
manutenção de estruturas operacionais, constatou-se “que os custos unitários não ultrapassam o
valor de R$ 1.200,00 e possuem vida útil inferior a 1 ano, permitindo sua classificação como
despesa operacional, na forma do artigo 313 do RIR/2018”, sendo destacado que, em relação à
vida útil, o fator determinante é a utilização e não a descrição do bem.
Por fim, demonstrou-se que os itens glosados são essenciais para manutenção das
instalações produtivas da empresa, especialmente, na manutenção de Silos, telhas de armazéns e
calhas, com ou sem isolamento térmico.
Pelo exposto, voto por dar provimento ao recurso neste tópico, para o fim de
reverter as glosas sobre bens adquiridos e utilizados para manutenção dos bens do ativo
imobilizado da pessoa jurídica responsáveis pelo processo produtivo.
3.7 DAS AQUISIÇÕES DE SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMO
3.7.1 SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO CIVIL DE PRÉDIOS
Conforme se verifica do Relatório Fiscal, a fiscalização manifestou o entendimento
de que “[a]ssim como os Materiais de Construção e de Obra Civil foram glosados (v. Item II.2.1.1),
Fl. 1407
DF CARF MF
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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o “SERVICO DE MANUTENCAO CIVIL - PREDIOS OPERACIONAIS” também não se amolda ao
conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade das contribuições”.
Ressaltou, ainda, que “[b]asta verificar as notas apresentadas que se constata,
inclusive, que os serviços extrapolam em muito a mera manutenção de prédios, tratando-se em
alguns casos de obras de construção civil, a exemplo de “...EXECUÇÃO DE SERVIÇOS DE
TERRAPLENAGEM, PAVIMENTAÇÃO DE DRENAGEM REALIZADOS NA FAZENDA 3 IRMÃOS” (NF no 9,
de 21/06/2019, emitida por GUAXE CONSTRUTORA LTDA, CNPJ 02.837.996/0001-10, no valor de
R$ 658.030,42, fls. 365); “...CONSTRUÇÃO DO BARRACÃO...” e “SERVIÇO DE CONSTRUÇÃO
PONTE...” (NFs nos 60 e 65, de 20/04/2018 14/06/2018, emi7das por DAMIAO FIGUEIREDO EIRELI,
CNPJ 25.191.377/0001-04, nos valores de R$ 39.300,00 e R$ 50.000,00, fls. 270 e 313);
“FABRICACAO E MONTAGEM DE OFICINA E LANTERNIN TROCAR TELHA, FECHAMENTO FRONTAL,
JANELAS BASCULANTE, COBERTURA DE CHIQUEI....” (NF 118, de 20/04/2018, emi7da por JC
METALURGICA LTDA, CNPJ 24.538.950/0001-32, no valor de R$ 58.710,00, fls. 274), etc.. Não à
toa, os participantes são, via de regra, construtoras: SANTOS CONSTRUTORA (fls. 246 e 349),
VOIGT CONSTRUÇÕES (fls. 306 e 341), G2 CONSTRUTORA (fls. 311 e 321)”.
Segundo a fiscalização, tais serviços, se preenchidos os critérios previstos no art. 3o,
caput e §1o, III, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03, poderiam gerar crédito com base no valor
mensal de depreciação, mas não com base na aquisição de insumos.
No mesmo sentido, o v. acórdão recorrido entendeu por manter a glosa, reforçando
“[...] a afirmativa da fiscalização de que os prestadores de serviços são empresas de construção
indicando obras que ultrapassam os limites das despesas com manutenção regular de edificações”.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente reitera o exposto no tópico anterior,
defendendo o direito ao aproveitamento de créditos, com base no entendimento de que “[...] é de
rigor que todos os galpões destinados a estocagem dos insumos, produtos em elaboração e
acabados, bem como os prédios operacionais utilizados pela Recorrente, estejam com suas
manutenções em dia”.
Ainda, destaca que a análise contida no parecer técnico anexado ao processo, em
que foram examinados cada um dos serviços glosados pela fiscalização, concluiu que “[...] ao
contrário do que foi alegado pelo Sr. Agente Fiscal e confirmado pela DRJ, os serviços são i)
essenciais para que a estrutura operacional permaneça em funcionamento; e ii) caracterizam-se
como de manutenção periódica dos ativos, prescindindo de ativação, por serem custos de
manutenção e reparo do ativo imobilizado”:
Perante o exposto nesse tópico, os serviços de manutenção civil de prédios
referem-se à manutenção periódica dos ativos que, conforme o item 12, do CPC
27, não devem ser reconhecidos como parte integrante do ativo, visto serem
considerados como custos de manutenção e reparo do ativo imobilizado. Vale
reafirmar que toda a manutenção realizada foi essencial para manter a estrutura
operacional em funcionamento; sem a devida conservação tornar-se-ia inviável a
manutenção da cadeia produtiva. (fls. 76 do parecer técnico)
Fl. 1408
DF CARF MF
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Por tais razões, a recorrente sustenta que “[...] os gastos incorridos na aquisição dos
serviços de manutenção das referidas estruturas são essenciais e necessários, devendo ser
reformado o acórdão DRJ e revertidas as glosas ora combatidas, com o consequente deferimento
integral do ressarcimento pleiteado”.
É o que passo a apreciar.
Inicialmente, reporta-se ao que foi decidido no tópico anterior, no que se refere à
possibilidade de aproveitamento de serviços utilizados na manutenção de bens do ativo
imobilizado utilizados em qualquer etapa do processo produtivo, cuja utilização implique aumento
de vida útil do bem do ativo imobilizado de até um ano, nos termos do Parecer Normativo Cosit no
5/18 e artigo 176, § 1o inciso VII, da Instrução Normativa RFB no 2121/22.
No que se refere ao enquadramento de tais itens aos requisitos normativos exigidos
para apropriação dos créditos da não-cumulatividade, cumpre transcrever excerto do Parecer
Técnico colacionado aos autos, no qual é analisada a natureza e o objeto de tais contratações:
Iniciando-se pela análise do documento fiscal “NF no 9, de 21/06/2019, emitida
por GUAXE CONSTRUTORA LTDA, CNPJ 02.837.996/0001-10, no valor de R$
658.030,42, fls. 365”:
[...]
Constata-se que, dos R$ 658.030,42 do valor total da Nota Fiscal, o montante de
R$ 394.818,25 refere-se a materiais e R$ 263.212,67 a prestação de serviços,
como consta do rodapé e também do campo “Base de Cálculo do ISS”:
[...]
Primeiramente, destaca-se que, nos serviços de manutenção, há os materiais
utilizados, ou seja, a análise deve ser restrita ao serviço, devido à natureza distinta
entre a efetiva prestação de serviços e os materiais utilizados.
O valor total de R$ 658.030,42 contempla serviços de manutenção de
pavimentação, utilizados pela BOM FUTURO para o desenvolvimento de suas
atividades, visto que apenas uma estrada particular da empresa localizada em
Campo Verde/MT possui 8.2km asfaltados para se chegar à sede operacional da
Fazenda (vide introdução deste Parecer). O valor envolvido é condizente com a
natureza de insumo, de manutenção, visto que o valor não é suficiente nem para
asfaltar 1 quilometro de rodovia3.
Nesse contexto, o valor da nota fiscal, insuficiente para se pavimentar 1 km de
estrada em relação à BOM FUTURO, que possui centenas de quilômetros
pavimentados, permite concluir não se tratar de obra viária, mas sim de
manutenção das estradas existentes.

3 Vide no site da Secretaria de Estado de Infraestrutura e Logística – SINFRA, do Governo do Estado do Mato Grosso, a
notícia que, para se construir 56,2 quilômetros de rodovia o estado do Mato Grosso está investindo R$ 65 milhões de
reais
Fl. 1409
DF CARF MF
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Prosseguindo na análise, algumas Notas Fiscais são da empresa G 2
CONSTRUTORA, que presta serviços de manutenção civil em “Fossa”. Vide, a
seguir, o documento fiscal:
[...]
No campo “Serviços Prestados”, consta expressamente “Serviços de Manutenção
Civil” em “Fossa”:
[...]
Trata-se de manutenção em fossa, que deve ser considerando com uma obra civil,
contabilizada no ativo imobilizado. Além disso, não está sujeita à depreciação
mensal, nos termos do CPC 27 (Comitê de Pronunciamento Técnico), o qual
disciplina que não se deve reconhecer no ativo imobilizado os custos de
manutenção periódica.
Conforme Pronunciamento Técnico CPC 27, item 12:
“Segundo o princípio de reconhecimento do item 7, a entidade não reconhece no
valor contábil de um item do ativo imobilizado os custos da manutenção periódica
do item. Pelo contrário, esses custos são reconhecidos no resultado quando
incorridos. Os custos da manutenção periódica são principalmente os custos de
mão-de-obra e de produtos consumíveis, e podem incluir o custo de pequenas
peças. A finalidade desses gastos é muitas vezes descrita como sendo para “reparo
e manutenção” de item do ativo imobilizado.”
Ademais, manutenção (especificamente em fossas), é de essencial importância,
visto estar diretamente relacionada a:
- Prevenção da contaminação do solo;
- Impedir o surgimento de ratos, baratas, moscas etc;
- Destinação correta da rede de esgoto;
Seguindo as análises, veja-se outra Nota Fiscal, referente a serviços de pintura de
maquinários da Algodoeira.
[...]
Em relação a Pintura de Algodoeira, constata-se que:
- Não é um serviço passível de contabilização como ativo imobilizado, logo, não é
depreciável;
- Não é obra civil.
A pintura de máquinas e implementos agrícolas é um serviço essencial de
manutenção para o desenvolvimento das atividades da BOM FUTURO, visto que,
com o desgaste natural da pintura, partes dos equipamentos ficam expostas a
intempéries e agentes de corrosão.
Observe-se ainda a Nota Fiscal 65, de 14/06/2018, emitida por DAMIAO
FIGUEIREDO E/RELI, CNPJ 25.191.377/0001-04:
Fl. 1410
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[...]
Constata-se que a descrição do serviço é “PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
MANUTENÇÃO CIVIL – PREDIOS OPERACIONAIS – SERVIÇO DE CONSTRUÇÃO DE
PONTE – CONFORME PEDIDO DE COMPRA”. A descrição inicia-se com os dizeres
“Manutenção Civil”, logo, entende-se que manutenção é a essência do serviço.
A obra civil relacionada à construção de ponte corresponde a uma atividade mais
aderente à manutenção:
[...]
Por fim, a descrição dos serviços na NF 679, é expressa: “SERVIÇO DE
MANUTENÇÃO CIVIL PREDIOS OPERACIONAIS – PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
CONFORME CONTRATO”:
[...]
O documento fiscal em questão envolve a contratação de serviços de manutenção
predial, e não obra civil, sujeita à depreciação. Para a manutenção da operação, é
fundamental que se tenham plenas condições das instalações do processo
produtivo; é essencial que toda a estrutura esteja apta para realização da
produção e armazenagem.
Perante o exposto nesse tópico, os serviços de manutenção civil de prédios
referem-se à manutenção periódica dos ativos que, conforme o item 12, do CPC
27, não devem ser reconhecidos como parte integrante do ativo, visto serem
considerados como custos de manutenção e reparo do ativo imobilizado. Vale
reafirmar que toda a manutenção realizada foi essencial para manter a estrutura
operacional em funcionamento; sem a devida conservação tornar-se-ia inviável a
manutenção da cadeia produtiva.
Com base no referido Parecer Técnico, que analisa os serviços glosados pela
fiscalização, entendo que, na maior parte dos casos, restou demonstrado se tratar de serviços
utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado utilizados no processo produtivo.
No que se refere à NF no 9, de 21/06/2019, emitida por GUAXE CONSTRUTORA
LTDA, demonstrou-se que se trata de serviço de manutenção de pavimentação e terraplanagem (o
valor da nota fiscal é insuficiente para pavimentar uma estrada, sendo adequado se admitir que é
utilizado exclusivamente na manutenção de estradas existentes), o que está envolvido no
processo produtivo da empresa, que exige o transporte de máquinas, insumos e produtos ao
longo das áreas rurais da empresa de vasta extensão. Da mesma forma, as Notas Fiscais da
empresa G2 CONSTRUTORA, tratam dos serviços de manutenção civil em “Fossa”, sendo de
essencial importância ao processo produtivo da empresa que envolve requisitos sanitários rígidos,
ao prevenir a contaminação do solo, impedir o surgimento de ratos, baratas, moscas etc, e dar a
destinação correta da rede de esgoto.
Fl. 1411
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No mesmo sentido, os serviços de Pintura de Algodoeira são essenciais para
manutenção das atividades produtivas da empresa, uma vez que com o desgaste natural da
pintura, partes dos equipamentos ficam expostas a intempéries e agentes de corrosão.
Ademais, o Parecer Técnico bem aponta que, por se tratar de custos de
manutenção periódica do ativo imobilizado, não são passíveis de contabilização como ativo
imobilizado (e, por conseguinte, não são depreciáveis), o que reforça a possibilidade de
aproveitamento dos créditos na condição de insumos.
Por outro lado, a Nota Fiscal 65, de 14/05/2018, emitida por Damião Figueiredo, se
refere expressamente a “Serviço de Construção de Ponte”, o que configura construção e não
manutenção, além de não ser possível, com base nas provas juntadas, a individualização dos
serviços para alcançar apenas aqueles de manutenção. Ainda, no que se refere à NF 679, que trata
de “SERVIÇO DE MANUTENÇÃO CIVIL PREDIOS OPERACIONAIS – PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
CONFORME CONTRATO”, não há qualquer prova – como o contrato citado na descrição – que
permita avaliar a natureza da contratação, o que impede o reconhecimento do crédito pleiteado.
Por tais razões, voto por dar parcial provimento ao recurso neste tópico, para o fim
de reverter as glosas sobre os serviços relativos à NF no 9, de 21/06/2019, emitida por GUAXE
CONSTRUTORA LTDA, às Notas Fiscais emitidas pela empresa G2 CONSTRUTORA que tratam dos
serviços de manutenção civil em “Fossa”, e à Pintura de Algodoeira.
3.7.2 SERVIÇOS PORTUÁRIOS E DESPACHO ADUANEIRO
Conforme se extrai do Relatório Fiscal, a recorrente “[...] escriturou em suas EFD
Contribuições, nas rubricas de crédito “Aquisição de serviços utilizados como insumo” (01/2016 a
06/2017) e “Armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda” (10/2017 a 10/2018),
Serviços Portuários em Geral, a título de “SERVIÇO DE ARMAZENAGEM DE GRÃOS
(GRÃOS/ALGODAO)” e “SERVIÇO FRETE SOB VENDAS””.
Para justificar a glosa dos referidos itens, assim se manifestou a autoridade fiscal:
94. Verificando-se as notas apresentadas, temos as seguintes descrições para os
serviços prestados:
a) COMPANHIA BANDEIRANTES DE ARMAZENS GERAIS: “ESTUFAGEM ALGODAO”
(v. NFs 10567, 11907 e 14034 às fls. 203, 205 e 245);
b) LIBRA TERMINAL VALONGO S/A: “ADICIONAL DE SEGURO-CONS, REMOCAO DE
CHEIOS MD – CNTR......-CONSREMOCAO DE VAZIOS MD – CNTR....,-CONS,OCTE
CONSOLID S/TRAN” e “REMOCAO DE CHEIOS MD – CNTR ..., -CONS, ADICIONAL
DE SEGURO-CONS,REMOCAO DE VAZIO MD – CNTR..., -CONS, PCTE CONSOLID S/
TRAN” (v. NFs 9601, 13190, 13290 às fls. 231, 240/241);
c) SANTOS BRASIL LOGISTICA S.A.: “SERVIÇO DE POSICIONAMENTO
EXPORTAÇÃO...ARMAZENAGEM APOS PERIODO...STUFFING MECANIZADO...”,
“NAVIO CAPE SOUNIO VAGEM ... STUFFING MECANIZADO CNTR 40 SERVICO DE
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POSICIONAMENTO EXPORTACAO ARMAZENAGEM APOS PERIODO CNTR 40” e
“NAVIO KOTA LUKIS VIAGEM .... ARMAZENAGEM APOS PERIODO CONTR 40
STUFFING MECANIZADO CNTR 40” (v. NFs 93098, 100267 e 99902, fls. 268, 271 e
320);
d) TCP - TERMINAL DE CONTEINERES DE PARANAGUA SA: “...FATURA: XX SERIE:
YY NAVIO: VIAGEM: OBS; OVA EXPORTACAO TENDA HH ....BOOKING ....” (v. NFs
59218 e 82263 às fls. 226 e 229);
e) EMBRAPORT EMPRESA BRASILEIRA DE TERMINAIS PORTUARIOS: “SERVIÇOS
PORTUARIOS – ARMAZENAGEM DE QUALQUER NATUREZA E SERVICOS
ACESSORIOS/ Draft: ... / NAVIO: XX.....” (NFs 137461 e 140208, fls. 243/244);
f) BRASIL TERMINAL PORTUARIO S.A.: “MAERSK LONDRINA .... ROLAGEM 40 CH
EXPORT.......”, e “MAERSK LONDRINA .... POSIC. P/ VITORIA 40 – EXP QTDE: XX
Preço: YY .....” (v. NFs 104018 e 90420, fls. 201 e 230);
g) TRANSMODAL LOGISTICA EIRELI: “SERVIÇOS RETROPORTUÁRIOS / RETIRADA
DE CNTR VAZIO ESTUFAGEM E ENTREGA DO CNTR CHEIO NO TERMINAL DE
EMBARQUE” (v. NF 12864 às fls. 238);
h)
CONCORDIA
LOGISTICA
S.A.:
“SERVIÇO
DE
ESTUFAGEM
E
TRANSPORTE....BOOKING:...../ NAVIO: XX.....” (v. NFs 25085 e 25192 às fls.
219/220).
95. Da amostragem realizada, consta-se que são serviços portuários diversos,
como movimentação de contêineres, posicionamento, rolagem, amarração,
fixação e inspeção de cargas, etc.
[...]
97. Os serviços portuários aqui tratados são gastos posteriores à finalização do
processo de produção dos bens destinados a exportação, de forma que não se
caracterizam como serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda (art. 3o, inc. II,
das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003).
98. Em se tratando de produtos acabados, só é possível o creditamento na
hipótese do inciso IX do art. 3° da Lei no 10.833/03, ou seja, sobre armazenagem
de mercadoria e frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo
vendedor.
99. O conceito de armazenagem e frete, contudo, não alcança despesas de
natureza completamente diversa, como são os serviços logísticos e de operação
portuária (de movimentação, posicionamento e rolagem de contêineres, inspeção
de carga, contratação de agenciadoras marítimas, etc).
100. Ainda que em algumas das notas fiscais apresentadas possa haver também
serviço de armazenagem, este sim possível de creditamento, não há como
distingui-lo dos demais serviços portuários praticados.
Fl. 1413
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101. Não há, portanto, previsão legal de crédito para esses dispêndios, [...]
Também foram glosados créditos tomados sobre serviços de Despachante
Aduaneiro, nos seguintes termos:
103. De acordo com as EFD-C apresentadas, a contribuinte creditou-se de serviços
de “ATIVIDADES DE DESPACHANTES ADUANEIRO”, sendo a empresa
MEDITERRANEAN LOGISTICA ADUANEIRA, CNPJ 07.250.092/0001-07, que tem
como atividade: “33.01 / 5250801 - Comissaria de despachos”, responsável por
95% do valor dos serviços prestados.
104. Verificando-se as notas apresentadas, a discriminação dos serviços é
“Processo....” (NF 4484, fls. 263) e “...INSPEÇÃO NÃO INVASIVA...” (NF 301053, fls.
252).
105. Tais gastos são posteriores à finalização do processo produtivo, de modo que
não podem ser considerados insumos, e tampouco se relacionam com operações
de armazenagem e frete na operação de venda.
106. Não há, portanto, previsão legal de crédito para esses dispêndios, [...]
Considerando que a glosa foi mantida pelo v. acórdão recorrido, a recorrente
interpôs Recurso Voluntário, contestando a conclusão adotada, com base nos seguintes
argumentos de fato e de direito:
De acordo com o parecer técnico anexado ao presente recurso, os serviços
portuários consistem na armazenagem, fretes e stuffing (serviço técnico de
organização dos produtos no container para exportação):
“Basicamente, nota-se que, majoritariamente, além de Armazenagem e Fretes,
trata-se de Estufagem ou Stuffing, que é o procedimento técnico de organização
dos produtos no container para exportação, com planejamento rigoroso e respeito
a normas técnicas, visto que uma estufagem mal realizada pode prejudicar a
qualidade do produto final devido a diversos fatores, tais como:
• Deve respeitar os limites de capacidade, pois uma simples prensagem maior do
algodão pode prejudicar a qualidade da fibra;
• O material que acondiciona o algodão não pode ser danificado ou perfurado, pois
a exposição do algodão ao ambiente pode danificar a fibra;
• O algodão é altamente inflamável, pelo que seu acondicionamento deve respeitar
normas rígidas para se evitar incêndio;” (fls. 77 do parecer técnico)
Já com relação aos serviços prestados pelo despachante aduaneiro, as conclusões
expostas no parecer técnico já mencionado deixam claro que se trata de despesa
necessária à atividade da Recorrente, a qual, naturalmente, permite o
creditamento das contribuições ao PIS/COFINS:
“O serviço de comissária de despacho é realizado por profissional responsável pela
vistoria e desembaraço aduaneiro, ou seja, é um dos profissionais que garante a
qualidade da armazenagem do produto. Em linha com o abordado no capítulo
anterior, em se tratando de cargas que, em seu transporte, são exigidos
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procedimentos técnicos para garantia da qualidade do produto, são essenciais ao
processo produtivo da empresa.” (fls. 78 do parecer técnico)
[...]
Com efeito, não são necessárias maiores considerações para demonstrar a
essencialidade dos serviços portuários e o desembaraço aduaneiro, afinal, para
que os bens exportados cheguem ao seu destino, os produtos devem ser
movimentados nas instalações alfandegárias, ser conferidos, carregados e
descarregados, liberados, eventualmente armazenados e, por fim, transportados
para o seu adquirente.
Até porque os prestadores dos serviços em comento são contribuintes do
PIS/COFINS, motivo pelo qual é assegurado o direito de tomada de crédito relativo
a essas despesas, em atendimento ao princípio da não cumulatividade dessas
contribuições.
Trata-se, portanto, de serviços imprescindíveis para a perfectibilização da venda
que irá gerar receita à Recorrente, motivo pelo qual deve ser reformado o acórdão
recorrido e revertidas as glosas efetuadas pela fiscalização.
Independentemente do entendimento pessoal deste julgador, este e. CARF editou a
Súmula CARF no 232, cuja observância é obrigatória pelos Conselheiros do CARF, ex vi do art. 123,
§4o do Regimento Interno do CARF (RICARF):
As despesas portuárias na exportação de produtos acabados não se qualificam
como insumos do processo produtivo do exportador para efeito de créditos de
Contribuição para o PIS/Pasep e de COFINS não cumulativas.
Assim, deve ser observado o entendimento sumulado, razão pela qual voto no
sentido de manter a glosa sobre despesas portuárias e despachante aduaneiro.
3.7.3 DEMAIS SERVIÇOS (ESTACIONAMENTO, ALUGUEL DE VEÍCULO, VALE-ALIMENTAÇÃO, RASTREAMENTO,
EXPURGO DE CARGAS, CLÍNICA MÉDICA E SERVIÇOS DIVERSOS)
No que se refere aos demais serviços glosados (Estacionamento, aluguel de veículo,
vale-alimentação, rastreamento, expurgo de cargas, clínica médica e serviços diversos), a
recorrente sustenta que “[...] é imperioso o reconhecimento do alcance do conceito de insumo
para todos os gastos gerais que a pessoa jurídica precisa incorrer na produção de bens ou serviços,
ainda que tais elementos não entrem em contato direto com os bens produzidos”.
Especificamente com relação ao aluguel de veículos, estacionamento e
rastreamento, destaca que o parecer técnico anexo aos autos ressalta que são despesas essenciais
às atividades da recorrente, pois envolvem a movimentação de funcionários para a consecução
das suas atividades:
“Estacionamento, aluguel de veículos e rastreamento ➔ A empresa exerce
atividades pulverizadas por toda a dimensão do estado do Mato Grosso, com
fazendas se estendendo por milhares de hectares. Nesse contexto, o
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deslocamento de seus profissionais só é possível através de automóveis. Assim,
impossível garantir o bom funcionamento da operação, se seus agrônomos, por
exemplo, não possam se deslocar entre as terras, o que está, intrínseca e
fundamentalmente, relacionado ao processo produtivo, além da qualidade do
produto final. O estacionamento e rastreamento destes veículos são consectários
naturais.” (página 78 do parecer técnico)
No que se refere às despesas com vale alimentação e despesas médicas glosadas
pela fiscalização, sustenta que a IN RFB no 1.911/2019 é expressa ao consignar que é possível o
creditamento com vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica (artigo 172, §2o, VI). Ressalta, ainda, que as
despesas com vale-alimentação decorrem de acordo coletivo, sendo que “[o]s instrumentos de
negociação coletiva correspondem a imposições normativas que têm força de lei para as partes
nela representadas, conforme decidiu o STF, no Recurso Extraordinário com Agravo (ARE) no
1.121.63/GO”.
É o que passo a apreciar.
Inicialmente, cumpre destacar que este e. CARF editou a Súmula CARF no 190, cuja
observância é obrigatória pelos Conselheiros do CARF, ex vi do art. 123, §4o do Regimento Interno
do CARF (RICARF):
Para fins do disposto no art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002 e no art. 3o, IV, da Lei no
10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de
passageiros não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não
cumulativas.
Assim, independentemente do entendimento pessoal deste julgador, deve ser
observado o entendimento sumulado, no sentido de manter a glosa sobre os gastos com locação
de veículos.
Quanto aos gastos com estacionamento, entendo não se tratar de despesa
essencial ou relevante para o processo produtivo da empresa, em razão da ausência de
comprovação da sua imprescindibilidade para o desenvolvimento da atividade econômica. Por
outro lado, entendo que o rastreamento de veículos utilizados nas atividades pulverizadas que a
empresa exerce por toda a dimensão do estado do Mato Grosso, com fazendas se estendendo por
milhares de hectares, configura insumo, por se tratar de despesa relevante, diante das
singularidades da cadeia produtiva em análise.
No que se refere às despesas com vale-alimentação e despesas médicas, merece
destaque que o artigo 172, §2o, inciso VI, da IN RFB no 1.911/2019 mencionado pela recorrente,
vai no sentido contrário ao pleiteado, ao expressamente consignar que “[n]ão são considerados
insumos, entre outros: VI - despesas destinadas a viabilizar a atividade da mão-de-obra
empregada no processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços, tais como
alimentação, vestimenta, transporte, cursos, plano de seguro e seguro de vida, ressalvado o
disposto no inciso VI do art. 181”.
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Tal dispositivo é repetido pelo artigo 176, §2o, inciso VI, da atual IN RFB no
2.121/22, ex vi:
Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens
ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção
ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei no
10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de
2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada
pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21).
[...]
§ 2o Não são considerados insumos, entre outros:
[...]
VI - despesas destinadas a viabilizar a atividade da mão de obra empregada no
processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços, tais
como alimentação, vestimenta, transporte, cursos, plano de saúde e seguro de
vida;
Quanto à alegação da recorrente de que os gastos com vale-transporte decorrem
de acordo coletivo, ressalto que, com base no artigo 177 da IN RFB no 2121/22, a Receita Federal
reconhece que “[t]ambém se consideram insumos, os bens ou os serviços especificamente exigidos
por norma legal ou infralegal para viabilizar as atividades de produção de bens ou de prestação de
serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades”. Por sua vez, no §1o, estabelece
que “[o] disposto no caput não se aplica nas hipóteses em que a exigência dos bens ou dos serviços
decorrem de celebração de acordos ou convenções coletivas de trabalho”.
Com a devida vênia, entendo que, ao exercer sua competência de interpretar e
aplicar a legislação tributária, editando instruções normativas necessárias à sua execução, a
Receita Federal andou bem ao reconhecer que os bens e serviços exigidos, por norma legal ou
infralegal, para viabilizar a mão-de-obra empregada nas atividades, devem ser considerados
insumos, por outro lado, ultrapassou os limites estabelecidos em lei, inovando o ordenamento
jurídico, ao excetuar as hipóteses em que a exigência decorre da celebração de acordos ou
convenções coletivas de trabalho.
Ora, a partir do momento em que se reconhece o caráter de insumo aos bens e
serviços exigidos, por norma legal ou infralegal, para viabilizar a mão-de-obra empregada nas
atividades de produção de bens ou de prestação de serviços, não vislumbro qualquer fundamento
legal que permita a exclusão das exigências decorrentes de acordos e convenções coletivas de
trabalho.
Nos termos do artigo 611 da Consolidação das Leis do Trabalho – CLT, a Convenção
Coletiva de Trabalho configura acordo de caráter normativo, sendo que, conforme estabelece o
artigo 611-A do mesmo diploma legal, a convenção coletiva e o acordo coletivo de trabalho têm
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prevalência sobre a lei quando, entre outros, dispuserem sobre diversas questões atinentes à
relação de trabalho.
Neste sentido, assim leciona o professor Maurício Godinho Delgado:
As convenções coletivas, embora de origem privada, criam regras jurídicas
(normas autônomas), isto é, preceitos gerais, abstratos e impessoais, dirigidos a
normatizar situações ad futurum. Correspondem, consequentemente, à noção de
lei em sentido material, traduzindo ato-regra (Duguit) ou comando abstrato. São,
desse modo, do ponto de vista substantivo (ou seja, de seu conteúdo), diplomas
desveladores de inquestionáveis regras jurídicas (embora existam também no seu
interior cláusulas contratuais.
Somado a isto, a Constituição Federal elenca, em seu artigo 7o, inciso XXVI, o
reconhecimento das convenções e acordos coletivos de trabalho como direito dos trabalhadores
urbanos e rurais.
Ressalte-se que a relevância está na imposição da exigência – que deve ser
observada no exercício da atividade do contribuinte – e não propriamente no instrumento jurídico
que a impõe, até porque, a própria instrução normativa compreende que o conceito de insumo
alcança exigências impostas tanto por norma legal quanto infralegal.
Por tais razões, entendo que os bens ou serviços especificamente exigidos por
convenções e acordos coletivos de trabalho, para viabilizar as atividades de produção de bens ou
de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades, também
revestem o caráter de insumo.
Ocorre que, no presente caso, a recorrente se limita a alegar que a obrigação
decorre de acordo coletivo, sem trazer qualquer documento que permita a comprovação do
alegado, o que impossibilita o reconhecimento do direito creditório pleiteado.
Pelo exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso neste tópico, apenas para
reverter as glosas sobre rastreamento de veículos.
4
DA GLOSA PARCIAL DE BASE DE CÁLCULO SUPOSTAMENTE INFORMADA A MAIOR –
INTEGRAÇÃO DO ICMS-ST NO VALOR DOS INSUMOS ADQUIRIDOS
Conforme se extrai do Relatório Fiscal, a fiscalização verificou que “[a] contribuinte,
ao informar a Base de Cálculo (BC) do crédito de PIS/Cofins decorrente da aquisição de alguns
insumos, por vezes integrou o ICMS sobre substituição tributária (ICMS-ST) ao seu valor, conforme
se depreende do cotejo das NFe emitidas pelos respectivos fornecedores”.
Mencionando a Solução de Consulta Cosit no 99.041/17, o entendimento firmado
pelo STJ no julgamento do Recurso Especial no 1.456.648/RS e os artigos 26 e 167 da IN RFB no
1.911/19, a autoridade fiscal efetuou a glosa da base de créditos informada a maior, ressaltando
que o ICMS-ST “que consta na nota fiscal emitida pelo vendedor-substituto da mercadoria à
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fiscalizada não compõe a base de cálculo das contribuições devidas por ele vendedor, ou seja, não
há incidência de PIS/Cofins sobre o valor do ICMS-ST na etapa anterior”, sendo indevido, portanto,
o crédito calculo sobre o ICMS-ST destacado nas notas fiscais de aquisição.
Ao manter a glosa efetuada, assim se manifestou o v. acórdão recorrido:
[...] evitando-se distorções na aplicação do regime da não cumulatividade, o valor
do crédito passível de apuração pelos contribuintes substituídos deve ser calculado
excluindo-se dos custos de aquisição a parcela do ICMS cobrado pelo vendedor dos
bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário, na medida em
esta parcela é sacada da base de cálculo deste último.
A situação não é alterada pelo julgamento, no STJ, do Tema Repetitivo no 1.125
que entendeu que o valor correspondente ao ICMS-ST recolhido antecipadamente
pelo substituto tributário não compõe a base de cálculo da Contribuição ao
PIS/Pasep e da Cofins, devidas pelo contribuinte substituído. Note-se que o
julgamento do STJ voltou-se para a formação da base de cálculo do PIS/Pasep e da
Cofins devidos pelos adquirentes, contribuintes substituídos do ICMS, concluindo
que nela não se inclui a parcela referente ao ICMS cobrado pelo vendedor na
condição de substituto do ICMS.
Esse entendimento só vem reforçar o acerto da fiscalização em glosar a tomada
de créditos sobre o valor do ICMS-substituição tributária pela adquirente
substituído.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente ressalta que “[...] o ICMS que é retido pelo
substituto não entra no mecanismo de compensação entre débitos e créditos, inerente ao princípio
da não cumulatividade, de tal sorte que todo o encargo é arcado, em última instância, pelo
substituído tributário, reforçando o caráter de irrecuperabilidade do referido tributo”.
Sustenta, ainda, ser inadequada a IN RFB no 1.911/19 na parte em que pretende
disciplinar a matéria, “[...] visto que o tema ainda se encontra pendente de julgamento pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ). Esse Tribunal, sob o rito de recursos repetitivos, afetou os
Recursos Especiais no 1.896.678 e no 1.958.265 (tema no 1.125), no qual será oportunamente
decidida a possibilidade ou não de exclusão do valor correspondente ao ICMS-ST da base de cálculo
da contribuição ao PIS e da COFINS”.
Por tais razões, defende que “[...] não há que se falar em redução ou glosa de
créditos pautados na pretensa exclusão, devendo ser reformado o v. acórdão recorrido para
determinar o ressarcimento integral com a inclusão do montante atinente ao ICMS-ST integrante
da base de cálculo das contribuições”.
É o que passo a apreciar.
Trata-se tema decidido pelo Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Tema
Repetitivo no 1231, no qual foram fixadas as seguintes teses:
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1a) Os tributos recolhidos em substituição tributária não integram o conceito de
custo de aquisição previsto no art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77;
2a) Os valores pagos pelo contribuinte substituto a título de ICMS-ST não geram,
no regime não cumulativo, créditos para fins de incidência das contribuições ao
PIS/PASEP e COFINS devidas pelo contribuinte substituído.
O acórdão do referido julgamento restou assim ementado:
RECURSO REPETITIVO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL.
TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃO CUMULATIVAS.
CREDITAMENTO. VALORES REFERENTES AO ICMS-SUBSTITUIÇÃO (ICMS- ST).
IMPOSSIBILIDADE. TRIBUTO RECOLHIDO EM SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA.
DESCARACTERIZAÇÃO COMO CUSTO DE AQUISIÇÃO PREVISTO NO ART. 13, DO
DECRETO-LEI N. 1.598/77.
1. Indeferidos os os pedidos de ingresso no feito na condição de amicus curiae.
Isto porque, em se tratando de processo que foi adiado de pauta anterior, os
pedidos são extemporâneos, além do que realizados somente às vésperas do
julgamento do recurso (Precedentes: EDcl nos EDcl no REsp. n. 1.143.677 / RS,
Corte Especial, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, julgado em 21.11.2012; EDcl
no REsp. n. 1.143.677 / RS, Corte Especial, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em
29.06.2010).
2. Não sendo receita bruta do substituto tributário, o ICMS-ST não está na base de
cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não cumulativas por si (pelo
substituto) devidas e definida nos arts. 1o e §2o, das Leis ns. 10.637/2002 e
10.833/2003.
3. Como o princípio da não cumulatividade preconiza que o valor do tributo
incidente sobre o bem na saída do vendedor é que irá gerar o valor do crédito na
entrada do bem para o adquirente, se não houver tributação na saída do
vendedor (substituto), não haverá creditamento na entrada para o adquirente
(substituído) e qualquer crédito concedido nessa situação ou para além do valor
do tributo pago na etapa anterior é crédito presumido ou fictício, carecedor de lei
específica, na forma do art. 150, §6o, da CF/88. Precedentes:
Súmula Vinculante n. 58/STF; Repercussão Geral Tema n. 844/STF;
recurso repetitivo REsp. n. 1.894.741/RS, Primeira Seção, Rel. Min. Mauro
Campbell Marques, julgado em 27.04.2022.
4. No caso concreto, as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não incidem sobre o
ICMS-ST na etapa anterior (substituto), portanto, na ausência de lei expressa
criadora do crédito presumido, não podem gerar crédito para ser utilizado na
etapa posterior (substituído).
5. Com o julgamento do TEMA n. 1125/STJ ("O ICMS-ST não compõe a base de
cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS devidas pelo contribuinte substituído
no regime de substituição tributária progressiva"), este Superior Tribunal de
Fl. 1420
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Justiça equiparou a situação econômica dos contribuintes de direito do ICMS
normal àquela dos contribuintes de fato do ICMS-ST, em razão do princípio da
isonomia, tornando a escolha do Estado em tributar determinada mercadoria via
ICMS ou ICMS-ST economicamente neutra para as contribuições ao PIS/PASEP e
COFINS e, por consequência, para as empresas.
6. Acaso fosse concedido na atualidade o creditamento pleiteado, a distorção
existente entre o contribuinte de fato do ICMS-ST e o contribuinte de direito do
ICMS normal voltaria, agora em prejuízo deste último, pois o primeiro, além de
excluir o ICMS-ST da base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS por
si devidas, também ganharia o direito ao crédito dos valores correspondentes ao
ICMS-ST, caracterizando odioso duplo benefício (ganharia de volta o crédito sem
ter o débito correspondente), sendo que o segundo nenhum benefício mais tem
depois do advento dos os artigos 6o e 7o, da Lei n. 14.592/2023 (não tem crédito e
não tem débito).
7. Os tributos recolhidos em substituição tributária não integram o conceito de
custo de aquisição previsto no art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77, isto porque:
7.1. A lei foi publicada em período onde não havia substituição tributária
progressiva (substituição tributária "para frente") no Brasil, não podendo dar
efeitos a algo que não existia, desta forma, sequer é possível instrução normativa
que assim trate a matéria, sob pena de extrapolar a lei de regência;
7.2. Os tributos recolhidos em substituição tributária "para frente" são mera
antecipação de um tributo que incidiria na venda (não na aquisição) a ser feita
pelo substituído, ou seja, não são juridicamente uma oneração na aquisição, mas
uma oneração antecipada da venda a ser futuramente feita; e 7.3. A classificação
de "tributo recuperável" e "tributo não recuperável" não é aplicável aos casos de
substituição tributária, porque monofásicos.
8. Ainda que o ICMS-ST integrasse o conceito de custo de aquisição, esta Corte
tem posicionamento pacificado no sentido de que nem todo o custo de aquisição
gera direito ao creditamento na sistemática não cumulativa das contribuições ao
PIS/PASEP e COFINS. Precedentes em recursos repetitivos: REsp. n. 1.221.170/PR,
Primeira Seção, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, julgado em 22.02.2018 e
REsp. n. 1.894.741/RS, Primeira Seção, Rel. Min. Mauro Campbell Marques,
julgado em 27.04.2022.
9. Desta forma, seja em razão dos limites impostos pelo princípio da não
cumulatividade, seja em razão da impossibilidade de tratamento anti-isonômico
entre os contribuintes, seja porque não configuram custo de aquisição e seja
porque nem todo o custo de aquisição gera direito ao creditamento na
sistemática não cumulativa das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, os valores
despendidos pelo contribuinte substituído, a título de reembolso ao contribuinte
substituto pelo recolhimento do ICMS-ST, não geram créditos das contribuições
ao PIS/PASEP e COFINS não cumulativas.
Fl. 1421
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.465 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10183.909896/2020-07
111
10. Teses propostas para efeito de repetitivo:
10.1. Os tributos recolhidos em substituição tributária não integram o conceito de
custo de aquisição previsto no art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77; e 10.2. Os
valores pagos pelo contribuinte substituto a título de ICMS-ST não geram, no
regime não cumulativo, créditos para fins de incidência das contribuições ao
PIS/PASEP e COFINS devidas pelo contribuinte substituído.
11. Embargos de divergência em recurso especial providos.
(EREsp n. 1.959.571/RS, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira
Seção, julgado em 20/6/2024, DJe de 25/6/2024.)
Desta forma, considerando que, nos termos do artigo 99 do Regimento Interno do
CARF, “[a]s decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal,
ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão
geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF.”, voto por negar provimento ao recurso neste tópico, para o fim de
manter as glosas efetuadas pela fiscalização.
5
DA GLOSA DE DESPESAS COM ALUGUEL (ARRENDAMENTO MERCANTIL)
Conforme se verifica do Relatório Fiscal, a recorrente apresenta contratos de
arrendamento rural com valores mensais líquidos e certos, cujo crédito é apropriado de acordo
com a competência do arrendamento, e contratos indexados, prefixados em quantidade de sacas
de soja. Esses últimos foram objeto de glosa.
Apesar de reconhecer que o aproveitamento de créditos sobre arrendamento rural
está autorizado pelo artigo 3o, inciso IV, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03, por estar
compreendido nos conceitos de “aluguel” e de “prédio”, a fiscalização entendeu que tais
contratos não se caracterizam como contratos de arrendamento rural, por terem seus preços
predefinidos em quantidade fixa de produtos (sacas de soja), o que violaria condição obrigatória
em lei, descaracterizando a natureza da contratação.
Ressaltou, ainda, que “ao estabelecer a remuneração em quantidades fixas de
produto, no caso, sacas de soja (ou o equivalente em dinheiro no pagamento), o arrendador está
submetido ao risco da variação do preço da soja, não existindo, quando da contratação, a certeza
do valor a receber, que poderá oscilar para mais ou para menos conforme o valor de mercado do
produto à época do pagamento”, situação que se amolda aos contratos de parceria rural, em que
o proprietário concorre apenas com a terra nua, e que a variação do preço, por si só, é o risco
partilhado pelas partes contratantes.
Para fundamentar o seu entendimento, mencionou os seguintes dispositivos da Lei
no 4.504/64 (Estatuto da Terra) e do Decreto no 59.566/66, que regulamentou a referida lei:
Lei no 4.504/64 (Estatuto da Terra)
Fl. 1422
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.465 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10183.909896/2020-07
112
Art. 95. Quanto ao arrendamento rural, observar-se-ão os seguintes princípios:
[...]
XI - na regulamentação desta Lei, serão complementadas as seguintes condições
que, obrigatoriamente, constarão dos contratos de arrendamento:
a) limites da remuneração e formas de pagamento em dinheiro ou no seu
equivalente em produtos; (Redação dada pela Lei no 11.443, de 2007).
[...]
Art. 96. Na parceria agrícola, pecuária, agro-industrial e extrativa, observar-se-
ão os seguintes princípios:
[...]
VI - na participação dos frutos da parceria, a quota do proprietário não poderá ser
superior a:
a) 20% (vinte por cento), quando concorrer apenas com a terra nua;
[...]
§ 1o Parceria rural é o contrato agrário pelo qual uma pessoa se obriga a ceder à
outra, por tempo determinado ou não, o uso específico de imóvel rural, de parte
ou partes dele, incluindo, ou não, benfeitorias, outros bens e/ou facilidades,
com o objetivo de nele ser exercida atividade de exploração agrícola, pecuária,
agroindustrial, extrativa vegetal ou mista; e/ou lhe entrega animais para cria,
recria, invernagem, engorda ou extração de matérias-primas de origem animal,
mediante partilha, isolada ou cumulativamente, dos seguintes riscos:
I - caso fortuito e de força maior do empreendimento rural; (Incluído pela Lei no
11.443, de 2007).
II - dos frutos, produtos ou lucros havidos nas proporções que estipularem,
observados os limites percentuais estabelecidos no inciso VI do caput deste
artigo; (Incluído pela Lei no 11.443, de 2007).
III - variações de preço dos frutos obtidos na exploração do empreendimento
rural.

Decreto no 59.566/66
Art 3o Arrendamento rural é o contrato agrário pelo qual uma pessoa se obriga a
ceder à outra, por tempo determinado ou não, o uso e gozo de imóvel rural, parte
ou partes do mesmo, incluindo, ou não, outros bens, benfeitorias e ou facilidades,
com o objetivo de nêle ser exercida atividade de exploração agrícola, pecuária,
agro-industrial, extrativa ou mista, mediante, certa retribuição ou aluguel,
observados os limites percentuais da Lei.
[...]
Fl. 1423
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.465 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10183.909896/2020-07
113
Art 18. O preço do arrendamento só pode ser ajustado em quantia fixa de
dinheiro, mas o seu pagamento pode ser ajustado que se faça em dinheiro ou em
quantidade de frutos cujo preço corrente no mercado local, nunca inferior ao
preço mínimo oficial, equivalha ao do aluguel, à época da liquidação.
Parágrafo único. É vedado ajustar como preço de arrendamento quantidade fixa
de frutos ou produtos, ou seu equivalente em dinheiro. (Grifamos)
Diante disto, a fiscalização entendeu por glosar os referidos créditos, por ausência
de previsão legal para o seu aproveitamento.
Por fim, ainda ressaltou que cerca de 80% dos créditos oriundos de contratos
indexados foram escriturados de forma extemporânea, o que também impediria o seu
aproveitamento.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente defende que a celebração de contratos
com previsão de pagamento em sacas de soja é comum no agronegócio e que o art. 18 do Decreto
no 59.566, de 1966, tem sua aplicabilidade restrita a quem explore a terra pessoal e diretamente,
sendo conferido, aos demais, a liberdade de contratar. Não estaria, assim, descaracterizado o
contrato, mas tão somente configurada a abdicação de uma proteção por parte da empresa rural.
Menciona que o STJ já decidiu que “o contrato de arrendamento rural que
estabelece pagamento em quantidade de produtos pode ser usado como prova escrita para
aparelhar ação monitória com a finalidade de determinar a entrega de coisa fungível, porquanto é
indício da relação jurídica material subjacente” (Recurso Especial no 1.266.975, Rel. Min. Ricardo
Villas Boas Cueva, J: 10/03/2016), e colaciona excerto do Parecer Técnico no sentido de que, em
tais contratações, os valores estabelecidos em moeda nacional podem ser convertidos em
comodities como a seja, no momento do pagamento.
Cita, ainda, decisões deste e. CARF que supostamente corroborariam a sua
pretensão, além de defender que, superada a questão relativa à legitimidade do crédito
(materialidade), inexistiria vedação legal ao aproveitamento de créditos em períodos posteriores
ao do registro das operações, mencionando especialmente o artigo 3o, §4o, das Leis no 10.637/02
e 10.833/03, hipótese que estaria contemplada, inclusive, nas linhas de preenchimento do
DACON.
É o que passo a apreciar.
No que se refere à legitimidade do crédito, entendo que a controvérsia foi
adequadamente dirimida pelo v. acórdão recorrido, razão pela qual transcrevo os fundamentos
expostos no r. decisum, adotando-os como razões para decidir, conforme autorizado pelo artigo
50, §1o, da Lei no 9.784/99:
[...] no caso de arrendamento rural, o arrendatário pode calcular créditos no
regime da não cumulatividade sobre os valores pagos com contraprestação pelo
aluguel do prédio rústico ou imóvel rural.
Até esse ponto, não há dissenso entre contribuinte e auditoria.
Fl. 1424
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.465 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10183.909896/2020-07
114
A disputa se instala no entendimento fiscal de que contratos alvo da glosa,
chamados de arrendamento rural, não teriam essa natureza por conta da fixação
do valor em quantidade de frutos, no caso, a sacas de soja. O núcleo da discussão
gira em torno da forma como os riscos são partilhados entre o proprietário do
imóvel rural e aquele que o explora, dele extraindo os produtos agropecuários.
Observem-se os dispositivos do Estatuto da Terra, instituído pela Lei no 4.504, de
1964, e do Decreto no 59.566, de 1966, que o regulamentou em parte:
[...]
Vê-se que os conceitos se assemelham quanto à cessão de uso de imóvel rural.
Entretanto, a diferença de base entre eles é que, na parceria rural, a remuneração
do proprietário da terra está necessariamente atrelada à partilha do risco da
atividade, enquanto, no arredamento rural, a remuneração do proprietário é
certa.
No âmbito tributário, prevê o art. 59 do Regulamento do Imposto sobre a Renda
(RIR/99), aprovado pelo Decreto no 3.000, de 1999, na seção que trata de
rendimentos da atividade rural:
RIR, de 1999:
Art. 59. Os arrendatários, os condôminos e os parceiros na exploração da atividade
rural,
comprovada
a
situação
documentalmente,
pagarão
o
imposto,
separadamente, na proporção dos rendimentos que couberem a cada um (Lei no
8.023, de 1990, art. 13)
Parágrafo único. Na hipótese de parceria rural, o disposto neste artigo aplica-se
somente em relação aos rendimentos para cuja obtenção o parceiro houver
assumido os riscos inerentes à exploração da respectiva atividade. [destaque
acrescido]
Portanto, a questão que importa examinar no presente caso, para avaliar a
natureza do contrato firmado entre o proprietário rural e a interessada é a da
existência de risco na exploração. Na inexistência de risco, configura-se
arrendamento rural, sendo tributado pelas contribuições o rendimento de aluguel
recebido pelo proprietário fazendo jus, na mesma medida, o arrendatário, ao
crédito não cumulativo referente à contraprestação.
Não desmente a contribuinte que, nos contratos que firmou e cujas
contraprestações foram alvo da glosa, o valor foi combinado em quantidade de
sacas de soja. Ora, sendo assim, o proprietário rural acaba partilhando com o
produtor o risco das variações de preço do fruto resultado da exploração rural, o
que afasta do acordo a natureza de arrendamento rural.
Veja-se não se está aqui impedindo que os particulares exerçam a pactuação de
suas livres vontades. O que ocorre é que o pacto tem repercussões tributárias que
não se submetem à nomeação que lhes deu os pactuantes, mas à natureza
jurídica do contrato.
Fl. 1425
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.465 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10183.909896/2020-07
115
A partilha do risco da variação dos preços do fruto, as sacas de soja, desnatura o
caráter de aluguel do imóvel relativamente aos valores pagos pelo uso do imóvel
rural. Não cabendo cogitar de pagamento de aluguel, não há a atração do
disposto no inciso IV, art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003.
Correta a glosa efetuada pela fiscalização, portanto.
Para finalizar a discussão, é necessário assinalar que a auditoria atuou apenas
aplicando à situação de fato as repercussões tributárias da legislação do
PIS/Pasep e da Cofins no regime da não cumulatividade que apenas admitem, no
caso, a tomada de créditos sobre aluguel de prédios em conformidade com o
disposto no art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003. Na situação
examinada, os valores não correspondem a aluguéis como contraprestação pelo
uso do prédio rural, o que afasta possibilidade de creditamento. Não houve a
desconsideração do negócio praticado pela contribuinte, não havendo que invocar
o disposto no art. 116, do CTN.
No que se refere ao aproveitamento extemporâneo de créditos da não-
cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS, resta prejudicada a alegação em razão do
não reconhecimento da legitimidade do crédito.
Por tais razões, voto por negar provimento ao recurso neste tópico.
6
DOS BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
Conforme se verifica do Relatório Fiscal, a autoridade fiscal glosou créditos
apropriados sobre bens do ativo imobilizado, por falta de comprovação de que estariam
relacionados com a atividade da contribuinte.
Segundo a fiscalização, as glosas tiveram como alvo serviços e obras de construção
civil, associados às contas 1030202100 (CONSTRUCOES EM TERCEIROS), 1030202200
(BENFEITORIAS EM TERCEIROS) e 1030201013 (BENFEITORIAS), cujos valores de aquisição foram,
em sua maioria, aproveitados em 24 meses. Conforme narra a autoridade fiscal, a fiscalizada não
ofereceu, na resposta à intimação, justificativa para ter apropriado o crédito de imobilizado de
forma acelerada, não sendo possível aferir se as edificações são novas ou se trata de reformas, ou
mesmo se todas se destinam à produção de bens, havendo entre elas ampliações, oficinas, casa de
máquinas, banheiros, depósitos, almoxarifados, armazéns, etc. Tampouco, foi possível, nestes
casos, estabelecer-se uma correlação precisa entre os itens/valores/meses das planilhas
“Doc_Comprobatorios01” (resposta à intimação) e “Imobilizado -Valor de Aquisição” (dados EFD-
C), de modo que, o direito ao crédito acelerado (integral ou em 24 meses) sobre tais edificações
não restou comprovado.
Ao apreciar a manifestação de inconformidade, o v. acórdão recorrido entendeu
por reconhecer parcialmente o direito creditório pleiteado, nos seguintes termos:
Fl. 1426
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.465 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10183.909896/2020-07
116
A despeito da informação presente no relatório, esta relatoria entende que alguns
itens objeto da glosa relacionada a edificações e benfeitorias, estão sim vinculados
a atividades produtivas. Ademais, a própria planilha que serviu para orientar a
glosa fiscal (arquivo não paginável anexo ao relatório fiscal – Glosa Imobilizado
(Edificações e Benfeitorias) – Aba -> Edificações e Benfeitoria EFD-C traz
informações sobre a Descrição do Item, o nome da conta analítica e a descrição do
Centro de Custos em que o gasto foi alocado.
Os Centros de Custo são identificados como, entre outros, Apoio Produção, Unid.
Benef. Algodão, Unid. Benf. E Armaz. De Graos, Psicultura Producao, Uni. Benef.
Sementes. Tais nomenclaturas vistas em conjunto com os descritores
complementares dos bens, permitem concluir que parte deles efetivamente se
relaciona à atividade de produção. Trata-se de bens como poço artesiano (Centro
de Custo: Apoio Producao), ampliação fabrica racao (Centro de Custo: Apoio
Producao), cobertura da câmara fria, base civil para prensa de fibrilha (Centro de
Custo: Unid. Benef. De Algodao). Em sua defesa a contribuinte junta ainda planilha
com a identificação dos itens no imobilizado. Portanto, entende-se que parte das
glosas deve ser revertida.
Planilha juntada aos autos por este relator em arquivo indica em colorido as
glosas mantidas por não se relacionarem a centro de custos relacionados a
atividades produtivas (Transportadora) e/ou porque o item descrito não se vincula
a atividades produtivas (banheiros, alojamentos, casas, instalações das sedes,
escritórios).
Nessa medida, os valores dos créditos trimestrais deverão levar em conta as
glosas revertidas nesse item, conforme planilha <DRJ Revisão Glosa Imobilizado
(Edificações e Benfeitorias).xlsx>.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente reitera as razões expostas na manifestação
de inconformidade, mencionando a possibilidade de apropriação de créditos sobre aquisição de
bens destinados ao ativo imobilizado, na forma acelerada, nos termos do artigo 6o da Lei no
11.488/07, e, na forma regular, nos termos do artigo 3o, inciso VI e VII, das Leis no 10.637/02 e
10.833/03.
Ressalta, ainda, que o artigo 3o, inciso VII, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03
alcançaria, no conceito de edificação, “[...] todos os bens incorporados à obra civil, bem como
obras preliminares e complementares, a exemplo do canteiro de obras, alojamento para operários,
banheiros, almoxarifados, entre outros”.
Por fim, defende que “[...] ainda que sejam refutados os argumentos até aqui
expostos, que levam à reversão das glosas em questão, o que se admite apenas a título de
argumentação, o fato é que o procedimento adotado pela Recorrente, relativamente à tomada de
crédito de bens do ativo imobilizado (máquinas, equipamentos e edificações), não causou qualquer
prejuízo ao fisco, como se pode verificar do demonstrativo elaborado pela Recorrente (vide doc. 10
Fl. 1427
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3101-004.465 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10183.909896/2020-07
117
da Manifestação de Inconformidade). Ou seja, também por esse motivo, não merece prosperar a
glosa realizada pela fiscalização”.
É o que passo a apreciar.
Inicialmente, cumpre destacar que, mesmo diante da reversão parcial das glosas
pelo v. acórdão recorrido, a recorrente reitera integralmente as razões expostas na manifestação
de inconformidade, sem trazer argumentos específicos para contestar as glosas mantidas.
Conforme supra relatado, o v. acórdão recorrido reverteu as glosas sobre itens que
considerou relacionados ao processo produtivo da empresa, mantendo as glosas exclusivamente
sobre itens que, no seu entendimento, não se referem “a centro de custos relacionados a
atividades produtivas (Transportadora) e/ou porque o item descrito não se vincula a atividades
produtivas (banheiros, alojamentos, casas, instalações das sedes, escritórios)”.
Quanto à controvérsia remanescente, merecem transcrição o artigo 3o, inciso VII,
c/c §1o, inciso III, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03 e o artigo 6o da Lei no 11.488/07:
Lei no 10.833/03
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
[...]
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor:
[...]
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos
VI, VII e XI do caput, incorridos no mês;
Lei no 11.488/07
Art. 6o As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 24 (vinte e
quatro) meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de que
tratam o inciso VII do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de
2002, e o inciso VII do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de
2003, na hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas ou
construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços.
Conforme se verifica da leitura dos referidos dispositivos, o contribuinte pode se
apropriar de créditos da não-cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS sobre
“edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da
Fl. 1428
DF CARF MF
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PROCESSO 10183.909896/2020-07
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empresa”, com base nos encargos de depreciação incorridos no mês. Por sua vez, “na hipótese de
edificações incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas ou construídas para utilização na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços”, o contribuinte poderá optar
pelo desconto de tais créditos, no prazo de 24 (vinte quatro meses).
Desta forma, para apropriação de créditos na forma acelerada, não basta que as
edificações e benfeitorias sejam utilizadas nas atividades da empresa em geral, deve se tratar de
edificações adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou
na prestação de serviços. Foi justamente este o fundamento da glosa.
Assim, considerando que a glosa remanescente alcança edificações e benfeitorias
que não são utilizadas no processo produtivo da empresa, entendo correta a manutenção parcial
da glosa, em razão da inexistência de permissão legal para apropriação de créditos na forma
acelerada sobre tais itens, o que, obviamente, não impede a apropriação dos créditos nos termos
do artigo 3o, inciso VII, c/c §1o, inciso III, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso neste tópico.

CONCLUSÃO
Por todo exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário, rejeitar as preliminares
de nulidade do Despacho Decisório e do v. acórdão recorrido, e de inobservância aos
entendimentos vinculantes proferidos no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, e, no
mérito, para dar-lhe parcial provimento, no sentido de:
a) reverter as glosas relativas ao pagamento de royalties aos licenciantes
pelo direito de uso de patentes para produção e comercialização de
sementes certificadas (uso da tecnologia);
b) reverter as glosas sobre fretes na aquisição de bens e insumos sujeitos
à alíquota zero, suspensão ou não incidência;
c) reverter as glosas sobre fretes no transporte de mercadorias recebidas
ou adquiridas de terceiros com o fim específico de exportação;
d) reverter as glosas sobre fretes de remessas de amostra grátis, em
bonificação, doação ou brinde, ou para demonstração;
e) reverter as glosas sobre bens adquiridos e utilizados para manutenção
dos bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica responsáveis pelo
processo produtivo;
f) reverter as glosas sobre os serviços relativos à NF no 9, de 21/06/2019,
emitida por GUAXE CONSTRUTORA LTDA, às Notas Fiscais emitidas pela
empresa G2 CONSTRUTORA que tratam dos serviços de manutenção
civil em “Fossa”, e à Pintura de Algodoeira;
Fl. 1429
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.465 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10183.909896/2020-07
119
g) reverter as glosas sobre rastreamento de veículos;

Assinado Digitalmente
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Renan Gomes Rego, redator designado
Não obstante as consistentes e bem fundamentadas razões apresentadas pelo
eminente Relator, permito-me divergir exclusivamente quanto à conclusão por ele adotado no
tocante ao creditamento sobre fretes de remessas de amostra grátis, de doações, de brindes ou
de demonstrações e sobre serviços de monitoramento de veículos.
No que tange aos fretes relacionados a remessas de amostras grátis, doações,
brindes ou materiais destinados à demonstração, entendo que tais envios não se caracterizam
como operação de venda, por não envolverem negócio jurídico translativo com circulação onerosa
de bens.
Ademais, no âmbito do PIS e da COFINS, a venda corresponde ao ingresso de receita
decorrente da atividade econômica da pessoa jurídica, constituindo a materialidade das
contribuições — o que evidentemente não se verifica nas remessas de amostras, brindes ou
materiais destinados exclusivamente à demonstração.
Nessa medida, tais dispêndios não se inserem no escopo das hipóteses que
autorizam a apropriação de créditos da não-cumulatividade, em particular no inciso IX do artigo 3o
da Lei no 10.833/03.
Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário, para manter as
glosas sobre fretes de remessas de amostra grátis, doação ou brinde, ou para demonstração.
Por outro lado, acompanho o entendimento do Relator para afastar as glosas
relativas aos fretes incidentes sobre bonificações em mercadorias. Isso porque tais bonificações
guardam vínculo direto com a operação de venda, consistindo na entrega adicional de produtos ao
adquirente como extensão da própria operação comercial — seja por incentivos, fidelização ou
política promocional. Cuida-se, portanto, de prática inserida em negócio jurídico translativo com
circulação onerosa de bens (venda), razão pela qual o respectivo frete integra os custos da
operação de venda e permite o aproveitamento dos créditos.
Sobre serviços de monitoramento (rastreamento) de veículos, nota-se que a parte
Recorrente não exerce a atividade de serviço de transporte, alegando apenas que o serviço de
rastreamento serve para bom funcionamento dos veículos utilizados pelos funcionários para
descolar dentro de sua propriedade rural. Senão, vejamos:
Fl. 1430
DF CARF MF
Original

DO CUM ENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-004.465 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10183.909896/2020-07
120
“Estacionamento, aluguel de veículos e rastreamento ➔ A empresa exerce
atividades pulverizadas por toda a dimensão do estado do Mato Grosso, com
fazendas se estendendo por milhares de hectares. Nesse contexto, o deslocamento
de seus profissionais só é possível através de automóveis. Assim, impossível
garantir o bom funcionamento da operação, se seus agrônomos, por exemplo, não
possam se deslocar entre as terras, o que está, intrínseca e fundamentalmente,
relacionado ao processo produtivo, além da qualidade do produto final. O
estacionamento e rastreamento destes veículos são consectários naturais.”
(página 78 do parecer técnico)
Pois bem. O conceito de insumo para fins de creditamento no regime não
cumulativo do PIS e da COFINS deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade e da
relevância. Sob tal ótica, somente se qualificam como insumos os bens e serviços cuja ausência
comprometa, de forma significativa, a realização da atividade econômica ou a qualidade do
produto ou serviço oferecido pela pessoa jurídica.
A essencialidade revela-se quando o dispêndio se mostra necessário ao
desenvolvimento da atividade fim, de modo que sua supressão inviabilizaria ou prejudicaria
substancialmente o processo produtivo. A relevância, por sua vez, manifesta-se quando o item,
ainda que não estritamente indispensável, interfere diretamente na qualidade ou adequação do
produto ou serviço, constituindo elemento relevante para o resultado econômico da atividade.
Tal compreensão decorre da aplicação do chamado teste de subtração, utilizado
pelo STJ no referido julgamento, mediante o qual se examina se a retirada do item compromete a
execução, o resultado ou a qualidade do processo produtivo.
Nessa linha, verifico que os gastos com serviços de rastreamento apontados pela
recorrente não se enquadram nos critérios estabelecidos pelo STJ. Tais dispêndios não se
destinam à produção agrícola nem guardam relação direta com a obtenção ou melhoria do
produto. Sua supressão não inviabiliza a atividade produtiva, tampouco interfere em sua
qualidade.
Assim, não atendidos os critérios de essencialidade ou relevância, os valores
despendidos com rastreamento, no caso concreto, não se qualificam como insumos para fins do
art. 3o, II, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, devendo ser mantida a impossibilidade de
creditamento.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Renan Gomes Rego

Fl. 1431
DF CARF MF
Original