Tribunal: CARF
Processo: 10746.721102/2014-14
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DEBORA FOFANO DOS SANTOS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-21
Data de publicação: 2025-08-01

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS POR INTERMÉDIO DE PESSOA JURÍDICA. POSSIBILIDADE. LIMITES. CARACTERIZAÇÃO DA RELAÇÃO DE EMPREGO.NECESSIDADE.
A prestaçãodeserviços pessoais por pessoa jurídica encontra limitação quando existentes os requisitosda relaçãodeemprego.Estandopresentes as características previstasnoartigo3odaCLT,aFiscalização tem o poder/ deverdelançarascontribuiçõesprevidenciáriasincidentessobrearelaçãodeemprego comprovada. Assim, imprescindívelacaracterização da relação empregatícia paraaconstituiçãodocréditotributário.
CONTRATAÇÃO DE PESSOA JURÍDICA PARA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS RELACIONADOS À ATIVIDADE-FIM DA CONTRATANTE. POSSIBILIDADE. APLICAÇÃO DO TEMA 725 STF (RE 958.252). REPERCUSSÃO GERAL RECONHECIDA. JULGADO EM CONJUNTO COM A ADPF 324.
É lícita a terceirização ou qualquer outra forma de divisão do trabalho entre pessoas jurídicas distintas, independentemente do objeto social das empresas envolvidas, mantida a responsabilidade subsidiária da empresa contratante.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10746.721102/2014-14
ACÓRDÃO
2201-012.067 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CASA DE CARIDADE DOM ORIONE
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS POR INTERMÉDIO DE PESSOA JURÍDICA.
POSSIBILIDADE. LIMITES. CARACTERIZAÇÃO DA RELAÇÃO DE EMPREGO.
NECESSIDADE.
A prestação de serviços pessoais por pessoa jurídica encontra limitação
quando existentes os requisitos da relação de emprego. Estando presentes
as características previstas no artigo 3o da CLT, a Fiscalização tem o poder/
dever de lançar as contribuições previdenciárias incidentes sobre a relação
de emprego
comprovada.
Assim,
imprescindível a caracterização da
relação empregatícia para a constituição do crédito tributário.
CONTRATAÇÃO DE PESSOA JURÍDICA PARA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
RELACIONADOS À ATIVIDADE-FIM DA CONTRATANTE. POSSIBILIDADE.
APLICAÇÃO DO TEMA 725 STF (RE 958.252). REPERCUSSÃO GERAL
RECONHECIDA. JULGADO EM CONJUNTO COM A ADPF 324.
É lícita a terceirização ou qualquer outra forma de divisão do trabalho
entre pessoas jurídicas distintas, independentemente do objeto social das
empresas envolvidas, mantida a responsabilidade subsidiária da empresa
contratante.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
ao recurso voluntário.

Fl. 945
DF CARF MF
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PROCESSO 10746.721102/2014-14
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Assinado Digitalmente
Débora Fófano dos Santos – Relatora

Assinado Digitalmente
Marco Aurélio de Oliveira Barbosa - Presidente
Participaram do presente julgamento os conselheiros Débora Fófano dos Santos,
Fernando Gomes Favacho, Weber Allak da Silva, Luana Esteves Freitas, Thiago Alvares Feital e
Marco Aurélio de Oliveira Barbosa (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto pela contribuinte (fls. 925/930) contra
decisão da 7a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto Alegre (RS)
- (fls. 908/918), que julgou a impugnação improcedente, mantendo o crédito tributário
formalizado no Auto de Infração – DEBCAD no 51.033.016-9, lavrado em 06/10/2014, no montante
de R$ 3.136.274,19, já incluídos juros e multa de ofício (fls. 11/23), referente às contribuição
previdenciária dos segurados, considerados pela auditoria fiscal como segurados obrigatórios da
Previdência Social na categoria de empregados, nas competências 01/2011 a 12/2012,
acompanhado do Relatório Fiscal (fls. 03/10).
Do Lançamento
Adoto para compor o presente relatório o seguinte excerto do acórdão recorrido (fl.
909):
(...)
Do Auto de Infração (AI)
Trata-se do AI Debcad no 51.033.016-9, no valor de R$ 3.136.274,19 (três
milhões, cento e trinta e seis mil, duzentos e setenta e quatro reais e dezenove
centavos), consolidado em 06/10/2014, relativo à contribuição previdenciária dos
segurados, considerados pela auditoria fiscal como segurados obrigatórios da
Previdência Social na categoria de empregados, nas competências 01/2011 a
12/2012.
Segundo o Relatório de Procedimento Fiscal, fls. 03/10, a partir de fiscalização
feita pelo Ministério do Trabalho e Emprego (MTE) foi verificado que a Casa de
Caridade Dom Orione “estabeleceu contratos com pessoas jurídicas que estariam
sendo interpostas por profissionais de saúde (pessoas físicas) visando que a
relação trabalhista fosse enquadrada em condições diversas do que impõe o Art
3o da CLT”. Os trâmites normais a partir dessas constatações impuseram a
Fl. 946
DF CARF MF
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participação de outros órgãos de controle, cabendo à fiscalização da Receita
Federal do Brasil a verificação sobre a regularidade do recolhimento da
contribuição previdenciária.
A Casa de Caridade Dom Orione, reconhecida como entidade beneficente de
assistência social, está isenta do pagamento da contribuição previdenciária da
parte patronal.
Os elementos de confronto com a legislação, que enquadram os profissionais
como segurados empregados, foram buscados pela fiscalização na análise dos
contratos de prestação de serviço pactuados entre a Casa de Caridade Dom
Orione (contratante) e as pessoas jurídicas (contratadas).
(...)
Da Impugnação
A contribuinte foi cientificada do lançamento e apresentou impugnação em
07/11/2014 (fls. 878/886), acompanhada de documentos (fls. 887/904), com os argumentos
abaixo reproduzidos, extraídos do relatório do acórdão recorrido (fls. 909/912):
(...)
Da Impugnação
A empresa foi cientificada do auto de infração em 09/10/2014, fl. 02. Em
07/11/2014, apresentou impugnação tempestiva, fls. 878/886, com os seguintes
argumentos.
Da Inconsistência Do Auto De Infração
Segundo a impugnante, em síntese, o que diferencia uma relação de trabalho de
uma relação de emprego é a subordinação, traço típico, característico e definidor
da existência ou não de vínculo empregatício. Somente a Justiça do Trabalho com
suporte Constitucional previsto no artigo 114 da Carta Maior, é que detém
competência para dirimir sobre a existência ou não de vínculo de natureza
empregatícia.
Afirma que jamais foi feito um pagamento sequer às pessoas ou empresas
apontadas no presente AI via planilhas. Todos os pagamentos foram feitos
mediante Notas Fiscais, com todos os recolhimentos fiscais incidentes.
Alega que alguns médicos constituem pessoa jurídica para poderem trabalhar em
forma de plantão e receberem pelos serviços prestados de forma correta, pois
não tem interesse e nem condições de serem empregados, por já trabalharem em
suas clínicas particulares ou por serem servidores concursados que não teriam
condição de cumprir horário estipulado pelo Hospital. Prestam seus serviços no
dia e no horário que lhes convêm, e previamente por eles (médicos)
estabelecidos. Não há, pois, relação de subordinação ou determinação por parte
da Autuada.
Fl. 947
DF CARF MF
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No tocante à existência de alguns contratos de parceria, em nada altera essa
situação fática, pois atendendo à conveniência do médico, a autuada cede um
espaço de maneira gratuita nas dependências do hospital, e em contrapartida, o
mesmo faz os atendimentos encaminhados pelo Hospital. Quem diz o horário que
poderá atender, o dia e quantos pacientes pode atender, mais uma vez é o
médico, de acordo com a sua conveniência. Evidente que por se tratar de uma
questão que envolve a saúde e a vida das pessoas, precisa existir uma relação de
compromisso e acompanhamento, pois afinal, tudo o que ocorre nas
dependências da autuada, ela é solidariamente responsável.
Existem ainda, atendimentos ou procedimentos feitos por médicos com Clinicas
Particulares, que levam seus pacientes particulares para fazer cirurgia nas
dependências da Autuada. Não são pacientes do Hospital, mas sim do médico
particular, que apenas usa as dependências do mesmo. Este médico, por questões
óbvias de segurança, precisa fazer um cadastro e submeter sua documentação a
uma rigorosa aferição por parte do Hospital, onde fará o procedimento, pois
apesar de apenas ceder suas instalações, a Autuada é solidariamente responsável
por tudo que lá ocorre.
Entende, ainda, a impugnante, que em razão de estar amparado na autuação feita
pelo MTE, que ainda está em discussão na esfera administrativa, o presente AI
não pode subsistir enquanto não for decidida a questão de ser ou não
empregados os médicos e empresas que serviram de base de informação. Sendo
reconhecido que não eram empregados, seja pelo próprio Ministério do Trabalho
e Emprego, seja pelo Judiciário do Trabalho, automaticamente este AI perece,
pois deixará de ter sustentação legal para cobrar o valor ora imputado como
devido.
Da Discussão junto ao Ministério do Trabalho e Emprego
A impugnante apresenta na peça impugnatória os seguintes argumentos, que
segundo afirma foram utilizados na defesa dos Autos de Infração lavrados pelo
MTE.
1. Relação contendo os nomes dos médicos apontados no relatório do MTE, que
não se tratam de empregados e sim profissionais liberais e autônomos
Alega que muitos dos nomes apontados pelo Auditor Fiscal do Trabalho, senão a
maioria, são médicos, profissionais liberais e autônomos, que em algum momento
realizaram algum serviço nas dependências da autuada, porém, não se tratam de
empregados. O corpo médico cadastrado junto à autuada chega a 160
profissionais, que de uma forma ou de outra prestaram ou prestam algum serviço.
Ao realizar qualquer procedimento o profissional médico é cadastrado e mesmo
que realize apenas um único procedimento, o seu nome continua nos cadastros,
fazendo parte do corpo médico.
Não é nenhuma novidade que na cidade de Araguaína, não existe número de
profissionais qualificados suficientes para atender a necessidade da população. A
Fl. 948
DF CARF MF
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título de exemplo, cita os profissionais que trabalham na UTI de alta
complexidade. Só existem três médicos na cidade e região que preenchem os
requisitos de especialidades exigidas para tal função e os três já são servidores do
Estado ou do Município, e ainda mantém seus consultórios particulares.
Como o profissional já mantém um vínculo seguro, com estabilidade junto a
empregador público, com carga máxima permitida para a profissão, seria
impossível para o médico, manter mais um contrato como celetista. Mas, como
pessoa jurídica, ele tem a flexibilização suficiente, para trabalhar como melhor lhe
convém. Os próprios médicos não estão dispostos a renunciar a estabilidade do
serviço público, para aventurar-se na iniciativa privada, sem qualquer garantia de
estabilidade. Assim, a única forma encontrada, para mantê-los prestando serviço
médico no hospital, foi aceitar a contratação como pessoa jurídica, caso contrário,
simplesmente fecharia o estabelecimento.
A forma da prestação do serviço como pessoa jurídica jamais foi uma exigência da
autuada, pelo contrário, tudo o que mais se deseja é ter um quadro de médicos
empregados, a exigência é do próprio profissional médico, pois se assim não for,
não há qualquer interesse por parte dos mesmos.
2. Relação com nomes de terceiros, que se tratam de sócios de empresas que
algum momento prestaram serviços à autuada, como laboratórios e clínicas
As pessoas relacionadas se referem a sócios e/ou proprietários de empresas que
em algum momento prestaram serviços ao grupo econômico. Como exemplo cita
Samuel Estrela Guerra, que é o proprietário do Laboratório de Análises Clínicas
Samuel Estrela Terra, e Ana Maria Morais Tahan, proprietária do laboratório
Prisma Diagnósticos. Eventualmente, os laboratórios realizaram alguns exames
para a autuada, mas nem por isso seus sócios e/ou proprietários são empregados
de alguma das empresas do grupo econômico, por isso, não há que se falar em
débito de FGTS em relação a eles.
Considerações Finais
Requer seja recebida a defesa, com os documentos que seguem junto, para que
seja o Auto de Infração julgado improcedente, ante a sua inconsistência, uma vez
que não são empregados aqueles apontados no relatório como devedores do
INSS, conforme acima demonstrado, e todos os tributos incidentes sobre as Notas
Fiscais de prestação de serviços foram recolhidas no tempo e na forma da lei.
Caso seja outro o entendimento, requer subsidiariamente, seja de pronto
suspensa a tramitação do presente AI, até que haja uma decisão definitiva
perante o Auto de Infração lavrado pela fiscalização do Ministério do Trabalho e
Emprego, visto que, uma vez sendo reconhecida administrativamente ou
judicialmente a inexistência de relação de emprego entre as pessoas indicadas no
Auto de Infração, deixará de existir a base de incidência da contribuição
previdenciária.
Fl. 949
DF CARF MF
Original

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Em entendendo, em última instância a Justiça do Trabalho, pela existência do
vínculo empregatício, há que se fazer a verificação judicial, se os supostos
devedores já não recolheram a contribuição previdenciária pelo teto de
contribuição previsto em lei, visto que todos recolhem ou como servidores
públicos ou como profissionais liberais autônomos.
(...)
Da Decisão da DRJ
A 7a Turma da DRJ/POA, em sessão de 16/04/2015, no acórdão no 10-54.651, julgou
a impugnação improcedente (fls. 908/918), conforme ementa abaixo reproduzida (fl. 908):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
COMPETÊNCIA DO AUDITOR-FISCAL PARA ENQUADRAR O SEGURADO COMO
EMPREGADO.
É atribuída à fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil a prerrogativa
de seja qual for a forma de contratação, desconsiderar o vínculo pactuado e
efetuar o enquadramento como segurados empregados, desde que presentes os
requisitos do artigo 12, inciso I, alínea "a", da Lei no 8.212/91.
A competência da Justiça do Trabalho para o reconhecimento da relação de
emprego, prevista no artigo 114 da Constituição, não exclui a competência dos
Auditores Fiscais da Receita Federal do Brasil para a constituição dos créditos
tributários relativos às contribuições previdenciárias decorrentes do devido
enquadramento do segurado da Previdência Social.
PRINCÍPIO DA PRIMAZIA DA REALIDADE.
No tocante à relação previdenciária, os fatos devem prevalecer sobre a aparência
que, formal ou documentalmente, possam oferecer, ficando a empresa autuada,
na condição de efetiva beneficiária do trabalho dos segurados que lhe prestaram
serviços através de empresa interposta, obrigada ao recolhimento das
contribuições devidas.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Do Recurso Voluntário
A Recorrente foi cientificada da decisão da DRJ em 25/05/2021 (AR de fls. 923/924)
e interpôs recurso voluntário em 25/06/2015 (fls. 925/930), acompanhado de documentos (fls.
931/937), com os argumentos abaixo reproduzidos:
DAS RAZÕES DO RECURSO
A questão básica da Autuação, diz respeito a serviços prestados por pessoas
jurídicas e prestadores de serviço de maneira autônoma sem qualquer vínculo de
Fl. 950
DF CARF MF
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subordinação, não se entrando por ora, na questão da contribuição de cada um
para a Previdência Social, visto que, a autuação teve início por notificação do
Ministério Público do Trabalho, onde se discute, ainda, via administrativa, sobre
um TAC firmado, e onde também se discute, também ainda em via administrativa,
sobre a real relação entre os prestadores de serviço e a Casa de Caridade Dom
Orione, ora Recorrente.
Não resta nenhuma dúvida, data máxima vênia, que os médicos e empresas
prestadores de serviço, não são empregados da Recorrente.
Em que pese a ilustre relatora afirmar que não há conflito de competência para o
reconhecimento de vínculo empregatício, entre a atuação do Auditor Fiscal e as
atribuições da Justiça do Trabalho, discriminadas na Emenda Constitucional 45 e
artigo 114 da Carta da República, com este entendimento, não se pode concordar.
(...)
O que causa espécie, é tal negativa, quando para amparar a r. decisão, a ilustre
relatora invoca exatamente os julgados do TST, instância máxima da Justiça do
Trabalho. Não vem ao caso aqui, trazer á baila toda a argumentação da defesa
apresentada, visto que a mesma se encontra no processo, mas é importante que
se diga, que no mundo da realidade os médicos que prestam serviço via pessoa
jurídica, assim como laboratórios e outros parceiros da Recorrente, não eram, não
são e não serão empregados, em que pese isso ser do interesse ao INSS que
fossem, porque a hipótese legal que define uma relação de emprego não se fazem
presentes no caso dos mesmos, por mais que a ilustre relatora veja vínculo
empregatício, não é o que ocorre, como se depreende da recente sentença
proferida pela Segunda Vara do Trabalho da Cidade de Araguaína — TO, nos autos
do processo n° 0000160-88.2015.5.10.0812, proferida em 21/05/2015.
Junta-se cópia de depoimento pessoal do autor da Ação, o médico IVAN EDGARD
LINO BALASSO e da sentença, que já transitou em julgado, para que Vossas
Excelências possam ter a certeza de que a Recorrente, em momento algum, tenta
burlar a Lei, ela apenas a cumpre.
A recorrente tem centenas de empregados, inclusive médicos, mas
especificamente nos casos levantados pelo ilustre Auditor, não o são, porque
todos aqueles que não tem o vínculo empregatício devidamente formalizado com
a Recorrente, mantém sua total autonomia, trabalhando o dia que lhe convém,
não existindo nenhuma ingerência por parte da recorrida nesta autonomia.
Quisera fosse isso possível, pois assim não ficaria a Recorrente a mercê da boa
vontade dos médicos, que trabalham apenas quando desejam e de acordo com
suas disponibilidades. Não que não se deseje contratar empregados médicos, o
fato é que não existe médico disponível e assim sendo, aqueles que tem suas
empresas, prestam serviços ao hospital quando desejam.
Por outro lado, empresas parceiras, prestam serviços para o Hospital e emitem
Notas Fiscais, como emitem para qualquer cliente, são pessoas jurídicas, de fato e
Fl. 951
DF CARF MF
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de direito, e seus proprietários recolhem os tributos inerentes às suas atividades.
A Recorrente é consumidora de um serviço prestado por essas empresas.
Por se tratar de parceria, regras são estabelecidas, mas isso não significa
subordinação. Se a Receita Federal firma alguma parceria com uma empresa, por
exemplo, para lhe fornecer o lanche dos servidores, e estabeleça critérios de
fornecimento, como hora de entrega, qualidade dos produtos, tipo de produtos,
componentes do produto, como por exemplo sem lactose, tudo isso firmado em
contrato de parceira, jamais significará que esta empresa fornecedora desse
serviço, ainda que seja um padeiro autônomo, tenha vínculo empregatício com a
tomadora de seu serviço.
No caso em tela é a mesma coisa.
De outra banda, é oportuno que seja entendido, que a Recorrente é uma entidade
filantrópica e por isso está isenta da quota patronal e por esta razão, não teria
qualquer tipo de problema em reconhecer que tais prestadores de serviço fossem
empregados, se de fato o fossem.
Ademais, caso houvesse o reconhecimento de vínculo empregatício pela Justiça
do Trabalho, que é a única competente para fazer tal reconhecimento,
provavelmente o INSS em nada se beneficiaria, pois todos os médicos já
contribuem em suas atividades privadas, ou como empresas, ou outros como
servidores públicos que são, pelo teto legal.
Assim, a parte patronal é isenta e a pessoa física do prestador de serviço já
recolheu pelo teto nada seria devido. Basta fazer uma busca pelos dados dos
prestadores para se chegar a essa conclusão.
Importante também que se diga, que todos que prestam serviços como pessoa
jurídica, os tributos incidentes, são retidos e repassados pela Recorrente, não
havendo nenhuma irregularidade.
O argumento levantado de que não há notícia de discussão judicial quanto á
discussão junto ao Ministério Público do Trabalho, neste momento ainda se
mostra inoportuna. Com efeito, na data de hoje, 25/06/2015, houve uma reunião
entre o Procurador do Trabalho Local e a Recorrente, onde se estar discutindo
administrativamente, ainda, uma alternativa para manter os serviços médicos,
dos prestadores de serviço, sob pena de, em não sendo assim entendido, como
possível e legal, além de fechar os serviços da Recorrente, por absoluta falta de
mão de obra, a questão aí sim, será judicializada a questão.
A manutenção da decisão ora combatida, e por via de conseqüência a
manutenção dos AI’s, levará inevitavelmente a uma precipitação no tocante à
ação do MPT que deu origem aos mesmos, já que no processo do MPT ainda se
está buscando uma saída administrativa, levará também a judicialização desta
demanda, visto que, junto ao Poder Judiciário, ouvindo os próprios médicos e
prestadores de serviço, como no caso da sentença que ora se junta, não se tem
nenhuma dúvida, que a presente autuação não subsistirá. com ônus
Fl. 952
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evidentemente para a União, que em última instância, será arcado mais uma vez
pela população que sempre acaba pagando a conta.
Posto isto, ratificando todos os termos da defesa apresentada, forte nas razões
acima expostas e nos documentos que ora se junta, que dão amparo real do que
acontece na realidade, pede a Essa Egrégia Corte, reforme in tatum a decisão
recorrida e reconheça a insubsistência dos AI’s, que padecem de vício nas suas
origens, por ser questão de justiça.
O presente recurso compôs lote sorteado a esta relatora.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Débora Fófano dos Santos, Relatora.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos de
admissibilidade razão pela qual deve ser conhecido.
No recurso a Recorrente apresenta os seguintes argumentos: (i) não há dúvidas que
os médicos e empresas prestadoras de serviço não são empregados da Recorrente; (ii) compete à
Justiça de Trabalho o reconhecimento vínculo empregatício; (iii) os médicos que prestam serviço
via pessoa jurídica, assim como laboratórios e outros parceiros da Recorrente, não eram, não são
e não serão empregados, em que pese isso ser do interesse ao INSS que fossem, porque a
hipótese legal que define uma relação de emprego não se fazem presentes no caso dos mesmos,
por mais que a ilustre relatora veja vínculo empregatício, não é o que ocorre, como se depreende
da recente sentença proferida pela Segunda Vara do Trabalho da Cidade de Araguaína — TO, nos
autos do processo n° 0000160-88.2015.5.10.0812, proferida em 21/05/2015; (iv) nos casos
levantados pelo ilustre Auditor, os médicos não empregados, porque todos aqueles que não tem o
vínculo empregatício devidamente formalizado com a Recorrente, mantém sua total autonomia,
trabalhando o dia que lhe convém, não existindo nenhuma ingerência por parte da recorrida nesta
autonomia; (v) as empresas parceiras, prestam serviços para o Hospital e emitem Notas Fiscais,
são pessoas jurídicas, de fato e de direito, e seus proprietários recolhem os tributos inerentes às
suas atividades e (vi) a manutenção da decisão ora combatida, e por via de consequência a
manutenção dos AI’s, levará inevitavelmente a uma precipitação no tocante à ação do MPT que
deu origem aos mesmos, já que no processo do MPT ainda se está buscando uma saída
administrativa, levará também a judicialização desta demanda, visto que, junto ao Poder
Judiciário, ouvindo os próprios médicos e prestadores de serviço, como no caso da sentença que
ora se junta, não se tem nenhuma dúvida, que a presente autuação não subsistirá.
A questão central na solução do litígio consiste na verificação da existência ou não
de elementos fáticos e jurídicos suficientes para caracterizar a contratação de empregados sob a
Fl. 953
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roupagem de pessoas jurídicas, a partir das cláusulas que estabelecem relações de trabalho dos
contratos de prestação de serviços pactuados entre a Recorrente (CONTRATANTE) e as pessoas
jurídicas (CONTRATADAS), em confronto com a legislação vigente.
Inicialmente, pela pertinência com o tema dos presentes autos, utilizo para compor
o presente relatório o seguinte excerto do acórdão no 2201-004.378 de relatoria do Conselheiro
Carlos Henrique de Oliveira:
(...)
Verifica-se, inclusive pelo relatado, que o lançamento tributário decorre da
desconsideração, pela Autoridade Fiscal, da contratação entabulada pela
Recorrente da prestação de serviços médicos por meio de pessoa jurídicas, a
chamada pejotização.
Assim, necessária, previamente, alguma análise teórica sobre o tema.
Preceitua a Carta da República que a ordem econômica é fundada na valorização
do
trabalho humano e na livre iniciativa, com expressa garantia para todos do livre
exercício de qualquer atividade econômica. Assim está redigido o artigo 170:
"Art.
170.
A ordem
econômica,
fundada na
valorização
do
trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos
existência
digna,
conforme
os ditames da
justiça
social, observados os seguintes princípios:
(...)
Parágrafo único. É assegurado a todos o livre exercício de qualquer
atividade econômica, independentemente de autorização de órgãos
públicos, salvo nos casos previstos em lei."
O preceito constitucional é claro em garantir que qualquer do povo pode exercer
todo tipo de atividade econômica encontrando, por óbvio, na lei, o limite desse
exercício.
Dessa constatação, podemos inferir que é lícito ao profissional que presta serviços
fazê-lo por meio de uma pessoa jurídica, uma vez que o exercício dessa atividade
econômica não encontra óbice legal, tampouco a constituição de uma empresa
com essa mister ofende a ordem jurídica.
Cediço que a conformação societária dessa pessoa jurídica é critério daquele que
a constitui, existindo no ordenamento pátrio diversos modelos societários que se
amoldam a esse mister .
Constituída a pessoa jurídica, essa ficção passa a contar com a tutela do
ordenamento
jurídico
que
empresta
personalidade ficta a essa pessoa, que passa
a
ser objeto e sujeito de direito.
Fl. 954
DF CARF MF
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Não obstante, a prestação de serviços atividade econômica cujo o objeto é uma
obrigação de fazer por vezes também é prestada por uma pessoa física, realizada
pelo trabalho dessa pessoa, atividade também valorizada pelo mesmo comando
constitucional acima mencionado.
Por muito tempo, a doutrina distinguiu pelo atributo da pessoalidade, a prestação
de serviços realizado pela pessoa jurídica daquele prestado pela pessoa física.
Assim, quando o contratante precisava que tal serviços fosse prestado
por determinada pessoa, era essa a contratada, em razão da característica única
que é atributo típico do ser humano, do trabalhador.
Se, por outro lado, a prestação do serviço se resumia a um objetivo determinado,
um 'facere' pretendido, a contratação de pessoa jurídica atendia a essa
necessidade, vez que despicienda a característica de personalidade para a
execução do objeto do contrato de prestação de serviços.
Se por um lado, no âmbito dos contratos, tal diferenciação interessa somente às
partes, causando pouco, ou nenhum, impacto a terceiros, por outro, no âmbito
tributário, tal diferenciação é ponto fulcral, em razão da diferenciação da exação
incidente sobre as duas formas de prestação de serviços, menos onerosa quando
prestada por pessoa jurídica.
O menor custo tributário, tanto para o contratante, quanto para o prestador de
serviços, fomentou uma crescente transformação de pessoas físicas que
prestavam serviço, trabalhadores portanto, em empresas.
Em 2005, com o advento da Lei no 11.196, a legislação tributária passou a
explicitamente admitir tal fenômeno. Vejamos a redação do artigo 129:
"Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços
intelectuais,
inclusive os de natureza científica,
artística ou cultural, em
caráter personalíssimo ou não, com ou sem a designação de quaisquer
obrigações a sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços,
quando por esta realizada, sujeita tão-somente à legislação aplicável às
pessoas jurídicas, sem prejuízo da observância do disposto no art. 50 da
Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 - Código Civil."
Claríssima a disposição legal. Havendo prestação de serviços por meio de pessoa
jurídica, mesmo por meio de pessoa jurídica, mesmo que atribuição de obrigações
às pessoas físicas, e sendo esses serviços de natureza intelectual, assim
compreendidos os científicos, os artísticos e os culturais, o tratamento fiscal e
previdenciário deve ser aquele aplicável as pessoas jurídicas, exceto no caso de
desvio
de
finalidade ou confusão patrimonial, como consta das disposições do
artigo 50 do Código Civil Brasileiro.
Não obstante o exposto, cediço recordar que a CLT impõe limite legal à pre
stação de serviços por pessoa jurídica. Tal limite se expressa exatamente na
relação de trabalho. Vejamos as disposições da Lei Trabalhista:
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" Art. 2o - Considera-se empregador a empresa, individual ou coletiva,
que, assumindo os riscos da atividade econômica, admite, assalaria e
dirige a prestação pessoal de serviço.
(...)
Art. 3o Considera-se empregado toda pessoa física que prestar serviços de
natureza
não eventual a empregador,
sob
a dependência deste
e
mediante salário.
Parágrafo único - Não haverá distinções relativas à espécie de emprego e
à condição de trabalhador, nem entre o trabalho intelectual, técnico e
manual.
(...)
Art. 9o - Serão nulos de pleno direito os atos praticados com o objetivo de
desvirtuar, impedir ou fraudar a aplicação dos preceitos contidos na
presente Consolidação." (destaquei)
Patente o limite da prestação de serviços personalíssimos por pessoa jurídica: a
relação de emprego.
Ao recordarmos as disposições do CTN, constantes não só do parágrafo único
do artigo 116, como também do inciso VII do artigo 149, podemos asseverar que,
encontrando a Autoridade Tributária as características da relação de emprego na
contratação de prestação de serviços por pessoa jurídica, surge o direito do Fisco
de
desconsiderar tal situação jurídica, vez que dissimuladora do contrato de
trabalho, e constituir o crédito tributário decorrente da constatação do fato
gerador verificado com o trabalho da pessoa física.
Dito de maneira diversa: para que haja o lançamento tributário por
desconsideração da prestação de serviços por meio de pessoa jurídica é ônu
s
do Fisco a comprovação da existência da relação de emprego entre a pessoa física
que prestou os serviços objeto da desconsideração da personalidade jurídica e o
contratante desses serviços.
A doutrina trabalhista é assente em reconhecer o vínculo de emprego quando
presentes, simultaneamente, as características da pessoalidade, da onerosidade,
da habitualidade e da subordinação.
Confrontemos as disposições da melhor doutrina trabalhista com os ditames
específicos da Lei no 11.196/05, com o objetivo de encontrarmos a exata
diferenciação entre a relação de emprego e a prestação de serviços por pessoa
jurídica.
Em primeiro lugar é necessário observar que a pessoalidade não é relevante no
distinção em apreço. Tal afirmação se corrobora com a simples leitura do artigo
129 da Lei no 11.196, que explicitamente afasta a questão do caráter
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personalíssimo e da atribuição de obrigações às pessoas que compõe a sociedade
prestadora de serviços.
Em segundo lugar, forçoso reconhecer que a habitualidade não apresenta
relevância como fato distintivo entre a prestação de serviços por pessoa física ou
jurídica, vez que tanto numa como em outra, a habitualidade, ou ausência desta,
podem estar presentes. Nesse ponto é necessário recordar que nas relações
comerciais também se instaura uma relação de confiança, decorrente do
conhecimento da excelência na prestação de serviços do fornecedor habitual.
A análise da onerosidade também não ajuda no traço distintivo. Cediço que tanto
no emprego quanto na mera relação comercial de prestação de serviços, o
pagamento pelos serviços prestados está presente.
Logo, o ponto fulcral da distinção é a subordinação. Somente na relação de
emprego o contratante, no caso empregador, subordina o prestador de serviços,
no caso, o empregado.
Porém, não se pode, sob pena de ofensa ao direito, entender que qualquer
forma de direção da prestação de serviços é a subordinação típica das normas
trabalhistas.
Esta, a subordinação trabalhista, se apresenta em duas situações específicas.
A primeira se observa quando o empregador, no nosso caso o contratante da
prestação de serviços conduz, ordena, determina a prestação de serviços. É
a chamada subordinação subjetiva onde o prestador de serviços, o trabalhador,
recebe ordens específicas sobre seu trabalho, assim entendida a determinação
de como trabalhar, de como executar as tarefas a ele, trabalhador, atribuídas. É
a subordinação típica, aquela presente no modelo fordista-taylorista de
produção.
Modernamente,
encontramos
o
segundo
modelo
de
subordinação,
erroneamente chamado por muitos de subordinação jurídica. Não se pode
admitir tal denominação, quanto mais a afirmação que esta subordinação decorre
do contrato. Ora, qualquer contrato imputa direitos e deveres e por certo, desses
decorre subordinação jurídica, posto que derivada de um negócio jurídico que
atribui obrigações.
Essa moderna subordinação é a chamada subordinação estrutural, nos dizeres de
Maurício Godinho Delgado. É a subordinação consubstanciada pela inserção do
trabalhador no modelo organizacional do empregador, na relação institucional
representada pelo fluxo de informações e de prestação de serviços constante
do negócio da empresa contratante desses serviços.
Mister realçar que é por meio da subordinação estrutural que o empregador, o
tomador de serviços que subordina o prestador, garante seu padrão de qualidade,
uma vez que controla todo o fluxo da prestação dos serviços necessários a
consecução do mister constante de seu objeto social, ou seja, é por meio de
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um modelo de organização que há o padrão de qualidade necessário e o
controle das atividades e informações imprescindíveis para a prestação final dos
serviços, para a elaboração do produto, para a venda da mercadoria que é o fim
da
atividade
econômica
pretendida pelo contratante dos serviços, pelo empregador.
Com essa (sic) considerações, a solução da lide tributária instaurada por meio do
presente recurso voluntário será encontrada a partir da comprovação, ou não, d
a
existência da relação de emprego, consubstanciada pela comprovação da
subordinação, entre as pessoas físicas que prestaram os serviços mencionados
no auto de infração e a Recorrente.
(...)
A partir dessas considerações passamos a análise do caso concreto quanto a
imputação fiscal no tocante a caracterização da relação de emprego.
A fiscalização apontou no Relatório Fiscal que os contratos possuem redação
padrão com poucas diferenças entre eles, utilizando para análise o contrato no 05/2011, assinado
com a Clínica de Endoscopia do Tocantins, apontando ter restado configurado o vínculo ante a
constatação da existência dos elementos fundamentais da relação de emprego estabelecidos nos
artigos 2o e 3o da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), quais sejam: trabalho realizado por
pessoa física, pessoalidade, não eventualidade, subordinação e onerosidade.
Na visão do fisco os trechos do contrato que foram reproduzidos no Relatório Fiscal
(fls. 07/08) são suficientes para a comprovação da relação de emprego entre os trabalhadores que
prestam serviços às pessoas jurídicas contratadas, seja como sócios, seja como empregados do
hospital.
Todavia, não há nos autos provas das alegações fiscais, ou seja, vários contratos e
nenhuma prova ou indício desta, que demonstre as alegações de vício de consentimento,
pessoalidade ou ainda a necessária comprovação, mesmo que indiciária, da subordinação alegada.
Se isso ocorreu em relação aos pagamentos efetuados tendo por base os contratos apresentados
pela contribuinte, que se dirá então em relação aos prestadores de serviços pessoas jurídicas que
sequer contratos foram apresentados?
Foram juntadas aos presentes autos cópias dos seguintes documentos: (i) planilhas
que relacionam: (a) PRESTADORES DE SERVIÇOS MÉDICOS COM REPASSE DE VALORES - 2011 e
2012 - CONTRATOS APRESENTADOS (fls. 31/36); (b) PRESTADORES DE SERVIÇOS MÉDICOS COM
REPASSE DE VALORES - 2011 e 2012 - CONTRATOS NÃO APRESENTADOS (fl. 37) e (c) REPASSES
FEITOS A PRESTADORES DE SERVIÇO DE SAÚDE – 2011/2012 (fls. 38/77); (ii) contratos de
prestação de serviços (fls. 78/621) e (iii) demonstrativos de pagamentos realizados por data de
pagamento (fls. 622/874).
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Ou seja, não há nenhuma prova das alegações fiscais, ainda que por amostragem,
de que uma pessoa física, individualmente considerada, tenha prestado serviço pessoal,
subordinado hierarquicamente ou por meio de inserção no modelo organizacional do tomador de
seus serviços, por intermédio da pessoa jurídica.
A mera análise de contrato, embasada em percepção da autoridade fiscal, não tem
o condão de comprovação da fraude, ou simulação previstas no artigo 9o da CLT que ensejam a
aplicação das normas trabalhistas ao caso concreto.
Não há subordinação que seja ínsita a um tomador de serviços que, por
previsão contratual, determine o local da prestação de serviços.
Não parece razoável crer que, se a contratante de serviços a serem prestados,
define o local onde o serviço será prestado, ou preveja, contratualmente, a eventual alteração de
tal local, restaria configurada a vinculação do prestador às regras do tomador.
Não há prova da pessoalidade da prestação de serviços pelo simples motivo de que
não há identificação concreta de quem foi o prestador de serviços intuito personae à Recorrente.
Diante do exposto, não se observa no lançamento fiscal a comprovação da relação
de emprego para a desconsideração da relação entre as pessoas jurídicas prestadoras e a
tomadora dos serviços.
Ao analisar a impugnação da contribuinte, a DRJ concluiu que (fls. 916/918):
(...)
Constata-se, assim, que os profissionais da saúde exercem um trabalho pessoal
para a Casa de Caridade Dom Orione em atividade intrínseca e inerente aos
objetivos desta, prestado de modo regular e contínuo ao longo de meses,
conforme demonstrado na planilha “Repasses Feitos a Prestadores de Serviço de
Saúde – 2011/2012”, fls. 38/77, voltado para a atividade principal de uma
entidade da área da saúde, subordinando-se às diretrizes organizacionais, sendo
pois uma prestação pessoal de trabalho integrada na estrutura produtiva da
empresa, o que configura uma relação empregatícia para fins de enquadramento
do segurado previdenciário.
Da Relação contendo os nomes dos médicos apontados no relatório do MTE,
que não se tratam de empregados e sim profissionais liberais e autônomos
Nas alegações interpostas aos Autos de Infração lavrados pelo Ministério do
Trabalho e Emprego, também apresentadas na peça impugnatória em exame, a
autuada alega, em síntese, que os próprios médicos não têm interesse e nem
condições de serem empregados da Casa de Caridade; a contratação como pessoa
jurídica foi a única forma encontrada de mantê-los trabalhando no hospital.
Ocorre que embora alguns profissionais possam, livremente, constituir pessoa
jurídica para a prestação de serviços médicos, uma vez que o ordenamento
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jurídico não os impede a tanto, a utilização desta forma societária, por parte de
terceiros, não pode implicar afronta à legislação.
A Lei no 8.212, de 1991, em seu artigo 12, inciso I, alínea "a", estabeleceu que são
segurados obrigatórios da Previdência Social, como empregado, as pessoas físicas
que prestem serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter não-
eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração. Trata-se de norma
impositiva, de direito público, que os doutrinadores denominam de norma
cogente, ou seja, é regra de aplicação obrigatória em todos os casos e que não
pode depender da vontade das partes interessadas; há de ser obedecida
fielmente, as partes não podem exclui-la, nem modificá-la; não deixam de incidir
pela simples vontade do particular.
Conseqüentemente, ninguém deixa de ser segurado obrigatório da Previdência
Social, como empregado, porque prefira ser uma sociedade empresária
prestadora de serviço. Presentes as características de uma relação de emprego,
pela comprovação da presença de seus requisitos fundamentais, há que se
constatar a condição de segurado obrigatório, como empregado, nos termos da já
citada alínea "a", inciso I, artigo 12, da Lei n° 8.212/91, fazendo surgir o estado
jurídico que vincula tanto a Casa de Caridade Dom Orione, como responsável
tributária pelo recolhimento da contribuição dos segurados, quanto os
profissionais de saúde, como contribuintes da previdência social.
Relação com nomes de terceiros, que se tratam de sócios de empresas que
algum momento prestaram serviços à autuada, como laboratórios, clínicas
A autuada refere a existência de uma “Relação com nomes de terceiros” que são
sócios e/ou proprietários de laboratórios que eventualmente realizaram alguns
exames para a autuada. Como exemplo cita Samuel Estrela Guerra, que é o
proprietário de um laboratório (Laboratório de Análises Clínicas Samuel Estrela
Terra), e Ana Maria Morais Tahan, que é proprietária de outro laboratório (Prisma
Diagnósticos).
Examinado o Anexo “Quadros Demonstrativos Apuração Fiscal”, especialmente as
planilhas “Prestadores de Serviços Médicos com repasse de Valores”, fls. 31/37, e
“Repasses Feitos a Prestadores de Serviço de Saúde – 2011/2012”, fls. 38/77, que
identificam os prestadores de serviços e as correspondentes bases de cálculo
consideradas no AI, verifica-se que não constam os profissionais Samuel Estrela
Guerra, proprietário do Laboratório de Análises Clínicas Samuel Estrela Terra, e
Ana Maria Morais Tahan, proprietária do Laboratório Prisma Diagnósticos.
Portanto, estes não foram considerados pela fiscalização no lançamento fiscal.
Esclareça-se que, segundo informa a autoridade lançadora, no Relatório do
Procedimento Fiscal, nem todos os pagamentos efetuados pela fiscalizada (objeto
da planilha “Pagtos Médicos 01-01-11 a 31-12-2012”), foram considerados no AI.
A partir desta planilha de pagamentos, encaminhada pela fiscalizada, houve a
identificação dos prestadores que receberam repasses (pagamentos) em meses
seguidos em 2011 e/ou 2012 com valores de mesma ordem de grandeza, sendo
Fl. 960
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gerado o arquivo de repasses com os totais mensais pagos para fins de incidência
da contribuição previdenciária.
(...)
Extrai-se do excerto acima que o principal fundamento adotado pelo juízo a quo
para a manutenção do lançamento foi o fato “dos profissionais da saúde exercerem um trabalho
pessoal para a Recorrente em atividade intrínseca e inerente aos objetivos desta, prestado de
modo regular e contínuo ao longo de meses, subordinando-se às diretrizes organizacionais”.
Cumpre observar que o Supremo Tribunal Federal (STF) ao julgar conjuntamente a
ADPF 324 e o RE 958.252 (esse último na sistemática da repercussão geral)1, nos quais se discutia
a licitude da terceirização de atividades precípuas da empresa tomadora de serviços, fixou a
seguinte tese jurídica: "É lícita a terceirização ou qualquer outra forma de divisão do trabalho
entre pessoas jurídicas distintas, independentemente do objeto social das empresas envolvidas,
mantida a responsabilidade subsidiária da empresa contratante (tema 725 da repercussão geral)."
Merece destacar ainda que o STF admitiu e proveu reclamação constitucional para
desconstituir acórdão contrário ao entendimento firmado na ADPF 324 e no RE 958.252, em caso
que tratava especificamente da contratação de médicos por intermédio de pessoa jurídica da qual
os sócios são os próprios prestadores de serviços (AgRg na Reclamação 47.843/BA, Rel. Cármen
Lúcia, 1a Turma, DJ 08.02.2022).
Desse modo, em razão da natureza vinculante das decisões proferidas pelo
Supremo Tribunal Federal nos aludidos feitos, deve ser reconhecida a licitude das terceirizações
em qualquer atividade empresarial.
Como decorrência de tal decisão do STF, perde o sentido a interpretação dada pela
fiscalização quanto à caracterização da pejotização, não havendo provas nos autos da existência
de vínculo de emprego e dos requisitos elencados no artigo 3o da CLT, pois, a princípio, todas as
pessoas jurídicas foram constituídas regularmente de acordo com o artigo 2o da CLT e com o
conceito de empresário, disposto no artigo 966 do Código Civil , sendo que as provas coletadas
pela fiscalização confirmam o exercício de atividade empresarial, não podendo se falar em vínculo
empregatício e pejotização.
Por fim, corrobora com tal entendimento, os documentos juntados com o recurso
voluntário (fls. 932/937), onde a própria Justiça do Trabalho, em demanda ajuizada por
reclamante que buscava o reconhecimento de vínculo empregatício com a ora Recorrente, julgou
pela inexistência do vínculo de emprego, por estarem ausentes os requisitos previstos no artigo 2o
da CLT, quais sejam, da pessoalidade, pagamento de salário e a subordinação e negou os pedidos
de indenização por assédio moral e por pejotização.
Conclusão

1 Com trânsito em julgado em 15/10/2024.
Fl. 961
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Por todo o exposto e por tudo mais que consta dos autos, vota-se em dar
provimento ao recurso voluntário.
Assinado Digitalmente
Débora Fófano dos Santos

Fl. 962
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