Tribunal: CARF
Processo: 10340.720304/2023-94
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROBERTO JUNQUEIRA DE ALVARENGA NETO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-13
Data de publicação: 2025-09-18

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Exercício: 2019, 2020, 2021
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
O atendimento aos preceitos estabelecidos no art. 142 do CTN, a presença dos requisitos do art. 10 do Decreto no 70.235/1972 e a observância do contraditório e do amplo direito de defesa do contribuinte afastam a hipótese de nulidade do lançamento.

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Exercício: 2019, 2020, 2021
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. AGROINDÚSTRIA. ENQUADRAMENTO.
Para o enquadramento na condição de Agroindústria, faz-se necessária a comprovação de se tratar de produtor rural pessoa jurídica cuja atividade econômica é a industrialização de produção rural própria ou de produção própria e adquirida de terceiros, além de desenvolver duas atividades em um mesmo empreendimento econômico com departamentos, divisões ou setores rural e industrial distintos.
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. AGROINDÚSTRIA. NÃO ENQUADRAMENTO. INDUSTRIALIZAÇÃO PRODUÇÃO PRÓPRIA INEXISTENTE E/OU ÍNFIMA. AQUISIÇÃO FLORESTA EM PÉ. NÃO CARACTERIZAÇÃO PRODUÇÃO PRÓPRIA.
O regime substitutivo inscrito no artigo 22-A da Lei n° 8.212/91, introduzido pela Lei n° 10.256/2001, contempla a tributação da Agroindústria, assim considerado o produtor rural pessoa jurídica cuja atividade econômica é a industrialização de produção rural própria ou de produção rural própria e adquirida de terceiros, além de desenvolver suas atividades em um mesmo empreendimento econômico com departamentos, divisões ou setores rural e industrial distinto, não abarcando àquele contribuinte que não detém produção própria ou mesmo quando insignificante se comparada com a adquirida de terceiros, o qual deverá ser considerado como Indústria, hipótese que se vislumbra no caso vertente.
De conformidade com a jurisprudência firmada neste Colegiado, a simples aquisição de floresta em pé, prontas ou semi-prontas para o corte, não tem o condão de atrair a condição de agroindústria à empresa, não caracterizando produção própria.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10340.720304/2023-94
ACÓRDÃO
2101-003.269 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
REPINHO REFLORESTADORA MADEIRAS E COMPENSADOS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Exercício: 2019, 2020, 2021
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
O atendimento aos preceitos estabelecidos no art. 142 do CTN, a presença
dos requisitos do art. 10 do Decreto no 70.235/1972 e a observância do
contraditório e do amplo direito de defesa do contribuinte afastam a
hipótese de nulidade do lançamento.
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Exercício: 2019, 2020, 2021
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. AGROINDÚSTRIA. ENQUADRAMENTO.
Para o enquadramento na condição de Agroindústria, faz-se necessária a
comprovação de se tratar de produtor rural pessoa jurídica cuja atividade
econômica é a industrialização de produção rural própria ou de produção
própria e adquirida de terceiros, além de desenvolver duas atividades em
um mesmo empreendimento econômico com departamentos, divisões ou
setores rural e industrial distintos.
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
AGROINDÚSTRIA.
NÃO
ENQUADRAMENTO. INDUSTRIALIZAÇÃO PRODUÇÃO PRÓPRIA INEXISTENTE
E/OU ÍNFIMA. AQUISIÇÃO FLORESTA EM PÉ. NÃO CARACTERIZAÇÃO
PRODUÇÃO PRÓPRIA.
O regime substitutivo inscrito no artigo 22-A da Lei n° 8.212/91,
introduzido pela Lei n° 10.256/2001, contempla a tributação da
Agroindústria, assim considerado o produtor rural pessoa jurídica cuja
atividade econômica é a industrialização de produção rural própria ou de
produção rural própria e adquirida de terceiros, além de desenvolver suas
atividades
em
um
mesmo
empreendimento
econômico
com
departamentos, divisões ou setores rural e industrial distinto, não
Fl. 3918
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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abarcando àquele contribuinte que não detém produção própria ou
mesmo quando insignificante se comparada com a adquirida de terceiros,
o qual deverá ser considerado como Indústria, hipótese que se vislumbra
no caso vertente.
De conformidade com a jurisprudência firmada neste Colegiado, a simples
aquisição de floresta em pé, prontas ou semi-prontas para o corte, não tem
o condão de atrair a condição de agroindústria à empresa, não
caracterizando produção própria.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por conhecer do
recurso voluntário, rejeitar as preliminares e negar-lhe provimento.
Sala de Sessões, em 13 de agosto de 2025.

Assinado Digitalmente
Roberto Junqueira de Alvarenga Neto – Relator

Assinado Digitalmente
Mário Hermes Soares Campos – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Cleber Ferreira Nunes Leite,
Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Ana Carolina da Silva Barbosa, Mario Hermes Soares
Campos (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Heitor de Souza Lima Junior.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto por REPINHO REFLORESTADORA
MADEIRAS E COMPENSADOS LTDA contra decisão de primeira instância que julgou improcedente
sua impugnação, mantendo integralmente o lançamento fiscal referente a contribuições
previdenciárias patronais sobre folha de pagamento, no valor total de R$ 13.435.926,32, relativo
ao período de janeiro de 2019 a abril de 2021.
A autuação decorreu do desenquadramento da empresa do regime tributário
aplicável às agroindústrias, operado pela fiscalização com fundamento na constatação de que não
Fl. 3919
DF CARF MF
Original

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se encontravam presentes os requisitos legais para tal classificação. A autoridade fiscal baseou sua
decisão em três elementos fundamentais.
Primeiro, verificou-se a utilização pela autuada de quantidade irrelevante de
produção rural própria no processo industrial, representando apenas 0,85% do total da matéria-
prima empregada, quando comparada àquela adquirida de terceiros. Esta constatação emergiu da
análise das notas fiscais e demonstrou a manifesta desproporção entre a produção própria e a
atividade industrial desenvolvida.
Segundo, identificou-se a ausência de centros de custos distintos para o registro da
atividade rural em sua escrituração contábil, requisito considerado essencial pela fiscalização para
a adequada segregação das atividades rural e industrial, conforme estabelecido na Instrução
Normativa RFB no 971/2009.
Terceiro, a fiscalização desconsiderou, para fins de caracterização de produção
própria, as aquisições de "florestas em pé", adotando o entendimento firmado na Solução de
Consulta no 8-Cosit de 2015, segundo o qual tais operações não configuram efetiva produção rural
própria da pessoa jurídica.
Em suas razões de defesa, a Recorrente apresentou argumentação estruturada em
cinco eixos principais. Inicialmente, suscitou nulidade do lançamento por alegada aplicação de
instruções normativas revogadas ou que extrapolam o texto legal, estabelecendo requisitos não
previstos na Lei no 8.212/1991, em violação ao princípio da legalidade tributária estrita.
Subsidiariamente, sustentou a ausência de fundamentação legal adequada para o
desenquadramento como agroindústria, argumentando que atende plenamente aos requisitos
legais para tal classificação, uma vez que desenvolve atividades de industrialização de produção
própria e de produção adquirida de terceiros.
A defesa enfatizou que a legislação previdenciária não estabelece percentual
mínimo de produção própria nem exige preponderância da atividade rural sobre a industrial para
a caracterização da agroindústria. Destacou ainda que mantém extensas áreas de cultivo de pinus,
totalizando 921,41 hectares, equivalentes a 9.214.100 metros quadrados, dimensão que, segundo
argumenta, não pode ser considerada produção irrisória.
Por fim, a Recorrente defendeu que as aquisições de "florestas em pé" devem ser
consideradas como produção própria, tendo em vista que assume integralmente a
responsabilidade pelo manejo florestal e pela extração da madeira, desenvolvendo efetivamente
atividades inerentes à produção rural.
A decisão de primeira instância manteve integralmente o lançamento fiscal,
acolhendo os fundamentos da fiscalização. O julgador considerou que a atividade rural da
Recorrente se apresenta insignificante em relação à sua atividade industrial predominante e que a
aquisição de "florestas em pé" não caracteriza produção própria nos moldes exigidos pela
legislação previdenciária para o enquadramento como agroindústria.
Fl. 3920
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AGROINDÚSTRIA. UTILIZAÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA PRÓPRIA. QUANTIDADES
ÍNFIMAS. DESCARACTERIZAÇÃO.
A caracterização da empresa como agroindústria deve ser afastada quando a
utilização de matéria-prima oriunda de produção rural própria no processo
industrial ocorre em quantidades ínfimas.
Inconformada, a contribuinte interpôs o recurso voluntário, reiterando
integralmente os argumentos apresentados na fase administrativa anterior e postulando a
reforma da decisão recorrida para reconhecer seu direito ao enquadramento como agroindústria
e, consequentemente, ao regime tributário diferenciado previsto no artigo 22-A da Lei no
8.212/1991.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Relator
1. Admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade
previstos no Decreto n° 70.235/72. Portanto, o recurso deve ser conhecido.
2. Preliminares
A Recorrente suscita preliminar de nulidade do lançamento tributário, alegando
fundamentação em Instruções Normativas revogadas ou que extrapolam os limites da legislação
tributária ordinária, configurando violação ao princípio da legalidade estrita consagrado no artigo
150, inciso I, da Constituição Federal e no artigo 9o, inciso I, do Código Tributário Nacional.
A preliminar não merece prosperar.
O lançamento tributário em discussão encontra seu fundamento jurídico primário e
suficiente no artigo 22-A da Lei no 8.212/1991, introduzido pela Lei no 10.256/2001, dispositivo
que estabelece o regime de tributação aplicável às agroindústrias e define este contribuinte como
"o produtor rural pessoa jurídica cuja atividade econômica seja a industrialização de produção
própria ou de produção própria e adquirida de terceiros".
A fundamentação legal do auto de infração revela que a autoridade fiscal aplicou
corretamente o referido dispositivo legal à situação fática verificada, respeitando integralmente o
princípio da legalidade tributária. As constatações que embasaram o lançamento derivaram de
elementos objetivos apurados durante o procedimento fiscal, notadamente a análise das notas
fiscais que demonstrou a utilização de apenas 0,85% de matéria-prima de produção rural própria
no processo industrial da autuada.
As Instruções Normativas mencionadas no relatório fiscal, incluindo aquelas
eventualmente revogadas e referenciadas em contexto meramente histórico, bem como a
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Instrução Normativa RFB no 971/2009, vigente à época dos fatos geradores, constituem normas
complementares da legislação tributária, nos exatos termos do artigo 100, inciso I, do Código
Tributário Nacional. Como tais, vinculam a administração tributária e destinam-se exclusivamente
a explicitar conceitos jurídicos necessários à aplicação da lei, sem inovar na ordem jurídica ou criar
obrigações não previstas na legislação ordinária.
O ordenamento jurídico tributário brasileiro reconhece expressamente o papel das
normas complementares na operacionalização dos conceitos legais. Conforme estabelece o artigo
100 do Código Tributário Nacional, "são normas complementares das leis, dos tratados e das
convenções internacionais e dos decretos: I - os atos normativos expedidos pelas autoridades
administrativas". Tais normas cumprem função indispensável na regulamentação de aspectos
técnicos e operacionais, especialmente em matéria contábil-fiscal, onde a precisão conceitual é
imperativa para a correta aplicação da norma jurídica.
A jurisprudência administrativa e judicial consolidou entendimento pacífico de que
o poder regulamentar da administração tributária autoriza a expedição de atos normativos que
explicitem o conteúdo da lei, desde que não extrapolem seus limites ou criem obrigações não
previstas no texto legal. No presente caso, verifica-se que a autoridade fiscal não fundamentou o
lançamento exclusivamente nas disposições das Instruções Normativas, mas primordialmente em
constatações fáticas objetivas, aplicando adequadamente o conceito legal de agroindústria
estabelecido no artigo 22-A da Lei no 8.212/1991.
A análise dos elementos probatórios constantes dos autos demonstra que a
fiscalização baseou sua conclusão em dados concretos e verificáveis: a ínfima participação da
produção rural própria no processo industrial da autuada e a ausência de segregação adequada
das atividades rural e industrial. Estes elementos fáticos, por si só, são suficientes para embasar a
conclusão de desenquadramento como agroindústria, independentemente de qualquer disposição
regulamentar específica.
Diante do exposto, rejeito a preliminar de nulidade suscitada.
3. Mérito
O artigo 22-A da Lei no 8.212/1991 estabelece o regime tributário aplicável às
agroindústrias, definindo-as como “o produtor rural pessoa jurídica cuja atividade econômica seja
a industrialização de produção própria ou de produção própria e adquirida de terceiros”.
Art. 22-A. A contribuição devida pela agroindústria, definida, para os efeitos desta
Lei, como sendo o produtor rural pessoa jurídica cuja atividade econômica seja a
industrialização de produção própria ou de produção própria e adquirida de
terceiros, incidente sobre o valor da receita bruta proveniente da comercialização
da produção, em substituição às previstas nos incisos I e II do art. 22 desta Lei, é
de: (...)
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A interpretação sistemática desta norma, conjugada com as disposições
regulamentares da Instrução Normativa RFB no 971/20091 e a jurisprudência administrativa
consolidada, permite identificar os requisitos essenciais para o enquadramento pretendido: ser
produtor rural pessoa jurídica e ter como atividade econômica a industrialização de produção
própria ou de produção própria e adquirida de terceiros, desenvolvendo as atividades de
produção rural e industrial com departamentos, divisões ou setores distintos.
A questão central do presente litígio reside em verificar se a Recorrente desenvolve
efetivamente atividade econômica de industrialização de produção própria ou de produção
própria e adquirida de terceiros, nos moldes exigidos pela legislação tributária.
A fiscalização, a partir de uma análise minuciosa das notas fiscais da empresa
durante todo o período autuado, de janeiro de 2019 a abril de 2021, entendeu que apenas 0,85%
da matéria-prima utilizada no processo industrial de fabricação de compensados deriva de
produção rural própria da Recorrente, enquanto expressivos 99,15% provêm de aquisições de
terceiros.
2.3.9. Verificou-se que as notas emitidas por terceiros não apresentam
quantidades de unidades estatísticas confiáveis. Por exemplo, há notas fiscais cuja
unidade estatística é o quilograma, mas a média do valor unitário para estas notas
é de R$ 238,80, enquanto as notas cujas unidades são a tonelada apresentam
média de R$ 146,88. Há também notas fiscais cujas quantidades dos produtos são
medidas em metros e unidades, impossibilitando a conversão para uma única
medida estatística. Ademais, a empresa compra produtos derivados de madeira
que não são de toras brutas, mas que certamente são utilizadas como matéria
prima.
2.3.10. Por este motivo, foram elaborados dois quadros comparativos com as
procedências de madeiras e derivados. O primeiro, com as totalizações em
volumes de produtos, apresenta as notas de compras e de transferência, cujos
produtos são toras de madeira medidas em3 ou toneladas convertidas em m3.
Para as conversões de toneladas para metros cúbicos foram utilizados índices
encontrados
na
internet
(https://moodle.ufsc.br/pluginfile.php/1935269/mod_resource/content/1/Conve
rs%C3%A3o%20unid
ades%20madeira.pdf#:~:text=Um%20metro%20c%C3%Babico%20de%20madeira,
x%201%2C0m%20d e%20), de 1,20 para o pinus e 1,15 para eucalipto,
considerando ambos com casca.
2.3.11. Observou-se que a empresa comprou 674.886,41 m3 de toras de madeira
no período de 01/2019 a 04/2021 e utilizou 13.885,74 m3 de toras consideradas
como de produção rural própria, equivalentes, em média no período, a 2,02% do

1 Art. 165. Considera-se: I - produtor rural, a pessoa física ou jurídica, proprietária ou não, que desenvolve, em área
urbana ou rural, a atividade agropecuária, pesqueira ou silvicultural, bem como a extração de produtos primários,
vegetais ou animais, em caráter permanente ou temporário, diretamente ou por intermédio de prepostos, sendo: [...]
b) produtor rural pessoa jurídica: [...] 2. a agroindústria que desenvolve as atividades de produção rural e de
industrialização da produção rural própria ou da produção rural própria e da adquirida de terceiros, observado o
disposto no inciso IV do § 2o do art. 175 e no § 3o deste artigo; [...] § 1o Não se considera atividade de industrialização,
para efeito de enquadramento do produtor rural pessoa jurídica como agroindústria: [...] II - quando o produtor rural
pessoa jurídica realiza processo de industrialização sem departamentos, divisões ou setores rural e industrial distintos.
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total de toras em m3 utilizado como matéria prima, conforme demonstrado
abaixo:

2.3.12. No segundo comparativo, baseado nos valores monetários das notas
fiscais, foram incluídas todas as notas cujos produtos são madeiras e seus
derivados que foram considerados como matéria prima no processo industrial e o
resultado deste comparativo é que apenas 0,85% em média da matéria prima do
processo industrial é produção rural própria. No período foram gastos R$
123.720.621,18 com compras de toras e outros materiais derivados de madeira e
considerados como produção rural própria utilizada o equivalente de R$
1.063.302,68 em toras de madeiras, totalizando R$ 124.783.923,86 referentes aos
produtos utilizados como matéria prima no processo industrial, conforme
demonstrado no quadro que segue:

2.3.13. Vale frisar, que as florestas adquiridas em pé, cujas notas fiscais foram
apresentadas pelo contribuinte na resposta à intimação e juntadas ao processo,
não foram consideradas como de produção própria para o cálculo da proporção
entre as próprias e as adquiridas de terceiros.
Por essas razões, a Fiscalização entendeu que, embora a Recorrente mantenha
estrutura significativa para atividade rural, sua operação “industrial” depende quase
integralmente de matéria-prima adquirida no mercado, caracterizando modelo empresarial
essencialmente industrial com suporte marginal da produção rural própria.
A recorrente, por sua vez, argumenta que a legislação não estabelece percentual
mínimo de produção própria para o enquadramento como agroindústria. O argumento possui
fundamento literal, uma vez que o artigo 22-A da Lei no 8.212/1991 efetivamente não fixa
proporção específica entre produção própria e adquirida de terceiros.
Além disso, a recorrente detalhou o processo de cultivo de Pinus e as razões pelas
quais o cultivo de “florestas em pé” deveria ser considerado como “produção própria”. Os
seguintes trechos sintetizam os argumentos da recorrente:
A empresa segue um planejamento referente ao tempo de plantar, cultivar, fazer
os tratos culturais, desbastes para suprir com a floresta o seu parque fabril.
Ela também assume cultivo, combate à vespa da madeira de florestas que adquire
já plantadas, mas não pronta para abate. Diante da grande propriedade de
reflorestamentos próprios a empresa em todos esses anos fez intercessões por
desbastes abastecendo a fábrica no período autuado.
Fl. 3924
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Não obstante, a Repinho realiza a aquisições de “florestas em pé”, em que realiza
o manejo florestal e extração da madeira destas áreas, cuja atividade se insere
dentro do contexto de atividade rural, e no período autuado, conforme relação de
notas fiscais de fls. 3586/3705, que representaram o montante de R$
7.743.128,18 de madeira extraídas de “florestas em pé”.
Notem, Julgadores, que a atividade rural de cultivo de Pinus é deveras complexa,
e depende da sazonalidade e da maturação das árvores, as quais só estarão aptas
para corte após anos de maturação, o Pinus, por exemplo, leva em média de 18 a
20 anos para que esteja apto para corte e extração.
Há ainda diversos riscos para a produção rural de cultivo florestais, como
incêndios, pragas, doenças entre outros, que necessitam do correto manejo
florestal durante todos os anos de maturação.
Desse modo, por se tratar a Recorrente de agroindústria e para perpetuar a
continuidade das atividades produtivas, ela realizada o plantio de Pinus, mas
também adquire “florestas em pé” de terceiros, realizando o manejo florestal e
exploração destas florestas.
Em ambos os casos, os produtos da extração destas florestas são utilizados no
processo produtivo de fabricação de compensados.
Ocorre que a Autoridade Fiscal, equivocadamente, não considerou como
decorrente de atividade rural própria, as madeiras extraídas das “florestas em pé”
adquiridas pela Recorrente, conforme se verifica do relatório fiscal.
Contudo, referido entendimento mostra-se equivocado.
Isto porque as aquisições “florestas em pé” se trata de modalidade em que a
Recorrente adquire árvores plantadas, mantendo-se estruturalmente como
floresta, ficando ela responsável pela manutenção, corte, retirada e transporte da
madeira.
Esclarece-se, ainda, que o manejo das “florestas em pé” vai depender da idade
das florestas adquiridas, como demonstrado nos tópicos anteriores, no cultivo de
Pinus, por exemplo, cada idade de formação do Pinus demanda cuidados
específicos de manutenção florestal.
Ou seja, o manejo florestal, bem como a extração de madeira das “florestas
adquiridas em pé” se inserem dentro do contexto de atividade rural própria
realizada pela Recorrente, visto que demandam o exercício da atividade de
produção rural de silvicultura de Pinus, despendendo custos com funcionários,
maquinário, ferramentas, produtos próprios para atividade rural para controle de
pragas, doenças entre outros, todos as expensas da Recorrente.
E, repisa-se, conforme as “florestas em pé” vão sendo exploradas, com a extração
da madeira, a Recorrente emite notas fiscais de exaustão, com o CFOP no 1.151
(Transferência para industrialização ou produção rural), conforme relação de fls.
3586/3705, que totalizaram no período autuado o valor de R$ 7.743.128,18 de
madeira extraídas de “florestas em pé”.
Sendo assim, mostra-se equivocado o entendimento da fiscalização, que não
considera as aquisições de florestas em pé como parte integrante da produção
própria e/ou inserida dentro das atividades rurais da Recorrente.
Fl. 3925
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Desse modo, a produção rural própria da Recorrente compreende a madeira
extraída do plantio de Pinus, como também da madeira extraída das “florestas em
pé”.
Dessa forma, a empresa considera matéria prima própria: a) florestas plantadas
pela própria empresa, a partir da aquisição de mudas, com a realização de
manejo, tratos culturais, desbastes e posterior corte final; b) florestas adquiridas
de terceiros, plantadas a pouco tempo, que dependem de acompanhamento do
seu crescimento, com a necessidade de todos os tratos culturais já citados.
Importante salientar, caros julgadores, que a Receita ao analisar os relatórios da
empresa não considerou, ao afirmar que a empresa “usa pouca matéria prima
própria”, as florestas que são adquiridas com pouca idade de plantio e cultivadas
até o abate pela Repinho.
(...)
Julgadores, analisando o Art.22-A, da Lei no 8.212, de 1999, bem como as
legislações correlatas, não se encontra na legislação qualquer disposição a
respeito de percentual mínimo de produção própria deve ser industrializada para
fins de enquadrar o contribuinte como agroindustrial, isto é fato incontroverso.
De igual maneira, não existe legislação que indique que a atividade principal da
pessoa jurídica deve ser a rural ou industrial, ou que exista a necessidade de
preponderância da industrialização de produção rural própria, em detrimento da
produção rural adquirida de terceiro.
Pelo contrário, mesmo que a agroindústria explore outra atividade econômica, a
contribuição substitutiva incidirá sobre a receita bruta decorrente da
comercialização em todas as atividades, em aplicação ao já citado Art art. 201- B
do Decreto no 3.048/99 (Regulamento da Previdência Social – RPS), reproduzido
no art. 173 da Instrução Normativa RFB no 971/2009 já citados.
Pois bem. Em primeiro lugar, cumpre investigar se a aquisição de “florestas em pé”
poderiam ser enquadrar na definição legal de produção própria.
A Recorrente alega que as aquisições de “florestas em pé”, que totalizaram R$
7.743.128,18 no período autuado, deveriam ser consideradas como produção rural própria.
Sustenta que desenvolve atividades de manejo florestal e que adquire "florestas plantadas a
pouco tempo, que dependem de acompanhamento do seu crescimento, com a necessidade de
todos os tratos culturais".
Contudo, verifica-se que a Recorrente não possui centros de custos distintos para
registro da atividade rural, conforme reconhecido expressamente no item 2.3.15 do relatório
fiscal. Esta ausência de segregação contábil impossibilita a comprovação objetiva de que
efetivamente desenvolveu atividade rural própria em relação às florestas adquiridas, tornando
suas alegações desprovidas de substrato probatório adequado.
De todo modo, o conceito de “produção própria” contido no artigo 22-A da Lei no
8.212/1991 deve ser interpretado à luz dos princípios que regem a atividade rural e da finalidade
específica do regime tributário diferenciado para agroindústrias. A produção rural caracteriza-se
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pelo controle integral do processo biológico de desenvolvimento da cultura, desde a fase inicial de
estabelecimento até a obtenção do produto final.
Na silvicultura, a produção própria pressupõe o domínio completo do ciclo
produtivo, que compreende: a seleção e aquisição de sementes ou mudas de qualidade; o preparo
adequado do solo; o plantio seguindo técnicas silviculturais apropriadas; a condução dos tratos
culturais durante todo o período de crescimento; o manejo fitossanitário preventivo e corretivo; a
realização de desbastes nos períodos adequados; e, finalmente, a decisão técnica sobre o
momento ótimo de corte com base no incremento volumétrico das árvores.
Este processo integral, que no caso do Pinus estende-se por 18 a 20 anos,
representa verdadeira atividade de produção rural, na qual o produtor assume integralmente os
riscos biológicos, climáticos e econômicos inerentes ao desenvolvimento da cultura.
A aquisição de “florestas em pé”, independentemente do estágio de
desenvolvimento em que se encontrem, configura uma espécie de “modalidade híbrida” que não
se enquadra no conceito técnico de produção própria para fins tributários. Trata-se de operação
que pode ser caracterizada como “produção mista”, na qual parte do processo produtivo foi
desenvolvida por terceiros e parte pelo adquirente.
A legislação, ao estabelecer o conceito de agroindústria como “o produtor rural
pessoa jurídica cuja atividade econômica seja a industrialização de produção própria”, adotou
critério técnico que pressupõe o controle integral do processo produtivo rural. A interpretação
sistemática desta norma não comporta extensão para abranger modalidades híbridas ou mistas de
produção.
Esta distinção possui relevância prática fundamental, pois o regime substitutivo de
contribuição previdenciária visa beneficiar especificamente o produtor rural que desenvolve
atividade integrada de produção e transformação, assumindo integralmente os riscos e
investimentos do ciclo produtivo rural. Não se destina a alcançar empresas que participam apenas
parcialmente do processo produtivo através de aquisições de produtos rurais em
desenvolvimento.
Do ponto de vista jurídico-econômico, a aquisição de “floresta em pé” representa
essencialmente a compra de um ativo biológico já formado, cujo valor incorpora todo o trabalho,
investimento e risco assumido pelo verdadeiro produtor rural durante o período de
desenvolvimento da cultura.
O adquirente da floresta em pé assume posição similar à de um comprador de
qualquer outro produto rural, ainda que este produto se encontre em seu ambiente natural de
desenvolvimento e demande atividades de colheita ou extração. A circunstância de que a colheita
florestal envolve técnicas específicas e período de execução não transforma o adquirente em
produtor rural, da mesma forma que a aquisição de um pomar pronto para colheita não
caracteriza o comprador como fruticultor.
Fl. 3927
DF CARF MF
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Esta análise encontra respaldo na própria estrutura econômica da operação: o
preço pago pela “floresta em pé” reflete o valor agregado durante todo o ciclo de crescimento das
árvores, demonstrando que o adquirente está essencialmente comprando um produto rural
desenvolvido por terceiros, e não participando do processo produtivo propriamente dito.
A modalidade operacional desenvolvida pela Recorrente não se enquadra no
conceito de agroindústria estabelecido no artigo 22-A da Lei no 8.212/1991.
Portanto, a exclusão das aquisições de “florestas em pé” do cálculo da produção
própria mostra-se tecnicamente correta, mantendo-se a caracterização da Recorrente como
empresa essencialmente industrial.
Superado esse ponto, passa-se a análise do argumento de ausência de limites para
produção própria e aquisição de produção de terceiros.
No caso concreto, a Fiscalização, a partir de duas metodologias distintas, apontou
que a produção própria da recorrente, no período fiscalizado, corresponderia a 2,02% (matéria
prima em m2) ou 0,85% (matéria prima em valores monetários), vide itens 2.3.11 e 2.3.12 do
relatório fiscal.
Nota-se que a recorrente não questionou os percentuais indicados pela
Fiscalização, apenas argumentou que não há limites previstos na legislação. Com efeito, não nos
parece que seria prudente que o legislador estabelecesse um percentual rígido que pudesse ser
aplicado às mais variadas atividades rurais possíveis, considerando a diversidade de ciclos
produtivos, sazonalidades e características específicas do setor primário.
Por outro lado, a ausência de parâmetro quantitativo expresso na lei não implica
necessariamente na inexistência de limites interpretativos. O direito tributário, como todo ramo
jurídico, trabalha com conceitos jurídicos determináveis, mas que possuem graus de
indeterminabilidade, que devem ser preenchidos pelo intérprete mediante os métodos de
interpretação e integração, sempre observando a finalidade da norma e os princípios
constitucionais.
No presente caso, a produção rural própria da Recorrente representa apenas 0,85%
ou 2,02% do total da matéria-prima utilizada no processo industrial. Esta proporção revela-se de
tal forma irrisória que permite aplicar o que se poderia denominar "teste da essencialidade": se a
eliminação completa da produção própria não alteraria substancialmente a operação industrial da
empresa, é porque tal produção não possui relevância suficiente para justificar o enquadramento
diferenciado.
Com efeito, uma empresa que suprima integralmente seus 2,02% ou 0,85% de
produção própria continuaria operando praticamente nos mesmos moldes, processando 97,98%
ou 99,15% de sua capacidade industrial sem qualquer impacto significativo na atividade
econômica principal. Esta constatação demonstra objetivamente que a atividade rural não integra
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de forma essencial o modelo de negócios da Recorrente, configurando-se como mero apêndice de
uma operação genuinamente industrial.
A análise dos elementos constantes dos autos revela ainda que a Recorrente
desenvolve atividade empresarial estruturada primordialmente para atender demanda industrial
de grande escala. A necessidade de aquisição de 97,98% ou 99,15% da matéria-prima no mercado
demonstra que a empresa organizou sua operação para processar volume de insumos
incompatível com sua capacidade de produção rural.
Admitir que empresa com participação de 0,85% ou 2,02% de produção própria
possa enquadrar-se como agroindústria equivaleria a permitir que qualquer indústria
transformadora, mediante manutenção de atividade rural simbólica ou residual, beneficie-se do
tratamento tributário diferenciado.
A própria Fiscalização, em seu relatório, apresentou exemplos elucidativos que
demonstram a inadequação de interpretação meramente literal. Uma indústria de sucos que
possua “alguns pés de frutas” e incorpore esta produção ínfima ao seu processo industrial não
poderia, sob qualquer critério de razoabilidade, ser considerada agroindústria, ainda que
tecnicamente atenda à descrição legal de “industrialização de produção própria”.
Similarmente, uma indústria de laticínios que mantenha “três ou quatro vacas” ou
uma moveleira que possua “alguns metros cúbicos de madeira própria” não se enquadrariam no
conceito, por mais que desenvolvam formalmente atividade de produção rural. A desproporção
manifesta entre a produção própria e a atividade industrial principal descaracteriza a condição de
agroindústria.
No caso da Recorrente, embora as proporções sejam superiores aos exemplos
extremos citados, o percentual de 0,85% ou 2,02% situam-se em patamar que não permite
reconhecer efetiva integração entre as atividades rural e industrial. A dependência estrutural de
99,15% ou 97,98% de matéria-prima externa demonstra que a empresa organizou sua operação
para atender demanda industrial incompatível com sua capacidade de produção rural,
caracterizando modelo empresarial essencialmente industrial.
Por fim, a ausência de centro de custos segregados também não pode ser
relativizada.
A Recorrente sustenta que possui liberdade para organizar sua estrutura contábil
conforme lhe aprouver, invocando o Parecer Normativo CST no 347/1970 para defender que “a
forma de escriturar suas operações é de livre escolha do contribuinte”. Este argumento não
prospera por duas razões fundamentais.
Primeiro, as alegações sobre ampla liberdade de organização contábil mostram-se
incompatíveis com os pronunciamentos técnicos do Comitê de Pronunciamentos Contábeis.
O CPC 00 estabelece que as demonstrações contábeis devem representar
fidedignamente os fenômenos econômicos, exigindo informações completas e neutras. Quando
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uma entidade desenvolve simultaneamente atividades rurais e industriais sem manter controles
segregados que permitam identificar os custos e resultados de cada atividade, compromete-se a
representação fidedigna da realidade econômica.
Ademais, o CPC 22 estabelece diretrizes para divulgação de informações por
segmento operacional, cujos conceitos subjacentes reforçam a importância da segregação de
informações quando existem atividades econômicas distintas. A segregação por centros de custos
constitui elemento essencial do sistema de controles internos, sendo necessária para demonstrar
objetivamente a existência e proporção das duas atividades econômicas alegadas.
Segundo, e mais importante, a Instrução Normativa RFB no 971/2009, norma
complementar vigente à época dos fatos geradores, estabelece expressamente em seu artigo 165,
§1o, inciso II, que não se considera atividade de industrialização para enquadramento como
agroindústria “quando o produtor rural pessoa jurídica realiza processo de industrialização sem
departamentos, divisões ou setores rural e industrial distintos”.
Esta disposição regulamentar operacionaliza adequadamente o conceito legal de
agroindústria, explicitando os critérios necessários para demonstrar a existência efetiva das duas
atividades econômicas integradas. A segregação organizacional e contábil constitui requisito
indispensável para comprovar que a empresa efetivamente desenvolve atividade rural própria, e
não apenas utiliza ocasionalmente pequenas quantidades de matéria-prima de origem rural.
No caso concreto, a fiscalização constatou objetivamente que a Recorrente “não
possui centro de custos distintos, e, portanto, sem uma estrutura dedicada à produção rural, com
setor específico e empregados diversos da atividade de industrialização”. Esta ausência de
segregação impossibilita a comprovação de que a empresa desenvolve efetivamente atividade
rural integrada à sua operação industrial, reforçando a conclusão de desenquadramento como
agroindústria.
A exigência de departamentos ou setores distintos não representa formalismo
desnecessário, mas critério técnico essencial para verificar a realidade econômica subjacente ao
enquadramento pretendido. A ausência desta segregação evidencia que as supostas atividades
rurais não possuem relevância organizacional suficiente para justificar tratamento tributário
diferenciado, confirmando a caracterização da Recorrente como empresa essencialmente
industrial.
A jurisprudência deste CARF segue nessa mesma linha:
(...)
AGROINDÚSTRIA.
PRODUÇÃO
PRÓPRIA.
NECESSIDADE.
NÃO
DEMONSTRAÇÃO. DESCARACTERIZAÇÃO.
Para que a pessoa jurídica possa ser enquadrada como agroindústria e assim
usufruir do tratamento tributário favorecido estabelecido para essas empresas
pela legislação previdenciária, é necessária a comprovação da condição de
produtora rural, bem como da existência de industrialização de matéria prima de
produção própria.
(Processo no 10925.000153/2010-69; Acórdão no 2401-010.724)
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CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. AGROINDÚSTRIA. NÃO ENQUADRAMENTO.
INDUSTRIALIZAÇÃO PRODUÇÃO PRÓPRIA INEXISTENTE E/OU ÍNFIMA. AQUISIÇÃO
FLORESTA EM PÉ. NÃO CARACTERIZAÇÃO PRODUÇÃO PRÓPRIA.
O regime substitutivo inscrito no artigo 22-A da Lei n° 8.212/91, introduzido pela
Lei n° 10.256/2001, contempla a tributação da Agroindústria, assim considerado o
produtor rural pessoa jurídica cuja atividade econômica é a industrialização de
produção rural própria ou de produção rural própria e adquirida de terceiros,
além de desenvolver suas atividades em um mesmo empreendimento econômico
com departamentos, divisões ou setores rural e industrial distinto, não abarcando
àquele contribuinte que não detém produção própria ou mesmo quando
insignificante se comparada com a adquirida de terceiros, o qual deverá ser
considerado como Indústria, hipótese que se vislumbra no caso vertente. De
conformidade com a jurisprudência firmada neste Colegiado, a simples aquisição
de floresta em pé, prontas ou semi-prontas para o corte, não tem o condão de
atrair a condição de agroindústria à empresa, não caracterizando produção
própria.
(Processo no 13936.000105/2008-15; Acórdão no 2401-003.255)

CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. AGROINDÚSTRIA. NÃO ENQUADRAMENTO.
Para o enquadramento na condição de Agroindústria, é necessário a comprovação
de tratar-se de produtor rural pessoa jurídica cuja atividade econômica seja a
industrialização de produção rural própria ou de produção rural própria e
adquirida de terceiros, além de desenvolver duas atividades em um mesmo
empreendimento econômico com departamentos, divisões ou setores rural e
industrial distintos. (Processo no 10920.721688/2011-06; Acórdão no 2301--
004.877)

(...) CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. AGROINDÚSTRIA. ENQUADRAMENTO.
Para o enquadramento na condição de Agroindústria, faz-se necessária a
comprovação de se tratar de produtor rural pessoa jurídica cuja atividade
econômica é a industrialização de produção rural própria ou de produção própria
e adquirida de terceiros, além de desenvolver duas atividades em um mesmo
empreendimento econômico com departamentos, divisões ou setores rural e
industrial distintos.
(Processo no 13984.721165/2014-48; Acórdão no 2202-009.619)

(...) CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. REGIME FISCAL SUBSTITUTIVO DO
ARTIGO 22-A DA LEI No 8.212, DE 1991, COM REDAÇÃO DA LEI No 10.256, DE
2001. IMPOSSIBILIDADE DE ENQUADRAMENTO COMO AGROINDÚSTRIA QUANDO
A PRODUÇÃO RURAL É ÍNFIMA SENDO SEM REPRESENTATIVIDADE PARA A
EMPRESA CARACTERIZADA MERAMENTE COMO INDUSTRIAL.
É indevida a aplicação do regime fiscal do art. 22-A da Lei no 8.212, de 1991, com
redação da Lei no 10.256, de 2001, à indústria cuja produção rural própria é
irrelevante em relação àquela adquirida de terceiros, não podendo por isso ser
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qualificada como Agroindústria. Para o enquadramento na condição de
Agroindústria, faz-se necessária a comprovação de se tratar de produtor rural
pessoa jurídica cuja atividade econômica é a industrialização de produção rural
própria ou de produção própria (com representatividade) e adquirida de
terceiros. Sendo a industrialização de produção rural própria da empresa
insignificante se comparada com a adquirida de terceiros, não se caracteriza a
condição de agroindústria.
(Processo no 10920.723424/2019-36; Acórdão no 9202-011.576)
Por essas razões, deve ser negado provimento ao recurso voluntário.
4. Conclusão
Ante o exposto, voto por rejeitar as preliminares e negar provimento ao recurso
voluntário.

Assinado Digitalmente
Roberto Junqueira de Alvarenga Neto

Fl. 3932
DF CARF MF
Original