Tribunal: CARF
Processo: 13896.720077/2020-66
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GUILHERME ADOLFO DOS SANTOS MENDES
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-12-03
Data de publicação: 2026-02-05

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2015, 2016
DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS NÃO TÉCNICAS. DEDUTIBILIDADE.
As perdas não técnicas, sejam elas regulatórias ou não regulatórias, são componentes do custo da atividade de distribuição de energia elétrica, razão pela qual são dedutíveis na apuração do IRPJ e da CSLL.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13896.720077/2020-66
ACÓRDÃO
9101-007.490 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
3 de dezembro de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
ELETROPAULO METROPOLITANA ELETRICIDADE DE SÃO PAULO S.A.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2015, 2016
DISTRIBUIÇÃO
DE
ENERGIA
ELÉTRICA.
PERDAS
NÃO
TÉCNICAS.
DEDUTIBILIDADE.
As perdas não técnicas, sejam elas regulatórias ou não regulatórias, são
componentes do custo da atividade de distribuição de energia elétrica,
razão pela qual são dedutíveis na apuração do IRPJ e da CSLL.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. No mérito, por maioria de votos, negar provimento ao recurso, vencida a
Conselheira Edeli Pereira Bessa que votou por dar provimento parcial ao recurso quanto à
primeira matéria, com retorno dos autos ao colegiado a quo, prejudicado o exame de mérito da
segunda matéria. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Heldo Jorge dos
Santos Pereira Júnior, Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Semíramis de Oliveira Duro. Designada
para redigir os fundamentos do voto vencedor a Conselheira Maria Carolina Maldonado
Mendonça Kraljevic. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a Conselheira Edeli
Pereira Bessa.

Assinado Digitalmente
Guilherme Adolfo dos Santos Mendes – Relator

Assinado Digitalmente
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Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic – Redatora Designada

Assinado Digitalmente
Carlos Higino Ribeiro de Alencar – Presidente

Participaram do presente julgamento os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Jandir Jose Dalle Lucca, Semiramis de Oliveira Duro, Carlos Higino Ribeiro
de Alencar (Presidente).

RELATÓRIO
A recorrente, inconformada com a decisão proferida, por meio do Acórdão no 1101-
001.349, interpôs, tempestivamente, recurso especial de divergência com julgados de outros
colegiados, relativamente a dois temas: (i) “DEDUTIBILIDADE DE PERDAS NÃO-TÉCNICAS DA BASE
DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL” e (ii) “DEDUTIBILIDADE DE PERDAS NÃO-TÉCNICAS QUE
EXCEDEM O LIMITE REGULATÓRIO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL”.
A ementa do acórdão recorrido apresenta a seguinte redação:
DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS NÃO TÉCNICAS.
DEDUÇÃO COMO CUSTO.
As perdas não técnicas de energia elétrica, reconhecidas ou não pela ANEEL na
tarifa, são inerentes à atividade de distribuição e devem ser consideradas custo
decorrente da operação. Sua natureza intrínseca à operação e o reconhecimento
regulatório corroboram esta classificação. Por constituírem custo, sua
dedutibilidade é integral e não está sujeita aos critérios de necessidade,
usualidade e normalidade aplicáveis às despesas. A energia perdida representa
um custo efetivo para a distribuidora, sendo parte indissociável do processo de
fornecimento de energia elétrica no contexto brasileiro. A glosa fiscal dessas
perdas é, portanto, indevida e deve ser cancelada.

Em relação ao primeiro tema, foi apresentado o Acórdão paradigma no 1402-
004.517.
Por meio do despacho específico para esse fim, foi dado seguimento ao recurso em
relação ao referido paradigma nos seguintes termos:
Fl. 3402
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Realmente, há similitude fática entre os casos cotejados, e as decisões foram
divergentes.
Nas duas situações, no contexto da apuração das bases de cálculo do IRPJ e da
CSLL, os julgadores se ocuparam em examinar questão sobre a dedutibilidade dos
valores classificados como “perdas não técnicas” na atividade de comercialização
de energia elétrica.
O acórdão recorrido e o paradigma cuidaram de lançamentos fiscais baseados no
mesmo tipo de infração.
Além disso, o acórdão recorrido adotou como fundamento o voto vencido
proferido pela Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio no Acórdão no 1402-
004.517, que é justamente o paradigma ora apresentado.
Ou seja, o paradigma contém um voto vencedor (do redator designado) que teve
justamente a finalidade de refutar os argumentos da relatora (voto vencido), voto
vencido que serviu como fundamento para o acórdão ora recorrido, o que reforça
a divergência alegada.
Realmente, o acórdão recorrido concluiu que as despesas não técnicas se
caracterizam como custo, diversamente do paradigma, que entendeu que as
despesas não técnicas não podem integrar o custo dos serviços prestados pelas
empresas distribuidoras de energia elétrica, salvo se houver inquérito instaurado
nos termos da legislação trabalhista, ou quando ajuizada queixa ou dirigida
representação criminal à autoridade policial, que individualize a situação fática, e
não como pretendido pelo contribuinte, em forma de ofício, de forma genérica e
vaga.
A divergência, portanto, está caracterizada.

Em relação ao segundo tema, foi apresentado o Acórdão paradigma no 1302-007.199.
Por meio do despacho específico para esse fim, foi dado seguimento ao recurso em
relação ao referido paradigma nos seguintes termos:
Vê-se que o paradigma apresentado, Acórdão no 1302-007.199, consta do sítio do
CARF, e que ele não foi reformado na matéria que poderia aproveitar à
recorrente.
Além disso, esse paradigma serve para demonstrar divergência jurisprudencial em
relação ao acórdão recorrido.
Realmente, há similitude fática entre os casos cotejados, e as decisões foram
divergentes.
Nas duas situações, envolvendo controvérsia sobre a base de cálculo de IRPJ e
CSLL de empresas que se dedicam à atividade de comercialização de energia
elétrica, os julgadores se ocuparam em examinar questão sobre a dedutibilidade
de perdas não-técnicas que excedem o limite regulatório.
Fl. 3403
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Para o acórdão recorrido, “a notícia crime apresentada pela recorrente, ainda que
genérica, atende aos requisitos do art. 47, §3o da Lei no 4.506/1964, sendo
suficiente para comprovar a ocorrência dos furtos e permitir a dedução das
perdas não técnicas que excedem o limite regulatório”.
O acórdão recorrido também afirmou que as perdas não técnicas, inclusive as que
ultrapassam o limite regulatório, são custos inerentes à atividade de distribuição
de energia elétrica, de modo que “sua dedutibilidade é automática e integral,
prescindindo da análise dos requisitos aplicáveis às despesas”.
Para o acórdão recorrido, “não cabe a análise de critérios restritivos de
dedutibilidade aplicáveis às despesas, conforme previstos no art. 311 do RIR/18
ou no art. 299 do RIR/99 (necessidade, usualidade e normalidade). A classificação
como custo reconhece que tais perdas são inerentes e inevitáveis no processo de
distribuição de energia elétrica, constituindo parte integrante da formação do
preço do serviço”.
Já o paradigma entendeu que as perdas não técnicas que ultrapassam o limite
regulatório “não poderão integrar o custo dos serviços prestados, por não
constituírem perdas razoáveis à luz da legislação fiscal”. E que tais parcelas
somente poderão ser deduzidas como despesa na apuração das bases de cálculo
do IRPJ e da CSLL se atenderem aos requisitos fixados no art. 364 do RIR/99 (que
reproduz o conteúdo do art. 47, §3o, da Lei n o 4.506/1964).
E nesse passo, diferentemente do acórdão recorrido, o paradigma entendeu que
“a queixa, para atender a finalidade que se destina, deve possibilitar à autoridade
policial investigar e identificar os locais em que as práticas delituosas estão
ocorrendo e os seus responsáveis.” Entendeu também que o boletim de
ocorrência registrado de forma extemporânea e sem os dados necessários para
viabilizar uma investigação criminal não atende os requisitos do art. 364, §3o, do
RIR/99. E, diante desse fato, considerou as referidas perdas como indedutíveis da
base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
A divergência, portanto, está caracterizada.

Foram apresentadas contrarrazões tempestivas pelo contribuinte, por meio das
quais questiona o conhecimento e o mérito do recurso.
No que toca ao conhecimento, assevera que o paradigma oferecido representaria
uma jurisprudência desatualizada, a qual que não refletiria a realidade do setor, nem a
regulamentação da ANEEL.
É o relatório do essencial.

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VOTO VENCIDO
Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Relator
PRELIMINAR DE CONHECIMENTO
Não tenho reparos a fazer ao despacho que deu seguimento ao recurso em relação
aos dois temas, em face do que adoto seus fundamentos como razão de decidir pelo conhecimento.

MÉRITO
O acórdão recorrido afastou a autuação sob o fundamento de que exigir a
individualização dos autores dos furtos de energia, em um contexto socioeconômico complexo
como o brasileiro, seria desarrazoado e amiúde impossível de cumprir.
Assim, a notícia-crime apresentada pela concessionária, ainda que genérica, seria
suficiente para comprovar a ocorrência dos furtos e permitir a dedução das perdas não técnicas
que ultrapassam o limite regulatório.
Ademais, aduz-se que tais perdas devem ser consideradas como custo, e não como
despesa, uma vez que a energia adquirida é registrada como ativo e, quando furtada, gera baixa e
representa um custo efetivo para a distribuidora.
Negar essa dedução equivaleria a ignorar a realidade operacional das distribuidoras,
o dever jurídico de fornecimento universal de energia e o próprio reconhecimento regulatório da
ANEEL, que já incorpora essas perdas no cálculo tarifário.
Já o paradigma se assentou no entendimento de que as perdas técnicas
(decorrentes de fenômenos físicos inevitáveis no transporte de energia, como efeito Joule ou
perdas em transformadores) integram o custo do serviço prestado, pois são inerentes ao
processo.
Já as perdas não técnicas (furtos de energia, ligações clandestinas, adulteração de
medidores, falhas de faturamento, erros de cadastro) não podem ser incluídas no custo, por se
tratarem de fatores externos e controláveis.
Elas somente podem ser aceitas como despesas dedutíveis em hipóteses restritas,
como no caso de furto, apropriação indébita ou desfalque, devidamente comprovados por
inquérito instaurado ou queixa formal perante autoridade policial que individualize as ocorrências.
O colegiado rejeitou a alegação da empresa de que a notícia-crime genérica
apresentada seria suficiente ao afirmar que comunicações vagas ou extemporâneas não
comprovam a efetiva ocorrência dos furtos para fins fiscais. Ademais, ressaltou que a
regulamentação da ANEEL, que reconhece parte das perdas não técnicas no cálculo tarifário,
possui finalidade regulatória e não altera o tratamento tributário definido pela legislação do IRPJ e
da CSLL.
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Recentemente, na sessão de julgamento de setembro de 2015, este colegiado
julgou o mesmo tema por meio do Acórdão no 9101-007.440. Por maioria de votos, foi negado
provimento ao recurso fazendário, tendo sido vencida apenas a Conselheira Edeli Pereira Bessa.
O relator foi o Conselheiro Jandir José Dalle Luca, cuja decisão foi por mim
acompanhada integralmente. Nada obstante, prevaleceram outros fundamentos a serem
formalizados pelo Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli.
O acórdão, porém, não foi publicado, razão pela qual não reproduzo aqui os
fundamentos que orientaram aquele julgado.
Naquela oportunidade, contudo, me manifestei oralmente acerca das razões que
me fizeram aderir ao posicionamento do ilustre relator, razões estas que também são aplicáveis
aqui.
A distinção entre perdas técnicas e não técnicas, com o argumento de que apenas
as primeiras seriam inevitáveis e, portanto, dedutíveis, não se sustenta quando analisada sob
critérios de razoabilidade econômica e jurídica. De fato, as perdas técnicas decorrentes do efeito
Joule são, do ponto de vista qualitativo, inevitáveis. Todavia, sob o critério quantitativo, podem
ser reduzidas. Bastaria, por exemplo, substituir a fiação de cobre ou alumínio por fios de prata,
condutor mais eficiente.
Contudo, essa solução é impraticável, pois o custo da prata é exponencialmente
superior, e acarretaria gastos bem mais elevados que o valor da perda evitada. Assim, a
inevitabilidade das perdas técnicas não é absoluta, mas aferida a partir de um critério de
razoabilidade.
O mesmo raciocínio aplica-se às perdas não técnicas. Muito embora possam ser
reduzidas com investimentos em fiscalização, tecnologia e segurança, exigir tais medidas
implicaria impor à concessionária custos potencialmente superiores às próprias perdas, o que é
manifestamente desproporcional.
Nesse contexto, o art. 303 do RIR/2018 é claro ao admitir a dedutibilidade de
“quebras e perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade”. Isso significa que
a análise deve ser feita à luz da razoabilidade. Se não é razoável exigir investimentos desmedidos
para reduzir furtos de energia, não é igualmente razoável glosar tais perdas para fins fiscais.
De outro lado, não procede a tentativa de afastar a dedutibilidade das perdas não
técnicas com base na diferença entre custos e despesas. Essa distinção tem relevância apenas em
hipóteses em que há diferimento do reconhecimento do dispêndio, como ocorre na indústria de
bens materiais: a energia consumida no escritório é despesa, porque reconhecida de imediato,
enquanto a energia consumida na fábrica é custo, pois incorporada ao valor do produto estocado
e reconhecida apenas na venda. No setor elétrico, contudo, inexiste estoque de energia, de modo
que não há espaço para diferimento. Toda energia adquirida pela distribuidora e não faturada,
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seja por perdas técnicas ou não técnicas, compõe o custo da atividade, sem distinções artificiais
que desconsiderem a realidade operacional.
Por fim, quanto à exigência de comunicação de furto à autoridade policial, é
necessário interpretar a norma sob crivo teleológico. Deve-se compreender a razão de ser desse
requisito. O dispositivo exige a comunicação para atender a três finalidades: (i) servir como prova
da ocorrência do furto; (ii) possibilitar eventual recuperação dos bens pela atuação da polícia; e
(iii) contribuir para a política pública de combate ao crime.
Pois bem, um boletim de ocorrência, ainda que genérico, já atende a esses
objetivos. Ele prova a ocorrência do ilícito, informa às autoridades competentes e auxilia na
formação de políticas repressivas. Ademais, trata-se de fato público e notório que o furto de
energia é prática disseminada nos grandes centros urbanos, especialmente em áreas periféricas e
vulneráveis, de modo que a exigência de individualização minuciosa das ocorrências é inexequível
e não encontra respaldo na finalidade da norma.
Cumpre ainda analisar a divergência específica quanto à dedutibilidade das perdas
não-técnicas que excedem o limite regulatório estabelecido pela ANEEL.
A premissa sustentada pela Fazenda Nacional é a de que apenas as perdas não-
técnicas até o limite regulatório seriam ‘razoáveis’ e, portanto, dedutíveis como custo, enquanto o
excedente deveria ser automaticamente tratado como despesa sujeita às estritas condições do
art. 364 do RIR/1999.
Essa construção, entretanto, não se sustenta técnica, econômica ou juridicamente,
e por isso dela me afasto.
Primeiro, o limite regulatório das perdas não-técnicas não é um juízo de
razoabilidade econômica intrínseca. Trata-se apenas de um parâmetro tarifário, destinado a
definir a parcela da perda que será repassada aos consumidores. É instrumento de política
tarifária, não um critério jurídico para definir o que é ou não custo efetivo da atividade
empresarial. A ANEEL não afirma que as perdas superiores ao limite seriam irrazoáveis, apenas
declara que não serão indenizadas via tarifa.
A consequência econômica é simples: o excedente das perdas não-técnicas é arcado
integralmente pela concessionária, o que reforça, e não enfraquece, sua natureza de custo efetivo
da atividade. A inexistência de repasse tarifário não transmuta a natureza operacional da perda: a
energia injetada, adquirida e efetivamente perdida permanece como insumo consumido na
prestação do serviço, independentemente de haver ou não ressarcimento tarifário.
Segundo, não há fundamento legal para segmentar as perdas não-técnicas em uma
parte “dedutível como custo” (até o limite da ANEEL) e outra “apenas dedutível como despesa em
hipóteses de furto comprovado” (acima dele).
O art. 303 do RIR/2018 continua a ser o parâmetro normativo relevante: “São
dedutíveis as quebras e perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade.”
Fl. 3407
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O critério é a razoabilidade da perda, e essa razoabilidade deve ser aferida em
relação à atividade econômica concreta, não em relação ao limite numérico definido pela ANEEL,
que leva em conta critérios não relacionados diretamente com a operação, como a modicidade
tarifária.
Terceiro, o próprio caráter das perdas não-técnicas reforça sua inevitabilidade
relativa: são fenômenos sistêmicos, associados a fatores socioeconômicos, geográficos e
estruturais que estão fora do controle direto da concessionária. Assim como no exemplo já
exposto neste voto sobre a impossibilidade prática de eliminar perdas técnicas substituindo cabos
de cobre por prata, também aqui o esforço marginal para eliminar furtos de energia em
determinadas áreas seria infinito ou economicamente irracional.
Se não é proporcional exigir da concessionária investimentos superiores ao próprio
valor da perda, não é proporcional negar a dedução tributária dessas perdas como custo. A
razoabilidade deve ser aferida sob esse prisma econômico e operacional, e não por um teto
regulatório que tem função distinta e multifatorial.
Quarto, exigir da concessionária que individualize cada caso de furto para fins
tributários, inclusive para o excedente regulatório, constitui um ônus procedimental
materialmente impossível. A empresa não tem acesso aos locais de risco, não possui poder de
polícia e não dispõe do aparato estatal necessário para mapear milhares de ocorrências dispersas
e clandestinas.
A legislação tributária não pode ser interpretada como se exigisse o impossível e
nem mesmo o irrazoável, tampouco para criar obrigação probatória incompatível com a realidade
operacional do setor elétrico.
Por isso, a comunicação policial genérica, que retrata fielmente a natureza
massificada, contínua e difusa dos furtos de energia, já cumpre a finalidade teleológica do art. 364:
documentar o ilícito, permitir a atuação estatal e demonstrar a boa-fé e diligência da
concessionária.
Assim, também quanto às perdas não-técnicas que excedem o limite regulatório,
reafirmo o entendimento de que todas as perdas não-técnicas incorridas no processo de
distribuição, desde que representem fenômeno típico e inerente ao ambiente operacional da
concessionária, devem ser tratadas como custo dedutível, independentemente da existência de
repasse tarifário.
O limite regulatório da ANEEL é um teto tarifário, não um teto tributário. A função
regulatória não se converte, por metamorfose interpretativa, em parâmetro tributário restritivo.

CONCLUSÃO
Por todo o exposto, voto por conhecer do recurso especial para, no mérito, negar-
lhe provimento.
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Guilherme Adolfo dos Santos Mendes

VOTO VENCEDOR
Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, redatora designada
Em 10.09.2025, esta 1a Turma da CSRF, por maioria de votos1, concluiu que “[a]s
perdas não técnicas [de energia elétrica] são componentes do custo da atividade de distribuição
de energia elétrica, razão pela qual são dedutíveis na apuração do IRPJ e da CSLL”2.
Na oportunidade, o voto do relator, que foi vencido quanto às suas razões, foi
explícito ao afirmar que tanto as perdas não técnicas regulatórias, como as não regulatórias são
custo da atividade de distribuição de energia elétrica.
51.Por outro lado, as perdas não técnicas não regulatórias representam o volume
de perdas que excede o limite estabelecido pela ANEEL para inclusão na tarifa.
Importante notar que esta limitação não significa que tais perdas sejam evitáveis
ou decorram meramente de má gestão das distribuidoras. Na verdade, trata-se de
uma estratégia regulatória deliberada, denominada "regulação por incentivos",
onde órgão regulador intencionalmente estabelece metas desafiadoras como
forma de estimular as distribuidoras a buscarem constantemente a redução das
perdas4 .
52.Tanto as perdas regulatórias quanto as não regulatórias compartilham
características essenciais: são relativamente inevitáveis, inerentes à atividade de
distribuição e apresentam um padrão consistente ao longo do tempo. A principal
diferença entre elas reside no tratamento tarifário: enquanto as perdas
regulatórias são reconhecidas na tarifa e, portanto, geram receita tributável, as
não regulatórias precisam ser absorvidas pela distribuidora sem correspondente
compensação tarifária.
53.Esta distinção, embora relevante do ponto de vista regulatório e tarifário, não
reflete tratamento tributário diferenciado, uma vez que ambas as categorias de
perdas mantêm a mesma natureza de custos necessários, usuais e normais da
atividade de distribuição de energia elétrica.

1 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. Votou pelas
conclusões a Conselheira Edeli Pereira Bessa. No mérito, por maioria de votos, acordam em negar provimento ao
recurso, vencida a Conselheira Edeli Pereira Bessa que votou por dar provimento parcial com retorno dos autos ao
colegiado a quo. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho
Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic e Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior. Designado redator
dos fundamentos do voto vencedor o Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli. Manifestou intenção de apresentar
declaração de voto a Conselheira Edeli Pereira Bessa.
2 Acórdão n. 9101-007.440.
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O voto vencedor não foi diferente. Como se extrai do trecho abaixo, o
entendimento que prevaleceu no colegiado na oportunidade foi de que as perdas não técnicas,
inclusive as não regulatórias, têm natureza de custo. Confira-se:
Outro ponto que chama atenção é o de que a ANEEL, conforme visto, permite que
a Recorrida posteriormente recupere as perdas não técnicas regulatórias nas
tarifas cobradas dos usuários, o que é feito via faturamento complementar com
tributação das respectivas receitas.
O Regulador, é certo, ao limitar esse repasse, busca estimular (induzir) a
concessionária a atuar pela redução das perdas não técnicas, mas em nenhum
momento desqualifica a sua natureza de custo operacional. Pelo contrário,
reconhece a razoabilidade das perdas não técnicas quando admite que elas são
intrínsecas à atividade de distribuição de energia elétrica, notadamente na capital
do RJ.
Como bem evidenciou o voto condutor do acórdão recorrido, da lavra do Cons.
Jeferson Teodorovicz, acompanhado à unanimidade:
No caso, a metodologia do cálculo das perdas não técnicas, bem como a
possibilidade de tal parcela, ainda que limitadamente, compor o preço
cobrado do consumidor, convencem-me que as perdas não técnicas são
intrínsecas à atividade de distribuição de energia elétrica e impossíveis de
serem evitadas na realidade atual do país, razão pela qual devem integrar o
custo do serviço prestado, nos termos do art. 291 do RIR/99 (atualmente o
art. 303 do Decreto no. 9.580 - RIR/2018). (...)
Trazendo esses contornos conceituais para esse caso concreto, forçoso concluir
que as perdas não técnicas constituem perdas razoáveis da atividade da Light,
pois intrinsicamente ligadas à operação de distribuição de energia elétrica.
Portanto, em setembro de 2025, no Acórdão n. 9101-007.440, esta 1a Turma da
CSRF conclui que as perdas não técnicas de energia elétrica, sejam elas regulatórias ou não
regulatórias, têm natureza de custo para a atividade de distribuição de energia elétrica.
Nessa mesma linha, decidiu o acórdão recorrido3:
Assim, as perdas não técnicas, independentemente de excederem ou não o limite
regulatório, devem ser consideradas como parte integrante do custo da energia
fornecida, refletindo a realidade da operação e a técnica contábil aplicável à
atividade de distribuição de energia elétrica.
Em outras palavras, a energia perdida, por furto ou por outros fatores não
técnicos, não deixa de ter sido adquirida e, portanto, de ter gerado um “custo”
para a distribuidora quando da baixa do ativo (do fornecimento). Ao
classificarmos as perdas não técnicas como custo (e não como despesa), por sua
natureza intrínseca à atividade operacional da empresa, não cabe a análise de

3 Acórdão n. 1101-001.349
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critérios restritivos de dedutibilidade aplicáveis às despesas, conforme previstos
no art. 311 do RIR/18 ou no art. 299 do RIR/99 (necessidade, usualidade e
normalidade). A classificação como custo reconhece que tais perdas são inerentes
e inevitáveis no processo de distribuição de energia elétrica, constituindo parte
integrante da formação do preço do serviço. Portanto, sua dedutibilidade é
automática e integral, prescindindo da análise dos requisitos aplicáveis às
despesas.
Contra tal decisão, a Fazenda Nacional interpôs recurso especial em face de suposta
interpretação divergente envolvendo duas matérias:
 Primeira
matéria:
“DA
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL
QUANTO
À
DEDUTIBILIDADE DE PERDAS NÃO-TÉCNICAS DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA
CSLL”, com base no Acórdão paradigma n. 1402-004.517;
 Segunda
matéria:
“DA
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL
QUANTO
À
DEDUTIBILIDADE DE PERDAS NÃO-TÉCNICAS QUE EXCEDEM O LIMITE
REGULATÓRIO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL”, com base no Acórdão
paradigma n. 1302-007.199
A
primeira
matéria
(“DA
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL
QUANTO
À
DEDUTIBILIDADE DE PERDAS NÃO-TÉCNICAS DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL”) é em tudo
idêntica àquela enfrentada no Acórdão n. 9101-007.440.
A
segunda
matéria
(“DA
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL
QUANTO
À
DEDUTIBILIDADE DE PERDAS NÃO-TÉCNICAS QUE EXCEDEM O LIMITE REGULATÓRIO DA BASE DE
CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL”), embora não tenha sido questionada de forma autônoma no
recurso especial da Fazenda Nacional que culminou no Acórdão n. 9101-007.440, foi devidamente
enfrentada naquela decisão, como visto acima.
Dessa forma, a meu ver, a dedutibilidade das perdas não técnicas não regulatórias
já foi decidida no Acórdão n. 9101-007.440, no qual se concluiu pela sua natureza de custo para a
atividade de distribuição de energia elétrica. É fato que o julgador é livre para mudar de opinião,
mas não se pode negar que o tema já foi por nós devidamente enfrentado e decidido há poucos
meses.
Mas, ainda que se entenda que, nos presentes autos, a dedutibilidade das perdas
não técnicas não regulatórias deve ser reanalisada por ser objeto de matéria autônoma no recurso
especial da Fazenda Nacional, vislumbro ao menos duas razões para concluir que as perdas não
técnicas não regulatórias são custo da atividade de distribuição de energia elétrica, devendo ser
deduzidas como tal.
Antes, porém, é preciso ressaltar que não há dúvidas de que no Acórdão n. 9101-
007.440 se entendeu que as perdas não técnicas são custo da atividade de distribuição de energia
elétrica. Assim, neste momento, concluir que as perdas não técnicas não regulatórias são despesas
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seria totalmente incoerente. Portanto, o exame da dedutibilidade das perdas não técnicas não
regulatórias deve ser feito com base no art. 46, V, da Lei n. 4.506/1964.
Diante disso, a primeira razão para se concluir que as perdas não técnicas não
regulatórias são custo reside na impossibilidade de considerá-las como um “custo não razoável”,
de forma a impedir a sua dedução com arrimo no art. 46, V, da Lei n. 4.506/1964.
Isso porque a forma de cálculo das perdas não técnicas regulatórias, que são
repassadas na tarifa, e, por consequência, do valor residual, que representa a perda não técnica
não regulatória, evidencia que não há relação entre (i) as perdas não técnicas efetivamente
ocorridas em um período e (ii) o valor repassado na tarifa a título de perdas não técnicas
regulatórias.
Como se extrai do parecer do Professor Sergio André Rocha juntado aos autos, a
ANEEL adota uma “regulação por incentivos” com objetivo de “limitar as ‘perdas não técnicas’ de
modo criar uma indução para que a concessionária busque ao máximo reduzi-las”. Dessa forma,
“as ‘perdas não técnicas regulatórias’ são subdimensionadas, para que a almejada indução
funcione” (fl. 2979/2980). E a apuração do valor que as concessionárias estarão autorizadas a
repassar na tarifa a título de perda não técnica regulatória é “definido no momento da revisão
tarifária, conforme previsto nos Contratos de Concessão” (fl. 2982).
Assim, o valor repassado na tarifa a título de perda não técnica regulatória decorre
de um cálculo efetuado periodicamente pela ANEEL e não tem relação com o valor das perdas não
técnicas efetivamente incorridas pela Recorrida no período do lançamento ora em discussão.
Em outras palavras: não se pode afirmar que os valores que a Recorrida repassou na
tarifa a título de perda não técnica regulatória, nos anos-calendário de 2015 e 2016, refletem uma
parcela das perdas efetivamente incorridas pela Recorrida no período. Isso porque, frise-se, as
perdas não técnicas regulatórias são calculadas periodicamente pela ANEEL, com base em
períodos pretéritos, com o objetivo de incentivar as concessionárias a diminuir as perdas não
técnicas. Assim, se esses dados, puramente regulatórios, não têm relação com o período autuado,
como é possível afirmar que eles refletiriam a parcela razoável e não razoável das perdas
incorridas pela Recorrida naquele período? Não faz o menor sentido.
A segunda razão consiste no fato de as perdas não técnicas, sejam elas regulatórias
ou não, serem absolutamente inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica e, portanto,
consistirem em um custo razoável da atividade em tela. Tanto se trata de um custo razoável que
(i) a própria ANEEL reconhece as perdas como algo inerente à atividade, permitindo seu repasse
parcial nas tarifas como uma forma de indução à redução das perdas não técnicas; e (ii) os valores
de perdas não técnicas são praticamente estáveis ao longo dos anos.
Sobre esse tema, assim foi decidido no Acórdão n. 9101-007.440:
Nota-se, assim, que a legislação tributária reconhece expressamente que as
perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, integram o
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custo. É justamente os casos das perdas não técnicas, pois indissociáveis da
própria distribuição de energia elétrica.
O que precisa ficar claro, pois, é que as distribuidoras, no regime legal de
concessão a elas aplicável, têm a obrigação legal de distribuir toda a energia
elétrica adquirida para uma ÁREA determinada, o que lhe impede filtrar os
destinatários desta demanda (bons e maus clientes) ou limitar o serviço para
locais específicos (só os seguros, e não os perigosos).
De fato, a Light, enquanto distribuidora de energia elétrica, carrega o ônus de (i)
adquirir toda a energia necessária para atendimento integral do Município do Rio
de Janeiro; (ii) pagar por ela; e (iii) depois de fornecer todo o volume comprado de
energia por meio de sua rede, e por questões regulatórias, quantificar, junto com
a ANEEL, as perdas na distribuição (técnicas e não técnicas) por diferença entre o
volume contratado e o volume faturado, lembrando que energia elétrica é um
bem incorpóreo, não estocável, cujos mecanismos de distribuição ficam expostos
ao ambiente. (...)
Como bem evidenciou o voto condutor do acórdão recorrido, da lavra do Cons.
Jeferson Teodorovicz, acompanhado à unanimidade:
No caso, a metodologia do cálculo das perdas não técnicas, bem como a
possibilidade de tal parcela, ainda que limitadamente, compor o preço
cobrado do consumidor, convencem-me que as perdas não técnicas são
intrínsecas à atividade de distribuição de energia elétrica e impossíveis de
serem evitadas na realidade atual do país, razão pela qual devem integrar o
custo do serviço prestado, nos termos do art. 291 do RIR/99 (atualmente o
art. 303 do Decreto no. 9.580 - RIR/2018).
Ora, a razoabilidade das perdas não técnicas decorre da sua própria origem,
qualificação regulatória, realidade negocial e cultural, sistemática de apuração e
divulgação, que nunca foram colocadas em xeque pela fiscalização.
Segundo De Plácido e Silva, o signo “razão” deriva “do latim ratio, significando,
originariamente, a medida, o cômputo, a causa. É, em regra, utilizado, na
linguagem jurídica, na acepção de fundamento, procedência, legitimidade”. E
como nos recorda o Ministro do Supremo Tribunal Federal, Luís Roberto Barroso:
É razoável o que seja conforme à razão, supondo equilíbrio, moderação e
harmonia; o que não seja arbitrário ou caprichoso; o que corresponda ao
senso comum, aos valores vigentes em dado momento ou lugar.
Trazendo esses contornos conceituais para esse caso concreto, forçoso concluir
que as perdas não técnicas constituem perdas razoáveis da atividade da Light,
pois intrinsicamente ligadas à operação de distribuição de energia elétrica.
Nenhum reparo, portanto, cabe à conclusão do Parecer do Professor Sergio André
Rocha juntado aos autos e que ora transcrevo:
[...]
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70. Uma vez que não há dúvidas de que:
a. A Light tem uma obrigação legal de adquirir toda a energia necessária
para atender à demanda da sua área de concessão, não tendo a
possibilidade de não disponibilizar energia a áreas com Severa Restrição
Operacional;
b. Os números da própria ANEEL referentes a um período de um pouco
mais de dez anos, mostram a estabilidade das PNT – das concessionárias de
energia elétrica em geral, e da Light em particular;
c. No caso específico da Light, operando sua concessão no estado do Rio de
Janeiro, a falência do aparato estatal torna a empresa a líder nacional de
PNT, conforme relatório da Aneel;
d. É inconcebível a noção de que as PNT não seria razoáveis como exige o
artigo 303, I, do RIR/2018 (artigo 291 do RIR/1999).
Pelo exposto, nego provimento ao recurso especial.
Portanto, as perdas não técnicas, sejam elas regulatórias ou não regulatórias, são
consideradas “perdas razoáveis” para fins de dedução nos termos do art. 46 da Lei n. 4.506/1964.
Por todas essas razões, voto por negar provimento ao recurso especial da Fazenda
Nacional.

Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Edeli Pereira Bessa
A discussão acerca da dedutibilidade de perdas não técnicas verificadas na
distribuição de energia operada pela Contribuinte é trazida a esta instância especial nos autos dos
processos administrativos no 13896.720077/2020-66 e 15746.720296/2020-94, correspondentes
às exigências verificadas nas apurações dos lucros tributáveis dos anos-calendário 2015/2016 e
2017/2018, respectivamente.
O procedimento fiscal teve início em 21/05/2018 e foi encerrado em 22/01/2020
com a ciência do lançamento pertinente aos anos-calendário 2015 e 2016. Em 02/03/2020 foi
iniciado novo procedimento fiscal, do qual decorreram os lançamentos pertinentes aos anos-
calendário 2017 e 2018 cientificados à Contribuinte em 01/12/2020. A autoridade lançadora
também descreve infrações correlatas na apuração da Contribuição ao PIS e da Cofins, mas as
exigências
decorrentes
integraram
outros
autos
(processos
administrativos
no
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13896.720078/2020-19 e 15746.720297/2020-39, objeto dos Acórdãos no 3201-011.580 e 3201-
011.581, respectivamente).
As exigências de IRPJ e CSLL foram canceladas nos Acórdãos no 1101-001.349 e
1101-001.350, respectivamente, e os recursos especiais da PGFN tiveram seguimento com base no
paradigma no 1402-004.517 quanto à dedutibilidade de perdas não técnicas da base de cálculo do
IRPJ e da CSLL, bem como com base no paradigma no 1302-007.199, relativamente à
dedutibilidade de perdas não técnicas que excedem o limite regulatório.
A Contribuinte não contesta a admissibilidade do recurso, apenas anota que, não
obstante a similitude fática entre os v. acórdãos paradigmas e a hipótese dos autos, a Recorrida
entende que aquelas decisões, data venia, exprimem uma jurisprudência desatualizada e
equivocada deste E. CARF.
Registre-se, por oportuno, que o voto condutor dos acórdãos recorridos anota que
o Colegiado a quo, em sua composição anterior, já se debruçou sobre essas questões, tendo
acompanhado por unanimidade o voto do Eminente Conselheiro Jeferson Teodorovicz, conforme
Acórdão no 1004-000.155, no qual, inclusive, foram invocados sólidos argumentos extraídos do
voto da Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, no Processo Administrativo n.
16682.721141/2018-13, acórdão n. 1402-004.517, em que a Conselheira, de forma percuciente,
reconheceu a complexidade da atividade de distribuição de energia elétrica e a impossibilidade de
eliminar totalmente as perdas, mesmo com investimentos em tecnologia e controle.
Por sua vez, os recursos especiais interpostos pela PGFN contra os Acórdãos no
1004-000.155 e 1004-000.156 foram conhecidos, à unanimidade, por este Colegiado nos Acórdãos
no 9101-007.440 e 9101-007.441, com base no mesmo paradigma no 1402-004.517, o que
confirma a similitude afirmada no exame de admissibilidade e reconhecida em contrarrazões pela
Contribuinte.
Quanto ao paradigma no 1302-007.199, trata-se de glosa de perdas de mesma
natureza nos anos-calendário 2016 e 2017, formalizada em face de Energisa Rondonia –
Distribuidora de Energia S/A, e mantida parcialmente, admitindo-se dedutíveis as perdas não
técnicas regulatórias, considerando-as razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade,
na forma do art. 291 do RIR/99. Assim, trata-se de divergência jurisprudencial subsidiária, que a
PGFN tem interesse em ver solucionada, caso reste vencida na apreciação da primeira matéria.
No voto declarado nos Acórdãos no 9101-007.440 e 9101-007.441, esta Conselheira
assim ponderou acerca da caracterização da divergência jurisprudencial lá suscitada:
Nos Termos de Verificação Fiscal que instruem ambos os processos trazidos à
apreciação deste Colegiado, releva notar a referência a histórico de Reunião de
Conformidade Tributária, em 12/04/2017, realizada para identificar o tratamento
fiscal adotado pela Contribuinte em relação às perdas não técnicas. Havia sido
editada a Solução de Consulta Interna no 03, de 23/03/2017 e questionamentos
dirigidos à Contribuinte foram, assim, respondidos:
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“1) Quais os valores em R$ das perdas técnicas e não técnicas apuradas nos anos
de 2013 a 2016, conforme dados do Balanço Energético apresentados para a
ANEEL?

2) Descrever o tratamento contábil e fiscal para os anos de 2013 a 2016 das perdas
técnicas e não técnicas, identificando as contas contábeis envolvidas, os
respectivos lançamentos e eventuais ajustes fiscais.
Resp.: Nos processos de revisão tarifária realizados anualmente, as perdas técnicas
e não técnicas regulatórias são calculadas e repassadas à tarifa conforme regras
definidas pela Agência Nacional de Energia Elétrica (Aneel). Logo, as perdas
regulatórias são componentes tarifários e estão incluídas na Receita Bruta, sendo
integralmente tributadas pela Companhia pelo regime de competência.
As contas contábeis envolvidas estão dentro do grupo do Faturamento Bruto
(611.05.1 1.01).
3) Os valores informados no item 1 são apropriados diretamente ao Resultado do
Exercício ou inicialmente transitam por contas do Ativo?
Resp.: Os valores informados no item 1 são apropriados diretamente ao Resultado.
4) As perdas não técnicas são adicionadas ao Lucro Líquido na parte A do LALUR?
Resp.: As perdas não técnicas não são adicionadas ao Lucro Líquido na parte A do
LALUR, assim como as receitas auferidas com as perdas não técnicas incluídas na
tarifa também não são excluídas do LALUR.
5) Os créditos de PIS/COFINS correspondentes às perdas não técnicas são
estornados na apuração destes tributos?
Resp.: Os créditos de PIS/COFINS correspondentes às perdas não técnicas não são
estornados na apuração destes tributos, assim como os débitos correspondentes às
perdas incorporadas na tarifa também não são estornados da receita quando da
apuração destes tributos.
A partir das informações assim coletadas, foram determinados os procedimentos
fiscais que resultaram nas exigências trazidas a este Colegiado, tanto nos acórdãos
recorridos, como no paradigma.
O julgamento dos recursos voluntários foi conduzido pelo mesmo voto do relator
Conselheiro Jeferson Teodorovicz, integrado aos Acórdãos no 1004-000.155 e
1004-000.156, juntamente com idêntica declaração de voto do Conselheiro
Fernando Beltcher da Silva.
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O voto condutor do Conselheiro Jeferson Teodorovicz aborda os seguintes
pontos:

Rejeita a arguição de nulidade por desconsideração de prejuízos a
compensar e por falta de recomposição da dedução de benefícios fiscais;

Afirma que as perdas não técnicas integram o custo do serviço prestado,
nos termos do art. 291 do RIR/99 (art. 303 do RIR/2018), dada a
possibilidade de tal parcela, ainda que limitadamente, compor o preço
cobrado do consumidor, evidenciando que são intrínsecas à atividade de
distribuição de energia elétrica e impossíveis de serem evitadas na
realidade atual do país. Invoca entendimento semelhante expresso na
Solução de Consulta no 27/2008 e no voto vencido do paradigma no 1402-
004.517; e

Subsidiariamente, ainda que não se tratasse de custo, considera que seria
despesa operacional dedutível nos termos do art. 299 do RIR/99,
enquadrando-se também na hipótese do art. 47, §3o da Lei no 4.506/64,
em linha com o voto vencido do paradigma no 1402-004.517, que
considerou suficiente o Boletim de Ocorrência considerado pelo Fisco
“vago” e “genérico”, registrado com “lapso de tempo expressivo” entre os
furtos e a denúncia, mencionando também outros Boletins de Ocorrência
apresentados contra eventos diversos.
A única distinção entre os acórdãos recorridos é o registro, no voto condutor do
Acórdão
no
1004-000.155,
exarado
no
processo
administrativo
no
16682.721089/2020-10, a título de apresentação do contexto fático-jurídico, da
transcrição do fundamento legal expresso no Termo de Verificação Fiscal, bem
como excertos dos votos vencido e vencedor da decisão de 1a instância, para
evidenciar que o debate acerca dos critérios de dedutibilidade das perdas não
técnicas exsurgiu já na decisão de 1a instância lá proferida. Mas os fundamentos
de decisão das questões apresentadas, expostos na sequência, são idênticos em
ambos os acórdãos recorridos.
Os recursos especiais da PGFN são idênticos quanto à demonstração da
divergência jurisprudencial, mas as contrarrazões da Contribuinte são distintas,
vez que ela está representada por diferentes patronos em cada um dos autos.
Considerando a identidade entre os acórdãos comparados, é pertinente a análise
única do conhecimento dos recursos especiais.
Estruturando os questionamentos ao conhecimento na sequência lógica de sua
apreciação, tem-se que no processo administrativo no 16682.721089/2020-10 a
Contribuinte contesta o conhecimento do recurso especial fazendário apontando
que não foi cumprido o requisito regimental de demonstração do
prequestionamento na peça recursal. Em sua argumentação, mediante confronto
com os dispositivos do antigo e do atual RICARF, a Contribuinte parece questionar
a ausência de precisa indicação na peça recursal, do prequestionamento no
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acórdão recorrido ou, na forma regimental anterior, de demonstração, com
precisa indicação, nas peças processuais.
Inicialmente
cabe
adicionar
aos
fundamentos
do
I.
Relator
que
o
prequestionamento, porque ínsito à demonstração de divergência jurisprudencial,
já era, desde antes do novo RICARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634/2023,
exigido também da Fazenda Nacional, como fixado no Manual de Exame de
Admissibilidade de Recursos Especiais4:
No caso de Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo, a matéria tem
de ser prequestionada, ou seja, no acórdão recorrido tem de haver
manifestação sobre ela. Caso isso não ocorra, deve ser negado seguimento
ao recurso, no que tange ao tema não prequestionado (§ 5o, do art. 67, do
Anexo II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015).
Embora referido dispositivo só exija do sujeito passivo a demonstração de
prequestionamento, isto não significa que a Fazenda Nacional possa
apresentar recurso especial acerca de matéria não tratada no acórdão
recorrido, pois a demonstração da divergência jurisprudencial exige,
necessariamente, que a matéria tenha sido examinada pelo Colegiado
recorrido.
A divergência pode ser extraída pelo cotejo dos votos condutores dos
julgados em confronto, ou das respectivas ementas, desde que estas
traduzam efetivamente o que restou decidido nos acórdãos. Os relatórios
dos acórdãos recorrido e paradigma também podem ser cotejados, quando
esse cotejo seja útil à demonstração de similitude fática entre os julgados.
Entretanto, se o examinador, para aferir a divergência, tiver de recorrer a
outras peças do processo (Recurso Voluntário, Impugnação, Auto de
Infração etc.), já é um sinal de que não houve prequestionamento.
Observe-se que o sujeito passivo pode ter suscitado a matéria em sede de
Recurso Voluntário. Entretanto, se o voto vencedor do acórdão recorrido
silenciou sobre o tema, sem que o sujeito passivo tenha oposto os
necessários Embargos de Declaração para suprir a omissão, considera-se
que não houve o prequestionamento. Isso porque não há como efetuar o
confronto entre recorrido e paradigma, se o recorrido sequer se pronunciou
sobre a matéria suscitada.
O prequestionamento está presente quando a matéria suscitada em recurso
especial foi decidida no acórdão recorrido. Assim, a Fazenda Nacional somente
pode arguir divergência jurisprudencial acerca do que foi enfrentado no acórdão
recorrido, e a demonstração do prequestionamento pode se dar com a indicação
do ponto no qual o voto condutor do acórdão recorrido abordou a questão, sem a

4 Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Manual de Exame de Admissibilidade de Recursos Especial:
Orientações gerais para a elaboração de despachos (Versão 3.1, com atualização da Portaria MF no 153, de 17 de abril
de 2018). Brasília, 2016, p. 37-38.
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necessidade de se reportar a outras peças processuais. E no presente caso
inexiste, como aventa a Contribuinte, prequestionamento ficto, indireto ou
implícito: o tema confrontado pela PGFN foi claramente enfrentado nos acórdãos
recorridos que, inclusive, foram conduzidos por voto que adotou o voto vencido
do paradigma indicado.
No processo administrativo no 16682.720895/2020-62, a Contribuinte contesta o
conhecimento do recurso fazendário apontando fundamento suficiente que não
foi atacado, com respeito ao art. 299 do RIR/99 que, em seu entendimento, seria
suficiente para o cancelamento da autuação. Esta Conselheira concorda com a
abordagem do I. Relator, mas entende necessário adicionar como se deu a
referência, nos acórdãos recorridos, ao art. 299 do RIR/99.
Isto porque o voto condutor dos acórdãos recorridos apenas discorre
genericamente sobre os requisitos de necessidade, usualidade e normalidade das
despesas, fixados no art. 299 do RIR/99, inclusive citando voto do Conselheiro Luis
Henrique Marotti Toselli no processo administrativo no 10480.727593/2018-91, e,
na sequência, situa a discussão no ponto que importa às perdas não técnicas: o
§3o do art. 47 da Lei no 4.506/64. Veja-se que o art. 299 do RIR/99 reflete os §§ 1o
e 2o do art. 47 da Lei no 4.506/64, e o §3o desta Lei integra o art. 364 do RIR/99.
Assim, a referência ao art. 299 do RIR/99 não guarda qualquer autonomia em
relação ao art. 364 do RIR/99, para se constituir como fundamento suficiente dos
acórdãos recorridos.
Já no processo administrativo no 16682.721089/2020-10, ao abordar fundamento
autônomo e suficiente para a manutenção do acórdão recorrido, a Contribuinte
argumenta em contrarrazões que o fundamento do art. 47, §3o da Lei no
4.506/1964 (art. 364 do RIR/99) é inalterável, vez que o recurso fazendário seria
apto a reformar apenas o trecho em que o v. Acórdão permite a dedutibilidade por
considerá-la custo ou despesa operacional.
Esta Conselheira vislumbra a questão sob uma ótica diferente do I. Relator, mas
alcança a mesma conclusão. O I. Relator bem aponta que este tema foi
enfrentado de forma subsidiária, mas entende que ele não seria suficiente para
fundamentar o provimento do recurso voluntário. Já esta Conselheira
compreende que a abordagem acerca do art. 47, §3o da Lei no 4.506/64 é
autônoma e seria suficiente para sustentar os acórdãos recorridos se não fosse
demonstrada divergência jurisprudencial também neste ponto. Isto porque seria
inútil a PGFN afastar o entendimento, exposto nos acórdãos recorridos, de que as
perdas não técnicas seriam dedutíveis como custos intrínsecos à atividade na
forma do art. 291 do RIR/99, se não fosse suscitada a discussão, também, quanto
à dedutibilidade de tais perdas na forma do art. 47, §3o da Lei no 4.506/64,
integrado ao art. 364 do RIR/99.
Porém, o voto condutor dos acórdãos recorridos se sustenta no voto vencido do
paradigma não só na caracterização das perdas não técnicas como custos, como
também em sua abordagem subsidiária em favor da classificação de tais valores,
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ao menos, como despesa operacional. E o voto vencedor do paradigma, por sua
vez, aborda as duas questões nos excertos transcritos no recurso especial da
PGFN, inclusive compatibilizando com a situação da Contribuinte o contexto fático
acerca deste argumento subsidiário, antes enfrentado em face de outro sujeito
passivo pelo Colegiado que proferiu o paradigma.
Com respeito à arguição de que a divergência jurisprudencial estaria baseada em
fatos e provas, esta Conselheira também adiciona alguns argumentos para
alcançar a mesma conclusão do I. Relator.
Na alegação de impossibilidade de análise fática e probatória por essa C. Câmara,
no processo administrativo no 16682.720895/2020-62, a Contribuinte destaca o
fato de o Acórdão recorrido no 1004-000.155 reproduzir o voto vencido proferido
pelo DRJ - que a “Recorrente cumpriu o referido requisito com o Boletim de
Ocorrência no 55/PCERJ/SUBADM/001/2017” e que “tanto o artigo 364 do RIR/99,
quanto as Soluções de Consulta no. 17/2016 e 3/2017, quanto o Parecer
Normativo CST no. 50/1973 determinam apenas a necessidade de se apresentar
queixa/notícia crime perante a autoridade policial. Portanto, a fiscalização não
pode rejeitar as providências tomadas pela Recorrente”.
Diz que a Recorrente não está atacando o v. acórdão recorrido quanto à aplicação
de determinado dispositivo legal, mas está alegando que a Recorrida não
apresentou provas suficientes que justificassem a aplicação do referido
dispositivo.
Já no processo administrativo no 16682.721089/2020-10, a Contribuinte reproduz
a trechos do acórdão recorrido e conclui que o questionamento recai sobre
análise subjetiva acerca da força probante do acervo carreado aos autos,
alicerçada no livre convencimento motivado do julgador acerca das provas e
afastada da competência desta E. CSRF.
Todavia, restam validamente demonstradas as distintas orientações dos
Colegiados que exararam os recorridos e o paradigma acerca do documento hábil
a comprovar a ocorrência de prejuízos por desfalque, até porque o voto condutor
do Acórdão recorrido no 1004-000.155 apenas historiou os votos vencido e
vencedor proferidos em 1a instância e, para solucionar a questão posta em ambos
os acórdãos recorridos, adotou o voto vencido do paradigma.
Ademais, vê-se que o trecho invocado pela Contribuinte em contrarrazões no
processo administrativo no 16682.721089/2020-10 para se contrapor à afirmação
da Fazenda Nacional de que foram aceitos Boletins de Ocorrência genéricos, não
foi constituído a partir de elementos destes autos, mas sim extraído do voto
vencido do paradigma, assim transcrito nos votos condutores dos recorridos:
E mais, referidos valores ainda se enquadrariam na hipótese do § 3o do art.
47 da Lei no 4.506/1964. Neste sentido o voto da Conselheira Junia:
[...]
Fl. 3420
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 13896.720077/2020-66
21
Ademais, a Recorrente ainda apresentou nos autos outros Boletins de
Ocorrência apresentados contra eventos diversos (furto de energia, ligações
clandestinas, alteração de equipamento de medição) que foram apurados
(fls. 790/846). A apresentação destes documentos demonstra que, mesmo
discordando do entendimento da RFB sobre o tratamento fiscal dado às
perdas por furtos de energia elétrica, quando possível, a Recorrente tem
levado à autoridade policial suas queixas de forma individualizada. Contudo,
é compreensível que estas providências não possam ser tomadas em todas
as regiões do Estado.
[...]
Dessa forma, na medida em que o Colegiado a quo compreendeu aplicáveis, aqui,
as mesmas características das circunstâncias fáticas que orientaram o voto
vencido do paradigma, as distintas orientações adotadas somente podem
decorrer de dissídio jurisprudencial, inclusive no que tange aos contornos da
prova necessária dos requisitos de dedutibilidade dos valores glosados. O não
conhecimento do recurso especial somente se impõe quando demandada análise
exclusivamente de provas, sem a demonstração de controvérsia na interpretação
da legislação tributária a elas aplicável.
Por fim, com respeito à ofensa ao princípio da dialeticidade suscitada no processo
administrativo no 16682.721089/2020-10, o I. Relator bem demonstra que a peça
recursal atende suficientemente ao questionamento da matéria suscitada.
Cabe esclarecer, apenas, que embora a PGFN peça que o lançamento seja
restabelecido, a divergência jurisprudencial demonstrada em ambos os processos
administrativos somente se ateve a uma das infrações canceladas nos acórdãos
recorridos.
De fato, no processo administrativo no 16682.720895/2020-62 a acusação fiscal
expõe as seguintes conclusões, relatadas no Acórdão no 1004-000.155:
a) Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ (...) “ADIÇÕES NÃO
COMPUTADAS NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL INFRAÇÃO: CUSTOS/DESPESAS
OPERACIONAIS/ENCARGOS NÃO DEDUTÍVEIS Valor não adicionado ao Lucro
Líquido do período, para a determinação do Lucro Real, conforme relatório fiscal
em anexo.
(...)
AJUSTES DO LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO INFRAÇÃO: ADIÇÕES NÃO
COMPUTADAS NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL Valor não adicionado ao lucro
líquido do período, para a determinação do lucro real, conforme relatório fiscal em
anexo.
(...)
MULTA OU JUROS ISOLADOS INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ SOBRE
BASE DE CÁLCULO ESTIMADA Falta de pagamento do Imposto de Renda Pessoa
Jurídica, incidente sobre a base de cálculo estimada em função da receita bruta e
acréscimos e/ou balanços de suspensão ou redução.".
Fl. 3421
DF CARF MF
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22
b) Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL (...) “CUSTOS/DESPESAS
OPERACIONAIS/ENCARGOS
INFRAÇÃO:
CUSTOS/DESPESAS
OPERACIONAIS/ENCARGOS NÃO DEDUTÍVEIS Valor não adicionado ao Lucro
Líquido do período, para a determinação do Lucro Real, conforme relatório fiscal
em anexo.
(...)
Valor não adicionado ao lucro líquido do período, para a determinação do lucro
real, conforme relatório fiscal em anexo.
(...)
MULTA OU JUROS ISOLADOS INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE A BASE ESTIMADA Falta de pagamento da
Contribuição Social incidente sobre a base de cálculo estimada em função da
receita bruta e acréscimos e/ou balanços de suspensão ou redução.".
Já no processo administrativo no 16682.721089/2010-10, as conclusões da
acusação fiscal estão assim relatadas no Acórdão no 1004-000.156:
DOS VALORES DAS PERDAS NÃO TÉCNICAS - Gastos relativos às perdas não técnicas
utilizadas na apuração do lucro líquido (...), uma vez que estes não podem ser
admitidos como custos dos serviços prestados nos termos do art. 291 do RIR/99
(Lei no 4.506/64, art. 46, inciso V), nem como, despesa dedutível conforme art. 364
do RIR/99 (Lei no 4.506/64, art. 47, § 3o);
DA PROVISÃO INDEDUTÍVEL A TÍTULO DE OBRIGAÇÕES ESPECIAIS - (...) Os valores
das receitas a título de Obrigações Especiais, provisionados de forma a não afetar o
lucro líquido do exercício, uma vez que estes não podem admitidos como despesa
dedutível conforme art. 335 do RIR/99 (Decreto-Lei no 1.730, de 17 de outubro de
1979, art. 3o, e Lei no 9.249, de 1995, art. 13, inciso I).
INSUFICIÊNCIA OU AUSÊNCIA DE PAGAMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS - (...)
Os parâmetros de tributação da fiscalizada, (...), conforme sua ECF eram: i)
tributação pelo Lucro Real; ii) apuração Anual e iii) estimativas mensais com base
em Balanço ou Balancete de Suspensão ou Redução. (...) Assim sendo, o
contribuinte poderia suspender ou reduzir o pagamento do imposto devido em
cada mês, desde que demonstrasse, por meio de balanços ou balancetes mensais,
que o valor acumulado já pago excedia o valor do imposto, inclusive adicional,
calculado com base no lucro real do período em curso. (...) Conforme previsão do
inciso II do art. 44 da Lei no 9.430/96, verificada a insuficiência ou falta de
pagamento, após o término do ano-calendário, o lançamento abrangerá a multa de
ofício aplicada isoladamente sobre os valores devidos por estimativa e não
recolhidos, mesmo na hipótese de a pessoa jurídica haver apurado prejuízo no
balanço encerrado em 31 de dezembro. (...). Assim, a parcela relativa aos valores
das perdas não técnicas e das obrigações especiais, (...), foram acrescidas à
apuração das estimativas mensais calculadas, aplicando-se às diferenças apuradas
a multa isolada, segundo o inciso II do art. 44 da Lei no 9.430/96 (...). Por fim,
registra-se que os Saldos Negativos, apurados na ECF (...), não foram apropriados
na dedução do imposto e da contribuição lançados de ofício, uma vez que o sujeito
Fl. 3422
DF CARF MF
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passivo deu aos mesmos outras utilizações como registram as Declarações de
Compensação (DCOMP) (...).
E os recursos especiais apenas se reportam à reversão da glosa de perdas não
técnicas, sem nada dizer acerca da reversão da glosa de provisão indedutível a
título de obrigações especiais. Já com respeito à falta de recolhimento de
estimativas, tal temática não foi enfrentada nos acórdãos recorridos, razão pela
qual eventual acolhimento da tese fazendária acerca das glosas de perdas não
técnicas não ensejaria, propriamente, o restabelecimento dos lançamentos, mas
sim destas glosas, com o consequente retorno dos autos ao Colegiado a quo para
apreciação dos demais argumentos de defesa não enfrentados.
Em ambos os processos administrativos, a Contribuinte também menciona em
contrarrazões que caso não prevaleça o integral cancelamento do crédito
tributário, deverá ser determinado que a unidade de origem, na liquidação do
acórdão, apure os tributos considerando os novos limites para a trava dos 30% e
para a dedução dos benefícios fiscais. Isto porque o relator do acórdão recorrido
assim consignou em seu voto:
A Recorrente alega preliminarmente a nulidade da autuação em razão de
supostos equívocos cometidos pela fiscalização na determinação do crédito
tributário, na medida em que deixou de (i) considerar o aumento da
compensação de 30% dos lucros decorrentes das glosas realizadas com
saldo de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa, e (ii) reduzir o suposto
crédito tributário com despesas de PAT.
Contudo, diversamente do suscitado pela Recorrente, os eventuais
equívocos na apuração da base de cálculo dos tributos não são fundamento
suficiente para declarar a nulidade do lançamento. Nem mesmo os
precedentes deste Conselho por ela suscitados adotaram tal postura. No
caso, como bem pontua Karem Jureidini Dias (Fato Jurídico Tributário, 2a
ed. São Paulo: IBET, 2018, en passant):
[...]
Em outras palavras, ao proceder o lançamento de ofício, a fiscalização deve
aplicar a norma em sua integralidade não lhe sendo autorizada apenas a
complementação, desconsiderando as demais normas envolvidas na
apuração da base de cálculo. Assim, se é imputada receita à Recorrente,
logicamente são ampliados os limites da trava de 30% e do PAT.
Assim, registro desde logo que, caso vencido em relação ao mérito, quando
da liquidação do acórdão, deverá a unidade de origem apurar os tributos
considerando os novos limites para a trava dos 30% e para o PAT.
Ocorre que, em ambos os processos, o entendimento do relator foi vencedor em
relação ao mérito, razão pela qual não foi necessário votar os pontos acima
referidos. Assim, caso restabelecidas as exigências no ponto suscitado pela PGFN,
embora se torne definitiva a reversão da glosa de provisão indedutível a título de
Fl. 3423
DF CARF MF
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24
obrigações especiais, os aspectos acima citados, bem como as multas isoladas
decorrentes das glosas de perdas não técnicas nas apurações das estimativas,
demandariam apreciação pelo Colegiado a quo.
Ainda, nas contrarrazões apresentadas no processo administrativo no
16682.721089/2020-10, a Contribuinte também destaca a necessidade de
apreciação, em eventual retorno, dos demais aspectos de defesa, a exemplo da
Prevalência de Norma Específica sobre Norma Geral e a Estrita Observância à
Solução de Consulta COSIT no 27/08.
E, embora a Contribuinte não alegue em contrarrazões, vê-se que no processo
administrativo no 16682.720895/2020-62, há pedido subsidiário de cancelamento
da exigência de CSLL, pois não há previsão para adição das despesas glosadas à
base de cálculo desse tributo, para além da questão já sumulada acerca da
cobrança de juros de mora sobre a multa de ofício. Dessa forma, a alegação
específica acerca da repercussão da glosa no âmbito da CSLL também demandaria
apreciação do Colegiado a quo em eventual retorno.
Por todo o exposto, esta Conselheira acompanha o I. Relator em suas conclusões
em ambos os processos, no sentido de que o recurso especial da PGFN é dotado
dos requisitos necessários para CONHECIMENTO da divergência jurisprudencial
acerca da glosa de perdas não técnicas.
Aqui, ausente questionamentos acerca do conhecimento, e tratando-se, tão só, de
glosas de perdas não técnicas, cabe apenas observar que, caso seja encampada uma das
interpretações da legislação tributária defendidas pela PGFN, não caberá, ainda, o
restabelecimento in totum da exigência, ou ao menos das perdas não técnicas que excederem os
limites regulatórios, porque necessário o retorno dos autos ao Colegiado a quo, que deixou de
apreciar os pedidos subsidiários assim deduzidos em recurso voluntário:
Na remota hipótese de não se entender pela insubsistência dos Autos de Infração,
requer-se ao menos seja (i) afastada a multa isolada em razão da falta de
recolhimento do IRPJ e da CSLL por estimativa, posto que os Autos de Infração
foram lavrados após o término dos anos-base de 2015 e 2016 [e de 2017 e 2018];
(ii) reconhecida a impossibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de
ofício; e (iii) afastada a exigência de juros de mora calculados com base na Taxa
Selic sobre as multas de ofício e isolada lançadas.
Estas as razões, portanto, para CONHECER do recurso especial da PGFN em ambos
os processos.
E, com base nas razões antes expostas por esta Conselheira no voto declarado nos
Acórdãos no 9101-007.440 e 9101-007.441, a seguir reproduzidas, deve ser afastada a
dedutibilidade de perdas não técnicas da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, o que dispensa a
apreciação da pretensão subsidiária de limitação desta dedutibilidade às perdas não técnicas
regulatórias:
Fl. 3424
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No mérito, o I. Relator bem demonstra a mecânica contábil de apropriação de
custos e despesas, e observa que o custo é incorporado ao valor do estoque e só
se torna despesa quando a receita correspondente é reconhecida.
A Contribuinte, desde a impugnação no processo administrativo no
16682.720895/2020-62, demonstra que as perdas regulatórias servem de base
para a fixação do preço da tarifa, aí incluídas as perdas técnicas e não técnicas na
distribuição de energia. Destaca, neste sentido, que tal custo é recuperado pelas
concessionárias de distribuição de energia elétrica via o reajuste/revisão do valor
da TUSD, do que resultam as conclusões de que: i) as glosas aqui promovidas
evidenciam bis in idem; ii) as perdas não técnicas são usuais, normais e inerentes
à atividade de distribuição de energia elétrica; e iii) os valores glosados
integrariam perdas razoáveis, dedutíveis como custo da atividade.
Na impugnação do processo administrativo no 16682.721089/2020-10, a
Contribuinte assim argumenta acerca das peculiaridades do registro do seu
principal elemento de custo:
29. Com efeito, a energia elétrica é um bem bastante peculiar, pois sua geração,
transmissão, distribuição e consumo acontece de forma praticamente simultânea,
não havendo propriamente um bem corpóreo que seja produzido, transportado,
manuseado e estocado em momentos distintos e bem definidos.
30. Todavia, por questões regulatórias, como mencionado acima, a Impugnante é
obrigada a adquirir e pagar por toda a energia consumida na rede elétrica na área
de sua concessão. Mas, em função das perdas técnicas e não técnicas, nem toda
essa energia consumida é propriamente faturada e paga pelos seus clientes.
31. Mais do que isso, a distribuição de energia elétrica é um serviço público
essencial, informado pelos princípios da generalidade ou universalidade, nos
termos do artigo 6o, § 1o, da Lei no 8.987/1995 e 2o, inciso XII, da Lei no
9.427/1996. Isso significa que a Impugnante deve atender a toda a população do
Estado do Rio de Janeiro, estar presente em todas as áreas distribuindo energia
elétrica, mesmo naquelas de elevado risco, onde nem mesmo conseguem atuar as
forças de segurança pública.
32. Assim, os furtos de energia elétrica, embora indesejáveis, são eventos
inevitáveis e inerentes à atividade da Impugnante.
33. Simplesmente não há energia gratuita. Consumida ou perdida, isto é, faturada
ou não, a Impugnante tem que pagar aos seus fornecedores pela energia
consumida. Por isso, é inegável que mesmo aquela energia perdida por furto
representa um custo para a atividade de distribuição de energia elétrica.
Consequência desta percepção é o registro diretamente em custo de toda a
energia elétrica adquirida, sem a prévia passagem por estoques para sua
apropriação em custo na medida do faturamento correspondente. Neste sentido,
como antes descrito, foi a informação prestada na Reunião de Conformidade
Tributária, em 12/04/2017, quando a Contribuinte, questionada acerca do
tratamento contábil dos valores das perdas não técnicas – se seriam apropriados
Fl. 3425
DF CARF MF
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PROCESSO 13896.720077/2020-66
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diretamente ao Resultado do Exercício ou inicialmente transitam por contas do
Ativo – informou que eram apropriados diretamente ao Resultado.
As glosas em debate recaíram sobre os valores mensais de perdas não técnicas
discriminados nas acusações fiscais, com base em planilhas apresentadas pela
Contribuinte, e que totalizaram R$ 981.934.671,68 no ano-calendário 2016 e R$
1.047.211.371,67 no ano-calendário 2017.
Infere-se dessa demonstração apresentada ao Fisco, detalhada pela Contribuinte
mensalmente desde o ano-calendário 2013, quando questionada na referida
Reunião de Conformidade Tributária, que uma vez determinada a perda total
ocorrida, possivelmente em razão da diferença entre a energia adquirida e o
fornecimento faturado, é destacado o percentual admitido, na regulação da
atividade, como perda técnica, e o excedente é classificado como perda não
técnica.
Os percentuais que definem as perdas técnicas são evidenciados por ocasião das
Revisões Tarifárias Periódicas, cujo procedimento observa a Resolução Normativa
ANEEL no 435/2011, que assim classifica as perdas regulatórias:
“OBJETIVO
1. Estabelecer a metodologia a ser utilizada para definição das perdas de energia
regulatórias nas Revisões Tarifárias Periódicas das concessionárias de serviço
público de distribuição de energia elétrica.
(...)
3. METODOLOGIA
3. As perdas regulatórias de energia, consideradas no cálculo dos custos de compra
de energia conforme Submódulo 3.2 do PRORET, possuem dois componentes, as
Perdas na Distribuição e as Perdas na Rede Básica.
(...)
5. As Perdas na Distribuição são formadas pela soma das Perdas Técnicas e Perdas
Não Técnicas.
(...)
7. As regras para a definição das Perdas Não Técnicas Regulatórias são descritas
neste Submódulo.
8. A abordagem utilizada para a definição dos níveis regulatórios de perdas não
técnicas é o da análise comparativa – yardstick competition.
9. Essa comparação é efetuada a partir da construção de um ranking de
complexidade das áreas de concessão, que permite aferir a eficiência de cada
distribuidora no combate às perdas não técnicas.
10. A partir da análise comparativa é definida uma meta de perdas não técnicas,
que se trata de um nível de referência para as perdas não técnicas de uma área de
concessão específica.
Fl. 3426
DF CARF MF
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11. Caso os níveis regulatórios atuais estejam acima da meta de perdas não
técnicas são definidas trajetórias de redução dos níveis regulatórios com o objetivo
de alcançar as metas em certo período. Essas trajetórias não podem superar os
limites definidos pela ANEEL.
3.1. DEFINIÇÕES E CONCEITOS
12. Energia Vendida - EV: representa toda energia vendida pela concessionária ao
seu mercado cativo, consumo próprio e energia suprida com tarifa regulada às
concessionárias de distribuição.
13. Energia Entregue - EE: energia transportada pelo sistema da distribuidora com
faturamento apenas por TUSD, calculada pela soma da energia entregue a
consumidores livres, autoprodutores e outra concessionária que acesse o sistema
de distribuição.
14. Energia Injetada - EI: somatório de toda energia injetada na rede de distribuição
da concessionária via pontos de fronteira (menos a energia exportada para a rede
básica) ou geração local (própria ou de terceiros).
15. Perdas na Distribuição - PD: diferença entre a energia injetada na rede da
distribuidora e o total de energia vendida e entregue, expressa em megawatt-hora
MWh, e composta pelas perdas técnicas e não técnicas.
16. Perdas Técnicas - PT: parcela das perdas na distribuição inerente ao processo
de transporte, de transformação de tensão e de medição da energia na rede da
concessionária, expressa em megawatt-hora MWh.
17. Perdas Não Técnicas - PNT: representa todas as demais perdas associadas à
distribuição de energia elétrica, tais como furtos de energia, erros de medição,
erros no processo de faturamento, unidades consumidoras sem equipamento de
medição, etc. Corresponde à diferença entre as Perdas na Distribuição e as Perdas
Técnicas, em megawatt-hora (MWh).
18. Perdas na Rede Básica – PRB: são perdas externas à rede de distribuição da
concessionária e representam a parcela de energia dissipada no transporte da
energia no sistema de transmissão da Rede Básica e Demais Instalações de
Transmissão.
Nestes termos, a ANEEL define as perdas técnicas, consideradas inerentes ao
sistema de distribuição, e o excedente é classificado como perdas não técnicas,
sendo que parte destas é admitida na composição da tarifa.
Um dos argumentos da Contribuinte em favor da dedutibilidade das perdas não-
técnicas, é o fato de elas serem admitidas na composição da tarifa que será
cobrada dos usuários na Revisão Tarifária Periódica. No recurso voluntário
apresentado
no
processo
administrativo
no
16682.720895/2020-62,
a
Contribuinte observava que:
50. Com efeito, como seria possível admitir, como pretende o acórdão ora
recorrido, que o próprio órgão regulador – ANEEL – permitisse que valores não
intrinsecamente relacionados às atividades da Recorrente, sendo totalmente usuais
e normais, fossem repassados para a tarifa, onerando, assim, indevidamente os
consumidores?!
Fl. 3427
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Note-se que o voto do relator Alberto Pinto Souza Jr., vencido da decisão de 1a
instância confrontada com aquele recurso voluntário, também refutou esta
primeira abordagem ao consignar que:
O primeiro ponto da defesa refere-se a questão relativa à dedutibilidade das
perdas não técnicas, pois entende a impugnante que tais perdas são dedutíveis das
bases tributáveis com base no disposto art. 47 da Lei 4.506/64.
De plano, deve ser afastada a alegação de que as perdas não-técnicas decorrente
de furto de energia são normais e usuais às atividades de distribuição de energia
elétrica, pois não há como sustentar que ser furtada seja necessário à atividade da
impugnante e à manutenção da sua fonte produtora de renda, nem muito menos
que o furto de energia seja usual ou normal à atividade de fornecimento de
energia.
[...]
Por outro lado, o argumento da impugnante de que a própria ANEEL autoriza que,
até certo limite, essas perdas sejam repassadas para o preço da tarifa, de modo a
reembolsar a Impugnante significa apenas que o ônus financeiro (total ou parcial)
decorrente de tais perdas são repassadas ao consumidor, mas não que tais perdas
sejam necessárias, usuais e normais para a exploração da atividade da impugnante,
tanto que, se porventura o poder público passar a reprimir tais ilícitos com mais
rigor, a Aneel deixaria de autorizar o repasse. Logo, ainda que, infelizmente, no
país, situações como essa se arrastem por anos a fio, isso não torna tal despesa
como da essência da atividade econômica exercida pela impugnante, a ponto de
fazê-la se enquadrar na hipótese do caput do art. 47 da Lei 4.506/64.
Assim, a questão reside mesmo em saber se as perdas não-técnicas decorrente de
furto de energia em tela se enquadram na hipótese do § 3o do art. 47 da Lei
4.506/64, o qual assim dispõe:
[...]
Naquela mesma toada, desde a impugnação apresentada no processo
administrativo no 16682.721089/2020-10, a Contribuinte argumentava que:
98. Conforme mencionado anteriormente, em razão da própria sistemática de
funcionamento do setor elétrico, as perdas não técnicas decorrentes de furto são
um componente levado em consideração na composição tarifária, de acordo com a
autorização da própria ANEEL.
99. A cada ciclo tarifário, a ANEEL analisa variáveis socioeconômicas das diferentes
áreas de concessão do país e seus efeitos sobre a ocorrência das perdas não
técnicas, de acordo com os critérios de cálculo indicados no Submódulo 2.6 dos
Procedimentos de Regulação Tarifária (“PRORET”), aprovado pela Resolução
Normativa ANEEL no 423/2011 e 660/2015 (vide doc. 8), e estabelece os montantes
referentes às perdas não técnicas que cada uma das empresas poderá recuperar
por meio de repasse tarifário.
100. No caso da Impugnante, os referenciais de perdas não técnicas para o ano de
2017 foram estabelecidos pela ANEEL por meio das Notas Técnicas nos 359/2016-
SGT/ANEEL e 45/2017-SGT/ANEEL, e da Resolução Homologatória no 2.206/2017
(doc. 11).
Fl. 3428
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29
101. Com base na metodologia lá prevista, o órgão regulador apura as perdas não
técnicas e, então, adota as providências necessárias para o seu repasse nas tarifas
de energia elétrica. Em suma, o valor da tarifa, inclusive o montante de repasse das
perdas, é todo definido pela ANEEL e apenas cobrado pela Impugnante dos
consumidores finais.
102. Ou seja, de tão esperadas que são, essas perdas têm um custo mensurável,
que é incorporado na tarifa dos demais usuários, conforme determina a própria
ANEEL.
103. Desse modo, como o valor das perdas impacta na tarifa de energia, verifica-se
que a receita da Impugnante é incrementada em função das perdas, majorando-se,
por consequência, a base de cálculo do IRPJ e da CSLL e, por via transversa, a
arrecadação fiscal.
O mencionado documento no 11 integra as e-fls. 2374/2482 do processo
administrativo no 16682.721089/2020-10 e é composto por cálculos para os
reajustes tarifários aplicados a partir de 07/11/2016 e de 15/03/2017. No
primeiro, a Nota Técnica no 359/2016-SGT/ANEEL aponta que:
40. As perdas regulatórias na distribuição são definidas a cada revisão tarifária,
enquanto as perdas na Rede Básica são estimadas, todos os anos, em cada
processo tarifário. A Resolução Homologatória no 1.650/2013 (última revisão
tarifária da LIGHT) estabeleceu o percentual regulatório de perdas técnicas de
5,40% (sobre energia injetada da concessionária) e para as perdas não-técnicas
(sobre o mercado faturado de baixa tensão) o percentual de 36,41% a ser aplicado
no atual reajuste.
41. Isso decorre do fato de que a LIGHT (vide processo 48500.004772/2015-09)
obteve o percentual de perdas não técnicas sobre o mercado de baixa tensão de
43,95%, contra a meta estabelecida de 38,33%.
[...]
42. Por essa razão, no presente reajuste está sendo considerado como cobertura
para as perdas não técnicas o percentual de 36.41% sobre o mercado de baixa
tensão, conforme estabelece o Artigo 4° da Resolução Homologatória 1.650, de 05
de novembro de 2013.
Com respeito aos reajustes a partir de 15/03/2017, na Nota Técnica no 45/2017 –
SGT/ANEEL consta que o valor das perdas técnicas foi calculado no percentual de
6,335% sobre a energia injetada e, quanto às perdas não técnicas, conclui que:
107. Como resultado, caso aplicado a regra geral para a Light, o ponto de partida
seria de 34,08%, que corresponde o mínimo entre a meta definida no ciclo anterior,
de 33,00%1, e a média histórica praticada, de 47.95% sobre o mercado de baixa
tensão medido.
[...]
111. No caso da Light, a nova meta calculada pela análise por benchmarking resulta
no patamar de perdas não técnicas de 37,14% sobre o mercado de baixa tensão
medido, ao se ter como referência as perdas praticadas por todas as empresas no
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ano civil de 2015, que é a referência para as revisões a serem realizadas no
primeiro semestre de 2017.
[...]
115. Como o ponto de partida é igual ao ponto de chegada, tem-se o patamar fixo
de 37,14% de perdas não técnicas sobre o mercado de baixa tensão medido, que
equivale ao percentual de 36,06% sobre o mercado de baixa tensão faturado, a ser
considerado na revisão de 2017 e nos reajustes tarifários de 2018 a 2021.
[...]
117. Para o cálculo das perdas elétricas são ainda apuradas as perdas das DIT de
uso compartilhado e na Rede Básica. Essas perdas são apuradas em cada processo
tarifário, com base nas medições dos últimos 12 meses das perdas apuradas na
Rede Básica e nas Demais Instalações de Transmissão – DIT de uso compartilhada,
contabilizadas pela Câmara de Comercialização de Energia Elétrica – CCEE.
118. Para obtenção da energia requerida é necessário somar as perdas
regulatórias, em MWh, de acordo com os respectivos percentuais determinados na
revisão tarifária, ao mercado de venda da concessionária. O mercado de venda da
concessionária representa toda energia faturada no mercado cativo, consumo
próprio e energia suprida a outras distribuidoras
119. A tabela a seguir apresenta o cálculo da energia requerida considerada no
processo de revisão tarifária.

Como se vê, a ANEEL acompanha as perdas praticadas por cada operadora, e
estabelece metas para redução das perdas não técnicas mediante estipulação dos
percentuais que serão admissíveis na recomposição tarifária.
Do parecer de Sérgio André Rocha, juntado a ambos os processos, destaca-se:
Portanto, como evidenciado no item 37 do Submódulo 2.6 do Proret, há a previsão
de “níveis regulatórios de perdas não técnicas”, ou seja, de níveis de “perdas não
técnicas” que são absolutamente, necessários, usuais e normais no processo de
distribuição de energia. A definição de tais “níveis regulatórios de perdas não
técnicas” segue uma metodologia em sete passos, estabelecida na seção 4 deste
Submódulo 2.6.
Naturalmente, não é relevante para os propósitos deste Parecer a revisão dos
critérios e cálculos estabelecidos pela ANEEL para a definição dos “níveis
regulatórios de perdas não técnicas”. Logo, o que é importante neste ponto é
firmarmos as seguintes premissas:
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▪ Embora tenham causas distintas, as “perdas técnicas” e as “perdas não técnicas
regulatórias” têm a mesma natureza: tratam-se de perdas inerentes à distribuição
de energia elétrica, que não podem ser eliminadas pela distribuidora.
▪ Esta afirmativa encontra base explícita na regulação editada pela ANEEL,
colocando em xeque a premissa reiterada de que a existência de “perdas não
técnicas” seria intrinsicamente uma consequência da ausência de intervenção por
parte das distribuidoras de energia.
[...]
A análise do documento da ANEEL deixa claro que não é que as “perdas não
técnicas totais” não sejam inerentes à atividade da distribuidora. De fato, o que se
passa é que o agente regulador decidiu implementar uma “regulação por
incentivos”, cujo o objetivo é limitar as “perdas não técnicas” de modo criar uma
indução para que a concessionária busque ao máximo reduzi-las.
Tal fato indica que, em verdade, as “perdas não técnicas regulatórias” são
subdimensionadas, para que a almejada indução funcione. Contudo, há um aspecto
inquestionável: ao contrário do que aponta a fiscalização nos Termos de
Verificação Fiscal que revimos, as “perdas não técnicas” não são objeto do descaso
das distribuidoras de energia elétrica, sendo normais e usuais em tal atividade, o
que se reflete, inclusive, na composição da tarifa de energia, como passamos a
examinar. (destaques do original)
Não se pode negar que as perdas não técnicas fazem parte do risco da atividade
de distribuição de energia elétrica. A Contribuinte inclusive refere, em recurso
voluntário e em contrarrazões ao recurso especial no processo administrativo no
16682.721089/2020-10, a classificação dos furtos de energia como “caso fortuito
interno” na jurisprudência que afirma a responsabilidade da prestadora de
serviços pelo dano causado a seus clientes. Contudo, o fato de a agência
reguladora admitir parte das perdas não técnicas no custo das recomposições
tarifárias não é suficiente para converter tais valores em custos ou despesas
dedutíveis na apuração do lucro tributável.
A estipulação de metas de redução de perdas não técnicas representa, de um
lado, um estímulo para que a concessionária se empenhe em melhor administrar
o fornecimento de seus serviços, mas, de outro, presta-se a assegurar à entidade
titular da concessão que a atividade permanecerá minimamente lucrativa ainda
que tal empenho não se verifique plenamente.
A admissibilidade de perdas não técnicas na recomposição tarifária, em verdade,
não se presta a indenizar as perdas não técnicas antes ocorridas. Há, apenas,
permissão de cobrança de tarifas considerando a provável ocorrência deste
encargo, socializando as perdas verificadas na atividade econômica de distribuição
de energia elétrica. E, justamente porque não há tal indenização, é que é
impróprio admitir a compensação à Contribuinte destas perdas como elemento
suficiente para conferir dedutibilidade às perdas não técnicas.
O que se tem, em verdade, é a atuação técnica do órgão regulador, que estipula
para a atividade exercida pela Contribuinte um percentual admissível de perdas
Fl. 3431
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não técnicas que, na definição da ANEEL, correspondem a todas as perdas não
inerentes ao processo de transporte, de transformação de tensão e de medição de
energia na rede da concessionária – assim designadas perdas técnicas – e que
ocorrem na distribuição de energia elétrica, tais como furtos de energia, erros de
medição, erros no processo de faturamento, unidades consumidoras sem
equipamento de medição, etc.
E, distintamente da legislação tributária, as regras contratualmente estabelecidas
reputam tais valores como custo independentemente das providências
especificamente adotadas pela Contribuinte em relação a elas. Basta que tais
perdas não técnicas observem o percentual máximo estabelecido para que elas
integrem os cálculos de recomposição da tarifa futura.
Daí porque não se pode concordar com as considerações assim postas no parecer
de Sérgio André Rocha:
Nessa linha de ideias, por exemplo, a detalhada regulação da formação da tarifa de
energia, com a identificação dos itens que integram a “receita requerida” e a
formação do custo de distribuição da energia elétrica, são de competência
exclusiva da ANEEL, não podendo ser questionadas por qualquer outro órgão ou
agência governamental, sendo o controle das agências restrito ao Congresso
Nacional, com o auxílio do Tribunal de Contas da União, conforme previsto no
artigo 14 da Lei no 13.848/2019, que “dispõe sobre a gestão, a organização, o
processo decisório e o controle social das agências reguladoras”.
Ora, temos aqui uma questão de competência administrativa clara. A definição do
custo das concessionárias distribuidoras de energia elétrica é de competência da
ANEEL. Vimos que, acima de qualquer dúvida, a agência inclui as “perdas não
técnicas regulatórias” no custo das distribuidoras, de modo que as autoridades
fiscais encontram-se vinculadas a esta posição. (destaques do original)
A admissibilidade, na recomposição tarifária, das perdas não técnicas em razão de
metas fixadas para o exercício da concessão de serviço público, inclusive, conduz a
Contribuinte a sequer distinguir a origem das perdas ocorridas, como bem destaca
a autoridade lançadora no processo administrativo no 16682.721089/2020-10:
20. Já as perdas não técnicas – PNT, que correspondem à diferença entre as perdas
totais de energia e as perdas técnicas, decorrem de todas as demais perdas
associadas à distribuição de energia, tais como furtos de energia (ligação
clandestina, desvio direto da rede, adulterações no medidor), erros de medição,
erros no processo de faturamento, unidades consumidoras sem equipamento de
medição, entre outros.
[...]
34. Quanto às origens, características e fatores determinantes das PNT, a
companhia desenvolveu a resposta replicada a seguir (sem os gráficos, figuras e
notas de rodapé, que podem vistos no documento original), na qual limita sua PNT
a furtos de energia elétrica:
[...]
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35. Como se vê, a fiscalizada atribui as origens das PNT integralmente aos furtos.
Entretanto, para cumprir os requisitos para dedutibilidade tem por dever
comprovar tal alegação. (destaques do original)
Ainda, por tratar todas as perdas não técnicas como decorrentes de furto de
energia elétrica, a Contribuinte apresenta a notícia crime no formato questionado
em ambas as autuações fiscais, para defender que, ainda que não se considere
tais perdas como custo, elas corresponderiam a despesas dedutíveis.
Esse viés também está presente na defesa administrativa, como se vê na
abordagem inicial do parecer de Sérgio André Rocha:
Detalharemos melhor este tema adiante. Contudo, para que se compreenda o
contexto deste Parecer, podemos desde já destacar que a atividade de distribuição
de energia elétrica gera inevitáveis perdas para a empresa distribuidora. As perdas
totais de energia são classificadas em “perdas técnicas” e “perdas não técnicas” ou
“perdas comerciais”. Segundo Antonio Carlos M. de Araujo e Claudia Aguiar de
Siqueira:
“É inerente ao processo de transmissão e distribuição de energia elétrica um
certo nível de perdas, tanto técnicas, entendidas como tais as decorrentes
da interação da corrente elétrica e de seus campos eletromagnéticos com o
meio físico de transporte de energia, como as perdas comerciais, referentes
à energia entregue mas não faturada. Essas últimas se originam tanto de
erros de faturamento da distribuidora quanto de ações dos consumidores
(por exemplo, fraudes em medidores, ligações clandestinas, etc...).
Recentemente cunhou-se o termo “perdas não-técnicas” para abranger não
apenas as situações de perda comercial já mencionadas, mas também o
impacto que as ligações clandestinas causam nos dispositivos do sistema.”5
Embora possam ter causas diversas, as mais comuns entre as “perdas não técnicas”
são as decorrentes de ligações clandestinas, popularmente referidas como “gatos”.
Como observam Ricardo Vidinich, Antonio Carlos Marques de Araujo, Jorge
Augusto Lima Valente e Claudia Aguiar de Siqueira, “as perdas não técnicas são as
classificadas como perdas advindas dos erros de medição, dos erros de
faturamento e principalmente dos furtos de energia, por fraudes nos medidores,
por desvios da medição ou por ligações clandestinas”.6 (Destaque nosso)
(destaques do original)
Diante de tais circunstâncias, primeiramente não há como admitir tais valores
como integrantes do custo de operação da Contribuinte, em sentido estrito.
Sérgio André Rocha assim argumenta em seu parecer:
De tudo o que comentamos na seção II.1, infere-se que as “perdas não técnicas”
estão atreladas a um custo da distribuidora de energia. Com efeito, como
esclarecia Bulhões Pedreira:

5 ARAUJO, Antonio Carlos M. de Araujo; SIQUEIRA, Claudia Aguiar de. Considerações sobre as Perdas na Distribuição
de Energia Elétrica no Brasil. XVII Seminário Nacional de Distribuição de Energia Elétrica, Belo Horizonte, 2006, p. 1.
Disponível em https://www.cgti.org.br/publicacoes.
6 VIDINICH, Ricardo et. al. Considerações sobre as Perdas na Distribuição de Energia Elétrica no Brasil. Revista Brasil
Engenharia, n. 580, 2007, p. 112.
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“Custos operacionais são os custos diretos de aquisição e produção dos bens
ou serviços revendidos, e as despesas operacionais compreendem as
despesas estruturais, gerais, ou fixas, que não variam diretamente em
função da aquisição de bens ou serviços. Mas certas deduções, dependendo
da organização da contabilidade da empresa, poderão ser classificadas tanto
como custos quanto como despesas. Assim, os encargos de inversões, os
impostos, e certos rendimentos ou provisões, podem ser diretamente
apropriados como custos de produção ou registrados separadamente em
contas que os classificam como despesas operacionais.
No conceito de custo, a única espécie de dedução que não é comum às
despesas operacionais é o custo de aquisição dos bens ou serviços
revendidos, ou empregados na produção dos bens ou serviços revendidos
pela empresa. Os demais custos enumerados no art. 46 da L. 4.506
(encargos de inversões, rendimentos pagos a terceiros, impostos, taxas,
contribuições e perdas) podem ser classificados indiferentemente como
custos ou como despesas operacionais.”19 (Destaque nosso)
[...]
Com efeito, parece-nos inegável que a energia elétrica adquirida pelas
distribuidoras integram o custo de sua atividade operacional. Não se trata de uma
despesa. Portanto, no que se refere à apuração do IRPJ, a energia elétrica
encontra-se inserida no artigo 301 do RIR/2018, que trata do custo das
mercadorias revendidas. Afinal, como vimos na passagem de Bulhões Pedreira
acima transcrita, se há uma certeza é que o desencaixe referente a mercadorias
adquiridas para revenda tem a natureza de custo.
Nas palavras de Bulhões Pedreira acima citadas, indiscutivelmente integra o
conceito de custo das empresas, inclusive as distribuidoras de energia, aquilo
gasto na “aquisição dos bens ou serviços revendidos, ou empregados na produção
dos bens ou serviços revendidos pela empresa”. Veja-se: não se considera custo o
valor gasto na “aquisição dos bens ou serviços”, mas sim o valor gasto na
aquisição de bens ou serviços que serão revendidos ou empregados na produção
dos bens ou serviços que serão revendidos. Ou seja: os custos aplicados nos bens
ou serviços efetivamente vendidos ou revendidos.
Ainda que o setor elétrico não adote a prática de registrar contabilmente em
estoque a energia elétrica adquirida para distribuição, a parcela desta aquisição
representativa de custo deve ser, apenas, aquela faturada com o reconhecimento
da correspondente receita. O valor antecipadamente computado em custos deve
ser estornado para perdas, e estratificado conforme a origem, com vistas a
aplicar-lhe o regular tratamento tributário.
Sérgio André Rocha destaca que as distribuidoras de energia estão obrigadas,
inclusive, a adquirir energia para distribuição em volume que contemple a
totalidade das perdas que ocorrem na atividade:
Reitera-se, assim, que “perdas não técnicas regulatórias” são tão inerentes à
atividade de distribuição de energia que foram explicitamente consideradas na
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formação
da
tarifa,
ou
seja,
da
“receita
requerida”,
e
integrando,
consequentemente, os “custos regulatórios das distribuidoras”.
O reconhecimento da normalidade e usualidade das perdas – “técnicas” e “não
técnicas” – na atividade de distribuição de energia elétrica justifica a aquisição, pela
distribuidora, de volumes de energia que lhe permitam exercer sua atividade sem
quebras de fornecimento, considerando as “perdas totais”. Vejamos.
1.3. Obrigação de Fornecimento de Energia
A comercialização de energia encontra-se regulada pela Lei no 10.848/2004.
Segundo seu artigo 1o, “a comercialização de energia elétrica entre
concessionários, permissionários e autorizados de serviços e instalações de energia
elétrica, bem como destes com seus consumidores, no Sistema Interligado Nacional
- SIN, dar-se-á mediante contratação regulada ou livre, nos termos desta Lei e do
seu regulamento”.
O artigo 2o desta mesma lei não deixa dúvidas quanto ao alcance das obrigações
das concessionárias e permissionárias do serviço de distribuição de energia, ao
prever que “as concessionárias, as permissionárias e as autorizadas de serviço
público de distribuição de energia elétrica do Sistema Interligado Nacional – SIN
deverão garantir o atendimento à totalidade de seu mercado, mediante
contratação regulada, por meio de licitação, conforme regulamento, o qual,
observadas as diretrizes estabelecidas nos parágrafos deste artigo”. (Destaque
nosso)
[...]
Não é por outra razão que o item 10 do Submódulo 3.2 do Proret estabelece que a
“energia requerida” compreende não só o volume de energia para o atendimento
dos consumidores, mas também as perdas – incluídas as “perdas não técnicas”. Em
textual.
[...]
Diante desses comentários, não pode pairar dúvida quando à necessidade,
normalidade e usualidade da aquisição, pela distribuidora de energia, de volume
suficiente para atender seus consumidores, considerando as perdas – “técnicas” e
“não técnicas”. Qualquer outro procedimento resultaria, inevitavelmente, no
descumprimento de suas obrigações com o poder público, com a potencial
aplicação de penalidades. (destaques do original)
Contudo, no âmbito da tributação do lucro, somente as perdas técnicas são
admitidas como custos, porque correspondentes a quebras e perdas razoáveis, de
acordo com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricação no
transporte e manuseio, nos termos da Lei no 4.506/64:
Art. 46. São custos as despesas e os encargos relativos à aquisição, produção e
venda dos bens e serviços objeto das transações de conta própria, tais como:
I - O custo de aquisição dos bens ou serviços revendidos ou empregados na
produção dos bens ou serviços vendidos;
II - Os encargos de depreciação, exaustão e amortização;
Fl. 3435
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IlI - Os rendimentos pagos a terceiros;
IV - Os impostos, taxas e contribuições fiscais ou parafiscais, exceto o imposto de
renda;
V - As quebras e perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da
atividade, ocorridas na fabricação no transporte e manuseio;
VI - As quebras ou perdas de estoque por deterioração, obsolescência ou pela
ocorrência de riscos não cobertos por seguro, desde que comprovadas:
a) por laudo ou certificado de autoridade sanitária ou de seguranças que
especifique e identifique as quantidades destruídas ou inutilizadas, e as razões da
providência;
b) por certificado de autoridade competente nos casos de incêndios, inundações,
ou outros eventos semelhantes;
c) mediante laudo de autoridade fiscal chamada a certificar a destruição de bens
obsoletos, inventáveis ou danificados, quando não houver valor residual apurável.
(destacou-se)
No setor elétrico, estas perdas são determinadas segundo o que, em regra, ocorre
no processo de transporte, de transformação de tensão e de medição de energia
na rede da concessionária e neste ponto, sim, como bem aponta a doutrina citada
pela
Contribuinte
em
contrarrazões
no
processo
administrativo
no
16682.721089/2020-10, a demanda probatória é minimizada:
“1. Quebras e Perdas – As quebras e perdas de mercadorias, matérias-primas ou produtos
incorridas na produção e no transporte ou manuseio são admitidas na determinação do
lucro real, desde que razoáveis. A lei não estabelece modo especial da prova da
razoabilidade. A expediência da própria pessoa jurídica ou de outros contribuintes que
explorem a mesma atividade é meio hábil para demonstrá-la. O dispositivo aplica-se tanto
na produção quando no transporte e manuseio de mercadorias e matérias-primas (...)”
(José Luiz Bulhões Pedreira, Imposto sobre a Renda – Pessoas Jurídicas, vol. 1, ADCOAS
JUSTEC. Rio de Janeiro: 1979, p. 363-364.)
Descontadas as perdas técnicas, a distribuidora de energia elétrica deve constituir
a prova necessária para dedutibilidade do excedente, principiando pela
identificação da causa das demais perdas: furtos de energia, erros de medição,
erros no processo de faturamento, unidades consumidoras sem equipamento de
medição, etc. É neste sentido que se demanda da Contribuinte o controle mínimo
das ocorrências, com vistas ao registro contábil e fiscal dos fatos. Neste ponto não
há discordância com a seguinte argumentação de Sérgio André Rocha, em seu
parecer, acerca da impossibilidade de a distribuidora “controlar”, no âmbito
fenomênico, tais ocorrências:
Ao comentarmos na seção I.1 as posições manifestadas pelas autoridades fiscais
nos Termos de Verificação Fiscal citados, assim como as decisões das Delegacias da
Receita Federal de Julgamento e do CARF, identificamos uma premissa comum, no
sentido de que as “perdas não técnicas” estariam inteiramente sob o controle da
distribuidora de energia elétrica. Nada obstante, uma leitura atenta do Submódulo
2.6 do Proret mostra que tal premissa está simplesmente equivocada.
Fl. 3436
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Com efeito, a seção 3.4 deste Submódulo 2.6 traz a “meta de perdas não técnicas”,
evidenciando um fato de todo inquestionável: é impossível a distribuição de
energia elétrica com “perda não técnica” zero, independentemente de qualquer
iniciativa de gestão da distribuidora de energia elétrica. (destaques do original)
Não se trata, assim, de evitar tais ocorrências, mas sim de determinar seus
contornos para fins contábeis e fiscais. Por tais razões, inclusive, esta Conselheira
não consegue concordar com avaliação econômica que indica ser maior o custo
de inibição destas perdas do que o valor das próprias perdas. Tal avaliação
econômica, para fins de dispensar a distinção aqui demandada, deveria ter em
conta o custo do controle destas perdas com o valor das próprias perdas.
Assim, identificados erros de medição, erros no processo de faturamento,
unidades consumidoras sem equipamento de medição, por exemplo, as correções
poderão resultar em faturamento que converterá aquelas perdas em custo de
outro período operacional, ou eventualmente evidenciarão fraude interna,
desfalque, apropriação indébita ou furto por empregados ou prestadores de
serviço, caso em que não serão custos, mas sim despesas, porém dedutíveis
apenas se houver inquérito instaurado nos termos da legislação trabalhista ou
quando apresentada queixa perante a autoridade policial.
Identificados furtos de energia por terceiros, da mesma forma, a perda será uma
despesa dedutível se houver inquérito instaurado ou quando apresentada queixa
perante a autoridade policial.
Se não identificada a origem, a perda não é dedutível.
Estes são os termos do art. 47 da Lei no 4.506/64:
Art. 47. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da empresa e a manutenção da respectiva fonte produtora.
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações exigidas pela atividade da empresa.
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de
transações, operações ou atividades da empresa.
§ 3o Somente serão dedutíveis como despesas os prejuízos por desfalque,
apropriação indébita, furto, por empregados ou terceiros, quando houver
inquérito instaurado nos termos da legislação trabalhista ou quando apresentada
queixa perante a autoridade policial.
§ 4o No caso de empresa individual, a administração do imposto poderá impugnar
as despesas pessoais do titular da empresa que não forem expressamente previstas
na lei como deduções admitidas se esse não puder provar a relação da despesa
com a atividade da empresa.
§ 5o Os pagamentos de qualquer natureza a titular, sócio ou dirigente da empresa,
ou a parente dos mesmos, poderão ser impugnados pela administração do
imposto, se o contribuinte não provar:
Fl. 3437
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a) no caso de compensação por trabalho assalariado, autônomo ou profissional, a
prestação efetiva dos serviços;
b) no caso de outros rendimentos ou pagamentos, a origem e a efetividade da
operação ou transação.
§ 6o Poderão ainda ser deduzidas como despesas operacionais as perdas
extraordinárias de bens objeto da inversão, quando decorrerem de condições
excepcionais de obsolescência de casos fortuitos ou de força maior, cujos riscos
não estejam cobertos por seguros, desde que não compensadas por indenizações
de terceiros.
§ 7o Incluem-se, entre os pagamentos de que trata o § 5o, as despesas feitas,
direta ou indiretamente, pelas empresas, com viagens para o exterior, equipando-
se os gerentes a dirigentes de firma ou sociedade. (destacou-se)
Em outra linha argumentativa contra a aplicação do que disposto no §3o do art.
47 da Lei no 4.506/64, a Contribuinte demanda sua interpretação conforme a
realidade própria de sua operação, na qual os furtos não são ocorrências
extraordinárias, mas sim esperadas, representando perdas razoáveis integrantes
do custo. Para tanto, replica gráficos para evidenciar a usualidade, normalidade e
razoabilidade das perdas não técnicas na distribuição energia elétrica,
especialmente em face da evolução dos percentuais de perdas verificados ao
longo de dez anos expostos. Nas palavras de Sérgio André Rocha em seu parecer:
Com efeito, no dia a dia da operação de qualquer empresa, o furto deve ser
excepcional, um fato atípico, que no mais das vezes poderá ser evitado mediante a
adoção de mecanismos de controle e repressão. Ademais, ninguém pode imaginar
que este artigo 376 considere um modelo de negócio onde a pessoa jurídica se veja
obrigada a seguir sendo furtada reiteradamente.
Vamos pensar, agora, no que se passa no caso em tela. Como vimos, as
distribuidoras de energia não têm como opção deixar de fornecer a energia
desviada. Afinal, o seu compromisso é de fornecimento de cem por cento da
energia necessária para o atendimento dos consumidores.
Este fato provavelmente explica porque a “perda não técnica não regulatória”
aumentou de 2008 para 2019, de acordo com o gráfico da ANEEL que
apresentamos acima. O que seria isso? Uma espécie de furto voluntário, na qual a
vítima periodicamente se submete ao crime? Obviamente que não. É claríssimo
que o que temos aqui é um custo do negócio, um custo de se operar em
determinadas regiões do Brasil. Trata-se de uma perda normal, usual e inevitável
por ação exclusiva das distribuidoras, sem uma intervenção estatal decisiva.
Nesse contexto, beira a hipocrisia alegar que um problema social estrutural é, na
verdade, uma inação da concessionária. O que temos aqui é uma perda razoável,
típica da operação das distribuidoras de energia, dedutível com base no artigo 303,
I, do RIR/2018.
[...]
A aplicação deste dispositivo a uma situação como a descrita neste Parecer requer
algumas ponderações.
Fl. 3438
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A primeira decorre do fato de que, como já dissemos, ao contrário das situações
normais em que se verificam esses tipos de ilícito no caso das distribuidoras de
energia elétrica há uma obrigação legal, regulatória e contratual de realização das
operações que geram os desvios de energia.7 Ou seja, faz-se a operação já se
sabendo, de antemão, que uma parcela da energia será desviada, mas não por
vontade, liberalidade ou leniência, e sim por obrigação, dever jurídico assumido
junto ao poder público.
A segunda razão decorre da primeira. Diferentemente do que se passa nos casos
típicos de furto tratados no artigo 376, as operações de circulação seguem
acontecendo. Em outras palavras, os desvios de energia passam a fazer parte, a
integrar, a serem inerentes ao próprio modelo de negócio das distribuidoras, a
ponto de comporem a tarifa de energia elétrica.
Nota-se, que não somos nós que estamos afirmando que os desvios de energia são
inerentes à atividade de distribuição. Não! Quem está afirmando isso é a agência
reguladora, é a ANEEL.
Por fim, e esta questão não é menos importante, quando a ANEEL reconhece a
usualidade e normalidade das “perdas não técnicas”, a ponto de incluí-las na tarifa
de energia, ela integra tais perdas à própria atividade econômica, afastando-as da
lógica aplicável aos furtos em geral, que é exatamente serem prejuízos alheios à
atividade econômica ordinária da pessoa jurídica. (destaques do original)
O voto vencedor do paradigma no 1402-004.517 deduz os seguintes fundamentos,
extraídos do precedente no 1402-004.314, para concluir que as perdas não
técnicas devem se submeter aos requisitos de dedutibilidade previstos para os
prejuízos por desfalque, apropriação indébita ou furto:
A apuração das perdas técnicas são definidas em ato normativo da ANEEL,
decorrente de seu poder regulatório, e consiste em parcela da energia que,
inevitavelmente se perderá no transporte, se assemelhando às quebras inerentes
aos processos produtivos.
Diferentemente das perdas técnicas, as não técnicas dependem da eficiência e da
gestão das empresas no combate a tais eventos. Ou seja, as perdas não técnicas se
inserem nos custos gerenciáveis e estão diretamente vinculadas à gestão comercial
da empresa.
Contudo, não vislumbro as perdas não técnicas como inerentes às atividades
desenvolvidas pelas distribuidoras de energia – tem relação direta com a sua
gestão.
Assim, valho-me do teor da Solução de Consulta Interna – SCI no 3 – Cosit, de
23/03/2017, nos seus fundamentos, dos quais adoto, conforme segue:

7 Como observam Diego Aubin Miguita e Francisco Lisboa Moreira, este artigo 376 “dirigia-se a atividades comerciais e
industriais ordinárias, triviais, como, por exemplo, comerciantes varejistas, e não à atividade de distribuição de
energia elétrica, o que não poderia sequer ter sido cogitado pelo legislador, já que o setor elétrico não possuía a
configuração atual e não havia arcabouço legal que permite o repasse tarifário de perdas comerciais homologadas”
(HOPPE, Aderbal Alfonso; MIGUITA, Diego Aubin; MOREIRA, Francisco Lisboa. Aspectos Contábeis e Tributários do
Setor Elétrico. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2017. p. 157).
Fl. 3439
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31. O Regulamento do Imposto de Renda, Decreto no 3.000, de 26 de março
de 1999, disciplina que:
“Art. 291. Integrará também o custo o valor (Lei no 4.506, de 1964, art. 46,
incisos V e VI):
I - das quebras e perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da
atividade, ocorridas na fabricação, no transporte e manuseio;
II - das quebras ou perdas de estoque por deterioração, obsolescência ou
pela ocorrência de riscos não cobertos por seguros, desde que
comprovadas:
a) por laudo ou certificado de autoridade sanitária ou de segurança, que
especifique e identifique as quantidades destruídas ou inutilizadas e as
razões da providência;
b) por certificado de autoridade competente, nos casos de incêndios,
inundações ou outros eventos semelhantes;
c) mediante laudo de autoridade fiscal chamada a certificar a destruição de
bens obsoletos, invendáveis ou danificados, quando não houver valor
residual apurável.”
32. De acordo com a elucidação já feita nesta Solução de Consulta Interna,
as perdas técnicas são inerentes aos processos de transporte e
transformação de tensão de energia elétrica na rede, ou seja, é inevitável e
inquestionável que essas perdas, quando ocasionadas dentro dos limites
aceitáveis, são intrínsecas a própria atividade desenvolvida pelas
distribuidoras de energia elétrica. Por conseguinte, conforme a legislação do
Imposto de Renda, poderá integrar o custo de aquisição as perdas razoáveis,
relacionadas com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricação,
no transporte e no manuseio da energia elétrica.
33. Aplicando-se entendimento análogo, o 1o Conselho de Contribuintes do
CARF (Conselho Administrativo de Recursos Fiscais) decidiu no Acórdão no
107-06.484/01, publicado no Diário Oficial da União no ano de 2002, que as
perdas normalmente verificadas em função da natureza das mercadorias
comercializadas, em decorrência da exposição, transporte e manuseio, são
dedutíveis na apuração do lucro tributável.
34. Por outro lado, as perdas não técnicas não são inerentes às atividades
desenvolvidas pelas distribuidoras de energia. Segundo a Aneel, essas
perdas são decorrentes, por exemplo, de furtos de energia e erros de
medição e estão diretamente relacionadas à gestão comercial da
distribuidora, não se constituindo, portanto, em custo do serviço prestado.
Acatando-se este entendimento, cabe analisar, agora, a possibilidade de
enquadramento das perdas não técnicas como despesas dedutíveis para fins
de apuração do lucro tributável.
35. A Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964, assim preleciona:
“Art. 47. São operacionais as despesas não computadas nos custos,
necessárias à atividade da empresa e a manutenção da respectiva
fonte produtora.
Fl. 3440
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§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a
realização das transações ou operações exigidas pela atividade da
empresa.
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais
no tipo de transações, operações ou atividades da empresa.
§ 3o Somente serão dedutíveis como despesas os prejuízos por
desfalque, apropriação indébita, furto, por empregados ou
terceiros, quando houver inquérito instaurado nos termos da
legislação trabalhista ou quando apresentada queixa perante a
autoridade policial.”
36. O caput do art. 47 da supracitada Lei define que são consideradas como
despesas operacionais aquelas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtos. Logo, a
dedutibilidade prevista no § 3o de perda decorrente de desfalque,
apropriação indébita ou furto é uma exceção à regra. O Parecer Normativo
CST no 50, de 09 de março de 1973, esclarece:
“1. Diz a lei que somente serão dedutíveis como despesas os
prejuízos por desfalque, apropriação indébita ou furto, por
empregados ou terceiros, quando houver inquérito instaurado nos
termos da legislação trabalhista ou quando apresentada queixa
perante a autoridade policial (Lei no 4.506, de 30/11/64, art. 47, §
3o; Regulamento do Imposto de Renda, art. 182).
2. Essa regra legal vem sob a forma de parágrafo, o que dentro da
boa técnica legislativa indica dever sua compreensão ser
relacionada com o caput do artigo respectivo. No caput do artigo,
define a lei como operacionais as despesas não computadas nos
custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da
respectiva fonte produtora (Lei no 4.506, art. 47; Regulamento do
Imposto de Renda, art. 162). Mesmo prima facie já se pode ver que
o § 3o representa uma exceção à regra enunciada na cabeça do
artigo, pois o parágrafo admite como dedutível uma classe de
despesas que não se acham compreendidas na definição do caput -
não pode haver dúvida de que desfalque, apropriação indébita ou
furto nem são necessários à atividade da empresa nem são
necessários à manutenção da respectiva fonte produtora.
3. Firmada a conclusão de que o parágrafo acima referido constitui
uma exceção à regra inserta no caput do mesmo artigo, podemos
passar à análise de sua extensão contenutística. O fato de se
constatar o caráter de exceção do referido parágrafo orienta o
intérprete no sentido de obter o estrito alcance da norma, evitando
estender-lhe a incidência para além de seus próprios limites:
exceptiones strictissimae interpretationis sunt. Em consonância
com essa diretriz, o § 3o do art. 47 da Lei no 4.506 deve ser
compreendido como permitindo a dedução, a título de despesas,
nas
hipóteses
cuja
configuração
depende
dos
seguintes
pressupostos:
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1o) existência de prejuízos em decorrência de desfalque,
apropriação indébita ou furto;
2o) imputabilidade da autoria a empregado ou terceiros;
3o) existência de inquérito nos termos da legislação trabalhista, ou
de queixa perante a autoridade policial.
4. Quando não tiver ocorrido efetivo prejuízo - como, por exemplo,
no caso de ter havido indenização ou estar o evento coberto por
seguro, ou ter sido judicialmente reconhecido à empresa vítima, no
mesmo exercício, o direito creditório contra aquele que tiver dado
causa ao prejuízo - indevida será a dedução, por ausência de um
dos pressupostos de seu cabimento.
(...)
5. Quando o autor do desfalque, apropriação indébita ou furto for
sócio ou proprietário da empresa ofendida - ainda que,
posteriormente ao delito, perca sua condição de proprietário ou
sócio - não se terá configurado o direito à dedução. Isso porque,
não sendo o agente empregado, nem podendo ser considerado
terceiro perante a empresa, estará ausente o segundo dos
pressupostos legais acima indicados.
(...)
9. O terceiro pressuposto referido no item 3 - existência de
inquérito nos termos da legislação trabalhista, ou de queixa perante
a autoridade policial - dispensa maiores comentários. Os
documentos comprobatórios respectivos devem ser mantidos em
boa guarda pelo contribuinte para apresentação ou exibição,
quando solicitado à autoridade fiscal.”
37. Por conseguinte, a dedutibilidade das perdas não técnicas, para fins de
apuração do lucro tributável, apenas poderá ocorrer nos casos e nas
condições estritamente previstas na lei.
[...]
149. Assim, em concordância com a referida Solução de Consulta mantenho
os lançamentos de IRPJ e CSLL.
Ou seja, as perdas não técnica não integram o conceito de perdas razoáveis para
justificar a aplicação do art. 291 do RIR/99, estando diretamente associadas à
gestão comercial da distribuidora, não se constituindo, em custo do serviço
prestado. Só seriam dedutíveis desde que cumpridos os requisitos do §3o do art.
364, do RIR/99 (instauração de inquérito policial).
Neste tocante, a decisão a quo faz preciso e detalhada análise e pesquisa, nos
seguintes termos:
150. Há ainda, a alegação da empresa de que mesmo que fosse identificada
a origem da perda, não poderia fazer um Boletim de Ocorrência sobre esse
tipo de perda, pois, não haveria sequer previsão legal para tanto. Nesse
caso, considera que a exigência de inquéritos instaurados na justiça
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trabalhista, ou queixas específicas, no tempo apropriado, com identificação
dos responsáveis, apresentadas perante autoridade policial, conforme
estabelecido no art. 364 do RIR/99 (§ 3°, do art. 47 da Lei n° 4.506/1967),
seria uma obrigação impossível.
151. Sobre este ponto, em pesquisa na internet, encontrei as seguintes
notícias que envolvem a contribuinte:
1a) http://eshoje.com.br/furto-de-energia-eletrica-gera-oito-flagrantes-por-
mes-no-es/08/08/2017
“No Espírito Santo são registrados, em média, dois furtos de energia elétrica
por semana, um total de oito flagrantes por mês. Em 90% dos casos, são
empresários de padarias, supermercados e concessionárias que para não
pagar o valor real da conta, fazem o conhecido ‘gato’. Os dados são da
Delegacia de Segurança Patrimonial.
O delegado Fabiano Rosa informou que não há um perfil nesse tipo de
casos. Da classe média a periferia na Grande Vitória e interior, eles vão
desde o empresário de 26 anos conduzido a esclarecimentos na última
quinta-feira (3), por furtar 70% da energia em uma concessionária de luxo
na Av. Fernando Ferrari, até um idoso de 70 anos flagrado na semana
anterior.
‘A concessionária (EDP/Escelsa) faz um levantamento preliminar, e consegue
identificar quando constata a redução da energia. Feita a ocorrência nos
verificamos. E quase sempre é positivo. Com vários freezer e ar-
condicionado ligado o dia inteiro, eles confirmam e dizem que é para pagar
menos’.
Para o delegado, é um mal que acontece na sociedade como um todo. Mas
o famoso ‘jeitinho brasileiro’ para levar vantagem, burlar e tentar reduzir o
custo da energia de forma ilegal acaba sobrando para os consumidores, já
que a concessionária precisa transferir o valor. E para o responsável, que
acaba pagando o que não queria de forma retroativa. ‘Acham que vão se dar
o bem o resto da vida. A empresa descobre e a polícia atua’.
A pena máxima para esse tipo de crime é de quatro anos. O delegado
explicou que após ser conduzido à delegacia, é preciso arbitrar fiança para
que o responsável responda em liberdade. Caso não pague, ele é
encaminhado ao presidio e tem que comparecer a uma audiência de
custódia no dia seguinte. Mas são liberados em 90% das vezes.
‘Pode ocorrer de manter a fiança para que que a pessoa responda em
liberdade. Mas há casos em que o juiz reduz ou até mesmo libera sem ela.
Como a pena mínima é de um ano, na fase de ação penal o promotor de
justiça propõe a suspensão do processo, desde que o responsável cumpra
algumas medidas impostas. Pode ser serviço comunitário, pagamento para
uma casa de caridade, se apresentar todo mês ao fórum e até ser proibido
de sair do Estado. Coisas que acabam atrapalhando a vida particular’, disse o
delegado.
Ainda segundo ele, ações da polícia (como a prisão do empresário) surtem
um efeito pedagógico. Quem comete esse crime sabe que uma hora ou
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outra será descoberto. Junto a divulgação da imprensa, os resultados tem
sido positivos. ‘Eles sabem que não podem andar sem cinto, mas andam;
que não podem fazer ligação clandestina, mas fazem. Só aprendem quando
dói no bolso’, concluiu Rosa”. (grifou-se)
2a) https://correio9.com.br/policia-civil-e-edp-fazem-operacao-de-combate-
ao-furto-de-energia-em-boa-esperanca/04/10/2018
“Equipes da Polícia Civil e da EDP, distribuidora de energia elétrica do
Espírito Santo, realizaram nessa quarta e quinta-feira, dia 03 e 04, uma
operação de combate ao furto de energia elétrica em Boa Esperança, Norte
do Estado. Em cinco propriedades rurais visitadas no município, os peritos
constataram fraudes nos medidores de energia e uma ligação direta na rede
elétrica, caracterizando furto.
O furto de energia é crime previsto no Artigo 155 do Código Penal Brasileiro,
que dispõe: ‘Subtrair, para si ou para outrem, coisa alheia móvel: pena de
reclusão, de 1 (um) a 4 (quatro) anos, e multa’.
Além do processo criminal, o proprietário das propriedades rurais, uma vez
que todas as cinco instalações estão no nome da mesma pessoa, arcará com
a cobrança de toda energia não faturada durante o período da
irregularidade e o custo administrativo, conforme determina a regra da
Resolução ANEEL – Agência Nacional de Energia Elétrica”. (grifou-se)
152. Tais notícias são apenas exemplos das várias que podem ser encontradas
sobre o tema na rede mundial de computadores.
153. Complementando essas informações constatei a previsão específica a respeito
do furto de energia elétrica no Decreto-lei no 2.848/1940 (Código Penal):
Art. 155 - Subtrair, para si ou para outrem, coisa alheia móvel:
Pena - reclusão, de um a quatro anos, e multa.
§ 1o - A pena aumenta-se de um terço, se o crime é praticado durante o
repouso noturno.
§ 2o - Se o criminoso é primário, e é de pequeno valor a coisa furtada, o juiz
pode substituir a pena de reclusão pela de detenção, diminuí-la de um a dois
terços, ou aplicar somente a pena de multa.
§ 3o - Equipara-se à coisa móvel a energia elétrica ou qualquer outra que
tenha valor econômico. (grifou-se)
154. Veja-se que nos dois episódios relatados, fala-se sobre processo criminal,
estabelecimento de fiança e outros procedimentos da área policial/criminal
envolvendo a contribuinte, tudo baseado no dispositivo transcrito acima.
155. Desse modo, entendo que é perfeitamente cabível, e possível, o cumprimento
do § 3o do art. 47 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:
Art. 47. São operacionais as despesas não computadas nos custos,
necessárias à atividade da empresa e a manutenção da respectiva fonte
produtora.
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§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações exigidas pela atividade da empresa.
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de
transações, operações ou atividades da empresa.
§ 3o Somente serão dedutíveis como despesas os prejuízos por desfalque,
apropriação indébita, furto, por empregados ou terceiros, quando houver
inquérito instaurado nos termos da legislação trabalhista ou quando
apresentada queixa perante a autoridade policial.
Igualmente, como as despesas/custos (in)dedutíveis devem respeitar os requisitos
da legislação tributária, não acompanho as alegações da recorrente de que tais
perdas não técnicas comporiam a tarifa final de energia, o que seria compensado
pela receita, sem ocorrer prejuízo ao erário, pois tal circunstância extrapolaria a
questão de quais despesas são dedutíveis ou não.
A estrutura do art. 47 da Lei no 4.506/64 claramente admite as perdas
operacionais como dedutíveis. A questão é situar como despesa operacional
perdas distintas daquelas razoáveis verificadas no processo produtivo e admitidas
como custo, vez que as demais perdas não são, em regra, necessárias, usuais e
normais.
O I. Relator expôs que a continuidade da atividade de distribuição de energia
elétrica demanda a gestão das perdas não técnicas que, apesar de indesejáveis,
seriam normais e usuais na distribuição de energia elétrica pela própria natureza
física de sua entrega aos clientes. Contudo, a recorrência de um encargo sob
rótulo genérico – como são as perdas não técnicas - não é suficiente para conferir-
lhes dedutibilidade na apuração do lucro tributável.
A
Contribuinte,
em
contrarrazões
no
processo
administrativo
no
16682.720895/2020-62 insiste na recorrência destas perdas em todas as
operadoras do setor:
90. Insta ressaltar que, não existe uma só concessionária de serviço público de
distribuição de energia elétrica no Brasil que não tenha em sua tarifa um custo de
energia elétrica relativo às perdas não-técnicas, pois, como já citado, sua
ocorrência é inevitável e previsto na própria norma regulatória, sendo que o maior
número de furtos de energia elétrica ocorre em áreas de grande apelo social e
baixa concentração econômica, como nas favelas e nos bairros mais pobres.
A necessidade da despesa somente pode ser afirmada no âmbito tributário se
houver gestão efetiva das perdas não técnicas, o que demanda o mínimo de
investigação da sua origem e a adoção das providências pertinentes conforme a
origem identificada. Se esta investigação não é feita, não é possível imputar a
autoria da perda a terceiros e identificar qual parcela deduzida não corresponde a
uma liberalidade, por omissão da Contribuinte na busca de reparação pelos danos
sofridos ou, minimamente, de redução da sua ocorrência.
Percepção semelhante foi desenvolvida pelo Conselheiro Alexandre Iabrudi
Catundi, no voto condutor do Acórdão no 1402-007.240 que, como registrado ao
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norte, apreciou as glosas promovidas na apuração do lucro tributável da
Contribuinte no ano-calendário 2015:
O motivo da discordância é que o texto legal apresentado determina um
procedimento formal a ser seguido pela pessoa jurídica quando for deduzir da base
de cálculo do IRPJ e da CSLL as despesas decorrentes de furto, não um requisito
suficiente para sua comprovação.
Neste sentido, temos que, a partir do momento em que for verificada a ocorrência
do furto, para que a pessoa jurídica possa deduzir sua expressão monetária como
despesa do IRPJ e da CSLL, é imprescindível a realização da notícia crime perante a
autoridade policial. No entanto, embora necessária, não é suficiente para sua
comprovação. É necessário também que os valores apontados como furto estejam
corretos.
Isto porque, se fossemos aplicar este entendimento a toda mercadoria furtada,
incluindo produtos fora do escopo da autuação, teríamos a possibilidade de
transformar qualquer tipo de perda de produto do ativo de qualquer empresa em
furto, bastando para isso fazer um protocolo de uma notícia crime perante a
autoridade policial.
No caso em questão, estar-se-ia limitando a um protocolo de um documento a
comprovação de mais de um bilhão de Reais em perdas não técnica.
Cumpre esclarecer que a energia elétrica é um produto bastante peculiar, em que
seu consumo final é imediatamente dissipado, o controle de fornecimento ao
consumidor final é todo da distribuidora. Neste sentido, é de se concluir que
somente ela é capaz de aferir, do total de energia distribuída, o quanto
efetivamente chegou ao consumidor final e o quanto foi perdido nas formas
definidas pela agência reguladora.
Não é cabível que um único documento formal seja capaz de comprovar o furto de
energia da ordem de mais de um bilhão de reais sem que haja, por parte da
distribuidora, esclarecimentos maiores a respeito de como foi determinado este
montante.
Cumpre esclarecer a ANEEL regulou a metodologia para que as distribuidoras
pudessem calcular o valor das perdas não técnicas no já citado submódulo 2.6 do
PRORET em que são estabelecidos sete passos para definição das despesas não
técnicas por parte das distribuidoras, abaixo detalhado:
4. DEFINIÇÃO DOS NÍVEIS REGULATÓRIOS DE PERDAS NÃO TÉCNICAS
41. A definição das Perdas Não Técnicas Regulatórias será feita em 7 passos.
Passo 1: Recebimento das Informações
42. A concessionária deverá encaminhar relatório de combate às perdas não
técnicas, no qual deverá constar:

Evolução das perdas da empresa nos últimos anos segregadas entre
técnicas e não técnicas, tanto em valores absolutos quanto em
percentual da energia injetada; determinantes; perdas não
técnicas, tais como as atividades que vêm sendo desempenhadas,
as despesas realizadas e os investimentos;
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
Diagnóstico do problema das perdas, origens, características e
fatores determinantes;

Detalhamento do programa de combate às perdas não técnicas,
tais como as atividades que vêm sendo desempenhadas, as
despesas realizadas e os investimentos;

Resultados das ações de combate às perdas, detalhando os
montantes de redução, ganhos de mercado e de receita adicional; e

Plano de combate às perdas, contemplando propostas de melhoria,
ações, metas e previsão de recursos.
Passo 2: Cálculo das Perdas Técnicas
43. A ANEEL procederá ao cálculo das Perdas Técnicas conforme
metodologia definida no Módulo 7 dos Procedimentos de Distribuição. A
partir desse cálculo será definido o percentual que representa a melhor
estimativa de perdas técnicas no momento da revisão bem como os valores
regulatórios que serão utilizados ao longo do ciclo tarifário.
Passo 3: Apuração dos Valores de Perdas Não Técnicas
44. A ANEEL irá apurar os valores de perdas não técnicas pela diferença
entre as perdas totais realizadas no ano civil e as perdas técnicas
regulatórias.
Máximo [2,50%; Mínimo (Meta 3 CRTP Medida, Média dos últimos 4 anos)]
(11)
50. O ponto de partida será definido pela média de perdas não técnicas
praticada pela empresa nos últimos 4 (quatro) anos civis, a contar do último
ano da base de dados para as empresas que obedecerem aos seguintes
critérios no momento da revisão tarifária:
i) empresas do Grupo 1 com média de perdas não técnicas praticada no
últimos quatro anos civis igual ou abaixo de 7,50%; ou
45. Para empresas com nível de perdas muito baixo, o processo de apuração
das perdas não técnicas pode resultar em valores negativos. Nesses casos, a
perda não técnica será considerada igual a zero, ou seja, as perdas na
distribuição serão iguais às perdas técnicas.
Passo 4: Ponto de Partida para a Análise
46. O ponto de partida de perdas não técnicas é um valor referencial para o
ano tarifário imediatamente anterior ao da revisão tarifária.
47. Na definição do ponto de partida de perdas não técnicas é utilizado o
percentual de perdas não técnicas, tendo como referência o mercado
medido.
48. Para as empresas do Grupo 1, cuja média das perdas não técnicas
praticada nos últimos quatro anos civis supere 7,50%, o ponto de partida
será definido pelo máximo entre 7,50% e o menor valor entre a meta
regulatória definida no ciclo de revisão anterior (convertida para o mercado
medido, conforme equação 9) e a média das perdas não técnicas praticada
Fl. 3447
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pela empresa nos últimos quatro anos civis, a contar do último ano da base
de dados:
Máximo [7,50%; Mínimo (Meta 3 CRTP Medida, Média dos últimos 4 anos)]
(10)
49. Para as empresas do Grupo 2, cuja média das perdas não técnicas
praticada nos últimos quatro anos civis supere 2,50%, o ponto de partida
será definido pelo máximo entre 2,5% e o menor valor entre a meta
regulatória definida no ciclo de revisão anterior (convertida para o mercado
medido, conforme equação 9) e a média das perdas não técnicas praticada
pela empresa nos últimos quatro anos civis, a contar do último ano da base
de dados.
ii) empresas do Grupo 2 com média de perdas não técnicas praticada nos
últimos quatro anos civis igual ou abaixo de 2,50%.
51. Para as empresas que situam acima do percentil 90 do ranking de
complexidade, que são CELPA, LIGHT E AMAZONAS ENERGIA (Grupo 1) e
CEA, EBO e CERR (Grupo 2), o nível regulatório de perdas não técnicas será
estabelecido mediante análises complementares. Os níveis regulatórios de
perdas não técnicas dessas empresas não poderão ser superiores aos níveis
regulatórios das empresas que estão em áreas de concessão mais
complexas.
52. As metas definidas pela metodologia podem ser superiores ao ponto de
partida devido ao aumento da posição da empresa no ranking de
complexidade e/ou ao aumento das perdas não técnicas do benchmark e/ou
da própria empresa.
Nesses casos, os motivos do aumento da meta definida pela metodologia
serão analisados para a definição da regra do ponto de partida a ser
aplicada.
53. Essa avaliação será efetuada pela substituição da perda não técnica mais
recente praticada pela empresa pela perda não técnica do ano de referência
utilizada no 3CRTP.
54. Caso a meta obtida com as perdas não técnicas da empresa do 3CRTP
seja maior do que a meta estabelecida com a perda mais recente, a meta
obtida com a perda mais recente será utilizada como o ponto de partida,
sem trajetória de redução.
55. Caso a meta obtida com as perdas não técnicas da empresa do 3CRTP
seja maior do que o ponto de partida, mas menor do que a meta
estabelecida com a perda mais recente, a meta obtida com as perdas não
técnicas do 3 CRTP será utilizada como o ponto de partida, sem trajetória de
redução.
56. Caso a meta obtida com as perdas não técnicas da empresa do 3CRTP
seja menor do que o ponto de partida, o ponto de partida será definido
conforme as equações 10 e 11, mas sem trajetória de redução.
Passo 5: Definição da Referência de Perdas Não Técnicas
Fl. 3448
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49
57. Será definida uma meta de perdas não técnicas para a empresa a partir
de uma análise do modelo comparativo por benchmarking.
Passo 6: Definição da Trajetória de Redução de Perdas Não Técnicas
58. A meta de perdas não técnicas definida no passo 5 poderá ser atingida
por meio de uma trajetória linear decrescente das perdas regulatórias em
cada reajuste subsequente, ou tratado como uma meta fixa até a próxima
revisão tarifária.
59. A trajetória de redução será o resultado da comparação entre o ponto
de partida definido no passo 4 a meta definida no passo 5 (ambos
considerando as perdas não técnicas sobre o mercado medido), obedecidos
os limites de redução conforme a seção 3.5.
60. Para as concessionárias com índices regulatórios de perdas não técnicas
sobre o mercado de baixa tensão medido inferiores a 7,50% (Grupo 1) ou
2,50% (Grupo 2) não serão definidas trajetórias de redução.
Passo 7: Conversão das Perdas Não Técnicas
61. Na definição do ponto de partida e da meta de perdas não técnicas,
assim como a trajetória de redução a ser aplicada nos reajustes
subsequentes, é utilizado o mercado medido, mas para a construção do
balanço energético nos processos tarifários os percentuais utilizados são
calculados com base no mercado faturado.
Destaco dos procedimentos acima citados os seguintes em que a distribuidora de
energia é obrigada a fornecer informações a agência reguladora, constantes no
Passo 1:
- Diagnóstico do problema das perdas, origens, características e fatores
determinantes;
- Resultados das ações de combate às perdas;
- Detalhamento do programa de combate às perdas não técnicas
- Plano de combate às perdas, contemplando propostas de melhoria, ações, metas
e previsão de recursos.
Observa-se que existe várias informações obrigatórias que poderiam auxiliar no
procedimento fiscal no que concerne ao valor glosado pela autoridade fiscal e que
não foram fornecidos nem à fiscalização, nem à autoridade policial por meio da
notícia crime, nem carreado aos autos na fase recursal.
Destaca-se também que existe metas a serem atingidas com relação às perdas não
técnicas, conforme o item 51, do Passo 2. Embora admita-se que a LIGHT é situada
em local alto grau de complexidade que causam as perdas não técnicas, também
estão sujeitas a metas.
Cumpre esclarecer que não está se excluindo o furto como despesa dedutível da
base de cálculo do IRPJ para as empresas distribuidoras de energia, mas que elas
têm a obrigação de comprovar o valor informado como dedutível, seja no
procedimento fiscal, na notícia crime endereçada a autoridade policial, ou, ainda,
nas fases recursais.
Fl. 3449
DF CARF MF
Original

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50
Admitir que as perdas não técnicas são, também, perdas razoáveis integrantes do
custo das operações da Contribuinte significa dispensá-la, no âmbito contábil e
fiscal, da gestão escritural das perdas, num contexto no qual, como bem apontado
acima, somente ela é capaz de aferir, do total de energia distribuída, o quanto
efetivamente chegou ao consumidor final e o quanto foi perdido nas formas
definidas pela agência reguladora. O entendimento defendido pela Contribuinte
permite, como também ressaltado no voto transcrito, transformar qualquer tipo
de perda de produto do ativo de qualquer empresa em furto, bastando para isso
fazer um protocolo de uma notícia crime perante a autoridade policial.
Ainda, como bem exposto acima, a Contribuinte possivelmente mantém alguma
gestão de suas perdas para prestar as informações exigidas pela agência
reguladora. Em seu parecer, Sérgio André Rocha reputa o controle assim exercido
como evidenciação da necessidade, usualidade e normalidade das perdas não
técnicas, consoante excerto já transcrito e novamente reproduzido:
Portanto, como evidenciado no item 37 do Submódulo 2.6 do Proret, há a previsão
de “níveis regulatórios de perdas não técnicas”, ou seja, de níveis de “perdas não
técnicas” que são absolutamente, necessários, usuais e normais no processo de
distribuição de energia. A definição de tais “níveis regulatórios de perdas não
técnicas” segue uma metodologia em sete passos, estabelecida na seção 4 deste
Submódulo 2.6.
Naturalmente, não é relevante para os propósitos deste Parecer a revisão dos
critérios e cálculos estabelecidos pela ANEEL para a definição dos “níveis
regulatórios de perdas não técnicas”. Logo, o que é importante neste ponto é
firmarmos as seguintes premissas:

Embora tenham causas distintas, as “perdas técnicas” e as “perdas não
técnicas regulatórias” têm a mesma natureza: tratam-se de perdas
inerentes à distribuição de energia elétrica, que não podem ser eliminadas
pela distribuidora.

Esta afirmativa encontra base explícita na regulação editada pela ANEEL,
colocando em xeque a premissa reiterada de que a existência de “perdas
não técnicas” seria intrinsicamente uma consequência da ausência de
intervenção por parte das distribuidoras de energia. (destaques do
original)
No entanto, aquelas providências não foram concatenadas com a escrituração
contábil e fiscal, dada a premissa escritural adotada pela Contribuinte de que a
energia adquirida para distribuição é custo de sua operação independentemente
da sua revenda.
O I. Relator observa que não há exigência de individualização detalhada dos
furtos, ou identificação dos autores dos crimes, para que o boletim de ocorrência
se preste a cumprir o requisito legal para dedução da perda.
Em seu parecer, Sérgio André Rocha assim consigna acerca da individualização
dos furtos:
Fl. 3450
DF CARF MF
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51
Com efeito, os requisitos estabelecidos pelo dispositivo em comento revelam a
consideração de uma situação pontual, na qual o contribuinte tenha domínio dos
fatos ocorridos. Contudo, o que se passa no caso das distribuidoras de energia é
completamente diferente. É só imaginarmos o que ocorre nas grandes áreas
metropolitanas no Brasil. Seria razoável cogitar da exigência de um controle da
distribuidora de cada um dos eventos que acontecem em centenas, milhares,
talvez dezenas de milhares de pontos individuais de fornecimento de energia, não
raro situados em locais de difícil ou impossível acesso? Entendo que a resposta
deve ser um retumbante não.
Devemos considerar, aqui, o princípio da razoabilidade, no que Humberto Ávila
chama de razoabilidade como equidade, a qual “exige a consideração do aspecto
individual do caso nas hipóteses em que ele é sobremodo desconsiderado pela
generalização legal. Para determinados casos, em virtude de determinadas
especificidades, a norma geral não pode ser aplicável, por se tratar de caso
anormal”.8
Assim, sendo o artigo 376 do RIR/2018 aplicável subsidiariamente ao caso em
questão, é evidente que este requisito não poderia ser aplicado em sua
integralidade, devendo-se buscar outras formas de comprovação dos prejuízos
sofridos pelas distribuidoras de energia.
Uma primeira medida que nos parece óbvia seria considerar comprovadas as
“perdas não técnicas” reconhecidas pela ANEEL.
De fato, qual a finalidade do requisito de apresentação de queixa perante a
autoridade policial? É que se tenha alguma formalização do prejuízo sofrido pela
distribuidora.
Ocorre que na presente situação há algo muito mais concreto do que qualquer
queixa às autoridades policiais, que é uma manifestação formal e um cálculo, feitos
pela agência reguladora, das perdas sofridas pelas empresas.
Como vimos defendendo de forma reiterada, a substância tem que valer mais do
que a mera forma. Se apegar a um documento quando há formais mais eficientes
de comprovar o seu conteúdo é retroceder décadas na interpretação da legislação
tributária.
Portanto, ao menos em relação às “perdas não técnicas regulatórias” não haveria
qualquer razão para se criar restrições à possibilidade de sua dedução, com base no
artigo 376 do RIR/2018.
Contudo, não é só em relação às “perdas não técnicas regulatórias” que os
requisitos previstos no artigo 376 se mostram não razoáveis. O mesmo se verifica
em relação às demais “perdas não técnicas”. Afinal, como mencionamos, por sua
própria natureza elas fogem ao controle das distribuidoras de energia. (destaques
do original)
Quanto à identificação da autoria, Antônio Sérgio A. de Moraes Pitombo assim
pondera no parecer juntado a ambos os processos:

8 ÁVILA, Humberto. Teoria dos Princípios. São Paulo: Malheiros, 2003. p. 97.
Fl. 3451
DF CARF MF
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52
De qualquer modo, no tocante à notícia de crime, cabe assentar que inexiste, no
direito brasileiro, o dever de se indicar a autoria delitiva – se não se tem juízo de
certeza superior à mera possibilidade, o qual depende de situação concreta (a
flagrância, e.g.), ou de atos de perquirição na persecução penal, próprios de
funcionário públicos encarregados dessa tarefa.
Cabe à atividade instrutória, no inquérito policial, evidenciar “a autoria,
individuando o agente, ou agentes, assim recolhendo e conservando os meios de
prova necessários à imputação subjetiva”9.
[...]
A autoridade fiscal não pode exigir das empresas concessionárias de fornecimento
de energia que elaborem notícias de crime aos órgãos da persecução penal com
informações e detalhes, os quais o legislador não apontou na lei processual penal.
Pede-se, tão só, a prática de ato jurídico, perante a funcionários públicos
específicos atrelados à persecução penal, sem quaisquer requisitos formais outros,
salvo a descrição de ocorrência no mundo fenomênico, com possíveis
características de infração penal contra o patrimônio, por noticiante identificado.
Contudo, a confirmar que não houve gestão das perdas não técnicas com vistas a
conformá-las, minimamente às condições de dedutibilidade fixadas na legislação
tributária, as autoridades lançadoras bem demonstram os vícios das notícias-
crime apresentadas pela Contribuinte
No processo administrativo no 16682.720895/2020-62, consignou-se que:
Em Resposta à Intimação (TIF2), a contribuinte entregou cópia de uma
comunicação de Notícia Crime apresentada ao Chefe da Polícia Civil do Estado do
Rio de Janeiro. Apresentou também a Planilha Perdas não Técnicas. Em relação a
esta planilha, a fiscalizada, na resposta citada, afirma ser a que “serviu de base de
dados para elaboração da Notícia Crime do ano calendário de 2016.” Em relação à
comunicação de “notícia-crime” apresentada, verificou-se que:
• Foi realizada em 31/08/2017, ou seja, oito meses depois do final de 2016, ano em
que teriam ocorrido os furtos denunciados nessa comunicação, lembrando
também que o mesmo documento foi apresentado em relação ao procedimento
fiscal que averiguou as deduções dos anos-calendário de 2013 e 2014 e que o
mesmo faz referência ampla às perdas, incluindo dados de 2012 a 2016;
• Cita a situação preocupante da segurança no Estado do Rio de Janeiro; inclui um
gráfico (“Homicídio Doloso – Variação Absoluta por AISP – janabr/ 16->jan-abr/17);
menciona a sua dificuldade em combater o furto de energia. Cita ainda a Zona
Oeste, Leste e Regiões da Baixada Fluminense como locais dos furtos;
• Requer, ao final, que sejam adotadas as medidas legais cabíveis.
O texto da comunicação de “notícia-crime” apresentada possui uma descrição vaga
das circunstâncias dos furtos. Tudo é generalizado de forma a transmitir a ideia de
que a violência da cidade causa a totalidade dos furtos, e ainda leva a fiscalizada à
impotência em combatê-los.

9 PITOMBO, Sérgio Marcos de Moraes. Obra em Processo Penal. São Paulo. E. Singular, 2018, p. 734.
Fl. 3452
DF CARF MF
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A comunicação informa a quantidade da energia elétrica furtada dividindo-a por 5
regiões do Estado do Rio de Janeiro. Não há uma individualização mínima dos
eventos dos furtos comunicados que permitisse uma investigação (localidades,
datas da constatação, circunstâncias, quantidade por furto, etc). Há uma absoluta
generalização.
E, no processo administrativo no 16682.721089/2020-10:
40. Parte dos documentos comprobatórios foi apresentada em 20/07/2020,
quando a companhia apresentou: (i) uma minuta do que seria uma Notícia Crime
referente a furto de energia elétrica, datada de 11/09/2018; (ii) o comprovante do
protocolo dessa Notícia Crime, datado de 16/10/2018; (iii) o Registro de Ocorrência
no 933-0063/2018 resultado daquela Notícia Crime, datado de 17/10/2018; (iv) um
pedido de aditamento ao Registro de Ocorrência no 933-0063/2018, datado do dia
26/06/2020, para acrescentar que os furtos de energia teriam ocorrido em 2017 e,
por fim, (v) o Registro de Ocorrência no 933-0063/2018 aditado.
41. Examinando a comunicação à autoridade policial, verifica-se que se trata de ato
meramente protocolar, formalizado dez meses após o encerramento do exercício
social de 2017. A seguir, replica-se a Notícia Crime (também sem os gráficos e
figuras que podem ser examinados no documento original):
“1. Como é do conhecimento, a LIGHT é uma das empresas responsáveis pelo
fornecimento de energia elétrica do Estado do Rio de Janeiro. A LIGHT
atende uma área total de aproximadamente 11.000 Km2 (onze mil), servindo
cerca de 4 (quatro) milhões de clientes e cerca de 11 milhões de usuários em
31 (trinta e um) Municípios, com uma área correspondente a 25% (vinte e
cinco por cento) do Estado do Rio de Janeiro. A venda de energia
corresponde a 71% (sessenta e um por cento) da energia consumida no
Estado, o que evidencia uma forte concentração populacional.
2. Ressalta-se, também, que a área de concessão da LIGHT é
manifestamente peculiar, uma vez que apresenta enorme desafio para a
prestação do serviço público de distribuição de energia elétrica, pois, em que
pese a necessária atuação, in loco, desta concessionária em toda extensão
da sua área de concessão para o desempenho de suas atividades e,
sobretudo, com vistas a garantir a qualidade, continuidade e eficiência na
prestação do serviço, a LIGHT tem dificuldade de atuar em diversos locais no
Estado do Rio de Janeiro, em especial em locais na cidade do Rio de Janeiro e
Baixada Fluminense que hoje são denominadas como “área de risco”.
3. Tal fato é diariamente registrado nas redes sociais, jornais e sites
informativos que acompanham a mancha criminal do Estado do Rio de
janeiro.
(...)
4. Os dados acima também são ratificados pela própria Secretaria de
segurança, que divulgou alarmantes gráficos que retratam a situação crítica
que passam os cidadãos do Estado.
(...)
Fl. 3453
DF CARF MF
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5. Somente em 2017, segundo o Instituto de Segurança Pública, foram mais
de 2.000 situações envolvendo violência.
(...)
6. Em razão de sua atividade intrinsecamente urbana, os prepostos desta
concessionária, em diversas situações, colocam em risco sua integridade
física e até mesmo seu direito à vida, quando para a prestação do serviço
faz-se necessário adentrar em áreas ditas controladas pelo tráfico e/ou
milícias, muitas vezes sofrendo ameaças ou se colocando em risco diante de
trocas de tiros e impedimento de acesso.
7. Tudo isso compromete o dever da Concessionária de prestar o serviço
adequado aos seus clientes, dificultando enormemente o combate ao furto
de energia e levando à violação dos índices de qualidade de fornecimento
estabelecidos pela Agência Reguladora ANEEL.
8. O furto de energia, por sua vez, tratado por muitos de forma lúdica por
“gato de luz”, trata-se, na verdade, de ato criminoso, tipificado no artigo
155, § 3o do código penal, que nada tem de lúdico, em especial quando nos
deparamos com os números dos prejuízos causados, que somente em 2017
se aproximou da cifra de R$ 1.5 Bilhões.
9. Tal prejuízo é custeado pela LIGHT, que não é ressarcida por parte
relevante da energia que compra, pelos cidadãos de bem que não furtam
energia elétrica, cujas tarifas são majoradas por parte da energia furtada e
pelo governo (federal e estadual), que arrecada menos tributos sobre o
consumo de energia elétrica.
10. É possível ainda identificar que os maiores índices de furto de energia
estão concentrados nas zonas Oeste, Leste e regiões da Baixada Fluminense,
o que demonstra a forte correlação entre a mancha criminal do Estado e o
índice de furto de energia (ou perdas não técnicas, na linguagem setorial),
representado no gráfico a seguir para cada região da área de concessão da
LIGHT.
(...)
11. Para fins elucidativos, segue abaixo os montantes que demonstram o
total de energia (por região) que é furtada em todos os 31 (trinta e um)
municípios da área de concessão da ora peticionante (conforme planilhas
abaixo, onde constam os “principais indicadores” das operações financeiras
da empresa no ano de 2017.
12. Desta forma, apontamos abaixo os valores e percentuais de perdas
técnicas por região e o valor, em ordem de grandeza, do quanto tais perdas
representam sob o ponto de vista financeiro:
(...)
13. Não menos importante também estão os impactos ambientais, dado o
alto desperdício que envolve o furto de energia, levando ao aumento da
geração termelétrica para atender a este consumo perdulário de energia que
não existiria caso o consumidor tivesse que pagar sua conta regularmente.
Fl. 3454
DF CARF MF
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De fato, o furto de energia tem forte impacto sobre sustentabilidade do
setor elétrico como um todo.
14. Ademais, conforme tem sido fortemente divulgado na mídia,
infelizmente, os índices de criminalidade têm crescido nos últimos anos no
Estado do Rio, evidenciando o recrudescimento da violência, em que pese o
grande esforço dos agentes de segurança, que vêm se dedicando e atuando
intensamente no estrito cumprimento do dever legal. Mesmo diante das
adversidades provocadas pela crise financeira do Estado, a Polícia Civil
jamais esmoreceu. Tal atitude conta com a gratidão e o reconhecimento da
população e nossa também.
15. Diante de todo exposto e por entender que a especial atuação da Polícia
Judiciária também contribui para o restabelecimento da normalidade social
abalada pelo crime do furto de energia, in casu, capitulado no artigo 155 §
3o e § 4o, afastando o sentimento de impunidade. Requer, considerando
tratar-se de delito de ação penal de iniciativa pública incondicionada, sejam
adotadas as medidas legais cabíveis. “
42. A comunicação é vaga, de caráter genérico, não apresentando qualquer
individualização dos alegados furtos de energia elétrica, isto é, não contém
elementos mínimos a possibilitar uma investigação.
43. O resultado dessa comunicação foi o Registro de Ocorrência no 933-0063/2018,
de 17/10/2018, que assim apresenta a dinâmica dos fatos:
Trata-se de notícia crime protocolada pela concessionária LIGHT neste
delegacia especializada dando conta de diversos furtos de energia realizados
por cidadãos do estado do Rio de Janeiro, mais especificamente em áreas
dominadas pelo tráfico e milícia, e que provocam um enorme prejuízo para a
concessionária e para o estado como um todo, e requerendo a adoção das
medidas legais cabíveis.
44. Um elemento de comprovação do caráter protocolar da notícia crime, é o
pedido de aditamento a este Registro de Ocorrência, realizado em 26/06/2020. Isto
porque, só depois de mais de 1 ano e meio depois do registro e estando a
fiscalizada já intimada a comprovar as ações tomadas no combate às PNT, foi que o
sujeito passivo percebeu que não constava do referido documento sequer o
período em que os alegados furtos teriam ocorrido.
45. Quando a lei determina a comunicação do crime à autoridade investigadora, é
inerente que essa prescrição jurídica possui um conteúdo e uma finalidade que
devem nortear a sua interpretação. Por outros termos, a comunicação não é mera
forma; é fundamentalmente conteúdo, o qual possui um caráter teleológico.
46. O que se busca com a determinação legal é a recuperação dos valores
suprimidos na medida do possível. Se o contribuinte não adotar tal cautela, sua
omissão corresponde a uma liberalidade, cujo prejuízo não pode ser oponível ao
Estado na quantificação do resultado tributável. Assim, aceitar toda e qualquer
comunicação, sem especificação fática, e meses após as ocorrências é tornar a
determinação legal uma letra morta. Ademais, o fato da área de operação da
concessionária possuir níveis elevados de violência não afasta o requisito legal.
Fl. 3455
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47. Retomando os esclarecimentos do Parecer Normativo CST no 50/1973, há que
se registrar que a comunicação deve permitir a investigação da autoridade policial,
até porque uma das condições para a dedutibilidade é a imputabilidade da autoria
dos furtos a empregados ou terceiros, o que não se mostra possível de ser feito,
nesse caso, em razão da generalidade e do lapso temporal entre os fatos e a
denúncia.
48. A legislação ao autorizar, em caráter de exceção, que se trate esse tipo de
perda como uma despesa dedutível para fins de apuração do lucro tributável,
considera a possibilidade de reversão dessa perda, que se acontecida no mesmo
exercício, torna a dedução em tela indevida.
49. Isso é possível quando, identificado que houve o furto, a autoridade policial seja
demandada com elementos que possibilitem uma investigação com êxito ou
mesmo um flagrante.
50. Como exposto acima, é importante que ao se demandar a autoridade policial, a
denúncia contenha elementos mínimos que permitam uma investigação. Caso
contrário, tomando essa providência como mero protocolo, sem atenção às
informações úteis ao prosseguimento da denúncia, poder-se-ia supor que bastaria
que o valor furtado fosse comunicado diretamente à RFB, na esfera administrativa,
sem onerar a autoridade policial, para que tal valor se tornasse dedutível.
A Contribuinte apurou mensalmente as perdas verificadas. Logo, minimamente ao
final de cada mês já tinha conhecimento da energia não faturada. Contudo,
apenas meses depois do encerramento do ano-calendário é que promoveu a
notícia-crime, sem qualquer especificação de quando e onde as perdas se
verificaram, mas sim associando as ocorrências genericamente a áreas dominadas
pelo tráfico e milícia, e assim distribuindo genericamente a totalidade das perdas
não técnicas dos anos-calendário fiscalizados:

Processo administrativo no 16682.720895/2020-62:


Processo administrativo no 16682.721089/2020-10:
Fl. 3456
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Importante anotar que contexto fático substancialmente semelhante foi
apontado no voto condutor do paradigma no 1402-004.517:
Igualmente, no que tange às alegações da recorrente de que trouxe aos autos um
boletim de ocorrência, cabe ressaltar que não tem aspecto de um, conforme
discutido durante o julgamento. Teria mais o condão de um ofício, encaminhado
após a SCI 17/2016 (realizada em 31/08/2017), sem nenhuma correlação específica
com nenhum fato de furto (devemos nos lembrar que a autuação fiscal dos autos
envolve perdas não técnicas referentes aos anos-calendário de 2013 e 2014.
Assim, da mesma forma que o termo de verificação fiscal, entendo que tal
comunicação apresentada à Polícia Civil do estado do RJ possui descrição vaga das
circunstâncias dos furtos, em que tudo é generalizado de forma a transmitir a ideia
de que a violência da cidade causa a totalidade dos furtos, e ainda leva a fiscalizada
(no caso, recorrente) à impotência em combatê-los.
Não há nesta comunicação nenhum detalhamento que permita a investigação dos
fatos ali elencados, o que não poderia ser admitido como um boletim de ocorrência
que permitisse sua dedução, nos termos do art. 364 do RIR/99.
É a própria Contribuinte que assim reconhece em seu recurso voluntário e nas
contrarrazões
ao
recurso
especial
no
processo
administrativo
no
16682.721089/2020-10:
É bem verdade que, em função das peculiaridades dos furtos de energia
elétrica, a Recorrente [a Recorrida] tem meios bastante precisos e eficazes
de mensurar e demonstrar as perdas não técnicas, que são seus medidores
de energia elétrica em subestações. Eles medem o valor da energia elétrica
que ingressa em uma determinada região e aquele que é faturado,
permitindo o cálculo das perdas não técnicas. Foram essas medições que,
inclusive, foram usadas para subsidiar a queixa/notícia crime.
Contudo, ao longo das apurações mensais de 2016 e 2017 e ao final dos
correspondentes anos-calendário, a Contribuinte se limitou a transferir para
perdas todo o custo de energia elétrica que não foi faturada, sem replicar em sua
escrituração qualquer esforço na determinação da origem de tais perdas, e meses
depois do encerramento dos anos-calendário formalizou a notícia-crime que,
Fl. 3457
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como bem referido pelas autoridades fiscais, é genérica, sem a individualização
mínima dos eventos ocorridos para permitir alguma investigação.
Não se trata, portanto, de falta de individualização da autoria ou de descrição
detalhada dos furtos, mas sim de ausência descrição de ocorrência no mundo
fenomênico, com possíveis características de infração penal contra o patrimônio,
por noticiante identificado para individualização mínima das ocorrências, como
demanda Antônio Sérgio A. de Moraes Pitombo, nos pareceres juntados aos
autos.
Também não se trata de policiar o Estado do Rio de Janeiro para investigar,
individualizar e reprimir os furtos de energia, como diz a Contribuinte em seu
recurso voluntário e nas contrarrazões ao recurso especial no processo
administrativo no 16682.721089/2020-10, mas sim de, minimamente, detalhar a
cada terminal de distribuição a quantidade de energia distribuída no mês e que,
não correspondendo a faturamento ou a outras irregularidades internas, poderia
ser classificada como objeto de furto por terceiros.
Inadmissível relevar tais providências mínimas de descrição de ocorrência no
mundo fenomênico, com possíveis características de infração penal contra o
patrimônio, referida por Antônio Sérgio A. de Moraes Pitombo, e aceitar como tal
comprovação uma manifestação formal e um cálculo, feitos pela agência
reguladora, das perdas sofridas pelas empresas, como sugere Sérgio André Rocha.
Era necessário que as providências adotadas para prestação de contas à agência
reguladora resultassem em efetiva gestão das perdas não-técnicas, suportando
documentalmente os registros contábeis e fiscais, de modo a distinguir as
diferentes causas de tais perdas e correlacioná-las com as providências hábeis a
descaracterizar tais prejuízos de uma assunção contaminada por liberalidade.
Em tais circunstâncias, descabe inclusive perquirir se os registros de ocorrência
apresentados sustentariam a dedutibilidade de alguma parcela glosada, porque a
Contribuinte não os correlacionou com as perdas deduzidas, dada sua premissa
escritural de dedutibilidade de como custo de toda a energia elétrica adquirida
para distribuição.
Em suma, não se pode definir a dedutibilidade das perdas não técnicas a partir,
apenas, de seu conceito, daí se deduzindo a inevitabilidade da sua ocorrência. A
legislação tributária demanda a necessária correspondência dos registros
contábeis com seu suporte fático, e a Contribuinte não mantém qualquer
apuração que suporte a distinção contábil da parcela de energia elétrica adquirida
para distribuição que não foi faturada e, dentro desta, a especificação fenomênica
das diversas causas desse não faturamento, para minimamente poder se afirmar
que os valores deduzidos na apuração do lucro tributável correspondem, de fato,
a perdas técnicas ou não-técnicas.
Por fim, vale notar que em várias passagens das defesas há indicações de que a
interpretação adotada pelo Fisco acaba por ofender ao conceito de renda. Em
contrarrazões no processo administrativo no 16682.720895/2020-62, consta que:
Fl. 3458
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57. Ora, como é possível se admitir que o mesmo valor – perdas não técnicas - seja
tributado duas vezes pela contribuinte – pela adição da perda na apuração e,
posteriormente, tributação da tarifa, que contém esse mesmo valor?!?! Portanto,
conforme se verifica, a indedutibilidade das perdas não técnicas implica dupla
tributação do mesmo acréscimo patrimonial!!
[...]
66. Adicionalmente, ao glosar os valores incorridos com as perdas não técnicas,
notadamente os furtos de energia elétrica, a fiscalização está afirmando que esse
valor deve ser adicionado ao resultado do exercício e, portanto, configuraria
“lucro”, “acréscimo patrimonial” ou, ainda, “renda tributável”. Ou seja, está se
admitindo que o furto, que é uma perda patrimonial, corresponderia a fato gerador
do IRPJ ou da CSLL, o que é um absurdo
De forma semelhante consta nas contrarrazões apresentadas no processo
administrativo no 16682.721089/2010-10
119. Isto significa que a Recorrida está sendo tributada duas vezes pelo mesmo
fato. A primeira, por ser impedida de deduzir os seus custos/despesas decorrentes
dessas perdas, e, a segunda, por ter que recolher um valor de IRPJ e CSLL maior em
razão da incorporação do valor dessas perdas na tarifa e na receita auferida.
Para além do que já antes exposto, quanto à admissibilidade das perdas não
técnicas regulatórias serem contempladas na definição da tarifa que será cobrada
pela Contribuinte, releva recordar que o art. 44 do CTN define como renda, para
fins de incidência do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer natureza, o
montante, real, arbitrado ou presumido, da renda, de modo que não é possível
aqui discutir se as normas legais integradas ao decreto de regulamentação do
imposto de renda em referência ofendem o conceito de renda, por força do art.
26-A do Decreto no 70.235/72 e da Súmula CARF no 2.
Por tais razões, o presente voto é por DAR PROVIMENTO PARCIAL aos recursos
especiais da PGFN para reformar os acórdãos recorridos no ponto objeto de
insurgência, mas com retorno ao Colegiado a quo para apreciação dos
argumentos de defesa referidos no exame do conhecimento.
Aqui, também, tem-se que a Contribuinte não mantém qualquer apuração que
suporte a distinção contábil da parcela de energia elétrica adquirida para distribuição que não foi
faturada e, dentro desta, a especificação fenomênica das diversas causas desse não faturamento,
para minimamente poder se afirmar que os valores deduzidos na apuração do lucro tributável
correspondem, de fato, a perdas técnicas ou não-técnicas. Questionada pela autoridade fiscal, a
Contribuinte informou que “não possui registros contábeis específicos dos montantes das perdas,
sejam elas técnicas ou não técnicas, já que supostamente não há norma regulatória do setor de
energia elétrica determinando a obrigatoriedade e nem estipulando a forma como a
contabilização seria feita. As perdas são, neste sentido, controladas de forma gerencial”.
No caso, toda energia adquirida representa custo, e as perdas totais de energia são
determinadas por diferença entre a energia adquirida e a energia fornecida (energia ativa
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entregue medida ou estimada, nos casos previstos pela legislação, a outras distribuidoras, às
unidades consumidoras cativas e livres, mais o consumo próprio). As perdas não técnicas
regulatórias são determinadas mediante aplicação dos percentuais previstos nas resoluções da
ANEEL aos valores relativos ao Mercado de Baixa Tensão Faturado (oscilando de 8,56% a 8,43%
entre 2015 e 2018), ao passo que as perdas técnicas representaram 5,11%, no mesmo período.
Diante deste contexto, a autoridade lançadora concluiu no Termo de Verificação
Fiscal do processo administrativo no 13896.720077/2020-66 que:
100.O contribuinte informou, em resposta ao Termo de Intimação Fiscal 04, que
os valores de energia elétrica adquiridos, objeto de perdas técnicas e não
técnicas, compuseram o custo da compra e, consequentemente, reduziram o
lucro real apurado nos anos-calendário 2015 e 2016.
101. Sobre a dedutibilidade dos montantes despendidos a título de perdas de
energia elétrica para fins de apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL,
a Solução de Consulta COSIT n° 03/2017 elucidou:
DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS TÉCNICAS. PERDAS INERENTES AO
PROCESSO DE TRANSPORTE. INCLUSÃO NO CUSTO DO SERVIÇO PRESTADO. PERDAS
NÃO TÉCNICAS. DESPESA DEDUTÍVEL EM CASOS ESPECÍFICOS.
A energia elétrica correspondente às perdas técnicas razoáveis, assim entendidas
as perdas de energia elétrica inerentes ao transporte de energia na rede, poderá
integrar o custo dos serviços prestados. A energia elétrica correspondente às
perdas não técnicas, assim entendidas as perdas de energia elétrica que não sejam
intrínsecas às atividades desenvolvidas pelas distribuidoras de energia elétrica,
decorrentes de eventos como furtos de energia e erros de medição, não poderá
integrar o custo dos serviços prestados. Entretanto, as perdas não técnicas poderão
ser consideradas como despesa dedutível para fins de apuração do lucro tributável,
se decorrentes de desfalque, apropriação indébita ou furto, ocasionados por
empregados ou terceiros, quando houver inquérito instaurado nos termos da
legislação trabalhista, ou quando ajuizada queixa ou dirigida representação
criminal à autoridade policial.
102. No entendimento da Administração, portanto, e é essa a posição que aqui se
deve adotar, as perdas não técnicas não são inerentes às atividades desenvolvidas
pelas distribuidoras de energia elétrica. Como a própria Aneel deixa claro em suas
resoluções, tais perdas decorrem de furtos de energia, de erros de medição, etc,
ou seja, encontram uma relação direta com a gestão comercial da própria
distribuidora.
103.Tal qual na apuração do PIS e da COFINS, o tratamento tributário dispensado
às perdas técnicas e às perdas não técnicas é distinto. Como já elucidado, a perda
técnica é inerente ao transporte de energia. Por esta razão, integra o custo do
valor do serviço de energia elétrica prestado, nos termos do art. 46, da Lei
4.506/1964.
Lei 4.506, de 30 de novembro de 1964
Fl. 3460
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Art. 46. São custos as despesas e os encargos relativos à aquisição, produção e
venda dos bens e serviços objeto das transações de conta própria, tais como:
I - O custo de aquisição dos bens ou serviços revendidos ou empregados na
produção dos bens ou serviços vendidos;
II - Os encargos de depreciação, exaustão e amortização;
IlI - Os rendimentos pagos a terceiros;
IV - Os impostos, taxas e contribuições físcais ou parafiscais, exceto o impôsto de
renda;
V - As quebras e perdas razoáveis, de acôrdo com a natureza do bem e da
atividade, ocorridas na fabricação no transporte e manuseio;
VI - As quebras ou perdas de estoque por deterioração, obsolescência ou pela
ocorrência de riscos não cobertos por seguro, desde que comprovadas:
a) por laudo ou certificado de autoridade sanitária ou de seguranças que
especifique e identifique as quantidades destruídas ou inutilizadas, e as razões da
providência;
b) por certificado de autoridade competente nos casos de incêndios, inundações,
ou outros eventos semelhantes;
c) mediante laudo de autoridade fiscal chamada a certificar a destruição de bens
obsoletos, inventáveis ou danificados, quando não houver valor residual apurável.
104.As perdas não técnicas, por outro lado, são associadas10 a furtos de energia,
erros de medição, erros no processo de faturamento, unidades consumidoras sem
equipamento de medição, etc.
105.É evidente que tais valores não compõem custos. Aliás, furtos, fraudes e erros
de medição não são apenas desnecessários à prestação do serviço de
distribuição/revenda de energia, são, antes de tudo, indesejáveis.
106.Mesmo que se reconheça a eventualidade dos furtos de energia, conhecidos
“gatos”, o mero caráter usual da perda por si só não tem o condão de caracterizá-
la como custo (ou despesa) dedutível para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, nos
termos da legislação fiscal como descrito na sequência.
107.Regra geral, as parcelas de PNT não poderiam se enquadrar como despesas
operacionais uma vez que são desnecessárias à atividade da empresa ou à
manutenção da fonte produtora não se enquadrando nas premissas do caput do
art. 47 da Lei 4.506/1964 (transcrito adiante).
108.Apesar disso, a aludida norma permite exceções. E assim, sob condições
específicas, as perdas não técnicas de energia podem ser dedutíveis (grifos
nossos):
Lei 4.506, de 30 de novembro de 1964

10 http://www2.aneel.gov.br/area.cfm?idArea=801&idPerfil=4, último acesso em 15/10/2019.
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Art. 47. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da empresa e a manutenção da respectiva fonte produtora.
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações exigidas pela atividade da empresa.
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de
transações, operações ou atividades da empresa.
§ 3o Somente serão dedutíveis como despesas os prejuízos por desfalque,
apropriação indébita, furto, por empregados ou terceiros, quando houver inquérito
instaurado nos termos da legislação trabalhista ou quando apresentada queixa
perante a autoridade policial.
109.O Parecer Normativo CST n° 50, de 09 de março de 1973, dispõe sobre a regra
do art. 47, §3° da Lei 4.506/64:
3. Firmada a conclusão de que o parágrafo referido constitui uma exceção à regra
inserta no caput do mesmo artigo, podemos passar à análise de sua extensão
contenutística. O fato de se constatar o caráter de exceção do referido parágrafo
orienta o intérprete no sentido de obter o estrito alcance da norma, evitando
estender-lhe a incidência para além de seus próprios limites: exceptiones
strictissimae interpretations sunt. Em consonância com essa diretriz, o §3o do art.
47 da Lei no 4.506 deve ser compreendido como permitindo a dedução, a título de
despesas, nas hipóteses cuja configuração depende dos seguintes pressupostos:
1o) existência de prejuízos em decorrência de desfalque, apropriação indébita ou
furto;
2o) imputabilidade da autoria a empregado ou a terceiros;
3o) existência de inquérito nos termos da legislação trabalhista, ou de queixa
perante a autoridade policial.
110. Reiteramos, portanto, que, para fins de dedução das perdas não técnicas no
lucro tributável ou na base de cálculo da CSLL, faz-se necessária a ocorrência das
seguintes circunstâncias concomitantemente: existência de prejuízo em
decorrência da PNT; imputabilidade da autoria a terceiros; e existência de queixa
perante a autoridade policial.
111.Importante registrar que a fiscalizada apresentou cópia de Ofício protocolado
em 13/09/2018 dirigido à Delegacia Seccional da Polícia Civil de Carapicuíba/SP,
com notificação sobre furtos de energia ocorridos entre os anos de 2013 e 2018.
112.O início da ação fiscal se deu em 21/05/2018, antes mesmo do protocolo do
requerimento perante a Delegacia da Polícia Civil – 13/09/2018. Reproduzimos o
teor do documento:
[...]
113.Diante do exposto, pontuamos:
1) O contribuinte fez representação genérica ao Delegado Seccional da Polícia Civil
de Carapicuíba-SP, sem qualquer identificação dos responsáveis pelos furtos. Ou
seja, não há imputação da autoria;
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2) A representação à autoridade policial é extemporânea. Tal documento sequer
existia à época da apuração dos tributos sob exame para validar as deduções de
parcelas de perdas não técnicas de energia realizadas pelo sujeito passivo nos
anos-calendário 2015 e 2016.
3) O protocolo “tardio”, após o inicial da ação fiscal, sugere também que foi
efetuado intuito de legitimar o procedimento fiscal outrora adotado pela empresa
sem amparo legal do §3° do art. 47 da Lei 4.506/1964.
114.O Parecer Normativo CST n° 50, de 09 de março de 1973 dispõe que o §3° do
art. 47 da Lei 4506/64 possui caráter de exceção devendo ser interpretado
restritamente. Dessa maneira, não caracterizam representação criminal à
autoridade policial comunicados meramente protocolares, sem a individualização
dos fatos ilícitos e realizados anos após as ocorrências.
115.Por conseguinte, considera-se que a fiscalizada não cumpriu os requisitos
legais para a dedução das perdas não técnicas do lucro tributável - base de cálculo
do IRPJ.
No Termo de Verificação Fiscal do processo administrativo no 15746.720296/2020-
94, a autoridade lançadora atualiza que a Contribuinte apresentou documentação relacionada a
duas queixas à Delegacia Seccional da Polícia Civil de Carapicuíba/SP referentes às perdas não
técnicas de energia: a primeira de 12 de setembro de 2018, relativa a perdas verificadas de 2013 a
julho de 2018; e a segunda, datada de 20 de agosto de 2019, abrangendo o período completo de
2018. Diz que referidos documentos apresentados em formato “padrão”, descrevendo os furtos e
alegando que acarretam diversos transtornos para a população geral e para as concessionárias de
energia elétrica. E complementa:
89. No documento entregue à Polícia e posteriormente apresentado à
fiscalização, não houve imputação de autoria dos crimes a nenhum agente, tendo
a distribuidora efetuado a denúncia de forma genérica.
90. Em alguns casos, o lapso temporal entre os eventos ocorridos e notificações à
polícia é de anos, a ver: a notificação protocolada em 13/09/2018 abrange os
anos de 2013 a 2018, por seu turno, a notificação datada de 20/08/2019 abarca o
período de agosto/2018 até junho/2019.
IMPUTAÇÃO DA AUTORIA
91. A queixa-crime, em que pese ser uma expressão usual, nem o Decreto-Lei no
2.848, de 7 de dezembro de 1940, Código Penal (CP), nem o CPP a utilizam. Trata-
se da peça que dá início à ação penal privada (§ 2o do art. 100 do CP) e à ação
privada subsidiária da pública (§ 3o do art. 100 do CP) perante o juízo criminal, de
titularidade do próprio ofendido.
92. Já a notícia-crime (notitia criminis) é o instrumento processual utilizado para
comunicar a ocorrência de uma infração penal (crime ou contravenção penal) à
autoridade competente – autoridade policial ou Ministério Público.
Fl. 3463
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93. Considerando que o furto é crime de ação penal pública incondicionada, cuja
titularidade pertence ao Ministério Público, se extrai que a Lei no 4.506, de 1964,
quando fala em “queixa perante a autoridade policial”, quer dizer notícia-crime,
tendo utilizado o termo “queixa” em sentido coloquial, não técnico. A previsão
consta do art. 155 do CP, havendo expressa menção à hipótese de energia elétrica
(grifa-se).
Código Penal
Furto
Art. 155 - Subtrair, para si ou para outrem, coisa alheia móvel: Pena - reclusão, de
um a quatro anos, e multa.
§ 1o - A pena aumenta-se de um terço, se o crime é praticado durante o repouso
noturno.
§ 2o - Se o criminoso é primário, e é de pequeno valor a coisa furtada, o juiz pode
substituir a pena de reclusão pela de detenção, diminuí-la de um a dois terços, ou
aplicar somente a pena de multa.
§ 3o - Equipara-se à coisa móvel a energia elétrica ou qualquer outra que tenha
valor econômico.
94. Desse modo, quando é feita a comunicação da ocorrência de um furto à
autoridade policial, cabe a esta instaurar o inquérito policial, o que demanda a
observação do CPP:
Código de Processo Penal
Art. 4o A polícia judiciária será exercida pelas autoridades policiais no território de
suas respectivas circunscrições e terá por fim a apuração das infrações penais e da
sua autoria. (Redação dada pela Lei no 9.043, de 9.5.1995)
Parágrafo único. A competência definida neste artigo não excluirá a de autoridades
administrativas, a quem por lei seja cometida a mesma função.
[...]
Art. 41. A denúncia ou queixa conterá a exposição do fato criminoso, com todas as
suas circunstâncias, a qualificação do acusado ou esclarecimentos pelos quais se
possa identificá-lo, a classificação do crime e, quando necessário, o rol das
testemunhas.
95. O escopo do inquérito será a apuração da materialidade do furto, da autoria e
de suas circunstâncias (§ 1o do art. 2o da Lei no 12.830, de 20 de junho de 2013),
instrumentalizando o oferecimento da denúncia pelo Ministério Público. A
denúncia, por sua vez, conforme destacado na transcrição acima, tem como
requisito a qualificação do acusado ou, pelo menos, indícios de autoria.
96. Ademais, é possível extrair do próprio § 3o do art. 47 da Lei no 4.506, de 1964,
que a notícia-crime tem como requisito a imputabilidade da autoria, como bem
observado pelo citado Parecer Normativo n° 50/1973.
Parecer Normativo CST no 50, de 1973
Fl. 3464
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3. [...] em consonância com essa diretriz, o § 3o do art. 47 da Lei no 4.506 deve ser
compreendido como permitindo a dedução, a título de despesas, nas hipóteses
cuja configuração depende dos seguintes pressupostos:
1o) existência de prejuízos em decorrência de desfalque, apropriação indébita ou
furto;
2o) imputabilidade da autoria a empregado ou terceiros;
3o) existência de inquérito nos termos da legislação trabalhista, ou de queixa
perante a autoridade policial.
97. Desta forma, conjugando-se a legislação exposta acima, conclui-se que a
dedução de furtos de energia elétrica do lucro real somente pode ocorrer se o
sujeito passivo fizer prova de que comunicou à autoridade policial a qualificação
ou, ao menos, indícios de autoria da infração por empregado ou terceiro.
98. Portanto, não havendo a qualificação ou indícios de autoria da infração,
considera-se que a fiscalizada não cumpriu os requisitos legais para fazer jus à
dedução das perdas não técnicas do lucro tributável - base de cálculo do IRPJ e, da
base de cálculo da Contribuição Social do Lucro Líquido – CSLL (por força do art.
57 da Lei 8.981/1995 e do art. 2° da Lei 7689/1998).
99. Constatado que:
a) o sujeito passivo não atendeu aos requisitos legais para dedução das perdas
não técnicas na apuração do IRPJ e da CSLL;
b) as perdas não técnicas de energia elétrica apuradas pelo sujeito passivo
reduziram o Lucro Real e a Base de Cálculo Negativa nos anos-calendário 2017 e
2018,
Fica caracterizada a infração tributária de Despesas com Perdas Não Técnicas
Indedutíveis na apuração do IRPJ e da CSLL, relativas aos anos-calendário 2017 e
2018. (destaques do original)
Como exposto no caso precedente, a legislação tributária tem regras específicas
para admitir tais valores como custos ou despesas, distintamente das regras contratualmente
estabelecidas, que reputam as perdas não técnicas regulatórias como custo independentemente
das providências especificamente adotadas pela Contribuinte em relação a elas. Por esta razão
não é possível assimilar a regulação da concessão de serviço público como elemento suficiente
para, no âmbito tributário, converter as perdas não técnicas em perdas técnicas, como expresso
no voto condutor dos acórdãos recorridos:
A atividade de distribuição de energia elétrica é um serviço público essencial,
sujeito à regulação da ANEEL, nos termos da Lei no 9.427/1996. A agência
reguladora, no exercício de sua competência, define a metodologia de cálculo das
perdas de energia, classificando-as em perdas técnicas e perdas não técnicas.
A ANEEL, por meio dos Procedimentos de Regulação Tarifária (PRORET),
reconhece que as perdas não técnicas, até o limite regulatório, são inerentes à
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atividade de distribuição de energia elétrica, autorizando a sua inclusão na tarifa
cobrada dos consumidores.
Essa metodologia considera a complexa realidade socioeconômica brasileira, com
a presença de áreas de difícil acesso e com altos índices de furtos de energia,
reconhecendo a impossibilidade de eliminar completamente tais perdas. Ora, se a
própria agência reguladora, responsável por definir os custos das distribuidoras,
reconhece a inevitabilidade das perdas não técnicas e autoriza o seu repasse na
tarifa, não há como negar a sua natureza de custo para a empresa.
Nesse sentido, o art. 303, I do RIR/2018 (antigo art. 291, do RIR/99) permite a
dedução, no custo de produção, das “quebras e das perdas razoáveis, de acordo
com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricação, no transporte e
no manuseio”.
A recorrente, concessionária de serviço público de energia elétrica, tem a
obrigação legal de adquirir e fornecer energia, disponibilizando-a na rede para
atender a demanda dos consumidores. No exercício regular dessa atividade
empresarial, a distribuidora, mesmo atuando com diligência e dentro dos
parâmetros estabelecidos pela ANEEL, não consegue evitar ou afastar
completamente as perdas não técnicas. Essas perdas, portanto, se revelam como
um elemento intrínseco à própria operação da recorrente, um ônus indissociável
do cumprimento de seu objetivo social. Diante dessa realidade, surge a
indagação: seria possível a recorrente fornecer energia sem que haja as perdas
não técnicas?
Mesmo que seja considerada ineficiência operacional, não cabe ao Fisco adentrar
a esta questão. A eficiência ou ineficiência da empresa não se enquadra nos
critérios a serem avaliados pela Administração Tributária. O que importa é
destacar que a perda decorre da exploração da sua atividade, ou seja, é um gasto
inerente à consecução de seu objeto social.
A matéria controvertida cinge-se à dedutibilidade, na apuração do IRPJ e da CSLL,
das perdas não técnicas de energia elétrica, assim entendidas aquelas decorrentes
de eventos como furtos de energia e erros de medição.
Considerando a regulamentação da ANEEL e a realidade da atividade de
distribuição de energia elétrica no Brasil, entendo que as perdas não técnicas, até
o limite regulatório, se enquadram no conceito de “perdas razoáveis” e, portanto,
são dedutíveis do custo de produção, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL.
A indedutibilidade defendida pela fiscalização e mantida pelo Acórdão recorrido
resultaria em uma distorção do conceito de renda, pois a recorrente seria
tributada sobre uma receita que já inclui o custo das perdas não técnicas.
Ademais, a negativa da dedução das perdas não técnicas, em um contexto em que
a distribuidora é obrigada a adquirir energia suficiente para atender a demanda
do mercado, inclusive as perdas, sob pena de sanções, configuraria uma
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“privatização de custos públicos”, impondo à empresa o ônus de suportar um
problema social que exige a atuação do Estado.
Como também visto no presente caso, a admissibilidade, na recomposição tarifária,
das perdas não técnicas em razão de metas fixadas para o exercício da concessão de serviço
público, conduz a Contribuinte a sequer distinguir a origem das perdas ocorridas, e o voto
condutor dos acórdãos recorridos concorda com este proceder por compreender que toda a
energia adquirida é custo para a distribuidora:
Mas não é esse o cerne da questão. Cumpre-nos registrar que as PNT, mesmo as
que excedam o limite regulatório, também devem ser consideradas como “custo”
e não como despesa, conforme explicaremos a seguir.
Ao considerarmos a natureza intrínseca das perdas não técnicas na atividade de
distribuição de energia elétrica, resta evidenciado que tais perdas devem ser
consideradas como custo. A lógica é simples: a energia elétrica adquirida pela
distribuidora é registrada contabilmente como um ativo. No momento do
“fornecimento” da energia, deve ocorrer a baixa desse ativo, com o
correspondente reconhecimento do custo. As perdas não técnicas, sejam elas
reconhecidas pela ANEEL na tarifa ou não, representam uma parcela da energia
adquirida que, embora não tenha sido efetivamente vendida, gera um custo para
a distribuidora no momento da baixa do ativo, pois a distribuidora, para cumprir
com a sua atividade-fim, precisa adquirir energia considerando as perdas.
Corroborando essa análise, o Pronunciamento Contábil CPC 16 (Estoques),
embora não trate especificamente de energia elétrica, estabelece que as perdas
normais inerentes à produção ou prestação de serviços devem ser consideradas
como parte do custo. As perdas não técnicas, por serem inerentes à atividade de
distribuição de energia elétrica, se enquadram nesse conceito.
Assim, as perdas não técnicas, independentemente de excederem ou não o limite
regulatório, devem ser consideradas como parte integrante do custo da energia
fornecida, refletindo a realidade da operação e a técnica contábil aplicável à
atividade de distribuição de energia elétrica.
As perdas, contudo, se sujeitam a distintos requisitos probatórios conforme a
origem de sua ocorrência. Apenas as perdas técnicas têm essa prova minimizada. Descontada tal
parcela, deve ser constituída prova com identificação da causa (furtos de energia, erros de
medição, erros no processo de faturamento, unidades consumidoras sem equipamento de
medição, etc.), mediante controle mínimo das ocorrências, com vistas ao registro contábil e fiscal
dos fatos.
Daí porque também não se pode concordar com a orientação do paradigma no
1302-007.199. Não há dúvida que as “Perdas Não Técnicas” integram o conceito de “Perdas na
Distribuição”, de modo que, de plano, há uma aproximação com a previsão de “quebras e perdas
razoáveis” admitidas como integrantes do custo no art. 291 do RIR/99. Mas as metas e níveis
regulatórios definidos pela ANEEL para as Perdas Não Técnicas referentes às atividades das
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concessionárias de energia elétrica, e a consequente permissão de que parcela referente a
recuperação dos custos relativos a Perdas Não Técnicas integre a tarifa cobrada dos consumidores,
tem repercussões apenas contratuais. Como mencionado no voto declarado nos casos
anteriormente apreciados por este Colegiado, a estipulação de metas de redução de perdas não
técnicas representa, de um lado, um estímulo para que a concessionária se empenhe em melhor
administrar o fornecimento de seus serviços, mas, de outro, presta-se a assegurar à entidade
titular da concessão que a atividade permanecerá minimamente lucrativa ainda que tal empenho
não se verifique plenamente.
Não é possível, assim, admitir que quaisquer parcelas das perdas não técnicas sejam
consideradas “razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade”. A regulação do setor
elétrico limita as perdas técnicas àquelas ocorridas no processo de transporte, de transformação
de tensão e de medição de energia na rede da concessionária, e é este perfil essencialmente
operacional que minimiza a prova de sua ocorrência, bastando a definição do percentual razoável
de sua ocorrência na atividade. Ademais, o art. 46, inciso V da Lei no 4.506/64, ao permitir o
cômputo de quebras e perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, limita
estas ocorrências à fabricação, transporte e manuseio. Não basta, portanto, que a perda seja
razoável. É essencial que essa razoabilidade se verifique na fabricação, transporte e manuseio, não
sendo possível classificar como perda técnica aquilo que o próprio órgão regulador reconhece não
ser.
Ressalte-se: não se demanda que estas ocorrências sejam evitadas, mas apenas que
sejam determinados seus mínimos contornos para fins contábeis e fiscais. Daí porque não se pode
concordar com os argumentos que conduzem os acórdãos recorridos:
Em outras palavras, a energia perdida, por furto ou por outros fatores não
técnicos, não deixa de ter sido adquirida e, portanto, de ter gerado um “custo”
para a distribuidora quando da baixa do ativo (do fornecimento). Ao
classificarmos as perdas não técnicas como custo (e não como despesa), por sua
natureza intrínseca à atividade operacional da empresa, não cabe a análise de
critérios restritivos de dedutibilidade aplicáveis às despesas, conforme previstos
no art. 311 do RIR/18 ou no art. 299 do RIR/99 (necessidade, usualidade e
normalidade). A classificação como custo reconhece que tais perdas são inerentes
e inevitáveis no processo de distribuição de energia elétrica, constituindo parte
integrante da formação do preço do serviço. Portanto, sua dedutibilidade é
automática e integral, prescindindo da análise dos requisitos aplicáveis às
despesas.
Em suma, a atividade de distribuição de energia elétrica no Brasil, dada sua
complexidade
e
as
circunstâncias
socioeconômicas
do
país,
implica
inevitavelmente a ocorrência de perdas não técnicas, sejam elas dentro ou além
do limite regulatório. Negar a dedutibilidade dessas perdas, sob o argumento de
que seriam evitáveis por meio de uma gestão mais eficiente, ignora três aspectos
fundamentais: (1) a realidade operacional das distribuidoras, que enfrentam
Fl. 3468
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.490 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 13896.720077/2020-66
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desafios como ligações clandestinas e dificuldades de fiscalização em áreas de
risco; (2) o contexto jurídico-institucional brasileiro, que impõe às concessionárias
a obrigação de fornecer energia de forma universal, incluindo áreas
economicamente inviáveis ou de alto risco, sem a contrapartida de mecanismos
eficazes de prevenção e punição dos furtos de energia; e (3) o próprio arcabouço
regulatório estabelecido pela ANEEL, que reconhece a inevitabilidade dessas
perdas ao incorporá-las, ainda que parcialmente, no cálculo tarifário. Esse
reconhecimento regulatório reforça a natureza de custo operacional das perdas
não técnicas, independentemente de excederem ou não o limite estabelecido.
Portanto, sua dedutibilidade integral para fins tributários não apenas reflete a
realidade econômica da operação, mas também se alinha com os princípios
contábeis e com a lógica regulatória do setor elétrico brasileiro.
Diante desses aspectos, cabe questionar: seria possível então garantir o
fornecimento de energia elétrica a todos os cidadãos sem incorrer em perdas não
técnicas? A resposta é inequivocamente negativa.
Em suma, não se pode definir a dedutibilidade das perdas não técnicas a partir,
apenas, de seu conceito, daí se deduzindo a inevitabilidade da sua ocorrência. A legislação
tributária demanda a necessária correspondência dos registros contábeis com seu suporte fático,
e a Contribuinte não mantém qualquer apuração que suporte a distinção contábil da parcela de
energia elétrica adquirida para distribuição que não foi faturada e, dentro desta, a especificação
fenomênica das diversas causas desse não faturamento, para minimamente poder se afirmar que
os valores deduzidos na apuração do lucro tributável correspondem, de fato, a perdas técnicas ou
não-técnicas.
Por todo o exposto, deve ser DADO PROVIMENTO PARCIAL aos recursos especiais
da PGFN para reformar os acórdãos recorridos na 1a matéria na primeira matéria, com retorno
dos autos ao colegiado a quo, prejudicado o exame de mérito da segunda matéria.
Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

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