Tribunal: CARF
Processo: 11274.720309/2022-30
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JUCILEIA DE SOUZA LIMA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-17
Data de publicação: 2025-10-02

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2020
IPTU E TAXA CONDOMINIAIS. CLÁUSULA CONTRATUAL DE LOCAÇÃO. VALORES PAGOS PELO LOCATÁRIO. NATUREZA JURÍDICA DE DESPESA DE ALUGUEL. IMPOSSIBILIDADE.
Os valores recolhidos pelo locatário a título de IPTU e taxas condominiais que os locatários devem suportar em relação aos imóveis alugados não podem ser reconhecidas como despesas de aluguéis de prédios pagos à pessoa jurídica, como previsto no art. 3o, IV, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
CREDITAMENTO. ICMS-ST. IMPOSSIBILIDADE. Tema Repetitivo no 1231, 1a Seção do STJ: EREsp 1.959.571/RS, REsp 2.075.758/ES e REsp 2.072.621/SC.
Impossibilidade de creditamento, no âmbito do regime não-cumulativo das contribuições ao PIS e COFINS, dos valores que o contribuinte, na condição de substituído tributário, paga ao contribuinte substituto a título de reembolso pelo recolhimento do ICMS-substituição (ICMS-ST).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11274.720309/2022-30
ACÓRDÃO
3202-002.876 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de setembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BOMPREÇO SUPERMERCADOS DO NORDESTE LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2020
IPTU E TAXA CONDOMINIAIS. CLÁUSULA CONTRATUAL DE LOCAÇÃO.
VALORES PAGOS PELO LOCATÁRIO. NATUREZA JURÍDICA DE DESPESA DE
ALUGUEL. IMPOSSIBILIDADE.
Os valores recolhidos pelo locatário a título de IPTU e taxas condominiais
que os locatários devem suportar em relação aos imóveis alugados não
podem ser reconhecidas como despesas de aluguéis de prédios pagos à
pessoa jurídica, como previsto no art. 3o, IV, das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003.
CREDITAMENTO. ICMS-ST. IMPOSSIBILIDADE. Tema Repetitivo no 1231, 1a
Seção do STJ: EREsp 1.959.571/RS, REsp 2.075.758/ES e REsp 2.072.621/SC.
Impossibilidade de creditamento, no âmbito do regime não-cumulativo das
contribuições ao PIS e COFINS, dos valores que o contribuinte, na condição
de substituído tributário, paga ao contribuinte substituto a título de
reembolso pelo recolhimento do ICMS-substituição (ICMS-ST).

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em afastar as preliminares
arguidas para, no mérito, por voto de qualidade, negar provimento ao recurso voluntário, em
relação às glosas dos créditos sobre as despesas com: (1) IPTU e taxas condominiais e (2)
manutenção e conserto de equipamentos e instalações. Vencidas as Conselheiras Juciléia de Souza
Lima (Relatora), Onízia de Miranda Aguiar Pignataro e Aline Cardoso de Faria, que davam
Fl. 2677
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 11274.720309/2022-30
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provimento ao recurso na matéria. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rodrigo
Lorenzon Yunan Gassibe.

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima – Relatora

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente e Redator designado

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria,
Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário contra lavratura de Autos de Infração lavrados
contra a contribuinte relativos à falta/insuficiência de recolhimento da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social – Cofins, no montante total de R$ 333.493.957,43, e da
Contribuição para o PIS/Pasep, no montante total de R$ 71.217.771,31, referentes aos períodos de
apuração janeiro/2018 a dezembro de 2020.
No Relatório de Auditoria Fiscal aponta as seguintes infrações:
(i) Ausência de inclusão de descontos comerciais na base de cálculo do PIS/COFINS;
(ii) Tomada de crédito de PIS/COFINS sobre o ICMS-ST pago na aquisição de
mercadorias;
(iii) apuração de créditos sobre “outras despesas”
(iv) glosa de despesas com fretes nas transferências de mercadorias entre
estabelecimentos da empresa (fretes não vinculados às operações de vendas);
(v) despesas com imóveis alugados de pessoa jurídica (IPTU e condomínio);
(vi) despesas com gás e diesel de gerador;
(vii) despesas com cartões de créditos e cupons;
(viii) despesas aduaneiras;
(ix) manutenção com conserto de máquinas, equipamentos e instalações;
Fl. 2678
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(x) manutenção de balança/informática;
(xi) manutenção de fotolab;
(xii) ar-condicionado frio alimentar;
(xiii) armazenagem própria;
(xiv) bobinas, uniformes e EPI;
(xv) máscaras EPI-covid;
(xvi) acrílico EPI-covid;
(xvii) Resíduos- lojas;
(xviii) água e esgoto;
(xix) limpeza de lojas;
(xx) dedetização de lojas;
(xxi) software- amortização;
(xxii) segurança e vigilância de lojas;
(xxiii) coleta e frete de numerários;
(xxiv) despesa bobina;
(xxv) despesas com EPI e uniformes;
(xxvi) despesas com encargos de depreciação/amortização;

Cientificada, a Recorrente apresentou defesa administrativa, a qual foi julgada
improcedente pela 34a Turma da Delegacia Regional de Julgamento 08, formalizada através do
acórdão no 108-043.368, assim ementada:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
Cofins
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2020
NULIDADE. MOTIVAÇÃO CLARA. IMPROCEDÊNCIA.
Revela-se improcedente a alegação de nulidade por falta de motivação,
quando o auditor-fiscal deixa claros os fundamentos que levaram à
lavratura do auto de infração.
BONIFICAÇÕES. CONTRAPRESTAÇÃO. INCIDÊNCIA.
As bonificações de caráter contraprestacional recebidas dos fornecedores,
ainda que descritas em contrato como descontos, sujeitam-se à incidência
da Cofins, mormente não quando constem da nota fiscal de compra.
Fl. 2679
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BENS
E
SERVIÇOS
NÃO
SUJEITOS
À
CONTRIBUIÇÃO.
CRÉDITO.
IMPOSSIBILIDADE. ART. 17 DA LEI No 11.033, DE 2003.
A aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição
não dá direito a crédito, inclusive no caso de isenção quando revendidos
ou utilizados como insumos em produtos ou serviços sujeitos à alíquota
zero, isentos ou não alcançados pela contribuição. O art. 17 da Lei no
11.033, de 2003, apenas assegura que, no caso de vendas com suspensão,
isenção, alíquota zero ou não incidência, podem ser mantidos os créditos
vinculados a essas operações, desde que tenham sido apurados segundo a
legislação vigente.
ATIVIDADE COMERCIAL. INSUMOS. INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL.
Para as pessoas jurídicas que exerçam atividade comercial, não existe
previsão legal para apuração de créditos sobre insumos na apuração da
Cofins devida no regime da não cumulatividade.
FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
O transporte entre estabelecimentos da contribuinte não se enquadra no
inciso IX do art. 3o da no 10.833, de 2003, não podendo, pois, gerar direito
a crédito na apuração da Cofins no regime não cumulativo.
ATIVIDADE COMERCIAL. BENS DO ATIVO INTANGÍVEL. CRÉDITO.
INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL.
Não há previsão legal que permita a apuração de créditos decorrentes da
amortização de bens intangíveis para as pessoas que exerçam atividade
comercial.
ICMS-SUBSTITUIÇÃO. CRÉDITO. INEXISTÊNCIA.
O ICMS-Substituição não integra o valor das aquisições de mercadorias
para revenda, não podendo, por consequência, serem apropriados créditos
dele decorrentes na apuração da Cofins segundo o regime não cumulativo.
IPTU. TAXA DE CONDOMÍNIO. CRÉDITO. INEXISTÊNCIA.
As despesas com o pagamento do IPTU e da taxa de condomínio não dão
direito à apropriação de crédito na apuração da Cofins segundo o regime
não cumulativo.
SERVIÇOS ACESSÓRIOS À ARMAZENAGEM. CRÉDITO. INEXISTÊNCIA.
Os serviços acessórios à armazenagem, tais como carga, descarga, etc., não
dão direito à apropriação de crédito na apuração da Cofins segundo o
regime não cumulativo.
Fl. 2680
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CRÉDITO. INTERPRETAÇÃO LITERAL.
Para a análise das hipóteses de apropriação de crédito na apuração da
Cofins segundo o regime não cumulativo, deve ser aplicado o disposto no
art. 111 do CTN, interpretando-se literalmente a legislação vigente.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2020
NULIDADE. MOTIVAÇÃO CLARA. IMPROCEDÊNCIA.
Revela-se improcedente a alegação de nulidade por falta de motivação,
quando o auditor-fiscal deixa claros os fundamentos que levaram à
lavratura do auto de infração.
BONIFICAÇÕES. CONTRAPRESTAÇÃO. INCIDÊNCIA.
As bonificações de caráter contraprestacional recebidas dos fornecedores,
ainda que descritas em contrato como descontos, sujeitamse à incidência
da Cofins, mormente não quando constem da nota fiscal de compra.
BENS
E
SERVIÇOS
NÃO
SUJEITOS
À
CONTRIBUIÇÃO.
CRÉDITO.
IMPOSSIBILIDADE. ART. 17 DA LEI No 11.033, DE 2003.
A aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição
não dá direito a crédito, inclusive no caso de isenção quando revendidos
ou utilizados como insumos em produtos ou serviços sujeitos à alíquota
zero, isentos ou não alcançados pela contribuição. O art. 17 da Lei no
11.033, de 2003, apenas assegura que, no caso de vendas com suspensão,
isenção, alíquota zero ou não incidência, podem ser mantidos os créditos
vinculados a essas operações, desde que tenham sido apurados segundo a
legislação vigente.
ATIVIDADE COMERCIAL. INSUMOS. INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL.
Para as pessoas jurídicas que exerçam atividade comercial, não existe
previsão legal para apuração de créditos sobre insumos na apuração da
Cofins devida no regime da não cumulatividade.
FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
O transporte entre estabelecimentos da contribuinte não se enquadra no
inciso IX do art. 3o da no 10.833, de 2003, não podendo, pois, gerar direito
a crédito na apuração da Cofins no regime não cumulativo.
ATIVIDADE COMERCIAL. BENS DO ATIVO INTANGÍVEL. CRÉDITO.
INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL.
Fl. 2681
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Não há previsão legal que permita a apuração de créditos decorrentes da
amortização de bens intangíveis para as pessoas que exerçam atividade
comercial.
ICMS-SUBSTITUIÇÃO. CRÉDITO. INEXISTÊNCIA.
O ICMS-Substituição não integra o valor das aquisições de mercadorias
para revenda, não podendo, por consequência, serem apropriados créditos
dele decorrentes na apuração da Cofins segundo o regime não cumulativo.
IPTU. TAXA DE CONDOMÍNIO. CRÉDITO. INEXISTÊNCIA.
As despesas com o pagamento do IPTU e da taxa de condomínio não dão
direito à apropriação de crédito na apuração da Cofins segundo o regime
não cumulativo.
SERVIÇOS ACESSÓRIOS À ARMAZENAGEM. CRÉDITO. INEXISTÊNCIA.
Os serviços acessórios à armazenagem, tais como carga, descarga, etc., não
dão direito à apropriação de crédito na apuração da Cofins segundo o
regime não cumulativo.
CRÉDITO. INTERPRETAÇÃO LITERAL.
Para a análise das hipóteses de apropriação de crédito na apuração da
Cofins segundo o regime não cumulativo, deve ser aplicado o disposto no
art. 111 do CTN, interpretando-se literalmente a legislação vigente.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Inconformada, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário ao CARF pugnando pelo
cancelamento da autuação.
É o que havia a ser relatado.

VOTO VENCIDO
Conselheira Juciléia de Souza Lima, Relatora
O Recurso é tempestivo, bem como, atende aos demais pressupostos para sua
admissibilidade, portanto, dele conheço.
Ante a existência da arguição de preliminares, passo a analisá-las.

Fl. 2682
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I- DAS PRELIMINARES
1.1- Da alegação de nulidade na constituição do crédito tributário- por ausência
de motivação do ato
No que pese a alegação da ausência de motivação do ato administrativo- o
lançamento a violar o direito de defesa da Recorrente, no meu entendimento, não existem erros
no tocante à descrição dos fatos capazes de trazer prejuízos ao exercício de defesa da Recorrente.
Primeiro, de acordo com Decreto no 70.235, 06/03/1972, somente são nulos os atos
administrativos proferidos por autoridade incompetente e/ ou com preterição do direito de
defesa, assim dispondo:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e
decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do
direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele
diretamente dependam ou sejam conseqüência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem
aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a
pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta.(Redação dada
pela Lei no 8.748, de 1993)
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas
no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando
resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver
dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio.

Para arrematar, o auto de infração foi lavrado por servidor competente,
descrevendo claramente a infração imputada ao sujeito passivo- aqui Recorrente, arrolando todas
as razões de fato e de direito que ensejaram a sua lavratura, atendendo fielmente as disposições
do art. 10 e 59 do Decreto no 70.235/72:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local
da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
Fl. 2683
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III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-
la no prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o
número de matrícula.
Observa-se que somente duas são as espécies de irregularidades, elencadas nos
incisos do artigo 59, acima transcrito, que possuem o condão de contaminar de nulidade “ab
initio” as peças que o compõem: a incompetência do prolator do ato administrativo (ato, decisão
ou despacho) e a preterição do direito de defesa.
Além disso, para que se confirme a nulidade, a irregularidade praticada pressupõe
que o dano causado ao sujeito passivo seja concreto, devendo o prejuízo resultante ser
inequivocamente demonstrado. É somente em face de prejuízos causados à parte que
irregularidades processuais podem acarretar a nulidade de determinado ato, pois do contrário
seria sobrepor as formalidades processuais ao seu real objetivo.
Ao contrário do entendimento da recorrente, a decisão revisora da autoridade
administrativa está amparada no art. 142 e 149, ambos do CTN, pois o Fisco tem o poder-dever de
examinar, por iniciativa própria, a regularidade do cumprimento, por parte das contribuintes, da
legislação tributária.
Daí, ante a suscitada nulidade da decisão recorrida sob o argumento de violação ao
direito de defesa por ausência de motivação do ato administrativo é equivocada, não encontrando
amparo legal.
Da sua análise- da decisão recorrida, mais especificamente do voto condutor,
consta expressamente o enfrentamento das matérias impugnadas a permitir à recorrente exercer
seu direito de defesa. Tanto é verdade que o fez perante as autoridades julgadoras de primeira e
segunda instância.
A legislação estabelece que são nulos os atos e termos lavrados por pessoa
incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa. Não restando configuradas tais hipóteses não é de se declarar a
nulidade.
E no que se refere a alegação de erro na quantificação do crédito tributário,
entendo tratar-se de mérito, a qual será apreciada, oportunamente, neste Recurso.
Desse modo, as conheço, porém, afasto as preliminares arguidas.

II- DO MÉRITO
Fl. 2684
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2.1- Do conceito de insumo e o RESP 1.221.170/PR
A Recorrente é pessoa jurídica de direito privado que atua predominantemente no
comércio varejista de mercadorias em geral.
Em sede de fiscalização, para fins da apuração da receita da contribuinte,
identificou-se a exclusão indevida da base tributável do PIS e da COFINS valores que, no
entendimento da fiscalização, teriam natureza jurídica de receita e que, portanto, deveriam
compor a base de cálculo de tais contribuições, bem como a tomada de créditos de PIS/COFINS,
consideradas pela recorrente, como despesas essenciais à realização de suas atividades.
Primeiro, para interpretar o conceito de insumo, entendo por bem registrar que o
conceito de insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS deve tomar como base a
decisão proferida no RESP 1.221.170.
É sabido que em fevereiro de 2018, a 1a Seção do STJ ao apreciar o Resp 1.221.170
definiu, em sede de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções normativas 247 e 404,
ambas de 2002, sendo firmada a seguinte tese:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções
Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da
COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade
ou
relevância
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou
serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte”.
No resultado final do julgamento, o STJ adotou interpretação
intermediária, considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à
luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, pretendeu-se que
seja considerado insumo o que for essencial ou relevante para o processo
produtivo ou à atividade principal desenvolvida pela empresa.
Vejamos excerto do voto da Ministra Assusete Magalhães:
“Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que seguramente
se deve excluir do conceito de ‘insumo’, para efeito de creditamento do
PIS/COFINS, observa-se que as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 trazem
vedações e limitações ao desconto de créditos.
Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3o, §2o, de ambas as Leis impede
o crédito em relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e
aos valores de aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das
contribuições. Já como exemplos de limitações, o art. 3o, §3o, das referidas
Fl. 2685
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Leis estabelece que o desconto de créditos aplica-se, exclusivamente, em
relação aos bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no
País e aos custos e despesas pagos ou creditados a pessoas jurídicas
também domiciliadas no território nacional.”
Restou pacificada no STJ a tese que: “o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado
item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte”.
O conceito de insumo também foi consignado pela Fazenda Nacional, vez
que, em setembro de 2018, publicou a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018, in
verbis:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização
para dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n°
10.522, de 2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota
Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014." A Nota
clarifica e orienta, internamente, a definição do conceito de insumos na
“visão” da Fazenda Nacional:
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro
Campbell Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do
conceito de insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese
aplicável a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado
item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte”. Conquanto tal método não esteja na
tese firmada, é um dos instrumentos úteis para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o
processo produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta
ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade
ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja,
itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete
substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a
essencialidade ou relevância do item é como uma aferição de uma
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“conditio sine qua non” para a produção ou prestação do serviço. Busca-se
uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do
contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial
desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes para a
empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são
necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo
com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés
objetivo."
Com tal nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
obste a atividade principal da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou
do serviço daí resultantes. Tal ato ainda reflete que o “teste de subtração” deve ser utilizado para
fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o
item 15 da Nota PGFN:
“15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo
produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários
processos produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo
certo que o raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de
subtração” serviria como um dos mecanismos aptos a revelar a
imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item –
bem ou serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a
impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos,
cause perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de
insumos como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do
processo produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da
empresa, estejam eles empregados direta ou indiretamente em tal
processo. É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a
que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.”

Nesse sentido, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço
utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a impossibilidade da realização da
atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o serviço
ou produto inútil.
Com efeito, o conceito de insumo a ser utilizado nesse voto será a sua relação
direta com o processo produtivo. Feitos os devidos comentários, passemos à análise do presente
do caso.
Fl. 2687
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PROCESSO 11274.720309/2022-30
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2.2- DOS DESCONTOS COMERCIAIS E DAS GLOSAS
Após a constatação de divergências, a Fiscalização lavrou o Auto de Infração objeto
deste PA para:
(i) dos Descontos Comerciais para composição da base de cálculo do PIS e da
COFINS, para fins de apuração da receita da contribuinte; e
(ii) glosou a tomada de créditos de PIS e COFINS apropriados sobre dispêndios com
bens e serviços que, segundo o entendimento da fiscalização, não poderiam ser considerados
insumos por ausência de previsão legal.

2.2.1- Dos Descontos Comerciais
A recorrente firma acordos comerciais com fornecedores e recebe descontos, para
os quais considera como redutores de custos das mercadorias adquiridas. De acordo com seu
entendimento, trata-se de descontos incondicionais, para os fins da legislação tributária.
Este tema não é novo no CARF, nem mesmo perante esta Turma.
Outrossim, esta Relatora já teve a oportunidade de votar esta questão em processo
da mesma contribuinte- Processo 10480.720065/2020-25, formalizado pelo acórdão 3301-
013.842, o qual teve o Voto Vencedor proferido pelo Dr. Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe,
também Redator Ad Hoc, ao qual peço vênia para reproduzir as suas razões de decidir sobre o
tema:
As Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 estabeleceram a sistemática da não
cumulatividade para o PIS e para a COFINS, respectivamente, definindo que
as contribuições incidem sobre o faturamento mensal, assim entendido
como a totalidade das receitas auferidas pelas pessoa jurídica,
independente de sua denominação ou classificação contábil.
A determinação da base de cálculo das contribuições é feita com base na
totalidade das receitas obtidas pela pessoa jurídica, na qual se inclui a
receita proveniente da venda de bens e serviços, bem como todas as
outras receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo que a legislação
permite a realização de exclusões na base de cálculo e apropriação de
créditos.
Nesse sentido, receita equivale a um aumento patrimonial da empresa e,
portanto, pode ser gerada pela efetiva entrada de dinheiro, mas,
igualmente, como na redução de um passivo exigível, por exemplo.
O tema é de amplo conhecimento no âmbito deste Conselho, havendo
reiterados precedentes desfavoráveis à recorrente.
Fl. 2688
DF CARF MF
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Nesta seara, compartilho do entendimento de que os valores recebidos a
título de bonificações constituem receitas. Deste modo, reproduzo as
razões de decidir do Acórdão no 9303-003.548, no julgamento do Processo
no 10580.725551/2021-11, de relatoria do Conselheiro Rodrigo da Costa
Pôssas, em sessão de 17.03.2016, in verbis:
“Referida matéria já foi objeto de análise nesta CSRF em 14 de
junho de 2012, no acórdão no 9303002.017, tendo como
redator designado do voto vencedor o conselheiro Júlio César
Alves Ramos, tendo este relator acompanhado o respectivo
voto condutor, quando se decidiu nos seguintes termos:
É que se trata aqui de valores que a empresa registrara em sua
contabilidade como uma obrigação a saldar junto a
fornecedores, mas que efetivamente saldou por um valor menor
do que estava contabilmente registrado.
Para essa hipótese, a ciência contábil também não diverge:
dado que o valor desembolsado não corresponderá à obrigação
– ficará registrado ainda um saldo devedor, incorreto, pois a
dívida foi mesmo integralmente quitada – determinam os
princípios contábeis seja feito um lançamento a débito daquela
conta de Passivo cuja contrapartida será a crédito de uma
segunda conta, normalmente intitulada de “descontos obtidos”.
Por representar um aumento do Patrimônio Líquido (redução do
Passivo sem correspondente redução do Ativo) esse lançamento
tem a natureza de uma receita (receita financeira), ainda que
seja forçoso reconhecer que nenhum ingresso novo ocorreu.
Exatamente este último aspecto – ausência de ingresso de
direito novo – fez o dr. Jorge votar pela sua não inclusão na
base de cálculo.
Ocorre que diante do comando legal taxativo do § 1o do art. 3o
da Lei 9.718, repetido, ipsis literis, na Lei 10.637/2002 e na Lei
10.833/2003, não vejo como possa essa receita deixar de
compor a base de cálculo da contribuição senão considerando
ditos comandos inconstitucionais. Desnecessário dizer que,
como regra, não o podemos fazer, além do que, no caso
concreto, há decisão judicial afirmando que até mesmo o
primeiro deles é constitucional, embora já haja inúmeras
decisões que afirmam exatamente o contrário.
Fl. 2689
DF CARF MF
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Para finalizar, vale repetir aqui o que já disse alhures: em se
tratando de desconto obtido, é totalmente irrelevante a
investigação de se ele foi concedido incondicionalmente ou não.
É que a Lei 9.718, ao tratar dos descontos incondicionais, estava
a beneficiar o concedente do desconto, isto é, aquele que está
vendendo o produto ou prestando o serviço.

Para maior clareza, reproduzo o artigo destacando o que interessa:
Art. 3o O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde à
receita bruta da pessoa jurídica.
(...)
§ 2o Para fins de determinação da base de cálculo das contribuições a que
se refere o art. 2o, excluem-se da receita bruta:
I as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos, o Imposto
sobre Produtos Industrializados IPI e o Imposto sobre Operações relativas à
Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte
Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ICMS, quando cobrado
pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de
substituto tributário;
No caso de que nos ocupamos, a tributação está sendo discutida no
comprador. Não há que se aplicar ao caso, pois, a figura tratada no artigo
acima.
Note-se que no caso de desconto incondicional, isto é, aquele que já é
concedido no momento da celebração do contrato de venda ou prestação
de serviço, nada obriga ou recomenda que o adquirente registre a sua
obrigação por um valor maior do que, já sabe, irá desembolsar em seu
vencimento.
Tudo ao contrário, deve fazê-lo pelo valor efetivo, o que leva a que não
surja a figura aqui discutida.
Ela, ao contrário, surge quando o vendedor somente concede o desconto
em razão de o comprador quitar, antes do prazo, a dívida. Nesse caso, ela
estará corretamente registrada em sua contabilidade pelo valor
inicialmente pactuado. E por isso de incondicional nada tem: ele é um
desconto condicionado à antecipação do pagamento.
Esse é, aliás, o motivo para que sua contrapartida tenha a natureza de
receita financeira.
Fl. 2690
DF CARF MF
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Nesse sentido, conclui-se que não assiste razão ao contribuinte, pois os
descontos por ele obtidos junto a seus fornecedores compõem a base de
cálculo das contribuições, precipuamente as calculadas sob a sistemática
da não cumulatividade, que vem a ser o caso dos presentes autos.
Destaque-se que, à ocasião da implementação da não cumulatividade das
contribuições,
não
mais
existia
a
controvérsia
acerca
da
inconstitucionalidade do alargamento de sua base de cálculo, pois que,
diferentemente da Lei no 9.718, de 1998, as Leis no 10.637, de 2002, e
10.833, de 2003, já se sustentavam na nova redação constitucional dada
pela Emenda Constitucional no 20, de 1998, que passou a prever a
incidência das contribuições sociais sobre as receitas, genericamente
consideradas, e não mais apenas sobre o faturamento.”
Cabe, também, transcrever as ementas parciais que reconhecem que os
valores recebidos a título de bonificação constituem-se receita:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL COFINS
Ano-calendário: 2010, 2011
BONIFICAÇÔES.
PAGAS
PELOS
FORNCEDORES.
NÃO
CONSTANTES DAS NOTAS FISCAIS. CONTRATADAS COMO
DESCONTOS. NATUREZA DE RECEITA. NÃO EXCLUSÃO DA BASE
DE CÁLCULO.
Tais verbas têm natureza de receita, posto que: a) é valor que
lhe é pago pelo fornecedor; portanto ingresso, recebimento; e
não de desconto; b) a base de cálculo, tal como estabelecido
pelo legislador é universal: "a totalidade das receitas auferidas
pela empresa"; e c) é elemento novo e positivo que aumenta o
patrimônio da empresa.
RECUPERAÇÃO DE CUSTOS E DE DESPESAS. NATUREZA DE
RECEITA. CÔMPUTO NA BASE DE CÁLCULO.
Tais verbas têm natureza de receita, posto que: a) é valor que
lhe é pago pelo fornecedor; portanto ingresso, recebimento; e
não de desconto; b) a base de cálculo, tal como estabelecido
pelo legislador é universal: "a totalidade das receitas auferidas
pela empresa"; e c) é elemento novo e positivo que aumenta o
patrimônio
da
empresa.
E
tal
natureza
lhe
cabe,
independentemente de sua denominação ou classificação
contábil.” (Processo no 18050.720506/201412, Acórdão no
Fl. 2691
DF CARF MF
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3301-003.874, Sessão de 28.06.2017, Conselheiro Antonio
Carlos da Costa Cavalcanti Filho)
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/02/1999 a 31/12/2003
DESCONTOS COMERCIAIS PRÉ-ACORDADOS CONCEDIDOS PARA
CUSTEIO INDIRETO DAS ATIVIDADES DO ADQUIRENTE.
RECEITAS TRIBUTÁVEIS.
Compõem
a
base
de
cálculo
da
contribuição,
por
representarem receitas do adquirente, os descontos, não
constantes das Notas Fiscais, pré-acordados em negociações
com fornecedores, para custeio indireto (em explícita opção,
prevista em contrato) da sua atividade operacional, o que se dá
mesmo quando se pressupõe uma contraprestação, se não
houver a necessária correspondência econômica entre o valor
pago e o serviço prestado.” (Processo no 19647.006222/2005-
81, Acórdão no 9303-012.198, Sessão de 21.10.2021,
Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas)
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 31/05/2013 a 31/12/2014
RECEITAS. REDUÇÃO DE PASSIVO. VERBAS DE PUBLICIDADE E
PROPAGANDA. PROMOÇÕES E CAMPANHAS PUBLICITÁRIAS.
TRIBUTAÇÃO.
No regime de apuração não cumulativa da Cofins, receitas para
fins de tributação independem de sua classificação contábil e
representam um aumento de seus ativos, que pode ser tanto
por representar um ingresso de recursos, quanto por
representar redução de passivo. Apesar de serem denominadas
de descontos ou bonificações, pois decorrentes de acordos
comerciais com os fornecedores para promoções, publicidades,
não se tratam de descontos financeiros (ou condicionais),
tampouco descontos incondicionais, pois os valores recebidos a
título de publicidade e propaganda disponibilizados por
fornecedores para a realização de promoções ou campanhas
publicitárias possuem natureza de receita tributável pela
Fl. 2692
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PROCESSO 11274.720309/2022-30
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respectiva contribuição.” (Processo no 10480.723937/2018-92,
Acórdão no 3301-007.009, Sessão de 23.10.2019)
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/03/2010 a 31/12/2010
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. RECEITA. BONIFICAÇÕES.
DESCONTOS OBTIDOS. REQUISITOS.
Os valores recebidos a título de descontos obtidos e
bonificações constituem receita, e devem ser excluídos da base
de cálculo da contribuição apenas se caracterizada a
incondicionalidade do desconto.
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. RECEITA. DESPESAS COM
PROPAGANDA. REQUISITOS.
Os valores recebidos a título de reembolso por despesas com
propaganda constituem receita, e não ressarcimento das
despesas, se não restar comprovada a correspondência entre
as despesas com propaganda e tais reembolsos.” (Processo no
10480.722794/201559, Acórdão no 3401004.011, Sessão de
28.09.2017, Conselheiro Rosaldo Trevisan – redator designado)
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2005 a 31/12/2007
PIS E COFINS NÃO CUMULATIVOS. VALORES RECEBIDOS EM
CONTRAPRESTAÇÃO REGISTRADOS CONTABILMENTE COMO
DESCONTOS. INCIDÊNCIA.
Comprovado que os ingressos registrados em contas contábeis
intituladas de descontos são, em verdade, provenientes de
serviços prestados pelo autuado incidem as contribuições ao
PIS e COFINS não cumulativos.
PIS E COFINS NÃO-CUMULATIVOS. DOAÇÕES.
Mercadorias entregues sem vinculação a operação de compra e
venda configuram doação, e não bonificações em mercadorias,
sendo regularmente tributadas pelas contribuições não-
cumulativas.” (Processo no 10480.720722/201062, Acórdão no
9303003.515, Sessão de 15.03.2016, Conselheiro Júlio César
Alves Ramos – redator designado)
Diante disso, votou-se por negar provimento, mantendo-se os valores na
base de cálculo das contribuições.
Fl. 2693
DF CARF MF
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Defende a Recorrente que esses descontos obtidos seriam descontos
incondicionais, nos termos da alínea a, inciso V, § 3o, do art. 1o, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, que são aqueles concedidos independentemente de evento futuro e incerto,
ocasionando redução no custo das mercadorias.
É sabido que tais descontos não constam nas notas fiscais, mas defende que tais
descontos decorrem de acordos comerciais e são uma prática corriqueira nas relações entre a
indústria fornecedora e o comércio varejista.
Pois bem.
A questão dos descontos condicionais e incondicionais são temas de aparecem com
regularidade em discussões no CARF.
Comumente, as discussões sempre se iniciam partindo da definição de desconto –
se condicionais ou incondicionais, certo que é de suma importância a sua especificação,
considerando que o conceito jurídico tem, por consequência, determinar o correto tratamento
tributário.
Considera-se desconto incondicional, quando, para a sua concessão, não se exige
contraprestação do adquirente, dispensando-se que o adquirente pratique qualquer ato
subjacente à compra dos bens.
Para a pessoa jurídica adquirente dos bens ou serviços, constituiria parcela
redutora do custo de aquisição, não configurando em sua natureza como receita, por
consequência, tais descontos não integrariam a base de cálculo das contribuições nos termos
do art. 1o, § 3o, inciso V, alínea “a”, da Lei 10.637/02 e art. 1o, § 3o, inciso V, alínea “a” da Lei
10.833/03.
Sendo que, para fins da caracterização do desconto como incondicional ou não, é
mister constatar o evento jurídico puro- a comprovação da não dependência de evento posterior,
para tanto, comumente, exige-se o destaque do desconto na nota fiscal.
No presente caso, é incontroverso, que os aludidos descontos decorrem de acordos
comerciais, esses descontos são operacionalizados após a emissão da Nota Fiscal, o que
demonstra a sua condicionalidade.
Tomo como razões de decidir a premissa fática que os descontos de natureza
condicional são aqueles que satisfazem, cumulativamente, os requisitos previstos no artigo 121 do
CC⁄02: (i) aceitação voluntária das partes; (ii) evento futuro; e (iii) incerteza do acontecimento.
Da análise da natureza do desconto, evidencia-se a sua condicionalidade por
algumas razões que passo a expor.
Primeiro, a própria Recorrente afirma que tais descontos decorriam de “acordos
comerciais e são uma prática corriqueira” (há voluntariedade).
Fl. 2694
DF CARF MF
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Segundo, a progressividade do desconto depende do aumento das vendas (evento
futuro e incerto), o que impossibilita a Recorrente de precisar qual será o valor do desconto.
Terceiro, os descontos são passíveis de reversão dada a sua natureza progressiva
(incerteza do acontecimento).
E quarto, os descontos comerciais não carecem da ocorrência da própria venda,
mas de aumento exponencial das vendas, ocasião que quanto maior as compras efetuadas pela
adquirente, aqui Recorrente, maior seria o percentual de desconto destinado a ela (exige
contraprestação). Tudo aqui demonstra que os descontos comerciais são CONDICIONAIS.
Aqui, entendo assistir razão a fiscalização, ratificada pelo julgador “a quo”, que os
lançamentos supramencionados não são descontos incondicionais, devendo, pelas razões já
expostas neste voto, serem contabilizados como receita.

2.2.2- Das Glosas
Conforme já relatado, o TVF aponta as supostas irregularidades:
(i) Ausência de inclusão de descontos comerciais na base de cálculo do PIS/COFINS-
já examinado no item anterior deste Voto;

(ii) Tomada de crédito de PIS/COFINS sobre o ICMS-ST pago na aquisição de
mercadorias e serviços
O acórdão recorrido defende que o § 1o do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no
10.833, de 2003, prescreve que o crédito será determinado sobre o valor dos bens adquiridos para
revenda, e não sobre o valor da mercadoria.
Por sua vez, alega a recorrente que todos os encargos (por exemplo, frete,
armazenagem, seguro, impostos) considerados para a formação do seu preço de venda
compreendem o valor do bem vendido, e não somente o valor da mercadoria líquido dos encargos
e impostos.
Todavia, em sede de Recursos Repetitivos, o STJ decidiu que não há direito a
CRÉDITO DE PIS/COFINS SOBRE ICMS-ST no EREsp 1959571/RS (Tema 1231 dos Repetitivos):
"Os tributos recolhidos em substituição tributária não integram o conceito
de custo de aquisição previsto no art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77; Os
valores pagos pelo contribuinte substituto a título de ICMS-ST não geram,
no regime não cumulativo, créditos para fins de incidência das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS devidas pelo contribuinte
substituído".

Fl. 2695
DF CARF MF
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A matéria foi objeto de julgamento pelo Superior Tribunal de Justiça. Trata-se do
Recurso Especial no 2.075.758/ES, julgado pela Primeira Seção em 20.06.2024, firmando a
seguinte tese jurídica:
"1a- Os tributos recolhidos em substituição tributária não integram o
conceito de custo de aquisição previsto no art. 13, do Decreto-Lei n.
1.598/77;
2a- Os valores pagos pelo contribuinte substituto a título de ICMS-ST não
geram, no regime não cumulativo, créditos para fins de incidência das
contribuições ao PIS/PASEP e COFINS devidas pelo contribuinte
substituído".

O Tema Repetitivo no 1231, cadastrado pela 1a Seção do STJ com os EREsp
1.959.571/RS, REsp 2.075.758/ES e REsp 2.072.621/SC, decidiu sobre a possibilidade de
creditamento, no âmbito do regime não-cumulativo das contribuições ao PIS e COFINS, dos
valores que o contribuinte, na condição de substituído tributário, paga ao contribuinte substituto
a título de reembolso pelo recolhimento do ICMS-substituição (ICMS-ST).
O Ministro Relator Mauro Campbell Marques fez constar na própria ementa do
REsp 2.075.758/ES que as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não incidem sobre o ICMS-ST na
etapa anterior (substituto), portanto, na ausência de lei expressa criadora do crédito presumido,
não podem gerar crédito para ser utilizado na etapa posterior (substituído).
Explicou o Ministro que o Tema do STJ no 1125 ("O ICMS-ST não compõe a base de
cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS devidas pelo contribuinte substituído no regime de
substituição tributária progressiva") equiparou a situação econômica dos contribuintes de direito
do ICMS normal àquela dos contribuintes de fato do ICMS-ST, em razão do princípio da isonomia,
tornando a escolha do Estado em tributar determinada mercadoria via ICMS ou ICMS-ST
economicamente neutra para as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS e, por consequência, para
as empresas.
Acaso fosse concedido o creditamento pleiteado, além de excluir o ICMS-ST da base
de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS por si devidas, também ganharia o direito ao
crédito dos valores correspondentes ao ICMS-ST, caracterizando odioso duplo benefício.
Diante de tais fatos, considerando o julgamento proferido pelo STJ no REsp
2.075.758/ES transitou em julgado em 16/08/2024, voto por negar provimento ao tópico recursal.

2.2.2- Dos Insumos
As glosas tiveram, segundo entendimento da autoridade fiscal, como fundamento
que a atividade da Recorrente- Comércio Varejista — não admitiria a apuração de créditos sobre
Fl. 2696
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insumos, dado que tal direito de apropriação de créditos se restringiria à prestação de serviços e
de produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda (indústria).
Desta forma, uma vez que não haveria autorização legal para a tomada de créditos
de insumos para as varejistas no que se refere às seguintes glosas:
(iii) apuração de créditos sobre “outras despesas”
(vi) despesas com gás e diesel de gerador;
(vii) despesas com cartões de créditos e cupons;
(viii) despesas aduaneiras;
(xi) manutenção de fotolab;
(xiv) bobinas, uniformes e EPI;
(xv) máscaras EPI-covid;
(xvi) acrílico EPI-covid;
(xvii) Resíduos- lojas;
(xviii) água e esgoto;
(xix) limpeza de lojas;
(xx) dedetização de lojas;
(xxi) software- amortização;
(xxii) segurança e vigilância de lojas;
(xxiii) coleta e frete de numerários;
(xxiv) despesa bobina;
(xxv) despesas com EPI e uniformes;

No Recurso Voluntário, a pretensão geral trazida pela Recorrente é no sentido de
que, na condição de empresa comercial/varejista, seja-lhe garantido o crédito de insumo do art.
3o, II, das Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003. Por sua vez, o exercício da atividade comercial é
incontestável no presente processo.
A tomada de créditos de PIS/COFINS como insumos para atividade comercial não é
novo no CARF, tendo sido, recentemente, sumulado:
Súmula 234
Na atividade de comércio não é possível a apuração de créditos da não-
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS com base no
inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Fl. 2697
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Sendo assim, mantenho hígidas as glosas.

2.3. Dos fretes nas transferências de mercadorias entre estabelecimentos da
empresa
Segundo o entendimento da fiscalização, por não se enquadrarem como fretes na
operação de venda, houve a glosa relacionadas às despesas com fretes de mercadorias entre
estabelecimentos da Recorrente- seja entre os Centros de Distribuição e as lojas, ou entre uma
loja e outra.
O v. acórdão recorrido ao analisar a Impugnação do Recorrente, entendeu que os
fretes não poderiam ser considerados como insumos, uma vez que o Recorrente exerce atividade
comercial e em relação as atividades industriais, não comprovou que eram provenientes de
transporte de produtos em elaboração, também entendeu que não foi comprovado que o
transporte estava vinculado a operação de venda.
Por sua vez, a recorrente defende que em uma cadeia comercial, é evidente que as
mercadorias devem ser transportadas tanto do local em que foram adquiridas quanto do Centro
de Distribuição até as lojas, sendo todas essas etapas parte integrante do frete na operação de
venda.
Demonstra ainda a Recorrente, que a disposição legal não é “frete de venda”, mas
“frete na venda”, englobando todos os trajetos intermediários necessários para a efetivação da
venda, dentre as quais os fretes ora em discussão.
No que pese a boa defesa da recorrente, no CARF, o assunto não merece maiores
digressões ante a Súmula CARF no 217, sob a qual se vincula esta Relatora, ao assim dispor:
“Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas".

Portanto, mantenho as glosas.

2.4- Despesas com IPTU e taxas condominiais
Para glosar as despesas com IPTU e taxas condominiais, o Fiscal partiu do
entendimento de que as contraprestações pagas pela contribuinte não podem ser
confundidas com despesas de aluguéis de prédios.
A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de que o
locatário não integra a relação jurídico-tributária relativa do IPTU e, consequentemente, tanto o
Fl. 2698
DF CARF MF
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crédito fiscal não lhe pode ser exigido quanto ele prescinde do direito de solicitar repetição de
indébito ou de impugnar o lançamento fiscal. O entendimento é que o fundamento jurídico do
dever de o locatário pagar o valor relativo ao IPTU não é de natureza tributária, mas civil,
especificamente, a cláusula do contrato de aluguel que contempla essa obrigação
Daí, considerando que o fundamento do pagamento pelo locatário do valor relativo
ao IPTU e as taxas de condomínio decorrem de expressa previsão em cláusula contratual de
locação, entendo que tais dispêndios têm natureza jurídica de despesa de aluguel.
E no que pese que os valores recolhidos pelo locatário a título de “IPTU e das taxas
condominiais das lojas alugadas” não têm natureza jurídica de tributo, a meu ver, é inegável que
compõem, neste caso, as despesas de “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos à
pessoa jurídica”, podendo, nessa rubrica, ser utilizado o respectivo crédito.
Assim, nessa questão, dá-se provimento ao recurso voluntário, merecendo ser
revertida a glosa dos créditos relativos às despesas com IPTU e taxas condominiais.

2.5- Despesas com manutenção e conserto de equipamentos e instalações
(manutenção balanças/informática, ar condicionado e frio alimentar)
No que tange aos créditos relativos às despesas com manutenção e conserto de
equipamentos e instalações (manutenção ar condicionado e frio alimentar), o auditor-fiscal utiliza
novamente o relatório de auditoria do processo administrativo no 10480.720065/2020-25, que
consigna de forma detalhada a natureza das despesas para concluir que a contribuinte não teria
informado a fundamentação legal do direito ao crédito.
Também glosou créditos decorrentes de despesas com manutenção de balança,
que, segundo a fiscalização, seriam contabilizadas em contas de manutenção de equipamento de
informática. A razão dessa glosa foi o fato de a legislação somente prever a apropriação de crédito
em relação aos dispêndios com partes e peças de reposição empregadas na manutenção de
máquinas, equipamentos e veículos utilizados diretamente na produção de bens destinados à
venda ou na prestação de serviços.
Todavia, com base na previsão contida no inciso VI, do art. 3o da Lei 10.833/2003,
reverto as glosas com despesas com manutenção e conserto de equipamentos e instalações
(manutenção balanças/informática, ar condicionado e frio alimentar).

2.6- Despesas com armazenagem própria
Os custos aqui se referem à manutenção, limpeza, vigilância e segurança utilizados
na armazenagem.
Assim como a DRJ, entendo que tais dispêndios não se enquadram na definição de
despesas com armazenagem dada pela legislação, sendo gastos indiretos e administrativos.
Fl. 2699
DF CARF MF
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PROCESSO 11274.720309/2022-30
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Logo, mantenho a glosa.

2.7- Despesas de amortização
A Fiscalização constituiu de ofício os créditos tributários do PIS/COFINS relativos aos
encargos de depreciação/amortização por entender que foram utilizados indevidamente pela
contribuinte.
Em relação às glosas de créditos que seriam decorrentes de depreciação/
amortização, a recorrente alega que a conduta do auditor-fiscal careceria de motivação, já que ele
teria se baseado em presunção, o que não poderia ser admitido.
Entretanto, não é o que se extrai da decisão recorrida, em ratificação ao julgador de
piso, a motivação da glosa de créditos relativos à depreciação está devidamente detalhada.
A fiscalização intimou a recorrente para esclarecer a razão da contabilização para o
ano de 2018 ter sido feita com um lançamento que parece ser um estorno. Transcreve-se o texto
pertinente do relatório de auditoria:
223. A conta 126705 – BENF. EM IMÓVEIS DE TERCEIROS – DEPREC é
utilizada para registrar a depreciação acumulada de bens, notadamente
dos registrados na conta 126041 – BENFEITORIA EM IMOVEL DE TERCEIROS
CUSTO.
224. Conforme conta no nosso Termo de Intimação no 05, no ano de 2018,
os lançamentos envolvendo as contas 126705 – BENF. EM IMÓVEIS DE
TERCEIROS
–
DEPREC
e
410551
–
DEPRECIAÇAO/AMORTIZAÇAO
totalizaram:
a) 410551 – DEPRECIAÇAO/AMORTIZAÇAO a 126705 - BENF. EM IMÓVEIS
DE TERCEIROS – DEPREC R$ 17.706.267,89
b) 126705 - BENF. EM IMÓVEIS DE TERCEIROS – DEPREC a 410551 –
DEPRECIAÇAO/AMORTIZAÇAO R$ 1.591.476,86
225. Em sua resposta o Fiscalizado não se manifestou sobre o cerne do
nosso Termo de Intimação no 05, ou seja, os lançamentos a débito da conta
126705 – BENF. EM IMÓVEIS DE TERCEIROS – DEPREC e a crédito da conta
410551 – DEPRECIAÇAO/AMORTIZAÇAO, no valor total de R$ 1.591.476,86
no ano de 2018, que indicam realização de estornos.
226. Em situação normal a conta de depreciação acumulada recebe os
seguintes tipos de lançamentos:
a) A débito da conta de despesa de depreciação e a crédito da conta de
depreciação acumulada para registrar os encargos de depreciação;
Fl. 2700
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b) A débito da conta de depreciação acumulada e a crédito de conta
representativa dos bens, por ocasião de baixa de bens.
227. Em 2018 observamos que na conta 126705 – BENF. EM IMÓVEIS DE
TERCEIROS – DEPREC houve lançamentos com contrapartida na conta
410551 – DEPRECIAÇAO/AMORTIZAÇAO, R$ 17.706.267,89 a débito e R$
1.591.476,86 a crédito. Assim, houve um lançamento líquido de R$
16.114.791,03 a débito.
228. Os lançamentos envolvendo as contas acima nos anos de 2018 a 2020
estão resumidos no quadro a seguir, em que a coluna D/C se refere ao
efeito na conta 410551 – DEPRECIAÇAO/AMORTIZAÇAO:

229. No quadro acima observamos que houve lançamentos atípicos a
crédito da conta de despesa de depreciação. Assim, o valor que deve ser
usado como base de cálculo, para cálculo dos créditos é o valor líquido
efetivamente registrado na conta 410551 – DEPRECIAÇAO/AMORTIZAÇAO,
ou seja, R$ 16.114.791,03, devedor.
230. Ressaltamos que o valor de R$ 16.114.791,03 está mais compatível
com os valores utilizados pelo Fiscalizado em 2019 e 2020, de R$
16.164.849,75 e R$ 16.453.482,65, respectivamente.
231. Assim, são constituídos de ofício os créditos tributários do PIS/Cofins
relativos aos créditos sobre encargos de depreciação/amortização
indevidamente utilizados pelo contribuinte, ao não considerar os
lançamentos de estorno na conta 126705 – BENF. EM IMÓVEIS DE
TERCEIROS – DEPREC, cujas bases de cálculos estão discriminadas no
quadro a seguir:

Com relatado pelo autuante, a princípio a contribuinte debitou a conta
410551 de despesas de depreciação e creditou a conta 126705 de
benfeitorias em imóveis de terceiros no montante de R$ 17.706.267,89. A
seguir ela fez o lançamento inverso no montante de R$ 1.591.476,86, ou
seja, debitou a conta de benfeitorias em imóveis de terceiros e creditou a
Fl. 2701
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conta de despesas. Com isso o valor da despesa de depreciação resultou
em R$ 16.114.791,03.
Como a autuada havia considerado o valor de R$ 17.706.267,89 como
despesas de depreciação para o ano de 2018 na sua apuração de créditos,
o auditor-fiscal glosou o crédito correspondente à parcela de R$
1.591.476,86, que teria sido estornada sem nenhum esclarecimento dado
pela fiscalizada.
O autuante ainda observou que o valor de R$ 16.114.791,03 estava
compatível com os valores utilizados pela contribuinte para os anos de
2019 e 2020, o que também indicaria ter ocorrido um equívoco na
contabilização original, posteriormente corrigido com o suposto estorno.

Ante todo exposto, não há reforma a fazer no presente tópico recursal.

2.8- Da incidência da SELIC sobre a multa de ofício

No que pese ao pleito pelo afastamento da incidência da SELIC sobre a multa de
ofício, registra-se que a imputação da multa de ofício se deu com base no artigo 44, da Lei
9.430/96, não havendo o que se falar em ilegalidade.
Quanto a incidência dos juros sobre a multa de ofício, diante da edição da recente
Súmula deste CARF - 108, a aplico.
-Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à
multa de ofício.

Ante todo exposto, voto por afastar as preliminares arguidas no presente Recurso,
para no mérito, dar-lhe parcial provimento para reverter as seguintes glosas:
(i) reverter as glosas sobre as despesas com IPTU e taxas condominiais; e
(ii) despesas com manutenção e conserto de equipamentos e instalações
(manutenção balanças/informática, ar condicionado e frio alimentar).

É o voto.
Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima
Fl. 2702
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VOTO VENCEDOR
Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Presidente e Redator designado

Em que pese o respeito que dedico à ilustre relatora, ouso divergir de seu
posicionamento, do que fui incumbido de manifestar o entendimento do colegiado sobre
impossibilidade de apropriação de crédito com despesas (1) de IPTU e taxa condominial e (2) de
manutenção e conserto de equipamentos e instalações.

1.Dos créditos com IPTU e condomínio
Consoante a apuração realizada pela Fiscalização, observou-se que os créditos
pretendidos pela recorrente foram calculados com base em valores de aluguel que incluem o
Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU) e despesas com condomínio.
A recorrente defende que os valores compõem o aluguel pago à pessoa jurídica,
portanto, referem-se à despesa incorrida para desempenho das suas atividades.
Com base na Solução de Consulta da 8a RF no 266/2009 e na Solução de Consulta
Cosit no 248/2019, a autoridade fiscal entendeu que não havia amparo legal para apropriação dos
créditos sobre as despesas condominiais. E com base na Solução de Consulta Cosit no 647/2017,
efetuou a glosa sobre as despesas com IPTU.
Solução de Consulta SRRF08 no 266/2009
COFINS não cumulativa. Crédito. Atividade comercial: Taxas de
condomínios de áreas (lojas) em centros comerciais ('shopping centers )
pagos por pessoa jurídica no exercício de atividade comercial não se
confundem com aluguéis, inexistindo a possibilidade de interpretação
extensiva que permita o desconto de crédito correspondente.
(...)

Solução de Consulta no 248/2019 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O
FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS CRÉDITO. INSUMOS NA
ATIVIDADE COMERCIAL. IMPOSSIBILIDADE.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da
Cofins nas atividades de produção de bens destinados à venda e de
prestação de serviços a terceiros. Para fins de apuração de créditos das
Fl. 2703
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contribuições, não há insumos na atividade de revenda de bens,
notadamente porque a esta atividade foi reservada a apuração de créditos
em relação aos bens adquiridos para revenda.
CRÉDITO. ALUGUÉIS DE PRÉDIOS. INCLUSÃO DA COTA CONDOMINIAL.
IMPOSSIBILIDADE.
No regime de apuração não cumulativa da Cofins, o crédito relativo a
aluguéis de prédios não inclui os dispêndios suportados pelo locatário em
decorrência da locação do imóvel, tal como a cota condominial.
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE
CONSULTA COSIT No 647, DE 27 DE DEZEMBRO DE 2017.
Dispositivos Legais: Art. 3o da Lei no 10.833, de 2003; Parecer Normativo
Cosit/RFB no 5, de 2018.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP CRÉDITO. INSUMOS NA
ATIVIDADE COMERCIAL. IMPOSSIBILIDADE.
Somente há insumos geradores de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep nas atividades de produção de bens
destinados à venda e de prestação de serviços a terceiros. Para fins de
apuração de créditos das contribuições, não há insumos na atividade de
revenda de bens, notadamente porque a esta atividade foi reservada a
apuração de créditos em relação aos bens adquiridos para revenda.
CRÉDITO. ALUGUÉIS DE PRÉDIOS. INCLUSÃO DA COTA CONDOMINIAL.
IMPOSSIBILIDADE.
No regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep, o
crédito relativo a aluguéis de prédios não inclui os dispêndios suportados
pelo locatário em decorrência da locação do imóvel, tal como a cota
condominial.
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE
CONSULTA COSIT No 647, DE 27 DE DEZEMBRO DE 2017 Dispositivos
Legais: Art. 3o da Lei no 10.637, de 2002; Parecer Normativo Cosit/RFB no 5,
de 2018.
Solução de Consulta Cosit no 647/2017 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O
PIS/PASEP NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. IPTU ASSUMIDO PELO
LOCATÁRIO.
IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 2704
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PROCESSO 11274.720309/2022-30
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Independentemente dos processos de contabilização adotados pelo
locatário, o IPTU pago por ele em virtude de disposição contratual não gera
direito à apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep.
Dispositivos Legais: Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, IV.

Pois bem.
O art. 3o, IV, das Leis no 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, prevê o desconto de
crédito dos “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas
atividades da empresa”.
Na locação de coisas, conforme definido pelo Código Civil, aprovado pela Lei no
10.406, de 2002, uma das partes se obriga a ceder à outra, por tempo determinado ou não, o uso
e gozo de coisa não fungível, mediante certa retribuição (art. 565). A Lei no 8.245, de 1991, que
dispõe sobre as locações dos imóveis urbanos, assim determina as obrigações dos locatários:
Art. 23. O locatário é obrigado a:
I - pagar pontualmente o aluguel e os encargos da locação, legal ou
contratualmente exigíveis, no prazo estipulado ou, em sua falta, até o
sexto dia útil do mês seguinte ao vencido, no imóvel locado, quando outro
local não tiver sido indicado no contrato;
(...)
XII - pagar as despesas ordinárias de condomínio.

Veja-se que a lei faz clara distinção do aluguel e do condomínio. Nesse sentido, o
primeiro parágrafo do referido artigo define que as despesas ordinárias de condomínio se
entendem as necessárias à sua administração, que compreende salários dos empregados,
encargos trabalhistas, consumo de água, esgoto, energia elétrica e gás das áreas comuns, limpeza,
conservação, segurança, das instalações de uso e dependências comuns, manutenção de
equipamentos comuns, como elevadores, rateios de saldos devedores e composição de fundos de
reserva, entre outros.
Desta forma, a despesa condominial é uma contraprestação às utilidades
compartilhadas entre os condôminos, e como tal, trata-se de encargo locatício, todavia, não se
pode confundir com o aluguel e tampouco ser enquadrada como este para fins de creditamento
das contribuições.
Em relação ao IPTU, por sua natureza de tributo, não se pode equiparar ao aluguel,
porque o IPTU reverte-se em favor dos municípios e o aluguel em benefício da pessoa jurídica
locadora. Assim, remetendo-se à permissão legal do art. 3o, IV, que se refere ao crédito sobre
Fl. 2705
DF CARF MF
Original

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aluguéis de prédios pagos a pessoa jurídica, por consequência, não há previsão para apropriação
dos valores de IPTU.
Com efeito, nega-se provimento ao recurso neste capítulo.

2.Dos créditos com manutenção e conserto de equipamentos e instalações
A autoridade fiscal decidiu por glosar os créditos relativos a despesas com
manutenção e conserto de equipamentos e instalações, em razão da ausência de detalhamento
sobre as despesas e por ausência de amparo legal.
Já as glosas com a manutenção de balança deram-se pela contabilização das
despesas em conta de manutenção de equipamentos de informática, nesse sentido, motivou as
glosas por haver permissão legal apenas para máquinas e equipamentos utilizados na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
A recorrente, por sua vez, argumenta em relação à essencialidade e relevância das
despesas para o desempenho das suas atividades. Ora, essencialidade e relevância referem-se ao
conceito de insumo, constante no art. 3o, II, das leis de regência das contribuições, e como a
recorrente desempenha atividade comercial/varejista, não há possibilidade para creditamento
sobre tais despesas, nos termos da Súmula Carf no 234:
Na atividade de comércio não é possível a apuração de créditos da não-
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS com base no inciso II do art. 3o das
Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Não haveria, da mesma forma, possibilidade para crédito com base no art. 3o, VI,
das citadas leis, visto que não houve sequer o necessário detalhamento e comprovação a quais
equipamentos e instalações as despesas se referiam para permissão da tomada de crédito.
Nesses termos, as glosas devem ser mantidas.

Conclusão
Diante do exposto, negou-se provimento ao recurso voluntário, para manutenção
das glosas relativas despesas com (1) IPTU e cota condominial e (2) manutenção e conserto de
equipamentos e instalações.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe

Fl. 2706
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Fl. 2707
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