Tribunal: CARF
Processo: 13227.720317/2014-67
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: BRUNO MINORU TAKII
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-22
Data de publicação: 2026-02-02

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2010
NULIDADE. VÍCIO MATERIAL. OCORRÊNCIA.
O lançamento, como ato administrativo vinculado que é, deverá ser realizado com a estrita observância dos requisitos estabelecidos pelo art. 142 do CTN. A utilização de notas fiscais de transferência para a determinação de base de cálculo que deveria refletir as operações de entrada de mercadorias (cf. art. 22 da Lei no 11.945/2009 – Área de Livre Comércio - ALC) constitui inobservância aos requisitos essenciais para a realização do lançamento previstos no art. 142 do CTN, configurando vício de natureza material, o que implica nulidade do Auto de Infração.
SÚMULA CARF No 28
O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13227.720317/2014-67
ACÓRDÃO
3301-014.656 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
PIARARA TRANSPORTES LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2010
NULIDADE. VÍCIO MATERIAL. OCORRÊNCIA.
O lançamento, como ato administrativo vinculado que é, deverá ser
realizado com a estrita observância dos requisitos estabelecidos pelo art.
142 do CTN. A utilização de notas fiscais de transferência para a
determinação de base de cálculo que deveria refletir as operações de
entrada de mercadorias (cf. art. 22 da Lei no 11.945/2009 – Área de Livre
Comércio - ALC) constitui inobservância aos requisitos essenciais para a
realização do lançamento previstos no art. 142 do CTN, configurando vício
de natureza material, o que implica nulidade do Auto de Infração.
SÚMULA CARF No 28
O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias
referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins
Penais.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário para excluir o lançamento relativo à responsabilidade tributária
referente à aquisição à alíquota zero, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que lhe
negava provimento.

Assinado Digitalmente
Bruno Minoru Takii – Relator
Fl. 2385
DF CARF MF
Original

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Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro,
Bruno Minoru Takii, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (substituto[a]integral), Rachel Freixo Chaves,
Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem narrar os fatos e descrever o andamento processual, adoto o relatório da
DRJ, transcrito a seguir:

Trata-se de impugnação contra Auto de Infração de Cofins (fls. 518/524),
correspondente a fatos geradores de janeiro a dezembro de 2010, lavrado pela
Delegacia da Receita Federal em Jiparaná-RO, no valor total de R$ 964.106,92, já
incluídos multas e juros.
A infrações imputadas ao sujeito passivo estão detalhadas no Relatório Fiscal de
fls. 507/517, resumidamente descritas a seguir.
Transferência de mercadorias para filiais e matriz não localizadas na ALC.
A filial localizada na Área de Livre Comércio – ALC de Guajará-Mirim – RO,
transferiu para as outras unidades da mesma empresa domiciliadas fora da ALC,
inclusive a matriz, sem o pagamento do PIS e Cofins, mercadorias adquiridas de
terceiros, internadas na ALC com o incentivo fiscal de alíquota zero.
Relata a fiscalização, que de acordo com o art. 2o da Lei no 10.996/2004 c/c o art.
22 da Lei no 11.945/2009, os bens destinados à comercialização na ALC estão
sujeitos à alíquota zero do PIS e Cofins, sob condição de revenda, consumo ou
industrialização dentro da própria ALC.
Ao destinar as mercadorias adquiridas com alíquota zero a outras unidades
localizadas fora da ALC, o contribuinte deixou de atender às condições do
beneficio fiscal, passando à condição responsável pelas contribuições que
deixaram de ser cobradas na aquisição incentivada.
As saídas enquadradas nessa situação estão discriminadas no Anexo II do
Relatório Fiscal (fls. 511/512), tendo ocorrido nos meses de janeiro, fevereiro e
março de 2010, conforme valores abaixo discriminados: (...)Diferença entre
contabilidade e DCTF.
Fl. 2386
DF CARF MF
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Relata também a fiscalização que os valores do PIS e Cofins apurados segundo as
receitas de vendas de mercadorias e de prestação de serviço de transporte
(fretes) registradas na contabilidade da empresa são totalmente divergentes dos
declarados em DCTF.
A tabela abaixo discrimina os valores de PIS apurados pelo Auditor Fiscal, a partir
das receitas de vendas e fretes registradas na contabilidade (fls. 513): (...)A tabela
a seguir discrimina as diferenças de COFINS lançadas no Auto de Infração,
correspondentes ao somatório das duas infrações detectadas. (...)Ciente do Auto
de Infração em 28/05/2014 (fls. 525), o contribuinte apresentou em 26/06/2014 a
Impugnação de fls. 1096/1131, alegando, em síntese, que:
- a impugnante atua no ramo de transportes, comércio e distribuição de alimentos
na região Norte, com quatro estabelecimentos, localizados nos municípios de
Cacoal-RO, Manaus-AM, Guajará-mirim-RO e Porto Velho-RO;
- as operações logísticas da impugnante centralizam-se no município de Guajará-
mirim, ocorrendo a aquisição dos produtos por meio deste estabelecimento, que
posteriormente efetua a transferência de parte dos produtos para o
estabelecimento de Cacoal;
- a fiscalização efetuou o lançamento das contribuições de PIS e Cofins sobre as
remessas da filial de Guajará-mirim para as unidades de Cacoal, Porto Velho e
Manaus;
- o auditor fiscal considerou como base de cálculo de sua autuação não apenas as
receitas de transferências de mercadorias adquiridas pela unidade de Guajará-
mirim com alíquota zero e destinada para fora da ALC, mas também todas as
demais receitas da empresa, incluindo todas as suas unidades;
- com isso, tributou operações que relação alguma possuíam com a transferência
de produtos entre filiais de mercadorias adquiridas com alíquota zero, mas que
diziam respeito a vendas realizadas a terceiros, devidamente tributadas, sem
qualquer recolhimento a menor;
- as transferências de mercadorias ocorreram unicamente nos meses de janeiro a
março de 2010;
- assim sendo, equivocou-se completamente, pois considerou que todo e
qualquer produto comercializado pela impugnante em 2010 teria passado pela
filial de Guajará-mirim, o que é um completo absurdo, pois, conforme atestam os
livros de registro de saída da unidade de Guajará-mirim, as transferências em
2010 delas originadas para outras unidades totalizaram R$ 1.824.486,76, valor
bem inferior aos R$ 22.419.963,31 adotados como base de cálculo pelo auditor
fiscal;
- o único fundamento pelo qual o auditor fiscal efetuou o lançamento foi a
existência de operações de remessas para filiais fora da ALC de Guajará-mirim, de
Fl. 2387
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mercadorias adquiridas com alíquota zero, portanto não poderia tributar outras
operações que não tivessem relação com esse fato;
- o fato gerador do PIS e Cofins é o faturamento, quantificado a partir da receita
bruta da pessoa jurídica, razão pela qual jamais poderia incidir sobre remessas de
produtos entre estabelecimentos da mesma empresa, até porque as mercadorias
transferidas poderiam retornar à filial de Guajará-mirim, o que demonstra a
impertinência da tributação dessas saídas;
- a tributação prevista no art. 22 da Lei no 11.945/2009, a título de
responsabilidade por desvio de finalidade, seria supostamente devida na entrada
da mercadoria no estabelecimento, quando se verifica o benefício da alíquota
zero, e não na sua saída a título de remessa; - a remessa para filial embute outros
custos não integrantes do valor da mercadoria na aquisição. Logo, a tributação
com base no valor da saída adota base de cálculo necessariamente superior à que
seria devida na entrada;
- a fiscalização foi além da tributação das remessas da filial de Guajarámirim para
outras unidades da própria impugnante, alcançando também a comercialização
junto a terceiros;
- o equivoco do auditor fiscal na eleição do fato gerador conduz ao cancelamento
da exigência fiscal por ofensa ao artigo 142 do CTN, inclusive porque a base de
cálculo está inflada pelo acréscimo de outros custos não presentes na aquisição;
- não poderia a fiscalização realizar a apuração com base exclusivamente nos
registros contábeis, como o fez, mas com base no DACON, registro próprio para a
apuração do PIS e da Cofins.
- o auditor fiscal fez incluir na base de cálculo do lançamento também as receitas
de fretes por serviços de transporte, o que não faz o menor sentido, uma vez que
não há qualquer incentivo fiscal em razão desses serviços;
- o auditor fiscal não efetuou corretamente a exclusão da base de cálculo das
receitas obtidas com a venda de produtos sujeitos à alíquota zero, não em função
da ALC, mas sim em função de que o próprio produto é tributado à alíquota zero;
- de acordo com os cálculos do auditor fiscal, as saídas sujeitas à alíquota zero
foram somente as dos produtos dos códigos NCM 11010010 e 19012000,
ocorridas em janeiro de 2010, no valor total de R$ 65.373,43;
- todavia, além das vendas sujeitas à alíquota zero excluídas da base de cálculo
pela fiscalização, a impugnante realizou também diversas outras vendas sujeitas à
alíquota zero, independentemente de destinação à ALC, as quais não foram
excluídas da base de cálculo no lançamento, tais como na venda de arroz, feijão,
flocos de milho, etc.;
- o óleo de soja, por exemplo, igualmente tributado à alíquota zero, cujas saídas
em 2010 totalizaram R$ 1.413.017,84, não teve sequer um real descontado pelo
auditor fiscal na formação da base de cálculo;
Fl. 2388
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- tendo em vista que o fundamento da autuação foi a transferência de
mercadorias adquiridas com alíquota zero para fora da ALC, na pior das hipóteses,
e apenas por amor à argumentação, seriam tributáveis apenas tais transferências,
que no livro de registro de saída totalizaram R$ 1.824.486,76, valor bem inferior
aos R$ 22.419.963,31, adotados como base de cálculo no lançamento.
Após articular os argumentos acima sintetizados, a impugnante solicita a
realização de perícia, formulando os seguintes quesitos:
- Qual foi a operação considerada pelo fiscal como sendo a que enseja o
lançamento do tributo?
- Qual foi a operação tributada pelo auto de infração (aquisição pela filial de
Guajará-mirim, transferência da filial de Guajará-mirim para outras filiais ou
comercialização junto a terceiros)?
- O auditor fiscal considerou, na composição da base de cálculo da autuação,
também as transferências entre filiais?
- Existem operações de aquisição de produtos tributados à alíquota zero, tanto
pela filial de Guajará-mirim, quanto pelas demais filiais? Quais seriam esses
produtos?
- Existem operações de vendas de produtos tributados à alíquota zero?
Quais seriam esses produtos?
- Qual o montante representa a comercialização desse produtos sujeitos à
alíquota zero?
Finalmente, solicita a impugnante que seja igualmente cancelada a representação
fiscal para fins penais autuada sob o no 13227.720318/2014-10.
O processo foi apreciado por esta 5a Turma em sessão realizada em 25/11/2015,
quando foi proferida a Resolução no 8.002.926, pela qual o julgamento foi
convertido em diligência.
Segue-se a transcrição dos fundamentos da Resolução que determinou a
realização da diligência:
Pretende o contribuinte a realização de perícia para esclarecer se as operações
que deram ensejo à autuação foram somente as transferências de mercadorias
originadas na filial de Guajará-mirim para outras unidades da empresa localizadas
fora da ALC ou se abrangeu todas as saídas da empresa.
Esse questionamento prescinde de perícia, pois o Relatório Fiscal de fls. 507/517 é
suficiente para permitir a conclusão de que a autuação abrange não só as
transferências de mercadorias da filial de Guajará-mirim para outras unidades da
empresa localizadas fora da ALC, mas também as vendas para terceiros, incluindo
todas as unidades da empresa.
Com efeito, o Relatório Fiscal descreve dois fundamentos para a autuação,
distintos e cumulativos, a saber: (i) transferência para outras unidades fora da ALC
Fl. 2389
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de Guajará-mirim, de mercadorias adquiridas de terceiros com alíquota zero e (ii)
divergências entre o PIS e Cofins apurados com base na contabilidade do
contribuinte e os declarados em DCTF. Esta última infração contempla as receitas
de vendas de todas as unidades da impugnante.
Outro quesito formulado pela impugnante diz respeito à dedução, nas vendas a
terceiros, das receitas de mercadorias tributadas à alíquota zero com base no art.
1o da Lei no 10.925/2004, em que o beneficio é deferido à espécie do produto,
independente de sua industrialização ou consumo na ALC, tais como: feijão,
farinha de trigo, óleo de soja, etc.
Alega a impugnante que realizou diversas vendas de mercadorias sujeitas à
alíquota zero com base no art. 1o da Lei no 10.925/2004 e que o auditor fiscal não
deduziu as respectivas receitas na determinação da base de cálculo.
O questionamento se justifica.
Pelo que se verifica do Relatório Fiscal (fl. 514), a dedução das receitas de saídas
sujeitas à alíquota zero no Auto de Infração ocorreu somente no âmbito das
saídas a título de remessa da filial de Guajará-mirim para as outras unidades da
mesma empresa, localizadas fora da ALC, observada tão-somente no mês de
janeiro de 2010, no valor total de R$ 65.373,43.
Ocorre que o outro item de autuação, no caso, a tributação das diferenças de PIS
e Cofins decorrente das divergências entre os valores da contabilidade e da DCTF,
abrange, como vimos, todas as vendas do contribuinte, incidindo inclusive e
eventualmente sobre vendas sujeitas à alíquota zero de que trata o art. 1o da Lei
no 10.925/2004.
Por outro lado, de acordo com as notas fiscais anexas às fls. 1836 a 2277, o
contribuinte teria auferido em diversas operações receitas de vendas de
mercadorias sujeitas à alíquota zero, nos termos do art. 1o da Lei no 10.925/2004.
Entretanto, na parte do lançamento atinente às diferenças entre os valores
extraídos da contabilidade e os declarados em DCTF o auditor fiscal nada deduziu
a título receitas sujeitas à alíquota zero.
Com efeito, tomando, por exemplo, o mês de janeiro, verifica-se que o auditor
fiscal deduziu do valor da receita bruta extraída da contabilidade (R$
2.811.108,41) tão-somente as devoluções de vendas (R$ 163.697,65), resultando
uma base de cálculo no valor de R$ 2.647.410,76. Contudo, numa breve pesquisa
amostral das notas ficais anexadas pela defesa é possível constatar a existência
em janeiro de diversas vendas de mercadorias sujeitas à alíquota zero, com
amparo no art. 1o da Lei no 10.925/2004.
Ante a verossimilhança do direito alegado pelo contribuinte, faz-se necessário
confirmar se ele auferiu realmente receitas de vendas sujeitas à alíquota zero nos
termos do art. 1o da Lei no 10.925/2004 em vendas a terceiros, não excluídas da
base de cálculo pela fiscalização, e em caso afirmativo, quantificá-las, mês a mês.
Fl. 2390
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Isso posto, com fulcro no art. 18 do Decreto no 70.235/72, julgo pela conversão
do presente julgamento em diligência, com a devolução do processo à unidade de
origem para:
(i) verificar se o contribuinte obteve no ano calendário de 2010 receitas
decorrentes de vendas de mercadorias sujeitas à alíquota zero previstas art. 1o da
Lei no 10.925/2004; (ii) em caso afirmativo, discriminar o montante dessas
receitas, mês a mês.
(iii) adotar outras providencias que eventualmente entender oportunas para
esclarecer os questionamentos da impugnante, no sentido de subsidiar a solução
da presente lide.
Cumprida a diligência, nos termos Relatório Fiscal de fls. 2292/2295, a Unidade de
origem respondeu:
a) Quanto ao quesito (i) formulado pela DRJ/FOR: foi verificado que o contribuinte
obteve receitas decorrentes de vendas de mercadorias sujeitas à alíquota zero
previstas no art. 1o da Lei no 10.925/2004, no ano calendário de 2010;
b) Quanto ao quesito (ii), montante das receitas referenciadas no item anterior
são assim distribuídas:
janeiro - R$ 77.542,80 Fevereiro - R$ 0,00 Março - R$ 100.897,50 Abril - R$
40.561,50 Maio - R$ 142.395,70 Junho - R$ 18.300,00 Julho - R$ 26.501,50 Agosto
- R$ 8.240,00 Outubro - R$ 38.100,00 c) Quanto ao quesito (iii), não vislumbramos
quaisquer providências a serem adotadas para subsídio da solução da lide
instaurada.
Instado a manifestar-se sobre o resultado da diligência, o contribuinte anexou a
petição de fls. 2309/2311, na qual requer seja considerada a informação fiscal
prestada no relatório de diligencia, para fins de redução da base de cálculo
utilizada no Auto de Infração e, por conseqüência, dos débitos das contribuições
nele exigidas.
Em seguida, ratifica os argumentos trazidos na impugnação, especialmente acerca
da:
- Da intributabilidade das operações de remessa para estabelecimentos filiais
(item 3 da Impugnação);
- Da ausência de influência dos documentos contábeis nas apurações de PIS e
COFINS (item 3.1 da Impugnação);
- Da existência de receitas decorrentes de serviços de frete (item 4 da
Impugnação);
- Da incorreta interpretação do artigo 22 da Lei 11.945/09 e o equívoco do fiscal
quanto à base de cálculo utilizada para realização do lançamento (item 6 da
Impugnação);
Fl. 2391
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- Da inexistência de transferência nos meses de abril a dezembro de 2010 (item 7
da Impugnação);

Em sessão de 25/10/2017, a DRJ julgou a impugnação parcialmente procedente,
excluindo as saídas de mercadorias sujeitas à alíquota zero fundamentadas no art. 1o da Lei no
10.925/2004 (após constatação em diligência), tendo adotado a seguinte ementa (Acórdão no 08-
040.952):

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS Ano-calendário: 2010 MERCADORIA INGRESSADA EM ÁREA DE LIVRE
COMÉRCIO -ALC COM BENEFÍCIO FISCAL. DESVIO DE FINALIDADE.
Quando o benefício da alíquota zero do PIS e Cofins está condicionado à
destinação da mercadoria à ALC e a esta é dado destino diverso, fica o
responsável pelo desvio sujeito ao pagamento das contribuições e demais
penalidades como se o benefício não existisse.
VENDAS PARA TERCEIROS SUJEITAS À ALÍQUOTA ZERO.
EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO.
Estão sujeitas à alíquota zero do PIS e Cofins as saídas das mercadorias de que
trata o art. 1o da Lei no 10.925/2004, devendo ser excluídas das bases de cálculos
das referidas contribuições.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte

Em 26/12/2017, a Recorrente apresentou o seu Recurso Voluntário, tendo aduzido
as seguintes razões recursais:

(a) Erro na metodologia utilizada pela fiscalização: inclusão de operações estranhas
na base de cálculo do tributo apurado;
(b) Impossibilidade de tributação de operações de transferência entre filiais: não
ocorrência de fato gerador das contribuições;
(c) Nulidade da decisão recorrida por alteração na fundamentação do auto de
infração: cerceamento do direito de defesa;
(d) Constância de receitas relativas ao serviço de frete;
Fl. 2392
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(e) Interpretação do art. 22 da Lei no 11.945/09: equívoco quanto à base de cálculo
utilizada para o lançamento;
(f) Inocorrência de transferências entre 04 e 12/2010;
(g) Ausência de influência dos documentos contábeis nas apurações de PIS/COFINS.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Bruno Minoru Takii, Relator
O presente recurso é tempestivo e este colegiado é competente para apreciar este
feito, nos termos do art. 65, Anexo Único, da Portaria MF no 1.364/2023, a qual aprova o
Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF.
De início, não conheço do pedido de cancelamento de representação fiscal para fins
penais, pois, conforme estabelecido pela Súmula CARF no 28, o “CARF não é competente para se
pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para
Fins Penais”.
Em segundo lugar, a Recorrente não apresentou em momento oportuno qualquer
questionamento no que diz respeito aos créditos tributários lançados em função de divergências
entre os registros contábeis e o que foi informado em DCTF, razão pela qual se tem por preclusa a
matéria, o que já teria ocorrido em sede de impugnação, conforme constou da fundamentação do
Acórdão recorrido:

Ou seja, a fiscalização tributou sim operações que nada tinham a ver com a
transferência de produtos adquiridos com alíquota zero, mas o fundamento desta
infração foi outro, qual seja, a divergência entre os valores de PIS e Cofins
declarados pelo contribuinte em DCTF e os valores dessas mesmas contribuições,
calculadas a partir dos registros contábeis do próprio contribuinte. Esse fato,
aliás, sequer foi contestado pela impugnante.

Desta forma, subsistem apenas as teses pertinentes às operações de transferência
de mercadorias e seu impacto sobre o benefício fiscal de alíquota zero previsto no art. 2o da Lei no
10.996/2004.

I – Mérito
I.1. – Nulidade do lançamento fiscal e decisão da DRJ por alteração na
fundamentação do auto de infração
Fl. 2393
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No caso em questão, a DRJ firmou entendimento de que a contribuinte, ao
proceder com a transferência de mercadorias para estabelecimentos não localizados em ALC (de
Guajará-Mirim para filiais), atraiu a incidência do art. 22 da Lei no 11.945/2009, o qual determina a
imposição de ineficácia do benefício fiscal concedido sob condição, como se nunca tivesse
existido:

Art. 22. Salvo disposição expressa em contrário, caso a não-incidência, a isenção,
a suspensão ou a redução das alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep, da
Cofins, da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação for
condicionada à destinação do bem ou do serviço, e a este for dado destino
diverso, ficará o responsável pelo fato sujeito ao pagamento das contribuições e
das penalidades cabíveis, como se a não-incidência, a isenção, a suspensão ou a
redução das alíquotas não existisse.

Sendo o tributo exigido da Recorrente aquele que deveria ter sido cobrado de seu
fornecedor na operação de compra e venda com o seu estabelecimento de Guajará-Mirim/RO,
seria natural que a Fiscalização procedesse à determinação da base de cálculo amparada nas notas
fiscais registradas na escrituração contábil para a entrada dessas mercadorias.
Contudo, conforme explicitado pela própria Fiscalização em seu Relatório Fiscal, a
base de cálculo do tributo lançado foi determinada a partir das notas fiscais de transferência
emitidas pelo estabelecimento de Guajará-Mirim/RO para as filiais não localizadas na ALC:

Diante da constatação acima e tendo em vista os fundamentos legais previstos no
art. 2° da Lei 10.996/2004 c.c. o art. 22 da Lei 11.945/09, segundo os quais os
bens destinados a comercialização nas Áreas de Livre Comércio estão sujeitos a
alíquotas zero de PIS/COFINS, sob condição de posterior revenda, consumo ou
industrialização, consideramos irregulares as operações de transferências de
mercadorias internadas e adquiridas através do estabelecimento de Guajará-
Mirim/RO, restando evidente, dessa maneira, a responsabilidade do contribuinte
ora fiscalizado pelo pagamento das contribuições que deixaram de ser pagas na
origem, cujos valores mensais estão constantes na próxima tabela (soma das
notas fiscais de transferência constantes das páginas 5 e 6 deste relatório):

Para remediar a alegação da Recorrente de que, ao assim proceder, a Fiscalização
tributou as operações de transferência de mercadorias, e não as entradas que tiveram o benefício
Fl. 2394
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anulado, a 1a Instância Julgadora admite que “a tributação deve se dar com base no valor da
entrada da mercadoria autuada”, mas que a utilização de notas fiscais de transferência poderiam
fazer às vezes das notas fiscais escrituradas na entrada, uma vez que a “mera remessa não gera
incremento ou perda patrimonial para a empresa”, sugerindo, assim, que os valores das notas de
transferência seriam rigorosamente espelhados nas notas fiscais de entrada:

(...) De fato, de acordo com o art. 22 da Lei no 11.945/2009, a tributação em causa
se dá sobre o responsável pelo desvio, como se benefício não existisse na
aquisição. É dizer, restabelece-se na pessoa do adquirente a tributação que
deixou de existir na entrada. Logo, a tributação deve se dar com base no valor da
entrada da mercadoria na autuada, como em tese, propugna a defesa.
Ocorre que no presente caso, a saída das mercadorias da autuada dá-se sob
forma de transferências entre unidades da mesma pessoa jurídica, não havendo
razão para se esperar que se de por valor diverso do da aquisição, já que, como
regra dita operação de mera remessa não gera incremento ou perda patrimonial
para a empresa.
Portanto, há uma presunção comum de que os valores das notas fiscais de
remessa devem corresponder aos valores de aquisição.
Caso houve a agregação efetiva de algum valor, conforme alega a defesa, nada
obstaria a que fizesse prova nesse sentido. Contudo, ficou ela na mera alegação.

Mesmo que a premissa utilizada pela 1a Instância Julgadora estivesse correta, isto é,
de que o valor da nota fiscal de transferência é sempre igual à nota fiscal de entrada, não é
admissível que se lavre auto de infração com base em documentos sabidamente errados, isto
porque, primeiro, a utilização de notas fiscais erradas não permite a verificação da correção do
cálculo do montante do tributo devido, resultando em violação ao artigo 142 do CTN e, depois,
porque, conforme exigência do art. 9o do Decreto no 70.235/1972, o auto de infração deve ser
instruído com os documentos indispensáveis à comprovação do ilícito, e não por outros que, por
suposição, conteriam os mesmos valores daqueles que, de fato, deveriam ter sido empregados na
determinação da base de cálculo do tributo:

Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para
cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os
termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à
comprovação do ilícito. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)

Fl. 2395
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.656 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13227.720317/2014-67
12
Além
disso,
nem
mesmo
a
premissa
utilizada
pela
DRJ
para
a
utilização/aproveitamento das notas fiscais incorretas pode ser considerada como válida, isto
porque, mesmo quando a transferência ocorre pelo custo de aquisição da mercadoria, o valor
praticado é maior que o da entrada, pois a esse devem ser agregados, por exemplo, os custos com
o pagamento de frete, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis ao produto, conforme
previsto no item 11 do Pronunciamento CPC no 16 (R1 – Estoques):

11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os
impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco),
bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente
atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos
comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na
determinação do custo de aquisição. (Alterado pela Revisão CPC 01)

Ademais, ao utilizar as notas de transferência, a Fiscalização partiu do princípio de
que todas as mercadorias apontadas nesses documentos ingressaram com o benefício fiscal
reservado à ALC, o que poderia não estar correto.
Mas fato é que, também, ao ter optado por esse critério, a Fiscalização dificultou o
exercício do direito à ampla defesa pela contribuinte, exigindo-lhe a apresentação de argumentos
pertinentes a fatos (transferência) que sequer são geradores da imposição legal, que é a entrada
de mercadorias beneficiadas pela alíquota zero prevista no art. 2o da Lei no 10.995/2004.
Para além disso, o artigo 142 do CTN é suficientemente claro ao estabelecer que o
lançamento tributário depende não só da verificação da ocorrência do fato gerador, mas,
também, da determinação da matéria tributável e do correto cálculo do montante devido, o que,
evidentemente, não pode ser alcançado quando os documentos utilizados para essa atividade não
correspondem aos fatos que se pretende provar e quantificar.
Visto sob outro ângulo, pode-se dizer que a aceitação como adequada da
apresentação de documentos sabidamente incorretos para a determinação de base de cálculo
corresponde a uma espécie de arbitramento (utilização dos valores de transferência em
substituição aos valores de entrada) sem que, para isso, exista previsão legal para a realização de
lançamento tributário nesse sentido.
Diante da aderência à questão prejudicial pela aplicação do art. 142 do CTN, as
questões de mérito relativas às transferências realizadas pelo estabelecimento de Guajará-Mirim
não serão enfrentadas.

II - Conclusão
Fl. 2396
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.656 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13227.720317/2014-67
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Diante do exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso voluntário, para
excluir o lançamento relativo à responsabilidade tributária referente à aquisição à alíquota zero.

Assinado Digitalmente
Bruno Minoru Takii

Fl. 2397
DF CARF MF
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