Tribunal: CARF
Processo: 13161.901068/2017-63
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: REGIS XAVIER HOLANDA
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-03-24
Data de publicação: 2025-10-08

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Data do fato gerador: 30/09/2013
REVENDA DE PRODUTO SUJEITO AO REGIME DE TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA (MONOFÁSICA). DIREITO AO CRÉDITO SOBRE FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. INEXISTÊNCIA. PRECEDENTE DESTA TURMA, ACÓRDÃO N° 9303-015.955.
Na apuração da contribuição não cumulativa não existe a possibilidade de desconto de créditos calculados sobre as despesas com frete na operação de venda, por distribuidores, de gasolina e óleo diesel, sujeitos à tributação concentrada (monofásica), pois o inciso IX (que daria este direito) do art. 3o da Lei no 10.833/2003 remete ao inciso I, que os excepciona, ao, por sua vez, remeter ao § 1o do art. 2o (Solução de Divergência Cosit no 2/2017).
REVENDA DE PRODUTO SUJEITO AO REGIME DE TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA (MONOFÁSICA). DIREITO AO CRÉDITO SOBRE ARMAZENAGEM. POSSIBILIDADE. PRECEDENTE DESTA TURMA, ACÓRDÃO N° 9303-015.955.
Na apuração da contribuição não cumulativa existe a possibilidade de desconto de créditos calculados sobre as despesas com armazenagem de mercadorias, por distribuidores, de gasolina e óleo diesel, sujeitos à tributação concentrada (monofásica), por inexistir para tal despesa a restrição relativa aos incisos I e II do art. 3o da Lei no 10.833/2003 remete ao inciso I. (Solução de Consulta Cosit no 66/2021).

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Data do fato gerador: 30/09/2013
NÃO CONHECIMENTO. RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTO AUTÔNOMO. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA.
Não se conhece de recurso especial quando o acórdão recorrido se assenta em mais de um fundamento, autônomo e suficiente para manutenção do acórdão recorrido e a parte não traz divergência jurisprudencial com relação a todos eles.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13161.901068/2017-63
ACÓRDÃO
9303-016.664 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
28 de março de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
TAURUS DISTRIBUIDORA DE PETROLEO LTDA
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Data do fato gerador: 30/09/2013
REVENDA
DE
PRODUTO
SUJEITO
AO
REGIME
DE
TRIBUTAÇÃO
CONCENTRADA (MONOFÁSICA). DIREITO AO CRÉDITO SOBRE FRETES NA
OPERAÇÃO DE VENDA. INEXISTÊNCIA. PRECEDENTE DESTA TURMA,
ACÓRDÃO N° 9303-015.955.
Na apuração da contribuição não cumulativa não existe a possibilidade de
desconto de créditos calculados sobre as despesas com frete na operação
de venda, por distribuidores, de gasolina e óleo diesel, sujeitos à tributação
concentrada (monofásica), pois o inciso IX (que daria este direito) do art. 3o
da Lei no 10.833/2003 remete ao inciso I, que os excepciona, ao, por sua
vez, remeter ao § 1o do art. 2o (Solução de Divergência Cosit no 2/2017).
REVENDA
DE
PRODUTO
SUJEITO
AO
REGIME
DE
TRIBUTAÇÃO
CONCENTRADA
(MONOFÁSICA).
DIREITO
AO
CRÉDITO
SOBRE
ARMAZENAGEM. POSSIBILIDADE. PRECEDENTE DESTA TURMA, ACÓRDÃO
N° 9303-015.955.
Na apuração da contribuição não cumulativa existe a possibilidade de
desconto de créditos calculados sobre as despesas com armazenagem de
mercadorias, por distribuidores, de gasolina e óleo diesel, sujeitos à
tributação concentrada (monofásica), por inexistir para tal despesa a
restrição relativa aos incisos I e II do art. 3o da Lei no 10.833/2003 remete
ao inciso I. (Solução de Consulta Cosit no 66/2021).
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Data do fato gerador: 30/09/2013
NÃO CONHECIMENTO. RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTO AUTÔNOMO.
AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA.
Fl. 1439
DF CARF MF
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PROCESSO 13161.901068/2017-63
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Não se conhece de recurso especial quando o acórdão recorrido se assenta
em mais de um fundamento, autônomo e suficiente para manutenção do
acórdão recorrido e a parte não traz divergência jurisprudencial com
relação a todos eles.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, apenas quanto à matéria “Crédito sobre o frete e armazenagem
na venda de produtos sob regime monofásico”, e no mérito, em dar-lhe provimento parcial, para
restabelecer a glosa dos créditos calculados sobre as despesas com frete na operação de venda.
Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no
Acórdão no 9303-016.663, de 28 de março de 2025, prolatado no julgamento do processo
13161.901077/2017-54, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional, ao
amparo do art. 118 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais –
RICARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023, em face do Acórdão no
3401-012.018, de 27/07/2023, assim ementado, em síntese:
PIS. COFINS. DIREITO AO CRÉDITO. FRETE. INSUMO PARA PRODUÇÃO DE
GASOLINA TIPO C. POSSIBILIDADE.
Considerando a atividade transformadora, é possível que uma distribuidora se
credite do frete nas operações com aquisição de insumos para produção da
gasolina tipo C, nos termos do que dispõe o art. 3o, inciso II da lei n. 10.833/04,
com a redação que lhe foi dada pela Lei n. Lei 10.865/04.
CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. REGIME MONOFÁSICO. AQUISIÇÃO. REVENDA.
FRETE. DIREITO A CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Fl. 1440
DF CARF MF
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O direito ao crédito referente ao frete pago compõe o custo de aquisição do
produto, constituindo operação autônoma, paga à transportadora, na sistemática
de incidência da não-cumulatividade. Sendo os regimes de incidência distintos, do
produto e do frete (transporte), permanece o direito ao crédito referente ao frete
efetivamente pago.
Constou do dispositivo do acórdão:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial
provimento ao recurso voluntário para reconhecer o direito de crédito em
relação às seguintes operações: a) despesas com armazenagem e frete nas
operações de venda; b) despesas com frete na aquisição de produtos para
revenda; e c) frete para transferência somente de álcool anidro, gasolina A e
gasolina C, entre seus estabelecimentos. Vencidos os conselheiros Ricardo Rocha
de Holanda Coutinho que negava provimento e Marcos Roberto da Silva que
concedia o crédito somente em relação ao frete para transferência de álcool
anidro e gasolina A entre seus estabelecimentos.
A Fazenda Nacional suscita divergência jurisprudencial em relação às seguintes
matérias, em síntese:
(i) Crédito de PIS/COFINS sobre o frete na venda de produtos sob regime
monofásico
Neste tópico do recurso, a Fazenda Nacional menciona também frete na aquisição
de produtos para revenda, entretanto apresentou paradigmas, na parte transcrita, apenas para o
tema relativo ao frete na venda de produtos submetidos ao regime monofásico. Por essa razão, a
delimitação do objeto do presente Recurso Especial é o frete na venda de produtos sob regime
monofásico (e a armazenagem), como bem reconheceu no Despacho de Admissibilidade:
Portanto, para a matéria relativa ao direito de crédito sobre fretes na aquisição de
produtos monofásicos não há apresentação de paradigmas, devendo o recurso
ser negado nessa parte, incluindo o Agravo, nos termos dos artigos 118, §6o e
122, §2o, incisos II e VIII (...)
Indicou como paradigmas, os acórdãos n° 9303-009.444 e 9303-009.452:
Acórdão n° 9303-009.444
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006
PIS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS
COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. IMPOSSIBILIDADE.
Não há previsão legal para apurar créditos relativos às despesas com frete e
armazenagem na operação de venda, nas revendas de mercadorias sujeitas ao
regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS
Fl. 1441
DF CARF MF
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(derivados do petróleo) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração das
citadas contribuições.
Acórdão no 9303-009.452
CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
COFINS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS
COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. IMPOSSIBILIDADE.
Não há previsão legal para apurar créditos relativos às despesas com frete e
armazenagem na operação de venda, nas revendas de mercadorias sujeitas ao
regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS
(derivados do petróleo) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração das
citadas contribuições.
O Despacho de Admissibilidade já mencionado deu seguimento ao Recurso nesta
matéria:
Quanto à matéria relativa ao direito de crédito sobre fretes na venda de produtos
sob o regime monofásico, conforme as ementas já transcritas, configura-se a
divergência, pois expressa-se nos paradigmas, que tratam também de
distribuidoras de combustíveis, tese de que em nenhum caso de fretes na venda
de produtos com incidência monofásica haveria o direito de crédito, enquanto o
recorrido admite o crédito, de acordo com o dispositivo:
(...):
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial
provimento ao recurso voluntário para reconhecer o direito de crédito em relação
às seguintes operações: a) despesas com armazenagem e frete nas operações de
venda;(...)
(ii) Fretes de Produtos Acabados entre Estabelecimentos da Mesma Empresa
Aponta como paradigmas, os acórdãos n° 9303-011.953 e 9303-010.249:
Acórdão n° 9303-011.953
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES PARA
TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA
FIRMA. IMPOSSIBILIDADE.
O conceito de insumo, para fins de tomada de créditos das contribuições sociais,
está inarredavelmente vinculado ao processo produtivo executado pelo
contribuinte. Os fretes para transferência de produtos acabados entre
estabelecimentos da mesma firma, por se tratar de serviço tomado depois de
Fl. 1442
DF CARF MF
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encerrado o processo produtivo, não se subsome no conceito de insumo, e,
portanto, os gastos respectivos não ensejam creditamento.
As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor
nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento
de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para
estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas
às operações de venda ou revenda. Precedentes do STJ.
Acórdão n° 9303-010.249
COFINS. CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
MESMA
EMPRESA.
POSSIBILIDADE.
IMPOSSIBILIDADE Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art.
3o da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit
no 5, de 2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de
apuração de créditos da Contribuição da COFINS, bens e serviços utilizados pela
pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços,
excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido
processo, salvo exceções justificadas.
O Despacho de Admissibilidade deu seguimento a esta matéria:
O recorrido efetivamente apresenta entendimento divergente com tais
paradigmas, porque reconheceu o direito em foco no caso de álcool anidro,
gasolina A e gasolina C. A decisão recorrida considerou, nesse caso, que tais
produtos são produzidos pelo estabelecimento, de modo que poderiam ser
reconhecidos como insumos.
A Fazenda Nacional, em síntese, sustenta que:
a- O inciso IX do artigo 3o é o único que contém expressa restrição aos casos dos
incisos I e II. Ao delimitar o crédito aos casos dos incisos I e II, o legislador retirou desse universo as
situações que tenham sido excluídas de um dos dois incisos, o que é justamente o caso em tela, já
que os produtos referidos no § 1a do artigo 2o das Leis sob escrutínio foram excepcionados do
inciso I do artigo 3o. Assim, o inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 inicialmente reconhece o
direito ao creditamento de despesas de frete e armazenagem em operações de venda, entretanto
em seguida, delimita o direito ao desconto do crédito aos casos estabelecidos nos incisos I e II do
art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, ou seja, restringe o aproveitamento do crédito a determinadas
operações, das quais são excluídas venda dos produtos que o contribuinte negocia.
b- Se a norma tributária vedou o direito ao desconto de créditos calculados sobre o
custo dos produtos sujeitos à tributação monofásica/concentrada adquiridos para revenda, por via
de consequência, não é possível o crédito em relação aos gastos vinculados à revenda desse
produto, tais como as despesas incorridas com frete e armazenagem.
c- Somente devem ser considerados insumos, para fins de creditamento, os bens
utilizados no processo de produção da mercadoria destinada à venda e ao ato de prestação de um
Fl. 1443
DF CARF MF
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serviço dos quais decorram a receita tributada, ou seja, os custos relacionados com a atividade
fim, diretamente ligados aos processos de prestação de serviços e de fabricação de bens a serem
vendidos, dos quais decorrem o auferimento de uma receita é que podem ser considerados
insumos. Considera-se, pois, inadequado entender por insumo os gastos com bens ligados a fase
posterior à finalização do produto para venda ou a prestação de serviço, assim como fretes de
produtos acabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica. Partindo da premissa de que para
se falar em insumo é necessária a vinculação do bem/serviço com a atividade fim da empresa e a
aplicação deles ao processo produtivo dos bens destinados à venda é que se defende a
manutenção das glosas realizadas pela fiscalização, segundo entendimento do CARF citado no
cotejo da divergência.
Em contrarrazões, o Contribuinte requer a manutenção da decisão recorrida.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
DO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo. E, nos termos
do art. 118 do RICARF, seu cabimento se dá caso demonstrada a divergência
jurisprudencial, com relação a acórdão paradigma que, enfrentando questão
fática semelhante, tenha dado à legislação interpretação diversa.
(i) Crédito de PIS sobre o frete (e armazenagem) na venda de produtos sob
regime monofásico
O contribuinte calculou créditos de PIS/PASEP e da COFINS sobre despesas em
operações de venda de óleo diesel, gasolina e álcool hidratado.
A autoridade, na origem, glosou os créditos pelas seguintes razões (e-fl. 1196):
Com base na premissa interpretativa fixada, constata-se que as exceções
estabelecidas pelos incisos I e II do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, não integram
as hipóteses de creditamento por eles instituídas e, portanto, também não
integram a hipótese de creditamento prevista no inciso IX do mesmo art. 3o da Lei
no 10.833, de 2003 (não são “casos dos incisos I e II”).
Conclui-se, portanto, ser também vedada a apuração de créditos da Cofins, e por
força do art. 15, inc. II, da Lei no 10.833, de 2003, da Contribuição do PIS/Pasep, em
relação aos dispêndios com armazenagem de mercadoria e frete suportados pelo
vendedor na operação de venda de produtos sujeitos à cobrança concentrada ou
monofásica das contribuições, o que alcança, consequentemente, a gasolina e o
óleo diesel. Dessa forma, cabível a glosa dos créditos calculados pelo contribuinte
Fl. 1444
DF CARF MF
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com base nas despesas de frete e armazenagem nas operações de venda da
gasolina e do óleo diesel.
A decisão recorrida deu provimento para reverter as glosas, nos seguintes termos:
A meu ver, contudo, não é possível anular o direito ao crédito de despesas
vinculadas à operação de venda de produtos sujeitos ao regime monofásico, que
compõem custos decorrentes de contratação de serviços prestados por pessoa
jurídica atrelada à sistemática não cumulativa do PIS e da Cofins.
(...)
Conforme explicitado pelo Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes - Acórdão 9303-
011.550 – CSRF/3a Turma, o custo com transporte faz parte do custo de aquisição
do insumo ou da mercadoria para revenda, não havendo expressa vedação legal
relativa ao direito a crédito de parte custo do regularmente tributada, mas apenas
da parcela do custo que não foi objeto de pagamento das contribuições, conforme
dispõe o inciso II, do §2o, do art. 3o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002.
(...)
Isto posto, entendo pela possibilidade de tomada de créditos sobre despesas com
frete e armazenagem nas operações de vendas, inclusive em se tratando de
produtos submetidos à tributação monofásica.
A divergência está caracterizada, já que os dois paradigmas indicados têm o
mesmo teor, são de distribuidoras de combustíveis e consignaram entendimento
oposto ao do acórdão recorrido:
Ementa:
Não há previsão legal para apurar créditos relativos às despesas com frete e
armazenagem na operação de venda, nas revendas de mercadorias sujeitas ao
regime monofásico de incidência das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS
(derivados do petróleo) sujeitas ao regime não cumulativo de apuração das citadas
contribuições.
Voto:
Com a devida vênia ao voto da ilustre relatora, discordo de sua análise quanto à
possibilidade de aproveitamento de créditos sobre fretes e armazenagem na
operação de vendas para o caso em destaque, como veremos a seguir.
(...)
Assim, a remissão do inciso IX ao inciso I objetiva restringir o direito ao
creditamento dos comerciantes no caso das vendas de produtos sujeitos à
tributação plurifásica, pois o inciso I, por sua vez, remete ao § 1o do art. 2o, para
excluir os “monofasiados”.
Se assim não fosse, bastaria que a norma dissesse que se referia às despesas nas
operações de venda, sem necessidade de fazer qualquer remissão aos incisos I e II,
pois a atividade-fim dos industriais e dos revendedores é a mesma: vender.
No trabalho de interpretação, temos que partir do princípio de que a lei não
contém palavras inúteis (sabemos que algumas as têm, mas, só esgotados todos os
métodos interpretativos pode-se chegar a esta conclusão). Comparemos (como fez
Fl. 1445
DF CARF MF
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a PGFN) a redação que seria “bastante” – se o creditamento simplesmente fosse
permitido, em todos os casos, e como ela positivou-se:
IX armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o ônus for
suportado pelo vendedor.
(...)
IX armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Ora, “nos casos ...”, quando se trata da concessão de um direito creditório, penso
deva ser interpretado literalmente, como uma restrição, com bem mais
“probabilidade” a dizer ao intérprete que olhe para aqueles incisos para delimitar o
alcance do direito conferido.
Indo além, entendo eu que não poderia haver qualquer direito ao creditamento
nas etapas posteriores àquela em que a tributação é concentrada (nos fabricantes
e importadores).
O objetivo principal desta técnica é o mesmo da substituição tributária “para a
frente”, bastante adotada pelo ICMS (até o foi para as contribuições, em alguns
casos), que é o de facilitar a arrecadação e a fiscalização, em cadeias nas quais há
poucos produtores/importadores, diversos distribuidores e inúmeros varejistas,
como é o caso dos combustíveis e dos medicamentos. Que estes revendedores não
possam tomar créditos sobre os produtos comercializados é mais que óbvio, e isto
nem mais se discute, mas possibilitar que eles o façam sobre despesas tais como
frete e armazenagem leva à necessidade de que se fiscalize, da mesma forma, toda
a cadeia, subvertendo a lógica buscada pelo legislador que concebeu a tributação
concentrada (termo mais tecnicamente apropriado que “monofásica”, já que as
operações subsequentes são tributadas, ainda que à alíquota zero).
Assim, voto por conhecer do Recurso Especial nesta matéria.
(ii) Fretes de Produtos Acabados entre Estabelecimentos da Mesma Empresa
Conforme contrato social consolidado, a pessoa jurídica Taurus Distribuidora de
Petróleo Ltda é uma distribuidora de combustíveis, tendo como objeto social
principal o comércio atacadista de álcool carburante, biodiesel, gasolina e demais
derivados de petróleo, exceto lubrificantes, não realizado por transportador
retalhista (TRR) e como objeto secundário o comércio atacadista de lubrificantes.
No sistema CNPJ constam registrados os seguintes CNAEs: (i) 46.81-8-01:
comércio atacadista de álcool carburante, biodiesel, gasolina e demais derivados
de petróleo, exceto lubrificantes, não realizado por transportador retalhista (TRR);
(ii) 46.81-8-05: comércio atacadista de lubrificantes.
O contribuinte calculou créditos de PIS/PASEP e da COFINS sobre despesas de
fretes em operações de transferências de mercadorias (gasolina, óleo diesel)
entre os seus estabelecimentos.
Na origem, essas glosas decorreram do entendimento da autoridade fiscal de que
não há previsão legal para o creditamento de despesas com frete em operações
de transferências de mercadorias entre estabelecimentos da pessoa jurídica. Isso
Fl. 1446
DF CARF MF
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porque, segundo a fiscalização, o contribuinte exerce atividade comercial de
revenda de mercadorias e, dessa forma, não possui processo produtivo,
tampouco presta serviços, não fazendo jus a créditos calculados sobre serviços
utilizados como insumos.
A decisão recorrida reverteu as glosas de despesas de frete em operações de
transferências de mercadorias, com as seguintes razões:
Entendo que a transferência de mercadorias entre estabelecimentos da mesma
pessoa jurídica insere-se no conceito de insumo, hipótese na qual o direito a
crédito é validado. (...)
Conforme esclarecido no tópico inicial, em razão da atividade exercida pela
Recorrente, a discussão posta nos autos restringe a aplicação do conceito de
insumos para determinação do que pode ser utilizado como crédito de PIS e
COFINS não-cumulativos.
Por essa razão, deve ser revertida parcialmente a glosa no tocante aos gastos
incorridos com o pagamento de frete para transferência somente de álcool anidro,
gasolina A e gasolina C, entre seus estabelecimentos.
Para a decisão recorrida, a atividade do Contribuinte não seria apenas venda e
revenda, pois a Gasolina C é preparada pelas companhias distribuidoras com
adição de álcool etílico anidro à gasolina tipo A, o que no entendimento do voto
condutor seria “processo produtivo”:
a distribuição de combustíveis não se limita exclusivamente à atividade de
comércio/varejista, o conceito de insumo pode ser considerado por aquelas
pessoas jurídicas, em relação à efetiva industrialização de produtos destinados à
venda, mais especificamente no tocante à Gasolina C, preparada pelas companhias
distribuidoras com adição de álcool etílico anidro à gasolina tipo A, à luz do que
disciplina a Agência Nacional de Petróleo – ANP.
A conclusão do voto condutor foi:
Nesse contexto, entendo ser possível aplicar a hipótese de creditamento prevista
no inciso II do art. 3o das Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003 à Recorrente, apenas
no tocante à atividade relacionada à mistura de gasolina “A” com etanol anidro
(álcool) ou de biodiesel com óleo diesel “A”, havendo espaço, nesse ponto, para
análise das glosas em discussão sob a perspectiva da essencialidade e relevância.
O paradigma n° 9303-011.953 não trata de empresa distribuidora de combustível
e nele se discutiu a possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais
não cumulativas sobre o custo dos fretes para transporte de produtos acabados
para formação de lotes:
Embora tenha afastado a aplicação das instruções normativas SRF 247, de 2002, e
404, de 2004, ao interpretar o conceito de insumo com o norte dos critérios da
essencialidade e da relevância, o STJ vinculou-o ao processo produtivo, que se
encerra com a obtenção de um produto acabado. Como corolário desse
entendimento, os bens e serviços consumidos depois do encerramento do
processo produtivo não podem ser considerados como insumos. Assim, entendo
que descabe crédito de frete de produtos acabados entre estabelecimentos,
Fl. 1447
DF CARF MF
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mesmo em se tratando de formação de lotes, pois se trata de fase pós processo de
produção, e não se encaixa na hipótese de crédito de frete na venda, relacionando-
se a uma fase logística anterior à venda.
Reitero, neste ponto, a mudança do meu entendimento a respeito da possibilidade
de creditamento das contribuições sociais sobre o custo dos fretes para transporte
intercompany de produtos acabados com fulcro no art. 3o, inc. IX, das Leis de
Regência da Não Cumulatividade das Contribuições Sociais. Meu entendimento
anterior era no sentido de que a caracterização da operação de venda prescindia
da efetiva mudança de titularidade do produto, pois o centro de custo “operações
de venda” contemplaria os fretes sobre produtos acabados. Porém, após minuciosa
pesquisa jurisprudencial, constatei que o STJ tem entendimento dominante no
sentido que as operações de venda não incluem os fretes sobre os produtos
acabados.
(...)
Com esses fundamentos, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional, para, no mérito, dar-lhe provimento, para restabelecer a glosa
dos créditos tomados sobre o valor dos fretes pagos para transporte de produtos
acabados entre estabelecimentos do contribuinte para a formação de lotes.
Por sua vez, o paradigma n° 9303-010.249 também não trata de empresa
distribuidora de combustível, e decidiu que o frete de produto acabado não pode
ser objeto de creditamento no inciso II, tampouco no inciso IX, do art. 3° da Lei n°
10.833/2003:
Como se vê, a possibilidade de creditamento em relação a despesas com frete e
armazenagem de mercadorias é restrita aos casos de venda de bens adquiridos
para revenda ou produzidos pelo sujeito passivo, e, ainda assim, quando o ônus for
suportado pelo mesmo. Trata-se, pois, de hipótese de creditamento da
contribuição bastante restrita, a despeito daquela inerente ao desconto de créditos
calculados em relação a insumos, conforme ressaltado.
Por isso, entendo que o valor do frete de produtos acabados entre
estabelecimentos não dá direito a crédito, pelos seguintes motivos:
(i)- primeiramente por não se enquadrar no disposto no inciso II do Art. 3° da Lei n°
10.833, de 2003, por não se subsumir ao conceito de insumo, visto que se trata de
produtos acabados; e
(ii) ainda por não se enquadrar no disposto no inciso IX do mesmo Art. 3° da Lei n°
10.833, de 2003, por ter ocorrido antes da operação de venda.
Adicionalmente, com relação à possibilidade de aproveitamento de créditos sobre
gastos com frete mercadorias entre estabelecimentos, de acordo com o Parecer
Cosit no 05 de 2018, esses gastos não podem ser considerados insumos.
Concluindo, como o frete de mercadorias entre estabelecimentos não caracteriza
insumo, portanto, a glosa do crédito referente a esse gasto deve ser mantida.
É notório que o tema do frete de produto acabado está pacificado no âmbito
deste Conselho, em razão da edição da Súmula n° 217:
Súmula CARF no 217
Fl. 1448
DF CARF MF
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PROCESSO 13161.901068/2017-63
11
Aprovada pelo Pleno da 3a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em
04/10/2024
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep
e de Cofins não cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015.
Contudo, vê-se que, no presente caso, o fato de a Gasolina C decorrer da adição
de álcool etílico anidro à gasolina tipo A levou à interpretação pela decisão
recorrida de que há processo produtivo, logo o crédito seria admitido a título de
insumo. Equivaleria dizer, grosso modo, que não se trata de “produto acabado”,
mas de produto em elaboração.
Não se conhece de recurso especial quando o acórdão recorrido se assenta em
mais de um fundamento, autônomo e suficiente para manutenção do acórdão
recorrido e a parte não traz divergência jurisprudencial com relação a todos eles.
Observa-se que sobre a “produção” da gasolina C, a peça recursal não trouxe
qualquer menção ou argumento.
Assim, para o acórdão recorrido, há fundamento autônomo e suficiente para o
provimento do recurso. Se não há divergência jurisprudencial apontada em
relação a esse ponto, afasta-se o conhecimento.
Para comportar conhecimento, o Recurso Especial deveria ter debatido também
se a mistura de gasolina “A” com etanol anidro (álcool) para obtenção de gasolina
tipo “C” se equipara ou não à produção de combustíveis. E a partir daí, se seria ou
não permitida a apuração de créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep com
relação aos fretes.
Por isso, voto por não conhecer do Recurso Especial nesta matéria.
MÉRITO - CRÉDITO DE PIS SOBRE O FRETE (E ARMAZENAGEM) NA VENDA DE PRODUTOS SOB
REGIME MONOFÁSICO
Esta turma já fixou entendimento a respeito da matéria para:

Negar o direito ao crédito de PIS/COFINS sobre os fretes na operação de
venda, por distribuidores de combustíveis sujeitos à tributação monofásica; e

Admitir o desconto de créditos calculados sobre as despesas com
armazenagem de mercadorias, por distribuidores de combustíveis sujeitos à
tributação monofásica.
Cito os recentes precedentes:
Acórdão n° 9303-015.955, j. 12/09/2024, Relator Alexandre Freitas Costa:
REVENDA DE PRODUTO SUJEITO AO REGIME DE TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA
(MONOFÁSICA). DIREITO AO CRÉDITO SOBRE FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA.
INEXISTÊNCIA.
Fl. 1449
DF CARF MF
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PROCESSO 13161.901068/2017-63
12
Na apuração da contribuição não cumulativa não existe a possibilidade de desconto
de créditos calculados sobre as despesas com frete na operação de venda, por
distribuidores, de gasolina e óleo diesel, sujeitos à tributação concentrada
(monofásica), pois o inciso IX (que daria este direito) do art. 3o da Lei no
10.833/2003 remete ao inciso I, que os excepciona, ao, por sua vez, remeter ao §
1o do art. 2o (Solução de Divergência Cosit no 2/2017).
REVENDA DE PRODUTO SUJEITO AO REGIME DE TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA
(MONOFÁSICA). DIREITO AO CRÉDITO SOBRE ARMAZENAGEM. POSSIBILIDADE.
Na apuração da contribuição não cumulativa existe a possibilidade de desconto de
créditos calculados sobre as despesas com armazenagem de mercadorias, por
distribuidores, de gasolina e óleo diesel, sujeitos à tributação concentrada
(monofásica), por inexistir para tal despesa a restrição relativa aos incisos I e II do
art. 3o da Lei no 10.833/2003 remete ao inciso I. (Solução de Consulta Cosit no
66/2021).
Acórdão n° 9303-016.186, j. 10/10/2024, Relator Vinicius Guimaraes:
REVENDA DE PRODUTO SUJEITO AO REGIME DE TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA
(MONOFÁSICA). DIREITO AO CRÉDITO SOBRE FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA.
INEXISTÊNCIA.
Na apuração da contribuição não cumulativa não existe a possibilidade de desconto
de créditos calculados sobre as despesas com frete na operação de venda de gás
liquefeito de petróleo - GLP, sujeito à tributação concentrada (monofásica), pois o
inciso IX (que daria este direito) do art. 3o da Lei no 10.833/2003 remete ao inciso I,
que os excepciona, ao, por sua vez, remeter ao § 1o do art. 2o (conforme Solução
de Divergência Cosit no 2/2017).
Acórdão n° 9303-016.217, j. 21/11/2024, Relatora Denise Madalena Green:
REVENDA DE PRODUTO SUJEITO AO REGIME DE TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA
(MONOFÁSICA). DIREITO AO CRÉDITO SOBRE FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA.
INEXISTÊNCIA.
Na apuração da contribuição não cumulativa não existe a possibilidade de desconto
de créditos calculados sobre as despesas com frete na operação de venda de gás
liquefeito de petróleo - GLP, sujeito à tributação concentrada (monofásica), pois o
inciso IX (que daria este direito) do art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003
remete ao inciso I, que os excepciona, ao, por sua vez, remeter ao § 1o do art. 2o
(conforme Solução de Divergência Cosit no 2/2017) (Acórdão no 9303-014.723).
Diante disso, adoto as razões do Acórdão n° 9303-015.955, nos termos do art. 50,
da Lei n° 9.784/1999:
Em julgamento realizado em maio do corrente nos autos do Processo n.o
10469.722577/2012-74, desta Contribuinte, sob a relatoria da ilustre Conselheira
Liziane Angelotti Meira (Acórdão n.o 9303-015.373), este Colegiado decidiu, de
forma unânime, pelo não reconhecimento do direito ao crédito para as
contribuições PIS/Cofins relativo aos gastos com fretes nas vendas de
combustíveis (gasolina e demais combustíveis derivados de petróleo) por uma
distribuidora.
Fl. 1450
DF CARF MF
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13
No mesmo sentido, veja-se o Acórdão n.o 9303-014.738, também de relatoria da
Conselheira Liziane Angelotti Meira:
NÃO CUMULATIVIDADE. REVENDA DE PRODUTOS MONOFÁSICOS. DESCONTO DE
CRÉDITOS SOBRE DESPESAS COM FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. VEDAÇÕES
LEGAIS. Na apuração da COFINS não cumulativa não existe a possibilidade de
desconto de créditos calculados sobre as despesas com frete na operação de venda
de produtos de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal, sujeitos à
tributação prevista na Lei no 10.147/2000, pois o inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/2003, que daria este direito (dispositivo válido também para a Contribuição
para o PIS/PASEP, conforme art. 15, II, da mesma lei) remete ao inciso I, que, por
seu turno, expressamente excepciona os citados produtos. Entendimento em
consonância com precedente vinculante do STJ (Tema 1.093).
O inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (COFINS) reconhece, em abstrato, o
direito ao crédito referente a despesas de frete e armazenagem em operações de
venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor, mas o restringe aos casos dos
incisos I e II, nos seguintes termos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: (...) IX - armazenagem de mercadoria e frete na
operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo
vendedor.
Como o presente caso não trata do inciso II (insumos), por refletir mera operação
de revenda de combustíveis, devemos observar o que dispõe o inciso I, como
condição para a fruição do crédito:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei 10.865/2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) no § 1o do art. 2o desta Lei; (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004) b) nos §§ 1o e
1o-A do art. 2o desta Lei (Redação dada pela Lei 11.787/2008).
O inciso I, como se percebe claramente, não trata de um direito irrestrito ao
crédito, mas de direito de crédito que comporta exceções. E, ao remeter ao inciso
I, o inciso IX do art. 3o inclui todo o conteúdo deste inciso, inclusive as exceções
previstas no § 1o do art. 2o da mesma Lei 10.833/2003, que abrange, entre outros,
combustíveis tributados conforme a Lei n.o 9.718/98:
Art. 2o Para determinação do valor da COFINS, aplicar-se-á, sobre a base de cálculo
apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6%.
§ 1o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos
produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas:
I - nos incisos I a III do art. 4o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, e
alterações posteriores, no caso de venda de gasolinas e suas correntes, exceto
Fl. 1451
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gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes e gás liquefeito de petróleo - GLP
derivado de petróleo e de gás natural; (Redação dada pela Lei no 10.925, de 2004).
Dessa forma, conforme o disposto nos artigos 3o, I e IX, combinados com o inciso I
do § 1o do art. 2o, a venda de combustíveis não gera créditos da COFINS. O direito
ao crédito relacionado a fretes na operação de revenda está vinculado ao inciso I,
sendo indevido para combustíveis tributados na forma da Lei n.o 9.718/98.
Destaque-se, ainda, que as revendas de gasolina e óleo diesel são tributadas à
alíquota zero, conforme art. 42 da MP no 2.158-35/2001:
Art. 42. Ficam reduzidas a zero as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e
COFINS incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda de:
I - gasolinas, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e GLP, auferida por
distribuidores e comerciantes varejistas;
Desta forma, o inciso IX do art. 3o da Lei 10.833/2003 estabelece que a pessoa
jurídica poderá descontar créditos relativos a despesas com frete e armazenagem
na operação de venda, nos casos previstos nos incisos I e II, desde que o ônus seja
suportado pelo vendedor. Entretanto, as alíneas "a" e "b" do inciso I determinam
que não geram crédito as operações de aquisição de combustíveis para revenda.
Portanto, embora o inciso IX do art. 3o inicialmente reconheça o direito ao crédito
referente a despesas de frete e armazenagem, tal direito é restrito aos casos
estabelecidos nos incisos I e II do art. 3o, excluindo as revendas de combustíveis
tributados pela Lei 10.147/2000.
Cabe observar que, se fosse intenção do legislador autorizar o crédito para todas
as operações de venda, bastaria que o texto não fizesse a restrição “nos casos dos
incisos I e II”. A redação do dispositivo, ao incluir essa limitação, restringe o direito
ao crédito somente para determinadas operações.
Acrescente-se a interpretação da Cosit na Solução de Divergência no 2/2017:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS
Em relação aos dispêndios com frete suportados pelo vendedor na operação de
venda de produtos sujeitos a cobrança concentrada ou monofásica da Cofins:
a) é permitida a apuração de créditos da contribuição no caso de venda de
produtos produzidos ou fabricados pela própria pessoa jurídica;
b) é vedada a apuração de créditos da contribuição no caso de revenda de tais
produtos, exceto no caso em que pessoa jurídica produtora ou fabricante desses
produtos os adquire para revenda de outra pessoa jurídica importadora, produtora
ou fabricante desses mesmos produtos.
Cumpre trazer à colação os fundamentos daquela Solução de Divergência no
tocante às missões contidas no inciso IX:
10. Consoante disposto nos dispositivos transcritos, permite-se o creditamento, no
âmbito da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, em
Fl. 1452
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relação à armazenagem de mercadoria e ao frete suportado pelo vendedor “nos
casos dos incisos I e II” do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003. Ora, a menção
a tais “casos” é expressa e não pode ser ignorada na interpretação do dispositivo
analisado.
11. E quais “casos” são esses a que faz menção o inciso IX do caput do art. 3o da Lei
no 10.833, de 2003? Considerando que todos os incisos do caput do citado art. 3o
da Lei no 10.833, de 2003, cuidam exclusivamente de estabelecer hipóteses de
creditamento da não cumulatividade das contribuições em voga, nada mais
plausível que considerar que ao se referir aos “casos dos incisos I e II”, a Lei
mencionou as hipóteses de creditamento previstas em tais dispositivos, ou seja, os
“casos” em que tais preceptivos permitem creditamento da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins. Consequentemente, nos “casos” em que os preceptivos em
voga não permitem creditamento (exceções), também não haverá creditamento
com base no inciso IX do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003.
12. Assim, a identificação das hipóteses de creditamento permitidas pelo inciso IX
do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, depende, por expressa disposição, da
identificação das hipóteses de creditamento permitidas pelos incisos I e II do caput
do mesmo art. 3o da Lei no 10.833, de 2003.
Esta impossibilidade de tomada de créditos foi reiterada pela Receita Federal na
Solução de Consulta COSIT No 66/2021, conforme colhe-se dos seus fundamentos:
24. No que diz respeito ao frete na operação de venda, permanece indene a
conclusão da Solução de Divergência Cosit no 2, de 2017, no sentido da
impossibilidade de desconto de crédito em relação a frete na operação de revenda
de produtos sujeitos à tributação concentrada, conforme argumentado no item 20.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no Tema Repetitivo 1.093, já pacificou o
entendimento de que o princípio da não cumulatividade não se aplica a situações
de tributação monofásica, como no caso dos combustíveis, e que não há direito a
crédito sobre essas operações. Nesse sentido, o STJ decidiu que a Lei
11.033/2004, ao permitir a manutenção de créditos em algumas situações, não
alterou a vedação de créditos para bens sujeitos à tributação monofásica, tendo
sido fixadas as seguintes teses:
1. É vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n.
1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3o, I, "b" da Lei n.
10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003).
2. O benefício instituído no art. 17, da Lei 11.033/2004, não se restringe somente
às empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação
denominado REPORTO.
3. O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos cuja
constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite a
constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o
custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à
tributação monofásica, já que vedada pelos arts. 3o, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e
da Lei n. 10.833/2003.
Fl. 1453
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16
4. Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição para
o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento, visto
que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode
adquirir e revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em
incidência plurifásica, os quais podem-lhe gerar créditos.
5. O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na
aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam
estornados (sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, não autorizando a constituição de créditos sobre o custo
de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação
monofásica.
Assim, conclui-se que a legislação vigente não permite a tomada de créditos da
COFINS e do PIS/PASEP sobre despesas com frete incorridas nas operações de
revenda de combustíveis, conforme determinado pelos artigos 3o, I e IX, da Lei
10.833/2003 e 10.637/2002.
Armazenagem
A própria Receita Federal do Brasil firmou posicionamento reconhecendo
expressamente o direito a crédito das despesas com armazenagem de produtos
sujeitos ao regime de tributação monofásica através da Solução de Consulta
COSIT No 66/2021:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA. CRÉDITOS. COMPENSAÇÃO E RESSARCIMENTO.
O sistema de tributação monofásica não se confunde com os regimes de apuração
cumulativa e não cumulativa da Cofins. A partir de 1o/8/2004, com a entrada em
vigor do art. 21 da Lei no 10.865, de 2004, as receitas obtidas pela pessoa jurídica
com a venda de produtos monofásicos passaram a submeter-se ao mesmo regime
de apuração a que a pessoa jurídica esteja vinculada.
A pessoa jurídica submetida ao regime de apuração não cumulativa e revendedora
de produtos sujeitos à tributação concentrada pode descontar créditos em relação
aos demais incisos do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, , exceto em relação à
aquisição dos produtos sujeitos à tributação concentrada para revenda, à aquisição
de bens ou serviços utilizados como insumos à revenda, à aquisição de bens
incorporados ao ativo imobilizado ou ao ativo intangível, ao frete na operação de
revenda dos produtos monofásicos e a outras hipóteses que porventura
mostrarem-se incompatíveis ou vedadas pela legislação. Pode, inclusive, descontar
créditos em relação à armazenagem dos produtos monofásicos adquiridos para
revenda.
Os créditos vinculados à revenda de produtos sujeitos à tributação concentrada
(tributados com alíquota zero) e calculados em relação aos demais incisos do art.
3o da Lei no 10.833, de 2003, que não a aquisição para revenda desses produtos,
podem ser compensados com outros tributos ou ressarcidos ao final de cada
trimestre do ano-calendário.
Fl. 1454
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17
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA
COSIT No 218, DE 6 DE AGOSTO DE 2014, PUBLICADA NO DOU DE 18 DE AGOSTO
DE 2014 E À SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA COSIT No 2, DE 13 DE JANEIRO DE 2017,
PUBLICADA NO DOU DE 18 JANEIRO DE 2017.
Reforma parcialmente a Solução de Divergência no 2, de 13 de janeiro de 2017,
publicada no dou de 18 de janeiro de 2017.
Dispositivos Legais: Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, art. 42, inciso I; Lei no
10.833, de 2003, art. 2o, § 1o, e art. 3o, com redação dada pela Lei no 12.973, de
2014; Lei no 10.865, de 2004, art. 21; Lei no 11.033, de 2004, art. 17; Lei no 11.116,
de 2005, art. 16; e Instrução Normativa RFB no 1.911, de 2019, art. 181.
Cumpre trazer à colação os fundamentos daquela Solução de Divergência no
tocante à matéria ora sob análise:
21. Observe-se que, com o advento da Instrução Normativa RFB no 1.911, de 11 de
outubro de 2019, a armazenagem de mercadorias aparece em inciso diferente do
frete na operação de venda. Além disso, determina a Instrução Normativa que a
restrição aplicada de o crédito ser concedido “nos casos dos incisos I e II” somente
se aplica ao frete. Transcreve-se o art. 181 da Instrução Normativa RFB no 1.911, de
2019:
Subseção IV
Das Demais Hipóteses de Créditos Básicos
Art. 181. Compõem a base de cálculo dos créditos a descontar da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de apuração não cumulativa, os valores dos
custos e despesas, incorridos no mês, relativos a:
I - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumida nos
estabelecimentos da pessoa jurídica (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso IX,
com redação dada pela Lei no 11.488, de 2007, art. 17, e § 1o, inciso II; e Lei no
10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso III, com redação dada pela Lei no 11.488, de
2007, art. 18, § 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei no 11.051,
de 2004, art. 26);
II - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos à pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso
IV, e § 1o, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.684, de 2003, art. 25; e Lei no
10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso IV, § 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com
redação dada pela Lei no 11.051, de 2004, art. 26);
III - contraprestação de operações de arrendamento mercantil pagas a pessoa
jurídica, exceto quando esta for optante pelo Simples Nacional (Lei no 10.637, de
2002, art. 3o, caput, inciso V, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art.
37, e § 1o, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.684, de 2003, art. 25; e Lei no
10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso V, com redação dada pela Lei no 10.865, de
2004, art. 21, § 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei no 11.051,
de 2004, art. 26);
Fl. 1455
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IV - armazenagem de mercadorias (Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso IX,
§ 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei no 11.051, de 2004, art.
26);
V - frete na operação de venda de bens ou serviços, nos casos dos arts. 169 e 171,
quando o ônus for suportado pelo vendedor (Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput,
inciso IX, § 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei no 11.051, de
2004, art. 26); e VI - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação,
fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que
explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e
manutenção (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso X, incluído pela Lei no
11.898, de 8 de janeiro de 2009, art. 24; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput,
inciso X, incluído pela Lei no 11.898, de 2009, art. 25).
22. Daí se inferir que, no que tange à hipótese de crédito do inciso IV do art. 181 da
Instrução Normativa RFB no 1.911, de 2019, requeira-se tão somente um dispêndio
com a “armazenagem de mercadorias”, apenas com a restrição dada, nos termos
da retro transcrita Solução de Divergência Cosit no 2, de 2017, “pela significação
consagrada do termo ‘mercadoria’ (bem disponível para venda), que o item
armazenado está disponível para venda, não alcançando os itens ainda em fase de
produção ou fabricação”.
23. Assim, inexistindo para a armazenagem a restrição relativa aos “casos do inciso
I e II”, não haverá, portanto, restrição ao crédito em relação à armazenagem de
produtos monofásicos adquiridos para revenda, cabendo o crédito tanto em relação
à armazenagem realizada pelo produtor ou importador de produtos sujeitos à
tributação concentrada quanto na realizada pelo revendedor desses produtos.
Em consonância com este entendimento, a Instrução Normativa n.o 2.121/2022
cuidou de reconhecer o direito a crédito na armazenagem de mercadorias,
afastando a restrição:
Art. 191. Compõem a base de cálculo dos créditos a descontar da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de apuração não cumulativa, os valores dos
custos e despesas incorridos no mês relativos a:
I - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumida
nos estabelecimentos da pessoa jurídica (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput,
inciso IX, com redação dada pela Lei no 11.488, de 2007, art. 17, e § 1o, inciso II; e
Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso III, com redação dada pela Lei no
11.488, de 2007, art. 18, § 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei
no 11.051, de 2004, art. 26);
II - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos pagos à pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso
IV, e § 1o, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.684, de 2003, art. 25; e Lei no
10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso IV, § 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com
redação dada pela Lei no 11.051, de 2004, art. 26);
III - operações de arrendamento mercantil pagas a pessoa jurídica, exceto quando
esta for optante pelo Simples Nacional (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso
V, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 37, e § 1o, inciso II, com
redação dada pela Lei no 10.684, de 2003, art. 25; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o,
Fl. 1456
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 9303-016.664 – CSRF/3a TURMA
PROCESSO 13161.901068/2017-63
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caput, inciso V, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21, § 1o, inciso
II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei no 11.051, de 2004, art. 26);
IV - armazenagem de mercadorias (Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso IX,
§ 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei no 11.051, de 2004,
art. 26);
V - frete na operação de venda de bens ou serviços, nos casos dos arts. 173 e 175,
quando o ônus for suportado pelo vendedor (Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput,
inciso IX, § 1o, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei no 11.051, de
2004, art. 26); e
VI - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção (Lei no 10.637, de
2002, art. 3o, caput, inciso X, incluído pela Lei no 11.898, de 8 de janeiro de 2009,
art. 24; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso X, incluído pela Lei no 11.898,
de 2009, art. 25).
Parágrafo único. É vedado o crédito relativo a aluguel e contraprestação de
arrendamento mercantil de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa
jurídica (Lei no 10.865, de 2004, art. 31, § 3o).
Desta forma, tendo a Receita Federal reconhecido a possibilidade de tomada de
créditos relativos às despesas de armazenagem dos produtos sujeitos à tributação
concentrada, torna-se imperiosa a manutenção da decisão recorrida.
Nos termos das razões adotadas acima, voto por dar parcial provimento ao
Recurso Especial da Fazenda Nacional para restabelecer a glosa dos créditos
calculados sobre as despesas com frete na operação de venda.

Diante do exposto, voto por conhecer em parte do Recurso Especial da Fazenda
Nacional, quanto à matéria “Crédito de PIS sobre o frete e armazenagem na
venda de produtos sob regime monofásico”, para, no mérito, dar-lhe parcial
provimento para restabelecer a glosa dos créditos calculados sobre as despesas
com frete na operação de venda.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer parcialmente do
Recurso Especial, apenas quanto à matéria “Crédito sobre o frete e armazenagem na venda de
produtos sob regime monofásico”, e no mérito, em dar-lhe provimento parcial, para restabelecer
a glosa dos créditos calculados sobre as despesas com frete na operação de venda.
Fl. 1457
DF CARF MF
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