Tribunal: CARF
Processo: 10880.721842/2014-06
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FABIANA FRANCISCO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-11
Data de publicação: 2026-02-03

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2013
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
INSUMOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES CONTRATADOS DE PESSOA FÍSICA. VEDAÇÃO LEGAL.
De acordo com o disposto no artigo 3o. § 2o, I das Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003, não dará direito a crédito o valor de mão-de-obra paga a pessoa física, assim, por expressa vedação legal, não há direito à apuração de créditos em relação a despesas com pessoas físicas referentes a pagamentos por serviços prestados, como no caso de contratação de frete.
FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS OU PRODUTOS INACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Os gastos com frete no transporte de insumos ou de produtos inacabados,
entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte, propiciam a
dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens
destinados à venda.
TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 217.
A negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217, aprovada pela 3a Turma da CSRF, em sessão de 26/09/2024 (vigência em 04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. AQUISIÇÕES SUJEITAS À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE.
As aquisições de insumos ou de bens para revenda submetidas à alíquota zero não geram direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO.A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido das contribuições quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como suficiente para vedar o direito ao crédito.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. CAIXAS DE PAPELÃO, FILME STRATCH E OUTROS. POSSIBILIDADE.
Tratando-se de bens utilizados no transporte dos produtos, abarcando o material de embalagem, as caixas de papelão, filme stratch, película transparente, bobina plástica, cantoneiras, dentre outros, essenciais à conservação, manuseio, transporte e guarda de produtos perecíveis, há direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas, tanto na condição de insumos, quanto como elementos inerentes à armazenagem, observados os demais requisitos da lei.
PIS/COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. AQUISIÇÃO DE INSUMOS. PRODUÇÃO OU PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.
No contexto da não cumulatividade das contribuições sociais, consideram-se insumos os bens e serviços adquiridos que sejam essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, observados os demais requisitos da lei.
PIS/COFINS. RESSARCIMENTO. JUROS/ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. SELIC. POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre, depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) do protocolo do respectivo pedido, em face da resistência ilegítima do Fisco, inclusive, para o ressarcimento de saldo credor trimestral do PIS e da Cofins sob o regime não cumulativo.

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2013
REGIME NÃO CUMULATIVO. LIQUIDEZ E CERTEZA DO CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA.
O ressarcimento só pode ser efetuado com crédito líquido e certo do sujeito passivo e somente pode ser autorizada nas condições e sob as garantias estipuladas em lei. O sujeito passivo é o responsável pela produção de provas acerca do direito creditório pretendido. A escrituração contábil/fiscal, além de alinhada às declarações e demonstrativos apresentados a Receita Federal, deve ser fundamentada e lastreada em documentos hábeis e idôneos.
CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. RESSARCIMENTO OU COMPENSAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste previsão legal para a utilização do crédito presumido da agroindústria em pedido de ressarcimento ou declaração de compensação, mas apenas para desconto na escrita fiscal na apuração das contribuições não cumulativas.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10880.721842/2014-06
ACÓRDÃO
3201-012.807 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LBR - LACTEOS BRASIL S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2013
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte
(STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
INSUMOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES CONTRATADOS DE PESSOA
FÍSICA. VEDAÇÃO LEGAL.
De acordo com o disposto no artigo 3o. § 2o, I das Lei no 10.637/2002 e
10.833/2003, não dará direito a crédito o valor de mão-de-obra paga a
pessoa física, assim, por expressa vedação legal, não há direito à apuração
de créditos em relação a despesas com pessoas físicas referentes a
pagamentos por serviços prestados, como no caso de contratação de frete.
FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS OU PRODUTOS INACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS INDUSTRIAIS. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO.
POSSIBILIDADE.
Os gastos com frete no transporte de insumos ou de produtos inacabados,
entre estabelecimentos industriais do próprio contribuinte, propiciam a
dedução de crédito como insumo de produção/industrialização de bens
destinados à venda.
TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 217.
A negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no
âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217,
Fl. 921
DF CARF MF
Original

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aprovada pela 3a Turma da CSRF, em sessão de 26/09/2024 (vigência em
04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos
acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de
Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. AQUISIÇÕES SUJEITAS À
ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE.
As aquisições de insumos ou de bens para revenda submetidas à alíquota
zero não geram direito ao desconto de crédito das contribuições não
cumulativas.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE
VEDAÇÃO.
A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido das contribuições
quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária
como suficiente para vedar o direito ao crédito.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE.
CAIXAS DE PAPELÃO, FILME STRATCH E OUTROS. POSSIBILIDADE.
Tratando-se de bens utilizados no transporte dos produtos, abarcando o
material de embalagem, as caixas de papelão, filme stratch, película
transparente, bobina plástica, cantoneiras, dentre outros, essenciais à
conservação, manuseio, transporte e guarda de produtos perecíveis, há
direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas, tanto na
condição de insumos, quanto como elementos inerentes à armazenagem,
observados os demais requisitos da lei.
PIS/COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
PRODUÇÃO OU PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.
No contexto da não cumulatividade das contribuições sociais, consideram-
se insumos os bens e serviços adquiridos que sejam essenciais ao processo
produtivo ou à prestação de serviços, observados os demais requisitos da
lei.
PIS/COFINS. RESSARCIMENTO. JUROS/ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. SELIC.
POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o
rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no
ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao
final do trimestre, depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) do
protocolo do respectivo pedido, em face da resistência ilegítima do Fisco,
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PROCESSO 10880.721842/2014-06
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inclusive, para o ressarcimento de saldo credor trimestral do PIS e da
Cofins sob o regime não cumulativo.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2013
REGIME NÃO CUMULATIVO. LIQUIDEZ E CERTEZA DO CRÉDITO. ÔNUS DA
PROVA.
O ressarcimento só pode ser efetuado com crédito líquido e certo do
sujeito passivo e somente pode ser autorizada nas condições e sob as
garantias estipuladas em lei. O sujeito passivo é o responsável pela
produção de provas acerca do direito creditório pretendido. A escrituração
contábil/fiscal, além de alinhada às declarações e demonstrativos
apresentados a Receita Federal, deve ser fundamentada e lastreada em
documentos hábeis e idôneos.
CRÉDITO
PRESUMIDO
DA
AGROINDÚSTRIA.
RESSARCIMENTO
OU
COMPENSAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste previsão legal para a utilização do crédito presumido da
agroindústria em pedido de ressarcimento ou declaração de compensação,
mas apenas para desconto na escrita fiscal na apuração das contribuições
não cumulativas.

ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário, para reverter a glosa de créditos decorrentes dos dispêndios
com material de embalagem, com o serviço de resfriamento de leite cru e com frete no transporte
de produtos inacabados entre estabelecimentos da pessoa jurídica, bem como para acolher a
aplicação da taxa Selic a partir do 360o dia a contar da apresentação do pedido.
Sala de Sessões, em 11 de dezembro de 2025.

Assinado Digitalmente
Fabiana Francisco de Miranda – Relator

Assinado Digitalmente
Helcio Lafeta Reis – Presidente
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PROCESSO 10880.721842/2014-06
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Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcelo Enk de Aguiar,
Flavia Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow,
Fabiana Francisco, Helcio Lafeta Reis (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário em face de decisão de primeira instância
administrativa da DRJ que julgou improcedente as impugnações apresentadas na Manifestação de
Inconformidade.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
“Trata-se de julgamento de Manifestação de Inconformidade contra o Despacho
Decisório (fls. 607/620), cientificado em 27/11/2014, que deferiu parcialmente o
Pedido de Ressacimento - PER no 01460.95211.250713.1.1.11-1099, tendo como
valor do pedido o montante de R$ 6.631.066,73, referente ao período de
apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013.
RELATÓRIO FISCAL No caso sob análise, a Fiscalização instaurou o referido
procedimento fiscal, em atendimento à determinação judicial exarada em
Mandado de Segurança, anexa às fls. 02/38, que determinou, no prazo
especificado, a emissão de decisão quanto aos pedidos de ressarcimento
apresentados pela contribuinte.
Segundo a Fiscalização, a empresa atua no ramo de laticínios, adquire leite in
natura de produtores rurais, cooperativas e pessoas físicas, industrializando-o e
comercializando-o na forma de leite pasteurizado, bebidas lácteas, creme de leite,
dentre outros derivados do leite. Eventualmente compra leite cru resfriado de
outras empresas do segmento e também revende mercadorias, como leite
condensado, creme de leite, soro de leite, etc.
No caso, entre janeiro e dezembro de 2012 (período sob análise), a empresa teve
como principal matéria prima o leite cru resfriado, adquirido de pessoas físicas e
cooperativas produtoras, tomando o crédito presumido nesses casos, e também
compra o mesmo produto de outros laticínios, tomando o crédito integral.
Além disso, outras matérias primas adquiridas com relevância compreendem
principalmente o creme pasteurizado, embalagens de apresentação e para
transporte dos produtos citados, açúcar, gás e outros combustíveis para geração
de calor e energia. Assim, o art. 1o da Lei no 10.925/2004 reduziu a zero (0) as
alíquotas do PIS e da Cofins sobre a receita de venda de leite fluido pasteurizado e
industrializado.
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Passa-se adiante a transcrever os argumentos apresentados pela Fiscalização para
fundamentar as glosas de rubricas efetuadas no decorrer do procedimento fiscal.
1- DA GLOSA DE BENS PARA REVENDA
Nessa rubrica, a Fiscalização glosou créditos relativos à revenda de leite em pó,
uma vez que essa operação é tributada à alíquota zero (Lei no 10.925/2004, art.
1o), por conseguinte não enseja creditamento.
2- DA GLOSA DE BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS Nesse ponto, a Fiscalização
destacou que o DACON é o demonstrativo utilizado pelo contribuinte para
apuração do valor devido das contribuições PIS e Cofins e dos respectivos créditos
a serem descontados, compensados ou ressarcidos, na forma da legislação
específica.
Em observância ao princípio da economia processual, a Fiscalização optou por
transferir e reclassificar, de ofício, os créditos da rubrica “bens considerados como
insumos” relativos a compras de leite cru de pessoas jurídicas que promovem o
transporte, resfriamento e venda a granel.
Isso porque o contribuinte teria apropriado crédito integral sobre essa rubrica, em
ofensa ao limite de crédito presumido previsto no art. 8o, § 1o, II, e 3o, I, da Lei no
10.925/2004, o qual estabelece que os dispêndios com a aquisição de leite in
natura, para utilização na produção de quaisquer das mercadorias a que se refere
o caput do mesmo artigo, de pessoa jurídica que exerça cumulativamente as
atividades de transporte, resfriamento e venda a granel desse produto, ensejam
apuração de créditos de Cofins e de contribuição para o PIS/Pasep em montante
correspondente a 60% da alíquota prevista pelo art. 2o das Leis no 10.637/2002, e
no 10.833/2003, in verbis:
Lei no 10.925/2004 Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que
produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2,
3, exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos
03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08,
0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e
0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00,
1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à
alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido,
calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis
nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação
dada pela Lei no 11.051, de 2004) (Vigência) (Vide Lei no 12.058, de 2009) §1o O
disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de: (...)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e (..) §2o O direito ao crédito
presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só se aplica aos bens
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adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de pessoa física ou
jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no § 4o do art. 3o
das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003.
§3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de
alíquota correspondente a:
I - 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos 10.637, de 30
de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os produtos de
origem animal classificados nos Capítulos 2 a 4, 16, e nos códigos 15.01 a 15.06,
1516.10, e as misturas ou preparações de gorduras ou de óleos animais dos
códigos 15.17 e 15.18; e II - 50% (cinquenta por cento) daquela prevista no art. 2o
das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, para a soja e seus derivados classificados nos Capítulos 12, 15 e 23, todos da
TIPI; e III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para
os demais produtos.
§4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o deste
artigo o aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às
pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo.
§5o Relativamente ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste
artigo, o valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a ser fixado, por
espécie de bem, pela Secretaria da Receita Federal.
Dessa forma, a Fiscalização reclassificou as despesas com aquisição de leite cru
resfriado e as realocou na base de cálculo do crédito presumido. Houve portanto
diminuição do crédito básico e aumento do crédito presumido pleiteado.
Ainda sobre a glosa de bens considerados insumos, a Fiscalização glosou créditos
relativos às aquisições de materiais de embalagens (motivo 4 – embalagem para
transporte, sem motivo legal para creditamento), sobre as quais destacou a
necessidade de se entender e distinguir quais são consideradas insumos (material
para embalagem) e quais são consideradas embalagens para transporte. A
primeira é aquela incorporada ao produto, como por exemplo, tetrapak usada
para acondicionar 1 litro de leite ou 200g de creme de leite. Todas essas citadas e
muitos outras foram consideradas embalagens e aceitas como insumos, na forma
que estabelece a lei e seus atos regulamentadores, como a IN SRF no 247/2002 e
404/2004, segundo as quais entende-se como insumos as matérias primas, os
produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros bens que
sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades
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físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo.
Assim, buscou-se explicar: no momento em que a embalagem de apresentação é
incorporada ao produto durante o processo de fabricação, entendemos que é
usualmente empregada para a venda do produto ao consumidor final e que
contém o produto em quantidades compatíveis com sua venda no varejo; e
também pode-se ter como tal aquela que, apesar de conter quantidades maiores,
contenham rótulos destinados exclusivamente ao propósito de promover ou
valorizar o produto.
Outrossim, foram glosados valores de aquisição de embalagens utilizadas no
acondicionamento para transportes das mercadorias. Verificou-se que as
embalagens apresentadas como caixas de papelão, filme stratch, película
transparente, bobina plástica, cantoneiras, dentre outros, são utilizadas
exclusivamente para embalar várias unidades do produto para transporte das
mercadorias.
Nos dizeres da Fiscalização, há que se entender como embalagens de transporte
aquelas que se destinam ao acondicionamento dos produtos para seu transporte,
por comportarem quantidades superiores às usualmente vendidas no varejo e
não conterem indicações promocionais destinadas à valorização do produto (são,
geralmente, latas, caixas, engradados, tambores, contêineres, etc.). Um exemplo
típico são as caixas de papelão que acomodam 12 (doze) embalagens de 1 (um)
litro de leite, envolvidas por um filme plástico. Nesse caso, a caixa e o filme têm
como objetivo facilitar, acomodar e transportar maior quantidade do produto que
será exposto nas prateleiras dos estabelecimentos varejistas.
Tem-se, portanto, que o conceito de insumo abrange somente a embalagem que
agregue valor comercial ao produto através de sua apresentação e que objetive
valorizar o produto em razão da qualidade do material nele empregado, da
perfeição do seu acabamento ou da sua utilidade adicional.
3- DA GLOSA DE SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS A Fiscalização observou
que o contribuinte se credita de serviços de resfriamento do leite não só na
rubrica
acima,
mas
também
em
“bens
utilizados
como
insumos”.
Independentemente da classificação, esse serviço aplicado ao produto para
conservação, armazenagem e/ou transporte foi glosado por não se referir a
insumo. Como visto nos itens acima discutidos, nem toda despesa ou gasto se
enquadra no conceito de insumo. Portanto, o resfriamento de leite cru não faz
parte do processo produtivo, sendo aplicado anteriormente ao transporte com a
finalidade de proteger o produto contra deterioração.
4- DA GLOSA DE FRETE NA COMPRA Nas palavras da Fiscalização:
Outro item relevante glosado faz referência a fretes, distribuídos nas linhas do
Dacon, parte em “Bens considerados como insumos”, parte em “serviços
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utilizados como insumos”, outra em “despesas de armazenagem e fretes na
operação de venda”, e até na rubrica “crédito presumido de origem animal”.
No que tange ao frete pago pelo adquirente na compra do produto citado no item
acima, não existe previsão legal específica para o cálculo de créditos da não-
cumulatividade. Entretanto, há que se notar que o mesmo integra o custo de
aquisição, consoante a boa técnica contábil e de acordo com o disposto no art.
289, § 1o, do Regulamento do Imposto de Renda (RIR), aprovado pelo Decreto no
3.000, de 26 de março de 1999.
Logo, o frete na aquisição de mercadorias, quando contratado com pessoa
jurídica e suportado pelo adquirente dos bens, pode, em princípio, gerar créditos
do PIS e da Cofins, de vez que, nessa situação, ele integra o valor de aquisição das
mesmas. O crédito apurado sobre os valores pagos a título de frete nas aquisições
decorre, no caso, da técnica contábil e fiscal que integram tais despesas ao custo
de aquisição do bem.
Tratando-se de valor que integra o custo de aquisição, a possibilidade de
apropriação de crédito calculado sobre a despesa com frete deve ser determinada
em função da possibilidade ou não de apropriação de crédito em relação aos bens
transportados, ou seja, nem toda despesa com frete é capaz de gerar crédito a ser
deduzido na apuração não-cumulativa do PIS e da COFINS, mas somente o frete
pago nas aquisições de insumos ou mercadorias passíveis também de
creditamento.
No caso sob análise, o frete advém de aquisições de leite in natura de pessoas
físicas. Essas aquisições não dão direito ao chamado crédito básico, uma vez que
esse está limitado às aquisições efetuadas de pessoas jurídicas domiciliadas no
país. Entretanto, as compras de leite efetuadas de pessoas físicas permitem o
cálculo de crédito presumido no percentual de 60% das alíquotas do art. 2o das
Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, nos termos do disposto no art. 8o, da Lei
no 10.925/2004. Nesse caso, como a possibilidade de creditamento dos valores
despendidos com frete só é possível por ele integrar o custo de aquisição do bem,
entendemos que o cálculo desses créditos deva se dar da mesma forma como
ocorre o cálculo do crédito do insumo.
Resumindo, a despesa de frete na aquisição de leite dos produtores ou das
cooperativas dá-se pelo creditamento das mesmas do crédito presumido, quais
sejam, 0,99% para o Pis e 4,56% para a Cofins.
5- DA GLOSA DE FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE LEITE CRU E SERVIÇOS DE FRETE
Nesse item, a Fiscalização ponderou:
Como vimos, a despesa frete utilizada pelo contribuinte tem as seguintes
ramificações: frete na aquisição de leite cru, frete vinculado a insumos com direito
a crédito presumido, frete na transferência de leite, serviços de transporte, frete
na distribuição e frete na venda.
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Frete na transferência é relativo ao transporte de leite cru desde o produtor até
os postos de captação. Depois esse produto, resfriado, é transportado para a
indústria, caracterizando essa operação frete entre estabelecimentos da mesma
empresa, ou seja, fretes de transferência de matéria-prima (pontos de coleta de
leite e indústria), sem possibilidade de aproveitamento, que por vezes se
confunde com crédito na venda, que analisaremos a seguir.
6- DA GLOSA DE FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS SEMIACABADOS OU
ACABADOS Sobre a glosa, a Fiscalização asseverou que:
54. Para que bem se analise essa rubrica, importa que se tenha em conta, antes
de mais nada, a devolução legal relativa ao creditamento de valores relativos a
fretes pagos pela pessoa jurídica contribuinte, no regime não-cumulativo, da
contribuição para o PIS e da Cofins.
55. A Lei no 10.637/2002, que instituiu o regime de apuração não-cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep, já estabelecia, por meio de seu art. 3o, os valores
que poderiam integrar a base de cálculo do crédito passível de utilização pelo
contribuinte da contribuição, dentre os quais o valor dos serviços utilizados como
insumo na fabricação de produtos destinados à venda ou na prestação de
serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes.
56. As disposições de tal artigo foram parcialmente modificadas pelo artigo 37 da
Lei no 10.865/2004, contudo, não houve qualquer modificação no que tange à
parte que leva ao entendimento de que o legislador elegeu como base de cálculo,
para a apuração do crédito, o valor dos serviços, utilizados como insumo na
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens destinados à venda.
57. Com o advento da Lei no 10.833/2003, que instituiu o regime de apuração
não-cumulativa da Cofins, passou a ser admitido também o aproveitamento de
crédito sobre os valores dos gastos efetuados com a armazenagem de mercadoria
e frete, na operação de venda, quando o ônus for suportado pela própria empresa
vendedora, conforme estabelece o inciso IX do art. 3o desta lei:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
[...] 58. O art. 15 da citada Lei no 10.833/2003, tratou de estender o comando
previsto no inciso IX às pessoas jurídicas enquadradas no regime de incidência
não-cumulativa da Contribuição para o PIS, em relação aos fatos geradores
ocorridos a partir de 1o de fevereiro de 2004 (a teor do art. 93, I da mesma lei).
59. Pois bem, infere-se que a legislação permite o creditamento de valores
relativos a despesas com serviços, desde que tomados de pessoas jurídicas
domiciliada no País, nas seguintes hipóteses: (1a) no caso de se entender a
Fl. 929
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despesa com um serviço utilizado como insumo na prestação de serviço ou na
produção de um bem destinados à venda (inciso II do artigo 3o da Lei no
10.637/2002 e inciso II do artigo 3o da Lei no 10.833/2002) e (2a) no caso de
serviço de frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo
vendedor (inciso IX do artigo 3o c/c com artigo 15 da Lei no 10.833/2003).
60. Observe-se que há, ainda, uma outra hipótese de creditamento de custos com
serviços possível, além das hipóteses expressamente previstas na legislação acima
colocadas. Esta se verifica quando o custo do serviço de frete, suportado pelo
adquirente, é aplicado na aquisição de um bem utilizado como insumo ou de um
bem para revenda, quando o valor do serviço passa a integrar o valor de aquisição
de tal bem.
61. Desta feita, no caso de transporte de mercadorias entre estabelecimentos da
mesma empresa, para que o pagamento do serviço de frete possa ser creditado
da base de cálculo da contribuição nãocumulativa, há que analisar se o serviço se
enquadra em uma das hipóteses legais acima relacionadas.
62. Como no caso que aqui se tem, o transporte entre filiais somente ocorre
quando o processo de industrialização já finalizou e as mercadorias estão prontas
para serem comercializadas, o serviço de frete não consiste de insumo aplicado na
produção de um bem, não ocorrendo, portanto, a primeira hipótese de
creditamento.
63. Resta, então, analisar a outra possibilidade: o custo do frete na operação de
venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
64. Nesta hipótese, em interpretação literal da legislação, verifica-se que, em se
tratando de serviços de frete, somente dará direito ao crédito o frete contratado
relacionado a uma operação de venda. Assim, conclui-se que o mero
deslocamento de mercadorias (prontas para a venda) do estabelecimento
industrial até o estabelecimento distribuidor, onde ocorrerá a efetiva venda, não
integra a “operação de venda”.
65. Importante observar que, se assim não fosse, considerando que é possível que
nem todo bem transportado para o ponto de venda, em um determinado período
de tempo, seja comercializado neste mesmo período, restaria inviável determinar
qual o montante das despesas com frete ocorridas neste período estaria
efetivamente relacionado a vendas (receitas) realizadas no mesmo período. Ou
seja, em um mesmo período de apuração haveria a possibilidade de
aproveitamento de crédito decorrente de gastos com fretes não relacionados a
qualquer operação de venda. Desta feita é que somente é admissível apuração de
crédito em relação a uma despesa com serviço de frete quando este se refira ao
transporte de produtos que já saiam vendidos do estabelecimento produtor.
7- DA GLOSA DE DESPESAS COM ENERGIA ELÉTRICA – CRÉDITO PRESUMIDO DE
ORIGEM VEGETAL – LENHA Em relação à rubrica, em epígrafe, a Fiscalização
assinalou:
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66. Bem, em relação às aquisições de lenha de eucalipto, mesmo esse insumo
estando distribuído entre diversas rubricas, inclusive “crédito presumido – origem
vegetal”, nitidamente trata-se de combustível gerador de calor (energia térmica).
Contudo, somente haverá possibilidade crédito em operações tributadas, a não
ser que a lei preveja diferente, como por exemplo, o crédito presumido.
67. Como previsto no § 2o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003
(redações idênticas), as aquisições de bens realizadas sem a incidência das
contribuições para o PIS e a Cofins não-cumulativos não dão direito a crédito:
“§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865/2004).
(...) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),
isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865/2004)”
MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE No mérito, a empresa destaca que o art.
3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 determina os fatos econômicos que
dão direito ao crédito para compensação com as contribuições devidas pela
empresa, sendo que o saldo não aproveitado no mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes.
Destaca que conforme o art. 16 da Lei no 11.116/2005, o saldo credor da
Contribuição para o PIS/Pasep e para a COFINS, acumulados em cada trimestre do
ano-calendário, poderá ser objeto de compensação de débitos próprios de
tributos e contribuições administrados pela Receita Federal do Brasil, bem como
objeto de ressarcimento em dinheiro.
Em relação à aquisição de c.1) Bens para revenda (revenda de leite em pó), a
empresa alega que teria direito ao creditamento, posto que o referido produto
constitui matéria-prima em seu processo produtivo e, como tal, merece ser objeto
de apropriação de crédito de PIS e Cofins. Sustenta ainda que a glosa das
aquisições do referido insumo resulta em mitigação do princípio da não-
cumulatividade.
Em relação à glosa de bens utilizados como insumo (c.2.1) crédito presumido de
leite cru), a contribuinte sustenta que a Fiscalização estabeleceu restrição ao uso
do saldo credor ao consignar entendimento de que o crédito presumido,
instituído para o equilibro das contas daquelas empresas adquirentes de insumos,
não poderia ser objeto de compensação ou ressarcimento em dinheiro. No caso, a
Lei no 10.925/2004, anterior ao art. 16 da Lei 11.116/2005, trouxe apenas a
possibilidade da pessoa jurídica deduzir da contribuição para o PIS e a Cofins
devida em cada período de apuração o crédito presumido calculado sobre o valor
dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003.
Nesse contexto, assinala que tendo em vista a equiparação dos créditos
presumidos com os créditos apurados com base no art. 3o das leis 10.637/02 e
10.833/03, a partir da Lei 10.925/04, a Lei 11.116/05 ao prever de uma forma
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genérica a possibilidade de ressarcimento em dinheiro ou de compensação com
outros tributos e contribuições administrados pela RFB, estaria abarcando tanto
os créditos apurados com base no art. 3o das leis 10.637/02 e 10.833/03, quanto
o crédito presumido previsto na Lei 10.925/04.
No item c.2.2) Do direito ao crédito sobre material de embalagem, a empresa
sustenta que a aquisição de embalagens constitui etapa fundamental e necessária
à consecução da atividade principal, sem a qual o transporte dos produtos
acabados, em perfeito estado de conservação, fica inviabilizado. Destaca que as
etapas do processo produtivo compõem-se da aquisição do leite in natura,
produção, acondicionamento e transporte do produto acabado. Desta forma, a
elaboração de embalagens especiais, bem como seu acondicionamento para o
transporte, constitui etapa do processo produtivo, portanto, lhe gerando o direito
ao crédito dePIS/COFINS.
No que tange ao item serviços utilizados como insumos (c.3.1) Do direito ao
crédito sobre serviço de resfriamento de leite cru, a empresa afirma que a
refrigeração, desde a extração do leite a temperaturas pré-estabelecidas, é
medida imposta pela IN MAPA 62/2011, que descreve e regula os procedimentos
para manutenção e conservação do leite cru. Desse modo, é líquido e certo seu
direito a crédito sobre os custos dos serviços de refrigeração.
Considerando o item c.3.2) Do direito a crédito de frete pago na compra de leite
in natura de pessoas físicas, a empresa alega que é inconcebível restringir o
direito a crédito sobre frete (que atende os pressupostos e requisitos da Lei
10.637/02) ao crédito presumido decorrente a aquisição de insumos previsto pela
norma 10.925/04, primeiro pelo fato da aquisição do insumo e contratação do
frete decorrerem de situações totalmente distintas; segundo pela absoluta falta
de previsão legal para tanto; e terceiro pelo próprio contexto normativo e
objetivos que permeiam a não-cumulatividade que se mostram totalmente
avessos à interpretação dada pelo Ilmo. Auditor Fiscal no presente caso.
A respeito do item c.3.3) Do direito ao frete na transferência de leite cru entre
estabelecimentos, a empresa alega que contrata serviços de transporte para
transferir de uma unidade para outra matéria-prima ou subproduto do leite
(produtos em elaboração) para tratamento e elaboração, sendo encaminhado
para unidade industrial específica, onde, após o devido tratamento se torna apto
ao consumo e acondiciona para posterior revenda.
Consigna ainda que como a prestação de serviço de frete em elaboração é
tributada pelas contribuições ao PIS e COFINS e a mesma se revela como um custo
necessário à sua atividade produtiva, não há razão para persistir na referida glosa,
devendo ser reconhecida a legitimidade do seu creditamento com base no art. 3o,
inciso II, § 3o, inciso II, das Leis no 10.833/03 e 10.637/02 e no art. 90 do RIR/99.
A respeito do item c.3.4) Do direito de crédito na transferência de produtos
semiacabados ou acabados, a empresa alega que procede a transferência, de
uma unidade para outra, de determinados produtos extraídos de sua matéria-
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prima principal “leite in natura” para devido tratamento e elaboração, como é o
caso do creme do leite bruto, que é transferido para unidade industrial específica
da REQUERENTE, que após o devido tratamento o torna apto ao consumo e
acondiciona para posterior revenda.
Segundo a contribuinte, dessa forma, o frete de produtos em elaboração se
subsume ao conceito de insumo previsto no art. 3o, inciso II, das Lei no 10.833/03
e 10.637/02, visto que são serviços contratados para proporcionar a continuidade
do processo produtivo.
Alega ainda que como a prestação de serviço de frete em elaboração é tributada
pelas contribuições ao PIS e à COFINS e a mesma se revela como um custo
necessário à sua atividade produtiva, não há razão para persistir a referida glosa,
devendo ser reconhecida a legitimidade do seu creditamento com base no art. 3o,
inciso II, § 3o, inciso II, das Leis no 10.833/03 e 10.637/02 e no art. 290 do RIR/99.
A respeito do item c.4) Do direito ao crédito presumido de origem vegetal – lenha,
a empresa salienta que em se tratando de insumo diretamente ligado e
consumido no seu processo de produção, ainda que adquiridos de pessoas físicas,
em conformidade com a Lei no 10.935/2004 e IN 660/2006 é legítimo o direito
creditório em tela, devendo o despacho ser reformado nesse ponto.
Em seguida, em 20/03/2020, juntou Manifestação de Inconformidade
complementar, fls. 723/732, em que requer que seja aplicado o entendimento
firmado pelo Parecer Normativo no 05/2018 e pela Instrução Normativa no
1.911/2019, em relação ao conceito de insumo consolidado após o julgamento do
Recurso
Especial
no
1.221.170/PR
e
a
emissão
da
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN, compreendendo embalagens, frete, armazenagem e
manutenção de máquinas e equipamentos, e, consequentemente, seja reformado
o Despacho Decisório combatido para deferir a integralidade do direito creditório
pleiteado.
E, por último, em 16/07/2020, juntou Petição, fls. 736/740, em que requer seja
determinado o ressarcimento da totalidade dos créditos presumidos já
reconhecidos/reclassificados no Despacho Decisório, com seu imediato
levantamento e depósito em conta do contribuinte, haja vista tratar-se de direito
incontroverso.
É o relatório.”

Adicionalmente, note-se a forma de publicação da Ementa deste Acórdão de
primeira instância administrativa fiscal:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
CRÉDITOS REFERENTES A INSUMOS DO PROCESSO DE PRODUÇÃO.
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Se o contribuinte não apresenta elementos de prova suficientes a comprovar que
determinados gastos com bens e serviços seriam caracterizados como insumo,
para fins da legislação do PIS e da Cofins, devem-se manter as glosas efetuadas
pela Fiscalização sobre essas rubricas.
OUTROS CRÉDITOS. FRETE NA COMPRA. FRETE NA VENDA. LENHA.
Se o contribuinte não apresenta elementos de prova suficientes a comprovar que
determinados gastos com bens e serviços estão vinculados, ainda que
indiretamente, ao processo produtivo ou a possibilidade de creditamento esteja
prevista na legislação do PIS e da Cofins, devem-se manter as glosas efetuadas
pela Fiscalização sobre essas rubricas.
CRÉDITO PRESUMIDO. ALÍQUOTA.
Quando as aquisições se referirem a leite (cru) in natura de pessoa jurídica que
exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a
granel desse produto, aplica-se a alíquota de 60% para fins de cálculo do crédito
presumido, conforme disposição do art. 8o, §§ 1o, II, e 3o, I (vigente à época do
pedido de ressarcimento), da Lei no 10.925/2004.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido”

O Recurso Voluntário da Recorrente foi interposto, em apertada síntese, com os
seguintes pontos:
1. DIREITO À APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS DE PIS/COFINS E O PRINCÍPIO DA NÃO
CUMULATIVIDADE
2. CONCEITO DE INSUMOS PARA FINS DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS DA
CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS
3. IRREGULARIDADE DAS GLOSAS MANTIDAS PELO ACÓRDÃO
A. Bens para Revenda - Revenda de Leite em Pó
B. Bens Utilizados como Insumos - Crédito Presumido de Leite Cru
C. Bens Utilizados como Insumos – Material de Embalagem
D. Serviços Utilizados como Insumos - Serviço de Resfriamento de Leite Cru
E. Frete na Compra de Leite in Natura
F. Frete na Transferência entre Estabelecimentos
G. Frete na Transferência de Produtos Semi-acabados ou Acabados
H. Crédito com Energia Elétrica – Crédito de Origem Vegetal (lenha)
4. CORREÇÃO MONETÁRIA PELA TAXA SELIC DOS CRÉDITOS
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5. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL

É o relatório.

VOTO
Conselheira Fabiana Francisco de Miranda, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade para
conhecê-lo.
Trata-se de processo de Pedido de Ressarcimento de crédito oriundo de
Contribuição para o Cofins, mercado interno, não cumulativo, dos períodos de apuração
compreendidos no 2o trimestre de 2013.

Da preliminar
Em solicitação preliminar, a Contribuinte solicita a suspensão da exigibilidade do
crédito tributário, mencionando que é de rigor a imediata suspensão da exigibilidade do saldo
devedor remanescente, decorrente das DCOMPs não homologadas ou homologadas parcialmente,
até que sobrevenha decisão definitiva nestes autos.
A suspensão requerida via preliminar é devida em virtude da previsão legal no
Código Tributário Nacional, Lei no 5.172/1966. artigo 151, inciso “III”:
“Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
III - as reclamações e os recursos, nos têrmos das leis reguladoras do processo
tributário administrativo;”
Pelo exposto, acolho a preliminar quanto à confirmação de suspensão da
exigibilidade do crédito tributário durante o processo administrativo, até a solução definitiva
desses autos.

Do Mérito
Em seu Recurso Voluntário, a Contribuinte descreve sobre a apropriação de créditos
tributários de PIS/Cofins pelo regime não cumulativo, e sua base legal. Informa também o conceito
de insumo, pelos critérios da essencialidade e relevância, relacionado ao desenvolvimento da
atividade econômica do contribuinte.
Seguem abaixo temas a serem tratados no presente processo:
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A) Bens para Revenda - Revenda de Leite em Pó
A fiscalização glosou os créditos relativos à revenda de leite cru resfriado e de
achocolatado por entender se tratar de suspenção tributária ou alíquota zero, o que não teria
previsão legal para o creditamento.
Note-se trechos do Acórdão de Manifestação de Inconformidade quanto a esse
tema:
“Nessa rubrica, a Fiscalização glosou créditos relativos à revenda de leite em pó,
uma vez que essa operação é tributada à alíquota zero (Lei no 10.925/2004, art.
1o), por conseguinte não enseja creditamento.
Em relação à aquisição de c.1) Bens para revenda (revenda de leite em pó), a
empresa alega que teria direito ao creditamento, posto que o referido produto
constitui matéria-prima em seu processo produtivo e, como tal, merece ser objeto
de apropriação de crédito de PIS e Cofins. Sustenta ainda que a glosa das
aquisições do referido insumo resulta em mitigação do princípio da não-
cumulatividade.
Enfrentando o tema, percebe-se que as alegações da empresa não desconstituem
os fundamentos pelos quais a Fiscalização glosou os créditos relativos à aquisição
de leite pó, qual seja, estar sujeito à alíquota zero. Assim, sendo corolário do
princípio da não-cumulatividade, as hipóteses de creditamento estão, salvo
exceção legal, vinculadas à tributação nas duas pontas da cadeia negocial (compra
e venda).
Logo, rejeita-se a alegação da contribuinte em relação a este tópico, posto que
produtos adquiridos com alíquota zero não dão direito ao creditamento de PIS e
Cofins.”

A Contribuinte expõe que, ainda que as aquisições de leite sejam tributadas pela
alíquota zero, é legitimo o direito creditório, uma vez que constituí matéria prima utilizada em seu
processo produtivo e atividade empresarial, demonstrada sua essencialidade e relevância.
Nesse contexto, deve-se ter em conta que, excepcionalmente, para os casos de
aquisição de bens e serviços isentos, e somente neste caso, as leis preveem que tal vedação
somente se aplica ante a condição de os bens adquiridos serem revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota zero, isentos ou não alcançados pelas
contribuições.
Sobre esse tema, deve-se ter em conta a Solução de Consulta COSIT no 227 de 2017:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO.
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É vedada a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep em relação a
bens e serviços adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à
incidência com alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição,
independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos. É
vedada a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep em relação a
bens e serviços adquiridos em operações beneficiadas com isenção e
posteriormente: a) revendidos; ou b) utilizados como insumo na elaboração de
produtos ou na prestação de serviços que sejam vendidos ou prestados em
operações não sujeitas ao pagamento dessa contribuição. DISPOSITIVOS LEGAIS:
Lei no 10.637/2002, arts. 3o, § 2o, II, e 5o, III.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE
CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços
adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com
alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição, independentemente da
destinação dada aos bens ou serviços adquiridos. É vedada a apropriação de
créditos da Cofins em relação a bens e serviços adquiridos em operações
beneficiadas com isenção e posteriormente: a) revendidos; ou b) utilizados como
insumo na elaboração de produtos ou na prestação de serviços que sejam
vendidos ou prestados em operações não sujeitas ao pagamento dessa
contribuição.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 10.833/2003, arts. 3o, § 2o, II, e 6o, III.

Conforme descrito na solução de consulta acima, há vedação quanto à apropriação
de crédito de PIS/Cofins de bens e serviços adquiridos sem incidência tributária ou com alíquota
zero, ou mesmo com suspensão da contribuição, independentemente da destinação dos bens e
serviços adquiridos.
Por todo o exporto, para o caso em questão que se trata de aquisições com
suspensão tributária e alíquota zero, não é prevista a apropriação de crédito de PIS/Cofins. Por
esse motivo, voto pela glosa dos créditos de leite em pó para revenda.

B) Bens Utilizados como Insumos - Crédito Presumido de Leite Cru
Alega a Contribuinte que o crédito presumido, por ser passível de compensação
apenas com débitos de PIS/Pasep e COFINS, não teria valia para as empresas que atuam
exclusivamente com a industrialização e comercialização de produtos em que a venda não sofre a
incidência das referidas contribuições, uma vez que estão sujeitas à alíquota zero de PIS/Pasep e
COFINS.
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A recorrente concluí que as pessoas jurídicas poderiam não somente compensar
esses créditos com débitos próprios ou “ressarci-los em dinheiro”.
Note-se abaixo trecho de decisão do CARF no Acórdão 3201003.210, de 25 de
outubro de 2017, quanto ao tema tratado nesse tópico:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006 (...)
CRÉDITO PRESUMIDO - UTILIZAÇÃO - LIMITAÇÃO
A própria Lei no 10.925/2004 já limitou a utilização do crédito presumido previsto
em seu art. 8o à dedução de débitos das contribuições para o PIS e para a Cofins
não cumulativos. (...)
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar parcial provimento
ao recurso voluntário. Vencidos os Conselheiros Marcelo Giovani Vieira e
Winderley Morais Pereira, que negavam provimento quanto a impossibilidade da
compensação de créditos da Cofins. Fez sustentação oral o patrono do
contribuinte, Dr. Leonardo Aguirra de Andrade, OAB-SP 298.150, escritório
Andrade Maia Advogados. “

Conforme mencionado na jurisprudência acima, há a limitação legal pela utilização
do crédito presumido à dedução das contribuições com PIS/Cofins não cumulativo.
Adicionalmente, note-se Acórdão do CARF no 3101-001.960, no processo no
13766.720219/2016-94, de 18 de julho de 2024, o qual informa a impossibilidade de creditamento
via ressarcimento do leite in natura até 01/02/2016:
“Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011
CRÉDITO PRESUMIDO. RESSARCIMENTO. AQUISIÇÃO DE LEITE IN NATURA DE
COOPERADO. APURAÇÃO LIMITADA À RECEITA DA VENDA DECORRENTE DA
COMPRA. DECISÃO RECORRIDA MANTIDA.
Até 01/02/2016, o crédito presumido apurado por cooperativa à luz do art. 8o da
Lei 10.925/2004, estava sujeito ao limite imposto pelo art. 9o da Lei no
11.051/2004. Significa que, até a edição da Lei no 13.137/2015, era vedado
aproveitamento de crédito presumido por cooperativa de modo diverso àquele
previsto no art. 8o da Lei 10.925/2004 c/c art. 9o da Lei no 11.051/2004. (...)
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do argumento subsidiário “das exclusões da base de cálculo previstas no art. 17
da Lei no 10.684/2003 e art. 1o da Lei no 10.676/2003” e, na parte conhecida,
negar provimento ao Recurso Voluntário.”
Fl. 938
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Notadamente, não há previsão legal para utilização do crédito presumido da
agroindústria em pedido de ressarcimento ou declaração de compensação, mas apenas para
desconto na escrita fiscal na apuração das contribuições não cumulativas. Por esse motivo, voto
pela manutenção da glosa dos créditos presumidos solicitados como ressarcimento ou
compensação.

C) Bens Utilizados como Insumos – Material de Embalagem
A Fiscalização separou os itens em análise entre: materiais para embalagem e
materiais para transporte. Somente às embalagens incorporadas ao produto foram consideradas
como geradoras de crédito tributário pelas autoridades fiscais. Os classificados como materiais
para o transporte foram glosados nesse processo.
Note-se trecho do Acordão de Manifestação de Inconformidade sobre essa
temática:
“foram
glosados
valores
de
aquisição
de
embalagens
utilizadas
no
acondicionamento para transportes das mercadorias. Verificou-se que as
embalagens apresentadas como caixas de papelão, filme stratch, película
transparente, bobina plástica, cantoneiras, dentre outros, são utilizadas
exclusivamente para embalar várias unidades do produto para transporte das
mercadorias. (...)
Tem-se, portanto, que o conceito de insumo abrange somente a embalagem que
agregue valor comercial ao produto através de sua apresentação e que objetive
valorizar o produto em razão da qualidade do material nele empregado, da
perfeição do seu acabamento ou da sua utilidade adicional.”

A Contribuinte descreve a importância das embalagens para proteção e acondicionamento
dos seus produtos alimentares. Note-se sua exposição a respeito no Recurso Voluntário:
“Ressalte-se, ainda, que as caixas de papelão possuem a função de proteger o
produto fabricado contra avarias, bem como evitar agentes contaminantes
externos, haja vista a fragilidade do produto, observando as condições de
armazenamento
e
transporte
dos
alimentos
nos
estabelecimentos
industrializados, regulamentadas pelas legislações federais: Portaria SVS/MS no
326/1997; Resolução – RDC Anvisa no 275/2002; e Resolução RDC no 216/ 2004.
De acordo com a ANVISA, o estabelecimento no qual são realizadas algumas das
atividades de produção/industrialização, fracionamento, armazenamento e
transportes de alimentos industrializados devem propiciar condições tais que
impeçam a contaminação e/ou a proliferação de micro-organismos e protejam
contra a alteração do produto e danos aos recipientes ou embalagens (...)
Fl. 939
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Portanto, A CORRETA ARMAZENAGEM DOS INSUMOS, DE PRODUTOS
INACABADOS E DOS PRODUTOS ACABADO NÃO É UMA ESCOLHA DA EMPRESA,
MAS UMA EXIGÊNCIA DA ANVISA, de modo que a Recorrente dispende recursos
para tal finalidade, objetivando cumprir as determinações legais, a fim de poder
encerrar o ciclo produtivo da sua atividade econômica.”

O creditamento de PIS e COFINS está relacionado à comprovação da direta relação
dos custos e despesas com o auferimento de receitas da empresa. Deve-se ter em conta os
critérios da essencialidade ou relevância das despesas com relação à atividade desempenhada (tal
como definido pelo STJ e adotado pelo CARF). Nesse contexto, os materiais de embalagem - como
caixas de papelão, filme stratch, película transparente, bobina plástica, cantoneiras, dentre outros
- geram direito ao crédito tributário, uma vez que esses produtos constituem insumos, sendo
essenciais e relevantes para o desenvolvimento das suas atividades industriais.
De fato, a falta desses materiais compromete diretamente a integridade e
qualidade do produto produzido pela contribuinte.
Note-se Parecer Normativo COSIT no 5, de 17 de dezembro de 2018, o qual
descreve como conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, os bens e serviços que compõem o processo de
produção de bem destinado à venda ou de prestação de serviço a terceiros, tanto os que são
essenciais a tais atividades (elementos estruturais e inseparáveis do processo) quanto os que,
mesmo não sendo essenciais, integram o processo por singularidades da cadeia ou por imposição
legal.
Notadamente, os custos e despesas incorridos com embalagens para transporte dos
produtos processado-industrializados pelo contribuinte, quando necessários à manutenção da
integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos dada pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Pelos motivos expostos, voto na reversão das glosas dos materiais de embalagem.

D) Serviços Utilizados como Insumos - Serviço de Resfriamento de Leite Cru
A Manifestação de Inconformidade concluiu pela não reversão da glosa quanto ao
resfriamento de leite cru, por entender que essa não faz parte do processo produtivo, sendo
aplicado anteriormente ao transporte com a finalidade de proteger o produto contra
deterioração.
Em seu Recurso Voluntário, a Contribuinte descreve sua atividade como empresa
produtora de leite e derivados, e explica que se tratam de produtos perecíveis e destinados ao
consumo humano. Demonstra que em toda sua cadeia produtiva está sujeita a inúmeras normas
Fl. 940
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de vigilância sanitária e Ministério da Agricultura e que visam resguardar a qualidade dos produtos
que serão comercializados.
Seguem trechos do Recurso Voluntário, confirmando a relação entre o serviço de
resfriamento de leite cru e a sua atividade econômica:
“a não refrigeração do leite resultaria na sua deterioração, inviabilizando,
consequentemente, o prosseguimento do processo produtivo.
Mas não bastasse isso, o serviço de refrigeração do processo produtivo do leite é
medida imposta pela própria lei à qual a Recorrente está adstrita. Ou seja, trata-
se de insumo do processo produtivo imposto por determinação legal, sendo que
O CORRETO RESFRIAMENTO DO LEITE IN NATURA NÃO É UMA ESCOLHA DA
EMPRESA, MAS UMA EXIGÊNCIA LEGAL.
Sendo assim, resta inequívoco que a Recorrente dispende recursos para tal
finalidade objetivando cumprir as determinações legais, e para poder encerrar o
ciclo produtivo da sua atividade econômica.”

De fato, conforme demonstra a Contribuinte, caso não fosse realizado o serviço de
resfriamento do leite cru, haveria a perda do produto final. No caso em análise, note-se a
ocorrência do conceito de insumo, uma vez que na aquisição de serviço verificou-se que sua
subtração resulta na impossibilidade ou inutilidade da produção. Notadamente, a falta desse
serviço obsta a atividade da empresa e acarreta substancial perda da qualidade do produto daí
resultante. E, conforme observado pela contribuinte, a refrigeração é obrigatória por lei, e não
uma opção da empresa.
Pelo exposto, voto pela reversão da glosa da aquisição de serviço de resfriamento
de leite cru.

E) Frete na Compra de Leite in Natura
As autoridades fiscais glosaram o serviço de frete na compra de leite in natura, com
a justificativa de inexistência de previsão legal específico para o crédito da não cumulatividade.
Vide trecho mencionado no Acordão da Manifestação de inconformidade de que
essa aquisição de serviço se referiria a crédito presumido:
“No caso sob análise, o frete advém de aquisições de leite in natura de pessoas
físicas. Essas aquisições não dão direito ao chamado crédito básico, uma vez que
esse está limitado às aquisições efetuadas de pessoas jurídicas domiciliadas no
país. Entretanto, as compras de leite efetuadas de pessoas físicas permitem o
cálculo de crédito presumido no percentual de 60% das alíquotas do art. 2o das
Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, nos termos do disposto no art. 8o, da Lei
no 10.925/2004. Nesse caso, como a possibilidade de creditamento dos valores
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despendidos com frete só é possível por ele integrar o custo de aquisição do bem,
entendemos que o cálculo desses créditos deva se dar da mesma forma como
ocorre o cálculo do crédito do insumo.
Resumindo, a despesa de frete na aquisição de leite dos produtores ou das
cooperativas dá-se pelo creditamento das mesmas do crédito presumido, quais
sejam, 0,99% para o Pis e 4,56% para a Cofins.”

A Contribuinte em seu recurso expõe que inexiste previsão legal que subordine a
apuração do crédito de frete à possibilidade de concessão de crédito do bem transportado. Nesse
contexto assim descreve:
“Assim, uma vez provado que o frete configura dispêndio para o adquirente, ele
deve ser tratado como tal e, por conseguinte, gerar crédito em sua integralidade.
Não se trata, portanto, da apuração de créditos de PIS/COFINS sobre os insumos
sujeitos ao crédito presumido, mas sim quanto às operações de frete que, de fato,
são essenciais para que o processo produtivo se perfectibilize.
Não se pode olvidar que sem o transporte dos insumos, sejam eles adquiridos no
mercado interno ou externo, o processo produtivo da Recorrente sequer se
iniciaria, restando inequívoca a sua imprescindibilidade no desenvolvimento das
suas atividades da Requerente, sendo de rigor a manutenção do creditamento por
ela efetuado. (...)
Evidente, portanto, que o frete contratado pela Recorrente constitui insumo
indispensável à realização de suas atividades, conforme exaustivamente exposto,
sendo
tal
operação
dissociada
da
efetiva
compra
dos
insumos
–
independentemente da sua forma de tributação, razão pela qual se mostra como
melhor medida a desconstituição das glosas de créditos apurados a este título.”

Deve-se ter em conta que está sumulado o tema do creditamento do frete na
aquisição de insumos não onerados de PIS/Cofins, desde que os serviços sejam registrados de
forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, e tenham sido efetivamente tributados por
essas contribuições. Note-se súmula CARF no 188 mencionada:
“Súmula CARF no 188
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e
pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.
Fl. 942
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Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348”

São passíveis de creditamento os fretes nas aquisições de leite in natura, desde que
tenham sido tributados pelo PIS/Cofins, suportados pelo adquirente e pagos a pessoa jurídica
domiciliada no País, que não seja a fornecedora do leite in natura. Entretanto, conforme trecho
acima do Acórdão de Manifestação de Inconformidade, no caso em questão as aquisições de
serviço de frete do presente processo tratam de contratação de pessoa física produtora de leite in
natura, e não de contratação de pessoa jurídica no país.
No artigo 3o, § 2o, “I” das Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003, há proibição ao
crédito do valor de mão-de-obra paga a pessoa física, assim, por expressa vedação legal, não há
direito à apuração de créditos em relação a despesas com pessoas físicas referentes a pagamentos
por serviços prestados, como no caso de contratação de frete.
No Recurso Voluntário não foram apresentadas informação e documentação que
comprovasse não se tratar de frete de pessoa física, como apontado pela fiscalização.
Pelo exposto, voto pela manutenção da glosa dos fretes contratados na compra de
leite em natura.

F) Frete na Transferência entre Estabelecimentos
O Acordão da Manifestação de Inconformidade descreveu que a Fiscalização
considerou que o frete na transferência entre estabelecimentos se refere à movimentação de
matéria prima, o que ocorre após o resfriamento do leite cru:
“Frete na transferência é relativo ao transporte de leite cru desde o produtor até
os postos de captação. Depois esse produto, resfriado, é transportado para a
indústria, caracterizando essa operação frete entre estabelecimentos da mesma
empresa, ou seja, fretes de transferência de matéria-prima (pontos de coleta de
leite e indústria), sem possibilidade de aproveitamento, que por vezes se
confunde com crédito na venda, que analisaremos a seguir.”

A Contribuinte explica que para essa transferência de matéria prima entre seus
estabelecimentos, efetua a contratação de prestadoras de serviços de transporte especializados,
uma vez que são para o transporte de produtos alimentares.
Notadamente, a transferência de produtos alimentícios inacabados é essencial a
atividade econômica da Contribuinte.
Nesse sentido, cito o recente Acórdão no 9303-016.597 – CSRF/3a TURMA, de
14/03/2025, do Processo: 10830.914152/2012-14:
Fl. 943
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“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010 CRÉDITO DE CONTRIBUIÇÕES
NÃO CUMULATIVAS. FRETE DE INSUMOS E PRODUTOS INACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
Em consonância com o decidido pelo STJ ao apreciar o REsp n.o 1.221.170, em
sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser diretamente ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte
na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção,
há de ser reconhecido o direito ao crédito das contribuições nos fretes de
insumos e de produtos inacabados entre seus estabelecimentos.”

Considerando o processo produtivo da Contribuinte e a essencialidade e a
relevância do frete de produtos inacabados, entendo que os valores decorrentes da contratação
desses serviços adequam-se ao conceito de insumos (art. 3o, II, das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003), de modo que devem gerar direito aos créditos das contribuições. Portanto, voto
pela reversão das glosas quanto ao frete entre estabelecimentos de produtos inacabados.

G) Frete na Transferência de Produtos Semi-acabados ou Acabados
As autoridades fiscais mantiveram a glosa, justificando que os fretes se referem a
produtos acabados, conforme trecho abaixo do Acordão da Manifestação de Inconformidade:
“Como no caso que aqui se tem, o transporte entre filiais somente ocorre quando
o processo de industrialização já finalizou e as mercadorias estão prontas para
serem comercializadas, o serviço de frete não consiste de insumo aplicado na
produção de um bem, não ocorrendo, portanto, a primeira hipótese de
creditamento.”
Por sua vez, o contribuinte alega os fretes contratados pela empresa se referem a
custo indispensável e essencial para a consecução de seu objeto social.
Quanto
ao
tema
item
frete
de
produtos
acabados
realizados
entre
estabelecimentos da mesma empresa, deve-se ter conta que há recente Súmula do CARF a
respeito:
“Súmula CARF no 217 Aprovada pelo Pleno da 3a Turma da CSRF em sessão de
26/09/2024 – vigência em 04/10/2024 Os gastos com fretes relativos ao
transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram
créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015.”

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Em virtude da aplicação da mencionada Súmula CARF no 217, voto para
manutenção da glosa dos fretes em análise.

H) Crédito com Energia Elétrica – Crédito de Origem Vegetal (lenha)
A Fiscalização expõe que as aquisições de lenha de eucalipto se referem a
combustível gerador de calor (energia térmica). Entretanto, explica que somente haverá direito ao
crédito presumido.
Conforme tema já discorrido no item de creditamento de leite cru acima, o crédito
presumido deve somente ser utilização na dedução das contribuições com PIS/Cofins. Ou seja, não
é permitida a realização de pedido de ressarcimento ou declaração de compensação, mas apenas
pode-se descontar na escrita fiscal na apuração das contribuições não cumulativas.
Ressalte-se que no artigo 3o, § 2o, “II” das Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003, há
proibição ao crédito quando da aquisição de bens não sujeitos ao pagamento de PIS/Cofins.
Voto pela glosa dos créditos presumidos de aquisição de lenha solicitados como
ressarcimento ou compensação.

CORREÇÃO MONETÁRIA PELA TAXA SELIC DOS CRÉDITOS
A Contribuinte explica que não pode suportar a resistência ilegítima da glosa do seu
crédito e, após o processo administrativo, ter disponibilizado o crédito sem sua recomposição
monetária.
Quanto a regra tributária, deve-se notar que a aplicação da taxa Selic na correção
dos créditos de Pis e Cofins não cumulativos não era permitida quanto da aplicação da Súmula
Carf n.o 125. Entretanto, tal súmula foi revogada, perdendo sua validade, conforme portaria
abaixo:
“CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS PORTARIA CARF/ME No
8.451, DE 22 DE SETEMBRO DE 2022 Revoga a Súmula CARF no 125.
O PRESIDENTE DO CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS, no uso da
atribuição que lhe confere o § 4o do art. 74 do Anexo II do Regimento Interno do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF no 343,
de 9 de junho de 2015, e considerando o que consta do Recurso Especial no
1.767.945/PR e da Nota Técnica SEI n° 42950/2022/ME, integrante dos autos do
Processo SEI no 15169.100277/2022-18, resolve:
Art. 1o Fica revogada a Súmula CARF no 125.
Art. 2o Esta Portaria entra em vigor na data de sua publicação.
CARLOS HENRIQUE DE OLIVEIRA”

Fl. 945
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Conforme ressaltado pela Contribuinte no Recurso Voluntário, o STJ em julgamento
realizado no dia 12/02/2020 em sede de recurso repetitivo (Tema/Repetitivo 1003), reconheceu a
incidência de correção monetária no ressarcimento de créditos a partir do dia seguinte ao
escoamento do prazo de 360 dias previsto no art. 24 da Lei 11.457/2007.
Levando em consideração as decisões do STJ e do Parecer PGFN/CAT no 3.686, de
17 de junho 2021, a Receita Federal do Brasil editou a Instrução Normativa no 2.055, de 2021,
especificamente no art. 152, dispondo que créditos restituídos, reembolsados ou compensados
devem ser acrescidos pela Taxa SELIC, bem como nos casos em que seu ressarcimento ultrapassar
o prazo de 360 dias da data de protocolo do pedido, conforme abaixo:
“Art. 152. Na hipótese de não haver o ressarcimento de créditos do IPI, da
Contribuição para o PIS/Pasep, da Cofins e relativos ao Reintegra, no prazo de 360
(trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do pedido de ressarcimento,
aplica-se à parcela do crédito não ressarcida ou não compensada o acréscimo de
que trata o caput do art. 148. (...)
§ 1o No cálculo dos juros de que trata o caput, será observado como termo inicial
o mês subsequente ao do trecentésimo sexagésimo primeiro dia, contado da data
do protocolo do pedido de ressarcimento original. (Redação dada pelo(a)
Instrução Normativa RFB no 2214, de 02 de setembro de 2024)
§ 2o O termo final da valoração do crédito objeto de pedido de ressarcimento
deverá ser:
I - na hipótese de ressarcimento, quando a quantia for disponibilizada ao
contribuinte;
II - na hipótese de compensação declarada, quando houver a entrega da
declaração de compensação original; e
III - na hipótese de compensação de ofício, quando ela for considerada efetuada.”

Notadamente, tendo sido constatada a oposição ilegítima ao ressarcimento de
crédito, a correção monetária pela Taxa SELIC deve ser contada a partir do encerramento do prazo
de 360 dias para a análise do pedido do contribuinte.
Pelos motivos expostos e conforme reconhecido pelo STJ, voto por acolher a
aplicação da taxa Selic a partir do 360o dia a contar da apresentação do pedido, de acordo com
decisão do STJ submetida à sistemática dos recursos repetitivos (REsp 1.767.945), em
conformidade com o cancelamento da súmula CARF no 125.

Conclusão

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Como resumo dos itens de mérito, voto por dar provimento parcial, com reversão
da glosa dos seguintes itens: materiais de embalagem, serviço de resfriamento de leite cru e frete
entre estabelecimentos de produtos inacabados.
Adicionalmente, voto por acolher a aplicação da taxa Selic a partir do 360o dia a
contar da apresentação do pedido.

Assinado Digitalmente
Fabiana Francisco de Miranda

Fl. 947
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