Tribunal: CARF
Processo: 13888.720113/2010-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FRANCISCA DAS CHAGAS LEMOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-13
Data de publicação: 2025-10-27

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13888.720113/2010-19
RESOLUÇÃO
3302-002.925 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
USINA AÇUCAREIRA BOM RETIRO - INCORPORADA POR COSAN
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do Recurso Voluntário em diligência, nos termos do voto da Relatora.
Assinado Digitalmente
Francisca das Chagas Lemos – Relatora

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez
Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Renan Gomes Rego (Substituo [a] integral), Francisca das
Chagas Lemos, José Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
O presente feito diz respeito a processo de Pedido de Ressarcimento PERDCOMP
de n° 5017.92703.130706.1.1.08-0126, no valor de R$ 254.487,49, de COFINS não cumulativa do
2o trimestre de 2006, vinculados às receitas de exportação. Decidiu-se reconhecer parcialmente o
direito creditório no valor de R$ 17.743,33, homologando-se as compensações vinculadas até este
limite.
A ora Recorrente é produtora de açúcar, álcool e derivados, como bagaço e melaço,
comercializando-os no mercado interno e externo, enquadrada na sistemática de apuração não
cumulativa do PIS/Pasep e da COFINS para todos os produtos, com exceção do álcool para fins
carburantes, cuja receita permanece no regime cumulativo.
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Cientificada, a ora Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade em
relação ao conceito de insumos, entende que não pode prevalecer a limitação dada pela
fiscalização.
A 3a. Turma da DRJ em Curitiba (PR), em Acórdão 06-60.370, de 21.09.2017, decidiu
por unanimidade de votos, JULGAR IMPROCEDENTE a Manifestação de Inconformidade, nos
termos do relatório e voto cuja ementa segue:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO.
Somente podem ser considerados insumos, os bens ou serviços
intrinsecamente vinculados à fabricação de produtos da empresa, não
podendo ser interpretados como todo e qualquer bem ou serviço que gere
despesas.

CRÉDITO. INSUMOS. PRODUÇÃO DE CANA-DE-AÇÚCAR.
Bens e serviços empregados no cultivo de cana-de-açúcar não se
classificam como insumos na fabricação de álcool ou de açúcar, por se
tratar de processos produtivos diversos, razão pela qual as despesas
incorridas na etapa agrícola não geram direito à apuração de créditos de
PIS/Pasep e de Cofins.

COMBUSTÍVEIS. CRÉDITO.
Os gastos com combustíveis somente geram créditos da não
cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins no caso de serem insumos do
processo produtivo do sujeito passivo, o que não é o caso dos autos.

PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO. CRÉDITO.
As partes e peças de reposição usadas em máquinas e equipamentos
utilizados na produção de bens destinados à venda quando não
representarem acréscimo de vida útil superior a um ano ao bem em que
forem aplicadas, que sofrerem alterações em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, podem ser consideradas insumos
para fins de crédito a ser descontado do PIS/Pasep e da Cofins, devendo
tais requisitos estarem comprovados nos autos.

CRÉDITO. ARMAZENAGEM.
As despesas com armazenagem de bens destinados à exportação, quando
suportadas pelo exportador, geram créditos da contribuição, desde que os
valores correspondentes estejam segregados das demais despesas
portuárias, já que não há previsão legal para o desconto de créditos em
relação a essas últimas.

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ALUGUÉIS. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS.
Não existe previsão legal de créditos com gastos de locação de veículos,
pois não estão expressamente relacionadas no art. 3o das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003, os quais autorizam apenas o crédito sobre
despesas de aluguéis de “prédios, máquinas e equipamentos”, que não
podem ser interpretados extensivamente.

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. INCOMPETÊNCIA.
As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação
tributária vigente, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de
inconstitucionalidade e ilegalidade de atos legais regularmente editados.

PEDIDOS DE RESSARCIMENTO. COMPROVAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO.
ÔNUS DA PROVA.
No âmbito específico dos pedidos de restituição, compensação ou
ressarcimento, é ônus dos sujeitos passivos requerentes a comprovação da
existência do direito creditório.
Manifestação de Inconformidade Improcedente. Direito Creditório Não
Reconhecido.

Tomando ciência da decisão em 12/01/2018, a Recorrente apresentou Recurso
Voluntário em 14/02/2018, arguindo as razões que seguem:
III.1 – DA SISTEMÁTICA DA NÃO-CUMULATIVIDADE DA COFINS – ILEGALIDADE DA
RESTRIÇÃO A UTILIZAÇÃO DOS CRÉITOS. INTERPRETAÇÃO DO VOCÁBULO “INSUMO”. Defendeu
que os créditos encontram fundamento das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, que a Delegacia
de Julgamento baseou em soluções de consulta para fundamentar suas razões, muitas das quais
não tem qualquer relação com as questões dos autos.
III.2 DA ATIVIDADE EMPRESARIAL DA RECORRENTE – Destacou que juntou aos autos
Laudo Técnico em que descreve o seu processo produtivo, produzido por perito da Escola Superior
de Agricultura da Universidade de São Paulo – USP, tratando das atividades essenciais para a
produção de açúcar, etanol e bioeletricidade, imprescindíveis às atividades das agroindústrias
sucroenergéticas no Brasil.
III.3 – BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS - Assegurou que o processo de produção
e colheita de cana, em escala industrial, implica em operações ininterruptas, que promovem o
desgaste substantivo dos instrumentos, materiais e máquinas usados na atividade, tais como
ferramentas operacionais, materiais de manutenção utilizados na mecanização industrial, no
tratamento do caldo, na balança de cana-de-açúcar, na destilaria de álcool. Tratou dos
combustíveis adquiridos para o transporte de produtos para exportação, movimentação de
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maquinário, veículos, matérias primas (adubos e produtos químicos), bem como transporte de
mão de obra.
III.4 – DOS SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS – Arguiu que custos com o uso
de tecnologias adequadas à lavoura, correção do solo e adubação, controle de plantas daninhas,
aquisição e manutenção de equipamentos, tratos culturais e fitossanitários, são indispensáveis,
além de mão-de-obra para manutenção da mecanização industrial, transporte de resíduos,
fertilizantes e preparação do solo. Também custos relacionados à armazenagem de álcool e
açúcar, transportes e despesas portuárias.
III.5 – DAS DEPRECIAÇÕES – Diz que juntou aos autos notas fiscais probatórias da
aquisição de itens do imobilizado, além de arquivo digital com as composições das obras dos bens
imobilizados, com demonstrativos contábeis que demonstram as despesas.
III.6 – DOS ALUGUÉIS – Quanto ao aluguel de veículos utilizados para verificação da
plantação, análise, pulverização e fertilização, estão vinculados ao processo produtivo.
III.7 DAS DESPESAS COM ARRENDAMENTO AGRICOLA – Afirmou que a atividade
agrícola faz parte do seu processo produtivo, portanto, a legislação vigente contempla o crédito
decorrente de aluguel de prédios, máquinas e equipamentos pagos à pessoa jurídica.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Francisca das Chagas Lemos, Relatora.
I – ADMISSIBILIDADE
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos, dele tomo
conhecimento.
II - PEDIDO DE CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA
A Recorrente é produtora de açúcar e álcool (industrial e carburante), além de
vender produtos derivados da fabricação de ambos, como bagaço e melaço, comercializando-os,
tanto no mercado interno como no externo.
Em respostas a Termos de Intimação emitidos pela autoridade fiscalizadora, a
Recorrente apresentou documentação, tais como cópias de notas fiscais, de contratos e pedidos
de compra e venda; contratos de parcerias e arrendamento mercantil, documentos extracontábeis
de transportes rodoviários, ferroviários, notas fiscais de aquisição de imobilizado (fls. 89). Em
outra juntada, fez constar os memoriais de apurações de PIS/COFINS do período analisado,
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demonstrativo de conciliações das receitas contábeis e fiscais, Dacon e planilha detalhada da
composição dos custos e despesas que geraram crédito das contribuições, fretes e despesas
portuárias, bem como vários documentos listados nos autos (fls. 91-93).
Como se observa do Termo de Verificação Fiscal às fls. 204-216, a fundamentação
utilizada para as análises tomou como base a Instrução Normativa SRF no 247/2002 e Instrução
Normativa SRF n° 404, de 12 de março de 2004, cuja conclusão levou ao entendimento de que no
âmbito de uma atividade agrícola, a definição de insumo fica restrita à situação de matéria-prima,
produto intermediário ou material de embalagem, no caso desses insumos serem agregados
diretamente ao produto final (fls. 210), firmando o seguinte:

Sendo a atividade-fim da fiscalizada voltada para a produção de açúcar, não há o
que se falar, nessas circunstâncias, em fabricação de produto nem tampouco em bens que
venham a sofrer desgaste em função de ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação, no que se refere à atividade agrícola de cultivo de cana-de-açúcar, por ela efetuada.

Para a DRJ, a produção de açúcar e álcool e produção de cana de açúcar são
processos distintos, inconfundíveis para fins de apuração das Contribuições no regime não
cumulativo.
a) atividades do plantio da cana-de-açúcar: não estão diretamente vinculados ao
processo produtivo do açúcar e do álcool, razão pela qual todos os gastos
realizados na área agrícola não podem ser utilizados como créditos do PIS/Pasep
e da COFINS;
b) atividade industrial: processo produtivo de açúcar (álcool está sujeito à
sistemática cumulativa), sendo o plantio/cultivo da cana-de-açúcar parte da
cadeia econômica, que não integra o processo produtivo propriamente dito.

Na aferição dos créditos houve o cálculo do rateio pois a Recorrente se sujeita à
incidência não cumulativa do PIS e da COFINS em relação a parte de suas receitas, o crédito deve
ser apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas
receitas. Como se sabe, o rateio proporcional também deve ser adotado para determinar os
créditos que poderão ser ressarcidos ou compensados com tributos, ou seja, considerando as
receitas não cumulativas auferidas no mês com vendas destinadas ao mercado externo e aquelas
destinadas ao mercado interno.
Tomando-se tais premissas, do valor pleiteado de R$ 254.487,49, foi deferido o
valor de R$ 17.743,33, em despacho decisório emitido em 10.05.2011. Por sua vez, a decisão
emitida pela DRJ em Curitiba, em 21.09.2017, julgando improcedente a Manifestação de
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Inconformidade, utilizou-se basicamente da mesma fundamentação utilizada pela Fiscalização de
base.
No entanto, com a evolução da jurisprudência em data posterior às análises
efetuadas, em especial do REsp 1.221.170 que deu entendimento ampliado do conceito de
insumo, foram emitidos normativos, como é o caso da NOTA SEI PGFN MF 63/18, que modificaram
o posicionamento adotado nas decisões anteriores, cujo julgamento ora se analisa.
Para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas definido pelo
STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, restou pacificado: Insumos são todos os bens e serviços que
possam ser diretamente ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto
ou do serviço daí resultantes.
A Instrução Normativa no 2.121/2022 dispõe sobre créditos decorrentes da
aquisição de bens para revenda, incluindo “insumo do insumo”:

Art. 176. (...)
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
I - bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer etapa anterior
de produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros (insumo do
insumo);
II - bens ou serviços que, mesmo utilizados após a finalização do processo de
produção, de fabricação ou de prestação de serviços, tenham sua utilização decorrente de
imposição legal;
III - combustíveis e lubrificantes consumidos em máquinas, equipamentos ou
veículos responsáveis por qualquer etapa do processo de produção ou fabricação de bens ou de
prestação de serviços; (...) grifei

Mais recentemente, este CARF aprovou, em 2024, a Súmula vinculante no 189, pela
3a. Turma da Câmara Superior, sintetizada: “Os gastos com insumos da fase agrícola,
denominados de “insumos do insumo”, permitem o direito ao crédito relativo à Contribuição
para o PIS/Pasep e à Cofins não cumulativas.”
Os precedentes da qual se originou a Súmula, inclusive, tinham como objeto
créditos sobre gastos incorridos na produção de cana-de-açúcar, que é utilizada com insumo para
obtenção de açúcar, álcool ou energia na indústria sucroalcooleira. Exatamente como o presente
caso.
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Para a análise do caso concreto entendo que o processo não está apto a
julgamento, considerando que a atividade desenvolvida pela Empresa está submetida aos dois
regimes de apuração, cumulativo e não cumulativo, havendo a necessidade de especificar as
respectivas aplicações para fins de cálculo de rateio. Além disso, o próprio acórdão, ao adotar a
premissa da Fiscalização, entendeu que uma das atividades da Recorrente não permite direito ao
crédito, do que se presume que os itens não foram avaliados com o devido detalhamento, para
fins de deferir ou indeferir os créditos apresentados. A súmula vinculante no 189 superou
entendimentos relacionados a insumos de insumos, e não foi considerada pelo simples fato de ter
sido publicada em data posterior à decisão.
Diante do exposto, em observação ao princípio da verdade material, voto para
CONVERTER O JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA, para que a Unidade Preparadora, considerando os
novos critérios adotados em face da ampliação do conceito de insumos, bem como dos critérios
da Súmula CARF 189, providencie o seguinte:

(1) Analisar, em relação aos procedimentos relacionados aos processos objeto da
presente demanda, os créditos calculados pela Recorrente considerando os
critérios oriundos do REsp 1.221.170, bem como das normas editadas a partir
do julgamento do repetitivo;
(2) Avaliar a adequação das glosas da aquisição de bens e serviços ao conceito de
insumo definido pelo Parecer Normativo 05/2018 e demais atos pertinentes;
(3) Avaliar os créditos apresentados pela Recorrente sob o teor da Súmula CARF no
189, examinando, detalhada e pormenorizadamente, os gastos com insumos da
fase agrícola, denominados de “insumos do insumo”, relativamente ao direito
ao crédito relativo à Contribuição para o PIS/Pasep e à COFINS não cumulativas;
(4) Após o procedimento indicado no item 3, efetuar na aferição dos créditos o
cálculo do rateio em relação a sistemática de apuração (cumulativa e não
cumulativa) das contribuições do PIS e da COFINS, se for o caso;
(5) Explicitar a totalidade do crédito apurado a favor da Recorrente, considerando
as atividades por ela desenvolvidas, em confronto com a compensação
requerida;
(6) Elaborar relatório do resultado da análise, bem como demais informações,
devendo tomar as providências que julgar necessárias para o efetivo
cumprimento da diligência;
(7) após cumpridas essas etapas, cientificar o contribuinte dos resultados da
diligência para se manifestar no prazo de 30 dias, retornando-se os autos a este
Conselho para a continuidade do julgamento.

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