Tribunal: CARF
Processo: 16095.720084/2013-52
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FLAVIA SALES CAMPOS VALE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-11
Data de publicação: 2026-01-02

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. NECESSIDADE DE DACON E DCTF RETIFICADORES.
O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. NECESSIDADE DE DACON E DCTF RETIFICADORES.
O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes.

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
INCONSTITUCIONALIDADE. CARF. INCOMPETÊNCIA PARA ANÁLISE
O Conselho Administrativo Fiscal (CARF) não detêm competência para acolher alegações que impliquem no afastamento de normas legais vigentes por suposto vício de inconstitucionalidade.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
MULTA DE OFÍCIO. JUROS. SELIC. INCIDÊNCIA
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16095.720084/2013-52
ACÓRDÃO
3201-012.680 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ACHÉ LABORATÓRIOS FARMACÊUTICOS S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
REGIME
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
NECESSIDADE DE DACON E DCTF RETIFICADORES.
O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o
PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON
retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres
correspondentes.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
REGIME
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
NECESSIDADE DE DACON E DCTF RETIFICADORES.
O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o
PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON
retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres
correspondentes.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
INCONSTITUCIONALIDADE. CARF. INCOMPETÊNCIA PARA ANÁLISE
O Conselho Administrativo Fiscal (CARF) não detêm competência para
acolher alegações que impliquem no afastamento de normas legais
vigentes por suposto vício de inconstitucionalidade.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
MULTA DE OFÍCIO. JUROS. SELIC. INCIDÊNCIA
Fl. 10516
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 16095.720084/2013-52
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Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial
de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Flávia Sales Campos Vale – Relatora

Assinado Digitalmente
Hélcio Lafetá Reis – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores, Marcelo Enk de Aguiar, Flavia
Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana
Francisco, Helcio Lafeta Reis (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela Delegacia
da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a Impugnação apresentada
pela Recorrente e manteve o crédito tributário.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
Trata o presente processo de Impugnação (fls.2.602/2.622) apresentada pelo
interessado, supra qualificado em face dos Autos de Infração do PIS às fls. 2.575,
no valor total de R$ 2.673.929,27 (dois milhões, seiscentos e setenta e três mil,
novecentos e vinte e nove reais e vinte e sete centavos) e da COFINS às fls. 2.582
no valor total de R$ 13.279.862,24(treze milhões, duzentos e setenta e nove mil,
oitocentos e sessenta e dois reais e vinte e quatro centavos).
DA AUTUAÇÃO:
Fl. 10517
DF CARF MF
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O Procedimento Fiscal teve início com a ciência do Termo de Início de Fiscalização
(fls.5) em 30/01/2012, autorizado pelo MPF – Mandado de Procedimento Fiscal no
0811100.2012.00023.
O Termo de Verificação Fiscal, de fls. 2.569/2.574, constatou que o contribuinte
informou no DACON valores nos meses de janeiro, maio e junho de 2009 na linha
13 – outras operações com direito a crédito das fichas 06A e 16A,
respectivamente, Ficha de Apuração dos créditos do PIS e da Cofins sobre
aquisições no Mercado Interno.
Em resposta (fls.7) ao Termo de início de Fiscalização (fls. 4/5), lavrado em
30/08/2012, o contribuinte informou que os créditos informados na linha 13 das
Fichas 06A e 16A nos DACON dos meses de janeiro, maio e junho tratavam-se de
créditos extemporâneos apurados entre o ano-calendário de 2004 e ano-
calendário de 2008, sendo referentes a pagamentos realizados a titulo de
aluguéis, energia elétrica, leasing e manutenção.
A interessada apresentou planilha demonstrativa (fls.154) da origem dos créditos
por ano e por tipo de crédito, totalizando o Pis em R$ 1.227.516,50e a Cofins – R$
5.654.015,39, além da relação dos créditos por conta contábil e mês de origem
dos mesmos, sem totalizações mensais referente ao período de 2004 a 2008. Os
créditos seriam: aluguel(instalações, máquinas e equipamentos, prédio,
computadores e periféricos); energia elétrica; leasing; manutenção; despesas com
frota e desp frotas - gastos extraordinários.
Em 24/05/2012 o contribuinte foi intimado a apresentar outros documentos e
informações complementares e a comprovar a retificação dos valores dos créditos
nos DACON e nas DCTF informados anteriormente, nos meses em que os mesmos
foram apurados, através, conforme prevêem os §§ 1o e 4o do art. 11 da IN SRF n°
590 de 11/12/2005 e o art. 10 da IN RFB n° 1.015, de 05/03/2010 e também a
apresentar planilhas com discriminação MENSAL dos créditos extemporâneos
referentes a aluguel, energia elétrica, leasing, manutenção e frota, nos meses em
que foram apurados os mesmos.
Em resposta (fls.729/2003), o contribuinte reapresentou a planilha com o total
dos créditos anuais (fls.731), e apresentou uma série de planilhas e relação de
despesas, sem entretando proceder a apuração das contribuições utilizando os
créditos extemporâneos no mês de apuração aos quais pertencem. Informou
ainda não ter procedido à Retificação das declarações.
Em 02/08/2012 (fls.2.376/2.380) a contribuinte apresentou a planilha de
composição em bases mensais dos créditos extemporâneos referentes às rubricas
de aluguel, energia elétrica, leasing e frota (PIS-R$ 1.227.516,50 e C0FINS-R$
5.654.015,39). Informou também que em razão do fechamento fiscal e trabalhos
de auditoria externa, não foi possível finalizar, em tempo hábil, a elaboração da
composição, em bases mensais, com relação à rubrica manutenção.
Fl. 10518
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Em 22/08/2012 (fls.2.443/2.444) a empresa complementa as informações
solicitadas, apresenta a versão completa da planilha de composição mensal dos
créditos de PIS/COFINS (em mídia e papel impresso), assim como recibos de
aluguel de instalações, imóveis, máquinas e equipamentos, por amostragem.
A empresa foi intimada através do TIF lavrado em 30/08/2012 (fls.2.553), a
esclarecer as divergências constantes entre os dados informados nas planilhas
apresentadas e os dados informados no DACON, a saber:

Em resposta ao mencionado TIF a empresa alega que analisando os meses de
Janeiro a junho de 2009, identificaram que as diferenças apontadas decorreram
de equivoco interno resultante da alteração do procedimento de apuração dos
créditos, antes realizado manualmente e posteriormente realizado por intermédio
do sistema SAP.
Declara que após analisar e comparar o recolhimento das contribuições no ano de
2009 frente ao valor declarado em DACON para o mesmo periodo, notou que nos
meses de fevereiro, abril e junho de 2009 o valor recolhido a titulo de PIS/COFINS
foi, em realidade, superior àquele declarado em DACON, gerando assim direito a
crédito pelo pagamento a maior de imposto.
Foram lavrados ainda, outros Termos de Intimação Fiscal solicitando
esclarecimentos com relação a divergências existentes entre receita DIPJ x
DACON, com solicitação de documentos relativos aos valores constantes do ativo
(investimentos, imobilizado e intangível), Balanço Patrimonial, periodo de
01/01/2012 a 31/12/2012 A empresa atendeu integralmente ao solicitado nos
termos mencionados acima, porém não logrou êxito na comprovação da
utilização dos créditos extemporâneos de PIS/COFINS, por estar em desacordo
com a legislação vigente.
Assim a Fiscalização concluiu serem indevidos os créditos extemporâneos de
PIS/COFINS informados pelo contribuinte na linha 13 do DACON (Outras
Operações com Direito a Crédito), nos meses de janeiro, maio e junho de 2009,
Fl. 10519
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procedendo a glosa dos mesmos com consequente apuração de nova base de
cálculo para determinação dos valores devidos mensalmente para estas
contribuições, pelas razões expostas a seguir:
I - Impossibilidade de utilização de créditos extemporaneamente sem retificar os
DACON e as DCTF correspondentes, em face do disposto nos §§ 1o e 4o do art. 11
da Instrução Normativa SRF n° 590, de 22 de dezembro de 2005, tendo em vista
que no regime da não-cumulatividade, o ressarcimento e a compensação de
créditos não aproveitados à época própria devem ser precedidos da revisão da
apuração, confronto entre créditos e débitos, do periodo a que pertencem tais
créditos. Assim, os créditos extemporâneos devem ser pleiteados em
procedimentos repetitórios referentes aos períodos específicos a que pertencem.
Ressalte-se, ainda, que devem ser observadas as duas restrições temporais
existentes para que se efetue essa apropriação extemporânea dos créditos do PIS
e da COFINS, quais sejam, a decadência do direito a tais créditos e o prazo de
cinco anos para retificação dos DACON e das DCTF, contado das datas em que elas
foram apresentadas.
II - Da análise dos documentos apresentados em atendimento aos TIF,
esclarecemos que, os citados a seguir, foram considerados, por esta fiscalização,
como aquisição de mercadorias e/ou serviços que não geram direito a crédito,
tendo em vista a definição de insumo que não pode ser interpretado como todo e
qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica, mas, tão
somente aqueles bens ou serviços intrínsecos à atividade, adquiridos de pessoa
jurídica e aplicados ou consumidos na fabricação do produto ou no serviço
prestado.
a) Comprovantes de despesas com frota: extratos de cobrança Unidas Rent a Car
(locação de veículos);
b) Notas fiscais de despesas com manutenção: Oracle do Brasil Sistemas Ltda
(Parcela de Suporte), data de emissão 31/12/2003; RC Revestimentos e
Montagens Ltda(remoção e colocação de piso), Ficabos Elétrica e Hidráulica Ltda
(aquisição de reator, lâmpada, sensor disjuntor, prensa cabo PVC, sinalizador,
cabo flexível, conector, tomada); Bos Elétrica e Hidráulica Ltda (sinalizador);
PluSoft Informática S/C Ltda, Materquip Informática Ltda, Average Tecnologia
Ltda, Dell Computadores do Brasil Ltda, Astrein Engenharia de Manutenção S/A,
Abiltec Distribuição de Peças e Serviços Ltda (manutenção e suprimentos de
informática, sessão de direito de uso de software); Luiz Antonio Feitosa - ME
(placas em inox escovado, acrílico branco, impressão em bolas di voleibol, fitas
adesivas para demarcação de piso, hastes e correntes para isolamento de área);
Mac-Cor Pinturas Industriais e Prediais Ltda(serviços de pintura faixa ambulância,
portas de painel, troca de telhas)c) Comprovantes de despesas com aluguel:
recibos Genoa Informática Ltda(locação impressora); CMP Brasil Feiras e Eventos
Ltda (participação no evento Cphl 2008) ;
Fl. 10520
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Fatura de Locação Fort knox Tecnologia de Segurança Ltda (locação de sistema de
segurança), HR High Resolution (locação projetor de imagem Sony); MD Systems
Com e Informática Ltda(locação de equipamento de informática); Recibo de
locação Siemens (taxa de locação e licença do equipamento de telefonia);
Documento de Cobrança Bluker Máquinas de Café Expresso (locação máquina e
moinho de café); Ordem de Débito Rohr S.A. Estruturas Tubulares (locação);
Recibo de Pagamento a Autônomo - RPA Elizabeth Vilardo de Mello Cruz e Carlos
Henrique da Rocha Cruz (aluguel edif. Torres Santos Dumont), Sergio de Souza
Fernandes (aluguel salas 1214 e 1216 - Barra Tower); Recibo Fatura n° 0245
Fortim Acumuladores Industriais Ltda (locação de bateria); Nota Fiscal Serviço
Meganote Manutenção e Equipamentos de Informática Ltda - ME (locação de
equipamento);
Security
Web
Informática
Ltda
(treinamento
IWSS,
renovações/aquisições de licença e uso de software de antivírus IWSS Linux).
Obs: As cópias dos documentos citados, foram anexadas por amostragem nos
Autos de Infração - AI lavrados, tendo em vista ter sido esta a forma de
apresentação dos mesmos por parte da fiscalizada.
III - Em relação a alegação da empresa que houve recolhimento a maior do
PIS/COFINS nos meses de fevereiro, abril e junho de 2009, esclarecemos que as
fichas: 06A(PIS) ou 16A (COFINS), linha 13 - Outras Operações com Direito a
Crédito do DACON, não é a forma legal para pleitear-se a compensação de valores
recolhidos indevidamente ou a maior, ainda que dentro de um mesmo período de
apuração, no caso 2009. Observamos também que não houve retificação de
DACON e/ou DCTF para os citados períodos a fim de corrigir tais inconsistências.
No caso de ter havido recolhimento das aludidas contribuições, a retificação dos
DACON e DCTF correspondentes é o único procedimento que permite a
restituição de eventuais valores recolhidos indevidamente ou a maior.
A ciência dos autos de infração ocorreu em 11/09/2013, por via postal, conforme
consta do AR – aviso de recebimento às fls. 2.591.
O contribuinte ingressou com a Impugnação em 11/10/2013 (fls. 2.602), aduzindo
contra o lançamento os seguintes argumentos:
1. A Impugnante tem por objeto social a extração, produção, fabricação,comércio,
importação,exportação,
armazenamento,
expedição
ou
distribuição,
fracionamento, manipulação, purificação, sintese, esterilização, transformação,
transporte, embalagem e reembalagem de medicamentos, correlatos, cosméticos,
saneantes, produtos agrícolas, alimentos, produtos para a saúde e produtos
químicos, além da prestação de serviços e venda direta ao consumidor final,
pesquisas, investigações clinicas e cientificas, análises para os produtos de uso
humano e de uso veterinário, prestação de serviços de processamento de dados,
publicação e edição de livros, revistas, material de propaganda e promoções
culturais relacionadas ou não ao objeto social, entre outras atividades (doc. 01) .
Fl. 10521
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2. Não obstante toda a lisura dos procedimentos adotados frente ao Fisco
Federal, para a sua surpresa, em 11 de setembro de 2013, a Impugnante foi
intimada da lavratura do Auto de Infração em referência.
3. A exigência totaliza, incluindo multa e juros, o valor de R$ 15.953.791,67
(quinze milhões, novecentos e cinquenta e três mil, setecentos e noventa e um
reais e sessenta e sete centavos) e veicula supostas irregularidades quanto ao
procedimento e à legitimidade de registro de créditos das Contribuições ao
Programa de Integração Social e para o Financiamento da Seguridade Social
("PIS/COFINS") no ano de 2009, referentes ao período de 2004 a 2009.
4. O Auto de Infração imputa três supostas infrações que teriam sido cometidas
pela Impugnante, todas a implicar glosa de crédito de PIS/COFINS:
I - Registro de créditos extemporâneos (2004 a 2008) de PIS/COFINS sem a
retificação de DACON e DCTF, nos termos do disposto no artigo 11, §§ Io e 4o, da
Instrução Normativa da Secretaria da Receita Federal n° 590, de 22 de dezembro
de 2005 ("IN SRF n° 590/05");
II - Registro de créditos de PIS/COFINS, relativos a despesas com frota,
manutenção e aluguel, que não se enquadrariam no conceito de insumo;
III - Registro de crédito nas fichas 06A (PIS) e 16A (COFINS), linha 13 - Outras
operações com Direito a Crédito do DACON -quando esta não seria a forma legal
para pleitear-se compensação de valores recolhidos indevidamente ou a maior,
nos meses de fevereiro, abril e junho de 2009.
5. Contudo, conforme será demonstrado a seguir, a Impugnante sempre agiu em
conformidade com a lei, razão pela qual não há como prosperar a presente
autuação.
III - DAS RAZÕES PARA O CANCELAMENTO DO AUTO DE INFRAÇÃO
III.1- DIREITO DO CONTRIBUINTE AO APROVEITAMENTO EXTEMPORÂNEO DE
CRÉDITOS DE PIS/COFINS (ITEM I DA AUTUAÇÃO)
6. No item I da Autuação, segundo a D. Fiscalização, a Impugnante não teria
utilizado o correto procedimento/forma para a apropriação de tais créditos, pois
deveria ter retificado o Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais
("DACON") e a Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais ("DCTF") do
periodo em que a despesa efetivamente ocorreu e, posteriormente, requerer a
restituição do indébito ou sua compensação com outros tributos. Ao invés disso, a
Impugnante escriturou os créditos extemporâneos nos respectivos DACON no ano
de 2009.
7. Isso não é, contudo, o que preconiza a legislação. Os artigos 3o das Leis n°
10.637, de 30 de dezembro de 2002 ("Lei n" 10.637/02") e n° 10.833, de 29 de
dezembro 2003 ("Lei n° 10.833/03") relacionam as hipóteses passiveis de
creditamento de PIS/COFINS e dão efetividade ao principio da não-
cumulatividade.
Fl. 10522
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8. Já prevendo algumas situações em que o contribuinte não se apropriaria
tempestivamente do crédito de PIS/COFINS no respectivo mês em que a despesa
fosse incorrida, o legislador autorizou expressamente, no artigo 3o, §4°, das Leis
n° 10.637/02 e n° 10.833/03, a apropriação de tais créditos nos meses
subsequentes, in verbis:
"Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
§ 4° O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos
meses subseqüentes." (destaques nossos)
9. A legislação, deste modo, expressamente autoriza o aproveitamento
extemporâneo de créditos de PIS/COFINS e não impõe, para tanto, qualquer
requisito a ser obedecido pelo contribuinte a não ser a regra geral revista no
artigo 13 da própria Lei n°10.833/03, o qual dispõe:
"Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4° do art. 3o, do art.
4° e dos §§ 1° e 2°do art. 6°, bem como do § 2° e inciso II do § 4° e § 5o do
art. 12, não ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre os
respectivos valores. " (destaques nossos)
10. Esse requisito, diga-se desde já, foi devidamente atendido pela Impugnante no
caso concreto.
11. Tal dispositivo prevê, como único requisito para a apropriação extemporânea
dos créditos, que eles não sejam atualizados monetariamente nem sofram a
incidência de juros.
12. Portanto, a análise da legislação aplicável demonstra existir autorização legal
expressa para a apropriação extemporânea de créditos de PIS/COFINS, e que há
apenas um requisito: os créditos apropriados não podem sofrer atualização
monetária ou incidência de juros (artigo 13 da Lei n° 10.833/03).
13. Neste contexto é inegável o direito da impugnante, conforme pode se ver:
14. Também como visto, tratam-se de créditos derivados de energia elétrica,
leasing, frota, manutenção, aluguel de prédios, máquinas e equipamentos, todas
incorridas no periodo de 2004 a 2008 e que foram escriturados pela Impugnante
em DACON no ano de 2009, sem qualquer atualização monetária ou incidência de
juros.
15. O entendimento da D. Fiscalização, de que o procedimento supostamente
correto para a apropriação de tais créditos seria a retificação do DACON e da
DCTF do periodo em que a despesa efetivamente ocorreu (2004 a 2008) e,
posteriormente, deveria ser requerida a restituição do indébito ou sua
compensação com outros tributos, não encontra assim precedente legal:
Fl. 10523
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9
"Assim,
os
créditos
extemporâneos
devem
ser
pleiteados
em
procedimentos repetitórios referentes aos períodos específicos a que
pertencem".
16. No presente caso, deixe-se claro, não se discute a qualidade de todas as
despesas que teriam gerado direito a crédito de PIS/COFINS à época em que
foram incorridas.
Isto é, a discussão da legitimidade dos créditos fica restrita ao Item II do Auto de
Infração e o valor lá discutido já está referido no item I, pois a glosa de crédito
extemporâneo inclui créditos tidos como legítimos e ilegítimos pelo Auto de
Infração. A defesa quanto a este último item será apresentada no próximo tópico.
17. Os créditos foram apropriados em 2009 pelos respectivos valores contábeis.
Trata-se, em realidade, de fato incontroverso nos presentes autos, uma vez que
sequer foi cogitado pela D. Fiscalização.
18. A glosa ocorreu, frise-se, apenas em virtude de a Impugnante não ter
retificado o DACON e a DCTF dos períodos em que as despesas ocorreram.
19. Ao insculpir o principio da legalidade, a Constituição Federal dispôs em seu
artigo 5°, inciso II, que "ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma
coisa senão em virtude de lei" .
20. Em matéria tributária este principio torna-se ainda mais rigido pelo que dispõe
o artigo 150, I, da Constituição Federal, o qual veda à União, aos Estados, ao
Distrito Federal e aos Municípios a exigência ou o aumento de tributo sem lei que
o estabeleça. Tal principio é albergado, ainda, no artigo 97 do CTN.
21. Pela leitura da indigitada prescrição constitucional, vê-se a preocupação do
Poder Constituinte em atribuir somente à lei, em sentido estrito, a instituição de
tributo ou o aumento deste em razão da alteração da base de cálculo ou da
alíquota.
22. Ora, se a lei não prevê procedimento específico para a apropriação dos
créditos extemporâneos, é evidente que a D. Fiscalização não poderia fazê-lo, se a
lei não o fez.
23. Ademais, ao contrário do argumentado pela Administração Pública, o
creditamento extemporâneo é previsto expressamente nos artigos 3o, §4°, das
Leis n° 10.637/02 e no 10.833/03, e segue o procedimento padrão para o
creditamento no período de sua aquisição.
24. Veja-se, portanto, que, em hipótese alguma, poderia ter sido condicionado o
direito da Impugnante à apropriação dos créditos extemporâneos ao
procedimento indicado pela D. Fiscalização, por falta de previsão legal.
25. Portanto, por todas as razões acima expostas, resta demonstrada a
impossibilidade de condicionar o direito de apropriação dos créditos
extemporâneos à retificação da DACON e da DCTF do período em que a despesa
efetivamente ocorreu e, posteriormente, ao requerimento da restituição do
Fl. 10524
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indébito ou sua compensação com outros tributos, por absoluta falta de previsão
na legislação de regência.
26. O crédito da contribuição do PIS/COFINS, por ser um direito do contribuinte,
não precisa ser apropriado no mês em que ocorreu a despesa. Se o contribuinte
não aproveitar um crédito de PIS/COFINS em determinado mês, tem ele o direito
de aproveitálo nos meses subsequentes, pois foi uma opção do próprio
contribuinte não aproveitá-lo no mês próprio.
27. É neste exato e acertado sentido que a 8a Região Fiscal da RFB vem se
posicionando:
"ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -Cofins
EMENTA: CRÉDITO. DESPESAS FINANCEIRAS. Os efeitos das mudanças
introduzidas no inciso V do art. 3° da Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de
2003, pela Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, obedeceram, a partir de Io
de maio de 2004, aos 90 dias previstos no art.
195 da CF, o que significou que até 29 de julho de 2004 era possível utilizar
as despesas financeiras decorrentes de empréstimos e financiamentos na
apuração de créditos para desconto da Cofins. No regime de incidência não-
cumulativa o crédito da Cofins não aproveitado em determinado mês
poderá sê-lo nos meses subseqüentes, com observância do prazo
prescriciona1 de cinco anos contados da data do fato que lhe deu
origem."(8a Região Fiscal, Solução de Consulta n° 65, de 28/03/2011 -
destaques nossos)
28. O mesmo pode ser verificado no Conselho Administrativo de Recursos Fiscal
("CARF"), o qual afasta em definitivo a necessidade de retificação de DACON e de
DCTF, conforme se observa da ementa do julgado abaixo transcrito:
"(...)
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
APROVEITAMENTO
EXTEMPORÂNEO. DESNECESSIDADE DE PRÉVIA RETIFICAÇÃO DO DACON.
Desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da aquisição do
insumo, o crédito apurado não-cumulatividade do PIS e Cofins pode ser
aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação do
Dacon por parte do contribuinte. (...)"(Acórdão n° 3401-001. 578, Ia Turma
da 4a Câmara da Terceira Seção de Julgamento, Rei. Emanuel Carlos Dantas
de Assis, Sessão: 01.09.2011)
29. Junta outros julgados do CARF e doutrina que ratificam a autilização dos
créditos extemporâneos a qualquer tempo, em qualquer período de apuração,
sem necessidade de retificação de declarações, ou seu aproveitamento no
período que deveriam ter sido apurados;
30. Não fosse a correção do procedimento adotado pela Impugnante para
apropriação de créditos extemporâneos de PIS/COFINS, o fato é que tal
procedimento igualmente não acarretou nenhum prejuízo ao Erário.
Fl. 10525
DF CARF MF
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31. Os créditos em questão foram apropriados pela Impugnante no DACON do
ano de 2009, pelos seus respectivos valores contábeis, iosto é, os créditos
apropriados extemporaneamente foram informados nos DACON em janeiro, maio
e junho de 2009 pelos seus valores origirais sem qualquer atualização monetária
ou incidência de juros, obedecendo ao comando insculpido no artigo 13 da Lei n°
10.833/03. Com efeito, caso a Impugnante tivesse seguido o procedimento
indicado pela D. Fiscalização e apresentado requerimento da restituição do
indébito ou sua compensação com outros tributos, tais créditos seriam
necessariamente atualizados pela Taxa SELIC, com base no artigo 72 da Instrução
Normativa RFB n° 900/08, a qual disciplinava, à época, a restituição e a
compensação de quantias recolhidas a titulo de tributo administrado pela
Secretaria da RFB.
32. Por mais esta razão, vale dizer, pelo fato de o procedimento adotado pela
Impugnante para a apropriação dos créditos extemporâneos de PIS/COFINS não
ter acarretado nenhum prejuízo ao Erário, resta demonstrada a necessidade de
cancelamento do presente Auto de Infração.
33. Mesmo que se pudesse cogitar a manutenção do lançamento ora impugnado,
não se poderia deixar de considerar que qualquer crédito tributário que se
pretendesse cobrar da Impugnante em decorrência do procedimento adotado
para a apropriação extemporânea dos créditos de que ora se trata, não poderia
vir acompanhado de quaisquer espécies de juros ou multas, nos termos do artigo
100, parágrafo único, do CTN:
"Art. 100 - São normas complementares das leis, dos tratados e das
convenções internacionais e dos decretos:
I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; (...)III -
as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;
(...)
Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a
imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do
valor monetário da base de cálculo do tributo."
34. Realmente, este dispositivo é enfático ao prescrever que, se um dado
contribuinte pautou seu comportamento em qualquer uma das espécies de
normas complementares da legislação tributária arroladas, não se pode cogitar da
cobrança de suposto imposto não recolhido acompanhado de penalidades e juros
de mora.
35. Não poderia ser, portanto, cobrado juros e multa, no lançamento em questão.
III.2 - LEGALIDADE DO CREDITAMENTO DE PIS/COFINS REFERENTE ÀS
DESPESAS/CUSTOS QUESTIONADAS PELA AUTUAÇÃO FISCAL (ITEM II DA
AUTUAÇÃO)
Fl. 10526
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36. No item II da autuação, alega-se que os créditos foram considerados como
"aquisição de mercadorias e/ou serviços que não teriam direito a crédito", uma
vez que o termo insumo "não pode ser interpretado como todo e qualquer bem
ou serviço necessário para atividade da pessoa jurídica, mas tão somente aqueles
bens ou serviços intrínsecos a atividade, adquiridos de pessoa jurídica e aplicados
ou consumidos na fabricação do produto ou no serviço prestado." .
37. Todavia, os créditos glosados como indevidos no Auto de Infração referem-se
a despesas relacionadas a energia elétrica, manutenção de equipamentos do
parque fabril da Impugnante, aluguéis de máquinas, prédios, computadores e
periféricos e instalações, gastos com frota e leasing, todos essenciais à
manutenção da fonte produtora de receitas, abarcando sempre itens cuja
legislação, seja ao prever créditos para insumos, seja ao prever outros créditos,
garante o creditamento pelo contribuinte.
38. A alegação de que tais créditos foram apropriados sem amparo legal,
portanto, não merece prosperar, como será adiante demonstrado.
39. Como se sabe, a Impugnante atua principalmente na industrialização e
comercialização de produtos farmacêuticos, e, para a consecução destas
atividades, vários são os bens adquiridos, locados, objeto de leasing e os serviços
tomados.
40. A Impugnante também atua na prestação de serviço, desenvolvimento de
pesquisas e investigações clinicas e cientificas, além da revenda de vários
produtos não industrializados por ela. Ademais, presta serviços de processamento
de dados, publicação e edição de livros, revistas, material de propaganda e
promoções culturais relacionadas ou não ao seu objeto social, entre tantas outras
atividades.
41. Vê-se, pois, que ACHÉ LABORATÓRIOS FARMACÊUTICOS S.A. é uma sociedade
que exerce as mais variadas atividades empresariais.
42. Presta serviço, industrializa, comercializa produtos por ela industrializados,
comercializa produtos por ela não industrializados, processa dados, publica livros,
realiza a divulgação de materiais propaganda etc.
43. Para atingir tantos objetos sociais não raro confluentes, a Impugnante adquire
também uma grande quantidade de produtos e serviços.
44. Adquire e loca máquinas de linha de produção, instalações, prédios,
computadores
e
veículos
essenciais
para
suas
atividades.
Realiza,
constantemente, a manutenção das máquinas de seu parque fabril e incorre em
despesas com tais ativos e veículos. Firma contratos de leasing. Consome energia
elétrica. Cada uma dessas atividades, bens e serviços é necessária à sua maneira à
consecução da atividade empresarial, sendo, ainda insumo imprescindível para a
manutenção da referida atividade.
Fl. 10527
DF CARF MF
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45. Sem veículos, os propagandistas não conseguiriam se deslocar e atingir as
clinicas, os médicos e os pacientes para que o produto se torne conhecido e
corretamente utilizado. Sem recomendação médica, e, na maioria dos casos, sem
prescrição médica, não é possível que haja a adequada aplicação e venda dos
produtos comercializados pela Impugnante. Obtém-se assim seu faturamento.
46. Sem máquinas, equipamentos, instalações, prédios sob regime de contratos
de leasing/locação ou mesmo adquiridos, não é possível produzir, prestar serviço
ou mesmo comercializar, também possibilitando assim ter faturamento.
47. Mais relevante ainda, a correta manutenção de tais máquinas.
III. 2. A) Direito ao creditamento de Insumos (Artigo 3°, II, Lei 10.637/02 e n°
10.833/03)48. Inicialmente cumpre ressaltar que os itens autuados enquadram-se
na qualidade de insumos para a Impugnante. Tomemos com exemplo a locação e
gastos com veículos para a atividade dos propagandistas, cujo raciocínio é
aplicável às demais despesas.
49. A Impugnante, em sua atividade de industrialização e comercialização de bens
farmacêuticos, precisa tornar conhecido seu produto e a forma correta da
utilização dos medicamentos. Esse trabalho de divulgação, também objeto social
da empresa, demanda recursos e investimentos imprescindíveis para garantir sua
boa consecução e a geração de receita (a qual é tributada pelo PIS/COFINS).
50. Vários produtos apenas podem ser comercializados com prescrição médica. O
conhecimento destes e de outros produtos apenas se torna possível com a
necessária e imprescindível atividade dos chamados "propagandistas".
51. Os propagandistas são funcionários assalariados da Impugnante, normalmente
com nível superior completo, de preferência em áreas de saúde, como farmácia
ou biomedicina. Eles recebem treinamento intensivo e regular sobre os mais
diversos produtos comercializados pela empresa, sua função, seus efeitos
desejados, eventuais riscos e contraindicações etc.. Tornam-se, pois, verdadeiros
técnicos e conhecedores práticos dos produtos. Tudo com fins de permitir a
melhor credibilidade e divulgação ao profissional responsável pela recomendação
do seu uso, nos termos da lei e da necessidade dos pacientes.
52. Sem a divulgação desses produtos diretamente aos médicos responsáveis,
mediante visita do profissional, a Impugnante não teria condições de disseminar a
adequada aplicação dos medicamentos que fabrica, o que é de utilidade essencial
à saúde dos usuários de tais medicamentos, nem tampouco de garantir seu
faturamento.
53. Faz-se indispensável a atividade dos propagandistas que tornam os produtos
da Impugnante de conhecimento dos profissionais que prescrevem o uso dos
medicamentos que estão disponíveis no mercado. Assim, em vista da
essencialidade desta atividade para que os novos medicamentos possam ser
utilizados por seus usuários, a Impugnante incorre em dispêndios com aluguéis de
veículos para que essas informações cheguem aos profissionais da área de saúde.
Fl. 10528
DF CARF MF
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54. Toda a atividade relacionada aos propagandistas se torna relevante insumo às
atividades da Impugnante.
55. No mesmo sentido são insumos os gastos glosados sob a rubrica de
manutenção que se referem a despesas de manutenção de equipamentos e
máquinas utilizadas na produção, sem os quais, igualmente, a Impugnante não
poderia fabricar seus produtos nem gerar o faturamento que constitui a base de
cálculo do PIS/COFINS.
56. O inciso II do artigo 3o das Leis n° 10.637/02 e n° 10.833/03 dispõe, in verbis:
"Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei n° 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
57. Cumpre fixar o sentido e o alcance semântico do conceito de "insumos"
produzido na sistemática não-cumulativa do PIS/COFINS para, ao fim, concluir que
as despesas integram o conceito de insumo para a atividade realizada pela
Impugnante. Isso possibilita, consequentemente, o desconto de créditos.
58. Como é cediço, os tribunais pátrios muito discorreram e debateram sobre a
definição de "insumos" no regime não-cumulativo de PIS/COFINS. Em um primeiro
momento a Receita Federal tendeu a adotá-lo como tendo o exato alcance das
matérias primas, produtos intermediários e materiais de embalagem utilizados
para a finalidade de creditamento do Imposto sobre Produtos Industrializados
("IPI"). Os Tribunais, no entanto, passaram a entendê-lo de forma mais ampla e
adequada à base de incidência do PIS/COFINS.
59. Nem poderia ser diferente; levando em consideração a base de incidência do
PIS/COFINS, muito mais ampla que a do IPI, há de se considerar como insumos os
bens ou serviços que sejam necessários e imprescindíveis à geração de receita, ou
seja, sem os quais a atividade da empresa fica inviabilizada.
60. Esta é, inclusive, a interpretação do legislador federal sobre a
nãocumulatividade prevista na Constituição Federal, uma vez que autoriza crédito
de PIS/COFINS sobre despesas com combustíveis e lubrificantes, frete, aluguéis
etc.
61. Atualmente o próprio CARF já não adota mais a posição da RFB, segundo a
qual o conceito de insumo para fins de PIS/COFINS seria idêntico àquele aplicável
ao IPI, nos termos das Instruções Normativas nos 247/02 e 404/04.
Fl. 10529
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62. Isso porque, ao contrário do que ocorre no IPI, em que a base de incidência é
a saida fisica do bem, o fato gerador de tais contribuições é a receita mensal
obtida pelo contribuinte e, consequentemente, os créditos relacionados a essas
contribuições não poderiam ser restritos ao consumo fisico na industrialização de
bens como ocorre no IPI.
63. Não se exige que o insumo esteja fisica e diretamente vinculado à produção.
64. O Superior Tribunal de Justiça ("STJ") também já decidiu que a definição de do
termo "insumo", para fins de cálculo de créditos de PIS/COFINS, não se confunde
com a sistemática do IPI, o que ocasionaria verdadeira restrição sem previsão
legal.
65. Tal entendimento faz todo sentido, mais uma vez, na medida em que não há
que se comparar a não-cumulatividade do IPI com a do PIS/COFINS: são tributos
diferentes com bases distintas.
66. Recente decisão do STJ ponderou que, se nos termos das Leis n° 10.637/02 e
n° 10.833/03 as prestações de serviços podem ser consideradas como insumos
para atividades produtivas, então não faz qualquer sentido um ato infralegal
restringir referido conceito para aproximá-lo ao dado para fins de IPI. Foi
ressaltado, ainda, que o conceito de insumo adotado por referidas Leis é amplo a
ponto de abranger até mesmo utilidades disponibilizadas através de bens e
serviços.
67. Em trecho do voto, o STJ afirma que insumos são todos os bens e serviços que
viabilizam o processo produtivo e cuja subtração impossibilita a atividade da
empresa:
68. Mais recentemente, o conceito de insumo foi novamente analisado pelo STJ:
"PROCESSUAL CIVIL - TRIBUTÁRIO - PIS/COFINS - NÃO CUMULAIIVIDADE -
INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA - POSSIBILIDADE - EMBALAGENS DE
ACONDICIONAMENTO DESTINADAS A PRESERVAR AS CARACTERÍSTICAS
DOS BENS DURANTE O TRANSPORTE, QUANDO O VENDEDOR ARCAR COM
ESTE CUSTO -É INSUMO NOS TERMOS DO ART. 3o, II, DAS LEIS N.
10.637/2002 E 10.833/2003.
Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a simples
inclusão de situação fática em hipótese legalmente prevista, que não
ofende a legalidade estrita. Precedentes.
As embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação das
características dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas
como insumos nos termos definidos no art. 3°, II, das Leis n. 10.637/2002 e
10.833/2003 sempre que a operação de venda incluir o transporte das
mercadorias e o vendedor arque com estes custos.
Agravo regimental improvido.
Fl. 10530
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(AgRg no Recurso Especial n° 1.125.253, 2a Turma, Ministro Relator
Humberto Martins, Data da Publicação 27.04.10)
69. Observe-se que o STJ reconheceu que as despesas com a venda do produto,
mesmo após o processo produtivo, geram direito a crédito de PIS/COFINS, uma
vez que se enquadram no conceito de insumo do artigo 3o, II, das Leis n°
10.637/02 e n° 10.833/03.
70. Vale destacar, no contexto deste julgamento, um aresto do voto do Ministro
Relator Humberto Martins acerca do tema:
"Quanto à matéria de fundo, insiste a agravante na utilização do conceito
de insumo, para o fim de se obter o benefício da não cumulatividade,
apenas àqueles bens e serviços utilizados na produção e fabricação de bens
ou produtos destinados à venda (fl.712-e).
Conceito oriundo da jurisprudência referente ao princípio da não
cumulatividade aplicada ao IPI e ao ICMS.
A legislação específica do PIS e COFINS utilizou um conceito mais
abrangente de não cumulatividade.
(...)
Utilizando como critério a base econômica do tributo, ou seja, a receita,
temos que os insumos considerados são aqueles essenciais ao
funcionamento e/ou manutenção do fator de produção, não sendo mera
conveniência da pessoa jurídica.
71. A doutrina não segue outra toada. A lição de Marco Aurélio Greco, transcrita
por Leandro Paulsen, traduz que:
72. Em outras palavras, certas despesas são capazes de implicar apuração de
créditos de PIS/COFINS, ainda que não realizadas com produtos e serviços
utilizados em concomitância com o processo produtivo, por estarem diretamente
relacionados com a produção de receita.
73. Sob outra vertente, a própria atividade comercial também realizada pela
Impugnante seria suficiente para garantir o registro de créditos em comento. Isso
porque a competência constitucional concedida ao legislador ordinário para
definir setores da economia que se sujeitarão ao regime não cumulativo do
PIS/COFINS. Essa aptidão legislativa não pode ser flexibilizada de forma a
restringir parcialmente a aplicação do regime da nãocumulatividade.
Ou o setor é sujeito ao regime não cumulativo ou não o é.
74. Verificado que o legislador também elegeu o setor comercial como sujeito ao
regime não cumulativo com relação a despesas de diversas naturezas, não pode o
legislador ordinário impor limites, sob pena de violação aos princípios
constitucionais tributários. Ou seja:
Fl. 10531
DF CARF MF
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a atividade comercial, in casu, está diretamente ligada à atividade de
produção, uma vez que não há relevância na produção sem
comercialização, o que já foi reconhecido pelo próprio STJ;
o setor de atividade econômica comercial foi expressamente contemplado
pela lei com a não-cumulatividade, com fundamento na outorga
constitucional de competência, de modo que essa não-cumulatividade deve
atingir seus plenos objetivos tendo em vista a natureza do tributo (base
sobre base).
III.2.B) Direito ao creditamento sobre despesas com locação de prédios, máquinas
e equipamentos (Artigo 3o, IV, Lei n° 10.637/02 e n° 10.833/03)
75. Não bastasse o acima exposto, as despesas/custos com locação de prédios,
máquinas e equipamentos, dentre os quais se encontram computadores e
periféricos, equipamentos utilizados na produção e os veículos acima citados,
também têm o crédito assegurado pelo art. 3o, IV, das Leis supra.
76. Por mais essa razão os créditos apurados pela Impugnante se encontram em
perfeita sintonia com a legislação em vigor.
77. O auto de infração com fins de glosar o crédito registrado cingiu-se a afirmar,
genericamente, que os créditos seriam indevidos por não se enquadrarem no
conceito de insumo. Porém, não obstante sua caracterização como insumo seja
razão suficiente, esse não é o único fundamento legal que autorizou o registro de
tais créditos.
78. A legislação do PIS/COFINS prevê expressamente a possibilidade de apuração
de créditos sobre locação de prédios, máquinas e equipamentos, conforme se
verifica do artigo 3o, IV, das Leis n° 10.637/02 e n° 10.833/03:
"Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa
jurídica, utilizados nas atividades da empresa;" (grifos nossos)
79. De acordo com a legislação em vigor, a empresa tributada pelo regime não-
cumulativo do PIS/COFINS poderá apurar créditos das contribuições sobre o valor
do aluguel de prédios, máquinas e equipamentos desde que tais bens sejam
utilizados nas atividades da empresa.
80. Cumprido o requisito, o direito ao crédito é legitimo não podendo ser objeto
de glosa.
81. E no caso em tela é possível constatar, pela própria natureza "ns ativos em
questão, que eles são utilizados nas atividades desenvolvidas pela Impugnante, o
que, de resto, não foi cont" sst ado pela autuação fiscal.
Fl. 10532
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82. Voltemos a analisar o caso dos veículos locados para possibilitar a atividade
dos propagandistas junto aos médicos e demais profissionais de saúde na
divulgação dos produtos da Impugnante.
83. Esses veículos são máquinas utilizadas na atividade exercida pela Impugnante.
As próprias Notas Explicativas ao Sistema Harmonizado ("NESH") que explicam o
Capítulo 87 da Nomenclatura Comum do MERCOSUL ("NCM") reconhece que
veículos automotores são, de fato, máquinas:
"CONSIDERAÇÕES GERAIS Com exceção de algumas máquinas móveis que
se classificam na Seção XVI (ver a este respeito as Notas Explicativas das
posições 87.01, 87.05 e 87.16) o presente Capítulo compreende o conjunto
dos veículos terrestres.
Classificam-se, portanto, neste Capítulo:
1)Os tratores (posição 87.01). Os veículos automóveis para transporte de
pessoas (posições 87.02 e 87.03), de mercadorias (posição 87.04) ou para
usos especiais (posição 87. 05) .
3)Os veículos automóveis, sem dispositivo de elevação, dos tipos utilizados
em fábricas, armazéns, portos ou aeroportos, para transporte de
mercadorias a curtas distâncias, e os carros-tratores dos tipos utilizados nas
estações ferroviárias (posição 87. 09) .
4)Os veículos automóveis blindados de combate (posição 87.10).
(...)"
84. Observe-se que, neste caso, a legislação sequer trata do processo produtivo
ou da prestação de serviço, o simples fato de serem "utilizados nas atividades da
empresa" é mais do que suficiente para garantir o crédito de PIS/COFINS
registrado.
85. A legislação do PIS/COFINS também prevê expressamente a possibilidade de
apuração de créditos sobre a contraprestação de arrendamento mercantil, outro
tópico glosado sem base legal, conforme se verifica do artigo 3o, V, das Leis n°
10.637/02 e n° 10.833/03:
"Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de
Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno
Porte - SIMPLES;"
86. O arrendamento mercantil é figura jurídica que muito se aproxima do regime
de locação e sua aplicação no caso concreto também permite o creditamento de
PIS/COFINS, em especial no que se refere ao aluguel de veículos.
Fl. 10533
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87. A simples existência dessas previsões normativas impõe o direito ao
creditamento na locação de veículos, pois, sob qualquer perspectiva, vê-se que o
legislador buscou reconhecer a vinculação dessas despesas com a atividade do
contribuinte, com fins a garantir a não-cumulatividade.
88. Diante do acima exposto, verifica-se que a Impugnante cumpriu todos os
requisitos impostos pela legislação tributária para o creditamento de PIS/COFINS
sobre as despesas com manutenção e locação de prédios, máquinas e
equipamentos, de forma que a glosa dos créditos escriturados deve ser
plenamente cancelada.
89. A energia elétrica, por sua vez, tem seu creditamento assegurado pelo artigo
3, II, da Lei n° 10.637/02 e n° 10.833/03.
III.2.C) Conclusão quanto aos créditos
90. Em face do acima exposto, verifica-se que, no mérito, todos os créditos
glosados, a saber: locação de instalações, prédio, máquinas e equipamentos
(dentre eles máquinas no parque fabril, computadores e periféricos e veículos
utilizados nas atividades da empresa), energia elétrica, despesas com frotas e
despesas de manutenção de máquinas do parque fabril, têm sua manutenção
garantida por lei, razão pela qual não merece prosperar a autuação fiscal,
devendo ser totalmente cancelado o Auto de Infração.
III.3 -CREDITAMENTO INDEVIDO EM RAZÃO DE PAGAMENTO A MAIOR -AUSÊNCIA
DE REPETIÇÃO DE INDÉBITO EM DACON (ITEM III DA AUTUAÇÃO)
91. A Impugnante não identificou a realização das compensações a título de
repetição de indébito referidas pela autuação fiscal, cumprindo ressaltar, de
resto, que os procedimentos adotados para as compensações levadas a efeito em
momento algum implicaram ilegalidade ou prejuízo ao erário.
III.4 - ILEGITIMIDADE DA MULTA APLICADA - CARÁTER CONFISCATÓRIO
92. Embora a Impugnante esteja plenamente convencida de que o lançamento
será integralmente cancelado, alguns comentários sobre a penalidade aplicada
também serão apresentados em razão do princípio da eventualidade.
93. A multa foi capitulada com base no artigo 44, inciso I, da Lei no 9.430/96:
"Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou
contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta, de pagamento ou
recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo,
sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de
declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte;"
94. É, portanto, totalmente incompatível e desproporcional com o procedimento
adotado pela Impugnante. Primeiramente, porque a Impugnante sempre prestou
Fl. 10534
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todas as informações ao fisco, apresentou a documentação requisitada durante a
ação fiscalizatória - que, inclusive, foi o que permitiu a materialização do
lançamento em questão -, sendo nítida a sua boa-fé.
95. Além disso, como demonstrado ao longo da presente defesa, todos os
descontos concedidos não se submetem à tributação pelo PIS e a COFINS, razão
pela qual não se justifica a imposição da multa no caso concreto.
96. Diferentemente do que se entendeu no auto de infração, os créditos de
PIS/COFINS podem ser tomados extemporaneamente sem retificação de DACON
ou de DCTF, os créditos registrados são legítimos por encontrarem fundamentos
na legislação de regência, além de que jamais houve creditamento em DACON de
valores pagos indevidamente ou a maior. Por conseguinte, não houve falta de
pagamento das contribuições, o que afasta por completo a incidência do artigo
44, inciso I, da Lei no 9.430/96.
97. Tendo a Impugnante pautado o seu comportamento na legislação vigente e na
jurisprudência, a D. Fiscalização, fosse o caso de não pagamento, apenas poderia
ter imposto a multa de 20%, nos termos do artigo 61 da mesma Lei no 9.430/96.
98. Finalmente, a penalidade fixada em 75% sobre o crédito tributário cobrado é
flagrantemente confiscatória. A matéria, inclusive, foi apreciada pelo Plenário do
Supremo Tribunal Federal.
Por todas essas razões, merece ser cancelada a multa aplicada.
Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos
geradores ocorrerem a partir de 1° de janeiro de 1997, não pagos nos
prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de
mora, calculada à taxa de trinta e trás centésimos por cento, por dia de
atraso.
§ I o . A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro
dia subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do
tributo ou da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento.
§ 2 ° . O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento
III.5 - ILEGALIDADE DA INCIDÊNCIA DE JUROS SELIC SOBRE A MULTA DE OFÍCIO
100. Muito embora a incidência de juros SELIC não seja objeto de discussão nesse
momento do processo administrativo, a Impugnante esclarece que, nos termos do
que estabelece o artigo 61 da Lei n° 9.430/96, somente são admitidos os
acréscimos moratórios referentes aos débitos decorrentes de tributos e
contribuições, mas não sobre as penalidades pecuniárias. Assim, na remota
hipótese do auto de infração não ser cancelado, não poderão incidir juros SELIC
sobre a multa de oficio na cobrança do crédito tributário.
101. Ademais, impende ressaltar que a multa, por sua natureza, não se presta
para repor o capital alheio, mas sim para punir o não cumprimento da obrigação.
Fl. 10535
DF CARF MF
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O termo "punir" deve ser entendido no sentido de advertir o devedor de que a
inexecução da obrigação sofrerá encargos, tornando o cumprimento a destempo
mais oneroso.
102. Os juros, ao contrário, possuem natureza essencialmente indenizatória, tanto
que, diferentemente da multa, incidem no tempo, exatamente para refletir o
prejuízo do credor com a privação do seu capital.
103. Assim, não há como se admitir a incidência de juros sobre a multa, na
medida em que, por definição, se os juros remuneram o credor pela privação do
uso de seu capital, eles devem incidir apenas sobre o que deveria ter sido
recolhido no prazo legal, e não foi.
104. Isto é, o único pressuposto da cobrança dos juros decorre da não
transferência voluntária e dentro do prazo legal do capital do contribuinte aos
cofres públicos.
Excetuados estas situações, qualquer incidência de juros revela-se abusiva e
arbitrária por ausência de pressuposto de fato, qual seja a reposição de capital.
105. Nesse sentido, é evidente que os juros não existem por si só e não podem ser
aplicados aleatoriamente sobre qualquer evento. Decorrem, antes de tudo, de
uma obrigação principal. O mesmo ocorre em relação à multa, que só será devida
se existir uma obrigação anterior não quitada no prazo legal.
106. Os juros não podem incidir sobre a multa, já que essa penalidade não retrata
obrigação principal, mas sim encargo que se agrega ao valor da dívida, como
forma de punir o contribuinte.
107. De fato, a multa está prevista no consequente da norma secundária, cujo
objetivo é atribuir eficácia ao cumprimento da obrigação estabelecida na norma
primária. A se admitir a incidência de juros sobre multa (ambos previstos em
norma secundária), estar-se-ia desvirtuando completamente a natureza e a
própria finalidade da norma secundária (que não se volta para si mesma, mas sim
para a norma primária).
108. Ademais, a aplicação de tal percentual, de forma ilimitada, sobre o principal
e sobre a multa, acarreta verdadeira afronta ao principio constitucional do
nãoconfisco, bem como viola o direito de propriedade, já que faz incidir juros
exorbitantes sobre o imposto devido e, ainda, sobre a multa aplicada.
109. Nesse sentido, corrobora a jurisprudência do antigo Conselho de
Contribuintes, atual CARF, vedando a aplicação de juros sobre multa:
"INCIDÊNCIA DE JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO -INAPLICABILIDADE -Não
incidem os juros com base na taxa Selic sobre a multa de ofício, vez que o
artigo 61 da Lei n° 9.430/96 apenas impõe sua incidência sobre débitos
decorrentes de tributos e contribuições.
Fl. 10536
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Igualmente não incidem os juros previstos no artigo 161 do CTN sobre a
multa de ofício."(Acórdão 101-96.593, Sessão de 05.03.2008)"JUROS DE
MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO - INAPLICABILIDADE.
Os juros de mora só incidem sobre o valor do tributo, não alcançando o
valor da multa de ofício aplicada."
Frise-se que esse entendimento já foi anteriormente emanado pela 1a Turma da
Câmara Superior de Recursos Fiscais, órgão administrativo de instância máxima
que, no julgamento do recurso referente ao Processo n° 10680.002472/2007-23
(Acórdão n° 9101-000.722), decidiu, por seis votos a quatro, que a Receita Federal
não poderia exigir juros sobre multa:
"RECURSO ESPECIAL - CONHECIMENTO. Não deve ser conhecido o Recurso
Especial interposto pela Fazenda Nacional quando inexiste similitude fátíca
entre o acórdão paradigma e o acórdão recorrido.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO - INAPLICABILIDADE.
Os juros de mora só incidem sobre o valor do tributo, não alcançando o
valor da multa de ofício aplicada."
111. Assim, na remota hipótese de ser mantido o lançamento aqui combatido,
não há que se admitir a incidência de juros sobre a parcela da multa de oficio.
A decisão recorrida manteve o crédito tributário e conforme ementa do Acórdão no
12-63.595 apresenta o seguinte resultado:
Acórdão 12-63.595 - 16a Turma da DRJ/RJ1
Sessão de 25 de fevereiro de 2014
Processo 16095.720084/2013-52
Interessado ACHÉ LABORATÓRIOS FARMACÊUTICOS S/A
CNPJ/CPF 60.659.463/0001-91
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
REGIME
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
TRATAMENTO
DOS
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
No regime da não-cumulatividade, a utilização de créditos não aproveitados à
época própria deve ser precedida da revisão da apuração - confronto entre
créditos e débitos - do período a que pertencem tais créditos. Os créditos
extemporâneos devem ser utilizados para desconto, compensação ou
ressarcimento em procedimentos referentes aos períodos específicos a que
pertencem.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Fl. 10537
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Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
REGIME
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
TRATAMENTO
DOS
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
No regime da não-cumulatividade, a utilização de créditos não aproveitados à
época própria deve ser precedida da revisão da apuração - confronto entre
créditos e débitos - do período a que pertencem tais créditos. Os créditos
extemporâneos devem ser utilizados para desconto, compensação ou
ressarcimento em procedimentos referentes aos períodos específicos a que
pertencem.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2011
MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE.
Em procedimentos de ofício a multa de 75% (setenta e cinco por cento) é aplicada
sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição de acordo com a
legislação de regência.
INCIDÊNCIA DE JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. INOCORRÊNCIA.
A incidência de juros de mora sobre a multa de ofício não integra o lançamento
efetuado, sendo relativa à cobrança de eventual crédito tributário a ser mantido,
após sua constituição definitiva no âmbito administrativo.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Foi interposto de forma tempestiva Recurso Voluntário reproduzindo exatamente
os mesmos os argumentos apresentados na Impugnação.
Em 25 de fevereiro de 2015, vieram os autos para julgamento desta Turma que por
meio da Resolução n° 3201-000.529 converteu o julgamento em diligência para que a autoridade
preparadora analise a existência dos créditos, ausência de aproveitamento em duplicidade,
intimando o contribuinte para, se for o caso, apresentar documentação suplementar.
Em cumprimento a diligência, a autoridade preparadora apresentou Relatório Fiscal
de fls. 3543 a 3575. Em síntese concluiu pelo reconhecimento parcial dos créditos extemporâneos
de COFINS pleiteados, conforme detalhado nos itens 2.5.2 - aluguel de máquinas, 2.6.2 - aluguel
de computadores e periféricos e 2.8.4 - energia elétrica, no montante de R$ 145.478,84.
A Recorrente manifesta-se nos autos as fls. 3583 a 3602 e requer a
complementação da diligência fiscal, a fim de que a D. Autoridade Fiscal cumpra integralmente a
determinação deste E. CARF, analisando a totalidade dos documentos comprobatórios das
despesas por ela apresentadas. Caso assim não se entenda, seja a ela reconhecido o direito
descontar os créditos de contribuição ao PIS e de COFINS sobre as despesas de aluguel de veículos,
Fl. 10538
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prédios, máquinas, computadores e instalações, bem como sobre gastos com manutenção,
energia elétrica e leasing, por constituírem despesas essenciais e relevantes à manutenção da
fonte produtora de receitas, com fundamento nos arts. 3o, II, III, IV e V, das Leis nos 10.833/03 e
10.637/02.
Em 20 de setembro de 2021, retornaram os autos para análise desta Turma que por
meio da Resolução n° 3201-003.205 converteu o julgamento do Recurso em diligência para que os
autos retornem à unidade de origem no sentido de que sejam tomadas as seguintes providências:
(1) Analise os documentos comprobatórios acostados aos autos (fls. 2.309/2.374 e 2.892/2.915),
bem como documentos complementares juntados na Petição de fls. 3.612 e seguintes; (2) Intime
o Requerente a apresentar comprovantes/esclarecimentos adicionais sobre as despesas com
aluguel de veículos/manutenção, caso entenda ser necessário; (3) elaborar relatório com
demonstrativo e parecer conclusivo acerca da auditoria dos documentos apresentados pela
recorrente e da análise do deferido dos créditos de contribuição ao PIS e de COFINS sobre as
despesas de aluguel de veículos e manutenção.
Em resposta a diligência, a autoridade preparadora apresenta Relatório Fiscal de fls.
10.247 a 10.283, conclui que o contribuinte não tem direito ao creditamento extemporâneo nos
valores de R$ 749.246,26 (PIS) e R$ 3.451.073,69 (COFINS) referente ao aluguel de veículos,
escriturados como “Despesas com Frotas” e “Despesas com Frotas – Gastos Extraordinários” no
período de junho de 2004 a setembro de 2008.
Em resposta a intimação, a Recorrente acosta aos autos petição de fls. 10.489 a
10.509, refuta as conclusões apresentadas no Relatório Fiscal e requer a complementação da
diligência fiscal, a fim de que a D. Autoridade Fiscal cumpra integralmente a determinação deste E.
CARF, analisando a totalidade dos documentos comprobatórios das despesas incorridas pelo
Recorrente em relação à manutenção, intimando-o a apresentar documentação suplementar, nos
moldes da r. Resolução no 3201-000.529, bem como para se manifestar sobre o resultado final da
diligência com lastro no art. 5o, LIV e LV, da CF e art. 2o, caput, da Lei no 9.784/99.
Caso assim não se entenda, seja reconhecido o direito de o Recorrente descontar os
créditos de contribuição ao PIS e da COFINS sobre a totalidade das despesas incorridas com
aluguel de veículos, prédios, máquinas, computadores e instalações, bem como sobre gastos com
manutenção, energia elétrica e leasing, por constituírem despesas essenciais e relevantes à
manutenção da fonte produtora de receitas, com fundamento nos arts. 3o, II, III, IV e V, das Leis
nos 10.833/03 e 10.637/02, nos termos de seu Recurso Voluntário e das razões da presente
manifestação.
Retornaram os autos para julgamento.
É o relatório.

VOTO
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Conselheira Flávia Sales Campos vale, Relatora.
Presentes os pressupostos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário.
Conforme relatado, trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão
proferida pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a
Impugnação apresentada pela Recorrente e manteve o crédito tributário.

Mérito
Créditos extemporâneos
Da análise dos autos constata-se que o direito creditório afirmado pela Recorrente
foi denegado integralmente, por força de questão preliminar à sua própria materialidade e
legitimidade.
A Recorrente apurou créditos referentes aos anos calendário de 2004 a 2008, e os
utilizou nos DACON dos meses de janeiro, maio e junho de 2009, sem promover as retificações dos
valores dos créditos nos DACONs, nas DCTFs e DIPJs, informados anteriormente, nos meses em
que eles foram apurados.
Não obstante, a autoridade de autuação entendeu imprescindíveis as respectivas
retificações, em face do disposto nos §§ 1o e 4o do art. 11 da Instrução Normativa SRF n° 590, de
22 de dezembro de 2005, considerando que no regime da não cumulatividade, o ressarcimento e a
compensação de créditos não aproveitados à época própria deveriam ser precedidos da revisão da
apuração, confronto entre créditos e débitos, dos períodos a que pertencem, devendo, ademais,
serem pleiteados em procedimentos repetitórios restituição do indébito ou compensação com
outros tributos referentes aos períodos específicos a que pertencem.
Pelas mesmas razões da autoridade de autuação, a DRJ, julgou improcedente a
Impugnação e manteve o crédito tributário. Nos termos da decisão recorrida, ao se autorizar o
procedimento “como deseja o contribuinte”, ter-se-ia “uma verdadeira babel”.
Em sua defesa, afirma a Recorrente, estar o seu procedimento amparado pela
legislação de regência, em especial, no art.3o, §4o da Lei n. 10.833/2003, in verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sêlo nos meses
subsequentes.

Fl. 10540
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Nessas hipóteses, a única vedação para o procedimento seria a limitação temporal,
ou seja, o prazo prescricional, bem como a limitação concernente ao art.13 do mesmo diploma
normativo, que estabelece que os créditos deverão ser tomados pelo seu valor nominal:
Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4o do art. 3o, do art. 4o e dos
§§ 1o e 2o do art. 6o, bem como do § 2o e inciso II do § 4o e § 5o do art. 12, não
ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos
valores.

Outros argumentos trazidos pela Recorrente avançam para a questão meritória dos
créditos, sob o enfoque da conhecida discussão sobre o conceito de “insumos” para efeitos de
creditamento das contribuições.
Na busca da Verdade Material, foram realizadas diligências para comprovação da
existência dos créditos e ausência de seu aproveitamento em duplicidade.
No entanto, em que pese todo o trabalho realizado pela unidade preparadora,
apesar dos argumentos apresentados em sede de defesa, em relação ao aproveitamento de
créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS sem apresentação de DCTF
e DACON retificadores, cumpre ressaltar que a matéria já encontra-se pacificada no âmbito
administrativo. Transcreve-se nesse sentido a recente súmula aprovada pelo Pleno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscal (CARF):
Súmula 231: O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o
PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores,
comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes.
Sendo assim, como as súmulas são de observância obrigatória, mantenho as glosas
relativas aos créditos extemporâneos.
Multa de ofício – caráter confiscatório
Apesar das alegações apresentadas pela Recorrente, as instâncias administrativas
não são foro adequado para apreciar questões dessa natureza, não cabendo a este colegiado
apreciar arguições de inconstitucionalidade de legislação e de supostas ofensas a princípios
constitucionais. Nesse sentido, destaque-se a Súmula 02 do CARF:
Súmula CARF no 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.
No caso presente, a exigência das contribuições foi feita de ofício, cabendo a
penalidade própria do procedimento, nos termos da legislação aplicável.
Portanto, estando conforme a legislação de regência, a multa de ofício no
percentual de 75% não pode ser afastada na instância administrativa sob alegação de confisco,
tampouco reduzida por falta de expressa autorização legal.
Fl. 10541
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Ilegalidade da incidência de juros Selic sobre a multa de ofício
Em relação a incidência de juros Selic sobre a multa de ofício, assim como no item
anterior, a matéria já se encontra pacificada no âmbito administrativo. Transcreve-se súmula
aprovada pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscal (CARF):
Súmula CARF no 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do
Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à
multa de ofício.

Conclusão
Assim, diante do exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Flávia Sales Campos Vale

Fl. 10542
DF CARF MF
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