Tribunal: CARF
Processo: 10120.724491/2011-36
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JANDIR JOSE DALLE LUCCA
Órgão colegiado: Quarta Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-05-13
Data de publicação: 2025-05-28

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2007, 2008
COOPERATIVAS DE SERVIÇOS MÉDICOS. OPERAÇÕES REALIZADAS COM TERCEIROS NÃO ASSOCIADOS. APURAÇÃO PROPORCIONAL DE ATOS COOPERADOS E NÃO COOPERADOS.
As operações realizadas pelas cooperativas de serviços médicos com terceiros não associados, ainda que na qualidade de credenciados para prestarem serviços atos cooperados (laboratórios, hospitais e clínicas), sujeitam-se à tributação de IRPJ e CSLL.
Diante da ausência de segregação contábil das receitas e resultados entre atos cooperativos e não cooperativos, deve ser aplicada a proporção entre os respectivos custos para apurar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, conforme previsto nos Pareceres Normativos CST 73/75 e CST 38/80.
JUROS. TAXA SELIC. SÚMULA 4 DO CARF.
O STF, ao julgar o RE 582.461, com repercussão geral reconhecida, fixou a seguinte tese no Tema 214: “(...) II - É legítima a utilização, por lei, da taxa SELIC como índice de atualização de débitos tributários; (...)”.
A matéria se encontra sedimentada pela Súmula CARF no 04, que dispõe que “A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais”.
MULTA. CARÁTER CONFISCATÓRIO. ALEGAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, inclusive quanto ao caráter confiscatório de multa aplicada em conformidade com a legislação vigente, nos termos do art. 26-A do Decreto no 70.235, de 1972 e do disposto na Súmula CARF no 2 e no artigo 98, caput, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF n° 1.634, de 2023.

Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2007, 2008
CSLL. AUTUAÇÃO REFLEXA.
Aplica-se ao lançamento reflexo o decidido no principal.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10120.724491/2011-36
ACÓRDÃO
1004-000.214 – 1a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de maio de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
UNIMED REGIONAL SUL GOIAS COOPERATIVA DE TRABALHO MEDICO
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2007, 2008
COOPERATIVAS DE SERVIÇOS MÉDICOS. OPERAÇÕES REALIZADAS COM
TERCEIROS NÃO ASSOCIADOS. APURAÇÃO PROPORCIONAL DE ATOS
COOPERADOS E NÃO COOPERADOS.
As operações realizadas pelas cooperativas de serviços médicos com
terceiros não associados, ainda que na qualidade de credenciados para
prestarem serviços atos cooperados (laboratórios, hospitais e clínicas),
sujeitam-se à tributação de IRPJ e CSLL.
Diante da ausência de segregação contábil das receitas e resultados entre
atos cooperativos e não cooperativos, deve ser aplicada a proporção entre
os respectivos custos para apurar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL,
conforme previsto nos Pareceres Normativos CST 73/75 e CST 38/80.
JUROS. TAXA SELIC. SÚMULA 4 DO CARF.
O STF, ao julgar o RE 582.461, com repercussão geral reconhecida, fixou a
seguinte tese no Tema 214: “(...) II - É legítima a utilização, por lei, da taxa
SELIC como índice de atualização de débitos tributários; (...)”.
A matéria se encontra sedimentada pela Súmula CARF no 04, que dispõe
que “A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre
débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são
devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais”.
MULTA.
CARÁTER
CONFISCATÓRIO.
ALEGAÇÃO
DE
INCONSTITUCIONALIDADE.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei tributária, inclusive quanto ao caráter confiscatório de multa aplicada
em conformidade com a legislação vigente, nos termos do art. 26-A do
Fl. 2481
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Decreto no 70.235, de 1972 e do disposto na Súmula CARF no 2 e no artigo
98, caput, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria
MF n° 1.634, de 2023.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2007, 2008
CSLL. AUTUAÇÃO REFLEXA.
Aplica-se ao lançamento reflexo o decidido no principal.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso.

Assinado Digitalmente
Jandir José Dalle Lucca – Relator

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).

RELATÓRIO
1.Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 2350/2461) interposto em face do v. acórdão
de fls. 2323/2341, que julgou improcedentes as impugnações de fls. 395/457 e 458/557 para o fim
de manter os lançamentos relativos ao Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e à
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), dos anos-calendário de 2007 e 2008, nos termos
constituídos nos respectivos autos de infração de fls. 340/391.
2.Para melhor compreensão sobre a matéria versada nos autos e por bem
descrever os fatos, consulte-se o Relatório da r. decisão recorrida:
Relatório
Contra a pessoa jurídica acima identificada, foram emitidos os Autos de Infração
de fls. 340 a 391, relativos aos anos-calendário 2007 e 2008, formalizando exigência de
Fl. 2482
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crédito tributário no total de R$ 626.418,03, conforme detalhado na Tabela 1.

A autoridade lançadora relata que (fls. 342 e 343 e 369 e 370):
A fiscalizada constitui-se em uma cooperativa de trabalho médico, onde os
cooperados (médicos) prestam aos usuários diretamente assistência médico-
cirúrgica, cabendo à entidade a cooptação de clientela e a oferta pública ou
particular dos serviços dos cooperados; a cobrança e o recebimento dos
honorários; o registro, controle e distribuição periódica dos honorários recebidos; a
apuração e cobrança das despesas da sociedade. Conjuntamente com os serviços
dos cooperados, a cooperativa contrata com a clientela o fornecimento a esta de
serviços de terceiros e/ou a cobertura de despesas com diárias e serviços
hospitalares e laboratoriais. De acordo com a legislação tributária, tais empresas
devem apurar duas classes de resultados, sendo a primeira chamada resultado de
atos cooperativos, composta de transações situadas exclusivamente no campo do
cooperativismo, que são atos praticados entre as cooperativas e seus associados,
entre estes e aqueles e pelas cooperativas entre si quando associadas para a
consecução dos objetivos sociais, estando estes atos protegidos, portanto, do
alcance da cobrança do IRPJ e da CSLL; e a segunda composta dos atos não
cooperativos, que são aqueles estranhos a sua finalidade, que não se incluem no
conceito de cooperativismo, estes resultados estão dentro do campo de incidência
do IRPJ e da CSLL.
A UNIMED Itumbiara independentemente da distinção acima citada
considerou erroneamente praticamente todos os seus atos como atos
cooperativos, excluindo valores indevidos na apuração de seu lucro real e da base
de cálculo da CSLL.
De acordo com o LALUR e a DIPJ, a opção de apuração do lucro foi pelo
regime do Lucro Real Trimestral. Os resultados apurados pela cooperativa e
demonstrados no LALUR e na DIPJ, são decorrentes basicamente das vendas com
medicamentos, acrescidos de outras receitas, como as financeiras, conforme
Demonstração de Resultados, fls. 320/327.
Assim é que o contribuinte considerou todas as outras receitas de
operação do plano de saúde como decorrentes de atos cooperativos, não
segregando ou separando os resultados decorrentes da rede conveniada, clínicas,
laboratórios, hospitais, etc. que não são efetivamente atos cooperados, conforme
já esclarecido anteriormente.
A fim de restabelecermos a apuração correta do lucro real da empresa
relativo a parcela tributável e uma vez que a fiscalizada não segregou na sua
contabilidade as receitas com atos cooperativos e não cooperativos, e nem
tampouco o resultado com os citados atos, mas apenas constam contas de passivo
nas quais recebem as contrapartidas dos dispêndios com produção (médicos
cooperados, cooperativas conveniadas, clínicas, laboratórios e hospitais), tornou-se
necessária a obtenção da proporção entre os custos da empresa com atos
cooperativos e atos não cooperativos para possibilitar a apuração da base de
cálculo do IRPJ e CSLL, conforme previstos pelos pareceres normativos CST 073/75
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e CST 038/80. Portanto, com base na escrituração do contribuinte, que contabiliza
separadamente os pagamentos de atos cooperativos e não cooperativos, foi
apurado o percentual do resultado referente aos atos não cooperativos dos anos
de 2007 e 2008. Assim é que foram separados todos os dispêndios com os médicos
e cooperativas associadas, considerados atos cooperados, fls. 328/330, e todos os
dispêndios realizados com clínicas, hospitais e laboratórios, considerados atos não
cooperados, fls. 331/332. Em seguida foi feito um rateio de proporção de custos
entre atos cooperados e não cooperados, fls. 333/334. Em consonância com o
regime de apuração do Lucro, este rateio proporcional foi efetuado por trimestre.
Dessa forma, as infrações lançadas foram exclusão/compensações não
autorizadas na apuração do lucro real e apuração incorreta de resultados da CSLL, nos
montantes demonstrados na Tabela 2.

CIÊNCIA DOS LANÇAMENTOS
Ciência da interessada, conforme Aviso de Recebimento (AR) de fl. 392, se deu
em 25/07/2011.
IMPUGNAÇÃO
A interessada apresentou impugnações de fls. 395 a 457 (IRPJ) e 458 a 557 (CSLL)
, instruídas com os documentos de fls. 558 a 2.312, em 23/08/2011 (fls. 395 e 458).
IRPJ
Principia relatando os fatos (item I, fls. 396 e 398); passa a transcrever artigos do
estatuto social da cooperativa e exposição de Walmor Franke sobre cooperativas médicas
incluindo considerações acerca de atos cooperativos (fls. 399 a 402); transcreve ementas
de julgados do então Conselho de Contribuinte envolvendo Cooperativas de Trabalho
Médico (fls. 403 a 408) concluindo que [...] para a hipótese argumentativa de não se
anular o auto de infração, ser afastada a descaracterização da impugnante como
cooperativa (fl. 408).
Na sequência, salta para o item VII – DO SIGNIFICADO DE DESCARACTERIZAÇÃO
(fls. 408 e 409) e argumenta que (fl. 408, grifos do original):
Descaracterizar uma cooperativa, para efeitos tributários, implica negar sua
natureza jurídica e, em decorrência, o tratamento fiscal estabelecido pela
legislação para com este tipo societário.
Descaracterizar uma cooperativa, mais além, compreende o lançamento
tributário, mediante autuação fiscal, de tributos sobre a parte que a legislação
tributária considera intributáveis, na pessoa das cooperativas. [...]
Afirma
que
a
jurisprudência
administrativa
rechaça,
como
ilegal,
a
descaracterização de uma sociedade cooperativa e transcreve ementas de julgados que
seleciona (VIII – VISÃO JURISPRUDENCIAL DO TEMA, fls. 409 a 412).
No tópico IX – DA DEFINIÇÃO E DEMONSTRAÇÃO DAS CONTRAPRESTAÇÕES
(INGRESSOS E RECEITAS) NA COOPERATIVA IMPUGNANTE (fls. 412 a 418) defende que [...]
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não merece ser acolhida a forma pela qual o Auditor Fiscal da Receita Federal tributou a
cooperativa impugnante (fl. 412) e que:
Ao considerar “a totalidade da Receita Bruta auferida” para efeito de tributação,
o Sr. Auditor Fiscal da Receita Federal, demonstrou não ter conhecimento e não
ter efetivado o aprofundamento necessário nos registros contábeis da
impugnante, para buscar a real dimensão do fato gerador em questão. (fl. 412,
grifos do original)
Destaca que a lei faculta às cooperativas adotar como objeto social qualquer
gênero de serviços, operação ou atividade.
Frisa que também é operadora de planos de saúde, devidamente registrada na
Agência Nacional de Saúde Suplementar – ANS, sujeitando-se à legislação específica,
inclusive no tocante ao plano de contas padrão, no qual aparece “contraprestações
efetivas(ingressos e receitas) praticadas pelas operadoras de planos de saúde”.
Informa que junta fotocópia do Plano de Contas Padrão da ANS (fls. 2.022 a
2.080) e CD contendo plano de contas dos exercícios 2007 e 2008 e fotocópia dos
Balancetes dos exercícios 2007 e 2008 (fls. 696 a 2.021).
Passa a discorrer sobre as contraprestações e destaca que estas estão definidas
nas contas do balancete da cooperativa - desde “3.1. CONTRAPRESTAÇÕES EFETIVAS DE
PLANOS DE ASSISTÊNCIA A SAÚDE”, detalhadas até “3.1.1.1.1.1.1.0.0.2.3 COLETIVOS COM
PATROCINADOR”, passando pelos itens 5 “3.1.1.1.1.1. COBERT. ASSIST. C/ PREÇO PRÉ-
ESTABELECIDO
(PRÉ-PAGAMENTO)
e
item
10
“3.1.1.1.1.1.1.0.0.1.1
INDIVIDUAL/FAMILIAR”.
Afirma que os ingressos e receitas de vendas de planos de saúde de contrato com
pré-pagamento (item 5, anteriormente identificado) estão lançadas pelo valor total de
acordo com o contrato pré-pagamento individual/familiar (item 10). Já os eventos estão
contabilizados separadamente em atos cooperativos principais, atos cooperativos
auxiliares e atos não-cooperativos.
Entende que a segregação das receitas contabilizadas no item 5 é realizada em
função do disposto no PN CST 38/1980 e que os valores estão evidenciados no LALUR -
Livro de Apuração do Lucro Real.
Informa que as contraprestações (ingressos e receitas) referentes a cada ato
praticado (cooperativo principal, auxiliar e não-cooperativo) são rateadas e demonstradas
na proporção dos eventos (custos), em conformidade com o prestador do serviço, no
LALUR.
Nos contratos de custo operacional, contratada (Unimed) e a contratante
estipulam tabela de serviços e honorários. Os pagamentos são feitos após os
atendimentos, em função dos serviços realizados e aplicação dos valores da tabela. A
Unimed apresenta fatura circunstanciada incluindo os valores calculados acrescidos de um
percentual destinado a ressarcir o custeio administrativo da cooperativa. Nessa
modalidade de pagamento, a Unimed não assume o risco das despesas de assistência
médica, uma vez que o valor gasto é coberto pela instituição contratante.
Contraprestações e eventos correspondentes são identificados conforme o prestador de
serviços e classificados separadamente na contabilidade (ato cooperativo principal,
auxiliar e não-cooperativo) sem que haja necessidade de rateio.
Destaca que as contraprestações dos planos acima estão classificadas como
“Demais Modalidades de Pagamentos”, conforme resposta da ANS, e aparecem no
balancete de 2007 e 2008 no código próprio (3.1.1.1.1.2.).
Salienta que o Auditor-Fiscal da Receita Federal, por desconhecimento da
legislação específica aplicável ao caso, deixou de solicitar as planilhas analíticas de todos
os prestadores da cooperativa e as planilhas utilizadas pela contabilidade, necessárias
para comprovar os atos cooperativos praticados e os eventos indenizáveis efetivamente
pagos.
Assim, conclui que não pode prosperar a tributação nos moldes considerados no
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lançamento, o qual deve ser declarado nulo.
Sob o título X - DA ILEGALIDADE DA COBRANÇA DO IMPOSTO DE RENDA PESSOA
JURÍDICA - IRPJ DAS ATIVIDADES PRATICADAS PELA COOPERATIVA IMPUGNANTE (fls. 419
a 434) ressalta que não pratica atos de mercancia, pois não tem finalidade lucrativa e
obrigatoriedade de retornar o resultado social aos associados, tudo conforme Lei
5.764/1971 (instituiu o regime jurídico das sociedades cooperativas) e Decreto-Lei
73/1966 (instituiu o seguro saúde).
Dessa forma, seu resultado está abrangido pela isenção do imposto sobre a
renda, conforme art. 111, Lei 5.764/1971. Eventual resultado tributável decorre de atos
não cooperados, expressamente definidos nos arts. 85, 86 e 88 da referida Lei, não
podendo o intérprete criar imposto que a lei não define de maneira expressa,
principalmente por classificar como atos acessórios (atos meios) aqueles necessários ao
propósito dos cooperados e à finalidade da cooperativa, tornando-os capazes de gerar
tributação do resultado global. Tal conduta fere não só a Constituição Federal, mas a
melhor doutrina e jurisprudência, as quais cita.
Entende que no caso houve aplicação discricionária das disposições legais
aplicáveis e que o Fisco não fez prova circunstanciada do direito alegado, tornando nulas
as exigências formalizadas.
No tópico XI - DA CONCEITUAÇÃO E CONFIGURAÇÃO DOS ATOS COOPERATIVOS
DENTRO DAS ATIVIDADES DA COOPERATIVA IMPUGNANTE afirma que a autoridade fiscal
partiu de premissa equivocada, considerando tratar-se de atos não cooperativos, quando,
na realidade, a presente lide prende-se exclusivamente na configuração de atos
cooperativos.
Assevera que o conceito de ato cooperativo tem de partir da análise das
propriedades que o compõem, podendo ser definido em sentido restrito (interpretação
literal do disposto na Lei 5.764/1971, art. 79) ou amplo (conforme doutrina).
Defende que a interpretação literal e isolada do art. 79 da Lei 5.764/1971 seria a
negação da existência de um sistema jurídico.
No caso (fls. 437 a 440, grifos do original):
Em se tratando de uma cooperativa de saúde, os prestadores de serviços(médicos,
clínicas, laboratórios, etc.) são cooperados. Já os tomadores dos serviços
(usuários) são todos não cooperados.
Ora, como a sociedade cooperativa possui uma característica sui generis, ressalta
à obviedade que suas peculiaridades devem ser observadas pela legislação
tributária.
[...]
Ressalta à evidência que, em uma cooperativa de trabalho médico, como é o caso
da impugnante, se os serviços forem prestados por médicos associados, os
ingressos advindos nada mais são do que a contrapartida dos referidos serviços.
[...]
É oportuno ressaltar que os atos realizados com não cooperados (serviços de
hospitais, laboratórios) não constituem intermediação com índole de mercancia,
uma vez que não é objeto da cooperativa o auferimento de lucros. A utilização de
laboratórios ou de clínicas insere-se na relação médico-paciente, devendo o
serviço ser visto na sua totalidade. O serviço contratado é o atendimento médico;
e, se para que este seja possível há a necessidade do exame, descabe tomar a
[...]
No item XII - O REGIME TRIBUTÁRIO DAS SOCIEDADES COOPERATIVAS NA
CONSTITUIÇÃO FEDERAL E NA LEI 5.764/71, principia destacando que, com o advento da
Constituição Federal de 1988, o ato cooperativo ganhou status constitucional (art. 146, III,
c), ficando clara a intenção de dar tratamento diferenciado às sociedades cooperativas
(art. 174, §2o).
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Entende que não se pode prestar apoio e estímulo ao cooperativismo se as
cooperativas estiverem submetidas a um sistema fiscal igual, e, em determinados casos,
mais gravoso do que previsto para as empresas mercantis.
No tópico XIII - DOS ENSINAMENTOS DA JURISPRUDÊNCIA registra que
precedentes administrativos reconhecem a impossibilidade de tributação de atos
tipicamente cooperativos.
No item XIV - DOS FUNDAMENTOS DA AUTUAÇÃO, defende que a autoridade
lançadora, diferentemente do entendimento da impugnante, considera como tributáveis
receitas referentes a atos cooperativos auxiliares, os quais foram facilmente identificados
pelo Fisco em sua contabilidade, não cabendo falar em “confusão contábil”. O resultado
da interpretação do Fisco, no seu modo de ver, é a tributação integral de resultados, o que
somente seria possível mediante a descaracterização da condição de sociedade
cooperativa.
Argumenta que a cobrança de mensalidades para pagamentos de hospitais,
laboratórios e médicos em nada desnatura o fato de ser um meio prático de cumprir a
finalidade da cooperativa, tratando-se de forma auxiliar de fornecimento de serviços aos
próprios associados, através da negociação coletiva e de pagamento prévio do custo
desses atendimentos.
Registra que o tributo é pago pelo princípio da legalidade, sendo descabido o
agravamento da situação da impugnante, alcançando a autuação valores que não são, por
lei, receitas tributáveis.
No tópico XVI - DA ILEGALIDADE DA TAXA DE JUROS APLICADA -SELIC, defende
que a jurisprudência é pacífica sobre a inviabilidade de utilização da taxa Selic para fins
tributários.
Atesta, no item XVII - DO CARÁTER CONFISCATÓRIO DA MULTA, amparando-se
em citações jurisprudenciais, que os percentuais de multa aplicados são indevidos e que
as alíquotas fixadas na Lei 7.450/1988, art. 2o, na Lei 7.683/1988, art. 2o e Lei 9.430/1996,
art. 44, I, ferem o princípio da razoabilidade.
Conclui que o valor cobrado a título de multa moratória deve ser simplesmente
expurgado do cálculo apurado pela fiscalização.
Protesta pela produção de prova pericial no tópico XVIII - DA NECESSIDADE DA
PRODUÇÃO DA PROVA PERICIAL. Afirma que tal providência se faz necessária para
comprovar que é não procedente a alegação do fisco acerca da impossibilidade de
destacar as receitas de atos cooperados, pois, como já relatada anteriormente, afirma que
todos os atos cooperativos estão devidamente comprovados pelas planilhas de eventos
por ato e por Unimed, bem como, nas planilhas de eventos indenizáveis efetivamente
pagos - resumo sintético das analíticas de pagamento aos prestadores (cooperados e
credenciados) da impugnante.
CSLL
No item I - DOS FATOS (fls. 459 a 462) recapitula a autuação e segue, no item II -
DAS RAZÕES DA IMPUGNANTE, defendendo que o MPF 0120100.2011.00229 e o auto de
infração encontram-se eivados de impropriedades técnicas e com ausência de
fundamentação legal que legitime o montante apurado, constituindo flagrante agressão
injustificada contra a impugnante, motivos pelos quais devem ser declarados nulos.
Frisa que a impugnação foi apresentada dentro do prazo legal (item III- DA
TEMPESTIVIDADE DA IMPUGNAÇÃO APRESENTADA).
Protesta pela nulidade do lançamento (item IV, fls. 463 a 466), por descrição
imprecisa, vaga e inconclusa dos fatos, acarretando cerceamento do direito de defesa.
Afirma que a autoridade lançadora, ao dizer que os atos da impugnante não se
enquadram dentre os atos não cooperativos não autorizados na lei de regência, acaba por
dizer, ante o princípio de que duas negações redundam em uma afirmação, que os atos
não cooperativos da impugnante enquadram-se entre os atos não cooperativos
Fl. 2487
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autorizados na lei.
Entende que é grave a descaracterização, como cooperativa, da entidade que
completou vinte anos de existência, sem que a autoridade fiscal esclarecesse o motivo de
os atos serem não cooperativos e porque se caracterizariam como atividade mercantil.
Passa, no tópico V - DA NATUREZA JURÍDICA DA UNIMED REGIONAL SUL GOIÁS -
COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO E DAS DEMAIS SOCIEDADES COOPERATIVAS, a
discorrer sobre as especificidades das cooperativas, sociedades constituídas pelo interesse
de pessoas (no caso, médicos) e sem fins lucrativos.
Transcreve artigos do estatuto social da cooperativa e exposição de Walmor
Franke sobre cooperativas médicas incluindo considerações acerca de atos cooperativos
(fls. 470 a 472) para argumentar que (fl. 473, grifos do original):
É, portanto, absolutamente impróprio e ofensivo da Lei de Regência do
Cooperativismo considerar-se que contratos da impugnante com hospitais, com
clínicas e com pessoas jurídicas da área de SADT1 sejam “atos estranhos a
finalidade cooperativa” da impugnante, como com rara infelicidade está dito no
“termo de encerramento e verificação fiscal, no item das constatações”. E, pior
ainda, considerar-se que tais atos resultem “em atividade mercantil”.
Traz ementas de julgados do então Conselho de Contribuinte envolvendo
Cooperativas de Trabalho Médico (fls. 474 a 481) concluindo que [...] para a hipótese
argumentativa de não se anular o auto de infração, ser afastada a descaracterização da
impugnante como cooperativa (fl. 481).
Nos tópicos VII - DO SIGNIFICADO DE DESCARACTERIZAÇÃO (fls. 481 e 482), VIII -
VISÃO JURISPRUDENCIAL DO TEMA (fls. 482 a 485) e IX - DA DEFINIÇÃO E
DEMONSTRAÇÃO DAS CONTRAPRESTAÇÕES (INGRESSOS E RECEITAS)NA COOPERATIVA
IMPUGNANTE (fls. 485 a 491), reproduz exatamente os mesmos argumentos utilizados na
impugnação referente ao IRPJ (fls. 409 a 418).
Passa a discorrer acerca da CSLL E SUA ORIGEM e, em extenso arrazoado, com
citação de jurisprudências e doutrina, afirma a ilegalidade da cobrança de CSLL, no caso,
em virtude de sua condição de sociedade cooperativa e da prática de atos cooperativos
auxiliares (fls. 492 a 507).
Reproduz o conteúdo da impugnação de IRPJ (fls. 434 a 440) no tópico XII -
CONCEITUAÇÃO E CONFIGURAÇÃO DOS ATOS COOPERATIVOS DENTRO DAS ATIVIDADES
DA COOPERATIVA IMPUGNANTE (fls. 508 a 514).
No item XIII - REGIME TRIBUTÁRIO DAS SOCIEDADES COOPERATIVAS (fls. 514 a
516), além de repetir todo o exposto na impugnação de IRPJ (fls. 441 e 442), há
argumento de que a Lei 5.764/1971, após a Constituição de 1988, passou a ter eficácia de
lei complementar e disciplinou o tratamento tributário do ato cooperativo.
Na sequência, no tópico XIV: DAS DISPOSIÇÕES LEGAIS APLICÁVEIS, após citar os
dispositivos legais atinentes, insiste que o resultado positivo das cooperativas não tem
natureza de lucro e, em decorrência, incabível exigência de CSLL.
Defende, no item XV: DA RESERVA LEGAL DA LEI No 5.764/71 FACE À LEI No
7.689/88 - AUSÊNCIA DE REVOGAÇÃO EXPRESSA OU TÁCITA - HIERARQUIA DAS LEIS, que a
Lei 5.764/1971, tem status de Lei Complementar e suas disposições não podem ser
preteridas, de forma que é inaceitável a aplicação de regra matriz prevista na Lei
7.689/1988 e na IN SRF 198/1998 para alcançar as sobras das sociedades cooperativas,
sob pena de violação ao princípio da hierarquia das leis.
Assim, inconteste a INEXISTÊNCIA DE BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO
SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (item XVI, fls. 526 a 529).
Afirma que, no caso, verifica-se OFENSA AO PRINCÍPIO DA LEGALIDADE (item XVII,
fls. 529 e 530) e reproduz, nos tópicos XVIII- DOS ENSINAMENTOS DA JURISPRUDÊNCIA
(fls. 530 e 531) e XIX - DOS FUNDAMENTOS DA AUTUAÇÃO (fls. 531 e 532) os texto da
impugnação de IRPJ (fls. 442 e 443).
Fl. 2488
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No tópico XX - DA ABSOLUTA FALTA DE RAZÃO JURÍDICA DA AUTORIDADE FISCAL,
assevera que o Fisco é guardião do cofre público, mas não fiscal de cooperativas, sendo
que sua interferência na vida dessas sociedades deve limitar-se, exclusivamente, em
buscar aquilo que lhe é devido.
Transcreve os artigos da Lei 5.764/1971 que são matrizes legais do RIR/1999, art.
168, incisos e parágrafos, tece comentários e conclui que em momento algum a legislação
de regência permite converter resultados expressamente ditos não tributáveis em
resultados tributáveis.
Entende que, em desacordo com o ordenamento jurídico, o tributo está sendo
exigido como pena, pois estaria havendo conversão de parcela não tributável em
tributável, com base em censura de procedimento exclusivamente societário, o qual não
gerou prejuízo ao fisco.
Volta a argumentar que a tributação está alcançando o ato cooperativo auxiliar
amparando-se apenas em um Parecer Normativo desprovido de base legal.
Argumenta que a raiz do problema envolve o conceito equivocado de operação
de fornecimento de bens e serviços a não associados apta a gerar dever tributário,
reafirmando que, no caso, não houve desvirtuamento da finalidade, não havendo
resultado a tributar.
Reafirma que a cobrança de mensalidades para pagamentos de hospitais,
laboratórios e médicos em nada desnatura o fato de ser um meio prático de cumprir a
finalidade da cooperativa, tratando-se de forma auxiliar de fornecimento de serviços aos
próprios associados, através da negociação coletiva e de pagamento prévio do custo
desses atendimentos.
Registra que o tributo é pago pelo princípio da legalidade, sendo descabido o
agravamento da situação da impugnante, alcançando a autuação valores que não são, por
lei, receitas tributáveis.
Prossegue defendendo a ilegalidade da taxa de juros aplicada; o caráter
confiscatório da multa e a necessidade de produção de prova pericial.
Ao final, resume os requerimentos, protestando pela improcedência do
lançamento, ou, alternativamente, pelo afastamento da multa exigida e substituição da
taxa Selic pela regra do CTN.
A unidade preparadora lavrou “Termo de inclusão de anexo físico” (fl. 2.319)
informando que o CD encaminhado pela contribuinte contendo Plano de Contas com
2.850 páginas consta do processo físico no 10167.000121/2012-54, vinculado ao processo
em análise.
3.A 7a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo
Horizonte (MG) houve por bem julgar improcedente a impugnação, em decisão assim ementada:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2007, 2008
NULIDADE. DIREITO DE DEFESA. INDEFERIMENTO.
Indefere-se a alegação de nulidade decorrente de cerceamento do direito de defesa
quando o sujeito passivo apresenta impugnação na qual refuta o lançamento e revela
conhecer as acusações que lhe foram imputadas e os elementos nas quais se baseiam.
PERÍCIA. REQUISITOS DESCONSIDERADOS. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO.
O pedido de realização de perícia deve ser indeferido nas hipóteses em que o contribuinte
deixa de formular os quesitos referentes aos exames desejados, indicar o seu perito, bem
como nos casos em que os elementos de prova que constam dos autos são suficientes
para o julgamento da lide.
CONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. DISPOSITIVO NORMATIVO VIGENTE.
Fl. 2489
DF CARF MF
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Às Autoridades Administrativas falece competência para apreciar a constitucionalidade e
ilegalidade de normas regularmente integradas ao ordenamento jurídico.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2007, 2008
ATOS COOPERATIVOS. OPERAÇÕES COM TERCEIROS. NÃO CARACTERIZAÇÃO.
Os atos cooperativos são os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre
estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos
objetivos sociais. As operações de mercado com terceiros não associados não se
caracterizam como ato cooperativo.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL
Ano-calendário: 2007, 2008
LANÇAMENTO DECORRENTE.
O decidido para o lançamento de IRPJ estende-se ao lançamento que com ele compartilha
o mesmo fundamento factual e para os quais não há nenhuma razão de ordem jurídica
que lhes recomende tratamento diverso.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007, 2008
JUROS DE MORA. TAXA SELIC. LEGALIDADE.
A utilização da taxa Selic para fins de cálculo dos juros moratórios incidentes sobre débitos
tributários não pagos no vencimento decorre de expressa previsão legal, sendo defeso à
autoridade administrativa julgadora afastar sua aplicação.
MULTA. CARÁTER CONFISCATÓRIO.
A vedação ao confisco pela Constituição Federal é dirigida ao legislador, cabendo à
autoridade administrativa apenas aplicar a multa, nos moldes da legislação que a instituiu.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

4.Inconformada, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário com base nos
argumentos assim sintetizados:

Natureza Jurídica das Cooperativas e Não Tributação dos Atos Cooperativos

1. Conceituação Ampliada do Ato Cooperativo
Defende uma interpretação abrangente do ato cooperativo, que não deve
ser limitada à literalidade do art. 79 da Lei no 5.764, de 1971. Com base na
doutrina especializada, argumenta que o ato cooperativo compreende
diferentes categorias:

Negócios-fim (Zweckgeschäfte): Negócios que servem à realização
do objetivo estatutário da cooperativa

Negócios com associados: Operações diretas com cooperados

Negócios de contrapartida: Operações necessárias para viabilizar os
negócios-fim

Negócios auxiliares: Operações necessárias ao funcionamento da
cooperativa
A relação médico-paciente constitui um ato cooperativo complexo, onde
todos os serviços acessórios (hospitais, laboratórios) são partes integrantes
e indissociáveis do ato cooperativo principal. A atividade médica não pode
Fl. 2490
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ser exercida sem esses serviços auxiliares, assim como a advocacia não é
possível sem o fórum.

2. Recepção da Lei no 5.764/71 como Lei Complementar
Sustenta que os arts. 79 e 111 da Lei no 5.764, de 1971, por tratarem de
normas gerais em matéria tributária, foram recepcionados com eficácia de
lei complementar pela Constituição Federal de 1988 (princípio da recepção).
Consequentemente, a Lei no 7.689, de 1988 (lei ordinária que instituiu a
CSLL) não poderia revogar expressa ou tacitamente as disposições daquele
diploma legal.
Esta hierarquia normativa impediria a tributação de atos cooperativos pela
CSLL, uma vez que lei ordinária posterior não pode modificar matéria
reservada à lei complementar.

Aspectos Contábeis Específicos da Cooperativa Médica

1. Sistema Contábil Regulamentado pela ANS
Como operadora de planos de saúde, a Recorrente está sujeita ao plano de
contas padrão instituído pela RDC no 38/2000 da Agência Nacional de Saúde
Suplementar (ANS) e suas alterações posteriores. Este sistema contábil
prevê contraprestações efetivas (ingressos e receitas) relacionadas a dois
tipos de contratos:

Contratos em pré-pagamento: Valor fixo mensal e antecipado por
pessoa inscrita

Contratos em custo operacional: Pagamentos posteriores aos
atendimentos, calculados pelos serviços efetivamente prestados
mais um percentual administrativo

2. Segregação Contábil dos Atos
A Recorrente mantém escrituração segregada, classificando as operações
em:

Atos cooperativos principais: Serviços prestados pelos médicos
cooperados

Atos cooperativos auxiliares: Serviços de hospitais e laboratórios
credenciados, requisitados pelos médicos cooperados

Atos não-cooperativos: Operações com terceiros não relacionadas ao
objeto social
Esta segregação está evidenciada no Livro de Apuração do Lucro Real
(LALUR) e nos Registros Auxiliares exigidos pela ANS, onde as
contraprestações são rateadas proporcionalmente aos eventos (custos) de
acordo com o prestador do serviço, conforme preconizado no Parecer
Normativo CST no 38/80.

3. Fluxo Financeiro e Contábil das Operações
O fluxo operacional das contraprestações funciona da seguinte forma:
 A cooperativa arrecada mensalidades dos usuários (via contratos de
pré-pagamento ou custo operacional)
Fl. 2491
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 Os valores são contabilizados nas contas específicas do plano de
contas da ANS
 Os eventos indenizáveis (custos) são registrados separadamente
conforme o prestador (cooperado, credenciado ou não-cooperado)
 As contraprestações são rateadas proporcionalmente aos eventos,
permitindo a identificação dos resultados por tipo de ato
 Os resultados dos atos cooperativos não são tributados, enquanto os
resultados dos atos não-cooperativos são oferecidos à tributação

Ilegalidade e Inconstitucionalidade da Autuação Fiscal

1. Erro Conceitual na Fiscalização
Sustenta que a fiscalização e a Relatora do acórdão recorrido partiram de
premissa manifestamente equivocada ao:

Desconsiderar a natureza jurídica
peculiar
das
sociedades
cooperativas

Não realizar o aprofundamento necessário nos registros contábeis da
cooperativa

Considerar a totalidade da receita bruta como tributável

Ignorar a segregação contábil existente entre atos cooperativos e
não-cooperativos

2. Violação do Princípio da Tipicidade Tributária
A tributação da totalidade da receita bruta viola o princípio da tipicidade
tributária, pois a lei define expressamente quais resultados são tributáveis
nas cooperativas (art. 111 da Lei no 5.764, de 1971, c/c arts. 85, 86 e 88). O
tributo deve ser pago pelo princípio da legalidade estrita (art. 150, I, CF/88),
não podendo a autoridade fiscal criar hipóteses não previstas em lei.

3. Impossibilidade de Descaracterização da Cooperativa
A autoridade fiscal não possui competência legal para descaracterizar a sua
natureza cooperativa. Mesmo se fossem identificadas irregularidades em
determinados atos, isso não contaminaria os demais atos praticados pela
cooperativa.
Conforme a jurisprudência administrativa consolidada e a doutrina de Carlos
Ervino Gulyas (autor intelectual do Parecer Normativo CST no 38/80), "para
efeitos fiscais, devem separar-se os atos regulares, adotando-se, como
regra, a não contaminação de todos os atos."

ARGUMENTOS SUBSIDIÁRIOS

1. Ilegalidade da Taxa SELIC
A aplicação da Taxa SELIC para correção dos débitos tributários é ilegal, pois:
o Não foi instituída por lei específica para fins tributários
o Possui natureza híbrida (juros remuneratórios e correção monetária)
o Viola os princípios da legalidade, anterioridade e segurança jurídica
o Cria a "anômala figura de tributo rentável"

2. Caráter Confiscatório da Multa
Fl. 2492
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Os percentuais de multa aplicados (75%) são excessivos e confiscatórios,
violando:
o O princípio da razoabilidade e proporcionalidade
o A vedação ao confisco (art. 150, IV, CF/88)
o A jurisprudência do STF sobre a limitação do poder de tributar
5.É o relatório.

VOTO
Conselheiro Jandir José Dalle Lucca, Relator.
6.O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos legais de
admissibilidade.
7.Os autos de infração de fls. 340/391 esclarecem detalhadamente os motivos que
conduziram aos lançamentos de IRPJ e CSLL. Confira-se:
A presente ação fiscal teve início com a lavratura do Termo de Início de Fiscalização, fls.
02/04, em 22/02/2011, cujo recebimento pelo contribuinte se deu em 28/02/2011, Aviso
de Recebimento, fl. 05/06.
Em 18/03/2011, recebi a resposta ao Termo de Início, fl. 07, pela qual informou que os
documentos solicitados estavam à disposição do Auditor Fiscal na sede do
estabelecimento responsável pela contabilidade da empresa. Nesta oportunidade
apresentou as Atas das Assembleias de Constituição da Cooperativa, fls. 08/80.
Em 24/03/2011 estive no escritório de contabilidade, onde estavam os documentos e
livros solicitados, oportunidade em que recebi os arquivos digitais da contabilidade da
empresa fiscalizada, conforme recibos gerados pelo programa SVA que estão juntados a
este processo, fls. 81/129.
Em 13/04/2011, foi lavrado Termo de Constatação Fiscal, fl. 163, comunicando ao
contribuinte que a ação fiscal relativa ao Mandado de Procedimento Fiscal n° 2011-00229-
0, foi ampliada para que fosse incluída as verificações pertinentes à apuração da Base de
Cálculo relativa ao IRPJ e CSLL referentes aos anos calendários de 2007 e 2008. Este termo
foi recebido pelo contribuinte em 10/05/2011, conforme Aviso de Recebimento, fls
164/165
Em 15/06/2011, foi lavrado o Termo de Intimação Fiscal, fls. 166/167, para apresentação
do LALUR - Livro de Apuração do Lucro Real. A ciência ao referido termo foi efetuada de
forma pessoal, na mesma data.
Em atendimento ao Termo de Intimação, o contribuinte apresentou no dia 15/06/2011, a
resposta de fl. 310, juntamente com o LALUR, cujas cópias estão reproduzidas e juntadas
ao presente processo às fls. 311/319.
Da análise das exclusões efetuadas das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, escrituradas no
LALUR e transcritas nas DIPJ, fls. 168/242, constatei que houve exclusão indevida de
resultados positivos provenientes de operações com não associados, conceituadas como
atos não cooperativos, implicando redução indevida do lucro real e da base de cálculo da
CSLL.
A fiscalizada constitui-se em uma cooperativa de trabalho médico, onde os
cooperados(médicos) prestam aos usuários diretamente assistência médico-cirúrgica,
cabendo à entidade a captação de clientela, a oferta pública ou particular dos serviços aos
cooperados; a cobrança e o recebimento dos honorários,- o registro. controle e
Fl. 2493
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distribuição periódica dos honorários recebidos; a apuração e cobrança das despesas da
sociedade Conjuntamente com os serviços dos cooperados, a cooperativa contrata com a
clientela o fornecimento a esta, de serviços de terceiros elou cobertura de despesas com
diárias e serviços hospitalares e laboratoriais. De acordo com a legislação tributária, tais
empresas devem apurar duas classes de resultados, sendo a primeira chamada resultado
de atos cooperativos, composta de transações situadas exclusivamente no campo do
cooperativismo, que são os atos praticados entre as cooperativas e seus associados, entre
estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associadas para a consecução dos
objetivos sociais, estando estes atos protegidos, portanto, do alcance da cobrança do IRPJ
e da CSLL; e a segunda composta dos atos não cooperativos, que são aqueles estranhos a
sua finalidade, que não se incluem no conceito de cooperativismo, estes resultados estão
dentro do campo de incidência do IRPJ e da CSLL.
A UNIMED ltumbiara independentemente da distinção acima citada considerou
erroneamente praticamente todos os seus atos como atos cooperativos, excluindo valores
indevidos na apuração do seu lucro real e da base de cálculo da CSLL.
De acordo com o LALUR e a DIPJ, a opção de apuração do lucro foi pelo regime do Lucro
Real Trimestral. Os resultados apurados pela cooperativa e demonstrados no LALUR e na
DIPJ, são decorrentes basicamente das vendas com medicamentos, acrescidos de outras
receitas, como as financeiras, conforme Demonstração de Resultados, fls. 320/327.
Assim é que o contribuinte considerou todas as outras receitas de operação do plano de
saúde como decorrentes de atos cooperativos, não segregando ou separando os
resultados decorrentes da rede conveniada, clínicas, laboratórios, hospitais, etc. que não
são efetivamente atos cooperados, conforme já esclarecido anteriormente.
A fim de restabelecermos a apuração correta do lucro real da empresa relativo a parcela
tributável e uma vez que a fiscalizada não segregou na sua contabilidade as receitas com
atos cooperativos e não cooperativos, e nem tampouco o resultado com os citados atos,
mas apenas constam contas de passivo nas quais recebem as contrapartidas dos
dispêndios com produção (médicos cooperados, cooperativas conveniadas, clínicas,
laboratórios e hospitais), tornou-se necessária a obtenção da proporção entre os custos
da empresa com atos cooperativos e atos não cooperativos para possibilitar a apuração da
base de cálculo do IRPJ e CSLL, conforme previstos pelos pareceres normativos CST 073/75
e CST 03 8/80. Portanto, com base na escrituração do contribuinte, que contabiliza
separadamente os pagamentos de atos cooperativos e não cooperativos, foi apurado o
percentual do resultado referente aos atos não cooperativos dos anos de 2007 e 2008.
Assim é que foram separados todos os dispêndios com os médicos e cooperativas
associadas, considerados atos cooperados, fls. 328/330, e todos os dispêndios realizados
com clínicas, hospitais e laboratórios, considerados atos não cooperados, fls. 331/332. Em
seguida foi feito um rateio de proporção de custos entre atos cooperados e não
cooperados, fls. 333/334. Em consonância com o regime de apuração do Lucro, este rateio
proporcional foi efetuado por trimestre.
8.Em resumo, a fiscalização adotou a distinção legal entre atos cooperativos e atos
não cooperativos, compreendendo que os primeiros são definidos como transações estritamente
ligadas ao campo do cooperativismo, ou seja, aquelas praticadas entre a cooperativa e seus
associados, entre os associados e a cooperativa, e entre cooperativas quando associadas para
alcançar seus objetivos sociais; e os últimos são considerados estranhos à finalidade cooperativa e
não se enquadram no conceito de cooperativismo, cujos resultados estão dentro do campo de
incidência do IRPJ e da CSLL.
9.O procedimento fiscal apurou que a Recorrente considerou erroneamente
praticamente todos os seus atos como cooperativos, excluindo indevidamente valores na
apuração do Lucro Real. A cooperativa apurou o lucro pelo regime do Lucro Real Trimestral, e seus
Fl. 2494
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resultados eram basicamente derivados de vendas de medicamentos e outras receitas, como as
financeiras, considerando todas as receitas de operação do plano de saúde como decorrentes de
atos cooperativos, não segregando os resultados originados da rede conveniada (clínicas,
laboratórios, hospitais, etc.), que não são considerados atos cooperados.
10.Nesse contexto, diante da ausência de segregação contábil das receitas e
resultados entre atos cooperativos e não cooperativos, a fiscalização utilizou a proporção entre os
custos com atos cooperativos e não cooperativos para apurar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL,
conforme previsto nos Pareceres Normativos CST 073/75 e CST 038/80. Para isso, separou os
dispêndios com médicos e cooperativas associadas (atos cooperados) dos dispêndios com clínicas,
hospitais e laboratórios (atos não cooperados). O rateio proporcional de custos foi então efetuado
por trimestre para determinar a parcela tributável do lucro.
11.Em suma, a autuação fiscal se baseou na constatação de que a Recorrente
indevidamente considerou como atos cooperativos operações realizadas com não associados, em
especial aquelas relacionadas à rede conveniada (clínicas, laboratórios e hospitais). Ante da falta
de separação contábil dessas operações, a fiscalização aplicou o rateio proporcional de custos para
determinar a parcela dos resultados considerados como atos não cooperativos, que foram então
tributados pelo IRPJ e pela CSLL, acrescidos de multa e juros de mora.
12.Sobre tal aspecto, assim se pronunciou a decisão recorrida:
Também não se verifica a tributação nos moldes alegados pela impugnante. O
ocorrido foi que a interessada não cuidou de segregar, em conformidade com a legislação
de regência, os resultados decorrentes de atos cooperativos e de atos não cooperativos,
tendo, indevidamente, considerado como atos cooperativos praticamente todos os seus
atos e, consequentemente, excluiu valores indevidos na apuração do seu lucro real e da
base de cálculo da CSLL.
Apenas esses valores indevidamente excluídos foram apurados e tributados em
decorrência dos lançamentos hostilizados.
(original sem grifo)
13.Desse modo, é absolutamente improcedente a afirmação de que “tributar a
totalidade da receita bruta, seria perpetrar verdadeiro desserviço a contribuinte que, em nenhum
momento agiu com dolo ou intenção de fraudar a Receita Federal” e que “o Auditor Fiscal da
Receita Federal partiu de premissa manifestamente equivocada, considerando a totalidade da
receita bruta da cooperativa para incidir o Imposto Sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ e, a
Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido – CSLL”.
14.No mais, alerte-se que a dúvida eventualmente remanescente sobre a incidência
de IRPJ sobre as operações realizadas com terceiros não associados foi definitivamente espargida
pelo Superior Tribunal de Justiça ao julgar, na sistemática dos recursos repetitivos, o Recurso
Especial no 58.265/SP, assim ementado:
PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C,
DO CPC. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. RESULTADO POSITIVO DECORRENTE DE
APLICAÇÕES FINANCEIRAS REALIZADAS PELAS COOPERATIVAS. INCIDÊNCIA. ATOS NÃO-
COOPERATIVOS. SÚMULA 262/STJ. APLICAÇÃO.
Fl. 2495
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1.
O imposto de renda incide sobre o resultado positivo das aplicações financeiras
realizadas pelas cooperativas, por não caracterizarem "atos cooperativos típicos" (Súmula
262/STJ).
2.
A base de cálculo do imposto de renda das pessoas jurídicas (critério quantitativo
da regra matriz de incidência tributária) compreende o lucro real, o lucro presumido ou o
lucro arbitrado, correspondente ao período de apuração do tributo.
3.
O lucro real é definido como o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições,
exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária (artigo 6°,
do Decreto-Lei 1.598/77, repetido pelos artigos 154, do RIR/80, e 247, do RIR/99).
4.
As sociedades cooperativas, quando da determinação do lucro real, apenas podem
excluir do lucro líquido os resultados positivos decorrente da prática de "atos cooperativos
típicos", assim considerados aqueles praticados entre as cooperativas e seus associados,
entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução
dos objetivos sociais (artigo 79, caput, da Lei 5.764/71).
5.
O artigo 111, da Lei das Cooperativas (Lei 5.764/71), preceitua que são
consideradas rendas tributáveis os resultados positivos obtidos pelas cooperativas nas
operações de aquisição de produtos ou de fornecimento de bens e serviços a não
associados (artigos 85 e 86) e de participação em sociedades não cooperativas (artigo 88),
assim dispondo os artigos 87 e 88, parágrafo único, do aludido diploma legal (em sua
redação original):
"Art. 87. Os resultados das operações das cooperativas com não associados, mencionados
nos artigos 85 e 86, serão levados à conta do 'Fundo de Assistência Técnica, Educacional e
Social' e serão contabilizados em separado, de molde a permitir cálculo para incidência de
tributos.
Art. 88. Mediante prévia e expressa autorização concedida pelo respectivo órgão executivo
federal, consoante as normas e limites instituídos pelo Conselho Nacional de
Cooperativismo, poderão as cooperativas participar de sociedades não cooperativas
públicas ou privadas, em caráter excepcional, para atendimento de objetivos acessórios ou
complementares.
Parágrafo único. As inversões decorrentes dessa participação serão contabilizadas em
títulos específicos e seus eventuais resultados positivos levados ao 'Fundo de Assistência
Técnica, Educacional e Social'."
6.
Outrossim, o Decreto 85.450/80 (Regulamento do Imposto de Renda vigente à
época) preceituava que:
"Art. 129 As sociedades cooperativas, que obedecerem ao disposto na legislação
específica, pagarão o imposto calculado unicamente sobre os resultados positivos das
operações ou atividades:
I - de comercialização ou industrialização, pelas cooperativas agropecuárias ou de pesca,
de produtos adquiridos de não associados, agricultores, pecuaristas ou pescadores, para
completar lotes destinados ao cumprimento de contratos ou para suprir capacidade ociosa
de suas instalações industriais (Lei n. 5.764/71, artigos 85 e 111);
II - de fornecimento de bens ou serviços a não associados, para atender aos objetivos
sociais (Lei n. 5.764/71, artigos 86 e 111).
III - de participação em sociedades não cooperativas, públicas ou privadas, para
atendimento de objetivos acessórios ou complementares, desde que prévia e
expressamente autorizadas pelo órgão executivo federal competente (Lei n. 5.764/71,
artigos 88 e 111).
§ 1° É vedado às cooperativas distribuir qualquer espécie de benefício às quotas-partes do
capital ou estabelecer outras vantagens ou privilégios, financeiros ou não, em favor de
quaisquer associados ou terceiros, excetuados os juros até o máximo de 12% (doze por
cento) ao ano atribuídos ao capital integralizado (Lei n. 5.764/71, art. 24, § 3°, e Decreto-
Lei n. 1.598/77, art. 39, I, b).
Fl. 2496
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§ 2° A inobservância do disposto no parágrafo anterior importará tributação dos
resultados, na forma prevista neste Regulamento."
7.
Destarte, a interpretação conjunta dos artigos 111, da Lei das Cooperativas, e do
artigo 129, do RIR/80, evidencia a mens legislatoris de que sejam tributados os resultados
positivos decorrentes de atos não cooperativos, ou seja, aqueles praticados entre a
cooperativa e não associados, ainda que para atender a seus objetivos sociais.
8.
Deveras, a caracterização de atos como cooperativos deflui do atendimento ao
binômio consecução do objeto social da cooperativa e realização de atos com seus
associados ou com outras cooperativas, não se revelando suficiente o preenchimento de
apenas um dos aludidos requisitos.
9.
Ademais, o ato cooperativo típico não implica operação de mercado, ex vi do
disposto no parágrafo único, do artigo 79, da Lei 5.764/71.
10. Conseqüentemente, as aplicações financeiras, por constituírem operações realizadas
com terceiros não associados (ainda que, indiretamente, em busca da consecução do
objeto social da cooperativa), consubstanciam "atos não-cooperativos", cujos resultados
positivos devem integrar a base de cálculo do imposto de renda.
11.
Recurso especial da Fazenda Nacional provido. Acórdão submetido ao regime do
artigo 543C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
(RESp no 58.265/SP, STJ, 1a Seção, Rel. Min. Luiz Fux, j. 09.12.2009)
15.Ainda que tenha tido por ponto fulcral a análise do resultado positivo decorrente
de aplicações financeiras realizadas por cooperativas, a abrangência do quanto decidido pela
Corte Cidadã no RESp no 58.265/SP foi corroborada, entre outros, por ocasião do julgamento do
Agravo Regimental no Agravo de Instrumento no 1.221.603/SP, cuja ementa se encontra assim
enunciada:
DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL. COOPERATIVA DE TRABALHO. UNIMED.
SERVIÇOS PRESTADOS A TERCEIROS. ATOS NÃO COOPERATIVOS. INCIDÊNCIA DO IRPJ E DA
CSLL SOBRE OS ATOS NEGOCIAIS. TEMA JÁ JULGADO PELA SISTEMÁTICA PREVISTA NO ART.
543-C, DO CPC EM RECURSO REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. TRIBUTAÇÃO DE
DESPESAS. FALTA DE PREQUESTIONAMENTO. APLICAÇÃO DAS SÚMULAS 282 E 356 DO STF.
1. Ato cooperativo é aquele que a cooperativa realiza com os seus cooperados ou com
outras cooperativas, sendo esse o conceito que se extrai da interpretação do art. 79 da Lei
n° 5.764/71, dispositivo que institui o regime jurídico das sociedades cooperativas.
2. Na hipótese dos autos, a contratação, pela Cooperativa, de serviços laboratoriais,
hospitalares e de clínicas especializadas, atos objeto da controvérsia interpretativa, não se
amoldam ao conceito de atos cooperativos, caracterizando-se como atos prestados a
terceiros.
3. A questão sobre a incidência tributária nas relações jurídicas firmadas entre as
Cooperativas e terceiros é tema já pacificado na jurisprudência desta Corte, sejam os
terceiros na qualidade de contratantes de planos de saúde (pacientes), os sejam na
qualidade de credenciados pela Cooperativa para prestarem serviços aos cooperados
(laboratórios, hospitais e clínicas), deve haver a tributação do IRPJ e CSLL normalmente
sobre tais atos negociais.
4. Consoante o julgado no recurso representativo da controvérsia REsp. n. 58.265SP, [...] as
operações realizadas com terceiros não associados (ainda que, indiretamente, em busca
da consecução do objeto social da cooperativa), consubstanciam "atos não-cooperativos",
cujos resultados positivos devem integrar a base de cálculo do imposto de renda (REsp. n.
58.265/SP, Primeira Seção, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 09.12.2009).
5. A tese de que se trata de tributação sobre uma despesa e não sobre uma receita da
Cooperativa não foi apreciada pela Corte de origem, o que atrai o teor das Súmulas 282 e
356STF.
Fl. 2497
DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO 1004-000.214 – 1a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10120.724491/2011-36
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6. Agravo regimental não provido.
(AgRg no Agravo de Instrumento no 1.221.603/ SP, STJ, 2a Seção, , Rel. Min. Mauro
Campbell Marques, j. 06.06.2013)
16.Nessa ordem de ideias e à luz do disposto no artigo 79 da Lei no 5.764, de 19711,
evidencia-se que despesas com hospitais, exames, internações, laboratórios, médicos não
cooperados e similares, na medida em que consubstanciam operações realizadas com terceiros
não associados (ainda que, indiretamente, em busca da consecução do objeto social da
cooperativa), revelam típicos "atos não cooperativos", cujos resultados positivos devem integrar a
base de cálculo do Imposto de Renda e da CSLL.
17.De fato, tais atividades não se revestem da característica de essencialidade e
necessidade para que o médico cooperado possa exercer sua atividade profissional, pois, segundo
prescreve o item 3.2, in fine, do Parecer Normativo CST no 38 de 31/10/1980, “É evidente que
estas operações não se compreendem nem entre os atos cooperativos nem entre os não
cooperativos excepcionalmente facultados pela lei, resultante, portanto, em modalidade
contratual com traços de seguro-saúde”.
18.De outra parte, como bem salientado nos autos de infração, “Foram separados
todos os dispêndios com os médicos e cooperativas associadas, considerados atos cooperados, fls.
328/330, e todos os dispêndios realizados com clínicas, hospitais e laboratórios, considerados atos
não cooperados, fls. 331/332. Em seguida foi feito um rateio de proporção de custos entre atos
cooperados e não cooperados, fls. 333/334. Em consonância com o regime de apuração do Lucro,
este rateio proporcional foi efetuado por trimestre”.
19.Realmente, é o que dispõe o item 6 do Parecer Normativo do Coordenador do
Sistema de Tributação - CST no 73, de 1975. Confira-se:
(...)
6. Nessas condições, devem ser apuradas em separado as receitas das atividades próprias
das cooperativas e as receitas derivadas das operações por elas realizadas com terceiros.
Igualmente computados em separado os custos diretos, e imputados às receitas com as
quais guardam correlação. A partir daí, e desde que impossível destacar os custos e
encargos indiretos de cada uma das duas espécies de receitas, devem eles ser apropriados
proporcionalmente ao valor das duas receitas brutas. Conseqüentemente, o lucro
operacional a ser considerado para efeito de tributação corresponderá ao resultado da
receita derivada das operações efetuadas com terceiros, diminuída dos custos diretos
pertinentes, e, ainda, do valor dos custos e encargos, indiretos proporcionalmente
relacionado com o perceptual que as receitas oriundas das operações com terceiros
representem sobre o total das receitas operacionais. Feitos os cálculos nos termos
descritos, ao lucro operacional que resultar sujeito à tributação serão acrescidos os
resultados líquidos das transações eventuais.

1 Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre
estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.
Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de
produto ou mercadoria.
Fl. 2498
DF CARF MF
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PROCESSO 10120.724491/2011-36
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20.Nesse cenário, não tendo a Recorrente demonstrado imperfeições na apuração
realizada pela fiscalização quanto ao dimensionamento dos atos não cooperados, não prosperam
as razões recursais, inclusive no que concerne à CSLL.
DA TAXA SELIC
21.De proêmio, registre-se que, nos termos do artigo 26-A do Decreto no 70.235, de
1972, “No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar
a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade”, conforme, aliás, disposto na Súmula CARF no 2 e no artigo 98, caput, do
Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF n° 1.634, de 21.12.2023.
22.Não obstante, impende ressaltar que o Pretório Excelso, ao julgar o RE 582.461,
com repercussão geral reconhecida, fixou a seguinte tese no Tema 214: “(...) II - É legítima a
utilização, por lei, da taxa SELIC como índice de atualização de débitos tributários; (...)” (original
sem grifo).
23.Outrossim, a matéria se encontra sedimentada pela Súmula CARF no 04, in
verbis:
Súmula CARF no 4
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de
inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para
títulos federais.
24.Desse modo, não há como prover o apelo no ponto suscitado.
DA MULTA
25.Neste ponto, a Recorrente alega, resumidamente, que a Constituição Federal de
1988 prevê a impossibilidade de utilizar o tributo e seus acessórios com efeito de confisco e que, a
aplicação das multas, nos patamares em que foram exigidas, implicam em violação aos princípios
da proporcionalidade e da razoabilidade.
26.Sucede, todavia, que a multa foi aplicada em conformidade com legislação
vigente, válida e eficaz e, como já abordado no tópico anterior, o art. 26-A do Decreto no 70.235,
de 1972 veda “aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade”, em harmonia com o
disposto na Súmula CARF no 2 e no artigo 98, caput, do RICARF/2023, razão pela qual o pedido não
reúne condições de ser acolhido.
CONCLUSÃO
27.Pelo exposto e por tudo mais que dos autos consta, nego provimento ao Recurso
Voluntário.
Fl. 2499
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Assinado Digitalmente
Jandir José Dalle Lucca

Fl. 2500
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