Tribunal: CARF
Processo: 17095.725928/2021-24
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CLAUDIO DE ANDRADE CAMERANO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-06-24
Data de publicação: 2025-07-16

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017, 2018
PARTICIPAÇÕES NOS LUCROS. ADMINISTRADORES. INDEDUTIBILIDADE
Devem ser adicionados ao lucro líquido do período de apuração, para fins de determinação do lucro real, as gratificações e as participações nos lucros da pessoa jurídica atribuídas a seus administradores, inclusive àqueles que tenham eventual vínculo de emprego com a pessoa jurídica, quando não observados os requisitos da Lei no 10.101, de 2000, por excederem à remuneração mensal fixa por prestação de serviços (art. 357, I, do RIR/99) e por vedação expressa à regra de dedutibilidade (art. 303 do RIR/99).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17095.725928/2021-24
ACÓRDÃO
1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
24 de junho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
AMAGGI EXPORTAÇÃO E IMPORTAÇÃO LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017, 2018
PARTICIPAÇÕES NOS LUCROS. ADMINISTRADORES. INDEDUTIBILIDADE
Devem ser adicionados ao lucro líquido do período de apuração, para fins
de determinação do lucro real, as gratificações e as participações nos
lucros da pessoa jurídica atribuídas a seus administradores, inclusive
àqueles que tenham eventual vínculo de emprego com a pessoa jurídica,
quando não observados os requisitos da Lei no 10.101, de 2000, por
excederem à remuneração mensal fixa por prestação de serviços (art. 357,
I, do RIR/99) e por vedação expressa à regra de dedutibilidade (art. 303 do
RIR/99).

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao
recurso voluntário. Vencida a Conselheira Andressa Paula Senna Lísias que lhe dava provimento.

Assinado Digitalmente
Cláudio de Andrade Camerano – Relator

Assinado Digitalmente
Fl. 1392
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
2
Luiz Augusto de Souza Gonçalves – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Cláudio de Andrade Camerano,
Daniel Ribeiro Silva, Fernando Augusto Carvalho de Souza, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin,
Andressa Paula Senna Lísias e Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente).

RELATÓRIO
Trata o presente processo de Recurso Voluntário apresentado pela Interessada
supra identificada, em face da decisão de primeira instância ter julgado improcedente a sua
Impugnação, nos termos do Acórdão de no 101-016.856 proferido pela 9a Turma/DRJ01.
De se mostrar as principais peças processuais e outros que se tornarem necessários
à compreensão do litígio posto.
Da autuação
Lançamento de IRPJ da ordem de R$ 31.306.808,03, acrescido de multa de ofício de
75% e juros de mora à época de seu pagamento, apurado sob as regras do Lucro Real Anual, por
meio de Auto de Infração lavrado pela DRF - ANÁPOLIS, em 03 de dezembro de 2021, no qual
constou a seguinte autuação, conforme Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal:

Segundo consta no RELATÓRIO FISCAL, a empresa autuada, que atua no ramo de
Commodities, Agro, Logística e Operações e Energia, efetuava provisões para pagamento de PPR-
Provisão Participação Resultados, mediante lançamento a débito de resultado, conta 531100,
sendo realizados os ajustes fiscais necessários, conforme assinalado pela autoridade autuante:
Fl. 1393
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
3
9. Com base no exame da Escrituração Contábil Digital – ECD obtida junto
ao Sistema Público de Escrituração Digital – Sped, verificamos que o sujeito
passivo, ao final de cada exercício, contabilizou provisões para pagamento
de participação nos resultados aos empregados e administradores da
empresa, referentes ao Programa de Participação nos Resultados – PPR,
mediante lançamento a débito da conta de resultado 531100 Provisão
PPR-Programa Participação Resultados.
10. Entre os meses de março e abril de cada exercício, procedeu-se à
reversão da provisão realizada no final do exercício anterior, mediante
lançamento a crédito da conta resultado 531101 (-) Reversão PPR-
Provisão Participação Resultados, conforme planilha com a discriminação
dos lançamentos contábeis, extraídos do livro diário, juntada aos presentes
autos (denominada: LIVRO DIÁRIO – LANÇAMENTOS PROVISÃO PPR), que
demonstram as provisões e reversões de provisões efetuadas entre 2017 e
2018.
11. Pela análise da Escrituração Contábil Fiscal – ECF, verifica-se que as
provisões e reversões relativas ao PPR, realizadas nos anos-calendário
2017 e 2018, por terem afetado o resultado contábil, foram,
respectivamente, adicionadas e excluídas na Parte A do Livro de Apuração
do Lucro Real – Lalur, Registros M300/M305 da ECF, conforme quadro
demonstrativo abaixo:
[...]
12. Em razão das exclusões e adições efetuadas, as provisões e reversões
contabilizadas nas contas 531100 e 531101 não impactaram a apuração do
IRPJ devido nos períodos analisados.
13. Por outro lado, os valores a pagar aos beneficiários do PPR foram
também escriturados como despesas, na conta 421116 Programa de
Participação nos Resultados, nos montantes de R$ 85.119.449,85 e R$
78.030.846,44, em 2017 e 2018, respectivamente, conforme ficha razão da
mencionada conta, juntada aos autos.
14. De acordo com as informações extraídas da Declaração do Imposto de
Renda Retido na Fonte – DIRF, foram pagos pela pessoa jurídica fiscalizada,
aos seus administradores, em 2017 e 2018, os seguintes valores a título de
Participação nos Lucros e Resultados – PLR (conforme planilha juntada aos
autos):
Fl. 1394
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
4

15. Embora não conste o nome de cada beneficiário nos históricos dos
lançamentos a débito da conta 421116 Programa de Participação nos
Resultados, conclui-se que os valores de participação nos lucros e
resultados pagos aos administradores foram escriturados, de forma global,
na referida conta, juntamente com os valores atribuídos aos demais
empregados, tendo em vista que não foram identificados lançamentos
desses valores destinados aos administradores em outras contas de
resultado.
16. A ficha razão da conta 421116 demonstra que as despesas ali
escrituradas foram reconhecidas no resultado contábil, dos períodos
fiscalizados, e não houve qualquer ajuste (adição), na apuração do lucro
real, em relação às participações nos lucros atribuídas aos administradores,
conforme previsto nos arts. 303 e 463 do Regulamento do Imposto de
Renda – RIR/99 (Decreto no 3.000/99) e nos arts. 315 e 527 do RIR/18
(Decreto no 9.580/18).
Por meio do Termo de Intimação Fiscal de no 03, a Interessada foi intimada para,
dentre outros esclarecimentos, informar a razão de não ter feito a adição dos valores indicados no
quadro supra, ocasião em que respondeu:
Item 3 - Em atendimento ao solicitado pela Fiscalização, cumpre a
Fiscalizada esclarecer que o motivo de não ter adicionado ao lucro líquido
os montantes pagos a título de PPR se deu ao fato de que os valores
Fl. 1395
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
5
foram pagos aos seus empregados, todos com vínculo empregatício
estabelecido desde 1994 (contratação mais antiga) e 2012 (contratação
mais recente), nos termos dos documentos comprobatórios anexos, quais
sejam, (i) os contratos de trabalho e carteiras de trabalho (Doc
Comprobatorios01): (ii) holerites (Doc Comprobatorios02): (iii) formulários
de concessão de férias (Doc Comprobatorios03): e (iv) atos societários
pertinentes (Doc Comprobatorios04).
[...]
III – INFRAÇÕES APURADAS
Participações não dedutíveis atribuídas a administradores
21.1 Pois bem, de acordo com o relatório de Governança Coorporativa
20172, a “AMAGGI conta com um Conselho de Administração nomeado
pelos acionistas, a quem se reportam o presidente executivo e seus
diretores – diretor-geral da AMAGGI Commodities, diretor-geral da
AMAGGI Energia, diretor-geral da AMAGGI Agro, diretor Administrativo e
Financeiro, diretor de Relações Institucionais, diretor Jurídico, diretora de
Sustentabilidade e Comunicação e Compliance, diretor de Logística e
Operações, diretor de Gente e diretor de Originação”.
21.2 Pela análise dos documentos apresentados, percebe-se que a
fiscalizada
realizou,
entre
os
anos
de
2016
e
2018,
nove
alterações/consolidações do contrato social, da 123a, de 29/06/2016, até a
131a, de 15/10/2018.
21.3 Na CLÁUSULA QUARTA (– DA ADMINISTRAÇÃO DA SOCIEDADE) de
todas essas alterações, consta que “a sociedade é administrada por até 9
(nove) Diretores Executivos nomeados pelos Sócios Quotistas”, cabendo a
esses diretores exercerem “as atribuições e os poderes que a Lei e este
Contrato Social lhes conferem, a fim de assegurar o funcionamento
normal da sociedade” (item 4.3 da Cláusula Quarta do Contrato Social).
[...]
21.5 No período de 2016 a 2018, os Srs. Claudinei Francisco Zenatti, Dante
Pozzi, José Antônio Tadeu Guilhen, Nereu Bavaresco, Gunnar Nebelung,
Sérgio Luiz Pizzato e a Sra. Juliana de Lavor Lopes, exerceram cargos de
diretores executivos da fiscalizada, conforme consta da Cláusula Quarta
das alterações contratuais analisadas (123a a 131a), informações que são
corroboradas pelos assentamentos constantes de suas fichas funcionais
apresentadas juntamente com as alterações do ato constitutivo.
Fl. 1396
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
6
21.6 Na 126a alteração, de 26/05/2017, o Sr. Jorge Zanatta foi incluído
como Diretor de Assuntos Institucionais e, até o final de 2018, ainda estava
no exercício desse cargo (131a alteração). Na sua Ficha de Registro de
Empregados, porém, consta que ele exerceu o cargo de Diretor Geral de
Navegação de setembro de 2014 a dezembro de 2016, passando a exercer
o cargo de Diretor de Assuntos Institucionais em 01/01/2017, antes,
portanto, de sua inclusão no contrato social como ocupante desse último
cargo.
21.7 Quanto ao Sr. Judiney Carvalho de Souza, seu nome consta como
Diretor Geral na 125a Alteração do Contrato Social, a partir de 11/04/2017.
Já sua Ficha de Registro de Empregados mostra que ele passou a integrar a
diretoria da empresa em maio de 1999, como Diretor Financeiro, cargo que
ocupou até junho de 2005; exercendo posteriormente os cargos de Diretor
Administrativo (julho/2005 a dezembro/2011), Diretor Divisão Amaggi
(janeiro/2012
a
agosto/2014),
Diretor
Geral
de
Commodities
(setembro/2014 a dezembro/2016), Vice-Presidente Executivo a partir de
01/01/2017 e Presidente Executivo a partir de 01/01/2018.
21.8 Na Mensagem de divulgação do Relatório de Sustentabilidade do ano
de 20173, com o título “Temos muitas razões para considerar o ano de
2017 um período especial para a AMAGGI”, o Sr. Judney Carvalho de Souza,
na condição de Presidente Executivo da companhia, afirma que (grifamos):
“O ano também foi marcado pelo processo de transição na alta direção da
companhia, trabalhada a partir de nosso plano estratégico: o então
presidente executivo da AMAGGI, Waldemir Ival Loto, foi convidado a
compor o Conselho de Administração da empresa, deixando para mim a
hora de assumir seu lugar.”
[...]
21.10 Verifica-se que o Sr. Judiney, depois de ocupar vários cargos na
diretoria executiva, exerceu o cargo de Vice-Presidente executivo no ano de
2017 e em 2018 assumiu o cargo de Presidente Executivo no lugar de
Waldemir Ival Loto, que assumiu uma cadeira no conselho de
administração da companhia a partir de janeiro de 2018.
21.11 De acordo com o registro de empregado do Sr. Waldemir, antes de
assumir como conselheiro ele ocupou o cargo Diretor Superintendente, de
setembro de 2001 a dezembro de 2011, e de Presidente Executivo durante o
ano de 2017. Junto ao Cadastro Nacional de Informações Sociais – CNIS,
sua última remuneração informada como empregado da AMAGGI refere-se
ao mês de dezembro de 2017, cujo vínculo empregatício consta ter sido
Fl. 1397
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
7
rescindido em 27/02/2018, conforme telas de consulta ao referido cadastro
juntadas ao autos. Na DIRF apresentada pela fiscalizada, não há
informação de pagamento de rendimentos do trabalho assalariado para ele
em 2018, consta apenas pagamento de participação nos lucros no
montante anual de R$ 24.101.826,01.
21.12 Pelo exposto, em que pese o comprovado vínculo empregatício dos
integrantes da administração, resta evidenciado que todos os beneficiários
de participações nos lucros discriminados no quadro do item 14 deste
relatório atuaram, efetivamente, no período 2016 a 2018, como
administradores da fiscalizada, exercendo as atribuições e os poderes a
eles conferidos por lei e pelo contrato social, conforme resumo, abaixo,
dos respectivos cargos ocupados:
a) Diretores Executivos entre 2016 e 2018: Claudinei Francisco Zenatti,
Dante Pozzi, José Antônio Tadeu Guilhen, Nereu Bavaresco, Gunnar
Nebelung, Sérgio Luiz Pizzato e Juliana de Lavor Lopes;
b) Diretor Executivo de 1999 a 2016; Vice-Presidente Executivo em 2017 e
Presidente Executivo em 2018: Judiney Carvalho de Souza; e,
c) Diretor Superintendente de 2001 a 2016, Presidente Executivo em 2017
e Conselheiro em 2018: Waldemir Ival Loto.
22. No quadro abaixo, elaborado com base nos dados extraídos da DIRF
(conforme planilha juntada aos autos), demonstra-se os rendimentos do
trabalho assalariado e os rendimentos de participações nos lucros pagos
aos administradores e aos demais empregados da fiscalizada, nos anos de
2017 e 2018:

23. Conforme a consolidação de dados acima, percebe-se que os
administradores:
a) Representavam em 2017-2018 menos de 1% do total de empregados;
b) Receberam, do total pago como rendimentos do trabalho assalariado,
11,75% e 9,72%, em 2017 e 2018, respectivamente; e,
Fl. 1398
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
8
c) Receberam cerca de 80% do total das participações nos lucros pagas pela
fiscalizada.
24. Isso posto, resta analisarmos a possibilidade de dedução, na apuração
do lucro real, das participações nos lucros e resultados atribuídas a
administradores empregados, condição em que se enquadram os
dirigentes acima relacionados, ressalvando-se que o vínculo de emprego do
conselheiro Waldemir foi rescindido em 2018.
25. A Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal tratou das
participações pagas a administradores empregados, à luz da legislação que
rege a matéria, na Solução de Consulta - Cosit no 546, de 19 de dezembro
de 2017, tendo concluído que “devem ser adicionados ao lucro líquido do
período de apuração, para fins de determinação do lucro real, as
participações nos lucros da pessoa jurídica atribuídas a seus
administradores, inclusive àqueles que tenham vínculo de emprego com a
pessoa jurídica”.
26. Transcreve-se, abaixo, os itens 7 a 9 da mencionada Solução de
Consulta, que explicitam o entendimento firmado no sentido da
impossibilidade de dedução, na apuração do lucro real, das participações
nos resultados pagas aos administradores empregados (grifamos):
“7 (...) resta analisar a possibilidade de dedução da participação dos
administradores nos resultados da sociedade. Esta matéria está
disciplinada pelo parágrafo único do art. 58 do Decreto-Lei (DL) no 1.598,
de 26 de dezembro de 1977, regulamentado pelo art. 463 do Decreto no
3.000, de 26 de março de 1999 - Regulamento do Imposto e Renda
(RIR/1999).
8 O RIR/1999 dispõe da seguinte forma sobre as participações nos lucros da
pessoa jurídica:
Art. 359. Para efeito de apuração do lucro real, a pessoa jurídica poderá
deduzir como despesa operacional as participações atribuídas aos
empregados nos lucros ou resultados, dentro do próprio exercício de sua
constituição (Medida Provisória no 1.769-55, de 1999, art. 3o, § 1o).
(...)
Art. 463. Serão adicionadas ao lucro líquido do período de apuração, para
efeito de determinar o lucro real, as participações nos lucros da pessoa
jurídica atribuídas a partes beneficiárias de sua emissão e a seus
administradores (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 58, parágrafo único).
(grifos e destaques não constam do original)
Fl. 1399
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
9
8.1 Percebe-se que a legislação confere um tratamento de despesa
dedutível em relação às participações atribuídas aos empregados cuja
disciplina encontra-se atualmente estabelecida pela Lei no 10.101, de 19
de dezembro de 2000, fruto da Medida Provisória no 1.769-55, de 1999,
base legal do art. 359 do RIR/1999.
8.2 Já no que se refere às participações atribuídas aos administradores, o
art. 463 do RIR/1999, com fundamento no parágrafo único do art. 58 do
DL no 1.598, de 1977, veda expressamente a possibilidade de dedução,
determinando que essa despesa seja adicionada ao lucro líquido do período
pra fins de determinação do lucro real.
9 Vê-se que, a despeito da qualidade de empregados de que são
revestidos os administradores da consulente, a norma tributária mais
específica, regulamentada pelo art. 463 do RIR/1999, impede a dedução
das participações nos lucros a eles atribuídas. Note-se que a vedação em
comento alcança às participações pagas a administradores de forma
ampla, sem qualquer ressalva quanto ao vínculo por meio do qual esses
se relacionam com a pessoa jurídica, seja ele de natureza trabalhista,
estatutária etc. Sendo assim, as participações nos lucros atribuídas aos
administradores empregados da consulente devem ser adicionadas ao
lucro líquido, para efeito de determinação do lucro real do período.”
27. Conforme exposto na SC acima transcrita, a dedutibilidade das
participações pagas aos empregados da pessoa jurídica é admitida
conforme disposto no art. 359 do RIR/1999.
28. Contudo, no presente caso, em que se trata de administradores
empregados, o art. 58, § único, do Decreto-Lei no 1.598/1977 — norma
tributária mais específica —, regulamentado pelo art. 303 e 463 do RIR/99,
impede a dedução das participações nos lucros atribuídas aos
administradores em questão e impõe a adição desses valores ao lucro
líquido, para determinação do lucro real.
29. Importante frisar que, após a revogação do RIR/1999 pelo Decreto no
9.580/2018, que aprovou o RIR/2018 (este com vigência a partir de
23/11/2018), as mesmas prescrições contidas nos arts. 303 e 463 do
regulamento revogado foram introduzidas no novo regulamento,
respectivamente, nos seus arts. 315 e 527, abaixo reproduzidos:
“Art. 315. Não serão dedutíveis como custos ou despesas operacionais as
gratificações ou as participações no resultado, atribuídas aos dirigentes ou
aos administradores da pessoa jurídica (Lei no 4.506, de 1964, art. 45, § 3o;
e Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 58, parágrafo único).
Fl. 1400
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
10
Art. 527. Serão adicionadas ao lucro líquido do período de apuração, para
fins de determinação do lucro real, as participações nos lucros da pessoa
jurídica atribuídas a partes beneficiárias de sua emissão e a seus
administradores (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 58, parágrafo único).”
30. Diante do exposto, restou caracterizada a infração à legislação
tributária pela falta de adição ao lucro líquido, para fins de determinação
do lucro real, das participações nos lucros pagas aos administradores da
fiscalizada, nos seguintes montantes anuais (conforme discriminação
constante do item 14 deste relatório):

[...]
DA IMPUGNAÇÃO
Por bem sintetizar a peça de defesa da Interessada, aproveito o seu resumo
conforme constou na decisão recorrida:
II - DA IMPUGNAÇÃO
Em 01/01/2022 (fls. 1293/1294), o contribuinte apresentou peça de defesa
de fls. 1215/1240 (impugnação), deduzindo as questões a seguir
sintetizadas.
A Impugnante sustenta que o entendimento da Fiscalização se mostra
equivocado e descontextualizado da legislação em vigor, em razão dos
seguintes motivos.
Primeiro, diferentemente do que sustenta a i. Autoridade Fiscal, o artigo 58
do Decreto-Lei n° 1.598/1977, regulamentado pelos arts. 315 e 527 do
RIR/18, não é a norma tributária mais específica, visto que foi editado em
1977 para tratar de uma série de regras relativas ao Imposto de Renda,
enquanto a Lei 10.101/00 é mais recente e trata especificamente do
pagamento de participação nos lucros ou resultados da empresa.
Segundo, sendo mais específica e devendo prevalecer, a Lei 10.101/00
garante a dedutibilidade do PPR pago aos empregados, não restringido de
forma alguma a dedutibilidade no caso de administradores empregados.
Terceiro, a dedutibilidade da PPR paga aos diretores empregados da
Impugnante está autorizada, além do § 1° do artigo 3° da Lei 10.101/00
que trata especificamente da participação nos lucros, também no art. 299
do RIR/99 que assegura a dedutibilidade do pagamento de gratificação
pagas aos empregados, seja qual for a designação que tiverem.
Fl. 1401
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
11
Quarto, caberia a Autoridade Fiscal, com base na análise do caso concreto,
apresentar provas, ou ao menos indícios, no sentido de que os diretores da
Impugnante não são seus empregados, para fins de afastar a
dedutibilidade do PPR pago aos diretores empregados, o que não ocorreu
na hipótese dos autos.
Ressalta que é premissa incontestável da própria autoridade fiscal nesses
autos que os beneficiários do PPR pago pela Impugnante são seus
empregados – o vínculo empregatício foi expressamente reconhecido no
Relatório Fiscal que acompanhou o auto de infração –, sendo, inclusive, que
qualquer tentativa de alterá-la constitui inovação jurídica.
Dos Pedidos
A Impugnante requer seja a presente impugnação julgada integralmente
procedente, cancelando a presente autuação fiscal, extinguindo-se o
crédito tributário dela decorrente, uma vez que restou demonstrado pela
Impugnante que:
“[...] (a) o artigo 58 do Decreto-Lei n° 1.598/1977, regulamentado pelos
arts. 315 e 527 do RIR/18, que fundamenta a presente autuação, não é a
norma tributária mais específica, visto que mais antiga e menos específica
do que a Lei n° 10.101/00;
(b) a Lei n° 10.101/00, sendo mais específica e devendo prevalecer, garante
a dedutibilidade do PPR paga aos empregados, não restringindo de forma
alguma a dedutibilidade no caso de administradores empregados;
(c) a dedutibilidade do PPR paga aos diretores empregados da Impugnante
está autorizada, além do § 1o do artigo 3o da Lei n° 10.101/00 que trata
especificamente da participação nos lucros, também no art. 299 do RIR/99
que assegura a dedutibilidade do pagamento de gratificação pagas aos
empregados, seja qual for a designação que tiverem;
(d) a Impugnante comprovou o vínculo empregatício com os diretores
empregados, notadamente pelos contratos de trabalho, aviso e recibo de
férias e fichas financeiras juntados no curso da fiscalização; e
(e) a Autoridade Fiscal não se desincumbiu do ônus de, com base na análise
do caso concreto, apresentar provas, ou ao menos indícios, no sentido de
que os diretores da Impugnante não são seus empregados, para fins de
afastar a dedutibilidade do PPR paga aos diretores empregados.
[...]”

Fl. 1402
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
12
DO VOTO DA DECISÃO RECORRIDA
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017 e 2018
PARTICIPAÇÕES NOS LUCROS. DIRETOR EMPREGADO. ADMINISTRADOR.
INDEDUTIBILIDADE.
Devem ser adicionados ao lucro líquido do período de apuração, para fins
de determinação do lucro real, as participações nos lucros da pessoa
jurídica atribuídas a seus administradores, inclusive àqueles que tenham
vínculo de emprego com a pessoa jurídica. Inteligência da Solução de
Consulta - Cosit no 546, de 19 de dezembro de 2017.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
[...]
II – DO MÉRITO. Participação nos Lucros ou Resultados (PLR) a Diretores
Empregados
A Fiscalização considerou que os diretores da Impugnante (sujeito passivo)
exercem a função de administradores, conforme tópico III INFRAÇÕES
APURADAS/Participações não dedutíveis atribuídas a administradores, do
Relatório Fiscal.
Em essência, para fundamentar a categorização de administradores,
recorre ao próprio Contrato Social da empresa, especificamente as
Cláusulas Quarta e Sétima desse contrato. Assim, a Fiscalização mencionou
que:
“[...] 21.3 Na CLÁUSULA QUARTA (– DA ADMINISTRAÇÃO DA SOCIEDADE)
de todas essas alterações, consta que “a sociedade é administrada por até
9 (nove) Diretores Executivos nomeados pelos Sócios Quotistas”, cabendo
a esses diretores exercerem “as atribuições e os poderes que a Lei e este
Contrato Social lhes conferem, a fim de assegurar o funcionamento
normal da sociedade” (item 4.3 da Cláusula Quarta do Contrato Social).
21.4 Da Cláusula Sétima do Contrato Social, consta ainda que “a sociedade
reger-se-á nas omissões do Capítulo IV – Da Sociedade Limitada, artigos
1.052 a 1.087, da Lei 10.406, de 10 de janeiro de 2002 e deste Contrato
Social, pelas leis aplicáveis às sociedades por ações, notadamente pelas
disposições constantes da Lei 6.404, de 15 de dezembro de 1976”. [...]”
Para fundamentar a indedutibilidade, na apuração do lucro real, das
participações nos lucros e resultados atribuídas a administradores
Fl. 1403
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
13
empregados, a Fiscalização recorre à Solução de Consulta - Cosit no 546, de
19 de dezembro de 2017, que concluiu “devem ser adicionados ao lucro
líquido do período de apuração, para fins de determinação do lucro real, as
participações
nos
lucros
da
pessoa
jurídica
atribuídas
a
seus
administradores, inclusive àqueles que tenham vínculo de emprego com a
pessoa jurídica”.
Por sua vez, a Impugnante alega que há um vínculo empregatício regido
pela Consolidação das Leis do Trabalho destes diretores, e o que prevalece
é serem empregados. Atribui, inclusive, a condição de diretores
empregados, o que daria respaldo ao tratamento tributário adotado pela
empresa quanto à dedutibilidade da PLR na apuração do IRPJ, a teor do §
1° do artigo 3° da Lei 10.101/2000 que trata especificamente da
participação nos lucros, e também do art. 299 do RIR/99 que assegura a
dedutibilidade do pagamento de gratificação pagas aos empregados, seja
qual for a designação que tiverem.
Assim, o cerne da questão envolve em definir se os valores pagos a
diretores da autuada, a título de participação nos lucros, estariam
enquadrados na hipótese de indedutibilidade dos arts. 303 e 463 do RIR/99,
ou, como alega a empresa, estas despesas teriam o caráter de pagamentos
feitos a empregados com vínculo regido pela Consolidação das Leis do
Trabalho CLT, o que seriam aparentemente dedutíveis.
Para resolver essa controvérsia, inicialmente, observa-se que os diretores
mencionados no Relatório Fiscal foram contratados como empregados,
conforme contratos de trabalho, aviso e recibo de férias e fichas financeiras
juntados aos autos (fls. 710 a 1.121). E as informações constantes das
Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP e
das Declarações do Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF (código de
receita 3562, tabela do item 14 do Relatório Fiscal, fl. 14) apontam relações
de emprego entre a Impugnante e seus diretores.
Diante desse quadro fático e por ser vinculante, entendo que devem ser
aplicados os itens 7 a 9 da Solução de Consulta - Cosit no 546, de 19 de
dezembro de 2017, que explicitam o entendimento firmado no sentido da
impossibilidade de dedução, na apuração do lucro real, das participações
nos resultados pagas aos administradores empregados, a saber:
“[...] 7 (...) resta analisar a possibilidade de dedução da participação dos
administradores nos resultados da sociedade. Esta matéria está
disciplinada pelo parágrafo único do art. 58 do Decreto-Lei (DL) no 1.598,
de 26 de dezembro de 1977, regulamentado pelo art. 463 do Decreto no
Fl. 1404
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
14
3.000, de 26 de março de 1999 - Regulamento do Imposto e Renda
(RIR/1999).
8 O RIR/1999 dispõe da seguinte forma sobre as participações nos lucros da
pessoa jurídica:
Art. 359. Para efeito de apuração do lucro real, a pessoa jurídica poderá
deduzir como despesa operacional as participações atribuídas aos
empregados nos lucros ou resultados, dentro do próprio exercício de sua
constituição (Medida Provisória no 1.769-55, de 1999, art. 3o, § 1o).
(...)
Art. 463. Serão adicionadas ao lucro líquido do período de apuração, para
efeito de determinar o lucro real, as participações nos lucros da pessoa
jurídica atribuídas a partes beneficiárias de sua emissão e a seus
administradores (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 58, parágrafo único).
(grifos e destaques não constam do original)
8.1 Percebe-se que a legislação confere um tratamento de despesa
dedutível em relação às participações atribuídas aos empregados cuja
disciplina encontra-se atualmente estabelecida pela Lei no 10.101, de 19 de
dezembro de 2000, fruto da Medida Provisória no 1.769-55, de 1999, base
legal do art. 359 do RIR/1999.
8.2 Já no que se refere às participações atribuídas aos administradores, o
art. 463 do RIR/1999, com fundamento no parágrafo único do art. 58 do DL
no 1.598, de 1977, veda expressamente a possibilidade de dedução,
determinando que essa despesa seja adicionada ao lucro líquido do período
pra fins de determinação do lucro real.
9 Vê-se que, a despeito da qualidade de empregados de que são
revestidos os administradores da consulente, a norma tributária mais
específica, regulamentada pelo art. 463 do RIR/1999, impede a dedução
das participações nos lucros a eles atribuídas. Note-se que a vedação em
comento alcança às participações pagas a administradores de forma
ampla, sem qualquer ressalva quanto ao vínculo por meio do qual esses
se relacionam com a pessoa jurídica, seja ele de natureza trabalhista,
estatutária etc. Sendo assim, as participações nos lucros atribuídas aos
administradores empregados da consulente devem ser adicionadas ao
lucro líquido, para efeito de determinação do lucro real do período. [...]
(g.n.)”
Ante os fundamentos elencados acima, entendo não se aplicar à espécie o
art. 299 do RIR/99. De igual forma também afasto a interpretação
Fl. 1405
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
15
mencionada pela Impugnante no sentido de que a “Lei 10.101/2000, sendo
mais específica e devendo prevalecer, garante a dedutibilidade do PPR
paga aos empregados, não restringindo de forma alguma a dedutibilidade
no caso de administradores empregados”.
Dessa forma, não se acolhem as alegações da Impugnante, tendo em vista
que o comando normativo dessa solução de consulta se amolda a situação
descrita nos autos e determina que as participações nos lucros atribuídas
pagas aos administradores – sejam estes de vínculo de natureza
trabalhista, sejam de vínculo estatutária –, devem ser adicionadas ao lucro
líquido, para efeito de determinação do lucro real.
DO RECURSO VOLUNTÁRIO
Cientificado em 09 de agosto de 2022 da decisão recorrida, a Interessada
apresentou seu Recurso Voluntário em 06 de setembro de 2022, no qual, na sua essência, repete a
totalidade das alegações apresentadas na Impugnação.
É o relatório do essencial.

VOTO
Conselheiro Cláudio de Andrade Camerano, Relator
Preenchidos os requisitos de admissibilidade do recurso voluntário, dele se
conhece.
Da análise dos autos é fácil constatar que o Recurso Voluntário apresentado,
constitui-se em reprodução da impugnação cujos argumentos foram detalhadamente apreciados
pelo julgador a quo.
Nestes termos, cumpre ressaltar a faculdade garantida ao julgador pelo inc. I, § 12o
do Art. 114 do novo Regimento Interno do CARF (aprovado pela Portaria n. 1.634 de 21 de
dezembro de 2023):
Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão
assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por conselheiro
que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos conselheiros
presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se, se houver, os
conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e o voto
vencedor.
Fl. 1406
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
16
§ 1o O relator deverá formalizar o acórdão no prazo de quinze dias, contado da
movimentação dos autos para essa atividade.
(...)
§12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante:
I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida; e
II - referência a súmula do CARF, devendo identificar seu número e os
fundamentos determinantes e demonstrar que o caso sob julgamento a eles se
ajusta.
Assim, relativamente às questões arguidas no recurso, desde já proponho a
manutenção da decisão recorrida pelos seus próprios fundamentos:
DO VOTO DA DECISÃO RECORRIDA
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2017 e 2018
PARTICIPAÇÕES NOS LUCROS. DIRETOR EMPREGADO. ADMINISTRADOR.
INDEDUTIBILIDADE.
Devem ser adicionados ao lucro líquido do período de apuração, para fins
de determinação do lucro real, as participações nos lucros da pessoa
jurídica atribuídas a seus administradores, inclusive àqueles que tenham
vínculo de emprego com a pessoa jurídica. Inteligência da Solução de
Consulta - Cosit no 546, de 19 de dezembro de 2017.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
[...]
II – DO MÉRITO. Participação nos Lucros ou Resultados (PLR) a Diretores
Empregados
A Fiscalização considerou que os diretores da Impugnante (sujeito passivo)
exercem a função de administradores, conforme tópico III INFRAÇÕES
APURADAS/Participações não dedutíveis atribuídas a administradores, do
Relatório Fiscal.
Em essência, para fundamentar a categorização de administradores,
recorre ao próprio Contrato Social da empresa, especificamente as
Cláusulas Quarta e Sétima desse contrato. Assim, a Fiscalização mencionou
que:
“[...] 21.3 Na CLÁUSULA QUARTA (– DA ADMINISTRAÇÃO DA SOCIEDADE)
de todas essas alterações, consta que “a sociedade é administrada por até
Fl. 1407
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
17
9 (nove) Diretores Executivos nomeados pelos Sócios Quotistas”, cabendo
a esses diretores exercerem “as atribuições e os poderes que a Lei e este
Contrato Social lhes conferem, a fim de assegurar o funcionamento
normal da sociedade” (item 4.3 da Cláusula Quarta do Contrato Social).
21.4 Da Cláusula Sétima do Contrato Social, consta ainda que “a sociedade
reger-se-á nas omissões do Capítulo IV – Da Sociedade Limitada, artigos
1.052 a 1.087, da Lei 10.406, de 10 de janeiro de 2002 e deste Contrato
Social, pelas leis aplicáveis às sociedades por ações, notadamente pelas
disposições constantes da Lei 6.404, de 15 de dezembro de 1976”. [...]”
Para fundamentar a indedutibilidade, na apuração do lucro real, das
participações nos lucros e resultados atribuídas a administradores
empregados, a Fiscalização recorre à Solução de Consulta - Cosit no 546, de
19 de dezembro de 2017, que concluiu “devem ser adicionados ao lucro
líquido do período de apuração, para fins de determinação do lucro real, as
participações
nos
lucros
da
pessoa
jurídica
atribuídas
a
seus
administradores, inclusive àqueles que tenham vínculo de emprego com a
pessoa jurídica”.
Por sua vez, a Impugnante alega que há um vínculo empregatício regido
pela Consolidação das Leis do Trabalho destes diretores, e o que prevalece
é serem empregados. Atribui, inclusive, a condição de diretores
empregados, o que daria respaldo ao tratamento tributário adotado pela
empresa quanto à dedutibilidade da PLR na apuração do IRPJ, a teor do §
1° do artigo 3° da Lei 10.101/2000 que trata especificamente da
participação nos lucros, e também do art. 299 do RIR/99 que assegura a
dedutibilidade do pagamento de gratificação pagas aos empregados, seja
qual for a designação que tiverem.
Assim, o cerne da questão envolve em definir se os valores pagos a
diretores da autuada, a título de participação nos lucros, estariam
enquadrados na hipótese de indedutibilidade dos arts. 303 e 463 do RIR/99,
ou, como alega a empresa, estas despesas teriam o caráter de pagamentos
feitos a empregados com vínculo regido pela Consolidação das Leis do
Trabalho CLT, o que seriam aparentemente dedutíveis.
Para resolver essa controvérsia, inicialmente, observa-se que os diretores
mencionados no Relatório Fiscal foram contratados como empregados,
conforme contratos de trabalho, aviso e recibo de férias e fichas financeiras
juntados aos autos (fls. 710 a 1.121). E as informações constantes das
Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP e
das Declarações do Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF (código de
Fl. 1408
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
18
receita 3562, tabela do item 14 do Relatório Fiscal, fl. 14) apontam relações
de emprego entre a Impugnante e seus diretores.
Diante desse quadro fático e por ser vinculante, entendo que devem ser
aplicados os itens 7 a 9 da Solução de Consulta - Cosit no 546, de 19 de
dezembro de 2017, que explicitam o entendimento firmado no sentido da
impossibilidade de dedução, na apuração do lucro real, das participações
nos resultados pagas aos administradores empregados, a saber:
“[...] 7 (...) resta analisar a possibilidade de dedução da participação dos
administradores nos resultados da sociedade. Esta matéria está
disciplinada pelo parágrafo único do art. 58 do Decreto-Lei (DL) no 1.598,
de 26 de dezembro de 1977, regulamentado pelo art. 463 do Decreto no
3.000, de 26 de março de 1999 - Regulamento do Imposto e Renda
(RIR/1999).
8 O RIR/1999 dispõe da seguinte forma sobre as participações nos lucros da
pessoa jurídica:
Art. 359. Para efeito de apuração do lucro real, a pessoa jurídica poderá
deduzir como despesa operacional as participações atribuídas aos
empregados nos lucros ou resultados, dentro do próprio exercício de sua
constituição (Medida Provisória no 1.769-55, de 1999, art. 3o, § 1o).
(...)
Art. 463. Serão adicionadas ao lucro líquido do período de apuração, para
efeito de determinar o lucro real, as participações nos lucros da pessoa
jurídica atribuídas a partes beneficiárias de sua emissão e a seus
administradores (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 58, parágrafo único).
(grifos e destaques não constam do original)
8.1 Percebe-se que a legislação confere um tratamento de despesa
dedutível em relação às participações atribuídas aos empregados cuja
disciplina encontra-se atualmente estabelecida pela Lei no 10.101, de 19 de
dezembro de 2000, fruto da Medida Provisória no 1.769-55, de 1999, base
legal do art. 359 do RIR/1999.
8.2 Já no que se refere às participações atribuídas aos administradores, o
art. 463 do RIR/1999, com fundamento no parágrafo único do art. 58 do DL
no 1.598, de 1977, veda expressamente a possibilidade de dedução,
determinando que essa despesa seja adicionada ao lucro líquido do período
pra fins de determinação do lucro real.
9 Vê-se que, a despeito da qualidade de empregados de que são
revestidos os administradores da consulente, a norma tributária mais
Fl. 1409
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1401-007.476 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 17095.725928/2021-24
19
específica, regulamentada pelo art. 463 do RIR/1999, impede a dedução
das participações nos lucros a eles atribuídas. Note-se que a vedação em
comento alcança às participações pagas a administradores de forma
ampla, sem qualquer ressalva quanto ao vínculo por meio do qual esses
se relacionam com a pessoa jurídica, seja ele de natureza trabalhista,
estatutária etc. Sendo assim, as participações nos lucros atribuídas aos
administradores empregados da consulente devem ser adicionadas ao
lucro líquido, para efeito de determinação do lucro real do período. [...]
(g.n.)”
Ante os fundamentos elencados acima, entendo não se aplicar à espécie o
art. 299 do RIR/99. De igual forma também afasto a interpretação
mencionada pela Impugnante no sentido de que a “Lei 10.101/2000, sendo
mais específica e devendo prevalecer, garante a dedutibilidade do PPR
paga aos empregados, não restringindo de forma alguma a dedutibilidade
no caso de administradores empregados”.
Dessa forma, não se acolhem as alegações da Impugnante, tendo em vista
que o comando normativo dessa solução de consulta se amolda a situação
descrita nos autos e determina que as participações nos lucros atribuídas
pagas aos administradores – sejam estes de vínculo de natureza
trabalhista, sejam de vínculo estatutária –, devem ser adicionadas ao lucro
líquido, para efeito de determinação do lucro real.

É o voto, negar provimento ao recurso voluntário

Assinado Digitalmente
Cláudio de Andrade Camerano

Fl. 1410
DF CARF MF
Original