Tribunal: CARF
Processo: 10120.730733/2012-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO MONTEIRO LOUREIRO AMORIM
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-28
Data de publicação: 2025-09-08

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Data do fato gerador: 30/09/2012
OBRA. CONSTRUÇÃO CIVIL. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DA PESSOA FÍSICA. ARBITRAMENTO DO SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO.
Nos termos do art. 30, inciso VI, da Lei no 8.212/1991, o contratante de serviços de construção civil responde solidariamente com o construtor pelo pagamento das contribuições previdenciárias devidas, independentemente da forma de contratação adotada. Quando a obra for de responsabilidade de pessoa física, o salário-de-contribuição será apurado por arbitramento, com base na metragem da área construída informada no projeto aprovado e no padrão construtivo da edificação.

RECURSO DESTITUÍDO DE PROVAS.
O recurso deverá ser instruído com os documentos que fundamentem as alegações do interessado. É, portanto, ônus do contribuinte a perfeita instrução probatória.

CUSTO DE CONSTRUÇÃO DE EDIFICAÇÕES. ARBITRAMENTO COM BASE NO CUSTO UNITÁRIO BÁSICO (CUB). LEGALIDADE.
A falta ou insuficiência da comprovação do valor de mão-de-obra paga na construção autoriza o arbitramento das remunerações utilizadas na execução de edificações por método que leve em conta a área construída e o padrão da obra com base no Custo Unitário Básico – CUB.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10120.730733/2012-10
ACÓRDÃO
2003-006.747 – 2a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
30 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BRUNO SHIMANO CHAVES
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Data do fato gerador: 30/09/2012
OBRA. CONSTRUÇÃO CIVIL. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DA PESSOA
FÍSICA. ARBITRAMENTO DO SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO.
Nos termos do art. 30, inciso VI, da Lei no 8.212/1991, o contratante de
serviços de construção civil responde solidariamente com o construtor pelo
pagamento das contribuições previdenciárias devidas, independentemente
da forma de contratação adotada. Quando a obra for de responsabilidade
de pessoa física, o salário-de-contribuição será apurado por arbitramento,
com base na metragem da área construída informada no projeto aprovado
e no padrão construtivo da edificação.

RECURSO DESTITUÍDO DE PROVAS.
O recurso deverá ser instruído com os documentos que fundamentem as
alegações do interessado. É, portanto, ônus do contribuinte a perfeita
instrução probatória.

CUSTO DE CONSTRUÇÃO DE EDIFICAÇÕES. ARBITRAMENTO COM BASE NO
CUSTO UNITÁRIO BÁSICO (CUB). LEGALIDADE.
A falta ou insuficiência da comprovação do valor de mão-de-obra paga na
construção autoriza o arbitramento das remunerações utilizadas na
execução de edificações por método que leve em conta a área construída e
o padrão da obra com base no Custo Unitário Básico – CUB.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 808
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso, e no mérito, negar-lhe provimento.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim – Relator

Assinado Digitalmente
Sheila Aires Cartaxo Gomes – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Fernanda Melo Leal, Francisco
Ibiapino Luz, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes (Presidente).

RELATÓRIO
Cuida-se de Recurso Voluntário de fls. 787/798 interposto contra decisão da DRJ em
Belém/PA, de fls. 772/780, que julgou procedente o lançamento referente à contribuição patronal
com adicional ao SAT (DEBCAD no 51.033.958-1), à parte dos segurados empregados (DEBCAD n.o
51.033.959-0), bem como referente terceiras entidades e fundos (DEBCAD 51.033.960-3),
conforme autos de infração de fls. 15, 31 e 38, respectivamente, lavrados em 21/11/2012, relativo
a fatos geradores ocorridos no período de 12/2008 a 04/2012, com ciência da RECORRENTE em
11/12/2012, conforme AR de fls. 399/340.
O crédito tributário objeto do presente processo administrativo foi apurado no
valor de R$ 323.985,04, R$ 112.690,45 e R$ 81.700,58 (na ordem dos DEBCADs acima citados), já
inclusos juros de mora (até o mês da lavratura) e multa de ofício.
De acordo com o relatório de enquadramento da obra, acostado às fls. 26/30, o
presente lançamento diz respeito ao que segue:
4. MATRÍCULA
A obra em questão encontra-se devidamente matriculada, conforme o
número/CEI em epígrafe. [51.201.54609/69]
(...)
7. VALOR DO SALÁRIO DF, CONTRIBUIÇÃO
Para se chegar ao valor do salário de contribuição, devido em razão da obra.
foram feitas, em resumo, as seguintes operações:
Fl. 809
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
Enquadramento da obra na Tabela CUB, encontra-se descrito no
respectivo ARO — Aviso para Regularização de Obras; [fls. 13/14]

Apuração da área a regularizar foi obtida pela diferença da área total da
obra, menos a área regularizada no período anterior à Ação Fiscal,

As contribuições da EMPRESA e SAT foram calculadas aplicando-se as
respectivas alíquotas de 20% (Empresa) e 3% (SAT) sobre o salário-de-
contribuição devido na competência de apuração do débito.

Não constatamos recolhimentos efetuados, alusivos à obra, durante a sua
construção, anterior à visita fiscal.

Não constatamos existência de notas fiscais de aquisição de concreto
usinado, porventura utilizado na obra, em nome do interessado.
8. O relatório ARO - Aviso para Regularização de Obra, discrimina os cálculos
efetuados para se chegar ao valor das contribuições devidas.
9. O valor de mão-de-obra a regularizar, obtido no ARO foi lançado como salário
de contribuição na competência de apuração do débito e sobre ele foram
aplicados os percentuais de contribuição determinados pela legislação em vigor.
(...)
12. A apuração da remuneração da mão-de-obra empregada na execução da obra
em questão foi feita conforme o capítulo IV da IN RFB-971, de 13/11/2009, por
determinação do seu art. 342, por se tratar de obra de responsabilidade de
pessoa física.
(...)
14. O valor originário do presente débito foi consubstanciado no ARO — AVISO DE
REGULARIZAÇÃO DE OBRA N° 1157904, de 18/09/2012.
15. O contribuinte em pauta foi notificado a apresentar documentos, conforme
INTIMAÇÃO/RFB/SECAT/Previdenciária N°218/2011, de 21/02/2011.
16. Em resposta, datada de 22/03/2011, o contribuinte afirma que, para a
construção de sua obra, contratou, sob o regime de empreitada total, a empresa
MARTINS LINO E CARDOSO LTDA., CNPJ 05.975.315/0001-78.
17 Entretanto, deixou de apresentar a competente documentação, dentre outros,
o contrato entre as partes e cópias das GFIP — Guias de Recolhimento do Fundo
de Garantia e Informações à Previdência Social, referentes aos empegados
utilizados na construção da dobra em pauta, como aduz o Artigo 138 da Instrução
Normativa RFB N° 971/2009.
18 Então, o presente dossiê foi encaminhado a este SEFIS — Serviço de
Fiscalização, para as providências cabíveis.
Fl. 810
DF CARF MF
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19 Da pesquisa ao Sistema Plenus, ficou constatada a ausência de obras
vinculadas ao CNPJ (Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas) da construtora acima
mencionada.
20 Não constatamos evidências de retenção, nem recolhimento dos 11% do valor
bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços, o que lhe
resultaria na elisão da responsabilidade solidária, como aduz a Instrução
Normativa RFB, N° 971/2009, em seu Artigo 164.
21. Diante do exposto, lavramos os presentes autos de infração, contra o
contratante, consubstanciados na figura jurídica da responsabilidade solidária do
dono da obra com a empresa construtora, prevista pela Instrução Normativa RFB
N°971/2009, em seu Artigo 154, inciso I.

Impugnação
A RECORRENTE apresentou sua Impugnação de fls. 47/63, em 09/01/2013. Ante a
clareza e precisão didática do resumo da Impugnação elaborada pela DRJ em Belém/PA, adota-se,
ipsis litteris, tal trecho para compor parte do presente relatório:
DA EXCLUSÃO DO RECORRENTE E DA CORRETA IMPUTAÇÃO AO INFRATOR
DECORRENTE DA CONFISSÃO INDIRETA DO EMPREITADO
Aduz a impugnante que a obra foi exigência da SADIA S.A. de forma verbal através
da contratação de empresa indicada pela mesma, MARTINS LINO E CARDOSO
LTDA.
Tal contrato seria de empreitada total e afirma a impugnante que a prova seriam
as GFIPs emitidas pela MARTINS LINO E CARDOSO LTDA onde constam que a
impugnante consta como tomadora da obra e as Notas Fiscais e Recibos de
Prestação de serviços pagas diretamente a empresa MARTINS LINO E CARDOSO
LTDA.
Argumenta que outro ponto relevante que vem a comprovar que a referida
empresa fora contratada para a empreitada da obra, reside no preenchimento
das GFIP's, que, muito embora tenham sido preenchidas com o código de
recolhimento errado, n.° 150, tal código vincula os recolhimentos efetuados por
meio das GFIP's ao CNPJ da empresa empreitada, e não ao CEI do TOMADOR DA
OBRA.
Informa que no caso de empreitada total como no presente caso, a GPIP deveria
ter sido preenchida com o código 155 ou 908, vez que, neste caso, ao receber
uma GFIP com código 155 ou 908, o sistema informatizado do INSS atribui os
valores devidos à matrícula CEI do TOMADOR DA OBRA e não ao CNPJ da
empresa, como ocorreu no presente caso, razão pela qual a RFB, no RELATÓRIO
DE ENQUADRAMENTO DA OBRA, item 18. informa que não houve recolhimento e
constatou ausência de obras vinculadas ao CEI.
Fl. 811
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Que a empresa em comento, ao efetuar o procedimento, por si só, já assumiu de
forma explícita que fora contratada para execução de toda a obra, o que excluiu e
exime o ora recorrente de toda e qualquer responsabilidade.
Argumenta que não há ainda, sequer que se falar em responsabilidade solidária.
Conclui que a imputação da responsabilidade pela obra em apreço ao recorrente
é descabida, razão pela qual se dá a NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO em cotejo,
devendo ser procedida a exclusão do ora recorrente, devendo-se responsabilizar a
quem de direito, no caso, à empresa MARTINS LINO E CARDOSO LTDA.
DA IMPUGNAÇÃO DA BASE DE CALCULO REALIZADA POR AFERIÇÃO INDIRETA
Contesta
os
parâmetros
utilizados
para
levantamento
do
TRIBUTO/CONTRIBUIÇÃO devidos. Argumenta que o custo da obra aferido pela
Receita Federal do Brasil através do CUB não estaria correto. Informa que o custo
seria de R$ 1.309.999, 59 e traz nos anexos diversos documentos, dentre eles a
Cédula de Crédito Rural Pignoratícia e Hipotecária, Mapas de Comprovação da
Aplicação de Recursos e copias de Notas Fiscais e Recibos apresentados junto a
instituição financeira.
Apresenta a impugnante uma planilha de gastos de mão de obra no valor de RS
314.319,00, fls 58 e 59.
DA NATUREZA DE CONFISCO RELATIVO A MULTA DE 75% PREVISTA NO ART. 44,
INCISO I, DA LEI N.° 9.430/96
Afirma que a multa ora aplicada de 75% (setenta e cinco por cento) tem a
natureza de CONFISCO e não de multa, sendo que sua aplicação vem sendo
afastada pelo Poder Judiciário.
Transcreve julgado visando corroborar o seu entendimento.
Requer a exclusão da referida multa de 75% (setenta e cinco por cento), e em não
sendo possível, que a mesma seja reduzida para o patamar de 20% (vinte por
cento).
CONCLUSÃO
Requer a NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO em cotejo. devendo ser procedida o
exclusão do ora recorrente, devendo-se responsabilizar o quem de direito, no
caso, à empresa MARTINS LINO E CARDOSO LTDA.
Na impossibilidade de sua exclusão, que seja determinada inclusão do empresa
MARTINS LINO E CARDOSO LTDA para que responda de forma solidária pelo
cumprimento da obrigação imposta.
Que seja revisto os valores relativos à BASE DE CÁLCULO utilizado pela RFB para
aferição do valor dos tributos/contribuições devidos, levando-se em consideração
os valores verdadeiramente despendidos para construção dos referidos galpões
conforme apurados nas planilhas retrós e na presente impugnação, bem como
seja excluída a multa de 75% (setenta e cinco por cento) aplicada, e. na sua
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impossibilidade, que a mesma seja reduzida para o patamar de 20% (vinte por
cento) conforme entendimento jurisprudencial do egrégio TRF 1° REGIÃO.

Da Decisão da DRJ
Quando da apreciação do caso, a DRJ em Belém/PA julgou procedente o
lançamento, conforme ementa abaixo (fls. 772/780):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/12/2008 a 30/09/2009
EMPREITADA PARCIAL. RETENÇÃO. OBRIGATORIEDADE. É obrigatória a retenção
na execução de obra de construção civil realizada mediante empreitada parcial. A
obra de construção civil realizada através de empreitadas parciais resulta na
responsabilidade integral do dono da obra.
AFERIÇÃO INDIRETA. CONSTRUÇÃO CIVIL. PESSOA FÍSICA. CUB. O montante dos
salários pagos pela execução de obra de construção- civil de pessoa física é obtido
mediante cálculo da mão de obra empregada proporcional à área construída, com
a utilização das tabelas do Custo Unitário Básico - CUB divulgadas mensalmente
pelos Sindicatos da Indústria da Construção Civil - Sinduscon.
OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. EMPREITADA PARCIAL. RETENÇÃO. DEDUÇÃO.
Somente são dedutíveis da área construída as retenções/recolhimentos de
contribuições realizados pelo tomador de serviço quando a GFIP do prestador
consignar o CEI da obra como tomador da mão de obra utilizada.
EFEITO CONFISCATÓRIO DA MULTA DE OFÍCIO.
A vedação constitucional de utilização de tributo com efeito confiscatório é
dirigida ao legislador, que deve observar tal princípio na elaboração da lei. Uma
vez editada a norma legal, ao agente do fisco cabe, apenas, a sua aplicação.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS.
VINCULAÇÃO DEPENDENTE DE DISPOSIÇÃO LEGAL EXPRESSA.
As decisões judiciais e administrativas somente vinculam os julgadores de 1a
instância nas situações expressamente previstas na legislação.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Do Recurso Voluntário
A RECORRENTE, devidamente intimada da decisão da DRJ em 13/03/2017, AR de fls.
784, apresentou o recurso voluntário de fls. 787/798, em 07/04/2017.
Fl. 813
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Em suas razões, alega que não pode ser responsabilizado pela obra e,
consequentemente, pelo não recolhimento do tributo supostamente devido, pelo fato de que foi
apenas o tomador da obra, realizada integralmente pela empresa MARTINS LINO CARDOSO LTDA,
mediante empreitada total.
Informa que realizou o contrato com a mencionada pessoa jurídica de maneira
verbal, motivo pelo qual não tem como comprovar, documentalmente, este vínculo contratual.
Portanto, requer a aplicação do princípio da Primazia da Realidade, para concluir
que o contribuinte das exações ora contestadas é o próprio construtor, no caso a empresa
MARTINS LINO CARDOSO LTDA. e, consequentemente, que o Recorrente não pode ser
responsabilizado a arcar com ônus que não é seu.
Da mesma forma, vai de encontro ao arbitramento utilizado para a base de cálculo
utilizada, alegando o que segue:
No caso, foram construídos, pela empresa MARTINS LINO E CARDOSO LTDA.,
quatro galpões industriais, com 2.030 m2 cada, totalizando uma área construída
de 8.120 m2.
A Receita Federal do Brasil, ao analisar o Custo Global da Obra, encontrou o valor
de R$ 4.087.364,40. Para tanto, multiplicou o Custo Unitário Básico por m2 da
mão — de — obra utilizada pela metragem total construída, isto é, R$ 503,37 X
8.120 m2.
Entretanto, tal valor não está correto, uma vez que o custo da obra para o
Recorrente foi de R$ 1.309.999,59, valor este muito inferior àquele informado
pela d. Fiscalização. Nota-se, neste ponto, que os gastos referentes à mão — de —
obra corresponderam à quantia de R$ 314.319,00, e não de R$ 800.358,30, como
defende o Fisco. Assim, percebe-se que o custo da mão — de — obra, por m2, foi
de R$ 38,70 (valor este, portanto, muito inferior aos R$ 503,37, erroneamente
defendido pelo Fisco).
Assim, caso este I. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais não entenda pela
exclusão do Recorrente do pólo passivo, o que se admite apenas para fins de
argumentação, requer o Recorrente que a base de cálculo utilizada para
averiguação do valor supostamente devido a título de contribuição previdenciária
seja alterada, de modo a que seja considerado o Custo Global da Obra correto, no
montante de R$ 1.309.999,59, uma vez que os gastos referentes à mão — de —
obra, diferentemente do que alega o Fisco, somaram apenas R$ 314.319,00.
Este processo compôs lote sorteado para este relator em Sessão Pública.
É o relatório.

VOTO
Fl. 814
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Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Relator
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos legais, razões por
que dele conheço.

MÉRITO
Em suas alegações, o RECORRENTE relata que não pode ser responsabilizado pela
obra e, consequentemente, pelo não recolhimento do tributo supostamente devido, pelo simples
fato de que foi apenas o tomador da obra, realizada integralmente pela empresa MARTINS LINO
CARDOSO LTDA., em empreitada global.
Em sua defesa, alega que realizou o contrato com a mencionada pessoa jurídica de
maneira verbal, mas requer a aplicação do princípio da Primazia da Realidade para que se acolha
seu pleito.
Pois bem, ao analisar as provas apresentadas pelo RECORRENTE, a DRJ de origem
apresentou os seguintes fatos:
a) o contribuinte não apresentou nenhum contrato com a empresa MARTINS LINO
E CARDOSO LTDA, ainda que houvesse feito o contrato verbal (fl. 55) não restou
demonstrado que tal empresa executou a obra;
b) as notas apresentadas pela impugnante faz prova contra as alegações do
contribuinte pois as aquisições de material e principalmente de SERVIÇOS para a
obra estão em nome do Sr. BRUNO SHIMANO CHAVES, fls, 144 a 311.
Dos documentos apresentados das fls 312 a 397, observa-se que todas as
transmissões das guias (GFIP) ocorreu após o início do procedimento fiscal
(03/2011) e parte dessa transmissões foram efetuadas após o procedimento fiscal
(12/2012). Conforme já informado pela fiscalização e confirmado por este
julgador, não há registro de recolhimento destes débitos nos sistemas
informatizados da Receita Federal do Brasil.
Conforme já informado pela fiscalização, e confirmado pela DRJ de origem, não
foram constatados “recolhimentos efetuados, alusivos à obra, durante a sua construção, anterior à
visita fiscal” (fl. 28).
Entendo pertinente analisar a legislação aplicável a época dos fatos:
Instrução Normativa RFB No 971 DE 13/11/2009
Art. 154. São responsáveis solidários pelo cumprimento da obrigação
previdenciária principal na construção civil:
I - o proprietário do imóvel, o dono da obra, o incorporador, o condômino de
unidade imobiliária, pessoa jurídica ou física, quando contratar a execução da
obra mediante empreitada total com empresa construtora, definida no inciso XIX
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do art. 322, observado o disposto no § 3o, ressalvado o disposto no inciso IV do §
2o do art. 151;
(...)
Art. 164. A contratante de empreitada total poderá elidir-se da responsabilidade
solidária mediante a retenção de 11% (onze por cento) do valor bruto da nota
fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços contra ela emitido pela
contratada, inclusive o consórcio, a comprovação do recolhimento do valor retido,
na forma prevista no Capítulo VIII do Título II, e a apresentação da documentação
comprobatória do gerenciamento dos riscos ocupacionais, na forma prevista no
art. 291, observado o disposto no art. 145.
(...)
Art. 322. Considera-se:
(...)
XXVII - contrato de construção civil ou contrato de empreitada (também
conhecido como contrato de execução de obra, contrato de obra ou contrato de
edificação), aquele celebrado entre o proprietário do imóvel, o incorporador, o
dono da obra ou o condômino e uma empresa, para a execução de obra ou
serviço de construção civil, no todo ou em parte, podendo ser:
a) total, quando celebrado exclusivamente com empresa construtora, definida no
inciso XIX, que assume a responsabilidade direta pela execução de todos os
serviços necessários à realização da obra, compreendidos em todos os projetos a
ela inerentes, com ou sem fornecimento de material;
b) parcial, quando celebrado com empresa construtora ou prestadora de serviços
na área de construção civil, para execução de parte da obra, com ou sem
fornecimento de material;
(...)
Art. 325. São responsáveis pelas obrigações previdenciárias decorrentes de
execução de obra de construção civil o proprietário do imóvel, o dono da obra, o
incorporador, o condômino da unidade imobiliária não incorporada na forma da
Lei no 4.591, de 1964, e a empresa construtora.
Parágrafo único. A pessoa física, dona da obra ou executora da obra de
construção civil, é responsável pelo pagamento de contribuições em relação à
remuneração paga, devida ou creditada aos segurados que lhe prestam serviços
na obra, na mesma forma e prazos aplicados às empresas em geral.
O contribuinte afirma, em princípio, que a obra foi realizada integralmente pela
empresa MARTINS LINO CARDOSO LTDA., em empreitada global. Contudo, nada foi acostado aos
autos para comprovar sua alegação. Afirma que o contrato foi feito de forma verbal, razão pela
qual não possui o documento. Porém, como bem analisou a DRJ de origem, as notas fiscais
acostadas junto com a impugnação não servem como prova do alegado pelo RECORRENTE.
Fl. 816
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Muito pelo contrário, as notas fiscais atestam que diversos materiais e serviços
foram adquiridos pelo próprio contribuinte, pois estão em seu nome (e não da empresa que
afirma ter realizado a obra).
O contrato firmado com a Sadia também não atende o pleito do RECORRENTE, pois
o mesmo apenas indica no seu item 3.1 que o contribuinte tinha a obrigação de “dispor e fornecer
as instalações e todos os equipamentos necessários para a atividade, conforme necessidades
técnicas orientadas pela Sadia” (fl. 111).
Ainda que fosse comprovada eventual empreitada global, a legislação estabelece a
responsabilidade solidária do proprietário da obra – seja pessoa física ou jurídica –, bem como do
incorporador, do dono da obra ou do condômino de unidade imobiliária não incorporada nos
termos da Lei no 4.591/1964, independentemente da forma contratual adotada para a execução
da construção, reforma ou acréscimo, nos termos do art. 30, inciso VI, da Lei no 8.212, de 1991:
Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de outras
importâncias devidas à Seguridade Social obedecem às seguintes normas:
(...)
VI - o proprietário, o incorporador definido na Lei no 4.591, de 16 de dezembro de
1964, o dono da obra ou condômino da unidade imobiliária, qualquer que seja a
forma de contratação da construção, reforma ou acréscimo, são solidários com o
construtor, e estes com a subempreiteira, pelo cumprimento das obrigações para
com a Seguridade Social, ressalvado o seu direito regressivo contra o executor ou
contratante da obra e admitida a retenção de importância a este devida para
garantia do cumprimento dessas obrigações, não se aplicando, em qualquer
hipótese, o benefício de ordem;
Tal responsabilidade pode ser elidida, de acordo com o art. 164 da IN 971/2009,
desde se comprove: a) a retenção de 11% (onze por cento) do valor bruto da nota fiscal, da fatura
ou do recibo emitido pela contratada; b) o recolhimento do valor retido; e c) a apresentação da
documentação comprobatória do gerenciamento dos riscos ocupacionais.
Contudo, conforme apontou a autoridade fiscal, não foram constatadas evidências
de retenção, nem recolhimento dos 11% do valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de
prestação de serviços.
Em razão do exposto, não há como prevalecer o pleito do RECORRENTE.

Aferição Indireta
O RECORRENTE se insurge contra a aferição indireta da mão-de-obra por meio do
Custo Unitário Básico (CUB).
Sabe-se que a aferição indireta é uma modalidade de lançamento por arbitramento,
que por sua vez é um mecanismo colocado à disposição das autoridades fiscalizadoras para
Fl. 817
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possibilitar a apuração do montante do tributo devido, nas hipóteses em que o contribuinte não
cumpre sua obrigação de disponibilizar as informações necessárias que possibilitam a verificação
da base de cálculo tributária.
A regra geral de lançamento por arbitramento encontra-se no art. 148 do Código
Tributário Nacional, que assim dispõe:
Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração,
o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade
lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre
que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos
prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro
legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória,
administrativa ou judicial.
Como é possível observar do artigo anteriormente mencionado, o arbitramento
tributário será utilizado sempre que “sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os
esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro
legalmente obrigado”. Ou seja, sempre que as informações fornecidas pelo contribuinte forem
insuficientes ou imprestáveis para apurar a base de cálculo do tributo devido.
Destaca-se que o arbitramento não é uma punição ao contribuinte, mas apenas um
procedimento especial excepcional que permite apurar o efetivo montante do tributo devido nos
casos em que inexistam os documentos ou declarações do contribuinte, ou estes não mereçam fé.
Sobre o tema, transcreve-se a doutrina do Professor, Ex-Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil
e Ex-Presidente da 10a Junta de Recursos do Conselho de Recursos da Previdência Social – MPS,
Fábio Zambitte Ibrahim:
Naturalmente,
trata-se
de
regra
excepcional,
somente
aplicável
na
impossibilidade da identificação da base de cálculo real.
[...] Como a contribuição não tem efeito de penalidade, não poderá a SRFB
estipular valor irreal como sanção, já que esta somente poderá ser feita pela
multa decorrente do descumprimento de obrigação acessória, a ser cobrada
mediante auto de infração.
(Cf.: IBRAHIM, Fábio Zambitte. Curso de Direito Previdenciário. 17. ed. Rio de
Janeiro: Impetus, 2012, p. 398)
Na esfera previdenciária, o lançamento por arbitramento tem suporte no art. 33,
parágrafos 3o a 6o da Lei no 8.212/1991, que assim determina:
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar,
acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à
arrecadação, à cobrança e ao recolhimento das contribuições sociais previstas no
parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições incidentes a título de
substituição e das devidas a outras entidades e fundos. [...]
Fl. 818
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§ 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou
sua apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil pode, sem
prejuízo da penalidade cabível, lançar de ofício a importância devida.
§ 4o Na falta de prova regular e formalizada pelo sujeito passivo, o montante dos
salários pagos pela execução de obra de construção civil pode ser obtido
mediante cálculo da mão de obra empregada, proporcional à área construída, de
acordo com critérios estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil,
cabendo ao proprietário, dono da obra, condômino da unidade imobiliária ou
empresa corresponsável o ônus da prova em contrário.
§ 5o O desconto de contribuição e de consignação legalmente autorizadas sempre
se presume feito oportuna e regularmente pela empresa a isso obrigada, não lhe
sendo lícito alegar omissão para se eximir do recolhimento, ficando diretamente
responsável pela importância que deixou de receber ou arrecadou em desacordo
com o disposto nesta Lei.
§ 6o Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da
empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento
real de remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro,
serão apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas,
cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.
Percebe-se do referido artigo, que o mesmo aplica na espécie “contribuições
previdenciárias” a regra geral estabelecida no art. 148 do CTN, especificando quais são as
condutas que ensejarão o arbitramento das contribuições devidas. Ensejam o arbitramento
previdenciário: (i) não apresentação de documentos; ou (ii) a contabilidade que não registra o real
movimento da remuneração dos segurados, do faturamento e do lucro da empresa.
Não é por acaso que o art. 33, §6o, traz de maneira literal que apenas os vícios
contábeis relacionados ao registro real da (i) remuneração dos segurados, (ii) do faturamento e
(iii) do lucro da empresa ensejará o arbitramento do tributo. Isto porque, tais grandezas
econômicas são constitucionalmente elencadas como base de cálculo das contribuições sociais,
nos termos do art. 195 da Constituição Federal, adiante transcrito:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta
e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da
União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes
contribuições sociais: (Vide Emenda Constitucional no 20, de 1998)
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei,
incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a
qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo
empregatício; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
b) a receita ou o faturamento; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de
1998)
Fl. 819
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c) o lucro; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
Como dito anteriormente, o arbitramento é um método de lançamento utilizado
quando é impossível verificar a efetiva base de cálculo do tributo devido. Sendo estas grandezas
econômicas a base de cálculo das referidas contribuições, apenas vícios que impossibilitem a sua
verificação é que poderá ser justificativa para o arbitramento tributário
Sobre o tema, segue posicionamento da Câmara Superior de Recursos Fiscais:
AFERIÇÃO INDIRETA DA BASE DE CÁLCULO. PROCEDIMENTO EXCEPCIONAL.
CABIMENTO APENAS NAS SITUAÇÃO EM QUE FIQUE DEMONSTRADA A
IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DO TRIBUTO COM BASE NA DOCUMENTAÇÃO
EXIBIDA PELO SUJEITO PASSIVO. A AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO IMPLICA EM VÍCIO
FORMAL.
Uma vez não demonstrada ou sequer aventada pelo fiscal autuante a
impossibilidade de aferição dos fatos geradores e base de cálculo das
contribuições previdenciárias diretamente na contabilidade e/ou documentos
fiscais da empresa, não se pode admitir a apuração de crédito previdenciário com
base em arbitramento, exclusivamente arrimado numa presunção legal, a qual
inverte o ônus da prova, mas deve estar devidamente motivado e comprovados
seus pressupostos legais.
(Acórdão no 9202-008.348 – CSRF – Sessão de 20/11/2019)
Na falta de prova regular e formalizada pelo sujeito passivo, o montante dos
salários pagos pela execução de obra de construção civil, de responsabilidade de pessoa física,
pode ser obtido mediante cálculo da mão-de-obra empregada, proporcional à área construída e
ao padrão de execução da obra, com base nas tabelas do Custo Unitário Básico (CUB), divulgadas
mensalmente na imprensa de circulação regular, pelos Sindicatos da Indústria da Construção Civil
(Sinduscon).
Para efeito de aferição indireta, a fiscalização relatou que, com base no art. n° 351
da Instrução Normativa RFB N°971/2009, uma vez efetuado o enquadramento da obra no
correspondente padrão da tabela CUB, os percentuais aplicáveis sobre o custo da tabela CUB, para
apuração do valor da mão-de-obra por m2 são: nos primeiros 100 m2, 4%; acima de 100 m2 até
200 m2, 8%; acima de 200 m2 até 300 m2, 14%; acima de 300 m2, 20%.
Apuração da área a regularizar foi obtida pela diferença da área total da obra,
menos a área regularizada no período anterior à Ação Fiscal e o valor de mão-de-obra a
regularizar, obtido no ARO de fls. 13/14, foi lançado como salário de contribuição na competência
de apuração do débito e sobre ele foram aplicados os percentuais de contribuição determinados
pela legislação em vigor.
Portanto, como não houve a apresentação de documentos atinentes à
remuneração da mão-de-obra empregada na construção, é completamente legal a apuração da
base de cálculo por aferição indireta com base na área construída e no padrão de construção em
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atendimento ao disposto no então vigente, conforme arts. 342 e ss da IN RFB n° 971/2009, e com
base no art. 33, parágrafos 3o a 6o da Lei no 8.212/1991:
Art. 343. A apuração por aferição indireta, com base na área construída e no
padrão da obra, da remuneração da mão-de-obra empregada na execução de
obra de construção civil sob responsabilidade de pessoa jurídica, inclusive a
relativa à execução de conjunto habitacional popular, definido no inciso XXV do
art. 322, quando a empresa não apresentar a contabilidade, será efetuada de
acordo com os procedimentos estabelecidos neste Capítulo.
Subseção I Do Custo Unitário Básico (CUB)Art. 344. Para a apuração do valor da
mão-de-obra empregada na execução de obra de construção civil, em se tratando
de edificação, serão utilizadas as tabelas do CUB, divulgadas mensalmente na
Internet ou na imprensa de circulação regular, pelos Sindicatos da Indústria da
Construção Civil (Sinduscon).
§ 1o CUB é a parte do custo por metro quadrado da construção do projeto-padrão
considerado, calculado pelos Sinduscon de acordo com a Norma Técnica no
12.721, de 2006, da Associação Brasileira de Normas Técnicas (ABNT), e é
utilizado para a avaliação dos custos de construção das edificações.
Assim, não há motivos que justifiquem a reforma da decisão proferida pela primeira
instância, dentro do controle de legalidade que foi efetivado conforme matéria devolvida para
apreciação.
Deste modo, considerando o até aqui esposado e não observando desconformidade
com a lei, nada há que se reparar no julgamento efetivado pelo juízo de piso, motivo pelo qual não
merece razão os argumentos do RECORRENTE.

Conclusão
Em razão do exposto, voto por CONHECER do recurso voluntário para, no mérito,
NEGAR-LHE PROVIMENTO, nos termos das razões acima.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim

Fl. 821
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