Tribunal: CARF
Processo: 16327.720936/2023-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Itamar Artur Magalhães Alves Ruga
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-26
Data de publicação: 2025-09-09

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2018
IRPJ. ISENÇÃO. ART. 28 DA LEI No 8.036/90. ATOS E OPERAÇÕES VINCULADOS AO FGTS. ALCANCE. ADI No 06/2024. APLICAÇÃO RETROATIVA. AUSÊNCIA INTERESSE DE AGIR DO SUJEITO ATIVO DA RELAÇÃO TRIBUTÁRIA.
A teor do entendimento da própria Receita Federal do Brasil, estampado no bojo do Ato Declaratório Interpretativo – ADI no 06/2024, a isenção prevista no artigo 28 da Lei no 8.036/90 alcança os tributos incidentes sobre atos e operações necessários à aplicação desta lei, se estendendo, assim, ao IRPJ, CSLL e PIS incidentes sobre o lucro e faturamento.
CSLL. TRIBUTAÇÃO DECORRENTE.
Aplica-se à CSLL, no que couber, a decisão adotada para o IRPJ, em razão da identidade de fundamentos jurídicos aplicáveis à interpretação da norma isentiva.
COFINS. ISENÇÃO. LEI No 8.036/90. TRIBUTO INSTITUÍDO POSTERIORMENTE. ART. 177, II, DO CTN. NÃO EXTENSÃO.
A COFINS, instituída pela Lei Complementar no 70/1991, é posterior à Lei no 8.036/90. Nos termos do art. 177, II, do CTN, a isenção não é extensiva aos tributos instituídos posteriormente à sua concessão, salvo disposição em contrário. A alegada sucessão ao FINSOCIAL não confere identidade jurídica para fins de extensão de benefícios fiscais.
MULTAS ISOLADAS. IRPJ E CSLL. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS.
O reconhecimento da isenção do IRPJ e da CSLL sobre as receitas e lucros que fundamentam a apuração das estimativas mensais afasta a exigibilidade da multa isolada por falta de seu recolhimento.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.720936/2023-11
ACÓRDÃO
1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CAIXA ECONOMICA FEDERAL
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2018
IRPJ. ISENÇÃO. ART. 28 DA LEI No 8.036/90. ATOS E OPERAÇÕES
VINCULADOS AO FGTS. ALCANCE. ADI No 06/2024. APLICAÇÃO
RETROATIVA. AUSÊNCIA INTERESSE DE AGIR DO SUJEITO ATIVO DA
RELAÇÃO TRIBUTÁRIA.
A teor do entendimento da própria Receita Federal do Brasil, estampado
no bojo do Ato Declaratório Interpretativo – ADI no 06/2024, a isenção
prevista no artigo 28 da Lei no 8.036/90 alcança os tributos incidentes
sobre "atos e operações necessários à aplicação desta lei", se estendendo,
assim, ao IRPJ, CSLL e PIS incidentes sobre o lucro e faturamento.
CSLL. TRIBUTAÇÃO DECORRENTE.
Aplica-se à CSLL, no que couber, a decisão adotada para o IRPJ, em razão
da identidade de fundamentos jurídicos aplicáveis à interpretação da
norma isentiva.
COFINS.
ISENÇÃO.
LEI
No
8.036/90.
TRIBUTO
INSTITUÍDO
POSTERIORMENTE. ART. 177, II, DO CTN. NÃO EXTENSÃO.
A COFINS, instituída pela Lei Complementar no 70/1991, é posterior à Lei
no 8.036/90. Nos termos do art. 177, II, do CTN, a isenção não é extensiva
aos tributos instituídos posteriormente à sua concessão, salvo disposição
em contrário. A alegada sucessão ao FINSOCIAL não confere identidade
jurídica para fins de extensão de benefícios fiscais.
MULTAS ISOLADAS. IRPJ E CSLL. FALTA DE RECOLHIMENTO DE
ESTIMATIVAS.
O reconhecimento da isenção do IRPJ e da CSLL sobre as receitas e lucros
que fundamentam a apuração das estimativas mensais afasta a
exigibilidade da multa isolada por falta de seu recolhimento.
Fl. 1092
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
2

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares e em manter a cobrança da Cofins; e por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário, nos termos do voto vencedor, para afastar a cobrança de IRPJ, CSLL e Pis,
vencido o Conselheiro Itamar Artur Magalhães Alves Ruga (Relator) que negava provimento ao
recurso voluntário. Designado para redigir o voto vencedor, o Conselheiro Rycardo Henrique
Magalhães de Oliveira.

Assinado Digitalmente
Itamar Artur Magalhães Alves Ruga – Relator
Assinado Digitalmente
Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira – Redator Designado
Assinado Digitalmente
Efigênio de Freitas Junior – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Itamar Artur Magalhães Alves
Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos
Filho, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).

Fl. 1093
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
3

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra a Decisão da 15a TURMA/DRJ07
(Acórdão 107-025.699, e-fls. 911 e ss.) que julgou improcedente a impugnação apresentada pela
ora recorrente.
Síntese
1. Objeto da Autuação:
A fiscalização apurou supostas infrações relacionadas a valores que a CAIXA considerou
isentos, originários de recursos do FGTS. Especificamente:
o IRPJ/CSLL (2018): Exclusão indevida de lucros/receitas do resultado fiscal,
considerados isentos pela CAIXA com base no art. 28 da Lei no 8.036/90 (Lei do
FGTS).
o PIS/COFINS (1o semestre/2019): Omissão de receitas da base de cálculo, também
consideradas isentas pela CAIXA com base no mesmo dispositivo legal.
o Multas Isoladas (IRPJ/CSLL 2018): Lançamento de multas por falta de
recolhimento das estimativas mensais, cumulativamente com a multa de ofício sobre
o saldo apurado ao final do exercício.
2. Fundamentação da Fiscalização (Relatório Fiscal – RF):
o Interpretação do Art. 28 da Lei no 8.036/90: A fiscalização sustenta que o art. 28
da Lei do FGTS, ao isentar "atos e operações necessários à aplicação desta lei",
refere-se a fatos objetivos, não alcançando o lucro (base do IRPJ/CSLL) ou o
faturamento/receita bruta (base do PIS/COFINS). A interpretação da norma isentiva
deve ser literal (art. 111 do CTN).
o Distinção entre "Atos/Operações" e "Renda/Receita": O RF argumenta que
IRPJ/CSLL incidem sobre a renda/lucro, e PIS/COFINS sobre o faturamento, que
são conceitos distintos de "atos e operações".
o Especificidade da Isenção: O RF cita o §14 do art. 20 da Lei do FGTS (que prevê
isenção específica de imposto de renda sobre ganhos em certos fundos de
investimento do FGTS) como exemplo de como isenções são tratadas de forma
específica, sugerindo que o art. 28 não teria a amplitude defendida pela CAIXA.
o COFINS e o Art. 177 do CTN: Argumenta que a COFINS foi instituída (LC 70/91)
após a Lei do FGTS (Lei 8.036/90), portanto, a isenção do art. 28 não poderia
alcançá-la, conforme art. 177, II, do CTN (isenção não se estende a tributos
instituídos posteriormente).
o Base de Cálculo e Despesas: Na apuração do IRPJ/CSLL, foram glosadas as
exclusões de receitas do FGTS e estornadas as adições de despesas correlatas. Para
PIS/COFINS, foram adicionadas as receitas omitidas, com dedução das despesas de
intermediação financeira.
o Multas Isoladas: Mantidas com base no art. 44 da Lei no 9.430/96.
I. DO AUTO DE INFRAÇÃO E RELATÓRIO FISCAL
A Deinf iniciou procedimento fiscal em 16/11/2021 para verificar o cumprimento das
obrigações tributárias da CAIXA ECONÔMICA FEDERAL relativas ao ano-calendário de 2018 (IRPJ e
CSLL) e ao 1o semestre de 2019 (PIS e COFINS).
Fl. 1094
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
4
Durante a fiscalização, em resposta aos Termos de Intimação Fiscal, a CAIXA sustentou
que excluía legitimamente do lucro tributável e das bases do PIS/COFINS todas as receitas
decorrentes de suas atividades como agente operador e agente financeiro do FGTS, com
fundamento no art. 28 da Lei no 8.036/90, que prevê:
"São isentos de tributos federais os atos e operações necessários à aplicação desta lei, quando
praticados pela Caixa Econômica Federal, pelos trabalhadores e seus dependentes ou sucessores,
pelos empregadores e pelos estabelecimentos bancários."
RECEITAS EXCLUÍDAS PELA CAIXA
A instituição financeira apresentou detalhamento das principais receitas que considerou
isentas, totalizando mais de R$ 7,8 bilhões em exclusões:
a) Taxa de Administração do FGTS (conta 717153001)
Valor excluído: R$ 5.144.621.697,98
Fundamento: Atuação como agente operador (arts. 4o, 5o e 7o da Lei 8.036/90)
b) Tarifas de Operações de Crédito Imobiliário (conta 717991521)
Valor excluído: R$ 493.683.598,63
Fundamento: Aplicação de recursos do FGTS em habitação (art. 9o, §§ 2o e 9o)
c) Serviços de Saneamento e Desenvolvimento Urbano (conta 717991821)
Valor excluído: R$ 485.860.515,11
Fundamento: Operações de saneamento e infraestrutura urbana
d) Tarifa de Serviços de Recebimento do FGTS (conta 717992013)
Valor excluído: R$ 40.331.279,16
Fundamento: Atuação como agente arrecadador (art. 7o, I)
e) Outras receitas: Rendas de financiamentos habitacionais (juros, atualização monetária,
encargos), rendas de garantias prestadas, recuperação de encargos e despesas, entre outras.
FUNDAMENTOS DA AUTUAÇÃO FISCAL
A Autoridade Fiscal rejeitou integralmente a tese de isenção defendida pela CAIXA,
fundamentando-se em três pilares jurídicos:
4.1. INTERPRETAÇÃO LITERAL (Art. 111, II do CTN)

Normas isentivas devem ser interpretadas literalmente

O art. 28 isenta apenas tributos sobre "atos e operações"

IRPJ/CSLL incidem sobre lucro/renda (base anual)

PIS/COFINS incidem sobre faturamento/receita bruta (base mensal)

Conclusão: A isenção é "estranha à hipótese de incidência" desses tributos
4.2. CONTRASTE COM ISENÇÕES ESPECÍFICAS
A fiscalização destacou que a própria Lei do FGTS, quando quis isentar tributos sobre
renda, foi expressa e específica:
Fl. 1095
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
5

Art. 20, §14: Isenta expressamente o Imposto de Renda sobre ganhos em fundos de investimento
do FGTS

Interpretação: Se o art. 28 já isentasse tributos sobre renda/receita, essa previsão específica seria
desnecessária
4.3. VEDAÇÃO TEMPORAL PARA COFINS (Art. 177, II do CTN)

Lei do FGTS: publicada em 14/05/1990

COFINS: instituída pela LC 70 em 30/12/1991

Regra do CTN: Isenção não se estende a tributos criados posteriormente

Conclusão: Mesmo que houvesse isenção ampla, não alcançaria a COFINS
CONSTITUIÇÃO DOS CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS
Com base nesses fundamentos, a fiscalização lavrou 4 (quatro) autos de infração:
5.1. IRPJ - Exercício 2018

Base tributável glosada: R$ 7.878.924.618,86

Imposto devido: R$ 1.969.731.154,70

Multa de ofício (75%): R$ 1.477.298.366,02

Multa isolada sobre estimativas (50%): R$ 516.527.849,65

Juros de mora: R$ 700.239.425,49

TOTAL DO AUTO: R$ 4.663.796.795,86
5.2. CSLL - Exercício 2018

Base tributável glosada: R$ 7.878.924.618,86 (mesma base do IRPJ)

Contribuição devida: R$ 1.575.784.923,77

Multa de ofício (75%): R$ 1.181.838.692,82

Multa isolada sobre estimativas (50%): R$ 594.262.312,69

Juros de mora: R$ 560.191.540,40

TOTAL DO AUTO: R$ 3.912.077.469,68
5.3. COFINS - Janeiro a Junho/2019

Receitas omitidas: R$ 6.192.490.150,87 (soma dos 6 meses)

Contribuição devida: R$ 247.699.606,02

Multa de ofício (75%): R$ 185.774.704,48

Juros de mora: R$ 83.531.577,13

TOTAL DO AUTO: R$ 517.005.887,63
5.4. PIS - Janeiro a Junho/2019

Receitas omitidas: R$ 6.192.490.150,87 (mesma base da COFINS)

Contribuição devida: R$ 40.251.185,95

Multa de ofício (75%): R$ 30.188.389,43

Juros de mora: R$ 13.573.881,24
A fiscalização registrou que:

Não utilizou prejuízos fiscais e bases negativas controlados pela CAIXA, pois a empresa
manifestou-se contrária ao aproveitamento, mantendo sua tese de isenção
Fl. 1096
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
6

As despesas correlatas às receitas tributadas foram consideradas na apuração
(estornadas as adições feitas pela CAIXA)

Para PIS/COFINS, foram excluídas as despesas de intermediação financeira da base de
cálculo
Os autos foram lavrados em 23/11/2023, com ciência à interessada em 01/12/2023.

IRPJ e CSLL: 2018

PIS e COFINS: 1o semestre de 2019

Multas Isoladas: IRPJ e CSLL, exercício de 2018 (por falta de recolhimento de
estimativas)
Da Impugnação
1. Preliminar – Iliquidez do Lançamento (IRPJ/CSLL 2018):
o A CAIXA alega que o auditor não considerou, na apuração do lucro real de 2018, a
dedução dos montantes de PIS e COFINS lançados em processo apartado
(16327.720.029/2023-63) referentes ao mesmo exercício de 2018, o que tornaria o
lançamento ilíquido (art. 41 da Lei no 8.981/95).
2. Mérito – Defesa da Isenção Ampla do Art. 28 da Lei no 8.036/90:
o Contexto do FGTS e Atuação da CAIXA: A CAIXA detalha seu papel como
agente operador e financeiro do FGTS, essencial para a consecução dos objetivos
sociais do Fundo.
o Interpretação do Art. 28:

Literal: A lei usa "tributos federais" (e não apenas "impostos", como na lei
anterior – Lei 5.107/66), indicando maior abrangência. A inclusão de "atos E
operações" (e não apenas "operações") também sugere um alcance maior que
apenas o IOF.

Sistemática: Outras leis tributárias utilizam o termo "operações" para se
referir a fatos geradores de tributos sobre receita/renda. O art. 29 da Lei do
FGTS (que torna tributável o levantamento de valores do FGTS pelos
empregadores) reforça, a contrario sensu, que as receitas da CAIXA na gestão
do Fundo são isentas.

Teleológica (Finalística): A isenção visa desonerar as atividades ligadas ao
FGTS para viabilizar seus fins sociais (habitação, saneamento, etc.). Tributar
a CAIXA por essas atividades oneraria o Fundo ou seus beneficiários,
contrariando o objetivo da lei.

Histórica: A evolução da legislação (de "impostos" para "tributos") e o fato
de o IOF não existir na criação do FGTS (Lei 5.107/66) indicam que a
isenção não se limitava a esse imposto.
o Lei das Estatais (Lei no 13.303/16): A CAIXA atua em condições distintas das de
mercado por imposição legal na gestão do FGTS, o que justifica a isenção.
o Solução de Consulta COSIT no 240/2019: A própria RFB, nessa consulta, teria
reconhecido a amplitude da isenção do art. 28 ao tratar da isenção de IRRF sobre
saques do FGTS por não residentes, o que configuraria atuação contraditória da
fiscalização (violação ao art. 146 do CTN).
o Precedentes Administrativos e Judiciais: Cita acórdãos do antigo Conselho de
Contribuintes e do STJ (REsp 1.089.720/RS) que teriam aplicado o art. 28 de forma
mais ampla.
Fl. 1097
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
7
o Inaplicabilidade dos Precedentes do STF citados pela Fiscalização: Argumenta
que os precedentes do STF (RE 227.832-11 e RE 360.354) tratavam de imunidade
tributária (art. 155, §3o da CF) sobre operações com combustíveis, situação distinta
da isenção do art. 28 da Lei do FGTS.
o COFINS: Sustenta que a COFINS sucedeu o FINSOCIAL (que já existia antes da
Lei 8.036/90), não se tratando de tributo instituído posteriormente para fins do art.
177, II, do CTN.
o Multas Isoladas (IRPJ/CSLL): Alega impossibilidade de cumulação com a multa
de ofício (bis in idem, Súmula CARF 105) e que, de todo modo, não poderiam ser
exigidas após o encerramento do ano-calendário.
Da Decisão da DRJ
A decisão da DRJ abordou as seguintes questões jurídicas específicas, as quais serão apresentadas
em capítulos distintos:
I. PRELIMINAR DE NULIDADE POR CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA
A DRJ rejeitou a preliminar de nulidade por cerceamento do direito de defesa, arguida sob a
alegação de que a fiscalização não teria apreciado todos os documentos apresentados pela autuada.
O relator fundamentou sua decisão nos seguintes pontos:

A fiscalização descreveu minuciosamente os documentos apresentados e analisados, tanto
no relatório fiscal quanto no termo de intimação.

A autuada não demonstrou quais documentos teriam sido ignorados pela fiscalização, nem
como a suposta omissão teria prejudicado sua defesa.

A autuada teve a oportunidade de apresentar todos os documentos que julgasse relevantes
durante a fase de impugnação.
II. PRELIMINAR DE NULIDADE POR AUSÊNCIA DE DEDUÇÃO DE PIS E COFINS NA
APURAÇÃO DO LUCRO REAL
A DRJ rejeitou a preliminar de nulidade por ausência de dedução dos valores de PIS e COFINS na
apuração do lucro real, com base nos seguintes fundamentos:

O art. 41 da Lei no 8.981/95, que permite a dedução de tributos e contribuições na
determinação do lucro real, não se aplica a tributos com exigibilidade suspensa, conforme o
§ 1o do mesmo artigo.

Os lançamentos de PIS e COFINS estavam com a exigibilidade suspensa em razão da
impugnação administrativa, o que impede a dedução na apuração do lucro real.

A dedução só seria cabível após a decisão definitiva sobre a exigibilidade dos tributos.
III. MÉRITO: ISENÇÃO DO ART. 28 DA LEI No 8.036/90
A questão central do litígio consistiu em definir o alcance da isenção prevista no art. 28 da Lei no
8.036/90, que dispõe sobre o FGTS. A autuada defendeu que a isenção abrangeria não apenas os
"atos e operações" necessários à aplicação da lei, mas também os resultados financeiros (lucro e
receitas) decorrentes desses atos e operações.
Fl. 1098
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
8
A DRJ, por sua vez, adotou uma interpretação literal do dispositivo, concluindo que a isenção se
restringe aos tributos incidentes sobre os "atos e operações" em si, não alcançando o IRPJ e a CSLL
(incidentes sobre o lucro) nem o PIS e a COFINS (incidentes sobre o faturamento). Os fundamentos
da decisão foram:

Interpretação literal (art. 111 do CTN): O art. 28 da Lei no 8.036/90 isenta expressamente
"atos e operações", e não o lucro ou o faturamento.

Inexistência de previsão legal: Não há na lei qualquer menção à isenção de IRPJ, CSLL,
PIS ou COFINS sobre os resultados financeiros da CAIXA na gestão do FGTS.

Jurisprudência: A DRJ citou decisões do CARF e do STJ que corroboram a interpretação
restritiva da isenção.

Tentativa de alteração legislativa: A DRJ mencionou a tentativa frustrada de alteração do
art. 28 da Lei no 8.036/90 por meio da Medida Provisória no 1.162/2023, que visava incluir
expressamente a isenção sobre os resultados obtidos pelos agentes financeiros. A não
aprovação da emenda reforçaria a interpretação restritiva.
IV. MULTAS ISOLADAS
A DRJ manteve a aplicação das multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas mensais de
IRPJ e CSLL, com base nos seguintes argumentos:

Previsão legal: As multas isoladas estão previstas no art. 44, II, "b", da Lei no 9.430/96,
com redação dada pela Lei no 11.488/2007.

Cumulatividade: A legislação autoriza expressamente a aplicação cumulativa da multa de
ofício (por falta de pagamento do tributo apurado no ajuste anual) e da multa isolada (por
falta de recolhimento das estimativas mensais).

Inaplicabilidade da Súmula CARF no 105: A DRJ afastou a aplicação da Súmula CARF
no 105, que vedava a cumulação das multas, por entender que a súmula foi tacitamente
revogada pelas Súmulas CARF no 147 e 178.

Cabimento após o término do ano-calendário: A DRJ entendeu que as multas isoladas
podem ser exigidas mesmo após o término do ano-calendário, com base nas Instruções
Normativas SRF no 93/97, RFB no 1.515/2014 e RFB no 1.700/2017.
Em suma, a DRJ julgou parcialmente procedente a impugnação, mantendo a exigência de IRPJ,
CSLL, PIS e COFINS sobre os resultados financeiros obtidos pela CAIXA na gestão do FGTS, bem
como as multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas mensais. A decisão se baseou
principalmente na interpretação literal do art. 28 da Lei no 8.036/90 e na legislação que disciplina as
multas.

Fl. 1099
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
9
Do Recurso Voluntário
I - PRELIMINARMENTE
A) Nulidade do acórdão por inovação na fundamentação – supressão da instância – cerceamento
de defesa
A recorrente, CAIXA ECONÔMICA FEDERAL, argui a nulidade do acórdão da DRJ por inovação na
fundamentação, o que configuraria supressão de instância e cerceamento de defesa. Sustenta
que o ponto controvertido do processo reside na delimitação do alcance da isenção prevista no
artigo 28 da Lei no 8.036/90, tendo o relatório fiscal se pautado no entendimento de que o
referido artigo se aplicaria somente aos tributos cujos fatos geradores fossem "atos e
operações", excluídos aqueles incidentes sobre renda, lucro ou receita. Aduz que o acórdão
recorrido, ao importar o racional contido no Acórdão no 107-023.751 (proferido em processo
diverso), alterou substancialmente o fundamento do lançamento, passando a adotar como
critério para a aplicação da isenção a identificação do sujeito impactado pelo ônus tributário.
Argumenta que a alteração do fundamento do lançamento pela DRJ configura inovação em sede
recursal, o que é vedado pela jurisprudência do CARF, invocando a aplicação do artigo 146 do
CTN. Requer a anulação da decisão da DRJ e a abertura de prazo para que possa se manifestar
sobre o novo fundamento ou, caso o mérito seja decidido favoravelmente à contribuinte, o
julgamento da causa.
B) Da ausência de liquidez no lançamento
A recorrente alega a iliquidez do lançamento, em razão da não dedução dos montantes de PIS e
COFINS na apuração do lucro real, conforme previsto no art. 41 da Lei no 8.981/95. Argumenta
que os tributos e contribuições são despesas dedutíveis na determinação do lucro real, segundo
o regime de competência. Defende que as exceções à dedutibilidade previstas nos parágrafos 1o
do art. 344 e 352 do Regulamento do Imposto de Renda se aplicam exclusivamente às hipóteses
de autodeclaração ou lançamento por homologação (art. 150, §1o, do CTN), não se referindo às
hipóteses de lançamento de ofício (art. 149 do CTN). Aduz que a dedutibilidade do crédito
tributário lançado está condicionada à sua exigibilidade, e que a suspensão da exigibilidade em
razão de impugnação administrativa não impede a aquisição do direito à dedutibilidade,
invocando o art. 125 do Código Civil. Requer, em sede preliminar, a declaração de nulidade do
lançamento por vício de iliquidez, caso lhe seja negada a isenção prevista no artigo 28 da Lei no
8.036/90.
II – MÉRITO
A) Da Isenção contida no artigo 28 da Lei 8.036/90 e os seus limites interpretativos
Defende que a interpretação restritiva da expressão "atos e operações" contida no artigo 28 da
Lei no 8.036/90, adotada pela fiscalização e pela DRJ, esvazia a norma isentiva. Transcreve a
redação do artigo 28, que concede isenção de tributos federais aos atos e operações necessários
à aplicação da lei, quando praticados pela CAIXA, pelos trabalhadores e seus dependentes ou
sucessores, pelos empregadores e pelos estabelecimentos bancários.
B) Interpretação contra legem
Argumenta que o acórdão recorrido, ao restringir a aplicabilidade do artigo 28 da Lei no 8.036/90
apenas para os casos em que o ônus tributário recair, direta ou indiretamente, sobre os
beneficiários do fundo, partiu de premissa equivocada. Alega que outras instituições financeiras,
Fl. 1100
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
10
além da CAIXA, podem atuar como agente financeiro do FGTS, conforme expressamente previsto
no art. 9o da Lei no 8.036/90. Sustenta que a interpretação do acórdão recorrido é contra legem,
pois o artigo 28 faz referência expressa à CAIXA e demais estabelecimentos bancários como
beneficiários da isenção, conferindo-lhe natureza subjetiva (isenção mista).
C) Sobre o conceito de atos e operações
Defende que, diante da ausência de um conceito jurídico legal de "atos e operações", deve-se
recorrer à Lei Complementar no 95/1998, que prescreve o emprego de palavras e expressões em
seu sentido comum, exceto quando se tratar de assunto técnico. Apresenta duas possíveis
interpretações da expressão "atos e operações": (i) negócios jurídicos realizados para concretizar
os objetivos da lei, com isenção apenas dos tributos incidentes sobre tais atos e operações; (ii)
abrangência também dos efeitos patrimoniais decorrentes desses atos e operações, incluindo
receitas e renda. Argumenta que, se a intenção fosse isentar apenas o IOF, a lei teria feito
menção expressa a esse imposto. Invoca o princípio da hermenêutica jurídica segundo o qual a
lei não contém palavras inúteis (verba cum effectu sunt accipienda), defendendo que a inclusão
do termo "atos" na redação do art. 28 visa abranger os efeitos patrimoniais desses atos. Cita o
art. 118, inciso I, do CTN, que determina que a definição legal do fato gerador é interpretada
abstraindo-se da validade jurídica dos atos, para reforçar a importância dos impactos
patrimoniais para fins tributários.
C.1) Do sentido da expressão "atos"
Argumenta que, a rigor, não existem tributos federais cuja hipótese de incidência se refira a
"atos", o que reforça a conclusão de que a isenção do art. 28 se refere aos efeitos patrimoniais
desses atos. Defende que a inclusão do termo "atos" na redação do art. 28, juntamente com
"operações", revela a intenção de abranger os efeitos patrimoniais dos atos, na medida em que
os próprios atos não configuram hipótese de incidência tributária. Estabelece um paralelo entre
a diferença de atos e negócios jurídicos e a utilização das expressões "atos e operações" no
referido artigo, citando doutrina de Caio Mário da Silva Pereira.
D) Da Repercussão da carga tributária
Alega que o acórdão recorrido, ao adotar o critério da repercussão econômica da carga tributária
para definir o alcance da norma isentiva, incorreu em vagueza e subjetividade, atentando contra
a segurança jurídica e a legalidade tributária. Defende que a norma isentiva deve ser
interpretada de forma a abranger todos os recursos que constituem o FGTS, pois a tributação
desses recursos oneraria indiretamente seus beneficiários. Argumenta que a própria estrutura
lógica e atuação dinâmica da norma isentiva, direcionada aos fatos jurídicos, abrange todos os
atos e negócios jurídicos, como medida necessária à efetivação dos direitos sociais do
trabalhador.
E) Do custo social
Contextualiza a repercussão da carga tributária que a autoridade fiscal intenta imputar às
operações do FGTS de modo indireto, argumentando que a abrangência da isenção também aos
agentes financeiros visa viabilizar a aplicação de recursos do FGTS nas suas finalidades precípuas
(habitação, saneamento básico, infraestrutura urbana, etc.). Apresenta dados sobre a atuação da
CAIXA como agente financeiro do FGTS, destacando sua representatividade na concessão de
crédito com recursos do fundo. Argumenta que a tributação dos resultados do FGTS resultaria
em "tributação indireta" das operações de crédito, contrariando o comando legal de isenção.
Fl. 1101
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
11
F) "Subsídios" (descontos) recebidos para a implementação das aplicações dos recursos
Aborda a questão dos subsídios/descontos concedidos pelo FGTS aos agentes financeiros como
medida compensatória, em razão do tabelamento das remunerações desses agentes pelo
Conselho Curador do FGTS. Argumenta que a omissão regulatória em prever campo específico na
obrigação acessória não pode ensejar a inutilização da regra, devendo a administração tributária
suprir tal ponto.
G) Da desoneração tributária como instrumento legislativo de proteção constitucional dos direitos
sociais
Defende que o FGTS é um instrumento para o desenvolvimento social em prol do trabalhador, e
que a isenção do art. 28 da Lei no 8.036/90 possui densidade normativa na positivação dos
direitos sociais previstos na Constituição. Argumenta que a interpretação restritiva da norma
isentiva, como "norma de exceção", contraria a obrigatória vinculação do legislador ordinário ao
texto constitucional, que viu no FGTS um instrumento de garantia dos direitos sociais.
H) Das interpretações histórica e teleológica
Invoca os métodos histórico e teleológico de interpretação para defender que a isenção abrange
todos os tributos federais decorrentes dos atos e operações praticados para consecução da Lei
no 8.036/90. Argumenta que a substituição da palavra "impostos" por "tributos" na redação do
art. 28, bem como a inexistência do IOF à época da edição da Lei no 5.107/66, demonstram a
intenção de conferir isenção ampla. Defende que a finalidade social precípua do FGTS justifica a
isenção ampla, com o objetivo de incentivar a promoção de seus objetivos pelos agentes que
praticam os atos e operações indicados na legislação.
I) Da observância da Lei das Estatais – Lei no 13.303/2016
Argumenta que o acórdão recorrido afastou a aplicação do artigo 8°, §2o, I da Lei no 13.303/16
(Lei das Estatais), partindo da premissa equivocada de que a CAIXA seria a única autorizada a
atuar como agente operador ou financeiro do FGTS. Invoca o art. 4o, XII, do Estatuto da CAIXA,
que internaliza os princípios e normas da Lei das Estatais.
J) Da Solução de Consulta COSIT 240/2019 – vedação à atuação contraditória - artigo 146 do CTN
Alega que o acórdão recorrido excluiu a possibilidade de aplicação da Solução de Consulta COSIT
240/19, que, embora tenha tratado da isenção de imposto de renda sobre valores depositados
em contas vinculadas do FGTS a contribuintes residentes no exterior, partiu da premissa de que a
isenção do art. 28 da Lei no 8.036/90 tem caráter amplo. Invoca o princípio da vedação à atuação
contraditória (non venire contra factum proprium) e o art. 146 do CTN, que trata dos efeitos
prospectivos da mudança de critério jurídico.
K) Da Jurisprudência administrativa e judicial
Cita decisões do antigo Conselho de Contribuintes (atual CARF) e do STJ que, em sua visão,
corroboram a interpretação ampla da isenção do art. 28 da Lei no 8.036/90.
L) Da Decisão SRRF/8aRF/DISIT n° 97/1999:
Refuta o fundamento do relatório fiscal que se baseou na Decisão SRRF/8aRF/DISIT n° 97/1999,
argumentando que esta decisão, originada a partir da Decisão no 242/93, não ampara, de forma
absoluta, os fundamentos da autuação.
Fl. 1102
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
12
M) Sobre o artigo 20, §14 da Lei no 8.036/90:
Rejeita o argumento do relatório fiscal de que o artigo 20, §14 da Lei no 8.036/90 (que trata de
isenção específica) restringiria o alcance da isenção do artigo 28. Argumenta que a isenção do
artigo 28 tem caráter amplo, por fazer menção a tributos enquanto gênero e por estendê-la a
mais de um beneficiário.
N) Sobre o RE 227.832-1:
Contesta a aplicação do precedente do STF no RE 227.832-1, argumentando que este caso
tratava de imunidade específica para impostos, e não de isenção ampla para tributos, como no
caso do artigo 28 da Lei no 8.036/90.
O) Da aplicação da isenção da Lei no 8.036/90 à COFINS:
Defende que a COFINS, criada em substituição ao FINSOCIAL, tem a mesma natureza jurídica
desta, e que a alteração legislativa para suprir inconstitucionalidade na majoração das alíquotas
do FINSOCIAL não afasta a natureza jurídica da referida contribuição social.
P) Da impossibilidade de cumulação da multa isolada e da multa de ofício:
Argumenta que a jurisprudência do CARF e da CSRF reconhece a impossibilidade de exigência da
multa isolada por falta de recolhimento de estimativas ao mesmo tempo que a multa de ofício
por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, invocando a Súmula CARF no
105.
Q) Da impossibilidade de exigência da multa isolada após o término do ano calendário:
Cita julgados administrativos que reconhecem a impossibilidade de exigência de multa isolada
após o término do ano-calendário.
R) Da ausência de campo específico para as isenções do FGTS na EFD Contribuições – necessidade
de pronunciamento
Alega que o acórdão da DRJ não enfrentou a questão da ausência de campo específico para as
isenções do FGTS na EFD Contribuições, o que atrai a necessidade de baixar os autos em
diligência para pronunciamento do tema, sob pena de supressão de instância.
Pedido
Requer seja conhecido e provido o presente Recurso Voluntário, com o acolhimento das
preliminares suscitadas, ou, subsidiariamente, para o efeito de reforma da decisão a quo.

É o relatório
Fl. 1103
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
13

VOTO VENCIDO
Conselheiro Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, portanto dele conheço.
I - PRELIMINARMENTE
A) Nulidade do acórdão por inovação na fundamentação – supressão da instância –
cerceamento de defesa
A recorrente suscita a nulidade do acórdão da DRJ por suposta inovação na
fundamentação, alegando que o colegiado a quo teria alterado substancialmente o fundamento
do lançamento ao adotar o critério da repercussão econômica do ônus tributário para definir o
alcance da isenção do art. 28 da Lei no 8.036/90, em vez de se ater ao critério do fato gerador do
tributo, conforme constava do relatório fiscal.
Não assiste razão à recorrente.
O acórdão da DRJ, ao filiar-se aos fundamentos do acórdão no 107-023.751, não inovou
na fundamentação, mas sim buscou reforçar a interpretação restritiva do art. 28 da Lei no
8.036/90, que já havia sido adotada pela fiscalização. A análise da repercussão econômica do ônus
tributário, nesse contexto, serviu como ratio decidendi complementar, com o objetivo de
demonstrar que a interpretação literal do dispositivo, defendida pela fiscalização, conduzia a um
resultado coerente com a finalidade da norma isentiva (proteger os beneficiários do fundo).
Não vislumbro, portanto, qualquer supressão de instância ou cerceamento de defesa,
uma vez que a recorrente teve a oportunidade de se manifestar sobre todos os fundamentos da
decisão recorrida, tanto na impugnação quanto no recurso voluntário.
A jurisprudência do CARF, invocada pela recorrente, não se aplica ao caso em tela, pois se
refere a situações em que a autoridade julgadora altera substancialmente o fundamento do
lançamento, em prejuízo do contribuinte, o que não ocorreu no presente caso.
Pelo exposto, rejeito a preliminar de nulidade.
B) Da ausência de liquidez no lançamento
A recorrente alega a iliquidez do lançamento em razão da não dedução dos valores de PIS
e COFINS na apuração do lucro real.
A preliminar não merece prosperar.
O art. 41 da Lei no 8.981/95, que permite a dedução de tributos e contribuições na
determinação do lucro real, é claro ao estabelecer, em seu § 1o, que a dedução não se aplica aos
tributos com exigibilidade suspensa, nos termos dos incisos II a IV do art. 151 da Lei no 5.172/1966
(CTN).
Fl. 1104
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
14
No caso em tela, os lançamentos de PIS e COFINS estavam com a exigibilidade suspensa
em razão da impugnação administrativa apresentada pela recorrente, o que impede a dedução
desses valores na apuração do lucro real, conforme expressa previsão legal.
A alegação da recorrente de que as exceções à dedutibilidade previstas nos
Regulamentos do Imposto de Renda se aplicam apenas a autodeclarações ou lançamentos por
homologação não encontra respaldo na legislação. O art. 41 da Lei no 8.981/95 não faz qualquer
distinção entre as modalidades de lançamento, sendo aplicável a todos os casos em que a
exigibilidade do tributo estiver suspensa.
Ademais, a dedutibilidade dos tributos lançados está condicionada à sua exigibilidade, e
não à sua efetiva exigência. A suspensão da exigibilidade, por si só, já impede a dedução,
independentemente de o lançamento ser de ofício ou por homologação.
A invocação do art. 125 do Código Civil, que trata da condição suspensiva, é impertinente,
pois a suspensão da exigibilidade do crédito tributário não se confunde com a condição suspensiva
do direito à dedutibilidade. O direito à dedução só nasce quando o tributo se torna exigível, o que
não ocorre enquanto houver impugnação administrativa ou judicial.
Pelo exposto, rejeito a preliminar de ausência de liquidez.
II – MÉRITO
Inicialmente, cumpre assentar que este Conselho não se confunde com a Administração
Tributária em sentido estrito. Por essa razão, os atos normativos interpretativos por ela expedidos,
embora vinculem a atuação dos Auditores-Fiscais, não possuem força cogente sobre os
julgamentos proferidos por este Colegiado. Essa autonomia funcional é pilar do contencioso
administrativo fiscal, concebida para assegurar o equilíbrio e a harmonia do sistema, cabendo a
este órgão, precisamente, a revisão da legitimidade dos atos e das interpretações emanadas da
Autoridade Fiscal, garantindo ao contribuinte uma efetiva segunda instância de julgamento
A controvérsia central reside na interpretação do alcance da norma isentiva prevista no
art. 28 da Lei no 8.036/90, que estabelece: "São isentos de tributos federais os atos e operações
necessários à aplicação desta lei, quando praticados pela Caixa Econômica Federal, pelos
trabalhadores e seus dependentes ou sucessores, pelos empregadores e pelos estabelecimentos
bancários."
A recorrente sustenta interpretação ampliativa do dispositivo, defendendo que a isenção
abrangeria não apenas os tributos incidentes sobre os "atos e operações" em si, mas também o
IRPJ e a CSLL incidentes sobre o lucro, bem como o PIS e a COFINS incidentes sobre o faturamento
decorrente dessas atividades.
Não assiste razão à recorrente.
O art. 111, inciso II, do CTN estabelece comando imperativo: a legislação tributária que
disponha sobre isenção interpreta-se literalmente. Trata-se de norma cogente que não comporta
temperamentos hermenêuticos quando se está diante de norma isentiva. A isenção, como
exceção à regra geral de tributação, submete-se a regime jurídico de interpretação restritiva, não
sendo lícito ao intérprete ampliar seu alcance para além dos limites expressamente estabelecidos
pelo legislador.
Fl. 1105
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
15
Como bem fundamentado pela DRJ, "assim como é necessária a norma para instituição
do tributo, a obrigação da sua apuração e o pagamento, é imperativo que uma norma estabeleça,
taxativamente, a exceção à regra de tributação". O art. 28 da Lei 8.036 prevê a isenção de
tributos sobre fatos objetivos - "atos" e "operações" - não alcançando assim tributos com
incidência sobre o lucro ou o faturamento.
A análise do texto legal revela que o legislador foi preciso ao delimitar o objeto da
isenção: "atos e operações necessários à aplicação desta lei". Não há menção a lucro, renda,
receita ou faturamento. A distinção é juridicamente relevante e determinante.
O IRPJ e a CSLL incidem sobre o lucro real, apurado periodicamente conforme resultado
do exercício. O PIS e a COFINS têm como base de cálculo o faturamento mensal, correspondente
à receita bruta. Essas materialidades tributárias – lucro e faturamento – não se confundem com
"atos e operações", que constituem negócios jurídicos específicos, como operações de crédito,
câmbio, seguro ou prestação de serviços determinados.
A própria estrutura da Lei no 8.036/90 corrobora essa interpretação restritiva. O § 14 do
art. 20 estabelece isenção específica de imposto de renda sobre ganhos auferidos pelos
participantes dos Fundos Mútuos de Privatização e dos FI-FGTS. Ora, se a isenção genérica do art.
28 já abrangesse tributos sobre renda e lucro, seria despicienda a previsão de isenção específica.
O legislador não incorre em redundâncias normativas.
Ademais, quando o legislador pretendeu isentar o lucro e a receita de instituições
financeiras em operações específicas, foi expresso, como por exemplo demonstra a Lei no
11.096/2005 (ProUni), que em seu art. 8o isenta expressamente "o lucro da exploração
correspondente" e "as receitas decorrentes" das atividades de ensino superior com bolsas. A
técnica legislativa revela que isenções sobre lucro e receita exigem previsão expressa,
inexistente no art. 28 da Lei do FGTS.
A tentativa de alteração legislativa por meio da Medida Provisória no 1.162/2023, que
buscou incluir expressamente na isenção os resultados obtidos pelos agentes financeiros mas não
foi aprovada, confirma que a interpretação atual da norma não abrange tais resultados. Fosse
outro o entendimento, desnecessária seria a proposição legislativa.
A própria justificação da emenda rejeitada é esclarecedora ao reconhecer que "apesar de
realizarem operações com recursos do FGTS desde sua constituição (...) as Companhias de
Habitação e Agentes Públicos de Habitação, por entendimento dos órgãos fiscalizadores, não
estão contemplados pela isenção concedida pelo referido artigo 28". Se até mesmo entidades
voltadas exclusivamente ao interesse social não são beneficiadas pela isenção na prática de "atos
e operações", com maior razão não pode a CAIXA, ao auferir lucros e receitas dessas atividades,
pretender tal benefício.
Merece destaque o aspecto teleológico ressaltado pela instância a quo: "o Fundo de
Garantia do Tempo de Serviço (FGTS) foi concebido como instrumento de proteção em favor do
trabalhador demitido sem justa causa". Nesse contexto, "a referida norma isentiva somente
deve operar efeitos em relação aos 'atos e operações' os quais, quando praticados, possam
gerar ônus tributário em desfavor dos beneficiários do fundo", e não quando a CAIXA aufere
receitas revertidas em seu próprio favor. Permitir interpretação diversa seria conferir à recorrente
um "duplo prêmio: o monopólio na gestão do maior fundo do país e a completa isenção
tributária nas operações praticadas".
Fl. 1106
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
16
Quanto à COFINS, incide vedação adicional. O art. 177, inciso II, do CTN estabelece que,
salvo disposição em contrário, a isenção não é extensiva a tributos instituídos posteriormente à
sua concessão. A Lei no 8.036/90 é de 14/05/1990, enquanto a COFINS foi instituída pela Lei
Complementar no 70, de 30/12/1991. A isenção, ainda que interpretada ampliativamente, não
poderia alcançar tributo inexistente à época de sua concessão.
O argumento de que a COFINS teria sucedido o FINSOCIAL não prospera. São tributos
distintos, com regimes jurídicos próprios. A sucessão temporal não implica identidade jurídica
para fins de extensão de benefícios fiscais.
A invocação da Solução de Consulta COSIT no 240/2019 não socorre a recorrente. Aquela
manifestação tratou de situação fática e jurídica distinta – isenção de IRRF sobre valores sacados
de contas vinculadas do FGTS por não residentes – e não vincula este Colegiado, que possui
autonomia interpretativa.
Os precedentes administrativos e judiciais citados pela recorrente ou tratam de situações
não análogas ou não possuem efeito vinculante. O REsp no 1.089.720/RS do STJ, por exemplo,
analisou a isenção do parágrafo único do art. 28, dispositivo com redação e alcance diversos do
caput.
A análise das contas contábeis autuadas, conforme minuciosamente descrito pela DRJ,
revela que a recorrente aufere "rendas com juros em operações de crédito de diferentes
naturezas, rendas com tarifas cobradas dos tomadores nessas operações, quer pelo próprio
crédito demandado, quer por serviços prestados durante essas operações, rendas com tarifas de
administração de fundos e pelo serviço de arrecadação" - receitas estas que se revertem
exclusivamente em favor da CAIXA, e não do fundo ou de seus beneficiários.
O princípio da capacidade contributiva não é violado. A CAIXA aufere lucros e receitas
em suas operações com recursos do FGTS, manifestando capacidade econômica passível de
tributação. A limitação de sua remuneração por normas regulamentares não elimina o fato
gerador dos tributos, apenas evidencia que opera em mercado regulado, característica comum a
diversas atividades econômicas.
A alegação de repercussão econômica indireta sobre os beneficiários do FGTS não
encontra amparo jurídico. Toda tributação sobre atividade econômica pode, em tese, repercutir
sobre preços e condições negociais. Esse argumento econômico não pode sobrepor-se à
interpretação literal imposta pelo art. 111 do CTN para normas isentivas.
Por fim, a Lei no 13.303/2016 (Lei das Estatais) não altera o quadro normativo. Seu art. 8o,
§ 2o, I, ao prever que obrigações assumidas em condições distintas das de mercado devem estar
definidas em lei, não cria nem amplia isenções tributárias, limitando-se a estabelecer requisitos
de transparência e governança.
DAS MULTAS ISOLADAS
A recorrente insurge-se contra a aplicação cumulativa da multa isolada por falta de
recolhimento de estimativas mensais com a multa de ofício sobre o saldo de IRPJ e CSLL apurado
no ajuste anual, invocando a Súmula CARF no 105 e o princípio do non bis in idem.
O recurso não merece provimento neste ponto.
Fl. 1107
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
17
Preliminarmente, cumpre estabelecer o marco temporal determinante para a análise da
questão. Os fatos geradores em discussão referem-se ao ano-calendário de 2018, portanto,
posteriores às alterações introduzidas pela Lei no 11.488/2007, que deu nova redação ao art. 44
da Lei no 9.430/96.
A Súmula CARF no 105, aprovada em 08/12/2014, estabelece que "a multa isolada por
falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44, § 1o, inciso IV da Lei no
9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento
de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual".
Ocorre que a própria jurisprudência deste Conselho tem reconhecido que a Súmula no
105 possui abrangência temporal limitada, aplicando-se exclusivamente aos fatos geradores
anteriores à edição da Medida Provisória no 351, de 22/01/2007, posteriormente convertida na
Lei no 11.488/2007.
A DRJ foi precisa ao consignar que "a alteração legislativa promovida pela Medida
Provisória no 351, de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei no 11.488, de 2007, no art. 44 da
Lei n° 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades". A redação
atual é "direta e impositiva ao estabelecer que 'serão aplicadas as seguintes multas'", não
deixando margem para interpretação diversa.
A alteração legislativa promovida em 2007 foi substancial. A nova redação do art. 44 da
Lei no 9.430/96 estabeleceu hipóteses distintas e autônomas de penalização: (i) multa de ofício
pela falta de pagamento ou pagamento a menor do tributo (inciso I); e (ii) multa isolada pelo
descumprimento da obrigação acessória de recolher antecipações mensais (inciso II).
Não se trata de dupla penalização pelo mesmo fato, mas de sanções por infrações
distintas. A multa de ofício pune o descumprimento da obrigação principal – o não pagamento do
tributo devido ao final do exercício. A multa isolada sanciona o descumprimento de obrigação
acessória autônoma – o dever de antecipar parcelas do tributo durante o ano-calendário,
independentemente de haver tributo devido ao final do exercício.
Como bem observado pela DRJ, "tanto são independentes as penalidades que pode
haver a imposição de uma sem que haja o nascimento da outra", exemplificando situações em
que "a contribuinte deixa de recolher as estimativas, mas tenha apurado prejuízo fiscal ao final do
ano-calendário". Esta autonomia das infrações é determinante para afastar o argumento do bis in
idem.
Esta distinção é juridicamente relevante. A obrigação de recolher estimativas mensais
subsiste mesmo quando, ao final do exercício, apura-se prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL.
O § 1o do art. 44, em sua redação atual, é expresso nesse sentido: "O percentual de multa de que
trata o inciso II do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei
no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades
administrativas ou criminais cabíveis".
A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça citada pela recorrente não se aplica
indiscriminadamente a todos os casos. Os precedentes invocados (REsp 1.496.354/PR, AgRg no
REsp 1.499.389/PB e outros) devem ser analisados em seus contextos específicos, considerando-
se a legislação aplicável à época dos fatos geradores neles discutidos. Para fatos geradores
posteriores a 2007, a tendência jurisprudencial, inclusive do STJ, tem sido pela legitimidade da
cumulação.
Fl. 1108
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
18
Ademais, o princípio da consunção não se aplica ao caso. Para que ocorra consunção, é
necessário que uma infração seja meio necessário ou fase de preparação ou execução de outra.
No caso, as infrações são autônomas e independentes: pode haver descumprimento da obrigação
de recolher estimativas sem que haja falta de pagamento do tributo anual (quando há saldo
negativo ou credor), assim como pode haver falta de pagamento do tributo anual mesmo com o
recolhimento regular de todas as estimativas (quando estas se mostram insuficientes).
A autonomia das infrações fica ainda mais evidente quando se considera que as
estimativas mensais constituem antecipação compulsória, cujo descumprimento prejudica o
fluxo de caixa do Tesouro Nacional e a execução orçamentária, independentemente do resultado
final da apuração anual. O bem jurídico tutelado é distinto: a multa de ofício protege a
arrecadação tributária final; a multa isolada protege a regularidade do fluxo de recursos públicos
durante o exercício.
Quanto ao argumento de que a multa isolada não poderia ser exigida após o término do
ano-calendário, não encontra amparo na legislação vigente. As Instruções Normativas SRF no
93/1997 (art. 16), RFB no 1.515/2014 (art. 17) e RFB no 1.700/2017 (art. 53) expressamente
preveem a cobrança cumulativa dessas penalidades, inclusive após o encerramento do ano-
calendário.
O lançamento da multa isolada após o término do exercício não desnatura sua função.
A penalidade visa sancionar o descumprimento pretérito de obrigação acessória que, à época
própria, deveria ter sido cumprida. O momento do lançamento não altera a natureza da infração
cometida nem elimina a necessidade de sua punição.
As multas isoladas foram corretamente aplicadas, em estrita observância ao art. 44, II,
da Lei no 9.430/96, com a redação dada pela Lei no 11.488/2007, sendo plenamente cumuláveis
com a multa de ofício prevista no inciso I do mesmo dispositivo.
Conclusão
Ante o exposto, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Relator
Fl. 1109
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
19

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira, Redator designado.
Não obstante as sempre bem fundamentadas razões de decidir do ilustre
Conselheiro Relator, peço vênia para manifestar entendimento divergente, por vislumbrar na
hipótese vertente conclusão diversa da adotada pelo nobre julgador, mais precisamente quanto
ao alcance da isenção inscrita no artigo 28 da Lei no 8.036/1990, notadamente sobre IRPJ, CSLL e
PIS, acompanhando o nobre relator, desde já, quanto à não aplicabilidade à COFINS, como
passaremos a demonstrar.
Conforme se depreende dos elementos que instruem o processo, pretende a
recorrente a reforma do Acórdão atacado, o qual manteve a exigência fiscal em sua plenitude,
suscitando, na parte objeto de divergência, a isenção das operações da instituição financeira,
vinculadas ao FGTS, na condição de operador exclusivo a agente bancário.
E, antes mesmo de contemplar as razões de mérito, cumpre trazer à baila o
disposto no artigo 28 da Lei no 8.036/1990, ora confrontado, com a seguinte redação:
“Art. 28. São isentos de tributos federais os atos e operações necessários à
aplicação desta lei, quando praticados pela Caixa Econômica Federal, pelos
trabalhadores e seus dependentes ou sucessores, pelos empregadores e
pelos estabelecimentos bancários.
Parágrafo único. Aplica-se o disposto neste artigo às importâncias devidas,
nos termos desta lei, aos trabalhadores e seus dependentes ou sucessores.”
Decorre da própria leitura da norma isentiva acima o alto grau de subjetividade
expresso em seu bojo, sobretudo considerando que se reporta aos atos e operações contempladas
na lei, a qual é por demais extensa e específica em relação ao FGTS.
Impõe-se, assim, proceder a interpretação integral do Diploma legal em referência
para se concluir quais atos e operações estariam incluídos no seu contexto.
Daí porque, imbuiu-se um alto grau de subjetividade no preceito isentivo, pelo
próprio legislador, o que acabar por dificultar sobremaneira a necessária interpretação restritiva e
literal na norma isentiva, na forma que o artigo 111, inciso II, e 176, do Código Tributário Nacional,
determinam, in verbis:
“Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha
sobre:
I – suspensão ou exclusão do crédito tributário;
II – outorga de isenção;
III – dispensa do cumprimento de obrigações acessórias””
Fl. 1110
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
20
Art. 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre
decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para a
sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo o caso, o prazo de sua
duração.”
Extrai-se dos dispositivos legais supracitados que qualquer espécie de isenção que o
Poder Público pretenda conceder deve decorrer de lei disciplinadora, sendo sua interpretação
literal e não extensiva.
Entrementes, como explicitado acima, problema é quando a norma isentiva carrega
na sua leitura e, portanto, aplicação, subjetividade inerente da própria lei que disciplinou, o que
atrai discussão mais aprofundada, desaguando, assim, em interpretações variadas, o que acaba
por afastar a necessária literalidade da disposição legal.
E, transportando para o caso em discussão, afora a não aplicabilidade da isenção
em relação à COFINS, a teor dos preceitos objetivos inscritos no artigo 177, inciso II, do Códex
Tributário, remanesce em discussão o alcance dos “atos e operações necessários à aplicação desta
lei”, se aplicáveis ou não à integralidade das operações conduzidas pela contribuinte e objeto de
autuação.
Para o nobre relator, em seu substancioso e fundamentado voto, corroborando as
razões da autuação e da Procuradoria, os preceitos do artigo 28 da Lei no 8.036/1990 não
alcançam as operações da contribuinte, objeto da tributação sob análise, em suma, diante da
ausência de menção naquela norma do lucro, renda, receita ou faturamento, excluindo, assim, o
alcance de aludida isenção ao campo de incidência do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS.
Não bastasse isso, destacou o ilustre relator que o alcance da isenção às operações
da recorrente, auferindo receitas decorrentes da exclusividade da gestão do fundo representaria
duplo prêmio: o monopólio na gestão do maior fundo do país e a completa isenção tributária nas
operações praticadas.
Como se observa, no mérito, o deslinde da controvérsia perpassa pela análise
teleológica da norma isentiva, conjugada com as regras/limites de interpretação que lhe possa
conferir, o que, em tese, não fosse a manifestação expressa da Receita Federal do Brasil, em
sentido contrário, como demonstraremos adiante, a adesão ao entendimento no nobre Relator
seria bastante factível de nossa parte, dada a lógica jurídica empregada.
No entanto, em face da grande celeuma que referida norma isentiva impõe, a
própria Receita Federal do Brasil emitiu Ato Declaratório Interpretativo – ADI no 06/2024,
afastando objetivamente a tributação do IRPJ, CSSL e PIS sobre as operações da Caixa Econômica
Federal atinentes ao FGTS, nos seguintes termos:
“ATO DECLARATÓRIO INTERPRETATIVO RFB No 6, DE 27 DE DEZEMBRO DE 2024
Publicado(a) no DOU de 31/12/2024, seção 1, página 1095
Multivigente Vigente Original Relacional
Fl. 1111
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
21
Dispõe sobre a interpretação do art. 28 da Lei no 8.036, de 11 de maio de 1990.
O SECRETÁRIO ESPECIAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL, no uso da atribuição que lhe
confere o art. 350, caput, inciso III, do Regimento Interno da Secretaria Especial da Receita
Federal do Brasil, aprovado pela Portaria ME no 284, de 27 de julho de 2020, e tendo em
vista o disposto no art. 177, caput, inciso II, da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 -
Código Tributário Nacional, no art. 28 da Lei no 8.036, de 11 de maio de 1990, e o que
consta no processo digital no 10265.440480/2024-76, declara:
Art. 1o Este Ato Declaratório Interpretativo dispõe sobre a isenção de tributos federais
aplicável a atos e operações necessários à aplicação da Lei no 8.036, de 11 de maio de 1990,
que dispõe sobre o Fundo de Garantia do Tempo de Serviço - FGTS.
Art. 2o A isenção de tributos federais prevista no art. 28 da Lei no 8.036, de 11 de maio de
1990, aplica-se a atos praticados e operações realizadas por:
I - agente operador do FGTS;
II - administrador e gestor do Fundo de Investimento do Fundo de Garantia do Tempo de
Serviço - FI-FGTS; e
III - agente financeiro do FGTS.
Parágrafo único. A isenção mencionada no caput:
I - abrange os tributos cujos fatos geradores sejam determinados com fundamento nos
conceitos de faturamento e lucro; e
II - não abrange os tributos instituídos posteriormente à publicação da Lei no 8.036, de 11
de maio de 1990.
Art. 3o Publique-se no Diário Oficial da União.”
Neste contexto, inobstante as discussões meritórias que repousam sobre a matéria,
na linha do voto no ilustre relator, certo é que a própria Receita Federal do Brasil, sujeito ativo da
relação tributária, conferiu leitura ao artigo 28 da Lei no 8.036/1990 no sentido do alcance daquela
norma isentiva ao IRPJ, CSLL e PIS, de forma absolutamente objetiva, sem deixar margem alguma
de dúvida.
Em outras palavras, com o fito de solucionar a controvérsia da norma isentiva a
autoridade fazendária, repita-se, o sujeito ativo da relação tributária, competente pela
arrecadação e, portanto, a quem mais interessa a atividade fiscal, entendeu por bem interpretar a
legislação isentiva e abarcar os tributos lançados, ou seja, manifestou que não tem interesse de
agir nestes casos.
Tanto é verdade, que a partir da publicação do Ato Declaratório Interpretativo no
06/2024, que vincula a fiscalização tributária, a Receita Federal do Brasil não mais promoverá
lançamentos com o mesmo objeto deste. Assim, a própria manutenção deste Auto de Infração,
contrariamente à interpretação do sujeito ativo, acaba por malferir a segurança jurídica dos atos
administrativos.
Fl. 1112
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
22
Por sua vez, tratando-se de norma interpretativa, o artigo 106, inciso I, do Código
Tributário Nacional, é por demais enfático ao determinar sua aplicação retroativa, de maneira a
alcançar exigências fiscais pretéritas, escoradas em entendimento diverso, como se vislumbra no
caso vertente, senão vejamos:
“Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa,
excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos
interpretados;”
Diante desse cenário, mesmo que aludido Ato Declaratório Interpretativo não
vincule a atividade judicante deste Tribunal, é tarefa árdua desvincular a decisão do entendimento
da Receita Federal, por absoluta ausência de interesse de agir. Fato que não vincula, mas certo
também que é competência exclusiva da autoridade fiscal promover o lançamento, a teor do
artigo 142 do Código Tributário Nacional, não cabendo, com a devida vênia de quem diverge, a
este Órgão atrair esta competência, por via transversa.
Guardadas as devidas peculiaridades, sobretudo a natureza processual, a resolução
da presente demanda acaba por convergir, em tese, com a determinação da Súmula CARF no 103,
a qual preceitua que o valor de alçada deverá ser admitido quando da análise do recurso de ofício,
ou seja, admitindo-se a importância estabelecida quando da análise do Recurso de Ofício e não da
data do seu encaminhamento, como segue:
“Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de
alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância.”
E, para melhor explicitar a remissão à tal Súmula, convém lembrar que um dos
fundamentos para sua aprovação, estabelecido nos Acórdãos precedentes, é a própria falta de
interesse de agir da autoridade fazendária em relação à recurso contemplando exoneração de
crédito maior àquele que vigorava quando da sua interposição, como limite de alçada.
É o que se vislumbra na hipótese dos autos, com as ressalvas às peculiaridades dos
casos confrontados, não existido do sujeito ativo interesse de agir em relação à esta matéria, que
não será a partir da vigência do ADI no 06/2024, objeto de lançamento fiscal, impondo,
igualmente, sejam rechaçadas a autuações promovidas em contrariedade à aludida interpretação
da Receita Federal do Brasil, como o caso vertente.
Reconhecida a isenção do IRPJ e da CSLL sobre as operações da recorrente
atinentes ao FGTS, impõe-se, como consequência direta, a exoneração das multas isoladas
lançadas com fundamento no art. 44, II, da Lei no 9.430/96.
Embora a multa isolada sancione o descumprimento de uma obrigação autônoma
— o dever de recolher as estimativas mensais —, sua exigibilidade pressupõe a existência de uma
base de cálculo tributável que justifique a antecipação. No presente caso, a controvérsia que
resultou no não recolhimento das estimativas foi a exclusão de receitas que, conforme decidido,
são de fato isentas.
Fl. 1113
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1101-001.692 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16327.720936/2023-11
23
Por todo o exposto, estando o Auto de Infração em dissonância com as normas
legais que regulamentam a matéria, VOTO NO SENTIDO DE CONHECER DO RECURSO VOLUNTÁRIO
E DAR-LHE PROVIMENTO PARCIAL, no sentido de reconhecer a isenção do IRPJ, CSLL e PIS sobre as
operações da recorrente atinentes ao FGTS, objeto do presente lançamento, pelas razões de fato
e de direito acima esposadas.
Assinado Digitalmente
Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira

Fl. 1114
DF CARF MF
Original