Tribunal: CARF
Processo: 10950.002544/2010-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARINA RIGHI RODRIGUES LARA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-05-26
Data de publicação: 2025-06-30

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Em se tratando de ressarcimento ou compensação, o contribuinte possui o ônus de prova do seu direito aos créditos pleiteados.
CRÉDITOS. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS E PRODUTOS EM ELABORAÇÃO ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO. Na sistemática de apuração não cumulativa do PIS, os gastos com frete relativo ao transporte de insumos e produtos em elaboração entre estabelecimentos do próprio contribuinte dão direito ao crédito como insumo de produção.
SUSPENSÃO. ART. 9o DA LEI No 10.925/2004. EFICÁCIA DESDE 1o DE AGOSTO DE 2004, NOS TERMOS DO ART. 17, III DA MESMA LEI.
Nos termos do art. 17, III, da Lei no 10.925/2004, aplica-se desde 1o de agosto de 2004 a suspensão da incidência da COFINS que atinge a venda de produtos prevista no art. 9o da Lei no 10.925/2004.
RESSARCIMENTO. CORREÇÃO. TAXA SELIC. TERMO INICIAL. TEMA 1003. STJ.
No ressarcimento do PIS e da Cofins não cumulativos aplica-se a taxa Selic, a partir do 361o dia, a contar da data do protocolo do pedido.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10950.002544/2010-19
ACÓRDÃO
3302-014.986 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
30 de maio de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COOPERATIVA MISTA AGROPECUÁRIA DO BRASIL -
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. Em se tratando de
ressarcimento ou compensação, o contribuinte possui o ônus de prova do
seu direito aos créditos pleiteados.
CRÉDITOS. GASTOS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS E
PRODUTOS
EM
ELABORAÇÃO
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DO
CONTRIBUINTE. SERVIÇO DE TRANSPORTE COMO INSUMO DE PRODUÇÃO.
Na sistemática de apuração não cumulativa do PIS, os gastos com frete
relativo ao transporte de insumos e produtos em elaboração entre
estabelecimentos do próprio contribuinte dão direito ao crédito como
insumo de produção.
SUSPENSÃO. ART. 9o DA LEI No 10.925/2004. EFICÁCIA DESDE 1o DE
AGOSTO DE 2004, NOS TERMOS DO ART. 17, III DA MESMA LEI.
Nos termos do art. 17, III, da Lei no 10.925/2004, aplica-se desde 1o de
agosto de 2004 a suspensão da incidência da COFINS que atinge a venda de
produtos prevista no art. 9o da Lei no 10.925/2004.
RESSARCIMENTO. CORREÇÃO. TAXA SELIC. TERMO INICIAL. TEMA 1003.
STJ.
No ressarcimento do PIS e da Cofins não cumulativos aplica-se a taxa Selic,
a partir do 361o dia, a contar da data do protocolo do pedido.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do Recurso Voluntário e dar-lhe provimento parcial para (i) reverter a glosa relativa
Fl. 354
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aos gastos com (i.i) fretes de insumos e produtos em elaboração entre estabelecimentos da
própria Recorrente e (i.ii) fretes no transporte dos insumos sujeitos à alíquota zero; (ii) excluir da
base de cálculo as receitas decorrentes das vendas de produtos soja (NCM 12.01.00.90), milho
(NCM 10.05.90.10) e trigo (NCM 10.01.00.90), desde 01/08/2004, nos termos dos art. 9o c/c 17, III,
da Lei 10.925/2004; e (iii) reconhecer a incidência da correção monetária pela taxa Selic, a partir
do 361o dia subsequente ao da protocolização do Pedido de Ressarcimento realizado.

Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara – Relatora

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Barbara Cristina de Oliveira
Pialarissi (substituta integral), Francisca das Chagas Lemos, José Renato Pereira de Deus, Marina
Righi Rodrigues Lara, Mário Sérgio Martinez Piccini, Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente)
Ausente o conselheiro Silvio Jose Braz Sidrim, substituído pela conselheira Barbara Cristina de
Oliveira Pialarissi.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 06-64.223, proferido
pela 3a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Curitiba (DRJ/CTA), que julgou
improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pelo contribuinte.
Por bem retratar os fatos ocorridos até então, transcrevo, a seguir, o relatório
constante da decisão recorrida:
Trata o processo de manifestação de inconformidade (fls. 131/184) apresentada
em 20/12/2010, em face do indeferimento de pedido de ressarcimento de
créditos de Cofins não cumulativa relativa ao 4o trimestre de 2004, proveniente
de
operações
no
mercado
externo,
consoante
Per/Dcomp
no
12967.96546.280809.1.1.09-9048 e despacho decisório de 27/10/2010 (fls.
96/128) proferido pela Saort da DRF em Maringá.
No referido pedido, a contribuinte indica um crédito de R$ 124.302,04, assim
distribuído: outubro/2004 – R$ 0,00; novembro/2004 – R$ 11.631,65;
dezembro/2004 – R$ 112.670,39.
Fl. 355
DF CARF MF
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Na manifestação de inconformidade, a contribuinte tece, em síntese, as seguintes
considerações.
Primeiramente, após relato sucinto dos fatos, a interessada discorre sobre a não
cumulatividade do Pis e da Cofins, sobre a base de cálculo dos créditos e sobre o
crédito presumido nas aquisições de pessoas físicas.
Prossegue, discorrendo sobre o direito ao ressarcimento dos créditos no caso das
exportações.
Quanto ao critério de rateio e apuração dos créditos vinculados à exportação,
diz que cabe ao contribuinte “a escolha entre o método pela apropriação direta
dos custos despesas e encargos, por meio de sistema contábil integrado dos
custos, ou pelo critério de rateio proporcional dos custos, despesas e encargos,
em relação à receita bruta total” e que o agente fiscal alterou o critério adotado.
Questiona o procedimento e requer que seja mantido o rateio dos custos,
despesas e demais encargos na proporção da receita bruta de exportação,
conforme originalmente apurado.
Noutro item, discorre sobre os fretes sobre compras de bens para revenda
tributados à alíquota zero. Salienta que “mesmo que a mercadoria esteja sujeita
à alíquota zero, os fretes sobre as compras destas mercadorias estão onerados
pelo PIS e Cofins, onerando o custo final de aquisição.” Questiona a interpretação
do agente fiscal de que se o principal (mercadoria) está sujeito à alíquota zero
também o secundário (frete) assim deve ser considerado. Ao final, pede o
deferimento do pleito.
Quanto aos fretes sobre transferências entre estabelecimentos diz que o agente
fiscal não considerou os créditos correspondentes por ausência de previsão
legal.
Salienta, no entanto, que a previsão legal são os incisos I e II do art. 3o das Leis
10.637, de 2002 e 10.833, de 2003. Requer, em decorrência, a manutenção dos
respectivos créditos apurados “sobre a totalidade dos fretes sobre as
transferências de mercadorias entre seus diversos estabelecimentos, e o
ressarcimento dos créditos na proporção da receita de exportação conforme
rateio efetuado pela contribuinte.” A seguir, questiona a glosa dos créditos sobre
os serviços utilizados como insumos, ou seja, sobre “serviços de tratamento e
destinação de efluentes industriais” prestados por empresa especializada. Diz que
no decorrer do processo produtivo são gerados resíduos que devem passar por
tratamentos específicos, cujos serviços devem ser considerados insumos,
passíveis de creditamento. Pede, assim, a manutenção dos créditos
correspondentes.
No tópico seguinte, discorre sobre o crédito presumido “para pessoas jurídicas
que produzam as mercadorias destinadas a alimentação humana ou animal” em
relação às aquisições de pessoas físicas e jurídicas. Afirma que é equiparado a
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estabelecimento produtor e que por realizar o beneficiamento dos grãos por
meio de procedimentos próprios e necessários, pratica atividade industrial.
Após detalhar o seu processo produtivo, diz discordar da interpretação adotada
pelo agente fiscal de “não enquadrar a contribuinte como produtora de
mercadorias constantes do caput do artigo 8o da lei 10.925/2004.” Prossegue,
alegando que são esclarecedoras as disposições da IN SRF no 660, de 2006 no que
diz respeito ao direito ao desconto dos créditos presumidos. Aduz, contudo, que a
referida IN viola direitos ao vedar a compensação desses créditos com outros
tributos ou mesmo o simples pedido de ressarcimento. Diz que a teor do art. 100
do CTN as instruções normativas são normas complementares e que elas não
podem transpor, inovar ou modificar o texto das leis a que se referem.
No subitem 3.5.2, questiona a interpretação fiscal de que não poderia ser
configurada como agroindústria alegando que o fisco estaria “ignorando o
processo produtivo efetuado pela Recorrente em relação ao Milho beneficiado e a
Soja beneficiada.” Contesta, assim, o enquadramento no inc. I do art. 8 o da Lei no
10.925, de 2004, e requer que “sejam consideradas para a mensuração do crédito
presumido, o valor total das aquisições efetuadas pelo Contribuinte, conforme
previsão legal.” A seguir, no subitem 3.5.3.1, reclama da “ilegítima restrição aos
créditos pela utilização de CFOP de venda de mercadorias.” Diz que a autoridade
fazendária alegou que nas notas fiscais de saída só teriam sido utilizados códigos
indicativos de revenda de mercadorias, não gerando direito, portanto, aos
créditos pleiteados (vinculados à exportação).
Afirma que as mercadorias exportadas são adquiridas no mercado interno e que
passam por processo de beneficiamento sendo evidente que a utilização
equivocada de código CFOP não pode se sobrepor à realidade. Pede o
deferimento de seu pleito.
No próximo subitem (3.5.3.2) reclama do excesso de formalismo praticado pela
autoridade tributária. Salienta que mesmo tendo comprovado o processo
produtivo a autoridade descaracterizou esse processo, levando em conta apenas
os CFOP indicados, erroneamente, nas notas fiscais de saída. Diz que o seu direito
não pode ser prejudicado (cita e transcreve jurisprudências) e pede o seu
restabelecimento.
Reclama, a seguir (subitem 3.5.4), de outras restrições impostas ao
ressarcimento do crédito presumido. Diz que no Ato Declaratório Interpretativo
no 15, de 22/12/2005 a Receita Federal do Brasil interpreta a seu modo que o
crédito previsto no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004 não pode ser ressarcido.
Aduz que tal interpretação é ilegal e que contraria o disposto nas Leis no 10.637,
de 2002 e 10.833, de 2003. Após extensa argumentação requer que “seja
determinado a revisão dos créditos do período para quantificar o crédito
presumido na plenitude da lei, e ao final, havendo saldo credor, permitido sua
compensação com demais débitos do contribuinte junto à RFB e/ou
ressarcimento em dinheiro.” No subitem 3.6 (‘Base de Cálculo Tributável das
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Contribuições’) diz que o agente fiscal considerou indevidas algumas exclusões
efetuadas, e que isso teria majorado a base de cálculo tributável.
Cita o caso das “vendas efetuadas com suspensão” (subitem 3.6.1). Sobre o
assunto, diz que o agente fiscal entendeu que a suspensão passou a vigorar a
partir de 4 de abril de 2006 (conforme art. 11 da IN no 660, de 2006) mas que tal
dispositivo buscou inovar o disposto no inc. III do art. 17 da Lei no 10.925, de
2004 que determina que o art. 9o da Lei no 10.925, de 2004 produza efeitos
desde 1o de agosto de 2004. Reclama da interpretação adotada pelo fisco e
pede que sejam consideradas com suspensão das contribuições todas as vendas
efetuadas em conformidade com o artigo 9o da Lei no 10.925, de 2004 a partir
de 1o de agosto de 2004.
No próximo subitem (3.6.3) tece considerações acerca das exclusões dos
repasses aos associados. Aduz que o agente fiscal considerou não comprovadas
parte dessas exclusões mas que todas foram contabilizadas. Requer, assim, que
“sejam acatadas as exclusões da receita bruta dos repasses efetuados aos
associados.” A seguir, no subitem 3.6.4, reclama da exclusão da venda de
mercadorias a associados. Diz que o agente fiscal entendeu que algumas vendas
efetuadas para associados (adubos, defensivos, sementes, corretivos) não
poderiam ser excluídas da base de cálculo das contribuições por se tratarem de
mercadorias sujeitas à alíquota zero. Afirma que tem o direito de efetuar essas
exclusões em conformidade com o inc. II do art. 15 da MP 2.158-35/01 (e § 1o).
No subitem 3.7, pede o restabelecimento dos saldos de créditos em função das
glosas que teriam sido indevidamente efetuadas.
Na sequência (item 4, subitens 4.1 a 4.5), discorre sobre os princípios que devem
ser observados pela administração pública.
Já, no item 5, diz que, ao contrário do firmado no despacho decisório, os seus
créditos devem ser corrigidos pela taxa Selic, consoante previsto no art. 39, § 4o
da Lei no 9.250, de 1995. No subitem 5.1, reclama dos obstáculos criados pelo
fisco, como a demora na apreciação do pedido, o que estaria gerando
enriquecimento ilegítimo do Estado. Cita e transcreve jurisprudência e pede que
seja determinada a incidência da taxa Selic sobre a totalidade de seus créditos.
Ao final, requer:
a) o recebimento e o processamento da manifestação de inconformidade;
b) a reforma total do despacho decisório, com o reconhecimento do direito de
crédito de que tratam as Leis nos 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003;
c) a manutenção:
c.1) do rateio dos custos, despesas e demais encargos pelo método de rateio
proporcional à receita bruta, considerando a proporção do total das exportações
em relação ao total da receita bruta;
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c.2) do direito ao crédito sobre a totalidade dos custos de fretes nas aquisições de
mercadorias;
c.3) do direito de crédito sobre a totalidade dos custos de fretes nas
transferências de bens utilizados como insumos entre os estabelecimentos da
contribuinte;
c.4) do direito ao crédito sobre a totalidade das despesas de serviços utilizados
como insumos;
c.5) do crédito presumido na plenitude da lei, considerando o processo produtivo,
e ao final, havendo saldo credor, permitindo sua compensação com demais
débitos do contribuinte junto à RFB e/ou ressarcimento em dinheiro;
d) a aplicação do direito de efetuar vendas com suspensão das contribuições a
partir de agosto de 2004, em conformidade com a Lei no 10.925, de 2004 e com
orientação do plantão fiscal da RFB; e) que sejam consideradas as exclusões da
base de cálculos relativas às vendas a associados e aos valores repassados aos
associados em sua plenitude, e f) que os valores ressarcidos sejam corrigidos pela
taxa Selic a partir de cada período de apuração.
Em 29/06/2018, conforme despacho de fl. 239, o processo foi enviado para esta
DRJ em Curitiba para julgamento.
É o relatório.
A decisão recorrida restou assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004 INCIDÊNCIA NÃO-
CUMULATIVA. CUSTOS, DESPESAS E ENCARGOS. APROPRIAÇÃO. MÉTODO.
A determinação do crédito pelo método do rateio proporcional, entre receitas de
exportação e receitas do mercado interno, somente é aplicável se os custos, as
despesas e os encargos forem comuns a ambas as receitas, significa dizer, sendo
possível identificar quais custos, despesas e encargos são vinculados a receitas de
vendas no mercado interno ou no mercado externo, o rateio não é cabível, e tais
dispêndios devem ser considerados como estando vinculados integralmente às
receitas para as quais concorreram.
FRETES SOBRE COMPRAS DE BENS PARA REVENDA TRIBUTADOS À ALÍQUOTA
ZERO. CRÉDITO. NECESSIDADE DE VINCULAÇÃO AO BEM TRANSPORTADO.
O frete pago em decorrência da aquisição de mercadorias para revenda integra o
custo de aquisição dessas mercadorias, assim, a possibilidade de apropriação de
eventual crédito que venha a ser calculado sobre a aludida despesa de frete deve
ser determinada em função da também possibilidade ou não de apropriação de
crédito em relação ao próprio bem transportado.
INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. CRÉDITOS DE DESPESAS COM FRETES ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
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Os valores das despesas efetuadas com fretes contratados para as transferências
de mercadorias entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não geram
direito a créditos da contribuição ao PIS/Pasep ou à Cofins, por falta de previsão
legal.
CRÉDITOS. INSUMOS.
No cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins, o sujeito passivo
somente poderá descontar créditos calculados sobre valores correspondentes a
insumos, assim entendidos os bens ou serviços aplicados ou consumidos
diretamente na produção ou fabricação de bens e na prestação de serviços.
CRÉDITO PRESUMIDO. AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS.
NOTAS FISCAIS DE SAÍDA. COOPERATIVA CEREALISTA.
ALEGAÇÃO DE ERRO NA INDICAÇÃO DO CFOP.
Se a interessada não comprova a existência de erros na adoção dos CFOP em suas
notas fiscais de saída e se, sendo ela considerada cerealista, não há previsão legal
para o registro de créditos em face da aquisição de mercadorias de fornecedores
pessoas físicas para fins de destiná-las ao mercado externo, é descabida a
concessão de crédito presumido e reparo algum merece ser realizado no
procedimento fiscal.
CRÉDITO PRESUMIDO. NÃO CUMULATIVIDADE. FORMA DE UTILIZAÇÃO.
O valor do crédito presumido previsto na Lei no 10.925, de 2004, art. 8o, não pode
ser objeto de compensação ou de ressarcimento, devendo ser utilizado somente
para a dedução da contribuição apurada no regime de incidência não cumulativa.
ATIVIDADE DE JULGAMENTO. ATOS NORMATIVOS. DEVER DE OBSERVÂNCIA.
Nos termos da legislação de regência, é dever do julgador observar o
entendimento da Receita Federal do Brasil quando expresso em atos normativos.
NÃO-CUMULATIVIDADE. BASE DE CÁLCULO.
A base de cálculo do PISPasep e da Cofins é o faturamento deduzido das receitas
isentas, não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota zero,
expressamente discriminadas na legislação.
REPASSES AOS ASSOCIADOS. FALTA DE COMPROVAÇÃO DE VÍNCULO COM O
FORNECIMENTO.
Na falta de comprovação capaz de evidenciar as aquisições da cooperativa
efetuadas de fornecedores pessoas jurídicas associadas ou cooperadas, aquisições
essas vinculadas aos repasses efetuados, deve-se manter o procedimento fiscal no
sentido de não acatamento dos referidos créditos.
RESSARCIMENTO. JUROS EQUIVALENTES A TAXA SELIC.
PREVISÃO LEGAL.
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Consoante previsão legal, é incabível a incidência de juros compensatórios com
base na taxa Selic sobre valores recebidos a título de ressarcimento de créditos
relativos ao PIS/Pasep ou à Cofins.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
A contribuinte, tendo tomado ciência do referido acórdão em 31/10/2018, interpôs
Recurso Voluntário, no dia 30/11/2018, requerendo, em síntese, a reforma da decisão recorrida,
pelos seguintes fundamentos:
(i)
não se pode admitir interpretação restritiva do conceito de insumo;
(ii)
possibilidade de creditamento de frete na aquisição de bens sujeitos à
alíquota zero;
(iii)
possibilidade de creditamento de frete na transferência de produtos e
insumos entre estabelecimentos;
(iv)
possibilidade de creditamento de insumos recebidos de pessoas jurídicas
associadas;
(v)
como os grãos recebidos dos cooperados são submetidos a processos que
alteram sua natureza e finalidade, a atividade da Recorrente deve ser
caracterizada como industrialização, ensejando o direito ao crédito
presumido de PIS e Cofins;
(vi)
possibilidade de creditamento de gastos com lenha, por se enquadrar no
conceito de insumo;
(vii)
possibilidade de compensação e restituição de crédito presumido;
(viii)
reclassificação das receitas decorrentes de vendas em que não houve
comprovação de exportação como receitas de vendas efetuadas com
suspensão;
(ix)
reconhecimento do regime de suspensão do Pis e da Cofins, nos termos do
art. 9o da Lei no 10.925/2004;
(x)
necessidade de exclusão da receita bruta dos repasses efetuados aos
associados, devidamente comprovados;
(xi)
exclusão da base de cálculo das receitas decorrentes da venda de bens e
mercadorias
a
associados,
vinculados
à
atividade
econômica,
independentemente de estarem sujeitas à suspensão, alíquota zero ou
tributação;
(xii)
necessidade de correção dos créditos pela taxa Selic.
É o relatório.
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VOTO
Conselheira Marina Righi Rodrigues Lara, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido.
1. Do conhecimento
Como relatado anteriormente, a controvérsia dos presentes autos perpassa pela
discussão dos seguintes pontos:
(i)
creditamento de frete na aquisição de bens sujeitos à alíquota zero;
(ii)
creditamento de frete na transferência de produtos e insumos entre
estabelecimentos;
(iii)
creditamento de insumos recebidos de pessoas jurídicas associadas;
(iv)
enquadramento da atividade da contribuinte como industrialização, para
fins de direito ao crédito presumido de PIS e Cofins;
(v)
compensação e restituição de crédito presumido;
(vi)
reclassificação das receitas decorrentes de vendas em que não houve
comprovação de exportação como receitas de vendas efetuadas com
suspensão;
(vii)
reconhecimento do regime de suspensão do Pis e da Cofins, nos termos do
art. 9o da Lei no 10.925/2004;
(viii)
necessidade de exclusão da receita bruta dos repasses efetuados aos
associados, devidamente comprovados;
(ix)
exclusão da base de cálculo das receitas decorrentes da venda de bens e
mercadorias
a
associados,
vinculados
à
atividade
econômica,
independentemente de estarem sujeitas à suspensão, alíquota zero ou
tributação;
(x)
correção dos créditos pela taxa Selic.
No entanto, não consta do Despacho Decisório a glosa relativa aos gastos com
lenha, de modo que por não se enquadrar como objeto da presente discussão, não conheço tal
alegação. Por preencher os requisitos de admissibilidade, conheço das demais questões.
É o que se passa a analisar.
2. Do mérito
2.1.
Do creditamento de frete na aquisição de bens sujeitos à alíquota zero
Fl. 362
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Quanto a este ponto, entendeu a DRJ pela impossibilidade de creditamento de frete
na aquisição de bens sujeitos à alíquota zero. A questão, contudo, já foi definitivamente superada
por este Conselho, conforme Súmula CARF no 188:
Súmula CARF no 188
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e
pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348
Pelo exposto, voto por reverter o valor integral das glosas efetuadas pela
fiscalização sobre os fretes no transporte dos insumos sujeitos à alíquota zero, que tenham sido
registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos e efetivamente tributados
pelas referidas contribuições.
2.2.
Do creditamento de frete na transferência entre estabelecimentos de
insumos e produtos em elaboração
Quanto ao presente tópico, a Recorrente sustenta a possibilidade de creditamento
dos valores relacionados aos fretes, sob o argumento de que tais despesas integram o custo de
produção dos produtos destinados à venda.
Conforme consignado no Despacho Decisório, a empresa se aproveitou de créditos
básicos relativos a receitas no mercado interno e de exportação, na Linha 01 da Ficha 06 do
DACON, relacionados à aquisição de serviços de frete sobre compras de farelo de algodão, sem,
contudo, pleitear os créditos pela respectiva mercadoria adquirida.
Quando intimada a justificar o aproveitamento desses créditos, a contribuinte
esclareceu que os fretes em questão se referem à transferência de mercadorias entre
estabelecimentos da mesma pessoa jurídica.
No mesmo sentido, em relação aos fretes incidentes sobre aquisições de produtos
vegetais realizadas de pessoas jurídicas, a fiscalização consignou que “a empresa ora pleiteia
créditos apenas sobre os fretes incorridos, (sem as respectivas aquisições dos produtos vegetais,
por exemplo: CAROÇO DE ALGODÃO em jul/04; SOJA, TRIGO e TRIGUILHO em ago/04; AVEIA
PRETA, MILHO e TRITICALE em nov/04), ora pleiteia créditos sobre fretes em valores superiores as
aquisições efetivas dos correspondentes produtos vegetais (por exemplo: MILHO e TRIGO em
set/04; TRIGO e TRITICALE em out/04);”
Entretanto, diferentemente do entendimento adotado pela fiscalização e pela DRJ,
os fretes relativos à transferência de insumos e produtos em elaboração entre estabelecimentos
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da mesma pessoa jurídica são passíveis de creditamento, por integrarem o custo de produção.
Esse entendimento está pacificado no âmbito do CARF, conforme demonstra o seguinte
precedente:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 31/01/2011 a 31/03/2011
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS NÃO CUMULATIVAS. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO
EM SEDE DE RECURSO REPETITIVO POR TRIBUNAL SUPERIOR. NECESSIDADE DE
REPRODUÇÃO DAS DECISÕES PELO CARF.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da
Lei no 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da
essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a
importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada
pelo Contribuinte, nos termos do REsp no 1.221.170, julgado na sistemática dos
recursos repetitivos. Nos termos do art. 98, parágrafo único, inciso II, alínea do
Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de
dezembro de 2023, os membros do CARF devem decisões transitadas em julgado
do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática dos recursos repetitivos.
(...)
FRETE DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO. INSUMOS. DIREITO À APROPRIAÇÃO
DO CRÉDITO. O frete de produtos em elaboração entre estabelecimentos
industriais do contribuinte integra o conceito de insumo, posto que o
subproduto obtido em determinado ponto industrial será utilizado como
insumo no destino.
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E
PACÍFICA DO STJ. Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e
textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de
créditos.
(Acórdão no 9303-015.020 – 3a Turma da CSRF – Sessão de 09/04/2024 –
Conselheira Relatora Tatiana Josefovicz Belisário)
Destaca-se, por fim, que a alegação de impossibilidade de segregação dos fretes
oriundos de aquisições realizadas junto a pessoas físicas e jurídicas, conforme apontado no item
61 do Relatório Fiscal, não foi devidamente enfrentada pela Recorrente, o que compromete o
reconhecimento dos créditos pleiteados nessas situações:
61. Com as respostas dadas, a Cooperativa não logrou esclarecer como os
dispêndios com fretes sobre compras estão sendo pleiteados. Não ficou
assentado se os fretes relativos às aquisições dos produtos vegetais fornecidos
por pessoas jurídicas ou por pessoas físicas, já se encontram agrupados aos custos
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pleiteados dos mesmos produtos, ou se estão sendo pleiteados em separado, o
que torna inviável acatar-se os valores pleiteados.
Diante disso, entendo pela necessidade de reversão das glosas relativas aos gastos
com fretes entre estabelecimentos da própria Recorrente, desde que vinculados à transferência
de insumos e produtos em elaboração, e prestados por pessoa jurídica, conforme entendimento
consolidado deste CARF.
As demais glosas, especialmente aquelas que não foram especificamente
impugnadas ou suficientemente esclarecidas pela Recorrente, notadamente quanto à origem dos
fretes vinculados a aquisições de pessoas físicas, devem ser mantidas.
2.3.
Do direito ao crédito presumido de Pis e Cofins - da caracterização da
Recorrente como cerealista e não como agroindústria
Como relatado, as glosas realizadas neste ponto decorrem do entendimento da
fiscalização de que, nas operações realizadas pela Recorrente — recebimento e classificação, pré-
limpeza dos grãos, secagem, pós-limpeza, armazenagem, controle de qualidade e expedição —, a
empresa não se configura como agroindústria, mas sim como cerealista, conforme os critérios
estabelecidos pela Instrução Normativa SRF no 660/2006.
A Recorrente, por sua vez, sustenta de forma genérica que, ao realizar a
industrialização de produtos vegetais (milho e soja em grãos), classificados nas posições 10.05 e
12.01 da NCM, faria jus ao crédito presumido previsto no art. 3o, §10o, da Lei no 10.637/2002 e no
art. 8o da Lei no 10.925/2004. Argumenta que tais operações configurariam processo de
industrialização, na modalidade de beneficiamento, nos termos do art. 4o, II, do Decreto no
2.637/1998.
Em que pese tratar de períodos distintos (01/10/2004 a 31/12/2004), a questão já
foi minuciosamente analisada anteriormente pela Conselheira relatora Maysa, no Acórdão no
3402-003.520, motivo pelo qual adoto os fundamentos nele utilizados como minhas razões de
decidir:
Considerando o período envolvido (julho a setembro/2004), a legislação aplicável
para avaliar a validade do crédito presumido de PIS das atividades agropecuárias
será:
(i)
para julho/2004, o art. 3o, §§ 5o, 11o e 12o da Lei n.o 10.833/2003 e art.
3o, §§10o e 11o da Lei n.o 10.637/2002, nas redações vigentes antes das
alterações legislativas trazidas pela Lei n.o 10.925/2004;
(ii)
para agosto e setembro/2004, os arts. 8o e 9o da Lei n.o 10.925/2004.
Para facilitar a análise, iremos segregar os dois períodos.
IV.1. Julho/2004
Como dito, para este período aplicável o art. 3o, §§ 5o, 11o e 12o da Lei n.o
10.833/2003 e art. 3o, §§10o e 11o da Lei n.o 10.637/2002, que expressavam:
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Lei n.o 10.637/2002
"Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
§ 10. Sem prejuízo do aproveitamento dos créditos apurados na forma deste
artigo, as pessoas jurídicas que produzam mercadorias de origem animal ou
vegetal, classificadas nos capítulos 2 a 4, 8 a 12 e 23, e nos códigos 01.03, 01.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a
07.14, 15.07 a 15.14, 1515.2, 1516.20.00, 15.17, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos
da Nomenclatura Comum do Mercosul, destinados à alimentação humana ou
animal poderão deduzir da contribuição para o PIS/Pasep, devida em cada
período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens e
serviços referidos no inciso II do caput deste artigo, adquiridos, no mesmo
período, de pessoas físicas residentes no País. (Incluído pela Lei no 10.684, de
30.5.2003)
§ 11. Relativamente ao crédito presumido referido no § 10: (Incluído pela Lei no
10.684, de 30.5.2003)
I - seu montante será determinado mediante aplicação, sobre o valor das
mencionadas aquisições, de alíquota correspondente a setenta por cento daquela
constante do art. 2o ; (Incluído pela Lei no 10.684, de 30.5.2003)
II - o valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a ser fixado, por
espécie de bem ou serviço, pela Secretaria da Receita Federal. (Incluído pela Lei
no 10.684, de 30.5.2003)" (grifei)
Lei n.o 10.833/2003
"Art. 3o (...) § 5o Sem prejuízo do aproveitamento dos créditos apurados na forma
deste artigo, as pessoas jurídicas que produzam mercadorias de origem animal ou
vegetal, classificadas nos capítulos 2 a 4, 8 a 12 e 23, e nos códigos 01.03, 01.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a
07.14, 15.07 a 1514, 1515.2, 1516.20.00, 15.17, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos
da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM, destinados à alimentação humana
ou animal, poderão deduzir da COFINS, devida em cada período de apuração,
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crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens e serviços referidos no inciso
II do caput deste artigo, adquiridos, no mesmo período, de pessoas físicas
residentes no País. (...)
§ 11. Sem prejuízo do aproveitamento dos créditos apurados na forma deste
artigo, as pessoas jurídicas que adquiram diretamente de pessoas físicas
residentes no País produtos in natura de origem vegetal, classificados nas
posições 10.01 a 10.08 e 12.01, todos da NCM, que exerçam cumulativamente as
atividades de secar, limpar, padronizar, armazenar e comercializar tais produtos,
poderão deduzir da COFINS devida, relativamente às vendas realizadas às pessoas
jurídicas a que se refere o § 5o, em cada período de apuração, crédito presumido
calculado à alíquota correspondente a 80% (oitenta por cento) daquela prevista
no art. 2o sobre o valor de aquisição dos referidos produtos in natura.
§ 12. Relativamente ao crédito presumido referido no § 11:
I - o valor das aquisições que servir de base para cálculo do crédito presumido não
poderá ser superior ao que vier a ser fixado, por espécie de produto, pela
Secretaria da Receita Federal - SRF; e
II - a Secretaria da Receita Federal expedirá os atos necessários para
regulamentálo." (grifei)
Atentando-se para o caso em tela, em especial das explicações fáticas trazidas
pela Recorrente tanto à época da fiscalização, como em seu Recurso Voluntário,
possível confirmar que estamos diante da previsão do crédito presumido trazida
no art. 3o, §11o, da Lei n.o 10.833/2003, e não do art. 3o, §§ 10o e 11o da Lei n.o
10.637/2002 como inicialmente aduzido pela Recorrente.
Com efeito, a descrição do processo produtivo da Recorrente é idêntica à
atividade descrita no §11o do art. 3o da Lei n.o 10.833/2003: a cooperativa
adquire grãos de seus cooperados "a granel, úmidos e com impurezas" que, para
seu consumo, precisam passar por processos de secagem, limpeza, controle de
qualidade e armazenagem. Vejamos os exatos termos do detalhamento do
processo produtivo da Recorrente:
"a) Detalhamento do processo Produtivo Em conformidade com a lei 9.972/2000
regulamentada pelo decreto 6.268/2007 e instruções normativas do Ministério da
Agricultura e do Abastecimento, a contribuinte desenvolve o processo produtivo
(beneficiamento), do qual resultam os grãos/mercadorias comercializadas,
exportadas, sendo estas resultantes das seguintes etapas:
1a ETAPA — Recebimento e Classificação
A empresa adquire produtos (soja, milho, trigo) de pessoas físicas e outras
pessoas jurídicas, que chegam a granel, úmidos e com impurezas, passam então
por uma classificação que considera aspectos físicos do produto: umidade,
impurezas, PH, presença de insetos, odor entre outros. Classificados, os grãos
seguem para a limpeza.
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2a ETAPA — Pré-limpeza dos Grãos
Nas máquinas de pré-limpeza é realizada a exaustão do pá, onde as impurezas
mais grossas são coletadas e transportadas para descarte.
3a ETAPA — Secagem
A secagem é um tratamento térmico que reduz a umidade da massa de grãos
minimizando o processo bioquímico natural degenerativo tornando-a própria para
armazenagem. O sistema de secagem se compõe de secador com coluna de
secagem, difusores de ar metálicos, exatores axiais ou centrifugas, fornalha,
ciclone e transportadores de carga. As fornalhas fornecem a fonte calorifica para a
secagem dos grãos.
4a ETAPA — Pós-limpeza
Após a secagem os grãos passam pelas máquinas de pós-limpeza, onde ocorre a
limpeza mais apurada, com a separação dos grãos quebrados.
5a ETAPA — Armazenagem e Controle de Qualidade
Os grãos são armazenados em silos verticia metálicos ou em armazéns
graneleiros. A temperatura interna dos silos e controlada por um sistema de
termometria, onde sensores monitoram toda a massa de grãos e na ocorrência de
qualquer discrepância na temperatura o ponto afetado e beneficiado com injeção
de ar até que se estabeleça a temperatura padrão. E não se estabelecendo a
temperatura faz-se a "transilagem", transposição da massa de grãos no próprio
silo ou para outro armazém. Controle de pragas Tratamento preventivo: se o
período de armazenagem for longo, há a aplicação de inseticidas sobre os grãos
durante o transporte para o silo ou armazém, protegendo-os contra ataques de
pragas. Tratamento curativo: fumigação ou expurgo, técnica empregada para
eliminar qualquer infestação de pragas mediante uso de gás. Controle integrado
(Monitoramento da Massa de Grãos): métodos eficientes de amostragem de
insetos e medição da temperatura e umidade visando integrar diversas medidas e
métodos de controle, que associados ao controle de pragas, minimizam perdas
qualitativas e quantitativas na armazenagem.
6a ETAPA — Expedição Os grãos são transportados por correias e elevadores de
canecas até as caixas de carregamento sob as quais os veículos de carga são
carregados. Quando necessário passam antes pelas máquinas de limpeza para
alcançarem o padrão de embarque." (fls. 99/100 - grifei)
Portanto, nos exatos termos do referido diploma legal, a cooperativa adquiriu
"diretamente de pessoas físicas residentes no País produtos in natura de origem
vegetal", classificados nas posições 10.05 e 12.01 da NCM, exercendo, quanto a
esses produtos "as atividades de secar, limpar, padronizar, armazenar e
comercializar", cumulativamente.
Em seu Recurso, aduziu a Recorrente que seria uma agroindústria em razão de
realizar processo de beneficiamento dos grãos, que alterariam sua natureza e
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finalidade. Entretanto, pela descrição acima de seu processo, ainda que seja um
processo industrial de beneficiamento, atesta-se que a Recorrente realiza a
"secagem, limpeza, padronização e classificação" dos grãos tal qual previsto no
dispositivo específico do §11o do art. 3o da Lei n.o 10.833/2003.
Assim, considerando a descrição da atividade realizada pela própria Recorrente
quanto aos grãos por ela comercializados, entendo que não há dúvidas quanto
ao enquadramento na previsão do crédito presumido do §11o do art. 3o da Lei
n.o 10.833/2003, passando a análise de seus requisitos.
Segundo esta previsão legal, o crédito presumido, calculado sobre o valor de
aquisição dos insumos, será deduzido do valor da contribuição devida
relativamente às vendas realizadas às "pessoas jurídicas que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2 a 4, 8 a 12
e 23, e nos códigos 01.03, 01.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00,
07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, 15.07 a 1514, 1515.2, 1516.20.00, 15.17,
1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09,
2101.11.10 e 2209.00.00, todos da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM,
destinados à alimentação humana ou animal" (redação do art. 3o, §5o, Lei n.o
10.833/2003)
Vislumbra-se que, com esta redação, a lei promoveu uma restrição ao
aproveitamento do crédito presumido do §11o do art. 3o da Lei n.o 10.833/2003,
das empresas ordinariamente denominadas de "cerealistas" à luz da legislação
atualmente vigente: este crédito somente poderia ser deduzido da contribuição
devida na saída destinada às pessoas jurídicas indicadas na lei, que produzam
mercadorias destinadas à alimentação humana ou animal e que podem tomar o
crédito presumido indicado no art. 3o, §5o da Lei n.o 10.833/2003
(ordinariamente chamadas de "agroindustriais", igualmente considerando a
legislação em vigor atualmente).
Ademais, este crédito presumido não é garantido nas exportações, vez que
restringido somente para as vendas para aquelas pessoas jurídicas nacionais, que
podem tomar o crédito presumido na condição de produtoras/"agroindústrias".
Ainda que de forma claramente contrária ao princípio da não cumulatividade,
especialmente em razão do efeito cumulativo nas exportações, e não obstante
minha irresignação pessoal, esta é a redação legal vigente à época dos fatos e a
que deve ser observada nesta seara administrativa como já mencionado alhures,
na forma exigida pelo Regimento Interno deste Conselho.
Assim, não merece reparo neste ponto o Despacho Decisório que, em
conformidade com a legislação aplicável à época, acima pormenorizada,
reconheceu o crédito apenas para as vendas no mercado interno que foram
comprovadamente realizadas às pessoas jurídicas produtoras de mercadorias
destinadas à alimentação humana ou animal (agroindustrial), não reconhecendo o
crédito nas exportações por ausência de previsão legal específica.
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IV.1. Agosto e Setembro/2004
Como mencionado, para este período se aplicam os arts. 8o e 9o da Lei n.o
10.925/2004, que previam na redação vigente à época (antes da alteração dada
pela Lei n.o 11.051/2004):
"Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias
de origem animal ou vegetal, classificadas nos Capítulos 2 a 4, 8 a 12, 15, 16 e 23,
e nos códigos 01.03, 01.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08,
0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e
0713.33.99, 09.01, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00,
1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à
alimentação humana ou animal, poderão deduzir da contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, devidas em cada período de apuração, crédito presumido,
calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis
nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas
de: I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de secar, limpar,
padronizar, armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal,
classificados nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e
1006.30, 12.01 e 18.01, todos da NCM;
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica e cooperativa que exerçam atividades agropecuárias. (...)
§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o deste
artigo o aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às
pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo. (...)
Art. 9o A incidência da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS fica suspensa
na hipótese de venda dos produtos in natura de origem vegetal, classificados nas
posições 09.01, 10.01 a 10.08, 12.01 e 18.01, todos da NCM, efetuada pelos
cerealistas que exerçam cumulativamente as atividades de secar, limpar,
padronizar, armazenar e comercializar os referidos produtos, por pessoa jurídica e
por cooperativa que exerçam atividades agropecuárias, para pessoa jurídica
tributada com base no lucro real, nos termos e condições estabelecidas pela
Secretaria da Receita Federal." (grifei)
Como delineado no tópico anterior, considerando a descrição do processo
produtivo da Recorrente, confirma-se que ela realiza "cumulativamente as
atividades de secar, limpar, padronizar, armazenar e comercializar os produtos
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in natura de origem vegetal", enquadrando-se no conceito de cerealista trazido
pelo art. 8o, §1o, I, da Lei n.o 10.925/2004 acima transcrito.
De toda forma, ainda que se entenda que a Recorrente não seria uma cerealista,
ela se enquadra na previsão do inciso III do §1o do art. 8o da referida Lei, como
cooperativa que exerce atividade agropecuária.
Com isso, por se enquadrar na previsão do §1o do art. 8o da Lei n.o 10.925/2004, o
aproveitamento do crédito presumido foi expressamente vedado à Recorrente na
forma do §4o, I, deste mesmo dispositivo.
Por entender que a Recorrente não faz jus ao crédito presumido, não irei analisar
sua argumentação quanto à necessidade de compensação deste crédito com
outros tributos.
Diante do exposto, não merece reparo o Despacho Decisório neste ponto, vez que
respaldado na legislação aplicável.
Em resumo, assim como entendeu a DRJ, ao se analisar o processo produtivo
descrito pela interessada, bem como a legislação vigente à época dos fatos, é possível verificar
com clareza que atividade realizada pela Recorrente se enquadra como cerealista. O fato de a Lei
no 11.196/2005, posteriormente, ter retirado a atividade de secagem da redação do inciso I do §1o
do art. 8o da Lei no 10.925/2004, em nada altera essa caracterização.
Ademais, apesar da previsão contida no § 11 do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, o
art. 16, I, “b” da Lei no 10.925/2004, revogou expressamente o direito ao aludido crédito
presumido a partir de 1o de agosto de 2004. Dessa forma, sendo o período analisado nos autos
(01/10/2004 a 31/12/2004), posterior a tal data (agosto de 2004), não há que se falar em direito
ao crédito presumido requerido.
Pelo exposto, voto por negar provimento a este ponto.
3.
Da base de cálculo das contribuições
a. Da reclassificação das receitas decorrentes de vendas em que não
houve comprovação de exportação como receitas de vendas efetuadas
com suspensão
No tocante às exportações consideradas como não comprovadas, a DRJ entendeu
que, apesar da extensa argumentação apresentada, a contribuinte não trouxe qualquer elemento
apto a demonstrar eventual equívoco no procedimento adotado pela fiscalização.
A Recorrente, por sua vez, embora reconheça expressamente a ausência de
comprovação das exportações, requereu a reclassificação dessas receitas como decorrentes de
operações realizadas com suspensão das contribuições, com fundamento no fato de se tratar de
mercadorias classificadas nos capítulos 10 e 12 da NCM.
Quanto às alegadas vendas com suspensão, o Despacho Decisório consignou que a
aplicação efetiva da suspensão da exigibilidade da Cofins, nos termos do art. 9o da Lei no
Fl. 371
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10.925/2004, estava condicionada à regulamentação pela Secretaria da Receita Federal, conforme
disposto no §2o do referido artigo. Tal regulamentação só veio a ocorrer com a edição da
Instrução Normativa SRF no 636, de 4 de abril de 2006. Assim, concluiu-se que, para os fatos
geradores ocorridos entre 1o de agosto de 2004 e 3 de abril de 2006, as receitas de vendas dos
bens em questão deveriam ser incluídas na base de cálculo das contribuições.
Entretanto, a matéria já foi objeto de análise pelo Superior Tribunal de Justiça, no
julgamento do REsp 1.160.835/RS, cuja ementa destaco a seguir:
TRIBUTÁRIO. OMISSÃO. SÚMULA 284/STF. PIS/COFINS. SUSPENSÃO DE
INCIDÊNCIA. ART. 9o DA LEI 10.925/2004, COM A REDAÇÃO DADA PELA LEI
11.051/2004. EFICÁCIA.
1. Não se conhece de Recurso Especial em relação a ofensa ao art. 535 do CPC
quando a parte não aponta, de forma clara, o vício em que teria incorrido o
acórdão impugnado. Aplicação, por analogia, da Súmula 284/STF.
2. Hipótese em que se discute a data a partir da qual passou a ter eficácia o
benefício de suspensão da incidência do PIS/Cofins, previsto no art. 9o da Lei
10.925/2004, com a redação dada pela Lei 11.051/2004. O Tribunal de origem
entendeu que o termo seria 30.12.2004 (publicação da Lei 11.051/2004).
3. O Fisco aponta ofensa ao art. 9o, § 2o, da Lei 10.925/2004, que remeteria o
termo inicial do benefício à regulamentação. Defende a suspensão da incidência a
partir de 4.4.2006, data prevista na IN SRF 660/2006 (argumento principal).
4. Também indica violação do art. 34, II, da Lei 11.051/2004.
Sustenta que a suspensão da exigibilidade não poderia ter eficácia antes de
1o.4.2005, conforme previsto nesse dispositivo legal (argumento subsidiário).
5. O art. 9o, § 2o, da Lei 10.925/2004, com a redação dada pela Lei 11.051/2004,
faz referência aos "termos e condições estabelecidos pela Secretaria da Receita
Federal - SRF", para fins de aplicação do benefício fiscal. A Fazenda defende que
este benefício, portanto, é previsto por norma de eficácia limitada, a depender da
disciplina pela SRF para sua aplicação.
6. A primeira Instrução Normativa da Secretaria da Receita Federal que regulou
a matéria foi a IN SRF 636, publicada em 4.4.2006. Seu art. 5o previa o início de
vigência retroativamente, a partir de 1o.8.2004, data prevista consoante o art.
17, III, da Lei 10.925/2004 como termo inicial do benefício de suspensão da
incidência do PIS/Cofins.
7. A IN SRF 636/2006 não tem, por si só, o condão de infirmar o acórdão
recorrido, pois, logicamente, o confronto dessas duas normas (IN SRF 636/2006 e
Lei 11.051/2004) permite apenas reconhecer o benefício a partir de 30.12.2004
(data mais recente, entre o início de eficácia da IN SRF 636/2006 - 1o.8.2004 - e o
da Lei 11.051/2004 - 30.12.2004), como decidiu o Tribunal a quo.
Fl. 372
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8. A Fazenda Nacional defende que a posterior IN SRF 660, publicada em 25 de
julho de 2006, revogou a IN SRF 636/2006 (publicada em 4.4.2006, previa o início
de eficácia retroativamente, a partir de 1o.8.2004) e acabou com a previsão de
retroatividade do benefício.
Essa segunda IN determinou que o benefício teria eficácia somente a partir de
4.4.2006, quando publicada a primeira Instrução (argumento principal).
9. É como se a Receita Federal tivesse, com a IN SRF 660/2006, mudado de idéia
e passado a reconhecer o início de eficácia não mais retroativamente, em
1o.8.2004 (como previa o art. 5o da IN SRF 636/2006), mas apenas em 4.4.2006
(data de publicação da IN SRF 636/2006). Esse argumento não pode subsistir.
10. O benefício da suspensão de incidência do PIS/Cofins foi claramente
concedido em favor da contribuinte pela Lei 11.051, publicada em 30.12.2004,
que deu nova redação ao art. 9o, § 2o, da Lei 10.925/2004. As Instruções
Normativas da Secretaria da Receita Federal (IN SRF 636 e 660 de 2006) não
trouxeram inovações significativas em relação à normatização da matéria,
restringindo-se a repetir e a detalhar minimamente a norma legal.
11. Ademais, ainda que se reconheça que o disposto no art. 9o, § 2o, da Lei
10.925/2004, com a redação dada pela Lei 11.051/2004, tem característica de
norma de eficácia limitada, sua aplicação foi viabilizada pela publicação da IN
SRF 636/2006, cujo art. 5o previu sua entrada em "vigor na data de sua
publicação, produzindo efeitos a partir de 1o de agosto de 2004" (fato
incontroverso).
12. A posterior revogação da IN SRF 636/2006 pela IN SRF 660/2006 não poderia
atingir o ato jurídico perfeito e o direito dos contribuintes à fruição do benefício a
partir de 1o.8.2004; no caso da contribuinte, desde 30.12.2004 (data de
publicação da Lei 11.051, que ampliou o benefício em seu favor).
13. De fato, o acolhimento do pleito da Fazenda significaria impedir o
aproveitamento do benefício entre 30.12.2004 (data da ampliação da suspensão
em favor da contribuinte pela Lei 11.051/2004) e 4.4.2006 (data de publicação da
IN SRF 636/2006), o que já havia sido reconhecido pela própria Secretaria da
Receita Federal quando da publicação da IN SRF 636/2006 (art. 5o desse
normativo).
14. Segundo a Fazenda Nacional, ainda que não se aceite 4.4.2006 como termo
inicial para o benefício (data prevista na IN SRF 636/2006), impossível reconhecê-
lo antes de 1o.4.2005 (data prevista no citado art. 34, II, da Lei 11.051/2004 -
argumento subsidiário).
15. Há erro no argumento subsidiário da recorrente, pois a discussão recursal
refere-se ao art. 9o da Lei 10.925/2004 (suspensão da incidência do PIS/Cofins) e
não ao art. 9o da Lei 11.051/2004 (crédito presumido). Foi o benefício do crédito
presumido que teve sua eficácia diferida para o primeiro dia do 4o mês
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subsequente ao da publicação (art. 34, II, da Lei 11.051/2004), mas isso não tem
relação com o presente litígio.
16. A alteração do art. 9o da Lei 10.925/2004, ampliando o benefício fiscal de
suspensão de incidência do PIS/Cofins em proveito da recorrida (objeto desta
demanda), foi promovida pelo art. 29 da Lei 11.051/2004 (e não por seu art. 9o).
Esse dispositivo legal (art. 29) passou a gerar efeitos a partir da publicação da Lei
11.051/2004, nos termos de seu art. 34, III, como decidiu o Tribunal de origem.
17. O art. 34, II, da Lei 11.051/2005, suscitado pela Fazenda, refere-se a matéria
estranha ao debate recursal, de modo que carece de comando suficiente para
infirmar o fundamento do acórdão recorrido. Aplica-se, nesse ponto, o disposto
na Súmula 284/STF.
18. Recurso Especial não provido.
(REsp n. 1.160.835/RS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma,
julgado em 13/4/2010, DJe de 23/4/2010.)
Considerando que o presente caso trata de fatos geradores ocorridos entre
01/10/2004 a 31/12/2004, 01/07/2004 e 30/09/2004, não há dúvidas de que deve ser aplicada a
redação original do art. 9o da Lei no 10.925/2004:
Art. 9o A incidência da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS fica suspensa
na hipótese de venda dos produtos in natura de origem vegetal, classificados nas
posições 09.01, 10.01 a 10.08, 12.01 e 18.01, todos da NCM, efetuada pelos
cerealistas que exerçam cumulativamente as atividades de secar, limpar,
padronizar, armazenar e comercializar os referidos produtos, por pessoa jurídica e
por cooperativa que exerçam atividades agropecuárias, para pessoa jurídica
tributada com base no lucro real, nos termos e condições estabelecidas pela
Secretaria da Receita Federal.
Admitida, portanto, a aplicação da suspensão a partir de 01/08/2004 (nos termos
do art. 17, inciso III, da Lei no 10.925/2004), resta abrangido nos presentes autos o período ora
analisado.
Cabe ressaltar que o Despacho Decisório, em nenhum momento, refutou as
alegações da contribuinte de que “as exclusões efetuadas a título de vendas com suspensão
referem-se a operações com produtos como soja (NCM 1201.00.90), milho (NCM 1005.90.10) e
trigo (NCM 1001.00.90), realizadas para pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real,
conforme disposto no art. 9o da Lei no 10.925/2004.”
Diante do exposto, voto por dar provimento a este ponto, reconhecendo a
possibilidade de exclusão das receitas decorrentes das vendas de soja (NCM 1201.00.90), milho
(NCM 1005.90.10) e trigo (NCM 1001.00.90), a partir de 01/08/2004, nos termos do art. 9o,
combinado com o art. 17, inciso III, da Lei no 10.925/2004.
b. Da exclusão dos repasses aos associados
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Quanto a este ponto, a fiscalização entendeu que os arquivos apresentados pela
requerente, contendo os lançamentos contábeis relacionados, não foram suficientes para
comprovar os repasses realizados aos associados. No mesmo sentido, a DRJ decidiu pela
manutenção das glosas, ao argumento de que, com base na documentação apresentada e nas
explicações fornecidas, não foi possível validar o procedimento adotado pela contribuinte na
apuração dos respectivos créditos.
De fato, a Recorrente não apresentou, em nenhum momento, documentos ou
informações capazes de afastar a premissa fática adotada pela fiscalização e confirmada pela DRJ.
Limitou-se a afirmar que os repasses aos associados foram registrados contabilmente na conta de
custo das mercadorias vendidas, sendo o saldo mensal dessas contas utilizado para fins de
exclusão da receita bruta, nos termos do §1o do art. 11 da Instrução Normativa SRF no 635/2004.
Como demonstrado, o Despacho Decisório não afastou a aplicação das normas
específicas relativas às cooperativas, mencionadas pela Recorrente em sua defesa. A glosa foi
fundamentada, exclusivamente, na ausência de comprovação da efetiva realização das operações
que dariam suporte às exclusões pleiteadas.
Assim, diante da ausência de documentação hábil ou esclarecimentos adicionais por
parte da Recorrente, entendo que a manutenção da glosa se impõe.
c. Da exclusão das receitas de vendas não tributadas
Quanto a este ponto, a Recorrente alega que a autoridade fiscal teria considerado
que determinadas vendas realizadas a associados — referentes a adubos, defensivos, sementes e
corretivos — não poderiam ser excluídas da base de cálculo das contribuições, sob o argumento
de que se tratava de mercadorias sujeitas à alíquota zero.
Contudo, como bem destacado pela DRJ, a análise do Despacho Decisório revela
que a glosa não decorreu da aplicação da alíquota zero, mas sim do fato de que os valores
correspondentes a essas operações já haviam sido excluídos da base de cálculo das contribuições
no momento de sua apuração no DACON. Vejamos:
(ii.2) venda de mercadorias a associados — duplicidade de exclusão alíquota zero:
143. A requerente foi intimada, mediante TIF 020/2010, itens 15 e 18 (fls. 74/75),
a informar se nos montantes excluídos na Linha 24 a titulo de "Vendas de
mercadorias a associados" consta alguma venda de produto que não tenha sido
tributado alíquota zero das contribuições. Como resposta, a empresa apresenta
arquivos digitais com os extratos das contas razão das vendas a vista e a prazo aos
associados, em suas várias subcontas: herbicidas, inseticidas, fungicidas, foliares,
adubos e conetivos, sementes. Embora não discriminando individualizadamente
as mercadorias objetos das vendas, tais agrupamentos em subcontas permitem
concluir que se tratam das vendas alíquota zero segundo art. 5° . da IN/SRF n. 635,
de 2006, abaixo reproduzido:
omissis
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144. Estas vendas a associados de bens tributados à alíquota zero já tiveram seus
montantes excluídos da base de cálculo das contribuições, quando assinaladas as
receitas sujeitas à alíquota zero, na Linha 12 da Ficha 07, conforme demonstrado
e comentado anteriormente.
145. Assim, permitir-se essa exclusão de vendas a associados, agora na Linha 24,
seria permitir dupla exclusão das mesmas receitas, pois que nas receitas de
vendas à alíquota zero excluídas na Linha 12 já constam essas mesmas vendas
realizadas aos associados, e verificadas nas suas várias subcontas: herbicidas,
inseticidas, fungicidas, foliares, adubos e corretivos, sementes.
146. Distoante do citado, porém, e para que não se alegue generalização, foram
verificados nos arquivos de vendas a associados, lançamentos em duas subcontas
cujas denominações informavam não se tratar de bens sujeitos à alíquota zero das
contribuições. São, portanto, passíveis de exclusão da base de cálculo, nesta Linha
24, sob amparo do II do art 11 da IN/SRF n. 635, de 2006. Tratam-se das
subcontas: "maquinas e implementos" (conta contábil 311010508010201), e
"peças
e
acessórios"
(conta
contábil: 311010509010201),
ambas
sob
denominação "INGRESSOS A PRAZO — ASSOCIADOS". Os valores apurados nessas
subcontas são conforme segue:
(...)
147. Os valores acima elencados são, assim, os únicos passíveis de exclusão na
composição da Linha 24 da Ficha 7, a titulo de vendas de mercadorias a
associados. Considerando-se então esses valores acatados, face as exclusões
totais pleiteadas a titulo de vendas a associados, resulta uma recomposição da
base de cálculo para apuração da Cofins acrescida nos seguintes valores:
(...)
Esse ponto não foi, contudo, enfrentado pela Recorrente em seu Recurso
Voluntário.
Dessa forma, também quanto a este ponto, entendo que deve ser mantida a glosa
efetuada pela fiscalização.
4. Da atualização do crédito pela taxa Selic
Por fim, requereu a Recorrente a aplicação da taxa Selic, desde a data do pedido de
ressarcimento.
Destaco que a questão já foi devidamente abordada pelo STJ, em julgamento
proferido na sistemática dos recursos repetitivos (Tema Repetitivo no 1003), que deu origem à
tese no sentido de que “[o] termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito
escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o
prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n.
11.457/2007).”
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24
Por essa razão, no ressarcimento do PIS e da Cofins não cumulativos, apenas não
incide correção monetária ou juros, enquanto não for configurada uma resistência ilegítima por
parte do Fisco, isto é, antes de decorrido o prazo de 360 dias previsto para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco.
5. Dispositivo
Pelo exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário e, na parte
conhecida, por dar-lhe parcial provimento para (i) reverter a glosa relativa aos gastos com (i.i)
fretes de insumos e produtos em elaboração entre estabelecimentos da própria Recorrente e (i.ii)
fretes no transporte dos insumos sujeitos à alíquota zero; (ii) excluir da base de cálculo as receitas
decorrentes das vendas de produtos soja (NCM 12.01.00.90), milho (NCM 10.05.90.10) e trigo
(NCM 10.01.00.90), desde 01/08/2004, nos termos dos art. 9o c/c 17, III, da Lei 10.925/2004; e (iii)
reconhecer a incidência da correção monetária pela taxa Selic, a partir do 361o dia subsequente ao
da protocolização do Pedido de Ressarcimento realizado.

Assinado Digitalmente
Marina Righi Rodrigues Lara

Fl. 377
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