Tribunal: CARF
Processo: 15588.720318/2022-48
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WAGNER MOTA MOMESSO DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-14
Data de publicação: 2025-12-29

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
NULIDADE. INOVAÇÃO NO ACÓRDÃO RECORRIDO. INOCORRÊNCIA.
A decisão de primeira instância que apresenta argumentos contrários às alegações de defesa suscitadas na peça impugnatória, sendo mantidas as razões da fiscalização, não implica em inovação. A autoridade julgadora pode expressar sua percepção dos fatos reunidos nos autos em resposta à defesa.
NULIDADE. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. AUSÊNCIA DE LAUDO TÉCNICO. INOCORRÊNCIA.
Se a autoridade fiscal não encontra complexidade na mercadoria, capaz de ensejar a necessidade de elaboração de laudo técnico, para dirimir eventual dúvida em relação à sua classificação fiscal (matéria jurídica), o lançamento pode ter como base os elementos constantes nos autos.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO ESPECÍFICA PARA A RECLASSIFICAÇÃO FISCAL DE DETERMINADOS PRODUTOS. EXCLUSÃO DE PARTE DO LANÇAMENTO.
A falta de fundamentação específica para a reclassificação fiscal de determinados produtos impõe a exclusão do imposto lançado, atinente à reclassificação fiscal desses produtos, em razão de violação ao art. 142 do CTN – Código Tributário Nacional (Lei 5.172/66) e ao art. 10, incisos III e IV, do Decreto 70.235/72.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. COMPETÊNCIA.
A legislação brasileira determina o cumprimento das normas internacionais sobre classificação fiscal de mercadorias, sendo tal atribuição exercida pelos Auditores-Fiscais da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil – RFB. Para fins tributários e aduaneiros, os entendimentos resultantes da aplicação da legislação do Sistema Harmonizado devem prevalecer sobre definições que tenham sido adotadas por órgãos públicos de outras áreas de competência.

Assunto: Classificação de Mercadorias
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ÁGUAS DE PERFUME. NCM 3303.00.10. RGI 4.
A subposição da NCM 3303.00 engloba os perfumes (extratos) e as águas-de-colônia. Conforme as NESH, as águas-de-colônia diferem dos perfumes propriamente ditos pela sua menor concentração de óleos essenciais, etc., e pelo título geralmente menos elevado de álcool utilizado. Portanto, em razão da sua maior concentração, por comparação por semelhança, conforme entendimento deste Conselho, as águas de perfume classificam-se no código 3303.00.10 da TIPI.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PREPARAÇÃO PARA CONSERVAÇÃO OU CUIDADOS DA PELE COM SUBSTÂNCIA DESODORANTE. SUBPOSIÇÃO NCM 3304.99. RGI 3B.
Preparações, cuja função essencial seja de conservação ou cuidado da pele, com substâncias adicionais de desodorantes, classificam-se na subposição 3304.99 da TIPI.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ESFOLIANTES. PREPARAÇÃO PARA CONSERVAÇÃO OU CUIDADOS DA PELE. SUBPOSIÇÃO NCM 3304.99.
Cremes e géis para cuidados da pele, cuja função seja de esfoliante, possuindo, em sua composição, acessoriamente, substância antisséptica, classificam-se na subposição 3304.99 da TIPI.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. DEO-COLÔNIAS. SUBPOSIÇÃO NCM 3303.00.
Os desodorantes colônias enquadram-se como produtos de perfumaria e, através do critério da comparação por semelhança, conforme entendimento deste Conselho, os produtos que apresentem maiores concentrações aromáticas classificam-se como perfumes, no código 3303.00.10, e aqueles, com menores concentrações, no código 3303.00.20 da TIPI.

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
INSUFICIÊNCIA DO IMPOSTO. RECLASSIFICAÇÃO.
Diante da reclassificação fiscal, cabe a exigência das diferenças de alíquotas sobre as saídas dos produtos sujeitos à incidência do IPI, acompanhadas da multa de ofício e dos juros de mora.
FALTA DE LANÇAMENTO DO IPI. IMPOSTO COM COBERTURA DE CRÉDITO.
Correta a imposição de multa de ofício, proporcional ao valor do imposto que deixou de ser destacado na nota fiscal de saída (imposto não lançado), mesmo havendo créditos para abater parcela desse imposto.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15588.720318/2022-48
ACÓRDÃO
3202-002.990 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
14 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BOTICA COMERCIAL FARMACEUTICA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
NULIDADE. INOVAÇÃO NO ACÓRDÃO RECORRIDO. INOCORRÊNCIA.
A decisão de primeira instância que apresenta argumentos contrários às
alegações de defesa suscitadas na peça impugnatória, sendo mantidas as
razões da fiscalização, não implica em inovação. A autoridade julgadora
pode expressar sua percepção dos fatos reunidos nos autos em resposta à
defesa.
NULIDADE. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. AUSÊNCIA DE LAUDO TÉCNICO.
INOCORRÊNCIA.
Se a autoridade fiscal não encontra complexidade na mercadoria, capaz de
ensejar a necessidade de elaboração de laudo técnico, para dirimir
eventual dúvida em relação à sua classificação fiscal (matéria jurídica), o
lançamento pode ter como base os elementos constantes nos autos.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO ESPECÍFICA PARA A
RECLASSIFICAÇÃO FISCAL DE DETERMINADOS PRODUTOS. EXCLUSÃO DE
PARTE DO LANÇAMENTO.
A falta de fundamentação específica para a reclassificação fiscal de
determinados produtos impõe a exclusão do imposto lançado, atinente à
reclassificação fiscal desses produtos, em razão de violação ao art. 142 do
CTN – Código Tributário Nacional (Lei 5.172/66) e ao art. 10, incisos III e IV,
do Decreto 70.235/72.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. COMPETÊNCIA.
A legislação brasileira determina o cumprimento das normas internacionais
sobre classificação fiscal de mercadorias, sendo tal atribuição exercida
pelos Auditores-Fiscais da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil –
RFB. Para fins tributários e aduaneiros, os entendimentos resultantes da
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aplicação da legislação do Sistema Harmonizado devem prevalecer sobre
definições que tenham sido adotadas por órgãos públicos de outras áreas
de competência.
Assunto: Classificação de Mercadorias
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ÁGUAS DE PERFUME. NCM 3303.00.10. RGI 4.
A subposição da NCM 3303.00 engloba os perfumes (extratos) e as águas-
de-colônia. Conforme as NESH, as águas-de-colônia "diferem dos perfumes
propriamente ditos pela sua menor concentração de óleos essenciais, etc.,
e pelo título geralmente menos elevado de álcool utilizado". Portanto, em
razão da sua maior concentração, por comparação por semelhança,
conforme entendimento deste Conselho, as águas de perfume classificam-
se no código 3303.00.10 da TIPI.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PREPARAÇÃO PARA CONSERVAÇÃO OU CUIDADOS
DA PELE COM SUBSTÂNCIA DESODORANTE. SUBPOSIÇÃO NCM 3304.99.
RGI 3B.
Preparações, cuja função essencial seja de conservação ou cuidado da pele,
com substâncias adicionais de desodorantes, classificam-se na subposição
3304.99 da TIPI.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. ESFOLIANTES. PREPARAÇÃO PARA CONSERVAÇÃO
OU CUIDADOS DA PELE. SUBPOSIÇÃO NCM 3304.99.
Cremes e géis para cuidados da pele, cuja função seja de esfoliante,
possuindo, em sua composição, acessoriamente, substância antisséptica,
classificam-se na subposição 3304.99 da TIPI.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL. DEO-COLÔNIAS. SUBPOSIÇÃO NCM 3303.00.
Os desodorantes colônias enquadram-se como produtos de perfumaria e,
através
do
critério
da
comparação
por
semelhança,
conforme
entendimento deste Conselho, os produtos que apresentem maiores
concentrações aromáticas classificam-se como perfumes, no código
3303.00.10, e aqueles, com menores concentrações, no código 3303.00.20
da TIPI.
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
INSUFICIÊNCIA DO IMPOSTO. RECLASSIFICAÇÃO.
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Diante da reclassificação fiscal, cabe a exigência das diferenças de alíquotas
sobre as saídas dos produtos sujeitos à incidência do IPI, acompanhadas da
multa de ofício e dos juros de mora.
FALTA DE LANÇAMENTO DO IPI. IMPOSTO COM COBERTURA DE CRÉDITO.
Correta a imposição de multa de ofício, proporcional ao valor do imposto
que deixou de ser destacado na nota fiscal de saída (imposto não lançado),
mesmo havendo créditos para abater parcela desse imposto.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, em conhecer, em parte, do
recurso voluntário, para, na parte conhecida, afastar as preliminares arguidas e, no mérito, por dar
parcial provimento, para que sejam excluídos da autuação os valores de IPI concernentes aos
produtos reclassificados na autuação em tela e não reclassificados na autuação anterior, bem
como dos produtos com reclassificação fiscal distinta da autuação anterior, entre os discriminados
pela recorrente nas planilhas juntadas aos autos, às fls. 10.713-10.717 (Doc. 5) e às fls. 10.879-
10.880 (Doc. 08), e no documento juntado às fls. 10.885-10.952 (Doc. 09). Por maioria de votos,
em negar provimento quanto às demais matérias do recurso voluntário. Vencida a Conselheira
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, que dava provimento integral ao recurso.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente
Assinado Digitalmente
Wagner Mota Momesso de Oliveira – Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Juciléia de Souza Lima, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Onízia de Miranda Aguiar Pignataro,
Aline Cardoso de Faria e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem descrever os fatos, adoto o relatório do acórdão proferido pela Delegacia
da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) 06, juntado às fls. 12972-13044:
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra a Interessada em epígrafe para exigir
saldo devedor do IPI.
Segundo a Fiscalização:
Fl. 13458
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(...)
O estabelecimento matriz da fiscalizada, a Botica Comercial Farmacêutica
Ltda., inscrita no CNPJ sob o no 77.388.007/0001-57, com sede no
município de São José dos Pinhais - PR, foi objeto de ação fiscal anterior,
encerrada no ano-calendário 2021, que resultou em lavratura de AI para a
cobrança de IPI lançado a menor por ERRO de CLASSIFICAÇÂO FISCAL, na
Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI),
aprovada pelo Decreto no 8.950, de 29 de dezembro de 2016, nas saídas
de produtos tributados, conforme Processo Administrativo Fiscal (PAF) no
10340.721.884/2021-75.
(...)
O presente procedimento fiscal, por sua vez, teve início em 03/01/2022,
com a ciência ao Termo de Início do Procedimento Fiscal (TIPF) (doc. Anexo
ao AI), no qual foi solicitado ao sujeito passivo, mediante juntada ao Dossiê
Digital de Comunicação com o Contribuinte (DCC) n° 10271.550.707/2021-
69, os documentos e as informações que seguem:
(...)
Após sucessivos Termos de Ciência e de Continuação de Procedimento
Fiscal, em 08/08/2022, no intuito de depurar cada saída efetuada sob os
códigos TIPI/NCM 3307.20.10 e 3307.20.90, desodorantes (desodorizantes)
corporais e antiperspirantes, o fiscalizado, por meio do Termo de Intimação
Fiscal No 01, doc. anexo ao AI, foi instado a:
1. “Informar se foi feita alguma consulta junto à Receita Federal e/ou
Secretaria Estadual da Fazenda sobre classificação fiscal dos produtos
fabricados sob os códigos TIPI/NCM 3307.20.10 e 3307.20.90. Caso
positivo, apresentar a consulta e resposta do órgão público.
2. Descrição detalhada do processo produtivo dos produtos fabricados pela
empresa, sob os códigos TIPI/NCM 3307.20.10 e 3307.20.90, informando os
insumos utilizados em cada etapa (nomes comerciais e nomes constantes
nas notas fiscais).
3. Informar todos os produtos fabricados pela empresa, sob os códigos
TIPI/NCM 3307.20.10 e 3307.20.90, especificando o tipo, a descrição e
aplicação do produto, o respectivo nome comercial e o código do produto.
4. Apresentar todos os catálogos comerciais emitidos pela empresa no
período de 01/2018 a 12/2019.
5. Memória de cálculo, em formato XLS, com totalização mensal, de todas
as saídas do estabelecimento com classificação fiscal TIPI/NCM 3307.20.10
e 3307.20.90, detalhando por CFOP, código do produto, descrição do
produto (nome comercial) e valor total das saídas do mês de 01/01/2018
até 31/12/2019.”
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Em 17/10/2022, por meio do Termo de Intimação Fiscal No 02, doc. anexo
ao AI, requereu-se do fiscalizado as mesmas informações e documentos
contidos na intimação fiscal anterior, mas desta feita referentes as saídas
realizadas sob o código TIPI/NCM 3303.00.20, águas-de-colônia.
Em 27/10/2022, por fim, por meio do Termo de Intimação Fiscal No 03, doc.
anexo ao AI, o sujeito passivo foi intimado a apresentar o Livro de Apuração
do IPI (anos 2018 e 2019).
Atendidas as solicitações da fiscalização, nos termos requerido nas
intimações supramencionadas, necessárias a realização e conclusão dos
trabalhos de auditoria, restou constatado, por inobservância de questões
atinentes à classificação fiscal de mercadorias, a redução do IPI devido em
decorrência da aplicação de alíquota inferior.
4. DAS CONSTATAÇÕES FISCAIS
A partir da análise das notas fiscais eletrônicas de saídas de produtos
vendidos e da Escrituração Fiscal Digital – EFD, apresentadas pelo
contribuinte, e com base no cruzamento de informações fiscais e
contábeis em posse do Fisco, detectou-se a utilização incorreta de
classificação fiscal na TIPI para produtos fabricados e saídos do
estabelecimento auditado no período em exame.
Em síntese, o fiscalizado empregou os códigos fiscais TIPI/NCM
3307.20.10, 3307.20.90, alíquota fixada em 7%, e 3303.00.20, alíquota
fixada em 12%, para diversos produtos, discriminados em demonstrativos
anexos ao AI, que por suas características essenciais, entre outras,
conforme posteriormente ilustrado, devem ser enquadrados nas posições
TIPI/NCM que seguem:

A conclusão fiscal pela reclassificação fiscal encontra amparo, além das
informações que constam nos catálogos comerciais apresentados, nas
justificativas técnicas e legais demonstradas nos itens que seguem.
(...)
6. DA RECLASSIFICAÇÃO FISCAL
A fiscalização entende que inúmeros produtos enquadrados pela empresa
no NCM 3307.20 – Desodorantes (desodorizantes) corporais e
antiperspirantes, alíquota fixada em 7%, na verdade devem ser
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classificados na categoria Perfume, Água de Colônia e Creme Hidrante,
alíquotas fixadas, respectivamente, em 42%, 12% e 22%.
A fiscalização manteve entendimento igual para algumas saídas de
produtos enquadrados pelo fiscalizado saídos sob NCM 3303.00.20 -
Águas-de-colônia, alíquota fixada em 12%, que devem ser classificadas,
conforme suas características essenciais, como Perfume (extrato) NCM
3303.00.10, alíquota fixada em 42%.
A presente auditoria, pela similitude das averiguações e dentro da
simetria dos trabalhos, procedeu a extração do Processo Administrativo
Fiscal no 10340.721.884/2021-75, citado anteriormente, AI lavrado em
desfavor do estabelecimento matriz da fiscalizada, de peças processuais
que, com uma análise minuciosa, justificam as razões das reclassificações
de cada produto nesta ação fiscal com, entre outros: as suas
características, sua composição, finalidade, rotulagem e a sua função
essencial (documentos apensados ao AI).
7. DAS IMPLICAÇÕES FISCAIS DA RECLASSIFICAÇÃO
A reclassificação produziu as seguintes implicações fiscais:
1a - a reclassificação fiscal dos produtos originalmente classificados pelo
contribuinte em NCM tributados com alíquota inferior para NCM com
alíquotas mais elevadas resultou, no período analisado, num destaque a
menor do IPI pela Botica Comercial Farmacêutica Ltda., inscrita no CNPJ sob
o no 77.388.007/0004-08.
2a – Por outro lado, em decorrência da reclassificação fiscal, o autuado
passou a ter direito ao estorno de débitos de IPI referentes às devoluções
de venda no período, para os produtos reclassificados, sendo empregadas
as mesmas alíquotas apuradas pela fiscalização.
3a - com os valores apurados de IPI, inclusive com os referentes as
devoluções de vendas, indicados em demonstrativos anexos ao AI, e os
valores registrados nos Livros Registro de Apuração do IPI (RAIPI), elaborou-
se um DEMONSTRATIVO DE RECONSTITUIÇÃO DA ESCRITA FISCAL,
conforme autos do processo no 15588.720.318/2022-48.
4a – os valores não apurados do IPI e, consequentemente, não recolhidos
nem declarados em DCTF, foram constituídos de ofício pela autoridade
fiscal no presente trabalho.
Inconformada, a autuada apresenta Impugnação, nos seguintes termos:
(...)
23. Seja como for, no auto de infração vinculado ao Processo
Administrativo no 10340.721884/2021-75, a partir de ilações contraditórias,
desprovidas de respaldo legal e também não amparadas em provas
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técnicas, foi promovida a reclassificação fiscal dos seguintes “grupos” de
produtos:
(I) Águas de Colônia: sob o particular entendimento de que os produtos
com concentração aromática superior a 15% deveriam ser classificados na
Posição NCM no 3303.00.10 (e não na Posição NCM no 3303.00.20), tendo
em vista o disposto na RGI 4, pois, absurda e presumidamente, “a água de
perfume está mais próxima do perfume do que da água-de-colônia”;
(II) Desodorantes Colônia: mais uma vez invocando a descabida RGI 4, mas
agora adotando como “limite de corte” percentual de concentração
aromática (10%) diferente das águas de perfume (15%), foi aduzido que:
(II.1) produtos com concentração aromática inferior a 10% deveriam ser
classificados na Posição NCM no 3303.00.20 (água-de-colônia); e
(II.2) produtos com concentração aromática superior a 10% deveriam ser
classificados na Posição NCM no 3303.00.10 (perfume). E assim foi afastada
a classificação fiscal adotada pela Impugnante (Posição NCM no
3307.2010); e
(III) Desodorantes Hidratantes e Esfoliantes: haveria “uma característica
essencial para os produtos: a destinação para conservação ou cuidados da
pele” (fl. 7.588), de modo que deveria ser observada a RGI 3.b, com o que
os produtos devem ser classificados nas Posições NCM nos 3304.99.10 ou
3304.99.90 (e não nas Posições NCM nos 3307.20.10 e 3307.2090).
24. Os desodorantes axilares e os estojos, por sua vez, embora tenham sido
reclassificados neste novo auto de infração, não foram objeto de
reclassificação fiscal no auto de infração objeto do Processo
Administrativo no 10340.721884/2021-75, de modo que, para estas
situações, não há qualquer motivação para que fosse procedida à
reclassificação fiscal desse “grupo” de produtos.
25. Ademais, existem produtos que, embora tenham sido objeto de
auditoria anterior, não foram objeto do auto de infração vinculado ao
Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75 e que, agora,
estranhamente e sem qualquer motivo explicitado, foram reclassificados no
contexto do auto de infração objeto do processo administrativo em
referência, o que, por óbvio, é descabido.
(...)
IV – DO DIREITO
IV.1 – DO EVIDENTE VÍCIO DE MOTIVAÇÃO
(...)
32. Finalmente, foi lavrado o auto de infração vinculado ao processo em
referência, já no mês de dezembro de 2022, por meio do qual a autoridade
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fiscal promoveu a reclassificação fiscal dos produtos industrializados pela
Impugnante, evidentemente sem qualquer análise específica dos produtos.
(...)
35. Em decorrência do precário procedimento fiscal, a autoridade autuante
não detinha elementos concretos para promover a reclassificação fiscal dos
produtos industrializados pela Impugnante, de forma que, possivelmente
como alternativa para constituir o crédito tributário antes de atingido o
prazo decadencial, sacou a ideia de tomar por empréstimo a motivação
adotada para a lavratura de auto de infração objeto do Processo
Administrativo no 10340.721884/2021-75.
36. Como se verifica, para tentar motivar este novo auto de infração, a
autoridade fiscal se limitou a fazer mera referência aos motivos que haviam
sido aduzidos no auto de infração lavrado em face do estabelecimento
matriz da Impugnante, sem nem mesmo segregar os “grupos” de produtos
para que fosse possível relacionar a motivação adotada naqueles autos com
os produtos desta nova autuação.
(...)
38. A suposta motivação utilizada pela autoridade fiscal para lavrar o auto
de infração deixa cristalino o (ilegal e indevido) expediente adotado nesse
caso concreto: simplesmente não foi efetivamente analisado qualquer dos
produtos, adotando-se as razões utilizadas na lavratura do auto de infração
objeto do Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75, sem
qualquer critério.
(...)
40. Na verdade, a autoridade autuante adotou a motivação aduzida no
lançamento vinculado ao Processo Administrativo no 10340.721884/2021-
75 como se fosse uma simples “tese” jurídica a respeito da classificação
fiscal de produtos, o que não pode ser admitido.
41. Isso porque, e como sabido, a classificação fiscal de mercadorias não é
matéria de cunho exclusivamente jurídico, mas questão que muita vez
depende primordialmente da análise técnica das características de fato dos
produtos.
(...)
44. Ainda nesse sentido, e mais recentemente, a própria Receita Federal do
Brasil consolidou esse posicionamento por meio do Parecer Normativo
COSIT no 06, de 20 de dezembro de 2018, que pontou a relevância das
características de fato dos produtos no exercício da classificação fiscal.
Confira-se:
(...)
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45. Assim, e antes da aplicação de qualquer regra jurídica que diga respeito
à classificação fiscal de mercadorias, é imprescindível que sejam definidas
as características de fato dos produtos, inclusive mediante a elaboração de
laudos técnicos para avaliação dos itens por profissionais especializados.
(...)
47. De nada adianta inadvertidamente tomar por empréstimo uma
pretensa “tese” jurídica utilizada na lavratura de outro auto de infração
para motivar a reclassificação fiscal. É indispensável que sejam declinadas
as razões de fato, específicas e consistentes nas características dos
produtos, para demonstrar que a motivação adotada em outro auto de
infração seria aplicável ao caso concreto.
48. Tal vício se mostra ainda mais evidente nos casos dos produtos e, até
mesmos, categorias que não foram sequer objeto de autuação no bojo do
Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75.
(...)
52. A mera referência a “razões” adotadas no auto de infração objeto do
Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75 definitivamente não é
suficiente para que seja considerado como motivado o novo auto de
infração.
(...)
54. De fato, muito embora a autoridade fiscal tenha limitado a (suposta)
motivação do auto de infração nas razões que haviam sido adotadas no
lançamento
fiscal
objeto
do
Processo
Administrativo
no
10340.721884/2021-75, não foi sequer demonstrado que os produtos
objeto de reclassificação naqueles autos correspondem aos produtos
objeto deste novo auto de infração.
55. Ora, ao se limitar a referenciar as “razões” do auto de infração objeto
do Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75, caberia à
autoridade administrativa comprovar a correspondência entre os produtos
objeto deste lançamento fiscal e as razões que haviam sido declinadas
naqueles autos.
56. Sem isso, as razões aduzidas pela autoridade administrativa responsável
pela lavratura do auto de infração objeto do Processo Administrativo no
10340.721884/2021-75 não passam de alegações inaplicáveis aos produtos
industrializados pela Impugnante.
(...)
59. Ainda que as “razões” do auto de infração objeto do Processo
Administrativo
n
10340.721884/2021-75
pudessem
representar
a
“motivação” do auto de infração ora impugnado, é certo que essa
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“motivação” serviria, quando muito, apenas aos produtos que foram objeto
de autuação naqueles autos.
60. Isso porque, naquele caso, a autoridade fiscal declinou as razões (ainda
que equivocadas) pelas quais foi promovida a reclassificação fiscal em
relação àquele estabelecimento, dividindo os produtos em “grupos”, e
especificando as características de fato que conduziram à conclusão de que
a posição NCM originalmente adotada pela empresa estaria equivocada.
61. Assim, as razões trazidas pela fiscalização no auto de infração vinculado
ao Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75 se aplicariam apenas
àqueles produtos que foram objeto de análise naquela ação fiscal, de forma
que, quando muito, seriam aplicáveis aos produtos industrializados pela
Impugnante
que
são
idênticos
àqueles
industrializados
pelo
estabelecimento anteriormente autuado.
62. Contudo, ao compulsar as planilhas acostadas ao processo
administrativo do auto de infração ora impugnado, constata-se que mais de
320 (trezentos e vinte) produtos, embora fiscalizados, não foram autuados
pelo auto de infração vinculado ao Processo Administrativo no
10340.721884/2021-75!
63. Na planilha anexa (doc. 05), a Impugnante relaciona os produtos que
não foram objeto de anterior reclassificação fiscal no auto de infração
vinculado ao Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75, cujo
correlato IPI exigido perfaz um montante de R$ 214.844.417,19, que
corresponde a 37,95% de todo o IPI considerando como devido.
64. Com efeito, ao se limitar a simplesmente referenciar as razões que
conduziram à lavratura do auto de infração vinculado ao Processo
Administrativo no 10340.721884/2021-75 para, supostamente, motivar o
auto de infração objeto do processo administrativo em referência, a
autoridade fiscal simplesmente deixou de motivar a autuação em relação a
mais de 320 (trezentos e vinte) produtos que foram objeto de
reclassificação fiscal – produtos esses que não foram, todavia,
reclassificados justamente no auto de infração anterior.
(...)
69. Este vício decorrente do uso emprestado de “tese jurídica” se mostra
ainda mais evidente em relação aos produtos que não foram objeto do
Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75 e que ora foram
reclassificados para as posições 3303.00.10 (perfumes) e 3303.00.20
(águas de colônia).
70. Isso porque, para estas categorias de produtos, na autuação objeto do
Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75 adotou-se metodologia
de classificação fiscal baseada na RGI 4, pela qual deve ser feito um
comparativo, produto a produto, de concentração de substância
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aromática, considerando cada produto a ser classificado frente aos demais
produtos da mesma marca/linha ou, subsidiariamente, com os demais
produtos fabricados pela empresa.
71. Esta metodologia (apesar de equivocada – registre-se) inevitavelmente
requer a análise individual de cada produto frente aos demais produtos
de mesma marca/linha, sendo certo que o uso “emprestado”, de forma
genérica (e sem as devidas motivações), de uma espécie de “tese jurídica”
acaba por resultar em autuação sem fundamentação para estes produtos.
(...)
74. Nesta nova autuação foram objeto de reclassificação fiscal diversos
estojos (doc. 06), que são sortidos acondicionados para venda a retalho,
composto por diversos produtos e sujeitos à enquadramento fiscal único
(doc. 07).
75. Ocorre que esta categoria de produtos simplesmente não foi incluída
no anterior auto de infração vinculado ao Processo Administrativo no
10340.721884/2021-75. Ora, como tomar as “razões’ daquela autuação
como “motivação”? Trata-se de outra gravíssima situação.
(...)
77. Este vício se agrava quando a classificação fiscal de sortidos requer uma
análise própria para fins de classificação fiscal, o que, obviamente, não foi
feito.
78. Aliás, no presente caso, além destes estojos não terem sido objeto da
autuação vinculada ao Processo Administrativo no 10340.721884/2021- 75
– de forma que, a rigor, não existem motivação para estes produtos –, não
foi apresentada qualquer razão pela qual a classificação fiscal adotada pela
Impugnante para esta categoria de produtos estaria incorreta e, muito
menos, os motivos pelos quais as posições eleitas pela autoridade fiscal
seriam corretas.
79. Isto demonstra que, de fato, a autoridade fiscal realizou a
reclassificação fiscal de forma completamente genérica e, até mesmo,
aleatória para estes estojos, sem se atentar para as (necessárias)
particularidades de cada produto autuado, restando uma vez mais
demonstrada a completa precariedade do trabalho fiscal.
80. Outra inovação inexplicável e sem correlação com a autuação objeto do
Processo Administrativo 10340.721884/2021-75 é a reclassificação fiscal
dos desodorantes axilares (doc. 08) das posições 3307.20.10 e 3307.20.90
para 3303.00.20 (água de colônia) e 3304.99.10 (produtos para cuidados da
pele).
81. A bem da verdade, de todas as reclassificações fiscais ora debatidas,
esta é a que causa maior perplexidade, porquanto, sem qualquer
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fundamento (nem mesmo “emprestada” da outra autuação), a autoridade
fiscal alterou a classificação fiscal do desodorante mais elementar, básico,
trivial e tradicional do mercado, o chamado desodorante axilar.
82. Inclusive, diversos destes produtos são os tradicionais desodorantes
antitranspirantes, que estão expressamente indicados na posição 3307.20,
evidenciando a generalidade e falta de motivação dos trabalhos fiscais.
83. Com efeito, trata-se de produto diverso dos demais reclassificados, para
os quais não há a remota hipótese de se cogitar o enquadramento em
qualquer uma das posições invocadas pela autoridade fiscal, porquanto têm
por finalidade precípua a desodorização.
(...)
87. Ocorre que, em relação aos desodorantes axilares, ao contrário dos
desodorantes multifuncionais (tais como desodorantes colônias e
desodorantes hidratantes), de fato, possuem função precípua de
desodorização. Inclusive, diversos destes produtos possuem ação
antitranspirante, que está expressamente indicada na posição 3307.20 –
“Desodorantes (desodorizantes) corporais e antiperspirantes”.
88. É dizer, seguindo a própria tese invocada pela autoridade fiscal, não
haveria qualquer justificativa para se efetuar a reclassificação fiscal destes
produtos.
(...)
91. Por fim, ainda que fosse possível admitir o “empréstimo” de tese feito
pela autoridade fiscal (que, frise-se, nem mesmo abarca todas as categorias
de produtos ora autuados), é certo que a autoridade fiscal sequer a
considerou para diversos produtos, promovendo reclassificações genéricas
e sem a mínima observância dos próprios critérios adotados no auto de
infração vinculado ao Processo Administrativo 10340.721884/2021-75.
(...)
93. Ocorre que, (evidentemente) sem qualquer justificativa ou critério, a
autoridade fiscal acabou por realizar as seguintes reclassificações fiscal que
em nada se relacionam com as motivações invocadas no Processo
Administrativo 10340.721884/2021-75:
(I)
Desodorantes
Colônia
classificados
na
posição
3307.20.10
(desodorantes líquidos) foram reclassificados para a posição 3304.99.10
(cremes de beleza e cremes nutritivos);
(II) Desodorantes Hidratantes classificados na posição 3307.20.90 (outros
desodorantes) foram reclassificados para a posição 3303.00.10 (perfumes);
e
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(III) Desodorantes Hidratantes classificados na posição 3307.20.90 (outros
desodorantes) foram reclassificados para a posição 3303.00.20 (água de
colônia); e
(IV) Desodorantes Hidratantes em óleo classificados na posição 3307.20.10
(desodorantes líquidos) foram reclassificados para a posição 3303.00.20
(água de colônia).
94. Como se nota, os específicos produtos das mencionadas categorias
(doc. 11) foram reclassificados para posições não adotadas no Processo
Administrativo 10340.721884/2021-75 para estas categorias.
95. Não bastasse este distanciamento da “tese jurídica emprestada”, como
asseverado, a autoridade fiscal não declinou quaisquer razões para esta
específica reclassificação, reforçando a completa falta de motivação e
critérios falhos dos trabalhos fiscais ora impugnados.
96. Note-se que numa avaliação gramatical já se nota que estas
reclassificações não fazem qualquer sentido, pois os produtos destas
categorias nem mesmo remetem àqueles enquadrados nas posições
indicadas pela autoridade fiscal!
97. Há, inclusive, incompatibilidade física das formas de apresentação dos
produtos em relação às reclassificações perpetradas. É o caso, por exemplo,
desodorantes hidratantes, que possuem a forma de creme, e foram
reclassificados para a posição das águas de colônia, nitidamente líquidas. A
propósito, confira-se a apresentação do produto “EGEO MERNG MOUS HID
DES CPO DOLC 250g V4” (código 28590), que se encontra nesta absurda
situação:
98. O mesmo ocorre com os desodorantes hidratantes em óleo, que
possuem forma oleosa e foram reclassificados para a posição das águas de
colônia líquidas. Confira-se, por exemplo, a apresentação do produto “NSPA
OL DES CPO BAUN 250ml” (código 772080).
(...)
103. Neste tópico da defesa do mérito, a Impugnante demonstrará que, a
exemplo do que já havia sido levado a efeito no auto de infração vinculado
ao Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75, a autoridade fiscal
não aprofundou a investigação dos fatos, não provou tecnicamente as
acusações fiscais e não motivou de forma adequada e suficiente o
lançamento tributário e, por violou abertamente o artigo 142 do CTN.
(...)
110. Nesse cenário, e como se verá a seguir, são diversos os vícios
(materiais e insanáveis) no lançamento, além das alegações invocadas de
forma emprestada pela autoridade fiscal não serem adequadas e
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suficientes para motivar a autuação fiscal, furtando-se ao seu dever de
aprofundar o trabalho fiscal e provar as acusações fiscais.
IV.2.1 – Da ausência de prova técnica para promover a reclassificação
fiscal dos produtos industrializados e comercializados nos períodos
fiscalizados.
(...)
115. Para que as Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado
(“RGI/SH”) sejam corretamente aplicadas, no entanto, é imprescindível que
o intérprete tenha pleno conhecimento das características técnicas dos
produtos, de forma a enquadrá-los na correta Posição NCM.
116. Em muitos casos, as características dos produtos objeto da atividade
de classificação fiscal são simples, bastando o conhecimento empírico do
intérprete a respeito do produto e do mercado em que está inserido para
que se chegue à correta Posição NCM.
117. Porém, em outros casos, a determinação da natureza e características
dos produtos é bastante complexa, devendo a autoridade fiscal recorrer a
profissionais especializados para que, a partir de laudos técnicos e
pareceres a respeito das características dos produtos, seja possível aplicar a
Regra Geral de Interpretação do Sistema Harmonizado (“RGI/SH”) para o
enquadramento na Posição NCM.
(...)
120. A esse respeito, é de se notar que, curiosamente, a autoridade fiscal
invocou o Parecer Normativo COSIT no 06/2018, para suscitar a sua
competência para realizar a classificação fiscal, todavia, deixou de
reconhecer que esta mesma orientação fiscal (que, como a própria
autoridade administrativa reconhece, lhe é vinculante) é categórica em
limitar sua atuação aos aspectos jurídicos, deixando os aspectos técnicos
para profissionais qualificados.
(...)
122. No entanto, no caso concreto, a autoridade administrativa não
produziu qualquer prova técnica exigida pelo Parecer Normativo COSIT no
06/2018 (que, frise-se, tem efeito vinculativo na esfera administrativa),
para promover a reclassificação fiscal dos produtos.
(...)
124. De fato, as ilações da autoridade fiscal estão baseadas em transcrições
(parciais) de textos acadêmicos (que, aliás, não analisaram de forma
específica os produtos industrializados pela Impugnante), em informações
extraídas aleatoriamente da Internet e, por incrível que pareça, em
opinião pessoal sobre a matéria, o que, evidentemente, não constitui a
prova técnica exigida pelo Parecer Normativo COSIT no 06/ 2018.
Fl. 13469
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(...)
133. Relembre-se, ademais, que no presente caso, há ainda uma gama de
mais de 300 (trezentos) produtos que não foram sequer objeto de
considerações pela autoridade fiscal no Processo Administrativo no
10340.721884/2021-75 e outros cujas categorias nem mesmo foram
debatidas naquele caso, notadamente, os desodorantes axilares e os
estojos.
(...)
IV.2.1.1 – Da ausência de prova técnica de que supostamente os produtos
teriam uma função principal (ou essencial)
136. No Relatório Fiscal produzido nos autos do Processo Administrativo no
10340.721884/2021-75, e adotado para a lavratura do auto de infração ora
impugnado, aduziu a autoridade fiscal que:
(I) desodorantes hidratantes e esfoliantes teriam uma característica
essencial, qual seja, “a destinação para conservação ou cuidados da pele”
(fl. 7.588); e
(II) desodorantes colônia teriam “fragrâncias com característica essencial
de perfumar a pele” (fl. 7.600).
137. Contudo, mais uma vez, trata-se alegações vazias, desprovidas de
prova técnica e desconectadas da realidade do mercado.
138. Ainda, reiterando a ausência de motivação para diversos produtos, a
Impugnante ressalta que ora foram autuados diversos desodorantes
axilares, muitos dos quais com efeitos antitranspirantes, que, de fato,
possuem função precípua de desodorização. É dizer, seguindo a própria
tese invocada pela autoridade fiscal, estes produtos nem mesmo poderiam
ter sido reclassificados.
(...)
140. Assim, é evidente que a autoridade fiscal deveria comprovar,
tecnicamente, que os produtos teriam as funções principais (ou essenciais)
aduzidas no Relatório Fiscal, o que não ocorreu.
(...)
143. Em relação à reclassificação fiscal dos desodorantes colônia e águas de
colônia, o vício de fundamentação observado no Relatório Fiscal relativo ao
Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75 (juntado nestes autos) é
mais patente. A esse respeito:
(I) em relação às águas de colônia, sem análise técnica dos produtos (mas
apenas com base em convicções pessoais), alegou que “a água de perfume
poderia ser classificada tanto como água-de-colônia como perfume,
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atraindo a aplicação da Regra 3. Porém, água de perfume não é água-de-
colônia, nem é perfume (extrato)” (fl. 7.572); e
(II) em relação aos desodorantes colônia, e também sem análise técnica dos
produtos, a autoridade fiscal alegou que “a existência de um agente
bacteriostático não é suficiente para a classificação de um produto de
perfumaria como desodorante. Destarte, essa classificação mostra-se
imprecisa para fins de classificação fiscal e deve ser abolida, mantendo-se,
no caso em tela, apenas eau de cologne (água-de-colônia) e eau de parfum
(água de perfume)” (fl. 7.591).
144. Com efeito, a autoridade fiscal recusou a aplicação da RGI 3 para os
referidos produtos por entender – sem qualquer prova técnica – que (I)
águas de colônia não seriam água de colônia ou perfume, mas um terceiro
produto, e (II) que a presença de um agente bactericida nos desodorantes
colônia (apesar de lhe conferirem eficácia desodorante) não os tornariam
desodorantes.
145. Contudo, estranhamente, a autoridade fiscal invocou para esses
produtos a RGI 4, que pressupõe a identificação do produto a classificar,
para concluir que não é nenhum dos produtos indicados nas posições da
NCM.
(...)
147. Além disso, no Relatório Fiscal produzido nos autos do Processo
Administrativo no 10340.721884/2021-75, a autoridade fiscal desprezou
solenemente as informações apresentadas pela Impugnante no curso da
fiscalização, no sentido de que, conforme comprovado tecnicamente, os
desodorantes colônia, os desodorantes hidratantes e os esfoliantes são
produtos multifuncionais (portanto, não existe função principal ou
essencial).
148. De fato, nos produtos multifuncionais não há preponderância de
funções. Nesse aspecto, os desodorantes colônia têm as funções de
perfumar e desodorizar, mas não há preponderância de função. Já os
desodorantes hidratantes cuidam da pele e desodorizam, também não
havendo preponderância.
(...)
IV.2.1.2 – Da ausência de prova técnica de que o ingrediente bactericida
seria apenas um aditivo com eficácia meramente conservante
153. No curso do procedimento de fiscalização que culminou com a
lavratura do auto de infração vinculado ao Processo Administrativo no
10340.721884/2021-75, cujo Relatório Fiscal foi adotado neste caso,
demonstrou e comprovou a Impugnante que desodorantes colônia,
desodorantes hidratantes e esfoliantes possuem na sua composição
Fl. 13471
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química ativos (triclosan, caprilato de poliglicerila ou caprilil glicol) com
ação antibacteriana e efeito desodorante reconhecidos por bancos de
dados internacionais, pela literatura especializada e comprovados
tecnicamente (inclusive por “Testes de Halo de Inibição”, doc. 04),
caracterizando os produtos como multifuncionais.
(...)
155. E, em relação ao triclosan, a MAPRIC (que é pessoa jurídica
especializada no fornecimento de ativos para as indústrias cosmética,
farmacêutica e nutracêutica), atestou no Relatório Técnico anexo que (doc.
13):
(...)
156. Por sua vez, e sem prova técnica e com base em transcrições (parciais
e descontextualizadas) de informações extraídas da Internet e de textos
acadêmicos, aduziu a autoridade fiscal no Relatório Fiscal adotado nestes
autos que o triclosan, o caprilato de poliglicerila e o caprilil glicol seriam
“aditivos, que conferem características adicionais, necessárias ou desejadas
pelos consumidores, mas que não alteram a característica essencial”
157. Além disso, a autoridade fiscal mencionou a Resolução da Diretoria
Colegiada – RDC no 29, de 1o de junho de 2012, da ANVISA, alegando que
“há um entendimento de que os agentes antissépticos são utilizados para
conservação de cosméticos e perfumes. Como consequência, haverá uma
redução ou eliminação das bactérias e dos odores desagradáveis que
poderiam aparecer, mas sem que isso altere a finalidade ou o modo de usar
do produto” (fl. 7.577).
(...)
159. Com efeito, as citações da autoridade fiscal estão desatualizadas e
desconectadas com a realidade do mercado de produtos cosméticos e de
higiene pessoal, que evoluiu e se desenvolveu tecnologicamente,
demandando produtos com múltiplas funções e que contenham a
propriedade desodorante para aplicação no corpo inteiro, principalmente
no Brasil, onde predomina o clima tropical e regiões sujeitas a temperaturas
elevadas.
160. Os produtos multifuncionais proporcionam ao consumidor maior
eficiência também nos cuidados com higiene pessoal, além de atender a
requisitos de sustentabilidade por usarem menos componentes em sua
formulação e minimizarem o consumo de embalagens. E, justamente para
atender ao mercado consumidor, é que os produtos multifuncionais não
possuem apenas uma finalidade de uso, sendo este justamente o
diferencial que o consumidor procura ao adquirir essa categoria de
produtos.
Fl. 13472
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161. Por isso, tecnicamente, o triclosan, o caprilato de poliglicerila e o
caprilil glicol constituem princípio ativo da fórmula de desodorantes
colônia, desodorantes hidratantes e esfoliantes, entregando a ação
antibacteriana e o efeito desodorante no corpo humano, caracterizando os
produtos como multifuncionais.
(...)
166. Como se vê, o triclosan, o caprilato de poliglicerila e o caprilil glicol
podem ser utilizados com finalidade de conservação e, também, para
conferir a eficácia desodorizante dada a sua multifuncionalidade, como
ocorre exatamente nos produtos autuados.
IV.2.1.3 – Informações divulgadas na Internet e no site da empresa
comercial, dados comerciais e modo de usar não constituem provas
técnicas para fins de reclassificação fiscal de produtos
(...)
171. Com efeito, a classificação fiscal depende de regras legais, que levam
em conta os aspectos técnicos dos produtos a serem classificados.
Portanto, a classificação fiscal de produtos é matéria técnica e jurídica,
tendo, a rigor, nenhuma relevância as estratégias comerciais dos
contribuintes (nomenclatura, anúncio, disposição no site, apresentação,
posicionamento no mercado, etc).
(...)
173. Sob nenhuma regra de classificação fiscal há o aspecto comercial do
produto como critério norteador de interpretação da NCM, como sugerido
pela autoridade administrativa. Considerar os aspectos comerciais do
produto objeto de classificação fiscal é um critério atécnico e inadequado
para tais fins.
174. De fato, lastrear a classificação fiscal em critérios comerciais seria, no
mínimo, temerário e discricionário, pois retiraria qualquer grau de
objetividade e segurança que as RGI e a NESH trazem, possibilitando
verdadeira manipulação de classificação fiscal com base, por exemplo, na
alteração de embalagens.
(...)
181. Ora, tivessem os aspectos comerciais a relevância pretendida pela
autoridade fiscal, seria impossível imaginar que o chocolate branco não
fosse classificado na Posição NCM destinada ao chocolate comum. Aliás,
nem mesmo faria sentido existir uma posição específica e alheia destinada
ao chocolate branco.
(...)
Fl. 13473
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186. Já em relação aos desodorantes colônia, desodorantes hidratantes e
esfoliantes, o fato de poderem ser aplicados em outras regiões do corpo
que não nas axilas e nos pés não afasta a classificação fiscal adotada pela
Impugnante, como atecnicamente sugerido pela autoridade administrativa.
187. Com efeito, quando se consulta repertório especializado na matéria,
constata-se que o corpo humano é capaz de exalar suor por todas as suas
glândulas sudoríparas (e não apenas pelas axilas e pelos pés) e, havendo a
proliferação de bactérias, também ensejará o mau odor, como, aliás,
atestado no Parecer Técnico anexo (doc.14).
188. Portanto, desodorantes são produtos aplicados topicamente em
qualquer região do corpo humano e são capazes de reduzir o
desenvolvimento do mau odor. Assim, a ilação da autoridade fiscal de que
desodorante somente se aplicaria nas axilas e nos pés não tem sustentação
teórica, técnica e científica.
(...)
IV.2.1.4 – Textos em língua estrangeira desacompanhados de tradução
juramentada não constituem elementos de prova
195. Para tentar subsidiar o critério jurídico “criado” (percentual de
concentração aromática do produto) para reclassificar fiscalmente as águas
de perfume e os desodorantes colônia, a autoridade fiscal responsável pela
lavratura do auto de infração vinculado ao Processo Administrativo no
10340.721884/2021-75, se baseou em textos no idioma inglês, que foram
traduzidos livremente para a língua portuguesa.
(...)
199. Por consequência, a ausência de tradução juramentada retira a força
probatória do documento redigido em língua estrangeira e, desse modo,
não serve de motivação da acusação fiscal.
(...)
IV.2.2 – A reclassificação fiscal das águas de colônia e dos desodorantes
colônia não tem amparo legal (ausência de motivação adequada e
específica)
203. No Relatório Fiscal produzido nos autos do Processo Administrativo no
10340.721884/2021-75, aduziu a autoridade administrativa que: “A TIPI
apresenta apenas duas possibilidades de classificação para os produtos de
perfumaria: perfumes (extratos) e águas-de-colônia. Não há menção ou
enquadramento específica para as águas de perfume (eau de parfum).”
204. Também reconheceu a autoridade fiscal naqueles autos que: “Todavia,
não há especificação expressa acerca dos percentuais mínimos ou máximos
de concentração das essências para diferenciar os produtos como perfumes
ou águas-de-colônia.”
Fl. 13474
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(...)
206. Assim, e nos termos do próprio Relatório Fiscal produzido nos autos do
Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75, os seguintes fatos são
incontroversos:
(I) na TIPI não há enquadramento específico para a água de perfume;
(II) a legislação tributária de regência não prevê os percentuais de
concentração aromática do produto para fins de classificação fiscal; e
(III) no mercado mundial de perfumaria há divergência sobre o percentual
de concentração aromática para fins de caracterização e diferenciação dos
produtos.
207. É neste cenário de completa incerteza e insegurança, o que é
absolutamente incompatível com o princípio da legalidade em matéria
tributária e afronta o artigo 142 do CTN, que foi lavrado um auto de
infração bilionário!
208. Ante a incontroversa ausência de lei específica e da comprovada
divergência no mercado mundial de perfumaria, a autoridade fiscal decidiu
exercer, conjuntamente, as funções de Poder Legislativo e de expert em
perfumaria, criando “faixas de percentual de concentração aromática” para
reclassificar produtos.
209. Em relação às águas de colônia (repita-se, sem prova técnica,
conforme exigido pelo Parecer Normativo COSIT no 06/ 2018), a
autoridade fiscal simplesmente assumiu que os produtos com percentual
de concentração aromática superior a 15% seriam perfumes (e não águas-
de-colônia).
210. E, de forma absolutamente contraditória com o critério adotado para
as águas de colônia e também sem prova técnica, a autoridade fiscal
estabeleceu para os desodorantes colônia como “limite de corte” o
percentual de concentração aromática de 10%, de modo que (I) produtos
com concentração aromática inferior a 10% foram reclassificados como
água-de-colônia; e (II) produtos com concentração aromática superior a
10% foram reclassificados como perfumes.
211. É surpreendente e inaceitável o que ocorre. As acusações fiscais estão
desprovidas de provas técnicas, são contraditórias entre si e estão
baseadas em percentuais de concentração aromática que não estão
previstos na legislação de regência para fins de classificação fiscal.
Claramente, o auto de infração afronta o art. 142 do CTN e é desprovido de
motivação adequada e específica.
(...)
217. Cabe ainda registrar que, diferentemente de outros processos com
discussões similares, a autoridade fiscal não indicou no Relatório Fiscal
Fl. 13475
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objeto do Processo Administrativo no 10340.721884/2021-74 (e, muito
menos, no pertinente a este processo) o Decreto no 79.094/1977, as
Soluções de Consulta da RFB e a Nota Coana/Cotac/Dinon no 2006/00344,
editadas com base no referido Decreto.
(...)
222. Na realidade, não poderia ter sido outra a posição da ANVISA sobre o
tema. Além da ausência de comprovação técnica e científica, os percentuais
de concentração aromática previstos no inciso II do art. 49 do Decreto no
79.094/77 (reproduzidos em Soluções de Consulta da RFB e na Nota
Coana/Cotac/Dinon no 2006/00344) também não encontravam amparo
legal. Ou seja, não encontravam amparo na Lei no 6.360/76, na Lei no
9.782/99 e nas NESH.
(...)
225. Sendo assim, os precedentes da 3a Turma da CÂMARA SUPERIOR DE
RECURSOS FISCAIS afastam o critério adotado pela autoridade fiscal para
reclassificação fiscal das águas de colônia e dos desodorantes colônia, não
servindo de motivação para a lavratura do auto de infração.
226. Note-se, a propósito, que na reclassificação fiscal dos desodorantes
colônias, onde foi estabelecido o “limite de corte de 10%”, a rigor, a
autoridade fiscal buscou resgatar o que estava disposto no inciso II do
artigo 49 do Decreto no 79.094/77, o que é inadmissível. Como já
salientado, o referido Decreto já estava revogado nos períodos autuados e,
ainda, o mencionado percentual de concentração aromática não tinha
amparo legal e respaldo técnico e científico.
(...)
IV.3 – DA DESCONFORMIDADE DO LANÇAMENTO COM A ORIENTAÇÃO
GERAL DA RFB
229. Em 16/06/2021, os representantes da Impugnante participaram da
“Reunião de Conformidade Tributária” promovida pela Receita Federal do
Brasil (na qual, a propósito, apenas Auditores Fiscais puderam se
pronunciar), e que teve por objeto matérias inerentes à apuração do IPI,
dentre as quais, a classificação fiscal dos produtos das fabricantes de
cosméticos e perfumaria.
230. Sob a perspectiva da Receita Federal do Brasil, a “Reunião de
Conformidade Tributária” teve por objetivo orientar os contribuintes no
cumprimento de suas obrigações tributárias, de modo que foram indicadas
as
supostas
“inconformidades
tributárias”
e
foi
apresentado
o
posicionamento formal do referido Órgão sobre as 2 (duas) matérias em
questão.
Fl. 13476
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22
231. Evidentemente, pois, a “Reunião de Conformidade Tributária” expôs
a prática reiterada das autoridades administrativas no tocante à apuração
do IPI relativamente à classificação fiscal de produtos.
232. Após a “Reunião de Conformidade Tributária”, a Receita Federal do
Brasil intimou a Impugnante, informando que a classificação fiscal de
perfumes, águas-de-colônia e hidratantes estaria em desacordo com o seu
entendimento, conforme exposto no referido evento, e relacionando os
procedimentos que deveriam ser adotados para a “regularização tributária”
233. No referido evento – que integra um programa chamado “CONFIA” –,
a Administração Tributária Federal expressou, formal e categoricamente,
a classificação fiscal de perfumes, águas-de-colônia e desodorantes
colônia, deve ser feita à luz da RGI 3. Mais especificamente, a Receita
Federal do Brasil demonstrou inclinação pela RGI 3b.
234. Contudo, em momento algum, suscitou a aplicabilidade da RGI 4. De
fato, naquela ocasião, a Receita Federal do Brasil se mostrou convicta da
aplicabilidade da RGI 3 para estes produtos.
235. É dizer, nenhum contexto, conjectura ou papel orientativo a Receita
Federal do Brasil cogitou que os produtos seriam sui generis e sem
enquadramento específico na NCM, de modo que a residual RGI 4 não foi
nem mesmo mencionada.
(...)
239. De forma absolutamente desconforme com as orientações oficiais (e
incorreta), a autoridade fiscal acaba por “motivar” a reclassificação fiscal
das águas de colônia e dos desodorantes colônias na excepcional RGI 4, que
nem mesmo foi mencionada na “Reunião de Conformidade Tributária”.
240. Nesse sentido, a corroborar a existência de clara afronta ao que havia
sido fixado na “Reunião de Conformidade Tributária” promovida pela
própria Receita Federal do Brasil, a Impugnante registra que a pessoa
jurídica “K & G Indústria e Comércio Ltda.”, importante player no mercado
de terceirização da produção de produtos cosméticos e de higiene pessoal,
prestando serviços para diversos e importantes empresas do setor, teve
lavrado contra si auto de infração questionando justamente a classificação
fiscal adotada para desodorantes colônia.
241.
Com
efeito,
nos
autos
do
Processo
Administrativo
no
10855.723072/2017-88 (de interesse da “K & G Indústria e Comércio
Ltda.”), a autoridade fiscal não concordou com a classificação fiscal dos
desodorantes colônia na Posição NCM no 3307.20.10, alegando que os
referidos produtos teriam a função principal de perfume, de modo que,
com base na RGI 3b, foram reclassificados fiscalmente na Posição NCM no
3303.00.20 (água-de-colônia).
Fl. 13477
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23
242. Curiosamente, a autoridade fiscal no relatório fiscal do Processo
Administrativo no 10340.721884/2021-75, que ora embasou esta autuação,
que conseguiu identificar processo administrativo da Impugnante sobre o
tema em questão, furtou-se de identificar o Processo Administrativo no
10855.723072/2017-88, que envolve produtos da Impugnante.
243. Possivelmente o fez porque, ao se deparar com o Processo
Administrativo no 10855.723072/2017-88, teria constatado que a 4a Turma
da DRJ/JFA, em 26/02/2019, exarou o v. Acórdão no 09-69.851, no qual
afastou a reclassificação fiscal de desodorantes colônias com base na RGI
3b.
244. Assim, e percebendo a improcedência da reclassificação fiscal de
desodorantes colônia para produtos de perfumaria, a autoridade
administrativa teria buscado novo (porém inadequado) critério jurídico.
245. Apesar de os desodorantes colônia serem produtos de mesma
categoria dos ora autuados, a motivação da autoridade administrativa
para a reclassificação fiscal é, agora, totalmente diferente: (I) neste
processo administrativo, foi invocada a RGI 4; e (II) nos autos do Processo
Administrativo no 10855.723072/2017-88, foi invocada a RGI 3b.
(...)
IV.4 – DA IMPROCEDÊNCIA DA RECLASSIFICAÇÃO FISCAL
(...)
IV.4.1 – Do erro grosseiro quanto à reclassificação de produtos que não
foram objeto do auto de infração anterior
248. Como já dito, a motivação adotada para a lavratura do auto de
infração ora impugnado é restrita à menção ao Relatório Fiscal no Processo
Administrativo no 10340.721884/2021-75, em que foram objeto de
reclassificação fiscal vários produtos industrializados pelo estabelecimento
matriz da Impugnante.
249. De fato, conforme destacado em tópico específico, a autoridade fiscal
não trouxe qualquer razão adicional para promover a reclassificação fiscal
dos produtos industrializados pela Impugnante, tendo apenas feito mera
referência às razões utilizadas pela Receita Federal do Brasil no contexto da
lavratura do auto de infração vinculado ao Processo Administrativo no
10340.721884/2021-75.
250. Diante dessa situação, e muito embora a Impugnante discorde
veementemente das razões utilizadas para promover a reclassificação fiscal
no contexto do auto de infração vinculado ao Processo Administrativo no
10340.721884/2021-75, conforme será demonstrado nos tópicos a seguir, é
certo que esta foi a motivação utilizada para lavratura deste auto de
infração.
Fl. 13478
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24
251. E, em sendo adotada a motivação que foi utilizada para lavratura do
auto
de
infração
vinculado
ao
Processo
Administrativo
no
10340.721884/2021-75, deveria a autoridade administrativa ter, ao menos,
verificado à quais produtos aquela motivação seria aplicável. Isso nem
mesmo foi feito.
(...)
254. E, pior, para além de ter autuado produtos que não foram objeto do
auto
de
infração
vinculado
ao
Processo
Administrativo
no
10340.721884/2021-75, a autoridade fiscal ora reclassificou, supostamente
com base nas razões daquela autuação, categorias inteiras que nunca
foram objeto de discussão, notadamente os estojos e os desodorantes
axilares.
255. Essa questão evidencia gritante erro da autoridade administrativa:
quase 40% do IPI exigido neste auto de infração diz respeito a produtos
que foram objeto de fiscalização anterior – no contexto do procedimento
que culminou com a lavratura do auto de infração vinculado ao Processo
Administrativo
no
10340.721884/2021-75
–,
e
que
não
foram
reclassificados naquela oportunidade.
(...)
260. É dizer, trata-se de produtos que foram (presumivelmente) avaliados
pelas autoridades fiscais, tendo sido concluído que não houve erro de
classificação fiscal! E, adotando a mesma motivação utilizada naquele
procedimento, esses produtos foram, desta vez, objeto de reclassificação
fiscal.
261. Ora, não faz o menor sentido o expediente adotado pela autoridade
fiscal neste caso concreto! Como é possível que, sob uma mesma (idêntica)
motivação, um produto seja objeto de reclassificação fiscal em relação a um
estabelecimento, e não seja objeto de reclassificação fiscal em relação a
outro estabelecimento? Pois, creia-se, é isso que se verifica no caso
concreto.
(...)
264. Ainda que houvesse, é certo que essa (nova) motivação não poderia
ser utilizada, nesse momento, para promover o lançamento fiscal de IPI em
decorrência
da
reclassificação
fiscal
destes
produtos,
porquanto
configuraria flagrante alteração de critério jurídico, o que esbarraria no
impedimento do artigo 146 do Código Tributário Nacional.
(...)
IV.4.2 – Os produtos industrializados e comercializados pela Impugnante
(...)
Fl. 13479
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272. E, para obtenção do registro perante a ANVISA, a Impugnante
apresenta informações dos seus produtos, por exemplo: características e
grupo do produto, apresentação, rotulagem, fórmula, função dos
componentes da fórmula, eficácia da finalidade a que se destina, modo de
usar, análise físico-química, análise microbiológica, dados de estabilidade e
estudo de segurança.
273. Sendo assim, e para refutar os registros dos produtos na ANVISA,
também se faz necessária a produção de prova técnica e específica,
inclusive conforme exigido no Parecer Normativo COSIT no 06/2018.
IV.4.3 – As regras de classificação fiscal de mercadorias
(...)
277. Passa-se, agora, a demonstrar a total improcedência das classificações
fiscais escolhidas pela autoridade administrativa sob o aspecto da
interpretação das regras do sistema harmonizado.
IV.4.4 – Improcedência da reclassificação fiscal dos desodorantes axilares
(...)
279. Com efeito, a autoridade fiscal promoveu a reclassificação fiscal de
desodorantes axilares (alguns, inclusive, antitranspirantes) industrializados
pela Impugnante, originalmente enquadrados na posição NCM 3307.20.10,
para a posição NCM 3303.00.20 (águas-de-colônia), e os classificados na
posição NCM 3307.20.90 para a posição NCM 3304.99.10 (cremes de
beleza).
280. Nessa situação, a autuação fiscal é absolutamente inexplicável, uma
vez que não foi apresentado qualquer motivo para a reclassificação fiscal
dos desodorantes axiliares. Ao que parece, a autoridade fiscal promoveu a
reclassificação fiscal de todos os desodorantes, de forma absolutamente
indiscriminada.
284. De fato, estes produtos, são produtos com a finalidade exclusiva de
desodorizar, que combinam inclusive a ação antiperspirante, visando a
reduzir a produção de suor, onde as bactérias causadoras do mau odor se
desenvolvem.
285. Não há, pois, como cogitar que esses produtos teriam uma suposta
função preponderante de perfumar ou qualquer outra, para reclassificá-los
como águas-de-colônia ou de cremes para a pele. Aliás, é inexplicável que
se cogite que produtos vendidos na forma de aerossol ou roll-on sejam
águas-de-colônia.
286. A propósito, a fim de encerrar qualquer discussão sobre a indevida
reclassificação dos desodorantes axilares, são colacionadas abaixo imagens
exemplificativas dos produtos que a autoridade administrativa julgou se
tratar de águas-de-colônia, extraídas da internet:
Fl. 13480
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287. A Impugnante apresenta, também, as artes relativas a diversos outros
produtos desta categoria (doc. 09), que corroboram a improcedência da
reclassificação fiscal perpetrada pela autoridade fiscal.
288. Note-se que, no caso desses produtos, não é possível sequer invocar
aspectos comerciais dos produtos para fins de classificação fiscal,
porquanto os produtos são vendidos apenas como desodorantes.
289. Inclusive, a própria Receita Federal do Brasil considera correto
enquadrar desodorante corporal (axilar) e creme desodorante axilar, com
ou sem efeito antitranspirante, nas posições NCM 3307.20.10 e 3307.20.90:
290. Além disso, para aqueles produtos que possuem função
antitranspirante, a reclassificação fiscal se mostra ainda mais descabida,
porquanto
a
posição
3307.20
é
específica
para
“Desodorantes
(desodorizantes) corporais e antiperspirantes”.
291. Diante do exposto, e considerando-se não haver qualquer dúvida
sobre a classificação fiscal dos desodorantes axilares (doc. 08), deve ser
acolhida a presente impugnação, para cancelar o auto de infração.
IV.4.5 – Improcedência da reclassificação fiscal das águas de colônia
Fl. 13481
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292. Como já demonstrado, a autoridade fiscal não provou, tecnicamente,
que águas de colônia industrializadas pela Impugnante seriam produtos
mais próximos do perfume. Portanto, a autoridade administrativa não
observou o disposto no art. 142 do CTN e no Parecer Normativo COSIT no
06/2018.
293. Além disso, no Relatório Fiscal vinculado ao Processo Administrativo
no 10340.721884/2021-75, adotado como (suposta) motivação deste auto
de infração, a própria autoridade fiscal reconheceu que: (I) na TIPI não há
enquadramento específico para águas de perfume; (II) a legislação
tributária de regência não estabelece os percentuais de concentração
aromática para fins de classificação fiscal como perfume ou como água de
colônia; e (III) no mercado mundial de perfumaria há divergência sobre o
percentual de concentração aromática para fins de caracterização do
produto como perfume ou água-de-colônia.
294. Assim, a alegação da autoridade fiscal de que as águas de colônia
com concentração aromática superior a 15% deveriam ser classificadas
como perfume é absolutamente desprovida de prova técnica, não tem
embasamento legal, não é admitida de forma unânime no mercado
internacional de perfumes e afronta a firme jurisprudência da 3a Turma
da CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS sobre a matéria (v.g.
Acórdãos nos 9303- 01.516 e 9303-010.682, indicados no Relatório Fiscal).
(...)
IV.4.5.1 – Inaplicabilidade da Regra 4 da RGI/SH: as águas de colônia
industrializadas pela Impugnante devem ser classificadas fiscalmente na
posição NCM no 3303.00.20
298. A Posição NCM no 3303.00 compreende 2 (dois) produtos: perfumes e
águas-de-colônia. Por sua vez, as NESH estabelecem que:
“33.03 – Perfumes e águas-de-colônia. A presente posição compreende os
perfumes que se apresentem nas formas de líquido, de creme ou de sólido
(compreendendo os bastões (sticks)), e as águas-de-colônia, cuja função
principal seja a de perfumar o corpo. Os perfumes propriamente ditos,
também chamados extratos, consistem geralmente em óleos essenciais,
essências concretas de flores, essências absolutas ou em misturas de
substâncias odoríferas artificiais, dissolvidas em álcool de título elevado.
Usualmente, estas composições contêm ainda adjuvantes (aromas suaves)
e um fixador ou estabilizador. As águas-de-colônia (por exemplo, água-de-
colônia propriamente dita, água de lavanda), que não devem confundir-se
com águas destiladas aromáticas e soluções aquosas de óleos essenciais da
posição 33.01, diferem dos perfumes propriamente ditos pela sua mais
fraca concentração em óleos essenciais, etc., e pelo título geralmente
menos elevado de álcool empregado.
Fl. 13482
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Esta posição não compreende:
a) Os vinagres de toucador (posição 33.04).
b) As loções para após a barba e os desodorantes (desodorizantes)
corporais (posição 33.07).” (destaques da Impugnante)
299. Como se vê, a TIPI estabelece de forma expressa e objetiva que a
água de colônia deve ser classificada fiscalmente na Posição NCM no
3303.00.20, de modo que a autoridade administrativa não pode alterar tal
determinação com base em uma singela interpretação subjetiva.
300. Além disso, e de acordo com as NESH: (I) os perfumes possuem
óleos/essências dissolvidas em elevado teor de álcool e um fixador (ou
estabilizador); e (II) as águas-de-colônia possuem a função principal de
perfumar o corpo e concentração aromática mais suave do que o perfume.
301. Nesse aspecto, a autoridade administrativa também não provou,
tecnicamente, que as águas de colônia teriam em sua formulação um
fixador (ou estabilizador), de modo a aproximá-las dos perfumes.
302. Além disso, a reclassificação fiscal das águas de colônia promovida
pela autoridade administrativa desafia a advertência realizada pela ANVISA
já no ano 2000 (Fax no 490/00, doc. 17), no sentido de que: “classificá-los
como extrato ou perfume estaríamos enganando o consumidor.”.
303. Realmente, no caso concreto, o consumidor sabe que não comprou
um perfume, pois, técnica e comercialmente, o produto não é um perfume
e também não é ofertado no mercado como tal. Neste caso, portanto, os
dados comerciais das águas de colônia depõem contra a sua classificação
fiscal como perfume.
(...)
305. Como já amplamente abordado, não há critério objetivo na legislação
tributária de regência estabelecendo o percentual de concentração
aromática para fins de diferenciação do perfume e da água de colônia.
Além disso, e como já igualmente demonstrado, a ANVISA reconhece que
existem produtos com mais de 30% de concentração aromática e que não
são perfumes (doc. 17).
(...)
308. Assim, e com base nas melhores práticas do mercado e na literatura
técnica especializada (doc. 03), a Impugnante considera que: (I) perfumes
ou extratos: são produtos no mercado com maior percentual de
concentração aromática (acima de 25,1%); e (II) águas de colônia: são
produtos no mercado com concentração aromática mais suave (até 25%).
309. Nesse cenário, e considerando-se que a água de colônia industrializada
pela Impugnante: (I) é um produto de perfumaria; (II) possui concentração
Fl. 13483
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aromática mais suave do que o perfume, não atingindo 25,1% de
óleo/essência; e (III) técnica e comercialmente, não é perfume, então, deve
ser classificada fiscalmente na Posição NCM no 3303.00.20, nos termos da
RGI 3.
310. Assim, é óbvia e nitidamente inaplicável, no caso concreto, a RGI 4,
como equivocadamente invocada pela autoridade administrativa. A
invocação da RGI 4 é medida excepcional e que se justificaria unicamente
na hipótese de não ser possível a classificação fiscal do produto
(geralmente, inédito no mercado) com base nas RGIs 1, 2 e 3, o que não
ocorre no caso concreto.
(...)
IV.4.5.2 – No máximo, haveria dúvida razoável, de modo que deve
prevalecer a da interpretação mais favorável à Impugnante
314. Como é incontroverso nos autos, não há consenso no mercado
mundial sobre o percentual de concentração aromática para fins de
diferenciação dos produtos da linha de perfumaria. Por decorrência, não
há certeza e segurança quanto ao critério utilizado pela autoridade fiscal
para reclassificação fiscal das águas de colônia, o que é incompatível com
o disposto no art. 142 do CTN.
(...)
317. Nesse cenário de incerteza, insegurança, contradição e divergência,
não é crível alegar que a Impugnante teria descumprido a legislação de
regência e classificado fiscalmente as águas de colônia de forma
equivocada. No limite, o que se constata no caso concreto é a existência
de dúvida razoável, de modo que deve prevalecer a interpretação mais
favorável à Impugnante, nos termos do artigo 112 do CTN, que assim
dispõe:
(...)
IV.4.6 – Improcedência da reclassificação fiscal dos desodorantes colônia
321. Como demonstrado, a autoridade fiscal não provou, tecnicamente,
que (I) desodorantes colônia industrializados pela Impugnante teriam
característica essencial perfumar a pele e, pois, não seriam produtos
multifuncionais; e (II) o triclosan, o caprilato de poliglicerila e o caprilil glicol
seriam apenas aditivos com função meramente conservante do produto.
Portanto, a autoridade fiscal não observou o art. 142 do CTN e no Parecer
Normativo COSIT no 06/2018.
(...)
323. Assim, a alegação da autoridade fiscal de que (I) os produtos com
concentração aromática inferior a 10% deveriam ser classificados
fiscalmente como água de colônia e (II) os produtos com concentração
Fl. 13484
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aromática superior a 10% deveriam ser classificados fiscalmente como
perfume, é desprovida de prova técnica, não tem embasamento legal, não
é admitida de forma unânime no mercado internacional de perfumes e
afronta a jurisprudência da 3a Turma da CSRF sobre o tema.
(...)
IV.4.6.1 – As NESH determinam, de forma objetiva e específica, a
classificação fiscal dos desodorantes corporais na Posição NCM no 3307
326. Com efeito, no caso concreto, a própria autoridade administrativa
reconheceu no Relatório Fiscal (fls. 7.591 e 7.599) que os produtos
industrializados pela Impugnante são “desodorantes colônias, conhecidos
também como deo colônias”, “a diferença entre desodorante colônia e os
demais se dá em razão da existência de um agente bacteriostático em sua
formulação” e “O modo de usar mais comum sugere a aplicação nos locais
com maior fluxo sanguíneo”.
327. Portanto, é fato absolutamente incontroverso nos autos que os
desodorantes colônia industrializados pela Impugnante são desodorantes
corporais.
(...)
329. Nesse sentido, as NESH da Posição NCM no 33.03 não autorizam a
classificação fiscal dos desodorantes corporais como perfume ou água de
colônia. Confira-se:
(...)
331. Como se vê, de forma clara, objetiva e textual, as NESH determinam a
classificação fiscal dos desodorantes corporais (como é o caso do
desodorante colônia) na Posição NCM no 33.07, não impondo qualquer
ressalva ou restrição. Assim, é inadmissível a classificação fiscal de
desodorantes corporais como perfume ou água de colônia.
332. A esse respeito, note-se que, por uma opção normativa, determinou-
se que produtos com comprovada eficácia desodorante não podem ser
classificados fiscalmente como perfume ou água de colônia da Posição
3303, ainda que também possuam função de perfumar.
333. A rigor, para estes produtos, torna-se irrelevante a investigação
quanto à preponderância de funções, porquanto a própria NESH direciona a
classificação fiscal diante da comprovada eficácia desodorante.
(...)
IV.4.6.2 – Os desodorantes colônia são produtos multifuncionais, cuja
classificação fiscal deve observar a Regra 3c
339. No Relatório Fiscal, a autoridade administrativa reconheceu que os
desodorantes colônias possuem agente bactericida na sua formulação,
Fl. 13485
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dispensando maiores comentários. No entanto, sem prova técnica, aduziu a
autoridade administrativa que o agente bactericida seria apenas um aditivo
com função meramente conservante dos produtos cosméticos, de higiene
pessoal e de toucador.
(...)
341. Com efeito, os ativos (triclosan, caprilato de poliglicerila ou caprilil
glicol) presentes na formulação dos desodorantes colônia possuem
comprovada ação antibacteriana e efeito desodorante, reconhecidos por
bancos de dados internacionais, pela literatura especializada e
comprovados
tecnicamente,
caracterizando
os
produtos
como
multifuncionais.
(...)
345. Por isso, tecnicamente, o triclosan, o caprilato de poliglicerila e o
caprilil glicol constituem princípio ativo da fórmula dos desodorantes
colônia, entregando a ação antibacteriana e o efeito desodorante no corpo
humano, e caracterizando os referidos produtos como multifuncionais.
(...)
355. Nesse cenário, os produtos são caracterizados justamente por
possuírem múltiplos benefícios, e não uma função preponderante, principal
ou essencial. É a característica do produto ser multifuncional.
356. Inclusive, e considerando que a característica do produto ser
multifuncional, é plenamente possível que determinada pessoa considere
uma das funções como a “principal” e, outra pessoa, considere a outra
função como “principal”.
(...)
358. Por evidente, as finalidades dos desodorantes colônia não podem ser
sobrepostas umas às outras, uma vez que perder-se-ia a característica
multifuncional do produto, que é tão valorizada pelo moderno mercado
consumidor. Sendo assim, e diferentemente do presumido pela autoridade
administrativa, os desodorantes colônia não possuem função principal (ou
essencial).
(...)
368. Tendo em vista que, tecnicamente, os desodorantes colônia são
produtos multifuncionais, não havendo preponderância das funções de
desodorizar e perfumar, a Regra 3b das NESH não se aplica para fins de
classificação fiscal dos referidos produtos. Resta, então, a aplicação da
Regra 3c das NESH, que determina a classificação fiscal na Posição NCM no
3307.20.10.
(...)
Fl. 13486
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372. Assim, é absolutamente inaplicável, no caso concreto, a RGI 4, como
equivocadamente invocada pela autoridade fiscal. Como já salientado, a
invocação da Regra 4 das NESH é medida excepcional e que se justifica na
hipótese de não ser possível a classificação fiscal do produto (geralmente,
inédito no mercado) com base nas Regras 1, 2 e 3 das NESH, o que não
ocorre no caso concreto.
(...)
IV.4.6.3 – Do Acórdão no 201-66.571, proferido em caso da própria
Impugnante, a respeito dos desodorantes colônia
375. A fortalecer todos os argumentos aduzidos até aqui a respeito da
correta classificação fiscal dos desodorantes colônia, vale mencionar que
essa discussão já foi apreciada anteriormente, no contexto de auto de
infração lavrado em face da própria Impugnante, em que o antigo
CONSELHO
DE
CONTRIBUINTES
decidiu
pela
improcedência
da
reclassificação promovida pela fiscalização.
376. Com efeito, no ano de 1985, a Impugnante foi autuada pela Receita
Federal do Brasil, que formalizou a exigência de IPI justamente em
decorrência da reclassificação fiscal de desodorante colônia e lenços
desodorantes industrializados à época, no qual existia o agente
antimicrobiano em sua formulação.
377. Naquele caso, o sustentáculo da autuação fiscal residia justamente no
fundamento de que a presença do agente antimicrobiano não atribuiria ao
produto a característica desodorante, de forma que as deo-colônias foram
reclassificadas para a posição destinada às águas-de-colônia, e os lenços
desodorantes, reclassificados para a posição destinada à artigos de
toucador.
378. No entanto, a exemplo do que é feito neste caso, a Impugnante
demonstrou tecnicamente a presença do agente antimicrobiano na
formulação dos produtos, o que lhes atribui características desodorantes, o
que foi reconhecido por ocasião do julgamento de seu recurso voluntário, e
cancelada a exigência fiscal.
(...)
383. E a relevância desse precedente reside no fato de que foram avaliados
desodorantes colônia da própria Impugnante. De fato, naquele caso, a
autuada foi justamente a Impugnante.
(...)
IV.4.7 – Improcedência da reclassificação fiscal dos desodorantes
hidratantes
385. Antes de mais nada, em relação a estes produtos, a autoridade fiscal
acabou se valendo da RGI 3 para perpetrar a reclassificação fiscal
Fl. 13487
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combatida. Curiosamente, e igualmente sem qualquer prova técnica, a
autoridade fiscal entendeu ter identificado perfeitamente estes produtos e
encontrado enquadramentos específicos, tornando-se desnecessária a
aplicação da RGI 4 que, para os desodorantes colônia, igualmente
multifuncionais, lhe pareceu claramente aplicável.
(...)
387. Além disso, e conforme também já demonstrado, as informações
divulgadas na Internet e no site da empresa comercial, os dados comerciais
e o modo de usar dos produtos não constituem provas técnicas, inclusive
conforme o disposto no Parecer Normativo COSIT no 06, de 20/12/2018, e,
portanto, não amparam a reclassificação fiscal promovida no auto de
infração.
388. Portanto, somente por estes argumentos, deve ser cancelada a
reclassificação fiscal promovida pela autoridade administrativa.
389. Ademais, cabe reiterar que, diferentemente do alegado pela
autoridade administrativa, é inaplicável a Regra 3.b na classificação fiscal
de produtos multifuncionais.
IV.4.7.1 – Os desodorantes hidratantes são produtos multifuncionais, cuja
classificação fiscal deve observar a Regra 3c
390. Inicialmente, é importante registrar que a alegação da autoridade
administrativa no Processo Administrativo no 10340.721884/2021-75 de
que “a Botica apresenta os produtos para o consumidor com uma função
principal” (fl. 7.582), com o devido e respeito, não é verdade.
(...)
392. Além disso, parece que a autoridade administrativa não compreendeu
muito bem a diferença entre desodorante corporal e antiperspirante que,
como indicado na própria Posição NCM no 3307.20, são 2 (dois) produtos
diferentes, embora classificados fiscalmente na mesma posição. Tanto é
assim que o texto da posição faz expressa menção aos dois tipos de
produtos: “Desodorantes (desodorizantes) corporais e antiperspirantes”.
(...)
394. Sendo isso, e nos termos da literatura mencionada no próprio
Relatório Fiscal adotado como motivação deste auto de infração e da
Posição NCM no 3307.20, de fato, os referidos produtos são diferentes e,
justamente por serem diferentes, formam o kit indicado pela autoridade
fiscal e, nos termos da Posição NCM no 3307.20, nada impede que os
referidos produtos tenham a mesma classificação fiscal (um como
desodorante corporal e o outro como antiperspirante). Sinceramente, a
Impugnante não entende o que motivou a autoridade administrativa a
fazer tal ilação.
Fl. 13488
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395. De toda forma, o que efetivamente importa é que a própria
autoridade fiscal reconhece que os desodorantes hidratantes possuem
“uma função desodorante”, tendo em vista a presença dos princípios ativos
triclosan, caprilato de poliglicerila ou caprilil glicol na formulação dos
produtos.
(...)
397. Sendo assim, são produtos misturados e não possuem característica
essencial, pois, além de hidratar a pele, também possuem agentes
bactericidas utilizados para a anulação dos odores naturais do corpo. Por
isso, são tecnicamente considerados produtos multifuncionais.
(...)
400. Tendo em vista que, tecnicamente, os desodorantes hidratantes são
produtos multifuncionais, não havendo preponderância das funções de
desodorizar e perfumar, a RGI 3b não se aplica para fins de classificação
fiscal dos referidos produtos. Resta, então, a aplicação da Regra 3c das
NESH, que determina a classificação fiscal nas Posições NCM nos 3307.20.10
e 3307.20.90.
(...)
403. Nesse mesmo sentido, a Receita Federal do brasil já teve a
oportunidade de avaliar uma locação desodorante hidratante – inclusive
com triclosan em sua composição – e concluiu, com base na Regra 3c, que o
produto seria classificado fiscalmente na posição NCM 3307.20.10. Confira-
se: (...)
IV.4.8 – Improcedência da reclassificação fiscal dos esfoliantes
412. Como já demonstrado, a autoridade administrativa não provou,
tecnicamente, que (I) os esfoliantes industrializados pela Impugnante
teriam por característica essencial a conservação ou cuidados da pele e,
portanto, não seriam produtos multifuncionais; e (II) o triclosan, o caprilato
de poliglicerila e o caprilil glicol seriam apenas aditivos com função
meramente conservante do produto. Portanto, a autoridade administrativa
não observou o disposto no artigo 142 do CTN e no PN COSIT no 06/2018,
não provando a acusação fiscal.
413. Além disso, o esfoliante possui ingrediente bactericida na sua
composição, de modo que é um produto misturado e multifuncional (sem
preponderância de funções). Sendo assim, e como já amplamente
demonstrado, a Regra 3b das NESH não se aplica para fins de classificação
fiscal dos referidos produtos. Resta, então, a aplicação da Regra 3c das
NESH, que determina a classificação fiscal nas Posições NCM nos 3307.20.10
e 3307.20.90.
(...)
Fl. 13489
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415. Com efeito, se os esfoliantes realmente tivessem uma característica
essencial, esta não seria de conservar ou cuidar da pele, mas sim a de
possuir agentes tensoativos para a lavagem da pele, enquadrando-se
perfeitamente na Posição NCM no 3401.30.00.
(...)
417. Portanto, e tendo em vista que a característica essencial dos
esfoliantes é, efetivamente, a limpeza da pele, então, nos termos da Regra
3 “a” e “b”, os produtos deveriam ser classificados fiscalmente na Posição
NCM no 3401.30.00.
IV.6 – QUESTÕES SUCESSIVAS
IV.6.1 – Ofensa ao art. 146 do CTN: produtos que não foram objeto de
reclassificação fiscal no auto de infração lavrado em face da matriz
(...)
430. Nesse sentido, no mínimo, a reclassificação fiscal de produtos que não
foram objeto de autuação no lançamento fiscal vinculado ao Processo
Administrativo no 10340.721884/2021-75 e aqueles que não observaram os
critérios deste lançamento representam indevida mudança do critério
jurídico, a atrair a aplicação do art. 146 do Código Tributário Nacional, in
verbis:
(...)
433. De fato, o artigo 146 do CTN impõe ao Fisco regra limitadora de ação,
na medida em que veda a lavratura de auto de infração em relação a fatos
consolidados no passado e sob à égide de um determinado entendimento
encampado pela autoridade administrativa, tendo por fundamento nova e
superveniente interpretação, como ocorreu exatamente no caso concreto.
(...)
442. Assim, e diante da abrupta e inovadora mudança de entendimento da
autoridade administrativa, a autuação relacionada a produtos cuja posição
NCM fora confirmada no procedimento de fiscalização que culminou com a
lavratura do auto de infração objeto do Processo Administrativo no
10340.721884/2021- 75, bem como aqueles que ora foram reclassificados
em dissonância com as razões daquela autuação, ofende ao artigo 146 do
Código Tributário Nacional, de forma que o crédito tributário
correspondente deve ser cancelado.
IV.6.2 – Improcedência da exigência da multa prevista no caput do artigo
80 da Lei no 4.502/64
443. No auto de infração, a autoridade administrativa também aplicou a
multa de 75%, prevista no caput do artigo 80 da Lei no 4.502/64.
Fl. 13490
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444. Contudo, em qualquer hipótese, a exigência da multa de 75%, prevista
no caput do artigo 80 da Lei no 4.502/64, deve ser prontamente cancelada,
pois não caracterizada a sua hipótese de incidência no caso concreto.
445. Com efeito, dispõe o caput do artigo 80 da Lei no 4.502/64 que: “A
falta de lançamento do valor, total ou parcial, do imposto sobre produtos
industrializados na respectiva nota fiscal ou a falta de recolhimento do
imposto lançado sujeitará o contribuinte à multa de ofício de 75% (setenta
e cinco por cento) do valor do imposto que deixou de ser lançado ou
recolhido.”
446. Ocorre, porém, que, especificamente no caso concreto, a Impugnante
não foi acusada de ter deixado de destacar em nota fiscal o IPI incidente
nas operações tributáveis. Da mesma forma, a Impugnante também não foi
acusada de ter deixado de recolher o IPI destacado em nota fiscal.
(...)
448. Não bastasse, a multa de 75%, prevista no caput do artigo 80 da Lei no
4.502/64, não está atrelada à exigência de IPI (obrigação tributária
principal), tendo em vista a cobertura por créditos da não cumulatividade.
Nesse aspecto, a referida penalidade está desacompanhada de tributo
devido.
449. Ora, se mesmo com a (improcedente) acusação de classificação fiscal
incorreta de produtos industrializados não há imposto exigido, tendo em
vista os saldos credores de IPI, com mais razão, não se verifica a menor
possibilidade de a Impugnante ser apenada.
(...)
451. Ademais, a desproporcionalidade da multa de 75%, prevista no caput
do artigo 80 da Lei no 4.502/64, é evidente. Em primeiro lugar, porque
apena fato que, a rigor, não gerou qualquer prejuízo ao Erário (tendo em
vista a existência de saldo credor do imposto).
452. Em segundo lugar, porque parte de uma infração meramente formal
(ausência de escrituração) para exigir valores equivalentes ao próprio
montante de imposto supostamente devido, em nítida feição confiscatória,
ao arrepio do inciso IV do artigo 150 da Constituição Federal de 1988.
(...)
457. Ademais, por se tratar de multa aplicada sobre valor “coberto por
crédito”, a imposição de penalidade poderá resultar em bis in idem, tendo
que vista que esses créditos deverão – a prevalecer a autuação fiscal – ser
glosados da escrita fiscal da Impugnante, gerando, por consequência, novos
débitos de IPI a pagar, acrescidos de juros e, novamente, de multa.
458. Assim, indevida a aplicação da multa sobre o valor apurado de IPI
coberto por créditos do imposto, inclusive a teor do artigo 112 do CTN, que
Fl. 13491
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estabelece uma diretriz interpretativa favorável aos contribuintes, de forma
a consagrar, ainda, os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade,
evitando-se o nefasto caráter confiscatório da multa.
459. Portanto, e considerando-se que a multa de 75%, prevista no caput do
artigo 80 da Lei no 4.502/64, não está atrelada a qualquer valor a título de
imposto devido pela Impugnante, a exigência da referida penalidade deve
ser prontamente cancelada.
É o que cabe relatar.
Por meio do acórdão acima mencionado, a DRJ julgou improcedente a impugnação
e manteve o crédito tributário, conforme a ementa a seguir reproduzida:
Assunto: Classificação de Mercadorias
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
PERFUME. ÁGUA DE COLÔNIA. DISTINÇÃO.
No que se refere à essência de perfume, a Secretaria da Receita Federal do Brasil
adota como limite de distinção a quantidade de 10%. Produtos que contenham
percentual inferior a 10% de essência, são enquadrados como água de colônia
(3303.00.20); acima desse percentual, os produtos se classificam como perfumes
(3303.00.10)
PERFUME COM SUBSTÂNCIA DESODORANTE. FUNÇÃO PRINCIPAL DE PERFUMAR
O CORPO. TIPI 3303.00.10.
Os perfumes com desodorante classificam-se no código 3303.00.10 da TIPI, por
terem como característica essencial perfumar o corpo.
ÁGUA DE COLÔNIA COM SUBSTÂNCIA DESODORANTE. FUNÇÃO PRINCIPAL DE
PERFUMAR O CORPO. TIPI 3303.00.20.
As Águas de Colônia com desodorante, classificam-se no código 3303.00.20 da
TIPI, por terem como característica essencial perfumar o corpo.
HIDRATANTE E ÓLEOS CORPORAIS, COM SUBSTÂNCIA DESODORANTE. FUNÇÃO
PRINCIPAL DE TRATAMENTO DO CORPO.
Os produtos denominados loção hidratante e óleos corporais classificam-se nos
códigos 3304.99.10 e 3304.99.90 da TIPI, por terem como característica essencial
a conservação e o cuidado da pele do corpo, ainda que possuam propriedade de
desodorante.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2019
MULTA DE OFÍCIO. FALTA DE DESTAQUE E DE RECOLHIMENTO. APLICABILIDADE.
Fl. 13492
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Nos termos da legislação de regência, aplica-se a multa de ofício pela falta de
destaque e de recolhimento do imposto, ainda que parte dos débitos seja coberta
pela existência de créditos legítimos.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A recorrente interpôs recurso voluntário em face do sobredito acórdão (fls. 13054-
13195), por meio do qual, em apertada síntese, repisa os argumentos apresentados na
impugnação.
Esta Turma de julgamento, por meio da Resolução n. 3202-000.393, prolatada na
sessão de 17 de setembro de 2024, às fls. 13370-13407, converteu o julgamento em diligência, à
Unidade de Origem, para que a autoridade fiscal apresentasse as seguintes providências:
1. Indicar a fundamentação para a reclassificação de produtos não
reclassificados na autuação anterior e para a reclassificação fiscal de
produtos distinta da autuação anterior, mencionados pela recorrente na
peça recursal (itens 319-334, às fls. 13136-13139, itens 412-423, às fls.
13166-13169) e discriminados nas planilhas juntadas aos autos, às fls.
10713-10717 (Doc. 5) e às fls. 10879-10880 (Doc. 08), e ainda no documento
juntado às fls. 10885-10952 (Doc. 09);
2. Elaborar demonstrativos mensais, nos moldes dos da autuação (juntados às
fls. 33-1608), com a discriminação mensal dos produtos reclassificados na
autuação em tela e não reclassificados na autuação anterior, bem como dos
produtos com reclassificação fiscal distinta da autuação anterior;
3. Apresentar Relatório Conclusivo a respeito da controvérsia em questão.
A Fiscalização se manifestou por meio do Termo de Informação Fiscal, acostado às
fls. 13413-13414, e a recorrente apresentou manifestação juntada às fls. 13420-13441.
Após, os autos retornaram a este Conselho, para julgamento do recurso voluntário.
É o relatório.

VOTO

Conselheiro Wagner Mota Momesso de Oliveira, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razões pelas quais o conheço, em parte, consoante a seguir fundamentado.
Conforme visto, se trata de auto de infração de IPI (Imposto sobre Produtos
Industrializados), juntado às fls. 4-24, demonstrativos acostados às fls. 33-1642, lavrado em
Fl. 13493
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1o/12/2022, em face do estabelecimento filial cadastrado no CNPJ sob o número
77.388.007/0004-08, consistente no montante de R$ 1.115.992.365,96 (um bilhão, cento e quinze
milhões, novecentos e noventa e dois mil, trezentos e sessenta e cinco reais e noventa e seis
centavos).
A autuação fora lavrada em razão da reclassificação fiscal de vários produtos,
efetuada pela autoridade fiscal, com base na fundamentação constante do auto de infração de
IPI, lavrado em 30/12/2021, em face do estabelecimento matriz (CNPJ 77.388.007/0001-57),
atinente ao processo n. 10340.721.884/2021-75, cujo Relatório Fiscal e Anexos foram juntados às
fls. 7557-10146.
Quanto à alegada nulidade da decisão de primeira instância, notadamente porque,
segundo a recorrente, não analisou documentos juntados aos autos referentes aos produtos
objeto de reclassificação fiscal pela autoridade fiscal, cumpre assinalar que não merece acolhida,
uma vez que a decisão está devidamente motivada, no sentido de manter a reclassificação fiscal
dos produtos em questão, com base na fundamentação apresentada pela Fiscalização, não
havendo nenhum vício capaz de impor a decretação de sua nulidade.
Com efeito, a legislação estabelece que são nulos os atos e termos lavrados por
pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa, conforme art. 59 do Decreto 70.235/1972. No presente caso, não
restam configuradas tais hipóteses.
No que diz respeito à documentação apresentada pela recorrente acerca dos
produtos objeto de reclassificação fiscal, importante destacar que, caso a autoridade fiscal tenha
todas as informações e características de determinado produto para analisar a sua classificação
fiscal, é desnecessária a análise de outros documentos ou laudos, bastando a fundamentação
apresentada pela autoridade fiscal, com base nos documentos por ela indicados. Os laudos se
prestam apenas para apresentar as características do produto, não tendo nenhuma força
vinculante, cabendo à autoridade fiscal efetuar a classificação fiscal do produto, de acordo com as
normas aplicáveis ao caso.
Logo, afasto a preliminar de nulidade do acórdão recorrido.
Quanto à conversão do julgamento em diligência, para produção de prova pericial
técnica, aludido pela recorrente na peça recursal, tenho que é desnecessária, uma vez que a
Fiscalização, no curso da ação fiscal anterior, referente ao aludido processo n.
10340.721884/2021-75, efetivou a reclassificação fiscal com base em documentos idôneos,
notadamente com base nos dossiês eletrônicos da Anvisa (Agência Nacional de Vigilância
Sanitária), que consiste em, segundo a Fiscalização, “um documento obtido a partir do processo
de cadastramento do produto naquele órgão, que fornece diversas informações úteis para a
classificação fiscal, tais como forma física, componentes da fórmula do produto, finalidade e modo
de usar”, além de informações prestadas pela própria recorrente à autoridade fiscal e no seu
próprio site na internet.
Fl. 13494
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Logo, rejeito à conversão do julgamento em diligência, para a produção de prova
pericial técnica.
Em 23 de agosto de 2024, por meio do acórdão n. 3202-001.959, sob a relatoria do
eminente conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, esta Turma julgou o recurso voluntário
interposto pelo estabelecimento matriz da recorrente nos autos do sobredito processo n.
10340.721.884/2021-75. Acordaram os membros deste colegiado, por unanimidade de votos, em
conhecer, em parte, do recurso voluntário, para, na parte conhecida, afastar as preliminares
arguidas e, no mérito, negar-lhe provimento.
Parte da matéria julgada por esta Turma em razão do recurso voluntário interposto
nos autos do processo n. 10340.721.884/2021-75 é a mesma matéria sob julgamento.
A parte distinta se refere, notadamente, à reclassificação fiscal de produto que não
fora objeto de reclassificação fiscal na autuação referente ao processo n. 10340.721.884/2021-
75, a qual será analisada posteriormente.
Sendo assim, considerando que parte das razões recursais apresentadas no recurso
voluntário sob julgamento são as mesmas apresentadas no recurso voluntário do mencionado
processo, adoto, como razões de decidir, parte da fundamentação constante no mencionado
acórdão proferido por esta Turma em 23 de agosto de 2024, a seguir transcrita:
PRELIMINARES
1. DA ALEGAÇÃO DE INSUBSISTÊNCIA DO AUTO DE INFRAÇÃO POR OFENSA AO
ARTIGO 142 DO CTN
1.1 DA ALEGAÇÃO DE AUSÊNCIA DE PROVA TÉCNICA PARA PROMOVER A
RECLASSIFICAÇÃO FISCAL DOS PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS PELA RECORRENTE
A recorrente alega que autoridade administrativa não aprofundou a investigação
dos fatos, não provou tecnicamente as acusações fiscais e não motivou de forma
adequada e suficiente o lançamento tributário, o que afronta ao art. 142 do CTN.
Sustenta que a reclassificação fiscal está escorada em presunções, como: (I) “a
água de perfume está mais próxima do perfume do que da água-de-colônia” (fl.
46); (II) “todos os desodorantes colônias são, em verdade, produtos de
perfumaria” (fl. 74); e (III) os desodorantes hidratantes e esfoliantes teriam a
função principal (ou essencial) de “conservação ou cuidados da pele” (fl. 62), bem
como a autuação fiscal não se municiou de peça técnica pericial. Entende que não
se fez prova técnica de que (i) os produtos teriam uma função principal ou
essencial, em desobediência ao Parecer Normativo COSIT no 06, de 2018, e (2) o
ingrediente bactericida seria apenas um aditivo com eficácia meramente
conservante.
Não assiste razão à recorrente. Como ela mesma reconhece, “a classificação fiscal
é atividade jurídica consistente no enquadramento de produto na Posição NCM, a
partir da aplicação das Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado
Fl. 13495
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(“RGI/SH”), cuja competência é atribuída aos agentes fiscais vinculados à Receita
Federal do Brasil”.
Se a autoridade fiscal não encontra qualquer dúvida da finalidade e das
características essenciais dos produtos da recorrente, capaz de ensejar a
necessidade de elaboração de laudo técnico, para dirimir eventual dúvida em
relação à sua classificação fiscal (matéria jurídica), o lançamento terá como base
os demais elementos constantes no autos, aptos a utilização das Regras de
Interpretação do Sistema Harmonizado, como ocorreu no caso, de modo a
proporcionar convicção sobre a classificação correta.
Nesse sentido:
“CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PERÍCIA. ATIVIDADES DISTINTAS. A classificação de
mercadorias é atividade jurídica, a partir de informações técnicas. O perito,
técnico em determinada área (mecânica, elétrica etc.) informa, se
necessário, quais são as características e a composição da mercadoria,
especificando-a, e o especialista em classificação (conhecedor das regras do
SH e outras normas complementares), então, classifica a mercadoria,
seguindo tais disposições normativas.”
(Processo no 10480.721363/2016-56, Acórdão no 3301-009.025, sessão de
21.10.2020, Conselheiro Marco Antonio Marinho Nunes)
Com efeito, a competência para efetuar a classificação fiscal é do Auditor-Fiscal da
Receita Federal do Brasil, não se tratando de aspecto a ser dirimido mediante
laudo técnico pericial.
A recorrente busca a nulidade por não concordar com a classificação fiscal
determinada pela autoridade tributária. Tal questão resolve-se na análise de
mérito, do que resta rejeitar tal tema em preliminar.
Em relação ao uso de informações divulgadas na internet e no sítio eletrônico da
empresa comercial, dados comerciais e “modo de usar” não poderem constituir
elementos de prova técnica para fins de reclassificação fiscal dos produtos, não
encontra socorro tal pretensão.
“DOCUMENTOS. TRADUÇÃO PARA VERNÁCULO E REGISTRO EM CARTÓRIO.
DESNECESSIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não são obrigatoriamente sujeitos a tradução juramentada e registro em
cartório os documentos de uso cotidiano pelo próprio contribuinte na
instrução do despacho aduaneiro, declarações prestadas por sócio-
administrador em língua estrangeira ou mesmo publicações disponíveis em
sítios virtuais da rede mundial de computadores, utilizados como
elementos do processo, quando relacionados à atividade da empresa, não
representando cerceamento de defesa quando não demonstrado
concretamente de que forma o desconhecimento da língua estrangeira
tenha prejudicado o contraditório.”
Fl. 13496
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(Processo no 12457.727521/2015-13, Acórdão no 3401-004.419, sessão de
20 de março de 2018, Conselheiro Robson José Bayerl)
Os textos em língua inglesa juntados aos autos, extraídos da rede mundial de
computadores são ricamente ilustrados e auto-explicativos, não necessitando de
profundos conhecimentos daquela língua para entender o seu significado, demais
disso, sua colação teve como mote principal a demonstração de que a recorrente
buscou classificar seus produtos em uma posição com alíquota de imposto mais
favorável, em desrespeito a como efetivamente são identificados.
Afasto a nulidade proposta.
1.2 DA ALEGAÇÃO DE CARÊNCIA DE MOTIVAÇÃO ADEQUADA E ESPECÍFICA PARA
A RECLASSIFICAÇÃO FISCAL DAS ÁGUAS-DE-COLÔNIA E DOS DESODORANTES
COLÔNIA
A recorrente defende que não descumpriu a legislação tributária atinente à
classificação de fiscal de mercadorias e roga pela nulidade, por afronta ao art. 142
do CTN e por ausência de motivação adequada e específica. Sustenta que pela
possibilidade de se aplicarem os produtos “desodorantes colônia”, “desodorantes
hidratantes” e “esfoliantes” em outras regiões do corpo, que não somente nas
axilas e nos pés, não afasta a sua classificação fiscal adotada. Tais aspectos
referem-se aos critérios estabelecidos pelas regras de interpretação, logo, trata-se
de questão de mérito.
Segue entoando que, de forma arbitrária, a autoridade tributária estabeleceu-que
“águas-de-colônia” possuem concentração aromática inferior a 15% e que, acima
disso, seriam perfumes. E em relação aos “desodorantes colônia”, a concentração
aromática seria inferior a 10%. Alega que a ANVISA, que é o órgão competente
para conceder o registro dos produtos, não reconhecia o percentual de
composição aromática como critério para diferenciação dos produtos.
Inicialmente, quanto à alegada carência de motivação, é entendimento
consolidado neste Conselho de que não há nulidade do lançamento quando não
presente vício que possa resultar em prejuízo à eficácia do ato ou ao exercício do
contraditório e ampla defesa. Os elementos do Relatório Fiscal são
suficientemente motivados para o exercício do direito da recorrente, logo não há
vício que permita o acolhimento da nulidade.
O procedimento administrativo foi cumprido sem incorreções, em vista que a
autoridade fiscal reuniu as provas necessárias para seu convencimento e para
materializar a infração descrita na peça acusatória fiscal, quais sejam pesquisas,
documentos fiscais, informações e documentos fornecidos pela própria
recorrente, inclusive a partir de respostas às intimações feitas pela autoridade
fiscal, trazendo detalhes da composição de cada produto e explicações de sua
principal característica.
Em segundo lugar, quanto às classificações fiscais dos produtos, inclusive sobre as
questões de concentração aromática, a nulidade dar-se-ia, somente, na situação
Fl. 13497
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de indicação de código fiscal inexistente ou incompleto ou ausência da
classificação que a autoridade fiscal indicasse como correta. A discordância da
interpretação das normas para determinação da classificação é matéria de mérito,
o que de nenhuma maneira ensejaria a declaração de nulidade do lançamento.
Por fim, a competência para efetuar a classificação fiscal é do Auditor-Fiscal da
Receita Federal do Brasil, nos termos do Parecer Normativo no 6, de 2018:
“Assunto: Normas de Administração Tributária CLASSIFICAÇÃO FISCAL DE
MERCADORIAS. TRATAMENTO TRIBUTÁRIO E ADUANEIRO. COMPETÊNCIA
DA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL.
A legislação brasileira determina o cumprimento das normas internacionais
sobre classificação fiscal de mercadorias. Nos países que internalizaram em
seu ordenamento jurídico a Convenção Internacional sobre o Sistema
Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, a
interpretação das normas que regulam a classificação fiscal de mercadorias
é de competência de autoridades tributárias e aduaneiras. No Brasil, tal
atribuição é exercida pelos Auditores-Fiscais da RFB.
As características técnicas (assim entendidos aspectos como, por exemplo,
matérias constitutivas, princípio de funcionamento e processo de obtenção
da mercadoria) descritas em laudos ou pareceres elaborados na forma
prescrita nos artigos 16, inciso IV, 18, 29 e 30 do Decreto no 70.235, de
1972, devem ser observadas, salvo se comprovada sua improcedência,
devendo ser desconsideradas as definições que fujam da competência dos
profissionais técnicos.
Para fins tributários e aduaneiros, os entendimentos resultantes da
aplicação da legislação do Sistema Harmonizado devem prevalecer sobre
definições que tenham sido adotadas por órgãos públicos de outras áreas
de competência, como, por exemplo, a proteção da saúde pública ou a
administração da concessão de incentivos fiscais.
Dispositivos Legais: Constituição Federal, art. 37, XVIII, e art. 237; Lei no
5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 96, art. 98, art. 108, art. 142, art. 194
e art. 196; Decreto-Lei no 37, de 18 de novembro de 1966, art. 154 e art.
155; Decreto-Lei no 1.154, de 1o de março de 1971; Decreto no 70.235, de 6
de março de 1972, arts. 16 a 18 e art. 30; Decreto Legislativo no 71, de 11
de outubro de 1988; Decreto Legislativo no 197, de 25 de setembro de
1991; Lei no 9.782, de 26 de janeiro de 1999, art. 8o; Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996.” (destaquei)
Especificamente em relação ao papel da ANVISA, o Parecer assim analisa:
“56. Primeiramente, cabe lembrar que incumbe à Anvisa, “respeitada a
legislação em vigor, regulamentar, controlar e fiscalizar os produtos e
serviços que envolvam risco à saúde pública” (art. 8o da Lei no 9.782, de 26
de janeiro de 1999).
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57. Assim, a RFB e a Anvisa são órgãos que administram matérias
completamente diferentes, sendo natural que existam alguns casos em que
a OMA/RFB e a ANVISA adotem entendimentos distintos sobre uma mesma
mercadoria. Para defesa da saúde pública, deve prevalecer o entendimento
da Anvisa. Para a definição de classificação fiscal, deve prevalecer o
entendimento da OMA e da RFB.
(...)
59. O tratamento tributário do produto (decorrência direta da classificação
fiscal) não poderia ser determinado pela Anvisa porque, como já visto, tal
matéria está “Assunto: Normas de Administração Tributária
CLASSIFICAÇÃO FISCAL DE MERCADORIAS. TRATAMENTO TRIBUTÁRIO E
ADUANEIRO. COMPETÊNCIA DA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO
BRASIL.
A legislação brasileira determina o cumprimento das normas internacionais
sobre classificação fiscal de mercadorias. Nos países que internalizaram em
seu ordenamento jurídico a Convenção Internacional sobre o Sistema
Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, a
interpretação das normas que regulam a classificação fiscal de mercadorias
é de competência de autoridades tributárias e aduaneiras. No Brasil, tal
atribuição é exercida pelos Auditores-Fiscais da RFB.
As características técnicas (assim entendidos aspectos como, por exemplo,
matérias constitutivas, princípio de funcionamento e processo de obtenção
da mercadoria) descritas em laudos ou pareceres elaborados na forma
prescrita nos artigos 16, inciso IV, 18, 29 e 30 do Decreto no 70.235, de
1972, devem ser observadas, salvo se comprovada sua improcedência,
devendo ser desconsideradas as definições que fujam da competência dos
profissionais técnicos.
Para fins tributários e aduaneiros, os entendimentos resultantes da
aplicação da legislação do Sistema Harmonizado devem prevalecer sobre
definições que tenham sido adotadas por órgãos públicos de outras áreas
de competência, como, por exemplo, a proteção da saúde pública ou a
administração da concessão de incentivos fiscais.
Dispositivos Legais: Constituição Federal, art. 37, XVIII, e art. 237; Lei no
5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 96, art. 98, art. 108, art. 142, art. 194
e art. 196; Decreto-Lei no 37, de 18 de novembro de 1966, art. 154 e art.
155; Decreto-Lei no 1.154, de 1o de março de 1971; Decreto no 70.235, de 6
de março de 1972, arts. 16 a 18 e art. 30; Decreto Legislativo no 71, de 11
de outubro de 1988; Decreto Legislativo no 197, de 25 de setembro de
1991; Lei no 9.782, de 26 de janeiro de 1999, art. 8o; Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996, arts.” (destaquei)
Neste sentido, rejeita-se a preliminar.
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(...)
2. DA ALEGAÇÃO DE ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO
2.1 DA ALEGAÇÃO DE ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO JURÍDICO NO ATO DE
LANÇAMENTO FISCAL
A recorrente participou de Reunião de Conformidade Tributária, no âmbito do
Projeto “Confia”, que informou que a classificação fiscal de perfumes, águas-de-
colônia e desodorantes colônia, deve ser feita à luz da RGI 3b. Deste modo, a
utilização excepcional da RGI 4 pela autoridade tributária representa alteração de
critério jurídico.
Além disso, argumenta que, no âmbito do Processo no 10855.723072/2017-88,
que envolve a reclassificação de produtos da recorrente, fora invocada a RGI 3b e,
como houve afastamento da autuação, infere que a autoridade fiscal utilizou a
RGI 4 como novo e inadequado critério jurídico.
A reunião de conformidade alegada pela recorrente fora infrutífera, nesse
sentido, o resultado não vincula a autoridade que lavrou a autuação. Caso a
recorrente aderisse à conformidade e houvesse a lavratura de auto de infração
com entendimento diferente sobre o mesmo tema haveria alteração do critério
jurídico. (...)
Nesse sentido, não há vício para acolhimento da nulidade, o que há, novamente, é
a discordância da recorrente, o que se resolve no mérito.
2.2 DA ALEGAÇÃO DE ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO JURÍDICO DO LANÇAMENTO PELA
DECISÃO RECORRIDA
A recorrente alega que a decisão recorrida manteve o auto de infração por
motivação diversa da utilizada na autuação. Argumenta que a DRJ acabou por
inovar ao afirmar que “os produtos possuiriam função essencial de
perfumar/hidratar a pele ou, ainda, que a função desodorizante seria meramente
acessória”, definições que se fundam na RGI 3b, diferentemente da RGI 4 utilizada
na autuação fiscal.
Não assiste razão à recorrente. Não houve inovação ou alteração do critério
jurídico. (...)
Para caracterizar alteração de critério jurídico, necessário se faria que a
Administração Tributária tivesse um posicionamento consolidado, no sentido de
que um fato não se enquadraria à hipótese de caracterização de infração e,
posteriormente, sem motivação alguma, adviesse entendimento a se considerar
que houve fato gerador de tributos. Diante da ausência de evidência de que
houve modificação no entendimento, descabe, nesse ponto, a alegação de
nulidade por inobservância ao art. 146 do CTN.
Outrossim, a decisão de primeira instância que apresenta argumentos contrários
às alegações de defesa suscitadas na peça impugnatória, sendo mantidas as
Fl. 13500
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razões da fiscalização, não implica em inovação. A autoridade julgadora pode
expressar sua percepção dos fatos reunidos nos autos em resposta à defesa.
Rejeita-se tal preliminar.
2.3 DA DÚVIDA RAZOÁVEL E A INTERPRETAÇÃO MAIS FAVORÁVEL À RECORRENTE
A recorrente pondera que, “em relação às águas-de-colônia, no limite, há de ser
reconhecida a existência de dúvida razoável, a aplicar o disposto no art. 112 do
CTN, prevalecendo a interpretação mais favorável ao contribuinte”.
Argumenta que “não há consenso no mercado mundial sobre o percentual de
concentração aromática para fins de diferenciação dos produtos da linha de
perfumaria”, com isso, “não há certeza e nem segurança em relação ao critério
utilizado pela autoridade administrativa para fins de reclassificação fiscal das
águas-de-colônia”, o que seria incompatível com o disposto no art. 142 do CTN.
Os artigos citados assim determinam:
Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades,
interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida
quanto:
I - à capitulação legal do fato;
II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou
extensão dos seus efeitos;
III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;
IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.
(...)
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da
obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o
montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso,
propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
Em primeiro lugar, não se encontra presente, seja no Relatório Fiscal, seja na
decisão recorrida, qualquer dúvida sobre a capitulação legal do fato, nem
tampouco existe imprecisão quanto à natureza ou às circunstâncias materiais do
fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos. A mera divergência de direito
acerca da interpretação das normas afeitas à classificação fiscal não enseja a
aplicação do art. 112 do CTN.
Quanto à ausência de certeza e segurança quanto aos critérios adotados na
autuação, a recorrente parece requerer uma eventual nulidade por cerceamento
Fl. 13501
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do direito de defesa. Contudo, ela demonstrou, durante todo procedimento e nas
fases impugnatórias, conhecimento do fato gerador, da matéria tributável e do
montante de tributo constituído, apresentando extenso arrazoado.
Outrossim, caso a busca fosse, de fato, por certeza e segurança, a recorrente
deveria recorrer ao processo administrativo de consulta, nos termos dos arts. 48 a
50, da Lei no 9.430, de 1996, que vincularia o órgão fiscalizatório e se, após a
consulta, a administração alterar o entendimento nela expresso, a nova
orientação atingirá, apenas, os fatos geradores que ocorram após dado ciência ao
consulente ou após a sua publicação pela imprensa oficial (§ 12).
Afasto a preliminar de nulidade.

MÉRITO
1. DA RECLASSIFICAÇÃO FISCAL
(...) deve-se esclarecer que a classificação fiscal se embasa na legislação que rege
a Nomenclatura Comum do Mercosul, e não em legislações outras, como a do
controle e vigilância sanitária. As posições de órgãos técnicos, como a ANVISA,
podem ser consideradas como subsídios, contudo, a definição quanto a
classificação fiscal adequada fica sempre a cargo da correta aplicação das Regras
Gerais e Complementares de Interpretação do Sistema Harmonizado e das Notas
Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de
Mercadorias.
Neste sentido, o Acórdão no 302-38.651, em sessão de 22.05.2007, de relatoria da
Conselheira Judith do Amaral Marcondes Armando, determinou:
“Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de
apuração: 30/04/2000 a 31/10/2004 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. LANÇAMENTO
EFETUADO COM BASE EM BULA E REGISTRO JUNTO À ANVISA.
A bula de um produto e o seu respectivo registro junto a Agência Nacional
de Vigilância Sanitária (ANVISA) não constam, como itens de
determinação de classificação fiscal, na TIPI (ou mesmo da NESH). Nesse
esteio, os mesmos não podem ser considerados como requisitos
definidores da classificação fiscal de mercadorias, pois, se assim fosse,
bastaria ao contribuinte definir neste ou em outros documentos (nota
fiscal, etc.) a classificação fiscal (mediante definição de natureza jurídico-
sanitária, etc.) que entenda interessante aos seus interesses para, assim,
impor ao Fisco Federal a obrigação de aceitá-la.” (destaquei)
Destaco as definições utilizadas pela autoridade tributária, expostas no Relatório
Fiscal:
“A Lei no 6.360, de 1976, que dispõe sobre a Vigilância Sanitária a que ficam
sujeitos os medicamentos, as drogas, os insumos farmacêuticos e
Fl. 13502
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correlatos, cosméticos, saneantes e outros produtos, traz as seguintes
definições nos incisos III a V de seu art. 3o, com grifos nossos:
Art. 3o - Para os efeitos desta Lei, além das definições estabelecidas
nos incisos I, II, III, IV, V e VII do Art. 4o da Lei no 5.991, de 17 de
dezembro de 1973, são adotadas as seguintes: (...)
III - Produtos de Higiene: produtos para uso externo, antissépticos ou
não, destinados ao asseio ou à desinfecção corporal, compreendendo
os
sabonetes,
xampus,
dentifrícios,
enxaguatórios
bucais,
antiperspirantes, desodorantes, produtos para barbear e após o
barbear, estípticos e outros;
IV - Perfumes: produtos de composição aromática obtida à base de
substâncias naturais ou sintéticas, que, em concentrações e veículos
apropriados, tenham como principal finalidade a odorização de
pessoas ou ambientes, incluídos os extratos, as águas perfumadas, os
perfumes cremosos, preparados para banho e os odorizantes de
ambientes, apresentados em forma líquida, geleificada, pastosa ou
sólida;
V - Cosméticos: produtos para uso externo, destinados à proteção ou
ao embelezamento das diferentes partes do corpo, tais como pós
faciais, talcos, cremes de beleza, creme para as mãos e similares,
máscaras faciais, loções de beleza, soluções leitosas, cremosas e
adstringentes, loções para as mãos, bases de maquilagem e óleos
cosméticos, ruges, "blushes", batons, lápis labiais, preparados anti-
solares, bronzeadores e simulatórios, rímeis, sombras, delineadores,
tinturas capilares, agentes clareadores de cabelos, preparados para
ondular e para alisar cabelos, fixadores de cabelos, laquês,
brilhantinas e similares, loções capilares, depilatórios e epilatórios,
preparados para unhas e outros;
(...)
Quanto à organização dos componentes químicos utilizados numa
preparação cosmética para o fim buscado pelo produto, colacionam-se os
ensinamentos de MATOS (MATOS, Simone Pires de. Cosmética aplicada.
São Paulo: Érica, 2014. p. 45-48.) para suporte à correta classificação fiscal
ora realizada. De uma forma geral, MATOS classifica os componentes em
quatro grupos, ou quatro tipos básicos de matérias primas:
4.1.1 Princípio ativo
Em qualquer formulação, seja ela cosmética ou medicamentosa, o
princípio ativo é a substância que tem efeito mais acentuado ou a
substância que confere ao produto a ação final a que se destina.
Uma formulação cosmética pode conter mais de um princípio ativo,
cada um com sua finalidade principal.
Fl. 13503
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(...)
4.1.2 Aditivos
São substâncias que complementam a formulação cosmética,
contribuindo com o marketing do produto e/ou aumentando seu
tempo de vida útil. Como aditivos cosméticos são utilizados:
Corantes e pigmentos: de origem natural ou sintética,
produzem sensações visuais ao usuário.
(...)
Fragrâncias: compostas de diversos compostos aromáticos
naturais ou sintéticos capazes de impressionar as vias
olfativas.
Conservantes: protegem o cosmético de contaminações
microbianas e de oxidações indesejáveis, assegurando seu
prazo de validade e oferecendo segurança ao usuário.
Podem ser classificados em bactericidas, fungicidas ou
oxidantes.
Muitas empresas fabricantes ou revendedoras de matérias-primas
consideram os produtos de correção e os veículos como aditivos,
pois entendem que eles são apenas complementares para a ação
do ativo utilizado, não utilizando essa subdivisão para produtos de
correção nem para veículos. No entanto, como têm funções
específicas para ajustar a formulação, torna-se mais adequado o
uso da classificação produtos de correção ou ajustamento, assim
como, para os veículos, também é mais adequada uma classificação
independente.
4.1.3 Produtos de correção
São matérias-primas que corrigem ou ajustam alguma característica
da formulação cosmética de acordo com os padrões esperados.
Considerando suas finalidades, os produtos de correção (ou
produtos de ajustamento) são classificados em:
Corretor de pH: corrige o pH da formulação, deixando-o
adequado ao uso do produto e seu local de aplicação.
Emoliente: evita ou atenua o ressecamento da pele e dos
cabelos. O emoliente é responsável pelo toque final do
produto cosmético.
Emulsionante: promove a mistura entre as fases aquosa e
oleosa. ( )
Fl. 13504
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Espessante ou estabilizante: impede a mobilidade da fase
aquosa, alterando sua viscosidade e auxiliando o
emulsionante, impedindo o rompimento da emulsão.
Sequestrante ou quelante: retira os íons indesejáveis da
formulação. ( )
Solubilizante: promove a solubilização de uma substância
em meio a um dispersante. Muito utilizado para dissolver
corantes e conservantes.
Umectante: capaz de reter a água na formulação cosmética,
ao mesmo tempo em que mantém a superfície da pele
umedecida. Apresenta propriedade higroscópica (absorve a
água do meio ambiente).
4.1.4 Veículo
O veículo, também chamado de excipiente, constitui a base
na qual o produto é formulado, como água, álcool, óleo,
propilenoglicol, gel, sérum, suspensão, emulsão ou pó.
Pode-se dizer que é o meio utilizado para carrear os demais
componentes de um cosmético para a pele.
O dossiê eletrônico da Anvisa é um documento obtido a partir do processo
de cadastramento do produto naquele órgão, que fornece diversas
informações úteis para a classificação fiscal, tais como forma física,
componentes da fórmula do produto, finalidade e modo de usar.
Para se chegar à função essencial de cada produto foram analisadas as
informações de cada dossiê eletrônico da Anvisa, levando em conta as
definições de tipo (produto de higiene, perfume ou cosmético),
apresentação (forma física), conjunto dos componentes químicos (princípio
ativo, aditivos e produtos de correção), finalidade e modo de usar,
considerando também, de forma suplementar, as informações divulgadas
pelo sujeito passivo em suas embalagens e na Internet .” (destaques no
original)
A partir disso, passa-se a analisar cada um dos produtos reclassificados.
1.1 DA RECLASSIFICAÇÃO FISCAL DAS ÁGUAS DE PERFUME DE ÁGUAS-DE-
COLÔNIA NCM 3303.00.20 PARA PERFUME NCM 3303.00.10
A recorrente classificou as águas de perfume (eau de parfum) no NCM
3303.00.20, reservado à água-de-colônia, enquanto a fiscalização entendeu que a
classificação correta seria no NCM 3303.00.10, reservado ao perfume. Assim
encontram-se os códigos na TIPI, na qual se verifica que não há enquadramento
específico para as águas de perfume.
Fl. 13505
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Em consulta às Notas Explicativas do Sistema Harmonizado, quanto à posição
33.03, tem-se que:
“33.03 - Perfumes e águas-de-colônia.
A presente posição compreende os perfumes que se apresentem nas
formas de líquido, de creme ou de sólido (compreendendo os bastões
(batons)), e as águas-de-colônia, cuja função principal seja a de perfumar o
corpo.
Os perfumes propriamente ditos, também denominados extratos,
consistem geralmente em óleos essenciais, essências concretas de flores,
essências absolutas ou em misturas de substâncias odoríferas artificiais,
dissolvidas em álcool de título elevado. Usualmente, estas composições
contêm ainda adjuvantes (aromas suaves) e um fixador ou estabilizador.
As águas-de-colônia - por exemplo, água-de-colônia propriamente dita,
água de lavanda - (que não devem confundir-se com águas destiladas
aromáticas e soluções aquosas de óleos essenciais da posição 33.01)
diferem dos perfumes propriamente ditos pela sua menor concentração de
óleos essenciais, etc., e pelo título geralmente menos elevado de álcool
utilizado.” (destaques no original)
No Relatório Fiscal, a fiscalização traz referências bibliográficas sobre as
concentrações aromáticas (óleo de perfume) praticadas no mercado de
perfumaria para perfume (parfum), água de perfume (eau de parfum), água de
banho (eau de toilette) e água-de-colônia (eau de cologne), sendo o padrão
universalmente aceito nos seguintes percentuais:
• Perfumes (extratos): 15-30%
• Águas de perfume 15-18%
• Águas de banho 4-8%
• Águas-de-colônia 3-5%
A recorrente, em resposta à intimação, informou que as águas de perfume
possuem concentração entre 17 e 25% de essência em sua composição expressa
em Massa/Massa. A autoridade fiscal constatou que, nos registros juntos à
Anvisa, os percentuais variam entre 15% a 23,6%, e assim motivou sua decisão a
respeito da nova classificação:
Fl. 13506
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“A Regra 1 determina que a classificação é determinada pelos textos das
posições e das Notas de Seção e de Capítulo.
No caso das águas de perfume, isso não é suficiente para resolver o
problema, pois água de perfume é um produto diferente de água-de-
colônia e de perfume.
A Regra 2 não é aplicável ao caso, pois não se trata de artigo incompleto ou
inacabado, nem de artigo desmontado ou por montar.
A Regra 3 trata da mercadoria que pode ser classificada em duas ou mais
posições. Uma interpretação deturpada poderia concluir que a água de
perfume poderia ser classificada tanto como água-de-colônia como
perfume, atraindo a aplicação da Regra 3. Porém, água de perfume não é
água-de-colônia, nem é perfume (extrato). E isso é claro nas classificações
de perfumaria.
Ressalta-se também que a Regra 3c não é aplicável, uma vez que só
poderiam ser avaliadas as Regras 3a e 3b se a mercadoria pudesse ser
classificada em duas ou mais posições, o que não é o caso, pois não há
posição específica para água de perfume.
Assim sendo, recorre-se à Regra 4, que determina que as mercadorias que
não possam ser classificadas por aplicação das Regras anteriores
classificam-se na posição correspondente aos artigos mais semelhantes.
Nas NESH, o texto da nota explicativa da Regra traz (grifos nossos):
I) Esta Regra refere-se às mercadorias que não possam ser
classificadas por aplicação das Regras 1 a 3. Esta Regra estabelece
que essas mercadorias se classificam na posição correspondente
aos artigos mais semelhantes.
II) A classificação de conformidade com a Regra 4 exige a comparação
das mercadorias apresentadas com mercadorias semelhantes, de
maneira a determinar quais as mercadorias mais semelhantes às
mercadorias apresentadas. Estas últimas devem classificar-se na
posição correspondente aos artigos mais semelhantes.
III) A analogia pode, naturalmente, basear-se em vários elementos, tais
como a denominação, as características, a utilização.
Realizando a exigência de comparação por semelhança, volta-se à
classificação dos produtos de perfumaria. Nota-se uma grande diferença
entre água-de-colônia e água de perfume. Em qualquer classificação, pode-
se inferir que a água de perfume está mais próxima do perfume do que da
água-de-colônia.” (grifos no original)
Inegável que as águas de perfume possuem faixa de concentração contida nos
perfumes, portanto, evidente a semelhança. Isso é reforçado pela informação,
Fl. 13507
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prestada pela recorrente, de que as suas águas-de-colônia possuem concentração
aromática entre 3 a 10%.
A Receita Federal, através da Coordenação-Geral de Tributação, reiteradamente
decidiu, conforme exposto nas Soluções de Consulta no 98.465, 98.473, 98.474,
todas de 2017, que as águas de perfume se classificam no código NCM
3303.00.10:
Solução de Consulta no 98.465 - Cosit
“10. No âmbito da Secretaria da Receita Federal e do Ministério da
Fazenda, decisões anteriores enquadraram no código tarifário 3303.00.10
(perfumes ou extratos) produtos com composição aromática (óleo de
perfume) em concentração superior a 10%. Diante disso, o produto com 8
%, em peso, de óleo de perfume (composição aromática), classifica-se no
código NCM 3303.00.20 (Águas-de-colônia), enquanto os demais produtos
que apresentam respectivamente 15 %, 20% e 13%, em peso, de óleo de
perfume (composição aromática), classificam-se no código NCM
3303.00.10 (Perfumes - extratos).” (destaquei)
Nesta seara, a 8a Vara Federal Cível da Seção Judiciária do Distrito Federal, no
julgamento
do
Processo
no
1085775-48.2021.4.01.3400,
confirmou
o
entendimento da Receita Federal, em decisão assim motivada:
“Inicialmente, é importante salientar que a NCM (Nomenclatura Comum do
Mercosul) é um instrumento fiscal de classificação de mercadorias para
determinação dos tributos incidentes nas operações de comércio exterior
(importação e exportação) e de saída de produtos industrializados.
Internalizada no Brasil pelo Decreto no 97.409/88, a Convenção
Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação
de Mercadorias, conhecida como Sistema Harmonizado (SH), atribui às
autoridades tributárias e aduaneiras dos países signatários a competência
para interpretar as normas que regulam a classificação fiscal de
mercadorias, mediante aplicação das regras gerais e das notas explicativas
do Sistema Harmonizado, das regras complementares do Mercosul e da TIPI
e dos pareceres de classificação do Comitê do Sistema Harmonizado da
Organização Mundial de Aduanas (OMA), alcançando-se, com isso, uma
uniformização mundial sobre a correta posição ou subposição de uma
mercadoria na NCM.
Portanto, para fins tributários e aduaneiros, a classificação fiscal aplicada
pela Receita Federal do Brasil tem prevalência sobre todos os conceitos e
definições adotados por outros órgãos ou entidades públicas em suas
respectivas áreas de atuação, isso porque o Brasil tem a obrigação de
cumprir as normas internacionais previstas no Sistema Harmonizado (SH) e,
nesse ponto, a autoridade aduaneira é quem tem exclusiva competência
para, em procedimento de fiscalização no Siscomex, verificar o correto
Fl. 13508
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enquadramento da mercadoria no código da NCM, não sendo possível dar
primazia à classificação dada pela Anvisa no registro do produto.
Vale destacar que eventuais dúvidas ou divergências sobre a classificação
de mercadorias devem ser resolvidas em processo administrativo de
consulta, nos termos dos artigos 48 a 50 da Lei no 9.430/96, os quais
conferem legitimidade tanto ao contribuinte como à própria Anvisa para
questionar a correta classificação na NCM, como dispõe o art.46, parágrafo
único, do Decreto no 70.235/72, verbis: Os órgãos da administração pública
e as entidades representativas de categorias econômicas ou profissionais
também poderão formular consulta.
(...)
No caso dos autos, as mercadorias importadas estão descritas nas DI’s
como “EAU de Parfum” e “EAU de Toilette”, todas com NCM 3303.00.20
(água-de-colônia), mas sem a indicação da concentração (ID 847823546, pp.
63-65),
razão
pela
qual
a
fiscalização
solicitou
documentação
complementar quando do procedimento fiscal.
Atendendo a solicitação, a empresa (...) juntou dossiês eletrônicos da
Anvisa que informavam a concentração das mercadorias, qual seja,
14,135% para os “EAU de Parfum”, conforme relatado pela fiscalização no
ID 957887665, p. 44 (o documento da Anvisa não foi juntado pela autora no
ID 847823546 – cópia integral do processo). Tal percentual, aliado ao
entendimento manifestado pela Cosit nas referidas soluções de consulta,
configura “perfume”, sendo cabível o enquadramento no NCM 3303.00.10.
Assim, correta a fiscalização aduaneira ao promover o ajuste no NCM
relacionado às mercadorias contidas nas DI’s de produtos de perfumaria.”
A recorrente traz a decisão formalizada no Acórdão no 9303-010.682, no
julgamento do Processo no 12466.003142/2007-15, que entende ser favorável a
ela. Reproduzo a ementa da decisão:
“ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração:
02/01/2003 a 04/11/2003 PERFUME (EXTRATO) OU ÁGUA-DE-COLÔNIA.
Os limites da concentração da composição aromática fixados nas alíneas “a”
e “b” do inciso II do artigo 49 do Decreto 79.094, de 5 de janeiro de 1977,
são específicos para o fim de registro dos perfumes (extratos, águas-de-
colônia etc.) no sistema de vigilância sanitária. Na Nomenclatura Comum do
Mercosul (NCM), a classificação dos perfumes (extratos) e das águas-de-
colônia independe dos valores absolutos da concentração da composição
aromática. É o confronto da concentração de um com a do outro que
define qual deles é perfume (extrato) e qual deles é água-de-colônia.”
(destaquei)
Fl. 13509
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A decisão, que se deu por determinação do então vigente art. 19-E da Lei no
10.522, de 2002, incluído pela Lei no 13.988, de 2020, entretanto, dá suporte, no
presente, ao entendimento da autoridade tributária, já que a reclassificação fiscal
não se deu com fulcro nos “valores absolutos da concentração da composição
aromática” e, sim, no “confronto da concentração” de perfume (extrato) e água-
de-colônia.
Não há como acolher o pedido da recorrente, do que nego provimento neste
tema.

1.2 DA RECLASSIFICAÇÃO FISCAL DOS DESODORANTES NCM 3307.20 PARA
PREPARAÇÕES PARA CONSERVAÇÃO OU CUIDADOS DA PELE NCM 3304.99
A recorrente argumenta que as classificações fiscais para os desodorantes
corporais são 3307.20.10 (líquidos) e 3307.20.90 (outros), ambas com alíquota de
7% de IPI. Contudo, a fiscalização atribuiu as classificações fiscais 3304.99.10
(cremes de beleza e cremes nutritivos; loções tônicas) ou 3304.99.90 (outros), a
qual determina a incidência de alíquota de 22% a título de IPI.
A recorrente suscita que a classificação adotada pela fiscalização é errônea, pois
os produtos apresentam, efetivamente, a função de desodorantes corporais.
Defende que as Notas Explicativas determinam a classificação dos desodorantes
corporais na posição 33.07, não impondo qualquer ressalva ou restrição.
Como exemplos dos produtos classificados, pela recorrente, como preparações
para conservação ou cuidados da pele, a fiscalização relacionou no Relatório Fiscal
(fls. 52/53):
“Nome comercial: Hidratante Multiprotetor Diurno Make B. Sim, 60g
Classificação NCM: 3304.99.10
Categoria: Cuidados para Pele > Rosto > Protetor Solar Facial
Observações: Como Usar / Conselho de Aplicação: Pela manhã, com o rosto
limpo e seco, aplique o produto em movimentos circulares até absorção
completa. Você pode aplicar sua base preferida de Make B. após o uso do
Hidratante Multiprotetor Diurno.”

“Nome comercial: Hidratante Labial Cuide-se Bem Morango e Leite, 6,2g
Classificação NCM: 3304.99.90
Categoria: Cuidados para Pele > Lábios > Hidratante
Observações: Como Usar / Conselho de Aplicação: retire a tampa do
Hidratante Labial e com a boca limpa, aplique em todo o lábio superior e
inferior. Repita o processo sempre que necessário.”

Fl. 13510
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“Nome comercial: Coffee Woman Sense Gel Hidratante Corporal 200g
Classificação NCM: 3304.99.90
Categoria: Corpo e Banho > Hidratante
Observações: O Coffee Gel Corporal Hidratante Woman Sense pode ser
usado no corpo como hidratante e também como gel massageador,
proporcionando uma sensação agradável na pele.
Como Usar / Conselho de Aplicação: Aplique em todo o corpo com
movimentos circulares sempre que quiser manter a hidratação da pele.”

“Nome comercial: Loção Hidratante de Banho e Pós Banho Boti Baby, 150g
Classificação NCM: 3304.99.90
Categoria: Cuidados para Pele > Corpo > Hidratante
Observações: Como Usar / Conselho de Aplicação: Coloque um pouco do
hidratante em uma das mãos e espalhe por todo o corpinho do seu bebê
durante o banho ou após o banho.”
Em seguida, a fiscalização relacionou os produtos classificados, pela recorrente,
como desodorante, do que a autoridade fiscal entendeu que se tratava,
efetivamente, de preparações para conservação ou cuidados da pele (fls. 53/54):
“Nome comercial: Loção Hidratante Desodorante Corporal Nativa SPA
Ameixa 400ml
Classificação NCM: 3307.20.90
Categoria: Corpo e Banho > Hidratante
Observações: Como Usar / Conselho de Aplicação Abra o frasco e sinta a
fragrância. Agora aplique um pouco de loção nas mãos e espalhe pelo corpo
inteiro, em movimentos circulares, fazendo uma leve massagem. Capriche
nas partes mais secas como cotovelos e joelhos. Faça isso todos os dias ou
sempre que quiser sentir sua pele hidratada e desodorizada.”

“Nome comercial: Creme Acetinado Hidratante Desodorante Corporal Lily,
250g
Classificação NCM: 3307.20.90
Categoria: Corpo e Banho > Hidratante
Observações: Lily Creme Acetinado Hidratante Desodorante Corporal possui
textura com toque acetinado que hidrata a pele intensamente por até 48
horas, proporcionando ainda perfumação prolongada com a mesma
sofisticada fragrância Lily Eau de Parfum, envolvendo você durante todo o
dia.
Fl. 13511
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O Lily Creme Acetinado Hidratante possui uma textura única que protege a
sua pele com uma película protetora, que além de promover uma
hidratação intensa, também ajuda a evitar o ressecamento causado pelo sol
e pelo clima frio e seco.
Lily Creme Acetinado Hidratante Corporal possui em sua composição
manteiga de karité, que é reconhecida pelas suas propriedades emolientes
naturais, que são de rápida absorção e ultra hidratantes.”

“Nome comercial: Loção Hidratante Desodorante Corporal Malbec Club,
250ml
Classificação NCM: 3307.20.90
Categoria: Corpo e Banho > Hidratante Observações: Malbec Loção
Hidratante Desodorante Corporal Club foi especialmente desenvolvida para
a pele masculina. Repara o aspecto esbranquiçado e áspero da pele seca. A
loção hidratante possui textura leve e de rápida absorção, deixando a pele
hidratada, aveludada e sedosa, sem aquela sensação oleosa.
Como Usar / Conselho de Aplicação Aplicar a quantidade desejada em todo
o corpo, principalmente nas áreas mais ressecadas como cotovelos, joelhos
e pés.”

“Nome comercial: Óleo Desodorante Corporal Hidratante Nativa SPA
Amêndoas e Quinoa 250ml
Classificação NCM: 3307.20.10 Categoria: Corpo e Banho > Hidratante
Observações: Tenha uma hidratação poderosa para a pele e uma textura
incrível com o Óleo Desodorante Corporal Hidratante Nativa SPA Amêndoas
e Quinoa. Com óleo 100% puro de Quinoa, tenha todos os benefícios desse
grão, um dos componentes mais completos e nutritivos da natureza.
Com rápida absorção, ele hidrata intensamente enquanto também previne
o aparecimento das estrias. O Óleo Desodorante Corporal Hidratante possui
ação antioxidante que defende a pele dos efeitos dos radicais livres que
causam envelhecimento da pele.
Com a perfumação marcante das Amêndoas, é perfeito para ter em casa e
usar durante o banho ou após, para intensificar ainda mais seu efeito ação
desodorante. Deixe seus momentos de relaxamento ainda mais
revigorantes. Ah! Esse produto é vegano!
Como Usar / Conselho de Aplicação Massageie a pele com o óleo durante o
banho, com a pele ainda úmida. Em seguida enxágue e sinta o conforto das
amêndoas e da quinoa.”
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Por fim, demonstra como são apresentados e descritos os demais produtos
classificados como desodorantes, cuja classificação fiscal encontra-se correta, sob
o entendimento da fiscalização (fls. 55/56):
Nome comercial: Desodorante Antitranspirante Aerosol Malbec 75g 125ml
“Classificação NCM: 3307.20.10
Categoria: Corpo e Banho > Cuidados Pós-Banho > Desodorante
Observações: O Malbec Desodorante Antitranspirante Aerosol oferece 48
horas de proteção, mantendo a pele hidratada e perfumada.
Com secagem rápida e toque seco, o desodorante antitranspirante possui
nova fórmula com óleos essenciais e mentol que proporcionam uma
sensação refrescante e perfumação intensiva.
Conselho de Aplicação Agitar bem antes de usar. Depois, girar no sentido
anti-horário até travar o atuador e aplicar a uma distância de 15
centímetros das axilas.”

“Nome comercial: Desodorante Aerosol Antitranspirante Nativa SPA
Ameixa 75g
Classificação NCM: 3307.20.10
Categoria: Corpo e Banho > Cuidados Pós-Banho > Desodorante
Observações: Todo mundo gosta de estar com a axila sequinha o dia todo, e
o Nativa SPA Ameixa Desodorante Aerosol Antitranspirante, além de
proteger a pele, ainda deixa com um aroma intenso e vibrante de Ameixa.
O antitranspirante oferece 48 horas de proteção, deixando a pele seca por
muito mais tempo.
Sua fórmula sem álcool e com jato seco possui micropartículas da fragrância
de Ameixa que se rompem ao longo do dia para deixar um cheiro que
desperta e, ao mesmo tempo, dá vontade de fechar os olhos.
Conselho de Aplicação Após o banho ou com a pele limpa, aplique o
Desodorante.
Agitar bem antes de usar. Depois, girar no sentido anti-horário até travar o
atuador e aplicar a uma distância de 15 centímetros das axilas.”

“Nome comercial: Antitranspirante em Creme Cuide Se Bem Rosa e
Algodão, 80g
Classificação NCM: 3307.20.90
Categoria: Corpo e Banho > Cuidados Pós-Banho > Desodorante
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Observações: O Cuide Se Bem Antitranspirante em Creme Rosa e Algodão
80g oferece proteção por até 48 horas contra o odor e a transpiração.
Conta com o aplicador inteligente para facilitar o uso.
Formulado com extratos de rosa e algodão, o creme antitranspirante deixa
uma sensação calmante na pele após a depilação, além de não possuir
álcool etílico.
Conselho de Aplicação Aplique o antitranspirante em creme diretamente
nas axilas secas.
É importante lembrar de usar somente na área indicada.”
Nesse sentido, a autoridade fiscal observou que “os produtos citados são misturas
de componentes químicos, mas não são misturas de um desodorante com uma
loção hidratante ou um perfume. São produtos bem definidos, que podem ter sido
aprimorados para conter funções secundárias, sem que haja dúvida sobre o que
realmente são”.
Com efeito, a fiscalização constatou que a recorrente “apresenta os produtos para
o consumidor com uma função principal (categoria), enquanto as funções
secundárias (adicionais) estão apresentadas como valores agregados”.
Reproduzo a interpretação que motivou a reclassificação dos produtos:
“A Regra 1, aplicável a todos os casos, determina que a classificação é
determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo,
desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas,
de acordo com as disposições das Regras 2 a 5.
Tem-se nas notas do Capítulo 33 das NESH:
3.- As posições 33.03 a 33.07 aplicam-se, entre outros, aos
produtos, misturados ou não, próprios para serem utilizados como
produtos daquelas posições e acondicionados para venda a retalho
tendo em vista o seu emprego para aqueles usos, exceto águas
destiladas aromáticas e soluções aquosas de óleos essenciais.
(...)
CONSIDERAÇÕES GERAIS
(...)
As posições 33.03 a 33.07 compreendem os produtos, misturados
ou não (exceto águas destiladas aromáticas e soluções aquosas de
óleos essenciais) próprios para utilização como produtos daquelas
posições e acondicionados para venda a retalho, tendo em vista o
seu emprego para esses usos (ver a Nota 3 do Capítulo).
Os produtos das posições 33.03 a 33.07 permanecem classificados
nestas
posições
mesmo
que
contenham,
acessoriamente,
determinadas substâncias empregadas em farmácia ou como
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desinfetantes
e
mesmo
que
possuam,
acessoriamente,
propriedades terapêuticas ou profiláticas (ver a Nota 1 e) do
Capítulo 30). Todavia, os desodorantes (desodorizantes) de
ambientes preparados, permanecem classificados na posição 33.07
mesmo que possuam propriedades desinfetantes que não sejam
meramente acessórias.
Nas Notas da posição 33.04, tem-se (grifos nossos):
33.04 - Produtos de beleza ou de maquiagem preparados e
preparações para conservação ou cuidados da pele (exceto
medicamentos), incluindo as preparações antissolares e os
bronzeadores; preparações para manicuros e pedicuros.
3304.10 - Produtos de maquiagem para os lábios
3304.20 - Produtos de maquiagem para os olhos
3304.30 - Preparações para manicuros e pedicuros
3304.9 - Outros:
3304.91 -- Pós, incluindo os compactos
3304.99 -- Outros
A. - PRODUTOS DE BELEZA OU DE MAQUILAGEM PREPARADOS E
PREPARAÇÕES PARA CONSERVAÇÃO OU CUIDADOS DA PELE,
INCLUINDO
AS
PREPARAÇÕES
ANTISSOLARES
E
OS
BRONZEADORES
Incluem-se na presente posição:
(...)
3) Os outros produtos de beleza ou de maquilagem preparados e as
preparações para conservação ou cuidados da pele (exceto os
medicamentos), tais como: os pós-de-arroz e as bases para o rosto,
mesmo compactos, os talcos para bebês (incluindo o talco não
misturado, nem perfumado, acondicionado para venda a retalho),
os outros pós e pinturas para o rosto, os leites de beleza ou de
toucador, as loções tônicas ou loções para o corpo; a vaselina
acondicionada para venda a retalho e própria para os cuidados da
pele, os cremes de beleza, os cold creams, os cremes nutritivos
(incluindo os que contêm geleia real de abelha); os cremes de
proteção para evitar as irritações da pele; os géis administráveis por
injeção subcutânea para eliminação de rugas e realce dos lábios
(incluindo aqueles que contêm ácido hialurônico); as preparações
para o tratamento da acne (exceto os sabões da posição 34.01)
próprios para limpeza de pele e que não contenham ingredientes
ativos em quantidades suficientes para que se considerem como
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tendo uma ação essencialmente terapêutica ou profilática sobre a
acne; os vinagres de toucador, que são misturas de vinagre ou de
ácido acético com álcool perfumado.
Este grupo compreende igualmente as preparações antissolares
(filtros solares) e os bronzeadores.
Estão sob análise produtos que são preparações para conservação ou
cuidados da pele, com a função desodorante, conforme afirma o sujeito
passivo, que poderiam ser classificados na 33.04 ou na 33.07.
A Regra 2a não é aplicável ao caso, pois não se trata de artigo incompleto
ou inacabado, nem de artigo desmontado ou por montar. A Regra 2b diz
respeito às matérias misturadas ou associadas a outras matérias, e às obras
constituídas por duas ou mais matérias, determinando que a classificação
dos produtos misturados se efetua conforme a Regra 3.
Chegando à Regra 3, “quando pareça que a mercadoria pode classificar-se
em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer
outra razão”, partimos para as Regras 3a e 3b.
A Regra 3a diz que a posição mais específica prevalece sobre as mais
genéricas. No entanto, essa regra ainda não soluciona, porque são
específicas as posições para desodorantes corporais e “cremes de beleza e
cremes nutritivos; loções tônicas”.
A Regra 3b diz que os produtos misturados, cuja classificação não se possa
efetuar pela aplicação da Regra 3a, classificam-se pela matéria ou artigo
que lhes confira a característica essencial, quando for possível realizar esta
determinação.
(...)
Assim, com base na Regra 3b, esses produtos estão incluídos na posição
33.04.
(...)
A Regra Geral de Interpretação no 6, em sua primeira parte, dispõe que a
classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é
determinada, para efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das
Notas de Subposição respectivas.
Não sendo produtos de maquilagem para os lábios ou os olhos, nem
mesmo preparações para manicuros e pedicuros, a subposição de 1o nível
aplicável é a residual 3304.9. Em não se tratando de “pós”, a subposição de
2o nível também é a residual, 3304.99.
Por aplicação da Regra Geral Complementar no 1, que, em sua primeira
parte, prevê que as Regras Gerais para Interpretação do Sistema
Harmonizado se aplicarão, mutatis mutandis, para determinar dentro de
Fl. 13516
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cada subposição, o item aplicável e, dentro deste último, o subitem
correspondente, na posição 3304.99.10 são classificados os cremes de
beleza, os cremes nutritivos e as loções tônicas.
As outras preparações para conservação ou cuidados da pele, quando não
apresentadas sob a forma de creme de beleza ou creme nutritivo,
enquadram-se na posição residual. É o caso das preparações em forma de
loção, gel, emulsão, óleo, sérum, manteiga, entre outras, que devem ser
classificadas na posição 3304.99.90.” (destaques no original)
Deste modo, a fiscalização entendeu que a função essencial é de conservação ou
cuidado da pele, com característica adicional de desodorante, o que seria
insuficiente para alterar a classificação fiscal para “desodorantes” da posição
3307, classificando tais produtos na subposição 3304.99.
Avançando no tema, a fiscalização aprofundou-se na questão da função
desodorante (fls. 48/51). Trouxe as características de antiperspirantes e
desodorantes, bem como adentrou nos agentes antissépticos contidos nos
produtos reclassificados, a saber, triclosan, caprilato de poliglicerila e caprilil
glicol, do que concluiu:
“Contudo, o mero fato de um componente da fórmula possuir a
característica de reduzir ou evitar o desenvolvimento de odores corporais
desagradáveis não é suficiente para classificá-lo com um desodorante, para
fins de tributação de IPI.
O sabonete, o xampu, as emulsões e os produtos para barbear não se
convertem em desodorantes em virtude da adição de substâncias
antissépticas em concentrações usuais.
Nos
cosméticos
hidratantes,
as
fragrâncias
e
os
conservantes/desodorizantes são aditivos, que conferem características
adicionais, necessárias ou desejadas pelos consumidores, mas que não
alteram a característica essencial, qual seja, limpeza, conservação e/ou
embelezamento da pele.
A utilização de agentes que inibem o crescimento de bactérias é condição
necessária para a fabricação de cosméticos. Assim se pronuncia BARATA
(BARATA, Eduardo A. F. A Cosmetologia: Princípios Básicos. São Paulo:
Tecnopress Editora, 2013. p. 40) quanto ao uso de conservantes em
formulações cosméticas, com grifos nossos:
Todos os métodos de preservação têm como finalidade impedir ou
diminuir alterações prejudiciais provocadas pela ação de
microrganismos ou fungos.
Quando um microrganismo se introduz numa preparação
cosmética, no decorrer da fabricação, encontra aí as condições
ideais para o seu desenvolvimento e multiplicação.
Fl. 13517
DF CARF MF
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Se não forem tomadas providências, o desenvolvimento será
rápido, decompondo e alterando as características do produto, pois
vai retirar os elementos nutritivos indispensáveis ao seu
metabolismo, rejeitando, em contrapartida, os resíduos tóxicos que
vão modificar as características de uma preparação cosmética.
Essas modificações manifestam-se de formas muito variadas:
- As emulsões, qualquer que seja o tipo considerado, podem
sofrer alteração, com separação e cobrirem-se de uma
camada de fungos;
- Aparecimento de colorações indesejáveis;
- Preparados límpidos, podem passar a apresentar aspecto
opalescente;
- Fenômenos de fermentação com desenvolvimento de
gases, podem promover deformações e originarem frascos
quebrados;
- O perfume fica profundamente alterado;
- E finalmente, não podemos esquecer que produtos
degradados podem ser causa de perturbações futuras na
pele;
Concluindo: o emprego de um preservante no produto acabado é
de necessidade fundamental, sob pena deste se tornar
rapidamente inutilizável ou de a sua aplicação vir a ser menos
aconselhável.
Dessa forma, os agentes antissépticos são necessários na produção de
cosméticos para a conservação do produto, sendo capazes de reduzir ou
evitar a aparição de odores desagradáveis, em razão de reduzirem a
contaminação microbiológica. Porém, não alteram a característica básica do
produto quando utilizados dessa forma, pois apenas conservam o produto
para que seja comercializado de forma segura.
Na mesma linha, CORRÊA (CORRÊA, Marcos Antonio. Cosmetologia: Ciência
e Técnica. Livraria e Editora Medfarma, 2012; 1a edição, pág. 359.) trata a
função dos conservantes nas preparações cosméticas, especialmente os
conservantes antimicrobianos: “São produtos cuja função é inibir a
proliferação de bactérias e fungos no produto acabado. São imprescindíveis
nas formulações, uma vez que, via de regra, as emulsões são facilmente
contamináveis, seja por sua própria composição, seja durante o processo de
preparação e manipulação, seja durante o manuseio pelo usuário,
constituindo um verdadeiro meio de cultura”.
Não há dúvida de que a indústria de cosméticos necessita incorporar,
muitas vezes, conservantes em seus produtos.
Fl. 13518
DF CARF MF
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A Resolução da Diretoria Colegiada - RDC no 29, de 1o de junho de 2012, da
Anvisa, vigente na época dos fatos geradores, que aprovou o Regulamento
Técnico Mercosul sobre “Lista de Substâncias de Ação Conservante
permitidas para Produtos de Higiene Pessoal, Cosméticos e Perfumes”, traz
o entendimento sobre CONSERVANTES em seu Adendo II: “são substâncias
que são adicionadas como ingredientes aos Produtos de Higiene Pessoal,
Cosméticos e Perfumes com finalidade de inibir o crescimento de
microrganismos durante sua fabricação e estocagem, ou para proteger os
produtos da contaminação inadvertida durante o uso”. Entre os
conservantes permitidos por essa RDC, temos o Triclosan.
Dessa forma, há um entendimento de que os agentes antissépticos são
utilizados
para
conservação
de
cosméticos
e
perfumes.
Como
consequência, haverá uma redução ou eliminação das bactérias e dos
odores desagradáveis que poderiam aparecer, mas sem que isso altere a
finalidade ou o modo de usar do produto.” (destaques no original)
A recorrente defende que não é possível determinar a característica essencial do
produto, por ausência de preponderância entre as funções desodorante e
hidratante, o que atrairia a classificação para a Regra 3c.
Não assiste razão a recorrente.
As NESH, aprovadas pelo Decreto n° 435, de 1992, com textos consolidados pela
Instrução Normativa RFB n° 807, de 2008, alterada pela IN RFB n° 1.072, de 2010,
e pela IN RFB n° 1.260, de 2012, trazem, quando se referem à posição 33.07, o
seguinte:
“Esta posição compreende:
I) As preparações para barbear (antes, durante ou após), como por exemplo
os cremes e espumas para barbear, mesmo contendo sabão ou outros
agentes de superfície orgânicos (ver Nota 1 c) do Capítulo 34); as loções
para após a barba, as pedras-umes (pedras de alume) e os lápis
hemostáticos.
Os sabões para a barba em blocos incluem-se na posição 34.01.
II) Os desodorantes corporais e os antiperspirantes (anti-sudoríficos).
III) As preparações para banho tais como os sais perfumados e as
preparações para banho de espuma, mesmo contendo sabão ou outros
agentes de superfície orgânicos (ver Nota 1 c) do Capítulo 34).
As preparações para lavagem da pele, em que o componente ativo
é constituído parcial ou inteiramente por agentes orgânicos
tensoativos de síntese que podem ser associados a sabão em
qualquer proporção, apresentadas na forma de líquido ou de creme
e acondicionadas para venda a retalho, são classificadas na posição
Fl. 13519
DF CARF MF
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34.01. Quando não sejam acondicionadas para venda a retalho,
essas preparações são incluídas na posição 34.02.
IV) Preparações para perfumar ou para desodorizar ambientes, incluídas as
preparações odoríferas para cerimônias religiosas:
1) As preparações utilizadas para perfumar ambientes e as
preparações odoríferas para cerimônias religiosas. Atuam, em geral,
por evaporação ou combustão, tais como o “Agarbate” e podem
apresentar-se sob a forma de líquidos, de pós, de cones, de papéis
impregnados, etc. Algumas destas preparações utilizam-se para
disfarçar cheiros.
As velas perfumadas excluem-se desta posição (posição 34.06).
2) Os desodorantes de ambientes, preparados, mesmo não
perfumados, tendo ou não propriedades desinfetantes.
Os desodorantes de ambientes preparados são constituídos,
essencialmente, por substâncias (metacrilato de laurila, por
exemplo) que atuam por via química sobre os cheiros a eliminar ou
outras substâncias destinadas a absorver fisicamente os cheiros
pelas forças de Van der Waal, por exemplo. Acondicionados para
venda a retalho, estas preparações, em geral, apresentam-se em
recipientes aerossóis.
Os produtos, tais como o carvão ativado, acondicionados para
venda
a
retalho
como
desodorantes
para
refrigeradores
(frigoríficos*), automóveis, etc., incluem-se igualmente na presente
posição.
V) Outros produtos, tais como:
1) Os depilatórios.
2) Os saquinhos (sachês) contendo partes de plantas aromáticas e
que se empregam para perfumar armários de roupas.
3) Os papéis perfumados e os papéis impregnados ou revestidos de
cosméticos.
4) As soluções para lentes de contato ou para olhos artificiais.
Podem tratar-se de soluções desinfetantes, de limpeza, de
umedecimento ou para aumentar o conforto durante o uso.
5) As pastas (ouates), feltros e falsos tecidos, impregnados,
revestidos ou recobertos de perfume ou de cosméticos.
6) Os produtos de toucador preparados para animais, tais como os
xampus para cães e banhos para embelezar a plumagem dos
pássaros.” (destaquei)
Fl. 13520
DF CARF MF
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A IN RFB no 807, de 2008, foi posteriormente revogada pela IN RFB no 1.788, de
2018, contudo, manteve-se a essência do item II acima destacado, alterando a
redação da forma que também se encontra na sexta (2017) e na sétima (2022)
edições das Notas Explicativas:
“II) Os desodorantes (desodorizantes) corporais e os antiperspirantes
(antissudoríficos)”
Assim, resta claro que os subitens 3307.20.10 ou 3307.20.90 caberiam somente
para os produtos que são configurados como desodorantes corporais e os
antiperspirantes, que tem como função combater o suor, conhecidos como
antissudoríficos.
Pela explicação acima colacionada e pelos elementos do Relatório Fiscal, os
produtos classificam-se como preparações para conservação ou cuidados da pele,
e não podem ser classificados desodorantes corporais ou antiperspirantes, como
pretendeu a recorrente, do que entendo como correta a classificação fiscal
atribuída pela autoridade tributária, não merecendo reforma o acórdão recorrido.

1.2.1 DA RECLASSIFICAÇÃO FISCAL DE DESODORANTES NCM 3307.20.10 PARA
ESFOLIANTES NCM 3304.99
A recorrente classificou seus produtos esfoliantes como desodorante corporal,
sob o código 3307.20.10. Por sua vez, a fiscalização entende que se trata de
preparações para conservação ou cuidados da pele, da posição 33.04.
Argumenta a recorrente que não houve prova técnica, por parte do órgão
autuante, (i) de que os esfoliantes teriam característica essencial de cuidados da
pele e (ii) de que os agentes antissépticos seriam apenas aditivos para
conservação do produto. Conforme já exposto, a classificação fiscal trata-se de
atividade jurídica.
Segue a defesa expondo que “o esfoliante possui ingrediente bactericida na sua
composição, de modo que é um produto misturado e multifuncional (sem
preponderância de funções)”, do que entende que se aplica a Regra 3c das NESH.
Bem esclareceu o Relatório Fiscal (fl. 63):
“Basicamente, a esfoliação é um procedimento realizado para eliminação
das células mortas da pele, com o intuito de estimular a produção de
células novas.
Os esfoliantes não são produtos para lavagem da pele, mas sim
preparações para conservação ou cuidados da pele. Devem ser aplicados
com a pele úmida, antes ou depois de sua higienização, conforme as
orientações do fabricante.
Poderiam até ser confundidos com produtos para lavagem da pele, mas,
considerando que a função essencial do produto é esfoliar a pele, e não a
Fl. 13521
DF CARF MF
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lavar, devem ser classificados como preparações para conservação ou
cuidados da pele, na posição 33.04 – “Produtos de beleza ou de maquiagem
preparados e preparações para conservação ou cuidados da pele (exceto
medicamentos), incluindo as preparações antissolares e os bronzeadores;
preparações para manicuros e pedicuros.” (destaquei)
Ademais, entende a defesa que “se os esfoliantes realmente tivessem uma
característica essencial, esta não seria de conservar ou cuidar da pele, mas sim a
de possuir agentes tensoativos para a lavagem da pele, enquadrando-se
perfeitamente na Posição NCM no 3401.30.00”.
Assim encontra-se a posição sugerida pela recorrente nas NESH:
“III. – PRODUTOS E PREPARAÇÕES ORGÂNICOS TENSOATIVOS DESTINADOS
À LAVAGEM DA PELE, NA FORMA DE LÍQUIDO OU DE CREME,
ACONDICIONADOS PARA VENDA A RETALHO, MESMO CONTENDO SABÃO
Esta parte compreende as preparações para lavagem da pele em que o
componente ativo é constituído parcial ou inteiramente por agentes
orgânicos tensoativos de síntese que podem ser associados a sabão em
qualquer proporção, contanto que sejam apresentados na forma de líquido
ou de creme e acondicionados para venda a retalho. Quando não sejam
condicionadas para venda a retalho, essas preparações estão incluídas na
posição 34.02.”
Não há como adotar tal classificação, como constatou a fiscalização, a função
esfoliante refere-se à remoção tecido morto, permitindo a produção de novas
células da pele. Deste modo, não se trata de “preparações para lavagem da pele”.
Como ilustração, a autoridade fiscal constatou a classificação indevida do produto
NATIVA SPA PITAYA AÇÚCAR ESFOLIANTE, na qual a recorrente classificou como
desodorante corporal. De acordo com os registros juntos à Anvisa, o produto deve
ser aplicado durante o banho, com remoção do produto pelo enxágue:
“Durante o banho, espalhe o açúcar esfoliante desodorante pelo corpo, em
movimentos suaves. Enxágue em seguida.”
Portanto, não há qualquer referência à limpeza da pele.
A Solução de Consulta no 98.531 – Cosit, de 2019, definiu que os esfoliantes
enquadram-se sob o código NCM 3304.99.90:
“ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Código NCM: 3304.99.90 sem enquadramento nos Ex da Tipi
Mercadoria: Gel esfoliante para cuidados da pele, aplicado em sacos de
plástico em formato que imita meias, próprio para reduzir calosidades e
aspereza dos pés (peeling químico), possuindo em sua composição,
acessoriamente, substância antisséptica, apresentado em cartucho de
cartolina que contém um par, peso líquido de 15 g.
Fl. 13522
DF CARF MF
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Dispositivos Legais: RGI 1 (Notas 1 e) do Capítulo 30 e 3 do Capítulo 33), RGI
6 e RGC 1 da NCM constante da TEC, aprovada pela Res. Camex no 125, de
2016, e da Tipi, aprovada pelo Dec. no 8.950, de 2016, e alterações
posteriores. Subsídios extraídos das Nesh, aprovadas pelo Decreto no 435,
de 1992, e consolidadas pela IN RFB no 1.788, de 2018.”
De tal modo, correto o procedimento de reclassificação dos cremes esfoliantes,
por se tratar de preparações para cuidado da pele, sob o código 3304.99.10, e dos
esfoliantes apresentados nas formas de gel, óleo de açúcar ou mel, no código
3304.99.90 da TIPI.

1.3 DA RECLASSIFICAÇÃO FISCAL DOS DESODORANTES COLÔNIA NCM 3307 PARA
PERFUMES NCM 3303.00.10 E ÁGUAS-DE-COLÔNIA NCM 3303.00.20
A autoridade fiscal identificou produtos de perfumaria classificados como
“desodorantes (desodorizantes) corporais e antiperspirantes – líquidos”, sob o
NCM 3307.20.10, enquanto, no seu entender, deveriam ser classificados como
águas-de-colônia, no código NCM 3303.00.20, ou perfumes (extratos), no código
NCM 3303.00.10. Os produtos referem-se a desodorantes colônia, também
denominados deo-colônias, e body splash (ou body spray), caracterizados como
“cuidados pós-banho” e “perfumaria”.
Em introdução sobre o tema, o Relatório Fiscal traz as diferenciações entre
desodorização e perfumação:
“Ao passo que desodorizar é retirar odor, perfumar é conferir odor. A
aplicação mais comum de um desodorante é nas axilas ou nos pés, mesmo
admitindo-se a aplicação em outras partes do corpo. Isso porque são as
áreas mais sensíveis à ocorrência de odores desagradáveis. A função
principal de um desodorante é retirar esses odores.
Fl. 13523
DF CARF MF
Original

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Já o perfume, recomenda-se aplicar em áreas de maior circulação
sanguínea, como atrás das orelhas, pescoço e pulsos. Isso para que a
finalidade principal seja maximizada, com o cheiro mais intenso e
duradouro.
Assim, percebemos que desodorante e perfume possuem finalidades e
modos de usar diferentes.” (destaques no original)
O primeiro ponto a se analisar, portanto, é se a classificação dos produtos como
desodorante está correta. Deste modo expõe o Relatório Fiscal:
“Voltando à classificação adotada pelo sujeito passivo para seus produtos
de perfumaria, a diferença entre desodorante colônia e os demais se dá em
razão da existência de um agente bacteriostático em sua formulação.
Nesse caso, a concentração aromática é ignorada pelo sujeito passivo para
definir a classificação comercial dos produtos, uma vez que há uma variação
de 4 (quatro) a 18% (dezoito por cento) nos desodorantes colônia, o que
permitiria enquadrar alguns produtos como água-de-colônia e outros como
água de perfume.
Isso significa que a classificação “desodorante colônia” se sobrepõe às
demais, na visão do sujeito passivo. Como já explicado, a existência de um
agente bacteriostático não é suficiente para a classificação de um produto
de perfumaria como desodorante. (...)”
Em respeito às decisões deste Conselho, a autoridade tributária confrontou as
concentrações produto a produto para determinação das classificações entre
água-de-colônia e perfume (extrato), conforme posição 33.03 da NCM.
De acordo com as informações de registro junto à Anvisa, a concentração
aromática dos body splash varia de 1,3% a 9,4% da composição total, portanto, a
fiscalização os considerou como águas-de-colônia, nos casos em que a finalidade
principal for perfumar a pele.
Em seguida, passou a comparar os desodorantes colônia. A recorrente entende
que “de forma absolutamente contraditória com o critério adotado para as águas-
de-colônia e também sem prova técnica, a autoridade administrativa estabeleceu
para os desodorantes colônia como “limite de corte” o percentual de concentração
aromática de 10%”.
No entanto, a fiscalização esclareceu o critério adotado:
“(...) levando-se em conta que as classificações existentes permitem leves
variações nesses percentuais e ainda, não menos importante, a
jurisprudência existente no CARF, realizou-se a análise individual dos
produtos, utilizando-se o percentual de 10% (dez por cento) como a
referência inicial a ser seguida.”
Este mesmo percentual encontra-se nas decisões das Soluções de Consulta no
98.465, 98.473 e 98.474, de 2017:
Fl. 13524
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“10. No âmbito da Secretaria da Receita Federal e do Ministério da
Fazenda, decisões anteriores enquadraram no código tarifário 3303.00.10
(Perfumes (extratos)) produtos com composição aromática (óleo de
perfume) em concentração superior a 10% e na posição 3303.00.20 (Águas-
de-colônia) produtos com composição aromática em concentração igual ou
inferior a 10%.”
Não houve estabelecimento de “limite de corte” arbitrário, mas, sim, obediência a
um critério objetivo e recorrente do órgão competente para definição sobre
normas de classificação de mercadorias.
Pois bem.
A fiscalização relacionou as marcas comerciais dos desodorantes colônia e suas
respectivas concentrações aromáticas. A partir disso, e observando as decisões
deste Conselho, no sentido de que apenas a concentração em si, de cada produto
em separado, não seria o suficiente para determinar o código mais correto da
NCM, restando ao classificador comparar os produtos entre eles para se obter a
classificação mais adequada, por meio da semelhança, utilizou-se da Regra Geral
de Interpretação 4.
Com efeito, os produtos com maior percentual de composição aromática
assemelharam-se aos perfumes, enquanto aqueles com concentração de
fragrância mais baixa foram classificados como água-de-colônia. Cumpre ressaltar
que a fiscalização também observou a proporção de água, de etanol, as instruções
de utilização, a capacidade das embalagens (frascos) e os valores comerciais.
Pertinente a reprodução das conclusões do Relatório Fiscal sobre a matéria, com
destaque para a reclassificação, em alíquota menor do IPI, dos produtos que cujas
concentrações aromáticas não foram disponibilizadas, mas que foram
inequivocamente identificados como produtos de perfumaria (fls. 73/74):
“Pelo modo de usar de cada um dos produtos relacionados, não há dúvidas
de serem produtos de perfumaria, classificados no NCM 3303.
Os percentuais de concentração aromática, quando superiores a 10% (dez
por cento), assemelham-se aos dos eau de parfum comercializados pelo
sujeito passivo, uma vez que esses possuem concentrações a partir de 15%
(quinze por cento), e devem ser classificados como perfumes, como já
explicado.
As linhas MALBEC, EGEO, EUDORA KISS ME, EUDORA CHIC e
BOTICOLLECTION ANNI possuem produtos com concentração aromática
inferior e superior a 10% (dez por cento).
Nas linhas EUDORA KISS ME, EUDORA CHIC e BOTICOLLECTION ANNI, a
semelhança entre os produtos não permitiu uma diferenciação inequívoca
com base na concentração aromática, de modo que todos os produtos
dessas linhas devem ser classificados como águas-de-colônia.
Fl. 13525
DF CARF MF
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Alguns “desodorantes colônias”, em razão de não estarem disponíveis
todas as informações de concentração aromática, foram classificados como
águas-de-colônia.
Na linha EGEO, os produtos com concentração aromática a partir de 11,7%
(onze inteiros e sete décimos por cento) assemelham-se mais a perfumes,
enquanto os produtos até 10% (dez por cento) assemelham-se mais a
águas-de-colônia, devendo-se classificá-los dessa forma.
A linha MALBEC já foi analisada em detalhes, mantendo-se o Malbec
Desodorante Colônia Play 50ml, da linha infantil, e o Malbec Desodorante
Colônia Body Splash Black 200ml como as únicas águas-de-colônia.
As linhas exclusivamente de águas-de-colônia ou de águas de
perfume/perfumes estão segregadas no próprio Anexo III.
Todos os desodorantes colônias são, em verdade, produtos de perfumaria.
Os produtos em que não havia informação sobre a concentração aromática
foram classificados como águas-de-colônia.
Diante do exposto, com a comparação inicial das linhas e depois a análise
individual de cada uma delas, conclui-se a classificação fiscal dos
“desodorantes colônias”, de acordo com a Regra 1, a Regra Geral
Complementar 1, a Regra 4 e o texto da posição 33.03 das NESH.”
(destaquei)
Nesse sentido, nego provimento ao recurso, mantendo integralmente a exigência
fiscal derivada da reclassificação dos produtos da recorrente.
(...)
2.2 DA EXIGÊNCIA DA MULTA PREVISTA NO CAPUT DO ARTIGO 80 DA LEI No
4.502, DE 1964
(...)
Oportuno transcrever o que dispõe o art. 80 da Lei no 4.502, de 1964, a respeito
do caso:
Art. 80. A falta de lançamento do valor, total ou parcial, do imposto sobre
produtos industrializados na respectiva nota fiscal ou a falta de
recolhimento do imposto lançado sujeitará o contribuinte à multa de ofício
de 75% (setenta e cinco por cento) do valor do imposto que deixou de ser
lançado ou recolhido. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
§ 8o A multa de que trata este artigo será exigida: (Incluído pela Lei no
11.488, de 2007)
I - juntamente com o imposto quando este não houver sido lançado nem
recolhido; (Incluído pela Lei no 11.488, de 2007)
Fl. 13526
DF CARF MF
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II - isoladamente nos demais casos. (Incluído pela Lei no 11.488, de 2007)
(destaquei)
Vê-se que o caput do dispositivo é bem claro quando pune com a aplicação da
multa a falta de lançamento do imposto, o que de fato não ocorreu,
estabelecendo, o parágrafo 8o, que a multa será exigida junto com o imposto,
quando este não tiver sido lançado ou recolhido (inciso I), porém, cobra-se a
multa isoladamente nos demais casos (inciso II), tal qual o presente, quando
inexiste imposto a ser lançado ou recolhido, em decorrência da cobertura de
créditos.
(...)
Deste modo, uma vez verificado o erro na classificação fiscal dos produtos, caso
constatada a cobertura de crédito do IPI, comina-se a multa prevista no art. 80 da
Lei no 4.502, de 1964, a ser exigida, por desígnio do § 8o do dispositivo em
referência, isoladamente, no presente caso.
(...)
Em relação à desproporcionalidade e ao cunho confiscatório da multa, trata-se de
matéria que não pode ser apreciada no âmbito do processo administrativo fiscal,
conforme dispõe o Decreto no 70.235, de 1972, com redação dada pela Lei no
11.941, de 2009:
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos
órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado,
acordo
internacional,
lei
ou
decreto,
sob
fundamento
de
inconstitucionalidade. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
Tal entendimento encontra-se consolidado neste Conselho, através da Súmula
Carf no 2:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei tributária.
(...)
Desta maneira, deixo de conhecer, em parte, dos argumentos e nego provimento,
quanto ao mérito, em relação à aplicação da multa do art. 80 da Lei no 4.502, de
1964, exigida isoladamente.
CONCLUSÃO
Diante do exposto, voto por conhecer, em parte, do recurso voluntário, para, na
parte conhecida, afastar as preliminares de nulidade e, no mérito, negar-lhe
provimento.
Fl. 13527
DF CARF MF
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Logo, alinho-me às razões de decidir acima transcritas e, dessa forma, conheço, em
parte, do recurso, para, na parte conhecida, afastar as preliminares arguidas e, no mérito, negar-
lhe provimento.
No mais, passo a analisar as demais alegações recursais concernentes à
reclassificação de produtos que não foram objeto de reclassificação na autuação anterior, bem
como à reclassificação de produtos distinta da efetuada na autuação anterior.
De acordo com o TVF – Termo de Verificação Fiscal – do auto de infração sob
análise, juntado às fls. 27-32, a autoridade fiscal lavrou a autuação em apreço com base na
fundamentação constante da aludida autuação anterior (processo n. 10340.721.884/2021-75),
consoante a seguir reproduzido:
(...)
6. DA RECLASSIFICAÇÃO FISCAL
A fiscalização entende que inúmeros produtos enquadrados pela empresa no
NCM 3307.20 – Desodorantes (desodorizantes) corporais e antiperspirantes,
alíquota fixada em 7%, na verdade devem ser classificados na categoria Perfume,
Água de Colônia e Creme Hidrante, alíquotas fixadas, respectivamente, em 42%,
12% e 22%.
A fiscalização manteve entendimento igual para algumas saídas de produtos
enquadrados pelo fiscalizado saídos sob NCM 3303.00.20 - Águas-de-colônia,
alíquota fixada em 12%, que devem ser classificadas, conforme suas
características essenciais, como Perfume (extrato) NCM 3303.00.10, alíquota
fixada em 42%.
A presente auditoria, pela similitude das averiguações e dentro da simetria dos
trabalhos, procedeu a extração do Processo Administrativo Fiscal no
10340.721.884/2021-75, citado anteriormente, AI lavrado em desfavor do
estabelecimento matriz da fiscalizada, de peças processuais que, com uma análise
minuciosa, justificam as razões das reclassificações de cada produto nesta ação
fiscal com, entre outros: as suas características, sua composição, finalidade,
rotulagem e a sua função essencial (documentos apensados ao AI). (...)
Do exame dos autos, constata-se que a autoridade fiscal não apresentou nenhuma
outra fundamentação para a reclassificação de outros produtos que não foram objeto de
reclassificação fiscal na autuação anterior nem apresentou fundamentação para justificar a
reclassificação fiscal de produtos distinta da considerada pela Fiscalização na autuação anterior.
Na peça recursal, juntada às fls. 13054-13195, a recorrente aduz que mais de 320
(trezentos e vinte) produtos reclassificados por meio da autuação em apreço não haviam sido
reclassificados na autuação anterior, como os estojos e os desodorantes axilares, e, dessa forma,
considerando que a Fiscalização utilizou apenas a fundamentação da autuação anterior, não existe
motivação específica para a reclassificação fiscal desses mais de 320 (trezentos e vinte) produtos
Fl. 13528
DF CARF MF
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(vide, notadamente, as razões elencadas na peça recursal, nos itens 5-20, às fls. 13057-13059, e
nos itens 81-128, às fls. 13075-13085).
A recorrente apresenta exemplos de produtos reclassificados sem motivação
específica para tal reclassificação, como o desodorante hidratante “EGEO MERNG MOUS HID DES
CPO DOLC 250g V4” (código 28590), que possui a forma de creme, reclassificado para a posição
de água de colônia, forma nitidamente líquida; bem como o desodorante hidratante em óleo
“NSPA OL DES CPO BAUN 250ml” (código 772080), que possui forma em óleo, reclassificado para
a posição de água de colônia. Segundo a recorrente, ambos os produtos, segundo os critérios
“emprestados” do auto de infração vinculado ao processo n. 10340.721884/2021-75, deveriam ser
reclassificados nas posições 3304.99.10 e 3304.99.90, relativos a produtos para cuidados da pele
(fl. 13083).
Nos itens 93 a 94 do recurso, a recorrente destaca que os mais de 320 (trezentos e
vinte) produtos que não foram objeto de reclassificação fiscal na autuação anterior, relacionados
na planilha juntada às fls. 10713-10717 (Doc. 05), perfaz o montante de R$ 214.844.417,19
(duzentos e quatorze milhões, oitocentos e quarenta e quatro mil, quatrocentos e dezessete reais
e dezenove centavos), o que corresponde a 37,95% de todo o IPI considerado como devido. Nos
itens 319-334 da peça recursal, às fls. 13136-13139, a recorrente sustenta que a reclassificação
fiscal dos itens relacionados nessa aludida planilha (Doc. 5) devem ser cancelados, uma vez que
não foram objeto de reclassificação fiscal na autuação anterior.
Nos itens 412-423 do recurso, atinente aos desodorantes axilares, a recorrente
assinala que devem ser canceladas as reclassificações desses produtos, efetuadas apenas na
autuação em questão, indicados no Doc. 08, às fls. 10879-10880. No Doc. 09, às fls. 10885-10952,
há mais informações e fotos dos produtos em questão.
Do exame dos demonstrativos mensais da autuação em tela, elaborados pela
autoridade fiscal, juntados às fls. 33-1608, denominados “DEMONSTRATIVO MENSAL DAS SAÍDAS
RECLASSIFICADAS POR PRODUTO: IPI LANÇADO, APURADO E A LANÇAR”, juntamente com a
planilha que contém a relação dos produtos que foram reclassificados na autuação anterior
(processo n. 10340.721884/2021-75), denominada Anexo II – Classificação Fiscal, juntada à fl.
7605, constata-se que, de fato, há a inclusão de produtos que não foram objeto da autuação
anterior, vale dizer, há reclassificação fiscal de produtos que não foram reclassificados na
autuação anterior.
Considerando o elevado número de produtos objeto da autuação em apreço e a
alegação da recorrente no sentido de que há inúmeros produtos (mais de 320) reclassificados por
meio da autuação em comento sem motivação específica, esta Turma de Julgamento, por meio da
Resolução n. 3202-000.393, prolatada na sessão de 17 de setembro de 2024 (fls. 13370-13407),
entendeu que é imprescindível manifestação da autoridade fiscal acerca do ocorrido, e, por isso
mesmo, converteu o julgamento em diligência, à Unidade de Origem, para que a autoridade fiscal
apresentasse as seguintes providências:
Fl. 13529
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1-
Indicar a fundamentação para a reclassificação de produtos não
reclassificados na autuação anterior e para a reclassificação fiscal de
produtos distinta da autuação anterior, mencionados pela recorrente na
peça recursal (itens 319-334, às fls. 13136-13139, itens 412-423, às fls.
13166-13169) e discriminados nas planilhas juntadas aos autos, às fls.
10713-10717 (Doc. 5) e às fls. 10879-10880 (Doc. 08), e ainda no documento
juntado às fls. 10885-10952 (Doc. 09);
2-
Elaborar demonstrativos mensais, nos moldes dos da autuação
(juntados às fls. 33-1608), com a discriminação mensal dos produtos
reclassificados na autuação em tela e não reclassificados na autuação
anterior, bem como dos produtos com reclassificação fiscal distinta da
autuação anterior;
3-
Apresentar Relatório Conclusivo a respeito da controvérsia em
questão.
No entanto, a autoridade fiscal se limitou a sustentar que as ações fiscais são
autônomas e, por isso mesmo, segundo ela, restou prejudicado o atendimento ao solicitado por
meio da aludida Resolução, conforme Termo de Informação Fiscal (fls. 13413-13414).
A recorrente se manifestou, conforme petição juntada às fls. 13420-13441, por
meio da qual, em síntese, pleiteia o provimento do recurso voluntário, para cancelamento do auto
de infração, em razão, notadamente, de vício material de motivação, ou o retorno dos autos à
Unidade de Origem, pata efetivo cumprimento da Resolução n. 3202-000.393.
De fato, as ações fiscais referentes ao IPI executadas em estabelecimentos da
recorrente são autônomas. No entanto, no caso sob julgamento, após a leitura do Termo de
Verificação Fiscal, constata-se que a Fiscalização utilizou tão somente a fundamentação de outra
ação fiscal para proceder à reclassificação de vários produtos, alguns objeto da ação fiscal anterior
e outros não.
Com base nos produtos discriminados pela recorrente nas planilhas juntadas aos
autos, às fls. 10713-10717 (Doc. 5) e às fls. 10879-10880 (Doc. 08), e no documento juntado às fls.
10885-10952 (Doc. 09), e por meio da análise dos produtos que foram objeto de reclassificação
fiscal na autuação anterior (processo n. 10340.721.884/2021-75), discriminados na planilha
denominada Anexo II – Classificação Fiscal, juntada aos autos à fl. 7605, e dos produtos que foram
objeto de reclassificação fiscal na autuação em apreço, discriminados nos arquivos denominados
DEMONSTRATIVO MENSAL DAS SAÍDAS RECLASSIFICADAS POR PRODUTO: IPI LANÇADO, APURADO
E A LANÇAR, acostados às fls. 33-1608, constata-se que, realmente, há produtos que foram
reclassificados na autuação em tela e não foram reclassificados na autuação anterior, bem como
que há produtos com reclassificação fiscal distinta da autuação anterior.
Como exemplo, constata-se que a classificação fiscal do produto com código da
mercadoria 70668, denominado SOPHIE COL HELLO 100ml, classificado pela recorrente no código
Fl. 13530
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3303.00.20 – Águas de Colônia – alíquota de IPI de 12%, foi considerada correta na autuação
anterior, conforme consta na mencionada planilha denominada Anexo II – Classificação Fiscal,
juntada aos autos à fl. 7605, a seguir reproduzido:

Na autuação em apreço, sem nenhuma fundamentação específica, a Fiscalização
reclassificou esse produto no código 3303.00.10 – Perfumes (extratos), com alíquota de IPI de
42%, e exigiu a diferença de IPI, conforme discriminado no citado DEMONSTRATIVO MENSAL DAS
SAÍDAS RECLASSIFICADAS POR PRODUTO: IPI LANÇADO, APURADO E A LANÇAR, à fl. 1564, abaixo
reproduzido:

A mencionada diligência determinada por esta Turma era exatamente para a
autoridade fiscal se manifestar acerca do ocorrido e para, sobretudo, elaborar demonstrativos
mensais, nos moldes dos da autuação, com a discriminação mensal dos produtos reclassificados
na autuação em comento e não reclassificados na autuação anterior, bem como dos produtos com
reclassificação fiscal distinta da autuação anterior, para, dessa forma, possibilitar a prolação de
decisão com, eventualmente, a especificação de valores lançados que devem ser excluídos do
lançamento.
No entanto, conforme já assinalado, a autoridade fiscal se limitou a sustentar que
as ações fiscais são autônomas e, por isso mesmo, segundo ela, restou prejudicado o atendimento
ao solicitado por meio da Resolução n. 3202-000.393.
Mesmo assim, entendo que é possível analisar a matéria em tela e julgar o recurso
interposto pela recorrente, cabendo à Unidade de Origem a execução do decidido por esta Turma,
Fl. 13531
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notadamente a elaboração de demonstrativo com os valores de IPI que, eventualmente, devem
ser excluídos da autuação, exatamente nos termos consignados na referida diligência.
Passo, então, a analisar a matéria.
A classificação fiscal de mercadorias fundamenta-se nas Regras Gerais para a
Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI/SH) da Convenção Internacional sobre o Sistema
Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, nas Regras Gerais Complementares
do Mercosul (RGC/NCM), nas Regras Gerais Complementares da Tipi (RGC/TIPI-1), nos pareceres
de classificação do Comitê do Sistema Harmonizado da Organização Mundial das Aduanas (OMA) e
nos ditames do Mercosul, e, subsidiariamente, nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado
(NESH).
Infere-se que a autoridade fiscal seguiu corretamente as normas aplicáveis à
classificação fiscal de mercadorias em relação aos produtos que foram objeto da aludida autuação
anterior, ao utilizar, como fundamento para a reclassificação, a fundamentação constante da
sobredita autuação anterior.
Com efeito, por meio do Relatório Fiscal da autuação referente ao processo
10340.721884/2021-75, juntado às fls. 7257-7602, a Fiscalização, de forma muito bem
fundamentada, procedeu à reclassificação de diversos produtos, seguindo corretamente a
metodologia disposta na legislação para a classificação fiscal de produtos, notadamente as 6 (seis)
Regras Gerais Interpretativas do Sistema Harmonizado (RGI/SH). Além disso, especificou os
produtos objeto de reclassificação fiscal, com a apresentação de fotos dos produtos, suas
características, como nome comercial, categoria, fragrância, preço e fonte de consulta, apresentou
os documentos comprobatórios acerca das características dos produtos (como as informações
constantes dos dossiês eletrônicos da Anvisa, fornecidas pela própria recorrente, as informações
constantes do sítio da própria recorrente - https://www.boticario.com.br/perfumaria/, doutrina a
respeito de classificação fiscal aplicável aos produtos de perfumaria - Perfumes: The A-Z Guide -
TURIN, Luca; SANCHEZ, Tania. Profile Books Ltd, 2010), de sorte que há fundamentação
consistente para a reclassificação fiscal dos produtos objeto da autuação referente ao
10340.721884/2021-75, tanto que, no julgamento do recurso voluntário interposto nos autos
desse processo, na sessão de 23/08/2024, mediante o acórdão n. 3202-001.959, sob a relatoria do
eminente conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, esta Turma negou-lhe provimento,
conforme já assinalado.
Mediante a leitura do Relatório Fiscal da autuação referente ao processo
10340.721884/2021-75, juntado às fls. 7257-7602, infere-se que há fundamentação própria e
consistente e, dessa forma, não procede a alegação da recorrente, apresentada na manifestação
da diligência (fls. 13429-13434), no sentido de que a autuação referente a esse processo foi
fundamentada com base no processo anterior n. 10980.724314/2018-04, cujo recurso voluntário
interposto foi julgado pela 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção deste Conselho, por meio
do acórdão n. 3402-012.340, na sessão de 16/10/2024, no sentido de, por maioria, declarar a
Fl. 13532
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nulidade da autuação por vício de motivação. A Fiscalização, no Relatório Fiscal do processo n.
10340.721884/2021-75 apenas cita a existência do processo 10980.724314/2018-04, bem como
que nesse processo há reclassificação fiscal de produtos com infrações semelhantes às que foram
encontradas no processo n. 10340.721884/2021-75, de forma que não utiliza a fundamentação do
processo n. 10980.724314/2018-04, ao contrário, apresenta, conforme já destacado,
fundamentação própria e consistente para a reclassificação dos produtos especificados.
Sendo assim, conclui-se que, na autuação em apreço, os produtos que foram
objeto da referida ação fiscal anterior (processo n. 10340.721884/2021-75) foram fundamentados
com base na fundamentação constante dessa autuação anterior e, portanto, há fundamentação
específica para a reclassificação fiscal desses produtos. Já os que não foram objeto da autuação
anterior, não há fundamentação específica para a reclassificação fiscal. Para esses produtos, a
Fiscalização se limitou a incluir e realizar a reclassificação fiscal sem nenhuma fundamentação
específica.
A reclassificação fiscal de cada produto deve ser feita de forma fundamentada, não
sendo possível a simples inclusão de determinado produto, sem nenhuma fundamentação
específica. É necessário um percurso argumentativo que demonstre de forma clara a razão da
reclassificação fiscal de um ou de determinados produtos, como a fundamentação concernente ao
processo n. 10340.721884/2021-75.
A recorrente apontou detalhadamente na peça recursal os inúmeros produtos
incluídos pela Fiscalização sem nenhuma fundamentação específica.
Além de produtos reclassificados pela autoridade fiscal por meio da autuação em
comento que não foram objeto de reclassificação fiscal na autuação anterior, há ainda produtos
que foram reclassificados de forma distinta da mencionada autuação anterior, sem a
apresentação, pela autoridade fiscal, de fundamentação específica para essa reclassificação
distinta da autuação anterior.
Logo, há ausência de fundamentação de parte do lançamento em apreço.
Por isso mesmo, em relação apenas à parte do lançamento atinente à
reclassificação fiscal de produtos sem apresentação de fundamentação específica pela
Fiscalização, há inequívoca violação ao art. 142 do CTN (Código Tributário Nacional), vale dizer, há
falta da demonstração do fato gerador da obrigação tributária; ao art. 10, incisos III e IV, do
Decreto 70.235/72, ou seja, falta da descrição do fato, disposição legal infringida e penalidade
aplicável, e, por fim, evidente preterição ao direito de defesa da autuada (art. 59, inciso II, do
Decreto 70.235/72), decorrente da reclassificação fiscal de produtos realizada pela autoridade
fiscal sem apresentação de fundamentação específica para tanto.
Diante do exposto, dou parcial provimento ao recurso para que sejam excluídos da
autuação os valores de IPI concernentes à reclassificação fiscal dos produtos reclassificados na
autuação em tela e não reclassificados na autuação anterior, bem como dos produtos com
reclassificação fiscal distinta da autuação anterior, entre os discriminados pela recorrente nas
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planilhas juntadas aos autos, às fls. 10713-10717 (Doc. 5) e às fls. 10879-10880 (Doc. 08), e no
documento juntado às fls. 10885-10952 (Doc. 09).
Conclusão
Diante do exposto, conheço, em parte, do recurso voluntário, para, na parte
conhecida, afastar as preliminares arguidas e, no mérito, dar parcial provimento, para que sejam
excluídos da autuação os valores de IPI concernentes aos produtos reclassificados na autuação em
tela e não reclassificados na autuação anterior, bem como dos produtos com reclassificação fiscal
distinta da autuação anterior, entre os discriminados pela recorrente nas planilhas juntadas aos
autos, às fls. 10713-10717 (Doc. 5) e às fls. 10879-10880 (Doc. 08), e no documento juntado às fls.
10885-10952 (Doc. 09).
É como voto.

Assinado Digitalmente
Wagner Mota Momesso de Oliveira

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