Tribunal: CARF
Processo: 11080.911021/2009-72
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PAULO MATEUS CICCONE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-06-24
Data de publicação: 2025-08-28

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2004
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada de provas hábeis, da composição e existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa, na forma do que dispõe o artigo 170 do CTN.
Desincumbindo-se a recorrente, mediante provas robustas, do ônus de comprovar o direito creditório pleiteado cabe o provimento do recurso voluntário.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11080.911021/2009-72
ACÓRDÃO
1402-007.344 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
24 de junho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
IMPRESUL SERVIÇO GRÁFICO E EDITORA LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2004
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada de provas
hábeis, da composição e existência do crédito que alega possuir junto à
Fazenda Nacional para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela
autoridade administrativa, na forma do que dispõe o artigo 170 do CTN.
Desincumbindo-se a recorrente, mediante provas robustas, do ônus de
comprovar o direito creditório pleiteado cabe o provimento do recurso
voluntário.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao
recurso voluntário para reconhecer o direito creditório pleiteado e homologar as compensações
até o limite do crédito reconhecido. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos,
sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 1402-007.334, de 24 de junho de 2025, prolatado
no julgamento do processo 11080.911022/2009-17, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.

Assinado Digitalmente
Paulo Mateus Ciccone – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Alexandre Iabrudi Catunda,
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni, Alessandro Bruno
Macêdo Pinto e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

Fl. 453
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.344 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.911021/2009-72
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RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos
prevista no art. 87, §§ 1o, 2o e 3o, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria
MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente
o relatado no acórdão paradigma.
Retorna o processo supra à apreciação do Colegiado depois de cumprida a
diligência determinada por meio de Resolução.
Como já relatado na ocasião, trata-se de recurso voluntário interposto pela
contribuinte acima identificada em face de decisão exarada pela DRJ, que ratificou o
entendimento da DRF, expresso em Despacho Decisório, indeferindo a compensação pleiteada,
visto que o pagamento encontrava-se integralmente utilizado para quitação de outros débitos do
contribuinte, não restando crédito disponível para compensação dos débitos informados na
DCOMP.
A empresa apresentou manifestação de inconformidade ao Despacho Decisório,
onde alegou que havia apurado indevidamente o tributo e que constatado o erro, apresentou a
DCOMP.
Em primeira análise, a DRJ proferiu acórdão, através do qual não conheceu da
manifestação de inconformidade do contribuinte sob o fundamento de que não lhe caberia
analisar questões expressamente apreciadas no despacho decisório, e que questões não
apreciadas na origem transbordam sua competência e deveriam ser analisadas pelo titular da
Delegacia de Origem.
Inconformada com a decisão da DRJ, a empresa apresentou Recurso Voluntário,
no qual relatou erro de apuração do IRPJ e da CSLL, uma vez que sendo optante pelo lucro
presumido e dedicada à atividade gráfica, estaria submetida aos percentuais de presunção de 8%
e 12%, respectivamente, ao invés de 32%. Informou, ainda, que constatado o erro apresentou
DCOMP e retificou as DCTF e DIPJ.
Para comprovação do alegado, anexou cópias das DCTF e DIPJ originais e
retificadoras, requerendo, ao final, o reconhecimento do direito creditório e homologação da
compensação.
Na sequência, acostou decisão judicial datada de 05/10/2012, proferida em sede
de mandado de segurança, com o seguinte excerto:
Saliento que, com relação ao quantum a compensar apontado pela
empresa, incumbe à Fazenda Nacional conferir a regularidade, de forma
que não se está aqui reconhecendo os créditos nos valores informados -
aliás, isso sequer foi requerido.
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DF CARF MF
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Em decorrência disso, deve ser suspensa a exigibilidade do crédito
tributário decorrente da não homologação da compensação até nova
análise do pedido, nos termos desta decisão. A consequência é que não
pode ser obstada, com base nesses créditos especificamente, a expedição
de Certidão Positiva com Efeitos de Negativa.
Após a análise da declaração de compensação, e confirmado no âmbito
administrativo o crédito ali declarado, fica garantida a restituição dos
valores que excederem o débito compensado. Ressalto que, conforme já
referi, incumbe à autoridade administrativa reconhecer a validade e
regularidade dos créditos declarados. Eventual divergência nesse particular
não faz parte do objeto desta demanda.
III – Dispositivo
Ante o exposto, julgo procedente o pedido e concedo a segurança, nos
termos da fundamentação. (destaque acrescido).
De acordo com a determinação da sentença, os pedidos de compensação foram
revisados pela Delegacia de Origem e foi emitida Informação Fiscal, que concluiu que a atividade
preponderante da Recorrente era a prestação de serviços gráficos, não estando sujeito a alíquotas
diferenciadas para o IRPJ e a CSLL.
Por conseguinte, não haveria erro de apuração na base de cálculo (32%).
Posteriormente,
a
contribuinte
apresentou
nova
manifestação
de
inconformidade dirigida em face da Informação Fiscal defendendo que sua atividade estaria
sujeita aos percentuais de presunção de 8% e 12% por ser atividade industrial nos termos do art.
4° do RIPI/2002, e não prestadora de serviços, como entendeu a Autoridade Fiscal.
Acrescentou que os créditos apresentados são efetivos e devidos à recorrente,
considerando que os pagamentos foram efetuados a maior com base nos valores das DCTF
retificadoras. Ao final, requereu o cancelamento da Informação Fiscal e a homologação da
DCOMP, e subsidiariamente, requereu a determinação do Delegado para que fosse informado à
Fazenda Nacional sobre a regularidade do procedimento da litigante, de modo a possibilitar à
Procuradoria pedido de arquivamento do processo judicial n° 5062910-83.2011.404.7100/RS, em
tramitação no TRF/ 4a Região. Alternativamente, requereu o encaminhamento da manifestação à
DRJ em Porto Alegre para seguimento, nos termos do PAF.
A Unidade de Origem enviou questionamento à Procuradoria da Fazenda para
dirimir dúvida acerca do fluxo recursal, pois havia pedido do contribuinte para que o processo
fosse remetido à DRJ/POA e decisão judicial concedendo a segurança, nos termos da
fundamentação, tendo este Órgão opinado que a interpretação a ser dada ao caso, em estrita
obediência e fidelidade ao comando judicial encartado no writ, é a de que o recurso voluntário
fosse remetido ao CARF para julgamento.
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Seguindo a opinião da PFN, os autos foram remetidos ao CARF para julgamento
do recurso apresentado pela interessada.
No julgamento, este CARF, não conheceu o recurso, tendo em vista tratar-se de
manifestação de inconformidade apresentada contra decisão proferida pela Delegacia da Receita
Federal, e não apreciada pela DRJ. Entendeu que, em virtude da informação fiscal com aspectos
atinentes a despacho decisório, estaria caracterizada a manifestação de inconformidade contra
este ato, devendo, assim, ser analisada tal peça pela primeira instância administrativa.
A DRJ prolatou novo acórdão, o qual negou o mérito do pleito da contribuinte.
Houve interposição tempestiva de recurso voluntário contra a decisão de 1o
Grau, com reprise dos argumentos antes expendidos.
Os autos subiram ao CARF para apreciação pelo Colegiado, tendo sido convertido
em diligência, na forma de Resolução, da qual se falará adiante no voto, para melhor elucidação
de aspectos fáticos que restaram inconclusivos.
Em atendimento à determinação do CARF, a unidade de origem da RFB realizou o
procedimento e, ao final, elaborou relatório circunstanciado de Informação Fiscal, do qual
igualmente se falará à frente.
Cientificada da conclusão da diligência, a recorrente manifestou-se em petição
juntada aos autos. Da mesma forma, tratarei desta manifestação no voto a seguir.

É relatório do essencial, em apertada síntese.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Já foi atestada antes a tempestividade do RV e os demais pressupostos
para sua admissibilidade foram atendidos.
Como visto, os autos cuidam da tentativa da contribuinte de repetir-se de
indébito que entende possuir contra a Fazenda Pública Federal oriundo do
pagamento a maior de IRPJ e CSLL em razão de possível equívoco na
apuração de mencionados tributos, regime do Lucro Presumido, pela
adoção de percentuais indevidos na definição de suas bases de cálculo,
sendo tomado o percentual de 32% quando, na alegação da recorrente,
eles deveriam ser 8% e 12%, respectivamente.
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Para melhor compreensão, impende um resumo de todas as etapas do
processo até a sua conversão em diligência pela Resolução no 1402-
001.244, de 10/11/2020:
1-
Apresentação da DCOMP;
2-
Despacho decisório eletrônico indeferiu pedido de compensação -
pagamento já alocado;
3-
Manifestação de Inconformidade - alega erro na apuração, pois o
contribuinte estaria submetido aos percentuais de presunção de 8% e 12%,
informa que houve retificação das declarações;
4-
Acórdão da DRJ não conhece da manifestação de Inconformidade;
5-
Recurso Voluntário: insiste no erro da apuração, informa retificação
das declarações;
6-
Decisão judicial em MS, concedendo a segurança;
7-
Processo devolvido para DRF, emitida Informação Fiscal que não
reconhece o crédito sob o fundamento de que a atividade do contribuinte
é de prestação de serviços e não de indústria, logo, não houve erro na
apuração;
8-
Segunda manifestação de inconformidade apresentada pelo
contribuinte, contra a informação fiscal que indeferiu o crédito;
9-
Após consulta à PFN, processo é enviado ao CARF para análise do
recurso voluntário;
10- Submetido ao crivo da 1a Turma da 3a Câmara da 1a Seção (1301), o
Colegiado, em 16/05/2019 proferiu decisão (fls. 113/117 - Ac. no 1301-
003.917) NÃO CONHECENDO do RV em razão de supressão de instância,
entendendo que, embora nominado de recurso voluntário, na verdade a
peça recursal deveria ser tratada como manifestação de inconformidade e
apreciada pela DRJ, motivo pelo qual determinou a devolução dos autos à
1a Instância;
11- Em nova decisão (fls. 120/130 – 29/08/2019) a 5a Turma da
DRJ/POA manteve a negativa ao provimento da MI;
12- Irresignada, a contribuinte interpôs o RV pertinente (fls. 138/152),
repisando todas as argumentações anteriores.
13- Retornando ao CARF, os autos foram distribuídos a esta Turma,
tendo o Colegiado, em 10/11/2020, entendido ser necessária sua
conversão em diligência.
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É a partir de desse ponto que se passa a tratar.
Pois bem, conforme excertos da Resolução n ٥1402-001.244, de
10/11/2020 (fls. 198/204:
“No que tange ao mérito do contribuinte, a discussão se cinge na
atividade executada pelo contribuinte, e o seu reconhecimento
como prestação de serviços ou industrialização/comercialização.
Tal definição define a alíquota de presunção (32% ou 8/12%), e,
por conseguinte, em eventual pagamento feito pela alíquota maior,
determina a existência do direito creditório.
A posição da DRJ nesta matéria fundamenta-se na aplicação da
solução de consulta no 45 da Cosit, de 19/02/2014, a qual assim
concluiu:
Da análise da solução de consulta depreende-se que a prestação
de serviços na execução de serviços gráficos é matéria de exceção
da atividade, executada por empresa de caráter empresarial
incipiente, e restringe-se à confecção de produto por encomenda
direta do consumidor, com preponderância da mão de obra na
agregação de valor.
Porém, saliente-se que, no tocante às condições estabelecidas nas
alíneas “a”, “b” e “c” do item “16” da retro mencionada Solução
de Consulta no 45 - Cosit (correspondentes ao inciso V do art. 5o e
às alíneas “a” e “b” do inciso II do art. 7o, todos do Ripi), não
vieram aos autos elementos comprobatórios para aí enquadrar, ou
não, suas atividades.
Ou seja, houve o entendimento que não há comprovação nos autos
para enquadrar suas atividades como de industrialização, que
levaria a alíquotas menores de presunção.
Na sua peça recursal, o contribuinte alega que por um lapso,
recolheu o IRPJ e a CSLL a maior, por presumir tributável com
base nos percentuais de 32%, quando são previstos os percentuais
de 8% e 12%, respectivamente. Alega que apresentou DIPJ e
DCTF retificadora concomitante com o per/dcomp, ou seja, antes
do “primeiro” despacho decisório.
Entendo que formado o litígio, há a necessidade de se verificar o
direito creditório, na sua natureza constitutiva. Eventualmente,
considerando que houve DCTF retificadora anterior ao despacho
decisório, seriam validadas as informações do contribuinte
automaticamente, ou dependendo de outras circunstâncias, o
processamento deve ser manual.
Fl. 458
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Considerando o aspecto envolvido nos autos, de vários processos
com o mesmo mote – discussão da atividade do contribuinte e qual
a alíquota aplicável, a qual o contribuinte estava recolhendo por
uma sistemática ao longo de 2001 até 2005, e em 2006, retifica
todos os anos anteriores (DIPJ e DCTF), merece sim ser acolhida
uma análise mais detalhada do direito do contribuinte e se atende
os requisitos deste autodeclarado critério.
De qualquer forma, a discussão é se a atividade do contribuinte é
de indústria gráfica, como alega.
A decisão da DRJ não deu provimento à sua alegação, por conta de
falta de elementos comprobatórios, mas sem descaracterizar
integralmente sua atividade e eventual sujeição ao critério como
quer.
Nos autos, para reforçar sua posição, apresentou extratos do razão
analítico e extratos de folha de pagamento, ao qual tenta
demonstrar sua atividade, nos seguintes termos:
É nítido, portanto, que a Recorrente não se amolda ao conceito de
"empresa de caráter incipiente", mesmo porque possui muito mais
do que cinco operários e possui muito mais do que 5 quilowatts de
potência total instalada em seu parque gráfico (conforme se infere
de sua folha de pagamento, em anexo, e dos elevados custos com
energia elétrica - CEEE - registrados em seu Livro Razão, também
em anexo), requisitos que, por si só, afastam a caracterização de
prestação de serviços, nos moldes da referida Solução de Consulta
n°45 da Cosit, de 19/02/2014.
Compulsando os autos, e apenas agora, neste momento processual,
está sendo avaliado a questão meritória principal envolvida nos
autos.
A decisão a quo aborda a evolução da legislação aplicável,
culminando no o Ato Declaratório Interpretativo RFB no 26, de
25/04/2008, que estabeleceu os critérios para o caso:
16. Assim, a interessada será considerada prestadora de serviços
(e não executora de operações industriais) se satisfizer
simultaneamente três condições: a) empregar, no máximo, cinco
operários; b) possuir, no máximo, cinco quilowatts de potência
total instalada; e c) confeccionar, por encomenda direta do
consumidor ou do usuário, produtos nos quais o valor da mão-de-
obra represente pelo menos sessenta por cento do valor total.
Contudo, há algumas decisões desta casa sobre a matéria que
divergem um pouco, como por exemplo, o acórdão 1201-002.723,
Fl. 459
DF CARF MF
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sessão de 20/02/2019, na relatoria do i. conselheiro Neudson
Cavalcante Albuquerque, que assim fundamentou e concluiu:
Com isso, adoto o entendimento da Decisão no 59, acima
transcrita, de que o percentual a ser aplicado sobre a receita
bruta, para se obter a receita tributável na atividade gráfica, será
de 8% quando houver utilização de material próprio e de 32%
para prestação de serviços com a totalidade do material fornecido
pelo contratante, nos moldes do que já ocorre com a atividade de
construção civil.
Considerando estes aspectos, entendo que há a necessidade de se
trazer novos elementos aos autos, além de confirmar os já
prestados pelo contribuinte.
Por conseguinte, PROPONHO A CONVERSÃO DO PRESENTE
PROCESSO PARA DILIGÊNCIA, para se verificar, com base nos
elementos apresentados na peça recursal, e outros entendidos
pertinentes pela autoridade fiscal local, inclusive, se necessário,
intimando o contribuinte, se há o direito creditório pleiteado pela
recorrente.
Assim, deve ser verificado, com base na documentação
contábil/fiscal da época, se o contribuinte atendia os seguintes
requisitos:
a) atendia ao item 16, do Ato Declaratório Interpretativo RFB no
26, de 25/04/2008;
b) verificar se as atividades no ano-calendário em questão
envolvem a utilização de material próprio ou fornecido pelo
contratante;
c) quaisquer outros elementos pertinentes a tal questão;
Após estas providências, elabore relatório DETALHADO e
CONCLUSIVO circunstanciando todas as informações possíveis e
juntando documentos comprobatórios necessários.
Do procedimento de diligência, elaborar relatório e cientificar o
contribuinte, com reabertura do prazo de 30 (trinta) dias para que,
querendo, venha a se manifestar exclusivamente sobre os fatos
articulados
e
narrados
na
referida
diligência,
sendo
desconsideradas manifestações de outra espécie.
Transcorrido o prazo de trinta dias da ciência, com ou sem nova
intervenção do contribuinte, o presente processo deverá retornar a
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PROCESSO 11080.911021/2009-72
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esta 2a Turma da 4a Câmara da 1a Seção de Julgamento, para
prosseguimento de seu julgamento”.
Atendendo à demanda do CARF, a unidade de origem da RFB realizou o
procedimento e, ao final, elaborou relatório circunstanciado naInformação
Fiscal EQAUD/DEVAT/SRRF10 no 1.894, de 04/08/2022 (fls. 465/468), com
os seguintes apontamentos:

Fl. 461
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(...)
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Fl. 463
DF CARF MF
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Cientificada da conclusão da diligência em 07/10/2022 (fls. 471), a
recorrente acostou manifestação (fls. 475/478 – 24/10/2022) rebatendo as
informações do condutor do procedimento, conforme abaixo reproduzido:
“Consoante se extrai da Informação em tela, a DRF de Porto Alegre concluiu
que, nas repostas à diligência realizada, a Interessada não teria comprovado a
impossibilidade de enquadrar-se como prestadora de serviços, a fim de que
suas receitas não fossem tributadas com base no percentual de presunção de
lucro de 32%.
Contudo, com a devida vênia, tal conclusão é claramente contraditória em
relação aos fatos apontados na própria Informação Fiscal, não
merecendo prosperar, senão vejamos.
Fl. 464
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Como apontado na Resolução que converteu o processo em diligência, o
objetivo desta era, em suma, verificar se a Interessada poderia ou não ser
considerada prestadora de serviços, com base nos requisitos do item 16 do
Ato Declaratório Interpretativo RFB n. 26, de 25/04/2008.
Segundo o ato declaratório, será considerada prestadora de serviços a
empresa que, simultaneamente, (a) empregar, no máximo, cinco
funcionários, (b) possuir, no máximo, cinco quilowatts de potência total
instalada e (c) confeccionar, por encomenda direta do consumidor ou
usuário, produtos nos quais o valor da mão-de-obra represente pelo menos
sessenta por cento do valor total.
O objetivo da DRF, portanto, era identificar o enquadramento ou não da
Interessada nesses critérios.
Vejamos, portanto, os fatos identificados.
Em relação à alínea “a” do item 16 (empregar, no máximo cinco
funcionários), a DRF apontou que, “embora apresente uma folha de
pagamento contendo uma relação próxima a 100 funcionários no início do
ano, conforme folha de pagamento (fls. 175 a 195) e Ficha 56B da DIPJ
original AC 2004 (ano encerrado com 103 funcionários), não é possível
identificar quantos estão vinculados à atividade de prestação de serviços”
(fl. 468).
Como se vê, apesar de admitir que a Interessada empregava mais de 100
funcionários em 2004, o que, de plano, já a excluiria do conceito de
prestadora de serviços, a DRF tenta contornar esse fato, aparentemente
incontornável, alegando que “não é possível identificar quantos estão
vinculados à atividade de prestação de serviços”.
Ora, tal argumento não possui relevância, pois a vinculação de um
empregado a uma atividade ou outra dentro da empresa não é um critério
previsto no ato declaratório ou na Solução de Consulta no 45/2014 – Cosit,
que apenas interpretam que será considerada prestadora de serviços a
empresa que, cumulativamente a outros requisitos, empregar até cinco
funcionários. Nada mais.
Verifica-se, neste ponto, que a Interessada não se amolda ao conceito de
prestadora de serviços, pois possuía mais de 100 funcionários em 2004, fato
inconteste.
Em relação à alínea “b” do item 16 (possuir, no máximo, cinco quilowatts de
potência total instalada), melhor sorte não assiste à fiscalização.
No que tange ao ponto, a DRF afirma que a Interessada “apresentou Razão
Analítico da conta ‘consumo de água e luz’, com gastos de luz no 1o
trimestre do ano-calendário 2004 no montante de R$ 45.270,80 (fls. 153/156
Fl. 465
DF CARF MF
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e 288). No entanto, a conta 3601026501 está vinculada à conta sintética
3601026500 (desp. Adm. c/ocupação – matriz), a qual engloba todas as
operações da empresa (custos industriais, de serviços e despesas
administrativas)” (fl. 468).
A exemplo do ocorrido em relação ao item “a”, antes comentado, novamente
a DRF concebe um critério diverso daquele disposto no item 16 do Ato
Declaratório. Ora, a regulamentação não faz qualquer distinção acerca da
atividade que originou o consumo de energia, se referindo apenas a
“potência total instalada”, ou seja, sequer condiciona a um consumo mínimo
de energia, e, muito menos, à atividade que originou esse consumo.
Na verdade, o fato relevante é que a Interessada possui um elevado custo
com energia elétrica, que, no período objeto de questionamento, alcançou R$
45.270,80, como atestado pela própria DRF (fl. 468), demonstrando, por
consequência, que o seu parque gráfico possui uma potência instalada de
muito mais do que 5 quilowatts (para fins comparativos, um ar-condicionado
de 9.000 BTUs possui a potência instalada de 1 quilowatt).
É nítido, portanto, que a Interessada também não se enquadra no critério
previsto na alínea “b” do item 16 do Ato Declaratório.
Por fim, em relação à alínea “c” (custo com mão-de-obra represente pelo
menos sessenta por cento do valor total), a DRF afirmou que “o custo com
pessoal representa 58,55% do custo total identificado no Balancete de
Verificação” (fl. 467).
Nada obstante às ressalvas em relação ao cálculo efetuado, que ignorou os
custos com pessoal da produção e os custos dos produtos vendidos, ainda
assim, a própria DRF conclui que o percentual encontrado é inferior aos 60%
exigidos no Ato Declaratório 16 para a configuração de empresa como
prestadora de serviços.
Destarte, como claramente se verifica, a Interessada não se amolda ao
conceito de prestadora de serviços em relação a qualquer dos critérios
definidos no Ato Declaratório 16, muito menos, de forma simultânea, aos
três.
Além disso, no que tange ao questionamento atinente ao material utilizado
na atividade gráfica, se próprio ou se fornecido pelo contratante - sendo que
o material próprio configuraria a atividade industrial e o material
integralmente fornecido pelo contratante configuraria a prestação de serviços
- a DRF aponta que “não dispondo das notas fiscais ou outros documentos
pertinentes para essa análise, não é possível certificar se houve ou não o
fornecimento de material” (fl. 468).
De fato, embora a Interessada tenha se empenhado para fornecer todos os
documentos solicitados, entre eles as notas fiscais e o livro de registro de
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apuração de IPI, foi possível apenas informar os números das notas fiscais
solicitadas, apontados no Livro Razão apresentado, vez que, em vista do
transcurso de 18 anos desde a emissão dos documentos, não os possui mais
em sua guarda.
Nada obstante, a Interessada reforça que o material utilizado no
desenvolvimento de suas atividades é, e sempre foi, fornecido
exclusivamente pela própria, jamais pelos seus clientes. Sobre isso, vale
destacar o alto custo suportado pela Interessada com matérias-primas, tintas,
plastificações e, principalmente, papel, conforme se verifica no balancete, na
fl. 285 do processo.
Diante desse panorama, conclui-se que os fatos atestados pela própria DRF
deixam patente que a Interessada não se enquadra no conceito de prestadora
de serviço previsto no item 16 do Ato Declaratório Interpretativo RFB n. 26,
de 25/04/2008 e da Solução de Consulta no 45/2014 – Cosit.
Ante o exposto, quando do julgamento do Recurso Voluntário, requer a
reforma do acórdão recorrido, a fim de que seja reconhecida a existência do
crédito pleiteado e seja homologada a compensação proposta”.
Postos os fatos e as diversas manifestações das partes, passo ao voto.
Basicamente, como bem apontado no voto da Resolução que converteu o
julgamento em diligência (fls. 203), “a discussão é se a atividade do
contribuinte é de indústria gráfica, como alega”.
Ou, em outras palavras - e como consequência -, se os percentuais de
apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSL pela sistemática do Lucro
Presumido seriam 8% e 12%, respectivamente, ou 32%, no primeiro caso
caracterizando atividade industrial como sustenta a recorrente; no
segundo, prestação de serviços, como entende o Fisco.
No ângulo da Receita Federal a matéria está normatizada pela Solução de
Consulta Cosit no 45, de 19/02/2014 e ADI no 26/2008.
Em síntese, a SC Cosit no 45/1014, após dissertar e detalhar longamente
sobre o tema, inclusive valendo-se da legislação do IPI para a definição de
“industrialização” (artigo 4o, do Decreto no 4.544/2002), fixou o seguinte
entendimento, conforme sua ementa:
A receita obtida pela impressão gráfica, por encomenda de terceiros, sujeita-se ao
percentual 8% (oito por cento) para apuração da base de cálculo do IRPJ [12% (oito
por cento) para apuração da base de cálculo da CSLL] pela sistemática do lucro
presumido, salvo se produzida sob encomenda direta do consumidor ou usuário,
em oficina ou residência, com no máximo cinco empregados, não dispuser de
potência superior a cinco quilowatts (caso utilize força motriz), e desde que o
Fl. 467
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trabalho profissional represente no mínimo sessenta por cento na composição de
seu valor, caso em que o percentual para apuração da base de cálculo do IRPJ [e da
CSLL] será de 32% (trinta e dois por cento).
Resumindo, para fins de apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL pela
sistemática do Lucro Presumido, sobre a receita obtida pelas empresas
gráficas que produzam por encomenda de terceiros, serão aplicados os
percentuais de 8% e 12%, respectivamente.
Ou seja, esta a regra geral.
A exceção ocorre quando:
i)
houver encomenda direta do consumidor ou usuário;
ii)
a atividade for realizada em oficina ou residência do prestador do
serviço com utilização de, no máximo, cinco empregados;
iii)
não dispuser o estabelecimento gráfico de potência superior a cinco
quilowatts (caso utilize força motriz), e;
iv)
o trabalho profissional (mão de obra) represente no mínimo sessenta
por cento na composição de seu valor.
Neste cenário, a tributação de ambas as exações é feita sobre a base de
32% da receita obtida, posto que caracterizada “prestação de serviços” e
não atividade industrial.
Foi exatamente esse o motivo de os autos terem sido baixados à unidade
de origem da Receita Federal, ou seja, para que fosse diligenciado junto ao
estabelecimento da contribuinte e fossem trazidos os subsídios necessários
aos julgadores para prolação da decisão, no caso, basicamente
informando:
a)
se as atividades envolveram a utilização de material próprio ou
fornecido pelo contratante (cliente);
b)
se foram atendidos os ditames da SC e do ADI, especificamente
definindo a existência ou não das exceções fixadas na legislação e atos
normativos (itens “i” a “iv” acima).
Presentes tais contornos, a apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL
deveria permanecer em 32%; caso contrário, seria validada a posição da
recorrente de ver sua tributação ater-se aos percentuais de 8% e 12%.
Pois bem, já dito antes, a normatização deste tema foi feita pela própria
Receita Federal, via diversos atos, os mais importantes deles, a Solução de
Consulta Cosit no 45/1014 e o Ato Declaratório Interpretativo no 26/2008.
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Explicitamente na dicção da SC no 45:
“16 Assim, a interessada será considerada prestadora de
serviços (e não executora de operações industriais) se
satisfizer simultaneamente três condições: a) empregar,
no máximo, cinco operários; b) possuir, no máximo, cinco
quilowatts de potência total instalada; e c) confeccionar,
por encomenda direta do consumidor ou do usuário,
produtos nos quais o valor da mão-de-obra represente
pelo menos sessenta por cento do valor total”.
Na Informação Fiscal, depois de transcrever o comando acima, a
Autoridade Tributária que a conduziu relatou (fls. 467/468)

“...é possível verificar, com base no Balancete de Verificação juntado às fls.
285 a 290, que a requerente apresenta custo dos serviços vendidos vinculado à
receita com prestação de serviços com saldo devedor de R$ 42.562,68 (R$
45.208,63 – R$ 2.645,95), constituído do saldo devedor de R$ 24.920,05 com
custos de pessoal, e R$ 17.642,63 a título de custos gerais de produção de
serviços. Dessa forma, o custo com pessoal representa 58,55% do custo total
identificado no Balancete de Verificação”(destaquei).

“Embora apresente uma folha de pagamento contendo uma relação
próxima de 100 funcionários no início do ano, conforme folha de pagamento (fls.
157 a 195) e Ficha 56B da DIPJ original do AC 2004 (ano encerrado com 103
funcionários), não é possível identificar quantos funcionários estão vinculados à
atividade de prestação de serviços”(destaquei).

“No que diz respeito ao consumo de energia elétrica, apresentou Razão
Analítico da conta “CONSUMO DE ÁGUA E LUZ”, com gastos de luz no 1o
trimestre do ano-calendário 2004 no montante de R$ 45.270,80 (fls. 153/156 e
288)”(destaquei).

“informa que não dispõe mais das notas fiscais emitidas, diante do
transcurso de prazo desde a emissão até o momento presente. Apresentou o
Razão da conta de receita de serviços, da conta de clientes e Balancete de
Verificação do 1o trimestre do ano-calendário 2004 (...). Asolicitação de
apresentação das notas fiscais/faturas de prestação de serviços teve o propósito
de identificar se a operação se consistia de venda de prestação de serviços com
fornecimento de material, ou se a requerente somente prestava os serviços,
sendo o material fornecido pela tomadora de serviços”.
Para depois concluir que:

“A contribuinte foi novamente intimada, em 10/11/2021 (Intimação no
8.776/2021/SRRF10/EQAUD) a apresentar o Livro Registro de Apuração de IPI
(RIPI) relativo ao ano-calendário 2004 bem como “outros documentos que
entender pertinentes para o esclarecimento das questões suscitadas naquelas
Fl. 469
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resoluções, em especial quanto a quem coube o fornecimento do material
empregado na prestação de serviços cujas receitas foram declaradas na DIPJ
original como sujeitas ao porcentual de presunção de lucro em 32%”.

Em resposta à intimação, informa que não possui mais o RIPI, e reitera que
no seu entendimento os documentos já anexados no processo seriam suficientes
para descaracterizá-la como prestadora de serviços. Saliente-se, no entanto, que a
documentação apresentada não esclarece a quem coube o fornecimento da
matéria prima empregada na prestação de serviços, uma vez que não foram
apresentadas as notas fiscais de prestação de serviços, tampouco o RIPI ou os
contratos firmados junto aos clientes que auferiram aqueles serviços.

Em face do acima exposto, conclui-se que não foi apresentada a
documentação suporte necessária para se comprovar a existência do crédito
pleiteado”
Pois bem, repisando para fixação, a normatização da matéria em relação
aos estabelecimentos gráficos foi feita pelo próprio Órgão Tributário, no
caso, a Receita Federal, via Solução de Consulta Cosit no 45 e ADI no
26/2008, lançando mão de conceitos fixados em diversos atos legais,
especialmente os pertinentes ao IPI, para definição de “industrialização”.
Nesse contexto, para diferenciar o que seria “industrialização” do que seria
“prestação de serviços” nas atividades gráficas, OBJETIVAMENTE fixaram-
se parâmetros (força motriz, número de empregados, etc.).
Claramente, a linha que divide uma atividade e outra é que a indústria
gráfica comporta e exige uma estrutura complexa, com linha de produção,
estoques, maquinário pesado, construções de grande porte, logística,
elevado número de colaboradores, etc. Já para a prestação de serviços na
forma como delineado pela norma da RFB, bastaria um pequeno
investimento, haver uma configuração mínima, empregados em número
reduzido. Em suma, uma atividade quase artesanal.
Na Informação Fiscal, expressamente o Fisco detalha que estes parâmetros
fixados nas normas da RFB foram verificados, concluindo que o
estabelecimento da contribuinte emprega mais de 5 funcionários (na
verdade, superior a 100, ou seja, 20 vezes mais); que a folha de pagamento
é inferior a 60% (literalmente 58,55%); que há consumo de energia em
valor substancial.
Porém, aponta ressalvas como “não é possível identificar quantos funcionários
estão vinculados à atividade de prestação de serviços”, ou a falta da junta de
notas fiscais de compra para demonstrar “quem” forneceu a matéria
prima.
Fl. 470
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Sumariando, embora reconheça haver vários aspectos demonstrando
estar-se diante de estabelecimento industrial e não de prestador de
serviço, a conclusão da diligência foi na linha de que não restariam
comprovadas as alegações da recorrente, especialmente pela não
apresentação de notas fiscais atestando “quem” forneceu a matéria prima
empregada na atividade e não possuir mais o RIPI.
Minha leitura é outra.
Na realidade, na forma como estampado nos autos e pelos fatos narrados
pela Autoridade Fiscal que conduziu a diligência.vejo um cenário que
confirma estar-se diante de estabelecimento industrial gráfico e não de
prestador de serviços, não se justificando a conclusão assumida pelo Fisco
de negar o pleito da recorrente tão somente pela não entrega das notas
fiscais de compras de matérias primas ou o contabilização da folha de
pagamento em rubrica única, não identificando expressamente quantos
funcionários estariam vinculados à atividade de prestação de serviços, quando
outros fatores permitem aferir o quadro real.
Explico.
Concretamente, i) o número de empregados supera o mínimo de 5;ii) o
valor pago da energia elétrica mostra alto consumo, sendo lícito entender
que representam utilização de força motriz superior a 5 quilowatts; iii) o
montante da mão de obra empregada não atinge 60%.
Claramente estrutura de indústria.
Quanto às restrições assumidas pela Fiscalização (não apresentação de
notas fiscais atestando “quem” forneceu a matéria prima empregada na
atividade e não possuir mais o RIPI), entendo que há documentos nos
autos que podem suprir esta lacuna.
O primeiro deles, o Balancete do período janeiro/2004 a março/2004,
acostado (fls. 271/291) e ao qual a própria Informação Fiscal se reporta em
sua manifestação.
A leitura desta peça contábil mostra as seguintes rubricas que sinalizam
para atividade industrial:

Ou seja, um movimento de entrada e saída de matéria prima (aquisição e
consumo) no trimestre em torno de 3 milhões de reais no trimestre.
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Com o seguinte CPV (Custo dos Produtos Vendidos), compatível com as
vendas e as aquisições de insumos:

E que justificam a receita obtida nas vendas de produtos beneficiados
(industrializados) no importe de 3,045 milhões.

Em contrapartida, as receitas de “prestação de serviços” somaram pouco
mais de 10% das vendas de produtos beneficiados:

Na relação de “Fornecedores”, o item mais representativo é da empresa
Cia. Suzano, reconhecidamente produtora de papel para imprensa, gráfica
e uso geral:

No imobilizado, na rubrica “Bens em Operação”, nítida estrutura de parque
industrial (mais de 9 milhões de reais), com destaque para os tópicos mais
representativos:

Por fim, a comparação entre os valores de mão de obra e contribuições do
pessoal alocado à produção de beneficiados e à área de serviços,
mostrando uma relação de 15/1.

Compilando tais dados, aliados aos demais presentes nos autos, lícito
entender que a atividade preponderante da recorrente é industrial e, nessa
parte, o percentual de apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL na
sistemática do Lucro Presumido deve ser 8% e 12%, como requerido,
permanecendo em 32% o índice no caso de receita oriunda de prestação
de serviços gráficos.
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Assim, encaminho meu voto no sentido de dar provimento ao recurso
voluntário, reconhecendo o direito creditório pleiteado, homologando as
compensações até o limite reconhecido.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao recurso
voluntário para reconhecer o direito creditório pleiteado e homologar as compensações até o
limite do crédito reconhecido.

Assinado Digitalmente
Paulo Mateus Ciccone – Presidente Redator

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