Tribunal: CARF
Processo: 13899.720045/2019-05
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO ENK DE AGUIAR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-21
Data de publicação: 2025-08-13

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. IMPUTAÇÃO. AUTO DE INFRAÇÃO. TERMO DE SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA.
Na constituição do crédito tributário, mediante lançamento de ofício, nos termos do art. 142 do CTN, é cabível a lavratura do Termo de Sujeição Passiva para imputar aos sócios e/ou responsáveis da pessoa jurídica autuada a responsabilidade solidária pelo cumprimento da obrigação tributária.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DO CONTADOR.
A atribuição de responsabilidade solidária ao contador da empresa demanda a demonstração da efetiva prática das condutas apontadas nos artigos 135 do Código Tributário Nacional, sendo que a mera demonstração da prática de atividades inerentes ao profissional de contabilidade não é suficiente para autorizar a responsabilização do mesmo pelo crédito tributário da pessoa jurídica à qual presta serviço.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13899.720045/2019-05
ACÓRDÃO
3201-012.477 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
25 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
PAULO DE CESAR PEREIRA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. IMPUTAÇÃO. AUTO DE INFRAÇÃO. TERMO
DE SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA.
Na constituição do crédito tributário, mediante lançamento de ofício, nos
termos do art. 142 do CTN, é cabível a lavratura do Termo de Sujeição
Passiva para imputar aos sócios e/ou responsáveis da pessoa jurídica
autuada a responsabilidade solidária pelo cumprimento da obrigação
tributária.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DO CONTADOR.
A atribuição de responsabilidade solidária ao contador da empresa
demanda a demonstração da efetiva prática das condutas apontadas nos
artigos 135 do Código Tributário Nacional, sendo que a mera
demonstração da prática de atividades inerentes ao profissional de
contabilidade não é suficiente para autorizar a responsabilização do
mesmo pelo crédito tributário da pessoa jurídica à qual presta serviço.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
ao recurso voluntário.
Assinado Digitalmente
MARCELO ENK DE AGUIAR – Relator
Assinado Digitalmente
HÉLCIO LAFETÁ REIS – Presidente
Fl. 595
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk Aguiar, Bárbara
Cristina de Oliveira Pialarissi, Fabiana Francisco de Miranda, Flávia Sales Campos Vale, Rodrigo
Pinheiro Lucas Ristow e Hélcio Lafetá Reis (Presidente).

RELATÓRIO
O recurso voluntário versa sobre a responsabilidade da pessoa física de Paulo de
Cesar Pereira, mantida no julgamento da DRJ/RPO.
Origina-se, o processo, de impugnação contra auto de infração lavrado para o
lançamento do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI, para constituir créditos tributários
em desfavor da contribuinte PROMAFLEX INDUSTRIAL LTDA, no montante total de R$
13.241.703,71, consolidado na data do lançamento. O processo administrativo tramitou sob o
número 10882.723084/2017-85. O que segue tem como referência o relatório da DRJ no processo
em questão.
DO LANÇAMENTO
De acordo com o Termo de Verificação e Constatação Fiscal que instrui o auto de
infração, o contribuinte Promaflex foi autuado face à incompatibilidade de valores informados no
RAIPI (SPED Fiscal) e nas NFe, fato que propiciou diferenças entre os créditos de IPI apropriados
pela fiscalizada verificados nas respectivas notas fiscais eletrônicas, tendo sido constatada a
escrituração de créditos em valores superiores aos destacados nas NFe, o que levou a saldo
devedor de IPI superior ao informado e pago.
Intimado do início do procedimento fiscal, o contribuinte argumentou que havia
realizado, antes da fiscalização se iniciar, a devida verificação do RAIPI e constatado que este
apresentava incorreções, apontando um saldo a pagar de R$ 4.789.982,92, referente aos
exercícios de 2015 e 2016, e que foi solicitado à Contabilidade que se efetuasse a correção e
Retificação do RAIPI. O Fisco então concluiu que o contribuinte confessou haver escriturado
crédito de IPI a maior em montante igual a R$ 4.789.982,92, de forma que ficou acatado pela
fiscalização o valor confessado pelo contribuinte.
Considerando os valores de saldo de IPI a recolher como confessados de forma não
espontânea pelo contribuinte, as diferenças foram objeto de lançamento de ofício. E, por ter
havido a escrituração de créditos indevidos de IPI no Livro de Entrada do RAIPI do contribuinte,
nos 24 meses que se encontram submetidos à análise fiscal, sem a ocorrência de erro escusável
que viesse a justificar, ou mesmo apenas explicar, a escrituração reiterada e contínua de notas
fiscais fictícias no RAIPI, foi lançada a multa de 150% (multa qualificada).
DOS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS
A responsabilidade solidária foi atribuída pela fiscalização na forma abaixo
(seguindo com referência no relatório da DRJ).
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O Fisco identificou, nas hipóteses arroladas no art. 135, III, do CTN, paralelos com a
atuação dos Srs. Marcos de Mello Velletri e Márcio de Mello Velletri, administradores e sócios da
empresa fiscalizada. Concluiu restar evidente que não poderiam os reiterados atos em questão
haverem ocorrido, ao longo de ao menos três anos calendários inteiros, sem o conhecimento e
aval, ainda que tácito, da administração da empresa, uma vez que tais atos trouxeram à empresa,
ao longo dos anos calendários 2015 e 2016, nada menos do que R$ 4,8 milhões de economia às
custas dos cofres públicos. Tal monta não passa desapercebido por qualquer administrador, muito
menos por sócios administradores, tendo em vista o inegável impacto desta operação ilegal nos
resultados da empresa.
Portanto os Srs. Marcos de Mello Velletri, CPF 339.603.218-72, e Márcio de Mello
Velletri, CPF 830.228.568-49, foram solidários à autuada, na condição de responsáveis tributários,
nos termos do art. 135, III, da Lei n° 5.172/1966 c/c arts. 1o e 2° da Lei n° 8.137/1990.
O Fisco também evidenciou que a escrituração contábil apresentada pelo
contribuinte - o qual se sujeitou à apuração do lucro real, foi fraudulenta, e constitui mecanismo
por meio da qual se aviltou os cofres públicos em milhões de reais. Como contador responsável
pela empresa perante a RFB e signatário das escriturações entregues ao Fisco Federal, o Sr. Paulo
Cesar Pereira, Técnico em Contabilidade com registro ativo no CRC de São Paulo sob o número
1SP-216809, encontrava-se em posição única de oferecer a seu contratante sua expertise e seu
aconselhamento. Na sua obrigação de cumprir a lei, e de ajudar a cumprir a lei, afrontou todos os
comandos legais, cometendo ao mesmo tempo infrações administrativas e penais. Mais do que
isso, Paulo César Pereira viabilizou esquema fraudulento que culminou por fraudar o fisco federal
em milhões de reais, como demonstrado, a despeito das implicações fiscais nas outras esferas
administrativas. Seu conhecimento técnico contábil foi condição sine qua non para execução da
manobra que veio a promover a inserção de elementos falsos em declaração fiscal, visando
fraudar o fisco, e o mesmo conhecimento afasta qualquer possibilidade de alegação de
desconhecimento da causa, restando evidente a responsabilidade pessoal de Paulo César Pereira
pelo crédito tributário que ora se constitui, decorrente dos atos por ele praticados, como contador
responsável pelas escritas fiscais da empresa, com infração de lei, nos termos do art. 135, II da Lei
5.172/66 (CTN).
DA IMPUGNAÇÃO
Regularmente cientificada do lançamento, a interessada (Promaflex) apresentou
impugnação, apenas com relação à aplicação da multa qualificada de 150%, aduzindo, em sua
defesa, as razões sumariamente expostas a seguir.
O AFRFB lavrou o Auto de Infração (AI) fazendo constar que a empresa incidiu em
conduta fraudulenta consistente em escriturar créditos indevidos no livro de entrada do livro de
registro de apuração do RAIPI. A presunção e assertiva não se coaduna com o melhor direito, pois,
no caso concreto, não restou evidenciado o excesso de poder, ou infração à lei, na modalidade
dolosa e com consciência. É que o fundamento utilizado pelo AFRFB se constitui em simples
presunção, e, dessa forma, cria-se uma modalidade de responsabilidade objetiva com relação a
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terceiros que descamba em consequências para a impugnante com relação ao agravamento da
multa em decorrência de um putativo elemento subjetivo, apenas e tão somente, em decorrência
do fracionamento do período total de apuração.
O reconhecimento da fraude implica na imprescindibilidade da evidenciação do
dolo. O inadimplemento do débito fiscal constitui-se em um ilícito em sentido amplo que não
ultrapassa o ordinário na regular atividade empresarial, e é limitado apenas ao âmbito da
personalidade jurídica, não sendo possível considerar que o sócio, pelo simples inadimplemento,
tenha agido com fraude, sendo imprescindível a demonstração da prática de ato doloso. Assim
sendo, a conduta ilícita, excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto,
reclama inicialmente a demonstração da conduta aliada, ainda, ao elemento subjetivo; a conduta
(que deve ser demonstrada) deve ser reveladora de infração que exija a comprovação do dolo.
O AFRFB analisou duas situações equivalentes atribuindo-lhes soluções diversas em
detrimento do impugnante. Ocorre que o TDPF 08.1.13.00-2017-00024-6 (período 2014) foi
distribuído em 03.03.2017, e o TDPF 08.1.13.00-2017-00142-0 (período 2015-2016) foi distribuído
em 24.07.2017, quando as situações de erro na escrituração da empresa já estavam consolidadas,
ou seja, no período TOTAL de 2014 a 2016 (que abrange os dois TDPF’s) a empresa apresentava as
mesmas irregularidades com relação ao IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados – frise-se:
exatamente AS MESMAS irregularidades, no período; no entanto, o AFRFB, que “FRACIONOU” O
PERIODO TOTAL (2014 A 2016) EM DOIS, de forma que iniciou fiscalização no período de 2014
(TDPF 08.1.13.00-2017-00024-6 em 03.03.2017) e período 2015-2016 (TDPF 08.1.13.00-
2017.00142-0 em 24.07.2017).
Porém, no primeiro TDPF (relativo ao ano 2014) o AFRFB lavrou o auto de infração
aplicando a multa de ofício nos termos do art. 44, inc. I, da Lei 9.430/96 (75%), e com relação ao
TDPF (relativo ao período 2015-2016), o AFRFB lavrou o auto de infração aplicando a multa do art.
44, inc. I, § 1o da Lei 9.430/96, ou seja, qualificando a multa de ofício ao considerar a ocorrência
de fraude.
Emerge a pergunta: como pode o AFRFB (o mesmo AFRFB em ambas as
fiscalizações) entender pela inexistência de fraude no primeiro auto de infração (período 2014) e
no segundo (período 2015 a 2016) considerar que houve a ocorrência de fraude? A empresa
sempre admitiu, ainda que de forma não espontânea, o erro na escrituração fiscal.
Dentro da Teoria Geral do Direito é classificado como ato ilícito o exercício
desmesurado de um direito. O Código Civil 2002 em seu art. 187 ao classificar como ato ilícito “o
titular de um direito que, ao exercê-lo, excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim
econômico o ou social, pela boa-fé ou pelos bons costumes”, não se está a referir a condutas
contrárias à lei, mas sim condutas efetivadas de acordo com normas instituidoras de direitos, as
quais são aplicadas de forma imoderada, de maneira que o resultado final seja diferente daquele
pretendido pela legislação.
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No presente caso, como dito acima, se verifica (pela simples leitura dos TDPF etc),
que o período de apuração integral (2014 a 2016) apresenta uma situação fática tributária
uniforme, idêntica, sendo que, ao fracionar o período de fiscalização o AFRFB (o mesmo auditor)
atribui a ocorrência de suposta fraude ao período de apuração 2015-2016, e no período de 2014,
nada de irregular (quanto à suposta fraude) apontou.
Trata-se de olhares díspares para a mesma situação jurídica tributária, que
acarretou sensível prejuízo ao impugnante com relação à solidariedade apontada, à penalidade
aplicada, à imputação de fraude e prática de ilícito penal.
A aplicação do ne bis in idem também é entendido como proibição de dupla
valoração quando concorrem um mesmo sujeito, fato e fundamento, sendo que aqui verifica-se a
problemática da concorrência do terceiro elemento do princípio: o fundamento. Ou seja: situações
equivalentes reclamam tratamento uniforme.
O princípio se fundamenta, de um lado, no princípio da proporcionalidade vinculado
à denominada proibição de excesso, que leva em consideração a impossibilidade de se impor uma
outra sanção pelo mesmo conteúdo do injusto, vez que esse excesso punitivo emerge em
detrimento da garantia do cidadão de previsibilidade das sanções, eis que a somatória da
pluralidade de sanções cria uma sanção alheia ao juízo de proporcionalidade.
Se o período total guarda similitude fática assim como o objeto, não pode o AFRFB
considerar que em uma fração do período houve fraude e em outra fração não houve, e aplicar
sanção mais grave.
O Sr. MARCOS DE MELLO VELLETRI e o Sr. MARCIO DE MELLO VELLETRI
apresentaram impugnação à sujeição passiva solidária, semelhantes em suas razões de fato e de
direito que se seguem, resumidamente:
A regra do art. 135 do CTN agrava a responsabilidade de terceiros (referidos no art.
134, CTN), anterior e a estende à duas outras categorias de responsáveis, quais sejam: (a) os
mandatários, prepostos ou empregados; (b) os diretores, gerentes ou representantes de pessoas
jurídicas de direito privado. Dessa forma, a responsabilidade passa a ser pessoal, plena e exclusiva
desses terceiros, sendo que isto ocorrerá quando terceiros agirem com manifesta malícia contra
aqueles que representam, toda vez que for constatada a prática de ato ou fato eivado de excesso
de poderes ou com infração de lei, contrato social ou estatuto. Enfim, a fiscalização formalizou
indevidamente a sujeição passiva solidária em face do impugnante, pois tal proceder é
incompatível com a situação fática; quer dizer, o fisco não trouxe ao processo o ato infracional,
praticado pelo impugnante, à legislação civil ou ao estatuto, para aplicar a solidariedade passiva,
nos termos do artigo 135 do CTN, avocado pelo AFRFB.
Então, nos termos da súmula (STJ 430: "O inadimplemento da obrigação tributária
pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente"), o sócio-
administrador não é solidário com a sociedade fiscalizada, sendo que a ação fiscal não demonstra
o nexo de causalidade entre as infrações e qualquer ato do impugnante, ou seja, a ação fiscal não
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foi capaz de demonstrar a efetiva participação do impugnante nas infrações supostamente
praticadas pela fiscalizada PROMAFLEX, descabendo incluir o impugnante na sujeição passiva
solidária.
Dessa forma, cria-se uma modalidade de responsabilidade objetiva que não é
amparada pelo ordenamento jurídico. O AFRFB apenas presumiu que o sócio impugnante não
poderia desconhecer este ou aquele fato, decorrendo daí sua responsabilidade solidária afirmada
no auto de infração. O inadimplemento do débito fiscal constitui-se em um ilícito em sentido
amplo que não ultrapassa o ordinário na regular atividade empresarial. O caput do art. 135 fala
em “resultantes de atos praticados”, sendo assim, não pode ser responsabilizado quem não
praticou o ato, sendo que o dolo é condição essencial para a responsabilização, ou seja, a intenção
de fraudar, de agir de má fé e de prejudicar terceiros.
O elemento subjetivo reclama a necessidade de verificar se a responsabilidade
surge do agir intencional do sócio, com o animus de praticar a conduta típica, mesmo sabendo que
o ordenamento jurídico proíbe tal comportamento.
Na direção da impugnação da empresa, segue-se a alegação que AFRFB analisou
duas situações equivalentes atribuindo-lhes soluções diversas em detrimento do impugnante.
Finalmente, o AFRFB não poderia cientificar o impugnante para recolher o crédito
constituído ou impugnar, pois a qualificação de responsável solidário pelo crédito tributário,
constituído nos autos do e-processo administrativo fiscal é de competência exclusiva da
Procuradoria da Fazenda Nacional, quando da eventual execução fiscal. Portanto, a autoridade
executora, ocupante do cargo de Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil (AFRFB), é
incompetente para praticar o ato de lavrar os Termos de Solidariedade Passiva. Em outras
palavras, encerradas as instâncias recursais, no âmbito administrativo, se inalterado o crédito
tributário constituído, somente na fase de cobrança será possível chamar os responsáveis
solidários para fazer parte do polo passivo da relação jurídico-tributária.
Do ponto de vista da justiça fiscal, o impugnante não pode suportar o ônus da
sujeição passiva solidária, quando o AFRFB fraciona o período fiscalizado, com fatos uniformes, e
atribui consequências diversas a ambos os períodos, de forma absolutamente irregular, ilegal e
inconstitucional.
O Sr. PAULO CÉSAR PEREIRA apresentou impugnação semelhante aos demais,
acrescentando que informou nos autos que não promoveu diretamente os lançamentos no RAIPI
nos anos de 2015 e 2016. E que houve sim no período integral (2014 a 2016) um erro nos
lançamentos contábeis. No mais, acrescentou o abaixo.
Informa que exerce a profissão de “Contador” e na sua vida profissional sempre
observou os princípios éticos que regem a profissão, atuando segundo os padrões de conduta,
com zelo, eficiência, moderação e perícia.
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A regra do art. 135 do CTN agrava a responsabilidade de terceiros (referidos no art.
134, CTN), e a estende à duas outras categorias de responsáveis, quais sejam: (a) os mandatários,
prepostos ou empregados; (b) os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
direito privado. Para se responsabilizar o contador pelo não adimplemento da obrigação tributária
(Art.135), bem como pelas penalidades decorrentes de tal conduta (Art. 137, III, CTN), há de se
demonstrar claramente a prática de fraude, simulação ou excesso de poderes, em detrimento da
legislação tributária, pelo profissional contabilista na qualidade de preposto dos atos contábeis da
pessoa jurídica.
Argumenta, como visto na impugnação dos demais, que a fiscalização formalizou
indevidamente a sujeição passiva solidária em face do impugnante, pois tal proceder é
incompatível com a situação fática; quer dizer, o fisco não trouxe ao processo o ato infracional,
praticado pelo impugnante, à legislação civil ou ao estatuto, para aplicar a solidariedade passiva,
nos termos do artigo 135 do CTN, avocado pelo AFRFB. A ação fiscal não demonstra o nexo de
causalidade entre as infrações e qualquer ato do impugnante, ou seja, a ação fiscal não foi capaz
de demonstrar a efetiva participação do impugnante nas infrações supostamente praticadas pela
fiscalizada PROMAFLEX, descabendo incluir o impugnante na sujeição passiva solidária.
Ademais, na qualidade de prestador de serviço terceirizado, para ser
responsabilizado, o fisco deveria carrear provas mais robustas de que o impugnante tinha
autonomia de decisão sobre os atos que lhe eram confiados. As condutas que levam à
responsabilização, segundo o artigo 135 do CTN, são aquelas (A) executadas com excesso de
poderes, (B) infração à lei ou ao (C) contrato social ou estatutos. No caso em tela, o impugnante
contador não poderia agir com excesso de poderes que não tinha, ou em infração ao contrato
social, vez que jamais praticou qualquer ato de gestão na empresa PROMAFLEX INDUSTRIAL LTDA.
DECISÃO DA DRJ
Nos autos do processo 10882.723084/2017-85, de Promaflex Industrial LTDA, a DRJ
decidiu pela improcedência das impugnações. A decisão restou assim ementada:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI
Período de apuração: 01/01/2002 a 31/12/2003
MULTA QUALIFICADA.
Mantém-se a multa por infração qualificada quando reste comprovada a fraude.
RESPONSABILIDADE DE TERCEIROS.
Os diretores, gerentes ou representantes da pessoa jurídica são responsáveis
pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes da prática de
ato ou fato eivado de excesso de poderes ou com infração de lei, contrato social
ou estatutos.
Acórdão
Fl. 601
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Acordam os membros da 8a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos,
julgar improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido,
mantendo a responsabilidade solidária dos sócios. E, por MAIORIA de votos
manter a responsabilidade solidária DO Sr. PAULO CÉSAR PEREIRA.
Vencida a relatora em relação à responsabilização do contador pelas infrações.
DO RECURSO VOLUNTÁRIO
Todos os interessados foram cientificados em 27/12/2018. O recurso voluntário do
responsável solidário Paulo César Pereira passou a ser controlado no presente processo.
No recurso, apresenta seu relato dos fatos. Questiona a decisão de 1o grau:
Notem nobres julgadores que o argumento tido como fundamentação para a
manutenção da responsabilidade tributária do Recorrente foi porque ele
informou à fiscalização recebia em seu escritório de contabilidade malotes com as
DANFEs, bem como poderia importar diretamente do SPED.
É incontestável que a referida decisão carece de fundamentação, como determina
a lei.
Ora, responsabilizar o Recorrente, contador profissional da empresa, ratificando
os desacertos do Fisco é fazer de ouvidos moucos tudo o que foi vastamente
exposto e comprovado na impugnação apresentada, bem como, fazendo de
tábula rasa as legislações em apreço, data máxima vênia.
(...)
Observem que de forma clara e muito bem fundamentada, a Relatora excluiu a
responsabilidade tributária do Recorrente, uma vez que não constam dos autos
quaisquer indícios de provas da participação voluntária e consciente de atos
dolosos.
Nem mesmo os precedentes citados desta Corte Administrativa socorrem a
Recorrida, na medida em que todos fazem alusão a participação voluntária e
consciente nos atos dolosos do contador, o que não se identifica com o presente
caso. Portanto, não serve de arrimo para a manutenção da responsabilidade
tributária imputada ao Recorrente.
O que se tem verificado nas decisões proferidas por este Tribunal é que a
responsabilidade solidária do contador é mantida tem sido mantida
especificamente nos casos em que há comprovadamente participação no
cometimento do ilícito quando ele promove a escrituração contábil a menor das
notas fiscais nos livros da empresa, o que diversamente ocorreu no caso presente.
AS condutas consistentes em acompanhamento de fiscalização ou assinatura de
livros contábeis fazem parte do cotidiano do profissional contábil, e não bastam
por si só para responsabilizá-lo solidariamente pelo pagamento de tributos que
eventualmente possam a vir ser devidos por seus clientes em razão de fraude por
eles cometida.
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Repisa e reforça os argumentos da impugnação, abordando os requisitos para a
regra do art. 135 do CTN. Desenvolve a partir dos tópicos seguintes:
 Da ausência da demonstração da conduta e do elemento subjetivo(dolo);
 Da aplicação de soluções diversas para situações equivalentes;
 Do exercício abusivo do poder de tributar;
 Do bis in idem com relação à situação fática;
 Da incompetência do AFRFB para lavrar o termo de sujeição passiva solidária
Afirma que em reiteração de julgados do CARF, disseminados nesta peça, impõe-se
a declaração de nulidade da sujeição passiva solidária, conforme previsão do artigo 12 e 14, ambos
do Decreto no 7.574, de 29/9/2011.
O recurso voluntário cita determinadas decisões do Carf, como por exemplo o
acórdão 2202-002.173 (sobre a competência para atribuição de responsabilidade solidária última
de 2013)
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Marcelo Enk de Aguiar, relator.
Na presente sessão de julgamento estão sendo tratados, em processos
independentes, os recursos voluntários dos responsáveis solidários. O presente trata do recurso
voluntário de Paulo César Pereira.
Como visto, a origem é processo da empresa PROMAFLEX INDUSTRIAL LTDA. A
empresa atua no mercado de filmes plásticos para proteção de superfícies e afins, com vendas nos
segmentos de embalagens, construção civil, mercado automobilístico e outros. Conforme consta
dos autos, os débitos foram incluídos no Programa Especial de Regularização Tributária (Pert). A
atribuição de responsabilidade tributária foi objeto de questionamento.
Primeiro, deve ser examinada a alegação de que “a qualificação de responsável
solidário pelo crédito tributário, constituído nos autos do e-processo administrativo fiscal é de
competência exclusiva da Procuradoria da Fazenda Nacional”. A autoridade executora, (AFRFB)
não seria competente para lavrar os termos de solidariedade passiva, uma vez o chamamento dos
responsáveis solidários para o polo passivo só se daria encerradas as instâncias recursais.
Pois bem, na data da lavratura do Auto de Infração, vigorava a Portaria RFB no
2.284/2010, que determinava aos Auditores-Fiscais o seguinte:
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Art. 2o Os Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil, na formalização da
exigência, deverão, sempre que, no procedimento de constituição do crédito
tributário, identificarem hipóteses de pluralidade de sujeitos passivos, reunir as
provas necessárias para a caracterização dos responsáveis pela satisfação do
crédito tributário lançado.
§ 1o A autuação deverá conter a descrição dos fatos e o enquadramento legal das
infrações apuradas e do vínculo de responsabilidade.
(...) (destacado na transcrição)
Após, essa determinação constou expressa na Instrução Normativa RFB no
1.862/2018.
Tais dispositivos encontram-se em consonância com o art. 142 do CTN, uma vez que
a identificação do sujeito passivo se completa, se for o caso, com o termo de sujeição passiva
solidária de terceiro. Cumpre esclarecer que hoje tal situação parece pacificada. Assim é, inclusive,
porque o termo de sujeição passiva feito a posteriori foi por muito questionado, com diversos
precedentes a entender, justamente, que deveria ser, desde o início do PAF, possibilitado o direito
de defesa aos responsáveis solidários.
Em adendo, cite-se trechos de ementas de julgados recentes do Carf:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 31/07/2003 a 31/12/2004
AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO. FASE LITIGIOSA NÃO INSTAURADA. REVELIA.
RECURSO VOLUNTÁRIO NÃO CONHECIDO.
A ausência de impugnação ao lançamento impede a instauração da fase litigiosa
do processo administrativo, razão pela qual não se conhece do recurso voluntário
que não suscitou argumentos para infirmar a revelia.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. IMPUTAÇÃO. AUTO DE INFRAÇÃO. TERMO DE
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. POSSIBILIDADE.
Na constituição do crédito tributário, mediante lançamento de ofício, nos termos
do art. 142 do CTN, é cabível a lavratura do Termo de Sujeição Passiva para
imputar aos sócios e/ou responsáveis da pessoa jurídica autuada a
responsabilidade solidária pelo cumprimento da obrigação tributária.
(...)
(gn).
(Processo 10680.015392/2007-38; acórdão 3201-011.810; sessão 16/04/2024; 1a
Turma da 2a Câmara da 3a Seção do Carf).
-----------------
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009
Fl. 604
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 13899.720045/2019-05
11
TERMO DE SUJEIÇÃO PASSIVA TRIBUTÁRIA. COMPETÊNCIA DA RECEITA FEDERAL
DO BRASIL. APLICAÇÃO COMBINADA DOS ARTIGOS 121, 135 E 142 DO CTN.
O auditor da Receita Federal do Brasil tem poderes para qualificar a
responsabilidade de terceiros pelo crédito tributário por intermédio de Termo de
Sujeição Passiva Solidária.
(...)
(gn).
(Processo 19515.722350/2012-09; acórdão 9101-006.715; sessão 12/09/2023; 1a
Turma da CSRF).
Assim, existe a competência questionada.
Com relação a aplicabilidade do art. 135 ao caso em concreto, cumpre, por
primeiro, transcrever o texto legal:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatutos:
(...)
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado.
O relatório fiscal considerou perfeitamente caracterizada a hipótese do art. 135, III,
do CTN na atuação dos Srs. Marcos de Mello Velletri e Márcio de Mello Velletri, administradores e
sócios da empresa ora fiscalizada, uma vez que por 3 (três) anos foram inseridos créditos sem
fundamento (sendo os dois últimos objeto do presente processo), com uma economia
extremamente relevante para a empresa em termos do imposto que seria devido.
Como contador responsável pela empresa perante a RFB e signatário das
escriturações entregues ao Fisco Federal, o Sr. Paulo Cesar Ferreira, Técnico em
Contabilidade com registro ativo no CRC de São Paulo sob o número 1SP-216809,
encontrava-se em posição única de oferecer a seu contratante sua expertise e seu
aconselhamento, na sua obrigação de cumprir a lei, e de ajudar a cumprir a lei.
Conforme anteriormente mencionado neste TVF, a lei, em especial o Decreto
3000/99, é claro ao determinar que “a escrituração deverá abranger todas as
operações do contribuinte, os resultados apurados em suas atividades no
território nacional”, e ainda que “a escrituração será completa, (...) com
individuação e clareza ””. Mais clara ainda é a lei quando determina que “c
constitui crime contra a ordem tributária ... [...]
Ao realizar as manobras evidenciadas no capítulo III deste TVF, Paulo César
Ferreira, ao contrário do que era de se esperar de alguém em sua posição,
afrontou todos os comandos legais acima mencionados, dentre outros tantos,
cometendo ao mesmo tempo infrações administrativas e penais. Mais do que
isso, Paulo César Ferreira viabilizou esquema fraudulento que culminou por
Fl. 605
DF CARF MF
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PROCESSO 13899.720045/2019-05
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fraudar o fisco federal em milhões de reais, como demonstrado, a despeito das
implicações fiscais nas outras esferas administrativas. Seu conhecimento técnico
contábil foi condição sine qua non para execução da manobra que veio a
promover a inserção de elementos falsos em declaração fiscal, visando fraudar o
fisco, e o mesmo conhecimento afasta qualquer possibilidade de alegação de
desconhecimento da causa.
Já o recorrente, como já visto no relatório, entende que a ação fiscal não foi capaz
de demonstrar a efetiva participação do impugnante nas infrações praticadas pela fiscalizada
PROMAFLEX, descabendo incluir o impugnante na sujeição passiva solidária. Alega ter se criado
uma modalidade de responsabilidade objetiva que não é amparada pelo ordenamento jurídico. O
AFRFB apenas presumiu a participação do recorrente. A intenção de fraudar e a prática do ato
doloso são condições essenciais para a responsabilização do art. 135. Ademais, na qualidade de
prestador de serviço terceirizado, para ser responsabilizado, o fisco terá que evidenciar provas de
sua participação na fraude ou de que existia poder de decisão do contador. Nada haveria de
prova, até porque o contador não poderia agir com poderes que não detinha.
De fato, o recorrente possui razão quando observa que a simples inadimplência não
resulta em sujeição passiva do sócio. Também cabe observar que a autuação é sintética no que
tange ao funcionamento da empresa e caracterização dos responsáveis solidários em sua atuação.
Porém, da leitura de ambos os dispositivos do CTN acima indicados, extrai-se que
quando duas ou mais pessoas estiverem ligadas por interesse comum ao fato gerador ou agirem
com infração à lei, dar-se-á a solidariedade legal. Não há vedação e é admitido pelo STJ o
chamamento do administrador à execução fiscal, com fulcro no art. 135, III, do CTN, sob a
premissa de se tratar de uma responsabilidade por ato ilícito. A responsabilidade que emerge para
os responsáveis tributários (de fato ou de direito) se dá em razão da ocorrência de uma infração à
lei ou excesso de poderes (ato ilícito), conforme se depreende do artigo 135 do CTN.
Para a apreciação, entende-se cabível citar, ainda, o seguinte trecho do relatório
fiscal:
Uma vez que o contribuinte indicou ser a empresa SP ASSESSORIA CONTÁBIL, na
pessoa do Sr. Paulo César Pereira, responsável pela escrituração em tela,
diligenciamos a referida empresa por meio de convite realizado ao Sr. Paulo César
Pereira, na condições de sócio administrador da referida empresa, a prestar
depoimento nas dependências desta Delegacia da Receita Federal em Osasco, o
que foi prontamento aceito pelo diligenciado. [sic]
O depoimento se deu em 26/09/2017, nesta Delegacia, encontrando-se presente,
por opção e convite do diligenciado e sem que houvesse objeção por parte desta
fiscalização, da Sra. Aldaires Alves Viera Marrero, representante da Promaflex.
Reproduzo abaixo a íntegra do Termo de Depoimento firmado pelo diligenciado:
“No exercício das funções de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, em
continuação à fiscalização da apuração e recolhimento de tributos e contribuições
Fl. 606
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PROCESSO 13899.720045/2019-05
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em relação ao sujeito passivo acima identificado, com base nos arts. 505, 506,
507, 508 e 509 do Decreto n° 7.212, de 15 de junho de 2010 (Regulamento do IPI),
tomamos a termo os esclarecimentos prestados espontaneamente pelo
representante do contribuinte acima identificado, que compareceu pessoalmente
nesta repartição, acompanhado da Sr. Aldaires Alves Viera Marrero, e que se
encontram abaixo reproduzidos:
1. Indagado a respeito do procedimento que leva à escrituração do RAIPI.
Respondeu: QUE, em referência à resposta ofertada pela PROMAFLEX a esta
fiscalização, onde é mencionado o papel da SP ASSESSORIA CONTABIL, as DANFES
são enviadas por malote pela PROMAFLEX para a SP ASSESSORIA CONTABIL. QUE
a SP ASSESSORIA CONTABIL pode também importar as NFe diretamente do SPED.
QUE existe protocolo do malote mencionado, mas que o tal protocolo não
discrimina seu conteúdo. QUE o Sr. Paulo desconhece o detalhamento do
procedimento utilizado pelos funcionários da SP ASSESSORIA CONTABIL quando
da busca e utilização das NFe. QUE não existe controle em planilhas das NFe
baixadas, nem tampouco cópia dos arquivos de NFe baixados mantidos pela SP
ASSESSORIA CONTABIL.
2. Indagado a respeito de como pode ter ocorrido a escrituração das NFe não
existentes de fato no RAIPI.
Respondeu: QUE não sabe como pode haver ocorrido os lançamentos de NFe
inexistentes no RAIPI. QUE não recebeu orientação da PROMAFLEX para realizar
lançamentos de NFe inexistentes no RAIPI. QUE todos os lançamentos no RAIPI
são realizados por funcionários da SP ASSESSORIA CONTABIL, não havendo
envolvimento, na escrituração, de funcionários da PROMAFLEX.
3. Indagado sobre os responsáveis na PROMAFLEX pela contabilidade daquela
empresa, e, consequentemente pelos trabalhos da SP ASSESSORIA CONTABIL.
Respondeu: QUE o Sr. Marcos Prestes, Controller da PROMAFLEX, é o contato
mais direto, imediato e cotidiano entre PROMAFLEX e SP ASSESSORIA CONTABIL.
QUE o Sr. Marcos Prestes é o responsável, na PROMAFLEX, no seu entendimento,
pela contabilidade, e que a ele a SP presta contas do trabalho realizado.
4. Indagado sobre a interação com os sócios/proprietários da PROMAFLEX.
Respondeu: QUE os donos da empresa se relacionam com a SP ASSESSORIA
CONTABIL de forma eventual.
5. Indagado sobre o que mais pode ser informado que possa esclarecer os
problemas de escrituração identificados no RAIPI.
Respondeu: QUE entende que houve um erro, que ainda não consegue explicar.
QUE entende que são hipóteses de causa do erro: alta rotatividade de
funcionários, erro de sistema.
Fl. 607
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Entendeu a fiscalização que o Sr. Paulo Cesar Ferreira se encontrava em posição
privilegiada na orientação da empresa, como contador responsável pela empresa perante a RFB e
signatários das escriturações entregues.
Sobre a responsabilidade solidária é esclarecedor citar as seguintes decisões do
Carf:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014
(...)
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. Art. 135 DO CTN. SÓCIO/PODERES DE GESTÃO.
Cabível a responsabilização de administradores quando se apresentam provas
concretas capazes de justificar as condutas dolosas (ou meramente culposas)
características dos atos com excesso de poderes ou infração de lei previstos no
artigo 135, III, do CTN.
No presente caso, a pessoa apontada como responsável atua com exclusividade
na administração da sociedade. Portanto, assume a responsabilidade pela
conduta da sonegação/fraude prevista nos arts. 561, 562 e 559 do RIPI/2010. Na
condição de administrador, deveria ter zelado pela não ocorrência da infração de
natureza penal constatada (a sonegação).
(Processo 13864.720138/2017-67; acórdão 3302-013.967; sessão 28/11/2023; 2a
Turma da 3a Câmara da 3a Seção do Carf).
-----------------
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 31/07/2003 a 31/12/2004
(...)
SUJEIÇÃO PASSIVA. SÓCIO ADMINISTRADOR. INFRAÇÃO À LEI. RESPONSABILIDADE
SOLIDÁRIA. ART. 135, III, DO CTN.
Comprovado nos autos que o sócio gerente agiu com intuito de subtrair do
conhecimento da autoridade competente a ocorrência do fato gerador de tributo,
inclusive com descumprimento de obrigações fiscais acessórias, correta a
aplicação do art. 135, III do Código Tributário Nacional.
SUJEIÇÃO PASSIVA. INTERESSE COMUM. BENEFÍCIO PRÓPRIO. RESPONSABILIDADE
SOLIDÁRIA ART. 124, I, DO CTN.
São solidariamente obrigadas as pessoas físicas que tenham interesse comum na
situação que constitua o fato gerador da obrigação principal, incluindo aqueles
que concorrem à prática da infração ou dela se beneficiam.
(Processo 10680.015392/2007-38; acórdão 3201-011.810; sessão 16/04/2024; 1a
Turma da 2a Câmara da 3a Seção do Carf)
Fl. 608
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PROCESSO 13899.720045/2019-05
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Nas decisões acima, destaca-se o interesse comum e o conhecimento e domínio das
ações, que poderia ser direcionado aos sócios e/ou pessoas com comando gerencial. De modo
mais específico, com relação aos não sócios, as seguintes decisões seguem tendência da
apreciação do Carf com as quais se compartilha a abordagem:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
(...)
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DO CONTADOR.
A atribuição de responsabilidade solidária ao contador da empresa demanda a
demonstração da efetiva prática das condutas apontadas nos artigos 135 do
Código Tributário Nacional, sendo que a mera demonstração da prática de
atividades inerentes ao profissional de contabilidade não é suficiente para
autorizar a responsabilização do mesmo pelo crédito tributário da pessoa jurídica
à qual presta serviço.
(...)
(Processo 17095.722397/2021-18; acórdão 2102-003.418; sessão 09/07/2024; 2a
Turma da 1a Câmara da 2a Seção do Carf)
-----------------
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Data do fato gerador: 18/01/2017
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. PROVA. NECESSIDADE.
Para a responsabilização nos termos do artigo 135 inciso III do CTN não basta a
infração a Lei é necessário prova de que as pessoas indicadas tenham praticado
diretamente ou tolerado a prática de ato abusivo ou ilegal.
(...)
(Processo 10970.720194/2017-04; acórdão 3401-008.133; sessão 24/09/2020; 1a
Turma da 4a Câmara da 3a Seção do Carf).
Cabe acrescentar duas decisões de Tribunais Regionais, mantidas no âmbito do STJ:
EMENTA
PENAL. PROCESSUAL PENAL. CRIME CONTRA ORDEM TRIBUTÁRIA. ART. 1o, I E II,
DA LEI No 8.137/90. PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÕES FALSAS AO FISCO. AUSÊNCIA,
IN CASU, DE COMPROVAÇÃO DE HAVER O CONTADOR CONCORRIDO,
CONSCIENTE E VOLUNTARIAMENTE, PARA A PRÁTICA DO ILÍCITO FISCAL.
RESPONSABILIDADE OBJETIVA. IMPOSSIBILIDADE. APELAÇÃO IMPROVIDA.
1. Apelação Criminal interposta pelo Ministério Público Federal em face de
sentença que julgou parcialmente procedente a pretensão acusatória absolvendo
o acusado, em face da não demonstração da autoria
Fl. 609
DF CARF MF
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PROCESSO 13899.720045/2019-05
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2. O Ministério Público Federal apela buscando a condenação do réu que restou
absolvido pela sentença. Em suas razões recursais afirmou que durante seus
respectivos interrogatórios os donos da empresa foram unânimes em afirmar que
o apelado os advertiu quanto à irregularidade na emissão de notas fiscais em
desacordo com a realidade das transações comerciais realizadas pela empresa.
Com base nessa eventual comprovação, entende o órgão da acusação que
estariam comprovadas a autoria, a materialidade, bem como o dolo necessários à
condenação.
3. No caso da sonegação fiscal prevista no art. 1o da Lei no 8.137/90 é certo que a
jurisprudência encontra-se consolidada no sentido de que a conduta imputada ao
acusado, ''caracteriza-se por meio de qualquer comportamento doloso, omissivo
ou comissivo, praticado com o desígnio de reduzir total ou parcialmente a
prestação tributária'' desde que tenha o poder de gestão sobre a vida financeira
da empresa, incluindo "o contador que prepara os documentos ficais.'' (STJ. AgRg
no REsp 1552955/PE, Rel. Ministro FELIX FISCHER, QUINTA TURMA, julgado em
21/11/2017, DJe 27/11/2017).
4. Por outro lado, o ordenamento jurídico não admite a responsabilização penal
objetiva, exigindo a presença do elemento subjetivo do tipo (dolo ou,
excepcionalmente, a culpa) do agente. Assim, nem sempre a atuação profissional
do contador que culmina com lesão ao fisco acarreta, necessariamente, na
existência de crime tributário. Se isso não fosse, na prática, se teria uma espécie
de responsabilidade objetiva em matéria penal, o que, como a própria Acusação o
sabe, é inadmissível no Direito brasileiro.
5. No contexto dos autos, tem-se que o apelado, embora sendo contador da
empresa e tendo por atividade a escrituração de seus documentos contábeis,
gerando, a cada ano, a Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa
Jurídica (DJPJ) e o Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais (DACON),
visivelmente não desejou associar-se com os donos da empresa para a prática dos
delitos fiscais ora examinados. Isso fica demonstrado exatamente pela mesma
evidência trazida à colação pelo MPF: os depoimentos dos demais réus donos da
empresa afirmando que o contador procurava adverti-los a todo momento de que
havia algo errado na contabilidade da empresa.
6. Na situação em análise, o que se viu foi exatamente a situação contrária. O
contador não auxiliou ou instigou a prática de qualquer ato de sonegação, mas
apenas confeccionou e repassou à Receita Federal as declarações de ordem
tributária com base nas informações repassadas pelos demais réus. Isso porque,
como indicado, o apelado procurou até mesmo evitar que a fraude fosse
cometida, alertando os donos que a forma como estavam repassando os dados
estava equivocada.
7. Assim, não havendo contribuído direta ou indiretamente para a prática do ato,
pois não tinha autonomia para deliberar sobre como deveria ser feita a
contabilidade da empresa, tendo apenas compilado as informações que lhe eram
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apresentadas pelos réus, não se pode dizer que tenha o apelado praticado crime
pois ausente em absoluto o dolo. A diferença é sutil, porém clara e ficou
devidamente estabelecida na d. sentença. Precedentes desta e. Corte em idêntico
sentido. Apelação Criminal improvida.
(PROCESSO No: 0000442-48.2016.4.05.8400 - APELAÇÃO CRIMINAL; TRF5 região,
inteiro teor 30/07/2019)
----------------
EMENTA
AGRAVO
DE
INSTRUMENTO.
EXECUÇÃO
FISCAL.
CONTABILISTAS.
REDIRECIONAMENTO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ART. 124 DO CÓDIGO
TRIBUTÁRIO NACIONAL. RESPONSABILIDADE PESSOAL. ART. 135 DO CÓDIGO
TRIBUTÁRIO NACIONAL. INOCORRÊNCIA.
Os contadores da sociedade executada não são devedores solidários se não ficar
demonstrado interesse comum na situação que constitua o fato gerador da
obrigação principal (CTN, art. 124, I) e sem que se identifique sejam pessoas
expressamente designadas por lei tributária (CTN art. 124, II), ao que não equivale
o Código Civil. Por outro lado, os contadores da sociedade executada também não
podem ser tidos como responsáveis tributários na forma do art. 135 se, ao que
tudo indica, sua atuação era conhecida e expressamente de acordo com a
vontade da sociedade, manifestada por seu órgão de direção.
ACÓRDÃO Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas,
decide a Egrégia 2a. Turma do Tribunal Regional Federal da 4a Região, por
unanimidade, dar provimento ao agravo de instrumento, nos termos do relatório,
votos e notas taquigráficas que ficam fazendo parte integrante do presente
julgado.
(AGRAVO DE INSTRUMENTO No 0004834-09.2014.404.0000/PR; TRF4 região;
24/03/2015).
De fato, não consta nos autos qualquer demonstração da existência de poder de
gestão na atuação do contador que pudesse determinar a sua participação no abuso da
personalidade jurídica das empresas, situação que poderia amparar a aplicação da disposição
contida no artigo 135, III do Código Tributário Nacional. Não há qualquer indicação de participação
do contador em outros atos praticados, operação em conformidade com algum modelo ou pacote
tributário para outros clientes, ou contatos tratando da questão, assim como qualquer indicação
de participação no resultado da fraude. A relatora, em voto vencido no âmbito da DRJ, havia
proferido voto na mesma direção da ora adotada:
A responsabilização pessoal advinda do artigo 135, II, deve ser imputada somente
quanto às infrações em cuja definição o dolo específico do agente seja elementar
e é excetuada quando praticada no cumprimento de ordem expressa emitida por
quem de direito ou no exercício regular de administração, função ou cargo.
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DF CARF MF
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Não ficou devidamente provado nos autos que o contador teve participação
voluntária e consciente nos atos dolosos.
Entende-se que é possível a responsabilização da figura do contador, mas apenas
quando houver prova irrefutável de sua participação decisiva nos fatos ou resultados, ou ainda
poder de decisão sobre eles.
Dessa forma, entendo que não há elementos para manter a responsabilidade
solidária
Por todo o exposto, voto por julgar procedente o recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Enk de Aguiar

Fl. 612
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