Tribunal: CARF
Processo: 10872.720468/2016-84
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO PINHEIRO LUCAS RISTOW
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-10
Data de publicação: 2026-01-28

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10872.720468/2016-84
RESOLUÇÃO
3201-003.772 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
JOÃO FORTES ENGENHARIA S A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por maioria de votos, converter o julgamento
do Recurso Voluntário em diligência à unidade de origem, para que a autoridade administrativa
intime o Recorrente para providenciar o seguinte: (i)comprovação dos valores integralizados nas
atas de assembleia apresentadas, com a sua separação e sua vinculação com os valores do período
de 2012 questionados no presente processo administrativo, (ii) documentação de que não existiu
nenhuma outra alteração contratual entre os valores enviados e as atas de assembleia
apresentadas e (iii) comprovação contábil de que os valores integralizados nas empresas
controladas foram efetivamente da conta de recebimento do Recorrente e foram zerados após a
integralização do capital social.
Os resultados da diligência deverão ser registrados em relatório fiscal específico, do
qual deverá ser cientificado o Recorrente, franqueando-lhe prazo para se manifestar, após o quê,
os autos deverão retornar a este colegiado para prosseguimento. Vencido o conselheiro Marcelo
Enk de Aguiar, que considerava o processo pronto para julgamento.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow – Relator

Assinado Digitalmente
Helcio Lafeta Reis – Presidente

Fl. 1734
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 3201-003.772 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10872.720468/2016-84
2
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcelo Enk de Aguiar, Flavia
Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana
Francisco, Helcio Lafeta Reis (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão preferida pela DRJ que
julgou improcedente a Impugnação, mantendo o crédito tributário.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
O contribuinte acima identificado teve contra si lavrados o auto de infração - AI
relativo ao IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU
RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS - IOF (Auto de Infração - AI às
fls. 02 a 08), em decorrência de Falta de cobrança e recolhimento do IOF
conforme Termo de Verificação Fiscal, ocorrido durante o ano-calendário de 2012,
isso de acordo com a "Descrição dos Fatos" constante no AI. O procedimento de
fiscalização está pormenorizado em Termo de Verificação Fiscal, parte integrante
dos AI, às fls. 10 a 21.
Os valores do IOF devidos foram apurados conforme demonstrativos constantes
dos anexos I a IV deste processo e compreendem o somatório dos débitos de IOF
e adicional.
Os valores lançados no Auto de Infração, incluídos as multas e os juros moratórios
incidentes até a data de encerramento da ação fiscal, referem-se a fatos
geradores ocorridos no ano-calendário de 2012 e constam do quadro a seguir.
(...)
I) DA AUTUAÇÃO Do Termo de Verificação Fiscal - TVF, às fls. 10 a 21, emitido pela
autoridade lançadora, podemos extrair as seguintes informações que
demonstram, em essência, as ocorrências havidas na ação fiscal, conforme
trechos, a seguir, in verbis, do próprio TVF:
4. No curso da presente ação fiscal, a sociedade empresária, doravante
denominada FISCALIZADA, foi regularmente notificada de todos os atos
praticados pelo Auditor(es) Fiscal(is) da Receita Federal do Brasil responsáveis
pelo Procedimento Fiscal, mediante ciência pessoal, recebimento via postal com
Aviso de Recebimento ou ciência eletrônica por meio do seu Domicílio Tributário
Eletrônico (DTE), por meio do seus Procuradores nomeados e constituídos através
de Instrumento de Procuração datada de 22 de julho de 2014 e de 08 de
setembro de 2016, tudo em estrita observância aos princípios constitucionais do
Fl. 1735
DF CARF MF
Original

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devido processo legal, do contraditório e da ampla defesa, consagrados no art. 5o,
LIV e LV, da CRFB/88. (Grifado no original)
5. A FISCALIZADA foi cientificada do início do procedimento fiscal em 24/02/2015.
Na ocasião foi cientificada do acesso por parte da fiscalização à sua Escrita
Contábil Digital (ECD) no Sistema Público de Escrituração Digital(SPED) e intimado
a discriminar algumas contas contábeis que compunham alguns registros
declarados em sua DIPJ 2013-2012.
...
DA INCIDÊNCIA DO IOF – OPERAÇÕES DE MÚTUO
24. Segundo o art. 13 da Lei 9779/1999 de 19 de janeiro de 1999, o Imposto sobre
Operações Financeiras incidirá sobre operações de crédito realizadas entre
pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física.
...
26. A FISCALIZADA ao ser intimada a apresentar os Contratos de Mútuo
celebrados com George Henrique Moreira Belhan e Paul Frederick Duval referente
aos lançamentos contábeis das contas 10201070003 e 10201070004, bem como
para informar se houve incidência de IOF sobre as respectivas operações,
informou que aquelas pessoas físicas consistem em sócios fundadores da
Shopinvest Planejamento, Marketing e Participações Ltda, com que a FISCALIZADA
“firmou acordo de associação com vistas ao desenvolvimento de atividades no
segmento de shopping centers”. Informou que em razão do referido acordo,
ingressou na citada sociedade empresária cuja composição seria de percentuais
fixos de 75% (setenta e cinco por cento) da FISCALIZADA e 25%(vinte e cinco por
cento) divididos igualmente pelas referidas pessoas físicas.
27. Na mesma resposta cita que no contrato firmado em 2007 “os valores que
seriam devidos pelas pessoas físicas anteriormente mencionadas seriam
integralizados pela Peticionária, o que daria ensejo à assinatura de contratos de
mútuo, entre a Peticionária e aquelas pessoas físicas. Inclusive, foi esta previsão
que determinou o tratamento contábil adotado pela peticionária para os valores
por ela integralizados na referida sociedade.” A FISCALIZADA alegou ainda que
houve um “Termo Aditivo ao Acordo de Associação celebrado em 11 de dezembro
de 2007”, celebrado em 25 de janeiro de 2008, no qual alterou o cenário do
contrato e que deveria ter sido também alterada a forma de sua contabilização
ante a previsão da cláusula segunda do referido Termo Aditivo, in verbis:
...
28. Percebe-se que apesar de a FISCALIZADA alegar que após a assinatura do
Termo Aditivo “não havia mais que se falar em empréstimo ou mútuo em relação
àqueles valores, mas sim em valores devidos em razão de venda com recebimento
futuro” fica evidente e comprovado que a FISCALIZADA efetuou vultosos aportes
financeiros na sociedade empresária Shopinvest Empreendimentos S/A(Conta
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10201100031) em favor daquelas pessoas físicas, caracterizado indubitavelmente
pelas contas contábeis 10201070003 George Henrique Moreira Belhan e
10201070004 Paul Frederick Duval, contas analíticas da conta sintética 1020107
Contas a Receber de Partes Relacionadas. Portanto, mesmo tendo a FISCALIZADA
alegado que não há que se falar em oferecimento dos respectivos valores à
tributação de IOF em face da natureza jurídica daquelas operações, fica
demonstrado e comprovado pela fiscalização a realização de operações de crédito
oriundas de mútuo financeiro que em determinado momento tardio tentou-se
disfarçá-lo de venda com recebimento futuro.
29. A fiscalização, ao determinar a apresentação dos demais contratos de mútuo
celebrados com Gelub Invest Imobiliários Ltda, Construtora Nova Dimensão Ltda,
Rio Marina, Macaé Realty Empreendimentos Imobiliários Ltda referente aos
lançamentos contábeis das contas 10201070008, 10201070016, 10201070011,
10201070014, 10201070010, 10201070005, 10201070017 e 10201070019 bem
como para informar se houve incidência de IOF sobre as respectivas operações,
teve como resposta da FISCALIZADA que, no que tange a Construtora Nova
Dimensão Ltda, a conta “Partes Relacionadas” contempla dois tipos de
lançamentos contábeis, uma parte de venda de participação societária e outra de
mútuo financeiro. Nos demais casos, quais sejam, Gelub Invest Imobiliários Ltda,
Rio Marina e Macaé Realty Empreendimentos Imobiliários Ltda, a FISCALIZADA
afirma que os contratos (Acordos de Acionistas) se referem a mútuos financeiros.
30.
Analisando
os
Acordos
de
Quotistas
relacionados
aos
citados
empreendimentos, verifica-se que sempre há uma cláusula denominada
“FINANCIAMENTO DA SOCIEDADE” onde a FISCALIZADA efetuará 100%(cem por
cento) dos aportes necessários a realização do empreendimento imobiliário, ou
seja, a cota parte que caberia aos demais Quotistas, corrigindo tais valores pela
variação do CDI, acrescida de 4% (quatro por cento) ao ano, a partir de cada
liberação e até a devolução integral do valor.
31. Portanto, apesar de a FISCALIZADA alegar que tais operações de crédito
seriam para fins habitacionais conforme descrito no art. 9o, I do Decreto-Lei no.
2.407/88, verifica-se que os aportes têm por objetivo precípuo o financiamento
da participação societária de cada uma das sociedades empresárias sócias
quotistas nos negócios jurídicos que terão necessariamente a finalidade de
obtenção de lucro. Diferentemente dos direitos creditórios diretamente
relacionados a fins habitacionais que necessariamente deveriam estar
intrinsecamente relacionados com contratos de vendas de imóveis residenciais, o
que não ocorreu no caso em tela. Este entendimento encontra-se também
consubstanciado na Solução de Consulta no. 59 de 20 de fevereiro de 2014,
conforme reprodução a seguir:
...
DA INCIDÊNCIA DO IOF – OPERAÇÕES DE AFAC (ADIANTAMENTO PARA FUTURO
AUMENTO DE CAPITAL)
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32. No Termo de Intimação Fiscal no . 004, parcialmente reproduzido acima, a
fiscalização determinou que fossem demonstradas as capitalizações dos
adiantamentos realizados a diversas Controladas/Coligadas por meio de
Assembleia Geral Extraordinária (AGE) / Alterações Contratuais. Em sua resposta a
FISCALIZADA apresentou diversos arquivos digitais relacionados a alterações
contratuais das Controladas / Coligadas em mídia digital não regravável
acompanhada do respectivo Recibo de Entrega de Arquivos Digitais gerado no
Sistema de Validação e Autenticação de Arquivos Digitais (SVA).
33. Conforme descrito nos itens 24 e 25 acima, o Imposto sobre Operações
Financeiras incidirá sobre operações de crédito realizadas entre pessoas jurídicas
ou entre pessoa jurídica e pessoa física e a ocorrência do fato gerador se dará
quando da concessão do crédito e seu recolhimento será de responsabilidade
daquele que o conceder, conforme descrito nos §§1o, 2o e 3o do mesmo art. 13 da
lei 9779.
34. Os Adiantamentos para Futuro Aumento de Capital, doravante denominados
AFAC, são obrigações das sociedades para com terceiros enquanto não efetivado
o aumento do capital e, corretamente, foi registrado pela FISCALIZADA como tal.
Entretanto, este adiantamento não pode permanecer nesta condição por período
indeterminado, de modo que, ocorrendo, fique descaracterizado o objetivo inicial
que
seria
a
sua
futura
capitalização.
Tal
entendimento
encontrase
consubstanciado no ADN – CST 09/76, no PN – CST 23/81 e no PN – CST 17/84
abaixo transcritos:
...
39. Por todo o exposto, devidamente demonstrado e comprovado por
documentos hábeis e idôneos apresentados pela FISCALIZADA durante o
procedimento fiscal, a fiscalização está efetuando o lançamento do presente auto
de infração relativo ao Imposto sobre Operações de Crédito, Cambio e Seguros ou
Relativas a Títulos e Valores Mobiliários – IOF através das Bases de Cálculo e
Alíquotas a seguir apresentadas.
DA APURAÇÃO DAS BASES DE CÁLCULO DO IOF
40. A base de cálculo e as alíquotas estão definidas no art. 1o e §2o da lei 8894/94.
A referida lei autoriza o Poder Executivo a alterar as alíquotas deste imposto,
desde que obedecidos os limites máximos estabelecidos. Diante desta autorização
legislativa, o Decreto 6.306 de 14 de dezembro de 2007 assim estabeleceu em seu
art. 7o:
...
41. Considerando a caracterização, e confirmação por parte da FISCALIZADA, das
operações de mútuo, a fiscalização efetuou a extração dos Razões das contas
contábeis abaixo listadas e reproduzidas no Anexo 1 – Contas Contábeis Analíticas
dos Registros de Mútuo do presente Termo de Verificação Fiscal.
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42. A fiscalização realizou a apuração nos termos do art. 7o do Decreto
6.306/2007 dos saldos devedores e os acréscimos devedores totais mensais
relacionados a cada beneficiário conforme demonstrado na planilha constante do
Anexo 2 – Demonstrativo Saldos Devedores Diários e de Acréscimos das
Operações de Mútuo conforme cada conta contábil analítica listada acima.
43. Considerando que a FISCALIZADA não realizou, dentro do prazo máximo de
tolerância será de até 120 (cento e vinte) dias contados a partir do encerramento
do período-base, o aumento de capital dos recebimentos dos recursos financeiros
configurados na contabilidade como Adiantamentos para Futuro Aumento de
Capital (AFAC), a fiscalização qualificou-os como mútuos de recursos financeiros e
apurou o Imposto sobre Operações de Crédito, Cambio e Seguros ou Relativas a
Títulos e Valores Mobiliários – IOF cuja motivação encontra-se detalhada no
Anexo 3 - Contas Contábeis Analíticas da Conta Sintética "1020117 -
Adiantamento para Aumento de Capital" – Motivações por conta contábil
analítica da Conta Sintética 1020110 – Adiantamento para Aumento de Capital.
44. Vale destacar que não foram considerados como fato gerador a totalidade dos
Adiantamentos para Futuro Aumento de Capital (AFAC) constantes das contas
contábeis relacionadas no Anexo 3 visto que partes dos aumentos foram
efetivamente capitalizados dentro dos citados prazos pela FISCALIZADA.
45. Portanto, diante dos AFAC não capitalizados constantes das contas contábeis
listadas, a fiscalização realizou nova apuração, nos mesmos termos do art. 7o do
Decreto 6.306/2007, dos saldos devedores e os acréscimos devedores totais
mensais relacionados a cada sociedade investida e demonstrado na planilha
constante do Anexo 4 – Demonstrativo Saldos Devedores Diários e de Acréscimos
das Operações de AFAC conforme cada conta contábil analítica listada acima.
(Grifados no original)
DA CONSTITUIÇÃO DOS CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS DEVIDOS
46. Em virtude dos fatos acima verificados e sustentados pelos documentos
hábeis aqui colacionados, todos licitamente obtidos ou produzidos no âmbito e no
período de validade do TDPF em referência, em estrita obediência ao art. 5o LVI,
da CRFB/88 e bem como aos preceitos contidos no Decreto 70.235/72, procedeu-
se então ao lançamento de ofício dos créditos tributários devidos pelo sujeito
passivo em epígrafe no Ano-Calendário 2012, mediante a lavratura do
correspondente Auto de Infração de IOF, do qual é parte integrante este Termo
de Verificação Fiscal, regularmente formalizados nos autos digitais do Processo
Administrativo Fiscal no. 10872.720.468/2016-84. (Grifados no original)
E, para surtir os efeitos legais, lavramos o presente Termo, assinado digitalmente
pelo Auditor- Fiscal da Receita Federal do Brasil abaixo identificado, cuja ciência
será realizada por meio eletrônico no Domicílio Tributário Eletrônico da
/FISCALIZADA.
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A ciência do contribuinte, relativamente ao auto de infração, ocorreu em 18 de
novembro de 2016, essa data conforme Termo de Abertura de Documento, às fls.
361.
II) DA IMPUGNAÇÃO
O contribuinte apresentou impugnação, com documentos anexos, em
16/12/2016, data confirmada pelo "Termo de Solicitação de Juntada", às fls. 1102.
As alegações desse documento, firmado por procurador devidamente autorizado,
anexo às fls. 1103/1151, em síntese, podem ser retratadas pelos trechos a seguir,
transcritos da referida impugnação:
...
3.2. A IMPUGNANTE é empresa que atua no ramo imobiliário, tendo como
principais atividades a incorporação imobiliária, venda e administração de imóveis
próprios, realização de loteamentos, administração de obras próprias e de
terceiros.
3.3. No intuito de exercer seu objeto social, a IMPUGNANTE também tem como
atividade a participação no capital social de outras empresas, geralmente
constituídas para a execução de empreendimentos específicos, na forma de SPEs.
3.4. De fato, no mercado imobiliário, é costume a criação, pelas empresas
incorporadoras, de construção e/ou engenharia, de SPEs com o objetivo de
execução de um empreendimento especifico por um prazo de duração limitado.
3.5. A criação das SPEs no ramo imobiliário, principalmente entre as grandes
incorporadoras, se dá por uma série de fatores que facilitam a execução de
diversas obras concomitantemente, sem o comprometimento do cumprimento de
prazos de execução de obras por parte das empresas para com os seus clientes,
uma vez que, por intermédio das SPEs, é possível obter a independência
administrativa, obrigacional e fiscal de cada empreendimento, o que possibilita
maior agilidade na legalização do empreendimento, na obtenção de empréstimos
e na criação de parcerias na incorporação, maior transparência entre as partes
envolvidas no negócio, etc. Ou seja, no mercado imobiliário as SPEs possibilitam
isolar o risco financeiro envolvido em cada empreendimento especifico.
3.6. A IMPUGNANTE, por sua vez, em conformidade com a prática comumente
adotada no mercado, constituiu diversas SPEs para a execução dos seus
empreendimentos imobiliários.
3.7. Durante a realização dos referidos empreendimentos pelas SPEs, existe uma
demanda por recursos financeiros na fase de construção das unidades
imobiliárias, e essa demanda, via de regra, é suprida pela IMPUGNANTE mediante
a realização de aportes de capital. Todavia, por vezes, a urgência na demanda dos
recursos faz com que a transferência dos recursos não possa aguardar as
formalidades societárias para o registro do aumento de capital, de forma que são
contabilizados como adiantamentos para futuro aumento de capital (AFACs).
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3.8. Em alguns casos, a IMPUGNANTE não apenas efetua os aportes nas SPEs,
como também financia os aportes que competiriam às demais pessoas jurídicas
sócias das SPEs, registrando em sua contabilidade, em razão desse financiamento,
a concessão de mútuos financeiros a essas pessoas jurídicas.
3.9. 0 AUTO exige IOF sobre tais AFACs e mútuos realizados pela IMPUGNANTE.
3.10. Contudo, como será demonstrado nas seções a seguir, o AUTO é
improcedente já que: (i) os AFACs realizados por pessoas jurídicas não financeiras
não estão sujeitos à incidência do IOF e (ii) os mútuos concedidos pela
IMPUGNANTE, por serem destinados à realização de empreendimentos com fins
habitacionais, estariam isentos do IOF, nos termos do art. 9o, I, do Decreto n°
6.306, de 14.12.2007 (Regulamento do IOF -RIOF).
4. DO FATO GERADOR DO IOF INCIDENTE SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO
REALIZADAS POR PESSOAS JURÍDICAS NÃO FINANCEIRAS
...
O impugnante faz algumas digressões para definir o alcance da incidência do IOF
sobre operações de crédito realizadas por pessoas jurídicas não financeiras, para
tal citando a legislação de regência. Dando continuidade aos questionamentos,
continuamos a transcrição de partes relevantes para descrever os motivos da
impugnação:
4.10. Ou seja, apesar de a CF ter outorgado ao legislador federal competência
para instituir a cobrança do IOF sobre quaisquer operações de crédito, optou-se
por limitar a sua incidência às operações de "mútuo de recursos financeiros", no
que se refere às operações realizadas por pessoas jurídicas não financeiras e que
não tenham por objeto a atividade de factoring.
4.11. Isso significa que, qualquer outra operação realizada por pessoa jurídica não
financeira, ainda que se qualifique como de crédito, não estará sujeita à
incidência do IOF, circunscrevendo-se esta a mútuo de recursos financeiros.
4.12. Nesse sentido estabelece o caput do art. 7o da Instrução Normativa da
Receita Federal do Brasil (IN RFB) n° 907, de 09.01.2009:
4.13. O reconhecimento de que o mútuo de recursos financeiros é um gênero
especifico de operação de crédito é também feito no § 3o do art. 3o do Decreto n°
6.306/07, na medida em que distingue, em seus incisos I, II e III, cada uma das
operações de crédito que configuram fato gerador do IOF devido pelas
instituições financeiras, empresas de factoring e pessoas jurídicas não financeiras:
..
4.14. O mútuo é definido pelo art. 586 do CC/02 como o empréstimo de coisas
fungíveis, em que o mutuário é obrigado a restituir ao mutuante o que dele
recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade:
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"Art. 58 6. O mútuo é o empréstimo de coisas fungíveis. O mutuário é obrigado a
restituir ao mutuante o que dele recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e
quantidade." 4.15. Assim, nos termos do referido art. 586 do CC/02, um dos
elementos essenciais do mútuo é a obrigação do mutuário de restituir ao
mutuante coisa do mesmo gênero, qualidade e quantidade; não existindo tal
obrigação ou estando ela condicionada a fato futuro e incerto, não estará
caracterizado o mútuo.
...
Neste ponto, o impugnante traz citações da doutrina e da jurisprudência judicial,
com objetivo de defender suas conclusões a respeito de "mútuo", retratadas nas
seguintes conclusões:
4.19. Em suma, o mútuo se caracteriza pela existência, no momento da entrega
dos recursos, da previsão da respectiva restituição da coisa mutuada.
4.20. Esse conceito de mútuo do Direito Civil, pelas características acima, quais
sejam (i) ser um contrato real -por só se aperfeiçoar ou se consumar com a
entrega da coisa -e, também, (ii) importar numa obrigatoriedade de devolução da
quantia então mutuada, foi incorporado para fins fiscais, uma vez que não há, na
legislação tributária, nenhuma conceituação própria de mútuo.
4.21. Assim, se, no momento da entrega dos recursos ao beneficiário, houver
disposição
contratual
estabelecendo
obrigação
de
restituição,
restará
caracterizado o mútuo; caso contrário, não.
...
Na sequência, o impugnante traz a legislação acerca da base de cálculo e das
alíquotas do IOF sobre operações de crédito em geral, para argumentar como nos
excertos a seguir:
4.26. Ou seja, nos casos em que o valor do principal é definido, mas o prazo é
indeterminado, a legislação apenas determina que a operação seja tributada pela
alíquota máxima prevista no § Io do RIOF, que é a alíquota diária multiplicada por
trezentos e sessenta e cinco, ainda que o crédito venha a ser efetivamente
liquidado em menor prazo.
4.27. Tendo em vista que o mútuo é um contrato real, que só se aperfeiçoa com a
entrega do seu objeto, o valor do principal mutuado será sempre definido, daí que
o IOF sobre ele incidente deverá, necessariamente, corresponder ao resultado da
aplicação da alíquota diária sobre o valor do principal, multiplicado pelos dias
previstos para a restituição da coisa, se o prazo for definido e inferior a trezentos
e sessenta e cinco dias, ou por trezentos e sessenta e cinco dias, se o prazo for
indefinido ou superior a um ano.
4.28. 0 cálculo do IOF a partir do somatório dos saldos diários apurados no último
dia do mês somente tem aplicação nos casos em que o valor do principal é
indefinido, como ocorre nos contratos de abertura de crédito rotativo, em que um
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dos contratantes coloca à disposição do outro fundos até determinado limite, os
quais podem ser utilizados total ou parcialmente de forma renovada no prazo de
vigência do contrato.
...
4.31. Tendo em vista as considerações conclusivas acima, a IMPUGNANTE passa a
demonstrar a improcedência do IOF exigido pelo AUTO.
...
5. DA IMPROCEDÊNCIA DA EXIGÊNCIA DO IOF SOBRE OS VALORES
CONTABILIZADOS COMO MÚTUOS CONCEDIDOS AOS SENHORES GEORGE
HENRIQUE MOREIRA BELHAN E PAUL FREDERICK DUVAL
5.1. 0 AUTO exige IOF sobre os lançamentos contábeis das contas n°s
10201070003 e 10201070004, registrados pela IMPUGNANTE como mútuos
concedidos aos Senhores George Henrique Moreira Belhan e Paul Frederick Duval.
5.2. Em 11.12.2007, a IMPUGNANTE e a Shopinvest Planejamento, Marketing e
Participações Ltda. ("SPMP"), representada pelos seus sócios fundadores, os
Senhores George Henrique Moreira Belhan e Paul Frederick Duval, celebraram um
acordo de associação com o objetivo de desenvolver suas atividades no segmento
de shopping centers ("ACORDO DE ASSOCIAÇÃO" -DOC. 02).
5.3. Por meio do referido ACORDO DE ASSOCIAÇÃO (cláusula segunda), a
IMPUGNANTE e a SPMP (e seus respectivos sócios fundadores) formalizaram a
intenção de criação de duas novas empresas, quais sejam:
a)
a
Shopinvest
Planejamento
e
Comercialização
S.A.
("SHOPINVEST
PLANEJAMENTO"), destinada à prestação de serviços nos segmentos de
planejamento, comercialização e administração de shopping centers, com a
seguinte composição acionária: 51% pertencente aos sócios fundadores da SPMP
(George Henrique Moreira Belham e Paul Frederick Duval) e 49% pertencente à
IMPUGNANTE; e b) a SHOPINVEST EMPREENDIMENTOS, destinada a investir em
empreendimentos novos no setor de shopping centers, com a seguinte
composição acionária: 75% pertencente à IMPUGNANTE e 25% aos sócios
fundadores da SPMP (George Henrique Moreira Belham e Paul Frederick Duval)."
5.4. Ainda de acordo com as cláusulas quinta e sexta do referido ACORDO DE
ASSOCIAÇÃO,
os
aportes
de
capital
necessários
à
SHOPINVEST
EMPREENDIMENTOS seriam integralmente realizados pela IMPUGNANTE,
inclusive, em relação à parcela que competiria aos sócios fundadores da
SPMP(George Henrique Moreira Belham e Paul Frederick Duval), como segue:
...
5.5. Como se verifica pelas cláusulas acima transcritas, os aportes de capital na
SHOPINVEST EMPREENDIMENTOS que competissem aos sócios George Henrique
Moreira Belham e Paul Frederick Duval, seriam, inicialmente, de fato, financiados
Fl. 1743
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pela IMPUGNANTE, mediante a celebração de contratos de empréstimos por ela
concedidos aos sócios fundadores da SPMP.
5.6. Contudo, logo após a celebração do referido ACORDO DE ASSOCIAÇÃO, em
25.01.2008 (ou seja, apenas 1 mês depois), as partes (a IMPUGNANTE, a SPMP, e
os sócios George Henrique Moreira Belham e Paul Frederick Duval) firmaram um
Termo Aditivo ao referido ACORDO DE ASSOCIÇÃO ("TERMO ADITIVO" -DOC. 03),
por meio do qual se estabeleceu que os aportes de capital que competiriam aos
sócios George Henrique Moreira Belhan e Paul Frederick Duval não mais se
dariam via financiamento(empréstimos) concedidos pela IMPUGNANTE.
5.7. De acordo com a cláusula segunda do TERMO ADITIVO, os aportes de capital
seriam realizados tão-somente pela IMPUGNANTE, com a subscrição por ela da
integralidade das ações representativas do aumento de capital na SHOPINVEST
EMPREENDIMENTOS. Em seguida, seria celebrado contrato de compra e venda de
ações, por meio do qual a IMPUGNANTE alienaria aos sócios George Henrique
Moreira Belham e Paul Frederick Duval o correspondente a 25% das ações
representativas daquele aumento de capital. Eis o que determina a referida
cláusula segunda:
"CLÁUSULA SEGUNDA - Forma de financiamento aos Fundadores Fica estipulado
que o financiamento a que se obrigou a JFE, nos termos da Cláusula Sexta do
Acordo de Associação, será feito através da subscrição, unicamente pela JFE, de
todas as ações representativas de aumentos de capital na Shopinvest
Empreendimentos, seguida da imediata venda de 25% (vinte e cinto por cento) de
tais ações aos Fundadores, nos termos da minuta de contrato de compra e venda
de ações sob condição resolutiva em anexo (Anexo I)." 5.8. Ou seja, o TERMO
ADITIVO, que visou alterar o negócio jurídico a ser celebrado com os fundadores
da SPMP de modo a permitir a instituição de uma garantia na hipótese de
eventual inadimplência, acabou por completo com a necessidade da celebração
de empréstimos entre a IMPUGNANTE e os sócios George Henrique Moreira
Belham e Paul Frederick Duval para fins de capitalização da SHOPINVEST
EMPREENDIMENTOS, já que os aportes de capital seriam realizados integralmente
pela IMPUGNANTE, que, em seguida, alienaria 25% das ações àqueles sócios,
mediante a celebração de um contrato de compra e venda com pagamento a
prazo, que em nada se confunde com um empréstimo. E assim o fez por entender
que a compra e venda a prazo, com condição resolutiva (pois se George Henrique
Moreira Belham e Paul Frederick Duval não pagassem o preço das ações, essas
retornariam para a titularidade da IMPUGNANTE), tornaria a operação muito mais
segura para a IMPUGNANTE.
5.9. Assim, ainda que a operação de compra e venda a prazo realizada entre a
IMPUGNANTE e os sócios George Henrique Moreira Belham e Paul Frederick
Duval seja uma operação de crédito, ela não está sujeita a incidência do IOF, já
que, como visto na seção 4., acima, embora o referido imposto incida sobre
qualquer operação de crédito realizada por instituições financeiras, no caso das
Fl. 1744
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pessoas jurídicas não financeiras, o fato gerador do imposto será única e
exclusivamente a entrega dos recursos mutuados (celebração de mútuos
financeiros), o que não ocorre nos contratos de compra e venda a prazo, até
porque, nesse caso, o pressuposto legal que caracteriza o mútuo não existiria,
qual seja, a obrigação do mutuário de restituir ao mutuante coisa do mesmo
gênero, qualidade e quantidade.
5.10. No caso, contudo, a operação de compra e venda de ações da SHOPINVEST
EMPREENDIMENTOS apenas foi realizada entre a IMPUGNANTE e os sócios
George Henrique Moreira Belham e Paul Frederick Duval em 30.09.2013, já que
somente nesta data os AFACs efetuados pela IMPUGNANTE à SHOPINVEST
EMPREENDIMENTOS em 2011, 2012 e 2013 foram capitalizados.
5.11. Não obstante, ao realizar AFACs na SHOPINVEST EMPREENDIMENTOS nos
anos de 2011, 2012 e 2013, a IMPUGNANTE, por equivoco, registrou tais AFACs da
seguinte forma:
(i) 75% foram registrados na conta contábil 10201100031("Shopinvest
Empreendimentos"), como verdadeiros AFACs; e
(ii) 25% foram registrados nas contas 10201070003 e 10201070004, como
créditos (mútuos) concedidos aos sócios George Henrique Moreira Belham e Paul
Frederick Duval, como se, na prática, a IMPUGNANTE tivesse realizado 25% dos
AFACs por conta e ordem daqueles sócios.
5.12. Ao assim proceder, a IMPUGNANTE claramente incorreu em erro na
contabilização dos AFACs, na medida em que, quando da disponibilização dos
mesmos à SHOPINVEST EMPREENDIMENTOS, nenhuma obrigação existia entre a
IMPUGNANTE e os sócios George Henrique Moreira Belham e Paul Frederick
Duval a justificar os lançamentos efetuados nas contas 10201070003 e
10201070004.
5.13. Tanto é assim que os AFACs foram registrados na SHOPINVEST
EMPREENDIMENTOS como pertencentes à IMPUGNANTE, tendo a sua
capitalização, no valor de R$ 212.130.571,00, sido subscrita tão-somente pela
IMPUGNANTE, com a emissão de 212.130.571 novas ações, nos termos da Ata de
Assembléia de 30.09.2013 (DOC. 04).
5.14. Tal procedimento também pode ser constatado do próprio livro de ações da
SHOPINVEST EMPREENDIMENTOS (DOC. 05), em que consta a subscrição, em
30.09.2013, pela IMPUGNANTE de 212.130.571 ações, e, em seguida, a
transferência de 57.203.602 ações da IMPUGNANTE para os sócios George
Henrique Moreira Belhan e Paul Frederick Duval, em decorrência do contrato de
compra e venda entre eles celebrados (DOC. 06).
5.15. Portanto, é inconteste que, antes de 30.09.2013, os créditos registrados pela
IMPUGNANTE contra os sócios George Henrique Moreira Belham e Paul Frederick
Duval, na verdade, correspondiam a créditos contra a própria SHOPINVEST
EMPREENDIMENTOS, decorrentes dos AFACs a ela realizados
Fl. 1745
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5.16. De fato, os sócios George Henrique Moreira Belham e Paul Frederick Duval
não receberam qualquer recurso ou direito, antes de 30.09.2013, que pudesse
representar uma contrapartida dos créditos registrados contra eles pela
IMPUGNANTE, já que apenas ela (IMPUGNANTE) subscreveu o aumento de capital
integralizado com a capitalização dos AFACs.
5.17. Em outras palavras, a IMPUGNANTE deveria ter registrado 100% dos AFACs
na conta contábil 10201100031 e somente, em 30.09.2013, quando da celebração
do contrato de compra e venda registrado uma obrigação a receber dos sócios
George Henrique Moreira Belham e Paul Frederick Duval, correspondente à venda
a prazo das ações.
5.18. Apesar de a IMPUGNANTE ter esclarecido tais fatos no decorrer da
fiscalização, ainda assim a autoridade optou por lavrar o AUTO para exigir IOF
sobre os lançamentos contábeis registrados pela IMPUGNANTE equivocadamente
como mútuos nas contas 10201070003 e 10201070004. Para justificar a autuação,
o TERMO anexo ao AUTO afirma:
"28. Percebe-se que apesar de a FISCALIZADA alegar que após a assinatura do
Termo Aditivo "não havia mais que se falar em empréstimo ou mútuo em relação
àqueles valores, mas sim em valores devidos em razão de venda com recebimento
futuro" fica evidente e comprovado que a FISCALIZADA efetuou vultosos aportes
financeiros na sociedade empresária Shopinvest Empreendimentos S/A (Conta
10201100031) em favor daquelas pessoas físicas, caracterizado indubitavelmente
pelas contas contábeis 10201070003 George Henrique Moreira Belham e
10201070004 Paul Frederick Duval, contas analíticas da conta sintética 1020107
Contas a Receber de Partes Relacionadas. Portanto, mesmo tendo a FISCALIZADA
alegado que não há que se falar em oferecimentos dos respectivos valores à
tributação de IOF em face da natureza jurídica daquelas operações, fica
demonstrado e comprovado pela fiscalização a realização de operações de crédito
oriundas de mútuo financeiro que em determinado momento tardio tentou-se
disfarçá-lo de venda com recebimento futuro." (Grifos da IMPUGNANTE.)
5.19. Ora, antes de mais nada, cumpre ressaltar que não se está diante de um
"momento tardio", em que se pretendeu disfarçar a operação de mútuo como
venda com recebimento a prazo, como sustenta a fiscalização. O TERMO ADITIVO,
repíse-se, foi firmado apenas 1 mês após a celebração do ACORDO DE
ASSOCIAÇÃO, tendo ele cuidado, de fato, de alterar, antes da sua realização, a
forma do negócio jurídico a ser celebrado entre a IMPUGNANTE e os sócios
George Henrique Moreira Belham e Paul Frederick Duval. Com o referido TERMO
ADITIVO, deixou de ser necessária a celebração de mútuos entre as partes, já que
a responsabilidade pala subscrição dos aumentos de capital na SHOPINVEST
EMPREENDIMENTOS passou a ser exclusiva da IMPUGNANTE, cabendo a ela, em
seguida, a alienação de 25% das ações representativas do respectivo aumento aos
sócios George Henrique Moreira Belham e Paul Frederick Duval, fatos que são
Fl. 1746
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comprovados pelas atas da SHOPINVEST EMPREENDIMENTOS e também pelo seu
Livro de Registro de Ações.
5.20. Nem se queira afirmar que o mero registro contábil efetuado pela
IMPUGNANTE nas contas 10201070003 e 10201070004, teria o condão de tornar
aqueles lançamentos verdadeiros mútuos, uma vez que, como visto, antes de
30.09.2013, nenhum recurso teria sido concedido aos sócios George Henrique
Moreira Belham e Paul Frederick Duval que pudesse representar uma
contrapartida dos créditos registrados contra eles pela IMPUGNANTE, e, além
disso, fato é que o erro cometido pela IMPUGNANTE na forma como contabilizou
os AFACs realizados na SHOPINVEST EMPREENDIMENTOS não poderia se
sobrepor à real natureza jurídica dos fatos, transformando em mútuo o que não é.
5.21. De fato, um dos princípios básicos e norteadores da contabilidade
internacional é o da prevalência da essência sobre a forma. E, também no Brasil,
as normas contábeis atualmente em vigor, resultantes do processo de
harmonização com as IFRS, iniciado pela Lei n° 11.638, de 28.12.2007, são
orientadas pela prevalência da substância das operações sobre sua forma.
5.22. Assim, a exigência de quaisquer tributos deve ser sempre baseada em
negócios jurídicos que lhes dê substância, independentemente da forma de sua
contabilização, uma vez que a contabilidade apenas retrata a realidade, sem criar
realidades jurídicas novas. Em outras palavras, um contrato de compra e venda a
prazo não se torna um mútuo de recursos financeiros pelo simples fato de ter
sido, equivocadamente, registrado como tal.
5.23. Neste particular, a IMPUGNANTE destaca que o principio da primazia da
essência sobre a forma já vem há muito sendo aplicado pelas autoridades
julgadoras administrativas. Transcreva-se, a titulo exemplificativo, a ementa e
trecho do seguinte Acórdão do CARF:
...
Traz ementa e trechos do Acórdão n° 3202-000983, de 26.11.2013, da 2a Turma
Ordinária da 2a Câmara da 3a Seção do CARF, para continuar a impugnação nos
seguintes termos:
...
5.24. Logo, com base no princípio de primazia da essência sobre a forma que
orienta as normas contábeis brasileiras e levando em consideração a realidade
dos fatos exposta, tem-se que é indevido o IOF exigido pelo AUTO sobre os
lançamentos contábeis efetuados equivocadamente pela IMPUGNANTE nas
contas 10201070003 e 10201070004 como mútuos.
5.25. Quando muito, a fiscalização poderia ter exigido o IOF sobre os valores
lançados nas contas 10201070003 e 10201070004, não sob a justificativa de que
seriam mútuos celebrados entre a IMPUGNANTE e os sócios George Henrique
Moreira Belham e Paul Frederick Duval, mas sim sob o fundamento de tais valores
Fl. 1747
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corresponderiam a AFACs efetuados à SHOPINVEST EMPREENDIMENTOS que não
teriam sido capitalizados no prazo de 120 dias contados do encerramento do
periodo-base em que concedidos, como, de fato, o fez em relação aos 75% dos
AFACs registrados corretamente na conta contábil 10201100031 ("Shopinvest
Empreendimentos").
5.26. Mas, ainda assim não seria devido o IOF incidente sobre a integralidade dos
referidos AFACs, conforme será demonstrado pela IMPUGNANTE na seção 7,
adiante, pois os AFACs não se qualificam como mútuos, já que não existe nas
operações de AFAC a obrigação de o beneficiário dos recursos restituir o valor
recebido, principalmente quando efetivamente capitalizado (como é o caso dos
AFACs efetuados pela IMPUGNANTE à SHOPINVEST EMPREENDIMENTOS, que
foram capitalizados em 30.09.2013).
5.26. Mas, ainda assim não seria devido o IOF incidente sobre a integralidade dos
referidos AFACs, conforme será demonstrado pela IMPUGNANTE na seção 7,
adiante, pois os AFACs não se qualificam como mútuos, já que não existe nas
operações de AFAC a obrigação de o beneficiário dos recursos restituir o valor
recebido, principalmente quando efetivamente capitalizado (como é o caso dos
AFACs efetuados pela IMPUGNANTE à SHOPINVEST EMPREENDIMENTOS, que
foram capitalizados em 30.09.2013).
6. DA IMPROCEDÊNCIA DO IOF INCIDENTE SOBRE OS MÚTUOS CONCEDIDOS PELA
IMPUGNANTE POR APLICAÇÃO DA ISENÇÃO PREVISTA NO ART. 9o , I, DO DECRETO
N° 6.306/2007
6.1. O AUTO também exige IOF sobre mútuos concedidos a algumas SPEs e a
determinadas pessoas jurídicas, sócias da IMPUGNANTE em diversas outras SPEs,
conforme listado a seguir:
Mútuos concedidos diretamente a SPEs:
Mútuos concedidos a pessoas jurídicas, sócias da IMPUGNANTE em diversas SPEs:
6.2. Ocorre que, no decorrer da fiscalização, a IMPUGNANTE esclareceu que os
mútuos em causa seriam destinados à realização de empreendimentos
imobiliários com fins habitacionais e, portanto, não estariam sujeitos a incidência
do IOF por conta da isenção prevista no art. 9o , I, do Decreto n° 6.306/2007.
6.3. Dispõe o art. 9o , I, do Decreto n° 6.306/2007, cujo fundamento legal é o art.
1o , do Decreto-lei n° 2.407, de 05.01.1988:
...
6.4. Assim, tendo em vista que os mútuos em causa foram celebrados para que as
SPEs pudessem investir em empreendimentos imobiliários destinados a fins
habitacionais, sobre eles não incidiria o IOF.
6.5. Até mesmo os mútuos concedidos às sócias da IMPUGNANTE nas SPEs (no
caso, a GELUB INVESTIMENTOS IMOBILIÁRIOS LTDA. e a CONSTRUTORA NOVA
DIMENSÃO LTDA.), foram celebrados para que as referidas sócias pudessem
Fl. 1748
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realizar aportes de capitais nas SPEs na proporção de suas respectivas
participações societárias, para que, em seguida, com tais aportes, as SPEs
pudessem investir em seus empreendimentos imobiliários(também destinados a
fins habitacionais).
6.6. Ou seja, considerando, de um lado, que mesmo os mútuos concedidos às
sócias da IMPUGNANTE foram celebrados para que elas (sócias) pudessem
aportar recursos nas SPEs na proporção de suas respectivas participações
societárias e, de outro, que os recursos recebidos pelas SPEs (seja via aporte de
capital social pelas sócias, seja mediante mútuos diretamente concedidos pela
IMPUGNANTE) foram por elas (SPEs) utilizados na realização de unidades
imobiliárias destinadas a fins residenciais, é de se reconhecer que tais mútuos
estão abrangidos pela isenção de que trata o art. 9o , I, do Decreto n° 6.306/2007.
6.7. A fiscalização, contudo, apesar de não ter questionado a destinação
habitacional dos empreendimentos realizados pelas SPEs, entendeu que a isenção
prevista no art. 9o , I, do Decreto n° 6.306/2007 não seria aplicável aos mútuos em
causa, por uma suposta falta de vinculação entre os aportes de capital então
efetuados nas SPEs (financiados por aqueles mútuos) com eventuais contratos de
compra e venda de imóveis residenciais. Eis o que afirma o TERMO:
"Portanto, apesar de a FISCALIZADA alegar que tais operações de crédito seriam
para fins habitacionais conforme descrito no art. 9o , I, do Decreto n° 6.306/2007
(sic), verifica-se que os aportes têm por objetivo precípuo o financiamento da
participação societária de cada uma das sociedades empresárias sócias quotistas
nos negócios jurídicos que terão necessariamente a finalidade de obtenção de
lucro.
Diferentemente dos direitos creditórios diretamente relacionados a fins
habitacionais que necessariamente deveriam estar intrinsecamente relacionados
com contratos de vendas de imóveis residenciais, o que não ocorreu no caso em
tela. Este entendimento encontra-se também consubstanciado na Solução de
Consulta n° 59, de 20 de fevereiro de 2014, conforme reprodução a seguir:
...
6.8. Como se verifica, a fiscalização restringiu a aplicação da isenção de que trata
o art. 9o I, do Decreto n° 6.306/2007, como se ela somente fosse aplicável a
operações de créditos em que se verifique uma direta e intrínseca relação com
contratos de compra e venda de imóveis residenciais. Ou seja, de acordo com o
TERMO, a isenção apenas compreenderia os mútuos celebrados com o intuito de
financiar a compra e venda de imóveis residenciais.
6.9. Nada mais equivocado.
6.10. O art. Io do Decreto-lei n° 2.407/1988 (base legal do art. 9o I, do Decreto n°
6.306/2007), ao conceder a isenção em causa, não exigiu a verificação dessa
relação direta e intrínseca com contratos de compra e venda de imóveis
residenciais. A lei apenas determinou que as operações de crédito realizadas para
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fins habitacionais seriam isentas do imposto, sem restringir o seu alcance àquelas
operações envolvendo o financiamento de compra e venda de imóveis
residenciais.
6.11. De fato, a Exposição de Motivos do Decreto-lei n° 2.407/1988 (base legal da
isenção) apenas informa que a referida isenção tem por objetivo estimular a
retomada de investimentos no setor habitacional, com a revitalização do Sistema
Financeiro de Habitação, como segue:
...
6.12. Não há no dispositivo legal e nem na Exposição de Motivos que lhe deu
causa qualquer restrição quanto às operações de crédito abrangidas pela isenção.
Basta que esteja presente a finalidade de financiar empreendimentos
habitacionais para que se imponha a sua aplicação. E assim é porque a isenção
tem por objetivo desonerar os custos com a capitação de recursos no mercado
para financiamento de empreendimentos habitacionais.
6.13. Portanto, o financiamento das SPEs para a construção das unidades
imobiliárias residenciais está sim abarcado pela isenção.
6.14. Ora, se a lei não restringiu a isenção para as situações de financiamento
direto de contratos de compra e venda de imóveis residenciais, não pode o
aplicador/intérprete da lei (no caso, o fiscal) restringi-la.
6.15. Conforme, inclusive, reconheceu a Solução de Consulta COSIT n° 59/2014,
citada pela autoridade fiscal, as normas que concedem isenção devem ser
interpretadas literalmente, por imposição do art. 111, inciso II, do Código
Tributário Nacional ("CTN"), o que significa não ampliar e nem restringir o texto
legal.
6.16. A Interpretação literal simplesmente significa aplicar o que a lei diz, sem
extrair dela, por inferência para mais ou para menos, algo que ela não
diz(BALEEIRO, Direito Tributário Brasileiro, cit., p. 396); isto é, interpretar
literalmente determinado dispositivo significa não ampliar e nem restringir o seu
alcance.
Neste ponto, o impugnante traz citações das jurisprudências administrativa e
judicial, com objetivo de defender suas conclusões a respeito da Interpretação
literal, e dá continuidade à sua impugnação nos seguintes termos, in verbis:
6.19. Cumpre ainda ressaltar que o caso analisado pela Solução de Consulta n°
59/2014, citada pelo TERMO, refere-se a uma operação de crédito efetuada entre
uma instituição financeira (mutuante) e uma pessoa jurídica do ramo de
construção civil de imóveis residenciais (mutuária). Na referida operação, a
instituição financeira antecipa à construtora os valores necessários à execução das
unidades imobiliárias e, em troca, a construtora cede à instituição financeira o seu
direito de crédito contra o comprador das unidades residenciais por ela alienadas.
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6.20. Ou seja, trata-se de uma espécie de securitização de recebiveis, por meio da
qual a construtora poderá financiar a conclusão dos imóveis, tendo a Receita
Federal do Brasil (RFB) entendido como plenamente aplicável a isenção do IOF.
6.21. Qual seria a diferença entre a operação de crédito analisada por aquela
Solução de Consulta e os mútuos concedidos pela IMPUGNANTE? Seria o fato de o
financiamento das SPEs ter se dado pelos seus próprios sócios e não por uma
instituição financeira e de já existirem unidades imobiliárias alienadas
previamente?
6.22. Ora, é inconteste que os mútuos concedidos pela IMPUGNANTE foram
utilizados pelas SPEs para a realização de unidades imobiliárias destinadas a fins
residenciais, tal qual aquele mútuo concedido pela instituição financeira à
construtora no caso analisado pela Solução de Consulta.
6.23. O fato de as unidades imobiliárias já terem, ou não, sido alienadas, não
altera o contexto em que concedido os mútuos. Até porque, as unidades
imobiliárias podem ser vendidas ainda no período de construção do
empreendimento, como também após a sua conclusão. 0 importante é a
destinação dos recursos mutuados (isto é, se utilizados, ou não, para financiar
empreendimentos habitacionais).
6.24. Ademais, repise-se que o objetivo da isenção de IOF prevista no art. Io do
Decreto-lei n° 2.407/1988 é o de desonerar os custos com a captação de recursos
no mercado. Assim, não deve haver diferença de tratamento entre o
financiamento para a construção das unidades imobiliárias obtido com
instituições financeiras e aquele efetuado diretamente pelos sócios da empresa.
Caso contrário, uma empresa se veria obrigada a ter de recorrer a instituições
financeiras para a obtenção de financiamento, mesmo quando esse
financiamento pudesse ser efetuado diretamente por seus sócios, via
capitalização ou até mesmo celebração de empréstimos em condições mais
vantajosas.
...
6.27. Neste particular, cumpre ainda ressaltar que as instituições financeiras, ao
concederem
empréstimos
à
IMPUGNANTE,
quando
destinados
a
empreendimentos imobiliários com fins habitacionais, vêm deixando de recolher
o IOF sobre tais empréstimos, como se verifica do Extrato anexo (DOC. 07), por
conta da isenção prevista no art. 9o , I, do Decreto n° 6.306/2007.
6.28. Percebe-se, portanto, a incoerência do TERMO, ao, de um lado, citar a
Solução de Consulta n° 59/2014 e, de outro, entender que os mútuos concedidos
pela IMPUGNANTE não estariam abrangidos pela isenção.
6.29. Assim, considerando que os mútuos concedidos pela IMPUGNANTE foram
destinados à realização de empreendimentos com fins habitacionais, é de se
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reconhecer que sobre eles não seria devido o IOF, por aplicação da isenção
prevista no art. 9o , I, do Decreto n° 6.306/2007.
7. DA NÃO INCIDÊNCIA DE IOF SOBRE AFAC 7.1. A fiscalização assim justificou a
exigência do IOF sobre valores objeto dos AFAC:
"34. Os Adiantamentos para Futuro Aumento de Capital, doravante denominados
AFAC, são obrigações das sociedades para com terceiros enquanto não efetivado
o aumento de capital e, corretamente, foi registrado pela FISCALIZADA como tal.
Entretanto, este adiantamento não pode permanecer nesta condição por período
indeterminado, de modo que, ocorrendo, fique descaracterizado o objetivo inicial
que
seria
a
sua
futura
capitalização.
Tal entendimento
encontra-se
consubstanciado no ADN - CST 09/76, no PN - CST 23/81 e no PN -CST 17/84
abaixo transcritos:
(...)
7.2. Como se verifica, para a fiscalização, os AFACs efetuados pela IMPUGNANTE
teriam natureza de mútuo, já que, para que assim não fosse, em observância a
determinação contida no Parecer Normativo (PN) da Coordenação do Sistema de
Tributação (CST) n° 17, de 20.08.1984, eles deveriam ter sido capitalizados em
até, no máximo, 120 dias contados do encerramento do periodo-base das
respectivas beneficiárias dos AFACs.
7.3. Ou seja, de acordo com a fiscalização, a ausência de capitalização dos AFACs
dentro daquele prazo imposto pelo PN CST n° 17/1984, por si só, já importaria na
sua equiparação a mútuos, sujeitos, portanto, a incidência do IOF.
7.4. Dispõe a Constituição Federal (CF) de 1988:
...
7.5. Por sua vez, o CTN dispõe:
...
7.6. Ou seja, sem maior esforço argumentativo, está claro que a CF/88 e o CTN
(por ela recepcionado) determinam que apenas a lei (em sentido estrito)pode
respaldar a exigência de qualquer tributo.
7.7. No caso, a IMPUGNANTE exaustivamente demonstrou ao longo da seção 3
(anterior) desta impugnação que o art. 13 da Lei n° 9.779/1999, ao estender a
incidência do IOF às pessoas jurídicas não financeiras, fê-lo apenas em relação a
operações de crédito correspondentes a mútuo.
7.8. Com efeito, não há na expressão constante do referido dispositivo -qual seja,
"operações de crédito correspondentes a mútuo" - qualquer possibilidade de ele
ser interpretado como se estivesse compreendendo outras operações que não
exclusivamente de mútuo. Prova disso é que a Exposição de Motivos da Medida
Provisória n° 1.788, de 29.12.1998, que se convolou na Lei n° 9.779/1999,
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expressamente dispõe que o alcance do dispositivo cinge-se a mútuo, como
segue:
...
7.9. E, nesse passo, tem-se que os AFACs não estariam alcançados pelo referido
art. 13 da Lei n° 9.779/1999, porquanto não se confundiriam com mútuos de
recursos financeiros, já que, como também densamente demonstrado na seção 4
desta impugnação, o mútuo implica na obrigatoriedade de o mutuário restituir ao
mutuante o que dele recebeu em coisa do mesmo gênero, qualidade e
quantidade, o que não se verifica no AFAC, em que o quotista ou o acionista da
empresa remete os valores para futuro aumento de capital, recebendo, em
contrapartida, ações e quotas correspondentes ao referido aumento de capital.
7.10. É certo que a lei - e apenas ela - pode atribuir a casos específicos efeitos
tributários comuns ao que já esteja definido pelo direito privado (art. 109 do
CTN), como, por exemplo, ocorreu com o comodato (quando confrontado com a
locação), já que - apesar de o comodato ser, por força do art. 579 do CC/02, um
empréstimo gratuito de bens infungiveis, o legislador criou para o comodante
uma ficção de renda (tributável pelo Imposto sobre a Renda) correspondente ao
valor locativo do imóvel cedido gratuitamente a terceiros, desde que estes não
fossem parentes em primeiro grau ou cônjuge daquele (comodante), conforme
art. 6o , inciso III, da Lei n° 7.773/1988 e Regulamento do Imposto de Renda -RIR,
Decreto n° 3.000/1999, art. 39, IX.
7.11. No caso do IOF, nenhuma lei atribui a AFACs capitalizados após 120 dias
tratamento idêntico àquele relativo a mútuos de recursos financeiros, até porque,
como também demonstrado na seção 3 desta impugnação e nesta, o legislador
não definiu mútuo de forma diversa daquela prevista no CC/02 a pretexto de
alargar esse conceito próprio de direito privado para nele compreender AFACs
capitalizados após 120 dias.
7.12. Nessa conformidade, o único fundamento do AUTO - no caso, o PN CST n°
17/84 - infringe, indubitavelmente, sob qualquer ótica que analisado, o principio
da legalidade (aqui traduzido como lei em sentido formal ou estrito) , dai não se
prestar para respaldar a exigência do IOF sobre os AFACs.
7.13. Neste particular, é oportuno mencionar Acórdão da 3a Câmara do antigo Io
Conselho de Contribuintes (Acórdão n° 103-23.651, de 04.02.2009), o qual, ao
analisar processo administrativo decorrente de auto de infração de IRPJ lavrado
com base no critério temporal definido pelo PN CST n° 17/84, decidiu que tal PN
não poderia criar critério não previsto em lei para determinar nova hipótese de
incidência tributária. Eis a ementa e trecho do voto do relator ANTONIO BEZERRA
relativo ao Acórdão n° 103-23.651, de 04.02.2009:
...
7.14. Especificamente em relação ao IOF, há também Acórdãos do CARF no
sentido de que, por falta de previsão legal, não poderia haver incidência do
Fl. 1753
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referido imposto sobre AFACs, mesmo que realizados sem a observância de
condições muito similares às do PN CST n° 17/84, então previstas no parecer
normativo que precedeu a este, qual seja, o PN CST n° 23/81, como segue:
...
7.15. Não bastasse o fato - exauriente, por sinal - de que, ante o principio da
legalidade, o PN CST n° 17/84 não se prestaria como "fundamento" do AUTO,
tem-se, de um lado, que ele apenas foi expedido para fins de Imposto de Renda
de Pessoa Jurídica (IRPJ), e, de outro lado, que ele foi superado pela IN SRF n°
127/1988 (que se limitou a exigir que a capitalização se desse na primeira AGE ou
alteração contratual, independentemente do referido prazo máximo de 120 dias
contado do encerramento do periodo-base da pessoa jurídica recebedora dos
AFACs) , a qual, por sua vez, veio a ser expressamente revogada pela IN n°
79/2000.
7.16. Ante também este histórico de superação e revogação, como sustentar que
o PN CST n° 17/1984 poderia "respaldar" a exigência de IOF imposta à
IMPUGNANTE, por ter esta apenas capitalizado os AFACs após o prazo de 120 dias
por aquele (PN CST n° 17/84) fixado?
7.17. Ainda neste particular, é oportuno lembrar que, mesmo para fins
exclusivamente de IRPJ, o PN CST n° 17/1984 já estaria ultrapassado,
independentemente da sua superação e posterior revogação pelas INs n°s
127/1988 e 79/2000, respectivamente; é que com o Decreto n° 332, de
04.11.1991, que "regulamentou" a Lei n° 8.200, de 28.06.1990, os AFACs e os
mútuos passaram a ser contas autônomas para fins da há muito extinta correção
monetária do balanço (CMB), o que permitiu encerrar a discussão de que também
os AFACs capitalizados após 120 dias - e não apenas os mútuos estariam sujeitos à
anterior e ficta correção monetária credora tributável criada pelo Decreto-lei (DL)
n° 2.065, de 26.10.1983, como forma de neutralizar a correção monetária
devedora dedutível do patrimônio liquido (PL) da mutuante, não afetado pelo
montante mutuado a empresas a ela ligadas.
7.18. Também por esta breve digressão histórica se demonstra que a atribuição
de efeitos tributários comuns a AFACs e mútuos (sujeição à então CMB) se fez
expressamente e por delegação de lei para o Executivo criar novas contas sujeitas
à referida CMB (no caso, a Lei n° 7.779/1979), o que não ocorreu com o IOF, pois,
como demonstrado ao longo desta seção da impugnação, nenhuma lei de IOF (em
sentido estrito ou formal) equiparou AFACs capitalizados após 120 dias a mútuos
de recursos financeiros.
7.19. Mas, ainda que, de forma absolutamente absurda, o PN n° 17/84 (mesmo
tendo há muito sido revogado e ultrapassado) fosse aplicável ao caso, o que se
admite apenas para fins de argumentação, o referido ato teria estabelecido uma
presunção júris tantum, qual seja: a de que os recursos não capitalizados, no
máximo, em até 120 dias contados do encerramento do período-base da
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tomadora dos recursos, não seriam destinados a AFAC, mas, sim, restituídos ao
acionista/quotista.
7.20. Nessa hipótese, tal presunção seria, obviamente, relativa e, portanto,
admitiria prova em contrário.
7.21. E, no caso, os AFACs efetuados pela IMPUGNANTE foram, de fato,
capitalizados, o que, inclusive, é de conhecimento da autoridade fiscal, pois a
IMPUGNANTE apresentou no decorrer da fiscalização as atas que comprovam as
respectivas capitalizações.
7.22. Assim, é evidente que os AFACs em questão não são mútuo, e tampouco
possuem tal natureza, uma vez que os recursos aportados nas empresas
envolvidas
nas
operações
de
AFAC
jamais
foram
restituídos
aos
acionista/quotistas, mas sim convertidos em capital, em conformidade com a sua
destinação inicial.
7.23. Ademais, ainda que se entenda que os AFACs efetuados pela IMPUGNANTE
correspondem a mútuos, por terem também sido destinados à realização de
empreendimentos com fins habitacionais, sobre eles não seria devido o IOF, por
aplicação da isenção prevista no art. 9o , I, do Decreto n° 6.306/2007; neste
particular, a IMPUGNANTE se reporta às razões já expostas na seção 6, anterior.
7.24. Em suma, é indevida a exigência de IOF sobre os AFACs efetuados pela
IMPUGNANTE porque:
a) a obrigação tributária decorre exclusivamente de lei, daí que o PN CST n° 17/84
- como mera norma complementar que é, conforme art. 100, I, do CTN -, não se
prestaria como fundamento do AUTO (aplicação do art. 150, I, da CF/88
combinado com o art. 97, I, do CTN);
b) não há lei de IOF (em sentido estrito ou formal) que atribua ao mútuo de
recursos financeiros outro conceito que não seja aquele do CC/02, daí que não
seria possível incorporar a esse conceito AFACs capitalizados após 120 dias do
encerramento de período-base da recebedora dos AFACs, à falta de uma das
condições legais que caracterizam o mútuo, qual seja, a da obrigatoriedade de
restituição dos valores mutuados (aplicação do art. 109 do CTN);
c) a jurisprudência administrativa não admite o referido prazo de 120 dias do PN
CST n° 17/84 como fundamento de exigência tributária, por lhe faltar base legal;
d) o PN CST n° 17/84 foi, inicialmente, superado pela IN SRF n° 127/88 (que se
limitou apenas a exigir a capitalização na primeira AGE ou alteração contratual,
independentemente da observância do prazo máximo de 120 dias), tendo a
própria IN SRF n° 127/88 sido expressamente revogada pela IN SRF n° 7 9/00, daí
sequer subsistir a condição de capitalização na primeira AGE ou alteração
contratual;
e) a par dessa superação e posterior revogação do PN CST n° 17/84 pela própria
autoridade administrativa, ele foi expedido exclusivamente para fins de IRPJ, e,
Fl. 1755
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mesmo para tal propósito, há muito ele ficou ultrapassado, já que com a CMB (há
muito também extinta), as contas de AFACs e de mútuos ficaram autonomamente
sujeitas àquela (CMB); e f) esta particularidade de demonstra que AFACs e
inconfundíveis, mas também ordem histórica não só mútuos são realidades que,
quando o legislador lhes quis atribuir efeitos tributários comuns, fê-lo
expressamente,o que não ocorreu para fins do IOF;
g) mesmo que, de forma absolutamente absurda, o PN n° 17/84 fosse aplicável ao
caso, o que se admite apenas para fins de argumentação, o referido ato teria
estabelecido uma presunção júris tantum, qual seja: a de que os recursos não
capitalizados, no máximo, em até 120 dias contados do encerramento do periodo-
base da tomadora dos recursos, não seriam destinados a AFAC, mas, sim,
restituídos ao acionista/quotista; contudo, tal presunção comportaria prova em
contrário, sendo que, no caso da IMPUGNANTE, os AFACs por ela efetuados foram
todos capitalizados; e h) ainda que se entenda que os AFACs efetuados pela
IMPUGNANTE correspondem a mútuos, o que se admite apenas para fins de
argumentação, por terem sido destinados à realização de empreendimentos com
fins habitacionais, sobre eles não seria devido o IOF, nos termos do art. 9o , I, do
Decreto n° 6.306/2007.
8. DA RETIFICAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IOF LANÇADO NO AUTO POR
ENVOLVER OPERAÇÃO COM VALOR DEFINIDO 8.1. Conforme se demonstrará
adiante, ainda que se entenda pela incidência do IOF sobre os AFACs realizados
pela IMPUGNANTE, o que se admite apenas pelo princípio da eventualidade, a
base de cálculo do imposto lançado no AUTO deve ser retificada, uma vez que o
cálculo do referido imposto jamais poderia ser feito com base no somatório dos
saldos devedores diários apurados a cada mês, como fez a fiscalização, como se
crédito rotativo fosse.
8.2. A fiscalização fundamenta essa forma de cálculo do IOF no RIOF, que, em seu
art.7o , I, a), determina que, no caso de operação de crédito, sem valor do
principal definido, o IOF será calculado sobre o somatório dos saldos devedores
diários, apurado no último dia de cada mês.
8.3. Assim sendo, a apuração da base de cálculo do IOF segundo as regras
aplicáveis ao crédito rotativo (saldos diários) apenas se dá nas operações em que
não há valor definido de principal, o que jamais ocorre nos negócios de mútuo,
porque, como visto na seção 4, sempre há no mútuo prévia definição do valor
envolvido, já que o mutuário é obrigado a devolver ao mutuante coisa do mesmo
gênero, qualidade e quantidade.
8.4. Por essa razão, como visto, a própria legislação apenas determinou a
aplicação de tais regras em operações de crédito realizadas por meio de
contacorrente sem definição de valor de principal.
8.5. Todavia, tal indefinição não ocorre nos contratos de mútuo, já que, como
visto, eles se perfazem com a entrega de um valor definido de principal, que deve
ser restituído ao mutuante.
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8.6. De fato, a alínea b) ao inciso I do art. 7o do RIOF expressamente determina
que, quando o principal é pago em parcelas, a apuração do IOF será feita
mediante a aplicação da alíquota diária sobre o valor do principal de cada uma
das parcelas, e não a partir do somatório dos saldos diários apurados no fim de
cada mês.
8.7. Ou seja, de acordo com o RIOF, ainda que se trate de operação de crédito
realizada por meio de conta-corrente, havendo definição do valor de principal em
cada uma das operações, o IOF não pode ser calculado a partir do somatório dos
saldos diários apurados ao fim de cada mês, como se crédito rotativo fosse,
devendo sê-lo pela aplicação da alíquota diária sobre cada parcela de principal
disponibilizada, como crédito fixo.
8.8. No caso concreto, é indiscutível que todos os recursos entregues a titulo de
AFAC têm valor definido, dai que o eventual cálculo do IOF teria que ser feito sob
a sistemática de crédito fixo, e, por consequência, a ele deveria ser aplicada à
alíquota máxima de 1,5% (correspondente à alíquota diária de 0,0041% x 365
dias).
8.9. Por outro lado, considerando que o fato gerador do IOF é a entrega do
montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à
disposição do mutuário, já não seria mais possível, na data da ciência do
AUTO(18.11.2016), a cobrança do IOF apurado segundo as regras aplicáveis ao
crédito fixo em relação a valores entregues antes de 18.11.2011, por conta da
decadência.
9. DA RETIFICAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IOF LANÇADO NO AUTO COMO
CRÉDITO ROTATIVO 9.1. Mesmo que se entenda que os AFACs efetuados pela
IMPUGNANTE não envolveriam valor definido e, portanto, que eles deveriam ser
tributados pelo IOF sob a sistemática de crédito rotativo, como fez a fiscalização,
ainda assim a base de cálculo do imposto lançado no AUTO deveria ser retificada.
9.2. Como se verifica das planilhas anexas ao AUTO, a fiscalização, ao quantificar a
base de cálculo do IOF exigido, calculou o imposto com base no somatório dos
saldos devedores diários de cada mês por entender que se trataria de operação
de crédito realizada por meio de conta-corrente, sem definição do valor do
principal (crédito rotativo).
9.3. Ocorre que, mesmo que fosse correta a tributação das operações de AFAC
como crédito rotativo, tem-se que a fiscalização levou em conta não apenas os
saldos devedores gerados a partir de 01.01.2012, mas também os saldos diários
acumulados anteriormente àquele mês (identificados até o último dia do mês de
dezembro de 2011).
9.4. Tal quantificação não poderia estar mais equivocada, já que, ao assim
proceder, a fiscalização acabou por incorporar à quantificação do IOF exigido
saldos devedores diários relacionados a fatos geradores (lançamentos a
débito)anteriores ao período objeto da autuação, os quais, inclusive, na sua maior
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parte, já estariam alcançados pela decadência, porquanto transcorridos mais de
cinco anos da ocorrência daqueles (fatos geradores).
9.5. Em outras palavras, a fiscalização promoveu uma espúria desatrelagem entre
os fatos geradores autuados e a base de cálculo utilizada para calcular o IOF,
como se fosse possível quantificar o imposto sobre uma base de cálculo que não
guardasse correspondência com o respectivo fato gerador, quando aquela (base
de cálculo) é materialização deste (fato gerador).
9.6. Com efeito, de acordo com o art. 3o do Decreto n° 6.306/2007, o fato gerador
do IOF é "a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação,
ou sua colocação à disposição do interessado".
9.7. Daí que, apesar de a legislação determinar que, no caso de crédito rotativo, o
IOF deve ser quantificado a partir de saldos devedores diários, é elementar que
estes (saldos devedores diários) teriam necessariamente de decorrer de recursos
disponibilizados (fatos geradores) no período objeto do lançamento, ou seja,
correspondente ao da própria constituição do crédito tributário.
9.8. Nesse sentido, já decidiu, em 28.01.2015, a Ia Turma Ordinária da 4a Câmara
da 3a Seção do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), no julgamento
do Acórdão n° 3401-002.862:
...
9.9. Merece destaque o voto do relator designado do referido Acórdão, o
Conselheiro ROBSON JOSÉ BAYERL:
...
9.10. Em suma, a fiscalização não poderia ter incluído na quantificação da base de
cálculo do IOF lançado no AUTO saldos devedores diários apurados antes de
18.11.2011, na medida em que tais saldos devedores decorreram de
disponibilizações de recursos (fatos geradores) realizadas antes do período objeto
de autuação e já alcançadas pela decadência.
9.11. Assim, na hipótese de se manter o IOF lançado no AUTO como crédito
rotativo, tem-se que sua base de cálculo deve ser retificada para que dela sejam
excluídos os saldos devedores relacionados a fatos gerados anteriores a
18.11.2011.
10. DOS JUROS SOBRE A MULTA 10.1. Caso o AUTO seja mantido, o que a
IMPUGNANTE admite apenas para fins de argumentação, é descabida a incidência
de juros sobre a multa de oficio nele lançada (conforme vem sendo exigido pela
Receita Federal do Brasil), já que isso implicaria numa indireta majoração da
própria penalidade e não se pode falar em mora na exigência de multa.
10.2. Com efeito, os artigos atualmente em vigor (art. 59 da Lei 8.383, 30.12.1991,
e art. 61 da Lei n° 9.430, de 27.12.1996), que disciplinam a cobrança de
acréscimos legais sobre débitos para com a União Federal decorrentes de tributos
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e contribuições administrados pela RFB, não recolhidos no vencimento, não
prevêem a possibilidade de cobrança dos juros sobre a multa de oficio.
10.3. Nesse sentido é a jurisprudência administrativa, conforme se verifica nos
seguintes julgados:
...
10.4. Por essas razões, afigura-se ilegal a cobrança de juros sobre a multa de oficio
aplicada à IMPUGNANTE.
11. DO PEDIDO
11.1. Pelo exposto, pede e espera a IMPUGNANTE que o AUTO seja julgado
improcedente e, consequentemente, o crédito tributário por ele lançado seja
cancelado. (Grifados no original)Ao final, é requerido o cancelamento do débito
fiscal, à vista de todo o exposto que demonstra a improcedência da ação fiscal.
A decisão recorrida julgou improcedente a Impugnação, mantendo o crédito
tributário, conforme ementa do Acórdão no 04-42.908 - 2a Turma da DRJ/CGE que apresentou o
seguinte resultado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU
RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS - IOF
Ano-calendário: 2012
MÚTUO ENTRE EMPRESAS. INCIDÊNCIA DO IOF.
As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre
quaisquer pessoas jurídicas ou entre qualquer pessoa jurídica e pessoa física
sujeitam-se à incidência do 10F, ainda que o concedente do crédito não seja
instituição financeira nem entidade a ela equiparada.
CONTRATO. VALIDADE JURÍDICA.
Não basta que o instrumento particular seja feito e assinado, ou somente
assinado por quem esteja na livre disposição e administração de seus bens, para
provar as obrigações convencionais de qualquer valor, é preciso que todos os
elementos do contrato estejam contidos: valor, prazos, condições para que seja
considerado válido.
ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL. ALEGAÇÃO. COMPROVAÇÃO.
É dever da pessoa jurídica, quando intimada para tanto, comprovar por meio de
documentos hábeis os registros efetuados em sua escrituração contábil, bem
como apresentá-la devidamente formalizada.
Havendo eventual erro em sua contabilidade deverá efetuar os acertos contábeis
devidos e comprová-lo, por meio de documentos hábeis que demonstrem o
equívoco cometido nos registros efetuados em sua escrituração contábil.
Fl. 1759
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IOF. RECURSOS CONTABILIZADOS EM ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO
DE CAPITAL. EQUIPARAÇÃO A NEGÓCIO DE MÚTUO. POSSIBILIDADE.
Não estando demonstrado que os recursos repassados representavam realmente
um pagamento antecipado para aquisição de ações ou quotas de capital (AFAC), o
aporte de recursos financeiros efetuados sistematicamente caracterizam-se como
uma operação de crédito correspondente a mútuo, nos exatos termos da
configuração do fato gerador do IOF, previsto no art. 13 da Lei no 9.779/99. A
ocorrência de uma operação de crédito, para fins de incidência do IOF, independe
da formalização de um contrato de mútuo.
IOF. FINALIDADE HABITACIONAL. DO GOZO DA ISENÇÃO PREVISTA NO ART. 9O ,
INCISO I, DO DECRETO NO 6.306. INAPLICABILIDADE.
No caso de realização de operações de crédito, para fins do gozo da isenção
prevista no art. 9o , inciso I, do Decreto no 6.306, de 14 de dezembro de 2007,
deve-se comprovar, no momento da concessão, a existência de finalidade
habitacional concreta à qual se vincule formalmente a aplicação dos recursos
doados. É vedada a aplicação da norma isentiva no caso de fins habitacionais
futuros e indeterminados.
IOF. OPERAÇÃO DE CRÉDITO. CONTRATO DE MÚTUO. BASE DE CÁLCULO. NÃO
DEFINIÇÃO DO VALOR PRINCIPAL.
Quando não ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário,
inclusive por estar contratualmente prevista a reutilização do crédito, até o termo
final da operação, a base de cálculo é o somatório dos saldos devedores diários
apurado no último dia de cada mês, inclusive na prorrogação ou renovação,
descabendo alegar que o contrato de mútuo fixou o valor principal, quando os
registros contábeis indicam valores superiores de empréstimos.
IOF. DECADÊNCIA.
O prazo decadencial para lançamento do IOF é de 5 anos contados da ocorrência
do fato gerador nos termos do art. 150, § 4o do CTN.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE.
As multas de ofício que não forem recolhidas dentro dos prazos legais previstos,
estão sujeitas à incidência de juros de mora equivalentes à taxa referencial do
Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC para títulos federais, acumulada
mensalmente, até o último dia do mês anterior ao do pagamento e de um por
cento no mês do pagamento.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
O Recurso Voluntário da Recorrente foi interposto de forma tempestiva,
reproduzindo os argumentos apresentados em sede de impugnação.
Fl. 1760
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Em 3 de outubro de 2017 a Recorrente apresentou petição informando a adesão ao
PERT de parte da discussão tratada no presente auto de infração, sendo que tais valores foram
transferidos para o processo 18470.735622/2019-08 em 19 de dezembro de 2019.
Portanto restando em discussão o mútuo relativo as contas contábeis
10201070003,
10201070004,
10201070010,
10201070016,
10201070017,
10201070010201070019, 10201090009, 10201090011 e 10201090056, e a toda a discussão
acerca do AFAC.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Relator
Presentes os pressupostos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário.
A maior parte remanescente da autuação refere-se a valores transferidos pela
Recorrente para empresas controladas com a finalidade de AFAC, segundo a Recorrente, todavia a
fiscalização e a decisão recorrida entenderam que não poderia ser considerado como AFAC pois as
integralizações de capital social ocorreram em prazo superior a 120 dias, de acordo com o Parecer
Normativo CST n° 17, de 1984.
Todavia entendo que não pode ser analisado somente o prazo de 120 dias, visto
que esse prazo não refere-se a IOF, visto que o Parecer Normativo CST n° 17, de 1984 é
relacionado com imposto de renda, não podendo ser usado somente tal prazo para
descaracterizar o AFAC e cobrar o IOF como se fosse mútuo, podemos ver esse entendimento no
acórdão 3002-003.781.
Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a
Títulos ou Valores Mobiliários - IOF
Ano-calendário: 2011
ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL. DESCARACTERIZAÇÃO.
PRAZO DE 120 DIAS PARA CAPITALIZAÇÃO. PN CST 17/84.
O prazo de 120, previsto no subitem 7.1.1 do Parecer Normativo CST 17/1984 não
tem amparo legal. Assim, o mero descumprimento deste prazo não é causa
suficiente para descaracterizar a efetiva capitalização do adiantamento para
futuro aumento de capital (AFAC). Deverá haver comprovação da existência de
aumento do capital social, através de registros contábeis, alterações societárias,
atos na junta comercial.
(ACÓRDÃO 3002-003.781 – 3a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA - SESSÃO DE
28 de agosto de 2025 – Relatora: GISELA PIMENTA GADELHA DANTAS)
Fl. 1761
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 3201-003.772 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10872.720468/2016-84
29
Esse foi o mesmo entendimento por essa mesma turma em acórdão recente, no
qual foi discutida a incidência de IOF sobre transferência de valores a título de AFAC.
Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a
Títulos ou Valores Mobiliários - IOF
Ano-calendário: 2007
(...)
DEVIDAMENTE COMPROVADO O ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE
CAPITAL (AFAC). AFASTADA A INCIDÊNCIA DE IOF.
Devidamente demonstrado que os recursos repassados representavam
pagamento antecipado para aquisição de ações ou quotas de capital, o aporte de
recursos financeiros efetuados sistematicamente não caracteriza-se como
operação de crédito correspondente a mútuo. Afastada a incidência do IOF.
(ACÓRDÃO 3201-012.630 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA -
SESSÃO DE 17 de setembro de 2025 – Relatora: Flávia Sales Campos Vale)
Posto esse entendimento devemos verificar as provas juntadas no presente
processo pela Recorrente, durante a fase de fiscalização, foram apresentados diversos contratos
sociais que segundo a Recorrente comprovaria a efetivação do aumento de capital social de cada
uma das empresas que tiveram suas operações consideradas como mútuo.
Todavia os valores que foram utilizados no aumento de capital social de cada uma
das empresas controladas são excessivamente superiores aos valores de 2012, que estão em
discussão no presente auto de infração.
Como exemplo podemos verificar as operações com a empresa Shopinvest
Empreendimentos, que no ano de 2012 teve uma transferência de valores totalizando R$
97.000.315,79, porém o valor informado no contrato social juntado como prova pela Recorrente
da efetiva integralização do capital social (fls. 650), tem a informação do valor de R$
228.841.404,00 de aumento de capital social.
Segundo informação do mesmo arquivo, informa que são de valores realizados
desde janeiro de 2011 a setembro de 2013, portanto não sendo possível a comprovação de que os
valores de 2012 foram efetivamente integralizados na ata de assembleia juntada pela Recorrente.
Diante do quanto exposto voto por converter o processo em diligência para que a
fiscalização notifique a Recorrente para:
(a) Apresentar comprovação dos valores integralizados nas atas de assembleia
apresentadas, com a separação dos valores e a vinculação dos valores com os
do período de 2012 questionados no presente processo administrativo;
(b) Apresentar documentação de que não existiu nenhuma outra alteração
contratual entre os valores enviados e as atas de assembleia apresentadas; e
Fl. 1762
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 3201-003.772 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10872.720468/2016-84
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(c) Apresentar comprovação contábil que os valores integralizados nas empresas
controladas foram efetivamente da conta de recebimento da Recorrente e
foram zerados após a integralização do capital social.
Após a manifestação da Recorrente trazendo a informação que a fiscalização de
manifeste sobre os mesmos, devendo após esses tramites que o processo retorne para o CARF
para dar seguimento ao processo administrativo.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow

Fl. 1763
DF CARF MF
Original