Tribunal: CARF
Processo: 11065.724055/2014-84
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VANESSA KAEDA BULARA DE ANDRADE
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-08
Data de publicação: 2025-11-27

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2010, 2011, 2012, 2013
PEJOTIZAÇÃO. INTERPOSIÇÃO DE PESSOAS. VERDADE MATERIAL. DESQUALIFICAÇÃO. SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. NATUREZA JURÍDICA DOS VALORES PAGOS AOS SÓCIOS. PRIMAZIA DA REALIDADE.
A prestação de serviços por meio de pessoa jurídica possui respaldo legal. Entretanto, em observância ao princípio da primazia da realidade, pode autoridade fiscal desconsiderar o negócio jurídico, para reconhecer a condição do autuado como prestador de serviço, ainda que se trate de serviços intelectuais e, mesmo após o art. 129 da Lei 11.196/05. Necessidade de substância econômica para o negócio jurídico.
Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos possuem aspectos diversos da realidade formal, onde o sócio participante da conta de participação prestava serviço ao sócio ostensivo, os valores pagos por este em decorrência desses contratos devem ser classificados segundo a sua efetiva natureza jurídica, como rendimentos tributáveis de prestação de serviços.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. DIALETICIDADE. AUSÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO.
Para ser conhecido o recurso, é necessário o enfrentamento dos fundamentos da decisão atacada. Ausente a multa qualificada e sendo matéria estranha devolvida, não cabe conhecimento recursal.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11065.724055/2014-84
ACÓRDÃO
2102-003.894 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
9 de setembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
JORGE OMAR NASCIMENTO
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2010, 2011, 2012, 2013
PEJOTIZAÇÃO.
INTERPOSIÇÃO
DE
PESSOAS.
VERDADE
MATERIAL.
DESQUALIFICAÇÃO. SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. NATUREZA
JURÍDICA DOS VALORES PAGOS AOS SÓCIOS. PRIMAZIA DA REALIDADE.
A prestação de serviços por meio de pessoa jurídica possui respaldo legal.
Entretanto, em observância ao princípio da primazia da realidade, pode
autoridade fiscal desconsiderar o negócio jurídico, para reconhecer a
condição do autuado como prestador de serviço, ainda que se trate de
serviços intelectuais e, mesmo após o art. 129 da Lei 11.196/05.
Necessidade de substância econômica para o negócio jurídico.
Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos
possuem aspectos diversos da realidade formal, onde o sócio participante
da conta de participação prestava serviço ao sócio ostensivo, os valores
pagos por este em decorrência desses contratos devem ser classificados
segundo a sua efetiva natureza jurídica, como rendimentos tributáveis de
prestação de serviços.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. DIALETICIDADE. AUSÊNCIA. NÃO
CONHECIMENTO.
Para ser conhecido o recurso, é necessário o enfrentamento dos
fundamentos da decisão atacada. Ausente a multa qualificada e sendo
matéria estranha devolvida, não cabe conhecimento recursal.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 559
DF CARF MF
Original

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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do recurso, não conhecendo da parte da qualificação da multa por falta de
dialeticidade e, na parte conhecida, negar-lhe provimento.

Assinado Digitalmente
Vanessa Kaeda Bulara de Andrade – Relatora

Assinado Digitalmente
Cleberson Alex Friess – Presidente

Participaram do presente julgamento os conselheiros Carlos Eduardo Fagundes de
Paula, Carlos Marne Dias Alves, Jose Marcio Bittes, Vanessa Kaeda Bulara de Andrade, Yendis
Rodrigues Costa, Cleberson Alex Friess (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de auto de infração (fl. 02/15) lavrado em 29/10/2014 para a constituição
de Imposto de Renda da Pessoa Física, acrescido de multa de ofício de 75% e juros de mora.
O relatório fiscal de fl. 03/11 é parte integrante do referido Auto de Infração e
apontou que o recorrente classificou indevidamente os seus rendimentos, como lucros isentos,
quando deveria reconhecer serem rendimentos tributáveis recebidos de pessoa jurídica em
contraprestação do trabalho sem vínculo empregatício, nos anos-calendários de 2009, 2010, 2011
e 2012.
Houve protocolo de impugnação às fls. 308/489 seguido de acórdão negando
provimento (fls. 494/511).
Posteriormente, o contribuinte foi intimado da decisão às fls. 515, apresentando
recurso voluntário de forma tempestiva em 17/10/2016 (fls. 517/545), alegando em síntese:
i.A constituição de pessoa jurídica na modalidade de Sociedade em Conta de
Participação-SCP, configurando como sócio ostensiva a empresa AMEHGRA
SAÚDE SOCIEDADE SIMPLES LTDA. e como sócios ocultos os prestadores de
serviços médicos, dentre os quais, o contribuinte;
ii.A boa fé ante a prestação de serviços na forma do art. 129 da Lei 11.196/05;
iii.Cita Soluções de Consulta de terceiros alegando que a RFB valida tal dispositivo;
Fl. 560
DF CARF MF
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iv. Alega que somente ao juiz cabe a desconstituição da personalidade jurídica, nos
termos do art. 50 do Código Civil;
v. Que o uso da teoria da interpretação econômica do direito tributário não é
compatível com o ordenamento jurídico brasileiro em, razão do princípio da
legalidade, do art. 129 da lei 11.196/2005 e do art. 150, inciso I da CF/88;
vi. Ausência de simulação dado que (i) a sócia ostensiva AMEHGRA agia “em sintonia
com os objetivos sociais”; (ii) a sócia ostensiva AMEHGRA tinha reconhecida
“claramente a atuação empresarial”; (iii) a atuação se dava através de “contratos
entabulados pela AMEHGRA e os tomadores dos serviços por ela prestados”; (iv)
a sócia ostensiva AMEHGRA praticava “atividades inerentes à prestação de
serviços na área da saúde, tais como emissão de faturas, cobrança, recebimento
de pagamentos, orientação do corpo funcional” cf. arts. 148 e 149 do RIR/99; e
(v) a sócia ostensiva AMEHGRA tinha a “responsabilidade sobre os encargos
tributários, sociais e previdenciários incidentes sobre as receitas auferidas.”
vii.Impropriedade da multa de ofício na forma qualificada.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Vanessa Kaeda Bulara de Andrade – Relatora.

O recurso voluntário é tempestivo. Em razão da ausência de preliminares, passo a
análise de mérito.
Quanto aos requisitos de admissibilidade, passo a seguir a discorrer.

1. Da alegação de Sociedade em Conta de Participação-SCP - sócia ostensiva empresa AMEHGRA
SAÚDE SOCIEDADE SIMPLES LTDA. e o contribuinte como sócio oculto; ausência de simulação
Alegando boa-fé, o recorrente destacou que passou a sócio oculto da SCP na forma
do art. 129 da Lei 11.196/05. Que a SCP tinha como sócia ostensiva a empresa AMEHGRA SAÚDE
SOCIEDADE SIMPLES LTDA e, que o uso da teoria da interpretação econômica do direito tributário,
para invalidar a operação, não é compatível com o ordenamento jurídico brasileiro em razão do
princípio da legalidade.
Pautado ainda em Soluções de Consulta publicadas em favor de terceiros, o
recorrente aduz a legalidade da operação, cabendo somente ao juiz cabe a desconstituição da
personalidade jurídica, nos termos do art. 50 do Código Civil.
Fl. 561
DF CARF MF
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Pois bem.
De fato, para fins fiscais e previdenciários, a lei 11.196/05 estabelece que a
prestação de serviços pode ser realizada por meio de pessoa jurídica e, a eventual vedação
decorrerá de casos que impliquem abuso da personalidade jurídica, caracterizado pelo desvio de
finalidade ou pela confusão patrimonial. Destaco:
“Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais,
inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo
ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou
empregados da sociedade prestadora de serviços, quando por esta realizada, se
sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem prejuízo da
observância do disposto no art. 50 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 -
Código Civil*. (Vide ADC 66)
*Art. 50 do Código Civil. Em caso de abuso da personalidade jurídica,
caracterizado pelo desvio de finalidade ou pela confusão patrimonial, pode o juiz,
a requerimento da parte, ou do Ministério Público quando lhe couber intervir no
processo, desconsiderá-la para que os efeitos de certas e determinadas relações
de obrigações sejam estendidos aos bens particulares de administradores ou de
sócios da pessoa jurídica beneficiados direta ou indiretamente pelo abuso. “-
destaques desta Relatora

Portanto, analisando o caso concreto, o que se verifica é que a autoridade fiscal, na
faculdade que lhe foi atribuída pelo art. 116 do CTN, desconstituiu atos ou negócios jurídicos
praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza
dos elementos constitutivos da obrigação tributária. Não houve, em nenhum momento, a
desconsideração da personalidade jurídica, como ressalta o recorrente.
Assim, a lei claramente delimitou a possiblidade de pessoas jurídicas prestadoras de
serviços exclusivamente para fins fiscais e previdenciários, não havendo hierarquia nem
condicionante entre o direito tributário e o trabalhista. Dessa forma, para a prestação de serviços
na forma de empresa, é mandatório haver substância econômica para o negócio jurídico.
Como relatado na decisão do DRJ as fls. 506, o caso já foi anteriormente apreciado e
decidido. Destaco:
“Cumpre registrar que a questão já foi discutida e analisada no Acórdão no 12-
83.002 – 1a Turma da DRJ/RJO, de 08/07/2016, nos autos do Processo
Administrativo Fiscal no 11065.721831/2014-94, que tratou dos Autos de Infração
de multa isolada qualificada e juros de mora isolados em razão de falta de
retenção e recolhimento de IRRF nos anos-calendários de 2009 a 2012 lavrados
contra a AMEHGRA SAÚDE SOCIEDADE SIMPLES LTDA.
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Reproduzo, a seguir, ementas e os itens 3.2.4 e 3.2.5 do voto do referido Acórdão,
cujas considerações e razões de decidir adoto no meu voto, por expressar meu
entendimento acerca do assunto:
“(...) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF Período
de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2011 SOCIEDADE EM CONTA DE
PARTICIPAÇÃO. NATUREZA JURÍDICA DOS VALORES PAGOS AOS SÓCIOS.
VERDADE MATERIAL.
Demonstrado que as atividades e os negócios jurídicos desenvolvidos
possuem aspectos diversos da realidade formal, onde os sócios
participantes da conta de participação prestavam serviços ao sócio
ostensivo, os valores pagos por este em decorrência desses contratos
devem ser classificados segundo a sua efetiva natureza jurídica, como
rendimentos tributáveis de prestação de serviços.
MULTA DE OFÍCIO E JUROS DE MORA ISOLADOS. FALTA DE RETENÇÃO DE
IMPOSTO DE RENDA. BENEFICIÁRIOS PESSOAS FÍSICAS.
Comprovada a falta de retenção do imposto com natureza de antecipação
do devido na declaração de ajuste anual dos beneficiários, após o termo
final do prazo fixado para a entrega dessas declarações, cabível a exigência
da fonte pagadora dos rendimentos da multa de ofício e dos juros de mora
isolados. (...)” – destaques desta Relatora
Compulsando os autos, verifica-se a falta de similitude entre a formalidade
documental e o realidade negocial verificada ao caso. Nas fls. 03, a autoridade fiscal destacou
haver destaques para uma atuação empresarial, desenvolvendo as atividades inerentes à
prestação de serviços na área da saúde, tais como emissão de faturas, cobrança, recebimento de
pagamentos, orientação do corpo funcional e responsabilidade sobre os encargos tributários,
sociais e previdenciários incidentes sobre as receitas auferidas, afastando-se, portanto, do intuito
da norma aqui referenciada.
Destaco também fls. 06/07:
“(...)
De plano, é possível inferir que a conta de participação, por suas características,
constitui muito mais uma "parceria em investimento" do que propriamente uma
sociedade. As pessoas participantes entregam recursos ao elemento ostensivo
que, atuando isoladamente perante terceiros, deve executar o investimento
objeto da conta de participação. Após ter praticado a atividade objeto, o sócio
ostensivo apura e recolhe os tributos incidentes sobre a atividade, quantifica os
ganhos ou perdas e, por fim, presta contas aos sócios participantes.
Visto isso, fica evidente que a sociedade em conta de participação é uma forma
jurídica aplicável à exploração de negócios e atividades em que faz sentido, ou é
economicamente conveniente, apenas o sócio ostensivo aparecer e obrigar-se
perante terceiros. É a típica situação em que os investidores (os denominados
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sócios participantes ou capitalistas), confiando em atributos, habilidades,
conhecimentos ou qualidades do sócio ostensivo, entregam-lhe recursos para que
este, operando isoladamente, realize atividade lucrativa, atendendo às
expectativas daqueles.
Na situação fática da Sociedade em Conta de Participação criada pela
AMEHGRA, a remuneração dos profissionais, dentre os quais o sujeito passivo,
foi feita mediante pagamentos mensais e em montantes calculados em função
dos volumes e modalidades dos serviços executados por cada profissional, sem
correlação alguma com a participação social ou o capital empregado na suposta
SCP. Por óbvio, nos períodos (meses ou anos) em que determinado profissional
não efetuou atendimentos, não lhe coube qualquer pagamento, mesmo
continuando ele a ser um dos supostos sócios capitalistas (participantes) da SCP.
Ou seja, os valores pagos decorreram unicamente dos trabalhos executados
(consultas e demais serviços prestados), deixando transparecer claramente a
natureza de rendimento do trabalho e não do capital.
(...)
Anotemos que normalmente os lucros de uma companhia são distribuídos aos
sócios tomando por base a participação social. A distribuição não igualitária dos
resultados de uma sociedade aos sócios participantes só é possível quando
prevista em instrumento próprio e excepcionalmente. A cláusula acima prevê a
retirada de lucros desvinculada do capital social, todavia, sem desviar nosso
foco, esta cláusula também permite que um ou mais sócios não recebam qualquer
participação nos resultados, pois se não prestaram serviços à sociedade em
determinado exercício social, nada têm a receber. Tal fato implica concluir pela
invalidade absoluta deste dispositivo contratual, já que o Art. 1.008 do Código
Civil determina que "É nula a estipulação contratual que exclua qualquer sócio de
participar dos lucros e das perdas".
Mas, o que importa termos claro neste momento é que, no caso da AMEHGRA, o
montante pago a cada profissional variou única e exclusivamente em função do
número e qualidade dos atendimentos (consultas, procedimentos cirúrgicos,
exames
especializados,
etc.)
e
que
resultaram
nas
receitas
geradas
individualmente por eles em favor da sociedade, sem correlação alguma com o
capital social. (...)” – destaques da Relatora
Da documentação coletada, percebe-se que os valores recebidos pelos sócios não
guardavam nem relação com o percentual de participação no capital social ou, se o caso, com a
contribuição ao capital em serviços, nos termos da lei civil vigente. 1
Como complementação, destaco fls. 07/08:

1 Código civil- “Art. 1.007. Salvo estipulação em contrário, o sócio participa dos lucros e das perdas, na proporção das
respectivas quotas, mas aquele, cuja contribuição consiste em serviços, somente participa dos lucros na proporção da
média do valor das quotas; Art. 1.008. É nula a estipulação contratual que exclua qualquer sócio de participar dos
lucros e das perdas.”

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“É
óbvio
que
os
profissionais
intencionavam
receber
contrapartidas
remuneratórias pelos serviços que prestavam. E foi exatamente isso que
aconteceu, pois recebiam mensalmente o que se convencionou chamar
"adiantamentos de lucros" da SCP, os quais, em realidade, eram contrapartidas
dos serviços INDIVIDUAIS prestados, e não participação nos RESULTADOS SOCIAIS
como mascarou a AMEHGRA.
Da análise da contabilidade da AMEHGRA, destacamos os registros contábeis
efetuados por ocasião dos pagamentos efetuados aos profissionais, os quais
foram feitos a débito de conta de resultado (despesas do grupo "4.1.1.01 –
Repasses de Convênios") e a crédito de conta patrimonial representativa de
disponibilidades(Caixa ou Banco). Além disso, os históricos destes lançamentos
referenciam "Pagto. ref.repasse". Ou seja, os próprios registros contábeis
efetuados pela AMEHGRA apontam para a real natureza dos pagamentos
efetuados:
remuneração pela prestação de serviços (e não distribuição de lucros). Isto
porque se os pagamentos efetivamente correspondessem à distribuição de lucros,
deveriam ter sido contabilizados a débito de conta do Patrimônio Líquido (ou do
Passivo) e não como despesas.
Quanto ao quadro societário da SCP, de acordo com o Parágrafo Primeiro da
Cláusula Quarta do Instrumento Particular de Constituição de Sociedade em Conta
de Participação (retrotranscrito), relevante ter presente que este quadro era
"aberto", pois podia ser alterado a qualquer momento, através do ingresso de
novos e o pagamento de uma cota social no valor de meros R$ 350,00. Desta
forma, não existia um valor definido para o capital social total da SCP e nem foi
estabelecido o número de "quotas sociais". Assim, nenhum sócio sabia realmente
qual era a sua participação percentual no capital social, já que este variava
livremente à medida que novos profissionais iam sendo agregados à sociedade.
Todo este cenário decorrente do procedimento previsto no Instrumento Particular
de Constituição de Sociedade em Conta de Participação para o ingresso de novos
profissionais na SCP mostra que não se tratava em realidade de novos sócios e sim
de um verdadeiro recrutamento / cadastramento de profissionais autônomos.
O valor investido por cada profissional que ingressou na SCP (R$ 350,00) não
constituiu um verdadeiro aporte para constituição de um fundo societário,
assemelhou-se muito mais a uma taxa de inscrição do que a uma inversão de
capital visando investimento. Tal fato é corroborado com a leitura da Cláusula 1a
do Instrumento de criação da SCP, a qual faz referência à necessidade do novo
sócio preencher uma "ficha cadastral". Tudo isto aponta no sentido de que a
intenção dos profissionais nunca foi investir, mas sim apenas prestar serviços na
condição de trabalhadores autônomos, o que vai em sentido oposto à teoria das
SCP, já que estas são muito mais uma "parceria de investimento" do que
propriamente uma sociedade.”

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Acrescento ainda o fato de que o art. 1007 do Código Civil, cujo teor destaco abaixo,
estipula regras específicas quanto ao lucro distribuído em casos de participação do sócio com
serviços. A meu ver, da documentação constante no autos, não se vislumbra tenha o recorrente
cumprido tais requisitos.

“Art. 1.007. Salvo estipulação em contrário, o sócio participa dos lucros e das
perdas, na proporção das respectivas quotas,. mas aquele, cuja contribuição
consiste em serviços, somente participa dos lucros na proporção da média do
valor das quotas.” – destaques desta Relatora

Assim, conheço da alegação mas nego provimento.

2.
Da alegação de impropriedade da multa de ofício qualificada de150%
Esclareço que, deixo de apreciar a alegação do recorrente, por não guardar relação
com a decisão recorrida. Da leitura do auto de infração, verifico que a lavratura consignou tão
somente a multa de ofício de 75%, com base no art. 44, inciso I, da Lei no 9.430/96 (fls. 13).
Nesse sentido, para que o recurso voluntário seja conhecido, é necessário
apresentar o enfrentamento dos fundamentos da decisão recorrida, o que não ocorreu no caso
em tela.
Portanto, por ausência de dialeticidade, não conheço dessa parte do recurso.

Conclusão:
Pelas razões acima expostas, conheço parcialmente do recurso, não conhecendo da
parte da qualificação da multa por falta de dialeticidade e, na parte conhecida, nego provimento.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Vanessa Kaeda Bulara de Andrade

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