Tribunal: CARF
Processo: 15586.720136/2017-20
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CAROLINA DA SILVA BARBOSA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-10
Data de publicação: 2025-10-27

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2014
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
O atendimento aos preceitos estabelecidos no art. 142 do CTN, a presença dos requisitos do art. 10 do Decreto no 70.235/1972 e a observância do contraditório e do amplo direito de defesa do contribuinte afastam a hipótese de nulidade do lançamento.
APURAÇÃO GANHO DE CAPITAL EM ALIENAÇÃO DE IMÓVEIS RURAIS.
Está sujeito à incidência do imposto de renda o ganho de capital correspondente à diferença positiva entre o valor de alienação e o valor do custo de aquisição do imóvel.
CUSTO DE AQUISIÇÃO. VALOR DE ALIENAÇÃO. ENTREGA DO DIAT. APURAÇÃO.
A apuração do ganho de capital de imóvel rural deve ser feita com base nos valores constantes dos respectivos documentos de aquisição e alienação, nos casos de falta de entrega do Diac ou do Diat, subavaliação ou prestação de informações inexatas, incorretas ou fraudulentas.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. FRAUDE.
Estando comprovado nos autos a prática de manipulação da data do fato gerador para deliberadamente diminuir a base de cálculo do tributo, torna-se cabível a aplicação da multa qualificada.
MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. REDUÇÃO A 100%.
O inciso VI, §1o, do art. 44 da Lei n. 9.430/96, deve ser aplicado, retroativamente, tratando-se de ato não julgado definitivamente, conforme o art. 106, inciso II, alínea ‘c’, do CTN.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15586.720136/2017-20
ACÓRDÃO
2101-003.385 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
VICTOR BORGO DE ALMEIDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2014
NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
O atendimento aos preceitos estabelecidos no art. 142 do CTN, a presença
dos requisitos do art. 10 do Decreto no 70.235/1972 e a observância do
contraditório e do amplo direito de defesa do contribuinte afastam a
hipótese de nulidade do lançamento.
APURAÇÃO GANHO DE CAPITAL EM ALIENAÇÃO DE IMÓVEIS RURAIS.
Está sujeito à incidência do imposto de renda o ganho de capital
correspondente à diferença positiva entre o valor de alienação e o valor do
custo de aquisição do imóvel.
CUSTO DE AQUISIÇÃO. VALOR DE ALIENAÇÃO. ENTREGA DO DIAT.
APURAÇÃO.
A apuração do ganho de capital de imóvel rural deve ser feita com base nos
valores constantes dos respectivos documentos de aquisição e alienação,
nos casos de falta de entrega do Diac ou do Diat, subavaliação ou
prestação de informações inexatas, incorretas ou fraudulentas.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. FRAUDE.
Estando comprovado nos autos a prática de manipulação da data do fato
gerador para deliberadamente diminuir a base de cálculo do tributo, torna-
se cabível a aplicação da multa qualificada.
MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. REDUÇÃO A 100%.
O inciso VI, §1o, do art. 44 da Lei n. 9.430/96, deve ser aplicado,
retroativamente, tratando-se de ato não julgado definitivamente,
conforme o art. 106, inciso II, alínea ‘c’, do CTN.
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DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar
e no mérito, dar provimento parcial para reduzir a multa qualificada para o percentual de 100%.

Assinado Digitalmente
Ana Carolina da Silva Barbosa – Relatora

Assinado Digitalmente
Mário Hermes Soares Campos – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Heitor de Souza Lima Junior,
Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Cleber Ferreira Nunes Leite, Silvio Lucio de Oliveira Junior,
Ana Carolina da Silva Barbosa, Mario Hermes Soares Campos (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 387/408) interposto por VICTOR BORGO DE
ALMEIDA em face do Acórdão no. 16-81.814 (e-fls. 356/378), que julgou a Impugnação
improcedente.
O Auto de Infração foi lavrado para lançamento de Imposto sobre a Renda de
Pessoa Física em razão da apuração incorreta de ganhos de capital auferidos na alienação de
bens ou direitos de qualquer natureza adquiridos em reais. Sobre o imposto de renda lançado foi
aplicada a multa de ofício qualificada de 150% de que trata o art. 44, parágrafo 1o, da Lei no
9.430/1996. O Termo de Encerramento da Ação Fiscal de e-fl. 284/307 traz os detalhes:
3.2.1. VALOR DA TERRA NUA (VTN)A) FAZENDA VALE DA MACANAÍBA SITUADA
EM PORTO SEGURO/BA, COM ÁREA DE 492,1221 ha, MATRÍCULA No 7.705 DO
CARTÓRIO DE REGISTRO DE IMÓVEIS E HIPOTECAS DA COMARCA DE PORTO
SEGURO – BA (NIRF 0.221.784-8)(...)
Em resumo, o contribuinte utilizou na apuração do ganho de capital auferido com
a venda de sua participação na propriedade da Fazenda Vale da Macanaíba(1/3
do imóvel) as informações relacionadas abaixo:
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
Data de aquisição declarada: 01/01/2013 (embora a Escritura Pública de
compra e Venda tenha sido lavrada em 23/05/2001).

Data de alienação declarada: 05/09/2013 (considerou a data em que foi
lavrada a Escritura referente à alienação do imóvel).

Valor de Alienação declarado: R$200.000,00 (1/3 do VTN declarado no
DIAT 2013, ND05.45785.72-00, entregue em 03/09/2013).

Custo de Aquisição declarado: R$60.000,00 (1/3 do valor de aquisição que
consta na Escritura Pública de Compra e Venda datada de 23/05/2001,
conforme se verifica à fl. 278).
No entanto, conforme já mencionado anteriormente, o próprio contribuinte (fls.
175/201) e a Agropecuária Laffranchi (fls. 54/67) apresentaram documentação
comprobatória de que o valor da alienação da Fazenda Vale da Macanaíba foi
recebido parceladamente e que o recebimento do primeiro pagamento ocorreu
em 16/07/2013 (fls. 54 e 201).
(...)Dessa forma, diante do recebimento do pagamento da primeira parcela em
16/07/2013, conclui-se que em julho de 2013 já restava configurada a
ocorrência do fato gerador do imposto de renda sobre o ganho de capital.
Logo, para fins de tributação, há que se considerar o mês de julho de 2013 como
efetiva data de alienação, quando ocorreu o recebimento da primeira parcela do
preço, não podendo a simples e posteriori lavratura da escritura constituir-se em
embaraço ao legítimo direito de a Fazenda Pública apurar seu crédito em
conformidade com a real sequência dos fatos/acontecimentos.
Outro ponto de relevância a ser verificado é a data da entrega do DIAT que, no
presente caso, foi transmitido em 03/09/2013 (fls. 255/260).
Com o advento da Lei no 9.393, de 19/12/1996, passam a ser considerados como
custo de aquisição e valor de alienação do imóvel rural, o Valor da Terra
Nua(VTN), declarado no Documento de Informação e Apuração do ITR (DIAT),
respectivamente nos anos da ocorrência de sua aquisição e de sua alienação,
conforme dispõe o artigo 19 da referida lei:
(...)No entanto, caso não tenham sido entregues os DIAT relativos aos anos de
aquisição ou alienação, ou ambos, deve-se proceder ao cálculo do ganho de
capital com base nos valores reais da transação.
(...)No presente caso, a alienação do imóvel restou comprovada em 16/07/2013
– data do primeiro recebimento referente à venda da Fazenda Vale da
Macanaíba – e, portanto, antes da data de entrega do DIAT (ocorrida em
03/09/2013), motivo pelo qual para apuração do ganho de capital, considera-se
como custo e como valor de alienação o valor constante nos respectivos
documentos de aquisição e de alienação.
(...)Conforme já mencionado no presente termo, o art. 19 da Lei no 9.393/1996,
considera custo de aquisição e valor da venda do imóvel rural o VTN declarado, na
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forma do art. 8o, observado o disposto no art. 14, respectivamente, nos anos da
ocorrência de sua aquisição e de sua alienação.
Por conseguinte, a interpretação que se dá a este artigo é que somente se aplica o
VTN declarado, quando houver declaração do seu valor no ano de aquisição e no
ano de alienação. Ou seja, na data em que ocorrer o fato gerador do Imposto de
Renda sobre o ganho de capital (que, no presente caso, ocorreu em 16/07/2013
com o recebimento do primeiro pagamento referente à venda da Fazenda Vale da
Macanaíba), tem que haver as duas declarações. Sem que haja as duas
declarações no DIAT, não existe a condição para utilizar estes valores como custo
de aquisição e valor de alienação na apuração do IR sobre o ganho de capital
auferido. Por conseguinte, na ausência de um deles, e obviamente de ambos, não
é possível determinar o custo de aquisição ou o custo de alienação através do
DIAT.
Importante mencionar que a Declaração do Imposto sobre a Propriedade
Territorial Rural (DITR) 2013 referente à Fazenda Vale da Macanaíba, com o
respectivo DIAT, foi transmitido em 03/09/2013, e a Escritura Pública de Compra e
Venda foi lavrada dois dias depois, em 05/09/2013.
(...)A Escritura foi lavrada dois dias após a entrega da DIAT com o fito de
manipular a sequência dos acontecimentos em causa própria.
(...)
Cabe destacar que o VTN declarado pelo contribuinte no DIAT relativo a 2013(ano
de alienação) e utilizado por ele para cálculo do ganho de capital está claramente
subfaturado, com o evidente intuito de disfarçar e não tributar a maior parte
dos ganhos de capital auferidos na operação, conforme demonstrado a seguir:
De acordo com a Escritura Pública de Compra e Venda datada de 05/09/2013(fls.
243/249), a Fazenda Vale da Macanaíba (com área de 492ha 12a 21ca) foi vendida
por R$ 12.420.926,00, atribuindo-se à Terra Nua o valor de R$8.500.000,00 e às
benfeitorias, construções, ascensões com plantios, incluindo pastagens, culturas
permanentes, café e eucalipto, o valor de R$ 3.920.926,00;
Por outro lado, na Declaração do ITR exercício 2013 entregue pelo contribuinte
em 03/09/2013 (fls. 40/45), referente à Fazenda Vale da Macanaíba, foi atribuído
à Terra Nua o valor de R$600.000,00, conforme reproduzido abaixo:
(...)Conclui-se, portanto, que o Valor da Terra Nua – VTN efetivamente recebido
na alienação do imóvel e que consta na Escritura Pública de Compra e Venda é
aproximadamente 14 vezes maior que o VTN informado no DIAT.
(...)Verifica-se, portanto, que o valor informado no DIAT referente à Fazenda Vale
da Macanaíba diverge substancialmente do valor de mercado, contrariando o
estabelecido no §2o do artigo 8o da Lei 9.393/96, que determina que o VTN
refletirá o preço de mercado de terras, apurado em 1o de janeiro do ano a que se
referir o DIAT.
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Dessa forma, ainda que pudesse ser utilizado o valor do VTN declarado no DIAT
relativo ao ano de alienação (2013) – o que não é o caso na presente operação,
tendo em vista as razões já expostas no presente termo – este seria imprestável
em razão de sua subavaliação.
B) GLEBA DE TERRAS DESMEMBRADA DA FAZENDA VALE DO PARAJÚ SITUADA EM
PORTO SEGURO/BA, COM ÁREA DE 237,6265 ha, MATRÍCULA No 35.630 DO
CARTÓRIO DE REGISTRO DE IMÓVEIS E HIPOTECAS DA COMARCA DE PORTO
SEGURO – BA(...)Em resumo, o contribuinte utilizou na apuração do ganho de
capital auferido com a venda de sua participação (1/3 do imóvel) na propriedade
da gleba de terras com área de 235,4471ha vendida para Agropecuária Laffranchi
(e que permaneceu com a denominação Fazenda Vale do Parajú) as informações
relacionadas abaixo:

Data de aquisição declarada: 01/01/2013 (embora tenha apresentado a
Escritura Pública de Compra e Venda lavrada em 23/05/2001 às fls.
205/210).

Data de alienação declarada: 05/09/2013 (considerou a data em que foi
lavrada a Escritura referente à alienação do imóvel).

Valor de Alienação declarado: R$117.666,00 (1/3 do VTN declarado no
DIAT 2013 da Fazenda Vale do Parajú com área de 473,0736ha (antes do
desmembramento), ND05.45785.71-00, entregue em 03/09/2013).

Custo de Aquisição declarado: R$60.000,00 (1/3 do valor de aquisição da
Fazenda Vale do Parajú com área de 473,0736ha, ou seja, antes do
desmembramento, que consta na Escritura Pública de Compra e Venda
datada de 23/05/2001 às fls. 205/210 e no Contrato Particular de
Promessa de Compra e Venda datado de 30/11/2000 às fls. 202/204).
Conforme já mencionado, a Fazenda Vale do Parajú (originalmente com área de
473,0736ha) foi desmembrada em duas partes:
• Gleba de terras com área de 235,4471ha vendida para Landerico Rampinelli,
conforme Escritura lavrada em 13/08/2013, às fls. 241/246;
• Gleba de terras com área de 237,6265ha (que continuou com a denominação
Fazenda Vale do Parajú), vendida para Agropecuária Laffranchi (conforme
Escritura lavrada em 05/09/2013 às fls. 94/106).
Apesar do desmembramento da fazenda, em dois imóveis menores, ter ocorrido
previamente, o DIAT transmitido em 03/09/2013 refere-se ao imóvel
constituído pela Fazenda Vale do Parajú com área de 473,0736ha (ou seja, sem
considerar o desmembramento). Verifica-se, portanto, que não foi entregue a
DITR e, consequentemente, o DIAT referente ao imóvel constituído pela gleba
de terras vendida para Agropecuária Laffranchi, matriculada no Cartório de
Registro de Imóveis e Hipotecas de Porto Seguro – BA sob o no 35.630 (e para a
qual estamos apurando o ganho de capital auferido com sua alienação).
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(...)Portanto, tendo em vista que não há DIAT relativo ao ano de alienação da
gleba de terras desmembrada da Fazenda Vale do Parajú e vendida à
Agropecuária Laffranchi, considera-se como custo e como valor de alienação,
para apuração do ganho de capital, o valor constante nos respectivos
documentos de aquisição e de alienação.
Vale mencionar que, ainda que se quisesse considerar as informações do DIAT
referente à Fazenda Vale do Parajú com sua área original (anterior ao
desmembramento), isso não seria possível. Isso porque, conforme já detalhado
no presente termo, a venda do imóvel matriculado sob o no 35.630 ocorreu em
16/07/2013 (data do recebimento da primeira parcela do preço) e, portanto,
antes da entrega do DIAT em 03/09/2013.
3.2.2. BENFEITORIAS(...)O valor correspondente às benfeitorias, quando
comprovadas, integra o custo de aquisição para efeito de apuração do ganho de
capital na alienação do imóvel.
Por outro lado, quando as benfeitorias não foram deduzidas como custo ou
despesa da atividade rural, não há como deduzi-las do valor de alienação do
imóvel. Note-se que o § 2o do artigo 9o da IN SRF no 84/2001, transcrito acima,
não afasta a hipótese de inserção das despesas com benfeitorias na apuração do
ganho de capital, no caso em que não tenham sido computadas na apuração do
resultado da atividade rural.
... Entretanto, o fiscalizado não apresentou prova de que o valor das benfeitorias
foi deduzido como custo ou despesa da atividade rural.
Intimado a apresentar os livros CAIXA da atividade rural, onde constam os
registros de todos os valores referentes às benfeitorias, construções, ascensões
com plantios, incluindo pastagens, culturas permanentes, café e eucalipto
realizadas nas fazendas VALE DA MACANAÍBA e VALE DO PARAJÚ e citadas na
Escritura de Compra e Venda, acompanhados da documentação comprobatória
de cada lançamento realizado, o contribuinte tão somente informou que não
possui os livros CAIXA, conforme carta resposta datada de 15/08/2016 (fl. 142,
item 7).
Reintimado a apresentar os referidos livros, acompanhados da respectiva
documentação comprobatória, o fiscalizado informou que não é produtor rural e
que o valor declarado no anexo da atividade rural de sua DIRPF AC 2013
corresponde às benfeitorias alienadas, dos imóveis em epígrafe (conforme se
verifica na carta resposta entregue em 14/02/2017, à fl. 219).
Dessa forma, não existindo prova de que o valor das benfeitorias foi deduzido
como custo ou despesa da atividade rural, o valor das benfeitorias integram o
valor da alienação, conforme considerado no presente lançamento.
O valor de alienação das benfeitorias somente poderia ser tributado como receita
da atividade rural (com tributação favorecida) se o seu custo tivesse sido deduzido
como despesa de custeio da atividade rural e, neste caso, ser indicado,
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destacadamente, em Bens da Atividade Rural do Demonstrativo da Atividade
Rural (nas colunas Discriminação e Valores em Reais), o que não ocorreu no caso
das Fazendas Vale da Macanaíba e Vale do Parajú. Portanto, as benfeitorias
alienadas submetem-se à tributação via apuração do ganho de capital.
Cientificado pessoalmente em 22/08/2017 do Auto de Infração e relatório (e-fl.
322), o sujeito passivo apresentou, em 19/09/2017, a impugnação, alegando o seguinte:
3.1.1. Correção de inexatidão material.
A autuação fere a apuração de IRPF (ganho de capital) relativa à venda de duas
fazendas, Fazenda Vale da Macanaíba e Fazenda Vale do Parajú, cujo suporte é o
‘termo de encerramento da ação fiscal’ (parte integrante do lançamento fiscal).
Porém, há um erro na caracterização do fato em relação ao registro imobiliário da
Fazenda Vale do Parajú. A ocorrência demanda correção nos termos do Dec.
70.235/72, Art. 32. As inexatidões materiais devidas a lapso manifesto e os erros
de escrita ou de cálculos existentes na decisão poderão ser corrigidos de ofício ou
a requerimento do sujeito passivo.
A inexatidão quanto ao desmembramento da terra compromete a exação fiscal
à medida que em razão do erro no informe do registro imobiliário a auditora
conclui pelo não apresentação da DIAT relativa à alienação das terras da
Fazenda Vale do Parajú. Referida situação não corresponde à realidade.
Por isso, a Impugnante pede a correção do erro.
(...)3.3. Os motivos de fato e de Direito para anulação do AI.
3.3.1. A entrega da DIAT. Insubsistência do lançamento de ofício do imposto.
A exação ao sintetizar a falta de recolhimento do IRPF principia, com correção,
pela lei de regência (Lei 9.393/96). Referida lei aborda aspecto essencial do caso,
o valor para apuração de ganho de capital (art. 19):
(...)É insuperável exame do art. 8o remetido pela norma (entrega da DIAT). Esta
declaração tem data e prazo regrado igualmente pela RFB. Naquele
anocalendário(2013) foi setembro de 2013.
No caso, obedeceu-se o prazo mediante a entrega da DIAT em 03.09.2013. O
documento não poderia ter sido entregue antes por que o ‘programa de
declaração do ITR disponibilizado no sítio eletrônico da RFB só esteve disponível
ao público (contribuinte) a partir de 19.08.2013, veja-se:
(...)É fato (incontroverso) que na data apontada como fato gerador pela douta
fiscalização 16.07.2013, não era possível gerar a DIAT correspondente aos imóveis
(relativamente, aquele ano-calendário).
A RFB está adstrita ao Direito, não pode dar uma orientação pública e notória aos
contribuintes para depois culpá-los por não observá-la. Muito menos, cabe ilações
sobre simulação, fraude a partir desse dado, à medida que a Impugnante seguiu o
prazo ordenado pela RFB.
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De igual modo, não há como mencionar legalmente a falta da entrega da DIAT
tanto
enfatizada
pela
autuação
porque
tal
constatação
pressupõe
desatendimento do prazo legal para sua apresentação:
(...)Por outro lado, a alienação, in foco observou o valor da terra nua o qual na
forma do § 2o da Lei 9.313/96, “refletira o preço de mercado de terras, apurado
em 1o de janeiro do ano a que se referir o DIAT”, e será considerado
autoavaliação da terra nua a prego de mercado”.
A RFB tem entendimento de que a prova da data e do custo de aquisição do
imóvel alienado pode fazer-se mediante contrato de compra/venda desde que
registrado. Nesse sentido:
(...)Logo, não tem aplicação o cálculo do ganho de capital com base nos valores
reais da trançarão porque, a DIAT foi apresentada antes da lavratura da escritura
das fazendas pelo justo motivo antes afirmado, perfeitamente comprovado nos
autos.
Afasta-se o valor declarado na DIAT só nas hipóteses de inexatidão, fraude ou
subavaliação:
(...)Tais hipóteses não se configuram aqui. Portanto, a Impugnante tendo
observado, no particular as determinações legais, pede a anulação do auto de
infração.
3.3.2. Os valores para apuração do ganho de capital na alienação de imóvel rural
(Lei 9.393/96).
(...)... a IN RFB 84/2001, no afã de pormenorizar a disciplina legal restringe direito
e viola o princípio da legalidade, em especial na hipótese de a alienação ocorrer
antes da entrega da Diat. Isso porque a essência de referida sistemática não é a
obrigação acessória, cujo prazo de entrega ocorre, na atualidade, em setembro,
mas a existência do VTN, cujo fato gerador se dá todo dia 1o de janeiro de cada
ano.
A IN em questão favorece e regulamenta só os contribuintes que adquirem
imóveis rurais antes de setembro de cada ano e aqueles que alienam após
setembro de cada ano, em total descompasso com os ditames do art. 19 da lei
9.393/1996, porque a apuração do ITR (DIAT), o qual deverá ser entregue nos
prazos e condições estabelecidos pela SRF (por forca do próprio art. 8o), como já
mencionado.
Desta forma, a interpretação firmada na exação é a de que a apuração pelos VTNs
só deve ser efetuada quando efetivamente houver VTN declarado no ano, ou seja,
depois da entrega do DIAT em setembro de cada ano.
(...)Apesar disso, a expressão do art. 19 da lei 9.393/1996 “VTN declarado” não
equivale a afirmar-se taxativamente como quer a Receita Federal: “O VTN
somente depois de declarado”.
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(...)... o entendimento divisado na autuação constitui tratamento ilegal e que
afronta o princípio da isonomia, e, em matéria de tributação, desafia o preceito
do inciso II do art. 150 da Constituição (vedação à instituição de tratamento
desigual entre contribuintes que se encontram em situação equivalente).
Repita-se, a limitação do direito não está prevista na Lei n° 9.393/1996, seja na
redação dos artigos 8° e 19, seja em qualquer outra de suas disposições: foi
instituída por meio de instruções normativas.
(...)No caso, dos autos nem sequer o programa do ITR estava disponível para
viabilizar o recolhimento da DIAT!
Logo, se é incontroverso que as declarações dos contribuintes criam-lhes
obrigações, elas também lhes asseguram o direito de receber o tratamento
previsto em lei.
(...)
Nesse sentido, a Impugnante fez prova de que a normativa e disponibilização do
programa informatizado para declaração/recolhimento do ITR (DIAT) só foi
disponibilizado em agosto/2013! Assim, nenhuma simulação pode ser
estabelecida por este ato!
Inferem-se tais assertivas da leitura de seu art. 10, § 1o, que cogita sobre a venda
do imóvel tanto antes como depois da apresentação do DIAT. E, de fato, todas as
instruções normativas têm fixado a entrega do DIAT para ser feita no mês de
setembro, sempre com o termo final do prazo assinalado para o dia 30 desse mês.
Assim, tem-se realizado desde 1997.
Ora, é sabido que vigência é a qualidade da regra jurídica valida e que está apta a
produzir efeitos jurídicos, isto é, incide o fato ocorrido no mundo real que
anteriormente foi previsto, temos que a vigência da declaração do ITR e de 01 de
outubro a 30 de setembro de cada ano.
Manifestamente, a escritura só pode ter sido lavrada com a DIAT, por
conseguinte, incabível a simulação afirmada pelo fisco no tópico.
Se, antes de setembro não se poderia emitir a DIAT e, só com a DIAT, em
setembro, a escritura pode ser lavrada concretizando uma real operação de venda
das Fazendas, como pode ter havido simulação a justificar a multa qualificada?
3.4. O valor da terra nua (VTN). Inocorrência de subfaturamento.
(...)Atente-se ao fato de que, tradicionalmente, quando se fala em ganho de
capital, logo pensa-se, como observamos na interpretação dada pela auditora
fiscal, na sua formulação clássica, que supõe a diferença positiva entre o custo de
aquisição e o valor de alienação do bem.
Entretanto, sendo esse bem um imóvel rural, o cálculo é outro: deve o
contribuinte confrontar o VTN do ano da compra com o VTN do ano da venda,
Fl. 419
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como se fossem, respectivamente, o custo de aquisição e o valor de alienação do
imóvel, nos exatos termos do art. 19, da Lei no 9.393/96.
Vale anotar que o VTN do ano da alienação e o valor efetivo de venda são
grandezas não comparáveis entre si, porque o primeiro (o VTN), por expressa
determinação do art. 10, §1o, I, da Lei no 9.393/96, não inclui valores certamente
apreciados no segundo (o valor do negócio tão destacado e utilizado como
parâmetro pela digna fiscalização neste auto impugnado), pois temos, em uma
atividade rural, compondo seu acervo, os seguintes itens:
a) construções, instalações e benfeitorias;
b) culturas permanentes e temporárias;
c) pastagens cultivadas e melhoradas; e, d) florestas plantadas.
(...)Comparando-se as duas formas de apuração, vemos o quão vantajoso é o
cálculo com base nos VTNs dos anos da aquisição e da alienação. Ocorre que essa
diferença entre o VTN e o efetivo preço de venda, ao contrário do que afirma a
fiscalização, é perfeitamente legítimo [sic], pelas razões previstas na legislação
antes referida.
(...)Efetivamente, o critério adotado pela Lei no 9.393/96 no pagamento dos
tributos foi deixar a incumbência do contribuinte a obrigação de anualmente
declarar o valor que entenda ser o de mercado da terra nua de seu imóvel.
(...)3.4.1. Insubsistência do uso do SIPT para arbitramento do VTN no caso.
E inadequado o uso do ‘sistema de preços de terra’ (SIPT) na sistemática deste
tributo, historicamente lançamento por declaração (art. 6o da Lei 8.847/94).
Naquela sistemática, a informação sobre o valor da terra nua prestada pelo
contribuinte era parcialmente considerada e, mesmo assim, desde que não fosse
inferior ao preço de pauta divulgado em ato expedido pela Receita
Federal(Instrução Normativa).
Na atualidade, a falta de apresentação do laudo de avaliação ensejará o
arbitramento do valor da terra nua, com base nas informações do Sistema de
Preços de Terra (SIPT) da RFB, porém é inconcebível que a legislação possa
atribuir ao contribuinte, a tarefa de realizar a “autoavaliação a preço de
mercado”, no mesmo momento do autolançamento e, ao mesmo tempo, quando
da fiscalização autorizasse a exigência por parte do Fisco da apresentação de
laudo técnico (requisitos da ABNT), se confirmasse o VTN atribuído pelo
contribuinte.
(...)A fiscalização, ao usar tal sistema, aderiu a sua metodologia: informações
sobre avaliação de preços de terras e quando não as encontrava imputada no
sistema a média do VTN das Declarações de ITR apresentadas pelos contribuintes
de determinada localidade, consolidaram-se assim, informações aleatórias sobre
os preços de terras.
Fl. 420
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Logo, esse sistema ainda vigente (usado nesse caso) infelizmente não reúne os
elementos mínimos para garantir a imprescindível segurança jurídica aos
contribuintes, entre os quais a Impugnante, dada a inexistência de um padrão
para identificação das diversas qualidades de terras existentes numa dada região
ou em uma dada propriedade. Circunstância que não condiz com o rigor da
tributação e com próprio nível técnico da RFB.
Só em 29/04/2015 – portanto, após os eventos em questão – com a IN RFB no
1.562 (informações sobre Valor da Terra Nua a Secretaria da Receita Federal do
Brasil), foi objeto padronizado em sua nomenclatura dos tipos de terras que
deverão compor o sistema de preços por via da qual criou-se 06 (seis)categorias.
Mas, em relação ao imenso período compreendido entre 2002 e 2015, no qual se
encaixa a atuação, os dados e as correlações do SIPT, carentes de lastros seguros,
são inadequados a compor a apuração do ITR.
A vista disso, iniciando pela assertiva de falta da autorização legal expressa,
termina-se pela inviabilidade de inutilizar a avaliação feita pelo contribuinte. É
impossível a uma autoavaliação ter o mesmo grau de certeza que um laudo
técnico de avaliação, mesmo sem se submeter ao rigor científico que envolve a
Norma Técnica da ABNT, daí a inadequação da descaracterização completa
daquilo feito pelo contribuinte bem como da manutenção da multa qualificada
quanto ao tópico.
3.4.2. Correção da DIAT relativa a Fazenda Vale do Parajú. Dedutibilidade das
benfeitorias.
Apontada a inexatidão material do termo de encerramento no que toca à área da
Fazenda Vale do Piraju pelos motivos expostos no início da impugnação, enfrenta-
se a descaracterização da comprovação das benfeitorias.
Como sabido o ITR é imposto com função extrafiscal, com especial enfoque em
desestimular propriedades improdutivas, na alienação se as mesmas foram
deduzidas como despesas ou custos da atividade na DITR, o valor por elas
recebido será tributado como resultado da atividade, não incidindo ganho de
capital.
Assim, correto o tratamento atribuído pela Impugnante às benfeitorias e função
do que é legitimo o valor anotado na escritura no RGI. Veja-se:
(...)3.4.3. Incongruência. Dupla Cobrança em relação às pessoas físicas.
Todos os autos de infração ao desconsiderar as benfeitorias, cobra de todos os
Impugnantes aquilo que estes já pagaram nas suas DIRPFs. Como assim?
(...)Em função da apontada impossibilidade da sua integração na receita da
atividade rural, IN SRF no 84/01, em verdade inviabiliza-se que eles possam
ressarcir-se do que cada um deles pagaram nas suas declarações de imposto de
renda pessoa física a título imposto de renda.
Fl. 421
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Cada um dos impugnantes, coproprietários nas fazendas vendidas, pagou nas suas
DIRPFs valor de IR relativo às suas vendas, informação facilmente verificável no
cruzamento de dados das declarações que constam do processo.
A persistir a autuação os Impugnantes serão tributados duas vezes, sem nenhuma
possibilidade de ressarcimento. O mínimo que pode se fazer, por razoabilidade e
eficiência da tributação (que detém todos os informes) é compensar isso no
levantamento fiscal retificando-o.
O arbitramento deve observar o princípio da razoabilidade interna, com a
adequação
do
motivo
(arrecadação
imperfeita
pelo
contribuinte),
meio(arbitramento) e fim (obtenção do quantum efetivamente devido). A
exigência tributária devera buscar a real capacidade contributiva. À medida que,
se os Impugnantes nada fizerem para alertar o fisc [sic], a respeito da
possibilidade de compensação de tais importâncias, fatalmente decairá o seu
direito.
Para melhor entendimento anexamos o demonstrativo dos valores acima
mencionados, que fazem parte deste.(anexo 1)3.5. Inaplicabilidade da imposição
da multa qualificada.
A Impugnante afirma a inadequação de impor-se a multa qualificada vinculada à
falta de apresentação do demonstrativo de apuração do ganho de capital o claro
intuito ocultar a ocorrência do fato gerador do tributo e omitir o imposto devido.
Tal não é a hipótese dos autos diversamente, daquilo afirmado a emissão da DIAT
era condição para a lavratura da escritura a sedimentar o negócio sem a qual os 2
milhões de reais, (aproximadamente) recebidos, haveriam de ser devolvidos com
a consequente perda dos outros 10 milhões (a receber).
Comprovada a concretização do negócio, quem simularia a perda de 10 milhões
de reais? Qual dissimulação existiu demonstrado o recebimento integral do preço,
à vista de que a declaração só poderia ter sido emitida em set.2013?
A DIAT foi emitida, paga e entregue tão logo foi possível fazê-lo, e a Impugnante
fê-lo tempestivamente, na hipótese sequer a multa de oficio é devida. Vejamos:
(...)Desta forma, em razão das peculiaridades do caso em apreço, pede-se a
descaracterização da multa qualificada.
Ao final, com base nas razões alegadas, a defesa requereu: i) a correção da
alegada inexatidão material, com o “redimensionamento” do auto de infração e
abertura de prazo para manifestação suplementar; e ii) no mérito, o acolhimento
da impugnação, com a desconstituição do crédito tributário mediante a anulação
do auto de infração.
Sobreveio o julgamento da Impugnação e foi proferido o Acórdão no. 16-81.814 (e-
fls. 356/378), assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
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Ano-calendário: 2013, 2014
GANHO DE CAPITAL. IMÓVEL RURAL. VALOR DE ALIENAÇÃO E CUSTO DE
AQUISIÇÃO.
Na alienação do imóvel rural adquirido a partir de 1997, considera-se custo de
aquisição para fins de apuração do ganho de capital, o valor da terra nua
declarado pelo alienante no Documento de Informação e Apuração do Imposto
sobre a Propriedade Territorial Rural (Diat) do ano da aquisição.
No caso de o contribuinte adquirir e vender o imóvel rural antes da entrega do
Diat, o ganho de capital é igual à diferença entre o valor de alienação e o custo de
aquisição.
GANHO DE CAPITAL. IMÓVEL RURAL. BENFEITORIAS.
No caso da alienação de imóvel rural, o ganho de capital corresponde à diferença
entre o valor de alienação e o custo de aquisição da terra nua(sem as
benfeitorias). Caso o custo das benfeitorias, tanto as adquiridas pelo alienante
quanto as por ele realizadas, não tenha sido deduzido como custo ou despesa da
atividade rural, o seu valor integra o custo de aquisição para fins de apuração do
ganho de capital.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
No caso de ação ou omissão dolosa por parte do sujeito passivo, tendente a
impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da
autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, sua natureza ou circunstâncias materiais, é devida a aplicação de multa
qualificada prevista no art. 44, parágrafo 1o, da Lei no 9.430, de 1996.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A intimação do resultado do julgamento foi encaminhada ao sujeito passivo pela via
do Domicílio Tributário Eletrônico - DTE, e recebida em 18/05/2018, conforme Termo de Ciência
por abertura de mensagem (e-fls. 384). O Recurso Voluntário (e-fls. 387/408) foi interposto em
18/05/2018, e reitera os argumentos apresentados em sede de Impugnação, com os seguintes
argumentos (em tópicos)
PRELIMINAR DE NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO – INCORREÇÃO NOS DADOS DO
TERMO DE RELATÓRIO FISCAL
MÉRITO – DA ILEGALIDADE NA FORMA DE APURAÇÃO (CUSTO DE AQUISIÇÃO E
ALIENAÇÃO DO IMÓVEL RURAL) DO IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA FÍSICA PARA
AUFERIR O GANHO DE CAPITAL - VIOLAÇÃO AO ART. 14 E 19 DA LEI 9.393/96
MÉRITO – DA ENTREGA DA DIAT – DA INSUBISTÊNCIA DO LANÇAMENTO QUANTO O
MOMENTO DA ALIENAÇÃO
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MÉRITO – DAS BENFEITORIAS – DEDUTIBILIDADE
MÉRITO - DA AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO DOLO, FRAUDE OU SONEGAÇÃO –
IMPOSSIBILIDADE DE MAJORAÇÃO DA MULTA
Em seguida, os autos foram remetidos a este Conselho para apreciação e
julgamento do Recurso Voluntário.
Não foram apresentadas contrarrazões.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Ana Carolina da Silva Barbosa, Relatora
1.
Admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo, e atende aos requisitos de admissibilidade
previstos no Decreto no. 70.235/72. Portanto, dele tomo conhecimento.
2. Preliminar de nulidade
O recurso apresenta preliminar de nulidade do lançamento em razão de incorreção
dos dados do Relatório Fiscal. Alega que o relatório teria incorrido em erro ao afirmar que não
tinha sido entregue DIAT, referente à Fazenda Parajú e posteriormente, no mesmo relatório,
afirma que teria ocorrido a entrega do DIAT, mas referente à área de 473,0736 ha, que engloba a
“Fazenda Parajú”, área total antes do desmembramento. Alega que a inexatidão quanto ao
desmembramento da terra compromete o lançamento e teria sido cerceado seu direito de defesa.
Assim, requer que o lançamento seja anulado, nos termos do art. 59 do Decreto no. 70.235/1972.
Entendo que não assiste razão ao recorrente e não há qualquer vício ou erro na
descrição dos fatos, que tenham levado ao cerceamento do direito de defesa do recorrente.
O Termo de Encerramento da Ação Fiscal apresentou as informações sobre a
Fazenda Vale do Parajú, mencionando o desmembramento e informando que o DIAT foi entregue
com as informações totais da Fazenda, antes do desmembramento, ou seja, pode se dizer que
não foi entregue DIAT individualmente para a Fazenda Vale do Parajú.
B) GLEBA DE TERRAS DESMEMBRADA DA FAZENDA VALE DO PARAJÚ SITUADA
EM PORTO SEGURO/BA, COM ÁREA DE 237,6265 ha, MATRÍCULA No 35.630 DO
CARTÓRIO DE REGISTRO DE IMÓVEIS E HIPOTECAS DA COMARCA DE PORTO
SEGURO – BA
Primeiramente, importante mencionar que a Fazenda Vale do Parajú,
originalmente com área de 473,0736ha e matriculada no Cartório de Registro
Imobiliário da cidade e comarca de Porto Seguro/BA sob o no 8.373, foi
desmembrada com a venda de uma gleba de terras com área de 235,4471ha
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(que passou a ser denominada de Fazenda Bonequinha, matrícula 35.585,
conforme se verifica às fl. 247) para Landerico Rampinelli (conforme Escritura
lavrada em 13/08/2013, às fls. 241/246), tendo sido a gleba de terras
remanescente (que continuou com a denominação Fazenda Vale do Parajú,
agora matriculada sob o no 35.630, conforme se verifica à fl. 272), com área de
237,6265ha, vendida para Agropecuária Laffranchi (conforme Escritura lavrada
em 05/09/2013 às fls. 94/106).
Na Declaração de Ajuste Anual ano-calendário 2013 do fiscalizado, mais
precisamente no Demonstrativo da Apuração do Ganho de Capital da gleba de
terras vendida para Agropecuária Laffranchi (fls. 13/14), o contribuinte informou
como data de aquisição do imóvel o dia 01/01/2013 (embora tenha apresentado a
Escritura Pública de Compra e Venda lavrada em 23/05/2001 às fls. 205/210). A
data de alienação informada pelo contribuinte foi 05/09/2013 (data em que foi
lavrada a Escritura referente à alienação do imóvel).
Ao declarar o valor de alienação, o contribuinte utilizou a prerrogativa do artigo
19 da Lei 9.393/96, que estabelece que, a partir de 1997, para fins de apuração de
ganho de capital, considera-se custo de aquisição e valor da venda do imóvel rural
o VTN (Valor da Terra Nua) declarado nos anos da ocorrência de sua aquisição e
de sua alienação.
Entretanto, verifica-se que o DIAT entregue em 03/09/2013 (fls. 265/270)
refere-se à área total de 473,0736ha, originalmente denominada Fazenda Vale
do Parajú(antes do desmembramento), e não à área de 237,6265ha vendida
para Agropecuária Laffranchi.
Portanto, não há erro a ser corrigido. A DIAT entregue em 03/09/2013 teve
informada a área total de 473,0736 ha, antes do desmembramento da Fazenda Vale do Parajú. De
fato não há DIAT para a Fazenda Parajú que foi alineada à Agropecuária Laffranchi, conforme
escritura lavrada em 05/09/2013(fl. 94/106) - gleba 235,4471ha, após o desmembramento da
fazenda que levava o mesmo nome.
Tais fatos também foram constatados pela decisão de piso:
Gleba desmembrada da Fazenda Vale do Parajú – Porto Seguro/BA No tocante à
tributação do ganho de capital na alienação à Agropecuária Laffranchi de gleba de
terras com área de 235,4471 ha que havia sido desmembrada da Fazenda Vale do
Parajú, as informações utilizadas pelo contribuinte para apurar o ganho de capital
foram as abaixo relacionadas:
a) data de aquisição declarada: 01/01/2013;
b) data de alienação declarada: 05/09/2013;
c) valor de alienação declarado: R$ 117.666,00;
d) custo de aquisição declarado: R$ 60.000,00.
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A Fazenda Vale do Parajú (matricula 8.373 no Cartório de Registro de Imóveis e
Hipotecas de Porto Seguro/BA), originalmente com área de 473,0736 ha, foi
desmembrada em duas partes:
a) gleba de terras com área de 235,4471 ha (matrícula 35.585), que passou a ser
denominada de Fazenda Bonequinha, vendida a Landerico Rampinelli, conforme
escritura lavrada em 13/08/2013 (fl. 241/247); e b) gleba de terras com área de
237,6265 há (matrícula 35.630), que continuou com a denominação Fazenda Vale
do Parajú, vendida à Agropecuária Laffranchi, conforme escritura lavrada em
05/09/2013(fl. 94/106).
Apesar de o desmembramento da fazenda em dois imóveis menores ter ocorrido
previamente à transmissão do Diat em 03/09/2013, o documento transmitido
refere-se ao imóvel constituído pela Fazenda Vale do Parajú com área de
473,0736 ha (matricula 8.373), ou seja, sem considerar o desmembramento.
Dessa feita, não houve entrega de DITR e, consequentemente, de Diat para o
imóvel constituído pela gleba de terras vendida para Agropecuária Laffranchi
(matrícula no 35.630).
Considerando, pois, que não houve entrega de Diat relativo ao ano de alienação
da gleba de terras desmembrada da Fazenda Vale do Parajú vendida à
Agropecuária Laffranchi, o custo de aquisição e o valor de alienação a serem
computados na apuração do ganho de capital são os valores constantes dos
respectivos instrumentos de aquisição e de alienação, nos termos dos art. 8o, 14
e 19 da Lei no 9.393, de 1996, c/c o art 10 da IN SRF no 84, de 2001.
Note-se que, ainda que o Diat apresentado se referisse à gleba de terras
alienada, e não à totalidade da Fazenda Vale do Parajú anterior ao
desmembramento, o VTN informado nesse Diat não poderia ser usado como
valor de alienação para efeito de apuração do ganho de capital. Isso porque, à
semelhança do que ocorreu no caso da alienação da Fazenda Vale da Macanaíba
(item anterior deste relatório), a venda efetiva do imóvel(matricula no 35.630)
ocorreu em 16/07/2013, data do recebimento da primeira parcela do preço.
Sendo assim, não há que se falar em erro, tendo em vista que a DIAT apresentada
refere-se à Fazenda antes do desmembramento. Ademais, como bem destacou a decisão de piso,
o VTN declarado em DIAT não poderia ser usado tendo em vista que a primeira parcela do valor da
venda foi recebido em 16/07/2013, data em que deve ser considerada a venda para fins de cálculo
do ganho de capital, como se verá no tópico seguinte.
As causas que ensejam a nulidade no Processo Administrativo Fiscal estão dispostas
no art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
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No caso presente, o lançamento foi levado a efeito por autoridade competente e
dado à contribuinte o direito de se manifestar, durante a ação fiscal, e de se defender, no
momento da apresentação de sua impugnação, que ora se analisa. Tem-se, ainda, que na lavratura
do Auto de Infração foram cumpridas todas as formalidades estabelecidas no artigo 142 da Lei n°
5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional (CTN), estando em perfeito acordo
com as exigências previstas no art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972, a seguir transcrito:
Art. 10 – O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I – a qualificação do autuado;
II – o local, a data e a hora da lavratura;
III – a descrição do fato;
IV – a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V – a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no
prazo de trinta dias;
VI – a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.
A autoridade fiscal percorreu todas as etapas necessárias para a apuração do ganho
de capital identificado na alienação dos imóveis rurais. O sujeito passivo foi intimado, no curso da
ação fiscal, a apresentar os documentos, declarações e comprovações das operações com os
imóveis, e foi intimado a apresentar livros caixa para apuração dos valores das benfeitorias. Após
análise fiscal, tendo sido verificadas divergências nos dados declarados e na apuração do ganho de
capital, foi lavrado o Auto de Infração.
Uma vez verificada a ocorrência dos fatos geradores, a autoridade tributária tem o
dever de realizar o lançamento, consoante art. 142, parágrafo único do CTN, dever este
indeclinável, sob pena de responsabilidade funcional. Nas palavras de Ruy Barbosa Nogueira1,
vinculada é a atividade que não pode se separar da legalidade, tanto no que diz respeito ao
conteúdo, quanto no que diz respeito à forma.
O contribuinte teve ciência da descrição das infrações imputadas e da
fundamentação legal em que se baseou a autuação, bem como de todos os valores e cálculos
considerados para determinar a matéria tributada. Os fatos foram devidamente descritos e
permitiram ao impugnante o conhecimento pleno da motivação do lançamento, sem dar margem
a dúvidas quanto à matéria tida como infringida, inexistindo, assim, qualquer embaraço ao
exercício do seu direito de defesa.
Além do mais, se constata facilmente no próprio arrazoado apresentado, a total
compreensão dos fatos, com a apresentação de alegações relacionadas ao mérito da questão.

1 NOGUEIRA , Ruy Barbosa. Curso de Direito Tributário, 14a ed., Ed. Saraiva, 1995, p. 223.
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Desse modo, a alegação do contribuinte acerca de nulidade do lançamento não
pode prevalecer. Não há que se falar, ainda, em cerceamento do direito de defesa, razão pela
qual, rejeito a preliminar.

3. Mérito
A controvérsia cinge-se à apuração de ganho de capital na alienação dos seguintes
imóveis rurais:
a) Fazenda Vale da Macanaíba, situada em Porto Seguro/BA, com área de
492,1221 ha, (Nirf 0.221.784-8);
b) gleba de terras desmembrada da Fazenda Vale do Parajú, situada em Porto
Seguro/BA, com área de 237,6265 há.
O recorrente defende que que teria declarado corretamente o ganho de capital
referente aos imóveis, uma vez que os valores da terra nua (VTN) declarados no Documento de
Informação e Apuração do ITR (DIAT), em 03/09/2013, teriam sido corretamente considerados
como custo de aquisição e valor de alienação, nos termos do art. 19 da Lei no 9.393/1996.
A legislação aplicável à matéria encontra-se, principalmente, no art. 136 do
RIR/1999 e no art. 19 da Lei no 9.393/1996, que estabelecem que, para fins de apuração de ganho
de capital, considera-se custo de aquisição e valor de venda do imóvel rural adquirido a partir de
1o de janeiro de 1997 o Valor da Terra Nua (VTN) constante do DIAT nos anos das respectivas
transações. Contudo, o cálculo do ganho de capital foi feito com base no disposto no art. 10 da
Instrução Normativa de no 84/2001, parágrafo 2o2, tendo em vista que a fiscalização identificou
inconsistências entre os dados declarados e a realidade dos fatos.
Da leitura do Recurso Voluntário, verifica-se que a recorrente reitera os argumentos
apresentados na Impugnação e a decisão de piso apreciou os argumentos, mantendo a apuração
realizada por estar de acordo com a realidade dos fatos identificados.
Dessa forma, com base no artigo 1143, § 12, inciso I, do Regimento Interno do CARF
(aprovado pela Portaria MF no 1.634 de 2023), abaixo transcrito, confirmo e adoto integralmente
a decisão da primeira instância julgadora administrativa, pelos seus próprios fundamentos.
Fazenda Vale da Macanaíba – Porto Seguro/BA

2 Art. 10. Tratando-se de imóvel rural adquirido a partir de 1997, considera-se custo de aquisição o valor da
terra nua declarado pelo alienante, no Documento de Informação e Apuração do Imposto sobre a
Propriedade Territorial Rural (Diat) do ano da aquisição, observado o disposto nos arts. 8o e 14 da Lei No
9.393, de 1996.
[...]
§ 2o Caso não tenha sido apresentado o Diat relativamente ao ano de aquisição ou de alienação, ou a
ambos, considera-se como custo e como valor de alienação o valor constante nos respectivos documentos
de aquisição e de alienação.
3 “Art. 114. (...) §12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante: I - declaração de
concordância com os fundamentos da decisão recorrida; e”

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PROCESSO 15586.720136/2017-20
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O interessado declarou ganho de capital na alienação de sua participação na
propriedade da Fazenda Vale da Macanaíba (1/3 do imóvel) para Agropecuária
Laffranchi pelo valor de R$ 12.420.926,00, sendo R$ 1.125.000,00 pagos em
16/07/2013, R$ 5.647.963,04 em 05/09/2013 e R$ 5.647.962,96 em 12 parcelas
mensais de R$ 470.663,58, vencendo a primeira em 05/10/2013.
Na operação, figuraram como alienantes os proprietários do imóvel rural, a saber,
FERNANDA BORGO DE ALMEIDA BASTOS (CPF 076.755.xxx), MARIANA BORGO DE
ALMEIDA (CPF 113.538.54xxx) e o interessado, na proporção de 33,33% para cada
um.
Conforme consta dos demonstrativos de apuração dos ganhos de capital entregue
à Receita Federal do Brasil junto com a DIRPF relativa ao ano-calendário de 2013,
o interessado apurou o ganho de capital com a utilização das seguintes
informações, do que resultou imposto de renda sujeito à tributação exclusiva na
fonte de R$ 20.349,93 (fl. 15/16):
a) data de aquisição declarada: 01/01/2013;
b) data de alienação declarada: 05/09/2013;
c) valor de alienação declarado: R$ 200.000,00;
d) custo de aquisição declarado: R$ 60.000,00.
Sobre a matéria, dispõe o art. 117, parágrafo 2o, do Regulamento do Imposto de
Renda aprovado pelo Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/1999):
Art. 117. Está sujeita ao pagamento do imposto de que trata este Título a
pessoa física que auferir ganhos de capital na alienação de bens ou direitos
de qualquer natureza (Lei no 7.713, de 1988, arts. 2o e 3o, § 2o, e Lei no
8.981, de 1995, art.
21).
(...)§ 2o Os ganhos serão apurados no mês em que forem auferidos e
tributados em separado, não integrando a base de cálculo do imposto na
declaração de rendimentos, e o valor do imposto pago não poderá ser
deduzido do devido na declaração (Lei no 8.134, de 1990, art. 18, § 2o, e Lei
no 8.981, de 1995, art. 21, § 2o).
No tocante à apuração do ganho de capital naquelas operações em que o valor
da alienação é recebido em parcelas, o artigo 31 da Instrução Normativa SRF no
84 de 11 de outubro de 2001, alterada pela Instrução Normativa SRF no 599, de
2005, que trata da apuração e tributação de ganhos de capital nas alienações de
bens e direitos por pessoas físicas, e que assim estabelece:
ALIENAÇÃO A PRAZO
Art. 31. Nas alienações a prazo, o ganho de capital é apurado como se a
venda fosse efetuada à vista e o imposto é pago periodicamente, na
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proporção da parcela do preço recebida, até o último dia útil do mês
subsequente ao do recebimento.
Embora a data de alienação utilizada pelo interessado para apurar o ganho de
capital tenha sido 05/09/2013 (data em que foi lavrada a escritura referente à
alienação do imóvel), a documentação comprobatória apresentada pelas partes
(fl. 54/67 e 175/201) comprova que a primeira parcela do preço da alienação, no
valor de R$ 1.125.000,00, foi paga na data de 16/07/2013 (fl. 54 e 201).
Ora, o pagamento da primeira parcela do negócio evidencia que a venda do
imóvel ocorreu, de fato, no mês de julho, e não em setembro, como declarou a
impugnante, ainda que a escritura tenha sido lavrada posteriormente, em
05/09/2013.
Por conseguinte, é forçoso concluir que o fato gerado da obrigação tributária
relativa ao imposto de renda incidente sobre o ganho de capital ocorreu em
16/07/2013, quando do recebimento do pagamento da primeira parcela, sendo
essa data a ser utilizada para fins de apuração do ganho de capital, na forma do
artigo 31 da Instrução Normativa SRF no 84, de 2001, supramencionado.
No tocante ao valor de alienação computado para apuração do ganho de capital,
o interessado tomou o Valor da Terra Nua (VTN) informado no Documento de
Informação e Apuração do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (Diat)
entregue em 03/09/2013.
Em princípio, para fins de apuração de ganho de capital, o custo de aquisição e o
valor de alienação do imóvel rural é o (VTN) declarado nos Diat dos anos da
ocorrência da aquisição e da alienação do imóvel, respectivamente, conforme
dispõe os artigos 8o, 14 e 19 da Lei no 9.393, de 19 de dezembro de 1996
(destaque acrescido):
Art. 8o. O contribuinte do ITR entregará, obrigatoriamente, em cada ano, o
Documento de Informação e Apuração do ITR - DIAT, correspondente a cada
imóvel, observadas data e condições fixadas pela Secretaria da Receita
Federal.
§ 1o O contribuinte declarará, no DIAT, o Valor da Terra Nua – VTN
correspondente ao imóvel.
§ 2o O VTN refletirá o preço de mercado de terras, apurado em 1o de janeiro
do ano a que se referir o DIAT, e será considerado autoavaliação da terra
nua a preço de mercado.
§ 3o O contribuinte cujo imóvel se enquadre nas hipóteses estabelecidas nos
arts.
2o e 3o fica dispensado da apresentação do DIAT. (Incluído pela Lei no
13.043, de 2014)(...)Art. 14. No caso de falta de entrega do DIAC ou do
DIAT, bem como de subavaliação ou prestação de informações inexatas,
incorretas ou fraudulentas, a Secretaria da Receita Federal procederá à
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determinação e ao lançamento de ofício do imposto, considerando
informações sobre preços de terras, constantes de sistema a ser por ela
instituído, e os dados de área total, área tributável e grau de utilização do
imóvel, apurados em procedimentos de fiscalização.
(...)Art. 19. A partir do dia 1o de janeiro de 1997, para fins de apuração de
ganho de capital, nos termos da legislação do imposto de renda,
considera-se custo de aquisição e valor da venda do imóvel rural o VTN
declarado, na forma do art. 8o, observado o disposto no art. 14,
respectivamente, nos anos da ocorrência de sua aquisição e de sua
alienação.
Ocorre que o art. 10, parágrafo 1o, inciso I, da Instrução Normativa SRF no 84, de
2001, determina que, nos casos em que o contribuinte adquira ou venda o imóvel
rural antes da entrega do Diat, o ganho de capital é igual à diferença entre o valor
de alienação e o custo de aquisição:
IMÓVEL RURAL(...)
Art. 10. Tratando-se de imóvel rural adquirido a partir de 1997, considera-se
custo de aquisição o valor da terra nua declarado pelo alienante, no
Documento de Informação e Apuração do Imposto sobre a Propriedade
Territorial Rural(Diat) do ano da aquisição, observado o disposto nos arts.
8o e 14 da Lei No 9.393, de 1996.
§ 1o No caso de o contribuinte adquirir:
I - e vender o imóvel rural antes da entrega do Diat, o ganho de capital é
igual à diferença entre o valor de alienação e o custo de aquisição;
Como no caso concreto a venda do imóvel – e, por conseguinte, o fato gerador
da obrigação tributária – ocorreu de fato no mês de julho (16/07/2013), antes
da entrega do Diat (03/09/2013), o contribuinte deveria ter procedido ao cálculo
do ganho de capital com base no valor real da transação de alienação do imóvel,
e não o valor da terra nua que seria posteriormente informado no referido
documento em setembro.
Esse é exatamente o entendimento oficial da Receita Federal do Brasil(RFB),
expresso nas orientações aos contribuintes no manual Perguntas & Respostas –
IRPF/ 2013, nestes termos:
AQUISIÇÃO E/OU ALIENAÇÃO SEM APURAÇÃO DO VALOR DA TERRA NUA
(VTN)
602 – Como apurar o ganho de capital se o contribuinte adquirir um imóvel
rural, a partir de 01/01/1997, após a entrega do Diat ou aliená-lo antes da
sua entrega ou, em qualquer caso, onde não se possa apurar o Valor da
Terra Nua(VTN) de compra ou de venda, ou ambos?
O contribuinte deve proceder ao cálculo do ganho de capital com base nos
valores reais das transações de compra e de alienação do imóvel.
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Dessa forma, com base nos elementos de prova do processo, a apuração do
ganho de capital deveria ter sido efetuada considerando-se:
a) data de alienação: 16/07/2013 (data do pagamento da primeira parcela
e da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária);
b) data de aquisição: 23/05/2001 (conforme escritura pública de compra e
venda - fl. 278);
c) valor de alienação: R$ 4.140.308,67 (1/3 do valor real da transação de R$
12.420.926,00); e d) custo de aquisição: R$ 60.000,00 (1/3 do valor de
aquisição que consta na escritura pública de compra e venda, datada de
23/05/2001).
A defesa alega que a própria RFB tem o entendimento de que a prova da data e
do custo de aquisição do imóvel alienado pode fazer-se mediante contrato de
compra/venda desde que registrado, citando acórdão da DRJ de Porto Alegre.
Não há dúvida de que o contrato de compra e venda registrado faz prova da
data e do custo de aquisição do imóvel alienado, desde que, obviamente, não
haja outros indícios de que a transação tenha ocorrido em data diversa, como é
o caso destes autos, em que o pagamento da primeira parcela é anterior em
dois meses à escritura lavrada.
Tratando-se de situação de fato, o fato gerador considera-se ocorrido e existentes
os seus efeitos desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias
materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios
(art. 116, inciso I, do Código Tributário Nacional – CTN instituído pela Lei no 5.172,
de 25 de outubro de 1966).
Nesse caso, a verdade material deve prevalecer sobre a formal. A alienação
ocorreu, pelo menos, na data do pagamento da primeira parcela do preço
(16/07/2013), e não na data em que a escritura foi lavrada (05/09/2013).
É necessário ter em mente que o momento da transmissão formal da propriedade
para fins do Direito Civil (o registro público da escritura de venda e compra) não
se confunde necessariamente com o momento da ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária para efeito do Direito Tributário. Assim que, em relação ao
ganho de capital para fins de incidência do imposto de renda, a mera promessa de
compra e venda já enseja a tributação, nos termos do parágrafo 3o do art. 3o da
Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988 (g.n.):
§ 3o Na apuração do ganho de capital serão consideradas as operações que
importem alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou promessa
de cessão de direitos à sua aquisição, tais como as realizadas por compra e venda,
permuta, adjudicação, desapropriação, dação em pagamento, doação, procuração
em causa própria, promessa de compra e venda, cessão de direitos ou promessa
de cessão de direitos e contratos afins.
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Tendo havido o pagamento do preço em 16/07/2013, é inquestionável que o fato
gerador da obrigação tributária já ocorrera pelo menos nessa data, sendo
descabida a pretensão de que se considere a data da lavratura da escritura
pública como data de alienação.
A defesa afirma ainda que prazo dado pela RFB para entrega do Diat foi
obedecido, e que o documento não poderia ter sido entregue antes, pois o
programa de declaração do ITR disponibilizado no sítio eletrônico da RFB só
esteve disponível ao público a partir de 19/08/2013.
Tais argumentações e todas as outras na mesma linha não procedem e não
podem ser acolhidas, pois a legislação determina expressamente o valor de
alienação a ser considerado pelos contribuintes na apuração do ganho de capital
na alienação de imóvel rural ao longo do ano-calendário: o Valor da Terra Nua -
VTN informado em Diat, após a entrega desse documento; ou o valor real da
alienação, quando a venda ocorrer antes da entrega do Diat.
Diferente sorte não merece a tese de que a IN RFB no 84, de 2001, “restringe
direito e viola o princípio da legalidade, em especial na hipótese de a alienação
ocorrer antes da entrega da Diat”; ou que a instrução em questão estaria “em
total descompasso com os ditames do art. 19 da lei 9.393/1996”.
O julgamento administrativo deve verificar se o lançamento obedeceu à legislação
de regência, não sendo facultado ao julgador negar eficácia à legislação
complementar em vigor, seja a que pretexto for. O lançamento está correto e em
consonância com os elementos de prova e com a legislação de regência, pelo que
deve ser mantido.
No que diz respeito à Gleba desmembrada da Fazenda Vale do Parajú, também
entendo que a decisão de piso foi precisa ao analisar os fatos. Não foi considerada a DIAT
apresentada porque
Apesar de o desmembramento da fazenda em dois imóveis menores ter
ocorrido previamente à transmissão do Diat em 03/09/2013, o documento
transmitido refere-se ao imóvel constituído pela Fazenda Vale do Parajú com
área de 473,0736 ha (matricula 8.373), ou seja, sem considerar o
desmembramento.
Dessa
feita,
não
houve
entrega
de
DITR
e,
consequentemente, de Diat para o imóvel constituído pela gleba de terras
vendida para Agropecuária Laffranchi (matrícula no 35.630).
Portanto, foram corretos os lançamentos desconsiderando as DIATs apresentadas,
tendo em vista que a venda se efetivou em 16/07/2013, data do pagamento da primeira parcela e
da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária.
A recorrente ainda questiona a não utilização, pela fiscalização, do VTN apurado
pelo SIPT, ressaltando que o próprio Auditor Fiscal fez a simulação no Relatório Fiscal, conforme
trecho colacionado abaixo:
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Ademais, a Portaria SRF no 447/2002 aprovou o Sistema de Preços de Terra (SIPT),
em atendimento ao disposto no artigo 14 da Lei no 9.393/96, que tem como
objetivo fornecer informações relativas a valores de terras para o cálculo e
lançamento do Imposto Territorial Rural – ITR e que é alimentado com valores de
terras e demais dados recebidos das Secretarias de Agricultura ou entidades
correlatas, e com os valores de terra nua da base de declarações do ITR.
A partir de consulta realizada no SIPT (fl. 271), o Valor da Terra Nua/ha no
exercício 2013 para o município de Porto Seguro/BA (onde está localizada a
Fazenda Vale da Macanaíba) é de R$14.627,71/ha.
O valor total da terra nua referente à Fazenda Vale da Macanaíba, calculado a
partir da multiplicação do VTN/ha obtido por meio do SIPT pela área total do
imóvel é de R$ 14.627,71/ha x 492,1ha = R$ 7.198.296,09, ou seja, um valor
muito superior ao VTN de R$600.000,00 declarado no DIAT.
Por fim, cabe a seguinte reflexão: se houve interessado que adquiriu o imóvel
rural, avaliando a terra nua pelo valor de R$8.500.000,00, certamente este ou
um valor superior é o valor de mercado.
Verifica-se, portanto, que o valor informado no DIAT referente à Fazenda Vale
da Macanaíba diverge substancialmente do valor de mercado, contrariando o
estabelecido no §2o do artigo 8o da Lei 9.393/96, que determina que o VTN
refletirá o preço de mercado de terras, apurado em 1o de janeiro do ano a que se
referir o DIAT.
De fato a consulta ao SIPT foi realizada pela administração, porém ela serviu para
evidenciar a discrepância entre os valores declarados a título de VTN e o valor de mercado das
terras, de modo que, imputo correto o trabalho da fiscalização para fixação dos valores utilizados
a título de ganho de capital.
Vale destacar, pois pertinente no presente caso, trecho do voto do relator Matheus
Soares Leite no que diz respeito ao cálculo do ganho de capital e a sistemática para os imóveis
rurais, exposto no Acórdão no. 2401-012.080:
Percebe-se, pois, aqui, autorização ao Fisco que, em não havendo a apresentação
do DIAT ou verificando a subavaliação do VTN, pode se nortear pelo valor de VTN
no SIPT, como se aquele valor estimado correspondesse ao preço efetivamente
praticado na operação, como numa espécie de “arbitramento”.
É importante destacar que o documento que apresenta o valor do VTN resultante
de uma autoavaliação não possui aplicação absoluta e incontestável, devendo ser
mitigado nos casos de subavaliação. A intenção do legislador ao mencionar a
utilização do SIPT foi que ele servisse como orientação para a fiscalização, não
impondo seu uso a qualquer custo.
O artigo 14 da Lei no 9.393/1996 visou, primordialmente, fornecer ao Fisco uma
ferramenta para uma rápida verificação da base de cálculo do ganho de capital,
mesmo que, inicialmente, com base em uma informação prestada pelo próprio
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contribuinte, que pode não corresponder à realidade dos fatos. Assim, priorizou-
se a agilidade e o aumento da presença fiscal.
No entanto, é inegável que esse dispositivo, ao acelerar o processo fiscal, pode,
dependendo do caso, não refletir uma tributação justa. Pode-se chegar a um valor
estimado que possa se aproximar do caso concreto, ou não. Diferentemente da
utilização de instrumentos contratuais (como escrituras e contratos), que, além de
obrigar as partes envolvidas, devem obedecer, quando aplicáveis, às formalidades
legais.
Portanto, o cenário é o seguinte: caso haja a DIAT, a fiscalização pode utilizá-la;
por outro lado, na ausência dessa declaração ou se for identificada subavaliação
evidente ou fornecimento de informações inexatas, incorretas ou fraudulentas, a
fiscalização pode recorrer às informações do SIPT. No entanto, se estiverem
disponíveis os documentos contratuais que retratam concretamente a operação,
eles devem ser utilizados.
É importante ressaltar que a norma específica sobre ganho de capital para fins de
Imposto de Renda (artigo 19) não deve ser associada à norma que estabelece a
base de cálculo do ITR (artigo 14), exceto para deixar claro que o VTN a ser
aplicado no ganho de capital também pode ser revisado pela fiscalização.
Supor o contrário seria admitir a apuração do ganho de capital tributável levando
em consideração valores estimados que, ao final, poderiam resultar em um ganho
inferior
ao
acréscimo
patrimonial
efetivamente
obtido,
implicando
o
reconhecimento de uma isenção, fora dos limites da lei, na parcela não
contemplada na DIAT/SIPT.
Dessa forma, o Fisco, ao identificar a subavaliação do VTN indicada na DIAT, em
comparação com os documentos que retratam o negócio jurídico, pode utilizar o
valor total da operação indicado nesses documentos.
No caso concreto, por força do artigo 117, II do CTN (condição resolutória), há que
se confirmar o entendimento da Autoridade Fiscal. Com o recebimento da primeira parcela em
16/07/2013, resta configurada a ocorrência do fato gerador do tributo, visto que no caso de
condição resolutória, os atos ou negócios jurídicos reputam-se perfeitos e acabados desde o
momento da prática do ato ou da celebração do negócio, desencadeando a apuração do ganho de
capital no mês em que foi auferida a renda, consoante art. 117, §2o do RIR/99 e, pagamento do
tributo proporcional ao recebimento das parcelas, nos termos estatuídos no art. 31 da IN 84/2001.
Ademais, a administração não está vinculada às informações do SIPT, como também
ressaltou o Conselheiro Neudson relator do Acórdão no. 1201-007.151, mencionado pelo
recorrente em seu memorial:
Entendo que o referido artigo 14 da Lei n° 9.393/1996 não obriga a Administração
Tributária a aceitar os levantamentos realizados pelas Secretarias de Agricultura,
obriga apenas a considerá-las na determinação do VTN, pois esse é o verbo
(“considerarão”) utilizado no correspondente parágrafo primeiro. O verbo
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“procederá”, apontado pelo recorrente, tem como objeto as ações de
determinação e lançamento de ofício, não vinculando essa ação às informações
fornecidas pelas municipalidades.
A referida Portaria SRF n° 447/2002, a qual aprovou o SIPT, tampouco traz
qualquer vinculação da fiscalização aos dados lá disponibilizados. Na verdade, tal
portaria sequer tem natureza de norma tributária, pois trata do ordenamento
administrativo tendente a viabilizar o SIPT como sistema informatizado.
Por fim, a IN SRF no 256/2002, a qual “dispõe sobre normas de tributação relativas
ao Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural e dá outras providências”, não
traz qualquer dispositivo normativo que vincule a fiscalização aos dados contidos
no SIPT. Pelo contrário, essa Instrução Normativa reafirma o comando legal
contido no artigo 8o da referida Lei no 9.393/1996 no sentido de que o VTN é o
“valor de mercado do solo”, conforme a seguinte transcrição:
Art. 32. Valor da Terra Nua (VTN) é o valor de mercado do solo com sua
superfície, bem assim das florestas naturais, das matas nativas e das
pastagens naturais que integram o imóvel rural.
§ 1o omissis
§ 2o O VTN refletirá o preço de mercado de terras, apurado em 1o de janeiro
do ano de ocorrência do fato gerador do ITR, e será considerado auto-
avaliação da terra nua a preço de mercado.
Se o VTN deve refletir o preço de mercado da terra, então não pode haver uma
vinculação cogente da fiscalização em relação à informação contida no SIPT. É
certo que é de se esperar que o SIPT informe os preços de mercado, mas não se
pode presumir que isso sempre acontece. Se a fiscalização possui um fundamento
razoável para afastar a informação contida no SIPT, entendo ser possível a adoção
de outro valor que se aproxime melhor do preço de mercado.
O recorrente alega que deveria ser aplicado ao caso em tela a lógica aplicada ao
referido caso, que inclusive, faz menção ao Tema Repetitivo no. 1113 do STJ. Vale o destaque:
Com isso, chego ao entendimento de que, afastado o uso do VTN contido da DIAT,
por não corresponder ao valor de mercado, conforme demonstração da
fiscalização, esta deve arbitrar um valor para essa grandeza, considerando
primeiramente a informação extraída do SIPT.
Contudo, caso essa informação também não corresponder ao valor de mercado,
conforme demonstração da fiscalização, esta poderá utilizar outros meios de
arbitramento, desde que aproxime a valoração do imóvel do seu valor de
mercado.
Contudo, deve ser salientado que a tributação em tela é devida a um ganho de
capital e esse ganho não pode ser presumido, deve corresponder à realidade
dos fatos. Assim, se o arbitramento do VTN levar a um cálculo de ganho de
capital superior ao valor do negócio, ele não pode ser adotado como
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determinante final do valor a ser tributado, pois implicaria na tributação de uma
renda inexistente, a saber, aquela parte que supera o ingresso de receita.
Em outras palavras, no meu entendimento, a tributação do ganho de capital de
um imóvel rural, com base em um VTN arbitrado pela fiscalização, em regra, não
pode ser superior à tributação do imóvel considerando o ganho de capital igual
ao valor da alienação. A exceção a essa regra seria a situação em que a
fiscalização demonstre que o valor da alienação apresentado pelo contribuinte
também não corresponda à verdade.
Saliente-se que esse entendimento é aderente ao racional do Tema Repetitivo no
1113, do Superior Tribunal de Justiça, o qual possui o seguinte enunciado:
a) a base de cálculo do ITBI é o valor do imóvel transmitido em condições normais
de mercado, não estando vinculada à base de cálculo do IPTU, que nem sequer
pode ser utilizada como piso de tributação;
b) o valor da transação declarado pelo contribuinte goza da presunção de que é
condizente com o valor de mercado, que somente pode ser afastada pelo fisco
mediante a regular instauração de processo administrativo próprio (art. 148 do
CTN);
c) o Município não pode arbitrar previamente a base de cálculo do ITBI com
respaldo em valor de referência por ele estabelecido unilateralmente.
Essa é a providência requerida pelo recorrente ao final desse tópico, nos
seguintes
termos (fls. 1231):
Diante do exposto, subsidiariamente requer seja o ganho de capital apurado pela
consideração do valor efetivo da operação (R$ 61.537.287,37), em obediência ao
teor da IN SRF no 84/2001.
Portanto, entendo que o presente ganho de capital deve ter como base de cálculo
valor de alienação do imóvel, qual seja, R$ 61.537.287,37.
No caso em tela, assim como no caso mencionado, a fiscalização utilizou para
cálculo do ganho de capital, o valor efetivo da operação. E, conforme visto, o contribuinte deve
proceder ao cálculo do ganho de capital com base nos valores reais das transações de compra e de
alienação do imóvel, motivo pelo qual, confirma-se o procedimento fiscal que utilizou os valores
de aquisição e alienação constantes da escritura.
No que diz respeito às benfeitorias, o recurso também não trouxe novos
argumentos e elas não foram consideradas por falta de comprovação hábil e idônea nos termos da
legislação. Também neste ponto, com base no artigo 114, § 12, inciso I, do Regimento Interno do
CARF confirmo e adoto integralmente a decisão da primeira instância julgadora administrativa,
pelos seus próprios fundamentos.
O valor das Benfeitorias
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Na apuração do ganho de capital na alienação de bens e direitos de que trata o
art. 117 do Regulamento do Imposto de Renda, o valor de alienação, como regra,
é o preço efetivo da operação (art. 123, inciso I, do RIR/1999). Diferentemente, na
alienação do imóvel rural com benfeitorias, o valor de alienação a ser considerado
é, como regra, o valor correspondente à terra nua (§ 2o do art. 123 do RIR/1999).
Em
relação
aos
custos
das
benfeitorias
(construções,
instalações
e
melhoramentos), das culturas permanentes e temporárias, das árvores e florestas
plantadas e das pastagens cultivadas ou melhoradas, incorridos no imóvel rural
alienado, a legislação admite que sejam computados para efeito de apuração de
ganho de capital, desde que não tenham sido deduzidos como despesa de custeio,
na apuração do resultado da atividade rural. É o que dispõe o art. 9o da IN RFB no
84, de 2001:
Art. 9o Na apuração do ganho de capital de imóvel rural é considerado
custo de aquisição o valor relativo à terra nua.
§ 1o Considera-se valor da terra nua (VTN) o valor do imóvel rural, nele
incluído o da respectiva mata nativa, não computados os custos das
benfeitorias(construções, instalações e melhoramentos), das culturas
permanentes e temporárias, das árvores e florestas plantadas e das
pastagens cultivadas ou melhoradas.
§ 2o Os custos a que se refere o § 1o, quando não tiverem sido deduzidos
como despesa de custeio, na apuração do resultado da atividade rural,
podem ser computados para efeito de apuração de ganho de capital.
Daí decorre que o valor das benfeitorias, bem como dos demais investimentos
efetuados no imóvel rural referidos no parágrafo 1o supracitado, deve ser
excluído do valor de alienação para efeito da tributação do ganho de capital
apenas nos casos em que os custos correspondentes tenham sido deduzidos
como despesa de custeio na apuração do resultado da atividade rural.
Caso contrário, os rendimentos auferidos na venda dos bens ou benfeitorias são
tributados como ganho de capital. Essa é exatamente a orientação da Receita
Federal do Brasil aos contribuintes no manual ‘Perguntas & Respostas –
IRPF/2014’ (g.n.):
IMÓVEL RURAL 599 – Como apurar o ganho de capital de imóvel rural?
O ganho de capital corresponde à diferença entre o valor de alienação e o
custo de aquisição da terra nua (sem as benfeitorias) e depende da data de
aquisição do imóvel rural. Caso o custo das benfeitorias (tanto as adquiridas
pelo alienante quanto as por este realizadas) não tenha sido deduzido como
custo ou despesa da atividade rural, o seu valor integra o custo de aquisição
para fins de apuração do ganho de capital.
(...)2 - Imóveis adquiridos a partir de 01/01/1997 Com o advento da Lei no
9.393, de 19 de dezembro de 1996, passam a ser considerados como custo
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de aquisição e valor de alienação do imóvel rural, o Valor da Terra Nua
(VTN), declarado no Documento de Informação e Apuração do ITR (Diat),
respectivamente nos anos da ocorrência de sua aquisição e de sua
alienação. Caso não tenham sido entregues os Diat relativos aos anos de
aquisição ou alienação, ou ambos, deve-se proceder ao cálculo do ganho de
capital com base nos valores reais da transação.
(Lei no 9.393, de 19 de dezembro de 1996, art. 19)Atenção:
Se as benfeitorias tiverem sido deduzidas como despesa de custeio na
apuração da determinação da base de cálculo do imposto da atividade
rural, o valor de alienação referente a elas será tributado como receita da
atividade rural.
Caso o custo das benfeitorias integre o custo de aquisição:
a) inexistindo VTN de aquisição ou alienação, o ganho de capital é a
diferença entre o valor total recebido na alienação (terra nua mais
benfeitorias) e o custo de aquisição, representado pela soma do custo de
aquisição da terra nua às despesas com benfeitorias;
No caso concreto, o interessado não comprovou que os custos das benfeitorias
foram deduzidos como despesa de custeio na apuração da determinação da
base de cálculo do imposto da atividade rural, por ocasião do procedimento
fiscal, quando deixou de atender intimação da fiscalização para apresentar o
Livro Caixa da atividade rural com o registro de todos os valores referentes às
benfeitorias, construções, ascensões com plantios, incluindo pastagens, culturas
permanentes, café e eucalipto realizadas nas fazendas Vale da Macanaíba e Vale
do Parajú, que constaram das respectivas escritura de compra e venda,
acompanhados da documentação comprobatória, conforme registrado no
Termo de Encerramento da Ação Fiscal (fl. 298/299 – destaques do original):
Intimado a apresentar os livros CAIXA da atividade rural, onde constam os
registros de todos os valores referentes às benfeitorias, construções, ascensões
com plantios, incluindo pastagens, culturas permanentes, café e eucalipto
realizadas nas fazendas VALE DA MACANAÍBA e VALE DO PARAJÚ e citadas na
Escritura de Compra e Venda, acompanhados da documentação comprobatória
de cada lançamento realizado, o fiscalizado tão somente informou que não possui
os livros CAIXA, conforme carta resposta datada de 15/08/2016(fl. 142, item 7).
Reintimado a apresentar os referidos livros, acompanhados da respectiva
documentação comprobatória, o fiscalizado informou que não é produtor rural e
que o valor declarado no anexo da atividade rural de sua DIRPF AC 2013
corresponde às benfeitorias alienadas, dos imóveis em epígrafe (conforme se
verifica na carta resposta entregue em 14/02/2017, à fl. 219).
Dessa forma, não existindo prova de que o valor das benfeitorias foi deduzido
como custo ou despesa da atividade rural, o valor das benfeitorias integram o
valor da alienação, conforme considerado no presente lançamento.
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Considerando que o contribuinte não logrou comprovar para a fiscalização que o
valor das benfeitorias foi deduzido como custo ou despesa da atividade rural, o
lançamento aplicou a legislação ao caso concreto correta e devidamente,
seguindo o posicionamento da RFB acerca matéria, pelo que nenhum reparo
merece neste ponto.
A alegação da defesa de que a “impossibilidade” da tributação da parcela do
valor de alienação correspondente às benfeitorias como receita da atividade
rural “inviabilizaria” que os alienantes pudessem se ressarcir do que pagaram
nas suas declarações de imposto de renda a título imposto de renda não se
sustenta, porquanto não há qualquer impossibilidade nesse sentido, desde que
se comprove o implemento da condição estabelecida na legislação para assim
proceder, o que não ocorreu.
É de se destacar que a impugnação não veio instruída com cópia do Livro Caixa da
atividade rural e dos documentos que o instruem solicitados pela fiscalização.
Assim, o procedimento adotado em relação às benfeitorias no lançamento deve
ser mantido.
Diante do exposto, mantenho o lançamento.
4. Multa Qualificada
O recorrente defende-se da multa de ofício aplicada no percentual de 150%, ou
seja, de forma qualificada. Alega que não teria ficado comprovado o dolo que justificasse a
imposição da penalidade na forma qualificada. Sustenta que teriam sido declarados todos os
valores, entregues as DIATs e calculado e recolhido o imposto apurado.
Da leitura do Termo de Encerramento de Ação Fiscal, vê-se que a fiscalização
indicou que o contribuinte teria, de forma deliberada, manipulado a sequência dos
acontecimentos para se utilizar de valores bem inferiores aos valores de mercado dos bens, o
que levou a um recolhimento a menor a título de ganho de capital, de modo que teria ficado
caracterizada uma conduta fraudulenta. A leitura do trecho abaixo esclarece:
Fato é que, conforme já detalhado no presente Termo de Encerramento da Ação
Fiscal, os atos praticados pelo fiscalizado demonstram o propósito de impedir ou
retardar o conhecimento, por parte do fisco, da real ocorrência do fato gerador,
obtendo como resultado a redução do montante do tributo devido,
materializando a hipótese prevista no artigo 71 da Lei 4.502 de 1964.
Conforme já mencionado, o marco temporal da norma é a entrega do DIAT: se a
alienação ocorrer antes dela o ganho de capital é apurado com base nos valores
da transação; se ocorrer depois dela, o ganho de capital é apurado com base nos
valores declarados em DIAT.
Contrariando a legislação que disciplina o tema, embora o fato gerador do tributo
tenha ocorrido em 16/07/2013 (com o recebimento da primeira parcela referente
à alienação das fazendas Vale da Macanaíba e Vale do Parajú) e, portanto, antes
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da entrega do DIAT (transmitido em 03/09/2013), o contribuinte utilizou, para
apuração do IR incidente sobre o ganho de capital auferido na alienação destes
imóveis, os VTN declarados no referido DIAT.
Nesse contexto, o fato de o contribuinte ter utilizado a data da lavratura da
Escritura Pública de Compra e Venda como data de alienação para fins de
apuração de IR sobre ganho de capital (e não a data do recebimento do primeiro
pagamento), e tal escritura ter sido lavrada em 05/09/2013, ou seja, apenas dois
dias após a entrega do DIAT, constitui forte indício de simulação, com o fito de
manipular a sequência dos acontecimentos em causa própria.
Além disso, a partir de parâmetros tais como informações obtidas no Sistema de
Preços de Terra (SIPT) e apuração de valores reais das operações, restou
caracterizada por esta fiscalização a ocorrência de subavaliação dos valores de
terra nua informados em DIAT e considerados pelo fiscalizado na apuração do
ganho de capital.
Por fim, novamente contrariando a legislação, o contribuinte considerou, para
apuração do ganho de capital, o valor de alienação correspondente
exclusivamente à terra nua, mesmo diante do fato de as benfeitorias não terem
sido deduzidas como custo ou despesa da atividade rural.
Diante do exposto, a caracterização do evidente intuito de fraude está
materializada na conduta do contribuinte: ao tentar manipular a sequência dos
acontecimentos em causa própria; ao informar nos DIAT valores de terra nua
muito abaixo do valor de mercado; e ao excluir as benfeitorias do valor de
alienação utilizado na apuração do ganho de capital, com a nítida intenção de
reduzir o valor do ganho de capital e, consequentemente, dos tributos
incidentes.
Conclui-se, dessa forma, que o procedimento adotado pelo fiscalizado evidencia
consciente intuito de eximir-se do pagamento de tributos e enquadra-se
perfeitamente à hipótese prevista na citada Lei no 4.502, de 30/11/1964, art. 71,
como sonegação fiscal.
Assim, estando materializada a situação prevista no §1o do art. 44 da Lei no
9.430/1996, cabe a esta fiscalização, por força de sua atividade vinculada, aplicar
a multa de ofício qualificada. (sem grifos no original)
A decisão de piso corroborou o entendimento da fiscalização:
Da aplicação da Multa Qualificada de 150%
A defesa questiona a aplicação da multa de ofício qualificada de 150% de que
trata o art. 44, parágrafo 1o, da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, c/c os
art. 7 e 72 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964.
Alega que, diferente do afirmado no auto de infração, “a emissão do Diat era
condição para a lavratura da escritura a sedimentar o negócio, sem a qual os 2
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milhões de reais, (aproximadamente) recebidos, haveriam de ser devolvidos com
a consequente perda dos outros 10 milhões (a receber)”.
À vista de o negócio ter sido concretizado, a defesa questiona quem simularia a
perda de 10 milhões de reais. Pergunta ainda onde estaria a dissimulação, já que
houve o recebimento integral do preço e o Diat somente poderia ser emitida em
set/2013.
Não obstante, analisando os elementos dos autos, é forçoso concluir que tem a
razão a autoridade lançadora ao exigir a multa qualificada prevista nos casos de
sonegação e fraude.
O interessado apurou o ganho de capital na alienação de imóveis rurais
utilizando o VTN declarado no Diat como custo de alienação. Apesar de tal
procedimento resultar em um valor de imposto a pagar menor, o procedimento
adotado foi indevido e sem tem amparo na legislação, porquanto, como se
estabeleceu no item anterior deste voto, o fato gerador ocorreu antes da
entrega da Diat.
Ocorre que, como bem destacou a defesa, por ocasião da alienação dos imóveis
em questão, o programa gerador do Diat sequer estava disponível aos
contribuintes(16/07/2018). Então, para dar aparência de legalidade ao
procedimento indevido, as partes intervenientes nas alienações – incluindo o
interessado – aguardaram que o Diat pudesse ser e fosse entregue (03/09/2018)
para somente depois providenciarem a lavratura das escrituras de compra e
venda (05/09/2013).
Ademais, além da indevida utilização do VTN declarado no Diat como preço de
alienação no ganho de capital, os intervenientes declararam VTN várias vezes
inferior ao valor de mercado dos imóveis. Isso foi comprovado a partir de
parâmetros informações obtidas no Sistema de Preços de Terra (SIPT).
Apesar de a defesa questionar a utilização do SIPT como valor de referência –
questiona, na verdade, a própria legislação –, o fato é que os próprios valores
pelos quais as transações foram efetivadas, conforme declarado nas escrituras de
compra e venda pelos intervenientes, demonstram que o valor de mercado
desses imóveis era muito superior ao que foi declarado no Diat, em
descumprimento ao disposto no art. 8o, parágrafos 1o e 2o, da Lei no 9.393, de 19
de dezembro de 1996.
Assim que, por exemplo, em relação à Fazenda Vale da Macanaíba, para um VTN
de R$ 600.000,00 declarado pelos intervenientes no Diat em 03/09/2013 e um
valor de mercado calculado com base no SIPT de R$ 7.198.296,09 (fl. 365), os
mesmos intervenientes atribuíram VTN de R$ 8.500.000,00 na escritura de
compra e venda, isso dois dias após a entrega do mencionado Diat.
Por fim, o interessado também deixou de incluir o custo das benfeitorias que
constavam dos imóveis rurais alienados na base de cálculo do imposto incidente
sobre o ganho de capital, mesmo não tendo deduzido o custo das benfeitorias
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como despesa de custeio na apuração da determinação da base de cálculo do
imposto da atividade rural, reduzindo indevidamente o valor do imposto
apurado.
Todos esses fatos, juntos, evidenciam que o interessado incorreu nas condutas
dolosas descritas nos art. 71 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, o que
impõe a aplicação da multa qualificada exigida no auto de infração. (grifos
acrescidos)
No tocante à multa qualificada, a redação atual, determina a aplicação desse
percentual “nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964” Lei no 9.430, de 27
de dezembro de 1996”:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)I - de
75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei no 14.689, de
2023)(...)
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício;
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de
imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que
verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§1o. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo quando,
no prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver sido
imputada a ação ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30
de novembro de 1964, ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu
novamente em qualquer uma dessas ações ou omissões.
Para a configuração as condutas dos art. 71 a 73 da Lei no 4.502, de 1964, exige-se
sempre o dolo, elemento subjetivo do tipo. É dizer, para haver dolo não basta o agente querer o
resultado, é indispensável à vontade consciente de se praticar a conduta prevista no tipo.
No caso concreto, a qualificação está devidamente justificada pela fiscalização e
reforçada pela decisão de piso. O contribuinte realmente tentou manipular a sequência de fatos
ocorridos para tentar se aproveitar de uma base de cálculo bem inferior para o tributo devido.
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Contudo, é necessário o ajuste no valor da multa qualificada, pois, nos termos do
art. 71 a 73 da Lei no 4.502, de 1964, ela foi reduzida de 150% para 100%, nos casos de não
verificada a reincidência do sujeito passivo.
Nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN, a lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito,
no caso de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a
prevista na lei vigente à época da prática da infração.
Portanto, deve-se aplicar a retroação disposta na Lei n. 9.430/96, art. 44, § 1o, VI,
reduzindo o percentual da multa de ofício para 100%.
5. Conclusão
Ante o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, rejeitar a preliminar e no
mérito, dar-lhe provimento parcial para reduzir a multa qualificada para o percentual de 100%.

Assinado Digitalmente
Ana Carolina da Silva Barbosa

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