Tribunal: CARF
Processo: 16327.721073/2019-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO MONTEIRO LOUREIRO AMORIM
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-02-11
Data de publicação: 2025-04-01

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/11/2015 a 30/11/2015
RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO. SIMILITUDE FÁTICA. AUSÊNCIA.
A ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e os paradigmas torna estes inaptos para demonstrar a divergência de interpretação, inviabilizando o conhecimento do recurso.

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/02/2015 a 31/03/2015
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REQUISITOS DA LEI No 10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO NO FIM DO PERÍODO DE APURAÇÃO. DESCUMPRIMENTO DOS PRECEITOS LEGAIS.
A Lei no 10.101/2000 estabelece que os programas de metas e resultados devem estar pactuados antes do período de aferição de tais critérios para a fixação da PLR atribuída a cada empregado, pois o objetivo da PLR, como instrumento de integração entre o capital e o trabalho e incentivo à produtividade, é motivar o alcance dos resultados pactuados previamente. Não cumpre os requisitos legais da regra isentiva o acordo pactuado já no fim do período-base para apuração do valor de PLR, pois não estimulam esforço adicional do trabalhador a aumentar sua produtividade.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.721073/2019-12
ACÓRDÃO
9202-011.665 – CSRF/2a TURMA
SESSÃO DE
11 de fevereiro de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
BANCO DO ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL SA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/11/2015 a 30/11/2015
RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS. CONHECIMENTO. SIMILITUDE FÁTICA.
AUSÊNCIA.
A ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e os paradigmas
torna estes inaptos para demonstrar a divergência de interpretação,
inviabilizando o conhecimento do recurso.

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/02/2015 a 31/03/2015
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REQUISITOS DA LEI No
10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO NO FIM DO PERÍODO DE
APURAÇÃO. DESCUMPRIMENTO DOS PRECEITOS LEGAIS.
A Lei no 10.101/2000 estabelece que os programas de metas e resultados
devem estar pactuados antes do período de aferição de tais critérios para a
fixação da PLR atribuída a cada empregado, pois o objetivo da PLR, como
instrumento de integração entre o capital e o trabalho e incentivo à
produtividade, é motivar o alcance dos resultados pactuados previamente.
Não cumpre os requisitos legais da regra isentiva o acordo pactuado já no
fim do período-base para apuração do valor de PLR, pois não estimulam
esforço adicional do trabalhador a aumentar sua produtividade.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte, apenas no que envolve os pagamentos
Fl. 38508
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oriundos da PLR 2014 (realizados em 02/2015 e 03/2015), e no mérito, na parte conhecida, por
maioria de votos, negar-lhe provimento. Vencidos os conselheiros Leonam Rocha de Medeiros,
Fernanda Melo Leal e Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, que davam provimento.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim – Relator

Assinado Digitalmente
Liziane Angelotti Meira – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Sheila Aires Cartaxo Gomes,
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (substituto integral),
Leonam Rocha de Medeiros, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara
Monteiro de Oliveira e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Ausente o conselheiro Mauricio
Nogueira Righetti, substituído pelo conselheiro Marco Aurelio de Oliveira Barbosa.

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial interposto pelo contribuinte em face do acórdão no
2301-010.477 (fls. 38094/38120), o qual deu parcial provimento ao recurso voluntário, para excluir
do lançamento a incidência de contribuição previdenciária sobre Auxílio-Alimentação pago em
ticket, conforme ementa abaixo disposta:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015
SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS (PLR).
REQUISITOS LEGAIS. PACTUAÇÃO ANTES DO INÍCIO DO PERÍODO AQUISITIVO.
Para a exclusão, do salário de contribuição, dos valores pagos a título de
participação nos lucros e resultados, é necessário que a pactuação do programa
de metas, resultados e prazos tenha ocorrido antes de iniciado o período
aquisitivo do benefício.
SALÁRIO
DE
CONTRIBUIÇÃO.
REMUNERAÇÃO
PAGA
AOS
SEGURADOS
EMPREGADOS. ALIMENTAÇÃO PAGA POR MEIO DE VALE OU TÍQUETE.
Não integram o salário-de-contribuição os valores relativos a alimentação pagos
aos segurados por meio de tíquete.
Fl. 38509
DF CARF MF
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SALÁRIO
DE
CONTRIBUIÇÃO.
REMUNERAÇÃO
PAGA
AOS
SEGURADOS
EMPREGADOS. ALIMENTAÇÃO PAGA POR MEIO DE VALE OU TÍQUETE.
Integram o salário de contribuição os valores pagos a segurados, título de
alimentação, por meio de depósito bancário, ainda que previstos em convenção
ou acordo coletivo.
SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. SALÁRIO INDIRETO. SALÁRIO UTILIDADE. AUXÍLIO-
MORADIA. ALUGUEL. EMPREGADO TRANSFERIDO.
O auxílio moradia fornecido in natura pela empresa ao empregado contratado
para trabalhar em localidade distinta de sua residência é isenta da contribuição
previdenciária quando atendidos os requisitos legais. A transferência do
empregado para outra localidade implica a alteração do seu domicílio e, portanto,
da sua residência. Configura salário indireto o pagamento de aluguel, IPTU e
condomínio a empregado transferido, nos termos da CLT, para outra localidade.
FUNDO ACIDENTÁRIO DE PREVENÇÃO - FAP. QUESTIONAMENTO, RITO PRÓPRIO.
A impugnação do FAP atribuído às empresas obedece a rito próprio, a tramitar no
Ministério da Previdência Social, nos termos da legislação, sendo inadequada sua
discussão o âmbito do contencioso administrativo fiscal.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar a
decadência e, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao recurso para
excluir do lançamento a incidência de contribuição previdenciária sobre Auxílio-
Alimentação pago em ticket, vencido o relator, que deu provimento ao recurso, e
a conselheira Fernanda Melo Leal, que deu parcial provimento para também
considerar adequada a data da assinatura do instrumento de pactuação relativo
ao ano de 2014. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro João
Maurício Vital.

O presente caso envolve o lançamento de contribuições previdenciárias, parte
patronal, do adicional para o SAT/RAT, além das contribuições destinadas a Terceiros, relativas ao
ano-calendário 2015.
O crédito tributário teve origem nas remunerações pagas aos segurados
empregados, sobre as seguintes rubricas:
a) Participação nos Lucros ou Resultados-PLR, em desacordo com a legislação
específica;
b) benefícios relativos à alimentação, sob a forma de Auxílio Refeição e de
Auxílio Cesta Alimentação, concedidos em pecúnia e/ou por meio de cartões
eletrônicos (Cartão Refeição e Cartão Alimentação); e
Fl. 38510
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c) benefícios relacionados à moradia, correspondente ao Auxílio Moradia e à
parcela do Imposto de Renda Retido na Fonte incidente sobre o Auxílio
Moradia cujo ônus foi assumido pela empresa.
Extrai-se do relatório do acórdão recorrido o seguinte (quanto ao tema de interesse
ao presente julgado):
6. Quanto à PLR, esclarece que os pagamentos foram realizados com base nos
seguintes instrumentos de negociação, conforme informação prestada pela
empresa por meio de Carta datada de 12/03/2019 recebida em 26/06/2019:
a) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros
ou Resultados dos Bancos em 2014, datada de 13/10/2014, celebrada com a
Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo Financeiro – CONTRAF,
Federação Nacional dos Bancos – FENABAN e outras entidades;
b) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros
ou Resultados dos Bancos em 2015, datada de 03/11/2015, celebrada com a
Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo Financeiro – CONTRAF,
Federação Nacional dos Bancos – FENABAN e outras entidades;
c) Acordo Coletivo de Trabalho, Aditivo à Convenção Coletiva de Trabalho
2014/2015, datado de 31/10/2014, celebrado com a Confederação Nacional dos
Trabalhadores do Ramo Financeiro - CONTRAF e outras entidades; e
d) Acordo Coletivo de Trabalho, Aditivo à Convenção Coletiva de Trabalho
2015/2016, datado de 30/11/2015, celebrado com a Federação dos Trabalhadores
e Trabalhadoras das Instituições Financeiras do Rio Grande do Sul - FETRAFI-RS e
outras entidades.
Conforme exposto, o acórdão recorrido, em seu voto vencedor, entendeu não
cumprido o critério do art. 2o, § 1o, inciso II, da Lei no 10.101/2000, pois “é necessário que a
pactuação do programa de metas, resultados e prazos tenha ocorrido antes de iniciado o período
aquisitivo do benefício”, mas, no caso, “o pacto se deu já no curso do período aquisitivo” (fl.
38119).
O Contribuinte tomou ciência da decisão e apresentou Recurso Especial (fls.
38287/38314) visando rediscutir as seguintes matérias: a) PLR - Pactuação prévia; b) PLR -
Periodicidade – pagamentos realizados com base em planos distintos; c) PLR - Periodicidade –
tributação somente da parcela excedente (03/15); d) Auxílio alimentação pago em depósito; e e)
Auxílio moradia.
Pelo despacho de fls. 38423/38434, foi dado seguimento parcial ao Recurso Especial
do contribuinte, admitindo-se a rediscussão apenas com relação à matéria a) PLR - Pactuação
prévia, com base nos paradigmas no 9202-010.352 e 9202-010.353.
A admissibilidade parcial foi mantida mesmo após apreciação do agravo interposto
às fls. 38442/38456, o qual foi rejeitado pelo despacho de fls. 38467/38470.
Fl. 38511
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Os autos foram encaminhados à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e
retornaram com as contrarrazões de fls. 38494/38505.
Este processo compôs lote sorteado para este relator em Sessão Pública.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Relator
Como exposto, trata-se de recurso especial interposto pelo Contribuinte, cujo
objeto envolve o debate acerca do seguinte tema:
a) PLR - Pactuação prévia (com base nos paradigmas no 9202-010.352 e no 9202-
010.353).

I. CONHECIMENTO
Sobre o tema, o acórdão recorrido sedimentou o seguinte (fl. 38094/38120):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015
SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS (PLR).
REQUISITOS LEGAIS. PACTUAÇÃO ANTES DO INÍCIO DO PERÍODO AQUISITIVO.
Para a exclusão, do salário de contribuição, dos valores pagos a título de
participação nos lucros e resultados, é necessário que a pactuação do programa
de metas, resultados e prazos tenha ocorrido antes de iniciado o período
aquisitivo do benefício.
(...)
Relatório
(...)
A cada período fiscalizado, foi apurando o seguinte:
(...)
4) Participação nos Lucros ou Resultados: 02/2015, 03/2015 e 11/2015; e
(...)
O Acórdão recorrido, consoante o REFISC, assim dispõe:
(...)
Fl. 38512
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6. Quanto à PLR, esclarece que os pagamentos foram realizados com base
nos seguintes instrumentos de negociação, conforme informação prestada
pela empresa por meio de Carta datada de 12/03/2019 recebida em
26/06/2019:
a) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos
Lucros ou Resultados dos Bancos em 2014, datada de 13/10/2014,
celebrada com a Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo
Financeiro – CONTRAF, Federação Nacional dos Bancos – FENABAN e outras
entidades;
b) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos
Lucros ou Resultados dos Bancos em 2015, datada de 03/11/2015,
celebrada com a Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo
Financeiro – CONTRAF, Federação Nacional dos Bancos – FENABAN e outras
entidades;
c) Acordo Coletivo de Trabalho, Aditivo à Convenção Coletiva de Trabalho
2014/2015, datado de 31/10/2014, celebrado com a Confederação
Nacional dos Trabalhadores do Ramo Financeiro - CONTRAF e outras
entidades; e
d) Acordo Coletivo de Trabalho, Aditivo à Convenção Coletiva de Trabalho
2015/2016, datado de 30/11/2015, celebrado com a Federação dos
Trabalhadores e Trabalhadoras das Instituições Financeiras do Rio Grande
do Sul - FETRAFI-RS e outras entidades.
(...)
Voto Vencedor
(...)
Quanto aos pagamentos a título de PLR, entendo que não é possível excluí-los do
salário de contribuição. Para efeito de cumprimento do inc. II do § 1o do art. 2o da
Lei no 10.101, de 19 de dezembro de 2000, é necessário que a pactuação do
programa de metas, resultados e prazos tenha ocorrido antes de iniciado o
período aquisitivo do benefício. No presente caso, tanto em relação ao
instrumento de 2014 quanto ao de 2015, o pacto se deu já no curso do período
aquisitivo.
Cito trechos dos votos proferidos nos acórdãos paradigmas no 9202-010.352 e
9202-010.353:
Acórdão 9202-010.352
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. LEI No 10.101/00. REQUISITOS.
CUMPRIMENTO.
Os valores pagos a título de PLR não sofrem incidência tributária somente se
cumpridos os requisitos estabelecidos na Lei no 10.101/00.
Fl. 38513
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PLR. PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ACORDO
DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO. INEXISTÊNCIA
DE DESCONFORMIDADE COM A NORMA DE REGÊNCIA.
A formalização do acordo para pagamento de PLR durante o período de aquisição
do direito à percepção da verba não representa desconformidade com a Lei no
10.101/00 desde que tal ajuste seja firmado com a devida antecedência do
pagamento.
(...)
Voto Vencedor
(...)
Como dito pelo ilustre Relator a PLR em análise se refere ao ano-calendário de
2004 foi firmada com base em uma tabela de escalonamento do crescimento da
empresa ao longo do período de apuração.
Porém, ainda segundo o Conselheiro Relator, os acordos que teriam dado origem
aos pagamentos efetuados pela empresa em agosto de 2005, teriam sido
celebrados no último trimestre do ano de 2004, quando já iniciado o período de
cumprimento das metas e resultados, o que, segundo a imputação fiscal,
macularia os objetivos ensejadores dos planos de participação nos lucros e
resultados que, segundo disposições da Lei no 10.101/00, visam integrar capital e
trabalho.
Ora, como dito acima, não cabe ao Fisco criar requisitos para a fruição da norma
isentiva, ao reverso, lhe assiste o dever de verificar o cumprimento dos ditames
legais para tal gozo.
Assim, como expressamente determina o inciso II do parágrafo 1o do artigo 2o da
Lei da PLR, os instrumentos decorrentes da negociação devem ser pactuados
previamente.
Logo, despiciendo maiores considerações a não ser a simples definição do que é
prévio, ou seja, anterior.
Mas, anterior a quê?
A resposta é simples: anterior a fruição dos resultados previstos na Lei, ou seja,
anterior ao pagamento das verbas previstas no acordo relativo à participação nos
resultados.
Decerto que tal condição ocorreu no caso em apreço uma vez que o ajuste foi
firmado no último trimestre do ano de apuração dos resultados e os pagamentos
ocorreram em agosto do ano seguinte, ou seja, com anterioridade razoável.
Forçoso reconhecer a higidez do plano de PLR em discussão.

Acórdão 9202-010.352
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/03/2006 a 31/05/2006
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. LEI No 10.101/00. REQUISITOS.
CUMPRIMENTO.
Os valores pagos a título de PLR não sofrem incidência tributária somente se
cumpridos os requisitos estabelecidos na Lei no 10.101/00.
PLR. PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ACORDO
DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO. INEXISTÊNCIA
DE DESCONFORMIDADE COM A NORMA DE REGÊNCIA.
A formalização do acordo para pagamento de PLR durante o período de aquisição
do direito à percepção da verba não representa desconformidade com a Lei no
10.101/00 desde que tal ajuste seja firmado com a devida antecedência do
pagamento.
(...)
Voto Vencedor
(...)
Como dito pelo ilustre Relator a PLR em análise se refere ao ano-calendário de
2005 foi firmada com base em uma tabela de escalonamento do crescimento da
empresa ao longo do período de apuração.
Porém, ainda segundo o Conselheiro Relator, os acordos que teriam dado origem
aos pagamentos efetuados pela empresa no período de março a maio de 2006,
teriam sido celebrados no último trimestre do ano de 2005, quando já iniciado o
período de cumprimento das metas e resultados, o que, segundo a imputação
fiscal, macularia os objetivos ensejadores dos planos de participação nos lucros e
resultados que, segundo disposições da Lei no 10.101/00, visam integrar capital e
trabalho.
Ora, como dito acima, não cabe ao Fisco criar requisitos para a fruição da norma
isentiva, ao reverso, lhe assiste o dever de verificar o cumprimento dos ditames
legais para tal gozo.
Assim, como expressamente determina o inciso II do parágrafo 1o do artigo 2o da
Lei da PLR, os instrumentos decorrentes da negociação devem ser pactuados
previamente.
Logo, despiciendo maiores considerações a não ser a simples definição do que é
prévio, ou seja, anterior.
Mas, anterior a quê?
A resposta é simples: anterior a fruição dos resultados previstos na Lei, ou seja,
anterior ao pagamento das verbas previstas no acordo relativo à participação nos
resultados.
Fl. 38515
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Decerto que tal condição ocorreu no caso em apreço uma vez que o ajuste foi
firmado no último trimestre do ano de apuração dos resultados e os pagamentos
ocorrem em março e maio do ano seguinte, ou seja, com anterioridade razoável.
Forçoso reconhecer a higidez do plano de PLR em discussão.
Apesar de aparentemente apresentar teses diametralmente opostas, uma leitura
atenta dos aspectos fáticos que permeiam o caso concreto permite concluir pela ausência de
similitude fática com os paradigmas indicados em relação a um dos acordos de PLR. Explica-se.
No presente caso, o voto vencido do acórdão recorrido, ao citar trechos do acórdão
da DRJ, é expresso ao afirmar que, no caso da PLR 2015, “a assinatura do instrumento ocorre[u] no
mesmo mês do pagamento”, conforme o seguinte trecho adiante transcrito (fls. 38105/38107):
Nesse item, a DRJ de origem entendeu que a recorrente teria cumprido a
exigência legal, senão vejamos as razões de decidir:
(...)
12.6.4. Quanto ao argumento de que a parcela de 11/2015 refere-se ao PLR
2015 e, portanto, não poderia ser contemplada na ofensa à periodicidade
instituída na Lei n° 10.101/00 para a PLR de um mesmo ano, tem-se que a
lei não faz tal distinção, estabelecendo como base da periodicidade o ano e
o trimestre civil e não o período-base ou exercício de apuração do
pagamento.
(...)
Sabe-se que basta apenas um requisito descumprido para que seja
desnaturalizado a PLR. Nesse item a DRJ de origem expos:
(...)
12.7.14. Entendo que nenhum dos documentos é suporte adequado a
defender o respeito às disposições do § 1o do art. 2o da Lei no 10.101/00,
ainda que se alegue que as metas haviam sido pactuadas em negociações
iniciadas no exercício anterior, em relação às quais os empregados tinham
amplo conhecimento, inclusive porque as metas já viriam sendo
previamente fixadas em outros anos. Deveras, não há como concluir que
houve pactuação prévia, se a assinatura do instrumento ocorre no mesmo
mês do pagamento [11/2015], como no caso da PLR 2015 (Acordo assinado
em 30/11/2015 e Convenção em 03/11/2015).
12.7.15. De forma semelhante, em relação à PLR 2014, paga em 02 e
03/2015, tem-se que o período de apuração encerrou-se em 31/12/2014,
ou seja, não muitos dias após a assinatura dos instrumentos (Acordo
assinado em 31/10/2014 e Convenção em 13/10/2014). Destarte, não há
como se vislumbrar que houve a pactuação prévia pretendida pela lei, ou
seja, aquela que, ao menos potencialmente, incentiva a produtividade.
Fl. 38516
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Relevante esclarecer que a citação de trechos do voto vencido acima possui apenas
o condão de expor os aspectos fáticos que permeiam o caso concreto (tanto que são apenas
apresentadas citações à decisão da DRJ), e não tem a finalidade de comparação com os
fundamentos e razões de decidir dos paradigmas.
Neste sentido, entendo que o recurso especial não merece conhecimento em
relação aos pagamentos oriundos da PLR 2015 (realizado em 11/2015), haja vista que, s.m.j., os
paradigmas tratam como relevante o aspecto temporal existente entre a assinatura do acordo de
PLR e o pagamento da parcela dele oriundo.
Verifica-se contexto fático distinto entre os casos, o que afasta a possibilidade de
conhecimento do recurso especial.
Lembramos que o recurso é baseado no art. 118, do Regimento Interno (RICARF), o
qual define que caberá Recurso Especial de decisão que der à lei tributária interpretação
divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria
Câmara Superior de Recursos Fiscais. Trata-se de recurso com cognição restrita, não podendo a
CSRF ser entendida como uma terceira instância, ela é instância especial, responsável pela
pacificação de conflitos interpretativos e, consequentemente, pela garantia da segurança jurídica.
A divergência jurisprudencial se caracteriza quando os acórdãos recorrido e
paradigma, em face de situações fáticas similares, conferem interpretações divergentes à
legislação tributária. Com efeito, tratando-se de situações fáticas diversas, cada qual com seu
conjunto probatório específico, as soluções diferentes não têm como fundamento a interpretação
diversa da legislação, mas sim as diferentes situações fáticas retratadas em cada um dos julgados.
Assim, para caracterização de divergência interpretativa exige-se como requisito
formal que os acórdãos recorrido e aqueles indicados como paradigmas sejam suficientemente
semelhantes para permitir o 'teste de aderência', ou seja, deve ser possível avaliar que o
entendimento fixado pelo Colegiado paradigmático seja perfeitamente aplicável ao caso sob
análise, assegurando assim o provimento do recurso interposto. E, no presente caso, entendo que
este requisito não foi cumprido.
Assim, não é possível saber se, nas condições existentes no caso concreto
(pagamento no mesmo mês de assinatura da CCT e do ACT), a turma paradigmática manteria o
entendimento da existência de pactuação prévia pois, como visto, o fundamento adotado pelos
paradigmas foi a “anterioridade razoável” entre a assinatura do plano e o pagamento das parcelas.
Desta forma, com a devida vênia, por envolver contexto fático distinto, os acórdãos
apresentados como paradigmas não são aptos a evidenciar a divergência jurisprudencial apontada
em relação à PLR 2015 (pagamento em 11/2015).
Já com relação aos pagamentos oriundos da PLR 2014 (ocorridos em 02/2015 e
03/2015), entendo por conhecer do recurso especial, por restar demonstrada a divergência
jurisprudencial quanto à matéria, pois o acórdão recorrido adota o entendimento de que a
Fl. 38517
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assinatura do acordo no decorrer do período de apuração do resultado representa
descumprimento dos requisitos da legislação de regência. Por outro lado, os paradigmas (ambos
com o mesmo teor) ponderaram para a inexistência de previsão legal que estabeleça a
necessidade do acordo ser formalizado anteriormente ao período no qual se pretende avaliar o
cumprimento de metas para pagamento de PLR, bastando que o acordo seja firmado com
antecedência razoável ao pagamento da PLR.
No paradigma no 9202-010.353, inclusive, o acordo foi firmado no último trimestre
de determinado ano e os pagamentos ocorreram entre março e maio do ano seguinte, situação
bastante parecida com o caso concreto em relação à PLR 2014, em que tanto o Acordo como a
Convenção foram assinados em outubro/2014, e os pagamentos delas decorrentes ocorreram em
02/2015 e 03/2015, conforme o trecho já acima transcrito, extraído do voto vencido.
Em suas contrarrazões, a Fazenda Nacional pugna pelo não conhecimento do
recurso ao argumento de que haveria uma fundamentação autônoma para manutenção do
lançamento, consistente no descumprimento quanto ao requisito da periodicidade dos
pagamentos da PLR (fl. 38497):
Assim, não obstante a divergência acerca da possibilidade de “pactuação prévia”,
não há a necessária similitude fática, porquanto ainda que se admita a
rediscussão, a incidência das contribuições previdenciárias sobre as verbas
pagas a título de PLR permanecerá amparada no outro fundamento autônomo
da decisão recorrida, de que houve o descumprimento do requisito da
periodicidade.
Assim, tendo em vista que o despacho de admissibilidade, negou seguimento
quanto à discussão acerca da periodicidade, resta afastada a utilidade do presente
recurso especial.
Dessa forma, remanescendo no aresto recorrido fundamento inatacado,
suficiente, por si só, para determinar o desprovimento do pedido, não há que se
falar em divergência de entendimentos e similitude fática apta a embasar recurso
especial de divergência.
Contudo, entendo não haver argumento autônomo para manutenção do
lançamento de PLR 2014 (em relação à periodicidade do pagamento), apesar do voto vencedor ter
trazido a seguinte decisão:
Quanto a considerar isento o pagamento da terceira parcela de PLR, que, segundo
o recorrente, seria resultante de uma diferença, mantenho o entendimento do
colegiado a quo no sentido de que o valor pago, tanto em termos nominais como
relativos, não equivale a uma mera diferença, mas a um cálculo novo do lucro a
distribuir aos empregados. Assim, seu pagamento feriu o que consta do § 2o do
art. 3o da Lei no 10.101, de 2000.
Isso porque, conforme voto vencido do recorrido, a DRJ, apesar de entender que de
fato o valor pago em 03/2015 não seria uma mera complementação do que foi pago em 02/2015,
Fl. 38518
DF CARF MF
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estava caminhado por tributar apenas a parcela excedente (03/2015), por verificar que a ofensa à
periodicidade decorreu da execução do plano e não à sua formulação. Contudo, ao constatar
violação ao requisito da pactuação prévia, manteve integralmente o lançamento, conforme trecho
abaixo (fls. 38106/38107):
12.6.2. Com efeito, analisando o Auto de Infração, constata-se que a base de
cálculo da PLR em 02/2015 foi de R$ 30.991.405,03, enquanto que em 03/2015 foi
de R$ 6.463.196,83 (e de R$ 79.757.103,69 em 11/2015, que já se refere ao PLR
2015). Ora, não se trata de “pequeno complemento” nem pelo seu valor nominal
(R$ 6.463.196,83) e nem mesmo pelo seu valor relativo, já que corresponde a
mais de 20% do valor pago no mês anterior.
12.6.3. Ademais, não há na defesa nenhuma demonstração de que efetivamente
se tratava de um complemento (não há um único exemplo na defesa). Portanto,
não merece acolhimento o inconformismo da impugnante quanto à parcela
03/2015.
(...)
12.6.7. De toda a sorte, entendo que, por outra razão, o pleito poderia ser
acatado. Especificamente quanto ao desrespeito à periodicidade legal, temos que
o vício pode se reportar à formulação do plano, que prevê pagamentos, por
exemplo, em três parcelas no mesmo ano civil, ou pode se referir à execução do
plano, ou seja, a formulação atende à periodicidade legal, mas quando foi
efetuado o pagamento, ele transgrida o pacto e, consequentemente, a legislação.
Assim, parece-nos adequado que se o plano ofende a lei, ele passa a ser
desconsiderado inteiramente.
12.6.8. No entanto, se a formulação atende aos requisitos da lei, não é o plano
que é elaborado em ofensa à lei, mas, quando muito, a sua execução. No caso, o
pagamento excedente é que deixa de cumprir a lei e não o plano tal como
pactuado.
12.6.9. Daí que em hipóteses como a dos autos, em que a ofensa apontada não
consta dos instrumentos formulados, mas de uma execução ilegal, não se deve
desconsiderar integralmente o plano, formulado sob o enfoque da periodicidade,
em respeito à legislação, mas apenas os pagamentos que transbordem as
limitações legais.
12.6.10. Tal conclusão, na linha argumentativa do voto, no entanto, não tem o
condão de alterar o lançamento pois, mesmo quanto aos pagamentos que não
excederiam os limites legais da periodicidade, como se verá a seguir, violaram a
lei quanto à necessidade de pactuação prévia.
Sendo assim, é relevante discutir a pactuação prévia pois, caso reformado o
acórdão recorrido, o lançamento pertinente à PLR 2014 deve remanescer apenas em relação aos
valores pagos na competência 03/2015, conforme decidiu a DRJ (ou seja, não seria o caso de,
também, tributar todos os valores pagos em razão do desrespeito à periodicidade).
Fl. 38519
DF CARF MF
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Portanto, demonstrada as teses diametralmente opostas, tendo casos fáticos
similares obtidos resultados divergentes, deve ser parcialmente conhecido o recurso do
Contribuinte, apenas no que envolve os pagamentos oriundos da PLR 2014 (realizados em
02/2015 e 03/2015).
Dada a constatação expressa de que uma parcela da PLR 2015 foi paga no mesmo
mês da assinatura do Acordo e da Convenção, poder-se-ia imaginar que o mesmo ocorreu na PLR
2014, uma vez que, segundo o próprio acórdão recorrido, tanto as CCTs como os ACTs possuem “a
mesma estrutura” e “redações quase idênticas” (vide citação do item 6.2. contida à fl. 38097).
Desta forma, como o lançamento objeto do presente caso envolve apenas os
pagamentos realizados no ano-calendário 2015 e, portanto, não alcança uma possível antecipação
da PLR realizada no ano-calendário 2014, seria possível analisar documentos outros acostados aos
autos para fins de conhecimento recursal? Entendo que não, pois o acórdão recorrido é expresso
ao trazer a seguinte realidade fática: “em relação à PLR 2014, paga em 02 e 03/2015, tem-se que o
período de apuração encerrou-se em 31/12/2014, ou seja, não muitos dias após a assinatura dos
instrumentos (Acordo assinado em 31/10/2014 e Convenção em 13/10/2014)”. Portanto, esta é a
verdade fática sobre a qual devemos nos debruçar.

II. MÉRITO
Inicialmente, antes de adentrarmos no mérito no caso concreto, entendo ser
necessária uma explanação sobre a incidência tributária no caso das verbas pagas como PLR. Para
tanto, valho-me do voto vencedor proferido pelo Conselheiro Carlos Henrique de Oliveira, no
acórdão no 2201-003.723, a conferir:
Como regra geral, as contribuições previdenciárias têm por base de cálculo a
remuneração percebida pela pessoa física pelo exercício do trabalho. É dizer: toda
pessoa física que trabalha e recebe remuneração decorrente desse labor é
segurado obrigatório da previdência social e dela contribuinte, em face do caráter
contributivo e da compulsoriedade do sistema previdenciário pátrio.
De tal assertiva, decorre que a base de cálculo da contribuição previdenciária é a
remuneração percebida pelo segurado obrigatório em decorrência de seu
trabalho. Nesse sentido caminha a doutrina. Eduardo Newman de Mattera Gomes
e Karina Alessandra de Mattera Gomes (Delimitação Constitucional da base de
cálculo das contribuições sociais previdenciárias ‘in’ I Prêmio CARF de
Monografias em Direito Tributário 2010, Brasília: Edições Valentim, 2011. p. 483.),
entendem que:
“...não se deve descurar que, nos estritos termos previstos no art. 22, inciso
I, da Lei no 8.212/91, apenas as verbas remuneratórias, ou seja, aquelas
destinadas a retribuir o trabalho, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo disponibilizado ao empregador, é que
Fl. 38520
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ensejam a incidência da contribuição previdenciária em análise” (grifos
originais)
Academicamente (OLIVEIRA, Carlos Henrique de. Contribuições Previdenciárias e
Tributação na Saúde ‘in’ HARET, Florence; MENDES, Guilherme Adolfo. Tributação
da Saúde, Ribeirão Preto: Edições Altai, 2013. p. 234.), já tivemos oportunidade de
nos manifestar no mesmo sentido quando analisávamos o artigo 214, inciso I do
Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto no 3.048/99, que trata
do salário de contribuição:
“O dispositivo regulamentar acima transcrito, quando bem interpretado, já
delimita o salário de contribuição de maneira definitiva, ao prescrever que
é composto pela totalidade dos rendimentos pagos como retribuição do
trabalho. É dizer: a base de cálculo do fato gerador tributário
previdenciário, ou seja, o trabalho remunerado do empregado, é o total da
sua remuneração pelo seu labor” (grifos originais)
O final da dessa última frase ajuda-nos a construir o conceito que entendemos
atual de remuneração. A doutrina clássica, apoiada no texto legal, define
remuneração como sendo a contraprestação pelo trabalho, apresentando o que
entendemos ser o conceito aplicável à origem do direito do trabalho, quando o
sinalagma da relação de trabalho era totalmente aplicável, pois, nos primórdios
do emprego, só havia salário se houvesse trabalho.
Com a evolução dos direitos laborais, surge o dever de pagamento de salários não
só como decorrência do trabalho prestado, mas também quando o empregado
"está de braços cruzados à espera da matéria-prima, que se atrasou, ou do
próximo cliente, que tarda em chegar", como recorda Homero Batista (Homero
Mateus Batista da Silva. Curso de Direito do Trabalho Aplicado, vol 5: Livro da
Remuneração.Rio de Janeiro, Elsevier. 2009. pg. 7). O dever de o empregador
pagar pelo tempo à disposição, ainda segundo Homero, decorre da própria
assunção do risco da atividade econômica, que é inerente ao empregador.
Ainda assim, cabe o recebimento de salários em outras situações. Numa terceira
fase do direito do trabalho, a lei passa a impor o recebimento do trabalho em
situações em que não há prestação de serviços e nem mesmo o empregado se
encontra ao dispor do empregador. São as situações contempladas pelos casos de
interrupção do contrato de trabalho, como, por exemplo, nas férias e nos
descansos semanais. Há efetiva responsabilização do empregador, quando ao
dever de remunerar, nos casos em que, sem culpa do empregado e normalmente
como decorrência de necessidade de preservação da saúde física e mental do
trabalhador, ou para cumprimento de obrigação civil, não existe trabalho. Assim,
temos salários como contraprestação, pelo tempo à disposição e por força de
dispositivos legais.
Não obstante, outras situações há em que seja necessário o pagamento de
salários A convenção entre as partes pode atribuir ao empregador o dever de
pagar determinadas quantias, que, pela repetição ou pela expectativa criada pelo
Fl. 38521
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empregado em recebê-las, assumem natureza salarial. Típico é o caso de uma
gratificação paga quando do cumprimento de determinado ajuste, que se repete
ao longo dos anos, assim, insere-se no contrato de trabalho como dever do
empregador, ou determinado acréscimo salarial, pago por liberalidade, ou quando
habitual.
Nesse sentido, entendemos ter a verba natureza remuneratória quando presentes
o caráter contraprestacional, o pagamento pelo tempo à disposição do
empregador, haver interrupção do contrato de trabalho, ou dever legal ou
contratual do pagamento.
Assentados no entendimento sobre a base de cálculo das contribuições
previdenciárias, vejamos agora qual a natureza jurídica da verba paga como
participação nos lucros e resultados.
O artigo 7o da Carta da República, versando sobre os direitos dos trabalhadores,
estabelece:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que
visem à melhoria de sua condição social:
(...)
XI – participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração,
e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme
definido em lei;
De plano, é forçoso observar que os lucros e resultados decorrem do atingimento
eficaz do desiderato social da empresa, ou seja, tanto o lucro como qualquer
outro resultado pretendido pela empresa necessariamente só pode ser alcançado
quando todos os meios e métodos reunidos em prol do objetivo social da pessoa
jurídica foram empregados e geridos com competência, sendo que entre esses
estão, sem sombra de dúvida, os recursos humanos.
Nesse sentido, encontramos de maneira cristalina que a obtenção dos resultados
pretendidos e do conseqüente lucro foi objeto do esforço do trabalhador e
portanto, a retribuição ofertada pelo empregador decorre dos serviços prestados
por esse trabalhador, com nítida contraprestação, ou seja, com natureza
remuneratória.
Esse mesmo raciocínio embasa a tributação das verbas pagas a título de prêmios
ou gratificações vinculadas ao desempenho do trabalhador, consoante a
disposição do artigo 57, inciso I, da Instrução Normativa RFB no 971, de 2009,
explicitada em Solução de Consulta formulada junto à 5aRF (SC no 28 –
SRRF05/Disit), assim ementada:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
PRÊMIOS DE INCENTIVO. SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO.
Fl. 38522
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Os prêmios de incentivo decorrentes do trabalho prestado e pagos aos
funcionários que cumpram condições pré-estabelecidas integram a base de
cálculo das contribuições previdenciárias e do PIS incidente sobre a folha de
salários.
Dispositivos Legais: Constituição Federal, de 1988, art. 195, I, a; CLT art.
457, §1o; Lei no 8.212, de 1991, art. 28, I, III e §9o; Decreto no 3.048, de
1999, art. 214, §10; Decreto no 4.524, de 2002, arts. 2o, 9o e 50. (grifamos)
Porém, não só a Carta Fundamental como também a Lei no 10.101, de 2000, que
disciplinou a Participação nos Lucros e Resultados (PLR), textualmente em seu
artigo 3o determinam que a verba paga a título de participação, disciplinada na
forma do artigo 2o da Lei, “não substitui ou complementa a remuneração devida
a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de qualquer encargo
trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade” o que afasta
peremptoriamente a natureza salarial da mencionada verba.
Ora, analisemos as inferências até aqui construídas. De um lado, concluímos que
as verbas pagas como obtenção de metas alcançadas tem nítido caráter
remuneratório uma vez que decorrem da prestação pessoal de serviços por parte
dos empregados da empresa. Por outro, vimos que a Constituição e Lei que
instituiu a PLR afastam – textualmente – o caráter remuneratório da mesma, no
que foi seguida pela Lei de Custeio da Previdência Social, Lei no 8.212, de 1991,
que na alínea ‘j’ do inciso 9 do parágrafo 1o do artigo 28, assevera que não integra
o salário de contribuição a parcela paga a título de “participação nos lucros ou
resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com lei específica”
A legislação e a doutrina tributária bem conhecem essa situação. Para uns,
verdadeira imunidade pois prevista na Norma Ápice, para outros isenção,
reconhecendo ser a forma pela qual a lei de caráter tributário, como é o caso da
Lei de Custeio, afasta determinada situação fática da exação.
Não entendo ser o comando constitucional uma imunidade, posto que esta é
definida pela doutrina como sendo um limite dirigido ao legislador competente.
Tácio Lacerda Gama (Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico, Ed.
Quartier Latin, pg. 167), explica:
"As imunidades são enunciados constitucionais que integram a norma de
competência tributária, restringindo a possibilidade de criar tributos"
Ao recordar o comando esculpido no artigo 7o, inciso XI da Carta da República não
observo um comando que limite a competência do legislador ordinário, ao
reverso, vejo a criação de um direito dos trabalhadores limitado por lei.
Superando a controvérsia doutrinária e assumindo o caráter isentivo em face da
expressa disposição da Lei de Custeio da Previdência, mister algumas
considerações.
Fl. 38523
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Superando a controvérsia doutrinária e assumindo o caráter isentivo em face da
expressa disposição da Lei de Custeio da Previdência, mister algumas
considerações.
Nesse sentido, Luis Eduardo Schoueri (Direito Tributário 3aed. São Paulo: Ed
Saraiva. 2013. p.649), citando Jose Souto Maior Borges, diz que a isenção é uma
hipótese de não incidência legalmente qualificada. Nesse sentido, devemos
atentar para o alerta do professor titular da Faculdade de Direito do Largo de São
Francisco, que recorda que a isenção é vista pelo Código Tributário Nacional como
uma exceção, uma vez que a regra é que: da incidência, surja o dever de pagar o
tributo. Tal situação, nos obriga a lembrar que as regras excepcionais devem ser
interpretadas restritivamente.
Paulo de Barros Carvalho, coerente com sua posição sobre a influência da lógica
semântica sobre o estudo do direito aliada a necessária aplicação da lógica
jurídica, ensina que as normas de isenção são regras de estrutura e não regras de
comportamento, ou seja, essas se dirigem diretamente à conduta das pessoas,
enquanto aquelas, as de estrutura, prescrevem o relacionamento que as normas
de conduta devem manter entre si, incluindo a própria expulsão dessas regras do
sistema (ab-rogação).
Por ser regra de estrutura a norma de isenção “introduz modificações no âmbito
da regra matriz de incidência tributária, esta sim, norma de conduta” (CARVALHO,
Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 25a ed. São Paulo: Ed. Saraiva, 2013.
p. 450), modificações estas que fulminam algum aspecto da hipótese de
incidência, ou seja, um dos elementos do antecedente normativo (critérios
material, espacial ou temporal), ou do conseqüente (critérios pessoal ou
quantitativo).
Podemos entender, pelas lições de Paulo de Barros, que a norma isentiva é uma
escolha da pessoa política competente para a imposição tributária que repercute
na própria existência da obrigação tributária principal uma vez que ela, como dito
por escolha do poder tributante competente, deixa de existir. Tal constatação
pode, por outros critérios jurídicos, ser obtida ao se analisar o Código Tributário
Nacional, que em seu artigo 175 trata a isenção como forma de extinção do
crédito tributário.
Voltando uma vez mais às lições do Professor Barros Carvalho, e observando a
exata dicção da Lei de Custeio da Previdência Social, encontraremos a exigência
de que a verba paga a título de participação nos lucros e resultados “quando paga
ou creditada de acordo com lei específica” não integra o salário de contribuição,
ou seja, a base de cálculo da exação previdenciária. Ora, por ser uma regra de
estrutura, portanto condicionante da norma de conduta, para que essa norma
atinja sua finalidade, ou seja impedir a exação, a exigência constante de seu
antecedente lógico – que a verba seja paga em concordância com a lei que
regula a PLR – deve ser totalmente cumprida.
Fl. 38524
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Objetivando que tal determinação seja fielmente cumprida, ao tratar das formas
de interpretação da legislação tributária, o Código Tributário Nacional em seu
artigo 111 preceitua que se interprete literalmente as normas de tratem de
outorga de isenção, como no caso em comento.
Importante ressaltar, como nos ensina André Franco Montoro, no clássico
Introdução à Ciência do Direito (24aed., Ed. Revista dos Tribunais, p. 373), que a:
“interpretação literal ou filológica, é a que toma por base o significado das
palavras da lei e sua função gramatical. (...). É sem dúvida o primeiro passo
a dar na interpretação de um texto. Mas, por si só é insuficiente, porque
não considera a unidade que constitui o ordenamento jurídico e sua
adequação à realidade social. É necessário, por isso, colocar seus resultados
em confronto com outras espécies de interpretação”. (grifos nossos)
Nesse diapasão, nos vemos obrigados a entender que a verba paga à título de
PLR não integrará a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias se
tal verba for paga com total e integral respeito à Lei no 10.101, de 2000, que
dispõe sobre o instituto de participação do trabalhador no resultado da empresa
previsto na Constituição Federal.
Isso porque: i) o pagamento de verba que esteja relacionada com o resultado da
empresa tem inegável cunho remuneratório em face de nítida contraprestação
que há entre o fruto do trabalho da pessoa física e a o motivo ensejador do
pagamento, ou seja, o alcance de determinada meta; ii) para afastar essa
imposição tributária a lei tributária isentiva exige o cumprimento de requisitos
específicos dispostos na norma que disciplina o favor constitucional.
Logo, imprescindível o cumprimento dos requisitos da Lei no 10.101 para que o
valor pago a título de PLR não integre o salário de contribuição do trabalhador.
Vejamos quais esses requisitos.
Dispõe textualmente a Lei no 10.101/00:
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação
entre a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a
seguir descritos, escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um
representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria;
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras
claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação
e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações
pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição,
período de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo ser
considerados, entre outros, os seguintes critérios e condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
Fl. 38525
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II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade
sindical dos trabalhadores.
...
Art. 3o ...
(...)
§ 2o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de
valores a título de participação nos lucros ou resultados da empresa em
mais de 2 (duas) vezes no mesmo ano civil e em periodicidade inferior a 1
(um) trimestre civil. (grifamos)
Da transcrição legal podemos deduzir que a Lei da PLR condiciona, como condição
de validade do pagamento: i) a existência de negociação prévia sobre a
participação; ii) a participação do sindicato em comissão paritária escolhida
pelas partes para a determinação das metas ou resultados a serem alcançados
ou que isso seja determinado por convenção ou acordo coletivo; iii) o
impedimento de que tais metas ou resultados se relacionem à saúde ou
segurança no trabalho; iv) que dos instrumentos finais obtidos constem regras
claras e objetivas, inclusive com mecanismos de aferição, sobre os resultados a
serem alcançados e a fixação dos direitos dos trabalhadores; v) a vedação
expressa do pagamento em mais de duas parcelas ou com intervalo entre elas
menor que um trimestre civil.
Esses requisitos é que devemos interpretar literalmente, ou como preferem
alguns, restritivamente. O alcance de um programa de PLR, ao reverso, não pode -
sob o prisma do intérprete do direito - discriminar determinados tipos de
trabalhadores, ou categorias de segurados. Não pode o Fisco valorar o programa
de metas, ou seja, entender que as metas são boas ou ruins, ou mesmo emitir
juízo sobre a participação sindical, devendo simplesmente verificar se as metas
são claras e objetivas e se houve a participação sindical. A autoridade lançadora
deve sim, verificar o cumprimento dos ditames da Lei no 10.101/00.
Da lição apresentada, conclui-se que o ordenamento jurídico tributário outorgou
isenção para as verbas pagas ao título de PLR, desde que cumprido os requisitos legais
estabelecidos pela Lei no 10.101/2000, dentre os quais, destaca-se “i) a existência de negociação
prévia sobre a participação; ii) a participação do sindicato em comissão paritária escolhida pelas
partes para a determinação das metas ou resultados a serem alcançados ou que isso seja
determinado por convenção ou acordo coletivo; iii) o impedimento de que tais metas ou
resultados se relacionem à saúde ou segurança no trabalho; iv) que dos instrumentos finais
obtidos constem regras claras e objetivas, inclusive com mecanismos de aferição, sobre os
resultados a serem alcançados e a fixação dos direitos dos trabalhadores; v) a vedação expressa
do pagamento em mais de duas parcelas ou com intervalo entre elas menor que um trimestre
civil”.
Fl. 38526
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Destaca-se que todos os requisitos mencionados devem ser obedecidos
cumulativamente, bastando que um deles esteja ausente para impossibilitar a utilização da
isenção ao pagamento das contribuições previdenciárias incidentes sobre tais verbas.
A Lei no 10.101/2000 disciplina o seguinte:
Art.1o Esta Lei regula a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da
empresa como instrumento de integração entre o capital e o trabalho e como
incentivo à produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição.
Participação nos lucros e prêmios
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um
representante indicado pelo sindicato da respectiva categoria;
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e
prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os
seguintes critérios e condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
(...)
Art. 3o A participação de que trata o art. 2o não substitui ou complementa a
remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de
qualquer encargo trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.
De acordo com a legislação supracitada, percebe-se que o art. 2o, incisos I e II da Lei
no 10.101/2000, dispõe acerca da obrigação da existência de negociação entre a empresa e seus
empregados, mediante comissão paritária, convenção ou acordo coletivo.
Tem-se, ainda, como requisitos, ter regras claras e objetivas quanto à fixação dos
direitos substantivos da participação e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das
informações pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de
vigência e prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes
critérios e condições: i) índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa; ii)
programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
De fato, constata-se que não há determinação na Lei 10.101/00 sobre quão prévio
deve ser o ajuste e, principalmente, prévio a quê. Por outro lado, entendo que a anterioridade que
Fl. 38527
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se espera de um programa de PLR não está relacionado ao art. 2o, §1o, inciso II da Lei no
10.101/2000, mas sim ao seu art. 1o, o qual aponta o instituto como instrumento de incentivo à
produtividade:
Art.1o Esta Lei regula a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da
empresa como instrumento de integração entre o capital e o trabalho e como
incentivo à produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição.
Desta forma, é evidente que os programas de metas e resultados devem estar
pactuados antes do período de aferição dos critérios para a fixação da PLR atribuída a cada
empregado. Isto porque a norma estabelecida pelo art. 1o da Lei o 10.101/2000 dispõe a
“participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa como instrumento de
integração entre o capital e o trabalho e como incentivo à produtividade, nos termos do art. 7o
inciso XI, da Constituição”. Ou seja, é essencial que a verba de PLR seja uma recompensa pelo
esforço conjunto entre o capital e o trabalho para o alcance do critério previamente estabelecido,
uma vez que o objetivo dessa remuneração é motivar o trabalhador a aumentar sua
produtividade, superando o nível habitual ou ordinário.
Caso não fosse assim, os empregados não teriam conhecimento do esforço
necessário para fazer jus a verba, nem de quanto esta seria. Portanto, não há como atender às
disposições da Lei 10.101/2000, e apurar os valores a serem pagos a título de PLR, sem a prévia
formalização do acordo.
Ou seja, é de rigor que a celebração de acordo sobre PLR preceda aos fatos que se
propõe a regular. Isto porque o objetivo da PLR é incentivar o alcance dos resultados pactuados
previamente.
Portanto, somente há amparo jurídico para o pagamento dessa PLR com isenção se
o respectivo acordo for celebrado antes do início do período de apuração a que se refere. Do
contrário, corre-se o risco de caracterizar tais pagamentos como uma bonificação pelo
cumprimento de metas específicas.
Ademais, convém destacar que a formalização do acordo se dá com sua assinatura,
sendo incabível sustentar que o conteúdo posteriormente estabelecido já era de conhecimento
prévio dos empregados ou algo com que estavam familiarizados. Isso se deve à evidente
fragilidade de tal argumento, especialmente considerando que não há garantia de que as regras
serão, realmente, repetidas todos os anos.
No caso dos autos, extrai-se do acórdão recorrido que os instrumentos de PLR
relativos ao ano base 2014 (tanto a CCT como o ACT) foram assinados já no final do período de
aquisição a que se referia (ACT assinado em 31/10/2014 e CCT em 13/10/2014). Isto fica evidente
no seguinte trecho em que o recorrido cita a decisão da DRJ (fl. 38107):
Sabe-se que basta apenas um requisito descumprido para que seja
desnaturalizado a PLR. Nesse item a DRJ de origem expos:
(...)
Fl. 38528
DF CARF MF
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12.7.14. Entendo que nenhum dos documentos é suporte adequado a
defender o respeito às disposições do § 1o do art. 2o da Lei no 10.101/00,
ainda que se alegue que as metas haviam sido pactuadas em negociações
iniciadas no exercício anterior, em relação às quais os empregados tinham
amplo conhecimento, inclusive porque as metas já viriam sendo
previamente fixadas em outros anos. Deveras, não há como concluir que
houve pactuação prévia, se a assinatura do instrumento ocorre no mesmo
mês do pagamento [11/2015], como no caso da PLR 2015 (Acordo assinado
em 30/11/2015 e Convenção em 03/11/2015).
12.7.15. De forma semelhante, em relação à PLR 2014, paga em 02 e
03/2015, tem-se que o período de apuração encerrou-se em 31/12/2014,
ou seja, não muitos dias após a assinatura dos instrumentos (Acordo
assinado em 31/10/2014 e Convenção em 13/10/2014). Destarte, não há
como se vislumbrar que houve a pactuação prévia pretendida pela lei, ou
seja, aquela que, ao menos potencialmente, incentiva a produtividade.
Sobre essa matéria, o Relatório Fiscal é bastante explícito ao expor as datas de
assinatura dos acordos e convenções (fls. 4176/4184):
4.15 Esses pagamentos, cujos montantes por beneficiário e rubrica são apontados
na planilha de PLR apresentada pelo contribuinte em meio digital (CD), recebido
em em 26/06/2019 junto com a Carta DIR/SEGER 110/2019 CGS datada de
25/06/2019, foram realizados com base nos subsequentes instrumentos de
negociação, conforme informação prestada pela empresa por meio de Carta
datada de 12/03/2019 recebida em 26/06/2019:
a) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros
ou Resultados dos Bancos em 2014, datada de 13/10/2014, celebrada com a
Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo Financeiro – CONTRAF,
Federação Nacional dos Bancos – FENABAN e outras entidades;
b) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros
ou Resultados dos Bancos em 2015, datada de 03/11/2015, celebrada com a
Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo Financeiro – CONTRAF,
Federação Nacional dos Bancos – FENABAN e outras entidades;
c) Acordo Coletivo de Trabalho, Aditivo à Convenção Coletiva de Trabalho
2014/2015, datado de 31/10/2014, celebrado com a Confederação Nacional dos
Trabalhadores do Ramo Financeiro - CONTRAF e outras entidades e
d) Acordo Coletivo de Trabalho, Aditivo à Convenção Coletiva de Trabalho
2015/2016, datado de 30/11/2015, celebrado com a Federação dos
Trabalhadores e Trabalhadoras das Instituições Financeiras do Rio Grande do Sul -
FETRAFI-RS e outras entidades.
(...)
Fl. 38529
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4.36 Continuando a análise dos instrumentos de negociação, verifica-se que as
duas Convenções Coletivas de Trabalho que tratam da PLR, arroladas nas alíneas
“a” e “b” do item 4.15, possuem vigência retroativa e que, portanto, não foram
elaboradas antes do início do período a que se referem os lucros ou resultados,
como exige a lei. Ora, a Convenção Coletiva que trata da PLR relativa ao exercício
de 2014 só foi assinada em 13/10/2014 e a que trata da PLR relativa ao exercício
de 2015 só foi assinada em 03/11/2015.
4.37 Vê-se claramente, por exemplo, que os empregados durante quase todo os
anos de 2014 e 2015, desconheciam completamente os requisitos a que deveriam
atender para fazer jus ao recebimento da verba referente à PLR, uma vez que os
critérios e condições para o recebimento da PLR só foram estabelecidos
posteriormente, em 13/10/2014 e 03/11/2015, respectivamente, próximo do final
do período a que se referiam, demonstrando a ausência de prévia negociação, o
que fere diretamente os ditames legais.
4.38 E exatamente as mesmas observações acima são cabíveis quanto à vigência
dos Acordos Coletivos, uma vez que os mesmos só foram celebrados em
31/10/2014(relativo à PLR do ano de 2014) e em 30/11/2015 (relativo à PLR de
2015).
A análise da CCT de 2014 e do ACT 2014 deixa evidente que ambas se referiam ao
período base de 2014, conforme os seguintes excertos (fls. 4341/4343 e fl.4369):
CCT 2014
CLÁUSULA 1a PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS (P.L.R.)
Ao empregado admitido até 31.12.2013, em efetivo exercício em 31.12.2014,
convenciona-se o pagamento pelo banco, até 02.03.2015, a título de “PLR”, até
15% (quinze por cento) do lucro líquido do exercício de 2014, mediante a
aplicação das regras estabelecidas nesta cláusula:
(...)
CLÁUSULA 2a ANTECIPAÇÃO DA PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS –
P.L.R.
Excepcionalmente, e respeitados os termos do caput e dos parágrafos da Cláusula
Primeira, o banco efetuará, até 10(dez) dias após a assinatura da presente
Convenção, o pagamento de antecipação da Participação nos Lucros ou
Resultados, mediante a aplicação das regras estabelecidas nesta cláusula:
I – REGRA BÁSICA
54% (cinquenta e quatro por cento) sobre o salário-base mais verbas fixas de
natureza salarial, reajustados em setembro/2014, acrescido do valor fixo de R$
1.102,79 (um mil, cento e dois reais e setenta e nove centavos), limitada ao valor
individual de R$ 5.915,95 (cinco e mil, novecentos e quinze reais e noventa e cinco
centavos) e também ao teto de 12,8% (doze inteiros e oito décimos por cento) do
lucro líquido do banco apurado no 1o semestre de 2014, o que ocorrer primeiro.
Fl. 38530
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II – PARCELA ADICIONAL
O valor desta parcela da antecipação será determinado pela divisão linear da
importância equivalente a 2,2% (dois inteiros e dois décimos por cento) do lucro
líquido apurado no 1o semestre de 2014, pelo número total de empregados
elegíveis de acordo com as regras desta convenção, em partes iguais, até o limite
individual de R$ 1.837,99 (um mil, oitocentos e trinta e sete reais e noventa e
nove centavos).

ACT 2014/2015
CLÁUSULA 38a- PLR ADICIONAL DO BANRISUL
O Banco pagará uma PLR Adicional aos empregados, além da prevista na
Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação nos Lucros ou Resultados dos
Bancos 2014/2015, em valor igual a 1,8% (um inteiro e oito décimos por cento) do
seu lucro liquido do ano de 2014. Os pagamentos serão efetuados em até cinco
dias após as aprovações das propostas nas assembleias de empregados.
Parágrafo Primeiro - O valor do benefício individual equivalerá ao resultado da
divisão do valor de 1,8% do lucro liquido de 2014 pelo número total de
empregados do Banco e será proporcional ao número de meses trabalhados no
ano de 2014.
Parágrafo Segundo - O pagamento da PLR Adicional, previsto no caput desta
cláusula, será feito antecipadamente, juntamente com o valor previsto na
Cláusula 37a, e terá como base de cálculo o lucro liquido apurado até agosto de
2014.
Parágrafo Terceiro - A diferença, se houver, considerando o lucro liquido apurado
em 31.12.2014, será paga até 02 de março de 2015.
Do exposto, nota-se que os acordos foram firmados após decorridos praticamente
10 meses dos respectivos períodos-base, de modo que não se pode admitir o cumprimento da
regra de pactuação prévia, pois os acordos foram firmados já no final do período que serviram de
base para a apuração da PLR.
Inclusive os acordos são, de fato, retroativos na medida que se reportam a uma
base de cálculo da PLR já conhecida quando da celebração do acordo, pois remete para o lucro
líquido apurado até agosto/2014 (ou seja, já conhecido quando celebrada a CCT e o ACT, ambos
em outubro/2014).
Assim, descumpriu-se a regra de pactuação prévia, pois os acordos não foram
firmados antes do início do período que serviram de base para a apuração da PLR.
Destarte, por estar-se tratando de uma ferramenta de incentivo à produtividade
por meio de regras do instrumento de negociação, por questão lógica, devem ser estabelecidas
Fl. 38531
DF CARF MF
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previamente ao exercício a que se referem, caso contrário não estimulariam tal esforço adicional,
descumprindo o real intuito da PLR, disposto em legislação.
Reitera-se que acordos de PLR devem ser pactuados com antecedência, de modo a
transparecer de forma inequívoca aos empregados o esforço necessário que deve cumprir para
fazer jus a verba previamente acordada, o que não se verifica no presente caso.
Portanto, não merece razão a recorrente, devendo ser mantido o acórdão
recorrido.

CONCLUSÃO
Diante do exposto, voto CONHECER PARCIALMENTE do recurso especial, apenas no
que concerne aos pagamentos oriundos da PLR 2014 (realizados em 02/2015 e 03/2015). Na parte
conhecida, voto por NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial do Contribuinte.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim

Fl. 38532
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