Tribunal: CARF
Processo: 10680.731033/2018-84
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MONICA RENATA MELLO FERREIRA STOLL
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-21
Data de publicação: 2025-08-11

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2014
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
É vedado ao contribuinte inovar na postulação recursal para incluir alegações que não foram suscitadas na impugnação, tendo em vista a ocorrência da preclusão processual.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. INEXISTÊNCIA.
Não cabe o acolhimento da arguição nulidade do lançamento quando este preenche os requisitos legais e não se verifica o cerceamento do direito de defesa do contribuinte.
DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTAGEM DO PRAZO. DECISÃO DEFINITIVA DO STJ. EFEITO REPETITIVO.
O Superior Tribunal de Justiça, ao julgar o Recurso Especial no 973.733-SC na sistemática dos recursos repetitivos, definiu que o termo inicial da contagem do prazo decadencial deve seguir o disposto no art. 150, §4o, do Código Tributário Nacional na hipótese de pagamento antecipado do tributo e ausência de dolo, fraude ou simulação na conduta do sujeito passivo. Caso contrário, deve observar o teor do art. 173, I, do mesmo diploma legal.
TRIBUTAÇÃO NA DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL. OMISSÃO DE RENDIMENTOS.
Os rendimentos tributáveis recebidos pelo contribuinte devem ser integralmente informados em sua Declaração de Ajuste Anual, cabendo o lançamento da parcela por ele omitida.
DESCONSIDERAÇÃO DE ATO OU NEGÓCIO JURÍDICO.
A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência de fato gerador de tributos ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária.
MULTA QUALIFICADA. INTUITO DOLOSO.
É cabível a aplicação da multa qualificada quando restar comprovada a conduta dolosa do contribuinte de impedir ou retardar o conhecimento de fatos geradores por parte da autoridade fazendária a fim de se eximir da cobrança do imposto de renda.
INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF No 02.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10680.731033/2018-84
ACÓRDÃO
2301-011.600 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
23 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ELMO TEODORO RIBEIRO
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2014
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
É vedado ao contribuinte inovar na postulação recursal para incluir
alegações que não foram suscitadas na impugnação, tendo em vista a
ocorrência da preclusão processual.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. INEXISTÊNCIA.
Não cabe o acolhimento da arguição nulidade do lançamento quando este
preenche os requisitos legais e não se verifica o cerceamento do direito de
defesa do contribuinte.
DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTAGEM DO
PRAZO. DECISÃO DEFINITIVA DO STJ. EFEITO REPETITIVO.
O Superior Tribunal de Justiça, ao julgar o Recurso Especial no 973.733-SC
na sistemática dos recursos repetitivos, definiu que o termo inicial da
contagem do prazo decadencial deve seguir o disposto no art. 150, §4o, do
Código Tributário Nacional na hipótese de pagamento antecipado do
tributo e ausência de dolo, fraude ou simulação na conduta do sujeito
passivo. Caso contrário, deve observar o teor do art. 173, I, do mesmo
diploma legal.
TRIBUTAÇÃO NA DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL. OMISSÃO DE
RENDIMENTOS.
Os rendimentos tributáveis recebidos pelo contribuinte devem ser
integralmente informados em sua Declaração de Ajuste Anual, cabendo o
lançamento da parcela por ele omitida.
DESCONSIDERAÇÃO DE ATO OU NEGÓCIO JURÍDICO.
Fl. 492
DF CARF MF
Original

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A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios
jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência de fato
gerador de tributos ou a natureza dos elementos constitutivos da
obrigação tributária.
MULTA QUALIFICADA. INTUITO DOLOSO.
É cabível a aplicação da multa qualificada quando restar comprovada a
conduta dolosa do contribuinte de impedir ou retardar o conhecimento de
fatos geradores por parte da autoridade fazendária a fim de se eximir da
cobrança do imposto de renda.
INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF No 02.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei tributária.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo da matéria preclusa e das alegações de
inconstitucionalidade, e, na parte conhecida, rejeitar as preliminares e dar-lhe provimento parcial
para aplicar a retroação da multa qualificada prevista no art. 44, §1o, VI, da Lei no 9.430/96 com
redação dada pela Lei no 14.689/23, reduzindo-a ao percentual de 100%.

(documento assinado digitalmente)
Diogo Cristian Denny - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Mônica Renata Mello Ferreira Stoll - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Flavia Lilian Selmer Dias,
Marcelle Rezende Cota, Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogenes de Sousa Ferreira, Andre
Barros de Moura (Substituto) e Diogo Cristian Denny (Presidente).

Fl. 493
DF CARF MF
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RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração (e-fls. 02/11) lavrado em nome do sujeito passivo
acima identificado, relativo ao Imposto de Renda Pessoa Física – IRPF dos anos calendário 2013 e
2014, no qual se apurou “Omissão de Rendimentos Recebidos de Pessoa Jurídica” conforme
detalhado do Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 14/36).
Por bem resumirem os fatos descritos pela autoridade lançadora, reproduzo os
seguintes excertos do relatório de primeira instância (e-fls. 453/455):
No termo de verificação de fls. 14/36 a fiscalização informou, em síntese, que:
1) O sujeito passivo, Elmo Teodoro Ribeiro, ao tempo da fiscalização era sócio
majoritário (99,94%) da empresa ETR Assessoria Empresarial e Participações Ltda
e Diretor-presidente da empresa ENGESA Engenharia SA;
2) O Sr. Elmo é sócio majoritário (70%) da empresa Egesur Participações e
Empreendimentos Ltda, que é acionista majoritária (99,99%) da ENGESA;
3) A empresa ETR foi criada em 23/10/2012 e contratada pela empresa ENGESA,
em 02/01/2013, para prestar serviços de assessoria em engenharia, mas a
fiscalização constatou que o verdadeiro intuito foi incrementar a remuneração do
Sr. Elmo, através da chamada “pejotização”, para obter economia tributária;
4) Antes de realizar o procedimento fiscal na pessoa física do Sr. Elmo, foi
realizada a fiscalização na empresa ENGESA, ocasião em que se verificou a
contratação da empresa ETR para prestação de serviços de assessoria, mas que,
de fato, foi prestado pelo próprio Diretor-presidente da contratante;
5) A empresa ENGESA foi intimada a prestar esclarecimentos e apresentar
documentos, os quais convenceram a fiscalização de que houve planejamento
tributário ilícito, visando incrementar a remuneração do Sr. Elmo, mediante a
interposição de pessoa jurídica (pejotização) na contratação do serviço de
assessoria;
6) Diante da constatação de que houve interposição de pessoa jurídica, realizou
procedimento fiscal na pessoa do Sr. Elmo Teodoro intimando-o a prestar
esclarecimentos;
7) O Sr. Elmo esclareceu que não era empregado da ENGESA, mas acionista e
Diretor-presidente da companhia; também informou que ele mesmo foi
responsável pela prestação do serviço de assessoria contratado pela ENGESA;
8) A empresa ETR foi objeto de diligência, em 03/2016, antes mesmo de ser
realizado o procedimento fiscal na pessoa do Sr. Elmo, de modo que foram
obtidos esclarecimentos e documentos acerca do serviço de assessoria prestado à
ENGESA. Nova diligência foi realizada em 02/2018 a fim de obter informações
adicionais, dentre as quais a de que não havia empregados na empresa;
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9) Analisando a relação do Sr. Elmo com a ENGESA considerou inverossímil que o
Diretor-presidente da Companhia tivesse disponibilidade para prestar serviços
pessoalmente na empresa ETR, ainda mais, para a própria empresa que dirige;
10) O contrato de prestação de serviços da ETR com a ENGESA contém cláusula
que prevê a prestação pessoal do serviço pelo Sr. Elmo, não podendo ser
substituído por outro sem a anuência da Contratante, que é dirigida pelo próprio
Sr. Elmo;
11) A cláusula de vigência prevê prazo renovável, automaticamente, o que denota
a prestação com base nas horas de trabalho e não por projeto ou tarefa a ser
realizada, induzindo à perenidade da contratação;
12) O objeto do contrato da ETR com a ENGESA é genérico, o que não é usual
numa contratação de assessoria que atingiu R$ 4.300.000,00. Boas práticas
negociais exigem o estabelecimento de cronogramas de execução, detalhamento
do serviço, instrumentos de medição e controle entre outras informações;
13) O contrato previu o pagamento de valor fixo mensal, o que reforça a
conclusão de que pretendia remunerar as horas de trabalho do Sr. Elmo, e não
pela prestação de serviço específico, dependente de medição;
14) Não havia autonomia na prestação do serviço, pois toda logística deveria ser
fornecida pela ENGESA e os gastos reembolsáveis eram determinados pela
contratante, como ocorre na contratação de horas de trabalho e não da pessoa
jurídica;
15) A propriedade intelectual do serviço de assessoria prestado é exclusiva da
ENGESA, típico da execução por pessoa física e não jurídica;
16) A cláusula VIII do contrato de prestação do serviço, buscando afastar o vínculo
de emprego, contém declaração do representante da ETR, Sr. Elmo Teodoro, em
que afirma não haver subordinação e dependência da ENGESA, o que reforça o
intuito de dissimular o propósito de remunerar o dirigente da contratada;
17) No período fiscalizado não houve registro de empregados na empresa ETR,
mas o próprio sócio, Sr. Elmo, prestava o serviço, sendo certo que na
documentação apresentada não houve a comprovação de que tenha sido
substituído na execução dos serviços;
18) Considerou como rendimentos tributáveis do Sr. Elmo Teodoro os valores
constantes das notas fiscais emitidas pela ETR, nos AC 2013 e 2014, pagos pela
ENGESA e declarados nas DIRF, conforme discriminado na planilha de fls. 29;
19) Para fins de lançamento do IRPF, considerou a data do efetivo pagamento e
não a de emissão das notas fiscais;
20) Aplicou multa qualificada em razão da utilização de interposta empresa para
reduzir ilicitamente a tributação que deveria recair sobre a pessoa física do
dirigente da empresa contratante, mediante ajuste que visou esconder o real
prestador do serviço e remunerar o Sr. Elmo Teodoro.
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A Impugnação apresentada pelo contribuinte foi julgada Improcedente pela 12a
Turma da DRJ/RJO em decisão assim ementada (e-fls. 451/460):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Ano-calendário: 2013, 2014
RENDIMENTOS DO TRABALHO. OMISSÃO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA.
“PEJOTIZAÇÃO”. OCORRÊNCIA. LANÇAMENTO. PROCEDÊNCIA.
Constatada a omissão de rendimentos do trabalho, mediante a utilização de
empresa interposta, num contexto de planejamento tributário ilícito, correto o
lançamento que visou a constituição do crédito em face da pessoa física que
prestou os serviços.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2013, 2014
MULTA DE OFÍCIO. FRAUDE. OCORRÊNCIA. QUALIFICAÇÃO.
A utilização de pessoa jurídica para dissimular o verdadeiro intuito de contratar e
remunerar a pessoa física para obter redução de tributos, tanto para o
trabalhador, quanto para o contratante, amolda-se aos ilícitos dos artigos 71 e 72
da Lei no 4.502/64, justificando a qualificação da multa de ofício.
Cientificado do acórdão de primeira instância em 02/05/2019 (e-fls. 464), o
interessado interpôs Recurso Voluntário em 03/06/2019 (e-fls. 466/483) essencialmente
reiterando os argumentos de sua Impugnação.
a) Aponta a ausência de correspondência com o Auto de Infração objeto do
processo no 15868.720065/2016-18 no qual se baseia a autuação, haja vista que
a sociedade empresária ETR não foi parte no mesmo e não lhe foi oportunizada
a defesa de forma ampla e regular.
b) Alega que não restou configurada a prática dos crimes previstos nos artigos 71 a
73 da Lei no 4.502/64, não sendo possível a aplicação da multa qualificada de
que trata o art. 44, §1o, da Lei no 9.430/96.
c) Suscita a decadência do crédito tributário referente ao período de 03 a 10/2013
com base no art. 150, §4o, do Código Tributário Nacional, considerando a falta
de provas da ocorrência dos ilícitos dispostos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no.
4.502/64 e a existência de antecipação de recolhimentos para o período.
Insurge-se contra o entendimento da DRJ de que o fato gerador do IRPF ocorre
no dia 31 de dezembro de cada ano-calendário.
d) Defende a nulidade do Auto de Infração por erro na sua fundamentação, que se
baseia na existência de vínculo empregatício entre o contribuinte e a empresa
EGESA.
Fl. 496
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e) Aduz que não se encontram presentes os elementos caracterizadores da relação
de emprego entre o recorrente e a empresa EGESA, quais sejam, a pessoalidade,
a não eventualidade, a subordinação e a onerosidade. Acrescenta que a relação
jurídica de prestação de serviço questionada pela RFB observa o disposto no
artigo 129 da Lei no 11.296/05, estando permeada pela legalidade. Afirma que
ficou comprovada a prestação de serviços pela pessoa jurídica ETR.
f) No caso de manutenção do Auto de Infração por este Conselho, solicita que o
IRPJ recolhido pela ETR seja deduzido do montante cobrado.
Requer o cancelamento da multa qualificada em razão da não configuração dos
crimes apontados e do seu efeito confiscatório. Aduz que o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Agravo
Regimental no Recurso Extraordinário no. 833.106/GO, sob a sistemática da repercussão geral, consolidou o seu
entendimento no sentido de ser “inconstitucional multa cujo valor é superior ao do tributo devido”.

VOTO
Conselheira Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Relatora

Conhecimento
O Recurso Voluntário é tempestivo, contudo, deve ser parcialmente conhecido.
Deixo de conhecer do pedido do contribuinte para que o montante recolhido a
título de IRPJ pela empresa ETR seja deduzido do valor cobrado no presente lançamento, haja
vista que a matéria não foi suscitada na Impugnação, quedando-se preclusa.
De acordo com o art. 16 do Decreto 70.235/72, a Impugnação deve mencionar os
motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e
provas que possuir, não sendo permitido que o contribuinte inove em seu Recurso Voluntário para
incluir questões diversas daquelas anteriormente ventiladas.

Preliminares
Impõe-se observar que o lançamento foi constituído por autoridade competente e
preenche todas as exigências formais previstas na legislação de regência. O sujeito passivo, a
descrição dos fatos, os dispositivos legais infringidos e a penalidade aplicada foram devidamente
identificados no Auto de Infração e no Termo de Verificação Fiscal – TVF que o integra, não
havendo vício que enseje a sua nulidade.
Os elementos que deram origem à autuação foram claramente apontados pela
autoridade fiscal e o interessado teve diversas oportunidades para apresentar documentos e
esclarecimentos, não se vislumbrando o cerceamento de seu direito de defesa.
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Também não há nenhuma irregularidade na utilização de informações extraídas do
processo no 15868.720065/2016-18, referente ao procedimento fiscal realizado junto à empresa
EGESA Engenharia S/A. Sobre o tema, o Colegiado a quo assim se manifestou (e-fls.456):
Assiste razão ao Impugnante, quando afirma que não há correlação com o auto de
infração do processo no 15868.720065/2016-18, pois, de fato, em momento
algum a fiscalização mencionou que teria.
Ao revés, consta do TVF informação sobre a relação existente entre o
Impugnante, Sr. Elmo Teodoro, e a empresa ENGESA, bem assim de que, durante
a ação fiscal nesta empresa, a autoridade tributária obteve acesso a informações
e documentos que revelaram tal relacionamento, especificamente, tomou
conhecimento da existência do contrato de prestação de serviço de assessoria
com a empresa ETR, que se tornou objeto de ação fiscal própria, tendo como
sujeito passivo, o Impugnante.
Também consta do TVF que, além da fiscalização da empresa ENGESA, foram
realizadas duas diligências na empresa ETR, que subsidiaram, com informações e
documentos, a fiscalização realizada no Impugnante, mas não apontou qualquer
correlação com o auto de infração do processo no 15868.720065/2016-18, de
maneira que não há dependência do resultado do recurso voluntário interposto
no CARF.
Não merece reparos a decisão recorrida.
Cumpre salientar que não há óbice na utilização de prova emprestada no processo
administrativo, desde que seja respeitado o contraditório, como ocorreu no presente caso.
Também não se mostra necessária a identidade entre as partes no processo de origem e aquele a
que se destina a prova emprestada, ao contrário do que entende o interessado. Vale lembrar que
é inerente à atividade fiscal a apuração de fatos que possam via a constituir o lançamento de
crédito tributário, restando correto, portanto, o procedimento adotado pela autoridade
lançadora.
Além disso, como se verifica da leitura do TVF (e-fls. 18/23), a autuação não se
baseou unicamente nos elementos de prova extraídos do processo no 15868.720065/2016-18,
mas também nos documentos e esclarecimentos apresentados pelo contribuinte em resposta ao
Termo de Início de Procedimento Fiscal e nas informações obtidas através de diligências realizadas
na empresa ETR Assessoria Empresarial e Participações Ltda.
Cabe mencionar, por fim, que as preliminares trazidas pelo recorrente sobre a
aplicação da multa qualificada se confundem com as alegações de mérito e serão analisadas
adiante, em tópico específico.

Decadência
Fl. 498
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Inicialmente, cabe esclarecer ao recorrente que, no caso de rendimentos sujeitos ao
ajuste anual, o fato gerador do imposto de renda não se dá instantaneamente, mas se assenta ao
longo do tempo. Trata-se de fato gerador complexivo, considerado ocorrido apenas no momento
de seu aperfeiçoamento, em 31 de dezembro de cada ano.
Nos lançamentos por homologação, o prazo decadencial para a constituição do
crédito tributário extingue-se em cinco anos contados da ocorrência do fato gerador, desde que
tenha sido efetuado pagamento antecipado de parte do imposto e que não tenha sido
comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, nos termos do art. 150, §4o, do Código
Tributário Nacional – CTN. Nas hipóteses de ausência de pagamento ou nos casos de dolo, fraude
e simulação, a contagem do prazo quinquenal inicia-se no primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, conforme previsto no art. 173, I, do CTN.
É nesse sentido a decisão proferida pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp no
973.733/SC (Tema Repetitivo 163):
O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o
pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o
mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte,
inexistindo declaração prévia do débito.
No caso em tela, em que o fato gerador mais antigo ocorreu em 31/12/2013 e a
ciência do lançamento foi realizada em 08/10/2018 (e-fls. 326), não há que se falar em decadência
seja com base no art. 150, §4o, do CTN ou no art. 173, I, do mesmo diploma legal.

Omissão de Rendimentos
Extrai-se do TVF (e-fls. 14/36) que a autoridade lançadora apurou a omissão de
rendimentos em litígio por constatar que a empresa EGESA procedeu à contratação da pessoa
jurídica ETR para a prestação de serviços com o real objetivo de remunerar indiretamente o
contribuinte e promover economia tributária ilícita. O auditor registra que o sujeito passivo era
sócio majoritário da ETR, com 99,94% do seu capital, e Diretor-Presidente da EGESA.
A decisão de primeira instância ratificou as considerações do auditor e manteve
integralmente a infração apurada, merecendo destaque os seguintes excertos do voto condutor
cujas razões acompanho (e-fls. 457/458):
Consta do TVF que o Impugnante, Sr. Elmo Teodoro, é sócio majoritário da
empresa ETR, bem como Diretor-presidente e acionista majoritário da empresa
ENGESA.
A empresa ETR foi contratada pela ENGESA para prestação de serviço de
assessoria em engenharia, o qual foi executado pessoalmente pelo Sr. Elmo, com
exclusividade, por força de cláusula contratual.
Fl. 499
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Alguns fatos comprovam e ratificam a ocorrência de interposição de pessoa
jurídica, visando dissimular o intuito de incrementar a remuneração do
Impugnante, com redução de tributos, a começar pela constituição da empresa
ETR três meses antes do início do contrato de assessoria.
Além
disso,
as
cláusulas
contratuais evidenciam
o
favorecimento e
direcionamento da contratação para o Impugnante, com exclusividade, sem
discriminar o objeto, pagamento com valor fixo mensal, sem critérios de medição
ou metas, prazo indeterminado, ausência de empregados.
É cediço que o sócio ou dirigente pode executar serviços para a sociedade e ser
remunerado pelo trabalho realizado, não como lucro, mas pró-labore. Também é
de sabença geral que o serviço intelectual pode ser prestado pelo próprio sócio ou
dirigente da pessoa jurídica, daí o Impugnante ter citado o artigo 129 da Lei no
11.196/05:
Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços
intelectuais, inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em
caráter personalíssimo ou não, com ou sem a designação de quaisquer
obrigações a sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços,
quando por esta realizada, se sujeita tão-somente à legislação aplicável às
pessoas jurídicas, sem prejuízo da observância do disposto no art. 50 da Lei
no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 - Código Civil.
Nada obstante a possibilidade de o próprio sócio ou dirigente prestar serviço
intelectual pela sociedade, o dispositivo legal supracitado já alerta para o abuso
da personalidade jurídica, constatação que permite a extensão dos efeitos de
certas obrigações aos sócios.
[...]
Nesta visão, constituindo a empresa ETR e realizando o pagamento da assessoria,
como se estivesse sendo prestado pela pessoa jurídica, o Sr. Elmo receberia
aquela remuneração na forma de lucro, pois, detém 99,94% das quotas, sem ser
tributado pela tabela progressiva do IRPF. A contratante ENGESA, da qual é
Diretor-presidente e acionista majoritário, deixou de recolher as contribuições
previdenciárias pois o pagamento foi realizado a pessoa jurídica.
[...]
Esse contexto fático, de contratação de pessoa jurídica para dissimulação da
contratação de pessoa física, é ratificado pelas cláusulas contratuais,
especialmente, pela cláusula 1.2, fls. 150, a qual determina que o serviço seja
prestado pelo Sr. Elmo, o qual somente poderá ser substituído mediante sua
prévia e expressa autorização, haja vista que ele mesmo é o Diretor-presidente da
contratante.
Fl. 500
DF CARF MF
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Também as medições, fls. 41/49 revelam o pagamento da remuneração fixa
mensal, independente de efetiva medição, que, aliás, é mera descrição genérica
do serviço e não a quantificação do que foi realizado para justificar o pagamento.
[...]
A utilização de pessoa jurídica para dissimular o verdadeiro intuito de contratar e
remunerar a pessoa física para obter redução de tributos, tanto para o
trabalhador, quanto para o contratante, amolda-se aos ilícitos dos artigos 71 e 72
da Lei no 4.502/64, justificando o lançamento do rendimento omitido na pessoa
física, quem efetivamente foi contratada e prestou os serviços.
Importante ressaltar que a autoridade fiscal não constatou a relação de emprego
entre o contribuinte e a EGESA, apenas identificou a remuneração indireta do mesmo através de
empresa interposta e procedeu à correta tributação do imposto de renda na pessoa física. Tal fato
está explícito no TVF, cabendo destacar o trecho abaixo reproduzido, em que o auditor exclui o
caso concreto do conceito de relação de emprego, fazendo apenas uma analogia à chamada
“pejotização” (e-fls. 32/33):
Uma alternativa utilizada de forma corriqueira pata a redução dos custos e do
pagamento de tributos é denominada “Pejotização”. O empregador solicita, e por
vezes determina, que seu futuro empregado constitua uma pessoa jurídica e,
desta maneira, estabelece uma relação contratual entre duas empresas. O
objetivo aqui é apenas a economia ilegal de impostos e contribuições, uma vez
que a tributação incidente sobre a pessoa física é bem maior do que sobre a
pessoa jurídica. Laura Machado de Oliveira, no artigo “Pejotização e a
precarização das relações de emprego”, comenta:
[...]
Embora os conceitos acima se refiram a relações de emprego, por analogia
aplicam-se ao Sr. Elmo Teodoro, na condição de Diretor-presidente, por se tratar,
também neste caso, de serviços prestados por pessoa física, remunerados
mediante interposta pessoa jurídica.
No caso em tela, conforme já fartamente demonstrado, a EGESA e o Sr. Elmo
Teodoro estabeleceram um acordo, de maneira intencional, propositada e
planejada previamente, no qual a remuneração do Sr. Elmo Teodoro seria paga
por meio da pessoa jurídica constituída pelo mesmo. Nem a EGESA, nem
tampouco o Sr. Elmo Teodoro, foram capazes de apresentar um só produto
gerado desta relação comercial. E obviamente não seriam capazes, porque não
existe tal produto. A única justificativa para este contrato é a economia tributária
de forma ilícita.
Relevante pontuar que a autoridade fiscal possui a prerrogativa de desconsiderar
atos ou negócios jurídicos que não reflitam a realidade. Assim, verificada a prática de simulação
pelo contribuinte para esquivar-se do pagamento de tributo, o auditor fiscal tem o dever de
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aplicar a legislação tributária de acordo com os fatos por ele constatados, identificando
corretamente o sujeito passivo da relação jurídica tributária.

Multa Qualificada
Extrai-se do Auto de Infração que a autoridade fiscal aplicou a multa qualificada de
150% prevista no art. 44, I, §1o, da Lei no 9.430/96, com a redação dada pela Lei no 11.488/07,
vigente à época do lançamento. Relevante reproduzir algumas considerações constantes do TVF
(e-fls. 31/35):
No caso em tela, conforme já fartamente demonstrado, a EGESA e o Sr. Elmo
Teodoro estabeleceram um acordo, de maneira intencional, propositada e
planejada previamente, no qual a remuneração do Sr. Elmo Teodoro seria paga
por meio da pessoa jurídica constituída pelo mesmo. Nem a EGESA, nem
tampouco o Sr. Elmo Teodoro, foram capazes de apresentar um só produto
gerado desta relação comercial. E obviamente não seriam capazes, porque não
existe tal produto. A única justificativa para este contrato é a economia tributária
de forma ilícita.
[...]
No caso em questão, a prestação de serviços ocorreu de forma ininterrupta, com
pagamentos mensais iguais, periodicamente reajustados.
A adoção da prática tem a pretensão de alterar aquilo que realmente ocorre na
vida real. Substitui-se uma situação clara de necessidade de remuneração do
presidente da empresa por uma prestação de serviços fictícia. O direito do
trabalho traz, como uma de suas bases, o consagrado Princípio da Primaria da
Realidade. Nele, a verdade dos fatos deve sempre prevalecer sobre a forma.
Tal princípio, conforme já citado, é introduzido no ordenamento legal brasileiro na
Consolidação das Leis do Trabalho, da seguinte forma:
Art. 9o - Serão nulos de pleno direito os atos praticados com o objetivo de
desvirtuar, impedir ou fraudar a aplicação dos preceitos contidos na
presente Consolidação.
[...]
Neste caso é flagrante, no plano dos fatos, o comportamento irregular do
contribuinte em adotar a forma de um ente personificado distinto para celebrar
um contrato que, na realidade, somente visa esconder a real prestação de
serviços por ele como executivo da empresa, objetivando exonerarem-se
mutuamente da incidência tributária. Há, portanto, um planejamento que viola a
legislação tributária na medida em que visa constituir relação jurídica simulada,
utilizando-se da pessoa jurídica como manto protetor à tribulação dos valores
pagos a título de remuneração a pessoas físicas.
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A adoção da prática de “pejotização” faz com que a Secretaria da Receita Federal
do Brasil tenha dificuldade significativa de tomar conhecimento de fatos
geradores, uma vez que o eixo de atenção é deslocado da pessoa física para a
pessoa jurídica com obrigações tributárias acessórias completamente diferentes.
Alterando-se o potencial sujeito passivo há, na melhor das hipóteses, um
retardamento do conhecimento do fato gerador pela administração tributária.
E são exatamente a essas práticas que se referem os artigos 71 a 73 da Lei
4.502/64.
Desta forma é aplicada a multa de 150% prevista no art. 44, inciso I, § 1o, da Lei no
9430/96.
O julgamento de primeira instância ratificou as razões da fiscalização e manteve a
qualificação da multa (e-fls. 459).
Com efeito, resta clara a conduta reiterada, sistemática e consciente do
contribuinte, através de acordo com a empresa EGESA, da qual era Diretor-Presidente,
objetivando a não tributação pelo imposto de renda da pessoa física de uma parte significativa de
seus rendimentos. Tal prática revela evidente ação dolosa tendente a impedir ou retardar o
conhecimento da ocorrência de fatos geradores pela autoridade fazendária, enquadrando-se
perfeitamente nas hipóteses legais para a qualificação da multa de ofício previstas nos arts. 71 a
73 da Lei no 4.502/64, como indicado no TVF. Não se trata, portanto, de “simples apuração de
omissão de receita ou de rendimentos” a atrair a aplicação da Súmula CARF no 14, ao contrário do
que defende o recorrente.
Quanto à alegação de que a penalidade viola os princípios constitucionais da
razoabilidade e da proporcionalidade, deve-se observar o entendimento consolidado na Súmula
CARF n° 2, de adoção obrigatória por seus Conselheiros:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Não obstante, tendo em vista a redação dada pela Lei no 14.689/23 ao art. 44, §1o e
VI, da Lei no 9.430/96, e considerando o disposto no art. 106, II, “c”, do CTN, entendo que a multa
qualificada aplicada no presente caso deve ser reduzida ao percentual de 100%.

Conclusão
Por todo o exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não
conhecendo da matéria preclusa e das alegações de inconstitucionalidade, e, na parte conhecida,
rejeitar as preliminares e dar-lhe provimento parcial para aplicar a retroação da multa qualificada
prevista no art. 44, §1o, VI, da Lei no 9.430/96 com redação dada pela Lei no 14.689/23, reduzindo-
a ao percentual de 100%.

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Assinado Digitalmente
Mônica Renata Mello Ferreira Stoll

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