Tribunal: CARF
Processo: 19396.720063/2013-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA CAROLINA MALDONADO MENDONCA KRALJEVIC
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-28
Data de publicação: 2025-08-29

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2009
OMISSÃO DE RECEITA FINANCEIRA. APURAÇÃO DE OMISSÃO EM VALOR SUPERIOR PELA DRJ. PREVALÊNCIA DO CÁLCULO EFETUADO PELA FISCALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE REFORMATIO IN PEJUS.
Está correto procedimento adotado pela decisão recorrida que, no enfrentamento dos argumentos trazidos pela Recorrente, refez os cálculos elaborados pela Autoridade Fiscal e decidiu manter a exigência da receita financeira em valor menor do que o devido, mesmo que apurada por meio de planilha contendo erros.
IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA – DESPESAS FINANCEIRAS – GLOSA – COMPROVAÇÃO – ART. 9o, §1o, DO DECRETO-LEI No 1.598/1977 – DOCUMENTOS HÁBEIS – INSUFICIÊNCIA DE REGISTROS UNILATERAIS.A escrituração contábil somente faz prova a favor do contribuinte quando respaldada por documentos hábeis, segundo sua natureza ou definidos em lei. Não se consideram documentos hábeis aqueles formados unilateralmente pelo próprio contribuinte, como ROF e contratos de câmbio, por não revelarem de forma independente a ocorrência da operação econômica. Ausente contrato de mútuo formal ou outros instrumentos externos aptos a comprovar a obrigação e o pagamento de juros, correta a glosa das despesas financeiras efetuada pela fiscalização.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2009
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. SONEGAÇÃO. APROPRIAÇÃO DE DESPESAS FINANCEIRAS EM MONTANTE INDEVIDO. NÃO APRESENTAÇÃO DE CONTRATOS DE EMPRÉSTIMO. ADOÇÃO DE TAXAS DE JUROS EM MONTANTE DESTOANTE DAS AVENÇAS. NÃO CARACTERIZAÇÃO.
A sonegação apta a qualificar a multa de ofício, nos termos do art. 71 da Lei no 4.502/1964, exige que o contribuinte, por meio de ação ou omissão dolosa, impeça ou retarde o conhecimento pela Autoridade Fiscal (i) da ocorrência do fato gerador, sua natureza ou circunstâncias; ou (ii) das condições pessoais do contribuinte capazes de afetar a obrigação ou crédito tributário. A apropriação de despesas financeiras em montante indevido, a não apresentação de contratos de empréstimos e a inclusão de taxas de juros destoantes daquelas previstas nas avenças não caracterizam sonegação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19396.720063/2013-31
ACÓRDÃO
1003-004.425 – 1a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
28 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
GULF MARINE (SERVICOS MARITIMOS) DO BRASIL LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2009
OMISSÃO DE RECEITA FINANCEIRA. APURAÇÃO DE OMISSÃO EM VALOR
SUPERIOR PELA DRJ. PREVALÊNCIA DO CÁLCULO EFETUADO PELA
FISCALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE REFORMATIO IN PEJUS.
Está correto procedimento adotado pela decisão recorrida que, no
enfrentamento dos argumentos trazidos pela Recorrente, refez os cálculos
elaborados pela Autoridade Fiscal e decidiu manter a exigência da receita
financeira em valor menor do que o devido, mesmo que apurada por meio
de planilha contendo erros.
IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA – DESPESAS FINANCEIRAS –
GLOSA – COMPROVAÇÃO – ART. 9o, §1o, DO DECRETO-LEI No 1.598/1977
– DOCUMENTOS HÁBEIS – INSUFICIÊNCIA DE REGISTROS UNILATERAIS.
A escrituração contábil somente faz prova a favor do contribuinte quando
respaldada por documentos hábeis, segundo sua natureza ou definidos em
lei.
Não
se
consideram
documentos
hábeis
aqueles
formados
unilateralmente pelo próprio contribuinte, como ROF e contratos de
câmbio, por não revelarem de forma independente a ocorrência da
operação econômica. Ausente contrato de mútuo formal ou outros
instrumentos externos aptos a comprovar a obrigação e o pagamento de
juros, correta a glosa das despesas financeiras efetuada pela fiscalização.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2009
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. SONEGAÇÃO. APROPRIAÇÃO DE
DESPESAS FINANCEIRAS EM MONTANTE INDEVIDO. NÃO APRESENTAÇÃO
DE CONTRATOS DE EMPRÉSTIMO. ADOÇÃO DE TAXAS DE JUROS EM
MONTANTE DESTOANTE DAS AVENÇAS. NÃO CARACTERIZAÇÃO.
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A sonegação apta a qualificar a multa de ofício, nos termos do art. 71 da Lei
no 4.502/1964, exige que o contribuinte, por meio de ação ou omissão
dolosa, impeça ou retarde o conhecimento pela Autoridade Fiscal (i) da
ocorrência do fato gerador, sua natureza ou circunstâncias; ou (ii) das
condições pessoais do contribuinte capazes de afetar a obrigação ou
crédito tributário. A apropriação de despesas financeiras em montante
indevido, a não apresentação de contratos de empréstimos e a inclusão de
taxas de juros destoantes daquelas previstas nas avenças não caracterizam
sonegação.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em rejeitar a proposta de
conversão do julgamento em diligência, vencida a conselheira relatora Maria Carolina Maldonado
Mendonca Kraljevic e, no mérito, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao
recurso voluntário para cancelar a qualificação da multa de ofício reduzindo-a ao percentual de
75%. Os conselheiros Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge Dos Santos Pereira Junior
e Luiz Tadeu Matosinho Machado votaram pelas conclusões da relatora quanto à glosa de
despesas financeiras. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Guilherme Adolfo dos
Santos Mendes.

Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic – Relatora

Assinado Digitalmente
Guilherme Adolfo dos Santos Mendes – Redator designado

Assinado Digitalmente
Luiz Tadeu Matosinho Machado – Presidente

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Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Guilherme Adolfo dos Santos
Mendes, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e
Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de auto de infração para exigência de IRPJ e CSLL, acrescidos de multa de
ofício qualificada de 150%, em razão da suposta prática das seguintes infrações, relativas ao ano-
calendário de 2009: (i) omissão de receita financeira caracterizada pela falta de contabilização de
juros, desconto, lucro na operação de reporte e/ou rendimento de aplicações de renda fixa; e (ii)
não comprovação de despesas financeiras.
Isso porque, de acordo com o relatório fiscal, em resumo, com relação à omissão de
receitas financeiras, os valores de variação da dívida relativos aos trimestres de 2009, apurados no
documento "Loans Gulfmarine 2009", não correspondem às reais atualizações dos saldos
devedores dos empréstimos. E, no que se refere à não comprovação das despesas financeiras, que
(i) o “contrato de operação” apresentado, por meio do qual a Recorrente comprometeu-se a
prestar serviços de administração de operação das embarcações afretadas para sua controladora,
que por sua vez se obrigou a efetuar pagamentos pelos serviços prestados, não serve para
fundamentar as operações de mútuo realizadas com a Gulf International; e (ii) “não se pode
conceber operações financeiras envolvendo vultuosos valores sem que fossem pautadas em um
contrato escrito com estipulação dos deveres e dos direitos de mutuário e mutuante”.
Intimada, a Recorrente apresentou impugnação, sustentando, em resumo, que (i) a
Impugnante e a sua controladora - Gulf International -, após vencerem licitações internacionais da
Petrobras, firmaram contratos com a mesma, cujo objeto é o afretamento de embarcações com
prestação de serviços de apoio marítimo a plataformas, sendo que o afretamento é realizado pela
proprietária das embarcações — a Gulf International — e os serviços de operação das
embarcações é realizado pela Recorrente; (ii) conforme dispunha o instrumento licitatório da
Petrobras, os pagamentos eram feitos na proporção de, aproximadamente, 75% pelo afretamento
e 25% para a prestação dos serviços de operação da embarcação; (iii) comprovou
documentalmente os empréstimos contraídos, que são aptos a demonstrar a dedutibilidade das
despesas financeiras; (iv) os cálculos realizados pela D. Fiscalização estão equivocados, já que não
considerou as variações cambiais dos empréstimos n° 6 a 11 e praticou a capitalização dos juros;
(v) não se aplica a majoração da multa para 150%, diante da ausência de comprovação de que a
Recorrente supostamente teria omitido receitas financeiras; e (vi) a multa de 150% do valor dos
tributos tem caráter confiscatório, afrontando diversos princípios constitucionais.
Em seguida, sobreveio um despacho propondo a lavratura de um auto de infração
complementar, tendo em vista que, supostamente, “houve um lapso nos cálculos do auto de
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infração de CSLL que fez com que as despesas do 3o e 4o trimestres, de R$ 838.988,97 e R$
771.917,97, respectivamente, não fossem incluídas na autuação” (fl, 684).
Sobreveio a decisão da DRJ, que julgou improcedente a impugnação, nos termos da
ementa abaixo:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009
INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE.
A instância administrativa não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade e/ou ilegalidade da legislação tributária.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2009
GLOSA DE DESPESAS FINANCEIRAS NÃO COMPROVADAS.
Aportes (no 6 a 11) de recursos efetuados pela controladora respaldados apenas
por contrato de operação que não revela qualquer previsão de empréstimo não
podem ser considerados empréstimos e, portanto, não há despesas financeiras
dedutíveis.
OMISSÃO DE RECEITAS DE VARIAÇÕES MONETÁRIAS.
A omissão de receitas financeiras decorre da não escrituração da variação
monetária dos empréstimos (aportes no 1 a 5).
VARIAÇÕES MONETÁRIAS. CAPITALIZAÇÃO DE JUROS MENSAL.
Cotejando os resultados, verifica-se que é mais gravoso para o contribuinte o
cálculo correto (sem capitalização mensal), de modo que deve prevalecer o
cálculo efetuado pela fiscalização, mais benéfico para o contribuinte.
MULTA QUALIFICADA (150%).
A aplicação da multa qualificada está justificada pois restou configurada a
intenção deliberada de reduzir as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL,
enquadrando-se no artigo 71, I, da lei 4.502/64.
AUTO REFLEXO. CSLL.
O decidido no mérito do IRPJ repercute no auto reflexo, no que couber.
Impugnação Improcedente
Irresignada, a Recorrente interpôs recurso voluntário, sustentando, em síntese, que
(i) a Recorrente e a sua controladora - Gulf International -, após vencerem licitações internacionais
da Petrobras, firmaram contratos com a mesma, cujo objeto é o afretamento de embarcações
com prestação de serviços de apoio marítimo a plataformas, sendo que o afretamento é realizado
pela proprietária das embarcações — a Gulf International — e os serviços de operação das
embarcações é realizado pela Recorrente; (ii) conforme dispunha o instrumento licitatório da
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Petrobras, os pagamentos eram feitos na proporção de, aproximadamente, 75% pelo afretamento
e 25% para a prestação dos serviços de operação da embarcação; (iii) as Notas Promissórias, os
Registros de Operações Financeiras (ROF's) e os Contratos de Câmbio comprovam os 11
empréstimos contraídos pela Recorrente com sua controladora no período de 2002 a 2009; (iv)
todas as 11 operações acima detalhadas foram realizadas de acordo com todas as exigências da
legislação pertinente, principalmente as regras do BACEN, instituição esta que possui competência
privativa para exercer o controle do crédito sob todas as suas formas, inclusive as operações
financeiras de empréstimos vindos do exterior; (v) ainda que o contrato de mútuo/empréstimo
fosse expressamente exigido por lei e a Recorrente não tivesse cumprido essa exigência, o negócio
jurídico deveria ser validado por restar comprovado por outro meio, à luz do disposto no artigo
1834 do Código Civil, haja vista a apresentação dos R0F's e dos contratos de câmbio; (vi) a
jurisprudência entende ainda que não existe obrigação legal de haver pactuação exteriorizada por
contrato escrito para a exigência de juros em contratos de empréstimo, razão pela qual não pode
haver glosa de despesas financeiras por não haver previsão expressa desta obrigação; (vii) não se
pode conceber que empréstimos feitos de acordo com todos os requisitos exigidos por lei — e
devidamente comprovados - possam ser descaracterizados pela D. Fiscalização sob o frágil
argumento de que não haveria pactuação escrita entre as partes; (viii) a planilha "Loans
Gulfmarine 2009" (doc. 06 da impugnação) contém o valor das variações monetárias consolidadas
do ano de 2009 de todos os 11 empréstimos realizados pela Recorrente e as planilhas individuais
(doc. 07 da impugnação) são documentos que contém a evolução do valor dos empréstimos
contraídos desde a sua disponibilização até o mês de abril de 2013 (data da fiscalização), sendo
cada planilha representa um único ROF; (ix) como a D. Fiscalização concluiu pela suposta não
comprovação de parte dos empréstimos - e consequentemente das variações monetárias deles
decorrentes - por óbvio que os cálculos das variações totais serão afetados, caracterizando assim
as supostas "inconsistentes indevidas" mencionadas pela D. Fiscalização; (x) os empréstimos
foram devidamente comprovados pela Recorrente, através da apresentação dos ROF's e dos
contratos de câmbio, assim, não haveria motivo para a D. Fiscalização excluir as variações
monetárias advindas desses contratos para constatar outros valores — que não os corretos —
para caracterizar uma suposta omissão de receita, agravada pela suposta ocorrência de
sonegação; (xi) conforme balanço patrimonial de 2009 (constante na DIPJ de 2010) - documento
esse disponível a todo momento à D. Fiscalização, independentemente de a Recorrente
apresentá-lo ou não - todos os empréstimos e as suas variações monetárias foram devidamente
escriturados; (xii) em sua impugnação, a Recorrente destacou que tais cálculos foram feitos
utilizando juros compostos (juros sobre juros), o que é vedado pela Súmula n° 121 do STF e pela
jurisprudência do CARF, logo, a conclusão correta seria a de que tais cálculos não poderiam ser
utilizados como base para a autuação em comento; (xiii) a DRJ, apesar de reconhecer que "quanto
aos juros compostos, de fato, as planilhas mostram capitalização mensal e alguns pequenos
erros", decidiu manter a cobrança da forma como está — ou seja, errada — por, supostamente,
ser menos gravosa para a Recorrente; (xiv) ainda que os procedimentos adotados pela Recorrente
não estejam corretos, o que se admite para fins de argumentação, sob hipótese alguma poderia
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ser legitimada a cobrança de um crédito tributário que, sabidamente, foi calculado e, como
consequência, constituído de forma incorreta; (xv) em matéria de imposição de multa qualificada,
cabe ao Fisco produzir prova suficiente para a cauterização da conduta dolosa, não bastando
apontar eventual erro de procedimento ou interpretação da legislação fiscal; e (xvi) a multa
imposta à Recorrente revela caráter nitidamente confiscatório, pois que, pela suposta ocorrência
de sonegação de tributos — o que pela simples leitura dos documentos já se verifica um grande
erro, em função da comprovação das despesas financeiras, bem como a clara contabilização das
receitas financeiras tidas como omissas —, foi fixada a penalidade no total de 150% dos tributos
supostamente devidos.
É relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Relatora
I – ADMISSIBILIDADE
A Recorrente recebeu mensagem em sua Caixa Postal com acesso à decisão da DRJ
em 24.01.2017 e, em 08.02.2017, consultou o referido documento (fl. 6905).
A Caixa Postal é considerada o Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) do contribuinte
perante a RFB, de forma que, nos termos do art. 23, §2o, inciso III, alínea 'b' do Decreto no
70.235/72, se considera realizada a intimação na data em que o sujeito passivo consulta o
endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária – desde que antes do prazo de
15 dias contados da entrega dos documentos no referido endereço eletrônico.
Portanto, tendo em vista o prazo de 30 dias previsto no art. 33 do Decreto no
70.235/1972, é tempestivo o recuso voluntário interposto em10.03.2018.

II – MÉRITO
O Relatório Fiscal (fls. 5773/5798) faz referência a 11 contratos de empréstimo,
sendo que os 5 primeiros deram ensejo à suposta omissão de receita, que será tratada no item II.1
abaixo; e os 6 últimos às despesas financeiras não comprovadas, enfrentada no item II.2 a seguir.
Confira-se os dados dos referidos contratos:
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II.1 – Omissão de receita financeira
A suposta omissão de receita financeira, por sua vez, decorre dos empréstimos 1, 2,
3, 4 e 5, cujos “valores de variação da dívida relativos aos trimestres de 2009, apurados no
documento ‘Loans Gulfmarine 2009"’, não correspondem às reais atualizações dos saldos
devedores dos empréstimos, estes registrados nas planilhas individuais, coluna "Valor Total"
(última coluna das planilhas)”, o que levou a Autoridade Fiscal a elaborar planilhas com suposta
“aplicação adequada dos índices de atualização dos contratos e das taxas de câmbio dos períodos
com vistas à apuração das variações cambiais e monetárias dos empréstimos 1 a 5 ao final de cada
trimestre de 2009”. Tal planilha resultou na apuração de valores não tributados a título de receita
financeira nos 2o, 3o e 4o trimestres de 2009, conforme abaixo:

Diante da alegação da Recorrente de que os cálculos realizados pela Fiscalização
estariam equivocados, já que não considerou as variações cambiais dos empréstimos n° 6 a 11 e
praticou a capitalização dos juros, a decisão recorrida refez os cálculos e constatou que “os
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resultados corretos obtidos com o mesmo tipo de planilha utilizada pela fiscalização, adaptada
para não haver capitalização mensal” resultam em receita omitida em valor superior à lançada.
É certo que existiam erros na planilha elaborada pela Autoridade Fiscal. É
igualmente certo de que, apurado, no curso do processo administrativo, um valor de omissão de
receitas superior ao originalmente verificado pela Autoridade Fiscal, o lançamento não poderia ser
“ajustado”, sob pena de “reformatio in pejus”.
Diante disso, não vejo qualquer nulidade no procedimento adotado pela decisão
recorrida que, no enfrentamento dos argumentos trazidos pela Recorrente, refez os cálculos
elaborados pela Autoridade Fiscal e decidiu manter a exigência da receita financeira em valor
menor do que o devido, mesmo que apurado por meio de planilha contendo erros, por ser mais
benéfica ao contribuinte.
Nesse contexto, voto por julgar improcedente o recurso voluntário, mantendo o
lançamento no que se refere à omissão de receita financeira.

II.2 – Não comprovação de despesa financeira
No que se refere às despesas financeiras, as glosas decorreram dos empréstimos 6,
7, 8, 9, 10 e 11, para os quais a Recorrente apresentou ROF e “contrato de operação”, que, de
acordo com a Autoridade Fiscal, não foram suficientes para suportar o registro da despesa
financeira correlata. Isso porque o “contrato de operação” não serve para fundamentar os
empréstimos, vez que consiste em “suposto ajuste no qual o contribuinte comprometeu-se a
prestar serviços de administração de operação das embarcações afretadas para sua controladora,
que por sua vez se obrigou a efetuar pagamentos pelos serviços prestados, sem prejuízo de
eventuais reembolsos por outros gastos não cobertos pelos pagamentos”. Além disso, afirma a
Autoridade Fiscal que “não se pode conceber operações financeiras envolvendo vultosos valores
sem que fossem pautadas em um contrato escrito com estipulação dos deveres e dos direitos de
mutuário e mutuante”.
Em sua impugnação, alegou a Recorrente, em resumo, que comprovou
documentalmente os empréstimos contraídos, que são aptos a demonstrar a dedutibilidade das
despesas financeiras. E, diante disso, a decisão recorrida manteve a glosa tendo em vista que (i) a
própria Recorrente reconhece que não há notas promissórias para os referidos contratos; (ii) o
contrato de operação não revela qualquer previsão de empréstimo; (iii) os ROF, contratos de
câmbio e demais documentos registrados no BACEN resultam de declarações feitas pela
remetente dos valores e não sofre qualquer exame mais profundo por parte do BACEN quanto à
sua natureza ou veracidade dos dados ali registrados; e (iv) não há notícias de pagamentos de
juros e/ou de amortização desses “empréstimos”.
É fato que não se exige contrato escrito para comprovar as operações de mútuo,
como acertadamente alega a Recorrente. Ademais, nos termos do art. 9o do Decreto-lei no
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1.598/1977, a escrituração contábil, mantida com observância das disposições legais, faz prova a
favor do contribuinte dos fatos nela registrados, cabendo à Autoridade Fiscal demonstrar sua
inveracidade. No entanto, é obrigação do contribuinte manter os documentos que lastreiam os
referidos registros contábeis, de forma que, na sua ausência, as despesas podem ser glosadas pela
Autoridade Fiscal.
Diante disso, entendo que, em tese, os ROF e os contratos de câmbio, ainda que
consistam em documentos elaborados de forma unilateral pelo contribuinte, têm o condão de
comprovar a obrigatoriedade de reconhecimento contábil do valor dos juros neles contidos. Isso,
naturalmente, se os valores registrados na contabilidade estiverem de acordo com as informações
contidas no ROF e contratos de câmbio.
Vê-se, a título exemplificativo, que o ROF TA305636, referente ao contrato de
empréstimo 11, contém a informação do montante dos juros pactuados:

No presente caso, entretanto, por entender a Autoridade Fiscal e, posteriormente,
a DRJ, pela insuficiência dos documentos apresentados, não foi feito o cotejo entre as informações
contidas no ROF e contratos de câmbio e aquelas registradas nos documentos contábeis e fiscais
do Recorrente.
Por essa razão, incialmente, votei por converter o presente julgamento em
diligência, mas fui vencida. E, diante disso, em razão da insuficiência dos documentos
apresentados para comprovar a dedutibilidade das despesas financeiras relativas aos empréstimos
6, 7, 8, 9, 10 e 11, voto por negar provimento ao recurso voluntário neste ponto.

II.3 – Multa de ofício qualificada
Nos termos da redação original do art. 44, inciso I, e § 1°, da Lei n° 9.430/1996, ao
sujeito passivo será aplicada multa de ofício de 150% sobre a totalidade ou diferença de tributo
sempre que a falta de pagamento, recolhimento ou declaração vier acompanhada de sonegação,
fraude ou conluio.
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Antes de adentrar na análise da procedência da qualificação da multa de ofício no
presente caso, é preciso ressaltar que a Lei no 14.689/2023 alterou a redação do § 1° do art. 44 da
Lei n° 9.430/1996 para estabelecer que a referida multa qualificada será exigida no aporte de
100%, exceto nos casos em que verificada a reincidência do sujeito passivo, hipótese na qual a
multa seria aplicada no percentual de 150%.
O §1o-A do art. 44 da Lei n° 9.430/96, igualmente incluído pela Lei no
14.689/2023, determina que a reincidência será verificada quando, no prazo de 2
anos, contado do ato de lançamento em que tiver sido imputada a ação ou
omissão com sonegação, fraude ou conluio, ficar comprovado que o sujeito
passivo incorreu novamente em qualquer uma dessas ações ou omissões.
Disso se extrai que a multa, outrora exigida no patamar de 150%, nas hipóteses em
que o sujeito passivo, por meio de prática sonegatória ou fraudulenta, deixa de efetuar
pagamento, recolhimento ou declaração, atualmente, incide no percentual de 100%, por força das
alterações introduzidas pela Lei no 14.689/2023. E, por se tratar de lei que comina penalidade
menos severa, sua aplicação alcança atos e fatos pretéritos, nos termos do art. 106, “c” do CTN.
A atual multa de 150% em caso de reincidência, por sua vez, é uma penalidade
nova, que somente poderá ser imputada nos lançamentos futuros e, frise-se, desde que verificada
pela Autoridade Fiscal, além da falta de pagamento, recolhimento ou declaração por meio de
prática sonegatória ou fraudulenta, a caracterização da reincidência nos termos da legislação.
Portanto, a multa qualificada, objeto dos presentes autos, atualmente incide no
patamar de 100% e exige que a falta de pagamento, recolhimento ou declaração esteja
acompanhada de sonegação, fraude ou conluio.
Entende-se por sonegação a ação ou omissão dolosa capaz de impedir ou retardar o
conhecimento pela Autoridade Fiscal (i) da ocorrência do fato gerador, sua natureza ou
circunstâncias; ou (ii) das condições pessoais do contribuinte capazes de afetar a obrigação ou
crédito tributário (art. 71 da Lei no 4.502/1964). Fraude, por sua vez, é a ação ou omissão dolosa
tendente a impedir ou retardar a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária ou a excluir
ou modificar suas características, de modo a reduzir, evitar ou diferir o pagamento do imposto
devido (art. 72 da Lei no 4.502/1964). Por fim, conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais
pessoas físicas ou jurídicas, visando à sonegação ou à fraude (art. 73 da Lei no 4.502/1964).
No lançamento da multa de ofício qualificada, deve a Fiscalização demonstrar a
subsunção da conduta praticada pelo sujeito passivo a uma das hipóteses dos artigos 71, 72 ou 73
da Lei no 4.502/1964, ou seja, não basta que haja a imputação genérica de sonegação ou fraude, é
preciso que exista a individualização da conduta do agente e a comprovação inequívoca da
existência de dolo. Esse entendimento, que já era objeto de decisões do presente Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, foi positivado no §1o-C do art. 44 da Lei n° 9.430/96, com a
redação atribuída pela Lei no 14.689/2023. Confira-se:
§ 1o-C. A qualificação da multa prevista no § 1o deste artigo não se aplica quando:
Fl. 6960
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1003-004.425 – 1a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 19396.720063/2013-31
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I – não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa a que
se referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964.
No presente caso, a qualificação da multa de ofício decorreu das seguintes condutas
descritas no Termo de Verificação Fiscal (fl. 5796):
As despesas financeiras decorrentes de atualizações de dívidas contraídas junto à
sua controladora (empréstimos) em 2009 que foram contabilizadas pelo
contribuinte destoaram em muito da realidade, considerando-se o histórico das
taxas de câmbio e as taxas de juros de 0,625% ao mês previstas nos contratos de
empréstimos comprovados. Nada justifica o contribuinte ter se apropriado de
aproximadamente R$ 3.500.000,00 de despesas financeiras ao invés de se
apropriar de receitas financeiras da ordem de R$ 1.210.474,32 em 2009. A
conduta do contribuinte de não apresentar 6 (seis) contratos de empréstimos
cujas variações monetárias foram consideradas por ele, bem como a inclusão de
taxas de juros totalmente destoantes daquelas que foram prevista nas avencas
demonstradas, denota a sua intenção deliberada em omitir receitas financeiras
com vistas à redução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, enquadrando-se no
tipo legal definido no artigo 71, I, da lei 4.502/64, que define a sonegação.
Com visto acima, sonegação exige que o contribuinte, por meio de ação ou omissão
dolosa, impeça ou retarde o conhecimento pela Autoridade Fiscal (i) da ocorrência do fato
gerador, sua natureza ou circunstâncias; ou (ii) das condições pessoais do contribuinte capazes de
afetar a obrigação ou crédito tributário. A apropriação de despesas financeiras em montante
indevido, a não apresentação de contratos de empréstimos e a inclusão de taxas de juros
destoantes daquelas previstas nas avenças não caracterizam sonegação.
Diante do exposto, deve ser afastada a qualificação da multa de ofício.

III – CONCLUSÕES
Diante do exposto, voto por CONHECER do RECURSO VOLUNTÁRIO e, no mérito,
uma vez vencida na proposta de diligência, DAR PARCIAL provimento ao recurso voluntário apenas
para cancelar a qualificação da multa de ofício reduzindo-a ao percentual de 75%.
Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, redator designado
Fl. 6961
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DOCUMENTO VALIDADO
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No que concerne à dedutibilidade das despesas financeiras objeto da autuação,
acompanho a análise já exposta no voto da relatora quanto à importância da escrituração contábil
como meio de prova a favor do contribuinte. Todavia, divirjo no que toca à suficiência dos
documentos apresentados para sustentar a dedução pleiteada.
Com efeito, o art. 9o, §1o, do Decreto-Lei no 1.598/1977 é expresso ao condicionar a
eficácia probatória da escrituração contábil à existência de documentos hábeis que lastreiem os
registros efetuados:
§ 1o - A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a
favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos
hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais.
A expressão “documentos hábeis” não pode ser interpretada de modo a abranger
papéis formados unilateralmente pelo próprio contribuinte, como os ROF e contratos de câmbio
aqui apresentados. Tais documentos não possuem a natureza de instrumento bilateral ou de ato
de terceiros que atestem, de maneira independente, a realidade da operação. Ao contrário, trata-
se de manifestações unilaterais de vontade, que não superam a exigência legal de comprovação
mediante suporte documental idôneo.
A ratio do dispositivo legal é clara: a escrituração, ainda que formalmente regular,
só fará prova quando corroborada por documentação externa que revele, de forma objetiva e
independente, a ocorrência do fato econômico subjacente. É nessa linha que se inserem contratos
devidamente firmados entre mutuante e mutuário, notas fiscais, duplicatas aceitas, recibos de
pagamento, entre outros documentos emitidos ou reconhecidos por terceiros.
No presente caso, não se identificam contratos formais de mútuo com estipulação
das condições pactuadas, nem documentos similares. A ausência desses elementos documentais
retira a idoneidade probatória da escrituração e, assim, impossibilita o reconhecimento da
dedutibilidade das despesas.
Com a devida vênia à relatora, não é juridicamente sustentável admitir como
“documentos hábeis” registros que, em última análise, são declarações unilaterais da própria
interessada. A flexibilização desse requisito significaria atribuir força probante absoluta à
escrituração contábil, em contrariedade ao texto expresso do §1o do art. 9o do Decreto-Lei no
1.598/1977.
Pelas razões acima expostas, rejeito a proposta de diligência da ilustre relatora e
voto pela manutenção da glosa de despesas financeiras. No mais, acompanho o voto condutor do
julgado.

Assinado Digitalmente
Guilherme Adolfo dos Santos Mendes

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