Tribunal: CARF
Processo: 13855.906002/2016-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FRANCISCA DAS CHAGAS LEMOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-11
Data de publicação: 2026-02-03

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2014 a 30/06/2014
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. LEITE. CAIXAS COLETIVAS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.

GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO. ACONDICIONAMENTO FÁBRICA. MANUTENÇÃO DE EXPEDIÇÃO. MANUTENÇÃO DE EMPILHADEIRA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
São considerados insumos geradores de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep os serviços adquiridos e utilizados no setor de expedição, acondicionamento de fábrica e na manutenção de empilhadeira da pessoa jurídica, em qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviço.

FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS SUJEITOS A CRÉDITO PRESUMIDO. REGISTRO AUTÔNOMO. CRÉDITO BÁSICO. POSSIBILIDADE.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação podem gerar créditos básicos da não cumulatividade, na mesma proporção do patamar tributado. No caso de crédito presumido, sendo o frete de aquisição registrado em conjunto com os insumos adquiridos, receberá o mesmo tratamento destes. No entanto, havendo registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que também constitui insumo, e, portanto, permite a tomada de crédito.

RESSARCIMENTO. CORREÇÃO MONETÁRIA APLICAÇÃO DA SELIC. POSSIBILIDADE. TERMO INICIAL DOS CRÉDITOS O 361o DIA APÓS A DATA DE PROTOCOLO DO PEDIDO DE RESSARCIMENTO.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre, tendo como termo inicial da atualização monetária dos créditos 361o dia após a data de protocolo do pedido administrativo de ressarcimento.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13855.906002/2016-71
ACÓRDÃO
3302-015.342 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
USINA DE LATICINIOS JUSSARA S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2014 a 30/06/2014
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. LEITE.
CAIXAS COLETIVAS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos
alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e qualidade
do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR.

GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO.
ACONDICIONAMENTO
FÁBRICA.
MANUTENÇÃO
DE
EXPEDIÇÃO.
MANUTENÇÃO DE EMPILHADEIRA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
São considerados insumos geradores de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep os serviços adquiridos e utilizados no setor de expedição,
acondicionamento de fábrica e na manutenção de empilhadeira da pessoa
jurídica, em qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à
venda e de prestação de serviço.

FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS SUJEITOS A CRÉDITO PRESUMIDO.
REGISTRO AUTÔNOMO. CRÉDITO BÁSICO. POSSIBILIDADE.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma
autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação podem
gerar créditos básicos da não cumulatividade, na mesma proporção do
patamar tributado. No caso de crédito presumido, sendo o frete de
aquisição registrado em conjunto com os insumos adquiridos, receberá o
mesmo tratamento destes. No entanto, havendo registro autônomo e
diferenciado, e tendo a operação de frete sido submetida à tributação,
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DOCUMENTO VALIDADO
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caberá o crédito presumido em relação ao bem adquirido, e o crédito
básico em relação ao frete de aquisição, que também constitui insumo, e,
portanto, permite a tomada de crédito.

RESSARCIMENTO.
CORREÇÃO
MONETÁRIA
APLICAÇÃO
DA
SELIC.
POSSIBILIDADE. TERMO INICIAL DOS CRÉDITOS O 361o DIA APÓS A DATA
DE PROTOCOLO DO PEDIDO DE RESSARCIMENTO.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o
rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no
ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao
final do trimestre, tendo como termo inicial da atualização monetária dos
créditos 361o dia após a data de protocolo do pedido administrativo de
ressarcimento.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Francisca das Chagas Lemos – Relatora

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez
Piccini, Francisca das Chagas Lemos, Sergio Roberto Pereira Araujo(substituto[a] integral), Louise
Lerina Fialho, Marina Righi Rodrigues Lara e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
O presente feito diz respeito a processo de Pedido de Ressarcimento PERDCOMP,
referente aos créditos COFINS Não Cumulativa – Mercado Interno, no valor de R$ 5.696.581,01,
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referente ao 2o trimestre de 2014, sendo deferido em parte, no valor de R$ 5.084.172,13, utilizado
na homologação de compensação declarada em DCOMP vinculada ao crédito.
A ora Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade, oportunidade em
que combateu as glosas efetuadas pela Fiscalização.
A 4a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 05/BA (DRJ05),
em Acórdão 105-002.526, de 14.01.2021, decidiu por unanimidade de votos, JULGAR
PARCIALMENTE PROCEDENTE a Manifestação de Inconformidade. Resumidamente, decidiu:
- São considerados insumos geradores de créditos da COFINS os bens e serviços
adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado;
- O valor do frete pago na aquisição de mercadorias, quando contratado de
pessoa jurídica e suportado pelo adquirente dos bens, pode gerar créditos da
COFINS, uma vez que ele integra o custo de aquisição. Se os bens adquiridos
gerarem o direito ao crédito presumido, os dispêndios com os respectivos fretes
somente podem gerar o mesmo tipo de crédito.;
- As embalagens utilizadas para viabilizar o transporte de mercadorias não são
consideradas insumos, não dando, pois, direito a desconto de crédito na
apuração da COFINS no regime da não cumulatividade;
- Os gastos posteriores à finalização do processo de produção não são
considerados insumos para fins de creditamento da COFINS apurada no regime
não cumulativo;
- Por expressa disposição legal, não incide atualização monetária sobre créditos
da COFINS objeto de ressarcimento.

Tomando ciência da decisão em 19/08/2021, a Recorrente apresentou Recurso
Voluntário em 30/08/2021, reiterando os argumentos apresentados na Impugnação.
Apresentou as razões para a reforma do acórdão recorrido conforme segue:
1 DAS GLOSAS DE COM GASTOS POSTERIORES A FINALIZAÇÃO DO
PROCESSO PRODUTIVO: EMPILHADEIRAS, ACONDICIONAMENTO DE
FÁBRICA E MANUTENÇÃO EXPEDIÇÃO.
A Recorrente defendeu que em seu processo fabril não classifica as
atividades em processo produtivo e atividades posteriores ao processo
produtivo porque este não pode ser dissociado. Estão agrupadas sob esta
denominação
os
gastos
com
Manutenção
de
Empilhadeiras,
Acondicionamento de Fábrica e Manutenção Expedição.

2 DAS GLOSAS DE MATERIAIS DE EMBALAGENS – CAIXAS COLETIVAS:
Asseverou que a embalagem é a que é utilizada para acondicionar várias
caixas de leite de 1 litro, glosada sob o entendimento de que não podem
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ser incluídas na base de créditos por se tratar de “uma embalagem de
transporte e não de apresentação.” Tais insumos atendem ao critério de
essencialidade e relevância para a consecução da atividade econômica por
ela desempenhada.

2.1.2 – DOS SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS (FRETES DE LEITE IN
NATURA).
A Recorrente argumentou que o frete é contratado única e exclusivamente
para transportar os produtos que são industrializados, ou seja, é um
serviço utilizado para que a industrialização dos produtos possa ocorrer.
Que se trata de uma operação comercial totalmente independente da
compra do insumo, tributada e que tem fornecedores e documentos fiscais
(NFs) distintos de forma que o pagamento deste serviço é um custo
diretamente vinculado a produção da Recorrente.

III - DO DIREITO À ATUALIZAÇÃO DOS CRÉDITOS PLEITEADOS À TAXA SELIC
Requereu seja determinado que os valores de créditos constantes do
pedido de ressarcimento sejam atualizados mediante a incidência da SELIC,
a partir do período do 361o dia contado do protocolo do crédito, em face
das disposições das disposições do Decreto no 2.138/97 e parágrafo 4o do
artigo 39 da Lei 9.250/95.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Francisca das Chagas Lemos, Relatora.
I – ADMISSIBILIDADE
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos, dele tomo
conhecimento.
II – RAZÕES DE MÉRITO:

2.1.2.1 DAS GLOSAS DE COM GASTOS POSTERIORES A FINALIZAÇÃO DO PROCESSO
PRODUTIVO - MANUTENÇÃO DE EMPILHADEIRAS, ACONDICIONAMENTO DE
FÁBRICA E MANUTENÇÃO EXPEDIÇÃO.
A) MANUTENÇÃO
DE
EMPILHADEIRA;
ACONDICIONAMENTO
FÁBRICA
E
MANUTENÇÃO DE EXPEDIÇÃO
A Recorrente defendeu que a utilização de gastos com manutenção de
empilhadeira, acondicionamento de fábrica e manutenção de expedição são justificados, apesar
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de ocorrerem depois da produção, do envaze e encaixotamento, não são dissociados do processo
produtivo, ao contrário, são vinculados à atividade, essenciais e relevantes, estando
intrinsecamente relacionados a atividade e objeto social.
O Acórdão da DRJ05 manteve glosas sobre os itens sob o seguinte argumento (fls.
141):

Resta claro que as despesas aqui tratadas (44641.5 – Manutenção
Expedição, 42804.8 – Acondicionamento Fábrica e 42608.8 – Manutenção
Empilhadeira) são posteriores à finalização do processo de produção do
leite e dos seus derivados, não se enquadrando no conceito de insumo
essencial e relevante para a industrialização dos produtos. Mantêm-se a
glosas efetuadas no Despacho Decisório.
Passo a análise.
Como se contata nos autos, a Recorrente é empresa dedicada à fabricação de
laticínios, principalmente leite, conforme se depreende do seu Contrato Social. Constou do
Acórdão da DRJ05 (fls. 140), a logística de utilização de tais dispêndios:
Diversos Expedição (426.209)

Após o envase dos produtos, estes são acondicionados em pallets
(dimensão de 1,00 x 1,20 m) para serem transportados internamente e
armazenados por empilhadeiras até os Drive in do armazém de
estocagem de produtos acabados, que permanecerão até que sejam
expedidos. No momento da expedição, as empilhadeiras movimentam
os pallets com produtos até o setor de expedição, para serem vistoriados
e envolvidos em filmes plásticos, formando assim, as unidades de
transporte
e
que,
também,
servirão
para
movimentação
e
armazenamento nos clientes. Em vários casos, os pallets não são
retornados à fábrica, ou quando existe seu retorno, estes se encontram
muitas vezes danificados.

Acondicionamento Fábrica (428.048)

É o setor que compreende todas as esteiras que conduzem o produto
em unidades até os acumuladores. Após a saída dos acumuladores, o
produto, ainda em unidade, é conduzido até a cardboard onde é feita a
junção de 12 unidades, formando as caixas coletivas, e as esteiras
continuam a conduzir o leite, agora na forma de caixa coletiva, até a
máquina envolvedora de filme termo encolhível. Esta máquina (Shrink)
envolve a caixa coletiva com filme termo encolhível, aplica calor para
contrair o filme e conformálo na caixa coletiva, que após esta aplicação
é recolhida (manualmente) por um funcionário que empilha as caixas
por camadas no pallet e, por fim, disponibiliza para ser armazenada nos
drive in no setor de armazenamento de produto acabado. O setor de
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acondicionamento é de fundamental importância para a produção de
produtos longa vida, uma vez que, após o envase unitário, o produto
tem que ser juntado em caixas e posteriormente em pallets para ser
armazenado em estruturas metálicas elevadas, viabilizando assim a
armazenagem de 7 pallets/ m2.
A constante manutenção das esteiras, paleteiros elétricos e manuais,
acumuladores, máquinas plastificadoras e envolvedoras de caixas
coletivas se deve ao fato de que esse setor é o final da linha de envase e
sua eventual paralização tem impacto direto em toda a cadeia produtiva
de produtos longa vida. Devido a alta velocidade de produção, caso a
linha paralize, todo o processo paraliza, da esterilização ao
armazenamento de produto acabado. (Grifos no original)

Observa-se que houve o reconhecimento da essencialidade das fases relatadas, a
ponto de se entender que, sendo o final da linha de envase, sua eventual paralização tem impacto
direto em toda a cadeia produtiva da Recorrente, tratando-se da fabricação de laticínios,
principalmente leite, produto que possui estreita vinculação com os normativos de fiscalização de
saúde pública, pelo seu alto consumo e o aspecto da manutenção de sua qualidade.
Do mesmo modo, o manuseio dos produtos em empilhadeiras, descrito pela
fiscalização (Diversos Expedição - 426.209), destina-se ao transporte interno e armazenamento do
produto no curso de sua produção que, após o envase são transportados internamente e
armazenados por empilhadeiras até o armazém de estocagem. Novamente são movimentados até
o setor de expedição para sofrerem vistorias e serem envolvidos em filmes plásticos.
O art. 176 da Instrução Normativa RFB no 2121, DE 15.12.2022, estabeleceu que se
consideram insumos os bens ou serviços essenciais ou relevantes para o processo de produção ou
fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços, e que tenham sua utilização
decorrente de imposição legal, e mesmo após a finalização do processo de produção, como é o
caso sob análise

Art. 176 -
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
I - Bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer etapa
anterior de produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço
a terceiros (insumo do insumo);
II - Bens ou serviços que, mesmo utilizados após a finalização do processo
de produção, de fabricação ou de prestação de serviços, tenham sua
utilização decorrente de imposição legal; (Grifei).

A Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção deste Conselho
julgou pela possibilidade de crédito quanto aos serviços de expedição:

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NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170-PR. (...)
NÃO-CUMULATIVIDADE.
TERCEIRIZAÇÃO.
SERVIÇO
DE
EXPEDIÇÃO.
TRANSPORTE INTERNO PARA CONFERÊNCIA DO PRODUTO ACABADO E
POSTERIOR CARREGAMENTO PARA VENDA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
No tocante à Expedição, por estar relacionada ao transporte interno para
conferência do produto acabado e carregamento para venda posterior, a
autorização da tomada de crédito se dá com fundamento no art. 3o, IX c/c
art. 15, II, da Lei no 10.833/2003. Recurso Voluntário Provido.
(Decisão: 3301-010.086, 1a TO da 4a. C da 2a Seção, data da publicação
15.06.2021, Relatora Semíramis de Oliveira Duro). (Grifei).

Quanto ao custo “Acondicionamento Fábrica (428.048)”, o Acórdão da DRJ05 fez
referência que compreende todas as esteiras que conduzem o produto em unidades até os
acumuladores. Após a saída dos acumuladores, o produto, ainda em unidade, é conduzido até a
cardboard onde é feita a junção de 12 unidades, formando as caixas coletivas, e as esteiras
continuam a conduzir o leite, agora na forma de caixa coletiva, até a máquina envolvedora de
filme termo encolhível. De fato, são operações que sucedem a fabricação do produto, conduto,
proceidmentos que
Neste sentido, a Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF decidiu que
custos/despesas incorridos com pallets, papelão e filmes strech para proteção e transporte dos
produtos alimentícios, cumpridos os demais requisitos, permite direito ao crédito das
contribuições:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
CRÉDITOS. GASTOS COM PALLETS, PAPELÃO E FILMES STRECH PARA
PROTEÇÃO E TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com pallets, papelão e filmes strech para
proteção e transporte dos produtos alimentícios, quando necessários à
manutenção da integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na
definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo,
aplicado no âmbito do CARF por força do disposto no 99 do Regimento
Interno fixado pela Portaria n.o 1.634/2023. (Decisão 9303-014.896, 3a. T,
3a. Seção da CSRF, publicação 09.05.2024, Relator Alexandre Freitas Costa).
(Grifei).

Por fim, quanto ao item “Manutenção de Expedição”, o Acórdão evidenciou que a
constante manutenção das esteiras, paleteiros elétricos e manuais, acumuladores, máquinas
plastificadoras e envolvedoras de caixas coletivas se deve ao fato de que esse setor é o final da
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linha de envase e sua eventual paralização tem impacto direto em toda a cadeia produtiva de
produtos longa vida.
A alta velocidade de produção seria diretamente impactada caso ocorra qualquer
paralização em face de falta de manutenção, afetando o processo produtivo como um todo.
Deste modo, entendo que cabe razão à Recorrente, considerando que os processos
de “manutenção de empilhadeira”, “acondicionamento fábrica” e “manutenção de expedição”,
são inerentes ao processo produtivo do setor a que se dedica, viabilizam o funcionamento
ordinário dos ativos produtivos, pois sua falta implica substancial perda de qualidade do produto
ou serviço disponibilizado, se enquadrando no conceito de insumo essencial e relevante para a
industrialização dos seus produtos.
Voto pelo provimento do Recurso neste ponto, para reverter a glosa descrita.

2.1.2.2. DAS GLOSAS DE MATERIAIS DE EMBALAGENS – CAIXAS COLETIVAS
Conforme consta dos autos, a principal atividade da interessada é a exploração da
indústria e comércio de leite e derivados (creme de leite, queijo mussarela, queijo parmesão,
manteiga, bebida láctea achocolatada). É pessoa jurídica que exerce atividade agropecuária, e se
dedica a produtos destinados à alimentação humana classificados no capítulo 4, da NCM.
Diz a Recorrente que a embalagem é utilizada para acondicionar 12 caixas de leite
de 1 litro, e os seus custos foram excluídos da base de créditos sob o argumento de tratar-se de
uma embalagem de transporte e não de apresentação.
Como afirmando pela Recorrente em seu Recurso Voluntário (fls. 116-117):
“(...)
2. Trata-se de uma embalagem de apresentação, pois, diferentemente do
que foi dito pelo agente fiscal ela é confeccionada em material resistente,
colorido, com impressão de todos os dados e informações do produto.
Justamente para poder ser manuseada no ponto de venda como
embalagem de apresentação destinada ao consumidor final. O consumidor
que adquire estes produtos da Requerente os leva para casa nas exatas
condições – de embalagem - em que saíram da fábrica. Esta embalagem de
apresentação padrão com 12 unidades do produto agrega valor ao
produto, pois, tem designer, cores, informação, quantidade etc.
(...)
3. A comercialização do leite longa vida se dá por caixa de 12 unidades,
como se verifica pela leitura dos documentos fiscais já analisados pelo
agente julgador.
A comercialização do produto leite não se dá em unidades de 1 litro, mas
sim em unidades de caixas contendo 12 litros. Desta forma, a embalagem é
do produto e não simplesmente para transporte. Consta no processo cópia
de Nota Fiscal que comprova a operação.
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4. A caixa longa vida não pode ser amassada ou molhada, tampouco
perfurada, pois, qualquer amassamento ou umidade causará a
deterioração do produto com perda total, que conforme já especificamos
acima é leite.
Sem a utilização das caixas coletivas, a indústria teria que realizar grande
quantidade de trocas do produto leite longa vida, bem como teria um alto
volume de perdas por deterioração, o que tornaria inviável a sua produção
e comercialização.
Ora, é sabido mesmo para quem é leigo no assunto que um produto tão
perecível como é o leite exige cuidados específicos no seu
acondicionamento para que permaneçam garantidas as propriedades
para consumo humano. Acondicionar adequadamente o produto é uma
das etapas do processo produtivo. (Grifei).

Alegou que, por se constituir em um produto altamente perecível, de imediato já
comprova a relevância e essencialidade das embalagens, e que tais características são ratificadas
pela garantia de qualidade e conversação que agregam ao produto.
A DRJ05 registrou que o processo industrial da interessada se constitui de
tratamentos térmicos (aquecimento e resfriamento) do leite e acondicionamento para consumo,
executados em sua matriz, em Patrocínio Paulista.
O Acórdão da DRJ tratou o material de embalagem para apresentação – caixa
coletiva, a partir do relato do auditor fiscal, segregando o produto:
a) O produto de maior volume de vendas do contribuinte é o leite, vendido em
embalagem de 1 litro. Esta sim é considerada embalagem de apresentação e
com direito a crédito de Pis e COFINS.
b) Já as embalagens do tipo “Caixa Coletiva” são destinadas a facilitar o
transporte, não contém todas as informações do produto, não valorizam o
produto, são feitas em material de qualidade inferior ao da embalagem de 1
litro, não são comumente vendidos (no varejo) em embalagem coletiva e o seu
acondicionamento na etapa de expedição (o produto já está fabricado e
embalado).
c) Que a legislação faz distinção entre as embalagens incorporadas ao produto
durante o processo de industrialização e aquelas que se destinam tão somente
ao transporte dos produtos acabados.
Passo à análise.
O Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17.12.2018, ao evidenciar as
repercussões oriundas do julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça, afirmou:
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a) “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo
ou da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade
e/ou suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção, seja”
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.

Ao tratar de bens e serviços utilizados por imposição legal, o Parecer COSIT no
05/2018 destacou a atividade de preparação de alimentos, em que a interpretação para fins de
cálculo de crédito das Contribuições deve-se a uma visão conglobante do sistema normativo:

35. Como exemplo de atividades que promovem a reunião de insumos para
produção de um bem novo que não são consideradas industrialização,
mas que podem ser consideradas produção de bens para fins de apuração
de créditos das contribuições com base no dispositivo em tela, citam-se
as hipóteses de preparação de produtos alimentares não acondicionados
em embalagem de apresentação mencionadas no inciso I do caput do art.
5o do Decreto no 7.212, de 15 de junho de 2010 (Regulamento do IPI).
(...)
49. Conforme relatado, os Ministros incluíram no conceito de insumos
geradores de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, em
razão de sua relevância, os itens “cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
integre o processo de produção (...) por imposição legal”.
(...)
51. Daí se constata que a inclusão dos itens exigidos da pessoa jurídica pela
legislação no conceito de insumos deveu-se mais a uma visão conglobante
do sistema normativo do que à verificação de essencialidade ou
pertinência de tais itens ao processo de produção de bens ou de prestação
de serviços por ela protagonizado.
Aliás, consoante exposto pelo Ministro Mauro Campbell Marques em seu
segundo aditamento ao voto (que justamente modificou seu voto original
para incluir no conceito de insumos os EPIs) e pela Ministra Assusete
Magalhães, o critério da relevância (que engloba os bens ou serviços
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exigidos pela legislação) difere do critério da pertinência e é mais amplo
que este. (Grifei).

Em relação ao transporte de alimentos industrializados, a regulamentação do
Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento – MAPA SG Resolução 10/1984, dispõe sobre
instruções para conservação nas fases de transporte, comercialização e consumo dos alimentos
perecíveis, industrializados ou beneficiados, acondicionados em embalagens, determinou, dentre
outras medidas, que os alimentos perecíveis, acondicionados em embalagens para a sua
conservação devem oferecer orientação segura para que o alimento não se torne impróprio para o
consumo, sob pena de ensejar a abertura de processo de infração sanitária contra a empresa que
desatender tais recomendações (itens 1, 2, 3 e 12).
Na mesma linha, a Agência Nacional de Vigilância Sanitária – ANVISA, em Resolução
RDC no 722, de 01/07.2022, tratou dos limites máximos tolerados (LMT) de contaminantes em
alimentos (concentração máxima do contaminante legalmente aceita), em todos os setores
envolvidos nas etapas de produção, industrialização, armazenamento, transporte e distribuição de
alimentos para o consumo humano.
Pelos exemplos acima, observa-se que a conservação nas fases de transporte de
alimentos, como é o caso do leite, é decorrente de imposição legal.
Tanto pelas singularidades de cada cadeia produtiva quanto por imposição legal,
para o setor de produção de alimentos, como é o caso da Recorrente, identifica-se na embalagem
de acondicionamento o critério da relevância (“é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção”), nos termos dos normativos citados.
Neste sentido, embalagem de apresentação ou de transporte, deve compor a base
de créditos de PIS/Pasep e de COFINS.
Quanto a questão de o insumo ser utilizado após a industrialização do bem, a
Instrução Normativa RFB no 2121, DE 15.12.2022, ao definir os créditos decorrentes da aquisição
de insumos, estabeleceu o que segue:
Art. 176 -
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
I - Bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer etapa
anterior de produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço
a terceiros (insumo do insumo);
II - Bens ou serviços que, mesmo utilizados após a finalização do processo
de produção, de fabricação ou de prestação de serviços, tenham sua
utilização decorrente de imposição legal; (Grifei).

A Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF enfrentou o tema. veja-se:
Fl. 231
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.342 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13855.906002/2016-71
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:
01/07/2007 a 30/09/2007 CONCEITO DE INSUMOS NA SISTEMÁTICA NÃO-
CUMULATIVA. (...)
EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ALIMENTÍCIOS.
CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos
alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e
qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo
STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR. (3a. Turma da Câmara
Superior
de
Recursos
Fiscais,
Decisão
9303-011.355,
de
30.10.2021, Processo 10925.901881/2011-71, Relator Jorge Olmiro Lock
Freire).

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:
01/01/2007 a 31/03/2007 CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITO DE
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito
de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não
cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de
repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser diretamente ou indiretamente empregados e cuja subtração
resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço
ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da
empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do
serviço daí resultantes. Nessa linha, deve-se reconhecer o direito ao
crédito das contribuições sobre as despesas com embalagens para
transporte. (3a. Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, Decisão
9303-012.948, de 11.05.2022, Relatora Tatiana Midori Migiyama). (Grifei).

Com razão a Recorrente. Não me parece razoável, data vênia, considerar que
embalagens que acondicionam alimentos, não cumprem elemento estrutural e inseparável do
processo produtivo, sendo a sua falta, efetiva privação da qualidade do produto.
Voto pelo provimento do Recurso neste ponto, para reverter a glosa descrita.

2.1.2 – DOS SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS (FRETES DE LEITE IN NATURA)

A Recorrente argumentou que o frete é um insumo/serviço necessário e
imprescindível para a realização da atividade industrial a que se propõem a Recorrente. Que é
contratado única e exclusivamente para transportar os produtos que são industrializados, ou seja,
representa um serviço utilizado para que a industrialização dos produtos possa ocorrer.
Fl. 232
DF CARF MF
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PROCESSO 13855.906002/2016-71
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Afirmou que adquire mercadorias/insumos para industrialização, sendo o serviço de
frete nas compras é imprescindível para obtenção do produto. Que se trata de uma operação
comercial totalmente independente da compra do insumo, tem fornecedores distintos e
documentos fiscais (NFs) distintos de forma que o pagamento deste serviço é um custo
diretamente vinculado a produção da Recorrente, custo que sofre incidência do PIS e da COFINS.
A decisão recorrida (DRJ05) decidiu que a despesa com frete na aquisição de bens
não gera crédito do PIS/Pasep e COFINS por si só, mas sim porque integra o custo da mercadoria
revendida e o da matéria prima utilizada. Neste caso, a possibilidade de apropriação de crédito
calculado sobre a despesa com frete na aquisição está relacionada à possibilidade ou não de
apropriação de crédito em relação aos bens adquiridos.
Tomando por base a Solução de Consulta COSIT no 214/2019, a DRJ05 decidiu que o
frete advém de aquisições de leite in natura (insumo), que compõem a base do crédito presumido.
A natureza do crédito relativo ao frete pago segue a mesma natureza do crédito proveniente da
aquisição do bem transportado: se os bens adquiridos geraram o direito ao crédito presumido, os
dispêndios com os respectivos fretes somente podem gerar o mesmo tipo de crédito.
Vejamos em detalhes.
O frete pago na aquisição de matéria prima, nos termos da legislação vigente,
permite o direito ao crédito das Contribuições. Veja-se o art. 171 da Instrução Normativa no
2.121/2022, que reproduz o teor da Lei:

Art. 171. Para efeito de cálculo dos créditos de que trata esta Seção,
integram o valor de aquisição:
(...)
II - o valor do seguro e do frete relativos ao produto adquirido, quando
suportados pelo comprador. (...)

Não há qualquer restrição ou vinculação com o crédito do produto adquirido, de
modo a vincular o crédito do frete com o crédito do produto transportado. Trata-se de operação
independente, exigindo-se apenas que o custo seja suportado pelo comprador.
Sabe-se que o frete integra o custo dos bens (destinados à revenda ou utilizados
como insumo de produção), o custo de aquisição dos bens (mercadorias ou insumos), gera direito
ao desconto de crédito, desde que contratado de pessoa jurídica e cujo ônus tenha sido suportado
pelo adquirente.
A Câmara Superior de Recursos Fiscais deste Conselho enfrentou o tema, de modo
didático estabeleceu os critérios de identificação de cada tipo de frete. Assim o frete relacionado a
produto sujeito a crédito presumido, havendo registro autônomo diferenciado, dará direito ao
crédito básico.
Fl. 233
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ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2005
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS
TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO OU SUSPENSÃO. POSSIBILIDADE.
CONDIÇÕES.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma
autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação
(portanto, fretes que não tenham sido tributados à alíquota zero,
suspensão, isenção ou submetidos a outra forma de não-oneração pelas
contribuições) podem gerar créditos básicos da não cumulatividade, na
mesma proporção do patamar tributado. No caso de crédito presumido,
sendo o frete de aquisição registrado em conjunto com os insumos
adquiridos, receberá o mesmo tratamento destes. No entanto, havendo
registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de frete sido
submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao bem
adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que
também constitui insumo, e, portanto, permite a tomada de crédito
(salvo nas hipóteses de vedação legal, como a referida no inciso II do § 2o
do art. 3o da Lei 10.833/2003).
(Decisão 9303-014.893, Relatora Liziane Angelotti Meira, 3a. Turma, 3a.
Seção da Câmara Superior de Recursos Fiscais, publicação 06.05.2024).

O frete é categorizado como operação autônoma em relação aos produtos que
transporta. Tratando-se de operação autônoma, devidamente tributada e que compõe o custo de
aquisição da mercadoria para revenda, sobre ela deve-se calcular o crédito das Contribuições.
Com razão a Recorrente.
Voto por dar provimento a este ponto.

III - DO DIREITO À ATUALIZAÇÃO DOS CRÉDITOS PLEITEADOS À TAXA SELIC
A Recorrente destacou que a correção monetária não representa plus mas mera
preservação do poder aquisitivo da moeda. A sua não incidência a partir do 361o dia após o
protocolo do pedido de ressarcimento, em relação a cada crédito gerado, representa deferimento
parcial do direito e do crédito, posto que parcelas significativas seriam simplesmente suprimidas.
Apontou o julgamento do Recurso Especial no 1.767.945 - PR (2018/0243465-0),
consoante decisão de afetação ao rito dos repetitivos.
De fato, o Recurso Especial no 1.767.945/PR, julgado pela Primeira Seção do STJ em
12.02.2020, com relatoria do Ministro Sérgio Kukina, teve submetida a seguinte questão:
“Definição do termo inicial da incidência de correção monetária no ressarcimento de créditos
tributários escriturais: a data do protocolo do requerimento administrativo do contribuinte ou o
dia seguinte ao escoamento do prazo de 360 dias previsto no art. 24 da Lei n. 11.457/2007”.
Fl. 234
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Foi firmada a seguinte tese:
TESE FIRMADA: "O termo inicial da correção monetária de ressarcimento
de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não
cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para a
análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n.
11.457/2007)".

A Câmara Superior de Recursos Fiscais analisou o tema em decisão no 9303-
014.843, acatando a aplicação da correção monetária pela SELIC em conformidade com o RESP
1.767.945/PR, fixando como termo inicial da atualização monetária dos créditos o 361o dia após a
data de protocolo do pedido de ressarcimento:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004 COFINS.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
RESSARCIMENTO.
CORREÇÃO
MONETÁRIA
APLICAÇÃO DA SELIC. POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o
rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no
ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao
final do trimestre, após escoado o prazo de 360 dias para a análise do
correspondente pedido administrativo pelo Fisco. (Decisão 9303-014.843,
Relator Alexandre Freitas Costa, 3a. Turma, CSRF, 3a. Seção, Data
publicação 22.05.2024). Grifei.

Com razão a Recorrente, a decisão deve ser reformada para o cálculo da correção
monetária com base na SELIC, fixando como termo inicial da atualização monetária dos créditos o
361o dia após a data de protocolo do pedido de ressarcimento.
Voto por dar provimento a este ponto.

III – DISPOSITIVO
Voto em dar provimento ao Recurso Voluntário.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Francisca das Chagas Lemos

Fl. 235
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