Tribunal: CARF
Processo: 10880.910759/2010-78
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: TATIANA JOSEFOVICZ BELISARIO
Órgão colegiado: Quarta Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-02
Data de publicação: 2026-02-09

Ementa:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
PER/DCOMP. DESPACHO DECISÓRIO. RECLASSIFICAÇÃO DE CRÉDITOS RESSARCÍVEIS PARA NÃO RESSARCÍVEIS. DEVOLUÇÕES DE PRODUTOS.
O art. 11 da Lei no 9.779, de 1999, prevê que apenas os créditos concernentes a aquisições de matérias primas, produtos intermediários e material de embalagem aplicados no processo industrial são passíveis de utilização conforme o disposto nos arts. 73 e 74 da Lei no 9.430, de 1996. Sendo o caso de devoluções de produtos, o crédito apropriado deve ser reclassificado de ressarcível para não ressarcível e apenas mantido na escrita fiscal.
PER/DCOMP. DESPACHO DECISÓRIO. GLOSA DE CRÉDITOS. PRODUTOS ISENTOS ADQUIRIDOS DA ZONA FRANCA DE MANAUS. TEMA 322 STF.
Definiu o Supremo Tribunal Federal, em decisão proferida com efeitos vinculantes, que “Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime de isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT.”.

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA
A matéria não especificamente impugnada é incontroversa, sendo insuscetível de invocação posterior no âmbito de órgão de julgamento administrativo ad quem.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10880.910759/2010-78
ACÓRDÃO
3004-000.118 – 3a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
2 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COMPANHIA DE BEBIDAS DAS AMÉRICAS - AMBEV.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
PER/DCOMP. DESPACHO DECISÓRIO. RECLASSIFICAÇÃO DE CRÉDITOS
RESSARCÍVEIS PARA NÃO RESSARCÍVEIS. DEVOLUÇÕES DE PRODUTOS.
O art. 11 da Lei no 9.779, de 1999, prevê que apenas os créditos
concernentes a aquisições de matérias primas, produtos intermediários e
material de embalagem aplicados no processo industrial são passíveis de
utilização conforme o disposto nos arts. 73 e 74 da Lei no 9.430, de 1996.
Sendo o caso de devoluções de produtos, o crédito apropriado deve ser
reclassificado de ressarcível para não ressarcível e apenas mantido na
escrita fiscal.
PER/DCOMP. DESPACHO DECISÓRIO. GLOSA DE CRÉDITOS. PRODUTOS
ISENTOS ADQUIRIDOS DA ZONA FRANCA DE MANAUS. TEMA 322 STF.
Definiu o Supremo Tribunal Federal, em decisão proferida com efeitos
vinculantes, que “Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos,
matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de
Manaus sob o regime de isenção, considerada a previsão de incentivos
regionais constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada
com o comando do art. 40 do ADCT.”.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA
A matéria não especificamente impugnada é incontroversa, sendo
insuscetível de invocação posterior no âmbito de órgão de julgamento
administrativo ad quem.
Fl. 140
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3004-000.118 – 3a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10880.910759/2010-78
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do recurso, exceto no que se refere à arguição de nulidade do Despacho Decisório,
em razão da preclusão, rejeitar a preliminar de nulidade do Acórdão DRJ por alteração do critério
jurídico e, no mérito, dar parcial provimento, para reverter as glosas relativas às aquisições de
“rolhas plásticas” industrializadas por estabelecimentos situados na Zona Franca de Manaus, à
exceção daquelas referentes a operações não amparadas em Notas Fiscais.

Assinado Digitalmente
Tatiana Josefovicz Belisário – Relatora

Assinado Digitalmente
Rosaldo Trevisan – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Dionísio Carvallhedo
Barbosa, Semíramis de Oliveira Duro, Tatiana Josefovicz Belisário e Rosaldo Trevisan (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário apresentado pelo Contribuinte em face do acórdão
no 14-97.140, da 4a Turma da DRJ/RPO, proferido em 30 de julho de 2019, que assim relatou o
feito:
Em 08/06/2010, foi emitido Despacho Decisório (fls. 19/22), com fulcro em
informação fiscal, que, do montante do crédito solicitado de R$ 11.380.616,91
referente ao 2o trimestre-calendário de 2005, reconheceu o valor de R$
11.216.812,51 e homologou parcialmente as compensações declaradas no
PER/DCOMP no 33086.75363.150805.1.3.01-0853 (fls. 04/06).
São os seguintes o cabeçalho e a ementa do Despacho Decisório:

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A informação fiscal com o respectivo cabeçalho abaixo reproduzido(inteiro teor às
fls. 07/11 e planilhas de apuração de valores às fls. 12/15) descreve, em suma, as
seguintes providências em face das averiguações fiscais encetadas, sendo as
glosas totais de créditos ressarcíveis no importe de R$ 163.804,40:

a) Reclassificação de créditos ressarcíveis para não ressarcíveis:
Os créditos referentes aos códigos CFOP 1.152, 1.202, 1.410, 1.411, 1.910, 2.152,
2.410, 2.918 e 2.949 (devoluções de vendas, transferências para comercialização e
outras entradas) podem ser mantidos na escrita fiscal para a compensação com
débitos por saídas tributadas, porém não fazem jus a ressarcimento, a teor do art.
11 da Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999, pois não se caracterizam como
matérias primas, produtos intermediários e material de embalagem.
Os créditos, no montante de R$ 87.739,71, foram reclassificados de ressarcíveis
para não ressarcíveis, consoante planilha às fls. 12/13.
b) Glosas de créditos presumidos irregulares:
A possibilidade de manutenção e utilização de créditos relativos a aquisições de
produtos com a isenção de que trata o art. 82, III, do RIPI/2002, prevista do art.
175 do RIPI/2002, é condicionada à elaboração desses produtos com matérias
primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exceto as de origem
pecuária, por estabelecimentos industriais situados na Amazônia Ocidental, sendo
os respectivos projetos previamente aprovados pelo Conselho de Administração
da SUFRAMA.
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Trata-se da aquisição de embalagens plásticas (rolhas e tampas) dos fornecedores
AROSUCO Aromas e Sucos Ltda (com CNAE referente à fabricação de cervejas e
chopes), CNPJ 03.134.910/0002-36, e CROWN Tampas da Amazônia S/A (com
CNAE referente à fabricação de embalagens plásticas), CNPJ 04.569.809/0001-90.
As glosas dos créditos são, respectivamente, nos valores R$ 14.347,64 e R$
56.888,22, conforme planilhas à fl. 14.
Também foram efetuadas glosas de créditos de R$ 4.828,83 concernentes a
aquisições de material para manutenção, conforme planilhas às fls. 14/15.
O total dos créditos irregulares é de R$ 76.064,69 (fls. 11 e 15).
A interessada teve ciência do ato decisório em 22/06/2010 por via postal,
conforme cópia de AR (fl. 25).
Inconformada com a decisão administrativa, a requerente apresentou, em
22/07/2010, manifestação de inconformidade (fls. 26/60) subscrita pelos
patronos constituídos pelo instrumento hábil (procuração, fls. 61/62), em que, em
síntese, sustenta que:
1) O princípio da não-cumulatividade é instituto inerente e indissociável do IPI,
verdadeira cláusula pétrea (o verbo na CF/88, art. 153, § 3o, II, é “será” não-
cumulativo e não “poderá ser” não-cumulativo), sendo irrelevante o fato de o
produto proveniente da Zona Franca de Manaus ser isento ou não, ou ainda se for
o caso de produto devolvido, conforme doutrina e jurisprudência.
2) O instituto da isenção não restringe o princípio da não-cumulatividade e,
distintamente da não-incidência e da alíquota zero, consoante doutrinadores de
escol, pressupõe a incidência tributária: ocorre o fato gerador, sendo o
pagamento do imposto dispensado pelo legislador, sem que a operação
subseqüente seja afetada; há direito ao crédito presumido na aquisição de
produtos da ZFM por previsão legal, sendo o princípio da legalidade essencial em
matéria de isenção e crédito presumido, conforme a CF/88, art. 150, § 6o.
3) A decisão administrativa é improcedente pois o Decreto-lei no 1.435/1975 foi
introduzido no ordenamento jurídico com a finalidade de alterar as regras do
Decreto-lei no 288/1967, razão pela qual ambos os diplomas normativos devem
ser interpretados de modo sistemático e integrado.
4) De acordo com a jurisprudência do Conselho de Contribuintes, do STJ e do STF,
o produto oriundo da ZFM deve receber tratamento diferenciado e favorecido,
conforme previsão expressa na CF/88 (ADCT, art. 40); pelo art. 9o do Decreto-lei
no 288, de 28/02/1967 (ato legal instituidor da ZFM), com a redação alterada pela
Lei no 8.387, de 30/12/1991, são isentas todas as mercadorias produzidas na ZFM,
seja para consumo interno, seja para comercialização em qualquer ponto do país;
mesmo produtos como rolhas metálicas, originárias da ZFM, que são materiais de
embalagens para outros produtos (refrigerantes, sucos, cervejas), são amparados
pela isenção; ademais, o filme “stretch”, fornecido pela empresa VALFILM
Amazônia, CNPJ 03.071.894/0001-07, expressamente beneficiada pela isenção no
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art. 6o do Decreto-lei no 1.435/1975, é elaborado a partir de óleo de dendê,
verdadeira matéria prima regional de origem vegetal, e, pelo menos nesse caso, a
regularidade do crédito deve ser reconhecida.
5) O direito a crédito deve ser avaliado à luz do princípio constitucional da
isonomia se houver o entendimento de que o Decreto-lei no 1.435/1975 e o
Decreto-lei no 288/1967 tratem de regimes jurídicos distintos.
Por fim, em face do acerto total da manifestação de inconformidade apresentada,
requer que o “auto de infração” originário seja julgado totalmente improcedente.
A Turma Julgadora a quo, por unanimidade de votos, votou por “julgar
improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido”, em acórdão assim
ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de
apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005 PER/DCOMP. DESPACHO DECISÓRIO.
RECLASSIFICAÇÃO DE CRÉDITOS RESSARCÍVEIS PARA NÃO RESSARCÍVEIS.
DEVOLUÇÕES DE PRODUTOS.
O art. 11 da Lei no 9.779, de 1999, prevê que apenas os créditos concernentes a
aquisições de matérias primas, produtos intermediários e material de embalagem
aplicados no processo industrial são passíveis de utilização conforme o disposto
nos arts. 73 e 74 da Lei no 9.430, de 1996.
Sendo o caso de devoluções de produtos, o crédito apropriado deve ser
reclassificado de ressarcível para não ressarcível e apenas mantido na escrita
fiscal.
PER/DCOMP.
DESPACHO
DECISÓRIO.
GLOSA
DE
CRÉDITOS.
INSUMOS
INDUSTRIALIZADOS NA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO (ART. 82, III, DO
RIPI/2002). DESCUMPRIMENTO DE REQUISITO LEGAL PARA A MANUTENÇÃO DE
CRÉDITOS PELO ADQUIRENTE (ART. 175 DO RIPI/2002).
O adquirente de insumos isentos do IPI por força do art. 82, III, do RIPI/2002,
industrializados na Zona Franca de Manaus, não tem direito ao crédito do imposto
previsto no art. 175 do mesmo Regulamento, uma vez que esses insumos não são
elaborados com matérias primas agrícolas e extrativas vegetais de produção
regional por estabelecimentos localizados na Amazônia Ocidental.
PER/DCOMP. DESPACHO DECISÓRIO. GLOSA DE CRÉDITOS. PRODUTOS ISENTOS
ADQUIRIDOS
DA
ZONA
FRANCA
DE
MANAUS.
CRÉDITOS
FICTÍCIOS.
APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Somente são passíveis de aproveitamento na escrita fiscal do sujeito passivo os
créditos concernentes a aquisições de produtos onerados pelo imposto.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
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MATÉRIA NÃO IMPUGNADA
A matéria não especificamente impugnada é incontroversa, sendo insuscetível de
invocação posterior no âmbito de órgão de julgamento administrativo ad quem.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Em Recurso Voluntário o Contribuinte reitera os termos da Impugnação, com os
seguintes tópicos de insurgência:
1. Preliminarmente. Nulidade do despacho decisório por falta de motivação.
Imputação de infração inexistente. Vedação à alteração dos critérios jurídicos
adotados no despacho decisório pela DRJ.
2. Mérito.
2.1. Ilegitimidade da glosa do IPI relativo aos produtos devolvidos e recebidos de
terceiros. O imposto foi recolhido na saída das mercadorias.
2.2. Os estabelecimentos situados na ZFM são titulares de incentivo fiscal que lhes
asseguram tratamento diferenciado. Impossibilidade de interpretá-los como as
isenções aplicáveis às demais unidades industriais em outras regiões.
2.3. Crédito de IPI na aquisição de produtos isentos. Natureza não-cumulativa do
imposto que deflui da Constituição Federal, não podendo sofrer alterações ou
restrições.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário, Relatora
O Recurso Voluntário é próprio e tempestivo (fls. 105/106)
Como relatado, trata o presente processo de glosas e reclassificação de créditos de
IPI apurados pela Recorrente. Passo a análise dos tópicos recursais.

1. Preliminarmente. Nulidade do despacho decisório por falta de motivação.
Imputação de infração inexistente. Vedação à alteração dos critérios jurídicos
adotados no despacho decisório pela DRJ.
A Recorrente afirma que “deve ser reconhecida a nulidade da glosa de créditos
relativos aos produtos adquiridos da ZFM, uma vez que decorreu de interpretação
manifestamente equivocada do art. 82, III, do RIPI/02, não tendo havido, por isso, a efetiva
verificação do direito pleiteado pela Recorrente”. Afirma que a Fiscalização teria chegado à
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conclusão de que os fornecedores “não atende[m] à exigência de fornecer matérias-primas
agrícolas e extrativas vegetais” sem a efetiva verificação.
Em que pese a robustez e relevância dos argumentos apresentados em sede de
Recurso Voluntário acerca da superficialidade do Despacho Decisório ao afirmar, apenas, que “foi
observado irregularidades quanto à materialidade do incentivo fiscal ora pleiteado” sem maiores
explanações acerca da natureza de tais irregularidades, observo que tal argumento de nulidade
constitui inovação recursal e, conforme art. 17 do Decreto no 70.235/72, “considerar-se-á não
impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante.”
Prossegue a Recorrente afirmando que a DRJ, ao analisar tal aspecto, teria adotado
fundamento diverso. Que enquanto o Despacho Decisório entendeu que os créditos a que se
referem o art. 82, III, do RIPI/02 seriam decorrentes de aquisições de “produtos de empresas cujos
CNAEs não compreendiam atividades relacionadas à extração ou cultivo de tais matérias-primas”,
a DRJ teria entendido que a glosa “decorreria da ausência de utilização de matérias-primas
extrativas ou vegetais oriundas da região Amazônica” pelas empresas fornecedoras da Recorrente
Assim, enquanto, para a autoridade fiscal, o crédito deveria ser glosado porque os
insumos adquiridos pela Recorrente não eram matéria-prima extrativa ou vegetal
da região Amazônica, para a DRJ a glosa encontraria fundamento na falta de
utilização de tais matérias-primas na industrialização levada a efeito pelos
fornecedores da Recorrente.
Pois bem.
Nota-se ser incontroverso que a razão da glosa é o fato de que os fornecedores da
Recorrente não cumpririam os requisitos estabelecidos pelo art. 82, III, do RIPI/02, ou seja, que
estes fornecedores não poderiam realizar vendas de produtos ao amparo do benefício:
Art. 82. São isentos do imposto:
(...)
III - os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais
de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos
industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido
aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, excetuados o fumo do
Capítulo 24 e as bebidas alcoólicas, das posições 22.03 a 22.06 e dos códigos
2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI (Decreto-lei no
1.435, de 1975, art. 6o, e Decreto-lei no 1.593, de 1977, art. 34).
Diz a Informação Fiscal que sustenta o Despacho Decisório:
4.2.1. Aquisição de mercadorias de empresas sediadas na Amazônia Ocidental,
conforme o Decreto n° 4.544 /2002, em decorrência da redação dada pelo artigo
175, in verbis:
"Art. 175. Os estabelecimentos industriais poderão creditar-se do valor do
imposto calculado, como se devido fosse, sobre produtos adquiridos com a
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isenção do inciso Ill do art. 82, desde que para emprego como MP, MI e ME,
na industrialização de produtos sujeitos ao imposto."
"Art. 82. São isentos do imposto:
Ill — os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas
vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por
estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos
projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da
SUFRAMA, excetuados o fumo do Capitulo 24 e as bebidas alcoólicas, das
posições 22.03 a 22.06 e dos códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00
(exceto o Ex 01) da UPI (Decreto-lei 1.435, de 1975, art. 6°, e Decreto-lei n°
1.593, de 1977, art. 34)."
4.2.2. Das empresas apresentadas na discriminação dos Créditos Presumidos, foi
observado irregularidades quanto à materialidade do incentivo fiscal ora
pleiteado.
Já o acórdão DRJ:
Ocorre que um dos requisitos para a isenção do art. 82, III, do RIPI/2002,
aprovado pelo Decreto no 4.544, de 26 de dezembro de 2002, e que reflete na
possibilidade do aproveitamento dos créditos incentivados ou presumidos (art.
175 do RIPI/2002), é a elaboração dos produtos com matérias primas agrícolas e
extrativas vegetais de produção regional por estabelecimentos localizados na
Amazônia Ocidental.
É flagrante que rolhas ou tampas metálicas e plásticas não são industrializadas a
partir de matérias primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional.
Ou seja, o enquadramento legal é único: os fornecedores da Recorrente não
cumpriam os requisitos do transcrito dispositivo legal. Não há qualquer divergência de
interpretação entre Despacho Decisório e DRJ.
Com relação aos Fornecedores Arosucos e Crow, o Despacho decisório trouxe duas
razões adicionais para a glosa, razões essas que não foram impugnadas:
4.2.2.1. 0 fornecedor AROSUCOS AROMAS E SUCOS LTDA, sob o CNPJ
03.134.910/0002-34 forneceu rolhas plásticas, apesar de estar cadastrada com o
CNAE correspondente à fabricação de cervejas e chopes. Desta forma fica em
desacordo quando não atende à exigência de fornecer matérias-primas agrícolas e
extrativas vegetais.
4.2.2.2. A empresa CROW TAMPAS DA AMAZÔNIA S/A, CNPJ 04.569.809/0001-90
apresenta CNAE's relacionados a embalagens plásticas. Ressalta-se que a intimada
não apresentou nenhuma das notas solicitadas relativas empresa CROW.
Desse modo, rejeito a preliminar de nulidade apresentada.

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2. Mérito.
2.1. Ilegitimidade da glosa do IPI relativo aos produtos devolvidos e recebidos
de terceiros. O imposto foi recolhido na saída das mercadorias.
A Recorrente questiona a “glosa” dos créditos relativos aos CFOPs 1.152, 1.202,
1.410, 1.411, 1.910, 1.949, 2.152, 2.410, 2.918 e 2.949 sob o seguinte argumento:
O entendimento firmado no acórdão recorrido, contudo, não pode prevalecer,
pois é certo que, posteriormente à entrada e ao registro dos créditos sobre as
bebidas recebidas, houve a saída destes mesmos produtos com débito do
imposto. Assim, as mercadorias revendidas pela Recorrente saíram com débito do
IPI, ao passo que as mercadorias transferidas a centros de distribuição foram por
eles tributadas quando da ulterior saída a terceiros.
Nesse sentido, o decisum ignora que, em todo caso, o imposto creditado na
entrada foi posteriormente debitado e pago nas saídas dos produtos a terceiros.
Como consequência, ainda que o registro do crédito fosse vedado, jamais poderia
haver o lançamento do tributo, tendo ele sido, ao final, recolhido pela própria
Recorrente antes do início do procedimento de fiscalização. Desse modo, é
improcedente a glosa dos créditos, já que desse procedimento resultaria bis in
idem vedado pelo ordenamento.
Ocorre que, diferentemente do que afirma a Recorrente, não houve “glosa” dos
referidos créditos mas apenas a sua reclassificação de “ressarcíveis” para “não ressarcíveis”.
Ou seja, os créditos apropriados permanecem hígidos na escrita fiscal do
contribuinte, apenas não podem ser objeto de Pedido de Ressarcimento, mas, apenas, utilizados
no abatimento de débitos do próprio imposto.
Confira-se a Informação Fiscal:
4.1. Reclassificações
4.1.1. Efetuadas da inclusão de créditos de IPI referente a operações não
enquadradas na categoria insumos. Somente é passivel de ressarcimento o saldo
credor decorrente de aquisição de matéria — prima, produto intermediário e
material de embalagem. Em face da norma régia, alguns CFOP's, que não são
considerados insumos, permitem o crédito de IPI apenas para guitar débitos na
apuração do próprio IPI, o que caracteriza tais valores como "créditos não-
ressarciveis".
4.1.2. Do exposto, considerando as irregularidades apresentadas, através de
informações para análise e validação dos créditos supramencionados, em frontal
desacordo com o artigo 437, inciso VIII do Decreto n° 4.544, de 26/12/2002, e,
considerando ainda, que nos termos do artigo 11 da Lei n° 9.779/99 e da
Fl. 148
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Instrução Normativa SRF n° 33, de 04/03/1999 — DOU de 24/03/1999 (que dispõe
sobre a apuração e utilização do crédito do Imposto sobre Produtos
Industrializados - IPI, e dá outras providências) procedemos a RECLASSIFICAÇÃO
dos CFOP's cuja natureza da operação perverte a previsão legal para
aproveitamento de crédito com o fim de ressarcimento. Os códigos
desconsiderados são: 1152, 1202, 1410, 1411, 1910, 2152, 2410, 2918, 2949. 0
detalhamento da reclassificação apresenta-se em planilha anexa, onde ficou
consolidado conforme os valores abaixo:
Confirma a DRJ:
Os créditos não passíveis de ressarcimento de IPI, aqueles decorrentes de outras
aquisições/entradas do estabelecimento detentor de crédito, distintas daquelas
que dão direito a créditos passíveis de ressarcimento, em que pese não poderem
ser ressarcidos/compensados, na forma do art. 74 da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996, podem ser mantidos na escrita fiscal do IPI, para dedução dos
débitos pelas saídas futuras.
Incluem-se nesses créditos, por exemplo, os seguintes valores: aquisição de
mercadorias para revenda tributada, devolução e retorno de mercadorias, crédito
presumido previsto nas Leis no 9.363, de 1996, e 10.276, de 2001, recebidos em
transferência da matriz pelos estabelecimentos filiais.
Daí a reclassificação de créditos de ressarcíveis para não ressarcíveis, apenas com
a manutenção assegurada na escrita fiscal, vedada a utilização mediante
ressarcimento/compensação.
Desse modo, deve ser negado provimento ao pedido da Recorrente nesse aspecto.

2.2. Os estabelecimentos situados na ZFM são titulares de incentivo fiscal que
lhes asseguram tratamento diferenciado. Impossibilidade de interpretá-los
como as isenções aplicáveis às demais unidades industriais em outras regiões.
2.3. Crédito de IPI na aquisição de produtos isentos. Natureza não-cumulativa
do imposto que deflui da Constituição Federal, não podendo sofrer alterações
ou restrições.
Em caráter subsidiário, aduz a Recorrente:
Em atenção ao princípio da eventualidade, caso não seja reconhecida a nulidade
da glosa dos créditos de insumos originados da ZFM, deve ser reconhecida a
improcedência da glosa de créditos originados da aquisição de insumos da ZFM
diante do que se contém no artigo 40 do ADCT.
Com efeito, já em sede de Impugnação, postulou a Recorrente:
Neste sentido, conforme restará demonstrado no presente tópico, os produtos
intermediários isentos adquiridos pela Impugnante na ZFM, e destinados à
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industrialização das bebidas, dá à esta o direito ao respectivo crédito, na forma do
instituto da não-cumulatividade.
Nesse aspecto, cumpre um breve esclarecimento acerca da legislação aplicável.
Relativamente às aquisições de produtos oriundos da Zona Franca de Manaus, a
Legislação estabelecia diversas hipóteses de isenção.
Nos presentes autos, o benefício debatido é a isenção da Amazônia Ocidental,
previsto no art. 82, II do RIPI 2002 (art. 95, III do RIPI/2010), que trata dos “produtos elaborados
com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem
pecuária, por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos
tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA”.
Nos termos do art. 175 do RIPI/2002 (art. 237 do RIPI 2010):
Art. 175. Os estabelecimentos industriais poderão creditar-se do valor do imposto
calculado, como se devido fosse, sobre os produtos adquiridos com a isenção do
inciso III do art. 82, desde que para emprego como MP, PI e ME, na
industrialização de produtos sujeitos ao imposto (Decreto-lei no 1.435, de 1975,
art. 6o, § 1o).
A manutenção dos créditos apropriados pela Recorrente com base na conjugação
de tais dispositivos foi negada pela Fiscalização ao argumento de que não teria sido preenchido o
requisito de que os produtos fossem “elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas
vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos industriais
localizados na Amazônia Ocidental”.
Ou seja, esta foi a única razão da glosa. Não se questionou a localização desses
fornecedores (“localizados na Amazônia Ocidental”), à exceção, é claro, do fornecedor CROW
TAMPAS DA AMAZÔNIA S/A, cuja razão de glosa foi a não apresentação das notas fiscais.
Situação diversa é a prevista no art. 40 do Ato das Disposições Constitucionais
Transitórias da Constituição Federal de 1988:
Art. 40. É mantida a Zona Franca de Manaus, com suas características de área livre
de comércio, de exportação e importação, e de incentivos fiscais, pelo prazo de
vinte e cinco anos, a partir da promulgação da Constituição. (Vide Decreto no
7.212, de 2010)
Parágrafo único. Somente por lei federal podem ser modificados os critérios que
disciplinaram ou venham a disciplinar a aprovação dos projetos na Zona Franca de
Manaus.
Muito embora o RIPI/02 (art. 69) e o RIPI/2010 previssem a hipótese de isenção do
imposto na saída de produtos industrializados na Zona Franca de Manaus, seu creditamento, por
parte dos adquirentes, ainda que na condição de insumo, produto intermediário e material de
embalagem, sempre foi vedado pela Receita Federal do Brasil por entender que não caberia o
direito ao crédito sobre a “aquisição de insumos não-tributados e tributados à alíquota zero”.
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É exatamente este entendimento que a Recorrente busca ver afastado. Pede-se o
reconhecimento do direito ao crédito sobre a aquisição das tampas plásticas pelo simples fato de
serem produtos industrializados por estabelecimentos situados na Zona Franca de Manaus, sem
qualquer condicionante, como aquela aplicável aos produtos albergados pelo benefício da
“Amazônia Ocidental”.
A DRJ, ao analisar o pedido subsidiário apresentado, entendeu que não caberia ao
Contribuinte postular pelo crédito oriundo de matéria prima produzida na Zona Franca de Manaus
uma vez que as decisões judiciais mencionadas, que supostamente garantiriam tal direito, não
foram proferidas com eficácia erga omnes:
A requerente utiliza grande parte da peça de defesa para demonstrar, à luz de
escólios doutrinários e jurisprudência administrativa e judicial, a pertinência do
aproveitamento de créditos relativos a produtos industrializados na ZFM e
adquiridos com a isenção do art. 69, II, do RIPI/2002, com supedâneo no princípio
constitucional da não-cumulatividade e nas disposições do art. 40 do Ato das
Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), além dos princípios da legalidade
e da isonomia.
Inicialmente, deve ser aduzido que decisões judiciais atinentes a casos concretos,
como é assente, não têm eficácia erga omnes; não constituem legislação
tributária, à luz do CTN, arts. 96 e 100, e dependem de Resolução do Senado
Federal para que tenham efeito sobre a atividade da Administração Tributária
(controle difuso da constitucionalidade).
De acordo com o Decreto no 2.346, de 10 de outubro de 1997, se houvesse
declaração de inconstitucionalidade, de lei, tratado ou ato normativo que tratam
da manutenção e utilização de créditos escriturais do IPI, com eficácia ex tunc,
proferida pelo Supremo Tribunal Federal em ação direta de inconstitucionalidade
(controle concentrado de constitucionalidade), relativamente à questão sob
escrutínio, então seria permitido às autoridades fiscais incumbidas do julgamento
administrativo em 1a instância afastar a aplicação do diploma normativo tisnado
de inconstitucionalidade, mediante ato emanado do Secretário da Receita
Federal.
Do contrário, deve ser aduzido que o princípio da estrita legalidade é o paradigma
da atividade administrativa estatal, sendo que a apreciação de questionamentos
de jaez constitucional e de pronunciamentos doutrinários não é província da
atividade de julgamento administrativo empreendida pelo órgão competente no
seio da Administração Pública, competindo-lhe tão-somente aplicar o direito
tributário positivo.
Ocorre que é fato novo, posterior ao Acórdão proferido pela DRJ e à interposição do
Recurso Voluntário, que o Supremo Tribunal Federal proferiu decisão pacificando a questão, com
efeitos erga omnes e ex tunc (sem modulação de efeitos) por meio do julgamento do:
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Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e
material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime
de isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, §
2o, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT.
O leading case julgado recebeu a seguinte ementa e transitou em julgado em
18/02/2021:
TRIBUTÁRIO.
REPERCUSSÃO
GERAL.
IMPOSTO
SOBRE
PRODUTOS
INDUSTRIALIZADOS – IPI. CREDITAMENTO NA AQUISIÇÃO DIRETA DE INSUMOS
PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. ARTIGOS 40, 92 E 92-A DO ADCT.
CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 3o, 43, § 2o, III, 151, I E 170, I E VII DA
CONSTITUIÇÃO FEDERAL. INAPLICABILIDADE DA REGRA CONTIDA NO ARTIGO 153,
§ 3o, II DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL À ESPÉCIE.
O fato de os produtos serem oriundos da Zona Franca de Manaus reveste-se de
particularidade suficiente a distinguir o presente feito dos anteriores julgados do
Supremo Tribunal Federal sobre o creditamento do IPI quando em jogo medidas
desonerativas. O tratamento constitucional conferido aos incentivos fiscais
direcionados para sub-região de Manaus é especialíssimo. A isenção do IPI em
prol do desenvolvimento da região é de interesse da federação como um todo,
pois este desenvolvimento é, na verdade, da nação brasileira. A peculiaridade
desta sistemática reclama exegese teleológica, de modo a assegurar a
concretização da finalidade pretendida. À luz do postulado da razoabilidade, a
regra da não cumulatividade esculpida no artigo 153, § 3o, II da Constituição, se
compreendida como uma exigência de crédito presumido para creditamento
diante de toda e qualquer isenção, cede espaço para a realização da igualdade, do
pacto federativo, dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil e
da soberania nacional. Recurso Extraordinário desprovido.
(RE 592891, Relator(a): ROSA WEBER, Tribunal Pleno, julgado em 25-04-2019,
ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-204 DIVULG 19-09-
2019 PUBLIC 20-09-2019)
Nos termos do mencionado Decreto no 2.346, de 10 de outubro de 19971, foi
expedida a Nota SEI no 18/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME, com as seguintes conclusões:

1 Art. 1o As decisões do Supremo Tribunal Federal que fixem, de forma inequívoca e definitiva, interpretação do texto
constitucional deverão ser uniformemente observadas pela Administração Pública Federal direta e indireta,
obedecidos aos procedimentos estabelecidos neste Decreto.
§ 1o Transitada em julgado decisão do Supremo Tribunal Federal que declare a inconstitucionalidade de lei ou ato
normativo, em ação direta, a decisão, dotada de eficácia ex tunc, produzirá efeitos desde a entrada em vigor da
norma declarada inconstitucional, salvo se o ato praticado com base na lei ou ato normativo inconstitucional não mais
for suscetível de revisão administrativa ou judicial.

Art. 4o Ficam o Secretário da Receita Federal e o Procurador-Geral da Fazenda Nacional, relativamente aos créditos
tributários, autorizados a determinar, no âmbito de suas competências e com base em decisão definitiva do Supremo
Tribunal Federal que declare a inconstitucionalidade de lei, tratado ou ato normativo, que:
I - não sejam constituídos ou que sejam retificados ou cancelados;
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24. Ante o exposto, propõe-se a inclusão do tema objeto da presente Nota
Explicativa na lista de dispensa de contestação e recursos desta Procuradoria-
Geral, com fulcro no art. 19, VI, a, da Lei no 10.522, de 2002, c/c o art. 2o, V, da
Portaria PGFN no 502, de 2016, nos termos seguintes:
1.20. Creditamento de IPI
h) Creditamento de IPI quando a mercadoria é proveniente ou o produtor está
localizado na Zona Franca de Manaus (ZFM) – Tema 322 RG – RE 592.891/SP.
Resumo: O STF, julgando o tema 322 de Repercussão Geral, firmou a tese de que
“há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e
material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime
da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, §
2o, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT.”
Observação 1. O precedente não abrange os produtos finais adquiridos junto às
empresas localizadas na ZFM, mas apenas insumos, matérias-primas e materiais
de embalagem utilizados para a produção dos bens finais;
Observação 2. O julgamento está limitado às hipóteses de isenção, não estando
abrangidas demais hipóteses de desoneração com fundamento em alíquota zero
ou não-tributação;
Observação 3. É necessário que o bem tenha tributação positiva na TIPI, para fins
de aplicação do creditamento;
Observação 4. Os insumos, matérias-primas e materiais de embalagem devem ser
adquiridos da ZFM para empresa situada fora da região.
Precedente: RE no 592.891/SP (tema 322 de Repercussão Geral)
Na hipótese dos autos é possível constatar que as “rolhas plásticas” adquiridas são,
inequivocadamente, material de embalagem, atendendo ao disposto na “Observação 1”.
As aquisições em questão estavam amparadas inicialmente no art. 82, III, do
RIPI/02, que prevê hipótese de isenção (Observação 2) e, por serem fornecidas por empresas
localizadas na Zona Franca de Manaus, também são consideradas isentas, sem qualquer condição.
Quanto à alíquota do IPI, não consta nos autos que a Fiscalização tenha
questionado a classificação fiscal utilizada. Logo, deve-se considerar a tributação positiva
apropriada pela Recorrente (Observação 3).
A Recorrente está sediada fora da Zona Franca de Manaus (Observação 4).

II - não sejam efetivadas inscrições de débitos em dívida ativa da União;
III - sejam revistos os valores já inscritos, para retificação ou cancelamento da respectiva inscrição;
IV - sejam formuladas desistências de ações de execução fiscal.
Parágrafo único. Na hipótese de crédito tributário, quando houver impugnação ou recurso ainda não definitivamente
julgado contra a sua constituição, devem os órgãos julgadores, singulares ou coletivos, da Administração Fazendária,
afastar a aplicação da lei, tratado ou ato normativo federal, declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal.
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Nesse aspecto, deve-se considerar que as glosas realizadas sob o fundamento de
ausência de apresentação do documento fiscal devem ser mantidas. Apenas as aquisições
amparadas nas 4 (quatro) observações supra é que podem ter os créditos legitimados.
Pelo exposto, deve ser parcialmente reconhecido o direito do contribuinte ao
creditamento sobre as aquisições de “rolhas plásticas” industrializadas por estabelecimentos
situados na Zona Franca de Manaus, à exceção daquelas operações não suportadas em Notas
Fiscais.
Conclusão
Consoante razões expostas, voto por CONHECER PARCIALMENTE do Recurso
Voluntário, ou seja, com exceção arguição de nulidade do Despacho Decisório, em razão da
preclusão, REJEITAR A PRELIMINAR de nulidade do Acórdão DRJ por alteração do critério jurídico
e, no mérito, DAR PARCIAL PROVIMENTO para reverter as glosas relativas às aquisições de “rolhas
plásticas” industrializadas por estabelecimentos situados na Zona Franca de Manaus, à exceção
daquelas operações não suportadas em Notas Fiscais.

Assinado Digitalmente
Tatiana Josefovicz Belisário

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