Tribunal: CARF
Processo: 11634.720537/2015-44
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-18
Data de publicação: 2025-12-04

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010, 2011
AGÊNCIA DE TURISMO. VALORES AGREGADOS.
Se a agência de turismo tem a liberdade de fixar o percentual que vai cobrar do seu cliente sobre o valor dos custos dos serviços de hotelaria, transporte etc., esse valor agregado aos custos dos serviços não é comissão, mas margem de lucro. A comissão só existe se for pactuada entre o comitente e o comissário, ou então arbitrada, quando não for previamente estipulada.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. COFINS. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, aos lançamentos da CSLL, COFINS e Contribuição para o PIS.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11634.720537/2015-44
ACÓRDÃO
1302-007.584 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
18 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ABT OPERADORA DE TURISMO LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2010, 2011
AGÊNCIA DE TURISMO. VALORES AGREGADOS.
Se a agência de turismo tem a liberdade de fixar o percentual que vai
cobrar do seu cliente sobre o valor dos custos dos serviços de hotelaria,
transporte etc., esse valor agregado aos custos dos serviços não é
comissão, mas margem de lucro. A comissão só existe se for pactuada
entre o comitente e o comissário, ou então arbitrada, quando não for
previamente estipulada.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. COFINS. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a
decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis
mutandis, aos lançamentos da CSLL, COFINS e Contribuição para o PIS.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário para: (i) reconhecer a decadência do direito de o Fisco constituir
créditos tributários – relacionados ao IRPJ e à CSLL dos 1o, 2o e o 3o trimestres de 2010, e à COFINS
e à Contribuição para o PIS dos meses de janeiro a novembro de 2010 -, nos termos do relatório e
voto do relator, vencido o Conselheiro Marcelo Izaguirre da Silva que votou por não reconhecê-la;
e (ii) afastar a qualificação da multa, vencido o Conselheiro Marcelo Izaguirre da Silva que votou
por mantê-la.

Fl. 11831
DF CARF MF
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PROCESSO 11634.720537/2015-44
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Assinado Digitalmente
Alberto Pinto Souza Junior – Relator

Assinado Digitalmente
Sérgio Magalhães Lima – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Miriam Costa Faccin, Marcelo
Izaguirre da Silva, Natalia Uchoa Brandão, Henrique Nimer Chamas, Sérgio Magalhães Lima e
Alberto Pinto Souza Junior.

RELATÓRIO
O presente processo tem, por objeto, os seguintes autos de infração lavrados em
face de ABT OPERADORA DE TURISMO LTDA. (ABT):
a) Imposto sobre a renda das pessoas jurídicas - IRPJ, (a fls. 11310 e segs.) pelo
qual foi constituído crédito no montante de R$ 2.992.016,26, incluído nesse valor a multa
qualificada e os juros de mora, referente a fatos geradores trimestrais de 2010 e 2011 (lucro
presumido), sendo assim descrito os fatos apurados:
“OMISSÃO DE RECEITAS DA ATIVIDADE INFRAÇÃO: RECEITA BRUTA
MENSAL NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS EM GERAL
O contribuinte omitiu receitas da atividade (prestação de serviços gerais),
conforme Termo de Verificação e Encerramento de Ação Fiscal em anexo.”
b) Contribuição social sobre o lucro líquido - CSLL (a fls. 11339 e segs.) pelo qual
foi constituído crédito no montante de R$ 5.110.287,23, incluído nesse valor a multa qualificada e
os juros de mora, referente a fatos geradores trimestrais de 2010 e 2011 (base presumida), sendo
assim descrito o fato apurado:
“OMISSÃO DE RECEITA INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DA CSLL
DEVIDA SOBRE RECEITAS DA ATIVIDADE OMITIDAS
O contribuinte omitiu receitas da atividade (prestação de serviços gerais),
conforme Termo de Verificação e Encerramento de Ação Fiscal em anexo.”
c) Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins (a fls. 11370
e segs.), pelo qual foi constituído crédito no montante de R$ 1.125.450,06, incluído nesse valor a
Fl. 11832
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multa qualificada e os juros de mora, referente a fatos geradores trimestrais de 2010 e 2011
(incidência cumulativa), sendo assim descrito o fato apurado:
“INCIDÊNCIA CUMULATIVA PADRÃO INFRAÇÃO: OMISSÃO DE RECEITAS
SUJEITAS À COFINS
O contribuinte omitiu receitas da atividade (prestação de serviços gerais),
conforme Termo de Verificação e Encerramento de Ação Fiscal em anexo.”
d) Contribuição para o PIS/Pasep - PIS (a fls. 11360 e segs.), pelo qual foi
constituído crédito no montante de R$ 243.847,58, incluído nesse valor a multa qualificada e os
juros de mora, referente a fatos geradores trimestrais de 2010 e 2011 (incidência cumulativa),
sendo assim descrito o fato apurado:
“INCIDÊNCIA CUMULATIVA PADRÃO INFRAÇÃO: OMISSÃO DE RECEITAS
SUJEITAS À CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
O contribuinte omitiu receitas da atividade (prestação de serviços gerais),
conforme Termo de Verificação e Encerramento de Ação Fiscal em anexo.”
A contribuinte, ABT, impugnou os lançamentos e a 8a Turma da DRJ/RJO proferiu,
no Acórdão n. 12-87.046 de 19/04/2017 (a fls. 11544 e segs.), a seguinte decisão:

“Vistos, relatados e discutidos os autos do processo em epígrafe ACORDAM
os membros da 8a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento no Rio de Janeiro/RJO, por unanimidade de votos, para, nos
termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado:
1) NEGAR PROVIMENTO À IMPUGNAÇÃO E JULGAR PROCEDENTE o
lançamento efetuado de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ),
para considerar devido o valor de R$ .1.018.759,68.
2) NEGAR PROVIMENTO À IMPUGNAÇÃO E JULGAR PROCEDENTE o
lançamento efetuado de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL),
para considerar devido o valor de R$ 366.753,48.
2) NEGAR PROVIMENTO À IMPUGNAÇÃO E JULGAR PROCEDENTE o
lançamento efetuado de Contribuição para o Programa de Integração
Social (Pis), para considerar devido o valor de R$ 82.774,23.
2) NEGAR PROVIMENTO À IMPUGNAÇÃO E JULGAR PROCEDENTE o
lançamento efetuado de Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social (Cofins), para considerar devido o valor de R$ 382.034,89.
3) MANTER a Multa de ofício de 150% (cento e cinquenta por cento) sobre
os tributos devidos.
Fl. 11833
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4) MANTER os Juros moratórios – taxa Selic, conforme previsão em
legislação vigente.
5) MANTER a responsabilidade solidária da Empresa ABT OPERADORA DE
TURISMO LTDA – CNPJ no 78.752.110/0001-05 e de suas sócias, Sra.
CRISTIANA GOMES PITOL GRASSANO – CPF 025.328.229-29 e Sra. MARIA
DE LOURDES GOMES PITOL – CPF 841.124.769-49.” [sic]
A ementa do referido acórdão assim foi exarada:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2010, 2011
AUTOS DE INFRAÇÃO. NULIDADE. NÃO ACOLHIMENTO.
Somente ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por pessoa
incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa.
INTIMAÇÃO. DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO.
Os avisos, intimações e notificações ao contribuinte devem ser efetuados
no domicílio tributário do sujeito passivo, que corresponde ao endereço
fornecido pelo próprio contribuinte à Secretaria da Receita Federal do
Brasil para fins cadastrais.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010, 2011
JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA.
O crédito tributário não integralmente pago no vencimento é acrescido de
juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta. TAXA SELIC.
Nos termos da legislação em vigor, os juros serão equivalentes à taxa
referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia - SELIC para
títulos federais, acumulada mensalmente.
MULTA DE OFÍCIO. APLICAÇÃO E PERCENTUAL. LEGALIDADE.
Aplicável a multa de ofício no lançamento de crédito tributário que deixou
de ser recolhido ou declarado e no percentual determinado expressamente
em lei.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO.
Descritas pela fiscalização circunstâncias que demonstram a prática do
contribuinte de reiteradamente ocultar receitas do Fisco, declarando e
contabilizando valores inferiores àqueles cobrados por prestação direta de
serviços, justifica-se a aplicação da multa qualificada.
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS.
O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil deverá formalizar
Representação Fiscal para Fins Penais sempre que, no exercício de suas
atribuições, identificar atos ou fatos que, em tese, configurem crime contra
a ordem tributária. A Representação será encaminhada ao Ministério
Público depois de proferida a decisão final, na esfera administrativa, sobre
a exigência fiscal do crédito tributário correspondente.
OFENSA A PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS.
Fl. 11834
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A apreciação de questionamentos relacionados à ilegalidade e à
inconstitucionalidade da legislação em vigor não é de competência da
autoridade administrativa, sendo exclusiva do Poder Judiciário.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2010, 2011
PRESTADOR DE SERVIÇOS DE TURISMO. LUCRO PRESUMIDO. RECEITA
BRUTA.
A empresa prestadora de serviços de turismo, quando atuar por conta
própria, terá como receita bruta auferida o total contratado e faturado, ou
seja, o preço do serviço pago pelo cliente. Não é admissível, por falta de
previsão legal, a exclusão da base de cálculo de valores transferidos a
outras pessoas jurídicas, a qualquer título.
PRESTADORAS DE SERVIÇO. BASE DE CÁLCULO.
As pessoas jurídicas prestadoras de serviço em geral, tributadas no regime
do lucro presumido, devem apurar a base de cálculo do IRPJ mediante a
aplicação do percentual de 32% sobre a receita bruta auferida
mensalmente, com exceção das prestadoras de serviços de transporte,
hospitalares e de auxílio diagnóstico.
LUCRO PRESUMIDO. CUSTOS.
Na sistemática do lucro presumido, os custos da atividade já estão
contemplados no coeficiente de presunção do lucro.
OMISSÃO DE RECEITA. APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO.
Verificada a omissão de receita, a autoridade tributária determinará o valor
do imposto e do adicional a serem lançados de acordo com o regime de
tributação a que estiver submetida a pessoa jurídica no período-base a que
corresponder a omissão.
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Ano-calendário: 2010, 2011 CSLL/PIS/COFINS. DECORRÊNCIA.
Subsistindo o lançamento matriz (IRPJ), igual sorte colhem os autos de
infração lavrados por mera decorrência, tendo em vista o nexo causal
existente entre eles.
A ABT tomou ciência do Acórdão n. 12-87.046 em 05/05/2017 (termo a fls. 11637)
e interpôs o recurso voluntário (a fls. 11651 e segs.) em 05/06/2017 (Termo a fls. 11650), no qual
aduz as seguintes razões de defesa a seguir expostas em apertada síntese:
“.......................................................................................................................
Portanto, realiza os seguintes serviços: operação de viagens e excursões,
individuais ou coletivas, nacionais ou internacionais; intermediação
remunerada na reserva de acomodações; recepção, transferência e
assistência especializada ao turista ou viajante; venda comissionada ou
intermediação, remunerada de passagens individuais ou coletivas,
passeios,
viagens
e
excursões;
representação
de
empresas
transportadoras, empresas de hospedagem e outras prestadoras e
serviços turísticos; divulgação pelos meios adequados dos serviços
Fl. 11835
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mencionados acima, obtenção e legalização de documentos para viajantes;
reserva e venda, mediante comissionamento, de ingressos para
espetáculos públicos, artísticos, esportivos, culturais e outros; transporte
turístico em geral; desembaraço de bagagens nas viagens e excursões de
clientes; agenciamento de• cargas; prestação de serviços para congressos,
convenções, feiras e eventos similares.
A cadeia produtiva dos serviços de turismo envolve os meios de
hospedagem, as transportadoras turísticas, a organizadora de eventos, os
parques temáticos, os acampamentos turísticos e as agências de turismo,
dentre outros, sendo que se compreende por agência de turismo a pessoa
jurídica que exerce a atividade econômica de intermediação remunerada
entre fornecedores e consumidores de serviços turísticos ou os fornece
diretamente.
Nesse sentido, o seu faturamento corresponde a valores agregados ao
preço do custo de seus fornecedores e comissões recebidas, por vezes
adiantadas e recebidas no momento da compra, ora recebidas após a
quitação direta ao prestador do serviço turístico.
Nos termos da legislação vigente, e conforme restará demonstrado, os
recolhimentos tributários devem ser calculados sobre o valor agregado ao
preço de custo de seus fornecedores ou a comissão, pois a receita bruta da
Recorrente não corresponde ao total de receita escriturada como entrada.
A receita de entrada é composta por importâncias que são repassadas aos
hotéis, companhias de aviação, parques turísticos, produtoras de eventos,
entre outros prestadores de serviço e parceiros da Recorrente.
Notoriamente, estas receitas de entrada são recebidas pela Recorrente,
que após o desconto da sua comissão, repassa àqueles fornecedores que
efetivamente prestam os serviços turísticos.
O entendimento exposto no Auto impugnado e na decisão recorrida
considera como base de cálculo toda a entrada que a Recorrente recebe a
qualquer título, inclusive àquelas relativas as demais empresas vinculadas à
cadeia produtiva dos serviços de turismo, independentemente da limitação
desenvolvida pela Recorrente que corresponde a simples intermediação
remunerada entre fornecedores e consumidores de serviços turísticos.
Tudo isso, apesar de reconhecer que a Recorrente pode exercer atividade
cuja base de cálculo dos tributos é somente sobre a diferença do preço de
venda ou comissão, visto que segrega um pequeno valor a este título.
Assim, não há como aceitar a segregação de pequena parcela do
faturamento e a desconsideração de todo o restante das vendas de
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passagens, diárias de hotéis, pacotes de terceiros, locação de veículos
como sendo operados pela Recorrente.
(...)
III. MÉRITO
(...)
Considerando-se estas premissas legais, as agências de viagens e turismo
são pessoas jurídicas que realizam serviços (I) privativos: venda
comissionada ou intermediação remunerada na comercialização de
passagens, passeios, viagens e excursões, nas modalidades aérea,
aquaviária,
terrestre,
ferroviária
e
conjugadas;
assessoramento,
planejamento e organização de atividades associadas à execução de
viagens turísticas ou excursões; organização de programas, serviços,
roteiros e itinerários de viagens, individuais ou em grupo, e intermediação
remunerada na sua execução e comercialização; e organização de
programas e serviços relativos a viagens educacionais ou culturais e
intermediação remunerada na sua execução e comercialização; (II) não
privativos: obtenção e legalização de documentos para viajantes;
transporte turístico de superfície; desembaraço de bagagens, nas viagens
e excursões de seus clientes; intermediação remunerada de serviços de
carga aérea e terrestre; intermediação remunerada na reserva e
contratação de hospedagem e na locação de veículos; intermediação
remunerada na reserva e venda de ingressos para espetáculos públicos,
artísticos,
esportivos
e
culturais;
representação
de
empresa
transportadora, de meios de hospedagem e de outras empresas
fornecedoras de serviços turísticos; assessoramento, organização e
execução de atividades relativas a feiras, exposições, congressos e eventos
similares; venda comissionada ou intermediação remunerada de seguros
vinculados a viagens e excursões e de cartões de assistência ao viajante;
venda de livros, revistas e outros artigos destinados a viajantes; outros
serviços de interesse de viajantes, que em síntese resultam na
intermediação entre prestadores de serviços turísticos e seus
consumidores ou presta o serviço diretamente, mediante remuneração,
bem como podem oferecer serviços de operação de viagens, excursões e
passeios turísticos, assim definidos como junção de organizar, contratar e
disponibilizar os programas, roteiros, itinerários, recepção, transferência
e assistência ao consumidor.
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Observe-se que em nenhum momento referidas Leis descreveram
distintamente ou prescreveram tratamento diferenciado entre agência de
viagens e turismo e operadora de turismo.
Inclusive, destaca-se que é permitido que AGÊNCIA DE VIAGENS E
TURISMO assuma denominação de OPERADORA DE TURISMO - art. 5° § 2°
da Lei n° 12.974/2014!
Outrossim, para prestação direta do serviço é necessário que haja ao
menos estrutura física para isso, 'o que de fato não é o caso da
Recorrente, pois suas atividades limitam-se apenas à intermediação.
Para se caracterizar a operação de serviços, a agência deve contratar
serviços de terceiros, mas que serão vendidos como se fossem próprios,
tais como os famosos fretamentos de navios na costa brasileira, os
fretamentos de aviões para determinados destinos, quando a operadora
vende a totalidade dos assentos da embarcação fretada. O allotment, que
é a compra de determinada quantidade de diárias de um hotel para
venda posterior. Ou o transporte terrestre de passageiros, conhecido
como receptivo.
Em nenhum momento houve a comprovação de contato ou contrato que
comprovasse a plena assunção de riscos com reservas prévias com ou
sem pagamento de aluguel de hotel, companhias aéreas, parques,
teatros, cinemas, entre tantos outros estabelecimentos turísticos dos
quais os clientes da Recorrente possuem acesso.
Os casos citados pela fiscalização comprovam isso, pois as redes de hotéis
afirmam não ter contratos com a Recorrente, nem mesmo a
reconhecendo! Claro, as compras de diárias são feitas uma a uma por
conta e ordem de cada cliente! A fatura da diária é entregue a cada cliente
e emitida por cada hotel!
Ainda, esclarece-se que, a responsabilidade pela execução, encargos e
cumprimento dos acordos turísticos não são da Recorrente e sim de seus
fornecedores (hotéis, parques, companhias aéreas, etc), isso porque, os
contratos e reservas somente são firmados após aprovação dos clientes da
Recorrente.
Outrossim, em regra, as reservas são precedidas de várias reuniões entre
a agência de viagens e turismo e o consumidor (turista), nas quais são
definidos datas da viagem, entrada e saída da hospedagem, horários e
opções de voos, passeios, tickets de parques e espetáculos culturais, etc.,
de modo que sem a confirmação da reserva, nenhuma solicitação da
Recorrente é realizada aos seus fornecedores.
Fl. 11838
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Assim, após a confirmação da reserva, os riscos e responsabilidades da
execução dos serviços turísticos (hospedagem, transporte, realização do
espetáculo) ou eventuais falhas são das respectivas prestadoras dos
serviços!
Assim, não há contratação• por conta e risco da Recorrente, vez que não
há confirmação de reserva sem expresso aceite do cliente (turista).
Se assim o fosse, deveria descrever cada atividade feita pela Recorrente e
que deveria ser objeto de autuação, jamais desconstituir toda a sua
contabilidade, que é regular e atende aos preceitos contábeis para sua
atividade.
Ocorre que, apesar da clareza das lições acima, o r. acórdão não aplica a
legislação não tributária de acordo com os conceitos nela definidos, bem
como insiste em afirmar que a Recorrente age por sua conta e risco, como
se possuísse inúmeros contratos de reservas prévias com inúmeros
fornecedores turísticos, assim, observa-se que os fundamentos utilizados
para manutenção do lançamento de débito tributário distorce a definição
de agência e operadora de viagens e turismos, pois, imputa à Recorrente
serviços que são alheios à sua responsabilidade, veja-se:
(...)
E diga-se que pela contabilidade da Recorrente, os valores não foram
contabilizados como receita, nem mesmo foram prestados em nome dela!
Nesse sentido, ao Poder Executivo cabe a execução da lei, não sua
interpretação, ainda mais, de forma diversa àquela definida e positivada
pelo legislador, sob pena de infração ao Princípio Constitucional da
Legalidade previsto no inciso II do artigo 50 da Constituição Federal, bem
como artigos 110 e 111 do Código Tributário Nacional.
Assim, a intermediação é descrita nas Leis rt° 11.771/2008 e 12.974/2014
como oferta, reserva e venda de serviços de seus fornecedores, como,
passagens; acomodações/ hospedagem; programas educacionais e de
aprimoramento
profissional,
bem
como
abrange
atividades
complementares de obtenção de passaportes, vistos ou qualquer outro
documento necessário para realização de viagens; transporte turístico;
desembaraço de bagagens em viagens e excursões; locação de veículos;
obtenção ou venda de ingressos para espetáculos públicos, artísticos,
esportivos, culturais e outras manifestações públicas; representação de
empresas transportadoras, de meios de hospedagem e de outras
fornecedoras de serviços turísticos; apoio a feiras, exposições de negócios,
congressos,
convenções
e
congêneres;
venda
ou
intermediação
Fl. 11839
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remunerada de seguros vinculados a viagens, passeios e excursões e de
cartões de assistência ao viajante; venda de livros revistas e outros artigos
destinados aos viajantes; acolhimento turístico, consistente na organização
de visitas a museus, monumentos históricos e outros locais de interesse
turístico.
(...)
Em respeito ao Princípio da Eventualidade e por pura cautela, observa-se
que, independentemente, do tipo de serviço prestado entre intermediação
ou operação de turismo pela Impugnante, as Leis n° 11.771/2008 e
12.974/2014 não tratam distintivamente essas atividades, vez que ambos
são desempenhados por agência de viagens e turismo que poderá utilizar-
se da denominação operadora.
Nota-se, portanto, que não há diferença entre operadora de turismo e
agência de viagens e turismo, isso porque, as Leis que dispõe sobre a
Política Nacional de Turismo e das Agências de Turismo não as
distinguem.
(...)
Assim, partindo desse pressuposto é necessário argumentar acerca do
faturamento e renda que a Recorrente possui, que recebe ora dos seus
cliente ora dos seus fornecedores pela contraprestação do serviço de
intermediação nos serviços turísticos, nos termos dos artigos 3°, 40 e 5° da
Lei n° 12.974/2014, conforme segue abaixo.
b. RECEITA DA AGÊNCIA DE TURISMO
O r. Acórdão recorrido assenta que, o faturamento da Recorrente é toda a
renda que circula no seu caixa, pois, (I) distingue as operações comerciais
de agência de viagens e turismo das operadoras de turismo; (11) entende
que as operadoras de turismo agem• como revendedoras de serviços
turísticos, adquirem dos prestadores dos serviços turísticos e revendem ao
consumidor; (III) entende também que toda renda que recebe dos
consumidores é o faturamento da operadora de turismo, de modo que,
sob o regime de presunção de lucro, o faturamento é equivalente à 32% da
receita bruta; ainda (IV) afirma que a Recorrente organiza e disponibiliza os
serviços turísticos adquiridos e por isso se enquadra como operadora de
turismo.
No entanto, conforme já amplamente exposto as Leis n 11271/2008 e
12974/2014 já definiram que legalmente não há diferenças entre agências
de viagem e turismo e operadoras turismo, inclusive aquela pode assumir o
Fl. 11840
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nome desta. Assim, nos termos do artigo 110 do CTN, a lei tributária não
pode alterar definição, conteúdo ou conceitos privados já definidos em
outra lei, de modo os serviços turísticos também estão previstos das leis
acima.
Por eventualidade e cautela, mesmo que permaneça o entendimento de
distinção entre agências de viagens e turismo e operadoras de turismo, os
serviços realizados são expressos nos artigos 3° e 40 da Lei n° 12,974/2014
e sua a prospecção e disponibilização não estão adstritos à compra pela
agência de viagem e turismo ou operadora de turismo e revenda ao
consumidor final.
Igualmente, mesmo que os serviços sejam detalhadamente prospectados e
disponibilizados a única pessoa cabível a ser caracterizada como
compradora dos serviços é o consumidor (turista), pois é quem escolhe
todos os detalhes da viagem, inclusive retirando ou incluindo opções que
jamais foram prospectadas pela Recorrente.
Tal afirmação é possível e segura, pois tais operações são realizadas
através de intermediações, conforme definidas nas Leis n° 12.771/2008 e
12.974/2014, de modo que o Código Civil duas formas para
operacionalização da intermediação, quais sejam (I) corretagem e (II)
contrato de agência.
Antes de adentrarmos especificamente nos contratos acima, é preciso
estabelecer que os polos contratantes (representantes e representados)
nessas relações turísticas são substituíveis e mutáveis, ora representa-se o
consumidor ora representa-se o prestador do serviço.
Assim, segundo o artigo 722 e seguintes, no contrato de corretagem uma
pessoa que não ligada a outra e em razão de mandato, interesse
expresso, se propõe a realizar determinado negócio em nome do
contratante e seguindo suas instruções permite que a contratada conclua
o negócio, sendo-lhe retribuída por alguma remuneração.
Como é caso da representação do adquirente ou do tomador do serviço
que propõe à Recorrente que negocie junto aos tantos quantos forem os
interesses do passeio com as empresas que forneçam os serviços turísticos
(hotéis, viagens aéreas, translado, aluguéis de veículos, compras de tickets
para espetáculos culturais, entre tantos outros serviços que são fornecidos
nos mais diversos tipos, preços, locais, horários, burocracias, etc.).
Por outro lado, sinaliza-se com o contrato de agência previsto no artigo
710 e seguintes, o qual prevê que determinada pessoa sem vínculo ou
eventualidade propõe-se a promover a venda/oferta de algum bem ou
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negócio em determinada região, cabendo cumprir determinadas
instruções da proprietária do bem ou negócio.
Como é o caso da representação das prestadoras de serviços, quando lhe
são procuradas um ou outro serviço que disponibiliza. Ex.: turista que
procura somente passagens aéreas ou hospedagem ou ticket para
espetáculos ou translado ou veículo de aluguel etc.
Em comum às hipóteses acima, destaca-se que a remuneração da
Recorrente pode ocorrer através de comissão, taxa ou valor agregado,
vez que tais operações tratam-se apenas de intermediação de interesses
e serviços, ora interesse do consumidor ora serviço turístico, exatamente
nos termos no artigo 27 da Lei n° 11.711/2008, conforme muito bem
explica o Douto advogado Dr. Frederico de Moura Theophilo, páginas 12 -
14 da Consulta anexa.
(...)
Nesse sentido, é essencial ressaltar que a Lei no 11.771/2008 é objetiva e
taxativa ao definir qual o preço do serviço de intermediação, qual seja, a
comissão ou valor agregado ao preço de custo dos fornecedores ou a taxa.
(...)
Por comissão entende-se como a importância recebida diretamente dos
fornecedores que efetivamente prestam o serviço turístico aos
consumidores que procuram a Recorrente para realizar reservas em seus
nomes, entretanto o pagamento é realizado diretamente ao prestador
que de serviço, que repassará a quantia devida à intermediadora, ora
Recorrente, assim como ocorre nas relações entre a Recorrente e as
empresas hoteleiras, conforme descrito em fls. 11404 e 11406.
Valor agregado é a quantia acrescida pela agência de viagens e turismo
ao preço de custo de seus fornecedores, prestadores de serviços
turísticos, de modo que o recebimento dessa importância ocorre quando
o consumidor quita o serviço turístico à Recorrente que tem a obrigação
de transmitir a quantia devida ao prestador do serviço para quitação dos
interesses outorgados pelo consumidor.
Nessa relação, não há formalização de contrato para que a Recorrente
revenda os serviços turísticos de seus fornecedores e posteriormente o
realize em seu nome, pois efetivamente, o contrato é realizado entre o
consumidor e a prestadora de serviço turístico, ou seja, passagens,
tickets, reservas são todas emitidas diretamente ao consumidor, jamais à
Recorrente.
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Portanto, receita da Recorrente exclusivamente a renda correspondente à
comissão, valor agregado ou taxa, referente a eventual serviço prestado
diretamente, de modo que não há como confundir com os custos ou preço
dos fornecedores/prestadores de serviços jurídicos.
Assim, nessa relação comercial, a Recorrente recebe sua renda de duas
formas, diretamente do fornecedor de serviço turístico ou do
consumidor.
Na primeira hipótese, a Recorrente recebe comissão quando o
consumidor paga o preço do serviço turístico diretamente ao prestador,
de modo que este (prestador do serviço turístico) repassará a
importância devida à Recorrente, com emissão de nota fiscal, inclusive
recolhendo-se o imposto de renda na fonte. Alguns exemplos: operações
com a MSC Cruzeiros, Royal Caribean, Blue Tree Hotéis, vide notas fiscais
emitidas pela Recorrente e juntadas em fls. 10451,10515,10587 e 10591.
Por outro lado, a Recorrente poderá receber sua comissão ou valor
agregado também quando o consumidor pagar o preço do serviço
turístico diretamente à Recorrente, de modo que a mesma repassará a
importância devida ao prestador do serviço, emitindo, igualmente, nota
fiscal referente à sua comissão, com destaque à informação "comissão já
descontada". Inclusive essa atividade também é realizada com o Blue
Tree Hotéis vide notas fiscais n°21442; 22184; 21441; 72731; 22232 doc.
002 anexo.
(...)
Neste sentido, a própria Receita Federal do Brasil ao avaliar opção
tributária de empresa do setor que realiza a intermediação de negócios
relativos a atividade turística, prestados por conta e em nome de
terceiros, esclareceu que para fins de cálculo da receita bruta de que
trata o parágrafo 1° do art. 30 da Lei Complementar n° 123 de 2006, a
receita será o correspondente à comissão ou ao adicional percebido em
razão da intermediação de serviços turísticos, vide Solução de
Divergência n° 3 de 30 de Abril de 2012, abaixo:
(...)
Com efeito, este também é o recente entendimento deste Ilustre Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais através da 1a Turma da Câmara Superior
de Recursos Fiscais, no julgamento do Processo n° 15374.000572/00-37
conforme Acórdão n° 9101-002.359, abaixo em destaque e integralmente
em anexo (doc. 004):
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(...)
Diante do exposto, a própria Receita Federal do Brasil e o r. Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais corroboram o entendimento de que os
valores recebidos dos consumidores e repassados aos fornecedores não
configuram receita bruta da Recorrente, não representando base de
cálculo para tributação.
c. AUSÊNCIA DE CONTRATO FORMAL COM FORNECEDORES
Diante dos fatos acima, resta comprovando que a Recorrente não
desenvolve ou compra e revende serviços turísticos tais como hotel,
restaurante, vôos, etc.... bem como não possui qualquer tipo de contrato
para que os prestadores de serviços turísticos prestem o serviço em nome
da Recorrente.
Nesse sentido, o fato da Recorrente não possuir contrato expresso com os
fornecedores
de
serviços
não
desqualifica
sua
atividade,
e
consequentemente a forma de tributação de sua receita, pois o Código
Civil no artigo 656 estabelece que as relações contratuais podem ser
expressas ou tácitas, e muito menos a qualifica como prestadora de
serviço em seu próprio nome, vez que continua sendo a intermediadora
do negócio e não descaracterizando a forma de registro de suas receitas
nos termos do artigo 27 da Lei n°11.771/2008.
(...)
d. BASE DE CÁLCULO DOS TRIBUTOS.
(...)
Portanto, conforme já demonstrado, a Recorrente presta serviço de
intermediação entre o consumidor e fornecedor de serviço turístico, de
modo que sua receita bruta é o preço do seu serviço de intermediação, ou
seja, a comissão, o valor agregado ao custo do serviço do fornecedor ou
taxa referente à eventual serviço prestado diretamente pela Recorrente.
(...)
Indispensável salientar que as quantias recebidas dos consumidores
repassadas aos fornecedores do serviço turístico não compõem a receita
da Recorrente, dado que em nenhum momento essas importâncias são
inseridas no preço do serviço da impugnante.
Portanto, considerar os custos e lucros dos fornecedores como receita da
Recorrente é, novamente, afronta ao Princípio da Legalidade, pois em
nenhum momento a lei determinou tal composição, pelo contrário, é
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objetiva ao• definir o preço do serviço de intermediação, vide parágrafo 2°
do artigo 27 da Lei n°11.771/2008 já citado.
(...)
Assim, a exigibilidade tributária (IRPJ, CSLL, PIS/PASEP e COFINS) com base
de cálculo que não seja aquela do próprio faturamento descrito na Lei no
11.771/2008 é a plena caracterização do confisco tributário, vez que o
Estado retira da Recorrente algo que não lhe é devido, isto é a voracidade
predatória do fisco que ultrapassa o limite legal da arrecadação tributária,
expondo-se à moléstia da vedação ao confisco.
e. DIVERGÊNCIAS ENTRE AS RECEITAS DECLARADAS E MOVIMENTAÇÃO
FINANCEIRA.
Diante de todo o exposto, é obvio que o agenciamento de viagens é a
atividade da Recorrente, pois ela oferta e reserva os serviços turísticos,
sendo que o preço do seu serviço é a çomissão, o valor agregado ou a taxa,
tal qual descrito nas Leis n° 11.771/2008 e 12.974/2014.
Também, é possível verificar que nem todas as receitas que entram no
caixaS da Recorrente são próprias, vez que preponderantemente a
Recorrente realiza o recebimento de todo os serviços turísticos que serão
realizados durante a viagem e repassa a quantia devida ao respectivo
fornecedor.
(...)
Importante destacar que, em caso análogo sobre a transitoriedade de
receita no caixa das empresas e a respectiva tributação, recentemente, o
Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Recurso Extraordinário n°
574.7065, ponderou que o ICMS, que é verba transitória no caixa do
contribuinte, não é base de cálculo para o PIS e a COFINS.
Nesse sentido, o julgamento acima assemelha-se ao presente, pois, a única
receita tributável que a Recorrente possui é o somatório das comissões e
valor agregado às intermediações realizadas entre os prestadores de
serviços turísticos e consumidores (turistas), de modo que o restante das
quantias que passaram no caixa da Recorrente são verbas transitórias de
propriedade de terceiro(s), assim como ocorre com o ICMS que é
destacado em nota fiscal quanto há circularização de mercadorias ou
serviços de transporte, que da mesma forma não é base tributável o PIS, da
COFINS, da CSLL e do IRPJ.
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Assim, aplica-se à Recorrente o Pronunciamento Técnico n° 30 do Comitê
de Pronunciamento Contábeis - CPC, órgão instituído pelo Conselho
Federal de Contabilidade através da Resolução CFC n° 1.055/2005.
(...)
Nesse sentido, é obvio e comum que haverá discrepância entre os valores
tributados e valores escriturados, posto que a Recorrente deve tributar
apenas o que é devido, ou seja, a sua receita/faturamento propriamente
ditos.
(...)
Destarte, em nenhum momento a Recorrente empenhou-se em
desenvolver uma contabilidade "criativa", tal qual ofensivamente descrito
no Auto de Infração, uma vez que realizou todos os procedimentos
contábeis exigidos em Lei.
(...)
f. REGISTROS CONTÁBEIS.
Conforme determinado pelas normas que regem os Serviços Turísticos, e•
considerando-se especialmente o disposto no artigo 27 da Lei
11.771/2008, que conceitua a Receita Bruta das Agências de Turismo os
valores recebidos como Comissão e os valores que agregam o preço de
custo dos fornecedores de hospedagem, transporte, organizadores de
eventos,
restaurantes,
parques
temáticos
e
demais
atividades
discriminadas no artigo 21, os registros contábeis das operações são assim
efetuados:
1. Registro dos valores recebidos de cliente: recebimento dos valores
negociados com os clientes, que devem ser obrigatoriamente repassados
aos fornecedores dos serviços contratados, pois a Recorrente é meramente
depositária desses valores, são registrados à débito da conta do ativo
"Clientes Diversos". Os registros são efetuados com base nos controles
auxiliares.
2. Registro dos valores pagos aos fornecedores: Valores recebidos dos
clientes e repassados aos fornecedores, geralmente é descontado o valor
da Comissão e ou do Valor Agregado ao preço do custo por eles
estipulados, são registrados na conta do passivo "Fornecedores Diversos".
O controle analítico, fornecedor por fornecedor, é controlado em registros
auxiliares.
3. Registro das Comissões e dos Valores Agregados: Mensalmente, e tendo
como suporte os registros auxiliares, os valores recebidos dos clientes
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turistas são transferidos para a conta, classificada no passivo, "Hotéis, Cias
Aéreas e outros serviços", bem como, são transferidos para esta mesma
conta os valores pagos aos fornecedores. Sequencialmente são registradas
como "Receitas de Prestação de Serviços", na Demonstração do Resultado
do Exercício, os valores das notas fiscais de comissão e os valores
agregados ao preço do custo dos serviços dos fornecedores. Os
documentos que suportam esses registros são a Nota Fiscal de Comissão
emitida contra o fornecedor do serviço e nota fiscal emitida em nome da
própria Impugnante quanto se trata de valor agregado.
(...)
g. IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE.
Quanto ao cumprimento dos artigos 14 e 15 da IN RFB n° 1.033/2010,
nota-se que a Recorrente é o ente a quem as instruções normativas se
dirigem.
Portanto, a contribuinte é a fornecedora de quem a Recorrente recebe o
preço do seu serviço, por meio de comissão ou valor agregado ao preço do
custo, pois a contribuinte será a fonte pagadora dos rendimentos, exceto
quando tratar de serviço relativo a venda de passagens, excursões ou
viagens.
Nesse sentido, nos termos da IN RFB 153/1987, o imposto de renda será
retido na fonte pagadora no percentual de 1,5 (um inteiro e cinco décimos
por cento).
Os serviços realizados pela Recorrente em nenhum momento infringiram
os preceitos legais, inclusive, quando devido, houve a retenção do imposto
de renda retido na fonte em 1,5% sobre o valor da nota fiscal de comissão,
nos termos legais, conforme se observa nas notas fiscais n° 22580; 22579;
22648, doc. 006 anexo.
h. DESQUALIFICAÇÃO DA INCIDÊNCIA DE JUROS E MULTA QUALIFICADA
AUSÊNCIA DE DOLO.
(...)
Porém, ainda que não bastem os fatos e argumentos apresentados, é
necessário refutar veementemente que não: merece prosperara aplicação
de multa punitiva de 75%. sobre a quantia devida por falta de pagamento
ou recolhimento ..., bem como sua majoração em 150% prevista no
parágrafo primeiro do referido artigo.
(...)
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A Recorrente em nenhum momento omitiu qualquer informação da sua
contabilidade da Receita Federal do Brasil, seja receita dos fornecedores ou
receita das intermediações, fato é que sempre cumpriu pontualmente com
suas obrigações acessórias, declarando todas as informações necessárias e
obrigatórias que a RFB possa desempenhar sua fiscalização.
(...)
Assim, não é passível sustentar que a Impugnante seja penalizada por algo
que não praticou, qual seja a omissão ou declaração inexata. Da mesma
forma, é inadequada a majoração das multas em 150% (cento e cinquenta
por cento), conforme previsto no parágrafo primeiro do artigo acima.
Em nenhum momento ficou caracterizada sonegação ou fraude para que
houvesse a duplicação da multa punitiva, já que todas as obrigações
tributárias foram cumpridas no termo devido.
Nesse sentido, manter a multa punitiva duplicada por fraude é intolerável,
excessivo e ilegal, vez que a Recorrente sempre satisfez suas obrigações
tributárias conforme permitem e ordenam as Leis n°11.771/2008 e
12.974/2014.
Ainda, é preciso destacar que, no Direito Tributário a majoração da multa é
condicionada à ocorrência de dolo, que segundo o artigo 18 do Código
Penal Brasileiro, dolo é o ato que o agente assume ou quis o resultado
infrator.
(...)
Portanto, requer seja desconstituída a multa punitiva, bem como sua
majoração, pois não há elementos indispensáveis para sua configuração,
também, conforme entendimento pacificado no CARF acerca da
necessidade de certeza do dolo para aplicação de tal majoração.
i. DESQUALIFICAÇÃO DA REPRESENTAÇÃO FISCAL.
(...)
Requer, por todos os fundamentos expostos, diante da ausência de indícios
de intenção dolosa e ausência de prova inequívoca de enquadramento na
hipótese apresentada pelo r. fiscal, a reforma da decisão recorrida para fins
de determinar a improcedência e nulidade do Auto de Infração e
representação fiscal para fins penais, e ainda assim, novamente por cautela
e em respeito ao Princípio da Eventualidade, que se limite o presente Auto
de Infração ao eventual lançamento tributário.
j. DECADÊNCIA.
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Nesse sentido, é necessário destacar que uma vez reconhecida ausência de
fraude e crime tributários, consequentemente, é preciso reconhecer
ocorrência da decadência dos períodos fiscalizados de Janeiro a Dezembro
de 2010 referentes aos lançamentos do PIS e da COFINS e 1° ao 3°
Trimestres de 2010 referentes ao IRPJ e CSLL, nos termos do §4° do artigo
150 do CTN.
(...)
Portanto, por não haver dolo, fraude ou simulação, casos de infrações
tributárias penais, o pagamento parcial dos tributos cujos lançamentos se
operam por homologação, o não oferecimento de renda à tributação e
consequente não pagamento são condições para que o Fisco inicie a
apuração do valor a ser recolhido, no prazo decadencial de 5 anos,
contados da ocorrência do fato gerador, que no caso se operacionaliza com
obtenção de renda.
(...)
IV. PEDIDOS
Considerando-se que as Leis n° 11.771/2008 e 12.974/2014 reputam que a
atividade e intermediação de turismo são serviços prestados pela agência
de turismo, não sendo atividades empresariais; bem como a receita da
Impugnante é tão somente a comissão ou valor agregado ou taxa, quando
presta serviço diretamente; sendo essa a razão de diferenças entre a
receita tributada e movimentação financeira; considerando, ainda, a
ausência de artifícios contábeis para ludibriar o fisco e por, fim que a
Recorrente cumpriu com todas as obrigações tributárias, o presente auto
de infração fere Princípios Constitucionais da Legalidade, Isonomia,
Capacidade
Contributiva,
Vedação
ao
Confisco,
Razoabilidade
e
Proporcionalidade, devendo ser anulado nos termos dos artigos 2°, 50 e 53
da Lei 9.784/1999:...”

A fls. 11827, consta o seguinte despacho da SACAT-DRF-LON-PR:
“Tendo em vista que o interessado apresentou Recurso Voluntario,
tempestivamente, proponho encaminhar o processo ao Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais para julgamento.”
É o Relatório.

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VOTO

Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior.

O recurso voluntário atende aos pressupostos de admissibilidade, razão pela qual
voto por dele conhecer.
A Autoridade Lançadora afirma que:
a) o somatório dos créditos decorrentes de operações efetuadas através de cartões
de crédito ou débito é superior ao montante total das receitas reconhecidas pelo contribuinte e
oferecidas à tributação através das respectivas declarações (DIPJ, DACON e DCTF);
b) a empresa utiliza em sua contabilidade uma conta de transição (classificada no
Passivo Circulante) denominada “167 – HOTEIS, CIAS AÉREAS E OUTROS SERVIÇOS” para registrar
os valores totais das vendas de serviços, os custos incorridos na venda desses serviços e
finalmente, registra na conta de receitas “411 – SERVIÇOS PRESTADOS”
c) o registro das vendas era efetuado da seguinte forma: Débito da conta “CLIENTES
DIVERSOS” e Crédito da conta “HOTÉIS, CIAS AÉREAS E OUTROS SERVIÇOS (Conta do Passivo);
d) o registro dos custos dos serviços vendidos era efetuado da seguinte forma:
Débito da conta “HOTÉIS, CIAS AÉREAS E OUTROS SERVIÇOS” e Crédito da conta “FORNECEDORES
DIVERSOS”,
e) registro das receitas era efetuado da seguinte forma: Débito da conta “HOTÉIS,
CIAS AÉREAS E OUTROS SERVIÇOS” e Crédito da conta “SERVIÇOS PRESTADOS”,
f) a forma utilizada pela empresa para registrar contabilmente suas operações não
diferencia as operações de intermediação de serviços turísticos, onde a empresa recebe comissões
pela venda de produtos por conta e ordem de terceiros, das operações de venda de produtos
organizados por ela própria, por sua conta e risco;
g) os registros contábeis, de maneira inábil, tentam informar que todas as receitas
têm como natureza jurídica o recebimento de comissões
h) a empresa compra serviços de hospedagem, turismo e transporte de passageiros
e os revende a seus clientes, com lucro, ou seja, o serviço é prestado em seu próprio nome;
i) o cliente quando passa o cartão de crédito e autoriza o pagamento à ABT está
comprando pacotes turísticos organizados e vendidos pela própria ABT, ou seja, está firmando um
contrato com a própria operadora e não com os hotéis, companhias aéreas etc.;
j) depreende-se do art. 27 da Lei 11.771/08 que as empresas prestadoras de
serviços turísticos podem atuar de duas formas: na qualidade de intermediadora dos serviços,
quando age em nome de terceiros; e na qualidade de fornecedora direta dos serviços, quando age
em nome próprio, sendo que, no primeiro caso, a empresa de turismo faz a mera ligação entre o
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cliente e o prestador de serviço; e, no segundo caso, ela realiza ou assume a responsabilidade pelo
serviço turístico;
kj) que o mercado em geral chama a intermediadora de “agência de turismo” e a
organizadora de “operadora de turismo;
l) no caso da intermediação, empresa aufere como receita apenas o valor da
comissão recebida dos fornecedores dos serviços por ela intermediados, de modo que a receita
bruta deve ser o valor da comissão por ela recebida; por outro lado, quando o serviço seja
prestado pela própria empresa, ou por terceiros em seu nome, sua receita bruta incluirá a
totalidade dos valores recebidos de seus clientes;
m) a ABT não logrou êxito em demonstrar a tese de que recebe apenas comissões
pois documentos apresentados pela própria empresa informam que a ABT realiza, em sua maioria,
venda de serviços turísticos próprios ou revende, sob sua própria conta e risco, serviços
contratados com terceiros;
n) como se observa pelo contrato social, a empresa pode realizar atividade de
“agência” ou “operadora” de turismo;
o) se a empresa não faz vendas diretas, questiona-se o motivo dos pagamentos
através de cartões de crédito serem realizados por clientes diretamente à ABT;
p) a empresa descreve exatamente o que a fiscalização quer demonstrar: a
responsabilidade e o risco do negócio é da ABT, que age em nome próprio e não de terceiros,
quando sustenta que: Participamos do processo de planejamento da viagem, dando suporte e
consultoria sobre os destinos em todas as etapas, com assistência em tempo integral.
Selecionamos criteriosamente nossos fornecedores locais em cada destino e desenvolvemos uma
relação de confiança e identidade. Assim como nós, nossos parceiros locais primam pela qualidade
dos serviços oferecidos.”;
q) informações na internet, são descritos alguns diferenciais sobre o produto
vendido pela ABT, ou seja, que se trata de serviço diferenciado e individualizado, impossível de se
caracterizar como intermediação;
r) sua contabilidade é confusa e não esclarece quais são as receitas vindas de
intermediação e quais são provenientes da criação e revenda de produtos turísticos exclusivos
(pacotes de viagens, hospedagens, passeios etc.);
s) a ABT organiza e disponibiliza o serviço, e as partes contrárias atuam como
“agência”, ou seja, recebem comissões pela venda dos pacotes turísticos;
t) foram juntados 3 contratos idênticos, formalizados com as empresas V.S.A
Turismo Ltda., Thaiman Turismo Ltda., e Conquista Viagens e Turismo;
u) um ponto crucial para o entendimento da atividade desempenhada pela ABT está
na cláusula 6 dos referidos contratos, onde trata-se dos direitos e obrigações da “contratada”,
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que, no caso, é a ABT Operadora, cuja obrigação é “disponibilizar os serviços da forma indicado
no Contrato de Intermediação de Serviços de Turismo para cada cliente.”;
v) fica claro nos contratos que a responsabilidade pela realização dos serviços
turísticos é da ABT Operadora, a qual arca com o risco do negócio, pois a relação jurídica é entre o
cliente (hóspede, passageiro) e a ABT e não com as companhias transportadoras ou hotéis;
x) pela legislação que regula a retenção na fonte dos tributos devidos pelos
prestadores de serviços (Lei no 10.833 de 29 de dezembro de 2003, Decreto no 3.000/99, IN RFB
983/2009 e IN RFB 1033/2010), todas as pessoas jurídicas (exceto as empresas optantes pelo
SIMPLES, ME ou EPP), que contratarem prestação dos serviços com outras pessoas jurídicas
estarão obrigadas a realizarem a retenção da CSLL, PIS, COFINS e IR;
y) alegações da empresa de que suas receitas provem exclusivamente de pessoas
jurídicas, ou seja, hotéis, companhias aéreas, companhias de cruzeiros marítimos, que lhe pagam
comissões pela intermediação de serviços turísticos, por consequência, todas essas operações
estariam sujeitas a retenções na fonte para antecipação do pagamento de tributos federais, na
forma da legislação em vigor;
z) fiscalização formou convicção de que os valores retidos pelos tomadores de
serviços da ABT são ínfimos porque ínfimas são as operações de intermediação realizadas com
estas pessoas jurídicas e que a maior parte das operações com estas empresas se tratam de
pagamentos efetuados pela compra de serviços turísticos (passagens, hospedagens, etc.) para
posterior revenda (com lucro) a seus clientes pessoas físicas;
aa) a Atlântica Hotel Internacional Brasil Ltda., afirmou (fls. 10.378/10.381) que ela
informa que não há contrato formal entre ela e a ABT, pois o estabelecimento da remuneração de
agências dá-se de duas maneiras diferentes (dependendo da forma de pagamento), conforme
palavras da diligenciada: “direto pelo hóspede” ou “faturado”, quando o hóspede paga no balcão
do hotel, a empresa de hotelaria paga pela intermediação da agência de turismo, hipótese na qual
a agência de turismo manda um documento fiscal para posterior transferência do valor da
comissão; ou, no segundo caso, há o “faturamento” em nome da própria agência e esta
“desconta” a comissão;
ab) não há como aceitar que a diferença entre o valor cobrado do cliente e o valor
pago para o hotel seja comissão, porque não há relação direta entre o hóspede e o hotel e,
principalmente, a precificação da hospedagem é feita pela operadora ABT;
ac) Os documentos anexados pela Atlântica demonstram esse entendimento, pois
ela junta no anexo 4 (fls. 10418/10420) todos os pagamentos feitos à ABT;
ad) não localizamos, nos livros de prestação de serviços apresentados pela empresa
fiscalizada, os valores que a empresa Atlântica informa que pagou a título de comissão por
intermediação;
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ae) a empresa MSC Cruzeiros Marítimos apresentou resposta à intimação juntando
as notas fiscais dos serviços de intermediação realizados pela ABT (17 operações), sendo que essas
receitas estão corretamente contabilizadas no livro de prestação de serviços da empresa
fiscalizada;
af) a empresa Royal Cruzeiros Marítimos informa que pagou apenas três notas
fiscais relativas a intermediação de venda de cruzeiros marítimos, onde foram emitidas notas
fiscais pela ABT no valor de R$ 1.191.60 sendo que essas notas estão contabilizadas corretamente
no Livro de Prestação de Serviços;
ag) a empresa American Airlines respondeu à intimação dizendo que não tem
contrato e não efetuou nenhum pagamento ou recebimento da empresa ABT durante o período
sob apuração e que a contabilidade e os controles internos apresentados pela ABT não refletem a
verdade real das operações realizadas, pois há registro de comissões recebidas da diligenciada em
março de 2010;
ah) a empresa Blue Tree Hotels informa que as comissões são pagas apenas para as
situações onde o hospede reservou pela agência de viagens e pagou a hospedagem no balcão, mas
quando a reserva e o pagamento pela hospedagem eram feitos pela ABT, não havia pagamento de
comissão para a ABT;
ai) baseado nas características das operações de vendas com cartões de crédito
e/ou débito e na legislação contábil e tributária, as receitas decorrentes das vendas efetuadas com
cartões de crédito e/ou débito foram consideradas receitas da atividade do contribuinte, e os
valores que não foram declarados (e consequentemente oferecidos à tributação) foram
considerados receitas da atividade, omitidas.
Inicialmente, saliento que é despicienda a discussão sobre a questão entre os
conceitos de operadora ou agência de turismo, mesmo porque tem razão a recorrente quando
salienta que a lei permite que a agência se denomine como operadora. O que importa, na
verdade, é verificar se os pagamentos recebidos dos clientes pela recorrente eram totalmente
receitas suas, ou então, se suas receitas eram apenas um valor neles contida.
Além disso, equivoca-se a Autoridade Lançadora quando alega que todas as pessoas
jurídicas (exceto as empresas optantes pelo SIMPLES, ME ou EPP), que contratarem prestação dos
serviços com outras pessoas jurídicas estarão obrigadas a realizarem a retenção da CSLL, PIS,
COFINS e IR. Isso não é verdade, pois apenas a prestação de alguns serviços está sujeita a tal
retenção, se não vejamos como dispões os arts. 29 e 30 da Lei n. 10.833/03:
Art. 29. Sujeitam-se ao desconto do imposto de renda, à alíquota de 1,5%
(um inteiro e cinco décimos por cento), que será deduzido do apurado no
encerramento do período de apuração, as importâncias pagas ou
creditadas por pessoas jurídicas a título de prestação de serviços a outras
pessoas jurídicas que explorem as atividades de prestação de serviços de
Fl. 11853
DF CARF MF
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assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos,
administração de contas a pagar e a receber.
Art. 30. Os pagamentos efetuados pelas pessoas jurídicas a outras pessoas
jurídicas de direito privado, pela prestação de serviços de limpeza,
conservação, manutenção, segurança, vigilância, transporte de valores e
locação de mão-de-obra, pela prestação de serviços de assessoria
creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos,
administração de contas a pagar e a receber, bem como pela
remuneração de serviços profissionais, estão sujeitos a retenção na fonte
da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, da COFINS e da
contribuição para o PIS/PASEP.
De qualquer sorte, para o deslinde da questão posta em julgamento, é irrelevante
saber por que a recorrente sofreu a retenção de IR na fonte. Conforme já salientado, o que
importa, é verificar se os pagamentos recebidos dos clientes pela recorrente eram totalmente
receitas suas, ou então, se suas receitas eram apenas um valor neles contido.
Cabe, então, confrontar as respostas da recorrente aos pontos da acusação fiscal,
conforme a seguir exposto.
Primeiramente, saliente-se que o contrato de comissão, conforme disposto no art.
693 do Código Civil, tem por objeto a compra ou venda de bens ou a realização de mútuo ou outro
negócio jurídico de crédito pelo comissário, em seu próprio nome, à conta do comitente. Assim,
estaríamos aqui diante desse tipo de contrato, ainda que haja na doutrina quem sustente que o
seu objeto possa ser ampliado para além das hipóteses previstas no caput do retro referido artigo
(vide Sálvio Venosa, in Direito Civil – Contratos em Espécie, 5. Ed., São Paulo: Atlas, 2005, p.
313/314).
No entanto, para além dessa questão, a própria recorrente reconhece que algumas
atividades das agências de viagem com seus fornecedores não se enquadram em um contrato de
comissão, se não vejamos o seguinte trecho da peça de defesa:
Outrossim, para prestação direta do serviço é necessário que haja ao
menos estrutura física para isso, 'o que de fato não é o caso da Recorrente,
pois suas atividades limitam-se apenas à intermediação.
Para se caracterizar a operação de serviços, a agência deve contratar
serviços de terceiros, mas que serão vendidos como se fossem próprios,
tais como os famosos fretamentos de navios na costa brasileira, os
fretamentos de aviões para determinados destinos, quando a operadora
vende a totalidade dos assentos da embarcação fretada. O allotment, que
é a compra de determinada quantidade de diárias de um hotel para venda
posterior. Ou o transporte terrestre de passageiros, conhecido como
receptivo.
Fl. 11854
DF CARF MF
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Aliás, isto está expressamente previsto no art. 27 da Lei 11.771/08, in verbis:
“Art. 27. Compreende-se por agência de turismo a pessoa jurídica que
exerce a atividade econômica de intermediação remunerada entre
fornecedores e consumidores de serviços turísticos ou os fornece
diretamente.”

Ora, é óbvio que, no caso de os serviços serem fornecidos diretamente pela
recorrente, não há que se falar que a sua receita seja o resultado dos ingressos menos os custos
dos fornecedores. Assim, se a recorrente contratar serviços de terceiros (v.g., allotment e
receptivo, como pela recorrente mesmo alegado) e, posteriormente, vender tais serviços, deverá
reconhecer todo o pagamento recebido como receita e os valores pagos aos fornecedores como
custo.
No entanto, a recorrente sustenta que suas atividades se limitam apenas à
intermediação e que por isso o seu faturamento corresponde a valores agregados ao preço do
custo de seus fornecedores e comissões recebidas, por vezes adiantadas e recebidas no momento
da compra, ora recebidas após a quitação direta ao prestador do serviço turístico.
Ora, a questão reside no tal valor agregado, quando a nota fiscal da fornecedora do
serviço é emitida em nome da própria Impugnante.
Note-se que o momento do pagamento pode ser definidor da intermediação,
quando a agência de viagem faz a reserva (hotel, etc.) e o cliente paga diretamente ao
fornecedor do serviço, cabendo a esta pagar a comissão à agência de viagem. Agora, quando o
cliente paga à agência de Turismo e cabe a essa fazer as reservas e pagar aos fornecedores, a
questão resta complexa e deve ser analisada com cuidado.
Ora, não pode ser considerada “comissão” quando se constitui em margem de lucro
fixada pela própria agência de turismo. Ou seja, se a agência de turismo tem a liberdade de fixar o
percentual que vai cobrar do seu cliente sobre o valor dos custos dos serviços de hotelaria,
transporte etc., isso não é comissão. A comissão só existe se for pactuada entre o fornecedor do
serviço e a agência de viagem.
Vale lembrar que, mesmo não sendo a situação em tela plenamente enquadrável
no contrato de comissão disciplinado pelo Código Civil, a comissão deve ser entendida como o
valor devido pelo comitente ao comissário, por esse ter praticado atos ou negócios em favor
daquele. Ou seja, a comissão nasce da relação entre um comitente e um comissário e não poderia
o seu valor ficar ao puro arbítrio do comissário, por força do disposto no art. 122 do CC (vedação à
cláusula potestativa pura).
Assim, não deixaria de ter natureza de “comissão” a remuneração devida à agência
de viagem, quando ela recebesse o valor total dos clientes e repassasse aos fornecedores, ficando
apenas com o valor da comissão, desde que provada tal relação por algum meio de prova no qual
Fl. 11855
DF CARF MF
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restasse demonstrada a estipulação do valor ou do percentual acordado entre a agência e o
fornecedor do serviço.
No caso em que os seus clientes pagavam diretamente à ABT, ela não logrou
comprovar que existisse um acordo sobre a comissão, pois apresentou apenas notas fiscais
emitidas em seu nome, o que só prova que ela contratou o serviço de terceiros, logicamente, para
vender pelo preço que desejasse aos seus clientes, já que não existia contrato de comissão entre
ela e os fornecedores, pelo menos nada foi apresentado nesse sentido.
É verdade que o art. 701 do Código Civil dispõe que, se não for estipulada a
remuneração devida ao comissário, será ela arbitrada segundo os usos correntes no lugar, algo
que a recorrente também não logrou demonstrar que tenha havido qualquer arbitramento do
valor de sua comissão.
Ademais, quando se analisa as respostas obtidas dos fornecedores de serviços
diligenciados, fica evidente que só havia o pagamento de comissões quando os clientes pagavam
diretamente aos fornecedores, salvo um fornecedor (Atlântica Hotel Internacional Brasil Ltda.) que
sustentou que, quando há o “faturamento” em nome da própria agência, esta descontaria a sua
comissão. Ora, esse fornecedor alegou que não há um contrato com a agência, logo não há falar
que o valor cobrado pela recorrente além do custo do fornecedor seja comissão, já que cabe a ela
(recorrente) precificar, ou seja, a precificação não depende de acordo com o fornecedor nem de
um arbitramento, mas do livre e puro arbítrio da própria recorrente.
No que tange aos contratos com outras agências de turismo, o que se verifica é que
a intermediação era feita pelas outras agências e a recorrente lhes pagava comissão pelos clientes
que a primeira lhe encaminhava. Ou seja, também nessa hipótese, a recorrente estava vendendo
serviço e não meramente intermediando uma relação entre os clientes e os prestadores de
serviços.
Assim, há de se concluir que a recorrente não se desincumbiu de demonstrar que
pagamentos recebidos das operadoras de cartões de créditos se referiam a intermediações e, não
a venda de serviço.
DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO

A recorrente requer seja desconstituída a multa punitiva, bem como sua majoração,
pois sustenta que não há elementos indispensáveis para sua configuração, como também, não há
certeza do dolo para aplicação de tal majoração.

O termo de Verificação Fiscal assim justifica a qualificação da multa de ofício, in
verbis:
“É de ressaltar, que a forma utilizada para o registro contábil de suas
vendas de serviços e a manutenção desses registros contábeis, que não
refletem corretamente a demonstração de seus resultados, em flagrante
Fl. 11856
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infração à legislação (comercial e fiscal), possibilitou à empresa
recolhimento a menor dos tributos devidos.
Note-se que não se trata de mero erro contábil. A contabilidade
fraudulentamente registra que a ABT recebe os valores de clientes a título
de adiantamento e posteriormente somente repassa esses valores aos
prestadores de serviços turísticos, descontando sua comissão. Essa não é a
verdade material da atividade econômica, jurídica e operacional da
empresa. Os documentos colacionados, o cruzamento de informações com
terceiros e falta de esclarecimentos conclusivos pela empresa formam um
conjunto probatório robusto da fraude. Em verdade a ABT prospecta,
planeja, contrata e assume o risco de produtos turísticos próprios e não de
terceiros.
Em
outros
casos
compra
e
revende
o
serviço
(passagem/hospedagem) estabelecendo ela própria a precificação que
bem entender. Não há como considerar estas operações como operações
de “intermediação”.
Os fatos levantados no procedimento fiscal conduzem para a conclusão
indubitável de que o dolo esteve presente na conduta adotada pelo
contribuinte, ao inovar no registro de sua contabilidade e ao não declarar,
corretamente, ao Fisco, suas receitas da atividade.
Constata-se que os atos praticados pelo fiscalizado configuram, sem a
menor dúvida, simulação. (...)
(...)
A simulação (por consequência fraude) perpetrada na operação de venda
de serviços, com a aparência de prestação de serviços de intermediação dá
causa a confusão negocial e patrimonial, com intuito de simular negócio
diverso do que realmente realiza.
(...)
Concluindo, o não pagamento dos tributos não foi decorrente de mero
erro. Efetivamente havia uma intenção específica, de simular operação
diferente daquela contratada. Por tal motivo entendemos que a multa
deve ser qualificada na forma do item 10.2.”
Ora, se as operações da contribuinte fossem mesmo de intermediação
remuneradas por comissão, não haveria qualquer reparo a ser feito na sua contabilidade, pois
pelo descrito ele se utilizava de conta passivo, a semelhança de uma “conta alheia”, para segregar
o que era receita da prestadora de serviço daquilo que era receita própria dela (comissão).
Ou seja, a divergência entre o enquadramento dado pela Fiscalização e aquele
adotado pela recorrente no que tange a sua relação com seus clientes e com os prestadores de
Fl. 11857
DF CARF MF
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serviços pode ser identificada pela análise da contabilidade e pelos demais documentos
apresentados pela recorrente, assim não há falar que houve uma dissimulação. Até mesmo a
diferença entre os valores recebidos das operadoras de cartão de créditos e os valores declarados
estava às claras.
Assim, sustento que não se trata de um erro tão grosseiro na contabilidade que
demonstre uma atitude dolosa da contribuinte, mas de divergência quanto ao enquadramento
legal dos valores recebidos pela recorrente dos seus clientes, razão pela qual voto por afastar a
qualificação da multa.
DA DECADÊNCIA
Fez-se mister inverter a ordem de apreciação da decadência, em razão da relação
de causa e efeito que há que entre o afastamento da multa qualificada e a regra decadencial
aplicável.
Uma vez, afastada a qualificação da multa, vale verificar se houve recolhimento dos
tributos em tela, razão pela qual traz-se à colação o seguinte excerto do TVF:
“Pois bem, no contexto da apuração da receita operacional, foram
entregues as DIPJ (fls. 002/048) acima relacionadas e as DACON do período
(fls. 049/194), onde o contribuinte reconhece os seguintes valores das
vendas, que serviram de base de cálculo dos tributos, conforme abaixo:

Os tributos apurados com base nas receitas declaradas foram confessados
e recolhidos, conforme DCTF juntadas ao presente processo (fls. 195/419).”
Logo, se houve pagamento pela recorrente, ainda que parcial, trata-se de
lançamento por homologação, razão pela qual, afastada a qualificação da multa, aplica-se na
espécie a regra decadencial do art. 150, §4o, do CTN.
Conforme AR a fls. 11418, a recorrente teve ciência dos autos de infração em
24/12/2015, logo, para os tributos de PA mensais (Cofins e PIS), já estava decaído o direito de a
Fazenda Pública lançar as competências de janeiro a novembro de 2010; já para os tributos PA
trimestrais, já estava decaído o direito de a Fazenda Pública lançar as competências dos 1o, 2o e 3o
trimestres de 2010.
Fl. 11858
DF CARF MF
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Por essas razões, voto por cancelar os créditos tributários: do IRPJ e da CSLL dos 1o,
2o e o 3o trimestres de 2010; e da Cofins e da Contribuição para o PIS dos meses de janeiro a
novembro de 2010.

DAS CONCLUSÕES
Em face do exposto, voto por DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso voluntário,
para:
a) declarar atingido pela decadência o direito de o Fisco constituir os créditos
tributário do IRPJ e da CSLL dos 1o, 2o e o 3o trimestres de 2010; e da Cofins e da Contribuição para
o PIS dos meses de janeiro a novembro de 2010, reduzindo os valores lançados desses tributos
conforme tabela abaixo:

LANÇADO (R$)
EXONERADO (R$)
MANTIDO (R$)
IRPJ
1.018.759,68
62.012,87
956.746,81
CSLL
366.753,48
22.324,63
344.428,85
COFINS
382.034,89
40.970,73
341.064,16
CONT. P/o PIS
82.774,23
8.877,00
73.897,23
b) reduzir o percentual de multa de ofício lançada para 75%, o qual deverá incidir
sobre os valores dos tributos mantidos.

Assinado Digitalmente
Alberto Pinto Souza Junior

Fl. 11859
DF CARF MF
Original