Tribunal: CARF
Processo: 10283.720667/2018-94
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JUCILEIA DE SOUZA LIMA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-05-26
Data de publicação: 2025-06-25

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2013, 2014
AMAZONIA OCIDENTAL. RECEITAS DE VENDAS PARA EMPRESAS FORA DA ZONA FRANCA DE MANAUS- ZFM. EQUIPARAÇÃO. POSSIBILIDADE. STF. AgR. RE 631.435/RJ
Os benefícios fiscais conferidos à Zona Franca de Manaus não são extensíveis a empresas situadas na Amazônia Ocidental- AgR RE 631.435/RJ, Supremo Tribunal Federal.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10283.720667/2018-94
ACÓRDÃO
3202-002.432 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
29 de maio de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
AC PORTELA IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2013, 2014
AMAZONIA OCIDENTAL. RECEITAS DE VENDAS PARA EMPRESAS FORA DA
ZONA FRANCA DE MANAUS- ZFM. EQUIPARAÇÃO. POSSIBILIDADE. STF.
AgR. RE 631.435/RJ
Os benefícios fiscais conferidos à Zona Franca de Manaus não são
extensíveis a empresas situadas na Amazônia Ocidental- AgR RE
631.435/RJ, Supremo Tribunal Federal.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer em parte do
recurso voluntário, para afastar as preliminares arguidas e, no mérito, negar-lhe provimento.

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima – Relatora

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Wagner Mota Momesso de
Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria,
Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

Fl. 1034
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário contra lavratura de Autos de infração da
Contribuição para o PIS e da COFINS referentes aos anos-calendário de 2013 e 2014, tendo sido
constituído o crédito tributário abaixo especificado:

Em relação ao Ano Calendário de 2012 já houve lavratura de Autos de Infração de
IRPJ, CSLL, PIS/COFINS, controlados no processo no 10283.721031/2017-89.
De acordo com o Relatório Fiscal, o procedimento de fiscalização iniciou-se em
09/03/2015, data de ciência pelo sujeito passivo do Termo de Início, abrangendo originalmente o
período de 01/01/2012 a 31/12/2012, posteriormente ampliado com a inclusão do período de
01/01/2013 a 31/12/2014.
Nos anos-calendários de 2013 e 2014, compreendidos nos lançamentos objeto
deste processo, a empresa foi tributada pelo IRPJ com base no lucro arbitrado, conforme Relatório
Fiscal referente ao processo n° 10283.720.665/2018-03, sujeitando-a à apuração cumulativa de
PIS/COFINS pertinentes aos citados períodos.
Foi solicitado à empresa a apresentação de seus livros fiscais e contábeis e
alterações contratuais. Entretanto, a recorrente mesmo reintimada por diversas vezes, não
atendeu a fiscalização.
Sendo assim, a autoridade fiscal após verificar a base de dados da RFB, constatou
que a recorrente não havia feito a entrega da Escrituração Fiscal Digital - EFD Contribuições dos
meses de fevereiro de 2013 a novembro de 2014, pois identificou-se a entrega apenas referente
aos meses de janeiro de 2013 e dezembro de 2014, ainda assim com valores zerados, sem
nenhuma informação de receita ou contribuição social.
Em sede de fiscalização verificou-se à revendas de mercadorias para fora da Zona
Franca de Manaus- da Amazônia Ocidental, referentes as:
(i) compras de mercadorias de pessoas jurídicas situadas fora da Zona Franca de
Manaus (ZFM), efetuadas com alíquota zero de PIS e Cofins, de acordo com o art. 2o da Lei n°
10.996, de 2004;
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(ii) vendas (revenda) dessas mercadorias para fora da Zona Franca de Manaus
adquiridas com alíquota zero.
Informa a fiscalização que, mediante Termo de Intimação Fiscal (TIF) n° 9, foi
solicitado à contribuinte a apresentação de demonstrativos contendo informações (especificadas
na intimação) relativas às compras de mercadorias de pessoas jurídicas situadas fora da Zona
Franca de Manaus (ZFM), efetuadas com alíquota zero de Cofins e de Contribuição para o
Pis/Pasep, de acordo com o art. 2o da Lei n° 10.996, de 2004, assim como informações
(especificadas na intimação) das vendas (revenda) dessas mercadorias para fora da Zona Franca
de Manaus, objetivando que a própria empresa demonstrasse as mercadorias revendidas para
fora da Zona Franca de Manaus que foram adquiridas com alíquota zero.
Mesmo intimada por diversas vezes, a recorrente não atendeu a fiscalização,
deixando de apresentar as informações solicitadas, tão somente, informou que não as possuía.
Daí, objetivando apurar a receita bruta auferida pelo sujeito passivo, a fiscalização
baseou-se nas notas fiscais eletrônicas (NF-e) oriundas do Sistema Público de Escrituração Digital
(Sped), referente às aquisições de mercadorias com alíquota zero de PIS e Cofins e as vendas de
tais mercadorias para fora da Zona Franca de Manaus, tendo constatado as seguintes infrações:
QD n° 01 - Apuração da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep Devidas
em Decorrência do Desvio de Finalidade das Mercadorias Adquiridas para
Consumo ou Industrialização na Zona Franca de Manaus;
- QD n° 02 - Vendas de Mercadorias para Fora da Zona Franca de Manaus
com Ocorrência de Desvio da Finalidade de Consumo na Zona Franca de
Manaus;
- QD n° 03 - Compras de Mercadorias de Pessoas Jurídicas Localizadas Fora
da Zona Franca de Manaus com Aplicação de Alíquota Zero da Cofins e da
Contribuição para o PIS/Pasep Condicionada ao Consumo na Zona Franca
de Manaus.

Considerando que não foi efetuado nenhum pagamento de Cofins e Contribuição
para o PIS/Pasep relativas aos meses de janeiro de 2013 a dezembro de 2014, o lançamento
tributário se deu com base no inciso I do art. 173 do CTN.
Outrossim, houve a imputação de multa de multa de oficio de 75% (setenta e cinco
por cento), nos termos do art. 44, inciso I, da Lei n° 9.430, de 1996, e os juros de mora incidentes
foram calculados de acordo com o previsto no art. 61, § 3o, da Lei n° 9.430, de 1996.
Notificada, a Recorrente apresentou defesa administrativa, a qual foi julgada
improcedente pela 3a Turma da Delegacia Regional de Julgamento de Fortaleza/CE, formalizada
através do acórdão no 08-44.477, assim ementado:
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2013, 2014
BASE DE CÁLCULO. RECEITAS DE VENDAS PARA EMPRESAS NA ZFM. NÃO
EQUIPARAÇÃO COM EXPORTAÇÕES.
Compõem a base de cálculo do PIS as receitas de vendas efetuadas para
empresas localizadas na ZFM, não se podendo afirmar que exista a
equiparação da incidência do PIS e da Cofins em relação às vendas
realizadas para empresas situadas na ZFM com as exportações.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Ano-calendário: 2013, 2014
BASE DE CÁLCULO. RECEITAS DE VENDAS PARA EMPRESAS NA ZFM. NÃO
EQUIPARAÇÃO COM EXPORTAÇÕES.
Compõem a base de cálculo da Cofins os valores referentes às vendas
efetuadas para empresas localizadas na ZFM, não se podendo afirmar que
exista a equiparação da incidência do PIS e da Cofins em relação às vendas
realizadas para empresas situadas na ZFM com as exportações.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2013, 2014
PAF. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. VÍCIO. INEXISTÊNCIA.
O lançamento de ofício que se tenha revestido das formalidades legais e
tenha cumprido os demais requisitos de validade que lhe são inerentes é
válido e não padece de vício que enseje sua nulidade.
DUPLICIDADE. INEXISTÊNCIA. MOTIVAÇÃO DIFERENTE.
Não há duplicidade de exigência quando dois autos de infração são
lavrados para constituir créditos tributários de um mesmo tributo para um
mesmo período de apuração, quando as matérias tributáveis são
diferentes.
JURISPRUDÊNCIAS ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. NÃO VINCULAÇÃO.
AUSÊNCIA DE DISPOSIÇÃO LEGAL EXPRESSA.
As referências a entendimentos proferidos em outros julgados
administrativos ou judiciais não vinculam os julgamentos administrativos
emanados em primeiro grau pelas Delegacias da Receita Federal do Brasil
de Julgamento.
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As decisões judiciais e administrativas apenas vinculam os julgadores de 1a
instância nas situações expressamente previstas na legislação.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2013, 2014
DECISÃO JUDICIAL. ALCANCE.
O provimento jurisdicional somente abrange o objeto da demanda judicial,
vale dizer, o conteúdo do pedido da petição inicial.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformada, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário ao CARF, no qual pugna
pelo cancelamento da autuação fiscal.
É o que havia a ser relatado.

VOTO
Conselheira Juciléia de Souza Lima, Relatora.
O recurso é tempestivo, bem como, atende aos demais requisitos para sua
admissibilidade, portanto, dele conheço.
Ante a existência de preliminares, passo a analisá-las.

I- DAS PRELIMINARES
1- Da alegação de nulidade do lançamento tributário
Alega a Recorrente que no curso do ano-calendário de 2018, a autoridade fiscal que
conduziu o procedimento de fiscalização realizou o lançamento tributário de 02 (dois) autos de
infrações sobre o mesmo tema, mesmo período de apuração, conforme comprovam os Processos
Administrativo Fiscais no 10283- 720.666/2018-40 e 10283-720.667/2018-94, cujos fatos
geradores ocorreram no período de 01/01/2013 a 31/12/2014, ou seja, 02 (dois) autos de PIS e de
COFINS no ano-calendário de 2013, e (02) dois autos de infrações no ano- calendário de 2014, e
por isso, pugna pela declaração de nulidade do lançamento tributário.
Primeiro, entendo que a Recorrente confunde nulidade com questão de mérito, a
qual será examinada oportunamente.
De início, observa-se que, somente, duas são as espécies de irregularidades,
elencadas nos incisos do artigo 59 do PAF a ensejar nulidade “ab initio” as peças que o compõem:
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a incompetência do prolator do ato administrativo (ato, decisão ou despacho) e a preterição do
direito de defesa.
Pois bem.
Primeiro, de acordo com Decreto no 70.235, 06/03/1972, somente são nulos os atos
administrativos proferidos por autoridade incompetente e/ ou com preterição do direito de
defesa, assim dispondo:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e
decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do
direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele
diretamente dependam ou sejam conseqüência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem
aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a
pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta.(Redação dada
pela Lei no 8.748, de 1993)
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas
no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando
resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver
dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio.

Para arrematar, o ato ou despacho administrativo foi emitido por servidor
competente, arrolando claramente todas as razões de fato e de direito que ensejaram o
indeferimento do crédito vindicado.
Segundo, para que se confirme a nulidade, a irregularidade praticada pressupõe
que o dano causado ao sujeito passivo seja concreto, devendo o prejuízo resultante ser
inequivocamente demonstrado. É somente em face de prejuízos causados à parte que
irregularidades processuais podem acarretar a nulidade de determinado ato, pois do contrário
seria sobrepor as formalidades processuais ao seu real objetivo.
Ao contrário do entendimento da recorrente, o Fisco tem o poder-dever de
examinar, por iniciativa própria, a regularidade do cumprimento, por parte das contribuintes, da
legislação tributária.
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Daí, a suscitada nulidade da decisão recorrida é equivocada, não encontrando
amparo legal.
Da sua análise- da decisão recorrida, mais especificamente do voto condutor,
consta expressamente o enfrentamento das matérias impugnadas a permitir à recorrente exercer
seu direito de defesa. Tanto é verdade que o fez perante as autoridades julgadoras de primeira e
segunda instância.
A legislação estabelece que são nulos os atos e termos lavrados por pessoa
incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa. Não restando configuradas tais hipóteses não é de se declarar a
nulidade, pois não existem erros no tocante à descrição dos fatos capazes de trazer prejuízos ao
exercício de defesa da Recorrente.
Sendo assim, afasto a preliminar arguida.

II- DO MÉRITO
2.1- Da constituição do crédito tributário de ofício
A empresa tem como objeto social as atividades de comércio atacadista de
mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios, dentre outras atividades de
comércio atacadista e varejista.
Alega a Recorrente que no curso do ano-calendário de 2018, a autoridade fiscal que
conduziu o procedimento de fiscalização realizou o lançamento tributário de 02 (dois) autos de
infrações sobre o mesmo tema, mesmo período de apuração, conforme comprovam os Processos
Administrativo Fiscais no 10283- 720.666/2018-40 e 10283-720.667/2018-94, cujos fatos
geradores ocorreram no período de 01/01/2013 a 31/12/2014, ou seja, 02 (dois) autos de PIS e de
COFINS no ano-calendário de 2013, e (02) dois autos de infrações no ano- calendário de 2014, e
por isso, pugna pelo cancelamento do lançamento tributário.
Argumenta que teriam sido lavrados 04 (quatro) autos de infração, sendo 02 (dois)
de PIS e Cofins para exigência do ano-calendário de 2013 e outros 02 (dois) para 2014.

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Alega ainda que seria necessária a indicação do motivo para a nova fiscalização,
diverso daquele que originou a primeira, sob pena de nulidade do lançamento tributário.
Entretanto, entendo não assistir razão a Recorrente.
Com relação aos créditos tributários de PIS/COFINS referentes aos anos de
2013/2014, constituídos no processo administrativo no 10283.720.666/2018-40, trata-se, tão
somente, da receita bruta das vendas efetuadas para fora da Zona Franca de Manaus, em
consonância com a decisão judicial em Mandado de Segurança (processo no 10506-
19.2013.4.01.3200), a qual se limitou a conceder liminar para determinar a suspensão da
exigibilidade dessas contribuições, incidentes sobre as vendas realizadas dentro dos limites da
ZFM.
Por sua vez, no presente processo, a discussão diz respeito à tributação pelas
contribuições (PIS/Cofins) devidas em decorrência do desvio de finalidade da utilização das
mercadorias adquiridas com alíquota zero, tendo em vista que o benefício está condicionado ao
consumo ou industrialização na Zona Franca de Manaus.
Sendo assim, não há duplicidade de lançamentos.
Sequer, há reexame da escrita fiscal do contribuinte, pois as autuações de PIS e
Cofins de ambos os processos decorreram de um único procedimento fiscal e, consequentemente,
de um único exame da documentação fiscal da contribuinte.
Por isso, nego provimento ao presente tópico recursal.

2.2- Da alegada de ofensa à coisa julgada
Alega a recorrente possuir decisão judicial transitada em julgado, a qual foi obtida
junto à Justiça Federal através da ação no 0010506-19.2013.4.01.3200, que assim se pronunciou:
Assim sendo, verifico claramente o direito líquido e certo da Empresa
Impetrante, o que me faz CONCEDER LIMINAR para determinar a
suspensão da exigibilidade do PIS e da COFINS incidentes sobre as vendas
realizadas dentro dos limites da Zona Franca de Manaus, bem como para
que a Autoridade Impetrada se abstenha de tomar qualquer medida
tendente ao lançamento do crédito tributário.
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No mérito, CONCEDO a segurança pleiteada e DECLARO a inexistência de
relação jurídico-tributária, determinando a não-incidência do PIS e da
COFINS sobre as referidas receitas e prestação de serviços. DECLARO,
ainda, o direito à compensação dos valores indevidamente recolhidos a
título das referidas contribuições, tendo como limite prescricional o
quinquênio imediatamente anterior à propositura desta demanda. (grifos
nossos)

Sendo assim, alega a Recorrente que a fiscalização descumpriu decisão judicial e
lançou o presente auto de infração, a qual abrange o PIS e a COFINS objeto da medida liminar.
Alega a Recorrente ser empresa comercial varejista e atacadista situada em Manaus
e com inscrição na Superintendência da Zona Franca de Manaus – SUFRAMA, e como tal, suas
vendas se destinam exclusivamente as empresas comerciais varejistas e consumidores situados na
área de abrangência da SUFRAMA.
Aduz que suas receitas de vendas são resultantes da Zona Franca de Manaus e
Amazônia Ocidental.
Por isso, contesta a Recorrente que a decisão judicial se limite à cidade de Manaus,
mas se estenderia a toda Amazônia Ocidental.
Entretanto, não assiste razão a Recorrente.
Aqui, passo a alinhar-me ao entendimento do julgador de piso para reconhecer que
que a isenção proferida pelo Poder Judiciário, nos limites do pedido da recorrente, limitou-se à
não incidência do PIS e da Cofins sobre as receitas de vendas realizadas dentro do limite
geográfico da Zona Franca de Manaus, é, pelo menos, o que se extrai da sentença (e-fls. 1020):
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Assim sendo, verifico claramente o direito líquido e certo da Empresa
Impetrante, o que me faz CONCEDER LIMINAR para determinar a
suspensão da exigibilidade do PIS e da COFINS incidentes sobre as vendas
realizadas dentro dos limites da Zona Franca de Manaus, bem
como para que a Autoridade Impetrada se abstenha de tomar qualquer
medida tendente ao lançamento do crédito tributário.
No mérito, CONCEDO a segurança pleiteada e DECLARO a inexistência de
relação jurídico-tributária, determinando a não-incidência do PIS e da
COFINS sobre as referidas receitas e prestação de serviços. DECLARO,
ainda, o direito à compensação dos valores indevidamente recolhidos a
título das referidas contribuições, tendo como limite prescricional o
quinquênio imediatamente anterior à propositura desta demanda. (grifos
nossos)
Sendo assim, não há violação à coisa julgada.

2.3- Da Amazônia Ocidental e a vigência do Decreto-Lei no 356, de 15/08/1968
A questão posta à apreciação diz respeito ao afastamento da incidência do
PIS/COFINS sobre as receitas decorrentes das vendas originadas na Zona Franca de Manaus e
remetidas para a Amazônia Ocidental.
Preliminarmente, segundo dispõe o art. 1o do Decreto-Lei 356/68, a área da
Amazônia Ocidental é constituída pelos Estados do Amazonas, Acre e Territórios Federais de
Rondônia e Roraima.
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Neste ponto, defende a recorrente, que o DL n° 356/68, em seu art. 1o, teria
estendido à Amazônia Ocidental os mesmos benefícios conferidos à ZFM, por isso, tais privilégios
poderiam ser estendidos aos previstos pelo Constituinte Originário, no art.40 do ADCT, no qual se
garantiu a manutenção dos incentivos fiscais à ZFM.
Para elucidar a questão, é mister destacar o arcabouço jurídico posto à análise.
Como é sabido, a Zona Franca de Manaus foi instituída pela Lei n. 3.173/1957, que
inicialmente funcionava, de acordo com o seu art. 1o, como área de "...armazenamento ou
depósito, guarda, conservação beneficiamento e retirada de mercadorias, artigos e produtos de
qualquer natureza, provenientes do estrangeiro e destinados ao consumo interno da Amazônia,
como dos países interessados, limítrofes do Brasil ou que sejam banhados por águas tributárias do
rio Amazonas" (art. 1o).
O art. 5o da aludida lei já previa que "as mercadorias de procedência estrangeira,
quando desembarcadas diretamente na área da Zona Franca de Manaus, e enquanto
permanecerem dentro da mesma, não estarão sujeitas ao pagamento de direitos alfandegários ou
quaisquer outros impostos federais, estaduais ou municipais que venham gravá-las, sendo
facultado o seu beneficiamento e depósito na própria zona de sua conservação". Dessa forma, já
havia previsão legal da existência de alguns incentivos fiscais em relação a operações realizadas
naquela área.
Em 28/02/1967, foi editado o Decreto n. 291, que veio estabelecer incentivos fiscais
para o desenvolvimento da Amazônia Ocidental da Faixa de Fronteiras abrangida pela Amazônia, a
objetivar a instalação de um pólo industrial e comercial naquela região.
Após, foi editado o Decreto-lei n. 288/67, o qual, em seu art. 4o, deu à Zona Franca
de Manaus o status de zona de livre comércio, nos seguintes termos:
Art 4o A exportação de mercadorias de origem nacional para consumo ou
industrialização na Zona Franca de Manaus, ou reexportação para o
estrangeiro, será para todos os efeitos fiscais, constantes da legislação em
vigor, equivalente a uma exportação brasileira para o estrangeiro.
O objetivo da norma foi o de equiparar a venda de mercadorias efetuadas a
estabelecimentos situados na Zona Franca de Manaus à exportação de produto brasileiro para o
exterior.
Por sua vez, o Decreto-lei no 356, de 15 de agosto de 1968, estendeu à Amazônia
Ocidental, os benefícios instituídos pelo Decreto-lei no 288, de 27 de fevereiro de 1967, que
regulou a Zona de Manaus.
Os benefícios em questão foram disciplinados no Decreto no 63.871, de 20 de
dezembro de 1968, que regulamentou o citado Decreto-Lei no 356/68.
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Todavia, com a instituição de um novo ordenamento jurídico pela Constituição
Federal de 1988, o art. 40 do ADCT expressamente prorrogou os benefícios fiscais concedidos
anteriormente à Zona Franca de Manaus, in verbis:
Art. 40. É mantida a Zona Franca de Manaus, com suas características de
área livre de comércio, de exportação e importação, e de incentivos fiscais,
pelo prazo de vinte e cinco anos, a partir da promulgação da Constituição.
Parágrafo único. Somente por lei federal podem ser modificados os
critérios que disciplinaram ou venham a disciplinar a aprovação dos
projetos na Zona Franca de Manaus.

O art. 40 do ADCT da Constituição Federal de 1988 preservou a Zona Franca de
Manaus como área de livre comércio recepcionando o Decreto-lei n. 288/67, que prevê,
expressamente, que a exportação de mercadorias de origem nacional para a Zona Franca de
Manaus, ou reexportação para o estrangeiro, será, para todos os efeitos fiscais, equivalente a uma
exportação brasileira para o exterior.
Por sua vez, a legislação referente ao PIS e à COFINS previu, expressamente, que as
mencionadas contribuições não incidirão sobre as receitas decorrentes das operações de
exportação de mercadorias para o exterior, razão por que se aplica àquelas destinadas à Zona
Franca de Manaus, por força do disposto no Decreto-lei n. 288/67 e no art. 40 do ADCT.
Como se sabe, nos termos do art. 40 do Ato das Disposições Constitucionais
Transitórias - ADCT, da Constituição de 1988, a Zona Franca de Manaus ficou mantida "com suas
características de área de livre comércio, de exportação e importação, e de incentivos fiscais, a
partir da promulgação da Constituição".
Daí, as operações com mercadorias destinadas à Zona Franca de Manaus são
equiparadas à exportação para efeitos fiscais, conforme disposto no art. 4o do Decreto-Lei 288/67,
de modo que sobre elas não incidem as contribuições ao PIS e à Cofins.
No que se refere ao PIS, a Lei n. 7.714/88, com a redação dada pela Lei n. 9.004/95,
dispôs que:
Art. 5o Para efeito de cálculo da contribuição para o Programa de
Formação do Patrimônio do Servidor Público (PASEP) e para o Programa de
Integração Social (PIS), de que trata o Decreto-Lei n.o 2.445, de 29 de junho
de 1988, o valor da receita de exportação de produtos manufaturados
nacionais poderá ser excluído da receita operacional bruta.

Prevê, ainda, a Lei n. 10.637/2002, em seu art. 5o:
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Art. 5o A contribuição para o PIS/Pasep não incidirá sobre as receitas
decorrentes das operações de:
I - exportação de mercadorias para o exterior;

Em relação à COFINS, a Lei Complementar n. 70/91, com as modificações trazidas
pela Lei Complementar n. 85/96, afirmou expressamente que:
Art. 7o São também isentas da contribuição as receitas decorrentes:
I – de vendas de mercadorias ou serviços para o exterior, realizadas
diretamente pelo exportador;

Entretanto, em 2000, foi editada a Medida Provisória n. 2.037-24, de 23 de
novembro de 2000, determinou a suspensão da eficácia do aludido art. 14, §2o, inciso I, atual
2158-3501, sucessivamente reeditada, que veio suprimir expressamente a isenção das
exportações destinadas à Zona Franca de Manaus, conforme se vê abaixo:
Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de
fevereiro de 1999, são isentas da COFINS as receitas:
I - dos recursos recebidos a título de repasse, oriundos do Orçamento Geral
da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, pelas
empresas públicas de sociedades de economia mista;
II - da exportação de mercadorias para o exterior;
III - dos serviços prestados a pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas;
IV - do fornecimento de mercadorias ou serviços para uso ou consumo de
bordo em embarcações e aeronave em tráfego internacional, quando o
pagamento for efetuado em moeda conversível;
V - do transporte internacional de cargas ou passageiros;
VI - auferidas pelos estaleiros navais brasileiros nas atividades de
construção,
conservação,
modernização,
conversão
e
reparo
de
embarcações pré-registradas ou registradas no Registro Especial Brasileiro
- REB, instituído pela Lei n.o 9.432, de 8 de janeiro de 1997;
VII - de frete de mercadorias transportadas entre o País e o exterior pelas
embarcações registradas no REB, de que trata o art. 11 da Lei n.o 9.432, de
1997;
VIII - de vendas realizadas pelo produtor-vendedor às empresas comerciais
exportadoras nos termos do Decreto-Lei n.o 1.248, de 29 de novembro de
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1972, e alterações posteriores, desde que destinadas ao fim específico de
exportação para o exterior;
IX - de vendas, com fim específico de exportação para o exterior, a
empresas exportadoras registradas na Secretaria de Comércio Exterior do
Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio;
X - relativas às atividades próprias das entidades a que se refere o art. 13.
§ 1o São isentas da contribuição para o PIS/PASEP as receitas referidas nos
incisos I a IX do caput.
§ 2o As isenções previstas no caput e no parágrafo anterior não
alcançam as receitas e vendas efetuadas:
I - a empresa estabelecida na Zona Franca de Manaus, na Amazônia
Ocidental ou em área de livre comércio;
II - a empresa estabelecida em zona de processamento de exportação;
III - a estabelecimento industrial, para industrialização de produtos
destinados a exportação, ao amparo do art. 3o da Lei n.o 8.402, de 8 de
janeiro de 1992.
Diante disso, o Supremo Tribunal Federal, em sede de Medida Cautelar, relativamente à ADI
14, §2o, inciso I, no que diz respeito à expressão “Zona Franca de Manaus”, situação inclusive que
ficou resolvida com a vigência da Lei n. 11.508/2007, que o revogou.
Neste sentido, o STF ao apreciar a ADI n° 2.348-MC, ressaltou que o mencionado
art. 40 do ADCT refere-se apenas à ZFM, o que impediria a extensão de seus efeitos para a
Amazônia Ocidental.
Por isso, pode-se afirmar que as receitas decorrentes de vendas efetuadas entre
empresas situadas na área delimitada pela ZFM e aquelas situadas na Amazônia Ocidental
permaneceram sofrendo a cobrança da contribuição para o PIS/COFINS.
A princípio, verifica-se não existir previsão expressa para a concessão de suspensão
ou isenção de tributos na venda de bens da ZFM para a Amazônia Ocidental, havendo, somente,
para a venda para a Zona Franca de Manaus – ZFM e o reconhecimento de venda dentro da
própria ZFM.
Neste ponto, cumpre destacar que, segundo o entendimento desta Relatora,
embora o DL n° 356/68, em seu art.1o, tenha estendido à Amazônia Ocidental os mesmos
benefícios conferidos à ZFM, e exista o questionamento quanto à recepção de tal decreto pela
Constituição Federal, especialmente, quanto às disposições do art. 40 do ADCT, até o presente, o
Supremo Tribunal Federal nada decidiu a respeito, não havendo como se falar que o DL no 356/68
não tenha sido recepcionado pela atual ordem constitucional vigente dado que a Suprema Corte
assim não o declarou.
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O STF, quando instado, tão somente, tangenciou a questão a garantir a manutenção
dos incentivos fiscais à ZFM, entretanto, até hoje, nunca declarou a não recepção do DL n° 356/68
pela nova ordem jurídica.
Das decisões da Suprema Corte, é possível encontrarmos algumas poucas decisões
sobre o tema. Podemos citar a mais recente refere-se a um Agravo Regimental em Recurso
Extraordinário (RE 631435/RJ) de relatoria da eminente Ministra Cármen Lúcia, julgado em 2015,
em cuja fundamentação consta: “como afirmado na decisão agravada, aplica-se à espécie vertente
a jurisprudência deste Supremo Tribunal de que os benefícios fiscais conferidos à Zona Franca de
Manaus não são extensíveis a empresas situadas na Amazônia Ocidental”.
A jurisprudência citada pela Ministra (RE 524499 AgR /RS), entretanto, nada diz
sobre a Amazônia Ocidental, tampouco a respeito da recepção ou não do Decreto-lei n° 356/68
pela CF/88.
Portanto, na minha visão, não é possível afastar a vigência do Decreto 356/68, tão
pouco, afirmar que ele não tenha sido recepcionado pela Constituição Federal de 1988.
A respeito do tema, existe um importante precedente, a Ação Direta de
Inconstitucionalidade – ADI n° 2.348-MC, proposta pelo Governador do Estado do Amazonas
contra a Medida Provisória n° 2.037-23/2000, cujo texto suprimia a isenção do PIS/COFINS sobre
receita de vendas para a Zona Franca de Manaus e Amazônia Ocidental.
Todavia, ao apreciar a medida liminar formulada nessa ação, o Ministro-Relator,
Marco Aurélio, reconheceu que a isenção não poderia ser suprimida em relação às operações
envolvendo a Zona Franca de Manaus e a Amazônia Ocidental, sob pena de violar o texto da
Constituição, motivo pelo qual, inicialmente, deferiu a medida cautelar para suspender a
expressão (contida na MP) “a empresa estabelecida na Zona Franca de Manaus, na Amazônia
Ocidental”.
O Ministro Marco Aurélio, através de uma ponderação feita pelo Ministro Moreira
Alves, considerou que apenas a Zona Franca de Manaus teria recebido o tratamento e a proteção
da Constituição Federal. Com base nisso, o voto final da referida medida liminar abrangeu apenas
a expressão “Zona Franca de Manaus”, assim assegurando-lhe a continuidade da isenção relativa
às contribuições PIS e COFINS.
Entretanto, registra-se que nessa oportunidade, o STF ao se pronunciar, ciente da
necessidade de análise acurada a respeito dos institutos e dos dispositivos constitucionais, não
decidiu pela não recepção do DL 356/68 pela Constituição Federal vigente, daí, mesmo à luz do
julgamento da ADI n° 2348, não há como afastar a vigência do DL 356/68, muito menos, defender
a sua não recepção pela ordem constitucional vigente.
A propósito, registra-se que a ADI 2348, foi posteriormente extinta em razão da
perda do seu objeto, sem que o STF analisasse o seu mérito.
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Posteriormente, a questão envolvendo a recepção do Decreto-Lei n° 356/68 foi
levada novamente ao Supremo Tribunal Federal por meio dos Agravos de Instrumento (contra
despacho denegatório de Recurso Extraordinário) de números 689.130/SP, de relatoria do
Ministro Marco Aurélio, e 805.711/SP, de Relatoria do Ministro Roberto Barroso, e da Ação
Cautelar de n° 2.349/SP, vinculada ao AI 689.130/SP, também de relatoria do Ministro Marco
Aurélio. Vale registrar que nenhum deles foi decidido em definitivo, ainda hoje pendendo de
julgamento.
Coincidentemente, o Ministro-Relator da Ação Cautelar de n° 2.349/SP, Marco
Aurélio, também relatou a ADI 2348 (acima citada), na qual o STF, segundo alguns, teria decidido
pela não recepção do Decreto-lei n° 356/68. Porém, nessa nova oportunidade, o mesmo Ministro-
Relator, deferindo a liminar pleiteada pela recorrente (referendada pelo Plenário em 16/09/2009)
concluiu que “no mais, o tema está a exigir o crivo do Supremo para a definição sobre haver sido
recepcionada, ou não, a legislação anterior à Carta de 1988, consideradas a Amazônia e a
exportação de produtos. Defiro a liminar suspendendo, até a decisão final no Agravo de
Instrumento no 689.130/SP, a exigibilidade do tributo, com as consequências próprias
relativamente à obtenção de certidões, versado no processo em que interposto o mencionado
agravo”
Em outros termos, o próprio Ministro Marco Aurélio confirmou que o Supremo
Tribunal Federal não se debruçou sobre a recepção do Decreto-lei n° 356/69 ao decidir a medida
liminar na ADI 2348.
De fato, existe entendimento no STF no sentido de que os benefícios fiscais
conferidos à Zona Franca de Manaus não são extensíveis a empresas situadas na Amazônia
Ocidental. Todavia, tais entendimentos não decorrem do eventual reconhecimento da não
recepção do DL 356/68 pela Constituição Federal vigente.
Sendo assim, no meu entender, dada a vigência e ausência de declaração de não
recepção do Decreto-Lei 356/68, o benefício fiscal também “poderia” alcançar as empresas
sediadas na Zona Franca de Manaus que adquirem ou vendem produtos para a Amazônia
Ocidental, interpretação calcada nas finalidades que presidiram a criação da Zona Franca,
estampadas no próprio DL 365/68.
Nunca é demais lembrar da situação peculiar em que se encontra a região
amazônica e da evidente necessidade de implementação da Zona Franca para a garantia do seu
desenvolvimento econômico e social.
Entretanto, digo “poderia”, porque, no que pese não haver vedação para extensão
dos benefícios instituídos no Decreto-lei no 356, de 15 de agosto de 1968, o qual estendeu à
Amazônia Ocidental, os benefícios instituídos pelo Decreto-lei no 288, de 27 de fevereiro de 1967,
que regulou a Zona de Manaus, a pretensão da Recorrente não pode ser atendida por força da
Medida Provisória n. 2.037-24, de 23 de novembro de 2000, no seu art. 14, §2o, inciso I, atual
2158-3501, a qual determinou a supressão da isenção das contribuições nas exportações.
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Outrossim, digo que “poderia”, porque tal questão, em razão do princípio da
reserva de jurisdição, merece ser posta perante o Poder Judiciário, cabendo, tão somente, a ele
fazer o controle de constitucionalidade das normas aqui mencionadas, bem como, se pronunciar
sobre eventual recepção ou não das normas referenciadas pela nova ordem constitucional de
1988. Não cabe à esta Relatora afastar norma legal sob pena de violar entendimento sumular
deste Conselho.
Sendo assim, de fato, não há como estender os benefícios existentes dentro da
Zona Franca de Manaus para a Amazônia Ocidental, ou seja, para fora dos limites da ZFM,
consoante preceito constante no inciso I do art. 14, § 2o da Medida Provisória n. 2.037-24, de 23
de novembro de 2000.
Por todas as razões expostas, por expressa vedação, não há como equiparar, pelas
normas infraconstitucionais, os benefícios fiscais concedidos à Zona Franca de Manaus à Amazônia
Ocidental para fins de isenção do PIS/COFINS.
2.4- Da regularidade do levantamento das NF-e oriundas do SPED
No presente tópico recursal, pugna a recorrente pelo reconhecimento de
precariedade do lançamento tributário, segundo o seu entendimento, com base no levantamento
das notas fiscais eletrônicas (NF-e) oriundas do Sped sem a segregação dos produtos da cesta
básica tributados à alíquota zero.
Aqui também, não assiste razão a recorrente, e com a devida vênia, passo a
reproduzir o acórdão recorrido:
Não condiz com o procedimento adotado pela Fiscalização a afirmação da
empresa no sentido de que a autoridade fiscal tomou por base as NF-e
oriundas do Sped envolvendo as aquisições de mercadorias com alíquota
zero de Cofins e de Contribuição para o PIS/Pasep e as vendas de tais
mercadorias para fora da Zona Franca de Manaus, tendo deixado de
segregar das notas fiscais os produtos constantes da Lei n° 12.839, de
2013, que alterou o art. 1° da Lei n° 10.925, de 2004, sujeitos à alíquota
zero.
Isto porque, consoante o Relatório Fiscal, a apuração teve como suporte as
informações extraídas das NF-e cujos arquivos foram baixados do Sped,
excluindo as vendas para destinatários localizados na ZFM e segregando as
vendas de mercadorias para empresas situadas fora da ZFM (excluídos os
produtos sujeitos à alíquota zero dessas contribuições), conforme
Quadros Demonstrativos (QD) n° 02 e no 03 (arquivos não-pagináveis).

No meu entender, não vislumbro irregularidades na apuração que teve como
suporte as informações extraídas das NF-e cujos arquivos foram baixados do SPED, dado que
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houve a exclusão das vendas para destinatários localizados na ZFM e, a devida segregação das
vendas de mercadorias para empresas situadas fora da ZFM (excluídos os produtos sujeitos à
alíquota zero dessas contribuições).
Portanto, nego provimento ao tópico recursal.
2.5- Da alegação de qualificação da multa de ofício em 150%
Alega a recorrente que houve a imputação e qualificação da multa de ofício,
aplicada no percentual de 150%, sob fundamento de que não houve a comprovação de
consumação das hipóteses previstas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964 (sonegação,
fraude ou conluio).
Entretanto, do Auto de Infração se extrai que não houve a imputação de multa de
ofício no patamar alegado pela Recorrente (e-fls. 557/565):
Aplicação da Multa de Ofício e Juros de Mora
16. Foi aplicada sobre os tributos lançados a multa de oficio de 75%
(setenta e cinco por cento), nos termos do art. 44, I, da Lei n° 9.430, de
27/12/1996, na redação dada pela Lei n° 11.488, de 15/06/2007.
17. Os juros de mora incidentes sobre os tributos lançados foram calculados
de acordo com o previsto no art. 61, § 3o, da Lei n° 9.430, de 1996.

Todavia, consoante se observa dos autos de infração de fls. 557/565, a multa de
ofício aplicada pelo Auditor-Fiscal foi a de 75%, à luz do disposto no art. 44, inciso I, da Lei no
9.430, de 1996, e não a multa qualificada no percentual de 150%, de que trata o § 1o daquele
artigo.
Portanto, por ausência de interesse de agir, não conheço do presente tópico
recursal.
Diante todo exposto, conheço em parte do presente recurso, afasto as preliminares
arguidas, para no seu mérito, negar-lhe provimento.

É o voto.

Assinado Digitalmente
Juciléia de Souza Lima

Fl. 1051
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