Tribunal: CARF
Processo: 16682.903279/2017-40
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RACHEL FREIXO CHAVES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-13
Data de publicação: 2026-04-09

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/05/2010 a 31/05/2010
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não se configura nulidade por cerceamento do direito de defesa quando o conteúdo do recurso administrativo evidencia que a parte recorrente compreendeu de forma clara e suficiente os fundamentos que motivaram as glosas fiscais, apresentando impugnação articulada, ampla e compatível com os elementos constantes do processo.
BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO DE GASODUTOS.INSTALAÇÕES. BENEFÍCIO FISCAL RELATIVO À DEPRECIAÇÃO ACELERADA. IMPOSSIBILIDADE.
Ao ser concluída a etapa construtiva dos gasodutos, os diversos bens e serviços nela utilizados perdem as suas respectivas individualidades, exsurgindo em seu lugar um conjunto de instalações, sobre as quais deve ser computada a depreciação calculada na forma do inciso III do §1o do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, sendo incabível a depreciação acelerada incentivada prevista no artigo 1o da Lei n° 11.774/2008.
PROVA. PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO. CONTRIBUINTE. IMPOSSIBILIDADE DE INVERSÃO.
É do contribuinte o ônus de demonstrar, por meio de documentação fiscal e contábil idônea, a existência, certeza e liquidez do crédito declarado em pedido de compensação. Não cabe à autoridade fiscal ou julgadora suprir deficiências na instrução probatória apresentada, tampouco reconstruir os elementos necessários à validação do crédito tributário pleiteado.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16682.903279/2017-40
ACÓRDÃO
3301-014.705 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
TRANSPORTADORA ASSOCIADA DE GAS S.A. - TAG
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/05/2010 a 31/05/2010
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não se configura nulidade por cerceamento do direito de defesa quando o
conteúdo do recurso administrativo evidencia que a parte recorrente
compreendeu de forma clara e suficiente os fundamentos que motivaram
as glosas fiscais, apresentando impugnação articulada, ampla e compatível
com os elementos constantes do processo.
BENS
E
SERVIÇOS
UTILIZADOS
NA
CONSTRUÇÃO
DE
GASODUTOS.INSTALAÇÕES. BENEFÍCIO FISCAL RELATIVO À DEPRECIAÇÃO
ACELERADA. IMPOSSIBILIDADE.
Ao ser concluída a etapa construtiva dos gasodutos, os diversos bens e
serviços nela utilizados perdem as suas respectivas individualidades,
exsurgindo em seu lugar um conjunto de instalações, sobre as quais deve
ser computada a depreciação calculada na forma do inciso III do §1o do
artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, sendo incabível a
depreciação acelerada incentivada prevista no artigo 1o da Lei n°
11.774/2008.
PROVA. PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO. CONTRIBUINTE.
IMPOSSIBILIDADE DE INVERSÃO.
É do contribuinte o ônus de demonstrar, por meio de documentação fiscal
e contábil idônea, a existência, certeza e liquidez do crédito declarado em
pedido de compensação. Não cabe à autoridade fiscal ou julgadora suprir
deficiências na instrução probatória apresentada, tampouco reconstruir os
elementos necessários à validação do crédito tributário pleiteado.
ACÓRDÃO
Fl. 447
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em rejeitar a proposta
de conversão do julgamento em diligência, vencidos os Conselheiros Rachel Freixo Chaves
(relatora), Bruno Minoru Takii e Keli Campos de Lima e, no mérito, por maioria de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário, vencidas as Conselheiras Rachel Freixo Chaves (relatora) e Keli
Campos de Lima que davam provimento parcial para reconhecer a depreciação acelerada dos bens
e serviços utilizados no gasoduto. O Conselheiro Bruno Minoru Takii acompanhou a negativa de
provimento à depreciação acelerada dos bens e serviços utilizados no gasoduto, pelas conclusões,
por considerar a insuficiência probatória. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro
Márcio José Pinto Ribeiro.

Assinado Digitalmente
Rachel Freixo Chaves – Relator

Assinado Digitalmente
Márcio José Pinto Ribeiro – Redator designado

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose PintoRibeiro,
Bruno Minoru Takii, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral),Rachel Freixo Chaves,
Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).

RELATÓRIO
1. Por economia processual e por relatar a realidade dos fatos de maneira clara e
concisa, reproduzo o relatório do acordão 103-012.787, de 13 de julho de 2023, complementando-
o ao final com o necessário.

Trata o presente processo de Manifestação de Inconformidade apresentada em
face do Despacho Decisório que homologou parcialmente as compensações
declaradas na DCOMP no 38045.28050.220813.1.3.04-1084 com o crédito de
pagamento indevido decorrente de recolhimento a maior da Contribuição para o
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Financiamento da Contribuição Social - Cofins não-cumulativa de 31/05/2010,
conforme tela abaixo:
Segundo o Despacho Decisório, da análise do crédito pleiteado, reconheceu-se
valor insuficiente para fazer face à integralidade do débito que o contribuinte
buscou quitar.
A empresa Transportadora Associada de Gas S.A. - TAG tem por objeto a atividade
de transporte de gás natural, operação que demanda gastos relacionados com os
gasodutos. Em resposta ao Termo de Intimação 002, a companhia informou à
autoridade fiscal que tais dispêndios foram incorporados ao ativo imobilizado e
posteriormente utilizados como base de cálculo de créditos relacionados aos
encargos de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados
ao ativo imobilizado.
No excerto abaixo, extrai-se da informação fiscal o detalhamento acerca dos
referidos gastos e a classificação entendida como correta pela autoridade
administrativa a ser atribuída aos gasodutos:
De acordo com a documentação apresentada pelo contribuinte, os gastos
relacionados nas planilhas se referem a serviços de engenharia, compra de
material e serviços de gerenciamento de obra referentes à construção e
montagem de gasodutos, utilizados na prestação dos serviços de transporte de
gás, que constituem o objeto social da empresa.
Por certo os gasodutos são classificados no ativo imobilizado da
empresa e utilizados na prestação de serviços de transporte de gás.
No entanto, o tratamento conferido aos gasodutos, tanto na legislação
específica do setor quanto na documentação produzida pela própria empresa é
claro no sentido de que os mesmos são instalações, não se tratando de máquinas
ou de equipamentos. (g.n.)
Diante da convicção acima, o relatório fiscal aponta uma apuração inadequada de
créditos relativos aos encargos de depreciação do mencionado ativo.
O contribuinte realizou a apuração à luz do artigo 1o da Lei n° 11.774/2008, ao
passo
que a fiscalização entendeu que o correto é a aplicação do inciso III do §1° do
artigo 3° das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, o que ensejou a glosa dos
créditos a maior.
Ademais, a informação fiscal dispõe acerca de gastos com o fornecedor “Gascat
Ind. e Com. Ltda” para os quais o contribuinte não apresentou documentação
comprobatória, ensejando, dessa forma, a glosa dos créditos advindos de tais
dispêndios.
Cientificado da decisão em 11/05/2017, o contribuinte apresentou sua defesa em
12/06/2017.
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A Recorrente menciona que a regra geral e inicial para o aproveitamento dos
créditos
de PIS/Pasep e COFINS decorrentes da aquisição de bens do ativo fixo está
prevista no artigo 3o, § 1o, inciso III, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
Continua e diz que a edição da Lei no 11.774/2008 trouxe novas hipóteses de
apropriação de crédito para os bens adquiridos ou recebidos a partir de
01/05/2008, agora na razão de 1/12 avos. Afirma que o benefício concedido pela
lei é mais amplo, e alcança a aquisição de todas as máquinas e equipamentos
destinados à produção de serviço.
Desse
modo, argumenta
que,
apesar da
clara
amplitude

da
legislação supramencionada, o Fisco, em seu Despacho Decisório,
negou homologação à compensação levada a efeito pelo Contribuinte, sob o
único argumento de que os dutos onde os bens foram ativados representam, na
verdade, não um equipamento ou uma máquina, mas uma instalação, insuscetível
de enquadramento no mecanismo da Lei no 11.774/08.
Explica que em muitos casos, como o dos autos, as instalações são utilizadas no
próprio processo produtivo do contribuinte, hipótese em que deverão ser
contabilizadas na própria subconta “máquinas e equipamentos”, sendo-lhe dado
o mesmo tratamento contábil e fiscal.
Alega ainda que, se por um lado a fiscalização glosou o crédito afirmando que de
instalação se trata, por outro, não demonstrou com critérios objetivos em que se
baseou para assim proceder.
Explana que dutos são tubulações especialmente desenvolvidas e construídas de
acordo com normas internacionais de segurança, para transportar petróleo e seus
derivados, álcool, gás e produtos químicos diversos por distâncias especialmente
longas, sendo então denominados como oleodutos, gasodutos ou polidutos. Ou
seja, o conceito muito mais se aproxima de um equipamento do que de simples
instalação, como quer o Fisco.
Assim, não há como desenquadrar o duto do conceito de equipamento e negar-
lhe a
possibilidade de creditamento do PIS/Pasep e Confins com base na depreciação
acelerada, conforme previsto na legislação.
Por fim, dispõe que ainda que se entenda que a tomada do crédito deveria se dar
em 1/48 ou mesmo no prazo da depreciação, o que se admite pelo contraditório,
certo é que a tomada em 1/12 não tem o condão de tornar os créditos ilegítimos.
Desse modo, se há prova irrefutável de que os materiais foram utilizados para a
composição do ativo permanente, fazendo, pois, jus ao creditamento em virtude
da não cumulatividade, fato incontestado pelo próprio Agente Fiscal, a União
Federal ao analisar o pedido de compensação, não poderia, para o fiel
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cumprimento de suas atribuições, prolatar outra decisão que não o seu
deferimento.
Em relação aos gastos efetuados com o fornecedor Gascat Ind. e Com. Ltda., que
o Agente Fiscal entendeu não comprovados, alega a Recorrente não assistir razão
à fiscalização. Menciona que os recibos apresentados informavam o número das
Notas Fiscais. Acrescenta que, tendo o Fisco acesso aos seus próprios sistemas
poderia – e deveria – tê-lo consultado, obtendo, assim, as respostas aos seus
questionamentos. Por fim, aduz novamente a impossibilidade de negativa de
crédito com fulcro em mera desconformidade formal.
Por fim, requer deferimento de diligência, caso não seja esse o entendimento,
para
obtenção dos aludidos documentos, sem prejuízo de sua posterior juntada aos
autos para análise por essa DRJ.
Diante do exposto, requereu, o conhecimento e provimento da Manifestação de
Inconformidade para que seja reconhecido seu direito creditório, atualizado na
forma do art. 39, § 4o da Lei n° 9.250/95.
Em sessão de julgamento de 19/06/2018, a DRJ03 decidiu pela improcedência da
Manifestação de Inconformidade, apresentando o seguinte argumento:
Não podia a Autoridade Fiscal estender o conceito de equipamento
para albergar dentro dele o elemento gasoduto e beneficiar o contribuinte
quando a Lei determinou que a depreciação acumulada se daria pela aquisição de
máquinas e equipamentos. Por certo, caso o Legislador quisesse estender o
benefício requerido pelo contribuinte teria incluído na Lei, além de máquinas e
equipamentos, também instalações.
O Contribuinte apresentou recurso voluntário, para o qual o CARF decidiu por
anular a
decisão prolatada pela instância a quo e devolveu os autos para proferimento de
uma nova, conforme transcrito abaixo:
(...)
Assim, merece prosperar o pleito de nulidade da contribuinte, uma vez
que o argumento sobre o crédito decorrente da empresa GASCAT IND. E COM.
LTDA, não foi apreciado.
Diante do exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso
voluntário, para ANULAR a decisão pela DRJ, a fim de que outra seja proferida,
para a qual devem ser consideradas todas as alegações encartadas na
manifestação de inconformidade.
(...)
É o relatório.
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2. Em 13 de julho de 2023, julgou improcedente a manifestação nos seguintes termos:

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/05/2010 a 31/05/2010
PROVA. APRESENTAÇÃO EXTEMPORÂNEA. IMPOSSIBILIDADE.
A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: fique
demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior; refira-se a fato ou a direito superveniente; ou destine-se a contrapor
fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/05/2010 a 31/05/2010
BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO DE GASODUTOS. INSTALAÇÕES.
BENEFÍCIO FISCAL RELATIVO À DEPRECIAÇÃO ACELERADA. IMPOSSIBILIDADE.
Ao ser concluída a etapa construtiva dos gasodutos, os diversos bens e serviços
nela utilizados perdem as suas respectivas individualidades, exsurgindo em seu
lugar um conjunto de instalações, sobre as quais deve ser computada a
depreciação calculada na forma do inciso III do §1o do artigo 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, sendo incabível a depreciação acelerada incentivada
prevista no artigo 1o da Lei n° 11.774/2008.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

3. Em Recurso Voluntário, a Recorrente, reitera os argumentos da impugnação, e
posteriormente apresentada petição juntos decisão favorável do CARF e TRF favoráveis a
recorrente.
4. É o relatório.

VOTO VENCIDO

I. DO CONHECIMENTO

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5. De antemão, observo que o presente recurso preenche os requisitos de
admissibilidade, tanto extrínsecos quanto intrínsecos, sendo inclusive tempestivo.
6. Dessa forma, conheço do recurso voluntário.

II. PRELIMINAR: NULIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO POR CERCEAMENTO DE
DEFESA. AUSÊNCIA DE CLAREZA E APONTAMENTO NA LEGISLAÇÃO DA DIFERENÇA
ENTRE “INSTALAÇÕES” E “MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS”

7. Não merece acolhimento a preliminar suscitada pela recorrente, que aponta
nulidade do acórdão recorrido por pretensa ofensa ao contraditório e à ampla defesa, diante da
alegada ausência de clareza normativa quanto à distinção entre os conceitos de “instalações” e
“máquinas e equipamentos”.
8. A decisão recorrida encontra-se devidamente motivada, com exposição clara dos
fundamentos legais e fáticos que sustentam a conclusão da autoridade julgadora, nos termos do
artigo 2o, parágrafo único, inciso VII, da Lei no 9.784/1999. O colegiado de origem, com base na
análise dos documentos apresentados e no regime jurídico aplicável, entendeu que os bens
utilizados na construção dos gasodutos perdem sua individualidade, caracterizando-se como
“instalações”, o que afasta a aplicação do artigo 1o da Lei no 11.774/2008.
9. A controvérsia interpretativa sobre o enquadramento dos bens no conceito de
“máquinas e equipamentos” não configura vício formal capaz de ensejar a nulidade da decisão,
porquanto trata-se de matéria de mérito, que será examinada oportunamente.
10.
Afasta-se, portanto, a preliminar.

III. MÉRITO
III.1. Da depreciação acelerada dos bens e serviços utilizados na construção de
gasodutos.

11.
O ponto fulcral é a natureza jurídica dos gasodutos: se seriam “instalações”
ou se se enquadrariam como “máquinas e equipamentos” para fins do benefício de depreciação
acelerada de 1/12 ao mês.
12.
A autoridade fiscal entendeu que os bens adquiridos e incorporados aos
gasodutos perdem sua individualidade funcional ao serem integrados à estrutura do gasoduto, o
que os descaracterizaria como “máquinas e equipamentos” para fins do artigo 1o da Lei no
11.774/2008.
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13.
Como bem resumido no RV, o despacho decisório emitido pela Receita
Federal do Brasil homologou parcialmente a compensação, sob os seguintes fundamentos (fls
362/396):
(i)
A Lei n. 11.774/08 não seria aplicável aos ativos em questão (gasodutos), por
entender que seriam “instalações”, não máquinas ou equipamentos;
(ii)
Os pagamentos ao fornecedor Gascat não dariam direito a crédito, por
ausência de apresentação informações que comprovem tais gastos;
(iii)
A Lei n. 11.774/08 não seria aplicável em relação a bens e serviços adquiridos
antes de maio de 2008;
14.
Em decorrência, seriam classificados como “instalações”, hipótese não
abrangida pelo regime de depreciação acelerada. A DRJ que expressamente consignou que os
diversos bens e serviços utilizados na construção dos gasodutos perdem suas respectivas
individualidades, exsurgindo um conjunto de instalações, sobre as quais deve ser computada a
depreciação pela sistemática ordinária prevista no artigo 3o, §1o, inciso III, das Leis no 10.637/2002
e 10.833/2003, sendo incabível, por conseguinte, a aplicação da sistemática incentivada do artigo
1o da Lei no 11.774/2008.
15.
Em contraponto, a contribuinte sustenta que os bens utilizados na
composição dos gasodutos foram adquiridos individualmente como máquinas e equipamentos,
com funcionalidade própria e destinação específica à atividade de transporte de gás natural, em
conformidade com o objeto social da empresa. Aponta que os componentes dos gasodutos, como
válvulas, sensores, compressores, motores, entre outros, são elementos autônomos no processo
de produção do serviço de transporte, sendo individualmente identificáveis no controle
patrimonial, contabilizados como bens do ativo imobilizado e sujeitos a depreciação conforme as
respectivas vidas úteis. Argumenta, ainda, que a legislação setorial, especialmente a Lei no
9.478/1997 (Lei do Petróleo), reconhece os gasodutos como instrumentos operacionais da cadeia
de transporte de gás, o que reforçaria o enquadramento de seus componentes no conceito de
máquinas e equipamentos, sobretudo pela sua essencialidade na geração de receitas.
16.
Sob essa ótica, a questão central reside na distinção entre “instalações” e
“máquinas e equipamentos”, que deve ser examinada a partir da perspectiva funcional e
operacional dos bens.
17.
O critério meramente estrutural ou físico, como a imobilização permanente
ou a agregação ao solo, não é suficiente para descaracterizar a natureza de máquina ou
equipamento, especialmente quando o bem exerce função própria e identificável no processo de
produção ou prestação de serviços. Nesse ponto, a jurisprudência do CARF tem se orientado no
sentido de adotar uma interpretação extensiva e funcional dos conceitos de bens do ativo
imobilizado, privilegiando a vinculação do bem à atividade-fim da empresa e sua aptidão para
gerar receitas tributáveis.
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Nesse sentido, o Acórdão 3401-011.764 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a
Turma Ordinária,28 de junho de 2023, da mesma contribuinte, assentou que “as máquinas e
equipamentos empregados na construção de gasodutos ou de outros tipos de instalações, desde
que destinados à produção de bens e à prestação de serviços, não perdem sua individualidade,
permitindo-se o direito ao crédito acelerado na forma da Lei no 11.774/2008, respeitadas as
demais vedações existentes na legislação tributária.”, cujas razoes de decidir adoto integralmente:

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2013 a 31/07/2013
NULIDADE POR CERCEAMENTO DE DEFESA.
Não há nulidade por cerceamento do direito de defesa na hipótese de o recurso
apresentado evidenciar que a interessada entendeu perfeitamente o que motivou
as glosas fiscais, delas tendo se defendido de forma ampla, articulada e
abrangente.
PEDIDO DE PERÍCIA. INDEFERIMENTO.
Deve ser considerado não formulado o pedido de perícia que não atender os
requisitos legais e indeferido quando for prescindível para o deslinde da questão a
ser apreciada ou se o processo contiver todos os elementos necessários para a
formação da livre convicção do julgador.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO DE GASODUTOS.
APROPRIAÇÃO ACELERADA DA LEI No 11.774/2008. POSSIBILIDADE.
As máquinas e equipamentos empregados na construção de gasodutos ou de
outros tipos de instalações, desde que destinados à produção de bens e à
prestação de serviços, não perdem sua individualidade, permitindo-se o direito ao
crédito acelerado na forma da Lei no 11.774/2008, respeitadas as demais
vedações existentes na legislação tributária.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade do Despacho Decisório e da decisão recorrida e, no mérito,
em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para: 1) admitir a tomada de
crédito à razão prevista pelo artigo 1o da Lei no 11.774/2008, sobre os bens
existentes nas planilhas elaboradas pela Fiscalização de forma individualizada, a
partir da instalação e colocação em serviço ou em condições de produzir; 2)
admitir a inclusão no custo de aquisição dos bens do ativo imobilizado, além do
preço de aquisição, dos demais valores relativos aos custos atribuíveis de forma
direta à colocação do ativo no local e condição necessárias ao seu funcionamento,
tais como os custos de preparação, frete e manuseio, instalação e montagem, e
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testes, desde que pagos à pessoa jurídica e ressalvados os demais casos vedados
pela legislação aplicável, como a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição; e 3) reverter a glosa referente à nota fiscal no 2311,
do fornecedor GDK – CNPJ no 34.152.199/0001-95, no valor de R$ 11.848.801,42.
Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado
o decidido no Acórdão no 3401-011.739, de 28 de junho de 2023, prolatado no
julgamento do processo 16682.900761/2020-23, paradigma ao qual o presente
processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcos Roberto da Silva, Fernanda
Vieira Kotzias, Renan Gomes Rego, Carolina Machado Freire Martins, Ricardo Piza
di Giovanni (suplente convocado, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).
Ausente o conselheiro Leonardo Ogassawara de Araujo Branco, substituído pelo
conselheiro Ricardo Piza di Giovanni.
(...)

VOTO
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual é conhecido.
Em sede preliminar, a empresa intenta o reconhecimento da nulidade do
despacho decisório e, para tanto, sustenta que sua compreensão acerca da
decisão assentada restou prejudicada porque a autoridade fazendária teria
deixado de expressamente apresentar o discrímen entre “instalações” e
“máquinas e equipamentos”, acarretando prejuízo à defesa.
Não procede tal argumento. Não há qualquer carência de fundamentação do
despacho decisório, na medida em que a Informação Fiscal de fls. 1515 e ss. é
clara em admitir que o crédito fora reapurado pela Fiscalização com base no seu
tempo de vida útil – via encargos de depreciação – por considerar que os
gasodutos são “instalações” e não meras “máquinas e equipamentos” (conforme
exige a Lei no 11.774/2008, utilizada pelo sujeito passivo), citando, a esse
respeito, a Lei do Gás, no 11.909/2009, as informações constantes na página da
internet da própria empresa, e invocando o entendimento exarado na Solução de
Consulta COSIT no 78/2017.
Na essência, a empresa invoca a nulidade por considerar indispensável a
diferenciação entre “instalações” e “máquinas e equipamentos”, o que,
convenhamos, me parece bastante desnecessário, até mesmo porque, pelo senso
comum, os sentidos de ambos não se tangenciam, senão pelo fato de que o
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conjunto de “máquinas e equipamentos” pode compor as ditas “instalações” – o
que, em verdade, é o cerne material desse litígio, a ser enfrentado na sequência
deste voto, fato muito bem compreendido pelo sujeito passivo, a teor do que se
extrai da sua defesa.
Não por outra razão, também não considero nulo o acórdão de DRJ por suposta
inovação na fundamentação do despacho decisório, posto que a decisão de 1a
instância não integrou o despacho decisório, como afirma a empresa, apenas
esclareceu o óbvio, que, em verdade, não precisava ser dito: “máquinas e
equipamentos” não se confundem com “instalações”, embora o conjunto de
“máquinas e equipamentos” possa compreender o conceito de “instalações”.
Com efeito, conforme muito bem explicado pela requerente, os gasodutos são
compostos pelos dutos, pelas válvulas de trecho, por compressores, turbinas,
trocadores de calor, geradores, filtros, tubos e válvulas reguladoras de pressão,
dentre outras máquinas e equipamentos necessariamente utilizados na
construção e na manutenção de gasodutos.
Ocorre que, ao ser concluída a etapa construtiva, o conjunto resultante da
agregação dos itens supra-especificados inicia a sua atividade operacional, ocasião
em que estes diversos itens perdem as suas individualidades, exsurgindo em seu
lugar um complexo de “instalações” ao qual foi regularmente computada a taxa
de depreciação de 10% ao ano.
Pelo exposto, não acolho as nulidades suscitadas.
Quanto ao indeferimento de produção de prova pericial contábil e de engenharia
mecânica e de apresentação de prazo suplementar para produção de provas por
parte do colegiado de DRJ, não vislumbro qualquer reparo na decisão recorrida,
na medida em que aquele órgão julgador constatou a ausência de formulação de
quesitos e indicação de perito, além de, principalmente, ter considerado que os
elementos dos autos se mostraram suficientes para a formação de sua livre
convicção, conforme estabelecido pelo artigo 29 do Decreto no 70.235/1972,
além de não terem sido preenchidos os requisitos constantes no artigo 16,
parágrafo 4o do mesmo diploma para dilação probatória.
Tais pedidos, a propósito, foram repetidos em voluntário, tendo a Recorrente
juntado posteriormente os laudos técnicos de engenharia e de contabilidade (fls.
1679 e ss.), que, na sua visão, corroboram o direito pleiteado. Deste modo, ante a
juntada de documentação suplementar, considero o pedido de dilação probatória
prejudicado, pelo menos em parte. De todo modo, pelas mesmas razões
externadas pelo colegiado de 1a instância, não acolho os pedidos formulados.
Dos bens compreendidos pela Lei no 11.774/2008
No mérito, a Recorrente alega que os gasodutos são compostos e, assim,
classificados como “máquinas e equipamentos” e não como edificações. Para a
empresa, o conceito de “instalações”, enquanto coletivo de “máquinas e
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equipamentos”, não deve desnaturar a característica técnica original dos itens.
Cita Acórdão no 3402-002.923 nesse sentido.
Esclarece que o gasoduto é formado por milhares de dutos de aço e possui, no
geral, a extensão de dezenas ou centenas de quilômetros. Sua montagem
compreende diversas fases e equipamentos: Válvulas de Trecho (Shutdown
Valves – SDV), Estações de compressão, compostas por compressores, turbinas,
trocadores de calor, geradores, filtros, válvulas, tubos, filtros, válvulas
reguladoras
de
pressão
automáticas
e
diversos
instrumentos
de
monitoramento; Pontos de Entrega ou City Gates, contendo os equipamentos
destinados a realizar a medição e entrega do gás natural aos concessionários de
distribuição ou ao consumidor final; além de outros equipamentos tais como
SCOMP (compressão), EDG (interligação) e estações retificadoras de tensão do
sistema de proteção catódica dos gasodutos. Por essa razão, entende tratar-se
de um conjunto de máquinas e equipamentos cuja função é transportar gás
natural a diversas regiões do país, até mesmo porque a soma dos objetivos
individuais de cada máquina ou equipamento que compõe uma instalação dará
vazão a uma função que é própria do conjunto, congregando energia e trabalho
individual de cada um desses itens em um objeto maior (in casu, o transporte de
gás), sem a qual seria impossível atingi-lo.
Além disso, sustenta que o artigo 1o da Lei no 11.774/2008, que na
interpretação do Fisco impediria o creditamento das chamadas “instalações”,
faz remissão a norma que, na verdade, o compreende (o creditamento de
instalações), uma vez que faz referência às situações contidas nas Leis n.
10.637/2002 e 10.833/2003, dentre as quais se encontram os “outros bens
incorporados ao ativo imobilizado”. Assim, ainda que se admita a separação
conceitual realizada pelo auditor-fiscal e pela DRJ, jamais se poderia interpretar
o artigo 1o da Lei no 11.774/2008 de modo a restringir a sistemática prevista,
excluindo-se os “outros bens incorporados ao ativo imobilizado”.
Afirma também que a Solução de Consulta COSIT no 78/2017 não guarda
qualquer relação com o caso dos autos, na medida em que aquela Consulente se
tratava de indústria metalúrgica que fabricava o ativo imobilizado a ser utilizado
em sua atividade e questionou a Receita Federal sobre a forma de apropriação
dos créditos, se a partir das aquisições dos insumos para a fabricação do bem ou
na data em que o ativo começar a operar.
Por fim, caso se entenda, por hipótese, que o procedimento da tomada do
crédito em 12 parcelas, nos termos preconizados pela Lei no 11.774/2008, é
equivocado, ainda assim seria o inegável direito da contribuinte à
recuperação/compensação destes valores, à razão compreendida pela
autoridade de 1/120, correspondente à tomada de crédito com base na vida útil
de 10 anos das instalações.
Quanto aos pontos levantados, considero, de plano, prejudicada esta última
questão, no sentido de defender subsidiariamente seu direito à tomada de
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créditos à razão de 1/120, correspondente à vida útil de 10 anos das instalações,
na medida em que o crédito sob análise já fora reconhecido nestes termos,
conforme apontado pela decisão de 1a instância e muito bem esclarecido na
Informação Fiscal que acompanha o Despacho Decisório (grifos no original):
Acórdão no 103-004.454, 3a Turma da DRJ03
(...) Importante ainda se registrar constar da Informação Fiscal a seguinte
anotação: “Tendo em vista que o prazo de desconto de crédito de Pis/Cofins
passou de 12 meses (adotado pelo contribuinte) para 120 meses, essa nova
parcela mensal (1/120) foi considerada para os meses posteriores àquele
em que se encerraria o aproveitamento inicial da parcela de 1/12”.
Sem qualquer valia, porquanto, a observação constante na defesa,
formulada no sentido de que “caso se entenda, por hipótese, que o
procedimento da tomada do crédito em 1/12 esteja equivocado, ainda
assim seria o inegável direito da contribuinte à recuperação/compensação
destes valores” observada a proporção de 1/120, tratando-se de medida
que, conforme acima demonstrado, se mostrou integralmente adotada pela
autoridade fiscalizadora.
Nessa toada, tendo por devidamente comprovado que o direito creditório
deferido correspondeu àquele que o contribuinte efetivamente fazia jus,
tenho por rechaçados os argumentos pela defendente arregimentados no
item ora analisado. (...)
Informação Fiscal
(...) 5. Recalculo da Apuração do Pis/Cofins
5.1)
A base para a recálculo
•
As informações constantes nas respostas apresentadas pelo
contribuinte;
•
O disposto na Solução de Consulta n° 78 -Cosit, de 24 de janeiro de
2017;
•
O prazo de vida útil de um gasoduto igual a 10 anos,
correspondendo a uma taxa anual de depreciação de 10% ao ano, conforme
o Anexo III da Instrução Normativa n° 1700, de 14 de março de 2017;
•
O resultado da verificação de amostra do conjunto das NF que
suportaram os créditos incorporados à construção dos gasodutos.
5.2)
O procedimento adotado (...)
b)
Identificação da parcela mensal de crédito de Pis/Cofins.
Essa identificação foi realizada tomando o valor total de crédito passível de
desconto (após a glosa de NF) e dividindo-o pelo prazo de vida útil do ativo
imobilizado (gasoduto), o qual, conforme o Anexo III da Instrução
Normativa n° 1700, de 14 de março de 2017 é 10 anos (120 meses).
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Para cada ativo/período de imobilização, calculou-se:
•
O valor da parcela de 1/120 correspondente à apropriação mensal
para um período total de 10 anos (vide observações);
•
As novas bases de cálculo mensais para créditos "sobre bens do
ativo imobilizado (com base no valor de aquisição ou construção)". fazendo-
o a partir dessas parcelas mensais. (...)
Do mesmo modo, não acolho o argumento de que o escopo dos bens
compreendidos pelo artigo 1o da Lei no 11.774/2008 deva abarcar também os
“outros bens incorporados ao ativo imobilizado”, tão-somente porque o caput
do artigo 1o daquele diploma faça menção aos créditos do Pis e da Cofins de que
tratam o inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e o inciso III do§ 1o do
art. 3o da Lei no 10.833/2003, e o § 4o do art. 15 da Lei no 10.865/2004,
conforme defende a Recorrente, na medida em que aquele mesmo dispositivo –
quer em sua redação original, quer nas subsequentes - é bem claro em restringir
sua aplicabilidade às hipóteses “de aquisição de máquinas e equipamentos
destinados à produção de bens e serviços”, veja-se:
Art. 1o As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 12
(doze) meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS de que
tratam o inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro
de 2002, o inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro
de 2003, e o § 4o do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, na
hipótese de aquisição de máquinas e equipamentos destinados à produção
de bens e serviços.
Art. 1o As pessoas jurídicas, nas hipóteses de aquisição no mercado interno
ou de importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de
bens e prestação de serviços, poderão optar pelo desconto dos créditos da
Contribuição para o Programa de Integração Social/Programa de Formação
do Patrimônio do Servidor Público (PIS/Pasep) e da Contribuição para
Financiamento da Seguridade Social (Cofins) de que tratam o inciso III do §
1o do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o inciso III do §
1o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4o do art.
15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, da seguinte forma: (Redação
dada pela Lei no 12.546, de 2011) (Produção de efeito)
Quanto à inaplicabilidade da Solução de Consulta COSIT no 78/2017, tendo a
concordar, ao menos em parte, com os argumentos da Recorrente. Explico.
É que aqui, assim como naquele caso, também se tem a construção de um ativo
– o gasoduto, assim compreendido como o resultado da agregação funcional do
conjunto de “máquinas e equipamentos, i.e., as “instalações” - razão pela qual
me parece justificável aquele ato ter sido invocado pela Fiscalização, já que,
tanto na situação analisada pela COSIT quanto pela ótica adotada pela
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Fiscalização, há uma perda posterior de individualidade das máquinas e
equipamentos que compõem o ativo que buscam formar, tão logo eles são
postos em funcionamento em conjunto – conclusão com a qual não concordo,
no caso particular sob exame, conforme melhor exponho na sequência.
No entanto, conforme fica claro a partir do questionamento efetuado pela
Consulente e a solução formulada pela Coordenação-Geral de Tributação da
Receita Federal do Brasil, aquele caso particular tratava de fato da construção
de máquinas e equipamentos a partir da aquisição das partes e peças que os
compõem, as quais, por seu turno, podem referir-se a outras máquinas e
equipamentos, o que não se verifica nesse caso. Aqui, a Recorrente adquire
máquinas e equipamentos não para formar outra máquina ou equipamento e
sim os coloca em funcionamento conjunto para que exerçam suas funções
individuais cujo somatório resultará no objeto social da empresa: transporte de
gás de um local para o outro. Veja-se:
Relatório
(...)
3.
Em face desse contexto, “considerando o período de realização do
projeto de montagem do equipamento (...) bem como o fato de o
equipamento fazer parte do ativo imobilizado e integrar o processo
produtivo da empresa”, a consulente propõe as seguintes questões:
a)
“Está correto o entendimento da Consulente de que o bem
registrado no ativo imobilizado da Consulente, destinado à produção” do
produto B “e à filtragem dos resíduos gasosos produzidos pela
industrialização do” produto A, “integra o processo produtivo da empresa,
sendo permitida a apropriação do crédito não- cumulativo da Cofins sobre
sua aquisição?”
b)
“Caso positivo, qual é o momento correto para a apropriação da
primeira parcela dos créditos: a data de aquisição de cada parte ou peça
que compõe o equipamento final, observando o número de parcelas
previstas na legislação em vigor naquela ocasião, ou a data em que o bem
efetivamente entrar em operação, aplicando-se o número de parcelas, nos
termos da Lei n° 12.546/2011?”
(...)
Fundamentos
(...)
Questão 3, “b”. A apropriação dos créditos de Cofins
36.
Superada a primeira questão, que diz com a possibilidade de
creditamento de Cofins, tendo por causa a fabricação de bem do
imobilizado, a ser diretamente aplicado na fabricação de subproduto; resta
enfrentar a questão subsequente, que diz com a apropriação desses créditos
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ao longo do tempo, seja em função de sua depreciação – por degaste
decorrente de uso, ação da natureza ou obsolescência –; seja em função de
critérios de tempo desvinculados de sua vida útil econômica.
37.
O teor da questão do item 3, “b”, revela que a consulente partiu da
premissa de que é juridicamente possível apropriar os créditos de Cofins,
calculados sobre o valor de bem do imobilizado fabricado por ela própria,
segundo critérios de tempo desvinculados de sua vida útil, ou seja,
desvinculados de sua depreciação.
37.1.
De fato, já considerou (implicitamente) certa a possibilidade de
adotar as parcelas que a legislação prescreve (sem fazer referência ao prazo
de depreciação do equipamento de filtragem), para daí questionar se tais
parcelas podem servir de parâmetro para a apropriação de créditos de
Cofins, (i) já no momento da aquisição de cada parte ou peça destinada a
compor o bem final, ou (ii) a partir da data que esse bem “efetivamente
entrar em operação, nos termos da Lei no 12.546/2011”.
38.
A supracitada premissa (item 37, retro), todavia, é falsa, conforme
antecipado nos itens 17 e 33, e demonstrado a seguir (item 42, infra).
39.
Antes, porém, impende registrar que a só leitura do art. 3o, VI, da
Lei no 10.833, de 2003, revela que a fabricação do bem, pela própria pessoa
jurídica que irá incorporá-lo ao seu ativo imobilizado – hipótese a que se
ajusta a consulente e que será objeto de análise a seguir –, não constitui
qualquer óbice ao creditamento de Cofins, com lastro no valor desse bem.
40.
A questão que suscita maior reflexão é a que diz com a apropriação
desse valor no tempo, mormente porque, nas condições supracitadas, em
que o bem é fabricado por quem irá utilizá-lo, a sua disponibilidade, para
que seja instalado, posto em serviço ou em condições de produzir, não se dá
a um só tempo – como, via de regra, ocorre quando o bem é adquirido de
terceiros, como um produto final já pronto para o uso –, mas ao longo de
diversas etapas produtivas, em que os investimentos correspondentes são
sucessivamente agregados ao valor do produto em elaboração, até a
obtenção do produto final.
41.
A resposta a essa inquirição é mais facilmente concebida, quando o
parâmetro de apropriação de créditos consistir no prazo de depreciação do
bem.
41.1.
Com efeito, a IN SRF no 457, de 18 de outubro de 2004, em seu art.
1o, estatui que o cálculo de créditos de Cofins sobre encargos de
depreciação deve observar, no que couber, o disposto no art. 57 da Lei no
4.506, de 30 de novembro de 1964, que, por sua vez, estabelece, como
marco inicial da depreciação, a época em que o bem é instalado, posto em
serviço ou em condições de produzir. Confira-se, in litteris:
(...)
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41.2.
Ora, se a depreciação de um bem do imobilizado pressupõe o fato
de que este bem esteja instalado, posto em serviço ou em condições de
produzir, e se o reconhecimento de encargos dessa natureza é requisito
para que se conceda o crédito a que alude o art. 3o, VI, da Lei no 10.833, de
2003; deduz-se que é inconcebível a outorga de tal concessão de modo
estratificado, vale dizer, a partir da data de aquisição de cada parte ou peça
destinada a compor o equipamento de filtragem, e com base nos valores
desses componentes, notadamente porque tais peças e partes,
consideradas isoladamente, não podem ser postas em serviço ou em
condição de produzir.
41.3.
Assim, estando o domínio da variável tempo limitado ao prazo de
depreciação do bem, a apropriação de créditos de Cofins inicia-se tão
somente a partir do momento em que esse bem esteja instalado, posto em
serviço ou em condições de produzir.
42.
E o que dizer quanto à apropriação de créditos com base em prazos
desvinculados da vida útil do bem – tal como previstos no art. 3o, VI, e § 14
da Lei 10.833, de 2003, ou no art. 1o da Lei no 11.774, de 2008 –, na
hipótese em que esse bem é fabricado por quem irá incorporá-lo ao seu
ativo imobilizado? Cuida-se de procedimento juridicamente válido?
42.1.
Para o deslinde dessa questão, impende, primeiramente, repisar
que, na metodologia de apropriação de créditos segundo a depreciação – de
que trata o art. 3o, VI, e § 1o, III, da Lei no 10.833, de 2003 –, o bem do
imobilizado cujo valor servirá de base cálculo para a determinação desses
créditos pode ser adquirido de terceiros (suposto fático 1) ou fabricado pela
própria pessoa jurídica que irá empregá-lo em sua atividade produtiva
(suposto fático 2).
42.2.
Nada obstante, nas metodologias alternativas àquela que se baseia
no prazo de depreciação, em que os créditos são apropriados pro rata
tempore, ao longo de prazos desatrelados da vida útil do bem – de que
tratam o art. 3o, VI, e § 14 da Lei 10.833, de 2003, e o art. 1o da Lei no
11.774, de 2008 – as hipóteses de creditamento foram enunciadas sem
expressa menção ao suposto fático 2. Restringiram-se, deveras, ao
creditamento com supedâneo em bens do imobilizado adquiridos de
terceiros (suposto fático 1).
42.3.
Veja-se, assim, que a regra do art. 3o, VI, e § 1o, III, da Lei no 10.833,
de 2003, é de cunho geral, no que tange à origem do bem a ensejar o
creditamento de Cofins (se de terceiros ou obtido mediante fabricação
empreendida por quem o imobilizará). É que evento jurídico nela conotado
contempla o creditamento tanto para os casos amoldados ao suposto fático
1, quanto para aqueles amoldados ao suposto fático 2.
42.4.
Noutra sorte, as disposições do art. 3o, VI, e § 14 da Lei 10.833, de
2003, e do art. 1o da Lei no 11.774, de 2008, preveem regras de
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creditamento específicas para os casos em que o bem do imobilizado é
adquirido de terceiros.
42.4.1. Nesses regimes, a apropriação de créditos não leva em
consideração o prazo de depreciação do bem do imobilizado, mas prazos
fixados em lei, que são disponibilizados ao contribuinte que adquirir esse
bem de terceiros.
42.5.
A despeito das semelhanças que possam existir entre os supostos
fáticos 1 e 2, não é juridicamente acertado aplicar ao caso consultado – que
se amolda ao suposto fático 2 – as disposições do art. 3o, VI, e § 14 da Lei
10.833, de 2003, ou do art. 1o da Lei no 11.774, de 2008, ao argumento de
que é necessário colmatar, por analogia, lacunas do ordenamento jurídico,
por este se afigurar supostamente incompleto, ao não conter norma
especificamente destinada a regular a apropriação, por prazos
desvinculados da depreciação, de créditos de Cofins decorrentes da
fabricação de bem por quem o incorporará ao seu imobilizado.
42.6.
É que o preenchimento de lacunas, em procedimento de
autointegração do sistema normativo, pressupõe antes a sua constatação
ou revelação.
42.7.
In casu, porém, não se vislumbram lacunas a serem preenchidas,
porquanto há normas de caráter geral em cujas previsões típicas
subsomem-se os fatos deduzidos na consulta (ver item 42.3., retro).
42.8.
Resultam disso ilações dignas de nota:
a)
é juridicamente impossível recorrer-se à analogia para se justificar a
apropriação de créditos com base em prazos desvinculados da vida útil do
bem – nos moldes do art. 3o, VI, e § 14 da Lei 10.833, de 2003, ou do art. 1o
da Lei no 11.774, de 2008 –, na hipótese em que esse bem é fabricado por
quem irá incorporá-lo ao seu ativo imobilizado;
b)
em tal hipótese (objeto da consulta), a apropriação dos créditos de
Cofins sujeita-se tão somente à regra geral insculpida no art. 3o, VI, e § 1o,
III, da Lei no 10.833, de 2003, e, portanto, está vinculada à depreciação do
bem do imobilizado; razão por que: (i) o seu cômputo só pode ser iniciado,
quando o referido bem estiver instalado, posto em serviço ou em condições
de produzir; e
(ii) é inadmissível o creditamento de Cofins de modo estratificado; tudo isso
de acordo com as razões já expostas no item 41, retro.
Conclusão
43.
Diante do exposto, soluciona-se a consulta respondendo ao
consulente que:
a)
A fabricação de máquina ou equipamento, pela própria pessoa
jurídica que irá incorporá-la(o) ao seu ativo imobilizado, para aplicação
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direta na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços,
é fato que atrai a incidência do art. 3o, VI, e §1o, III, da Lei no 10.833, de
2003, e que autoriza, por imputação normativa, o creditamento da Cofins,
no regime de não cumulatividade, a ser aferido com base nos encargos de
depreciação dessa máquina ou desse equipamento;
b)
Nessa hipótese, em que o bem do imobilizado é fabricado por quem
dle fará uso, é inadmissível a apropriação de créditos segundo critérios de
tempo desvinculados de sua vida útil, ou seja, desvinculados de sua
depreciação;
c)
Ainda com relação a essa hipótese, o cômputo dos créditos da
Cofins só pode ser iniciado, quando o bem do imobilizado estiver instalado,
posto em serviço ou em condições de produzir; e
d)
A adoção dessa sistemática de apropriação de créditos da Cofins,
com base na depreciação de bem integrante do imobilizado, é incompatível
com o creditamento estratificado por custos de fabricação considerados
isoladamente, vale dizer, considerados a partir da data de aquisição de cada
parte ou peça (sujeita ao pagamento

A solução formulada pela COSIT mostra-se, a propósito, bastante alinhada com
as práticas contábeis exaradas no Pronunciamento Técnico CPC 27 (item 9), na
medida em que assume que as partes e peças que formam uma máquina ou um
equipamento utilizado no processo produtivo ou na prestação de serviços, ante
a pouca ou nenhuma relevância quando tomados individualmente, devem ser
reconhecidos de acordo com as circunstâncias específicas da entidade, o que
significa, nesta hipótese, serem agregados no ativo a ser construído – pois este
sim que é utilizado na produção de bens ou na prestação de serviços. A esse
respeito, as normas contábeis não trazem ademais qualquer óbice – pelo
contrário! - à adoção de prazos de depreciação individualizados para os tens que
compõem ativos, sendo este juízo de reconhecimento da entidade (itens 43 a
49):
CPC 27
Reconhecimento
(...)
9. Este Pronunciamento não prescreve a unidade de medida para o
reconhecimento, ou seja, aquilo que constitui um item do ativo imobilizado.
Assim, é necessário exercer julgamento ao aplicar os critérios de
reconhecimento às circunstâncias específicas da entidade. Pode ser
apropriado agregar itens individualmente insignificantes, tais como moldes,
ferramentas e bases, e aplicar os critérios ao valor do conjunto.
(...)
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Depreciação
43.
Cada componente de um item do ativo imobilizado com custo
significativo em relação ao custo total do item deve ser depreciado
separadamente.
44.
A entidade deve alocar o valor inicialmente reconhecido de item do
ativo imobilizado aos componentes significativos desse item e deve
depreciá-los separadamente. Por exemplo, pode ser adequado depreciar
separadamente a estrutura e os motores de aeronave. De forma similar, se
o arrendador adquire o ativo imobilizado que esteja sujeito a arrendamento
operacional, pode ser adequado depreciar separadamente os montantes
relativos ao custo daquele item que sejam atribuíveis a condições do
contrato de arrendamento favoráveis ou desfavoráveis em relação a
condições de mercado. (Alterado pela Revisão CPC 13) (A Revisão CPC 14
alterou o título do CPC 06 (R2) para Arrendamentos e substituiu a expressão
“arrendamento mercantil” em todo o pronunciamento por “arrendamento”)
45.
Um componente significativo de um item do ativo imobilizado pode
ter a vida útil e o método de depreciação que sejam os mesmos que a vida
útil e o método de depreciação de outro componente significativo do
mesmo item. Esses componentes podem ser agrupados no cálculo da
despesa de depreciação.
46.
Conforme a entidade deprecia separadamente alguns componentes
de um item do ativo imobilizado, também deprecia separadamente o
remanescente do item. Esse remanescente consiste em componentes de um
item que não são individualmente significativos. Se a entidade possui
expectativas diferentes para essas partes, técnicas de aproximação podem
ser necessárias para depreciar o remanescente de forma que represente
fidedignamente o padrão de consumo e/ou a vida útil desses componentes.
47.
A entidade pode escolher depreciar separadamente os componentes
de um item que não tenham custo significativo em relação ao custo total do
item.
48.
A despesa de depreciação de cada período deve ser reconhecida no
resultado a menos que seja incluída no valor contábil de outro ativo.
49.
A depreciação do período deve ser normalmente reconhecida no
resultado. No entanto, por vezes os benefícios econômicos futuros
incorporados no ativo são absorvidos para a produção de outros ativos.
Nesses casos, a depreciação faz parte do custo de outro ativo, devendo ser
incluída no seu valor contábil. Por exemplo, a depreciação de máquinas e
equipamentos de produção é incluída nos custos de produção de estoque
(ver o Pronunciamento Técnico CPC 16 – Estoques). De forma semelhante, a
depreciação
de
ativos
imobilizados
usados
para
atividades
de
desenvolvimento pode ser incluída no custo de um ativo intangível
Fl. 466
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reconhecido de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 04 – Ativo
Intangível
Portanto, ainda que estejamos tratando da regra geral de amortização dos
ativos, i.e., mediante o uso de prazo de depreciação vinculados à sua vida útil,
não há, no caso em tela, qualquer justificativa contábil ou de ordem tributária,
para que as máquinas e equipamentos percam a sua individualidade e sejam
tratados como um imobilizado único, de instância superior, as ditas
“instalações”, cujo prazo de depreciação é planificado em 10 anos, como
sustenta a Fiscalização. A própria legislação tributária se mostra alinhada com
essas práticas, conforme também pode ser extraído da IN RFB no 1700/2017:
Da Taxa Anual de Depreciação
Art. 124. A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo
durante o qual se possa esperar a utilização econômica do bem pelo
contribuinte, na produção dos seus rendimentos.
§ 1o O prazo de vida útil admissível é aquele estabelecido no Anexo III desta
Instrução Normativa, ficando assegurado ao contribuinte o direito de
computar a quota efetivamente adequada às condições de depreciação dos
seus bens, desde que faça prova dessa adequação quando adotar taxa
diferente.
§ 2o No caso de dúvida, o contribuinte ou a RFB poderá pedir perícia do
Instituto Nacional de Tecnologia ou de outra entidade oficial de pesquisa
científica ou tecnológica, prevalecendo os prazos de vida útil recomendados
por essas instituições, enquanto não forem alterados por decisão
administrativa superior ou por sentença judicial, baseadas, igualmente, em
laudo técnico idôneo.
§ 3o Quando o registro do bem for feito por conjunto de instalação ou
equipamentos, sem especificação suficiente para permitir aplicar as
diferentes taxas de depreciação de acordo com a natureza do bem, e o
contribuinte não tiver elementos para justificar as taxas médias adotadas
para o conjunto, será obrigado a utilizar as taxas aplicáveis aos bens de
maior vida útil que integrarem o conjunto.
Nesse ponto, então, é que não considero completamente aplicável a Solução de
Consulta no 78/2017 ao caso em tela – senão para, a contrario sensu, atestar o
acerto da Recorrente em assumir que adquiriu máquinas e equipamentos
individualmente amortizáveis – já que não se está diante da construção de uma
máquina ou um equipamento, com perda da relevância individual dos
componentes que os compõem (situação em que de fato seria inaplicável a Lei
no 11.774/2008, que restringe sua aplicabilidade aos itens adquiridos), e sim da
aquisição de vários desses bens para, agregada e paralelamente, formarem o
gasoduto – o qual, repise-se, não se trata de nova máquina ou equipamento
construído, e sim do conjunto desses itens agrupados de acordo com um projeto
Fl. 467
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específico para que possam contribuir individualmente para um propósito maior
da empresa: o transporte de gás.
O racional da Fiscalização em aplicar o entendimento da Solução de Consulta no
78/2017 à situação sob exame de certo modo assume que é possível “adquirir
um gasoduto”, como um produto de prateleira, em vez de construí-lo, o que não
é bem verdade. Até mesmo porque, se assim o fosse, o mesmo tratamento
deveria ser dispensado às demais “instalações” típicas de outras atividades
econômicas, como as fábricas, as indústrias siderúrgicas etc. Seria vedado, por
esse prisma, individualizar e amortizar (quer via depreciação, quer via hipóteses
excepcionais previstas na lei tributária, como é o caso da Lei no 11.774/2008)
cada um dos bens existentes nessas “instalações”, nessas fábricas, como as
esteiras, as caldeiras, os equipamentos de envase? Só seria possível fazer isso de
forma aglutinada para as instalações? Definitivamente não!
Deste modo, não vejo relevância jurídica para o caso nas disposições contidas na
Lei no 11.909/2009 (Lei do Gás) ou na página virtual da empresa que fazem
menção a “instalações”, principalmente porque aquele diploma legal, embora
faça o uso em diversas passagens do vocábulo “instalações”, em nenhum
momento afirma ou permite concluir que os gasodutos, por serem “instalações”
(tal fato é inequívoco!), deixam de ser compostos por máquinas e equipamentos
que podem ser individualizados.
Por fim, como questão igualmente relevante, conforme bem aponta a Solução
de Consulta no 78/2017, o cômputo dos créditos das contribuições (seja via
encargos de depreciação ou via custo de aquisição) só pode ser iniciado quando
o bem do imobilizado estiver instalado, posto em serviço ou em condições de
produzir, sendo tal requisito igualmente aplicável aos bens cujo crédito é
tomado de acordo com o ritmo estabelecido pela Lei no 11.774/2008, dado que
as máquinas e equipamentos devem ser utilizados na produção de bens e
prestação de serviços. Tal exigência, de todo modo, parece já ter sido cumprida
pela empresa, a teor do que consta na Informação Fiscal:
A partir das planilhas apresentadas em resposta às intimações, verifica-se
que o contribuinte optou por descontar os créditos de Pis/Cofins
decorrentes da construção de gasodutos no prazo de 12 meses a partir da
ativação de cada imobilizado. Para ilustrar essa constatação, tome-se como
exemplo a planilha denominada 'Reprocessamento_PIS_COFINS_062012”,
correspondente ao 1o reprocessamento do mês 06/2012. Essa planilha
consta na resposta ao Termo de Início de Diligência. Nela há uma aba
denominada 'Resumo dos Créditos', na qual se verifica que o
aproveitamento dos créditos foi no prazo de 12 meses a partir da ativação
do respectivo ativo.
Nos restaria, portanto, examinar se os bens sobre os quais recaíram as glosas
efetuadas pela Fiscalização são máquina ou equipamento, pois, conforme expus
no começo desse voto, a possibilidade de tomada de créditos prevista pela Lei no
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11.774/2008 é restrita à aquisição desses bens, quando destinados à produção de
bens e prestação de serviços, não se aplicando aos demais itens do imobilizado,
como defendeu a empresa em tese subsidiária. Parece-me, no entanto, que essa
questão nunca fora suscitada nos autos, na medida em que a Fiscalização se
limitou a afirmar que os bens examinados não são “máquinas ou equipamentos”,
assim individualmente considerados, e sim “instalações”, conjunto que é fruto
justamente da perda de individualidade daqueles itens (racional endossado pelo
colegiado de DRJ), apresentando sua tese jurídica sem tecer exame individual
para os itens em questão. Assim, me parece que adentrar o colegiado nessa
questão nesse momento processual só poderia ter dois desdobramentos: (1)
referendar a integralidade dos itens examinados ou (2) não referendar parte dos
itens, mas incorrer em inovação das razões de decidir em desfavor do sujeito
passivo, o que é vedado pelas regras processuais vigentes.
Por todo o acima exposto, dou parcial provimento ao recurso para admitir a
tomada de crédito à razão prevista pelo artigo 1o da Lei no 11.774/2008, sobre os
bens existentes nas planilhas elaboradas pela Fiscalização de forma
individualizada, a partir da instalação e colocação em serviço ou em condições de
produzir.
Dos componentes incluídos na base de cálculo dos créditos
Nesse particular, argumenta a Recorrente que os custos de serviços relacionados
à colocação do imobilizado em operação compreendem o seu valor, sendo
passível de creditamento, enquanto incorporado ao bem, em razão de
depreciação. Sustenta que tal prática é prevista pela Solução de Consulta COSIT no
133/2018 e no Pronunciamento Contábil CPC no 27.
Tem razão em parte a Recorrente.
Veja-se o que dispõe o Pronunciamento Contábil CPC no 27 a respeito dos
elementos que compõem o custo de um item do ativo imobilizado:
Elementos do custo
16.
O custo de um item do ativo imobilizado compreende:
(a)
seu preço de aquisição, acrescido de impostos de importação e impostos
não recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e
abatimentos;
(b)
quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e
condição necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida
pela administração;
(c)
a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoção do item e de
restauração do local (sítio) no qual este está localizado. Tais custos representam a
obrigação em que a entidade incorre quando o item é adquirido ou como
consequência de usá-lo durante determinado período para finalidades diferentes
da produção de estoque durante esse período.
Fl. 469
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17.
Exemplos de custos diretamente atribuíveis são:
(a)
custos
de
benefícios aos
empregados
(tal como
definidos
no
Pronunciamento Técnico CPC 33 – Benefícios a Empregados) decorrentes
diretamente da construção ou aquisição de item do ativo imobilizado;
(b)
custos de preparação do local;
(c)
custos de frete e de manuseio (para recebimento e instalação);
(d)
custos de instalação e montagem;
(e)
custos com testes para verificar se o ativo está funcionando corretamente
(ou seja, avaliar se o desempenho técnico e físico do ativo é capaz de ser usado na
produção ou fornecimento de bens ou serviços, para aluguel a terceiros ou para
fins administrativos); (Alterada pela Revisão CPC 19)
(f)
honorários profissionais (...)
19.
Exemplos que não são custos de um item do ativo imobilizado são:
(a)
custos de abertura de nova instalação;
(b)
custos incorridos na introdução de novo produto ou serviço
(incluindo propaganda e atividades promocionais);
(c)
custos da transferência das atividades para novo local ou para nova
categoria de clientes (incluindo custos de treinamento); e
(d)
custos administrativos e outros custos indiretos.
Por outro lado, conforme é bem salientado na Solução de Consulta COSIT no
133/2018, a legislação de regência do Pis e da Cofins prevê hipóteses específicas
de exclusão de alguns custos associados ao ativo imobilizado, mesmo que
vinculados diretamente à produção ou à prestação de serviços: a mão-de-obra
paga a pessoa física, a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento
da contribuição, encargos associados a empréstimos registrados como custo em
razão de sua vinculação a financiamento para a aquisição do ativo imobilizado, na
forma da alínea “b” do § 1o do art. 17 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de
dezembro de 1977; e custos estimados de desmontagem e remoção do
imobilizado e de restauração do local em que estiver situado.
SERVIÇOS DE INSTALAÇÃO E MONTAGEM DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
UTILIZADOS NA PRODUÇÃO DE BENS DESTINADOS À VENDA. CRÉDITOS.
Na apuração não cumulativa da Cofins, o custo relacionado aos bens classificados
no ativo imobilizado possui restrições que abrangem tanto o cálculo do crédito
sobre os encargos de depreciação e amortização, a que se refere o art. 3o, VI, da
Lei no 10.833, de 2003, como o cálculo do desconto imediato do crédito, em
conformidade com a Lei no 11.744, de 2008, art. 1o, inciso XII, e § 1o.
As orientações constantes da NBC (Norma Brasileira de Contabilidade) TG 27
relativas aos valores que podem ser agregados ao custo do ativo imobilizado
Fl. 470
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devem ser interpretadas em consonância com as restrições encartadas na
legislação da Cofins, no que concerne à apuração de créditos pela sistemática da
não cumulatividade.
O custo de aquisição do ativo imobilizado, passível de utilização na apuração de
créditos pela sistemática da não cumulatividade, inclui o preço de aquisição e os
custos atribuíveis de forma direta à colocação do ativo no local e condição
necessárias ao seu funcionamento, tais como os custos de instalação e
montagem, desde que pagos à pessoa jurídica e ressalvados os demais casos
vedados pela legislação aplicável.
Portanto, as orientações constantes no Pronunciamento Contábil CPC no 27,
relativas aos valores que podem ser agregados ao custo do ativo imobilizado
devem ser compatibilizados com as restrições existentes na legislação do Pis e da
Cofins, naquilo que se refere à apuração de créditos pela sistemática da não
cumulatividade.
Desse modo, dou parcial provimento ao recurso nesse ponto para admitir a
inclusão no custo de aquisição dos bens do ativo imobilizado, além do preço de
aquisição, dos demais valores relativos aos custos atribuíveis de forma direta à
colocação do ativo no local e condição necessárias ao seu funcionamento, tais
como os custos de preparação, frete e manuseio, instalação e montagem, e
testes, desde que pagos à pessoa jurídica e ressalvados os demais casos vedados
pela legislação aplicável, como a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
Das glosas específicas
Quanto à glosa sobre o fornecedor GDK – CNPJ n. 34.152.199/0001-95, afirma a
empresa tratar-se a nota fiscal correspondente do pedido de reembolso
4502838681 (Doc. 06 da manifestação de inconformidade), cujo item 10 se refere
ao pagamento de construção e montagem de dutos terrestres (contrato anexo -
Doc. 07 da manifestação de inconformidade). A observação que consta na
descrição da nota fiscal teria como fundamento o fato de se referir a pagamento
de serviços em atraso – medição de serviços prestados no período de 15/07/2008
a 15/08/2008 com pagamento em 11/06/2009. Também esclarece que a
Transportadora do Nordeste S/A, CNPJ 04.992.713/0001-30, tomadora dos
serviços, é pessoa jurídica incorporada pela Transportadora Associada de Gás S/A
– TAG, conforme documentos em anexo.
Do cotejo entre a nota fiscal no 2311 de 15/06/2009 no valor de R$
11.848.801,42; o item 10 do pedido de reembolso no 4502838681 (Doc. 06 da
manifestação de inconformidade), relativo à Construção e Montagem de Dutos
Terrestres, de mesmo valor; e o Contrato TNS/IETR-860.001.07.2 (Doc. 07 da
manifestação de inconformidade), cujo objeto são os serviços de reparo e
reabilitação dos Dutos da TNS (Transportadora do Nordeste e Sudeste S.A); que
têm como parte contratante (tomadora) esta última e parte contratada
(fornecedor) a empresa GDK S.A., é possível considerar justificado o direito ao
Fl. 471
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crédito da empresa tomadora desses serviços. Considerando, desta feita, a
incorporação ocorrida em 30/01/2008 da Transportadora do Nordeste e Sudeste
S.A pela ora Recorrente (fls. 2545/2592 do processo no 16682.900787/2020- 71),
é de se reconhecer o direito ao crédito vindicado por sua sucessora universal.
Já quanto ao fornecedor Azevedo Travassos Engenharia Ltda., alega o Fisco que
foram identificadas 6 notas fiscais que não dariam direito a crédito, visto que
nessas operações não teria havido a tributação de Pis/Cofins (CST 8 e 9). Já a
empresa sustenta que tais operações estão sujeitas ao fato gerador do Pis e da
Cofins, de modo que houve utilização indevida dos CST 8 e 9 pelo fornecedor, i.e.,
trata-se de mero erro, que de maneira alguma poderia ser imputado à
contribuinte. Afirma também que todo o material adquirido foi implementado em
atividades vinculadas a projetos de ampliação da malha Sudeste, seja no GasbeIII,
seja no Gasoduto Japeri-Reduc, vide evidências dos objetos de custos,
confirmados pelas notas fiscais e contratos relacionados (Doc. 11 da manifestação
de inconformidade).
Em que pese a alegação de erro por parte do fornecedor Azevedo Travassos
Engenharia Ltda, a ora Recorrente não se desincumbiu do ônus de comprovar que
sobre as operações em questão, registradas com os CST 8 (não incidência)
(suspensão), houve ou, pelo menos, deveria ter havido incidência das
contribuições do Pis e da Cofins, razão pela qual deve ser mantida a glosa nesse
ponto.
Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões
de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos
do processo paradigma eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de
rejeitar a preliminar de nulidade do Despacho Decisório e da decisão recorrida e,
no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para: 1) admitir a
tomada de crédito à razão prevista pelo artigo 1o da Lei no 11.774/2008, sobre
os bens existentes nas planilhas elaboradas pela Fiscalização de forma
individualizada, a partir da instalação e colocação em serviço ou em condições
de produzir; 2) admitir a inclusão no custo de aquisição dos bens do ativo
imobilizado, além do preço de aquisição, dos demais valores relativos aos custos
atribuíveis de forma direta à colocação do ativo no local e condição necessárias ao
seu funcionamento, tais como os custos de preparação, frete e manuseio,
instalação e montagem, e testes, desde que pagos à pessoa jurídica e ressalvados
os demais casos vedados pela legislação aplicável, como a aquisição de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição; e 3) reverter a glosa
referente à nota fiscal no 2311, do fornecedor GDK – CNPJ no 34.152.199/0001-
95, no valor de R$ 11.848.801,42.”
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(destaques desta relatora)

18.
Conclui-se, portanto, que o direito ao crédito de COFINS com base na
depreciação acelerada deve ser analisado sob a ótica da funcionalidade do bem na atividade
operacional da empresa, e não com base em uma classificação física genérica.
19.
Contudo, é imprescindível, para deliberar com segurança, o acesso a
planilhas discriminadas que demonstrem, de forma individualizada, os bens classificados como
máquinas e equipamentos adquiridos e ativados, com indicação dos respectivos valores, datas de
entrada em operação e vinculação às atividades de produção de bens ou prestação de serviços.
20.
Não obstante, caso vencido este entendimento, voto por dar provimento
parcial ao recurso para reconhecer o direito ao crédito previsto no artigo 1o da Lei no
11.774/2008, exclusivamente em relação às rubricas cuja individualização funcional dos bens
conste nas planilhas analisadas e aceitas pela própria Fiscalização, notadamente os itens já
computados na conta de ativo imobilizado nos termos do despacho decisório de fls 364 a 396,
deste processo.

III.2. Dos gastos com o fornecedor “gascat ind. E com. Ltda”

21.
No tocante aos créditos decorrentes de aquisições de bens e serviços do
fornecedor GASCAT IND. E COM. LTDA., verifica-se que a recorrente não logrou êxito em
comprovar, de maneira suficiente, a efetiva correspondência entre os documentos fiscais
apresentados e os valores declarados no pedido de compensação.
22.
Conforme relatado pela autoridade fiscal e ratificado no Acórdão no 103-
012.787, os documentos juntados pela contribuinte consistem, em parte, em recibos
desacompanhados de notas fiscais ou sem indicação precisa da numeração fiscal, além de
registros inconsistentes quanto aos valores utilizados como base de cálculo do crédito.
23.
Ainda que a recorrente alegue que alguns dos recibos fariam menção aos
respectivos documentos fiscais, não cabe à autoridade fiscal suprir, em substituição à parte
interessada, o ônus probatório que recai sobre o sujeito passivo, especialmente em sede de
pedido de compensação, em que se exige a comprovação cabal da certeza e liquidez do crédito
tributário pleiteado.
24.
No caso concreto, a contribuinte, mesmo instada nos autos da manifestação
de inconformidade, limitou-se a sustentar genericamente a validade dos documentos, sem
apresentar relação objetiva entre os recibos e os documentos fiscais efetivamente escriturados,
tampouco demonstrou o controle patrimonial ou a funcionalidade dos bens adquiridos junto à
GASCAT.
Fl. 473
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28
25.
Ademais, no recurso voluntário ora analisado, a recorrente se limita a
invocar a suposta possibilidade de verificação da prova por parte da autoridade fiscal, sem,
contudo, apresentar documentação complementar.
26.
Tal postura caracteriza, na prática, uma delegação indevida da carga
argumentativa e instrutória à autoridade julgadora, o que não se coaduna com o sistema recursal
administrativo.
27.
Assim, diante da insuficiência probatória e da inércia da parte em suprir as
inconsistências apontadas, conclui-se pela impossibilidade de reconhecimento do crédito relativo
aos valores declarados com base nas aquisições efetuadas junto à empresa GASCAT IND. E COM.
LTDA.
IV. CONCLUSÃO

28.
Diante do exposto, não acolho a preliminar, e, no mérito dou provimento
parcial ao recurso para reconhecer o direito ao crédito previsto no artigo 1o da Lei no
11.774/2008, exclusivamente em relação às rubricas cuja individualização funcional dos bens
conste nas planilhas analisadas e aceitas pela própria Fiscalização, notadamente os itens já
computados na conta de ativo imobilizado nos termos do despacho decisório de fls 364 a 396,
deste processo.
29.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Rachel Freixo Chaves

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro, redator designado

1
PRELIMINAR DE DILIGÊNCIA
O voto condutor ao analisar a glosa identificou necessidade de diligência:
18.Conclui-se, portanto, que o direito ao crédito de COFINS com base na
depreciação acelerada deve ser analisado sob a ótica da funcionalidade do bem
na atividade operacional da empresa, e não com base em uma classificação física
genérica.
19.Contudo, é imprescindível, para deliberar com segurança, o acesso a planilhas
discriminadas que demonstrem, de forma individualizada, os bens classificados
Fl. 474
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como máquinas e equipamentos adquiridos e ativados, com indicação dos
respectivos valores, datas de entrada em operação e vinculação às atividades de
produção de bens ou prestação de serviços.
20.Não obstante, caso vencido este entendimento, voto por dar provimento
parcial ao recurso para reconhecer o direito ao crédito previsto no artigo 1o da Lei
no 11.774/2008, exclusivamente em relação às rubricas cuja individualização
funcional dos bens conste nas planilhas analisadas e aceitas pela própria
Fiscalização, notadamente os itens já computados na conta de ativo imobilizado
nos termos do despacho decisório de fls 364 a 396, deste processo.
O voto condutor no ítem 8 aponta que os fundamentos legais e fáticos que
sustentaram a conclusão do acórdão recorrido no sentido de que “os bens utilizados na
construção dos gasodutos perdem sua individualidade, caracterizando-se como “instalações”, o
que afasta a aplicação do artigo 1o da Lei no 11.774/2008.”
8.A decisão recorrida encontra-se devidamente motivada, com exposição clara
dos fundamentos legais e fáticos que sustentam a conclusão da autoridade
julgadora, nos termos do artigo 2o, parágrafo único, inciso VII, da Lei no
9.784/1999. O colegiado de origem, com base na análise dos documentos
apresentados e no regime jurídico aplicável, entendeu que os bens utilizados na
construção dos gasodutos perdem sua individualidade, caracterizando-se como
“instalações”, o que afasta a aplicação do artigo 1o da Lei no 11.774/2008.
Ora, da análise dos autos, verifica-se a desnecessidade da segregação em planilha
conforme suscitada no voto condutor ítem 19 posto que se trata de uma instalação .
A baixa em diligência é uma faculdade do julgador se assim entender necessário
para o deslinde da questão posta conforme o art.18 do Decreto 70.235/72.
Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a
requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando
entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou
impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pela Lei no
8.748, de 1993)
Entende-se por desnecessária a realização de diligência ao deslinde da questão.
2
MÉRITO
A seguir transcrevo excerto do voto condutor:
III.1. Da depreciação acelerada dos bens e serviços utilizados na construção de
gasodutos.
11.O ponto fulcral é a natureza jurídica dos gasodutos: se seriam “instalações” ou
se se enquadrariam como “máquinas e equipamentos” para fins do benefício de
depreciação acelerada de 1/12 ao mês.
Fl. 475
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12.A autoridade fiscal entendeu que os bens adquiridos e incorporados aos
gasodutos perdem sua individualidade funcional ao serem integrados à estrutura
do gasoduto, o que os descaracterizaria como “máquinas e equipamentos” para
fins do artigo 1o da Lei no 11.774/2008.
(...)
15.Em contraponto, a contribuinte sustenta que os bens utilizados na composição
dos
gasodutos
foram
adquiridos
individualmente
como
máquinas
e
equipamentos, com funcionalidade própria e destinação específica à atividade de
transporte de gás natural, em conformidade com o objeto social da empresa.
Aponta que os componentes dos gasodutos, como válvulas, sensores,
compressores, motores, entre outros, são elementos autônomos no processo de
produção do serviço de transporte, sendo individualmente identificáveis no
controle patrimonial, contabilizados como bens do ativo imobilizado e sujeitos a
depreciação conforme as respectivas vidas úteis. Argumenta, ainda, que a
legislação setorial, especialmente a Lei no 9.478/1997 (Lei do Petróleo),
reconhece os gasodutos como instrumentos operacionais da cadeia de transporte
de gás, o que reforçaria o enquadramento de seus componentes no conceito de
máquinas e equipamentos, sobretudo pela sua essencialidade na geração de
receitas.
16.Sob essa ótica, a questão central reside na distinção entre “instalações” e
“máquinas e equipamentos”, que deve ser examinada a partir da perspectiva
funcional e operacional dos bens.
17.O critério meramente estrutural ou físico, como a imobilização permanente ou
a agregação ao solo, não é suficiente para descaracterizar a natureza de máquina
ou equipamento, especialmente quando o bem exerce função própria e
identificável no processo de produção ou prestação de serviços. Nesse ponto, a
jurisprudência do CARF tem se orientado no sentido de adotar uma interpretação
extensiva e funcional dos conceitos de bens do ativo imobilizado, privilegiando a
vinculação do bem à atividade-fim da empresa e sua aptidão para gerar receitas
tributáveis.
Nesse sentido, o Acórdão 3401-011.764 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara /
1a Turma Ordinária,28 de junho de 2023, da mesma contribuinte, assentou que
“as máquinas e equipamentos empregados na construção de gasodutos ou de
outros tipos de instalações, desde que destinados à produção de bens e à
prestação de serviços, não perdem sua individualidade, Nesse sentido, o Acórdão
3401-011.764 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária,28 de
junho de 2023, da mesma contribuinte, assentou que “as máquinas e
equipamentos empregados na construção de gasodutos ou de outros tipos de
instalações, desde que destinados à produção de bens e à prestação de serviços,
não perdem sua individualidade, permitindo-se o direito ao crédito acelerado na
forma da Lei no 11.774/2008, respeitadas as demais vedações existentes na
legislação tributária.”, cujas razoes de decidir adoto integralmente:
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18.Conclui-se, portanto, que o direito ao crédito de COFINS com base na
depreciação acelerada deve ser analisado sob a ótica da funcionalidade do bem
na atividade operacional da empresa, e não com base em uma classificação física
genérica.
O acórdão recorrido assim se posicionou quanto a esta matéria:
Dos créditos relacionados a encargos de depreciação
Segundo a informação fiscal, os gasodutos são instalações, classificadas no ativo
imobilizado da empresa. Isso impõe que a apuração de crédito relativo aos
encargos de depreciação do referido ativo ocorra na forma inciso III do §1° do art.
3° das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 (regra geral).
Contrapondo esse entendimento, a Manifestante defende que os gasodutos
devem ser classificados como “Máquinas e equipamentos”, o que permite a
depreciação “acelerada”, nos termos do artigo 1o da Lei n° 11.774/2008. Alega
que “não há como desenquadrar o duto do conceito de equipamento e negar-lhe
a possibilidade de creditamento do PIS/CONFINS com base na depreciação
acelerada, conforme previsto na legislação”.
A Lei no 11.909/2009, vigente à época, em diversos pontos classifica os gasodutos
como “instalações”, in litteris:
Art. 2o Ficam estabelecidas as seguintes definições para os fins desta Lei e de sua
regulamentação:
(...)
XXIV - Transporte de Gás Natural: movimentação de gás natural em gasodutos de
transporte, abrangendo a construção, a expansão e a operação das instalações;
(...)
Art. 9o O transportador deverá permitir a interconexão de outras instalações de
transporte e de transferência, nos termos da regulação estabelecida pela ANP,
respeitadas as especificações do gás natural estabelecidas pela ANP e os direitos
dos carregadores existentes.
(...)Seção VII Dos Gasodutos de Transporte Existentes Art. 29. Os novos contratos
de concessão ou a outorga de autorização para ampliação de instalação de
transporte não prejudicarão os direitos dos transportadores e carregadores
existentes, devendo ser obrigatoriamente outorgado para a expansão o mesmo
período remanescente e regime do gasoduto em ampliação. (g.n.)
A referida norma foi revogada pela Lei no 14.134/2021, a qual manteve a
classificação:
Art. 3o Ficam estabelecidas as seguintes definições para os fins desta Lei e de sua
regulamentação:
(...)
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XXXIX - sistema de transporte de gás natural: sistema formado por gasodutos de
transporte interconectados e outras instalações necessárias à manutenção de sua
estabilidade, confiabilidade e segurança, nos termos da regulação da ANP;
(...)
XLII - transporte de gás natural: movimentação de gás natural em gasodutos de
transporte; (g.n.)
Veja que quando a legislação utiliza o termo “outras instalações” deixa claro que
os gasodutos de transporte também são considerados como instalações.
O sítio da Recorrente dispõe de informação que corrobora o disposto na
legislação acima, eis que dispõe que o serviço de transporte de gás é prestado por
meio de instalações de transporte. Ora, entende-se que tais instalações dizem
respeito aos gasodutos que a Manifestante tenta classificar como máquinas e
equipamentos. Abaixo, tela do sítio da Recorrente:
(...)
Dito isto, nada obstante a Interessada dispor de maneira diversa em sua peça de
defesa, vê-se que tanto a legislação específica quanto as informações extraídas da
própria página da Recorrente na internet tratam os gasodutos como instalações.
Desse modo, entende-se que não há como afastar o referido ativo desta
classificação.
Admitindo os gasodutos como instalações, deve-se perquirir qual norma deve ser
utilizada na apuração de créditos de PIS/Pasep e Cofins referentes aos encargos
de depreciação.
O contribuinte utilizou o disposto no artigo 1o da Lei n° 11.774/2008, vigente à
época, transcrito abaixo:
Art. 1o As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 12 (doze)
meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social - COFINS de que tratam o inciso III do § 1o
do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o inciso III do § 1o do art.
3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4o do art. 15 da Lei no
10.865, de 30 de abril de 2004, na hipótese de aquisição de máquinas e
equipamentos destinados à produção de bens e serviços.
§ 1o Os créditos de que trata este artigo serão apurados mediante a aplicação, a
cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2o da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e no caput do art. 2o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de
2003, sobre o valor correspondente a 1/12 (um doze avos) do custo de aquisição
do bem.
§ 2o O disposto neste artigo aplica-se aos bens novos adquiridos ou recebidos a
partir do mês de maio de 2008.
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Da leitura dos dispositivos acima, percebe-se que o legislador excepciona a
aplicação da regra de apuração de créditos de encargos de depreciação prevista
no inciso III do § 1o do artigo 3o da Lei no 10.637/2002, no inciso III do § 1o do
artigo 3o da Lei no 10.833/2003 e no § 4o do artigo 15 da Lei no 10.865/2004.
A exceção definida no artigo 1o da Lei n° 11.774/2008, entretanto, estabelece
requisitos para a fruição do benefício decorrente da denominada depreciação
acelerada, quais sejam:
i) aplicação na aquisição de máquinas e equipamentos; e
ii) bens novos e adquiridos ou recebidos a partir de maio de 2008.
Veja que os requisitos trazidos na Lei são de observância cumulativa. Desse modo,
a caracterização dos gasodutos como instalações, conforme discutido
anteriormente, já afasta a aplicação da norma de exceção, visto que o caso do
contribuinte não adere ao primeiro requisito mencionado (aquisição de máquinas
e equipamentos).
Não bastasse, a informação fiscal traz que “os gastos efetuados pelas empresas
incorporadas TCG e TNS que integram o custo dos ativos imobilizados depreciados
são anteriores a maio/2008, nenhum deles poderia ter sido descontado pela regra
mais benéfica da Lei n° 11.774/2008, mas sim na medida em que os encargos de
depreciação fossem incorridos, após a entrada em operação dos gasodutos.”
A Manifestante não controverte a questão temporal dos gastos, o que, como
visto, se impõe como requisito essencial para aplicação do artigo 1o da Lei n°
11.774/2008.
Destarte, entende-se pela manutenção da glosa.
Gasodutos são instalações construídas e não fabricadas e mesmo que incorpore em
sua estrutura máquinas e equipamentos os mesmos perdem a sua individualidade e passam a
compor uma específica instalação que visa cumprir uma finalidade específica a que se destinou a
sua construção e ademais a questão temporal, embora não tenha sido objeto de contestação, não
permite creditamento como consignado no acórdão recorrido.
Entende-se acertados os fundamentos do acórdão recorrido nesse tópico pelo que
se adota seus fundamentos como razão de decidir.
3
CONCLUSÃO
Diante do exposto, voto por Rejeitar a preliminar de nulidade e de diligência, e, no
mérito Negar provimento.
Assinado Digitalmente
Márcio José Pinto Ribeiro

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