Tribunal: CARF
Processo: 10830.723011/2016-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO FREITAS DE SOUZA COSTA
Órgão colegiado: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-13
Data de publicação: 2025-11-18

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012
PRELIMINAR. SOBRESTAMENTO DO PROCESSO.
Não existe comando para o sobrestamento do processo, no âmbito administrativo, com fundamento em reconhecimento de repercussão geral da matéria pelo STF.
PRELIMINAR. NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA.
As alegações de nulidade são improcedentes quando a autuação se efetivou dentro dos estritos limites legais e foi facultado ao sujeito passivo o exercício do contraditório e da ampla defesa.
PERÍCIA. DESNECESSÁRIA.
Indefere-se o pedido de perícia quando for desnecessário à solução da lide e quando não se observam os requisitos exigidos na legislação.
IRPF. GANHO DE CAPITAL. APURAÇÃO. CUSTO DE AQUISIÇÃO. HERANÇA E DOAÇÃO.
O ganho de capital corresponde à diferença entre o valor de alienação e o custo de aquisição do bem.
Na transferência de direito de propriedade por sucessão, nos casos de herança/doação em adiantamento da legítima, os bens e direitos poderão ser avaliados a valor de mercado ou pelo valor constante da declaração de bens do de cujus ou do doador. Para efeito de apuração de ganho de capital relativo aos bens adquiridos por herança ou doação, será considerado como custo de aquisição o valor pelo qual houverem sido transferidos.
ATUALIZAÇÃO DO VALOR DO BEM. CORREÇÃO MONETÁRIA.
Não há previsão legal para atualização do valor histórico de bem constante da declaração de bens, por meio de aplicação de correção monetária.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. COMPROVAÇÃO SIMULAÇÃO. FRAUDE. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra nas hipóteses tipificadas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
RETROATIVIDADE BENIGNA. ART. 106, II, C DO CTN. REDUÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA PARA 100%.
O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato gerador de penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária ocorrido antes da sua vigência, desde que mais benéfica ao contribuinte e o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente constituído, exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c.
A Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova conformação ao art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com efeito, a multa de ofício qualificada teve seu percentual reduzido de 150% (cento e cinquenta por cento) para 100% (cem por cento).
JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA. SÚMULAS CARF No 04 E No 05.
São devidos juros de mora sobre o crédito tributário não integralmente pago no vencimento, ainda que suspensa sua exigibilidade, salvo quando existir depósito no montante integral.
A partir de 1° de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10830.723011/2016-18
ACÓRDÃO
2002-009.861 – 2a SEÇÃO/2a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
14 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
DANUZA MARIA SOARES VIEIRA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2011, 2012
PRELIMINAR. SOBRESTAMENTO DO PROCESSO.
Não existe comando para o sobrestamento do processo, no âmbito
administrativo, com fundamento em reconhecimento de repercussão geral
da matéria pelo STF.
PRELIMINAR. NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA.
As alegações de nulidade são improcedentes quando a autuação se
efetivou dentro dos estritos limites legais e foi facultado ao sujeito passivo
o exercício do contraditório e da ampla defesa.
PERÍCIA. DESNECESSÁRIA.
Indefere-se o pedido de perícia quando for desnecessário à solução da lide
e quando não se observam os requisitos exigidos na legislação.
IRPF. GANHO DE CAPITAL. APURAÇÃO. CUSTO DE AQUISIÇÃO. HERANÇA E
DOAÇÃO.
O ganho de capital corresponde à diferença entre o valor de alienação e o
custo de aquisição do bem.
Na transferência de direito de propriedade por sucessão, nos casos de
herança/doação em adiantamento da legítima, os bens e direitos poderão
ser avaliados a valor de mercado ou pelo valor constante da declaração de
bens do de cujus ou do doador. Para efeito de apuração de ganho de
capital relativo aos bens adquiridos por herança ou doação, será
considerado como custo de aquisição o valor pelo qual houverem sido
transferidos.
ATUALIZAÇÃO DO VALOR DO BEM. CORREÇÃO MONETÁRIA.
Fl. 1732
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10830.723011/2016-18
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Não há previsão legal para atualização do valor histórico de bem constante
da declaração de bens, por meio de aplicação de correção monetária.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. COMPROVAÇÃO SIMULAÇÃO. FRAUDE.
CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado
que o procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra nas
hipóteses tipificadas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
RETROATIVIDADE BENIGNA. ART. 106, II, C DO CTN. REDUÇÃO DA MULTA
DE OFÍCIO QUALIFICADA PARA 100%.
O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato
gerador de penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária
ocorrido antes da sua vigência, desde que mais benéfica ao contribuinte e
o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente constituído,
exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c.
A Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova conformação ao art.
44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na
penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com
efeito, a multa de ofício qualificada teve seu percentual reduzido de 150%
(cento e cinquenta por cento) para 100% (cem por cento).
JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA. SÚMULAS CARF No 04 E No 05.
São devidos juros de mora sobre o crédito tributário não integralmente
pago no vencimento, ainda que suspensa sua exigibilidade, salvo quando
existir depósito no montante integral.
A partir de 1° de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre
débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são
devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do
Recurso Voluntário para rejeitar as preliminares e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para
reduzir a multa qualificada ao patamar de 100%.

Fl. 1733
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Assinado Digitalmente
Marcelo Freitas de Souza Costa – Relator

Assinado Digitalmente
Marcelo de Sousa Sateles – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andre Barros de Moura,
Luciana Costa Loureiro Solar, Marcelo Freitas de Souza Costa, Rafael de Aguiar Hirano, Roberto
Junqueira de Alvarenga Neto (substituto[a] integral), Marcelo de Sousa Sateles (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra a contribuinte acima identificada,
relativo ao Imposto de Renda da Pessoa Física, decorrente da constatação de ganho de capital,
além da aplicação da multa qualificada, referente aos exercícios 2012 e 2013.
De acordo com a Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 411/465), extrai-se:
A ação fiscal teve início em atendimento aos Termos de Distribuição de
Procedimento Fiscal no 08.1.04.00-2016-00185-1 e 08.1.04.00-2016-00228-9, com o objetivo de
verificar o cumprimento das obrigações relativas ao Imposto de Renda Pessoa Física – IRPF dos
exercícios 2012 e 2013 (anos-calendário 2011 e 2012), apurando-se o que segue:
1 - Jussara Soares Vieira, Roberto Paulo Vieira, Danuza Maria Soares Vieira, Dionizia
Maria Soares Vieira e Saulo José Soares Vieira, doravante denominados JUSSARA, ROBERTO,
DANUZA, DIONIZIA e SAULO, alienaram o imóvel Matrícula no 77.366, do Registro de Imóveis da
Comarca de Mogi Mirim/SP, para a Fazenda Bela Vista e Pitás Participações S/A, CNPJ
09.091.351/0001-20, a título de integralização de capital, pelo valor total de R$ 90.000.000,00, em
junho de 2011.
2 - JUSSARA, ROBERTO, DANUZA, DIONIZIA e SAULO alienaram o imóvel Matrícula
no 83.311, do Registro de Imóveis da Comarca de Mogi Mirim/SP, para o Itaú Unibanco S/A, CNPJ
60.701.190/0001-04, em janeiro de 2012, pelo valor total de R$40.754.733,00
Esclarece a autoridade lançadora que DANUZA constava como dependente de
JUSSARA nas Declarações de Ajuste Anual – DAA dos anos-calendário 1998 a 2006 (exercícios 1999
a 2007). DIONIZIA não apresentou, tempestivamente, DAA para os anos-calendário 2007 a 2010.
Em julho de 2011, dias após à alienação para a Fazenda Bela Vista e Pitás
Participações S/A, a contribuinte transmitiu DAA dos anos-calendário 2006 a 2010, informando a
parcela de 5,75% dos imóveis (matrículas 77.366 e 83.311), por valor superior a R$8.700.000,00.
Fl. 1734
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Na DAA de 2010, informou o valor dos imóveis superior a R$10.000.000,00. Nos exercícios de 2011
e 2012, o valor dos imóveis alienados foram de R$4.788.000,00 (mat. 77.366) e R$5.578.930,08
(mat. 83.311).
Informa auditoria que a parcela do preço das alienações do contribuinte foi de
R$4.788.000,00 e R$2.168.151,80 e não houve recolhimento de ganho de capital sobre as
alienações.
No curso dos procedimentos fiscais, verificou a auditoria fiscal que a fiscalizado
intentou esconder a ocorrência do fato gerador ou retardar o seu conhecimento por parte do
Fisco. Cita, no item 126 do TVF, as ações praticadas pelo contribuinte para aumentar o custo de
aquisição dos imóveis mat. no 77.366 e 83.311, com o fim de omitir do Fisco os ganhos de capital
auferidos nas alienações de 2011 e 2012.
Após apresentação de impugnação por parte da contribuinte, foi proferido Acórdão
n° 02-70.755 - 7a TURMA da DRJ em Belo Horizonte/MG de e-fls. 489/523, a qual julgou
procedente o lançamento.
Inconformada com referida decisão, a contribuinte apresentou recurso (e-fls.
530/645), repisando às alegações da impugnação, motivo pelo qual adoto o relatório da DRJ:
Sobrestamento do processo, em razão da existência de repercussão geral
reconhecida pelo STF.
Invoca princípios constitucionais previstos no art. 37, caput da Constituição da
República – CR/88, bem como no art. 2o da Lei no 9.784/99, que devem ser
observados pela administração pública em seus atos, quais sejam, legalidade,
moralidade, impessoalidade, publicidade e eficiência.
Entende ser necessária a suspensão do processo administrativo fiscal, em razão
da existência de repercussão geral, reconhecida pelo Supremo Tribunal Federal –
STF, nos Temas no 863 (limites da multa fiscal qualificada em razão de sonegação,
fraude ou conluio, tendo em vista a vedação constitucional ao efeito
confiscatório) e no 816 (limites para a fixação da multa fiscal moratória, tendo em
vista a vedação constitucional ao efeito confiscatório).
(...)
Inconstitucionalidade do art. 19, parágrafo único da Lei no 9.393/96.
Aduz que o art. 19, parágrafo único da Lei no 9.393/96, na determinação do custo
de aquisição do imóvel para apuração de ganho de capital de imóvel rural, faz
distinção para imóvel adquirido antes de 1/1/97 e após esta data.
Para imóveis rurais adquiridos antes de 1/1/97, o custo de aquisição é o valor
constante na escritura pública. As aquisições após 1/1/97, deve ser utilizado o
custo de aquisição e venda do imóvel, o Valor da Terra Nua – VTN declarado no
Documento de Informações e Apuração do ITR – DIAT.
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O VTN é atulizado anualmente e reflete o preço de mercado da terra. Conclui que,
imóveis adquiridos antes de 1/1/97, quando de sua alienação, sofrerá uma
tributação maior do que aqueles adquiridos após 1/1/97, cujo VTN é corrigido
anualmente.
O legislador criou duas situações para um mesmo contribuinte, proprietário de
imóvel rural, quebrando, com isto, a isonomia prescrita no art. 150, II, da
Constituição da República – CR/88.
(...)
Nulidade do Auto de Infração quanto à integralização de capital da empresa.
Ausência de alienação e acréscimo patrimonial.
Segundo a autuação, o impugnante ao integralizar o capital social da empresa
Fazenda Bela Vista e Pitás Participações S/A, CNPJ 09.091.351/0001-20, mediante
a conferência do imóvel mat. no 77.366, houve ganho de capital, pois a
conferência de bens equipara-se à alienação de bens.
A Lei no 7.713/88, art. 3o, §3o (e na lei anterior) utilizada para fundamentar a
autuação, prevê a apuração do ganho de capital, para fins de imposto de renda da
pessoa física, nas operações que importam em alienação. E, nas situações
elencadas na Lei, não há qualquer menção à integralização de capital. Portanto,
não se pode considerar integralização de capital como equiparada à alienação de
bens.
No lançamento, ao utilizar o art. 23, §§1o e 2o da Lei no 9.249/95; art. 132, §§1o e
2o, do Decreto no 3.000/99; art. 3o, §3o, da Lei no7.713/88, e art. 43 do CTN,
houve alargamento do conceito de renda, ou ainda, de proventos de qualquer
natureza, criando um tributo não existente, em nítida violação ao que dispõe o
art. 154, I da CR/88, e art. 43, I e II, e art. 110 do CTN.
Alargaram o conceito de renda, pois considera como renda algo que não é receita,
lucro, proveito, ganho, ou acréscimo patrimonial, que ocorrem mediante o
ingresso ou o auferimento de algo, a título oneroso, conforme já sedimentou o
STF em julgamento de Recurso Extraordinário.
Nulidade do Auto de Infração diante do equivocado valor atribuído ao imóbel
objeto da integralização de capital social.
Esclarece o impugnante que contratou profissional habilitado para promover
planejamento tributário, fiscal e contábil, na expectativa de que seria reduzido o
valor a pagar de tributos.
Embora tenha pago honorários vultosos ao profissional, não sabe como o
profissional supervalorizou o imóvel integralizado pelo valor de R$90.000.000,00.
Como base em três laudos técnicos de profissionais contratados pelo impugnante,
o imóvel objeto da mat. 77.366 foi aferido com o valor de mercado discriminado a
seguir. Informações constantes no sítio eletrônico da Junta Comercial do Estado
de São Paulo, anteriormente à lavratura do AI:
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(...)
Nulidade do Auto de Infração ante Ação de Desapropriação no 00002333-
15.2014.8.26.0363, em trâmite na justiça.
No AI, a autoridade fiscal indica que a metragem do imóvel é de 622.414,335m2,
no entanto, tal metragem está incorreta. Recentemente, o impugnante tomou
conhecimento da existência da Ação de Desapropriação no 00002333-
15.2014.8.26.0363. Não tendo o impugnante sido citado da ação judicial, foi
decidido, em 27/2/15, o deferimento da imissão na posse ao Município de Mogi
Mirim.
Afirma que não corresponde à realidade a metragem do imóvel que consta na
mat. no 77.366, pois existem glebas de terras que foram desapropriadas.
Pede produção de prova pericial, conforme art. 18 do Decreto no 70.235/72, com
o objetivo de constatar a real área do imóvel objeto de integralização,
considerando que o valor do débito será reduzido drasticamente em razão das
desapropriações realizadas.
Ausência de ganho de capital do imóvel rural objeto da mat. no 83.311.
O imóvel mat. no 83.311, alienado em janeiro de 2012 por R$40.754.733,00, foi
considerado pela auditoria fiscal como urbano, de modo que o custo de aquisição
considerado na apuração do ganho de capital foi o declarado em Dirpf do
contribuinte.
Informa o impugnante que o imóvel é rural, inclusive possuía benfeitorias, e era
cadastrado no INCRA sob o no 950.041.498.360.5 e no Número do Imóvel na
Receita Federal – NIRF no 3.692.036.3.
Na época da alienação, o impugnante mantinha contrato de parceria, para
plantação de cana-de-acúcar, com a empresa Agropecuária Na Sra do Carmo S/A,
que foi desfeito, o que gerou indenização no valor de R$900.000,00. Tais valores
não foram excluídos como benfeitorias pela fiscalização, em total violação ao
princípio da legalidade.
(...)
Ausência de dolo, fraude ou simulação na conduta do contribuinte. Cancelamento
da multa qualificada de 150%.
Afirma o impugnante que sua mãe JUSSARA contratou profissional de
contabilidade que sugeriu que fosse criada uma empresa Holding, cujo capital
social seria integralizado mediante a conferência do imóvel mat. 77.366.
O objetivo era reduzir o ganho de capital a ser pago em duas operações que
JUSSARA e filhos faria no futuro, quais sejam: a) contrato de loteamento da
fazenda mat. no 77.366, para consecução de empreendimento imobiliário e b)
venda do imóvel mat. no 83.311 ao Banco Itaú Unibanco S/A.
(...)
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Entende que ficou provada a ausência de dolo na conduta do impugnante. Roga o
cancelamento da multa qualificada imposta no percentual de 150%, por inexistir
dolo, fraude ou simulação.
O contador deve ser convocado para prestar esclarecimentos sobre a parte
técnica do trabalho realizado, assim como perícia técnica.
Caráter confiscatório da multa qualificada de 150%.
Caso entenda manter a multa qualificada, a sanção administrativa não pode ser
mantida no patamar de 150%, por se ilegal e inconstituciaonal.
Tece extensos comentários sobre a natureza da multa punitiva prevista no art. 44
da Lei no 9.430/96, colaciona doutrina sobre o assunto, invoca princípios
constitucionais, como o da proporcionalidade, capacidade contributiva, não
confisco, da isonomia, razoabilidade e da solidariedade.
(...)
Caráter confiscatório da multa punitiva de 75% - Tema no 816.
Afirma ser inconstitucional a multa punitiva estabelecida no patamar de 75%
sobre o tributo devido. Trata-se de verdadeiro confisco. Como já dito, a conduta
do impugnante é culposa, pois o trabalho foi promovido por terceiro, respaldado
em contrato de honorários.
(...)
Inconstitucionalidade da aplicação da taxa Selic.
Entende que a Selic é juros remuneratórios. Não pode o fisco, a pretexto de
cobrar juros, adotar verdadeiro indexador monetário vinculado ao mercado de
capitais. Colaciona julgados neste sentido.
Diante de tais esclarecimentos, resta incontroverso a inconstitucionalidade da
aplicação da Selic, devendo ser afastada do caso em questão.
Nulidade do Auto de Infração ante a doação promovida por JUSSARA a seus filhos.
Não incide ganho de capital na parte dos imóveis recebidos por doação de sua
genitora (a senhora JUSSARA).
A fiscalização utilizou a Dirpf de JUSSARA, a escritura de doação e as matrículas
dos imóveis para promover o cálculo do ganho de capital. A partir de 1/1/97,
conforme art. 19, parágrafo único da Lei no 9.393/96, deve ser utilizado como
custo de aquisição e venda do imóvel o VTN declarado.
Tanto o valor de aquisição, quanto o valor da alienação são o VTN. No entanto, a
fiscalização, utilizou o custo de aquisição por aquele declarado na escritura de
doação, constante da Dirpf de JUSSARA. Deveria ter sido utilizado o valor da DIAT,
em detrimento da Dirpf.
Ao fim requer que seja julgado totalmente improcedente o presente Auto de
Infração, com o cancelamento da integralidade do crédito tributário.
Fl. 1738
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É o relatório.

VOTO
Conselheiro Marcelo Freitas de Souza Costa, Relator
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade,
portanto dele conheço.

PRELIMINARES
Do Pedido de Suspensão do Processo

A recorrente argumenta da necessidade de suspensão da presente exigência fiscal,
no que entende existir discussão judicial no âmbito do Supremo Tribunal Federal a respeito do
limite para a fixação da multa fiscal moratória.
Sem razão o recorrente!
No Regimento Interno deste Conselho, bem como na legislação pertinente, não há
previsão para sobrestamento de processo apenas em face de existência de repercussão geral
reconhecida pelo STF.
Ademais, o referido tema foi julgado pela Suprema Corte no dia 03/10/24, tendo o
acórdão sido publicado no dia 29/11/24, onde, por unanimidade, fixou-se o limite de 100% do
débito tributário para a multa qualificada, aplicada em caso de fraude, sonegação ou conluio.
Portanto, não acolho o pedido do contribuinte.

Nulidade – Inconstitucionalidade/Ilegalida - Art. 19 da lei n. 9.393/96 – Quebra da
Isonomia Constitucional

A recorrente quer que este órgão de julgamento afaste aplicação de norma válida
no ordenamento jurídico vigente, por entender que o dispositivo legal aplicado no lançamento
quebrou a isonomia constitucional. Dispõe que o art. 19, parágrafo único da Lei no 9.393/96, na
determinação do custo de aquisição do imóvel para apuração de ganho de capital de imóvel rural,
faz distinção para imóvel adquirido antes de 1/1/97 e após esta data.
Fl. 1739
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Em contrapartida, quer que seja aplicado como custo de aquisição o VTN, nos
termos da legislação supra.
Esta autoridade julgadora não pode deixar de aplicar a legislação tributária vigente
no ordenamento jurídico (art. 19, parágrafo único da Lei no 9.393/96), visto que a atividade
administrativa é vinculada à lei, não podendo dela se afastar, sob pena de responsabilidade
funcional (art. 142 do CTN). Nos termos do art. 26-A do Decreto no 70.235/72, na esfera
administrativa, não se pode tratar de reconhecimento de inconstitucionalidade de norma, matéria
de competência do STF.
Ademais, aplica-se o disposto na Súmula CARF n° 2:
Súmula CARF no 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.
Como dito, no mesmo tópico em que sustenta a ilegalidade da lei, pugna que seja
aplicado os seus termos. No mínimo, contraditória as alegações.
No entanto, por amor ao debate, cabe esclarecer que, em relação ao pedido que
seja aplicado, como custo de aquisição o VTN – Valor da Terra Nua, para fins de apuração de
ganho de capital, também não merece acolhida, como será demonstrado a seguir.
De acordo com o TVF, itens 57.1 e 57.2, fls. 449, o custo de aquisição do imóvel
mat. no 77.366, adquirido por herança, foi apurado em conformidade com o valor declarado nas
DAA do de cujus, nos anos-calendário 1995 e 1996. O fiscalizado adquiriu sua fração ideal de
5,75% (conforme indicado nas matrículas dos imóveis, a exemplo das fls. 225) por R$ 8.518,15. A
data de aquisição foi a da abertura da sucessão, 3/2/94, com o falecimento de Paulo.
Em relação ao imóvel mat. no 83.311, fls. 450 do TVF, a fração ideal de 5,75%,
adquirida por herança, em 3/2/94, teve o custo de aquisição apurado em conformidade com o
valor declarado nas DAA do de cujus, nos anos-calendário 1995 e 1996 e resultou no valor de
R$10.074,99.
Conforme previsão no art. 23, parágrafos 1o, 3o e 4o, da Lei no 9.532, de 10/12/97,
c/c o art. 119 do Regulamento do Imposto de Renda – RIR, Decreto no 3.000/99 (vigente a época),
os bens transmitidos por herança, ou doação, devem ser inseridos na declaração de bens do
herdeiro/donatário, pelo valor de mercado ou pelo valor constante da declaração de bens do de
cujus ou doador.
Art. 23. Na transferência de direito de propriedade por sucessão, nos casos de
herança, legado ou por doação em adiantamento da legítima, os bens e direitos
poderão ser avaliados a valor de mercado ou pelo valor constante da declaração
de bens do de cujus ou do doador.
§ 1o Se a transferência for efetuada a valor de mercado, a diferença a maior entre
esse e o valor pelo qual constavam da declaração de bens do de cujus ou do
doador sujeitar-se-á à incidência de imposto de renda à alíquota de quinze por
cento.
Fl. 1740
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PROCESSO 10830.723011/2016-18
10
[...]
§ 3o O herdeiro, o legatário ou o donatário deverá incluir os bens ou direitos, na
sua declaração de bens correspondente à declaração de rendimentos do ano-
calendário da homologação da partilha ou do recebimento da doação, pelo valor
pelo qual houver sido efetuada a transferência.
§ 4o Para efeito de apuração de ganho de capital relativo aos bens e direitos de
que trata este artigo, será considerado como custo de aquisição o valor pelo qual
houverem sido transferidos.
[...]
Art. 119. Na transferência de direito de propriedade por sucessão, nos casos de
herança, legado ou por doação em adiantamento da legítima, os bens e direitos
poderão ser avaliados a valor de mercado ou pelo valor constante da declaração
de bens do de cujus ou do doador (Lei no 9.532, de 1997, art. 23).
Desta forma, o custo de aquisição dos imóveis adquiridos por herança, em 3/2/94,
foi aquele que vinha sendo declarado à RFB pelo de cujus, nos anos-calendário 1995 e 1996, já que
o impugnante não entregava declaração de bens e não foi entregue declaração de final de espólio.
O valor do bem foi atualizado até 31/12/95, pois foi considerado o valor declarado pelo de cujus
até 31/12/95, conforme previsto na Lei 9.249/97, art. 17. Verificou-se, também, que não foi
apurado ganho de capital sobre os bens transmitidos por herança, o que demonstra que os bens
foram transmitidos pelo valor constante da declaração de bens do falecido.
A parte do imóvel mat. no 83.311, de natureza urbana (item 99 do TVF, fls. 469), foi
adquirido por doação, feita por JUSSARA em 8/4/10. O custo de aquisição foi de R$2.550,41,
apurado a partir do valor constante da escritura do 1o Tabelião de Notas e Protesto de Letras e
Títulos da Comarca de Mogi Mirim e da matrícula do imóvel (itens 58 e 60 do TVF, fls. 450 e 451, e
item 63, fls. 454).
Consta do TVF (itens 72 e 76, fls. 457 a 459) que não houve apuração de ganho de
capital na transmissão por doação, pois a doadora JUSSARA, não informou a doação efetuada em
8/4/10 a seus filhos, em sua DAA do exercício 2011. A doação, equivalente a 21,279% do imóvel
mat. 77.365, efetuada por JUSSARA a seus filhos, somente foi informada à RFB, nas declarações
retificadoras entregues em julho de 2011, com vultosos valores.
Conclui-se pois, que não há como atender o pedido do contribuinte em atribuir
custo de aquisição como sendo o VTN, por falta de previsão legal para sua pretensão.

MÉRITO
Ganho de capital sobre integralização de capital (alienação)

Fl. 1741
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No presente caso, o contribuinte integralizou parte do capital da sociedade
empresária Fazenda Bela Vista e Pitás Participações S/A, CNPJ 09.091.351/0001-20, mediante a
alienação do imóvel mat. no 77.366, em junho/2011, pelo valor de R$90.000.000,00 de
propriedade de JUSSARA, ROBERTO, DANUZA, DIONIZIA e SAULO.
Pois bem! A matéria fática em questão já foi objeto de análise por parte deste
Conselheiro Relator, nos autos do PAF no 10830.723007/2016-50, em relação a contribuinte Sra.
Jussara Soares Vieira, o qual, entendeu pela manutenção do lançamento, nos termos do Acórdão
no 2301-005.769.
Ademais, na reunião de agosto, este Colegiado, no julgamento referente ao PAF n.
10830.723011/2016-18
Dito isto, para manter a coerência de entendimento, por muito bem analisar os
fatos e argumentos trazidos pela recorrente, peço vênia para adotar excertos da decisão de piso,
que assim dispôs:
A impugnante entende que não houve ganho de capital, pois não se pode
considerar integralização de capital como equiparada à alienação de bens,
tributável nos termos da Lei no 7.713/99, art. 3o, §3o.
(...)
No presente caso, a impugnante integralizou parte do capital da sociedade
empresária Fazenda Bela Vista e Pitás Participações S/A, CNPJ 09.091.351/0001-
20, mediante a alienação do imóvel mat. no 77.366, em junho/2011, pelo valor de
R$90.000.000,00 de propriedade de JUSSARA, ROBERTO, DANUZA, DIONIZIA e
SAULO.
A Lei no 9.249, de 26/12/95, em seu art. 23, diz que, na transferência de bens de
pessoa física para pessoa jurídica, a título de integralização de capital, a diferença
de preço entre o valor constante da declaração de bens e o do capital
integralizado, estará sujeito a apuração de ganho de capital.
(...)
Tributar como ganho de capital a diferença a maior, entre o valor do bem
declarado e o valor da integralização do capital social, não importa em
alargamento do conceito de renda, ou proventos de qualquer natureza, como
afirma o impuganante.
O ato de integralização de capital é revestido de caráter oneroso. A participação
da pessoa física do impugnante na sociedade empresária, se deu com a
transferência de um bem de sua propriedade para a pessoa jurídica, portanto,
houve uma contraprestação, que se deu pela substituição do bem mat. no 77.366,
por ações da sociedade empresária Fazenda Bela Vista e Pitás Participações S/A,
CNPJ 09.091.351/0001-20.
Sem razão a impugnante ao afirmar que integralização de capital não se configura
alienação, por entender que o contribuinte (pessoa física) continuou tendo
Fl. 1742
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contato com o bem objeto da integralização. Também não merece êxito ao
argumentar que, se tivesse ocorrido alienação, o transferidor do bem não teria
qualquer benefício ou comunicação com o bem.
Esclareça-se que o bem transferido para subscrição no capital social da pessoa
jurídica deixou de ser do contribuinte e passou a pertencer ao patrimônio da
sociedade empresária. Pelo princípio contábil da entidade, o patrimônio da
empresa (entidade) não se confunde com o dos seus sócios. Portanto, o bem foi
transferido a título oneroso, passando a pertencer à pessoa jurídica, da qual o
contribuinte é acionista.
Correta a apuração de ganho de capital sobre a diferença de valor na
transferência de bem para integralização de capital social.
Valor atribuído ao imóvel objeto da integralização de capital.
Quanto à discordância da impugnante em relação ao valor atribuído ao imóvel
mat. 77.366, transferido para a Fazenda Bela vista e Pitás Participações S/A, a
título de integralização de capital, pelo valor de R$90.000.000,00, cumpre
esclarecer que foi este o valor averbado junto ao Registro de Imóveis da Comarca
de Mogi Mirim/SP, em 20/7/12, doc. fls. 225, a saber:
Nos termos da Ata da Assembleia Geral Extraordinária da empresa DARHAN
Administração de Bens S.A, de 1/7/11, a denominação da sociedade passou para
Fazenda Bela Vista e Pitás Participações S.A, fls. 293/296. Foi deliberado aumento
de capital social de R$90.000.000,00, em novas ações ordinárias, subscritas e
integralizadas por JUSSARA, SAULO, DIONÍZIA, ROBERTO E DANUZA. A Ata foi
registrada na JUCESP sob o no 217.192/11-7.
De acordo com as DOI e matrículas obtidas pela fiscalização, conforme
reproduzido no TVF itens 15 e 15.1, fls. 433, o valor da conferência do bem para a
integralização do capital foi de R$90.000.000,00.
A quantidade de ações subscritas estão idenficadas no Anexo I da Ata Geral
Extraordinária, fls. 297/298 e a descrição do bem utilizado para integralização do
capital social encontra-se descrito no Anexo II, fls. 299/304.
No banco de dados da RFB, o capital social da sociedade empresária está
registrado pelo valor de R$90.000.500,00.
Sabendo-se que o imóvel mat. 77.366 foi adquirido pelos alienantes em 1991 e
1994, o valor de alienação do bem é o da efetiva transação.
Sobre a matéria, a orientação da RFB, no Perguntas e Respostas do IRPF 2012 é a
que se segue.
IMÓVEL RURAL
599 — Como apurar o ganho de capital de imóvel rural?
O ganho de capital corresponde à diferença entre o valor de alienação e o custo
de aquisição da terra nua (sem as benfeitorias) e depende da data de aquisição do
Fl. 1743
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imóvel rural. Caso o custo das benfeitorias (tanto as adquiridas pelo alienante
quanto as por este realizadas) não tenha sido deduzido como custo ou despesa da
atividade rural, o seu valor integra o custo de aquisição para fins de apuração do
ganho de capital.
1 - Imóveis adquiridos até 31/12/1996
Para os imóveis rurais adquiridos até 31/12/1996, aplicam-se as regras para
apuração do ganho de capital vigentes antes da edição da Lei no 9.393, de 19 de
dezembro de 1996.
1.1 - Custo de aquisição
O custo de aquisição, como regra geral, deve ser o valor constante na Declaração
de Bens e Direitos.
[...]
1.6 - Valor de alienação
O valor de alienação, em todos os casos, é o valor efetivo da transação.
Por todo o exposto, não merece reparo o valor de alienação do imóvel mat. no
77.366, transferido por R$90.000.000,00 para a Fazenda Bela vista e Pitás
Participações S/A, a título de integralização de capital.
A contribuinte pede seja reavaliado o valor de alienação do bem, e que seja
utilizado o Sistema de Preço de Terras previsto na Portaria da SRF no 447, de
28/3/2002. A citada portaria aprovou o Sistema de Preços de Terras, em
atendimento ao disposto no art. 14 da Lei no 9.393/96. O art. 14 da Lei no
9.393/96, cuida do lançamento de ofício, do Imposto sobre a Propriedade
Territorial Rural - ITR, no caso de falta de entrega de DIAC ou do DIAT, ou quando
houver subavaliação ou informações inexatas nas referidas declarações. No caso
de apuração de ganho de capital na alienação do bem em questão, não há
previsão de utilização do valor do Sistema de Preços de Terras, que é utilizado,
especificamente, no lançamento de ofício de exigência de ITR.
Quanto ao pedido de perícia técnica, cumpre esclarecer que o julgador, em
decorrência do princípio da oficialidade, tem o poder de comando do processo,
podendo determinar, de ofício ou a requerimento da impugnante, a realização de
diligências ou perícias, quando as entender necessárias, e indeferir as que
considerar prescindíveis ou impraticáveis, nos moldes do artigo 18 do Decreto no
70.235, de 6/3/72.
(...)
A perícia será deferida quando for necessária à solução da lide, assim entendida
aquela que influencie a decisão a ser proferida.
No processo em debate, não há necessidade de perícia, pois o valor do bem,
utilizado para integralização do capital social da sociedade empresária da qual o
contribuinte tornou-se acionista, foi aquele extraído da Ata da Assembleia
Fl. 1744
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registrada na JUCESP sob o no 217.192/11-7, DOI e matrículas obtidas pela
fiscalização junto ao Cartório de Registro de Imóveis, documentos estes
merecedores de confiança e não há motivos para desconsiderá-los.
Ademais, deve-se ater que o pedido de perícia solicitado na impugnação não
atendeu à regra disposta no inciso IV do artigo 16 do Decreto no 70.235, de
6/3/72, pois o contribuinte apesar de formular os quesitos referentes aos exames
desejados, deixou de indicar o nome, endereço e a qualificação profissional do
seu perito
(...)
Isto posto, indefiro o pedido de perícia requerido pelo autuado, por motivos
fáticos e de direito.
Afirma a impugnante que a fiscalização ignorou o custo com benfeitorias do
imóvel alienado, que segundo os Laudos Técnicos juntados à impugnação,
perfazem aproximadamente R$500.000,00.
Ressalte-se que, nos termos do art. 128, §7o do RIR/99, as benfeitorias integram o
custo de aquisição do imóvel, desde que comprovadas com documentação hábil e
idônea e discriminadas na declaração de bens.
No Registro do imóvel mat. 77.366, consta averbado benfeitorias: casas de
empregado, tanques de piscicultura e outras benfeitorias menores. No entanto,
as benfeitorias sequer foram informadas nas DAA do contribuinte, cópias às fls.
355/422, especialmente naquelas apresentadas após a alienação ocorrida em
junho de 2011 (integralização de capital).
E mais, tanto no curso da ação fiscal como em sede de impugnação, o
contribuinte
não
apresentou
documentos
contemporâneos
hábeis
a
comprovarem os dispêndios com a realização das benfeitorias.
Desta forma, o custo com benfeitorias do imóvel não pode integrar o custo de
aquisição por descumprimento dos requisitos exigidos na legislação.
Ação de Desapropriação no 00002333-15.2014.8.26.0363.
Afirma a impugnante que não corresponde à realidade a metragem do imóvel
(622.414,335m2) que consta na mat. no 77.366, pois existem glebas de terras que
foram desapropriadas.
De acordo com o Registro de Imóveis da mat. 77.366, fls. 223/225, a área do
imóvel é de 622.414,335 m2, sou seja, 62,2414 ha. Como se pode constatar, não
há nenhuma averbação de desapropriação de parte deste imóvel no referido
Registro (Lei no 6.015, de 73, art. 167, inciso I, no 34).
A Ação de Desapropriação no 00002333-15.2014.8.26.0363, citada pelo
contribuinte, de acordo com consulta no sítio eletrônico do Tribunal de Justiça do
Estado de São Paulo, foi distribuída em 28/3/14, conforme tela de fls. 503.
Portanto, a ação judicial inciou-se em data posterior à integralização do capital
Fl. 1745
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social da sociedade Fazenda Bela Vista e Pitás Participações S.A, que se deu por
deliberação em Ata da Assembleia Geral Extraordinária de 1/7/11, fls. 293/296. E,
ainda, a parte que figura na ação de desapropriação é a pessoa jurídica Fazenda
Bela Vista e Pitás Participações S/A e não a pessoa física do impugnante.
Assim, descabida de êxito a contestação da área do imóvel mat. no 77.366, ao
tempo da alienação ocorrida em julho/2011, pela integralização de capital.
(...)
Ausência de ganho de capital do imóvel rural objeto da mat. no 83.311.
Recapitulando os fatos, o imóvel mat. no 83.311 foi alienado em janeiro/2012 por
R$40.754.733,00, para o Itaú Unibanco S/A. Na apuração do ganho de capital, a
auditoria fiscal cuidou de detalhar o custo de aquisição referente à parte do
imóvel adquirido por herança, bem como da parcela adquirida por doação, como
relatado anteriormente.
A impugnante entende ser o imóvel de natureza rural, por estar cadastrado no
INCRA e no NIRF, portanto o custo de aquisição a ser considerado deveria ser o
constante na DIAT.
Não procede o pedido da contribuinte, pois, de acordo com a Escritura de Venda e
Compra, obtida junto ao Itaú Unibanco S/A, devidamente registrada no 8o
Tabelião de Notas de São Paulo, os alienantes, representados pela procuradora
JUSSARA, afirmaram que “b) não são empregadores nem produtores rurais”, fls.
829 (np). E os compradores fizeram constar da Escritura de Venda e Compra que
“f) tem inequívoco conhecimento que o imóvel objeto desta escritura, embora
seja urbano, conforme cadastro retro mencionado, ainda possui cadastro ativo no
INCRA e Receita Federal como imóvel rural (CCIR no 950.041.498.360-5 / NIRF no
3.692.036-3), responsabilizando-se os OUTORGANTES VENDEDORES, pelos
procedimentos necessários ao cancelamento dos referidos cadastros junto aos
órgãos competentes, arcando com todos os custos ...”, fls. 831 (np).
Observa-se que nos documentos apresentados a natureza do imóvel mat. 83.311
é urbana, Cadastro Municipal 55.36.55.0899.01, com área de 815.094,66 m2,
situado no Bairro Bela Vista, no município de Mogi Mirim S/A, conforme averbado
em 20/12/11, fls. 244/246.
Ressalte-se que o no 3.692.036.3 identificado no Registro do Imóvel corresponde
ao cadastro na Receita Federal para fins de apuração do ITR. Tal número é
inerente ao cadastro de uma gleba muito maior, de 2.360.000,00 (dois milhões e
trezentos e sessenta mil metros quadrados), que era rural. Entretanto, em
decorrência do desmembramento de parcelas desta área em diversas matriculas
no registro de imóveis, como detalhadamente apontado pela fiscalização em seu
relatório, surgiu a matricula no 83.311. Esta última, no entanto, está assentada em
área urbana e tem 815.094,66 m2, como atesta o registro acima indicado.
Fl. 1746
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Parte do imóvel mat. no 83.311, adquirido por herança, teve o custo de aquisição
apurado com base no valor constante na DAA exercício 1997 apresentada pelo
espólio. A data da aquisição da parcela decorrente de herança é a da abertura da
sucessão: 3/2/94.
A fração ideal do contribuinte (5,75%) foi extraída dos registros de imóveis. Após
consideradas todas as operações de desmembramento e unificação de áreas
(como detalhadamente exposto pela autoridade lançadora e anteriormente
relatado), verificou- se que 90,3171% do imóvel de matrícula 83.311 (736.170,62
m2 dos 815.094,66 m2 alienados) equivalia a 22,9768% do imóvel de área total
3.203.979,00 m2, devidamente declarado em nome do de cujus. Assim, a
transmissão dessa parcela se deu por R$ 175.217,17 (= 22,9768% x R$ 762.583,00)
e o contribuinte, portanto, adquiriu sua fração ideal (5,75%) por R$10.074,99 (=R$
175.217,17 x 5,75%), não havendo reparos a serem feitos nos cálculos da
autoridade lançadora.
Quanto à parcela do imóvel de matrícula 83.311 adquirida por doação de
JUSSARA, em 8/4/2010, observa-se que esta corresponde à parcela do imóvel de
matrícula 363 (rural), o qual originou o imóvel de matrícula 77.365 (por
desmembramento, objeto da doação), posteriormente unificada com o imóvel de
matrícula 77.367, originando a matrícula 83.309 (urbano) que foi objeto de
desmembramento, derivando as matrículas 83.310 e 83.311, esta última alienada
ao Itaú Unibanco S/A.
A autoridade lançadora levou em consideração todas as operações de
desmembramento e unificação para quantificar a parcela da doação que ficou
destinada ao imóvel de matrícula 83.311 (44,9442% = 78.924,04 m2 /175.604,44
m2, área do imóvel de matrícula 83.311 dividido pelo total da área do imóvel
desmembrado, o de matrícula 77.365).
Relativamente ao custo de aquisição, partiu do valor total da doação
(R$21.000,00), tendo em vista o disposto na Lei 9.532/1997, art. 23, §4o, base
legal do §3o, do art. 119, do RIR/1999, anteriormente transcrito.
Vale repisar que o interessado somente apresentou a DAA exercício 2011, em 13
de julho de 2011, fls. 403/408, após a alienação (integralização de capital)
ocorrida em junho de 2010. No campo “Declaração de Bens e Direitos -
Discriminação” o imóvel recebido por doação, área remanescente da mat. no
77.367, foi declarado como “Havido por Herança, processo 83/94”.
A doação também não havia sido informada por JUSSARA, doadora, na DAA
exercíco 2011 apresentada tempestivamente. JUSSARA, assim como fazia PAULO,
declarou os imóveis de matrícula 28.859 e 363 em conjunto e por valor inferior a
R$800.000,00, apenas informando a exclusão das partes ideais dos filhos que
antes eram seus dependentes.
Somente em declaração retificadora entregue em julho de 2011, JUSSARA passou
a informar a doação aos filhos pelo vultoso valor de R$7.252.156,52.
Fl. 1747
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A doadora JUSSARA foi reiteradamente intimada a comprovar os custos de
aquisição dos bens declarados, eis que a legislação veda a atualização de bens e
direitos adquiridos ou das parcelas pagas a partir de 1o/1/96 (IN SRF 84/01, art.
8o), mas faculta que algumas despesas relacionadas a bens imóveis (como gastos
com reforma, ampliação, com pintura, reparos em azulejos, entre outras), desde
que comprovadas com documentação hábil e idônea e discriminadas na DAA,
possam integrar o custo de aquisição (IN SRF 84/01, art. 17).
Os documentos solicitados, entretanto, não foram apresentados.
Apresenta o impugnante os documentos de fls. 570 a 575 (np) - Termo de
Composição Amigável e de Quitação de Verba Indenizatória de Natureza
Contratual, tendo parte os condôminos dos imóveis (mat. 77.364, 77.365, 77.366
e 77.367) e Agropecuária Nossa Senhora do Carmo S/A e documentos referentes
ao processo judicial de “homologação de transação extrajudicial - parceria
agrícola e/ou pecuária, com a intenção de que a indenização paga possa agregar
ao custo de aquisição.
No entanto, o valor pago a título de indenização não pode integrar o custo de
aquisição do imóvel. No art. 128, parágrafos 7o e 8o do RIR, Decreto no 3.000/99,
consta uma lista taxativa dos dispêndios/despesas que podem integrar o custo de
aquisição de imóveis, desde que comprovado com documentação e que estejam
discriminados na declaração de bens.
Na referida lista, não há previsão de valores pagos a título de indenização.
Portanto, sem razão o contribuinte em querer agregar o valor da indenização
paga ao custo de aquisição do imóvel.
(...)
Por todo o exposto, nada que pudesse socorrer os donatários foi apresentado.
Neste contexto, inócuo o protesto pela revisão do custo de aquisição da parcela
recebida em doação, pois o cálculo efetuado pela autoridade lançadora (fls. 450 e
451), que resultou no valor de R$2.550,41, está em conformidadade com a
legislação de regência e não merece reparos.
Neste diapasão, não merece reparos a decisão de primeira instância.

Da Multa Qualificada

Preambularmente, cumpre transcrever a legislação que fundamentou a exigência
da multa no presente lançamento de ofício:
Lei no 9.430, de 1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
Fl. 1748
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I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata.
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas
ou criminais cabíveis.
Como se vê, a multa de 75%, prevista no inciso I, acima transcrito, é objetiva e
independe da culpa ou dolo do agente. O artigo 136 do Código Tributário Nacional assim diz:
Art. 136 Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Contudo, a multa qualificada de 150%, em atendimento ao que disciplina o §1o, art.
44, da Lei no 9.430, de 1996, poderá ser aplicada somente nos casos previstos nos art. 71, 72 e 73
da Lei no 4.502, 1964, que têm a seguinte redação:
Art. 71 - Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais do contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72 - Fraude é toda ação ou omissão, dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou deferir o seu pagamento.
Art. 73 – Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos no art. 71 e 72.
A sonegação pode se dar em razão de uma ação ou omissão, de uma simulação ou
ocultação, e pressupõe sempre a intenção de causar dano à fazenda pública, um propósito
deliberado de se subtrair, no todo ou em parte, a uma obrigação tributária. Na sonegação sempre
existe o dolo, um comportamento intencional, específico, de causar dano à fazenda pública. Para
ser enquadrado neste conceito, basta o contribuinte agir com dolo na desobediência da lei fiscal.
A sonegação impede a apuração da obrigação tributária principal diante da
ocultação de bens ou de fatos jurídicos à incidência fiscal (fato gerador já realizado) enquanto na
figura da fraude a ação ou omissão visa escamotear o pagamento do imposto devido - reduzi-lo,
evitá-lo ou retardá-lo.
Fl. 1749
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Depreende-se dos dispositivos acima transcritos que para aplicação da multa
qualificada deve existir o elemento fundamental de caracterização que é o evidente intuito de
fraudar ou de sonegar.
Ainda de acordo com os dispositivos legais acima transcritos, impõe-se à autoridade
lançadora a observância dos parâmetros e condições básicas previstas na legislação de regência
em casos de imputação da multa qualificada, que somente poderá ser levada a efeito quando
àquela estiver convencida do cometimento do crime (dolo, fraude ou sonegação), devendo, ainda,
relatar todos os fatos de forma pormenorizada, possibilitando ao contribuinte a devida análise da
conduta que lhe está sendo atribuída e, bem assim, ao procurador de que o delito efetivamente
praticado.
Em outras palavras, não basta a indicação da conduta dolosa, fraudulenta, a partir
de meras presunções e/ou subjetividades, impondo a devida comprovação por parte da
autoridade fiscal da intenção pré-determinada do contribuinte, demonstrada de modo concreto,
sem deixar margem a qualquer dúvida, visando impedir/retardar o recolhimento do tributo
devido.
Este entendimento, aliás, encontra-se sedimentado no âmbito do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, conforme se extrai dos julgados com suas ementas
abaixo transcritas:
MULTA AGRAVADA – Fraude – Não pode ser presumida ou alicerçada em indícios.
A penalidade qualificada somente é admissível quando factualmente constatada
as hipóteses de fraude, dolo ou simulação. (8a Câmara do 1° Conselho de
Contribuintes – Acórdão n° 108-07.561, Sessão de 16/10/2003) (grifamos)
MULTA QUALIFICADA – NÃO CARACTERIZAÇÃO – Não tendo sido comprovada de
forma objetiva o resultado do dolo, da fraude ou da simulação, descabe a
qualificação da penalidade de ofício agravada. (2a Câmara do 1° Conselho de
Contribuintes – Acórdão n° 102-45.625, Sessão de 21/08/2002)
MULTA DE OFÍCIO – AGRAVAMENTO – APLICABILIDADE – REDUÇÃO DO
PERCENTUAL – Somente deve ser aplicada a multa agravada quando presentes os
fatos caracterizadores de evidente intuito de fraude, como definido nos artigos 71
a 73 da Lei n° 4.502/64, fazendo-se a sua redução ao percentual normal de 75%,
para os demais casos, especialmente quando se referem à infrações apuradas por
presunção. (8a Câmara do 1° Conselho de Contribuintes – Acórdão n° 108-07.356,
Sessão de 16/04/2003) (grifamos)
Na esteira desse raciocínio, ratificando posicionamento pacífico do então 1o
Conselho de Contribuintes, o CARF consagrou de uma vez por todas o entendimento acima
alinhavado, editando a Súmula no 14, determinando que:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a QUALIFICAÇÃO da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo
Fl. 1750
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Destarte, a meu ver, para aplicar a multa qualificada é necessária a prova da
evidente intenção de sonegar ou fraudar, condição imposta pela lei. A prova deve ser material,
pois o evidente intuito de sonegação não pode ser presumido. Não basta a prova da falta de
recolhimento do tributo devido, tampouco meros indícios na esfera criminal; é necessária que
estejam perfeitamente identificadas e comprovadas a circunstância material do fato, com vistas a
configurar o evidente intuito de sonegar, relativamente a cada fato gerador do imposto.
Com efeito, o agente lançador justificou a imposição da penalidade exacerbada nos
termos abaixo (e-fls. 457/462):
126. No curso dos procedimentos fiscais restou comprovado que o fiscalizado
intentou esconder a ocorrência do fato gerador ou retardar o seu conhecimento
por parte do Fisco. Vejamos:
126.1. Em junho de 2011, JUSSARA, ROBERTO, DANUZA, DIONIZIA e SAULO,
alienaram o imóvel Matrícula no 77.366, do RI da Comarca de Mogi Mirim/SP,
pelo valor total de R$ 90.000.000,00. Em janeiro de 2012, alienaram o imóvel
Matrícula no 83.311, do RI da Comarca de Mogi Mirim/SP, pelo valor total de R$
40.754.733,00.
126.2. Em julho de 2011, dias após a primeira alienação, todos os alienantes
apresentaram Declarações Anuais de Ajuste para anos calendário 2006 a 2010, e
os bens alienados, que vinham sendo declarados pelo fiscalizado, grosso modo,
por menos de R$ 37.000,00 (tomando-se 5,75% de sua parte ideal) passaram para
mais de R$ 8.700.000,00, destacando-se que, na DAA de 2010, ele passou a
declará-los por valor superior a R$10.000.000,00. Se consideramos a “valorização”
promovida por todos os alienantes, os bens passaram de menos de R$ 800.000,00
para mais de R$ 150.000.000,00 dias após a alienação de junho de 2011.
126.3. Assim, valendo-se do subterfúgio de apresentar declarações ao Fisco
informando para os bens valores irreais e sem nenhum lastro em documentos
comprobatórios resta inequívoco que o contribuinte intentou omitir do Fisco os
vultosos ganhos de capital auferidos em 2011 e 2012.
126.4. Recorde-se que o custo de aquisição apurado pela fiscalização – nos exatos
termos da legislação do imposto de renda – para a parcela ideal de 5,75% do
fiscalizado, nos imóveis Matrículas no 77.366 e 83.311, é de R$ 8.518,15 e R$
12.625,40.
126.5. Contraponha-se a tal apuração, por exemplo, o “Laudo de Avaliação dos
bens integralizados” de maio de 2011, que logramos obter junto à JUCESP e
analisamos acima, em que fica patente a ausência de base fática e legal para o
gigantesco incremento promovido pelos alienantes no custo de aquisição do bem
alienado em junho de 2011.
126.6. JUSSARA, contribuinte que vinha declarando os bens desde 1998, foi
reiteradamente intimada, em 26/03/2014, 08/05/2014, 25/06/2014, 12/08/2014,
11/09/2014, 25/10/2014, 02/12/2014, 13/01/2015, 28/02/2015, 14/04/2015,
Fl. 1751
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29/05/2015, 15/07/2015, 28/08/2015, 06/10/2015, 19/11/2015, 30/12/2015,
15/02/2015, 30/03/2016 e 14/04/2016 a comprovar os custos de aquisição
correspondentes e a apresentar demais esclarecimentos acerca das transações. À
exceção de matrículas de imóveis e pedidos de dilação de prazo, nada
apresentou. O fiscalizado também foi intimado em 14/04/2016 e nada
apresentou.
126.7. Neste contexto, e diante da vultosa e reiterada omissão dos ganhos de
capital auferidos nas alienações de 2011 e 2012, não há como se cogitar que o
fiscalizado teria incorrido em mero “erro” ou “declaração inexata” no momento
em que optou por declarar ao Fisco que seus imóveis passaram a ter valores
astronômicos de custos de aquisição. O único fim de tais condutas foi eximir-se de
recolher os ganhos de capital auferidos.
126.8. Ainda, a conduta ardilosa do fiscalizado, de informar para seus bens, em
suas DAA, valores que, na prática, apontam que não teria ocorrido ganho de
capital nas operações, além de retardar o conhecimento do fato gerador por
parte da autoridade administrativa, desvia seu foco para outros contribuintes que
nem mesmo apresentaram ou preencheram as devidas declarações.
Tem-se, portanto, que o dolo ficou evidenciado a partir da orquestração da
tentativa, precípua, de economia tributária, a qual não se pode afirmar que não foi consciente,
pois foi fruto de um planejamento, que envolveu, inclusive, uma seqüência temporal e um padrão
comportamental, especialmente, nas retificadoras para aumentar o custo de aquisição, sem
qualquer respaldo, imediatamente posteriormente a alienação.
Considerando os fatos expostos e todos os elementos trazidos aos autos e já
apreciados nos tópicos anteriores, considera-se demonstrada a ocorrência da conduta descrita nos
artigos 71 e 72 da Lei no 4.502/1964 a justificar a qualificação da multa, prevista no §1° do artigo
44 da Lei no 9.430/96, considerando-se improcedentes as alegações da defesa sobre o tema.

Da Retroatividade Benigna

O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato gerador de
penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária ocorrido antes da sua vigência, desde
que mais benéfica ao contribuinte e o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente
constituído, exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c”, que ora transcrevo:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
[...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
[...]
Fl. 1752
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c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
Nesse pressuposto, a Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova
conformação ao art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na
penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com efeito, a multa de
ofício qualificada ora em litígio teve seu percentual reduzido de 150% (cento e cinquenta por
cento) para 100% (cem por cento), verbis:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
[...] § 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício;[...]
Neste diapasão, referida penalidade deverá ser recalculada para o patamar vigente
de 100% (cem por cento).
Da aplicação da Taxa Selic
Sobre esse tema, há que se observar o entendimento consolidado nas Súmulas
CARF no 4 e no 5, com efeito vinculante em relação à Administração Tributária Federal:
Súmula CARF n° 4
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos
tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no
período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e
Custódia – SELIC para títulos federais. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277,
de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Súmula CARF no 5
São devidos juros de mora sobre o crédito tributário não integralmente pago no
vencimento, ainda que suspensa sua exigibilidade, salvo quando existir depósito
no montante integral. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018,
DOU de 08/06/2018).
Conclusão
Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário para rejeitar as
preliminares e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para reduzir a multa qualificada ao patamar
de 100%.
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Assinado Digitalmente
Marcelo Freitas de Souza Costa

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