Tribunal: CARF
Processo: 11516.722780/2014-62
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MONICA RENATA MELLO FERREIRA STOLL
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-12
Data de publicação: 2025-09-05

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2012
RECURSO VOLUNTÁRIO INTEMPESTIVO. NÃO CONHECIMENTO.
Não será conhecido o Recurso Voluntário apresentado após o prazo de trinta dias contados da data de ciência da decisão de primeira instância.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
É vedado ao contribuinte inovar na postulação recursal para incluir alegações que não foram suscitadas na impugnação, tendo em vista a ocorrência da preclusão processual.
CARACTERIZAÇÃO DE SEGURADO EMPREGADO. COMPETÊNCIA.
A autoridade fiscal, observando o princípio da primazia da realidade, tem autonomia para, no cumprimento de seu dever funcional, reconhecer a condição de segurado empregado para fins de lançamento das contribuições previdenciárias efetivamente devidas.
MULTA QUALIFICADA. INTUITO DOLOSO.
É cabível a aplicação da multa qualificada quando restar comprovada a conduta dolosa do contribuinte de impedir ou retardar o conhecimento de fatos geradores por parte da autoridade fazendária a fim de se eximir da tributação.
INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF No 02.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11516.722780/2014-62
ACÓRDÃO
2301-011.656 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FLORIPA ESPORTE CLUBE
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2012
RECURSO VOLUNTÁRIO INTEMPESTIVO. NÃO CONHECIMENTO.
Não será conhecido o Recurso Voluntário apresentado após o prazo de
trinta dias contados da data de ciência da decisão de primeira instância.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO.
É vedado ao contribuinte inovar na postulação recursal para incluir
alegações que não foram suscitadas na impugnação, tendo em vista a
ocorrência da preclusão processual.
CARACTERIZAÇÃO DE SEGURADO EMPREGADO. COMPETÊNCIA.
A autoridade fiscal, observando o princípio da primazia da realidade, tem
autonomia para, no cumprimento de seu dever funcional, reconhecer a
condição de segurado empregado para fins de lançamento das
contribuições previdenciárias efetivamente devidas.
MULTA QUALIFICADA. INTUITO DOLOSO.
É cabível a aplicação da multa qualificada quando restar comprovada a
conduta dolosa do contribuinte de impedir ou retardar o conhecimento de
fatos geradores por parte da autoridade fazendária a fim de se eximir da
tributação.
INCONSTITUCIONALIDADE. SÚMULA CARF No 02.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei tributária.

ACÓRDÃO
Fl. 1343
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2301-011.656 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
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Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do
Recurso Voluntário apresentado por CIMED Indústria de Medicamentos Ltda., por ser
intempestivo, e conhecer parcialmente do Recurso Voluntário apresentado pelo contribuinte, não
conhecendo da matéria preclusa ou estranha à lide e das alegações de inconstitucionalidade, e, na
parte conhecida, dar provimento parcial para reduzir a multa de ofício ao percentual de 100%.

(documento assinado digitalmente)
Diogo Cristian Denny - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Mônica Renata Mello Ferreira Stoll - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Flavia Lilian Selmer Dias,
Marcelle Rezende Cota, Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogenes de Sousa Ferreira, Andre
Barros de Moura (Substituto) e Diogo Cristian Denny (Presidente).

RELATÓRIO
Trata o presente processo dos seguintes Autos de Infração lavrados contra o sujeito
passivo acima identificado:
 Auto de Infração no 51.065.615-3 (e-fls. 05/19) - referente às contribuições
para a Seguridade Social correspondentes à parte patronal, inclusive a
destinada ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do Grau de
Incidência de Incapacidade Laborativa Decorrentes dos Riscos Ambientais do
Trabalho (GILRAT/RAT).
 Auto de Infração no 51.065.616-1 (e-fls. 20/31) - referente às contribuições
para a Seguridade Social correspondentes à parte dos segurados
(empregados e contribuintes individuais).
 Auto de Infração no 51.065.617-0 (e-fls. 32/42) - referente às contribuições
destinadas a Terceiros (FNDE, INCRA, SESC, SENAC e SEBRAE).
Os fatos estão detalhados no Relatório Fiscal (e-fls. 44/69).
Por bem resumirem as considerações da autoridade lançadora, reproduzo os
seguintes excertos do relatório do acórdão recorrido (e-fls. 1271/1273):
De acordo com o Relatório Fiscal, restou comprovado ao longo da ação fiscal que
a associação desportiva não declarou na Guia de recolhimento do FGTS e
Fl. 1344
DF CARF MF
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Informações à Previdência Social – GFIP e nem recolheu contribuições à
Previdência Social incidentes sobre a remuneração de diversos segurados,
enquadrados pela fiscalização na categoria de segurados empregados, no período
de 01/2009 a 12/2012.
As contribuições lançadas incidiram sobre a remuneração paga aos atletas e
comissão técnica, participantes do time de voleibol da Associação Cimed Esporte
Clube/Floripa Esporte Clube. Eles foram enquadrados como segurados
empregados e as contribuições foram lançadas, tendo em vista a constatação de
que houve o pagamento de remuneração em desacordo com os preceitos legais.
A associação esportiva apresentou, como forma de contratação e pagamento aos
atletas e comissão técnica do clube de voleibol, contratos firmados com diversas
pessoas jurídicas, intitulados de “Contratos de cessão de uso e exploração de
nome, apelido desportivo, voz e/ou imagem”, sem a devida inclusão dos atletas e
comissão técnica nas folhas de pagamento e GFIP correspondentes. A fiscalização
requereu a apresentação dos contratos especiais de trabalho esportivo, definidos
na Lei no 9.615, de 1998, mas a associação não apresentou os referidos
documentos.
Em seguida, a fiscalização verificou que os atletas e a comissão técnica da equipe
de voleibol compõem o quadro societário das empresas com as quais a associação
firmou os contratos anteriormente mencionados.
Os documentos apresentados, atinentes à contratação dos atletas, revestem-se
de todas as peculiaridades previstas na Lei no 9.615, de 1998, típicas de contrato
de natureza empregatícia. O relatório destaca cláusulas dos referidos contratos
que denotam a presença da subordinação, da remuneração, da não eventualidade
e da indenização.
Para verificar a situação das empresas contratadas, efetuou-se diligência junto à
empresa Ilha da magia Empreendimentos Esportivos Ltda. – EPP, que apresenta
em seu quadro societário um número considerável de atletas e membros da
comissão técnica. Constatou-se então que a empresa iniciou as suas atividades
em 15/09/2005, mesmo ano em que se iniciaram as atividades da associação
esportiva, e teve como sócio fundador o sr. Marcos de Melo Pacheco, que foi
também diretor administrativo e financeiro do CIMED Esporte Clube/Floripa
Esporte Clube, no período de junho/2008 a fevereiro/2011, e, ainda, técnico da
equipe de voleibol, no período de 2009 a 2012.
Os atletas e membros da comissão técnica que compunham o quadro societário
da empresa Ilha da Magia Empreendimentos Esportivos Ltda. – EPP tiveram a sua
remuneração mensal paga da seguinte forma: a empresa emitiu notas fiscais
individualizadas por pessoa física e o efetivo pagamento foi efetuado
individualmente, por meio de depósitos bancários em contas de titularidade de
cada uma destas pessoas físicas. A fiscalização considerou que os atletas e
membros da comissão técnica preenchem os requisitos para a caracterização
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como segurado empregado e, conseqüentemente, considerou como remuneração
os pagamentos efetuados às pessoas jurídicas das quais eles são sócios.
Não há, nos registros contábeis do sujeito passivo, o registro de remuneração
paga diretamente aos dirigentes. Constatou-se que o pagamento da remuneração
ocorreu via contrato com pessoas jurídicas, das quais os dirigentes são sócios.
Diante das evidências de pagamento de remuneração por meio de pessoas
jurídicas, o sr. Francisco Eduardo Lins, presidente do Cimed Esporte Clube/Floripa
Esporte Clube, foi considerado segurado contribuinte individual.
A fiscalização verificou ainda que quase a totalidade das notas fiscais emitidas
pela empresa Ilha da Magia Empreendimentos Esportivos Ltda. EPP foi em favor
dos atletas e demais profissionais da associação desportiva Cimed Esporte
Clube/Floripa Esporte Clube, o que denota que esta empresa foi criada apenas
para acolher os atletas e a comissão técnica da empresa fiscalizada.
A auditoria verificou que a Cimed Esporte Clube/Floripa Esporte Clube foi
constituída como associação esportiva com a finalidade de divulgação e
propaganda da marca de medicamentos da empresa CIMED INDÚSTRIA de
MEDICAMENTOS Ltda., como demonstram o nome fantasia da associação e do
clube de voleibol, que se denominava CIMED.
Durante todo o período em que a associação se chamou CIMED Esporte Clube
Ltda. (até 01/04/2012), ela foi patrocinada pela CIMED Indústria de
medicamentos Ltda., tendo sido feita a alteração de nome justamente no
momento em que foi retirado o principal aporte financeiro. Durante este período,
a direção da entidade esportiva esteve a cargo de pessoas vinculadas à empresa
CIMED Indústria de medicamentos Ltda. Os contratos de “cessão de uso e
exploração de nome, apelido desportivo, voz e ou imagem” demonstram o vínculo
dos atletas e da comissão técnica com a empresa CIMED, que é expressamente
mencionada em diversas cláusulas.
A fiscalização entendeu que a contratação dos atletas pela associação Cimed
Esporte Clube/Floripa Esporte Clube deu-se exclusivamente com a finalidade de
divulgação e propaganda da marca de medicamentos da empresa CIMED Indústria
de medicamentos Ltda., sob supervisão, controle e assessoramento desta última,
o que comprova a sua responsabilidade solidária quanto às contribuições devidas,
nos termos do inciso I do art. 124 do Código Tributário Nacional – CTN (interesse
comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação tributária)
Por entender constatada a simulação na contratação e na remuneração de atletas
e comissão técnica, mediante a utilização de supostos contratos firmados com as
pessoas jurídicas, a fiscalização aplicou a multa qualificada de 150%, prevista no §
1o do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996.
O auditor informa que foi emitida Representação Fiscal para Fins Penais – RFFP
tendo em vista a existência de indícios do que se configura, em tese, crime de sonegação de
contribuição previdenciária e crime contra a ordem tributária.
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O contribuinte e a responsável solidária CIMED Indústria de Medicamentos Ltda
apresentaram Impugnação ao lançamento (e-fls. 1134/1144, 1206/1221).
A 6a Turma da DRJ/SDR manteve o crédito tributário apurado, mas excluiu a
empresa CIMED Indústria de Medicamentos Ltda do polo passivo da autuação (e-fls. 1269/1285).
A decisão foi assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2012
PESSOAS JURÍDICAS. CONTRATAÇÃO. PEJOTIZAÇÃO. RELAÇÃO DE EMPREGO.
REQUISITOS. PRESENÇA.
A contratação por meio de pessoas físicas por meio de pessoas jurídicas
interpostas - costumeiramente denominada Pejotização, não interfere na
tributação, pois, como disciplina o inciso I do art. 118 do CTN - Lei no 5.172, de
1966, a definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade
jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou
terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos. A legislação
previdenciária é cristalina, quando autoriza o fisco a realizar o enquadramento
dos trabalhadores como segurados na categoria de empregado, quando
verificados os pressupostos fáticos e jurídicos da filiação.
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. SIMULAÇÃO. LANÇAMENTO. DECADÊNCIA.
TERMO INICIAL.
As contribuições previdenciárias são tributos sujeitos a lançamento por
homologação. Assim, salvo na ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o termo
inicial da contagem do prazo decadencial é a ocorrência do fato gerador, nos
termos do § 4o do art. 150 do CTN. Se restar caracterizada, como no presente
caso, a ocorrência de simulação, o termo inicial da contagem do prazo
decadencial desloca-se para o primeiro dia do exercício seguinte, nos termos do
art. 173 I do CTN.
SONEGAÇÃO. MULTA QUALIFICADA 150%. APLICABILIDADE.
Os fatos narrados e comprovados nos autos demonstram que a associação
desportiva, ao efetuar a contratação dos atletas e da comissão técnica por
intermédio de pessoas jurídicas interpostas, teve por fim impedir o
conhecimento, por parte da autoridade fazendária, da ocorrência do fato gerador
das contribuições previdenciárias, da sua natureza ou circunstâncias materiais,
praticando conduta que se amolda à previsão contida no inciso I do art. 71 da Lei
no 4.502, de 1964.
RESPONSABILIDADE
SOLIDÁRIA.
INTERESSE
COMUM.
AUSÊNCIA
DE
COMPROVAÇÃO.
A doutrina e a jurisprudência pátria entendem que o interesse comum que
deflagra a relação de solidariedade passiva é o interesse jurídico, caracterizado
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pela realização conjunta das operações que constituem o fato gerador do tributo.
No presente caso, a fiscalização demonstrou apenas o interesse econômico da
empresa patrocinadora, arrolada como devedora solidária, nas operações
realizadas pela associação desportiva, dado que esta última teria sido criada como
parte de uma estratégia de marketing que, como fim último, objetivava a
elevação da receita da empresa patrocinadora.
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. INTIMAÇÕES NA PESSOA DO ADVOGADO.
AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL.
O Decreto no 70.235, de 1972, disciplinou a matéria relativa à intimação do
contribuinte acerca dos atos processuais e não previu a possibilidade de que as
intimações fossem feitas na pessoa do seu advogado. Assim, deve ser indeferido o
pedido efetuado pelo impugnante neste sentido, por inexistir disposição legal que
o autorize no âmbito do processo administrativo fiscal federal.
Cientificado da decisão de primeira instância em 23/08/2016 (e-fls. 1305, 1307), o
contribuinte interpôs Recurso Voluntário em 16/09/2016 (e-fls. 1314/1326) contendo os
argumentos a seguir sintetizados.
- Reapresenta a alegação de que a sua relação com os atletas é regulada pela Lei no
9.615/98 e que os valores objeto dos contratos firmados com os jogadores e a comissão técnica
não dizem respeito a relações empregatícias e sim à exploração das respectivas imagens.
- Entende que, ao desconsiderar a relação contratual firmada com as pessoas
jurídicas detentoras do direito de imagem dos atletas e da comissão técnica, o auditor procedeu à
desconsideração da personalidade jurídica das empresas contratadas, que sequer fazem parte do
Auto de Infração. Aduz que tal expediente só poderia ser empreendido após a fiscalização de cada
uma das empresas para a verificação de dolo, fraude ou simulação e através de requerimento em
juízo.
- Reitera que o reconhecimento de vínculo empregatício é matéria de competência
exclusiva da Justiça do Trabalho, não podendo o auditor da Receita Federal do Brasil assumir tal
encargo.
- Assevera que, além de a fiscalização não ter legitimidade e competência para
desconsiderar a prestação de serviços efetuados por pessoa jurídica e considerá-los executados
por pessoa física, o procedimento também feriu o disposto no art. 170, parágrafo único, da
Constituição Federal, que assegura a todos o livre exercício de qualquer atividade econômica.
- Sustenta que o auditor constituiu o crédito sem comprovar o inadimplemento das
contribuições previdenciárias pelos supostos empregados ou pelas empresas das quais eram
sócios, sem efetuar a fiscalização prévia da contabilidade dos devedores principais e sem verificar
a existência de parcelas eventualmente já quitadas.
- Aduz que a qualificação da multa somente é possível se houver a comprovação de
dolo e da ocorrência de fraude e/ou sonegação, o que não ocorreu no presente caso. Ressalta que
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todos os pagamentos efetuados foram devidamente escriturados, contabilizados, declarados e
submetidos à tributação, conduta incompatível com a intenção de burlar o fisco. Na hipótese de o
presente Auto de Infração não ser integramente cancelado, requer a redução da multa de ofício
de 150% para 75%. Acrescenta que, de acordo com o entendimento do STF, a multa imposta em
montante superior ao valor da obrigação principal viola princípio do não-confisco.
- Insurge-se contra a exclusão da responsabilidade solidária da empresa CIMED
Indústria de Medicamentos Ltda pela primeira instância alegando que a decisão foi equivocada e
em total dissonância com as provas colhidas pela fiscalização.
Cientificada do acórdão de primeira instância em 17/08/2016 (e-fls. 1303), a CIMED
Indústria de Medicamentos Ltda ingressou com contestação em 09/02/2021 (e-fls. 1334/1339)
insurgindo-se contra as razões recursais apresentadas pelo contribuinte no que diz respeito à
responsabilidade solidária imputada no lançamento e afastada pela 6a Turma da DRJ/SDR.

VOTO
Conselheira Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Relatora.

Conhecimento
O Recurso Voluntário interposto pelo contribuinte é tempestivo, contudo, deve ser
parcialmente conhecido.
Nos itens 20 a 25 do Recurso Voluntário, o sujeito passivo insurge-se contra a
ausência de fiscalização das empresas contratadas ou de seus sócios para a identificação de
eventuais pagamentos de tributos por eles realizados. Não obstante, verifica-se que a matéria não
foi suscitada na Impugnação, quedando-se preclusa. De acordo com o art. 16 do Decreto no
70.235/72, a Impugnação deve mencionar os motivos de fato e de direito em que se fundamenta,
os pontos de discordância e as razões e provas que possuir, não sendo permitido que o
contribuinte inove em seu Recurso Voluntário para incluir questões diversas daquelas
anteriormente ventiladas.
Deixo de conhecer também das alegações quanto à responsabilidade solidária da
CIMED Indústria de Medicamentos Ltda, haja vista que a empresa já foi excluída do polo passivo
da autuação no julgamento de primeira instância e a matéria não mais integra o litígio a ser
apreciado por este Colegiado.
O Recurso Voluntário apresentado pela CIMED Indústria de Medicamentos Ltda não
deve ser conhecido por intempestividade.
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De acordo com o art. 33, caput, do Decreto no 70.235/72, o prazo para a
apresentação de Recurso Voluntário é de 30 dias contados da ciência da decisão de primeira
instância. Por outro lado, extrai-se de seu art. 5o que os prazos são contínuos e devem começar e
terminar em dias úteis, excluindo-se de sua contagem o dia do início e incluindo-se o dia do
vencimento.
Cabe registrar que a ciência por via postal prevista no art. 23, II, do Decreto no
70.235/72 exige apenas a prova de recebimento da Intimação no domicílio tributário eleito pelo
sujeito passivo, independentemente de quem a tenha recebido. É nesse sentido a Súmula CARF
no 9:
É válida a ciência da notificação por via postal realizada no domicílio fiscal eleito
pelo contribuinte, confirmada com a assinatura do recebedor da correspondência,
ainda que este não seja o representante legal do destinatário. (Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Importante mencionar, ainda, que não há ordem de preferência entre os meios de
intimação previstos nos incisos do caput do art. 23 do Decreto 70.235/72, conforme disposto em
seu §3o.
No caso em exame, verifica-se que a ciência da decisão recorrida pela CIMED
Indústria de Medicamentos Ltda se deu em 2016 (e-fls. 1303) e que a apresentação de
contestação só ocorreu em 2021 (e-fls. 1330/1339), não havendo dúvida quanto à sua
intempestividade.

Mérito
Em seu Recurso Voluntário, o contribuinte insurge-se contra a caracterização de
vínculo empregatício na prestação de serviços por pessoas jurídicas constituídas por atletas e pela
comissão técnica participantes de seu time de voleibol. Afirma que os contratos tratam de
exploração de imagem com base na Lei no 9.615/98 e que o auditor da Receita Federal do Brasil
não tem competência para desconsiderar a personalidade jurídica das empresas contratadas e
reconhecer o vínculo empregatício dos profissionais.
Não assiste razão, contudo, ao recorrente.
No que tange à competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil para a
cobrança de contribuições previdenciárias, o art. 33 da Lei no 8.212/91 assim dispõe:
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar,
acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à
arrecadação, à cobrança e ao recolhimento das contribuições sociais previstas no
parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições incidentes a título de
substituição e das devidas a outras entidades e fundos. (Redação dada pela Lei no
11.941, de 2009).
Fl. 1350
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Impõe-se observar ainda o que determina o art. 229, §2o, do Decreto no 3.048/99
(Regulamento da Previdência Social), com redação dada antes da criação da Secretaria da Receita
Federal do Brasil:
Art. 229. [...]
§2o Se o Auditor Fiscal da Previdência Social constatar que o segurado contratado
como contribuinte individual, trabalhador avulso, ou sob qualquer outra
denominação, preenche as condições referidas no inciso I do caput do art. 9o,
deverá desconsiderar o vínculo pactuado e efetuar o enquadramento como
segurado empregado. (Redação dada pelo Decreto no 3.265, de 1999)
Cumpre ressaltar que a atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional, nos termos do art. 142 do Código Tributário
Nacional – CTN:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
Conclui-se, portanto, que, identificada a vinculação obrigatória de um trabalhador
ao Regime Geral de Previdência Social - RGPS, cabe à autoridade fiscal desconsiderar a forma sob a
qual a prestação se deu para, com base na realidade, apurar as contribuições efetivamente
devidas.
Ao contrário do que entende o autuado, o reconhecimento de um vínculo
empregatício mascarado pela interposição de pessoa jurídica não importa em invasão de matéria
reservada à Justiça do Trabalho. A legislação autoriza a investigação da relação laboral pela
autoridade fiscal para que esta identifique o correto enquadramento do trabalhador e proceda à
cobrança dos tributos devidos. Evidenciada a simulação, o auditor tem o dever de descaracterizar
a relação formal existente e considerar, para fins de lançamento tributário, a verdadeira relação
entre o contribuinte e seus prestadores.
É nesse sentido o disposto no art. 149, VII, do CTN:
Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade
administrativa nos seguintes casos:
[...]
VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele,
agiu com dolo, fraude ou simulação;
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Foi exatamente o que ocorreu no caso concreto. O auditor constatou que nos
serviços prestados pelos atletas e pela comissão técnica ao contribuinte, através de pessoas
jurídicas interpostas, estavam presentes os elementos necessários à caracterização da relação de
emprego constantes do art. 12, I, da Lei no 8.212/91 (pessoalidade, não eventualidade,
subordinação e onerosidade), apurando, por conseguinte, as contribuições sociais previdenciárias
correspondentes.
Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes pessoas
físicas:
I - como empregado:
a) aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter
não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como
diretor empregado;
Cumpre ressaltar que não houve desconsideração da personalidade jurídica das
empresas contratadas, ao contrário do que defende o sujeito passivo. A fiscalização apenas
prestigiou, para efeitos tributação, a verdadeira relação entre o contribuinte e os atletas e
técnicos que lhe prestaram serviços em detrimento da aparência formal de que se revestiam os
contratos firmados com as pessoas jurídicas interpostas.
Os fatos foram detalhados no Relatório Fiscal (e-fls. 44/69), cabendo destacar as
seguintes considerações da autoridade lançadora:
III.4 – Dos atletas e comissão técnica
20. Conforme já dito, ainda que a lei faculte às demais entidades desportivas -
como é o caso do sujeito passivo - a elaborar contratos especiais de trabalho
desportivo, conforme preconiza a Lei n° 9.615, de 1998 (Lei Pelé), formalizou os
contratos dos atletas e membros da comissão técnica através de “Contratos de
cessão de uso e exploração de nome, apelido desportivo, voz e/ou imagem” os
quais, conforme já demonstrado, se revestem dos quesitos exigidos no referido
diploma legal, pertinentes a um contrato de trabalho desportivo de atletas e
membros da comissão técnica, cujas características, perante a Previdência Social,
são as de segurados, na qualidade de empregados.
21. Desta forma a entidade desportiva não atendeu a observância criteriosa da lei
e normas que regulam a matéria, ou seja, os atletas e comissão técnica não foram
enquadrados na categoria pertinente - a de segurados empregados - quando da
sua contratação, bem como não observou as regras e normas que regem esse
vínculo contratual, conforme preceitua a legislação, em especial, os quesitos a
seguir mencionados.
[...]
22. Do texto legal cabe destacar que o art. 42 da Lei n° 9.615, de 1998 (Lei Pelé),
quanto ao direito do uso da imagem do atleta, estabelece critérios específicos em
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relação a distribuição de recursos oriundos da receita proveniente da exploração
de direitos desportivos e audiovisuais, captados pela entidade.
23. E ainda, o art. 87-A da Lei n° 12.395, 2011, define claramente que o direito de
uso da imagem do atleta pode ser por ele cedido ou explorado, porém não pode
se confundir com os do contrato especial de trabalho desportivo, dispositivo legal
completamente ignorado pelo sujeito passivo, uma vez que não demonstrou a
captação destes recursos, nem tampouco a forma de distribuição como determina
a lei e, terem, os contratos apresentados, a natureza de contratos de trabalho.
24. De todo o exposto depreende-se que a associação, para manter e remunerar
atletas profissionais e integrantes da comissão técnica e não inscrevê-los como
segurados obrigatórios do Regime Geral de Previdência Social - RGPS, utilizou-se
de artifícios, através de “Contratos de cessão de uso e exploração de nome,
apelido desportivo, voz e/ou imagem”, inobstante suas cláusulas estarem
revestidas de qualidades tais, que caracterizam o vínculo empregatício nos exatos
termos cm que a norma legal exige.
25. A Receita Federal do Brasil tem o amparo legal para investigar a verdadeira
relação de emprego e cobrar a contribuição legalmente devida, a despeito do
aspecto formal imprimido pelo contribuinte. Pacificado é o entendimento de que
a contratação irregular de trabalhadores por empresa interposta implica a
formação de vínculo de emprego entre o contratado e a empresa que adota tal
procedimento e não meramente com as empresas interpostas.
26. Aplica-se o princípio da primazia da realidade, que significa dizer que a
realidade, ou seja, os fatos devem prevalecer em relação a aparência formal,
documental, da relação do emprego. O aspecto formal perde seu valor quando
suas cláusulas não correspondem à realidade.
27. Fatos esses verificados durante a auditoria, e que comprovam que os atletas e
membros da comissão técnica atendem aos pressupostos necessários à condição
de segurados empregados do sujeito passivo, consoante o disposto no art. 3o da
CLT, o art. 12, inciso I, alínea “a”, da Lei n.° 8.212, de 24 de julho de 1991, e o Art.
28, §4o da Lei n° 9.615, de 24 de março de 1998, como segue:
a) PESSOALIDADE: Os atletas e comissão técnica foram admitidos pessoalmente
por meio de um contrato de trabalho, ainda que formalizados por intermédio de
diversas pessoas jurídicas. São contratos intuitu personae, pois as pessoas não
podem se fazer substituir nas modalidades desempenhadas quer seja atleta, quer
seja um membro da comissão técnica, tendo de prestá-las de forma
personalíssima para o bom desempenho da equipe de voleibol o qual representa
o objetivo primordial do sujeito passivo;
b) NÃO-EVENTUALIDADE: Os treinamentos e atividades para preparação física são
todos determinados pela associação desportiva, assim como a participação nos
jogos e eventos esportivos, oficiais ou não;
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c) SUBORDINAÇÃO: A natureza das atividades e as condições em que são
prestadas não permitem garantir ao atleta ou à comissão técnica a autonomia que
afastaria o vínculo de subordinação ao sujeito passivo. A qualidade e o padrão da
equipe de voleibol são definidos pelo sujeito passivo, responsável direto pela
manutenção do time de voleibol e sua participação nas competições;
d) ONEROSIDADE: Os atletas e os membros da comissão técnica foram
remunerados mensalmente, ainda que através de subterfúgios, ao arrepio da
legislação, conforme amplamente demonstrado no transcorrer deste relatório.
[...]
30. Há que se destacar ainda que os atletas para atingir o melhor desempenho
dentro da modalidade esportiva desenvolvida - voleibol - submetem-se a rígidos
controles de treinos e horários, com supervisão e orientação técnica dos seus
instrutores e/ou treinadores, tudo isso, ressalte-se, organizado e planejado dentro
da associação ora fiscalizada, para atender aos seus objetivos, cujo fim é a
excelência na modalidade esportiva.
Importante registrar que, de acordo com o auditor, todos os contratos
disponibilizados durante o procedimento fiscal possuem o mesmo padrão e contemplam as
mesmas cláusulas, apresentando apenas pequenas variantes (e-fls. 49/50, 127/306).
No julgamento de primeira instância, o Colegiado a quo ratificou as razões da
autoridade autuante, conforme de verifica nos excertos do voto condutor abaixo reproduzidos (e-
fls. 1276/1280), não havendo reparos a serem feitos nesse ponto:
No presente caso, a presença dos elementos caracterizadores da relação de
emprego encontra-se demonstrada nos autos. A não eventualidade resta
caracterizada, pois as atividades desenvolvidas pelas pessoas físicas contratadas
são essenciais à manutenção das atividades da associação esportiva. Trata-se da
contratação de atletas e comissão técnica para um time de voleibol. Dado que
não existe jogo de vôlei sem atletas e comissão técnica e que não há outras
pessoas físicas contratadas diretamente pela associação esportiva para o
desempenho destas atividades, a não eventualidade surge cristalina.
A contratação das pessoas físicas se deu a título oneroso, como demonstram os
contratos e as notas fiscais juntadas aos autos, bem como os extratos bancários
da associação esportiva. Assim, inequívoca a remuneração pelos serviços
prestados.
A subordinação das pessoas físicas contratadas fica evidenciada em diversas
cláusulas dos contratos de “cessão de uso e exploração de nome, apelido
desportivo, voz e ou imagem”, mantidos entre as pessoas jurídicas e o CIMED
Esporte Clube/Floripa Esporte Clube. São exemplos, as obrigações mencionadas
nas alíneas “h”, “i”, “K” e “s” da cláusula segunda:
h) Participar dos treinamentos e atividades para preparação física agendados pela
cessionária, respeitando programação e horários;
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i) Participar dos jogos e eventos esportivos, oficiais ou não, sempre a critério da
cessionária;
k) Cumprir as disposições constantes do Regulamento Interno da equipe de voleibol
da cessionária (Anexo I).
s) Submeter-se a exames médicos periódicos determinados pela cessionária e
custeados pela mesma.
As cláusulas acima evidenciam que o atleta/membro da comissão técnica
encontrava-se subordinado às determinações da associação esportiva na
prestação dos seus serviços.
O próprio encadeamento lógico das atividades de uma equipe de voleibol
profissional favorece a idéia de que as pessoas físicas contratadas como atletas e
membros da comissão técnica prestam serviços subordinados. A parcela de
autonomia destas pessoas é mínima, posto que, até mesmo pelas necessidades
inerentes ao funcionamento do clube, o trabalho deles necessita ser dirigido e
coordenado. Ora, os treinos exigem a presença de todos, logo, todos devem estar
presentes nos dias e horários fixados pela administração do clube. A contratação
é absolutamente pessoal, de modo que o atleta ou membro da comissão técnica
não pode se fazer substituir por outro, caso esteja eventualmente impedido de
prestar serviços. Os atletas e membros da comissão técnica não podem escolher
os jogos ou treinos dos quais desejam participar, devendo obedecer às
convocações realizadas pelo clube.
Os contratos de cessão de uso e exploração de nome, apelido desportivo, voz e ou
imagem são mantidos entre as pessoas jurídicas das quais os atletas são sócios e a
associação esportiva, com a anuência da pessoa física dos atletas e membros da
comissão técnica. Tomando-se como exemplo o contrato relativo ao atleta
“Bruninho”, juntado às fls. 137 a 146 do e-processo, verifica-se que o contrato foi
assinado pelo representante da associação desportiva e pelo próprio atleta, sendo
que este último assinou como representante da pessoa jurídica contratada e
como anuente. Este fato se repete na maior parte dos contratos juntados aos
autos, e corrobora a tese de que a contratação, de fato, se dava entre as pessoas
físicas e a associação esportiva.
A análise dos mencionados contratos demonstra ainda que o seu conteúdo vai
bem além da exploração do nome e da imagem do atleta. Diversas das cláusulas
inseridas nos referidos contratos, como as já mencionadas alíneas “h”, “i”, “k” e
“s” da cláusula segunda, regulam a prestação de serviços dos atletas à associação
esportiva. Observe-se, a título de exemplo, que a cláusula obrigando o atleta a
respeitar a programação e os horários de treinos definidos pela associação seria
completamente estranha a um contrato que dissesse respeito apenas à
exploração do nome e da imagem dos atletas e membros da comissão técnica.
Neste sentido, é importante ressaltar a disposição do art. 87-A da Lei no 9.615, de
1998, que deixa claro serem inconfundíveis as contratações relativas à exploração
do direito de imagem e as regras do contrato de trabalho.
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[...]
É importante ressaltar que, contrariamente ao que afirma o impugnante, não
houve a desconsideração da personalidade jurídica das empresas utilizadas para a
contratação dos atletas e comissão técnica. O lançamento apenas deu nova
qualificação fiscal ao negócio jurídico, retirando-lhe os efeitos próprios do ato
aparente (contratação de pessoas jurídicas) para atribuir-lhe os efeitos próprios
do negócio jurídico real (contratação de pessoas físicas). O ato de lançamento
opera no plano dos efeitos tributários, não atingindo a validade dos atos de
constituição das empresas.

Multa Qualificada
Extrai-se do Relatório Fiscal (e-fls. 66/67) que a autoridade lançadora aplicou a
multa qualificada de 150% prevista no art. 44, I, §1o, da Lei no 9.430/96, com a redação dada pela
Lei no 11.488/07, combinado com o art. 71, I, da Lei no 4.502/64:
Lei no 9.430/96
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
[...]
§1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
Lei no 4.502/64
Art . 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
Importante reproduzir as razões expostas pelo auditor:
37. As circunstâncias descritas detalhadamente neste relatório, revelam de forma
inequívoca a intenção firme e consciente do contribuinte no sentido de suprimir
tributo devido à fazenda pública federal, mediante sonegação dolosa, pois,
resumidamente:
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37.1 contratou atletas e comissão técnica, através de pessoas jurídicas, ao arrepio
da lei, em especial os dispositivos contidos na Lei n° 9.615, de 1998, que regula o
contrato especial de trabalho desportivo e, em consequência, não informou-os na
GFIP, não declarou c nem recolheu as contribuições previdenciárias devidas
incidentes sobre as remunerações pagas, esquivando-se, assim, das obrigações
tributárias inerentes;
37.2 tentou o sujeito passivo revestir a contratação como se se tratasse tão
somente de contratos de cessão de uso e exploração de nome, apelido
desportivo, voz e/ou imagem, também, ao arrepio da lei, já que o dispositivo legal
é claríssimo ao determinar que o atleta pode ceder o direito ao uso da imagem,
bem como, pode explorá-lo, porém, em condições inconfundíveis com as do
contrato especial de trabalho desportivo (art.87-A da Lei n° 9.614, de 1998);
37.3 remunerou os dirigentes via contratos com pessoas jurídicas constituídas
pelo próprio, também através a título de pagamentos de cessão de uso e
exploração de nome, apelido desportivo, voz e/ou imagem, como se atletas
fossem;
38. Ou seja, houve simulação na contratação e remuneração tanto dos atletas,
como da comissão técnica e dirigentes, utilizando-se de supostos contratos
firmados com pessoas jurídicas, com o intuito único e exclusivo de evadir-se da
tribulação pertinente, na singeleza do papel que tudo aceita.
[...]
40. A simulação quando envolve propósitos lesivos aos direitos e interesses da
Fazenda Pública, objetivando burlar a legislação previdenciária, retira toda a
validade do ato por ela viciado, qual seja, a formalização de diversos contratos
com os atletas e membros da comissão técnica, dissociados da realidade dos
fatos, que, para fins previdenciários, tem-se como inexistentes.
41. A autorização para o lançamento, diante da constatação de simulação,
reconhecida pela falta de correspondência entre o que as parles realmente estão
praticando e aquele que elas formalizam, está prevista no Código Tributário
Nacional - CTN, em seu art. 149, VII: [...]
No mesmo sentido foi o entendimento do Colegiado a quo, que manteve a
qualificação da multa no julgamento de primeira instância (e-fls. 1281/1282):
Os fatos narrados e comprovados nos autos demonstram que a associação
desportiva, ao efetuar a contratação dos atletas e da comissão técnica por
intermédio de pessoas jurídicas interpostas, teve por fim impedir o conhecimento
da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador das contribuições
previdenciárias, da sua natureza ou circunstâncias materiais, praticando conduta
que se amolda à previsão contida no inciso I do art. 71 da Lei no 4.502, de 1964.
O fato de as contratações das pessoas jurídicas se encontrarem escrituradas na
contabilidade não afasta a tentativa de simulação e de ocultação do fato gerador.
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Aliás, como já dito anteriormente nesta decisão, a simulação exige, para que
venha a produzir os efeitos esperados pelo agente, que o negócio aparente (no
caso, a contratação das pessoas jurídicas) seja de conhecimento público. Somente
assim, ele cumprirá a sua função de escamotear ou encobrir o negócio real.
O elemento subjetivo da conduta se exterioriza a partir da prática de atos que
demonstram a intenção do agente. No caso, a contratação de pessoas jurídicas
em lugar da contratação de pessoas físicas não se deu ao acaso, não pode ser
atribuída a um mero equívoco. Não se deu com um ou outro atleta, foi um
procedimento adotado de modo uniforme em relação à grande maioria dos
atletas e comissão técnica. As vantagens tributárias são óbvias e não é razoável
supor que eram desconhecidas dos responsáveis pela adoção da prática. Por esta
razão, entendo correta a aplicação da multa qualificada no percentual de 150%
em relação às contribuições lançadas.
O contribuinte apresentou Recurso Voluntário com o mesmo teor de sua
Impugnação, defendendo a ausência de dolo, fraude ou sonegação a justificar a qualificação da
multa.
Sem razão, contudo, o sujeito passivo.
Resta clara, no presente caso, a evidente ação dolosa do autuado tendente a
impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência de fatos geradores pela autoridade fazendária.
A contratação de atletas e da comissão técnica através de pessoas jurídicas interpostas, de
maneira reiterada, sistemática e consciente, com o intuito de mascarar a verdadeira relação de
emprego existente, enquadra-se perfeitamente na hipótese legal para a qualificação da multa de
ofício prevista no art. 71 da Lei no 4.502/64, conforme já pontuado no Relatório Fiscal e no
acórdão recorrido.
Não obstante, tendo em vista a nova redação do art. 44 da Lei no 9.430/96 dada
pela Lei no 14.689/23 e considerando o disposto no art. 106, II, “c”, do CTN, entendo que a multa
qualificada aplicada deve ser reduzida ao percentual de 100%.
Lei no 9.430/96
Art. 44. [...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei no 14.689, de 2023)
[...]
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de
2023)
CTN
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Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
[...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
[...]
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
Quanto às alegações sobre o caráter confiscatório da multa, aplica-se o disposto na
Súmula CARF n° 2, de adoção obrigatória:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.

Conclusão
Por todo o exposto, voto por: 1) Não conhecer do Recurso Voluntário apresentado
por CIMED Indústria de Medicamentos Ltda. 2) Conhecer parcialmente do Recurso Voluntário
apresentado pelo contribuinte, não conhecendo da matéria preclusa e estranha à lide e das
alegações de inconstitucionalidade, e, na parte conhecida, dar-lhe parcial provimento para aplicar
a retroação da multa qualificada prevista no art. 44, §1o, VI, da Lei no 9.430/96, incluído pela Lei no
14.689/23, reduzindo-a ao percentual de 100%.

Assinado Digitalmente
Mônica Renata Mello Ferreira Stoll

Fl. 1359
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