Tribunal: CARF
Processo: 16692.720178/2016-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOANA MARIA DE OLIVEIRA GUIMARAES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-06-23
Data de publicação: 2025-07-30

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16692.720178/2016-35
RESOLUÇÃO
3102-000.447 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
26 de junho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
TAM LINHAS AÉREAS S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do recurso em diligência à unidade de origem, nos termos do voto da Relatora.

Assinado Digitalmente
Joana Maria de Oliveira Guimarães – Relatora

Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Fábio Kirzner Ejchel, Joana
Maria de Oliveira Guimarães, Jorge Luis Cabral, Karoline Marchiori de Assis, Matheus Schwertner
Ziccarelli Rodrigues, Pedro Sousa Bispo (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem narrar os fatos ocorridos, adoto o relatório contido na decisão proferida
pela DRJ:
Fl. 930
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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“Trata o presente processo de manifestação de inconformidade interposta em
face da não homologação das compensações declaradas nas Dcomp de n°s
27679.90694.230911.1.7.04-0108,
21762.72871.251111.1.7.04-0346
e
00424.02490.301111.1.3.04-8090, conforme Despacho Decisório de fls. 501/512,
emitido pela DERAT de São Paulo.
O crédito informado nas referidas Dcomp diz respeito ao valor total do DARF de
PIS/Pasep não cumulativo (6912) do período de apuração de setembro/2007
recolhido no montante de R$ 1.081.018,87.
Explica a autoridade a quo que em 2011 a TAM Linhas Aéreas S/A, a partir de uma
nova interpretação das normas da não cumulatividade do PIS/Cofins, revisou os
critérios que utilizava para a apuração dos créditos. Diz que o novo entendimento
proporcionou um aumento considerável dos créditos calculados, de modo que em
24/11/2011 transmitiu Dacon e DCTF retificadores para o período de 01/2007 a
03/2011. Relata que os créditos foram utilizados na dedução das contribuições a
pagar do período, restando saldos credores que foram solicitados em Pedidos de
Ressarcimento. Aduz, ainda, que os pagamentos realizados para extinguir os
débitos das contribuições, desse modo, se tornaram indevidos, ensejando a
transmissão das Dcomp em análise.
Esclarece que ela alterou, em especial, o entendimento a respeito da
determinação do art. 10, inc. XVI, c/c art 15, V da Lei no 10.833, de 2003, de modo
que, no período de apuração em exame, as receitas auferidas com a prestação de
“serviços de transporte aéreo coletivo de passageiros” em modalidade
internacional deveriam ser enquadradas no regime não cumulativo de apuração
do PIS/Pasep e da Cofins.
Relata que já houve, no curso do processo n° 10880.724408/2011-27(apensado
ao processo de n° 10880.725950/2011-05), a não homologação de Dcomp
vinculadas ao mesmo DARF. Informa que tal foi processo já foi analisado e que o
despacho decisório respectivo decidiu pela não homologação das Dcomp em
razão de a contribuinte, apesar de intimada repetidas vezes, não haver
apresentado os documentos necessários para a análise do crédito alegado.
Na sequência, a autoridade fiscal argumenta que o inc. XVI do art. 10 da Lei no
10.833, de 2003, não incluiu no regime não cumulativo quaisquer receitas
decorrentes da prestação de serviços de transporte coletivo de passageiros. Aduz
que, como a interessada se dedica não só à prestação de serviços de transporte
coletivo de passageiros, mas presta também serviços de transporte de cargas e
manutenção de aeronaves, tem-se que ela está sujeita ao regime de apuração
misto do PIS/Pasep e da Cofins, estabelecido pelo art. 3o, §§ 7o e 8o, da Lei no
10.637, de 2002.
Relata que, assim, a contribuinte teve que optar entre os métodos de
determinação de créditos estabelecidos pelos incisos I e II do § 8o do art. 3o da Lei
no 10.637, de 2002, tendo optado pelo método da “Incidência Não Cumulativa
Fl. 931
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sobre Receita Parcial e/ou Receita de Exportação com Base na Proporção da
Receita Bruta Auferida”.
Explica que tal metodologia demanda a determinação das bases de cálculo
cumulativa e não cumulativa, para fins de cálculo da relação percentual existente
entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total.
Observa que a adição das receitas auferidas com a prestação de “serviços de
transporte aéreo coletivo de passageiros” em modalidade internacional ao
conjunto das receitas sujeitas ao regime não cumulativo não levaria ao aumento
do valor da contribuição apurada nesse regime de apuração, dada a isenção
estabelecida pelo art. 14 da MP no 2.158-35, de 2001, de que desfrutam as
receitas advindas do transporte internacional de cargas ou passageiros. Diz,
todavia, que essa adição ensejaria que certos dispêndios efetuados, relacionados
às referidas receitas, permitiriam a apuração de créditos a serem descontados do
PIS/Pasep e da Cofins a pagar apurado em regime não cumulativo.
Esclarece que a redução do PIS/Pasep e da Cofins apurada no regime não
cumulativo poderia caracterizar como indevido ou a maior o pagamento efetuado
e, até mesmo, a depender da natureza das receitas a que estivessem relacionadas
as origens de tais créditos, ensejar o surgimento de saldo de créditos passíveis de
ressarcimento.
Entende, todavia, que a manifestante, que opera linhas aéreas domésticas
regulares de transporte coletivo, não pode apurar créditos da não cumulatividade
do PIS/Pasep e da Cofins em relação a custos, despesas e encargos vinculados à
“prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros”, seja na modalidade
doméstica ou internacional, uma vez que as receitas decorrentes da prestação de
tal serviço se encontram sujeitas ao regime de apuração cumulativa. Diz que,
tendo a interessada retificado o Dacon e passado a registrar créditos relativos às
receitas por ela obtidas com o transporte coletivo de passageiros em modalidade
internacional, devem ser glosados os créditos assim apurados.
Relata que a interessada transmitiu o Pedido de Ressarcimento de créditos da não
cumulatividade, que já foi analisado pela RFB. Diz que foi gerado também o
processo de n° 10880.722355/2014-52, que recepcionou Auto de Infração relativo
a insuficiências de recolhimento no regime não cumulativo e à multa decorrente
da apresentação de pedidos de ressarcimento indeferidos.
Transcreve trecho do Auto de Infração, no qual está informado que os processos
que analisaram os Pedidos de Ressarcimento que engloba o mês de setembro de
2007 foram os processos de n°s 16692.720037/2013-70 e 16692.720038/2013-14.
Extraiu dos citados processos diversos demonstrativos de apuração das
contribuições (créditos, bases de cálculo, valores devidos da contribuição),
elaborados pela fiscalização, os quais foram anexados ao processo ora em análise.
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Informa que a presente análise “alinha-se, em regra, aos posicionamentos
expressos nos referidos processos, aos quais aqui se remete”. Resume as glosas lá
estabelecidas, ratificando-as.
Há, entretanto, em relação aos processos que recepcionaram as análises dos
Pedidos de Ressarcimento do citado período de apuração uma glosa adicional,
relativamente às “aquisições de querosene de aviação”.
A autoridade fiscal esclarece que a impossibilidade de apuração de créditos de
PIS/Pasep e de Cofins sobre tais dispêndios advém do §2° do artigo 3° das Leis n°s
10833/2003 e 10.637/2002, o qual determina que não dará direito a crédito o
valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição.
Diz que o art. 26 da Instrução Normativa n° 594, de 2005, no mesmo sentido,
determina que não gera direito a crédito as aquisições de bens ou serviços não
alcançados pela incidência das contribuições ou sujeitos à alíquota zero.
Informa que o art. 2o da Lei n° 10.560, de 2002, impõe que o PIS/Pasep e a Cofins,
relativamente à receita bruta decorrente da venda de querosene de aviação,
incidirá uma única vez, nas vendas realizadas pelo produtor ou importador.
Aduz que não incide as citadas contribuições sobre as receitas de venda de
querosene de aviação de distribuidoras para a contribuinte, já que a tributação é
concentrada no importador e no produtor.
Diz que a interessada apurou créditos indevidos na compra de querosene de
aviação de distribuidoras (fornecedor Shell do Brasil S.A., CNPJ n° 33.453.598,
notas constantes do processo no 16692.720037/2013-14).
Entende que deve glosar os créditos apurados dos valores de aquisição de
querosene de aviação vinculados às receitas decorrentes do serviço de transporte
de carga, doméstico ou internacional, glosa que não foi feita no exame anterior
que envolveu a apuração em pauta.
Informa que o total da conta no 51300035 - Combustível de Aeronaves -para o
mês é de R$ 188.390.740,31; que a receita total com o transporte de cargas é R$
67.161.234,14, constante no Demonstrativo do Rateio de Receitas, juntado aos
autos; e que seu tamanho relativo em face da receita total com vôos é de 10,0%.
Conclui que deve reduzir a base de cálculo dos créditos em R$ 18.839.074,03, que
implica glosar os créditos em R$ 310.844,72 do total de créditos a descontar
(constante do Demonstrativo dos Créditos Após os Descontos produzido no
exame anterior, juntado aos autos). Informa que o total de créditos de passa,
assim, a ser de R$ 120.657,66 (R$ 431.502,38 - R$ 310.844,72).
Relata que, tomando-se por base o “Demonstrativo Dos Créditos Após os
Descontos” juntado aos autos, e procedendo-se à subtração dos créditos
referentes aos dispêndios com querosene de aviação tocante ao transporte de
carga, obtém-se a Contribuição para o PIS/Pasep (6912) devida pela requerente
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no período é de R$ 617.832,39, resultado da seguinte operação: R$ 738.490,05
(valor devido) – R$ 120.657,66 (créditos).
Por fim, informa que a manifestante, por meio das Dcomp que são objeto do
processo n° 10880.724408/2011-27, analisadas em 2011 e ora em fase de recurso
administrativo, já demandou R$ 608.109,64 do pagamento de PIS/Pasep (6912)
do mês 09/2007. Diz que o respectivo DARF possui o valor de R$ 1.081.028,87 e
que o valor devido do PIS/Pasep não cumulativo após o desconto dos créditos,
conforme acima demonstrado, é de R$ 617.832,39. Aduz que, como a interessada
já utilizou crédito no montante de R$ 608.109,64 no processo de n°
10880.724408/2011-27, não há saldo credor a ser deferido no processo em tela,
mas, sim, saldo devedor, conforme a seguinte operação: R$ 1.081.028,87 (DARF) -
R$ 617.832,39 (valor devido) - R$ 608.109,64 (valor utilizado em outras
compensações) = - R$ 144.913,16.
Conclui pela não homologação das compensações vinculadas.
Cientificada em 03/08/2016, a interessada apresentou manifestação de
inconformidade em 01/09/2016, alegando, em síntese, o seguinte.
Explica, inicialmente, que reanalisou as receitas declaradas de 01/2007 a 03/2011
e verificou que parte delas, informadas como submetidas ao regime cumulativo
do PIS/Cofins, deveriam ter sido declaradas no regime não cumulativo. Diz que
retificou seus Dacon e DCTF, declarando um valor maior de receitas inseridas no
regime não cumulativo e, consequentemente, considerando uma esfera maior de
despesas passíveis de geração de crédito.
Afirma que, em função dessa nova interpretação, apurou saldos credores de
PIS/Cofins, que foram pleiteados por meio de diversos Pedidos de Ressarcimento
(saldos credores de créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins) e
Declarações de Compensação, cujos créditos são decorrentes de pagamentos
indevidamente realizados de PIS/Pasep e de Cofins.
Aduz que a fiscalização discordou de sua interpretação, concluindo pela
inexistência do direito creditório pleiteado e que, após a glosa dos créditos, restou
à manifestante saldo devedor das citadas contribuições, lavrando o Auto de
Infração que está sendo discutido no processo de n° 10880.722355/2014-52.
Argumenta que os créditos discutidos neste processo estão diretamente
relacionados a diversos processos administrativos, que se referem à manifestação
de inconformidade que discute as glosas de créditos de PIS/Pasep e Cofins
solicitados nos respectivos Pedidos de Ressarcimento.
Esclarece que os créditos glosados são oriundos de:
● Tarifas Aeroportuárias;
● Gastos com o Atendimento ao Passageiro;
● Aquisição de Bens Patrimoniais;
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● Créditos extemporâneos;
● Gastos com Importação;
● Gastos com a Estadia de Tripulantes;
● Gastos com Reparo de Equipamentos Utilizados na Manutenção;
● Gastos não Aplicados Diretamente na Atividade de Transporte Aéreo;
● Créditos Apurados sobre pagamento efetuados a Pessoas Físicas;
● Outros Gastos não Classificáveis como Insumo;
● Créditos Apurados sobre pagamento efetuados a Pessoas Físicas;
● Importação de Bens com alíquota Zero;
● Combustíveis Utilizados no Transporte.
Informa que o Despacho Decisório ora combatido guarda conexão com os
processos de nos 16692.720038.2013-14 e 16692.720037.2013-70. Aduz que,
assim sendo, lhe compete, novamente, “rechaçar as glosas levadas a efeito pela
Decisão”.
Na sequência, repete as razões recursais já aduzidas na manifestação de
inconformidade que interpôs contra o deferimento parcial do Pedido de
Ressarcimento de créditos de PIS/Pasep não cumulativo do 3o trimestre de 2007.
Especificamente em relação às glosas de combustíveis utilizados no transporte
aéreo (querosene de aviação), tema que não foi tratado no respectivo processo
de ressarcimento, a interessada argumenta que a interpretação adotada pela
autoridade fiscal foi restritiva e literal, não considerando as disposições
constitucionais sobre a matéria.
Tece considerações a respeito das disposições constitucionais da não
cumulatividade do IPI e do ICMS, para afirmar que, igualmente a esses impostos,
“não há qualquer proibição que diga respeito à vedação da apropriação de
créditos relacionados a operações sujeitas à isenção ou qualquer outra hipótese
desonerativa”.
Transcreve o art. 195 da Constituição e afirma, novamente, que “não há nenhum
dispositivo que trate de uma suposta vedação para a apropriação de créditos, o
que significa dizer que o que foi incorporado pela ora Peticionária está de acordo
com os mandamentos constitucionais”.
Alega que o referido direito creditório também decorre do fato de que existem
custos incorridos pelos produtores e importadores deste tipo de combustível que
se sujeitam integralmente à contribuição ao PIS e a Cofins não cumulativos, os
quais, portanto, estão integralmente incorporados ao valor desses combustíveis.
Conclui que não se admitir o crédito dessas contribuições nas etapas
subsequentes implica frontal ofensa ao aludido regramento constitucional.
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Na sequência, disserta sobre a “glosa relacionada aos combustíveis utilizados no
transporte – anteriores a 25/09/2008”.
Aduz que, caso não se entenda pela origem constitucional do direito ao crédito de
combustíveis, deve-se reconhecer que, para os fatos geradores ocorridos
anteriormente a 25/09/2008 tal direito deve ser reconhecido.
Argumenta que o inciso II do art. 3o das Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003
confere direito ao crédito sobre a aquisição de bens e serviços utilizados como
insumos dos serviços por ela prestados, inclusive sobre combustíveis.
Afirma que, em que pese a possibilidade de creditamento dos valores referentes a
gastos com combustíveis e lubrificantes, a fiscalização e a DRJ apontam a
existência de regramento específico que determina a não incidência das referidas
contribuições na venda de querosene de aviação.
Cita o art. 3o da Lei n° 10.560, de 13/11/2002, com a redação dada pela Lei n°
11.727, de 2008, que determina que o PIS/Pasep e a Cofins não incidirão sobre a
receita auferida pelo produtor ou importador na venda de querosene de aviação à
pessoa jurídica distribuidora, quando o produto for destinado ao consumo por
aeronave em tráfego internacional.
Diz que, por existir tal dispositivo específico que determina a não incidência das
contribuições, não haveria que se falar em direito ao crédito, nos termos dos
incisos II dos § 2o dos artigos 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Aduz que o art. 3o da Lei no 10.560/2002 teve sua redação alterada somente em
25/09/2008, quando da publicação da Lei no 11.787/2008. Conclui que todo o
querosene de aviação adquirido antes de 25/09/2008, inclusive o que foi
destinado ao consumo de aeronaves em tráfego internacional, estava sujeita à
incidência monofásica do PIS/Cofins no produtor ou importador, conforme
previsto no art. 2o da Lei no 10.560/02. Diz que, em razão disso, a vedação
prevista pelo inc. II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.833/03 aplica-se somente sobre
o produto que foi adquirido a partir 25/09/2008. Informa que no presente
processo, as aquisições ocorreram antes dessa data. Solicita a reversão das
respectivas glosas.
Requer que seja reconhecida a conexão entre o presente processo e os referidos
processos de ressarcimento para que sejam julgados em conjunto, além da
homologação total das compensações realizadas.
É o relatório.”
A 3a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Curitiba
(PR), por meio do Acórdão no 06-59.733, de 12 de julho de 2017, decidiu, por unanimidade de
votos, julgar parcialmente procedente a manifestação de inconformidade apresentada pela
Recorrente, conforme ementa abaixo reproduzida:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Fl. 936
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Período de apuração: 01/09/2007 a 30/09/2007
CRÉDITO PARCIALMENTE EXISTENTE.
Tendo sido comprovada a existência parcial do crédito informado, é de se concluir
pela homologação dos débitos informados nas Dcomp até o limite do crédito
reconhecido.
QUEROSENE DE AVIAÇÃO. INCIDÊNCIA NA AQUISIÇÃO.INSUMOS. CRÉDITOS.
O querosene de aviação é bem sujeito ao pagamento do PIS/Pasep e da Cofins
pelo regime de tributação monofásica, razão pela qual sua aquisição gera o direito
ao crédito na condição de insumo.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
A Recorrente interpôs Recurso Voluntário, sustentando, em breve síntese, o que
segue:
- No tópico referente aos fatos, dentre a sua narrativa fática, destaca a Recorrente
que o acórdão recorrido menciona uma vinculação do crédito em discussão com aquele discutido
nos autos do processo administrativo no 10880.724408/2011-27 (apensado ao processo
administrativo no 10880.725950/2011-05), e entende necessário tecer certos esclarecimentos: (i)
os processos administrativos, entre inúmeros outros Per/Dcomp, discutem o crédito utilizado
naquele de no 1550813401.100308.1.3.04-0144, crédito também originado do pagamento
indevido no valor de R$ 1.081.028,87, realizado no mês de setembro de 2007, à título de Pis; (ii) o
Per/Dcomp de no 1550813401.100308.1.3.04-0144, transmitida no ano de 2008, pretendia quitar
débito da Recorrente referente à Pis Cumulativo de Janeiro de 2008 no valor originário de R$
170.596,26 que, a reapuração realizada pela Recorrente, esse débito de Pis de janeiro de 2008 foi
liquidado com os créditos do próprio período, sendo que a referida compensação se tornou,
portanto, indevida; (iii) verificando tal situação, a Recorrente imediatamente solicitou o
cancelamento do Per/Dcomp, pedido este indeferido pois já havia despacho decisório emitido; (iv)
o despacho decisório emitido naquele processo administrativo (10880.724408/2011-27) não
reconhecia o crédito de pagamento indevido proveniente do DARF no valor de R$ 1.081.028,87 e,
por esse motivo, não admitia o cancelamento do Per/Dcomp; (v) o despacho decisório proferido
nesse processo administrativo já reconheceu parcela do pagamento indevido realizado pela
Recorrente, de tal forma que a impossibilidade de cancelamento daquele Per/Dcomp não pode
permanecer; (vi) em outras palavras, seja porque o débito que se pretendia compensar não mais
existe e também não mais existe o motivo da emissão do despacho decisório, a parcela do crédito
utilizada no Per/Dcomp no 1550813401.100308.1.3.04-0144 deve ser reestabelecida à Recorrente,
homologando mais uma parcela das compensações sob análise no presente processo
administrativo e naquele decorrente do pedido de ressarcimento de no 16692.720038/2013-14, e
requer o reconhecimento do cancelamento do Per/Dcomp no 1550813401.100308.1.3.04-0144.
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- Preliminarmente, requer a vinculação do presente processo ao de no
16692.720038/2013-14 por conexão, uma vez que a homologação integral das compensações sob
análise depende exclusivamente do que restar decidido no referido processo administrativo do
pedido de ressarcimento.
- Discorre sobre a origem do pagamento indevido utilizado nas DCOMP no
27679.90694.230911.1.7.04-0108, 21762.72871.251111.1.7.04-0346, 00424.02490.301111.1.3.04-
8090, esclarecendo que, no ano de 2011, reanalisou suas receitas declaradas desde janeiro de
2007 a março de 2011 e verificou que parte dessas receitas teriam sido inseridas no regime
cumulativo do Pis e da Cofins, quando, na verdade, deveriam ter sido declaradas como
pertencentes ao regime não cumulativo, razão pela qual retificou seus Demonstrativos de
Apuração de Contribuição Social (DACON) e, respectivamente, suas Declarações de Débitos e
Créditos Tributários Federais (DCTF), declarando um valor maior de receitas inseridas no regime
não cumulativo daquelas contribuições, e, consequentemente, considerando uma esfera maior de
despesas passíveis de geração de crédito, com consequentes saldos credores, que acarretaram
pedidos de ressarcimento e compensação.
- Aduz que a fiscalização discordou de sua interpretação, concluindo pela
inexistência do direito creditório pleiteado e que, após a glosa dos créditos, restou à manifestante
saldo devedor das citadas contribuições, lavrando o Auto de Infração objeto do processo de n°
10880.722355/2014-52.
- Tece considerações acerca do julgamento da Manifestação de Inconformidade
apresentada no processo administrativo no 16692.720038/2013-14, cujo resultado foi a parcial
procedência.
- Apresenta os fundamentos que, no seu entender, confirmam que: (i) as receitas
financeiras pertencem às receitas brutas não cumulativas; assim como (ii) as receitas de
transporte internacional de passageiros pertencem às receitas brutas não cumulativas.
- Tece considerações acerca do regime não cumulativo das contribuições ao PIS e a
Cofins, para, ato contínuo, rebater as seguintes glosas realizadas pela fiscalização: (i) glosas
relacionadas às tarifas aeroportuárias; (ii) glosas relacionadas aos gastos com atendimento ao
passageiro; (iii) glosas relacionadas às aquisições de bens patrimoniais; (iv) glosa relacionada aos
créditos extemporâneos; (v) glosa relacionada aos gastos com importação; (vi) glosa relacionada
aos gastos com estadia de tripulantes; (vii) glosa relacionada aos gastos com o reparo de
equipamentos utilizados na manutenção de máquinas e equipamentos; (viii) glosa relativa aos
gastos não relacionados à atividade de transporte aéreo, tais como contratação de serviços de
comunicação por rádio, serviços de despachantes, serviços de segurança patrimonial, serviços
gráficos, serviços gerais de limpeza, gastos com treinamentos, serviços de telefonia e banda larga,
serviços de lavagem, abastecimento de água (QTA) e energia (GPU - equipamento móvel terrestre
utilizado no fornecimento de energia a aeronaves em terra), manutenção de instalações,
aparelhos telefônicos e de ar condicionado, manutenção de extintores e de aparelhos de raio X,
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cadeiras, mesas, armários, estantes, divisórias e bancadas, rede de dados e voz; (ix) glosa
relacionada aos gastos não considerados insumos – bens e consumos. Já em relação às glosas com
gastos com pagamentos efetuados a pessoas físicas, importação de bens com alíquota zero e
“valores ausentes da memória de cálculo”, a Recorrente manifesta a sua concordância e requer
“seja notificada amigavelmente para que possa fazer o respectivo pagamento devido”.
- Por fim, requer o reconhecimento da existência do crédito em debate, bem como
a homologação das compensações declaradas nas PER/DCOMP vinculadas ao presente processo
administrativo e, ainda, que “o presente processo seja vinculado, por conexão, ao processo
administrativo no 16692.720038/2013-14, na medida em que são idênticos os fatos que
fundamentam ambos os processos, conforme reconhecido pela própria DRJ/CTA no julgamento da
Impugnação”.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Joana Maria de Oliveira Guimarães, Relatora
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, devendo ser conhecido.
Preliminarmente, a Recorrente defende a necessidade de reconhecimento da
conexão do presente processo administrativo fiscal com o processo administrativo no
16692.720038/2013-14 (processo referente ao pedido de ressarcimento da Contribuição para o
PIS, no qual foram analisados os créditos da não cumulatividade do 3o trimestre de 2007), uma vez
que, como no presente processo administrativo não remanesceria nenhuma discussão a respeito
das glosas que afetam o seu direito creditório, a homologação integral das compensações sob
análise dependeria exclusivamente do que restar decidido no processo administrativo do pedido
de ressarcimento, no 16692.720038/2013-14.
A esse respeito, oportuno transcrever o seguinte trecho do acórdão recorrido:
“Quanto ao pedido de conexão, cabe observar que não há nenhuma norma legal
que determine que os processos sejam julgados em conjunto. Ademais, os
processos citados pela interessada têm objetos relacionados, mas distintos, já que
alguns processos são relativos a pedidos de ressarcimento de créditos da não
cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins e o aqui analisado diz respeito a créditos
oriundos de pagamentos indevido ou a maior.
Além do mais, observa-se que a manifestação de inconformidade contra o
deferimento parcial do Pedido de Ressarcimento já foi julgado por esta DRJ. Desse
modo, o julgamento do processo ora em análise, cujo crédito decorre da análise
que foi realizada no pedido de ressarcimento, não gera nenhum prejuízo à
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contribuinte. Isso porque, o resultado do julgamento daquele processo tem que
ser transposto a esse.
Nesse contexto, como já informado, relembre-se que os créditos da não
cumulatividade do 3o trimestre de 2007 (pedidos de ressarcimento) foram
analisados nos processos de n°s 16692.720038/2013-14 (PIS/Pasep) e
16692.720037/2013-70 (Cofins). Igualmente, as bases de cálculo das referidas
contribuições foram apuradas nos referidos processos.
(...)
Pois bem, feitas essas considerações, deve-se observar que, com exceção das
glosas de créditos relacionados à aquisição de querosene de aviação, todas as
demais razões aduzidas nesse processo já foram analisadas na manifestação de
inconformidade interposta contra indeferimento do processo que recepcionou o
pedido de ressarcimento do trimestre que engloba o período de apuração do
crédito ora em discussão.
Cabe destacar também que, tendo a interessada ingressado com manifestação de
inconformidade contra o indeferimento do pedido de ressarcimento, que foi
analisado no processo de n° 16692.720038/2013-14 (PIS/Pasep), essa DRJ, em
08/12/2015, no Acórdão de n° 06-53774, decidiu aumentar o crédito deferido de
PIS/Pasep o mês de setembro/2007 de R$ 431.502,38 para R$ 483.392,40.
Decidiu-se, também, manter o valor da base de cálculo apurada pela fiscalização
e, consequentemente, o valor da contribuição devida.
Em suma, a fiscalização no procedimento inicial de verificação do pedido de
ressarcimento calculou um crédito de R$ 431.502,38, que foi aumentado por esse
DRJ em R$ 51.890,01, mas que foi reduzido no despacho de decisório de análise
do pagamento indevido de PIS/Pasep do mês de setembro/2007 em R$
310.844,72, redução exclusivamente feita em função das glosas de créditos
relacionados à aquisição de querosene de aviação.
Em consequência, nesse processo cabe analisar apenas a glosa acima destacada,
já que tal tema não foi debatido no processo de ressarcimento do 3o trimestre
de 2007.” (g.n.)
Como bem reconheceu a DRJ, é certo que a decisão definitiva proferida no processo
administrativo de pedido de ressarcimento no 16692.720038/2013-14 repercutirá no presente
processo, sendo que o resultado do julgamento daquele processo deve ser transposto a esse.
Em consulta realizada no sítio do CARF, verifica-se que o Recurso Voluntário
interposto nos autos do processo administrativo no 16692.72038/2013-14 foi julgado
parcialmente procedente, através do Acórdão no 3402-005.323, sessão de 20/06/2018, nos
seguintes termos:
“Acordam os membros do Colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário da seguinte forma: (a) por unanimidade de votos para (a.1) seja
efetuado novo cálculo do percentual de rateio proporcional levando em
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consideração as receitas financeiras como integrantes da receita bruta não
cumulativa e da receita bruta total; (a.2) manter as glosas de créditos de insumos
correspondente aos gastos com equipamentos terrestres, ponto no qual os
Conselheiros Diego Diniz Ribeiro, Thais De Laurentiis Galkowicz e Rodrigo Mineiro
Fernandes acompanharam a relatora pelas conclusões; (a.3) reverter as glosas de
créditos de insumos no montante relativo ao transporte internacional de cargas,
correspondentes às despesas relacionadas às aquisições de bens patrimoniais e
aos gastos com o reparo de equipamentos utilizados na manutenção de máquinas
e equipamentos relativamente à conta "Gastos com combustíveis para
equipamentos de rampa" e às parcelas relativas aos "serviços de operação de
equipamentos de raio X" e "segurança patrimonial" ; (b) por maioria de votos para
(b.1) reconhecer que as receitas originadas do transporte internacional de
passageiros estão abrangidas pelo regime não cumulativo. Vencidos os
Conselheiros Rodrigo Mineiro Fernandes e Waldir Navarro Bezerra; (b.2) reverter
as glosas de créditos de insumos no montante relativo ao transporte aéreo
internacional de passageiros correspondentes: (b.2.1) às tarifas aeroportuárias,
(b.2.2) aos seguintes gastos com atendimento ao passageiro: serviços de
atendimento de pessoas nos aeroportos, serviços auxiliares aeroportuários,
serviços de handling, serviços de comissaria, rubrica "serviços de transportes de
pessoas e cargas" e gastos com voos interrompidos; (b.2.3) às aquisições de bens
patrimoniais e aos gastos com o reparo de equipamentos utilizados na
manutenção de máquinas e equipamentos, relativamente às contas "Gastos com
combustíveis para equipamentos de rampa", ¿Gastos com Equipamentos
Terrestres", Materiais de Manutenção em Equipamentos e Serviços de
Manutenção em Equipamentos; (b.2.4) rubrica "gastos não relacionados à
atividade de transporte aéreo"("serviços de comunicação de rádio entre os
funcionários da empresa para controle do embarque e desembarque de
passageiros e cargas", ¿serviços de operação de equipamentos de raio X" e
"segurança patrimonial"). Vencidos os Conselheiros Rodrigo Mineiro Fernandes e
Waldir Navarro Bezerra. (b.3) manter a glosa de créditos de gastos com
treinamentos relativo a rubrica "gastos não relacionados à atividade de transporte
aéreo". Vencidos os Conselheiros Thais De Laurentiis Galkowicz, Maysa de Sá
Pittondo Deligne e Rodolfo Tsuboi (Suplente Convocado) que davam provimento
ao Recurso neste ponto; (b.4) reverter a glosa para as despesas com os uniformes
dos aeronautas na forma da Lei n.o 7.183/1994 relativo ao transporte aéreo de
cargas e internacional de passageiros. Em primeira votação, reconhecido que os
uniformes dos aeronautas se enquadram no conceito de insumo. Vencidos os
Conselheiros Maria Aparecida Martins de Paula (relatora), Pedro Sousa Bispo e
Waldir Navarro Bezerra. Em segunda votação, por entender que abrange tanto o
transporte aéreo de cargas como o transporte aéreo internacional de passageiros.
Vencidos os Conselheiros Rodrigo Mineiro Fernandes e Waldir Navarro Bezerra
que restringiam somente ao transporte aéreo de cargas. Designada a Conselheira
Thais De Laurentiis Galkowicz; (c) pelo voto de qualidade, para manter as glosas
das despesas de frete pagos após o desembaraço aduaneiro e os gastos com
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despachantes aduaneiros. Vencidos os Conselheiros Diego Diniz Ribeiro, Thais De
Laurentiis Galkowicz, Maysa de Sá Pittondo Deligne e Rodolfo Tsuboi (Suplente
Convocado) que davam provimento ao Recurso neste ponto. A Conselheira Thais
De Laurentiis Galkowicz irá apresentar declaração de voto neste ponto.” (g.n.)
Foram acolhidos os embargos inominados opostos pela Fazenda Nacional, por meio
do Acórdão no 3402-006.209, para correção de erro material, determinando o desentranhamento
do acórdão equivocado que havia sido juntado nos autos e promover a juntada ao acórdão correto
(Acórdão no 3402-005.323).
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional não foi conhecido, por meio
do Acórdão no 9303-012.604, sessão de julgamento de 06/12/2021, encerrando a discussão do
litígio na esfera administrativa, conforme ementa do acórdão e acompanhamento processual:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2007 a 30/06/2008
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO,
COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA.
É requisito para o conhecimento do recurso especial a demonstração e
comprovação da divergência jurisprudencial, mediante apresentação de acórdão
paradigma em que, enfrentando questão fática equivalente, a legislação tenha
sido aplicada de forma diversa.

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Considerando a definitividade da decisão, é certo que deve ser aplicado a este
processo o quanto decidido no Acórdão no 3402-005.323, proferido nos autos do processo no
16692.720038/2013-14, de modo a refletir o referido resultado de julgamento.
Ocorre que o Despacho Decisório (fls. 501 a 512), proferido nos presentes autos,
traz a informação de que o sistema da RFB indica que a Recorrente utilizou o mesmo DARF
(relativo à apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS - código 6912 – de setembro de
2007, no valor de R$1.081.018,87) como crédito em outras três Dcomp ́s, objeto do processo
administrativo no 10880.724408/2011-27 (apensado ao processo no 10880.725950/2011-05),
conforme trecho do referido Despacho, que abaixo se transcreve:
“9. Consulta aos sistemas da RFB, cuja cópia junta-se a estes autos, estabelece
haver a requerente efetuado pagamento em DARF, relativo à apuração não
cumulativa de Contribuição para o PIS/Pasep (6912) de setembro de 2007, no
valor de R$ 1.081.018,87.
10. Igualmente informam os sistemas da RFB que já houve, em 2011, no curso do
processo 10880.724408/2011-27 (apensado ao proc 10880.725950/2011-05), a
não homologação por esta Delegacia de Declarações de Compensação que
também apontam créditos de PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR de
Contribuição para o PIS/Pasep (6912) relativa ao mesmo setembro de 2007. Por
meio daquelas Dcomp, a requerente demanda R$ 608.109,64.
10.1 O despacho decisório respectivo, ora em fase de exame de recurso
administrativo, decidiu pela não homologação de tais Dcomp em razão de a
requerente, apesar de intimada repetidas vezes, não haver apresentado os
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documentos necessários para a análise do crédito alegado. O processo
mencionado trata das seguintes Dcomp:

(...)
26.1 Como já destacado, a requerente, por meio das Dcomp que são objeto do
processo 10880.724408/2011-27, analisadas em 2011 e ora em fase de análise de
recurso administrativo, já demanda R$608.109,64 do pagamento relativo à
apuração de setembro de 2007 da Contribuição para o PIS/Pasep incidente em
regime não cumulativo (6912).”
Por sua vez, o acórdão recorrido:
“Nesse ponto, cabe relembrar que a manifestante, como informou a autoridade a
quo, por meio de outras Dcomp que são objeto do processo n°
10880.724408/2011-27, ora em fase de recurso administrativo, já demandou
R$608.109,64 do pagamento de PIS/Pasep (6912) do mês 09/2007.
(...)
Todavia, conforme já foi esclarecido pela autoridade a quo, a contribuinte
informou esse mesmo DARF como crédito em outras três Dcomp. Tais Dcomp
foram analisadas no processo de n° 10880.724408/2011-27 (apensado ao
processo de n° 10880.725950/2011-05). Analisando-se esse processo, verifica-se
que ele foi aberto para recepcionar o tratamento manual de diversas Dcomp, que
têm como crédito DARF de PIS/Pasep e de Cofins, cumulativos e não cumulativos,
de diversos períodos de apuração. Observa-se que, desse conjunto analisado,
três Dcomp dizem respeito ao PIS/Pasep, 6912, do mês 09/2007. São elas:

O Despacho Decisório da DERAT/São Paulo não homologou nenhuma Dcomp sob
o argumento de falta de comprovação do crédito. Interposta manifestação de
inconformidade contra o indeferimento do pleito, a 9a Turma da DRJ de São
Paulo/SP, em 28/02/2013, no Acórdão de n° 16-44.307, manteve a não
homologação das compensações sob o mesmo argumento. Interposto Recurso
Voluntário, em 25/08/2016, a 3a Câmara – 1a Turma Ordinária do CARF, resolveu
converter o julgamento em diligência. Tal diligência ainda não foi realizada.
Isso posto, voto no sentido de julgar procedente em parte a manifestação de
inconformidade apresentada, deferindo à interessada o valor de R$ 825.931,21,
relativo ao pagamento de PIS/Pasep não cumulativo do mês 09/2007, devendo as
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compensações vinculadas ao DARF que existem, tanto no processo de n°
10880.724408/2011-27 quanto no ora analisado, serem homologadas até o limite
do crédito reconhecido.” (g.n.)
Em seu Recurso Voluntário, no tópico “I – DOS FATOS”, a Recorrente alega que o
acórdão recorrido menciona uma vinculação do crédito em discussão com aquele discutido nos
autos do processo administrativo no 10880.724408/2011-27 (apensado ao processo administrativo
no 10880.725950/2011-05), e entende necessário tecer os seguintes esclarecimentos:
“21. Nesse ponto, é importante ressaltar que a D. DRJ, no r. acórdão recorrido,
menciona uma vinculação do crédito em discussão com aquele discutido nos
autos do processo administrativo no 10880.724408/2011-27 (apensado ao
processo administrativo no 10880.725950/2011-05), sendo necessário, também
neste recurso, tecer certos esclarecimentos.
22. Os referidos processos administrativos, entre inúmeros outros Per/Dcomp,
discutem o crédito utilizado naquele de no 1550813401.100308.1.3.04-0144,
crédito também originado do pagamento indevido no valor de R$ 1.081.028,87,
realizado no mês de setembro de 2007, à título de Pis.
23. De acordo com a decisão recorrida, o crédito de pagamento indevido por ela
reconhecido deveria ser utilizado para quitar, primeiramente, as compensações
contidas naquele primeiro processo.
24. Ocorre que o Per/Dcomp de no 1550813401.100308.1.3.04-0144, transmitida
no ano de 2008, pretendia quitar débito da Recorrente referente à Pis Cumulativo
de Janeiro de 2008 no valor originário de R$ 170.596,26.
25. Com a reapuração já explicada pela Recorrente, esse débito de Pis de janeiro
de 2008 foi liquidado com os créditos do próprio período, sendo que a referido
compensação se tornou, portanto, indevida.
26. Verificando tal situação, a Recorrente imediatamente solicitou o
cancelamento do Per/Dcomp, conforme tela de consulta da própria Receita
Federal do Brasil:

27. Tal pedido foi indeferido pois já havia despacho decisório emitido analisando o
crédito pleiteado.
28. Cabe ressaltar que o despacho decisório emitido naquele processo
administrativo (10880.724408/2011-27) não reconhecia o crédito de pagamento
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indevido proveniente do DARF no valor de R$ 1.081.028,87 e, por esse motivo,
não admitia o cancelamento do Per/Dcomp.
29. Ocorre que o despacho decisório proferido nesse processo administrativo já
reconheceu parcela do pagamento indevido realizado pela Recorrente, de tal
forma que a impossibilidade de cancelamento daquele Per/Dcomp não pode
permanecer.
30. Em outras palavras, seja porque o débito que se pretendia compensar não
mais existe e também não mais existe o motivo da emissão do despacho
decisório,
a
parcela
do
crédito
utilizada
no
Per/Dcomp
no
1550813401.100308.1.3.04-0144
deve
ser
reestabelecida
à
Recorrente,
homologando mais uma parcela das compensações sob análise no presente
processo administrativo e naquele decorrente do pedido de ressarcimento de no
16692.720038/2013-14.
31. Sendo assim, no que tange à alegação feita pelo r. acórdão recorrido a
respeito da utilização de parcela do crédito em pedidos de compensação
anteriores, estes são os esclarecimento que a Recorrente entende relevantes para
o deslinde da questão, requerendo-se, desde já, o reconhecimento do
cancelamento efetivo do Per/Dcomp no 1550813401.100308.1.3.04-0144.”
Sobre os esclarecimentos prestados pela Recorrente, observa-se, primeiramente,
que ela se restringe a mencionar o Per/Dcomp no 1550813401.100308.1.3.04-0144 como objeto
de discussão no processo administrativo no 10880.724408/2011-27 (apensado ao processo
administrativo no 10880.725950/2011-05), e cujo crédito seria originário do pagamento indevido
no valor de R$ 1.081.028,87, realizado no mês de setembro de 2007, à título de Contribuição para
o PIS.
Todavia, como indicado no Despacho Decisório e no acórdão recorrido, a
Recorrente informou o mesmo DARF (PIS, 6912, do mês 09/2007) como crédito em três Dcomp ́s
analisadas no processo de n° 10880.724408/2011-27 (apensado ao processo de n°
10880.725950/2011-05) e não apenas o Per/Dcomp no 1550813401.100308.1.3.04-0144:

Ademais, em relação à alegação de que teria solicitado o cancelamento do
Per/Dcomp no 1550813401.100308.1.3.04-0144, “conforme tela de consulta da própria Receita
Federal do Brasil”, cujo pedido teria sido indeferido, verifica-se que a mencionada tela de consulta
trazida pela Recorrente em seu recurso se refere a outro Per/Dcomp, qual seja, o Per/Dcomp
05546.23517.010911.1.8.04-3028, estranho aos indicados na tabela acima e que têm como crédito
o DARF em referência (PIS, 6912, do mês 09/2007).
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Compulsando as informações acerca dos Per/Dcomp constante dos autos à fl. 492,
não se vislumbra a informação sobre pedidos de cancelamento dos Per/Dcomp ́s objeto da tabela
supra, analisadas no processo de n° 10880.724408/2011-27 (apensado ao processo de n°
10880.725950/2011-05), de nos 1550813401.100308.1.3.04-0144, 25403.75995.110308.1.3.04-
5162 e 01957.54456.070408.1.7.04-8850:

Em consulta realizada no sítio do CARF, temos os seguintes andamentos processuais
referentes ao processo de n° 10880.724408/2011-27 e ao processo de n° 10880.725950/2011-05,
ao qual se encontra apensado:

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Portanto, os referidos processos administrativos ainda não possuem decisão
administrativa definitiva, tendo sido negado provimento ao recurso voluntário, nos termos da
emenda extraída do Acórdão no 3202-001.997, proferido nos autos do processo de n°
10880.725950/2011-05:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. DIREITO
CREDITÓRIO NÃO RECONHECIDO. COMPROVAÇÃO INSUFICIENTE.
A insuficiência da apresentação de prova inequívoca mediante escrita fiscal
idônea e documentação hábil a comprovar a existência de crédito proveniente de
recolhimento indevido ou a maior, acarreta a manutenção da negativa de
reconhecimento do direito creditório e, por conseqüência, a não-homologação da
compensação declarada dada a impossibilidade da autoridade administrativa
aferir a liquidez e certeza do crédito declarado.
PEDIDOS DE RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO E DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO.
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. SUJEITO PASSIVO.
Em processos de ressarcimento, restituição e compensação, recai sobre o sujeito
passivo o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a natureza, a certeza e
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a liquidez do crédito pretendido. Não há como reconhecer crédito cuja natureza,
certeza e liquidez não restaram comprovadas por meio de escrituração contábil-
fiscal e documentos que a suportem.
(Processo no 10880.725950/2011-05, Acórdão no 3202-001.997, Relatora
Conselheira Juciléia de Souza Lima, sessão de 21/08/2024)
Considerando as compensações vinculadas ao mesmo DARF nos presentes autos e
no processo administrativo de n° 10880.724408/2011-27 (apensado ao processo de n°
10880.725950/2011-05), ainda não julgado definitivamente por este Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais, o que não permite aferir, com a certeza e a segurança necessárias, o montante
do valor disponível do DARF apontado como crédito para utilização nas compensações analisadas
neste processo, voto por converter o julgamento em diligência, para sobrestar o julgamento do
presente feito até que o processo administrativo de n° 10880.724408/2011-27 (apensado ao
processo de n° 10880.725950/2011-05), seja julgado em definitivo neste Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais.
Assinado Digitalmente
Joana Maria de Oliveira Guimarães

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