Tribunal: CARF
Processo: 13136.720544/2020-50
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FABIANA FRANCISCO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-10
Data de publicação: 2026-01-28

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
NULIDADE. ALEGAÇÃO DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DESCABIMENTO.
Se ao impugnar o lançamento a contribuinte demonstra ter conhecimento acerca das causas que o motivaram, insurgindo-se contra todos os seus aspectos, não há que se falar em cerceamento do direito de defesa ou em nulidade do procedimento.

Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
NÃO CUMULATIVIDADE. BASE DE CÁLCULO. BONIFICAÇÕES
A base de cálculo das contribuições não-cumulativas é composta pela totalidade das receitas auferidas pela empresa, independentemente da sua natureza, deduzida de algumas exclusões expressamente relacionadas em lei, entre as quais não se incluem as bonificações.
BONIFICAÇÕES. RECEITA. BASE DE CÁLCULO. DOCUMENTOS DESVINCULADOS.
As bonificações recebidas, registradas em documentos desvinculados dos documentos fiscais relativos às operações de compra, devem ser consideradas como receitas e, portanto, integram a base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins, no regime da não cumulatividade.
DESCONTOS NÃO FINANCEIROS. RECEITA ORDINÁRIA PARA O COMPRADOR. INCIDÊNCIA.
Os descontos não financeiros recebidos pelo comprador são tratados como receitas ordinárias e sofrem incidência de PIS/Pasep e Cofins não cumulativos em suas alíquotas ordinárias.
DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
RECEITA. CONCEITO.
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários. Neste conceito enquadram-se os descontos obtidos juntos a fornecedores.
EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. POSSIBILIDADE.O ICMS – Substituição Tributária (ICMS-ST) apurado e recolhido pelo fornecedor substituto tributário, cujo valor compõe o custo das mercadorias por ele vendidas, deve ser excluído da base de cálculo das contribuições devidas pelo substituído tributário ao revender as mesmas mercadorias, em observância da regra fixada em recursos repetitivos pelo Superior Tribunal de Justiça (Tema Repetitivo no 1.125).

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
NÃO CUMULATIVIDADE. BASE DE CÁLCULO. BONIFICAÇÕES
A base de cálculo das contribuições não-cumulativas é composta pela totalidade das receitas auferidas pela empresa, independentemente da sua natureza, deduzida de algumas exclusões expressamente relacionadas em lei, entre as quais não se incluem as bonificações.
BONIFICAÇÕES. RECEITA. BASE DE CÁLCULO. DOCUMENTOS DESVINCULADOS.
As bonificações recebidas, registradas em documentos desvinculados dos documentos fiscais relativos às operações de compra, devem ser consideradas como receitas e, portanto, integram a base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins, no regime da não cumulatividade.
DESCONTOS NÃO FINANCEIROS. RECEITA ORDINÁRIA PARA O COMPRADOR. INCIDÊNCIA.
Os descontos não financeiros recebidos pelo comprador são tratados como receitas ordinárias e sofrem incidência de PIS/Pasep e Cofins não cumulativos em suas alíquotas ordinárias.
DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
RECEITA. CONCEITO.
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários. Neste conceito enquadram-se os descontos obtidos juntos a fornecedores.
EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. POSSIBILIDADE.O ICMS – Substituição Tributária (ICMS-ST) apurado e recolhido pelo fornecedor substituto tributário, cujo valor compõe o custo das mercadorias por ele vendidas, deve ser excluído da base de cálculo das contribuições devidas pelo substituído tributário ao revender as mesmas mercadorias, em observância da regra fixada em recursos repetitivos pelo Superior Tribunal de Justiça (Tema Repetitivo no 1.125).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13136.720544/2020-50
ACÓRDÃO
3201-012.775 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
DROGARIA ARAUJO
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
NULIDADE. ALEGAÇÃO DE CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
DESCABIMENTO.
Se ao impugnar o lançamento a contribuinte demonstra ter conhecimento
acerca das causas que o motivaram, insurgindo-se contra todos os seus
aspectos, não há que se falar em cerceamento do direito de defesa ou em
nulidade do procedimento.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
NÃO CUMULATIVIDADE. BASE DE CÁLCULO. BONIFICAÇÕES
A base de cálculo das contribuições não-cumulativas é composta pela
totalidade das receitas auferidas pela empresa, independentemente da sua
natureza, deduzida de algumas exclusões expressamente relacionadas em
lei, entre as quais não se incluem as bonificações.
BONIFICAÇÕES.
RECEITA.
BASE
DE
CÁLCULO.
DOCUMENTOS
DESVINCULADOS.
As bonificações recebidas, registradas em documentos desvinculados dos
documentos fiscais relativos às operações de compra, devem ser
consideradas como receitas e, portanto, integram a base de cálculo do
PIS/Pasep e da Cofins, no regime da não cumulatividade.
DESCONTOS
NÃO
FINANCEIROS.
RECEITA
ORDINÁRIA
PARA
O
COMPRADOR. INCIDÊNCIA.
Os descontos não financeiros recebidos pelo comprador são tratados como
receitas ordinárias e sofrem incidência de PIS/Pasep e Cofins não
cumulativos em suas alíquotas ordinárias.
Fl. 4207
DF CARF MF
Original

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DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas,
apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de
serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses
documentos.
RECEITA. CONCEITO.
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período
observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do
seu objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido,
exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições
dos proprietários. Neste conceito enquadram-se os descontos obtidos
juntos a fornecedores.
EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA.
POSSIBILIDADE.
O ICMS – Substituição Tributária (ICMS-ST) apurado e recolhido pelo
fornecedor substituto tributário, cujo valor compõe o custo das
mercadorias por ele vendidas, deve ser excluído da base de cálculo das
contribuições devidas pelo substituído tributário ao revender as mesmas
mercadorias, em observância da regra fixada em recursos repetitivos pelo
Superior Tribunal de Justiça (Tema Repetitivo no 1.125).
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
NÃO CUMULATIVIDADE. BASE DE CÁLCULO. BONIFICAÇÕES
A base de cálculo das contribuições não-cumulativas é composta pela
totalidade das receitas auferidas pela empresa, independentemente da sua
natureza, deduzida de algumas exclusões expressamente relacionadas em
lei, entre as quais não se incluem as bonificações.
BONIFICAÇÕES.
RECEITA.
BASE
DE
CÁLCULO.
DOCUMENTOS
DESVINCULADOS.
As bonificações recebidas, registradas em documentos desvinculados dos
documentos fiscais relativos às operações de compra, devem ser
consideradas como receitas e, portanto, integram a base de cálculo do
PIS/Pasep e da Cofins, no regime da não cumulatividade.
DESCONTOS
NÃO
FINANCEIROS.
RECEITA
ORDINÁRIA
PARA
O
COMPRADOR. INCIDÊNCIA.
Fl. 4208
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Os descontos não financeiros recebidos pelo comprador são tratados como
receitas ordinárias e sofrem incidência de PIS/Pasep e Cofins não
cumulativos em suas alíquotas ordinárias.
DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO.
Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas,
apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de
serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses
documentos.
RECEITA. CONCEITO.
Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período
observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do
seu objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido,
exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições
dos proprietários. Neste conceito enquadram-se os descontos obtidos
juntos a fornecedores.
EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA.
POSSIBILIDADE.
O ICMS – Substituição Tributária (ICMS-ST) apurado e recolhido pelo
fornecedor substituto tributário, cujo valor compõe o custo das
mercadorias por ele vendidas, deve ser excluído da base de cálculo das
contribuições devidas pelo substituído tributário ao revender as mesmas
mercadorias, em observância da regra fixada em recursos repetitivos pelo
Superior Tribunal de Justiça (Tema Repetitivo no 1.125).
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para
excluir da base de cálculo das contribuições o ICMS-ST apurado e recolhido pelo fornecedor
substituto tributário.

Assinado Digitalmente
Fabiana Francisco de Miranda – Relator

Fl. 4209
DF CARF MF
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Assinado Digitalmente
Hélcio Lafetá Reis – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcelo Enk de Aguiar,
Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Flavia Sales Campos Vale, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow,
Fabiana Francisco de Miranda, Helcio Lafeta Reis (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário em face de decisão de primeira instância
administrativa que não acolheu a nulidade arguida e julgou parcialmente procedente a
impugnação. O processo se refere a autos de infração de PIS/Cofins lavrados em 08/12/2020.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
“Trata o presente processo dos Autos de Infração de PIS/Pasep e Cofins,
modalidade não cumulativa, relativos aos períodos de apuração de 2017 e 2018,
lavrados em 08/12/2020, na Delegacia da Receita Federal de Uberlândia – MG,
nos montantes conforme descrição abaixo:
- Contribuição para o PIS/PASEP, com o crédito tributário no valor total de R$
6.861.577,22, sendo R$ 3.622.515,36 de principal (Contribuição), R$ 522.175,42
de juros de mora, calculados até 12/2020, e R$ 2.716.886,44 de multa de ofício,
aplicada no percentual de 75% sobre o valor do principal; e
- Cofins, com o crédito tributário no valor total de R$ 31.624.997,15, sendo R$
16.696.490,92 de principal (Contribuição), R$ 2.406.138,13 de juros de mora,
calculados até 12/2020, e R$ 12.522.368,10 de multa de ofício, aplicada no
percentual de 75% sobre o valor do principal.
Da leitura do Termo de verificação fiscal (TVF), depreende-se que a autuada é
pessoa jurídica que optou pelo regime de tributação do lucro real trimestral
durante o período fiscalizado e tem como CNAE principal o “Comércio varejista de
produtos farmacêuticos, sem manipulação.” O contribuinte apurou durante o
período fiscalizado as contribuições para o PIS e Cofins com base no regime não
cumulativo.
Inicialmente a autoridade a quo descreve em detalhes todo o histórico de
intimações e respostas às intimações ocorrido no curso do procedimento fiscal.
Após a descrição de todo o histórico de intimações e respostas às intimações
ocorridas no curso do procedimento fiscal, a autoridade fiscal efetuou o
lançamento,
dividindo
em
dois
grupos
de
infrações:
(1)
Das
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bonificações/doações/descontos recebidos; e (2) Exclusão do ICMS da base de
cálculo.
Com relação ao primeiro grupo de infrações, de bonificações/doações/descontos
recebidos, a autoridade fiscal informa que os valores em questão foram tratados
contabilmente
como
reduções
de
custos
e
não
como
receitas,
e,
consequentemente, não foram tributadas para as contribuições do PIS/Pasep e da
COFINS. No referido TVF as bonificações identificadas foram segregadas em três
grupos: bonificações recebidas em mercadorias; bonificações de amortizações de
custos; e bonificações de ressarcimento de despesas de propagandas
promocionais.
Quanto às bonificações recebidas em mercadorias, consta do TVF que as
mercadorias foram entregues de forma isolada das operações de venda, sendo
entregues gratuitamente, a título de mera liberalidade, sem vinculação com as
operações de vendas, com emissões de notas fiscais próprias de bonificações,
doações ou brindes. A autoridade fiscal informa que quando as mercadorias
forem entregues gratuitamente, a título de mera liberalidade, sem vinculação
com a operação de venda, não são consideradas descontos incondicionais. Tais
mercadorias enquadram-se no conceito de doação estabelecido pelo atual Código
Civil (Art. 538, Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002) e, são consideradas
receitas de doações, devendo sofrer a incidência da Contribuição para o PIS/Pasep
e da COFINS, na forma da legislação de regência dessas contribuições.
Para o segundo grupo, chamado de “bonificações de amortizações de custos”,
segundo relato no TVF os fornecedores contribuem financeiramente com a
fiscalizada porque têm interesse em obter alguma contrapartida, ou seja, só
contribuem com as bonificações porque obtêm alguma vantagem em troca. Essas
bonificações consistem em crédito em conta ou desconto em boletos pendentes
de pagamento, desconto por compra (sell in) em razão de negociação de volume
comprado e programas de fidelização, como o PBM (Programa de Benefícios de
Medicamentos). Neste caso do chamado PBM, o fornecedor/indústria,
objetivando a fidelização do consumidor final com a aquisição de um determinado
produto de sua fabricação, prevê a concessão de descontos, usualmente
progressivos, pela aquisição desses produtos, aos consumidores cadastrados em
seu programa (de fidelização). E, nesse caso, efetua posteriormente, à Drogaria
Araújo, a compensação financeira/ressarcimento do desconto concedido no
âmbito do seu programa de fidelização.
Já nas bonificações para ressarcimento de despesas de propaganda promocionais,
a fiscalização apurou semelhanças com as modalidades de “indenização
(ressarcimento de custo) de campanha de venda; indenização (ressarcimento de
custos) de despesa de marketing e ressarcimento de custos pela exposição em
ponta de gôndola de espaço. Segundo a fiscalização, das explicações do
contribuinte e pelos objetos dos acordos comerciais, verificou-se que estas
bonificações/acordos comerciais estão condicionadas ao cumprimento de uma
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obrigação de fazer, a cargo da Drogaria Araújo, e que todas refletem em um
serviço que reverte em favor de seus próprios fornecedores (propaganda,
marketing, campanha de venda, exposição em local privilegiado e etc). Informa
ainda que, embora a fiscalizada possa fazer parecer que esses valores se refiram a
uma recuperação de custos ou despesas, essas cobranças não guardam
correspondência direta com os custos ou despesas de propagandas, marketing,
vendas e etc. Caracterizam-se como prestação de serviços realizados pela
Drogaria Araújo junto a seus fornecedores.
Por fim, esclarece a autoridade fiscal que em todos os casos a empresa autuada
não incluiu as BONIFICAÇÕES/ACORDOS COMERCIAIS nas bases de cálculos do
PIS/Pasep e da COFINS por considerá-las redução do seu preço global de aquisição
ou ressarcimento de custos ou despesas. No entanto, entende a autoridade fiscal
que todos os valores recebidos de BONIFICAÇÕES/ACORDOS COMERCIAIS
representam ingresso de receitas sujeitas à tributação das contribuições para o
PIS e COFINS não-cumulativas. Conforme legislação de regência a base de cálculo
do PIS e da COFINS nãocumulativas é o valor do faturamento mensal, assim
entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente
de sua denominação ou classificação contábil. E, as bonificações não estão
legalmente excluídas da base de cálculo (Lei no 10.637, de 2002, art. 1o, §§ 1o, 2o,
3o e Lei no 10.833, de 2003, art. 1o, §§ 1o, 2o, 3o).
Analisada a escrituração contábil, a autoridade fiscal constatou que as
contabilizações dos recebimentos das bonificações/acordos comerciais foram
efetuadas a débito das contas do Ativo Circulante (Bancos/Estoques), do Passivo
Circulante (Fornecedores), tendo como contrapartida crédito da conta
“4.1.1.001.001.001” – “Custo de Mercadorias Vendidas”.
Conclui a fiscalização que as receitas decorrentes dos valores de aportes de
bonificações e acordos comerciais descritos, contabilizadas como redutoras do
Custo de Mercadorias Vendidas, por não se tratarem de descontos incondicionais
e muito menos de receitas financeiras, ficam afastadas da aplicabilidade da
exclusão prevista no art. 1o, § 3o, V, alínea "a" das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003.
Com relação à exclusão do ICMS da base de cálculo, o TVF separa em dois grupos:
exclusão do ICMS próprio da base de cálculo do PIS/Cofins e exclusão do ICMS
substituição tributária (ST) da base de cálculo do PIS/Cofins.
Para o primeiro grupo, exclusão do ICMS próprio da base de cálculo do PIS/Cofins,
a autoridade fiscal traz histórico de ação judicial (MS n° 10881.58.2016.4.01.3800)
e informa que a fiscalizada, com base em Acórdão de abril/2017, passou a excluir
a partir de maio/2017 o valor do ICMS destacado na NF de venda da base de
cálculo do PIS e da COFINS. Relata a fiscalização entender que, no caso em análise,
o fundamento do voto do ACÓRDÃO proferido no processo n° 0010881-
58.2016.4.01.3800 tem por base o RE 574.706, e portanto, aplica-se o voto da
ministra Carmém Lúcia conforme apresentado no TVF, devendo ser excluído da
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base de cálculo do PIS e da COFINS o valor do saldo a recolher de ICMS. Informa
ainda que a metodologia de cálculo em que se exclui o saldo a recolher do ICMS
da base de cálculo do PIS e da COFINS está referenciada na solução de consulta
interna n° 13 – COSIT de 2018 e inciso I do parágrafo único do art. 27 da IN
1.911/2019. Tendo em vista o exposto, a autoridade fiscal informa que foi objeto
de lançamento o valor resultante da diferença entre o valor informado pela
fiscalizada e o valor do “saldo do ICMS a recolher” conforme tabelas apresentadas
no TVF.
Com relação ao segundo grupo, exclusão do ICMS substituição tributária (ST) da
base de cálculo do PIS/Cofins, a autoridade fiscal informa que o tema foi alvo de
Mandado de segurança específico e que na sentença proferida no MS n° 1010535-
56.2017.4.01.3800, o juiz declara que o pleito, exclusão do ICMS-ST da base de
cálculo do PIS e da COFIS, está contido no pedido constante do MS n°
10881.58.2016.4.01.3800, tendo o primeiro processo sido extinto sem julgamento
do mérito. A autoridade fiscal relata então que ao julgar o RE 574.706, o Supremo
Tribunal Federal não considerou o regime de substituição progressivo do ICMS. A
tese fixada pelo STF no julgamento do RE 574.706 (Rel.
Min. Carmen Lúcia, tema 69) tem como premissa o efetivo recolhimento do ICMS
pelo contribuinte.
Diante do exposto, a autoridade fiscal afirma que a decisão proferida no RE
574.706 não trata da exclusão do ICMS substituição tributária da base de cálculo
do PIS e da COFINS, sendo assim não há permissivo legal que justifique a exclusão
do ICMS ST da base de cálculo do PIS e da COFINS para fiscalizada na condição de
substituída. Com isso apresenta tabela dos valores que foram excluídos pela
interessada e que foram lançados.
Em face do lançamento de ofício do PIS e da COFINS, o TVF informa a aplicação da
multa de ofício de 75%, conforme a redação do artigo 44, inciso I, da Lei n°
9.430/96 dada pela Lei n° 11.488/2007.
A interessada foi cientificada do lançamento e apresentou impugnação, cujo teor
é resumido a seguir.
Primeiramente, após breve relato dos fatos, diz que os valores recebidos
(bonificações)
não se enquadram no conceito de receita ou faturamento para fins de incidência
do PIS/Pasep e da Cofins. Salienta que não são todas as entradas que se revestem
do caráter de receita e que as operações autuadas não se adequam ao conceito
de receita, por não implicarem ingresso de valores em contraprestação a
atividade empresarial realizada pela impugnante. Traz então uma série de
entendimentos doutrinários acerca do conceito de receita.
Acrescenta que o “custo” de aquisição inicialmente registrado pela Drogaria deixa
de refletir a realidade da operação, “uma vez que não foram consideradas as
bonificações/descontos/ressarcimentos que reduziram o valor real da aquisição.”
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Por esta razão, diz que, em respeito às diretrizes contábeis, foram necessários
ajustes para a redução do valor do custo inicialmente registrado. Prossegue e
afirma, contudo, não haver qualquer respaldo lógico, tributário ou contábil que
autorize a tomada desses ajustes (redutores de custo) como receita, conforme
pretendido pela fiscalização. Apresente novamente entendimento doutrinários
acerca do tema.
Informa, ainda, que a diferenciação entre descontos condicionais e incondicionais
é absolutamente irrelevante para o caso, já que as bonificações estão sendo
analisadas sob a perspectiva do adquirente, para quem a vantagem obtida tem
sempre natureza de redução de custo de aquisição.
Aduz que, em síntese, na perspectiva da Impugnante (adquirente), os
abatimentos e ressarcimentos consensualmente acordados com os seus
fornecedores sempre terão natureza de “redutores de custos”, porquanto
interferem diretamente no preço da operação de aquisição, independentemente
de terem sido concedidos posteriormente à transação ou do fato de se
apresentarem para o fornecedor como condicionais ou incondicionais.
Nos item 3 de sua impugnação, aproveitando-se da mesma divisão em grupos
realizada pela fiscalização no TVF, discorre extensamente sobre as bonificações
recebidas e insiste na impossibilidade de serem consideradas como receita para
fins de tributação pelo PIS/Pasep e pela Cofins.
Com relação ao primeiro grupo chamado de bonificações em mercadoria,
sustenta em síntese que o recebimento de mercadorias em bonificação escapa à
materialidade tributável das contribuições porquanto não representa receita
sobre vendas decorrente da atividade empresarial a Impugnante. Destaca ser
irrelevante para a Impugnante, enquanto adquirente dos produtos, o fato de as
concessões de mercadorias em bonificação não serem registradas nas notas
fiscais de venda como desconto, pois a diferenciação entre descontos
condicionais e incondicionais é absolutamente irrelevante no presente caso. Tais
descontos sempre terão o condão, sob a perspectiva do adquirente, de reduzir o
custo da operação de aquisição.
Com relação ao segundo grupo chamado de bonificações em amortizações de
custos, que foi subdividido em três outro grupos, alegou não restar
suficientemente claro, do TVF, qual o fundamento legal adotado pelo Agente
Fiscal para justificar a tributação dos valores recebidos pela Impugnante e que é
absolutamente irrelevante para a autuação a ressalva de que os fornecedores “só
contribuem com as bonificações porque obtém alguma vantagem em troca”.
Na subdivisão do retrocitado grupo, com relação às bonificações em crédito em
conta ou desconto em boletos pendentes de pagamento (item 3.1.2.1), alega que
as devoluções recebidas pela Impugnante tratam de meros ajustes de preço de
aquisição pactuados entre a Impugnante e seus fornecedores como decorrência
das alterações e demandas de mercado, sendo irrelevante, para a constatação de
Fl. 4214
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sua verdadeira natureza jurídica (redutores do custo de aquisição), o momento de
sua concretização.
Com relação à subdivisão dos programas de fidelização BPM, afirma que, como
nesses programas são vendidos com desconto produtos que já haviam sido
adquiridos pela Impugnante, o fornecedor/indústria procede à devolução, por
meio de desconto em boletos pendentes de pagamento ou crédito em conta
corrente, de parte do valor despendido pela Impugnante quando das operações
de aquisição das mercadorias, como forma de redução do seu preço global de
aquisição. Dessa forma, não há que se falar em “remuneração” da Impugnante
pela indústria em função da comercialização de seus produtos. O que se tem, na
realidade, é o recebimento de indenização de parte custo de aquisição
anteriormente pago em função da concessão de descontos, pelos próprios
fornecedores (e sem qualquer ingerência da Araujo) aos consumidores finais,
através dos programas de fidelização.
Já com relação ao último subgrupo, chamado desconto por compra (sell in),
afirma que a própria autuação ora combatida partiu do pressuposto de que os
descontos recebidos pela Impugnante na modalidade em referência decorrem de
uma operação onerosa de aquisição firmada entre a Araujo e seus fornecedores, e
que tinha como objetivo a amortização de seu custo.
Em relação a todo este grupo, a impugnante suscita, subsidiariamente, o
cancelamento dos lançamentos por ofensa aos princípios do contraditório e da
ampla defesa, pois alega não ter sido indicada pela autuação a natureza das
supostas “receitas” tributadas. Afirma que a fiscalização qualificou os descontos
recebidos pela Impugnante como receitas. Sendo receitas, entendeu que não
poderiam ser classificadas, no caso concreto, como descontos incondicionais.
Enquadrou-as, assim, na condição de descontos condicionais, que, nas palavras da
fiscalização, “configuram despesa financeira para o vendedor e receita financeira
para o comprador”. Na sequência, contudo, a fiscalização entrou em contradição
com as suas próprias premissas, ao ponderar que “as receitas decorrentes dos
valores de aportes de bonificações e acordos comerciais descritos acima pelo
contribuinte, contabilizadas como redutoras do Custo de Mercadorias Vendidas,
por não se tratar de descontos incondicionais e muito menos de receitas
financeiras. Por esta razão, a impugnante suscita a nulidade do lançamento
combatido, porquanto os Autos de Infração dificultaram em demasiado o
exercício pleno do direito de defesa pela Impugnante.
Prossegue e alega que, caso superada a questão de nulidade e que caso se
considere que as bonificações recebidas pela Impugnante têm natureza de receita
de complementação de venda, os lançamentos deverão ser integralmente
cancelados. Isso porque, com a vigência da Lei no 10.147, de 21 de dezembro de
2000, o setor farmacêutico passou a se submeter ao regime monofásico de
recolhimento das contribuições para o PIS/PASEP e da COFINS. Com isso, a
tributação das receitas decorrentes da venda de produtos farmacêuticos se
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concentrou na indústria/fabricante, enquanto as empresas comerciantes
(situação da Impugnante) têm suas receitas tributadas à alíquota zero. Por outro
lado, ainda que se considerasse que os ressarcimentos têm natureza de receita
financeira, os créditos lançados deverão ser reformulados, porquanto o Decreto
no 8.426/15 reestabeleceu as alíquotas da contribuição ao PIS e da COFINS sobre
receitas financeiras para 0,65% e 4%, respectivamente. Estariam equivocados,
portanto, os lançamentos realizados nos autos impugnados, vez que foram
aplicadas as alíquotas de 1,65% e 7,60%.
Com relação ao último grupo, chamado de “bonificações de ressarcimento de
despesas e programas promocionais”, subdividido em outros três grupos, a
impugnante alega, em suma, que os fornecedores também têm interesse no
benefício indireto que lhes será proporcionado pelas campanhas realizadas pela
própria Impugnante (que, inevitavelmente, acabará dando mais visibilidade aos
produtos e marcas destacados em sua publicidade). As campanhas de marketing
realizadas pela Araujo têm como objetivo aumentar suas próprias vendas, o que
só pode ser feito mediante promoção de seus próprios produtos, adquiridos
juntos aos fornecedores para revenda. Isso, contudo, não desconstitui o fato de
que as campanhas são feitas no interesse da Impugnante, ainda que, tal como já
demonstrado, os fornecedores tenham um efeito positivo indireto na divulgação
das mercadorias. Desta forma, o crédito lançado deve ser cancelado, seja porque
os valores recebidos pela Impugnante têm natureza de redução no custo de
aquisição, ou, ainda, porque não há prestação de qualquer serviço pela Araujo aos
seus fornecedores.
A impugnante solicita, subsidiariamente, na hipótese de serem superados os
argumentos expostos, que ainda assim a autuação será merecedora de reparos.
Isto porque, caso se entenda que a Impugnante presta serviços de marketing aos
seus fornecedores, certo é que, em contrapartida, a empresa tem direito aos
créditos de PIS e COFINS sobre despesas com contratação de serviços de
marketing, que, contudo, não foram considerados pela fiscalização.
Com relação à exclusão do ICMS própria da base de cálculo do PIS e da Cofins,
afirma a Impugnante que há deliberada violação à decisão judicial válida e
vigente. Afirma que conta com medida liminar deferida em Mandado de
Segurança impetrado para que se ordene à Receita Federal que, quando do
procedimento de fiscalização da coisa julgada obtida no Mandado de Segurança
no 0010881-58.2016.4.01.3800 considere como parcela a ser excluída da base de
cálculo do PIS e da COFINS o ICMS destacado nas notas fiscais de venda (doc. no
08 – MS n o 1044047-25.2020.4.01.3800).
Afirma ainda que, pretender a aplicação, para a Impugnante, dos termos SCI Cosit
no 13/2018 – isto é, sustentar que a Impugnante está autorizada a excluir da base
das contribuições apenas o ICMS que foi recolhido – é violar coisa julgada material
legitimamente constituída.
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Com relação à exclusão do ICMS-ST da base de cálculo do PIS e da Cofins, com
base no MS no 0010881-58.2016.4.01.3800, afirma a impugnante que, conforme
autorizado pela Justiça Federal nos autos do Mandado de Segurança no 1010535-
56.2017.4.01.3800 e chancelado pela própria DRF/BHE, a decisão proferida no
Mandado de Segurança no 10881-58.2016.4.01.3800 se estende à exclusão do
ICMS-ST. A não observância a essa orientação representaria a um só tempo: (i)
descumprimento de ordem judicial; (ii) desrespeito ao art. 146 do CTN; (iii) quebra
da segurança jurídica e da confiança do jurisdicionado.
Por derradeiro, requer a total improcedência dos lançamentos. Subsidiariamente,
requer:
- em relação às bonificações/acordos comerciais elencados no segundo grupo,
pugna-se:
(i) pelo cancelamento da autuação fiscal, porquanto não restou suficientemente
claro qual seria, no entender da Auditora Autuante, a natureza das referidas
receitas, o que prejudicou em demasiado o exercício do contraditório e o direito à
ampla defesa da Impugnante;
(ii) pelo cancelamento parcial das autuações caso se entenda que os referidos
acordos/bonificações têm natureza de receita de complementação de venda, haja
vista que os produtos estão sujeitos à incidência monofásica do PIS/COFINS, de
modo que, se há receita pela sua venda, essa receita se sujeita à alíquota zero das
contribuições;
(iii) caso se entenda que os acordos/bonificações têm natureza de receita
financeira, pela reformulação do crédito tributário lançado, porquanto o Decreto
no 8.426/15 reestabeleceu as alíquotas da contribuição ao PIS e da COFINS sobre
receitas financeiras para 0,65% e 4%, respectivamente.
Também subsidiariamente, em relação à autuação sobre os valores recebidos a
título de “Indenização (ressarcimento de custos) de despesa de marketing”,
requer-se que, caso se entenda que a Impugnante presta serviço de marketing
para os seus fornecedores, seja reconhecido o direito ao abatimento dos créditos
referentes às suas despesas com a contratação dos serviços de marketing,
conforme planilha anexa (doc. no 06)
É o relatório.

Adicionalmente, note-se a forma de publicação da Ementa deste Acórdão de
primeira instância administrativa fiscal:
“ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração:
01/01/2017
a
31/12/2018
NULIDADE.
ALEGAÇÃO
DE
CERCEAMENTO.
DESCABIMENTO.
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Se ao impugnar o lançamento a contribuinte demonstra ter conhecimento acerca
das causas que o motivaram, insurgindo-se contra todos os seus aspectos, não há
que se falar em cerceamento do direito de defesa ou em nulidade do
procedimento.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018 BONIFICAÇÕES. RECEITA.
BASE DE CÁLCULO.
As bonificações recebidas, registradas em documentos desvinculados dos
documentos fiscais relativos às operações de compra, devem ser consideradas
como receitas e, portanto, integram a base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins,
no regime da não cumulatividade.
ICMS PRÓPRIO. BASE DE CÁLCULO DO PIS/COFINS. EXCLUSÃO. VALOR
DESTACADO DA NOTA FISCAL.
O ICMS a ser excluído da base de cálculo das contribuições do PIS e da COFINS é o
destacado nas notas fiscais.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2017 a
31/12/2018 BONIFICAÇÕES. RECEITA. BASE DE CÁLCULO.
As bonificações recebidas, registradas em documentos desvinculados dos
documentos fiscais relativos às operações de compra, devem ser consideradas
como receitas e, portanto, integram a base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins,
no regime da não cumulatividade.
ICMS PRÓPRIO. BASE DE CÁLCULO DO PIS/COFINS. EXCLUSÃO. VALOR
DESTACADO DA NOTA FISCAL.
O ICMS a ser excluído da base de cálculo das contribuições do PIS e da COFINS é o
destacado nas notas fiscais.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte”

O contribuinte apresentou Recurso Voluntário com a finalidade de solicitar que os
lançamentos sejam julgados totalmente improcedentes.
Por fim, subsidiariamente, requer em relação às bonificações e acordos comerciais:
(i)
pelo cancelamento da autuação fiscal, porquanto não restou
suficientemente claro qual seria, no entender da Auditora Autuante, a
natureza das referidas receitas, o que prejudicou em demasiado o
exercício do contraditório e o direito à ampla defesa da Recorrente (a
questão continua obscura após as considerações feitas pela DRJ);
(ii)
pelo cancelamento parcial das autuações caso se entenda que os
referidos
acordos/bonificações
têm
natureza
de
receita
de
Fl. 4218
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complementação de venda, haja vista que os produtos estão sujeitos à
incidência monofásica do PIS/COFINS, de modo que, se há receita pela sua
venda, essa receita se sujeita à alíquota zero das contribuições;
(iii)
caso se entenda que os acordos/bonificações têm natureza de receita
financeira, pela reformulação do crédito tributário lançado, porquanto o
Decreto no 8.426/15 reestabeleceu as alíquotas da contribuição ao PIS e
da COFINS sobre receitas financeiras para 0,65% e 4%, respectivamente.

Também subsidiariamente, em relação à autuação sobre os valores recebidos a
título de “Indenização (ressarcimento de custos) de despesa de marketing”, o contribuinte requer
o reconhecimento do direito ao abatimento dos créditos referentes às suas despesas com a
contratação dos serviços de marketing, caso se entenda que presta serviço de marketing para os
seus fornecedores.
É o relatório.

VOTO

Conselheira Fabiana Francisco de Miranda, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade para
conhecê-lo.
Trata o presente processo dos Autos de Infração de PIS/Pasep e Cofins, não
cumulativos, relativos aos períodos de apuração de 2017 e 2018, lavrados em 08/12/2020.
O contribuinte solicita em seu pedido que seja aplicada de forma subsidiária a
nulidade do lançamento, em virtude de ofensa aos princípios do contraditório e da ampla defesa.
Alega que não foi indicada pela autuação a natureza das supostas “receitas” tributadas, e que isso
gerou prejuízo ao direito de defesa.
Nos termos do art. 59, do Decreto no 70.235/72, os atos e termos foram realizados
por pessoa competente e dentro da legalidade e prazos legais, o que gerou o direito de defesa e o
devido processo legal.
As informações constantes da autuação foram completas, com descrição acerca das
causas que a motivaram. Os recorrentes foram devidamente notificados, podendo se insurgir
sobre todos os fundamentos levantados no processo, inexistindo, portanto, qualquer nulidade ou
cerceamento de defesa, razão pela qual voto por negar o pedido subsidiário de nulidade do
lançamento.
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Quanto ao mérito, foram relacionados aos seguintes temas:

Grupo “a” – “Bonificações Recebidas em Mercadorias”
1. Bonificações em mercadoria
Grupo “b”– “Bonificações de Amortizações de Custos”
2. Desconto por compra (sell in)
3. Bonificações, em crédito em conta ou desconto em boletos pendentes
de pagamento,
para rebaixa de preço de venda da Araujo ao consumidor final
4. Programas de fidelização, como PBM (Programa de Benefícios de
Medicamentos)
Grupo “c”– “Bonificações de Ressarcimento de Despesas e Programas Promocionais”
5. Indenização (ressarcimento de custos) de campanha de venda
6. Indenização (ressarcimento de custos) de campanha de marketing
7. Ressarcimento de custos pela exposição em ponta de gôndola ou
espaços

Quanto às bonificações, o recorrente alega que não se manifestam como ingresso
financeiro novo e decorrente de sua atividade empresarial. O contribuinte descreve que o “custo”
de aquisição inicialmente registrado deixa de refletir a realidade, uma vez que não foram
consideradas as bonificações, descontos e ressarcimentos. Por isso, haveria a necessidade de
realizar ajustes para redução do valor do custo inicialmente registrado.
Ainda, para o contribuinte, a diferenciação entre desconto condicional e
incondicional é “absolutamente irrelevante” para o presente caso, haja vista que as bonificações
estão sendo analisadas sobre a perspectiva do adquirente, para quem a vantagem obtida teria
sempre natureza de redução de custo de aquisição.
O Recurso Voluntário expôs que na perspectiva do contribuinte adquirente, os
abatimentos e ressarcimentos consensualmente acordados com os fornecedores sempre teriam a
natureza de “redutor de custo”, e por isso interferem no preço da operação de aquisição,
independentemente de terem sido concedidos posteriormente à transação, ou o fato de serem
condicionais ou incondicionais.
Alega que restaria prejudicada a cobrança de PIS/Cofins sobre as bonificações
recebidas pela contribuinte, uma vez que seriam redutores do custo e não se enquadrariam na
materialidade tributável dessas contribuições.
Fl. 4220
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Note-se detalhamento quanto a cada item em análise no presente processo:

Grupo A: Bonificações de Mercadoria
Conforme descrito no TVF, as bonificações de mercadoria são concessões feitas
“pelo vendedor ao comprador, diminuindo o preço da mercadoria ou entregando quantidade
maior que a contratada”.
Note-se trecho do Recurso Voluntário que explica essa operação:
“os fornecedores da Recorrente, buscando tornar a aquisição de suas mercadorias
mais vantajosas, concedem bonificações em unidades dos produtos vendidos,
reduzindo, assim, o valor do custo global de aquisição das mercadorias adquiridas
pela Araujo. É o caso, justamente, da operação com a empresa Mogiana
Alimentos S/A.
Com efeito, a empresa Mogiana emitiu a Nota Fiscal de Bonificação no 188.881
(em que foram concedidas em bonificação diversas unidades do mesmo produto).
Com isso, o preço global da aquisição do item em questão foi reduzido, o que
possibilitou a realização de promoção, conforme se verifica do Acordo Comercial
anexo, pactuado entre as partes (doc. no 04 da Impugnação). (...)
Com efeito, o reconhecimento de receita em relação às mercadorias recebidas
em bonificação dar-se-á, tão somente, quando do exercício da atividade
empresarial que implemente sua alienação. O recebimento de mercadorias em
bonificação é evento relacionado, unicamente, à operação de aquisição dos bens
pela Recorrente (em que se têm, por óbvio, custos), e não à atividade-fim que visa
coloca-los no mercado, de forma que não pode ser caracterizado como receita
para fins de incidência das contribuições ao PIS e da COFINS.” (Grifei).

Resumidamente, o entendimento do Recorrente é que ele recebe bonificações, as
quais reduzem o valor do custo das mercadorias e não gera uma receita tributável. Alega também
que a tributação deveria ocorrer somente quando o Contribuinte realizar a venda das mercadorias
recebidas.
Em contraponto, note-se Solução de Consulta COSIT no 291/2017:
NÃO CUMULATIVIDADE. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. DOAÇÃO. VENDA.
INCIDÊNCIA.
Bonificações em mercadorias entregues gratuitamente, a título de mera
liberalidade, sem vinculação a operação de venda, são consideradas receita de
doação para a pessoa jurídica recebedora dos produtos (donatária), incidindo a
Contribuição para o PIS/Pasep sobre o valor de mercado desses bens.
Fl. 4221
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A receita de vendas oriunda de bens recebidos a título de doação deve sofrer a
incidência da Contribuição para o PIS/Pasep, na forma da legislação geral das
referidas contribuições.
Dispositivos Legais: Lei no 10.406, de 2002 (Código Civil), art. 538; Lei no 10.637,
de 2002, art. 1o e art. 3o, §2o, II; Parecer Normativo CST no 113, de 1978.

Conforme acima descrito, aquelas bonificações “sem vinculação a operação de
venda” serão consideradas receitas para os recebedores como se de doação fossem. Note-se
adicionalmente o item 10 da mesma solução de consulta:
“Logo, os ativos recebidos em doação, que devem ser avaliados pelo valor de
mercado, configuram-se como receitas auferidas pela pessoa jurídica e devem
compor a base de cálculo das contribuições em apreço, por força dos arts. 1o da
Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003.”

Note-se ainda trecho da SC COSIT no 380, de 23 de agosto de 2017, quanto ao tema:
“Conforme assinala o Acórdão no 3302-002.119, publicado em 26 de julho de
2013, e prolatado pelo CARF, os descontos concedidos pelo fornecedor da
mercadoria após a realização da operação de compra e venda, por qualquer
razão, inclusive por força de contrato ou de estratégia comercial de qualquer das
partes envolvidas, representam uma despesa sua (desconto condicional) e uma
receita do adquirente da mercadoria.(...)

Conforme descrito no Acordão de Impugnação, torna-se relevante, mesmo para o
adquirente a discussão se, na venda, o desconto é tratado como incondicional ou não. Esta
condição seria necessária para avaliar o tratamento que tal bonificação recebe para o adquirente.
“Conforme visto acima, apenas os descontos incondicionais geram, para o adquirente, o
tratamento como redução de custo. Nos outros casos, o tratamento para o adquirente é que a
bonificação se trata, em verdade, de uma receita.(...)”
Há recente decisão da Turma 3201 do CARF sobre esse tema em análise no Acordão
no 3201-012.614, de 16 de setembro de 2025, conforme trechos abaixo:
Processo: 13136.720376/2020-01
Recorrente: DPC DISTRIBUIDOR ATACADISTA S/A
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2017
BONIFICAÇÕES. RECEITA. BASE DE CÁLCULO.
Fl. 4222
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As bonificações recebidas, registradas em documentos desvinculados dos
documentos fiscais relativos às operações de compra, devem ser consideradas
como receitas e, portanto, integram a base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins,
no regime da não cumulatividade.
DESCONTOS NÃO FINANCEIROS. RECEITA ORDINÁRIA PARA O COMPRADOR.
INCIDÊNCIA.
Os descontos não financeiros recebidos pelo comprador são tratados como
receitas ordinárias e sofrem incidência de PIS/Pasep e Cofins não cumulativos em
suas alíquotas ordinárias.
(...)
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares arguidas e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário.
(...)
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk de Aguiar, Flavia
Sales Campos Vale, Renato Camara Ferro Ribeiro de Gusmão (substituto[a]
integral), Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco, Helcio Lafeta Reis
(Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o
conselheiro(a) Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, substituído(a)pelo(a)
conselheiro(a) Renato Camara Ferro Ribeiro de Gusmão.

Conclui-se que quando as bonificações recebidas forem registradas em documentos
desvinculados dos documentos fiscais relativos às operações de compra, essas devem ser
consideradas como receitas tributáveis de PIS/Pasep e da Cofins, no regime da não
cumulatividade.
Voto pela manutenção do lançamento tributário de PIS/Cofins quanto às
bonificações de mercadorias, uma vez que essas foram exatamente registradas em documentos
desvinculados dos documentos fiscais relativos às operações de compra.

Grupo B: Bonificações de Amortizações de Custos

O contribuinte enquadra as bonificações de custo em três tipos:
- Desconto por compra (sell in)
- Bonificações, em crédito em conta ou desconto em boletos pendentes de
pagamento, para rebaixa de preço de venda da Araujo ao consumidor final
Fl. 4223
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- Programas de fidelização, como PBM (Programa de Benefícios de
Medicamentos)

Conforme relato no TVF, os fornecedores contribuem financeiramente com a
fiscalizada porque têm interesse em obter alguma contrapartida, ou seja, só contribuem com as
bonificações porque obtêm alguma vantagem em troca. Essas bonificações consistem em crédito
em conta ou desconto em boletos pendentes de pagamento, desconto por compra (sell in) em
razão de negociação de volume comprado e programas de fidelização, como o PBM (Programa de
Benefícios de Medicamentos). Neste caso do chamado PBM, é prevista a concessão de descontos,
usualmente progressivos, pela aquisição desses produtos, aos consumidores cadastrados em seu
programa, objetivando a fidelização do consumidor final com a aquisição de um determinado
produto de sua fabricação. E, nesse caso, efetua posteriormente ao contribuinte a compensação
financeira/ressarcimento do desconto concedido no âmbito do seu programa de fidelização.
Quanto às bonificações em crédito em conta ou desconto em boletos pendentes de
pagamento para rebaixa de preço de venda da Araujo ao consumidor final, o fornecedor solicita
que uma determinada mercadoria já adquirida pela Contribuinte tenha o preço de venda ao
consumir final reduzido, para a finalidade de, por exemplo, equalizar o preço de seus produtos
com os dos concorrentes, conforme relato do Recurso Voluntário.
De acordo com o Contribuinte, os valores referentes aos abatimentos para rebaixa
de preço não ingressam no patrimônio da Recorrente como riqueza nova passível de tributação,
ainda que recebidos posteriormente às operações de aquisição das mercadorias junto aos
fornecedores. Seria, na verdade, mero ressarcimento de parte do preço anteriormente pago por
ele.
Note-se trechos do Recurso Voluntário quanto às bonificações de amortizações de
custo:
“Não há que se falar em ‘remuneração’ da Recorrente pela indústria em função da
comercialização de seus produtos. O que se tem, na realidade, é o recebimento
de indenização de parte custo de aquisição anteriormente pago em função da
concessão de descontos, pelos próprios fornecedores (e sem qualquer ingerência
da Araujo) aos consumidores finais, através dos programas de fidelização. (...)
Em conclusão, o que se tem é: o fato desses produtos serem comercializados no
âmbito dos programas de fidelização a um preço inferior ao usualmente praticado
pela Recorrente é compensado pelo posterior ressarcimento, pela indústria, de
parte dos custos de aquisição despendidos pela Araujo, especificamente em
relação e na proporção dos produtos que foram vendidos pelo sistema de
fidelização. (...)
as bonificações de “sell in” consistem em ‘descontos [concedidos] em razão de
negociação de volume comprado’ (...).
Fl. 4224
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as ‘bonificações’ pactuadas como ‘vantagens econômicas’ consensualmente
acordadas que interferem na finalização do ‘preço’ da operação têm natureza de
‘redução de custos’ para a beneficiária, quer sejam consideradas como
‘condicionais’ ou ‘incondicionais’, classificação esta que só tem relevância para a
determinação da base de cálculo de tributos a cargo do vendedor, não do
comprador.”

Conforme descrito no TVF, os fornecedores contribuem financeiramente com o
contribuinte porque têm interesse em obter alguma contrapartida. Ou seja, só contribuem com as
bonificações porque obtêm alguma vantagem em troca.
Nas bonificações em crédito em conta ou desconto em boletos pendentes de
pagamento, a Drogaria Araújo S.A. é indenizada pelo fornecedor pela prática de preços inferiores
aos de aquisição dos produtos.
As bonificações de “desconto por compra (sell in)” são descontos em razão de
negociação de volume comprado. O Contribuinte recebe bonificações em forma de descontos em
boletos de pagamentos ou créditos em contas correntes. São calculados por percentuais em razão
do volume de produtos comprados por um período de tempo preestabelecido, conforme
determinado no acordo.
Nos “Programas de fidelização, como o PBM (Programa de Benefícios de
Medicamentos)”, o fornecedor, objetivando a fidelização do consumidor final com a aquisição de
um determinado produto de sua fabricação, prevê a concessão de descontos, usualmente
progressivos, pela aquisição desses produtos, aos consumidores cadastrados em seu programa.
Como pode ser verificado, para todos os três tipos mencionados acima, há de fato
uma condicionante para que as bonificações aconteçam. Como essas bonificações não são
incondicionais, há incidência de PIS/Cofins sobre essas receitas com bonificações.
Adicionalmente, cabe também mencionar que não se trata de receitas financeiras.
Trata-se apenas de receitas recebidas de fornecedores, e que possuem a devida incidência de
tributação das contribuições.

Grupo C – Bonificações de Ressarcimento de Despesas e Programas Promocionais
Há três tipos de bonificações de ressarcimento de despesas e programas
promocionais:
- Indenização (ressarcimento de custos) de campanha de venda
- Indenização (ressarcimento de custos) de campanha de marketing
- Ressarcimento de custos pela exposição em ponta de gôndola ou espaços
Fl. 4225
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Também aqui, note-se que estas bonificações e acordos comerciais estão
condicionadas ao cumprimento de uma obrigação de fazer do Contribuinte. Todas refletem em
um serviço que reverte em favor de seus próprios fornecedores (propaganda, marketing,
campanha de venda, exposição em local privilegiado e etc).
No caso de exposição em ponta de gôndola ou espaços, há a disponibilização de um
lugar privilegiado, gerando consequentemente uma receita operacional.
Nesse contexto, note-se lições de Ricardo Mariz de Oliveira, ao tratar do conceito
de receita como hipótese de incidência das contribuições para a seguridade social. IOB-Repertório
de Jurisprudência: tributário, constitucional e administrativo. n. 1, jan. 2001.p. 30):
“Tenho meditado profundamente sobre este problema e não consigo ver como
sustentar que as reduções de obrigações sem pagamento não sejam receitas,
porque na verdade elas reúnem todas as características pelas quais se pode
identificar uma receita.
(...)Ora, material e juridicamente, uma redução de passivo sem pagamento reúne
estas qualidades para se equiparar às receitas que se formam no lado ativo da
demonstração gráfica do patrimônio social.
Com razão, o patrimônio é um conjunto de direitos e obrigações, sendo
mensurado pela soma algébrica de todos os direitos com todas as obrigações.
Visto de forma contábil, e tal como descrito na Lei no 6.404, o patrimônio reúne
os direitos do lado esquerdo do balanço o ativo e as obrigações do lado direito o
passivo. A diferença e entre eles resultado da soma algébrica é o patrimônio
liquido, que se demonstra do lado direito porque em condições normais, de uma
pessoa jurídica que seja solvente, o ativo é maior do que o passivo.
Ora, nesta equação, aumenta-se o patrimônio tanto aumentando o ativo quanto
diminuindo o passivo.
Por qualquer destas operações o resultado do patrimônio líquido é igual.
Destarte, matemática e materialmente não há a mínima diferença entre uma e
outra fonte de alteração patrimonial.
E também juridicamente não há diferença entre uma e outra situação, pois se se
admite que receita é um ingresso de direito novo, que contribui positivamente
para a formação de um aumento patrimonial, esse direito também pode ocorrer
com o passivo, isto é, com as obrigações, porque o perdão de uma dívida também
incorpora um novo direito no patrimônio do até então devedor, que é o direito de
não mais pagar aquela dívida perdoada.

As bonificações que constam dos autos dizem respeito às rubricas as quais
correspondem a descontos comerciais concedidos em razão do cumprimento de obrigações
assumidas de compromisso de natureza contraprestacional. E, de fato, as bonificações
Fl. 4226
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condicionais são receitas e devem ser incluídas na base de cálculo da Cofins e da Contribuição para
o PIS/Pasep.
No que pese toda boa argumentação da Recorrente, a meu ver, é inequívoco que os
descontos obtidos pelo Contribuinte junto aos seus fornecedores constituem receita tributável
pela contribuição ao PIS e pela COFINS, devendo assim serem incluída em suas bases de cálculo.
Subsidiariamente, quanto à autuação sobre os valores recebidos a título de
“Indenização (ressarcimento de custos) de despesa de marketing”, o contribuinte solicitou em seu
Recurso Voluntário o reconhecimento do direito ao abatimento dos créditos referentes às suas
despesas com a contratação dos serviços de marketing, no caso da decisão do presente Acordão
concluir que ele presta serviço de marketing para os seus fornecedores.
Note-se que conforme demonstrado no Acórdão de Impugnação, os dispêndios
inerentes a essa Receita com Marketing não são passíveis de creditamento de PIS/Cofins, uma vez
que não foram sequer utilizados no momento adequado e da forma correta. De fato, a utilização
de créditos é facultativa, e não foi solicitada quando da apuração. Note-se falta de comprovação
desses valores, haja vista que, conforme exposto pelo fisco, a mera apresentação de planilhas no
recurso não é suficiente para comprovar eventual direito.

Da exclusão do ICMS substituição tributária da base de cálculo
Além das bonificações mencionadas acima, foi objeto de autuação a forma adotada
pela empresa de calcular o ICMS a ser excluído da base de PIS/Cofins. Esse tema foi solucionado
no Acórdão de Impugnação, que cancelou os débitos respectivos, uma vez que o ICMS a ser
excluído era o destacado na nota fiscal, o que foi corretamente realizado pelo contribuinte.
Resta agora a análise quanto ao regime de substituição tributária. Para o Fisco, a
Suprema Corte não teria considerado o regime de substituição progressivo, pois a tese fixada
pressuporia o efetivo recolhimento do ICMS pelo contribuinte, e não há saldo a pagar pelos
contribuintes substitutos.
Primeiramente, deve-se notar que há uma questão processual mencionada na lide.
Havia dois processos judiciais do contribuinte quanto ao tema: um primeiro referente a ICMS
próprio (MS no 10881.58.2016.4.01.3800) e outro a ICMS-ST (MS no 1010535-56.2017.4.01.3800).
O Delegado da Receita Federal de BH prestou informações no MS do ICMS-ST
(documento no 9 da impugnação) esclarecendo que:
“entende a DRF/BHE que o que vier a ser decidido em relação à exclusão do
ICMS convencional, recolhido pela Impetrante na condição de contribuinte, da
base de cálculo do PIS e da Cofins (Mandados de Segurança de n.o
2007.38.00.035165-3 e 10881-58.2016.4.01.3800) estender-se-á ao ICMS-ST.”
(Grifei)

Fl. 4227
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Houve então decisão judicial sem julgamento de mérito, exatamente pelo motivo
do tema de ICMS-ST já constar no processo de ICMS-próprio. Nessa decisão, o Juiz determinou
que “o provimento judicial favorável à impetrante prolatado no primeiro mandado de segurança
servirá como título executivo judicial para afastar a incidência tanto do ICMS-OP quanto do ICMS-
ST”.
Apesar dessa decisão judicial, motivada inclusive pela informação prestada pela
própria Receita Federal, as autoridades ficais descumpriram esse entendimento judicial, e
concluíram que deveria haver processo judicial exclusivo de ICMS-ST, para possibilitar a exclusão
da base de PIS/Cofins.
Note-se trechos do Acordão de Impugnação com essa questão acima mencionada:
“A fiscalização informa que o questionamento em voga foi alvo de ação judicial
específica da impugnante, MS no 1010535-56.2017.4.01.3800. Nesta ação
judicial o juiz declarou que o pleito, exclusão do ICMS-ST da base de cálculo do
PIS e da COFIS, estaria contido no pedido constante do MS n°
10881.58.2016.4.01.3800 (aquele do ICMS próprio), tendo o processo sido
extinto sem julgamento do mérito. Já a decisão constante do processo n°
10881.58.2016.4.01.3800 negou seguimento ao RE tendo por base a decisão
proferida no RE 574.706/PR. A autoridade fiscal entende que a tese fixada pelo
STF no julgamento do RE 574.706 (Rel. Min. Carmen Lúcia, tema 69) tem como
premissa o efetivo recolhimento do ICMS pelo contribuinte. O Reconhecimento
do ICMS na condição de substituto tributário importa na transferência integral às
fazendas públicas estaduais sem a necessidade de compensação e, portanto, sem
identificação de saldo a pagar pois não há recolhimentos posteriores pelos demais
contribuintes substituídos. Desta forma, no entendimento da autoridade fiscal, a
tese do RE 574.706 não se aplica aos substituídos no regime de substituição
tributária para frente do ICMS.
A autoridade fiscal trouxe ainda outra questão, relativo a um julgamento de
exclusão do ICMS ST da base de cálculo do PIS e da Cofins, onde o STF entendeu,
em 15/08/2020, que, para apreciar o tema, “seria necessário o reexame da causa
à luz da legislação infraconstitucional.”. Desse modo, restou consolidada a
seguinte tese: “É infraconstitucional, a ela se aplicando os efeitos da ausência de
repercussão geral, a controvérsia relativa à inclusão do montante correspondente
ao Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) destacado nas
notas fiscais ou recolhido antecipadamente pelo substituto em regime de
substituição tributária progressiva na base de cálculo da contribuição ao
Programa de Integração Social (PIS) e da Contribuição para Financiamento da
Seguridade Social (COFINS).” A autoridade fiscal, diante do exposto, relatou restar
evidente então que a decisão proferida no RE 574.706 não trata da exclusão do
ICMS substituição tributária da base de cálculo do PIS e da COFINS, sendo assim
não haveria permissivo legal que justificasse a exclusão do ICMS ST da base de
cálculo do PIS e da COFINS para a fiscalizada na condição de substituída.
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Diante do exposto, em que pese o juiz ter declarado, no pleito do MS no
1010535-56.2017.4.01.3800, que a questão do ICMS-ST estaria abarcada no MS
que versava sobre o ICMS próprio, a autoridade fiscal entendeu que a decisão
do RE 574.706 de repercussão geral, e que foi utilizado para o deslinde do
mérito do MS que versava sobre o ICMS regular, não abarcaria o ICMS ST.
Apesar da lógica dos argumentos trazidos pela impugnante, já expostos no
relatório, entendo que foi correta a conduta da autoridade fiscal. O tema é
certamente complexo, ainda mais no caso em questão em que havia um
primeiro MS versando sobre a questão específica e que foi extinto sem
resolução mérito sob a justificativa que estaria abarcado no MS que versava
sobre o ICMS próprio. Ocorre que, pelas mesmas justificativa da autoridade
fazendária, entendo que a tese do RE 574.706 não se aplica aos substituídos no
regime de substituição tributária para frente do ICMS. Não há citação específica
ao ICMS-ST no julgamento do RE 574.706. Diante do exposto, voto pela
manutenção do lançamento da exclusão do ICMS-ST, tal qual realizado pela
autoridade fiscal.” (Grifei).

Nitidamente, a Fiscalização descumpriu tanto decisão judicial quanto entendimento
expresso do Delegado com jurisdição sobre o caso que formalizaram o entendimento que o tema
de ICMS-ST já estava contido no processo de ICMS-próprio.
Pelo exporto, concordo com o apontado pelo contribuinte em seu Recurso
Voluntário, que a não observância desse entendimento de que o MS no 10881.58.2016.4.01.3800
se estende à exclusão do ICMS-ST representa ao mesmo tempo:
(i)
descumprimento de ordem judicial;
(ii)
desrespeito ao art. 146 do CTN;
(iii)
quebra da segurança jurídica e da confiança do jurisdicionado.

Outra questão levantada pelas autoridades fiscais é que a exclusão do imposto
devido por substituição tributária não teria sido considerada pela decisão do Supremo Tribunal
Federal no RE 574.706.
O contribuinte resume os seguintes os motivos conceituais para a exclusão do
ICMS-ST da base de PIS/Cofins:
“(a) como já dito, o regime de substituição é mera técnica legal de arrecadação,
não desnaturando a natureza do ICMS, sendo que o imposto, receita de
titularidade da Fazenda Estadual, continua a incidir sobre cada circulação da
mercadoria na cadeia operacional; (b) há incidência tributária quando da venda
de mercadorias realizada pelo substituído tributário, mas, em virtude de lei, a
responsabilidade pelo recolhimento ficou a cargo de pessoa antecedente; (c) os
valores de ICMS recolhidos antecipadamente são componentes da contabilidade
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do substituído tributário – ainda que destinados aos cofres estaduais,
participando do preço da mercadoria a ser revendida; (d) as antecipações do ICMS
são computadas no custo dos bens adquiridos pelo substituído (ele quem
suportou o encargo tributário com o pagamento do preço da mercadoria na
operação anterior) e, por conseguinte, integrarão a sua receita bruta na etapa
subsequente.

Ressalte-se que a matéria exclusão do ICMS-ST da base de PIS/Cofins foi objeto de
decisão do Superior Tribunal de Justiça (STJ) no julgamento do Recurso Especial (REsp) no
1.958.265, submetido à sistemática dos recursos repetitivos e já transitado em julgado (Tema
Repetitivo no 1.125). Por esse motivo, é de observância obrigatória por parte deste colegiado.
Note-se ementa respectiva:
TRIBUTÁRIO.
RECURSO
ESPECIAL
REPETITIVO.
ICMS-ST.
SUBSTITUIÇÃO
TRIBUTÁRIA PROGRESSIVA. SUBSTITUÍDO. CONTRIBUIÇÃO AO PIS. COFINS. BASE
DE CÁLCULO. EXCLUSÃO.
1. O Supremo Tribunal Federal decidiu, em caráter definitivo, por meio de
precedente vinculante, que os conceitos de faturamento e receita, contidos no
art. 195, I, "b", da Constituição Federal, para fins de incidência da Contribuição ao
PIS e da COFINS, não albergam o ICMS (RE 574.706/PR, Rel. Ministra CÁRMEN
LÚCIA, Tribunal Pleno, julgado em 15/03/2017, DJe 02/10/2017), firmando a
seguinte tese da repercussão geral: “O ICMS não compõe a base de cálculo para a
incidência do PIS e da COFINS” (Tema 69).
2. No tocante ao ICMS-ST, contudo, a Suprema Corte, nos autos do RE
1.258.842/RS, reconheceu a ausência de repercussão geral: “É infraconstitucional,
a ela se aplicando os efeitos da ausência de repercussão geral, a controvérsia
relativa à inclusão do montante correspondente ao ICMS destacado nas notas
fiscais ou recolhido antecipadamente pelo substituto em regime de substituição
tributária progressiva na base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS”
(Tema 1.098).
3. O regime de substituição tributária – que concentra, em regra, em um único
contribuinte o dever de pagar pela integralidade do tributo devido pelos demais
integrantes da cadeia produtiva – constitui mecanismo especial de arrecadação
destinado a conferir, sobretudo, maior eficiência ao procedimento de fiscalização,
não configurando incentivo ou benefício fiscal, tampouco implicando aumento ou
diminuição da carga tributária.
4. O substituído é quem pratica o fato gerador do ICMS-ST, ao transmitir a
titularidade da mercadoria, de forma onerosa, sendo que, por uma questão de
praticidade contida na norma jurídica, a obrigação tributária recai sobre o
substituto que, na qualidade de responsável, antecipa o pagamento do tributo,
adotando técnicas previamente estabelecidas na lei para presumir a base de
cálculo.
Fl. 4230
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5. Os contribuintes (substituídos ou não) ocupam posições jurídicas idênticas
quanto à submissão à tributação pelo ICMS, sendo certo que a distinção entre
eles encontra-se tão somente no mecanismo especial de recolhimento, de modo
que é incabível qualquer entendimento que contemple majoração de carga
tributária ao substituído tributário tão somente em razão dessa peculiaridade na
forma de operacionalizar a cobrança do tributo.
6. A interpretação do disposto nos arts. 1o das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003
e 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977, realizada especialmente à luz dos princípios da
igualdade tributária, da capacidade contributiva e da livre concorrência e da tese
fixada em repercussão geral (Tema 69 do STF), conduz ao entendimento de que
devem ser excluídos os valores correspondentes ao ICMS-ST destacado da base
de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS devidas pelo substituído no
regime de substituição progressiva.
7. Diante da circunstância de que a submissão ao regime de substituição depende
de lei estadual, a indevida distinção entre ICMS regular e ICMS-ST na composição
da base de cálculo das contribuições em tela concederia aos Estados e ao Distrito
Federal a possibilidade de invadir a competência tributária da União,
comprometendo o pacto federativo, ao tempo que representaria espécie de
isenção heterônoma.
8. Para os fins previstos no art. 1.036 do CPC/2015, fixa-se a seguinte tese: "O
ICMS-ST não compõe a base de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS,
devidas pelo contribuinte substituído no regime de substituição tributária
progressiva.”
9. Recurso especial desprovido.
(gn). (grifei).

Conforme acima disposto, o ICMS-ST não compõe a base de cálculo de PIS/Cofins,
devidas pelo contribuinte substituído no regime de substituição tributária progressiva.
Adicionalmente, note-se trechos da recente decisão do CARF da presente turma
3201:
“Processo: 15746.727047/2022-91
Contribuinte: COMERCIO DE MATERIAIS PARA CONSTRUCAO JOLI LTDA
Tipo de Recurso: Recurso Voluntário
Data da Sessão: 17/09/2025
Relator: MARCELO ENK DE AGUIAR
Acórdão: 3201-012.618 (...)
Decisão (...)
Fl. 4231
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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao Recurso Voluntário. (...)
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk Aguiar, Renato
Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (substituto), Fabiana Francisco de Miranda,
Flávia Sales Campos Vale, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow e Hélcio Lafetá Reis
(Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi,
substituído(a)pelo(a) conselheiro(a) Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão. (...)
Ementa(s)
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2019 a 31/12/2020
EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA.
POSSIBILIDADE.
O ICMS – Substituição Tributária (ICMS-ST) apurado e recolhido pelo fornecedor
substituto tributário, cujo valor compõe o custo das mercadorias por ele vendidas,
deve ser excluído da base de cálculo das contribuições devidas pelo substituído
tributário ao revender as mesmas mercadorias, em observância da regra fixada
em recursos repetitivos pelo Superior Tribunal de Justiça (Tema Repetitivo no
1.125). (...)”.

Conforme determinação do tema repetitivo no 1.125 mencionado acima, voto pela
exclusão do ICMS-Substituição tributária base de cálculo de PIS/Cofins do presente processo.

Conclusão
Como resumo dos itens acima, voto por não acolher a preliminar de nulidade
arguida e dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, no sentido de se excluir da base de
cálculo das contribuições por ele devidas, na condição de substituído tributário, o ICMS-ST
apurado e recolhido pelo fornecedor substituto tributário.

Assinado Digitalmente
Fabiana Francisco de Miranda

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