Tribunal: CARF
Processo: 16561.720062/2020-78
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-02-18
Data de publicação: 2025-03-04

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2015, 2016
PROCESSUAL. LUCROS APURADOS NO EXTERIOR. INCOMPETÊNCIA DA FISCALIZAÇÃO BRASILEIRA PARA AUDITAR AS DEMONSTRAÇÕES DE EMPRESA ESTRANGEIRA.
É impossível, por falta de competência legal, promover-se a glosa de valor utilizado para reduzir o montante do lucro líquido de companhia estrangeira e devidamente informado em suas demonstrações financeiras, já que isso só caberia a Autoridade Fiscal do país sede daquela empresa, até mesmo porque, se tal glosa fosse possível, deveria ser fundamentada na lei do Estado Estrangeira e não em mera pesquisa feita em literatura especializada pela Autoridade Fiscal brasileira.
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO BRASIL-PAÍSES BAIXOS DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E PREVENIR A EVASÃO FISCAL EM MATÉRIA DE IMPOSTO SOBRE A RENDA. ART. 74 DA MP No 2.158 35/2001. NÃO OFENSA.
Não há incompatibilidade entre a Convenção Brasil-Holanda (Países Baixos) e a aplicação do art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001.
IRPJ. CONSOLIDAÇÃO.
Até o ano-calendário de 2024, as parcelas do ajuste do valor do investimento em controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior poderão ser consideradas de forma consolidada na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da controladora no Brasil, excepcionadasas parcelas referentes às pessoas jurídicas investidas que se encontrem em, pelomenos,uma das situações elencadas no Art. 78, da Lei 12.073/2014 ou não cumpram o determinado no § 6o da Lei citada.
MULTA QUALIFICADA. AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO.
A qualificação da multa de ofício somente é possível quando a acusação fiscal demonstrar o evidente intuito de fraude e restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa a que se referem os arts. 71, 72 E 73 da lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16561.720062/2020-78
ACÓRDÃO
1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
18 de fevereiro de 2025
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
FAZENDA NACIONAL

MARFRIG GLOBAL FOODS S.A.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2015, 2016
PROCESSUAL. LUCROS APURADOS NO EXTERIOR. INCOMPETÊNCIA DA
FISCALIZAÇÃO BRASILEIRA PARA AUDITAR AS DEMONSTRAÇÕES DE
EMPRESA ESTRANGEIRA.
É impossível, por falta de competência legal, promover-se a glosa de valor
utilizado para reduzir o montante do lucro líquido de companhia
estrangeira e devidamente informado em suas demonstrações financeiras,
já que isso só caberia a Autoridade Fiscal do país sede daquela empresa,
até mesmo porque, se tal glosa fosse possível, deveria ser fundamentada
na lei do Estado Estrangeira e não em mera pesquisa feita em "literatura
especializada" pela Autoridade Fiscal brasileira.
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO BRASIL-
PAÍSES BAIXOS DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E PREVENIR A
EVASÃO FISCAL EM MATÉRIA DE IMPOSTO SOBRE A RENDA. ART. 74 DA
MP No 2.158 35/2001. NÃO OFENSA.
Não há incompatibilidade entre a Convenção Brasil-Holanda (Países Baixos)
e a aplicação do art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001.
IRPJ. CONSOLIDAÇÃO.
Até o ano-calendário de 2024, as parcelas do ajuste do valor do
investimento em controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior
poderão ser consideradas de forma consolidada na determinação do lucro
real e da base de cálculo da CSLL da controladora no Brasil,
excepcionadas as parcelas referentes às pessoas jurídicas investidas que se
encontrem em, pelo menos, uma das situações elencadas no Art. 78, da Lei
12.073/2014 ou não cumpram o determinado no § 6o da Lei citada.
MULTA QUALIFICADA. AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO.
Fl. 10419
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
2
A qualificação da multa de ofício somente é possível quando a acusação
fiscal demonstrar o evidente intuito de fraude e restar configurada,
individualizada e comprovada a conduta dolosa a que se referem os arts.
71, 72 E 73 da lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, (i) por maioria de votos, em dar provimento ao
Recurso Voluntário, quanto à competência para glosar despesas ocorridas em empresa controlada
estrangeira, vencido o conselheiro Marcelo Izaguirre da Silva, que votou por negar provimento ao
recurso, quanto a tal matéria; (ii) por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso
Voluntário, quanto à qualificação da multa de ofício, reduzindo a penalidade ao percentual de 75%
(setenta e cinco por cento); (iii) por voto de qualidade, em negar provimento ao Recurso
Voluntário, quanto à tributação de lucro relacionado à controlada no exterior e à exigência da
multa isolada pela ausência/insuficiência de recolhimento de estimativas de IRPJ/CSLL, vencidos os
conselheiros Henrique Nímer Chamas, Míriam Costa Faccin e Natália Uchôa Brandão, que votaram
por dar provimento ao Recurso Voluntário, em relação a tais matérias; (iv) por unanimidade de
votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário, quanto à consolidação dos resultados; à
possibilidade de compensação do imposto pago no exterior por investidas que não mais
pertenciam a Recorrente em 2016 e de investidas que apuraram resultados negativos no período;
ao limite de 34% (trinta e quatro por cento), para aproveitamento do crédito mantido na parte B
do Lalur; à aplicação de ofício de crédito presumido previsto no art. 87 da Lei no 12.973, de 2014;
e à compensação de imposto pago no exterior em períodos anteriores com estimativas de
IRPJ/CSLL; e (v) por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário,
quanto ao limite para compensação de impostos pagos no exterior a fim de considerar o limite de
R$ 120.489.681,46, nos termos do relatório e voto do relator. Acordam, ainda, os membros do
colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso de ofício, nos termos do
relatório e voto do relator.

(documento assinado digitalmente)
Marcelo Oliveira - Relator
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente e Redator ad hoc

Fl. 10420
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
3
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Marcelo Oliveira, Marcelo
Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Miriam Costa Faccin, Natalia Uchoa Brandao e Paulo
Henrique Silva Figueiredo (Presidente). O conselheiro Alberto Pinto Souza Júnior não votou, pois
as matérias já foram votadas pelo conselheiro Marcelo Oliveira.
Conforme o art. 110, §12, do RICARF, o Presidente da 2a Turma Ordinária da 3a
Câmara da 1a Seção de Julgamento, Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo, designou-se
redator ad hoc para formalizar o presente acórdão, dado que o relator original, Conselheiro
Marcelo Oliveira, não mais integra o CARF.
Como redator ad hoc apenas para formalizar o acórdão, o Conselheiro Paulo
Henrique Silva Figueiredo se serviu das minutas de ementa, relatório e voto inseridas pelo relator
original no diretório oficial do CARF, a seguir reproduzidas.

RELATÓRIO
Tratam-se de Recursos de Ofício, fls. 04120, e Voluntário, fls. 04230/04351,
interpostos contra decisão de primeira instância, proferida por Delegacia de Julgamento da
Receita Federal do Brasil, fls. 04120/04207, que julgou procedente em parte a impugnação
apresentada pela Contribuinte,, nos seguintes termos:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2015, 2016
DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRA DE CONTROLADA NO EXTERIOR. VERIFICAÇÃO.
A RFB é competente para requisitar prova da existência de despesa que consta de
demonstração financeira de controlada no exterior, apresentada pela
controladora brasileira em observância à legislação tributária, pois, nesse limite
(plano fático), o Fisco não está auditando a controlada no exterior, mas, tão-
somente, verificando o lastro documental dos dados informados na obrigação
tributária acessória.
CUSTOS NÃO COMPROVADOS
Não é prova idônea o documento estrangeiro cuja elaboração só dependa do
próprio contribuinte ou de controlada, sem qualquer registro público ou
intervenção de terceiro na sua elaboração.
OMISSÃO DE RECEITA. PROVA DIRETA.
Uma vez demonstrada com provas diretas a omissão de receita de participação
nos lucros de controlada no exterior, deve ser mantida a autuação.
CONSOLIDAÇÃO HORIZONTAL. RESULTADOS DE CONTROLADAS NO EXTERIOR.
É uma norma excepcional o art. 78 da Lei 12.973/14 que concedeu o direito de a
contribuinte consolidar horizontalmente os resultados de investidas no exterior
Fl. 10421
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
4
até 2022, ou seja, permitiu que o lucro de uma fosse compensado com o prejuízo
da outra, mas desde que observada as condições estabelecidas neste próprio
artigo, inclusive aquelas estipuladas nos §§ 1o e 4o, que delegaram competência à
RFB para instituir obrigações acessórias relativas a referida consolidação de
resultados.
SUBCAPITALIZAÇÃO. ART. 86 DA LEI 12.973/14. APLICAÇÃO DE OFÍCIO.
O art. 86 da Lei 12.973/14 não dispõe sobre um benefício, mas sobre norma que
evita injusta dupla tributação que pode ocorrer da aplicação simultânea da regra
de subcapitalização e da de TBU, razão pela qual deve ser aplicada de ofício pela
Fiscalização, quando configurada a sua hipótese de incidência em lançamentos de
ofício.
COMPENSAÇÃO DE IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR.
Se a DRJ não tem competência para fazer juízo de legalidade de normas
infralegais expedidas pela RFB, não tem competência também para aplicar uma
interpretação extensiva ao art. 30, § 16, da IN RFB 1.520/2014 ou ao art. 14, §16,
da IN SRF 213/2002, razão pela qual há de interpretá-los estritamente.
COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS.
Ao analisar a existência de saldo de prejuízo fiscal para suportar a compensação
de prejuízos feita espontaneamente pela contribuinte em determinado ano, a
Fiscalização deve se ater a situação fática do momento em que houve a
compensação, sendo irrelevantes as compensações ocorridas em data posterior .
MULTA QUALIFICADA.
Há que se manter a qualificação da multa quando resta demonstrado o dolo
direto na omissão de receita.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão
prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao
lançamento da CSLL.
Impugnação procedente em parte
Crédito tributário mantido em parte
ACÓRDÃO
Acordam os membros da 9a Turma de Julgamento, por maioria de votos, em
julgar a impugnação parcialmente procedente, nos termos do relatório e voto
proferidos pelo Relator. Vencidos os julgadores Giana Alves dos Santos Hahn e
Matheus Ferreira Azevedo que davam provimento parcial em menor extensão. A
Julgadora Giana Alves dos Santos Hahn fará declaração de voto.
Para esclarecimento, a autuação trata de exigência de Imposto sobre a Renda de
Pessoa Jurídica (IRPJ) e sua multa exigida isoladamente, fls. 02426; Contribuição Social sobre o
Fl. 10422
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
5
Lucro Líquido (CSLL) e sua multa exigida isoladamente, fls. 02442 e 02458, relativos a fatos
geradores ocorridos nos anos calendários 2015 e 2016.
A sistemática de apuração dos tributos foi pelo regime do Lucro Real e nos valores
já estão incluídos juros de mora e multa de ofício, qualificada em uma infração (31/12/2015),
calculados até a data de elaboração do lançamento.
Em síntese, os créditos foram lançados devido à inadimplência tributária com as
seguintes justificativas:
IRPJ:
DESPESAS FINANCEIRAS E/OU VARIAÇÕES MONETÁRIAS PASSIVAS
INFRAÇÃO: DESPESAS FINANCEIRAS NÃO DEDUTÍVEIS
Despesas financeiras indedutíveis referentes aos juros pagos ou creditados em
excesso por fonte situada no Brasil à pessoa jurídica, vinculada nos termos do art.
23 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996 residente ou domiciliada no
exterior, não constituída em país ou dependência com tributação favorecida ou
sob regime fiscal privilegiado, conforme Termo de Verificação Fiscal em anexo,
parte integrante e indissociável deste Auto de Infração.
...
ATIVIDADES EXERCIDAS NO EXTERIOR POR PESSOA JURÍDICA DOMICILIA NO PAÍS
INFRAÇÃO: LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR.
Lucros auferidos no exterior, não computados no Lucro Real, confome Termo de
Verificação Fiscal em anexo, parte integrante e indissociável deste Auto de
Infração.
(Qualificação da multa sobre um valor)
...
SALDO INSUFICIENTE
INFRAÇÃO: COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE PREJUÍZO OPERACIONAL COM
RESULTADO DA ATIVIDADE GERAL
O sujeito passivo compensou prejuízos operacionais em montante superior ao
saldo desse prejuízo, conforme detalhamento no Termo de Verificação Fiscal em
anexo, parte integrante e indissociável deste Auto de Infração.
...
COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE IMPOSTO
ONERAÇÃO: COMPENSAÇÃO INDEVIDA DO IMPOSTO DE RENDA INCIDENTE NO
EXTERIOR
Fl. 10423
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
6
Não atendimento aos requisitos legais necessários à compensação de Imposto de
Renda incidente no exterior, conforme Termo de Verificação Fiscal em anexo,
parte integrante e indissociável deste Auto de Infração.
...
MULTA OU JUROS ISOLADOS
INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ SOBRE BASE DE CÁLCULO
ESTIMADA
Falta de pagamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica, incidente sobre a base
de cálculo estimada em função da receita bruta e acréscimo e/ou balanços de
suspensão ou redução, conforme descrita no Termo de Verificação Fiscal em
anexo, parte integrante e indissociável deste Auto de Infração.”.
CSLL:
“DESPESAS FINANCEIRAS E/OU VARIAÇÕES MONETÁRIAS PASSIVAS
INFRAÇÃO: DESPESAS FINANCEIRAS NÃO DEDUTÍVEIS
Despesas financeiras indedutíveis referentes aos juros pagos ou creditados em
excesso por fonte situada no Brasil à pessoa jurídica, vinculada nos termos do art.
23 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996 residente ou domiciliada no
exterior, não constituída em país ou depedência com tributação favorecida ou sob
regime fiscal privilegiado, conforme Termo de Verificação Fiscal em anexo, parte
integrante e indissociável deste Auto de Infraçao
...
SALDO INSUFICIENTE
INFRAÇÃO: COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE PREJUÍZO OPERACIONAL COM
RESULTADO DA ATIVIDADE GERAL
O sujeito passivo compensou prejuízos operacionais em montante superior ao
saldo desse prejuízo, conforme detalhamento no Termo de Verificação Fiscal em
anexo, parte integrante e indissociável deste Auto de Infração.
...
MULTA OU JUROS ISOLADOS
INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE BASE DE
CÁLCULO ESTIMADA
Falta de pagamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica, incidente sobre a base
de cálculo estimada em função da receita bruta e acréscimo e/ou balanços de
suspensão ou redução, conforme descrita no Termo de Verificação Fiscal em
anexo, parte integrante e indissociável deste Auto de Infração.”.
CSLL:
GLOSAS
Fl. 10424
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
7
INFRAÇÃO: DEDUÇÃO INDEVIDA DE CSLL
O contribuinte reduziu indevidamente a CSLL devida, por falta de atendimento
aos requisitos legais necessários à compensação de Imposto de Renda incidente
no exterior, conforme Termo de Verificação Fiscal em anexo, parte integrante e
indissociável deste Auto de Infração
Há, no processo, Termo de Verificação Fiscal (TVF), fls. 02261/02425, que registra
todos fatos verificados no procedimento fiscal, que acarretaram a lavratura dos lançamentos, com
as seguintes informações, em síntese:
2.1 - O CONTRATO DE COMPRA E VENDA DE PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS E
OUTRAS AVENÇAS, ASSINADO EM 19 DE JUNHO DE 2015 DOC.02.3
2.1.1 - Objeto do contrato: Estabelecer os termos e condições da Operação, a
qual será implementada da seguinte forma:
(i) submissão da Operação objeto deste Contrato à aprovação das Autoridades
Antitrustes, nos termos da Cláusula 8.1, e do BNDESPar, e
(ii) compra e venda das participações Moy Park e, consequentemente, do Negócio
Moy
Park,
pelo
valor
total
correspondente
à
soma
de
(a)
£
200.000.000,00(duzentos
milhões
de
libras
esterlinas);
e
(b)
US$
1.190.000.000,00(um bilhão, cento e noventa milhões de dólares norte-
americanos), nos termos da Cláusula 2.2.
2.1.2 - Participações Moy Park:

2.1.3 - Partes no Contrato:
Marfrig Global Foods S.A., companhia aberta, CNPJ no 03.853.896/0001-40, a
alienante indireta e,
JBS S.A., companhia aberta, CNPJ no 02.916.265/0001-60, a adquirente direta
2.1.4 - Intervenientes Anuentes:
...
2.2. - A REORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA DAS PARTICIPAÇÕES MOY PARK
IMPLEMENTADA PELA MARFRIG, EM COMUM ACORDO COM A JBS
Em resumo, a reorganização societária consistiu na constituição de duas
empresas, em Luxemburgo, pela Marfrig Holdings (Europe) B.V., domiciliada na
Holanda, controlada direta da Fiscalizada, fazendo com que as empresas Moy
Fl. 10425
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
8
Park ficassem controladas por elas, tudo isto em comum acordo com a JBS S.A.
Docs. 04.8 a 04.8.2
As duas empresas são: Moy Park Lux Holdings S.A.R.L e Moy Park Lux S.A.R.L.
Ato contínuo foi efetuada a venda das Participações Moy Park para a Marfrig
Overseas Limited., também controlada da Fiscalizada, domiciliada em Cayman e,
em seguida foram alienadas à JBS S.A.
Vejamos em detalhes:
...
2.3 - O GANHO DE CAPITAL CALCULADO PELA MARFRIG OVERSEAS
2.3.1- Sobre a falta de comprovação do valor de US$ US$ 235.698.512,00 que
integrou a conta Outras Despesas e Receitas Operacionais.
...
A comprovação com documentos que embasassem os demonstrativos referentes
ao ganho de capital guarda direta relação com a controlada Marfrig Overseas
Limited.
Como esse ganho de capital gerou reflexos fiscais no Brasil, a autoridade tributária
pode verificá-los, devendo a controladora brasileira apresentar os documentos e
esclarecimentos pertinentes que lhe forem requeridos, no curso de procedimento
regularmente instaurado.
O disposto nos artigos 949, 956, 971 e 972 do Decreto no 9.580, de 22 de
novembro de 2018 (Regulamento do Imposto de Renda – RIR/2018) respaldam os
questionamentos formulados nos Termos de Intimação mencionados.
Ressalte-se também, a Lei no 12.973/2014, a qual dispõe, dentre outras matérias,
sobre a tributação da pessoa jurídica domiciliada no Brasil, com relação ao
acréscimo patrimonial decorrente de participação em lucros auferidos no exterior
por controladas e coligadas –, especificamente em seu artigo 94, também prevê
que as pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil deverão manter disponível à
autoridade fiscal documentação hábil e idônea que comprove os requisitos na
aludida lei, enquanto não ocorridos os prazos decadencial e prescricional.
Vale frisar que em outro Termo de Intimação (no 08), por meio do qual foi
solicitada a apresentação de Contratos entre as controladas da Fiscalizada no
exterior, não houve negativa como no caso do pedido de comprovação
documental das Outras Despesas e Receitas Operacionais da Marfrig Overseas
Limited. Docs. 09 a 09.24
A Fiscalizada não relatou dificuldades e nem contestou a legislação tributária.
Diante do exposto, esta Fiscalização entende que deve ser desconsiderado, por
falta de comprovação documental, o valor referente a Outras Despesas e Receitas
Operacionais lançado na Demonstração de Resultado da Marfrig Overseas
Limited.
Fl. 10426
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
9
...
2.3.2 - A contradição entre a Vendedora (a Fiscalizada) e a Compradora (JBS),
quanto aos pagamentos adicionais relativos ao preço das participações Moy
Park.
O "trailer" deste subitem é o seguinte:
A JBS, compradora das Participações Moy Park, informou (com a apresentação
dos respectivos documentos bancários) que foram efetuados os seguintes
pagamentos pelas aquisições citadas, além do valor de alienação informado pela
Fiscalizada (a vendedora):
...
Com exceção do primeiro (Outubro/2015), a Fiscalizada não reconhece os demais
recebimentos, apesar da comprovação dos pagamentos pela compradora (JBS).
...
Desta maneira, a Contribuinte reputa como inválido o instrumento denominado
“Adendo ao Contrato de Compra e Venda de Participações Societárias e Outras
Avenças”, o qual sequer contêm assinatura de todas as contrapartes, o que
reforça a não concretização de seus termos.
Com isso, a Contribuinte considera totalmente cumprido o Termo de Diligência
Fiscal no 06, colocando-se sempre à disposição desta fiscalização.
É interessante que a Fiscalizada reputa como inválido um instrumento que ela
mesmo assinou.
Em resumo, a omissão do total da parcela de R$ 680.000.000,00 no cálculo do
ganho de capital, redundou em adições a menor, pela Fiscalizada, a título de
Lucros Disponibilizados no Exterior, sendo de R$ 250.000.000,00 em 2015 e de R$
430.000.000,00 em 2016.
2.3.3 – Sobre o Valor dos Outros Resultados Abrangentes Considerado no Custo
para Efeito do Cálculo do Ganho de Capital na Alienação das Participações Moy
Park
Em 21/05/2019 intimamos a Fiscalizada, dentre outros elementos, a informar a
origem, embasada com a documentação pertinente, do valor lançado a título de
Baixa de Outros Resultados Abrangentes, no valor de US$ 231,199,000.00 na
demonstração da contabilização do ganho de capital obtido pela Marfrig Overseas
Ltd. Docs. 07 a 07.3
Respondeu: que o valor de US$ 231.198.662,15 referente à baixa de Outros
Resultados Abrangentes também está contabilizado na conta chamada “Outras
Despesas e Receitas Operacionais” e que o item Outros Resultados Abrangentes
se refere ao Pronunciamento Técnico do CPC (Comitê de Pronunciamentos
Contábeis) no 2 que trata dos “Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e
Fl. 10427
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
10
Conversão de Demonstrações Contábeis” que tem, consequentemente, relação
direta com as normas internacionais de contabilidade.
Torna-se evidente que o valor que deixou de ser demonstrado pela Fiscalizada foi
de (US$ 195.717.196,81). Veja o porquê: US$ 54.320.499,18 – US$ 89.801.964,62
= (US$ 35.481.465,44). Para se atingir o valor de (US$ 231.198.662,15) o ORA
anteriores deve ser (US$ 195.717.196,81).
Frise-se que a Fiscalizada apenas demonstrou os cálculos sem ter apresentado
qualquer documento que os embasasse.
Em relação às variações cambiais resultantes da conversão das informações
contábeis da subsidiária no exterior (Moy Park, no caso) cuja moeda funcional era
reportada em libra esterlina e divergia da sua controladora (Marfrig Overseas)
cuja moeda funcional era o dólar norte-americano, é aceitável a demonstração
dos cálculos, uma vez que basta apenas ter as demonstrações contábeis e
converter os valores.
Já em relação aos efeitos de adoção do custo estimado (deemed cost) e
diferenças cambiais da conversão de operações de mútuo e ágio gerado em
aquisições de participações societárias no exterior, esta Fiscalização entende que
os cálculos devem estar embasados em documentos que os comprovem.
Por exemplo, no caso da adoção do custo estimado é necessário a apresentação
de laudos de avaliação que suportem os novos valores.
Vejamos a definição de custo atribuído contida no apêndice a do CPC 37 (R1) -
Adoção Inicial das Normas Internacionais de Contabilidade: “custo atribuído é o
montante utilizado como substituto para o custo (ou o custo depreciado ou
amortizado) em determinada data. Nas depreciações e amortizações
subsequentes é admitida a presunção de que a entidade tenha inicialmente
reconhecido o ativo ou o passivo na determinada data por um custo igual ao custo
atribuído.”
É de se concluir que para se atribuir um novo valor a um ativo torna-se necessário
um laudo que ampare tal procedimento.
Logo, o impacto no valor a título de Lucros Disponibilizados no Exterior, em 2015,
foi de US$ 195.717.196,81, que convertido em reais pela taxa de R$ 3,9048 atinge
o montante de R$ 764.236.510,10.
2.3.4 – Sobre o Lucro da Controlada no Exterior, Marfrig Holdings (Europe) B.V.,
em 2015, não disponibilizado.
O presente subitem trata da ausência da disponibilização de lucro, em 2015,
obtido pela sua subsidiária integral Marfrig Holdings (Europe) B.V., que deveria
ser adicionado na parte A do “E-Lalur” e da “E-Lacs” para o cálculo das bases
tributáveis do IRPJ e da CSLL da Fiscalizada no Brasil.
Fl. 10428
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
11
É importante frisar que ainda que não se tributasse na Marfrig Holdings (Europe)
B.V., o custo estaria majorado na alienação quando da alienação das Participações
Moy Park pela Marfrig Overseas Ltd.
Este valor convertido em reais, pela taxa de R$ 3,9048, resulta no montante de R$
598.051.358,40.
Como constatado e já afirmado anteriormente a Fiscalizada apresentou como
resultado do exercício da subsidiária em tela o valor negativo, antes dos efeitos
tributários, de US$ 13.644.285,41, que descontado da equivalência patrimonial de
US$ 1.192.886,83, resultou no valor líquido negativo de US$ 12.451.398,58. Doc.
02.4 (linha 14).
A conversão em reais pela taxa de câmbio de R$ 3,9048 resultou no valor de (R$
48.620.221,18), o qual foi consolidado com os resultados de outras controladas.
Isto posto, o valor correto que deixou de ser lançado pela Fiscalizada a título de
Lucros Disponibilizados no Exterior, em 2015, foi de R$ 646.671.579,58, o qual
deveria ter sido adicionado nas Partes A do “E-Lalur” e do “E-Lacs” para efeito de
apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
2.4 – AS IRREGULARIDADES NA CONSOLIDAÇÃO DOS RESULTADOS DAS
INVESTIDAS NO EXTERIOR
2.4.1 - Ano-calendário de 2015
...
Ao deixar de lançar determinadas investidas no exterior no Registro X 340,
procedimento este reconhecido pela própria fiscalizada, ela acabou por não
atender um requisito básico que permitisse a consolidação dos resultados
daquelas investidas, que é a demonstração de rendas ativas e passivas que deve
ser lançada na ECF.
...
Vale frisar que à luz desse artigo da IN RFB 1.520/2014, a Fiscalizada não atendeu
também os requisitos estabelecidos nas letras b a e do citado § 2o, ao deixar de
lançar determinadas investidas no exterior no Registro X 340.
Importa mencionar a respeito da obrigatoriedade do Demonstrativo de
Consolidação previsto no artigo no 37 da IN RFB no 1.520/2014, que ela está
alicerçada no parágrafo 6o, do artigo no 78 da Lei no 12.973/2014, pois a opção
pela consolidação, que é irretratável para o ano-calendário correspondente, só
pode ser manifestada com o preenchimento do citado demonstrativo.
...
Em conclusão a este subitem, a Fiscalizada adicionou a menor a título de Lucros
Disponibilizados no Exterior o valor de R$ 345.206.151,73, assim demonstrado:
2.4.2 - Ano-calendário de 2016
Fl. 10429
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
12
...
Interessante é que no ano-calendário anterior (2015) ela conseguiu informar na
ECF, ainda que de forma incompleta, os dados que em 2016 ela argumenta ter
dificuldades.
Também deixou de apresentar o Registro Y620 – Participações Avaliadas pelo
Método de Equivalência Patrimonial.
...
Vale frisar que à luz desse artigo da IN RFB 1.520/2014, a Fiscalizada não atendeu
também os requisitos estabelecidos nas letras b a e do citado § 2o, ao deixar de
lançar todas as investidas no exterior no Registro X 340.
Em adição, o artigo no 35, § único, inciso I, da citada Instrução não deixa qualquer
margem de dúvida quanto a obrigatoriedade de informar o Demonstrativo de
Rendas Ativas e Passivas quando as pessoas jurídicas pretendem consolidar os
resultados das suas controladas no exterior:
...
Vale frisar que à luz desse artigo da IN RFB 1.520/2014, a Fiscalizada não atendeu
também os requisitos estabelecidos nas letras b a e do citado § 2o, ao deixar de
lançar todas as investidas no exterior no Registro X 340.
Em adição, o artigo no 35, § único, inciso I, da citada Instrução não deixa qualquer
margem de dúvida quanto a obrigatoriedade de informar o Demonstrativo de
Rendas Ativas e Passivas quando as pessoas jurídicas pretendem consolidar os
resultados das suas controladas no exterior:
...
2.5 – OS JUROS DEDUZIDOS CONTÁBIL E TRIBUTARIAMENTE REFERENTES AOS
EMPRÉSTIMOS EFETUADOS PELA CONTROLADA MARFRIG HOLDINGS (EUROPE)
B.V.
A Fiscalizada deduziu contábil e tributariamente, nos anos-calendário de 2015 e
2016, a título de juros sobre os empréstimos tomados junto à sua controlada no
exterior, a Marfrig Holdings(Europe) B.V., domiciliada na Holanda, os seguintes
valores e suas respectivas contas contábeis de resultados(despesas):
...
Os quadros extraídos da ECF relativos ao Lucro Real, referentes aos anos
calendário
de
2015
e
2016,
demonstram
que
não
houve
adições
espontaneamente efetuadas, de ajustes decorrentes das regras previstas nos
arts. 24 a 26 da Lei no 12.249, de 11 de junho de 2010.
Em relação à CSLL são igualmente válidas as afirmações e figuras.
...
Fl. 10430
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
13
Os valores anuais dos excessos dos juros referentes aos anos – calendários de
2015 e 2016 serão adicionados ao Lucro Real e à Base de Cálculo da CSLL
conforme estabelecido no § 3o do artigo no 24, da Lei no 12.249/2010 e no § 1o do
artigo 8o da IN RFB no 1.154/2011:
...
2.6 – AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA PAGO NO
EXTERIOR DEDUZIDO NO ANO-CALENDÁRIO DE 2016.
A pessoa jurídica poderá deduzir, na proporção de sua participação, o imposto
sobre a renda pago no exterior pela controlada direta ou indireta, incidente sobre
as parcelas positivas computadas na determinação do lucro real da controladora
no Brasil, até o limite do IRPJ e da CSLL incidentes no Brasil sobre as referidas
parcelas.
...
Diante de todo o exposto neste subitem, constatamos que a Fiscalizada incorreu
em não atendimento aos requisitos que lhe permitissem compensar o imposto de
renda pago no exterior exigidos pela legislação relativo a todas as controladas
listadas na tabela por ela apresentada, sendo algumas de forma parcial e outras
integralmente.
Por essa razão as compensações efetuadas serão desconsideradas por esta
Fiscalização, exceto em relação ao valor total de R$ 6.258.043,91 lançado como
pago pela controlada Mac Food Services SDN BHD no ano-calendário de 2016,
cujos documentos referentes ao pagamento de impostos foram apresentados
traduzidos e chancelados pelo Consulado da Embaixada Brasileira. Doc. 45.8(Doc.
4 dos documentos comprobatórios, páginas 71 a 79)
...
2.7 – COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE PREJUÍZO OPERACIONAL COM RESULTADO
DA ATIVIDADE GERAL E COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE BASE DE CÁLCULO
NEGATIVA DA ATIVIDADE GERAL COM RESULTADO DA ATIVIDADE GERAL
...
Em resposta, apresentou uma planilha com o demonstrativo dos valores de
prejuízo fiscal e base negativa de CSLL utilizados a partir do ano-calendário de
2015 até o presente momento nos programas de parcelamento PERT (Programa
Especial de Regularização Tributária) e PRR (Programa de Regularização Tributária
Rural).
...
No entanto, no sistema interno da Receita Federal que controla as
movimentações e os saldos de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da
CSLL, ainda não foram carregadas as baixas por utilização de saldos de Prejuízos
Fiscais e Base de Cálculo Negativas da CSLL para os contribuintes que aderiram
Fl. 10431
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
14
aos parcelamentos referentes à MP no 0766/2017 – PRT, Lei no 13.496/ 2017 –
PERT e Lei no 13.606/2018 – PRR, fatos estes que se aplicam à Fiscalizada.
Isto requer que façamos os cálculos para apurar o valor correto dos saldos dos
Prejuízos Fiscais e Bases de Cálculo Negativas da CSLL, em 31/12/2014,
considerando os valores utilizados em parcelamentos e compensações futuras
informados pela Fiscalizada.
...
Logo, a Fiscalizada não possuía saldos de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa
da CSLL a compensar em 2016, incorrendo, destarte, em Infrações relativas à
Compensação Indevida de Prejuízo Operacional com Resultado da Atividade Geral
e à Compensação Indevida de Base de Cálculo Negativa da Atividade Geral com
Resultado da Atividade Geral, cujos enquadramentos legais são os seguintes:
2.8 – MULTAS ISOLADAS EM RELAÇÃO AO IRPJ E À CSLL DECORRENTES DAS
IRREGULARIDADES CONSTATADAS
...
3 – A QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO APLICADA À INFRAÇÃO DESCRITA NO
SUBITEM 2.3.2 – A CONTRADIÇÃO ENTRE A VENDEDORA (A FISCALIZADA) E A
COMPRADORA (JBS) QUANTO AOS PAGAMENTOS ADICIONAIS RELATIVOS AO
PREÇO DAS PARTICIPAÇÕES MOY PARK.
Devidamente cientificada da autuação, a recorrente impugnou a exação, fls.
02478/02579.
A DRJ analisou a impugnação e proferiu a decisão citada, por sua procedência
parcial.
Cientificada da decisão de primeira instância, recorrida, em 03/08/2021, fls. 04226,
a Recorrente apresentou seu recurso, fls. 04228/04351, em 30/08/2021, com os argumentos
abaixo.
No início apresenta os fatos, como os interpreta.
Logo após, em cada motivo da exação, busca apresentar:
1. Os fatos;
2. A conclusão da Fiscalização;
3. Suas alegações constantes da Impugnação;
4. A conclusão da decisão recorrida; e
5. As razões que entende ser pertinentes para a revisão da decisão.
Assim procedeu nas seguintes questões:
1. GANHO DE CAPITAL CALCULADO PELA MARFRIG OVERSEAS E SEUS REFLEXOS
NA CONTROLADORA BRASILEIRA;
Fl. 10432
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
15
1.1
Da glosa do saldo da conta de outras despesas, fls. 04237/04254;
1.2
Dos pagamentos realizados pela JBS, fls. 04254/04264; e
1.3
Glosa dos “outros resultados abrangentes” (ORA), na apuração do ganho de
capital na venda no negócio MOY PARK, fls. 04264/04277;
2. NÃO ADIÇÃO DO LUCRO APURADO PELA INVESTIDA MARFRIG HOLDING
EUROPE BV (MHEBV), NO ANO-CALENDÁRIO DE 2015, FLS. 04277/04291;
3. VEDAÇÃO À CONSOLIDAÇÃO DOS RESULTADOS DE PARTE DAS INVESTIDAS NO
EXTERIOR, FLS. 04291/04297;
4. EXCESSO DE JUROS RELATIVO A EMPRÉSTIMOS TOMADOS JUNTO A MHEBV,
FLS. 04297/04307;
5. APROVEITAMENTO
DO
IMPOSTO
DE
RENDA
PAGO
NO
EXTERIOR
COMPENSADO NO ANO-CALENDÁRIO DE 2016, FLS. 04307/04325;
6. DOS PREJUÍZOS UTILIZADOS NA COMPENSAÇÃO DO LUCRO REAL E DA BASE
DE CÁLCULO DA CSLL DO ANO DE 2016, FLS. 04325/04329;
7. DAS MULTAS ISOLADAS SOBRE ESTIMATIVAS MENSAIS, FLS. 04329/04339;
8. DO ERRO DE LIQUIDAÇÃO DO ACÓRDÃO PROFERIDO NA DRJ01 PELA
AUTORIDADE PREPARADORA, FLS. 04339/04350; E
9. CONCLUSÃO E PEDIDOS, FLS.04350/04351.
A Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (PGFN), apresentou contra razões, fls.
010136/01044, onde expõe suas alegações e conclui requerendo a negativa integral do
provimento do recurso voluntário apresentado.
A Recorrente anexou ao processo Parecer - “Tributação em Bases Universais – Base
de Cálculo – Eficácia de bloqueio dos Tratados – Direito à Consolidação – Regras de
Subcapitalização” - elaborado por Paulo Ayres Barreto, que coadunaria com suas razões já
apresentadas, fls. 010249/101312.
A Recorrente e a PGFN buscam reforçar suas razões, apresentando memoriais, fls.
010315/010331 e 010337/010365, respectivamente.
O Recurso foi enviado ao CARF, para análise e decisão.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo, Redator ad hoc.
Como Redator ad hoc, sirvo-me da minuta de voto inserida pelo relator original,
conselheiro Marcelo Oliveira, no diretório oficial do CARF, a seguir reproduzida, cujo
posicionamento adotado não necessariamente coincide com o meu.
Fl. 10433
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
16
ADMISSIBILIDADE:
O recurso atende os requisitos de admissibilidade previstos na Legislação, sendo
tempestivo e pertinente, motivo pelo qual dele se toma conhecimento, para examinar as razões
trazidas pela recorrente.
PRELIMINAR:
A Recorrente alega, em primeiro lugar, que na questão da glosa do saldo da conta
de outras despesas há nulidade que macula a exação.
Para a Recorrente, essa nulidade estaria configurada devido à Fiscalização não deter
competência para desconsiderar, de forma total ou parcial, registros contábeis de empresas
situadas no exterior, apresentadas na forma estabelecida pela própria RFB, nas IN SRF no
213/2002 e IN RFB no 1520/2014, e nem tampouco podendo solicitar os documentos que
originaram os registros contábeis.
Assim se manifestou a Fiscalização, fls. 02274:
Como se observa o resultado tributável é composto por quatro elementos: o
resultado contábil (lucro ou prejuízo), as adições, as exclusões e as compensações.
Os valores de todos esses elementos são baseados em documentos e
demonstrações, os quais podem ser verificados pela autoridade fiscal enquanto
não ocorridos os prazos decadencial e prescricional.
A leitura do artigo 94 da Lei 12.973/2014 e do artigo 956 do RIR/2018,
corroboram essa assertiva:
Art. 94. Para fins do disposto nesta Lei, as pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil
deverão manter disponível à autoridade fiscal documentação hábil e idônea que
comprove os requisitos nela previstos, enquanto não ocorridos os prazos
decadencial e prescricional.
...
Art. 956. Os Auditores-Fiscais da Secretaria da Receita Federal do Brasil do
Ministério da Fazenda procederão ao exame dos livros e dos documentos de
contabilidade dos contribuintes e realizarão as diligências e as investigações
necessárias para apurar a exatidão das declarações, dos balanços e dos
documentos apresentados, das informações prestadas e verificar o cumprimento
das obrigações fiscais, para os quais não se aplicam as restrições previstas nos art.
1.190 ao art. 1.192 da Lei no 10.406, de 2002 - Código Civil , e observado o
disposto no art. 1.193 do referido Código (Lei no 10.593, de 2002, art. 6o, caput,
inciso I, alínea “d”) .
...
Equivoca-se a Fiscalizada ao afirmar que o art. 94 da Lei no 12.973/14 é norma de
caráter genérico, que deve ser aplicada de acordo com o contexto de cada
situação a ela sujeita.
Fl. 10434
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
17
...
Com a publicação da Lei no 9.249/95, a previsão constitucional da universalidade
da renda passou a ser prevista na legislação federal infraconstitucional.
Alterações legislativas posteriores foram inseridas no ordenamento brasileiro,
notadamente a recente Lei no 12.973/2014.
É indubitável, por conseguinte, que fatos que possam gerar reflexos tributários
em sujeitos passivos – notadamente naqueles residentes no Brasil, que é o caso
da Fiscalizada. – podem ser investigados pela autoridade tributária brasileira,
ainda que esses fatos tenham ocorridos no exterior.
A comprovação com documentos que embasassem os demonstrativos referentes
ao ganho de capital guarda direta relação com a controlada Marfrig Overseas
Limited.
Como esse ganho de capital gerou reflexos fiscais no Brasil, a autoridade tributária
pode verificá-los, devendo a controladora brasileira apresentar os documentos e
esclarecimentos pertinentes que lhe forem requeridos, no curso de procedimento
regularmente instaurado.
...
Ressalte-se também, a Lei no 12.973/2014, a qual dispõe, dentre outras matérias,
sobre a tributação da pessoa jurídica domiciliada no Brasil, com relação ao
acréscimo patrimonial decorrente de participação em lucros auferidos no exterior
por controladas e coligadas, especificamente em seu artigo 94, também prevê
que as pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil deverão manter disponível à
autoridade fiscal documentação hábil e idônea que comprove os requisitos na
aludida lei, enquanto não ocorridos os prazos decadencial e prescricional.
...
Diante do exposto, esta Fiscalização entende que deve ser desconsiderado, por
falta de comprovação documental, o valor referente a Outras Despesas e
Receitas Operacionais lançado na Demonstração de Resultado da Marfrig
Overseas Limited.
A Recorrente descreve a questão em litígio da mesma forma, fls. 04238:
Ao constatar este cenário a autoridade fiscal passou a analisar não só a apuração
do ganho de capital auferido pela Marfrig Overseas, mas também o próprio
resultado contábil desta investida para o ano de 2015 e seus reflexos como lucro
de controlada no exterior para fins de determinação do lucro real e base de
cálculo da CSLL da Recorrente, momento em que surgiu o primeiro apontamento
feito pelo auditor fiscal. Explica-se:
No curso das respostas disponibilizadas à fiscalização foi apresentado
demonstrativo (razonetes) consignando o ganho de capital apurado pela Marfrig
Overseas na venda da “Moy Park” para a JBS, o qual foi assim retratado:
Fl. 10435
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
18
...
Diante da informação do ganho de USD 617,636 milhões, o agente do erário
compulsou a Demonstração do Resultado do Exercício da Marfrig Overseas
relativa ao ano-calendário de 2015 para confirmação deste valor.
Ao constatar que o lucro líquido contábil apurado nas demonstrações financeiras
desta investida foi de apenas USD 341,958 milhões, questionou sobre o registro
contábil do ganho de capital, bem como sobre os demais elementos que
compuseram seu resultado contábil final daquele período.
Foi então esclarecido que o ganho da alienação realizada foi registrado em conta
de “Outras Receitas e Despesas Operacionais” na qual também estava
contabilizado montante atinente a outras despesas no valor de USD 235,698
milhões, de forma que o saldo final desta foi de USD 381,856 milhões.
...
De forma mais visual, a formação do saldo da conta de OUTRAS RECEITAS E
DESPESAS OPERACIONAIS da investida Marfrig Overseas foi representado pela
conformação a seguir:

Esclareceu-se que o montante de USD 235,698 milhões correspondia a
contrapartidas em resultado de outras operações da empresa estrangeira tais
como empréstimos e financiamentos, operações com aplicações financeiras e
derivativos, e custos e tarifas bancárias relativas a estas operações.
Contudo, a explicação foi tida como insuficiente pelo auditor, que solicitou a
composição analítica com abertura individualizada dos valores que integraram a
conta de “Outras Despesas e Receitas Operacionais” da Marfrig Overseas,
suportada por documentação suporte pertinente.
A Recorrente arguiu que a Marfrig Overseas trata-se de uma controlada no
exterior, possuindo apenas as demonstrações financeiras usualmente divulgadas
nas publicações de praxe e as obrigações acessórias determinadas pela legislação
brasileira das empresas sediadas no exterior tais como balanço patrimonial e a
demonstração de resultado, não tendo acesso a maiores detalhes e aberturas ou
documentação suporte atinente aos valores lançados na contabilidade da
investida.
De forma a corroborar a não obrigatoriedade de posse deste acervo, e
principalmente o fato de que o poder de fiscalização dos agentes da RFB somente
pode alcançar documentos que subsidiem registros contábeis de contribuintes
Fl. 10436
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
19
sob sua jurisdição, o que no presente caso albergaria tão somente as
demonstrações financeiras da investida no exterior e não o seu lastro
documental, a Impugnante colacionou a diretriz do art. 25, §2o, II, da Lei no
9.249/95: “as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos
lucros que auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da
legislação brasileira”, o qual claramente denota que a comprovação do resultado
da controlada estrangeira, dá-se por meio de seu balanço, seguindo o layout
determinado pela legislação brasileira”.
O agente estatal rebateu este ponto afirmando que haveria sim a obrigatoriedade
desta comprovação com base no art. 94 da Lei no 12.973/2014 e no art.956 do
RIR/2018 e ao final da auditoria desconsiderou do resultado da Marfrig Overseas
do ano de 2015, a ser imputado no lucro real e base de cálculo da CSLL da
Recorrente, o valor de despesa referente a cifra USD 235,698 milhões (R$ 920,355
milhões).
Resumindo, conforme delimitado pela Fiscalização e pela Contribuinte, o litígio se
refere a obrigatoriedade, ou não, de empresa controladora brasileira apresentar comprovantes de
escrituração contábil de sua controlada estrangeira.
As teses seguiram para análise do contencioso administrativo fiscal, que, na
primeira instância, proferiu a decisão recorrida, com os seguintes pontos em destaque sobre o
tema, fls. 04156:
Sobre esse tema, já me manifestei, em outros processos, para sustentar que a
tributação em base universais (TBU), introduzida pela Lei 9.249/95, significa
apenas que as receitas da pessoa jurídica domiciliada no Brasil auferidas em
qualquer parte do mundo serão tributadas no Brasil, mas tal lei não poderia
jamais dar competência ao Fisco brasileiro para auditar as contas de uma pessoa
jurídica domiciliada no exterior e, pior, fazendo-o à luz da interpretação que o
Fisco brasileiro tenha da lei brasileira.
Ou seja, sustentei e continuo sustentando que a Receita Federal não tem
competência para glosar uma despesa de uma controlada no exterior por
considerá-la indedutível à luz da legislação brasileira, já que a apuração do que é
dedutível ou indedutível nessa hipótese depende do que disponha a lei do país de
domicílio da investida.
Da mesma forma, o Fisco brasileiro não tem competência para glosar uma
despesa de uma controlada no exterior por considerá-la indedutível à luz da
legislação do país de domicílio, já que ele só tem competência para auditar as
contas de quem seja contribuinte no Brasil.
Ora, a controlada domiciliada no exterior não é contribuinte no Brasil, logo, as
suas contas não podem ser objeto de auditoria do Fisco brasileiro.
No entanto, não é disso que se trata no presente caso, ou seja, aqui o que se
verifica é a falta de prova da existência de despesa que consta das
Fl. 10437
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
20
demonstrações financeiras da controlada, apresentadas pela controladora
brasileira, ora impugnante, ao Fisco brasileiro.
Ou seja, o Fisco não está auditando a controlada no exterior, mas, sim, o
documento apresentado pela contribuinte brasileira (impugnante) e que é
lastro documental de receita tributável aqui no Brasil.
Na sua peça de defesa, a própria impugnante alega que informou ao Fisco o
seguinte:
...
Ora, em se tratando de despesas de tais naturezas, qual a dificuldade que teria a
impugnante para juntar documentos que provassem que sua controlada tinha
efetivamente incorrido em tais despesas? Nenhuma, principalmente, como já
dito, quando a impugnante detinha 100% do capital de sua controlada.
A impugnante também alega o seguinte:
...
Como se vê, as demonstrações financeiras da controlada, no "paraíso fiscal" em
tela, não são objeto sequer de auditoria externa nem muito menos são auditadas
pelo poder público de Cayman, o que a diferencia de controladas situadas em
jurisdições com efetiva Administração tributária, em que se poderia até arguir que
a existência de despesas e receitas já teriam passado pelo escrutínio de
fiscalizações tributárias efetivas.
Tanto é assim que a impugnante não alega que tais resultados contábeis teriam
sido declarados a qualquer autoridade pública de Cayman. Ora, não existindo
efetiva fiscalização ou qualquer controle do poder público local, não poderia o
Fisco brasileiro ficar impedido de questionar valores que foram a ele declarados
pela própria impugnante - que é contribuinte brasileira.
No caso em tela, é um assessor jurídico privado que informa que a impugnante
deveria manter todos os seus assentos contábeis por um período mínimo de cinco
anos a partir da data em que foram preparados, no que se inclui, por óbvio, o
lastro documental de tais assentos.
Assim sendo, há mais um motivo para não se entender por que a impugnante,
que controla 100% do capital da Marfrig Overseas, não quis apresentar os
documentos que comprovavam a existência de despesas declaradas ao Fisco
brasileiro na demonstração de resultados da controlada.
No presente caso, estamos tratando de controlada domiciliada no exterior, logo,
não pode a controladora no Brasil alegar qualquer dificuldade em obter a
documentação para comprovar o que declarou ao Fisco brasileiro, tendo em vista
o controle por ela exercido sobre a investida.
Registro, en passant, que caso se tratasse aqui de coligada, todo esse
entendimento deveria ser temperado, pela mesma razão que o Supremo Tribunal
Fl. 10438
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
21
Federal assim o fez na ADIn 2588, ao diferenciar controladas e coligadas em razão
da evidente diferença que há entre controle e influência significativa, o que,
logicamente, reflete sobre o maior ou menor acesso ao lastro documental da
escrituração contábil da investida no exterior.
No entanto, o presente caso está longe de tais temperamentos, pois estamos a
tratar de controlada domiciliada em "paraíso fiscal" (Marfrig Overseas), em que a
impugnante detém 100% do seu capital.
Ademais, por que o art. 25, § 2o, IV, da Lei 9.249/95 obrigaria a controladora no
Brasil a manter no Brasil as demonstrações financeiras da controlada no exterior
que embasou as demonstrações em Reais, se não pudesse o Fisco brasileiro exigir
a prova da existência de uma despesa ali constante?
Não faria sentido, pois não se pode interpretar tal norma de forma a torná-la
inútil, mesmo porque toda obrigação tributária acessória traz em si um poder
implícito do Fisco, o de auditar as informações ali constantes e que sejam
relacionadas à matéria tributária objeto da fiscalização.
Por essas razões, voto por negar provimento à impugnação neste ponto.
Inicialmente, deve se registrar que é curiosa e inquietante a afirmação constante da
decisão recorrida que o Fisco Brasileiro não possuiria competência para auditar empresa
estrangeira, mas possuiria competência para exigir a demonstração e verificar a procedência de
documentação que serviu para a escrituração contábil de uma empresa estrangeira.
Poder de polícia básico da fiscalização tributária é a competência legal de exigir a
apresentação de documentos.
Se não possui competência para fiscalizar como possuiria competência para exigir a
apresentação de documentos?
Outro ponto curioso é que a decisão recorrida afirma que a Receita Federal não tem
competência para glosar uma despesa de uma controlada no exterior por considerá-la indedutível,
mas também afirma que como o art. 25, § 2o, IV, da Lei 9.249/95 obriga a controladora no Brasil a
manter no Brasil as demonstrações financeiras da controlada no exterior que embasou as
demonstrações em Reais fica claro que o Fisco brasileiro pode exigir a prova da existência de uma
despesa ali constante.
Oras, a disposição legal citada constava da publicação da Lei 9.249, em 27/12/1995,
então por que não foi usado esse entendimento em decisões anteriores?
Pois bem.
Cabe, portanto, verificar se há, ou não, legislação que confere essa competência ao
Fisco, já que a atividade do Fisco é totalmente vinculada à Legislação, conforme determina o Art.
142, do CTN.
Fl. 10439
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
22
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
Destaque-se que a vinculação e a obrigatoriedade são para a prática de atos, assim
como para deixar de praticar certos atos.
A Fiscalização fundamenta sua análise e conclusão na legislação abaixo, vigentes à
época dos fatos.
Lei 12.973/2014:
Art. 94. Para fins do disposto nesta Lei, as pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil
deverão manter disponível à autoridade fiscal documentação hábil e idônea que
COMPROVE OS REQUISITOS NELA PREVISTOS, enquanto não ocorridos os prazos
decadencial e prescricional.
Essa legislação pode vir a tratar de competência para exigência de apresentação e
avaliação de documentos, desde que sejam para comprovação dos “requisitos” tratados na Lei
12.973/14, como está claro.
Cabe destacar que empresas situadas no exterior não são contribuintes, como bem
cita a decisão recorrida:
Ora, a controlada domiciliada no exterior não é contribuinte no Brasil, logo, as
suas contas não podem ser objeto de auditoria do Fisco brasileiro.
Também cabe destacar que a empresa situada no exterior, mesmo controlada por
empresa nacional, não pode ser enquadrada como sujeito passivo, pois ela não é obrigada ao
pagamento de qualquer tributo ou penalidade pecuniária, já que não é Contribuinte, como bem
afirmado pela decisão recorrida.
Prosseguindo:
Art. 956. As Auditores-Fiscais da Secretaria da Receita Federal do Brasil do
Ministério da Fazenda procederão ao exame dos livros e dos documentos de
contabilidade dos CONTRIBUINTES e realizarão as diligências e as investigações
necessárias para apurar a exatidão das declarações, dos balanços e dos
documentos apresentados, das informações prestadas e verificar o cumprimento
das obrigações fiscais, para os quais não se aplicam as restrições previstas nos art.
1.190 ao art. 1.192 da Lei no 10.406, de 2002 - Código Civil , e observado o
disposto no art. 1.193 do referido Código (Lei no 10.593, de 2002, art. 6o, caput,
inciso I, alínea “d”) .
Fl. 10440
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
23
Contribuinte é o sujeito passivo nacional da obrigação principal (pagar) que tenha
relação direta com o fato gerador, definição que não comporta empresa estrangeira, pois não tem
obrigação de pagar, assim, essa legislação não trata de exigência de apresentação posterior e
avaliação de documentos de impacto tributário por empresa estrangeira.
Art. 971. As pessoas físicas ou jurídicas, contribuintes ou não, ficam obrigadas a
prestar as informações e os esclarecimentos exigidos pelos Auditores-Fiscais da
Secretaria da Receita Federal do Brasil do Ministério da Fazenda no exercício de
suas funções, hipótese em que as declarações serão tomadas por termo e
assinadas pelo declarante ( Lei no 5.172, de 1966 - Código Tributário Nacional, art.
197 ; e Decreto-Lei no 1.718, de 27 de novembro de 1979, art. 2o) .
Art. 972. Nenhuma pessoa física ou jurídica, contribuinte ou não, poderá eximir-
se de fornecer, nos prazos marcados, as informações ou os esclarecimentos
solicitados pelas unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil do Ministério
da Fazenda ( Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 123 ; Decreto-Lei no 1.718, de
1979, art. 2o ; e Lei no 5.172, de 1966 - Código Tributário Nacional, art. 197 ).
No presente caso fica claro que as pessoas físicas e jurídicas citadas são as
nacionais, pois a legislação brasileira não tem o poder de obrigar pessoas físicas e jurídicas
estrangeiras.
Pois bem.
Como já citado, desde o procedimento fiscal, antes da lavratura da autuação, o
litígio entre o fisco e a Contribuinte se formou devido a interpretações antagônicas a respeito do
Art. 94, da Lei 12.973/2014.
Para o Fisco, esse dispositivo lhe conferia competência para exigir a apresentação
de documentos que embasaram a elaboração de demonstrações financeiras de empresa
estrangeira. Para a Contribuinte esse dispositivo não confere essa determinada competência.
Ressalte-se que essa divergência foi questionada na impugnação.
A decisão recorrida, como já transcrito, abordou a questão por outros
fundamentos, , como segue:
 De que as demonstrações não merecem fé, pois essas demonstrações não
são auditadas pelo poder público de Cayman, o que a diferencia de
controladas situadas em jurisdições com efetiva Administração tributária;
 A possibilidade de apresentação e documentação por controlada é uma
certeza;
 O art. 25, § 2o, IV, da Lei 9.249/95 obrigaria a controladora no Brasil a
manter no Brasil as demonstrações financeiras da controlada no exterior
que embasou as demonstrações em Reais.
Fl. 10441
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
24
Cabe ressaltar, em primeiro lugar, que quando o Estado Brasileiro, por seus
legisladores, pretendeu a diferenciação entre Nações Estrangeiras assim o fez, por exemplo, nos
requisitos para consolidação:
Lei 12.973/2014:
Art. 78. Até o ano-calendário de 2024, as parcelas de que trata o art. 77 desta Lei
poderão ser consideradas de forma consolidada na determinação do lucro real e
da base de cálculo da CSLL da controladora no Brasil, excepcionadas as parcelas
referentes às pessoas jurídicas investidas que se encontrem em, pelo menos, uma
das seguintes situações: (Redação dada pela Lei no 14.547, de 2023)
I - estejam situadas em país com o qual o Brasil não mantenha tratado ou ato
com cláusula específica para troca de informações para fins tributários;
II - estejam localizadas em país ou dependência com tributação favorecida, ou
sejam beneficiárias de regime fiscal privilegiado, de que tratam os arts. 24 e 24-A
da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, ou estejam submetidas a regime de
tributação definido no inciso III do caput do art. 84 da presente Lei;
...
§ 7o Na ausência da condição do inciso I do caput , a consolidação será admitida
se a controladora no Brasil DISPONIBILIZAR A CONTABILIDADE SOCIETÁRIA EM
MEIO DIGITAL E A DOCUMENTAÇÃO DE SUPORTE DA ESCRITURAÇÃO, na forma
e prazo a ser estabelecido pela RFB, mantidas as demais condições.
Há, na decisão recorrida, uma inovação, pois afirma que se a controlada estivesse
situada em país com reconhecida fiscalização tributária não haveria necessidade de apresentar
documentação, mas que no caso há, sem apresentar um único fundamento jurídico para essa
definição.
Também há que se registrar que a Demonstração Financeira foi entregue, como
afirmado pelo Fisco no TFV, fls. 02275/02276.
Ressalte-se que “Demonstrações Financeiras” são representações estruturadas da
posição financeira e do desempenho financeiro de uma determinada entidade1. Já documento
comprobatório de escrituração contábil é algo totalmente distinto.
“Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão
computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente
ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano. (Vide Medida Provisória
no 2158-35, de 2001).
...

1 https://enciclopediajuridica.pucsp.br/verbete/230/edicao-1/demonstracoes-financeiras-
#:~:text=Demonstra%C3%A7%C3%B5es%20Financeiras%20s%C3%A3o%20representa%C3%A7%C3%B5es%20estrutur
adas,decis%C3%A3o%20na%20gest%C3%A3o%20das%20empresas.
Fl. 10442
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
25
§ 2o Os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, no exterior, de
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro
real com observância do seguinte:
...
IV - as DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS das filiais, sucursais e controladas que
embasarem as demonstrações em Reais deverão ser mantidas no Brasil pelo
prazo previsto no art. 173 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966.
Prosseguindo, a Recorrente alega que a possibilidade de análise do valor lançado à
conta de Outras Receitas e Despesas da Marfrig Overseas, empresa estrangeira, cabe somente à
autoridade fiscal do país onde se situa a empresa, mesmo porque eventual glosa, se existir, deve
ser fundamentada pela lei deste território britânico ultramarino e não pelo Fisco Brasileiro.
Nesse sentido, a Recorrente apresentou Memorando, com tradução juramentada,
que informa determinações contidas na Lei das Sociedades das Ilhas Cayman, que, em síntese,
determina a correta escrituração contábil.
A decisão recorrida ignorou esse memorando, por ser emitido por assessor jurídico
privado, mas a existência e veracidade dessa legislação pode ser verificada facilmente na Internet
(https://www.cima.ky/upimages/lawsregulations/CompaniesAct2021Revision_1611083022.PDF).
Soma-se a esse fato, novamente, que quando o legislador brasileiro desejou
tratamento diferenciado aos locas que possuem “regime fiscal privilegiado” assim o fez, como no
Art. 24-A, da Lei 9.430/96.
Após esses esclarecimentos, passa-se a verificar o litígio, registrado na acusação.
A Fiscalização defendeu que todos os valores constantes da escrituração contábil
são baseados em documentos e demonstrações, os quais podem ser verificados pela autoridade
fiscal enquanto não ocorridos os prazos decadencial e prescricional, conforme determinam o
artigo 94, da Lei 12.973/2014, e o artigo 956 do RIR/2018.
Decreto 9.580/2018 (RIR):
Art. 956. Os Auditores-Fiscais da Secretaria da Receita Federal do Brasil do
Ministério da Fazenda procederão ao exame dos livros e dos documentos de
contabilidade dos contribuintes e realizarão as diligências e as investigações
necessárias para apurar a exatidão das declarações, dos balanços e dos
documentos apresentados, das informações prestadas e verificar o cumprimento
das obrigações fiscais, para os quais não se aplicam as restrições previstas nos art.
1.190 ao art. 1.192 da Lei no 10.406, de 2002 - Código Civil , e observado o
disposto no art. 1.193 do referido Código (Lei no 10.593, de 2002, art.
6o, caput, inciso I, alínea “d”)
Como já citado, a empresa estrangeira não é Contribuinte, conforme a
determinação contida no CTN.
Fl. 10443
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
26
Lei 12.973/2014:
Art. 94. Para fins do disposto nesta Lei, as pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil
deverão manter disponível à autoridade fiscal documentação hábil e idônea que
comprove os requisitos nela previstos, enquanto não ocorridos os prazos
decadencial e prescricional.
Já a Recorrente afirmou, em síntese, que a Fiscalização utilizou legislação genérica,
aplicáveis a contribuintes, pessoas físicas e jurídicas, para demonstrar sua competência para
verificar documentação de empresa estrangeira.
Como é cediço, a apuração do lucro de empresas no exterior não se subordina a
legislação nacional.
Lei 9.249/2005:
Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão
computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente
ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano.
...
§ 7o Os lucros serão apurados segundo as normas da legislação comercial do
país de domicílio.
Mas há legislação específica a ser avaliada, a Lei 12.973/2014.
Art. 94. Para fins do disposto nesta Lei, as pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil
deverão manter disponível à autoridade fiscal documentação hábil e idônea que
comprove os REQUISITOS nela previstos, enquanto não ocorridos os prazos
decadencial e prescricional.
Cabe, portanto, verificar quais são os “requisitos” previstos na Lei 12.973/2014,
pois é disso que o Art. 94 citado trata.
No texto da Lei 12.973/2014 encontra previsão de “requisitos” determinados na lei
que devem ser comprovados, como afirma o Art. 94.
Lucro Presumido para Lucro Real
Art. 16. A pessoa jurídica tributada pelo lucro presumido que, em período de
apuração imediatamente posterior, passar a ser tributada pelo lucro real deverá
incluir na base de cálculo do imposto apurado pelo lucro presumido os ganhos
decorrentes de avaliação com base no valor justo, que façam parte do valor
contábil, e na proporção deste, relativos aos ativos constantes em seu
patrimônio.
§ 1o A tributação dos ganhos poderá ser diferida para os períodos de apuração
em que a pessoa jurídica for tributada pelo lucro real, desde que observados os
procedimentos e REQUISITOS previstos no art. 13.
Fl. 10444
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
27
§ 2o As perdas verificadas nas condições do caput somente poderão ser
computadas na determinação do lucro real dos períodos de apuração posteriores
se observados os procedimentos e REQUISITOS previstos no art. 14.
....
Ganho
Art. 13. O ganho decorrente de avaliação de ativo ou passivo com base no valor
justo não será computado na determinação do lucro real desde que o respectivo
aumento no valor do ativo ou a redução no valor do passivo seja evidenciado
contabilmente em subconta vinculada ao ativo ou passivo.
§ 1o O ganho evidenciado por meio da subconta de que trata o caput será
computado na determinação do lucro real à medida que o ativo for realizado,
inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, ou
quando o passivo for liquidado ou baixado.
§ 2o O ganho a que se refere o § 1o não será computado na determinação do
lucro real caso o valor realizado, inclusive mediante depreciação, amortização,
exaustão, alienação ou baixa, seja indedutível.
§ 3o Na hipótese de não ser evidenciado por meio de subconta na forma prevista
no caput , o ganho será tributado.
§ 4o Na hipótese de que trata o § 3o , o ganho não poderá acarretar redução de
prejuízo fiscal do período, devendo, neste caso, ser considerado em período de
apuração seguinte em que exista lucro real antes do cômputo do referido ganho.
§ 5o O disposto neste artigo não se aplica aos ganhos no reconhecimento inicial
de ativos avaliados com base no valor justo decorrentes de doações recebidas de
terceiros.
§ 6o No caso de operações de permuta que envolvam troca de ativo ou passivo
de que trata o caput , o ganho decorrente da avaliação com base no valor justo
poderá ser computado na determinação do lucro real na medida da realização do
ativo ou passivo recebido na permuta, de acordo com as hipóteses previstas nos
§§ 1o a 4o
Subseção II
Perda
Art. 14. A perda decorrente de avaliação de ativo ou passivo com base no valor
justo somente poderá ser computada na determinação do lucro real à medida que
o ativo for realizado, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão,
alienação ou baixa, ou quando o passivo for liquidado ou baixado, e desde que a
respectiva redução no valor do ativo ou aumento no valor do passivo seja
evidenciada contabilmente em subconta vinculada ao ativo ou passivo.
Fl. 10445
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
28
§ 1o A perda a que se refere este artigo não será computada na determinação do
lucro real caso o valor realizado, inclusive mediante depreciação, amortização,
exaustão, alienação ou baixa, seja indedutível.
§ 2o Na hipótese de não ser evidenciada por meio de subconta na forma prevista
no caput , a perda será considerada indedutível na apuração do lucro real.
Art. 15. A Secretaria da Receita Federal do Brasil irá disciplinar o controle em
subcontas previsto nos arts. 5o , 13 e 14.
Esses dois dispositivos tratam de alteração de Lucro Presumido para Lucro Real e o
“requisito” citado é o tratamento do ganho ou perda em subconta, que não é objeto deste litígio,
que é a possibilidade, ou não, de exigência, análise e definição quanto a documentos
comprobatórios referentes a despesas/receitas operacionais de empresa estrangeira ao Fisco
Nacional.
Há outro dispositivo que trata de requisitos:
Subvenções Para Investimento
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva
de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976,
que somente poderá ser utilizada para: (Vigência) (Revogado pela Medida
Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de
2023) (Produção de efeitos)
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente
absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
(Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos
(Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
II - aumento do capital social. (Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de
2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de
efeitos)
§ 1o Na hipótese do inciso I do caput , a pessoa jurídica deverá recompor a
reserva à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
(Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos
(Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não
seja observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação diversa da que está
prevista no caput , inclusive nas hipóteses de: (Revogado pela Medida Provisória
no 1.185, de 2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de 2023)
(Produção de efeitos)
Fl. 10446
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
29
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular,
mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência será
o valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou
subvenções governamentais para investimentos; (Revogado pela Medida
Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de
2023) (Produção de efeitos)
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital
social, nos 5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com
posterior capitalização do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a
base para a incidência será o valor restituído, limitada ao valor total das exclusões
decorrentes de doações ou de subvenções governamentais para investimentos;
ou (Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos
(Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios. (Revogado pela
Medida Provisória no 1.185, de 2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no
14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
§ 3o Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou
lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de subvenções
governamentais e, nesse caso, não puder ser constituída como parcela de lucros
nos termos do caput , esta deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros
nos períodos subsequentes. (Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023)
Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de efeitos)
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto
previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos
pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para
investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não
previstos neste artigo. (Incluído pela Lei Complementar no 160, de 2017)
(Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de 2023) (Revogado Lei no 14.789, de
2023) (Produção de efeitos)
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído pela Lei
Complementar no 160, de 2017) (Revogado pela Medida Provisória no 1.185, de
2023) Produção de efeitos (Revogado Lei no 14.789, de 2023) (Produção de
efeitos)
Aqui se trata de “requisitos” para computo de subvenções no Lucro Real, ou não,
não mantendo relação com o cerne do litígio sob análise.
Prosseguindo:
Art. 81. Os lucros auferidos por intermédio de coligada domiciliada no exterior
serão computados na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL no
balanço levantado no dia 31 de dezembro do ano-calendário em que tiverem sido
Fl. 10447
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
30
disponibilizados para a pessoa jurídica domiciliada no Brasil, desde que se
verifiquem as SEGUINTES CONDIÇÕES, cumulativamente, relativas à investida:
I - não esteja sujeita a regime de subtributação, previsto no inciso III do caput do
art. 84;
II - não esteja localizada em país ou dependência com tributação favorecida, ou
não seja beneficiária de regime fiscal privilegiado, de que tratam os arts. 24 e 24-A
da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996 ;
III - não seja controlada, direta ou indiretamente, por pessoa jurídica submetida a
tratamento tributário previsto no inciso I.
§ 2o Para efeitos do disposto no inciso I do § 1o , considera-se:
I - creditado o lucro, quando ocorrer a transferência do registro de seu valor para
qualquer conta representativa de passivo exigível da coligada domiciliada no
exterior; e
II - pago o lucro, quando ocorrer:
a) o crédito do valor em conta bancária, em favor da coligada no Brasil;
b) a entrega, a qualquer título, a representante da beneficiária;
c) a remessa, em favor da beneficiária, para o Brasil ou para qualquer outra praça;
ou
d) o emprego do valor, em favor da beneficiária, em qualquer praça, inclusive no
aumento de capital da coligada, domiciliada no exterior.
§ 3o Os lucros auferidos por intermédio de coligada domiciliada no exterior que
não atenda aos requisitos estabelecidos no caput serão tributados na forma do
art. 82.
Verifica-se que a norma legal cria requisitos estabelecidos no caput que não
possuem vínculo com o presente litígio, pois são requisitos para o cômputo dos lucros auferidos
por intermédio de coligada domiciliada no exterior, na determinação do lucro real e da base de
cálculo da CSLL no balanço levantado no dia 31 de dezembro do ano-calendário em que tiverem
sido disponibilizados para a pessoa jurídica domiciliada no Brasil.
Ressalte-se que: a) há diferença, definida pelo Supremo Tribunal Federal (STF),
entre coligadas e controladas (ADIn 2588); b) a legislação acima refere-se à coligadas; e c) a
questão em litígio é sobre controlada.
Continuando a busca por algum dispositivo na Lei 12.973/2014 que permitiria a
exigência e avaliação de documentos que embasaram escrituração contábil de empresa
Fl. 10448
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
31
estrangeira, referente a despesas operacionais, procuramos alguma menção na Exposição de
Motivos da Medida Provisória 627/2013 2, origem da Lei 12/703/20014.
Nessa Exposição de Motivos (EM) encontra-se as seguintes remissões a requisitos:
EM:
15.12. O caput do art. 24-B dá o tratamento contábil para a redução decorrente
de ajuste a valor justo efetuada na investida, determinando que o valor deve ser
compensado com a baixa do respectivo valor registrado a título de "menos-valia".
Na hipótese de o ajuste a valor justo corresponder a bens diferentes daqueles que
originaram o valor registrado como "menos-valia" ou de a avaliação resultar em
valor inferior àquele registrado, o § 1o determina que o valor seja evidenciado
contabilmente em subconta vinculada à participação societária. Os §§ 2o a 3o
disciplinam o tratamento do valor mantido em subconta. O § 4o determina que a
perda será indedutível na hipótese de DESCUMPRIMENTO DOS REQUISITOS
previstos no artigo. O § 5o determina que a Secretaria da Receita Federal do
Brasil irá disciplinar o controle em subcontas de que trata este artigo.
MP 627:
“Art. 24-B. A contrapartida do ajuste negativo na participação societária,
mensurada pelo patrimônio líquido, decorrente da avaliação pelo valor justo de
ativo ou passivo da investida, deverá ser compensada pela baixa do respectivo
saldo da menos-valia de que trata o inciso II do caput do art. 20.
§ 1o A perda relativa à contrapartida de que trata o caput, no caso de bens
diferentes dos que serviram de fundamento à menos-valia, ou relativa à
contrapartida superior ao saldo da menos-valia, não será computada na
determinação do lucro real, e será evidenciada contabilmente em subconta
vinculada à participação societária, com discriminação do bem, do direito ou da
obrigação da investida objeto de avaliação com base no valor justo, em condições
de permitir a determinação da parcela realizada, liquidada ou baixada em cada
período.
§ 2o O valor registrado na subconta de que trata o § 1o será baixado à medida que
o ativo da investida for realizado, inclusive mediante depreciação, amortização,
exaustão, alienação ou baixa, ou quando o passivo da investida for liquidado ou
baixado, e a perda respectiva não será computada na determinação do lucro real
nos períodos de apuração em que a investida computar a perda na determinação
do lucro real.
§ 3o A perda relativa ao saldo da subconta de que trata o § 1o poderá ser
computada na determinação do lucro real do período de apuração em que o
contribuinte alienar ou liquidar o investimento.

2 https://www2.camara.leg.br/legin/fed/medpro/2013/medidaprovisoria-627-11-novembro-2013-777412-
exposicaodemotivos-144169-pe.html
Fl. 10449
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
32
§ 4o Na hipótese de não ser evidenciada por meio de subconta na forma prevista
no § 1o , a perda será considerada indedutível na apuração do lucro real.
§ 5o A Secretaria da Receita Federal do Brasil disciplinará o controle em subcontas
de que trata este artigo.” (NR)
Como está claro, o requisito é para dedutibilidade de perda (ajuste negativo na
participação societária), e refere-se ao registro em subconta, não tendo relação com a questão
sob litígio, que é a possibilidade, ou não, de exigência, análise e definição quanto a documentos
comprobatórios de receitas e despesas operacionais de empresa estrangeira ao Fisco Nacional.
EM:
80. Por sua vez, o art. 74 estabelece a regra geral da consolidação dos
resultados, independentemente da estrutura empresarial adotada pelo
controlador brasileiro no exterior, dentro de determinados requisitos. A norma
prevê a possibilidade da consolidação de resultados das controladas domiciliadas
no exterior para fins de apuração do valor a ser tributado pela controladora
brasileira.
MP 627/2013:
Art. 74. Até o ano calendário de 2017, as parcelas de que trata o art. 73, restritas
aos resultados decorrentes de renda ativa própria, poderão ser consideradas de
forma consolidada na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL
da controladora no Brasil, excepcionadas as parcelas referentes às pessoas
jurídicas investidas que se encontrem em pelo menos uma das seguintes
situações: (Vigência)
I - situadas em país com o qual o Brasil não mantenha acordo em vigor para troca
de informações para fins tributários;
II - localizadas em país ou dependência com tributação favorecida, ou sejam
beneficiárias de regime fiscal privilegiado, de que tratam os arts. 24 e 24-A da Lei
no 9.430, de 27 de dezembro de 1996 ou estejam submetidas a regime de
tributação definido no inciso III do caput do art. 80; ou
III - sejam controladas, direta ou indiretamente, por pessoa jurídica submetida a
tratamento tributário previsto no inciso II do caput.
§ 1o A consolidação prevista neste artigo deverá conter a demonstração
individualizada em subcontas prevista no art. 72 e a demonstração das rendas
ativas e passivas na forma e prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita
Federal do Brasil.
§ 2o O resultado positivo da consolidação prevista no caput deverá ser
adicionado ao lucro líquido relativo ao balanço de 31 de dezembro do ano-
calendário em que os lucros tenham sido apurados pelas empresas domiciliadas
no exterior para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL
da pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil.
Fl. 10450
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
33
§ 3o No caso de resultado negativo da consolidação prevista no caput, a
controladora domiciliada no Brasil deverá informar à Secretaria da Receita Federal
do Brasil - RFB as parcelas negativas utilizadas na consolidação, no momento da
apuração, na forma e prazo estabelecidos pela RFB.
§ 4o Após os ajustes decorrentes das parcelas negativas de que trata o § 3o , nos
prejuízos acumulados, o saldo remanescente de prejuízo de cada pessoa jurídica
poderá ser utilizado na compensação com lucros futuros das mesmas pessoas
jurídicas no exterior que lhes deram origem, até o quinto ano-calendário
subsequente.
§ 5o O prazo de que trata o § 4o não correrá enquanto a pessoa jurídica no
exterior estiver em período anterior ao início das operações da empresa, na
forma definida em regulamento.
§ 6o O prejuízo auferido no exterior por controlada direta de que tratam os §§2o
e 3o do art. 73 não poderá ser utilizado na consolidação a que se refere este
artigo.
§ 7o A opção pela consolidação de que trata este artigo é irretratável para o ano-
calendário correspondente.
Como fica claro, os requisitos constantes nesse artigo referem se a regra geral da
consolidação dos resultados, não possuindo relação com o objeto do presente litígio.
EM:
83. Por sua vez, o art. 79 da Medida Provisória define REGRAS para equiparação
de pessoas jurídicas coligadas à condição de controladora, exclusivamente para
os fins desta norma. Nesse sentido, busca-se possibilitar que sejam considerados
individualmente os resultados de empresas no exterior que, por exemplo, sejam
controladas por uma coligada da empresa com domicílio no Brasil se, no caso
concreto, as condições desta se subsumirem aos REQUISITOS legais de
equiparação, conferindo o mesmo tratamento tributário que se dispensa a pessoa
jurídica controladora domiciliada no Brasil.
MP 627/2013:
Art. 79. Para fins do disposto nesta Medida Provisória, EQUIPARA-SE à condição
de controladora a pessoa jurídica domiciliada no Brasil que detenha participação
em coligada no exterior e que, em conjunto com pessoas físicas ou jurídicas
residentes ou domiciliadas no Brasil ou no exterior, consideradas a ela vinculadas,
possua mais de cinquenta por cento do capital votante da coligada no exterior.
(Vigência)
Parágrafo único. Para efeitos do disposto no caput, será considerada vinculada à
pessoa jurídica domiciliada no Brasil:
Fl. 10451
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
34
I - a pessoa física ou jurídica cuja participação societária no seu capital social a
caracterize como sua controladora, direta ou indireta, na forma definida nos §§ 1o
e 2o do art. 243 da Lei no 6.404, de 1976 ;
II - a pessoa jurídica que seja caracterizada como sua controlada, direta ou
indireta, ou coligada, na forma definida nos §§ 1o e 2o do art. 243 da Lei no 6.404,
de 1976;
III - a pessoa jurídica quando esta e a empresa domiciliada no Brasil estiverem
sob controle societário ou administrativo comum ou quando pelo menos dez por
cento do capital social de cada uma pertencer a uma mesma pessoa física ou
jurídica;
IV - a pessoa física ou jurídica que seja sua associada, na forma de consórcio ou
condomínio, conforme definido na legislação brasileira, em qualquer
empreendimento;
V - a pessoa física que for parente ou afim até o terceiro grau, cônjuge ou
companheiro de qualquer de seus conselheiros, administradores, sócios ou
acionista controlador em participação direta ou indireta; e
VI - a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada em país com tributação
favorecida ou beneficiária de regime fiscal privilegiado, conforme dispõem os
arts. 24 e 24-A da Lei no 9.430, de 1996.
Os requisitos constantes nesse artigo referem-se a regras de equiparação à
condição de controladora a pessoa jurídica domiciliada no Brasil que detenha participação em
coligada no exterior e que, em conjunto com pessoas físicas ou jurídicas residentes ou
domiciliadas no Brasil ou no exterior, consideradas a ela vinculadas, possua mais de cinquenta por
cento do capital votante da coligada no exterior.
Portanto, esses requisitos não possuem relação com o objeto do litígio, auditoria de
documentos de empresa estrangeira, para fins tributários.
84. No seu art. 80, a norma define conceitos objetivos que se aplicam a
REQUISITOS constantes na presente Medida Provisória. O conceito objetivo
permite à própria pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil avaliar se os
lucros de cada empresa no exterior da qual ela tenha participação são tributados
pelo país estrangeiro em condições que “conferem” a possibilidade de opção pelo
pagamento em parcelas. Desse modo, reafirma-se a confiança do Ministério da
Fazenda no contribuinte brasileiro. Não obstante, exige-se que a suficiente
documentação hábil e idônea seja por ele preservada e disponibilizada à
autoridade fiscal quando verificações forem realizadas, conforme determina o
art. 93.
MP 627/2023:
Art. 80. Para fins do disposto nesta Medida Provisória, considera-se: (Vigência)
Fl. 10452
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
35
I - renda ativa própria - aquela obtida diretamente pela pessoa jurídica mediante
a exploração de atividade econômica própria, excluídas as seguintes receitas
decorrentes de:
a) royalties ;
b) juros;
c) dividendos;
d) participações societárias;
e) aluguéis;
f) ganhos de capital;
g) aplicações financeiras; e
h) intermediação financeira;
II - renda total - somatório das receitas operacionais e não operacionais,
conforme definido na legislação comercial do país de domicílio da investida; e
III - regime de subtributação - aquele que tributa os lucros da pessoa jurídica
domiciliada no exterior à alíquota nominal inferior a vinte por cento.
Parágrafo único. O Poder Executivo poderá reduzir a alíquota nominal de que
trata o inciso III do caput para até quinze por cento, ou a restabelecer, total ou
parcialmente.
...
Art. 93. Para fins do disposto nesta Medida Provisória, as pessoas físicas e
jurídicas residentes ou domiciliadas no Brasil deverão manter disponível à
autoridade fiscal documentação hábil e idônea QUE COMPROVE OS REQUISITOS
NELA PREVISTOS, enquanto não ocorridos os prazos decadencial e prescricional.
Lei 12.973/2014:
Art. 84. Para fins do disposto nesta Lei, considera-se:
I - RENDA ativa própria - aquela obtida diretamente pela pessoa jurídica
mediante a exploração de atividade econômica própria, excluídas as receitas
decorrentes de:
a) royalties;
b) juros;
c) dividendos;
d) participações societárias;
e) aluguéis;
Fl. 10453
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
36
f) ganhos de capital, salvo na alienação de participações societárias ou ativos de
caráter permanente adquiridos há mais de 2 (dois) anos; g) aplicações
financeiras; e
h) intermediação financeira.
II - RENDA total - somatório das receitas operacionais e não operacionais,
conforme definido na legislação comercial do país de domicílio da investida; e
III - REGIME DE SUBTRIBUTAÇÃO - aquele que tributa os lucros da pessoa jurídica
domiciliada no exterior a alíquota nominal inferior a 20% (vinte por cento)
§ 1o As alíneas “b”, “g” e “h” do inciso I não se aplicam às instituições financeiras
reconhecidas e autorizadas a funcionar pela autoridade monetária do país em que
estejam situadas.
§ 2o Poderão ser considerados como renda ativa própria os valores recebidos a
título de dividendos ou a receita decorrente de participações societárias relativos
a investimentos efetuados até 31 de dezembro de 2013 em pessoa jurídica cuja
receita ativa própria seja igual ou superior a 80% (oitenta por cento)
§ 3o O Poder Executivo poderá reduzir a alíquota nominal de que trata o inciso III
do caput para até 15% (quinze por cento), ou a restabelecer, total ou
parcialmente.
Verifica-se que são três as definições de requisitos que a legislação atribui conceito
objetivo e possibilita a verificação da documentação pelo Fisco:
 Renda ativa própria;
 Renda Total; e
 Regime de subtributação.
Nenhum deles se refere ao presente litígio, que é a competência legal para o Fisco
exigir, analisar e definir a dedutibilidade, ou não, de despesas operacionais.
Cabe registrar que trata-se dos anos calendários 2015 e 2016, após o surgimento da
MP 627/2013, que se transformou na Lei 12.973/2014.
Esses destaque se faz importante pois houve alteração da base de cálculo do regime
de Tributação em Bases Universais (TBU), da MP 2.158-35/01 para a Lei 12.973/14.
Nessa alteração, o Art. 95, da Lei 12.973/14 incluiu no Art. 25, da Lei 9.249/96 a
seguinte determinação:
§ 7o Os lucros serão apurados segundo as normas da legislação comercial do país
de domicílio. (Incluído pela Medida Provisória no 627, de 2013)
Portanto, a regra de apuração do lucro é a legislação comercial do país de domicílio.
Fl. 10454
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
37
Importante citar essa determinação legal, pois pode ocorrer de uma despesa,
conceituada no Brasil como dedutível, ser considerada indedutível no país onde se encontra a
empresa estrangeira.
Parece-me que há um vácuo na legislação, mas não se encontra dispositivo legal
que confira competência para a glosa da despesa efetuada, em escrituração contábil de empresa
estrangeira.
Legislação que não foi citada no TVF, Lei 9.249/2005, traz a seguinte disposição.
Lei 9.249/2005:
Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão
computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente
ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano. (Vide Medida Provisória
no 2158-35, de 2001)
...
§ 2o Os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, no exterior, de
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro
real com observância do seguinte:
I - as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos lucros
que auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da
legislação brasileira;
Poder-se-ia questionar se o verbo demonstrar refere-se a “apresentar” ou
“comprovar”.
Só que há dois problemas para utilizar a interpretação no sentido de comprovação.
O primeiro é que na legislação não há diferenciação de regras entre países, com ou sem
regime fiscal diferenciado.
O segundo, vinculado ao primeiro, é que há no CARF, sob a égide da legislação acima, vasta
e firme jurisprudência sobre a impossibilidade de fiscalização de empresa estrangeira, conforme alguns
acórdãos abaixo, não reformados na questão em debate:
Acórdão 1302-004.272:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2012
PROCESSUAL.
LUCROS
APURADOS
NO
EXTERIOR.
INCOMPETÊNCIA
DA
FISCALIZAÇÃO BRASILEIRA PARA AUDITAR AS DEMONSTRAÇÕES DE EMPRESA
ESTRANGEIRA.
É impossível, por falta de competência legal, promover-se a glosa de valor
utilizado para reduzir o montante do lucro líquido de companhia estrangeira e
devidamente informado em suas demonstrações financeiras, já que isso só
caberia a Autoridade Fiscal do país sede daquela empresa, até mesmo porque, se
Fl. 10455
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
38
tal glosa fosse possível, deveria ser fundamentada na lei do Estado Estrangeira e
não em mera pesquisa feita em "literatura especializada" pela Autoridade Fiscal
brasileira.
...
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar a
alegação de ilegalidade da MP. 2158/2001 e, no mérito, em negar provimento ao
recurso voluntário quanto à tributação dos lucros da empresa controlada indireta
na Argentina (Acergroup). Acordam, ainda, por voto de qualidade, em negar
provimento ao recurso quanto à tributação dos lucros da empresa controlada na
Áustria (Votorantim GmbH), vencidos os conselheiros Gustavo Guimarães da
Fonseca (relator), Flávio Machado Vilhena Dias e Marcelo José Luz de Macedo.
Por unanimidade de votos, acordam em dar provimento ao recurso para
reconhecer o direito à compensação dos tributos pagos pela empresa controlada
Votorantim GmbH e em negar provimento ao recurso quanto a incidência de juros
sobre a multa. Acordam também, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso de ofício, votando o conselheiro Ricardo Marozzi Gregório
pelas conclusões do relator. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro
Paulo Henrique Silva Figueiredo.
...
II DO RECURSO DE OFÍCIO.
Conforme descrito no relatório supra, o ponto do ato de lançamento que mereceu
reprimendas da turma a quo centrou-se no valor tributável calculado pela D.
Auditoria em relação aos lucros apurados pela Votorantim GmbH; objetivamente,
a Fiscalização teria desconsiderado os valores declarados pela recorrente em DIPJ
com base em demonstrações financeiras da predita empresa controlada. E, para
tanto, a Autoridade Fiscal efetivamente glosou parte das deduções realizadas
pela VTGMBH.
A DRJ, neste ponto, reduziu o montante da base de cálculo apurada justamente
por entender, no caso, inexistir previsão legal a autorizar a Auditoria Fiscal
Brasileira a realizar procedimentos fiscalizatórios ou mesmo para revisar as
demonstrações financeiras de pessoas jurídicas estabelecidas em países
estrangeiros.
Este posicionamento, diga-se, já foi objeto de exame por este colegiado e, ainda
que não exista, até aqui, uma decisão já publicada, é fato que a Turma referendou
este posicionamento, bem sintetizado na seguinte passagem do acórdão ora
recorrido:
Quanto à possibilidade de glosar o valor atribuído a título de "Alocação das ações
de Fruição", isso só caberia a Autoridade Fiscal austríaca, mesmo porque, tal glosa
deveria ser fundamentada na lei austríaca e não em mera pesquisa feita em
Fl. 10456
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
39
"literatura especializada" pela Autoridade Fiscal brasileira. Por essas razões, voto
por dar provimento neste ponto a impugnação (sic).
Este relator, diga-se, negaria provimento ao recurso de ofício já pelas premissas
adotadas ao longo deste voto. Nada obstante, as ponderações propostas pela DRJ
são, para além de dúvidas razoáveis, inafastáveis.
Assim sendo, é de se negar provimento ao recurso de ofício.
Acórdão 1302-006.412 (15/03/2023)::
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2014
...
TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS. CONTROLADA EM LUXEMBURGO.
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS. INAPLICABILIDADE DA LEI BRASILEIRA.
As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no
exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de
seu domicílio (art. 6o da IN 213/02).
A tributação em base universais (TBU) introduzida pela Lei 9.249/95 significa
apenas que as receitas da pessoa jurídica domiciliada no Brasil auferidas em
qualquer parte do mundo serão tributadas no Brasil, mas não dá competência ao
Fisco brasileiro para auditar as contas de uma pessoa jurídica domiciliada no
exterior e, pior, fazendo-o à luz da sua interpretação da lei brasileira.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso voluntário, para cancelar, na integralidade, os
créditos tributários constituídos no lançamento de ofício tratados nos presentes
autos, nos termos do relatório e voto do relator
...
Assim, é ilógico pensar, como mencionado acima, que o Fisco brasileiro teria
como questionar a apuração do lucro auferido por entidade com domicílio no
exterior e o que é pior: aplicar a legislação brasileira para afirmar que houve erro
na apuração do lucro auferido pela empresa estrangeira.
A esta mesma conclusão chegou o acórdão proferido pela DRJ de Brasília, que,
após citar as ilações da fiscalização constantes no TVF, assim se pronunciou:
O equívoco da Fiscalização está estampado nesses últimos parágrafos acima
transcritos, pois a AMBEV Luxemburgo e a Labatt Holding não são contribuintes
brasileiras nem se subordinam à legislação nacional, logo, não poderia o autuante
auditar as suas demonstrações financeiras à luz da legislação brasileira. Trata-se
de um rotundo equívoco, pois a tributação em base universais
Fl. 10457
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
40
(TBU) introduzida pela Lei 9.249/95 significa apenas que as receitas da pessoa
jurídica domiciliada no Brasil auferidas em qualquer parte do mundo serão
tributadas no Brasil, mas tal lei não poderia jamais dar competência ao Fisco
brasileiro para auditar as contas de uma pessoa jurídica domiciliada no exterior e,
pior, fazendo-o à luz da interpretação que o Fisco brasileiro tenha da lei brasileira.
Ao Fisco brasileiro, cabe apenas verificar qual o lucro apurado pela investida no
exterior, conforme a legislação do país de domicílio, o que está explícito nas
Instruções Normativas 213/02: (...)
Portanto, por ausência completa de competência do Fisco brasileiro de aplicar a
legislação brasileira na apuração dos lucros auferidos pela empresa controlada
com sede em Luxemburgo, não se sustenta a autuação que constituiu créditos
tributários em face da Recorrente, devendo ser mantido o acórdão proferido pela
DRJ de Brasília (DF).
Neste ponto, NEGA-SE PROVIMENTO ao Recurso de Ofício.
Portanto, pelo exposto, a acusação fiscal de que teria competência para glosar
despesas ocorridas em empresa controlada estrangeira, devido ao disposto no Art. 94, da Lei
12.973/2014, não se sustenta.
Assim sendo, deve ser dado provimento ao recurso, nesse ponto.
A próxima questão alegada no recurso refere-se aos pagamentos realizados pela
JBS.
Em síntese, assim consta da acusação fiscal:
Como se verifica na resposta da compradora JBS, houve pagamentos além
daqueles informados pela Fiscalizada(a vendedora), que são os dois de R$ 125
milhões e outros no valor total de R$ 430 milhões a título de earn-out, os quais
foram veementemente negados pela Fiscalizada, qualificando-os de “supostos
pagamentos indicados no quadro acima não estão contemplados nos
instrumentos que formalizam a operação de venda das participações da Moy
Park.”
Frise-se que a JBS comprovou as suas afirmações documentalmente, isto é,
apresentou todos os recibos de pagamento à Marfrig Overseas Ltd., além dos dois
de R$ 125 milhões e aqueles de R$ 430 milhões a título de earn-out, os quais
foram pagos diretamente à Fiscalizada no Brasil. Docs. 15 a 15.1
...
Além de comprovar os pagamentos à Marfrig, como parte do valor das
Participações Moy Park, a JBS também apresentou um Adendo ao Contrato de
Compra e Venda de Participações Societárias e Outras Avenças, datado de
26/06/2015, assinado também pela Marfrig, que comprova que houve cláusula e
pagamentos a título de earn-out. Doc. 16.2
...
Fl. 10458
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
41
Em resumo, a omissão do total da parcela de R$ 680.000.000,00 no cálculo do
ganho de capital, redundou em adições a menor, pela Fiscalizada, a título de
Lucros Disponibilizados no Exterior, sendo de R$ 250.000.000,00 em 2015 e de R$
430.000.000,00 em 2016.
Já a recorrente alega que, fls. 04264:
A lição dada por esse julgado é que erros pontuais acontecem, e que mesmo
sendo de grande magnitude, não tem o condão de sustentar a qualificação da
multa de ofício imputada ao evento tratado neste tópico, se mantida a exigência
em si, especialmente ao considerarmos que os fatos e informações prestadas não
concluem na prática de um evento revestido de “dolo”, no pior cenário de culpa
por imprudência, negligência ou imperícia da Contribuinte
Portanto, é medida imperiosa a desqualificação da multa agravada, por total
ausência de legalidade, uma vez que não há que se falar na caracterização de um
evento “doloso”.
Como se denota, a Recorrente não contesta a existência do fato, equívoco no valor
da venda, que reflete no ganho de capital auferido.
A Recorrente, na verdade, confessa o equívoco, afirmando que cometeu um erro, e
já refuta os motivos para a qualificação da multa, que só ocorreu nesse fato.
Assim, a Contribuinte confessa a existência do crédito, para essa questão, não
havendo o que se analisar e decidir.
Já para analisar a questão quanto à qualificação da multa, deve-se verificar a
acusação fiscal, fls. 02421:
3 – A QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO APLICADA À INFRAÇÃO DESCRITA NO
SUBITEM 2.3.2 – A CONTRADIÇÃO ENTRE A VENDEDORA (A FISCALIZADA) E A
COMPRADORA(JBS) QUANTO AOS PAGAMENTOS ADICIONAIS RELATIVOS AO
PREÇO DAS PARTICIPAÇÕES MOY PARK
O procedimento da Fiscalizada, por meio da sua controlada Marfrig Overseas
Limited., enquadra-se, destarte, no disposto no § 1o do artigo 44 da Lei no 9.430,
de 27 de dezembro de 1996, que em sua redação original e, na atual, nos remete
aos artigos 71, 72 e 73, da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, os quais têm
a seguinte redação:
Art . 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Fl. 10459
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
42
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
Em face do disposto na Portaria RFB no 1750, de 12 de novembro de 2018, foi
formalizada a Representação Fiscal Para Fins Penais, por se tratar atos ou fatos
que, em tese, configuraram crimes contra a ordem tributária.
Antes de ser questionado, registro que esse é o texto completo, integral sobre os
motivos para a qualificação da multa.
Após impugnação da Contribuinte, a DRJ manteve a qualificação:
Na análise da questão encontramos vários problemas na qualificação da multa.
O inicial é que a Fiscalização não enquadra o ato da Recorrente em um dos
fundamentos para qualificação da multa. Foi fraude? Foi sonegação? Foi conluio? Foram todos os
fundamentos?
Sem a devida subsunção do fato à norma específica há claro óbice para a
apresentação da defesa, assim como para a decisão sobre a questão.
Poder-se-ia fazer esse enquadramento no contencioso, mas não é o correto, ainda
mais em situação que pode gerar consequências além das tributárias, penais.
Poder-se-ia, também, criar suposições sobre o motivo do Fisco não ter acusado, de
forma clara e certa, a Contribuinte quanto a alguma das condutas, mas seriam suposições, que
não devem ser aplicadas em uma decisão que busca ter clareza e certeza.
É evidente que o CARF defende a busca da certeza para a qualificação, até pelas
suas implicações, como já citado:
Súmula CARF no 14
Aprovada pelo Pleno em 2006
A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do
evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Não há nem como ter certeza do “evidente intuito de fraude”, pois a acusação não
traz nenhum argumento se é fraude, conluio ou sonegação.
Segue decisão nesse sentido:
Acórdão: 9101-004.839, de 05/03/2020, Relator: Edeli Pereira Bessa.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Fl. 10460
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
43
Ano-calendário: 2004
MULTA QUALIFICADA. AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO. SIMPLES OMISSÃO.
Aplica-se a Súmula CARF no 14 (A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo)
quando a autoridade lançadora não expressa o motivo de classificar como
sonegação a omissão de receitas constatada a partir de diferença entre as receitas
declaradas e as informações prestadas por operadoras de cartões de crédito.
...
VOTO:
...
Embora tal conclusão seja precedida de quadro demonstrativo das omissões de
receita mensais - entre fevereiro e novembro/2004, dado que a receita declarada
em janeiro e dezembro superou a informada pelas operadoras de cartões de
crédito – a autoridade lançadora não explicitou qual a característica que,
presente nas diferenças constatadas, justificariam a qualificação da penalidade.
Infere-se, daí, que a penalidade de 150% foi aplicada, apenas, porque apuradas
diferenças entre a declaração prestada pela Contribuinte e pelas operadoras de
cartões de crédito.
Ocorre que para a conduta de deixar de pagar, de declarar ou de prestar
declaração inexata, a Lei no 9.430/96 prevê em seu art. 44, inciso I, a multa básica
de 75%.
Sua duplicação ao percentual de 75%, na forma do §1o do mesmo art. 44, exige
que se demonstre a ocorrência de um dos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73
da Lei no 4.502/64.
Assim, a autoridade fiscal deveria, minimante, indicar porque entendeu que a
omissão de receita constatada caracterizaria sonegação, na forma do art. 71 da
Lei no 4.502/64.
Ausentes tais fundamentos, o sujeito passivo não tem a possibilidade de exercer
validamente seu direito de defesa. No presente caso, a Contribuinte afirmou em
impugnação a inocorrência de fraude e contestou o uso de analogia, deduzindo
argumentos que deixaram de ser apreciados na decisão de 1a instância sob a
justificativa de a acusação fiscal se reportar à ocorrência de sonegação, e não de
fraude.
Apenas depois de reiterar sua defesa em recurso voluntário, a Contribuinte
recebeu do Colegiado a quo o esclarecimento de que a qualificação da penalidade
se justificaria em face da sistemática omissão de receitas, mediante inserção de
elementos inexatos em sua declaração. Daí a interposição do recurso especial
para invocar jurisprudência contrária a esta interpretação.
Fl. 10461
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
44
Não é possível, frente aos parcos termos da acusação fiscal, nem mesmo concluir
ser aquela a motivação da qualificação da penalidade. É possível que, para a
autoridade lançadora, a constatação de omissão de receitas já evidencie
sonegação, o que contraria a Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão
de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de
ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito
passivo.
Por tais razões, ausente qualquer demonstração, no lançamento, acerca do
evidente intuito de fraude exigido pelo art. 44, inciso II da Lei no 9.430/96, em
sua redação original, não há como sustentar a conclusão de que houve sonegação
em razão da omissão de receitas tida por sistemática no acórdão recorrido.
Como no presente caso, não houve o enquadramento da conduta em fraude,
sonegação ou conluio, só houve a remessa a todos os dispositivos.
É de se ressaltar que recentemente surgiu legislação que trata da questão.
Lei 9.430/1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
...
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
...
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
...
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de
2023)
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de
imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que
verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo
quando, no prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver
sido imputada a ação ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502,
de 30 de novembro de 1964, ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu
novamente em qualquer uma dessas ações ou omissões. (Incluído pela Lei no
14.689, de 2023)
Fl. 10462
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
45
§ 1o-B. (VETADO). (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-C. A qualificação da multa prevista no § 1o deste artigo não se aplica
quando: (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
I – não restar CONFIGURADA, INDIVIDUALIZADA E COMPROVADA a conduta
dolosa a que se referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro
de 1964; (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
Qualquer penalidade, aplicada por qualquer ramo da Administração Pública
(ambiental, penal, trânsito, tributária, etc), sempre deve ter a conduta praticada demonstrada,
configurada, individualizada e comprovada, com a indicação do específico dispositivo que foi
infringido.
Com todo respeito, não se concebe que somente se elenque dispositivos legais,
deixando a cargo do julgador administrativo a tarefa de apontar, já no contencioso, em segunda
instância, o fato, a norma e realizar a subsunção.
Portanto, dá-se provimento ao recurso, para a exclusão da qualificação da multa de
ofício, nos termos acima.
“OUTROS RESULTADOS ABRANGENTES” (ORA):
Prosseguindo, a recorrente contesta a acusação fiscal referente a glosa dos ORA, na
apuração do ganho de capital na venda no negócio MOY PARK, fls. 02304
Essa questão refere-se ao item 2.3.3 da acusação fiscal, fls. 02304, que é o valor dos
(ORA) considerado no custo para efeito do cálculo do ganho de capital na alienação das
participações Moy Park.
O valor do ORA constava no custo utilizado para o cálculo do ganho de capital na
venda da Moy Park, fls. 014, já tratada acima:

Fl. 10463
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
46

A Fiscalização fez longo trabalho de auditoria, em que exigiu esclarecimentos e
documentos, analisou as questões e tomou decisão sobre o reconhecimento parcial dos ORA nos
impactos tributários.
Nessa questão – ORA – o trabalho de fiscalização resultou em uma glosa parcial
desses valores:
9.E conclui que torna-se evidente que o valor que deixou de ser demonstrado pela
Fiscalizada foi de (US$ 195.717.196,81), pois : a) US$ 54.320.499,18 – US$
89.801.964,62 = (US$ 35.481.465,44) que para se atingir o valor de (US$
231.198.662,15) o ORA anteriores deve ser (US$ 195.717.196,81).
10.Conclui que o impacto no valor a título de Lucros Disponibilizados no Exterior,
devido a redução no custo para cálculo do ganho de capital, em 2015, foi de US$
195.717.196,81, contido no montantes de USD 231.198.662,15.
Ou seja, dos USD 231.198.662,15 referentes a ORA, constante na contabilidade, que
redundaram em aumento do custo da Moy Park o Fisco, após seus trabalhos, definiu que US$
195.717.196,81 seriam incabíveis.
Já no contencioso, a Contribuinte alterou sua justificativa sobre esse valor, passando a
defender, a partir da impugnação, que refere-se a sobrepreço para a MHEBV na aquisição da Moy Park.
Indo direto à questão, o Fisco, novamente, realiza trabalho de auditoria de empresa
estrangeira: exigindo documentos e esclarecimentos, os avaliando segundo a legislação brasileira (já que
não cita legislação estrangeira) e definindo a questão, pela sua inviabilidade de utilização nos custos da
Moy Park.
Ocorre que não há na legislação nacional – como já vários julgados do CARF apontaram -
nenhum dispositivo legal que permita essa fiscalização internacional.
Cabe até citar trecho de decisão do CARF:
Acórdão 1302.004.272, de 22de janeiro de 2020.
Ementa(s) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Fl. 10464
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
47
Ano-calendário: 2012
PROCESSUAL.
LUCROS
APURADOS
NO
EXTERIOR.
INCOMPETÊNCIA
DA
FISCALIZAÇÃO BRASILEIRA PARA AUDITAR AS DEMONSTRAÇÕES DE EMPRESA
ESTRANGEIRA.
É impossível, por falta de competência legal, promover-se a glosa de valor
utilizado para reduzir o montante do lucro líquido de companhia estrangeira e
devidamente informado em suas demonstrações financeiras, já que isso só
caberia a Autoridade Fiscal do país sede daquela empresa, até mesmo porque,
se tal glosa fosse possível, deveria ser fundamentada na lei do Estado
Estrangeira e não em mera pesquisa feita em "literatura especializada" pela
Autoridade Fiscal brasileira.” (Destacamos)
...
Trecho do Voto:
“DO RECURSO DE OFÍCIO.
Conforme descrito no relatório supra, o ponto do ato de lançamento que mereceu
reprimendas da turma a quo centrou-se no valor tributável calculado pela D.
Auditoria em relação aos lucros apurados pela Votorantim GmbH; objetivamente,
a Fiscalização teria desconsiderado os valores declarados pela recorrente em
DIPJ com base em demonstrações financeiras da predita empresa controlada. E,
para tanto, a Autoridade Fiscal efetivamente glosou parte das deduções
realizadas pela VTGMBH.
A DRJ, neste ponto, reduziu o montante da base de cálculo apurada justamente
por entender, no caso, inexistir previsão legal a autorizar a Auditoria Fiscal
Brasileira a realizar procedimentos fiscalizatórios ou mesmo para revisar as
demonstrações financeiras de pessoas jurídicas estabelecidas em países
estrangeiros.
Este posicionamento, diga-se, já foi objeto de exame por este colegiado e, ainda
que não exista, até aqui, uma decisão já publicada, é fato que a Turma referendou
este posicionamento, bem sintetizado na seguinte passagem do acórdão ora
recorrido:
Quanto à possibilidade de glosar o valor atribuído a título de "Alocação das ações
de Fruição", isso só caberia a Autoridade Fiscal austríaca, mesmo porque, tal glosa
deveria ser fundamentada na lei austríaca e não em mera pesquisa feita em
"literatura especializada" pela Autoridade Fiscal brasileira. Por essas razões, voto
por dar provimento neste ponto a impugnação (sic).
Este relator, diga-se, negaria provimento ao recurso de ofício já pelas premissas
adotadas ao longo deste voto. Nada obstante, as ponderações propostas pela DRJ
são, para além de dúvidas razoáveis, inafastáveis.
Assim sendo, é de se negar provimento ao recurso de ofício”
Fl. 10465
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
48
Portanto, por todos os motivos já expostos nesse voto e nos Acórdãos do CARF
citados, dá-se provimento ao recurso da Contribuinte, devido a ausência de fundamento legal para
que a Fiscalização Brasileira audite (exija, analise, defina o impacto tributário, efetue a glosa, etc )
demonstrações financeiras de empresa estrangeira.
Novamente, cabe ressaltar que quando o legislador desejou criar na legislação
vidente obrigação acompanhada da devida competência para a Fiscalização assim o fez, como no
texto exemplificativo abaixo:
Lei 12.973/2014:
Art. 78. Até o ano-calendário de 2024, as parcelas de que trata o art. 77 desta Lei
poderão ser consideradas de forma consolidada na determinação do lucro real e
da base de cálculo da CSLL da controladora no Brasil, excepcionadas as parcelas
referentes às pessoas jurídicas investidas que se encontrem em, pelo menos, uma
das seguintes situações: (Redação dada pela Lei no 14.547, de 2023)
I - estejam situadas em país com o qual o Brasil não mantenha tratado ou ato
com cláusula específica para troca de informações para fins tributários;
...
§ 7o Na ausência da condição do inciso I do caput , a consolidação será admitida
se a controladora no Brasil DISPONIBILIZAR A CONTABILIDADE SOCIETÁRIA EM
MEIO DIGITAL E A DOCUMENTAÇÃO DE SUPORTE DA ESCRITURAÇÃO, na forma e
prazo a ser estabelecido pela RFB, mantidas as demais condições.
Portanto, pela ausência de obrigação legal para exigência perante às contribuintes
estrangeiras, assim como pela ausência de legislação que confira competência à Fiscalização, dá-se
providência ao recurso nesse ponto.
LUCRO DA CONTROLADA NO EXTERIOR, MARFRIG HOLDINGS (EUROPE) B.V., EM
2015, NÃO DISPONIBILIZADO:
A partir desse ponto analisaremos a questão que trata da Lucro da Controlada no
Exterior, Marfrig Holdings (Europe) B.V., em 2015, não Disponibilizado, fls. 04277/04291.
Conforme o Fisco, esse ponto trata de suposta ausência da disponibilização de
lucro, em 2015, obtido pela sua subsidiária integral Marfrig Holdings Europe B.V. (MHEBV), que
deveria ser adicionado na parte A do E-Lalur e da E-Lacs para o cálculo das bases tributáveis do
IRPJ e da CSLL da Fiscalizada no Brasil.
O Fisco verificou os seguintes documentos:
Em 18/08/2020, intimamos(TIF no 27) a Fiscalizada a apresentar as notas
explicativas(traduzidas) indicadas nos Balanços Patrimoniais e nas Demonstrações
de Resultados da Marfrig Holdings(Europe) B.V., ressaltando que tais notas já
deveriam ter sido apresentadas em atendimento às intimações anteriores(TIF no
22 e TIF no 25) relativas às mesmas demonstrações.
Fl. 10466
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
49
Intimamos também, que fosse esclarecido de forma inequívoca a que se refere a
conta lançada na Demonstração de Resultados sob o título de “Share of result of
participating interests” (Parcela do resultado das participações societárias) no
valor de US$ 270,250, sendo que a resposta deveria estar embasada com a
documentação pertinente.
Docs. 55 a 55.5 e 56 a 56.3
Em atendimento ao primeiro item apresentou o documento DEMONSTRATIVOS
FINANCEIROS 2016, contendo o Balanço Patrimonial, a Demonstração de
Resultados, Notas aos Demonstrativos Financeiros, Relatório do Diretor, Relatório
de Auditor e Outras Informações. Doc. 55.5
Em relação ao segundo item respondeu:
Conforme denota a nota explicativa 15, referido valor refere-se a: Doc. 55.4

Dividendos recebidos da empresa Moy Park Holding Europe Ltd, cujo
origem decorre de resultado de períodos anteriores, registrados em conta
de reserva de lucros (USD 52,37 milhões);

Resultado decorrente da transferência de participação societária da
empresa Moy Park Lux Holding S.á.r.l (USD 217,87 milhões) ocorrida em
2015, então detida pela Marfrig Holding Europe (BV) em favor da
Marfrig Overseas Ltd(transação entre parte relacionadas).
E reproduziu a nota explicativa no 15:

Essa resposta CONTRASTA com aquela referente ao Termo de Intimação Fiscal no
09, em 12/09/2019, uma vez que ali foi informado que a operação originou um
Resultado Abrangente de US$ 54.320.499,18 (ORA), sendo a operação tratada
como uma simples transferência de participação entre empresas do mesmo
grupo, contabilizando diretamente no patrimônio líquido (na conta Outros
Resultados Abrangentes) da empresa vendedora a diferença entre o valor da
transferência e o valor do investimento.
Fl. 10467
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
50
É bom ressaltar que já na fase de investigação o Fisco tinha duas informações a
respeito do mesmo valor, que aumentava o valor do custo do bem que foi posteriormente
vendido a JBS, se era ORA ou sobre preço.
Só para informação, o Fisco adotou as duas definições para duas empresas
distintas do mesmo grupo: tributou como ORA na compradora (Overseas), que sem conseguir
comprovar o total teve boa parte glosada, e adotou como sobre preço na vendedora (MHEBV),
aumentando seu lucro e a tributação.
E mais, esse valor já fazia parte do cálculo do exercício de 2015:

Pois bem.
Nessa questão a Recorrente, em síntese, alegou que a Fiscalização apurou a não
consideração para fins de tributação no Brasil de lucro de USD 205,534 milhões, apurado pela
investida holandesa Marfrig Holding Europe BV (MHEBV).
Tal fato não foi negado pela Recorrente.
Alega que esse resultado positivo decorreu do ganho referente à alienação da
participação societária da Moy Park Lux Holding S.a.r.l para a Marfrig Overseas realizada em
Set/2015 e que se mantida a exigência feita pela fiscalização no lançamento esta gerará
Fl. 10468
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
51
duplicidade de exigência sobre um mesmo fato no tocante a glosa da baixa do ORA decorrente de
ágio na Marfrig Overseas.
Como se vê, a Contribuinte alega, como cita o próprio fisco quando relata contraste
de informações, que esse valor é o resultado, o lucro, do sobre preço da venda pela MHEBV da
Moy Park para a Marfrig Overseas, que depois vendeu para a JBS.
No presente caso, o Fisco não mudou a definição dada pela Contribuinte.
Para tanto, o que o Fisco afirmou – sem prova alguma – é que o custo foi reduzido,
única forma de comprovar que esse valor se trata de lucro, sem que afetasse a definição de ORA.
A Fiscalização ignorou os dados fornecidos no procedimento fiscal, fls. 0401:

Ocorre que esse valor foi excluído no ponto referente ao ORA, devido a fiscalização
não possuir competência legal para auditar – exigir, avaliar, glosar, autuar – demonstrações
financeiras.
Assim sendo, não há mais a questão da duplicidade e o lançamento
deve ser mantido, até por estar confessado pela própria Contribuinte.
APLICAÇÃO DO Art. 7o, DO TRATADO BRASIL HOLANDA:
Ainda para evitar a tributação desse valor, que, em primeiro lugar a Recorrente
alega que foi tributado em duplicidade, possibilidade já afastada, acima, a Contribuinte afirma que
dever ser aplicado o art. 7o, do Tratado Brasil Holanda para evitar dupla tributação da renda.
A Recorrente aduz que essa aplicação se faz obrigatória por não ter ocorrido a
efetiva disponibilização do lucro auferido, tornando assim inaplicável a disposição do artigo 77 da
Lei no 12.973/2014.
Esse é o teor da legislação do Decreto 355/1991, que promulga a Convenção
destinada a evitar a dupla tributação e prevenir a evasão fiscal em matéria de imposto sobre a
renda, entre o Governo da República Federativa do Brasil e o Governo do Reino dos Países Baixos:
ARTIGO 7
Lucros das Empresas
1 - c só são tributáveis nesse Estado; a não ser que a empresa exerça, sua
atividade no outro Estado Contratante, por meio de um estabelecimento
permanente alí situado. Se a empresa exerce suas atividades na forma indicada,
seus lucros podem ser tributados no outro Estado, mas unicamente na medida em
que forem, atribuíveis àquele estabelecimento permanente.
Fl. 10469
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
52
2 - Ressalvado o disposto no parágrafo 3, quando uma empresa de um Estado
Contratante exercer sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um
estabelecimento permanente alí situado, serão atribuídos, a esse estabelecimento
permanente, em cada Estado Contratante, os lucros que obteria se fosse uma
empresa distinta e separada, exercendo atividades iguais ou similares, sob
condições iguais ou similares e transacionando com absoluta independência com
a empresa da qual é estabelecimento permanente.
3 - Na determinação dos lucros de um estabelecimento permanente, é permitido
deduzir as despesas incorridas para a consecução dos seus objetivos, inclusive as
despesas de direção e os encargos gerais de administração assim realizados.
4 - Nenhum lucro será atribuído a um estabelecimento permanente pelo simples
fato de comprar bens ou mercadorias para a empresa.
5 - Quando os lucros compreenderem elementos de rendimentos disciplinados
separadamente em outros Artigos desta Convenção, o disposto em tais Artigos é
prejudicado pelo que dispõe este Artigo.
Essa é matéria de grande complexidade e divergência atualmente no CARF, mas,
com todo respeito à Recorrente, concordo com o teor da decisão recorrida, abaixo, fls. 04169:
Por sua vez, a impugnante também não tem razão quando alega que o art. 7o do
ADT Brasil/Holanda afastaria a tributação da receita de participação dela sobre
os lucros da MHEBV, senão vejamos o que se segue.
Primeiramente, quando a lei tributária brasileira fala em tributação dos lucros no
exterior, há que se entender, sob a técnica jurídico-contábil que a norma está
tratando da tributação da participação da investida no lucro da filial, sucursal,
coligada ou controlada domiciliada no exterior, o que para a investidora aqui no
Brasil é receita – receita de participação nos lucros de investida.
Tanto é assim, que só será tributada no Brasil a receita no montante proporcional
à participação da investidora nos lucros da investida no exterior.
Ademais, basta compulsar a legislação, para verificar que, salvo os comitentes no
exterior, só pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil são contribuintes do IRPJ.
Assim, vê-se que a contribuinte está confundindo institutos diferentes, quando
traz, na sua defesa, a alegação de que o art. 7o dos ADT veda a tributação da
receita da recorrente sobre a participação nos lucros das suas controladas no
exterior.
Ora, no presente caso, não estamos tratando de lucros auferidos por controladas
sediadas no exterior, mas da receita de participação da investidora brasileira em
tais lucros.
Além disso, temos que entender que o art. 7o, mencionado pelo recorrente, trata
de lucro auferido diretamente por uma PJ em outro país signatário do tratado.
Fl. 10470
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
53
A simples leitura dos comentários à convenção modelo da OCDE já deixa claro o
alcance do artigo 7o, quando ressalta que este artigo é em muitos aspectos uma
continuação do artigo 5°, ou seja, uma continuação do artigo que trata sobre a
definição de Estabelecimento Permanente.
A função deste dispositivo é apenas uma: dizer que os lucros auferidos por uma
empresa domiciliada em um país signatário do Double Taxation Agreement
(DTA) não será tributada no outro país signatário, salvo se lá ela tiver um
estabelecimento permanente.
Ou nas palavras de Alberto Xavier, “o Estado fonte é excepcionalmente autorizado
a tributar os resultados das atividades que se exercem no seu território com certa
intensidade, corporizada na instalação de um estabelecimento estável”.
Trata-se assim de dizer que, se uma empresa domiciliada em determinado país
signatário do ADT auferir lucros no Brasil, esses lucros só poderão ser tributados
aqui se esta empresa tiver, no mínimo, um estabelecimento permanente.
Ou então, que os lucros auferidos por uma empresa domiciliada no Brasil só
serão tributados no outro país signatário do ADT se lá esta empresa tiver, no
mínimo, um estabelecimento permanente.
Ora, no caso em tela estamos falando de uma empresa domiciliada no Brasil e de
sua receita de participação nos lucros de controlada domiciliada no exterior.
Ou seja, totalmente inaplicável o art. 7°, pois esse dispositivo só vedaria a
tributação, pelo Brasil, de lucros aqui auferidos por empresas domiciliadas no
exterior sem estabelecimento permanente no território nacional.
Ademais, as “subsidiárias, ao contrário do que sucede com as simples filiais,
constituem entidades juridicamente independentes.” (Alberto Xavier, DTI do
Brasil, pág. 553).
Ou seja, uma subsidiária com personalidade jurídica e atividade própria já não
será considerada um estabelecimento permanente ou estável. Agora, mais ainda
se estamos falando de coligada ou controlada.
Desta forma, quando falamos de coligada ou controlada, estamos falando de
outra PJ que aufere lucros e distribui dividendos, razão pela qual, a controladora
no Brasil recebe receita de participação nos lucros da investida domiciliada no
outro país contratante, ou se quiserem remuneração do capital investido, ou se
quiserem dividendos. Razão pela qual no caso presente, inaplicável o art. 7o dos
ADT.
Esse meu entendimento encontra amparo no voto do Ministro Teori Zavaski, no
RE 611.586/PR, quando assim se manifestou:
“Esclareça-se que a tributação não está prevista para incidir sobre lucro obtido por
empresa situada no exterior, mas, sim, sobre os lucros obtidos por empresa
situada no Brasil, provenientes de fonte situada no exterior. Com isso, afasta-se
qualquer alegação de ofensa a Tratado destinado a evitar dupla tributação.
Fl. 10471
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
54
Concorre para isso, ademais, a circunstância de que, paralelamente, à tributação
em bases universais, a Lei instituiu, no art. 26, um sistema de compensação, a
saber:...”
Por último, vale lembrar que, ainda na vigência do art. 74 da MPv 2.158-35, de
2001, a Coordenação-Geral de Tributação se manifestou sobre a questão, na
Solução de Consulta Interna no 18, de 8 de agosto de 2013, se não vejamos a sua
ementa:
"ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
LUCROS
AUFERIDOS
POR
EMPRESAS
COLIGADAS
OU
CONTROLADAS
DOMICILIADAS NO EXTERIOR
A aplicação do disposto no art. 74 da Medida Provisória no 2.15835, de 2001, não
viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação."
Por essas razões, entendo que o art. 7o dos ADT citado pela impugnante não veda
a tributação da receita de participação da impugnante sobre os lucros das suas
controladas no exterior.
Cabe ressaltar, também, que a Recorrente cita em seus recursos decisão deste
colegiado, que teria sido a favor de seu entendimento: Acórdão 1302-002.935, de 25/07/2018.
Ressaltamos à Recorrente que a decisão citada foi reformada, pela Câmara de
Recursos Fiscais (CSRF), conforme entendimento que compartilhamos.
Acórdão 9101-006.768, de 05/10/2023, Relator: Fernando Brasil de Oliveira Pinto:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. DISPONIBILIZAÇÃO.
Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda da pessoa
jurídica (IRPJ) e da CSLL os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior
são considerados disponibilizados para a controladora no Brasil na data do
balanço no qual tiverem sido apurados.
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO BRASIL-PAÍSES
BAIXOS DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E PREVENIR A EVASÃO
FISCAL EM MATÉRIA DE IMPOSTO SOBRE A RENDA. ART. 74 DA MP No 2.158
35/2001. NÃO OFENSA.
Não há incompatibilidade entre a Convenção Brasil-Holanda (Países Baixos) e a
aplicação do art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. No mérito, por voto de qualidade, acordam em dar-lhe
provimento, vencidos os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Luciano
Fl. 10472
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
55
Bernart, Viviani Aparecida Bacchmi e Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic que votaram por negar provimento. Manifestaram intenção de
apresentar declaração de voto os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado e Guilherme Adolfo dos Santos Mendes. Julgamento
realizado após a vigência da Lei no 14.689/2023, a qual deverá ser observada
quando do cumprimento da decisão. Entretanto, findo o prazo regimental, o
conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes não apresentou declaração de
voto, devendo esta ser tida como não formulada, nos termos do § 7o do art. 63 do
Anexo II da Portaria MF no 343, de 2015 (RICARF).
Sendo assim, vota-se por negar provimento ao recurso, nesse ponto.
CONSOLIDAÇÃO DOS RESULTADOS DAS INVESTIDAS NO EXTERIOR:
AC 2015:
A Fiscalização informa que solicitou relação de controladas da Recorrente no
exterior, detectando ausência de algumas, devido ao confronto com Registro X 340-Participações
no Exterior, da Escrituração Contábil Fiscal – ECF do ano calendário de 2015.
Após análise, o Fisco concluiu, fls. 02335:
No entanto, a Fiscalizada não apresentou os requisitos de forma completa
estabelecidos pela legislação para consolidar os resultados de todas as suas
controladas.
Ela deixou de registrar várias investidas na Escrituração Contábil Fiscal – ECF,
conforme reconhecido por ela mesma em atendimento ao Termo de Intimação
Fiscal no 15, em 06/11/2019, já mencionado anteriormente. Doc.18.2.
Também consolidou, indevidamente, resultados obtidos por controladas diretas e
indiretas localizadas em países ou dependências com tributação favorecida.
...
A seguir, apresenta-se um demonstrativo com as investidas e seus respectivos
lucros, que não podiam ser consolidados em virtude do não atendimento aos
requisitos estabelecidos nos dispositivos legais mencionados.
As legendas indicam a infração cometida na consolidação do lucro de cada
investida, cujas análises vêm a seguir ao demonstrativo:
...
Do quadro sinóptico apresentado pela Fiscalizada, referente ao a.c. de 2015, a
Marfrig Overseas Ltd., embora lançada no Registro X-340 da ECF, ela não pode ter
seu resultado consolidado por tratar-se de controlada situada em país ou
dependência com tributação favorecida, no caso, Ilhas Cayman, conforme
previsto na Instrução Normativa RFB no 1037, de 04/06/2010, e alterações
posteriores. Legenda (1)
Fl. 10473
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
56
No mesmo TIF no 15, intimamos a Fiscalizada, em 06/11/2019, a informar
também, se McKey Food Services (China) Ltd. constante da relação apresentada
em atendimento ao Termo de Início de Fiscalização é a McKey Food Services
(Hong Kong) Ltd. indicada na ECF.
A resposta foi a seguinte: Quanto ao segundo esclarecimento, informamos que
McKey Food Services (China) Ltd. e McKey Food Services (Hong Kong) Ltd. são
entidades distintas. Esta, por sinal, possui o controle direto de 80% (oitenta por
cento) daquela, McKey Food Services China.
Hong Kong é considerado localidade com tributação favorecida, segundo a IN
RFB no 1037/2010.
Isto faz com que seja vedada a consolidação do resultado da McKey Food
Services China, uma vez que ela é controlada pela McKey Food Services (Hong
Kong) Ltd., localizada em Hong Kong. Legenda (2)
O inciso III, do artigo no 78, da Lei no 12.973/2014, deixa clara tais vedações.
Vejamos:
...
Ao deixar de lançar determinadas investidas no exterior no Registro X 340,
procedimento este reconhecido pela própria Fiscalizada, ela acabou por não
atender um requisito básico que permitisse a consolidação dos resultados
daquelas investidas, que é a demonstração de rendas ativas e passivas que deve
ser lançada na ECF. Legenda (3)
Vejamos o que estabelece o § 1o do artigo no 78 da Lei no 12.973/2014:
...
Vale frisar que à luz desse artigo da IN RFB 1.520/2014, a Fiscalizada não atendeu
também os requisitos estabelecidos nas letras b a e do citado § 2o, ao deixar de
lançar determinadas investidas no exterior no Registro X 340.
Importa mencionar a respeito da obrigatoriedade do Demonstrativo de
Consolidação previsto no artigo no 37 da IN RFB no 1.520/2014, que ela está
alicerçada no parágrafo 6o, do artigo no 78 da Lei no 12.973/2014, pois a opção
pela consolidação, que é irretratável para o ano-calendário correspondente, só
pode ser manifestada com o preenchimento do citado demonstrativo.
Vejamos o citado parágrafo:
§ 6o A opção pela consolidação de que trata este artigo é irretratável para o ano
calendário correspondente.
Em conclusão a este subitem, a Fiscalizada adicionou a menor a título de Lucros
Disponibilizados no Exterior o valor de R$ 345.206.151,73, assim demonstrado:
Fl. 10474
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
57

Para o ano Calendário 2016 a Fiscalização procedeu da mesma forma, relatando os
fatos, a legislação e sua conclusão:

A Contribuinte impugnou a autuação e a DRJ assim decidiu, fls. 04175:
O pleito da impugnante é totalmente inusitado e incabível, pois, em suma, o que
ela quer é retificar declarações, seja por erros ou omissões cometidas, após
perder a espontaneidade com a ciência do início do procedimento de fiscalização
(art. 138, parágrafo único do CTN).
...
Assim sendo, está totalmente equivocada a impugnante quando sugere que o
normal seria a consolidação horizontal, é justamente o contrário, a consolidação
horizontal é a excepcionalidade, logo, para ser adotada deve obedecer
rigorosamente o que está estipulado como condição na legislação tributária.
Destarte, voto por negar provimento à impugnação neste ponto.
Já em seu recurso, a Contribuinte alega, fls. 04295:
Usando a famosa expressa secular, “a forma não pode prevalecer sobre o
conteúdo”, tem-se que se a recorrente promoveu em ECF adições a título de
lucros do exterior, cujos valores de 2015 e 2016 mostraram-se compatíveis com
os demonstrativos apresentados na fase de auditoria, lastreados em
demonstrações financeiras das investidas, não restam dúvidas de que a foi
exercida a opção prevista no art. 78 da Lei no 12.973/2014.
Ainda que houvesse falhas nos cálculos de consolidação originalmente elaborados
pela Recorrente, como provou o trabalho realizado pela E&Y, é inegável o fato de
que a opção foi exercida.
Alegar, como feito pela fiscalização, que um lapso de preenchimento de
determinados da ECF, tolhe da Recorrente direito legalmente assegurado pelo
legislador ordinário é um assinte com o qual não se pode compactuar.
...
Fl. 10475
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
58
Se prevalecer a interpretação dada pela fiscalização e pela DRJ, chega-se ao
absurdo de manter um lançamento tributário mesmo com a prova cabal de sua
improcedência.
Ora I. julgadores, qual o sentido de existir uma legislação que garante ao
contribuinte o seu exercício de defesa junto à esfera administrativa, momento em
que lhe deve ser assegurado o seu direito ao contraditório e ampla defesa, se
prevalecer o entendimento pontuado no v. acórdão de que as provas produzidas
não podem ser consideradas, pelo único e exclusivo argumento de que a
empresa não cumpriu adequadamente uma obrigação acessória dentro de um
prazo instrumental.
Fazer prevalecer referido entendimento é o mesmo que desprezar o princípio da
verdade material, o qual sempre foi acatado e respeitado por este E. Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF.
Pois bem. Ao regulamentar a opção pela consolidação, por meio da IN RFB no
1.520/2014, a RFB deliberou:
...
Não se discorda que a RFB pode e deve determinar a forma de apresentação de
informações a serem prestadas pelos contribuintes nas obrigações acessórias por
ela instituídas, mas daí a rotular que a ausência das mesmas por erro não doloso,
como no presente caso em que se promoveram as adições pertinentes no registro
M300, soa como algo surreal, um verdadeiro disparate.
Em nenhum momento a Lei 12.973/2014 determina que um erro ou lapso de
preenchimento de obrigação acessória gera impedimento ao exercício da
prerrogativa de consolidação de resultados para fins de obtenção do número a
ser adicionado para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
Para ausência do preenchimento de informações em obrigações acessórias por
parte do contribuinte, a contrapartida deve ser no máximo a aplicação da
penalidade pecuniária, como a prevista no art. 8o-A, II do DL no 1.598/77 (3%, não
inferior a R$ 100,00, do valor omitido, inexato ou incorreto), medida esta que
estranhamente não foi adotada na conclusão da auditoria realizada.
Transformar um lapso de preenchimento de obrigação acessória em exigência de
tributo afronta os mais comezinhos princípios do direito tributário, incluindo o art.
3o do CTN. A pergunta que não quer calar é qual seria a descrição do aspecto
material dessa hipótese de incidência (“ausência de preenchimento de
informações econômicas em ECF...”)
Onde está na legislação tributária que um erro de preenchimento pode gerar
exigência de IRPJ e CSLL. Na prática isso é o que foi feito pela fiscalização ao não
aceitar a consolidação de resultados feita pela Recorrente, cuja opção restou mais
do que comprovada com o valor das adições feitas no registro M300,
devidamente lastreadas, antes de qualquer procedimento fiscalizatório.
Fl. 10476
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
59
Tanto se faz verdadeira as assertivas aqui ponderadas, que a Recorrente buscou
assessoria externa para checar seus cálculos de consolidação e mesmo tendo sido
constatada falhas neste trabalho, não deixou de trazer seu resultado para a
presente defesa, independente do resultado lhe ser favorável ou não.
Diante do aqui exposto, pugna a Recorrente para que seja considerado para fins
do presente julgamento os cálculos de consolidação apresentados na Impugnação
(fl. 2717) seja para sua aceitação imediata por esta turma de julgamento, seja
para eventual conversão do presente feito em diligência para sua análise pela
autoridade preparadora, lembrando que o valor de 2015 não pode ser majorado
em face do valor aqui já constituído. Todavia, deve ser avaliada a considerável
redução apontada para o ano de 2016.
Pois bem.
Para melhor decisão deve-se verificar o que determina a Legislação.
Lei 12.973/2014:
Art. 76. A pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil ou a ela equiparada,
nos termos do art. 83, deverá registrar em subcontas da conta de investimentos
em controlada direta no exterior, de forma individualizada, o resultado contábil
na variação do valor do investimento equivalente aos lucros ou prejuízos
auferidos pela própria controlada direta e suas controladas, direta ou
indiretamente, no Brasil ou no exterior, relativo ao ano-calendário em que foram
apurados em balanço, observada a proporção de sua participação em cada
controlada, direta ou indireta.
Art. 77. A parcela do ajuste do valor do investimento em controlada, direta ou
indireta, domiciliada no exterior equivalente aos lucros por ela auferidos antes do
imposto sobre a renda, excetuando a variação cambial, deverá ser computada na
determinação do lucro real e na base de cálculo da Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido - CSLL da pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil,
observado o disposto no art. 76.
...
Art. 78. Até o ano-calendário de 2022, as parcelas de que trata o art. 77 poderão
ser consideradas de forma consolidada na determinação do lucro real e da base
de cálculo da CSLL da controladora no Brasil, excepcionadas as parcelas
referentes às pessoas jurídicas investidas que se encontrem em pelo menos
UMA das seguintes situações:
I - estejam situadas em país com o qual o Brasil não mantenha tratado ou ato
com cláusula específica para troca de informações para fins tributários;
II - estejam localizadas em país ou dependência com tributação favorecida, ou
sejam beneficiárias de regime fiscal privilegiado, de que tratam os arts. 24 e 24-A
da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, ou estejam submetidas a regime de
tributação definido no inciso III do caput do art. 84 da presente Lei;
Fl. 10477
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
60
III - sejam controladas, direta ou indiretamente, por pessoa jurídica submetida a
tratamento tributário previsto no inciso II do caput ; ou
IV - tenham renda ativa própria inferior a 80% (oitenta por cento) da renda
total, nos termos definidos no art. 84.
§ 1o A consolidação prevista neste artigo deverá conter a demonstração
individualizada em subcontas prevista no art. 76 e a demonstração das rendas
ativas e passivas na forma e prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita
Federal do Brasil - RFB.
...
§ 6o A opção pela consolidação de que trata este artigo é irretratável para o
ano-calendário correspondente.
§ 7o Na ausência da condição do inciso I do caput , a consolidação será admitida
se a controladora no Brasil disponibilizar a contabilidade societária em meio
digital e a documentação de suporte da escrituração, na forma e prazo a ser
estabelecido pela RFB, mantidas as demais condições.
Art. 79. Quando não houver consolidação, nos termos do art. 78, a parcela do
ajuste do valor do investimento em controlada, direta ou indireta, domiciliada no
exterior equivalente aos lucros ou prejuízos por ela auferidos deverá ser
considerada de forma individualizada na determinação do lucro real e da base
de cálculo da CSLL da pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil, nas
seguintes formas: (Vigência)
I - se positiva, deverá ser adicionada ao lucro líquido relativo ao balanço de 31 de
dezembro do ano-calendário em que os lucros tenham sido apurados pela
empresa domiciliada no exterior; e
II - se negativa, poderá ser compensada com lucros futuros da mesma pessoa
jurídica no exterior que lhes deu origem, desde que os estoques de prejuízos
sejam informados na forma e prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita
Federal do Brasil - RFB.
Para facilitar a compreensão da análise, analisaremos cada ano em separado,
começando por 2015.
Em síntese, três foram os fundamentos para o Fisco concluir que a Contribuinte
adicionou a menor Lucros Disponibilizados no Exterior, fls. 02337:
Fl. 10478
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
61

1 – Empresas investidas localizadas em países ou dependências com tributação
favorecida, ou sejam beneficiárias de regime fiscal privilegiado, de que tratam os arts. 24 e 24-A
da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, ou estejam submetidas a regime de tributação
definido no inciso III do caput do art. 84 da presente Lei, conforme situação prevista no II,do Art.
78, da Lei 12.973/2014;
2 – Empresa investida controlada, direta ou indiretamente, por pessoa jurídica
submetida a tratamento tributário previsto acima, conforme situação prevista no III, do Art. 78,
da Lei 12.973/2014no inciso II do caput; e
3 – Ausência de registro de empresas investidas na ECF, Identificação da
Participação no Exterior (Registro X340), onde ocorre a informação se a empresa possui, ou não,
indicadores de consolidação de resultados financeiros positivos e negativos no exterior, conforme
determina o § 6o, do Art. 78. Da Lei 12.973/2014.
Todas essas consequências estão previstas na Lei, vigentes na época dos fatos
geradores.
Art. 78. Até o ano-calendário de 2022, as parcelas de que trata o art. 77 poderão
ser consideradas de forma consolidada na determinação do lucro real e da base
de cálculo da CSLL da controladora no Brasil, excepcionadas as parcelas
referentes às pessoas jurídicas investidas que se encontrem em pelo menos uma
das seguintes situações:
...
Fl. 10479
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
62
II - estejam localizadas em país ou dependência com tributação favorecida, ou
sejam beneficiárias de regime fiscal privilegiado, de que tratam os arts. 24 e 24-A
da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, ou estejam submetidas a regime de
tributação definido no inciso III do caput do art. 84 da presente Lei;
III - sejam controladas, direta ou indiretamente, por pessoa jurídica submetida a
tratamento tributário previsto no inciso II do caput ; ou
...
§ 6o A opção pela consolidação de que trata este artigo é irretratável para o ano-
calendário correspondente.
Cabe deixar claro que a opção pela consolidação - assim como de maneira lógica a
ausência de opção pela consolidação – são irretratáveis para o ano calendário correspondente.
Outro ponto a deixar claro é que não se trata de simples descumprimento de
obrigação acessória, mas descumprimento de determinação contida em Lei para a consolidação,
uma condicionante obrigatória para tanto. A Lei é que determina a ação e determina a
consequência.
O Fisco chega à conclusão, que espelha os dados da tabela acima:

Portanto, conforme a clareza da legislação, nega-se provimento ao recurso, nesse
ponto.
Prosseguindo, passaremos a análise do ocorrida no ano de 2016.
Neste ponto, a fiscalizada, após ser indagada pela fiscalização, apresenta a seguinte
resposta, fls. 02344:
Intimada, em 30/08/2019, a esclarecer o motivo de tais omissões, respondeu que
“quando do preenchimento do Registro 0020 – Parâmetros Complementares, que
faz parte dos Dados Iniciais do Cadastro da ECF, tendo em vista as dificuldades
enfrentadas para a implantação do SPED (Sistema Público de Escrituração Digital),
tanto em relação à compreensão das novas medidas adotadas e o respectivo
entendimento dos seus manuais e leiaute quanto a devida adequação e
parametrização do sistema utilizado para escrituração, tendo nosso sistema de
informações contábeis que ser plenamente adaptado para o atendimento das
obrigações acessórias trazidas pelo novo sistema e o grande volume de
informações devido à quantidade de empresas investidas no exterior, NÃO
RESPONDEMOS “SIM” PARA AS PARTICIPAÇÕES NO EXTERIOR”.
Como se vê, a Recorrente não informou se optou opção pela consolidação.
Fl. 10480
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
63
Já analisamos acima que a opção pela consolidação - assim como de maneira lógica
a ausência de opção pela consolidação – são irretratáveis para o ano calendário correspondente,
conforme determinação em Lei.
Art. 78. ...
...
§ 6o A opção pela consolidação de que trata este artigo é irretratável para o
ano-calendário correspondente.
Assim sendo, nega-se provimento ao recurso, nesse ponto.
AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA PAGO NO EXTERIOR
DEDUZIDO NO ANO-CALENDÁRIO DE 2016:
Alega a Contribuinte que dos R$ 163,27 milhões utilizados como imposto pago no
exterior a Fiscalização validou R$ 6,26 milhões, pelos seguintes motivos:
 Limitação do aproveitamento do crédito, mantido na parte B do LALUR. a
alíquota de 25% incidentes sobre o resultado do exterior, quando houver
pagamentos de imposto estrangeiro de investidas com lucro, em períodos
nos quais ocorra apuração PF/BNCSLL no Brasil (art. 30, §16, da IN RFB no
1.520/2014);
 Divergência entre demonstrativo apresentado pela Recorrente e valores
declarados em ECF no tocante aos montantes pagos no exterior;
 Não observância da diferença positiva entre os valores calculados sobre o
lucro real com e sem a inclusão dos referidos lucros, como limite para o
aproveitamento do imposto pago no exterior, o que por si só restringiria o
crédito a cifra de R$ 100,80 milhões (art. 30, §10, da IN RFB no 1.520/2014);
 Utilização de imposto pago no exterior por investidas que não mais
pertenciam a Recorrente em 2016 e de investidas que apuraram resultados
negativos no período; e
 ausência de traduções juramentadas e consularização/apostilagem para
parte dos comprovantes de pagamento.
Pois bem.
Em um primeiro momento trataremos da utilização de imposto pago no exterior
por investidas que não mais pertenciam a Recorrente em 2016 e de investidas que apuraram
resultados negativos no período.
A Fiscalização traz a legislação que deve ser aplicada aos fatos.
Lei 12.973/2014:
Fl. 10481
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
64
Art. 87. A pessoa jurídica poderá deduzir, na proporção de sua participação, o
imposto sobre a renda pago no exterior pela controlada direta ou indireta,
incidente sobre as parcelas positivas computadas na determinação do lucro real
da controladora no Brasil, até o limite dos tributos sobre a renda incidentes no
Brasil sobre as referidas parcelas.
Da leitura da legislação resta claro que o imposto pago no exterior tem que ser
oriundo de tributação sobre a renda pago no exterior por sua controlada.
Outra questão clara é que o imposto incidiu sobre parcelas positivas computadas na
determinação do lucro real.
Nesse contexto, assim demonstra a Fiscalização:
Ora, se não há parcelas positivas das controladas no exterior computadas na
determinação do lucro real da controladora no Brasil, não faz nenhum sentido
para esta compensar supostos impostos de empresas que não lhe pertencem
mais.
Trata-se simplesmente de uma questão de lógica.
Repetindo a tabela de impostos pagos no exterior apresentada pela Fiscalizada:
Doc. 45.4 A

A LEGENDA 1 refere-se a uma controlada que apresentou prejuízos conforme
informado pela Fiscalizada em atendimento ao Termo de Diligência Fiscal no 02
(Doc.20.3)
A LEGENDA 2 refere-se às participações Moy Park, alienada em 2015.
É evidente que os impostos pagos por elas não devem ser objeto de compensação
pelas razões já expostas.
Nesse caso, a parte B do E-Lalur da Fiscalizada está a demonstrar R$
108.211.047,56 a mais.
Fl. 10482
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
65

A Recorrente alega que:
A previsão legal é de que em havendo resultado positivo do exterior que
componha o lucro real positivo apurado pela controladora brasileira, fica
permitido a esta fazer a compensação de imposto de renda pago no exterior em
períodos anteriores, independente de qual investida tenha gerado tal resultado
no período de apuração em que realizada a compensação.
Logo, não há como prevalecer a glosa feita em relação a compensação do imposto
proveniente de investida alienada ou de investida que apurou prejuízo contábil no
ano-calendário de 2016.
Equivocado o argumento da Recorrente, a legislação citada acima é clara em citar
controlada, ou seja, em síntese, empresa em que a controladora, diretamente ou por intermédio
de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente,
preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores.
Só é titular quem detém participação da empresa naquele específico momento.
Continuando, é claro também que prejuízos não são oriundos de resultados
positivos.
Assim, não assiste razão à impugnante nesse ponto.
Outra acusação fiscal combatida pela Recorrente refere-se aos limites impostos
pelo art. 30, § 10, da IN RFB 1520/14.
Nesse ponto, a Recorrente alega que:
Conforme já externado pela Recorrente na instância inferior esta limitação feita
pela autoridade fiscal em seu relatório de conclusão da auditoria realizada é
merecedora de duas severas críticas:
A primeira é que a regra limitadora trazida pela segunda parte do parágrafo 10 do
artigo 30 da IN RFB no 1.520/2014, não tem supedâneo na legislação ordinária,
ou seja, a restrição imposta pela instrução normativa não encontra guarida em
norma de lavra do Poder Legislativo, ou seja, não haveria esta limitação
proporcional pautada no reflexo do resultado da investida no lucro real da
Recorrente no ano de 2016. Ou seja, o aproveitamento do imposto pago em
períodos anteriores não ficaria adstrito ao IRPJ relativo apenas ao valor da
diferença do lucro real antes e depois do lucro do exterior.
Fl. 10483
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
66
A segunda é que mesmo aceitando como válida esta limitação, considerando o
quanto exposto no item “i” deste tópico do recurso, deveria levar em conta
também a incidência da CSLL sobre o resultado advindo do exterior. Neste
contexto, do ponto de vista matemático a limitação apontada seria da ordem R$
120 milhões e não os R$ 100 milhões originalmente apontados pelo i. auditor
fiscal. É o que denota o demonstrativo a seguir, que segue os mesmíssimos
critérios, mas considerando a incidência da CSLL sobre os resultados do exterior.

A alegação da DRJ de que se não respeitado o limite por ela descrito o fisco
brasileiro estaria a restituir imposto pago no exterior, ao permitir que valores
pagos no exterior pudessem compensar IRPJ e CSLL gerados sobre outras bases
que não aquela formada pela receita de participação nos lucros das investidas no
exterior e que tal entendimento estaria respaldado pelo caput do art. 87 da Lei no
12.973/2014, pois este artigo está a fazer referência ao imposto pago por
investidas em 2016 (ano de apuração dos lucros do exterior) e não a imposto
pago em períodos anteriores em que houve prejuízo fiscal no Brasil, para o qual o
legislador ordinário não trouxe qualquer regramento específico, tornando
insubsistente a limitação prevista na instrução normativa para este
aproveitamento.
Quanto ao comentário da DRJ de que a limitação leva em conta a CSLL, sendo
infundada a crítica feita pela Recorrente, se tal fato é verdadeiro, deveria o
acórdão ter criticado demonstrativo que limitava o crédito a R$ 100 milhões,
quando o correto seria o montante de R$ 120 milhões destacado no
demonstrativo de poucas linhas acima.
Segue a legislação citada.
IN 1.520/2014:
Art. 30. Devem ser observadas as regras contidas nesta Subseção para fins de
dedução do imposto sobre a renda pago no exterior de que trata os arts. 25 e 29.
...
Fl. 10484
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
67
§ 8o O valor do tributo pago no exterior a ser deduzido não poderá exceder o
montante do imposto sobre a renda, inclusive adicional, e CSLL, devidos no
Brasil, sobre o valor das parcelas positivas dos resultados, incluído na apuração do
lucro real.
§ 9o Para efeito do disposto no §8o, a pessoa jurídica, no Brasil, deverá calcular o
valor:
I - do imposto pago no exterior, correspondente aos lucros de cada filial, sucursal,
controlada, direta ou indireta, ou coligada que houverem sido computados na
determinação do lucro real;
II - do imposto sobre a renda e CSLL devidos sobre o lucro real antes e após a
inclusão dos lucros auferidos no exterior.
§ 10. Efetuados os cálculos na forma do § 9o, o tributo pago no exterior, passível
de dedução, não poderá exceder o valor determinado segundo o disposto no
inciso I do § 9o, nem à diferença positiva entre os valores calculados sobre o
lucro real com e sem a inclusão dos referidos lucros, conforme inciso II do § 9o.
Não há equívoco nas legislações infralegais citadas.
Essas determinações baseiam-se em disposição legal, contida na Lei 12.973/2014.
Art. 87. A pessoa jurídica poderá deduzir, na proporção de sua participação, o
imposto sobre a renda pago no exterior pela controlada direta ou indireta,
incidente sobre as parcelas positivas computadas na determinação do lucro real
da controladora no Brasil, até o limite dos tributos sobre a renda incidentes no
Brasil sobre as referidas parcelas.
...
§ 8o O saldo do tributo pago no exterior que exceder o valor passível de dedução
do valor do imposto sobre a renda e adicional devidos no Brasil poderá ser
deduzido do valor da CSLL, devida em virtude da adição à sua base de cálculo das
parcelas positivas dos resultados oriundos do exterior, até o valor devido em
decorrência dessa adição.
Veja que a lei refere-se aos cálculos, assim como ao limite, não havendo razão no
argumento de que tais procedimentos foram criados sem base legal.
Assim, não assiste razão à Recorrente nessa questão.
A Recorrente alega, também, que o limite deveria levar em conta a incidência da
CSLL sobre o resultado advindo do exterior. Assim, do ponto de vista matemático a limitação
apontada seria da ordem R$ 120 milhões e não de cerca de R$ 100 milhões apontados pela
Fiscalização.
A Recorrente apresentou, já na impugnação, demonstrativo considerando a
incidência da CSLL sobre os resultados do exterior, fls. 02563:
Fl. 10485
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
68

Em resposta à essa alegação, segue lacônica resposta da decisão recorrida, fls.
04184:
“A impugnante não faz qualquer prova de que, nos cálculos da Fiscalização, a CSLL
não tenha sido assim considerada.”
Essa afirmação não é verdadeira, pois há o cálculo do limite feito pelo Fisco, sem a
CSLL, e o cálculo elaborado pela Contribuinte, considerando a CSLL.
Assim, conforme determina o inciso II, § 9o, do Art. 30, da IN 1520/2014, um dos
limites deve ser “do imposto sobre a renda e CSLL devidos sobre o lucro real antes e após a inclusão dos
lucros auferidos no exterior.”
Desa forma, nesse ponto, assiste razão à Recorrente, a fim de considerar o limite
de R$ 120.489.681,46, conforme apontado pela Recorrente e devidamente conferido.
Em outro ponto a Recorrente contesta a imitação do aproveitamento do crédito,
mantido na parte B do LALUR. a alíquota de 25% incidentes sobre o resultado do exterior, quando
houver pagamentos de imposto estrangeiro de investidas com lucro, em períodos nos quais ocorra
apuração PF/BNCSLL no Brasil (art. 30, §16, da IN RFB no 1.520/2014).
Para a Recorrente essa alíquota deveria ser de 34%.
Pois bem.
Sobre os limites do imposto de renda pago no exterior compensável com o imposto
devido no Brasil, assim dispõe o art. 26 da Lei no 9.249, de 1995:
Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no
exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro
real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos
lucros, rendimentos ou ganhos de capital.
§ 1o Para efeito de determinação do limite fixado no caput, o imposto incidente,
no Brasil, correspondente aos lucros, rendimentos, ganhos de capital e receitas de
prestação de serviços auferidos no exterior, será proporcional ao total do
imposto e adicional devidos pela pessoa jurídica no Brasil.
Fl. 10486
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
69
O estabelecimento de proporcionalidade tem por fundamento reconhecer que o
imposto pago à Nação Estrangeira não pode ser objeto de restituição a ser promovida pelo Estado
brasileiro.
Em outras palavras, o aproveitamento do imposto pago no exterior deve servir, no
máximo, para neutralizar o aumento do imposto devido no Brasil em decorrência do cômputo dos
rendimentos auferidos no exterior na base de cálculo do tributo brasileiro, de forma a afastar a
tributação em duplicidade.
Destaco que, inicialmente, a lei se referia específica e unicamente ao imposto de
renda e o reflexo da inclusão dos lucros, rendimentos e ganhos de capital na apuração do lucro
real, não fazendo qualquer menção ou extensão dos seus efeitos à CSLL.
Em momento posterior a legislação, conforme disposto no art. 21 da Medida
Provisória no 2.158-35, de 2001, passou a permitir a compensação, na CSLL, do saldo do imposto
de renda pago no exterior que exceder o valor compensável com o imposto de renda devido no
Brasil:
Art. 21. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior sujeitam-
se à incidência da CSLL, observadas as normas de tributação universal de que
tratam os arts. 25 a 27 da Lei no 9.249, de 1995, os arts. 15 a 17 da Lei no 9.430,
de 1996, e o art. 1o da Lei no 9.532, de 1997.
Parágrafo único. O saldo do imposto de renda pago no exterior, que exceder o
valor compensável com o imposto de renda devido no Brasil, poderá ser
compensado com a CSLL devida em virtude da adição, à sua base de cálculo, dos
lucros oriundos do exterior, até o limite acrescido em decorrência dessa adição.
Considerando que a lei estabelece a proporcionalidade em relação ao imposto e
adicional devidos no Brasil, a Receita Federal regulamentou a matéria inicialmente por intermédio
da IN SRF no 38, de 1996, mais à frente revogada pela IN SRF no 213, de 2002.
Posteriormente, sem revogar a instrução normativa anterior, publicou a IN RFB no
1.520, de 2014.
De forma introdutória, a instrução normativa assim dispõe:
Art. 25. A pessoa jurídica poderá deduzir, na proporção de sua participação, o
imposto sobre a renda pago no exterior pela controlada direta ou indireta,
incidente sobre as parcelas positivas computadas na determinação do lucro real
da controladora no Brasil, até o limite do IRPJ e da CSLL incidentes no Brasil
sobre as referidas parcelas.
[.....]
Art. 30. Devem ser observadas as regras contidas nesta Subseção para fins de
dedução do imposto sobre a renda pago no exterior de que trata os arts. 25 e 29.
[.....]
Fl. 10487
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
70
§ 5o O tributo pago no exterior, passível de compensação, será sempre
proporcional ao montante dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital que
houverem sido computados na determinação do lucro real.
[.....]
§ 8o O valor do tributo pago no exterior a ser deduzido não poderá exceder o
montante do imposto sobre a renda, inclusive adicional, e CSLL, devidos no
Brasil, sobre o valor das parcelas positivas dos resultados, incluído na apuração do
lucro real.
[.....]
§ 14. O tributo pago sobre lucros auferidos no exterior, que não puder ser
compensado em virtude de a pessoa jurídica, no Brasil, no respectivo ano-
calendário, não ter apurado lucro real positivo, poderá ser compensado com o
que for devido nos anos-calendário subsequentes.
§ 15. Para efeito do disposto no § 14, a pessoa jurídica deverá calcular o montante
do imposto a compensar em anos-calendário subsequentes e controlar o seu
valor na Parte B do Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur).
§ 16. O cálculo referido no § 15 será efetuado mediante a multiplicação dos lucros
computados no lucro real, considerados individualizadamente por filial, sucursal,
coligada ou controlada, pela alíquota de 15% (quinze por cento), se o valor
computado não exceder o limite de isenção do adicional, ou pela alíquota de
25% (vinte e cinco por cento), se exceder.
...
§ 19. Em cada ano-calendário, a parcela do tributo que for compensada com o
imposto sobre a renda e adicional devidos no Brasil, ou com a CSLL, na hipótese
do § 13, deverá ser baixada da respectiva folha de controle no Lalur.
Portanto, quando o resultado do período for prejuízo fiscal e, consequentemente,
não houver apuração de imposto devido no Brasil, não há compensação a ser realizada no próprio
período.
No entanto, por previsão constante na norma infralegal, há o reconhecimento da
possibilidade de neutralização do efeito tributário no Brasil decorrente da contabilização dos
lucros auferidos no exterior na apuração do resultado.
Determina-se, assim, a aplicação da alíquota estabelecida para o imposto de renda
(15% ou 25%, dependendo de o valor estar ou não na faixa de cálculo do imposto adicional) sobre
o montante dos lucros auferidos no exterior, limitado ao valor efetivamente pago.
Observe=se que a regra de cálculo estabelecida na instrução normativa é objetiva,
restringindo-se às alíquotas do imposto de renda, nos exatos termos do art. 26 da Lei no 9.249, de
1995, sem contemplar no cálculo adição de valor correspondente à alíquota da CSLL.
Fl. 10488
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
71
Quanto a esta, noto que o parágrafo único do art. 21 da MP 2.158-35 admite, tão
somente, a compensação com a CSLL devida do excesso de imposto de renda pago no exterior
apurado sobre o limite do imposto compensável no Brasil.
O imposto a ser compensado deve ser controlado na parte B do Lalur e pode ser
aproveitado em períodos posteriores, como dedução do imposto devido no Brasil.
Assim dispõe a decisão recorrida, de maneira correta:
Os dois dispositivos infralegais dispõem que o contribuinte terá direito a um
crédito de imposto a compensar o IRPJ e a CSLL futuras, no montante de até 25%
do valor da receita de participação nos lucros das investidas no exterior que
entrou no cálculo da base tributável do IRPJ, quando for apurado prejuízo fiscal.
Ocorre que esta norma legal decorre de uma interpretação da RFB, pois não há
qualquer norma legal (lei em sentido formal) com esse teor.
Ou seja, já estamos diante de uma excepcionalidade, qual seja, uma norma
infralegal sem o amparo, ipsis literis, em uma norma legal.
Trata-se de uma interpretação pro contribuinte da RFB, logo, não cabe, diante
disso, aplicar uma interpretação extensiva, como quer a impugnante, pois normas
excepcionais são interpretadas estritamente, ou seja, nos exatos limites do seu
texto.
Vale pontuar também que a legislação fiscal, quando permitiu que o contribuinte
compensasse o imposto sobre a renda/lucro pago pela sua controlada no exterior,
até o valor de IRPJ e CSLL gerados aqui no Brasil pela receita de participação nos
lucros dessa controlada (computados nas bases tributáveis do IRPJ/CSLL), quis
apenas uma única coisa, garantir que os "lucros no exterior" não ficassem
submetidos, no período de apuração em que foram reconhecidos nas bases
tributáveis nacionais, a uma tributação superior aos 34% exigidos no Brasil, ou
seja, que não houvesse a cumulação das alíquotas internas e externas sobre a
receita de participação nos lucros da investida no exterior.
Assim sendo, ao se apurar prejuízo fiscal e base negativa em um período de
apuração, já está garantido que a receita de participação nos lucros das investidas
no exterior (receita mal denominada de "lucros no exterior") só terminará por
sofrer incidência da alíquota externa. Por essa razão, concluo que o art. 14, §16,
da IN SRF 213/2002 e o art. 30, § 16, da IN RFB 1.520/2014 são meras
liberalidades da Administração Tributária, pois não resulta de uma interpretação
sistemática nem lógica da legislação a obrigar o reconhecimento do crédito de
imposto a ser compensado em tal hipótese.
Por último, mais não menos importante, se esta instância julgadora não tem
competência para fazer juízo de legalidade de normas infralegais expedidas pela
RFB, não tem competência também para aplicar uma interpretação extensiva ao
art. 30, § 16, da IN RFB 1.520/2014 ou ao 14, §16, da IN SRF 213/2002, razão pela
qual concluo que devam ser interpretados estritamente.
Fl. 10489
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
72
Por concordar com as assertivas acima, nega-se provimento ao recurso, nesse
ponto.
Em outro ponto a Recorrente alega a necessidade de aplicação de ofício do crédito
presumido previsto no art. 87, §10 da Lei no 12.973/2014 em relação aos resultados de investidas
fabricantes de alimentos.
A Recorrente defendeu em sua impugnação que:
"Apesar de não mencionado pelo i. auditor fiscal, mostra-se premente destacar
que deveria ter sido por ele considerado na análise e recomposição do imposto
pago no exterior a aplicação da previsão do art. 87, §10 da Lei no 12.973, que
concede a contribuintes como a Impugnante o direito ao crédito presumido nele
previsto. Vejamos:
(...)
Desta feita, para os lucros das investidas relativos aos anos-calendário de 2015 e
2016, além de se poder deduzir imposto sobre a renda pago para as autoridades
fiscais estrangeiras, relacionado com o lucro reconhecido no exterior, a própria
legislação fiscal autoriza a dedução adicional de um crédito equivalente a 9% de
lucro no exterior tributável pelo Brasil para as investidas que pudessem ser
qualificadas como passíveis de consolidação de resultados.
Apesar de se tratar de previsão legislativa relativamente recente, em termos
jurisprudenciais tal questão já foi submetida ao escrutínio do tribunal
administrativo que referendou a necessidade de sua aplicação em lançamentos
de ofício, quando o lucro do exterior for oferecido à tributação.
(...)
Logo, tal direito deve ser reconhecido em favor da Impugnante para fins de sua
aplicação de ofício ao presente caso, até por se tratar de norma cogente e direito
indisponível."
Segue legislação citada:
"Art. 87. A pessoa jurídica poderá deduzir, na proporção de sua participação, o
imposto sobre a renda pago no exterior pela controlada direta ou indireta,
incidente sobre as parcelas positivas computadas na determinação do lucro real
da controladora no Brasil, até o limite dos tributos sobre a renda incidentes no
Brasil sobre as referidas parcelas.
(...)
§ 2o No caso de consolidação, deverá ser considerado para efeito da dedução
prevista no caput o imposto sobre a renda pago pelas pessoas jurídicas cujos
resultados positivos tiverem sido consolidados.
(...)
Fl. 10490
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
73
§ 10. Até o ano-calendário de 2022, a controladora no Brasil poderá deduzir até
9% (nove por cento), a título de crédito presumido sobre a renda incidente sobre
a parcela positiva computada no lucro real, observados o disposto no § 2o deste
artigo e as condições previstas nos incisos I e IV do art. 91 desta Lei, relativo a
investimento em pessoas jurídicas no exterior que realizem as atividades de
fabricação de bebidas, de fabricação de produtos alimentícios e de construção de
edifícios e de obras de infraestrutura, além das demais indústrias em geral.
§ 11. O Poder Executivo poderá, desde que não resulte em prejuízo aos
investimentos no País, ampliar o rol de atividades com investimento em pessoas
jurídicas no exterior de que trata o § 10.
..............................................................................................................
Art. 91. A opção pelo pagamento do imposto sobre a renda e da CSLL, na forma
do art. 90, poderá ser realizada somente em relação à parcela dos lucros
decorrentes dos resultados considerados na apuração da pessoa jurídica
domiciliada no Brasil de controlada, direta ou indireta, no exterior:.
I - não sujeita a regime de subtributação;
II - não localizada em país ou dependência com tributação favorecida, ou não
beneficiária de regime fiscal privilegiado, de que tratam os arts. 24 e 24-A da Lei
no 9.430, de 27 de dezembro de 1996 ;
III - não controlada, direta ou indiretamente, por pessoa jurídica submetida ao
tratamento tributário previsto no inciso II do caput ; e
IV - que tenha renda ativa própria igual ou superior a 80% (oitenta por cento) da
sua renda total, conforme definido no art. 84.".
Aqui há várias questões, pois é uma opção que as contribuintes devem fazer, a
Recorrente não poderia ter consolidado seu resultados (pelos motivos já expostos) e demonstrado
que cumpre os requisitos no § 2o do Art. 87 e as condições previstas nos incisos I e IV do art. 91 da
Lei 12.973/2014, algo que não foi feitos.
Assim, não há razão no argumento da Recorrente neste ponto.
Divergência entre demonstrativo apresentado pela Recorrente e valores
declarados em ECF no tocante aos montantes pagos no exterior.
Essa acusação fiscal possui duas vertentes, em síntese:
1. Descumprimento de regras legais para a utilização de recolhimentos de tributo
pago no exterior e
2. Análise dos comprovantes de pagamentos de impostos no exterior
apresentados pela Recorrente.
Antes dessa análise de comprovantes a Fiscalização faz ressalva:
Fl. 10491
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
74
Relembrando que em 27/01/2020, em continuação ao atendimento ao Termo de
Intimação Fiscal no 17, a Fiscalizada apresentou uma relação por investida dos
valores do imposto pago no exterior referentes aos anos-calendário de 2015 e
2016, e dos anos anteriores (de 2010 a 2014) que compõem o saldo inicial de
2015.
Apresentou também a documentação relativa aos impostos pagos no exterior.
Afirmamos no início deste subitem que a Fiscalizada deixou de atender os
requisitos estabelecidos na legislação de regência que pudesse validar a
compensação efetuada.
Como vimos pelo exposto até o momento, a Fiscalizada incorreu numa série de
irregularidades.
A forma com que ela apresentou os documentos, bem como a tabela contendo as
empresas que tiveram impostos pagos no exterior, aliada aos lançamentos
confusos e errados feitos na Parte B do E-Lalur, denota uma total displicência,
impossibilitando determinar com a clareza necessária os impostos de quais
empresas foram compensados.
Sabe-se apenas que ela compensou o valor de R$163.277.365,34.
Na análise dos documentos apresentados em consonância com a tabela elaborada
pela Fiscalizada constatamos a ausência de requisitos fundamentais para validar a
compensação efetuada.
As ausências mais detectadas foram o reconhecimento dos documentos relativos
ao imposto de renda pago no exterior pelos Consulados das Embaixadas
Brasileiras, e a tradução para a língua portuguesa realizada por tradutor
juramentado.
Após citar a legislação que determina requisitos para a aceitação pelo Fisco de
comprovantes de tributos pagos no exterior, a Fiscalização passa a analisar casos,
por país, como Uruguai, China, Chile, Austrália, Malásia, Tailândia, EUA, fls.
02382/02403.
Por fim, conclui, fls. 02403:
Diante de todo o exposto neste subitem, constatamos que a Fiscalizada incorreu
em não atendimento aos requisitos que lhe permitissem compensar o imposto de
renda pago no exterior exigidos pela legislação relativo a todas as controladas
listadas na tabela por ela apresentada, sendo algumas de forma parcial e outras
integralmente.
Por essa razão as compensações efetuadas serão desconsideradas por esta
Fiscalização, exceto em relação ao valor total de R$ 6.258.043,91 lançado como
pago pela controlada Mac Food Services SDN BHD no ano-calendário de 2016,
cujos documentos referentes ao pagamento de impostos foram apresentados
traduzidos e chancelados pelo Consulado da Embaixada Brasileira. Doc.
45.8(Doc. 4 dos documentos comprobatórios, páginas 71 a 79)
Fl. 10492
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
75

Como se verifica, apenas um valor total, de tributo recolhido na Malásia, foi
considerado, por estarem traduzidos e chancelados pelo Consulado da Embaixada Brasileira.
A Contribuinte, na impugnação, afirmou que estava envidando todos esforços,
nesses diversos países, para cumprir os requisitos que a legislação determina para aproveitamento
desses recolhimentos.
Sem conseguir na impugnação, a Recorrente traz em seus recurso trabalho
elaborado por assessoria de renome internacional, onde há Parecer, fls. 04490/04617, por país,
com tabelas, em que se afirma:

Acrescente-se que a Recorrente anexou documentação, onde se verifica a presença
de comprovantes de recolhimento, traduções juramentadas, consularização, apostilamentos, etc,
fls. 04490/010122.
Há, na legislação, regra para a apresentação de documentos.
Decreto 7.574/2011:
Art. 57. A impugnação mencionará:
...
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
I - fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior;
II - refira-se a fato ou a direito superveniente; ou
III - destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
§ 5o Considera-se motivo de força maior o fato necessário, cujos efeitos não era
possível evitar ou impedir ( Lei no 10.406, de 2002, art. 393 ).
§ 6o A juntada de documentos depois de apresentada a impugnação deverá ser
requerida à autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com
fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas no § 4o .
Fl. 10493
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
76
§ 7o Os documentos apresentados após proferida a decisão deverão ser juntados,
por anexação, aos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela
autoridade julgadora de segunda instância.
Como está claro logo acima, cabe a essa instância definir se os documentos
apresentados devem, ou não, serem considerados ou definir que o direito a apresentá-los
precluiu.
É também claro que não se tratou de impossibilidade de apresentação por motivo
de força maior, nem que esses documentos se refeririam a fato ou a direito superveniente ou que
se destinem a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
Também deve-se sopesar que essas formalidades já eram obrigatórias e deveriam
ter sido observadas no momento das compensações efetuadas (RIR/99, Art. 395).
Ou seja, a Recorrente demorou cerca de cinco, seis anos para cumprir obrigação
que já estava determinada na legislação:
Decreto 3.000/1999:
Art. 395. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no
exterior, sobre os lucros, rendimentos, ganhos de capital e receitas decorrentes
da prestação de serviços efetuada diretamente, computados no lucro real, até o
limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros,
rendimentos, ganhos de capital e receitas de prestação de serviços (Lei no 9.249,
de 1995, art. 26, e Lei no 9.430, de 1996, art. 15).
...
§ 2o Para fins de compensação, o documento relativo ao imposto de renda
incidente no exterior deverá ser reconhecido pelo respectivo órgão arrecadador
e pelo Consulado da Embaixada Brasileira no país em que for devido o imposto
(Lei no 9.249, de 1995, art. 26, § 2o).
Esses são instrumentos para que a Fazenda Nacional não seja prejudicada com
informações que não correspondam a verdade, assim como para proteger a livre concorrência
entre contribuintes na mesma situação.
Além do mais, a Contribuinte foi cientificada da autuação em 10/11/2020, quando
já conhecia as exigência do Fisco para cumprir as obrigações acima.
Na impugnação, de 09/12/2000, afirmou que protestava pela juntada, antes do
julgamento de primeira instância, de dossiê com as devidas formalidades legais de todos os
comprovantes arrecadatórios (tradução/consularização ou apostilagem) e /ou comprovações das
legislações dos países de origem dos lucros tributados no Brasil acerca da incidência do imposto de
renda.
A decisão recorrida foi proferida em 21/05/2021, mais de seis meses da autuação, e
nenhuma prova foi anexada.
Fl. 10494
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
77
Essas provas só vieram no recurso, em 30/08/2021, e mesmo nessa peça já há
pleito de futura juntada de outros documentos comprobatórios no futuro.
Os prazos para apresentação de documentos visam a esperada tramitação do
processo, sem atrasos injustificáveis.
Portanto, pelo exposto, conceituo como preclusa a apresentação de documentos
pela Contribuinte, nessa fase processual, como determina a legislação.
Assim, nega-se provimento ao recurso, nessa questão.
A Recorrente alega impossibilidade de concomitância entre multa de ofício e multa
isolada.
Equivoca-se a Recorrente.
As multas de ofício e isoladas são aplicadas por fatos totalmente distintos e estão
previstas em dispositivos jurídicos distintos, não havendo razão no argumento de que as duas
multas puniriam a mesma conduta.
Soma-se a essa lógica esclarecimento quanto à aplicação de Súmula CARF.
A Súmula CARF 105 possui o seguinte teor:
9101-003.913Cabe salientar que a asserção contida na súmula só é válida para os
anos calendários anteriores a 2007, pois com fundamento em dispositivo legal
que foi posteriormente modificado em 2007 (no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no
9.430, de 1996).
Depois de 2007, como é o caso do presente processo, a multa á aplicada com base
no art. 44, II, b, da Lei no 9.430, de 1996.
Portanto a Súmula no105 só é aplicada aos anos calendários anteriores a 2007, eis
que precisam se lastrear no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, alterado pela art. 14 da
Lei no 11.488/07.
Como o caso que se cuida refere-se a fatos posteriores a 2007, não há que se falar
em aplicação da súmula ao caso concreto.
Destarte, as duas multas podem conviver, e devem ser aplicadas, pois assim
determina a legislação em vigor, são oriundas de descumprimento de fatos distintos e possuem
fundamentos jurídicos distintos, não havendo razão no argumento da Recorrente.
Assim nega-se provimento ao recurso, nesse ponto.
Em continuação, a Recorrente alega a inaplicabilidade da multa isolada, em razão
do encerramento dos anos base de 2015 e 2016 quando da lavratura dos autos de infração.
Esta Turma de julgamento já decidiu essa questão, conforme abaixo:
Em continuação, a Recorrente alega a inaplicabilidade da multa isolada, em razão
do encerramento dos anos base de 2015 e 2016 quando da lavratura dos autos de infração.
Fl. 10495
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
78
Esta Turma de julgamento já decidiu essa questão, conforme abaixo:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2008 ...
FALTA/INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA ISOLADA.
CABIMENTO. SÚMULA CARF N° 178. No caso de falta de recolhimento de
estimativa mensal, o art. 44 da Lei no 9.430 de 1996, com alterações promovidas
pela Lei no 11.488 de 2007, prevê a imposição de multa de 50%, mesmo no caso
de apuração de prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa da CSLL, sendo exigida
isoladamente, de modo que pode ser exigida mesmo após o encerramento do
exercício. Tal entendimento está expresso na súmula CARF n° 178.
...
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário, quanto à infração referente aos ganhos
auferidos em devolução do patrimônio social da CETIP S.A., e quanto à cobrança
de juros de mora sobre multa de ofício, nos termos do relatório e voto do relator.
Acordam, ainda, os membros do colegiado, por voto de qualidade, em negar
provimento ao recurso voluntário, quanto à exigência das multas isoladas pelo
não recolhimento das estimativas relativas aos meses de junho e julho de 2008,
vencidos os Conselheiros Heldo Jorge dos Santos Pereira, Sávio Salomão de
Almeida Nóbrega e Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira (suplente
convocado), que votaram por dar provimento ao recurso voluntário em relação a
tal matéria, para afastar a exigência das referidas penalidades. Julgamento
realizado após a vigência da Lei no 14.689, de 2023, a qual deverá ser observada
quando do cumprimento da decisão. Declarou-se impedida de participar do
julgamento a Conselheira Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, substituída pelo
Conselheiro Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira (suplente convocado).
Acórdão: 1302-006.692, 17/10/2023, Relator: Wilson Kazumi Nakayama.
Segue trecho do voto:
O imposto de renda das pessoas jurídicas é determinado com base no lucro real
de apuração trimestral. Por opção do Contribuinte a apuração do imposto de
renda pode ser anual, mas nesse caso o pagamento do tributo tem periodicidade
mensal com base em estimativa. O Contribuinte só pode deixar de recolher as
estimativas se demonstrar, mediante balanço ou balancete de suspensão ou
redução, que o valor acumulado do tributo recolhido excede o tributo devido no
período, de acordo com o § 2o,do art. 35 da Lei n° 8.981 de 20 de janeiro de 1995:
Art. 35. A pessoa jurídica poderá suspender ou reduzir o pagamento do imposto
devido em cada mês, desde que demonstre, através de balanços ou balancetes
mensais, que o valor acumulado já pago excede o valor do imposto, inclusive
adicional, calculado com base no lucro real do período em curso.
§ 1o Os balanços ou balancetes de que trata este artigo:
Fl. 10496
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
79
a) deverão ser levantados com observância das leis comerciais e fiscais e
transcritos no livro Diário; b) somente produzirão efeitos para determinação da
parcela do Imposto de Renda e da contribuição social sobre o lucro devidos no
decorrer do ano-calendário.
§ 2o Estão dispensadas do pagamento de que tratam os arts. 28 e 29 as pessoas
jurídicas que, através de balanço ou balancetes mensais, demonstrem a existência
de prejuízos fiscais apurados a partir do mês de janeiro do ano-calendário No
caso de descumprimento do recolhimento de estimativas, o art. 44 da Lei no
9.430, de 1996, com alterações promovidas pela Lei no 11.488, de 2007,
estabeleceu sanções específicas de acordo com a conduta praticada:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I – de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; II – de 50% (cinquenta por cento), exigida
isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal:
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de
ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2° desta Lei, que deixar de ser
efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo
negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente, no caso de pessoa jurídica.
Como se vê, no caso de falta de recolhimento de estimativa mensal, a lei prevê a
imposição de multa de 50%, mesmo no caso de apuração de prejuízo fiscal ou
base de cálculo negativa da CSLL, sendo exigida isoladamente, de modo que pode
ser exigida mesmo após o encerramento do exercício.
Tal entendimento foi pacificado recentemente neste Colegiado com a aprovação
da súmula CARF n° 178 pela 1a Turma da CSRF, cujo verbete é o abaixo transcrito:
A inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário não impede a
aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma
autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996.
Portanto, não há óbice legal para a cobrança da multa isolada por falta de
recolhimento de estimativa após o encerramento do exercício.
Por concordar com todos os argumentos da decisão acima, entendo não assistir
razão à contribuinte nessa questão.
A Recorrente alega, também, inexistência de vedação legal à compensação de
estimativas mensais com crédito de imposto pago no exterior em períodos anteriores.
Para tanto, a Recorrente utiliza argumentos que as estimativas se configuram como
imposto devido.
Não há razão no argumento da Recorrente.
Fl. 10497
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
80
Cabe verificar as definições dadas pela legislação.
Lei 9.430/1996:
Art. 2o A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar
pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo
estimada, mediante a aplicação, sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos
percentuais de que trata o art. 15 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995,
observado o disposto nos §§ 1o e 2o do art. 29 e nos arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei
no 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei no 9.065, de 20 de
junho de 1995.
,,,
§ 3o A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma deste
artigo deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano, exceto nas
hipóteses de que tratam os §§ 1o e 2o do artigo anterior.
§ 4o Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser
compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor:
...
IV - do imposto de renda pago na forma deste artigo.
Fica claro que nesse regime a apuração do lucro é anual.
O recolhimento mensal sobre base estimada, ainda que obrigatório para o
contribuinte que opta por esse regime de tributação, é mera antecipação do imposto devido no
encerramento do período de apuração, tanto que deste pode ser deduzido.
As estimativas não são imposto devido, pois sujeitam-se à apuração anual para que
se configure o realmente devido pelas contribuintes.
É fácil compreender a razão pela qual a Lei determina tal vedação, a permissão para
dedução do imposto de renda pago no exterior deve servir, no máximo, para neutralizar o
aumento do imposto devido no Brasil em decorrência do cômputo dos rendimentos auferidos no
exterior na base de cálculo do tributo brasileiro, de forma a afastar a tributação em duplicidade.
Tal dedução não pode, de forma alguma, se prestar a ser objeto de restituição a ser
promovida pelo Estado brasileiro de imposto pago a nação estrangeira.
Para melhor ilustrar a correção de tal vedação tomemos, por exemplo hipotético,
um cenário em que os débitos de estimativa apurados pelo contribuinte entre janeiro e novembro
fossem integralmente honrados por intermédio de deduções originadas de imposto de renda pago
no exterior. E que, no encerramento do período, em 31/12, o contribuinte apurasse, como
resultado do exercício, prejuízo fiscal.
Nesse contexto, o somatório das estimativas apuradas durante o período se
converteria em imposto de renda a pagar com valor negativo, ou seja, crédito passível de
restituição. O que ao final representaria, exatamente, aquilo que já se afirmou ser hipótese
Fl. 10498
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
81
francamente afastada pela legislação: a restituição, pelo Estado brasileiro, de imposto pago a
nação estrangeira.
Há decisões no CARF nesse sentido.
Acórdão 1401-004.116, de 21/01/2020:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2015
...
UTILIZAÇÃO DE IR PAGO NO EXTERIOR EM PERÍODOS ANTERIORES PARA
COMPENSAR COM ESTIMATIVAS MENSAIS. IMPOSSIBILIDADE.
O IR pago no exterior não é passível de restituição no Brasil. Ele apenas pode ser
utilizado na apuração de IRPJ ou CSLL a pagar, quando houver a adição de lucros
de coligadas/controladas no exterior, dentro do limite da participação e do lucro
reconhecido, sem compor saldo negativo.
Uma vez que o IR pago no exterior não é passível de restituição ou ressarcimento
no Brasil, não pode ser utilizado para a compensação com eventuais débitos de
estimativas de IRPJ ou CSLL nos termos do artigo 74 da Lei no 9.430/1996.
A dedução do imposto pago no exterior no pagamento de estimativa só é
admissível para a apuração da estimativa de dezembro que é coincidente com o período de
apuração do ajuste de final de período, realizado no dia 31 de dezembro, em conformidade com o
que dispõe o art. 25 da Lei n° 9.249/953, no mesmo período em que os lucros são computados.
Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão
computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente
ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano.
Assim, não há razão no argumento da Recorrente.
A Recorrente também traz alegações sobre possíveis erros na liquidação do
acórdão.
Esclarece-se aà Contribuinte que a Autoridade Preparadora o órgão competente
para a liquidação de acórdãos.
Acórdão no 9303-005.853, de 17 de outubro de 2017, relator: P Rodrigo da Costa
Pôssas
COBRANÇA
EM
DUPLICIDADE.
EXONERAÇÃO.
UNIDADE
DE
ORIGEM.
A Unidade de Origem é o órgão competente para a liquidação de acórdãos do
CARF, sendo que cabe ainda a revisão de ofício por inexatidão quanto aos cálculos
efetuados (Parecer Normativo Cosit no 2/2016).

3 Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na determinação do
lucro real das pessoas jurídicas correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano.
Fl. 10499
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
82
Portanto, nada há a prover neste ponto.
RECURSO DE OFÍCIO:
Duas questões constam do recurso de ofício, que não foram contestadas nas contra
razões da nobre PGFN:
 Juros deduzidos contábil e tributariamente referentes aos empréstimos
efetuados pela controlada Marfrig Holdings Europe B.V. (MHEBV); e
 Utilização de prejuízos fiscais e bases negativas da CSLL de períodos
anteriores.
Quanto aos juros deduzidos contábil e tributariamente referentes aos
empréstimos efetuados pela controlada Marfrig Holdings Europe B.V. (MHEBV), assim consta da
decisão recorrida, fls. 04173:
Com relação a esse ponto da autuação, vale salientar que a impugnante não
impugnou os cálculos feitos pela Fiscalização, para apurar o valor considerado
indedutível dos juros relativos aos empréstimos por ela obtidos da sua controlada
MHEBV, se não vejamos o seguinte trecho da impugnação:
"Não se discorda do cálculo matemático realizado pela autoridade fiscal, que
inclusive foi feito com o devido esmero e cuidado. Contudo, não se pode
simplesmente aplicar uma regra fiscal, sem antes fazer o devido juízo de valor
acerca de sua pertinência ao caso concreto, ou seja, de sua subsunção ao sujeito
passivo a que se tenta impingi-la.
Como se demonstrará adiante há suficientes motivos que levam ao descabimento
da regra de subcapitalização para a situação da Impugnante, tornando
completamente despropositada a glosa perpetrada pela i. auditor nesta rubrica da
autuação. Vejamos cada um deles:..."
Apesar de não impugnar os cálculos, a impugnante sustenta o seguinte:
Ora se a MHEBV perfaz-se como um agente captador de recursos financeiros junto
ao mercado internacional para sua controladora, trata-se ela de mero ente
translúcido (veículo), cujo objetivo é captar numerários e repassá-lo a
controladora brasiliera.
Não se trata, aqui de recursos próprios da Impugnante alocados artificialmente
fora do Brasil, para criação de despesas também artificiais de juros através de
empréstimos, culminando em planejamento tributário para a redução de seu
resultado tributável no Brasil, mas sim de “dinheiro novo”, de titularidade de
terceiros, necessário ao fomento de suas operações.
Corroboram esta alegação as notas explicativas aqui mencionadas, que não
deixam dúvida sobre o papel financeiro dessa investida no grupo transnacional
construído pela Impugnante:
(...)
Fl. 10500
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
83
Hialina, portanto, a função da MHEBV como emissora de títulos de dívida, por
meio da emissão de Bonds, para buscar as disponibilidades financeiras necessárias
à formação de capital de giro tão indispensável ao fomento das operações globais
da Impugnante.
Apesar de a investida holandesa não ser uma instituição financeira na acepção da
palavra, não se pode negar seu objeto de longa manus da controladora para
obtenção de disponibilidades financeiras junto a terceiros para o financiamento de
sua atividade fim (fabricação e comercialização de proteína animal).
Logo, em casos como o presente, a interpretação da norma restritiva do §7o do
art. 24 da Lei no 12.249/2010 deve ser feita de forma teleológica, sob pena de
torná-la anacrônica e teratológica."
A impugnante força a interpretação do art. 24, § 7o, da Lei no 12.249/2010 além
dos seus parâmetros hermenêuticos, se não vejamos como dispõe:
"Art. 24. Sem prejuízo do disposto no art. 22 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro
de 1996, os juros pagos ou creditados por fonte situada no Brasil à pessoa física
ou jurídica, vinculada nos termos do art. 23 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de
1996, residente ou domiciliada no exterior, não constituída em país ou
dependência com tributação favorecida ou sob regime fiscal privilegiado, somente
serão dedutíveis, para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, quando se verifique constituírem
despesa necessária à atividade, conforme definido pelo art. 47 da Lei no 4.506, de
30 de novembro de 1964, no período de apuração, atendendo aos seguintes
requisitos:
(...)
§ 7o O disposto neste artigo não se aplica às operações de captação feitas no
exterior por instituições de que trata o § 1o do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de
julho de 1991, para recursos captados no exterior e utilizados em operações de
repasse, nos termos definidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.".
Vale, então, verificar quem são as instituições de que trata o § 1o do art. 22 da Lei
no 8.212/91, in verbis:
Art. 22. Omissis.
(...)
§ 1o No caso de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de
desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e
investimento,
sociedades
de
crédito
imobiliário,
sociedades
corretoras,
distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento
mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de
capitalização, agentes autônomos de seguros privados e de crédito e entidades de
previdência privada abertas e fechadas, além das contribuições referidas neste
Fl. 10501
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
84
artigo e no art. 23, é devida a contribuição adicional de dois vírgula cinco por
cento sobre a base de cálculo definida nos incisos I e III deste artigo.
Ora, primeiro, a MHEBV não exerce nenhuma dessas empresas (banco, caixa
econômica etc.); segundo, a exegese cabível dos dispositivos em tela leva à
conclusão de que "instituições de que trata o § 1o do art. 22 da Lei no 8.212/91"
são instituições financeiras domiciliadas no Brasil.
Logo, totalmente improcedente o argumento da impugnante.
A impugnante ainda alega que, na prática, não haveria qualquer benefício do
controlador brasileiro nesta operação, haja vista existir a impossibilidade de
realizar o ato de subcapitalizar para fins de redução da carga tributária no Brasil,
dado que o patrimônio da subsidiária integral integra seu próprio patrimônio
líquido.
É irrelevante se há ou não benefício ou não na subcapitalização no caso sub
examine, pois resta claro que a MHEBV não se enquadra nas hipóteses previstas
no § 7o do art. 24 da 12.249/10.
No entanto, há um benefício claro em receber empréstimo da MHEBV, em vez de
dividendos por exemplo, já que, no caso de empréstimos, os juros geram despesa
dedutível no Brasil (onde a tributação da renda é alta) e receita tributável nos
Países Baixos (onde a tributação é baixa).
Agora, quanto à receita de juros da MHEBV se transformar em lucro e esse vir ser
reconhecido aqui no Brasil em razão da TBU, trata-se apenas de uma
possibilidade, pois, no cálculo do lucro da MHEBV, entram muitos outros
elementos que podem terminar por anular o efeito positivo dos juros recebidos,
como por exemplo, os resultados das controladas em um consolidação vertical.
Em outras palavras, nas operações de empréstimos em tela, a despesa de juros na
impugnante é certa, o incremento no lucro da MHEBV decorrente dos juros
recebido não é garantido.
Todavia, o legislador ordinário brasileiro não se descuidou dessa questão, se não
vejamos como dispõe o art. 86 da Lei 12.973/14:
"Art. 86. Poderão ser deduzidos do lucro real e da base de cálculo da CSLL os
valores referentes às adições, espontaneamente efetuadas, decorrentes da
aplicação das regras de preços de transferência, previstas nos arts. 18 a 22 da Lei
no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, e das regras previstas nos arts. 24 a 26 da
Lei no 12.249, de 11 de junho de 2010, desde que os lucros auferidos no exterior
tenham sido considerados na respectiva base de cálculo do Imposto sobre a Renda
da Pessoa Jurídica - IRPJ e da CSLL da pessoa jurídica controladora domiciliada no
Brasil ou a ela equiparada, nos termos do art. 83 e cujo imposto sobre a renda e
contribuição social correspondentes, em qualquer das hipóteses, tenham sido
recolhidos. (Vigência)
§ 1o A dedução de que trata o caput :
Fl. 10502
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
85
I - deve referir-se a operações efetuadas com a respectiva controlada, direta ou
indireta, da qual o lucro seja proveniente; II - deve ser proporcional à participação
na controlada no exterior; III - deve estar limitada ao valor do lucro auferido pela
controlada no exterior; e IV - deve ser limitada ao imposto devido no Brasil em
razão dos ajustes previstos no caput .
§ 2o O disposto neste artigo aplica-se à hipótese prevista no art. 82.".
Assim, toda vez que o contribuinte espontaneamente fizer um ajuste de preço de
transferência ou de subcapitalização, decorrente da constatação de que houve a
transferência indevida de lucros para a investida no exterior, a norma acima
dispõe que o valor desses ajustes poderão ser deduzidos das bases tributáveis do
IRPJ e da CSLL, quando os lucros forem oferecidos a tributação.
Tal dispositivo não passou despercebido pela impugnante, se não vejamos o
seguinte excerto da sua peça de defesa:
"Caso não se acate o argumento do subtópico anterior, há ainda que se destacar a
necessidade de aplicação, não realizada pela fiscalização da norma compensatória
instituída pelo art. 86 da Lei no 12.973/2014:
(...)
Apesar de referido dispositivo fazer alusão à situação de adição espontânea
tanto do lucro do exterior quanto do excedente de juros apurado por meio das
regras de thin capitalization, a lógica dele constante também deve ser
necessariamente aplicada em lançamentos de ofício, já que como apontado em
outros pontos desta impugnação o IRPJ e a CSLL somente poderem recair sobre o
lucro das empresas e não sobre seu patrimônio.
Em outra acepção, exigir a tributação do lucro gerado pela controlada
estrangeira e ao mesmo tempo tornar indedutível juros pagos/incorridos pela
controladora brasileira àquela por conta de empréstimos é onerar duas vezes o
mesmo evento, a primeira sob o prisma da controlada mutuante e a segunda
sob a ótica da controladora mutuária.
Assim, caso mantida a exigência descrita do item 2.3.4 do Termo de Verificação
Fiscal (Lucro da MHEBV de 2015), e considerando o resultado positivo desta
investida reconhecido pela Impugnante em 2016, faz-se necessário o cotejo das
condições prescritas no § 1o do art. 86 da Lei no 12.973/2014 para a aplicação
da dedução prevista no seu caput:
i) Operações de Empréstimo como mutuária, realizada com controlada direta, da
qual houve lucro proveniente nos anos de 2015 e 2016; ii) A controlada é uma
subsidiária integral (participação de 100%); iii) No ano de 2015, o lucro gerado
pela controlada foi superior ao excedente de juros, logo o valor integral do ajuste
poderia ser deduzido. Já no ano de 2016, a dedução deveria se dar pelo menos até
o limite do lucro da investida (R$ 202.125.810,17).
Fl. 10503
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
86
Nesta ordem de considerações, tomando por base os excedentes de juros
incorridos apurados pela fiscalização, com base nas regras de subcapitalização,
para os anos de 2015 (R$ 113.402.223,17) e 2016 (R$ 360.617.615,17) com a
controlada Marfrig Holding BV Europe, e confrontando-os com os resultados por
estas gerados nestes períodos (2015 - R$ 646.671.579,58 apurados no presente
lançamento, e 2016 – R$ 84.410.690,87), conclui-se que:
- não merece prosperar o ajuste de ofício para o ano de 2015, já que o lucro da
investida supera o valor dos juros excedentes; - o ajuste para o ano de 2016 deve,
na pior das hipóteses, ser apenas a DIFERENÇA entre o excedente de juros
calculado pela fiscalização (R$ 360.617.615,17) e o resultado da investida
holandesa para o período (R$ 84.410.690,87).
A Fiscalização, por sua vez, sustentou a posição de que a dedutibilidade prevista
no art. 86 da Lei 12.973/14 só poderia ser exercida pela impugnante
espontaneamente, ou seja, que tal norma não se aplicaria ao Fisco em
lançamento de ofício, se não vejamos o seguinte trecho do TVF (a fls. 2364):
"Por fim, é interessante frisar que a Fiscalizada não utilizou a faculdade prevista
no artigo no 23 da IN RFB no 1.520/2014, o qual reproduzimos a seguir:
Poderão ser deduzidos na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL da
pessoa jurídica controladora no Brasil os valores referentes às adições,
espontaneamente efetuadas, de ajustes decorrentes da aplicação das regras de
preços de transferência, previstas nos arts. 18 a 22 da Lei no 9.430, de 1996, e das
regras previstas nos arts. 24 a 26 da Lei no 12.249, de 11 de junho de 2010. DJ
DRJ01 DF Fl. 4176 Original PROCESSO 16561.720062/2020-78 ACÓRDÃO 101-
009.347 DRJ01 58 Essa afirmação é facilmente confirmada pela análise do
Registro M 300(Demonstração do Lucro Real) da ECF, especificamente na linha 13,
onde a descrição e a orientação para os lançamentos descritas nas sucessivas
versões dos Manuais de Orientação da ECF são as seguintes:...".
Entendo que a Fiscalização se equivoca, pois como um mesmo valor poderia ser
acrescido duas vezes à base tributável lançada de ofício; primeiro, como
despesa com juros indedutível; e, segundo, como lucros, já que houve um
acréscimo do lucro da investida no exterior pelo reconhecimento desses
mesmos juros? Isso se configuraria um bis in idem, logo, sustento que o art. 86
em tela, deve ser observado também pela Fiscalização em lançamento de ofício.
Por esse motivo, voto pela procedência da impugnação nesse ponto, para,
conforme sustentado pela contribuinte, cancelar o ajuste de subcapitalização de
2015, no valor de R$ R$ 113.402.223,17, e reduzir o valor do ajuste de
subcapitalização de 2016, de R$ 360.617.615,17 para R$ 276.206.924,30.
Por concordar com o argumento da decisão recorrida, nego provimento ao recurso
de ofício.
Fl. 10504
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
87
Já quanto a utilização de prejuízos fiscais e bases negativas da CSLL de períodos
anteriores, assim dispões a decisão recorrida, fls. 04187:
Incialmente, vejamos o trecho do TVF que trata deste ponto, in verbis:
"Em 15/07/2020 a Fiscalizada tomou ciência do Termo de Intimação Fiscal no 26,
por meio do qual foi intimada a informar se utilizou prejuízos fiscais e bases
negativas da CSLL em programas de refinanciamento de dívidas concedidos pelo
governo a partir do ano- calendário de 2015 até o momento presente. Docs. 58 a
58.3 Caso a resposta fosse positiva ela deveria informar os valores utilizados e os
anos- calendário a que se referiam e as respectivas baixas no E-Lalur e E-Lacs.
Em resposta, apresentou uma planilha com o demonstrativo dos valores de
prejuízo fiscal e base negativa de CSLL utilizados a partir do ano-calendário de
2015 até o presente momento nos programas de parcelamento PERT (Programa
Especial de Regularização Tributária) e PRR (Programa de Regularização Tributária
Rural).
Veja a seguir a planilha apresentada:

Como podemos observar, segundo a Fiscalizada ela teria os seguintes saldos de
prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL, em 31/12/2014:

Fl. 10505
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
88

No entanto, no sistema interno da Receita Federal que controla as
movimentações e os saldos de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da
CSLL, ainda não foram carregadas as baixas por utilização de saldos de Prejuízos
Fiscais e Base de Cálculo Negativas da CSLL para os contribuintes que aderiram
aos parcelamentos referentes à MP no 0766/2017 – PRT, Lei no 13.496/ 2017 –
PERT e Lei no 13.606/2018 – PRR, fatos estes que se aplicam à Fiscalizada.
Isto requer que façamos os cálculos para apurar o valor correto dos saldos dos
Prejuízos Fiscais e Bases de Cálculo Negativas da CSLL, em 31/12/2014,
considerando os valores utilizados em parcelamentos e compensações futuras
informados pela Fiscalizada.
Veja os demonstrativos a seguir:

Logo, para efeito das autuações decorrentes das irregularidades constatadas, os
saldos iniciais do ano-calendário de 2015 passam a ser os seguintes:

Por sua vez, em função dos valores das irregularidades constatadas e autuadas
nesta fiscalização, referentes ao ano-calendário de 2015, suplantarem os valores
do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa da CSLL do exercício corrente, o
valor de R$ 209.539.818,65 compensado a título de Prejuízo Fiscal e Base de
Cálculo Negativa da CSLL em 2016, torna-se indevido. Veja a seguir:

Fl. 10506
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
89

Logo, a Fiscalizada não possuía saldos de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa
da CSLL a compensar em 2016, incorrendo, destarte, em Infrações relativas à
Compensação Indevida de Prejuízo Operacional com Resultado da Atividade Geral
e à Compensação Indevida de Base de Cálculo Negativa da Atividade Geral com
Resultado da Atividade Geral, cujos enquadramentos legais são os seguintes:...".
Por sua vez, a impugnante alega o seguinte:
"Em outra frente do procedimento fiscalizatório, por meio do TIF no 26, o i.auditor
fiscal perqueriu[sic] a Impugnante sobre montantes de PF e BNCSLL apurado ao
longo dos anos utilizados em programas especiais de parcelamento de dívidas
tributárias federais a partir do ano-calendário de 2015)
Como resposta ao questionamento, foi apresentado demonstrativo, relatando não
só os valores de ativos diferidos de IRPJ e CSLL apurados ano a ano a partir de
2009, consignados em DIPJ ́s (anos calendário 2009 a 2013) e na ECF relativa ao
ano calendário de 2014), como também suas utilizações em programas especiais
de parcelamentos de dívidas tributárias (REFIS, PERT e PRR) firmados pela
Impugnante.
Referido demonstrativo foi transcrito a fl. 144 do TVF. Por ele a empresa teria
incorrido até 31.12.2014 em PF de R$ 3,657 bilhões e BNCSLL de R$ 3,676 bilhões.
Ocorre que por um lapso da Impugnante não foi computado no demonstrativo
apresentado à fiscalização o valor de PF e BNCSLL apurado para o ano-calendário
de 2008, que foi utilizado em programas de parcelamentos especiais (REFIS – Lei
no 11.941/2009 e sua reabertura pela Lei no 12.865/2013).
Esclareça-se que para o ano de 2008 originalmente havia sido apurado pela
Impugnante PF de aproximadamente R$ 362,165 milhões e BNCSLL de mesma
grandeza. Contudo, por conta de glosa posterior ocorrida por meio do PA no
16561.720098/2012-41, já definitiva na esfera administrativa, tais montantes
acabaram sendo reduzidos parcialmente, de forma que passaram a ter a cifra de
R$ 250.124.367,87, cada.
Desta forma, entre 2008 e 2014, os montantes totais de PF e BNCSLL apurados
pela Impugnante, foram de R$ 3,913 bilhões e 3,925 bilhões, respectivamente,
como aponta o demonstrativo a seguir, devidamente suportado pelas respectivas
fichas e registros de DIPJ ́s e ECF ́s acostados a esta defesa (Doc.07)
(...)
Não obstante existam discussões administrativas que possam afetar os saldos de
prejuízos de alguns destes períodos (2009 – PA no 16561-720.087/2014-23 e 2013
Fl. 10507
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
90
– PA no 16561.72009/2018-60), as mesmas ainda se encontram em debate no
contencioso administrativo e portanto, não devem ser consideradas para os fins
do presente tópico, posto serem passíveis de reversão no tribunal administrativo
(CARF).
De outro lado , a utilização destes prejuízos em programas de parcelamento que
admitiam a utilização de PF e BNCSLL, deu-se em conformidade com o
demonstrativo a seguir, devendo-se via de consequência desconsiderar a
informação prestada na fase fiscalizatória:
(...)
Os anexos citados acima, referem-se às consolidações eletrônicas e resultados dos
pedidos revisão relativos aos parcelamentos nele citados e segue acostado como
elemento de prova a esta impugnação (Doc 08).
Diante destes dados, verifica-se de forma clarividente e irrefutável que a
Impugnante não só possuía prejuízos (PF e BNCSLL) suficientes para respaldar os
valores que foram utilizados em programas de parcelamento, como após tal
fruição ainda remanesceram os seguintes saldos de prejuízos incorridos até 2014
para utilização em apurações de anos futuros:
(...)
Desta maneira, permanece incólume a compensação de PF e BNCSLL realizada
espontaneamente em 2016 no valor de R$ 209,539 milhões, sendo
completamente improcedente a glosa feita neste tópico da autuação .
Ademais, se ao final do contencioso administrativo, na remotíssima hipótese de
manutenção (parcial ou total) das exigências da presente autuação, que geraram
base positiva para o ano de 2015 ou acresça valores a base de cálculo positiva
originalmente apurada para o ano de 2016 (R$ 698,466 milhões), os saldos
remanescentes de PF e BNCSLL acumulado até o final de 2014, devem, de ofício,
até o limite de 30% do lucro ajustado de ofício para 2015 e 2016, serem utilizados
na compensação das bases de cálculo do lucro real e da CSLL destes anos-
calendários. Ressalta-se que tal dedução é amplamente assegurada e mandatória
pela jurisprudência administrativa, como denotam as decisões a seguir:...".
Incialmente, ressalto que continuam pendentes de julgamento os PAFs nos.
16561-720.087/2014-23 e 16561.720092/2018-60, o primeiro no aguardo de
julgamento de recurso especial e o segundo está para relatoria de conselheiro da
2a Turma Ordinária da 1a Sejul.
Verifiquei também em consulta ao sistema E-Processo (acesso em 12/05/2021)
que é procedente a alegação da impugnante de que, para o ano de 2008,
originalmente havia sido apurado por ela um prejuízo fiscal (PF) de
aproximadamente R$ 362,165 milhões e base negativa de CSLL (BNCSLL) de
mesma grandeza, mas que devido ao lançamento objeto do PAF no
16561.720098/2012-41, cuja decisão já se tornou definitiva, tais montantes
Fl. 10508
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
91
acabaram sendo reduzidos parcialmente, de forma que passaram a ter a cifra de
R$ 250.124.367,87.
Na verdade, a impugnante se confunde, pois, R$ 250.124.367,87 é saldo de PF e
BNCSLL de 2008 após a autuação, como prova o demonstrativo de compensação
de prejuízos fiscais fls. 1056 a 1057 do PAF no 16561.720098/2012-41. Ocorre que
o Acórdão no 1402-002.494, fls. 1.505/1.536 do mesmo PAF, deu provimento
parcial ao recurso voluntário, reduzindo a matéria tributária em R$ 13.901.072,43,
conforme Relatório de Apuração de Base Tributável a fls. 1.609/1612 também do
mesmo PAF. Assim, s.m.j., o PF e a BNCSLL em 2008, após o julgamento do PAF no
16561.720098/2012-41, passaram a ser no montante de R$ 264.025.440,30.
Assim, se adicionarmos o PF e a BNCSLL de 2008 (R$ 264.025.440,30) aos cálculos
feitos pela Fiscalização acima transcritos, que detalha de 2009 a 2015 os saldos e
as compensações realizadas de PF e BNCSLL, vemos que a impugnante tinha parte
do saldo de PF e a totalidade da BNCSLL para fazer frente ao valor compensado de
PF e BNCSLL em 2016, no montante de R$ 209.539.818,65. Isso é o bastante para
concluirmos como indevido lançamento.
Observo que a Fiscalização continua seus cálculos e chega à conclusão, levando
em conta compensações de PF e BNCSLL feitas em 2018, que os saldos iniciais do
ano-calendário de 2015 passam a ser os seguintes: PF estaria zerado e a BNCSLL
seria de R$ 10.541.308,08. Torno a transcrever:

Logo, para efeito das autuações decorrentes das irregularidades constatadas, os
saldos iniciais do ano-calendário de 2015 passam a ser os seguintes:

Há um equívoco da Fiscalização nesse cálculo, pois, se cabia analisar a
legitimidade ou não da compensação feita pela impugnante em 2016, para saber
se cabia a glosa, não poderia a Fiscalização levar em conta uma compensação
ocorrida em 2018. Essa situação é totalmente diferente daquela em que o
contribuinte pleiteia a compensação sobre uma base lançada de ofício, em que
nos cabe verificar tanto se havia saldo de PF e BNCSLL à época do fato gerador
como também a época do lançamento. Nesse caso, havia saldo de PF e BNCSLL
em 2016, pois basta retirar dos cálculos da Fiscalização a dedução do valor da
compensação de PF e BNCSLL de 2018, no valor de R$ 493.151.675,75. Agora, se
assim sendo, não havia saldo suficiente para a compensação que fora feita em
2018, aí sim, cabia a Fiscalização promover a glosa e efetuar o lançamento de
ofício, mas isso não é objeto desses autos.
Fl. 10509
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1302-007.349 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 16561.720062/2020-78
92
Há um outro equívoco nos cálculos da Fiscalização, pois se o saldo de PF seria
zero e da BNCSLL seria R$ 10.541.308,08, não poderia a glosa da compensação de
PF ser do mesmo valor da glosa de compensação de BNCSLL, ou seja, para ambas
no valor de R$ 209.539.818,65.
Por essas razões, voto por dar provimento à impugnação neste ponto, para
cancelar a glosa de compensação de PF e BNCSLL em 2016, ambas no valor de R$
209.539.818,65.
Por concordar com a decisão recorrida, nego provimento ao recurso de ofício, nesse
ponto.
CONCLUSÃO:
Em razão do exposto, dá-se provimento parcial ao recurso voluntário (fiscalização
universal e multa qualificada) e nega-se provimento ao recurso de ofício.

(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo
(Voto de Marcelo Oliveira)

Fl. 10510
DF CARF MF
Original