Tribunal: CARF
Processo: 10680.901991/2013-14
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: BRUNO MINORU TAKII
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-22
Data de publicação: 2025-12-11

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10680.901991/2013-14
RESOLUÇÃO
3301-002.040 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
FCA FIAT CHRYSLER PARTICIPACOES BRASIL LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em afastar a
preliminar de nulidade e, no mérito, em converter o julgamento em diligência, nos termos do voto
do relator. O Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede afastou a preliminar pelas conclusões por
entender não aplicável o art. 146 do CTN.

Assinado Digitalmente
Bruno Minoru Takii – Relator

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro,
Bruno Minoru Takii, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (substituto[a]integral), Rachel Freixo Chaves,
Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem descrever os fatos ocorridos durante o curso deste processo, transcrevo, a
seguir, o relatório da decisão da DRJ:

Fl. 471
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Trata-se
de
Declaração
de
Compensação
(PER/DCOMP
no
31373.04571.241109.1.3.57-9000), em que a Interessada informou utilização de
crédito oriundo de processo judicial de no 1999.38.00.009269-0, no valor de R$
336.204,87.
O direito creditório foi parcialmente reconhecido pela autoridade competente da
DRF conforme Relatório Fiscal de fls. 41/46, no qual o crédito foi identificado,
como correspondente, segundo os cálculos do contribuinte, à soma das parcelas
mensais recolhidas a maior a título de Pis relativamente aos períodos de apuração
02/99 a 11/2002, com os acréscimos correspondentes à taxa Selic.
Expôs também a autoridade da DRF que todo crédito corresponde a débitos
extintos por compensação, com exceção do PA 09/2001, cuja extinção se deu
mediante pagamento (darf), e que o pedido de habilitação do crédito foi deferido
no processo 10680.015977/2009-74.
Destacou que as bases de cálculo do Pis e da Cofins são idênticas, inclusive no que
se refere ao tratamento das receitas financeiras e informou a existência de
processo relativo a crédito de Cofins objeto de outro processo judicial e tratado
no processo administrativo 10680.725013/2012-89, no qual fora expedida
intimação ao contribuinte para prestação de informações quanto à base de
cálculo mensal informada como não tributável pelo Pis.
Passou à analise da ação judicial – Mandado de Segurança no 1999.38.00.009269-
0 (...) requerendo a segurança para declarar a inexistência de relação jurídico-
obrigacional da impetrante com a União, relativamente ao recolhimento do ...
(Pis), nos termos fixados pela Lei 9.718/98, sob alegação de ilegalidades e
inconstitucionalidades da referida norma, reconhecendo o seu direito de recolher
o tributo de acordo com a Lei no 9.715/98 - , de cujo resultado concluiu serem
indevidas as contribuições para o Pis incidentes sobre as receitas que excederem
as receitas decorrentes de sua atividade empresarial (faturamento).
Reportou-se a intimação formalizada ao contribuinte para justificar as diferenças
entre os valores informados, no processo de habilitação de crédito judicial, como
base de cálculo das receitas financeiras (a que corresponderiam os indébitos) e os
totais anuais dessas receitas declaradas nas DIPJ, devendo os esclarecimentos
"estar embasados nos registros contábeis e fiscais da empresa (Livros Razão e
Diário)": (...)
Descreve que, em resposta, a interessada apresentou explicações acompanhadas
dos balancetes de fevereiro e dezembro de 1999, dezembro dos anos de 2000,
2002, 2003 e janeiro de 2004, bem como de duas DIPJs de 2001 (janeiro a maio,
maio a dezembro).
Consignou, então, a Fiscalização que não basta simplesmente tomar as demais
receitas (não tributáveis) e aplicar sobre elas o percentual de 0,65% apurando,
assim, o crédito. É necessária a comprovação de que tais receitas compuseram a
base de cálculo do Pis anteriormente calculado e pago/compensado.
Fl. 472
DF CARF MF
Original

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Na ausência dos livros Diário e Razão solicitados na intimação, o Auditor-Fiscal
responsável baseou-se nas informações prestadas nas DIPJs, comparando o
somatório das bases de cálculo nelas informadas (que incluíam as receitas não
tributáveis nos termos da decisão judicial) com a receita anual da prestação de
serviços - faturamento. (...)
Com base na proporção entre esses dois valores (faturamento dividido pela
receita total), apurou o percentual de contribuição ao PIS devida nos termos da
decisão judicial, aplicando-o sobre os valores informados em DCTF e extintos; a
diferença entre o valor devido e o extinto (informado em DCTF) foi considerado o
direito creditório a que faz jus a contribuinte, demonstrado no quadro 3 do
Relatório Fiscal, cuja composição descreve detalhadamente. (...)
E expõe:
Ou seja, na apuração do crédito efetivo do contribuinte tomou-se a proporção
entre os valores das demais receitas (aquelas que excedem o valor anual da
receita de prestação de serviços) em relação à base de cálculo da contribuição,
aplicando-se tal proporção sobre os valores extintos do Pis, cujos índices apurados
são os seguintes (proporção): ano de 1999 = 0,199; ano de 2000 = 0,040249;
2001: 0,09488.
Para o ano de 2002 não ficou caracterizada a existência de crédito, pois a soma
anual das receitas de prestação de serviços (totalmente tributada pelo Pis) é
superior a soma anual das bases de cálculo mensais do Pis, com índice superior à
unidade. Verificase, inclusive, que a receita financeira anual conforme as Dirf é de
apenas R$ 38.095,91.
Conclui-se, por todo o exposto, que, conforme quadro 3 acima, o contribuinte faz
jus as créditos de R$ 49.901,09 (1999), R$ 17.797,92 (2000) e R$ 21.566,16 (2001),
correspondentes à soma dos valores mensais originais dos créditos conforme
coluna “F” do quadro 3, aos quais deve ser aplicada a taxa Selic a partir da data de
vencimento do tributo, para a consolidação do crédito na data de transmissão da
declaração de compensação. (...)
O Despacho Decisório foi emitido eletronicamente conforme fls. 261,
reconhecendo direito creditório no valor de R$ 218.655,60: (...)
Cientificada do Despacho Decisório em 13/11/2013 (fls. 266), a Interessada
apresentou a manifestação de inconformidade de fls. 02/12.
Ao expor os fatos identifica o indébito como referente ao recolhimento da
contribuição sobre receitas estranhas ao conceito de faturamento, a teor da Lei n.
9.718/98.
Aborda o procedimento que deu origem ao Despacho Decisório, descrevendo-o e
apresentando exemplo referente a 1999: (...)
E afirma que a RFB não alcançou o objetivo que pretendia, pois os números por
ela calculados não refletem os montantes indevidamente recolhidos.
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Argui nulidade do procedimento fiscal e do Despacho Decisório por adotar
metodologia de cálculo falha (com o devido respeito) e se valer de dados
incorretos, distanciando-se do princípio da verdade material. Ademais, defende
que os créditos compensados são de fato devidos, eis que verdadeiramente
refletem o PIS/PASEP erroneamente recolhido.
Discorre acerca do procedimento adotado pela Fiscalização, alegando que a DRF,
ao considerar a receita anual da prestação de serviços como sujeita à contribuição
ao PIS/Pasep fez incluir indevidamente aquelas pagas por tomadores estrangeiros,
como consequência considerou que a Impugnante calculou e pagou PIS/PASEP
sobre as receitas advindas do mercado externo, o que estaria claramente
comprovado nas DIPJ transmitidas pela Impugnante: os valores considerados pela
Fiscalização como “receita anual de prestação de serviços” abrangem as entradas
provenientes das vendas nacionais e internacionais, indistintamente.
E continua: A Impugnante, naturalmente, não tributou pelo PIS/PASEP as receitas
de exportação.
Acrescenta que: Em alguns anos, observa-se, ainda, que o Fisco deixou de excluir
outras receitas, igualmente não tributadas pelo PIS/PASEP, do montante
correspondente à “receita anual de prestação de serviços”, a exemplo de
devoluções e cancelamentos de contratos.
Outro equívoco indicado seria a adoção de valores irreais de receita anual de
prestação de serviços no ano de 2002, que extrapola a soma das receitas obtidas
no mercado interno e externo: (...)
Especificamente em relação ao ano de 2002, a DRF, fundada no equívoco
apontado acima (cômputo da receita de exportação como faturamento
tributável), chegou a afirmar que no citado período não foi apurado crédito em
favor da Impugnante, pois “(...) a soma anual das receitas de prestação de
serviços (totalmente tributada pelo Pis) é superior a soma anual das bases de
cálculo mensais do Pis (...)”. Ora, se a receita decorrente da prestação de serviços
era um dos elementos que compunham a base de cálculo do PIS/PASEP, como ela
poderia ser superior à base de cálculo da incidência da contribuição? Trata-se de
hipótese absurda que, na verdade, se presta apenas para evidenciar, de uma
forma ainda mais clara, o equívoco cometido pela Fiscalização.
Invoca Princípio da verdade material.
Busca comprovar o crédito e a regularidade da compensação declarada,
reportando-se a memórias de cálculo anexas (doc.06) elaboradas a partir dos
documentos já juntados a estes autos (balancetes e DIPJs, além das respectivas
DCTFs)
Reitera a alegação de que o deferimento apenas parcial do crédito decorreu dos
seguintes equívocos cometidos pela RFB:
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(i) conforme já antecipado, considerou-se as receitas de exportação verificadas no
período como tributadas, o que reduziu sobremaneira o crédito a ser compensado
pela Impugnante (justamente valor relativo ao PIS/PASEP que seria recolhido no
interregno sobre as receitas do mercado externo, caso fossem tributadas); e
(ii) além disso, devoluções incorridas no ano de 2002 não foram devidamente
abatidas da base de cálculo do PIS/PASEP, fato que também contribuiu,
obviamente, para a redução do crédito compensável.
Aduz que, assim como a atividade fiscalizatória, a de julgamento também deve se
pautar pela busca da verdade material e as autoridade julgadoras, por isso, não
podem se furtar à análise dos elementos apresentados pela Impugnante para
formar sua convicção. Cita julgados do Conselho de Contribuintes e do atual CARF
para concluir que todos os fatos e os documentos ora mencionados devem ser
detidamente analisados, pois demonstram de modo inequívoco a existência
integral do crédito sob discussão.
Finaliza requerendo a homologação da Declaração de Compensação, seja pela
nulidade do Despacho Decisório, seja pela regularidade dos cálculos efetuados
pela Impugnante, e identifica os documentos que anexa como segue:
RELAÇÃO DE DOCUMENTOS ANEXOS Doc. n. 01: Cartão CNPJ da Impugnante; Doc.
n. 02: Contrato Social e última alteração contratual; Doc n. 03: Procuração,
substabelecimento e cópia do Documento de identidade dos Procuradores; Doc n.
04: Despacho Decisório n. 067682734 – DRF/BHE; Doc n. 05: Comprovante de
entrega de intimação via Correios, que comprova que a impugnante foi notificada
do Despacho Decisório em 13 de novembro de 2013; Doc. n. 06: memórias de
cálculo que demonstram a regularidade dos créditos compensados; Doc. n. 07:
DIPJs transmitidas pelao Impugnante de 1999 a 2002, com relação das receitas
decorrentes de prestação de serviços no exterior

Em sessão de 09/04/2020, a DRJ julgou a manifestação de inconformidade
improcedente, tendo adotado a seguinte ementa:

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/02/1999 a 31/01/2004
DIREITO CREDITÓRIO. LIQUIDEZ E CERTEZA.
Os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de
restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de liquidez e
certeza.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/02/1999
a 31/01/2004 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. ÔNUS
DA PROVA.
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No
âmbito
dos
pedidos
de
restituição,
compensação,
é
ônus
da
contribuinte/pleiteante a comprovação minudente da existência do direito
creditório pleiteado.
Manifestação de Inconformidade Improcedente

Em 07/08/2020, a Recorrente apresentou o seu recurso voluntário, tendo aduzido
razões semelhantes àquelas já suscitadas em sua manifestação de inconformidade.
É o relatório.

VOTO
O presente recurso é tempestivo e este colegiado é competente para apreciar este
feito, nos termos do art. 65, Anexo Único, da Portaria MF no 1.364/2023, a qual aprova o
Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF.
Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente alega que o Fisco adotou método
equivocado para a apuração do indébito tributário à luz do quanto decidido no Mandado de
Segurança no 1999.38.00.009269-0, onde se reconheceu à contribuinte o direito à restituição de
créditos de PIS/Pasep indevidamente recolhidos para o período de 02/1999 a 11/2002, referentes
à inclusão de receitas estranhas ao conceito de faturamento à base de cálculo do tributo apurado
na forma da Lei no 9.718/1998.
Ao se analisar o relatório fiscal (fl. 41-46), pode-se identificar que o Auditor adotou
a seguinte metodologia para se chegar ao crédito de indébito por si apurado:

Etapa 1.1 – Na DIPJ, foi identificada a “Receita Bruta Total” (A)
Etapa 1.2 – Na DIPJ, foi identificada a “Receita de Prestação de Serviços” (B)
Etapa 1.3 – Em cálculo, subtraiu-se a “Receita de Prestação de Serviços” da “Receita
Bruta Total” (A-B), chegando-se ao valor das “Outras Receitas não Pertencentes ao
Faturamento” (C)
Etapa 2 – Em cálculo, dividiu-se as “Outras Receitas não Pertencentes ao
Faturamento” pela “Receita Bruta Total” (C/A), chegando-se ao “Índice/Proporção
de Créditos do Indébito” (D)
Etapa 3 – Em cálculo, multiplicou-se o “Índice/Proporção de Créditos do Indébito”
pelo PIS/Pasep liquidado (D x DCTF), chegando-se aos “Créditos do Indébito”.

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Essa metodologia é resumida no seguinte parágrafo constante do Relatório Fiscal
(fl. 46):

Em sua defesa, a Recorrente alega que o método de cálculo utilizado pela
Fiscalização só estaria correto se, dentro da receita de prestação de serviços, a totalidade do valor
informado na DIPJ tivesse sido levado à tributação, fato esse que não se confirmaria, pois um
percentual de seu faturamento decorreria de receita de exportação de serviços.
Diante desse argumento recursal, a DRJ assentiu com a tese apresentada pela
contribuinte, mas respondeu que os balancetes acostados aos autos não continham informações
de que haveria receitas de exportação de serviços, conforme é possível verificar no seguinte
trecho de sua fundamentação:

Quanto à receita anual da prestação de serviços, na qual estaria embutidas
receitas advindas do mercado externo (aquelas pagas por tomadores
estrangeiros) que deveriam ser excluídas, a contribuinte não se desincumbiu de
provar tal fato. Os "balancetes e DIPJs juntados a estes autos" não comprovam
de forma alguma o recebimento de receitas do mercado externo, nem
tampouco seu montante. Os balancetes não trazem os referidos valores, e as
DIPJs são justamente a fonte das bases de cálculo da Cofins utilizada no despacho
decisório (fls. 291/292, primeira coluna).
Também no demonstrativo anexo à manifestação de inconformidade, às fls.
403/404, a recorrente limitou-se a listar supostos valores de receita de
exportação, sem contudo, mais uma vez, comprová-los.

Todavia, ao se proceder à rápida conferência de DIPJ e balancete, verifica-se que:

(a) Na DIPJ, há a informação de realização de operações com o exterior:
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(b) Em balancete, há a informação de auferimento de receitas de prestação de
serviços no mercado interno e externo:

Ora, se a comprovação de que parte das receitas de prestação de serviços seria
capaz de modificar – para maior – o direito creditório pleiteado pela Recorrente, tendo-se aqui
apontado que a DRJ errou na avaliação desse critério, entendo ser aqui o caso de se converter o
julgamento em diligência, nos termos do art. 29 do Decreto no 70.235/1972.
Porém, antes disso, faz-se necessário o enfrentamento de tópico preliminar,
referente à modificação do critério jurídico (art. 146, CTN), uma vez que a DRJ adotou como
fundamento principal da manutenção do despacho decisório a necessidade de que os indébitos
pleiteados tenham sido liquidados pela via do pagamento (não se admitindo as compensações
feitas pela contribuinte), evocando, para isso, o art. 165 do CTN.

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1 – Nulidade do acórdão da DRJ por modificação do critério jurídico. Art. 146 do
CTN
Em síntese, alega a Recorrente que o acórdão da DRJ modificou o critério jurídico
utilizado no Despacho Decisório para a homologação parcial dos créditos pleiteados, sendo que (a)
para a DRF, dentro dos critérios de cálculo por si estipulados, a documentação existente não
suportava a totalidade de créditos pleiteados, e (b) para a DRJ, apenas os indébitos que
estivessem vinculados à anterior liquidação pela via do pagamento seriam passíveis de
restituição/compensação, conforme o seu entendimento acerca do art. 165 do CTN.
É o que se pode verificar a seguir:

Fundamentação do despacho decisório
Na análise do direito creditório, considerou-se como valor do crédito informado
pelo contribuinte aquele que consta no campo "Crédito Atualizado na Data de
Transmissão" do PER/DCOMP com demonstrativo de crédito, documento
identificado no quadro 2 acima.
De acordo com os elementos analisados para comprovar a certeza e liquidez do
crédito, constatou-se que o direito creditório reconhecido é inferior ao crédito
informado
pelo
contribuinte,
conforme
demonstrativos
e
informações
complementares disponíveis na página internet da Receita Federal, que são parte
integrante deste despacho decisório.

Fundamentação do Acórdão da DRJ
Portanto, existe previsão legal apenas para pedido de restituição ou para
compensação de pagamento realizado indevidamente ou a maior. A figura da
compensação indevida não existe. Desta forma, pode-se concluir que a
compensação tributária não é uma forma de pagamento do crédito tributário.
Ambos são modos de extinção do crédito tributário, mas não se confundem,
embora operem o mesmo efeito.
Assim, não sendo uma forma de pagamento não há que se falar em pedido de
restituição/compensação de compensação indevida ou a maior, por falta de
previsão legal.
Feitas essas considerações, das quais a autoridade a quo passou ao largo, passo
ao exame do eventual direito creditório (como se, por suposição, as extinções
tivessem se dado todas por pagamento), mesmo porque, como dito alhures,
existe um recolhimento da Cofins para o período em questão.

Observe-se que a linha de argumentação jurídica utilizada pela DRJ é totalmente
divergente daquela empregada pela DRF para a rejeição de parte dos créditos pleiteados pela
Fl. 479
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Recorrente, uma vez que, caso fosse empregada desde o início, nem mesmo os créditos tributários
homologados pela Fiscalização poderiam remanescer nessa condição, pois, conforme verificado
pela Instância a quo e confirmado pela própria Recorrente, a maior parte do indébito está
vinculada a anterior liquidação pela via da compensação.
Como essa fundamentação adotada pela DRJ não se relacionada, em qualquer
medida, àquela empregada pela DRF para negar parcialmente o direito creditório pleiteado, tem-
se aqui clássico caso de modificação de critério jurídico, prática essa que é vedada pelo art. 146 do
CTN.
Especificamente na doutrina, pode-se aqui citar importantes lições de Thais de
Laurentiis, para quem a inalterabilidade prejudicial de critério jurídico tem por função garantir que
o contribuinte possa se “defender plenamente, sem ser surpreendido com inovações ao longo do
processo, que prejudiquem seu direito à ampla defesa e ao contraditório, inclusive no que tange ao
duplo grau de jurisdição do PAF” (in Mudança de Critério Jurídico pela Administração Tributária:
Regime de Controle e Garantia do Contribuinte” – tese de Doutorado, p. 179), ou seja, acorrendo
alteração/modificação do critério jurídico, tem-se atingido o direito constitucional à ampla defesa,
o que enseja, de plano, a nulidade da decisão proferida nesse sentido, nos termos do art. 59, inc.
II, do Decreto no 70.235/1972:

Art. 59. São nulos:
(...)
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.

Todavia, como a DRJ também adotou como fundamento de seu julgamento a
apreciação da questão probatória, independentemente do mérito quanto a esse ponto, não
vislumbro aqui hipótese de anulação da decisão recorrida para que a questão seja reapreciada
pela Instância a quo.

2 – Dos termos de determinação da diligência
Superado o tópico preliminar, tem-se que a determinação da diligência é medida
necessária para o deslinde do presente feito, isto porque os documentos acostados aos autos, em
sumária análise, infirmam a conclusão da DRJ, no sentido de que não foram apresentados
documentos em que se ateste a existência de receitas de exportação de serviços durante o
período analisado.
E tendo-se esse cenário em vista, voto por converter o presente julgamento em
diligência, para que a autoridade competente:
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(a) Apure a base de cálculo e o valor devido do tributo de acordo com a
escrituração contábil e/ou fiscal, intimando a contribuinte a apresentar novos
documentos e/ou esclarecimentos, caso assim se entenda necessário;
(b) Comparar os resultados obtidos com as distinções/cálculos considerados no
despacho decisório;
(c) Com base nos documentos acostados aos autos e outros que, eventualmente,
entender necessários, faça a identificação das receitas de exportação de
serviços e das devoluções;
(d) Caso identificadas receitas de exportação e devoluções, proceda à exclusão
desses valores dos cálculos anteriormente realizados;
(e) Identificar se foram considerados ou não os juros em seu cálculo;
(f) Produza relatório circunstanciado e intime a Recorrente para se manifestar
acerca desse relatório no prazo de 30 dias;
(g) Findo o prazo, devolva o processo para julgamento.

Assinado Digitalmente
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