Tribunal: CARF
Processo: 15215.720079/2013-73
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONAM ROCHA DE MEDEIROS
Órgão colegiado: Quarta Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-15
Data de publicação: 2026-01-14

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Data do fato gerador: 31/07/2012
DECADÊNCIA DO LANÇAMENTO. CONHECIMENTO DE OFÍCIO. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL. INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO. APLICAÇÃO DO ART. 173, I, DO CTN. MÃO DE OBRA APLICADA EM OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. PRAZO QUINQUENAL AFERIDO MÊS A MÊS A CADA COMPETÊNCIA DURANTE O PERÍODO DE EXECUÇÃO DAS OBRAS.
A decadência do lançamento de ofício constitui matéria de ordem pública e deve ser conhecida de ofício pela autoridade julgadora em apreciação recursal da exigência fiscal.
O prazo decadencial para que o Fisco cumpra o seu poder/dever de constituição do crédito tributário é de cinco anos contados, conforme o caso, na forma determinada pelos artigos 173, I, ou 150, §4o, do Código Tributário Nacional (CTN). Aplicar-se-á o art. 173, I, do CTN, quando ausente o pagamento antecipado, ainda que parcial.
O período em que houve a edificação da obra de construção civil, que se apura em bases mensais, corresponde aos fatos geradores da contribuição devida pela mão de obra utilizada mensalmente na edificação.
Havendo competências mensais nas quais o lustro foi superado, deve-se reconhecer, inclusive de ofício, a ocorrência das respectivas decadências.
OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. REGULARIZAÇÃO. INTIMAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO PARA PRESTAR ESCLARECIMENTOS. INÉRCIA DO CONTRIBUINTE. LANÇAMENTO DE OFÍCIO POR AFERIÇÃO INDIRETA. EMISSÃO EX OFFICIO DE DISO PARA SUBSIDIAR OS FATOS. EMISSÃO DE ARO PARA LASTREAR O LANÇAMENTO E EXPOR A BASE DE CÁLCULO. DOCUMENTAÇÃO NECESSÁRIA PARA DESCONSTITUIR OS ELEMENTOS INFORMATIVOS DADO PELA AFERIÇÃO INDIRETA DA FISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE. NÃO ATENDIMENTO DE CRITÉRIO DE SUFICIÊNCIA DA PROVA. MANUTENÇÃO DO LANÇAMENTO.
Para regularização das contribuições previdenciárias relativas à obra de construção civil alegada como inacabada, o responsável deve apresentar laudo de avaliação técnica de profissional habilitado pelo CREA, ou CAU, acompanhado da respectiva ART, no qual seja informado o percentual da construção já realizado.
Não apresentada a ART inocorre o atendimento do critério de suficiência probatória para afastar a aferição indireta, não atendendo o contribuinte o ônus probatório que lhe competia.
MULTA DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO DE 75%. LEGALIDADE.
É cabível, por expressa disposição legal, a aplicação da multa de ofício de 75% decorrente do lançamento de ofício quando formalizada a exigência de crédito tributário pela Administração Tributária.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15215.720079/2013-73
ACÓRDÃO
2004-000.308 – 2a SEÇÃO/4a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
EVANDRO SANTANA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Data do fato gerador: 31/07/2012
DECADÊNCIA DO LANÇAMENTO. CONHECIMENTO DE OFÍCIO. MATÉRIA DE
ORDEM PÚBLICA. CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL. INEXISTÊNCIA DE
PAGAMENTO. APLICAÇÃO DO ART. 173, I, DO CTN. MÃO DE OBRA
APLICADA EM OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. PRAZO QUINQUENAL
AFERIDO MÊS A MÊS A CADA COMPETÊNCIA DURANTE O PERÍODO DE
EXECUÇÃO DAS OBRAS.
A decadência do lançamento de ofício constitui matéria de ordem pública e
deve ser conhecida de ofício pela autoridade julgadora em apreciação
recursal da exigência fiscal.
O prazo decadencial para que o Fisco cumpra o seu poder/dever de
constituição do crédito tributário é de cinco anos contados, conforme o
caso, na forma determinada pelos artigos 173, I, ou 150, §4o, do Código
Tributário Nacional (CTN). Aplicar-se-á o art. 173, I, do CTN, quando
ausente o pagamento antecipado, ainda que parcial.
O período em que houve a edificação da obra de construção civil, que se
apura em bases mensais, corresponde aos fatos geradores da contribuição
devida pela mão de obra utilizada mensalmente na edificação.
Havendo competências mensais nas quais o lustro foi superado, deve-se
reconhecer, inclusive de ofício, a ocorrência das respectivas decadências.
OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. REGULARIZAÇÃO. INTIMAÇÃO DO SUJEITO
PASSIVO PARA PRESTAR ESCLARECIMENTOS. INÉRCIA DO CONTRIBUINTE.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO POR AFERIÇÃO INDIRETA. EMISSÃO EX OFFICIO
DE DISO PARA SUBSIDIAR OS FATOS. EMISSÃO DE ARO PARA LASTREAR O
LANÇAMENTO E EXPOR A BASE DE CÁLCULO. DOCUMENTAÇÃO
NECESSÁRIA PARA DESCONSTITUIR OS ELEMENTOS INFORMATIVOS DADO
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PELA AFERIÇÃO INDIRETA DA FISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA. ÔNUS DA PROVA
DO CONTRIBUINTE. NÃO ATENDIMENTO DE CRITÉRIO DE SUFICIÊNCIA DA
PROVA. MANUTENÇÃO DO LANÇAMENTO.
Para regularização das contribuições previdenciárias relativas à obra de
construção civil alegada como inacabada, o responsável deve apresentar
laudo de avaliação técnica de profissional habilitado pelo CREA, ou CAU,
acompanhado da respectiva ART, no qual seja informado o percentual da
construção já realizado.
Não apresentada a ART inocorre o atendimento do critério de suficiência
probatória para afastar a aferição indireta, não atendendo o contribuinte o
ônus probatório que lhe competia.
MULTA DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO DE 75%. LEGALIDADE.
É cabível, por expressa disposição legal, a aplicação da multa de ofício de
75% decorrente do lançamento de ofício quando formalizada a exigência
de crédito tributário pela Administração Tributária.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário para declarar de ofício a decadência do lançamento em relação as
competências 08/2007 a 11/2007, inclusive.

Assinado Digitalmente
Leonam Rocha de Medeiros – Relator

Assinado Digitalmente
Liziane Angelotti Meira – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Diogo Cristian Denny
(Substituto integral), Leonam Rocha de Medeiros, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Liziane
Angelotti Meira (Presidente).

RELATÓRIO
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Cuida-se, o caso versando, de Recurso Voluntário (e-fls. 91/96), com efeito
suspensivo e devolutivo ― autorizado nos termos do art. 33 do Decreto no 70.235, de 6 de março
de 1972, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal ―, interposto pelo recorrente,
devidamente qualificado nos fólios processuais, relativo ao seu inconformismo com a decisão da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) de primeira instância (e-fls. 64/68),
consubstanciada no Acórdão no 06-59.154 - 5a Turma da DRJ/CTA, de 29/05/2017, que, por
unanimidade de votos, julgou improcedente o pedido deduzido na impugnação, cujo acórdão
restou assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Data do fato gerador: 17/09/2012
OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL INACABADA. REGULARIZAÇÃO. DOCUMENTAÇÃO
NECESSÁRIA.
Para regularização das contribuições previdenciárias relativas a obra de
construção civil inacabada, o responsável deve apresentar laudo de avaliação
técnica de profissional habilitado pelo CREA, acompanhado da respectiva ART, no
qual seja informado o percentual da construção já realizado.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Do lançamento fiscal
O lançamento, em sua essência e circunstância, para fatos geradores ocorridos nas
competências destacadas na ementa do acórdão recorrido, com auto de infração juntamente com
as peças integrativas e Relatório Fiscal (e-fls. 20/23) devidamente colacionados, tendo o
contribuinte sido notificado em 22/04/2013 (e-fl. 42), foi bem sumariado no relatório do acórdão
objeto da irresignação, pelo que passo a adotá-lo com breves adaptações quando necessárias:

Trata o processo do lançamento de Contribuições Sociais incidentes sobre o
valor de mão de obra aplicada em obra de construção civil, Cadastro Específico do
INSS – CEI (atual Cadastro Nacional de Obras – CNO) no 50.592.01531/68, de
propriedade do contribuinte (pessoa física) e calculadas de forma indireta nos
termos do artigo 33, §4o, da Lei no 8.212/1991, na forma estabelecida pela
Instrução Normativa – IN RFB no 971, de 13/11/2009, através do Aviso de
Regularização de Obra (ARO), na competência 09/2012 (e-fls. 33/34), constituído
por Autos de Infração (AI) consolidados em 14/04/2013, a seguir descritos:

DEBCAD no 51.036.659-7, no montante consolidado de R$ 55.531,13,
referente às contribuições previdenciárias (contribuição patronal, inclusive para o
financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de
incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho – SAT/RAT);

DEBCAD no 51.036.660-0, no montante consolidado de R$ 19.315,19,
referente às contribuições dos segurados;
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DEBCAD no 51.036.661-9, no montante consolidado de R$ 14.003,49,
referente às contribuições devidas a Outras Entidades ou Fundos, denominados
Terceiros.

Consta no Relatório Fiscal (e-fls. 20/23), de forma sintetizada, que:

Em 31/07/2012, o contribuinte foi intimado a apresentar os documentos
relativos à sua obra de construção civil objetivando a sua regularização. Porém,
nada apresentou.

Considerando a inércia do contribuinte, houve a emissão da Declaração e
Informação sobre Obra de Construção Civil (DISO) ex officio pela fiscalização (e-fls.
31/32).

Obra executada no período de 08/2007 a 07/2012, conforme DISO emitida
ex officio em 03/09/2012, com 869,10 m2, enquadrada como comercial salas e
lojas, que resultou no ARO no 1156253, emitido em 17/09/2012 (documento que
aponta o início e o término da obra e apresenta o cálculo por aferição indireta
acerca das contribuições sobre a mão de obra assalariada utilizada na edificação
da obra de construção civil).

Com base nesse enquadramento foi apurado, por aferição indireta, o custo
da mão de obra com base na tabela do Custo Unitário Básico (CUB) elaborada
pelo Sindicato da Indústria da Construção Civil do Estado de Minas Gerais
(SINDUSCON/MG) para o mês de emissão do ARO, competência 09/2012 (e-fls.
33/34), utilizando-se os demais parâmetros de cálculo constantes do ARO para
compor a base de cálculo das contribuições.

A mão de obra (base de cálculo das contribuições) foi lançada no
levantamento ARO – código de lançamento BC.

O ARO indica obra do tipo “Comercial Salas e Lojas”, com 2 pavimentos, 1
unidade, com área nova de 869,10m2 (100% a regularizar).

Aplicou-se multa de ofício de 75% sobre a contribuição apurada no ARO.

Consta que não houve recolhimentos durante a execução das obras, pelo
que não há para se aproveitar e abater.

Da Impugnação ao lançamento
A impugnação (e-fls. 45/48), que instaurou o contencioso administrativo fiscal,
dando início e delimitando os contornos da lide, foi apresentada pelo recorrente. Em suma,
controverteu-se na forma apresentada nas razões de inconformismo, conforme consta sumariado
no relatório da decisão vergastada, pelo que peço vênia para, igualmente, reproduzir com breves
adaptações quando necessárias:

Cientificado dos AIs, em 22/04/2013, o contribuinte defende-se sob as
seguintes alegações:
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- Alega que a multa de ofício foi aplicada indevidamente, levando em
consideração que o tributo ainda não era devido.

- Entende que para a apuração do valor do crédito tributário devido deveria
o fisco efetuar um levantamento da obra, a fim de verificar o percentual de
execução atual, e não simplesmente tributar a totalidade da obra como se ela já
estivesse concluída.

- Diz que o lançamento não pode estar pautado em meras presunções e
conjecturas do Fisco, ao contrário disso, deve se estribar em informações precisas
e reais, vedando assim a tributação com efeito de confisco (Princípio da Vedação
ao Confisco).

- Conforme Laudo Técnico emitido pelo engenheiro da Prefeitura Municipal
de Santa Margarida, em 29/11/2012, trata-se de "uma obra comercial de dois
pavimentos, conforme o projeto arquitetônico da mesma. O primeiro pavimento
(subsolo) é uma garagem que possui uma área construída de 434,55m2 e está
parcialmente construída, ou seja, com estrutura e alvenaria toda executada e o
acabamento ainda não foi concluído. O segundo pavimento (térreo) é uma loja
que possui uma área construída de 434,55m2 e está apenas com a alvenaria
construída, sendo que da estrutura apenas os pilares estão concretados e as vigas
estão na fase de forma e armação para também serem concretadas. Em termos
percentuais, pode-se afirmar que em torno de 50% da obra (prevista no projeto)
foi executada até o momento".

- No mesmo sentido, foi certificado pelo Diretor do Departamento de
Tributação e Fiscalização do Município de Santa Margarida/MG, em 16/10/2012,
o seguinte, in verbis: "CERTIFICO, atendendo pedido da parte interessada, para
fins de instrução de processo tributário fiscal, que revendo os arquivos do Cadastro
Imobiliário da Prefeitura Municipal de Santa Margarida, verifiquei que a obra de
responsabilidade do Sr. Evandro Santana, CPF 584....-20, foi autorizada pelo alvará
de construção no 006/2007, está inacabada e paralisada, sendo constatado por
este setor que apenas o subsolo encontra-se em alvenaria, igualmente pendente
de conclusão."

- Nesse passo, não se pode dizer, em razão da parcial execução da obra, que
se está obrigado a pagar as contribuições sociais incidentes sobre ela na sua
totalidade, haja vista que o fato gerador (remuneração paga ou creditada pelos
serviços prestados pelo segurado, independentemente do título que lhe seja dado
e a folha de salário e demais rendimentos pagos ou creditados, a qualquer título, a
pessoa física) só se realiza na medida em que a obra encontra-se executada, ou
seja, "em torno de 50%" conforme atestou o engenheiro da Prefeitura Municipal
de Santa Margarida.

Por essa razão, a emissão da Declaração de Informação Sobre a Obra – DISO
ex officio se deu de forma abusiva e arbitrária, desapegada da realidade, devendo
ser revista por estar eivada de vício de ilegalidade.
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Requer: 1. Que sejam declarados nulos o conjunto de autos de infração
integrantes do processo administrativo fiscal, assim desconstituindo-se o
lançamento, por estarem estribados, em sua maior parte, sobre fatos geradores
ainda não ocorridos; 2. Que seja determinada a realização de perícia in loco a fim
de se verificar, de forma precisa, a parcela da obra executada, incidindo as
contribuições sobre ela.

Do Acórdão de Impugnação
Na DRJ, primeira instância do contencioso tributário, lavrou-se a decisão a quo cujos
fundamentos são pela improcedência dos pedidos deduzidos na impugnação, conforme teses
sintetizadas na ementa alhures transcrita.
Assentou-se que sendo a alegação do contribuinte de obra inacabada, então lhe
compete produzir a prova e precisaria apresentar laudo técnico, o que não o fez. O Colegiado
inaugural entendeu que os elementos apresentados não eram hábeis a comprovar a execução
parcial da obra, de modo que restou assentado ser correto o lançamento por aferição indireta pela
totalidade da obra.

Do Recurso Voluntário e encaminhamento ao CARF
No recurso voluntário o sujeito passivo, reiterando termos da impugnação, postula
a reforma da decisão de primeira instância, a fim de cancelar o lançamento de ofício lavrado pela
autoridade fiscal sobre a totalidade da obra de construção civil.
Diz apresentar laudo de avaliação técnica de profissional habilitado pelo CREA,
acompanhado, respectivamente, do alvará de construção, contendo percentual da construção
efetivamente construída, em relação à obra total.
Assevera, na sequência, que apenas no futuro término do total da obra será devida
a contribuição previdenciária relacionada com a parte da obra não executada.
Pondera que está sendo cobrado pelo total da obra, quando ela é inacabada e não
tem a totalidade edificada apontada. Argumenta que poderá haver bis in idem, pois ao efetivo
término da obra será novamente cobrado pela metragem total da edificação.
Sustenta a tese de bis in idem, pois ao exigir contribuições sobre o total da obra,
quando ela não foi executada, cria-se lastro para a futura exigência, cobra-se por uma área
construída não executada e quando ela vier a ser efetivamente executada irá se cobrar de novo.
Aduz inexistir dolo e, por isso, considerando uma interpretação mais favorável ao
contribuinte (CTN, art. 112), entende que não deve incidir a multa de ofício de 75%.
Alega ser incontroverso ter concluído 45% da obra e, por isso, caso não cancelado o
lançamento, então que seja retificado para se exigir apenas sobre o que foi executado.
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Nesse contexto, os autos foram encaminhados para este Egrégio Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), sendo, posteriormente, distribuído por sorteio para
este relator.
É o que importa relatar. Passo para a fundamentação do voto analisando,
primeiramente, o juízo de admissibilidade e, se superado este, o juízo de mérito para, ao final,
consignar o encaminhamento com o registro do dispositivo.

VOTO
Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, Relator.
Admissibilidade
O Recurso Voluntário atende a todos os pressupostos de admissibilidade
intrínsecos, relativos ao direito de recorrer, e extrínsecos, relativos ao exercício deste direito,
sendo caso de conhecê-lo.
Quanto aos pressupostos extrínsecos, observo que o recurso se apresenta
tempestivo (notificação em 13/06/2017, e-fls. 82 e 103, protocolo recursal em 13/07/2017, e-fl.
91, e despacho de encaminhamento, e-fl. 105), tendo respeitado o trintídio legal, na forma exigida
no art. 33 do Decreto no 70.235, de 1972, que dispõe sobre o Processo Administrativo Fiscal, bem
como resta adequada a representação processual.
Por conseguinte, conheço do recurso voluntário.

Mérito
Quanto ao juízo de mérito, passo a apreciá-lo.
Inicialmente, ainda que de ofício, por ser matéria de ordem pública, conheço da
temática envolvendo a decadência do lançamento, por ser uma prejudicial de mérito.
- Da análise da decadência do lançamento de ofício (aferição de ofício – matéria
de ordem pública)
Como ponderado em linhas pretéritas, o recorrente foi autuado em obrigação
principal considerando o não recolhimento de contribuições previdenciárias (quota patronal e
GIILRAT/SAT/RAT) e de contribuições de Terceiros, além da não retenção das contribuições dos
segurados, em razão das remunerações pagas ou creditadas para a mão de obra que executou
obras de construção civil de propriedade do contribuinte (pessoa física).
Conforme DISO emitida ex officio pela fiscalização em 03/09/2012 (e-fls. 31/32), as
obras de construção civil foram executadas no período aferido entre 31/08/2007 a 31/07/2012.
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Na sequência, a fiscalização emitiu o ARO em 17/09/2012, inclusive aponta o início
e o término da obra no citado período compreendido entre 31/08/2007 a 31/07/2012 (e-fls.
33/34).
No referido ARO a informação sobre a “decadência” é que seria inexistente, de
modo que o cálculo considera o percentual (%) “Não Decadente” de 100% (e-fl. 34).
Por sua vez, o contribuinte foi notificado em 22/04/2013 (e-fl. 42), dessarte é
necessário aferir, ainda que de ofício, a situação em vergasta sob o crivo da decadência.
Muito bem. No contexto que se apresenta, não havendo pagamento antecipado, a
contagem decadencial segue a regra do art. 173, I, do CTN, demais disto em contexto de obra de
construção civil com lançamento de ofício por aferição indireta em período delimitado deve-se
partilhar o fato gerador uniformemente por competências. Neste caso, a competência mais antiga
é a do início da obra em 31/08/2007 e ela tem termo a quo em 1o/01/2008 e termo ad quem em
31/12/2012, de modo que ela é atingida pela decadência. De igual sorte, são fulminadas pela
decadência as competências 30/09/2007, 31/10/2007, 30/11/2007.
A competência 31/12/2007, por sua vez, como só pode ser lançada em 1o/01/2008,
tem termo a quo em 1o/01/2009 e termo ad quem em 31/12/2013, de modo que ela não é
atingida pela decadência. De igual sorte, não são fulminadas pela decadência as demais
competências 31/01/2008 em diante.
Sendo assim, declara-se de ofício a decadência do lançamento de ofício em relação
as competências 08/2007 a 11/2007, inclusive, sendo necessário refazer os cálculos do ARO
(retificando-o a partir da base colacionada no e-fls. 33/34, inclusive passando a considerar o
correto percentual de área não decadente, o qual não corresponderá a 100%).
- Lançamento das contribuições em razão da mão de obra na construção civil
Em relação a temática da obrigação principal em si, tem-se, como informado
alhures, ser a controvérsia relativa ao lançamento de ofício acerca da exigência de contribuições
previdenciárias (patronal, quota da empresa e GIILRAT/SAT/RAT; e segurados) e de Terceiros
sobre remunerações pagas para a mão de obra empregada na obra de construção civil (Cadastro
CEI no 50.592.01531/68 – atual CNO).
A obra foi executada pelo autuado contribuinte pessoa física.
A base de cálculo do lançamento foi encontrada por aferição indireta nos termos do
art. 33, §4o, da Lei no 8.212/1991, na forma estabelecida pela Instrução Normativa – IN RFB no
971, de 13/11/2009, vigente à época. Isto porque, intimado para prestar informações sobre a obra
o contribuinte não respondeu.
Para lastrear o auto de infração houve a emissão do Aviso de Regularização de Obra
(ARO), na competência 09/2012 (e-fls. 33/34).
Aplicou-se o CUB do mês de emissão do ARO.
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O ARO indica obra da categoria “Obra Nova”, de destinação “Comercial Salas e
Lojas”, padrão “normal”, com 2 pavimentos, 1 unidade, com área nova construída de 869,10m2
(100% a regularizar), com valor de CUB R$ 966,09 (MG-1).
Consta que o início da obra foi em 31/08/2007 e o término em 31/07/2012.
A obra consta como finalizada, o que se deu em 31/07/2012, ao menos quanto à
metragem apontada, isso tudo sob o critério da aferição indireta.
Aplicou-se multa de ofício de 75% sobre a contribuição apurada no ARO.
Consta que não houve recolhimentos durante a execução das obras.
O contribuinte em recurso voluntário sustenta que a obra não está plenamente
concluída e, por isso, o auto de infração deveria ser anulado ou cancelado, sendo o percentual de
execução 45%, o qual consta indicado em laudo de avaliação técnica de profissional habilitado
pelo CREA, acompanhado do alvará de construção, contendo percentual da construção
efetivamente construída (45%), em relação à obra total (100%).
Assevera, na sequência, que apenas no futuro término do total da obra será devida
a contribuição previdenciária relacionada com a parte da obra não executada, isto é, sobre os
alegados 55% pendentes de execução.
Pondera que está sendo cobrado pelo total da obra (100%), mas diz ser ela
inacabada, concluída em apenas 45%. Argumenta que deve ser evitado o bis in idem. Vale dizer, se
recolher pela totalidade de uma obra não finalizada, ter-se-á um outro recolhimento quando a
obra for realmente concluída, finalizada, o que geraria dupla tributação.
Aduz que inexiste dolo e, por isso, considerando a interpretação mais favorável ao
contribuinte (CTN, art. 112), sustenta que não deve incidir a multa de ofício de 75%.
Pois bem. Dois são os argumentos a verdadeiramente enfrentar, quais sejam: (i) o
percentual da obra a ser considerado; e (ii) se a multa de ofício deve ser reduzida. A temática da
multa deve ser aferida se o lançamento for mantido, ainda que parcialmente.
A temática do bis in idem é afeta a hipótese de um futuro lançamento, o que não
cabe discussão nestes autos, ademais a tributação sobre a extensão e no limite da obra concluída
é afeto a explanação que ocorrerá ao apreciar o item (i). Inocorre qualquer bis in idem no
lançamento reportado no item (i), portanto. Este lançamento pode ser correto ou não, porém não
se deve falar em bis in idem no momento.
Passo para a análise.
Trata-se de ação fiscal desenvolvida no contribuinte com o fito de verificar o regular
cumprimento de suas obrigações tributárias em relação a obra de construção civil sob sua
responsabilidade, matriculada em cadastro específico do INSS – CEI (Atual Cadastro Nacional de
Obras – CNO).
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PROCESSO 15215.720079/2013-73
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O crédito da obrigação principal refere-se a contribuições previdenciárias e de
terceiros devidas e não recolhidas em época própria, incidentes sobre a remuneração paga a
trabalhadores que edificaram a obra.
Há provas no sentido de que o contribuinte foi intimado para prestar informações e
documentos sobre a obra de construção civil e não o fez. Por isso, inclusive, a aferição indireta foi
necessária.
Em relação a situação e percentual de conclusão da obra, o contribuinte alega que
só foi concluída 45% da obra.
Ocorre que, como dito, no início do procedimento fiscal, uma vez intimado a prestar
esclarecimentos, o sujeito passivo não o fez, o que gerou a emissão por aferição indireta da DISO e
do ARO, no qual consta anotado uma obra nova de 869,10m2 (100% a regularizar) que teve
término anotado (100% concluída) em 31/07/2012.
Pela ausência de prestação de informação para fiscalização, o ônus da prova se
inverteu e compete ao contribuinte no contencioso fiscal. Neste sentido, cabe ao contribuinte
comprovar sua afirmação com suficiência probatória necessária.
Para atender ao critério de suficiência probatória normativo a Receita Federal do
Brasil, baseada em lei, indica o caminho da constituição da prova, o qual, na época dos fatos
geradores, era veiculado nas premissas da IN RFB no 971. Nela se indicava, por exemplo, que no
caso de obra alegada inacabada fosse apresentado laudo de avaliação técnica de profissional
habilitado pelo CREA ou CAU, acompanhado da respectiva ART, no qual fosse informado o
percentual da construção já realizada (art. 373). As normas jurídicas, inclusive, devem ser
conhecidas por todos, sendo defeso alegar o desconhecimento.
Veja-se que a Lei no 8.212, em seu §4o do art. 33 reza que “[n]a falta de prova
regular e formalizada pelo sujeito passivo, o montante dos salários pagos pela execução de obra
de construção civil pode ser obtido mediante cálculo da mão de obra empregada, proporcional à
área construída, de acordo com critérios estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil,
cabendo ao proprietário, dono da obra, condômino da unidade imobiliária ou empresa
corresponsável o ônus da prova em contrário” (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
Sobremais, o art. 234 do Decreto no 3.048 assenta a regulamentação no mesmo sentido.
O contribuinte, para comprovar a alegada execução parcial e atender o critério de
suficiência probatória, juntou aos autos certidão da Prefeitura Municipal, datada de 16/10/2012,
certificando que “está inacabada e paralisada, sendo constatado por este setor que apenas o
subsolo encontra-se igualmente pendente de conclusão” (e-fl. 52); posteriormente colacionou
novamente a certidão com data de 06/07/2017 que certifica não ter sido liberado o habite-se, pois
a obra estaria inacabada. Contudo, não consta informação sobre a metragem executada.
Juntou, outrossim, documento intitulado “laudo técnico” (e-fl. 53) no qual consta
que a obra seria inacabada, estando com algo em torno de 50% concluída e o documento é datado
Fl. 117
DF CARF MF
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de 29/11/2012. No entanto, neste chamado “laudo” não consta ART e não há reconhecimento de
firma na assinatura do CREA, tampouco consta declaração de veracidade, sob as penas da lei,
quanto ao documento, sobremais não há uma precisão quanto ao percentual de obra que seria
concluída no laudo do engenheiro técnico e qual seria o percentual de obra inacabada, se essa
realmente não tiver sido concluída.
Pois bem. Entendo que o caso se soluciona pela compreensão da norma jurídica do
“standard probatório”. Este deve ser entendido como norma jurídica, do tipo regra jurídica, sendo
um conceito jurídico indeterminado. Nele se fixa o limite e se controla a argumentação da decisão
recorrida no sentido de verificar se foi seguida a orientação normativa correta de quando uma
prova pode ser considerada suficiente para os fins probatórios no direito processual.
Como dito, com espeque no §4o do art. 33 da Lei no 8.212, combinado com o art.
234 do Decreto no 3.048 e no art. 373 da IN RFB no 971, a suficiência probatória seria dada com a
apresentação de laudo de avaliação técnica de profissional habilitado pelo CREA ou CAU,
acompanhado da respectiva ART, no qual fosse informado o percentual da construção já
realizada.
Fato é que a metragem apontada pela fiscalização, indicada como finalizada, não é
refutada pelo recorrente com suficiência probatória.
O estândar de prova é compreendido como o grau mínimo de suficiência da prova
(ou o nível mínimo de evidência necessário) aceito como motivação válida para que uma hipótese
fática possa ser considerada verdadeira, isto é, seja confirmada como provada e a partir daí possa
ocorrer a correta aplicação do direito por critérios jurídicos-dogmáticos com o método dedutivo
por subsunção. Como se sabe, em simplificação, o direito se aplica por técnica de subsunção para
dado fato se aplica uma determinada norma. Este fato precisa, portanto, ser bem delimitado no
processo para que possa ser utilizado como premissa primeira para aplicação da técnica de
subsunção, enunciando-se a consequência jurídica adequada e correta.
O standard baliza a verificação da hipótese fática a partir de critérios inteligíveis,
com determinado grau (ou medida eleita), para confirmar ou refutar uma proposição de fato e
formar ou não um juízo fático a ser considerado no julgamento. Consiste, assim, num conjunto de
critérios utilizados ou na medida mínima necessária eleita para considerar um fato como provado
e, destarte, controlar de forma racional a valoração da prova, afastando o subjetivismo que se
propaga pelo famigerado livre convencimento.
A comprovação de um fato depende de um processo de argumentação de viés
lógico indutivo, considerando que o fato precisa ser confirmado por técnica de verificação
indireta. Nunca se tem acesso direto ao fato; se verifica a sua existência e o seus contornos a
partir de informações, dados e elementos – de documentos no processo –, que permitem a sua
confirmação ou não. Essa confirmação deve se dá até determinado momento processual, ocasião
em que, sob determinada exigência mínima, o fato é considerado provado ou é plenamente
refutado.
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O controle dessa exigência mínima para o fato ser considerado provado, para passar
a ser considerado premissa (antecedente) para fins de aplicação da norma, é normatizado pelo
standard probatório.
Neste sentido, entendo que o contribuinte não atendeu ao critério de suficiência
probatória e, apesar da DRJ argumentar a deficiência na produção probatória e indicar a ART como
necessária, o sujeito passivo não a trouxe como elemento eficaz para refutar a aferição indireta
quando o ônus lhe competia, sequer apresentando a ART, de modo que a decisão recorrida deve
ser mantida por seus termos por deficiência probatória do contribuinte na instrução de sua defesa
para refutar a metragem indicada como finalizada para a obra e o momento da finalização da
mencionada metragem indicada como 100% concluída.
Não apresentada a ART inocorre o atendimento do critério de suficiência probatória
para afastar a aferição indireta, não atendendo o contribuinte o ônus probatório de sua
responsabilidade.
Em relação a multa de ofício de 75%, ela decorre de aplicação cogente da legislação
tributária (Lei no 9.430, art. 44, I, combinado com o art. 35-A da Lei no 8.212). No mais, por regra,
sem haver exceção no caso concreto, a responsabilidade por infrações da legislação tributária
independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos
efeitos do ato (CTN, art. 136). Portanto, não é caso de minorá-la, nem de afastá-la, pois o
contribuinte incidiu na hipótese do lançamento de ofício de modo a ser necessário aplicar o art. 44
da Lei no 9.430, de forma que é exigida a multa de ofício de 75% do inciso I da norma.
Sendo assim, sem razão o recorrente.
Conclusão quanto ao Recurso Voluntário
Em apreciação racional com base na legislação tributária e processual, relatado,
analisado e por mais o que dos autos constam, em resumo, conheço do recurso voluntário e, no
mérito, dou-lhe provimento parcial para declarar de ofício a decadência do lançamento em
relação as competências 08/2007 a 11/2007, inclusive, sendo necessário refazer os cálculos do
ARO (retificando-o para passar a considerar o correto percentual de área não decadente, que não
corresponderá a 100% - conferir e-fls. 33/34). Alfim, finalizo em sintético dispositivo.
Dispositivo
Ante o exposto, DOU PROVIMENTO PARCIAL ao recurso voluntário para declarar de
ofício a decadência do lançamento em relação as competências 08/2007 a 11/2007, inclusive.
É como Voto.
Assinado Digitalmente
Leonam Rocha de Medeiros

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