Tribunal: CARF
Processo: 13855.900248/2016-39
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FRANCISCA DAS CHAGAS LEMOS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-11
Data de publicação: 2026-02-03

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. LEITE. CAIXAS COLETIVAS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
CRÉDITO PRESUMIDO. FRETES SOBRE COMPRAS. POSSIBILIDADE.
O valor do frete pago na aquisição de mercadorias, quando contratado de pessoa jurídica e suportado pelo adquirente dos bens, pode gerar créditos da Contribuição para o PIS/Pasep, uma vez que ele integra o custo de aquisição. Havendo registro autônomo e diferenciado, a operação de frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que também constitui “insumo”, e, portanto, permite a tomada de crédito integral.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13855.900248/2016-39
ACÓRDÃO
3302-015.318 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
USINA DE LATICINIOS JUSSARA S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. LEITE.
CAIXAS COLETIVAS. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos
alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e qualidade
do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
CRÉDITO PRESUMIDO. FRETES SOBRE COMPRAS. POSSIBILIDADE.
O valor do frete pago na aquisição de mercadorias, quando contratado de
pessoa jurídica e suportado pelo adquirente dos bens, pode gerar créditos
da Contribuição para o PIS/Pasep, uma vez que ele integra o custo de
aquisição. Havendo registro autônomo e diferenciado, a operação de frete
sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao
bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que
também constitui “insumo”, e, portanto, permite a tomada de crédito
integral.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
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Francisca das Chagas Lemos – Relatora

Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez
Piccini, Francisca das Chagas Lemos, Sergio Roberto Pereira Araujo(substituto[a] integral), Louise
Lerina Fialho, Marina Righi Rodrigues Lara e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
O presente feito diz respeito a processo de Pedido de Ressarcimento PERDCOMP,
referente aos créditos apurados no 1o trimestre de 2013, de PIS/Pasep não cumulativa, no valor
de R$ 870.142,97, apurado na forma do artigo 17 da Lei no 11.033/2004. O pedido foi deferido
parcialmente no valor de R$ 769.605,30.
A ora Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade, oportunidade em
que combateu as glosas efetuadas pela Fiscalização.
A 4a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 05/BA, em
Acórdão 105-002.519, de 14.01.2021, decidiu por unanimidade de votos, JULGAR PARCIALMENTE
PROCEDENTE a manifestação de inconformidade, nos termos do relatório e voto cuja ementa
segue:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não cumulatividade, o termo “insumo” não pode ser
interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa
necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles,
adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente sejam essenciais ou
relevantes para a produção de bens destinados à venda ou na prestação do
serviço da atividade.

CRÉDITOS. INSUMOS. SERVIÇOS COM MANUTENÇÃO.
São considerados insumos geradores de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de
bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer
etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação
de serviço.

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INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. FRETES SOBRE
COMPRAS.
O valor do frete pago na aquisição de mercadorias, quando contratado de
pessoa jurídica e suportado pelo adquirente dos bens, pode gerar créditos
da Contribuição para o PIS/Pasep, uma vez que ele integra o custo de
aquisição. Se os bens adquiridos gerarem o direito ao crédito presumido,
os dispêndios com os respectivos fretes somente podem gerar o mesmo
tipo de crédito.

CRÉDITOS. INSUMOS. EMBALAGEM DE TRANSPORTE.
As embalagens utilizadas para viabilizar o transporte de mercadorias não
são consideradas insumos, não dando, pois, direito a desconto de crédito
na apuração da Contribuição para o PIS/Pasep no regime da não
cumulatividade.

CRÉDITOS. INSUMOS. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO
DE PRODUÇÃO.
Os gastos posteriores à finalização do processo de produção não são
considerados insumos para fins de creditamento da Contribuição para o
PIS/Pasep apurada no regime não cumulativo.

CRÉDITO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. TAXA SELIC. VEDAÇÃO LEGAL.
Por expressa disposição legal, não incide atualização monetária sobre
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep objeto de ressarcimento.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte. Direito Creditório
Reconhecido em Parte.

Tomando ciência da decisão em 07/06/2021, a Recorrente apresentou Recurso
Voluntário em 28/06/2021.
Requereu que seja aplicado o conceito de insumo para fins de créditos de PIS/Pasep
e COFINS fixado pelo STJ no REsp no 1.220.170/PR; a reinclusão na base de cálculo de créditos de
PIS/Pasep dos valores glosados a título de bens utilizados como insumos a título de embalagens de
transportes (caixas coletivas) e que seja reconhecido o crédito integral com determinação para a
aplicação das alíquotas de 1,65% (PIS/Pasep) com o serviço fretes de compras (fretes de leite in
natura), serviços adquiridos de pessoa jurídica e onerados pela contribuição, afastando o
entendimento de cálculo crédito presumido sobre serviços de frete de compras.
Apresentou as razões para a reforma do acórdão recorrido:
2.1.1. - Das Glosas de Materiais de Embalagens – Caixas Coletivas:
Para a Recorrente, os itens glosados são insumos necessários e
efetivamente aplicados ao produto industrializado e diretamente
relacionados a sua atividade operacional, portanto, atendem ao critério de
essencialidade e relevância para a consecução da atividade econômica por
ela desempenhada.
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2.1.2 – Dos Serviços Utilizados como Insumos (Fretes de leite in natura) –
a) Que seja afastado o entendimento de cálculo crédito presumido sobre
serviços de frete de compras e seja reconhecido o crédito integral com
determinação para a aplicação das alíquotas de 1,65% (Pis) e 7,60%
(COFINS) com o serviço fretes de compras (fretes de leite in natura);
2.1.3. Das Glosas de com Gastos Posteriores a Finalização do Processo
produtivo:
despesas
denominadas
“diversos
expedição”
e
“acondicionamento fábrica” e “manutenção empilhadeira”.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Francisca das Chagas Lemos, Relatora.
I – ADMISSIBILIDADE
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos, dele tomo
conhecimento.

II – RAZÕES DE MÉRITO:

II.1. DAS GLOSAS DE MATERIAIS DE EMBALAGENS – CAIXAS COLETIVAS
Conforme consta dos autos, a principal atividade da interessada é a exploração da
indústria e comércio de leite e derivados (creme de leite, queijo mussarela, queijo parmesão,
manteiga, bebida láctea achocolatada), sendo pessoa jurídica que exerce atividade agropecuária,
dedicada a produtos destinados à alimentação humana classificados no capítulo 4, da NCM.
Diz a Recorrente que dentre as glosas sofridas, a mais expressiva é a que se refere
aos materiais de embalagens – caixas coletivas. A embalagem é utilizada para acondicionar 12
caixas de leite de 1 litro, e os seus custos foram excluídos da base de créditos sob o argumento de
tratar-se de uma embalagem de transporte e não de apresentação.
Como afirmando no Recurso Voluntário:
“(...)
2. Trata-se de uma embalagem de apresentação, pois, diferentemente do
que foi dito pelo agente fiscal ela é confeccionada em material resistente,
colorido, com impressão de todos os dados e informações do produto.
Justamente para poder ser manuseada no ponto de venda como
embalagem de apresentação destinada ao consumidor final. O consumidor
que adquire estes produtos da Requerente os leva para casa nas exatas
condições – de embalagem - em que saíram da fábrica. Esta embalagem de
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apresentação padrão com 12 unidades do produto agrega valor ao
produto, pois, tem designer, cores, informação, quantidade etc.
(...)
A comercialização do produto leite não se dá em unidades de 1 litro, mas
sim em unidades de caixas contendo 12 litros. Desta forma, a embalagem é
do produto e não simplesmente para transporte. Consta no processo cópia
de Nota Fiscal que comprova a operação.
4. A caixa longa vida não pode ser amassada ou molhada, tampouco
perfurada, pois, qualquer amassamento ou umidade causará a
deterioração do produto com perda total, que conforme já especificamos
acima é leite. Sem a utilização das caixas coletivas, a indústria teria que
realizar grande quantidade de trocas do produto leite longa vida, bem
como teria um alto volume de perdas por deterioração, o que tornaria
inviável a sua produção e comercialização.
Ora, é sabido mesmo para quem é leigo no assunto que um produto tão
perecível como é o leite exige cuidados específicos no seu
acondicionamento para que permaneçam garantidas as propriedades
para consumo humano. Acondicionar adequadamente o produto é uma
das etapas do processo produtivo. (Grifei).

Sobre o produto por ela fabricado, a Recorrente argumentou que produz um
produto altamente perecível, o que já comprova a relevância e essencialidade das embalagens em
debate. Ainda, tais características são ratificadas pela garantia de qualidade e conversação que
agregam ao produto.
O Acórdão da DRJ tratou o material de embalagem para apresentação – caixa
coletiva, a partir do relato do auditor fiscal, segregando o produto:
a) O produto de maior volume de vendas do contribuinte é o leite, vendido em
embalagem de 1 litro. Esta sim é considerada embalagem de apresentação e
com direito a crédito de Pis e COFINS.
b) Já as embalagens do tipo “Caixa Coletiva” são destinadas a facilitar o
transporte, não contém todas as informações do produto, não valorizam o
produto, são feitas em material de qualidade inferior ao da embalagem de 1
litro, não são comumente vendidos (no varejo) em embalagem coletiva e o seu
acondicionamento na etapa de expedição (o produto já está fabricado e
embalado).

Concluiu que, ainda que se considere importante para a movimentação do produto,
as “caixas coletivas” não compõem o processo de industrialização do leite, sendo relacionadas a
etapa posterior ao envase, ou seja, depois de concluído o processo produtivo. Somente as
embalagens incorporadas ao produto durante o processo de fabricação são caracterizadas como
insumo, as “caixas coletivas” – embalagens destinadas a facilitar o transporte do leite e
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empregadas posteriormente à finalização do processo de produção – não geram créditos da
COFINS, devendo ser mantidas as glosas efetuadas no Despacho Decisório.
Passo à análise.
O Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17.12.2018, ao evidenciar as
repercussões oriundas do julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça, afirmou:
a) “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo
ou da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade
e/ou suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção, seja”
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.

Ao tratar de bens e serviços utilizados por imposição legal, o Parecer COSIT no
05/2018 destacou a atividade de preparação de alimentos, em que a interpretação para fins de
cálculo de crédito das Contribuições deve-se a uma visão conglobante do sistema normativo:

35. Como exemplo de atividades que promovem a reunião de insumos para
produção de um bem novo que não são consideradas industrialização,
mas que podem ser consideradas produção de bens para fins de apuração
de créditos das contribuições com base no dispositivo em tela, citam-se
as hipóteses de preparação de produtos alimentares não acondicionados
em embalagem de apresentação mencionadas no inciso I do caput do art.
5o do Decreto no 7.212, de 15 de junho de 2010 (Regulamento do IPI).
(...)
49. Conforme relatado, os Ministros incluíram no conceito de insumos
geradores de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, em
razão de sua relevância, os itens “cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
integre o processo de produção (...) por imposição legal”.
(...)
51. Daí se constata que a inclusão dos itens exigidos da pessoa jurídica pela
legislação no conceito de insumos deveu-se mais a uma visão conglobante
do sistema normativo do que à verificação de essencialidade ou
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pertinência de tais itens ao processo de produção de bens ou de prestação
de serviços por ela protagonizado.
Aliás, consoante exposto pelo Ministro Mauro Campbell Marques em seu
segundo aditamento ao voto (que justamente modificou seu voto original
para incluir no conceito de insumos os EPIs) e pela Ministra Assusete
Magalhães, o critério da relevância (que engloba os bens ou serviços
exigidos pela legislação) difere do critério da pertinência e é mais amplo
que este. (Grifei).

Em relação ao transporte de alimentos industrializados, a regulamentação do
Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento – MAPA SG Resolução 10/1984, dispõe sobre
instruções para conservação nas fases de transporte, comercialização e consumo dos alimentos
perecíveis, industrializados ou beneficiados, acondicionados em embalagens, determinou, dentre
outras medidas, que os alimentos perecíveis, acondicionados em embalagens para a sua
conservação devem oferecer orientação segura para que o alimento não se torne impróprio para o
consumo, sob pena de ensejar a abertura de processo de infração sanitária contra a empresa que
desatender tais recomendações (itens 1, 2, 3 e 12).
Na mesma linha, a Agência Nacional de Vigilância Sanitária – ANVISA, em Resolução
RDC no 722, de 01/07.2022, tratou dos limites máximos tolerados (LMT) de contaminantes em
alimentos (concentração máxima do contaminante legalmente aceita), em todos os setores
envolvidos nas etapas de produção, industrialização, armazenamento, transporte e distribuição de
alimentos para o consumo humano.
Pelos exemplos acima, observa-se que a conservação nas fases de transporte de
alimentos, como é o caso do leite, é decorrente de imposição legal.
Tanto pelas singularidades de cada cadeia produtiva quanto por imposição legal,
para o setor de produção de alimentos, como é o caso da Recorrente, identifica-se na embalagem
de acondicionamento o critério da relevância (“é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção”), nos termos dos normativos citados.
Neste sentido, embalagem de apresentação ou de transporte, deve compor a base
de créditos de PIS/Pasep e de COFINS.
Quanto a questão de o insumo ser utilizado após a industrialização do bem, a
Instrução Normativa RFB no 2121, DE 15.12.2022, ao definir os créditos decorrentes da aquisição
de insumos, estabeleceu o que segue:
Art. 176 -
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
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I - Bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer etapa
anterior de produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço
a terceiros (insumo do insumo);
II - Bens ou serviços que, mesmo utilizados após a finalização do processo
de produção, de fabricação ou de prestação de serviços, tenham sua
utilização decorrente de imposição legal; (Grifei).

A Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF enfrentou o tema. veja-se:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:
01/07/2007 a 30/09/2007 CONCEITO DE INSUMOS NA SISTEMÁTICA NÃO-
CUMULATIVA.
(...)
EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ALIMENTÍCIOS.
CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos
alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e
qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo
STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR. (3a. Turma da Câmara
Superior
de
Recursos
Fiscais,
Decisão
9303-011.355,
de
30.10.2021, Processo 10925.901881/2011-71, Relator Jorge Olmiro Lock
Freire). (Grifei).

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:
01/01/2007 a 31/03/2007 CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITO DE
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito
de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não
cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de
repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser diretamente ou indiretamente empregados e cuja subtração
resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço
ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da
empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do
serviço daí resultantes. Nessa linha, deve-se reconhecer o direito ao
crédito das contribuições sobre as despesas com embalagens para
transporte. (3a. Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, Decisão
9303-012.948, de 11.05.2022, Relatora Tatiana Midori Migiyama). (Grifei).

Com razão a Recorrente. Não me parece razoável, data vênia, considerar que
embalagens que acondicionam alimentos, não cumprem elemento estrutural e inseparável do
processo produtivo, sendo a sua falta, efetiva privação da qualidade do produto.
Voto pelo provimento do Recurso neste ponto, para reverter a glosa descrita.
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II.2 – DOS SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS (FRETES DE LEITE IN NATURA)

Quanto a aquisição de serviços de frete, a Recorrente assegurou tratar-se de um
insumo/serviço necessário e imprescindível para a realização da atividade industrial a que se
dedica. Trata-se de uma operação comercial totalmente independente da compra do insumo, tem
fornecedores e documentos fiscais (NFs) distintos, de forma que o pagamento deste serviço é um
custo diretamente vinculado à produção. Trata-se de custo que sofre incidência do PIS/Pasep e da
COFINS, logo para que cumpra a não-cumulatividade tais dispêndios devem compor a base de
créditos.
Destacou os aspectos de suas operações:
1. Adquire mercadorias/insumos para industrialização;
2. O serviço de frete nas compras é imprescindível para obtenção do produto, de
forma que somente há produção com a compra destes serviços de fretes prestados por outras
pessoas jurídicas, já que o insumo precisa chegar à fábrica, o que gera custo onerado pelo
PIS/Pasep para Recorrente.
A DRJ05 afirmou que: “Não há previsão legal específica para o cálculo de créditos da
não cumulatividade em relação ao frete pago nas operações de compras” (fls. 124).

Tratando-se de valor que integra o custo de aquisição, a possibilidade de
apropriação de crédito calculado sobre o gasto com frete deve ser
determinada em função da possibilidade ou não de apropriação de crédito
em relação aos bens transportados, ou seja, nem todo gasto com frete é
capaz de gerar crédito a ser deduzido na apuração não-cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, mas somente o frete pago nas
aquisições de insumos ou mercadorias passíveis também de creditamento.

No caso sob análise, o frete advém de aquisições de leite in natura
(insumo), que compõem a base do crédito presumido. A natureza do
crédito relativo ao frete pago segue a mesma natureza do crédito
proveniente da aquisição do bem transportado: se os bens adquiridos
geraram o direito ao crédito presumido, os dispêndios com os respectivos
fretes somente podem gerar o mesmo tipo de crédito. (Grifei).

Assim, a decisão da DRJ adotou a tese de que o creditamento sobre frete na
aquisição é admitido na mesma proporção em que se der o creditamento do bem adquirido.
Quando o bem adquirido gera direito ao crédito presumido, o frete somente pode gerar o mesmo
tipo de crédito.
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Passo a análise.
Sabe-se que o frete integra o custo dos bens (destinados à revenda ou utilizados
como insumo de produção), o custo de aquisição dos bens (mercadorias ou insumos), gera direito
ao desconto de crédito, desde que contratado de pessoa jurídica e cujo ônus tenha sido suportado
pelo adquirente.
O frete é categorizado como operação autônoma em relação aos produtos que
transporta. Tratando-se de operação autônoma, devidamente tributada e que compõe o custo de
aquisição da mercadoria para revenda, sobre ela deve-se calcular o crédito das Contribuições.
A própria Instrução Normativa no 2.121/2022, ao tratar dos créditos básicos das
Contribuições, já definiu:

Art. 171. Para efeito de cálculo dos créditos de que trata esta Seção,
integram o valor de aquisição: (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa
RFB no 2152, de 14 de julho de 2023):
(...)
II - O valor do seguro e do frete relativos ao produto adquirido, quando
suportados pelo comprador. (Grifei).

Nos casos de vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não
incidência, não há impedimento da manutenção dos créditos vinculados a tais operações, desde
que regularmente apurados:

Art. 172. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota de 0%
(zero por cento) ou não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da
COFINS não impedem a manutenção pelo vendedor dos créditos de que
trata o art. 169 vinculados a essas operações, desde que regularmente
apurados (Lei no 11.033, de 2004, art. 17).1

A jurisprudência da 3a Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF do CARF, acatou
a tese de créditos sobre fretes sobre aquisições de produtos, reconhecendo o crédito básico das
Contribuições na presença de registro autônomo e diferenciado da operação, ainda que se trate
de operações com produtos sujeitos a crédito presumido. Veja-se:

1 IN 2121/2022: Art. 169. Os créditos de que trata esta Seção serão determinados mediante a aplicação, sobre a sua
base de cálculo, dos percentuais de:
I - 1,65% (um inteiro e sessenta e cinco centésimos por cento), para os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep; e
II - 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento), para os créditos da COFINS.
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NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS
TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO. POSSIBILIDADE. CONDIÇÕES.
Os fretes de aquisição de insumos que tenham sido registrados de forma
autônoma em relação ao bem adquirido, e submetidos a tributação (portanto,
fretes que não tenham sido tributados à alíquota zero, suspensão, isenção ou
submetidos a outra forma de não-oneração pelas contribuições) podem gerar
créditos básicos da não cumulatividade, na mesma proporção do patamar
tributado. No caso de crédito presumido, sendo o frete de aquisição registrado
em conjunto com os insumos adquiridos, receberá o mesmo tratamento destes.
No entanto, havendo registro autônomo e diferenciado, e tendo a operação de
frete sido submetida à tributação, caberá o crédito presumido em relação ao
bem adquirido, e o crédito básico em relação ao frete de aquisição, que também
constitui “insumo”, e, portanto, permite a tomada de crédito (salvo nas
hipóteses de vedação legal, como a referida no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei
10.833/2003).
(3a
TURMA/CÂMARA
SUPERIOR
REC.
FISCAIS,
processo
10935.901797/2016-42, 07.10.2024, DECISÃO 9303-015.275, Relatora Liziane
Angelotti Meira). (Grifei).

De fato, o inciso II, § 2o, do art. 3o, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, veda o
crédito somente sobre a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das
contribuições, mas não impede o crédito sobre serviços tributados vinculados a bens não sujeitos
à tributação.
Com razão a Recorrente.
Voto por dar provimento ao Recurso Voluntário neste ponto.

2.1.3 DAS GLOSAS DE COM GASTOS POSTERIORES A FINALIZAÇÃO DO PROCESSO
PRODUTIVO
A Recorrente debateu as glosas sobre gastos que a fiscalização denominou
“posteriores ao processo de industrialização”, que alcançam especificamente as despesas
denominadas “diversos expedição” e “acondicionamento fábrica” e “manutenção empilhadeira”.
Passo a análise dos tópicos recorridos.

A) DIVERSOS EXPEDIÇÃO; ACONDICIONAMENTO FÁBRICA E MANUTENÇÃO
EMPILHADEIRA
A Recorrente alegou que são passíveis de creditamento todos os bens e serviços
utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda. Afirmou que não classifica as atividades em processo produtivo e
atividades posteriores ao processo produtivo porque este não pode ser dissociado, compreende
todas as atividades (insumos e serviços) necessárias à disponibilização do produto ao seu
Fl. 184
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consumidor. O processo inicia com a compra dos insumos e termina com a venda dos produtos
industrializados.
Para a DRJ restou claro que as despesas glosadas (44641.5/44811.4 – Manutenção
Expedição, 42804.8 – Acondicionamento Fábrica e 42608.8 – Manutenção Empilhadeira) são
posteriores à finalização do processo de produção do leite e dos seus derivados, não se
enquadrando no conceito de insumo essencial e relevante para a industrialização dos produtos.
Manteve as glosas efetuadas no Despacho Decisório.
Passo a análise.
Ao tratar de bens e serviços utilizados por imposição legal, o Parecer COSIT no
05/2018 destacou os produtos e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização de ativos
produtivos, os chamados “gastos gerais de fabricação” de produtos alimentícios. Veja-se:

7.4. PRODUTOS E SERVIÇOS DE LIMPEZA, DESINFECÇÃO E DEDETIZAÇÃO DE
ATIVOS PRODUTIVOS
(...)
98. Como relatado, na presente decisão da Primeira Seção do Superior
Tribunal de Justiça, os Ministros consideraram elegíveis ao conceito de
insumos os “materiais de limpeza” descritos pela recorrente como “gastos
gerais de fabricação” de produtos alimentícios.
99. Aliás, também no REsp 1246317 / MG, DJe de 29/06/2015, sob relatoria
do Ministro Mauro Campbell Marques, foram considerados insumos
geradores de créditos das contribuições em tela “os materiais de limpeza
e desinfecção, bem como os serviços de dedetização quando aplicados no
ambiente produtivo de empresa fabricante de gêneros alimentícios”.
100. Malgrado os julgamentos citados refiram-se apenas a pessoas
jurídicas dedicadas à industrialização de alimentos (ramo no qual a
higiene sobressai em importância), parece bastante razoável entender que
os materiais e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização de ativos
utilizados pela pessoa jurídica na produção de bens ou na prestação de
serviços podem ser considerados insumos geradores de créditos das
contribuições.
101. Isso porque, à semelhança dos materiais e serviços de manutenção de
ativos, trata-se de itens destinados a viabilizar o funcionamento ordinário
dos ativos produtivos (paralelismo de funções com os combustíveis, que
são expressamente considerados insumos pela legislação) e bem assim
porque em algumas atividades sua falta implica substancial perda de
qualidade do produto ou serviço disponibilizado, como na produção de
alimentos, nos serviços de saúde etc. (Grifei).

A Instrução Normativa RFB no 2121, de 15.12.2022, estabeleceu em seu art. 176,
que se consideram insumos os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o
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processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços, e
que tenham sua utilização decorrente de imposição legal, como é o caso sob análise (no aspecto
da manutenção de qualidade do produto ou serviço disponibilizado), ainda que utilizados após a
finalização do processo produtivo:

Art. 176 -
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
I - Bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer etapa
anterior de produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço
a terceiros (insumo do insumo);
II - Bens ou serviços que, mesmo utilizados após a finalização do processo
de produção, de fabricação ou de prestação de serviços, tenham sua
utilização decorrente de imposição legal; (Grifei).

Quanto aos gastos denominados “diversos expedição” /” acondicionamento
fábrica”, relativamente aos produtos alimentícios, a Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF
decidiu que custos/despesas incorridos com pallets, papelão e filmes strech para proteção e
transporte dos produtos alimentícios, cumpridos os demais requisitos, permite direito ao crédito
das contribuições.

CRÉDITOS. GASTOS COM PALLETS, PAPELÃO E FILMES STRECH PARA
PROTEÇÃO E TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com pallets, papelão e filmes strech para
proteção e transporte dos produtos alimentícios, quando necessários à
manutenção da integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na
definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo,
aplicado no âmbito do CARF por força do disposto no 99 do Regimento
Interno fixado pela Portaria n.o 1.634/2023. (Decisão 9303-014.896, 3a. T,
3a. Seção da CSRF, publicação 09.05.2024, Relator Alexandre Freitas Costa).
(Grifei).

A Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção deste Conselho
julgou pela possibilidade de crédito quanto aos serviços de expedição:
NÃO-CUMULATIVIDADE.
TERCEIRIZAÇÃO.
SERVIÇO
DE
EXPEDIÇÃO.
TRANSPORTE INTERNO PARA CONFERÊNCIA DO PRODUTO ACABADO E
POSTERIOR CARREGAMENTO PARA VENDA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
No tocante à Expedição, por estar relacionada ao transporte interno para
conferência do produto acabado e carregamento para venda posterior, a
autorização da tomada de crédito se dá com fundamento no art. 3o, IX c/c
art. 15, II, da Lei no 10.833/2003. Recurso Voluntário Provido.
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(Decisão: 3301-010.086, 1a TO da 4a. C da 2a Seção, data da publicação
15.06.2021, Relatora Semíramis de Oliveira Duro). (Grifei).

Quanto aos gastos denominados “manutenção empilhadeira”, a 3a. Turma
Extraordinária da 3a Seção do Carf, decidiu que gera direito a crédito a aquisição de gás GLP
consumido em empilhadeiras utilizadas para transporte de insumos e produtos dentro do pátio da
empresa. Veja-se:
PIS E COFINS NÃO CUMULATIVOS. CONCEITO DE INSUMO. CRÉDITO. GLP
CONSUMIDO EM EMPILHADEIRAS. POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito das contribuições não cumulativas a aquisição de gás
GLP consumido em empilhadeiras utilizadas para transporte de insumos e
produtos dentro do pátio da empresa, mas desde que observados os
demais requisitos legais, dentre os quais tratar-se de insumo em cuja
aquisição houve o pagamento das contribuições.
(...)
PIS E COFINS NÃO CUMULATIVOS. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE. DIREITO A CRÉDITO. ÓLEO DIESEL UTILIZADO EM
MÁQUINAS DE LAVAR. POSSIBILIDADE.
De acordo com o inciso II do artigo 3o da Lei no 10.833/03, que é o mesmo
do art. 3o, da Lei no 10.637/02, o conceito de insumo pode ser interpretado
de modo ampliativo, desde que o bem ou serviço seja essencial a atividade
empresária, portanto, capaz de gerar créditos das contribuições sobre
dispêndios com óleo diesel empregado como combustível de máquinas de
lavar utilizados para a limpeza do ambiente de trabalho, identificados nos
autos, por empresa que tenha por atividade a produção agrícola.
(...) (Decisão: 3003-001.057, 3a. Turma Extraordinária da 3a. Seção,
publicação 01.06.2020, Relator Marcos Antonio Borges) (Grifei).

Deste modo, entendo que cabe razão à Recorrente, considerando que os processos
de “acondicionamento fábrica”, “manutenção de expedição”, “manutenção de empilhadeira”,
inerente ao processo produtivo do setor a que se dedica, se enquadrando no conceito de insumo
essencial e relevante para a industrialização dos seus produtos.
Voto pelo provimento do Recurso neste ponto, para reverter a glosa descrita.

III - DISPOSITIVO
Voto em dar provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas referentes a
materiais de Embalagens – Caixas Coletivas; serviço fretes de compras (fretes de leite in natura);
diversos expedição; acondicionamento fábrica; manutenção de expedição; manutenção de
empilhadeira.
É como voto.
Fl. 187
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Assinado Digitalmente
Francisca das Chagas Lemos

Fl. 188
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