Tribunal: CARF
Processo: 10925.722655/2014-78
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JANDIR JOSE DALLE LUCCA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-08-12
Data de publicação: 2025-09-10

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2010, 2011
MULTA QUALIFICADA. DECLARAÇÕES ZERADAS DE FORMA REITERADA. DOLO CONFIGURADO.
A entrega sistemática de declarações fiscais (DIPJ, DCTF e DACON) com valores zerados, em desacordo com a escrituração contábil regular mantida pelo sujeito passivo, configura evidente intuito doloso de impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência dos fatos geradores pela autoridade fazendária, caracterizando a sonegação prevista no art. 71 da Lei no 4.502, de 1964 e justificando a qualificação da multa de ofício.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SÓCIO ADMINISTRADOR. ART. 135, III DO CTN. INFRAÇÃO PUNIDA COM MULTA QUALIFICADA.
A cominação da penalidade qualificada baseada em conduta dolosa que denote sonegação, fraude ou conluio com repercussões, em tese, na esfera criminal, enseja a responsabilização dos administradores da pessoa jurídica à época da ocorrência dos fatos geradores da obrigação tributária em questão. Desnecessária a identificação de conduta específica e participação consciente do gerente, bastando a comprovação de que ele detém poderes de administração da pessoa jurídica.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10925.722655/2014-78
ACÓRDÃO
9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
12 de agosto de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
L S W SERVICOS LTDA.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2010, 2011
MULTA QUALIFICADA. DECLARAÇÕES ZERADAS DE FORMA REITERADA.
DOLO CONFIGURADO.
A entrega sistemática de declarações fiscais (DIPJ, DCTF e DACON) com
valores zerados, em desacordo com a escrituração contábil regular mantida
pelo sujeito passivo, configura evidente intuito doloso de impedir ou
retardar o conhecimento da ocorrência dos fatos geradores pela
autoridade fazendária, caracterizando a sonegação prevista no art. 71 da
Lei no 4.502, de 1964 e justificando a qualificação da multa de ofício.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SÓCIO ADMINISTRADOR. ART. 135, III DO
CTN. INFRAÇÃO PUNIDA COM MULTA QUALIFICADA.
A cominação da penalidade qualificada baseada em conduta dolosa que
denote sonegação, fraude ou conluio com repercussões, em tese, na esfera
criminal, enseja a responsabilização dos administradores da pessoa jurídica
à época da ocorrência dos fatos geradores da obrigação tributária em
questão. Desnecessária a identificação de conduta específica e participação
consciente do gerente, bastando a comprovação de que ele detém poderes
de administração da pessoa jurídica.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em: (i) relativamente à matéria "multa de ofício
qualificada por declarações zeradas", por maioria de votos, conhecer do Recurso Especial, vencido
o Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli que votou pelo não conhecimento. Votaram pelas
conclusões os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge
dos Santos Pereira Júnior e Semíramis de Oliveira Duro, e, por fundamentos distintos, a
Fl. 2971
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
2
Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic; e (ii) por unanimidade de votos,
conhecer do recurso em relação à matéria "afastamento da responsabilidade tributária solidária
fundamentada no art. 135, III, do CTN". No mérito, acordam em: (i) por maioria de votos, dar
provimento parcial ao recurso para restabelecer a multa de ofício para 100%, vencidos os
Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic e Heldo
Jorge dos Santos Pereira Júnior que votaram por negar provimento nessa matéria; e (ii) por
maioria de votos, dar provimento ao recurso na matéria "afastamento da responsabilidade
tributária solidária fundamentada no art. 135, III, do CTN", vencidos os Conselheiros Jandir José
Dalle Lucca (relator), Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic
e Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior que votaram por negar provimento. Designada para
redigir o voto vencedor a Conselheira Edeli Pereira Bessa, que manifestou intenção de apresentar
declaração de voto.

Assinado Digitalmente
Jandir José Dalle Lucca – Relator

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa – Redatora designada

Assinado Digitalmente
Carlos Higino Ribeiro de Alencar – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Jandir Jose Dalle Lucca, Semiramis de Oliveira Duro e Carlos Higino Ribeiro
de Alencar (Presidente).

RELATÓRIO
1.Trata-se de Recurso Especial interposto pela Procuradoria Geral da Fazenda
Nacional – PGFN (fls. 2900/2919) em face do Acórdão no 1301-006.443 (fls. 2885/2898), via do
qual se decidiu, quanto ao mérito, por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522, de 2002,
acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário para reduzir a multa de ofício ao percentual de 75% e afastar a
responsabilidade tributária da Sra. Liani Stoffel Wilbert.
Fl. 2972
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
3
2.O litígio versa sobre lançamentos de IRPJ e CSLL, decorrentes da constatação de
que a empresa, apesar de manter escrituração contábil e fiscal, entregou declarações, DIPJ, DCTF e
DACON com valores zerados. Os valores foram apurados com base na escrita contábil e
confirmados pelo contribuinte em atendimento às intimações realizadas no curso da ação fiscal. A
multa aplicada foi de 150%, houve Representação Fiscal para Fins Penais e a Sra. Liani Stoffel
Wilbert, administradora da empresa, foi considerada, nos termos do art. 135, inciso III do Código
Tributário Nacional, CTN, sujeito passivo solidário
3.A DRJ houve por bem, por unanimidade de votos, julgar improcedente a
impugnação oportunamente apresentada pela contribuinte, mantendo o crédito tributário
exigido, decisão que motivou a interposição do Recurso Voluntário de fls. 2857/2867.
4.O aresto recorrido se encontra assim ementado:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010, 2011
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ARTIGO 135, III, CTN. ADMINISTRADOR. ATOS
PRATICADOS COM EXCESSO DE PODERES OU INFRAÇÃO DE LEI, CONTRATO SOCIAL OU
ESTATUTO. CONDUTA DOLOSA. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA FISCALIZAÇÃO.
Compete ao fiscal no momento da lavratura do auto de infração a demonstração
inequívoca da conduta dolosa do administrador, quer dizer, dos atos praticados com
excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto, hábeis a ensejar a
responsabilidade tributária, nos termos do artigo 135, III, do CTN, não sendo a simples
condição de administrador da sociedade, ao tempo da infração tributária, suficiente para
a responsabilização.
MULTA QUALIFICADA.. NÃO PAGAMENTO DE TRIBUTO. DCTF ZERADA. FRAUDE.
SONEGAÇÃO. DOLO. NÃO CARACTERIZAÇÃO.
Uma vez ausente a figura do dolo, a multa qualificada deve ser afastada. O não
pagamento de tributo, a não apresentação de declaração ou a apresentação de
declaração inexata, por si só, não revelam condutas dolosas. Tratam-se, na verdade, de
situações típicas que ensejam a aplicação da multa de ofício de 75% (e não 150%), nos
termos do artigo 44, I, da Lei no 9.430/1996.
5.Cientificada, a PGFN interpôs Recurso Especial em relação às matérias “1) MULTA
DE OFÍCIO QUALIFICADA POR DECLARAÇÕES ZERADAS” (paradigmas 1302-001.499 e 3401-
002.141); e “2) AFASTAMENTO DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA DA SRA. LIANI
STOFFEL WILBERT (fundamentada no art. 135, III, do CTN)” (paradigma 3401-007.013), tendo o
apelo sido admitido nos termos do despacho de fls. 2923/2928, do qual se extraem os seguintes
excertos:
(...)
1) MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA POR DECLARAÇÕES ZERADAS
(...)
Passa-se a análise da arguição de divergência.
Segue trecho relevante expondo o fundamento principal do acórdão recorrido
que defendeu a ausência de dolo na qualificação da multa a partir apenas da conduta de o
Contribuinte entregar suas declarações zeradas:
O único argumento utilizado pela autoridade fiscal para qualificação da
multa decorreu do fato de o contribuinte entregar as suas declarações zeradas.
Fl. 2973
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
4
Embora seja de fato uma infração à legislação tributária, não justifica por si só a
qualificação da multa, a qual depende da comprovação inequívoca da prática de
uma conduta dolosa. (Destacou-se).
Em todos os casos confrontados estão em questionamento a aplicação da multa
de 150%, em face do art. 44, II, da Lei n.o 9.430/96, em hipóteses fáticas também
equivalentes, na qual o contribuinte sistematicamente apresenta declarações zeradas
(DIPJ, DCTF). Portanto, constata-se a existência de similitude fática entre os casos.
Nessas circunstâncias, constata-se que a Recorrente logrou êxito em demonstrar
a divergência jurisprudencial nos termos por ela proposto, apresentando paradigmas em
situações assemelhadas, mas com providências divergentes, conforme foi exposto em seu
recurso:
A divergência pode ate ser constatada pelo simples confronto entre as ementas
que bem representam os seus respectivos votos condutores.
Enquanto o acórdão recorrido afasta a aplicação da multa qualificada, por
considerar que não houve dolo na conduta do Contribuinte de entregar suas declarações
zeradas em dissonância com sua escrituração contábil; de forma oposta, os paradigmas
mantiveram a aplicação da multa qualificada por entenderem que a prática de se entregar
declarações zeradas ao Fisco não constitui mera sonegação ou declaração inexata, mas
dolo a justificar a qualificação da multa.
Por todo o exposto, proponho que seja admitida esta primeira matéria por ambos
os paradigmas em face do dissídio jurisprudencial.
2) AFASTAMENTO DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA DA SRA.
LIANI STOFFEL WILBERT (fundamentada no art. 135, III, do CTN)
(...)
Diante de contextos fáticos praticamente idênticos a envolver os mesmos
demandantes, o recorrido e o paradigma adotaram interpretações divergentes.
De um lado, o acórdão recorrido afasta a responsabilidade da Sra. Liani Stoffel
Wilbert por entender que “a mera condição de administrador da pessoa jurídica ao tempo
da infração tributária é condição insuficiente para a se atribuir a este a responsabilidade
tributária, não podendo presumir a atuação dolosa da administradora.”, e “tampouco
comprovam uma atuação dolosa da sócia administradora em transmitir ou determinar
que fossem entregues declarações zeradas”.
De outro lado, o paradigma no 3401-007.013 considera suficiente a condição de
administrador para manter a responsabilização pelo art. 135, inciso III do CTN, para o
mesmo interessado (Sra. Liani Stoffel Wilbert) nas mesmas condições fáticas (Declarações
zeradas caracterizando infração dolosa).
Confira-se trecho relevante do voto condutor do paradigma a esse respeito:
(...)
A peça impugnatória firmada por representante da pessoa jurídica, no
que contesta a autuação em relação à pessoa física posta na condição de
responsável tributário, a Sra. Liani Stoffel Wilbert, não nega sua condição de
administradora. Apenas afirma que a que a empresária não detinha
conhecimento técnico e acreditava nas afirmações de que havia prejuízo e
inexistia qualquer tributo a ser pago ramo, parecendo querer transferir a
responsabilidade a técnicos da contabilidade.
Diante dessa arguição genérica e da condição de administradora, bem
como da infração dolosa comprovada, é indubitável a responsabilidade tributária
em debate.
Quando é caracterizado o dolo, como acontece no presente processo, o
administrador da pessoa jurídica também responde pela obrigação tributária, de
modo solidário e sem benefício de ordem, nos termos do art. 135, III, do Código
Tributário Nacional.
Fl. 2974
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
5
Dessa forma, proponho que esta segunda matéria seja também admitida por
haver dissídio jurisprudencial em relação ao paradigma apresentado.
Conclusão
Pelo exposto, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso especial da
Fazenda Nacional em relação às duas matérias apresentadas.
6.O sujeito passivo apresentou contrarrazões combatendo o conhecimento e o
mérito do Recurso Especial.
7.É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Jandir José Dalle Lucca, Relator
CONHECIMENTO
8.O Recurso Especial é tempestivo, conforme já atestado pelo despacho de
admissibilidade, tendo sido admitido em relação às matérias “1) MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA
POR DECLARAÇÕES ZERADAS”, em face dos paradigmas 1302-001.499 e 3401-002.141; e “2)
AFASTAMENTO DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA DA SRA. LIANI STOFFEL WILBERT
(fundamentada no art. 135, III, do CTN)”, em face do paradigma 3401-007.013.
9.Em relação à alegação da Recorrida acerca da ausência de demonstração de qual
legislação estaria sendo interpretada de forma divergente, rememore-se que a Portaria MF no 39,
de 12.02.2016, alterou a redação do § 1o do art. 67 do Anexo II do RICARF/2015 (vigente à época
da interposição), excluindo a locução “de forma objetiva”, a saber:
Redação original:
§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar de forma objetiva qual a legislação
que está sendo interpretada de forma divergente.
Redação conferida pela Portaria MF no 39/2016:
§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação tributária interpretada
de forma divergente.
10.Portanto, com a supressão da expressão "de forma objetiva", compreende-se
que, regimentalmente, a legislação que está sendo interpretada de forma divergente não
necessita estar expressa no recurso especial, podendo ser apreendida a partir da exposição dos
pontos conflitantes entre a decisão recorrida e a decisão paradigmática.
11.No caso dos autos, entende-se que a controvérsia se encontra centrada na
aplicação do art. 44, I e § 1o da Lei no 9.430, de 1996 (sobre multa qualificada) e do art. 135, III do
CTN (sobre responsabilidade tributária).

Fl. 2975
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
6
1) MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA POR DECLARAÇÕES ZERADAS
12.Especificamente em relação à multa qualificada, a Recorrida apresenta três
razões principais que conduziriam ao não conhecimento:
1) os acórdãos utilizados como paradigma não são contemporâneos, havendo
uma diferença temporal de aproximadamente 10 anos entre eles (um de
2014 e outro de 2013), o que impossibilita uma adequada comparação
interpretativa, considerando a evolução da jurisprudência do CARF no
período;
2) os acórdãos paradigmas não demonstram adequadamente a situação fática
efetiva que levou à aplicação diversa do entendimento jurisprudencial,
impossibilitando a análise comparativa dos contextos fáticos, requisito
essencial para caracterização da divergência. Este argumento é reforçado
com
a
citação
de
precedente
do
próprio
CARF
(Processo
no
10952.720270/2013-68) que não conheceu de recurso especial em situação
similar;
3) a decisão recorrida está fundamentada nas Súmulas 14 e 25 do CARF, o que,
por força do artigo 67, § 3o, impede o conhecimento do recurso especial,
uma vez que não cabe este tipo de recurso contra decisão que adote
entendimento sumulado pelo CARF, mesmo que a súmula tenha sido
aprovada após a interposição do recurso.
13.Inicialmente, impende salientar que o fato de eventualmente se tratar de
paradigmas anacrônicos e de matéria pacificada não constitui impedimento ao conhecimento do
remédio extremo, desde que não tenha sido editada súmula a respeito e sejam cumpridos os
demais requisitos de admissibilidade, nos termos do artigo 67 do RICARF, aprovado pela Portaria
MF no 343, de 2015, vigente à época da interposição.
14.Já o fato de a decisão recorrida se encontrar fundamentada nas Súmulas 14 e 25
do CARF consubstancia o cerne da divergência entre as decisões cotejadas, na medida em que os
paradigmas, diferentemente daquela, entenderam estar presente o elemento doloso mencionado
nos referidos enunciados1, conforme se constata da leitura dos seguintes trechos das respectivas
ementas:

1302-001.499:

1 Súmula CARF no 14: “A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do
sujeito passivo.”
Súmula CARF no 25: “A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a
qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e
73 da Lei n° 4.502/64.”
Fl. 2976
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
7
(...)
MULTA QUALIFICADA. DECLARAÇÕES ZERADAS.
Correta a aplicação da multa qualificada de 150%, na situação em que o contribuinte
entregou declarações (DIPJ, DCTF e DACON) com valores zerados, em períodos
consecutivos, o que leva à conclusão do intuito doloso de ocultar da autoridade fazendária
o conhecimento dos fatos geradores tributários. Caracterização da sonegação, nos termos
do art. 71 da Lei no 4.502/1964.
3401-002.141:
MULTA QUALIFICADA. DECLARAÇÕES DA PESSOA JURÍDICA ZERADAS, SEM JUSTIFICATIVA.
DOLO CARACTERIZADO.
Caracteriza a sonegação, consistente na conduta dolosa de impedir o conhecimento, por
parte do Fisco, da ocorrência do fato gerador, a prática de entregar à Receita Federal a
Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica (DSPJ) e a Declaração de Informações
Econômico-fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) com valores zerados, diferentemente da
escrituração fiscal e contábil, sem qualquer justificativa para tanto. Demonstrada a
sonegação, cabe a aplicação da multa qualificada
(...)
15.Portanto, não se trata de examinar matéria contrária ao direito sumular, mas sim
de sopesar se suas premissas se encontram presentes nos acórdãos cotejados.
16.No mais, no que toca à qualificação da multa, assim se pronunciou o voto
condutor do Acórdão recorrido, de lavra do Conselheiro Marcelo Jose Luz de Macedo:
A fiscalização considerou que o contribuinte teria agido com fraude ao entregar
as suas declarações fiscais zeradas no objetivo de sonegar tributos. Segundo consta do
relatório fiscal (fls. 73 do e-processo):
É na omissão do contribuinte ou na prestação de informações falsas que
reside a fraude que justifica o percentual da multa ora aplicada, visto que,
por meio destas condutas, o contribuinte se esconde na esperança de que
o Fisco nada descubra, e assim não possa exercer o seu direito (constituir o
crédito tributário) no prazo decadencial, acarretando assim prejuízos aos
cofres públicos.
Relevante notar que a conduta adotada pelo contribuinte se materializa
por todo o período abrangido por esta autuação, anos-calendário de 2010
e 2011.
Por tudo o exposto, conclui-se que a autuada L.S.W. Ltda. incorreu no
disposto nos artigos 71 e 72 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
os quais definem a conduta de sonegação e fraude.
Nesse ponto, não pactuamos com a conclusão da fiscalização, mantida pelo
acórdão recorrido.
O único argumento utilizado pela autoridade fiscal para qualificação da multa
decorreu do fato de o contribuinte entregar as suas declarações zeradas. Embora seja de
fato uma infração à legislação tributária, não justifica por si só a qualificação da multa, a
qual depende da comprovação inequívoca da prática de uma conduta dolosa.
Em outras palavras, a omissão de receita por si só já é apenada pela lavratura da
multa no percentual de 75%, não justificando a sua qualificação. Para que ela seja
enquadrada como sonegação ou fraude, nos termos dos artigos 71 e 72 da Lei no
4.502/1964, é imprescindível que se esteja presente a figura do dolo, o qual, como se
sabe, não se presume, mas se comprova.
Veja nesse sentido o que consta do acórdão recorrido (fls. 2825 do e-processo):
Fl. 2977
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
8
Com efeito, depreende-se do relatório que a fiscalização constatou a
prática reiterada da apresentação das declarações com receitas iguais a
zero (anos-calendário 2010 e 2011), enquanto que havia escrituração de
valores de receitas auferidas pela empresa em todos os trimestres dos
anos-calendário autuados. E que a empresa somente logrou retificar as
declarações para informar as receitas auferidas quando já se encontrava
em procedimento fiscal.
O ato de transmitir DIPJ e DCTF zeradas envolve declarações de grande
relevância para a Receita Federal, pois são aquelas em que os
contribuintes informam suas atividades econômicas (DIPJ) bem como
declaram o crédito tributário (DCTF). Portanto, se verifica, aqui, entrega de
declarações integralmente inverídicas que indicam ausência de atividade
de uma empresa em pleno funcionamento.
Verifica-se, no caso, a omissão sistemática dos valores devidos a título de
IRPJ e CSLL, com vistas a retardar o conhecimento das reais dimensões do
fato gerador pela autoridade fazendária, sob o manto da regularidade
aparente na entrega das declarações.
Mais uma vez, não discordamos que não seja um ilícito a entrega de declarações
zeradas, todavia, somente será um ilícito passível de ser penalizado com uma multa
qualificada na hipótese de a conduta dolosa praticada restar sobejamente demonstrada, o
que não nos parece que seja o caso. Nesse sentido, atente-se para as Súmulas CARF no 14
e 25, cujo os seus fundamentos de existência podem ser aproveitados no presente caso:
Súmula CARF no 14. A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício,
sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito
passivo.
Súmula CARF no 25. A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício,
sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e
73 da Lei n° 4.502/64.
A nosso ver, se o fato “omissão de receitas” ou “omissão de rendimentos” não
justifica por si só a qualificação da multa, a entrega de declarações zeradas também não.
Ainda mais quando a contabilidade existe e foi levada em consideração para lavratura do
próprio auto de infração.
Não custa repisar, o que acontecia no presente caso era que muito embora o
contribuinte possuísse contabilidade, os valores lançados não eram informados nas
declarações fiscais respectivas, o que, segundo advoga o contribuinte, aconteceu por
culpa única e exclusiva da sua contabilidade, sem o seu conhecimento.
Trata-se de posicionamento já conhecido neste CARF, como se observa pelo
precedente abaixo reproduzido:
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. FRAUDE. SONEGAÇÃO. DOLO. NÃO
PAGAMENTO DE TRIBUTO. DCTF ZERADA. NÃO CARACTERIZAÇÃO. Uma
vez ausente a figura do dolo, a multa qualificada deve ser afastada. O não
pagamento de tributo, a não apresentação de declaração ou a
apresentação de declaração inexata, por si só, não revelam condutas
dolosas. Tratam-se, na verdade, de situações típicas que ensejam a
aplicação da multa de ofício de 75% (e não 150%), nos termos do artigo
44, I, da Lei no 9.430/1996. (Acórdão no 1201-002.255. Sessão de
13/06/2018)
Nesse sentido, somos pelo cancelamento da multa qualificada de 150% a qual
deve ser restabelecida sob o percentual de 75%.
Fl. 2978
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
9
17.O paradigma 1302-001.499 igualmente cuidou de apreciar a qualificação de
multa de ofício, nos termos do voto vencedor proferido pelo Conselheiro Waldir Veiga Rocha, nos
seguintes termos:
(...)
No que tange à multa de 150% aplicada ao lançamento, as reclamações da
recorrente de que teria sido empregada base legal inexistente à época dos fatos geradores
já foi detalhadamente esclarecida e refutada em primeira instância. Trata-se, aqui, da
modificação na redação do art. 44 da Lei no 9.430/1996, com o advento do art. 14 da
Medida Provisória no 351/2007, posteriormente convertida na Lei no 11.488/2007. Com
isso, a multa de 150%, que era prevista no inciso II do art. 44, passou a constar do inciso I
e § 1o do mesmo artigo. Não obstante, a previsão legal para a aplicação da multa nunca
deixou de existir, e os enquadramentos estão minuciosamente explicitados, para cada
período de apuração, no demonstrativo de multa e juros de mora, às fls. 409/410, pelo
que os reclamos da recorrente não podem ser acolhidos.
Ainda sobre a qualificação da multa, tenho por correto o procedimento do Fisco,
que considerou presente o intuito de fraude, especificamente a sonegação, conforme
previsto no art. 71 da Lei no 4.502/1964, verbis:
Art . 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza
ou circunstâncias materiais;
Com efeito, a entrega de declarações com valores zerados, em períodos
consecutivos, leva à conclusão do intuito doloso de ocultar da autoridade fazendária o
conhecimento dos fatos geradores tributários. Ressalte-se, ainda, que não se trata da
presunção de ocorrência dos fatos geradores, mas de prova direta, visto que as receitas
foram extraídas dos livros Registro de Saídas e de Apuração de ICMS da recorrente, em
expressivos montantes.
Essa situação foi bem caracterizada no acórdão recorrido (fl. 1308), confira-se:
No presente caso, a contribuinte, apesar de ter auferido receita
tributável nos anos-calendário de 2006 e 2007 nos totais de R$ 12.045.068,61 e
R$ 11.290.753,61, respectivamente, não declarou qualquer valor à Receita
Federal, entregando as DIPJ (AC 2006 e 2007), DCTF e Dacon com valores zerados
(1o e 2o semestres de 2006 e 2o semestre de 2007) e não efetuou o recolhimento
dos tributos federais devidos relativos a esses anos-calendário.
Esse procedimento reiterado na entrega de declarações com
informações inexatas sobre o auferimento de receitas e a falta de pagamento dos
tributos devidos demonstram a intenção da contribuinte de impedir ou retardar,
total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais, tal como previsto no art. 71 da Lei no 4.502, de 1964.
Pelo exposto, nego provimento a este item do recurso, mantendo a multa
aplicada no percentual de 150%.
18.Já o paradigma 3401-002.141 também se debruçou sobre a qualificação de
multa proporcional, conforme exposto no voto condutor proferido pelo Conselheiro Emanuel
Carlos Dantas de Assis, a saber:
Por último a questão da multa qualificada.
A multa de ofício foi majorada para 150% (qualificação) em face da sonegação
apontada, conforme previsão do artigo 44, inciso II, da Lei no 9.430/96 (alterada pela Lei
Fl. 2979
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
10
no 11.488, de 2007), tudo conforme assentado no Termo de Constatação que integra os
dois autos de infração. Confira-se (fl. 183):
6— MULTA DE OFÍCIO Tendo em vista que o contribuinte apresentou, à
Receita Federal, DSPJ relativa ao ano-calendário 2005 e DIPJ relativa ao
ano-calendário 2006, ambas com todos os seus campos relativos a
receitas preenchidos com "zeros", bem como permaneceu indevidamente
no regime do SIMPLES apesar de realizar operações de "factoring",
constata-se a clara intenção do contribuinte de evitar que a
administração tributária tome conhecimento da ocorrência do fato
gerador, restando configurada a situação prevista no art. 71, inc. I, da Lei
4.502/64.
Em face disto, a multa de oficio decorrente do presente auto de infração
passa a ser de 150%, conforme disposto no art. 44, inc. II da Lei 9.430/96
vigente a época dos fatos, posteriormente renumerada pela Lei
11.488/2007 passando a constar do art. 44, inc. I, em percentual
duplicado conforme §1 ° do mesmo artigo..
Manifestando-se contra o dolo apontado, a empresa não apresenta qualquer
justificativa para o procedimento adotado – declarações zeradas, em contraste gritante
com a própria contabilidade.
Diante das provas carreadas pela fiscalização e da ausência de qualquer
justificativa por parte da Recorrente para as informações nulas na Declaração Simplificada
da Pessoa Jurídica (DSPJ) e na Declaração de Informações Econômico-fiscais da Pessoa
Jurídica (DIPJ), deve ser mantido o percentual qualificado aplicável à hipótese de
sonegação, definida no inc. I do art. 71 da Lei no 4.502, de 1964, cuja redação é a seguinte:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua
natureza ou circunstâncias materiais;
II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a
obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Na forma prescrita pelo art. 44, II, da Lei no 9.430/96, combinado com os arts. 71,
72 e 73 da Lei no 4.502/64, que definem sonegação, fraude e conluio, respectivamente, a
multa qualificada é aplicada na hipótese de infrações subjetivas dolosas. Os três artigos da
Lei no 4.502/64 tratam de infrações em que o dolo - que consiste na vontade do agente de
praticar o ato (dolo direto) ou de assumir os resultados da sua prática (dolo indireto)1 – é
elementar do fato típico, descrito na hipótese de incidência da norma.
Também são dolosas as condutas tipificadas nos arts. 1o e 2o da Lei no 8.137/90.
Para a qualificação da multa, carece seja demonstrado o dolo pela fiscalização,
por meio de uma prova cabal ou por meio de indícios veementes, cujo conjunto se
constitua numa prova. É o contrário do que ocorre nas infrações objetivas, a exemplo do
inadimplemento de tributo ou do descumprimento de obrigação acessória, em que cabe
ao sujeito passivo provar não ter cometido o ato identificado pela fiscalização.
Paulo de Barros Carvalho, após referir-se à diferença entre infrações objetivas e
subjetivas, informa o seguinte:
O discrime entre infrações objetivas e subjetivas abre espaço a larga
aplicação prática. Tratando-se da primeira, o único recurso de que dispõe
o suposto autor do ilícito, para defender-se, é concentra razões que
demonstrem a inexistência material do fato acoimado de antijurídico,
descaracterizando-o em qualquer de seus elementos constituintes.
Cabe-lhe a prova, com todas as dificuldades que lhe são inerentes. Agora,
no setor das infrações subjetivas, em que penetra o dolo ou a culpa na
compostura do enunciado descritivo do fato ilícito, a coisa se inverte,
Fl. 2980
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
11
competindo ao Fisco, com toda a gama instrumental dos seus
expedientes administrativos, exibir os fundamentos concretos que
revelem a presença do dolo ou da culpa, como nexo entre a participação
do agente e o resultado material que dessa forma se produziu. Os
embaraços dessa comprovação, que nem sempre é fácil, transmudam-se
para a atividade fiscalizadora da Administração, que terá a incumbência
intransferível de evidenciar não só a materialidade do evento como,
também, o elemento volitivo que propiciou ao infrator atingir seus fins
contrários às disposições da ordem jurídica vigente.2
A prática da contribuinte, de informar ao Fisco Federal, sem qualquer
justificativa, valores nulos e diferentes dos escriturados na sua contabilidade, caracteriza a
sonegação. Embora certo que a empresa atendeu, após reintimações, à fiscalização e
forneceu sua escrita contábil, possibilitando assim a autuação, a ausência de motivação
para os valores zerados na DSPJ e DIPJ revela a conduta dolosa, como demonstrou a
fiscalização.
_________________________________________________________________________
1 Cf. art. 18, I, do Código Penal (Decreto-Lei no 2.848/40).
2 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Saraiva, 2000, p. 506
19.Salta aos olhos, portanto, que a decisão recorrida e as decisões paradigmáticas
compartilham similaridade fático-jurídica nas situações examinadas, especialmente no que tange à
omissão de receitas e à entrega de declarações com valores zerados, em contexto em que tais
importâncias foram registradas na contabilidade e/ou nos livros fiscais. Em todos os casos, a
fiscalização considerou essas ações como indícios de intenção de sonegar impostos, buscando
impedir ou retardar o conhecimento do fato gerador.
20.Não obstante a semelhança das condutas, os acórdãos divergiram
fundamentalmente quanto à interpretação sobre a caracterização do dolo para fins de
qualificação da penalidade. A principal distinção entre os casos reside no entendimento sobre a
comprovação do dolo. Nos acórdãos paradigmas, a multa qualificada foi mantida considerando
que a entrega de declarações com valores zerados, por si só, já caracteriza a intenção de sonegar.
Já no Acórdão recorrido, foi revertida a qualificação sob o entendimento de que a omissão de
receita, ainda que acompanhada da entrega de declarações zeradas, não é suficiente para
comprovar o dolo, sendo necessária a demonstração de outros elementos que evidenciem a
intenção fraudulenta.
21.Além disso, na situação apreciada pela decisão a quo, a empresa mantinha
escrituração contábil, o que, para o voto condutor, enfraqueceu a tese de dolo. Já nos paradigmas,
a escrituração contábil e ou fiscal, embora existente, não foi considerada suficiente para afastar a
qualificação da multa, mas, pelo contrário, confirmou a presença do dolo.
22.Tendo isso em vista e por concordar com o juízo prévio de admissibilidade,
reconheço a divergência jurisprudencial.
2) AFASTAMENTO DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA
23.Nesta rubrica, a Recorrida defende a inviabilidade do conhecimento recursal a
pretexto de que a Recorrente “não atesta qual a divergência, tampouco qual seria o ponto de
Fl. 2981
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
12
confrontamento dos acórdãos” e “quiçá fundamenta a sua pretensão de forma técnica e jurídica
como é latente a exigência recursal”.
24.Para sustentar suas alegações, reproduz o seguinte trecho das razões do recurso
especial:

25.De início, importa destacar que, nos termos da Súmula CARF no 172, “A pessoa
indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui legitimidade para questionar a
responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito tributário lançado”.
26.Com efeito, a Recorrida não dispõe de legitimidade para pleitear direito alheio
em nome próprio, ou seja, para questionar qualquer aspecto relacionado à responsabilização de
terceiros, nos termos do artigo 18 do CPC, de aplicação subsidiária ao processo administrativo
fiscal por força do artigo 15 do mesmo códex2:
Art. 18. Ninguém poderá pleitear direito alheio em nome próprio, salvo quando
autorizado pelo ordenamento jurídico.
Parágrafo único. Havendo substituição processual, o substituído poderá intervir como
assistente litisconsorcial.
27.Por via de consequência, por força da sua patente ilegitimidade em relação à
responsabilidade atribuída à SRA. LIANI STOFFEL WILBERT, as alegações deduzidas em
contrarrazões pela pessoa jurídica não comportam conhecimento.
28.Sem embargo, muito embora o indigitado excerto destacado pela Recorrida seja
efetivamente lacônico, não se pode deixar de considerá-lo em conjugação com as demais
passagens do arrazoado fazendário. Sob este aspecto, é possível encontrar no seu tópico “II.2”
argumentação capaz de conferir a devida dialeticidade recursal, de modo a permitir a perfeita
compreensão a respeito da divergência e dos fundamentos inerentes ao pedido de reforma.
Confira-se:
II.2 – DA DIVERGÊNCIA QUANTO AO AFASTAMENTO DA RESPONSABILIDADE
TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA DA SRA. LIANI STOFFEL WILBERT
O acórdão ora recorrido afastou também a responsabilidade tributária da Sra.
Liani Stoffel Wilbert, fundamentada no art. 135, III, do CTN, ao entendimento de que a
conduta da administradora, tida como responsável solidária, não se enquadraria no
referido dispositivo legal. Neste particular, traz-se à colação o excerto pertinente da
ementa e da fundamentação do voto condutor do acordo ora recorrido:
EMENTA
(...)

2 CPC/2015: “Art. 15. Na ausência de normas que regulem processos eleitorais, trabalhistas ou
administrativos, as disposições deste Código lhes serão aplicadas supletiva e subsidiariamente.”
Fl. 2982
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
13
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ARTIGO 135, III, CTN. ADMINISTRADOR. ATOS
PRATICADOS COM EXCESSO DE PODERES OU INFRAÇÃO DE LEI, CONTRATO
SOCIAL OU ESTATUTO. CONDUTA DOLOSA. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA
FISCALIZAÇÃO. Compete ao fiscal no momento da lavratura do auto de infração a
demonstração inequívoca da conduta dolosa do administrador, quer dizer, dos
atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou
estatuto, hábeis a ensejar a responsabilidade tributária, nos termos do artigo
135, III, do CTN, não sendo a simples condição de administrador da sociedade, ao
tempo da infração tributária, suficiente para a responsabilização.
FUNDAMENTAÇÃO
Responsabilidade tributária
O acórdão recorrido também acabou por manter no polo passivo da presente
relação jurídica tributária, a sócia administradora como responsável tributária,
nos termos do artigo 135, III, do CTN, pois, em suas próprias palavras, a referida
senhora administrava a empresa o que implica o seu interesse direto pelas
respectivas operações comerciais (fls. 2826 do e-processo).
A nosso ver, contudo, as condutas descritas pelo relatório de fiscalização não
revelam e nem tampouco comprovam uma atuação dolosa da sócia
administradora em transmitir ou determinar que fossem entregues declarações
zeradas, o que, aliás, deu ensejo ao cancelamento da multa qualificada.
A atribuição de responsabilidade a terceiros impõe à autoridade fiscal o dever de
demonstrar que a obrigação tributária é resultante da efetiva participação do
administrador da pessoa jurídica nas infrações tributárias com excesso de
poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto.
Em síntese, a mera condição de administrador da pessoa jurídica ao tempo da
infração tributária é condição insuficiente para a se atribuir a este a
responsabilidade tributária, não podendo presumir a atuação dolosa da
administradora, de modo que se impõe a exclusão da responsabilidade da sócia
administradora no presente caso concreto.
Face ao exposto, voto para dar provimento parcial aos recursos voluntários para
manter integralmente as exigências de IRPJ e CSLL, reduzir a multa de ofício ao
percentual de 75% e afastar a responsabilidade tributária da Sra. Liani Stoffel
Wilbert.
Entretanto, consoante já frisado acima, mas necessário repisar, no particular, isto
é, exclusão da responsabilidade solidária da administradora, e com o fito de fundamentar
a divergência neste ponto, traz-se à colação excertos do Acórdão proferido no processo
infra transcrito, prolatado em idêntica situação fática objeto deste processo (afastar a
responsabilidade tributária da Sra. Liana Stoffel Wilbert), justamente no período de
apuração 01/03/2010 a 30/04/2010, 01/06/2010 a 30/06/2010, 01/09/2010 a
30/09/2010, 01/12/2010 a 31/12/2011, sendo esse, conforme já dito, o mesmo período
de apuração dos presentes autos, relativamente ao IRPJ e à CSLL.
Necessário esclarecer que, no acórdão paradigma que será infra transcrito,
também se debatia sobre a pertinência, ou não, do afastamento da responsabilidade
solidária da administradora, com esteio no art. 135 do CTN, ocasião em que se concluiu
por NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO VOLUNTÁRIO apresentado, situação que pode ser
claramente verificada da transcrição de parte do voto vencido proferido no julgado:
ACÓRDÃO PARADIGMA No 3401-007.013:
Fl. 2983
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
14

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/03/2010 a 30/04/2010, 01/06/2010 a 30/06/2010,
01/09/2010 a 30/09/2010, 01/12/2010 a 31/12/2011
MULTA QUALIFICADA. DECLARAÇÕES DA PESSOA JURÍDICA ZERADAS SEM
JUSTIFICATIVA RAZOÁVEL. DOLO CARACTERIZADO.
Caracteriza a sonegação, consistente na conduta dolosa de impedir o
conhecimento, por parte do Fisco, da ocorrência do fato gerador, a prática de
transmitir à Receita Federal, sem justificativa razoável, as Declarações DCTF,
DIPJ e Dacon com valores zerados, em total dissonância com a escrituração
fiscal e contábil da empresa. Demonstrada a sonegação, cabe a aplicação da
multa qualificada.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar
provimento ao recurso, vencido o relator, conselheiro João Paulo Mendes Neto,
que votou pelo provimento apenas parcial, para afastar a responsabilidade da
pessoa física e a qualificação da multa de ofício. Designado para redigir o voto
vencedor o conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco.
EXCERTOS PERTINENTES DA FUNDAMENTAÇÃO DO ACÓRDÃO:
Voto Vencido
Conselheiro João Paulo Mendes Neto, Relator.
(...)
Da exclusão da responsabilidade da sócia-administradora. Inexistente a
comprovação fática da atuação ilícita por parte da administradora.
Dispõe o art. 135 do Código Tributário Nacional:
(...)A atribuição de responsabilidade a terceiros, que não tomam parte
diretamente da relação jurídica que constitui o fato gerador, com fundamento no
inciso III do art. 135 do CTN, como ora se cuida, impõe à autoridade fiscal o dever
de demonstrar que a obrigação tributária é resultante da efetiva participação do
diretor da pessoa jurídica nas infrações tributárias com excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatuto Em síntese, a mera condição de
administrador da pessoa jurídica ao tempo da infração tributária é condição
insuficiente para a se atribuir a este a responsabilidade tributária, não podendo
presumir a atuação dolosa da administradora. Como exemplo, cito precedentes
deste Conselho
(...)
A decisão da DRJ se limitou a presumir que a administradora teria influenciado ou
até
mesmo
ignorado
as
declarações
zeradas
objeto
do
presente
redirecionamento, o que por si só, não comprova a atuação dolosa da
administradora em transmitir ou determinar que assim fossem feitas as
declarações.
Destarte, impõe-se medida adequada a reforma da decisão da DRJ para ver
afastada a responsabilidade tributária.
Fl. 2984
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
15
Voto Vencedor
Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Redator designado
Com as vênias de estilo, em que pese o voto como de costume bem
fundamentado do relator, o Conselheiro João Paulo Mendes Neto, ouso dele
discordar, pelos fundamentos que passo a expor.
Reproduzimos, abaixo, os principais trechos do acórdão objeto de reanálise:
(...)
A peça impugnatória firmada por representante da pessoa jurídica, no que
contesta a autuação em relação à pessoa física posta na condição de responsável
tributário, a Sra. Liani Stoffel Wilbert, não nega sua condição de administradora.
Apenas afirma que a que a empresária não detinha conhecimento técnico e
acreditava nas afirmações de que havia prejuízo e inexistia qualquer tributo a ser
pago ramo, parecendo querer transferir a responsabilidade a técnicos da
contabilidade.
Diante dessa arguição genérica e da condição de administradora, bem como da
infração dolosa comprovada, é indubitável a responsabilidade tributária em
debate.
Quando é caracterizado o dolo, como acontece no presente processo, o
administrador da pessoa jurídica também responde pela obrigação tributária, de
modo solidário e sem benefício de ordem, nos termos do art. 135, III, do Código
Tributário Nacional.
Sendo administrador, a pessoa física é diretamente responsável pelos atos
dolosos. Apenas se fosse sócia sem assumir a administração, é que a autuação
precisaria apontar, com precisão, quais atos teriam sido praticados com dolo
(para os demais Julgadores desta 2a Turma basta culpa) e ensejariam a
responsabilidade pessoal. Nesse sentido a jurisprudência pacífica e antiga do STJ,
representada, dentre outros, pelos Recursos Especiais nos 624.842/SC, julgado
em 26/10/2005, 717.717/SP, julgado 28/09/2005, e 749.034/SP, todos da
Primeira Seção.
No voto do REsp no 624.842, o voto do Relator, o Min. Teori Zavascki, esclarece
que a responsabilidade pessoal dos sócios das sociedades por quotas de
responsabilidade limitada só existe quando presentes as condições estabelecidas
no art. 135, III do CTN, e que nesta hipótese "é indispensável a comprovação,
pelo credor exeqüente, de que o não-recolhimento da exação decorreu de ato
praticado com violação à lei, ou de que o sócio deteve a qualidade de dirigente
da sociedade devedora" (negrito acrescentado):
Na mesma linha, as ementas dos REsp nos 717717/SP e 749.034/SP, estes dois da
relatoria do Min. José Delgado, informam: "O CTN, art. 135, III, estabelece que os
sócios só respondem por dívidas tributárias quando exercerem gerência da
sociedade ou qualquer outro ato de gestão vinculado ao fato gerador" (negrito
acrescentado).
Dessarte, a responsabilidade da pessoa física pessoal deve ser mantida.
Uma vez evidenciada a identidade fática e a divergência jurisprudencial para
admissibilidade do presente recurso, nos termos do art. 67 do RI-CARF, aprovado pela
Portaria MF no 343/2015, passa-se a demonstrar doravante as razões pelas quais merece
ser adotado o entendimento exarado no paradigma, reformando-se, assim, o v. acórdão
ora recorrido.
29.Quanto à responsabilidade imputada à SRA. LIANI STOFFEL WILBERT com base
no art. 135, III do CTN, o voto condutor da decisão vergastada houve por bem afastá-la com base
no seguinte entendimento:
Responsabilidade tributária
Fl. 2985
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
16
O acórdão recorrido também acabou por manter no polo passivo da presente
relação jurídica tributária, a sócia administradora como responsável tributária, nos termos
do artigo 135, III, do CTN, pois, em suas próprias palavras, a referida senhora administrava
a empresa o que implica o seu interesse direto pelas respectivas operações comerciais (fls.
2826 do e-processo).
A nosso ver, contudo, as condutas descritas pelo relatório de fiscalização não
revelam e nem tampouco comprovam uma atuação dolosa da sócia administradora em
transmitir ou determinar que fossem entregues declarações zeradas, o que, aliás, deu
ensejo ao cancelamento da multa qualificada.
A atribuição de responsabilidade a terceiros impõe à autoridade fiscal o dever de
demonstrar que a obrigação tributária é resultante da efetiva participação do
administrador da pessoa jurídica nas infrações tributárias com excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatuto.
Em síntese, a mera condição de administrador da pessoa jurídica ao tempo da
infração tributária é condição insuficiente para a se atribuir a este a responsabilidade
tributária, não podendo presumir a atuação dolosa da administradora, de modo que se
impõe a exclusão da responsabilidade da sócia administradora no presente caso concreto.
30.Em relação ao mesmo tema, o paradigma 3401-007.013 enfrentou a questão da
responsabilidade solidária em processo envolvendo as mesmas partes do presente feito (empresa
e responsável), nos termos do voto vencedor do Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo
Branco, encampando e chancelando os fundamentos da decisão lá recorrida, nos termos
seguintes:
Com as vênias de estilo, em que pese o voto como de costume bem
fundamentado do relator, o Conselheiro João Paulo Mendes Neto, ouso dele discordar,
pelos fundamentos que passo a expor.
Reproduzimos, abaixo, os principais trechos do acórdão objeto de reanálise:
(...)
A peça impugnatória firmada por representante da pessoa jurídica, no que
contesta a autuação em relação à pessoa física posta na condição de
responsável tributário, a Sra. Liani Stoffel Wilbert, não nega sua condição
de administradora. Apenas afirma que a que a empresária não detinha
conhecimento técnico e acreditava nas afirmações de que havia prejuízo e
inexistia qualquer tributo a ser pago ramo, parecendo querer transferir a
responsabilidade a técnicos da contabilidade.
Diante dessa arguição genérica e da condição de administradora, bem
como da infração dolosa comprovada, é indubitável a responsabilidade
tributária em debate.
Quando é caracterizado o dolo, como acontece no presente processo, o
administrador da pessoa jurídica também responde pela obrigação
tributária, de modo solidário e sem benefício de ordem, nos termos do art.
135, III, do Código Tributário Nacional.
Sendo administrador, a pessoa física é diretamente responsável pelos atos
dolosos. Apenas se fosse sócia sem assumir a administração, é que a
autuação precisaria apontar, com precisão, quais atos teriam sido
praticados com dolo (para os demais Julgadores desta 2a Turma basta
culpa) e ensejariam a responsabilidade pessoal. Nesse sentido a
jurisprudência pacífica e antiga do STJ, representada, dentre outros, pelos
Recursos Especiais nos 624.842/SC, julgado em 26/10/2005, 717.717/SP,
julgado 28/09/2005, e 749.034/SP, todos da Primeira Seção.
Fl. 2986
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
17
No voto do REsp no 624.842, o voto do Relator, o Min. Teori Zavascki,
esclarece que a responsabilidade pessoal dos sócios das sociedades por
quotas de responsabilidade limitada só existe quando presentes as
condições estabelecidas no art. 135, III do CTN, e que nesta hipótese "é
indispensável a comprovação, pelo credor exeqüente, de que o não-
recolhimento da exação decorreu de ato praticado com violação à lei, ou
de que o sócio deteve a qualidade de dirigente da sociedade devedora"
(negrito acrescentado):
Na mesma linha, as ementas dos REsp nos 717717/SP e 749.034/SP, estes
dois da relatoria do Min. José Delgado, informam: "O CTN, art. 135, III,
estabelece que os sócios só respondem por dívidas tributárias quando
exercerem gerência da sociedade ou qualquer outro ato de gestão
vinculado ao fato gerador" (negrito acrescentado).
Dessarte, a responsabilidade da pessoa física pessoal deve ser mantida.
31.Pois bem, como se observa, ambas as decisões envolveram a mesma pessoa
jurídica (L S W SERVIÇOS LTDA.) e sua administradora (Sra. Liani Stoffel Wilbert), apresentando
idêntico cenário fático: a empresa mantinha escrituração contábil regular, mas entregava
declarações fiscais (DIPJ, DCTF e DACON) com valores zerados nos anos-calendário de 2010 e
2011.
32.Apesar da similitude fática, os acórdãos chegaram a conclusões diametralmente
opostas quanto à responsabilização da administradora. No Acórdão recorrido, o colegiado a quo
fundamentou-se na necessidade de comprovação específica da conduta dolosa para configuração
da responsabilidade tributária. O voto condutor sustentou que "a atribuição de responsabilidade a
terceiros impõe à autoridade fiscal o dever de demonstrar que a obrigação tributária é resultante
da efetiva participação do administrador da pessoa jurídica nas infrações tributárias com excesso
de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto". Nesta linha, o julgado estabeleceu que
a mera condição de administrador é insuficiente para a responsabilização, sendo necessária a
comprovação da atuação dolosa específica da administradora, concluindo que "as condutas
descritas pelo relatório de fiscalização não revelam e nem tampouco comprovam uma atuação
dolosa da sócia administradora em transmitir ou determinar que fossem entregues declarações
zeradas", posicionando o ônus probatório claramente sobre a fiscalização.
33.Em contrapartida, o paradigma 3401-007.013 adotou posicionamento
substancialmente diverso. Nesta decisão, prevaleceu o entendimento de que, uma vez
caracterizado o dolo nas condutas da empresa, presumir-se-ia a responsabilidade do
administrador. O voto vencedor explicita que "Sendo administrador, a pessoa física é diretamente
responsável pelos atos dolosos". Considerou-se que a contradição entre a escrituração contábil
regular e a entrega de declarações zeradas, sem justificativa plausível, seria suficiente para
caracterizar o dolo.
34.Bem se vê, assim, que a divergência entre os acórdãos se estabelece na
interpretação sobre o ônus da prova e o grau de demonstração necessário para configurar a
responsabilidade do administrador pelo art. 135, III, do CTN. O Acórdão recorrido adota postura
garantista, exigindo prova concreta da participação dolosa específica do administrador. A decisão
Fl. 2987
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
18
paradigmal, por sua vez, segue linha mais objetiva, considerando que a posição de administrador
já implica responsabilidade pelos atos dolosos da empresa, especialmente quando caracterizado o
dolo nas ações da pessoa jurídica.
35.Por conseguinte, evidencia-se a dissidência interpretativa, autorizando o trânsito
do Recurso Especial.
CONCLUSÃO
36.Ante o exposto, conheço do Recurso Especial.
MÉRITO
1) MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA POR DECLARAÇÕES ZERADAS
37.A Recorrente sustenta a aplicação da multa qualificada de 150% no caso de
entrega de declarações zeradas quando havia evidências de operação normal nos registros
contábeis do contribuinte. Ampara-se no art. 44, I e § 1o da Lei no 9.430, de 1996, que prevê a
duplicação da multa nas situações tipificadas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964.
Especificamente, a Fazenda aponta o enquadramento na figura da sonegação, definida no art. 71
como ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar o conhecimento por parte da
autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador.
38.A Recorrente também argumenta que o contribuinte, ao apresentar declarações
zeradas para os anos-calendário de 2010 e 2011, quando seus próprios registros contábeis
indicavam movimentação financeira regular, agiu deliberadamente para ocultar do Fisco a real
situação tributária. O caráter reiterado da conduta, mantida por períodos consecutivos, é
destacado como evidência clara do dolo, afastando a possibilidade de equívoco ou erro acidental.
39.Relembra o dever de colaboração com o Fisco, previsto nos artigos 194, 195 e
seguintes do Código Tributário Nacional, enfatizando que, no Direito Tributário, diferentemente
de outros ramos jurídicos, os contribuintes têm a obrigação legal de fornecer informações
verdadeiras e completas. Neste contexto, a mera colaboração posterior durante o procedimento
fiscalizatório não seria suficiente para afastar a penalidade, pois representa apenas o
cumprimento de uma obrigação legal já existente.
40.A Fazenda Nacional conclui que, no caso em apreço, todos os elementos
necessários para a caracterização do dolo estão presentes: conduta consciente, reiterada,
discrepância injustificada entre as declarações e a contabilidade, e ausência de justificativa
razoável por parte do contribuinte. Estes fatores, segundo o recurso, tornam inequívoca a
intenção deliberada de sonegar informações ao Fisco, justificando plenamente a manutenção da
multa qualificada de 150%, em conformidade com a legislação aplicável e a jurisprudência
consolidada.
Fl. 2988
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
19
41.De outra parte, a Recorrida defende que não há configuração dos requisitos
legais para aplicação da multa qualificada, em síntese, pois:
 Falta o elemento subjetivo essencial (dolo);
 Houve cooperação voluntária com a fiscalização;
 A apresentação espontânea da contabilidade que embasou a própria
autuação é incompatível com a intenção deliberada de fraudar o Fisco; e
 A penalidade de 75% já seria suficiente para sancionar a conduta, sendo
desproporcional a qualificação para 150%.
42.Como se vê, a controvérsia situa-se na legalidade da qualificação da multa de
ofício imposta ao contribuinte.
43.Segundo se apreende do Relatório de fls. 67/76, a autoridade fiscal
fundamentou a aplicação da multa qualificada de 150% com base em um conjunto de condutas
que, no seu entendimento, caracterizaram sonegação e fraude fiscal, decorrendo primordialmente
da conduta sistemática da empresa em apresentar suas Declarações de Informações Econômico-
Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ), Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) e
Demonstrativos de Apuração das Contribuições Sociais (Dacon) com valores zerados, em flagrante
contradição com a movimentação econômica registrada em sua escrituração contábil regular. Esta
prática perdurou ao longo dos anos-calendário de 2010 e 2011.
44.De acordo com a fiscalização, a apresentação de declarações zeradas
representou uma estratégia deliberada para ocultar os fatos geradores das obrigações tributárias,
pois, ao entregar declarações formalmente, porém sem valores declarados, o contribuinte criava
uma aparência de regularidade, evitando assim a ativação dos mecanismos de monitoramento da
Receita Federal que poderiam identificar discrepâncias entre sua movimentação econômica e os
tributos declarados. A fiscalização considerou particularmente relevante o fato de que o
contribuinte tentou regularizar sua situação apenas após o início da ação fiscal, quando já havia
perdido a espontaneidade. Este comportamento foi interpretado como evidência adicional de
uma conduta deliberada de ocultação, reforçando a caracterização do dolo.
45.É relevante notar que o próprio contribuinte, em resposta às intimações fiscais,
reconheceu que a falta ou "zeramento" das informações decorreu de configurações incorretas do
sistema informatizado, bem como de negligência própria e de seu responsável pela escrita
contábil, embora a fiscalização tenha entendido que tal justificativa não descaracterizava o dolo
na conduta.
46.Quanto à qualificação da penalidade, o ordenamento jurídico requer a
demonstração inequívoca do elemento volitivo - a intenção deliberada de fraudar o Fisco. Esta
comprovação deve transcender a mera constatação de irregularidades formais ou
descumprimento de obrigações acessórias. É o que se depreende da leitura conjunta do artigo 44
Fl. 2989
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
20
da Lei 9.430, de 1996, na redação vigente à época dos fatos, com os artigos 71, 72 e 73 da Lei no
4.502, de 1964, litteris:
Lei 9.430/1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata;
(...)
§ 1o. O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
(...)

Lei 4.502/1964:
Art . 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art . 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto
devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
47.A jurisprudência administrativa consolidada, materializada na Súmula CARF no
14, estabelece critérios para a qualificação, sendo expressamente vedada a majoração automática
da multa pela simples constatação de omissão de receitas, exigindo a demonstração concreta do
intuito fraudulento. Confira-se:
Súmula CARF no 14
A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a
qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de
fraude do sujeito passivo.
48.No caso em exame, a administração tributária logrou demonstrar um conjunto
articulado de condutas que extrapolam a simples irregularidade fiscal. Os elementos constantes
dos autos evidenciam uma estratégia deliberada de ocultação da real dimensão das operações
tributáveis, materializada através de dois aspectos fundamentais.
49.Primeiro, a manifesta contradição entre os registros contábeis e as informações
declaradas ao Fisco, sistematicamente subdimensionadas. Esta disparidade consciente entre a
realidade econômica e as declarações tributárias revela o elemento intencional exigido pela
legislação.
50.Neste ponto, não é despiciendo resgatar a dinâmica dos fatos, retratada no
relatório do Acórdão recorrido, ao reproduzir trechos da decisão da DRJ:
Fl. 2990
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
21
A metodologia utilizada pela fiscalização se encontra descrita no Relatório Fiscal, fls.
67/76, e consistiu em efetuar intimação para entrega de livros contábeis e fiscais e
documentos respectivos. Após entrega pela contribuinte de parte dos documentos
solicitados e análise da contabilidade apresentada, tendo verificado a entrega de
declarações retificadoras durante o procedimento fiscal, a autoridade fiscal entregou o
Termo de Intimação no 003, onde foi informado que haviam inconsistências e divergências
entre os registros contábeis apresentados e os documentos e as declarações retificadoras
entregues.
Na ocasião, foi oportunizado à contribuinte fossem efetuados os ajustes e correções
necessárias bem como retificação das declarações enviadas ou, confirmação das
informações já prestadas.
Em seguida, a contribuinte reconheceu as divergências, entregou novas declarações
retificadoras e apresentou nova Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) e LALUR
tudo relativo aos anos-calendário de 2010 e 2011. Valores que foram reconhecidos e
lançados pela fiscalização.
51.Segundo, a persistência temporal desta conduta, que se prolongou
metodicamente por diversos períodos fiscais, afastando a hipótese de erro ou equívoco pontual. A
reiteração metódica da subdeclaração, em contradição aos registros contábeis, demonstra o
direcionamento consciente da vontade para prejudicar a atividade fiscalizatória.
52.Esta conjugação entre a falsidade deliberada das declarações e sua reiteração
sistemática configura inequivocamente a hipótese legal de sonegação, prevista no art. 71 da Lei no
4.502, de 1964. O contribuinte, tendo plena ciência de suas operações tributáveis - como
demonstra sua contabilização - optou deliberadamente por prestar informações inverídicas ao
Fisco, com o propósito específico de obstruir a identificação dos fatos geradores. Nesse passo, o
fato de ter apresentado espontaneamente a contabilidade que embasou a autuação reflete o
cumprimento da sua obrigação de colaboração. Isso porque, no caso da não prestação de
esclarecimentos ou a não apresentação de arquivos e sistemas solicitados pela Fiscalização,
independentemente das infrações verificadas e da forma de tributação, o contribuinte ficará
sujeito ao agravamento previsto no inciso II do §2° do art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996, que soa:
Art. 44. Omissis
(...)
§ 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o deste artigo
serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pela sujeito passivo, no
prazo marcado, de intimação para: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - prestar esclarecimentos; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no 8.218, de
29 de agosto de 1991; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta Lei. (Redação dada
pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
53.Importante ressaltar que não se trata de presunção de fraude pela simples
existência de omissão de receitas. O que se verifica é a comprovação objetiva do intuito
fraudulento através de elementos concretos: a) a existência de registros contábeis em
discrepância com a escrituração regular, demonstrando o conhecimento das operações
Fl. 2991
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
22
tributáveis; b) a apresentação consciente de declarações com informações divergentes desta
realidade; e c) a reiteração metódica desta conduta ao longo do tempo.
54.A qualificação da penalidade não decorre de mera presunção, mas da
demonstração efetiva de uma estratégia deliberada de sonegação, materializada através de atos
concretos e reiterados de prestação de informações sabidamente inverídicas ao Fisco. Por
oportuno, relembre-se que não se trata de receitas presumidamente omitidas, mas sim
efetivamente não declaradas, não havendo espaço para se cogitar da aplicação da Súmula CARF no
253.
55.Parenteticamente, ressalte-se que ainda que as falhas pudessem ser imputadas
exclusivamente aos responsáveis pela sua contabilidade, isto é, sem o conhecimento da Recorrida,
a eventual desídia e/ou negligência dos profissionais por ela contratados configuraria, no limite,
culpa “in elegendo” e “in vigilando”, vale dizer, culpa na eleição de terceiros não qualificados e
culpa em vigiar a correta realização das atribuições a eles confiadas. Conseguintemente, os atos
praticados por seus representantes são considerados, ao fim e ao cabo, como atos praticados pela
própria parte.
56.Assim, patenteia-se a prática de conduta dolosa cujo objetivo foi o de impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência
do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais,
evidenciando a tipificação de sonegação, nos termos do indigitado artigo 71 da Lei no 4.502, de
1964.
57.Nessa ordem de ideias, a decisão atacada merece ser reformada, para se
reconhecer presentes os elementos autorizadores da qualificação da multa.
58.Não obstante, verifica-se que o § 1o do artigo 44 da Lei no 9430, de 1996, foi
alterado pela Lei no 14.689, de 2023, com acréscimo dos incisos VI, VII e §§ 1o-A e 1o-C, passando
o dispositivo a ostentar o seguinte enunciado:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata;
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos
casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e
passará a ser de: (Redação dada pela Lei no 14.689, de 2023)
(...)
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)

3 Súmula CARF no 25: “A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza
a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e
73 da Lei n° 4.502/64. (Vinculante, conforme Portaria MF no 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010).”
Fl. 2992
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
23
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou
de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que verificada a
reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo quando, no
prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver sido imputada a ação
ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu novamente em qualquer uma dessas
ações ou omissões. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023) § 1o-B. (VETADO). (Incluído pela
Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-C. A qualificação da multa prevista no § 1o deste artigo não se aplica quando:
(Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
I – não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa a que se
referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964; (Incluído pela Lei
no 14.689, de 2023)
II – houver sentença penal de absolvição com apreciação de mérito em processo do qual
decorra imputação criminal do sujeito passivo; e (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
III – (VETADO). (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-D. (VETADO); (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
(...)
59.Desse modo, a penalidade, que antes alcançava 150% em decorrência da dobra
do percentual de 75% prescrito pelo inciso I do artigo 44, foi reduzida para 100%, conforme
estabelecido pelo novel inciso VI.
60.Adicionalmente, a fiscalização não enveredou, por não constituir fator relevante
à época, na perquirição da ocorrência de reincidência da conduta infracional, conforme estatuído
pelo inciso VII e § 1-A.
61.Diante dessas circunstâncias, deve ser reconhecida a redução do percentual da
multa para 100%, por conta da aplicação do princípio da retroatividade benigna de que trata a
letra “c” do inciso II do artigo 106 do Código Tributário Nacional, in verbis:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
(...)
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
(...)
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da
sua prática.
2) AFASTAMENTO DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA
62.A tese defendida pela Fazenda Nacional é que, estando caracterizado o dolo na
conduta da empresa ao apresentar declarações zeradas em dissonância com sua própria
contabilidade, e sendo incontroversa a condição de administradora da Sra. Liani Stoffel Wilbert,
sua responsabilidade tributária solidária decorre diretamente do art. 135, III do CTN,
independentemente de prova específica de sua participação individual no ilícito, pois a
responsabilidade pela gestão da empresa lhe imporia o ônus pelos atos praticados em nome da
pessoa jurídica.
Fl. 2993
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
24
63.Já a Recorrida, em contrarrazões, defende que a Fazenda Nacional não
demonstrou os pressupostos legais necessários para a responsabilização tributária da
administradora, baseando-se em fundamentação insuficiente e referências genéricas a outro
julgado, sem trazer elementos concretos que justificassem, no caso específico, a aplicação do
artigo 135, III, do CTN.
64.Como já alertado no exame do conhecimento recursal, em consonância com
Súmula CARF no 172 e artigo 18 do CPC, a Recorrida “não possui legitimidade para questionar a
responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito tributário lançado”, de modo que as alegações
objeto de suas contrarrazões não aproveitam à responsabilizada.
65.Como visto alhures, o voto condutor do acórdão recorrido, no que concerne à
aplicação da responsabilidade de que cuida o artigo 135, III do CTN, dispôs, resumidamente, que a
mera condição de administrador não é suficiente para atribuir responsabilidade pessoal pelos
débitos tributários da empresa. Para que possa ocorrer a responsabilização, é necessária a
comprovação inequívoca de conduta dolosa, com demonstração efetiva de excesso de poderes ou
infração à lei ou ao contrato social. No caso sob julgamento, o relator destacou que a fiscalização
falhou em demonstrar a atuação dolosa da administradora na transmissão de declarações zeradas,
impossibilitando que se presuma o dolo sem elementos probatórios concretos.
66.A decisão recorrida merece ser prestigiada.
67.Deveras, além de provar a prática de atos ilícitos pela pessoa jurídica, o que
basta para a qualificação da penalidade, é ainda necessário provar a participação do responsável
solidário na prática desses atos, para viabilizar a sua responsabilização. É o que se infere da
exegese do caput art. 135 do CTN, verbis:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de podêres ou infração de lei,
contrato social ou estatutos:
(...)
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
68.A propósito, não se pode olvidar que a qualificação de penalidades possui matriz
legal própria (art. 44 da Lei no 9.430, de 1996) e fundamenta-se na análise da conduta do
contribuinte frente à obrigação tributária principal. Por outro lado, a responsabilidade tributária
de terceiros encontra regramento específico no CTN (arts. 128 e seguintes), tendo como
pressuposto a análise individualizada da participação de cada responsável no fato gerador ou em
atos de gestão.
69.Com esse panorama legal, ainda que ambos os temas possam envolver o exame
de condutas dolosas, seus fundamentos jurídicos e requisitos de caracterização são
independentes. A demonstração do dolo para fins de qualificação da multa não se confunde nem
vincula a análise dos pressupostos legais específicos da responsabilidade tributária.
Fl. 2994
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
25
70.In casu, como bem observou o voto condutor do Acórdão recorrido, não houve a
indicação de ato praticado com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto,
sendo o Relatório Fiscal de fls. 67/76 omisso em relação às supostas condutas pessoalmente
praticadas pela responsabilizada. Confira-se:
6. DA RESPONSABILIDADE PASSIVA SOLIDÁRIA.
Entendemos que a administradora da empresa L.S.W. SERVIÇOS LTDA – EPP,
CNPJ No: 01.614.299/0001-37, Rua Demétrio Lorenz, 563, Centro, São Carlos-SC, CEP
89.885-000, Telefone (49) 3325-4922 DEVE ser responsabilizada enquanto sujeito passivo
solidário da presente autuação segundo regra inscrita no artigo 135 inciso III do CTN:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de
poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado.
A conclusão desta Autoridade Fiscal se arrima no suporte fático e jurídico já
mencionados neste relato, visto que a empresa L.S.W. SERVIÇOS LTDA – EPP, CNPJ No:
01.614.299/0001-37 incorreu nos seguintes tipos penais:
Lei no. 8.137/90
Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir
tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes
condutas:
I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades
fazendárias;
II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou
omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido
pela lei fiscal; (grifos nossos).
SUJEITO PASSIVO SOLIDÁRIO3:
LIANI STOFFEL WILBERT
CPF No: 868.115.509-10
RG 12C 3.340.269 SSP-SC
Rua Demétrio Lorenz, 563, Centro, São Carlos-SC, CEP 89.885-000.
Telefone (49) 3325-4922
_________________________________________________________________________
Em homenagem ao direito constitucionalmente assegurado ao contraditório e a
ampla defesa, a pessoa supra mencionada foi cientificada sobre a responsabilidade
solidária ora lhe imputada, consoante termo próprio integrante destas autuações e
denominados de TERMO DE SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA.
___________________________
3 97% das cotas de capital, conforme Consolidação de Contrato Social na 10o Alteração de
Contrato social em 20/11/2006 com registro na Junta Comercial de Santa Catarina -
JUCESC em 28/03/2007 sob no 20070438030
71.Os atos infracionais referidos pelo inciso III do artigo 135 do CTN não se
confundem com os atos praticados pela pessoa jurídica, sendo necessário isolá-los, mediante a
demonstração específica da atuação do responsabilizado com excesso de poderes ou infração à
lei, ao contrato social ou ao estatuto da empresa.
Fl. 2995
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
26
72.Em remate, acrescente-se que já foi consolidado pelo STJ o entendimento de
que “O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a
responsabilidade solidária do sócio-gerente” (Súmula 430).
73.No caso dos autos, não obstante a qualificação da multa, mas diante do silêncio
sobre a participação da responsabilizada nas condutas infracionais, torna-se injurídico atribuir-lhe
responsabilidade solidária, que deve, portanto, ser afastada.
CONCLUSÃO
74.Ante o exposto, dou parcial provimento ao Recurso Especial para restabelecer a
qualificação da multa de ofício no importe de 100%.

Assinado Digitalmente
Jandir José Dalle Lucca

VOTO VENCEDOR
Conselheira Edeli Pereira Bessa, redatora designada
O I. Relator restou vencido na negativa de provimento do recurso fazendário na
matéria "afastamento da responsabilidade tributária solidária fundamentada no art. 135, III, do
CTN". A maioria do Colegiado compreendeu que deveria ser dado provimento ao recurso especial.
A autoridade lançadora imputou responsabilidade solidária a Liani Stoffel Wilbert,
com fundamento no art. 135, III do CTN, em razão de a Contribuinte ter incorrido em crimes
contra a ordem tributária, na forma do art. 1o, incisos I e II da Lei no 8.137/90.
Anote-se que a impugnação foi apresentada, apenas, pela Contribuinte LSW
Serviços Ltda – EPP, representada por advogado constituído mediante procuração outorgada
apenas pela Contribuinte, e assinada pela responsável Liani Stoffel Wilbert (e-fl. 523). Antes do
julgamento de 1a instância, foi juntada aos autos a procuração conferida por esta ao patrono
signatário da impugnação (e-fl. 2829/2830). A autoridade julgadora de 1a instância não fez
qualquer ressalva ao conhecimento dos questionamentos dirigidos à responsabilidade tributária
imputada a Liani Stoffel Wilbert, e o recurso voluntário, distintamente da impugnação, apresentou
em seu preâmbulo a Contribuinte e Liani Stoffel Wilbert como recorrentes.
Uma vez mantida a qualificação da penalidade, a maioria do Colegiado
compreendeu que a cominação da penalidade qualificada baseada em conduta dolosa que denote
sonegação, fraude ou conluio com repercussões, em tese, na esfera criminal, enseja a
responsabilização dos administradores da pessoa jurídica à época da ocorrência dos fatos
geradores da obrigação tributária em questão, sendo desnecessária a identificação de conduta
Fl. 2996
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
27
específica e participação consciente do gerente, bastando a comprovação de que ele detém
poderes de administração da pessoa jurídica.
A autoridade lançadora demonstra que desde a alteração do contrato social
ocorrida em 20/11/2006, a responsável Liani Stoffel Wilberte exerce a administração da
sociedade. Como se vê nos documentos de e-fls. 110/120, desde a referida data ela mantém a
titularidade de 97% das quotas da sociedade. Na medida em que a responsável não nega a sua
condição de sócia administradora nos períodos de apuração em que constatada infração
submetida a multa de ofício qualificada, deve ser mantida a imputação de responsabilidade
tributária independentemente de prova de sua participação direta nas operações autuadas.
Neste sentido é o entendimento que tem sido reafirmado pela 1a Turma da CSRF4, a
partir dos termos do voto condutor do Acórdão no 9101-004.3515, de lavra do ex-Conselheiro
André Mendes de Moura:
A sujeição passiva indireta foi imposta com base no artigo 135 do CTN
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de
poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado.
Sendo o caso em tela sobre a responsabilização tributária dos sócios LUIZ
RODRIGUES DOS SANTOS, VANESSA RODRIGUES DOS SANTOS AGUIAR e
RODOLFO RODRIGUES DOS SANTOS, a apreciação recai sobre o inciso III do artigo,
os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
Vale dizer que cabe aos sócios e dirigentes zelar pelo adequado funcionamento
das sociedades empresárias, devendo cumprir uma série de obrigações gerais,
previstas no ordenamento jurídico, de natureza formal. Fábio Ulhoa Coelho6
discorre:
“A razão de ser dessas formalidades, que o direito exige dos exercentes de
atividade empresarial, diz respeito ao controle da própria atividade, que interessa
não apenas aos sócios do empreendimento econômico, mas também aos seus
credores e parceiros, ao fisco e, em certa medida, à própria comunidade. O
empresário que não cumpre suas obrigações gerais – o empresário irregular –
simplesmente não consegue entabular e desenvolver negócios com empresários

4 Neste sentido o recente Acórdão no 9101-007.216, proferido em 7 de novembro de 2024.
5 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira
Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Lívia de Carli Germano, Amélia Wakako Morishita Yamamoto e
Adriana Gomes Rêgo, divergindo na matéria as Conselheiras Cristiane Silva Costa e Lívia De Carli Germano.
6 COELHO, Fábio Ulhôa. Curso de direito comercial, volume 1 : direito de empresa. 12. ed. rev. e atual. São Paulo:
Saraiva, 2008.
Fl. 2997
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
28
regulares, vender para a Administração Pública, contrair empréstimos bancários,
requerer a recuperação judicial etc. Sua empresa será informal, clandestina e
sonegadora de tributos.”
Quando o art. 135 do CTN dispõe, no caput, sobre os atos praticados, diz respeito
aos atos de gestão para o adequado funcionamento da sociedade. E tais atos são
praticados por aquele que tem poderes de administração sobre a pessoa jurídica.
A plena subsunção à norma que trata da sujeição passiva indireta demanda
constatar se as obrigações tributárias, cujo surgimento ensejaram o lançamento
de ofício e originaram o crédito tributário, foram resultantes de atos praticados
com excesso de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatutos. Aqui se
fala em conduta, acepção objetiva (de fazer), não basta apenas o atendimento de
ordem subjetiva (quem ocupa o cargo). Ou seja, não recai sobre todos aqueles
que ocupam o quadro societário, mas apenas sobre aqueles que incorreram em
atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou
estatutos.
O inciso III do art. 135 do CTN trata da responsabilidade dos administradores das
pessoas jurídicas, ou seja, o fundamento da responsabilização repousa sobre
quem pratica atos de gerência. Assim, o responsável pode ser tanto de um “sócio-
gerente”, quanto um diretor contratado. Também pode ser uma pessoa que não
ocupa formalmente os cargos de diretores, gerentes ou representantes de pessoa
jurídica de direito privado, mas que seja o sócio de fato da empresa (tal situação
deve estar devidamente demonstrada na acusação fiscal). Não basta a pessoa
integrar o quadro societário, deve restar demonstrado que possui poderes para
praticar atos de gestão, seja mediante documentos de constituição da sociedade
empresária (contratos sociais, estatutos, por exemplo), ou, quando se tratar de
sócio de fato, em provas demonstrando a efetiva atuação em nome da empresa,
vez que, nesse caso, os documentos constitutivos da sociedade não trazem o seu
nome.
Estabelecidas as premissas, passo ao exame do caso concreto.
Transcrevo excerto dos Termos de Sujeição Passiva:
[...]
Percebe-se que a acusação recai sobre (1) a utilização de notas fiscais inidôneas,
de empresa com atividade operacional inexistente, para fabricar despesas
fictícias; (2) apresentação de declarações DIPJ com receitas zeradas, e (3) não
apresentação de arquivos magnéticos obrigatórios.
Afasto as ocorrências (2) e (3) para fins de imputação de responsabilidade
tributária com base no art. 135 do CTN, para o caso concreto. De fato, são
infrações tributárias, que inclusive justificaram a qualificação, o agravamento da
multa de ofício e arbitramento do lucro para os lançamentos de ofício dos anos de
2007 e 2008. Contudo, quando se fala em atos praticados com excesso de poderes
ou infração de lei, contrato social ou estatutos, como fundamento para trazer ao
polo passivo da relação jurídica-tributária os sócios, administradores e
Fl. 2998
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
29
representantes da pessoa jurídica, há que se verificar a ocorrência de um ilícito
específico, que evidencie o ocorrência de uma construção artificial para se
amoldar a uma hipótese de incidência tributária (por exemplo, criação de
despesas fictícias mediante utilização de documentos falsos e inidôneos,
utilização de empresas fictícias sem substância e/ou com objetivo de
transferência de ativos/passivos para criar despesas ou se esquivar de incidências
tributárias), que é retratado com clareza nos presentes autos em relação à
fabricação de despesas fictícias mediante utilização de notas fiscais de empresa
inidônea (LCS AR PRESTADORA DE SERVIÇOS GERAIS LTDA). Transcrevo as
constatações da autoridade fiscal:
[...]
Em relação à utilização de notas fiscais inidôneas, de empresa com atividade
operacional inexistente, para fabricar despesas fictícias, resta caracterizada a
fratura
exposta
na
atuação
daqueles
que
possuem
poder
de
gerência/administração da pessoa jurídica.
A utilização das notas fiscais sem lastro deu ensejo à glosa de despesas (item 3.1
do Termo de Verificação Fiscal), que teve repercussão para os lançamentos de
IRPJ, CSLL, PIS e Cofins relativos ao ano-calendário de 2006, e IRRF (pagamentos
sem causa/beneficiário não identificado) relativos a fatos geradores de 2006 (item
3.2 do Termo de Verificação Fiscal).
Ou seja, a infração que justifica a imputação da responsabilidade tributária diz
respeitos a atos de gestão praticados no decorrer do ano-calendário de 2006.
Transcrevo o que consta no contrato social da pessoa jurídica, sobre atos
praticados pelo administrador:
[...]
Resta, portanto, suficientemente demonstrado, com base nos documentos
societários da pessoa jurídica, que a sócia VANESSA RODRIGUES DOS SANTOS
AGUIAR detinha poderes de gestão/administração da empresa, para o ano-
calendário de 2006.
Por outro lado, tendo em vista que os sócios LUIZ RODRIGUES DOS SANTOS e
RODOLFO RODRIGUES DOS SANTOS não detinham poderes de administração, e
tampouco restou demonstrado nos autos que seriam sócios de fato no decorrer
do ano-calendário de 2006, não devem integrar o polo passivo na relação jurídica-
tributária.
Tendo em vista que os recursos voluntários trouxeram matérias que não foram
apreciadas pelo acórdão recorrido (porque a decisão afastou a responsabilidade
tributária e tornou a apreciação das matérias prejudicadas naquele julgamento),
cabe o retorno dos autos para a turma a quo.
Diante do exposto, voto no sentido de conhecer e dar provimento parcial ao
recurso especial da PGFN, para restabelecer a responsabilização tributária de
Fl. 2999
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
30
VANESSA RODRIGUES DOS SANTOS AGUIAR, e determinar o retorno dos autos
para a turma a quo. (destaques do original)
No mesmo sentido é o entendimento expresso pelo Conselheiro Fernando Brasil de
Oliveira Pinto e que prevaleceu7, por exemplo, no Acórdão no 9101-006.331:

2.2. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DOS COOBRIGADOS
Trata-se de analisar o recurso da PGFN contra a decisão recorrida que excluiu do
polo passivo da obrigação tributária os senhores Alexandre Della Coletta e Marcos
Della Coletta, a qual entendeu não caracterizada a responsabilidade tributária de
administradores de pessoas jurídicas a que alude o art. 135, III, do CTN.
Desde a apresentação da impugnação, as alegações de defesa partem do princípio
de que o simples inadimplemento de tributos não pode levar à responsabilização
dos representantes legais da pessoa jurídica e de que não haveria prova da
conduta praticada pelos aludidos administradores que pudesse responsabilizá-los
pelo crédito tributário relativo.
Pois bem, passo à análise do tema.
O termo responsabilidade, em sentido amplo, possui estreita ligação com o direito
civil, em especial com o direito das obrigações. Karl Larenz aduz que a
possibilidade de o devedor responder, em regra, com seu patrimônio perante o
credor surgiu de longa evolução do direito de obrigações e do direito de
execução.8
A obrigação, em sentido técnico, tem origem em uma relação jurídica entre duas
ou mais partes, na qual o polo ativo (credor) passa a ter o direito de exigir do polo
passivo (devedor) uma prestação, ou, de modo contrário, o devedor passa a ter
obrigação de determinado comportamento ou conduta para com o credor.9
No bojo dessa relação jurídica obrigacional, tem-se como elemento necessário o
denominado vínculo. Este pode se originar de inúmeras fontes e obriga o devedor
a cumprir determinada prestação para com o credor. Subdivide-se em débito
(prestação a ser cumprida conforme pactuado) e responsabilidade (o direito de o
credor exigir o cumprimento da obrigação quando não satisfeita a prestação,
podendo esta exigência incidir, inclusive, sobre os bens do devedor).

7 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Guilherme Adolfo
dos Santos Mendes, Luis Henrique Marotti Toselli, Alexandre Evaristo Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Gustavo
Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício), e divergiram na matéria os
conselheiros Livia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto.
8 LARENZ, 1958, apud GONÇALVES, Carlos Roberto. Direito Civil Brasileiro: Teoria Geral das Obrigações. Vol. II. 6. ed.
rev. – São Paulo: Saraiva, 2009, p. 35.
9 GONÇALVES, Carlos Roberto. Direito Civil Brasileiro: Teoria Geral das Obrigações. Vol. II. 6. ed. rev. – São Paulo:
Saraiva, 2009, p. 22.
Fl. 3000
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
31
Segundo Gonçalves
A
responsabilidade
é,
assim,
a
consequência
jurídica
patrimonial
do
descumprimento da relação obrigacional. Pode-se, pois, afirmar que a relação
obrigacional tem por fim precípuo a prestação devida e, secundariamente, a
sujeição do patrimônio do devedor que não a satisfaz.10
No âmbito da responsabilidade civil e tributária, a sujeição tem como limite o
patrimônio do responsável, ainda que não seja este, necessariamente, o infrator
da norma de conduta desrespeitada.
Já o termo responsabilidade tributária, em sentido ainda amplo, é entendido
como a sujeição do patrimônio de uma pessoa, física ou jurídica, ao cumprimento
de obrigação tributária inadimplida por outrem. Assim, pode-se afirmar que
“responsabilidade tributária” possui conceito próximo a “sujeição passiva
tributária”, porém, ressalte-se que há diferenças entre estes conceitos: enquanto
a sujeição tributária nasce a partir da ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária principal, a responsabilidade exsurge somente se a pretensão tributária
tornar-se exigível, ou nas palavras de Luciano Amaro, “a presença do responsável
como devedor na obrigação tributária traduz uma modificação subjetiva no polo
passivo da obrigação, na posição que, naturalmente, seria ocupada pela figura do
contribuinte”.11
É importante distinguir a responsabilidade tributária da responsabilidade civil.
Esta advém da prática de ato ilícito lato sensu causador de dano a terceiro,
sobrevindo a obrigação de indenizar, enquanto aquela, em que pesem algumas
hipóteses de surgimento a partir de atos ilícitos (artigos 134, 135 e 137 do CTN),
possui também como propulsor atos lícitos.12
Assim discorre Maria Rita Ferragut sobre a responsabilidade:
É a ocorrência de um fato qualquer, lícito ou ilícito (morte, fusão, excesso de
poderes etc.), e não tipificado como fato jurídico tributário, que autoriza a
constituição da relação jurídica entre o Estado-credor e o responsável, relação essa
que deve pressupor a existência do fato jurídico tributário. 13
Ao ponderar sobre a matéria, Marcos Vinícius Neder anota que a
responsabilidade tributária tem respaldo no CTN, o qual consagra normas gerais
sobre sujeição passiva de tal forma a redirecionar a responsabilidade pela dívida
tributária do contribuinte para um terceiro, facilitando e tornando mais efetivo o
trabalho dos órgãos da administração tributária14, e afirma que a “lei tributária

10 GONÇALVES, Carlos Roberto. Direito Civil Brasileiro: Teoria Geral das Obrigações. Vol. II. 6. ed. rev. – São Paulo:
Saraiva, 2009, p. 35.
11 AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 10. ed. atual. – São Paulo: Saraiva, 2004, p. 295.
12 FERRAGUT, Maria Rita. Responsabilidade Tributária: Conceitos Fundamentais. In.: NEDER, Marcos Vinicius;
FERRAGUT, Maria Rita (Coord.). Responsabilidade Tributária. São Paulo: Dialética, 2007, p. 11.
13 FERRAGUT, Maria Rita. Responsabilidade Tributária: Conceitos Fundamentais. In.: NEDER, Marcos Vinicius;
FERRAGUT, Maria Rita (Coord.). Responsabilidade Tributária. São Paulo: Dialética, 2007, p. 11.
14 NEDER, MARCOS Vinícius. Solidariedade de Direito e de Fato – Reflexões acerca de seu Conceito. In.: NEDER,
Marcos Vinicius; FERRAGUT, Maria Rita (Coord.). Responsabilidade Tributária. São Paulo: Dialética, 2007, p. 28.
Fl. 3001
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
32
autoriza ao Fisco incluir terceira pessoa, distinta da que pratica o fato jurídico
tributário, no polo passivo da obrigação tributária como responsável pelo
pagamento do crédito tributário”.15
O CTN contempla em seus artigos 128 a 138 os casos de responsabilidade
tributária, assim distribuídos:
- Disposição geral (art. 128);
- Responsabilidade dos sucessores (arts. 129 a 133);
- Responsabilidade de terceiros (art. 134 e 135) e
- Responsabilidade por infrações (arts. 136 a 138).
O que nos interessa, no momento, é a análise da responsabilidade dos
representantes legais de empresas a que se refere o art. 135, III, do CTN, verbis:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos
correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos
praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato
social ou estatutos:
[...]
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas
jurídicas de direito privado.
Doravante, de modo genérico, o tema será tratado como responsabilidade dos
representantes legais de empresas.
Elementos da Responsabilidade Tributária do Representante Legal de Empresas
Para a caracterização da responsabilidade a que alude o art. 135, III, do CTN, faz-
se necessário a presença dois elementos:
- Elemento pessoal: diz respeito ao sujeito que deu azo à ocorrência da infração,
ou seja, o executor, partícipe ou mandante da infração. Trata-se, na realidade, do
administrador da sociedade, independentemente de ser ou não sócio. Assim
sendo, não poderão ser incluídos como responsáveis quaisquer sujeitos que não
possuam poder de decisão;
- Elemento fático: necessidade de conduta que implique excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatuto.16
Desse modo, “não basta ser sócio da empresa (pessoa jurídica), é indispensável
que exerça função de administração no período contemporâneo aos fatos
geradores”.17
Conforme já salientado, o art. 135, III, do CTN possibilita responsabilizar os
diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado

15 NEDER, MARCOS Vinícius. Solidariedade de Direito e de Fato – Reflexões acerca de seu Conceito. In.: NEDER,
Marcos Vinicius; FERRAGUT, Maria Rita (Coord.). Responsabilidade Tributária. São Paulo: Dialética, 2007, p. 28.
16 FERRAGUT, Maria Rita. Responsabilidade Tributária e o Código Civil de 2002. São Paulo: Noeses, 2009, p. 124.
17 BODNAR, Zenildo. Responsabilidade Tributária do Sócio-Administrador. 5. reimp. Curitiba: Juruá, 2010, p. 99.
Fl. 3002
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
33
desde que sejam os responsáveis pela ocorrência do elemento fático que ensejou
o nascimento da obrigação tributária.
O conceito de diretor é dado pelo art. 144 da Lei no 6.404/76 – Lei das Sociedades
Anônimas: o sócio ou administrador de uma organização é o que possui poderes
para representá-la, inclusive em juízo, bem como para praticar todos os atos
necessários ao seu regular funcionamento.18
Já a definição de gerente é trazida pelo Código Civil (art. 1.172 e seguintes):
considera-se gerente o preposto permanente no exercício da empresa, na sede
desta, ou em sucursal, filial ou agência. Note-se que na hipótese de lei não
determinar poderes especiais, considera-se o gerente autorizado a praticar todos
os atos necessários ao exercício dos poderes que lhe foram outorgados.19
Maria Rita Ferragut assim conceitua representante:
é a pessoa física ou jurídica que, em função de um contrato mercantil, obriga-se a
obter pedidos de compra e venda de mercadorias fabricadas ou comercializadas
pelo representado, não tendo poderes para concluir a negociação em nome do
representado. Não possui vínculo empregatício, e sua subordinação tem caráter
empresarial, cingindo-se à organização do exercício da atividade econômica.20
Percebe-se que, para a caracterização da responsabilidade de que trata o
dispositivo legal em questão, faz-se necessária a coexistência de dois elementos
essenciais em relação a um fato: que seja praticado por um representante legal de
empresa e que denote excesso de poder ou infração à lei ou atos constitutivos da
pessoa jurídica.
Passo à análise do caso concreto.
A autoridade fiscal, ao cominar a penalidade qualificada de 150%, entendeu restar
caracterizado o conjunto fático-jurídico a ensejar a responsabilidade tributária.
Entendo lhe assistir razão.
Não desconheço da jurisprudência do STJ que pode ser resumida com a
transcrição do Enunciado no 430 da Súmula do STJ:
O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a
responsabilidade solidária do sócio-gerente.
Mais recentemente, julgou-se a matéria sob a égide do disposto no art. 543-C do
CPC/1973 (“recurso repetitivo”), sendo que a Primeira Seção do STJ, no
julgamento do REsp 1.101.728/SP, de Relatoria do Ministro Teori Albino Zavascki,
consolidou entendimento segundo o qual “a simples falta de pagamento do
tributo não configura, por si só, nem em tese, circunstância que acarreta a
responsabilidade subsidiária do sócio, prevista no art. 135 do CTN. É

18 FERRAGUT, Maria Rita. Responsabilidade Tributária e o Código Civil de 2002. São Paulo: Noeses, 2009, p. 125.
19 FERRAGUT, Maria Rita. Responsabilidade Tributária e o Código Civil de 2002. São Paulo: Noeses, 2009, p. 126.
20 FERRAGUT, Maria Rita. Responsabilidade Tributária e o Código Civil de 2002. São Paulo: Noeses, 2009, p. 126.
Fl. 3003
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
34
indispensável, para tanto, que tenha agido com excesso de poderes ou infração
à lei, ao contrato social ou ao estatuto da empresa”.
Saliento que o simples inadimplemento da obrigação não pode gerar, de per si, a
responsabilidade do administrador da pessoa jurídica. Ao assim dispor, por outro
lado, o STJ deixou transparecer que em hipóteses de um inadimplemento,
digamos, “qualificado”, pode-se sim atribuir a responsabilidade de que trata o art.
135 do CTN.
Com efeito, não comungo do entendimento daqueles que limitam a aplicação do
caput do art. 135 do CTN às hipóteses de cometimento de infração à lei societária,
excluindo infrações às leis tributárias. Não me parece ser crível que, em se
tratando de uma norma tributária, exclua-se do rol de infrações, aptas a ensejar a
corresponsabilidade, justamente as próprias leis aplicáveis aos tributos.
E não se fala aqui de um simples inadimplemento de tributo, mas sim de
inadimplemento doloso, penalizado administrativamente com multa de 150% que
se aplica somente em casos de sonegação, fraude ou conluio (art. 44, inciso I, c/c
§ 1o, da Lei no 9.430/96 e arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64), dando ensejo à
representação fiscal para fins penais por cometimento, em tese, de crime contra a
ordem tributária a que alude o art. 1o da Lei no 8.137/90.
Doutrina, ainda em que franca minoria, e farta jurisprudência, endossam tal
entendimento.
O Juiz Federal, Zenildo Bodnar, assim se manifestou a respeito do
inadimplemento tributário:
Uma vez definido com precisão o que vem a ser “atos práticos com infração à lei”, é
fácil concluir que o simples inadimplemento tributário da pessoa jurídica não
autoriza a responsabilização do sócio-gerente ou administrador, salvo,
evidentemente, quando acompanhado de condutas dolosas ou culposas, a
exemplo da sonegação fiscal e outras fraudes.21 [grifos nossos]
No mesmo sentido, Emanuel Carlos Dantas de Assis dispôs:
A diferenciação entre os arts. 134 e 135 do CTN pode ser resumida assim:
-
Art. 134: exigência de culpa, restrição da responsabilidade à
obrigação tributária principal e limitação do montante ao valor do tributo,
acrescido de juros de multa de mora;
-
Art. 135: exigência de dolo, abrangência da responsabilidade para
abarcar as penalidades por descumprimento de obrigação acessória e
ampliar o montante, com inclusão da multa de ofício.
Como a culpa ou o dolo deve ser comprovado, carece uma interpretação casuística.
A solução vai depender de cada situação em concreto. Assim, se por um lado é certo
que o simples inadimplemento de tributo se constitui em infração de lei, somente a
análise dos fatos e circunstâncias irá demonstrar se o sócio tinha razões ou não
para deixar de efetuar o pagamento.

21 BODNAR, Zenildo. Responsabilidade Tributária do Sócio-Administrador. Curitiba: Juruá, 2010, p. 128.
Fl. 3004
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
35
O que não pode é a responsabilidade ser atribuída à pessoa física com supedâneo
no art. 134 ou 135, sem qualquer investigação sobre a existência de culpa ou dolo.
Permitir que assim aconteça é substituir a responsabilidade subjetiva por outra,
objetiva, sem guarida no ordenamento jurídico.
Na caracterização do dolo reside a maior dificuldade para as administrações
tributárias, na tentativa de responsabilizar os administradores e sócios de
sociedades empresárias, por débitos tributários destas. Como demonstrar, afinal, a
intenção da pessoa física?
O dolo necessário à responsabilidade estatuída no art. 135 é o presente não só
nos crimes contra a ordem tributária previstos na Lei no 8.137/1990, no
contrabando e descaminho (art. 334 do Código Penal, alterado pela Lei no
4.729/1965), ou nas infrações tributárias dolosas como sonegação, fraude e
conluio (Lei no 4.502/1964, arts. 71 a 73, respectivamente). [...]22 [grifos nossos]
Também em pronunciamentos da PGFN e da Receita Federal pode-se extrair a
mesma exegese de tal dispositivo legal:
-
PARECER/PGFN/CRJ/CAT/No 55/2009
[...]
60. Podemos enumerar aqui as conclusões gerais decorrentes da doutrina
da responsabilidade subjetiva dos administradores, na forma da jurisprudência hoje
pacificada do Superior Tribunal de Justiça:
a) O sócio que não possui poderes de gerência não responde pelas obrigações
tributárias da sociedade;
b) O administrador não responde pelas obrigações tributárias surgidas em período
em que não detinha os poderes de gerência;
c) A mera ausência de recolhimento de tributos devidos pela pessoa jurídica não
pode ser atribuída ao administrador, não respondendo este em razão desse mero
inadimplemento da sociedade;
d) O administrador só é responsável por atos seus que denotem infração à lei ou
excesso de poderes, como, por exemplo, a sonegação fiscal (que é ilícito punível
inclusive penalmente) ou a dissolução irregular da sociedade; [grifos nossos]
-
NOTA GT RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA no 1, de 17 de dezembro de
2010 (Ato conjunto entre Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e
Secretaria da Receita Federal do Brasil. Grupo de Trabalho constituído pela
Portaria Conjunta PGFN/RFB no 8 / 2010)
55. Em relação ao excesso de poder, infração à lei, ao contrato social ou estatuto, é
oportuno destacar:
a) Infração ao contrato social ou estatuto – deve ser uma infração a texto expresso
do contrato ou estatuto. Ex.: Desenvolver atividade expressamente proibida nos
atos constitutivos e alterações.

22 DANTAS DE ASSIS, Emanuel Carlos. Arts. 134 e 135 do CTN: Responsabilidade Culposa e Dolosa dos Sócios e
Administradores de Empresas por Dívidas Tributárias da pessoa Jurídica. In.: NEDER, Marcos Vinicius; FERRAGUT,
Maria Rita (Coord.). Responsabilidade Tributária. São Paulo: Dialética, 2007, p. 158-159.
Fl. 3005
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
36
b) Excesso de poder – não precisa haver vedação. Basta não ter previsão no
contrato. Ex. Sócio age como gerente, sem ser (a hipótese do art. 135 abrange
inclusive o sócio de fato).
c) Infração à lei – não precisa ser uma lei tributária, porém, deve ter
conseqüências tributárias.
56. Observa-se que, se há multa qualificada, há responsabilidade pelo art. 135 do
CTN, trazendo à responsabilidade os sócios do tempo do fato gerador. [grifos
nossos]
E a jurisprudência também caminho nesse mesmo sentido. Vejamos:
-
Tribunal Regional Federal da 3a Região:
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OCORRÊNCIA DE OMISSÃO. INTELIGÊNCIA DO AR
TIGO 535 DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. EXECUÇÃO FISCAL. ENCERRAMENTO DA
FALÊNCIA DA EMPRESA EXECUTADA. REDIRECIONAMENTO AO SÓCIO-GERENTE.
DECRETO-LEI No 1.736/79. POSSIBILIDADE. RECURSO PROVIDO PARA DAR
PROVIMENTO À APELAÇÃO DA UNIÃO E JULGAR PREJUDICADA A APELAÇÃO
INTERPOSTA PELO EXECUTADO.
1. Os embargos declaratórios somente podem ser utilizados quando houver no
acórdão obscuridade, contradição ou omissão acerca de ponto sobre o qual
deveria pronunciar-se o Tribunal e não o fez, isso nos exatos termos do artigo 535
do Código de Processo Civil.
2. Assiste razão à embargante, pois efetivamente o acórdão embargado não
apreciou detidamente a questão referente a aplicação do artigo 8o do Decreto-lei
no 1.736, de 20/12/1979, sendo omissa nesta parte.
3. Os débitos em execução referem-se a IRPJ-Fonte, devendo ser aplicado o Artigo
8o do Decreto-lei no 1.736/79, porque está autorizado pelo artigo 124, II, do Código
Tributário Nacional (são solidariamente obrigadas... as pessoas expressamente
designadas por lei... A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício
de ordem).
4. É correto fixar a responsabilidade dos sócios-gerentes ou administradores nos
casos de IPI e imposto de renda retido na fonte, pois nesses casos o não-
pagamento revela mais que inadimplemento, mas também o descumprimento do
dever jurídico de repassar ao erário valores recebidos de outrem ou descontados de
terceiros, tratando-se de delito de sonegação fiscal previsto na Lei no 8.137/90, o
que atrai a responsabilidade prevista no artigo 135 do Código Tributário
Nacional (infração a lei).
5. Recurso provido para dar provimento à apelação da União e julgar prejudicada a
apelação interposta pelo executado. (Embargos de Declaração em Apelação Cível
No 0509878- 53.1997.4.03.6182/SP, Relator Desembargador Federal JOHONSOM
DI SALVO, Sexta Turma do Tribunal Regional Federal da 3a Região, sessão de
24/10/2013) [grifos nossos]
-
Tribunal Regional Federal da 4a Região:
Fl. 3006
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
37
EXECUÇÃO
FISCAL.
EMBARGOS.
RESPONSABILIDADE
DO
SÓCIO.
REDIRECIONAMENTO.
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
APROPRIAÇÃO
INDÉBITA PREVIDENCIÁRIA.
1. A jurisprudência da 1a Seção desta Corte firmou-se, em consonância com
entendimento atual da 1a e da 2a Turmas do Superior Tribunal de Justiça, no
sentido de que o redirecionamento contra o sócio-gerente somente tem lugar
com início de prova de que o sócio agiu com excesso de mandato ou infringência
à lei ou estatuto, não decorrendo da simples inadimplência no recolhimento de
tributos. 2. Nos casos em que a empresa deixa de recolher aos cofres públicos as
contribuições previdenciárias descontadas dos segurados empregados, é possível a
responsabilização solidária dos sócios, pois configura infração expressa à lei, não
em razão do mero inadimplemento, mas em virtude da prática, em tese, de
infração penal (apropriação indébita de contribuições previdenciárias - 168-A
do CP). (EMBARGOS INFRINGENTES No 2006.70.99.002075-0/PR, Relatora Juíza
VÂNIA HACK DE ALMEIDA, 1a Seção do Tribunal Regional Federal da 4a Região,
decisão unânime, sessão de 04 de junho de 2009) [grifos nossos]
-
Superior Tribunal de Justiça – STJ – Primeira Turma:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. NOVO
PEDIDO DE REDIRECIONAMENTO PARA O SÓCIO-GERENTE. ART. 135 DO CTN.
POSSIBILIDADE. EXISTÊNCIA DE SENTENÇA CONDENATÓRIA EM CRIME DE
SONEGAÇÃO FISCAL. CONFIRMADO.
1. Os efeitos da decisão, já transitada em julgado, que indeferiu anterior pedido de
redirecionamento, não irradia efeitos de coisa julgada apta a impedir novo pedido
de redirecionamento na mesma execução fiscal em face da existência de sentença
condenatória em crime de sonegação fiscal, confirmada pelo Tribunal de 2o grau e
com Habeas Corpus pendente de julgamento no STJ, porquanto aquele pleito inicial
está fulcrado apenas em mero inadimplemento fiscal.
2. O redirecionamento da execução fiscal, e seus consectários legais, para o
sócio-gerente da empresa, somente é cabível quando reste demonstrado que
este agiu com excesso de poderes, infração à lei ou contra o estatuto, ou na
hipótese de dissolução irregular da empresa. A condenação em crime de
sonegação fiscal é prova irrefutável de infração à lei.
3. Recurso especial parcialmente provido.
(REsp 935839/RS, Relator Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, Segunda Turma,
decisão unânime, sessão de 05 de março de 2009) [grifos nossos]
Conforme se observa, ao se tratar não de um simples inadimplemento, mas sim
de um inadimplemento qualificado, doloso, caracterizado por conduta
fraudulenta e com repercussões na esfera criminal, incide o disposto no art. 135
do CTN, implicando que os administradores da pessoa jurídica (inciso III), os quais
respondem, inclusive, na seara criminal, sejam também responsabilizados pela
obrigação tributária.
Entendo ser desarrazoado pensar que o responsável pela administração da pessoa
jurídica possa vir a ser responsabilizado penalmente, inclusive com restrições ao
Fl. 3007
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
38
seu direito de ir e vir, e não possa, diante dos mesmos fatos, responder também
pela obrigação tributária correspondente.
Portanto, nas hipóteses em que se mostra correta a qualificação da penalidade
com esteio no art. 44, inciso I, c/c § 1o, da Lei no 9.430/96 e arts. 71, 72 e 73 da Lei
no 4.502/64, incide, automaticamente, a responsabilidade tributária dos
administradores da pessoa jurídica que, à época da ocorrência dos respectivos
fatos geradores, também poderão vir a ser responsabilizados pelo cometimento
de crimes contra a ordem tributária.
Por fim, tal implicação não possui correspondência biunívoca, ou seja, não se
pode fazer o raciocínio inverso a ponto de se concluir que, na ausência de tal
penalidade qualificada, não incidiria a responsabilidade tributária de que trata o
art. 135, III, do CTN.
Isso porque há hipóteses em que sequer é necessário o lançamento de ofício do
crédito tributário para que o responsável legal da pessoa jurídica responda pelo
crédito tributário, como, por exemplo, nos casos de apropriação indébita
previdenciária (art. 168-A do Código Penal) e na apropriação indébita de que trata
como crime contra a ordem tributária pela art. 2o, inciso II, da Lei no 8.137/90
(falta de recolhimento de imposto de renda retido na fonte e de IPI destacado na
nota fiscal, por exemplo). Em tais hipóteses, basta o contribuinte declarar o
débito e não recolhê-lo para que o administrador da pessoa jurídica, ao lado da
própria empresa, passe a responder pelo débito correspondente, sem que haja
necessidade sequer da realização do lançamento de ofício, e, muito menos, de
penalidade qualificada.
Nesse mesmo sentido, venho decidindo que nos lançamentos em que reste
configurado que a pessoa jurídica autuada encontra-se em nome de interpostas
pessoas, mas o fato gerador correspondente não tem qualquer correlação com tal
interposição (por exemplo, depósitos bancários, sem comprovação de origem, nas
próprias contas da pessoa jurídica autuada – art. 42 da Lei no 9.430/96), não há
incidência de multa qualificada, mas os reais proprietários de tal pessoa jurídica
devem responder pelo crédito tributário correspondente, quer por força do art.
124, I, do CTN, quer pelo disposto no art. 135, III, do CTN quando demonstrados
que administravam tal pessoa jurídica.23

23 A esse respeito, veja-se o Acórdão 1402-002.120, por mim relatado e julgado por esta turma na sessão de 01 de
março de 2016, cujo o seguinte excerto do voto condutor do aresto é elucidativo:
“[...]A meu ver, os elementos apontados pela autoridade fiscal não permitem concluir ter o contribuinte
tenha agido com dolo, de modo a caracterizar a fraude a que alude o artigo 72 da Lei no 4.502/1964.
Em primeiro lugar porque a autuação baseia-se única e exclusivamente em presunção legal de omissão de
receitas, sendo que as contas bancárias em que se apoia o lançamento estavam em nome da própria
empresa. No mais, o fato de a fiscalização acusar o contribuinte de possuir interpostas pessoas, embora
possa surtir efeitos no que atine à responsabilidade tributária de terceiros, em nada altera as características
da ocorrência do fato gerador, este sim, elemento a ser levado em consideração para fins de dosimetria da
penalidade a ser cominada.
Veja-se que o fato de a empresa estar em nome de terceiros em nada dificultou a seleção da pessoa jurídica
para procedimento fiscal, ou seja, não impediu, dificultou ou retardou tanto o conhecimento da ocorrência
Fl. 3008
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
39
No que diz respeito aos debates sobre individualização de conduta para fins de
qualificação da multa, há de se ressaltar que o Superior Tribunal de Justiça vem
entendo, de fato, ser necessária identificação da conduta dos acusados dos
chamados “crimes societários”. Contudo, há reiteradas decisões no sentido de
que mostrasse suficiente para tal individualização de conduta a comprovação de
que o acusado detinha poderes de administração da pessoa jurídica. Veja-se, por
exemplo, o decidido no AgRg no REsp 1.551.783/SP:
[...]
Nos termos da jurisprudência desta Corte Superior de Justiça, não há como
reconhecer a inépcia da denúncia se a descrição da pretensa conduta delituosa foi
feita de forma suficiente ao exercício do direito de defesa, com a narrativa de todas
as circunstâncias relevantes, permitindo a leitura da peça acusatória a
compreensão da acusação, com base no artigo 41 do Código de Processo Penal
(RHC 46.570/SP, Rel. Ministra MARIA THEREZA DE ASSIS MOURA, Sexta Turma,
julgado em 20/11/2014, DJe 12/12/2014).
Não se desconhece que esta Corte Superior tem reiteradamente decidido ser
inepta a denúncia que, mesmo em crimes societários e de autoria coletiva, atribui
responsabilidade penal à pessoa física, levando em consideração apenas a
qualidade dela dentro da empresa, deixando de demonstrar o vínculo desta com a
conduta delituosa, por configurar, além de ofensa à ampla defesa, ao contraditório
e ao devido processo legal, responsabilidade penal objetiva, repudiada pelo
ordenamento jurídico pátrio (RHC 35.687/SP, Rel. Ministro SEBASTIÃO REIS
JÚNIOR, Sexta Turma, julgado em 18/09/2014, DJe 07/10/2014).
Assim, nos chamados crimes societários, embora a vestibular acusatória não possa
ser de todo genérica, é válida quando, apesar de não descrever minuciosamente as
atuações individuais dos acusados, demonstra um liame entre o seu agir e a
suposta prática delituosa, estabelecendo a plausibilidade da imputação e
possibilitando o exercício da ampla defesa, caso em que se consideram
preenchidos os requisitos do artigo 41 do Código de Processo Penal (RHC
77.050/PE, Rel. Ministro JORGE MUSSI, Quinta Turma, julgado em 06/12/2016, DJe
01/02/2017).
Nessa linha, os seguintes julgados:
PROCESSO PENAL. RECURSO ORDINÁRIO EM HABEAS CORPUS. CRIME CONTRA A
ECONOMIA POPULAR. ADULTERAÇÃO DE COMBUSTÍVEIS. TRANCAMENTO DA
AÇÃO PENAL. EXCEPCIONALIDADE. CARÊNCIA DE JUSTA CAUSA NÃO EVIDENCIADA.
INDEPENDÊNCIA DAS ESFERAS PENAL E ADMINISTRATIVA. INÉPCIA DA DENÚNCIA.
REQUISITOS DO ART. 41 DO CPP ATENDIDOS. RECURSO DESPROVIDO.
[...]

do fato gerador por parte da autoridade fiscal (sonegação) quanto a própria ocorrência do fato gerador
(fraude), uma vez que as contas bancárias a partir das quais se apurou a omissão de receita estavam em
nome da própria RECORRENTE.
Assim, concluo que a fraude detectada tem a ver com a cobrança do crédito tributário, e não com sua
constituição.”

Fl. 3009
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
40
4. A alegação de inépcia da denúncia deve ser analisada de acordo com os
requisitos exigidos pelos arts. 41 do CPP e 5o, LV, da CF/1988. Portanto, a peça
acusatória deve conter a exposição do fato delituoso em toda a sua essência e com
todas as suas circunstâncias, de maneira a individualizar, o quanto possível, a
conduta imputada, bem como sua tipificação, com vistas a viabilizar a persecução
penal e o exercício da ampla defesa e do contraditório pelo réu. Na hipótese em
apreço, por certo, a inicial acusatória preenche os requisitos exigidos pelo art. 41
do CPP, porquanto descreve a conduta atribuída ao ora recorrente, permitindo-lhe
rechaçar os fundamentos acusatórios.
5. Malgrado seja imprescindível explicitar o liame do fato descrito com a pessoa do
denunciado, importa reconhecer a desnecessidade da pormenorização das
condutas, até pelas comuns limitações de elementos de informações angariados
nos crimes societários, por ocasião do oferecimento da denúncia, sob pena de
inviabilizar a persecução penal. A acusação deve correlacionar com o mínimo de
concretude os fatos delituosos com a atividade do acusado, não sendo suficiente a
condição de sócio da sociedade, sob pena de responsabilização objetiva.
6. Narra a denúncia que o recorrente seria o administrador da empresa varejista e
responsável imediato por todos os contratos de compra e venda celebrados, não
podendo tal conclusão, lastreada em elementos probatórios amealhados aos autos,
ser infirmada em sede de writ.
7. Recurso desprovido. (RHC 34.684/MG, Rel. Ministro RIBEIRO DANTAS, QUINTA
TURMA, julgado em 01/12/2016, DJe 07/12/2016). RECURSO ORDINÁRIO EM
HABEAS CORPUS. CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA. TRANCAMENTO DA
AÇÃO PENAL. EXCEPCIONALIDADE. INÉPCIA DA DENÚNCIA. NÃO OCORRÊNCIA.
PEÇA EM CONFORMIDADE COM O DISPOSTO NO ART. 41 DO CÓDIGO DE
PROCESSO PENAL CPP. CRIME SOCIETÁRIO. POSSIBILIDADE DE DENÚNCIA GERAL.
INEXISTÊNCIA DE RESPONSABILIDADE PENAL OBJETIVA. AUSÊNCIA DE FLAGRANTE
ILEGALIDADE. RECURSO DESPROVIDO.
[...]
3. Nos crimes societários, não se exige a descrição individualizada das condutas de
cada acusado, bastando para se assegurar o direito à ampla defesa a descrição do
fato delituoso e a indicação da participação de cada autor na empreitada
criminosa. Assim, no caso dos autos, não há falar em responsabilidade penal
objetiva, tendo em vista que ficou demonstrado na denúncia o liame subjetivo na
conduta imputada ao recorrente, que, como sócio e administrador da pessoa
jurídica, supostamente teria sonegado tributo mediante a omissão de informação
às autoridades fazendárias e fraude na fiscalização tributária. Recurso ordinário
em habeas corpus desprovido. (RHC 70.805/SP, Rel. Ministro JOEL ILAN PACIORNIK,
QUINTA TURMA, julgado em 09/08/2016, DJe 19/08/2016) [grifos nossos]
RECURSO ORDINÁRIO EM HABEAS CORPUS. CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA.
DELITO
SOCIETÁRIO.
FALTA
DE
INDIVIDUALIZAÇÃO
DA
CONDUTA
DOS
RECORRENTES. PEÇA INAUGURAL QUE ATENDE AOS REQUISITOS LEGAIS EXIGIDOS
E DESCREVE CRIME EM TESE. AMPLA DEFESA GARANTIDA. INÉPCIA NÃO
EVIDENCIADA. CONSTRANGIMENTO AFASTADO.
[...]
Fl. 3010
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
41
4. Não pode ser acoimada de inepta a denúncia formulada em obediência aos
requisitos traçados no artigo 41 do Código de Processo Penal, descrevendo
perfeitamente a conduta típica, cuja autoria é atribuída aos recorrentes
devidamente qualificados, circunstâncias que permitem o exercício da ampla
defesa no seio da persecução penal, na qual se observará o devido processo legal.
5. Nos chamados crimes societários, embora a vestibular acusatória não possa ser
de todo genérica, é válida quando, apesar de não descrever minuciosamente as
atuações individuais dos acusados, demonstra um liame entre o seu agir e a
suposta prática delituosa, estabelecendo a plausibilidade da imputação e
possibilitando o exercício da ampla defesa, caso em que se consideram
preenchidos os requisitos do artigo 41 do Código de Processo Penal.
6. No caso dos autos, de acordo com a peça vestibular, os recorrentes, na
qualidade de administradores da Drogaria Principal do Bairro Ltda., teriam
fraudado a fiscalização tributária, omitindo receita relativa a saídas de mercadorias
tributadas em documento exigido pela lei fiscal, creditando-se, indevidamente, do
ICMS incidente sobre tais operações, o que teria resultado em prejuízo à Fazenda
Estadual superior a 2 (dois) milhões de reais, descrição que atende de forma
satisfatória as exigências legais para que se garanta ao réu o exercício da ampla
defesa e do contraditório.
[...]
2. Recurso desprovido. (RHC 67.183/RJ, Rel. Ministro JORGE MUSSI, QUINTA
TURMA, julgado em 9/8/2016, DJe 24/08/2016). PROCESSO PENAL. RECURSO
ORDINÁRIO EM HABEAS CORPUS. CRIME SOCIETÁRIO. LEI 8.137/90, ART. 1o, II E V.
IMPOSSIBILIDADE DA SUSPENSÃO DA PRETENSÃO PUNITIVA ESTATAL SE A ADESÃO
AO PROGRAMA DE PARCELAMENTO OCORRE APÓS O RECEBIMENTO DA
DENÚNCIA. COAÇÃO INEXISTENTE. PEÇA INAUGURAL QUE ATENDE AOS
REQUISITOS DO ART. 41 DO CPP. AMPLA DEFESA GARANTIDA. INÉPCIA NÃO
EVIDENCIADA. RECURSO DESPROVIDO.
[...]
II - A exordial acusatória cumpriu todos os requisitos previstos no art. 41 do Código
de Processo Penal, sem que a peça incorresse em qualquer violação do que
disposto no art. 395 do mesmo diploma legal. Cuida-se, in casu, de denúncia geral,
aceita pela jurisprudência pátria. (Precedentes).
III - Nos delitos societários, a peça acusatória (ainda que não possa ser de toda
genérica) é válida quando demonstra um liame entre a atuação dos denunciados e
a conduta delituosa (mesmo que não individualize as condutas de cada um), a
revelar a plausibilidade da imputação deduzida e permitindo o exercício da ampla
defesa com todos os recursos a ela inerentes.
IV - Na hipótese em análise, a peça inaugural da acusação revela que os
denunciados, por meio da empresa CPI Engenharia Ltda, teriam suprimido valores
realtivos ao ICMS, através da inserção de elementos inexatos em documentos
fiscais e utilização de documentos inexatos, conforme auto de infração e outros
documentos do processo criminal.
V - Quanto à autoria, o liame entre o agir do denunciado e o crime imputado está
estabelecido em face da condição de responsável que ostenta perante a sociedade.
Fl. 3011
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
42
Por isso, no caso, ao contrário do que se alega na peça recursal, verifica-se a
possibilidade de plena defesa do acusado a partir da imputação do Ministério
Público. Recurso ordinário desprovido. (RHC 67.089/SP, Rel. Ministro FELIX
FISCHER, QUINTA TURMA, julgado em 04/08/2016, DJe 17/08/2016)
Com efeito, se tal interpretação é dada pelo próprio STJ no julgamento de
recursos no âmbito criminal derivados de procedimentos fiscais, não há como se
distanciar, em relação aos mesmos fatos, no que diz respeito à individualização de
conduta para fins de apuração de responsabilidade tributária.
[...] (destaques do original)
Também em linha com este entendimento é o voto condutor do paradigma no
3401-007.013:
A peça impugnatória firmada por representante da pessoa jurídica, no que
contesta a autuação em relação à pessoa física posta na condição de responsável
tributário, a Sra. Liani Stoffel Wilbert, não nega sua condição de administradora.
Apenas afirma que a que a empresária não detinha conhecimento técnico e
acreditava nas afirmações de que havia prejuízo e inexistia qualquer tributo a ser
pago ramo, parecendo querer transferir a responsabilidade a técnicos da
contabilidade.
Diante dessa arguição genérica e da condição de administradora, bem como da
infração dolosa comprovada, é indubitável a responsabilidade tributária em
debate.
Quando é caracterizado o dolo, como acontece no presente processo, o
administrador da pessoa jurídica também responde pela obrigação tributária, de
modo solidário e sem benefício de ordem, nos termos do art. 135, III, do Código
Tributário Nacional.
Sendo administrador, a pessoa física é diretamente responsável pelos atos
dolosos. Apenas se fosse sócia sem assumir a administração, é que a autuação
precisaria apontar, com precisão, quais atos teriam sido praticados com dolo
(para os demais Julgadores desta 2a Turma basta culpa) e ensejariam a
responsabilidade pessoal. Nesse sentido a jurisprudência pacífica e antiga do STJ,
representada, dentre outros, pelos Recursos Especiais nos 624.842/SC, julgado em
26/10/2005, 717.717/SP, julgado 28/09/2005, e 749.034/SP, todos da Primeira
Seção.
No voto do REsp no 624.842, o voto do Relator, o Min. Teori Zavascki, esclarece
que a responsabilidade pessoal dos sócios das sociedades por quotas de
responsabilidade limitada só existe quando presentes as condições estabelecidas
no art. 135, III do CTN, e que nesta hipótese "é indispensável a comprovação, pelo
credor exeqüente, de que o não-recolhimento da exação decorreu de ato
praticado com violação à lei, ou de que o sócio deteve a qualidade de dirigente da
sociedade devedora" (negrito acrescentado):
Fl. 3012
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
43
Na mesma linha, as ementas dos REsp nos 717717/SP e 749.034/SP, estes dois da
relatoria do Min. José Delgado, informam: "O CTN, art. 135, III, estabelece que os
sócios só respondem por dívidas tributárias quando exercerem gerência da
sociedade ou qualquer outro ato de gestão vinculado ao fato gerador" (negrito
acrescentado).
Dessarte, a responsabilidade da pessoa física pessoal deve ser mantida.

Assim, sendo inconteste que a coobrigada é sócia administradora da Contribuinte,
sua responsabilidade, por infração à lei tributária, deve ser mantida em relação ao crédito
tributário exigido com qualificação da penalidade. Desnecessária a identificação de conduta
específica e participação consciente do gerente, bastando a comprovação de que ele detém
poderes de administração da pessoa jurídica.

Por tais razões, deve ser DADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Edeli Pereira Bessa
O exame de admissibilidade deu seguimento à matéria correspondente à
qualificação da penalidade, com base nos paradigmas no 1302-001.499 e 3402-002.141, porque:
Enquanto o acórdão recorrido afasta a aplicação da multa qualificada, por
considerar que não houve dolo na conduta do Contribuinte de entregar suas
declarações zeradas em dissonância com sua escrituração contábil; de forma
oposta, os paradigmas mantiveram a aplicação da multa qualificada por
entenderem que a prática de se entregar declarações zeradas ao Fisco não
constitui mera sonegação ou declaração inexata, mas dolo a justificar a
qualificação da multa.
Esclareça-se que o Colegiado a quo afastou a qualificação da penalidade apesar de a
acusação fiscal e a decisão de 1a instância apontarem, também, a reiteração da conduta de
apresentar declarações zeradas nos dois anos-calendários fiscalizados. Registre-se, ainda, que não
Fl. 3013
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
44
houve aqui, propriamente, “omissão de receitas”, pois a exigência teve em conta os valores
escriturados pelo sujeito passivo, destacando o voto condutor do acórdão recorrido que:
A nosso ver, se o fato “omissão de receitas” ou “omissão de rendimentos” não
justifica por si só a qualificação da multa, a entrega de declarações zeradas
também não. Ainda mais quando a contabilidade existe e foi levada em
consideração para lavratura do próprio auto de infração.
Não custa repisar, o que acontecia no presente caso era que muito embora o
contribuinte possuísse contabilidade, os valores lançados não eram informados
nas declarações fiscais respectivas, o que, segundo advoga o contribuinte,
aconteceu por culpa única e exclusiva da sua contabilidade, sem o seu
conhecimento.
Esta ponderação é relevante porque o paradigma no 1302-001.499 também tem em
conta conduta semelhante, reiterada ao longo de dois anos-calendários, sendo que os valores
tributáveis foram determinados a partir das receitas escrituradas, como bem destaca
preliminarmente o voto condutor do paradigma:
Insisto: o lançamento não se baseou em presunções, legais ou não, não foram
lançadas receitas apuradas com base em créditos bancários, como parece crer a
recorrente. As receitas objeto de lançamento foram exclusivamente aquelas
escrituradas pela própria interessada (prova direta) e por ela expressamente
ratificadas ainda antes do lançamento. Não há, pois, qualquer litígio acerca das
receitas auferidas pela interessada, devendo ser rejeitados quaisquer argumentos
que versem sobre presunções, prova indireta ou movimentações bancárias.
A diferença entre os casos comparados reside no fato de o paradigma ter
determinado os débitos de IRPJ e CSLL mediante arbitramento dos lucros, vez que a escrituração
comercial apresentada não contemplava a movimentação financeira dos períodos fiscalizados. No
mais, os dois casos reportam apresentação de DIPJ e DCTF zeradas, apesar da escrituração
contábil das receitas, e enquanto o Colegiado a quo se pauta em precedente para o qual a não
apresentação de declaração ou a apresentação de declaração inexata, por si só, não revelam
condutas dolosas, o paradigma conclui pela existência de sonegação (art. 71, inciso I da Lei no
4.502/64), afirmando que a entrega de declarações com valores zerados, em períodos
consecutivos, leva à conclusão do intuito doloso de ocultar da autoridade fazendária o
conhecimento dos fatos geradores tributários.
O voto condutor do paradigma, para além de ressaltar que se trata, lá, de prova
direita de receitas, diz que os montantes eram expressivos, mas isto mediante mera transcrição da
descrição fática trazida pela autoridade julgadora de 1a instância:
No presente caso, a contribuinte, apesar de ter auferido receita tributável nos
anoscalendário de 2006 e 2007 nos totais de R$ 12.045.068,61 e R$
11.290.753,61, respectivamente, não declarou qualquer valor à Receita Federal,
entregando as DIPJ (AC 2006 e 2007), DCTF e Dacon com valores zerados (1o e 2o
Fl. 3014
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
45
semestres de 2006 e 2o semestre de 2007) e não efetuou o recolhimento dos
tributos federais devidos relativos a esses anoscalendário.
Aqui, embora não haja consolidação anual dos valores de receita tributável,
também não houve qualquer recolhimento e a Contribuinte, inclusive, retificou as declarações no
curso do procedimento fiscal, reconhecendo as receitas auferidas.
As condutas apreciadas no recorrido e o primeiro paradigma, portanto, guardam
similitude necessária para situar a divergência no âmbito da interpretação da legislação tributária.
Já o paradigma no 3401-002.141 apresenta similitude com o caso presente na
ementa e na conclusão do voto condutor, que assim expressa:
A prática da contribuinte, de informar ao Fisco Federal, sem qualquer justificativa,
valores nulos e diferentes dos escriturados na sua contabilidade, caracteriza a
sonegação. Embora certo que a empresa atendeu, após reintimações, à
fiscalização e forneceu sua escrita contábil, possibilitando assim a autuação, a
ausência de motivação para os valores zerados na DSPJ e DIPJ revela a conduta
dolosa, como demonstrou a fiscalização. (destacou-se)
Todavia, a acusação fiscal antes transcrita naquele voto, evidencia elemento
adicional para qualificação da penalidade:
Tendo em vista que o contribuinte apresentou, à Receita Federal, DSPJ relativa ao
anocalendário 2005 e DIPJ relativa ao anocalendário 2006, ambas com todos os
seus campos relativos a receitas preenchidos com "zeros", bem como
permaneceu indevidamente no regime do SIMPLES apesar de realizar operações
de "factoring", constatase a clara intenção do contribuinte de evitar que a
administração tributária tome conhecimento da ocorrência do fato gerador,
restando configurada a situação prevista no art. 71, inc. I, da Lei 4.502/64.
A ementa deste segundo paradigma destaca a entrega de declarações zeradas, que
se apresentam diferentes da escrituração fiscal e contábil, sem qualquer justificativa para tanto.
Não é possível, assim, dizer se a ocultação das operações de “factoring” para permanência do
regime do SIMPLES afetou a decisão em favor da qualificação da penalidade aplicada.
Em suas contrarrazões, a Contribuinte diz que o recurso fazendário não indica qual
seria a legislação tributária divergente da questão apresentada. Contudo, a PGFN aponta que o
acórdão recorrido afasta a aplicação da multa qualificada, diversamente, os acórdãos paradigmas
mantém a aplicação da multa prevista no §1o art. 44 do Lei no 9.430, 1996, por entender que a
prática de informar ao fisco valores nulos caracteriza a sonegação.
A Contribuinte também questiona o fato de os paradigmas terem sido editados em
2014 e 2013, claramente em dissonância da jurisprudência atual dessa corte. Porém, tanto para o
RICARF anterior, como o atual, somente constitui como óbices à admissibilidade de paradigmas as
hipóteses de sua reforma específica e a contrariedade a entendimento consolidado em súmula
depois de sua edição. Registre-se que os paradigmas foram exarados quando já existiam a Súmula
Fl. 3015
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
46
CARF no 14 (aprovada em 2006) e a Súmula CARF no 25 (aprovada em 2009), mas não as
considerou ao caso presente.
No mais, o recurso fazendário se esmera em demonstrar o contexto fático no qual
os paradigmas foram editados, satisfazendo ao requisito regimental de demonstração analítica da
divergência, cabendo, apenas, excluir o paradigma no 3401-002.141, em razão da especificidade
antes mencionada, e, acompanhando o I. Relator em sua conclusão, CONHECER do recurso
especial da PGFN com base no paradigma no 1302-001.499, quanto ao cabimento de qualificação
da penalidade na hipótese de apresentação de declarações zeradas, apesar da escrituração das
receitas auferidas, nos dois anos-calendários fiscalizados.
Quanto à segunda matéria, a Contribuinte também apresenta objeções em
contrarrazões, mas, como expresso na Súmula CARF no 172, a pessoa indicada no lançamento na
qualidade de contribuinte não possui legitimidade para questionar a responsabilidade imputada a
terceiros pelo crédito tributário lançado.
Para além disso, o paradigma admitido – Acórdão no 3401-007.013 – validou a
imputação de responsabilidade em decorrência das correlatas exigências de Contribuição ao PIS e
de COFINS formalizadas contra a Contribuinte, adotando as razões de decidir assim expressas no
julgamento de 1a instância:
A peça impugnatória firmada por representante da pessoa jurídica, no que
contesta a autuação em relação à pessoa física posta na condição de responsável
tributário, a Sra. Liani Stoffel Wilbert, não nega sua condição de administradora.
Apenas afirma que a que a empresária não detinha conhecimento técnico e
acreditava nas afirmações de que havia prejuízo e inexistia qualquer tributo a ser
pago ramo, parecendo querer transferir a responsabilidade a técnicos da
contabilidade.
Diante dessa arguição genérica e da condição de administradora, bem como da
infração dolosa comprovada, é indubitável a responsabilidade tributária em
debate.
Quando é caracterizado o dolo, como acontece no presente processo, o
administrador da pessoa jurídica também responde pela obrigação tributária, de
modo solidário e sem benefício de ordem, nos termos do art. 135, III, do Código
Tributário Nacional.
Sendo administrador, a pessoa física é diretamente responsável pelos atos
dolosos. Apenas se fosse sócia sem assumir a administração, é que a autuação
precisaria apontar, com precisão, quais atos teriam sido praticados com dolo
(para os demais Julgadores desta 2a Turma basta culpa) e ensejariam a
responsabilidade pessoal. Nesse sentido a jurisprudência pacífica e antiga do STJ,
representada, dentre outros, pelos Recursos Especiais nos 624.842/SC, julgado em
26/10/2005, 717.717/SP, julgado 28/09/2005, e 749.034/SP, todos da Primeira
Seção.
Fl. 3016
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
47
No voto do REsp no 624.842, o voto do Relator, o Min. Teori Zavascki, esclarece
que a responsabilidade pessoal dos sócios das sociedades por quotas de
responsabilidade limitada só existe quando presentes as condições estabelecidas
no art. 135, III do CTN, e que nesta hipótese "é indispensável a comprovação, pelo
credor exeqüente, de que o não-recolhimento da exação decorreu de ato
praticado com violação à lei, ou de que o sócio deteve a qualidade de dirigente da
sociedade devedora" (negrito acrescentado):
Na mesma linha, as ementas dos REsp nos 717717/SP e 749.034/SP, estes dois da
relatoria do Min. José Delgado, informam: "O CTN, art. 135, III, estabelece que os
sócios só respondem por dívidas tributárias quando exercerem gerência da
sociedade ou qualquer outro ato de gestão vinculado ao fato gerador" (negrito
acrescentado).
Dessarte, a responsabilidade da pessoa física pessoal deve ser mantida.
Aqui, em face de recurso voluntário que, distintamente da impugnação, traz a
Contribuinte e a responsável tributária em seu preâmbulo, o Colegiado a quo concluiu que as
condutas descritas pelo relatório de fiscalização não revelam e nem tampouco comprovam uma
atuação dolosa da sócia administradora em transmitir ou determinar que fossem entregues
declarações zeradas, o que, aliás, deu ensejo ao cancelamento da multa qualificada. Adicionou-se
que:
A atribuição de responsabilidade a terceiros impõe à autoridade fiscal o dever de
demonstrar que a obrigação tributária é resultante da efetiva participação do
administrador da pessoa jurídica nas infrações tributárias com excesso de poderes
ou infração de lei, contrato social ou estatuto.
Em síntese, a mera condição de administrador da pessoa jurídica ao tempo da
infração tributária é condição insuficiente para a se atribuir a este a
responsabilidade tributária, não podendo presumir a atuação dolosa da
administradora, de modo que se impõe a exclusão da responsabilidade da sócia
administradora no presente caso concreto.
Patente, assim, a divergência jurisprudencial acerca dos requisitos para
responsabilização do sócio administrador na hipótese de apresentação de declarações zeradas
pela Contribuinte, razão pela qual o recurso especial da PGFN também deve ser CONHECIDO neste
ponto.
No mérito da qualificação da penalidade, deve ser afirmado o seu cabimento diante
da não declaração de todos os tributos devidos ao longo dos dois anos-calendário fiscalizados. A
Contribuinte, ciente das receitas auferidas, porque escrituradas em seus registros contábeis e
fiscais, apresentou declarações zeradas ao longo dos 24 (vinte e quatro) meses fiscalizados. Daí a
conduta deliberada de sonegar, afirmada pela autoridade lançadora, que enquadrou a conduta
verificada tanto no art. 71, como no art. 72 da Lei no 4.502/64
Fl. 3017
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
48
A omissão, por si só, não justifica a qualificação da penalidade, vez que, se assim
fosse, todas as exigências sofreriam a punição majorada. Em tais circunstâncias sempre resta
dúvida quanto à intenção do agente, o que impõe a aplicação do art. 112 do CTN.
Contudo, a reiteração em todos os meses de dois anos-calendário, alcançando a
totalidade das operações realizadas, reconhecidas pela Contribuinte em sua escrituração contábil
e fiscal, são indícios consistentes e convergentes da intenção de sonegar.
Como bem ponderou a autoridade julgadora de 1a instância ao apreciar a exigência
correlata de Contribuição ao PIS e de COFINS objeto do paradigma no 3401-007.013:
Quanto à argumentação de que a empresa (ou sua administradora) teria sido
induzida a erro pela assessoria tributária contábil e tributária, em nada reduz a
responsabilidade da pessoa jurídica e da pessoa física. Afinal, embora seja comum
- e necessário - as empresas contarem com os préstimos de técnicos visando ao
cumprimento das obrigações acessórias e pagamento correto dos tributos, até
porque os administradores quase sempre não possuem conhecimentos
específicos de contabilidade e da legislação, a responsabilidade permanece sendo
da pessoa jurídica (responsabilidade objetiva) e dos seus administradores
(subjetiva).
Na situação dos autos a Impugnação nem ao menos contém algum documento
dando conta de erros por parte da assessoria contábil ou fiscal da empresa. Se
houvesse alguma prova nesse sentido os Autos de Infração não deviam ser
modificados, de todo modo, mas ao menos poder-se-ia crer nas afirmações de
que houvera erros no assessoramento contábil ou fiscal. Mas o que há é apenas a
palavra da Impugnante, que parece pretender se livrar das autuações atribuindo a
culpa (e o dolo, já que como será visto foi devidamente comprovado pela
fiscalização) a terceiros, sem qualquer prova dessa culpabilidade.
(...)
A fiscalização entendeu ter havido dolo porque as DIPJ, DCTF e Dacon foram
entregues zeradas à Receita Federal nos anos de 2010 e 2011 (no caso,
transmitidas via internet). Repito trecho do Relatório Fiscal (fl. 29)
(...)
Manifestando-se contra o dolo apontado, a empresa não apresenta qualquer
justificativa razoável para o procedimento adotado – declarações zeradas, em
contraste gritante com a própria contabilidade. Como já visto, apenas produz
alegação genérica, desacompanhada de provas, afirmando que é "necessária a
análise da vontade do agente, ora empresário, que acaba por ser lançado como
sonegador, sendo que pouco entende do sistema tributário nacional"; que não
teria existido a vontade da representante legal da empresa em enganar o Fisco; e
que "Quem efetivamente fizera as declarações não fora a representante legal,
mas seu contador, o qual fizera a agente crer que o tributo estaria sujeito a não-
cumulatividade".
Fl. 3018
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
49
Diante das provas carreadas pela fiscalização e da ausência de qualquer
justificativa plausível por parte da Impugnante para as informações nulas na três
Declarações, durante dois anos seguidos, deve ser mantido o percentual
qualificado aplicável à hipótese de sonegação, definida no inc. I do art. 71 da Lei
no 4.502, de 1964.
(...)
No caso concreto destes autos, em vez de evitar ou modificar o fato gerador, a
intenção parece ter sido mais encobrir - ou esconder da Receita Federal - a sua
ocorrência, por meio das Declarações zeradas. Daí me parecer que o melhor
enquadramento é o art. 71, I, da Lei no 4.502, de 1964, também indicado com
precisão pela fiscalização ao caracterizar sem margem de dúvidas a sonegação. De
todo modo, seja sonegação isolada ou em conjunto com a fraude, o dolo foi
devidamente demonstrado pelo Auditor-Fiscal.
Na forma prescrita pelo art. 44, inc. I e § 1o, da Lei no 9.430, de 1996, na redação
dada pelo art. 14 da Lei no 11.488, de 2007, combinado com os arts. 71, 72 e 73
da Lei no 4.502/64, que definem sonegação, fraude e conluio, respectivamente, a
multa qualificada é aplicada na hipótese de infrações subjetivas dolosas. Os três
artigos da Lei no 4.502, de 1964 tratam de infrações em que o dolo - que consiste
na vontade do agente de praticar o ato (dolo direto) ou de assumir os resultados
da sua prática (dolo indireto) – é elementar do fato típico, descrito na hipótese de
incidência da norma.
Também são dolosas as condutas tipificadas nos arts. 1o e 2o da Lei no 8.137/90.
Para a qualificação da multa, carece seja demonstrado o dolo pela fiscalização,
por meio de uma prova cabal ou por meio de indícios veementes, cujo conjunto
se constitua numa prova. É o contrário do que ocorre nas infrações objetivas, a
exemplo do inadimplemento de tributo ou do descumprimento de obrigação
acessória, em que cabe ao sujeito passivo provar não ter cometido o ato
identificado pela fiscalização.
(...)
A prática da contribuinte, de informar ao Fisco Federal, sem qualquer justificativa
razoável, valores nulos e diferentes dos escriturados na sua contabilidade e nos
registros fiscais, caracteriza a sonegação. Embora certo que a empresa atendeu,
após reintimações, à fiscalização e forneceu sua escrita fiscal e contábil,
possibilitando assim a autuação, a ausência de motivação para os valores zerados
nas DCTF, bem como nas DIPJ e nos Dacon revela a conduta dolosa, apresentada
pela fiscalização. Daí o cabimento da multa qualificada no percentual de 150%,
mantendo sem reforma os dois Autos de Infração.
Nas palavras do Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado no voto condutor do
Acórdão no 9101-006.593:
Fl. 3019
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
50
Não se trata aqui de mera declaração inexata. Ora, declaração inexata se
caracteriza mediante a constatação de um erro eventual ou aleatório, compatível
com a falibilidade da natureza humana. Não diante de um quadro sistemático e
persistente de omissão de receitas sabidamente auferidas.
Salvo a comprovação do cometimento de erros por parte do contribuinte, a
reiteração de conduta no sentido de ocultar parte significativa de suas receitas,
pode e deve justificar a qualificação da multa de ofício, pois não é crível o
cometimento do mesmo erro por períodos sucessivos, sempre em desfavor do
Fisco, sem que haja qualquer iniciativa por parte do contribuinte no sentido de
corrigi-los.
[...]
É evidente o intuito de retardar o conhecimento por parte da autoridade
fazendária da ocorrência do fato gerador sobre tais receitas.
Mesmo que não se caracterize uma conduta fraudulenta, é certo que há no
presente caso uma ação dolosa e consciente de omitir receitas ao Fisco,
configurando-se a figura da sonegação.
Note-se que o art. 71 da Lei no 4.502/1964, define expressamente como
sonegação “toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal (...)”, o que se
diferencia da conduta fraudulenta, prevista no art. 72 da mesma lei, que aí sim
exige comprovação de ação ou omissão dolosa, visando a excluir ou modificar as
características essenciais do fato gerador, visando a reduzir ou suprimir o tributo
devido.
A reiteração da conduta, no presente caso, constitui-se em indício seguro da
intenção dolosa da contribuinte de ocultar a ocorrência dos fatos geradores ao
Fisco. (destaques do original)
Assim, não se vislumbra, aqui, outra motivação para a conduta da Contribuinte que
não a sonegação.
É certo que, supondo-se possível uma prova direta do dolo do agente no presente
caso, não a alcançou. Contudo, foi reunido um conjunto de indícios consistentes e convergentes
que autorizaram a presunção da intenção de sonegação na conduta reiterada de nada recolher e
declarar, apesar dos resultados obtidos recorrentemente no exercício da atividade econômica
própria da Contribuinte, reconhecidos em seus livros contábeis e fiscais fiscais.
Veja-se que a imperatividade do uso da presunção, na esfera tributária, é defendida
com sólidos argumentos por Maria Rita Ferragut (in Evasão Fiscal: o parágrafo único do artigo 116
do CTN e os limites de sua aplicação, Revista Dialética de Direito Tributário no 67, Dialética, São
Paulo, 2001, p. 119/120):
Fl. 3020
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
51
Por outro lado, insistimos que a preservação dos interesses públicos em causa não
só requer, mas impõe, a utilização da presunção no caso de dissimulação, já que a
arrecadação pública não pode ser prejudicada com a alegação de que a segurança
jurídica, a legalidade, a tipicidade, dentre outros princípios, estariam sendo
desrespeitados.
Dentre as possíveis acepções do termo, definimos presunção como sendo norma
jurídica lato sensu, de natureza probatória (prova indiciária), que a partir da
comprovação do fato diretamente provado (fato indiciário), implica juridicamente
o fato indiretamente provado (fato indiciado), descritor de evento de ocorrência
fenomênica provável, e passível de refutação probatória.
É a comprovação indireta que distingue a presunção dos demais meios de prova
(exceção feita ao arbitramento, que também é meio de prova indireta), e não o
conhecimento ou não do evento. Com isso, não se trata de considerar que a prova
direta veicula um fato conhecido, ao passo que a presunção um fato meramente
presumido. Só a manifestação do evento é atingida pelo direito e, portanto, o real
não tem como ser alcançado de forma objetiva: independentemente da prova ser
direta ou indireta, o fato que se quer provar será ao máximo jurídica certo e
fenomenicamente provável. É a realidade impondo limites ao conhecimento.
Com base nessas premissas, entendemos que as presunções nada “presumem”
juridicamente, mas prescrevem o reconhecimento jurídico de um fato provado de
forma indireta. Faticamente, tanto elas quanto as provas diretas (perícias,
documentos, depoimentos pessoais etc.) apenas “presumem”.
E, mais à frente, abordando diretamente a questão da prova da fraude, a mesma
autora acrescenta:
As presunções assumem vital importância quando se trata de produzir provas
indiretas acerca de atos praticados mediante dolo, fraude, simulação,
dissimulação e má-fe em geral, tendo em vista que, nessas circunstâncias, o
sujeito pratica o ilícito de forma a dificultar em demasia a produção de provas
diretas. Os indícios, por essa razão, convertem-se em elementos fundamentais
para a identificação de fatos propositadamente ocultados para se evitar a
incidência normativa.
Como se vê, a exigência imposta à verificação do intuito de fraude, para atribuir-lhe
uma conseqüência é a prova, e esta pode se dar por meio de presunção.
Em linha com este entendimento foi o voto vencedor proferido por esta Conselheira
no Acórdão no 9101-006.330, acolhido por maioria de votos24:

24 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto,
Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício), e divergiram no mérito
os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli (relator), Lívia De Carli Germano e Alexandre Evaristo Pinto.
Fl. 3021
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
52
A Contribuinte, ao longo dos dois anos-calendários fiscalizados, embora
reconhecendo volume significativo de receitas em seus livros fiscais, praticamente
nada recolheu ou declarou ao Fisco Federal, bem como apresentou DIPJ, DCTF e
DACON omitindo estas informações e fazendo crer que suas operações nada
resultaram em tributos devidos sobre o lucro e o faturamento. E, relativamente a
tais circunstâncias, há muito este Colegiado admite a penalização, com gravidade,
daqueles que têm conhecimento da dimensão do fato gerador ocorrido, e optam
reiteradamente por ocultá-lo, para ostentar aparente regularidade no
cumprimento das obrigações acessórias e principais.
Neste sentido são os julgados cujas ementas são, a seguir, transcritas:
- Acórdão no 9101-00.140, sessão de 12/05/2009, 1a Turma da CSRF
MULTA AGRAVADA – CONDUTA REITERADA – Nos termos da jurisprudência
majoritária da CSRF, e das Câmaras da Primeira Seção do CARF, a prática
reiterada de infrações à legislação tributária denota a intenção dolosa do
contribuinte de fraudar a aplicação da legislação tributária e lesar o Fisco.
- Acórdão no 9101-00.172, sessão de 15/06/2009, 1a Turma da CSRF
MULTA QUALIFICADA DE 150% - A aplicação da multa qualificada pressupõe
a comprovação inequívoca do evidente intuito de fraude, nos termos do
artigo 44, inciso II, da Lei 9430/96. O fato de o contribuinte ter apresentado
Declaração de Rendimentos de forma reiterada e com valores
significativamente menores do que o apurado, legitima a aplicação da multa
qualificada.
- Acórdão no 9101-00.320, sessão de 25/08/2009, 1a Turma da CSRF
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. É aplicável a multa de ofício qualificada de
150 %, naqueles casos em que restar constatado o evidente intuito de
fraude. A conduta ilícita reiterada ao longo do tempo, descaracteriza o
caráter fortuito do procedimento, evidenciando o intuito doloso tendente à
fraude.
- Acórdão no 9101-00.417, sessão de 03/11/2009, 1a Turma da CSRF
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. Cabível quando o Contribuinte presta
declaração, em três anos consecutivos, com os valores zerados, não
apresenta DCTF nem realiza qualquer pagamento. Este conjunto de fatos
demonstra a materialidade da conduta, configurado o dolo específico do
agente evidenciando não somente a intenção mas também o seu objetivo.
Fl. 3022
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
53
Em circunstâncias praticamente idênticas, este Colegiado decidiu, à unanimidade
de votos, na forma do paradigma no 9101-003.66325, o que assim exposto pelo ex-
Conselheiro Flávio Franco Corrêa:
A Administração Tributária é um serviço público de grande importância
para a satisfação das inúmeras tarefas dos Estados modernos, que são,
hoje, Estados Fiscais, aqueles cujas necessidades financeiras são cobertas
essencialmente pelos tributos. Por isso, regras tributárias regulam a
exigência estatal para fazer face às despesas gerais do Estado. É sabido, no
entanto, que o Estado moderno não tem apenas a função de zelar pela
preservação do território contra invasores estrangeiros, atividade que
reclama o devido custeio por parte de todos os que recebem o benefício da
proteção. Há, também, custos públicos que se relacionam ao cumprimento
dos clássicos direitos sociais, como também há os custos inerentes à
garantia dos direitos individuais, a exemplo da liberdade e da propriedade.
Tomando como base o fato de que o Estado não é ágil o bastante para
realizar o processo subsuntivo de aplicação da regra tributária caso a caso,
estabeleceu-se um dever de colaboração de acordo com o qual ao próprio
administrado incumbe apurar, por sua conta e risco, o valor do tributo que
lhe cabe recolher aos cofres públicos. Para a fiscalização da observância a
esse dever, instituíram-se as declarações que veiculam as informações de
que o Estado precisa não só para o necessário controle da arrecadação,
mas, também, para viabilizar o acompanhamento da programação
orçamentária do Estado.
Tal perspectiva acena para o papel substantivo das declarações de tributos.
A consideração que lhes é devida é incompatível com a decisão tomada
pela Turma a quo. Não se pode admitir que o contribuinte faça uso da DIPJ
e da DCTF como se estivesse em jogo sujeito aos caprichos da sorte ou do
azar. A recorrida tinha o dever de apresentar ao Fisco a distribuição da
receita bruta anual pelos trimestres do ano-calendário, de acordo com o
regime de caixa, por ela eleito. No mesmo passo, deveria apurar o IRPJ e a
CSLL calculados sobre as bases de cálculo trimestrais, em consonância com
o regime de tributação do lucro presumido. Deve-se recusar com
veemência a assertiva de que o recorrido "informou à autoridade
fazendária a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal".
As receitas brutas trimestrais estão zeradas; logo não é verdade que o
recorrido tenha informado a ocorrência do fato gerador. Tendo em conta
que o contribuinte furtou-se ao dever de apurar a base imponível, omitiu,
portanto, o dado quantitativo sem o qual não há que se falar em fato
gerador declarado. Se o recorrido houvesse declarado a ocorrência do fato

25 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Flávio Franco Corrêa, Cristiane Silva Costa, Viviane Vidal
Wagner, Luis Flávio Neto, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (suplente convocado), Gerson Macedo Guerra, Demetrius
Nichele Macei e Rafael Vidal de Araújo (Presidente em Exercício).
Fl. 3023
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
54
gerador, não seria necessária a constituição do crédito tributário mediante
lançamento de ofício, diversamente do acontecido.
Chama a atenção para o dolo a existência da ficha de apuração dos tributos
"zerada", na DIPJ, juntamente com as DCTF semestrais sem tributo
declarado, em contraposição à informação da percepção de receita bruta
anual superior a onze milhões de reais. Isso revela que o recorrido não
apurou os tributos devidos porque não quis. E reiterou sua vontade de
omitir-se ao Fisco ao entregar as DCTF também "zeradas". A reiteração da
conduta e a magnitude dos tributos não declarados apontam, para além da
dúvida razoável, que o recorrido agiu de modo premeditado, dirigindo sua
vontade ao ato de omitir os valores trimestrais da base de cálculo dos
tributos e ao intento de não honrar seu compromisso com a sociedade,
deixando de entregar aos cofres públicos a parte que lhe cabia, no rateio
das despesas públicas. Inegável, por conseguinte, a prática de sonegação de
que trata o artigo 71, inciso I, da Lei no 4.502/194, que se vislumbra no ato
de ocultar da autoridade fazendária a ocorrência do fato gerador do IRPJ e
da CSLL, ao apresentar declaração para a apuração de tributo "zerada".
Em face do exposto, conheço do apelo fazendário para, no mérito, dar-lhe
provimento.
Tais razões de decidir são aqui reiteradas.
O art. 44 da Lei no 9.430/96, para os casos de falta de declaração ou de declaração
inexata, e outros listados no inciso I, determina a aplicação da multa de 75%, a
menos que o Fisco detecte e aponte o intuito de fraude, ou seja, que demonstre
tratar-se de conduta dolosa. Por sua vez, o intuito de fraude é conceito amplo no
qual se inserem aquelas condutas dolosas definidas como sonegação, fraude ou
conluio, consoante a Lei no 4.502/64, in verbis:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua
natureza ou circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características
essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, a evitar ou
diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
Fl. 3024
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
55
Não se olvide, também, que, pela Lei no 8.137/90, no âmbito do Direito Penal, a
sonegação vem definida, de forma genérica, como qualquer conduta dolosa que
ofenda a ordem tributária, entre as quais merece relevo as abaixo citadas:
Art. 1o Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo,
ou contribuição social e qualquer acessório mediante as seguintes
condutas:
I – omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades
fazendárias;
II – fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou
omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido
pela lei fiscal;
[...]
Art. 2o Constitui crime da mesma natureza:
I – fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos,
ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de
pagamento de tributo;
[...]
O exame dos dispositivos legais supra transcritos permite concluir que para se
caracterizar como sonegação, a falta de pagamento sequer necessita vir
acompanhada do falso material na escrituração, e contenta-se, apenas, com a
omissão de informações na declaração ou omissão da própria declaração a que
está obrigado o sujeito passivo.
É bem verdade que a falsidade material deixa exposto o evidente intuito de
fraude, porém, o dolo, elemento subjetivo do tipo qualificado tributário ou do
tipo penal, já está presente quando a consciência e a vontade do agente para
prática da conduta (positiva ou omissiva) exsurge da reiteração de atos que
tenham por escopo, iniludivelmente, impedir ou retardar o conhecimento por
parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador e de suas
circunstâncias materiais, necessárias a sua mensuração.
De fato, a conduta ardilosa de declarar sistematicamente ao Fisco valores
menores que os verdadeiros, ou nada informar nas declarações prestadas, sem
nenhuma justificativa plausível apresentada, além de retardar o conhecimento do
fato gerador por parte da autoridade administrativa, ainda faz essa supor, pelo
princípio da boa-fé, que o sujeito passivo está cumprindo com suas obrigações,
desviando seu foco para outros que nem mesmo apresentaram as devidas
declarações.
Daí a inaplicabilidade da Súmula no 14 (A simples apuração de omissão de receita
ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo), na
medida em que restou evidenciado o referido intuito de fraude na conduta do
Fl. 3025
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
56
sujeito passivo. Já as Súmulas no 25 e 34 não guardam relação direta com o caso
presente, que veicula omissão de receita apurada por prova direta e não por
presunção legal.
Por todo o exposto, deve ser DADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN
para restabelecer a qualificação da penalidade.
Apenas que a legislação de regência foi alterada pela Lei no 14.689/2023, em razão
da qual a Lei no 9.430/96 passou a ter a seguinte redação:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de
ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste, no caso de pessoa física; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa
jurídica. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei no 14.689, de 2023)
I - (revogado); (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - (revogado); (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
III - (revogado); (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
IV - (revogado); (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
V - (revogado pela Lei no 9.716, de 26 de novembro de 1998). (Redação dada
pela Lei no 11.488, de 2007)
Fl. 3026
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
57
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de
2023)
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de
imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que
verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo
quando, no prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver
sido imputada a ação ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502,
de 30 de novembro de 1964, ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu
novamente em qualquer uma dessas ações ou omissões. (Incluído pela Lei no
14.689, de 2023)
§ 1o-B. (VETADO). (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-C. A qualificação da multa prevista no § 1o deste artigo não se aplica quando:
(Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
I – não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa a que
se referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964;
(Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
II – houver sentença penal de absolvição com apreciação de mérito em processo
do qual decorra imputação criminal do sujeito passivo; e (Incluído pela Lei no
14.689, de 2023)
III – (VETADO). (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-D. (VETADO); (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o deste
artigo serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pelo sujeito
passivo, no prazo marcado, de intimação para: (Redação dada pela Lei no 11.488,
de 2007)
I - prestar esclarecimentos; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no
8.218, de 29 de agosto de 1991; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta Lei. (Redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007)
§ 3o Aplicam-se às multas de que trata este artigo as reduções previstas no art. 6o
da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991, e no art. 60 da Lei no 8.383, de 30 de
dezembro de 1991.
§ 4o As disposições deste artigo aplicam-se, inclusive, aos contribuintes que
derem causa a ressarcimento indevido de tributo ou contribuição decorrente de
qualquer incentivo ou benefício fiscal.
Fl. 3027
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.390 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 10925.722655/2014-78
58
§ 5o Aplica-se também, no caso de que seja comprovadamente constatado dolo
ou má-fé do contribuinte, a multa de que trata o inciso I do caput sobre: (Redação
dada pela Lei no 12.249, de 2010)
I - a parcela do imposto a restituir informado pela contribuinte pessoa física, na
Declaração de Ajuste Anual, que deixar de ser restituída por infração à legislação
tributária; e (Redação dada pela Lei no 12.249, de 2010)
II – (VETADO). (Redação dada pela Lei no 12.249, de 2010)
Dessa forma, a majoração da multa de ofício nos casos previstos nos arts. 71, 72 e
73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades
administrativas ou criminais cabíveis passou a ser de 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a
diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício.
Nos termos do art. 106, II, “c”, a lei aplica-se a ato ou fato pretérito quando,
tratando-se de ato não definitivamente julgado, passe a lhe cominar penalidade menos severa que
a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática, cabendo aqui reduzir a penalidade aplicada ao
percentual de 100%.
Por tais razões, em linha com o voto do I. Relator, aqui deve ser DADO
PROVIMENTO PARCIAL ao recurso especial da PGFN para restabelecer a qualificação da
penalidade, mas no percentual de 100%.
Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

Fl. 3028
DF CARF MF
Original