Tribunal: CARF
Processo: 15504.725213/2015-39
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARLOS EDUARDO FAGUNDES DE PAULA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-02-05
Data de publicação: 2025-04-14

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Data do fato gerador: 01/01/2012, 31/12/2012
PEJOTIZAÇÃO. CARACTERIZAÇÃO DE SEGURADO EMPREGADO.
Dá-se o nome de “pejotização” à situação em que o sujeito passivo mantém formalmente contratos com empresas prestadoras de serviços mas, de fato, tais serviços sejam executados pelos titulares dessas prestadoras em condições que caracterizam o vínculo empregatício. Nessas circunstâncias, deve o auditor-fiscal desconsiderar tais contratos, enquadrando esses trabalhadores como segurados empregados.
MULTA QUALIFICADA - RETROATIVIDADE BENIGNA.
Com base no §1o, VI, do art. 44 da Lei 9430/96 com as alterações promovidas pela Lei no 14.689/23, que reduziu a multa de 150% para 100%, deve ser aplicado ao caso em análise a retroatividade benigna prevista no art. 106, II, “c”, do CTN
Aplica-se a multa qualificada prevista no artigo 44, I, § 1o da Lei n° 9.430/96 quando verificada a ocorrência de conduta dolosa caracterizada como sonegação, fraude ou conluio.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15504.725213/2015-39
ACÓRDÃO
2102-003.601 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
5 de fevereiro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MCA AUDITORIA E GERENCIAMENTO LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Data do fato gerador: 01/01/2012, 31/12/2012
PEJOTIZAÇÃO. CARACTERIZAÇÃO DE SEGURADO EMPREGADO.
Dá-se o nome de “pejotização” à situação em que o sujeito passivo
mantém formalmente contratos com empresas prestadoras de serviços
mas, de fato, tais serviços sejam executados pelos titulares dessas
prestadoras em condições que caracterizam o vínculo empregatício. Nessas
circunstâncias, deve o auditor-fiscal desconsiderar tais contratos,
enquadrando esses trabalhadores como segurados empregados.
MULTA QUALIFICADA - RETROATIVIDADE BENIGNA.
Com base no §1o, VI, do art. 44 da Lei 9430/96 com as alterações
promovidas pela Lei no 14.689/23, que reduziu a multa de 150% para
100%, deve ser aplicado ao caso em análise a retroatividade benigna
prevista no art. 106, II, “c”, do CTN
Aplica-se a multa qualificada prevista no artigo 44, I, § 1o da Lei n°
9.430/96 quando verificada a ocorrência de conduta dolosa caracterizada
como sonegação, fraude ou conluio.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial
provimento ao recurso voluntário para reduzir a multa de ofício ao percentual de 100%, em
virtude da legislação superveniente mais benéfica.

Assinado Digitalmente
Fl. 2219
DF CARF MF
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Carlos Eduardo Fagundes de Paula – Relator

Assinado Digitalmente
Cleberson Alex Friess – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Carlos Eduardo Fagundes de
Paula, Carlos Marne Dias Alves, Jose Marcio Bittes, Vanessa Kaeda Bulara de Andrade, Yendis
Rodrigues Costa, Cleberson Alex Friess (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto por MCA AUDITORIA E GERENCIAMENTO
LTDA contra o acórdão no 14-69.464 , proferido pela 9a Turma da DRJ/RPO (Ribeirão Preto – SP),
que deu parcial provimento à impugnação apresentada pelo contribuinte.
A MCA Auditoria apresentou impugnação parcial contra o lançamento fiscal,
questionando, entre outros pontos, a validade do Mandado de Procedimento Fiscal (MPF). A
empresa argumentou que as prorrogações do MPF não foram devidamente justificadas e que não
houve ciência formal dessas extensões, violando, segundo ela, os princípios da segurança jurídica,
eficiência administrativa e motivação dos atos administrativos. Alegou que a falta de tais
fundamentos tornaria o procedimento nulo, citando jurisprudência e doutrina para embasar seu
ponto de vista.
Ato contínuo, no mérito, sustentou a legitimidade das contratações realizadas por
meio de empresas individuais ou sociedades simples e reforçou que os serviços prestados eram
especializados e temporários, demandando profissionais altamente qualificados para atividades
complementares à sua atividade principal. Nessa linha, citou o art. 129 da Lei 11.196/2005 e a LC
128/2008, que permitem a utilização de pessoas jurídicas para prestação de serviços, desde que
não configurado vínculo empregatício.
A impugnação também apontou inconsistências no relatório fiscal, criticando o uso
de expressões vagas e genéricas, como "alguns destes" e "a maioria", que, segundo a empresa,
comprometeriam a objetividade e precisão da fiscalização.
Em relação à caracterização de vínculos empregatícios, a empresa argumentou que
não estavam presentes elementos essenciais, como pessoalidade, subordinação e não
eventualidade. Da mesma forma, salientou que as coincidências de endereços residenciais e a
utilização de e-mails corporativos pelos prestadores não poderiam ser consideradas como indícios
válidos para determinar vínculos empregatícios.
Fl. 2220
DF CARF MF
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Por fim, a MCA contestou a aplicação da multa de ofício qualificada (150%),
defendendo que agiu de boa-fé, com operações registradas de forma transparente, e que não
houve dolo necessário à configuração da penalidade.
A DRJ, após analisar as razões de impugnação e os documentos acostados aos
autos, deu parcial provimento à pretensão do contribuinte, restando assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
DILAÇÃO PROBATÓRIA. NECESSIDADE.
A produção de provas desenvolver-se-á de acordo com a necessidade à formação
da convicção da autoridade julgadora, a quem cabe indeferi-las quando se
mostrarem desnecessárias.
PROVA DOCUMENTAL. OPORTUNIDADE.
A prova documental deve ser trazida aos autos pelo sujeito passivo na
impugnação, salvo quando fique demonstrada a impossibilidade de sua
apresentação oportuna por motivo de força maior, refira-se a fato ou a direito
superveniente ou se destine a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas
aos autos.
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL - MPF
O Mandado de Procedimento Fiscal não constitui requisito de validade do
lançamento, pois é mero instrumento interno de planejamento e controle das
atividades e procedimentos de auditoria fiscal.
PEJOTIZAÇÃO. CARACTERIZAÇÃO DE SEGURADO EMPREGADO.
Dá-se o nome de “pejotização” à situação em que o sujeito passivo mantém
formalmente contratos com empresas prestadoras de serviços mas, de fato, tais
serviços sejam executados pelos titulares dessas prestadoras em condições que
caracterizam o vínculo empregatício. Nessas circunstâncias, deve o auditor-fiscal
desconsiderar tais contratos, enquadrando esses trabalhadores como segurados
empregados.
RETIFICAÇÃO.
Devem ser excluídos da base de cálculo os pagamentos feitos a trabalhadores
caracterizados como segurados empregados quando não demonstrada
adequadamente essa condição.
MULTA QUALIFICADA.
Aplica-se a multa qualificada prevista no artigo 44, I, § 1o da Lei n° 9.430/96
quando verificada a ocorrência de conduta dolosa caracterizada como sonegação,
fraude ou conluio.
Impugnação Procedente em Parte
Fl. 2221
DF CARF MF
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Crédito Tributário Mantido em Parte
Assim, a Delegacia de Julgamento (DRJ) decidiu pela manutenção parcial do crédito
tributário, apresentando fundamentos sólidos para justificar sua decisão, a saber:
 Em primeiro lugar, a autoridade julgadora dispôs que o MPF é um instrumento
interno de controle da Receita Federal, utilizado para organizar e planejar
auditorias fiscais, e que sua ausência de ciência ou fundamentação das
prorrogações não gera nulidade do lançamento tributário. Com base em
precedentes do CARF, concluiu-se que eventuais irregularidades no MPF não
comprometem a validade do procedimento fiscal.
 A caracterização da "pejotização", apontando que os sócios das empresas
contratadas atuavam, de fato, como empregados da MCA. Foi suscitado que
havia subordinação, evidenciada pelo uso de e-mails corporativos e pela
inserção dos trabalhadores na estrutura organizacional da empresa. Além disso,
ficou comprovada a pessoalidade, pois muitos contratos exigiam que os serviços
fossem realizados especificamente pelos sócios das empresas prestadoras.
 A continuidade dos serviços também foi identificada pela DRJ, considerando-se
que a maioria dos contratos tinha duração de 12 meses ou mais.
 A onerosidade foi demonstrada pelos pagamentos feitos, registrados em notas
fiscais.
 A fiscalização também tomou por base de fundamentação a concessão de
benefícios típicos de empregados, incluindo seguros, cursos e exames médicos,
pagos pela MCA aos prestadores de serviços, sem prejuízo da concessão de
cartões de crédito corporativos.
A decisão refutou os argumentos de inconsistência do relatório fiscal, indicando
que este estava fundamentado em análises detalhadas de documentos e contratos. Sobre a multa
qualificada, a DRJ manteve sua aplicação, afirmando que houve dolo na estruturação de contratos
para mascarar relações de emprego e reduzir encargos previdenciários.
Embora a autoridade julgadora tenha mantido a maior parte do lançamento,
realizou uma correção parcial, excluindo valores pagos à prestadora JM Topagro. Foi comprovado
que um dos sócios indicados pela fiscalização não integrava o quadro societário da empresa no
período fiscalizado, o que invalidava sua caracterização como segurado empregado.
Em conclusão, a impugnação foi julgada procedente em parte, com a manutenção
dos principais pontos do crédito tributário, incluindo a multa qualificada.
A decisão reafirmou a prática de pejotização por parte da MCA e rejeitou os
argumentos apresentados na impugnação, destacando a robustez das provas coletadas pela
fiscalização.
Fl. 2222
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Irresignada, a empresa contribuinte interpôs recurso voluntário, momento em que,
em linhas gerais, reiterou os termos da impugnação, sobretudo, no que concerne à inexistência
dos requisitos caracterizadores do vínculo empregatício, bem como da abusividade da multa
aplicada.
Nas razões recursais, a recorrente defendeu que os contratos firmados com pessoas
jurídicas não configuravam vínculos empregatícios. Ressaltou que a terceirização é uma prática
legítima e essencial para atender às demandas do mercado atual, especialmente para atividades
que exigem alta especialização. Citou a Lei no 13.429/2017, que consolidou o entendimento sobre
a legalidade da terceirização, inclusive para atividades-fim, ajustando o ordenamento brasileiro
aos padrões internacionais.
A recorrente rechaçou a caracterização de pessoalidade e subordinação nos
contratos analisados pela fiscalização. Salientou que o uso de e-mails corporativos e a suposta
ausência de funcionários nas empresas contratadas não são indícios suficientes para comprovar
vínculos empregatícios. Advogou que os serviços prestados eram especializados e, muitas vezes,
executados por sócios das empresas, em conformidade com a Lei no 11.196/2005, que permite a
constituição de pessoas jurídicas para atividades intelectuais e personalíssimas.
Sobre a não eventualidade, a MCA alegou que a duração dos contratos de 12 meses
ou mais não demonstra, por si só, continuidade ou relação empregatícia. Nesse sentido, fez alusão
a cláusulas contratuais que vinculavam pagamentos à conclusão de projetos específicos e
apresentou exemplos de contratos celebrados para serviços pontuais, com prazos e objetos bem
delimitados, evidenciando a inexistência de subordinação.
Quanto à multa qualificada de 150%, a contribuinte argumentou que não houve
dolo ou fraude para justificar a penalidade agravada. Afirmou que suas operações foram
realizadas com transparência, tendo registrado todos os contratos e atendido às intimações
fiscais. Então, repudiou a generalidade das alegações da fiscalização, que não identificaram
condutas específicas capazes de caracterizar fraude nos termos dos artigos 71 a 73 da Lei no
4.502/1964.
Finalmente, a recorrente destacou que a decisão recorrida carece de
fundamentação adequada, uma vez que se baseou em generalizações e não analisou
detalhadamente as peculiaridades dos contratos apresentados. Requereu, por sua vez, a exclusão
da multa qualificada e, subsidiariamente, a revisão do crédito tributário para refletir apenas os
valores efetivamente devidos, considerando as características individuais de cada contrato.
Em síntese é o relatório.

VOTO
Dos Pressupostos de Admissibilidade
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O recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, razão pela
qual, dele conheço.

Do Mérito.
A Recorrente defende que o lançamento não observou critério jurídico válido que o
sustente e que a fiscalização não se preocupou em aferir com profundidade os elementos fáticos
jurídicos caracterizadores da relação de trabalho e, com isso, argui ser inexistente a relação de
emprego.
Nesse toar, alega que os dispositivos utilizados como critério jurídico do lançamento
advém de modificação legislativa introduzida pela Lei no 13.467 de 13 de julho de 2017, mais
especificamente em seu artigo 2o, e só entraram em vigor em 11 de novembro de 2017, 120 dias
após a publicação da Lei 13.467 /17 no diário oficial.
Diz ainda que a Lei no 13.429/2017 promoveu verdadeira revolução no que
concerne à terceirização no Brasil, já que se deixa de conceber tal prática como necessariamente
nociva ao mercado de trabalho. Sustenta, então, que tal norma chancela ser a terceirização opção
lícita do empregador.
Ressalta que cinco são os pressupostos caracterizadores da relação de emprego,
quais sejam o trabalho prestado por pessoa física, com pessoalidade, não-eventualidade,
onerosidade e a subordinação.
Nas razões recursais, a parte recorrente mostra sua irresignação e traz
demonstrações concretas sobre as condições contratuais avaliadas pela fiscalização. No que
concerne à pessoalidade, busca amparo na norma lançada no artigo 129, da Lei no 11.196/2005
Nesse mesmo aspecto, defende a aplicação da Lei Complementar no 128/2008, a qual cria a figura
do Microempreendedor Individual - MEI legalizado. Amparada na norma, verbera que não há
obrigação de a pessoa jurídica contratar funcionários, eis que estabelece-se o limite de 01 (um)
funcionário, presumindo-se que a grande maioria dos serviços será desempenhada pelo sócio.
Quanto à não eventualidade, a recorrente salienta que o prazo de vigência
contratual de 12 meses, por si só, não permite concluir sobre a natureza dos serviços prestados.
Nessa linha, a contribuinte faz observação às cláusulas contratuais que contam com referências
explícitas a projetos específicos que deveriam ser desenvolvidos pelos prestadores de serviço e
que cada contrato deveria ser analisado individualmente, considerando-se suas especificidades.
A recorrente exemplifica contratos que, segundo ela, demonstram a natureza
pontual e especializada dos serviços contratados. Assim, fez alusão ao contrato celebrado com
Dalton – Engenharia e Consultores Ltda., cujo objeto era a prestação de serviços de consultoria e
acompanhamento de projetos na área de engenharia civil para o Projeto Apolo. Segundo a
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recorrente, trata-se de um projeto específico, o que contraria a ideia de disponibilização de tempo
de trabalho contínuo.
Da mesma forma, mencionou o contrato firmado com a ATA Consultoria e Serviços
de Terraplenagem Ltda., cujo objeto envolvia serviços especializados em barragens. A recorrente
destacou que tais serviços exigiam know-how específico, não relacionados à sua atividade-fim, e,
portanto, justificavam a contratação de terceiros. Adicionalmente, citou-se o contrato celebrado
com Flávio Braga Fagundes, um empresário individual, para a prestação de serviços de consultoria
e auditoria contábil e tributária. Aqui, a recorrente ressaltou que a natureza do serviço, além de
ser diversa de sua atividade principal, demandava um profissional qualificado e específico.
Por fim, trouxe o exemplo do contrato com a empresa Integrar Tecnologia da
Gestão Ltda., destinado à elaboração de planos específicos na área de segurança do trabalho. O
prazo do contrato era de apenas quatro meses, o que, segundo a empresa, demonstra a
temporalidade e a especificidade da prestação de serviços.
Desta feita, a recorrente conclui que a análise realizada pela Delegacia de
Julgamento não considerou os elementos concretos apresentados, baseando-se em
generalizações para justificar a não eventualidade. Reitera, assim, que as peculiaridades de cada
contrato devem ser consideradas individualmente para evitar a desconsideração de suas
características próprias.
Já no que concerne à subordinação, a recorrente se insurge contra a caracterização
de submissão entre a MCA Auditoria e os prestadores de serviços contratados e dispõe que a
decisão carece de fundamentação específica e adequada. Argumenta que a utilização de e-mails
corporativos, a exigência de seguros de vida e a prestação de serviços em atividades-fim da
contratante não são suficientes para a caracterização da subordinação.
A recorrente explica que a disponibilização de e-mails corporativos consiste numa
prática administrativa para facilitar a comunicação entre a empresa e os contratados,
especialmente para organizar a entrega de relatórios e o andamento dos serviços contratados.
Defende que essa prática não constitui controle hierárquico ou subordinação direta, mas sim uma
conveniência administrativa.
Outro ponto relevante é a exigência de seguros de vida para os prestadores de
serviços. A recorrente afirma que essa exigência não partiu da MCA, mas era imposta pelas
empresas que contratavam os serviços da MCA. A disponibilização do seguro, segundo ela, era
uma decisão empresarial que não indica vínculo empregatício entre a MCA e os prestadores.
Além disso, a recorrente refuta a ideia de que a prestação de serviços em
atividades-fim da empresa seja, por si só, suficiente para caracterizar subordinação. Exemplifica
com contratos como o firmado com M.C.M Representações e Serviços Ltda., que envolvia serviços
de consultoria para elaboração de procedimentos de análise de riscos (APR). A recorrente reforça
que esses serviços eram específicos e prestados conforme demanda, não havendo ordens
contínuas ou controle direto da empresa.
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Por fim, a empresa ressalta que a troca de e-mails e outras interações com os
prestadores de serviços não apresentaram ordens diretas, controle de jornada ou qualquer
elemento que configurasse subordinação. Ademais, a recorrente apresentou a relação das
empresas contratadas no período apurado, especificando a data de constituição e a data do
primeiro contrato com ela firmado. Apresentou quadro resumo elencando os códigos e descrições
das atividades econômicas indicadas por cada uma das empresas contratadas em seus contratos
sociais (CNAE).
A MCA conclui que a análise realizada pela decisão recorrida é genérica, sem
comprovações factuais robustas, e que não foram analisados adequadamente os documentos e
contratos apresentados para desconstituir a suposta subordinação.
Quanto à aplicação da multa, a recorrente argumenta que todos os contratos e
operações foram realizados com transparência, devidamente registrados e apresentados à
fiscalização sempre que solicitado, demonstrando boa-fé em suas práticas. Sustenta que a decisão
recorrida não comprovou de forma objetiva a intenção deliberada de fraude ou simulação de
vínculo empregatício, limitando-se a alegações genéricas.
Assim, a MCA enfatiza que a aplicação da multa qualificada (150%) exige
comprovação específica de conduta dolosa, nos termos dos artigos 71 a 73 da Lei no 4.502/64, o
que não foi demonstrado no caso concreto. Por fim, a recorrente defende que, na ausência de
evidências claras de dolo, a multa deve ser reduzida para o percentual ordinário de 75%, conforme
precedentes do CARF e os princípios da legalidade, boa-fé e capacidade contributiva.
Face ao exposto, entendo que razão não assiste à recorrente, pelo que passo a
fundamentar.
No Relatório Fiscal consta os itens 14.1 a 14.5, que tratam dos indícios apurados
pela autoridade fiscal sobre a configuração de vínculo empregatício entre a recorrente e as
pessoas jurídicas envolvidas, senão vejamos:
DOS INDÍCIOS ENCONTRADOS
14.1. Na análise das declarações apresentadas pelo contribuinte em DIRF4 , a
fiscalização identificou uma grande quantidade de empresas que prestaram
serviços no exercício 2012 para a MCA, a fiscalização então efetuou um trabalho
de análise das informações cadastrais destes prestadores de serviços, de suas
GFIPs e demais declarações armazenadas na base de dados da Receita Federal,
tendo ficado comprovadas as seguintes situações descritas a seguir.
14.2. Muitos dos prestadores de serviços pessoas jurídicas não possuíam
empregados, ou seja, são empresas onde a prestação de serviços possivelmente é
feita pelo próprio “sócio”, sendo ainda que alguns destes estabelecimentos
sequer apresentaram GFIP no período analisado, sendo a MCA a única tomadora
de serviços da maior parte destas empresas no período.
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14.3. Já analisando os estabelecimentos das pessoas jurídicas prestadoras de
serviços, foram encontrados vários casos em que o endereço do estabelecimento
coincidia com o endereço residencial dos sócios, demonstrando que,
possivelmente tais empresas não possuem sequer instalações físicas, sendo ainda
que algumas dessas empresas tiveram seus estabelecimentos declarados como
inexistentes através de ato emitido pela Prefeitura Municipal de Belo Horizonte.
14.4. A fiscalização cruzou ainda os nomes dos sócios com a relação de
empregados constante das declarações em GFIPS apresentadas pela MCA, sendo
que foram identificados vários sócios das pessoas jurídicas que, em algum
período, também foram empregados da MCA.
14.5. Nesse contexto, a considerando os resultados dos cruzamentos de dados
efetuados nas amostragens supracitadas, após aberto o procedimento fiscal na
MCA, a fiscalização solicitou no TIPF (em anexo) que fossem apresentados para
uma relação de empresas contratos, notas fiscais e demais documentos
relacionados com os processos de pagamentos.
A fiscalização identificou que:
“a MCA contratou trabalhadores mediante remuneração, para realização dos
serviços permanentes e inequivocamente vinculados a atividade fim da empresa,
com atribuições que importam em pessoalidade no exercício subordinado das
atividades e exigem o comprometimento profissional da pessoa física e não da
pessoa jurídica. Estas atividades compõem a ponta de toda a estrutura
organizacional da empresa. Os serviços prestados por estes profissionais, bem
como o trato comercial entre eles e a MCA, estão condicionados e subordinados à
política administrativa, operacional e econômica da empresa ora autuada. “(item
14.39 do relatório fiscal)
O relatório fiscal, nos itens 14.41 e 14.43, complementou que:
Assim, a realidade encontrada pela fiscalização na análise dos documentos deve
prevalecer em relação à forma da contratação apresentada pela empresa, de
acordo com o Regulamento da Previdência Social, lançando-se, portanto, os
pagamentos efetuados para as empresas prestadores de serviço como
remunerações aos seus sócios, agora considerados como empregados, na forma
do Art. 12, inciso I, alínea “a”, da Lei 8.212 de 24/07/91, corroborado pelo art. 9o
do Regulamento da Previdência Social - RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048 de
06/05/999.
(...)
Ante o exposto, resta ainda demonstrar que os serviços executados pelos sócios
das Pessoas Jurídicas em questão foram prestados na condição plena de
empregado da empresa e não como Contribuintes Individuais ou outra situação
de prestação de serviços diversa. Os documentos que subsidiaram a presente
verificação, além das referências supracitadas, estão listados no Título VIII, Anexo
Documentos Gerais, Ref. I01, I02, I03, I04, I05, I06, I07, I08 e I09.
Fl. 2227
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10
No presente caso, conforme consta no relatório fiscal e já descrito nas demais
etapas processuais, a empresa MCA contratou empresas para executarem a atividade fim. No
Relatório, a autoridade autuante dispôs que as atividades desempenhadas por meio das
prestadoras exclusivas, que no período fiscalizado prestaram serviços só a MCA, não poderiam ser
objeto de terceirização.
Da análise processual, apura-se que a MCA efetuou pagamentos a empregados por
meio de Pessoa Jurídica em desacordo com a legislação constante no relatório de Descrição dos
fatos e enquadramento legal. Ainda, salientou que não existe maior comprovação de trabalho
subordinado por parte dos prestadores pessoas jurídicas do que a quantidade de sócios que foram
contratados como empregados da MCA, conforme comprovado no exame das GFIPS apresentadas
pela empresa.
Segundo a fiscalização, foram quase 30 pessoas físicas que ora se relacionam com o
tomador como “sócios” de pessoas jurídicas, ora como empregados, corroborando com a situação
fática apontada neste relatório fiscal.
Sobre o tema, é importante assinalar que o STF decidiu, em agosto de 2018, através
do julgamento de dois processos ADPF 324 e RE 958.252 que é possível a terceirização na área fim.
Como tese de repercussão geral ficou estabelecido:
"É lícita a terceirização ou qualquer outra forma de divisão do trabalho em
pessoas jurídicas distintas, independentemente do objeto social das empresas
envolvidas, mantida a responsabilidade subsidiária da empresa contratante."
De acordo com a decisão do STF era possível sim a terceirização da atividade fim.
Segundo o STF, só o fato das empresas prestarem serviços apenas para MCA não
caracteriza “pejotização”.
Contudo, vejo, que no caso concreto, a fiscalização demonstrou a presença dos
elementos caracterizadores do segurado empregado e uma vez presentes esses elementos, o
lançamento poderia ter sido efetuado por caracterização de vinculo direto.
Isso vale para todo o período, qual seja 01 a 12/2012.
Mister observar que, tanto o relatório fiscal, quanto a decisão recorrida foram
extremamente criteriosos em suas fundamentações no que concerne ao tema “pejotização” eis
que tomaram por base provas robustas constantes durante todo o procedimento fiscal.
No caso da habitualidade e da onerosidade, os elementos constantes dos autos são
suficientes para sua caracterização, pois a prestação foi remunerada e se referiu a atividade
normal da contratante.
Ademais, a partir do relatório fiscal e após uma análise do caso concreto, me forço a
concluir que resta caracterizada a subordinação jurídica entre as partes contratantes.
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Do compulso documental, tem-se que várias empresas contratadas pela MCA eram
constituídas apenas pelos sócios que realizavam os serviços, sem empregados ou estrutura
própria. Em muitos casos, os endereços dessas empresas coincidiam com os residenciais dos
sócios, e alguns estabelecimentos, inclusive, foram considerados inexistentes pela prefeitura.
Essas características indicam o uso de pessoas jurídicas apenas como meio de simular uma relação
formal para evitar encargos trabalhistas e previdenciários. E mais, comprovou-se que a execução
dependia da pessoa física do sócio, uma característica típica de vínculos empregatícios.
Ainda, a análise dos contratos revelou que, embora as cláusulas tentassem
descaracterizar o vínculo trabalhista, havia elementos que indicavam subordinação, como a
obrigatoriedade de seguir normas e procedimentos internos da MCA. Ademais, os serviços eram
desempenhados diretamente pelos sócios das empresas contratadas, demonstrando a
pessoalidade inerente à relação.
Os serviços contratados estavam diretamente relacionados à atividade-fim da MCA,
como auditoria e gestão de projetos de engenharia. Ao que percebi, esses trabalhos exigiam
continuidade e comprometimento técnico dos profissionais, reforçando que não se tratavam de
prestações eventuais ou autônomas.
Não fosse só isso, resta claro nos autos que os contratados contavam com
benefícios como seguros de vida e invalidez, educação e até mesmo faturas de cartão corporativo.
Em verdade, tais benesses eram concedidas aos sócios das empresas individuais contratadas,
indicando tratamento similar ao de empregados. Além disso, atos administrativos internos foram
assinados por sócios dessas pessoas jurídicas, demonstrando inserção na estrutura organizacional
da MCA.
No que concerne à vigência anual dos contratos, observo que foram promovidas
sucessivas renovações, o que indicava a intenção de manter uma relação de trabalho contínua
entre as partes, característica de vínculo empregatício.
Chamo atenção que, em alguns casos, os sócios dessas pessoas jurídicas passaram a
ser formalmente contratados como empregados da MCA em outros períodos, o que, ao meu
sentir, reforça a evidência de que o modelo de "pejotização" foi utilizado temporariamente para
evitar encargos trabalhistas.
Dessarte, escorreita a ação fiscal e, por sua vez, a decisão recorrida que baseou-se
no princípio da primazia da realidade, segundo o qual a relação prática existente deve prevalecer
sobre a forma jurídica aparente.
Assim, de fato, o vínculo empregatício foi reconhecido independentemente da
formalização contratual, considerando que os requisitos previstos nos artigos 2o e 3o da CLT
estavam presentes.
Outrossim, algumas cláusulas contratuais previam que os serviços seriam
executados exclusivamente pelos sócios das empresas contratadas.
Fl. 2229
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Além disso, foram destacadas notas fiscais que especificavam que os serviços
haviam sido realizados diretamente por um sócio específico. Vejamos o caso da empresa TOE &
Veiga, onde Camila Veiga de Souza, sócia da prestadora, era responsável por atividades como
aquisição de móveis para as dependências da autuada, demonstrando a subordinação e a
integração às atividades da empresa contratante.
Da mesma forma, José Gilberto Lemos Prates, sócio da MVF, foi identificado como
responsável pelo controle de despesas relacionadas a exames médicos de riscos ambientais,
revelando um papel diretamente subordinado à autuada.
Além disso, Marcello Barbieri, sócio da prestadora Perfil, assinava documentos
como responsável pela administração financeira da MCA, evidenciando seu papel de empregado e
não de prestador independente.
Da análise contextual, conforme acima suscitado, verifico que foram encontrados
pagamentos de seguros de vida e invalidez para os sócios das pessoas jurídicas, com cláusulas de
apólice limitadas a funcionários da MCA, mesmo que as empresas contratadas não mencionassem
tal benefício.
As cláusulas da apólice indicavam que o benefício era restrito aos "funcionários" da
MCA, embora as notas fiscais vinculassem o seguro aos sócios das empresas contratadas. No caso,
temos o exemplo das contratadas Freitas Consultoria LTDA (CNPJ 12.246.045/0001-20) e BJN
Engenharia e Consultoria LTDA (CNPJ 02.693.917/0001-44). Repita-se que esse benefício é típico
de empregados e sua extensão a sócios demonstra que os serviços não eram prestados por
pessoas jurídicas, mas sim por trabalhadores na condição de empregados.
Do mesmo modo foram verificados custos com bolsas de estudo e cursos
superiores, todos pagos em nome de sócios, contabilizados na conta de despesas corporativas da
MCA, registrados na conta contábil "3.2.2.02.0052 - Bolsa de Estudo". Resta verificado que tais
pagamentos eram realizados diretamente em favor dos sócios das pessoas jurídicas contratadas,
tais como Débora Abrão Neves, sócia da JSD Consultoria e Serviços de Engenharia LTDA; Ana Luísa
Mendanha Mendes, sócia da AJA Consultoria LTDA ME e Nélio Borges Castro Alves, sócio da BM
Engenharia LTDA EPP.
Visto isso, entendo que a concessão de bolsas de estudo no caso concreto reforça o
tratamento equivalente ao de empregados, desqualificando o argumento de autonomia na
relação jurídica em análise.
Ora, incontroverso que a concessão de benefícios típicos de empregados reforçou a
existência de subordinação e vínculo pessoal.
O conjunto de evidências não se restringe nas razões supra.
Foi identificado o pagamento de uma fatura de cartão de crédito corporativo
emitido pela MCA em nome de Denise Barreto Horta, sócia da Garden Engenharia e Consultoria
S/C LTDA. Nesse contexto, não se pode ignorar que o uso de um cartão corporativo reforça a
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PROCESSO 15504.725213/2015-39
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relação direta e de subordinação entre as partes, sendo incompatível com a prestação autônoma
de serviços.
Como se não bastasse todo o apurado, tem-se que os sócios de pessoas jurídicas
contratadas pela MCA foram identificados assinando documentos internos, e-mails e
comunicações administrativas da empresa, razão pela qual, tais atos demonstraram que os
prestadores de serviço atuavam como parte da estrutura organizacional e operacional da MCA,
desempenhando funções semelhantes às de empregados formais. A título elucidativo, não
taxativo, foram identificados alguns nomes, tais como
Maria Inez Martins, sócia da Smart Trade Consultoria;
Juliana Junqueira Drumond, sócia da JSD Consultoria e Serviços de Engenharia
LTDA;
Carlos Antônio Rajão, sócio da Carlos A. Rajão Serviços LTDA;
Lucimeire Bello de Sá, sócia da Lucimeire Bello de Sá Serviços de Engenharia ME.
Feito isso, não tenho dúvidas da escorreita ação fiscal e, por sua vez, mantenho a
decisão recorrida quanto à caracterização do vínculo empregatício entre as partes contratantes.
Afinal, a assinatura de documentos administrativos comprova a inserção desses profissionais na
estrutura operacional da MCA, característica incompatível com autonomia empresarial.
No que concerne às relações contratuais prolongadas e sucessivas, não há dúvidas
de que os contratos de prestação de serviços eram renovados por prazos fixos de 12 meses, com
diversos sócios de pessoas jurídicas recebendo pagamentos em vários exercícios fiscais
consecutivos, caracterizando a continuidade e não eventualidade das contratações, características
de vínculos empregatícios. Como bem observado no acórdão recorrido, dos 58 contratos
analisados, 52 tinham prazos padronizados de 12 meses, sem a vinculação a projetos específicos.
Essa padronização evidencia que a autuada contratava trabalhadores para suprir suas
necessidades permanentes de mão de obra, e não para executar serviços pontuais, como quis
tentar demonstrar.
Conforme bem delineado no acórdão recorrido e de acordo com as provas dos
autos Camila Veiga de Souza, José Gilberto Lemos Prates e Marcello Barbieri, foram alguns dos
profissionais que, mesmo formalmente vinculados como sócios de prestadoras, exerciam funções
típicas de empregados.
Além disso, foram identificados contratos com prazos iniciais inferiores a 12 meses,
como o da prestadora Integrar, com prazo inicial de 4 meses, e o da M&L, com prazo de 60 dias.
No entanto, em ambos os casos, constatou-se a prorrogação dos contratos, estendendo-os para
períodos mais longos.
O contrato da Integrar foi prorrogado por mais 6 meses, totalizando 10 meses de
prestação de serviços. Já no caso da M&L, após o término do contrato inicial de 60 dias, foi
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PROCESSO 15504.725213/2015-39
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celebrado um novo contrato com prazo de 12 meses, demonstrando que o serviço continuou
sendo prestado de maneira ininterrupta.
Essas prorrogações reiteram que a prestação dos serviços não era pontual, mas sim
permanente e integrada à estrutura da autuada. Essa continuidade reforça a característica de não
eventualidade e a dependência da autuada em relação aos trabalhadores contratados por meio
dessas empresas.
Portanto, mesmo nos casos em que os contratos possuíam prazos iniciais inferiores,
os ajustes posteriores confirmam que os serviços prestados estavam diretamente relacionados às
necessidades constantes e recorrentes da empresa, o que é incompatível com a natureza de um
contrato entre partes autônomas.
Aqui, vale, também, ressaltar que foram identificados quase 30 casos em que
sócios das empresas contratadas foram formalmente registrados como empregados da MCA em
períodos diversos, abandonando a "pejotização".
Essa transição, ao meu olhar, reforçou a tese de que as contratações simuladas
como pessoas jurídicas não eram sustentáveis no longo prazo e que o vínculo empregatício era a
realidade subjacente. Nesse toar, cruzamentos entre declarações GFIP e contratos mostraram que
diversos sócios de empresas contratadas foram registrados como empregados da MCA, a saber:
Debora Abrão Neves,atuou como sócia da JSD Consultoria e Serviços de Engenharia LTDA e foi
registrada como empregada em 03/04/2006, com desligamento em 18/02/2011; Lucimeire Bello
de Sá,sócia da Lucimeire Bello de Sá Serviços de Engenharia ME, registrada como empregada em
23/09/2014. Visto isso, tal conversão demonstra que a relação entre as partes sempre teve
natureza trabalhista, e não de prestação autônoma de serviços.
Por sua vez, as observações acima suscitadas ilustram como as evidências coletadas
pela fiscalização sustentam os requisitos de pessoalidade, subordinação, continuidade, não
eventualidade e onerosidade, caracterizando vínculo empregatício conforme a CLT.
Nesse diapasão, reitero que irretocável é a decisão recorrida em relação à
caracterização da relação de emprego entre a recorrente e os representantes legais das pessoas
jurídicas suscitadas ao longo dos autos, a saber:
 Pessoalidade: Os serviços eram prestados diretamente pelos sócios das pessoas
jurídicas contratadas, sem a substituição por terceiros.
 Subordinação: As atividades estavam integradas à estrutura hierárquica da
empresa, com ordens e orientações administrativas.
 Não Eventualidade: Os serviços eram realizados de forma contínua,
relacionados às atividades-fim da autuada, e muitas vezes durante anos
consecutivos.
 Onerosidade: Os pagamentos realizados caracterizavam contraprestação pelos
serviços prestados.
Fl. 2232
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A análise da realidade fática demonstrou, portanto, que os serviços prestados pelas
empresas contratadas eram, na verdade, realizados diretamente pelos seus sócios, sob condições
que configuram vínculo empregatício.
Correto está o entendimento fiscal, ao concluir que, embora formalmente
contratadas como pessoas jurídicas, essas empresas inexistiam no aspecto prático enquanto entes
autônomos, atuando de forma subordinada e integrada à estrutura organizacional da autuada.
Vale reforçar o fundamento lançado na decisão recorrida sobre a desconsideração
da personalidade jurídica que, nesse caso, limita-se à esfera previdenciária e não implica na
dissolução das empresas. Essa abordagem tem respaldo no §2o do art. 229 do Regulamento da
Previdência Social (Decreto no 3.048/1999), permitindo o reconhecimento dos vínculos de
emprego quando constatada a simulação na forma de contratação.
Da Multa Aplicada
Em relação ao que justifica a imposição da penalidade, a matéria foi enfrentada
adequadamente pela decisão recorrida, pelo que adoto os fundamentos como razão de decidir
neste processo, com fundamento no art. 114, § 12, I, da Portaria MF n.o 1.634/2023:
Com relação à multa qualificada, alega a autuada que caso mantida a autuação,
esta não se sustenta, pois, sempre agiu de bo-fé e diligenciou para atender as
solicitações fiscais. Afirma que sua conduta está respaldada na realidade do
mercado e não foi demonstrado o dolo específico necessário à qualificação.
Quanto à jurisprudência trazida na impugnação, esta não se amolda ao caso
presente, vez que contempla situações nas quais a empresa cumpriu todas suas
obrigações e a fiscalização não demonstrou a ocorrência das situações previstas
na legislação que dão ensejo à qualificação da multa de ofício.
No presente caso, os atos praticados foram além do não recolhimento das
contribuições e da omissão dos fatos geradores em GFIP, tendo a autuada
formalizado com “empresas” contratos completamente dissociados da realidade
observada na prestação de serviços que, em verdade, era realizada por pessoas
físicas na condição de segurados empregados.
Procedendo dessa maneira, a autuada agiu deliberadamente com o intuito de
fraudar a legislação previdenciária, entabulando junto a seus empregados,
contratações fraudulentas de pessoas jurídicas prestadoras de serviços. Essa
prática foi ostensivamente adotada em situações reais flagrantemente diversas do
que estava sendo formalizado nos documentos elaborados.
Inequívoca a presença do dolo e, portanto, correta a tipificação realizada pela
fiscalização e o enquadramento dos fatos nas hipóteses tratadas nos artigos 71,
72 e 73 da Lei 4.502/64, não havendo motivo para a retificação da multa de ofício
qualificada com fulcro no artigo 44, § 1o da Lei 9.430/96.
Ao que se vê, as prestadoras não possuíam empregados e estavam, em muitos
casos, sediadas em endereços residenciais. Além disso, como bem observado pela DRJ, foram
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firmados contratos padronizados sem detalhamento de serviços ou estrutura operacional. Ato
contínuo, verificou-se benefícios oferecidos aos sócios das prestadoras pela recorrente, como
seguro de vida, custeio de cursos e despesas médicas.
Assim, correta foi a aplicação do princípio da primazia da realidade para sobrepor os
fatos constatados à forma jurídica adotada pela empresa. Verificou-se, assim, que as contratações
mascaravam dolosamente relações de emprego com o objetivo de reduzir encargos
previdenciários.
Com isso, face ao ardil verificado, fez-se necessária a desconsideração da
Personalidade Jurídica para Fins Previdenciários que culminou no reconhecimento das relações de
trabalho para fins de tributação.
Por óbvio, de notar-se que a prestação reiterada de informações inverídicas na
GFIP, cumulada com a omissão em DCTF, ensejou o pagamento a menor das contribuições
devidas, e demonstra a intenção cristalina de fraudar o Fisco.
Contudo, aplica-se ao presente caso a retroatividade benigna, diante da
superveniência da Lei no 14.689/2023, que reduziu o percentual da multa qualificada a 100%,
dando nova redação ao art. 44, da Lei no 9.430/1996, nos termos do art. 106, II, "c", do Código
Tributário Nacional.
Conclusão
Ante o exposto, conheço do recurso voluntário para, no mérito, dar provimento
parcial ao recurso voluntário, tão somente, para reduzir a multa de ofício ao percentual de 100%,
em virtude da retroatividade benigna.
Assinado Digitalmente
Carlos Eduardo Fagundes de Paula

Fl. 2234
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