Tribunal: CARF
Processo: 10183.904955/2017-47
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO PINHEIRO LUCAS RISTOW
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-21
Data de publicação: 2025-10-17

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
SISTEMA DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido no Parecer Normativo Cosit RFB no 5, de 2018, o conceito de insumos, para fins de apuração de créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços realizados pela pessoa jurídica.
CRÉDITO. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. CONCEITO.
São considerados insumos geradores de créditos das contribuições do PIS/Pasep e da Cofins, no regime não cumulativo, os bens e serviços adquiridos e utilizados em qualquer etapa do processo de produção, como também os gastos utilizados na manutenção de ativos responsáveis pela produção dos bens e serviços finais; excetuam-se as despesas na aquisição de bens e serviços prestados em atividades diversas da produção de bens, como ocorre com as despesas havidas no setor administrativo, contábil, jurídico da pessoa jurídica.
AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA SEM O PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES.
O regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS não possibilita a apuração de créditos sobre a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições.
FRETES SOBRE AQUISIÇÕES. TRANSPORTE DE MÃO DE OBRA. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
O pagamento de frete e seguro no território nacional quando da aquisição de bens utilizados como insumos na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros, bem como os dispêndios com contratação de pessoa jurídica para transporte da mão de obra empregada no processo de produção, geram direito ao crédito no sistema da não cumulatividade (art. 176 da IN RFB no 2121, de 2022).
ARMAZENAGEM E FRETES EM OPERAÇÕES DE VENDA.
A autorização legal de apuração de créditos sobre despesas com armazenagem e frete alcança apenas os valores relacionados às operações de venda cujo ônus tenha sido suportado pelo vendedor, de modo que não geram créditos o frete e a armazenagem incorridos em operações prévias à venda.
GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO. COMISSÕES. FRETES DE PRODUTOS ACABADOS. DESPESAS COM EXPORTAÇÃO.
Exclui-se do conceito de insumo os dispêndios realizados após a finalização do processo produtivo, incluindo dentre eles os gastos com fretes de produtos acabados para formação de lotes para embarque ao exterior, as operações em terminais de embarque e comissões pagas.
ALUGUÉIS DE PRÉDIOS, MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. ARRENDAMENTO DE TERRAS. VEÍCULOS. CRÉDITOS.
É possível o aproveitamento de crédito no sistema da não cumulatividade sobre pagamentos quer seja a título de aluguéis de máquinas e equipamentos ou mesmo de arrendamento de terras, quando utilizados na atividade da empresa e devidamente comprovados.
ENERGIA ELÉTRICA E TÉRMICA. CREDITAMENTO.
Os créditos com gastos de energia elétrica são passíveis de aproveitamento apenas em relação à energia consumida, não se estendendo aos custos de transmissão ou de distribuição de energia, ou mesmo à taxa de iluminação pública, demanda contratada, multa e juros, ainda que integrem, como item específico, as contas apresentadas à pessoa jurídica, por não serem considerados insumos do processo produtivo.
ATIVO IMOBILIZADO. CRÉDITOS. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
Poderão ser descontados créditos calculados em relação a encargos de depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, quando devidamente comprovados, considerando as aquisições superiores a R$ 1.200,00 (mil e duzentos reais) e os dispêndios com reparos, conservação ou substituição de partes de bens e instalações do ativo imobilizado da pessoa jurídica que resultem aumento de vida útil do bem manutenido superior a um ano.
ATIVO IMOBILIZADO. CRÉDITOS SOBRE O VALOR DE AQUISIÇÃO. VEÍCULOS.
Em se tratando de veículos incorporados ao ativo imobilizado utilizado na atividade produtiva, o crédito somente pode ser calculado aplicando-se a alíquota correspondente sobre os encargos de depreciação, sendo vedado o cálculo do crédito sobre o valor de aquisição.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. RATEIO PROPORCIONAL.
O percentual a ser estabelecido entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, para aplicação do rateio proporcional, deve ser aquele resultante do somatório somente das receitas que, efetivamente, foram incluídas nas bases de cálculo nos regimes da não cumulatividade e da cumulatividade.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10183.904955/2017-47
ACÓRDÃO
3201-012.564 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
TS BRASIL S. A. (INCORPORADORA DE VANGUARDA AGRO S.A.)
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
SISTEMA
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMO.
ESSENCIALIDADE.
RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido no Parecer Normativo Cosit RFB no 5, de 2018, o
conceito de insumos, para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a
produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços
realizados pela pessoa jurídica.
CRÉDITO. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. CONCEITO.
São considerados insumos geradores de créditos das contribuições do
PIS/Pasep e da Cofins, no regime não cumulativo, os bens e serviços
adquiridos e utilizados em qualquer etapa do processo de produção, como
também os gastos utilizados na manutenção de ativos responsáveis pela
produção dos bens e serviços finais; excetuam-se as despesas na aquisição
de bens e serviços prestados em atividades diversas da produção de bens,
como ocorre com as despesas havidas no setor administrativo, contábil,
jurídico da pessoa jurídica.
AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA SEM O PAGAMENTO DAS
CONTRIBUIÇÕES.
O regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
COFINS não possibilita a apuração de créditos sobre a aquisição de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições.
FRETES SOBRE AQUISIÇÕES. TRANSPORTE DE MÃO DE OBRA. CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Fl. 6114
DF CARF MF
Original

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O pagamento de frete e seguro no território nacional quando da aquisição
de bens utilizados como insumos na produção de bem destinado à venda
ou na prestação de serviço a terceiros, bem como os dispêndios com
contratação de pessoa jurídica para transporte da mão de obra empregada
no processo de produção, geram direito ao crédito no sistema da não
cumulatividade (art. 176 da IN RFB no 2121, de 2022).
ARMAZENAGEM E FRETES EM OPERAÇÕES DE VENDA.
A autorização legal de apuração de créditos sobre despesas com
armazenagem e frete alcança apenas os valores relacionados às operações
de venda cujo ônus tenha sido suportado pelo vendedor, de modo que não
geram créditos o frete e a armazenagem incorridos em operações prévias à
venda.
GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO.
COMISSÕES. FRETES DE PRODUTOS ACABADOS. DESPESAS COM
EXPORTAÇÃO.
Exclui-se do conceito de insumo os dispêndios realizados após a finalização
do processo produtivo, incluindo dentre eles os gastos com fretes de
produtos acabados para formação de lotes para embarque ao exterior, as
operações em terminais de embarque e comissões pagas.
ALUGUÉIS DE PRÉDIOS, MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. ARRENDAMENTO
DE TERRAS. VEÍCULOS. CRÉDITOS.
É possível o aproveitamento de crédito no sistema da não cumulatividade
sobre pagamentos quer seja a título de aluguéis de máquinas e
equipamentos ou mesmo de arrendamento de terras, quando utilizados na
atividade da empresa e devidamente comprovados.
ENERGIA ELÉTRICA E TÉRMICA. CREDITAMENTO.
Os créditos com gastos de energia elétrica são passíveis de aproveitamento
apenas em relação à energia consumida, não se estendendo aos custos de
transmissão ou de distribuição de energia, ou mesmo à taxa de iluminação
pública, demanda contratada, multa e juros, ainda que integrem, como
item específico, as contas apresentadas à pessoa jurídica, por não serem
considerados insumos do processo produtivo.
ATIVO IMOBILIZADO. CRÉDITOS. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
Poderão ser descontados créditos calculados em relação a encargos de
depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao
ativo imobilizado, para utilização na produção de bens destinados à venda
ou na prestação de serviços, quando devidamente comprovados,
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considerando as aquisições superiores a R$ 1.200,00 (mil e duzentos reais)
e os dispêndios com reparos, conservação ou substituição de partes de
bens e instalações do ativo imobilizado da pessoa jurídica que resultem
aumento de vida útil do bem manutenido superior a um ano.
ATIVO IMOBILIZADO. CRÉDITOS SOBRE O VALOR DE AQUISIÇÃO. VEÍCULOS.
Em se tratando de veículos incorporados ao ativo imobilizado utilizado na
atividade produtiva, o crédito somente pode ser calculado aplicando-se a
alíquota correspondente sobre os encargos de depreciação, sendo vedado
o cálculo do crédito sobre o valor de aquisição.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. RATEIO PROPORCIONAL.
O percentual a ser estabelecido entre a receita bruta sujeita à incidência
não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, para
aplicação do rateio proporcional, deve ser aquele resultante do somatório
somente das receitas que, efetivamente, foram incluídas nas bases de
cálculo nos regimes da não cumulatividade e da cumulatividade.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
de parte do Recurso Voluntário, por se referir a matérias estranhas aos autos e, na parte
conhecida, por rejeitar a preliminar arguida e, no mérito, em lhe dar parcial provimento, nos
seguintes termos: (i) por unanimidade de votos, para reconhecer o direito ao desconto de créditos
das contribuições não cumulativas decorrentes do aluguel de empilhadeiras utilizadas no processo
produtivo e, (ii) por maioria de votos, para manter a glosa de créditos decorrentes da aquisição de
bens destinados à revenda submetidos à alíquota zero, vencido o conselheiro Rodrigo Pinheiro
Lucas Ristow (Relator), que revertia tal glosa, sendo designada para redigir o voto vencedor nesse
item a conselheira Flávia Sales Campos Vale.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow – Relator

Assinado Digitalmente
Flávia Sales Campos Vale – Redatora designada

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Assinado Digitalmente
Helcio Lafeta Reis – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcelo Enk de Aguiar, Flavia
Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana
Francisco, Helcio Lafeta Reis (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela 3a Turma
da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento - DRJ/09 que julgou parcialmente
procedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pela Recorrente e reconheceu em
parte o Direito Creditório.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
Trata o processo de contestação da contribuinte contra Despacho Decisório
emitido pela DRF em Cuiabá/MT, em 06/12/2017, que reconheceu em parte o
pedido de ressarcimento, no valor de R$ 765.180,37 de R$ 1.950.412,52
solicitado, de Cofins não cumulativa – Exportação, do 1o trimestre de 2013,
pleiteado no PER no 06050.20630.270815.1.5.09-6667.
Consta na Informação Fiscal Seort/DRF-Cuiabá/MT no 0405/2017, de 5/12/2017,
que, com base no TDPF – Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal no
01.3.01.00-2017-00211-5, foi realizada ação fiscal para auditoria dos créditos de
PIS e Cofins, para o ano calendário de 2013, buscando validar as informações
transmitidas em pedidos de ressarcimento e declarações de compensação, onde,
atendendo à intimação emitida, apresentou cerca de 9 mil cópias em PDF de
notas fiscais de bens e serviços, faturas de energia elétrica, atas, contratos de
arrendamentos e de cessão de direitos, que após a análise dos arquivos digitais,
documentos e declarações transmitidas, bem como de informações e
esclarecimentos prestados, constantes do PAF no 10010.033151/0817-30 (e-
dossie), foram relatados os procedimentos fiscais adotados e as irregularidades
verificadas, nos seguintes termos:
1 - AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA: glosa de créditos apurados sobre bens
para revenda, unicamente para o mês de janeiro de 2013, no valor de R$
45.220,00, por identificar que a data de emissão da nota fiscal é referente a outro
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período, além do que as bases de cálculo do PIS e da COFINS estão zeradas,
tratando-se de compra não tributada.
2 – AQUISIÇÃO DE BENS UTILIZADOS COMO INSUMO: glosa de créditos sob o
fundamento de que somente geram direito a crédito aqueles bens que
efetivamente sejam aplicados ou consumidos na produção de bens destinados à
venda, de acordo com o conceito trazido pelas IN SRF no 247, de 2002, e IN SRF no
404, de 2004; itens que não sofreram tributação foram objeto de glosa, com base
em seu CST informado no SPED; após cruzamento com a base do SPED, pela chave
de acesso e no valor do item (as notas fiscais que não continham chave de acesso
foram apresentadas em PDF), os valores de notas emitidas pela própria
interessada (nota de entrada emitida pelo próprio detentor do crédito), ou com
base de cálculo do PIS e da COFINS zerada, foram glosadas, ressalvados os bens de
tributação monofásica; glosa de créditos de notas que não foram encontradas na
base do SPED, ou sua cópia em PDF não foi apresentada; e glosa de créditos de
partes e peças de manutenção de motos, por não serem aplicados aos produtos
destinados à venda.
3 - AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMO: foram glosados créditos
sobre serviços referentes a aluguéis, transbordo, comissões de vendas, serviços
de exportação e serviços de classificação, por não se enquadrarem no conceito de
insumo, bem como, notas que não foram apresentadas em pdf.
4 – ARMAZENAGEM DE MERCADORIA E FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA: foram
glosados créditos sobre valores referentes a movimentação interna e fretes sobre
compras.
5 – ENERGIA ELÉTRICA E TÉRMICA, INCLUSIVE SOB A FORMA DE VAPOR:
fundamenta que gera direito a créditos o gasto com energia elétrica consumida
nos estabelecimentos da pessoa jurídica e não a energia elétrica contratada, nem
tampouco o valor total da fatura de energia elétrica, como taxas de iluminação
pública, demanda contratada, juros, multa, créditos diversos, benefícios de ICMS,
devoluções de ICMS.
6 – MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E OUTROS BENS INCORPORADOS AO ATIVO
IMOBILIZADO (Crédito com Base no Valor de Aquisição): foram glosados valores
que se encontravam em duplicidade na relação apresentada pela contribuinte,
como também os valores referentes a compras de ativos imobilizados de outras
empresas, de compras não tributadas e de compras de veículos, por não se
enquadrarem no conceito de máquinas ou equipamentos.
7 – DESPESAS DE ALUGUÉIS DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS LOCADOS DE
PESSOA JURÍDICA: glosa de valores referentes a aluguéis de veículos por não se
enquadrarem no conceito de máquinas, como também foram glosados aluguéis
de pessoa física, serviços e os aluguéis não comprovados;
8 – DESPESAS DE ALUGUÉIS DE PRÉDIOS LOCADOS DE PESSOA JURÍDICA: foram
glosados os valores em que consta como arrendatário Otaviano Olavo Pivetta,
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com posterior cessão de direitos à empresa Vanguarda do Brasil; foram glosados
também aluguéis/arrendamentos de pessoa física e aluguéis/arrendamentos não
comprovados.
9 – DEVOLUÇÃO DE VENDAS SUJEITAS À INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA: glosa de
valores de devolução de vendas tributadas em abril, R$ 16.203,73, e maio, R$
4.054,90.
Foi mencionado na Informação Fiscal que “os valores referentes a exportações
informados pelo contribuinte, na EFD, são compatíveis com os valores que
constam na base do SPED NF-e”, “por meio da análise, por amostragem, das notas
fiscais eletrônicas obtidas na base SPED, não foram encontradas divergências em
relação às vendas com suspensão” e “não foram encontradas divergências em
relação às vendas com alíquota zero”.
Após as verificações efetuadas, restou assim demonstrada a análise da base de
cálculo dos créditos pleiteados pela contribuinte, aceitos e glosados pela
autoridade fiscal:

Em sequência, utilizando-se dos percentuais informados pela contribuinte para o
rateio entre as Receitas Tributadas no Mercado Interno, as Receitas Não
Tributadas no Mercado Interno e as Receitas de Exportação, de acordo com os
DACON, foram apurados os créditos de PIS e Cofins para o 1o trimestre/2013 ao
4o trimestre/2013, que foram objeto de desconto da contribuição devida (pelo
próprio contribuinte), bem como foram aproveitados de ofício para cobrir valores
que ficaram descobertos em virtude da apuração realizada. Após realizados os
descontos e aproveitamentos de ofício, o saldo de créditos foi utilizado para
abater valores de PIS e COFINS que ficaram descobertos.
Foi esclarecido, por fim, que, em 28 de novembro de 2014, a empresa Vanguarda
do Brasil, cindiu parcialmente seu patrimônio para a empresa Vanguarda Agro S.A.
Os créditos decorrentes do Mercado Interno não tributado do 2o trimestre de
2012 ao 4o trimestre de 2012 e do 2o trimestre de 2013 ao 4o trimestre de 2013,
bem como os créditos do Mercado Interno não tributado e de Exportação de todo
o ano de 2014, foram cindidos à sua incorporadora. Ressalvados os descontos
feitos pela própria contribuinte e respeitada a sua opção pela cisão dos créditos,
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os créditos cindidos não foram usados para aproveitamento de ofício na empresa
Vanguarda do Brasil S.A. A seguir estão demonstrados os valores cindidos para o
ano de 2013:

Cientificada do Despacho Decisório, em 13/12/2017, a interessada apresentou
Manifestação de Inconformidade, datada de 08/01/2018, juntada aos autos
conforme registro de Solicitação de Juntada de Documentos em 13/01/2018,
ressaltando o seu direito ao crédito do PIS/Pasep e da Cofins no sistema da não
cumulatividade, alegando que não merece prosperar a aplicação do conceito de
insumos estabelecido pela legislação do IPI, considerando apenas aqueles
materiais que sofram alterações, tais como desgaste, dano ou perda das
propriedades físicas ou químicas no processo de produção. De acordo com a
sistemática prevista no artigo 3o, inciso II, das Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833,
de 2003, diz que a pessoa jurídica poderá descontar créditos de PIS e COFINS
sobre a aquisição de insumos empregados na fabricação de bens destinados à
venda ou na prestação de serviços. Entende que o conceito de insumo aplicável
ao PIS e COFINS deve ser o mesmo aplicável ao do Imposto de Renda da Pessoa
Jurídica (IRPJ), visto que, para se auferir lucro, é necessário antes se obter receita.
Diz que no STJ já foi proferido voto, em processo que está sendo julgado na
sistemática dos recursos repetitivos, garantindo o amplo creditamento do PIS e da
COFINS sobre todas as despesas realizadas com a aquisição de bens e serviços
necessários para o exercício da atividade empresarial, direta ou indiretamente.
Salienta que é pessoa jurídica de direito privado e tem como objeto social a
exploração
de
atividades
rurais,
beneficiamento,
industrialização
e
comercialização de grãos e oleaginosas, dentre outras. Como tal, adquire matéria-
prima e insumos para serem utilizados na fabricação de seu produto final. Destaca
a sua atividade produtiva, como sendo atividade moderna e dinâmica para o
cultivo de soja, milho e algodão, estando sujeita a regime sazonal baseado nos
ciclos de plantio, tratamento e colheita do algodão, soja e milho nas diferentes
regiões em que se localizam suas fazendas. Diz que possui maquinário próprio
(tratores, plantadeiras, pulverizadores, aeronaves agrícolas, colheitadeiras de
grãos, colheitadeiras de algodão e caminhões) preparados para atuar
adequadamente nos diferentes estágios da safra, os quais se encontram
estrategicamente localizados nas unidades produtivas da Companhia, bem como
a existência de armazéns que viabilizam o estoque e padronização desses
produtos, permitindo a obtenção de melhores preços e rentabilidade para as
operações agrícolas. Descreve os procedimentos comuns, desde a abertura de
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áreas, correção do solo, terraceamento, manejo do solo, irrigação e outros
controles,
indo
ao
plantio, tratos
culturais,
colheita,
beneficiamento,
armazenagem e manejo pós-colheita.
Especificamente em relação às glosas, argui a insubsistência das razões
fazendárias concernentes as glosas efetuadas, alegando que:
– BENS PARA REVENDA – alega que a fiscalização não se insurgiu quanto à
possibilidade de tomada de créditos de bens adquiridos destinados a revenda e
que a legislação de regência confere aos contribuintes a liberalidade de proceder
ao aproveitamento do respectivo crédito de PIS/COFINS no momento em que
entender pertinente, desde que observado prazo prescricional (prazo
quinquenal), entendimento trazido pela Solução de Consulta COSIT no 331/2017.
Quanto ao fato de a aquisição do bem a ser revendido ser sujeito à alíquota zero
(óleo e adjuvantes), ressalta que não há imposição legal que impeça o
creditamento, o que torna válido o procedimento por ela adotado, por força do
princípio da legalidade previsto na CF/88. Lembra o entendimento expresso no
§3o do art. 4o da IN SRF no 660, de 2006, entendendo que não poderia considerar
que a atribuição equivocada, pelo fornecedor, da suspensão legal de PIS/COFINS
sobre tais operações, possa inviabilizar a apuração de créditos sobre a aquisição
de revenda das mercadorias.
– BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS: aquisição de insumos não
considerados na classificação da RFB – diz que os bens não classificados como
insumos são, basicamente, peças de manutenção dos equipamentos empregados
no seu processo produtivo, inclusive componentes que, nos termos da legislação
de regência, são indispensáveis à manutenção da qualidade e eficiência do
processo produtivo; crédito extemporâneo – acredita que não havendo efetuado
o creditamento da contribuição no período em que escriturados os documentos
das respectivas operações, o contribuinte poderá fazê-lo extemporaneamente,
em período posterior ao dos fatos econômicos escriturados, nos termos do § 4°
do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003; nota fiscal não
apresentada e item não identificado na nota – alega que as divergências
apontadas entre os valores contabilizados e aqueles constantes das notas fiscais
se referem ao fato de que tais valores se encontram fracionados ou somados com
despesas acessórias, tal como o frete destacado em nota, conforme se depreende
das notas apresentadas nesta oportunidade, por amostragem (Doc. 01); aquisição
de insumos sem pagamento de PIS/COFINS – diz se tratar de créditos sobre a
aquisição de combustíveis e autopeças, insumos sujeito à sistemática de apuração
monofásica do PIS e da COFINS, que possibilita o direito ao crédito.
- AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS NÃO ENQUADRADOS NO CONCEITO DE INSUMOS:
correspondente a glosas a título de aluguel de veículos, despesas com exportação,
frete interno, transbordo, serviços de armazenagem, despesas com vendas, fretes
sobre compras, dentre outros, descrevendo cada um deles no seu processo
produtivo: aluguel de máquinas e equipamentos – entende que as máquinas e
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equipamentos, como empilhadeiras, são empregados diretamente no processo
produtivo, indo no mesmo sentido da jurisprudência já consolidada a respeito do
tema; transbordo – despesas com aluguel de veículos que são utilizados no
transbordo de insumos como soja, adubo, sementes de milho, ou seja, os
principais insumos utilizados no seu processo produtivo; comissão de venda –
gastos
necessários
para
viabilizar
suas
atividades
junto
aos
vendedores/representantes dos produtos que comercializa, pagando comissão
sobre vendas, portanto, essencial para sua atividade-fim; despesas com
exportação e classificação – o artigo 3o, inciso IX, da Lei 10.833 autoriza o
desconto de créditos das contribuições com despesas incorridas com
armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda e as despesas pela
contratação de classificação agrícola de seus produtos, secagem e padronização
dos grãos por ela produzidos, sendo gastos necessários para atendimento das
normas nacionais e padrões internacionais de exigência para operacionalização no
mercado interno e de exportação.
- ARMAZENAGEM E FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA: diz que se trata de serviço
indispensável ao transporte de insumos e comercialização das mercadorias
produzidas, gerando, por isso, direito ao crédito de PIS/COFINS, entendendo que
a acepção da expressão “frete na operação de venda”, contida no inciso IX do
artigo 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, abarca justamente a conjunção de
operações que, em suma, possibilitam o transporte de insumos ou bens acabados,
de forma a viabilizar a própria venda. Diga-se, não se fala aqui em simples “frete
de venda”, mas dos fretes que possibilitam a operação de venda como um todo.
Nesse sentido, é inegável que o frete interno constitui valor econômico que, em
último nível, agrega ao custo do produto vendido, entendimento que se mostra
claro nas disposições contidas no pronunciamento técnico CPC no 16, aprovado
pela Deliberação CVM no 575/2009, quanto aos custos dos estoques.
- ENERGIA ELÉTRICA E TÉRMICA: a taxa de iluminação pública, a demanda
contratada e os juros e multas integram, de maneira indissociável, o custo de
aquisição da energia elétrica, não sendo possível se cogitar da impossibilidade de
apuração do crédito correspondente sobre a totalidade do valor pago na
operação.
- MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS E OUTROS BENS INCORPORADOS AO ATIVO
IMOBILIZADO: aduz que a própria legislação autoriza a constituição de créditos
sobre a depreciação ou amortização de máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a
terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda, ou na
prestação de serviços, bem como edificações e benfeitorias em imóveis próprios,
utilizados nas atividades da empresa; e quanto às glosas sobre a aquisições de
máquinas e equipamento de pessoa física e adquirido com alíquota zero (peças de
aeronaves), além das instalações de posto de combustível, que é possível a
tomada de créditos, por expressa previsão legal e pela essencialidade do item na
atividade desenvolvida.
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- ALUGUEL DE MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E PRÉDIOS: diz que por atuar no ramo
da produção e comércio de bens agropecuários é imprescindível que se tenha um
local para guardar o seu estoque e que para a movimentação interna dos itens
sejam empregadas empilhadeiras e demais máquinas e bens que auxiliam na
gestão, organização e desenvolvimento dessa atividade e se a autoridade fiscal
entende que se trataria de prestação de serviços, deveria ter considerado na base
de créditos a contratação de serviços, o que não ocorreu. E quanto à alegação da
fiscalização de que as despesas com aluguéis de prédios não possuíam
documentos suficientes à sua comprovação, bem como que teriam sido
apresentados documentos que não comprovariam a regularidade das despesas,
afirma que todos os documentos foram apresentados em sede de fiscalização.
Fala-se aqui dos contratos de arredamento. Cita o inciso III do artigo 784 do
Código de Processo Civil onde diz que o instrumento particular assinado por
sujeito de direito, atestando a assunção de determinada obrigação, não somente
é documento hábil a comprovar a mora, como também se reveste da qualidade
de título executivo extrajudicial. Argui que as despesas incorridas no pagamento
de aluguéis de imóveis essenciais ao processo produtivo são passíveis de inclusão
na base de apuração de créditos de PIS/COFINS, justamente como no caso de
terras arrendadas.
- DEVOLUÇÃO DE VENDAS: diz que, em que pese a imputação nas
correspondentes notas fiscais de informações equivocadas quanto à situação
tributária de cada operação, todas foram oferecidas à tributação e não restando
qualquer dúvida quanto ao fato de que se trata de operações de venda desfeitas
pela devolução das mercadorias, sendo indevido o fundamento para glosa a
ausência de tributação das operações em questão.
- MÉTODO DE DETERMINAÇÃO DOS CRÉDITOS – RATEIO DA RECEITA BRUTA
AUFERIDA: cita a definição de receita e sua classificação como definido pelo
“portaldecontabilidade.com.br” e o conceito trazido pelo art. 12 do Decreto-lei
1.598, de 1977, e da então Lei no 12.973, de 2014, para acentuar a confusão feita
pela fiscalização, já que em nenhum momento dispõe a legislação a respeito de
expurgos da receita bruta, ou seja, para pagamento do imposto deve ser
considerado o total da receita bruta, independentemente de sua denominação ou
classificação contábil, porém, para o cálculo do Rateio Proporcional, o fiscal
empregou uma interpretação extensiva da legislação, ou seja, não considerou
como receita as operações que são equiparadas às operações de exportação e,
por óbvio, compõem o rol de receitas.
Por fim, comenta sobre a verdade material, pugna pela possibilidade de
apresentação de novos documentos, caso necessário; ressalta a necessidade da
conversão do julgamento em diligência para a devida valoração dos argumentos
defendidos; que seja determinada a imediata suspensão da exigibilidade do
crédito tributário até julgamento final da esfera administrativa; que seja aplicada
a Taxa Selic, para fins de correção monetária, sobre o valor do crédito que for
reconhecido, conforme determinação judicial (Mandando de Segurança no
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1000860-87.2017.4.01.3600); e que se reconheça integralmente os créditos de
PIS/COFINS pleiteados.
Em 26/06/2020, a interessada ingressa com Manifestação Complementar,
notificando que foi favorável em decisão de Mandado de Segurança no 5008732-
97.2017.4.03.6100, em trâmite na 26a Vara Cível Federal de São Paulo, para que a
RFB procedesse à imediata análise do direito creditório; lembra o entendimento
firmado no julgamento do REsp n° 1.221.170 pelo STJ, a respeito do conceito de
insumo; e buscando demonstrar que as despesas essenciais incorridas no
desenvolvimento de seu processo produtivo, nos termos das Leis no 10.833 e no
10.637, faz juntar Laudo Técnico.
Tendo em vista o entendimento dado ao conceito de insumo após a decisão do
Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial no 1.221.170 - PR
(2010/0209115-0), e da consequente edição do Parecer Normativo Cosit/RFB n° 5,
de 2018, quando da análise do referido processo por esta Turma de Julgamento
da DRJ/09, em 11 de novembro de 2021, o julgamento foi convertido em
diligência para que fosse ajustada a análise do direito creditório de acordo com o
novo entendimento dado ao conceito de insumo, tendo em vista que nos
documentos juntados aos autos e que serviram de base para a apuração do
direito creditório constavam planilhas relacionando os produtos e serviços
adquiridos, sua descrição, data, motivo da glosa, valor aceito e valor glosado,
dentre outros, mas disponibilizadas apenas em arquivo imagem PDF, sem serem
planilhas editáveis, ficando, dessa forma, prejudicada a análise de gastos que
poderiam ser considerados de acordo com o novo entendimento dado ao
conceito de insumo.
Em 21/06/2023, em cumprimento ao solicitado no despacho de diligência, foi
anexado o arquivo não-paginável, no qual se encontram planilhas que
individualizam os itens e valores dos bens que foram glosados ou validados, bem
como Informação EADC1/DRF-GOIÂNIA/GO No 3496/2023, de 02 de junho de
2023, que aplicando o novo entendimento sobre o conceito de insumo assim
ponderou:
Aquisição de bens utilizados como insumo
As operações escrituradas pelo contribuinte, referentes a aquisição de bens
utilizados como insumo, foram analisadas considerando os critérios de
essencialidade e relevância, definidos no julgamento do RE 1.221.170/PR. Neste
sentido, foram revertidas glosas referentes a insumos dos insumos, fretes sobre
compras, despesas decorrentes de imposições legais, equipamentos de proteção
individual (EPI), e bens de reposição utilizados na manutenção de bens do ativo
imobilizado cuja utilização implique em aumento de vida útil do bem do ativo
imobilizado de até um ano.
Na oportunidade da diligência, foram verificados documentos apresentados pelo
contribuinte no momento da manifestação de inconformidade, que haviam sido
glosados por falta de apresentação.
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Também foram verificadas chaves de acesso ao SPED que haviam sido
consideradas como não validadas na auditoria inicial. As chaves de acesso
apresentadas inicialmente foram confrontadas com a base do SPED, atestando a
validade das mesmas. Logo, as glosas referentes a tais operações foram
revertidas.
As únicas glosas que permanecem referentes ao conceito de insumo foram glosas
referentes a partes e peças de reposição de veículos UNO, Gol e motos.
Por fim, ainda persistiram glosas não referentes ao conceito de insumo, como
operações que ocorreram fora do período de análise (extemporâneas com base
em sua data de emissão), documentos cuja cópia em PDF não foi apresentada,
operações cujo o CFOP não é referente a venda pelo emitente e glosas referentes
à situação tributária (CST) das notas fiscais emitidas.
Aquisição de serviços utilizados como insumo
As operações escrituradas pelo contribuinte, referentes a aquisição de serviços
utilizados como insumo, foram analisadas considerando os critérios de
essencialidade e relevância, definidos no julgamento do RE 1.221.170/PR. Neste
sentido, foram revertidas glosas referentes a fretes sobre compras, despesas
decorrentes de imposições legais, serviços de transporte de insumos e de
produtos em elaboração, realizados entre estabelecimentos da pessoa jurídica,
como o transbordo, testes de qualidade anteriores à comercialização ou por
imposição legal, serviços utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado
cuja utilização implique em aumento de vida útil do bem do ativo imobilizado de
até um ano.
Na oportunidade da diligência, foram verificados documentos apresentados pelo
contribuinte no momento da manifestação de inconformidade, que haviam sido
glosados por falta de apresentação.
Persistiram glosas referentes a serviços de exame admissional/demissional,
serviços de vigilância, documentos cuja documentação não foi apresentada,
despesas com exportação, tais como taxas portuárias, serviços de unitização,
movimentação de contêineres e etc, serviços em ativo imobilizado ainda em
andamento, operações referentes alugueis em que não foi possível verificar o
fornecimento de mão de obra para prestação do serviço conjuntamente à locação
máquina ou equipamento e fretes sobre vendas escriturados como serviços.
Em 02/06/2023, a interessada foi cientificada das informações, por meio de sua
Caixa Postal, considerada seu Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) perante a RFB,
sendo que em 20/06/2023 solicitou a juntada de petição onde requer a imediata
remessa dos autos à Turma da Delegacia de Julgamento, de forma a cumprir as
decisões proferidas nos autos do Mandado de Segurança no 1005550-
52.2023.4.01.3600, que deferiu pedido liminar e determinou às Autoridades
impetradas DELEGADO DA RECEITA FEDERAL EM CUIABÁ/MT e DELEGADO DA
RECEITA FEDERAL DO BRASIL DE JULGAMENTO EM CURITIBA/PR para proceder à
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análise da(s) Manifestações de Inconformidade protocoladas pela Impetrante nos
autos
dos
Processos
Administrativos
nos
10183.909286/2016-
19,
10183.723253/2017-64,
10183.723298/2017-39,
10183.903403/2017-11,
10183.904955/2017-47,
10183.904958/2017-81,
10183.904954/2017-01,
10183.904957/2017-36,
10183.904959/2017-25,
10183.904962/2017-49,
10183.904963/2017-93,
10183.904961/2017-02,
10183.904965/2017-82,
10183.904964/2017-38, 10183.904968/2017-16, 10183.904967/2017-71, no
prazo de 30 (trinta) dias, ressalvada a hipótese de nova exigência administrativa.
A decisão recorrida julgou parcialmente procedente a Manifestação de
Inconformidade, conforme ementa do Acórdão no 109-018.967 – 3a TURMA/DRJ09 que apresenta
o seguinte resultado:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
SISTEMA DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido no Parecer Normativo Cosit RFB no 5, de 2018, o conceito
de insumos, para fins de apuração de créditos da não cumulatividade do
PIS/Pasep e da Cofins, deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da
relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou
para a prestação de serviços realizados pela pessoa jurídica.
CRÉDITO. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. CONCEITO.
São considerados insumos geradores de créditos das contribuições do PIS/Pasep e
da Cofins, no regime não cumulativo, os bens e serviços adquiridos e utilizados em
qualquer etapa do processo de produção, como também os gastos utilizados na
manutenção de ativos responsáveis pela produção dos bens e serviços finais;
excetuam-se as despesas na aquisição de bens e serviços prestados em atividades
diversas da produção de bens, como ocorre com as despesas havidas no setor
administrativo, contábil, jurídico da pessoa jurídica.
AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA SEM O PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES.
O regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS
não possibilita a apuração de créditos sobre a aquisição de bens ou serviços não
sujeitos ao pagamento das contribuições.
FRETES SOBRE AQUISIÇÕES. TRANSPORTE DE MÃO DE OBRA. CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
O pagamento de frete e seguro no território nacional quando da aquisição de
bens utilizados como insumos na produção de bem destinado à venda ou na
prestação de serviço a terceiros, bem como os dispêndios com contratação de
pessoa jurídica para transporte da mão de obra empregada no processo de
produção, geram direito ao crédito no sistema da não cumulatividade (art. 176 da
IN RFB no 2121, de 2022).
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ARMAZENAGEM E FRETES EM OPERAÇÕES DE VENDA.
A autorização legal de apuração de créditos sobre despesas com armazenagem e
frete alcança apenas os valores relacionados às operações de venda cujo ônus
tenha sido suportado pelo vendedor, de modo que não geram créditos o frete e a
armazenagem incorridos em operações prévias à venda.
GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO. COMISSÕES.
FRETES DE PRODUTOS ACABADOS. DESPESAS COM EXPORTAÇÃO.
Exclui-se do conceito de insumo os dispêndios realizados após a finalização do
processo produtivo, incluindo dentre eles os gastos com fretes de produtos
acabados para formação de lotes para embarque ao exterior, as operações em
terminais de embarque e comissões pagas.
ALUGUÉIS DE PRÉDIOS, MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. ARRENDAMENTO DE
TERRAS. VEÍCULOS. CRÉDITOS.
É possível o aproveitamento de crédito no sistema da não cumulatividade sobre
pagamentos quer seja a título de aluguéis de máquinas e equipamentos ou
mesmo de arrendamento de terras, quando utilizados na atividade da empresa e
devidamente comprovados, com exceção da locação de veículos, tratores,
caminhões e afins.
ENERGIA ELÉTRICA E TÉRMICA. CREDITAMENTO.
Os créditos com gastos de energia elétrica são passíveis de aproveitamento
apenas em relação à energia consumida, não se estendendo aos custos de
transmissão ou de distribuição de energia, ou mesmo à taxa de iluminação
pública, demanda contratada, multa e juros, ainda que integrem, como item
específico, as contas apresentadas à pessoa jurídica, por não serem considerados
insumos do processo produtivo.
ATIVO IMOBILIZADO. CRÉDITOS. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
Poderão ser descontados créditos calculados em relação a encargos de
depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, para utilização na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços, quando devidamente comprovados, considerando as
aquisições superiores a R$ 1.200,00 (mil e duzentos reais) e os dispêndios com
reparos, conservação ou substituição de partes de bens e instalações do ativo 3
imobilizado da pessoa jurídica que resultem aumento de vida útil do bem
manutenido superior a um ano.
ATIVO IMOBILIZADO. CRÉDITOS SOBRE O VALOR DE AQUISIÇÃO. VEÍCULOS.
Em se tratando de veículos incorporados ao ativo imobilizado utilizado na
atividade produtiva, o crédito somente pode ser calculado aplicando-se a alíquota
correspondente sobre os encargos de depreciação, sendo vedado o cálculo do
crédito sobre o valor de aquisição.
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REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS. RATEIO PROPORCIONAL.
O percentual a ser estabelecido entre a receita bruta sujeita à incidência não
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, para aplicação do
rateio proporcional, deve ser aquele resultante do somatório somente das
receitas que, efetivamente, foram incluídas nas bases de cálculo nos regimes da
não cumulatividade e da cumulatividade.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
DILIGÊNCIA. PERÍCIA. DESNECESSÁRIA. INDEFERIMENTO
Indefere-se o pedido de diligência ou perícia quando a sua realização se revela
prescindível para a formação da convicção da autoridade julgadora.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
O Recurso Voluntário da Recorrente foi interposto de forma tempestiva,
reproduzindo os argumentos apresentados em sede de impugnação além de questionar a
legalidade da compensação de ofício realizada pela RFB ao aceitar parte do crédito.
Em 26 de setembro de 2024 a Recorrente apresentou petição informando o trânsito
em julgado de decisões no Mandado de Segurança no 1020973-52.2023.4.01.3600, nas quais
determinaram o efetivo ressarcimento e requereu o prosseguimento do processo de
ressarcimento dos créditos devidamente reconhecidos.
Ato posterior a RFB cumpriu o quanto determinado pela esfera judicial e dando
seguimento a apreciação desse CARF do quanto permanece em discussão do presente processo
administrativo.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Relator
Da preliminar
A Recorrente alega em sede preliminar que os procedimentos realizados pela
fiscalização agiram ilegalmente, ao decorrer com a compensação de ofício.
Todavia ao cumprir com as ordens judiciais a RFB resolveu referida discussão, por
isso não sendo necessária sua análise no presente processo administrativo.
Do mérito
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Inicialmente, antes de enfrentar o mérito das glosas efetuadas, necessário se faz
analisar a legislação relativa apuração e aproveitamento desses créditos e, nesse sentido
estabelecem respectivamente a Lei no 10.833/2003 e Lei no 10.637/2002:
Lei no 10.833/2003
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de
Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte -
SIMPLES; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela
Lei no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção
de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
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valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008) (Produção de
efeito)
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos
VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei no 12.973,
de 2014) (Vigência)
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física;
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição; e (Redação dada pela Lei no 14.592, de 2023)
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica
domiciliada no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do
mês em que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.
xxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx
Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
Fl. 6130
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V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de
Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte -
SIMPLES; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela
Lei no 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção
de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008) (Produção de
efeito)
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos
VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei no 12.973,
de 2014) (Vigência)
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física;
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição; e (Redação dada pela Lei no 14.592, de 2023)
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica
domiciliada no País;
Fl. 6131
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III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do
mês em que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.
Também deve ser observado o Parecer Normativo COSIT no 5, de 17 de dezembro
de 2018, a saber:
“Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da
Receita Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na
legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS estabelecida pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial
1.221.170/PR.
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.”
Além disso necessária mencionar que dentro dos documentos apresentados pela
Recorrente no decorrer do processo administrativo, foi incluído Laudo produzido informando o
uso de materiais e serviços no processo produtivo da Recorrente às Fls. 4560 a 5452.
Adentrando agora nos itens glosados e mantidos pelo acórdão a quo.
De bens para revenda
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A recorrente alega que a hipótese de suspensão de PIS/COFINS sobre a venda de
produtos agrícolas somente comporta provimento caso tais produtos não sejam destinados à
revenda, portanto sendo tal alegação somente nesse item de bens para revenda.
A decisão a quo decidiu da seguinte maneira:
Como se vê, no regime não cumulativo da
Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, as Leis no 10.637, de
2002, e no 10.833, de 2003, são claras ao estabelecer que a aquisição
de bens e serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição não dá
direito à apuração de créditos. O transcrito art. 3o das referidas Leis
expressamente determina que do valor das contribuições devidas a
pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a
bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e
aos produtos submetidos à substituição tributária (inciso III do § 3o
do art. 1o) e às vendas, para comerciante atacadista ou varejista ou
para consumidores, de autopeças relacionadas nos Anexos I e II (§ 1o
do art. 2o). Pelo dispositivo legal, está-se diante de uma das
premissas fundamentais do sistema da não cumulatividade que para
a utilização do crédito é necessário que a receita decorrente da
aquisição do bem tenha se sujeitado ao pagamento das
contribuições.
Todavia, não concordo quanto decidido no decisão a quo para tanto trago aos
autos decisão do STJ sob o rito dos recursos especiais repetitivos (Tema 1.093) que por maioria de
votos, fixou cinco teses relativas ao creditamento de PIS/Pasep e Cofins no sistema monofásico e à
legislação que disciplina o Regime Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação da
Estrutura Portuária (Reporto). As teses são as seguintes:
“1 – É vedada a constituição de créditos da
contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o custo de aquisição
(artigo 13 do Decreto-Lei 1.598/1977) de bens sujeitos à tributação
monofásica (artigos 3o, inciso I, alínea "b", da Lei 10.637/2002 e da
Lei 10.833/2003).
2 – O benefício instituído no artigo 17 da Lei
11.033/2004 não se restringe às empresas que se encontram
inseridas no regime específico de tributação denominado Reporto.
3 – O artigo 17 da Lei 11.033/2004 diz respeito apenas
à manutenção de créditos cuja constituição não foi vedada pela
legislação em vigor; portanto, não permite a constituição de créditos
da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o custo de
aquisição (artigo 13 do Decreto-Lei 1.598/1977) de bens sujeitos à
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tributação monofásica, já que vedada pelo artigo 3o, inciso I, alínea
"b", da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003.
4 – Apesar de não constituir créditos, a incidência
monofásica da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não é
incompatível com a técnica do creditamento, visto que se prende aos
bens e não à pessoa jurídica que os comercializa, que pode adquirir e
revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em
incidência plurifásica, os quais podem lhe gerar créditos.
5 – O artigo 17 da Lei 11.033/2004 apenas autoriza
que os créditos gerados na aquisição de bens sujeitos à não
cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam estornados (sejam
mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins, não autorizando a constituição de
créditos sobre o custo de aquisição (artigo 13 do Decreto-Lei
1.598/1977) de bens sujeitos à tributação monofásica.”

Dentro desse julgamento é importante ressaltar que foi decidido que o benefício
instituído no artigo 17 da Lei 11.033/2004 não se restringe às empresas que se encontram
inseridas no regime específico de tributação denominado Reporto, e, portanto, sendo considerado
um benefício e abrangendo todos os contribuintes, porém no seguimento do julgamento fica claro
que referido benefício não pode ser utilizado quando da sistemática do monofásico, e deixando
claro somente do monofásico.
Importante destacar as diferenças entre a sistemática do monofásico e um produto
com alíquota zero, no monofásico existe uma antecipação da tributação existente em toda a
cadeia, portando dentro daquela cobrança a alíquota e a margem do valor agregado já é pensado
numa forma de não prejudicar a cadeia do produto.
Já o produto com alíquota zero está dentro da sistemática normal do PIS e da
COFINS, porém naquele momento o item está elencado como alíquota zero, vinculando esse
“benefício” somente ao fornecedor do produto, que este deverá no final de sua apuração
demonstrar que esse item está com alíquota zero e portanto não necessário ao pagamento desses
contribuições, mas necessário delimitar que o fornecedor continua sendo contribuinte dessas
contribuições e possuindo outros faturamentos ela deverá pagar as contribuições daquele mês.
Além disso o produto com alíquota zero, ao ser revendido pode ser tributado
normalmente, pois o “benefício” da alíquota zero pode ser do produto, pode ser por um momento
específico, devido ao destinatário, existem diversas possibilidades para determinação da redução
da alíquota e na industrialização, ou na revenda do produto em outro momento pode ser alterada
a alíquota, gerando um custo para o contribuinte.
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Agora voltando para a legislação existente importante destacar que deixa claro que
a não possibilidade de creditamento no inciso II, do §2o, do artigo 3o das Leis no 10.637/02 e no
10.833/03, são para aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
como comentado acima o bem com alíquota zero é sujeito ao pagamento das contribuições,
porém com alíquota zero, por isso sem dispêndio financeiro, lembrando que no caso do sistema
monofásico, o item não está sujeito ao pagamento, pois todo o pagamento já foi realizado num
primeiro momento, ficando fora do sistema de pagamento nas demais operações.
Além disso na legislação mencionada acima existe a condição de que o item seja
revendido ou utilizado como insumo em produtos ou serviços à alíquota zero, isentos ou não
alcançados pela contribuição, fato que segundo argumentação da Recorrente, não ocorre no caso
concreto, pois realizam a venda de produtos tributados, e não incluídos nas situações elencadas
acima.
Trazendo o futuro da tributação no Brasil, quando o legislador quis deixar claro a
necessidade de que tivesse efetivamente o pagamento da etapa anterior, este deixou claro que
somente poderia se aproveitar do crédito, no caso de já ter sido realizado o pagamento do
imposto da etapa anterior.
Na nossa legislação atual não existe essa determinação clara de que deva existir o
pagamento do tributo na etapa anterior para que pudesse ser aproveitado o creditamento das
contribuições, ficando no texto somente que não seja sujeito ao pagamento, trazendo essa
diferença de entendimento.
Diante do exposto voto por reverter a glosa dos créditos do presente item nos bens
de revenda que tiveram a entrada a alíquota zero.
De bens utilizados como insumos
A Recorrente alega que a decisão a quo apresenta novos argumentos para manter a
glosa, sendo que o entendimento foi de que poderia tomar crédito dos bens mencionados, porém
não por não ter sido incluído no período correto não seria possível o crédito de tais itens.
Todavia, como é possível verificar da planilha inicial da fiscalização “Bens como
insumos 2011 x SPED” existe desde o início do processo administrativo linhas de glosa constando
que foram glosados tais créditos devido a sua inclusão fora do período de emissão dos
documentos fiscais, portanto não havendo o que se falar em inovação na decisão recorrida, sendo
que mantenho o entendimento da decisão ora recorrida pelos mesmo motivos, conforme se
extrai:
Já com a observação “DT. EMISSÃO FORA DO PERÍODO EM ANÁLISE”, como
motivadora das glosas, verifica tratar-se de notas fiscais que, na maior parte dos
registros, estão datadas normalmente no final de um mês e que foram registradas
nos primeiros dias do mês seguinte, como por exemplo, as notas fiscais com datas
de emissão do final do mês de dezembro de 2010 que foram registradas em
janeiro de 2011. Os créditos assim registrados decorrem da aquisição de peças e
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acessórios de reposição, combustíveis e lubrificantes, que são considerados
insumos da atividade produtiva. Uma vez que o registro das operações ocorreram
em data próxima à data de emissão da nota fiscal e restando demonstrado que os
créditos não foram aproveitados no período de aquisição, mas somente no
período
imediatamente
posterior,
quando
do
seu
registro,
cabe
o
restabelecimento dos créditos. Ainda que sabedores sobre o aproveitamento de
créditos
caracterizados
como
extemporâneos,
cujo
entendimento
da
administração tributária é de que o aproveitamento de créditos solicitados
intempestivamente deve, além de obedecer ao prazo decadencial, ter os dados do
Dacon e DCTF retificados nas competências dos créditos, para somente depois
pleitear o seu ressarcimento, de acordo com o disposto no art. 10 da IN RFB no
1015, de 2010. Veja-se que essa determinação está reforçada na orientação
contida na página do Sistema Público de Escrituração Digital (SPED) na internet
(http://sped.rfb.gov.br, especificamente na pergunta “Como informar um crédito
extemporâneo na EFD-Contribuições?”), com relação aos procedimentos a serem
adotados para o registro de créditos de períodos anteriores (créditos
extemporâneos) no modelo de Escrituração Fiscal Digital (EFD Contribuições).
Contudo, cabe a aplicação desse entendimento aos créditos que tenham seu
aproveitamento em mês ou meses posteriores ao trimestre em que poderia ter
solicitado.
Em relação aos demais itens glosados é importante mencionar que a Recorrente
somente alega de forma ampla que tais itens são relevantes e essenciais, porém após a diligência
foram mantidos parte da glosa, nas quais não foi possível verificar a possibilidade de creditamento
por outros motivos e não que poderia ser enquadrado como insumos para o PIS/COFINS, sendo
somente com essa questão os itens “ABASTECIMENTO UNO”, “PEÇA VEÍCULO UNO” e “PEÇAS DE
MOTO”, que conforme se verifica, não é possível enquadrar no conceito de insumo, mesmo
considerando toda a operação da Recorrente.
Restando em discussão os itens “BASE DE CÁLCULO PIS/COFINS ZERADA”,
“PIS/COFINS ISENTO”, “PIS/COFINS SEM INCIDÊNCIA” e “PIS/COFINS TRIB. ALIQ. ZERO” item não
questionado pela Recorrente, porém sendo questionado em sede de Manifestação de
Inconformidade resumidamente:
BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS: aquisição de insumos não
considerados na classificação da RFB – diz que os bens não classificados como
insumos são, basicamente, peças de manutenção dos equipamentos empregados
no seu processo produtivo, inclusive componentes que, nos termos da legislação
de regência, são indispensáveis à manutenção da qualidade e eficiência do
processo produtivo; nota fiscal não apresentada e item não identificado na nota –
alega que as divergências apontadas entre os valores contabilizados e aqueles
constantes das notas fiscais se referem ao fato de que tais valores se encontram
fracionados ou somados com despesas acessórias, tal como o frete destacado em
nota, conforme se depreende das notas apresentadas nesta oportunidade, por
amostragem (Doc. 01); aquisição de insumos sem pagamento de PIS/COFINS – diz
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se tratar de créditos sobre a aquisição de lubrificantes e combustíveis e
autopeças, que estão sujeitos à sistemática de apuração monofásica do PIS e da
COFINS, possibilitando assim o direito ao crédito (Doc. 02); e, em que pesem os
CST informados pelos fornecedores, quando da emissão das notas fiscais, é
evidente que todas as operações de aquisição de combustíveis e autopeças para
fins de utilização como insumo pela Manifestante se encontram abrangidas pelo
regime de incidência monofásica do PIS e da COFINS, no qual todas as operações
subsequentes se darão sem a incidência destas exações. Argumenta ainda que,
nas notas fiscais juntadas objeto de glosa, algumas aquisições de insumos foram
realizadas junto a empresas optantes pelo Simples Nacional, mas isso não afasta o
direito creditório da pessoa jurídica adquirente, que poderão descontar os
créditos calculados em relação às aquisições de bens e serviços de pessoa jurídica
optante pelo Simples Nacional.
Posto isso podemos ver que nos casos relacionados a creditamento do PIS/COFINS
de produtos incluídos ao sistema monofásico não existe a possibilidade de creditamento conforme
entendimento do próprio CARF:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007
PIS/PASEP. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. REGIME MONOFÁSICO.
REVENDA DE MERCADORIAS. IMPOSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO.
Não há que se falar em ofensa ao princípio da não-cumulatividade quando a
tributação se dá de forma monofásica, pois a existência do fenômeno cumulativo
pressupõe a sobreposição de incidências tributárias.
(Acórdão no 3201-011.704 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma
Ordinária - Sessão de 20 de março de 2024 – Relatora: Ana Paula Giglio)
Já a questão de empresas do Simples Nacional na diligência realizada foi verificada
se algum dos fornecedores estavam enquadradas no Simples Nacional, porém em todos os casos
que foram verificados essa situação o motivo da glosa foram os seguintes “NF não apresentada”,
“Destinatário não é Vanguarda B.” e “CFOP Retorno de mercadoria”, sendo que não foram
apresentadas provas pela Recorrente para modificar o entendimento exarado pela fiscalização.
Portanto mantenho a glosa do crédito conforme Acórdão a quo.
Dos serviços utilizados como insumos
Cumpre ressaltar num primeiro momento que mais de 85% dos valores glosados
pela fiscalização e mantidos pela decisão recorrida estão relacionados com falta de apresentação
de documento que comprovasse o serviço e os valores de créditos pleiteados, sendo que não teve
apresentação de documentação após a diligência realizada, portanto mantendo a glosa desses
itens.
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Dos outros serviços relacionados a esse item a Recorrente apresente alegação
relacionada a locação de maquinário e de Despesas com comissões, imobilizado em andamento,
despesas com exportação, gastos com embarque de produtos para a exportação e despesas
portuárias.
Sobre o segundo ponto importante mencionar que no presente processo não teve
valores glosados relacionados e esses itens, portanto não necessária a análise.
Sobre a locação de maquinário importante ressaltar que existem algumas glosas
relacionadas a veículos, considerando que não é possível o creditamento, porém existem linhas
relacionadas a locação de caminhões que são claramente usadas para transporte de insumos e
itens que são utilizadas dentro do processo produtivo da Recorrente devem ser considerados,
todavia, deve ser verificada a súmula CARF 190, devendo seguir referida súmula por ser vinculante
a nossa decisão.
Súmula CARF no 190
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
Para fins do disposto no art. 3o, IV, da Lei no 10.637/2002 e no art. 3o, IV, da Lei no
10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de
passageiros não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não
cumulativas.
Já relacionado aos demais itens a Recorrente não apresenta nenhuma comprovação
ou relação para que seja possível o creditamento desses itens, portanto devendo manter a glosa
em relação a esse item.
ARMAZENAGEM DE MERCADORIA E FRETE NA OPERAÇÃO DE VENDA
Já aos serviços relacionados com armazenagem e frete na venda cumpre trazer o
quanto decidido pela DRJ:
“Na planilha “FRETES S VENDAS 2011”, observa-se na coluna “OBSERVAÇÃO” que
as glosas motivadas por “FORA DO PERÍODO EM ANÁLISE” e “NÃO SE REFERE AO
PERÍODO EM ANÁLISE” constam a data do conhecimento de transporte como final
do ano de 2010 e que foram aproveitadas em janeiro/2011 e de janeiro/2011,
apropriados em fevereiro/2011, correspondendo ao transporte de milho em grãos
produzido, pelo que se restabelecem os créditos. Como “FRETE S/COMPRA” e
“NÃO É FRETE S/VENDA” constam o transporte de adubo, uréia, fertilizantes,
algodão em caroço, em fardo, em pluma, sorgo, soja, milho, herbicidas, calcáreo,
movimentação de tanque, tratores, plantadeiras, dentre outros, pelo que se
revertem as glosas, por caracterizar transporte de insumo, produtos, máquinas e
equipamentos. Por outro lado, as glosas decorridas das motivações “PAGO PELO
COMPRADOR”, “ITEM EM DUPLICIDADE” e “NF NÃO APRESENTADA”,
permanecendo sem comprovação, mantém-se o procedimento fiscal.” (destaca-
se)
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Portanto os itens mantidos nesse ponto foram os que permaneceram sem
comprovação dos valores por parte da Recorrente, sendo que não foram apresentados nenhum
documento adicional relacionado a esse item que comprovassem os valores, posto isso mantenho
a glosa dos itens conforme diligência e confirmado pelo acórdão da DRJ.
ENERGIA ELÉTRICA E TÉRMICA
Foram glosados alguns valores relativos à energia elétrica para efeitos de
creditamento de PIS/Cofins. A glosa referiu-se a valores da fatura que não eram intitulados como
“consumo”. Destaca a autoridade que a legislação somente se permite o desconto de créditos em
relação à energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, não se incluindo em
citados gastos as despesas classificadas como: “taxa de iluminação pública, multas por atraso no
pagamento da energia faturada e outros serviços diversos”, os quais foram integralmente
glosados.
A recorrente argumenta que estes valores estariam vinculados ao consumo de
energia no processo produtivo da empresa e deveriam ser incluídos nos custos de energia elétrica
consumida. Isto porque não haveria restrição legal impedindo o creditamento de Pis e Cofins
sobre a totalidade das despesas de energia consumida nos estabelecimentos da empresa, sem
qualquer restrição adicional. A exclusão destes valores da base de cálculo dos créditos seria uma
interpretação restritiva e equivocada, além de violar o princípio da não cumulatividade.
Em relação à energia elétrica destaque-se que o crédito referente a ela própria fora
devidamente reconhecido, apenas os “acessórios cobrados juntamente com as faturas de energia
elétrica”, conforme caracterizou(indevidamente) a recorrente, foram glosados. Tais “acessórios”
são a taxa de iluminação pública e multas por atraso no pagamento das despesas de energia
elétrica.
Não assiste razão à Recorrente em sua irresignação, pois mesmo considerando a
interpretação vigente para o conceito de insumo, mais liberal que a adotada ao tempo da decisão
recorrida, não se coaduna com a ideia de essencial ao seu processo produtivo, e, assim, ser
suscetível de geração de crédito a despesa relativa à taxa de iluminação pública, muito menos
multa por atraso no pagamento da fatura, ou qualquer outro “acessório de mesma espécie”. Além
disso, a lei especificou em dispositivo próprio, no art. 3o inciso III, a despesa de energia elétrica
como geradora de crédito, fora de qualquer discussão acerca do conceito citado.
Assim, os “acessórios” da energia elétrica devem ser discutidos no âmbito do inciso
III, do art. 3o, não dentro do conceito geral de insumo.
De fato, o inciso III, do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, não autoriza incluir tais
“acessórios” na base de cálculo dos créditos, mas tão-somente a despesa com a própria energia
consumida no estabelecimento da empresa:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
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(...)III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica;”
O texto legal não autoriza ao intérprete incluir outras despesas, a título de
acessórios, além da despesa de energia na base de cálculo de créditos.
Ademais, o caso da multa por atraso ensejaria vantagem indevida ao usuário em
mora, em relação ao usuário pontual, premiando e incentivando a inadimplência. E o tributo (taxa
ou contribuição de iluminação pública) por sua própria natureza não pode ser considerado um
acessório do preço pago pelo consumo de energia.
Decisões neste sentido existem diversos precedentes neste Conselho, conforme se
reproduz abaixo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013
CRÉDITO. TAXA DE ILUMINAÇÃO PÚBLICA. MULTA POR ATRASO. VEDADO.
Somente se permite o desconto de créditos em relação à energia elétrica
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, não se incluindo em citados
gastos as despesas com taxa de iluminação pública, multas por atraso no
pagamento da energia faturada e outros serviços diversos.
(Acórdão 3002-002.569, de 10/02/2021. Processo no 13227.900245/2014-30.
Relator: Wagner Mota Momesso de Oliveira.)
Assunto: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. DESPESAS COM ENERGIA ELÉTRICA.
CONDIÇÕES DE CREDITAMENTO.
Somente dão direito a crédito no âmbito do regime da não cumulatividade os
valores gastos com o consumo de eletricidade, não sendo considerados créditos
os valores pagos a outro título as empresas concessionárias de energia elétrica.
(Acórdão 9303-006.627de 10/02/2021. Processo no 10920.001868/2007-83.
Relator: Luiz Eduardo De Oliveira Santos)
A taxa de iluminação pública, tributo cobrado pelos munícipios, e a multa, cobrada
pela concessionária em razão da mora do usuário, assim como “outros serviços diversos” não
contemplam a possibilidade de gerar crédito a favor do contribuinte. Desta forma, não cabem
reparos à decisão de primeira instância no que diz respeito à glosa dos créditos destas despesas
com energia elétrica.
MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E OUTROS BENS INCORPORADOS AO ATIVO
IMOBILIZADO (crédito com base valor de aquisição)
Fl. 6140
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Assim, por entender que a decisão proferida pela instância a quo seguiu o rumo
correto, em relação ao método de apuração dos crédito e seu respectivo rateio proporcional,
utilizo sua ratio decidendi como se minha fosse, nos termos do §12° do art. 114 do RICARF, in
verbis:.
“Neste item consta na Informação Fiscal que “O contribuinte apresentou cópias
em PDF de notas fiscais de aquisições de bens para o ativo imobilizado. Na relação
apresentada pelo contribuinte, vários valores encontravam-se em duplicidade,
portanto foram glosados. Os valores referentes a compras de ativos imobilizados
de outras empresas, bem como compras não tributadas, também foram glosados.
Foram glosadas, ainda, as compras de veículos, por não se enquadrarem no
conceito de máquinas ou equipamentos.” A legislação que rege a matéria, contida
no art. 3o, inciso VI e § 14 da Lei no 10.833, de 2003, aplicáveis também à
contribuição para o PIS/Pasep por força do art. 15 da referida Lei, dispõe:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005 )(...)§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito
será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o
desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 23 de junho de 2008
)(...)III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos
incisos VI e VII do caput , incorridos no mês;
(...)§ 14. Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular o crédito de que trata o
inciso III do § 1o deste artigo, relativo à aquisição de máquinas e equipamentos
destinados ao ativo imobilizado, no prazo de 4 (quatro) anos, mediante a
aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição do
bem, de acordo com regulamentação da Secretaria da Receita Federal. (Incluído
pela Lei no 10.865, de 2004)Da leitura dos artigos acima, admite-se os créditos
para máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços, tendo a base de cálculo do crédito, em regra geral, os
encargos de depreciação e amortização aplicados às máquinas, equipamentos e
outros bens.
Em se tratando da opção da pessoa jurídica pela utilização do crédito com base no
valor de aquisição dos bens, o comando legal do § 14 do art. 3o da Lei no 10.833,
de 2003, em sua interpretação literal, que se deve ter, admite a possibilidade do
creditamento imediato, contudo, só alcança “as máquinas e equipamentos
destinados à produção”. Note-se que ao permitir os créditos da não
cumulatividade da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre aquisição de
máquinas e equipamentos de forma diferenciada - no prazo de 4 (quatro) anos
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com a aplicação, a cada mês, das alíquotas sobre o valor correspondente a 1/48
(um quarenta e oito avos) do valor de aquisição do bem, ou integralmente no mês
de aquisição, à opção da pessoa jurídica -, a legislação não alcançou os bens
móveis veículos, uma vez que numa análise da legislação tributária, constata-se
que a todo momento que o legislador quis se referir a veículos ele escreveu
“outros bens” ou foi específico e escreveu “veículos”. A própria Lei no 10.833, de
2003, permite ver tais acepções, no art. 3o, VI, c/c o § 1o, III referindo-se a
“máquinas, equipamentos e outros bens” e no art. 3o, VI, c/c o § 14 não se refere
mais à “máquinas, equipamentos e outros bens”, mas apenas à “máquinas e
equipamentos”. Desse modo, o crédito relacionado à aquisição de veículo
utilizado na atividade produtiva somente pode ser calculado aplicando-se a
alíquota correspondente sobre os encargos de depreciação na forma da legislação
do Imposto de Renda.
Na petição ingressada pela interessada para juntada complementar de
documentos constam documentos fiscais de aquisição de tratores, pulverizadores,
plantadeiras, dentre outros. Contudo, observa-se pelas notas fiscais e pela
descrição dos bens que foram objeto da glosa de créditos, coluna
“DESC_BEM_IMOB”, que mesmo não sendo admitidos os créditos pela falta de
apresentação de documentos, também os bens adquiridos não se enquadram nas
hipóteses para o cálculo do crédito com base no valor de aquisição, por se tratar
de aquisição de veículos automotores e autopropulsores. Como já visto, a
legislação de regência considera como veículos aqueles bens equipados com
motores, essencialmente concebidos para puxar ou empurrar instrumentos,
veículos ou cargas, mesmo que apresentem certos dispositivos acessórios que
permitam o transporte de ferramentas, sementes, adubos, fertilizantes etc.,
relacionados com o seu uso principal, como é o caso de tratores, caminhões,
colheitadeira de grãos, pulverizador, dentre outros.
Dessa maneira, mantém-se as glosas de créditos sobre aquisição de veículos,
tratores, caminhões e peças de aeronave e aquisições de pessoa física constantes
na planilha “ATIVO IMOB X PDF”. Mantém-se também as glosas de créditos
glosados com a motivação “NF NÃO APRESENTADA”, “NÚMERO NF IIEGÍVEL -
IMPOSSIBILIDADE DE DIFERENCIAÇÃO” “ITEM EM DUPLICIDADE”, “CRTC” e em
relação às datas de emissão dos documentos, seja pela falta de apresentação de
documentos fiscais, seja por não se enquadrarem às determinações do § 14 do
art. 3o da lei 10.833 de 2003.
O mesmo entendimento aplica-se nos casos de utilização do benefício previsto no
art. 1o da Lei no 11.774, de 2008, que, opcionalmente, em relação apenas à
aquisição de máquinas e equipamentos, poderão ser descontados créditos sobre
o valor de aquisição nos prazos que estabelece, de quatro anos, calculados sobre
o valor de aquisição. Também de forma opcional a Lei no 11.774, de 17 de
setembro de 2008, estabeleceu o desconto do crédito vinculado a máquinas e
equipamentos nos prazos que estabelece.
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Em relação à motivação de que houve a aquisição sem pagamento de
contribuição – alíquota zero, a fundamentação legal dada à infração é o mesmo §
14 do art. 3o da lei 10.833 de 2003, onde se tem a possibilidade de imediato
creditamento pelo valor das aquisições dos bens apenas para máquinas e
equipamentos. De qualquer forma, vale relembrar o entendimento trazido pela
Solução de Consulta Cosit no 496, de 2017, e o direcionamento do art. 3o, § 2o,
inciso II, da Lei no 10.833, de 2003, em relação à aquisição de bens ou serviços e
não ativo imobilizado.
Por outro lado, no que se refere às glosas tidas como “NÃO UTILIZADO PARA
PRODUÇÃO DE BENS”, verificando-se tratar-se de aquisição de bombas de
abastecimento de combustível, registradora, medidor digital, propulsora
automática etc., equipamentos utilizados na atividade produtiva, é de se
restabelecer os créditos decorrentes. Exceção se faz a aquisição de “SERVIDOR
DELL POWEREDGE T320 - XEON® E5-2403 1.8G” que é de utilização em áreas
administrativa da empresa e não à produção de bens.”
Motivo pelo qual mantenho a glosa dos créditos relacionados a esse item.
ALUGUEL DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
No caso aqui é necessário esclarecer que a glosa realizada pela fiscalização foi
baseada que não seria possível o crédito sobre veículos, por não ter essa possibilidade elencada
nas Instruções Normativas.
Todavia discordo desse entendimento sendo possível o creditamento de veículos
desde que comprovado a relevância e essencialidade do mesmo na atividade da empresa, no caso
em tela, foram glosados créditos de locação de empilhadeira, que devido a operação da empresa é
essencial e relevante para sua atividade, motivo pelo qual reverto a glosa relacionado a locação de
empilhadeira.
DESPESAS DE ALUGUÉIS DE PRÉDIOS LOCADOS
Nessa glosa importante esclarecer quais foram os motivos das glosas, os quais
foram “CONTRATO DE ARRENDAMENTO PESSOA FÍSICA”, “LOCADOR PESSOA FÍSICA /
DIVERGÊNCIA
DIMOB”,
“TRATA-SE
DE
CONDOMÍNIO”, “DOC. COMPROBATÓRIO
NÃO
APRESENTADO” e “APRESENTADO APENAS CONTRATO DE CESSÃO DE DIREITOS”
Novamente o argumento trazido pela Recorrente remonta a outro processo
administrativo, não sendo questionado os argumentos que foram utilizados para manter a glosa,
porém em nenhum momento está sendo glosado os valores por serem arrendamentos rurais,
mais sim pelos motivos acima mencionados.
Portanto não sendo apresentado novos documentos para que alterasse o
entendimento proferido pela diligência e mantido pelo acórdão ora recorrido, motivo pelo qual
voto por manter a glosa referente aos seguintes motivos esclarecidos na planilha de aluguéis de
prédios, “CONTRATO DE ARRENDAMENTO PESSOA FÍSICA”, “LOCADOR PESSOA FÍSICA /
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DIVERGÊNCIA
DIMOB”,
“TRATA-SE
DE
CONDOMÍNIO”, “DOC. COMPROBATÓRIO
NÃO
APRESENTADO” e “APRESENTADO APENAS CONTRATO DE CESSÃO DE DIREITOS”
DEVOLUÇÕES DE VENDAS SUJEITAS À INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA
A discussão aqui não rebate na possibilidade ou não do crédito, e sim na
possibilidade de pedido de ressarcimento em casos de devolução de venda tributadas.
A fiscalização afirma que durante o período fiscalizado o contribuinte apurou
créditos sobre devolução de vendas de produtos sujeitos à tributação de Pis/Pasep e Cofins,
porém deixou de observar que tais créditos não podem fazer parte da base de cálculo dos créditos
vinculados à receitas não tributadas no mercado interno, devendo ser excluídos portanto da base
de cálculo sujeita ao rateio proporcional de créditos uma vez que tais créditos são vinculados
unicamente a receita tributada de vendas no mercado interno.
Segundo o art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei;
Como se vê, para devoluções de vendas é prevista a apuração de créditos, via de
regra em meses subsequentes, desde que o valor da venda devolvida tenha sofrido a incidência
das contribuições.
A possibilidade de ressarcimento e compensação prevista no art. 6o da Lei
10.833/03 refere-se aos créditos associados à receita de exportação. Assim, os créditos são
apurados separadamente, entre mercado interno (tributado e não tributado) e exportação. A
possibilidade de rateio do art. 3o, § 8o combinado com art 6o, § 3o da mesma Lei refere-se aos
custos, despesas e encargos comuns.
No caso da devolução de venda, o crédito é específico em relação ao PIS/Pasep ou
Cofins apurado na operação, portanto, decorrente do mercado interno tributado, visto que os
demais (mercado interno não tributado e exportação) não atende ao inciso VIII acima transcrito, já
que não existe tributação.
Pelo exposto nego provimento a pleito de crédito para as devoluções de vendas.
MÉTODO DE APURAÇÃO DOS CRÉDITOS – RATEIO PROPORCIONAL
Assim, por entender que a decisão proferida pela instância a quo seguiu o rumo
correto, em relação ao método de apuração dos crédito e seu respectivo rateio proporcional,
utilizo sua ratio decidendi como se minha fosse, nos termos do §12° do art. 114 do RICARF, in
verbis:.
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Neste item, a fiscalização menciona que “De acordo com as EFDs entregues, o
contribuinte optou pelo método de determinação dos créditos de PIS/Cofins com
base na proporção da receita auferida no mercado interno e no mercado externo,
em relação à receita bruta auferida. Foi verificado que os percentuais informados
pelo contribuinte para o rateio entre as Receitas Tributadas no Mercado Interno,
as Receitas Não Tributadas no Mercado Interno e as Receitas de Exportação estão
compatíveis com os valores que constam nos Dacon entregues pelo contribuinte,
bem como são compatíveis com as NF-e emitidas e valores registrados em ECD e
DIPJ. Além do rateio da Receita Bruta Auferida, o contribuinte estornou
mensalmente os créditos referentes a vendas sujeitas à suspensão das
contribuições PIS/COFINS, uma vez que as mesmas não ensejam direito a
créditos”.
Observa-se, portanto, acerca do rateio que foi acatada pela fiscalização a opção
da contribuinte quanto ao rateio proporcional da receita bruta para fins de cálculo
dos créditos a serem utilizados e dos índices informados em relação à receita
(tributada e não tributada no mercado interno e de exportação).
Na manifestação apresentada, a interessada cita a definição de receita e sua
classificação como definido pelo “portaldecontabilidade.com.br” e o conceito
trazido pelo art. 12 do Decreto-lei 1.598/1977 e da então Lei no 12.973, de 2014,
para acentuar a confusão feita pela fiscalização, já que em nenhum momento
dispõe a legislação a respeito de expurgos da receita bruta, ou seja, para
pagamento do imposto deve ser considerado o total da receita bruta,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil, porém, para o
cálculo do Rateio Proporcional, diz que o fiscal empregou uma interpretação
extensiva da legislação, ou seja, não considerou como receita as operações que
são equiparadas às operações de exportação e, por óbvio, compõem o rol de
receitas.
Sobre o assunto, vale lembrar, quanto ao rateio de créditos, que o método
escolhido pela contribuinte é o proporcional, onde, de forma geral, são rateados
os custos, despesas e encargos que sejam vinculados concomitantemente às
receitas tributadas e não tributadas, ou seja, os dispêndios comuns aos dois tipos
de receitas. Por outro lado, as despesas vinculadas apenas a receitas tributadas
devem ser a elas atribuídas em sua totalidade e o mesmo deve ocorrer com
aquelas vinculadas somente às receitas não tributadas.
Especificamente ao caso de operações de “exportação de mercadorias recebidas
com fim específico de exportação”, enfatizado em sua contestação, é certo que
sobre essas operações, para fins de determinar o percentual de rateio a ser
aplicado aos créditos existentes, não incidem as contribuições do PIS/Pasep e da
Cofins, de acordo com o art. 5o da Lei no 10.637/2002 e o art. 6° da Lei no
10.833/2003, que tratam de forma análoga.
Também é certo que, de acordo com a norma, há expressa vedação para a
apuração de créditos vinculados à receita de exportação, em operações de
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empresa comercial exportadora que tenha adquirido mercadoria com o fim
específico de exportação, como se depreende do parágrafo 4o do art. 6o da
referida lei. Tal dispositivo está reproduzido nas IN SRF no 600/2005, no seu art.
21, § 2o, IN RFB no 900/2008, em seu art. 42, § 2o, e posteriormente IN RFB no
1.300/2012, em seu art. 27, § 1o.
Nesse contexto, não sendo permitida a apuração de créditos sobre essas
operações, ou seja, operações com mercadorias adquiridas com o fim específico
de exportação, elas não podem, evidentemente, compor as receitas de
exportação para fins de cálculo dos índices de rateio; caso contrário, estar-se-ia
permitindo o ressarcimento de valores vinculados à exportação por empresa
comercial exportadora, o que é vedado pela legislação.
Esse, aliás, é o entendimento adotado pela administração tributária, conforme se
observa na interpretação exposta na Solução de Consulta Interna no 11, de
22/02/2008, proferida pela Cosit, em relação ao rateio dos custos à receita bruta
total, na seguinte ementa:
MÉTODO DE RATEIO PROPORCIONAL PARA ATRIBUIÇÃO DE CRÉDITOS, NO
REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE.
O percentual a ser estabelecido entre a receita bruta sujeita à incidência não
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, para aplicação do
rateio proporcional previsto no inciso II do § 8o do art. 3o, da Lei no 10.637, de
2002, a ser utilizado na apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep,
referente a custos, despesas e encargos comuns, deve ser aquele resultante do
somatório somente das receitas que, efetivamente, foram incluídas nas bases de
cálculo de incidências e recolhimentos nos regimes da não-cumulatividade e da
cumulatividade.
As receitas decorrentes de vendas realizadas com isenção, alíquota zero, não
alcançadas pela incidência, de bens do ativo permanente e as receitas financeiras
por não integrarem ou estarem excluídas da base de cálculo de incidência e
recolhimento da Contribuição para o PIS/Pasep, não integram também os
respectivos montantes da receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e nem
o da receita bruta total, auferidas em cada mês, utilizados na determinação do
percentual a ser aplicado no método do rateio proporcional para fins de
aproveitamento de créditos relativos aos custos, despesas e encargos comuns.
Dispositivos Legais: Art. 1o, § 3o e art. 3o, da Lei no 10.637, de 2002.
Fundamentos(...)7. Constata-se que os § 2o dos arts. 1o das Leis no 10.637, de
2002 e no 10.833, de 2003 estabelecem que a base de cálculo da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins é o valor do faturamento conforme definido nos
respectivos caput, ou seja, a receita bruta da venda de bens e serviços nas
operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela
pessoa jurídica.
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8. Por outro lado, os § 3o dos arts. 1o das mencionadas leis, estabelecem que não
integram a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, as
receitas relacionadas nos respectivos incisos dos citados § 3o dos arts. 1o das Leis
no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
9. Isto posto, pode se concluir que o legislador ordinário ao estabelecer o método
do rateio proporcional previsto nos incisos II dos § 8o dos arts. 3o, das Leis no
10.637/2002, e no 10.833/2003, aplicando-se aos custos, despesas e encargos
comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência
não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, quis,
efetivamente, dizer que somente o montante da receita auferida que integrar a
base de cálculo a ser submetida, efetivamente, a incidência não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, respectivamente, nas alíquotas
de1,65% e de 7,6% é que deve ser considerado para efeito de cálculo da relação
percentual existente para o rateio proporcional aos custos, despesas e encargos
comuns, para fins de aproveitamento de créditos a serem descontados das
mencionadas contribuições.
9.1. A receita de aluguel integra tanto a receita bruta sujeita à incidência não
cumulativa quanto à receita bruta total, auferidas em cada mês, porque referida
receita compõe, efetivamente, o montante da receita bruta mensal que servirá de
base de cálculo para a incidência e recolhimento das alíquotas de 1,65% e de
7,6%, respectivamente, da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
9.2. Por sua vez, as receitas financeiras por estarem com alíquota zero (Decreto no
5.442, de 9 de maio de 2005), não integram o montante da base de cálculo a ser
oferecido mensalmente à incidência e recolhimento das aludidas contribuições no
regime da não-cumulatividade, portanto, o valor correspondente às referidas
receitas não compõe nem montante da receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e nem o da receita bruta total, auferida em cada mês, para não
distorcer o percentual a ser encontrado para a utilização do método do rateio
proporcional aos custos, despesas e encargos comuns, para fins de
aproveitamento de créditos a serem descontados das mencionadas contribuições.
10. Logo, às receitas auferidas pela pessoa jurídica, em decorrência de vendas
realizadas com isenção, não alcançadas pela incidência, com alíquota zero, de
bens do ativo permanente, por não integrarem a receita bruta mensal sujeita à
incidência não-cumulativa, base de cálculo para a aplicação e recolhimento das
respectivas alíquotas não-cumulativas, também não integram o montante da
receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa utilizado na definição do
percentual para o método do rateio proporcional, porque, de fato, sobre referidas
receitas não há incidência e recolhimento, efetivo, da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins.
10.1. Por outro lado, as receitas relacionadas no item 10, também não integram o
montante da receita bruta total, auferidas em cada mês, para efeito de
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estabelecimento do percentual existente entre ambas as receitas, a ser aplicado
na apuração de créditos relativos aos custos, despesas e encargos comuns.
10.2. Isto posto, chega ao entendimento de que o montante da receita bruta
total, auferida em cada mês, para efeito de determinação do percentual existente
entre ambas as receitas, para fins de apuração de créditos relativos aos custos,
despesas e encargos comuns, deve ser aquele encontrado após o somatório dos
valores das receitas que foram, efetivamente, oferecidos às incidências e
recolhimentos das citadas contribuições, nos regimes da não cumulatividade e da
cumulatividade.
Dessa forma, é de se manter o percentual de rateio utilizado pela fiscalização,
para fins de determinação do percentual existente entre todas as receitas, a ser
aplicado para rateio de créditos relativos aos custos, despesas e encargos comuns.
Conclusão
Diante todo o exposto, voto para no mérito julgar parcialmente procedente o
Recurso Voluntário para reconhecer o direito ao desconto de créditos das contribuições não
cumulativas decorrentes do aluguel de empilhadeiras e de dar crédito relacionada a bens
utilizados para revenda que foram adquiridos com alíquota zero.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Flávia Sales Campos Vale, redatora designada.
Ouso discordar do ilustre relator apenas acerca do reconhecimento do crédito
relacionado a bens utilizados para revenda que foram adquiridos com alíquota zero.
No presente caso, de acordo com o despacho decisório foram glosados os créditos
apurados sobre bens para revenda, unicamente para o mês de janeiro de 2013, no valor de R$
45.220,00, em razão da data de emissão da nota fiscal ser referente a outro período e pelas bases
de cálculo do PIS e da COFINS estarem zeradas, tratando-se de compra não tributada.
A DRJ não reconheceu o direito ao crédito relacionado a bens utilizados para
revenda que foram adquiridos com alíquota zero e manteve a glosa, nos seguintes termos:
Na planilha “AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA”, consta aquisição de bens para
revenda de óleos adjuvantes adquiridos em 14/12/2012, no montante de R$
45.220,00, cujos créditos foram apropriados em janeiro de 2013, mas que
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sofreram glosa sob a fundamentação de “DT. EMISSÃO FORA DO PERÍODO E BC
PIS/COFINS ZERADA”.
Ao contrário do entendimento da interessada, de que não há imposição legal que
impeça o creditamento sobre a aquisição de bem a ser revendido ser sujeito à
alíquota zero, vale lembrar o disposto no art. 3o, inciso II do § 2o, das Leis no
10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, com as alterações posteriores, que
assim estabelece:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos:no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e b) nos §§ 1o e 1o-A
do art. 2o desta Lei;
Como se vê, no regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e da
COFINS, as Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, são claras ao
estabelecer que a aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição não dá direito à apuração de créditos. O transcrito art. 3o das
referidas Leis expressamente determina que do valor das contribuições devidas a
pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a bens
adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
submetidos à substituição tributária (inciso III do § 3o do art. 1o) e às vendas, para
comerciante atacadista ou varejista ou para consumidores, de autopeças
relacionadas nos Anexos I e II (§ 1o do art. 2o). Pelo dispositivo legal, está-se
diante de uma das premissas fundamentais do sistema da não cumulatividade que
para a utilização do crédito é necessário que a receita decorrente da aquisição do
bem tenha se sujeitado ao pagamento das contribuições.
Sobre o assunto, cumpre mencionar o entendimento constante da Solução de
Consulta COSIT no 227, de 12/05/2017, publicada no DOU em 18/05/2017 (a qual
tem efeito vinculante no âmbito da RFB, nos termos do art. 33 da Instrução
Normativa RFB n° 2058, de 2021):
9. A primeira parte do texto do inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e
da Lei no 10.833, de 2003 (da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição) refere-se a bens ou serviços que são objetos de uma
operação ocorrida na etapa imediatamente anterior da cadeia econômica e que
não foi alcançada pelo pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
ou seja, refere-se a bens ou serviços que, ao serem fornecidos por uma pessoa
jurídica para outra, geram, para a primeira dessas pessoas (o fornecedor), receitas
que não se sujeitam ao pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
9.1. Como o não pagamento das contribuições abrange as hipóteses de não
incidência, incidência com alíquota zero, suspensão ou isenção, esse texto legal
determina que, nessas situações, como regra geral, a aquisição dos bens ou
serviços decorrentes dessas operações não gera direito à apropriação de créditos
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da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, independentemente da destinação
dada pelo adquirente a esses bens.
A segunda parte desse dispositivo (inclusive no caso de isenção, esse último [...]
pela contribuição) destaca que a isenção é uma dessas operações de
fornecimento não sujeitas ao pagamento das contribuições e determina que, nos
casos de aquisição de bens ou serviços cuja operação foi contemplada com
isenção das contribuições (apenas neles), a regra geral de não apropriação de
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica restrita às situações em
que os bens ou serviços fornecidos sejam:
a) revendidos (em qualquer hipótese); ou b) utilizados como insumos na
elaboração de produtos ou serviços que sejam vendidos em operações não
sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com alíquota zero ou com isenção
dessas contribuições.
10.1 Assim, a contrario sensu, a vedação à apropriação de créditos da
Contribuição do PIS/Pasep e da Cofins em caso de aquisição de bens e serviços
não sujeitos ao pagamento das contribuições não se aplica às situações em que
bens e serviços sejam adquiridos com isenção e, posteriormente sejam utilizados
como insumos na elaboração de produtos ou serviços que sejam vendidos em
operações sujeitas ao pagamento da Contribuição do PIS/Pasep e da Cofins.
11. Sistematizando o que foi dito anteriormente, tem-se que é vedada a
apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas
situações em que bens e serviços são adquiridos em operações beneficiadas:
a) com não incidência, incidência com alíquota zero ou com suspensão das
contribuições;
b) com isenção das contribuições e posteriormente:
b.1) revendidos; ou b.2) utilizados como insumo na elaboração de produtos ou na
prestação de serviços que sejam vendidos ou prestados em operações não
sujeitas ao pagamento das contribuições.
Portanto, uma vez que a aquisição de mercadorias para revenda com suspensão
da contribuição por substituição tributária e aquisições sujeitas à incidência com
alíquota zero impossibilita a utilização de crédito básico sobre as referidas
operações, mantém-se a glosa efetuada.

Diante do exposto, entendo acertada a manutenção da glosa realizada pelo Fisco.
Isso porque, conforme preveem expressamente o art. 3o, § 2o, inciso II, das Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003, não é permitido o aproveitamento de créditos da Contribuição ao PIS/Pasep e da
Cofins em relação à aquisição de bens destinados à revenda quando tais operações estão
submetidas à alíquota zero. A sistemática da não cumulatividade pressupõe que a etapa anterior
da cadeia econômica tenha suportado a incidência das contribuições, de modo que, não havendo
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recolhimento na origem, inexiste crédito a ser apropriado. Nesse mesmo sentido, o entendimento
consolidado na Solução de Consulta COSIT no 227/2017 reforça que a incidência à alíquota zero,
assim como as hipóteses de não incidência e suspensão, não geram direito ao creditamento.
Assim, a decisão recorrida alinha-se não apenas ao texto legal, mas também à
interpretação administrativa vigente, razão pela qual merece integral concordância. Dessa
maneira, mantenho a glosa.
Assinado Digitalmente
Flávia Sales Campos Vale

Fl. 6151
DF CARF MF
Original