Tribunal: CARF
Processo: 10166.720465/2015-36
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELLE REZENDE COTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-11
Data de publicação: 2025-10-13

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2011
LANÇAMENTO. NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. CONTRADITÓRIO. AMPLA DEFESA. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO. INOCORRÊNCIA.
Tendo o fiscal autuante demonstrado de forma clara e precisa os fatos que suportaram o lançamento, oportunizando ao contribuinte o direito de defesa e do contraditório, bem como em observância aos pressupostos formais e materiais do ato administrativo, nos termos da legislação de regência, especialmente artigo 142 do CTN, não há que se falar em nulidade do lançamento.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
A não comprovação, mediante documentação hábil e idônea, da origem de recursos creditados em contas bancárias ou de investimentos, remete a presunção legal de omissão de rendimentos e autoriza o lançamento do imposto correspondente, conforme dispõe a Lei n° 9.430 / 1996.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 26.
A presunção estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada.
ATIVIDADE RURAL. CONDOMÍNIO, PARCERIA E ARRENDAMENTO.
Somente se comprovada a situação documentalmente, é que os arrendatários, os condôminos e os parceiros na exploração da atividade rural pagarão o imposto, separadamente, na proporção dos rendimentos que couber a cada um.
ATIVIDADE RURAL. LIMITE DE 20% SOBRE A RENDA BRUTA.
A opção pelo limite de 20% sobre a receita bruta deve ser exercida por ocasião da entrega da declaração de ajuste anual, no anexo da atividade rural, sendo vedada a sua alteração posterior.
ATIVIDADE RURAL. ESCRITURAÇÃO. DESPESAS E RECEITAS. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
Por submeter-se a tributação mais benigna, o resultado da exploração da atividade rural apurado pelas pessoas físicas, a partir do Ano-calendário de 1996, deverá ser apurado mediante escrituração do Livro Caixa, que deverá abranger as receitas, as despesas de custeio, os investimentos e demais valores que integram a atividade, devidamente comprovados, mediante documentação hábil e idônea.
MULTA QUALIFICADA. DOLO, FRAUDE OU SIMULAÇÃO. NÃO COMPROVADOS. IMPOSSIBILIDADE QUALIFICAÇÃO.
De conformidade com a legislação tributária, especialmente artigo 44, inciso I, § 1o, da Lei no 9.430/96, c/c Sumulas no 14 e 25 do CARF, a qualificação da multa de ofício, ao percentual de 150% (cento e cinquenta por cento), condiciona-se à comprovação, por parte da fiscalização, do evidente intuito de fraude do contribuinte. Assim não o tendo feito, não prospera a qualificação da penalidade, sobretudo quando a autoridade lançadora baseou-se em meras suposições.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10166.720465/2015-36
ACÓRDÃO
2301-011.713 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de setembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LUIZ ANGELO CAPPELLESSO
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Ano-calendário: 2011
LANÇAMENTO. NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
CONTRADITÓRIO. AMPLA DEFESA. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO.
INOCORRÊNCIA.
Tendo o fiscal autuante demonstrado de forma clara e precisa os fatos que
suportaram o lançamento, oportunizando ao contribuinte o direito de
defesa e do contraditório, bem como em observância aos pressupostos
formais e materiais do ato administrativo, nos termos da legislação de
regência, especialmente artigo 142 do CTN, não há que se falar em
nulidade do lançamento.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. NECESSIDADE DE
COMPROVAÇÃO.
A não comprovação, mediante documentação hábil e idônea, da origem de
recursos creditados em contas bancárias ou de investimentos, remete a
presunção legal de omissão de rendimentos e autoriza o lançamento do
imposto correspondente, conforme dispõe a Lei n° 9.430 / 1996.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N°
26.
A presunção estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96 dispensa o Fisco de
comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários
sem origem comprovada.
ATIVIDADE RURAL. CONDOMÍNIO, PARCERIA E ARRENDAMENTO.
Somente se comprovada a situação documentalmente, é que os
arrendatários, os condôminos e os parceiros na exploração da atividade
rural pagarão o imposto, separadamente, na proporção dos rendimentos
que couber a cada um.
Fl. 1526
DF CARF MF
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ATIVIDADE RURAL. LIMITE DE 20% SOBRE A RENDA BRUTA.
A opção pelo limite de 20% sobre a receita bruta deve ser exercida por
ocasião da entrega da declaração de ajuste anual, no anexo da atividade
rural, sendo vedada a sua alteração posterior.
ATIVIDADE RURAL. ESCRITURAÇÃO. DESPESAS E RECEITAS. NECESSIDADE
DE COMPROVAÇÃO.
Por submeter-se a tributação mais benigna, o resultado da exploração da
atividade rural apurado pelas pessoas físicas, a partir do Ano-calendário de
1996, deverá ser apurado mediante escrituração do Livro Caixa, que deverá
abranger as receitas, as despesas de custeio, os investimentos e demais
valores que integram a atividade, devidamente comprovados, mediante
documentação hábil e idônea.
MULTA
QUALIFICADA.
DOLO,
FRAUDE
OU
SIMULAÇÃO.
NÃO
COMPROVADOS. IMPOSSIBILIDADE QUALIFICAÇÃO.
De conformidade com a legislação tributária, especialmente artigo 44,
inciso I, § 1o, da Lei no 9.430/96, c/c Sumulas no 14 e 25 do CARF, a
qualificação da multa de ofício, ao percentual de 150% (cento e cinquenta
por cento), condiciona-se à comprovação, por parte da fiscalização, do
evidente intuito de fraude do contribuinte. Assim não o tendo feito, não
prospera a qualificação da penalidade, sobretudo quando a autoridade
lançadora baseou-se em meras suposições.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, rejeitar a preliminar e,
no mérito, dar provimento parcial ao recurso voluntário para afastar a multa qualificada. Vencidos
os Conselheiros Flávia Lilian Selmer Dias, Monica Renata Mello Ferreira Stoll e Diogenes de Sousa
Ferreira, que deram provimento parcial em menor extensão para reduzir a multa de ofício ao
patamar de 100%.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota – Relatora
Fl. 1527
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Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Flavia Lilian Selmer Dias,
Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogenes de Sousa Ferreira, Carlos
Eduardo Avila Cabral, Diogo Cristian Denny (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra o Recorrente acima identificado,
relativo ao Imposto de Renda da Pessoa Física, decorrente da constatação da omissão de
rendimentos caracterizados por depósitos bancários de origem não comprovada e omissão das
receitas da atividade rural (arbitramento do resultado), além da qualificação da multa, relativas ao
ano-calendário de 2011.
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 1.121/1.195), extrai-se:
CONCLUSÃO DA ANÁLISE DA ATIVIDADE RURAL ESCLARECIMENTOS:
A DESPEITO DAS INCONSISTÊNCIAS DAS ORIGENS FORMAIS DE PRODUÇÃO DOS
RESPECTIVOS
CEREAIS,
REFERIDAS
RECEITASCONSEQUENTES
SERÃO
CONSIDERADAS FRUTOS DA ATIVIDADE RURALDOS PARCEIROS, UMA VEZ QUE
EXISTEM EVIDÊNCIAS FORTES NESSESENTIDO: SEJA PELAS DESPESAS DE CUSTEIO
APRESENTADAS, SEJA PELAS NOTAS FISCAIS EMITIDAS (COM PARTE FINANCEIRA
TRANSITADAPELA
CONTABILIDADE
DA
COOPERATIVA).
ESSA
CIRCUNSTÂNCIAJUSTIFICA O EXERCÍCIO DA ATIVIDADE RURAL, — SEM, NO
ENTANTO, LEVAR EM CONTA REFERIDOS VALORES MONETÁRIOS APRESENTADOS
NO PRESENTE PROCEDIMENTO, SEJA NA REPRESENTAÇÃO DAS RECEITAS, SEJA NA
REPRESENTAÇÃO DAS DESPESAS DE CUSTEIO — JÁ QUE OS CONTRIBUINTES NÃO
PROMOVERAM "DE FATO" À APURAÇÃO DO RESULTADO DA ATIVIDADE NO ANO-
CALENDÁRIO, AÇÃO QUE SÓ PODE SER PROVADA FORMAL E LEGALMENTE PELA
CONFECÇÃO DO LIVRO-CAIXA E APRESENTAÇÃO À RECEITA FEDERAL SE
PERQUIRIDO PARA TAL, COMO FOI O CASO. TANTO O LIVRO-CAIXA, QUANTO OS
DOCUMENTOS QUE O INSTRUÍRAM DEVERÃO FICAR À DISPOSIÇÃO DO FISCO
DURANTE O INTERREGNO DE 5 (CINCO), PARA UMA POSSÍVEL APRECIAÇÃO.
SÍNTESE:
A PRESENTE CONCLUSÃO É ADVINDA DA ANÁLISE DO SEGUNDO DE 2 (DOIS) ITENS
CONSTANTES DO MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL N° 01.1.01.00-2013-
02527-6, AO QUAL FOI ESTENDIDA A DETERMINAÇÃO DE APURAÇÃO DA
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ATIVIDADE RURAL DO CONTRIBUINTE, CONSTANTE EM SUA DIRPF DO ANO-
CALENDÁRIO
2011,
CUJO
RESULTADO
APURADO
ENCONTRA-SE
BEM
FUNDAMENTADO NO RESPECTIVO AUTO DE INFRAÇÃO PRODUZIDO NO
PROCESSO-FISCAL N° 10166.720.465/2015-36, E ACIMA EXAUSTIVAMENTE
DISSERTADO.
DECISÃO:
ASSIM, PROCLAMA-SE QUE O VALOR DA RECEITA APURADA — PARA FINS
TRIBUTÁRIOS, — SERÁ NO MONTANTE DE R$ 1.217.252,40 (UM MILHÃO,
DUZENTOS E DEZESSETE MIL, DUZENTOS E CINQUENTA E DOIS REAIS E QUARENTA
CENTAVOS) —, VALOR ESTE CONSIGNADO PELO CONTRIBUINTE EM SUA DIRPF,
COMO RESULTADO DAS RECEITAS ADVINDAS DA ATIVIDADE RURAL. E PELAS
CIRCUNSTÂNCIAS CONSTATADAS DE GRAVES INCONSISTÊNCIAS DOS DADOS
APRESENTADOS, MORMENTE NA FALTA DE CONFECÇÃO DO LIVRO-CAIXA, SERÁ
ARBITRADO O LUCRO NA ATIVIDADE RURAL, EM CONSONÂNCIA À LEGISLAÇÃO
APLICADA AO CASO, SENDO O VALOR DA BASE DE CÁLCULO PARA FINS DE
APURAÇÃO DO IRPF O PERCENTUAL DE 20% DA RECEITA BRUTA DECLARADA, O
QUAL É CONSIDERADO COMO LUCRO LÍQUIDO DA ATIVIDADE, — QUANTIA
APURADA DE R$ 243.450,48.
(...)
CONCLUSÃO DA ANÁLISE DA MOVIMENTAÇÃO FINANCEIRA
SÍNTESE:
A PRESENTE CONCLUSÃO É ADVINDA DA ANÁLISE DO SEGUNDO DE 2 (DOIS) ITENS
CONSTANTES DO MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL N° 01.1.01.00-2013-
02527-6,
NO
QUAL
CONSTA
A
DETERMINAÇÃO
DE
APURAÇÃO
DA
MOVIMENTAÇÃO FINANCEIRA DO CONTRIBUINTE, POR INCOMPATÍVEL COM OS
RENDIMENTOS DECLARADOS EM SUA DIRPF DO ANO-CALENDÁRIO 2011, CUJO
RESULTADO APURADO ENCONTRA-SE BEM FUNDAMENTADO NORESPECTIVO
AUTO DE INFRAÇÃO PRODUZIDO NO PROCESSO-FISCAL N° 10166.720.465/2015-
36, E ACIMA EXAUSTIVAMENTE DISSERTADO.
DECISÃO:
ASSIM, PROCLAMA-SE O VALOR DO CRÉDITO APURADO NAS CONTAS CORRENTES
DO CONTRIBUINTE — PARA OS QUAIS NÃO HOUVE A COMPROVAÇÃO DE ORIGEM
—, IMPORTOU A QUANTIA DE R$ 3.153.230,73 (TRÊS MILHÕES, CENTO E
CINQUENTA E TRÊS MIL, DUZENTOS E TRINTA REAIS E SETENTA E TRÊS
CENTAVOS), O QUAL, APÓS A SEGREGAÇÃO POR MÊS DE ENTRADA DOS
CRÉDITOS, SERVIRÁ DE BASE MONETÁRIA PARA O CÁLCULO DO IMPOSTO DE
RENDA DEVIDO.
ASSIM, EM ATENÇÃO ÀS NORMAS DO § 4o DO ART. 44 DA LEI N° 9.430/96, SEGUE
CONFECÇÃO DE RELAÇÃO DOS VALORES NÃO COMPROVADOS SEGREGADOS POR
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MÊS DE INSCRIÇÃO DOS CRÉDITOS NA FINALIDADE DE VIABILIZAR A APURAÇÃO
DO IMPOSTO DEVIDO:
(...)
Após apresentação de impugnação por parte do ora Recorrente, foi proferido
Acórdão n° 08-35.113 - 1a TURMA da DRJ em Fortaleza/CE, a qual julgou procedente o
lançamento, conforme Ementa abaixo transcrita (e-fls.1.254/1.313):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Ano-calendário: 2011
ATIVIDADE RURAL. CONDOMÍNIO, PARCERIA E ARRENDAMENTO.
Somente se comprovada a situação documentalmente, é que os arrendatários, os
condôminos e os parceiros na exploração da atividade rural pagarão o imposto,
separadamente, na proporção dos rendimentos que couber a cada um.
ATIVIDADE RURAL. LIMITE DE 20% SOBRE A RENDA BRUTA.
A opção pelo limite de 20% sobre a receita bruta deve ser exercida por ocasião da
entrega da declaração de ajuste anual, no anexo da atividade rural, sendo vedada
a sua alteração posterior.
ATIVIDADE RURAL. ESCRITURAÇÃO. DESPESAS E RECEITAS. NECESSIDADE DE
COMPROVAÇÃO.
Por submeter-se a tributação mais benigna, o resultado da exploração da
atividade rural apurado pelas pessoas físicas, a partir do Ano-calendário de 1996,
deverá ser apurado mediante escrituração do Livro Caixa, que deverá abranger as
receitas, as despesas de custeio, os investimentos e demais valores que integram
a atividade, devidamente comprovados, mediante documentação hábil e idônea.
ATIVIDADE RURAL. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS.
Não integra o resultado da atividade rural a omissão de rendimentos
caracterizada por créditos bancários de origem não comprovada.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS.
A Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, no seu art. 42, estabeleceu uma
presunção legal de omissão de rendimentos que autoriza o lançamento do
imposto correspondente, sempre que o titular da conta bancária, regularmente
intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos
recursos creditados em sua conta de depósito ou de investimento.
SIGILO
BANCÁRIO.
EXAME
DE
EXTRATOS.
AUTORIZAÇÃO
JUDICIAL.
DISPENSABILIDADE.
É lícito ao Fisco, na forma da Lei Complementar no 105/2001, examinar
informações relativas ao contribuinte, constantes de documentos, livros e
registros de instituições financeiras e de entidades a elas equiparadas, inclusive os
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referentes a contas de depósitos e de aplicações financeiras, independentemente
de autorização judicial, quando houver procedimento de fiscalização em curso e
tais exames forem considerados indispensáveis.
Inexistindo decisão do Supremo Tribunal Federal, estabelecendo efeito vinculante
e/ou aplicação erga omnes em relação a julgado que considerou inconstitucional
a quebra do sigilo bancário, deve a Autoridade Administrativa, em obediência ao
princípio da legalidade, seguir os ditames da legislação vigente.
ÔNUS DA PROVA. PRESUNÇÃO RELATIVA
As presunções legais relativas obrigam a autoridade fiscal a comprovar, tão-
somente, a ocorrência das hipóteses sobre as quais se sustentam as referidas
presunções, atribuindo ao contribuinte ônus de provar que os fatos concretos não
ocorreram na forma como presumidos pela lei.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. LANÇAMENTO DE OFÍCIO.
A falta de comprovação do efetivo ingresso dos recursos obtidos por contas
correntes dos sócios em livro caixa é fundamento para lançamento de ofício por
omissão de rendimentos tributáveis.
MULTA QUALIFICADA.
A intenção deliberada do contribuinte de ocultar do Fisco a ocorrência dos fatos
geradores, caracteriza dolo, de modo a ensejar a aplicação da multa qualificada
de 150%.
APRECIAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE E/OU ILEGALIDADE DE NORMAS
TRIBUTÁRIAS.
Falece
competência
à
Autoridade
Administrativa
para
apreciar
inconstitucionalidade e/ou ilegalidade de norma legitimamente inserida no
ordenamento jurídico nacional.
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DE NORMA EM VIGOR. MULTA DE
CARÁTER CONFISCATÓRIO. INCOMPETÊNCIA DA AUTORIDADE JULGADORA NA
ESFERA ADMINISTRATIVA.
Não está entre as atribuições da autoridade julgadora na esfera administrativa
apreciar as alegações de inconstitucionalidade de norma em vigor, como a que
determina a aplicação das multas agravada e qualificada.
POSICIONAMENTOS DE TRIBUNAIS E DE JURISTAS.
A Autoridade Administrativa não tem competência para apreciar alegações de
descabimento de norma legitimamente inserida no ordenamento jurídico
nacional, por motivo de essa matéria ser reservada ao Supremo Tribunal Federal.
JURISPRUDÊNCIA JUDICIAL.
A sentença faz coisa julgada às partes entre as quais é dada, não beneficiando,
nem prejudicando terceiros.
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PROCESSO 10166.720465/2015-36
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Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformado com a referida decisão, o Recorrente interpôs Recurso Voluntário (e-
fls. 1.322/.1.343), alegando, em apertada síntese, os seguintes pontos:
a. Nulidade pelo excesso da exação, bem como ausência de motivação para o
lançamento e erro na metodologia;
b. Receitas provenientes da atividade rural por intermédio de condomínio e
parceria;
c. Consideração dos valores decorrentes de transferência de conta da mesma
titularidade; repisando às alegações da defesa inaugural, motivo pelo qual
adoto o relatório da decisão de primeira instância; e
d. Impossibilidade de majoração da multa de ofício.
Por fim, o Recorrente pugna que seja julgado totalmente improcedente o presente
Auto de Infração, com o cancelamento da integralidade do crédito tributário.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Marcelle Rezende Cota, Relatora

Admissibilidade
Conheço do Recurso Voluntário, uma vez tempestivo e preenchidos os demais
requisitos de admissibilidade.

Preliminar
Nulidade – Ausência de Motivação – Excesso

O Recorrente pugna que o lançamento seja decretado nulo pela ausência de
motivação para qualificação da multa e excesso da exação.
Em que pesem as substanciosas razões ofertadas pelo Recorrente, seu
inconformismo, contudo, não tem o condão de prosperar. Do exame dos elementos que instruem
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o processo, conclui-se que os lançamentos, corroborados pela decisão recorrida, apresentam-se
formalmente incensuráveis, devendo ser mantidos em sua plenitude.
Resta evidenciada a legitimidade da ação fiscal que deu ensejo ao presente
lançamento, cabendo ressaltar que trata-se de procedimento de natureza indeclinável para o
Agente Fiscalizador, dado o caráter de que se reveste a atividade administrativa do lançamento,
que é vinculada e obrigatória, nos termos do art. 142, parágrafo único do Código Tributário
Nacional, que assim dispõe:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante devido, identificar o sujeito
passivo e, sendo o caso, propor a aplicação de penalidade cabível.
De fato, o ato administrativo deve ser fundamentado, indicando a autoridade
competente, de forma explícita e clara, os fatos e dispositivos legais que lhe deram suporte, de
maneira a oportunizar ao contribuinte o pleno exercício do seu consagrado direito de defesa e
contraditório, sob pena de nulidade.
E foi precisamente o que aconteceu com o presente lançamento. A simples leitura
dos anexos da autuação, especialmente o “Relatório Fiscal", além do "Descrição dos Fatos e
Enquadramento Legal", "Fundamentos Legais do Débito" e demais informações fiscais, não deixa
margem de dúvida recomendando a manutenção do lançamento.
Consoante se positiva dos anexos acima mencionados, a fiscalização ao promover o
lançamento demonstrou de forma clara e precisa os fatos que lhe suportaram, ou melhor, os fatos
geradores das contribuições previdenciárias ora exigidas, não se cogitando na nulidade do
procedimento.
A exemplo da defesa inaugural, o Recorrente não trouxe qualquer elemento de
prova capaz de comprovar que os lançamentos encontram-se maculados por vício em sua
formalidade, escorando seu pleito em simples arrazoado desprovido de demonstração do
sustentado.
Destarte, é direito do contribuinte discordar com a imputação fiscal que lhe está
sendo atribuída, sobretudo em seu mérito, bem como acerca da qualificação da multa, mas não
podemos concluir, por conta desse fato, isoladamente, que o lançamento não fora devidamente
fundamentado na legislação de regência.
Concebe-se que o auto de infração foi lavrado de acordo com as normas
reguladoras do processo administrativo fiscal, dispostas nos artigos 9° e 10° do Decreto n°
70.235/72 (com redação dada pelo artigo 1° da Lei n° 8.748/93), não se vislumbrando nenhum
vício de forma que pudesse ensejar nulidade do lançamento.
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No âmbito do Processo Administrativo Fiscal, as hipóteses de nulidade são as
previstas no art. 59 do Decreto n° 70.235, de 1972, nos seguintes termos:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões preferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
Portanto, não há que se falar em cerceamento ao direito de defesa, porque o
Recorrente tomou conhecimento do processo administrativo fiscal em sua integralidade, da
motivação de fato e de direito dos lançamentos, nesses contidos os documentos que embasaram
a autuação fiscal, e, ainda, lhe foi oportunizado o direito de impugnar as exigências, momento em
que deve apresentar todos os meios de prova de que dispuser, o que se perfectibilizou por meio
da apresentação da impugnação.
Portanto, não há o que se falar em anulação do ato administrativo.

Mérito
Dos Depósitos Bancários

O Recorrente requer seja declarada a insubsistência da autuação, no que diz
respeito a suposta omissão de rendimentos decorrentes de depósitos bancários de origem não
comprovada e, principalmente, por não estar evidenciado nos autos que ditos depósitos
provocaram expressivos reflexos em sua situação patrimonial e financeira, além de elaborar
suposta tabela de transferências de mesma titularidade.
Primeiramente é importante salientar que o Recorrente não discute,
especificamente, nenhum valor ou depósito considerado pela autoridade fiscal, apenas
questionando legislação, não sendo o bastante para reformular a decisão de piso, como
passaremos a demonstrar.
Em que pesem as razões ofertadas pelo ora Recorrente, seu inconformismo,
contudo, não tem o condão de prosperar. Do exame dos elementos que instruem o processo,
conclui-se que o lançamento, corroborado pela decisão recorrida, apresenta-se formalmente
incensurável, devendo ser mantido em sua plenitude, senão vejamos:
A tributação com base em depósitos bancários, a partir de 01/01/97, é regida pelo
art. 42 da Lei n° 9.430, de 27/12/1996, publicada no DOU de 30/12/1996, que instituiu a
presunção de omissão de rendimentos com base em depósitos bancários, quando o contribuinte,
regularmente intimado, não comprovasse mediante documentação hábil e idônea a origem dos
recursos utilizados nessas operações. Confira-se:
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Art. 42, Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores
creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição .
financeira, em relação aos quais o titular, pessoa _física ou jurídica, regularmente
intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos
recursos utilizados nessas operações.
§ 1° O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido
ou recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira.
§ 2° Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido
computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem
sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na
legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos.
§ 3° Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados
individualizadamente, observado que não serão considerados.
I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou
jurídica;
II - no caso de pessoa .física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de
valor individual igual ou inferior a R$ 12.000,00 (doze mil reais), desde que o seu
somatório, dentro do ano-calendário, não ultrapasse o valor de R$ 80.000,00
Oitenta mil reais) (Alterado pela Lei n" 9.481, de 13.897).
§ 4° Tratando-se de pessoa física, os rendimentos omitidos serão tributados no
mês em que considerados recebidos, com base na tabela progressiva vigente à
época em que tenha sido efetuado o crédito pela instituição financeira.
§ 5° Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de
investimento pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a
determinação dos rendimentos ou receitas será *tirada em relação ao terceiro, na
condição de efetivo titular da conta de depósito ou de investimento.(incluído pela
Lei n°10.637, de 30.12.2002).
§ 6° Na hipótese de contas de depósito ou de investimento mantidas em
conjunto, cuja declaração de rendimentos ou de informações dos titulares'
tenham sido apresentadas em separado, e não havendo comprovação da origem
dos recursos nos termos deste artigo, o valor dos rendimentos ou receitas será
imputado a cada titular mediante divisão entre o total dos rendimentos ou
receitas pela quantidade de titulares. ('Incluído pela Lei n°10637, de 30,12,2002).
O fato gerador do imposto de renda é sempre a renda auferida. Os depósitos
bancários (entrada de recursos), por si só, não se constituem em rendimentos. Daí por que não se
confunde com a tributação da CPMF, que incide sobre a mera movimentação financeira, pela saída
de recursos da conta bancária do titular. Por força do artigo 42 da Lei n° 9.430, de 1996, o
depósito bancário foi apontado como fato presuntivo da omissão de rendimentos, desde que a
pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e
idônea, a origem dos recursos utilizados na operação.
Fl. 1535
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 2301-011.713 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10166.720465/2015-36
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Conforme destacado anteriormente, na presunção o legislador apanha um fato
conhecido, no caso o depósito bancário e, deste dado, mediante raciocínio lógico, chega a um fato
desconhecido que é a obtenção de rendimentos. A obtenção de renda presumida a partir de
depósito bancário é um fato que pode ser verdadeiro ou falso, mas o legislador o tem corno
verdadeiro, cabendo à parte que tem contra si presunção legal fazer prova em contrário. Neste
sentido, não se pode ignorar que a lei, estabelecendo uma presunção legal de omissão de
rendimentos, autoriza o lançamento do imposto correspondente sempre que o titular da conta
bancária, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante
documentação hábil e idônea, a origem dos recursos. Em síntese, a lei considera que os depósitos
bancários, de origem não comprovada, analisados individualizadamente, caracterizam omissão de
rendimentos. A presunção em favor do Fisco transfere ao contribuinte o ônus de elidir a
imputação, mediante a comprovação, no caso, da origem dos recursos.
A partir da vigência do artigo 42 da Lei n° 9,430, de 1996, os depósitos bancários
deixaram de ser "modalidade de arbitramento" - que exigia da fiscalização a demonstração de
gastos incompatíveis com a renda declarada (aquisição de patrimônio a descoberto e sinais
exteriores de riqueza), conforme interpretação consagrada pelo poder judiciário e por este
Tribunal.
A fim de consolidar o entendimento deste CARF sobre a matéria foi editada a
Súmula de n° 26, com a seguinte redação:
A presunção estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96 dispensa o Fisco de
comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem
origem comprovada.
O Recorrente, durante o procedimento fiscal e no contencioso administrativo, não
carreou prova que pudesse correlacionar os depósitos bancários com as alegações trazidas.
Repito que a mera alegação sem a juntada de documentação hábil e idônea, não é
capaz de comprovar a origem dos depósitos, ou seja, o auditor solicita a comprovação específica
de cada depósito, cabendo ao contribuinte contrapor da mesma forma.
Portanto, diante da impossibilidade do contribuinte em comprovar, por meio de
documentação hábil e idônea, a origem dos recursos que ensejaram a referida movimentação
financeira, evidencia que a mesma corresponde à disponibilidade econômica ou jurídica de
rendimentos sem origem justificada.
Especificamente quanto ao argumento que foram considerados como base de
cálculo as transferências de conta da mesma titularidade, observa-se que o recorrente elabora
simples tabela, com valores aleatórios, porém, em nenhum deles, há sequer a indicação de
transferências entre contas da mesma titularidade.
Ademais, como já dito, o Recorrente deveria comprovar que de fato os valores
eram oriundos de outras contas de sua titularidade, por exemplo indicando nos extratos a saída de
determinada conta para a outra.
Fl. 1536
DF CARF MF
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Destarte, não tendo sido apresentados argumentos e comprovantes capazes de
ilidi-la, é de se manter a omissão de rendimentos tributáveis, caracterizada por depósitos
bancários de origem não comprovada.

Omissão de Receitas da Atividade Rural

O Recorrente afirma que a atividade rural cujos rendimentos foram objeto do
lançamento foi explorada em condomínio com seu genitor NELSON CAPPELLESSO, o que não foi
considerado pela autoridade lançadora.
Deve ser observado o disposto na legislação que rege a matéria, art. 13 da Lei no
8.023, de 1990 e art. 59 do Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99 (vigente a época):
Lei no 8.023, de 1990
Art. 13 - Os arrendatários, os condôminos e os parceiros na exploração da
atividade rural, comprovada a situação documentalmente, pagarão o imposto,
separadamente, na proporção dos rendimentos que couber a cada um.
RIR/1999
Art. 59. Os arrendatários, os condôminos e os parceiros na exploração da
atividade rural, comprovada a situação documentalmente, pagarão o imposto,
separadamente, na proporção dos rendimentos que couberem a cada um (Lei n.o
8.023, de 1990, art. 13)
Observa-se que a legislação é cristalina ao infirmar ser necessária a comprovação
por meio de documentos.
Assim, a primeira exigência, seria comprovar a condição de condomínio através de
contrato, documentos e a comprovação de propriedade dos imóveis, Livro Caixa ou pelo menos
documento onde as condições da parceria estejam formalmente estabelecidas.
O fato é que, se o sujeito passivo, pessoa física, pretende provar que suas receitas
se originam da exploração de condomínio rural, se aproveitando da forma mais benéfica de
tributação prevista para esta atividade, deve providenciar a documentação necessária à sua
comprovação, e mantê-la à disposição do Fisco federal, sendo inclusive irrelevante que a
fiscalização estadual exija o mesmo, ou não.
Os documentos acostados aos autos, não atestam a existência de condomínio no
exercício da atividade agrícola, pois não foi apresentada documentação fiscal própria deste tipo de
atividade ou escrita contábil individualizada, ainda que simplificada, que confirmem tal situação.
A autoridade fiscal intimou o contribuinte a apresentar o Livro Caixa bem como
toda a documentação comprobatória das despesas e receitas escrituradas.
Fl. 1537
DF CARF MF
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O administrado não logrou apresentar referido livro, conforme atesta o Termo de
Verificação às fls. 1.139/1.140:
“(...)15. Em segunda resposta o contribuinte vem aos autos "a destempo", vez que
o último dia de prazo para atendimento havia vencido em 10 de março de 2015,
— portanto a mais de 60 (sessenta) dias. Em atenção à ampla defesa, prática
usual pela Receita Federal, e no intuito da descoberta da verdade real ou ao
menos da verossimilhança formal, evitando postergações judiciais possíveis, esta
Fiscalização o recebeu para análise. O intimado repete sua condição de exercício
exclusivo na atividade rural, igualmente declina sobre a venda dos produtos
agrícolas a diferentes compradores, inclusive com entrega de parte a corretores
para efetuarem as vendas a Armazéns e outros Cerealistas ou Indústrias, quando
não feitas por ele mesmo a essas corporações. De conteúdo para o cumprimento
da perquirição este apresentou parte da mesma argumentação sobre o malogro
em
encontrar
seu
Livro-caixa, mas
apresentando
documentação
que
representaria as receitas e as despesas de custeio e investimento, conforme
redação a seguir (fls. 369 a 403):
"06. O Contribuinte informa que não logrou êxito em encontrar o livro-caixa da
atividade rural requerido pela Fiscalização. No entanto, para demonstrar e
comprovar a exploração dessa atividade naquele ano-calendário, o Contribuinte
apresenta planilhas das receitas e despesas daquele exercício, acompanhadas dos
respectivos documentos comprobatórios.
(...)
Quanto ao tema “parceria e condomínio”, o manual “IRPF 2012 – Perguntas e
Respostas” emitido pela RFB, relativo à época dos fatos, esclarece:
CONTRATOS AGRÁRIOS
455 — Como se distinguem os contratos agrários? Os contratos de arrendamento
e parceria são basicamente semelhantes no que concerne à natureza jurídica, pois
em todos há cessão de uso e gozo de imóvel ou de área rural, parte ou partes dos
mesmos, incluindo, ou não, outros bens, benfeitorias e facilidades, com o objetivo
de neles ser exercida atividade de exploração agrícola, pecuária, agroindustrial,
extrativa vegetal ou mista, a outra pessoa ou ao conjunto familiar, pelo
proprietário, posseiro ou pessoa que tenha a livre administração dos bens; porém,
diferem substancialmente na forma de remuneração do cedente:
a) no arrendamento ou subarrendamento, o cedente (arrendador ou
subarrendador) recebe do arrendatário ou subarrendatário retribuição certa ou
aluguel pelo uso dos bens cedidos;
b) na parceria ou subparceria, o cedente (parceiro-outorgante) partilha com o
parceiro-outorgado os riscos de caso fortuito e força maior e os frutos, produtos
ou lucros havidos, nas proporções estipuladas em contrato. Por outro lado, na
propriedade em comum, copropriedade ou condomínio, os proprietários, os
Fl. 1538
DF CARF MF
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coproprietários ou os condôminos partilham os riscos, frutos ou resultados
havidos, na proporção da parte que lhes caiba no total. (Decreto no 59.566, de 14
de novembro de 1966; Parecer Normativo CST no 90, de 16 de outubro de 1978;
Lei no 11.443, de 5 de janeiro de 2007)
Neste diapasão, concluiu corretamente a fiscalização ao afirmar que o contrato
agrário existente entre pai e filho NELSON e LUIZ ANGELO CAPPELLESSO seria de PARCERIA ao
invés de CONDOMÍNIO.
No que concerne aos valores oriundos da atividade rural, a apuração do resultado
tributável no presente lançamento observou o limite de 20% sobre a receita bruta, nos termos do
artigo 5o da Lei no 8.023/90, lei esta que alterou a legislação do Imposto de Renda sobre o
resultado da atividade rural.
Art. 5o A opção do contribuinte, pessoa física, na composição da base de cálculo,
o resultado da atividade rural, quando positivo, limitar-se-á a vinte por cento da
receita bruta no ano-base.
Na exploração da atividade rural pelas pessoas físicas, a apuração do resultado
tributável poderá ser realizada de duas formas: a) considerar como resultado tributável a
diferença entre a receita bruta total e as despesas de custeio e investimentos; b) opção pelo limite
de 20% sobre a receita bruta.
Assim, sobre o resultado da atividade rural omitida (R$ 1.217.252,40), foi calculado,
no ano-calendário de 2011, a título de arbitramento (20%), o valor tributável devido (R$
243.450,48).
Portanto, nego provimento ao pleito do Recorrente.

Da Multa Qualificada

O Recorrente insurge-se quanto a aplicação da multa majorada de 150%,
inexistindo fraude ou dolo.
Especificamente quanto à multa qualificada, preambularmente, cumpre transcrever
a legislação que fundamentou a exigência da multa no presente lançamento de ofício:
Lei no 9.430, de 1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata.
(...)
Fl. 1539
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§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas
ou criminais cabíveis.
Como se vê, a multa de 75%, prevista no inciso I, acima transcrito, é objetiva e
independe da culpa ou dolo do agente. O artigo 136 do Código Tributário Nacional assim diz:
Art. 136 Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Contudo, a multa qualificada de 150%, em atendimento ao que disciplina o §1o, art.
44, da Lei no 9.430, de 1996, poderá ser aplicada somente nos casos previstos nos art. 71, 72 e 73
da Lei no 4.502, 1964, que têm a seguinte redação:
Art. 71 - Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais do contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72 - Fraude é toda ação ou omissão, dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou deferir o seu pagamento.
Art. 73 – Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos no art. 71 e 72.
A sonegação pode se dar em razão de uma ação ou omissão, de uma simulação ou
ocultação, e pressupõe sempre a intenção de causar dano à fazenda pública, um propósito
deliberado de se subtrair, no todo ou em parte, a uma obrigação tributária. Na sonegação sempre
existe o dolo, um comportamento intencional, específico, de causar dano à fazenda pública. Para
ser enquadrado neste conceito, basta o contribuinte agir com dolo na desobediência da lei fiscal.
A sonegação impede a apuração da obrigação tributária principal diante da
ocultação de bens ou de fatos jurídicos à incidência fiscal (fato gerador já realizado) enquanto na
figura da fraude a ação ou omissão visa escamotear o pagamento do imposto devido - reduzi-lo,
evitá-lo ou retardá-lo.
Depreende-se dos dispositivos acima transcritos que para aplicação da multa
qualificada deve existir o elemento fundamental de caracterização que é o evidente intuito de
fraudar ou de sonegar.
Fl. 1540
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Ainda de acordo com os dispositivos legais acima transcritos, impõe-se à autoridade
lançadora a observância dos parâmetros e condições básicas previstas na legislação de regência
em casos de imputação da multa qualificada, que somente poderá ser levada a efeito quando
àquela estiver convencida do cometimento do crime (dolo, fraude ou sonegação), devendo, ainda,
relatar todos os fatos de forma pormenorizada, possibilitando ao contribuinte a devida análise da
conduta que lhe está sendo atribuída e, bem assim, ao procurador de que o delito efetivamente
praticado.
Em outras palavras, não basta à indicação da conduta dolosa, fraudulenta, a partir
de meras presunções e/ou subjetividades, impondo a devida comprovação por parte da
autoridade fiscal da intenção pré-determinada do contribuinte, demonstrada de modo concreto,
sem deixar margem a qualquer dúvida, visando impedir/retardar o recolhimento do tributo
devido.
Este entendimento, aliás, encontra-se sedimentado no âmbito do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, conforme se extrai dos julgados com suas ementas
abaixo transcritas:
MULTA AGRAVADA – Fraude – Não pode ser presumida ou alicerçada em indícios.
A penalidade qualificada somente é admissível quando factualmente constatada
as hipóteses de fraude, dolo ou simulação. (8a Câmara do 1° Conselho de
Contribuintes – Acórdão n° 108-07.561, Sessão de 16/10/2003) (grifamos)
MULTA QUALIFICADA – NÃO CARACTERIZAÇÃO – Não tendo sido comprovada de
forma objetiva o resultado do dolo, da fraude ou da simulação, descabe a
qualificação da penalidade de ofício agravada. (2a Câmara do 1° Conselho de
Contribuintes – Acórdão n° 102-45.625, Sessão de 21/08/2002)
Na esteira desse raciocínio, ratificando posicionamento pacífico do então 1o
Conselho de Contribuintes, o CARF consagrou de uma vez por todas o entendimento acima
alinhavado, editando a Súmula no 14, determinando que:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a QUALIFICAÇÃO da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo
No mesmo sentido, especificamente em relação a presunção de omissão de
rendimentos, foi editada a Súmula CARF no 25, que assim dispõe:
Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício,
sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e
73 da Lei n° 4.502/64.
Pois bem. A meu ver, para aplicar a multa qualificada é necessária à prova da
evidente intenção de sonegar ou fraudar, condição imposta pela lei. A prova deve ser material,
pois o evidente intuito de sonegação não pode ser presumido. Não basta a prova da omissão de
Fl. 1541
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rendimentos, tampouco meros indícios; é necessária que estejam perfeitamente identificadas e
comprovadas a circunstância material do fato, com vistas a configurar o evidente intuito de
sonegar, relativamente a cada fato gerador do imposto.
Com efeito, como muito bem delineado no recurso voluntário, a autoridade
lançadora não logrou demonstrar com especificidade a conduta adotada pelo contribuinte
tendente sonegar tributos intencionalmente, com o fito de justificar a qualificação da multa em
150%.
O agente lançador justificou a imposição da penalidade exacerbada nos termos
abaixo (e-fls. 1.194):
(...)
DIANTE DAS INFORMAÇÕES INVERÍDICAS APRESENTADAS PELO CONTRIBUINTE E
SEU GENITOR, NO SENTIDO DE SUBTRAIR AO FISCO A VERDADE REAL DOS FATOS
ENVOLVENDO SUAS ATIVIDADES DIVERSAS, AS QUAIS NÃO SE CONFIRMARAM
CONFORME ENFATIZADO PELOS INTIMADOS. SERÁ APLICADA A MULTA DE OFÍCIO
QUALIFICADA COMO JUSTA RETRIBUIÇÃO (...)
Os fatos constantes no relatório fiscal não são aptos a justificar a conduta prevista
no artigo mencionado, uma vez que a autoridade fiscal não correlacionou especificamente a
conduta do contribuinte a nenhum dos dispositivos encimados, seja a sonegação, a fraude ou o
concluiu.
Ora, independentemente do entendimento de cada julgador ou autoridade
fazendária a respeito do mérito de aludida demanda, não se pode admitir que o Fisco atribua
crime de sonegação fiscal, a partir da qualificação da multa, em mera suposição ou achismo, de
maneira a motivar sua conclusão, demonstrando a eventual conduta dolosa da contribuinte. Esse
procedimento, além de macular o regramento para adoção da multa imposta, representa uma
verdadeira preterição do direito de defesa da contribuinte.
No caso em análise, tem-se que a fiscalização se pautou no fato de que o
contribuinte não comprovou suas atividades e os valores.
No entanto, a administração tributária já procedeu o lançamento do imposto
decorrente da omissão de receita, tendo como fundamento jurídico a constatação de depósitos
bancários de origem não comprovada e omissão de receitas da atividade rural, inclusive com o
seu arbitramento, haja vista que o contribuinte não logrou justificar a procedência e natureza
dos valores recebidos.
Desta forma, o fato de o Recorrente não comprovar suas operações e atividades de
condomínio, não são motivos, por si só, suficientes para caracterizar a imposição da multa
qualificada, tendo em vista que o fisco, de ofício, procedeu o lançamento do imposto devido por
meio do lançamento em questão, nos moldes descritos nas Súmulas CARF n° 14 e 25, citadas
acima.
Fl. 1542
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Neste diapasão, pela situação fática demonstrada, não se observa, presente nos
autos, materializados os requisitos previstos no art. 71 e 72 da Lei no 4.502/94, que define as
circunstâncias que qualificam a ocorrência de sonegação/fraude, em decorrência de que o
contribuinte não logrou comprovar a origem dos depósitos bancários e do condomínio rural.
Como já frisado, a infração a dispositivo de lei, mesmo que resulte diminuição de
pagamento de tributo, não autoriza presumir a conduta dolosa. A inobservância da legislação
tributária tem que estar acompanhada de prova que o sujeito passivo empenhou-se em induzir a
autoridade administrativa em erro para que fique caracterizada a conduta ilícita
Dessa forma, entendo que deve ser desqualificada a multa de ofício, reduzindo-a
para o percentual de 75%.

Conclusão

Pelas razões acima expostas, voto por conhecer do Recurso Voluntário para rejeitar
a preliminar e, no mérito, DAR-LHE PARCIAL PROVIMENTO para excluir a qualificadora da multa de
ofício, reduzindo-a para 75%.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota

Fl. 1543
DF CARF MF
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