Tribunal: CARF
Processo: 10882.723808/2013-67
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FELLIPE HONORIO RODRIGUES DA COSTA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-30
Data de publicação: 2025-12-18

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2011
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA.
A partir das alterações no art. 44, da Lei no 9.430/96, trazidas pela Lei no 11.488/2007, em função de expressa previsão legal deve ser aplicada a multa isolada sobre os pagamentos que deixaram de ser realizados concernentes ao imposto de renda a título de estimativa, seja qual for o resultado apurado no ajuste final do período de apuração e independentemente da imputação da multa de ofício exigida em conjunto com o tributo.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10882.723808/2013-67
ACÓRDÃO
1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
31 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
HIMALAIA TRANSPORTES E PARTICIPACOES LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2011
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA.
A partir das alterações no art. 44, da Lei no 9.430/96, trazidas pela Lei no
11.488/2007, em função de expressa previsão legal deve ser aplicada a
multa isolada sobre os pagamentos que deixaram de ser realizados
concernentes ao imposto de renda a título de estimativa, seja qual for o
resultado apurado no ajuste final do período de apuração e
independentemente da imputação da multa de ofício exigida em conjunto
com o tributo.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em negar provimento
ao Recurso Voluntário. Vencidos os conselheiros Fellipe Honório Rodrigues da Costa (relator),
André Luís Ulrich Pinto e Liana Carine Fernandes de Queiroz, que davam provimento ao recurso.
Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Leonardo de Andrade Couto.

Assinado Digitalmente
Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator

Assinado Digitalmente
Leonardo de Andrade Couto – Presidente e Redator
Fl. 174
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
2

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andre Luis Ulrich Pinto,
Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Liana Carine
Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira e Leonardo de Andrade Couto (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário contra acórdão de no Acórdão 11-065.201 - 5a Turma
da DRJ/REC, Sessão de 31 de outubro de 2019, que julgou improcedente a impugnação da
contribuinte.
Por bem descrever os fatos e por economia processual, adoto o relatório da decisão
da DRJ, nos termos abaixo, que será complementado com os fatos que se sucederam:

Relatório Crédito tributário contestado
1. Contra o contribuinte acima identificado foi lavrado o Auto de Infração (fls.
075/091) através do qual foi constituído crédito tributário referente ao IRPJ e à
CSLL, relativamente a fatos geradores ocorridos no ano-calendário 2011,
conforme demonstrativo abaixo:

Procedimentos da Fiscalização
2. Segundo a Autoridade Fiscal (Relatório Fiscal, fls 071/074):
2.1. O presente Procedimento Fiscal foi decorrente do procedimento de REVISÃO
DE DECLARAÇÃO, do ano-calendário de 2011, pela insuficiência de declaração e
Fl. 175
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
3
recolhimento do IRPJ e da CSLL a Pagar, amparado pelo RPF no
0811300.2013.00264-3, em que foram apontadas as divergências a seguir
descritas;

2.2. Em resposta, a contribuinte informou, em síntese, “que por um lapso,
deixaram de serem informados os débitos relativos ao IRPJ e CSLL do período de
apuração de dezembro de 2011 - informou também que houve uma tentativa de
parcelamento dos tributos em questão, o qual foi considerado sem efeito por
falta de pagamento da primeira parcela, que ocorreu por absoluta falta de
recursos financeiros;
2.3. Na análise da resposta da contribuinte, verificou-se que, em nenhum
momento houve o questionamento quanto ao montante dos tributos apurados na
DIPJ, tendo sido considerados corretos - Verificou-se também que a contribuinte
não confessou em DCTF os referidos créditos tributários e que a tentativa de
parcelá-los foi infrutífera, pelo fato de não ter sido paga a primeira parcela;
2.4. Dessa forma, os valores apurados na DIPJ/2012, transmitida em 25/06/2012,
foram considerados corretos, cabendo os respectivos lançamentos:
Fl. 176
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
4

Impugnação
3. a contribuinte apresentou peça impugnatória (fls. 096/132), informando
contestar apenas as infrações referentes às multa isoladas do IRPJ e da CSLL,
alegando que:
3.1. é ilegal a sua concomitância com a “multa” pelo não recolhimento dos
tributos ao final do ano calendário, visto que as estimativas mensais são meras
antecipações do tributo que será pago ao final do exercício fiscal, e, assim, se já
houve uma sanção pelo não recolhimento destes tributos ao final do ano
calendário de apuração, a infração ocorrida pelo não recolhimento de estimativas
já está englobada na nesta penalidade;
3.2. a natureza jurídica dos recolhimentos mensais sobre a base estimada,
previstos em nosso ordenamento no artigo 2° da Lei n° 9.430/96, permite a
antecipação mensal dos tributos, entretanto, cabe ressaltar, que estas estimativas
são nitidamente precárias e provisórias, pois estão sujeitas a confirmação na
apuração que será realizada ao final do ano calendário, momento que ocorrerá o
fato gerador do IRPJ e da CSLL - Assim, as estimativas são antecipações de receita
ao Fisco, uma vez que a ocorrência do fato gerador e a apuração do tributo devido
ocorre apenas no dia 31 de dezembro, ou seja, ao final do ano calendário;
Fl. 177
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
5
3.3.
as
estimativas
mensais
são
obrigações
“jurídicas-tributárias"
interdependentes, cuja subsistência está condicionada à apuração do lucro em 31
de dezembro, e com isso após esta apuração ao final do ano calendário, as
estimativas não recolhidas passam a ser "irrelevantes juridicamente";
3.4. o próprio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF, já pacificou
este entendimento ao editar a súmula n° 82, que assim dispõe: “Após o
encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL
para exigir estimativas não recolhidas”;
3.5. se a cobrança do débito referente ao não recolhimento de estimativa após o
encerramento do ano calendário, é indevida, este entendimento também deve
ser aplicado em relação ao arbitramento de multa: se há a aplicação de
penalidade pelo não recolhimento ou recolhimento a menor de IRPJ e CSLL no
final do exercício, não há possibilidade de se aplicar multa isolada pelo não
recolhimento de estimativa mensal;
3.6. dessa forma, é latente a impossibilidade da cobrança simultânea com a multa
isolada pelo não recolhimento de estimativas com a multa decorrente do não
recolhimento ou recolhimento a menor dos tributo IRPJ e CSLL - no presente Auto
de Infração há a imposição de 02 (duas) infrações decorrentes de pagamentos a
menor de obrigações principais: IRPJ e CSLL(nesse ponto, a impugnante colaciona
2 julgados das CSRF -Câmara Superior de Recursos Fiscais e 2 julgados do CARF -
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, em apoio à sua argumentação);
3.7. Em suma, a dupla penalidade (multa de oficio e multa isolada) em face da
mesma infração e utilizando a mesma base de cálculo constitui afronta direta ao
ordenamento legal do país, cabendo a esta Delegacia da Receita Federal de
Julgamento dirimir tal conflito de normas, sob pena de infringir um dos princípios
constitucionais básicos da Administração Pública, que é o princípio da legalidade
dos atos administrativos.

A 5a Turma da DRJ/REC julgou improcedente a impugnação, ratificando a decisão da
Delegacia de jurisdição da contribuinte, nos termos da ementa abaixo:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2011
MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DO IMPOSTO SOBRE A BASE DE
CÁLCULO ESTIMADA.
Uma vez efetuada a opção pela forma de tributação com base no lucro real anual,
a pessoa jurídica fica sujeita a antecipações mensais do imposto/contribuição,
calculadas com base em estimativa. O não recolhimento ou o recolhimento a
Fl. 178
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
6
menor do tributo sujeita a pessoa jurídica à multa de ofício isolada prevista na Lei
no 9.430, de 1996
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Ano-calendário: 2011
CSLL. REFLEXO.
Aplica-se a CSLL o decidido no IRPJ, vez que compartilham o mesmo suporte fático
e matéria tributável.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Ciente do acórdão recorrido, e com ele inconformado, a recorrente apresentou
Recurso Voluntário pugnando pelo provimento do recurso com base nos seguintes argumentos:

(...) 3. DOS PEDIDOS
Ante todo o exposto, requer o provimento deste Recurso Voluntário para
reconhecer a impossibilidade de cobrança requerer o CANCELAMENTO das
infrações referentes à MULTAS ISOLADAS atinentes ao IRPJ e a CSLL, em
decorrência do não recolhimento de estimativas mensais no ano calendário de
2011, conforme as razões expostas e amparadas pela exaustiva e pacificada
jurisprudência do CSRF do CARF.

É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Fellipe Honório Rodrigues da Costa, Relator

Admissibilidade
Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do
Recurso Voluntário.
Demais disso, observo que o recurso é tempestivo, atende os outros requisitos de
admissibilidade, portanto, merece ser conhecido.

DO MÉRITO
Fl. 179
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
7
O propósito recursal que remanesce da presente demanda diz respeito a análise da
possibilidade legal de se haver a aplicação da concomitância da multa isolada com a multa de
ofício, uma vez que a recorrente não contesta a exigência principal decorrente do auto de infração
(fls. 075/091) através do qual foi constituído crédito tributário referente ao IRPJ e à CSLL,
relativamente a fatos geradores ocorridos no ano-calendário 2011.
Vale destacar, que a contribuinte apresentou peça impugnatória (fls. 096/132),
informando contestar apenas as infrações referentes às multas isoladas do IRPJ e da CSLL, porém
o Acórdão recorrido manteve o entendimento da possibilidade de aplicação em conjunto da multa
isolada com a multa de ofício, nos seguintes termos:

6. A multa de ofício isolada de 50% sobre o valor devido do IRPJ/CSLL, aplicada
para o caso de pessoa jurídica submetida à tributação do Lucro Real anual, é
cabível na hipótese de falta ou insuficiência de recolhimento sobre a base mensal
estimada.
7. A referida multa isolada está prevista no II do art. 44 da Lei no 9.430/96 e
Instruções Normativas da RFB abaixo reproduzidas:
(...)8. A Autoridade Fiscal, então, apenas cumpriu o que determina a citada
legislação, que estabeleceu, como sanção para o descumprimento da obrigação
principal de antecipar o imposto mensalmente, no caso a estimativa mensal do
regime do Lucro Real, uma multa exigida isoladamente do valor da própria
exação. Como base de cálculo da penalidade, foi instituída a quantia de imposto
que deixou de ser paga por antecipação; 9. Observe-se que a multa isolada de
50% e a multa de ofício (75% ou 150%) constituem duas espécies de penalidades,
com hipóteses de incidência e bases de cálculo distintas. A primeira possui como
origem o descumprimento do dever de antecipar mensalmente o imposto com
base na estimativa, tendo como base de cálculo justamente o valor do
recolhimento mensal não efetuado. A última decorre de lançamento de ofício
para constituição de imposto suplementar, sendo o valor deste a sua base de
cálculo.
10. As comentadas penalidades, portanto, referem-se a ilícitos distintos e
inconfundíveis, cabendo a exigência da multa isolada de 50% incidente sobre o
valor do imposto mensal devido a título de estimativa que deixar de ser recolhida,
independentemente da multa de ofício no caso, 75%) incidente sobre o imposto
suplementar apurado em procedimento de ofício.
(...)Conclusão
16. Diante de todo exposto, voto pela improcedência da impugnação com a
consequente manutenção integral dos autos de infração.
Fl. 180
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
8
Por outro lado, entendo incorreta a aplicação concomitante da multa de ofício e da
multa isolada em vista da falta de pagamento das estimativas mensais e me posiciono no sentido
inverso ao Acórdão.
Não há dúvida que com a aprovação da Súmula CARF no 105, restou sedimentado
que: “a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art.
44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de
ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa
de ofício.” Em outras palavras, a Súmula aplica-se inquestionavelmente para os fatos
compreendidos até dezembro/2006.
Conforme aduzido no voto pelo Ilustre Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, no
Processo no 15504.729918/2014-44, Recurso Especial do Contribuinte, Acórdão no 9101-006.618 –
CSRF / 1a Turma Sessão de 14 de junho de 2023 que assim se posicionou, in verbis:

(...) Dizemos indubitavelmente porque há corrente doutrinária e jurisprudencial,
na linha do que argumenta a Recorrente, que sustenta que, após a nova redação
dada pela Lei no 11.488/2007 (conversão da Medida Provisória no 351, de 22 de
janeiro de 2007) ao art. 44 da Lei no 9.430/96, não haveria mais espaço para
interpretação diversa daquela que conclui pela possibilidade jurídica da exigência
de multa isolada sobre estimativas mensais não recolhidas, mesmo nos casos em
que também houver sido formulada exigência de multa de ofício em razão da falta
de pagamento do IRPJ e da CSLL apurados no final do mesmo ano de apuração.
Por essa linha de pensamento, o Legislador teria prescrito sanções autônomas e
inconfundíveis, autorizando ao fisco, na hipótese do contribuinte deixar de
recolher estimativas mensais de IRPJ e CSLL, inclusive aquelas apuradas de ofício
e, paralelamente, não recolher integralmente estes mesmos tributos no final do
período de apuração, aplicar as duas sanções concomitantemente (multa de ofício
sobre o IRPJ/CSLL devidos e não recolhidos + multa isolada sobre as estimativas
“em aberto”).
Vejamos, então, o que dispõe o art. 44 da Lei no 9.430/96, com a redação dada
pela MP no 351/2007 (convertida na Lei no 11.488/2007):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida
isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal:
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de
ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser
efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo
Fl. 181
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
9
negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente, no caso de pessoa jurídica.
§ 1o - O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis.
Da leitura desses dispositivos, verifica-se que a multa de ofício de 75% prevista no
inciso I é aplicável nos casos de falta de pagamento de imposto ou contribuição,
de falta de declaração e nos de declaração inexata.
Já a multa isolada de 50%, prevista no inciso II, deve incidir sobre o valor das
estimativas mensais não recolhidas, ainda que não tenha sido apurado imposto a
pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física e ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa
jurídica.
Nesse contexto, não se pode perder de vista que as estimativas são meras
antecipações do tributo devido, não figurando, portanto, como tributos
autônomos. A propósito, dispõe a Súmula CARF 82 que “após o encerramento do
ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir
estimativas não recolhidas”.
Também não nega-se que o não recolhimento das estimativas e o não
recolhimento do tributo efetivamente devido são infrações distintas, como foi
reconhecido pela própria lei nos incisos I e II acima transcritos. Todavia, e este é o
ponto central para a discussão, quando ambas as obrigações não foram
cumpridas pelo contribuinte, o princípio da absorção ou consunção impõe que a
infração pelo inadimplemento do tributo devido prevaleça, afinal o dever de
antecipar o pagamento por meio de estimativas configura etapa preparatória para
o dever de recolher o tributo efetivamente devido, este sim o bem jurídico
tutelado pela norma.
Adotando, então, uma interpretação histórica e sistemática dos referidos
dispositivos legais e Súmulas, verifico que a alteração legislativa mencionada não
possui qualquer efeito quanto à aplicação da Súmula CARF no 105 para fatos
geradores posteriores a 2007.
Isso porque a cobrança de multa de ofício de 75% sobre o tributo não pago supre
a exigência da multa isolada de 50% sobre eventual estimativa (antecipação do
tributo devido) não recolhida. Admitir o contrário permitiria punir o contribuinte
em duplicidade, em clara afronta aos princípios da consunção, estrita legalidade e
proporcionalidade.
Nesse sentido já se manifestou o E. Superior Tribunal de Justiça, destacando-se,
por exemplo, a seguinte passagem do voto condutor proferido pelo Ministro
Humberto Martins1, da 2a Turma desse E. Tribunal:
Fl. 182
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
10
Sistematicamente, nota-se que a multa do inciso II do referido artigo somente
poderá ser aplicada quando não possível a multa do inciso I.
Destaca-se que o inadimplemento das antecipações mensais do imposto de renda
não implicam, por si só, a ilação de que haverá tributo devido. Os recolhimentos
mensais , ainda que configurem obrigações a pagar, não representam, no sentido
técnico, o tributo em si. Este apenas será apurado ao final do ano calendário,
quando ocorrer o fato gerador.
As hipóteses do inciso II, “a” e “b”, em regra, não trazem novas hipóteses de
cabimento de multa. A melhor exegese revela que não são multas distintas, mas
apenas formas distintas de aplicação da multa do art. 44, em consequência de,
nos casos ali decritos, não haver nada a ser cobrado a título de obrigação
tributária principal.
As chamadas “multas isoladas”, portanto, apenas servem aos casos em que não
possam ser exigidas juntamente com o tributo devido (inciso I), na medida em
que são elas apenas formas de exigência das multas descritas no caput.
Esse entendimento é corolário da lógica do sistema normativo-tributário que
pretende prevenir e sancionar o descumprimento de obrigações tributárias. De
fato, a infração que se pretende repreender com a exigência isolada da multa
(ausência de recolhimento mensal do IRPJ e CSLL por estimativa) é
completamente abrangida por eventual infração que acarrete, ao final do ano
calendário, o recolhimento a menor dos tributos, e que dê azo, assim, à cobrança
da multa de forma conjunta.
Esse posicionamento, diga-se, foi ratificado em outros julgados, conforme atesta,
também de forma exemplificativa, a seguinte ementa:
TRIBUTÁRIO. [...]. CUMULAÇÃO DE MULTA DE OFÍCIO E ISOLADA.
IMPOSSIBILIDADE.
[...]2. Nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos casos de declaração inexata, seria cabível a multa de ofício ou no percentual
de 75% (inciso I), ou aumentada de metade (parágrafo 2o), não se cogitando da
sua cumulação.” (Resp 1.567.289-RS. Dje 27/05/2016).
E mais recentemente, em Sessão de 1o de setembro de 2020, esta C. Turma, por
determinação do art. 19-E da Lei n o 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no
13.988/2020, em julgamento do qual o presente Relator participou, afastou a
concomitância das multas de ofício e isolada para fatos geradores posteriores a
2007.
Do voto vencedor do Acórdão no 9101-005.080, do I. Conselheiro Caio Cesar
Nader Quintella, e do qual acompanhei, extrai-se que:
(...)Porém, também há muito, este Conselheiro firmou seu entendimento no
sentido de que a alteração procedida por meio da Lei no 11.488/2007 não
modificou o teor jurídico das prescrições punitivas do art. 44 da Lei no 9.430/96,
Fl. 183
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
11
apenas vindo para cambiar a geografia das previsões incutidas em tal dispositivo e
alterar algumas de suas características, como, por exemplo a percentagem da
multa isolada e afastar a sua possibilidade de agravamento ou qualificação.
Assim, independentemente da evolução legislativa que revogou os incisos do § 1o
do art. 44 da Lei no 9.430/96 e deslocou o item que carrega a previsão da
aplicação multa isolada, o apenamento cumulado do contribuinte, por meio de
duas sanções diversas, pelo simples inadimplemento do IRPJ e da CSLL (que
somadas, montam em 125% sobre o mesmo tributo devido), não foi afastado pelo
Legislador de 2007, subsistindo incólume no sistema jurídico tributário federal.
E foi precisamente essa dinâmica de saturação punitiva, resultante da
coexistência de ambas penalidades sobre a mesma exação tributária – uma
supostamente justificada pela inocorrência de sua própria antecipação e a outra
imposta após a verificação do efetivo inadimplemento, desse mesmo tributo
devido –, que restou sistematicamente rechaçada e afastada nos julgamentos
registrados nos v. Acórdãos que erigiram a Súmula CARF no 105.
Comprovando tal afirmativa, confira-se a clara e didática redação da ementa do v.
Acórdão no 1803-01.263, proferido pela C. 3a Turma Especial da 1a Seção desse E.
CARF, em sessão de julgamento de 10/04/2012, de relatoria da I. Conselheira
Selene Ferreira de Moraes (o qual faz parte do rol dos precedentes que sustentam
a Súmula CARF no 105):
(...)APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA
ESTIMATIVA.
Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de
estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento
de tributo apurado no balanço.
A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa
preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da
consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico
mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida
pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico
de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo,
representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. (destacamos)
Como se observa, o efetivo cerne decisório foi a dupla penalização do
contribuinte pelo mesmo ilícito tributário.
Ao passo que as estimativas representam um simples adiantamento de tributo
que tem seu fato gerador ocorrido apenas uma vez, posteriormente, no término
do período de apuração anual, a falta dessa antecipação mensal é elemento
apenas concorrente para a efetiva infração de não recolhê-lo, ou recolhê-lo a
menor, após o vencimento da obrigação tributária, quando devidamente
aperfeiçoada - conduta que já é objeto penalização com a multa de ofício de 75%.
Fl. 184
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
12
E tratando-se aqui de ferramentas punitivas do Estado, compondo o ius puniendi
(ainda que formalmente contidas no sistema jurídico tributário), estão sujeitas
aos mecanismos, princípios e institutos próprios que regulam essa prerrogativa do
Poder Público.
Assim, um único ilícito tributário e seu correspondente singular dano ao Erário (do
ponto de vista material), não pode ensejar duas punições distintas, devendo ser
aplicado o princípio da absorção ou da consunção, visando repelir esse bis in
idem, instituto explicado por Fabio Brun Goldschmitd em sua obra2 .
Frise-se que, per si, a coexistência jurídica das multas isoladas e de ofício não
implica em qualquer ilegalidade, abuso ou violação de garantia. A patologia surge
na sua efetiva cumulação, em Autuações que sancionam tanto a falta de
pagamento dos tributos apurados no ano-calendário como também, por suposta
e equivocada consequência, a situação de pagamento a menor (ou não
recolhimento) de estimativas, antes devidas dentro daquele mesmo período de
apuração, já encerrado.
Registre-se que reconhecimento de situação antijurídica não se dá pela mera
invocação e observância da Súmula CARF no 105, mas também adoção do
corolário da consunção, para fazer cessar o bis in idem, caracterizado pelo duplo
sancionamento administrativo do contribuinte – que não pode ser tolerado.
Posto isso, verificada tal circunstância, devem ser canceladas todas as multas
isoladas referentes às antecipações, lançadas sobre os valores das exigências de
IRPJ e CSLL, independentemente do ano-calendário dos fato geradores colhidos
no lançamento de ofício.
Digna de nota, também, é a declaração de voto constante desse mesmo Acórdão,
da I. Conselheira Livia De Carli Germano, da qual transcrevo o seguinte trecho:
Isso porque, de novo, é essencial destacar que, nos presentes autos, não estamos
tratando do principal de tributo, mas da pena prevista para a conduta consistente
em agir em desconformidade com o que prevê a legislação fiscal (dever de
adiantar estimativas mensais).
Neste sentido, a análise dos acórdãos precedentes que orientaram a edição de tal
enunciado sumular esclarece que o que não pode ser exigido é apenas o principal
da estimativa, visto que este está contido no ajuste apurado ao final do ano-
calendário. Não obstante, a pena prevista para o descumprimento do dever de
recolher a estimativa permanece - e, até por isso, é denominada “multa isolada”:
porque cobrada independentemente da exigibilidade da sua base de cálculo (a
própria estimativa devida).
De fato, parece que só faz sentido se falar em exigência isolada de multa quando
a infração é constatada após o encerramento do ano de apuração do tributo. Isso
porque, se fosse constatada a falta no curso do ano-calendário, caberia à
fiscalização exigir a própria estimativa devida, acrescida de multa e dos
respectivos juros moratórios. Ao estabelecer a cobrança apenas da multa (ou seja,
Fl. 185
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
13
a cobrança “isolada”) quando detectada a falta de recolhimento da estimativa
mensal, a norma visa exatamente à adequação da exigência tributária à situação
fática.
A título ilustrativo, destaco a argumentação constante de trecho do voto condutor
do acórdão 101-96.353, de 17/10/2007, que é um dos que orientaram a edição do
enunciado da Súmula CARF 82:
(...)A ação do Fisco, após o encerramento do ano-calendário, não pode exigir
estimativas não recolhidas, uma vez que o valor não pago durante o período-base
está contido no saldo apurado no ajuste efetuado por ocasião do balanço.
Na prática, a aplicação da multa isolada desonera a empresa da obrigação de
recolher as estimativas que serviram de base para o cálculo da multa. O imposto e
a contribuição não recolhidos serão apurados na declaração de ajuste, se devidos.
(...)Portanto, compreendo que os argumentos acima não são suficientes para
levar ao cancelamento da exigência de multas isoladas.
Não obstante, -- e aqui reside especificamente o ponto em que, com o devido
respeito, discordo do voto da i. Relatora -- compreendo que a cobrança de multa
isolada não pode prevalecer se e quando tenha sido aplicada a multa de ofício
pela ausência de recolhimento do valor tal como apurado no ajuste anual.
Não nego que a base de cálculo das multas seja diversa (valor da estimativa
devida versus valor do ajuste anual devido), assim como não nego que se trata de
punição pelo descumprimento de deveres diferentes (a multa isolada como pena
por não antecipar parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória, e a
multa de ofício por não recolher o tributo apurado como devido no ajuste anual).
Ocorre que, sempre que a falta de recolhimento da estimativa refletir no valor do
ajuste anual devido e este não for recolhido, ensejando a aplicação da multa de
ofício, teremos uma dupla repercussão da primeira infração, já que esta ensejará,
ao mesmo tempo, a exigência da multa isolada e da multa de ofício.
Aqui, sim, é relevante o fato de a estimativa ser mera antecipação do tributo
devido no ajuste anual, sendo de se ressaltar a impossibilidade de se punir, ao
mesmo tempo, uma conduta ilícita e seu meio de execução.
Neste sentido, havendo aplicação de multa de ofício pela ausência de
recolhimento do ajuste anual, há que se considerar a multa isolada inexigível, eis
que absorvida por esta.
E isso não porque se trate da mesma pena (porque não é), mas simplesmente
porque, quando uma conduta punível é etapa preparatória para outra, também
punível, pune-se apenas o ilícito-fim, que absorve o outro.
Dito de outra forma, não se nega que, no caso, é impróprio falar em aplicação
concomitante de penalidades em razão de uma mesma infração: a hipótese de
incidência da multa isolada é o não cumprimento da obrigação correspondente ao
recolhimento das estimativas mensais, e a hipótese de incidência da multa
Fl. 186
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
14
proporcional é o não cumprimento da obrigação referente ao recolhimento do
tributo devido ao final do período. Não obstante, porque uma das condutas
funciona como etapa preparatória para a outra, em matéria de penalidades deve-
se aplicar o princípio da absorção ou consunção.
A matéria é pacífica na doutrina penal, sendo certo, por exemplo, que um
indivíduo que falsifica identidade para praticar estelionato apenas responderá
pelo crime de estelionato, e não pelo crime de falsificação de documento – tal
entendimento está, inclusive, pacificado na Súmula 17 do Superior Tribunal de
Justiça: “Quando o falso se exaure no estelionato, sem mais potencialidade lesiva,
é por este absorvido”. E isso é assim não porque as condutas se confundam (já
que uma coisa é falsificar documento e outra é praticar estelionato), sendo certo
também que as penas previstas são diversas e visam a proteger diferentes bens
jurídicos, mas simplesmente porque, quando uma conduta for etapa preparatória
para a outra, a sua punição é absorvida pela punição da conduta-fim.
Segundo Rogério Grecco, mostra-se cabível falar em princípio da consunção nas
seguintes hipóteses: i) quando um crime é meio necessário, fase de preparação
ou de execução de outro crime; ii) nos casos de antefato ou pós-fato impunível
(Manual de Direito Penal. Parte 16a ed. São Paulo: Atlas, p.121). Compreendo que
o caso das estimativas que repercutem no valor devido no ajuste anual encaixa-se
perfeitamente na primeira hipótese.
Neste tema, elucidativo o trecho do voto do então conselheiro Marcos Vinicius
Neder de Lima no acórdão CSRF/0105.838, e 15 de abril de 2008 (o qual é citado
nos votos condutores dos acórdãos 9101001.307 e 9101001.261, que, por sua
vez, são precedentes que inspiraram a edição da Súmula CARF n. 105):
(...)Quando várias normas punitivas concorrem entre si na disciplina jurídica de
determinada conduta, é importante identificar o bem jurídico tutelado pelo
Direito. Nesse sentido, para a solução do conflito normativo, deve se investigar se
uma das sanções previstas para punir determinada conduta pode absorver a
outra, desde que o fato tipificado constitui passagem obrigatória de lesão, menor,
de um bem de mesma natureza para a prática da infração maior.
No caso sob exame, o não recolhimento da estimativa mensal pode ser visto
como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira
conduta é, portanto, meio de execução da segunda.
Com efeito, o bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da
arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do
ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do
fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma
arrecadação. Assim, a interpretação do conflito de normas deve prestigiar a
relevância do bem jurídico e não exclusivamente a grandeza da pena cominada,
pois o ilícito de passagem não deve ser penalizado de forma mais gravosa que o
ilícito principal. É o que os penalistas denominam "princípio da consunção".
Fl. 187
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
15
Segundo as lições de Miguel Reale Junior: "pelo critério da consunção, se ao
desenrolar da ação se vem a violar uma pluralidade de normas passandose de
uma violação menos grave para outra mais grave, que é o que sucede no crime
progressivo, prevalece a norma relativa ao crime em estágio mais grave..." E
prossegue "no crime progressivo, portanto, o crime mais grave engloba o menos
grave, que não é senão um momento a ser ultrapassado, uma passagem
obrigatória para se alcançar uma realização mais grave".
Assim, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a multa de
oficio na hipótese de falta de recolhimento de tributo apurado ao final do
exercício e também pela falta de antecipação sob a forma estimada. Cobrase
apenas a multa de oficio por falta de recolhimento de tributo.
Essa mesma conduta ocorre, por exemplo, quando o contribuinte atrasa o
pagamento do tributo não declarado e é posteriormente fiscalizado. Embora haja
previsão de multa de mora pelo atraso de pagamento (20%), essa penalidade é
absorvida pela aplicação da multa de oficio de 75%. É pacífico na própria
Administração Tributária, que não é possível exigir concomitantemente as duas
penalidades — de mora e de oficio — na mesma autuação por falta de
recolhimento do tributo. Na dosimetria da pena mais gravosa, já está considerado
o fato de o contribuinte estar em mora no pagamento.
(...)É por isso que, mesmo após a alteração da Lei 9.430/1966, promovida pela Lei
11.488/2007, compreendo que prevalece, em caso de dupla penalização, as
razões de decidir (ratio decidendi) que orientaram o enunciado da Súmula CARF n.
105, que diz:
Súmula CARF 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas,
lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não
pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de
IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
Em síntese, portanto, compreendo que as multas isoladas aplicadas em razão da
ausência de recolhimento de estimativas mensais não podem ser cobradas
cumulativamente com a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor
apurado no ajuste anual do mesmo ano calendário, eis que, embora se trate de
penalidades por condutas distintas (e que visam a proteger bens jurídicos
diversos, como acima abordado), estamos na esfera de aplicação de penalidades
e, aqui, pelo princípio da consunção, quando uma infração (no caso, a ausência de
recolhimento de estimativas) é meio de execução de outra conduta ilícita (no
caso, a ausência de recolhimento do valor devido no ajuste anual do mesmo ano-
calendário), a pena pela infração-meio é absorvida pela pena aplicável à infração-
fim.
Estas são as razões pelas quais, novamente pedindo vênia à i. Relatora, orientei
meu voto para cancelar as multas isoladas também quanto ao ano calendário de
2007.
Fl. 188
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
16
Nesse sentido, e por concordar integralmente com os precedentes jurisprudenciais
ora invocados, entendo que as multas isoladas não têm cabimento, em razão do princípio da
consunção devendo, portanto, ser exoneradas e, como a única matéria remanescente a ser
apreciada diz respeito a aplicação concomitante das multas, entendo que o Recurso Voluntário
deve ser provido.

CONCLUSÃO
Pelo exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, dou-lhe provimento
para afastar as multas isoladas e exonerá-las em razão do princípio da consunção.

Assinado Digitalmente
Fellipe Honório Rodrigues da Costa

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Leonardo de Andrade Couto, redator designado
Peço vênia ao I. Relator para manifestar divergência em relação à concomitância da
multa isolada com a multa de ofício exigida junto com o tributo.
O pagamento do imposto por estimativa foi instituído pela Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996. Essa Lei estabeleceu período de apuração trimestral para o IRPJ, com a opção
anual sendo que, nesse último caso, existe a obrigatoriedade de recolher o tributo mensalmente,
determinado sobre uma base de cálculo estimada mediante a aplicação, sobre a receita bruta
auferida mensalmente, dos percentuais previstos no art. 15 da Lei no 9.249/95.
Entendeu o legislador que, feita a opção pelo recolhimento por estimativa, a
ausência ou insuficiência desses pagamentos constituiria em sanção passível de punição via multa
de ofício calculada sobre o montante não recolhido e aplicada isoladamente, nos termos do inciso
IV, do § 1o , do art. 44 da Lei no 9.430/96, em sua redação original.
A questão de fato é polêmica. Neste Colegiado, alguns entendem que não se
justificaria a aplicação da multa após o encerramento do período de apuração, quando já teriam
sido realizados os devidos ajustes. Nesse caso bastaria a cobrança de eventual imposto apurado
no ajuste acompanhado, aí sim, da respectiva multa.
Esse posicionamento praticamente nega eficácia ao dispositivo legal supra
mencionado, pois limitaria sua aplicabilidade a procedimentos de fiscalização efetuados durante o
período sob exame. Além do mais, ignora a literalidade do texto legal que determina a aplicação
da multa ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal no ajuste, ou seja, a Lei determina
Fl. 189
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
17
claramente que a multa pode ser imputada após o encerramento do período e mesmo sem tributo
apurado no ajuste A principal e respeitável linha argumentativa daqueles que defendem essa tese
parte do próprio texto legal. Na redação original tem-se (destaque acrescido):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o
acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata,
excetuada a hipótese do inciso seguinte;
(....)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
(....)
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de
renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que
deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo
negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente;
(......)
Com base na redação do caput essa corrente defende que, mesmo na forma
isolada, a multa incidiria sobre a totalidade ou diferença de tributo. Com a ressalva de que o valor
pago a título de estimativa não tem a natureza de tributo, a lógica do pagamento de estimativas
seria antecipar para os meses do ano-calendário o recolhimento do tributo que, de outra forma,
seria devido apenas ao final do exercício.
Sob essa ótica, a tese defende que o tributo apurado no ajuste e a estimativa paga
ao longo do período devem estar intrinsecamente relacionados de forma a que a provisão para
pagamento do tributo deve coincidir com o montante pago de estimativa ao final do exercício.
Assim, concluem que só há que se falar em multa isolada quando evidenciada a existência de
tributo devido.
A princípio, alinhei-me nessa posição e com ela votei em alguns julgados. Hoje, após
cuidadosa reflexão penso que essa tese está equivocada porque, apesar de sua construção lógica
ser irrefutável, mistura situações distintas.
O texto original da lei estabelece que a multa isolada seria calculada sobre a
totalidade ou diferença de tributo ou contribuição. Entendeu-se assim que o legislador
estabeleceu uma norma de imposição tributária quando na verdade o não recolhimento das
estimativas impõe a aplicação de uma regra sancionatória.
Fl. 190
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
18
Aquela avaliação não mais se justifica a partir da nova redação do dispositivo em
comento, estabelecida pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, onde fica clara a distinção
(destaque acrescido):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(.......)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal:
(......)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa
jurídica.
(.....)
Inexiste assim a estreita correlação entre o tributo correspondente e a estimativa a
ser paga no curso do ano. Registre-se que essa nova redação não impõe nova penalidade ou faz
qualquer ampliação da base de cálculo da multa, simplesmente torna mais clara a intenção do
legislador.
A inexistência de correlação entre o tributo e a estimativa fez-me refletir também
sobre a questão da concomitância, ou seja, a aplicação da multa de ofício exigida junto com o
tributo e a multa sobre as estimativas.
Manifestei-me em outras ocasiões pela aplicação ao caso do princípio da
consunção, pelo qual prevalece a penalidade mais grave quando uma pluralidade de normas é
violada no desenrolar de uma ação.
De forma geral, o princípio da consunção determina que em face a um ou mais
ilícitos penais denominados consuntos, que funcionam apenas como fases de preparação ou de
execução de um outro, mais grave que o(s) primeiro(s), chamado consuntivo, ou tão-somente
como condutas, anteriores ou posteriores, mas sempre intimamente interligado ou inerente,
dependentemente, deste último, o sujeito ativo só deverá ser responsabilizado pelo ilícito mais
grave.
Veja-se que a condição básica para aplicação do princípio é a íntima interligação
entre os ilícitos. Pelo até aqui exposto, pode-se dizer que a intenção do legislador tributário foi
justamente deixar clara a independência entre as irregularidades, inclusive alterando o texto da
norma para ressaltar tal circunstância.
No voto paradigma que decidiu casos como o presente sob a ótica do princípio da
consunção, o relator cita Miguel Reale Junior que discorre sobre o crime progressivo, situação
típica de aplicação do princípio em comento.
Fl. 191
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1202-002.180 – 1a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10882.723808/2013-67
19
Pois bem. Doutrinariamente, existe crime progressivo quando o sujeito, para
alcançar um resultado normativo (ofensa ou perigo de dano a um bem jurídico), necessariamente
deverá passar por uma conduta inicial que produz outro evento normativo, menos grave que o
primeiro.
Noutros termos: para ofender um bem jurídico qualquer, o agente,
indispensavelmente, terá de inicialmente ofender outro, de menor gravidade — passagem por um
minus em direção a um plus.
Estaríamos diante de uma situação de conflito aparente de normas. Aparente
porque o princípio da especialidade definiria a questão, com vistas a evitar a subsunção a
dispositivos penais diversos e, por conseguinte, a confusão de efeitos penais e processuais.
Aplicando-se essa teoria às situações que envolvem a imputação da multa de ofício,
a irregularidade que gera a multa aplicada em conjunto com o tributo não necessariamente é
antecedida de ausência ou insuficiência de recolhimento do tributo devido a título de estimativas,
suscetível de aplicação da multa isolada.
Assim, não há como enquadrar o conceito da progressividade ao presente caso,
motivo pelo qual tal linha de raciocínio seria injustificável para aplicação do princípio da
consunção.
Ainda seguindo a analogia com o direito penal, a grosso modo poder-se-ia dizer que
a situação sob exame representaria um concurso real de normas ou, mais especificamente, um
concurso material: duas condutas delituosas causam dois resultados delituosos.
Abstraindo-se das questões conceituais envolvendo aspectos do direito penal, a Lei
no 9.430/96, ao instituir a multa isolada sobre irregularidades no recolhimento do tributo devido a
título de estimativas, não estabeleceu qualquer limitação quanto à imputação dessa penalidade
juntamente com a multa exigida em conjunto com o tributo.
Sob essa ótica, a Fiscalização simplesmente aplicou a norma ao caso concreto, no
exercício do poder-dever legal, motivo pelo qual voto por manter a imputação da multa isolada
em sua integralidade.
Importa ressaltar que a Súmula CARF no 101 NÃO SE APLICA A FATOS GERADORES
POSTERIORES À LEI No 11.488/2007, eis que todas as decisões que serviram de base à edição da
Súmula não levaram em consideração a mudança legislativa.

Assinado Digitalmente
Leonardo de Andrade Couto

Fl. 192
DF CARF MF
Original