Tribunal: CARF
Processo: 10980.905537/2018-62
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: BRUNO MINORU TAKII
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-11
Data de publicação: 2026-03-10

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10980.905537/2018-62
RESOLUÇÃO
3301-002.051 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de novembro de 2025
RECURSO
EMBARGOS
EMBARGANTE
POSITIVO TECNOLOGIA S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por maioria de votos, em converter o
julgamento em diligência para verificação da contabilização das despesas de assistência técnica e
sua segregação entre custos e despesas, vinculação dos fretes de coleta, carga e descarga ao custo
ou à despesa de assistência técnica e confirmação da não recuperação do IPI conforme alegado
pela recorrente, vencido o Conselheiro Bruno Minoru Takii (relator) que acolhia parcialmente os
embargos. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Keli Campos de Lima.

Assinado Digitalmente
Bruno Minoru Takii – Relator

Assinado Digitalmente
Keli Campos de Lima - Redatora

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro,
Bruno Minoru Takii, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral), Rachel Freixo
Chaves, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).

Fl. 8297
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Original

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RELATÓRIO
Trata-se o presente caso de embargos de declaração opostos pela contribuinte
(Embargante) relativamente ao Acórdão no 3301-013.509, da sessão de 24/10/2023, ementado
nos seguintes termos:

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO/DECISÃO DE 1a INSTÂNCIA.
São validos o despacho decisório e a decisão de primeira instância, proferidas pela
Autoridade
Administrativa
e
pela
Autoridade
Julgadora
de
Primeira,
respectivamente, cujos fundamentos e motivação permitiram ao contribuinte
exercer o seu direito de defesa.
VINCULAÇÃO DE PROCESSOS. JULGAMENTO EM CONJUNTO. POSSIBILIDADE.
Os processos administrativos que tratam de matérias comuns podem ser
relatados e julgados numa mesma sessão.
DILIGÊNCIA. PRESCINDIBILIDADE.
Reconhecida pelo julgador ser prescindível ao julgamento a baixa dos autos, em
diligência, à unidade de origem, rejeita-se o pedido.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
IPI DESTACADO NA NOTA FISCAL. CRÉDITO. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE.
O valor do IPI destacado na nota fiscal de aquisição de bens utilizados como
insumos ou para revenda não dá direito ao desconto de créditos das
contribuições, independentemente de ser ou não recuperável.
INSUMOS. CONCEITO. ÁLCOOL. SOFTWARE/ROYALTIES. CUSTOS/ DESPESAS.
CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas utilizados com álcool no processo de produção dos bens
destinados e com software/royalties para licença de uso de programas de
computador destinado ao embarque nos equipamentos produzidos e destinados
à venda dão direito ao desconto de créditos.
INSUMOS. CONCEITO. PALLETS. ESTRUTURAS METÁLICAS.
MATERIAL DE CONSUMO. FERRAMENTAS. INSTRUMENTOS E APARELHOS.
CUSTOS. CRÉDITO. DESCONTO IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 8298
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Os custos incorridos com pallets para transporte de insumos, com estruturas
metálicas de armários e material de consumo de rede elétrica, bem como com
ferramentas, instrumentos e aparelhos para medidas e controle de grandeza não
dão direito a desconto de créditos sobre o valor total de suas aquisições; a
legislação tributária prevê o desconto sobre os encargos de suas depreciações.
INSUMOS. ALÍQUOTA ZERO. CUSTO DE AQUISIÇÃO. CRÉDITO. DESCONTO
IMPOSSIBILIDADE.
É vedado expressamente na legislação tributária o desconto de créditos das
contribuições sobre o custo de aquisição de insumos não sujeitos ao pagamento
das contribuições, inclusive, com alíquota zero.
INSUMOS
DESONERADOS.
AQUISIÇÃO.
FRETES.
CRÉDITO.
DESCONTO.
POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com fretes tributados pelo PIS e Cofins, vinculados à operação
de compra de bens (insumos) para revenda e utilizados como insumos, não
sujeitos ao pagamento dessas contribuições (tributados à alíquota zero, isentos
ou com suspensão), dão direito ao desconto de créditos.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
EFD-CONTRIBUIÇÕES
NÃO
RETIFICADA.
APROVEITAMENTO. REQUISITOS. POSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos não está condicionado à retificação
da escrituração digital das contribuições - EFD-Contribuições - e, da retificação da
DCTF, desde que tais créditos preencham requisitos como a comprovação, pela
recorrente, após devidamente intimada pela unidade de origem, que os créditos
sejam líquidos e certos e não foram aproveitados em outros períodos.
Comprovação esta a ser feita forma idônea e inconteste tais requisitos, com
documentos hábeis e apresentando a sua escrita contábil e fiscal, onde tais
créditos estejam registrados e apropriados aos seus respectivos fatos geradores,
sem que tenham sido objeto de aproveitamento de nenhuma espécie.
CRÉDITOS. FRETES. SERVIÇOS. DEVOLUÇÃO. RETORNO DE SUBSTITUIÇÃO EM
GARANTIA. TRANSFERÊNCIA DE MERCADORIA (INTERCOMPANY). BONIFICAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
As despesas com serviços de fretes vinculados à devolução de mercadorias, a
retorno de substituição em garantia, às transferências (intercompany) de
mercadorias, inclusive produtos acabados, e de ativo imobilizado e à remessa de
bonificação não constituem despesas na operação de venda nem se enquadram
no conceito de insumos dado pelo STJ no julgamento do REsp no 1.221.170/PR;
assim, não dão direito ao desconto de créditos das contribuições.
CRÉDITOS. FRETES. SERVIÇOS. CONSERTO. REMESSA/RETORNO. TRANSFERÊNCIAS
(INTERCOMPANY) DE INSUMOS. CRÉDITO. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com serviços de fretes vinculados a transferência de insumos
e à remessa/retorno de bens cuja assistência técnica e prestação de serviços
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foram realizados pela recorrente, ainda que os insumos e bens consertados não
estivessem sujeitos ao pagamento das contribuições, dão direito do desconto de
créditos.
SERVIÇOS. ASSISTÊNCIA TÉCNICA. DESPESAS DIVERSAS. NÃO COMPROVAÇÃO.
CRÉDITO. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE.
A não comprovação de que as despesas com alimentação/refeição,
deslocamento/diária/hospedagem, despesas não planejadas, reembolso de ICMS
e telegrama, de fato, são despesas com assistência técnica e que foram
discriminadas indevidamente nas notas fiscais de prestação, implica na glosa dos
créditos descontados sobre tais rubricas.
SERVIÇOS. DESPESAS. INSUMOS. CONCEITO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com agenciamento de publicidade, propaganda,
honorários agência, serviços de campanha e incentivos e de pesquisas MKT,
serviços de suporte, comissões sobre vendas, intermediação de negócios, fretes
no transporte de ferramenta/fita demarcação, loop back áudio-Anatel-paralelo/
duplo/frontal/triplo/único/serial, creme luvex, fita isolante/fita verde rosa, gás
R22 ar condicionado, serviços de coleta, serviços de descarga, serviços de
devolução, serviços de venda, serviços de reentrega, serviços de transferência,
serviços de envio, serviços de remessa e retorno, retrabalho/gabinete/LCD,
móveis, telemarketing, desenvolvimento de sistemas e de conteúdo, e taxa
Infraero não se enquadram como insumos utilizados na produção dos bens
destinados à venda nos termos do inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003 nem no conceito de insumos dado pelo STJ no julgamento do REsp
no 1.221.70/PR,
PEDÁGIO. SEGURO. ESCOLTA. DESPESAS. CRÉDITO. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE.
O desconto de crédito sobre despesas com pedágio é vedado expressamente em
lei e as despesas com seguro e escolta não se enquadram no inciso II art. 3o das
Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 nem no conceito de insumos dado pelo STJ
no REsp no 1.221.170/PR.
EMPILHADEIRAS. MANUTENÇÃO. CUSTOS/DESPESAS. CRÉDITO. DESCONTO.
POSSIBILIDADE.
Os
custos/despesa
com
manutenção
de
empilhadeira
utilizadas
na
transferência/movimentação de insumos utilizados no processo de produção dos
bens destinados à venda enquadram-se no conceito de insumos dado pelo STJ no
REsp no 1.221.170/PR e, portanto, dão direito ao desconto de crédito.
MÃO-DE-OBRA TEMPORÁRIA. CUSTOS. CRÉDITO. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos com mão-de-obra temporária contratados com pessoa jurídica, utilizada
na produção de bens destinados à venda, ou seja, na atividade fim da empresa,
escriturados sob as rubricas MOD PROD - FÁB - PLACAS; b) MOD PROD; e, c) MOD
PROD JB, dão direito ao desconto de créditos.
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SUPOSTA
AUSÊNCIA
DE
INFORMAÇÕES.
SERVIÇOS.
FRETES.
IDENTIFICAÇÃO/NATUREZA. CRÉDITO. GLOSA. REVERSÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Mantém-se a glosa de créditos sobre serviços de fretes intramunicipais cuja
natureza não foi possível identificar nos documentos fiscais apresentados pela
recorrente.
FRETES INTERNACIONAIS. DESPESAS PORTUÁRIAS. CRÉDITO. DESCONTO.
IMPOSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com fretes internacionais não dão direito ao desconto de
créditos por expressa disposição legal e as despesas portuárias (alfandegárias e
aduaneiras) não constituem insumos da produção dos bens destinados à venda
nem se enquadram no conceito de insumos dado pelo STJ no julgamento do REsp
no 1.221.170/PR; assim não dão direito ao desconto de créditos.
SERVIÇOS.
INDUSTRIALIZAÇÃO
POR
ENCOMENDA.
CUSTOS.
CRÉDITOS.
DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos com industrialização por encomenda de componentes elétrico
eletrônicos utilizados como produtos intermediários na produção dos bens
destinados à venda contratados com terceiros, pessoas jurídicas sujeitas à
tributação das contribuições, dão direito ao desconto de crédito.

Em sua peça recursal apresentada em 06/01/2025, a Embargante apresentou os
seguintes tópicos:

 Omissão na parte dispositiva do Acórdão;
 Omissão sobre inovação do Acórdão da DRJ;
 Omissão sobre os vícios de nulidade do Acórdão da DRJ;
 Omissão sobre o excesso de glosa;
 Obscuridade sobre a apensação e conexão processual;
 Omissão sobre a não recuperação do IPI;
 Omissão sobre o excesso de glosa do IPI recuperável;
 Omissão sobre o direito ao crédito com fundamento em outros incisos;
 Obscuridade sobre o direito ao crédito com fundamento em outros incisos;
 Omissão sobre custos com estruturas metálicas de armários e material de
consumo de rede elétrica;
 Omissão sobre créditos relativos a notas fiscais com alíquota zero;
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 Omissão sobre serviços tomados de assistência técnica;
 Contradição sobre a origem do processo;
 Contradição sobre análise da essencialidade e relevância dos insumos para a
atividade econômica;
 Omissão sobre a demonstração da relevância e essencialidade dos serviços
de publicidade, propaganda e representação comercial;
 Omissão sobre o frete intercompany de insumos;
 Omissão no voto do Conselheiro Relator sobre o frete do produto luvex;
 Omissão sobre imposição legal na contratação de seguro;
 Omissão sobre o estorno de parte dos créditos relativos a serviços
decorrentes de importação;
 Obscuridade sobre o requisito para o aproveitamento do crédito
extemporâneo;
 Omissão sobre o parecer juntado aos autos;
 Omissão sobre a aplicação da Lei no 14.689/2023;

Em despacho de admissibilidade de 20/01/2025, a Presidência deu seguimento
parcial ao recurso, conforme trecho da conclusão, transcrito a seguir:

Diante do exposto, com base nas razões acima e com fundamento no art. 116 do
RICARF, DOU SEGUIMENTO PARCIAL aos Embargos de Declaração opostos pelo
contribuinte para que o colegiado aprecie as matérias relativas a:
- Omissão na Parte Dispositiva do Acórdão;
- Omissão Sobre a Não Recuperação de IPI;
- Omissão Quanto ao Direito de Crédito com Fundamento em Outros Incisos do
art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003;
- Omissão Quanto aos Serviços Tomados de Assistência Técnica (Item III.1 do
Acórdão);
- Contradição Quanto à Origem do Processo;
- Omissão Quanto ao Frete do Produto Luvex;
- Omissão Quanto à Contratação de Seguro por Imposição Legal

E sendo os autos remetidos à minha relatoria, passo a apreciar o recurso.
Fl. 8302
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VOTO VENCIDO
Conselheiro Bruno Minoru Takii, Relator
Conheço do recurso de embargos opostos pela Embargante para suprir as omissões
sobre os tópicos intitulados (a) “Omissão na parte dispositiva do Acórdão”, (b) “Omissão sobre a
não recuperação de IPI”, (c) “Omissão quanto ao direito de crédito com fundamento em outros
incisos do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003”, (d) “Omissão quanto aos serviços
tomados de assistência técnica”, (e) “Contradição quanto à origem do processo”, (f) “Omissão
quanto ao frete do produto luvex” e (g) “Omissão quanto à contratação de seguro por imposição
legal”.

I.1. – Omissão na parte dispositiva do Acórdão
Para iniciar a análise do ponto, transcrevo o trecho da fundamentação que trata da
matéria no Acórdão embargado:

3.2 Omissão na Parte Dispositiva do Acórdão
Reproduz-se o argumento:
Fl. 8.200:
II.1. OMISSÃO NA PARTE DISPOSITIVA DO ACÓRDÃO
11. Verifica-se no voto do Conselheiro Relator a análise dos seguintes créditos de
PIS/COFINS:
a) Fls. 23/24 – “III.1) Da prestação de serviços de Assistência Técnica (...)” b)
Fl. 24 – “III.2) Da prestação de serviços de Publicidade e Propaganda (...)” c)
Fls. 24/25 – “III.3) Da prestação de serviços de Representação Comercial
(...)” d) Fls. 25/26 – “III.5) Da prestação de serviços de Frete (...)”
12. Todavia, na parte dispositiva do Acórdão Embargado não se encontra
qualquer menção a estes trechos da decisão.
13. Desse modo, não é possível saber qual foi o resultado do julgamento
destas rubricas, pois não há indicação se o resultado se deu por
unanimidade, maioria de votos, ou voto de qualidade.
14. Pede-se, com isso, que esta C. Turma Julgadora acolha estes embargos
de declaração e sane a omissão na parte dispositiva do Acórdão Embargado
manifestando-se expressamente sobre o resultado do julgamento quanto
aos créditos explicitados acima.
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Com efeito, tais matérias tiveram o provimento negado, conforme o voto
condutor e a ementa, porém não consta, para tais matérias, a contagem dos votos
a favor ou contra, de modo que se justifica o retorno dos autos ao colegiado para
esclarecimento.

Em regra, a discriminação de matérias apreciadas no dispositivo do Acórdão só se
justifica quando o voto do Relator altera a decisão proferida pela 1a Instância e, mesmo nesses
casos, é necessário que o dispositivo do acórdão faça constar o resultado da votação, isto é, se o
resultado se deu por unanimidade, por maioria ou por voto de qualidade.
Em recursos com um número reduzido de matérias recursais, é bastante comum
que o resultado da votação seja extensível a todos os itens, de forma tal que não seja necessário
fazer qualquer pormenorização.
Todavia, em casos com um maior número de matérias recursais – o que
normalmente ocorre quando se discute “insumos” –, torna-se mais provável a heterogeneidade
dos resultados, mesmo que, ao final, todos os itens tenham o seu provimento negado.
E sendo esse o caso, há a necessidade de se proceder à devida identificação,
especialmente após a entrada em vigor da Lei no 14.689/2023 que, ao mesmo tempo que
restabeleceu o voto de qualidade em favor do Fisco, instituiu uma série de benefícios para o
contribuinte que tenha alcançado esse resultado na apreciação de seu recurso.
Nesse sentido, a decisão que tiver dispositivo omisso quanto ao placar de votação
tem o potencial de violar direito do contribuinte, razão pela qual, em tese, haveria a necessidade
de se suprir a omissão e corrigir a irregularidade, nos termos do art. 60 do Decreto no
70.235/1972.
Na prática, porém, essa correção é de difícil execução, podendo-se cogitar essa
hipótese apenas nos casos de julgamentos gravados (sessões virtuais síncronas), o que não se
aplica ao acórdão embargado, pois a votação ocorreu em sessão ordinária presencial, conforme
constou da ata de julgamento:

Aos vinte e quatro dias do mês de outubro do ano de dois mil e vinte e três, às
nove horas, reuniram-se os membros da DF-MF-CARF / 1a Turma Ordinária da 3a
Câmara da 3a Seção do CARF, estando presentes os conselheiros Ari Vendramini,
Laercio Cruz Uliana Junior, Marcos Antonio Borges (suplente convocado(a)),
Jucileia de Souza Lima, Sabrina Coutinho Barbosa, Rodrigo Lorenzon Yunan
Gassibe (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária.

Fl. 8304
DF CARF MF
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Desta feita, não havendo a possibilidade de se identificar o real alcance da decisão
proferida, há a necessidade de integração do acórdão embargado, o que só poderá ser realizado
mediante novo julgamento das matérias recursais que são objeto do presente recurso.

(a) Da prestação de assistência técnica
Por se tratar de ponto específico dos embargos, as despesas com “prestação de
assistência técnica” serão tratadas em tópico particular do presente voto.

(b) Da prestação de serviços de publicidade e propaganda
Relativamente aos créditos apurados sobre a contratação de serviços de
publicidade e propaganda, o voto do relator do acórdão embargado foi pela negativa do direito
pleiteado, conforme é possível verificar em sua fundamentação:

III.2) Da prestação de serviços de Publicidade e Propaganda – Itens glosados
referenciados pela Agente Fiscal como “Agenciamento de publicidade e
propaganda/honorários agência”, “Serviços de campanhas e incentivos e de
pesquisas MKT”, “Serviços suporte a gestão”, “Serviços de elaboração de
revista/inspeção visual/de produção de eventos/de produção de fotos”, “Acordo
mensal MKT”, “Administração de contratos” e “Produção filmes/textos/artigos e
vídeos”
Inexiste amparo legal para o desconto de créditos sobre essas despesas. O direito
ao desconto de créditos das contribuições sobre custos/despesas incorridos pela
pessoa jurídica no desenvolvimento de suas atividades econômicas está previsto
no art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 e no art. 15 da Lei no
10.865/2004, todos citados e transcritos anteriormente neste voto. Nenhuma das
referidas despesas estão contempladas naqueles dispositivos legais.
Já a alegação de que se enquadram no conceito de insumos dado pelo STJ no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR não prospera. O STJ analisou e julgou
custos/despesas vinculados ao processo de produção/industrialização de bens
destinados à venda, nos termos do inciso II do art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003 e não a despesas vinculadas à administração da empresa e à
comercialização dos produtos.
As despesas impugnadas neste item não têm vinculação com o processo de
produção dos bens fabricados e vendidos pela recorrente.
As únicas despesas incorridas pela pessoa jurídica no desenvolvimento de suas
atividades, que dão direito ao desconto de créditos, são aquelas elencadas
expressamente nos incisos do art. 3o das Leis nos. 10.637/2002 e 10.833/2003. As
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despesas discriminadas neste item não estão elencadas dentre aquelas que dão
direito ao crédito.
Dessa forma, a glosa dos créditos descontados sobre as despesas deste item deve
ser mantida.

Por sua vez, a Embargante sustenta que os gastos incorridos com publicidade e
propaganda gerariam créditos de não-cumulatividade porque seriam necessários à manutenção
da competitividade da marca frente às empresas multinacionais do setor.
Embora existam situações excepcionais em que os gastos com publicidade e
propaganda possam ser considerados como insumos – e, ainda assim, com muitas controvérsias a
respeito dessa afirmação -, a apresentação de justificativas que apenas apontam a necessidade do
gasto não preenche com os requisitos traçados pelo Superior Tribunal de Justiça – STJ no REsp no
1.221.170 (Temas no 779 e 780), onde foi fixada a tese de que apenas gastos essenciais ou
relevantes à atividade produtiva poderiam ser considerados como insumos.
Observe-se que a sua supressão poderia acarretar perda de competitividade da
empresa, porém, não inviabilizaria a sua atividade, que poderia continuar, ainda que menos
estruturada e menos eficiente. Portanto, pelo teste de subtração, o gasto informado não passa.
Desta forma, não há como assegurar o direito ao creditamento.

(c) Da prestação de serviços de representação comercial
Relativamente aos créditos apurados sobre a contratação de serviços de
representação comercial, o voto do relator do acórdão embargado foi pela negativa do direito
pleiteado, conforme é possível verificar em sua fundamentação:

III.3) Da prestação de serviços de Representação Comercial – Itens Glosados
Referenciados pela Agente Fiscal como “Comissões Sobre Vendas” e
“Intermediação de Negócios”
Assim como no item imediatamente anterior (III.2), trata-se de despesas
vinculadas à comercialização dos bens produzidos e vendidos cujo direito ao
desconto de créditos não está previsto na legislação do PIS e da Cofins. Também,
tais despesas não se enquadram no conceito de insumos dado pelo STJ no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, tendo em vista não estão vinculadas à
produção e sim à comercialização.
A única despesa vinculada à comercialização dos bens produzidos e vendidos, que
dá direito ao desconto de créditos, é despesa com frete na operação de venda,
quando o ônus for suportado pelo vendedor, conforme previsto no inciso IX do
art. 3o da Lei no 10.833/2003, que também se aplica ao PIS.
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Dessa forma, a glosa dos créditos descontados sobre tais despesas deve ser
mantida.

As explicações e justificativas apresentadas pela Embargante são semelhantes
àquelas trazidas para os gastos com publicidade, de forma que as mesmas razões ali apresentadas
são, também, aqui aplicáveis, resultando em manutenção da glosa.

(d) Da prestação de serviços de frete
Relativamente aos créditos apurados sobre a contratação de serviços de frete, o
voto do relator do acórdão embargado foi pela negativa do direito pleiteado, conforme é possível
verificar em sua fundamentação:

III.5) Da prestação de serviços de Frete – Itens Glosados Referenciados pela
Agente Fiscal como “Serviços de Coleta”, “Serviços de Descarga”, “Serviços de
Devolução”, “Serviços de Venda”, “Serviços de Reentrega”, “Serviços de
Transferência”, “Serviços de Envio”, “Serviços De Remessa e “Retorno”
O desconto de créditos sobre despesas incorridas com os referidos serviços não
tem amparo na legislação do PIS e Cofins, nos termos das Leis nos 10.627/2002 e
10.833/2003.
Embora tais serviços estejam vinculados a operações comerciais, apenas as
despesas com fretes na operação de venda dão direito ao desconto de créditos
das contribuições, conforme consta do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003,
que também se aplica ao PIS.
Além da hipótese prevista no inciso IX do referido artigo, os custos incorridos com
fretes nas aquisições de bens para revenda e de bens utilizados como insumos na
produção destinados à venda também dão direito ao desconto de créditos, por
integrarem o custo dos bens adquiridos, nos termos do inciso II do art. 3o das
referida leis. Contudo, não se trata de insumos nem de bens para revenda.
No presente caso, os referidos serviços não se enquadram em nenhum daqueles
incisos (II e IX) nem no conceito de insumos dado pelo STJ no julgamento do REsp
no 1.221.170/PR, tendo em vista que se trata de despesas desvinculadas do
processo de produção dos bens destinados à venda.
Ressaltamos ainda que a Fiscalização não glosou créditos descontados sobre
fretes na operação de venda, conforme verificamos da Informação Fiscal, parte
integrante do despacho decisório.
Assim, a glosa dos créditos descontados sobre os serviços impugnados neste item
deve ser mantida.
Fl. 8307
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Em sua defesa, a Embargante apresenta cenário diferente daquele descrito no
acórdão embargado, informando que parte dos fretes estariam vinculados ao transporte de
notebooks de clientes para a prestação de serviços de assistência técnica, ou seja, seria um
insumo dessa específica atividade.
Embora seja plausível a hipótese para o creditamento, a Embargante não fez a
separação e a demonstração aprofundada dos diversos tipos de frete contratados, de forma que
resta impossível o reconhecimento do direito com base exclusiva no conjunto probatório
existente.
Assim, por não se desincumbir do ônus probatório que lhe cabia, mantenho a
decisão embargada.

I.2. – Omissão sobre a não recuperação de IPI
Para iniciar a análise do ponto, transcrevo o trecho da fundamentação que trata da
matéria no Acórdão embargado:

3.7 Omissão Sobre a Não Recuperação de IPI Reproduz-se a suscitação:
Fls. 8.207/8.209:
II.6. OMISSÃO SOBRE A NÃO RECUPERAÇÃO DO IPI (ITEM II.1.1 DO ACÓRDÃO)39.
A Autoridade Fiscal glosou parte dos créditos da Embargante sob o fundamento
de que o IPI recuperável não poderia compor a base das despesas para tomada
dos créditos das contribuições em questão.
40. Diante disso, a Embargante, em seu recurso, demonstrou que não recuperava
o IPI decorrente das aquisições para revenda, ao contrário do que havia
entendido a Autoridade Fiscal.
41. No Acórdão Embargado, por outro lado, entendeu-se que o IPI, ainda que
recuperável, não poderia compor a base dos créditos:

Fl. 8308
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42. Ocorre que a Autoridade Fiscal cita que o fundamento para seu entendimento
são as Instruções Normativas SRF no 247/2002 e 404/2004 que dispõem em
sentido contrário a alegação contida no Acórdão Embargado de que o IPI, quando
recuperável, não integra a base para tomada de crédito. Veja-se:

43. Ou seja, esta C. Turma Julgadora inovou em relação às razões apresentadas
pela Autoridade Fiscal, para acrescentar que o IPI, ainda que não recuperável, não
pode ser base para a tomada de crédito.
44. Pontue-se que essa acusação jamais fez parte da autuação e dos despachos
decisórios e que é contrária ao próprio entendimento da Receita Federal: “O IPI
não recuperável integra o valor de aquisição de bens para efeito de cálculo do
crédito da Cofins na sistemática não cumulativa.” (Solução de Consulta COSIT no
579/2017).
45. Tanto o que se afirma é verdade que apenas em 2023, com a Instrução
Normativa RFB no 2152/2023, que alterou a Instrução Normativa RFB no
2.212/2022, que o artigo 171, parágrafo único, inciso III, passou a vedar a
apropriação a crédito de PIS e COFINS sobre o IPI não recuperável com vigência na
data de sua publicação, qual seja, em 18 de julho de 2023.
46. Ora Ilmos. Julgadores, embora este não seja um órgão consultivo a
Embargante pede vênia para indagar: caso fosse vedada a apropriação em
momento anterior, qual seria a razão de editar Instrução Normativa prevendo a
vedação quase uma década depois dos fatos tratados neste Processo
Administrativo Fiscal?
47. Logo, ao assim proceder, esta C. Turma Julgadora omitiu-se sobre a discussão
efetivamente posta nos autos pela acusação fiscal e sobre a qual houve
possibilidade de defesa pela Embargante.
48. Assim, esta C. Turma Julgadora deixou de enfrentar demonstração fática
realizada pela Embargante em seu tópico “III.2.1 - Equivocada Alegação Fiscal de
Apropriação de Créditos Recuperáveis de IPI - Inexistência de Apropriação dos
Fl. 8309
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Referidos Créditos” que evidencia que não houve recuperação do IPI, havendo,
portanto, direito ao crédito de PIS/COFINS.
Com efeito, a acórdão embargado decidiu sobre matéria para a qual não havia
lide, isto é, se o IPI não recuperável pode ou não pode compor a base de cálculo
dos créditos de Pis e Cofins. O trabalho do Fisco, no ponto, foi glosar a parcela que
não fora comprovada ser relativa a IPI não recuperável, mas não sustentou a tese
de que o IPI não recuperável não pudesse compor a base de cálculo dos créditos.
Desse modo, a reclamação justifica o retorno dos autos ao colegiado para
esclarecer ou integrar a decisão.

Conforme identificado pelo Despacho de Admissibilidade, a glosa procedida pela
Fiscalização era no sentido de que o IPI, quando recuperável, não deveria integrar a base de
cálculo dos créditos de contribuições ao PIS/COFINS, tendo-se como fundamento legal o art. 66,
§3o, da IN SRF no 247/2002, e art. 8o, §3o, inc. I, da IN SRF no 404/2004.
Por sua vez, o Acórdão embargado adotou fundamentação diversa, no sentido de
que o IPI não deve integrar a base de cálculo dos créditos de contribuições ao PIS/COFINS,
independentemente de sua condição de recuperabilidade. É o que se verifica no trecho a seguir
destacado:

II.1) Bens para Revenda II.1.1) Equivocada Alegação Fiscal de Apropriação de
Créditos Recuperáveis de IPI – Inexistência de Apropriação dos Referidos Créditos
A recorrente defende a reversão da glosa de créditos descontados sobre o valor
do IPI não recuperável pago sobre a aquisição de bens para revenda sob o
argumento de que esse valor integra o custo da mercadoria vendida.
Segundo o inciso I do art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, a aquisição
de bens para revenda dá direito ao desconto de créditos; já o inciso II do § 2o,
desse mesmo artigo, prevê que a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento das contribuições não dará direito ao desconto de créditos.
No presente caso, as contribuições não incidiram sobre o valor total das Notas
Fiscais de aquisições dos bens destinados à revenda, mas tão somente sobre o
valor do bem, conforme provam as cópias das notas carreadas aos autos pela
própria recorrente.
O IPI destacado na nota fiscal, independentemente de ser ou não recuperável não
integra a base de cálculo das contribuições.
Assim, a glosa efetuada pela Fiscalização deve ser mantida.

No presente caso, é evidente que o motivo jurídico apresentado no Acórdão
embargado difere daquele utilizado no ato do lançamento, isto porque a Fiscalização não se valeu
Fl. 8310
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do art. 3o, inciso I, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, para concluir “que a aquisição de bens
ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições não dará direito ao desconto de
créditos”, tendo apenas adotado a tese de que o IPI recuperável não poderia compor a base de
cálculo de créditos de PIS/COFINS.
A modificação do critério jurídico por Autoridade Administrativa Judicante, quando
realizada em desfavor do contribuinte, é ato vedado pela legislação tributária brasileira, conforme
previsto no artigo 146 do CTN, sendo essa posição amplamente defendida na jurisprudência e na
doutrina acerca do assunto.
Especificamente na doutrina, pode-se aqui citar importantes lições de Thais de
Laurentiis, para quem a inalterabilidade prejudicial de critério jurídico tem por função garantir que
o contribuinte possa se “defender plenamente, sem ser surpreendido com inovações ao longo do
processo, que prejudiquem seu direito à ampla defesa e ao contraditório, inclusive no que tange
ao duplo grau de jurisdição do PAF” (in Mudança de Critério Jurídico pela Administração
Tributária: Regime de Controle e Garantia do Contribuinte” – tese de Doutorado, p. 179).
Logo, assiste razão à Embargante, especificamente em relação à modificação do
critério jurídico no Acórdão embargado, cabendo a este Julgador suprir a omissão quanto às
provas apresentadas pela contribuinte, apreciando-as à luz do motivo evocado pela Fiscalização,
mantendo-se, também, a dialeticidade com a decisão proferida pela DRJ.
Para a comprovação de que os créditos glosados foram apurados sobre o IPI não
recuperável, a Embargante esclarece que se trata de mercadorias acabadas adquiridas para a
revenda, conforme relação de notas fiscais constantes às fls. 6.298-6.312 (doc. 05 da impugnação):

Analisando-se a planilha de notas fiscais que foram objeto de questionamento, o
que se identifica é que (a) as mercadorias adquiridas se restringem a operações com as empresas
“Columbia Distribuidora SA” e “Epson Rio de Janeiro Importadora e Exportadora Ltda.”, (b) a
mercadorias adquiridas são, de fato, produtos acabados, sendo “monitores”, “impressoras”,
“cartuchos de tinta”, “projetores”, “bolsa para projetores”, “capa de tablet” e “fone”.
Fl. 8311
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Relativamente à escrituração, a Embargante juntou o doc. 06 (fls. 6.313-6.316) com
a sua impugnação, trazendo a nota fiscal e respectivo registro no EFD ICMS/IPI, conforme é
possível verificar abaixo:

De uma forma geral, não se admite a comprovação de direito creditório com base
em simples amostragem, o que, a depender dos documentos já carreados pelo contribuinte para a
comprovação de seu direito, normalmente resultaria em conversão do julgamento em diligência.
Contudo, diante das circunstâncias aqui identificadas, isto é, operações limitadas a
02 fornecedores, com possibilidade de identificação de que todos os itens adquiridos são produtos
acabados e, portanto, destinados à revenda, entendo que restou comprovado o fato alegado pela
Embargante, isto é, de que o IPI em questão não era recuperável.
Fl. 8312
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E sendo assim, voto aqui pela reversão da glosa procedida sobre essa rubrica.

I.3. – Omissão quanto ao direito de crédito com fundamento em outros incisos do
art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003
Para iniciar a análise do ponto, transcrevo o trecho da fundamentação que trata da
matéria no Acórdão embargado:

3.9 Omissão Quanto ao Direito de Crédito com Fundamento em Outros Incisos do
art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 Reproduz-se a suscitação:
Fls. 8.211/8.212:
II.8. OMISSÃO SOBRE O DIREITO AO CRÉDITO COM FUNDAMENTO EM OUTROS
INCISOS (ITEM II.2.2 “D” DO ACÓRDÃO)56. Em seu tópico “III.3.3 – Ferramentas,
Instrumentos e Aparelhos para Medidas e Controle de Grandezas (Máquinas e
Equipamentos)” a Embargante pleiteou o direito ao crédito com fundamento nos
incisos II, IV e XI do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
57. Apesar disso, no Acórdão Embargado tratou-se, apenas, do direito ao crédito
no inciso IV, veja-se a integralidade do que constou na decisão:
d) Ferramentas, instrumentos e aparelho para medidas e controle de grandezas:
A própria recorrente informou e demonstrou no seu recurso voluntário que tais
custos foram incorridos com ferramentas que dão direito ao desconto de créditos
sobre os encargos de suas depreciações.
Segundo o inciso VI do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 os custos
com aquisição de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, adquiridos ou fabricados para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços, dão direito ao desconto de
créditos. Por sua vez, o inciso III do § 1o, desse mesmo artigo, determina que o
crédito sobre tais custos seja calculado sobre os encargos de depreciação dos
respectivos bens.
Opcionalmente, segundo o § 14 daquele mesmo artigo, o crédito pode ser
calculado no prazo de 4 (quatro) anos, mediante a aplicação, a cada mês, das
alíquotas referidas no caput do art. 2o das referidas leis sobre o valor
correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição.
No presente caso, a recorrente não utilizou nenhum das duas opções previstas em
lei; ao contrário, calculou e descontou o crédito sobre o valor total da aquisição,
em desacordo com aqueles dispositivos legais.
Dessa forma, a glosa dos créditos deve ser mantida. (Fls. 19/20 do Acórdão
Embargado – g.n.)58. Todavia, o direito ao crédito com base no inciso XI e no
inciso II foi expressamente requerido pela Embargante: (...) Assim, como também
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não há dúvidas quanto à possibilidade de creditamento de PIS e da COFINS sobre
as máquinas/equipamentos ora analisados, com fundamento no inciso XI, do
artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, argumento que sequer foi
enfrentado pela Turma Julgadora, como visto no Tópico “III.2.2” do presente
Recurso Voluntário.
Referido bem é utilizado no processo manual para inserção de componentes
sobre a placa-mãe de circuito impresso. Tendo em vista o desgate deste bem no
processo produtivo da Recorrente, evidente o direito ao crédito nos termos do
inciso II, dos artigos 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003.
(Fls. 120 a 126 do Recurso Voluntário)59. Requer-se, portanto, que esta C. Turma
Julgadora conheça os embargos neste ponto para suprir a omissão da análise
quanto ao direito ao crédito com fundamento dos incisos II e XI na forma em que
demonstrada no tópico III.3.3 do Recurso Voluntário.
O acórdão embargado tratou da matéria conforme se transcreve:
Fl. 8.084:
d) Ferramentas, instrumentos e aparelho para medidas e controle de grandezas:
A própria recorrente informou e demonstrou no seu recurso voluntário que tais
custos foram incorridos com ferramentas que dão direito ao desconto de créditos
sobre os encargos de suas depreciações.
Segundo o inciso VI do art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 os custos
com aquisição de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, adquiridos ou fabricados para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços, dão direito ao desconto de
créditos. Por sua vez, o inciso III do § 1o, desse mesmo artigo, determina que o
crédito sobre tais custos seja calculado sobre os encargos de depreciação dos
respectivos bens.
Opcionalmente, segundo o § 14 daquele mesmo artigo, o crédito pode ser
calculado no prazo de 4 (quatro) anos, mediante a aplicação, a cada mês, das
alíquotas referidas no caput do art. 2o das referidas leis sobre o valor
correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição.
No presente caso, a recorrente não utilizou nenhuma das duas opções previstas
em lei; ao contrário, calculou e descontou o crédito sobre o valor total da
aquisição, em desacordo com aqueles dispositivos legais.
Dessa forma, a glosa dos créditos deve ser mantida.
O acórdão concluiu que na situação em foco, quando o contribuinte se apropria
do crédito em fundamento legal diferente do devido, pelo valor total do bem, tal
crédito deve ser glosado.
Fl. 8314
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Admite-se que há ao menos obscuridade no tópico, pois não se esclarece a razão
da impossibilidade de reconhecimento do crédito parcialmente, pela depreciação,
sendo que tal pedido consta do Recurso Voluntário:
Fl. 7.737:
No que tange a este argumento desenvolvido pela Recorrente em sua
Impugnação, a Turma Julgadora novamente surpreende, pois nega o direito
creditório dos dispêndios ora analisados, sob o fundamento de que “ferramentas
e outros instrumentos similiares” não se enquadram no inciso VI, do artigo 3o das
Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, pois neste dispositivo, “temos máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado”. Confira-se:
“Ferramentas e outros instrumentos similares não são enquadráveis no citado
inciso VI, pois lá temos máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao
ativo imobilizado.”(Fl. 18 do acórdão recorrido - g.n.)Nota-se que o entendimento
defendido pela Turma Julgadora carece de qualquer lógica. Ora, (i) se referido
dispositivo trata de “máquinas, equipamentos e outros bens incoporados ao ativo
imobilizado”, como reconhecido pela Turma Julgadora; (ii) o presente tópico trata
de dispêndios incorridos pela Recorrente com relação à máquinas e
equipamentos (neste último, por óbvio, que compreende ferrramentas e
instrumentos), desde que todos os bens estejam incorporados ao ativo
imobilizado (o que ocorre no caso da Recorrente - e não foi questionado pela
Autoridade Fiscal ante a ausência de fundamentação - como já abordado
anteriormente); e (iii) foram adquiridos para utilização na produção de bens
destinados à venda (o que também ocorre no presente caso), não há dúvidas
quanto ao direito da Recorrente quanto ao creditamento de PIS e da COFINS, com
fundamento no inciso VI, do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Assim, como também não há dúvidas quanto à possibilidade de creditamento de
PIS e da COFINS sob às máquinas/equipamentos ora analisados, com fundamento
no inciso XI, do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, argumento
que sequer foi enfrentado pela Turma Julgadora, como visto no Tópcio “III.2.2” do
presente Recurso Voluntário.
Não há resposta, no acórdão embargado, para tal questionamento, o que justifica
o retorno dos autos ao colegiado para esclarecimento e/ou integração, a fim de
garantir o pleno direito ao contraditório e a ampla defesa.
Assim, como também não há dúvidas quanto à possibilidade de creditamento de
PIS e da COFINS sob às máquinas/equipamentos ora analisados, com fundamento
no inciso XI, do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, argumento
que sequer foi enfrentado pela Turma Julgadora, como visto no Tópcio “III.2.2” do
presente Recurso Voluntário.

Tendo-se que não há dúvidas de que se trate de bens do ativo imobilizado,
adquiridos para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços, o
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fato de a Embargante ter se apropriado de forma direta e imediata dos créditos não impede a
aplicação do art. 3o, inc. XI, c/c § 1o, inc. III, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003, ou seja,
embora não se possa proceder ao creditamento imediato, ele é possível de forma parcelada, pela
via da depreciação, conforme previsto nos dispositivos legais mencionados:

Art. 3o (...)XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na
produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela
Lei no 12.973, de 2014)§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito
será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o
desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008)
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos
VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei no 12.973, de
2014)

Desta forma, cabe à Embargante direito ao creditamento sobre a depreciação do
ativo imobilizado.

I.4. – Omissão quanto aos serviços tomados de assistência técnica
Para iniciar a análise do ponto, transcrevo o trecho da fundamentação que trata da
matéria no Acórdão embargado:

3.13 Omissão Quanto aos Serviços Tomados de Assistência Técnica (Item III.1 do
Acórdão)Reproduz-se a suscitação:
Fls. 8.214 e seguintes:
II.12. OMISSÃO SOBRE OS SERVIÇOS TOMADOS DE ASSISTÊNCIA TÉCNICA (ITEM
III.1 DO ACÓRDÃO)73. No tópico III.4.1 de seu recurso, a Embargante demonstrou
que as notas fiscais que foram glosadas pela Autoridade Fiscal em verdade eram
de assistência técnica e que as nomenclaturas de “Alimentação/Refeição”,
“Deslocamentos/diária/hospedagem”, “Despesas não planejadas”, “Reembolso
ICMS” e “Telegrama/Fedex” estavam presentes apenas em seu controle interno
gerencial para controle de seus fornecedores de serviços.
[...]
73. Ocorre, no entanto que, desconsiderando a comprovação apresentada em
sede de Manifestação de Inconformidade e de Recurso Voluntário, esta C. Turma
Julgadora fez constar no Acórdão Embargado, que nas notas fiscais os valores não
foram discriminados como razão para negativa do crédito:
Fl. 8316
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Para comprovar essa alegação, não apresentou cópia de nenhuma nota fiscal, mas
apenas reproduziu no recurso voluntário o que seriam as Notas Fiscais no 1414,
emitida pela Terabytte Service Comercial Ltda. – ME e no 2142, emitida pela RM
Brasília Informática Ltda. Contudo, de seus exames não encontramos na
discriminação dos serviços prestados, ou seja, no seu corpo, nenhuma das
referidas rubricas. (Fl. 23 do Acórdão Embargado – g.n.)74. Mencione-se,
inicialmente, que a afirmação de que a Embargante “não apresentou cópia de
nenhuma nota fiscal” (Fl. 23 do Acórdão Embargado) está equivocada. A
Embargante, em seu Recurso Voluntário, faz menção expressa as notas fiscais que
foram juntadas com a Manifestação de Inconformidade: (...)Além dos contratos
apresentados, da indicação das notas fiscais pela própria Fiscalização nas planilhas
elaboradas e anexadas aos processos de crédito, para que não restem dúvidas, a
Recorrente também apresentou, por amostragem as notas fiscais dos referidos
serviços prestados de manutenção/assistência técnica.
(Fl. 166 do Recurso Voluntário)75. Ademais, ao decidir dessa forma, partindo de
premissa equivocada, esta C. Turma Julgadora deixou de enfrentar o argumento e
a documentação comprobatória acostada pela Embargante no bojo do presente
processo administrativo. Veja-se que a nota fiscal citada no Acórdão Embargado é
nota fiscal é uma só, relativa a um só serviço – qual seja de assistência técnica -,
cuja abertura para fins de controle de preço e custo de seus fornecedores não
pode servir de fundamento para a glosa.
76. Em seu Recurso Voluntário, era precisamente este o ponto da Embargante: a
subdivisão do custo do serviço do fornecedor se destina ao controle interno da
Embargante, no entanto, não é capaz de desnaturar o fato de que o valor total da
nota está relacionado à prestação do serviço de assistência técnica.
77. Ainda, sobre isso, ressalta-se a omissão do Acórdão Embargado quando se
verifica que em 29/05/2023 a Embargante apresentou parecer da Dra. Betina
Treiger Grupenmacher que analisou detidamente a questão.
[...]
78. Ou seja, para além das razões trazidas no Recurso Voluntário, houve também
omissão sobre a demonstração realizada no parecer em questão.
79. Veja-se, por oportuno, que a descrição dos serviços prestados consta
expressamente das notas fiscais, a exemplo do documento fiscal reproduzido na
fl. 163 do Recurso Voluntário, a seguir repetido:
Fl. 8.169:
82. Ademais, visando corroborar a amostragem apresentada à época da
Manifestação de Inconformidade, a Embargante junta aos autos mais notas fiscais
e respectiva composição em rubricas glosadas equivocadamente pela Autoridade
Fiscal (Doc. 02 e Doc. 03 - não paginável).
Fl. 8317
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83. Assim, esta C. Turma Julgadora ao afirmar no Acórdão Embargado que as
notas não contêm discriminação, deixa de enfrentar o argumento oposto e omite-
se sobre a matéria de defesa apresentada, que concerne justamente à falta de
discriminação dos custos incorridos pelo prestador de serviços na nota, que
decorre de mero controle interno da Embargante.
84. Em razão disso, requer-se o conhecimento dos embargos para que seja
suprida mais esta omissão.
Com efeito, o fundamento do acórdão embargado no tópico é quanto ao aspecto
probatório, atribuindo ao contribuinte o ônus:
Fl. 8.117:
Para comprovar essa alegação, não apresentou cópia de nenhuma nota fiscal, mas
apenas reproduziu no recurso voluntário o que seriam as Notas Fiscais no 1414,
emitida pela Terabytte Service Comercial Ltda. – ME e no 2142, emitida pela RM
Brasília Informática Ltda.
Contudo, de seus exames não encontramos na discriminação dos serviços
prestados, ou seja, no seu corpo, nenhuma das referidas rubricas.
Nos pedidos de ressarcimento/compensação de créditos financeiros, o ônus de
provar a certeza e liquidez do valor pleiteado/compensado é do contribuinte,
conforme previsto no inciso III do art. 16 do Decreto no 70.235/72 e no inciso I do
art. 373 da Lei no 13.105/2015 (Novo Código de Processo Civil).
Todavia, somente aprecia duas notas fiscais, omitindo-se quanto à documentação
probatória suscitada em Recurso Voluntário, seja para conhecer, não conhecer,
considerar suficiente ou insuficiente, de modo que a reclamação merece a
atenção do colegiado.

Para o saneamento da omissão, faz-se aqui necessária a análise das provas
carreadas aos autos, especificamente em relação aos gastos classificados como de “assistência
técnica”, vinculados a garantia legal ao consumidor (Código de Defesa do Consumidor - CDC).
Na documentação juntada em conjunto com a impugnação, podem ser
identificadas:

(a) Notas fiscais trazidas por amostragem no doc. 32 (fls. 7.076-7.078)
Ao se analisar as notas fiscais de serviço trazidas pela Embargante, é possível
identificar o tipo de serviço prestado apenas nos casos abaixo (NFS 1.414 e 2.142) onde o serviço
contratado foi o de manutenção de máquinas e equipamentos, ou serviços de informática, para o
qual se assegura direito de crédito com base no art. 3o, inc. II, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003:
Fl. 8318
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(b) Planilha detalhada, contendo relação de todas as notas fiscais que foram
objeto da glosa (doc. 26 – arquivo não paginável).

Ao se analisar a planilha com o controle de notas fiscais, podem ser identificadas as
seguintes categorias de gastos incorridos:

Fl. 8319
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 3301-002.051 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.905537/2018-62
24

Apesar de haver indícios de que se trate, em grande parte, da contratação de
serviços de manutenção de máquinas e equipamentos, a ausência da apresentação das NFS, bem
como a minuciosa explicação da empresa acerca de cada categoria de serviços por si alegados
como de “assistência técnica”, impede que se faça conclusão nesse sentido.

(c) Parecer da Dra. Betina Grupenmacher
Relativamente à questão da glosa de despesas de assistência técnica, a Parecerista
apenas reitera os argumentos apresentados pela Embargante, o que faz entre os parágrafos 62 a
65.

(d) Notas fiscais adicionais e nova planilha, juntado com os embargos
Em conjunto com os embargos, a Embargante juntou nova planilha, contendo a
abertura das NFs 1.413, 118, 9.782, 9.851 e 9.925.
Novamente, a falta de apresentação de uma explicação pormenorizada impede que
se possa concluir que se trate de insumo:

Fl. 8320
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 3301-002.051 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.905537/2018-62
25

Portanto, com exceção dos gastos incorridos com os serviços das NFS 1.414 e 2.142,
as glosas devem ser mantidas.

I.5. – Contradição quanto à origem do processo
Para iniciar a análise do ponto, transcrevo o trecho da fundamentação que trata da
matéria no Acórdão embargado:

3.14 Contradição Quanto à Origem do Processo Reproduz-se a suscitação:
Fl. 8.220:
II.13. CONTRADIÇÃO SOBRE A ORIGEM DO PROCESSO (ITEM III.1 DO
ACÓRDÃO)85. Nota-se que um dos fundamentos adotados no Acórdão
Embargado para negativa do direito de crédito seria que o ônus da prova nos
pedidos de compensação seria do contribuinte. Cita-se:
Nos pedidos de ressarcimento/compensação de créditos financeiros, o ônus de
provar a certeza e liquidez do valor pleiteado/compensado é do contribuinte,
conforme previsto DF CARF MF Fl. 8117 Original Fl. 24 do Acórdão n.o 3301-
013.508
-3a
Sejul/3a
Câmara/1a
Turma
Ordinária
Processo
no
10980.726089/2018-32 no inciso III do art. 16 do Decreto no 70.235/72 e no inciso
I do art. 373 da Lei no 13.105/2015 (Novo Código de Processo Civil). (Fls. 23/24 do
Acórdão Embargado – g.n.)86. No entanto, no próprio Acórdão Embargado
reconhece-se que o presente caso trata de lançamento de tributo e não de
compensação, veja-se:
Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão da DRJ/POA que julgou
procedente em parte a impugnação apresentada contra os lançamentos das
Contribuições para o PIS e para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins),
ambas sob o regime cumulativo.
Os lançamentos decorreram de insuficiência na declaração/pagamento das
contribuições para as competências mensais de julho a novembro de 2014,
conforme consta da Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal dos respectivos
autos de infração. (Fl. 6 do Acórdão Embargado – g.n.)87. Percebe-se assim que
há contradição interna no julgado ao admitir, simultaneamente, que o caso em
análise se trataria de pedido de compensação e de lançamento de tributo.
88. Requer-se, assim, que esta C. Turma Julgadora acolha estes embargos,
sanando esta contradição e fixando que nos casos de lançamento, como o
presente, o ônus da prova está com a Autoridade Fiscal, responsável pela
acusação fiscal.
Fl. 8321
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 3301-002.051 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.905537/2018-62
26
De fato, a asserção da decisão embargada, no sentido de trata-se de pedido de
ressarcimento, parece em contradição fática no caso do presente processo, que
trata de Auto de Infração.
Salutar o retorno dos autos ao colegiado para esclarecimentos e/ou integração.

Tendo-se clara a existência de contradição entre a fundamentação apresentada e a
realidade dos fatos, tem-se que, ainda assim, o ônus probatório recaindo sobre a Embargante
deve ser mantido, isto porque, mesmo em caso de lançamento tributário, a questão da glosa de
créditos de PIS/COFINS tem como pressuposto a alegação, por parte do contribuinte, de existência
de direito perante a Administração Tributária.
Assim sendo, também se aplica ao caso o art. 373, inc. I do CPC, conforme
jurisprudência relativamente pacífica deste E. CARF:

LANÇAMENTO. ÔNUS DA PROVA. AUTO DE INFRAÇÃO. CRÉDITOS DE PIS E COFINS.
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
A distribuição do ônus da prova possui certas características quando se trata de
lançamentos tributários decorrentes de glosa de créditos de PIS/COFINS no
regime da não-cumulatividade. Verifica-se que eles se encontram na esfera do
dever probatório dos contribuintes. Tal afirmação decorre da simples aplicação da
regra geral, de que àquele que pleiteia um direito tem o dever de provar os fatos
que geram este direito. Sendo os créditos um benefício que permite ao
contribuinte diminuir o valor do tributo a ser recolhido, cumpre a ele que quer
usufruir deste benefício o ônus de provar que possui este direito.
(CARF. PAF no 11516.721278/2011-91. Acórdão no 3402-004.904. Rel. Waldir
Navarro Bezerra. Sessão de 01/02/2018)

I.6. – Omissão quanto ao frete do produto luvex
Para iniciar a análise do ponto, transcrevo o trecho da fundamentação que trata da
matéria no Acórdão embargado:

3.18 Omissão Quanto ao Frete do Produto Luvex Reproduz-se o argumento:
Fl. 8.179:
II.17. OMISSÃO NO VOTO DO CONSELHEIRO RELATOR SOBRE O FRETE DO
PRODUTO LUVEX 109. No dispositivo do Acórdão Embargado consta a seguinte
informação: “Por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário para
manter as glosas das despesas sobre fretes de creme protetor luvex. Vencidos os
Fl. 8322
DF CARF MF
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PROCESSO 10980.905537/2018-62
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Conselheiros Laércio Cruz Uliana Junior e Sabrina Coutinho Barbosa, que
revertiam essas glosas.”.
110. Por sua vez, a Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa em sua declaração de
voto, aduz que haveria posição desfavorável do relator sobre esta questão: “O i.
Relator ad hoc ao negar o crédito para os custos despendidos pela Recorrente
com os bens e serviços de creme protetor luvex” (fl. 31 do Acórdão Embargado).
111. Todavia, nos votos vencedor e vencido apresentados, não se encontra
qualquer ressalva quanto ao direito ao crédito sobre o frete do produto Luvex. De
fato, encontra-se apenas concessão do direito ao crédito sobre frete na aquisição
de EPI sem qualquer exceção quanto a um tipo específico de produto.
112. Pede, com isso, que estes embargos sejam acolhidos, para que seja suprida a
presente omissão, complementando-se o Acórdão Embargado para se esclarecer
os fundamentos que levaram à manutenção da glosa relativa ao frete do produto
Luvex.
Concorda-se com a embargante que há alguma omissão quanto ao item
mencionado. Embora conste no título, o voto condutor na matéria não faz
expressa menção ao item, e não expressa o motivo pelo qual não admitiu o item
como insumo ou EPI, enquanto a declaração de voto da Conselheira Sabrina
Coutinho Barbosa trata expressamente do motivo pelo qual admite o item.
Assim, à vista do princípio do contraditório e ampla defesa, os autos devem
retornar ao colegiado para esclarecimento e/ou integração.

Verificando o acórdão embargado, constata-se que a Turma Julgadora não se
atentou à apreciação da natureza jurídica do produto “Luvex”, pois, dentro do tópico “III.4”, não
desenvolveu qualquer discussão acerca desse ponto, tendo o nome do produto apenas constado
do título do tópico:

III.4) Da prestação de serviços de Frete - Itens Glosados Referenciados pela
Agente Fiscal como “EPI”, “Ferramentas/fita demarcação”, “Loop back áudio -
Anatel - paralelo/duplo/frontal/triplo/único/serial”, “Creme protetor luvex”, “Fita
isolante/Fita verde rosca” e “Gás R22 ar condicionado” Neste item, a recorrente
reclama fretes sobre o transporte/movimentação dos bens referenciados.
Segundo, seu entendimento são despesas que se enquadram no conceito de
insumos dada pelo STJ no julgamento do Respe no 1.221.170/PR.
Para comprova a realização das despesas e suas naturezas apresentou como
prova o Doc. 13 (Doc_13.xlsx, arquivo não paginável ZIP) carreado aos autos
juntamente com a manifestação de inconformidade.
No entanto, do exame daquele documento, verificamos que nele constam apenas
e tão somente três máquinas que, segundo suas descrições, são utilizadas na
Fl. 8323
DF CARF MF
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PROCESSO 10980.905537/2018-62
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produção dos bens destinados à venda. Os demais bens, com exceção das três
máquinas, não foram identificados, aliás sequer constam daquele documento.
Quanto aos fretes incorridos com a aquisição de EPI, levando-se em conta que
seus custos integram o custo total desses equipamentos e que estes dão direito
ao desconto de créditos, segundo o conceito de insumos dado pelo STJ no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Portanto, os fretes incorridos nas aquisições dos EPI, devidamente comprovados
mediante documentos fiscais (Notas Fiscais de Serviços e/ ou Documento Auxiliar
do Conhecimento de Transporte Eletrônico -DACTE), dão direito ao desconto de
créditos.
Quanto aos demais bens, apenas os fretes incorridos na aquisição das três
máquinas, por integrarem seus custos, dão direito ao desconto de créditos.
Contudo, o crédito é determinado sobre os encargos de depreciação das
máquinas e não sobre os seus custos de aquisição, conforme previsto no inciso III
do § 1o do art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, citados e transcritos
anteriormente.
Dessa forma, apenas a glosa dos créditos descontados sobre os fretes incorridos
na aquisição de EPI, deve ser revertida.

Para o tópico em questão, a Turma Julgadora decidiu que manutenção da glosa dos
créditos, exceto para o EPI.
Ora, se houvesse análise sobre a natureza jurídica do “Luvex”, entendo que se
chegaria à conclusão de que o item é um EPI, pois é indispensável à proteção das mãos dos
funcionários que trabalham na planta fabril da Embargante.
Essa análise, contudo, foi feita na Declaração de Voto da Conselheira Sabrina
Coutinho Barbosa, a qual considerou que o “Luvex” é um tipo de EPI:

Creme Protetor Luvex:
Como consignado no voto, aqui à despesa diz respeito ao serviço de frete na
aquisição do creme protetor Luvex. Apenas o frete incorrido na compra de EPI foi
revertido pelo i. Relator, porque essencial no processo produtivo da Recorrente.
No entanto, entendo que o creme Luvex usado para proteger a pele de agentes
agressivos, configura Equipamento de Proteção Individual – EPI. O produto foi
incluí-lo no rol de equipamentos fundamentais ao trabalhador por meio da
Portaria SSST no 26/1994, vejamos: (...)Acessório mantido na Norma Reguladora
NR no 06 que estabelece os requisitos para aprovação, comercialização,
fornecimento e utilização de Equipamentos de Proteção Individual – EPI,
atualizada em 2022: (...)Voltando ao caso, na descrição de seu processo
Fl. 8324
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 3301-002.051 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.905537/2018-62
29
produtivo, a Recorrente demonstra que o produto é utilizado na fase de testes de
produtos (2a etapa), a seguir colacionado: (...)O produto é, então, necessário na
industrialização dos equipamentos eletrônicos como protetor de mãos dos
funcionários da Recorrente contra agentes nocivos. E, por isso, merece reversão à
glosa dos serviços de fretes nas aquisições do Luvex.

Por aderir a essa conclusão, tem-se por consequência lógica que os fretes incorridos
com o transporte do “Luvex”, por se tratar de EPI, devem ter sua glosa revertida.

I.7. – Omissão quanto à contratação de seguro por imposição legal
Para iniciar a análise do ponto, transcrevo o trecho da fundamentação que trata da
matéria no Acórdão embargado:

3.19 Omissão Quanto à Contratação de Seguro por Imposição Legal Reproduz-se o
argumento:
Fl. 8.232:
II.18. OMISSÃO SOBRE IMPOSIÇÃO LEGAL NA CONTRATAÇÃO DE SEGURO 113.
Conforme descrito no Recurso Voluntário, a contratação de seguro para o
transporte decorre, diretamente, de imposição legal preconizada no Decreto-Lei
no 73/1966 (Sistema Nacional de Seguros Privados). A referida lei, em seu art. 20,
alínea “h”, define a obrigatoriedade para contratação de seguro no caso de
transporte de bens pertencentes a pessoas jurídicas.
114. Logo, a Embargante sustentou em seu recurso que a referida obrigação legal
das empresas transportadoras, acompanhada do fato de que a Embargante
incorre com tais custos, caracteriza imposição legal para o referido tipo de
contratação, o que permite de forma expressa a possibilidade de creditamento de
PIS e COFINS.
[...]
115. Ocorre que tal argumento não foi objeto de apreciação no Acórdão
Embargado. Conforme item III.6 do acórdão, esta C. Turma apenas concluiu que
estas despesas com seguros “não estão vinculadas ao processo de produção dos
bens destinados à venda”, sem, entretanto, analisar a imposição legal
demonstrada pela Embargante.
116. Nestes termos, requer-se o conhecimento dos presentes embargos também
neste ponto, a fim de que seja suprida a omissão e reconhecida a obrigação legal
imposta à contratação de seguro para o transporte.
O acórdão embargado tratou assim do tema:
Fl. 8325
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Fl. 8.120:
Quanto às despesas com seguro e escolta, como não estão vinculadas à produção
dos bens destinados à venda, não se enquadram no conceito de insumos dado
pelo STJ no julgamento do REsp no 1.221.170/PR. Esse julgamento tratou de
custos e despesas vinculados à produção e que devem ser consideradas como
insumos nos termos do inciso II do art. 3o das referida leis.
Como se vê, não se tratou do argumento relativo à imposição legal, seja para
conhecer, não conhecer, avaliar as provas, esclarecer em quais circunstâncias as
despesas por obrigações legais dão ou não dão direito a crédito, ou dar qualquer
tratamento. Trata-se de argumento que poderia, em tese, alterar as conclusões
no tópico, de modo que a matéria deve retornar ao colegiado.

Diante da existência da omissão quanto ao argumento de que os gastos com
seguros decorriam de obrigação, passo a fazer a análise do ponto.
Esclarece a Embargante em seu recurso voluntário que faz a contratação de
prestadores de serviço para o transporte rodoviário de suas mercadorias - que são produtos de
tecnologia – e que, conjuntamente, paga o seguro da carga.
Alega que o seguro da carga, além de essencial à sua atividade econômica, também
seria relevante, isto porque há a obrigação da contratação desse tipo de serviço no transporte
rodoviário de cargas, conforme previsto no art. 20 do Decreto no 73/1966, transcrito a seguir:

Art 20. Sem prejuízo do disposto em leis especiais, são obrigatórios os seguros de:
(...)h) incêndio e transporte de bens pertencentes a pessoas jurídicas, situados no
País ou nele transportados;

Para além do dispositivo legal mencionado pela Embargante, também se pode aqui
citar o art. 13 da Lei no 11.442/2007, a qual determina a obrigatoriedade de contratação de
seguros com diversos alcances, conforme é possível verificar abaixo:

Art. 13. São de contratação obrigatória dos transportadores, prestadores do
serviço de transporte rodoviário de cargas, os seguros de: (Redação dada pela Lei
no 14.599, de 2023)I - Responsabilidade Civil do Transportador Rodoviário de
Carga (RCTR-C), para cobertura de perdas ou danos causados à carga transportada
em consequência de acidentes com o veículo transportador, decorrentes de
colisão, de abalroamento, de tombamento, de capotamento, de incêndio ou de
explosão; (Redação dada pela Lei no 14.599, de 2023)II - Responsabilidade Civil do
Transportador Rodoviário por Desaparecimento de Carga (RC-DC), para cobertura
de roubo, de furto simples ou qualificado, de apropriação indébita, de estelionato
Fl. 8326
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 3301-002.051 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10980.905537/2018-62
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e de extorsão simples ou mediante sequestro sobrevindos à carga durante o
transporte; e (Redação dada pela Lei no 14.599, de 2023)III - Responsabilidade
Civil de Veículo (RC-V), para cobertura de danos corporais e materiais causados a
terceiros pelo veículo automotor utilizado no transporte rodoviário de cargas.
(Redação dada pela Lei no 14.599, de 2023)

Diante da constatação de que há lei que obriga a contratação de seguro no
transporte rodoviário de cargas, tem-se que os valores pagos a esse título são relevantes, devendo
ser classificados como insumos, nos termos do art. 3o, inc. II, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003.

Conclusão
Diante do exposto, voto no sentido de acolher parcialmente os embargos de
declaração, com efeitos infringentes, para reverter as glosas sobre (a) IPI não recuperável, (b)
depreciação do ativo imobilizado, (c) assistência técnica, limitado às NFS 1.414 e 2.142, (d) frete
vinculado ao produto Luvex e (e) seguro no transporte rodoviário de cargas.

Assinado Digitalmente
Bruno Minoru Takii

VOTO VENCEDOR
Conselheira Keli Campos de Lima, Redatora Designada.
Em que pese o entendimento da i. Relator, ouso dele discordar por entender que no
caso dos autos para sanar as omissões apontados há necessidade de realização de diligência.
Em relação à omissão no acordão acerca da análise quanto aos serviços tomados de
assistência técnica, analisando as razões apresentadas em embargos verifica-se que de fato há
omissão no julgado no que tange a apreciação do conjunto probatório. Isto porque, a decisão
embargada consigna eu a Embargante “não apresentou cópia de nenhuma nota fiscal”, quando na
verdade há de fato no recurso voluntário todos os argumentos e menção aos documentos
apresentados em sede de manifestação de inconformidade sobre a respectiva glosa.
A Embargante defende que a subdivisão do custo do serviço do fornecedor se
destina ao seu controle interno, no entanto, tal subdivisão não é capaz de desnaturar o fato de
que o valor total da nota está relacionado à prestação do serviço de assistência técnica. Tal
argumento, como dito, não foi analisado pelo acordão embargado.
Fl. 8327
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10980.905537/2018-62
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Já em relação à omissão quanto a não recuperação de IPI, conforme consta no
despacho de admissibilidade, o acórdão embargado decidiu sobre matéria para a qual não havia
lide, no sentido de que o IPI não recuperável pode ou não pode compor a base de cálculo dos
créditos de Pis e Cofins. Entretanto, a fiscalização glosou a parcela que não fora comprovada ser
relativa a IPI não recuperável, mas não sustentou a tese de que o IPI não recuperável não pudesse
compor a base de cálculo dos créditos.
A Embargante, por sua vez, sustentou em manifestação de inconformidade e em
recurso voluntário que não recuperava o IPI decorrente das aquisições para revenda, ao contrário
do que havia entendido a Autoridade Fiscal.
Neste contexto, considerando que a análise das omissões apontadas passa pela
averiguação do conjunto probatório apresentado em manifestação de inconformidade que
deixaram de ser detidamente verificados pela autoridade julgadora e, em prevalência a verdade
material que rege o processo administrativo tributário e enseja a valoração da prova com atenção
ao formalismo moderado, devendo-se assegurar ao contribuinte a análise de todos os
documentos e argumentos apresentados, entendo que para que este Colegiado possa analisar
detidamente os fatos e dar efetividade à verdade material, há a necessidade da conversão do
julgamento em diligência, a fim de não haja prejuízos e para correto saneamento do processo.
Assim, voto no sentido de converter o julgamento em diligência para que a unidade
de origem:
I.
Verifique a contabilização das despesas de assistência técnica e sua
segregação entre custos e despesas, vinculação dos fretes de coleta, carga e
descarga ao custo ou à despesa de assistência técnica.
II.
Verifique e confirme a não recuperação do IPI conforme alegado pela
recorrente,
Caso entenda necessário, a autoridade fiscal poderá intimar a Recorrente a prestar
esclarecimentos que julgar necessários.
Concluída a diligência, os autos deverão retornar a este Colegiado para
prosseguimento do julgamento.

Assinado Digitalmente
Keli Campos de Lima

Fl. 8328
DF CARF MF
Original