Tribunal: CARF
Processo: 10903.720007/2015-16
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CECILIA LUSTOSA DA CRUZ
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-03-10
Data de publicação: 2025-04-25

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
Data do fato gerador: 31/03/2010
DECADÊNCIA. IMPOSTO SOBRE A RENDA DAS PESSOAS JURÍDICAS (IRPJ) E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL). AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. MERO REGISTRO CONTÁBIL.
O prazo decadencial para constituição de créditos tributários em tributos sujeitos a lançamento por homologação, como o IRPJ e a CSLL, é determinado pela ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, que se define pela apuração da base de cálculo dos tributos no período de competência respectivo. A mera contabilização de ágio, sem que haja dedução efetiva nas bases de cálculo de tributos, não configura fato gerador da obrigação tributária, mas sim uma expectativa de direito, cuja materialização ocorre apenas no momento em que o ágio é efetivamente amortizado na apuração dos tributos. O prazo de decadência para constituição dos créditos tributários, portanto, não se inicia com o registro contábil do ágio, mas com a apuração das bases de cálculo dos tributos nos períodos em que os efeitos fiscais se realizam.
ÁGIO. DEDUTIBILIDADE FISCAL. AUSÊNCIA DE SUBSTÂNCIA ECONÔMICA. OPERAÇÕES INTRAGRUPO. ANÁLISE CASUÍSTICA.
A dedutibilidade fiscal do ágio exige comprovação de fundamento econômico válido e substância nas operações realizadas. A mera reorganização societária intragrupo, sem alteração concreta na estrutura ou atividades operacionais e sem efetivo desembolso financeiro, não atende aos requisitos legais e contábeis para dedução do ágio. Configura-se indevida a amortização de ágio autogerado com base em projeções futuras, quando ausentes efeitos econômicos reais. O caráter artificial das operações impede o aproveitamento fiscal, sem necessidade de aplicação do parágrafo único do artigo 116 do CTN.
ÁGIO INTERNO. MULTA QUALIFICADA. REQUISITO DE DOLO. DIVERGÊNCIA DE INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPOSSIBILIDADE DE QUALIFICAÇÃO DA MULTA EM SITUAÇÕES DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO NÃO PROIBIDO.
A aplicação da multa qualificada, prevista nos artigos 71 a 73 da Lei no 4.502/64, requer a comprovação inequívoca de dolo na conduta do contribuinte, caracterizado pelo uso de meios ilícitos com a intenção de sonegar, fraudar ou agir em conluio. Não é cabível a qualificação da multa em casos de atos praticados a princípio lícitos e que visem economia tributária, mesmo quando requalificados pela autoridade fiscal para fins de glosa. A divergência de interpretação sobre o alcance e os efeitos tributários de operações realizadas no contexto de reorganizações societárias ou planejamentos tributários, sem previsão legal explícita de vedação, não configura dolo necessário para a qualificação da multa de ofício.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10903.720007/2015-16
ACÓRDÃO
1001-003.784 – 1a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
14 de março de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
POSTO AGRICOPEL LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
Data do fato gerador: 31/03/2010
DECADÊNCIA. IMPOSTO SOBRE A RENDA DAS PESSOAS JURÍDICAS (IRPJ) E
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL). AMORTIZAÇÃO
DE ÁGIO. MERO REGISTRO CONTÁBIL.
O prazo decadencial para constituição de créditos tributários em tributos
sujeitos a lançamento por homologação, como o IRPJ e a CSLL, é
determinado pela ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, que
se define pela apuração da base de cálculo dos tributos no período de
competência respectivo. A mera contabilização de ágio, sem que haja
dedução efetiva nas bases de cálculo de tributos, não configura fato
gerador da obrigação tributária, mas sim uma expectativa de direito, cuja
materialização ocorre apenas no momento em que o ágio é efetivamente
amortizado na apuração dos tributos. O prazo de decadência para
constituição dos créditos tributários, portanto, não se inicia com o registro
contábil do ágio, mas com a apuração das bases de cálculo dos tributos nos
períodos em que os efeitos fiscais se realizam.
ÁGIO. DEDUTIBILIDADE FISCAL. AUSÊNCIA DE SUBSTÂNCIA ECONÔMICA.
OPERAÇÕES INTRAGRUPO. ANÁLISE CASUÍSTICA.
A dedutibilidade fiscal do ágio exige comprovação de fundamento
econômico válido e substância nas operações realizadas. A mera
reorganização societária intragrupo, sem alteração concreta na estrutura
ou atividades operacionais e sem efetivo desembolso financeiro, não
atende aos requisitos legais e contábeis para dedução do ágio. Configura-
se indevida a amortização de ágio autogerado com base em projeções
futuras, quando ausentes efeitos econômicos reais. O caráter artificial das
operações impede o aproveitamento fiscal, sem necessidade de aplicação
do parágrafo único do artigo 116 do CTN.
Fl. 1004
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ÁGIO INTERNO. MULTA QUALIFICADA. REQUISITO DE DOLO. DIVERGÊNCIA
DE INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPOSSIBILIDADE DE
QUALIFICAÇÃO DA MULTA EM SITUAÇÕES DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
NÃO PROIBIDO.
A aplicação da multa qualificada, prevista nos artigos 71 a 73 da Lei no
4.502/64, requer a comprovação inequívoca de dolo na conduta do
contribuinte, caracterizado pelo uso de meios ilícitos com a intenção de
sonegar, fraudar ou agir em conluio. Não é cabível a qualificação da multa
em casos de atos praticados a princípio lícitos e que visem economia
tributária, mesmo quando requalificados pela autoridade fiscal para fins de
glosa. A divergência de interpretação sobre o alcance e os efeitos
tributários de operações realizadas no contexto de reorganizações
societárias ou planejamentos tributários, sem previsão legal explícita de
vedação, não configura dolo necessário para a qualificação da multa de
ofício.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar suscitada e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao Recurso
Voluntário, para reduzir o percentual da multa de ofício aplicada de 150% para 75%. Vencidos os
Conselheiros Carmen Ferreira Saraiva e Gustavo de Oliveira Machado, que deram provimento em
parte para reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% dada a
retroatividade benigna. Apresentou declaração de voto a conselheira Carmen Ferreira Saraiva.

Assinado Digitalmente
ANA CECÍLIA LUSTOSA DA CRUZ – Relator

Assinado Digitalmente
CARMEN FERREIRA SARAIVA – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Ana Cecilia Lustosa da Cruz,
Ana Claudia Borges de Oliveira, Gustavo de Oliveira Machado, Jose Anchieta de Sousa e Carmen
Ferreira Saraiva (Presidente)
Fl. 1005
DF CARF MF
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RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto pelo Sujeito Passivo em face do Acórdão
n.o 16-76.370 proferido pela 4a Turma da DRJ/SPO, que julgou a Impugnação Improcedente.
O presente processo trata de auto de infração lavrado em decorrência de ação fiscal
realizada no contribuinte Posto Agricopel Ltda. (atual denominação do Posto Mime Ltda.), onde
foram apuradas irregularidades relacionadas ao Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e à
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), para o período entre 01/01/2010 e 31/03/2010.
As infrações verificadas incluíram a dedução indevida de ágio em operações intragrupo, sem
fundamentação econômica e realizadas com o propósito de gerar deduções fiscais simuladas.

A fiscalização constatou que o contribuinte se utilizou de operações estruturadas
com empresas do mesmo grupo econômico MIME/AGRICOPEL para gerar artificialmente ágios que
não cumpriam os requisitos legais de investimento em participações societárias independentes. O
procedimento envolveu a criação de uma empresa-veículo, denominada MAP Chiodini
Participações Ltda., adquirida exclusivamente para integrar o ágio e posteriormente transferi-lo ao
Posto Agricopel mediante incorporação e amortização. As operações ocorreram de forma
sucessiva e rápida, sem transferência real de titularidade e sem qualquer acréscimo patrimonial,
caracterizando simulação.
Diante da ausência de substrato econômico, independência entre as partes e
propósito negocial legítimo, a Receita Federal entendeu que o ágio gerado era fictício, servindo
apenas para reduzir a base de cálculo do IRPJ e da CSLL entre os anos de 2005 e 2010. A auditoria
fiscal resultou na cobrança de R$388.618,50, compreendendo tributos, multa de ofício qualificada
de 150% e juros de mora até 03/2015. Além disso, o caso incluiu representação fiscal para fins
penais e reconhecimento de responsabilidade solidária de Paulo César Chiodini, sócio-
administrador da empresa, com fundamento no art. 135, inciso III, do CTN, pelo dolo em práticas
simuladas e abusivas.
O contribuinte tomou ciência dos Autos de Infração em 26/03/2015 (AR, fl. 701) e
apresentou impugnação, a qual foi julgada improcedente conforme decisão cuja ementa é a
seguinte:
AFRONTA A PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. LIMITES DE COMPETÊNCIA DAS
INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS.
As autoridades administrativas devem observar a legislação tributária vigente,
sendo vedado a elas negarem-lhe execução ou avaliar a inconstitucionalidade de
atos que integram o ordenamento jurídico, função exclusiva do Poder Judiciário.
Fl. 1006
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LAUDO BASEADO EM RENTABILIDADE FUTURA. GERAÇÃO DE ÁGIO INTERNO.
AUSÊNCIA DE PAGAMENTO E DE PROPÓSITO NEGOCIAL.
Não é permitida, para fins contábeis e fiscais, a amortização de ágio gerado
internamente, quando o pagamento não foi comprovado e não foi caracterizado o
propósito negocial.
MULTA QUALIFICADA.
Correta a aplicação da multa qualificada, uma vez que a Impugnante reconheceu
administrativamente a indedutibilidade das despesas de ágio para período
anterior, mas prosseguiu com sua amortização no período subsequente,
evidenciando o dolo que justifica a qualificação da multa.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA. SR. PAULO CÉSAR CHIODINI.
IMPUGNAÇÃO NÃO APRESENTADA. REVELIA.
O responsável solidário não apresentou impugnação às exigências formuladas
contra ele, devendo, portanto, ser considerado revel.

AUTO REFLEXO. CSLL.
A decisão de mérito referente ao IRPJ impacta na tributação reflexa.
O contribuinte foi intimado do acórdão em 10/03/2017, pela abertura dos arquivos
digitais correspondentes no link Processo Digital, no Centro Virtual de Atendimento ao
Contribuinte (Portal e-CAC), conforme efl. 942, e interpôs recurso voluntário em 07/04/2017, no
qual alega em síntese o seguinte:
I- DA TEMPESTIVIDADE
a) O contribuinte alega que o recurso foi interposto no prazo estabelecido pelo art.
33 do Decreto n° 70.235/1972, pois a intimação ocorreu em 10/03/2017,
findando o prazo em 11/04/2017.
II - DOS FATOS
b) O contribuinte foi autuado para o lançamento de IRPJ e CSLL, com a glosa de
despesas dedutíveis associadas à amortização de ágio, além de constituição de
créditos tributários, multas e juros. A autuação baseia-se na fiscalização de
2010, vinculada ao processo administrativo que resultou na glosa de despesas
ligadas ao ágio gerado internamente por reorganização societária em 2004,
supostamente com base em operações simuladas no mesmo grupo econômico,
conforme entendimento da fiscalização e decisão do acórdão recorrido.
III - PRELIMINARMENTE – DA DECADÊNCIA
c) O contribuinte argumenta que a fiscalização perdeu o direito ao lançamento dos
créditos tributários pela decadência. Afirma que a decadência de cinco anos já
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se aplicaria, uma vez que os negócios ocorreram em 2004 e que, a partir da
cientificação da lavratura do auto de infração (26/03/2015), a fiscalização
poderia acessar fatos apenas a partir de janeiro de 2005.
III - DO MÉRITO
d) Alega que o acórdão distorceu a realidade ao ignorar o contexto econômico e a
legislação tributária vigente na época, apontando que a reorganização
societária, realizada para aprimorar a eficiência administrativa, financeira e
operacional, gerou efeitos tributários como consequência secundária, sem
intenção de redução de tributos.
III.a) Da Reorganização Societária
e) Em 2004, a reavaliação das cotas da empresa e a reorganização societária
teriam visado segmentar atividades, otimizando operações e promovendo
eficiência, mas as atividades foram posteriormente reincorporadas por razões
de viabilidade econômica.
III.b) Da Dedutibilidade do Ágio
f) Afirma que o ágio foi gerado legitimamente e dedutível conforme previsão legal
e contábil, sendo aplicado conforme normas específicas. Alega que a fiscalização
não provou a inexistência de fundamento econômico para a operação,
contrariando o princípio de motivação dos atos administrativos.
III.c) Inaplicabilidade dos Incisos IV e V do Artigo 179 da Lei n° 6.404/76
g) Alega que a Lei das S/A não se aplica ao caso, pois o contribuinte é uma
empresa limitada.
III.d) Da Contabilização do Ágio
h) Defende que a contabilização e desdobramento do ágio e investimento foram
corretos, conforme a previsão do Decreto-Lei no 1.598/77, que fundamenta o
ágio em expectativa de rentabilidade futura.
III.e) Da Incorporação
i) Argumenta que a incorporação seguiu legislação aplicável, como os artigos 7o e
8o da Lei n° 9.532/97, que autorizam a amortização do ágio em balanço após a
incorporação.
III.f) Inaplicabilidade do Parágrafo Único, do Art. 116, do CTN
j) Afirma que não houve abuso de direito, e que a desconsideração dos atos pelo
Fisco sem lei específica fere o princípio da legalidade.
IV – DA ILEGALIDADE DA MULTA QUALIFICADA
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k) Contesta a multa qualificada por entender que a operação foi transparente, sem
dolo ou intenção de fraude. Argumenta que a decisão não provou dolo, fraude
ou conluio e que o CARF já rejeitou a aplicação de multa qualificada em
situações análogas.
É o Relatório.

VOTO
Conselheira Ana Cecília Lustosa da Cruz
1. Da Admissibilidade
O presente recurso voluntário foi interposto dentro do prazo legal de trinta dias,
conforme estabelecido pela legislação aplicável. Ademais, estão presentes todos os demais
pressupostos de admissibilidade, como legitimidade, interesse e adequação. Por essas razões, o
recurso merece ser conhecido e devidamente apreciado por esta instância.
2. Da decadência
O contribuinte sustenta que a fiscalização perdeu o direito de constituir os créditos
tributários por decadência. Argumenta que o prazo decadencial de cinco anos já estaria
consumado, uma vez que as operações ocorreram em 2004. Assim, considerando que a
notificação do auto de infração ocorreu em 26/03/2015, a fiscalização só poderia examinar fatos
ocorridos a partir de janeiro de 2005.
Sem razão a Recorrente.
A análise do pedido exige, em primeiro lugar, o entendimento correto sobre o
conceito técnico de fato gerador, conforme os artigos 114 e 115 do Código Tributário Nacional
(CTN), que o definem como a ação ou situação definidas em leis capazes de gerar a obrigação
tributária. Assim, o fato gerador é determinado pela legislação e não corresponde, portanto, a
qualquer evento contábil, mas sim à ocorrência de um evento definido legalmente que enseja a
constituição do crédito tributário.
No tocante à decadência, a Recorrente argumenta que o prazo decadencial para
lançamento dos créditos tributários estaria consumado em razão da contabilização do ágio em
2004. Contudo, a alegação é improcedente ao considerar-se o disposto no art. 150, caput e §4o, e
no art. 173, incisos I e II, do CTN. Conforme o art. 150, §4o, para tributos sujeitos a lançamento por
homologação, o prazo de cinco anos conta-se a partir do fato gerador, aplicável à apuração anual
ou trimestral do IRPJ e da CSLL. A Recorrente, ao tratar como fato gerador o registro contábil do
ágio, confunde o fato jurídico tributário com eventos de natureza patrimonial que ainda não
tinham produzido efeitos na base de cálculo do tributo, muito menos geraram o direito da
Fazenda em relação à constituição do crédito tributário.
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O lançamento do ágio como registro contábil, por si só, não implica redução
imediata de base tributável. Nos termos legais, ao adquirir uma participação societária com ágio, a
legislação apenas permite a amortização desse valor no IRPJ e na CSLL quando houver apuração
positiva de lucros em períodos subsequentes, com requisitos estabelecidos para justificar o
benefício. A expectativa de rentabilidade, elemento econômico que motivou o pagamento do
ágio, é, portanto, elemento condicional. Logo, o ágio registrado em 2004 não pode ser
interpretado como fato gerador que enseje decadência, pois a apuração, e não o lançamento
contábil, define o evento tributário relevante.
A aplicação do art. 37 da Lei no 9.430/96 ratifica que comprovantes contábeis
relacionados a eventos com repercussão futura devem ser preservados enquanto houver direito
de lançamento pela Fazenda Nacional. Este dispositivo apenas habilita a fiscalização a examinar
registros contábeis e patrimoniais que possam gerar efeitos futuros, mas não altera o prazo de
decadência e nem cria outro prazo decadencial. O direito do Fisco sobre o lançamento se
estabelece com o fato gerador tributário, ou seja, quando a base de cálculo e demais elementos
dos tributos é constituída efetivamente. Não se pode, portanto, invocar a decadência.
Enquanto o ágio não se torna despesa dedutível por amortização, ele representa
apenas uma expectativa patrimonial para o contribuinte. A expectativa de que a empresa poderá
amortizar o ágio no futuro não constitui um direito adquirido, mas uma possibilidade a depender
da apuração tributária do período. Assim, não há consumação de fato gerador antes da efetiva
amortização nas bases do IRPJ e CSLL, e o auto de infração lavrado posteriormente está dentro do
prazo legal, pois decorre de um processo de amortização questionado, e não do mero registro do
ágio.
Dessa forma, a norma aplicável é o art. 150, §4o, ou, de maneira subsidiária, o art.
173, inciso I, ambos do CTN, os quais demonstram que o prazo de decadência é acionado pelo fato
gerador da obrigação tributária, definido pela apuração anual dos tributos. Assim, a tese de
decadência arguida pela Recorrente não merece prosperar.
Nesse mesmo sentido:
AUDITORIA FISCAL. PERÍODO DE APURAÇÃO ATINGIDO PELA DECADÊNCIA PARA
CONSTITUIÇÃO DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO. VERIFICAÇÃO DE FATOS, OPERAÇÕES,
REGISTROS E ELEMENTOS PATRIMONIAIS COM REPERCUSSÃO TRIBUTÁRIA
FUTURA. POSSIBILIDADE. LIMITAÇÕES. O fisco pode verificar fatos, operações e
documentos, passíveis de registros contábeis e fiscais, devidamente escriturados
ou não, em períodos de apuração atingidos pela decadência, em face de
comprovada repercussão no futuro, qual seja: na apuração de lucro liquido ou
real de períodos não atingidos pela decadência. Essa possibilidade delimita-se
pelos seus próprios fins, pois, os ajustes decorrentes desse procedimento não
podem implicar em alterações nos resultados tributáveis daqueles períodos
decaídos, mas sim nos posteriores. Em relação a situações jurídicas,
definitivamente constituídas, o Código Tributário Nacional estabelece que a
contagem do prazo decadencial para constituição das obrigações tributárias,
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porventura delas inerentes, somente se inicia após 5 anos, contados do período
seguinte ao que o lançamento do correspondente crédito tributário poderia ter
sido efetuado (art. 173 do CTN).
(Acórdão 1302-001.817, de 05/04/2016, Relatora EDELI PEREIRA BESSA, por
maioria, vencida a Conselheira Talita Pimenta Félix)
Logo, rejeito a preliminar de decadência.
3. Ágio
A DRJ julgou improcedente a impugnação do contribuinte, pois, em seu entender, a
operação de amortização de ágio realizada pela Recorrente não atende aos requisitos legais e
contábeis exigidos para a dedutibilidade fiscal do valor. Para fundamentar essa decisão, a DRJ
primeiramente contextualizou a questão do ágio na legislação e na contabilidade, explicitando o
conceito de ágio como a diferença entre o valor de aquisição de uma participação societária e o
valor patrimonial dessa participação. Explicou-se que esse valor pode representar expectativa de
rentabilidade futura, valor de mercado dos ativos ou outros valores intangíveis, como goodwill e
carteira de clientes, sendo indispensável que o ágio possua fundamento econômico claro e que o
registro seja efetivamente refletido na realidade da empresa adquirida.
A DRJ destacou, ainda, que o ágio registrado com base na expectativa de
rentabilidade futura deve obedecer a critérios contábeis específicos e que sua amortização deve
ocorrer proporcionalmente aos resultados apurados e comprovados em revisões periódicas. A
legislação permite que a amortização do ágio seja considerada como despesa dedutível em
situações específicas, como na incorporação da empresa investida pela investidora, hipótese
prevista no artigo 386 do RIR/99. Contudo, frisou-se que a mera reorganização societária, sem
causa econômica que justifique o valor registrado, não confere ao contribuinte o direito à
dedutibilidade fiscal do ágio, que não pode ser entendido como ativo diferido na contabilidade.
No mesmo sentido, a DRJ pontuou que as disposições anteriores sobre ativo
diferido – contidas no artigo 179 da Lei no 6.404/76 e posteriormente revogadas pela Lei no
11.941/2009 – permitiam o registro de despesas com reorganizações societárias, mas essa
possibilidade não mais existe, e, portanto, o ágio registrado pela Recorrente não poderia ser
enquadrado como ativo diferido.
A decisão também enfatizou que, ao adotar o regime de tributação pelo lucro real,
a Recorrente se obriga a seguir as normas contábeis e comerciais previstas na Lei das Sociedades
por Ações (Lei no 6.404/76), independentemente de sua forma societária. Dessa forma, mesmo
sendo uma sociedade limitada, o contribuinte está sujeito à observância dos critérios contábeis
exigidos pela legislação societária e pelos princípios da ciência contábil, devendo seguir fielmente
os preceitos da Lei no 6.404/76.
Outro ponto considerado pela DRJ foi a incompatibilidade do ágio registrado sem
substância econômica com o princípio contábil do registro pelo valor real. A DRJ explicou que
qualquer registro contábil que não possua base econômica substancial é rejeitado pela
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contabilidade, pela lei comercial e pela legislação tributária, dado que a ausência de substância
torna o registro incompatível com a exigência de conformidade entre o resultado contábil e o
econômico, o que inviabiliza a dedutibilidade fiscal.
Além disso, a DRJ analisou a eficácia fiscal do ato de reorganização societária,
frisando que o planejamento tributário adotado pela Recorrente carecia de propósito negocial
legítimo, pois o único objetivo era a obtenção de benefícios fiscais. Ao entender que o conjunto de
operações foi desenhado exclusivamente para gerar vantagem tributária sem causa econômica
concreta, a DRJ considerou que a reorganização não possui eficácia fiscal. Com base na
jurisprudência administrativa, a DRJ também mencionou que operações estruturadas em
sequência, com objetivo diverso daquele para o qual os institutos jurídicos foram desenhados,
podem ser desconsideradas se restar comprovada a ausência de motivo econômico legítimo.
A DRJ concluiu que o ágio gerado em operações intragrupo, como a realizada pela
Recorrente, não possui substância econômica e, portanto, não produz efeitos tributários
dedutíveis. Segundo o entendimento da DRJ, a dedutibilidade da amortização de ágio requer
prova de efetivo pagamento. Por fim, com base na jurisprudência administrativa que reconhece
como abusivas as operações cuja motivação é puramente fiscal, a DRJ reafirmou a legitimidade da
fiscalização em desconsiderar a dedutibilidade das despesas de amortização de ágio, mantendo,
assim, a improcedência da impugnação apresentada pela Recorrente.
A Recorrente discorda desses argumentos e defende a tese de que a decisão do
Acórdão impugnado é insustentável, afirmando que a fundamentação fática e jurídica da DRJ
desvirtua a realidade dos fatos e se afasta da verdade. Argumenta que a análise dos eventos deve
levar em conta o contexto em que ocorreram, incluindo a legislação tributária aplicável à época, a
interpretação do antigo Conselho de Contribuintes e o cenário econômico que impactava
diretamente as atividades da Recorrente.
A Recorrente invoca, primeiramente, as reflexões do Professor Marco Aurélio Greco
para sustentar que, embora o contribuinte tenha o direito constitucional de organizar seus
negócios, o exercício desse direito deve estar alicerçado em causas reais e legítimas. O
contribuinte pode estruturar sua vida para pagar menos tributos, desde que exista uma motivação
econômica além da redução fiscal. Alega, ainda, que cabe ao Fisco o ônus da prova quando busca
desconsiderar tais atos. Dessa forma, a Recorrente argumenta que, apesar dos reflexos tributários
das decisões tomadas, o benefício fiscal não foi a principal motivação de sua reorganização
societária, mas sim uma consequência natural das suas decisões empresariais e estratégicas.
No que diz respeito à reorganização societária realizada em 2004, a Recorrente
afirma que essa estruturação teve o objetivo de promover uma reestruturação sucessória e
implementar práticas de governança corporativa, essenciais para o crescimento da empresa. A
reestruturação culminou na valorização das ações e na composição societária atual. A Recorrente
explica que, no contexto da reestruturação, foi criada a empresa Mime Participações para
centralizar a administração, e a partir disso, buscou-se reorganizar as atividades para otimizar a
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eficiência, especialmente nas lojas de conveniência, incorporando serviços de padaria e outros
itens de conveniência.
Nesse processo de reorganização, a Recorrente considerou, inicialmente, a
possibilidade de adquirir uma empresa já existente para assumir tais atividades, o que dispensaria
a criação de uma nova estrutura jurídica e facilitaria o início imediato das operações. Dessa forma,
as atividades seriam divididas: o Posto Agricopel concentraria as operações essenciais do posto de
combustíveis, enquanto a nova sociedade se dedicaria às atividades das lojas de conveniência.
Nesse sentido, a Recorrente enfatiza que a divisão das atividades visava à eficiência operacional e
ao atendimento ao cliente.
No entanto, um estudo mais aprofundado mostrou que manter as operações em
uma estrutura única proporcionaria melhores resultados, com margens de lucro e retorno sobre o
investimento superiores. A análise concluiu que a segregação acarretaria gastos extras
incompatíveis com a capacidade financeira das empresas envolvidas. Optou-se, então, por manter
uma única estrutura, o que garantiria maior eficiência administrativa, simplificação dos processos
de compra e logística, e uma melhor utilização dos recursos humanos.
Quanto à alegação de prazo exíguo das operações, a Recorrente justifica que,
apesar da proximidade temporal entre os eventos, as decisões foram baseadas em estudos
contínuos e atualizados sobre a viabilidade das atividades segregadas. Quando o estudo de
viabilidade se mostrou desfavorável, a empresa prontamente optou pela incorporação de sua
controladora, adotando as disposições do Protocolo e Justificativa de Cisão Total, em
conformidade com a legislação aplicável. Embora a segregação não tenha sido implementada, a
Recorrente afirma que a avaliação de cotas da empresa trouxe efeitos positivos, como a
possibilidade de financiamento com taxas mais favoráveis, o que possibilitou novos investimentos
e criação de empregos.
Sobre a dedutibilidade do ágio, a Recorrente afirma que a amortização do ágio
decorre de um fundamento econômico válido e nega que tenha utilizado a MAP como veículo para
gerar ágio. Explica que a extinção da MAP se deu no momento oportuno, mediante cisão e
incorporação, proporcionando a redução de custos, sem infringir a legislação vigente. Os estudos e
relatórios apresentados comprovam, segundo a Recorrente, que havia fundamentação econômica
para os negócios realizados, e a reestruturação societária foi concluída após análise minuciosa dos
impactos econômicos, não havendo qualquer patologia jurídica nos atos realizados.
A decisão questionada, que rejeitou o aproveitamento do ágio, é considerada
equivocada pela Recorrente, que entende ter cumprido todos os requisitos legais e contábeis para
o seu reconhecimento. A Recorrente sustenta que o laudo de avaliação que fundamentou o ágio
se baseou na perspectiva de rentabilidade futura da empresa e que o crescimento de 2005 a 2009
confirmaria essa expectativa. Alega que caberia ao Fisco contestar a validade do laudo se assim
entendesse, o que não foi feito.
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A Recorrente discorre ainda sobre o contexto legal e econômico da reestruturação e
afirma que detinha a titularidade das ações do Posto Agricopel, avaliadas pelo valor de mercado,
integralizando-as na MAP. Afirma que a MAP, ao incorporar as cotas reavaliadas, obteve
participação societária real e que tal aquisição deveria ser contabilizada como investimento e ágio.
Essa integralização de capital foi, segundo a Recorrente, realizada com base em legislação
específica, que prevê o tratamento do ágio em operações de reorganização societária.
A Recorrente também refuta a aplicabilidade do artigo 179, incisos IV e V, da Lei
6.404/76, alegando que não está sujeita a essa legislação, visto que não é uma sociedade
anônima. Defende que a operação tem fundamento em normas próprias da legislação tributária,
vigentes à época, e que, mesmo para as sociedades anônimas, o artigo em questão foi revogado.
Além disso, argumenta que normas contábeis infralegais posteriores aos lançamentos contábeis
realizados em 2004 foram indevidamente utilizadas pelo Fisco para fundamentar a autuação,
desconsiderando o princípio da legalidade.
Em resumo, a Recorrente contesta a fundamentação da DRJ, defendendo que a
reestruturação societária foi legítima e necessária para atender às necessidades econômicas e de
governança, sem o propósito único de redução fiscal. O ágio registrado teria, portanto, respaldo
econômico e legal, devendo ser dedutível, uma vez que a reorganização societária foi realizada em
conformidade com a legislação tributária e societária vigente.
Pois bem. Tendo em mente as circunstâncias e peculiaridades do presente caso
concreto, que reputo relevantes e imprescindíveis para o julgamento, entendo que a fiscalização
demonstrou a improcedência das despesas com amortização do ágio, ao passo que a Recorrente
não demonstrou o alegado fundamento econômico que permitiria tal amortização.
O conceito de ágio representa uma parcela do custo de aquisição de uma
participação societária, constituindo-se como um desdobramento desse custo. Quando um
investidor adquire uma participação, o montante desembolsado pode superar o valor contábil da
empresa adquirida, configurando o ágio. Assim, esse ágio reflete uma expectativa de valorização,
seja pela rentabilidade futura, pelo valor de mercado dos ativos, ou por intangíveis e outros
elementos econômicos associados ao negócio adquirido. Ao desembolsar um valor superior ao
patrimônio contábil para adquirir uma participação societária, o comprador absorve um custo
adicional que é refletido no balanço patrimonial como parte do investimento.
Na transação em que há ágio, o vendedor também recebe um valor que supera o
custo original de aquisição de sua participação societária, o que potencialmente caracteriza um
ganho de capital tributável. Essa tributação, entretanto, não é automática e determinadas
situações podem isentar ou limitar a tributação desse ganho.
É importante destacar que a dedutibilidade do ágio pelo comprador é independente
do tratamento tributário aplicado ao ganho de capital do vendedor. Ainda que o vendedor usufrua
de uma isenção, imunidade ou redução de base de cálculo, o comprador poderá deduzir o ágio em
seu próprio balanço, desde que atendidos os requisitos legais para essa dedução. Essa
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dedutibilidade, contudo, deve seguir as diretrizes estabelecidas pela legislação tributária, que
demandava um desdobramento do custo de aquisição. Segundo a redação original do artigo 20 do
Decreto-Lei no 1.598/77, o ágio devia ser classificado em categorias específicas, conforme a
fundamentação econômica: valorização de ativos, expectativa de rentabilidade futura (caso dos
autos), ou intangíveis como fundo de comércio. Esse desdobramento era crucial para a
conformidade com as normas fiscais e para a adequada contabilização do ágio.
A norma fiscal aplicável antes da Lei no 12.973/14 também estipulava que a
amortização do ágio decorrente de expectativa de rentabilidade futura era permitida apenas ao
longo de cinco anos. O artigo 7o da Lei no 9.532/97 permitia que essa amortização fosse registrada
no balanço da sociedade sucessora, após a incorporação, fusão ou cisão envolvendo a sociedade
adquirida, o que incluía a chamada “incorporação às avessas” — em que a investida incorpora a
investidora, possibilidade que foi expressamente autorizada pela legislação. Essas disposições
reafirmam o reconhecimento do ágio como um valor econômico legítimo, dedutível para fins
fiscais, alinhado com os princípios de contabilidade e as diretrizes fiscais vigentes.
Em resumo, o ágio é uma parte legítima e contabilmente segregada do custo de
aquisição de participações societárias, com um impacto direto na contabilidade e na tributação de
operações societárias. Ele reflete uma expectativa econômica que pode ser dedutível,
independentemente do tratamento de ganho de capital aplicado ao vendedor. A legislação
vigente antes das alterações de 2014 validava essa dedutibilidade e detalhava os requisitos de
amortização e classificação econômica do ágio, assegurando que o tratamento tributário fosse
preciso e fundamentado.
O conceito de ágio interno refere-se ao sobrepreço na aquisição de uma
participação societária entre empresas ligadas, ou seja, sociedades que compartilham algum tipo
de vínculo corporativo. Nesses casos, o ágio pode surgir de operações internas dentro de um
mesmo grupo econômico, e o seu tratamento tributário exige uma análise cuidadosa, pois a
relação entre as partes deve respeitar padrões de mercado para assegurar a legitimidade e a
dedutibilidade desse ágio. Assim, as operações entre partes dependentes (ou ligadas) não são, por
si mesmas, ilegítimas; entretanto, devem apresentar substância econômica efetiva e serem
fundamentadas com base em critérios econômicos objetivos.
Conforme destacado pelo tributarista Edmar Oliveira Andrade Filho, as normas
tributárias dedicam especial atenção a essas operações entre pessoas ligadas, como sociedades
coligadas e controladas. As normas de controle visam garantir que as operações sejam realizadas
como seriam com partes independentes. A finalidade é eliminar potenciais distorções que possam
ocorrer caso as operações se desviem dos padrões normais de mercado. Desse modo, o ágio entre
partes relacionadas é permitido e pode ser dedutível, desde que esteja fundamentado
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economicamente e seja sustentado por uma transferência financeira real, demonstrando
substância econômica1.
O ágio não é uma criação arbitrária e decorre do custo real da aquisição, que pode
incluir a previsão de rentabilidade futura da empresa adquirida. O ágio representa um valor
adicional pago em função do potencial econômico da participação societária, justificado pelo
sacrifício financeiro. Dessa forma, é essencial que a operação seja transparente e documentada.
Caso o ágio decorra de uma transação legítima, as autoridades fiscais não deveriam questioná-lo.
No cenário de operações com ágio interno, uma condição básica para a
dedutibilidade do ágio é que ele esteja devidamente fundamentado por um laudo de avaliação
elaborado por perito ou empresa especializada. Além disso, o contribuinte deve provar não só a
existência do ágio, mas também o critério econômico utilizado para a sua avaliação, o que
caracteriza a sua qualificação jurídica. No caso específico do ágio baseado na rentabilidade futura,
esse sobrepreço se justifica pela projeção dos resultados futuros da empresa investida. Esse tipo
de ágio, então, é uma antecipação do fluxo de caixa futuro da empresa adquirida, que deve ser
trazido ao valor presente no momento da aquisição.
Até a edição da Lei no 12.973/14, não havia restrição legal à criação e amortização
de ágio em operações entre partes dependentes. Isso significa que, desde que as condições
estabelecidas pelo artigo 7o da Lei no 9.532/97 fossem atendidas, como a comprovação da
expectativa de rentabilidade futura ou de outra base econômica, a amortização fiscal do ágio era
permitida. Ainda assim, é importante ressaltar que, embora a legislação anterior a 2014 não
proibisse o ágio interno, a validade desses ágios dependia da ausência de simulação. Em outras
palavras, a dedutibilidade do ágio interno exigia uma operação substancial e documentada, sem
indícios de manipulação fiscal.
Em conclusão, o ágio interno era um componente legítimo e dedutível na estrutura
fiscal brasileira, desde que houvesse comprovação de que se tratava de uma operação
economicamente justificada. As autoridades tributárias tinham e têm os meios para contestar
operações simulatórias, de modo que a mera existência de ágio interno não era, por si só, motivo
para desconsiderá-lo fiscalmente. A Lei no 12.973/14 introduziu restrições, mas, anteriormente, a
falta de vedação específica permitia que ágios internos fossem contabilizados e amortizados,
contanto que se observassem as exigências de legitimidade e documentação adequada.
A situação fática deste caso envolve uma série de eventos corporativos iniciados
pela empresa operacional Posto Agricopel. Antes de 17 de novembro de 2004, a Posto Agricopel
operava de forma independente, sem uma estrutura de holding para coordenar suas atividades.
Em 17 de novembro de 2004, foi criada a Mime Participações, uma holding com o objetivo de
administrar a Recorrente (Posto Agricopel), assumindo o papel de centralizar a gestão da empresa.

1 ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Estudos e Pareceres sobre Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas. São Paulo : MP
Editora, 2007.
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No mês seguinte, em 16 de dezembro de 2004, foi gerado um laudo técnico
reavaliando o valor patrimonial da Posto Agricopel, documento que se encontra nas fls. 288 a 330.
Este laudo forneceu uma nova base de avaliação para as ações da empresa, atribuindo-lhes um
valor atualizado que considerava as condições patrimoniais e de mercado vigentes.
Em 24 de dezembro de 2004, a holding Mime Participações adquiriu a empresa
denominada “MAP” com a alegada finalidade de reorganizar e segregar algumas atividades da
Posto Agricopel. Nessa transação, as ações da Posto Agricopel, incluindo o valor patrimonial e o
ágio calculado antes da reavaliação, foram utilizadas para a aquisição da MAP. Isso implica que a
operação incluía um reconhecimento do valor agregado (ágio) da Posto Agricopel antes da
atualização patrimonial, refletindo o custo histórico acrescido de um sobrepreço.
No entanto, essa estrutura foi rapidamente alterada: em 29 de dezembro de 2004,
poucos dias após a aquisição, ocorreu a cisão total da MAP, resultando na sua extinção. Com essa
cisão, as ações reavaliadas da Posto Agricopel retornaram ao controle da holding Mime
Participações. Assim, a aquisição e posterior cisão da MAP foram movimentos internos que
centralizaram novamente os ativos da Posto Agricopel sob o controle da holding recém-criada.
A partir de janeiro de 2005, a Posto Agricopel começou a amortizar, como despesa,
o ágio que foi gerado nela própria. Este ágio era resultado das movimentações internas
envolvendo a Mime Participações e a MAP, culminando na autogeração de um ágio. Veja-se um
resumo da série de eventos:
 Até 17/11/2004, havia a empresa operacional Posto Agricopel (Recorrente).
 Em 17/11/2004, foi criada uma holding para administrá-la (Mime
Participações).
 Em 16/12/2004, foi gerado um laudo reavaliando o valor patrimonial da
Impugnante (fls. 288 a 330).
 Em 24/12/2004, a holding adquire uma empresa (“MAP”) para, em tese,
segregar atividades da Recorrente, com ações reavaliadas (ágio + valor
patrimonial antes da reavaliação).
 Em 29/12/2004, ocorre a extinção da empresa “MAP” (cisão total), e as
ações reavaliadas retornam para a holding.
 A partir de janeiro/2005, o ágio começa a ser amortizado como despesa,
pela Recorrente.
A argumentação da Recorrente perde força quando se analisa o curto intervalo em
que todas as operações foram realizadas, a falta de fundamentação econômica, o fato de que ela
retornou ao mesmo status em que estava antes de todas as operações societárias retro
mencionadas, bem como a circunstância de que inexistiu pagamento. A reestruturação alegada —
que segundo a Recorrente visaria promover práticas de governança e organizar de forma eficiente
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as atividades de conveniência e padaria nas lojas — ocorreu em apenas alguns dias, o que é
incompatível com uma verdadeira reestruturação societária complexa e bem fundamentada.
Primeiramente, a Recorrente defende que a criação da Mime Participações e a
subsequente aquisição da empresa MAP teriam sido parte de uma estratégia de longo prazo para
promover eficiência operacional e uma segregação funcional das atividades do Posto Agricopel.
Contudo, as datas dos atos mostram que, após a criação da Mime Participações em 17 de
novembro de 2004, ocorreu uma sequência de eventos que se estendeu por meros dias até a
extinção da empresa MAP em 29 de dezembro de 2004. Essa velocidade na execução das etapas
demonstra que a suposta análise de viabilidade da estrutura segregada e a decisão final de
retorno à estrutura única dificilmente teriam sido conduzidas com a profundidade alegada pela
Recorrente.
Aliás, houve um intervalo de apenas cinco dias entre a aquisição da MAP, em 24 de
dezembro de 2004 (véspera de Natal), com o alegado objetivo de separar as atividades da
Recorrente, e sua extinção, em 29 de dezembro de 2004 (véspera de Ano Novo). Esse curto
período enfraquece a argumentação da Recorrente sobre a realização de estudos e evidencia a
ausência do suposto fundamento econômico.
Ou seja, o próprio argumento de que houve um “estudo aprofundado” sobre a
viabilidade da estrutura segregada e a possibilidade de divisão das atividades entre a Posto
Agricopel e MAP é questionável, dado o tempo exíguo entre a compra da MAP e a sua extinção.
Esse curto período não seria suficiente para realizar uma análise detalhada de margens de lucro,
retorno sobre o investimento, e impactos financeiros, muito menos para implementar práticas de
governança robustas e reestruturar de fato a composição e atividades empresariais.
Além disso, a sequência apressada sugere que os atos tiveram mais o intuito de
gerar artificialmente um ágio amortizável para fins fiscais, em vez de perseguir uma efetiva
reorganização empresarial com objetivos de sucessão e governança. A rapidez com que as
operações foram feitas e desfeitas — em poucos dias — reforça a ausência de substância
econômica na reestruturação alegada, indicando que a movimentação foi essencialmente formal e
que não houve o benefício ou as mudanças administrativas e operacionais que se esperaria de
uma reestruturação com tais objetivos.
O curto intervalo entre os eventos mina a tese de uma reorganização estruturada e
bem planejada, e sustenta a percepção de que houve uma tentativa de criar um ágio amortizável
sem que, de fato, tivesse havido um objetivo econômico ou operacional genuíno de reorganização
societária ou segregação funcional das atividades.
A argumentação da Recorrente revela que, apesar de todas as movimentações
societárias alegadamente voltadas à reorganização e eficiência, a estrutura corporativa retornou
ao mesmo ponto inicial. No início, em 17 de novembro de 2004, existia a Posto Agricopel como
empresa operacional independente. A criação da holding Mime Participações, a aquisição da
empresa MAP e a subsequente cisão total da MAP em um intervalo de poucas semanas deixaram,
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ao final, a situação praticamente inalterada, exceto pelo surgimento de um ágio que não existia
anteriormente e que agora passou a ser amortizado pela própria Recorrente.
Esse ágio foi gerado sem que houvesse qualquer desembolso efetivo para sua
criação. Em vez disso, a Recorrente utilizou um laudo baseado em projeções de resultados futuros
para justificar o valor atribuído, mas sem que tivesse ocorrido uma transação econômica
substancial que envolvesse a transferência de valores entre entidades verdadeiramente
independentes. Dessa forma, a situação retornou ao status original, mas agora com um ágio
criado artificialmente, com a finalidade de proporcionar deduções fiscais que não refletiriam uma
reorganização substancial de ativos ou atividades.
A posição final da empresa após a cisão da MAP, portanto, é idêntica à situação
anterior à reestruturação, mas com a adição de um benefício fiscal questionável, criado a partir de
operações que não alteraram a substância econômica da Recorrente. O ágio registrado é, assim,
um produto de uma estruturação interna que, ao invés de promover mudanças operacionais ou
estratégicas, teve como principal resultado o surgimento de uma despesa dedutível.
O direito ao planejamento tributário, reconhecido tanto pela doutrina quanto pela
jurisprudência, permite que os contribuintes organizem suas atividades de maneira a reduzir a
carga tributária, desde que respeitados os limites legais. Esse direito não é absoluto e encontra um
limite claro na proibição de simulação. Quando uma operação aparenta ser uma coisa, mas, na
realidade, é outra, há possibilidade de a autoridade fiscal realizar o lançamento, conforme
previsto pelo Código Tributário Nacional (CTN), especialmente nos artigos 116 e 149.
Em resumo, a alegação da Recorrente de que o ágio possui fundamento econômico
válido não se sustenta.
Outrossim, e como corretamente enfatizado pela DRJ, ao adotar o regime de
tributação pelo lucro real, a Recorrente se obriga a seguir as normas contábeis e comerciais
previstas na Lei das Sociedades por Ações (Lei no 6.404/76), independentemente de sua forma
societária. Dessa forma, mesmo sendo uma sociedade limitada, o contribuinte estava sujeito à
observância dos critérios contábeis exigidos pela legislação societária e pelos princípios da ciência
contábil, devendo seguir fielmente os preceitos da Lei no 6.404/76.
Igualmente, é desnecessária a produção de prova pericial, porque todos os fatos
foram suficientemente comprovados pela autoridade fiscal, como acima relatado.
Ademais, tanto a autuação fiscal quanto o acórdão recorrido basearam-se na
análise dos atos e operações realizadas pela Recorrente, sem, contudo, recorrerem à aplicação do
parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional (CTN), sendo desnecessário analisar a
natureza jurídica deste dispositivo (se norma antielisiva ou antidissimulação) e se ele é ou não
autoaplicável.
4. Da ilegalidade da multa qualificada
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Conforme relatado acima, a Recorrente contesta a multa qualificada por entender
que a operação foi transparente, sem dolo ou intenção de fraude. Argumenta que a decisão não
provou dolo, fraude ou conluio e que o CARF já rejeitou a aplicação de multa qualificada em
situações análogas.
Com razão a Recorrente.
No caso em análise, há uma típica divergência de interpretação da legislação
tributária, onde o contribuinte realizou atos a princípio lícitos, mas que foram posteriormente
requalificados pela autoridade fiscal como inadequados para produzir os efeitos tributários
pretendidos. O contribuinte buscou utilizar-se da amortização de ágio no IRPJ e na CSLL,
entendendo que esta seria uma prática permitida. No entanto, a autoridade fiscal desconsiderou
essa amortização ao requalificar as operações realizadas. Esse cenário reflete uma discordância de
entendimento quanto ao efeito fiscal desses atos, mas não evidencia dolo.
Para que uma multa qualificada seja aplicada, o CTN exige, nos termos dos artigos
71 a 73 da Lei no 4.502/1964, a comprovação de dolo, caracterizado pela intenção consciente de
sonegação, fraude ou conluio que visa deliberadamente à redução ou supressão de tributos. A
adoção de atos que busquem uma economia tributária — quando não proibidos nem
expressamente limitados pela legislação — não caracteriza, por si só, uma conduta dolosa. A mera
requalificação dos atos para fins tributários pode levar à glosa do benefício fiscal, mas não autoriza
a aplicação da multa qualificada.
O conceito de dolo não se confunde com a intenção de planejar tributos dentro das
aparentes possibilidades da legislação. O dolo para fins de qualificação de multa exige que o
contribuinte adote meios ilícitos — isto é, que faça uso de práticas expressamente vedadas pela lei
para alcançar um efeito tributário que, de outra forma, não seria obtido. Esse requisito não se
observa em uma situação na qual o contribuinte, baseado em interpretação própria e na falta de
proibição expressa, contabiliza um ágio resultante de operações intragrupo, uma prática que não
era explicitamente proibida.
À época dos fatos geradores, não havia definição legal específica que limitasse o
registro de ágio em operações entre empresas do mesmo grupo. Além disso, a jurisprudência
oscilava sobre o tratamento fiscal dessas operações, o que legitimamente poderia levar o
contribuinte a adotá-las. Nesse sentido, o artigo 112 do CTN estabelece que, na dúvida sobre a
interpretação da legislação, deve prevalecer a solução mais favorável ao contribuinte.
O que ocorre neste caso é uma discordância interpretativa, onde o contribuinte
compreendeu que a amortização de ágio, decorrente de operação entre empresas do mesmo
grupo, teria amparo legal, ao passo que a autoridade fiscal entendeu o contrário. Essa divergência
não é suficiente para sustentar uma acusação de dolo, que justificaria a qualificação da multa.

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Portanto, ante a ausência de provas de que o contribuinte agiu com dolo ou utilizou
de meios ilícitos, a penalidade aplicável deveria ser a multa de ofício simples, de 75%, que não
depende da intenção do agente, e não a multa qualificada.
Nesse sentido, os seguintes precedentes deste CARF:
Numero do processo: 16561.720172/2012-20
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 10 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Thu Oct 20 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Exercício: 2009,
2010 DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. EMPRESAS DE MESMO GRUPO
ECONÔMICO. INDEDUTIBILIDADE.Incabível a dedução de amortização de ágio
decorrente de operação societária realizada entre empresas de mesmo grupo
econômico, pela inexistência da contrapartida do terceiro que gere o efetivo
dispêndio. INCORPORAÇÃO DE EMPRESA. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO.
NECESSIDADE DE PROPÓSITO NEGOCIAL.Inadmissível a formação de ágio por
meio de operações internas, sem a intervenção de partes independentes e sem o
pagamento de preço a terceiros. Não produz o efeito tributário almejado pelo
sujeito passivo a sucessão de operações societárias sem qualquer finalidade
negocial que resulte em incorporação de pessoa jurídica de mesmo grupo, com
utilização de empresa veículo, unicamente para criar de modo artificial as
condições para aproveitamento da amortização do ágio como dedução na
apuração do lucro real e da contribuição social. DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE
ÁGIO. EMPRESA VEÍCULO. AUSÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL.Não há como
aceitar a dedução do ágio com utilização de empresa veículo, quando o
procedimento do sujeito passivo não se reveste de propósito negocial mas revela
objetivo exclusivamente tributário. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2009, 2010 ACÓRDÃO DRJ. COMPOSIÇÃO DA TURMA
INCOMPLETA. NULIDADE. INEXISTÊNCIA. A Portaria 341/11 que estabelece que
somente quando presente a maioria dos membros da Turma, poderá haver
deliberação, bem como, que o Delegado da DRJ pode designar julgador ad hoc
para participar de sessão específica em Turma de julgamento, visando garantir o
quorum mínimo de 03 julgadores que uma vez alcançado, possibilita o
julgamento. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. REDUÇÃO. A multa deve ser
reduzida ao percentual de 75% por não haver nos autos comprovação cabal das
hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502, de 1964.
Numero da decisão: 1201-001.470
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros
do colegiado, por maioria de votos, em segunda votação, por dar parcial
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provimento ao recurso, para afastar a qualificação da multa, reduzindo-a para
75%, vencidos os conselheiros Luis Fabiano, José Roberto e Ronaldo Apelbaum,
que lhe davam provimento e José Carlos e Ester Marques, que lhe negavam
provimento. Designada a Conselheira Eva Maria Los para redigir o voto vencedor.
O Conselheiro Ronaldo entendeu que não era cabível a aplicação de multa e
apresentará declaração de voto. (assinado digitalmente) ROBERTO CAPARROZ DE
ALMEIDA - Presidente. (assinado digitalmente) LUIS FABIANO ALVES PENTEADO -
Relator. (assinado digitalmente) EVA MARIA LOS - Redator Designado . EDITADO
EM: 09/10/2016 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Roberto
Caparroz de Almeida (Presidente), Luis Fabiano Alves Penteado, José Carlos de
Assis Guimarães, José Roberto Adelino da Silva, Ester Marques Lins de Sousa
(suplente convocada), Eva Maria Los e Ronaldo Apelbaum
Nome do relator: LUIS FABIANO ALVES PENTEADO
.....................
Numero do processo: 13896.722004/2011-18
Turma: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1a SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Feb 06 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Mar 18 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2005,
2006, 2007, 2008, 2009, 2010 RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTO NÃO ATACADO.
NÃO CONHECIMENTO. Não se conhece do Recurso Especial que não logra
demonstrar a necessária divergência jurisprudencial em relação a um dos
fundamentos jurídicos autônomos que, de per si, seja apto a motivar a conclusão
da decisão recorrida sobre a matéria em debate. QUALIFICAÇÃO DA PENALIDADE.
CONTEXTOS
FÁTICOS
DIFERENTES.
DIVERGÊNCIA
CARACTERIZADA
PARCIALMENTE. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados
para demonstrar a divergência evidenciam decisão em contexto fático distinto
daquele que motivou a qualificação da penalidade aplicada sobre as glosas de
amortização do ágio gerado em 2001. O conhecimento do recurso especial, assim,
fica limitado à qualificação da penalidade aplicada sobre as glosas de amortização
do ágio gerado em 2005, analisada e afastada no paradigma que tratou desta
mesma operação. MULTA QUALIFICADA. ÁGIO INTERNO. AUSÊNCIA DE ILÍCITO.
DOLO NÃO CONFIGURADO. A qualificação da multa de ofício depende da
caracterização do dolo do sujeito passivo. Se à época dos fatos geradores em
questão não havia regra tributária que proibisse o registro de ágio em
operações intragrupo, nem regra que obrigasse a adoção de conduta diversa,
não há que se falar em qualificação da multa motivada em ter sido realizado o
registro e a amortização de um ágio considerado interno ou de si mesmo. No
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caso, o que ocorreu foi mera divergência quanto à interpretação da legislação
tributária aplicável, eis que enquanto o sujeito passivo entendeu que o registro
de ágio em operação entre empresas do mesmo grupo daria ensejo à respectiva
amortização fiscal, a autoridade autuante concluiu de forma contrária, por ter
entendimento diferente quanto aos efeitos tributários do que chamou de ágio
de si mesmo.
Numero da decisão: 9101-006.827
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros
do colegiado, em conhecer parcialmente do Recurso Especial apenas quanto à
qualificação da multa de ofício aplicada sobre as glosas de amortização do ágio
gerado no ano-calendário de 2005, nos seguintes termos (i) por maioria de votos,
conhecer parcialmente do recurso em relação à qualificação da multa de ofício
aplicada sobre as glosas de amortização do ágio no ano-calendário de 2005,
vencidas as conselheiras Livia De Carli Germano (relatora original) e Viviani
Aparecida Bacchmi (redatora ad hoc) que votaram pelo conhecimento integral e,
(ii) por unanimidade de votos, não conhecer do recurso quanto à matéria
“liberdade do contribuinte para formalizar operações de forma menos onerosa
fiscalmente e regularidade do ágio fiscalmente amortizado” e do pedido
subsidiário consignado na petição de fls. 19.463-19.469 apresentada após a
admissibilidade do recurso. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar
provimento ao recurso, vencido o conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado
que votou por negar provimento. Votou pelas conclusões a conselheira Edeli
Pereira Bessa. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Edeli Pereira
Bessa , que manifestou ainda a intenção de apresentar declaração de voto.
Designada redatora ad hoc a conselheira Viviani Aparecida Bacchmi. Não
participou do julgamento a conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic, prevalecendo o voto proferido pela relatora original , conselheira Livia
de Carli Germano. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira
Pinto - Presidente (documento assinado digitalmente) Viviani Aparecida Bacchmi
– Redatora ad hoc (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa –
Redatora designada Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Edeli
Pereira Bessa, Lívia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Luciano Bernart, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes,
Viviani Aparecida Bacchmi, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic e
Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).
Nome do relator: VIVIANI APARECIDA BACCHMI
Logo, o recurso deve ser provido neste ponto, para que seja afastada a qualificação
da multa de ofício.
5. Da conclusão
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Diante do exposto, voto em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, por maioria
de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para reduzir o percentual da multa de
ofício aplicada de 150% para 75%.
Assinado Digitalmente
ANA CECÍLIA LUSTOSA DA CRUZ

DECLARAÇÃO DE VOTO

Conselheira Carmen Ferreira Saraiva
Peço vênia para divergir da Ilustre Conselheira Relatora. A presente declaração de
voto é apresentada com indicação das razões de decidir, nos termos do art. 114 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023.
Multa de Ofício Proporcional Qualificada
A Recorrente discorda da aplicação da multa de ofício proporcional qualificada.
O Código Tributário Nacional prescreve:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: [...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: [...]
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
A Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com redação dada pela Lei no 14.689,
de 20 de setembro de 2023, determina:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; [...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de: [...]
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício;
A Lei no Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, determina:
Art. 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
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I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
A obrigação tributária em sentido amplo inclui o tributo e a penalidade pecuniária.
A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de
tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. A
obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou
negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos e converte-se
em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária pelo simples fato da sua
inobservância (art. 113 do Código Tributário Nacional). Via de regra, a norma jurídica secundária
impõe uma sanção em decorrência da inobservância da conduta prescrita na norma jurídica
primária. A multa de natureza tributária é uma penalidade pecuniária procedente da lei em razão
do inadimplemento de uma obrigação tributária principal ou acessória e expressa a obrigação de
dar determinada quantia em dinheiro ao sujeito passivo. Nos termos do art. 3o do Código
Tributário Nacional o tributo não é sanção por ato ilícito e assim o tributo e a penalidade
pecuniária tributária têm natureza de jurídica de obrigação tributária. Diferentemente é o
princípio de que nenhuma pena passará da pessoa do condenado que se aplica ao autor de crime
a partir da comprovação do fato típico e antijurídico e da autoria (inciso XLV do art. 5o da
Constituição Federal).
Está registrado no Relatório Fiscal, e-fls. 21-95, cujos fundamentos de fato e direito
são acolhidos nessa segunda instância de julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de
1999):
2.7. DAS PENALIDADES
No presente capítulo foram discutidas as infrações cometidas pelo sujeito passivo
ao longo do período fiscalizado referentes às apurações e aos recolhimentos do
IRPJ e da CSLL. Para efeito das sanções administrativas, as infrações concernentes
às indevidas amortizações procedidas pelo sujeito passivo, foram compreendidas
como geradoras da modalidade qualificada de multa por lançamento de ofício
(percentual de 150% para as multas proporcionais), prevista no Multas
proporcionais qualificadas A adoção do percentual qualificado nas infrações
referentes à indevida amortização do ágio se justifica pela constatação de que
houve simulação (art. 167 do nCC), abuso de personalidade jurídica (art. 50 do
nCC), abuso de forma (art. 187 do nCC) e, sob o ponto de vista tributário, as
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práticas do sujeito passivo enquadram-se como sonegação, fraude e conluio,
segundo disposição dos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502/64.
A sonegação fica caracterizada uma vez que a fiscalizada, por meio de um
conjunto de “operações estruturadas em sequência” que simulavam a
amortização de perda de investimentos inexistentes, retardou parcialmente o
conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador
da obrigação tributária.
A fraude correspondente à atitude dolosa do sujeito passivo de reduzir o
montante do imposto devido está comprovada, entre outros, pela utilização como
suporte de sua escrituração contábil (e inclusive, pela apresentação ao fisco) de
laudos que não atestavam os reais propósitos negociais das operações que deram
origem aos ágios amortizados.
O conluio, este é uma decorrência da simulação e, no caso, é inegável frente ao
quadro de “operações estruturadas em sequência” que envolveram pessoas
jurídicas integrantes do grupo empresarial controlado por MIME PARTICIPAÇÕES.
Não fosse o esforço conjunto dessas empresas, a simulação praticada não seria
possível.
Em segundo lugar, como forma de compreender a intenção dolosa de forma mais
geral, é importante fazer a análise da reiteração e da significância. Neste sentido,
fazemos questão de inserir um trecho do voto proferido em 02/06/2008, no
acórdão no 07-12.829 – da 4a Turma da DRJ/FNS: (...)
Em verdade, a caracterização da intenção fraudulenta pode ser efetuada por
várias vias distintas, mas não há dúvidas de que uma das mais consistentes e
seguras é aquela vinculada à caracterização do reiteramento da conduta ao longo
do tempo e da significância dos valores subtraídos à tributação. Sim, pois
enquanto o reiteramento afasta o erro involuntário, a conduta não-intencional, a
significação dos valores subtraídos à tributação fornece o objetivo, o motivo para
o ato intencionalmente infracional.
Reiteramento e significância, portanto, se complementam na conformação de um
quadro no qual as possibilidades de uma conduta infracional não ter sido
intencional se reduzem a zero. É assim porque uma conduta reiteradamente
infracional à qual não se vislumbra proveito significativo para quem dela se
beneficia, desvigora a conclusão da intenção; tanto quanto a falta de
reiteramento associada a um ganho significativo, mas isolado no âmbito de um
conjunto expressivo de operações, igualmente reduz o grau de certeza que se
pode ter quanto à intencionalidade da conduta elisiva. (...)
Então, para termos a completa dimensão do quadro de reiteração e significância
da conduta do sujeito passivo temos que considerar que a implementação
conjunto de “operações estruturadas em sequência” ocorreu num período
compreendido entre janeiro/2005 e dezembro/2010, portanto, por 72 meses
consecutivos o sujeito passivo praticou reduções indevidas dos tributos sob
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fiscalização. Com esta conduta obteve a redução das bases de cálculo do IRPJ e da
CSLL num valor total bastante significativo de R$ 13.195.643,00.
Por fim, temos que ressaltar o fato de toda a situação envolvendo a
indedutibilidade das amortizações do ágio já ter sido objeto de contencioso
administrativo e de ter transitado em julgado decisão favorável ao fisco, com
desistência do sujeito passivo. Portanto, no caso, não há falar em
desconhecimento ou dúvida sobre a aplicação do Direito. Para o período de
apuração em questão, a contribuinte tinha conhecimento de que eram indevidas
as deduções efetuadas com base no suposto ágio e, mesmo assim, as manteve
com vistas a se locupletar indevidamente em prejuízo do fisco.
A materialidade das infrações apuradas nessa fiscalização é evidenciada nos
demonstrativos que compõem o ANEXO 2 do presente Relatório, que informam as
diferenças entre os valores efetivamente declarados e pagos pelo sujeito passivo
e os tributos devidos apurados pelo Fisco.
A autoridade lançadora reuniu evidências consistentes e convergentes acerca da
efetivação de operações de reorganizações societárias com escopo de dedução indevida de
despesas relativas à amortização do ágio interno com inconteste intenção dolosa, o que enseja a
aplicação da multa de ofício proporcional qualificada. Da obrigação tributária decorre o dever de
colaboração do sujeito passivo de prestar as informações de que disponham com relação aos
bens, negócios ou atividades (art. 197 do Código Tributário Nacional - CTN). O sujeito passivo tem
obrigação de exibir e conservar “os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os
comprovantes dos lançamentos neles efetuados”, ficando submetido à averiguação de livros e
documentos da sua escrituração em decorrência de seu dever de colaboração até que se opere a
decadência ou que ocorra a prescrição (art. 195 do Código Tributário Nacional - CTN). Permanece,
assim, inalterada a aplicação da multa de ofício proporcional qualificada, ainda que tenha havido a
prestação todos os esclarecimentos no curso da fiscalização.
Consta no Acórdão da 4a Turma DRJ/SPO/SP no 16-76.370, de 24.02.2017, e-fls.
860-935, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos nessa segunda instância de
julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do
Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
13. Em relação à qualificação da multa, tem razão a Impugnante quando diz que o
CARF entendeu por reduzir a multa de 150% para 75%.
13.1. No entanto, não há justificativa para a continuidade do procedimento
infracional após ciência da ilicitude fiscal de tal conduta, reconhecida pela própria
Impugnante antes ao aderir ao Parcelamento instituído pela Lei no 12.865/13. Se
era possível haver dúvida antes desses fatos, ela não mais se sustenta, estando
claramente configurada a atividade dolosa a justificar a qualificação, conforme
previsto no artigo 44, da Lei no 9.430/96 (e alterações).
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
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I - de setenta e cinco por cento sobre a totalidade ou diferença de tributo, nos
casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de
declaração inexata;
II - de cinqüenta por cento, exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal: (...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput será duplicado nos
casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964, independentemente
de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (...) (negritei)
13.2. Nesse sentido, veja-se jurisprudência administrativa.
MULTA MAJORADA. OMISSÃO SISTEMÁTICA E REITERADA NA DECLARAÇÃO DE
RENDIMENTOS
DE
RECEITAS
OPERACIONAIS
TRIBUTÁVEIS.
PERTINÊNCIA
ACUSATÓRIA. Restando provada a manifesta intenção de se ocultar a ocorrência
do fato gerador dos tributos com o objetivo de se obter vantagens indevidas em
matéria tributária, mormente quando se omite nos elementos formais -
acessórios - receitas tributáveis - de forma sistemática e reiterada ao longo de
vários exercícios sociais, sob o primado e ao sabor da clandestinidade impõe-se a
multa majorada consentânea com a tipicidade que se apresenta viciada. Por
unanimidade de votos, REJEITAR as preliminares suscitadas e, no mérito, NEGAR
provimento ao recurso. (Acórdão 103-20.469 – Sessão de 06/12/2000)
IRPJ /MULTA AGRAVADA – Quando materializada a hipótese de incidência do
inciso primeiro do artigo 1o da Lei 8137/1990 [omitir informação, ou prestar
declaração falsa às autoridades fazendárias], a multa aplicável será aquela do
inciso segundo do artigo 44 da Lei 9430/1996. LANÇAMENTOS REFLEXOS
PIS/COFINS/CSL - MULTA AGRAVADA – Cabível quando materializada a hipótese
de incidência do inciso primeiro do artigo 1o da Lei 8137/1990, no lançamento
principal cuja decisão se obrigam os reflexos. (Acórdão 108-07616, Sessão de
03/12/2003.)
"MULTA AGRAVADA - Cabível a multa agravada, quando o autor do procedimento
fiscal demonstra, por elementos seguros de prova, que os envolvidos na prática
da infração tributária conseguiram o objetivo de, reiteradamente, além de
omitirem a informação em suas declarações de rendimentos, deixar de recolher
os tributos devidos. A prática de reduzir indevidamente a receita oferecida à
tributação, por força de erro de soma ou outro artifício, é forte indício de prática
fraudulenta, merecendo a imposição da multa agravada de 150%. (Acórdão 105-
13.289, Sessão de 13/09/2000.)
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. A prática reiterada de omissão de receitas
conduz necessariamente ao preenchimento automático das condições previstas
nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964, sendo cabível a duplicação do
percentual da multa de que trata o inciso I do art.44 da Lei no 9.430/96, com nova
redação dada pela Medida Provisória no 351, de 22 de janeiro de 2007. (Acórdão
103-23.588, Sessão de 15/10/2008)
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13.3. Desse modo, tendo havido dolo e, como corretamente descrito pela
Fiscalização, sonegação e fraude, correta a qualificação da multa, conforme
lançamento efetuado.
Assim sendo, o Acórdão da 4a Turma DRJ/SPO/SP no 16-76.370, de 24.02.2017, e-
fls. 860-935, está perfeitamente motivado de forma explícita, clara e congruente e em harmonia
com a legislação tributária.
Tem-se que “a lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades,
interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado em caso de dúvida” (art. 112 do Código
Tributário Nacional). Ocorre que não remanescem incertezas a respeito do fato de que a
Recorrente adotou a conduta ilícita dolosa de efetivação de operações de reorganizações
societárias com escopo de dedução indevida de despesas relativas à amortização do ágio
incorrendo na infração tributária de valor não adicionado ao lucro líquido do período, para a
determinação do lucro real, o que enseja a aplicação da multa de ofício proporcional qualificada.
Cabe aplicação da multa de ofício proporcional qualificada nos casos previstos nos
arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras
penalidades administrativas ou criminais cabíveis. A modificação inserida no inciso VI do §1o do
art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, pela Lei no 14.689, de 20 de setembro de
2023, ao reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% atrai a
retroatividade benigna prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional,
uma vez que lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado,
quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da prática da
infração.
Por conseguinte, cabe reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada
de 150% para 100% dada a retroatividade benigna.
Princípio da Legalidade
Tem-se que nos estritos termos legais este procedimento está de acordo com o
princípio da legalidade ao qual o agente público está vinculado em razão da obrigatoriedade da
aplicação da lei de ofício. Trata-se de poder-dever funcional irrenunciável vinculado à norma
jurídica, cuja atuação está direcionada ao cumprimento das determinações constantes no
ordenamento jurídico. Como corolário encontra-se o princípio da indisponibilidade que decorre da
supremacia do interesse público no que tange aos direitos fundamentais (art. 37 da Constituição
Federal, art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 2o da Lei no 9.784, de 29 de
janeiro de 1999, art. 26-A do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972 e art. 98 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023).
Dispositivo
Em assim sucedendo voto em conhecer do recurso voluntário e, no mérito, em dar-
lhe provimento em parte para reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de
150% para 100% dada a retroatividade benigna.
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