Tribunal: CARF
Processo: 10166.729155/2014-04
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELLE REZENDE COTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-12
Data de publicação: 2025-09-16

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010
LANÇAMENTO. NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. CONTRADITÓRIO. AMPLA DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Tendo o fiscal autuante demonstrado de forma clara e precisa os fatos que suportaram o lançamento, oportunizando ao contribuinte o direito de defesa e do contraditório, bem como em observância aos pressupostos formais e materiais do ato administrativo, nos termos da legislação de regência, especialmente artigo 142 do CTN, não há que se falar em nulidade do lançamento.
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. RECONHECIMENTO DE VÍNCULO EMPREGATÍCIO PARA FINS PREVIDENCIÁRIOS.
Se a Autoridade responsável pela fiscalização das contribuições sociais previdenciárias constatar que o segurado contratado por meio de interposta pessoa jurídica, preenche as condições referidas no inciso I, do caput do art. 12, da Lei no 8.212/1991, deverá desconsiderar o vínculo pactuado e efetuar o enquadramento como segurado empregado.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. COMPROVAÇÃO. SIMULAÇÃO. FRAUDE. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra nas hipóteses tipificadas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
RETROATIVIDADE BENIGNA. ART. 106, II, C DO CTN. REDUÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA PARA 100%.
O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato gerador de penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária ocorrido antes da sua vigência, desde que mais benéfica ao contribuinte e o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente constituído, exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c”.
A Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova conformação ao art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com efeito, a multa de ofício qualificada teve seu percentual reduzido de 150% (cento e cinquenta por cento) para 100% (cem por cento).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10166.729155/2014-04
ACÓRDÃO
2301-011.649 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LINK DATA INFORMÁTICA E SERVIÇOS S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010
LANÇAMENTO. NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
CONTRADITÓRIO. AMPLA DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Tendo o fiscal autuante demonstrado de forma clara e precisa os fatos que
suportaram o lançamento, oportunizando ao contribuinte o direito de
defesa e do contraditório, bem como em observância aos pressupostos
formais e materiais do ato administrativo, nos termos da legislação de
regência, especialmente artigo 142 do CTN, não há que se falar em
nulidade do lançamento.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS
PREVIDENCIÁRIAS.
RECONHECIMENTO
DE
VÍNCULO EMPREGATÍCIO PARA FINS PREVIDENCIÁRIOS.
Se a Autoridade responsável pela fiscalização das contribuições sociais
previdenciárias constatar que o segurado contratado por meio de
interposta pessoa jurídica, preenche as condições referidas no inciso I, do
caput do art. 12, da Lei no 8.212/1991, deverá desconsiderar o vínculo
pactuado e efetuar o enquadramento como segurado empregado.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. COMPROVAÇÃO. SIMULAÇÃO. FRAUDE.
CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado
que o procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra nas
hipóteses tipificadas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
RETROATIVIDADE BENIGNA. ART. 106, II, C DO CTN. REDUÇÃO DA MULTA
DE OFÍCIO QUALIFICADA PARA 100%.
O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato
gerador de penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária
ocorrido antes da sua vigência, desde que mais benéfica ao contribuinte e
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DOCUMENTO VALIDADO
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o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente constituído,
exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c”.
A Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova conformação ao art.
44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na
penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com
efeito, a multa de ofício qualificada teve seu percentual reduzido de 150%
(cento e cinquenta por cento) para 100% (cem por cento).
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares e, no mérito, dar provimento parcial ao recurso para reduzir a multa de ofício ao
percentual de 100%.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota – Relatora

Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Flávia Lilian Selmer Dias,
André Barros de Moura (substituto[a] integral), Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Marcelle
Rezende Cota, Diogenes de Sousa Ferreira, Diogo Cristian Denny (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra o Recorrente acima identificado,
relativo às contribuições previdenciárias correspondentes a parte da empresa, dos empregados e
as destinadas a outras entidades (TERCEIROS), em relação as remunerações pagas aos segurados
empregados caracterizados, além da aplicação da multa qualificada e multa por descumprimento
de obrigações acessórias, no período de 01/01/2010 a 31/12/2010, consubstanciado nos seguintes
Debcad ́s:
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- AIOP DEBCAD no51.070.990-7 no valor de R$448.349,28(quatrocentos e quarenta
e oito mil, trezentos e quarenta e nove reais e vinte e oito centavos), referente a contribuições
previdenciárias patronais e as destinadas ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do
grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes dos riscos ambientais do trabalho –
GILRAT;
- AIOP DEBCAD no51.070.991-5 no valor de R$79.358,57(setenta e nove mil,
trezentos e cinquenta e oito reais e cinquenta e sete centavos) referente a contribuição dos
segurados empregados;
- AIOP DEBCAD no51.070.992-3 no valor de R$120.146,87 (cento e vinte mil, cento e
quarenta e seis reais e oitenta e sete centavos), referente às contribuições devidas às Outras
Entidades e Fundos (Terceiros: "Salário Educação. SESC. SEBRAE e INCRA)
- AIOA DEBCAD no51.070.993-1 CFL 30 no valor de R$9.064,35 (nove mil, sessenta e
quatro reais e trinta e cinco centavos) por deixar a empresa de preparar folha de pagamento das
remunerações pagas ou creditadas a todos os segurados a seu serviço, de acordo com os padrões
e normas estabelecidos pelo órgão competente da Seguridade Social;
- AIOA DEBCAD no51.070.994-0 CFL 34 no valor de R$90.642,15 (noventa mil,
seiscentos e quarenta e dois reais e quinze centavos) por deixar a empresa de lançar mensalmente
em títulos próprios de sua contabilidade, de forma discriminada, os fatos geradores de todas as
contribuições, o montante das quantias descontadas, as contribuições da empresa e os totais
recolhidos;
- AIOA DEBCAD no51.070.995-8 CFL 35 no valor de R$90.642,15 (noventa mil,
seiscentos e quarenta e dois reais e quinze centavos) por deixar a empresa de prestar a Secretaria
da Receita Federal do Brasil todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis de interesse
da mesma, na forma por ele estabelecida, bem como os esclarecimentos necessários a
fiscalização;
- AIOA DEBCAD no51.070.996-6 CFL 52 no valor de R$406.460,35 (quatrocentos e
seis mil, quatrocentos e sessenta reais e trinta e cinco centavos) por dar ou atribuir participação
de lucros a seus sócios ou quotistas, bem como a seus diretores e demais membros de órgão
dirigentes, fiscais ou consultivos, ainda que a título de adiantamento, estando a empresa em
débito não garantido com a União; e
- AIOA DEBCAD no 51.070.997-4 CFL 59 no valor de R$9.064,35 (nove mil, sessenta e
quatro reais e trinta e cinco centavos), por deixar a empresa de arrecadar mediante desconto das
remunerações, as contribuições dos segurados empregados e trabalhadores avulsos a seu serviço.
De acordo com o Relatório Fiscal (e-fls. 34/92), extrai-se:
A autoridade lançadora informa que as empresas contratadas são para prestação de
serviços de informática, manutenção e suporte técnico de software, incluindo a representação e
comércio de equipamentos e suprimentos de informática e assemelhados. Tais serviços foram
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prestados pelos próprios sócios das empresas contratadas, uma vez que estas empresas não
possuem empregados. Verificou-se que alguns sócios eram empregados da Link Data em 2010,
outros tinham sido empregados antes da contratação das pessoas jurídicas e tem aqueles que se
tornaram empregados em períodos posteriores das contratações das PJ.
Após intimações, o auditor fiscal concluiu que o Recorrente se utilizou de pessoas
jurídicas interpostas para a contratação e utilização da mão de obra de segurados empregados,
em caráter não eventual, mediante contraprestação e em regime de subordinação.
A fiscalizada apresentou os contratos firmados com as empresas e as Notas fiscais
emitidas por elas. As informações dos sócios destas empresas foram obtidas nos sistemas da
Receita Federal do Brasil e CNIS.
A autoridade lançadora informa que:
O fato de um funcionário prestar serviço ao seu empregador por intermédio de
uma outra empresa não retira desse trabalhador o vínculo empregatício com o
mesmo. O funcionário da LINK DATA continuava subordinado a essa empresa. O
próprio sujeito passivo admite a existência desse vínculo com seus trabalhadores
ao assinar contratos de trabalho com os mesmos e ao declarar que eles são seus
funcionários. As folhas de pagamento e as GFIP (Guia de Recolhimento do Fundo
de Garantia e Informações à Previdência Social) entregues pelo contribuinte
confirmam que trabalhadores que prestaram serviços por empresas interpostas
são ou eram empregados da LINK DATA.
Explica que as contratações foram feitas após a “suposta quebra” do vínculo
empregatício, informa que algumas delas emitiram notas fiscais com numeração sequencial, o que
pressupõe a exclusividade na prestação dos serviços.
Informa que em análise dos contratos celebrados entre eles percebeu-se que a
contratante – Link Data – controlava as horas trabalhadas de seus prestadores de serviços e
coordenava os trabalhos e que ela detinha o controle dos trabalhadores e dos valores pagos a
cada um dos segurados que lhe prestaram serviços por meio de empresas interpostas.
Os termos e condições contidos nos contratos são semelhantes a todos os
prestadores de serviços, com algumas pequenas diferenças e o objeto dos contratos é a prestação
de serviços de elaboração de programas de computadores, gestão de atividade fim da empresa
contratante.
Foi constatado pela autoridade lançadora que sócios de empresas contratadas
haviam sido empregados da contribuinte antes da suas contratações como pessoas jurídicas ou
foram contratados como empregados formais após o fim dos contratos firmados. Informa que
Renato de Salles Oliveira (Cowboy's Consultoria Empresarial e Assessoria em TI Ltda), Cláudio
Ribeiro Simão (Metro Informática LTDA) e Wagner dos Santos Boaventura (Wagner dos Santos
Boaventura Filho ME) eram empregados da Link Data no período de 01/2010 a 12/2010,
recebendo como pessoas físicas e jurídicas pelo mesmo serviço prestado. Sendo que Renato de
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Salles Oliveira foi Diretor Comercial da empresa de 01/10/2009 a 26/12/2011. Foi verificado ainda
que a contratação dos prestadores de serviço ocorreu em períodos anteriores a 2010 e continuou
nos anos seguintes.
Outra constatação da autoridade lançadora foi que os pagamentos eram feitos
diretamente aos sócios das empresas prestadoras de serviços e que estes eram os que atuavam
efetivamente na prestação dos serviços, sendo que nenhuma delas possuiu empregado durante o
ano de 2010 conforme GFIP ́s apresentadas e verificou-se ainda, que a Link Data é a principal fonte
pagadora contidas em DIRF, quem em alguns casos há receita advindas de outras fontes, somente
de maneira pontual e em valores bem menores que o obtido da Link Data.
Informa que todos os contratos preveem honorários fixos mensais e por tempo
indeterminado, caracterizando a onerosidade e não eventualidade da prestação dos serviços. O
que pode ser verificado pelas notas fiscais de numeração sequencial emitidas pelos prestadores de
serviços.
Segundo a autoridade fiscal, as evidências obtidas revelam que não havia distinção
ente os serviços prestados por empregados da contribuinte e os executados pelas empresas de
trabalhadores subcontratados por intermédio de “Pessoas jurídicas”.
Em todo o relatório a autoridade lançadora diz que a contratação das pessoas
jurídicas pelo Recorrente para a prestação dos serviços ficou caracterizado com simulação nos
negócios jurídicos e fraude com o intuito de mascarar a formalização da relação de trabalho
mediante a contratação de pessoas jurídicas unipessoais interpostas de forma a se esquivar dos
encargos trabalhistas e previdenciários que seriam devidos.
Cita o parágrafo 2o do art.229 do Decreto 3048/99 e a Súmula no331 do TST que
veda a contratação por empresa interposta e diz que de acordo com o enunciado, atividades-fim e
atividades-meio diferenciam-se segundo a sua essencialidade para a empresa contratante e que é
proibida a contratação de trabalhadores por empresa interposta, exceto nos casos de trabalho
temporário o que não é o caso.
Informa que o levantamento utilizado no lançamento é L1 – Caracterização
Empregado BC referente a parte patronal e L2 – Caracterização empregados CS referente a parte
descontado do empregado que foi considerado para o vínculo somente um dos sócios e que
respeitou-se o limite máximo do salário de contribuição.
A autoridade lançadora informa que aplicou multa qualificada de 150% devido a
tentativa do sujeito passivo de simular situação que não reflete a realidade dos fatos para se
eximir do pagamento de tributos, mediante utilização de empresa interposta, o que caracteriza
fraude.
Foram, também, lavrados os Autos de Infração por Descumprimento de Obrigações
Acessórias, correspondentes aos CFL ́s 30, 34, 35, 52 e 59.
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Diante das alegações colacionadas, a 5a TURMA da DRJ em Juiz de Fora/MG, por
unanimidade de votos, julgou improcedente a Impugnação e manteve a integralidade do crédito
tributário constituído, conforme Ementa abaixo transcrita (e-fls. 1.513/1.529):
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2020 a 31/12/2020
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. RECONHECIMENTO DE VÍNCULO
EMPREGATÍCIO PARA FINS PREVIDENCIÁRIOS.
Se a Autoridade responsável pela fiscalização das contribuições sociais
previdenciárias constatar que o segurado contratado por meio de interposta
pessoa jurídica, preenche as condições referidas no inciso I, do caput do art. 12,
da Lei no 8.212/1991, deverá desconsiderar o vínculo pactuado e efetuar o
enquadramento como segurado empregado.
APLICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO. MULTA ISOLADA 150%.
A aplicação da multa de ofício decorre de expressa previsão legal, tendo natureza
de penalidade por descumprimento da obrigação tributária e, presentes na
conduta do contribuinte às condições que propiciaram a majoração da multa de
ofício, pela caracterização do dolo, mantém-se a multa qualificada no percentual
de 150%.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformado com a referida decisão, o Recorrente interpôs Recurso Voluntário (e-
fls. 1.536/1.603), repisando às alegações da defesa inaugural, motivo pelo qual adoto o relatório
da decisão recorrida:
Alega que a desconsideração da personalidade jurídica é medida extrema e só
pode ser aplicada em casos em que reste comprovada cabalmente a existência de
conduta dolosa visando lesar o erário e tão somente em que restar demonstrada
a efetiva existência dos elementos constituintes da relação empregatícia entre o
tomador de serviços e os prestadores de serviços, nesta linha de entendimento a
impugnante cita acórdão 9202-002.966 da 2a turma do Carf de 06/11/2013.
Alega que não há qualquer prova da existência dos elementos constitutivos da
relação de emprego ou seja, onerosidade, pessoalidade, não eventualidade e
subordinação jurídica porque inexiste tais requisitos entre a impugnante e as
prestadoras de serviço.
Cita cláusulas 3a, 14a e 15a do contrato firmado entre a impugnante e a
contratada Mantovani – Serviços de Informática Ltda e alega que a contratada
pode ter pessoal e que há no contrato regras de propriedade do produto criado,
que é da contratante o produto e que é possível a cessão do contrato desde que
seja com a anuência da contratante, como qualquer contrato.
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Alega que com cláusula de cessão do contrato fica caracterizado a impessoalidade
do contrato e que não há subordinação jurídica uma vez que as previsões eram
para projetos específicos e novos produtos, conforme consta do Contrato BNDES,
Plano de Negócio FINEP e Contrato Social Link Data S/A.
Alega que cabia às empresas contratadas definir seu pessoal técnico alocado ao
trabalho contratado, o que afasta a pessoalidade. Os técnicos das contratadas não
estavam sob o comando administrativo da Impugnante, que tampouco definia
como o trabalho tinha de ser realizado o que descaracteriza a subordinação.
Alega que a autoridade fiscal não indicou as provas e motivos que ensejaram a
desconstituição da personalidade jurídica pormenorizadamente, o que obsta o
direito da impugnante ao contraditório e à ampla defesa, culminando em
evidente cerceamento de defesa e que devido a esta conduta acarreta a nulidade
material do auto de infração. Alega ainda que a inexistência de provas que
sustentam a lavratura do auto leva-se a conclusão de que inexiste fato gerador do
tributo.
Cita o art.142 do CTN, o art.37 da lei 8.212/91 e o art.50 e parágrafo 1o da lei
9.784/99 e conclui dizendo que da leitura destes dispositivos verifica-se a
necessidade da descrição clara e precisa, bem como a comprovação do fato
gerador.
Em relação as multas por obrigações acessórias alega que todos os autos de
infração que compõem o lançamento devem ser anulados pelo simples fato de
que não se pode exigir que quem contrata pessoa jurídica cumpra obrigação
acessória de quem contrata empregado.
Quanto ao auto de infração DEBCAD 51.070.996-6 alega que a empresa não
estava em débito e mesmo se estivesse o débito estava parcelado e que devido a
isto a multa é indevida e que caso não se entenda pela anulação do auto deve-se
reduzir a multa fixada ao passo que a impugnante não praticou ato ilícito.
Em relação a multa qualificada a impugnante descreve acórdãos do CARF e
conclui dizendo:
“Logo, a multa deve ser reduzida.”
Cita trecho de entendimentos e diz que não se pode deixar que interpretações
determinem multas que elevam a percentuais abusivos e a condutas criminosas
inexistentes.
Descreve acórdãos, que aparentemente são do CARF, e conclui novamente:
“Por tudo isso, não deveria haver qualificação da multa.”
Alega que não há fundamentação legal para a emissão de representação fiscal
para fins penais e que tal medida é abusiva, novamente descreve acórdãos e
conclui dizendo que:
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“Não há que se falar em conduta delituosa no campo penal se todos os elementos
para a fiscalização estavam presentes, inclusive os dados contábeis
A linha mestra de condução da conduta típica é o ardil. Não há que se falar de
tipificação em hipótese em que o auditor tinha à sua disposição todos os
elementos para acompanhar e efetivar o lançamento. A medida de impor conduta
criminosa quando, claramente, não existe deve ser coibida pela própria Receita
Federal e demais órgãos administrativos.”
Cita a Súmula no 28 do CARF e diz que o objetivo não é debater a RFFP mas sim
que o CARF se manifeste se houve ou não dolo.
Por fim, o Recorrente pugna que seja julgado totalmente improcedente o presente
Auto de Infração, com o cancelamento da integralidade do crédito tributário.
É o relatório.

VOTO

Conselheira Marcelle Rezende Cota, Relatora

Conheço do Recurso Voluntário, uma vez tempestivo e preenchidos os demais
requisitos de admissibilidade.

PRELIMINAR
Nulidade – Ausência de Fundamentação – Cerceamento do Direito de Defesa

O Recorrente arguiu, em preliminar, a nulidade do lançamento, afirmando que não
há provas dos elementos constitutivos da relação empregatícia.
Em que pesem as substanciosas razões ofertadas pelo Recorrente, seu
inconformismo, contudo, não tem o condão de prosperar. Do exame dos elementos que instruem
o processo, conclui-se que os lançamentos, corroborados pela decisão recorrida, apresentam-se
formalmente incensuráveis, devendo ser mantidos em sua plenitude.
Resta evidenciada a legitimidade da ação fiscal que deu ensejo ao presente
lançamento, cabendo ressaltar que trata-se de procedimento de natureza indeclinável para o
Agente Fiscalizador, dado o caráter de que se reveste a atividade administrativa do lançamento,
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que é vinculada e obrigatória, nos termos do art. 142, parágrafo único do Código Tributário
Nacional, que assim dispõe:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante devido, identificar o sujeito
passivo e, sendo o caso, propor a aplicação de penalidade cabível.
De fato, o ato administrativo deve ser fundamentado, indicando a autoridade
competente, de forma explícita e clara, os fatos e dispositivos legais que lhe deram suporte, de
maneira a oportunizar ao contribuinte o pleno exercício do seu consagrado direito de defesa e
contraditório, sob pena de nulidade.
E foi precisamente o que aconteceu com o presente lançamento. A simples leitura
dos anexos da autuação, especialmente o “Relatório Fiscal", além do "Discriminativo Analítico de
Débito", "Fundamentos Legais do Débito" e demais informações fiscais, não deixa margem de
dúvida recomendando a manutenção do lançamento.
Consoante se positiva dos anexos mencionados, a fiscalização ao promover o
lançamento demonstrou de forma clara e precisa os fatos que lhe suportaram, ou melhor, os fatos
geradores das contribuições previdenciárias ora exigidas, não se cogitando na nulidade do
procedimento.
A exemplo da defesa inaugural, o Recorrente não trouxe qualquer elemento de
prova capaz de comprovar que os lançamentos encontram-se maculados por vício em sua
formalidade, escorando seu pleito em simples arrazoado desprovido de demonstração do
sustentado.
É direito do Recorrente discordar com a imputação fiscal que lhe está sendo
atribuída, sobretudo em seu mérito (inexistência de vínculo empregatício), mas não podemos
concluir, por conta desse fato, isoladamente, que o lançamento não fora devidamente
fundamentado na legislação de regência.
Concebe-se que o auto de infração foi lavrado de acordo com as normas
reguladoras do processo administrativo fiscal, dispostas nos artigos 9° e 10° do Decreto n°
70.235/72 (com redação dada pelo artigo 1° da Lei n° 8.748/93), não se vislumbrando nenhum
vício de forma que pudesse ensejar nulidade do lançamento.
No âmbito do Processo Administrativo Fiscal, as hipóteses de nulidade são as
previstas no art. 59 do Decreto n° 70.235, de 1972, nos seguintes termos:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões preferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
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Dito isto, quanto ao argumento do desatendimento à norma previdenciária,
verifica-se claramente que a fiscalização observou, criteriosamente, as normas vigentes.
Por tais motivos, afasto a preliminar pleiteada.

MÉRITO
“Pejotização” – Caracterização Segurado Empregado
Consoante relatado, a presente autuação decorre da desconsideração, pela
Autoridade Fiscal, da contratação entabulada pelo Recorrente da prestação de serviços por meio
de pessoas jurídicas, a chamada pejotização, em razão dos fatos elencados.
Questão central na solução do presente litígio repousa na verificação da existência
ou não de elementos fáticos e jurídicos suficientes para caracterizar a contratação de empregados
sob a roupagem de pessoas jurídicas ou da utilização de pessoas jurídicas para complementação
da remuneração de empregados, segundo relatado pela autoridade autuante.
Por sua vez o Recorrente, em síntese, sustenta a insubsistência dos Autos de
Infração, já que os lançamentos foram realizados com base em mera presunção, sem elementos
de provas capazes de demonstrar, de forma cabal, a existência de relação de emprego.
Antes mesmo de se adentrar ao mérito da questão, cumpre trazer à baila os
dispositivos legais que regulamentam a matéria e tecer alguns comentários:
Preceitua a Carta da República que a ordem econômica é fundada na valorização do
trabalho humano e na livre iniciativa, com expressa garantia para todos do livre exercício de
qualquer atividade econômica. Assim está redigido o artigo 170:
Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na
livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência digna, conforme os
ditames da justiça social, observados os seguintes princípios:
(...)
Parágrafo único. É assegurado a todos o livre exercício de qualquer atividade
econômica, independentemente de autorização de órgãos públicos, salvo nos
casos previstos em lei.
O preceito constitucional é claro em garantir que qualquer do povo pode exercer
todo tipo de atividade econômica encontrando, por óbvio, na lei, o limite desse exercício.
Dessa constatação, podemos inferir que é lícito ao profissional que presta serviços,
fazê-lo por meio de uma pessoa jurídica, uma vez que o exercício dessa atividade econômica não
encontra óbice legal, tampouco a constituição de uma empresa com essa mister ofende a ordem
jurídica.
Fl. 1620
DF CARF MF
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Cediço que a conformação societária dessa pessoa jurídica é critério daquele que a
constitui, existindo no ordenamento pátrio diversos modelos societários que se amoldam a esse
mister.
Constituída a pessoa jurídica, essa ficção passa a contar com a tutela do
ordenamento jurídico que empresta personalidade ficta a essa pessoa, que passa a ser objeto e
sujeito de direito.
Não obstante, a prestação de serviços como uma atividade econômica, cujo objeto
é uma obrigação de fazer, por vezes também é prestada por uma pessoa física, realizada pelo
trabalho dessa pessoa - atividade também valorizada pelo mesmo comando constitucional acima
mencionado.
Por muito tempo, a doutrina distinguiu pelo atributo da pessoalidade, a prestação
de serviços realizado pela pessoa jurídica daquele prestado pela pessoa física. Assim, quando o
contratante precisava que tal serviço fosse prestado por determinada pessoa, era essa a
contratada, em razão da característica única que é atributo típico do ser humano, do trabalhador.
Se, por outro lado, a prestação do serviço se resumia a um objetivo determinado, um 'facere'
pretendido, a contratação de pessoa jurídica atendia a essa necessidade, vez que despicienda a
característica de personalidade para a execução do objeto do contrato de prestação de serviços.
Se por um lado, no âmbito dos contratos, tal diferenciação interessa somente às
partes, causando pouco, ou nenhum, impacto a terceiros, por outro, no âmbito tributário, tal
identificação é ponto fulcral, em razão da diferenciação da exação incidente sobre as duas formas
de prestação de serviços, menos onerosa quando prestada por pessoa jurídica.
O menor custo tributário, tanto para o contratante, quanto para o prestador de
serviços, fomentou uma crescente transformação de pessoas físicas que prestavam serviços,
trabalhadores portanto, em empresas.
Em 2005, com o advento da Lei no 11.196, a legislação tributária passou a
explicitamente admitir tal fenômeno. Vejamos a redação do artigo 129:
Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais,
inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter
personalíssimo ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a
sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços, quando por esta
realizada, se sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem
prejuízo da observância do disposto no art. 50 da Lei no10.406, de 10 de janeiro
de 2002Código Civil.
Claríssima a disposição legal. Havendo prestação de serviços por meio de pessoa
jurídica, mesmo que atribuição de obrigações às pessoas físicas, e sendo esses serviços de
natureza intelectual, assim compreendidos os científicos, os artísticos e os culturais, o tratamento
fiscal e previdenciário deve ser aquele aplicável as pessoas jurídicas, exceto no caso de desvio de
Fl. 1621
DF CARF MF
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finalidade ou confusão patrimonial, como consta das disposições do artigo 50 do Código Civil
Brasileiro.
Não obstante o exposto, cediço recordar que a CLT impõe limite legal à prestação
de serviços por pessoa jurídica. Tal limite se expressa exatamente na relação de trabalho. Vejamos
as disposições da Lei Trabalhista:
Art. 2o Considera-se empregador a empresa, individual ou coletiva, que,
assumindo os riscos da atividade econômica, admite, assalaria e dirige a prestação
pessoal de serviço.
(...)
Art. 3o Considera-se empregado toda pessoa física que prestar serviços de
natureza não eventual a empregador, sob a dependência deste e mediante
salário.
Parágrafo único Não haverá distinções relativas à espécie de emprego e à
condição de trabalhador, nem entre o trabalho intelectual, técnico e manual.
(...)
Art. 9o Serão nulos de pleno direito os atos praticados com o objetivo de
desvirtuar, impedir ou fraudar a aplicação dos preceitos contidos na presente
Consolidação. (grifei)
Patente o limite da prestação de serviços personalíssimos por pessoa jurídica: a
relação de emprego.
Ao recordarmos as disposições do CTN, constantes não só do parágrafo único do
artigo 116, como também do inciso VII do artigo 149, podemos asseverar que, encontrando a
Autoridade Tributária as características da relação de emprego na contratação de prestação de
serviços por pessoa jurídica, surge o direito do Fisco de desconsiderar tal situação jurídica, vez que
dissimuladora do contrato de trabalho, e constituir o crédito tributário decorrente da constatação
do fato gerador verificado com o trabalho da pessoa física.
No mesmo sentido, a legislação previdenciária, por meio do artigo 229, §2o, do
Regulamento da Previdência Social – RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048/1999, impôs ao Auditor
Fiscal a obrigação de considerar os contribuintes individuais (autônomos) ou outros prestadores
de serviços pessoas jurídicas como segurados empregados, quando verificados os requisitos legais,
in verbis:
Art. 229.
[...]
§ 2o Se o Auditor Fiscal da Previdência Social, constatar que o segurado
contratado como contribuinte individual, trabalhador avulso, ou sob qualquer
outra denominação, preenche as condições referidas no inc. I «caput» do art.9o,
Fl. 1622
DF CARF MF
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deverá desconsiderar o vínculo pactuado e efetuar o enquadramento como
segurado empregado.
Verifica-se do artigo acima, que o legislador ao mencionar “ [...] ou sob qualquer
outra denominação [...]”, deu margem a desconsideração da personalidade jurídica de empresas,
quando constatados os pressupostos para tanto, tal como procedeu o Auditor Fiscal na presente
demanda.
Esse procedimento também encontra respaldo no Parecer/MPAS/CJ no 1652/99 c/c
Parecer/MPAS/CJ no 299/95, os quais apesar de não vincularem este Colegiado, tratam da matéria
com muita propriedade, com as seguintes ementas:
EMENTA
PREVIDENCIÁRIO – CUSTEIO – VÍNCULO EMPREGATÍCIO– DESCARACTERIZAÇÃO
DE MICROEMPRESÁRIOS.
1. A descaracterização de microempresários, pessoas físicas, em empregados é
perfeitamente possível se verificada a existência dos elementos constituintes da
relação empregatícia entre o suposto “tomador de serviços” e o tido
“microempresário”.
EMENTA
Débito previdenciário. Avocatória. Segurados empregados indevidamente
caracterizados como autônomos. Procedente a NFLD emitida pela fiscalização do
INSS. Revogação do Acórdão no 671/94 da 2a Câmara de Julgamento do Conselho
de Recursos da Previdência Social, que decidiu contrariamente a esse
entendimento.
Ainda a respeito do tema, cumpre transcrever o artigo 12, inciso I, alínea “a”, da Lei
no 8.212/91, que assim estabelece:
Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes pessoas
físicas?
I – como empregado:
a) aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter
não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como
diretor empregado;”
Assim, constatados todos os requisitos necessários à caracterização da relação
laboral entre o suposto tomador de serviços com os tidos prestadores de serviços (pessoas
jurídicas), a autoridade administrativa, de conformidade com os dispositivos legais expostos, tem a
obrigação de caracterizar como segurado empregado qualquer trabalhador que preste serviço ao
contribuinte
nestas
condições,
fazendo
incidir,
consequentemente,
as
contribuições
previdenciárias sobre as remunerações pagas ou creditadas em favor daqueles.
Fl. 1623
DF CARF MF
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Contudo, não basta que a autoridade lançadora inscreva no Relatório Fiscal da
Notificação tais requisitos, quais sejam, subordinação, remuneração, pessoalidade e não
eventualidade. Deve, em verdade, deixar explicitamente comprovada a existência dos
pressupostos legais da relação empregatícia, sob pena de improcedência do lançamento por
ausência de comprovação do fato gerador do tributo, e cerceamento do direito de defesa do
contribuinte.
É o que determina o artigo 37 da Lei no 8.212/91, nos seguintes termos:
Art. 37. Constatado o atraso total ou parcial no recolhimento de contribuições
tratadas nesta Lei, ou em caso de falta de pagamento de benefício reembolsado, a
fiscalização lavrará notificação de débito, com discriminação clara e precisa dos
fatos geradores, das contribuições devidas e dos períodos a que se referem,
conforme dispuser o regulamento. (g.n.)
No mesmo sentido, o artigo 142 do Código Tributário Nacional, ao atribuir a
competência privativa do lançamento à autoridade administrativa, igualmente, exige que nessa
atividade o fiscal autuante descreva e comprove a ocorrência do fato gerador do tributo lançado,
como segue:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível
Dito de maneira diversa: para que haja o lançamento tributário por
desconsideração da prestação de serviços por meio de pessoa jurídica é ônus do Fisco a
comprovação da existência da relação de emprego entre a pessoa física que prestou os serviços
objeto da desconsideração da personalidade jurídica e o contratante desses serviços.
Na hipótese dos autos, a ilustre autoridade lançadora, ao proceder a caracterização
dos prestadores de serviços (sócios das pessoas jurídicas desconsideradas) como segurados
empregados da autuada, foi muito feliz em sua empreitada, demonstrou e comprovou, no
entendimento desta Conselheira, os requisitos legais necessários à configuração do vínculo
empregatício, especialmente a subordinação, consoante se positiva do Relatório Fiscal da
Autuação, de onde peço vênia para transcrever excerto de maneira a elucidar a questão:
É óbvio que não houve a contratação de uma pessoa jurídica para prestação de
determinado serviço, pois se assim fosse o que importaria de fato seria o
cumprimento desse serviço e não o controle do horário de início de cada turno
diário de trabalho ou a quantidade de horas de trabalho gastas no dia, mês e ano.
Assim como seria dispensável a determinação do nome do empregado prestador
de serviço, enfatizando não só a não eventualidade e a pessoalidade na prestação
de serviços, posto que se tornaria impossível a um contratado prestar serviços a
outro empregador fora do horário acordado, como também a completa
Fl. 1624
DF CARF MF
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dependência econômica existente no vínculo contratual. Há também a previsão
da supervisão direta da execução dos serviços a ser exercida pela contratante.
Destarte, resta claro que os prestadores de serviço contratados não podem
trabalhar de acordo com suas preferências ou sua vontade, nem seguir seus
métodos próprios de trabalho, mas sim acatar a orientação técnica exclusiva do
empregador.
(...)
A excessiva dependência de recursos do tomador de serviços põe em xeque a real
capacidade econômica das supostas empresas prestadoras de serviço e, em
última análise, sua própria finalidade, posto que de fato não assumem o risco
econômico das atividades desenvolvidas. Este é suportado totalmente pela
contratante Link Data, única a apresentar condições econômico-financeiras
suficientes para tanto. Vale citar, neste item, o disposto no art. 15 da Lei
8.212/91.
(...)
Vê-se, portanto, pelo não cumprimento da legislação vigente, que a situação das
empresas contratadas indica sua quase informalidade ou inexistência de atividade
produtiva no período, o que somente vem demonstrar o intuito de interposição
simulada na contratação das mesmas para atuação de seus sócios junto à Link
Data como empregados, efetivamente. Outro ponto a ser destacado é a indicação
do endereço do próprio sócio como endereço da empresa prestadora de serviço,
ou seja, conforme contratos em anexo, que empresas contratadas informam,
como sede da "Pessoa Jurídica", um endereço residencial.
(...)
Percebe-se claramente aqui a relação inequívoca de tais atividades com o objeto
social da contratante. De fato, não há como uma empresa que se propõe a prestar
serviços de informática e a prestar serviços de assessoria e consultoria desses
sistemas, além de comercializá-los, fazê-lo a contento sem a contratação de
desenvolvedores, analistas e vendedores.
(...)
De início, é necessário observar que a pessoalidade não é relevante na distinção em
apreço. Tal afirmação se corrobora com a simples leitura do artigo 129 da Lei no 11.196, que
explicitamente afasta a questão do caráter personalíssimo e da atribuição de obrigações às
pessoas que compõe a sociedade prestadora de serviços.
Ademais, no caso concreto, as empresas que prestaram serviços à Recorrente não
têm empregados e nem contribuintes individuais declarados em GFIP, conforme apurou a
fiscalização. Em outras palavras, os serviços foram prestados exclusivamente pelos sócios das
pessoas jurídicas.
Fl. 1625
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Não sendo o bastante, em alguns casos os sócios das pessoas jurídicas também
eram empregados da LINK e, em outros casos, foram empregados e posteriormente contratados
como PJ.
Em segundo lugar, forçoso reconhecer que a habitualidade não apresenta
relevância como fato distintivo entre a prestação de serviços por pessoa física ou jurídica, vez que
tanto numa como em outra, a habitualidade, ou ausência desta, podem estar presentes. Nesse
ponto é necessário recordar que nas relações comerciais também se instaura uma relação de
confiança, decorrente do conhecimento da excelência na prestação de serviços do fornecedor
habitual.
Nesse ponto é imperioso manifestar ter o STF considerado lícita a terceirização ou
qualquer outra forma de divisão do trabalho nas atividades fins.
No entanto, no caso dos autos, observa-se que as pessoas jurídicas contratadas
emitiram Notas Fiscais sequenciais e, depreende-se das DIRF, a única fonte pagadora declarada
era a LINK, nos levando a conclusão que, correto o entendimento da fiscalização.
Já a análise da onerosidade também não ajuda no traço distintivo. Cediço que tanto
no emprego quanto na mera relação comercial de prestação de serviços, o pagamento pelos
serviços prestados está presente. Neste ponto específico, maiores elucidações, já foram
mencionadas nos parágrafos anteriores.
Logo, o ponto central da distinção é a subordinação. Somente na relação de
emprego o contratante, no caso empregador, subordina o prestador de serviços, no caso, o
empregado.
Porém, não se pode, sob pena de ofensa ao direito, entender que qualquer forma
de direção da prestação de serviços é a subordinação típica das normas trabalhistas.
Esta, a subordinação trabalhista, se apresenta em duas situações específicas.
A primeira se observa quando o empregador, no nosso caso o contratante da
prestação de serviços conduz, ordena, determina a prestação de serviços. É a chamada
subordinação subjetiva onde o prestador de serviços, o trabalhador, recebe ordens específicas
sobre seu trabalho, assim entendida a determinação de como trabalhar, de como executar as
tarefas a ele, trabalhador, atribuídas. É a subordinação típica, aquela presente no modelo fordista-
taylorista de produção.
Modernamente, encontramos o segundo modelo de subordinação, erroneamente
chamado por muitos de subordinação jurídica. Não se pode admitir tal denominação, quanto mais
a afirmação que esta subordinação decorre do contrato. Ora, qualquer contrato imputa direitos e
deveres e por certo, desses decorre subordinação jurídica, posto que derivada de um negócio
jurídico que atribui obrigações.
Essa moderna subordinação é a chamada subordinação estrutural, nos dizeres de
Maurício Godinho Delgado. É a subordinação consubstanciada pela inserção do trabalhador no
Fl. 1626
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modelo organizacional do empregador, na relação institucional representada pelo fluxo de
informações e de prestação de serviços constante do negócio da empresa contratante desses
serviços.
Mister realçar que é por meio da subordinação estrutural que o empregador, o
tomador de serviços que subordina o prestador, garante seu padrão de qualidade, uma vez que
controla todo o fluxo da prestação dos serviços necessários a consecução do mister constante de
seu objeto social, ou seja, é por meio de um modelo de organização que há o padrão de qualidade
necessário e o controle das atividades e informações imprescindíveis para a prestação final dos
serviços, para a elaboração do produto, para a venda da mercadoria que é o fim da atividade
econômica pretendida pelo contratante dos serviços, pelo empregador.
Com essas considerações, a solução da lide tributária instaurada por meio do
presente Recurso Voluntário será encontrada a partir da comprovação, ou não, da existência da
relação de emprego, consubstanciada pela comprovação da subordinação, entre as pessoas
físicas que prestaram os serviços mencionados no auto de infração e a Recorrente.
Vejamos a imputação fiscal no tocante ao tema:
14.13. Da análise dos contratos celebrados entre a LINK DATA e “pessoas
jurídicas” unipessoais (ANEXO IV), percebe-se que a CONTRATANTE controlava as
horas trabalhadas de seus prestadores de serviços e coordenava os trabalhos.
Todas as evidências obtidas no decorrer da fiscalização demonstram que a LINK
DATA detinha o controle dos trabalhadores e dos valores pagos a cada um dos
empregados que lhe prestaram serviços por meio de empresas interpostas,
camufladas sob forma de “Pessoas Jurídicas”.
(...)
14.15. Apesar de indicar a não exclusividade da prestação de serviços por parte
das contratadas em todos os contratos firmados, além de compactuar a
inexistência de vínculo trabalhista entre as partes, a contratante Link Data
condiciona a atuação das supostas empresas mediante cláusulas que evidenciam
tanto a subordinação hierárquica dos prestadores de serviços quanto sua
dependência econômica e técnica, inerentes à relação de emprego.
14.16. Contratualmente, observa-se que a apuração das horas trabalhadas era
realizada diariamente e que os profissionais contratados são obrigados a
apresentar um relatório informando inclusive o horário de início de cada turno de
trabalho. Verifica-se contratos que estabelecem o mínimo de 8 horas diárias e 40
horas semanais. Portanto, havia a obrigação de contratados trabalharem
diariamente e observarem um rígido controle de frequência e horário por parte
da Link Data. Verifica-se ainda que em contratos analisados há estabelecimento
do nome do profissional que executará os serviços. Os contratos são por prazo
indeterminado.
Fl. 1627
DF CARF MF
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14.17. É obvio que não houve a contratação de uma pessoa jurídica para
prestação de determinado serviço, pois se assim fosse o que importaria de fato
seria o cumprimento desse serviço e não o controle do horário de início de cada
turno diário de trabalho ou a quantidade de horas de trabalho gastas no dia, mês
e ano. Assim como seria dispensável a determinação do nome do empregado
prestador de serviço, enfatizando não só a não eventualidade e a pessoalidade na
prestação de serviços, posto que se tornaria impossível a um contratado prestar
serviços a outro empregador fora do horário acordado, como também a completa
dependência econômica existente no vínculo contratual. Há também a previsão
de supervisão direta da execução dos serviços a ser exercida pela contratante.
Destarte, resta claro que os prestadores de serviço contratados não podem
trabalhar de acordo com suas preferencias ou sua vontade, nem seguir seus
métodos próprios de trabalho, mas sim acatar orientação técnica exclusiva do
empregador.
(...)
Diante deste contexto, tendo o Recorrente repisado as alegações da defesa
inaugural sem juntar nenhum novo elemento de prova, peço vênia para transcrever excertos da
decisão recorrida e adotá-los como razões de decidir, in verbis:
(...)
Consta no relatório fiscal que a subordinação existente é proveniente da relação
de emprego que já existia com os sócios das empresas prestadoras de serviços
contratadas pela impugnante para dar continuidade aos serviços. Em suas
alegações, a Interessada afirma que os técnicos destas empresas contratadas não
estavam sob o comando administrativo da Impugnante, que tampouco definia
como o trabalho tinha de ser realizado. Entretanto, nos contratos de trabalho
firmados entre a impugnante e as “empresas prestadoras de serviços” há a
previsão de que “os serviços serão orientados, acompanhados, fiscalizados e
analisados pela contratante” e que “serão apuradas as horas despendidas pela
contratada na elaboração de programas de computadores diariamente,
informando o dia da semana, o dia do mês, o horário de início em cada turno e o
total de horas utilizados no dia em todos os turnos”.
Além desses aspectos, registre-se que não havia risco da atividade econômica das
pessoas jurídicas, uma vez que a contratação se dava mediante o pagamento de
um salário fixo, que as notas fiscais emitidas são sequenciais, o que demonstra a
dependência econômica e que além disto o contratado tem direito inclusive ao
seguro saúde extensivo aos seus dependentes o que reforça o caráter
subordinado da contratação.
É importante ressaltar que a subordinação é o elemento que, no plano concreto,
possui o condão de transformar inúmeras relações laborais em relações de
emprego. Todavia, não se limita a dimensão tradicional, subjetiva, com profundas,
intensas e irreprimíveis ordens do tomador. Ela pode ser do tipo objetiva, quando
Fl. 1628
DF CARF MF
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o trabalho desenvolvido se insere na atividade relacionada ao objetivo social da
tomadora. Ou do tipo estrutural, quando o prestador se insere na organização,
dinâmica e cultura do tomador. Presente qualquer das dimensões da
subordinação (subjetiva, objetiva ou estrutural), considera-se configurado esse
elemento fático-jurídico da relação de emprego.
(...)
Não sendo o bastante todo o exposto, no entendimento desta Relatora, há três
pontos que saltam aos olhos, o primeiro diz respeito que alguns sócios das pessoas jurídicas eram
também empregados da Link, prestando serviço tanto como pessoas física (segurado empregado)
e pessoa jurídica (prestador), não sendo possível segregar tal prestação.
Já o segundo ponto, é relativo à forma de pagamento, pois esta era efetuada
diretamente à pessoa física (sócio) e não à pessoa jurídica (CNPJ).
Por derradeiro e ainda mais “chamativo”, é que as “pessoas jurídicas” contratadas
fariam jus ao benefício de seguro saúde fornecido pela Link Data, prevendo, inclusive, a
extensão aos dependentes.
Assim sendo, minha impressão é que o conjunto probatório juntado pelo Fisco é
robusto, consistente e convergente o suficiente para vincular diretamente os sócios das pessoas
jurídicas ao Recorrente, atestando a sua condição de verdadeiro segurado empregado.
Pautado nas provas articuladas por ambas as partes, o convencimento quanto à
vinculação decorre não só do conjunto fático-probatório carreado pela fiscalização, mas também
pela linha argumentativa utilizada para contrapor a acusação fiscal, pela qual o Recorrente faz
considerações genéricas e demasiadamente teóricas, sem refutar concreta e efetivamente os
fatos, os nomes, os números e os documentos colhidos pela fiscalização ao longo do
procedimento de auditoria.
Por fim, a análise conjunta dos elementos probatórios levam à conclusão da efetiva
prestação dos serviços pelas pessoas físicas para o Recorrente.
Deve ser destacado que neste caso a verdade material, como restou amplamente
demonstrado acima, difere das formalidades dos atos e negócios praticados e sobre estas
prevalece.
Portanto, agiu corretamente a autoridade lançadora ao atribuir à autuada a
responsabilidade pelo crédito previdenciário aqui discutido.

Da multa qualificada

Fl. 1629
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20
Contrapõem-se, o Recorrente, contra a qualificação da multa aplicada afirmando a
inocorrência de qualquer das situações previstas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64 e a
ausência de atuação dolosa.
A qualificação da multa aplicada foi fundamentada pelo auditor fiscal na disposição
contida nos artigos 71 a 72 da Lei no 4.502/64, entendendo pela ocorrência de sonegação e
fraude, com vistas à redução ou supressão do tributo devido.
Em que pese esta Conselheira ter o entendimento de que a simples caracterização
como segurados empregados, por si só, não tem o condão de ensejar a qualificação da multa,
devendo haver a devida comprovação das condutas, os fatos constantes no relatório fiscal são
aptos a justificar a tipificação prevista no artigo mencionado, uma vez que o sujeito passivo, de
fato, simulou situação inexistente, ao qual sabidamente não fazia jus.
A autoridade autuante justifica a qualificação da multa no final do seu relatório, ou
seja, impondo toda a fundamentação como ensejadora de uma das hipóteses doas artigos 71 a 73,
vejamos:
18. Como minuciosamente descrito neste relatório, o contribuinte remunerou
segurados empregados por intermédio de empresas interpostas. A tentativa do
sujeito passivo de simular situação que não reflete a realidade dos fatos para se
eximir do pagamento de tributos, mediante utilização de empresa interposta,
caracterizando fraude.
(...)
Tem-se, portanto, que o dolo ficou evidenciado a partir da orquestração da
tentativa, precípua, de economia tributária, a qual não se pode afirmar que não foi consciente,
pois foi fruto de um planejamento, que envolveu, inclusive, uma sequência temporal e um padrão
comportamental, especialmente, quando observa-se que vários sócios eram empregados da Link
Data, ou seja, tornando-se um evidente instrumento de complementação de remuneração ou
vários prestadores eram empregados do Recorrente e após a rescisão já foram contratados
como pessoa jurídica. Ademais, a existência de benefício do auxilio saúde demonstra que tais
pessoas eram e sempre foram empregados do Recorrente.
Tal fato reduziu, em muito, a base de cálculo das Contribuições Previdenciárias para
o custeio do Regime Geral de Previdência Social e consequentemente as próprias Contribuições
Previdenciárias e as destinadas a outras entidades e fundos. Sem espaço, no caso concreto, para
aplicação do art. 112 do CTN.
No caso sob análise não se identifica planejamento tributário, mas sim a simulação
de uma situação com o objetivo único de reduzir encargos tributários ilegalmente. O Recorrente
não está aplicando a legislação à situação fática, mas simulando uma estrutura organizacional para
obter benefícios fiscais. No caso retratado, a aparência de licitude não se coaduna a realidade,
encoberta no plano formal, típica da simulação.
Fl. 1630
DF CARF MF
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21
Considerando os fatos expostos e todos os elementos trazidos aos autos e já
apreciados nos tópicos anteriores, considera-se demonstrada a ocorrência da conduta descrita nos
artigos 71 e 72 da Lei no 4.502/1964 a justificar a qualificação da multa, prevista no §1° do artigo
44 da Lei no 9.430/96, considerando-se improcedentes as alegações da defesa sobre o tema.

Da Retroatividade Benigna

O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato gerador de
penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária ocorrido antes da sua vigência, desde
que mais benéfica ao contribuinte e o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente
constituído, exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c”, que ora transcrevo:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
[...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
[...]
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
Nesse pressuposto, a Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova
conformação ao art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na
penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com efeito, a multa de
ofício qualificada ora em litígio teve seu percentual reduzido de 150% (cento e cinquenta por
cento) para 100% (cem por cento), verbis:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
[...] § 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício;[...]
Neste diapasão, referida penalidade deverá ser recalculada para o patamar vigente
de 100% (cem por cento).

Da obrigação Acessória
Fl. 1631
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2301-011.649 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10166.729155/2014-04
22

O único auto de obrigação acessória questionado é o DEBCAD n. 51.070.996-6, onde
o Recorrente alega apenas que o débito existente estava parcelado. Conforme bem delineado pela
decisão de piso, apesar de afirmar que os débitos foram objeto de parcelamento ou quitação, não
apresenta nenhuma prova neste sentido.
Assim sendo, não há reparos a se fazer.
No que concerne as demais multas, não foram objeto de contestação, estando
mantido o lançamento principal, segue a mesma sorte os lançamentos acessórios.

Conclusão

Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário para rejeitar as
preliminares e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para reduzir a multa qualificada ao patamar
de 100%.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota

Fl. 1632
DF CARF MF
Original