Tribunal: CARF
Processo: 10865.721064/2016-05
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELLE REZENDE COTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-03
Data de publicação: 2026-02-06

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/05/2011 a 31/12/2013
RECURSO VOLUNTÁRIO. AUSÊNCIA DE IMPUTAÇÃO DE RESPONSABILIDADE. AUSÊNCIA DE APRESENTAÇÃO DE IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO.
Somente com a interposição de impugnação se instaura a fase litigiosa do procedimento em face de cada um dos coobrigados. Assim, em que pese a sujeita passiva solidária deva ser cientificada de todos os atos praticados no processo, sua atuação do ponto de vista do litígio resta obstaculizada ante a inércia quando do prazo para a apresentação da impugnação, restando precluso o seu direito de se manifestar no processo administrativo em sede recursal.
No lançamento não foi atribuída responsabilidade solidária a terceiros, sendo matéria e sujeitos estranhos à lide.
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. DECADÊNCIA. OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. CONSTATAÇÃO DE DOLO E FRAUDE. OCORRÊNCIA. APLICAÇÃO ARTIGO 173, I, DO CTN.
O prazo decadencial para a constituição dos créditos previdenciários é de 05 (cinco) anos, nos termos dos dispositivos legais constantes do Código Tributário Nacional, tendo em vista a declaração da inconstitucionalidade do artigo 45 da Lei no 8.212/91, pelo Supremo Tribunal Federal, nos autos dos REs nos 556664, 559882 e 560626, oportunidade em que fora aprovada Súmula Vinculante no 08, disciplinando a matéria.
In casu, aplicou-se o prazo decadencial insculpido no artigo 173, I, do CTN, eis que restou comprovada a ocorrência de dolo e fraude.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. COMPROVAÇÃO SIMULAÇÃO. FRAUDE. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra nas hipóteses tipificadas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
TRABALHADORES VINCULADOS À EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇO OPTANTE PELO SIMPLES. DESCONSIDERAÇÃO DO VÍNCULO EXISTENTE. CARACTERIZAÇÃO DIRETAMENTE COM A EMPRESA PRINCIPAL. PRIMAZIA DA REALIDADE SOBRE A FORMA.
Pelo Princípio da Verdade Material, uma vez configurado que a relação jurídica formal apresentada não se coaduna com a relação fática verificada, subsistirá a última. De acordo com o art. 118, inciso I do Código Tributário Nacional, a definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos.
Constatado que o vínculo empregatício formalmente estabelecido dissocia-se do verdadeiro sujeito passivo, é legítima a atuação fiscal que restabelece a realidade dos fatos, com o consequente lançamento tributário no correto contribuinte, com fulcro no artigo 229, § 2o, do Regulamento da Previdência Social - RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048/99, c/c Pareceres/CJ nos 330/1995 e 1652/1999.
RETROATIVIDADE BENIGNA. ART. 106, II, C DO CTN. REDUÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA PARA 100%.
O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato gerador de penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária ocorrido antes da sua vigência, desde que mais benéfica ao contribuinte e o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente constituído, exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c.
A Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova conformação ao art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com efeito, a multa de ofício qualificada teve seu percentual reduzido de 150% (cento e cinquenta por cento) para 100% (cem por cento).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10865.721064/2016-05
ACÓRDÃO
2301-011.891 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
3 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
C T M - COMERCIO E TRANSPORTES MATIELO LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/05/2011 a 31/12/2013
RECURSO
VOLUNTÁRIO.
AUSÊNCIA
DE
IMPUTAÇÃO
DE
RESPONSABILIDADE. AUSÊNCIA DE APRESENTAÇÃO DE IMPUGNAÇÃO.
PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO.
Somente com a interposição de impugnação se instaura a fase litigiosa do
procedimento em face de cada um dos coobrigados. Assim, em que pese a
sujeita passiva solidária deva ser cientificada de todos os atos praticados
no processo, sua atuação do ponto de vista do litígio resta obstaculizada
ante a inércia quando do prazo para a apresentação da impugnação,
restando precluso o seu direito de se manifestar no processo
administrativo em sede recursal.
No lançamento não foi atribuída responsabilidade solidária a terceiros,
sendo matéria e sujeitos estranhos à lide.
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. DECADÊNCIA. OBRIGAÇÃO PRINCIPAL.
CONSTATAÇÃO DE DOLO E FRAUDE. OCORRÊNCIA. APLICAÇÃO ARTIGO
173, I, DO CTN.
O prazo decadencial para a constituição dos créditos previdenciários é de
05 (cinco) anos, nos termos dos dispositivos legais constantes do Código
Tributário Nacional, tendo em vista a declaração da inconstitucionalidade
do artigo 45 da Lei no 8.212/91, pelo Supremo Tribunal Federal, nos autos
dos RE’ s nos 556664, 559882 e 560626, oportunidade em que fora
aprovada Súmula Vinculante no 08, disciplinando a matéria.
In casu, aplicou-se o prazo decadencial insculpido no artigo 173, I, do CTN,
eis que restou comprovada a ocorrência de dolo e fraude.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. COMPROVAÇÃO SIMULAÇÃO. FRAUDE.
CABIMENTO.
Fl. 394
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2301-011.891 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10865.721064/2016-05
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Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, quando demonstrado
que o procedimento adotado pelo sujeito passivo se enquadra nas
hipóteses tipificadas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
TRABALHADORES VINCULADOS À EMPRESA PRESTADORA DE SERVIÇO
OPTANTE PELO SIMPLES. DESCONSIDERAÇÃO DO VÍNCULO EXISTENTE.
CARACTERIZAÇÃO DIRETAMENTE COM A EMPRESA PRINCIPAL. PRIMAZIA
DA REALIDADE SOBRE A FORMA.
Pelo Princípio da Verdade Material, uma vez configurado que a relação
jurídica formal apresentada não se coaduna com a relação fática verificada,
subsistirá a última. De acordo com o art. 118, inciso I do Código Tributário
Nacional, a definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se da
validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos
seus efeitos.
Constatado que o vínculo empregatício formalmente estabelecido dissocia-
se do verdadeiro sujeito passivo, é legítima a atuação fiscal que restabelece
a realidade dos fatos, com o consequente lançamento tributário no correto
contribuinte, com fulcro no artigo 229, § 2o, do Regulamento da
Previdência Social - RPS, aprovado pelo Decreto no 3.048/99, c/c
Pareceres/CJ nos 330/1995 e 1652/1999.
RETROATIVIDADE BENIGNA. ART. 106, II, C DO CTN. REDUÇÃO DA MULTA
DE OFÍCIO QUALIFICADA PARA 100%.
O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato
gerador de penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária
ocorrido antes da sua vigência, desde que mais benéfica ao contribuinte e
o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente constituído,
exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c.
A Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova conformação ao art.
44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na
penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com
efeito, a multa de ofício qualificada teve seu percentual reduzido de 150%
(cento e cinquenta por cento) para 100% (cem por cento).
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 395
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2301-011.891 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do
recurso interposto pelos terceiros e, quanto ao recurso da autuada, afastar a decadência e dar
provimento parcial para reduzir o percentual da multa qualificada a 100%.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota – Relatora

Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Flavia Lilian Selmer Dias,
Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Andre Barros de Moura(substituto[a]
integral), Carlos Eduardo Avila Cabral, Diogo Cristian Denny(Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra a Recorrente acima identificada,
relativo as contribuições previdenciárias destinadas aos TERCEIROS, incidentes sobre a
remuneração pagas aos segurados da empresa F. C. Aguaí Transportes e Logística Ltda – EPP,
caracterizados como segurados empregados da autuada, relativa ao período de 01/05/2011 a
31/12/2013.
De acordo com o Relatório Fiscal (e-fls. 16/29), extrai-se que constituíram fatos
geradores das contribuições lançadas as remunerações a empregados, com correspondentes
contribuições não declaradas em GFIP, no período de 05/2011 a 12/2013, apuradas a partir da
documentação do contribuinte referente às empresas CTM Comércio e Transportes Matielo Ltda e
F. C. Aguaí Transportes e Logística Ltda - EPP, e em específico de suas GFIPs e folhas de
pagamento, conforme cópias às fls. 099/246. As bases de cálculo foram apuradas requalificando
todos os fatos geradores formalmente registrados nessas duas empresas como vinculados à
empresa principal (CTM Comércio e Transportes Matielo Ltda).
A fiscalização identificou que a empresa F. C. Aguaí Transportes e Logística Ltda –
EPP, CNPJ no 06.302.887/0001-59, atuou como empresa satélite do sujeito passivo CTM Comércio
e Transportes Matielo Ltda., caracterizando-a como uma “empresa interposta” da “empresa
principal”, com total dependência econômica, financeira e administrativa dos mesmos
empresários, Srs. Fernando e Cristiano Gandra Matielo, existindo de fato uma única empresa,
havendo apenas um fracionamento meramente formal do fluxo de documentos fiscais e do
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DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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faturamento a fim de usufruir indevidamente do tratamento diferenciado concedido pelo regime
do Simples Nacional.
Por entender caracterizado o dolo e configuradas as hipóteses dos crimes de
sonegação fiscal, contra a ordem tributária e falsidade ideológica por parte da contribuinte, a
partir dos fatos descritos em seu relato, a fiscalização considerou, para fins do lançamento
efetuado, o prazo decadencial do art. 173, inciso I, do CTN, bem como aplicou a multa qualificada
de 150%, prevista no art. 44, §1o, da Lei no 9.430/1996, a partir da caracterização das hipóteses
dolosas dos arts. 71 e 72, da Lei no 4.502/1964.
Após apresentação de impugnação por parte da Recorrente, foi proferido Acórdão
n° 14-64.947 pela 10a TURMA da DRJ em Ribeirão Preto/SP, por unanimidade de votos, julgou
improcedente a impugnação, mantendo a integra do lançamento, conforme Ementa abaixo
transcrita (e-fls. 344/364):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/05/2011 a 31/12/2013
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS.
VINCULAÇÃO DEPENDENTE DE DISPOSIÇÃO LEGAL EXPRESSA.
As decisões judiciais e administrativas somente vinculam os julgadores de 1a
instância nas situações expressamente previstas na legislação.
ORGANIZAÇÃO DA ATIVIDADE EMPRESARIAL EM DIVERSAS EMPRESAS.
PROPÓSITO NÃO NEGOCIAL E AUSÊNCIA DE AUTONOMIA. RECONSIDERAÇÃO DAS
RELAÇÕES JURÍDICAS. CARACTERIZAÇÃO DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
ABUSIVO.
A organização empresarial de um conjunto de atividades sujeito a um controle
comum na forma de empresas distintas deve corresponder à realidade econômica
e ter propósito eminentemente negocial, sob pena de serem reconsideradas as
relações jurídicas subjacentes e caracterizado o dolo na configuração de
planejamento tributário abusivo sempre que identificados a falta de autonomia
entre as empresas e o objetivo principal de redução de tributos que, conjugados,
propiciem a determinação artificial das bases de cálculo e/ou alíquotas desses
tributos.
LANÇAMENTO. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DE AVISO PRÉVIO INDENIZADO.
NÃO COMPROVAÇÃO.
Não merece ser acolhida a alegação formalizada pelo sujeito passivo em relação a
parcela
que
considera
indenizatória,
porém,
que
não
se
encontra
comprovadamente incluída na autuação.
MULTA QUALIFICADA. SONEGAÇÃO, FRAUDE OU CONLUIO. APLICAÇÃO.
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Aplica-se a multa qualificada correspondente à duplicação do percentual da multa
de ofício quando verificada a ocorrência de conduta dolosa caracterizada como
sonegação, fraude ou conluio.
DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DOLO, FRAUDE OU
SIMULAÇÃO. PRAZO.
Nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, caracterizada a ocorrência
de dolo, fraude ou simulação, o prazo decadencial se inicia no primeiro dia do
exercício seguinte àquele a partir do qual poderia ter ocorrido o lançamento.
GRUPO ECONÔMICO DE FATO. CARACTERIZAÇÃO.
Caracteriza-se a existência de grupo econômico de fato quando duas ou mais
empresas estão sobre a administração, a direção ou o controle de uma delas.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DE TERCEIROS.
Ausente defesa apresentada em nome de terceiros responsáveis solidários pelo
crédito tributário, não cabe a apreciação de oposição à imputação de
responsabilidade solidária apresentada pelo contribuinte, na medida em que este
não detém legitimidade e nem interesse para tanto.
MATÉRIA FORA DO OBJETO DO PROCESSO. CONTESTAÇÃO NÃO APRECIADA.
A contestação de matéria não integrante do objeto do processo não é passível de
apreciação pelo órgão julgador.
PROVAS. OPORTUNIDADE
Com a impugnação ocorre a oportunidade da apresentação de provas, precluindo
o direito de o impugnante apresentá-las em outro momento processual.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformadas com a referida decisão, a Recorrente, cientificada em 13/04/2017
(e-fl. 375), interpôs em 12/05/2017 Recurso Voluntário em conjunto com a pessoa jurídica F.C.
Aguai Transportes e os sócios Sr. Cristiano Gandra e Fernando Gandra (e-fls. 379/390), repisando
às alegações da impugnação, motivo pelo qual adoto o relatório da decisão de piso:
2. O contribuinte alega ter sido induzido a erro material pelo profissional contador
que lhe prestou serviços, o qual teria orientado a constituir a empresa F.C. Aguaí
e, portanto, os sócios da empresa acreditavam estar corretos ao longo de todo o
período, sem dolo ou má-fé em relação à constituição e operação da nova
empresa, tanto que, ao contratar novo profissional que constatou o erro no
procedimento, adotou providências para corrigi-lo mesmo antes do início da ação
fiscal. , o que pode ser constatado pela transferência de todos os funcionários da
F.C. Aguaí para a CTM na data de 05/02/2016, descaracterizando a hipótese de
simulação e a possibilidade de sujeição passiva de seus sócios.
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3. Informa que a não apresentação de documentos deveu-se à não entrega destes
pelo contador da época, tendo sido inclusive lavrado um Boletim de Ocorrência
contra ele.
4. Contesta a responsabilização solidária a partir de grupo econômico, apontando
que dependeria de elementos mais consistentes e de crivo do Judiciário,
considerando que são empresas distintas, com vida própria, sedes diferentes,
ainda que de sócios iguais, afirmando que a fiscalização usou de mera presunção
e não se teria aprofundado na análise documental.
5. Insurge-se contra a inclusão da rubrica AVISO PRÉVIO na base de cálculo do
tributo lançado, por entender que se trata de verba indenizatória e excluída da
incidência da contribuição previdenciária.
6. Clama pela decadência e pela prescrição da cobrança dos valores lançados
referentes a competências anteriores a 05/2011, a partir da aplicação da regra do
art. 150, §4o, do CTN, asseverando que não caberia a aplicação da parte final
desse dispositivo por entender comprovada a ausência de fraude, dolo ou
simulação, dadas as providências para regularização tomadas espontaneamente e
previamente à ação fiscal. Traz decisões administrativas e a Súmula 99 do CARF.
7. Refuta a possibilidade de sujeição passiva solidária dos sócios por entender
restar sem prova, crivo ou contraditório, contrariando a lei e o princípio da
presunção da inocência. Reforça apontando que não foi apurado nenhum fato ou
ato que tenha sido praticado pelos sócios ou que teriam conhecimento de
qualquer fraude. Acrescenta que os sócios não tiveram qualquer ganho com a
situação, mas sim prejuízos pela má prestação do serviço contábil.
8. Contesta a multa aplicada por terem por base suposta infração não ocorrida,
mormente não declaração em GFIP de informações relativas à ação trabalhista.
Entende que a inexigibilidade do tributo se estenderia também à multa. Aponta
ter-se configurado confisco na aplicação da multa de 150% e que ela teria sido
aplicada na ausência de dolo.
9. Expõe que os juros são indevidos por não serem exigíveis os créditos tributários
antes do trânsito em julgado da reclamatória trabalhista, estando equivocada a
adoção da prestação dos serviços como marco inicial, eis que inexistindo
obrigação principal não há que se cogitar em obrigação acessória.
Por fim, os Recorrentes pugnam que seja julgado totalmente improcedente o
presente Auto de Infração, com o cancelamento da integralidade do crédito tributário.
É o relatório.

VOTO
Fl. 399
DF CARF MF
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Conselheira Marcelle Rezende Cota, Relatora

Admissibilidade – Recurso de Terceiros

Observa-se que a pessoa jurídica F.C. Aguai Transportes e os sócios Sr. Cristiano
Gandra e Fernando Gandra, estão qualificados no Recurso Voluntário apresentado pela autuada,
porém, em relação a estes terceiros, o Recurso não deve ser conhecido, por não atender os
requisitos de admissibilidade.
Primeiramente, imperioso mencionar que o presente lançamento diz respeito as
contribuições destinadas aos TERCEIROS, por este motivo, não foi atribuída responsabilidade
solidária a nenhuma pessoa jurídica ou física, limitando-se a sujeição passiva a empresa autuada (C
T M – COMÉRCIO E TRANSPORTES).
Assim sendo, por tratar-se de matéria estranha a lide, não deve ser conhecido o
Recurso impetrado por F.C. Aguai Transportes, Cristiano Gandra e Fernando Gandra.
Para além do exposto, mesmo se as pessoas tivessem sido arroladas como
responsáveis solidários, do mesmo modo não caberia o conhecimento da peça. Isto porque, não
houve apresentação de impugnações destes no prazo legal, precluindo o direito de ingressar na
lide administrativa em momento posterior.
Com efeito, nos termos do art. 14 do Decreto no 70.235/72 (Processo
Administrativo Fiscal), somente com a interposição de impugnação se instaura a fase litigiosa do
procedimento em face de cada um dos coobrigados. Embora a decisão quanto ao mérito da
exigência em favor de um dos coobrigados possa aproveitar aos demais e a interposição de
impugnação por um deles, suspenda a exigibilidade em face de todos eles, em conformidade com
o art. 125 do CTN, o litígio instaurado se restringe ao coobrigado que interpôs a impugnação e se
limita às matérias expressamente impugnadas, nos termos do art. 17 do Decreto no 70.235/72.
Tal matéria é corriqueira neste Tribunal, conforme depreende-se do Acórdão n°
2401-007.820, da lavra do Ilustre Conselheiro José Luis Hentsch Benjamin Pinheiro, senão vejamos
parte da ementa abaixo transcrita:
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO DE RESPONSÁVEL SOLIDÁRIO
REVEL. NÃO CONHECIMENTO.
O processo administrativo fiscal não admite a interposição de recurso voluntário
por revel. Por não haver lacuna em face do disposto no art. 17 do Decreto n°
70.235, de 1972 (Portaria MPAS n° 357, de 2002, art. 6°, § 4°; e Portaria MPS n°
520, de 2004, art. 9°, § 6°), não é cabível a aplicação subsidiária dos arts. 50,
parágrafo único, e 322, parágrafo único, da Lei n° 5.869, de 1973, e dos arts. 15,
119, parágrafo único, e 346, parágrafo único, da Lei n° 13.105, de 2015.
Fl. 400
DF CARF MF
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Portanto, não conheço do recurso voluntário apresentado pelos terceiros estranhos
a lide.

Admissibilidade do Recurso da Autuada

Conheço do Recurso Voluntário, uma vez tempestivo e preenchidos os demais
requisitos de admissibilidade.

Prejudicial de Mérito
Da Decadência

A Recorrente pugna pela decadência e a prescrição da cobrança dos valores
lançados referentes a competências anteriores a 05/2011, a partir da aplicação da regra do art.
150, §4o, do CTN, asseverando que não caberia a aplicação da parte final desse dispositivo por
entender comprovada a ausência de fraude, dolo ou simulação, dadas as providências para
regularização tomadas espontaneamente e previamente à ação fiscal. Traz decisões
administrativas e a Súmula 99 do CARF.
O exame dessa matéria impõe sejam levadas a efeito algumas considerações, senão
vejamos.
O artigo 45, inciso I, da Lei no 8.212/91, estabelece prazo decadencial de 10 (dez)
anos para a apuração e constituição das contribuições previdenciárias, como segue:
Art. 45 – O direito da Seguridade Social apurar e constituir seus créditos extingue-
se após 10 (dez) anos contados:
I – do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o crédito poderia ter sido
constituído;
[...]
Por outro lado, o Código Tributário Nacional em seu artigo 173, caput, determina
que o prazo para se constituir crédito tributário é de 05 (cinco) anos, contados do exercício
seguinte àquele em que poderia ter sido lançado, in verbis:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados:
I – do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado;
[...]
Fl. 401
DF CARF MF
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Com mais especificidade, o artigo 150, § 4o, do CTN, contempla a decadência para
os tributos sujeitos ao lançamento por homologação, nos seguintes termos:
Art. 150 O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida
autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado,
expressamente a homologa.
[...]
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se
tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente
extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
O núcleo da questão reside exatamente nesses três artigos, ou seja, qual deles deve
prevalecer para as contribuições previdenciárias, tributos sujeitos ao lançamento por
homologação.
Ocorre que, após muitas discussões a respeito do tema, o Supremo Tribunal
Federal, em 11/06/2008, ao julgar os RE’s nos 556664, 559882 e 560626, por unanimidade de
votos, declarou a inconstitucionalidade do artigo 45 da Lei no 8.212/91, oportunidade em que
aprovou a Súmula Vinculante no 08, abaixo transcrita, rechaçando de uma vez por todas a
pretensão do Fisco:
Súmula no 08: São inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5o do Decreto-
lei 1569/77 e os artigos 45 e 46 da Lei 8.212/91, que tratam de prescrição e
decadência de crédito tributário.
Registre-se, ainda, que na mesma Sessão Plenária, o STF achou por bem modular os
efeitos da declaração de inconstitucionalidade em comento, estabelecendo, em suma, que
somente não retroagem à data da edição da Lei em relação a pedido de restituição judicial ou
administrativo formulado posteriormente à 11/06/2008, concedendo, por conseguinte, efeito ex
tunc para os créditos pendentes de julgamentos e/ou que não tenham sido objeto de execução
fiscal.
Consoante se positiva da análise dos autos, a controvérsia a respeito do prazo
decadencial para as contribuições previdenciárias, após a aprovação/edição da Súmula Vinculante
no 08, passou a se limitar a aplicação dos artigos 150, § 4o, ou 173, inciso I, do Código Tributário
Nacional.
Indispensável ao deslinde da controvérsia, mister se faz elucidar, resumidamente,
as espécies de lançamento tributário que nosso ordenamento jurídico contempla, como segue.
Primeiramente destaca-se o lançamento de ofício ou direto, previsto no artigo 149
do CTN, onde o fisco toma a iniciativa de sua prática, por razões inerentes a natureza do tributo ou
quando o contribuinte deixa de cumprir suas obrigações legais. Já o lançamento por declaração
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ou misto, contemplado no artigo 147 do mesmo Diploma Legal, é aquele em que o contribuinte
toma a iniciativa do procedimento, ofertando sua declaração tributária, colaborando ativamente.
Alfim, o lançamento por homologação, inscrito no artigo 150 do Códex Tributário, em que o
contribuinte presta as informações, calcula o tributo devido e promove o pagamento, ficando
sujeito a eventual homologação por parte das autoridades fazendárias.
Dessa forma, estando às contribuições previdenciárias sujeitas ao lançamento por
homologação, defende parte dos julgadores e doutrinadores que a decadência a ser aplicada seria
aquela constante do artigo 150, § 4o, do CTN, levando-se em consideração a natureza do tributo
atribuída por lei, independentemente da ocorrência de pagamento, entendimento compartilhado
por este conselheiro.
Ou seja, a regra para os tributos sujeitos ao lançamento por homologação é o artigo
150, § 4o, do Código Tributário, o qual somente não prevalecerá nas hipóteses de ocorrência de
dolo, fraude ou conluio, o que ensejaria o deslocamento do prazo decadencial para o artigo 173,
inciso I, do mesmo Diploma Legal.
Não é demais lembrar que o lançamento por homologação não se caracteriza tão
somente pelo pagamento. Ao contrário, trata-se, em verdade, de um procedimento complexo,
constituído de vários atos independentes, culminando com o pagamento ou não.
Observe-se, pois, que a ausência de pagamento não desnatura o lançamento por
homologação, especialmente quando a sujeição dos tributos àquele lançamento é conferida por
lei. E, esta, em momento algum afirma que assim o é tão somente quando houver pagamento.
Não fosse assim, o que se diria quando o contribuinte apura prejuízos e não tem
nada a recolher, ou mesmo quando encontra-se beneficiado por isenções e/ou imunidades, onde,
em que pese haver o dever de elaborar declarações pertinentes, informando os fatos geradores
dos tributos dentre outras obrigações tributárias, deixa de promover o pagamento do tributo em
razão de uma benesse fiscal?
Cabe ao Fisco, porém, no decorrer do prazo de 05 (cinco) anos, contados do fato
gerador do tributo, nos termos do artigo 150, § 4o, do CTN, proceder à análise das informações
prestadas pelo contribuinte homologando-as ou não, quando inexistir concordância. Neste último
caso, promover o lançamento de ofício da importância que imputar devida.
Aliás, como afirmado acima, a regra nos tributos sujeitos ao lançamento por
homologação é o prazo decadencial insculpido no artigo 150, § 4o, do CTN, o qual dispôs
expressamente os casos em que referido prazo deslocar-se-á para o artigo 173, inciso I, na
ocorrência de dolo, fraude ou simulação comprovados. Somente nessas hipóteses a legislação
específica contempla a aplicação de outro prazo decadencial, afastando-se a regra do artigo 150, §
4o. Como se constata, a toda evidência, a contagem do lapso temporal em comento independe de
pagamento.
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Ou seja, comprovando-se que o contribuinte deixou efetuar o recolhimento dos
tributos devidos e/ou promover o autolançamento com dolo, utilizando-se de instrumentos
ardilosos (fraude e/ou simulação), o prazo decadencial será aquele inscrito no artigo 173, inciso I,
do CTN. Afora essa situação, não se cogita na aplicação daquele dispositivo legal. É o que se extrai
da perfunctória leitura das normas legais que regulamentam o tema.
Por outro lado, alguns julgadores e doutrinadores entendem que somente aplicar-
se-ia o artigo 150, § 4o, do CTN quando comprovada a ocorrência de recolhimentos relativamente
ao fato gerador lançado, seja qual for o valor. Em outras palavras, a homologação dependeria de
antecipação de pagamento para se caracterizar, e a sua ausência daria ensejo ao lançamento de
ofício, com observância do prazo decadencial do artigo 173, inciso I.
Ressalta-se, ainda, o entendimento de outra parte dos juristas, suscitando que o
artigo 150, 4o, do Código Tributário Nacional, prevalecerá quando o contribuinte promover
qualquer ato tendente a apuração da base de cálculo do tributo devido, seja pelo pagamento,
escrituração contábil, declaração do imposto em documento próprio, etc. Melhor elucidando, o
contribuinte deverá adotar algum procedimento com o fito de apurar o tributo para que pudesse
se cogitar em “homologação”.
Afora posicionamento pessoal a propósito da matéria, por entender que as
contribuições previdenciárias devem observância ao prazo decadencial do artigo 150, § 4°, do
Códex Tributário, independentemente de antecipação de pagamento, salvo quando comprovada a
ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o certo é que a partir da alteração do Regimento Interno
do CARF (artigo 62-A), introduzida pela Portaria MF no 586/2010, os julgadores deste Colegiado
estão obrigados a “reproduzir” as decisões do STJ tomadas por recurso repetitivo, razão pela qual
deixaremos de abordar aludida discussão, mantendo o entendimento que a aplicação do
dispositivo legal retro depende da existência de recolhimentos do mesmo tributo no período
objeto do lançamento, na forma decidida por aquele Tribunal Superior nos autos do Resp n°
973.733/SC, assim ementado:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA.
ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR
HOMOLOGAÇÃO.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA
DE
PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO DE O FISCO CONSTITUIR O
CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL. ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO
CUMULATIVA DOS PRAZOS PREVISTOS NOS ARTIGOS 150, § 4o, e 173, do CTN.
IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o
pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o
mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte,
inexistindo declaração prévia do débito (Precedentes da Primeira Seção: Resp
766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg
Fl. 404
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nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006,
DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004,
DJ 28.02.2005).
2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no
perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo
lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco
regras jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do
direito de lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos
casos dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação em que o
contribuinte não efetua o pagamento antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi,
"Decadência e Prescrição no Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo,
2004, págs. 163/210).
3. O dies a quo do prazo quinquenal da aludida regra decadencial rege-se pelo
disposto no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde,
iniludivelmente, ao primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato
imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos a lançamento por homologação,
revelando-se inadmissível a aplicação cumulativa/concorrente dos prazos
previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do Codex Tributário, ante a configuração de
desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto Xavier, "Do Lançamento no
Direito Tributário Brasileiro", 3a ed., Ed. Forense, Rio de Janeiro, 2005, págs.
91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10a ed., Ed. Saraiva, 2004,
págs. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no
Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 183/199).
5. In casu, consoante assente na origem: (i) cuida-se de tributo sujeito a
lançamento por homologação; (ii) a obrigação ex lege de pagamento antecipado
das contribuições previdenciárias não restou adimplida pelo contribuinte, no que
concerne aos fatos imponíveis ocorridos no período de janeiro de 1991 a
dezembro de 1994; e (iii) a constituição dos créditos tributários respectivos deu-
se em 26.03.2001.
6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em
vista o decurso do prazo decadencial quinquenal para que o Fisco efetuasse o
lançamento de ofício substitutivo.
7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543C, do
CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
Na esteira desse raciocínio, uma vez delimitado pelo STJ e, bem assim, pelo
Regimento Interno do CARF que nos lançamentos por homologação a antecipação de pagamento
é indispensável à aplicação do instituto da decadência, nos cabe tão somente nos quedar a aludida
conclusão e constatar ou não a sua ocorrência.
Contudo, a controvérsia em relação a referido tema encontra-se distante de
remansoso desfecho, se fixando agora em determinar o que pode ser considerado como
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antecipação de pagamento das contribuições, sobretudo em face das diversas modalidades e/ou
procedimentos adotados por ocasião do lançamento fiscal.
Para afastar qualquer dúvida a esse respeito foi editada a Súmula CARF n° 99, que
assim dispõe:
Para fins de aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, § 4°, do CTN, para
as
contribuições
previdenciárias,
caracteriza
pagamento
antecipado
o
recolhimento, ainda que parcial, do valor considerado como devido pelo
contribuinte na competência do fato gerador a que se referir a autuação, mesmo
que não tenha sido incluída, na base de cálculo deste recolhimento, parcela
relativa à rubrica especificamente exigida no auto de infração.
Essa súmula é de observância obrigatória, nos termos do Regimento Interno do
CARF.
No entanto, no caso dos autos, há de se observar primeiro a existência ou não do
DOLO.
Como a imputação do dolo no presente caso, ensejou também a aplicação da multa
qualificada, fazemos a análise conjunta, pois, uma vez afastada a exigência da multa,
consequentemente, não resta configurado o dolo.
Preambularmente, cumpre transcrever a legislação que fundamentou a exigência
da multa no presente lançamento de ofício:
Lei no 9.430, de 1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata.
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas
ou criminais cabíveis.
Como se vê, a multa de 75%, prevista no inciso I, acima transcrito, é objetiva e
independe da culpa ou dolo do agente. O artigo 136 do Código Tributário Nacional assim diz:
Art. 136 Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Contudo, a multa qualificada de 150%, em atendimento ao que disciplina o §1o, art.
44, da Lei no 9.430, de 1996, poderá ser aplicada somente nos casos previstos nos art. 71, 72 e 73
da Lei no 4.502, 1964, que têm a seguinte redação:
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Art. 71 - Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais do contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72 - Fraude é toda ação ou omissão, dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou deferir o seu pagamento.
Art. 73 – Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos no art. 71 e 72.
A sonegação pode se dar em razão de uma ação ou omissão, de uma simulação ou
ocultação, e pressupõe sempre a intenção de causar dano à fazenda pública, um propósito
deliberado de se subtrair, no todo ou em parte, a uma obrigação tributária. Na sonegação sempre
existe o dolo, um comportamento intencional, específico, de causar dano à fazenda pública. Para
ser enquadrado neste conceito, basta o contribuinte agir com dolo na desobediência da lei fiscal.
A sonegação impede a apuração da obrigação tributária principal diante da
ocultação de bens ou de fatos jurídicos à incidência fiscal (fato gerador já realizado) enquanto na
figura da fraude a ação ou omissão visa escamotear o pagamento do imposto devido - reduzi-lo,
evitá-lo ou retardá-lo.
Depreende-se dos dispositivos acima transcritos que para aplicação da multa
qualificada deve existir o elemento fundamental de caracterização que é o evidente intuito de
fraudar ou de sonegar.
Ainda de acordo com os dispositivos legais acima transcritos, impõe-se à autoridade
lançadora a observância dos parâmetros e condições básicas previstas na legislação de regência
em casos de imputação da multa qualificada, que somente poderá ser levada a efeito quando
àquela estiver convencida do cometimento do crime (dolo, fraude ou sonegação), devendo, ainda,
relatar todos os fatos de forma pormenorizada, possibilitando ao contribuinte a devida análise da
conduta que lhe está sendo atribuída e, bem assim, ao procurador de que o delito efetivamente
praticado.
Em outras palavras, não basta a indicação da conduta dolosa, fraudulenta, a partir
de meras presunções e/ou subjetividades, impondo a devida comprovação por parte da
autoridade fiscal da intenção pré-determinada do contribuinte, demonstrada de modo concreto,
sem deixar margem a qualquer dúvida, visando impedir/retardar o recolhimento do tributo
devido.
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Este entendimento, aliás, encontra-se sedimentado no âmbito do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, conforme se extrai dos julgados com suas ementas
abaixo transcritas:
MULTA AGRAVADA – Fraude – Não pode ser presumida ou alicerçada em indícios.
A penalidade qualificada somente é admissível quando factualmente constatada
as hipóteses de fraude, dolo ou simulação. (8a Câmara do 1° Conselho de
Contribuintes – Acórdão n° 108-07.561, Sessão de 16/10/2003) (grifamos)
MULTA QUALIFICADA – NÃO CARACTERIZAÇÃO – Não tendo sido comprovada de
forma objetiva o resultado do dolo, da fraude ou da simulação, descabe a
qualificação da penalidade de ofício agravada. (2a Câmara do 1° Conselho de
Contribuintes – Acórdão n° 102-45.625, Sessão de 21/08/2002)
MULTA DE OFÍCIO – AGRAVAMENTO – APLICABILIDADE – REDUÇÃO DO
PERCENTUAL – Somente deve ser aplicada a multa agravada quando presentes os
fatos caracterizadores de evidente intuito de fraude, como definido nos artigos 71
a 73 da Lei n° 4.502/64, fazendo-se a sua redução ao percentual normal de 75%,
para os demais casos, especialmente quando se referem às infrações apuradas
por presunção. (8a Câmara do 1° Conselho de Contribuintes – Acórdão n° 108-
07.356, Sessão de 16/04/2003) (grifamos)
Na esteira desse raciocínio, ratificando posicionamento pacífico do então 1o
Conselho de Contribuintes, o CARF consagrou de uma vez por todas o entendimento acima,
editando a Súmula no 14, determinando que:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a QUALIFICAÇÃO da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo
No mesmo sentido, especificamente em relação a presunção de omissão de
rendimentos, foi editada a Súmula CARF no 25, que assim dispõe:
Súmula CARF no 25
A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação
de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64.
A meu ver, para aplicar a multa qualificada é necessária a prova da evidente
intenção de sonegar ou fraudar, condição imposta pela lei. A prova deve ser material, pois o
evidente intuito de sonegação não pode ser presumido. Não basta a prova da falta de
recolhimento da contribuição devida, tampouco meros indícios; é necessária que estejam
perfeitamente identificadas e comprovadas a circunstância material do fato, com vistas a
configurar o evidente intuito de sonegar, relativamente a cada fato gerador do imposto.
Em que pese esta Conselheira ter o entendimento de que a simples caracterização
como segurados empregados, por si só, não tem o condão de ensejar a qualificação da multa,
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devendo haver a devida comprovação das condutas, os fatos constantes no relatório fiscal são
aptos a justificar a tipificação prevista no artigo mencionado, uma vez que o sujeito passivo, de
fato, simulou situação inexistente, ao qual sabidamente não fazia jus.
Com efeito, o agente lançador justificou a imposição da penalidade exacerbada a
conduta dolosa com o fito de escapar da tributação, vejamos:
19 Aplica-se ao débito juros (SELIC) previstos no artigo 35 da Lei no 8.212/91, com
a redação alterada pela Lei no 11.941, de 27/05/2009 e, em função da conduta
dolosa adotada pelos administradores da empresa, descrita nos itens 5 a 12
anteriores, prevista na legislação detalhada adiante, aplica-se a multa de ofício
qualificada de 150% prevista no artigo 44, § 1o da Lei no 9.430/1996, com a
redação dada pelo artigo 14 da Medida Provisória no 351/2007, e pelo artigo 14
da Lei no 11.488/2007. Sua aplicação está relacionada às circunstâncias previstas
nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964, a qual estabelece:
(grifo nosso)
Extrai-se os seguintes excertos dos itens 5 a 12, transcrevo:
5.6 Com praticamente ausência de funcionários na “empresa principal” C.T.M.
COM. E TRANSPORTES, e a manutenção dos mesmos na “empresa interposta” F.C.
AGUAÍ, conforme indicado nos subitens 5.1.1. e 5.1.2 anteriores, ficou patente a
confusão além da patrimonial por não registrar veículos de transporte e
administrativa por ter os mesmos administradores empresários, também a
confusão de empregados. Neste panorama, o art. 2o, § 2o, da CLT, in verbis,
permite que o trabalhador postule seus direitos contra qualquer das empresas
agrupadas, tendo em vista a responsabilidade solidária instituída pela previsão
legal:
(...)
6 Com idêntico ramo de atividade, a “empresa interposta” F.C. AGUAÍ, atuou
como empresa satélite do sujeito passivo a “empresa principal” C.T.M. COMÉRCIO
E TRANSPORTES MATIELO LTDA, e com total dependência econômica, financeira e
administrativa dos mesmos empresários, Srs. Fernando e Cristiano Gandra
Matielo, como citado nos itens 5.1.1 e 5.1.2 anteriores, esquema esse,
descaracterizado no procedimento fiscal, pois, trata-se na realidade de uma única
empresa, fracionando-se apenas o fluxo de documentos fiscais e obviamente,
abrigando os contratos de trabalho, com o tratamento tributário diferenciado
concebido pelo SIMPLES NACIONAL.
6.1 Apesar de não ter sido apresentado os assentamentos contábeis ou livro caixa
de ambas as empresas, com as informações prestadas à Receita Federal, foi
possível constatar no banco de dados, o montante de salários pagos e a total
ausência de faturamento na “empresa interposta” FC AGUAÍ, como demonstrado
no item 5.12 anterior. O procedimento denota a inexistência total da “empresa
interposta”.
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(...)
Tem-se, portanto, que o dolo ficou evidenciado a partir da orquestração da
tentativa, precípua, de economia tributária, a qual não se pode afirmar que não foi consciente,
pois foi fruto de um planejamento, que envolveu, inclusive, uma sequência temporal e um padrão
comportamental, especialmente, reafirmando que a existência da pessoa jurídica F.C. Aguai
Transportes poderia subsistir somente no plano meramente formal, com evidente escopo de
proporcionar indevidamente ao sujeito passivo o benefício instituído pelo Simples Nacional. Tal
fato reduziu, em muito, a base de cálculo das Contribuições Previdenciárias para o custeio do
Regime Geral de Previdência Social e consequentemente as próprias Contribuições Previdenciárias
e as destinadas a outras entidades e fundos. Sem espaço, no caso concreto, para aplicação do art.
112 do CTN.
No caso sob análise não se identifica planejamento tributário, mas sim a simulação
de uma situação com o objetivo único de reduzir encargos tributários ilegalmente. A Recorrente
não está aplicando a legislação à situação fática, mas simulando uma estrutura organizacional para
obter benefícios fiscais. No caso retratado, a aparência de licitude não se coaduna a realidade,
encoberta no plano formal, típica da simulação.
O dolo necessário e suficiente ao intuito de fraude restou caracterizado pela
fiscalização a partir da demonstração da artificialidade presente na formalização da atividade
desenvolvida como sendo desempenhada por empresas distintas.
Considerando os fatos expostos e todos os elementos trazidos aos autos e já
apreciados nos tópicos anteriores, considera-se demonstrada a ocorrência da conduta descrita nos
artigos 71 e 72 da Lei no 4.502/1964 a justificar a qualificação da multa, prevista no §1° do artigo
44 da Lei no 9.430/96, considerando-se improcedentes as alegações da defesa sobre o tema.
Após o delineamento dos fundamentos fáticos e jurídicos, verifica-se, ainda, que o
lançamento fiscal em tela refere-se às competências a partir de 05/2011, conforme
discriminativo de débito (e-fls 06/11). Em outras palavras, a competência mais antiga lançada é
a 05/2011.
Neste diapasão, tendo a fiscalização constituído o crédito previdenciário em
10/05/2016 (AR – e-fl. 4) com a devida ciência da Recorrente, verifica-se que mesmo fosse
possível aplicar os termos do artigo 150, § 4°, do CTN, os fatos geradores objeto do presente
lançamento não estariam abarcados pela decadência. Dito isto, por consequência óbvia,
comprovado o dolo no presente caso, nos termos do artigo 173, I do Codex, não há que se falar
em decadência.

Mérito
Desconsideração do Negócio – Caracterização – Primazia da Realidade

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Trata-se de créditos tributários referentes às contribuições sociais previdenciárias
devidas aos Terceiros, incidentes sobre a remuneração de trabalhadores que formalmente foram
registrados como segurados da empresa F.C. AGUAÍ (optante pelo SIMPLES), mas que diante da
situação fática verificada pela fiscalização, foram vinculados à sociedade empresarial C T M –
COMÉRCIO E TRANSPORTES LTDA, ora Autuada.
A autoridade fiscal concluiu que houve uma “simulação” na contratação, pela
autuada, dos serviços que lhes foram prestados pela empresa F.C. Aguai, a fim de dissimular os
fatos geradores das contribuições lançadas.
Observa-se do Recurso que a Recorrente não questiona nenhum dos elementos
fáticos que fundamentaram o lançamento, aduzindo apenas que a criação e operação da empresa
optante pelo regime simplificado tenha sido um erro o qual aduz ter sido induzida pelo contador à
época dos fatos, apenas contestando a implicação da existência desses elementos nos efeitos a
eles atribuídos.
Pois bem, a questão central na solução do presente litígio repousa na verificação
da existência ou não de elementos fáticos e jurídicos suficientes para caracterizar a contratação
de empregados registrados na pessoa jurídica optante pelo Simples para com o autuado.
Inobstante os argumentos da Recorrente contra referido procedimento levado a
efeito na constituição do crédito tributário ora exigido, a legislação previdenciária, por meio do
artigo 229, § 2o, do Regulamento da Previdência Social – RPS, aprovado pelo Decreto no
3.048/1999, impôs ao Auditor Fiscal a obrigação de considerar os contribuintes individuais
(autônomos), prestadores de serviços pessoas jurídicas ou outros prestadores de serviços como
segurados empregados, quando verificados os requisitos legais, in verbis:
Art. 229.
[...]
§ 2o Se o Auditor Fiscal da Previdência Social, constatar que o segurado
contratado como contribuinte individual, trabalhador avulso, ou sob qualquer
outra denominação, preenche as condições referidas no inc. I «caput» do art.9o,
deverá desconsiderar o vínculo pactuado e efetuar o enquadramento como
segurado empregado
Verifica-se do artigo supracitado, que o legislador ao mencionar “ [...] ou sob
qualquer outra denominação [...]”, deu margem a desconsideração da personalidade jurídica de
empresas ou dos negócios jurídicos, quando constatados os pressupostos para tanto, tal como
procedeu o Auditor Fiscal na presente demanda.
Mais a mais, esse procedimento também encontra respaldo no Parecer/MPAS/CJ no
1652/99 c/c Parecer/MPAS/CJ no 299/95, os quais apesar de não vincularem este Colegiado,
tratam da matéria com muita propriedade, com as seguintes ementas:
EMENTA
Fl. 411
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PREVIDENCIÁRIO – CUSTEIO – VÍNCULO EMPREGATÍCIO– DESCARACTERIZAÇÃO
DE MICROEMPRESÁRIOS. 1. A descaracterização de microempresários, pessoas
físicas, em empregados é perfeitamente possível se verificada a existência dos
elementos constituintes da relação empregatícia entre o suposto “tomador de
serviços” e o tido “microempresário.
EMENTA
Débito previdenciário. Avocatória. Segurados empregados indevidamente
caracterizados como autônomos. Procedente a NFLD emitida pela fiscalização do
INSS. Revogação do Acórdão no 671/94 da 2a Câmara de Julgamento do Conselho
de Recursos da Previdência Social, que decidiu contrariamente a esse
entendimento.
Ainda a respeito do tema, cumpre transcrever o artigo 12, inciso I, alínea “a”, da Lei
no 8.212/91, e o artigo 3o da CLT, que assim estabelecem:
Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes pessoas
físicas?
I – como empregado:
a) aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter
não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como
diretor empregado;”
Art. 3o. Considera-se empregado toda pessoa física que prestar serviços de
natureza não eventual a empregador, sob a dependência deste e mediante
salário.
Assim, constatados todos os requisitos necessários à caracterização da relação
laboral, a autoridade administrativa, de conformidade com os dispositivos legais encimados, tem a
obrigação de caracterizar como segurado empregado qualquer trabalhador que preste serviço ao
contribuinte
nestas
condições,
fazendo
incidir,
consequentemente,
as
contribuições
previdenciárias sobre as remunerações pagas ou creditadas em favor daqueles.
Contudo, não basta que a autoridade lançadora presuma tal situação. Deve, em
verdade, deixar explicitamente comprovada a existência dos pressupostos legais da relação
empregatícia, sob pena de improcedência do lançamento por ausência de comprovação do fato
gerador do tributo, e cerceamento do direito de defesa do contribuinte.
É o que determina o artigo 37 da Lei no 8.212/91, nos seguintes termos:
Art. 37. Constatado o atraso total ou parcial no recolhimento de contribuições
tratadas nesta Lei, ou em caso de falta de pagamento de benefício reembolsado, a
fiscalização lavrará notificação de débito, com discriminação clara e precisa dos
fatos geradores, das contribuições devidas e dos períodos a que se referem,
conforme dispuser o regulamento. (g.n.)
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No mesmo sentido, o artigo 142 do Código Tributário Nacional, ao atribuir a
competência privativa do lançamento à autoridade administrativa, igualmente, exige que nessa
atividade o fiscal autuante descreva e comprove a ocorrência do fato gerador do tributo lançado,
como segue:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível
Transposta a questão atinente à fundamentação legal, passa-se à análise dos
fundamentos de fato que embasam os procedimentos adotados pela fiscalização.
Na hipótese dos autos, a ilustre autoridade lançadora, ao proceder a caracterização
dos empregados da pessoa jurídica como sendo, na realidade, funcionários do autuado, foi muito
feliz em sua empreitada, demonstrando e comprovando, no entendimento desta Conselheira, os
requisitos legais necessários à configuração do vínculo, como passaremos a demonstrar.
Nesse particular o Relatório Fiscal, ao qual ora se reporta, traz um extenso rol de
elementos que levaram à conclusão encimada. Pode-se resumi-lo nos termos seguintes:
5.2 Descrito nos subitens anteriores, mantiveram em atividades a “empresa
interposta” FC AGUAÍ, para fracionar a atividade e manter a opção pelo SIMPLES
NACIONAL, que constitui um regime tributário diferenciado, simplificado e
favorecido, destinado às microempresas e às empresas de pequeno porte,
previsto na Lei Complementar no 123/2006 e alterações posteriores. Em
consequência, a contratação de trabalhadores através dessa empresa assegurou
irregularmente ao contribuinte, as vantagens e os benefícios do regime.
5.3 Pela falta de apresentação de documentos solicitados no Termo de Início de
Procedimento Fiscal citado no item 2 anterior para análise, no caso, de
assentamentos contábeis ou livro Caixa da “empresa interposta” FC AGUAÍ, a
fiscalização valeu-se das informações constante do banco de dados da Receita
Federal do Brasil, informado contemporaneamente pela própria empresa,
transcritos nos subitens 5.1.1. e 5.1.2 anteriores; informação de que ambas as
empresas exercerem a mesma atividade econômica; e, por serem geridas pelos
mesmos sócios.
(...)
5.3.2 Em relação à “empresa principal” C.T.M. COM. E TRANSPORTES, os registros
contábeis de 2013, foram obtidos no SPED conforme requisição anexa e, foi
obtido do atual escritório de contabilidade responsável, a informação de estarem
providenciando nova escrituração contábil de 2011 a 2013, cópia de e-mail em
anexo, tendo em vista também não terem sido apresentadas e constando da
notificação via Cartório, citada no item anterior.
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5.4 Pela ausência de apresentação de assentamentos contábeis ou de livro caixa,
fica prejudicada análise da real dependência econômica e financeira das
empresas, entretanto, na “empresa principal” C.T.M. COM. E TRANSPORTES,
cumpre observar que a contabilidade baixada pelo SPED 2013, não abrange
movimentação bancária.
5.5 Pela análise da movimentação financeira da “empresa interposta” FC AGUAÍ,
como citado no subitem 5.1.2 anterior, ser superior aos limites de Receita para
fins de permanência no SIMPLES NACIONAL, uma vez que a mesma não registrou
Receita Bruta e, por ser administrada pelos mesmos empresários, também
conclui-se pela exclusão do referido regime tributário, além obviamente, da
ausência de apresentação de livros contábeis ou Caixa.
5.6 Com praticamente ausência de funcionários na “empresa principal” C.T.M.
COM. E TRANSPORTES, e a manutenção dos mesmos na “empresa interposta” F.C.
AGUAÍ, conforme indicado nos subitens 5.1.1. e 5.1.2 anteriores, ficou patente a
confusão além da patrimonial por não registrar veículos de transporte e
administrativa por ter os mesmos administradores empresários, também a
confusão de empregados. Neste panorama, o art. 2o, § 2o, da CLT, in verbis,
permite que o trabalhador postule seus direitos contra qualquer das empresas
agrupadas, tendo em vista a responsabilidade solidária instituída pela previsão
legal:
(...)
6 Com idêntico ramo de atividade, a “empresa interposta” F.C. AGUAÍ, atuou
como empresa satélite do sujeito passivo a “empresa principal” C.T.M. COMÉRCIO
E TRANSPORTES MATIELO LTDA, e com total dependência econômica, financeira e
administrativa dos mesmos empresários, Srs. Fernando e Cristiano Gandra
Matielo, como citado nos itens 5.1.1 e 5.1.2 anteriores, esquema esse,
descaracterizado no procedimento fiscal, pois, trata-se na realidade de uma única
empresa, fracionando-se apenas o fluxo de documentos fiscais e obviamente,
abrigando os contratos de trabalho, com o tratamento tributário diferenciado
concebido pelo SIMPLES NACIONAL.
6.1 Apesar de não ter sido apresentado os assentamentos contábeis ou livro caixa
de ambas as empresas, com as informações prestadas à Receita Federal, foi
possível constatar no banco de dados, o montante de salários pagos e a total
ausência de faturamento na “empresa interposta” FC AGUAÍ, como demonstrado
no item 5.12 anterior. O procedimento denota a inexistência total da “empresa
interposta”.
6.2 Os empresários, Srs. Fernando Gandra Matielo e Cristiano Gandra Matielo, são
os reais beneficiários, por se tratar dos sócios quotistas e administradores de
ambas as empresas “principal e interposta”.
7 Evidente que não se trata de empresas distintas funcionando de “per si” e
desenvolvendo cada qual a sua atividade nas localidades de suas sedes. Estamos
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diante de um só empreendimento econômico, cumprindo um único contrato de
prestação de serviços de transporte rodoviário de carga, firmado com a “empresa
principal”
C.T.M.
COMÉRCIO
E
TRANSPORTES
MATIELO
LTDA,
CNPJ.
54.237.698/0001-92, a qual acha-se fracionada com o objetivo de usufruir dos
favores fiscais instituídos com o SIMPLES NACIONAL.
7.1 A convivência empresarial ocorre com os empresários Fernando e Cristiano
Gandra Matielo, administrar ambas as empresas como se fosse única, uma vez
que fisicamente já estão ligadas conforme demonstrado nas fotos do item 5.1.1 e
5.1.2 anteriores, separando-se apenas o fluxo de documentos fiscais e
faturamento para permanência no SIMPLES NACIONAL.
7.2 Pelo até então descrito, comprova a insofismável simbiose empresarial.
(...)
Minha impressão é que o conjunto probatório juntado pelo Fisco é robusto,
consistente e convergente o suficiente para vincular diretamente os segurados empregados da
PJ optante pelo SIMPLES a Recorrente, atestando a sua condição de verdadeiro tomador dos
serviços prestados pelos segurados.
Pautado nas provas articuladas por ambas as partes, o convencimento quanto à
vinculação decorre não só do conjunto fático-probatório carreado pela fiscalização, mas também
pela linha argumentativa utilizada para contrapor a acusação fiscal, pela qual a Recorrente faz
considerações genéricas, sem refutar concreta e efetivamente os fatos, os nomes, os números e
os documentos colhidos pela fiscalização ao longo do procedimento de auditoria.
Na verdade, como dito nos parágrafos inaugurais, a Recorrente não questiona os
fatos mas sim, de certo modo, até confirma as razões trazidas pela auditoria, argumentando
apenas que foi induzida ao erro por parte do contador.
Dito isto, a própria “confirmação” da Recorrente, com os fatos supra narrados, já
são suficientes para manutenção da infração.
Por fim, a análise conjunta dos elementos probatórios leva à conclusão da efetiva
prestação dos serviços pelos trabalhadores para a pessoa jurídica notificada, não optante pelo
Simples.
Por amor ao debate, neste aspecto, tendo a Recorrente repisado as alegações da
defesa inaugural sem juntar nenhum novo elemento de prova, peço vênia para transcrever
excertos da decisão recorrida e adotá-los como razões de decidir, por muito bem analisar as
alegações suscitadas pelo autuado e documentos acostados aos autos, in verbis:
O conjunto de anomalias que caracterizam a dependência e a falta de autonomia
entre as empresas CTM Comércio e Transportes Matielo Ltda e F. C. Aguaí
Transportes e Logística Ltda. - EPP foram devidamente descritos pela fiscalização e
a apresentação de mais elementos foi limitada pela omissão do contribuinte à
intimação para entrega de documentação contábil:
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1. as empresas desempenham a mesma atividade econômica de transporte
rodoviário de cargas, na forma de uma atividade econômica integrada em relação
ao restante do mercado, com o conjunto das duas empresas representando um
segmento contínuo e bem definido da cadeia de valor do ramo de atuação;
2. estrutura, recursos e despesas desproporcionalmente distribuídos entre as
empresas do grupo em relação ao volume de atividades e pessoas de cada uma
delas (fls. 040/045):
2.1. o total dos valores das remunerações declarados em GFIP, por si só, já excede
em muito o limite legal de 20% além da receita declarada pelo contribuinte;
2.2. a soma das receitas brutas das empresas envolvidas no conluio empresarial,
identificado pela fiscalização a partir, dentre outros, da distribuição artificial de
faturamento e mão-de-obra entre elas, ultrapassa o limite legal estabelecido para
ingresso e permanência no regime simplificado;
2.3. as empresas têm seus respectivos estabelecimentos na mesma localidade, em
prédios muito próximos de uma mesma rua (vide foto a fl. 043);
2.4. ocorre distribuição artificial e oportunista do faturamento e da mão-de-obra,
com a concentração de mão-de-obra na empresa tributada pelo faturamento e a
concentração do faturamento na empresa tributada pela mão-de-obra;
2.5. identificou-se uma distribuição inviável dos veículos das empresas
transportadoras, pois todos os 24 veículos estão registrados no patrimônio da
empresa que possui apenas 3 motoristas, enquanto não há veículos na empresa
que tem 59 motoristas.
3. os sócios das duas empresas são exatamente os mesmos, indicando que há um
único grupo de pessoas controlador de todo o grupo de empresas.
Por seu turno, os elementos que indicam a determinação das bases de cálculo e
alíquotas dos tributos por critérios exclusivamente internos ao grupo de empresas
são:
1. concentração da mão-de-obra e redução artificial do faturamento na empresa
tributadas pelo faturamento:
- a empresa EPP (enquadrada no Simples Nacional) apresenta inconsistências
inexplicáveis, pois as despesas com pessoal apresentam valores superiores aos da
empresa principal e suas receitas são nulas ao longo de todo o período fiscalizado.
2. redução da mão-de-obra e concentração do faturamento na empresa tributada
pela remuneração da mão-de-obra:
- a empresa principal (CTM) é que registra o faturamento da atividade que varia
de cerca de R$ 750.000,00 a R$ 12.000.000,00 entre 2011 e 2013, no entanto
apresenta somente menos de 10% da mão-de-obra a ela vinculada (3 motoristas
de um total de 97 funcionários).
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Portanto, é forçoso concluir que não há autonomia entre as empresas e dessa
interdependência decorre a possibilidade de reorganização meramente formal
das suas estruturas e recursos com o objetivo de reduzir a tributação por meio da
composição artificial das bases de cálculo envolvidas, quais sejam faturamento e
remuneração da mão-de-obra. Logo, a organização da atividade econômica
integrada entre as diversas empresas não atende a um propósito negocial, mas a
um propósito meramente tributário, configurando-se um planejamento tributário
abusivo.
Deve ser destacado que neste caso a verdade material, como restou amplamente
demonstrado acima, difere das formalidades dos atos e negócios praticados e sobre estas
prevalece.
Como se observa das constatações encimadas, a autoridade lançadora se
desincumbiu do ônus de comprovar os requisitos da relação laboral entre os funcionários com o
ora autuado, na forma que a legislação de regência exige, mais precisamente o artigo 229, § 2°, do
Decreto n° 3.048/99 –Regulamento da Previdência Social, além de toda legislação citada neste
voto, possibilitando, assim, a desconsideração da personalidade jurídica daquela empresa optante
pelo SIMPLES com o fito reclassificar o vínculo entre tais funcionários com a Recorrente.
Constata-se, assim, que o fiscal autuante, ao promover o lançamento, agiu da
melhor forma, com estrita observância à legislação que regula o tema, demonstrando
circunstanciadamente os fatos que ensejaram a constituição do crédito previdenciário, impondo a
manutenção da autuação em sua integralidade.

Do Aviso Prévio – Alegação Genérica

A Recorrente alega que as bases de cálculo utilizadas no lançamento foram
apuradas de forma incorreta pela autoridade fiscal, visto que, segunda ela, englobam as verbas a
título de aviso prévio que, por serem indenizatórias, não integram o campo de incidência das
contribuições sociais previdenciária.
Quanto à incidência sobre o aviso prévio, conforme já analisado, parte-se do ponto
de que o que foi informado pela empresa optante pelo SIMPLES em sua GFIP como base de
cálculo de contribuições sociais previdenciárias.
Sucede que, da análise dos autos, observa-se que a Recorrente sequer apresentou
provas de que as referidas bases de cálculo efetivamente englobam as verbas que aduz estarem
fora do campo de incidência das contribuições sociais previdenciárias.
Destaca-se, ainda, que a decisão de piso, com o intuito de examinar tal fato,
realizou a apuração base de cálculo para as três primeiras competências consideradas na ação
fiscal rubrica a rubrica e verificou que a base de cálculo apurada pelo contribuinte não poderia ter
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originalmente incluído as rubricas associadas ao aviso prévio, pois se o houvesse feito, as bases de
cálculo teriam resultado sensivelmente maiores, senão vejamos os dizeres:
A fiscalização descreve que o valor das bases de cálculo lançadas são os valores
registrados pelo próprio contribuinte nos resumos de suas folhas de pagamento e
GFIPs da empresa F.C. Aguaí (fls. 051/052). A título de exemplo, reproduzimos
aqui a apuração das bases de cálculo pela própria empresa apresentada nos
resumos das folhas de pagamento para as competências 01/2011 a 03/2011 (fls.
181, 184 e 186) e comparamos com os valores utilizados pela fiscalização nessa
mesma ação fiscal (dados conjuntos dos dois processos decorrentes dessa ação, o
presente e o processo no 10865.721063/2016-52), apenas para concluir que são
idênticos:
(...)
Portanto, não houve recálculo por parte da fiscalização, que simplesmente
utilizou a própria base de cálculo apresentada pelo contribuinte, ou seja, não foi a
fiscalização que eventualmente decidiu por incluir rubricas de aviso prévio na
base de cálculo, mas o próprio contribuinte que já havia incluído essas rubricas e
inclusive apurou os descontos dos empregados com base nesses valores.
E mesmo que se abrisse aqui a discussão acerca de eventual erro do contribuinte
na apuração da base de cálculo por inclusão das rubricas afetas ao aviso prévio e
revisão do seu entendimento por ocasião da impugnação, a matéria não
mereceria melhor sorte. A fim de verificar tal possibilidade, o presente relator
refez a apuração da base de cálculo para as três primeiras competências
consideradas na ação fiscal rubrica a rubrica e verificou que a base de cálculo
apurada pelo contribuinte não poderia ter originalmente incluído as rubricas
associadas ao aviso prévio, pois se o houvesse feito, as bases de cálculo teriam
resultado sensivelmente maiores, conforme demonstra a planilha a seguir, onde
se percebe que a inclusão dessas verbas (marcar na tabela a coluna INCID com
“1” e, consequentemente, incluir as rubricas correspondentes na soma da
apuração) geraria bases de cálculo maiores do que as que foram consideradas
(...)
Assim, não cabe sequer discutir se incidiria contribuição previdenciária sobre
parcela paga a título de aviso prévio, pois não restou comprovado que parcela
dessa natureza tenha sido incluída na base de cálculo.
(grifamos)
Diante do exposto, verifica-se que deve ser considerada improcedente de pronto a
alegação da Recorrente.

Da Retroatividade Benigna (Multa Qualificada)

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Como visto no primeiro tópico deste voto, restou configurada a qualificadora da
multa de ofício. Dito isto, nos resta analisar a superveniência da legislação por meio do instituto da
retroatividade.
O instituto da retroatividade benigna permite a aplicação de lei a fato gerador de
penalidade pelo descumprimento de obrigação tributária ocorrido antes da sua vigência, desde
que mais benéfica ao contribuinte e o correspondente crédito ainda não esteja definitivamente
constituído, exatamente como diz o CTN, art. 106, inciso II, alínea “c”, que ora transcrevo:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
[...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
[...]
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
Nesse pressuposto, a Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, deu nova
conformação ao art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 996, refletindo diretamente na
penalidade apurada por meio do correspondente procedimento fiscal. Com efeito, a multa de
ofício qualificada ora em litígio teve seu percentual reduzido de 150% (cento e cinquenta por
cento) para 100% (cem por cento), verbis:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
[...] § 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício;[...]
Neste diapasão, referida penalidade deverá ser recalculada para o patamar vigente
de 100% (cem por cento).

Conclusão

Pelas razões acima expostas, voto no sentido de:
a. não conhecer do Recurso Voluntário interposto pelos terceiros (F.C. Aguai
Transportes, Cristiano Gandra e Fernando Gandra); e
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b. conhecer do Recurso Voluntário da autuada para afastar a decadência e, no
mérito, dar-lhe parcial provimento para reduzir a multa qualificada ao patamar
de 100%.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota

Fl. 420
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