Tribunal: CARF
Processo: 10580.734311/2011-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: THIAGO BUSCHINELLI SORRENTINO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-04
Data de publicação: 2026-02-05

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2009
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. IMPOSTO DE RENDA PESSOA FÍSICA – IRPF. EXERCÍCIO DE 2009. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. INTEGRALIZAÇÃO DE CAPITAL SOCIAL. AQUISIÇÃO DE COTAS SOCIETÁRIAS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DA ORIGEM DOS RECURSOS. CERCEAMENTO DE DEFESA AFASTADO. PRESUNÇÃO LEGAL MANTIDA.
I. CASO EM EXAME
1.1. Recurso voluntário interposto contra acórdão da 4a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Juiz de Fora, que julgou improcedente a impugnação ao lançamento de ofício efetuado contra o contribuinte, com fundamento na constatação de omissão de rendimentos no ano-calendário de 2008, exercício de 2009, no montante de variação patrimonial a descoberto. O lançamento foi motivado pela não comprovação documental da origem dos recursos utilizados: (i) na integralização de capital social da empresa Java Segurança Patrimonial Ltda., no valor de R$ 1.200.000,00; e (ii) na aquisição de cotas da mesma sociedade, no valor de R$ 798.000,00.
1.2. O contribuinte alega que não houve fato gerador do imposto de renda, pois as operações envolveriam mera substituição patrimonial (no caso da integralização de imóvel) ou aquisição gratuita (no caso das cotas), sem geração de acréscimo patrimonial realizado. Sustenta, ainda, cerceamento de defesa em razão de suposto indeferimento tácito de pedido de prorrogação de prazo para juntada de documentos, além de ausência de fundamentação no lançamento e na decisão recorrida. Requer a declaração de nulidade do auto de infração e a extinção do crédito tributário.
II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO
2.1. Há duas questões em discussão:(i) saber se o lançamento padece de nulidade por cerceamento de defesa em razão da suposta não análise de requerimentos e indeferimento de prazo para apresentação de documentos; e
(ii) saber se o lançamento é legítimo diante da ausência de comprovação da origem dos recursos utilizados na integralização de capital e na aquisição de cotas societárias, à luz do artigo 43 do CTN, das regras do acréscimo patrimonial a descoberto e da legislação de regência.
III. RAZÕES DE DECIDIR
3.1. Afasta-se a preliminar de nulidade por cerceamento de defesa, tendo em vista que restou comprovado nos autos que o contribuinte foi devidamente intimado e teve oportunidade de se manifestar e apresentar documentos, inclusive com concessão de prazo adicional. O fato de os requerimentos administrativos não terem sido expressamente deferidos ou respondidos não compromete, por si só, o exercício da ampla defesa.
3.2. No mérito, o lançamento baseou-se em variação patrimonial a descoberto, nos termos dos artigos 37 e 38 do RIR/1999 e do artigo 8o da Lei no 8.134/1990, a partir da constatação de aplicações de recursos incompatíveis com os rendimentos declarados. A integralização do capital social, alegadamente por meio de imóvel, não foi comprovada por documento público, matrícula, escritura ou outro elemento que demonstrasse a efetiva transferência à empresa. A ausência de tais documentos inviabiliza o reconhecimento da operação como justificadora de acréscimo patrimonial não tributável.
3.3. Quanto à alegada doação das cotas societárias, não foi apresentada qualquer documentação hábil que demonstrasse a ocorrência do negócio jurídico, a capacidade econômica da suposta doadora ou o registro contábil correspondente. Assim, não há como afastar a presunção legal de omissão de rendimentos.
3.4. A jurisprudência do CARF reconhece que “constitui omissão de rendimentos a aquisição de bens e direitos sem a correspondente disponibilidade de recursos declarada, quando não comprovada a origem do capital utilizado” (Súmula CARF no 159).
3.5. A responsabilidade tributária, no presente caso, é objetiva, e a aplicação da multa de ofício em percentual ordinário não exige comprovação de dolo, nos termos do artigo 44, I, da Lei no 9.430/1996.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10580.734311/2011-15
ACÓRDÃO
2202-011.729 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
5 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CARLOS ALBERTO SANTANA GOMES
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2009
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. IMPOSTO DE RENDA PESSOA FÍSICA –
IRPF. EXERCÍCIO DE 2009. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ACRÉSCIMO
PATRIMONIAL A DESCOBERTO. INTEGRALIZAÇÃO DE CAPITAL SOCIAL.
AQUISIÇÃO DE COTAS SOCIETÁRIAS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DA
ORIGEM DOS RECURSOS. CERCEAMENTO DE DEFESA AFASTADO.
PRESUNÇÃO LEGAL MANTIDA.
I. CASO EM EXAME
1.1. Recurso voluntário interposto contra acórdão da 4a Turma da
Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Juiz de Fora, que julgou
improcedente a impugnação ao lançamento de ofício efetuado contra o
contribuinte, com fundamento na constatação de omissão de rendimentos
no ano-calendário de 2008, exercício de 2009, no montante de variação
patrimonial a descoberto. O lançamento foi motivado pela não
comprovação documental da origem dos recursos utilizados: (i) na
integralização de capital social da empresa Java Segurança Patrimonial
Ltda., no valor de R$ 1.200.000,00; e (ii) na aquisição de cotas da mesma
sociedade, no valor de R$ 798.000,00.
1.2. O contribuinte alega que não houve fato gerador do imposto de renda,
pois as operações envolveriam mera substituição patrimonial (no caso da
integralização de imóvel) ou aquisição gratuita (no caso das cotas), sem
geração de acréscimo patrimonial realizado. Sustenta, ainda, cerceamento
de defesa em razão de suposto indeferimento tácito de pedido de
prorrogação de prazo para juntada de documentos, além de ausência de
fundamentação no lançamento e na decisão recorrida. Requer a
declaração de nulidade do auto de infração e a extinção do crédito
tributário.
Fl. 199
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2.1.
Há
duas
questões
em
discussão:
(i) saber se o lançamento padece de nulidade por cerceamento de defesa
em razão da suposta não análise de requerimentos e indeferimento de
prazo para apresentação de documentos; e
(ii) saber se o lançamento é legítimo diante da ausência de comprovação
da origem dos recursos utilizados na integralização de capital e na
aquisição de cotas societárias, à luz do artigo 43 do CTN, das regras do
acréscimo patrimonial a descoberto e da legislação de regência.
III. RAZÕES DE DECIDIR
3.1. Afasta-se a preliminar de nulidade por cerceamento de defesa, tendo
em vista que restou comprovado nos autos que o contribuinte foi
devidamente intimado e teve oportunidade de se manifestar e apresentar
documentos, inclusive com concessão de prazo adicional. O fato de os
requerimentos administrativos não terem sido expressamente deferidos
ou respondidos não compromete, por si só, o exercício da ampla defesa.
3.2. No mérito, o lançamento baseou-se em variação patrimonial a
descoberto, nos termos dos artigos 37 e 38 do RIR/1999 e do artigo 8o da
Lei no 8.134/1990, a partir da constatação de aplicações de recursos
incompatíveis com os rendimentos declarados. A integralização do capital
social, alegadamente por meio de imóvel, não foi comprovada por
documento público, matrícula, escritura ou outro elemento que
demonstrasse a efetiva transferência à empresa. A ausência de tais
documentos inviabiliza o reconhecimento da operação como justificadora
de acréscimo patrimonial não tributável.
3.3. Quanto à alegada doação das cotas societárias, não foi apresentada
qualquer documentação hábil que demonstrasse a ocorrência do negócio
jurídico, a capacidade econômica da suposta doadora ou o registro contábil
correspondente. Assim, não há como afastar a presunção legal de omissão
de rendimentos.
3.4. A jurisprudência do CARF reconhece que “constitui omissão de
rendimentos a aquisição de bens e direitos sem a correspondente
disponibilidade de recursos declarada, quando não comprovada a origem
do capital utilizado” (Súmula CARF no 159).
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3.5. A responsabilidade tributária, no presente caso, é objetiva, e a
aplicação da multa de ofício em percentual ordinário não exige
comprovação de dolo, nos termos do artigo 44, I, da Lei no 9.430/1996.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar
de nulidade e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Thiago Buschinelli Sorrentino – Relator

Assinado Digitalmente
Ronnie Soares Anderson – Presidente

Participaram da reunião de julgamento os conselheiros Andressa Pegoraro
Tomazela, Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Thiago Buschinelli
Sorrentino, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Ronnie Soares Anderson (Presidente).

RELATÓRIO
Por brevidade, transcrevo o relatório elaborado pelo órgão julgador de origem, 4a
Turma da DRJ/JFA, de lavra do Auditor-Fiscal Gabriel Fajardo Barbosa (Acórdão 09-58.159):

Trata o presente processo do Auto de Infração de fls.03/09, lavrado pela
DRF/Salvador/BA em 23/12/2011, contra o contribuinte retro identificado, que
resultou na cobrança do crédito tributário relativo ao Imposto de Renda Pessoa
Física, referente ao exercício financeiro de 2009, no montante de R$ 944.587,98,
sendo R$ 469.290,53 de imposto de renda, R$ 351.967,90 de multa proporcional
(passível de redução), e R$ 123.329,55 de juros de mora calculados até dezembro
de 2011.
O lançamento efetuado decorreu da apuração, pela autoridade fiscal, de “omissão
de rendimentos” no ano-calendário de 2008, na importância de R$ 1.716.803,86,
caracterizada por variação patrimonial a descoberto, segundo cálculos expressos
no Demonstrativo Mensal de Evolução Patrimonial de fls.10/13, em que se
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verificou excesso de aplicações sobre origens de recursos, não respaldado por
rendimentos declarados/comprovados, tudo conforme expresso no item
“Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal” de fls.04 – parte integrante do Auto
de Infração ora contestado – e Termo de Verificação Fiscal de fls.14/18.
Segundo a autoridade fiscal, o contribuinte deixou de apresentar documentação
hábil para comprovar os recursos, no valor de R$ 1.200.000,00, que deram origem
ao aumento do capital social da empresa Java Segurança Patrimonial Ltda e dos
recursos que propiciaram a aquisição de cotas, no montante de R$ 798.000,00, da
mencionada pessoa jurídica.
Em sua peça impugnatória de fls.136/139, o contribuinte requer “que seja
decretada a nulidade do Auto de Infração em contenda”, argumentando, em
síntese,
que:
Preliminar: 1) Juntamente com as explicações explanadas no requerimento
realizado em 28/11/2011, seguiram os elementos descritos no mesmo, “que não
foram corretamente e nem sequer apreciados, deferidos ou negados, o que
enseja
cerceamento
do
direito
de
defesa
e
do
contraditório”;
2) “Os elementos descritos no referido requerimento alteram todo o conteúdo
das apurações realizadas, inclusive no que diz respeito aos valores suscitados no
referido Auto de Infração”, dentre eles “a regularização dos erros contábeis
apresentados, cujas retificações de declarações gerariam menos débitos dos que
os existentes e que figuram no Auto de Infração”;
Dos Fatos: 3) As alterações contratuais não foram corretamente realizadas e
foram feitas de modo diverso do determinado, faltando elementos nas mesmas,
por
erro
humano
ou
de
digitação;
4) “Erros estes que foram solicitados prazos para a devida regularização e não fora
atendido”;
5) “São elementos importantes para serem mensurados no aspecto geral da
condução dos negócios e que deveriam ter sido cuidadosamente analisados e
constatados para a correta apuração de todos os elementos articulados no Auto
de Infração”.

Referido acórdão foi assim ementado:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF
Exercício: 2009
NULIDADE.
A nulidade do lançamento somente se configura na ocorrência das hipóteses
previstas no artigo 59 do Decreto no 70.235/1972.
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
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Comprovado nos autos que o procedimento fiscal foi realizado em estrita
observância das normas legais, descabida a argüição de cerceamento do direito
de
defesa.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO.
O
acréscimo
patrimonial
quando
não
justificado
pelos
rendimentos
declarados/comprovados está sujeito a lançamento de ofício por caracterizar
omissão de rendimentos.

Cientificado do resultado do julgamento em 29/09/2015, uma terça-feira (fls. 180),
a parte-recorrente interpôs o presente recurso voluntário em 21/10/2015, uma quarta-feira (fls.
184), no qual se sustenta, sinteticamente:

a) A integralização de imóvel ao capital social da empresa Java Segurança
Patrimonial Ltda não configura fato gerador do imposto de renda, porquanto não
houve acréscimo patrimonial realizado ou disponível, em violação ao artigo 43 do
CTN e ao princípio da realização da renda, pois houve mera substituição de ativos
(permuta), sem liquidez, sem disponibilidade econômica ou jurídica.
b) A presunção de acréscimo patrimonial oriundo da integralização do imóvel fere
o princípio da capacidade contributiva, pois implica a tributação de manifestação
potencial de riqueza, ainda não realizada, o que viola a lógica do imposto sobre a
renda, que exige disponibilidade concreta de acréscimo patrimonial.
c) A alegada ausência de registro do imóvel no Cartório de Registro de Imóveis
não pode ser utilizada como fundamento para desconsiderar a efetividade da
operação, pois o registro tem efeitos apenas perante terceiros, e a não
apresentação da certidão não invalida a realidade material da transação, que se
efetivou no plano fático e jurídico.
d) A aquisição das cotas no valor de R$ 798.000,00 da empresa Java Segurança
Patrimonial Ltda não caracteriza, por si só, omissão de rendimentos, porquanto há
a possibilidade de terem sido recebidas por doação ou indenização, hipóteses
juridicamente relevantes que não ensejam incidência do imposto de renda, e cuja
ausência de demonstração não permite presumir a ocorrência de acréscimo
patrimonial tributável.
e) O lançamento baseado apenas em presunções, sem a devida apuração
concreta da origem dos recursos utilizados na aquisição das cotas, contraria o
dever de fundamentação dos atos administrativos, na forma do art. 137, II, do
CTN, pois a responsabilidade por infração exige comprovação de dolo ou conduta
específica do agente, não bastando meras ilações da autoridade fiscal.

Diante do exposto, pede-se, textualmente:
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“Assim, o Recorrente pugna pela necessária reforma da decisão de 1a instância,
ora recorrida, para, com base nos argumentos alhures, conhecer e prover o
recurso interposto, declarando improcedente o Auto de Infração discutido,
cancelando a autuação, e extinguindo o crédito tributário dela decorrente.”

É o relatório.

VOTO
O Conselheiro Thiago Buschinelli Sorrentino, relator:
1
CONHECIMENTO
Conheço do recurso voluntário, porquanto tempestivo e aderente aos demais
requisitos para exame e julgamento da matéria.

2
RECAPITULAÇÃO DO QUADRO FÁTICO-JURÍDICO
Para boa compreensão da matéria, revisito brevemente o quadro fático-jurídico em
exame nestes autos.
Originariamente, a autoridade lançadora constituiu crédito tributário relativo ao
Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (IRPF), por ter identificado os seguintes fatos jurídicos
tributários e as seguintes infrações:


Fato gerador: suposta omissão de rendimentos no ano-calendário
de 2008, exercício de 2009, no valor de R$ 1.716.803,86,
identificado como variação patrimonial a descoberto;

Infração: ausência de comprovação documental hábil a justificar o
acréscimo patrimonial verificado.

A autoridade lançadora instaurou procedimento de fiscalização com o objetivo de
verificar o cumprimento das obrigações tributárias relativas ao Imposto sobre a Renda da Pessoa
Física – IRPF, no ano-calendário de 2008. O sujeito passivo foi instado, por meio de Termo de Início
de Ação Fiscal, a apresentar documentação comprobatória da origem dos recursos utilizados em
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duas operações declaradas: (i) aumento de capital da empresa Creta Comércio e Serviços Ltda., e
(ii) aquisição de cotas da empresa Java Segurança Patrimonial Ltda.
Durante a instrução fiscal, a fiscalização entendeu que as justificativas apresentadas
pelo contribuinte foram insuficientes para comprovar a efetiva disponibilidade dos recursos
alegadamente empregados. No caso da integralização de capital com imóvel, a autoridade fiscal
constatou que o bem não constava como de propriedade do contribuinte ou de seus ascendentes,
tampouco havia sido transferido para o patrimônio da empresa. Quanto à alegada doação das
cotas da empresa Java Segurança Patrimonial Ltda. por parte da genitora do contribuinte, a
fiscalização apontou a inexistência de declaração ou comprovação documental dessa doação,
ausência de declaração de bens, bem como de capacidade econômica da suposta doadora.
A partir da confrontação entre os dispêndios declarados e as origens de recursos
informadas, a fiscalização apurou variação patrimonial a descoberto no valor total de R$
1.719.688,78, correspondente aos fatos geradores de julho e dezembro de 2008. Essa diferença
foi enquadrada como omissão de rendimentos, nos termos dos artigos 37, 38, 55, inciso XIII e
parágrafo único, 83, 806, 807 e 845 do RIR/1999, combinado com o artigo 12, inciso II, da Lei no
11.482/2007.
Com fundamento nesse entendimento, foi lavrado o auto de infração, constituindo-
se crédito tributário.
O contribuinte impugnou esse ato de constituição do crédito tributário, ao narrar
que a suposta variação patrimonial a descoberto apontada pela autoridade fiscal decorreu de
operações não sujeitas à incidência do imposto de renda. Esclareceu que o aumento do capital
social da empresa Java Segurança Patrimonial Ltda., no valor de R$ 1.200.000,00, ocorreu por
meio da integralização de imóvel situado na Rua Carlos Dias da Silva, 37, Itinga, Lauro de
Freitas/BA, e que essa operação não geraria disponibilidade econômica ou jurídica, tratando-se de
mera substituição patrimonial, sem acréscimo de renda.
Aduziu, ainda, que a aquisição de cotas da empresa Java Segurança Patrimonial
Ltda., no valor de R$ 798.000,00, se deu por meio de doação realizada por sua genitora, D.S. de É.,
e que essa operação, além de não configurar renda tributável, não exigiria comprovação da
origem dos recursos, por se tratar de negócio jurídico gratuito.
Defendeu que, nos dois casos, as operações mencionadas não caracterizam fato
gerador do imposto de renda, sustentando a ausência de acréscimo patrimonial realizado e a
inaplicabilidade do conceito de disponibilidade exigido pelo artigo 43 do Código Tributário
Nacional.
Ao final, o impugnante pediu o cancelamento do auto de infração e a consequente
extinção do crédito tributário constituído.
Ao apreciar a impugnação, o órgão julgador de origem houve por bem julgá-la
improcedente, mantendo integralmente o crédito tributário constituído no Auto de Infração.
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Em sua fundamentação, a decisão consignou que não foram apresentados
elementos probatórios hábeis a comprovar a origem dos recursos utilizados na integralização de
capital social da empresa Java Segurança Patrimonial Ltda., tampouco na aquisição das cotas
societárias atribuídas ao contribuinte. Ressaltou-se que, embora o impugnante tenha alegado que
os valores seriam oriundos de doação feita por sua genitora, não houve comprovação documental
dessa doação, tampouco registro patrimonial prévio dos bens em nome da alegada doadora.
Ademais, considerou-se não demonstrada a efetiva transferência do imóvel à
sociedade, apontado como objeto de integralização, tampouco a titularidade do bem por parte do
contribuinte ou de pessoa legitimada a realizar a operação. A ausência de escritura de doação,
registro de propriedade e outros documentos comprobatórios de capacidade financeira foi
entendida como indicativo de omissão de rendimentos, evidenciando variação patrimonial a
descoberto.
Por fim, afastou-se a alegação de nulidade do auto de infração por cerceamento de
defesa, sob o argumento de que o contribuinte foi devidamente cientificado e teve oportunidade
de se manifestar e apresentar provas, não tendo aproveitado de forma eficaz os prazos e meios
disponíveis no processo administrativo.
Inconformado com esse resultado, o recorrente interpôs o presente recurso
voluntário, no qual argumenta que não houve fato gerador do Imposto de Renda da Pessoa Física
no ano-calendário de 2008, conforme imputado no auto de infração.
Aduziu, inicialmente, que a suposta omissão de rendimentos, no valor de R$
1.716.803,86, não representou acréscimo patrimonial tributável, pois teria decorrido de
integralização de imóvel ao capital social da empresa Java Segurança Patrimonial Ltda., operação
que, segundo defendeu, não ensejaria disponibilidade econômica ou jurídica nos termos do artigo
43 do Código Tributário Nacional.
Sustentou tratar-se de permuta sem torna, e que, por sua própria natureza, a
operação não se traduz em renda realizada. Invocou precedentes do Superior Tribunal de Justiça,
no sentido de que a integralização de imóvel ao capital social de pessoa jurídica configura forma
sui generis de alienação, não se confundindo com as hipóteses de compra e venda, doação ou
adjudicação, e que a substituição de ativos nessa modalidade não se equipara a disponibilidade
tributável.
Reforçou, ainda, que a ausência de registro do imóvel em nome do recorrente não
afasta a validade da operação, pois o registro seria necessário apenas para efeitos perante
terceiros, não podendo ser exigido como prova exclusiva da realização da operação no âmbito
tributário.
Quanto à aquisição de quotas da mesma empresa, no valor de R$ 798.000,00,
reiterou que a operação não envolveu aplicação de recursos próprios, tendo sido realizada
mediante doação ou outra forma não onerosa, não sujeita à incidência do imposto de renda.
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Alegou que o lançamento desconsiderou essa possibilidade, presumindo a existência de
rendimentos sem que houvesse comprovação do ingresso efetivo de recursos.
Por fim, invocou ausência de fundamentação do ato administrativo e violação ao
princípio da legalidade e da capacidade contributiva, pleiteando a reforma do acórdão recorrido,
com o consequente cancelamento do auto de infração e extinção do crédito tributário constituído.
É possível visualizar as questões fundamentais deste exame a partir da seguinte
matriz:

MOTIVAÇÃO E
FUNDAMENTAÇÃO DA
AUTORIDADE LANÇADORA
ARGUMENTO NA
IMPUGNAÇÃO
FUNDAMENTO DO
ACÓRDÃO RECORRIDO
ARGUMENTO NAS RAZÕES
RECURSAIS
1
A integralização de imóvel ao
capital social da empresa não
foi considerada comprovada,
pois o bem não estava
registrado em nome do
contribuinte ou de pessoa com
legitimidade, e não houve
apresentação de escritura
pública de transferência para a
empresa.
Alegou que houve efetiva
integralização do imóvel
à empresa, com entrega
do bem, o que
configuraria mera
substituição patrimonial,
sem acréscimo de renda.
Reputou insuficiente a
prova da integralização
do imóvel, ante a
ausência de documento
público de transferência
ou registro da operação.
Considerou que não
houve demonstração do
efetivo ingresso do bem
no patrimônio da
empresa.
Reiterou que houve permuta
de bem por quotas societárias,
sem geração de renda.
Argumentou que o registro
imobiliário não é condição
para a eficácia da operação
entre as partes, e que a
ausência de registro não
invalida a integralização,
citando entendimento
doutrinário e jurisprudencial.
2
A alegada doação das quotas
da empresa Java Segurança
Patrimonial Ltda. não foi
considerada comprovada, por
ausência de qualquer
documento que demonstrasse
a existência da doação (como
escritura pública), ou a
capacidade econômica da
suposta doadora.
Alegou que a doação foi
realizada por sua
genitora, D. S. de É., e
que essa operação, por
sua natureza, não
implicaria em renda
tributável, sendo
irrelevante a
comprovação de
capacidade financeira da
doadora.
Considerou não
comprovada a doação,
ante a inexistência de
documentação hábil
(escritura, declaração de
IR da doadora, registro de
bens etc.), e entendeu
que o ônus da prova da
alegação recaía sobre o
impugnante.

Argumentou que a doação
poderia ter ocorrido mesmo
sem escritura, e que o
lançamento partiu de
presunção arbitrária. Alegou
que a ausência de registro ou
declaração pela doadora não
impede o reconhecimento da
operação, e que seria
necessária instrução fiscal
mais aprofundada para
invalidá-la.
3
A origem dos recursos
utilizados nas duas operações
(integralização e aquisição de
cotas) não foi comprovada, o
que resultou em variação
patrimonial a descoberto, nos
termos dos arts. 37, 38 e 55,
XIII do RIR/1999.
Alegou que não houve
aplicação de recursos
próprios nas operações,
uma vez que a
integralização decorreu
da entrega de imóvel e a
aquisição de cotas
decorreu de doação,
inexistindo, portanto,
acréscimo patrimonial
não justificado.
Afirmou que a não
comprovação da origem
dos recursos configura
presunção legal de
omissão de rendimentos,
e que as justificativas
apresentadas não foram
acompanhadas de provas
documentais aptas a
afastar essa presunção.
Sustentou que a mera
ausência de documentação
formal não autoriza a
presunção de renda omitida, e
que a substituição de ativos
não representa ingresso de
nova riqueza tributável.
Argumentou que o conceito de
renda exige realização e
disponibilidade, o que não
teria ocorrido.
4
A certidão de inteiro teor do
imóvel apresentado não
comprova a propriedade ou
Alegou que o bem foi
efetivamente transferido
à empresa e que a
Rejeitou a alegação,
afirmando que sem a
demonstração de
Argumentou que o registro de
propriedade não é
indispensável para a validade
Fl. 207
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PROCESSO 10580.734311/2011-15
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MOTIVAÇÃO E
FUNDAMENTAÇÃO DA
AUTORIDADE LANÇADORA
ARGUMENTO NA
IMPUGNAÇÃO
FUNDAMENTO DO
ACÓRDÃO RECORRIDO
ARGUMENTO NAS RAZÕES
RECURSAIS
posse anterior do bem pelo
contribuinte ou por pessoa
legitimada para a
integralização.
ausência de registro
formal não
descaracteriza a
operação, que foi regular
no plano material.
propriedade ou
legitimidade, não há
como considerar válido o
ato de integralização.
da operação, e que o
lançamento partiu de um
critério formalista, ignorando a
materialidade do negócio
jurídico realizado.
5
A decisão de lavratura do auto
baseou-se na presunção legal
de renda omitida, diante da
variação patrimonial sem lastro
documental.
Sustentou que as
operações foram
plenamente explicadas e
que não houve omissão,
mas sim substituição
patrimonial e aquisição
gratuita (doação), ambas
não tributáveis.
Ratificou a presunção
legal, à luz do art. 8o da
Lei no 8.134/1990 e do
RIR/1999, e destacou que
a ausência de
comprovação formal
impõe ao contribuinte o
ônus de demonstrar a
inexistência de acréscimo
tributável.
Reiterou que a autoridade
fiscal não demonstrou dolo,
má-fé ou fraude, e que a
responsabilidade tributária por
infração deve ser subjetiva nos
termos do art. 137, II do CTN.
Sustentou que a valoração
econômica sem realização
concreta não gera tributo.

Passa-se ao exame das questões de fundo.
3
PRELIMINAR
3.1 PRELIMINAR DE NULIDADE POR CERCEAMENTO DE DEFESA
O acórdão recorrido não reconheceu a existência de cerceamento de defesa,
tampouco abordou de forma explícita eventual indeferimento de pedido de dilação de prazo para
a apresentação de documentos. Considerou que o procedimento fiscal observou as garantias do
contraditório e da ampla defesa, uma vez que o contribuinte foi regularmente intimado para
apresentar manifestação e documentação comprobatória das operações sob exame, tendo
exercido esse direito dentro dos prazos legais.
O recorrente, em sentido contrário, alega que não lhe foi concedido prazo razoável
para apresentar documentação complementar, tampouco foram analisados requerimentos
específicos apresentados ao auditor fiscal, como o pedido de prorrogação por 60 dias para
regularização contábil das operações. Sustenta que a ausência de resposta a esse pedido teria
configurado indeferimento tácito, comprometendo a instrução do processo administrativo e
violando os princípios do devido processo legal, da ampla defesa e do contraditório, previstos nos
arts. 5o, incisos LIV e LV, da Constituição Federal e no art. 16 do Decreto no 70.235/1972.
A ausência de fundamentação adequada é hipótese de nulidade do julgamento,
conforme se observa nos seguintes precedentes:

Numero do processo:35710.003162/2003-29
Fl. 208
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Turma:Sexta Câmara
Seção:Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão:Thu Dec 04 00:00:00 UTC 2008
Data da publicação:Thu Dec 04 00:00:00 UTC 2008
Ementa:CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração:
01/09/1991 a 31/01/1998 NORMAS DO PROCESSO ADMINISTRATIVO
FISCAL. MOTIVAÇÃO E FUNDAMENTAÇÃO DA DECISÃO DE PRIMEIRA
INSTÂNCIA. PRINCÍPIOS DO DEVIDO PROCESSO LEGAL E AMPLA DEFESA.
NULIDADE. É nula a decisão de primeira instância que, em detrimento ao
disposto no artigo 50 da Lei n° 9.784/99, c/c artigo 31 do Decreto n°
70.235/72 e, bem assim, aos princípios do devido processo legal e da
ampla defesa, é proferida sem a devida motivação e fundamentação legal
clara e precisa, requisitos essenciais à sua validade. Processo Anulado.
Numero da decisão:206-01.727
Decisão:ACORDAM os Membros da SEXTA CÂMARA do SEGUNDO
CONSELHO DE CONTRIBUINTES, por unanimidade de votos, em anular a
Decisão de Primeira Instância. Ausente ocasionalmente o conselheiro
Lourenço Ferreira do Prado.
Nome do relator:RYCARDO HENRIQUE MAGALHÃES DE OLIVEIRA

Numero do processo:19311.720257/2016-71
Turma:Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara:Terceira Câmara
Seção:Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão:Wed Feb 27 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação:Tue Mar 19 00:00:00 UTC 2019
Ementa:Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2012
DECISÃO NULA. NÃO ENFRENTAMENTO DE TODAS AS QUESTÕES. Merece
ser declarada nula a decisão de primeiro grau que não enfrenta todas as
questões com potencial de modificar o lançamento, sendo necessário o
retorno do expediente à unidade competente, para prolatação de nova
decisão, em boa forma.
Numero da decisão:3302-006.576
Fl. 209
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Decisão:Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os
membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao recurso, para anular a decisão de primeiro grau, por não
enfrentamento da alegação de inaplicabilidade do percentual de 75% na
multa proporcional devido ao seu caráter confiscatório. (assinado
digitalmente) Paulo Guilherme Déroulède - Presidente. (assinado
digitalmente) Corintho Oliveira Machado - Relator. Participaram do
presente julgamento os conselheiros: Gilson Macedo Rosenburg Filho,
Walker Araujo, Corintho Oliveira Machado, Jose Renato Pereira de Deus,
Jorge Lima Abud, Raphael Madeira Abad, Muller Nonato Cavalcanti Silva
(Suplente Convocado) e Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).
Nome do relator:CORINTHO OLIVEIRA MACHADO

Ainda que a técnica de julgamento per relationem fosse admissível ao órgão
julgador de origem, o que não é, tanto por ausência de fundamentação legal, como por
incompatibilidade lógica, ainda assim seria necessário que o exame da impugnação refutasse,
expressa e especificamente, os documentos juntados pelo impugnante.
Por sua eficácia persuasiva, em relação ao argumento, aponto os seguintes
precedentes:

Tema 339/STF
O art. 93, IX, da Constituição Federal exige que o acórdão ou decisão sejam
fundamentados, ainda que sucintamente, sem determinar, contudo, o
exame pormenorizado de cada uma das alegações ou provas.

Tese 18/STJ
A utilização da técnica de motivação per relationem não enseja a nulidade
do ato decisório, desde que o julgador se reporte a outra decisão ou
manifestação dos autos e as adote como razão de decidir.

RECURSO EM HABEAS CORPUS. OPERAÇÃO SEVANDIJA. INTERCEPTAÇÃO
TELEFÔNICA.
FUNDAMENTAÇÃO
DA
DECISÃO
INICIAL
E
DAS
PRORROGAÇÕES DA MEDIDA. INIDONEIDADE. RECURSO PROVIDO.
1. Consoante imposição do art. 93, IX, primeira parte, da Constituição da
República de 1988, "todos os julgamentos dos órgãos do Poder Judiciário
serão públicos, e fundamentadas todas as decisões, sob pena de nulidade",
Fl. 210
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exigência que funciona como garantia da atuação imparcial e secundum
legis (sentido lato) do órgão julgador. Presta-se a motivação das decisões
jurisdicionais a servir de controle, da sociedade e das partes, sobre a
atividade intelectual do julgador, para que verifiquem se este, ao decidir,
considerou todos os argumentos e as provas produzidas pelas partes e se
bem aplicou o direito ao caso concreto.
2. A decisão que autorizou a interceptação telefônica carece de
motivação idônea, porquanto não fez referência concreta aos
argumentos mencionados na representação ministerial, tampouco
demonstrou, ainda que sucintamente, o porquê da imprescindibilidade
da medida invasiva da intimidade.
3. Também as decisões que autorizaram a prorrogação da medida não
foram concretamente motivadas, haja vista que, mais uma vez, o Juiz de
primeiro grau se limitou a autorizar a inclusão de outros terminais a
prorrogação das diligências já em vigor e a exclusão de outras linhas
telefônicas, nos moldes requeridos pelo Parquet, sem registrar, sequer, os
nomes dos representados adicionados e daqueles em relação aos quais
haveria continuidade das diligências, nem sequer dizer as razões pelas
quais autorizava as medidas.
4. Na clássica lição de Vittorio Grevi (Libertà personale dell'imputato e
costituzione. Giuffrè: Milano, 1976, p. 149), cumpre evitar que a garantia
da motivação possa ser substancialmente afastada "mediante o emprego
de motivações tautológicas, apodíticas ou aparentes, ou mesmo por meio
da preguiçosa repetição de determinadas fórmulas reiterativas dos textos
normativos, em ocasiões reproduzidas mecanicamente em termos tão
genéricos que poderiam adaptar-se a qualquer situação."
5. Esta Corte Superior admite o emprego da técnica da fundamentação per
relationem. Sem embargo, tem-se exigido, na jurisprudência desta Turma,
que o juiz, ao reportar-se a fundamentação e a argumentos alheios, ao
menos os reproduza e os ratifique, eventualmente, com acréscimo de seus
próprios motivos. Precedentes.
6. Na estreita via deste writ, não há como aferir se a declaração de
nulidade das interceptações macula por completo o processo penal, ou se
há provas autônomas que possam configurar justa causa para sustentar o
feito apesar da ilicitude reconhecida.
7. Recurso provido para reconhecer a ilicitude das provas obtidas por meio
das interceptações telefônicas, bem como de todas as que delas
decorreram, de modo que deve o Juiz de Direito desentranhar as provas
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que tenham sido contaminadas pela nulidade. Extensão de efeitos aos
coacusados, nos termos do voto.
(RHC n. 119.342/SP, relator Ministro Rogerio Schietti Cruz, Sexta Turma,
julgado em 20/9/2022, DJe de 6/10/2022.)

Como observado algures, entendo que as garantias do processo tributário, ainda
que (rectius ainda mais por ser) administrativo, se aproximam das garantias típicas do processo
penal.
No caso em exame, o acórdão-recorrido está fundamentado, ainda que com o
resultado não concorde o recorrente.
Relembrando, nos termos do art. 5o, inciso LV, da Constituição da República, aos
litigantes em processo administrativo é assegurado o direito ao contraditório e à ampla defesa. O
art. 16, § 4o, do Decreto no 70.235/1972 prevê que os documentos poderão ser apresentados
após a impugnação, desde que ocorram motivos relevantes, devidamente justificados, e aceitos
pela autoridade julgadora.
No caso concreto, verifica-se, a partir dos documentos constantes nos autos, que o
contribuinte foi devidamente intimado por meio do Termo de Verificação Fiscal (fls. 1–2 do
Relatório Fiscal) e apresentou manifestação escrita, com juntada de documentos e exposição de
argumentos.
Ademais, foi concedida prorrogação de prazo, conforme consta expressamente do
relatório da fiscalização, em resposta a requerimento formulado pelo próprio contribuinte, o que
afasta a alegação de preterição de direito.
Não se verifica omissão, indeferimento arbitrário, nem cerceamento de
oportunidade para produção de provas, tampouco demonstração de que eventual documentação
complementar, se apresentada, teria sido apta a infirmar os fundamentos do lançamento. Assim,
não se configura nulidade por cerceamento de defesa, razão pela qual também deve ser rejeitada
a preliminar recursal sob esse fundamento.
Diante do exposto, rejeito a preliminar de nulidade.

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4
MÉRITO
4.1 PANORAMA DO PARÂMETRO DE CONTROLE: TÉCNICA DA TRIBUTAÇÃO DO
ACRÉSCIMO VARIAÇÃO PATRIMONIAL A DESCOBERTO (APD) EM CONTRAPOSIÇÃO À
TÉCNICA DA TRIBUTAÇÃO DE DEPÓSITOS DE ORIGEM DESCONHECIDA (DOD)
Para contextualizar, apresento as distinções entre os parâmetros de controle
normalmente aplicáveis à espécie de quadro fático enfrentado, de modo a permitir a
compreensão da técnica de apuração do APD.
A sofisticação dos mecanismos de fiscalização do Imposto sobre a Renda da Pessoa
Física revela-se como resposta necessária à complexidade do sistema tributário brasileiro e aos
desafios inerentes ao combate à omissão de rendimentos. Quando o artigo 43 do Código
Tributário Nacional estabelece como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou
jurídica de renda, produto do capital, do trabalho ou sua combinação, e dos proventos de
qualquer natureza, contempla não apenas os rendimentos ordinários, mas também os acréscimos
patrimoniais que escapem à definição tradicional de renda.
Emerge dessa dificuldade probatória a construção de presunções legais que
permitam à administração fiscal inferir fatos prováveis a partir de indícios concretos. Tais
presunções, longe de constituírem verdades absolutas, operam como instrumentos que
equilibram dois deveres fundamentais: o dever estatal de constituir o crédito tributário
estritamente conforme a realidade econômica, sem excessos ou arbitrariedades, e o dever cívico
do contribuinte de cooperar transparentemente com o Estado democrático na apuração da
verdade material. Entre essas ferramentas, destacam-se dois mecanismos fundamentais: o
Acréscimo Patrimonial a Descoberto (APD) e a presunção decorrente de depósitos bancários de
origem não comprovada, institutos que, embora convergentes em seu propósito de tributar
rendas omitidas, divergem substancialmente em seus fundamentos legais, metodologias de
apuração e na forma como articulam esses deveres recíprocos.
O Acréscimo Patrimonial a Descoberto representa a forma mais clássica e
abrangente de apuração indireta da base tributável. Sua lógica repousa sobre premissa intuitiva:
quando o patrimônio de um indivíduo cresce ou seus gastos excedem as fontes declaradas de
recursos, presume-se que a diferença provém de rendimentos sonegados. Tecnicamente,
configura-se o APD quando a variação patrimonial positiva não encontra justificativa na soma dos
rendimentos e outras fontes legítimas declaradas pelo contribuinte. A comparação entre o
acréscimo patrimonial e a renda líquida revela, quando desfavorável, a materialização dos
chamados sinais exteriores de riqueza incompatíveis com os rendimentos declarados.
Juridicamente, o APD enquadra-se como provento de qualquer natureza, conforme
definição do artigo 43, inciso II, do CTN, fundamentando-se no princípio de que toda riqueza
possui necessariamente uma fonte econômica. Quando as fontes declaradas se mostram
insuficientes para explicar o aumento patrimonial ou o nível de consumo, a legislação presume a
existência de fonte oculta e, por conseguinte, tributável. A Lei no 7.713 de 1988 consagrou
Fl. 213
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expressamente essa tributação ao estabelecer, em seu artigo 3o, parágrafo 1o, que constituem
rendimento bruto os acréscimos patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados,
dispositivo mantido pelo atual Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto no 9.580
de 2018.
Operacionalmente, a apuração do APD segue metodologia específica conhecida
como análise de fluxo de caixa, espécie de PET SCAN financeiro que confronta todas as entradas
de recursos com todas as saídas em determinado período, mas sempre em divisões mensais. As
origens abrangem não apenas rendimentos tributáveis, mas também recursos isentos, não
tributáveis, de tributação exclusiva, produto de vendas, empréstimos, doações e saldos
preexistentes. As aplicações contemplam aquisições de bens, investimentos, pagamentos de
dívidas e todas as despesas que representem consumo de renda. Quando as aplicações superam
as origens, a diferença configura o acréscimo patrimonial a descoberto, considerado rendimento
omitido sujeito à tributação.
A dinâmica probatória no APD reflete o equilíbrio entre os deveres estatais
previstos nos artigos 142, 145 e 149 do CTN e a expectativa republicana de transparência fiscal. O
Estado, vinculado ao princípio da legalidade estrita e ao dever de constituir o crédito tributário
conforme a realidade fática, não pode lançar tributo baseado em meras suposições ou
estimativas. Deve comprovar concretamente a existência dos dispêndios alegados, apresentando
provas materiais das aquisições, pagamentos ou despesas atribuídas ao contribuinte. Essa
exigência protege o cidadão contra arbitrariedades e assegura que o lançamento fiscal reflita
fielmente a capacidade contributiva real, não presumida ou imaginada pela autoridade.
Reciprocamente, uma vez demonstrada pelo Estado a materialidade dos gastos,
emerge o dever cívico do contribuinte de cooperar com a administração tributária, esclarecendo a
origem classificatória dos recursos utilizados. Nesse contexto, simples alegações sobre a posse de
quantias em espécie revelar-se-iriam insuficientes perante os tribunais administrativos, não por
presunção de má-fé, mas porque a cooperação efetiva com o Estado democrático exige
transparência documental que permita a verificação objetiva da verdade. O sistema reconhece
plenamente a existência de fontes não tributáveis de acréscimo patrimonial, mas espera que o
cidadão, no exercício de sua responsabilidade republicana, legalmente positivada pela
normatização infraconstitucional, mantenha documentação adequada que comprove não apenas
a existência, mas também a que título esses valores foram recebidos.
Enquanto o APD representa a ferramenta clássica e abrangente, a presunção
decorrente de depósitos bancários de origem não comprovada emerge como instrumento
moderno, cirúrgico, e mais invasivo da fiscalização tributária. Instituída pelo artigo 42 da Lei no
9.430 de 1996, essa presunção revolucionou o processo de autuação ao focar em evento único e
verificável: o crédito em conta bancária. O dispositivo legal estabelece com objetividade quasi-
ficcional que caracterizam omissão de receita ou rendimento os valores creditados em conta de
depósito ou investimento quando o titular, regularmente intimado, não comprove mediante
documentação hábil e idônea a origem dos recursos.
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Trata-se de presunção relativa que admite prova em contrário, estruturada sobre a
premissa de que, numa República democrática, o cidadão que movimenta recursos pelo sistema
financeiro assume implicitamente o compromisso de poder justificar a origem desses valores
quando legitimamente questionado pelo Estado. A aplicação do dispositivo exige a conjugação de
duas condições objetivas: a existência material do crédito bancário e a oportunidade conferida ao
contribuinte para apresentar esclarecimentos documentados após formal intimação pela
autoridade fiscal.
A criação desse mecanismo respondeu diretamente às dificuldades práticas e aos
elevados custos administrativos associados à apuração tradicional pelo método do APD. Partindo
de dado facilmente acessível, o depósito bancário hoje maciçamente informado via e-Financeira, a
norma estabelece procedimento que respeita simultaneamente o dever estatal de tributar apenas
a renda efetivamente auferida e a expectativa de que cidadãos mantenham registros adequados
de suas transações financeiras. A intimação regular do contribuinte constitui requisito
fundamental e condição de validade do ato administrativo, garantindo o contraditório e a
oportunidade de esclarecimento antes de qualquer lançamento tributário.
A qualidade da prova exigida, documentação hábil e idônea, reflete o padrão de
diligência esperado de cidadãos que participam ativamente do sistema financeiro nacional.
Contratos, notas fiscais, recibos, escrituras públicas ou extratos bancários da contraparte
constituem exemplos de documentos que satisfazem esse padrão, permitindo à administração
tributária verificar objetivamente a natureza e legitimidade das transações. Ademais, a própria lei
estabelece salvaguardas para evitar tributação indevida, determinando análise individualizada dos
créditos e excluindo, por exemplo, transferências entre contas do próprio titular.
Não por menos, a constitucionalidade do artigo 42 enfrentou intensa controvérsia
jurídica até sua definitiva validação pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do Recurso
Extraordinário 855.649, sob regime de repercussão geral. O Plenário declarou vinculantemente
que o dispositivo não inovou ao criar fato gerador inédito, nem expandiu indevidamente o
conceito de renda previsto no CTN. Antes, estabeleceu regra procedimental que reconhece a
realidade de que, numa sociedade complexa e financeirizada, o Estado necessita de instrumentos
eficazes para assegurar que todos se submetam ao respectivo império, enquanto os cidadãos têm
o dever correlato de manter transparência sobre a origem de seus recursos.
Justificou o STF que permitir aos contribuintes eximir-se da tributação mediante
simples alegação de que depósitos pertencem a terceiros, sem apresentar comprovação
documental, criaria privilégio injustificado em detrimento daqueles que cumprem regularmente
suas obrigações fiscais. Conforme se lê ao longo do respectivo acórdão, tal situação violaria os
princípios da isonomia e da capacidade contributiva, comprometendo a própria viabilidade do
sistema tributário. A decisão consolidou entendimento de que, perante a autoridade tributária
legitimamente constituída, existe dever fundamental de transparência na movimentação de
recursos financeiros.
Fl. 215
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Compreendidos os fundamentos de cada instituto, suas diferenças práticas e
estratégicas revelam-se com nitidez. O escopo da investigação fiscal constitui a primeira grande
distinção: enquanto o APD adota visão holística e macroscópica, englobando a totalidade da
situação patrimonial e financeira em determinado período, a presunção do artigo 42 opera com
visão específica e microscópica, focada em evento singular, o crédito bancário. No primeiro caso,
o Fisco compara o conjunto de todas as fontes com todas as aplicações de recursos para
identificar inconsistência geral; no segundo, a simples existência de depósito sem esclarecimento
adequado de origem permite ao Estado questionar sua natureza tributável.
Mais significativa é a distinção na articulação dos deveres recíprocos entre Estado e
contribuinte. No APD, o Estado assume inicialmente a responsabilidade de demonstrar
concretamente a realização de gastos ou aquisições, respeitando seu dever constitucional de
basear o lançamento em fatos comprovados, não em presunções genéricas. Somente após essa
demonstração é que se espera do contribuinte o cumprimento de seu dever cívico de esclarecer as
fontes que financiaram tais dispêndios. Na presunção do artigo 42, a dinâmica se inverte:
bastando ao Estado demonstrar a existência objetiva do depósito bancário, cabe imediatamente
ao cidadão exercer sua responsabilidade republicana de justificar documentalmente a origem
desses recursos.
Historicamente, antes de 1997, o APD constituía a principal, muitas vezes única,
ferramenta para apuração indireta de rendimentos. A jurisprudência do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais consolidou entendimento de que, para períodos anteriores, a fiscalização não
podia simplesmente equiparar depósitos a rendimentos omitidos sem vinculá-los a efetivo
consumo ou aumento patrimonial. Essa exigência refletia reconhecimento de que o dever estatal
de tributar conforme a realidade econômica impedia presunções desvinculadas de manifestação
concreta de capacidade contributiva.
A partir da vigência da Lei no 9.430 de 1996, os institutos passaram a coexistir,
conferindo à autoridade fiscal instrumentos complementares que respeitam, cada qual a seu
modo, o equilíbrio entre eficiência arrecadatória e proteção ao contribuinte. A escolha entre um
método ou outro deve pautar-se pelas circunstâncias concretas, sempre observando que o Estado
não pode valer-se de ambiguidades legislativas ou da eventual hipossuficiência do cidadão para
constituir crédito tributário além do efetivamente devido, assim como o contribuinte não pode
furtar-se ao dever de cooperação transparente com a administração pública.
Essa coexistência reflete a maturação do sistema de fiscalização tributária
brasileiro, que reconhece simultaneamente a complexidade da vida econômica moderna e a
necessidade de instrumentos variados para assegurar justiça fiscal. O APD permanece como
ferramenta apropriada para situações que demandam análise global da evolução patrimonial; a
presunção sobre depósitos não comprovados destaca-se pela objetividade e adequação a uma
economia crescentemente digitalizada e bancarizada, onde a movimentação financeira deixa
rastros documentais que facilitam tanto a fiscalização quanto a defesa legítima.
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Compreender essas distinções transcende o interesse técnico-jurídico, constituindo
elemento essencial para a construção de uma cultura tributária republicana. A escolha da
autoridade fiscal entre um ou outro método determinará não apenas o procedimento de
fiscalização, mas principalmente a natureza da interação entre Estado e cidadão no cumprimento
de seus deveres recíprocos. Em última análise, ambos os institutos servem ao mesmo propósito
fundamental: construir sistema tributário que, respeitando os limites infraconstitucionais da
atuação estatal e reconhecendo os deveres cívicos dos contribuintes, assegure que todos
participem equitativamente do financiamento das atividades públicas essenciais ao bem comum,
fundamento último da legitimidade de qualquer imposição tributária em sociedade democrática.

4.2 EXAME DA ORIGEM A PARTIR DA INTEGRALIZAÇÃO DAS COTAS DO CAPITAL SOCIAL
4.2.1 AS QUESTÕES
O acórdão recorrido, proferido pela 4a Turma da DRJ em Juiz de Fora, concluiu pela
improcedência da impugnação apresentada pela parte-recorrente contra o lançamento de ofício
efetuado com fundamento em omissão de rendimentos identificada por acréscimo patrimonial a
descoberto no ano-calendário de 2008, exercício de 2009. A decisão rejeitou a preliminar de
nulidade por cerceamento de defesa, ao entender que o procedimento fiscal observou as
formalidades legais, inclusive quanto à ciência e oportunidade de manifestação. No mérito,
entendeu que a autoridade fiscal demonstrou adequadamente a incompatibilidade entre os
dispêndios e os rendimentos declarados, especialmente quanto à integralização de capital no
valor de R$ 1.200.000,00 e à aquisição de cotas da empresa Java Segurança Patrimonial Ltda no
valor de R$ 798.000,00, sem comprovação da origem dos recursos, não sendo apresentadas
provas suficientes para afastar a presunção legal de omissão de rendimentos.
Por sua vez, o recorrente argumenta que a integralização de imóvel ao capital social
da empresa referida não configura fato gerador do imposto de renda, por se tratar de mera
substituição de ativos, sem geração de disponibilidade econômica ou jurídica, conforme exige o
artigo 43 do CTN, sendo indevida, portanto, a tributação com base em presunção de renda
realizada. Sustenta, ainda, que o eventual acréscimo patrimonial seria apenas potencial, e sua
tributação violaria o princípio da capacidade contributiva. Defende que a ausência de registro
imobiliário não descaracteriza a efetividade do negócio jurídico, e que a operação foi autorizada
pelos órgãos competentes. Em relação à aquisição das cotas, afirma que não houve dispêndio de
recursos, sendo possível que as cotas tenham sido recebidas a título gratuito, como doação ou
indenização, hipóteses não sujeitas à incidência do imposto de renda, cabendo à autoridade fiscal
demonstrar concretamente a ocorrência de fato gerador. Por fim, aponta nulidade do lançamento
por ausência de fundamentação quanto à origem dos recursos e à caracterização da infração,
invocando o artigo 137, II, do CTN.

Fl. 217
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PROCESSO 10580.734311/2011-15
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4.2.2 SOBRE A INEXISTÊNCIA DE FATO GERADOR DO IRPF NO EXERCÍCIO DE 2008
O órgão julgador de origem manteve o lançamento com base na constatação de
variação patrimonial a descoberto, evidenciada por meio do confronto entre origens e aplicações
de recursos. A ausência de documentação idônea que justificasse o acréscimo patrimonial levou à
presunção de omissão de rendimentos, nos termos dos arts. 37 e 38 do RIR/1999.
O recorrente, por sua vez, sustenta que não houve fato gerador do imposto de
renda, pois as operações realizadas, tanto a integralização de capital quanto a aquisição de quotas
não configuraram acréscimo patrimonial realizado, tampouco disponibilidade econômica ou
jurídica, conforme exige o art. 43 do Código Tributário Nacional.
Nos termos do art. 43, inciso II, do CTN, o imposto de renda incide sobre acréscimos
patrimoniais quando configurada a disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou dos
proventos de qualquer natureza. O art. 8o da Lei no 8.134/1990 autoriza o lançamento com base
na variação patrimonial a descoberto, como presunção legal de omissão de rendimentos, desde
que não justificada documentalmente. No presente caso, a autoridade fiscal demonstrou, em
relatório circunstanciado, a discrepância entre as aplicações e os recursos disponíveis, e solicitou
comprovação documental quanto à origem dos recursos empregados. A ausência de
documentação suficiente quanto às operações apontadas, conforme registrado expressamente no
relatório fiscal e reiterado na decisão de primeira instância, inviabiliza o afastamento da
presunção legal. Não tendo o recorrente trazido, nos autos, elementos de prova hábeis e idôneos
para demonstrar a inexistência de acréscimo patrimonial realizado e disponível, impõe-se o
reconhecimento da materialidade do fato gerador do IRPF no período de referência.
Diante do exposto, rejeito o argumento.

4.2.3 SOBRE A INTEGRALIZAÇÃO DE IMÓVEL AO CAPITAL SOCIAL DA EMPRESA JAVA SEGURANÇA
PATRIMONIAL LTDA.
A decisão recorrida concluiu que a operação de integralização não foi validamente
demonstrada, diante da inexistência de escritura pública, ausência de registro do imóvel em nome
do contribuinte ou da empresa, e falta de prova do ingresso efetivo do bem no patrimônio social
da pessoa jurídica.
Em sentido oposto, o recorrente afirma que houve regular substituição de ativos,
configurando integralização de capital por meio de bem imóvel. Sustenta que, mesmo sem
registro formal, a operação teve plena eficácia no plano material, representando permuta sem
torna, o que não ensejaria a incidência do imposto.
O art. 43 do CTN dispõe que o imposto de renda incide sobre acréscimos
patrimoniais disponíveis, e não sobre simples mutações patrimoniais isentas de conteúdo
econômico. A legislação infralegal, em especial os arts. 37 e 38 do RIR/1999, autoriza a apuração
de omissão de rendimentos com base na variação patrimonial não justificada. No caso concreto, a
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autoridade fiscal solicitou, por intimação formal, documentos comprobatórios da titularidade do
imóvel, da operação de integralização e da correspondente entrada do bem no ativo da pessoa
jurídica. O recorrente não apresentou escritura pública de cessão, registro de matrícula atualizado
nem documentos que demonstrassem, de modo minimamente idôneo, a efetiva transferência do
bem à sociedade. A mera alegação de tradição informal ou de permuta entre bens carece de
comprovação, sobretudo quando se trata de operação com repercussão fiscal relevante. Diante da
ausência de prova hábil da operação declarada, mantém-se a higidez do lançamento, quanto a
este ponto.
Não se ignora que, em certos contextos, a ausência de registro formal da
transferência de bens imóveis ou de direitos reais não impede, por si só, o reconhecimento da
existência e validade do negócio jurídico para determinados efeitos jurídicos, inclusive no âmbito
tributário. O ordenamento admite, excepcionalmente, o reconhecimento de atos jurídicos
translativos de propriedade não formalizados em registro público, desde que se demonstre, de
forma clara e inequívoca, a existência de posse qualificada, o exercício de poderes inerentes à
propriedade ou outros elementos objetivos que revelem a tradição material do bem e a
manifestação efetiva de domínio.
Todavia, tais circunstâncias excepcionais não estão presentes no caso em exame.
O recorrente não indicou nem comprovou qualquer elemento fático concreto que pudesse
evidenciar a efetiva transmissão da propriedade ou a prática de atos jurídicos-econômicos típicos
de domínio, como, por exemplo, a posse exclusiva do imóvel, o pagamento de tributos incidentes
sobre a propriedade, a celebração de contratos de uso ou exploração econômica do bem, ou
mesmo a incorporação formal ao ativo contábil da empresa. Tampouco há nos autos contrato de
promessa
irretratável,
cessão de direitos,
escritura particular,
declaração
societária
contemporânea à operação ou qualquer outro indício minimamente robusto da existência da
entrega do bem à sociedade. A alegação de que a integralização teria ocorrido de fato
permanece desamparada de suporte probatório, não sendo possível, por presunção ou mera
plausibilidade narrativa, reconhecer a efetividade da operação declarada. Nessas condições,
inexiste base fática que permita afastar a conclusão da autoridade lançadora quanto à inexistência
de prova da operação e, por consequência, da origem do acréscimo patrimonial.
Diante do exposto, rejeito o argumento.
4.2.4 SOBRE A EQUIPARAÇÃO DA OPERAÇÃO DE INTEGRALIZAÇÃO À PERMUTA
A autoridade julgadora não reconheceu a alegada equiparação entre a
integralização de capital e a permuta, por entender que não houve prova da propriedade do bem
nem da efetiva realização do negócio, e, portanto, tampouco da equivalência econômica ou
jurídica da operação.
O recorrente, em contrapartida, sustenta que a integralização deve ser analisada
sob o mesmo critério aplicável à permuta, em que não há geração de renda tributável, conforme
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precedentes do STJ. Alega que não houve qualquer ingresso de riqueza nova, mas simples
substituição de ativo por participação societária.
Nos termos do art. 43 do Código Tributário Nacional, o fato gerador do imposto de
renda se consuma com a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de acréscimos
patrimoniais. A jurisprudência do CARF, em consonância com o entendimento consolidado no
âmbito do STJ, reconhece que operações de permuta sem torna, quando formal e materialmente
comprovadas, não configuram acréscimo tributável, por se tratarem de trocas de ativos que não
produzem ganho líquido ou disponibilidade econômica. Contudo, esse reconhecimento exige,
como condição necessária, a demonstração da existência e efetividade da operação, bem como da
ausência de qualquer vantagem financeira. No caso concreto, o recorrente não logrou comprovar
a existência da operação societária, tampouco demonstrou que tenha havido entrega efetiva do
bem à sociedade, o que impede o reconhecimento da equivalência jurídica defendida. Ademais,
não há nos autos qualquer contrato, escritura, registro, ou outro documento que descreva os
termos da suposta permuta ou que comprove a incorporação contábil do imóvel ao capital social
da empresa. Por essa razão, não se pode aplicar, ao presente caso, o tratamento jurídico conferido
às permutas regularmente demonstradas, mantendo-se hígida a conclusão fiscal de que houve
acréscimo patrimonial sem comprovação de origem.

4.2.5 SOBRE A AUSÊNCIA DE REGISTRO FORMAL DO IMÓVEL
O órgão de origem considerou a falta de registro do imóvel em nome do
contribuinte como elemento impeditivo à validação da operação de integralização, afastando a
alegação de transferência de bem à empresa por ausência de prova formal de domínio.
O recorrente contrapõe que o registro imobiliário tem efeitos apenas perante
terceiros e que sua ausência não descaracteriza a operação entre as partes para fins tributários.
Afirma que a operação ocorreu e gerou os efeitos econômicos declarados, ainda que não se tenha
promovido o registro formal do bem.
Nos termos do art. 1.245 do Código Civil, a transferência da propriedade de bem
imóvel somente se opera com o registro do título translativo no Cartório de Registro de Imóveis.
Embora se reconheça, em sede administrativa, que o registro não é requisito absoluto para a
aferição de efeitos tributários, especialmente quando se demonstram elementos fáticos que
revelem a tradição material e a posse exercida com animus domini, tais situações devem ser
efetiva e documentalmente comprovadas.
No presente caso, a certidão de inteiro teor da matrícula do imóvel, constante nos
autos, evidencia que o bem não era de titularidade do recorrente, nem foi transferido para o
patrimônio da empresa. Não há, nos autos, qualquer instrumento contratual, declaração
societária, comprovante de posse, de pagamento de tributos imobiliários, ou qualquer outro
elemento que indique o exercício de poderes de domínio sobre o bem.
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Assim, a alegação de que a integralização teria ocorrido de fato, ainda que sem
registro, não encontra respaldo probatório mínimo. Nessa ausência, não há como reconhecer a
operação como juridicamente eficaz para fins de justificar o acréscimo patrimonial declarado,
razão pela qual deve ser mantida a validade do lançamento quanto a esse aspecto.
Diante do exposto, rejeito o argumento.

4.2.6 SOBRE A SUPOSTA DOAÇÃO DE QUOTAS DA EMPRESA JAVA SEGURANÇA PATRIMONIAL LTDA.
A decisão impugnada afastou a alegação de doação, por inexistência de qualquer
documento hábil a comprovar a transação (escritura pública, declaração da doadora, registro em
declaração de IR), além da ausência de capacidade econômica da suposta doadora.
O recorrente sustenta que a operação foi efetivamente realizada a título gratuito e
que a ausência de formalização por escritura não afasta a validade da doação. Argumenta, ainda,
que a capacidade financeira da doadora não foi objeto de apuração aprofundada pela fiscalização,
o que comprometeria a presunção de omissão de rendimentos.
Nos termos do art. 538 do Código Civil, a doação é contrato pelo qual uma pessoa,
por liberalidade, transfere do seu patrimônio bens ou vantagens a outrem. Para sua validade,
exige-se, via de regra, instrumento público, especialmente nos casos de bens sujeitos a registro ou
de valor expressivo. Além disso, conforme jurisprudência reiterada do CARF, o contribuinte que
afirma ter recebido doação tem o ônus de comprovar documentalmente a existência, a origem, a
capacidade econômica do doador e a efetiva transferência do bem ou valor.
No presente caso, não consta dos autos qualquer documento comprobatório da
doação alegada, pois não há escritura pública, declaração do IR da suposta doadora, contrato
particular, comprovante bancário, nem sequer manifestação da própria doadora.
Ao contrário, conforme destacado no Termo de Verificação Fiscal, a genitora do
recorrente não declarou as cotas em sua declaração de bens, tampouco apresentou rendimentos
que justificassem a liberalidade. A hipótese de doação informal, sem qualquer elemento material
que a comprove, não pode ser acolhida como causa excludente da presunção de acréscimo
patrimonial sem origem, especialmente em se tratando de operação de alto valor.
Assim, inexiste base fática e documental apta a infirmar a conclusão da fiscalização
quanto à omissão de rendimentos, razão pela qual deve ser mantido o lançamento também sob
esse fundamento.
Diante do exposto, rejeito o argumento.

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4.2.7 SOBRE A ORIGEM DOS RECURSOS E PRESUNÇÃO LEGAL DE RENDA OMITIDA
A instância julgadora validou a aplicação da presunção legal prevista no art. 8o da
Lei no 8.134/1990 e no RIR/1999, diante da inconsistência entre os bens e aplicações informados e
a origem dos recursos declarada, sem documentação apta a justificar as operações declaradas.
O recorrente alega que a presunção foi aplicada de forma arbitrária e dissociada da
realidade econômica das operações. Ressalta que apresentou explicações plausíveis para ambas as
operações (integralização e doação), e que a tributação não pode incidir sobre meras suposições
de riqueza, sem realização efetiva.
Nos termos do art. 8o da Lei no 8.134/1990, presume-se omissão de rendimentos
quando o contribuinte realiza despesas superiores à renda declarada e não comprova a origem
dos recursos utilizados. Tal presunção possui natureza juris tantum, podendo ser afastada
mediante apresentação de provas idôneas e tempestivas.
De igual modo, o art. 38 do RIR/1999 permite à autoridade fiscal considerar como
rendimento tributável a parcela de variação patrimonial não explicada por fontes lícitas. No caso
concreto, a fiscalização demonstrou, por meio de demonstrativo de evolução patrimonial anual,
que houve aplicações financeiras e patrimoniais de elevado valor sem lastro correspondente nas
rendas informadas pelo contribuinte.
Regularmente intimado a apresentar comprovação da origem dos recursos
(conforme Termo de Verificação Fiscal), o recorrente limitou-se a apresentar justificativas
genéricas e alegações sem respaldo documental, sem comprovar qualquer fato impeditivo,
modificativo ou extintivo do crédito tributário. A presunção legal não foi aplicada de forma
arbitrária, mas sim como decorrência direta da ausência de justificativa idônea, conforme
autorizado pela legislação de regência. Por isso, o lançamento merece ser mantido também sob
esse fundamento.
Diante do exposto, rejeito o argumento.

4.2.8 SOBRE A AUSÊNCIA DE DOLO OU FRAUDE NA CONDUTA DO CONTRIBUINTE
A decisão recorrida não se manifestou especificamente sobre dolo ou má-fé,
limitando-se a validar o lançamento com base na presunção legal de acréscimo patrimonial não
justificado.
O recorrente invoca o art. 137, II do CTN para sustentar que, tratando-se de
autuação por infração, a responsabilidade tributária exigiria demonstração de dolo específico, o
que não teria sido sequer apurado nos autos, tornando nulo o lançamento por ausência de
imputação subjetiva válida.
O art. 137 do CTN distingue duas hipóteses de responsabilidade por infração à
legislação tributária: uma objetiva, quando a infração decorre do simples inadimplemento da
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obrigação, e outra subjetiva, quando a responsabilidade é agravada por conduta dolosa, com o
intuito de fraudar a legislação tributária.
No caso da presunção legal de omissão de rendimentos decorrente de variação
patrimonial a descoberto, não há exigência legal de demonstração de dolo ou fraude para a
constituição do crédito tributário, dado bastar a constatação de dispêndios não justificados por
fontes formais de recursos.
A aplicação da multa de ofício prevista no art. 44, inciso I, da Lei no 9.430/1996, com
redação da Lei no 11.488/2007, não exige comprovação de dolo, salvo nas hipóteses de majoração
para 150%, o que não se verifica no presente caso.
Assim, a ausência de demonstração de dolo não invalida o lançamento realizado
com base em presunção legal objetiva, e a tese recursal deve ser afastada.
Diante do exposto, rejeito o argumento.

5
DISPOSITIVO
Ante o exposto, CONHEÇO do recurso voluntário, REJEITO a preliminar de nulidade,
e, no mérito, NEGO-LHE PROVIMENTO.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Thiago Buschinelli Sorrentino

Fl. 223
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