Tribunal: CARF
Processo: 15586.720306/2019-38
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROBERTO JUNQUEIRA DE ALVARENGA NETO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-06-05
Data de publicação: 2025-07-02

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Exercício: 2014, 2015, 2016
CONHECIMENTO. MATÉRIAS CONSTITUCIONAIS. SÚMULA CARF No 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei (Súmula CARF no 2).
ILEGITIMIDADE PASSIVA. INOCORRÊNCIA. AUSÊNCIA DE RECOLHIMENTO PELA FONTE PAGADORA.
Não se vislumbra ilegitimidade passiva do contribuinte quando constituído crédito tributário em seu nome, em razão de ausência de recolhimento do IRPF pela fonte pagadora, vide enunciado 12 do CARF.
PRAZO DECADENCIAL. CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. RENDIMENTOS SUJEITOS AO AJUSTE ANUAL. NÃO OCORRÊNCIA.
O termo inicial do prazo decadencial será: (a) primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, se não houve antecipação do pagamento (art. 173, I, do CTN); (b) fato gerador, caso tenha ocorrido recolhimento, ainda que parcial, salvo se constatada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação (art. 150, § 4o, do CTN).
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. NULIDADE. INOCORRÊNCIA DO CITADO VÍCIO.
Tendo sido o Auto de Infração lavrado segundo os requisitos estipulados no art. 10 do Decreto 70.235/72 e não incorrendo em nenhuma das causas de nulidade dispostas no art. 59 do mesmo diploma legal, encontra-se válido e eficaz. Se o contribuinte revela conhecer plenamente as acusações que lhe foram imputadas, rebatendo-as, mediante defesa, abrangendo não só outras questões preliminares como também razões de mérito, descabe a proposição de cerceamento do direito de defesa.

Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2014, 2015, 2016
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS DESPROPORCIONAL À PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. POSSIBILIDADE SEGUINDO OS REQUISITOS LEGAIS.
Não há vedação legal no que se refere à distribuição desproporcional de lucros em relação à participação social, nas sociedades civis, quando o contrato social for claro ao dispor de tal distribuição.
MULTA QUALIFICADA. SONEGAÇÃO, FRAUDE OU CONLUIO. APLICAÇÃO. RETROATIVIDADE BENÉFICA. LEI N. 14.689/2023. REDUÇÃO DE 150% PARA 100%.
Aplica-se a multa qualificada correspondente à duplicação do percentual da multa de ofício quando verificada a ocorrência de conduta dolosa caracterizada como sonegação, fraude ou conluio. Porém, na hipótese de existência de processo pendente de julgamento, seja administrativa ou judicialmente, tendo como origem auto de infração ora lavrado com base na regra geral de qualificação, a nova regra mais benéfica (art. 8o da Lei 14.689/2023) deve ser aplicada retroativamente, nos termos do artigo 106, II, “c” do CTN, in casu, reduzida ao patamar máximo de 100% do valor do tributo cobrado.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15586.720306/2019-38
ACÓRDÃO
2101-003.144 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
6 de junho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ROMERSON RIBEIRO SILVA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Exercício: 2014, 2015, 2016
CONHECIMENTO. MATÉRIAS CONSTITUCIONAIS. SÚMULA CARF No 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei (Súmula CARF no 2).
ILEGITIMIDADE PASSIVA. INOCORRÊNCIA. AUSÊNCIA DE RECOLHIMENTO
PELA FONTE PAGADORA.
Não se vislumbra ilegitimidade passiva do contribuinte quando constituído
crédito tributário em seu nome, em razão de ausência de recolhimento do
IRPF pela fonte pagadora, vide enunciado 12 do CARF.
PRAZO
DECADENCIAL.
CONSTITUIÇÃO
DO
CRÉDITO
TRIBUTÁRIO.
RENDIMENTOS SUJEITOS AO AJUSTE ANUAL. NÃO OCORRÊNCIA.
O termo inicial do prazo decadencial será: (a) primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, se não
houve antecipação do pagamento (art. 173, I, do CTN); (b) fato gerador,
caso tenha ocorrido recolhimento, ainda que parcial, salvo se constatada a
ocorrência de dolo, fraude ou simulação (art. 150, § 4o, do CTN).
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. NULIDADE. INOCORRÊNCIA DO
CITADO VÍCIO.
Tendo sido o Auto de Infração lavrado segundo os requisitos estipulados
no art. 10 do Decreto 70.235/72 e não incorrendo em nenhuma das causas
de nulidade dispostas no art. 59 do mesmo diploma legal, encontra-se
válido e eficaz. Se o contribuinte revela conhecer plenamente as acusações
que lhe foram imputadas, rebatendo-as, mediante defesa, abrangendo não
só outras questões preliminares como também razões de mérito, descabe
a proposição de cerceamento do direito de defesa.
Fl. 2393
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2014, 2015, 2016
DISTRIBUIÇÃO
DE
LUCROS
DESPROPORCIONAL
À
PARTICIPAÇÃO
SOCIETÁRIA. POSSIBILIDADE SEGUINDO OS REQUISITOS LEGAIS.
Não há vedação legal no que se refere à distribuição desproporcional de
lucros em relação à participação social, nas sociedades civis, quando o
contrato social for claro ao dispor de tal distribuição.
MULTA QUALIFICADA. SONEGAÇÃO, FRAUDE OU CONLUIO. APLICAÇÃO.
RETROATIVIDADE BENÉFICA. LEI N. 14.689/2023. REDUÇÃO DE 150% PARA
100%.
Aplica-se a multa qualificada correspondente à duplicação do percentual
da multa de ofício quando verificada a ocorrência de conduta dolosa
caracterizada como sonegação, fraude ou conluio. Porém, na hipótese de
existência de processo pendente de julgamento, seja administrativa ou
judicialmente, tendo como origem auto de infração ora lavrado com base
na regra geral de qualificação, a nova regra mais benéfica (art. 8o da Lei
14.689/2023) deve ser aplicada retroativamente, nos termos do artigo 106,
II, “c” do CTN, in casu, reduzida ao patamar máximo de 100% do valor do
tributo cobrado.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer
parcialmente do recurso voluntário, não se conhecendo dos argumentos relativos a eventual
desproporcionalidade ou caráter confiscatório da multa qualificada de 150% e, na parte
conhecida, rejeitar as preliminares e dar-lhe provimento parcial, para reduzir a multa aplicada ao
percentual de 100%, conforme a nova redação do art. 44, VI da Lei no 9.430/96.
Sala de Sessões, em 6 de junho de 2025.

Assinado Digitalmente
Roberto Junqueira de Alvarenga Neto – Relator

Assinado Digitalmente
Mário Hermes Soares Campos – Presidente
Fl. 2394
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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Ana Carolina da Silva Barbosa,
Cleber Ferreira Nunes Leite, Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Mario Hermes Soares Campos
(Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto por ROMERSON RIBEIRO SILVA contra
decisão proferida pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Juiz de Fora
(DRJ/JFA), que julgou improcedente sua impugnação, mantendo integralmente o lançamento fiscal
referente ao Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (IRPF), exercícios 2014, 2015 e 2016, anos-
calendário 2013, 2014 e 2015, respectivamente.
O lançamento decorreu de procedimento fiscal realizado na pessoa jurídica
DOCTORS EMERGÊNCIAS MÉDICAS LTDA., da qual o recorrente era formalmente sócio, e refere-se
à omissão de rendimentos classificados indevidamente como isentos, nos valores de R$ 51.624,00,
R$ 164.132,00 e R$ 202.142,00, nos anos-calendário 2013, 2014 e 2015, respectivamente,
resultando em imposto suplementar de R$ 96.133,40, acrescido de juros de mora no valor de R$
37.431,02 e multa de ofício qualificada de 150%, no valor de R$ 144.200,09.
A fiscalização constatou que os valores recebidos a título de lucros e dividendos
isentos, assim declarados pelo contribuinte, constituíram, na verdade, rendimentos recebidos em
contrapartida à prestação de serviços médicos, portanto sujeitos ao imposto de renda e que
deveriam ter sido declarados como rendimentos tributáveis.
Na impugnação, o contribuinte alegou, em síntese, nulidade do lançamento,
decadência parcial do direito de constituir o crédito tributário, erro na apuração da base de
cálculo, obscuridade na apuração do tributo e da multa, exigência indevida de juros e pedido
alternativo de redução da multa para o patamar de 75%.
A DRJ/JFA, por unanimidade, julgou improcedente a impugnação, rejeitando a
preliminar de nulidade, não reconhecendo a decadência e mantendo a exigência fiscal na íntegra,
tendo considerado que os rendimentos pagos ao recorrente caracterizavam-se como
remuneração por serviços prestados, e não como distribuição de lucros, especialmente
considerando: a) que o recorrente recebeu valores mesmo antes de se tornar formalmente sócio
da empresa (o ingresso na sociedade ocorreu em novembro de 2013, mas recebeu valores desde o
início daquele ano); b) que não havia previsão no contrato social para antecipação de lucros; c)
que a distribuição não guardava proporcionalidade com a participação societária; d) que os
pagamentos eram vinculados à produtividade individual; e e) que a própria pessoa jurídica
distribuía "lucros" a pessoas físicas e jurídicas que sequer faziam parte do seu quadro societário.
Quanto à multa qualificada, a decisão recorrida entendeu caracterizado o evidente
intuito de fraudar o fisco, pois o contribuinte tinha pleno conhecimento da natureza dos valores
Fl. 2395
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recebidos e, mesmo assim, classificou-os indevidamente como isentos em suas declarações, com o
deliberado propósito de não pagar o imposto devido.
Veja-se a ementa do referido acórdão:
INTIMAÇÕES NO ESCRITÓRIO DO PROCURADOR. IMPOSSIBILIDADE.
No processo administrativo fiscal, a ciência dos atos processuais se dá na forma
estabelecida no Decreto n.o 70.235/1972, devendo, no caso de utilizada a via
postal, ocorrer no domicílio tributário do sujeito passivo.
RESPONSABILIDADE OBJETIVA.
A penalidade a ser aplicada no campo tributário independe das circunstâncias ou
dos efeitos das infrações, bastando, para sua aplicação, que se caracterize o fato
ocorrido como desobediência à lei tributária.
INCONSTITUCIONALIDADE. CONFISCO. APRECIAÇÃO VEDADA.
Falece competência à autoridade administrativa para se manifestar quanto à
inconstitucionalidade ou ilegalidade das leis, por ser essa prerrogativa exclusiva
do Poder Judiciário.
JULGADOS ADMINISTRATIVOS E JUDICIAIS.
As decisões judiciais e administrativas não constituem normas complementares
do Direito Tributário. Destarte, não podem ser estendidas genericamente a outros
casos, aplicando-se apenas sobre a questão em análise e vinculando apenas as
partes envolvidas naqueles litígios.
NULIDADE. REQUISITOS DO LANÇAMENTO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE
DEFESA.
Não há que se cogitar de nulidade do lançamento quando observados os
requisitos previstos na legislação que rege o processo administrativo fiscal.
Somente admite a caracterização de cerceamento do direito de defesa contra
decisões e despachos e não contra Autos de Infração ou Notificações de
Lançamento.
DECADÊNCIA. OCORRÊNCIA DE CRIME DE DOLO, FRAUDE, OU SIMULAÇÃO. NÃO
ANTECIPAÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA.
Se não houver antecipação de imposto de renda ou na ocorrência de dolo, fraude
ou simulação, o prazo decadencial se inicia no primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (art. 173, inciso I, do CTN).
CLASSIFICAÇÃO INDEVIDA DE RENDIMENTOS. COMPROVAÇÃO DA NATUREZA
TRIBUTÁVEL.
Comprovado que os valores pagos a diversos profissionais médicos, entre eles o
contribuinte, sob a forma de distribuição de lucros pela participação nos quadros
de pessoa jurídica, constituíram-se, na verdade, em remuneração por serviços
prestados, cuja natureza é tributável, correta é a tributação desses rendimentos
promovida pela fiscalização.
Fl. 2396
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LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA DE MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
É cabível, por disposição literal de lei, a incidência da multa de ofício qualificada
no percentual de 150% sobre o valor do imposto apurado em procedimento de
ofício, que deverá ser exigida juntamente com o imposto não pago
espontaneamente pelo contribuinte, quando restar demonstrada a ocorrência de
sonegação, fraude ou conluio.
JUROS DE MORA. TAXA REFERENCIAL SELIC.
A cobrança de débitos para com a Fazenda Nacional, após o vencimento, serão
acrescidos de juros moratórios calculados com base na taxa Selic, de acordo com
a legislação tributária.
Em seu recurso voluntário, o recorrente reitera os argumentos apresentados na
impugnação, insistindo na decadência parcial do direito de lançar, na nulidade por erro na
determinação da matéria tributável, na ausência de amparo legal para a qualificação da multa e na
exigência indevida de juros.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Relator
1. Admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende parcialmente aos requisitos de
admissibilidade previstos no Decreto n° 70.235/72.
A recorrente apresentou argumentos no sentido de que a multa qualificada de
150% seria desproporcional e teria caráter confiscatório. Ocorre que “o CARF não é competente
para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária” (Súmula CARF no 2).
Portanto, o recurso deve ser parcialmente conhecido, não se conhecendo dos
argumentos relativos a eventual desproporcionalidade ou caráter confiscatório da multa
qualificada de 150%.
2. Preliminares
2.1.
Ilegitimidade passiva
O recorrente alegou sua ilegitimidade passiva, sustentando que o “dever de
recolhimento do tributo imputável exclusivamente à fonte pagadora”.
Nesse ponto, a Súmula CARF no 12 é expressa no sentido de que “é legítima a
constituição do crédito tributário na pessoa física do beneficiário, ainda que a fonte pagadora não
tenha procedido à respectiva retenção”.
Súmula CARF no 12
Fl. 2397
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Constatada a omissão de rendimentos sujeitos à incidência do imposto de renda
na declaração de ajuste anual, é legítima a constituição do crédito tributário na
pessoa física do beneficiário, ainda que a fonte pagadora não tenha procedido à
respectiva retenção. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018,
DOU de 08/06/2018).
Rejeita-se a preliminar.
2.2.
Decadência
O recorrente alega a ocorrência de decadência para parte do crédito tributário,
especificamente para o período de julho/2013 até novembro/2014.
Conforme bem apreciado pela decisão recorrida, estamos diante de rendimentos
cuja tributação está sujeita à apresentação da Declaração de Ajuste Anual, caracterizando-se como
lançamento por homologação.
No presente caso, embora tenha havido antecipação de imposto nesse ano-
calendário, a Fiscalização entendeu pela ocorrência de dolo, fraude ou simulação, o que atrai a
regra decadencial do art. 173, inciso I, do CTN.
Dessa forma, com base no art. 173, I, do CTN, o prazo decadencial teve início em
01/01/2015 para o ano-calendário 2013, em 01/01/2016 para o ano-calendário 2014 e em
01/01/2017 para o ano-calendário 2015. Como a ciência do lançamento ocorreu em 26/12/2019,
não houve decadência para nenhum dos períodos autuados.
Rejeito, portanto, a preliminar de decadência.
2.3.
Nulidade do lançamento
O recorrente alega nulidade do Auto de Infração por suposto erro na determinação
da matéria tributável e obscuridade na apuração do tributo e da multa.
Verifico que o lançamento atendeu a todos os requisitos formais previstos no art.
10 do Decreto no 70.235/72, contendo a qualificação do autuado, o local, a data e a hora da
lavratura, a descrição do fato, a disposição legal infringida e a penalidade aplicável, a
determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la, bem como a assinatura do
autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
A descrição dos fatos e o enquadramento legal foram claramente expostos,
possibilitando ao contribuinte o pleno exercício de seu direito de defesa, como efetivamente
ocorreu, tendo apresentado impugnação e, posteriormente, o presente recurso, abordando todos
os aspectos da autuação.
Não houve, portanto, qualquer cerceamento do direito de defesa ou vício formal
que pudesse macular o lançamento.
Rejeito, assim, a preliminar de nulidade.
3. Mérito
Fl. 2398
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A questão central deste processo consiste em determinar a verdadeira natureza
jurídica dos rendimentos recebidos pelo recorrente da empresa DOCTORS EMERGÊNCIAS
MÉDICAS LTDA. O contribuinte sustenta que tais valores seriam lucros distribuídos e, portanto,
isentos de tributação pelo Imposto de Renda, nos termos do art. 10 da Lei no 9.249/1995. A
fiscalização, por outro lado, defende que se tratam de rendimentos decorrentes do trabalho,
sujeitos à incidência tributária.
Inicialmente, cabe destacar que o sistema tributário brasileiro, orientado por
princípios constitucionais como a isonomia e a capacidade contributiva, estabelece regimes de
tributação diferenciados para rendimentos do capital e do trabalho. A isenção prevista no art. 10
da Lei no 9.249/1995 para lucros e dividendos fundamenta-se na premissa de que tais valores já
teriam sido tributados na pessoa jurídica (tributação na fonte), evitando assim a bitributação.
No entanto, para que determinado pagamento a sócios seja qualificado como
distribuição de lucros e, consequentemente, goze da isenção prevista, é imprescindível que
observe rigorosamente as normas societárias aplicáveis, notadamente os arts. 997, 1007 a 1009
do Código Civil, bem como as disposições do próprio contrato social da empresa. Qualquer desvio
dessas normas descaracteriza a natureza de lucros, atraindo o regime tributário correspondente à
real natureza do pagamento.
A análise minuciosa dos elementos fáticos e probatórios revela múltiplas
circunstâncias que, examinadas em seu conjunto, descaracterizam por completo a natureza de
distribuição de lucros defendida pelo recorrente:
1.
Recebimento anterior à condição de sócio: Conforme comprovado
inequivocamente nos autos, o recorrente começou a receber valores da empresa DOCTORS
EMERGÊNCIAS MÉDICAS LTDA. desde o início de 2013, porém só ingressou formalmente na
sociedade em novembro daquele ano, com o registro da alteração contratual efetivado em
27/11/2013. Este fato, por si só, representa contradição insuperável à tese do contribuinte, pois,
como bem pontuado pela decisão recorrida, é juridicamente impossível receber distribuição de
lucros sem ser sócio da empresa.
A doutrina societária é unânime em reconhecer que o direito aos lucros decorre da
condição de sócio, sendo este um dos direitos essenciais do estado de sócio.
2.
Ausência de previsão contratual para antecipação de lucros: O contrato
social da DOCTORS, vigente até dezembro de 2015, previa expressamente em sua Cláusula Sétima
que "a distribuição dos lucros seria proporcional às quotas e ocorreria ao término de cada
exercício social", sem qualquer previsão de antecipação mensal. Apenas na segunda alteração
contratual, de 09/10/2015 (com efeitos a partir de 23/12/2015), é que passou a existir previsão de
distribuição antecipada de lucros, período posterior aos fatos geradores em discussão.
Esta limitação contratual tem respaldo no art. 1.078 do Código Civil, que determina
que, anualmente, nos quatro meses seguintes ao término do exercício social, deve haver uma
assembleia dos sócios para deliberar sobre as contas e designar administradores, quando for o
Fl. 2399
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caso. É nessa oportunidade que, normalmente, delibera-se sobre a destinação dos lucros,
conforme evidencia a doutrina comercialista.
3.
Desproporção entre participação societária e valores recebidos: A
participação societária do recorrente era de apenas 0,30% do capital social, proporção que não
guardava qualquer relação com os valores substanciais recebidos mensalmente, que totalizaram
R$ 51.624,00, R$ 164.132,00 e R$ 202.142,00, nos anos-calendário 2013, 2014 e 2015,
respectivamente. Esta flagrante desproporção evidencia que os pagamentos não representavam
retorno do capital investido, mas sim contraprestação pelo trabalho realizado.
Embora o art. 1.007 do Código Civil permita a estipulação contratual de distribuição
desproporcional de lucros (“Salvo estipulação em contrário, o sócio participa dos lucros e das
perdas, na proporção das respectivas quotas”), no caso em análise, não havia tal previsão no
contrato social para o período autuado. Além disso, a desproporção era de tal magnitude que
desvirtuava completamente a natureza de distribuição de lucros.
4.
Pagamentos baseados na produtividade individual: Os pagamentos eram
realizados de forma proporcional à produtividade de cada médico, conforme expressamente
previsto na Cláusula Décima Terceira, introduzida na primeira alteração contratual: “Os sócios ou
componentes dessa sociedade serão remunerados proporcionalmente a sua produtividade”. Esta
vinculação direta entre o valor recebido e a quantidade de serviços prestados é característica
indissociável da remuneração pelo trabalho, e não de retorno de investimento.
A correlação entre produtividade e valores recebidos evidencia a existência do
elemento essencial do contrato de trabalho: a contraprestação. Conforme ensina Maurício
Godinho Delgado, a onerosidade é um dos elementos fático-jurídicos componentes da relação de
emprego, caracterizando-se pelo “intuito contraprestativo” das partes envolvidas.
5.
Pagamentos a pessoas físicas e jurídicas não sócias: Conforme
detalhadamente demonstrado no Relatório Fiscal, a empresa realizava pagamentos a título de
“distribuição de lucros” a pessoas físicas e jurídicas que sequer faziam parte de seu quadro
societário, o que evidencia a impropriedade da classificação contábil e fiscal desses valores como
lucros. Este fato indica a existência de um esquema estruturado para mascarar a verdadeira
natureza dos pagamentos realizados.
Da análise das escalas de plantão e dos contratos de prestação de serviços firmados
pela DOCTORS com outras entidades de saúde, como a Irmandade da Santa Casa de Misericórdia
de Vitória e a Associação Evangélica Beneficente Espírito Santense (AEBES), verifica-se que o
recorrente e outros médicos prestavam efetivamente serviços médicos, mediante escala de
plantão, em caráter pessoal e com nítida subordinação às regras dessas entidades, sendo os
valores recebidos claramente contraprestação pelo trabalho realizado.
6.
Escrituração contábil irregular: A fiscalização constatou que a empresa
contabilizava os pagamentos efetuados na conta “Lucros Antecipados”, porém sem a devida
documentação hábil e idônea que respaldasse tal classificação. Conforme a Resolução CFC
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1.330/2011, a documentação contábil deve comprovar os fatos que originam lançamentos na
escrituração da entidade, sendo essencial que seja revestida das características intrínsecas ou
extrínsecas essenciais, definidas na legislação ou na técnica contábil.
A ausência de documentação adequada, como atas de reunião de sócios
deliberando sobre distribuição antecipada de lucros ou recibos específicos caracterizando os
pagamentos como distribuição de lucros, compromete a veracidade da escrituração contábil e,
consequentemente, a própria natureza jurídica atribuída aos valores pagos.
É importante destacar que a jurisprudência administrativa, embora reconheça a
possibilidade de distribuição desproporcional de lucros em sociedades de profissionais liberais,
estabelece condições específicas para sua validade, notadamente a existência de previsão
expressa no contrato social.
Nesse sentido, o Acórdão no 1402-007.250 da 1a Seção/4a Câmara/2a Turma
Ordinária, que analisou caso envolvendo justamente a empresa DOCTORS EMERGÊNCIAS
MÉDICAS LTDA. concluiu no sentido de que a empresa não havia observado os requisitos legais
para a distribuição desproporcional de lucros, especialmente no que se refere a ausência de
previsão no contrato social:
“(...) a Recorrente não observou os requisitos legais para distribuir lucros de
forma desproporcional, de modo que o se teria na prática seria uma sociedade
pagando os seus sócios pelos serviços diretamente prestados por eles,
independente do percentual de participação de cada um na sociedade.
Ora, está comprovada que a real natureza dos rendimentos atribuídos aos sócios
pela empresa é de remuneração de não de lucro. Assim, assiste razão à
fiscalização, que entendeu que tais pagamentos na verdade referem-se a
remuneração por serviços prestados pelos sócios da pessoa jurídica, razão pela
qual não seria dividendos isentos, mas sim pró-labore, sobre os quais deveria ter
ocorrido a retenção do imposto de renda pela fonte pagadora. E sobre o imposto
que deixou de ser retido incidem a multa isolada e os juros de mora isolados”.
Destaca-se trecho da ementa do referido acórdão:
(...) Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2014
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS DESPROPORCIONAL À PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA.
LIBERDADE DE PACTUAÇÃO. PERMISSÃO EXPRESSA NO CONTRATO SOCIAL
Não há vedação legal no que se refere à distribuição desproporcional de lucros
em relação à participação social, nas sociedades civis de prestação de serviços
profissionais relativos ao exercício de profissões regulamentadas, quando o
contrato social for claro ao dispor sobre tal distribuição.
MULTA QUALIFICADA. SONEGAÇÃO, FRAUDE OU CONLUIO. APLICAÇÃO.
RETROATIVIDADE BENÉFICA. LEI N. 14.689/2023. REDUÇÃO DE 150% PARA 100%.
Aplica-se a multa qualificada correspondente à duplicação do percentual da multa
de ofício quando verificada a ocorrência de conduta dolosa caracterizada como
sonegação, fraude ou conluio. Porém, aa hipótese de existência de processo
Fl. 2401
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pendente de julgamento, seja administrativa ou judicialmente, tendo como
origem auto de infração ora lavrado com base na regra geral de qualificação, a
nova regra mais benéfica (art. 8o da Lei 14.689/2023) deve ser aplicada
retroativamente, nos termos do artigo 106, II, “c” do CTN, in casu, reduzida ao
patamar máximo de 100% do valor do tributo cobrado. (...)
No caso dos autos, conforme já demonstrado, não apenas não havia previsão
contratual para distribuição desproporcional de lucros durante o período autuado, como também
o recorrente começou a receber valores antes mesmo de se tornar sócio, o que, por uma questão
lógica e jurídica, descaracteriza por completo a natureza de distribuição de lucros pleiteada.
De mais a mais, o art. 118, I, do Código Tributário Nacional estabelece que “a
definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade jurídica dos atos
efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza
do seu objeto ou dos seus efeitos”.
Portanto, quando há desvirtuamento da distribuição de lucros para mascarar a
remuneração pelo trabalho, deve prevalecer a tributação correspondente à verdadeira natureza
dos rendimentos, em respeito ao princípio da primazia da realidade.
Afinal, “(...) o Direito não vive de rótulos, mas sim da análise da real natureza
jurídica dos contratos (...)”.1 Em outras palavras, a tributação deve incidir sobre a realidade fática,
e não sobre a roupagem jurídica que o contribuinte pretende dar aos atos que pratica.
No caso em análise, a realidade fática demonstra inequivocamente que os
pagamentos efetuados ao recorrente tinham como causa jurídica a contraprestação pelos serviços
médicos prestados, e não a participação nos resultados da sociedade. A vinculação dos valores à
produtividade, o recebimento antes mesmo de se tornar sócio, a desproporção em relação à
participação societária, tudo isso evidencia a verdadeira natureza remuneratória dos valores
recebidos.
Vale esclarecer quanto ao argumento do recorrente no sentido de que os valores
recebidos em 2015, no montante de R$ 202.142,00, teriam sido incluídos na base de cálculo por
“presunção ilegal de irregularidades”, argumentando que o procedimento de fiscalização na
pessoa jurídica DOCTORS teria abrangido apenas os anos-calendário 2013 e 2014.
Tal argumentação é manifestamente infundada.
Conforme se verifica no Termo de Início de Diligência Fiscal datado de 31/08/2017,
houve procedimento específico de diligência fiscal em face da própria pessoa física ROMERSON
RIBEIRO SILVA, com abrangência expressa dos anos-calendário 2013, 2014 e 2015. O documento
é claro ao estabelecer que “damos início ao presente procedimento de diligência fiscal, com
abrangência dos anos-calendário 2013, 2014 e 2015”.

1 Voto do min. ALEXANDRE DE MORAES em: STF. RE no 958252, rel. min. LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em
30/08/2018.
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Portanto, ao contrário do alegado, não houve ausência de fiscalização para o ano de
2015, nem tampouco "presunção ilegal de irregularidades". O lançamento decorreu de regular
procedimento de diligência fiscal que abrangeu todos os três anos-calendários em questão.
Assim, em respeito ao princípio da primazia da realidade, deve prevalecer a
tributação correspondente à verdadeira natureza dos rendimentos, qual seja, a de remuneração
pelo trabalho, sujeita à incidência do Imposto de Renda.
Por fim, em relação a multa de ofício qualificada no patamar de 150%, a Fiscalização
entendeu que “houve clara e deliberada tentativa, por tarte da empresa DOCTORS e dos sócios
cooptados, incluindo-se o fiscalizado ROMERSON RIBEIRO SILVA, de conferir à remuneração paga
aos sócios formais a roupagem de lucros, valendo-se de infrações à lei e ao contrato social”.
Nesse sentido, vale destacar as extensas razões apresentadas no relatório fiscal
para aplicação da multa qualificada:
Os documentos e circunstâncias analisados no curso do procedimento fiscal
demonstram que a empresa adotou intencionalmente uma “aparência” de
“antecipação de lucros / lucros distribuídos” para esconder a real natureza dos
rendimentos pagos aos beneficiários pessoas físicas (sócios e não sócios) e
também pessoas jurídicas não sócias. Como consequência, houve incontestável
sonegação de tributos.
Constatou-se que a empresa DOCTORS cooptou diversos médicos, entre vários
que já atuavam na mesma área de serviços médicos, para incluí-los como “sócios
formais” da empresa e remunerá-los pelos serviços prestados como se estivesse
distribuindo lucro, com a finalidade de sonegar tributos devidos pela empresa,
pelos hospitais contratantes de seus serviços e também pelos médicos
prestadores de serviços. E o fiscalizado foi uma das pessoas cooptadas para serem
incluídas formalmente no quadro societário da empresa DOCTORS e para
passarem a receber seus honorários médicos por intermédio da pessoa jurídica
como se fossem lucros distribuídos. Nesse cenário, a empresa DOCTORS atuou
como uma mera intermediária entre os contratantes dos serviços médicos e a
mão-de-obra especializada de médicos (sócios formais e não sócios).
A inclusão desses médicos como sócios da empresa foi mera formalidade, apenas
uma situação de fachada, com a intenção de sonegação de tributos. Claramente, a
intenção não foi ampliar a sociedade, mas sim intermediar a contratação de mão
de obra específica, disfarçando a remuneração paga como antecipação de lucros,
com o propósito de evasão tributária.
Há que se reafirmar que a empresa DOCTORS, por intermédio da atuação de seus
sócios administradores, nos anos-calendário 2013 e 2014, realizou pagamentos a
dezenas de médicos, que nunca estiveram na condição formal de sócios da
empresa, pela prestação de serviços junto aos hospitais contratantes de seus
serviços, e os escriturou como antecipação de lucros. Resumindo, a empresa
DOCTORS escriturou distribuição de lucros a pessoas físicas que nunca foram
sócias da empresa.
Mas as ilegalidades contábeis e tributárias foram além disso. Pois a empresa
também escriturou, como lucros antecipados, diversos pagamentos realizados a
pessoas jurídicas, por serviços prestados, como se elas fossem sócias da empresa,
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o que nunca ocorreu. Na verdade, em vez de escriturar esses pagamentos como
despesas, pela contratação de serviços ou compras realizadas, a empresa os
lançou como lucros antecipados. Todas essas irregularidades contábeis e fiscais
foram cometidas de forma reiterada no tempo. Não se trata de erro ou simples
equívoco.
A despeito da real natureza jurídica desses rendimentos, o fiscalizado, de forma
consciente, classificou indevidamente como isentos (lucros/dividendos) tais
rendimentos em suas declarações do imposto de renda, impedindo o
conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador
da obrigação tributária principal.
Verificou-se, inclusive, que, em relação ao ano-calendário 2013, mesmo os valores
recebidos pelo fiscalizado, antes de figurar formalmente como sócio da referida
empresa (11/2013), também foram indevidamente informados em sua DIRPF
como lucros recebidos pelo contribuinte da empresa DOCTORS.
Assim, restou claro que não houve simples irregularidade ou erro de
interpretação da legislação tributária. Na verdade, as pessoas envolvidas
promoveram ações previamente articuladas com o propósito específico de
fraudar o Fisco Federal, sendo que os livros contábeis, declarações à RFB,
documentos societários e fiscais, que se prestaram a registrar a remuneração por
serviços prestados como distribuição de lucros “isentos”, fazem prova material
desta constatação.
Dessa forma, não se verifica mera inadimplência de tributo, mas, sim, a prática de
conduta querida e desejada com o intuito deliberado de violar a lei tributária e
com pleno conhecimento de sua ilicitude – dolo -, de forma a impedir o
conhecimento pela administração tributária da ocorrência do fato gerador do
imposto de renda – sonegação -, mediante o ajuste doloso com os demais
envolvidos (empresa DOCTORS e demais sócios) – conluio -, subsumindo-se às
hipóteses descritas nos artigos 71, inciso I, e 73 da Lei no 4.502, de 1964. (grifou-
se)
Dessa forma, mostra-se correta a aplicação da multa qualificada.
Contudo, com a superveniência do art. 8o da Lei no 14.689, de 20 de setembro de
2023, que deu nova redação ao art. 44, da Lei no 9.430/96, a multa qualificada deve ser limitada
ao teto de 100%.
Portanto, com base na nova redação do art. 44, VI da Lei no 9.430/96 e do art. 106
do CTN, deve ser reduzida a multa aplicada ao percentual de 100%
4. Conclusão
Ante o exposto, voto por conhecer parcialmente do recurso voluntário, não se
conhecendo dos argumentos relativos a eventual desproporcionalidade ou caráter confiscatório
da multa qualificada de 150%. Na parte conhecida, rejeitar as preliminares e dar-lhe provimento
parcial, apenas para reduzir a multa aplicada ao percentual de 100%, conforme a nova redação do
art. 44, VI da Lei no 9.430/96.

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Assinado Digitalmente
Roberto Junqueira de Alvarenga Neto

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