Tribunal: CARF
Processo: 10983.903442/2013-70
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Fabiana Francisco de Miranda
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-12
Data de publicação: 2026-01-12

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Data do fato gerador: 31/12/2011
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 217.A negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217, aprovada pela 3a Turma da CSRF, em sessão de 26/09/2024 (vigência em 04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.”
CRÉDITO DE CONTRIBUIÇÕES. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. AUSÊNCIA DE PROVA. INDEFERIMENTO.
O direito creditório objeto de pedido de ressarcimento de créditos de PIS/Cofins será indeferido se o contribuinte não apresentar os documentos necessários a análise e confirmação do valor do crédito pleiteado/compensado.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. PALLETS DE MADEIRA. BIG BAGS. FITA ADEVISA. POSSIBILIDADE.
Tratando-se de bens utilizados no transporte dos produtos, abarcando o material de embalagem, os pallets de madeira, as big bags, e a fita adesiva, essenciais à conservação, manuseio, transporte e guarda de produtos perecíveis, há direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas, tanto na condição de insumos, quanto como elementos inerentes à armazenagem, observados os demais requisitos da lei.
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS. POSSIBILIDADE. SÚMULA CARF No 235.
Enquadram-se na definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, as despesas incorridas com embalagens para transporte de produto, quanto destinadas à sua manutenção, preservação e qualidade.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. TROCA E REFORME DE PALETES. POSSIBILIDADE.
A reversão das glosas dos créditos com despesas de paletes se estende aos serviços de conserto de pallets e repaletização pelos mesmos critérios de essencialidade e relevância.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. AQUISIÇÕES SUJEITAS À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE.
As aquisições de insumos ou de bens para revenda submetidas à alíquota zero não geram direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO.A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido das contribuições quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como suficiente para vedar o direito ao crédito.
COMPENSAÇÃO DE OFÍCIO. RESTITUIÇÃO E COMPENSAÇÃO PELA CONTRIBUINTE COM DÉBITO DO MESMO TRIBUTO NO PERIODO. IMPOSSIBILIDADE
A autoridade fiscal deve aproveitar de ofício os créditos da não-cumulatividade da Cofins sempre que verificar a existência de saldo desses créditos no período em que ficar evidenciada infração à legislação da aludida contribuição, exceto quando tais créditos estiverem vinculados a Pedido de Ressarcimento (PER) ou Compensação (DCOMP) pendente de verificação, hipótese em que a autoridade fiscal que constatar infração à legislação das aludidas contribuições não deve aproveitá-los de ofício.
Enquanto remanescer débito do mesmo período inadimplido, o crédito tributário reconhecido não deve ser compensado pela contribuinte e nem a ela ressarcido.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10983.903442/2013-70
ACÓRDÃO
3201-012.694 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BRF S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Data do fato gerador: 31/12/2011
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte
(STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
SÚMULA
CARF
N°
217.
A negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no
âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217,
aprovada pela 3a Turma da CSRF, em sessão de 26/09/2024 (vigência em
04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos
acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de
Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.”
CRÉDITO DE CONTRIBUIÇÕES. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. AUSÊNCIA DE
PROVA. INDEFERIMENTO.
O direito creditório objeto de pedido de ressarcimento de créditos de
PIS/Cofins será indeferido se o contribuinte não apresentar os documentos
necessários
a
análise
e
confirmação
do
valor
do
crédito
pleiteado/compensado.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE.
PALLETS DE MADEIRA. BIG BAGS. FITA ADEVISA. POSSIBILIDADE.
Tratando-se de bens utilizados no transporte dos produtos, abarcando o
material de embalagem, os pallets de madeira, as big bags, e a fita adesiva,
essenciais à conservação, manuseio, transporte e guarda de produtos
Fl. 2109
DF CARF MF
Original

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perecíveis, há direito ao desconto de crédito das contribuições não
cumulativas, tanto na condição de insumos, quanto como elementos
inerentes à armazenagem, observados os demais requisitos da lei.
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS. POSSIBILIDADE. SÚMULA
CARF No 235.
Enquadram-se na definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do
REsp no 1.221.170/PR, as despesas incorridas com embalagens para
transporte de produto, quanto destinadas à sua manutenção, preservação
e qualidade.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. TROCA E REFORME DE PALETES.
POSSIBILIDADE.
A reversão das glosas dos créditos com despesas de paletes se estende aos
serviços de conserto de pallets e repaletização pelos mesmos critérios de
essencialidade e relevância.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. AQUISIÇÕES SUJEITAS À
ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE.
As aquisições de insumos ou de bens para revenda submetidas à alíquota
zero não geram direito ao desconto de crédito das contribuições não
cumulativas.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE
VEDAÇÃO.
A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido das contribuições
quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária
como suficiente para vedar o direito ao crédito.
COMPENSAÇÃO DE OFÍCIO. RESTITUIÇÃO E COMPENSAÇÃO PELA
CONTRIBUINTE COM DÉBITO DO MESMO TRIBUTO NO PERIODO.
IMPOSSIBILIDADE
A autoridade fiscal deve aproveitar de ofício os créditos da não-
cumulatividade da Cofins sempre que verificar a existência de saldo desses
créditos no período em que ficar evidenciada infração à legislação da
aludida contribuição, exceto quando tais créditos estiverem vinculados a
Pedido de Ressarcimento (PER) ou Compensação (DCOMP) pendente de
verificação, hipótese em que a autoridade fiscal que constatar infração à
legislação das aludidas contribuições não deve aproveitá-los de ofício.
Enquanto remanescer débito do mesmo período inadimplido, o crédito
tributário reconhecido não deve ser compensado pela contribuinte e nem
a ela ressarcido.
Fl. 2110
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário nos seguintes termos: (i) por unanimidade de votos, (i.1) para acompanhar a reversão
de glosas de créditos adotada no relatório de diligência,(i.2) para reverter as glosas de créditos em
relação a pallets, filme Stretch, sacos Big Bag, fita adesiva, troca e reforma de pallets e com base
nos encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado independentemente da data de sua
aquisição; (ii) por maioria de votos, para reverter a glosa de créditos, por se configurarem
despesas com armazenagem, em relação a (ii.1) serviço de movimentação (Cross Docking), (ii.2)
serviço de movimentação entrada/saída e (ii.3) serviço de carga/descarga paletizada/frigorificada,
vencidos os conselheiros Bárbara Cristina de Oliveira Pialarissi e Marcelo Enk Aguiar, que negavam
provimento nesse item; e (iii) por maioria de votos, para manter a glosa de créditos em relação a
aquisições submetidas à alíquota zero, vencido o conselheiro Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, que
dava provimento.

Assinado Digitalmente
Fabiana Francisco de Miranda – Relator

Assinado Digitalmente
Hélcio Lafetá Reis – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcelo Enk de Aguiar, Flavia
Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana
Francisco de Miranda, Helcio Lafeta Reis (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário de fls. 1837 a 1910 em face de decisão de primeira
instância administrativa da DRJ/SC de fls. 1780 a 1828 que decidiu pela procedência parcial da
Manifestação de Inconformidade de fls. 1085 a 1149, nos moldes do Despacho Decisório de fls.
1062 a 1067.
Fl. 2111
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Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
“Trata-se de Pedido de Ressarcimento (PER) no 16251.37074.080113.1.5.09-5791
(fls. 908 e seguintes), transmitido em 08/01/2013, retificador do PER de no
41382.95925.220912.1.1.09-5308,
de
créditos
da
Contribuição
para
o
Financiamento da Seguridade Social - Cofins de incidência não cumulativa,
vinculados à receita de exportação, apurados no 4o trimestre-calendário de 2011,
no valor de R$ 22.174.364,24. Foram apresentadas Declarações de Compensação
(Dcomp).
Os processos abaixo tratam da mesma matéria fática, divididos apenas por razões
processuais em processos de ressarcimento de Contribuição para o PIS/Pasep,
Cofins e processos de auto de infração, incluindo Contribuição para o PIS/Pasep e
COFINS de cada trimestre.

Consta que: foram utilizados de ofício ou ressarcidos todos os créditos da
interessada, reconhecidos até o período de que se trata, no âmbito dos processos
acima listados, não restando qualquer saldo para utilização em períodos futuros;
foram utilizados para abatimento dos Autos de Infração de que trata o processo
no 11516.722279/2016-68 os créditos vinculados à receita de exportação gerados
neste trimestre, de que tratam os processos nos 10983.906655/2014-34 e
10983.903442/2013-70, diminuindo o valor a ser ressarcido nesses processos.
Do Despacho Decisório
O Pedido de Ressarcimento de que se trata foi parcialmente deferido e as
compensações vinculadas homologadas até o limite do crédito reconhecido, no
valor de R$ 12.268.122,30.
Como consequência da não homologação das Dcomp tratadas neste processo e
transmitidas na vigência da Lei no 12.249/2010, foi lavrado auto de infração para
exigência de multa isolada, tratado no processo no 11516.722280/2016-92.
Em relação ao procedimento fiscal, a Autoridade Fiscal informa: que não foram
apresentadas as memórias de cálculo nos moldes solicitados, apenas informações
de como poderiam ser obtidas, porém sem a indicação das notas fiscais
efetivamente utilizadas; então, foram utilizadas as informações contidas nos
arquivos da EFD-Contribuições transmitidos ao SPED; os créditos presentes na
EFD-Contribuições, relativos às linhas 1 a 7 das Fichas 06A e 16A do Dacon, foram
apurados a partir da totalização dos registros A170, C170, C190, C500 e D100,
Fl. 2112
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F100, e correspondentes registros filhos quando foi o caso; o Dacon foi
preenchido com base nestas informações, conforme cópia da totalização das
linhas 1 a 7.
Conclui, então, que apesar da correlação entre a Natureza da Base de Cálculo na
EFD-Contribuições e as linhas no Dacon, em virtude das informações relativas às
linhas 3, 4, 5 e 6 estarem agregadas nas informações da EFD-Contribuições, como
explicado anteriormente, foram totalizados os créditos das linhas 1, 2, 3, 4, 5, 6 e
7 das fichas 6A e 16A do Dacon e analisados em conjunto, como segue.
1. Ficha 16A do Dacon - Aquisições no Mercado Interno - Linhas 01, 02, 03, 04, 05,
06 e 07 Da base de cálculo dos créditos apurados em Dacon, foram glosados os
valores que seguem, que se encontram discriminados nas planilhas localizadas no
arquivo não-paginável inserido através do Termo de Anexação de Arquivo Não-
Paginável LISTAGEM DE ITENS GLOSADOS, arquivo BRF 04-2011 - Glosa.xlsx, na
planilha correspondente.
1.1. despesas com serviços de fretes:
a) dos itens listados na planilha com alíquota zero de contribuição;
b) itens cuja descrição do serviço constante da coluna DESC.MAT informa que não
se referem a fretes com direito a crédito;
c) contabilizados em contas cujas descrições denotam não se tratar de aquisição
de insumo ou operação de venda;
d) dos itens contabilizados em conta de Frete de Transferência de Produtos
Acabados entre unidades da empresa;
e) dos itens sem qualquer informação de contabilização.
1.2. aquisição de bens sujeitos à alíquota zero, listadas na planilha Aliq Zero ou
NT;
1.3. aquisições de bens não se enquadram no conceito de insumo, conforme o art.
8o, §4o, inc. I, alínea “a” da Instrução Normativa SRF no 404, de12 de março de
2004;
1.4. aquisições de serviços que não se enquadram no conceito de insumo,
conforme o art. 8o, §4o, inc. I, alínea “a” da Instrução Normativa SRF no 404, de12
de março de 2004;
1.5. aquisição de bens adquiridos com suspensão das contribuições: sem direito a
crédito regular (alíquota de 1,65% ou 7,6% ) por força das Leis 12.058/2009 e
12.350/2010, INs RFB 977/2009 e 1.157/2011, que determinam suspensão
obrigatória nestes casos.
2. Ficha 16A – Linha 09 – Sobre Bens do Ativo Imobilizado (com base nos Encargos
de Depreciação)Foram glosados os créditos relacionados aos itens informados
que tinham a data de incorporação anterior a 01/05/2004, contrariando o art. 31
da Lei 10.865, de 30/04/2004.
Fl. 2113
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3. Ficha 16A – Crédito Presumido Atividade Agroindustrial Linha 22 – Ajustes
Positivos de Créditos Linha 23 – (-) Ajustes Negativos de Crédito Linha 25 –
Calculados sobre Insumos de Origem Animal Linha 26 – Calculados sobre Insumos
de Origem Vegetal Linha 27 – Ajustes Positivos de Créditos Linha 28 – Ajustes
Negativos de Créditos Em relação à linhas do Dacon analisadas a Autoridade Fiscal
informa que - as linhas 22.Ajustes Positivos de Créditos e 23.Ajustes Negativos de
Créditos, que usualmente se referem aos ajustes realizados em relação aos
créditos ordinários das contribuições (alíquota de 1,65% e 7,6%), no caso em tela
foram utilizadas para informar estornos de créditos na aquisição de bens
disciplinados pela Lei no 12.350/2010;
- na análise dos valores dos créditos das linhas 23, 25, 26, 27 e 28 foram
verificadas as informações relativas aos itens de notas fiscais que informadas CST
66 na EFD-Contribuições;
- também foram tratados os casos de aquisições enquadradas nas Leis
12.058/2009 e 12.350/2010, que tratam de suspensão e crédito presumido, mas
cujas operações foram incorretamente informadas na EFD-Contribuições com CST
56.
- a fim apurar corretamente os tributos a pagar, uma vez que as vendas realizadas
com suspensão também exigiam o estorno dos créditos presumidos porventura
creditados, a contribuinte preencheu as linhas 23, 27 e 28 para ajustar o valor do
crédito presumido ao valor que entendia correto;
- a linha 28 foi utilizada para o estorno dos créditos básicos relativas à compra de
insumos utilizados nos produtos comercializados com suspensão da Lei
12.350/2010 e IN RFB no 1.157/2011, tratamento de devolução de insumos,
estorno relativo a bovinos. Em sendo lançado o ajuste na linha 28, foram lançados
créditos a maior nas linhas 25 e 26.
Diz que, para simplificação não foram alteradas as linhas onde foram informados
os créditos e ajustes das Leis 12.058/2009 e 12.350/2010; foram verificados os
valores creditados com CST 56 e com CST 66 e constatado que foram de fato
creditados incorretamente valores relativos a bens tratados pelas citadas leis.
E passa a fundamentar as glosas como segue:
3.1. Créditos Presumidos da Lei no 12.058/2009 e IN RFB no 977/2009 A
Autoridade Fiscal relata que a contribuinte à época dos fatos adquiria bovinos
vivos (posição 01.02 da NCM – animais vivos da espécie bovina) e produzia e
exportava produtos classificados na subposição 0201.3000 (OUTS CARNES BOV.
DESOSS. FRESC OU REFRIG.). Assim, considerando que a contribuinte
industrializava os bovinos vivos que adquiria, consiste de “pessoa jurídica
mencionada no inciso II do caput do art. 32”, da Lei no 12.058/2009,
enquadrando-se, portanto, também no disposto no art. 34, §1o, da Lei no
12.058/2009, que vedava a apuração de crédito presumido sobre a aquisição de
carnes por pessoa jurídica que industrializasse os bovinos vivos que adquirisse.
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Portanto, a parte dos valores lançados nas linhas 27 das fichas 6A e 16A que
fossem relativos à aquisição de carnes foram glosados, porque este crédito era
vedado na situação da contribuinte.
Quanto ao crédito do art. 6o da IN RFB no 977/2009, a Autoridade Fiscal afirma
que a contribuinte não faz jus uma vez que se enquadra na vedação de seu
parágrafo único, da forma acima descrita em relação ao art. 34, §1o da Lei 12.058.
Em relação ao crédito presumido do art. 5o da IN 977, a contribuinte incorreu na
vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo: realizou operação de
venda de bens da posição 01.02, com CFOP 5102, descrição “BOI VIVO ABATE
MISTO” ou “NOVILHA VIVA ABATE MISTO” no valor de R$ 11.715.201,19 em
outubro, R$ 16.306.312,59 em novembro e R$ 17.107.049,10 em setembro. Todas
as vendas foram realizadas pela filial 01.838.723/0096-98 e foram realizadas para
um mesmo comprador, SADIA S.A., filial CNPJ 20.730.099/0053-15, que, apesar de
ser subsidiária integral da contribuinte à época dos fatos, com esta não se
confundia.
A Autoridade Fiscal conclui que há crédito presumido algum no quarto trimestre
de 2011, relativo à IN RFB no 977/2009, sendo necessário excluí-los dos créditos
presumidos lançados nas linhas 25, 26 e 27 do Dacon, levando-se em conta os
créditos já estornados; para efetivar as alterações decorrentes dessas glosas, foi
alterada a linha 28.Ajustes Negativos de Créditos para incluir o estorno do crédito
em tela.
3.2. Créditos Presumidos da IN RFB no 1.157/2011 e da Lei no 12.350/2010 Em
relação ao crédito presumido do art. 5o da IN RFB no 1.157/2011, a contribuinte
incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo: realizou
operação de venda de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05, 10.07, 12.01, 23.04 e
23.09.90, bens estes listados nos incisos I a III do caput do art. 2o, no valor de R$
32.689.060,47 em outubro, R$ 32.314.114,86 em novembro e R$ 45.352.961,75
em dezembro.
Em relação ao crédito presumido do art. 6o da IN RFB no 1.157/2011, a
contribuinte incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo:
é notório que a contribuinte está enquadrada em pessoa jurídica “que
industrialize bens e produtos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM”,
conforme preconizado no inciso III do caput do art. 3o.
A Autoridade Fiscal conclui que não há crédito presumido algum no quarto
trimestre de 2011, relativo à IN RFB no 1.157/2011, prelo que foi necessário
ajustar os valores lançados nas linhas 23, 24 e 25 a fim de excluir os efeitos do
citado crédito presumido inexistente.
Da Manifestação de Inconformidade Nulidade do Despacho Decisório A
Recorrente, preliminarmente, alega a nulidade do Despacho Decisório por
considerar “viciado” o critério de análise do crédito, realizada a partir da análise
de planilhas e documentos fiscais, “uma vez que não busca alcançar a verdade
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material dos fatos relacionados à atividade produtiva da empresa”. Aduz que a
fiscalização precisa conhecer de perto a atividade desenvolvida pela empresa e
não simplesmente elaborar planilha listando os itens glosados, sem explicitar a
motivação (fática e jurídica) das glosas.
Afirma que “o dever de investigação é obrigação da fiscalização, uma vez que a
ela incumbe demonstrar a ocorrência do fato constitutivo do seu direito de glosar
o crédito e lançar eventual exigência tributária”; cita o art. 142 do CTN para
afirmar que cabe a fiscalização “apurar e constituir o crédito tributário... a fim de
obter o verdadeiro quantum a ser exigido do contribuinte”. Conclui que restou
caracterizado “vício material” ante a realização das glosas “com fundamento em
meras presunções, sem a necessária produção de provas (análise do processo
produtivo da empresa)”, o que leva à nulidade do presente processo
administrativo, nos termos do art. 59, §1o, II do Decreto 70.235/75. Por fim diz ser
inadmissível a alegação da fiscalização de que “o ônus da prova incumbe ao autor,
quanto ao fato constitutivo do seu direito”, alegação que, segundo aduz, tem o
objetivo de afastar sua responsabilidade outorgada por lei.
Conceito de insumo No tópico IV.1 DOS CRÉDITOS SOBRE BENS/SERVIÇOS
UTILIZADOS
COMO
INSUMOS
CONCEITO
DE
INSUMO
CONFORME
A
JURISPRUDÊNCIA DO CARF E DO STJ, a interessada, a fim de afastar o conceito de
insumo adotado pela Fiscalização, e defender que a palavra "insumo", empregada
pelas Leis n° 10.637/2002 e n° 10.833/2003, possui abrangência muito maior do
que pretende lhe dar a RFB, nas Instruções Normativas SRF no 247, de
11/11/2002, e no 404, de 12/3/2004, tece considerações sobre a não
cumulatividade das contribuições em tela estabelecendo o seu entendimento
sobre o conceito de insumo aplicável ao caso, à luz da interpretação que faz da
legislação, da jurisprudência e da doutrina.
Alega que o conceito de insumo trazido nas referidas Instruções normativas
assemelha-se ao conceito de insumo tratado na legislação do IPI, mas que,
entretanto, afirma que não há qualquer dispositivo nas Leis da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins que vincule os créditos destas contribuições à sistemática
aplicada ao IPI e ao ICMS. Afirma: que as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003
autorizam a apropriação de créditos sobre todos os insumos destinados à
produção de bens e serviços, porque para os tributos incidentes sobre a receita,
devem ser concedidos os créditos daquilo que é fundamental para a geração
dessa receita; que nem as Instruções Normativas, nem a fiscalização podem
restringir o conceito de insumos previsto nessa leis para fazer com este
englobasse apenas “a matéria-prima, produto intermediário e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que,
embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização”, tal como definido na legislação do IPI, sob pena de violação ao
princípio da legalidade.
Fl. 2116
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Defende que, então, que o conceito de insumo contemplado na sistemática não
cumulativa das contribuições em tela está relacionado ao fato de "determinado
bem ou serviço ter sido utilizado, mesmo que de forma indireta, na atividade de
fabricação do produto ou com finalidade de prestar um determinado serviço, ou
seja, insumos são aqueles bens e serviços contabilizados em custos de produção e
despesas necessárias à atividade da empresa". E que para efeito de identificar os
valores que proporcionam a geração do crédito, "deve ser buscado o conceito
atualmente considerado pela jurisprudência do E. CARF, analisando-se a
vinculação deste bem/serviço na produção e na venda dos produtos".
Cita, ainda, julgados do CSRF e do STJ para concluir que a essencialidade do bem
ou serviço ao desenvolvimento da atividade da empresa é o que determina o
direito ao crédito e que "a essencialidade do produto/serviço é o que define se ele
é insumo e que sua subtração importe (i) na impossibilidade mesma da prestação
do serviço ou da produção, ou (ii) implique em substancial perda da qualidade do
produto/serviço resultante".
Após tais ponderações, passa a tratar das glosas especificamente.
Custos com fretes A Recorrente defende o direito ao crédito em relação a todas as
despesas com frete glosadas alegando que em razão de sua atividade produtiva,
realiza o transporte de insumos e produtos acabados entre as diversas unidades
da empresa, cujas operações são essenciais para sua atividade produtiva, fato
que, segundo alega, foi ignorado pela Fiscalização, pois esta não teria realizado a
necessária análise de seu processo produtivo.
Explica que “apesar de ser um frete entre estabelecimentos da Manifestante, são
todos decorrentes do processo produtivo e de industrialização da mercadoria final
destinada ao consumo humano”. Diz que possui inúmeras plantas industriais, com
linhas de produção muitas vezes diferentes, tornando-se comum operações com
transferência de produtos de uma unidade a outra onde que servirá de matéria
prima, além do transporte de produtos resfriados e frigorificados. Conclui que em
sendo essenciais para o regular processo produtivo e comercial da empresa,
conferem direito ao crédito. Com base neste entendimento defende o direito a
crédito em relação as despesas com frete discriminadas pela fiscalização em sua
planilha com as seguintes nomenclaturas: “descrição de serviço” e “contabilização
denota não tratar de insumo ou venda”.
Defende, ainda, o direito ao crédito em relação aos: "fretes aos quais a própria
contribuinte atribuiu alíquota zero", argumentando que "o fato de uma planilha
ter sido preenchida de forma errada, não obstaculiza o direito ao crédito
pleiteado pela empresa nos termos da legislação de regência"; ao fretes "sem
informação da contabilização/utilização", argumentando que "o simples fato de
não constar a informação da contabilização não invalida o direito ao crédito da
empresa". Em relação a essas glosas aduz que o que "deve ser priorizado no
processo administrativo fiscal é a busca pela verdade material dos fatos" e que,
assim, bastaria que a fiscalização tivesse consultado as notas fiscais e analisado o
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sistema produtivo da empresa para verificar que esses fretes são essenciais para
empresa.
Conclui que considerando que os fretes atendem “aos critérios da necessidade,
razoabilidade e efetividade, além de guardar estreito vínculo com a atividade
geradora da receita tributável da empresa, se subsumem perfeitamente ao
conceito de insumos para os fins de apropriação de créditos”.
Custos com pallets Quanto aos créditos relativos aos custos com pallets, defende
que tais bens são necessários para a venda do produto final e, portanto, para as
atividades da empresa. Nesse sentido explica:
...os pallets são estruturas nos quais as mercadorias produzidas pela Manifestante
são empilhadas e embaladas com filme plástico, viabilizando o seu transporte, o
seu posicionamento nos caminhões ou mesmo nos contêineres. Para tanto, é
necessária a sua devida embalagem para garantir a segurança do transporte e,
sobretudo, para garantir a qualidade do produto final.
Acrescenta que a Autoridade Fiscal, à ausência de cuidado na análise da atividade
da empresa e das informações prestadas, equivocadamente incluiu custos
vinculados à aquisição de pallets na classificação “diversos não classificados”, para
fins de glosa do crédito. Conclui que com essa classificação há diversos bens
(pallets ou a esses relacionados), que asseguram o direito ao crédito em
discussão, o qual foi indevidamente glosado pela fiscalização.
Custos com Operações de Movimentação, Serviços de Carga e Descarga e
Operador Logístico Defende o direito ao crédito alegando que não há como
realizar suas operações e gerar receitas sem os referidos serviços e que essas
despesas decorrem da armazenagem de seus produtos; aduz que os serviços de
armazenagem se desdobrariam em outros que estão diretamente vinculados ao
correto acondicionamento dos produtos, quais seja: a movimentação, serviços de
carga e descarga e operador logístico.
Custos com Peças e Serviços para Manutenção de Máquinas e Empilhadeiras
Contesta a glosa alegando que a aquisição desse novo material para manutenção
de máquinas, equipamentos e empilhadeiras é essencial para a consecução das
atividades produtivas da Manifestante, uma vez que se faz imprescindível manter
seus equipamentos de produção funcionando com perfeição. A título
exemplificativo, a Manifestante lista algumas peças que seriam utilizadas em suas
máquinas (diretamente vinculadas ao setor produtivo), cuja manutenção seria
essencial para que as máquinas continuem operando e traz fotos de
equipamentos com a informação de que este se utilizariam de alguns tipos de
correia, cujos nomes constam das fotos trazidas.
Na sequência, considerando a essencialidade das empilhadeiras, sem as quais,
segundo alega, restaria “inviabilizada a atividade produtiva da empresa para o
transporte interno dos insumos e produtos acabados”, defende o direito ao
crédito em relação às “peças e ferramentas” para sua manutenção.
Fl. 2118
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Em relação aos serviços de manutenção, alega que devido ao complexo processo
industrial da empresa e a utilização de equipamentos de grande porte, há a
necessidade de contratar “serviços de manutenção de equipamentos vinculados
diretamente ao seu departamento produtivo, tais como montagem e manutenção
de empilhadeiras e outros”, cita como exemplos: SERVICO DE SOLDA, SERVICO DE
TORNO,
SERVICO
ASSISTENCIA
TECNICA,
CONSERTO
PECAS,
SERVICO
MANUTENCAO EM CONDICIONADORES AR, SERVICO MANUTENCAO PREVENTIVA,
SERVICO MOVIM DE EQUIP MECANICOS-SAB, SERVICO ISOLAMENTO TUBULACAO
(2
A
6"),
SERVICO
MANUTENCAO
EMPILHADEIRA,
SERVICO
MONTAGEM/DESMONT EQUIP MECÂNICO, SERV MONT/DESMONT EQUI
MECANICO DOM-FER.
Custos com Manutenção Predial Defende que a glosa é indevida, pois os créditos
apropriados são decorrentes de custos com “a manutenção predial de edificações
que receberam benfeitorias e que estão vinculados às atividades da empresa”.
Mencionar que a empresa Sadia S.A., incorporada pela ora Manifestante,
formulou Consulta perante a RFB, cuja resposta assegurou que “integram o custo
das edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros utilizados nas
atividades da empresa, todos os custos diretos e indiretos relacionados com a
construção”.
Custos com Lubrificantes, Combustíveis e Graxas Reclama que apesar de existir
previsão legal de crédito, a fiscalização glosou os créditos sobre os lubrificantes
sem “descrever uma linha sequer em sua informação fiscal que justificasse a
respectiva glosa”. Diz que a única informação que consta sobre a glosa de créditos
decorrentes da aquisição de graxas é que a “Solução de Divergência Cosit no 12,
de 24/10/2007, que estabelece não terem direito a crédito, porque, apesar de
apresentarem propriedades de lubrificantes, com estes não se confundem”.
Defende que "tanto o combustível, o lubrificante e a graxa utilizados pela
Manifestante representam verdadeiros insumos vinculados às suas atividades,
gerando direito ao crédito".
Custos com Embalagens Nesse item a Recorrente contesta a glosa de Custos com
embalagens (cita filme plástico, caixas, embalagens específicas para cada tipo de
produto, dentre outros) alegando ser indevido o entendimento fiscal de que
somente confeririam créditos ao contribuinte as embalagens incorporadas ao
produto no processo de industrialização, não podendo ser aceitos os créditos
sobre os materiais de embalagem destinados à armazenagem e ao transporte de
produtos acabados. Defende ser incorreta essa interpretação da legislação e que
em momento algum a lei restringiu o creditamento das contribuições às
embalagens de apresentação. Cita exemplos de notas fiscais (descritas como
SACOS DE RAFIA e EMBALAGENS) glosadas e explica que ... as mercadorias
produzidas pela Manifestante são empilhadas e embaladas com filme plástico e
acondicionadas em embalagens especiais e caixas, viabilizando o seu transporte, o
seu posicionamento nos caminhões ou mesmo nos contêineres. Para tanto, é
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necessária a sua devida embalagem para garantir a segurança do transporte e,
sobretudo, para garantir a qualidade do produto final.
Conclui que consistem de bens necessários à venda do produto final e, portanto,
para as atividades da empresa.
Custos com Materiais de Laboratório Quanto aos Custos com Materiais de
Laboratório, alega que os produtos e equipamentos necessários ao regular
funcionamento de seus laboratório são imprescindíveis aos controles de
qualidade das matérias primas adquiridas e insumos utilizados na atividade
industrial, mas também a qualidade do produto final objeto de venda.
Custos com Higienização e Limpeza Em relação aos Custos com Higienização e
Limpeza, explica que toda a atividade produtiva deve ser submetida a um rígido
acompanhamento de higiene e limpeza razão pela qual defende que “todos os
produtos adquiridos que corroborem para atender as normas dos órgãos de
inspeção dos fabricantes de produtos alimentícios de origem animal, são
essenciais a sua atividade produtiva, tais como, detergente, desinfetantes,
fungicidas, alvejantes, entre outros”.
Custos e Despesas com demais Bens e Insumos Essenciais para a Atividade
Produtiva da Empresa Sob o título Demais Bens e Insumos Essenciais para a
Atividade Produtiva da Empresa, alega que a fiscalização se limitou a presumir
que os bens, os quais listas em quadros intitulados de Insumos, Materiais e peças
e Serviços, não seriam aplicados no processo produtivo da empresa, quando
bastaria que tivesse analisado in loco suas operações para constatar a
essencialidade dos bens e materiais, cujo crédito foi objeto de glosa.
Bens do ativo imobilizado - depreciação No tópico IV.2 – BENS DO ATIVO
IMOBILIZADO SUBMETIDOS A DEPRECIAÇÃO, a Recorrente afirma que a
fiscalização glosou os créditos decorrentes da depreciação de motores e
compressores vinculados aos maquinários e equipamentos destinados setor
produtivo, carros hidráulicos, empilhadeiras e outros, por entender que tais bens
não seriam utilizados para locação a terceiros, nem na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
Alega que, entretanto, tais bens são “diretamente ligados ao seu processo
produtivo, ou seja, são indispensáveis para a consecução das suas atividades”.
Acrescenta que, caso se entenda que a glosa realizada pela fiscalização decorre da
depreciação de bens adquiridos anteriormente a 01/05/04, com fundamento no
art. 31 da Lei no 10.865/04, também por esse fundamento não merece prosperar
a glosa aos créditos apropriados de forma correta, haja vista que a aludida lei ao
criar vedação ao direito de crédito de forma retroativa é inconstitucional e ilegal.
Bens adquiridos a alíquota zero
No tópico IV.3 – PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ALÍQUOTA ZERO, a interessada
defende o direito ao crédito alegando, em síntese, que: o instituto da isenção o da
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alíquota zero são espécies que exoneram o tributo; o legislador ao submeter um
determinado produto à alíquota zero, por neutralizar a obrigação tributária para
fins de incidência de um tributo, ele na verdade o está isentando do pagamento.
Ao final conclui que “a regra do § 2o do art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03,
que trata da isenção, aplica-se, in totum, às situações definidas como alíquota
zero”.
Defende ainda que caso se entenda que a alíquota zero não é caso de isenção e
tampouco o é de imunidade ou de não-incidência, resta que “a aquisição desses
insumos é tributada, porém à alíquota zero”, caso em que caberia a aplicação da
regra geral de apropriação do crédito das contribuições.
Acrescenta que em se tratando de aquisição de produtos agropecuários, o crédito
há de ser mantido, ao menos, no sentido de outorgar o crédito presumido
previsto no art. 8o da Lei no 10.925/04, considerando que, em tratando de lei
especial que outorga direito a determinado crédito, se sobrepões ao disposto nas
Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, como também ao disposto no art. 1o da Lei no
10.925/04.
Crédito presumido da agroindústria No tópico IV.4 – PRODUTOS ADQUIRIDOS
COM CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA, a Recorrente inicialmente
explica o fato de “não possui um controle de estoques nos termos exigidos pela
norma jurídica” dizendo que “essas exigências não se amoldam ao dia-a-dia da
empresa” haja vista a sua cadeia produtiva ser “bastante complexa e torna
inviável o controle nos termos exigidos”.
Explica que por esse motivo, ao adquirir bens com suspensão das contribuições, o
crédito que seria auferido pela compra desses bens fica registrado como
“suspenso na receita bruta de venda ao mercado interno”, uma vez que não é
possível saber sua destinação final do produto (se este será tributado ou não na
saída). Somente quando da saída final desses bens é que apura o valor da
contribuição a ser recolhido aos cofres públicos, bem como o respectivo crédito
presumido a ser apropriado proporcionalmente de acordo com as saídas
tributadas e/ou não tributadas. Igualmente, realiza os estornos necessários de
bens com saídas sem tributação, como é o caso de venda de animal vivo.
Segue alegando que, entretanto, caso a fiscalização não tivesse ignorado esse
procedimento de controle, a fim de buscar a verdade material dos fatos, teria
concluído que a Manifestante apropriou crédito em regularidade com a legislação
de regência.
Ao final pugna que a Delegacia de Julgamento analise o controle da empresa e o
cálculo contábil e fiscal por ela realizado e, sendo necessário, determine a
realização de diligência in loco, em atenção ao princípio da verdade material.
Informa que traz planilhas em anexo através das quais, segundo alega, São,
portanto, identificadas todas as vendas de produtos classificados como in natura
de aves ou suínos, carnes salgadas de aves ou suínos, produtos industrializados
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que consumiram carne de aves ou suínos na sua elaboração, rações para
alimentação de aves ou suínos vivos, rações para alimentação de outros animais
vendidos no Mercado Interno e/ou Mercado Externo, venda de milho, soja, sorgo,
lecitina, farelo de soja, óleo de soja, margarinas, farinhas e casca de soja.
E explica que:
Após a identificação do percentual da proporção de cada tipo de receita sobre o
total das receitas em que ocorreu consumo de insumo adquirido com suspensão
de PIS/Pasep e da COFINS, é elaborado o cálculo do crédito presumido a ser
apropriado com base na Lei no 10.925/2004 ou Lei no 12.350/2010.
Obtendo-se, assim, o resultado do novo cálculo, com base na proporção das
receitas.
Diante disto, é possível identificar o valor de direito da Manifestante referente ao
crédito presumido em discussão, sendo esse resultado comparado com o valor de
créditos apropriados nos registros dos documentos fiscais.
[...]
Por fim, verifica-se se a Manifestante possui valores a serem creditados ou a
serem estornados do PIS/Pasep e da COFINS:
Defende, por fim que:
Não há lei que impeça a Manifestante em apurar os créditos em discussão na
forma acima exposta, uma vez que se deve sobrepor no presente caso é o
princípio da verdade material e da praticabilidade tributária, de tal forma que às
Leis nos 12.058/09 e Lei no 12.350/2010 devem se amoldar à complexa cadeia
produtiva da empresa.
Da compensação de ofício No tópico IV.5 - DA COMPENSAÇÃO DE OFÍCIO
REALIZADA PELA RFB NO AUTO DE INFRAÇÃO No 11516.722279/2016-68, a
interessada alega que em face da impugnação apresentada contra o Auto de
Infração tratado no processo administrativo no 11516.722279/2016-68, o crédito
tributário lá constituído está com a exigibilidade suspensa, pelo que “não é
permitido que a RFB realize a compensação de ofício informada na autuação em
questão”. Requer então que sendo julgada procedente a sua Impugnação ao
referido auto, o crédito utilizado indevidamente pela RFB na aludida
compensação de ofício (no valor de R$ 3.251.768,28), seja recomposto no cálculo
do presente processo administrativo e utilizado na compensação dos débitos
tributários declarados nos pedidos de compensação vinculados ao Pedido de
Ressarcimento no 16251.37074.080113.1.5.09-5791.
Pedido de diligência Por fim, no tópico V – DA EVENTUAL NECESSIDADE DE
DILIGÊNCIA, pugna pela baixa dos autos em diligência para que a fiscalização
possa analisar toda a documentação relacionada às operações que originaram o
crédito glosado indevidamente em conjunto com o processo produtivo da
empresa, nos termos do art. 16, IV do Decreto 70.235/72.
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Pedido
A interessada requer a anulação do Despacho Decisório, alternativamente o
reconhecimento do direito creditório pleiteado e alternativamente a conversão
em diligência a fim de se apurar a realidade dos fatos quanto à utilização dos
insumos.
É o relatório.”

Adicionalmente, note-se a forma de publicação da Ementa deste Acórdão de primeira
instância administrativa fiscal:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 30/09/2011 a 31/12/2011
DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE É do
contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência do crédito
utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e compensação.
DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO.
Em estando presentes nos autos do processo os elementos necessários e
suficientes ao julgamento da lide estabelecida, prescindível é a diligência
requerida pelo contribuinte, cabendo a autoridade julgadora indeferi-la.
DIREITO DE CRÉDITO. ALEGAÇÕES CONTRA O FEITO FISCAL.
PROVA. ÔNUS DO CONTRIBUINTE.
Nos processos administrativos referentes a reconhecimento de direito creditório,
deve o contribuinte, em sede de contestação ao feito fiscal, provar o teor das
alegações que contrapõe aos argumentos postos pela autoridade fiscal para não
reconhecer, ou reconhecer apenas parcialmente o direito pretendido.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS Período de apuração: 30/09/2011 a 31/12/2011 INCIDÊNCIA NÃO
CUMULATIVA. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO.
As hipóteses de crédito no âmbito do regime não cumulativo de apuração da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins são somente as previstas na legislação
de regência, dado que esta é exaustiva ao enumerar os custos e encargos
passíveis de creditamento, não estando suas apropriações vinculadas à
caracterização de sua essencialidade na atividade da empresa ou à sua
escrituração na contabilidade como custo operacional.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMO.
No regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins somente
são considerados como insumos, para fins de creditamento de valores: os
combustíveis e lubrificantes, as matérias primas, os produtos intermediários, o
material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como
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o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de
sua aplicação direta na prestação de serviços ou no processo produtivo de bens
destinados à venda; e os serviços prestados por pessoa jurídica, aplicados ou
consumidos na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens
destinados à venda.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS À
CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITOS. VEDAÇÃO.
É vedado o direito a créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não
cumulativa sobre as aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição; nos casos de isenção, quando os bens sejam revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),
isentos ou não alcançados pela contribuição.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. SERVIÇOS DE FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS
DA EMPRESA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Inexiste permissivo legal para tomada de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins a partir de dispêndios com serviços de frete de mercadorias
ou produtos entre estabelecimentos da empresa.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO.
A Autoridade Fiscal deve glosar o crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins informado pelo contribuinte quando verificada a ocorrência de fato
previsto na legislação tributária como suficiente para vedar o direito ao crédito.
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. ATIVO IMOBILIZADO. DATA DE AQUISIÇÃO.
LIMITAÇÃO
É vedado por lei o desconto de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, a partir de agosto de 2004, relativos à depreciação de bens do ativo
imobilizado adquiridos até 30/04/2004.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte

O contribuinte apresentou Recurso Voluntário com a finalidade de demonstrar a
regularidade dos créditos tributários de Cofins vinculados à receita de exportação referentes ao 4o
trimestre de 2011.
Nesse recurso, descreve como item preliminar a necessidade de julgamento em conjunto
de determinados processos, por tratarem da mesma matéria fática. Menciona a mesma tabela já
reproduzida acima no relatório da primeira instância, e defende que:
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Referidos processos decorrem de um mesmo Registro de Procedimento Fiscal -
Diligência no 09.2.01.00-2015-01030-8 realizado pela fiscalização, que verificou
o cumprimento das obrigações tributárias relativas ao PIS/Pasep e à COFINS
(4o trimestre de 2011), em especial a apropriação de créditos e a apuração da
base de cálculo das contribuições, ou seja, tratam da mesma matéria.
Ainda que os processos da tabela mencionada acima tratem da mesma matéria, eles estão
divididos por razões processuais.
A recorrente alega nulidade devido a necessária análise da atividade da recorrente para
verificação da vinculação de cada item glosado no seu processo produtivo.
Por fim, solicita direito ao ressarcimento integral do crédito de Cofins apurado no 4o
trimestre de 2011. Informa que o despacho decisório deve ser cancelado integralmente, e
descreve os motivos nos itens abaixo:
IV.1 - DOS CRÉDITOS SOBRE BENS/SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS –
CONCEITO DE INSUMO CONFORME A JURISPRUDÊNCIA DO CARF E DO STJ
IV.1.a – Custos com Fretes
IV.1.b – Custos com Pallets
IV.1.c – Custos com Operações de Movimentação, Serviços de Carga e
Descarga, Operador Logístico e Outros Serviços
IV.1.d – Custos com Peças e Serviços para Manutenção de Máquinas
IV.1.e – Custos com Manutenção Predial
IV.1.f – Custos com Graxa, Lubrificantes e Combustíveis
IV.1.g – Custos com embalagens
IV.1.h – Custos com Materiais de Laboratório
IV.1.i – Custos com Higienização e Limpeza
IV.1.j – Demais Custos e Despesas com demais Bens e Insumos Essenciais para
a Atividade Produtiva da Empresa
IV.2 – BENS DO ATIVO IMOBILIZADO SUBMETIDOS A DEPRECIAÇÃO
IV.3 - PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ALÍQUOTA ZERO
IV.4
–
PRODUTOS
ADQUIRIDOS
COM
CRÉDITO
PRESUMIDO
DA
AGROINDÚSTRIA
IV.4.1 – Forma de apuração do crédito presumido
IV.5 – DA COMPENSAÇÃO DE OFÍCIO REALIZADA PELA RFB NO AUTO DE
INFRAÇÃO No 11516.722.279/2016-68
Por fim, o contribuinte reivindica a conversão em diligência, para que a fiscalização
pudesse analisar toda a documentação relacionada às operações que originaram o crédito
glosado.
Em resposta ao mencionado recurso voluntário, os membros do CARF decidiram por
converter o julgamento em diligência, conforme abaixo descrito:
“Resolvem os membros do colegiado, por maioria de votos, converter o
julgamento em diligência, para que a Unidade Preparadora intime a Recorrente a
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apresentar laudo conclusivo, em prazo razoável, não inferior a 60 dias, para
detalhar o seu processo produtivo e indicar de forma minuciosa qual a relevância
e essencialidade dos dispêndios gerais que serviram de base para tomada de
crédito, nos moldes do RESP 1.221.170 STJ e Parecer Normativo Cosit n.o 5 e nota
CEI/PGFN 63/2018. A Unidade Preparadora também deverá apresentar novo
Relatório Fiscal, para o qual deverá considerar, além do laudo a ser entregue pela
Recorrente, o mesmo RESP 1.221.170 STJ, Parecer Normativo Cosit n.o 5 e Nota
CEI/PGFN 63/2018. Vencido o conselheiro Hélcio Lafetá Reis, que lhe dava
provimento parcial, para negar o crédito sobre os quais a Recorrente não se
desincumbiu do ônus de comprová-los.”

Foi efetuada a Diligência solicitada, a qual será objeto de análise no presente Acordão.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Fabiana Francisco de Miranda, Relatora.
Trata-se de Pedido de Ressarcimento (PER) no 16251.37074.080113.1.5.09-5791,
retificador do PER no 41382.95925.220912.1.1.09-5308, de créditos da Contribuição para Cofins de
incidência não cumulativa, vinculados à receita de exportação, apurados no 4o trimestre-
calendário de 2011, no valor de R$ 22.174.364,24. Note-se que os mencionados créditos foram
utilizados em declarações de compensação (Dcomp).
Conforme descrição no Relatório, os membros do CARF decidiram por converter o
julgamento em diligência, a qual abaixo será detalhada.
Em resposta a Resolução n.o 3201-002.287 – 3a Seção de Julgamento/2a Câmara/1a Turma
Ordinária, as autoridades fiscais deram cumprimento a diligência solicitada, realizando a reanálise
dos itens glosados, observando os critérios conceituadores de insumos estabelecidos pelo STJ no
julgamento do REsp. n.o 1.221.170/PR e do Parecer Cosit n.o 05/2018.
Foi emitido Termo de Intimação Fiscal n.o 1.850-2024, solicitando relatório descritivo
esclarecendo detalhadamente a inserção dos itens (bens e serviços) glosados (não considerados
insumos) no processo produtivo de modo a propiciar o exame de sua essencialidade ou relevância.
O contribuinte atendeu a intimação por meio de Petições e realizou a juntada de documentos
comprobatórios.
Seguem agora descritas as conclusões da Diligência, por tema, e respectiva análise de
glosa:
1. Fretes
Fl. 2126
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PROCESSO 10983.903442/2013-70
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Primeiramente, na diligência foi mencionado o tópico “4.3.1.1” do Despacho Decisório em
que indica que as glosas de serviço de frete foram realizadas pelas seguintes razões:
a) itens que constam na planilha (fl. 595) com alíquota zero das contribuições
tendo sido calculado zero de crédito; b) itens cuja descrição do serviço não
enseja direito a credito sobre frete (remessa de documento e serviço
motoboy); c) itens contabilizados em contas que não se referem à aquisição de
insumos ou venda da produção (compra para o imobilizado, bens de uso
permanente, materiais p/ manutenção de instalações prediais, malote, correio
etc.); d) itens contabilizados em conta de frete para transferência de produtos
acabados entre unidades da empresa; e d) itens sem qualquer informação
quanto a sua contabilização (sem número da conta contábil, descrição da
conta contábil, tipo de frete, descrição tipo de frete).
As autoridades fiscais mantiveram a glosa, justificando que o contribuinte não teria
apresentado esclarecimento acerca dos serviços de frete glosados.
Por sua vez, o contribuinte alega as operações de frete realizadas abrangem desde o seu
ciclo produtivo até a venda das respectivas mercadorias. Entende que todos os fretes contratados
pela empresa são absolutamente essenciais e relevantes para a sua atividade empresarial. E
informa seu posicionamento abaixo:
Considerando diversos aspectos atinentes à sua operação, em especial, a título
exemplificativo, a sua logística de produção e distribuição de produtos resfriados
e frigorificados, a Recorrente necessita de serviços de transporte especiais, com
vistas à manutenção da integridade e qualidade de seus produtos, sob pena de
não se ter um alimento apto ao consumo humano.
Em uma das etapas do seu processo produtivo, ignorado pelo v. acórdão
recorrido, a Recorrente utiliza-se dos fretes em vários momentos: inicia-se com (i)
o frete decorrente da aquisição de matéria-prima para fabricar ração (grãos), (ii)
remessa pela empresa para industrializar a ração, (iii) após, envia-se, por frete,
até seus integrados que criam animais (frangos, entre outros) e, novamente, (iv)
remete-se à empresa para industrialização. Ou seja, há industrialização com
emprego de tais matérias-primas.
Além disso, durante o processo de industrialização também é comum que uma
unidade envie seu produto final (exemplo, peito de frango) a outro
estabelecimento, o qual é utilizado como insumo na elaboração de um produto
industrializado (um empanado, por exemplo).
Há, ainda, os casos em que se verifica a necessidade da contratação de frete para
transporte do produto elaborado até outro estabelecimento da empresa para
armazenagem (frete intercompany) e posterior venda final.

Fl. 2127
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Quanto ao tema item frete de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da
mesma empresa, deve-se ter conta que há recente Súmula do CARF a respeito:

“Súmula CARF no 217
Aprovada pelo Pleno da 3a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 –
vigência em 04/10/2024
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o
PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015.”

Ainda que existam jurisprudências positivas no CARF quanto ao creditamento de frete de
produtos acabados, devido à sua essencialidade à atividade do contribuinte, deve-se ser aplicada a
Súmula CARF no 217.
Por fim, note-se que na diligência houve solicitação de esclarecimento detalhado dos itens
glosados. O contribuinte descreveu sobre os tipos de frete referentes ao caso e expos sua
relevância e essencialidade. Entretanto, não respondeu às críticas levantadas pelo Fisco. Foram
apontadas inconsistências nas planilhas enviadas pelo contribuinte quanto a falta de informações
de creditamento, contabilização e utilização. Como resposta, foi informado que para a
configuração da essencialidade do frete bastaria uma consulta às notas fiscais e uma análise do
sistema produtivo da empresa.
Segue abaixo parte de uma ementa de decisão do CARF sobre ônus da prova em caso de
processos de compensação, restituição e ressarcimento:

“Acórdão: 3401-013.400
Número do Processo: 17830.720116/2022-11
Data de Publicação: 07/10/2024
Contribuinte: BRF S.A.
Relator(a): MATEUS SOARES DE OLIVEIRA
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração:
01/07/2017 a 30/09/2017 DIREITO AO CRÉDITO. NECESSIDADE DE CONSTITUIR
PROVA. AUTO DE INFRAÇÃO. ONUS DO FISCO. Em processos de compensação,
restituição e ressarcimento, o ônus da prova é do contribuinte. Assim não
procedendo descabe reversão de glosas ou ressarcimento. No entanto, em se
tratando de Auto de Infração o ônus é invertido.”

Conforme mencionado na ementa acima, é do contribuinte o ônus da prova nos casos de
compensação, restituição e ressarcimento. No caso em questão, houve conversão para diligência
exatamente para que pudessem ser objeto de reanálise fática os créditos solicitados. Para tanto,
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era aplicável a apresentação de comprovação detalhada documental e explicações quanto à essa
documentação para não restar dúvidas quanto ao crédito.
Em virtude da aplicação da mencionada Súmula CARF no 217 e da falta de resposta ao
contribuinte que demonstrasse uma explicação quanto às irregularidades trazidas pelas
autoridades fiscais, concluo para manutenção da glosa dos fretes em análise.

2. Demais Assuntos das linhas 1 a 7
2.1 Glosas Revertidas
As autoridades fiscais informam que de fato há itens utilizados no processo produtivo que
se resultaram em glosas revertidas. Note trecho abaixo:
A análise das glosas revela, de fato, itens consumidos no processo produtivo que
atendem aos critérios de essencialidade e/ou relevância estabelecidos pelo STJ. A
planilha “Revisão de Glosas” relaciona os itens com o crédito restabelecido no
trimestre em análise, entre os quais, destacam-se: peças/componentes/aparelhos
de reposição, gás acetileno, anticorrosivos, gás argônio, ferramentas, baterias,
calcário, conserto e fabricação de peças, fita isolante e veda rosca, fluídos, graxa,
soda caustica granel, lâmpadas, lençol, produtos de higiene e limpeza,
lubrificantes, luvas, serviços de manutenção de equipamentos, nitrogênio, óleos,
querosene, serviços de inspeção de segurança em caldeiras, serviços de instalação
elétrica, serviços de montagem/desmontagem equipamentos mecânicos, serviço
extraordinário (armazenagem), serviços de análise vibração alinhamento, serviços
de assistência técnica, serviços de balanceamento, serviço caminhão Munck,
serviço de carga descarga (granel - transbordo e equipamentos mecânicos),
locação de impressoras, serviço de fresa, serviço de locação e manutenção de
software, serviço de armazenagem (operador logístico), serviço de torno, serviço
guindaste, serviço de limpeza, serviço de mão de obra, serviço retífica, entre
outros.

Voto por concordar com a reversão das glosas dos créditos dos itens consumidos no
processo produtivo identificados na diligência, em virtude da essencialidade e relevância desses
itens.
Em paralelo, outras glosas foram mantidas, conforme detalhamento a seguir.

2.2 Glosas Mantidas pelas autoridades fiscais na “informação fiscal” da diligência
Na diligência, foram citados itens que não estariam relacionados ao processo produtivo, e
com isso deveriam resultar na manutenção das glosas. Note texto das autoridades fiscais nesse
sentido:
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De outro lado, a análise das glosas revela também itens e serviços não
participantes do processo de fabricação dos bens destinados à venda. A planilha
“Revisão de Glosas” relaciona os itens e serviços com a glosa mantida no trimestre
em análise, quais sejam: bebedouros, baralho, aluguel de palcos eventos, serviços
eventos, serviço hospedagem, serviço propaganda, sacos big bag, paletes, serviço
de reforma de paletes, serviço de repaletização (troca de paletes), motoboy,
serviço transporte de funcionários, serviço transporte (genérico), rádio Motorola,
bateria rádio, auto falante, lanterna, aparelho telefônico, fones e telefones
celular, cadeiras, câmeras fotográficas, fitas adesivas para caixa de papelão,
cancelas magnéticas, cimento, segurança patrimonial, serviço administrativo,
serviço movimentação cross docking, serviço carga descarga paletizada
(frigorificada), serviço de movimentação saída, serviço pagamento mensalidade.

Note-se abaixo análise quanto às glosas mantidas pelas autoridades fiscais na diligência:

2.2.1 Paletes, Sacos Big Bag e Fita Adesiva
As autoridades fiscais informaram que a glosa sobre gastos com aquisição de paletes
restringe-se aos construídos com madeira, uma vez que esse é utilizado para armazenar e
transportar produtos acabados, e não para transporte interno. Dessa forma, esses itens
participariam da etapa pós-produção e, por isso, não ensejariam direito creditório.
Quanto aos sacos Big Bag, o Fisco descreveu que esses pertencem ao processo produtivo,
porém como itens de utilidade e uso contínuo (não são consumidos durante o processo). E, com
isso, não se aplicaria a regra geral de creditamento de insumos, mas sim o creditamento via base
de despesas mensais de encargo com depreciação de ativo imobilizado.
Na informação fiscal, foi também mantida a glosa da fita adesiva, informando que ela é
empregada para lacrar caixa de papelão, embalagem, esta, coletiva e sem contato direto com o
bem destinado à venda. Sua finalidade seria facilitar o armazenamento e transporte das
mercadorias.
O contribuinte, por sua vez, explicou a essencialidade e relevância desses materiais no seu
processo produtivo, conforme descrição abaixo extraída de sua Petição:
“As mercadorias produzidas pela Recorrente precisam ser empilhadas e
embaladas com filme plástico e acondicionadas em embalagens especiais,
viabilizando o seu transporte, o seu posicionamento nos caminhões ou mesmo
nos contêineres. É necessária a sua devida embalagem para garantir a segurança
do transporte e, sobretudo, para garantir a qualidade do produto final.
Veja-se que grande parte das embalagens objeto das glosas são os chamados
sacos “big bag”, utilizados para acondicionar os produtos e transportá-los. Como
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exemplo de utilização dos referidos sacos, a Recorrente cita a armazenagem
provisória de ração. (...)
Verifica-se, desta forma, que todos os bens utilizados para garantir a qualidade e
o devido transporte dos produtos fabricados pela Recorrente apontados pela
fiscalização(especialmente as sacolas “bigbags”) são, em verdade, insumos,
entendidos estes como custos necessários para a atividade da empresa, havendo,
pois direito ao creditamento sobre tais aquisições.”

De fato, a falta desses materiais compromete diretamente a integridade e qualidade do
produto produzido pelo contribuinte.
Note-se Parecer Normativo COSIT no 5, de 17 de dezembro de 2018, o qual descreve como
conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para
o PIS/Pasep e da COFINS, os bens e serviços que compõem o processo de produção de bem
destinado à venda ou de prestação de serviço a terceiros, tanto os que são essenciais a tais
atividades (elementos estruturais e inseparáveis do processo) quanto os que, mesmo não sendo
essenciais, integram o processo por singularidades da cadeia ou por imposição legal.
Nesse contexto, cabe notar determinação contida na Súmula CARF no 235:
“As despesas incorridas com embalagens para transporte de produto, quando
destinadas à sua manutenção, preservação e qualidade, enquadram-se na
definição de insumos fixada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.“
Conforme demonstra a Súmula acima transcrita, enquadram-se como insumo as despesas
incorridas com embalagens para transporte de produto, quanto destinadas à sua manutenção,
preservação e qualidade.

Notadamente, os custos e despesas incorridos com embalagens para transporte dos
produtos processado-industrializados pelo contribuinte, quando necessários à manutenção da
integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos dada pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Pelo exposto, reverto a glosa dos créditos relativas as aquisições dos paletes, Sacos Big Bag
e Fita Adesiva.

2.2.2 Reforma e Troca de Paletes
A Autoridade Fiscal manteve a glosa dos créditos de PIS e COFINS sobre despesas com
operações de reforma de pallets e repaletização (troca de pallets), por entender que o palete
participa predominantemente das etapas em que o produto se encontra acabado. Dessa forma, o
serviço de troca e reforma do palete não se referiria a item integrante do processo produtivo.
Fl. 2131
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O contribuinte destaca que os paletes possuem o objetivo de garantir a segurança das
cargas e que são amplamente utilizados pele empresa, quando da: “(i) industrialização(movimento
de matérias-primas e produtos em fase de industrialização), (ii) armazenagem de matérias-primas
em condições de higiene, (iii) armazenagem durante o ciclo de produção e (iv) armazenagem do
produto industrializado a ser comercializado, de tal forma que são indispensáveis para o processo
produtivo da empresa”.
Nesse sentido, segue abaixo emenda de decisão do CARF sobre a concerto de palete, em
caso da própria BRF, julgado na presente turma 3201.

“Acórdão: 3201-011.745
Número do Processo: 10983.917658/2016-65
Data de Publicação: 09/05/2024
Contribuinte: BRF S.A.
Relator(a): MARCIO ROBSON COSTA
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração:
01/10/2012 a 31/12/2012
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. EFEITOS INFRINGENTES. OMISSÃO.
A reversão das glosas dos créditos com despesas de paletes se estende aos
serviços de conserto de pallets e repaletização pelos mesmos critérios de
essencialidade e relevância.
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. MERO ERRO MATERIAL.
A reversão das glosas do crédito com despesas de materiais de laboratório se
estende aos materiais sanitários, que também constou na parte dispositiva do
acórdão.
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os
Embargos de Declaração, com efeitos infringentes, para sanar a omissão e
reverter as glosas sobre os serviços de repaletização, bem como para sanar o
erro material no dispositivo do voto, fazendo constar a expressão IV.1.k
Custos com instrumentos - Reverter a glosa, desde que utilizados em etapas de
produção ou laboratório e sanitário (higienização da unidade produtiva).”

Conforme mencionado no tópico acima, os paletes possuem essencialidade e relevância à
atividade econômica do contribuinte. Nesse mesmo sentido, devem ser entendidos os serviços de
manutenção pela troca e reforma de paletes. A mesma regra para concessão dos créditos na compra de
insumo deve ser considerada na sua manutenção.
Pelo exposto, tendo em visto a essencialidade e relevância da troca e reforma de paletes,
entendo pela reversão da glosa efetuada.

2.2.3 Serviço de Movimentação (Cross Docking)
Fl. 2132
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Para as autoridades fiscais, esse serviço não se trata de insumo, uma vez que ocorre
na etapa comercial do produto, e também não se configura como armazenagem ou frete.
O contribuinte entende que o serviço de “cross docking” equipara-se a
armazenagem/logística, bem como ao frete na operação de venda. Em sua Petição (fls. 2077 a
2092), explica que:
“Os serviços cross docking são serviços necessários à manutenção da qualidade
na entrega do produto, fazendo parte da logística da empresa. São prestados
por pessoas jurídicas especializadas na movimentação de produtos da
Recorrente e compreendem: (1) o recebimento de cargas paletizadas e o seu
descarregamento dos caminhões estacionados no estabelecimento do
prestador, e (2) manuseio de saída, que consiste na separação das cargas e o
respectivo carregamento dos produtos.”

Note decisão do CARF pela caraterização do serviço de movimentação como insumo
para fins de creditamento de PIS/Cofins, também aplicada ao próprio contribuinte:
“Acórdão: 3202-002.070
Número do Processo: 10983.905393/2020-39
Data da Sessão: 15/10/2024
Contribuinte: BRF S.A.

Ementa(s)
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015
CRÉDITO. INSUMO. CONCEITO. NÃO CUMULATIVIDADE. ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA.
O conceito de insumo, para fins de reconhecimento de créditos da Cofins, na
não-cumulatividade, deve ser considerado conforme estabelecido, de forma
vinculante, pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.221.170/PR, ou seja,
atrelado à essencialidade e relevância do bem ou serviço para o
desenvolvimento
da
atividade
econômica
da
empresa.
Por serem essenciais ou relevantes no processo produtivo de uma empresa
agroindustrial, que atua notadamente na exploração de alimentos (carne
bovina, suína e de aves), se caracterizam como insumos, havendo direito de
apropriação de créditos da Cofins, as locações de uniformes para os
trabalhadores manipuladores de alimentos e a contratação de serviço
movimentação cross docking.
(...)
Decisão
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, rejeitar as preliminares
e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as
glosas referentes: 1) ao serviço movimentação “cross docking”, 2) à locação de
Fl. 2133
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veículos, conforme discriminado no voto, 3) aos serviços de frete contratados
pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e relativos às
aquisições de mercadorias para revenda não sujeitas ao pagamento das
contribuições, e 4) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa
jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de insumos, inclusive
importados, sujeitos à alíquota zero e de insumos sujeitos à apuração de
crédito presumido, desde que, em atenção à Súmula CARF 188, tais serviços
tenham sido registrados de forma autônoma em relação aos insumos
adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas referidas
contribuições. Por maioria de votos, em reverter as glosas com despesa de
locação de uniformes. Vencida a Conselheira Francisca Elizabeth Barreto, que
negava provimento para manter as glosas.”

De fato, para que os produtos possam ser vendidos em condições adequadas para o
consumo, como no presente caso de itens alimentícios, as despesas com a movimentação dessas
mercadorias devem ser consideradas como armazenagem, ainda que se refiram a produtos
acabados.
Por se tratar de serviço essencial e relevante ao processo produtivo, reverto a glosa
do serviço de movimentação “cross docking”.

2.2.4 Serviço de Carga/Descarga Paletizada/Frigorificada - Serviço de Movimentação
Saída
As autoridades fiscais resumem o serviço de movimentação entrada/saída como o
que compreende o carregamento de mercadorias em caminhões, containers e a movimentação de
containers para embarque em navios. E informam, entretanto, que apenas os gastos com
armazenagem e frete na operação de venda ensejam direito creditório das contribuições em tela.
Também descrevem que os serviços de carga e descarga de produtos
frigorificados/paletizados, da mesma forma, pertencem à atividade comercial, assim, não geram
crédito das contribuições.
O contribuinte informa que contrata serviço de armazenagem, e que dentro desses
serviços se desdobram outros que estão diretamente vinculados ao correto acondicionamento dos
produtos, como: a movimentação, serviços de carga e descarga e operador logístico. Também
alega que sem esses serviços, seria inviável o produto chegar em perfeitas condições ao
consumidor final.
Tendo em vista a essencialidade e relevância desses serviços de armazenagem ao
processo produtivo, decido pela reversão dos serviços mencionados nesse tópico.

Fl. 2134
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2.2.5 Demais serviços
Ainda na Informação Fiscal de Diligência, são citados os serviços abaixo, que serão
objeto de análise creditória:

2.2.5.1 Serviço Transporte Funcionários - Serviço Transporte (genérico) – Pagamento
Mensalidade
As autoridades fiscais descrevem que os gastos destinados a viabilizar a atividade da
mão de obra empregada no processo de produção ou fabricação ou de prestação de serviço não
garantem crédito das contribuições em tela.
Note descrição do artigo 176, § 2o, inciso VI, da IN RFB n.o 2.121, de 2022.
“Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os
bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de
produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de
serviços (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela
Lei no 10.865, de 2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso II,
com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21). (...)
§ 2o Não são considerados insumos, entre outros: (...)
VI - despesas destinadas a viabilizar a atividade da mão de obra empregada no
processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços, tais
como alimentação, vestimenta, transporte, cursos, plano de saúde e seguro de
vida;”

Na Informação Fiscal, é mantida a glosa, com as seguintes justificativas:
“Quanto ao serviço transporte, a planilha apresentada pela contribuinte apenas
informa tratar-se de mercadorias. Todavia, a informação vaga impossibilita aferir
a natureza do serviço prestado.
O pagamento de mensalidade está descrito na planilha apresentada como serviço
prestado pela Bolsa de gêneros alimentícios do Estado do Rio de Janeiro. O
serviço tem o intuito de fomentar o comércio do setor alimentício mediante a
criação de ambiente de negócios, logo, não é insumo do processo de fabricação
ou produção de bens da Companhia.”

Primeiramente, quanto ao serviço de transporte de funcionários, há de se ter em
conta a Solução de Consulta COSIT no 249, de 2023, abaixo transcrita:
“(...)
Assunto:
Contribuição
para
o
PIS/Pasep
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
VALE-TRANSPORTE.
GASTOS
COM
TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS.
Fl. 2135
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Os gastos com vale-transporte para transportar os trabalhadores que atuam na
fabricação ou produção de bens e na prestação de serviços, no percurso
residência-trabalho e vice-versa, e com a contratação de pessoa jurídica em
substituição ao vale-transporte, por decorrerem de imposição legal, podem ser
considerados insumo para efeito de desconto do crédito de que trata o art. 3o,
II, da Lei no 10.637, de 2002.
No caso do vale-transporte, apenas a parcela custeada pelo empregador que
exceder a 6% (seis por cento) do salário do empregado pode ser objeto do
referido creditamento.
O direto de utilização dos referidos créditos prescreve em 5 (cinco) anos da
data de sua constituição.
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE
CONSULTA No 45, DE 28 DE MAIO DE 2020.
Dispositivos Legais: Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, II, Lei no 7.418, de 1985, e
Decreto no 10.854, de 2021, arts. 106, 109 e 114.”
Em tese, os gastos com contratação de pessoa jurídica para transporte do trajeto de
ida e volta do trabalho da mão de obra empregada em seu processo de produção de bens ou de
prestação de serviços devem ser considerados insumos de PIS/Cofins. Sem esse gasto, não seria
possível os funcionários realizarem sua atuação na produção da mercadoria objeto da atividade da
empresa.
Entretando, no caso em questão, não houve demonstração efetiva de prova
documental que demonstrasse que os gastos com transporte de funcionários eram
exclusivamente dos que atuam na produção. Notadamente, não houve detalhamento dos valores
pela Contribuinte.
Devido à falta documental que comprovasse que os pagamentos de transporte são
relacionados aos que atuam efetivamente na produção, voto pela manutenção da glosa.
Já para os itens serviço de transporte genérico e mensalidade, não foram
localizadas na defesa informações suficientes sobre esses serviços. Conforme mencionado no item
de frete sobre produto acabado, o ônus da prova quanto ao creditamento tributário por
restituição, ressarcimento e compensação é do contribuinte. Na defesa apresentada, não foram
instruídos documentação detalhada e descrição da forma em que ocorrem esses serviços e a
respectiva comprovação de sua essencialidade e relevância à atividade do contribuinte, para a
caracterização como insumo.
Pelo exposto, mantenho a glosa quanto ao serviço de transporte de funcionários e
dos itens transporte genérico e mensalidade.

2.2.5.2 Eventos - Hospedagem – Propaganda

Fl. 2136
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Na diligência, a Fiscalização demonstrou que na planilha apresentada pelo
contribuinte, o gasto de propaganda está da seguinte forma presentado: “Serviços de propaganda
em portais provedores de conteúdo e serviços de informação na internet”.
Além do serviço de propaganda, há também serviços de hospedagem e eventos
listados na lista de creditamento apresentada pelo contribuinte.
Ainda que os gastos com propaganda, hospedagem e eventos possam ser
intrinsecamente ligados à geração de receita, deve-se analisar caso a caso se são essenciais e
relevantes para a atividade empresarial, mesmo que não possuam vinculação ao processo
produtivo.
No caso em questão, não foram localizadas informações suficientes na defesa
relacionando os serviços de propaganda, hospedagem e eventos ao conceito de insumo. Como já
mencionado nessa decisão, o ônus da prova é do contribuinte quanto ao creditamento tributário
por restituição, ressarcimento e compensação.
Por falta de comprovação no presente caso de que esses serviços se referem a
insumos para esse contribuinte, mantenho a glosa dos serviços de propaganda, hospedagem e
eventos.

2.2.5.3 Bebedouros – Baralho - Rádio Motorola e Bateria - Auto Falante – Lanterna –
Telefone - Fones – Cadeiras - Câmeras Fotográficas

Na diligência, o fisco informou para esses itens somente que “É de fácil percepção
que os itens deste tópico não estão inseridos no processo produtivo da Companhia nem mesmo por
conta da singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.”
Notadamente, os serviços desse item não podem gerar crédito tributário, uma vez
que não possuem característica de insumo utilizado no processo produtivo do contribuinte. Esses
itens não atendem a essencialidade e relevância nos moldes estabelecidos pelo STJ. Inclusive, não
foram localizadas na defesa alegações diretamente relacionadas a esses itens demonstrando
caracterizarem como relevantes e essenciais a sua atividade empresarial.
Desse modo, mantenho a glosa para os itens desse tópico.

2.2.5.4 Cancelas Magnéticas - Segurança Patrimonial - Serviço Administrativo
O item cancela magnética é compreendido pela cancela utilizada durante
manutenção preventiva diversa no processo produtivo. A segurança patrimonial é explicada como
sendo a segurança utilizada durante manutenção preventiva diversa no processo produtivo. E, por
fim, o serviço administrativo consta como serviços de recursos humanos.
Fl. 2137
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-012.694 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.903442/2013-70
30
A mencionada diligência, o fisco alegou não existência de crédito tributário para
esses serviços, informando que “Os itens deste tópico, da mesma forma, não atendem aos critérios
da essencialidade e/ou da relevância para caracterizá-los como insumos do processo produtivo da
Companhia nos moldes estabelecidos pelo STJ.”
Sobre o tema de segurança patrimonial, deve-se notar a Solução de Consulta Cosit
no 19 de 2023, abaixo descrita:
Assunto:
Contribuição
para
o
PIS/Pasep
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO. FABRICAÇÃO DE FIOS, CABOS E
CONDUTORES ELÉTRICOS ISOLADOS COM PRODUTOS QUÍMICOS SUJEITOS A
CONTROLE
PELA
POLÍCIA
FEDERAL.
GASTOS
COM
SERVIÇOS
COM
VIGILÊNCIA/SEGURANÇA. IMPOSSIBILIDADE.
Por não serem abarcados pelos critérios da essencialidade ou relevância, os
gastos com serviços de vigilância/segurança contratados pela pessoa jurídica
fabricante de fios, cabos e condutores elétricos isolados não são considerados
insumos para fins de desconto de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep
apurada pela sistemática não cumulativa.
Dispositivos Legais: Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, II; e Parecer Normativo
Cosit/RFB no 5, de 2018.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO. FABRICAÇÃO DE FIOS, CABOS E
CONDUTORES ELÉTRICOS ISOLADOS COM PRODUTOS QUÍMICOS SUJEITOS A
CONTROLE
PELA
POLÍCIA
FEDERAL.
GASTOS
COM
SERVIÇOS
COM
VIGILÊNCIA/SEGURANÇA. IMPOSSIBILIDADE.
Por não serem abarcados pelos critérios da essencialidade ou relevância, os
gastos com serviços de vigilância/segurança contratados pela pessoa jurídica
fabricante de fios, cabos e condutores elétricos isolados não são considerados
insumos para fins de desconto de créditos da Cofins apurada pela sistemática
não cumulativa.
Dispositivos Legais: Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, II; e Parecer Normativo
Cosit/RFB no 5, de 2018.
Também para esse tópico, a verificação do conceito de insumo deve levar em
consideração a atividade da contribuinte em análise. Não foram localizadas informações na defesa
demonstrando que os serviços mencionados de segurança patrimonial, cancelas magnéticas e
serviços administrativos (RH) estariam vinculados a sua atividade.
Por falta de comprovação da essencialidade e relevância dos mencionados serviços,
mantenho a glosa para esses itens.

3. Itens não objeto de diligência
Fl. 2138
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-012.694 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.903442/2013-70
31
Note-se que há itens que foram objeto de solicitação via Recurso Voluntário e que,
entretanto, não foram objeto de diligência. Faz-se então necessária a análise dessas matérias:

3.1 Bens do ativo imobilizado submetidos a depreciação
Na Petição juntada pelo contribuinte em resposta à intimação da Diligência, é
informado que a Autoridade Fiscal glosou créditos de PIS/COFINS decorrentes da depreciação de
motores e compressores vinculados aos maquinários e equipamentos destinados setor produtivo,
carros hidráulicos, empilhadeiras e outros, de bens adquiridos anteriormente a 01/05/04, por
possuir o entendimento que o aproveitamento é restringido com fundamento no art. 31 da Lei no
10.865/04.
Note-se abaixo o mencionado art. 31 da Lei no 10.865/2004:
“Art. 31. É vedado, a partir do último dia do terceiro mês subseqüente ao da
publicação desta Lei, o desconto de créditos apurados na forma do inciso III do
§ 1o do art. 3o das Leis no s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de
29 de dezembro de 2003, relativos à depreciação ou amortização de bens e
direitos de ativos imobilizados adquiridos até 30 de abril de 2004.
§ 1o Poderão ser aproveitados os créditos referidos no inciso III do § 1o do art.
3o das Leis no s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, apurados sobre a depreciação ou amortização de bens e
direitos de ativo imobilizado adquiridos a partir de 1o de maio.
§ 2o O direito ao desconto de créditos de que trata o § 1o deste artigo não se
aplica ao valor decorrente da reavaliação de bens e direitos do ativo
permanente.
§ 3o É também vedado, a partir da data a que se refere o caput, o crédito
relativo a aluguel e contraprestação de arrendamento mercantil de bens que já
tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica.”

O contribuinte menciona que há repercussão geral do Tema 244, fixado pelo STF, em
que é pacificada a inconstitucionalidade do art. 31 da Lei no 10.865/04, que limitava o
aproveitamento de crédito decorrente de aquisições de bens para o ativo fixo realizados até 30 de
abril de 2004.
Segue abaixo parte do relatório do Recurso Extraordinário 599.316 do STF, que gerou
a mencionada repercussão geral do Tema 244:
“Recurso Extraordinário 599.316
Decisão: O Tribunal, por maioria, apreciando o tema 244 da repercussão geral,
negou provimento ao recurso extraordinário e fixou a seguinte tese: "Surge
inconstitucional, por ofensa aos princípios da não cumulatividade e da
isonomia, o artigo 31, cabeça, da Lei no 10.865/2004, no que vedou o
creditamento da contribuição para o PIS e da COFINS, relativamente ao ativo
Fl. 2139
DF CARF MF
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PROCESSO 10983.903442/2013-70
32
imobilizado adquirido até 30 de abril de 2004”, nos termos do voto do Relator,
vencidos os Ministros Alexandre de Moraes, Dias Toffoli (Presidente), Gilmar
Mendes, Luiz Fux e Celso de Mello. Falaram: pela recorrente, a Dra. Flávia
Palmeira de Moura Coelho, Procuradora da Fazenda Nacional; e, pela
recorrida, o Dr. Carlos Eduardo Domingues Amorim. Plenário, Sessão Virtual de
19.6.2020 a 26.6.2020.”

De fato, conforme descrito acima, em 2020 o STF emitiu decisão de que o direito ao
crédito de PIS/Cofins abrange o ativo imobilizado existente em 30/04/2004.
Esse tema de creditamento dos bens dos ativos imobilizados submetidos a
depreciação foi também objeto de defesa na Manifestação de Inconformidade apresentada pelo
contribuinte.
Em razão repercussão geral do Tema 244, fixado pelo STF, reverto a glosa referente
aos bens do ativo imobilizado submetidos à depreciação.

3.2 Dos produtos adquiridos com alíquota zero e produtos adquiridos com crédito
presumido da agroindústria
Na Petição de resposta à diligência, o contribuinte cita que esses itens não foram
objeto de diligência, mas que precisam ser analisados, conforme descritivos do Recurso
Voluntário.
No mencionado Recurso, o contribuinte informa que a lei prevê a possibilidade da
apropriação de créditos das contribuições para o PIS/Pasep e para a COFINS sobre insumos
isentos, quando estes são revendidos ou utilizados em produtos posteriormente tributados. Traz o
seguinte embasamento nas Leis no 10.637/02 e 10.833/03:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2 a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: (...)
§ 2o. Não dará direito ao crédito o valor: (...)
II. da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),
isentos ou não alcançados pela contribuição”

O contribuinte traz alguns conceitos tributários no recurso voluntário para concluir
sua análise, conforme abaixo descrito:
“Com relação aos referidos conceitos, observa-se que a não incidência é
caracterizada pelo não enquadramento de um determinado fato à hipótese de
Fl. 2140
DF CARF MF
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PROCESSO 10983.903442/2013-70
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incidência de um tributo. Por sua vez, a imunidade é a limitação ao poder de
tributar imposta pela Constituição Federal.
No que tange à isenção, o art. 176 do CTN prevê que será sempre determinada
por meio de lei ordinária que especifique as condições e requisitos para a sua
concessão.
Assim, no caso da isenção, a não sujeição ao pagamento do tributo é uma
espécie de proteção concedida por lei, ou seja, uma espécie de benefício fiscal
que afasta a exigibilidade do crédito tributário, por meio de lei.
Conclui-se, então, que a isenção é regra legal desonerativa que retira
determinada situação, prevista na norma, do raio de aplicação da lei,
frustrando o surgimento da obrigação tributária.
Feitas estas considerações, observa-se que, quando o § 2o do art. 3o das Leis
nos 10.637/02 e 10.833/03 faz menção à aquisição de bens “não sujeitos ao
pagamento” do tributo, somente pode estar se referindo aos três institutos
acima delineados.
Contudo, o referido dispositivo não trata da hipótese de aquisição de bens
sujeitos à alíquota zero, cabendo ao intérprete da lei verificar em qual hipótese
de exoneração que a alíquota zero se enquadra.
Em relação à não-incidência e à imunidade, não há dúvidas quanto à
diferenciação da situação da alíquota zero, pois a situação atingida pela
alíquota zero não está fora da área de incidência e tampouco protegida pela
Constituição Federal.
Ao compararmos o instituto da isenção com a alíquota zero, de imediato
percebe-se que ambas são espécies que exoneram o tributo. (...)
Consequentemente, a simples nomenclatura não pode sobrepor-se aos efeitos
do instituto da isenção. Por conseguinte, quando o legislador submete um
determinado produto à alíquota zero, por neutralizar a obrigação tributária
para fins de incidência de um tributo, ele na verdade o está isentando do
pagamento.
Ao contrário do sustentado pelo v. acórdão recorrido, conclui-se que a alíquota
zero do PIS/Pasep e da COFINS é sim caso de ISENÇÃO, a qual é forma que
exonera o tributo e que só pode ser feita através de Lei Ordinária, do mesmo
modo que as alíquotas do PIS/Pasep e da COFINS só podem ter suas alíquotas
alteradas por lei, em respeito ao princípio da legalidade.
Neste contexto, sendo a alíquota zero do PIS/Pasep e da COFINS instituída por
lei, eis que deve obedecer ao princípio da legalidade previsto no art. 150,
inciso I, da CF/88, e que a ISENÇÃO é forma concedida por lei de exonerar o
tributo, resta configurado o pleno enquadramento da alíquota zero como
isenção, ao menos para fins do PIS/Pasep e COFINS. Assim, a regra do § 2o do
art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, que trata da possibilidade de
apropriação de créditos de PIS e COFINS adquiridos com isenção, quando a
saída é devidamente tributada, aplica-se, in totum, às situações definidas
como alíquota zero. (...)
Fl. 2141
DF CARF MF
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Verifica-se, assim, que a regra estabelecida no § 2o do art. 3o das Leis nos
10.637/02 e 10.833/03, no que tange às hipóteses de aquisição de insumos
isentos e posteriormente utilizados em produtos tributados, deve ser aplicada
em relação à alíquota zero, conforme se verifica no presente caso. (...)
Conclui-se, portanto, que, ao se adquirir um produto favorecido com alíquota
zero, duas são as hipóteses que justificam a apropriação de créditos das
contribuições ao PIS/Pasep e a COFINS: (i) se alíquota zero é caso de isenção o
crédito será devido, desde que o insumo seja utilizado para a fabricação e
revenda de produto tributado (caso da Recorrente); ou (ii) se alíquota zero é
tributada, mas com alíquota zero, utiliza-se a regra geral de apropriação do
crédito das contribuições.
Por fim, a Recorrente demonstrou na Manifestação de Inconformidade que, na
remota hipótese de ser mantido o entendimento quanto a referida glosa, ao
menos os créditos decorrentes de aquisição de produtos agropecuários devem
ser mantidos, uma vez que estão amparados em norma especial que concede
o crédito presumido e que, portanto, se sobrepõe a regra geral contida nas
Leis 10.637/02 e 10.833/03.

No Acórdão à Manifestação de Inconformidade, todavia, é informado que,
excepcionalmente, para os casos de aquisição de bens e serviços isentos, e somente neste caso, as
leis preveem que tal vedação somente se aplica ante a condição de os bens adquiridos serem
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota zero, isentos ou
não alcançados pelas contribuições.
Sobre esse tema, deve-se ter em conta a Solução de Consulta COSIT no 227 de 2017:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP
EMENTA:
NÃO
CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS
AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO.
É vedada a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep em
relação a bens e serviços adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou
sujeitas à incidência com alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição,
independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos. É
vedada a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep em relação
a bens e serviços adquiridos em operações beneficiadas com isenção e
posteriormente: a) revendidos; ou b) utilizados como insumo na elaboração de
produtos ou na prestação de serviços que sejam vendidos ou prestados em
operações não sujeitas ao pagamento dessa contribuição. DISPOSITIVOS
LEGAIS: Lei no 10.637/2002, arts. 3o, § 2o, II, e 5o, III.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
– COFINS EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE
CREDITAMENTO.
Fl. 2142
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É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços
adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com
alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição, independentemente da
destinação dada aos bens ou serviços adquiridos. É vedada a apropriação de
créditos da Cofins em relação a bens e serviços adquiridos em operações
beneficiadas com isenção e posteriormente: a) revendidos; ou b) utilizados
como insumo na elaboração de produtos ou na prestação de serviços que
sejam vendidos ou prestados em operações não sujeitas ao pagamento dessa
contribuição.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 10.833/2003, arts. 3o, § 2o, II, e 6o, III.

Conforme descrito na solução de consulta acima, há vedação quanto à apropriação
de crédito de PIS/Cofins de bens e serviços adquiridos sem incidência tributária ou com alíquota
zero, ou mesmo com suspensão da contribuição, independentemente da destinação dos bens e
serviços adquiridos.
O contribuinte destaca que em se tratando de aquisição de produtos agropecuários,
o crédito há de ser mantido, ao menos, no sentido de outorgar o crédito presumido previsto no
art. 8o da Lei no 10.925/04, considerando que, em tratando de lei especial que outorga direito a
determinado crédito, se sobrepões ao disposto nas Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, como também
ao disposto no art. 1o da Lei no 10.925/04.
A recorrente alega a impossibilidade da aplicação da suspensão obrigatória nas
aquisições de insumos, considerando que em determinados casos não é possível saber a
destinação final do produto adquirido e atestar se serão utilizados nos termos das condições
previstas para a aplicação da suspensão (se este será tributado ou não na saída). Apenas no
momento da saída final desses bens é que apura o valor das contribuições a ser recolhido aos
cofres públicos, bem como o respectivo crédito presumido a ser apropriado proporcionalmente de
acordo com as saídas tributadas e ou não tributadas e, igualmente, realiza os estornos necessários
de bens com saídas sem tributação, como é o caso de venda de animal vivo.
Por outro lado, note-se análise das autoridades fiscais acerca do tema, conforme
descrição de parte do Acórdão da Manifestação de inconformidade:
Como se vê, o crédito presumido reclamado também tem suas regras, quais
sejam: a) que o adquirente produza mercadorias de origem animal ou vegetal
destinadas à Original Processo 10983.906656/2014-89 Acórdão n.o 07-40.885
DRJ/FNS Fls. 1.767 28 alimentação humana ou animal, nos códigos NCM
indicados; b) o bens devem consistir de insumo; b) devem ser “adquiridos de
pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física”.
Da análise da listagem dos bens glosados – Planilha Aliq Zero ou NT do arquivo
BRF 04-2011 Glosas.xlsx - vê-se claramente que esses requisitos não se
confirmam, notadamente a condição de serem insumos utilizados na produção
Fl. 2143
DF CARF MF
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PROCESSO 10983.903442/2013-70
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de bens de origem animal ou vegetal destinados a alimentação humana (pela
descrição do bem) e adquiridos de pessoa física (participantes com CNPJ).

Primeiramente, quanto à aquisição com alíquota zero, pela interpretação
mencionada acima, ficaria assegurado o direito ao crédito em relação a aquisição de bens ou
serviços isentos somente nos casos de estes serem revendidos ou aplicados em produtos ou
serviços de cujas vendas resulte pagamento de contribuição.
Para o caso em questão que se trata de aquisição com alíquota zero, não é prevista
a apropriação de crédito de PIS/Cofins. Por esse motivo, voto pela glosa dos créditos sobre as
aquisições de produtos adquiridos com alíquota zero.
Quanto ao crédito presumido sobre agronegócio, deve-se notar que foi
demonstrada a ausência de “controles de estoque diferenciados”. Pela explicação da recorrente,
devido ao tamanho e diversidade de suas operações, ela realiza o registro do crédito presumido
no momento da entrada das mercadorias adquiridas com suspensão do PIS/Cofins que geram
direito ao referido crédito. Sua justifica é que não possuí condições de segregar previamente quais
insumos serão utilizados em cada produto e que irão gerar ou não o crédito. Somente quando da
saída final desses bens é que a recorrente apura os tributos a serem recolhidos.
Essa falta de “controle de estoques diferenciados” foi trazida pelas autoridades
fiscais como impeditivo ao reconhecimento do crédito, pelo não cumprimento das regras
estabelecidas pela legislação tributária. Notadamente, conforme já mencionado em outro tema do
presente caso, é do contribuinte o ônus da prova nos casos de compensação, restituição e
ressarcimento.
Ainda sobre o crédito presumido sobre agronegócio, urge verificar que há na
legislação diversos requisitos para sua configuração. Note-se, primeiramente, que conforme
descrição do art. 34, §1o, da Lei no 12.058/2009, é vedada a apuração do crédito presumido nas
aquisições realizadas por pessoa jurídica que industrializa ou revende os produtos classificados em
determinadas posições da NCM. Note-se que entre as NCMs mencionadas como proibitivas há a
de posição 01.02 da NCM (animais vivos da espécie bovinos). Pelo demonstrado pela fiscalização,
a recorrente industrializava bovinos vivos na época dos fatos, o que configura impossibilidade de
apuração de crédito presumido.
Adicionalmente, o art. 56, §1o, da Lei no 12.350/2010 veda a apuração de crédito
presumido nas aquisições realizadas por pessoa jurídica que industrializa ou revende produtos de
determinadas posições de NCM 01.03 (animais vivos da espécie suína) e 01.05 (animais vivos da
espécie galos, galinhas, patos, gansos, perus, entre outros). Note-se que o contribuinte de fato
industrializa bens e produtos classificados nas posições 01.03 e 01.05 do NCM, conforme descrito
pela fiscalização.
Pelo exposto, deve-se concluir que, quanto aos créditos presumidos da agroindústria,
há as vedações legais citadas acima à situação do contribuinte, o que demonstra que não foram
Fl. 2144
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obedecidos os requisitos necessários para o creditamento. Por isso, voto pela glosa dos créditos
presumidos da agroindústria.

3.3 Da compensação de ofício realizada pela RFB no auto de infração no
11516.722.279/2016-68.
O contribuinte alega que a parcela dos créditos de Cofins vinculada à receita de
exportação nestes autos foram utilizados para a compensação de ofício do débito tributário
lançado no Auto de Infração no 11516.722.279/2016-68. Defende que, em razão da impugnação
do mencionado Auto de Infração, a exigibilidade do débito se encontra suspensa, não sendo
permitido que a RFB realize compensação de ofício.
Em paralelo, as autoridades fiscais informam que não se refere à compensação de
ofício, mas sim de utilização do crédito no desconto das contribuições apuradas no próprio
período.
No Acórdão da Manifestação de Inconformidade, há a seguinte explicação nesse
sentido:
“Como se vê, diferentemente do que entende a Recorrente, o caso não
consiste de ‘compensação de ofício’, procedimento tratado nas Seções IX e X
da IN RFB 1.717/2017.
Trata-se de desconto de crédito, vinculado a receitas de exportação,
reconhecido no âmbito de um pedido de ressarcimento, procedimento ao qual
se aplica a regra de que o crédito, antes de poder ser ressarcido, deve ser
primeiro utilizado na dedução do valor da contribuição a recolher do período,
decorrente das demais operações no mercado interno, como determina
parágrafos 1o, 2o e 3o do art. 6o da Lei 10.833/2003 e do art. 5o da Lei
10.637/2002.”

No mencionado Acórdão, há a citação da Solução de Consulta Interna (SCI) Cosit no
24, de 28/08/2007, com a seguinte descrição:
“CRÉDITOS DE PIS/PASEP E COFINS PASSÍVEIS DE UTILIZAÇÃO POR DESCONTO,
RESSARCIMENTO OU COMPENSAÇÃO. Situação 5 - Crédito calculado no
próprio período de ocorrência da infração, vinculado a receitas de exportação,
objeto de Pedido de Ressarcimento (PER) ou Compensação (DCOMP). Não
deve ser efetuado o aproveitamento de ofício destes créditos, uma vez que o
Pedido de Ressarcimento, ou a Declaração de Compensação, define e
formaliza a opção de utilização do crédito pelo contribuinte, de acordo com o
art. 5o da Lei no 10.637, de 2002, e o art. 6o da Lei no 10.833, de 2003.
Havendo pedido de ressarcimento não finalizado, abrangendo créditos da não-
cumulatividade referentes ao período da infração, deve o Auditor representar
à autoridade administrativa competente para o reconhecimento do direito
Fl. 2145
DF CARF MF
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creditório, no sentido de que se proceda à retenção (sobrestamento) do
montante do crédito remanescente, limitada ao valor da contribuição lançada.
Tal medida se deve ao fato de que a existência de débito, decorrente de
infração constatada, impacta diretamente no direito do contribuinte de
pleitear ressarcimento, nos termos do § 2o do art. 5o da Lei no 10.637, de
2002, e do § 2o do art. 6o da Lei no 10.833, de 2003.” (Trecho destacado no
Acórdão).

Pelo exposto na solução de consulta acima, o crédito tributário não pode ser
compensado de ofício, mas também não pode ser compensado ou ressarcido à contribuinte,
quando houver o mesmo tributo devido para o mesmo período lançado. O crédito tributário
necessita ser sobrestrado até o limite das contribuições lançadas.
Voto por manter a decisão do Acórdão da Manifestação de Inconformidade, no
sentido de que o crédito tributário reconhecido não seja compensado pela contribuinte e nem a
ela ressarcido, enquanto remanescer débito do mesmo período inadimplido.

Por fim, note-se recente decisão da Turma 3201 em processo similar da BRF SA:
“Processo no 10983.903448/2013-47
Acórdão: 3201-012.634 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
Sessão de: 14 de outubro de 2025 (...)
Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário nos seguintes termos: (i) por unanimidade de votos, (i.1) para
acompanhar a reversão de glosas de créditos adotada no relatório de diligência
e(i.2) para reverter as glosas de créditos em relação a pallets, filme Stretch, sacos
Big Bag, fita adesiva e troca e reforma de pallets; (ii) por maioria de votos, para
reverter a glosa de créditos, por se configurarem despesas com armazenagem, em
relação a (ii.1) serviço de movimentação (Cross Docking), (ii.2) serviço de
movimentação
entrada/saída,
(ii.3)
serviço
de
carga/descarga
paletizada/frigorificada e (ii.4) serviço de inspeção de contêiner, vencidos os
conselheiros Bárbara Cristina de Oliveira Pialarissi e Luiz Carlos de Barros Pereira,
que negavam provimento; e (iii) por maioria de votos, para manter a glosa de
créditos em relação a aquisições submetidas à alíquota zero, vencido o
conselheiro Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, que dava provimento.”

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Conclusão

Como resumo dos itens acima, voto por dar provimento parcial, com reversão da
glosa dos seguintes itens: Paletes, Sacos Big Bag e Fita Adesiva; Troca e Reforma de Paletes;
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3201-012.694 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10983.903442/2013-70
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Serviço de Movimentação (Cross Docking); Serviço de Carga/Descarga Paletizada/Frigorificada -
Serviço de Movimentação Saída; e referentes aos bens do ativo imobilizado submetidos à
depreciação.
Voto também pela reversão da glosa dos itens consumidos no processo produtivo
identificados na diligência.

Assinado Digitalmente
Fabiana Francisco de Miranda

Fl. 2147
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