Tribunal: CARF
Processo: 19679.722048/2018-65
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-21
Data de publicação: 2025-08-18

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
CRÉDITOS. INSUMOS NÃO SUJEITOS À CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÃO.
O art. 3o, § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei no 10.865/04, veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
CRÉDITOS DE FRETES DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. PÓS FASE DE PRODUÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE
As despesas com fretes entre estabelecimentos do mesmo contribuinte de produtos acabados, posteriores à fase de produção, não geram direito a crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não cumulativos.
CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS E EMBALAGENS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE
As despesas com fretes para a transferência/transporte de insumos entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das contribuições não cumulativas.
FRETE NA REMESSA DE VASILHAME E SACARIA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Os materiais de embalagem, juntamente com as matérias primas e os produtos intermediários, são considerados insumos. Assim, o frete vinculado à remessa de vasilhame e sacaria também deve ser considerado insumo da atividade econômica, à luz do conceito contemporâneo estabelecido pelo STJ.
FRETE PARA SERVIÇOS LABORATORIAIS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Os serviços laboratoriais exigidos pela legislação são considerados insumos. Assim, o frete vinculado a tais serviços também deve ser considerado insumo da atividade econômica, à luz do conceito contemporâneo estabelecido pelo STJ.
ARMAZENAMENTO. INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
O armazenamento de insumos deve ser considerado insumo da atividade econômica, à luz do conceito contemporâneo estabelecido pelo STJ, gerando direito a crédito do PIS e Cofins.
INSUMOS. CREDITAMENTO. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. POSSIBILIDADE.
As embalagens para transporte de produtos alimentícios, destinadas à manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. ÔNUS PROBATÓRIO.
Nos processos derivados de pedidos de ressarcimento, a comprovação do direito creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos autos os elementos probatórios correspondentes.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. POSSIBILIDADE DE INDEFERIMENTO.
Descabe a realização de diligência quando o processo já está instruído com os elementos suficientes para formação de convicção do julgador.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19679.722048/2018-65
ACÓRDÃO
3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LATICINIOS CATUPIRY LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
CRÉDITOS. INSUMOS NÃO SUJEITOS À CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÃO.
O art. 3o, § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei no 10.865/04,
veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
CRÉDITOS
DE
FRETES
DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
PÓS
FASE
DE
PRODUÇÃO.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE
As despesas com fretes entre estabelecimentos do mesmo contribuinte de
produtos acabados, posteriores à fase de produção, não geram direito a
crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não cumulativos.
CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE INSUMOS E EMBALAGENS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE
As despesas com fretes para a transferência/transporte de insumos entre
estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos
produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de
créditos das contribuições não cumulativas.
FRETE NA REMESSA DE VASILHAME E SACARIA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Os materiais de embalagem, juntamente com as matérias primas e os
produtos intermediários, são considerados insumos. Assim, o frete
vinculado à remessa de vasilhame e sacaria também deve ser considerado
insumo da atividade econômica, à luz do conceito contemporâneo
estabelecido pelo STJ.
FRETE PARA SERVIÇOS LABORATORIAIS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
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Os serviços laboratoriais exigidos pela legislação são considerados insumos.
Assim, o frete vinculado a tais serviços também deve ser considerado
insumo da atividade econômica, à luz do conceito contemporâneo
estabelecido pelo STJ.
ARMAZENAMENTO. INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
O armazenamento de insumos deve ser considerado insumo da atividade
econômica, à luz do conceito contemporâneo estabelecido pelo STJ,
gerando direito a crédito do PIS e Cofins.
INSUMOS.
CREDITAMENTO.
EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE.
POSSIBILIDADE.
As embalagens para transporte de produtos alimentícios, destinadas à
manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na
definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no
1.221.170/PR.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. ÔNUS PROBATÓRIO.
Nos processos derivados de pedidos de ressarcimento, a comprovação do
direito creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos autos os
elementos probatórios correspondentes.
PEDIDO
DE
DILIGÊNCIA.
DESNECESSIDADE.
POSSIBILIDADE
DE
INDEFERIMENTO.
Descabe a realização de diligência quando o processo já está instruído com
os elementos suficientes para formação de convicção do julgador.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao recurso
voluntário da seguinte forma: i) por unanimidade, para reverter as glosas sobre: a) as glosas de
despesas com caixas de papelão utilizadas no transporte de produtos; b) as glosas relativas a
crédito presumido de leite in natura; c) as glosas relativas a fretes internos; d) as glosas relativas a
fretes de vasilhames e sacarias; e) as glosas relativas a fretes para serviços laboratoriais e f) glosas
sobre serviços de industrialização por encomenda; g) as glosas relativas a serviços de
armazenagem; ii) por voto de qualidade, para manter a glosa sobre créditos extemporâneos.
Vencidos os conselheiros Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Joana Maria de Oliveira
Guimarães e Karoline Marchiori de Assis. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão no 3102-002.841, de 21 de julho de 2025,
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prolatado no julgamento do processo 19679.722049/2018-18, paradigma ao qual o presente
processo foi vinculado.

Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Jorge Luis Cabral, Matheus
Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Fabio Kirzner Ejchel, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Karoline
Marchiori de Assis, Pedro Sousa Bispo (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face do acórdão n. 105-002.286 de
primeira instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto
era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que indeferiu
parcialmente Pedido de Ressarcimento eletrônico (PER) no valor de R$ 636.468,64, referente PIS
Não Cumulativo - 4o trimestre de 2016.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão:
ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime não cumulativo, o termo “insumo” não pode ser interpretado como
todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da
empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que
efetivamente sejam essenciais ou relevantes para a produção de bens destinados
à venda ou na prestação do serviço da atividade, e atendidos os requisitos legais.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE INSUMO. VEDAÇÃO
LEGAL. EXCEÇÃO.
A vedação à apropriação de crédito na aquisição de bens e serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição não se aplica às situações em que os bens e
serviços sejam adquiridos com isenção e, posteriormente, sejam utilizados como
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insumos na elaboração de produtos ou serviços que sejam vendidos em
operações sujeitas ao pagamento do PIS e da Cofins.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. FRETE. AQUISIÇÃO.
Somente existirá direito a crédito se o serviço de frete for relativo a aquisição de
bens ou serviços que geram crédito das contribuições.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. FRETE. TRANSFERÊNCIA ENTRE
ESTABELECIMENTOS. PRODUTOS ACABADOS. VEDAÇÃO.
Os gastos com transporte de produtos acabados (mercadorias) de produção
própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica não podem ser considerados
insumos.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. GASTOS POSTERIORES À
PRODUÇÃO. VEDAÇÃO.
Os gastos incorridos em etapas posteriores à produção de bens destinados à
venda representam despesas operacionais da empresa e não podem ser
considerados insumos.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. FRETES. ARMAZENAGEM. OPERAÇÕES DE
VENDA.
O frete e armazenagem de mercadorias nas operações de venda se restringem
àquelas produzidas ou fabricadas pela própria pessoa jurídica que já se encontram
disponíveis para venda, não alcançando itens ainda em fase de produção ou
fabricação.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. ÔNUS DA PROVA
Em se tratando de pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento, é ônus
do contribuinte pleiteante a comprovação precisa e minuciosa do direito alegado.
Cientificado da decisão de primeira instância, o contribuinte apresentou recurso
voluntário em que solicita, em síntese:
Ante o exposto, requer o conhecimento do presente Recurso Voluntário, haja
vista que preenchidos todos os pressupostos de recorribilidade e que interposto
dentro do prazo legal, para julgá-lo procedente, a fim de reformar o v. acórdão
recorrido, reconhecendo-se à Recorrente o seu direito ao crédito integral, em
respeito ao princípio da verdade material, bem como à jurisprudência
manifestada por este E. Conselho Administrativo.
Subsidiariamente, na remota hipótese de pairarem dúvidas a respeito da higidez
das alegações apresentadas, a Recorrente requer a conversão em diligência do
julgamento do presente recurso, nos termos do art. 18, inciso I do RICARF, art. 29
do Decreto n° 70.235/72, e art. 38 da Lei no 9.784/99.
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PROCESSO 19679.722048/2018-65
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É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de
admissibilidade, devendo, então, ser conhecido.
Conforme relatado, trata-se de indeferimento parcial de pedido de ressarcimento
de PIS não cumulativo. A manifestação de inconformidade foi julgada
parcialmente procedente.
O recurso voluntário trouxe uma análise sobre o conceito de insumos,
especialmente no âmbito do REsp 1.221.170/PR do STJ e esclarecimentos quanto
ao processo produtivo da empresa. Em seguida, tratou das glosas mantidas pela
DRJ: aquisições de insumos não sujeitos ao pagamento de PIS/COFINS (bens para
revenda e créditos básicos); materiais de embalagem; crédito presumido do leite
in natura; serviços de industrialização por encomenda; fretes de vendas; fretes
internos; fretes de vasilhames e sacarias; fretes para serviços laboratoriais;
armazenagem; despesa de energia elétrica e térmica; despesas administrativas
gerais e máquinas, equipamentos incorporados ao ativo imobilizado e crédito
extemporâneo. Por fim, discorre sobre o princípio da verdade material e pede a
conversão do julgamento em diligência.
Todos esses assuntos passam a ser tratados em seguida.
1)
Conceito de insumos e esclarecimentos quanto ao processo produtivo
Neste tópico a recorrente discorre sobre o conceito de insumos à luz do REsp.
1.221.170/PR. Abaixo, excertos do recurso voluntário:
Com a edição das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, foi instituída a sistemática
da não-cumulatividade da contribuição para o PIS e da COFINS, com o objetivo
primordial de promover a redução da carga tributária, buscando a desoneração
pelo pagamento dessas contribuições.
(...)
De início, as Instruções Normativas nos 247/2002 e 404/2004 foram as primeiras
tentativas da Secretaria da Receita Federal de conceituar insumos, e literalmente
adotaram o contido no artigo 8o da IN no 404/2004. Ou seja, somente confeririam
crédito de PIS e de COFINS a pessoa jurídica que adquirisse matérias-primas,
produtos intermediários e material de embalagem, bem como quaisquer outros
bens que se desgastassem, danificassem ou perdessem suas propriedades físicas
ou químicas em função diretamente exercida sobre a fabricação do produto
comercializado.
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Com base neste fundamento, em 22 de fevereiro de 2018, ao concluir o julgamento
do Recurso Especial no 1.221.170-PR, o Superior Tribunal de Justiça (“STJ”), em
sede de recurso representativo de controvérsia, assim se manifestou (Temas 779 e
780) sobre a questão:
(...)
Nesse contexto, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional emitiu a Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, oportunidade em que reconheceu que o
entendimento manifestado pelo STJ no Recurso Especial no 1.221.170-PR deve ser
seguido pelas autoridades da RFB, nos termos do art. 19, parágrafos 4o, 5o e 7o, da
Lei no 10522, de 19.7.2002.
(...)
Igualmente, foi editado o Parecer Normativo RFB no 5, de 17.12.2018, para
reconhecer o afastamento do conceito restritivo de insumos veiculado pelas
Instruções Normativas SRF no 247 e no 404, nos termos fixados pelo STJ no
julgamento do Recurso Especial acima examinado. Registre-se o seguinte trecho
extraído do referido Parecer:
(...)
A Recorrente (Laticínios Catupiry) figura no ramo fornecimento de produtos lácteos
e alimentícios em geral, incluindo a manipulação e comercialização de alimentos
diretamente e/ou congelados, atuando no varejo ou no atacado.
(...)
Superados os esclarecimentos das minucias do processo produtivo da Recorrente,
passa-se à análise das rubricas indevidamente glosadas.
Nesse ponto, fundamental salientar que a decisão de primeira instância baseou-se
no conceito de insumo dado pelo STJ no REsp 1.221.170/PR, bem como no
Parecer
Normativo
Cosit/RFB
no
05/2018
e
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, mencionados pela recorrente:
Assim, o conceito de insumo anteriormente definido pelas citadas normas foi
alargado pelo STJ no julgamento do REsp. 1.221.170/PR, que trouxe novos
balizadores para a conceituação de um item como insumo para fins de
creditamento de PIS e Cofins, os quais foram consolidados no Parecer Normativo
Cosit/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018, e servem atualmente como
parâmetro utilizado pela Receita Federal nos casos em que se questiona o
enquadramento de determinado item como insumo no âmbito das contribuições.
Neste contexto, o Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018 ressaltou que a decisão
proferida pelo STJ é vinculante para a Secretaria da Receita Federal do Brasil em
razão do disposto na Portaria Conjunta PGFN/RFB no 1, de 12 de fevereiro de 2014,
e nos termos da Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF.
De acordo com a Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, o Auditor-Fiscal que
atua nos processos nos quais se questiona o enquadramento de determinado item
como insumo para fins da não cumulatividade das contribuições de PIS e Cofins
estão obrigados a adotar o conceito de insumo definido pelo STJ, mas não estão
obrigados a, necessariamente, aceitar o enquadramento do item questionado
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como insumo. Deve-se, portanto, diante de questionamentos de tal ordem verificar
se o item discutido se amolda ou não na nova conceituação decorrente do referido
Recurso.
Não há, assim, nesse contexto, nenhum reparo a fazer na decisão de piso.
2)
Aquisições de insumos não sujeitos ao pagamento de PIS/Cofins
A recorrente alega ter direito ao creditamento de insumos adquiridos sem a
tributação das contribuições:
Conforme se atesta no v. acórdão recorrido, o Julgador não reconheceu a
possibilidade de apropriação de créditos sobre aquisições de bens tributados à
alíquota zero, isenta, sem incidência ou com suspensão, sob o argumento de que
estaria em desacordo com a Solução de Consulta no 227/2017, senão vejamos:
(...)
As mercadorias objeto da glosa são classificadas na Nomenclatura Comum do
Mercosul NCM 19022000, que se referem a massas alimentícias recheadas (mesmo
cozidas ou preparadas de outro modo). A redução à alíquota 0 (zero) das
contribuições incidente, se deu em função da disposição do art. 1o, inc. XVIII da Lei
no 10.925/04. Pois bem.
(...)
O direito ao crédito do PIS e da COFINS sobre as aquisições de bens e serviços
aplicados como insumos, em regra geral, está previsto na legislação tributária no
art. 3o das Leis no 10.637/02 e no 10.833/03, sendo que no §2o deste artigo, estão
impostas algumas vedações quanto à possibilidade de apuração de créditos:
(...)
Assim, da combinação dos arts. 3o, § 2o, inc. II, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03,
com o art. 17, da Lei no 11.033/04, sob a égide do princípio da não-cumulatividade,
depreende-se que, quando tanto a etapa anterior quanto a subsequente são
desoneradas, não seria possível o creditamento, a contrário sensu, quando uma
das etapas for tributada o crédito será possível.
(...)
Portanto, em se tratando de insumos direta e intrinsicamente ligados e consumidos
no processo produtivo, revelando-se essenciais a realização da atividade
empresarial, ainda que adquiridos sem a tributação das contribuições, mas com
saída posterior tributada, é legitimo o direito creditório em tela, devendo o v.
acórdão recorrido ser reformado neste ponto e revertida a glosa efetuada.
Não assiste razão à recorrente.
As alegações trazidas pela recorrente são bastante genéricas e não entram em
especificidades dos produtos da empresa, que, por outro lado, foram
devidamente tratadas no julgamento de primeira instância que, inclusive,
reverteu glosas relativas a aquisições de alguns insumos adquiridos com isenção e
utilizados como insumos na elaboração de produtos vendidos em operações
sujeitas ao pagamento de PIS e Cofins:
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Assim, com base na análise das citadas planilhas e informações da manifestante,
observou-se o seguinte:
Leite e Creme Industrializado: matérias primas utilizadas na produção de requeijão
cremoso e cream cheese, cuja venda é tributável à alíquota zero.
Tomate Seco: matéria prima utilizada na produção de requeijão cremoso e cream
cheese sabor tomate seco, cuja venda é tributável à alíquota zero.
Azeitona verde fatiada e sem caroço: insumo utilizado na produção de empadas e
pizzas cuja venda é tributada à alíquota básica.
Palmito picado e em conserva: insumo utilizado na produção de empadas, pizzas,
tortas e sopas, cuja venda é tributada à alíquota básica.
Champignon: insumo utilizado na produção de estrogonofes, risotos e carnes, cuja
venda é tributada à alíquota básica.
Bacalhau: insumo utilizado na produção de bolinhos, tortas e escondidinho, cuja
venda é tributada à alíquota básica.
Picles: não consta nenhuma informação sobre a utilização deste insumo nas
planilhas apresentadas pela manifestante.
Com base no exposto acima, conclui-se por reverter as glosas referente às
aquisições dos insumos: Azeitona verde fatiada e sem caroço, Palmito picado e em
conserva, Champignon e Bacalhau, que no trimestre em análise soma R$ 398,60, já
que a vedação à apropriação de créditos das contribuições em caso de aquisição de
bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições (inciso II do § 2o do
art. 3o da Lei no 10.637/2002 e no 10.833/2003) não se aplica às situações em que
bens e serviços sejam adquiridos com isenção e, posteriormente sejam utilizados
como insumos na elaboração de produtos ou serviços que sejam vendidos em
operações sujeitas ao pagamento do PIS e da Cofins.
As glosas mantidas referem-se a produtos adquiridos com alíquota zero,
suspensão, não incidência/pagamento das contribuições.
Para os produtos não sujeitos a pagamento da contribuição, o art. 3o das leis
10.637/2002 e 10.833/2003 dispõe que:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição.
A norma se refere a bens ou serviços que geram, para o fornecedor, receitas que
não se sujeitam ao pagamento das contribuições. O não pagamento das
contribuições abrange as hipóteses de não incidência, incidência com alíquota
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zero e suspensão, e o texto legal determina que, nessas operações, como regra
geral, a aquisição dos bens ou serviços não gera direito à apropriação de créditos,
independentemente da destinação dada pelo adquirente.
Quando instituídas pelo art. 195, inciso I, alínea “b”, da Constituição Federal, as
contribuições observavam o regime exclusivamente cumulativo, no qual incide a
exação em cada elo da cadeia de produção e comercialização de bens ou
prestação de serviços, sem que seja permitido crédito.
Posteriormente, para afastar o efeito "cascata", sobreveio a Emenda
Constitucional n. 42/2003, que autorizou, na forma da lei, a observância do
princípio da não cumulatividade também para as contribuições sociais. Assim, as
Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, passaram a disciplinar o regime de
apuração não cumulativa.
Compete ao legislador ordinário definir as hipóteses em que mencionado situação
ocorrerá. Por conseguinte, consonante à eficácia limitada da norma
constitucional, e também em atenção ao princípio da legalidade, somente podem
ser utilizados os créditos das contribuições em tela expressamente previstos em
lei.
Nesse sentido, a jurisprudência deste Conselho:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CRÉDITOS. INSUMOS. ALÍQUOTA ZERO.
VEDAÇÃO.
O art. 3o, § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04, veda o
crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição.
(Acórdão no 3302-007.384; Sessão de 23/07/2019, Relator Walker Araujo)
Assim, as glosas devem ser mantidas.
3)
Materiais de embalagem
Abaixo, trechos do recurso nesse item:
O v. acórdão recorrido também optou por não reverter as glosas relacionadas com
créditos de PIS e COFINS apropriados sobre despesas com embalagens, nos
seguintes termos:
(...)
Isso porque, no processo produtivo de produtos lácteos, como é o caso da
Recorrente, um dos fatores mais importantes, do ponto de vista comercial, é o
correto acondicionamento na embalagem, que será responsável tanto pela
identificação e rotulagem do produto, em observância às regras do Ministério da
Agricultura, como também pela qualidade, integridade e manutenção das
características físicas do produto.
Fl. 3149
DF CARF MF
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(...)
É incontestável a impossibilidade de efetivação da operação sem as embalagens.
Não é sequer razoável esperar que a Recorrente destinasse suas mercadorias –
p.ex. os copos ou bisnagas de “requeijão cremoso”, que são notoriamente
sensíveis, aos supermercados e demais centros comerciais sem qualquer
embalagem própria.
(...)
Portanto, não é possível utilizar os argumentos de que não se trata de insumos, e
que as embalagens tem como finalidade única o transporte, como fez o Julgador a
quo, posto que ocorre efetiva incorporação ao processo produtivo complexo e
indissociável da comercialização final, dando ensejo, portanto, ao creditamento do
PIS e da COFINS, razão pela qual deve ser reformado o v. acórdão recorrido.
Assiste razão à recorrente.
Conforme disposto no despacho decisório, foram aceitas como insumos grande
parte das embalagens utilizadas pela empresa: copos, potes, bisnagas e baldes
para requeijão, tampas, rótulos, sacos plásticos para creme impressos e selos de
alumínio, dentre outros.
As glosas referem-se exclusivamente a caixas de papelão utilizadas para
transporte após finalizada a produção.
O assunto já foi objeto de análise por este CARF para o mesmo contribuinte,
conforme disposto abaixo:
Processo no 10880.900020/2013-09
Recurso Voluntário
Acórdão no 3401-010.704 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de 28 de setembro de 2022
Recorrente LATICÍNIOS CATUPIRY LTDA.
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
(...)
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo
produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser transportado,
são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos básicos
das referidas contribuições.
Fl. 3150
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
11
É fato que o caso em tela trata de produtos alimentícios que, sem um
acondicionamento adequado, seriam completamente perdidos. Não é difícil
perceber que bisnagas de requeijão, por exemplo, não poderiam resistir intactas a
um transporte sem estarem devidamente protegidas.
Nesse contexto, as embalagens são relevantes e essenciais conforme o
entendimento do REsp no 1.221.170/PR, já tratado no item 1. Sem elas, o
processo de produção dos bens ficaria inviabilizado.
A Câmara Superior do CARF tem sido pacífica no entendimento de que despesas
incorridas com embalagens para transporte de produtos alimentícios, destinadas
à manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na definição
de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, conforme se
verifica da ementa do recente Acórdão no 9303-015.322 – CSRF / 3a Turma abaixo
transcrita:
Processo no 13227.900408/2013-01
Recurso Especial do Procurador Acórdão no 9303-015.322 – CSRF / 3a Turma
Sessão de 12 de junho de 2024
Recorrente FAZENDA NACIONAL
Interessado CANAA INDUSTRIA DE LATICINIOS LTDA.
(...)
CRÉDITOS. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS.
MANUTENÇÃO DA QUALIDADE. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos alimentícios,
destinadas à manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na
definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Assim, entendo que as glosas de despesas com caixas de papelão utilizadas no
transporte de produtos devem ser revertidas.
4) Crédito presumido de leite in natura
A recorrente alega que:
O v. acórdão recorrido não reconheceu o direito da Recorrente em se apropriar dos
créditos presumidos decorrentes das aquisições de leite in natura, por suposta falta
de documentação suporte, como se pode ver no trecho abaixo transcrito:
(...)
Como posto anteriormente, o leite cru (leite in natura) é adquirido de produtores
rurais, que fornecem o leite coletado e armazenado em temperaturas adequadas.
Tais fornecedores são remunerados pela captação láctea, considerando um valor
base para o leite cru refrigerado, conforme a prática de mercado adotada na região
do produtor, assim como algumas variáveis que influem na composição final do
preço pago.
(...)
Fl. 3151
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
12
A soma destes campos, representa exatamente o preço efetivamente pago ao
produtor rural. Em demonstração, foi apresentada uma Nota Fiscal emitida em
acordo com o contracheque de uma das operações, detalhado na Manifestação de
Inconformidade, e neste momento a Recorrente anexa as demais notas fiscais, para
que não haja dúvidas acerca do seu direito creditório (Doc. 01).
Frise-se, que as bonificações ora mencionadas nada mais são que ajustes quanto ao
volume/quantidade de leite efetivamente entregue, sendo inequivocamente
componentes do valor dos bens adquiridos, e não “despesas alheias” como
apontado no v. acórdão recorrido.
(...)
Notadamente se consideramos que, a despeito de quaisquer divergência e/ou
irregularidades formais, as quais se admite apenas para fins de argumentação, fato
é que o preço pago pelo leite in natura e, portanto, o valor dos bens adquiridos, é o
resultado da soma do totais do leite refrigerado captado (calculado pelo valor base
de mercado) acrescido das bonificações (ajustes quanto ao volume entregue).
Desse modo, pelas razões ora expostas, e considerando a juntada dos demais
contracheques e Notas Fiscais das operações em questão, impõe-se o
reconhecimento da integralidade do crédito presumido pleiteado, com a
consequente reforma do v. acórdão recorrido também neste ponto, em
observância a verdade material a que devem estar adstritos os processos
administrativos.
Assiste razão à recorrente.
O despacho decisório trata assim este item:
74. Verifica-se que o contribuinte apura o crédito presumido utilizando-se
corretamente das alíquotas iguais a 0,33% e 1,52% para o PIS/Pasep e para a
COFINS, respectivamente, para as aquisições efetuadas no mês de julho/2016,
quando ainda não era habilitado no Programa Mais Leite Saudável.
Enquanto para as aquisições seguintes, estando regularmente habilitado, o
contribuinte passou a utilizar as alíquotas de 0,825% e 3,8% para o PIS/Pasep e
para a COFINS, respectivamente.
75. Confrontando-se os valores pleiteados como base de cálculo dos créditos
presumidos nas EFD-Contribuições com os dados constantes das NF-e da base
Sped, verificou-se que na grande maioria dos itens pleiteados, o contribuinte apura
crédito sobre o valor total da NF-e, resultado da soma do valor do “valor dos itens”
com o valor de “outras despesas acessórias”.
76. Entretanto, conforme dispõe o caput do art. 8o da Lei no 10.925/2004,
transcrito anteriormente, o crédito presumido deve ser calculado com base no
valor dos bens adquiridos.
77. Dessa forma, os valores referentes a esses itens foram validados apenas
parcialmente, glosando-se do seu valor o montante referente a essas outras
despesas acessórias.
78. Para os itens restantes, não foram encontradas inconsistências e os valores
foram validados integralmente.
Fl. 3152
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
13
Verifica-se que o único motivo da glosa estava no fato dos valores terem sido
classificados como “despesas acessórias”.
Na manifestação de inconformidade, a empresa explicou a que se referiam essas
“despesas acessórias” e não houve qualquer contestação por parte da DRJ quanto
aos argumentos. Pelo contrário, o acórdão reconhece que o produto adquirido
(leite) representa um dos principais insumos utilizados no processo de produção
da empresa. A glosa foi mantida, porém, pelo único fato de o documento
apresentado referir-se ao mês de janeiro/17 e o período em análise ser o de abril
a junho/17:
No caso aqui tratado, não se discute que o produto adquirido (leite) representa um
dos principais insumos utilizados no processo de produção da empresa interessada,
mas sim a correta base de cálculo a ser considerada na apuração dos créditos
presumidos decorrentes da referida aquisição
(...)
Entretanto, a documentação anexada pela recorrente (“Contra Cheque” e nota
fiscal de entrada), que serviriam para subsidiar a análise por parte deste órgão
julgador acerca da possibilidade dos valores glosados serem incluídos no custo de
aquisição do bem, se referem a janeiro de 2017, trimestre diverso ao período de
apuração em análise.
A recorrente, junto com o recurso, traz extensa lista de documentos
demonstrando que no trimestre sob análise adotou-se o mesmo procedimento
daquele caso de janeiro/17 dado como exemplo.
Ou seja: está comprovado que as “despesas acessórias” objeto de glosa no
despacho decisório tratam de bonificações por volume entregue, incentivos à
produção leiteira e adicionais de resfriamento de leite que, inquestionavelmente,
fazem parte da composição do preço do leite pago aos produtores – leite esse que
é insumo do processo produtivo da recorrente.
As glosas relativas a crédito presumido de leite in natura devem, assim, ser
revertidas.
5)
Serviços de industrialização por encomenda
Neste item, a recorrente alega que serviços de industrialização por encomenda
geram direito ao crédito das contribuições não-cumulativas:
Tratam-se de situações em que é terceirizada a produção, sendo que o contribuinte
(autor da encomenda ou encomendante) remete insumos para outro
estabelecimento (executor da industrialização, industrializador ou industrial), para
que este realize industrialização sobre tais bens.
Ao final deste processo, devolve-se ao autor da encomenda o produto resultante
da industrialização, que poderá dar continuidade ao processo de industrialização
sobre a mercadoria ou, ainda, dar-lhe destinação ao comércio, ou seja, vendê-lo
para terceiros, consumidores finais ou não.
Assiste razão à recorrente.
Fl. 3153
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
14
Os serviços em questão tratam de remessa de requeijão e, em alguns casos, de
embalagens ao industrializador.
Sobre tais serviços de industrialização por encomenda incidem as contribuições
não cumulativas e não existem dúvidas que fazem parte do processo de produção
da empresa, representando dispêndios que se caracterizam como insumos nos
conceitos abordados no tópico 1.
As glosas devem, então, ser revertidas neste tópico.
6)
Despesas com fretes
6.1) Fretes de vendas
A recorrente alega que:
O v. acórdão recorrido não reconheceu o direito da Recorrente em se apropriar dos
créditos relacionados com fretes nas vendas, uma vez que o registro A100 da EFD
supostamente possui menções genéricas a serviços de “distribuição”, “frete” ou
“transporte”, sem vínculos com vendas, notas fiscais ou destinatários, veja-se:
(...)
Cumpre salientar que tais dispêndios enquadram-se na hipótese prevista no inciso
IX do art. 3o da Lei no 10.833/03, o qual permite que o valor do “frete na operação
de venda (...), quando o ônus for suportado pelo vendedor”, seja computado no
cálculo dos créditos da contribuição ao PIS e da COFINS.
(...)
Dessa forma, não há dúvida de que também estão abrangidos pela previsão
contida no inciso IX do art. 3° da Lei no 10.833/03 os custos de serviços de
transporte contratados para realizar a transferência dos produtos entre os
estabelecimentos da Recorrente. (negrito nosso)
Ora, sob o ponto de vista do escopo da lei, não há qualquer justificativa para que o
valor do frete de um percurso direto (fábrica – comprador) permita a apropriação
de créditos da contribuição ao PIS e da COFINS, ao passo que o frete de um
percurso em duas etapas, com a armazenagem do produto, por exemplo, receba
um tratamento tributário mais oneroso.
Não assiste razão à recorrente.
O presente subitem trata de transferência de produtos entre estabelecimentos da
recorrente.
O assunto já foi objeto de Súmula de aplicação obrigatória por este CARF, não
cabendo mais qualquer discussão sobre o tema:
Súmula CARF no 217
Aprovada pelo Pleno da 3a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em
04/10/2024
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep
e de Cofins não cumulativas.
Fl. 3154
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
15
Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015.
A glosa deve então, ser mantida.
6.2) Fretes internos
A empresa alega que:
O v. acórdão recorrido não reconheceu o direito da Recorrente em apropriar
créditos sobre fretes de transferência de produção entre estabelecimentos (CFOP
5151/5152/5155/6152), sob o argumento de que “o atual entendimento da RFB é
de que os gastos com transporte de produtos acabados (mercadorias) de produção
própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica não podem ser considerados
insumos”.
A esse respeito, cumpre dizer que tais operações se referem a transferências de
alguns produtos utilizados como matérias-primas intermediárias na fabricação de
outros produtos. Como exemplo, pode-se citar as remessas de creme de leite e
massa coalhada, os quais, apesar de também serem produzidos pela Recorrente, ao
integrarem
operações
dessa
natureza
(registradas
nos
CFOP
5151/5152/5155/6152), na verdade não produtos acabados sendo movimentados
entre estabelecimentos, mas sim matérias-primas intermediárias a serem aplicadas
na fabricação de outros produtos.
(...)
Contudo, como já explicitado, trata-se de matérias-primas intermediárias em
movimentação entre os estabelecimentos da Recorrente, as quais são utilizadas na
fabricação de outros produtos.
(...)
O v. acórdão recorrido também não reconheceu o direito da Recorrente em
apropriar créditos sobre fretes de retorno de bens recebidos por conta de contrato
de comodato (CFOP 5905), sob o argumento de que “mesmo após o alargamento
do conceito de insumos pelo STJ, não há previsão para creditamento de gastos
posteriores a etapa de produção de bens destinados à venda”.
Além
disso,
em
relação
aos
fretes
sobre
remessas
em
bonificação/doação/brinde/amostra grátis (CFOP 5910/5911/6910/6911) e outras
saídas (CFOP 5949/6949), o v. acórdão afirmou “que não atendem aos critérios
definidores de insumos constantes no Parecer Normativo Cosit n°5/2018”.
É importante registrar que todas essas operações não são simplesmente fretes,
mas sim de etapas do processo produtivo da empresa.
(...)
Como exemplo pode-se citar as operações de remessas internas creme de leite e
massa coalhada. Em alguns processos esses produtos são utilizados para serem
aplicados a outros. Logo, não se trata de frete de produtos acabados entre
estabelecimentos da Recorrente, mas sim a necessidade de movimentá-los
internamente, enquanto matérias-primas intermediárias que serão utilizadas na
fabricação de outros produtos.
(...)
Fl. 3155
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
16
Deste modo, sendo o aproveitamento do PIS e da COFINS incidentes sobre estes
custos legítimos, dada sua essencialidade ao processo produtivo da Recorrente,
impõe-se a reforma do v. acórdão recorrido, para que sejam reconhecidos os
créditos postulados.
Assiste razão à recorrente.
De forma diversa do subitem anterior, que tratava de frete de produtos acabados,
este tópico aborda fretes internos de matérias primas que serão utilizadas na
fabricação de outros produtos.
No que concerne ao frete no transporte de insumos entre estabelecimentos, é
possível o seu creditamento, visto que o frete pago na movimentação de
matérias-primas entre estabelecimentos integra o custo de produção dos bens
fabricados e vendidos, podendo ser considerado como insumo durante o processo
de produção do bem destinado à venda, com base no inc. II do art. 3° das Lei no
10.833/03 e Lei no 10.637/2002, pouco importando se o bem transportado estava
sujeito a alíquota zero para as contribuições:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no
10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
Assim, as glosas devem ser revertidas neste tópico.
6.3) Fretes de vasilhames e sacarias
Neste tópico, a recorrente traz as seguintes considerações no recurso voluntário:
O v. acórdão recorrido não reconheceu o direito de crédito da Recorrente sobre as
despesas com fretes em remessas de vasilhame ou sacaria (CFOP 5920), sob o
seguinte argumento:
(...)
Ora, como já afirmado anteriormente, a Recorrente opera derivados lácteos, que
são produtos alimentícios altamente perecíveis, e por isso, em diversas ocasiões
devem ser movimentados em vasilhames ou sacarias, que permitem a adequada
movimentação das matérias-primas.
(...)
Portanto, as despesas incorridas com fretes de vasilhames e sacarias são essenciais
ao processo produtivo da Recorrente, à medida em que se trata de gastos
indispensáveis com a utilização de recipientes necessários ao correto
acondicionamento do transporte das matérias-primas perecíveis, e por isso não há
como ser excluído da fabricação dos produtos lácteos.
Fl. 3156
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
17
Assiste razão à recorrente.
Conforme disposto no item 3, os materiais de embalagem, juntamente com as
matérias primas e os produtos intermediários, são considerados insumos da
atividade econômica.
Nesse contexto, o frete vinculado à remessa do material de embalagem
(vasilhame ou sacaria) deve ser considerado insumo da atividade econômica, à luz
do conceito contemporâneo estabelecido pelo STJ.
Portanto, as glosas dos créditos relacionados ao frete na remessa de vasilhames e
sacarias devem ser revertidas.
6.4) Fretes para serviços laboratoriais
A recorrente alega que:
O v. acórdão recorrido não reconheceu o direito da Recorrente em se apropriar dos
créditos relacionados com fretes de serviços laboratoriais, por suposta falta de
documentação suporte, como se pode ver no trecho abaixo transcrito:
“Apesar das alegações da defesa de que entre os itens glosados estariam
serviços de frete para realização de análises periódicas do leite em
laboratórios credenciados ao MAPA, não indicou nenhum conhecimento de
transporte em específico, tampouco apresentou outra documentação
suporte, tal como nota fiscal de prestação do serviço, que pudesse
corroborar suas afirmações e subsidiar a análise por este julgador”.
Como forma de afastar qualquer dúvida acerca da integridade dos créditos a que
faz jus, a Recorrente apresenta as notas fiscais e conhecimentos de transporte das
referidas operações (Doc. 04).
(...)
Com efeito, não restam dúvidas de que o frete nessas situações se adequa ao
conceito de insumo previsto no art. 3o, inc. II, das Leis no 10.833/03 e 10.637/02,
pois sem eles a Recorrente não tem permissão para dar continuidade ao seu
processo produtivo.
Assiste razão à recorrente.
O Parecer Normativo no 5 cita de forma expressa que os testes de qualidade
exigidos pela legislação dos produtos produzidos são considerados insumos para
fins de creditamento do PIS e Cofins:
“53. São exemplos de itens utilizados no processo de produção de bens ou de
prestação de serviços pela pessoa jurídica por exigência da legislação que podem
ser considerados insumos para fins de creditamento da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins:
a) no caso de indústrias, os testes de qualidade de produtos produzidos exigidos
pela legislação”
Nesse contexto, as glosas de despesas com frete para serviços laboratoriais
devem ser revertidas.
Fl. 3157
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
18
7)
Armazenagem
Neste tópico, são tratadas questões relativas a armazenagem de mercadorias:
Em relação às despesas com os serviços de armazenagem de mercadorias, o
próprio art. 3o, inc. IX da Lei no 10.833/03 traz expressamente a previsão desse
direito creditório, in verbis:
(...)
Ora, é cediço que as condições de armazenamento e transporte de alimentos nos
estabelecimentos estão regulamentadas pela legislação federal já mencionada.
Ademais, de acordo com a ANVISA, o estabelecimento no qual são realizadas a
produção/industrialização, fracionamento, armazenamento e transportes de
alimentos, devem propiciar condições tais que impeçam a contaminação e/ou a
proliferação de microorganismos, e protejam contra a alteração do produto e
danos aos recipientes ou embalagens.
(...)
Logo, sendo o acondicionamento/armazenamento dos insumos, dos produtos
inacabados e acabados obrigatório à Recorrente, a fim de atender as condições de
segurança e qualidade necessárias, mostra-se imperioso o reconhecimento integral
ao seu direito creditório de PIS/COFINS.
Assiste razão à recorrente.
Conforme disposto no despacho decisório, foram glosados valores relativos a
armazenagem de matéria-prima:
111. Foram glosados itens referentes a notas fiscais que se referem a serviço de
armazenagem de matéria-prima, conforme a informação de “ARMAZENAGEM
MATERIA PRIMA” encontrada no campo “centro de custos” nas EFD-Contribuições.
A possibilidade de crédito só se aplica ao armazenamento de mercadorias
(produtos acabados destinados a venda ou revenda).
No que concerne à armazenagem de insumos, é possível o seu creditamento,
visto que tais dispêndios integram o custo de produção dos bens fabricados e
vendidos, podendo ser considerados como insumo durante o processo de
produção do bem destinado à venda, com base no inc. II do art. 3° das Lei no
10.833/03 e Lei no 10.637/2002:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no
10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
As glosas devem, então, ser revertidas.
Fl. 3158
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
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8)
Despesas com energia elétrica e térmica
Neste tópico, a recorrente discorre sobre as glosas de energia elétrica e térmica:
O v. acórdão recorrido não reconheceu o direito da Recorrente em apropriar
créditos sobre despesas com energia elétrica e térmica, sob o argumento de que
“foram identificadas faturas/contas de energia em que, diferentemente do que foi
declarado na EFD-Contribuições, não consta nenhum dos estabelecimentos da
interessada como cliente/consumidor, mas sim pessoa jurídica diversa (Banco do
Brasil) ou contribuintes pessoas físicas”.
(...)
Portanto, demonstrado que as contas de energia já juntadas aos autos não estão
registradas em nome de terceiros, mas da própria Recorrente, mostra-se imperioso
o reconhecimento integral ao seu direito creditório de PIS/COFINS.
Não assiste razão à recorrente.
A questão neste tópico é de provas. O despacho decisório explicita que, de
julho/16 a dezembro/17, foram pleiteados créditos de energia elétrica e térmica
de R$5.063.329,21 e validados créditos de R$4.922.689,26. Ou seja: 98,60% dos
valores foram aceitos.
Os 1,40% que foram glosados referiam-se a contas/faturas que estavam em nome
de outras pessoas físicas ou jurídicas.
Na folha 1.602, consta planilha com discriminação individual de cada valor
glosado e motivação:

Caberia à recorrente trazer cada uma dessas faturas e mostrar, como alegado,
que foram emitidas em seu nome – o que não foi feito.
As glosas devem, assim, ser mantidas.
9)
Despesas administrativas gerais
Neste tópico, a recorrente argumenta que os valores pagos nessas rubricas são
essenciais para seu processo produtivo:
O v. acórdão recorrido manteve as glosas relacionadas com “despesas gerais”, que
possuem ligação com contratações de serviços da DIRECTNET, ONLINE DATA
CENTER, PRINTER FACILITES, HOSTLOCATION LTDA, e IT GLOBAL SERVICES. O
Julgador a quo afirma o seguinte:
(...)
Fl. 3159
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
20
Ao contrário disso, a Recorrente entende que, atualmente, no mundo globalizado,
que se vê sujeito as constantes alterações no campo da informática, é necessário
que as empresas se adaptem a mudanças para dar continuidade à sua operação.
Nesse sentido, a Recorrente apresenta abaixo o detalhamento acerca dos motivos
pelos quais os referidos serviços são essenciais ao seu processo produtivo:
DIRECTNET – Trata-se de serviços de comunicação e multimidia corporativo
(Sistema de VPN para acessos remotos), sem os quais não é possível se comunicar
de forma remota na empresa;
ONLINE DATA CENTER – Trata-se de serviço de hospedagem de software tipo
datacenter;
PRINTER FACILITES – Trata-se de serviço de locação, manutenção das impressoras e
tonners para toda a fábrica e administração.
HOSTLOCATION LTDA – Trata-se de provedor de internet para toda a empresa, sem
o qual não é possível acessar a rede, nem também trafegar os dados entre a matriz
e a Online Datacenter;
IT GLOBAL SERVICES – Trata-se de mensageria de comunicação com a SEFAZ para
transmissão de NFe, inclusive armazenamento de XML, sem o qual não é possível
cumprir as obrigações fiscais;
(...)
Portanto, evidente o direito da Recorrente à integralidade dos créditos pleiteados
referentes aos serviços referenciados, inclusive no tocante aos dispêndios para a
prestação de serviço de manutenção e técnicos.
Não assiste razão à recorrente.
O recurso voluntário foi extremamente suscinto nesse ponto, tratando os serviços
de forma genérica.
O despacho decisório e o acórdão recorrido, porém, tratam o assunto de forma
mais específica, trazendo vários detalhes que revelam incoerências (como notas
emitidas em anos anteriores e divergências de valores) e falta de documentação
comprobatória das despesas:
O acórdão recorrido dispõe que:
Conforme Despacho Decisório, a interessada informou na EFD-Contribuições gastos
com aluguéis de máquinas e equipamentos, tendo sido intimada a apresentar os
contratos de locação e comprovantes de pagamento. A fiscalização decidiu pela
glosa de alguns contratos conforme resumo abaixo:
Fornecedor DIRECTNET - se refere a prestação de serviços de comunicação
multimídia, o qual informa, inclusive, o fornecimento dos equipamentos em regime
de comodato e não de locação.
Além do mais, o contrato informa que a vigência se dará conforme definido no seu
Termo de Aceite, o qual somente foi assinado em 24/04/2017, data posterior ao
período de créditos pleiteados.
Fl. 3160
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
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Fornecedor ONLINE DATA CENTER - se trata de serviços de hospedagem, cessão de
uso de software e de suporte técnico. Os Anexos I e II que seriam parte integrante
do contrato não foram apresentados. Além do mais, não foram encontrados no
contrato a discriminação de quais máquinas ou equipamentos foram efetivamente
alugados e nem qual o valor referente a sua locação, para que pudesse se apartar
esse valor dos demais valores referentes aos serviços contratados.
Fornecedor PRINTER FACILITES – os valores pleiteados referem-se aos meses de
julho/2016 a dezembro/2017, período futuro ao da vigência do contrato
apresentado: 11/03/2013 a 11/06/2016. Ademais, o único aditivo apresentado
mostra-se sem validade, pois é datado de 11/09/2017, quando o contrato já não
era mais vigente. E ainda, os valores pleiteados em cada mês encontram-se muito
divergentes do total de locação informado no contrato.
Fornecedor HOSTLOCATION LTDA - os valores pleiteados não se encontram
amparados nos dois contratos apresentados. O primeiro contrato, datado de
19/09/2017 tem como objeto a prestação de serviço de conexão à internet, não se
tratando, portanto, de locação de máquina ou equipamento. Já o segundo contrato
apresentado, datado de 10/10/2013, foi firmado com pessoa jurídica diversa da
informada.
Fornecedor IT GLOBAL SERVICES - se trata de prestação de serviços de
processamento e armazenamento de dados para emissão de notas fiscais
eletrônicas, não se tratando, portanto, de locação de máquinas ou equipamentos.
Não existem elementos apresentados pela recorrente que demonstrem a
legitimidade do crédito pleiteado. Caso tivesse tais elementos, deveria apresentá-
los detalhada e individualmente, de forma que o julgador pudesse fazer análise
caso a caso.
Tratando-se de pedido de ressarcimento, é o autor do pedido (no caso, a
contribuinte) quem tem o ônus de provar o “fato constitutivo de seu direito.” É o
que estabelece o inciso I do art. 373 do atual Código de Processo Civil (Lei no
13.105, de 16/03/2015):
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
As decisões do CARF são sempre no sentido de que o direito à
restituição/ressarcimento/compensação deve ser comprovado pelo contribuinte,
pois é o seu ônus. Abaixo, apenas algumas delas:
Processo no 10925.722575/2019-27
Recurso Voluntário
Acórdão no 3401-012.999 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de 21 de maio de 2024
Recorrente LACTICINIOS TIROL LTDA
Interessado FAZENDA NACIONAL
Fl. 3161
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
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(...)
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO OU COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. NECESSIDADE
DE COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA É DO SUJEITO PASSIVO.
O ônus da prova recai sobre a pessoa que alega o direito ou o fato que o modifica,
extingue ou que lhe serve de impedimento, devendo prevalecer a decisão
administrativa que não reconheceu o direito creditório e não homologou a
compensação.
Processo no 10865.902860/2015-58
Recurso Voluntário
Acórdão no 3401-006.285 – 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de 17 de junho de 2019
Matéria PIS/COFINS
Recorrente LIMER-CART INDUSTRIA E COM DE EMBALAGENS LTDA
Recorrida FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/05/2012 a 31/05/2012
PEDIDOS DE COMPENSAÇÃO/RESSARCIMENTO. ÔNUS PROBATÓRIO. DESPACHO
DECISÓRIO. NULIDADE. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO. INEXISTÊNCIA.
Nos processos derivados de pedidos de compensação/ressarcimento, a
comprovação do direito creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos
autos os elementos probatórios correspondentes, não sendo nulo, por ausência de
fundamentação, o despacho decisório que deixar de homologar a compensação
por não haver investigado a origem do crédito pleiteado.
Ademais, conforme disposto no acórdão recorrido, serviços como comunicação
multimídia, hospedagem/cessão de uso de software, suporte técnico e conexão à
internet não são aplicados na fabricação das mercadorias vendidas pela
interessada, não sendo essenciais (item do qual o produto dependa intrínseca e
fundamentalmente); nem relevantes (item que, embora não indispensável à
elaboração do produto, integre seu processo de produção por imposição legal ou
pelas suas singularidades), não enquadrando-se no conceito contemporâneo de
insumos.
A decisão de piso não merece, então, qualquer reparo.
10)
Despesas de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao
ativo imobilizado e crédito extemporâneo
Neste tópico, a empresa alega que:
Por fim, o v. acórdão recorrido manteve as glosas relacionadas com máquinas,
equipamentos incorporados ao ativo imobilizado e créditos extemporâneos, sob o
seguinte argumento adiante transcrito:
Fl. 3162
DF CARF MF
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PROCESSO 19679.722048/2018-65
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(...)
Assim, a pessoa jurídica poderá descontar créditos da base de cálculo do PIS e da
COFINS relativos aos encargos com depreciação de bens e equipamentos
incorporados ao ativo imobilizado que efetivamente participem do processo
produtivo da empresa. E por certo, a Recorrente assim o fez de acordo com a
legislação.
(...)
Inconteste, assim, o direito ao creditamento dos valores oriundos de dispêndios
com a aquisição de máquinas e equipamentos incorporados ao ativo imobilizado,
devendo os créditos em apreço serem reconhecidos.
Não assiste razão à recorrente.
Como no item anterior, o recurso não tratou especificamente de cada item
glosado, trazendo argumentação mais genérica. Assim, casos como o da nota
fiscal emitida pela própria empresa ou com chave de acesso inválida não foram
sequer tratados no recurso voluntário. O creditamento referente a aquisições de
bens não sujeitos ao pagamento de contribuições já foi tratado no tópico 2 deste
voto.
Adoto como razões de decidir os seguintes trechos do acórdão recorrido:
Conforme Despacho Decisório e planilha de glosas “10 Ativo Imobilizado” (fl. 2612),
a interessada escriturou créditos com base no valor de aquisição de bens para o
ativo imobilizado, registro F130 na EFD-Contribuições, tendo sido glosados alguns
itens sob os seguintes fundamentos:
- NF-e informa CST 08 (sem incidência de PIS/Cofins) - não geram direito a crédito,
como determina o §2o, inciso II, do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003.
- NF-e emitida pela própria interessada não comprovando a aquisição do bem.
- Crédito extemporâneo: aquisições feitas em meses anteriores ao período de
apuração. A apropriação de tais créditos deve ser feita na EFD-Contribuições
daqueles meses.
- Chave de acesso inválida.
A recorrente sustenta que apurou crédito com base nos encargos de depreciação
de bens e equipamentos incorporados ao ativo imobilizado que efetivamente
participam do processo produtivo da empresa, de acordo com o inciso VI, art. 3o,
das Leis no 10.833/2003 e no 10.637/2002.
Neste ponto, cabe corroborar o que consta no Despacho Decisório de que, ao
contrário do que afirma a interessada em sua manifestação de inconformidade, os
créditos glosados se referem aos informados no registro F130 da EFD-
Contribuições, específico para a escrituração dos créditos determinados com base
no valor de aquisição de bens incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica,
adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda, ou na
prestação de serviços que, em função de sua natureza, NCM, destinação ou data de
aquisição, a legislação tributária permite o direito ao crédito de PIS e de Cofins com
Fl. 3163
DF CARF MF
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base no seu valor de aquisição. Caso os créditos estivessem sido apurados com
base nos encargos de depreciação deveriam ter sido informados no registro F120
da EFD-Contribuições.
Tal informação consta na planilha entregue pela interessada em resposta ao Termo
de Intimação Fiscal no 02/2019, denominada “ITEM 10_MÁQUINAS E
EQUIPAMENTOS” (fl. 469). Também na referida planilha, a interessada apresentou
como fundamentação legal para os créditos o inciso XII do art. 1o da Lei n°
11.774/2003, abaixo transcrito:
(...)
Com relação as glosas dos bens cujas NF-e indicam CST 08, a manifestante alega
que o creditamento é incontroverso, conforme amplamente demonstrado e
reiterado na presente Manifestação de Inconformidade. Entretanto, não procede o
argumento da defesa.
Primeiramente, cabe reiterar os argumentos já expostos neste Voto atinentes a
impossibilidade de se apurar crédito da aquisição de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento das contribuições PIS e Cofins, contida no §2o, inciso II, do art. 3o
das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, que inclui aquelas sem incidência das
contribuições (CST 08).
O segundo ponto a ser tratado é que a vedação acima também se aplica no caso da
aquisição de bens do ativo imobilizado com CST 08.
Na apuração não cumulativa das contribuições PIS e Cofins, o custo relacionado aos
bens classificados no ativo imobilizado possui restrições que abrangem tanto o
cálculo do crédito sobre os encargos de depreciação e amortização (art. 3o, inciso
VI, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), como o cálculo do desconto
imediato do crédito (art. 1o, inciso XII, e § 1o da Lei no 11.744/2008.
O entendimento acima encontra-se amparado na Solução de Consulta Cosit no
133/2018, ao responder pergunta sobre a possibilidade de incluir na apropriação
de créditos, realizada com base na Lei no 11.774/2008, os dispêndios referentes a
determinados serviços relacionados ao ativo imobilizado.
A referida Consulta destaca que o § 1o do art. 1o da Lei n° 11.744/2008,
previamente transcrito, prevê que os créditos sejam determinados com mediante a
aplicação dos percentuais previstos no art. 2o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, sobre o valor correspondente ao custo de aquisição do bem, no caso
de aquisição no mercado interno.
Neste contexto, conclui que as orientações constantes da NBC TG 27, relativas aos
valores que podem ser agregados ao custo do ativo imobilizado, devem ser
interpretadas em consonância com as restrições encartadas na legislação da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no que concerne à apuração de créditos
pela sistemática da não cumulatividade.
(...)
Conforme acima exposto, conclui-se que no cálculo do custo de aquisição do ativo
imobilizado, que servirá de base para cálculo do crédito a ser apurado com base na
Lei no 11.774/2008, não devem ser consideradas as aquisições de bens ou serviços
não sujeitos ao pagamento das contribuições.
Fl. 3164
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Com relação a glosas dos créditos extemporâneos, a manifestante defende que
uma vez não efetuado o creditamento da contribuição no período da escrituração
das respectivas operações, o contribuinte poderá fazê-lo extemporaneamente, ou
seja, em período posterior ao dos fatos econômicos, conforme permissão no § 4°
do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Com relação ao assunto, convêm esclarecer que, nos termos da legislação de
regência, art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, a regra de
aproveitamento dos créditos apurados é sua utilização para desconto da
contribuição devida no mês.
O § 1o do referido artigo dispõe que os créditos serão determinados aplicando-se a
respectiva alíquota sobre o valor dos bens adquiridos no mês ou sobre o valor das
despesas incorridas no mês, ou seja, confina o cálculo de créditos aos respectivos
períodos de apuração, e isto com o fim de que a análise tanto da existência quanto
da natureza do crédito possa ser devidamente auferida dentro do período
específico de geração do crédito:
Assim, o crédito não cumulativo, aproveitado ou não, deve ser apurado e
demonstrado no seu devido período. Neste sentido, uma vez apurado,
demonstrado e comprovado o crédito não cumulativo, e não tendo sido
aproveitado no mês da sua competência, a legislação prevê a hipótese de sua
inclusão como crédito extemporâneo, ou seja, o seu aproveitamento nos meses
subsequentes, é o que dispõe o § 4o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, abaixo destacado:
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subseqüentes.
Verifica-se que a legislação é cristalina, “o crédito não aproveitado em
determinado mês”, ou seja, para uso em meses subsequentes, o crédito precisa
primeiro existir, e, segundo, ele não pode ter sido aproveitado no mês de
competência.
Portanto, ao contrário do que pretende a recorrente, não existe previsão legal que
autorize o creditamento extemporâneo, assim entendido o reconhecimento do
crédito na escrituração fiscal em mês diverso daquele em que se originou. O que
está previsto na legislação é o aproveitamento extemporâneo de crédito apurado e
não aproveitado no mês de sua competência.
Para a utilização/aproveitamento dos créditos glosados como extemporâneos, seria
necessário que restasse demonstrado pela manifestante que tal crédito foi
registrado/apurado tempestivamente e que não foi aproveitado em períodos
anteriores. O que não ocorreu no presente caso.
Tal demonstração deve ser feita por meio da retificação do Dacon/EFD-
Contribuições e DCTF dos períodos em que se originaram, bem como em todos os
demonstrativos subsequentes até o completo aproveitamento do crédito
extemporâneo. Indispensável, ainda, a demonstração na escrituração contábil do
contribuinte da apuração e aproveitamento ou não dos créditos.
A glosa deve, assim, ser mantida.
11)
Da aplicação do princípio da verdade material
Fl. 3165
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 19679.722048/2018-65
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Neste tópico, a recorrente enumera os documentos anexados ao recurso
voluntário, que foram, todos, considerados ao longo deste voto, sendo, assim,
desnecessário qualquer comentário adicional.
12)
Da necessidade de conversão do julgamento em diligência
Por fim, a recorrente requer a eventual conversão do julgamento em diligência:
Na remota hipótese de Vossas Senhorias não se convencerem das alegações da
Recorrente a partir de todos os elementos de prova já apresentados, na forma do
art. 2918 do Decreto-Lei n° 70.235/72 e art. 18, inciso I19, da Portaria MF no
343/2015 (Regimento Interno do CARF), requer-se a conversão do julgamento do
presente recurso em diligência, com o intuito de confirmar o alegado.
(...)
A propósito, esse trabalho, além de afastar as descabidas e equivocadas glosas,
ainda corrobora a boa-fé da ora Recorrente em se esforçar ao máximo para
levantar toda e qualquer documentação que seja necessária, a fim de demonstrar a
possibilidade de apropriação dos créditos pleiteados.
Ademais, no caso em questão, a realização de diligência, além de extremamente
necessária ao deslinde da controvérsia, não tem intuito protelatório e se mostra
totalmente pertinente, de forma que, sem a qual, impossível seria atingir a verdade
material, princípio no qual está calcado o processo administrativo, conforme
anteriormente mencionado.
Apesar de ser facultado ao sujeito passivo o direito de pleitear a realização de
diligência, em conformidade com o art. 16, inciso IV, do Decreto no 70.235/72,
com a redação dada pelo art. 1o da Lei no 8.748/93, compete à autoridade
julgadora decidir sobre sua efetivação, podendo ser indeferidas as que considerar
prescindíveis ou impraticáveis (art. 18, “caput”, do Decreto no 70.235/72, com a
redação dada pelo art. 1o da Lei no 8.748/93).
No presente caso, considero desnecessária a diligência, já que todos os elementos
necessários para o julgamento estão colocados no processo e foram suficientes
para o deslinde do presente julgamento.

Por todo o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário para, no mérito, dar
parcial provimento para reverter: 1) as glosas de despesas com caixas de papelão
utilizadas no transporte de produtos; 2) as glosas relativas a crédito presumido de
leite in natura; 3) as glosas relativas a serviços de industrialização por encomenda;
4) as glosas relativas a fretes internos; 5) as glosas relativas a fretes de vasilhames
e sacarias; 6) as glosas relativas a fretes para serviços laboratoriais e 7) as glosas
relativas a serviços de armazenagem.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
Fl. 3166
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3102-002.846 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 19679.722048/2018-65
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adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial provimento ao
recurso voluntário para reverter as glosas sobre: a) as despesas com caixas de papelão utilizadas
no transporte de produtos; b) os crédito presumido de leite in natura; c) os fretes internos; d) os
fretes de vasilhames e sacarias; e) os fretes para serviços laboratoriais; f) os serviços de
industrialização por encomenda e g) os serviços de armazenagem.
Assinado Digitalmente
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Fl. 3167
DF CARF MF
Original