Tribunal: CARF
Processo: 15504.723119/2017-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GUILHERME ADOLFO DOS SANTOS MENDES
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-11-05
Data de publicação: 2026-01-12

Ementa:
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2013
AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA AVALIADA PELO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL. NEUTRALIDADE TRIBUTÁRIA. INDEDUTIBILIDADE NA APURAÇÃO DA CSLL.
A amortização do ágio registrado na aquisição de investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial (MEP) não é dedutível na determinação da base de cálculo da CSLL. A legislação societária (Lei no 6.404/1976) e o Decreto-Lei no 1.598/1977 impõem neutralidade tributária aos efeitos contábeis do MEP, a qual se estende tanto ao IRPJ quanto à CSLL, conforme o art. 2o da Lei no 7.689/1988. A despesa de amortização do ágio constitui mero ajuste contábil do valor do investimento, sem representar custo ou despesa necessária à atividade empresarial. Somente nas hipóteses expressamente previstas em lei, admite-se o aproveitamento fiscal do ágio.
DOAÇÕES E PATROCÍNIOS CULTURAIS. LEI ROUANET. INDEDUTIBILIDADE NA BASE DE CÁLCULO DA CSLL.
As doações e patrocínios realizados no âmbito do art. 18 da Lei no 8.313/1991 (Lei Rouanet) constituem destinação de parcela do Imposto de Renda devido, e não despesa operacional suportada pela pessoa jurídica. À vista do §2o do referido artigo, que veda a dedução desses valores como despesa operacional, inexiste amparo legal para sua exclusão na apuração da base de cálculo da CSLL. O incentivo fiscal não representa gasto próprio do contribuinte, mas renúncia de receita da União, razão pela qual a glosa deve ser mantida.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15504.723119/2017-15
ACÓRDÃO
9101-007.483 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
5 de novembro de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR E DO CONTRIBUINTE
RECORRENTES
COMPANHIA ENERGETICA DE MINAS GERAIS-CEMIG

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2013
AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA AVALIADA PELO
MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL. NEUTRALIDADE TRIBUTÁRIA.
INDEDUTIBILIDADE NA APURAÇÃO DA CSLL.
A amortização do ágio registrado na aquisição de investimentos avaliados
pelo método da equivalência patrimonial (MEP) não é dedutível na
determinação da base de cálculo da CSLL. A legislação societária (Lei no
6.404/1976) e o Decreto-Lei no 1.598/1977 impõem neutralidade tributária
aos efeitos contábeis do MEP, a qual se estende tanto ao IRPJ quanto à
CSLL, conforme o art. 2o da Lei no 7.689/1988. A despesa de amortização
do ágio constitui mero ajuste contábil do valor do investimento, sem
representar custo ou despesa necessária à atividade empresarial. Somente
nas hipóteses expressamente previstas em lei, admite-se o aproveitamento
fiscal do ágio.
DOAÇÕES E PATROCÍNIOS CULTURAIS. LEI ROUANET. INDEDUTIBILIDADE
NA BASE DE CÁLCULO DA CSLL.
As doações e patrocínios realizados no âmbito do art. 18 da Lei no
8.313/1991 (Lei Rouanet) constituem destinação de parcela do Imposto de
Renda devido, e não despesa operacional suportada pela pessoa jurídica. À
vista do §2o do referido artigo, que veda a dedução desses valores como
despesa operacional, inexiste amparo legal para sua exclusão na apuração
da base de cálculo da CSLL. O incentivo fiscal não representa gasto próprio
do contribuinte, mas renúncia de receita da União, razão pela qual a glosa
deve ser mantida.

Fl. 497
DF CARF MF
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PROCESSO 15504.723119/2017-15
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional, e conhecer parcialmente o Recurso Especial do
Contribuinte, apenas em relação à matéria “doações e patrocínios de caráter cultural e artístico”.
No mérito, acordam em: (i) quanto ao recurso da Fazenda Nacional, por maioria de votos, dar-lhe
provimento, vencidos os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Maria Carolina Maldonado
Mendonça Kraljevic e Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior que votaram por negar provimento;
votou pelas conclusões o Conselheiro Jandir José Dalle Lucca; e (ii) relativamente ao recurso do
Contribuinte, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso.

Assinado Digitalmente
Guilherme Adolfo dos Santos Mendes – Relator

Assinado Digitalmente
Carlos Higino Ribeiro de Alencar – Presidente

Participaram do presente julgamento os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Jandir Jose Dalle Lucca, Semiramis de Oliveira Duro, Carlos Higino Ribeiro
de Alencar (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de dois recursos especiais, um do contribuinte, outro da Fazenda.
Começamos pelo contribuinte.
Recurso do contribuinte
O recorrente, contribuinte, inconformado com a decisão proferida, por meio do
Acórdão no 1301-006.568, interpôs, tempestivamente, recurso especial de divergência em relação
a três matérias, das quais se deu seguimento apenas às duas seguintes: (i) “DAS DOAÇÕES E
PATROCÍNIOS DE CARÁTER CULTURAL E ARTÍSTICO, CONFORME DISPOSTO NO § 2o DO ART. 18,
DA LEI 8.313/91; e (ii) DA DEDUTIBILIDADE DAS MULTAS POR INFRAÇÕES FISCAIS”.
Fl. 498
DF CARF MF
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Quanto à primeira divergência, o recurso alegou dissídio sobre a dedutibilidade,
para fins de CSLL, das despesas com doações e patrocínios a projetos culturais enquadrados no
art. 18 da Lei no 8.313/91.
Por seu turno, a decisão recorrida entendeu que tais patrocínios têm natureza de
parcela do imposto de renda devido e não de despesa operacional, razão pela qual não seriam
dedutíveis da base de cálculo da CSLL. Nos seus exatos termos:
(...) o patrocínio relativo ao art. 18 da Lei no 8.313/91 tem natureza de parcela do
imposto devido: não se trata de recurso da pessoa jurídica, mas sim de recurso de
União, sendo descabida a sua dedução como despesa operacional, inclusive para
fins de apuração da base de cálculo da CSLL.
Já os paradigmas apresentados (Acórdãos no 1103-00.463 e 1102-001.223) afirmam
que a restrição prevista na Lei Rouanet limita-se à apuração do lucro real (IRPJ) e não se estende à
CSLL, por se tratar de bases de cálculo distintas e por inexistir determinação legal de adição à base
da contribuição, razão pela qual o despacho de fls. 454-466 reconheceu a divergência
jurisprudencial.
Quanto à segunda matéria, foram apresentados dois acórdãos paradigma, mas só
se deu seguimento ao de no 1402-006.300, cuja ementa abaixo transcrevemos:
APURAÇÃO BASE DE CÁLCULO DA CSLL.
As despesas consideradas indedutíveis para apuração de Imposto de Renda não
devem, necessariamente, ser consideradas também indedutíveis para apuração
da Base de Cálculo da CSLL. Não existe na legislação dispositivo que determine a
adição à base de cálculo da Contribuição Social sobre lucro de despesas efetivas,
tidas como indedutíveis na apuração do lucro real.
CSLL. DEDUÇÃO DE MULTAS.
Não são dedutíveis, como custo ou despesas operacionais, as multas por infrações
fiscais, salvo as de natureza compensatória e as impostas por descumprimento de
obrigações tributárias meramente acessórias de que não resultem falta ou
insuficiência de pagamento de tributo.
O já referido despacho de fls. 454-466 deu seguimento ao recurso, nos seguintes
termos:
O acórdão recorrido com base na inteligência do art. 187, § 1o, da Lei no
6.404/7641 c/c art. 41, §5o da Lei no 8.981 abraçou o entendimento de que as
multas por infrações fiscais são também indedutíveis da base de cálculo da CSL
por não se constituírem em despesas, “independentemente da aplicação ou não
das regras específicas de dedutibilidade do IRPJ para a CSLL (...) por não possuírem
correspondência com as receitas geradas, não sendo incorridas para a sua
obtenção(...)”
Fl. 499
DF CARF MF
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Por outro lado, em sentido oposto, o Acórdão no 1402-006.300, segundo
paradigma apontado, demostra que não há a determinação legal de adição, à
base de cálculo da contribuição, de despesas consideradas indedutíveis na
apuração do imposto de renda, como é o caso das multas fiscais. Dessa forma,
conclui que o fato de a despesa com multas fiscais não poder ser deduzida na
apuração do IRPJ não significa, necessariamente, que ela também deva ser
considerada indedutível para fins de apuração da CSLL.
Constata-se assim que os acórdãos confrontados são divergentes a respeito da
existência ou não de previsão legal que determine que despesas com multas
fiscais consideradas indedutíveis na apuração do lucro real sejam adicionadas à
base de cálculo da CSLL. Isso porque o fundamento do paradigma colide
frontalmente com o fundamento do acórdão recorrido, que interpretando as
mesmas normas jurídicas, chega à conclusão de que as multas fiscais sequer se
constituem em despesas daí porque não sensibilizam o lucro líquido e a base da
CSLL.
Portanto, proponho que esta segunda matéria seja admitida, mas apenas por
meio do segundo paradigma (Ac. no 1402-006.300), sendo descartado o primeiro
paradigma (Ac. n° 1301-006.469) por ser pertencente a mesma câmara prolatora
do acórdão recorrido.
Cientificada, a Procuradoria apresentou contrarrazões tempestivas às fls. 478-494
em que questiona apenas o mérito com relação a ambas divergências.
A tese central da Fazenda Nacional é a de que o art. 57 da Lei no 8.981/1995
determina aplicar, à CSLL, as mesmas normas de apuração e pagamento do IRPJ. Desse modo, as
regras de dedutibilidade do IRPJ deveriam ser aplicadas também à CSLL, sem a necessidade de
previsão legal específica para cada item.
De todo modo, quanto a doações e patrocínios culturais, a PFN aduz
especificamente que o §2o do art. 18 da Lei no 8.313/1991 (Lei Rouanet) veda expressamente a
dedução de doações e patrocínios culturais como despesa operacional. Desse modo, esses gastos
seriam indedutíveis também para a CSLL, pois a norma alcança “pessoas jurídicas tributadas com
base no lucro real”.
Ademais, alega que o art. 13 da Lei no 9.249/1995 reforçaria a equivalência entre
IRPJ e CSLL e limitaria as deduções a despesas operacionais e o incentivo do art. 18 da Lei Rouanet
seria financiado com recursos da União (abatimento do IR devido), e não com recursos próprios da
empresa, o que impede sua qualificação como despesa operacional.
No que se refere à dedução das multas por infrações fiscais, a PFN sustenta que não
têm correspondência com receitas nem visam à manutenção da fonte produtora. Desse modo,
seriam indedutíveis.

Recurso da Fazenda
Fl. 500
DF CARF MF
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A Fazenda também recorreu do acórdão.
Deu-se seguimento ao recurso em relação à “impossibilidade de dedução da
despesa com a amortização do ágio na base de cálculo da CSLL”, em relação aos acórdãos
paradigma no 9101-003.002 e 1302-00.834, por meio do despacho de fls. 260-267.
Segue trecho representativo do despacho de admissibilidade:
Divergência: impossibilidade de dedução da despesa com a amortização do ágio
na base de cálculo da CSLL.
De acordo com o relato dos fatos, este processo trata de auto de infração para
exigência de CSLL, relativos ao ano-calendário 2013. As infrações imputadas
referem-se a falta de adição, à base de cálculo da CSLL, dos seguintes valores:
a) despesas de amortização de ágio na aquisição de investimento avaliado pelo
patrimônio líquido, no valor de R$ 46.974.907,49;
b) doações e patrocínios de caráter cultural e artístico, no montante de R$
1.250.000,00;
c) multas por infrações, no valor de R$ 7.726,19; e
d) gratificação a administradores, no montante de R$ 725.637,76.
Ao analisar a controvérsia, o Colegiado a quo decidiu não conhecer do recurso
voluntário no que se refere à exigência de CSLL sobre gratificação a
administradores, no montante de R$ 725.637,76, manter a exigência de CSLL
quanto à falta de adição ao lucro líquido dos montantes relativos a doações e
patrocínios a projetos cultural e artístico (R$ 1.250.000,00) e de multas por
infrações fiscais (R$ 7.726,19), e exonerar quanto às despesas de amortização de
ágio na aquisição de investimento avaliado pelo patrimônio líquido, no valor de
R$ 46.974.907,49
O relator do voto condutor e vencedor no tocante ao tema de amortização de
ágio, resumidamente, registrou rejeitar a tese de o art. 57 da Lei no 8.981/95
possibilita a interpretação que prescreve a aplicação à CSLL das mesmas regras de
determinação da base de cálculo do IRPJ, por entender que não é permitido o uso
de analogia ou interpretação extensiva para majorar a tributação. Entende haver
determinação legal expressa no sentido de que a amortização contábil do ágio
deve ser adicionado no livro LALUR para fim de apuração de base tributável do
IRPJ, mas não haver previsão no mesmo sentido, no que se refere à base de
cálculo da CSLL. Eis os pertinentes trechos com destaques do original:
[...]
Tal dispositivo não pretende equiparar a base de cálculo do IRPJ com a da CSLL,
pelo simples fato de dizer, expressamente, que ficam “mantidas a base de cálculo
e as alíquotas previstas na legislação em vigor” Do contrário, como explicar que as
bases de cálculo passam a ser idênticas, mas que ficam mantidas a base de cálculo
e as alíquotas previstas na legislação em vigor?
Fl. 501
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Com efeito, a amortização contábil do ágio reduz o lucro líquido do exercício.
Havendo determinação legal expressa para que ela não seja computada na
determinação do lucro real, o respectivo valor deve ser adicionado no LALUR,
aumentando, portanto, a base tributável. Não há, porém, previsão no mesmo
sentido, no que se refere à base de cálculo da Contribuição Social, o que, a meu
ver, torna insubsistente a adição feita de ofício pela autoridade lançadora.
[...]
É de se destacar ainda os Acórdãos 1208.082 e 1247.157, ambos da DRJ/RJ1; o
Acórdão 10322.749; o Acórdão 10707.315; o Acórdão no 1301-001.893, todos
nesse sentido.
Portanto, nesses termos, reverte-se a glosa efetuada.
O primeiro paradigma, que pode ser obtido no sítio do CARF e não se encontra
reformado, registrou a seguinte ementa, na parte que importa ao exame:
Acórdão no 9101-003.002
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL
Ano-calendário: 2010, 2011
AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. INDEDUTIBILIDADE.
É vedado, para fins de apuração da base de cálculo da CSLL, a dedução de quotas
de amortização de ágio pago na aquisição de investimentos.
[...]
A discussão aqui foi o lançamento de CSLL em razão de parcelas de amortização
de ágio terem sido consideradas, pela auditoria fiscal, como indedutíveis da base
de cálculo deste tributo (que haviam sido consideradas indedutíveis da base de
cálculo do IRPJ), de indedutibilidade de multas por infrações fiscais, de ausência
de adição de tributos com exigibilidade suspensa e de valores referentes a
patrocínios e projetos culturais e artísticos definidos na Lei Rouanet. Foram
exigidas multa de ofício e multa isolada pela falta de recolhimento de estimativas
mensais. O voto vencedor proferido neste paradigma manteve o lançamento
integralmente.
E para manter a exigência de CSLL sobre falta de adição, ao lucro líquido, de
parcelas de amortização de ágio deduzidas na apuração do IRPJ, explicou que o
Decreto-lei no 1.598/1977 tem função estruturante no regramento da avaliação
de investimentos pelo MEP, prevendo neutralidade de seus efeitos na
determinação do lucro tributável, sendo sem sentido admitir que suas disposições
não encontrem eco na apuração da CSLL. Assegurou não ser possível extrair do
que dispõe o art. 57, da Lei no 8.981/1995 que o fato de a legislação específica da
CSLL não reproduzir o comando do art. 25 do Decreto-Lei no 1.598/1977 em sua
literalidade implicação permissão de dedução. Confira-se:
[...]
Fl. 502
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É de se considerar, também, que o Decreto-Lei no 1.598/1977, que, como se viu foi
editado com o fim de “adaptar a legislação do imposto sobre a renda às inovações
da lei de sociedades por ações (Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976)”, é
anterior à CSLL, introduzida no ordenamento jurídico em 1988, pela Lei 7.689.
Nesse contexto, tem-se ainda que, se o art. 57 da Lei no 8.981/1995, ao estabelecer
que se aplicam à CSLL “as mesmas normas de apuração e de pagamento
estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas (...) mantidas a base
de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor”, não tem o condão de
estabelecer uma absoluta identidade entre as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL,
dele não se pode extrair que o fato de a legislação específica da CSLL não
reproduzir o comando do art. 25 do Decreto-Lei no 1.598/1977 em sua literalidade
implica permissão de dedução.
Outro argumento em favor da indedutibilidade da amortização do ágio na apuração
da CSLL é o de que a neutralidade da avaliação dos investimentos pelo método da
equivalência patrimonial em relação a essa contribuição está plasmada nas
disposições do art. 2o da Lei no 7.689, de 1988, na medida em que os itens 1 e 4 da
alínea “c” do § 1o do artigo em questão comandam a adição do resultado negativo
e a exclusão do resultado positivo decorrentes da avaliação de investimentos pelo
MEP. Senão, vejamos:
[...]
Ora, a neutralidade da amortização do ágio/deságio é consequência lógica da
neutralidade do MEP em si, uma vez que o ágio (ou deságio) é, como se viu,
desdobramento do investimento, sendo que sua amortização tem o condão de
reduzi-lo.
Some-se a essas razões, o fato de que a Instrução Normativa SRF no 390, de 2004,
que dispõe sobre a apuração e o pagamento da CSLL, ter sido expressa ao
estabelecer em seu art. 44 que “aplicam-se à CSLL as normas relativas à
depreciação, amortização e exaustão previstas na legislação do IRPJ, exceto as
referentes a depreciação acelerada incentivada, observado o disposto nos art. 104
a 106”.
É de se concluir, por conseguinte, que a neutralidade da avaliação pelo método da
equivalência patrimonial das participações societárias mantidas na investidora não
se restringe ao IRPJ, tendo lugar também na determinação da base de cálculo da
CSLL, razão pela qual o ágio amortizado contabilmente não pode ser deduzido da
base de cálculo dessa contribuição.
[...]
Este paradigma analisou situação fática similar, de exigência de CSLL sobre
parcelas de amortização de ágio não adicionadas à base de cálculo da CSLL, mas
adicionadas na apuração do IRPJ. Ambas as decisões comparadas manifestaram
intepretações distintas acerca do alcance do art. 57, da Lei no 8.981/1995, e da
necessidade de haver ou não neutralidade no MEP em relação à CSLL, atingindo
resultados diferentes, o que caracteriza a divergência jurisprudencial.
O segundo paradigma, que não se encontra reformado na tese discutida no
recurso especial, encontra-se assim ementado:
Fl. 503
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Acórdão no 1302-000.834
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ.
Exercício: 2006.
PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. JUROS. DEDUTIBILIDADE. LIMITE.
Nos termos do disposto no art. 22 da Lei no 9.430, de 1996, os juros pagos ou
creditados a pessoa vinculada, quando decorrentes de contrato não registrado no
Banco Central do Brasil, somente serão dedutíveis para fins de determinação do
lucro real até o montante que não exceda ao valor calculado com base na taxa
Libor, para depósitos em dólares dos Estados Unidos da América pelo prazo de seis
meses, acrescida de três por cento anuais a título de spread, proporcionalizados
em função do período a que se referirem os juros. Imprestável, como meio de
prova do referido registro, extrato que, ainda que emitido pelo Banco Central do
Brasil, não revela características essenciais do acordo pactuado.
ÁGIO. TRANSFERÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
Em virtude da absoluta ausência de previsão legal, o ágio, supostamente incorrido
na aquisição de participação societária de pessoa jurídica domiciliada no exterior,
não pode ser transferido por meio de aumento de capital e quitação dívida.
CSLL. ÁGIO. AMORTIZAÇÃO.
Em conformidade com o disposto no art. 7o (caput) e inciso III da Lei no 9.532, de
1997, a faculdade de amortização de ágio, nas condições ali referidas, limita-se à
apuração do lucro real, base de cálculo do imposto de renda pessoa jurídica.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. IMPROCEDÊNCIA.
Inexistindo nos autos elementos de convicção que possam servir de suporte para a
exasperação da multa aplicada, há que se reduzir o percentual correspondente.
MULTA DE OFÍCIO. JUROS MORATÓRIOS.
Na execução das decisões administrativas, os juros de mora à taxa selic só incidem
sobre o valor do tributo, não alcançando o valor da multa aplicada. Sobre a multa
podem incidir juros de mora à taxa de 1% ao mês, contados a partir do vencimento
do prazo para impugnação”.
Este segundo paradigma apreciou ágio transferido da real adquirente para sua
subsidiária, bem como a necessidade de adição, à base de cálculo da CSLL, das
parcelas de ágio deduzidas na apuração o IRPJ, ainda que em sucinto arrazoado.
Destacam-se trechos do respectivo voto condutor que esclarecem os fatos ali
discutidos e os fundamentos relevantes e suficientes para o exame da divergência
invocada, que ora destacamos em negrito:
ÁGIO
A autoridade fiscal relata os seguintes fatos:
1. no primeiro semestre de 2005, a pessoa jurídica CAMARGO CORRÊA S/A, CNPJ no
01.098.905/0001-99, controladora da autuada, manteve negociações com pessoas
físicas e jurídicas visando adquirir o controle da pessoa jurídica LOMA NEGRA CIA
S/A;
Fl. 504
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2. para a concretização do negócio, foram constituídas três pessoas jurídicas (GABY
1, GABY 2 e GABY 3);
3. em 30 de junho de 2005, por meio de contrato de COMPRA E VENDA DE AÇÕES,
a CAMARGO CORRÊA S/A adquiriu as ações das pessoas jurídicas GABY 1, GABY 2 e
GABY 3, passando a deter indiretamente 100% das ações da pessoa jurídica
HOLDTOTAL S/A e 93,43% das ações da pessoa jurídica LOMA NEGRA;
4. em 30 de novembro de 2005, a CAMARGO CORRÊA S/A transferiu a titularidade
das suas ações das pessoas jurídicas GABY 1, GABY 2 e GABY 3 para a fiscalizada,
sua controlada, por meio de aumento de capital e pagamento de uma dívida que
tinha com a pessoa jurídica CAUÊ INVESTIMENTS LIMITED, transferida para a
fiscalizada por meio de sub-rogação;
5. ao adquirir GABY 1, GABY 2 e GABY 3, a CAMARGO CORRÊA S/A pagou um ágio
de R$ 1.571.603.219,37, e, ao transferir a titularidade das citadas empresas para a
fiscalizada, o fez transferindo, também, o referido ágio;
6. em 1o de dezembro de 2005, a fiscalizada incorporou as empresas GABY 1, GABY
2 e GABY 3, passando a amortizar o ágio referenciado.
Diante de tais fatos, a autoridade fiscal, destacando que o procedimento
fiscalizatório envolvia tão-somente os atos praticados pela empresa CAMARGO
CORRÊA CIMENTOS S/A, concluiu pela ilicitude da dedução.
[...]
Apreciando, contudo, os fatos e a legislação a eles aplicada, inclino-me a acolher a
tese expendida pela autoridade fiscal no sentido de que não encontram presentes
circunstâncias capazes de autorizar a amortização do ágio em questão.
Com efeito, considerado o disposto no caput do art. 385 do Regulamento do
Imposto de Renda de 1999 (RIR/99), abaixo transcrito, descabe falar em
apropriação de ágio por parte da CAMARGO CORRÊA CIMENTOS, a fiscalizada,
quando resta indiscutível que quem incorreu no suposto sobrepreço foi a pessoa
jurídica CAMARGO CORRÊA S/A e que a transferência das participações, dela para a
fiscalizada, se deu em razão de aumento de capital e quitação de dívida.
[...]
Alinho-me, aqui, ao entendimento esposado na peça de autuação no sentido de
que o disposto no inciso III do art. 386 do RIR/99 (abaixo reproduzido) não pode ser
interpretado de forma dissociada da norma estampada no caput do art. 385 do
referido ato regulamentar, ou seja, o dever de segregar o custo de aquisição, no
caso de avaliação de investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor
do patrimônio líquido, obviamente é de quem incorreu em tal custo, e a faculdade
de amortizar o ágio antes segregado não é deferida a outro senão àquele que
adquiriu a participação societária com sobrepreço.
[...]
Registro que a única transferência de ágio albergada pela legislação vigor,
condenada, diga-se de passagem, por robusta doutrina3, é a prevista no inciso II do
parágrafo 6o do art. 386 do RIR/99, que em nada se assemelha à situação sob
exame.
Fl. 505
DF CARF MF
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Considerado o relato feito pela autoridade autuante, parece que a própria empresa
CAMARGO CORRÊA S/A tinha conhecimento da impossibilidade, face a ausência de
previsão legal, da transferência do ágio em questão, eis que, ao aportar as ações
das empresas GABY 1 , GABY 2 e GABY 3 na subscrição de capital feita na
fiscalizada, o fez pelo valor cheio, ou seja, pela soma não segregada de valor de
patrimônio líquido e ágio.
Apesar de concordar com a decisão de primeiro grau no sentido de que não restam
configurados nos autos circunstâncias que indiquem a constituição de empresa-
veículo no âmbito de um planejamento tributário, rejeito o argumento ali esposado
de que a legislação fiscal não proíbe que a controladora repasse o controle de
empresas adquiridas com ágio efetivamente pago, à sua controlada, pelo valor
pago.
Não se trata, como parece crer a Turma Julgadora de primeiro grau, de vedação ao
repasse de controle de empresas, mas, sim, de ausência de lei autorizadora de
transferência de ágio por meio de subscrição de aumento de capital e de quitação
de dívida.
Observo que a contribuinte, por meio da peça impugnatória, sustentou que, no
caso de amortização de ágio, inexiste previsão legal que permita a adição da
referida despesa na determinação da base de cálculo da Contribuição Social sobre
o Lucro Líquido.
Creio que o argumento é digno de reparo.
Não se trata de falta de autorização para adição, mas, sim, de ausência de
previsão legal para amortização, por força do disposto no inciso III do art. 386 do
RIR/99, isto é, a faculdade de amortização refere-se à apuração do lucro real.
Assim, ainda que se admitisse, no presente caso, a amortização pretendida pela
fiscalizada, ela só seria possível na determinação da base de cálculo do imposto
de renda.
Ainda que a estrutura de operações societárias observada neste paradigma não
seja exatamente a mesma do recorrido, assemelha-se ao caso presente em todos
os aspectos relevantes à matéria discutida. A questão de fundo é a mesma, e há
dissídio frente ao acórdão ora recorrido.
Caracterizada a divergência, deve ser dado seguimento ao recurso especial.
Diante do exposto, com fundamento no art. 118, do RICARF aprovado pela
Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023, proponho que seja DADO
SEGUIMENTO ao Recurso Especial, interposto pela Fazenda Nacional, para que
seja rediscutida a questão da impossibilidade de dedução da despesa com a
amortização do ágio na base de cálculo da CSLL.
Cientificado, o contribuinte apresentou contrarrazões tempestivas às fls. 438-450,
em que questiona tanto o conhecimento, quanto o mérito do recurso.
Quanto ao conhecimento, o contribuinte afirma que a Fazenda Nacional não
comprovou a divergência jurisprudencial de forma analítica e deixou de demonstrar a identidade
Fl. 506
DF CARF MF
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de situações fáticas e de indicar a interpretação divergente da legislação federal. Ademais, não
teria juntado cópia integral dos acórdãos paradigmas.
No mérito, o contribuinte sustenta a impossibilidade de adição da amortização do
ágio à base de cálculo da CSLL, por inexistência de previsão legal. Afirma que o art. 57 da Lei no
8.981/1995, invocado pela Fazenda, não autoriza a equiparação entre as bases de cálculo da CSLL
e do IRPJ, pois, ao final, determina a manutenção das bases de cálculo e alíquotas previstas em
legislação própria.
A CEMIG rebate a tese fazendária de que a dedução seria vedada por ausência de
norma permissiva, lembrando que o princípio da legalidade tributária (art. 150, I, da Constituição e
art. 97 do CTN) exige lei expressa para instituir ou majorar tributo, sendo inadmissível ampliar o
campo de incidência por analogia ou interpretação extensiva. Assim, se não há lei que determine a
adição da amortização do ágio à base de cálculo da CSLL, inexiste obrigação tributária, devendo
prevalecer a interpretação literal das normas restritivas.
As contrarrazões também rejeitam a argumentação de neutralidade contábil trazida
no recurso especial e aponta se tratar de inovação recursal. Menciona ainda precedentes do
próprio CARF a favor da sua posição.
É o relatório do essencial.

VOTO
Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Relator
Conhecimento
Recurso da Fazenda
Conforme se depreende do recorrido, a autuação fiscal decorreu do simples cotejo
entre a apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, quando então a fiscalização verificou que
havia dedução de amortização de ágio na apuração da CSLL, mas não no IRPJ. Conforme relato, a
fiscalização:
Concluiu, com base no mencionado art. 391, que as contrapartidas da
amortização do ágio não serão computadas na determinação do lucro real, ou
seja, as despesas que correspondem à contrapartida desta amortização devem ser
adicionadas ao lucro líquido para a determinação do lucro real.
Frisou que a norma contida no citado art. 57 obriga o contribuinte a aplicar à CSLL
as mesmas normas de apuração do IRPJ e, desse modo, o valor da amortização de
ágio nas aquisições de investimentos avaliados pelo patrimônio líquido deve ser
adicionado ao lucro líquido para a determinação da base de cálculo da CSLL.
Fl. 507
DF CARF MF
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O paradigma no 9101-003.002 analisa situação fática similar (na verdade do mesmo
contribuinte) para concluir de forma oposta, nos termos do voto vencedor:
Dedutibilidade das despesas com amortização de ágio da BC da CSLL
O Relator cita o acórdão 9101002.310 nas suas razões de decidir. Mantenho as
razões de decidir expostas no voto vencido daquele acórdão, o qual foi de minha
relatoria.
O Decreto-Lei no 1.598/1977 cumpre função estruturante no regramento da
avaliação de investimentos pelo MEP, estabelecendo regras de contabilização que
dizem com a neutralidade de seus efeitos na determinação do lucro tributável.
Em outras palavras, quis o legislador dizer que as contrapartidas da amortização
do ágio ou deságio são lançadas como despesas (ou receitas), porém devem ser
adicionadas ou excluídas, conforme o caso, da apuração do lucro real, justamente
para que o ágio ou deságio só tenha influência por ocasião da alienação ou
liquidação do investimento.
Não faz sentido, assim, admitir que as disposições do DecretoLei no 1.598/1977
sobre os efeitos tributários da avaliação de investimentos pelo MEP, inclusive no
que toca à amortização do ágio, não encontrem eco na apuração da CSLL, apenas
por serem feitas algumas referências em seus dispositivos ao "lucro real".
É de se considerar, também, que o Decreto-Lei no 1.598/1977, que, como se viu
foi editado com o fim de "adaptar a legislação do imposto sobre a renda às
inovações da lei de sociedades por ações (Lei no 6.404, de 15 de dezembro de
1976)", é anterior à CSLL, introduzida no ordenamento jurídico em 1988, pela Lei
7.689.
Nesse contexto, tem-se ainda que, se o art. 57 da Lei no 8.981/1995, ao
estabelecer que se aplicam à CSLL "as mesmas normas de apuração e de
pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas (...)
mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor"4, não
tem o condão de estabelecer uma absoluta identidade entre as bases de cálculo
do IRPJ e da CSLL, dele não se pode extrair que o fato de a legislação específica da
CSLL não reproduzir o comando do art. 25 do Decreto-Lei no 1.598/1977 em sua
literalidade implica permissão de dedução.
Outro argumento em favor da indedutibilidade da amortização do ágio na
apuração da CSLL é o de que a neutralidade da avaliação dos investimentos pelo
método da equivalência patrimonial em relação a essa contribuição está
plasmada nas disposições do art. 2o da Lei no 7.689, de 1988, na medida em que
os itens 1 e 4 da alínea "c" do § 1o do artigo em questão comandam a adição do
resultado negativo e a exclusão do resultado positivo decorrentes da avaliação de
investimentos pelo MEP. Senão, vejamos:

[seguiu a transcrição do referido art. 2o]
Fl. 508
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Ora, a neutralidade da amortização do ágio/deságio é consequência lógica da
neutralidade do MEP em si, uma vez que o ágio (ou deságio) é, como se viu,
desdobramento do investimento, sendo que sua amortização tem o condão de
reduzi-lo.
Some-se a essas razões, o fato de a Instrução Normativa SRF no 390, de 2004, que
dispõe sobre a apuração e o pagamento da CSLL, ter sido expressa ao estabelecer
em seu art. 44 que "aplicam-se à CSLL as normas relativas à depreciação,
amortização e exaustão previstas na legislação do IRPJ, exceto as referentes a
depreciação acelerada incentivada, observado o disposto nos art. 104 a 106".
É de se concluir, por conseguinte, que a neutralidade da avaliação pelo método da
equivalência patrimonial das participações societárias mantidas na investidora
não se restringe ao IRPJ, tendo lugar também na determinação da base de cálculo
da CSLL, razão pela qual o ágio amortizado contabilmente não pode ser deduzido
da base de cálculo dessa contribuição.
Portanto, dou provimento ao recurso especial da Procuradoria nesta matéria.
Assim, pela absoluta similaridade fática a suscitar a mesma questão jurídica,
conheço do recurso com base no paradigma no 9101-003.002.
Já o paradigma 1302-000.834 não trata de glosa de simples amortização de ágio
contábil, mas sim daquele amortizado no contexto de reorganização societária. Essa dissimilitude
fática é, no nosso entender, aspecto que impede a comparação jurídica entre os acórdãos
comparados.

Recurso do contribuinte
Com relação ao conhecimento do recurso do contribuinte, não temos reparos a
fazer ao despacho quanto ao tema “DAS DOAÇÕES E PATROCÍNIOS DE CARÁTER CULTURAL E
ARTÍSTICO, CONFORME DISPOSTO NO § 2o DO ART. 18, DA LEI 8.313/91”.
Nada obstante, não concordamos com o seguimento quanto ao tema da
dedutibilidade de multas fiscais na base de cálculo da CSLL. Em razão da singeleza do acórdão
paradigma, não é possível verificar com precisão de quais multas fiscais tratou: se decorrentes no
não pagamento de tributo, se compensatórias (multas de mora) ou se decorrentes do
descumprimento de deveres acessórios. Na verdade, a própria ementa parece infirmar a tese do
acórdão ao assim estabelecer:
CSLL. DEDUÇÃO DE MULTAS. Não são dedutíveis, como custo ou despesas
operacionais, as multas por infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória
e as impostas por descumprimento de obrigações tributárias meramente
acessórias de que não resultem falta ou insuficiência de pagamento de tributo.
Fl. 509
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Já, no recorrido, está bem claro que as multas fiscais referidas são aquelas que
foram adicionadas para fins de apuração do IRPJ, no sentido oposto ao que se consignou na
ementa do acórdão paradigma.
Voto, assim, por conhecer do recurso apenas em relação ao dissídio relativo a “DAS
DOAÇÕES E PATROCÍNIOS DE CARÁTER CULTURAL E ARTÍSTICO, CONFORME DISPOSTO NO § 2o
DO ART. 18, DA LEI 8.313/91.

Mérito
Recurso da Fazenda
Quanto ao mérito, relativamente à matéria conhecida, trata-se de questão de
direito.
O contribuinte amortizou o ágio em participação societária, adicionou esse valor
para fins de apuração da base de cálculo do IRPJ, mas deixou de o fazer para a CSLL.
Esse tema já foi decidido diversas vezes pelo CARF, inclusive para Câmara Superior.
Como exemplo, podemos citar o AC 9101-003.398, de 05/02/2018, cuja ementa abaixo
transcrevemos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. INDEDUTIBILIDADE.
A neutralidade tributária da equivalência patrimonial se estende à CSLL, de forma
que a amortização de ágio não pode ser deduzida na apuração dessa
Contribuição.
(AC 9101-003.398, de 05/02/2018)

Nesse acórdão, a ilustre conselheira relatoria, Adriana Gomes Rêgo, que era na
época Presidente do CARF, estampou as seguintes razões de decidir:
A avaliação de investimentos em outras sociedades (participações societárias)
pelo valor do patrimônio líquido, método da equivalência patrimonial (ou MEP),
encontra-se regulada pela Lei n° 6.404/1976 (Lei das Sociedades Anônimas). Com
efeito, o art. 248 desse diploma legal estabelece a obrigatoriedade de avaliação
dos investimentos em empresas coligadas, controladas e em outras sociedades
que façam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum por esse
método e estabelece suas regras.
No âmbito tributário, coube ao Decreto-Lei n° 1.598/1977, como se vê de seu
preâmbulo, "adaptar a legislação do imposto sobre a renda às inovações da lei de
sociedades por ações (Lei n° 6.404, de 15 de dezembro de 1976)". Assim, no que
toca ao método da equivalência patrimonial, o Decreto-Lei em questão dedicou à
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essa matéria a Subseção II da Seção II, intitulada "Investimento em Sociedades
Coligadas ou Controladas Avaliado pelo Valor de Patrimônio Líquido".
Inaugurando a subseção em comento, o art. 20 do Decreto-Lei estabelece que o
custo de aquisição da participação societária deve ser desdobrado em valor de
patrimônio líquido na época da aquisição e ágio ou deságio na aquisição1. O § 2°
do artigo em questão fixa quais são os fundamentos econômicos possíveis a
justificar o ágio/deságio (valor de mercado de bens do ativo superior/inferior ao
registrado na contabilidade, rentabilidade de exercícios futuros e fundo de
comércio, intangíveis ou outras razões econômicas).
Na sequência, os arts. 22, 23, 25 e 33, estabelecem os efeitos tributários que
exsurgem da avaliação de investimentos pelo MEP. O que esses dispositivos
estampam é que os efeitos que a avaliação de investimentos pelo MEP produz nas
contas de resultado devem ser neutros para fins tributários (neutralidade), a
exceção do caso de alienação ou liquidação (baixa) do investimento (art. 33). Tal
neutralidade se estabelece tanto em relação à variação positiva ou negativa do
valor do investimento em si por ocasião da avaliação pelo MEP (arts. 22 e 23),
quanto em relação à amortização do ágio ou do deságio (art. 25).
Vale transcrever parcialmente os dispositivos em comento do Decreto-Lei n°
1.598/1977 (na redação anterior à trazida pela Lei n° 12.973, de 2014, aplicável
aos fatos), cabendo registrar que tais disposições se encontram reproduzidas no
RIR/1999, em seus arts. 385, 389, 391 e 426.:
Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou
controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da
aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em:
I- valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo
com o disposto no artigo 21; e
II- ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de
aquisiçãodo investimento e o valor de que trata o número I.
§ 1° - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados
em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento.
§ 2° - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes,
seu fundamento econômico:
a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou
inferior ao custo registrado na sua contabilidade;
b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão
dos resultados nos exercícios futuros;
c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.
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§ 3° - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do
§2° deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará
como comprovante da escrituração.
(...)
Art 22 - O valor do investimento na data do balanço (art. 20, I), depois de
registrada a correção monetária do exercício (art. 39), deverá ser ajustado
ao valor de patrimônio líquido determinado de acordo com o disposto no
artigo 21, mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta
de investimento.
Parágrafo único - Os lucros ou dividendos distribuídos pela coligada ou
controlada deverão ser registrados pelo contribuinte como diminuição do
valor de patrimônio líquido do investimento, e não influenciarão as contas
de resultado.
Art. 23 - A contrapartida do ajuste de que trata o artigo 22, por aumento ou
redução no valor de patrimônio liquido do investimento, não será
computada na determinação do lucro real. (Redação dada pelo Decreto-lei
n° 1.648, de 1978).
Parágrafo único - Não serão computadas na determinação do lucro real as
contrapartidas de ajuste do valor do investimento ou da amortização do
ágio ou deságio na aquisição, nem os ganhos ou perdas de capital derivados
de investimentos em sociedades estrangeiras coligadas ou controladas que
não funcionem no País. (Incluído pelo Decreto-lei n° 1.648, de 1978).
(...)
Art. 25 As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o
artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado
o disposto no artigo 33. (Redação dada pelo Decreto-lei n° 1.730, 1979)
(...)
Art. 33 - O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de
capital na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou
controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma
algébrica dos seguintes valores:
- valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na
contabilidade do contribuinte;
- ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido
amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os
computados, nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do
lucro real. (Redação dada pelo Decreto-lei n° 1.730, 1979)
Ora, se a avaliação de investimento em sociedade controlada ou coligada
obrigatoriamente deve ser feita pelo MEP e se o tratamento tributário dos efeitos
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da avaliação de investimentos pelo MEP é regrado pelo Decreto-Lei n°
1.598/1977, o que inclui não só o ajuste do valor do investimento em si a cada do
balanço (art. 22), mas também a amortização do ágio (ou deságio) pago na
aquisição do investimento (art. 25), não há como dissociar o tratamento tributário
da amortização do ágio das regras contidas no Decreto-Lei n° 1.598/1977, antes
citadas. E o tratamento tributário estabelecido pelo Decreto é o da neutralidade.
Importante sublinhar aqui que, sendo o ágio desdobramento do investimento
(art. 20) e tendo sua amortização o condão de reduzi-lo, a neutralidade da
amortização do ágio/deságio é conseqüência lógica da neutralidade da avaliação
do investimento pelo MEP em si.
Pois bem, no âmbito da amortização do ágio, a neutralidade se traduz na regra
geral de indedutibilidade da amortização do ágio e essa regra se aplica tanto na
apuração do IRPJ e quanto da CSLL.
Ora, não faz sentido defender que as disposições do Decreto-Lei n° 1.598/1977
sobre os efeitos tributários da avaliação de investimentos pelo MEP, inclusive no
que toca à amortização do ágio, não encontram eco na apuração da CSLL, apenas
por serem feitas algumas referências nos retrocitados dispositivos ao "lucro real".
Com efeito, o Decreto-Lei em questão, editado com o fim de adaptar a legislação
do imposto sobre a renda às inovações da lei de sociedades por ações Lei n°
6.404/1976, antes da introdução da CSLL no sistema tributário nacional, cumpre
função estruturante no regramento da avaliação de investimentos pelo MEP,
estabelecendo regras gerais de contabilização que dizem com a neutralidade de
seus efeitos na determinação do lucro tributável.
Correto, portanto, o Relator do acórdão recorrido quando expressa a
impossibilidade de excluir da neutralidade aqui referida a apuração do lucro
líquido, "ainda que sem menção expressa na lei".
Veja-se, por outro lado, que a neutralidade da avaliação dos investimentos pelo
método da equivalência patrimonial em relação a CSLL está plasmada nas
disposições do art. 2° da Lei n° 7.689, de 1988, na medida em que os itens 1 e 4 da
alínea "c" do § 1° do artigo em questão comandam a adição do resultado negativo
e a exclusão do resultado positivo decorrentes da avaliação de investimentos pelo
MEP. Vale transcrever parcialmente o art. 2° em comento (sublinhei):
Art. 2° A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício,
antes da provisão para o imposto de renda.
§ 1°Para efeito do disposto neste artigo:
a) será considerado o resultado do período-base encerrado em 31 de
dezembro de cada ano;
b) no caso de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de atividades, a
base de cálculo é o resultado apurado no respectivo balanço;
Fl. 513
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c) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação
comercial, será ajustado pela: (Redação dada pela Lei n° 8.034, de 1990)
1 - adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor
de patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei n° 8.034, de 1990)
2 - adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-
base, cuja contrapartida não tenha sido computada no resultado do
período-base; (Redação dada pela Lei n° 8.034, de 1990)
3 - adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro
real, exceto a provisão para o Imposto de Renda; (Redação dada pela Lei n°
8.034, de 1990)
4 - exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor
de patrimônio líquido;
5 - exclusão dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados
pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita;
(Incluído pela Lei n° 8.034, de 1990)
6 - exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas
na forma do item 3, que tenham sido baixadas no curso de período-base.
(...)
Nessa condição, sendo a neutralidade da amortização do ágio/deságio
conseqüência lógica da neutralidade do MEP em si, uma vez que o ágio (ou
deságio) é, como se viu, desdobramento do investimento, na medida em que o
art. 2° da Lei n° 7.689, de 1988, traz a neutralidade da avaliação de investimento
pelo MEP à CSLL, é de se concluir que nessa Contribuição também se verifica a
neutralidade da amortização do ágio.
Veja-se, a propósito, como o Conselheiro Alberto Pinto Souza Júnior defende a
indedutibilidade da amortização do ágio na apuração da CSLL com base nesse
argumento no acórdão n° 1302-001.170 (da 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da
1a Seção do CARF, de 11/09/2013, sublinhei):
Entendo que a despesa de amortização do ágio é despesa indedutível na
apuração da base de cálculo da CSSL, por força dos itens 1 e 4 do dispositivo
acima transcrito, os quais deixam claro a finalidade da norma de tornar o
MEP neutro na apuração da CSLL. A avaliação do investimento pelo MEP
influencia o cálculo da CSLL em caso de alienação ou liquidação do
investimento, já que esse seria o valor contábil do investimento a ser
considerado. Além disso, se assim não _fosse, contrario sensu, a receita
decorrente da amortização do deságio seria tributada, o que não me parece
razoável, mas seria inevitável chegar a tal conclusão caso se entenda
dedutível a despesa de amortização do ágio.
Note-se que, se o ágio compõe o valor contábil do investimento e o MEP é
apenas um método de avaliação do investimento, logo, é lógico que a
Fl. 514
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amortização que reduz o ágio/deságio compõe "lato sensu" o resultado da
avaliação do investimento pelo MEP, o qual seja positivo ou negativo não
deve impactar a base da CSLL, como dispõe expressamente o dispositivo
legal acima (itens 1 e 4 da alínea "c "do § 1°do art. 2°da Lei 7.689/88).
Cumpre destacar a importante observação feita nesse julgado, no sentido de que,
a afirmação de que a despesa decorrente da amortização do ágio é dedutível
conduz, contrario sensu, à conclusão de que a receita decorrente da amortização
do deságio é tributada, o que não é razoável, e nem vem sendo exigido.
De outra banda, tem-se que, como já foi dito em diversos julgados recentes desta
1a CSRF (cite-se, por exemplo os acórdãos n°s 9101-002.814, de 11 de maio de
2017; 9101-002.960, de 4 de julho de 2017; e 9101-002.962, também de 4 de
julho de 2017), a legislação tributária estabelece apenas duas situações (ou
"eventos") em que o ágio contabilizado é "aproveitado" na redução das bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL. A primeira está contida no próprio Decreto-Lei n°
1.598/1977 (art. 33) e abarca o caso de alienação ou liquidação do investimento
na investida pela investidora, em que o ágio contabilizado se soma ao valor de
patrimônio líquido do investimento para compor o valor contábil a ser
considerado na apuração do ganho de capital, reduzindo-o. A segunda é a
estabelecida pela Lei n° 9.532/1997 (arts. 7° e 8°), por meio da qual é dito que, na
hipótese de incorporação, fusão ou cisão em que investidora e investida passem a
constituir uma mesma empresa, o ágio fundamentado em rentabilidade futura
pode ser pode ser amortizado (e deduzido) à razão de no máximo um sessenta
avos por mês.
Em nenhuma das duas situações se enquadra o caso presente.
Vale também trazer à colação o precedente do acórdão n° 1301-001.067 (1a
Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção do CARF, 03/10/2012, Redator
Designado Wilson Fernandes Guimarães), no sentido da indedutibilidade da
amortização do ágio na determinação da CSLL por estar essa contribuição
alcançada pelas disposições do Decreto-Lei n° 1.598/1977 sobre a matéria:
ÁGIO. AMORTIZAÇÃO CONTÁBIL. BASE DE CÁLCULO DA CSLL. DEDUÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
Em que pese a referência feita, em algumas das disposições, ao lucro real, e
o disposto nos arts. 7° e 8° da Lei n° 9.532, de 1997, o preconizado pelos
arts. 22, 23, 25 e 33 do Decreto-Lei n° 1.598/77 deixam claro que, para fins
fiscais, os efeitos decorrentes da aplicação do método da equivalência
patrimonial nas contas de resultado só devem ser considerados na baixa do
investimento. Assim, considerado o disposto no art. 2° da Lei n° 7.689, de
1988, não há que se falar em dedutibilidade do ágio amortizado
contabilmente da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido.
Excerto do Voto Condutor:
Fl. 515
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Aqui, o Colegiado alinhou-se ao registrado no acórdão recorrido, que,
reproduzindo excertos do acórdão n° 25.455, de 16 de abril de 2009, da
Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Campinas, destacou que a
indedutibilidade em questão "decorre da própria lógica contábil da
metodologia de escrituração " dos investimentos avaliados pelo método da
equivalência patrimonial.
Como é cediço, não obstante as disposições trazidas pelos arts. 7° e 8° da
Lei n° 9.532, de 1997, a legislação tributária foi edificada no sentido de
emprestar absoluta neutralidade tributária aos ajustes e amortizações
contábeis derivadas da aplicação do método de equivalência patrimonial.
Assim, os efeitos fiscais decorrentes da aplicação do referido método,
observadas, obviamente, as disposições da já citada Lei n° 9.532/97, só são
verificados na apuração do resultado da alienação da participação
societária.
Em que pese a referência feita, em algumas das disposições, ao lucro real,
para o Colegiado, o preconizado pelos arts. 22, 23, 25 e 33 do Decreto-Lei
n° 1.598/77, abaixo reproduzidos, deixam claro que, para fins fiscais, os
efeitos decorrentes da aplicação do método da equivalência patrimonial
nas contas de resultado só devem ser considerados na baixa do
investimento. Assim, considerado o disposto no art. 2° da Lei n° 7.689, de
1988, não há que se falar em dedutibilidade do ágio.
Some-se a essas razões o fato de a IN SRF n° 390/2004, que dispõe sobre a
apuração e o pagamento da CSLL, ter sido expressa ao estabelecer em seu art. 44
que "aplicam-se à CSLL as normas relativas à depreciação, amortização e
exaustão previstas na legislação do IRPJ, exceto as referentes a depreciação
acelerada incentivada, observado o disposto nos art. 104 a 106".
Pelo todo exposto, não se pode afirmar, como faz a Recorrente, que a edição da
Lei n 12.973/2014, tornou incontroversa a anterior dedutibilidade da amortização
do ágio no âmbito da CSLL.
Em verdade, a lei em questão, ao promover extensa reforma acerca da matéria do
tratamento do ágio em investimentos avaliados pelo MEP e alterar grande
número de dispositivos do ora debatido Decreto-Lei n° 1.598/1977, nada mais fez
do que explicitar a neutralidade tributária da amortização do ágio no âmbito da
CSLL.
Pelos mesmos fundamentos, que adoto como razão de decidir, entendo que não se
pode acatar a amortização do ágio na apuração da CSLL, em face da neutralidade tributária da
equivalência patrimonial.

Recurso do contribuinte
Fl. 516
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DAS DOAÇÕES E PATROCÍNIOS DE CARÁTER CULTURAL E ARTÍSTICO,
CONFORME DISPOSTO NO § 2o DO ART. 18, DA LEI 8.313/91
Estou integralmente de acordo com os fundamentos adotados pela decisão
recorrida.
Com efeito, o voto vencedor do acórdão recorrido examinou com acuidade a
evolução legislativa da matéria e demonstrou que, a partir da Lei no 9.874/1999, o legislador
promoveu nítida distinção entre duas hipóteses de incentivo cultural previstas na Lei Rouanet: (i) o
apoio de que trata o art. 26, que admite a dedução como despesa operacional e o abatimento
parcial do imposto devido; e (ii) o incentivo do art. 18, em que o contribuinte aplica parcela do
Imposto de Renda devido diretamente em projetos culturais previamente aprovados, sem utilizar
recursos próprios, razão pela qual a lei vedou expressamente a dedução do valor correspondente
como despesa operacional.
O §2o do art. 18 é claro ao dispor que “as pessoas jurídicas tributadas com base no
lucro real não poderão deduzir o valor da doação ou do patrocínio como despesa operacional”.
Essa vedação, embora formulada no contexto do IRPJ, alcança igualmente a apuração da CSLL,
pois o abatimento decorre da destinação de recursos públicos (valores que, de fato, representam
parcela do imposto devido à União) e não de dispêndio próprio da empresa.
Como bem destacou o voto vencedor do recorrido, não se pode confundir o
incentivo fiscal que permite o abatimento do imposto devido com a dedução de despesa
efetivamente incorrida. O primeiro opera sobre tributo devido, e não sobre despesa, e, portanto,
não há fundamento jurídico ou econômico para reconhecer na CSLL um benefício que o legislador
expressamente restringiu.
Destaque-se que a Câmara Superior já julgou esse tema no acórdão AC no 9101-
002.336, de 04 de maio de 2016, o qual foi assim ementado:
LEI ROUANET, ART 18, §3o. PROJETOS ESPECIAIS. PATROCÍNIO. DEDUTIBILIDADE
COMO DESPESA OPERACIONAL. VEDAÇÃO LEGAL. O caput do art. 13 da Lei
9.249/1995, ao fazer referência ao art. 47 da Lei 4.506/64, não deixa dúvidas de
que o conceito de despesa operacional para fins tributários também se aplica à
CSLL. A vedação prevista no §2o do art. 18 da Lei 8.313/1991, que é aplicada aos
projetos especiais previstos no §3o do mesmo artigo (ambos introduzidos pela MP
no 1.589/1997), pela qual o contribuinte não pode deduzir as doações e os
patrocínios como despesa operacional, não é específica para o IRPJ, aplicando-se
também à CSLL.
Vale registrar as razões do voto vencedor daquele julgado:
A contribuinte também suscita divergência quanto à incidência da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) sobre o valor de patrocínios culturais feitos
com base no art. 18 da Lei Rouanet.
É importante fazer um retrospecto das regras que tratam da matéria em pauta.
Fl. 517
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A Lei no 8.313/1991 (Lei Rouanet), ao instituir o Programa Nacional de Apoio à
Cultura (Pronac), estabeleceu o seguinte, em sua redação original:
Art. 18. Com o objetivo de incentivar as atividades culturais, a União facultará às
pessoas físicas ou jurídicas a opção pela aplicação de parcelas do Imposto sobre a
Renda a título de doações ou patrocínios, tanto no apoio direto a projetos culturais
apresentados por pessoas físicas ou por pessoas jurídicas de natureza cultural, de
caráter privado, como através de contribuições ao FNC, nos termos do artigo 5o
inciso II desta Lei, desde que os projetos atendam aos critérios estabelecidos no
art. 1o desta Lei, em torno dos quais será dada prioridade de execução pela CNIC.
[...]
Art. 26. O doador ou patrocinador poderá deduzir do imposto devido na declaração
do Imposto sobre a Renda os valores efetivamente contribuídos em favor de
projetos culturais aprovados de acordo com os dispositivos desta Lei, tendo como
base os seguintes percentuais: (Vide arts. 5o e 6o, Inciso II da Lei no 9.532, de 1997)
I- no caso das pessoas físicas, oitenta por cento das doações e sessenta por cento
dos patrocínios; II­ no caso das pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real,
quarenta por cento das doações e trinta por cento dos patrocínios.
§1o A pessoa jurídica tributada com base no lucro real poderá abater as doações e
patrocínios como despesa operacional.
A Lei 8.313/1991, em sua redação original, introduzia pelo art. 18 a possibilidade
de os contribuintes optarem pela aplicação de parcelas do Imposto sobre a Renda
em doações ou patrocínios a projetos culturais lá mencionados.
O art. 26 da mesma lei, por sua vez, ao estabelecer percentuais sobre as doações
e patrocínios, estipulava que uma parte desses valores deveria corresponder a
recursos do próprio doador/patrocinador. Por exemplo, se uma PJ fizesse um
patrocínio de X$100,00, poderia deduzir X$30,00 das parcelas do IRPJ a pagar
(recurso da União), e X$70,00 corresponderiam a recursos do próprio
contribuinte.
Além de o contribuinte poder deduzir do IR a pagar uma parte da doação/
patrocínio feito (conforme mencionado acima), o §1o do art. 26 dizia que a PJ
tributada pelo lucro real poderia abater as doações e patrocínios como despesa
operacional.
Posteriormente, a Lei 9.249/1995, ao tratar dos tipos de doação que poderiam ser
deduzidos do lucro real e da base de cálculo da CSLL, estabeleceu:
Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição
social
sobre
o
lucro
líquido,
são
vedadas
as
seguintes
deduções,
independentemente do disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de
1964:
[...] § 2o Poderão ser deduzidas as seguintes doações:
I ­ as de que trata a Lei no 8.313, de 23 de dezembro de 1991; II ­ as efetuadas às
instituições de ensino e pesquisa [...]
Fl. 518
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[...] (grifei)
A Lei no 9.249/1995, ao tratar da dedutibilidade de doações, em nada alterou a
regra contida no referido §1o do art. 26 da Lei 8.313/1991, que já permitia que as
doações a projetos culturais fossem abatidas/deduzidas como despesa
operacional.
Contudo, em 1997, a Medida Provisória no 1.589, de 24/09/1997 (convertida na
Lei no 9.874/1999), alterou bastante o conteúdo do art. 18 da Lei 8.313/1991, que
passou a ter a seguinte redação:

Art.18. Com o objetivo de incentivar as atividades culturais, a União facultará às
pessoas físicas ou jurídicas a opção pela aplicação de parcelas do Imposto sobre a
Renda, a título de doações ou patrocínios, tanto no apoio direto a projetos culturais
apresentados por pessoas físicas ou por pessoas jurídicas de natureza cultural,
como através de contribuições ao FNC, nos termos do art. 5o, inciso II, desta Lei,
desde que os projetos atendam aos critérios estabelecidos no art. 1o desta Lei.
(Redação dada pela Lei no 9.874, de 1999)
§1o Os contribuintes poderão deduzir do imposto de renda devido as quantias
efetivamente despendidas nos projetos elencados no §3o, previamente aprovados
pelo Ministério da Cultura, nos limites e nas condições estabelecidos na legislação
do imposto de renda vigente, na forma de: (Incluído pela Lei no 9.874, de 1999)
a) doações; e(Incluída pela Lei no 9.874, de 1999)
b) patrocínios.(Incluída pela Lei no 9.874, de 1999)
§2o As pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real não poderão
deduzir o valor da doação ou do patrocínio referido no parágrafo anterior
como despesa operacional.(Incluído pela Lei no 9.874, de 1999)
§3o As doações e os patrocínios na produção cultural, a que se refere o § 1o,
atenderão exclusivamente aos seguintes segmentos: (Incluído pela Lei no 9.874,
de 1999)
[...]
Com esta alteração legislativa, foram incluídos vários parágrafos que não existiam
no art. 18 da Lei 8.313/1991, e ele deixou de ser apenas introdutório do incentivo
à cultura. O art. 18 passou a tratar de alguns projetos específicos (tidos como
projetos especiais), previstos no seu §3o, com um regramento diferente daquele
que era (e ainda é) previsto no art. 26 da mesma lei (que passou a tratar dos
demais projetos).
Para os projetos previstos em seu §3o, o art. 18 não estabelece percentuais que
limitam a dedução das doações e patrocínios culturais. No contexto desses
projetos especiais, o doador/patrocinador pode deduzir do IR a pagar 100% das
doações e patrocínios feitos.
Fl. 519
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Por outro lado, o §2o do art. 18, diferentemente do §1o do art. 26, estabelece
que, em relação aos projetos especiais, as PJ tributadas pelo lucro real NÃO
poderão deduzir o valor da doação ou do patrocínio como despesa operacional.
No contexto dos projetos que passaram a ser previstos no art. 18 da Lei
8.313/1991, diferentemente do que ainda ocorre com os projetos tratados pelo
art. 26 da mesma lei, todo o valor da doação/patrocínio corresponde a IR a pagar
(recurso da União). Nenhuma parte da doação/patrocínio é feita com recursos
próprios do contribuinte.
Essa é, a meu ver, a razão pela qual a lei vedou a dedução desses valores como
despesa operacional. Se todo o recurso da doação ou patrocínio é recurso da
União (que abre mão de receber o imposto que lhe era devido), não há porque a
contribuinte pretender deduzir alguma despesa operacional a esse título, nem
para o IRPJ, nem para a CSLL.
O acórdão recorrido já esclareceu que o conceito de despesa operacional diz
respeito tanto ao lucro real quanto à base de cálculo da CSLL, nos termos do que
dispõe o artigo 47, §§ 1o e 2o, da Lei no 4.506/64, a despeito de este artigo ter
sido introduzido no sistema jurídico muito antes da criação da CSLL:
Art. 47. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da emprêsa e a manutenção da respectiva fonte produtora.
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações exigidas pela atividade da empresa.
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de
transações, operações ou atividades da emprêsa.
Nesse sentido, é importante lembrar que o art. 2° da Lei n° 7.689/1988 explicita
que a base de cálculo da CSLL é o resultado do período-base, apurado com
observância da legislação comercial, com os ajustes lá definidos.
E a Lei no 6.404/1976, em seu art. 187, §1o, estabelece que na determinação do
resultado do exercício serão computados os custos, despesas, encargos e perdas
correspondentes às receitas e aos rendimentos da sociedade.
Essa relação de correspondência entre despesas e receitas prevista na legislação
comercial não pode dizer outra coisa senão que as despesas a serem computadas
(deduzidas) na determinação do resultado são aquelas incorridas para a geração
das receitas; são aquelas necessárias para a geração das receitas; são aquelas
normais/usuais na atividade da empresa.
Além disso, o caput do art. 13 da Lei 9.249/1995, já transcrito anteriormente, não
deixa dúvidas de que o conceito de despesa operacional para fins tributários
também se aplica à CSLL.
Se o art. 13 da Lei 9.249/1995 diz que "para efeito de apuração [...] da base de
cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes
Fl. 520
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deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30 de
novembro de 1964" [...], é porque esse referido art. 47 se aplica à CSLL.
Diante desse contexto, penso que o acórdão recorrido acertou ao concluir que a
vedação prevista no §2o do art. 18 da Lei 8.313/1991 (introduzido pela MP no
1.589/1997), pela qual o contribuinte não pode deduzir determinadas doações e
patrocínios como despesa operacional, não é específica para o IRPJ, aplicando-se
também à CSLL:
Portanto, diferentemente do que pensa a recorrente, não havia necessidade de o
legislador expressamente declarar que a vedação contida no § 2o, do artigo 18, da
Lei no 8.313/91, aplicava-se também à CSLL. Isso porque ao dizer que vedava a
dedução do patrocínio como despesa operacional estava implicitamente utilizando
o conceito que se aplica tanto ao IRPJ como à CSLL.
Ademais, chego a dizer que, mesmo que não houvesse a aludida vedação, a
dedução não seria permitida. O patrocínio (assim como seria com as doações) tem
natureza de parcelas do imposto devido que, por autorização legal, podem ter uma
destinação específica (o incentivo à cultura). Não se trata de recurso da pessoa
jurídica, mas, sim, de recurso da União. Assim, não tem cabimento a empresa
deduzir como despesa sua o valor correspondente a um dispêndio que não foi seu.
Isso só seria admissível (como de fato o é para os projetos culturais aprovados nos
termos do artigo 26 da mesma Lei no 8.313/91, conforme seu § 1o) se a própria lei
expressamente autorizasse a dedução como despesa. Na verdade, tratar-se-ia de
mais um incentivo.
Portanto, também está correto o posicionamento adotado pelo acórdão recorrido
em relação à matéria que é objeto dessa segunda divergência.
Em igual sentido, a Câmara Superior se manifestou no AC no 9101-003.002, de 08
de agosto de 2017, assim ementado:
LEI ROUANET, ART 18, §3o. PROJETOS ESPECIAIS. PATROCÍNIO. DEDUTIBILIDADE
COMO DESPESA OPERACIONAL. VEDAÇÃO LEGAL. A vedação à dedutibilidade das
doações e patrocínios de que trata a Lei Rouanet aplica-se também à base de
cálculo da CSLL.
Desse modo, em consonância com o que assentou o acórdão recorrido, as doações
e patrocínios realizados sob o regime do art. 18 da Lei no 8.313/1991 não são dedutíveis da base
de cálculo da CSLL, por se tratar de renúncia fiscal da União e não de despesa operacional da
empresa.
Diante do exposto, nego provimento ao recurso especial, mantendo a decisão
recorrida por seus próprios fundamentos.
Conclusão
Por todo o exposto, voto por conhecer do recurso da Fazenda e por conhecer
parcialmente do recurso do contribuinte apenas quanto à matéria “doações e patrocínios de
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caráter cultural e artístico”. No mérito, voto por dar provimento ao recurso da Fazenda e por
negar provimento ao recurso do contribuinte.

Assinado Digitalmente
Guilherme Adolfo dos Santos Mendes

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