Tribunal: CARF
Processo: 15868.720022/2013-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HENRIQUE PERLATTO MOURA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-08
Data de publicação: 2025-10-27

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2009
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. APURAÇÃO GANHO DE CAPITAL EM ALIENAÇÃO DE IMÓVEIS RURAIS.
Está sujeito à incidência do imposto de renda o ganho de capital correspondente à diferença positiva entre o valor de alienação e o valor do custo de aquisição do imóvel.
GANHO DE CAPITAL. FATO GERADOR.
Nas vendas a prazo o fato gerador do Imposto de Renda se realiza com o efetivo pagamento da parcela acordada pelas partes.
CUSTO DE AQUISIÇÃO. VALOR DE ALIENAÇÃO. ENTREGA DO DIAT. APURAÇÃO.
A apuração do ganho de capital de imóvel rural deve ser feita com base nos valores constantes dos respectivos documentos de aquisição e alienação, nos casos de falta de entrega do Diac ou do Diat, subavaliação ou prestação de informações inexatas, incorretas ou fraudulentas.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15868.720022/2013-90
ACÓRDÃO
2202-011.550 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
9 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SERGIO EDUARDO TROMIN ARANTES
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2009
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. APURAÇÃO GANHO DE CAPITAL EM
ALIENAÇÃO DE IMÓVEIS RURAIS.
Está sujeito à incidência do imposto de renda o ganho de capital
correspondente à diferença positiva entre o valor de alienação e o valor do
custo de aquisição do imóvel.
GANHO DE CAPITAL. FATO GERADOR.
Nas vendas a prazo o fato gerador do Imposto de Renda se realiza com o
efetivo pagamento da parcela acordada pelas partes.
CUSTO DE AQUISIÇÃO. VALOR DE ALIENAÇÃO. ENTREGA DO DIAT.
APURAÇÃO.
A apuração do ganho de capital de imóvel rural deve ser feita com base nos
valores constantes dos respectivos documentos de aquisição e alienação,
nos casos de falta de entrega do Diac ou do Diat, subavaliação ou
prestação de informações inexatas, incorretas ou fraudulentas.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Henrique Perlatto Moura – Relator
Fl. 416
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Assinado Digitalmente
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva – Presidente

Participaram da reunião assíncrona os conselheiros Andressa Pegoraro Tomazela,
Henrique Perlatto Moura, Marcelo Valverde Ferreira da Silva, Rafael de Aguiar Hirano
(substituto[a] integral), Thiago Buschinelli Sorrentino, Sara Maria de Almeida Carneiro Silva
(Presidente).

RELATÓRIO
Conforme se depreende do relatório fiscal, trata-se de lançamento de ganho de
capital auferido sobre a venda de direito sobre imóvel rural no ano de 2009 denominado Fazenda
São José do Cangalha, de 4.412,3414 hectares. A imputação fiscal repousa na existência de um
contrato preliminar de compra e venda datado de 27/05/2009, firmado antes de ter sido realizada
a desincorporação do imóvel, sobretudo por já terem sido recebidos valores com base neste
contrato preliminar (fls. 26-42).
O acórdão recorrido bem sintetizou os argumentos da impugnação, nos termos
abaixo:

DA IMPUGNAÇÃO.
Inconformado, o contribuinte apresentou impugnação ao lançamento, em
22/02/2013, às fls.220/223, mediante as alegações relatadas, resumidamente, a
seguir:
Inicia a impugnação afirmando ser importante fazer a distinção entre ganhos de
capital na alienação de direitos quaisquer e na alienação de imóveis rurais, uma
vez que, em determinados pontos do lançamento, o Auto de Infração teria
tratado a operação tributada como se fosse a alienação de direitos. Somente ao
final teria deixado claro de que se tratava de imposto de renda apurado sobre a
alienação de imóveis em geral.
Por se tratar de alienação de imóvel rural, entende que a apuração de ganhos de
capital deve se dar com base na diferença entre os Valores da Terra Nua –VTN
informados nas Declarações de ITR (DIAT) nos respectivos anos de aquisição e
alienação dos imóveis.
Entretanto, para as áreas de 899,3916ha e 3.165,6256ha, a Fiscalização teria
utilizado como custo de aquisição o valor integral constante da Escritura de
Desincorporação de 03.09.09, e, como custo de alienação o valor integral da
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operação conforme escritura de compra e venda lavrada em 16.11.09, deduzido o
valor pago a título de comissão.
Para a área de 347,3242ha, o fiscal teria utilizado como custo de aquisição apenas
a proporção do valor da terra nua constante da escritura de desincorporação de
05/06/08 e, para valor de alienação teria se pautado pelo valor cheio da Escritura
Pública de Compra e Venda datada de 16/11/09, tomadas as devidas proporções
das áreas envolvidas.
Indaga o motivo para a fiscalização utilizar bases diferentes para casos idênticos e
entende que ambos os cálculos estariam equivocados, uma vez que a apuração
dos ganhos de capital deveriam se pautar pelo artigo 136 do RIR, ou seja, utilizar
como custo de aquisição e valor de alienação os VTN informados respectivamente
nas DIAT dos anos de aquisição dos imóveis e como valor de alienação os VTN
informados nas DIAT nos anos de alienação dos imóveis rurais.
Não admite que se constitua crédito tributário incidente sobre ganhos de capital
na alienação de imóveis rurais por meio do mesmo tratamento dispensado para
os casos de alienação de imóveis em geral, sob pena de erro de direito insanável e
requer que o lançamento seja declarado nulo.
Requer que as futuras intimações sejam encaminhadas ao Dr. Gustavo Rueda
Tozzi, sob pena de nulidade

Sobreveio o acórdão no 03-72.083, proferido pela 3a Turma da DRJ/BSB (fl. 355-
363), que entendeu pela procedência parcial da impugnação, nos termos abaixo:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Ano-calendário: 2009
NULIDADE POR ALEGADO ERRO NO VALOR DO CUSTO DE AQUISIÇÃO NA
APURAÇÃO DE GANHO DE CAPITAL Não há que se falar em nulidade do
lançamento quando estão presentes todos os requisitos legais exigidos por lei.
Eventuais erros nos valores utilizados nos cálculos serão corrigidos no curso do
Processo Administrativo Tributário.
INTIMAÇÃO - VIA POSTAL - DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO É válida a intimação
encaminhada ao domicílio tributário informado pelo contribuinte à Secretaria da
Receita Federal para fins cadastrais, ainda que, na impugnação, o sujeito passivo
se faça representar por procurador que tenha requerido o envio de intimações
para o seu próprio endereço.
GANHO DE CAPITAL IMÓVEL RURAL - APURAÇÃO Para que o contribuinte apure o
ganho de capital na alienação de imóvel rural com base no Valor da Terra Nua -
VTN informado em DIAT, é necessário que existam DIAT em nome do interessado,
vigentes nas datas de aquisição e de alienação do imóvel. Além disso, deve
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informar o valor das benfeitorias como despesa da atividade rural por ocasião dos
dispêndios e como receita da atividade rural por ocasião da alienação.
Caso contrário, a apuração se dará com base nos valores de aquisição e de
alienação.
Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte

Cientificada em 07/11/2016 (fl. 365), a Recorrente interpôs Recurso Voluntário em
06/12/2016 (fls. 367-381), em que aduz:

 Nulidade do lançamento dado que a operação de venda realizada se
enquadra perfeitamente no tratamento tributário previsto no inciso II do §
1o do artigo 10 da Instrução Normativa SRF 84/2001;
 Caso superado o ponto anterior, deve ser decretada a nulidade do
lançamento dado que a base de cálculo do lançamento não seria a diferença
entre valor de aquisição e da alienação, mas sim à variação positiva do valor
atribuído à terra nua no DITR no ano de aquisição e alienação e não faria
diferença qual a data de entrega do DIAT se o VTN escriturado é o mesmo;

Em 05/09/2017 a Recorrente apresentou nova manifestação em que pede a juntada
do acórdão no 16-77.931 em que foi analisada a mesma situação com relação à Cecilia Helena
Arantes Cecilio, proferido em 07/06/2017 (fls. 404-415).
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Henrique Perlatto Moura, Relator

Conheço do Recurso Voluntário pois é tempestivo e preenche os demais
pressupostos de admissibilidade. Além disso, conheço da manifestação com pedido de juntada de
documento extemporâneo dado que o acórdão foi proferido em momento posterior à
interposição do Recurso Voluntário e versa sobre os mesmos fatos do ano-calendário 2009.
Esclareço que o fundamento da Recorrente em sede de impugnação, de que haveria
irregularidade do lançamento pois deveria ser calculado com base no artigo 136, do RIR, é mais
sintético que o aduzido em conjunto com o Recurso Voluntário, em que alega que a Instrução
Normativa não poderia restringir eventual direito na falta de entrega do DIAT, tendo como
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referência central a seguinte frase: “que tipo de relevância poderia ter o mês da entrega do DIAT
se o valor do VTN nele escriturado não muda, dentro do mesmo ano?” (fl. 378)
Embora a Recorrente alegue nulidade do lançamento, o que pleiteia é em verdade a
reforma do entendimento adotado no mérito, por entender que não havia pressuposto para o ato
administrativo combatido nestes autos. Assim, por não ser um fundamento calcado nas hipóteses
de nulidade do artigo 59, do Decreto 70.235, de 1972, entendo que a análise que deve ser
realizada é meritória.
A lide versa sobre a regularidade da exigência de Imposto de Renda ganho de
capital que teria sido omitido pela Recorrente. Essa, por sua vez, alega que à sua operação aplica-
se oo tratamento tributário previsto no inciso II do § 1o do artigo 10 da Instrução Normativa SRF
84/2001 e que haveria incorreção da base de cálculo que seria a variação positiva do valor
atribuído à terra nua no DITR no ano de aquisição e alienação e não faria diferença qual a data de
entrega do DIAT se o VTN escriturado é o mesmo.
Foi apresentado o acórdão no 16-77.831 invocado como paradigma por se referir à
mesma operação que deu ensejo ao feito.
É o que passo a enfrentar.

Ganho de capital imóvel rural sem apresentação de DIAT

Primeiro, como se extrai do relatório fiscal, trata-se de operação de alienação da
Fazenda São José do Cangalha, de 4.412,3414ha, que estava incorporado ao capital social da
empresa Agropecuária Arantes, tendo a Recorrente como componente do quadro societário.
Após a realização de diligência, a fiscalização apurou que a área teria sido alienada
previamente mediante a realização de um contrato de venda de direitos em 27/05/2009 e um mês
após a assinatura do contrato foi pago 90% do valor acordado.
As áreas foram fracionadas em 3 na escritura pública de compra e venda, quais
sejam:

1)
347,3242 hectares (Fazenda Porto Alegre do Cangalha), matr. no CRI e Água
Clara/MS no 1.563, NIRF 0.751.513-8 (neste NIRF estava registrada a área
total que era de 10.901,70 hectares. Este item representa uma fração desta
propriedade);
2)
3.165,6256 hectares (Fazenda Portinho), matr. no 1.945, do CRI de Água
Clara/MS, NIRF 0.751.513-8 (idem informação anterior);
3)
899,3916 hectares (Fazenda Portinho), matr. no 1.946, do CRI de Água
Clara/MS, NIRF 0.751.513-8 (idem informação anterior).
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A fiscalização indica que houve desincorporação em duas etapas das áreas acima: a
primeira, em 10/12/2007, de uma área de 1.648,0468ha, dos quais 1.300,7226 foram vendidos em
2008 e teriam sido objeto de outro procedimento fiscal, enquanto 347,3242 seria relativo a este
processo (área 1); a segunda, em 02/04/2009, para as áreas 2 e 3 acima identificadas.
Com base nestes fatos, aplicou-se a seguinte metodologia para se chegar à base
tributável:

Como as áreas desincorporadas em 2009 foram alienadas (direitos) em
27/05/2009, o custo de aquisição é o valor da Terra Nua registrado na Escritura
Pública de Desincorporação. Para a área remanescente da desincorporação de
2007, o custo de aquisição é o valor proporcional entre a área vendida em 2007
(área remanescente) e a área total desincorporada em 2007 (fl. 195)

Para se chegar ao valor de custo da área da Fazenda Porto Alegre do Cangalha, a
fiscalização considerou o valor contábil da desincorporação em 10/12/2007, sendo que parte foi
vendida em 2008 e parte em 2009.
Em sede de impugnação, a Recorrente alega que deveria ter sido utilizada a base de
cálculo com relação à diferença entre o valor da terra nua declarado no ITR dos anos de aquisição
e alienação do imóvel, base esta que não foi utilizada nem na Fazenda Cangalha ou Portinho,
embora tenha utilizado bases distintas.
Isso, pois no ganho de capital da Fazenda Cangalha, a fiscalização tomou como
como base o custo apenas da terra nua e para aferir o custo de alienação se pautou no valor total
do instrumento negocial, enquanto na fazenda Portinho o fiscal de valeu do custo contábil da
desincorporação e como custo de alienação, se valeu da escritura de compra e venda deduzido o
valor pago a título de comissão. No seu entender, ambos os cálculos estariam errados pois
deveriam se dar pela consideração da diferença de VTNs na data de aquisição e alienação.
A DRJ entendeu pela parcial procedência neste caso pois

Tal legislação somente seria aplicável se o contribuinte exercesse a atividade rural
explorando o imóvel transacionado. Da análise dos autos, constata-se que o
contribuinte se declara como produtor rural, porém não informa explorar o
imóvel alienado na atividade rural. Não há nos autos livro caixa e nem
comprovação de que o valor das benfeitorias tenham sido informadas como
despesas da atividade rural na ocasião em que o imóvel foi adquirido pelo
interessado.
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Da análise da Declaração de Imposto de Renda Pessoa Física(fls.131/141),
constata-se que os valores referentes às benfeitorias dos imóveis alienados não
foram oferecidas a tributação como receita da atividade rural.
O entendimento da Receita Federal do Brasil acerca da interpretação da legislação
aplicável aos ganhos de capital apurados sobre a alienação de imóveis rurais
alienados antes da entrega da DIAT é espelhada pela IN SRF 84/2001, conforme
transcrito a seguir: (...)
Nesse caso, a alienação se deu antes da entrega da DIAT, devendo a apuração do
ganho de capital se dar utilizando-se os valores reais da aquisição e da alienação.
Os recebimentos dos valores ajustados pela venda se deram conforme tabela de
fls.195/196, constante do Termo de Constatação Fiscal.
Apenas para esclarecer, mesmo se a venda tivesse se dado após a entrega da DIAT
(o que não é o caso), tendo em vista que o contribuinte não informou os valores
de benfeitorias como despesas e receitas da atividade rural, respectivamente na
aquisição e na alienação, os valores negociais das benfeitorias deveriam integrar
tanto a compra quanto a venda.
Conclui-se que não se aplica ao caso apuração do ganho de capital com base em
VTN informados em DIAT, tendo em vista o fato de que a alienação se deu antes
da entrega da DIAT, pelo fato de que o contribuinte não explorar o imóvel
alienado na atividade rural, e por não ter informado os valores relativos às
benfeitorias, nem como despesas da atividade rural quando da aquisição do
imóvel, nem como receita da atividade rural quando alienou o imóvel rural.
A defesa tem razão ao afirmar que a Fiscalização utilizou como custo de aquisição
da área de 347,3242ha o VTN constante da escritura de desincorporação e para as
demais áreas, utilizou o valor total constante da escritura de desincorporação
como custo de aquisição para apuração do ganho de capital.
Como já explicado nesta Decisão a alienação dos imóveis em análise deve se
sujeitar a apuração do ganho de capital como qualquer outro imóvel, seja pela
falta de DIAT apresentada pelo contribuinte, pelo fato de não ter informado as
benfeitorias como despesa da atividade rural na aquisição e como receita da
atividade rural na alienação e pelo fato de o contribuinte não explorar os imóveis
na atividade rural. Por esse motivo, a fiscalização se equivocou ao deixar de levar
em consideração como custo de aquisição o valor das benfeitorias existentes no
imóvel de 347,3242ha por ocasião da desincorporação. (fls. 359-360)

Com isso, ao considerar as benfeitorias como custo contábil na devolução do
capital, houve redução da base de cálculo do lançamento.
Antes de adentrar nas razões recursais propriamente ditas, veja-se que o acórdão
paradigma invocado diz respeito também à fazenda Porto Alegre Cangalha e, pela análise do seu
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relatório percebe-se que a argumentação lá aduzida foi muito mais robusta que a trazida na
impugnação da Recorrente (fls. 407-409).
Para que isso fique claro, enquanto a impugnação neste processo possui 5 páginas e
alega apenas que a alienação deveria se valer da base de cálculo do DIAT, mas não apresenta os
referidos documentos relativos aos anos de aquisição e alienação para que seja possível fazer o
cotejo que foi feito pela fiscalização neste outro caso, enquanto no caso citado como paradigma o
relatório é extenso com relação aos pontos abordados, veja-se:

O contribuinte toma ciência do auto de infração 26/09/2012, e, inconformado
com o lançamento, apresenta impugnação, em 25/10/2012 de fls. 456/473, em
que alega, em síntese, que:
1 – contrário ao afirmado pelo n. auditor fiscal, a venda de 1.300,7226 hectares
para Betina Lutz se deu em 17 de junho de 2008, conforme escritura pública
lavrada no 1o Tabelião de Notas e Protesto da Comarca de Araçatuba, juntada
neste ato;
2 – ao considerar o valor das beneficiárias como custo de aquisição, não percebeu
que a impugnação já tinha lançado referido valor na Declaração de Imposto de
Renda do Exercício 2009, ano calendário 2008 como Despesas da Atividade Rural
– patente desrespeito ao §2o do artigo 9o da IN SRF 84/2001 – conforme pode se
desprender da DIRPF anexa;
3 – no mesmo cálculo – custo de aquisição –, o auditor fiscal utilizou o valor de
Terra Nua declarado no Diat do ano anterior – 2007 – Diat este que foi impugnado
sequer era o contribuinte/declarente, uma vez que não possuía a propriedade
alienada;
4 – outro ponto do cálculo que deve ser desconsiderado é o fato da utilização do
valor total da operação para apuração do ganho de capital – questão esta de
alienação –, ou seja, a utilização dos R$ 3.762.413,00 (três milhões, setecentos e
sessenta e dois mil, quatrocentos e treze reais) sem dedução do valor das
beneficiárias, declaradas na escritura, uma vez que já lançados na DIRPF
2008/2009, como receita da atividade rural;
5 – a Instrução Normativa 84/2001 não autorizaria, em nenhuma hipótese, a
apuração do ganho de capital da forma que foi apurado – custo de aquisição
através do valor da terra nua do último DIAT entregue antes da aquisição – 2007 –
com que impugnante não era proprietária da terra acrescido do valor das
benfeitorias declaradas na escritura de aquisição da propriedade;
6 – em 05 de junho de 2008 lavrou-se “Escritura de Desincorporação de Imóvel
Rural e Redução de Quotas Sociais por Redução de Capital”. Na verdade, essa
Escritura, levada no 1o Tabelião de Notas Protesto de Letras e Títulos de
Araputanga – sócios da empresa Agropecuária Hiquat; Arenas Ltda
desincorporaram 1.648,0468 hectares de uma área total de 12.549,7893 hectares
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da Fazenda Porto Alegre do Cangalha e em seguida reduziram as quotas sociais
aos sócios;
7 – O valor do presente transação foi de R$ 1.000.000,00 cedendo a parcela de R$
343.731,87 referentes à terra nua e o saldo de R$ 656.268,13 referentes às
benfeitorias.
8 – em 17 de junho, do mesmo ano (2008), a impugnante e seus demais sócios
alienaram à Betina Lutz, conforme escritura pública juntada, 1.300,7226 hectares
da área, a maior de 1.648,0468, remanescendo ainda 347,3242 hectares do valor
total da alienação; foi de R$ 3.762.413,00, sendo o valor de R$ 875.811,50
correspondente à terra nua e o restante, R$ 2.886.602,50 correspondentes às
benfeitorias;
9 – se a aquisição do imóvel se deu em 05.06.2008 através da desincorporação de
imóvel e a alienação se deu em 17.06.2008, através de escritura pública, a
impugnante não possui o Diat de nenhum das operações, razão pela qual o
cálculo do ganho de capital deve ser realizado pela escritura, conforme
inteligência do §2o, do artigo 10 da Instrução Normativa, SRF no 84/2001;
10 – tem-se como valor total da terra nua na aquisição (05.06.2008 em
desincorporação) R$ 211.290,73. Desse valor total, o valor de aquisição da
impugnante — 19,736% —, seria de R$ 53.541,94;
11 – o valor total de terra nua na alienação do imóvel foi de R$ 875.810,50. Do
valor total, a impugnante detém apenas 19,736%, ou seja, R$ 172.849,96;
12 – feita a equação de subtração do valor de alienação, e valor de aquisição e
aplicados os descontos legais à porcentagem de 15%, o valor devido seria de R$
17.832,92, conforme Demonstrativo de Apuração dos Ganhos de Capital —
programa do ganho de capital/2008;
13 – desconsiderou ainda o auditor fiscal o fato da impugnante já ter parcelado,
em 24.02.2012, antes do início do procedimento fiscal, o montante de R$
13.375,20 a título de ganho de capital, desta venda;
14 – desta forma, considerando que o valor de R$ 13.375,20 já está devidamente
parcelado, conforme comprovam os documentos anexos, o Auto de Infração no
que tange a este tópico deve ser reduzido apenas à diferença, ou seja, o valor
original de R$ 4.457,72;
15 – em 03 de setembro de 2009: lavrou-se “Escritura de Desincorporação de
Imóvel e Inversão em Pagamento de Quotas Sociais por Redução de Capital”. Na
referida Escritura lavrada no 1o Tabelião de Notas, Protesto de Letras e Títulos de
Araçatuba, a empresa Agropecuária Hugo Arantes Ltda desincorporou das Glebas
“A”- 899,3916 hectares e Gleba “B” - 3.165,6256 hectares;
16 – o valor da transação foi de R$ 1.575.300,00, sendo a parcela de R$
971.124,00 referentes à terra nua e o saldo de R$ 604.176,00 referentes a
benfeitorias;
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17 – em 16 de novembro de 2009, a impugnante e seus demais sócios alienaram
as Glebas “A” — 899,3916 hectares; Gleba “B” — 3.165,6256 hectares e parte da
Gleba “C” — 347,3242 ha, havidas da Fazenda Porto Alegre do Cangalha —
347,3242 ha, benfeitorias e benfeitorias.
18 – as glebas. “A” e “B” de, respectivamente 899,3916 e 3.165,6256 hectares
foram adquiridas pela impugnante e seus sócios em 03 de setembro de 2009;
19 – em 30 de setembro de 2009, os proprietários - impugnante e seus sócios -
realizaram a entrega do ITR/Diat, conforme pode se desprender da documentação
juntada;
20 – em 16 de novembro de 2009 as partes - alienaram ambas as glebas,
acrescida, do remanescente da Fazenda Porto Alegre do Cangalha (347,3242
hectares), pelo valor de R$ 13.309.951,24, sendo a parcela de R$ 11.809.951,24,
referente à terra nua e R$ 1.500.000,00 referentes; às benfeitorias;
21 – considerando que as propriedades foram adquiridas através da
desincorporação do capital da sociedade Agropecuária Hugo Arantes Ltda, antes
da entrega do Diat — 03 de setembro de 2009 — e alienadas no mesmo ano após
a entrega do Diat — 16 de novembro de 2009, não se há falar com ganho de
capital;
22 – no que tange à área remanescente da Fazenda-Porto Alegre do Cangalha, há
ganho de capital, porém, em valor bem menor ao apurado pela autoridade fiscal,
que foi de R$ 21.932,29;
23 – a área, em questão foi adquirida em 05 de junho de 2008, antes, porém, da
entrega do Diat do ano de 2008. Sendo assim, no ano de 2008, o Diat foi entregue
em nome da impugnante e os demais condôminos. Em 16 de novembro de 2009
— referida área foi alienada à Agropecuária Almeida. Assim, a impugnante
possuía tanto o Diat de aquisição como o Diat de alienação, devendo o ganho de
capital ser apurado considerando ambas as aquisições como parte da
impugnante;
24 – na Diat, entregue em 30.09.2008 da referida propriedade, foi declarado,
como valor total de terra nua R$ 72.465,75. Considerando o percentual da
impugnante, sua parcela seria de R$ 14.301,84. No ato de alienação em 16 de
novembro de 2009, o valor da terra nua foi declarado na R$ 469.681,07, dos
quais, R$ 92.969,41 eram pertencentes à impugnante;
25 – se realizada a equação de subtração do valor de alienação e valor de
aquisição e aplicados os descontos legais, apura-se o ganho de capital em R$
77.151,56;
26 – embora entenda o contribuinte que o imposto cobrado não seja devido na
integralidade, multa fixada em 75% de proporcional para 50% (§ 6o da Lei
8.383/91 e no inciso 1, inciso no par. 44, da Lei 9.430/96. (fls. 407-409)

Fl. 425
DF CARF MF
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PROCESSO 15868.720022/2013-90
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Pela simples análise deste cotejo, é possível afirmar que as lides se desenvolveram
com base em fundamentos distintos. Enquanto neste a Recorrente alega genericamente que
deveria ser considerado o VTN constante do DIAT, naquele a contribuinte apresenta documentos e
defesa robusta, enquanto neste caso se limita a afirmar que os imóveis rurais foram vendidos em
16/11/2009, data em que foi firmada a escritura pública, de modo que deveria ser calculado o
imposto devido com base no artigo 136, do RIR.
E veja que a DRJ reconheceu neste outro caso que houve entrega da DIAT antes da
alienação, razão pela qual ela foi considerada:

No caso do imóvel de 347,3242 ha, como a aquisição ocorreu antes da entrega do
DIAT e como a alienação foi posterior à entrega do DIAT dos respectivos anos, a
apuração deve ser feita considerando os valores de terra nua (VTN) declarada,
tanto para o custo de aquisição como para o valor da venda (art. 10 e art. 19, § 1o,
I, IN 84/2001).
Em relação aos imóveis de 899,39 e 3.165,6256 ha, como a aquisição ocorreu
antes da entrega do DIAT e alienação aconteceu, no mesmo ano, após sua
entrega, não houve ganho de capital, por se tratar de VTN de aquisição e de
alienação de mesmo valor (art. 10, § 1o, II, da IN 84/2001). (fl. 414)

Neste caso não aconteceu a mesma situação, embora a autuação pareça versar
sobre fatos similares. Isso, pois no caso deste processo a fiscalização entendeu que o ganho de
capital teria se dado com base no contrato preliminar, já que houve pagamento de parcelas já no
mês subsequente, enquanto a fiscalização no outro caso considerou a venda como ocorrida em
16/11/2009, conforme escritura pública levada a registro.
Para além da distinção das defesas, a alienação do mesmo terreno foi considerada
em momentos distintos nos dois processos. Com isso, primeiro torna-se necessário compreender
quando se dá a incidência do Imposto de Renda sobreo ganho de capital, ponto essencial na
compreensão do momento da alienação – independente da informação que constar no registro,
que apenas torna a negociação oponível a terceiros. É dizer, há possibilidade de existir uma
alienação antes do registro.
Destaca-se que, nas alienações a prazo, o ganho de capital ocorre com o efetivo
pagamento da parcela acordada pelas partes, como prevê o artigo 21, da Lei no 7.713, de 1988.
Esse entendimento levou a jurisprudência da CSRF a reconhecer este ponto, como se verifica da
ementa abaixo:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)Ano-calendário:
2010, 2011
Fl. 426
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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(...)
DECADÊNCIA. GANHO DE CAPITAL. ALIENAÇÃO DE AÇÕES A PRAZO. FATO
GERADOR.
Nas vendas a prazo o fato gerador do Imposto de Renda se realiza com o efetivo
pagamento da parcela acordada pelas partes, devendo este ser o termo inicial
para contagem do prazo decadencial. (...)
(Acórdão 9202-010.196, processo no 10880.721351/2014-57, Maria Helena Cotta
Cardozo – 2a Turma/Câmara Superior de Recursos Fiscais, 2a Seção, sessão de
26/11/2021, publicado em 17/01/2022)

Assim, para além das diferenças entre o presente caso e o invocado como
paradigma, importa o momento em que o pagamento foi realizado e, para além deste ponto,
existe uma peculiaridade no contrato que evidencia a impossibilidade de retratação após o
pagamento da primeira parcela, que ocorreu no mês subsequente à assinatura do contrato
preliminar, ponto que a Recorrente não infirma.
Feito este esclarecimento, destaco que concordo com o acórdão da DRJ que tratou
a situação como uma venda ocorrida com base nos dados extraídos do contrato preliminar
firmado em que houve pagamento no mês subsequente que tornou o negócio jurídico irretratável
(fl. 122). Com isso, entendo que no aspecto fático a fiscalização logrou êxito em comprovar que a
realidade da operação se deu em conformidade com os termos pactuados no contrato preliminar,
sobretudo pela própria escritura constar a informação de que o valor de R$ 12.278.818,00 teria
sido quitado previamente com “créditos conforme documentação”, restando apenas o importe de
R$ 1.031.133,24 que seria quitado quando da assinatura da escritura. Os referidos créditos se
reportam à confissão de dívida com garantia hipotecária sobre o imóvel alienado que foi realizada
para cumprir com o contrato preliminar, o que comprova que a alienação ocorreu antes da
averbação da escritura.
Assim, é necessário apenas avaliar o argumento jurídico da Recorrente no sentido
de que esta teria direito a apurar o imposto incidente sobre alienação de imóvel rural com base na
diferença de VTN, como apregoa o artigo 136, do RIR (Decreto 3.000, de 1999), que assim
dispunha:

Art. 136. Em relação aos imóveis rurais adquiridos a partir de 1o de janeiro de
1997, para fins de apuração de ganho de capital, considera-se custo de aquisição
e valor da venda do imóvel rural o Valor da Terra Nua - VTN, constante do
Documento de Informação e Apuração do ITR - DIAT, observado o disposto no art.
14 da Lei no 9.393, de 19 de dezembro de 1996, respectivamente, nos anos da
ocorrência de sua aquisição e de sua alienação (Lei no 9.393, de 1996, art. 19).

Fl. 427
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Bom, percebe-se que a autorização para apurar o ganho de capital com base no
VTN decorre do artigo 19, da Lei no 9.393, de 1996, com similar redação:

Art. 19. A partir do dia 1o de janeiro de 1997, para fins de apuração de ganho de
capital, nos termos da legislação do imposto de renda, considera-se custo de
aquisição e valor da venda do imóvel rural o VTN declarado, na forma do art. 8o,
observado o disposto no art. 14, respectivamente, nos anos da ocorrência de sua
aquisição e de sua alienação.

O artigo 14 do mesmo diploma legal prevê que essa base de cálculo será apurada
com base no DIAT (previsto no artigo 8o), documento que deveria ser entregue no ano calendário
da aquisição e da alienação, o que permitiria a aferição do VTN, sob pena de ser facultado à RFB
realizar o lançamento de ofício do imposto devido, conforme artigos abaixo transcritos:

Art. 8o O contribuinte do ITR entregará, obrigatoriamente, em cada ano, o
Documento de Informação e Apuração do ITR - DIAT, correspondente a cada
imóvel, observadas data e condições fixadas pela Secretaria da Receita Federal.
§ 1o O contribuinte declarará, no DIAT, o Valor da Terra Nua - VTN
correspondente ao imóvel.
§ 2o O VTN refletirá o preço de mercado de terras, apurado em 1o de janeiro do
ano a que se referir o DIAT, e será considerado auto-avaliação da terra nua a
preço de mercado.
§ 3o O contribuinte cujo imóvel se enquadre nas hipóteses estabelecidas nos arts.
2o e 3o fica dispensado da apresentação do DIAT. (...)

Art. 14. No caso de falta de entrega do DIAC ou do DIAT, bem como de
subavaliação ou prestação de informações inexatas, incorretas ou fraudulentas, a
Secretaria da Receita Federal procederá à determinação e ao lançamento de
ofício do imposto, considerando informações sobre preços de terras, constantes
de sistema a ser por ela instituído, e os dados de área total, área tributável e grau
de utilização do imóvel, apurados em procedimentos de fiscalização.

A Instrução Normativa SRF no 84, de 2001 previa uma série de regras para a
aferição da base de cálculo do ganho de capital, sendo relevante pontuar os seus artigos 9, 10 e
19:

IMÓVEL RURAL
Fl. 428
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Art. 9o Na apuração do ganho de capital de imóvel rural é considerado custo de
aquisição o valor relativo à terra nua.
§ 1o Considera-se valor da terra nua (VTN) o valor do imóvel rural, nele incluído o
da respectiva mata nativa, não computados os custos das benfeitorias
(construções, instalações e melhoramentos), das culturas permanentes e
temporárias, das árvores e florestas plantadas e das pastagens cultivadas ou
melhoradas.
§ 2o Os custos a que se refere o § 1o, quando não tiverem sido deduzidos como
despesa de custeio, na apuração do resultado da atividade rural, podem ser
computados para efeito de apuração de ganho de capital.
Art. 10. Tratando-se de imóvel rural adquirido a partir de 1997, considera-se custo
de aquisição o valor da terra nua declarado pelo alienante, no Documento de
Informação e Apuração do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (Diat) do
ano da aquisição, observado o disposto nos arts. 8o e 14 da Lei No 9.393, de 1996.
§ 1o No caso de o contribuinte adquirir:
I - e vender o imóvel rural antes da entrega do Diat, o ganho de capital é igual à
diferença entre o valor de alienação e o custo de aquisição;
II - o imóvel rural antes da entrega do Diat e aliená-lo, no mesmo ano, após sua
entrega, não ocorre ganho de capital, por se tratar de VTN de aquisição e de
alienação de mesmo valor.
§ 2o Caso não tenha sido apresentado o Diat relativamente ao ano de aquisição
ou de alienação, ou a ambos, considera-se como custo e como valor de alienação
o valor constante nos respectivos documentos de aquisição e de alienação.
§ 3o O disposto no § 2o aplica-se também no caso de contribuinte sujeito à
apresentação apenas do Documento de Informação e Atualização Cadastral
(Diac).

VALOR DE ALIENAÇÃO
Art. 19. Considera-se valor de alienação:
I - o preço efetivo da operação de venda ou de cessão de direitos;
II - o valor de mercado, nas operações não expressas em dinheiro;
III - no caso de bens ou direitos vinculados a qualquer espécie de financiamento
ou a consórcios, em que o saldo devedor é transferido para o adquirente, o valor
efetivamente recebido, desprezado o valor da dívida transferida;
IV - no caso de bens em condomínio, a parcela do preço que couber a cada
condômino ou co-proprietário;
V - no caso de permuta com recebimento de torna, o valor da torna;
Fl. 429
DF CARF MF
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PROCESSO 15868.720022/2013-90
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VI - no caso de imóvel rural com benfeitorias, o valor correspondente:
a) exclusivamente à terra nua, quando o valor das benfeitorias houver sido
deduzido como custo ou despesa da atividade rural;
b) a todo o imóvel alienado, quando as benfeitorias não houverem sido
deduzidas como custo ou despesa da atividade rural.
§ 1o Tratando-se de imóvel rural adquirido a partir de 1997, considera-se valor de
alienação da terra nua:
I - o valor declarado no Diat do ano da alienação, quando houverem sido
entregues os Diat relativos aos anos de aquisição e alienação;
II - o valor efetivamente recebido, nos demais casos.
§ 2o Na alienação dos imóveis rurais, a parcela do preço correspondente às
benfeitorias é computada:
I - como receita da atividade rural, quando o seu valor de aquisição houver sido
deduzido como custo ou despesa da atividade rural;
II - como valor da alienação, nos demais casos.

Veja-se que a legislação vigente trazia disposições específicas para que a Recorrente
pudesse considerar a base de cálculo da alienação apenas com base no VTN, isto é, as benfeitorias
terem sido deduzidas como custo ou despesa de atividade rural.
Por este motivo, a DRJ muito bem enfrentou a questão, por argumentos
complementares aos fundamentos já trazidos que adiro como autorizado pelo artigo 114, § 12,
inciso I, do RICARF, nos termos abaixo:

Nesse caso, a alienação se deu antes da entrega da DIAT, devendo a apuração do
ganho de capital se dar utilizando-se os valores reais da aquisição e da
alienação.Os recebimentos dos valores ajustados pela venda se deram conforme
tabela de fls.195/196, constante do Termo de Constatação Fiscal.
Apenas para esclarecer, mesmo se a venda tivesse se dado após a entrega da DIAT
(o que não é o caso), tendo em vista que o contribuinte não informou os valores
de benfeitorias como despesas e receitas da atividade rural, respectivamente na
aquisição e na alienação, os valores negociais das benfeitorias deveriam integrar
tanto a compra quanto a venda.
Conclui-se que não se aplica ao caso apuração do ganho de capital com base em
VTN informados em DIAT, tendo em vista o fato de que a alienação se deu antes
da entrega da DIAT, pelo fato de que o contribuinte não explorar o imóvel
alienado na atividade rural, e por não ter informado os valores relativos às
benfeitorias, nem como despesas da atividade rural quando da aquisição do
Fl. 430
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2202-011.550 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 15868.720022/2013-90
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imóvel, nem como receita da atividade rural quando alienou o imóvel rural. (fl.
360)

A título de complementação, cumpre destacar que o livro de perguntas e respostas
sobre a forma de apuração do ganho de capital de 2009 deixava claro que, quando não há a
entrega do DIAT para imóvel rural alienado, deve o contribuinte apurar ganho de capital com base
nos valores reais de transações de compra e alienação do imóvel, nos termos abaixo:

590 — Como apurar o ganho de capital se o contribuinte adquirir um imóvel rural,
a partir de 01/01/1997, após a entrega do Diat ou aliená-lo antes da sua entrega
ou, em qualquer caso, onde não se possa apurar o VTN de compra ou de venda,
ou ambos?

O contribuinte deve proceder ao cálculo do ganho de capital com base nos valores
reais das transações de compra e de alienação do imóvel.

Com isso, entendo que não merece reparos o acórdão da DRJ, de modo que deve
ser rejeitado este capítulo recursal.

Conclusão
Ante o exposto, voto por conhecer o Recurso Voluntário e negar provimento.

Assinado Digitalmente
Henrique Perlatto Moura

Fl. 431
DF CARF MF
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