Tribunal: CARF
Processo: 10920.722779/2015-84
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANGELICA CAROLINA OLIVEIRA DUARTE TOLEDO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-08-13
Data de publicação: 2025-09-22

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2013
CONHECIMENTO. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. ALEGAÇÃO DE OFENSA AO PRINCÍPIO DO NÃO-CONFISCO E EQUIDADE.
Conforme se encontra disposto na Súmula CARF n. 2, este Conselho não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, em face do princípio do não-confisco ou de quaisquer outros princípios ou regras constitucionais.
DESPROPORCIONALIDADE NA DISTRIBUIÇÃO DOS LUCROS. FORMALIDADES SOCIETÁRIAS PREVISTAS EM LEI. SOCIEDADE DE ADVOGADOS.
A regularidade da distribuição desproporcional dos lucros é legítima se somente si esteja devidamente estipulada pelas partes no contrato social, em conformidade com a legislação societária (Consulta no 046/2010). As formalidades societárias previstas no Código Civil não são apenas de interesse dos sócios, mas também do Fisco, que é o terceiro interessado em verificar a realidade fiscal e exigir as contribuições devidas. Em relação à sociedade de advogados, em face dos arts. 15, § 1°, e 16, § 3°, da Lei n° 8.906, de 1994, combinados com o art. 43 do Regulamento Geral e com o art. 2°, VI, do Provimento n° 112, de 2006, do Conselho Federal da OAB, é inequívoco que o disposto nos arts. 997, inciso VII e parágrafo único, 999 e 1007 do Código Civil deve ser interpretado no sentido de que não basta autorização para uma distribuição desproporcional de lucros, devendo haver previsão no contrato social de qual o critério de distribuição desproporcional eleito pela sociedade de advogados.
MULTA QUALIFICADA.
Cabível a aplicação da multa qualificada quando demonstrada a situação fraudulenta praticada pelo sujeito passivo com o objetivo de redução ilegal do recolhimento dos tributos.
MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. REDUÇÃO A 100%.
O inciso VI, §1o, do art. 44 da Lei n. 9.430/96, deve ser aplicado, retroativamente, tratando-se de ato não julgado definitivamente, conforme o art. 106, inciso II, alínea ‘c’, do CTN.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10920.722779/2015-84
ACÓRDÃO
2302-004.110 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
13 de agosto de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BORNHOLDT ADVOGADOS
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2013
CONHECIMENTO. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. ALEGAÇÃO DE OFENSA
AO PRINCÍPIO DO NÃO-CONFISCO E EQUIDADE.
Conforme se encontra disposto na Súmula CARF n. 2, este Conselho não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária, em face do princípio do não-confisco ou de quaisquer outros
princípios ou regras constitucionais.
DESPROPORCIONALIDADE NA DISTRIBUIÇÃO DOS LUCROS. FORMALIDADES
SOCIETÁRIAS PREVISTAS EM LEI. SOCIEDADE DE ADVOGADOS.
A regularidade da distribuição desproporcional dos lucros é legítima se
somente si esteja devidamente estipulada pelas partes no contrato social,
em conformidade com a legislação societária (Consulta no 046/2010). As
formalidades societárias previstas no Código Civil não são apenas de
interesse dos sócios, mas também do Fisco, que é o terceiro interessado
em verificar a realidade fiscal e exigir as contribuições devidas. Em relação
à sociedade de advogados, em face dos arts. 15, § 1°, e 16, § 3°, da Lei n°
8.906, de 1994, combinados com o art. 43 do Regulamento Geral e com o
art. 2°, VI, do Provimento n° 112, de 2006, do Conselho Federal da OAB, é
inequívoco que o disposto nos arts. 997, inciso VII e parágrafo único, 999 e
1007 do Código Civil deve ser interpretado no sentido de que não basta
autorização para uma distribuição desproporcional de lucros, devendo
haver previsão no contrato social de qual o critério de distribuição
desproporcional eleito pela sociedade de advogados.
MULTA QUALIFICADA.
Fl. 1047
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10920.722779/2015-84
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Cabível a aplicação da multa qualificada quando demonstrada a situação
fraudulenta praticada pelo sujeito passivo com o objetivo de redução ilegal
do recolhimento dos tributos.
MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. REDUÇÃO A 100%.
O inciso VI, §1o, do art. 44 da Lei n. 9.430/96, deve ser aplicado,
retroativamente, tratando-se de ato não julgado definitivamente,
conforme o art. 106, inciso II, alínea ‘c’, do CTN.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo das alegações no sentido da
inconstitucionalidade da multa de ofício qualificada, em rejeitar a preliminar e, no mérito, dar-lhe
parcial provimento para reduzir a multa de ofício qualificada ao patamar de 100% (cem por
cento)..

Assinado Digitalmente
Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo – Relatora

Assinado Digitalmente
Johnny Wilson Araujo Cavalcanti – Presidente
Participaram do presente julgamento os conselheiros Alfredo Jorge Madeira Rosa,
Angelica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Carmelina Calabrese, Rosane Beatriz Jachimovski
Danilevicz, Roberto Carvalho Veloso Filho, Johnny Wilson Araujo Cavalcanti (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração referente à contribuição previdenciária da empresa
(cota patronal) incidentes sobre lucros distribuídos aos sócios e sobre remuneração a
contribuintes individuais, pagos no período de 01/01/2011 a 31/12/2013.
De acordo com o Relatório Fiscal, foram apurados os seguintes fatos
geradores/levantamentos (e-fl. 18):
4.1. CPP sobre lucros distribuídos aos sócios, desdobrado em dois diferentes
códigos de lançamento, consoante a seguinte distinção de bases de cálculo e
respectiva fundamentação legal:
Fl. 1048
DF CARF MF
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4.1.1. Levantamento LM – lucros pagos a maior aos sócios: refere-se à diferença
entre os lucros desproporcionalmente apurados e pagos aos sócios pela
administração da sociedade, e os lucros proporcionalmente apurados pela
fiscalização, tendo por base as cláusulas do contrato social e a legislação
aplicáveis.
4.1.2. Levantamento DV – Descaracterização de vínculos societários formalmente
mantidos com sócios minoritários detentores de 0,5% do capital social: refere-se
aos lucros pagos a esses profissionais – ou saldos de parcelas já incluídas no
lançamento anterior – tendo em vista a insubsistência fática daquela relação
societária.
4.2. CPP sobre despesas com remuneração a contribuintes individuais, omitidas
da folha de pagamento e da GFIP:
4.2.1. Levantamento AC – Adiantamento de Custas: refere-se ao título da conta de
onde foram extraídos valores pagos a contribuintes individuais por serviços
profissionais diversos, notadamente serviços de apoio advocatício à fiscalizada em
praças onde a mesma não detém estrutura própria. São os chamados “advogados
correspondentes”.
Com fundamento nas hipóteses previstas na Lei n. 4.502/64, foi aplicado multa de
ofício, em dobro, conforme previsto no artigo 44, inciso I, § 1o, da Lei 9.430/96.
O lançamento foi impugnado e os autos foram encaminhados à DRJ. Os membros
da 6a Turma da DRJ/BHE, por unanimidade de votos, julgaram improcedente a impugnação,
mantendo o crédito tributário exigido.
Cientificada do acórdão, a recorrente apresentou recurso voluntário tempestivo (e-
fls. 970/1044), alegando, em breve síntese:
a) Preliminarmente, a nulidade do Auto de Infração, por afronta aos princípios
da busca da verdade material e da primazia da realidade. “A autuação foi
baseada em suposições levantadas pelo auditor fiscal e não pela realidade
dos fatos, os quais estão comprovados por meio de documentos juntados aos
autos”;
b) Demonstradas as irregularidades e ilegalidades na lavratura da constituição
do crédito tributário exigido, capazes de ensejar a nulidade do Auto de
Infração fiscal, cumpre lembrar que o artigo 112 do Código Tributário
Nacional – CTN dispõe que a lei tributária interpreta-se da maneira mais
favorável ao acusado;
c) A distribuição ocorreu de forma absolutamente regular, sendo que as
reservas sempre permaneceram à disposição da SOCIEDADE, até o momento
no qual, pela geração de novos negócios (e portanto “novos” lucros),
puderam ser distribuídas;
Fl. 1049
DF CARF MF
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d) O Código Civil legitima a distribuição desproporcional à participação de cada
sócio no capital social, desde que todos recebam parcela do lucro e que
conste, no contrato social, disposição (estipulação) neste sentido.
Obviamente não faria sentido dispor no Contrato Social como essa
distribuição desproporcional ocorreria, como impõe a fiscalização.
sociedade limitada possui como característica uma margem de negociação
maior entre os sócios, sem maiores rigores, o que permite que a estipulação
da distribuição desproporcional possa (e deva) variar no tempo, conforme o
andamento dos negócios, na forma que melhor convier aos sócios;
e) No mérito, a exigência, nos moldes como consta no auto de infração, não
merece prosperar, tendo em vista: 1) a regularidade contábil na apuração do
lucro e sua segregação adequada aos pagamentos de pró-labore e; 2) a
equivocada presunção, por parte do Sr. Auditor Fiscal, da ausência da
affectio societatis;
f) A retenção de lucros na sociedade – “reserva de lucros” objetiva segurança
para a continuidade das atividades -, já que o recebimento mensal dos
valores decorrentes da prestação de serviços advocatícios é variável e
duvidoso, ainda mais diante da atual crise financeira e econômica do país.
No entanto, haverá transferência de valores da pessoa jurídica (sociedade
simples) para cada pessoa física (sócio), não descaracterizando a qualidade
tributária do “lucro”, de rendimento isento;
g) In casu, o que ficou comprovado é a existência de saldo em conta de reserva
de lucros ao final de todos os anos fiscalizados. Assim, dada a existência de
saldo nessa conta em 31 de dezembro de cada ano, é possível à sociedade
distribuir lucros nos TRÊS meses seguintes, aguardando a próxima apuração
trimestral de lucro para recompor a conta - artigo 201, inciso II do Decreto no
3.048/99. Portanto, no caso em questão, os lucros distribuídos aos sócios
resultam de saldo de lucros (reserva de lucros) apurado anteriormente ao
período em que são efetivamente distribuídos, SEMPRE DE FORMA
TRIMESTRAL;
h) Para uma possível incidência de tributos, o que importa é se o saldo da conta
“reservas de lucros” em algum momento fica “negativo”, após determinada
apuração trimestral. Mesmo no caso de uma distribuição mensal de lucros,
ou seja, em um período base não encerrado, o valor deverá ser imputado à
conta “reservas de lucros”, que não poderá ficar negativa sob pena de
incidência de tributos sobre os valores distribuídos. Nesse contexto, há
Solução de Consulta e decisões das Delegacias de Julgamento da RFB
esclarecendo que não se considera adiantamento de lucros nos casos em
que há balanço ou balancete prévio ao pagamento, o qual demonstre que a
distribuição de lucro decorra efetivamente do resultado positivo (lucro)
Fl. 1050
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apurado previamente. Entretanto, é preciso que o contribuinte mantenha
regular escrituração contábil;
i) Deste modo, a decisão ao desconsiderar a regular contabilidade da empresa,
realizada nos termos das leis contábeis, infringiu o Decreto no 3.000/99, a Lei
no 9.430/95, a Instrução Normativa SRF No 093/97 e até mesmo o Decreto n°
3.048/99, já que, mesmo estando presentes as condições definidas para
configurar a isenção da norma, ainda exige a contribuição previdenciária
patronal sobre o lucro distribuído;
j) A sociedade de advogados possui um capital social destinado à consecução
do auxílio e do incremento recíproco da atividade intelectual de seus
membros e, para além deste capital destinado a esta conjugação de esforços,
existe o plano da criação intelectual da qual advém a expectativa de todos os
sócios em relação aos lucros que poderão surgir de tais atividades (bem
como a exposição aos riscos do prejuízo). Daí que, observando-se a
modelagem da sociedade ora autuada, é nítido que, tanto seus sócios
fundadores remanescentes, bem como os sócios que foram se juntando ao
longo do tempo ao adquirir voluntaria e onerosamente uma parcela do
capital social, fizeram-no com o declarado intuito de agregarem-se à
conjunção de esforços no campo de atuação profissional específico,
experimentando a esperança do lucro por um lado e expondo-se de outro ao
risco do prejuízo. Gize-se que se está diante de profissionais que, sem
exceção, dedicaram a vida de estudos a conhecer e ter a capacidade técnica
de decidir, sem qualquer possibilidade de ambiguidade, as repercussões de
se adquirir quotas de uma sociedade de prestação de serviços na advocacia;
k) Enquanto as demais sociedades correm o risco existencial da quebra
fundamentalmente por temor da inadimplência e da perda de mercado, a
sociedade de advogados tem somada, ainda, a tais fatores, a área a que se
submete em função do resultado incerto dos processos nos quais seus sócios
atuam;
l) Não por outro motivo a aleatoriedade de resultados e a partição de tais não
poderiam engessar a estabilidade da composição do capital societário, sob
pena de obrigar a sociedade a promover alterações societárias constantes,
inviabilizando a estabilidade razoável que uma pessoa jurídica deve ter.
Apresenta quadro com os estímulos que movem, como foi e é no caso da
Bornholdt Advogados, ao optarem pela sociedade ao invés da advocacia
autônoma;
m) É inconteste que existe um acervo profissional de valor elevado e inequívoco
por parte dos sócios Max Roberto Bornholdt (este o fundador da sociedade)
e Rodrigo Meyer Bornholdt, valor este de importância crucial na consecução
do objetivo social principal, de conjugação de esforços recíprocos que é uma
Fl. 1051
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sociedade de advogados e na qual ingressaram os demais sócios
voluntariamente e em momentos distintos visando a obter o retorno desta
comunhão. Ainda, é certo que todos os sócios aquiesceram nos valores e
respectiva fração do capital social no momento em que adquiriam as cotas
correspondentes, submetendo-se a uma expectativa de retorno que é
intrínseco à contratação do ingresso no capital de uma sociedade, qual seja,
o do lucro. Todos os sócios ingressantes (exceto os fundadores) teriam, em
tese, a possibilidade de negociar a atuação junto à sociedade como
advogados empregados (Regime da CLT conjugado ao Estatuto da
Advocacia), ou como advogados associados admitidos mediante contrato de
prestação de serviços (conforme prevê a regulamentação da Ordem dos
Advogados do Brasil) u, até, ingressado na sociedade na modalidade de
“sócio de serviço”;
n) No caso, a CPP foi lançada sem a ocorrência efetiva da hipótese de incidência
tributária prevista em norma individual e concreta, isto porque, para que
seja devida a contribuição previdenciária, é necessária a existência de
relação laboral entre a sociedade e seus sócios, com a devida remuneração
salarial, sobre a qual incidirá a referida rubrica, desde que conste tal
prerrogativa no contrato social;
o) In casu, por se tratar de sociedade simples que presta serviços advocatícios,
o próprio sócio é quem contribui com seu serviço pessoal em prol da
sociedade, a fim de exercer o objeto social da pessoa jurídica. Por esta razão,
o pagamento da remuneração por meio de prólabore não é obrigatório no
caso de sociedade simples, podendo os sócios serem remunerados somente
em função da lucratividade do capital. Assim, inexiste previsão legal que
obrigue o sócio a receber prólabore, sendo que este tipo de remuneração
somente será obrigatório desde que previamente definido em contrato
social;
p) No presente caso, necessário esclarecer que no contrato social da
BORNHOLDT ADVOGADOS não está prevista a obrigatoriedade de se
estabelecer remuneração salarial (pró-labore) mínima aos sócios. Em
contrapartida, está prevista a possibilidade da distribuição dos lucros aos
sócios, quando estes forem apurados no balanço patrimonial, a qual poderá
ser realizada sem necessidade de respeito à quantidade de quotas sociais,
mas de acordo com a deliberação dos mesmos. Assim, não deve prosperar o
entendimento do fisco no sentido de que a distribuição dos lucros deve ser
aplicada proporcionalmente sobre as quotas do capital social, pois há
previsão contratual em sentido contrário;
q) A escrituração contábil da BORNHOLDT ADVOGADOS se encontra regular no
período fiscalizado, tendo sido demonstrada que a apuração e distribuição
Fl. 1052
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de lucro ocorreu dentro dos limites legais em decorrência do efetivo lucro
apurado previamente em balancete trimestral, conforme informação
prestada ao auditor fiscal em resposta ao Termo de Intimação Fiscal no 03 (fl.
335 do PAF). Requer a juntada dos documentos e-fls. 649 e seguintes
(impugnação);
r) Assim, os valores distribuídos pela Impugnante aos seus sócios, a título de
lucro, não integram a remuneração para efeito da contribuição
previdenciária, nos termos do art. 201, § 5o, do Decreto no 3.048/1999;
s) Os lucros distribuídos entre os sócios já existiam na sociedade, pois
decorrem de períodos anteriores à data em que realizada a distribuição.
Portanto, a exigência de contribuição previdenciária sobre os lucros
distribuídos antecipadamente não é oponível à Impugnante, pois os lucros
não foram adiantados, como afirma a autoridade administrativa (item 69 –
do Relatório Fiscal). Outrossim, mesmo se fosse considerada a distribuição
antecipada de resultado, ainda assim, a contribuição previdenciária não seria
devida, pois esta discriminado na contabilidade da Impugnante os valores
pagos aos seus sócios a título de pró-labore e de distribuição de lucros,
inclusive consta a apuração do lucro nos balancetes e registrados no Livro
Diário. Portanto, não há fundamento para o auditor fiscal “presumir” que a
distribuição
realizada
aos
sócios
consistiu
necessariamente
em
remuneração;
t) Em decorrência da inexistência de cláusula no contrato social que obrigue a
sociedade ao pagamento de valores de pró-labore aos seus sócios, a
Impugnante optou em efetuar o pagamento da remuneração pró-labore tão
somente em relação aos sócios do Grupo “A” e Grupo “B”, conforme seus
critérios. Assim, o Grupo “C” recebeu remuneração exclusivamente por meio
de distribuição de lucro. Ora, a exclusiva remuneração através da distribuição
de lucro não caracteriza “ausência de discriminação entre a remuneração
decorrente do trabalho e a proveniente do capital social”, pois o trabalho
intelectual concebido pelos sócios gera o produto da sociedade e seus
lucros, não sendo obrigatória a remuneração decorrente do trabalho. Deste
modo, a remuneração pode ser tão somente proveniente do capital social,
desde que esteja demonstrada na contabilidade a existência de lucro;
u) Ainda, a autoridade administrativa considerou como base de cálculo da
contribuição previdenciária (CPP) o “Lucro Distribuído a Maior” em relação
aos sócios do Grupo “B – supostos lucros desproporcionalmente apurados
pela fiscalização, tendo por base as cláusulas do contrato social - tendo
considerado referidos valores como “remunerações pagas ou creditadas a
qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais
que lhe prestem serviços” – item 19 e 88 do relatório fiscal. Necessário
Fl. 1053
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esclarecer que não foi aplicada a proposta de desconstituição de vínculos
societários aos “sócios minoritários sênior – Grupo B” pela autoridade
administrativa. Ocorre que, estes sócios receberam nos anos de 2011, 2012
e 2013 remuneração por meio de pró-labore, conforme citado no Relatório
Fiscal (página 32 – item 121), sendo considerados, portanto, como
contribuintes individuais pela Previdência Social, além de remuneração por
meio de distribuição de lucros;
v) As remunerações por pró-labore e participação dos resultados estão
cabalmente discriminadas na contabilidade, conforme identificado pela
autoridade administrativa e demonstrado nos itens anteriores. Assim, foi
comprovada nos registros contábeis a existência de lucro contábil acima do
lucro apurado na sistemática do lucro presumido;
w) O fato da sociedade não possuir profissionais empregados não pode
justificar a descaracterização da sociedade, pois os próprios sócios podem
exercer o objeto social. Inclusive, todos os sócios que fazem parte do quadro
societário são advogados, sendo que os profissionais empregados trabalham
exclusivamente na área administrativa. A economia tributária foi
consequência, e não causa para criação da sociedade;
x) A decisão é contraditória na medida em que afirma que a incidência de
contribuições sobre lucros não se deve em razão dos lucros serem
distribuídos desproporcionalmente às cotas sociais, mas descaracteriza a
sociedade (para fins de cobrança da contribuição previdenciária) em razão
deste fato;
y) A exigência legal de estipulação contratual da desproporcionalidade na
distribuição de lucros diz respeito à veiculação no contrato social da
sociedade e não na forma de aplicação numérica, formal e temporal desta
desproporção. Tal seara é assunto da alçada interna da sociedade;
z) Não há vedação a que as decisões dos sócios sejam tomadas em reuniões
sem a formalização de ata, tampouco a imposição de fórmulas tipificadas
para que a vontade dos integrantes do quadro societário da notificada
tenham validade e eficácia. E, ainda que fosse o caso de desatendimento a
alguma formalidade, nada impede que a formalização preterida de
determinado ato não pudesse ser sanada a posteriori, desde que a
deliberação formalizada seja reflexo da veracidade dos fatos e
evidentemente não houvesse afronta à lei, ao contrato social e a algum
direito de um ou mais sócios em particular;
aa) O fato de existir nos autos anuência dos sócios acerca da distribuição dos
lucros (por escrito) demonstra que houve deliberação prévia, apesar da
mesma não ter sido formalizada em meio físico. Tome-se o exemplo das
reuniões anuais acerca do balanço, conforme previsão estatutária e legal. A
Fl. 1054
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afirmação de que há falsidade por parte dos sócios e da sociedade no
documento de deliberação acerca das contas dos exercícios de 2011, 2012 e
2013 é um disparate, um exercício de arbitrariedade e interpretação
absurdamente equivocada da realidade. E aqui desde logo se evidencia uma
vez mais o viés distorcido pretendido pela fiscalização quando afirma que o
termo escrito de deliberação traria em seu bojo qualquer confirmação do
intuito de logro dos sócios ou coisa que o valha. Não há imposição legal de
sanção à não realização ou à não formalização de tais reuniões;
bb) Em suma, a distribuição de lucros não pode ser reputada inválida à falta de
“atas” até que algum dos sócios tenha alguma objeção contra os critérios de
tal pagamento;
cc) Ressalta que , no aspecto da distribuição desproporcional de lucros, as
diferenças sempre, sem exceção, desfavoreceram os ditos sócios
majoritários/controladores;
dd) A se adotar o critério do notificante e nenhuma sociedade poderia ser
controlada por um grupo de sócios, sob pena de anulabilidade de toda e
qualquer decisão por maioria, a pretexto de que o mero exercício da
representatividade do voto majoritário é uma “arbitrariedade” em tese;
ee) Aceitar sequer em tese como legítima tal sorte de discricionariedade fiscal
na interpretação rasa da atividade empreendedora é fazer tabula rasa do uso
razoável, legítimo e legal da autonomia do cidadão em organizar a sua forma
de atividade econômica através de sociedades;
ff) Quanto aos sócios seniores, destaca que para além da previsão atual do
contrato social (e bastante segundo a lei e as próprias orientações do fisco)
da possibilidade de distribuição proporcional dos lucros, há uma estipulação
prévia na sexta alteração contratual da sociedade que lançou desde lá os
parâmetros basilares das distribuições de lucros a tais sócios. Não se pode
afirmar que a alteração contratual posterior que consolidou o estatuto social
ora em vigência e que reiterou sobre a possibilidade da distribuição
desproporcional dos lucros, tornaria sem relevo a razão antes disposta.
Também é importante pontuar que, ao se prender às intimações acerca de
“atas”, a autoridade fiscal acabou por não verificar o histórico do
funcionamento da sociedade neste particular, acerca da partição dos lucros,
para a qual seria fundamental a verificação das alterações contratuais
pretéritas;
gg) No que tange aos juniores, não há o mínimo de cabimento jurídico em se
desconsiderar a legitimidade do vínculo societário de integrantes de uma
sociedade de profissionais em funcionamento regular e sem qualquer, uma
sequer notícia de que tais vínculos são fictícios ou, para usar a expressão
lamentavelmente ofensiva contida na notificação, uma “farsa”;
Fl. 1055
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hh) Todos os sócios adquiriram, portanto onerosamente, as suas participações
sociais em operações voluntárias e legítimas, que não podem ser ao mero
alvitre
da
fiscalização
serem
desconsideradas
e
designadas
de
“recebimento”;
ii) A mais perfunctória coleta de dados acerca da realidade da impugnante
revelaria que a sociedade faz, setorialmente e no todo, reuniões constantes
para discussão e deliberação de aspectos operacionais e estratégicos:
semanalmente, trimestralmente e no encerramento do ano;
jj) Tudo isso revela a plena existência de affectio societatis entre os sócios da
notificada;
kk) O Sr. Fiscal não apresentou qualquer elemento que corroborasse algum tipo
de uso irrazoável de tal poder advindo da representatividade do capital em
deliberações no seio da sociedade, eis que jamais o poder de decisão da
maioria do capital social da fiscalizada foi usado em detrimento de direitos e
prerrogativas dos minoritários;
ll) A obrigatoriedade de se constituir conselho fiscal em uma sociedade simples
não se encontra em nenhuma lei ou mesmo qualquer uso e costume
empresarial;
mm)
A eventual ausência de alguma forma prescrita não pode levar à
presunção de que não haja transparência ou a prestação de contas em uma
sociedade;
nn) A mera observância do cotidiano da fiscalizada, dada a intensidade no
contato típica de uma sociedade de profissionais, que trabalham
freneticamente em constante interação pessoal e virtual, torna a exigência
de "convocações” para reuniões de sócios no sentido formalista (editais
impressos, correspondências, etc.) uma prática que cede às necessidades de
otimização da energia de trabalho nas empresas contemporâneas;
oo) Os valores pagos à outrora sócia Lucilara Guimarães foram registrados e
contabilizados em atenção à realidade dos fatos. Tendo cessado o vínculo
societário entre a Dra. Lucilara e a fiscalizada no ano de 2010, restou a
pendência entre as partes acerca do quantum dos lucros que caberiam à
sócia retirante. Posteriormente, após acordo celebrado entre as partes
perante a OAB/SC (cópia anexa), referido valor de lucros foi pago à Dra.
Lucilara, com o devido e legal tratamento tributário dispensado pela
fiscalizada;
pp) Subsidiariamente, requer seja anulado o auto de infração em relação aos
sócios minoritários seniores – grupo “B”. Isto porque, em nenhum momento
houve descaracterização da sociedade em relação aos referidos sócios, pelo
contrário, a decisão recorrida entendeu que os valores por eles recebidos
dizem respeito ao pagamento por serviços prestados na condição de
Fl. 1056
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contribuintes individuais (a título de pró-labore) - fl. 42. Ocorre que,
referidos valores não podem ser considerados como pró-labore,
simplesmente em razão da ausência de ata de deliberação dos lucros;
qq) Deve ser reputada como inconstitucional, a par de imoral, a cobrança de
multas elevadíssimas, tais como a ora aplicada. A multa aplicada em 150%
(cento e cinquenta por cento) sobre o valor da contribuição previdenciária
patronal, se configura em um inegável abuso de poder do órgão fazendário,
de flagrante caráter confiscatório. Ao presente caso deve ser observado o
princípio da equidade, ou seja, a mitigação do rigor da lei com o objetivo de
adequá-la ao caso concreto. Dessa forma, pela análise do caso concreto e
pela aplicação do princípio da equidade, a multa deve ser anulada ou ao
menos reduzida para um patamar não superior a 20%, a exemplo das multas
moratórias, atualmente limitadas a esse percentual por decisão do STF.;
rr) A multa duplicada como penalidade, somente poderá ser aplicada caso haja
existência de prova do ilícito praticado pelo contribuinte. Ocorre que, não há
no Auto de Infração qualquer elemento de prova capaz de comprovar
qualquer ato ilícito praticado pela sociedade e nem mesmo a descrição de
ilicitude, até porque a mesma não a praticou. A ausência de coleta ou
mesmo menção por parte da fiscalização de qualquer elemento concreto a
indicar DOLO por parte dos administradores das sociedade afasta
sumariamente a malsinada imputação penal pretendida no auto impugnado.
Mais uma vez, supondo-se possível a descaracterização do lucro por parte da
fiscalização, estaria ainda sim evidente o comportamento sem dolo por parte
da fiscalizada e de seus administradores na medida em que o
comportamento verificado se deu em flagrante atenção à interpretação mais
legítima da Lei, dos Decretos e, gize-se à exaustão, de soluções de consulta
exaradas pela própria autoridade fazendária;
ss) Portanto, a multa imposta deve ser reduzida de 150% para o patamar de
75%, já que não configurada a conduta de fraude e sonegação e, também,
devido a decisão proferida pelo STF em que reconheceu que as multas
fixadas em patamares iguais ou superior a 100% do valor do tributo devido
tem efeito confiscatório.
Por fim, formula as seguintes conclusões e pedidos:
IV. CONCLUSÕES
A decisão recorrida merece ser modificada, a fim de que seja declarado
improcedente o auto de infração, tendo em virtude da não observação de
princípios basilares do Direito pátrio. Nesse sentido, houve desrespeito:
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ÿ ao princípio da primazia da realidade, eis que o Fisco deverá sempre buscar a
realidade dos fatos economicamente valorados pela norma fiscal, o que, in casu,
não ocorreu;
ÿ ao princípio da busca da verdade material, tendo em vista que a notificação tem
fundamento em alegações, interpretações e suposições infundadas;
ÿ ao princípio da isonomia, tendo em vista que o contribuinte agiu baseado na
interpretação dada em casos análogos nos processos de consulta e pelo CARF;
ÿ ao princípio da boa-fé, pois os atos praticados pelo contribuinte ocorreram
diante das práticas reiteradas da Administração Pública.
Para além da ofensa aos princípios acima elencados, somam-se as igualmente
relevantes razões adiante listadas, que determinam a improcedência total do auto
impugnado:
ÿ a sociedade Bornholdt Advogados contabilizou e escriturou todas as suas
movimentações financeiras, aí incluídas as distribuições de lucro, segundo os
critérios fiscal e contábil determinados em lei (regular escrituração contábil);
ÿ a Recorrente diferenciou em todos os documentos contábeis, inclusive os não
obrigatórios, os lucros das remunerações, sendo certo que não há
obrigatoriedade de pagamento de pró-labore ou qualquer outra sorte de
remuneração a todos os sócios;
ÿ para a regularidade fiscal da distribuição desproporcional de lucros é suficiente,
segundo a lei e reiterado comportamento do Fisco – inclusive expresso em
soluções de consulta por parte do INSS – a segregação contábil e a existência de
recursos efetivos para tais pagamentos;
ÿ quanto ao caráter societário do lucro, existe a previsão legal, expressa no código
civil, do possível rateio desproporcional em relação ao capital social, sendo certo
que o contrato social da fiscalizada prevê e autoriza tal opção;
ÿ a repartição das distribuições foi acordada entre os sócios, não havendo
qualquer indício apurado pela fiscalização de que tenha ocorrido de diversa
maneira;
ÿ os critérios de repartição existem e sempre existiram, nunca foram em benefício
dos sócios majoritários, ainda que oscilantes para atender parâmetros de justeza
em evolução constante, conforme informado à fiscalização e de documentos ora
juntados que reforçam tal verdade material;
ÿ os sócios do Grupo “B”, denominados na notificação por “Minoritários Sênior” –
grifamos, receberam remuneração por meio de pró-labore e por meio de
distribuição de lucro, nos termos previstos no contrato social, inclusive com
parâmetros básicos já outrora delineados, há mais de década, em alterações
prévias do contrato social;
Fl. 1058
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ÿ a maior parte dos ingressos de faturamento (como pode ocorrer em um
escritório de advocacia) corresponde a trabalhos desenvolvidos há mais de
década, o que, desmentindo cabalmente as ilações da autoridade fazendária,
demonstra a lealdade característica da affectio dentro da sociedade Recorrente
ao se manter, notadamente após longo decurso do tempo, o rateio lá combinado
em respeito à atuação dos sócios nas atividades profissionais cujo retorno é
incerto e demorado;
ÿ ainda que não haja redução a termo escrito de deliberação específica dos sócios
acerca dos critérios de repartição, a natureza do lucro e a regularidade de sua
distribuição permanecem válidas, ante a ausência de qualquer norma que dite em
contrário;
ÿ a autoridade fiscal, com base em uma construção fictícia ignorou a realidade
insofismável de que existem estipulações, ora no conjunto de todos os sócios, ora
daqueles que integram determinadas áreas de atuação, que exprimem critérios
acerca da destinação dos lucros, demonstrando a evidente existência da affectio
societatis entre todos os sócios da Impugnante, inclusive em relação aos
denominados “Minoritários Júnior”;
ÿ mesmo que formalidades previstas no Código Civil não fossem atendidas, tais
ausências serviriam tão somente a gerar dissensões entre os sócios, interna
corporis -, dissensões tais que jamais foram detectadas pela fiscalização e que,
mesmo hipoteticamente, não poderiam dar azo a repercussões tributárias sem
base legal;
ÿ O propósito negocial da sociedade não foi a redução da carga tributária, mas a
formação de uma sociedade com diversos sócios que possuem especializações
distintas, permitindo fortalecer as possibilidades de contratação dos serviços
oferecidos pela sociedade, pois se demonstrará que a sociedade oferecerá um
serviço muito mais qualificado por que tem um grupo, uma equipe, uma
sociedade, gerando confiança no momento de oferecer o serviço ao cliente.
ÿ em atenção ao princípio da equidade, objetivando suavizar o rigor da lei para
adequá-la ao caso concreto, a multa deve ser excluída ou reduzida para
patamares razoáveis, não ultrapassando 20%;
ÿ em razão da ofensa aos princípios constitucionais da proporcionalidade, do
direito de propriedade, da capacidade contributiva e do não confisco, bem como
da inexistência de atos que caracterizem sonegação ou fraude, não existe razão
para aplicação da multa em dobro.
V. DO PEDIDO
EXPOSITIS, requer o recebimento do presente Recurso Voluntário para determinar
a reforma da decisão recorrida, a fim de que:
1) seja, de forma preliminar, declarado nulo o presente Auto de Infração por
afronta a princípios basilares do Direito pátrio;
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2) na hipótese de ser ultrapassado o item 3 acima, requer, no mérito, seja julgada
improcedente o presente Auto de Infração, declarando-se indevidos os valores
exigidos;
3) subsidiariamente, na hipótese de indeferimento dos pedidos acima, requer seja
anulada a notificação em relação aos ditos sócios minoritários sêniores, nos
termos da fundamentação.
4) na remota hipótese de subsistência da notificação seja determinada a exclusão
da multa ou sua redução para no máximo 20%;
5) se ultrapassados os itens acima, porém, em razão da inexistência de atos que
caracterizem sonegação ou fraude, seja excluída a multa em dobro.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo, Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade.
1
CONHECIMENTO
Não obstante, as alegações no sentido da inconstitucionalidade da multa de ofício
qualificada, vez que confiscatória, não merecem ser conhecidas.
Em obediência às normas que regem a administração pública, não cabe a este
Conselho, a fim de afastar a aplicação de lei com fundamento de inconstitucionalidade, análise
sobre a violação de princípios constitucionais, nos termos da Súmula CARF n. 2:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Assim sendo, conheço parcialmente do recurso, não conhecendo das alegações no
sentido de que a multa aplicada é confiscatória e desrespeita o princípio da equidade, veiculadas
nos tópicos “3.8.1 – Da ofensa ao princípio do não confisco “ e “3.8.2 – Da necessária observação
do princípio da equidade na aplicação da multa ao caso em apreço” do recurso.
2
PRELIMINAR
Preliminarmente, a recorrente defende a nulidade do Auto de Infração, por afronta
aos princípios da busca da verdade material e da primazia da realidade. “A autuação foi baseada
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em suposições levantadas pelo auditor fiscal e não pela realidade dos fatos, os quais estão
comprovados por meio de documentos juntados aos autos”.
Contudo, não se observa a nulidade apontada.
O artigo 59 do Decreto n. 70.235/72 enumera os casos que acarretam a nulidade do
lançamento. Na sequência, o art. 60 determina que as demais incorreções ou omissões, sem
previsão no artigo anterior, não acarretarão, necessariamente, em nulidade. É ver:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam conseqüência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio. - grifou-se.
Da leitura dos dispositivos acima transcritos, conclui-se que o Auto de Infração só
poderá ser declarado nulo se lavrado por pessoa incompetente ou quando não constar, ou nele
constar de modo errôneo, a descrição dos fatos ou o enquadramento legal de modo a
consubstanciar preterição do direito de defesa.
O art. 10, inciso IV e art. 11, inciso III do Decreto n. 70.235/72 estabelece que o auto
de infração contenha, obrigatoriamente, a disposição legal infringida e a penalidade aplicável. O
objetivo da indicação é permitir ao contribuinte defender-se da exigência convenientemente, caso
não se conforme com o enquadramento legal apresentado.
O Auto de Infração, foi lavrado por autoridade competente e consta a
fundamentação legal, indica a base de cálculo e a alíquota aplicada. Contrariamente à
argumentação da parte recorrente, é evidente que o ato de lançamento administrativo e o
procedimento adotado na autuação fiscal foi fundamentado pelas razões de fato e de direito que
levaram à conclusão expressa.
A exposição detalhada do procedimento fiscal, a conduta praticada, a tipificação, a
matéria tributável e demais elementos fundamentais a embasar o lançamento de ofício
encontram-se no “Relatório Fiscal”, atendendo aos postulados da legalidade, ampla defesa e
publicidade. O raciocínio fiscal está claro, aplicando a legislação considerada pertinente ao caso
em questão e realizando a apuração do tributo devido.
Fl. 1061
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O Relatório Fiscal fornecem com detalhes todos os procedimentos fiscais levados a
efeito bem como dos valores apurados e sua origem, não sendo cabíveis as alegações da autuada
de que a autuação foi fundada em indícios, ocasionando o cerceamento de seu direito de defesa
ou contraditório.
Como bem explicitado pela decisão de piso, a fiscalização, com base nos elementos
produzidos pelo contribuinte, indicou a inexistência de reuniões e/ou de deliberações em relação
à desproporcionalidade na distribuição dos lucros.
A conclusão fiscal, ainda que o contribuinte tenha contabilidade regular, é que
foram remunerados os sócios, a exceção dos majoritários, por serviços prestados, e não pela
remuneração do capital social na forma de distribuição de lucros, o que também resultou em
desconsiderar os vínculos societários dos denominados sócios minoritários juniores.
A fiscalização enunciou os fatos de acordo com as possíveis regras para a
distribuição de lucros, buscando traduzir as manifestações do evento e demonstrar a verdadeira
remuneração dos sócios, que poderá ou não resistir à refutação da impugnante.
Se puder haver contraposição do que se quer provar, nada se presumiu, mas se
procurou provar.
Não houve, portanto, presunções, mas uma construção lógica. Se a conclusão
alçada pela autoridade fiscal foi correta, é matéria a ser analisada no mérito.
Pelo exposto, verifico que todos os requisitos previstos no art. 142 do CTN e arts. 10
e 59 do Decreto n. 70.235/72, que regula o processo administrativo fiscal, foram observados
quando da lavratura do Auto de Infração. Deste modo, não há que se falar em nulidade.
3
MÉRITO
No mérito, verifica-se que o recorrente repisa os argumentos veiculados em sua
impugnação.
Não obstante concordo com a decisão de piso e adoto os fundamentos ali expostos
como razões de decidir do presente voto, mediante a reprodução do seguinte trecho (art. 114, §
12 do RICARF):
PRÁTICA REITERADA DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA E BOA-FÉ
A impugnante se ampara em situações já consolidadas pela administração, na
segurança jurídica e em direito adquirido.
Tais alegações, de fato, seriam perfeitamente aplicáveis, mas desde que de
acordo com a situação apurada pela auditoria fiscal.
O Auditor Fiscal não exigiu pró-labore não previsto em contrato social; não fez
incidir contribuições sobre lucros simplesmente pelo fato de terem sido
distribuídos desproporcionalmente às cotas sociais.
Fl. 1062
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A situação é outra, o Fiscal tributou pelo fato de que a reserva de lucros, ainda
que entendida como tal, teria sido utilizada para encobrir os pagamentos por
serviços prestados pelos segurados contribuintes individuais (remuneração por
pró-labore aos sócios minoritários seniores, e remuneração aos sócios
minoritários juniores, tidos como autônomos).
Ora, como aplicar interpretações da Administração Tributária e falar em
segurança jurídica quando as consultas citadas não são aplicáveis ao fato em
concreto?
Também não poderiam ser consideradas como normas complementares do artigo
100 do CTN, na medida em que a fiscalização tratou de um planejamento
tributário, e não de situações carecedoras de normatização / interpretação, mas
que estariam previstas em lei como de não incidência de contribuições sociais
previdenciárias.
Apenas para não deixar de registrar, uma vez que ainda não é o momento de se
discutir questões materiais, a Consulta de no 046/2010 escreve que somente não
“estão abrangidos pela não incidência os lucros distribuídos aos sócios de forma
desproporcional à sua participação no capital social, desde que tal distribuição
esteja devidamente estipulada pelas partes no contrato social, em conformidade
com a legislação societária”. (g.n).
Logo, se tem alguma Consulta a ser aplicada, seria essa, mas na hipótese de o
contrato social ter servido, de fato, para estipular a distribuição de lucros, e não
apenas para encobrir pagamentos por serviços prestados por contribuintes
individuais.
A questão não é a de simples incidência de contribuições sobre os lucros
distribuídos aos sócios, ainda que devidamente apurados em contabilidade
regular e previstos em contrato, mas da incidência sobre valores pagos a
contribuintes individuais, disfarçados de lucros (essa é a tese da fiscalização), o
que não se fala em segurança jurídica e/ou em direito adquirido, e nem em boa-
fé, mas se pode falar em possível sonegação e/ou fraude tributária.
LUCRO. APURAÇÃO E ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL
A impugnante, de acordo com o seu contrato social, é uma pessoa jurídica
constituída na forma de sociedade simples, prevista nos artigos 997 a 1.038 do
Código Civil (CC) de 2002.
Nessa razão, não está sujeita às disposições da Lei das S/A, Lei 6.404/76, pois a
previsão normativa, contida no referido Código Civil, em seu artigo 1.053,
parágrafo único, é especificamente para as sociedades limitadas (artigos 1.052 a
1.087 do CC).
Não existe referência, no diploma civil, a se aplicar de forma subsidiária ou
supletiva a Lei das S/A às sociedades simples.
Fl. 1063
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Por sua vez, a Resolução do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) de no 1.157,
de 2009, dando o alcance das modificações na Lei das S/A pela Lei 11.638, de
2007, esclareceu que a conta “lucros acumulados” não mais poderia ter saldo
positivo no tocante unicamente às sociedades por ações.
Nesse contexto, tem razão a impugnante, porque não existe a obrigação de dar
destino imediato à conta “lucros acumulados”.
Entretanto, não ocorreu uma simples descaracterização formal da escrita contábil
da impugnante, mas sim foi posto em “xeque” a distribuição dos lucros, por falta
de legitimidade ou por falta de sua regular distribuição, em desrespeito, vale
ressaltar, à citada Solução de Consulta no 046/2010.
Segundo os itens 67 e seguintes do Relatório Fiscal, o que foi considerado, pela
fiscalização, é a falta de demonstração de que os lucros acumulados e reservas
mantidos no patrimônio líquido seriam devidos aos sócios minoritários, na
medida em que não teria sido verificada nenhuma deliberação societária quanto à
distribuição dos lucros.
E, ainda, a constatação da suposta distribuição de lucros, aos minoritários,
mensalmente, ao longo dos anos. (Ver os itens 16, 30 e 69).
Esse é um ponto não explicado em defesa, considerando a possibilidade de
apuração do lucro por períodos trimestrais, e não mensais, de acordo com o
artigo 516 do Decreto no 3.000, de 1999, que trata do regime de tributação com
base no lucro presumido.
A respeito da “distribuição” mensal aos minoritários, a impugnante junta, às fls.
651/709, balancetes de verificação trimestrais, e não mensais a coadunar com
consultas e/ou decisões administrativas que afastam a incidência de tributação,
na forma do inciso II do artigo 201 do Regulamento da Previdência Social – RPS
(aprovado pelo Decreto no 3.048, de 1999), quando existem balanços ou
balancetes prévios ao pagamento.
Então, não se pode aceitar que esses pagamentos teriam sido decorrentes de
lucros trimestrais, mas poder-se-ia aceitar a alegação da impugnante de que a
partilha dos lucros teria atingido o saldo apurado no exercício pretérito.
Mas isso também não é possível, porque, conforme se verifica na tabela fiscal
(item 67), os lucros distribuídos em cada ano sempre foram superiores as reservas
de lucros do ano anterior.
Fica o questionamento - que distribuição antecipada de lucros é essa não
regularmente comprovada? Os lucros até podem existir, mas não há uma
distribuição regular.
Pois bem, o que temos, mesmo que a contabilidade da impugnante possa
apresentar uma aparente regularidade, é a possibilidade de pagamentos aos
sócios minoritários, não pela remuneração do capital social, mas por serviços
prestados à Sociedade, e através da simulação da distribuição de lucros.
Fl. 1064
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Chegamos, portanto, a seguinte situação - a contabilidade da impugnante serviu
para dar contornos daquilo que interessa apenas aos sócios, ou está a representar
a realidade fiscal e contábil da Bornholdt Advogados.
Se representar a realidade, não há contribuições previdenciárias devidas; do
contrário, temos a incidência, não porque a fiscalização teria alterado o alcance
de institutos privados (artigo 110 do CTN), que, de certo, não se pode, mas em
razão de que não se trata de distribuição de lucros.
Em relação ao possível emprego da analogia por parte da fiscalização, instituto
contrário ao contido no § 1o do artigo 108 do CTN, não há mais objeto em
discussão, uma vez que é possível, para as sociedades simples, a existência de
saldo positivo na conta “lucros acumulados”, o que afasta a irregularidade formal
da escrita contábil da impugnante.
Pode-se concluir que a fiscalizada aparenta ter uma contabilidade regular, mas
que não tem balanços anuais a respaldar a distribuição dos lucros, ou ainda
balancetes a justificar os pagamentos mensais aos sócios minoritários.
A falta de legitimidade na distribuição dos lucros, e que envolve questões relativas
à inexistência de deliberações a respeito, ainda será abordada neste Julgado.
AUTONOMIA PARA ASSOCIAÇÃO E SEU FUNDAMENTO CONSTITUCIONAL
Nesse tópico a impugnante discorre sobre:
A desconstituição do liame fático entre os profissionais da Sociedade sem que a
fiscalização tenha observado seu dever funcional a autorizar excepcionar a
autuada, em desrespeito ao artigo 170 da Constituição Federal e ao artigo 997 do
Código Civil;
Da peculiaridade das sociedades profissionais de advocacia;
Pela opção pela sociedade ao invés da advocacia autônoma; De seus sócios, e
forma de ingresso na Sociedade; Da regular constituição da Sociedade; Da
inexistência de relação laboral entre a Sociedade e os seus sócios;
Os sócios são contemplados por meio da distribuição de lucros; A Sociedade é
simples e não empresarial;
Os sócios é quem contribuem com os serviços em prol da Sociedade;
O pagamento de pró-labore não é obrigatório nas sociedades simples;
Não existe previsão legal que o sócio a receber pró-labore; Não há valor para a
retirada de pró-labore, depende apenas de disposição contratual;
Alguns sócios podem receber mais que outros, independentemente das quotas
sociais;
No caso, não há previsão de se estabelecer remuneração (pró-labore) aos sócios;
Está prevista a distribuição dos lucros quando apurados em balanço;
Fl. 1065
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A distribuição independe das cotas, mas conforme a deliberação dos sócios;
No contrato social, a remuneração por meio do pró-labore é facultativa;
Os sócios do grupo “a” e “b” receberam remuneração por meio de pró-labore;
Os sócios do grupo “a” e “b” também receberam remuneração em função do
resultado; Os sócios do grupo “c” receberam tão somente a distribuição de lucros;
Há previsão contratual de que a distribuição de lucros pode ser desproporcional
às quotas;
A escrituração contábil da Sociedade se encontra regular no período fiscalizado;
A distribuição de lucro foi em decorrência de efetivo lucro apurado em balancete
trimestral;
Já houve o pagamento de contribuições sobre o pró-labore previsto para os sócios
do grupo “b”;
Os lucros distribuídos decorreram de períodos anteriores à data da efetiva
distribuição;
Os lucros não foram adiantados; Estão discriminados na contabilidade os valores
pagos aos sócios a título de pró-labore;
Também estão discriminados os valores a título de distribuição de lucros; A
autoridade administrativa pretende alterar o conceito de renda; A Sociedade
optou em pagar pró-labore tão somente para os sócios do grupo “a” e “b”;
Os sócios do grupo “c” recebeu remuneração exclusivamente por meio de
distribuição de lucro;
A exclusiva remuneração através da distribuição de lucro não caracteriza ausência
de discriminação entre a remuneração decorrente do trabalho e a proveniente do
capital social;
A remuneração pode ser tão somente proveniente do capital social; A existência
ou não do pagamento de pró-labore não descaracteriza a natureza dos lucros
auferidos pela Sociedade;
A natureza do lucro distribuído deve ser analisada mediante os registros contábeis
e em relação à existência de resultado positivo no final do exercício;
Os lucros distribuídos são decorrentes de lucros já existentes na Sociedade em
períodos anteriores; Existe discriminação da remuneração recebida;
Os sócios do grupo “c” não são segurados obrigatórios, pois não há pró-labore;
Os sócios do grupo “b” receberam remuneração por meio de pró-labore e
distribuição de lucros;
A distribuição de lucros para esse grupo não ocorreu proporcionalmente às
quotas sociais, e não há obrigatoriedade de que ocorra dessa forma, pois o
Fl. 1066
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contrato social prevê a distribuição desproporcional, conforme deliberação dos
sócios;
As deliberações societárias poderão ser decorrentes de uma decisão unânime ou
não; O fato de existir uma divisão desigual das cotas entre os sócios não pode
redundar na desobediência a preceitos elementares do nosso Direito;
Foi constado resultado positivo para a distribuição de lucros; As remunerações
por pró-labore a participação dos resultados estão discriminadas na
contabilidade, conforme tabela da página 4 do Relatório Fiscal;
Existe lucro contábil acima do lucro apurado na sistemática do lucro presumido;
Não se podem considerar como base de cálculo os valores distribuídos de lucro
que foram previamente apurados pela contabilidade regular;
A parcela relativa ao lucro distribuído ao empresário não é remuneração sujeita à
incidência de contribuição previdenciária, conforme o § 1o do artigo 201 do RPS,
aprovado pelo Decreto 3.048/99; Também o artigo 28, § 9o, alínea “j”, da Lei
8.212/91, dispõe que a parcela relativa à participação nos lucros / resultados da
sociedade não representa salário de contribuição previdenciária;
A Solução de Consulta de no 046/2010 escreve que os lucros distribuídos de forma
desproporcional à participação no capital social não estão abrangidos pela não
incidência desde que a distribuição esteja devidamente estipulada pelas partes no
contrato social, em conformidade com a legislação societária;
Os lucros foram distribuídos nas proporções instituídas pelos sócios,
independentemente das quotas estabelecidas em contrato.
Percebe-se, de tudo acima, excetuando a escrituração contábil regular e a
deliberação entre os sócios da Bornholdt Advogados, que a impugnante discorre
sobre o óbvio, tais como é uma sociedade simples regular e que não fez opção
pela advocacia autônoma; que os sócios contribuem com os serviços; que os seus
sócios são contemplados com pró-labore e/ou com lucros; que não há previsão e
nem obrigação para o pagamento de pró-labore; que já houve o pagamento de
contribuições sobre o pró-labore; que os valores de pró-labore estão
discriminados na contabilidade; que estão discriminados os valores de lucros
distribuídos; que a remuneração pode ser tão somente proveniente do capital
social; que não haver pró-labore não descaracteriza a natureza dos lucros
auferidos pela Sociedade; que existe discriminação das remunerações recebidas;
que, não havendo pró-labore, não haveria segurados obrigatórios; que a divisão
desigual das cotas sociais não representa desobediência a preceitos do nosso
Direito; que existe discriminação entre os pró-labores e os lucros; que a parcela
distribuída a título de lucros não sofre incidência de contribuições previdenciárias;
que os lucros foram distribuídos independentemente das quotas estabelecidas
em contrato.
Ora, a questão não é a de se confirmar a regularidade formal da Sociedade, mas
sim de verificar o seu possível planejamento tributário abusivo.
Fl. 1067
DF CARF MF
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Ninguém aqui está a exigir contribuições previdenciárias sobre os lucros, ou estar
a exigir contribuições já recolhidas sobre valores de pró-labore já discriminados.
Também não se está exigindo que a empresa pague pró-labore aos sócios.
Isso é nada mais nada menos que um comentário fora do contexto.
Não se está ainda alterando a natureza de lucros pelo simples fato de não haver o
pagamento de pró-labore. Seria até mesmo um absurdo!
Todos nós sabemos que a impugnante foi formalmente constituída como uma
sociedade simples, e não como uma advocacia autônoma. Formalmente, vale
ressaltar.
Não há dúvida de que numa sociedade de advogados os sócios contribuirão com
os serviços, e podem apenas receber lucros.
A divisão desigual das cotas não representa desobediência a preceitos do nosso
Direito. Ora, isso é óbvio!
A exigência recaiu sobre os pagamentos que estavam além do formalismo da
Sociedade impugnante, e não sobre valores de lucros e de pró-labore já
discriminados.
A parcela distribuída a título de lucro não sofre incidência de contribuições
previdenciárias. É um preceito legal!
Em relação à escrituração contábil, como já tratado no tópico anterior, ela pode
até estar formalmente regular (seus Livros, seus lançamentos, seus balanços e
balancetes), mas não explica os pagamentos “mensais” aos sócios minoritários, a
título de lucro, quando os balancetes são somente trimestrais.
Também não explica a distribuição de lucros dos exercícios anteriores na medida
em que os valores distribuídos sempre são superiores a reserva de lucros
anteriores.
Vale dar uma passada na tabela posta no item 67 do Relatório Fiscal.
Em relação à possível deliberação entre os sócios, e para que este Julgado tenha
uma estrutura coerente e objetiva, e não um amontoado de discussões repetidas,
a matéria será tratada no próximo tópico.
Mas antes, sabendo que se pode estar diante de um planejamento tributário
“abusivo”, frisa-se, é importante discorrer sobre negócios e atos jurídicos
simulados.
A hipótese é relativa à discussão entre os procedimentos praticados pelo
contribuinte com o amparo legal - encontram-se ao abrigo dos comandos legais,
inexistindo norma que vede o comportamento - e os procedimentos que
encerram manobras ou artifícios para, exclusivamente, de forma dolosa,
fraudulenta, ou com conluio, promover a evasão fiscal.
Fl. 1068
DF CARF MF
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José Carlos Moreira Alves (ex-ministro do Supremo Tribunal Federal – STF) define
negócio jurídico como “toda manifestação de vontade que visa a um fim prático
que é tutelado pela ordem jurídica”. Os negócios jurídicos possuem elementos
constitutivos, divididos em gerais: capacidade, objeto lícito e possível e
consentimento; naturais: que decorrem da própria natureza do ato praticado, (...);
e acidentais: as cláusulas acessórias, que deverão, necessariamente, ser fixadas
para modificar alguns dos elementos naturais do negócio.
Tais elementos são fundamentais para determinar o negócio jurídico em três
planos: o da existência, o da validade e o da eficácia. O negócio pode existir, mas
não ter validade, por falta de capacidade de agente. Pode, ainda, existir e ser
válido, mas não possuir eficácia, em razão de uma condição suspensiva. A
declaração de vontade é elemento essencial do negócio jurídico. Quando a
declaração de vontade apresenta algum vício, dizemos que há um defeito no
negócio jurídico. Defeito do negócio jurídico, explica Francisco Amaral: "são as
imperfeições que neles podem surgir decorrentes de anomalias na formação da
vontade ou na sua declaração" São vícios do consentimento o erro, o dolo, a
coação, a simulação e fraude contra credores. (AMARAL, Direito Civil: introdução).
O defeito do negócio jurídico, que aqui interessa, é o de simulação.
Para De Plácido e Silva: “Simulação é o artifício ou o fingimento na prática ou na
execução de um ato, ou contrato, com a intenção de enganar ou de mostrar o
irreal como verdadeiro, ou lhe dando aparência que não possui”.
Segundo Silvio de Salvo Venosa, em Direito Civil, Parte Geral, São Paulo, Atlas,
2007, a simulação tem as seguintes características:
As partes não pretendem originalmente o negócio que se mostra à vista de todos;
objetivam tão-só produzir aparência. Trata-se de declaração enganosa de
vontade.
A característica fundamental do negócio simulado é a divergência intencional
entre a vontade e a declaração. Há, na verdade, oposição entre o pretendido e o
declarado. As partes desejam mera aparência do negócio e criam ilusão de
existência. Os contraentes pretendem criar aparência de um ato, para assim surgir
aos olhos de terceiros.
Tal prática, de simulação, atinge os direitos subjetivos do Estado, que não
interessa em declarar a nulidade do ato ou do negócio, e nem desconsiderar a
pessoa jurídica, mas que interessa conhecer e tributar o verdadeiro fato gerador.
Nesse sentido, são os ensinamentos de Alberto Xavier, em Tipicidade da
Tributação, Simulação e Norma Antielisiva, São Paulo, Dialética, 2001:
A verdade, porém, é que o interesse pragmático do Fisco não vai ao ponto de
exigir a declaração de invalidade do ato simulado, vez que tal invalidade respeita
apenas às relações entre privados, que podem ter interesse ou não na arguição da
nulidade ou até ter interesses divergentes, como sucede com os terceiros de boa-
Fl. 1069
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fé interessados na validade do ato simulado que, em nome da proteção da
aparência jurídica, têm interesse na preservação dos seus efeitos:
pense-se nos credores ou sub-adquirentes do simulado adquirente.
O interesse do Fisco contenta-se com a ineficácia relativa de tais atos, ineficácia
esta que se traduz na insuscetibilidade de os atos lhe causarem prejuízo,
atingindo a sua esfera jurídica, independentemente de tais atos serem
considerados válidos ou nulos, eficazes ou ineficazes nas relações privadas entre
os simuladores, nas relações entre simuladores e terceiros ou nas relações entre
terceiros com interesses conflitantes.
Vale dizer que é princípio do Direito Tributário a abstração da validade jurídica
dos atos e da natureza de seu objeto ou de seus efeitos, de acordo com o inciso I
do artigo 118 do Código Tributário Nacional – CTN.
(...)
Percebe-se, de tudo acima, que a impugnante não pode se esconder por meio de
preceitos legais, como da livre iniciativa (artigo 170 da CF), ou como da
constituição societária (artigo 997 do CC), e nem exigir procedimentos judiciais,
porquanto é atribuição do Fisco a busca da realidade jurídica e de seus efeitos
tributários.
Também, em razão de que a simulação pode trazer prejuízos à Sociedade, à
sociedade brasileira, e a não à sociedade Bornholdt Advogados, não tem o Fisco
que esperar que algum sócio reclame direito, até mesmo porque esse pode estar
envolvido no planejamento que, não somente favorece a pessoa jurídica (menos
contribuição previdenciária patronal), mas ainda a pessoa física do sócio, a
exemplo de diminuir a sua própria contribuição previdenciária e o seu imposto de
renda pessoa física.
Assim, seja (...) o Fisco não somente pode, mas deve efetuar o lançamento de
ofício correspondente à realidade jurídica, de acordo com o que impõe o citado
diploma, em seu artigo 142, parágrafo único, c/c o artigo 149, inciso VII.
DESCARACTERIZAÇÃO DA SOCIEDADE BORNHOLDT ADVOGADOS
Aqui, nesse tópico, a impugnante refuta a verdade proposta pelo Fiscal.
Passamos aos itens do Relatório Fiscal em cotejo com a defesa.
Nos itens 06 a 14, quando indicada a altíssima lucratividade da Sociedade (ver
tabela no item 9), a intenção foi de demonstrar o reduzidíssimo custo da mão-de-
obra, seja com empregados ou com contribuintes individuais.
Isso não foi somente para um ano, mas para o período de 2011 a 2013,
observando, ainda, que os lucros distribuídos sempre foram superiores as
reservas de lucros dos anos anteriores, o que a alegação da impugnante de que as
sociedades de advogados têm como característica períodos de altíssima
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lucratividade pode até ser verdade, mas não para justificar a tamanha
lucratividade (90% - noventa por cento da receita bruta) naquele período.
Então, o que justifica a altíssima lucratividade da Bornholdt Advogados é o baixo
custo com profissionais empregados ou administradores ou autônomos, já sendo,
pois, o primeiro indício de que a impugnante vem promovendo a “socialização de
trabalhadores”.
A “socialização de trabalhadores” tem ocorrido em diversos ramos de nossa
economia, principalmente nas áreas de prestação de serviços - como médicas, de
arquitetura e engenharia, de direito, que é o nosso caso, e outras.
Em algumas áreas, como a de arquitetura e engenharia, em razão da maior
dependência do trabalhador para com o contratante, o que se tem visto é a
precarização do trabalho regido pela Consolidação das Leis do Trabalho, e, para
outras, como no nosso caso, não a precarização do trabalhado subordinado, mas
a transformação, a mutação, o desvio de trabalhadores autônomos para a figura
aparente de sócios cotistas.
Aí está o enfoque dado pela fiscalização quando se reportou a parecer do
Ministério Público do Trabalho - a ocorrência de práticas dissimuladas, por parte
das empresas, visando a redução, a sonegação de mão-de-obra, aumentando,
com isso, as suas lucratividades, na medida em que não mais contribuem com
encargos trabalhistas e/ou previdenciários.
Esse foi o intuito fiscal, de chamar a atenção para as práticas dissimuladas, e não
de utilizar o referido parecer para fundamentar possíveis enquadramentos dos
supostos sócios como segurados empregados.
Isso, inclusive, ficou claro para impugnante, uma vez que fez comparativo entre
uma sociedade de advogados e advogados autônomos, e, em nenhum momento,
refutou teses relacionadas a trabalhadores regidos pela CLT, porque, por certo,
isso não ocorreu.
Na hipótese, a “socialização” ocorreu em relação a advogados associados, que
tem características de profissionais autônomos, mas que foram inseridos na
impugnante, Bornholdt Advogados, como sócios minoritários juniores.
Vale dar uma analisada no quadro do item 6 para se perceber mais um indício de
planejamento tributário “abusivo” - sócios com participação societária de apenas
0,5% (meio por cento) do capital social.
Nos itens 15 a 33, o Fiscal indicou a ausência de deliberações societárias a
estabelecer regras para o rateio desproporcional dos lucros da Sociedade.
De início, vale dizer que a participação nos lucros e nas perdas não é de alçada
interna das sociedades, no sentido de que não interessar a terceiros, porque,
combinando o inciso VII do art. 997 com o art. 1.007, ambos do Código Civil (CC)
de 2002, tal participação deve estar prevista em contrato social.
Fl. 1071
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O contrato social, como é sabido, deve ter o caráter de publicidade legal, na
espécie, junto à Ordem dos Advogados do Brasil (OAB) - Sessão Regional, de
acordo com o § 1o do artigo 15 do Estatuto da OAB – Lei no 8.906, de 4 de julho
de 1994, sob pena de termos uma sociedade de “fato”, em “comum”, do artigo
986 do CC, não apenas incompatível com o exercício da advocacia, mas sujeita a
toda a sorte de uma sociedade não personificada.
Essa publicidade legal tanto vale para os sócios como para os terceiros, sendo
uma garantia societária, e uma garantia para aqueles que tratam com a
sociedade.
Os terceiros, que tratam com a sociedade, também são o Fisco, razão pela qual se
exige transparência (contratos sociais ou estatutos sociais registrados, bem como
livros contábeis, de empregados, folhas de pagamento, e declarações para as
Fazendas Públicas).
Essa transparência não é a toa, não é um arbítrio fazendário, mas para dar
cumprimento às leis, uma delas é o Código Tributário Nacional – Lei no 5.172, de
1966, que, em seu artigo 113, § 2o, define, de forma latu, o que seriam as
prestações positivas ou negativas no interesse da arrecadação ou da fiscalização
dos tributos.
Por seu turno, a Lei no 8.212, de 24/07/1991, em seu artigo 33, §§ 1o e 2o,
autoriza aos Auditores da Receita Federal do Brasil o exame da contabilidade das
empresas e dos demais documentos e livros relacionados às contribuições sociais
previdenciárias.
No caso, e ainda com fulcro no inciso III do artigo 225 do Regulamento da
Previdência Social (RPS), aprovado pelo Decreto no 3.048, de 06/05/1999, foram
solicitados à fiscalizada diversos esclarecimentos a respeito da distribuição dos
lucros aos “sócios”.
As informações não foram negadas, mas todas apontavam por não haver
deliberações societárias quanto à distribuição dos lucros, afetando, repercutindo
em possíveis hipóteses tributárias não levadas a contento pela Bornholdt
Advogados.
Aqui mais um indício de planejamento tributário abusivo, na medida em que a
Sociedade não é transparente em relação à distribuição dos lucros, o que
passamos à situação da impugnante de utilizar a “suposta burocracia”, à qual
tanto horroriza, para fazer esconder possíveis fatos geradores de contribuições
sociais previdenciárias.
No entanto, o planejamento não foi eficaz.
De acordo com o contrato social (cláusula décima, e parágrafo quinto), os lucros
apurados poderão ser distribuídos aos sócios independentemente da proporção
de suas cotas sociais, conforme disposto no artigo 1.007 da Lei no 10.406/2002,
Fl. 1072
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mas essa distribuição deverá ser aprovada em reunião dos sócios, onde, na
deliberação, seriam definidos os critérios.
Começa aí, pois, o planejamento tributário, que, com base na autorização dada
pelo artigo 1.007 do Código Civil, a Sociedade passa a remunerar os seus
advogados, todavia, se “esquecendo” de reduzir a escrito as necessárias
deliberações societárias, se elas de fato existiram, vale ressaltar.
Essas questões contratuais, de participação nos lucros e nas perdas, são sempre
por escrito, conforme já esclarecido a respeito da publicidade legal do contrato
social, bem como pela forma literal que dispõe o Código Civil (CC) em seu artigo
997, inciso VII, c/c o artigo 999, e parágrafo único.
Outra observação não menos importante. O citado parágrafo quinto da cláusula
décima do contrato social apresenta vício de consentimento, porquanto não
poderia estipular uma distribuição de lucros diferentemente da proporcionalidade
das cotas sociais (artigo 1.007 do CC - participação nos lucros e nas perdas na
proporção das cotas, e inciso VII do artigo 997 do CC - estipulação da participação
por escrito), eis que o artigo 999 do mesmo Diploma dispõe que as modificações
que tenham por objeto matérias indicadas no artigo 997 dependem do
consentimento de todos os sócios, enquanto aquele parágrafo quinto altera a
distribuição dos lucros, proporcionalmente às cotas, apenas com a maioria do
capital social.
Pois bem, a Sociedade fez uso das formalidades legais, quando a convém, mas
quando dela se exige deliberações por escrito, com a aprovação de todos os
sócios, dando cumprimento ao artigo 1.007 do CC/2002, e, em quebra, tornando
os seus atos transparentes, em especial, para os terceiros, a alegação é de
interferência em assuntos que dizem respeito exclusivamente às relações entre os
sócios.
Nessas considerações, conclui-se que a fiscalização procurou demonstrar a
realidade da Bornholdt Advogados, enquanto essa vem, fragilmente, alegando a
interferência em assuntos internos; a existência de deliberações, entretanto, ao
mesmo tempo da juntada de documento extemporâneo; e, ainda, que as decisões
dos sócios podem ser tomadas em reuniões sem a formalização de atas.
Essa última alegação foge ao bom senso. Reunião sem formalização de ata para
estipular a distribuição dos lucros significa a total falta de transparência da
Sociedade para com os terceiros, e até com os sócios minoritários, os quais
estariam a critério dos majoritários, depois de algum tempo, por algo que não
mais se sabe como foi decido.
Para encerrar os itens 15 a 33. Como pode haver deliberações, mesmo que com
apenas a maioria do capital social, sabendo que o sócio Sr. Max Roberto
Bornholdt detém 53% (cinquenta e três por cento) do capital? Isso não é
deliberação societária, mas imposição!
Fl. 1073
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Outro vício de consentimento do parágrafo quinto da cláusula décima do contrato
social. O Sr. Max Roberto Bornholdt é quem decide, pois as cotas estão
distribuídas (ver tabela do item 6) de modo que os demais sócios nunca vão ter a
maioria do capital social.
Nos itens 34 a 66 e 153 a 157, o Fiscal discorreu sobre as informações prestadas
pela fiscalizada e sobre a imputação de falsidade.
Nesses itens, a impugnante confirma não haver atas de reunião a termo; que a
ausência de reuniões, quanto ao balanço, não importava na falta de
conhecimento e de anuência dos sócios em relação à situação contábil da
empresa; que havia transparência e relacionamento pertinente à affectio dentro
da Sociedade quanto ao rateio de lucros e outros, o balanço não importava em
deslealdade de um grupo de sócios para com os outros, até porque a lei não veda
que a forma possa ser sanada em tempo hábil; que seria maliciosa a afirmação
fiscal de que não haveria reuniões de deliberação quando a resposta foi em
relação às reuniões anuais de balanço; que a distribuição dos lucros não pode ser
invalidada por falta de “atas” até que algum dos sócios tenha alguma objeção
contra os critérios; que a realidade é de existência de estipulações no conjunto de
todos os sócios; que a distribuição desproporcional dos lucros favorecia os
minoritários, o que a suposta ausência de deliberações não reforçaria o poder dos
sócios majoritários / controladores; que a afirmação de que os critérios de
atribuição dos lucros seriam indefinidos e arbitrários seria falsa e contrária à
autonomia societária; que o exercício da representatividade do voto majoritário
não seria um uso arbitrário da maioria do capital.
Percebe-se, do resumo acima das alegações de defesa, que a impugnante tenta
justificar o injustificável. Vejamos.
De fato não existem atas de reunião a termo. Tudo foi resolvido por ato da
administração, vez que todas as respostas da fiscalizada reportavam à
escrituração contábil, e não a possíveis deliberações societárias quanto à
distribuição dos lucros. (Ver os itens 45 e 46).
A ausência de reuniões, quanto ao balanço, não foi apontada pelo Fiscal como
razão da não existência de deliberações, mas apenas como uma resposta “vaga”
dada à afirmação da fiscalizada de que não seria obrigatória a redução a termo
escrito das deliberações societárias acerca da divisão e atribuição dos resultados.
(Ver os itens 47 e 48).
É difícil de encontrar transparência pertinente à affectio societatis quando não
existem deliberações a respeito da distribuição dos lucros. O que existe é apenas
anuência extemporânea quanto às contas apresentadas pela administração. (Ver
os itens 53, 62, 63 e 66).
A ausência de atas específicas para o balanço não importava, realmente, em
deslealdade de um grupo de sócios para com os outros, mas apenas mais uma
resposta “vaga” da fiscalizada. (Ver o item 53).
Fl. 1074
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Não houve malícia da fiscalização, mas apenas a constatação de não haver
deliberações a respeito da distribuição dos lucros, pois, quando muito, houve
apenas anuência dos resultados dos exercícios (Ver o item 62).
O Fisco não pode ficar à mercê das reclamações dos sócios minoritários, porque,
como já comentado, é a atribuição da fiscalização a busca pela verdade material e
a correta imposição tributária, até mesmo porque há fortes indícios de conluio
com esses sócios. (Ver os itens 154, 155 e 156).
Não há nos autos nada que indique a deliberação em conjunto de todos os sócios,
pelo menos no que diz respeito à distribuição dos lucros. (Ver os itens 57, 62 e
66).
A distribuição desproporcional dos lucros não favorecia os minoritários, vez que
os lucros distribuídos aos sócios controladores, em especial a Max Roberto
Bornholdt e a Rodrigo Meyer Bornholdt, sempre foram muito superiores aos
demais sócios, de modo que a desproporcionalidade a maior, em valores
absolutos para os sócios minoritários, era aparente.
Tendo os sócios minoritários menor participação no capital, terão, por óbvio,
maiores valores na distribuição (diferença entre o lucro distribuído e o devido
proporcional). (Ver o item 87).
A atribuição dos lucros foi indefinida e arbitrária, nas palavras do próprio sócio
administrador - “critérios são avaliados pelos sócios, que arbitram, de forma
casuística e com peso oscilante em relação ao critério temporal”. (Ver o item 35).
Isso apenas vem ao encontro da inexistência de deliberações, não tendo nada a
haver com a autonomia societária, mas com a falta de transparência da Bornholdt
Advogados quando do pagamento por serviços prestados pelos seus advogados
na condição de contribuintes individuais (a título de pró-labore para os sócios
minoritários seniores – grupo “B”, e a título de pagamento a autônomos para os
sócios minoritários juniores – grupo “C”).
Não houve o exercício da representatividade do voto majoritário, mas sim a
imposição, sem deliberações entre os sócios, do Sr. Max Roberto Bornholdt,
tendo em vista que, sozinho, é detentor da maioria do capital social (53% do
capital), o que, na hipótese de ser válido o parágrafo quinto da cláusula décima do
contrato social, somente ele decidiria sobre a distribuição dos lucros. (Ver os itens
6 e 21).
Para os itens 93 a 123, a defesa aduz, para os sócios seniores, e para os quais
foram mantidos os vínculos societários, mas desconsiderados os lucros
desproporcionais, que a fiscalização não teria verificado o histórico da sociedade
quanto à partição dos lucros, quando seria fundamental a verificação das
alterações contratuais pretéritas.
Ainda reporta à sexta alteração contratual que teria lançado os parâmetros da
distribuição dos lucros, bem como repete alegações postas nos tópicos anteriores
quanto a ingressos por trabalhos desenvolvidos há mais de década; da lealdade
Fl. 1075
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característica da affectio; que os critérios eram observados a longa data; e que a
falta da formalização escrita não poderia elidir a presunção da validade dos atos
societários.
Em relação aos parâmetros de distribuição dos lucros (doc. 06, à fl. 725),
constantes da 6a alteração, de 2004, do contrato social, isso pode até indicar que
a Sociedade, àquela época, tinha transparência na comentada distribuição,
entretanto, não refuta a falta de transparência para o período de 2011 a 2013.
Em relação aos ingressos, à affectio, aos critérios, nada disso justifica a
irregularidade (pagamentos mensais sem estar suportados por balancetes) e a
ilegitimidade (falta de liberações societárias) na distribuição dos lucros.
Ora, como já se pode perceber ao longo deste Julgado, a questão vai além da
affectio societatis (vontade de permanecer em sociedade), ou além dos lucros já
ingressos há décadas, ou além do histórico social da Bornholdt Advogados, mas
sim nas características de planejamento tributário abusivo, o qual vem, nos
últimos anos, ganhando força em nosso país, até mesmo em razão do aumento da
carga tributária, constantemente propagado na mídia.
Para esses itens, quanto aos sócios minoritários juniores, ainda diz que não é
possível desconsiderar a legitimidade do vínculo societário de integrantes de uma
sociedade de profissionais em funcionamento regular e sem qualquer notícia de
vínculos fictícios; que a fiscalização teria consultado apenas duas pessoas
(nenhum dos sócios administradores); que tinha atido à falta de formalização das
atas de reunião; e que seria necessário processo judicial, devidamente instruído e
com adequado contraditório, para o afastamento dos vínculos.
Mais uma vez, a situação não é tão simples assim.
Primeiro - existe indício da ocorrência de conluio dos sócios, considerando que
não apenas a Sociedade seria beneficiada do planejamento tributário, bem como
os sócios, que, além de reduzirem as suas próprias contribuições sociais
previdenciárias, reduziriam seus impostos de renda pessoa física.
Segundo - os sócios, por estar envolvidos, pouco ou não contribuiriam para o
deslinde da questão.
Terceiro - o Sr. Rodrigo Meyer Bornholdt, que é o sócio administrador, é quem
respondeu as intimações feitas pelo Fiscal, sendo uma das pessoas com mais
interesse nas formalidades apresentadas à fiscalização, mas sem êxito.
Quarto - não foi a falta de “atas” de reuniões, se existiram, que levaram o Fiscal a
desconsiderar o vínculo dos sócios minoritários juniores, mas a própria
inexistência de deliberações em relação à distribuição dos lucros; a participação
irrisória desses no capital social; o pagamento mensal de “lucros”; as respostas
“vagas” do sócio administrador, que, quando muito, se apoiava na aparente
formalidade contábil da Bornholdt Advogados; de haver apenas um documento
Fl. 1076
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assinado pelos sócios a respeito da matéria, mas extemporâneo e dando apenas a
anuência dos resultados contábeis, e não deliberando quanto aos lucros.
Quinto - o Fisco não é dependente da Justiça para verificar a realidade e para
exigir dos contribuintes o adimplemento de suas obrigações, como já comentado.
A impugnante, ainda em relação aos itens 93 a 123, tece alegações, e para os
quais se passa a tratar.
Item 120.1. A fiscalização não fez inferência a respeito do não desembolso
monetário para aquisição de cotas, porque noticiou inexistir balanço para
apuração dos haveres dos sócios retirantes (o valor de aquisição seria o mesmo
quando da saída), bem como noticiou que os sócios minoritários juniores tinham
vínculos anteriores como advogados associados.
Item 120.2. Ora, como é que os sócios minoritários juniores tinham espaço na
gestação operacional e estratégica da Sociedade sabendo que juntos detinham
somente 6% (seis por cento) do capital social enquanto o Sr. Max. Roberto
Bornholdt detinha 53%, e, mais, onde está a affectio societatis que também
levaria a um gerenciamento empresarial quando não se delibera a respeito dos
lucros? O documento de fls. 731/733, que trata da distribuição de lucros para o
Setor de Direito Tributário, apenas, não caracteriza uma deliberação (aprovação),
e, ainda, por todos os sócios, e não estipula a participação de cada! O documento
de fl. 739 também não delibera por todos os sócios, além de ser somente a partir
de novembro de 2013!
Os demais documentos, juntados em defesa às fls. 734/738 e 740, não trazem
deliberações de ordem gerencial pelos sócios minoritários juniores, mas apenas
anuências em decisões tomadas pelos sócios controladores da Bornholdt
Advogados!
Item 120.3. Ora, não se discute o peso na participação societária para efeito de
representatividade, mas chama-se a atenção de que tudo era decidido pelo sócio
controlador, o Sr. Max Roberto Bornholdt, na medida em que esse era o detentor
de mais de metade do capital social (53% do capital), tornando-se inócua, pois, a
possível participação tomada por “todos” os sócios. (Ver a cláusula vinte,
parágrafo sétimo, à fl. 392).
Portanto, não pode ser crível a existência da affectio societatis, a não ser para
outros interesses - de reduzir impostos e contribuições previdenciárias.
Com tal poder dos sócios majoritários, em especial, do sócio controlador, não faz
sentido a aquisição de cotas pelos sócios minoritários juniores, a não ser para,
através de transvestidos sócios, manterem o vínculo de advogados associados
(advogados autônomos)
com a Bornholdt Advogados. Essa é realidade empresarial da impugnante, e
motivo pelo qual a fiscalização apresentou elementos (o valor de aquisição seria o
mesmo quando da saída - não existiam balanços para a apuração dos haveres dos
Fl. 1077
DF CARF MF
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sócios retirantes) para afirmar a falta de contribuição dos minoritários juniores na
formação do capital social da Sociedade.
Item 120.4. De fato, não existe em uma sociedade simples a obrigação de se
formar um conselho fiscal. Na situação, se existisse, haveria um total
descompasso entre a realidade da Bornholdt Advogados e seus atos, porque,
como já sabido, os sócios minoritários nada deliberavam, logo, não faria sentido
fiscalizar os atos da administração, se estariam ou não de acordo com as
disposições contratuais.
Item 120.5. Mais uma vez. A impugnante fez uso das formalidades legais quando
lhe convinha, mas, se isso vem a representar transparência dos atos da
administração, conforme impõe o artigo 1.020 do Código Civil de 2002, se esquiva
com a argumentação de que o caráter dinâmico de suas atividades viabiliza o
permanente acesso de todos os sócios aos atos de administração da Sociedade.
Em verdade, não há interesse, e a lógica é não haver mesmo transparência, eis
que estamos diante de uma “pro forma” affectio societatis, conforme vem se
constatando ao longo desse Julgado.
Item 120.6. Nos documentos de fls. 737 e 738 (doc. 07), a impugnante faz crer
existir reuniões com os sócios. Entretanto, nesses documentos, o que se vê é a
participação somente dos Senhores Max Roberto Bornholdt, Rodrigo Meyer
Bornholdt e de Karla Cecília Adami Bornholdt, que são os controladores da
Sociedade, para decidir questões profissionais da “sócia” Lucilara Guimarães de
Oliveira.
Tais “reuniões” apenas demonstram o controle pelos sócios majoritários, e não a
participação dos demais sócios nas questões gerenciais da Sociedade, o que
evidencia a falta da affectio societatis, porquanto os sócios minoritários não têm
nenhum poder de decisão; teriam se a maioria do capital não estivesse somente
nas “mãos” de um único sócio, como é o caso do Sr. Max Roberto Bornholdt.
Logo, a estranheza do Fiscal de não haver nada a termo escrito, quanto a possíveis
(supostas) reuniões dos sócios, não pode ser justificada como um mero
formalismo que estaria a dificultar os trabalhos, as rotinas da Sociedade, mas sim
a justificar a falta da affectio societatis.
Por fim, e quanto aos questionamentos para a “sócia” Lucilara Guimarães, não é
difícil de explicar. De acordo com o item 112.1.4, essa “sócia” fora advogada
associada (advogada autônoma) no período de 18/02/2004 a 12/05/2006.
Pois bem, os valores distribuídos a título de lucros significam pagamentos por
serviços prestados como advogada autônoma no período em que era
supostamente “sócia”, na medida em que esse era o planejamento tributário para
com os minoritários, o que, para se conhecer da realidade fiscal, não se prende ao
período fiscalizado, mas, pelo contrário, como a própria impugnante vinha
ressaltando, deve-se conhecer do contexto histórico do contribuinte.
Fl. 1078
DF CARF MF
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Os fatos, as respostas da fiscalizada, os documentos, o contexto histórico, o
contexto à época dos fatos geradores, tudo leva a desconsiderar o vínculo quanto
aos sócios minoritários juniores, bem como a irregular e ilegítima distribuição dos
lucros para os sócios minoritários, tanto seniores como juniores, o que não se faz
reparo no trabalho da fiscalização, e se encerra o mérito nas questões
relacionadas à matéria tributável para confirmar a incidência de contribuições
previdenciárias com fulcro no inciso III do artigo 22 da Lei no 8.212, de 1991,
abaixo transcrito, considerando que os sócios minoritários seniores recebiam pró-
labore, e os sócios minoritários juniores por prestação de serviços como
advogados autônomos, mas com os pagamentos disfarçados de distribuição de
lucros.
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além
do disposto no art. 23, é de:
III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a
qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que
lhe prestem serviços.
NOTIFICAÇÃO PARA FINS PENAIS. FRAUDE. CONLUIO
De tudo visto acima, conclui-se que os fatos foram bem demonstrados pela
fiscalização; que é evidente a realidade fiscal da Sociedade em realizar
planejamento tributário, que, juntamente com os seus sócios minoritários,
reduziram, fraudulentamente, e com conluio, as contribuições sociais
previdenciárias devidas.
Essas são as tipificações dos artigos 72 e 73 da Lei 4.502, de 30/11/1964,
justificando, com isso, a multa de ofício qualificada, em dobro, conforme previsto
no artigo 44, inciso I, § 1o, da Lei 9.430, de 27/12/1996.
Assim, não se verificando que a Sociedade se ateve a leis, a decretos, e/ou a
soluções de consulta, mas sim que procedeu ao desvio das normas por meio de
condutas dolosas a excluir ou a modificar o fato gerador da obrigação tributária,
e, ainda, com o ajuste doloso por parte dos sócios minoritários, fica mantida a
multa de ofício em dobro.
(...)
COBRANÇA DA MULTA APLICADA
Na parte relacionada à multa de ofício em dobro, de tudo já foi abordado, na
medida em que a Bornholdt Advogados realizou planejamento tributário para
pagar por serviços prestados por contribuintes individuais, na forma de
distribuição de lucros, de maneira ilegítima (sem deliberações), e irregular (sem
balancetes a suportar as remunerações mensais).
Comprovado, pois, o ilícito praticado pelo contribuinte, a teor da fraude e do
conluio em sua conduta, conforme esclarecido no tópico anterior, não se fala em
redução da multa para 75% (setenta e cinco por cento).
Fl. 1079
DF CARF MF
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(...)
CONCLUSÕES
1) O Fisco buscou a realidade dos fatos economicamente valorados pela norma
fiscal;
2) A autuação fiscal tem base em documentos, em respostas da fiscalizada, no seu
histórico, na situação à época dos fatos geradores, e outros; 3) O contribuinte não
agiu com fundamento em casos análogos, mas sim desvirtuou a suas
interpretações;
4) Não se fala em boa-fé quando a fiscalizada se utilizou de consultas para
inverter a interpretação e proceder a planejamento tributário abusivo;
5) Não há respaldo contábil, por meio de balancetes, ao caso em análise, para o
pagamento mensais de lucros;
6) Ainda que a Sociedade tenha discriminado os lucros das remunerações, houve
ilegitimidade e irregularidade na distribuição daqueles, não tendo sido a hipótese
fiscal a obrigatoriedade de pagamento de pró-labore;
7) Não se aplica a Lei das S/A às sociedades simples;
8) A regularidade da distribuição desproporcional dos lucros é legítima se
somente si esteja devidamente estipulada pelas partes no contrato social, em
conformidade com a legislação societária (Consulta no 046/2010), mas não
percebida nos autos;
9) O contrato social da impugnante prevê a distribuição desproporcional dos
lucros, no entanto, não foi levada a contento, mas de forma ilegítima;
10) A distribuição dos lucros não foi acordada entre os sócios, mas sim imposta
pelo detentor da maioria do capital social;
11) Os critérios de distribuição não beneficiavam os sócios minoritários, a não ser
aparentemente, em razão de que os majoritários vinham recebendo, como um
todo, maiores valores de lucros;
12) Os sócios minoritários seniores podiam estar recebendo por meio de pró-
labore e por meio de distribuição de lucros, mas também recebiam pró-labore
pela irregular distribuição desproporcional de lucros;
13) Os ingressos de faturamento na Sociedade, há décadas, não justifica a
distribuição mensal de lucros sem suporte em balancetes;
14) A fiscalização não alterou a natureza do lucro, mas apenas verificou a
ilegitimidade e a irregularidade em sua distribuição;
15) Em momento algum, a fiscalizada prova a existência de deliberações com a
estipulação da participação de cada sócio, e com suas aprovações;
Fl. 1080
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16) O desrespeito à legislação societária não interessa apenas aos sócios, mas
também ao Fisco, que é o terceiro interessado em verificar a realidade fiscal e
exigir as contribuições previdenciárias devidas;
17) A multa não pode ser reduzida, não apenas porque não se discute em âmbito
administrativo questões de inconstitucionalidade de leis e normas, mas em razão
da fiscalização ter corretamente aplicada a norma individual ao caso em concreto;
18) A multa de ofício foi aplicada em dobro em razão da conduta dolosa do
contribuinte do tipo fraudar.
Como se vê, no caso dos autos, é fato incontroverso a inexistência de deliberações
para a distribuição desproporcional dos lucros, com a estipulação da participação de cada sócio, e
com suas aprovações.
Como bem pontuado pela fiscalização, “embora ambos os parágrafos (primeiro e
quinto) da cláusula décima do contrato social falem na possibilidade de distribuição dos lucros de
forma desproporcional ao capital, não podem ser entendidas como uma autorização para tal, isto
é; uma “carta branca” em favor da administração para que a mesma (entenda-se sócios
controladores) procedam a partilha dos resultados anuais segundo seu alvedrio”.
Inclusive, a própria redação do parágrafo quinto do contrato social condiciona tal
feito à deliberação em reunião de sócios para (1) definição dos critérios e (2) aprovar sua
distribuição.
Na linha da decisão de piso, o art. 997, inciso VII, do Código Civil exige a explicitação
do critério de distribuição dos lucros, ou seja, há que se estabelecer qual o critério de distribuição
desproporcional, eis que, na falta de estipulação em contrário, o legislador estabelece a
distribuição proporcional referida no art. 1007 do Código Civil.
No caso dos autos, os sócios controladores mantiveram, como regra estatutária, o
princípio da proporcionalidade na partilha dos lucros, prevendo porém a possibilidade de
deliberação dos sócios por uma divisão desproporcional dos mesmos (parágrafo quinto da cláusula
décima do contrato social). Ocorre que, os documentos e alegações juntadas revelam que,
inobstante a exigência estatutária, tais reuniões de sócios nunca foram efetivamente realizadas.
A procedência do lançamento resta evidenciada pela inexistência de cláusula no
contrato social que obrigue a sociedade ao pagamento de valores de pró-labore aos seus sócios,
em uma sociedade que, como afirmado pela própria recorrente, os sócios “exercem função
intelectual”, trabalhando como advogados.
Assim, como admitir que o Grupo “C”, por exemplo, composta por advogados
juniores, recebam remuneração exclusivamente por meio de distribuição de lucro ? Ora, a
exclusiva remuneração através da distribuição de lucro evidencia a inclusão de valores
decorrentes do trabalho (pelos serviços prestados), em patente simulação.
Fl. 1081
DF CARF MF
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E mais, além da ausência de deliberação pela distribuição desproporcional dos
lucros, os pagamentos foram mensais, sem estar suportados por balancetes. Assim, os sócios
minoritários “Grupo B” seniores podiam estar recebendo por meio de pró-labore e por meio de
distribuição de lucros, mas também recebiam pró-labore pela irregular distribuição
desproporcional de lucros.
Deste modo, entendo que deve ser mantida a autuação, em consonância com a
jurisprudência deste Eg. Conselho, com atenção especial para a peculiaridade aplicável às
sociedades de advogados, conforme julgado abaixo ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração:
01/01/2008 a 31/12/2008 SOCIEDADE DE ADVOGADOS. DISTRIBUIÇÃO
DESPROPORCIONAL DE LUCROS. CONTRATO SOCIAL. FIXAÇÃO DE CRITÉRIO. O art.
997, inciso VII, do Código Civil exige a explicitação do critério de distribuição dos
lucros, ou seja, há que se estipular no contrato social qual o critério de
distribuição e não a mera outorga de competência para que parte dos sócios (os
sócios que representem a maioria do capital social) defina a proporção a cada
distribuição de lucros líquidos, eis que, na falta de estipulação em contrário, o
legislador fixa a distribuição proporcional referida no art. 1007 do Código Civil. Em
relação à sociedade de advogados, em face dos arts. 15, § 1°, e 16, § 3°, da Lei n°
8.906, de 1994, combinados com o art. 43 do Regulamento Geral e com o art. 2°,
VI, do Provimento n° 112, de 2006, do Conselho Federal da OAB, é inequívoco
que o disposto nos arts. 997, inciso VII e parágrafo único, 999 e 1007 do Código
Civil deve ser interpretado no sentido de que não basta autorização para uma
distribuição desproporcional de lucros, devendo haver previsão no contrato
social de qual o critério de distribuição desproporcional eleito pela sociedade de
advogados. – grifou-se
Observa-se que não há dúvida quanto à capitulação legal e conduta praticada pelo
contribuinte, restando clara a penalidade e a infração cometida. Os aspectos fáticos não nos
permitam concluir pela ocorrência da simulação, motivo pelo qual não há que se falar em
aplicação do art. 112 do CTN.
O levantamento AC – Adiantamento de Custas não foi impugnado (nem
mencionado no recurso). O contribuinte deu notícia de seu pagamento nos autos, devendo ser
verificado junto à Delegacia da Receita Federal do Brasil de sua jurisdição.
3.1 RETROATIVIDADE BENIGNA
Entretanto, apesar da improcedência dos argumentos levantados pela recorrente,
verifica-se que o art. 44 da Lei n. 9.430/96 foi alterado pelo art. 8o da Lei n. 14.689/23, passando a
ter a seguinte redação:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I -
de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
Fl. 1082
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contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de:
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício;
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de
imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que
verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo
quando, no prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver
sido imputada a ação ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502,
de 30 de novembro de 1964, ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu
novamente em qualquer uma dessas ações ou omissões.
Como se vê, a alteração legislativa promovida estabelece que a multa qualificada
deverá ser lançada no montante de 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de
imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício. A multa de 150% passa a ser aplicável
apenas nos casos em que verificada a reincidência do sujeito passivo.
Nos termos do art. 106, II, “c”, do CTN a lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no
caso de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a
prevista na lei vigente à época da prática da infração. É nesse sentido o que determina, inclusive, o
Parecer SEI n. 3950/2023/MF.
Deste modo, deve-se aplicar a retroação da multa da Lei n. 9.430/96, art. 44, § 1o,
VI, reduzindo-a ao percentual de 100% (cem por cento).
4
CONCLUSÃO
Pelo exposto, voto por conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não
conhecendo das alegações no sentido da inconstitucionalidade da multa de ofício qualificada,
rejeitar a preliminar e dar-lhe parcial provimento para reduzir a multa de ofício qualificada ao
patamar de 100% (cem por cento).
Assinado Digitalmente
Angélica Carolina Oliveira Duarte Toledo

Fl. 1083
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