Tribunal: CARF
Processo: 10166.729635/2013-86
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FLAVIA SALES CAMPOS VALE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-21
Data de publicação: 2025-08-26

Ementa:
Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONSTITUCIONALIDADE DE LEI. INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. INCOMPETÊNCIA.
Os órgãos julgadores administrativos não são detentores de competência para se pronunciar sobre arguição de constitucionalidade de lei.
OPERAÇÃO DE MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS. PESSOAS JURÍDICA NÃO FINANCEIRAS. PESSOAS JURÍDICAS LIGADAS. INCIDÊNCIA.
O IOF previsto no art. 13 da Lei no 9.779, de 1999, incide sobre as operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros, independentemente de eventual relação de controle ou coligação entre as pessoas jurídicas envolvidas e se aplica às empresas que não tenham natureza de instituições financeiras.
BASE DE CÁLCULO. SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO.
A base de cálculo do imposto quando não há fixação prévia do valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, caso de operações de crédito praticadas por meio de conta corrente, é a somatória dos saldos devedores diários apurada no último dia de cada mês, sendo responsável pela retenção e recolhimento do imposto a pessoa jurídica que concedeu o crédito.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10166.729635/2013-86
ACÓRDÃO
3201-012.499 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
25 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
VIPLAN VIAÇÃO PLANALTO LIMITADA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros ou
relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONSTITUCIONALIDADE
DE
LEI.
INSTÂNCIA
ADMINISTRATIVA.
INCOMPETÊNCIA.
Os órgãos julgadores administrativos não são detentores de competência
para se pronunciar sobre arguição de constitucionalidade de lei.
OPERAÇÃO DE MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS. PESSOAS JURÍDICA
NÃO FINANCEIRAS. PESSOAS JURÍDICAS LIGADAS. INCIDÊNCIA.
O IOF previsto no art. 13 da Lei no 9.779, de 1999, incide sobre as
operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros,
independentemente de eventual relação de controle ou coligação entre as
pessoas jurídicas envolvidas e se aplica às empresas que não tenham
natureza de instituições financeiras.
BASE DE CÁLCULO. SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO.
A base de cálculo do imposto quando não há fixação prévia do valor do
principal a ser utilizado pelo mutuário, caso de operações de crédito
praticadas por meio de conta corrente, é a somatória dos saldos devedores
diários apurada no último dia de cada mês, sendo responsável pela
retenção e recolhimento do imposto a pessoa jurídica que concedeu o
crédito.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 571
DF CARF MF
Original

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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Flávia Sales Campos Vale – Relatora

Assinado Digitalmente
Hélcio Lafetá Reis – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Barbara Cristina de Oliveira
Pialarissi, Fabiana Francisco, Flavia Sales Campos Vale, Marcelo Enk de Aguiar, Rodrigo Pinheiro
Lucas Ristow, Helcio Lafeta Reis (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a Impugnação
apresentada pela Recorrente e manteve o crédito tributário.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:

Trata-se de exigência fiscal relativa ao IOF- Imposto sobre Operações de Crédito,
Câmbio e Seguros ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários, formalizada em
auto de infração (efls. 446/451) lavrado contra a contribuinte identificada em
epígrafe. O feito, relativo a fatos geradores ocorridos em 2008, constituiu crédito
tributário na importância de R$ 8.670.017,91, incluídos principal, juros de mora e
multa de ofício no percentual de 75%.
O Termo de Verificação Fiscal de fls. 452/467, traz a narrativa dos fatos que
levaram ao lançamento. No que respeita ao IOF, relata a auditoria que:
[...]
11. Ao analisar os arquivos digitais contendo os lançamentos contábeis no
ano calendário de 2008, transmitidos pelo contribuinte à Receita Federal
por meio do Sistema Público de Escrituração Digital – Sped Contábil, foi
constatado que a empresa mantinha relações com outras pessoas jurídicas
e físicas, com repasse de recursos financeiros, indicando tratarem-se de
operações de mútuo. Esta constatação foi corroborada com a análise das
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informações da respectiva Declaração de Informações Econômico-Fiscais –
DIPJ do exercício 2009 em sua Ficha 36A, Linha 16 (Créditos com Pessoas
Ligadas (Físicas/Jurídicas)), indicando variação de créditos com pessoas
ligadas entre o balanço do ano calendário de 2008 (R$ 248.315.824,24) e o
balanço do ano anterior (R$ 246.405.955,67), sem que houvesse apuração e
recolhimento de valores devidos de IOF.
A fiscalizada foi intimada a apresentar documentos relacionados às operações de
mútuo indicadas nas contas contábeis relativas às pessoas jurídicas e pessoas
físicas dos diretores listados às fls. 454/455.
Informa o relatório que a contribuinte, em resposta, afirmou não praticar
operações de mútuo. Não sendo contribuinte do IOF, não haveria, segundo ela,
base de cálculo do tributo a demonstrar.
Seguindo, o documento registra que a contribuinte foi instada a informar, com
relação aos valores mutuados, se o valor do principal a ser utilizado pelo mutuário
seria definido ou se o empréstimo funcionaria como "conta corrente".
Depois, sublinha a autoridade fiscal que, a despeito de a contribuinte entender
não se submeter ao IOF, o art. 63 da Lei no 5.172, de 1966, o art. 13 da Lei no
9.779, de 1999, bem como o art. 3o do Decreto no 6.306, de 2007, são claros
sobre a ocorrência do fato gerador do tributo na disponibilização de recursos
financeiros em benefício de pessoas físicas ou jurídicas, independente da forma
como se realiza e independente da atividade exercida pela mutuante. Destaca-se
do relatório fiscal:
17. Corroborando esse entendimento, a Secretaria da Receita Federal
editou o Ato Declaratório SRF no 030, de 24 de março de 1999, que definiu,
em seu art. 1o, que o IOF previsto no art. 13 da Lei no 9.779, de 19 de
janeiro de 1999, incide sobre operações de mútuo que tenham por objeto
recursos em dinheiro, disponibilizados sob qualquer forma. A propósito,
esse tipo de mútuo, realizado por meio de conta corrente, ou seja, sem
prazo definido para a devolução dos recursos emprestados e sem valores
pré-estipulados, já havia sido previsto no Ato Declaratório SRF no 007, de 22
de janeiro de 1999.
18. Ainda considerando o art. 13 da mencionada Lei 9.779/99, o tributo em
análise teria como sujeito passivo, qualquer pessoa jurídica, uma vez que as
operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros
entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e física também estariam
sujeitas à incidência do IOF. Conclui-se que o referido dispositivo legal teve
por finalidade alcançar operações de cunho financeiro que se dão ao largo
das entidades tipicamente financeiras, centrando-se a referida incidência
ao fato econômico, independente da atividade exercida pela mutuante. [os
grifos são do autuante]
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Na sequência, a auditoria aponta como são definidos o responsável, a base
de cálculo e a alíquota do IOF na situação configurada nos autos:
V – Responsabilidade, base de cálculo e alíquotas aplicáveis
19. O responsável tributário pela cobrança e recolhimento do IOF, no caso
de operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros
entre pessoas jurídicas ou entre pessoas jurídicas e físicas, é a empresa que
conceder o crédito (§ 2o, art. 13 da Lei no 9.779/99). No presente caso, em
que não há definição do valor do principal a ser utilizado pelo mutuário, a
base de cálculo do IOF é o somatório dos saldos devedores diários apurado
no último dia de cada mês e a alíquota incidente sobre esse montante é de
0,0041%, quando se tratar de mutuário pessoa jurídica (Decreto no 6.306,
de 14 de dezembro de 2007, art. 7o, inciso I, alínea a, número 1).
20. No caso de mutuário pessoa física, houve duas alterações de alíquotas
durante o ano de 2008, a saber. No dia 03/01/2008, foi publicado o Decreto
no 6.339 que alterou a alíquota do IOF para 0,0082% e em 12 de dezembro
de 2008, foi publicado o Decreto no 6.691, cujo art. 1o alterou novamente a
alíquota para 0,0041%. Em suma, a alíquota de 0,0082% vigorou de janeiro
a novembro de 2008, quando então passou a ser novamente de 0,0041% a
partir de dezembro.
21. O Decreto 6.339/08 incluiu os §§ 15 e 16 ao art. 7o do Decreto
6.306/07, por meio dos quais foi instituída ainda a alíquota adicional de
0,38% incidente sobre o somatório mensal dos acréscimos diários dos
saldos devedores, seja o mutuário pessoa jurídica ou física. [os grifos são do
autuante]
Planilhas demonstrativas foram incluídas no Termo de Verificação (fls. 458/467)
as quais apontam o somatório dos saldos devedores diários, o somatório mensal
dos acréscimos devedores diários para cada mutuário pessoa física e jurídica e
consolidam o cálculo dos valores devidos de IOF.
Notificada do lançamento em 18/11/2013, em 18/12/2013 a contribuinte interpôs
a impugnação de fls. 471/506 pela qual se opõe à exigência com base no que
segue, em breve resumo:
a) o auto de infração é nulo por violação de princípios e determinações
constitucionais;
b) a cobrança do IOF na situação dos autos é inconstitucional porque o fato
tributado não constitui patrimônio, rendimento ou atividade econômica
prevista no art. 145, §1o da Constituição Federal de 1988;
c) a operação de mútuo não configura operação de crédito e portanto não
materializa o fato gerador do IOF; o campo de incidência do IOF previsto na
Constituição Federal (CF - art. 153, V), limita-se à espécie (operações de
crédito) e não ao gênero mútuo;
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d) há vício quanto à definição do contribuinte em decorrência de
insuficiência técnica da Lei no 9.779, de 1999. Este diploma deixou de
definir o contribuinte do tributo, elemento essencial do lançamento,
embora tenha definido o responsável pelo recolhimento. O defeito implica
ilegalidade e inconstitucionalidade da norma e do lançamento, haja vista
violação do art. 146, III, “a”, e art. 145, § 1o e art. 5o, II da CF, de 1988, e dos
art. 66 e 121 do CTN. Nenhum tributo pode existir sem a definição do
contribuinte, o que, para fins do IOF, nos termos do art. 66 do CTN, pode
ser feito por lei ordinária;
e) os atos administrativos citados pelo autuante que qualificam como
mútuo as operações praticadas pela contribuinte se sobrepõem
ilegitimamente às regras do Sistema Tributário Nacional;
f) há vício no ato administrativo tendo em vista que a base de cálculo
utilizada não atende à individualidade das supostas operações, havendo
cobrança inclusive de valores já anteriormente tributados em períodos
anteriormente fiscalizados;
g) a adoção do somatório mensal dos saldos devedores diários como base
de cálculo não tem amparo legal;
h) o montante do crédito lançado opera como tentativa de confisco, o que
é vedado pela Carta Constitucional, ofendendo ainda os princípios
constitucionais da razoabilidade, segurança jurídica, proporcionalidade,
interesse público, eficiência e o da capacidade econômica;
i) o fato contábil suprimento a diretores indicado no relatório fiscal foi
registrado em 1991; entretanto foi inúmeras vezes tributado de forma
arbitrária;
j) os anexos ao auto de infração indicam equívocos enormes, vez que
manejam valores de base de cálculo que alcançam bilhões de reais, valores
que nunca foram registrados pela contribuinte.

A decisão recorrida manteve o crédito tributário e conforme ementa do Acórdão no
14-72.777 apresenta o seguinte resultado:

Acórdão 14-72.777 - 14a Turma da DRJ/RPO
Sessão de 30 de outubro de 2017
Processo 10166.729635/2013-86
Interessado VIPLAN VIAÇÃO PLANALTO LIMITADA
CNPJ/CPF 00.091.702/0001-28
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ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES DE CRÉDITO, CÂMBIO E SEGUROS OU
RELATIVAS A TÍTULOS OU VALORES MOBILIÁRIOS - IOF
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONSTITUCIONALIDADE DE LEI. INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. INCOMPETÊNCIA.
Os órgãos julgadores administrativos não são detentores de competência para se
pronunciar sobre argüição de constitucionalidade de lei.
OPERAÇÃO DE MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS. PESSOAS JURÍDICA NÃO
FINANCEIRAS. PESSOAS JURÍDICAS LIGADAS. INCIDÊNCIA.
O IOF previsto no art. 13 da Lei no 9.779, de 1999, incide sobre as operações de
crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros, independentemente de
eventual relação de controle ou coligação entre as pessoas jurídicas envolvidas e
se aplica às empresas que não tenham natureza de instituições financeiras.
BASE DE CÁLCULO. SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO.
A base de cálculo do imposto quando não há fixação prévia do valor do principal a
ser utilizado pelo mutuário, caso de operações de crédito praticadas por meio de
conta corrente, é a somatória dos saldos devedores diários apurada no último dia
de cada mês, sendo responsável pela retenção e recolhimento do imposto a
pessoa jurídica que concedeu o crédito.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Foi interposto de forma tempestiva Recurso Voluntário reproduzindo em síntese os
argumentos apresentados na Impugnação.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Flávia Sales Campos Vale, Relatora.
Conforme já relatado, trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão
proferida pela da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a
Impugnação apresentada pela Recorrente e manteve o crédito tributário.
Presentes os pressupostos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário.
Alega a Recorrente a nulidade do auto de infração e impossibilidade jurídica do
lançamento tributário.
Ocorre que, da análise do Recurso Voluntário, verifica-se que a Recorrente não
apresentou argumentos novos ou suficientemente robustos capazes de afastar os fundamentos do
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lançamento tributário e entendendo que a decisão proferida pela instância a quo encontra-se
devidamente fundamentada e em consonância com a legislação aplicável, adoto, com base no §
12o do art. 114 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF, a
respectiva ratio decidendi como fundamentos da presente manifestação, nos seguintes termos:

ALEGAÇÃO DE ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE DE ATOS LEGAIS
Atravessa
toda
a
impugnação
a
invocação
da
ilegalidade
e
da
inconstitucionalidade da exigência de IOF sobre as operações realizadas pela
fiscalizada.
A respeito da linha de argumentação que visa ao reconhecimento de ilegalidade
ou inconstitucionalidade de comandos normativos legitimamente inseridos no
ordenamento, é necessário esclarecer que este gênero de alegações não frutifica
na esfera administrativa. Não cabe às autoridades executivas afastar a aplicação
de lei ou ato normativo com base na cogitação de ilegalidades ou
inconstitucionalidades. A análise de teses contra a legalidade ou a
constitucionalidade de normas é privativa do Poder Judiciário, conforme
competência conferida constitucionalmente.
Neste sentido, já assentou o enunciado da Súmula Carf no 2, do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais do Ministério da Fazenda:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
De outra parte, o art. 26-A do Decreto no 70.235, de 1972, incluído pela Lei no
11.941, de 2009, resultante da conversão da MP no 449, de 2008, estabelece que
o julgador administrativo não pode afastar a aplicação de lei sob o fundamento de
violação da constituição:
Decreto no 70.235, de 1972:
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos
órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado,
acordo
internacional,
lei
ou
decreto,
sob
fundamento
de
inconstitucionalidade.
Por sua vez, o art. 7o da Portaria MF no 341, de 2011, deixou claro que o
julgador
de
primeira
instância
está
vinculado
às
leis,
normas
regulamentares, e, inclusive, a entendimentos da Receita Federal expressos
em atos normativos:
Portaria MF no 341, de 2011:
Art. 7o São deveres do julgador:
DJ RIBEIRAO PRETO SP Fl. 516 Original Processo 10166.729635/2013-86
Acórdão n.o 14-72.777 DRJ/RPO Fls. 6 6
[...]
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V - observar o disposto no inciso III do art. 116 da Lei no8.112, de 1990, bem
como o entendimento da RFB expresso em atos normativos.
Nesse contexto, a autoridade administrativa, por força de sua vinculação ao
texto da norma legal e ao entendimento que a ele dá o Poder Executivo,
deve se limitar a aplicá-la, sem emitir qualquer juízo de valor acerca da sua
constitucionalidade ou outros aspectos de sua validade.
PRELIMINAR DE NULIDADE DO AI
De maneira indireta a defesa ataca a validade do auto de infração porque o
lançamento teria desrespeitado princípios legais e inconstitucionais. Para além do
que já se disse acima acerca da incompetência das autoridades normativas para
negarem a aplicação de atos legais, cabe agregar o seguinte quanto à validade dos
atos e termos lavrados no âmbito do Processo Administrativo Fiscal.
A nulidade no âmbito do processo administrativo-tributário federal é assim
tratada no art. 59, do Decreto no 70.235, de 1972:
Decreto no 70.235, de 1972:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou
com preterição do direito de defesa.
[...]
No terreno do Processo Administrativo Fiscal, portanto, somente são nulos os
atos, termos, despachos e decisões elaborados por pessoa incompetente, bem
como os despachos e decisões proferidos com cerceamento do direito de defesa.
Na espécie em análise, o auto de infração foi lavrado por Auditor da Receita
Federal, servidor com competência legal privativa para o ato administrativo de
lançamento tributário reservada pelo art. 6o, I, alínea 'a' da Lei no 10.593, de
2002.
Não havendo até o momento processual presente emissão de despacho ou
decisões, também não se cogita da hipótese de cerceamento de defesa, já que a
fase litigiosa, submetida aos princípios do contraditório e da ampla defesa
somente se instaurou com a interposição da impugnação.
Válido portanto o auto de infração.
A EXIGÊNCIA DO IOF SOBRE OPERAÇÕES DE MÚTUO FINANCEIRO COM PESSOAS
LIGADAS
Neste ponto, compete a esta Turma de Julgamento avaliar o lançamento
exclusivamente do ponto de vista dos marcos legais empregados pela autoridade
autuante.
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O art. 153, V da CF, de 1988, autorizou a instituição de imposto incidente sobre
operações de crédito (IOF):
CF, de 1988:
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
(...)V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou
valores mobiliários;

O CTN, em seu art. 63, estabeleceu que nas operações de crédito o fato gerador
do IOF é a entrega total ou parcial do crédito ou a sua colocação à disposição do
seu beneficiário:
Lei no 5.172, de 1966:
Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito,
câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários
tem como fato gerador:
I - quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total ou
parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou
sua colocação à disposição do interessado;
[...]
A Lei no 8.894, de 1994, em seu art. 1o, determinou que o IOF incide, entre outros,
sobre o valor das operações de crédito, à alíquota máxima de 1,5% ao dia
(redutível por ato do Poder Executivo), conforme transcrição abaixo:
Lei no 8.894, de 1994
Art. 1o O Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou
relativas a Títulos e Valores Mobiliários será cobrado à alíquota máxima de
1,5% ao dia, sobre o valor das operações de crédito e relativos a títulos e
valores mobiliários.
[...]
§2o. O Poder Executivo, obedecidos os limites máximos fixados neste artigo,
poderá alterar as alíquotas tendo em vista os objetivos das políticas
monetária e fiscal.
O atual Código Civil, instituído pela Lei no 10.406, de 2002, nos art. 586 e 591,
conceitua as operações de mútuo como empréstimos de coisas fungíveis, com
finalidade econômica. Operações de mútuo são empréstimos de recurso
financeiro, objeto fungível e constituem, assim, espécie do gênero das operações
de crédito, sujeitando-se portanto, à tributação pelo IOF.
Um dos artigos citados na base legal do lançamento é o art. 13 da Lei no 9.779, de
1999, o qual prevê que se submetem à incidência do IOF as operações de crédito
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correspondentes a mútuo de recursos financeiros entre pessoas jurídicas e entre
pessoas jurídica e pessoa física. Confira-se:
Lei no 9.779, de 1999:
Art. 13. As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos
financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física
DJ RIBEIRAO PRETO SP Fl. 518 Original Processo 10166.729635/2013-86
Acórdão n.o 14-72.777 DRJ/RPO Fls. 8 8 sujeitam-se à incidência do IOF
segundo as mesmas normas aplicáveis às operações de financiamento e
empréstimos praticadas pelas instituições financeiras.
Importante anotar que a leitura do texto da lei não abre nenhuma exceção
quanto à não incidência do IOF caso os recursos sejam movimentados entre
pessoas jurídicas não financeiras ou, como se afigura no caso corrente, entre
pessoas jurídicas que mantenham relação administrativa. Ademais, no
entendimento deste relator, as operações de mútuo entre empresas sob mesmo
comando, estão entre as operações necessárias à gestão financeira, o que
significa, em outras palavras, que a movimentação de recursos de empresa para
outra não descaracteriza o mútuo, ainda que praticadas no seio do grupo
econômico sob a alcunha de gestão financeira.
O entendimento está em sintonia com o estabelecido na Constituição Federal e
no Código Tributário Nacional de cuja leitura sobressai que para que haja
incidência do IOF importa apenas a ocorrência da operação de crédito, ou seja, a
entrega ou a disponibilização deste crédito. Não há qualquer condição quanto à
natureza jurídica do ente que concedeu o empréstimo.
O Decreto no 6.306, de 2007, que regulamenta o IOF, não deixa também qualquer
dúvida sobre o campo de incidência desse tributo. Também no mencionado
Decreto não existe nenhum óbice à incidência do IOF sobre valores mutuados
entre empresas que tenham relação de controle ou de coligação ou entre a
pessoa jurídica e pessoas físicas que sejam acionistas ou quotistas da mutuante.
Assim dispõe o artigo 2o inciso I, alínea “c”:
Decreto no 6.306, de 2007:
Art. 2o O IOF incide sobre:
I - operações de crédito realizadas:
a) por instituições financeiras (Lei no 5.143, de 20 de outubro de 1966, art.
1o);
b) por empresas que exercem as atividades de prestação cumulativa e
contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de
crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber,
compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou
de prestação de serviços(factoring) (Lei no 9.249, de 26 de dezembro de
Fl. 580
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ACÓRDÃO 3201-012.499 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
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1995, art. 15, § 1o, inciso III, alínea “d”, e Lei no 9.532, de 10 de dezembro
de 1997, art. 58);
c) entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física (Lei no
9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 13);
Ou seja, ligadas ou não ao sistema financeiro, com interesses comuns ou
antagônicos, duas pessoas jurídicas que ocupem os dois pólos de uma operação
de empréstimo de recursos financeiros materializam a hipótese de incidência do
IOF crédito como previsto no desenho legal do tributo, que não pode ser afastado
pelas autoridades fiscais tendo em vista a atividade vinculada que desempenham,
nos termos do art. 142 do Código Tributário Nacional.
O IOF também incide caso o destinatário dos recursos seja pessoa física qualquer
que seja a relação societária que tenha com a empresa.
É ainda oportuno esclarecer que o mútuo financeiro também se materializa nas
assim chamadas operações de conta correntes.
Sobre a exteriorização do mútuo, cabe destacar que o Parecer Normativo CST n°
23, de 1983, embora editado para disciplinar a aplicação do art. 21 do Decreto-lei
no 2.065, de 1983 (nos negócios de mútuo contratados entre pessoas jurídicas
coligadas, interligadas, controladoras e controladas, a mutuante deverá
reconhecer, para efeito de determinar o lucro real, pelo menos o valor
correspondente à correção monetária calculada segundo a variação do valor da
ORTN), para fins de tributação do IRPJ, mas cujo entendimento pode ser
estendido ao presente caso, já dispunha:
“2.1 - Não tem relevância a forma pela qual o empréstimo se exteriorize;
contrato escrito ou verbal, adiantamento de numerário ou simples
lançamento em conta corrente, qualquer feitio que configurar capital
financeiro posto à disposição de outra sociedade sem remuneração, ou com
compensação financeira inferior àquela estipulada na lei, constitui
fundamento para aplicação da norma legal.” (Grifou-se)
O entendimento foi reiterado pelo Ato Declaratório SRF no 30, de 24 de março de
1999, in verbis:
“Art. 1o. O IOF previsto no art. 13 da Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999,
incide somente sobre operações de mútuo que tenham por objeto recursos
em dinheiro, disponibilizados sob qualquer forma, e quando o mutuante for
pessoa jurídica.” (Grifou-se)
Este tem sido o entendimento nos julgados administrativos conforme podemos
comprovar pela ementa a seguir:
IOF. ADIANTAMENTOS EFETUADOS PARA EMPRESAS LIGADAS COM A
FINALIDADE DE PAGAMENTOS DE DESPESAS.
Fl. 581
DF CARF MF
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A utilização de uma rubrica contábil com a finalidade de pagamento de
despesas de empresas ligadas, sem contrato formal de mútuo, caracteriza a
existência de uma conta corrente, devendo-se apurar o IOF devido segundo
as regras próprias das operações de crédito rotativo.(Ac 3301002.282– CC
3a Câmara / 1a Turma Ordinária- Sessão de 27 de março de 2014)
Por fim, cabe destacar a Solução de Consulta COSIT no 50, expedida em
26/02/2015, que assim analisou a questão:
A Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional (CTN),
define o fato gerador do IOF, quanto às operações de crédito, como sendo a
entrega total ou parcial do montante objeto da obrigação ou a sua colocação à
disposição do interessado:
Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito,
câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários
tem como fato gerador:
I - quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total ou
parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou
sua colocação à disposição do interessado;
O Decreto no 6.306, de 14 de dezembro de 2007, que regulamenta o IOF,
disciplina, em seu art. 3o, § 3o, III, que a expressão “operações de crédito”
compreende, dentre outras, as operações de mútuo de recursos financeiros entre
pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física.
Na realidade esse dispositivo tem como fundamento legal o art. 13 da Lei no
9.779, de 19 de janeiro de 1999, que estendeu a incidência do imposto sobre o
mútuo de recursos financeiros às operações dessa natureza envolvendo qualquer
pessoa jurídica, ainda que não financeira:
Art. 13. As operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos
financeiros entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física
sujeitam-se à incidência do IOF segundo as mesmas normas aplicáveis às
operações de financiamento e empréstimos praticadas pelas instituições
financeiras.
§ 1o Considera-se ocorrido o fato gerador do IOF, na hipótese deste artigo,
na data da concessão do crédito.
Em relação à nova hipótese de incidência estabelecida pelo dispositivo acima, o
art. 1o do Ato Declaratório SRF no 30, de 24 de março de 1999, frisou que “o IOF
previsto no art. 13 da Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999, incide somente
sobre operações de mútuo que tenham por objeto recursos em dinheiro,
disponibilizados sob qualquer forma, e quando o mutuante for pessoa jurídica”.
Vê-se que, nos termos da legislação regente, para a incidência do IOF sobre as
operações de mútuo de que trata o comando legal mencionado, importa apenas a
Fl. 582
DF CARF MF
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entrega ou disponibilização do recurso financeiro pela pessoa jurídica mutuante,
pouco importando a forma pela qual ela se dê.
Mútuo é espécie do gênero empréstimo. Nos termos do art. 586 do Código Civil
de 2002 (CC), no mútuo, uma parte cede a outra coisa fungível, tendo a outra
parte a obrigação de restituir igual quantidade de bens do mesmo gênero e
qualidade.
Paralelamente, a consulente menciona o mecanismo denominado de conta
corrente, que teria como objetivo viabilizar um “fluxo financeiro bidirecional”
entre ela e suas controladas. Essa sistemática estabelecida entre duas pessoas
jurídicas é comumente utilizada para registrar a movimentação de recursos
financeiros que transitam reciprocamente entre os dois patrimônios. Por esse
instrumento de registro de débitos e créditos recíprocos, os recursos
eventualmente disponibilizados por uma das partes podem perfeitamente ser
restituídos pela outra também em recursos da mesma espécie.
Depreende-se que a sistemática de conta corrente de forma alguma se mostra
como algo incompatível com uma operação de mútuo, tendo o condão de
descaracterizá-la por si só. Aliás, pelo contrário. Essa sistemática se amolda com
perfeição ao fim de instrumentalizar operações de mútuo financeiro haja vista a
facilidade que representa (principalmente quando envolvidas pessoas vinculadas),
no que tange ao empréstimo do recurso, por uma das partes, e a posterior
restituição, pela outra parte, por intermédio da mera sistemática de débitos e
créditos em conta corrente.
Importante notar que a Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) de certa
forma já possui disciplina acerca da incidência do IOF sobre operações de mútuo
realizadas por meio de conta corrente. O art. 7o da Instrução Normativa RFB no
907, de 9 de janeiro de 2009, além de reiterar que a incidência do imposto
prevista no art. 13 da Lei no 9.779, de 1999, independe da forma pela qual os
recursos financeiros são disponibilizados, regulamenta a determinação da base de
cálculo, nas hipóteses de operações de mútuo realizadas por intermédio de conta
corrente, nos casos em que o valor da operação seja ou não previamente
definido:
O IOF incidente sobre operações de crédito concedido por pessoas jurídicas não
financeiras, de que trata o art. 13 da Lei n o 9.779, de 19 de janeiro de 1999 ,
incide somente sobre operações de mútuo que tenham por objeto recursos em
dinheiro, disponibilizados sob qualquer forma.
(...)
§ 2 - Nas operações de crédito realizadas por meio de conta corrente sem
definição do valor de principal, a base de cálculo será o somatório dos
saldos devedores diários, apurado no último dia de cada mês.
Fl. 583
DF CARF MF
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§ 3 - Nas operações de crédito realizadas por meio de conta corrente em
que fique definido o valor do principal, a base de cálculo será o valor de
cada principal entregue ou colocado à disposição do mutuário. (grifou-se)
Claro está que, para fins da incidência do IOF instituída pelo art. 13 da Lei no
9.779, de 1999, deve-se verificar tão somente se estão presentes, no caso
concreto, as características essenciais do mútuo, sendo irrelevantes aspectos
formais mediante os quais a operação se materializa, bem como a natureza de
vinculação entre as partes. Dessa forma, uma vez identificados os atributos
inerentes a essa espécie de empréstimo (art. 586 do CC), a operação deve
sujeitar-se a incidência do imposto, independentemente de o crédito estar sendo
entregue ou disponibilizado por meio de conta corrente ou por qualquer outra
forma.
Convém informar ainda que o Superior Tribunal de Justiça (STJ) possui
entendimento alinhado à compreensão da RFB sobre a matéria. Reproduz-se
abaixo ementa do Recurso Especial no 1.239.101 – RJ (2011/33476-0), que assenta
a irrelevância da nomenclatura contratual adotada (“contrato de conta corrente”)
para se cogitar da incidência ou não do imposto, sendo determinante para isso
que, essencialmente, se trate de operação de crédito correspondente a mútuo:
TRIBUTÁRIO.
IOF.
TRIBUTAÇÃO
DAS
OPERAÇÕES
DE
CRÉDITO
CORRESPONDENTES A MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS ENTRE PESSOAS
JURÍDICAS. ART. 13, DA LEI N. 9.779/99.
O art. 13, da Lei n. 9.779/99 caracteriza como fato gerador do IOF a
ocorrência de ‘operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos
financeiros entre pessoas jurídicas’ e não a específica operação de mútuo.
Sendo assim, no contexto do fato gerador do tributo devem ser
compreendidas também as operações realizadas ao abrigo de contrato de
conta corrente entre empresas coligadas com a previsão de concessão de
crédito. (grifos do original)
No voto do Ministro relator, Mauro Campbell, fica mais nítida a fundamentação
apresentada na ementa, motivo pelo qual transcreve-se abaixo passagens
daquele voto:
Sendo assim, o contrato de mútuo, longe de ser a única espécie contratual a ser
tributada, é tido por um modelo cujas características essenciais devem ser
buscadas em outras espécies de contrato que envolvam operações de crédito
para que possam ser alcançadas pelo hipótese de incidência do IOF.
É por esse motivo que o § 1o, do art. 13, da lei citada considera ocorrido o fato
gerador do tributo na data da concessão do crédito.
(...)
Nesse sentido, não resta dúvida que as operações realizadas ao abrigo de
contrato de conta corrente entre empresas coligadas, com a previsão de
Fl. 584
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concessão de crédito, são verdadeiras operações de crédito correspondentes a
mútuo de recursos financeiros, na medida em que, em todos os casos, é
disponibilizado numerário de forma imediata para pagamento futuro a depender
do saldo existente. (grifos do original)Esse assunto também já foi levado ao
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF – onde foi confirmado o
entendimento acima exposto. Cita-se como exemplo o Acórdão 3102-002.318, de
11/11/2014, disponível no site do CARF na internet, assim ementado:
OPERAÇÃO DE MÚTUO DE RECURSOS FINANCEIROS. EXISTÊNCIA DE
REGISTROS CONTÁBEIS QUE IMPORTEM ENTREGA DE RECURSOS A
DISPOSIÇÃO DE TERCEIROS. CONFIGURAÇÃO.
Para fim de incidência do IOF, caracteriza-se operação de mútuo de
recursos financeiros a operação de crédito representada pelo registro ou
lançamento contábil que, pela sua natureza, importe colocação ou entrega
de recursos financeiros à disposição de terceiros, independemente de ser
pessoa ligada ou não.
Nenhum reparo portanto ao lançamento no tocante à caracterização das
operações de conta corrente como espécie do tipo empréstimo ou mútuo de
recursos financeiros, sujeitas à incidência do IOF-Crédito.
BASE DE CÁLCULO – SOMATÓRIO DOS SALDOS DEVEDORES DIÁRIOS
No que se refere à base de cálculo das operações de crédito, o art. 64 do CTN e o
art. 2o, I, “a”, da Lei no 8.894, de 1994, estabeleceram o montante tributável
como sendo o valor da operação, ou seja, montante da obrigação assumida pelo
beneficiário do empréstimo:
Lei no 5.172, de 1966:
Art. 64. A base de cálculo do imposto é:
I - quanto às operações de crédito, o montante da obrigação,
compreendendo o principal e os juros;
Lei no 8.894, de 1994:
Art. 2o Considera-se valor da operação:
I - nas operações de crédito:
...
b) o valor do principal que constitua o objeto da obrigação, ou sua
colocação à disposição do interessado, nas demais operações;
O Decreto no 6.306, de 2007, em seu art. 7o, detalhou como obter o valor da
operação de crédito para fins de determinação da base de cálculo do IOF, de
acordo com cada tipo da operação.
No inciso I, alínea “a”, tratou da base de cálculo em operação de empréstimo (de
qualquer modalidade, abrangendo, portanto, o mútuo), quando o valor do
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principal a ser utilizado pelo mutuário não foi definido, fixando-a como o
somatório dos saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês.
Decreto no 6.306, de 2007:
Art. 7o A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF são:
I - na operação de empréstimo, sob qualquer modalidade, inclusive
abertura de crédito:
a) quando não ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo
mutuário, inclusive por estar contratualmente prevista a reutilização do
crédito, até o termo final da operação, a base de cálculo é o somatório dos
saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês, inclusive na
prorrogação ou renovação:
1. mutuário pessoa jurídica: 0,0041%;
2. mutuário pessoa física: 0,0041%;
Percebe-se que o referido Decreto não extrapolou a definição da base de cálculo
estabelecida no CTN, bem assim na lei acima referida, traduzindo apenas como
apurar o valor da operação, base de cálculo do IOF, em situações específicas. Ou
seja, restou respeitada a competência privativa de lei complementar para
definição de base de cálculo de tributo, conforme estipulada no art. 146, III, “a”,
da CF/88 Ora, segundo esclarecido no TVF e não contestado pelo sujeito passivo
em momento algum, as operações de mútuo objeto do lançamento não tinham
prazo e valores fixados previamente, sendo operacionalizadas por meio de conta-
corrente contábil. Então, uma vez que o lançamento apurou a base de cálculo
conforme o disposto no referido regulamento, não há que se falar em vício na sua
determinação.
IOF – DEFINIÇÃO DO SUJEITO PASSIVO
Em relação ao sujeito passivo da obrigação tributária (principal), o art. 121 do CTN
estabeleceu que este pode ser o contribuinte, quando tiver relação pessoal e
direta com a situação que constitua o fato gerador, ou responsável, que sem
revestir a condição de contribuinte, tenha sua sujeição fixada em lei:
Lei no 5.172, de 1966:
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que
constitua o respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua
obrigação decorra de disposição expressa de lei.
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O art. 3o, I, da Lei no 8.894, de 1994, especificou que os contribuintes do IOF são
as pessoas físicas ou jurídicas tomadoras do empréstimo.
No caso específico aqui tratado, previsto no art. 13 da Lei no 9.779, de 1999,
referente a operação de mútuo entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e
pessoa física, o § 2o deste artigo, amparado no disposto no inciso II, do parágrafo
único, do art. 121 do CTN, dispôs expressamente que a pessoa jurídica que
concedeu o crédito é responsável pela cobrança e pelo recolhimento do IOF.
Como base nisso, não prospera o argumento do sujeito passivo de vício pela falta
de definição, em lei, do contribuinte da obrigação tributária, pois definido na Lei
no 8.894, de 1994. Além disso, há que se considerar que a autoridade fiscal
procedeu corretamente ao efetuar o lançamento em nome da impugnante, vez
que sua sujeição passiva como responsável tributário foi fixada na Lei no 9.779, de
1999.
A defesa ainda traz dois outros pontos de contestação à determinação do
montante devido. Diz que haveria valores seguidamente tributados em
procedimentos de auditoria anteriores, mencionando que o fato contábil
suprimento a diretores indicado no relatório fiscal foi registrado em 1991, sendo
inúmeras vezes tributado de forma arbitrária.
Também vê a contribuinte equívocos grosseiros nos anexos ao auto de infração
pela indicação de cifras que superam o bilhão de reais, valores que diz, nunca
foram movimentados na empresa.
A alegação quanto às seguidas tributações sobre a base de cálculo que serviu ao
presente lançamento é desacompanhada de provas. Entretanto, há uma
característica no tocante à tributação do IOF sobre as operações de mútuo
materializadas via conta corrente que faz com que um registro contábil antigo
permaneça sendo tributado pelo IOF. Acompanhese.
Decreto no 6.306, de 2007, assim estabelece quanto à forma de apuração do IOF
devido nos casos de empréstimos sem que haja a estipulação do principal a ser
utilizado pelo mutuário, caso das movimentações em conta corrente apuradas
pela fiscalização:
Decreto no 6.306, de 2007:
Art.7° A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF são (Lei no
8.894, de 1994, art. 1o, parágrafo único, e Lei no 5.172, de 1966, art. 64,
inciso I):
I - na operação de empréstimo, sob qualquer modalidade, inclusive
abertura de crédito:
a) quando não ficar definido o valor do principal a ser utilizado pelo
mutuário, inclusive por estar contratualmente prevista a reutilização do
crédito, até o termo final da operação, a base de cálculo é o somatório dos
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saldos devedores diários apurado no último dia de cada mês, inclusive na
prorrogação ou renovação:
1. mutuário pessoa jurídica: 0,0041%;
2. mutuário pessoa física: 0,0041%;(essa alíquota sofreu modificações ao
longo do tempo)
[...]
Como se lê, nas situações em que não há definição de prazo ou de valor do
contrato de mútuo, o crédito é concedido ou renovado diariamente, não cabendo
o entendimento de que o fato gerador ocorreria somente na data de concessão
do crédito e que apenas esse marco temporal seria relevante na determinação do
IOF devido. A verificação de saldo devedor diário constitui fato gerador do IOF por
configurar a colocação de numerário à disposição do mutuário, situação essa que
é reiterada a cada dia tendo em vista o contrato não especificar prazo e nem
definir valor de principal.
É essa característica da incidência do IOF que faz com que um recurso mutuado
em um ano continue se submetendo ao IOF nos anos posteriores: o fato gerador
ocorre diariamente com renovação do crédito.
Os valores de bilhões que surgem nas planilhas da auditoria não se referem a
movimentações financeiras havidas na contabilidade da auditada. Como se
mencionou mais acima, quando o valor do principal não é definido no momento
da concessão do crédito, a base de cálculo para o IOF corresponde ao somatório
mensal dos saldos devedores diários. É esse somatório que alcança as cifras
bilionárias citadas pela contribuinte. Os números superam a casa do bilhão visto
que a contribuinte mantém na contabilidade expressivos valores de créditos com
pessoas ligadas. A soma desses créditos tomados diariamente leva ao cômputo
dos contestados valores bilionários. Reprise-se, esses valores não representam a
movimentação financeira da empresa, mas soma mensal de saldos devedores
diários, base de cálculo do IOF.
Percebe-se, de tudo o que foi exposto, que a autoridade fiscal cumpriu os
requisitos do lançamento estabelecidos no art. 142 do CTN. Verificou a ocorrência
do fato gerador da obrigação tributária, determinou a matéria tributável, calculou
o montante do tributo devido e identificou o sujeito passivo dentro dos ditames
da legislação tributária aplicável.
Assentado o recolhimento a menor, a multa de ofício é decorrente, nos termos do
art. 44 da Lei no 9.430, de 1996.

Conclusão
Assim, ante o exposto, rejeito a preliminar de nulidade e nego provimento ao
Recurso Voluntário.
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Assinado Digitalmente
Flávia Sales Campos Vale

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