Tribunal: CARF
Processo: 13971.720660/2009-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONAM ROCHA DE MEDEIROS
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2025-01-21
Data de publicação: 2025-02-12

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR
Exercício: 2004
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. CONHECIMENTO.
Deve ser conhecido o Recurso Especial de Divergência, objetivando uniformizar dissídio jurisprudencial, quando atendidos os pressupostos processuais e a norma regimental.
CONTAGEM DE PRAZO DE DECADÊNCIA. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. RECOLHIMENTO DE TRIBUTO DEVIDO APÓS INÍCIO DO PRAZO DECADENCIAL PELO ART. 173, I, DO CTN, CONSIDERANDO A AUSÊNCIA DE PAGAMENTO NO VENCIMENTO. RECOLHIMENTO EXTEMPORÂNEO DO VALOR DECLARADO EFETIVADO QUANDO JÁ EM CURSO O PRAZO DECADENCIAL PELO ART. 173, I, DO CTN. IMPOSSIBILIDADE DE CONVERSÃO DO PRAZO DECADENCIAL EM FLUÊNCIA PELO ART. 173, I, PARA QUE SEJA RECONTADO PELA REGRA DO ART. 150, § 4o, DO CTN. PRAZO DECADENCIAL QUE NÃO SE SUSPENDE, NEM SE INTERROMPE. RECOLHIMENTO INTEMPESTIVO QUE NÃO SE QUALIFICA COMO PAGAMENTO ANTECIPADO. RECOLHIMENTO EXTEMPORÂNEO QUE NÃO SE QUALIFICA COMO DENÚNCIA ESPONTÂNEA PELA AUSÊNCIA DE RECOLHIMENTO INTEGRAL DO EFETIVO VALOR DA EXAÇÃO CONFORME APURA O LANÇAMENTO DE OFÍCIO SUPLEMENTAR TEMPESTIVO.
Para fins de aplicação da regra decadencial, nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, caracteriza pagamento antecipado o recolhimento, ainda que parcial, ocorrido dentro do exercício correspondente ao vencimento do tributo, ainda não iniciada a contagem do prazo de decadência pelo art. 173, I, do CTN.
Recolhimento efetuado após o início da contagem do prazo decadencial do art. 173, I, do CTN, quando este não se interrompe, nem se suspende, não pode ser considerado como pagamento antecipado para fins de recontagem do lustro decadencial pela regra do art. 150, § 4o, do CTN.
Para casos de recolhimento extemporâneo do valor declarado, quando o montante do tributo que se declara é inferior ao efetivamente devido, por regras de correta apuração da base tributável adequada, a denúncia espontânea somente se configura na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente. Precedentes do Superior Tribunal de Justiça.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13971.720660/2009-11
ACÓRDÃO
9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
SESSÃO DE
23 de janeiro de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
CHRYSTIAN SCHWEITZER
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR
Exercício: 2004
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA.
CONHECIMENTO.
Deve ser conhecido o Recurso Especial de Divergência, objetivando
uniformizar dissídio jurisprudencial, quando atendidos os pressupostos
processuais e a norma regimental.
CONTAGEM DE PRAZO DE DECADÊNCIA. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO
POR HOMOLOGAÇÃO. RECOLHIMENTO DE TRIBUTO DEVIDO APÓS INÍCIO
DO PRAZO DECADENCIAL PELO ART. 173, I, DO CTN, CONSIDERANDO A
AUSÊNCIA
DE
PAGAMENTO
NO
VENCIMENTO.
RECOLHIMENTO
EXTEMPORÂNEO DO VALOR DECLARADO EFETIVADO QUANDO JÁ EM
CURSO
O
PRAZO
DECADENCIAL
PELO
ART.
173,
I,
DO
CTN.
IMPOSSIBILIDADE DE CONVERSÃO DO PRAZO DECADENCIAL EM FLUÊNCIA
PELO ART. 173, I, PARA QUE SEJA RECONTADO PELA REGRA DO ART. 150, §
4o, DO CTN. PRAZO DECADENCIAL QUE NÃO SE SUSPENDE, NEM SE
INTERROMPE. RECOLHIMENTO INTEMPESTIVO QUE NÃO SE QUALIFICA
COMO PAGAMENTO ANTECIPADO. RECOLHIMENTO EXTEMPORÂNEO QUE
NÃO SE QUALIFICA COMO DENÚNCIA ESPONTÂNEA PELA AUSÊNCIA DE
RECOLHIMENTO INTEGRAL DO EFETIVO VALOR DA EXAÇÃO CONFORME
APURA O LANÇAMENTO DE OFÍCIO SUPLEMENTAR TEMPESTIVO.
Para fins de aplicação da regra decadencial, nos tributos sujeitos a
lançamento por homologação, caracteriza pagamento antecipado o
recolhimento,
ainda
que
parcial,
ocorrido
dentro
do
exercício
correspondente ao vencimento do tributo, ainda não iniciada a contagem
do prazo de decadência pelo art. 173, I, do CTN.
Recolhimento efetuado após o início da contagem do prazo decadencial do
art. 173, I, do CTN, quando este não se interrompe, nem se suspende, não
Fl. 207
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
2
pode ser considerado como pagamento antecipado para fins de
recontagem do lustro decadencial pela regra do art. 150, § 4o, do CTN.
Para casos de recolhimento extemporâneo do valor declarado, quando o
montante do tributo que se declara é inferior ao efetivamente devido, por
regras de correta apuração da base tributável adequada, a denúncia
espontânea somente se configura na hipótese em que o contribuinte, após
efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por
homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a
(antes de qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando
a existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente.
Precedentes do Superior Tribunal de Justiça.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e no mérito, em negar-lhe provimento. Votou pelas conclusões a Conselheira
Miriam Denise Xavier, que apresentou declaração de voto.

Assinado Digitalmente
Leonam Rocha de Medeiros – Relator

Assinado Digitalmente
Liziane Angelotti Meira – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Fernanda Melo Leal, Leonam
Rocha de Medeiros, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Marcos Roberto da Silva, Miriam Denise
Xavier (substituta integral), Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes,
Liziane Angelotti Meira (Presidente). Ausente o conselheiro Mauricio Nogueira Righetti,
substituído pela conselheira Miriam Denise Xavier.

RELATÓRIO
Cuida-se, o caso versando, de Recurso Especial de Divergência do Contribuinte (e-
fls. 151/167) ― com fundamento legal no inciso II do § 2o do art. 37 do Decreto no 70.235, de 6 de
março de 1972, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal, estando suspenso o crédito
Fl. 208
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
3
tributário em relação a matéria admitida pela Presidência da Câmara em despacho prévio de
admissibilidade (e-fls. 192/197) interposto pelo sujeito passivo, devidamente qualificado nos
fólios processuais, sustentado em dissídio jurisprudencial no âmbito da competência deste Egrégio
Conselho, inconformado com a interpretação da legislação tributária dada pela veneranda decisão
de segunda instância proferida, em sessão de 8/11/2021, pela 2a Turma Ordinária da 2a Câmara
da 2a Seção, que negou provimento ao recurso voluntário para manter o lançamento,
consubstanciada no Acórdão no 2202-008.922 (e-fls. 95/99), complementado pelo acórdão no
2202-010.187, de 8/8/2023 (e-fls. 135/141), que decidiu embargos de declaração do contribuinte,
sem efeitos infringentes, o qual, no ponto para rediscussão, tratou da matéria (i) “decadência –
critério para a caracterização do pagamento antecipado previsto no art. 150, §4o do CTN”, cuja
ementa do recorrido e de seus aclaratórios integrativos e respectivos dispositivos no essencial
seguem:
EMENTA DO ACÓRDÃO RECORRIDO
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR)
Exercício: 2004
(...)
DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA.
O Superior Tribunal de Justiça - STJ, em acórdão submetido ao regime do artigo
543-C, do CPC (Recurso Especial no 973.733 SC) definiu que o prazo decadencial
para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício) “conta-se do
primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou
quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de
dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do
débito” (artigo 173, I do CTN).
(...)
VALOR DA TERRA NUA (VTN). SUBAVALIAÇÃO.
Para fins de revisão do VTN arbitrado pela fiscalização, com base nos VTN/ha
apontados no SIPT, exige-se que o Laudo de Avaliação, emitido por profissional
habilitado, atenda aos requisitos das Normas da ABNT, demonstrando, de
maneira convincente, o valor fundiário do imóvel, a preço de mercado, à época do
fato gerador do imposto, e que esteja acompanhado da necessária Anotação de
Responsabilidade Técnica (ART).
(...)
DISPOSITIVO: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em
negar provimento ao recurso.

EMENTA DOS ACLARATÓRIOS
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR)
Exercício: 2004
Fl. 209
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
4
EMBARGOS
DE
DECLARAÇÃO.
OMISSÃO.
ACOLHIMENTO
SEM
EFEITOS
INFRINGENTES.
Verificada a existência de omissão no voto condutor, devem ser acolhidos os
embargos de declaração para sanar o vício apontado, sem, contudo, no caso,
atribuir-lhes efeitos infringentes.

DISPOSITIVO: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em
acolher os embargos de declaração, sem lhes atribuir efeitos infringentes, para
sanar a omissão no voto condutor do acórdão embargado, a respeito da
decadência.
Na decisão dos aclaratórios se reconheceu que, para o exercício de 2004, houve
pagamento do ITR em atraso e, ademais, em exercício posterior ao do vencimento (fl. 79, guia de
pagamento, cujo recolhimento se deu em 08/08/2006). Considerou-se que sendo o pagamento em
exercício posterior ao do vencimento, posterior ao exercício do fato gerador, quando já iniciada a
contagem pelo art. 173, I, do CTN, não havia decadência do lançamento. Entendeu que a
contagem pelo § 4o do art. 150 do CTN só ocorre se o pagamento for efetuado dentro do exercício
da ocorrência do fato gerador, o que não foi a situação.

Dos Acórdãos Paradigmas
Objetivando demonstrar a alegada divergência jurisprudencial, o recorrente indicou
como paradigma decisão da 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da 2a Seção, consubstanciada no
Acórdão no 2402-011.680, Processo no 10218.720466/2015-28 (e-fls. 171/174), cujo aresto
contém a seguinte ementa no essencial:
Ementa do acórdão paradigma (1)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR)
Exercício: 2010
ITR. DECADÊNCIA. RECONHECIMENTO DE OFÍCIO. PAGAMENTO ANTECIPADO DO
TRIBUTO. REGRA DO ART. 150, § 4o, DO CTN.
Na hipótese de pagamento antecipado, o direito de a Fazenda lançar o tributo
decai após cinco anos contados da data de ocorrência do fato gerador que se
perfaz em 1o de janeiro de cada ano, desde que não seja constada a ocorrência de
dolo, fraude ou simulação, nos termos do art. 150, §4o, do CTN.
Referido paradigma estabelece que, para o exercício de 2010, o pagamento
efetuado em 24/6/2013 impõe a decadência do lançamento se a notificação de lançamento
ocorreu em 06/2015, pois deve a contagem ser do fato gerador em 1o/1/2010, não havendo
necessidade do pagamento antecipado ocorrer antes do exercício seguinte ao do fato gerador.
Com o pagamento antecipado após o exercício do fato gerador a contagem do art. 173, I, do CTN
deve ser desconsiderada e deve-se contar pela regra do § 4o do art. 150 do CTN.

Fl. 210
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
5
Também, indicou-se como paradigma decisão da 2a Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais (CSRF), consubstanciada no Acórdão no 9202-008.472, Processo no
10860.720257/2010-95 (ementa na íntegra, e-fl. 166), cujo precedente colaciona a seguinte
ementa no essencial:
Ementa do acórdão paradigma (2)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR)
Exercício: 2005
DECADÊNCIA. INEXISTÊNCIA DE DOLO, FRAUDE OU SIMULAÇÃO. EXISTÊNCIA DE
RECOLHIMENTOS PARCIAIS. REGRA DO ART. 150, § 4o, DO CTN.
O prazo decadencial para o lançamento é regido pelo art. 150, § 4o, do CTN, se,
inexistindo dolo, fraude ou simulação, houver pagamento parcial.
Referido paradigma, para o exercício de 2005, entendeu não ser necessário
pagamento antecipado no exercício do fato gerador, sendo necessário que ocorresse antes do
início do procedimento fiscal e foi a hipótese. Ainda que o pagamento antecipado tenha sido em
atraso e após o exercício do fato gerador, a contagem do art. 173, I, do CTN deve ser
desconsiderada e é dever contar pela regra do § 4o do art. 150 do CTN, vez que não havia
procedimento fiscal iniciado.

Do resumo processual antecedente ao recurso especial
O contencioso administrativo fiscal foi instaurado pela impugnação do contribuinte
(e-fl. 12), após notificado em 7/12/2009 (e-fl. 33), insurgindo-se em face da Notificação Fiscal de
Lançamento para exigência do Imposto sobre a propriedade Territorial Rural (ITR) referente ao
imóvel “Fazenda Verdes Cales” (NIRF 3.868.574-8), com área total declarada de 238,4 ha, situado
no município de Taió/SC.
Uma das controvérsias é a discussão relacionada com a decadência ou não do
lançamento. Debate-se acerca da ocorrência ou não do chamado “pagamento antecipado” apto a
atrair a contagem do prazo decadencial pelo § 4o do art. 150 do CTN (a partir do fato gerador em
1o de janeiro do exercício do ITR) ao invés de ser pela regra do inciso I do art. 173 do CTN (a partir
do primeiro dia do exercício seguinte ao momento em que poderia ser lançado a exação pela
ocorrência do fato gerador).
Por fatos incontroversos nos autos, tem-se que:
- O exercício do ITR é 2004, com fato gerador em 1o/1/2004.
- O recolhimento em atraso ocorreu em 8/8/2006, quando o vencimento era
30/9/2004 e a partir de 10/2004 poderia ser lançado.
- O início do procedimento fiscal 15/6/2009.
- A Notificação de Lançamento se deu por edital em 12/2009 (antes do dia 31/12)
com impugnação no mesmo mês em 07/12/2009.
Fl. 211
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
6
Em decisão colegiada de primeira instância, a Delegacia da Receita Federal do Brasil
de Julgamento (DRJ), conforme Acórdão no 04-23.939 – 1a Turma da DRJ/CGE (e-fls. 42/46),
decidiu, por unanimidade de votos, considerar procedente em parte a impugnação. Acatou-se
áreas de preservação permanentes até 46,3 hectares e área de reserva legal até 17,6 hectares.
Manteve-se o lançamento quanto a área alegada que seria de mata atlântica e manteve-se o VTN
arbitrado. Não houve pronunciamento sobre decadência do lançamento por não ser deduzida na
impugnação.
Após interposição de recurso voluntário pelo sujeito passivo (e-fls. 54/64),
sobreveio o acórdão recorrido e de seus aclaratórios, cujas decisões são do colegiado de segunda
instância no CARF, anteriormente relatado quanto ao seu resultado, ementa e dispositivo, no
essencial, objeto do recurso especial de divergência ora em análise.

Do contexto da análise de Admissão Prévia
Em exercício de competência inicial em relação a admissão prévia, a Presidência da
2a Câmara da 2a Seção de Julgamento do CARF admitiu o recurso especial para a matéria
preambularmente destacada com os paradigmas preteritamente citados, assim estando indicada a
matéria para rediscussão e os precedentes quanto a correta interpretação da legislação tributária.
A referida autoridade considera, em princípio, para o que foi admitido, ter sido
demonstrado o dissídio jurisprudencial entre julgados.
Na sequência, determinou-se o seguimento, inclusive com a apresentação de
contrarrazões pela parte interessada.
Doravante, competirá a este Colegiado decidir, em definitivo, pelo conhecimento,
ou não do recurso, na forma regimental, para a matéria admitida, quando do voto.

Do pedido de reforma e síntese da tese recursal admitida
O recorrente requer que seja conhecido o seu recurso e, no mérito, que seja dado
provimento para reformar o acórdão recorrido e reconhecer que, para o exercício em
controvérsia, considerando o pagamento realizado, ainda que após o vencimento, ocorreu a
decadência do lançamento do ITR.
Em recurso especial de divergência, com lastro nos paradigmas informados alhures,
o recorrente pretende rediscutir a matéria (i) “decadência – critério para a caracterização do
pagamento antecipado previsto no art. 150, §4o do CTN”.

Das contrarrazões
Fl. 212
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
7
Em contrarrazões (e-fls. 199/204) a parte interessada (Fazenda Nacional) não
discute o conhecimento e, no mérito, sustenta que a contagem do prazo decadencial está correta.

Encaminhamento para julgamento
Os autos foram sorteados e seguem com este relator para o julgamento.
É o que importa relatar.
Passo a devida fundamentação analisando, primeiramente, o juízo de
admissibilidade para conhecer ou não do recurso no que foi previamente admitido e, se superado
este, enfrentar o juízo de mérito para, posteriormente, finalizar com o dispositivo.

VOTO
Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, Relator.
Da análise do conhecimento
O recurso especial de divergência do Contribuinte, para reforma do Acórdão CARF
no 2202-008.922, complementado pelo acórdão no 2202-010.187, que decidiu embargos de
declaração, tem por finalidade hodierna rediscutir a matéria seguinte com os seus respectivos
paradigmas:

(i) Matéria: “Decadência – critério para a caracterização do pagamento
antecipado previsto no art. 150, §4o do CTN”
(i) Paradigma (1): Acórdão 2402-011.680
(i) Paradigma (2): Acórdão 9202-008.472

O exame de admissibilidade exercido pela Presidência da Câmara foi prévio,
competindo a este Colegiado a análise acurada e definitiva quanto ao conhecimento, ou não, do
recurso especial de divergência interposto.
O Decreto no 70.235, de 1972, com força de lei ordinária, por recepção
constitucional com referido status, normatiza em seu art. 37 que “[o] julgamento no Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais far-se-á conforme dispuser o regimento interno. (Redação dada
pela Lei no 11.941, de 2009).”
Neste sentido, importa observar o Regimento Interno do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais (RICARF).
Fl. 213
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
8
Dito isso, passo para a específica análise.
O Recurso Especial de Divergência, para a matéria e precedentes previamente
admitidos, a meu aviso, na análise definitiva de conhecimento que ora exerço e submeto ao
Colegiado, atende a todos os pressupostos de admissibilidade intrínsecos, relativos ao direito de
recorrer, e extrínsecos, relativos ao exercício deste direito, sendo caso de conhecê-lo.
Quanto aos pressupostos extrínsecos, observo que o recurso se apresenta
tempestivo, como indicado no despacho de admissibilidade da Presidência da Câmara, que adoto
como integrativo apenas neste específico ponto (§ 1o do art. 50 da Lei no 9.784, de 1999, com
aplicação subsidiaria na forma do art. 69), tendo respeitado o prazo de 15 (quinze) dias, na forma
exigida no § 2o do art. 37 do Decreto no 70.235, de 1972, bem como resta adequada a
representação processual, inclusive contando com advogado regularmente habilitado, a despeito
de ser necessário anotar que, conforme a Súmula CARF no 110, no processo administrativo fiscal é
incabível a intimação dirigida ao endereço de advogado do sujeito passivo, sendo a intimação
destinada ao contribuinte/sujeito passivo.
Outrossim, observo o atendimento dos requisitos regimentais.
Em relação a divergência jurisprudencial, ela restou demonstrada, conforme bem
destacado no despacho de admissibilidade da Presidência da Câmara.
Os casos fáticos-jurídicos estão no âmbito de fiscalização do ITR e neles se discute a
questão da decadência do lançamento considerando um alegado contexto de pagamento
antecipado que atrairia o art. 150, § 4o, em desfavor do art. 173, I, ambos do CTN.
Particularmente, em todos os casos o recolhimento aconteceu após o prazo legal de
vencimento e após o primeiro dia do exercício seguinte, no entanto, para fins de estabelecimento
da data de início da contagem do prazo decadencial, a decisão recorrida considerou não
caracterizado o pagamento antecipado e, portanto, aplicou, inclusive sob a justificativa de já
iniciado, a regra prevista no art. 173, I, do CTN; ao passo que nos acórdãos paradigmas se
considerou que houve a qualificação do recolhimento, mesmo após o vencimento e após o
primeiro dia do exercício seguinte, como pagamento antecipado, o que levou a contagem pela
regra do art. 150, §4o, do CTN.
Nos acórdãos paradigmas, infere-se que a expressão “pagamento antecipado”
denota espontaneidade, assim qualificada quando o recolhimento ocorrer antes da ciência do
início da fiscalização. Sustenta-se que o pagamento antecipado sem prévio exame da autoridade
administrativa (art. 150, caput) não se restringe tão somente ao imposto devido, aí também se
incluindo, quando for o caso, os juros e a multa de mora, que são acréscimos próprios de
recolhimento em atraso, mas realizado sob o crivo da espontaneidade.
Assenta os paradigmas, neste diapasão, que o fato do imposto ser pago após seu
vencimento, por si só, não desvirtua a natureza da antecipação.
Fl. 214
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
9
As teses jurídicas, portanto, são antagônicas e o conjunto fático se equivale. O
recorrente consegue demonstrar o prequestionamento e as divergências são perceptíveis.
Por conseguinte, reconheço o dissenso jurisprudencial para conhecer do recurso
especial de divergência.

Mérito
Quanto ao juízo de mérito, relacionado a alegada divergência jurisprudencial, passo
a específica apreciação.
- “Decadência – critério para a caracterização do pagamento antecipado previsto
no art. 150, §4o do CTN”
O recorrente, em suma, sustenta que há equívoco na interpretação da legislação
tributária pela decisão recorrida, especialmente por força do precedente invocado.
A temática para a discussão, também, poderia ser rotulada, por exemplo, como:
“termo de início da contagem do prazo decadencial quando realizado pagamento extemporâneo
do ITR, inclusive quando efetuado após ano subsequente ao do fato gerador.”
Consta nos autos que o contribuinte declarou o tributo, que é um imposto sujeito a
lançamento por homologação, em 29/9/2004, ao entregar DITR/2004. O vencimento do ITR para
recolhimento tempestivo seria em 30/09/2004.
Consta, ainda, que o contribuinte recolheu o tributo com encargos em 8/8/2006.
Consta, outrossim, que o sujeito passivo calculou a multa de mora e os juros
moratórios correspondentes e, também, os recolheu, de sorte que o valor declarado, com
encargos moratórios reconhecidos, foi por completo recolhido, no limite da declaração.
O recolhimento é relativo ao exercício de 2004 (DITR/2004, ano base do
aproveitamento das áreas rurais no exercício anterior, isto é, entre 1o/1/2003 a 31/12/2003), com
fato gerador em 1o/1/2004, para o ITR do imóvel rural objeto da exação.
A Fazenda Nacional, em contrarrazões, argumenta que o não recolhimento no
prazo, nem no exercício do fato gerador, faz incidir o inciso I do art. 173 do CTN dando início ao
prazo decadencial a partir de 1o/1/2005 (primeiro dia do exercício seguinte).
Tem-se que, a partir do prazo iniciado, a Receita Federal do Brasil, em sua agenda
de fiscalizações, toma por termo inicial a mencionada data (1o/1/2005) para poder exercer o
lançamento de ofício, no prazo quinquenal, passando a ter o direito de se organizar conforme
melhor lhe aprouvesse, desde que os trabalhos ocorram dentro da programação quinquenal.
Consta que a autoridade fiscal iniciou procedimento fiscal preparatório para o
lançamento de ofício em Maio/2009, após lavrar Termo de Intimação Fiscal. O contribuinte foi
intimado em Junho/2009.
Fl. 215
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
10
A autoridade lançadora entendeu que o imposto declarado foi menor do que o
tributo efetivamente devido e que o lançamento de ofício era tempestivo, posto que o prazo
inicial de sua programação fiscal tinha por termo a quo 1o/1/2005 e termo ad quem 31/12/2009.
O lançamento de ofício do ITR/2004, após fiscalização, apurou o valor do tributo
devido em R$ 11.800,80 (e não em R$ 29,33 como declarado), tendo sido notificado ao sujeito
passivo em 12/2009. De qualquer sorte, a DRJ reduziu para R$ 5.019,59 o valor do tributo (e não
em R$ 29,33 como declarado).
O contribuinte recorrente alega que o recolhimento que efetivou em 8/8/2006 se
qualifica como “pagamento antecipado” e exige, assim, que a contagem do prazo decadencial –
para obstar o lançamento de ofício suplementar –, seja contado pela regra do § 4o do art. 150 do
CTN, iniciando-se o prazo a partir do fato gerador, de modo que haveria o transcurso do lustro
decadencial, exigindo-se o cancelamento do lançamento. Isto porque, o prazo decadencial de 5
anos começaria no fato gerador em 1o/1/2004 (art. 1o da Lei no 9.393/96) e se esgotaria em
31/12/2008, ademais foi notificado do lançamento de ofício suplementar apenas em 12/2009
(antes do dia 31/12, impugnando o lançamento em 07/12/2009).
Sustenta o recorrente que os acórdãos paradigmas lhe asseguram o vindicado
direito.
Muito bem. Não assiste razão ao recorrente. Explico.
De um lado, em certa medida, pretende o contribuinte a aplicação de regras da
denúncia espontânea para atrair a incidência do § 4o do art. 150 do CTN, sendo que seu objetivo
encontra óbices em precedentes qualificados do STJ de observância obrigatória no CARF, pois não
se configura a denúncia espontânea. Veja-se.
Para que fosse configurada a denúncia espontânea, precisaria o contribuinte,
recolher o valor correto e recolhê-lo integralmente, porém não o fez, já que declarou valor a
menor do que o efetivamente devido (declarou R$ 29,33 quando o correto, após DRJ, é R$
5.019,59). Então, o pagamento foi em valor menor. Ademais, não houve uma segunda declaração
para ajustar e declarar o valor da diferença e recolhê-lo antes de se iniciar o procedimento fiscal.
No Tema Repetitivo 385, dos Precedentes qualificados, o STJ assentou:
Questão submetida a julgamento: Discute-se a configuração de denúncia
espontânea (artigo 138, do CTN) na hipótese em que o contribuinte, após efetuar
a declaração parcial do débito tributário acompanhado do respectivo pagamento
integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento do fisco), noticiando a
existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente.
Tese Firmada: A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o
contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a
lançamento por homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral,
retifica-a (antes de qualquer procedimento da Administração Tributária),
Fl. 216
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
11
noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se dá
concomitantemente.
Referida tese advém do seguinte precedente qualificado:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA.
ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL. TRIBUTOS SUJEITOS A
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECLARAÇÃO PARCIAL DE DÉBITO
TRIBUTÁRIO
ACOMPANHADO
DO
PAGAMENTO
INTEGRAL.
POSTERIOR
RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A MAIOR COM A RESPECTIVA QUITAÇÃO. DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO.
1. A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte,
após efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por
homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes
de qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência
de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente.
2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada, com a consequente
exclusão da multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por
homologação declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de
vencimento, à vista ou parceladamente, ainda que anteriormente a qualquer
procedimento do Fisco (Súmula 360/STJ) (Precedentes da Primeira Seção
submetidos ao rito do artigo 543-C, do CPC: REsp 886.462/RS, Rel. Ministro Teori
Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008; e REsp 962.379/RS, Rel.
Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008).
3. É que "a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição formal
do crédito, podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se
exigível, independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de
notificação ao contribuinte" (REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira,
Primeira Seção, julgado em 28.11.2007, DJ 07.02.2008).
4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a
menor (integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o
crédito tributário atinente à parte não declarada (e quitada à época da
retificação), razão pela qual aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN.
5. In casu, consoante consta da decisão que admitiu o recurso especial na origem
(fls. 127/138): "No caso dos autos, a impetrante em 1996 apurou diferenças de
recolhimento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o
Lucro, ano-base 1995 e prontamente recolheu esse montante devido, sendo que
agora, pretende ver reconhecida a denúncia espontânea em razão do
recolhimento do tributo em atraso, antes da ocorrência de qualquer procedimento
fiscalizatório. Assim, não houve a declaração prévia e pagamento em atraso, mas
uma verdadeira confissão de dívida e pagamento integral, de forma que resta
configurada a denúncia espontânea, nos termos do disposto no artigo 138, do
Código Tributário Nacional."
Fl. 217
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
12
6. Consequentemente, merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a
configuração da denúncia espontânea na hipótese sub examine.
7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da
denúncia espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de
caráter eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias,
decorrentes da impontualidade do contribuinte.
8. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do
CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
(REsp n. 1.149.022/SP, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, julgado em
9/6/2010, DJe de 24/6/2010)
O STJ vem entendendo que “ ‘a denúncia espontânea resta configurada na hipótese
em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento
por homologação) acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer
procedimento da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja
quitação se dá concomitantemente’. Sobre o tema, esta Corte editou a Súmula n. 360, a qual
dispõe que: ‘o benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento
por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo’. Por fim, ‘a regra do artigo
138 do CTN não estabelece distinção entre multa moratória e punitiva com o fito de excluir apenas
esta última em caso de denúncia espontânea’ (REsp 908.086/RS, 2a Turma, Rel. Min. Castro Meira,
DJe de 16.6.2008).” (REsp n. 1.210.167/PR, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda
Turma, julgado em 1/12/2011, DJe de 9/12/2011, grifei)
No entanto, pelo relato fático das instâncias inferiores para o caso destes autos, não
ocorreu o atendimento da regra de denúncia espontânea, na forma assentada pelo STJ. Isto
porque, não se declarou, nem se recolheu a diferença do tributo.
De qualquer sorte, o contribuinte poderia sustentar que não haveria tecnicamente
“tal diferença”, se partir da ótica que o lançamento de ofício posterior já estaria fulminado pela
decadência e, então, o valor lá apontado não poderia ser utilizado como premissa.
Adicionalmente, o contribuinte ainda nega que o valor devido seja o do lançamento de ofício.
Em seu pensar, o valor devido é o declarado.
Pois bem. Ainda assim, os argumentos não lhe socorrem. Passo a explicar.
Por outro viés, para que se aplicasse o § 4o do art. 150 do CTN o recolhimento
efetivado deveria se qualificar como “pagamento antecipado” e, para isso, precisaria ser recolhido
antes do início da contagem do prazo decadencial do art. 173, I, do CTN, pois a contagem da
decadência não se interrompe, nem se suspende. O fato é que essa qualificação não é possível
em razão do momento do recolhimento com prazo decadencial já iniciado.
Ora, pelo menos a partir de 1o/1/2005, tem-se início o prazo decadencial contado
pelo art. 173, I, do CTN, sendo certo que – ressalvadas situações excepcionalíssimas e discutíveis
se seriam suspensivas ou interruptivas verdadeiramente, como nos casos de “suspensão fática” ou
Fl. 218
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
13
do inciso II do art. 173 do CTN –, o prazo decadencial não se suspende, nem se interrompe, na
seara tributária.
O STJ já assentou, de longa data, tal entendimento. Veja-se:
" 'iniciado, o prazo de decadência não se suspende nem se interrompe.' (STJ, EREsp
1.143.534/PR, relator Ministro Ari Pargendler, Primeira Seção, DJe de
20/3/2013)". (AgInt no REsp n. 1.427.073/MG, relator Ministro Humberto
Martins, Segunda Turma, julgado em 8/5/2023, DJe de 11/5/2023)
Naquele momento (1o/1/2005), quando teve início o lustro decadencial pelo art.
173, I, do CTN, não se cogitava de qualquer recolhimento, haja vista que o recolhimento só vem a
ocorrer posteriormente. Daí com o prazo de decadência já iniciado não se pode voltar no tempo.
Não haverá normativamente duas contagens.
Logo, uma vez iniciado o prazo decadencial pelo art. 173, I, do CTN, tem-se a
fluência de prazo de decadência que não se interrompe e nem se suspende, de modo a obstar, por
força sistemática, a incidência do § 4o do art. 150 do CTN.
Aliás, a potência normativa do § 4o do art. 150 do CTN só poderia ter incidido se
houvesse o recolhimento do tributo em momento anterior ao início do prazo pelo art. 173, I, do
CTN. Antes do recolhimento, e desde que anteriores ao início do prazo pelo art. 173, I, do CTN,
tudo é mera expectativa de aplicação “possível” do § 4o do art. 150 do CTN.
Se o recolhimento é posterior a contagem do prazo iniciado pelo art. 173, I, do CTN
não se fala mais em incidência do § 4o do art. 150 do CTN, haja vista que essa última norma,
simplesmente, não mais incidirá, por óbice sistêmico, face ao não atendimento de seus requisitos
no prazo que lhe era facultado (antes da fluência do art. 173, I, do CTN, considerando que prazo
decadencial iniciado não se interrompe, nem se suspende).
Trata-se de posição sistemática em diálogo normativo adequado.
Não é válido pensar, com a devida licença, que o § 4o do art. 150 do CTN tenha
incidido originalmente, a partir do fato gerador, como quer fazer crer o contribuinte. Não é válido
entender que estaria havendo, quem sabe, uma “contagem paralela” com o art. 173, I, do CTN, de
modo que ambos os prazos decadenciais fossem considerados como não suspensivos e não
interruptivos; e, assim, com o recolhimento posterior, o termo do § 4o do art. 150 do CTN se
qualificasse primeiro para ser alcançado mais rapidamente.
A meu sentir, não há como se cogitar de dois prazos fluindo ao mesmo tempo,
ainda mais se o prazo do § 4o do art. 150 do CTN fosse “sob condição suspensiva”, haja vista que
só seria validado se viesse a ocorrer o recolhimento.
Até fica a pergunta, se a condição (pagamento) só viesse a ocorrer após o término
do próprio prazo do §4o do art. 150 do CTN, mas antes do término do prazo art. 173, I, do CTN?
Parece-me lógico que não há resposta sistêmica válida!
Fl. 219
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
14
Ao fim e ao cabo, a questão doutrinária da decadência não se suspender, nem se
interromper, só tem sentido a partir do momento em que tem início a contagem efetiva do prazo
decadencial, sem hipótese de se cogitar em contagem “sob condição suspensiva”.
Então, antes de iniciado o prazo decadencial, não se cogita de tais conceitos
(interrupção ou suspensão). Por outro lado, iniciado, seja pelo art. 173, I, do CTN, seja pelo § 4o do
art. 150 do CTN, a contagem não se suspende, nem se interrompe e, assim, ou se aplica o art. 173,
I, do CTN, ou o § 4o do art. 150 do CTN, prevalecendo o que tiver o “gatilho” requisitório primeiro,
sendo certo que o gatilho do § 4o do art. 150 do CTN é o recolhimento que deve ser efetivado
antes do termo inicial do art. 173, I, do CTN, pois o gatilho deste é o não atendimento dos
requisitos exigidos pelo § 4o do art. 150 do CTN.
Não há contagem paralela e conjunta, muito menos é possível se sustentar que uma
se dá “sob condição suspensiva”. Também, não há contagem do § 4o do art. 150 do CTN sem que
tenha sido atendidos os critérios legais, isto é, o recolhimento. Ademais, se os requisitos forem
atendidos após iniciado o prazo pelo art. 173, I, do CTN, não é possível interromper ou suspender
a contagem decadencial em curso para que o prazo do § 4o do art. 150 do CTN (com “gatilho”
posterior, ainda que o ponto de início seja anterior) interrompa ou suspenda o prazo decadencial
em curto do art. 173, I.
Por corolário lógico e conclusivo, antes do recolhimento, simplesmente, não há
contagem do prazo pelo § 4o do art. 150 do CTN (não se falando em suspensão ou interrupção
dele) e, lado outro, se chegar o momento do termo inicial do prazo decadencial pelo art. 173, I, do
CTN, sem que o § 4o do art. 150 do CTN tenha atendido suas condições de aplicação e incidido,
então ele terá se perfectibilizado para o caso do contribuinte em espécie como “mera expectativa
de direito”, já que não atendeu as condições no momento oportuno para que viesse a imperar.
Ele, simplesmente, em tal exemplo, não incidirá, por prevalecer o prazo iniciado pelo art. 173, I, do
CTN.
Dessarte, o prazo decadencial iniciado pelo art. 173, I, do CTN, não se suspenderá e
nem se interromperá por “tentativa” de dar partida posterior ao prazo do § 4o do art. 150 do CTN,
que ainda não tinha sido iniciado por ausência de atendimento dos seus requisitos (ainda que o
deslocamento no tempo seja para momento anterior ao início do prazo do art. 173, I, do CTN; o
ponto é que o efeito retroativo que se aplicaria decorre de momento posterior no tempo).
A jurisprudência do STJ é consolidada em estabelecer: “a obrigação tributária não
declarada pelo sujeito passivo no tempo e modo determinados pela legislação de regência está
sujeita ao procedimento de constituição do crédito pelo Fisco, por meio do lançamento
substitutivo, o qual deve se dar no prazo decadencial previsto no art. 173, I, do CTN”.
Diversos são os acórdãos do Colendo STJ que trazem esse texto em “aspas”
(exemplos: AgInt no AREsp n. 2.382.228, AgInt no AgInt no AREsp n. 2.337.783, AgInt no AREsp n.
2.170.144, AgInt no AREsp n. 1.829.340, REsp n. 1.798.274).
Fl. 220
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
15
Poderia se contra-arrazoar afirmando que o STJ traz o referido texto
complementado pelo trecho sublinhado: “a obrigação tributária não declarada pelo sujeito
passivo no tempo e modo determinados pela legislação de regência está sujeita ao procedimento
de constituição do crédito pelo Fisco, por meio do lançamento substitutivo, o qual deve se dar no
prazo decadencial previsto no art. 173, I, do CTN, quando não houver pagamento antecipado, ou
no (prazo) referido no art. 150, § 4o, do CTN, quando ocorrer o recolhimento de boa-fé, ainda que
em valor menor do que aquele que a Administração entende devido, pois, nesse caso, a atividade
exercida pelo contribuinte ou responsável de apurar e pagar o crédito tributário está sujeita à
verificação pelo ente público pelo prazo de cinco anos, sem a qual ela (a atividade) é tacitamente
homologada" (STJ, AgInt nos EDcl no REsp 1.893.596/SP, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA,
PRIMEIRA TURMA, DJe de 07/03/2023)”.
Ocorre que, não se pode olvidar que a consolidação jurisprudencial do STJ entende
que o prazo decadencial não se suspende, tampouco se interrompe (EREsp 1.143.534, AgInt no
REsp n. 1.427.073).
Logo, numa visão sistemática, para as jurisprudências assentadas no Colendo STJ, se
já iniciado o prazo pelo art. 173, I, do CTN, não se pode falar que o recolhimento intempestivo
tenha o condão de modificar o prazo se já estabelecido e iniciada a sua contagem, ainda que
ocorra recolhimento posterior com encargos moratórios ou mesmo que o recolhimento se dê
antes de iniciado o procedimento fiscal tendente ao lançamento de ofício.
O marco temporal para limite do recolhimento a atrair o § 4o do art. 150 do CTN
deve, portanto, ao menos, ser o momento anterior (data antecedente) em que ocorre o início do
prazo pelo art. 173, I, do CTN.
No caso concreto, a contagem pelo art. 173, I, do CTN, tem início em 1o/1/2005 e
quando já em curso o prazo por tal regra não se pode interromper a contagem (nem cabe se falar
em suspender o prazo) por força de recolhimento posterior extemporâneo, quando há muito o
prazo decadencial pelo art. 173, I, do CTN, estava em fluência.
Para que o recolhimento seja qualificado como “pagamento antecipado”, para os
fins do § 4o do art. 150 do CTN, penso que, ao menos, não deve ter ocorrido o início do prazo
decadencial pelo art. 173, I, do CTN. Iniciado o dever cogente incontestável da autoridade fiscal de
efetuar o lançamento de ofício substitutivo, especialmente consolidado a partir do termo inicial
do art. 173, I, do CTN, a espécie de lançamento do caso concreto passa de lançamento por
homologação para lançamento de ofício e, assim, impõe-se as regras da espécie, sendo certo que
no lançamento de ofício tem-se contagem decadencial pelo art. 173, I, do CTN, como regra.
O próprio STJ tem entendido que:
“Nos termos da jurisprudência dominante do STJ, ‘tratando-se de tributo sujeito a
lançamento por homologação, ..., a obrigação tributária não declarada pelo
sujeito passivo no tempo e modo determinados pela legislação de regência está
sujeita ao procedimento de constituição do crédito pelo Fisco, por meio do
Fl. 221
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
16
lançamento substitutivo, o qual deve se dar no prazo decadencial previsto no art.
173, I, do CTN, quando não houver pagamento antecipado’ (STJ, AgInt nos EDcl no
REsp 1.893.596/SP, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, DJe de
07/03/2023)” (AgInt no AgInt no AREsp n. 2.337.783/SP, relatora Ministra
Assusete Magalhães, Segunda Turma, julgado em 13/11/2023, DJe de
21/11/2023)
Longe de discutir se o que se homologa é o pagamento ou o procedimento1, é certo
que iniciada a contagem pelo art. 173, I, do CTN não é crível que possa o contribuinte no curso do
prazo decadencial referido modificar o prazo ao bel prazer, para tanto, bastando recolher um
valor que entende devido e confessar e declarar e recolher o que declarou, ainda que não
equivalha ao valor total correto para a exação.
Fosse isso possível poderia, por exemplo, o contribuinte declarar e recolher R$X,00
e entregar a declaração em momento ainda mais intempestivo, a exemplo do dia final do prazo do
famigerado § 4o do art. 150 do CTN (que não estava em curso; em 31/12/2008) e pretender ver a
situação resolvida e definitivamente consolidada com a sua aplicação instantânea no momento
dessa declaração e pagamento extemporâneos, afastando a contagem avançada do art. 173, I, do
CTN, bem como obstando qualquer atividade da autoridade lançadora, que ainda teria o ano
seguinte para exercer o lançamento de ofício (“pregando uma surpresa para a Fiscalização”),
que, aliás, poderia estar devidamente programada para exercer os trabalhos no último ano (veja-
se que o lançamento do caso concreto ocorreu no último ano, bem administrando a autoridade o
prazo que tinha pelo curso da contagem iniciada).
Aliás, se o recolhimento ocorresse em 2/1/2009 (após o termo do que seria o prazo
do § 4o do art. 150 do CTN e antes do início de uma ação fiscal e antes do termo da contagem pelo
art. 173, I, do CTN), haveria uma fulminação instantânea e imediata de qualquer possível
lançamento com prazo pelo art. 173, I, do CTN até 31/12/2009? Ou, quem sabe, o contribuinte
poderia pedir a restituição por pagamento de crédito decaído em 31/12/2008, quando o ponto de
atração da aplicação do §4o do art. 150 teria sido dado em 2/1/2009?

1 O STJ parece caminhar para entender que a atividade a ser homologada é, tanto o pagamento, como também o
procedimento (este sendo refletido pela apuração), de modo que haveria uma atividade conjunta a ser homologada –
a de pagar e a de apurar. Isto porque, nos termos da jurisprudência dominante do STJ, para quem a boa-fé se presume
e a má-fé deve ser comprovada (REsp 956.943/PR, rel. p/ Acórdão Ministro João Otávio de Noronha, Corte Especial,
DJe 01/12/2014; AgInt no AREsp n. 2.170.144/SP, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em
13/3/2023, DJe de 15/3/2023), tratando-se de tributo sujeito a lançamento por homologação, e havendo pagamento
antecipado (entenda-se aqui o realizado antes de iniciado o prazo decadencial do art. 173, I, do CTN), conta-se o prazo
decadencial de acordo com o art. 150, § 4o, do CTN, ainda que o recolhimento seja em valor menor do que aquele que
a Administração Tributária entende devido, se o recolhimento é de boa-fé, “‘pois, nesse caso, a atividade exercida
pelo contribuinte ou responsável de apurar e pagar o crédito tributário está sujeita à verificação pelo ente público
pelo prazo de cinco anos, sem a qual ela (a atividade) é tacitamente homologada’ (STJ, AgInt nos EDcl no REsp
1.893.596/SP, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, DJe de 07/03/2023)” (AgInt no AgInt no AREsp n.
2.337.783/SP, relatora Ministra Assusete Magalhães, Segunda Turma, julgado em 13/11/2023, DJe de 21/11/2023).
Fl. 222
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
17
Parece-me óbvio e evidente que as respostas não favorecem, por qualquer critério
de lógica sistemática, ao pleito do sujeito passivo, sob pena de realização de interpretação
estanque e desconexa do sistema normativo.
Por tudo isso, estabelecido que o recolhimento do caso concreto não se perfaz
como “pagamento antecipado”, não recebendo essa qualificação jurídica, deve-se aplicar o
precedente qualificado do Tema Repetitivo no 163/STJ (Recurso Especial no 973.733/SC, de
12/08/2009, Representativo de Controvérsia), a saber:
“O dies a quo do prazo quinquenal da aludida regra decadencial rege-se pelo disposto no
artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o ‘primeiro dia do exercício seguinte àquele em que
o lançamento poderia ter sido efetuado’ corresponde, iniludivelmente, ao primeiro dia do
exercício seguinte à ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos a
lançamento
por
homologação,
revelando-se
inadmissível
a
aplicação
cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, §4o, e 173, do Codex
Tributário, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal. (grifei)
Importa transcrever a ementa do Recurso Especial no 973.733/SC, verbis:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO
543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA
DE
PAGAMENTO
ANTECIPADO.
DECADÊNCIA DO DIREITO DE O FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO
INICIAL. ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS PREVISTOS NOS
ARTIGOS 150, § 4o, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento
de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da
exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de
dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito
(Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em
28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro Teori Albino
Zavascki, julgado em 22.03.2006, DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP, Rel. Ministro Luiz
Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005).
2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no
perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo
lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco regras
jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do direito de lançar
nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos sujeitos
ao lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento
antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito Tributário",
3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.. 163/210).
3. O dies a quo do prazo quinquenal da aludida regra decadencial rege-se pelo disposto no
artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício seguinte àquele em que
o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde, iniludivelmente, ao primeiro dia do
exercício seguinte à ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos a
lançamento
por
homologação,
revelando-se
inadmissível
a
aplicação
cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do Codex
Fl. 223
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
18
Tributário, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto
Xavier, "Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro", 3a ed., Ed. Forense, Rio de
Janeiro, 2005, págs.. 91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10a ed., Ed.
Saraiva, 2004, págs.. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no
Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.. 183/199).
5. In casu, consoante assente na origem: (i) cuida-se de tributo sujeito a lançamento por
homologação; (ii) a obrigação ex lege de pagamento antecipado das contribuições
previdenciárias não restou adimplida pelo contribuinte, no que concerne aos fatos
imponíveis ocorridos no período de janeiro de 1991 a dezembro de 1994; e (iii) a
constituição dos créditos tributários respectivos deu-se em 26.03.2001.
6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em vista o
decurso do prazo decadencial quinquenal para que o Fisco efetuasse o lançamento de
ofício substitutivo.
7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e
da Resolução STJ 08/2008.
(REsp n. 973.733/SC, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, julgado em 12/8/2009, DJe
de 18/9/2009)
A partir da decisão acima, formulou-se a seguinte tese:
Tema Repetitivo no 163/STJ: "O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o
crédito tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o
pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo
inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo
declaração prévia do débito".
Observa-se que no caso dos autos, como dito, não se pode acatar a tese de que o
recolhimento efetivado seja qualificado juridicamente como “pagamento antecipado”.
Ora, tanto como a marcha processual, o transcurso do tempo no direito tem seus
reflexos e implicações e não é possível retroagir, por regra, no tempo para pretender mudar
seus efeitos jurídicos já operados, preclusos.
Logo, não se reconhece a decadência como pretendido.
Também, não há a denúncia espontânea. Essa como questão subsidiária. Ainda que
tenha recolhido o valor completo que declarou, pretendendo dá ares de pagamento integral, tem-
se um recolhimento a menor, parcial em relação ao que seria efetivamente o tributo
verdadeiramente devido, que não se qualifica como antecipação no momento intempestivo em
que efetivado para os fins de operacionalizar uma recontagem pelo §4o do art. 150 do CTN em
razão da extemporaneidade do recolhimento, até mesmo, por questão sistemática normativa.
De mais a mais, este Colegiado da Câmara Superior, ainda que em outra
composição, já assentou o mesmo resultado, embora com ligeira conclusão diversa em alguns
votos. Alguns julgadores entendem, de forma mais restrita, que o marco do recolhimento para se
qualificar como pagamento antecipado é “o vencimento do tributo”, enquanto este Relator firma,
Fl. 224
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
19
por compreensão sistêmica, que o marco é “o momento imediatamente anterior ao início da
contagem pelo art. 173, I, do CTN”, de modo que poderia haver recolhimento após o vencimento
que se qualificasse como pagamento antecipado, porém respeitado o limite do marco firmado:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR)
Exercício: 2009
DECADÊNCIA. TERMO INICIAL. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.
No caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, havendo antecipação
de pagamento no prazo legalmente previsto, ausente dolo, fraude ou simulação, a
contagem do prazo decadencial tem início na data da ocorrência do fato gerador.
O pagamento após o vencimento não é apto a atrair a incidência do art. 150, § 4o,
do CTN.
(Acórdão 9202-010.592, Processo 101210.721556/2014-34, Relator Mário Pereira
de Pinho Filho, sessão de 21/12/2022, por maioria)

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR)
Exercício: 2010
DECADÊNCIA. PAGAMENTO APÓS A DATA DE VENCIMENTO DO TRIBUTO.
CONTAGEM DE PRAZO NOS TERMOS DO ART. 173, I, DO CTN.
O pagamento após o vencimento não é apto a atrair a incidência do art. 150, § 4o,
do CTN. No caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, havendo
recolhimento em atraso pelo contribuinte, efetuado no ano subsequente ao
vencimento da obrigação tributária, mesmo que ocorrido antes do lançamento ou
iniciado procedimento fiscal, não se considera antecipação de pagamento, para
efeito do termo inicial de contagem do prazo decadencial na data da ocorrência
do fato gerador. Nessa situação, o prazo decadencial para o lançamento de ofício
é contado na forma do disposto no inc. I do art. 173 do CTN (primeiro dia do
exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido realizado).
(Acórdão 9202-010.819, Processo 13116.722550/2015-12, Relatora Ana Cecília
Lustosa da Cruz, Redator ad hoc e para acórdão Mário Hermes Soares Campos,
sessão de 29/06/2023, por maioria)

Sendo assim, sem razão o recorrente (Contribuinte).

Conclusão quanto ao Recurso Especial
Fl. 225
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
20
Em apreciação racional da alegada divergência jurisprudencial, motivado pelas
normas da legislação tributária aplicáveis à espécie, conforme relatado, analisado e por mais o que
dos autos constam, em suma, conheço do recurso especial de divergência do Contribuinte e, no
mérito, nego-lhe provimento, mantendo-se a decisão recorrida em seus termos, não havendo
decadência do lançamento.
Alfim, finalizo em sintético dispositivo.
Dispositivo
Pelo exposto, CONHEÇO do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, NEGO-
LHE PROVIMENTO.
É como Voto.
Assinado Digitalmente
Leonam Rocha de Medeiros

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Miriam Denise Xavier.
O voto pelas conclusões se deve ao entendimento sobre a contagem do prazo
decadencial nos termos do CTN, art. 173, I.
Segundo o relator:
Aliás, a potência normativa do § 4o do art. 150 do CTN só poderia ter incidido se
houvesse o recolhimento do tributo em momento anterior ao início do prazo pelo
art. 173, I, do CTN. Antes do recolhimento, e desde que anteriores ao início do
prazo pelo art. 173, I, do CTN, tudo é mera expectativa de aplicação “possível” do
§ 4o do art. 150 do CTN.
No lançamento por homologação o contribuinte tem o dever legal de verificar a
ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável e
calcular o montante devido, efetivando, ao final, o pagamento correspondente.
Uma vez ocorrido o pagamento antecipado pelo sujeito passivo, mesmo que parcial,
o prazo decadencial conta-se a partir do fato gerador, nos termos do CTN, art. 150, § 4o.
Na falta de pagamento, não haverá objeto para homologação. A partir do dia
seguinte ao vencimento, a Administração Tributária está autorizada a realizar o lançamento de
ofício da diferença do tributo devido e não constituído pelo contribuinte mediante confissão em
declaração fiscal.
Em tal circunstância de inexistência de antecipação de pagamento, começará a fluir
o prazo para o lançamento de ofício, cuja contagem, necessariamente, deverá respeitar o inciso I
Fl. 226
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9202-011.653 – CSRF/2a TURMA
PROCESSO 13971.720660/2009-11
21
do art. 173 do CTN, segundo o qual o prazo decadencial se inicia no primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Por óbvio, eventual pagamento
efetuado pelo sujeito passivo em data posterior ao vencimento não poderá produzir efeito para
alterar o termo inicial da contagem do prazo decadencial, em evidente prejuízo ao credor.
No caso em apreço, o lançamento diz respeito ao exercício de 2004, cujo fato
gerador se deu no dia 1/1/2004. O recolhimento em atraso do imposto efetivou-se no dia
8/8/2006 (fl. 79), portanto após a data de vencimento fixada na legislação tributária em
30/09/2004 e após ter começado a fluir o prazo decadencial do CTN, art. 173, I.
Tendo em vista que o contribuinte autuado teve ciência da Notificação de
Lançamento em 15/6/2009, não restam dúvidas de que o direito de efetuar o lançamento
permanecia incólume segundo a contagem do prazo decadencial pelo inciso I do art. 173 do CTN,
podendo o lançamento ter sido efetuado até 31/12/2009.

Assinado Digitalmente
Miriam Denise Xavier

Fl. 227
DF CARF MF
Original