Tribunal: CARF
Processo: 10325.901066/2018-47
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FLAVIA SALES CAMPOS VALE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-03-24
Data de publicação: 2025-05-04

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2013 a 31/12/2013
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
CRÉDITO. IMOBILIZADO. BENFEITORIAS.
Como regra, benfeitorias, reformas e materiais de construção realizadas em bens ativados, componentes do parque produtivo (edificações) ou máquinas, devem ser incorporados ao ativo em questão, só gerando créditos a partir dos encargos de depreciação. Também devem ser ativados bens e materiais de construção incorporados aos bens do ativo cuja vida útil ultrapasse o período de um ano, assim como as despesas que contribuam para a formação do resultado de mais de um período de apuração, para futuras depreciações ou amortizações.
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. INSUMOS. SERVIÇOS DE CONSULTORIA EM MEIO AMBIENTE.
Os Serviços de Consultoria, Assessoria e Projetos não são gastos realizados no processo produtivo e não dão direito ao crédito das contribuições. Situações específicas de consultorias de produção devem ser comprovadas pelo interessado dos processos de ressarcimento.
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. INSUMOS. SERVIÇOS DE TERRAPLENAGEM. CRÉDITOS.
Apesar de terrenos não se submeterem à depreciação, os gastos decorrentes de serviços de terraplenagem para fins de implantação do espaço produtivo configuram custos de construção, agregando-se, portanto, ao valor total do bem imóvel, cujo aproveitamento de créditos se dá por meio dos encargos de depreciação.
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO ELÉTRICA. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não foi apresentado elementos detalhados acerca da manutenção elétrica, e se dela resultou um aumento de vida útil dos equipamentos superior a um ano. Pedido de ressarcimento, ônus da prova cabe ao beneficiário, aquele que vai receber a compensação e que deve apresentar elementos que comprovem suas alegações.
REGIME DE APURAÇÃO NÃO CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.
O aproveitamento extemporâneo de créditos das contribuições não cumulativas requer a devida retificação das obrigações acessórias demonstrando o pertinente registro na contabilidade das rubricas respectivas e dos valores envolvidos na operação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10325.901066/2018-47
ACÓRDÃO
3201-012.351 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
28 de março de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ENERGIA VERDE - PRODUÇÃO RURAL LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/10/2013 a 31/12/2013
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito
de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não
cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de
repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte
na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da
produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa
ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí
resultantes.
CRÉDITO. IMOBILIZADO. BENFEITORIAS.
Como regra, benfeitorias, reformas e materiais de construção realizadas
em bens ativados, componentes do parque produtivo (edificações) ou
máquinas, devem ser incorporados ao ativo em questão, só gerando
créditos a partir dos encargos de depreciação. Também devem ser ativados
bens e materiais de construção incorporados aos bens do ativo cuja vida
útil ultrapasse o período de um ano, assim como as despesas que
contribuam para a formação do resultado de mais de um período de
apuração, para futuras depreciações ou amortizações.
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. INSUMOS. SERVIÇOS DE CONSULTORIA
EM MEIO AMBIENTE.
Os Serviços de Consultoria, Assessoria e Projetos não são gastos realizados
no processo produtivo e não dão direito ao crédito das contribuições.
Situações específicas de consultorias de produção devem ser comprovadas
pelo interessado dos processos de ressarcimento.
Fl. 89
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10325.901066/2018-47
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CONTRIBUIÇÃO
NÃO
CUMULATIVA.
INSUMOS.
SERVIÇOS
DE
TERRAPLENAGEM. CRÉDITOS.
Apesar de terrenos não se submeterem à depreciação, os gastos
decorrentes de serviços de terraplenagem para fins de implantação do
espaço produtivo configuram custos de construção, agregando-se,
portanto, ao valor total do bem imóvel, cujo aproveitamento de créditos se
dá por meio dos encargos de depreciação.
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO ELÉTRICA.
CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE.
Não foi apresentado elementos detalhados acerca da manutenção elétrica,
e se dela resultou um aumento de vida útil dos equipamentos superior a
um ano. Pedido de ressarcimento, ônus da prova cabe ao beneficiário,
aquele que vai receber a compensação e que deve apresentar elementos
que comprovem suas alegações.
REGIME DE APURAÇÃO NÃO CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS.
O aproveitamento extemporâneo de créditos das contribuições não
cumulativas requer a devida retificação das obrigações acessórias
demonstrando o pertinente registro na contabilidade das rubricas
respectivas e dos valores envolvidos na operação.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em negar provimento
ao Recurso Voluntário, vencidos os conselheiros Flávia Sales Campos Vale (Relatora), Rodrigo
Pinheiro Lucas Ristow e Fabiana Francisco de Miranda, que lhe davam parcial provimento, para
reconhecer o direito ao desconto de créditos relativamente a: (i) serviços de montagem de escada
metálica de acesso ao teto dos fornos retangulares, (ii) serviços de consultoria em meio ambiente
e regularização ambiental das fazendas, (iii) serviços para construção de fornos retangulares, (iv)
serviços para montagem e instalação das portas metálicas de vedação dos fornos retangulares e
do cabo de segurança, (v) serviços de terraplanagem e (vi) créditos extemporâneos, mas desde
que, nesse último item, respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das
contribuições não cumulativas e demonstrada a inexistência de aproveitamento em outros
períodos. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Marcelo Enk de Aguiar.
Fl. 90
DF CARF MF
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Sala de Sessões, em 28 de março de 2025.

Assinado Digitalmente
Flávia Sales Campos Vale – Relatora

Assinado Digitalmente
Hélcio Lafetá Reis – Presidente

Assinado Digitalmente
Marcelo Enk de Aguiar – Redator designado
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Barbara Cristina de Oliveira
Pialarissi, Fabiana Francisco, Flavia Sales Campos Vale, Marcelo Enk de Aguiar, Rodrigo Pinheiro
Lucas Ristow, Helcio Lafeta Reis (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela 04a Turma
da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a Manifestação
de Inconformidade apresentada pela Recorrente e não reconheceu o direito creditório.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:

“Trata o presente processo de Pedido de Ressarcimento - PER de crédito da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins Não Cumulativa
- Mercado Interno apurada no 4o trimestre de 2013 no valor de R$2.727.636,17.
Nos termos do Despacho Decisório eletrônico proferido pela Delegacia da Receita
Federal do Brasil em Imperatriz/MA, o Pedido de Ressarcimento foi parcialmente
deferido, no valor de R$1.681.779,42.
O Despacho Decisório eletrônico baseou-se nas conclusões do Relatório Fiscal
anexado ao presente processo, no qual o Auditor Fiscal da RFB descreve os
procedimentos adotados durante a fiscalização e as inconsistências verificadas na
apuração do crédito pleiteado pela contribuinte, conforme trechos a seguir
transcritos, com os destaques do original:
(...)
Fl. 91
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A empresa, tributada pelo lucro real, tem como atividade principal o apoio à
produção florestal, especialmente a produção de carvão vegetal a partir de
madeira de eucalipto (...).
(...)
5 - ITENS EXAMINADOS COM IRREGULARIDADES CONSTATADAS
(...)
Entende-se como insumos utilizados na fabricação ou produção de bens
destinados à venda a matéria-prima, o produto intermediário, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste,
o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação
diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam
incluídas no ativo imobilizado; e os serviços prestados por pessoa jurídica
domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do
produto (art. 8°, § 4o da IN SRF N° 404/2004).
Tal definição foi ampliada pelo Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17 de
dezembro de 2018, o qual passa a relacionar os gastos com insumo ao processo
produtivo, segundo os critérios de essencialidade ou relevância, e não mais
restritivamente ao produto.
Veja-se que, além das matérias-primas e produtos intermediários, que se
incorporam ao produto, outros bens geram direito ao crédito, desde que não
contabilizados pelo contribuinte em seu ativo permanente, que sofram, em função
da ação exercida diretamente sobre o produto em fabricação, alterações tais
como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas.
(...)
5.1 - Serviços utilizados como insumos O contribuinte aproveitou no cálculo dos
créditos os gastos incorridos com serviços de desmontagem e montagem de
portas de forno, escada metálica, cabo de segurança etc.; assessoria e consultoria;
construção de fornos;
fabricação e montagem; obra civil; rebobinamento de motor; terraplanagem;
serviços metalúrgicos e frete na aquisição de máquinas e mercadorias.
Tais atividades são serviços acessórios que não integram o processo produtivo de
carvão, estando em desacordo com o art. 3o, II, da Lei no 10.833/2003, e art. 8° da
Instrução Normativa SRF n° 404, de 12/03/2004, mesmo considerando a
interpretação ampliativa do Parecer Normativo COSIT/RFB n° 05, de 17 de
dezembro de 2018, o qual estabelece que os gastos classificados como insumo,
para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da contribuição para o
PIS ou para a COFINS, devem se adequar aos critérios da essencialidade ou da
relevância.
(...)
Fl. 92
DF CARF MF
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Das alíneas expostas conclui-se que o termo insumo não pode ser interpretado
como todo e qualquer bem ou serviço necessário à atividade da pessoa jurídica,
mas deve estar diretamente relacionado ao processo produtivo que, embora
considerado sentido amplo, não abrange etapas anteriores ou posteriores ao
processo produtivo de fabricação do carvão.
Mesmo serviços de consultoria e assessoria e outros que melhorem, ampliem ou
aperfeiçoem o processo produtivo, não chegam a integrar propriamente o referido
processo; pois a “qualidade, quantidade e/ou suficiência” elencadas na subalínea
“a.2” referem-se ao momento do processo produtivo e não a etapas anteriores ou
posteriores. Por esta razão, tais serviços não podem ser considerados insumos e
não dão direito ao crédito da Cofins não cumulativa.
(...)
5.2 - Despesas de Aluguéis de Máquinas e Equipamentos no mês de dezembro de
2013 Na EFD-Contribuições referente ao mês de dezembro de 2012 (sic), o
contribuinte declarou despesa de aluguéis de máquinas e equipamentos no valor
de R$ 6.652.858,98. No entanto, os arquivos digitais apresentados pelo
contribuinte comprovaram, para o mesmo período e despesa, apenas o valor.
Intimado a justificar a diferença encontrada, o contribuinte reconheceu em sua
resposta que o valor estava indevidamente registrado a maior na EFD-
Contribuições de dezembro/2013. Diante da confissão de erro, esta fiscalização
procedeu a glosa da diferença no valor de R$ 140.254,71 (cento e quarenta mil,
duzentos e cinquenta e quatro reais e setenta e um centavos).
5.3 - Créditos Extemporâneos A análise das notas fiscais apresentadas pelo
contribuinte e dos arquivos da EFD Contribuições demonstrou o aproveitamento
extemporâneo de créditos em desacordo com o disposto no §1°, do art. 3° da Lei
10.833/2003:
(...)
A apropriação dos créditos deverá ser efetuada no mês em que os gatos
relacionados forem incorridos ou os insumos adquiridos.
O §4° faculta ao contribuinte a utilização do crédito não aproveitado, em
competências posteriores (dedução da contribuição devida, ressarcimento ou
compensação); mas não afasta a obrigatoriedade de apropriação(levantamento)
do crédito nos meses em que os gatos relacionados forem incorridos ou os
insumos adquiridos.
Resta
claro
que
a
extemporaneidade
permitida
é
para
o
aproveitamento(utilização) dos créditos já apropriados, e não para apropriação de
créditos não apropriados em época própria.
Esta Fiscalização procedeu, portanto, à glosa das notas fiscais referentes a
insumos, custos e despesas apropriados extemporaneamente:
(...)
Fl. 93
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Cientificada do Despacho Decisório, a Interessada apresenta Manifestação de
Inconformidade com as razões de defesa sintetizadas nos parágrafos abaixo:
1) A alegação de que parte dos créditos teria sido apropriada de forma
extemporânea decorreu de erro material cometido pela Fiscalização, que
considerou como marco temporal a data de emissão das notas fiscais relativas às
operações de aquisição, quando o correto seria a data de entrada dos insumos no
estabelecimento da Requerente.
2) A questão não comporta maiores discussões, bastando dizer que a
transferência da propriedade de bem móvel, no Direito Brasileiro, apenas se opera
com a tradição, nos exatos termos do art. 1.267 do Código Civil.
3) Nesse sentido, diferentemente do que afirma a Fiscalização, todos os créditos
supostamente extemporâneos foram devidamente apropriados pela Requerente
no mês de aquisição dos insumos, conforme se observa da data de recebimento
das mercadorias indicadas nas notas fiscais de aquisição.
4) Ainda que não fosse este o caso, o que se admite para argumentar, é evidente
que a distinção entre os conceitos de “aproveitamento” e “apropriação”, levada a
cabo pela Fiscalização, não possui qualquer amparo legal.
5) A jurisprudência do CARF é pacífica no sentido de que a regra do § 4o do art. 3o
da Lei no 10.637/2002 assegura o direito à apropriação de créditos da
contribuição para o PIS e da Cofins em competências posteriores à do mês de
aquisição dos insumos, sendo dispensada até mesmo a retificação das declarações
fiscais do período.
6) Quanto aos serviços utilizados como insumos, o indeferimento dos créditos em
apreço resultou, única e exclusivamente, da definição restritiva atribuída ao
conceito de insumo pela autoridade fiscal, não havendo quaisquer controvérsias
acerca da efetiva comprovação dos gastos contabilizados pela Requerente.
7) No entender da autoridade fiscal, apenas configurariam insumos, para fins de
creditamento do PIS/Cofins, as despesas com bens e serviços aplicados ou
consumidos diretamente no processo produtivo da empresa, nos termos das
Instruções Normativas RFB no 247/2002 e no 404/2004, editadas com suposto
fundamento na legislação que rege o IPI (Decreto no 7.212/2010), e assim,
contrario sensu, os gastos indiretos, ainda que essenciais ou relevantes à
consecução da atividade econômica do contribuinte, não ensejariam direito a
crédito.
8) A matéria - outrora objeto de forte divergência doutrinária e jurisprudencial -
foi recentemente pacificada pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça,
quando do julgamento do Recurso Especial no 1.221.170-PR, submetido à
sistemática dos recursos repetitivos, e especificamente para os fins da presente
defesa, merece destaque o reconhecimento expresso da RFB quanto ao direito do
contribuinte de se creditar dos dispêndios necessários à produção do insumo
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utilizado em seu processo produtivo (“insumo do insumo”), conforme item “3” do
aludido Parecer Normativo COSIT/RFB n° 05/2018.
9) Da mesma forma, passou a ser textualmente admitido o creditamento sobre as
despesas necessárias à manutenção periódica e substituição de partes de ativos
imobilizados.
10) Ocorre que todos os itens listados são essenciais e/ou relevantes para a
atividade produtiva da Requerente, conforme fazem prova o fluxograma e a
planilha demonstrativa em anexo.
11) Resumidamente, os serviços contratados pela Requerente são necessários à
instalação e manutenção do ativo imobilizado da empresa, em especial dos fornos
utilizados na transformação da madeira em carvão vegetal (atividade principal da
empresa); ou à extração de madeira para corte, colheita e transporte da lenha
para unidade de produção de carvão vegetal - UPCs.
12) Perceba-se, portanto, que é a situação em concreto da empresa, à luz do
princípio da verdade material, regente do processo tributário, que vai determinar
a efetiva necessidade e essencialidade de determinados bens e serviços no
processo produtivo, devendo-se considerar, na definição de insumo, a
correspondência entre a despesa incorrida e sua essencialidade na geração da
receita tributável, o que não foi observado pela autoridade fiscal.
13) Ante o exposto, não restam dúvidas quanto à condição de insumo dos bens e
serviços referidos pela fiscalização, para fins de creditamento da contribuição para
o PIS e da Cofins, vez que essenciais e pertinentes ao processo de produção e
imprescindíveis para a viabilização da fabricação do bem final, que será
disponibilizado à venda.
14) Requer que seja acolhida a Manifestação de Inconformidade para efeito de
anular ou reformar o despacho decisório, reconhecendo-se o direito à totalidade
dos créditos pleiteados pela Requerente.”

A decisão recorrida não reconheceu o direito creditório e conforme ementa do
Acórdão no 105-006.994 apresenta o seguinte resultado:

PROCESSO 10325.901066/2018-47
ACÓRDÃO 105-006.994 – 4a TURMA/DRJ05
SESSÃO DE 26 DE NOVEMBRO DE 2021
INTERESSADO ENERGIA VERDE - PRODUÇÃO RURAL LTDA.
CNPJ/CPF 08.815.587/0001-07
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
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Período de apuração: 01/10/2013 a 31/12/2013
DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE É do contribuinte
o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência do crédito utilizado por
meio de desconto, restituição ou ressarcimento e compensação.
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/10/2013 a 31/12/2013
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não cumulatividade, o termo “insumo” não pode ser interpretado
como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a
atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa
jurídica, que efetivamente sejam essenciais ou relevantes para a produção de bens
destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido

Foi interposto de forma tempestiva Recurso Voluntário reproduzindo em síntese os
argumentos apresentados na Manifestação de Inconformidade.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Flávia Sales Campos Vale, Relatora.
Presentes os pressupostos de admissibilidade conheço do Recurso Voluntário.
Conforme já relatado, trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão
proferida pela 04a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento - DRJ que julgou
improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pela Recorrente e não reconheceu
o direito creditório.
Mérito
A Recorrente é tributada pelo lucro real, tem como atividade principal o apoio à
produção florestal, especialmente a produção de carvão vegetal a partir de madeira de eucalipto.
Trata o presente processo de Pedido de Ressarcimento - PER de crédito da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins Não Cumulativa - Mercado
Interno apurada no 4o trimestre de 2013 onde foram mantidas pela DRJ as glosas dos créditos
relativos a serviços de desmontagem e montagem de portas de forno, escada metálica, cabo de
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segurança etc.; assessoria e consultoria; construção de fornos, fabricação e montagem; obra civil;
rebobinamento de motor; terraplanagem; serviços metalúrgicos e frete na aquisição de máquinas
e mercadorias.
Em face da manutenção das glosas dos créditos relativos as despesas citadas acima,
alega Recorrente, serem todos os itens essenciais e/ou relevantes para sua atividade produtiva
conforme provas acostadas aos autos.
Para deslinde da controvérsia, especificamente em relação aos descontos dos
créditos da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, devem ser
observadas as disposições contidas da legislação aplicável a matéria, a saber:

LEI No 10.833, DE 29 DE DEZEMBRO DE 2003.

Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei,
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata
o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi,
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica,
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte – SIMPLES,
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços,
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
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VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção.
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção
de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos
VI, VII e XI do caput, incorridos no mês;
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física,
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição; e
III - do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição.
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica
domiciliada no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do
mês em que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subseqüentes.
(...)
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
COFINS, em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito será apurado,
Fl. 98
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exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas
receitas.
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na forma
do § 8o, será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário e, igualmente,
adotado na apuração do crédito relativo à contribuição para o PIS/PASEP não-
cumulativa, observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita
Federal.
§ 10. O valor dos créditos apurados de acordo com este artigo não constitui
receita bruta da pessoa jurídica, servindo somente para dedução do valor devido
da contribuição.
(...)
§ 13. Deverá ser estornado o crédito da COFINS relativo a bens adquiridos para
revenda ou utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, que tenham sido furtados ou
roubados, inutilizados ou deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda,
empregados em outros produtos que tenham tido a mesma destinação.
§ 14. Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular o crédito de que trata o inciso
III do § 1o deste artigo, relativo à aquisição de máquinas e equipamentos
destinados ao ativo imobilizado, no prazo de 4 (quatro) anos, mediante a
aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor correspondente a 1/48 (um quarenta e oito avos) do valor de aquisição do
bem, de acordo com regulamentação da Secretaria da Receita Federal.
§ 15. O crédito, na hipótese de aquisição, para revenda, de papel imune a
impostos de que trata o art. 150, inciso VI, alínea d da Constituição
Federal, quando destinado à impressão de periódicos, será determinado mediante
a aplicação da alíquota prevista no § 2o do art. 2o desta Lei.
§ 16. Opcionalmente, o sujeito passivo poderá calcular o crédito de que trata o
inciso III do § 1o deste artigo, relativo à aquisição de embalagens de vidro
retornáveis classificadas no código 7010.90.21 da Tipi, destinadas ao ativo
imobilizado, de acordo com regulamentação da Secretaria da Receita Federal do
Brasil, no prazo de 12 (doze) meses, à razão de 1/12 (um doze avos)
Fl. 99
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I - (revogado)
II - (revogado)
§ 17. Ressalvado o disposto no § 2o deste artigo e nos §§ 1o a 3o do art. 2o desta
Lei, na aquisição de mercadoria produzida por pessoa jurídica estabelecida na
Zona Franca de Manaus, consoante projeto aprovado pelo Conselho de
Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus (Suframa), o
crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota:
I - de 5,60% (cinco inteiros e sessenta centésimos por cento), nas operações com os
bens referidos no inciso VI do art. 28 da Lei no 11.196, de 21 de novembro de 2005,
II - de 7,60% (sete inteiros e sessenta centésimos por cento), na situação de que
trata a alínea “b” do inciso II do § 5o do art. 2o desta Lei; e
III - de 4,60% (quatro inteiros e sessenta centésimos por cento), nos demais casos.
§ 18. No caso de devolução de vendas efetuadas em períodos anteriores, o crédito
calculado mediante a aplicação da alíquota incidente na venda será apropriado no
mês do recebimento da devolução.
§ 19. As pessoas jurídicas que contratem serviço de transporte de carga prestado
por:
I – pessoa física, transportador autônomo, poderá descontar, da Cofins devida em
cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre o valor dos
pagamentos efetuados por esses serviços;
II - pessoa jurídica transportadora, optante pelo SIMPLES, poderá descontar, da
Cofins devida em cada período de apuração, crédito calculado sobre o valor dos
pagamentos efetuados por esses serviços.
§ 20. Relativamente aos créditos referidos no § 19 deste artigo, seu montante será
determinado mediante aplicação, sobre o valor dos mencionados pagamentos, de
alíquota correspondente a 75% (setenta e cinco por cento) daquela constante do
art. 2o desta Lei.
§ 21. Não integram o valor das máquinas, equipamentos e outros bens fabricados
para incorporação ao ativo imobilizado na forma do inciso VI do caput deste
artigo os custos de que tratam os incisos do § 2o deste artigo. .
§ 22. (Vide Medida Provisória no 413, de 2008).
§ 23. O disposto no § 17 deste artigo também se aplica na hipótese de aquisição
de mercadoria produzida por pessoa jurídica estabelecida nas Áreas de Livre
Comércio de que tratam as Leis nos 7.965, de 22 de dezembro de 1989, 8.210, de
19 de julho de 1991, e 8.256, de 25 de novembro de 1991, o art. 11 da Lei no
8.387, de 30 de dezembro de 1991, e a Lei no 8.857, de 8 de março de 1994.
§ 24. Ressalvado o disposto no § 2o deste artigo e nos §§ 1o a 3o do art. 2o desta
Lei, na hipótese de aquisição de mercadoria revendida por pessoa jurídica
comercial estabelecida nas Áreas de Livre Comércio referidas no § 23 deste artigo,
Fl. 100
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o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota de 3% (três por
cento.
§ 25. No cálculo do crédito de que tratam os incisos do caput, poderão ser
considerados os valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata
o inciso III do caput do art. 184 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976.
§ 26. O disposto nos incisos VI e VII do caput não se aplica no caso de bem objeto
de arrendamento mercantil, na pessoa jurídica arrendatária.
§ 27. Para fins do disposto nos incisos VI e VII do caput, fica vedado o desconto de
quaisquer créditos calculados em relação a:
I - encargos associados a empréstimos registrados como custo na forma da alínea
“b” do § 1o do art. 17 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977; e
II - custos estimados de desmontagem e remoção do imobilizado e de restauração
do local em que estiver situado.
§ 28. No cálculo dos créditos a que se referem os incisos VI e VII do caput, não
serão computados os ganhos e perdas decorrentes de avaliação de ativo com base
no valor justo.
§ 29. Na execução de contratos de concessão de serviços públicos, os créditos
gerados pelos serviços de construção, recuperação, reforma, ampliação ou
melhoramento de infraestrutura, quando a receita correspondente tiver
contrapartida em ativo intangível, representativo de direito de exploração, ou em
ativo financeiro, somente poderão ser aproveitados, no caso do ativo intangível, à
medida que este for amortizado e, no caso do ativo financeiro, na proporção de
seu recebimento, excetuado, para ambos os casos, o crédito previsto no inciso VI
do caput.
§ 30. O disposto no inciso XI do caput não se aplica ao ativo intangível referido no
§ 29.
(destaques e grifos não constam do original)

Para definição dos bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços
e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, deve ser observado o
Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018.

PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 05, DE 17 DE DEZEMBRO DE 2018.
Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita
Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR.
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Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR.
ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve
ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço
para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela
pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
https://www.gov.br/pgfn/pt-br/assuntos/representacao-judicial/parecer-
normativo-cosit-05-2018.pdf/view

Em sintese, depreende-se da leitura do Parecer Normativo Cosit 05-2018 que o
conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do
bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela
pessoa jurídica.
Dito isto, nos termos da legislação supracitada e a luz dos critérios da
essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou
para a prestação de serviços pela pessoa jurídica, passo a análise das glosas mantidas pela DRJ.

1. Escada metálica
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Aduz a Recorrente corresponderem as despesas com a contratação de empresa
para montagem de escada metálica de acesso ao teto dos fornos retangulares. Defende o direito
ao desconto dos créditos relativos a tais despesas por ser o serviço insumo essencial e relevante
para sua atividade produtiva.
A DRJ sustenta ser inconteste não tratar-se de aquisição de serviço utilizado como
insumo na atividade produtiva, nos termos do art. 3o, inciso II, das Leis no 10.637, de 2002, e no
10.833, de 2003. Entende que os equipamentos devem fazer parte do ativo imobilizado da
contribuinte, a quem caberia fazer a apropriação correta dos créditos relativos aos encargos de
depreciação.
Ocorre que, a Recorrente tem como atividade a produção de carvão vegetal e da
análise do descritivo de seu processo produtivo é possível concluir serem tanto o forno retangular
quanto o circular elemento essencial na produção do carvão vegetal.
Nesse sentido, destaque-se trecho do descritivo do processo produtivo da
Recorrente:
2 - CARBONIZAÇÃO EM FORNOS RETANGULARES
Os Fornos Retangulares são construídos em locais previamente escolhidos,
preferencialmente centrais em relação aos plantios de eucalipto, existentes nas
fazendas, onde se executam a abertura das praças, com terraplenagem das vias
de acesso e das ruas dos fornos, de modo a permitir a chegada da lenha e o
escoamento do carvão. Após o período de secagem, se a lenha vier a ser utilizada
em Fornos Retangulares, ela será carregada por um carregador florestal hidráulico
e trasportada em caminhões para as Unidades de Produção de Carvão (UPC)de
Fornos Retangulares, sendo descarregada por outro carregador florestal
hidráulico para os boxes na entrada dos fornos. Como podemos observar acima, o
processo de colheita é totalmente mecanizado. Convém ressaltar que antes do
descarregamento no Box de lenha do forno, o caminhão é pesado em uma
Balança Rodoviária, onde é registrado no sistema o peso de toda a lenha que
entra na UPC. Da mesma forma, todo caminhão que sai da UPC carregado de
carvão vegetal, também é pesado e tem seu peso registrado no sistema, de forma
que, quinzenalmente apuramos o rendimento gravimétrico da conversão de lenha
em carvão.
Do box, a lenha vai alimentar os fornos de carvão que tem seu ciclo completo
(enchimento, carbonização, esfriamento e descarregamento) em 19 dias.
Posteriormente, desenvolvemos um projeto de trocadores de calor, que permitiu
acelerar o esfriamento dos Fornos Retangulares, reduzindo o ciclo completo para
12 dias. Durante a carbonização, existe o monitoramento contínuo da
temperatura de carbonização com medições regulares, garantindo uma melhor
qualidade do carvão. O carvão então é carregado com pá mecânica nos
caminhões e transportado até as Siderúrgicas.
Fl. 103
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Nos fornos retangulares, o investimento dá-se em maior escala, porém o processo
de carbonização é totalmente mecanizado, com menor dependência de pessoal,
maior controle nos processos e rendimento gravimétrico superior a 35%.
Utilizando tecnologia desenvolvida e patenteada pela Aperam Inox América do
Sul, os fornos retangulares são os do tipo RAC 700.
Com a operação dos fornos retangulares teremos uma diminuição da emissão de
metano (CH4). Com um rendimento de 32% temos uma emissão de 45kg de
metano por tonelada de carvão produzido, com um rendimento de 36% temos
uma emissão de 25kg de metano por tonelada de carvão produzido.

3 - CARBONIZAÇÃO EM FORNOS CIRCULARES
Os Fornos Circulares, são construídos em locais previamente escolhidos,
preferencialmente centrais em relação aos plantios de eucalipto, existentes nas
fazendas, onde se executam a abertura das praças, com terraplenagem das vias
de acesso e das ruas dos fornos, de modo a permitir a chegada da lenha e o
escoamento do carvãoApós o período de secagem, se a lenha vier a ser utilizada
em Fornos Circulares, ela será carregada por um carregador florestal hidráulico e
transportada em caminhões para as Unidades de Produção de Carvão (UPC) de
Fornos Circulares, sendo descarregada por outro carregador florestal hidráulico e
já nos boxes na entrada dos fornos, desdobrada com moto serra para um
comprimento de 1,60 m. Como podemos observar acima, o processo de colheita é
totalmente mecanizado.
Convém ressaltar que antes do descarregamento no Box de lenha do forno, o
caminhão é pesado em uma Balança Rodoviária, onde é registrado no sistema o
peso de toda a lenha que entra na UPC. Da mesma forma, todo caminhão que sai
da UPC carregado de carvão vegetal, também é pesado e tem seu peso registrado
no sistema, de forma que, quinzenalmente apuramos o rendimento gravimétrico
da conversão de lenha em carvão.
Do box, a lenha vai alimentar os fornos de carvão que tem seu ciclo completo
(enchimento, carbonização, esfriamento e descarregamento) após 10 dias. Toda
vez que os fornos circulares são carregados com lenha, antes da ignição, é feita a
vedação da porta, com tijolos, rejuntados com argamassa de barro. Durante a
carbonização, existe o monitoramento contínuo da temperatura de carbonização
com medições regulares, garantindo uma melhor qualidade do carvão. Existem
manutenções frequentes dos fornos, devido às elevadas temperaturas a que os
fornos são submetidos, além dos choques mecânicos da lenha na alvenaria. Após
o término da carbonização, procedemos ao esfriamento dos fornos, com
argamassa de barro, transportada em carros de mão. O carvão então é
descarregado nas praças e coberto com lonas, de modo a protege-lo das
intempéries e poeira, até a chegada dos caminhões e carretas que efetuarão o
transporte até as siderúrgicas. O carregamento dos veículos é efetuado, com a
utilização de pás carregadeiras.
Fl. 104
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Nos fornos circulares, o investimento dá-se em menor escala, porém o processo de
carbonização é totalmente manual, com dificuldade de encontrar pessoal
qualificado e com perfil para atividade de carvoejamento, tem-se também menor
controle nos processos e rendimento gravimétrico limitado a 32%.
Para acompanhamento dos processos de carbonização, os supervisors da empresa
utilizam-se de carros e motos.

Por conseguinte, todos os serviços envolvendo a construção, instalação, montagem,
desmontagem, manutenção dos fornos são essência e relevantes a atividade produtiva da
Recorrente, portanto deve ser concedido o direito creditório.

2. Assessoria e consultoria
Sustenta a DRJ que por ausência de previsão legal e por não se enquadrarem no
conceito de serviços utilizados como insumos, as despesas com consultoria não dão direito aos
créditos da Cofins apurados no regime da não cumulatividade.
Contudo, defende a Recorrente corresponderem as despesas com a contratação de
serviços de consultoria em meio ambiente e regularização ambiental das fazendas onde existiam a
extração da lenha produzida.
Considerando a natureza das atividades exercidas pela Recorrente, quais sejam,
apoio à produção florestal, especialmente a produção de carvão vegetal a partir de madeira de
eucalipto, considerando ainda que a Recorrente, para exercício de sua atividade é obrigada a
observar normas ambientais que envolvem licenciamento ambiental, localização, dispersão de
fumaça dentre outras, à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância, nos termos do
Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018 tais despesas são consideradas
insumos.
Dessa forma, direito ao crédito reconhecido.

3. Construção, fabricação e montagem dos fornos
Defende a Recorrente tratar-se de aquisição de serviço para construção de Fornos
Retangulares, os quais foram utilizados na transformação da madeira em carvão vegetal, um dos
principais insumos para produção de Ferro-Gusa.
Assim como no item 2, a DRJ sustenta ser inconteste não tratar-se de aquisição de
serviço utilizado como insumo na atividade produtiva, nos termos do art. 3o, inciso II, das Leis no
10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003. Entende que os equipamentos devem fazer parte do ativo
imobilizado da contribuinte, a quem caberia fazer a apropriação correta dos créditos relativos aos
encargos de depreciação.
Fl. 105
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Contudo, não assiste razão o entendimento adotado pela DRJ, da leitura do
descritivo do processo produtivo acostado aos autos, como dito linhas acima, é possível concluir
serem os fornos essenciais no processo de produção do carvão vegetal a partir de madeira de
eucalipto.
Assim, por conseguinte, todos os serviços envolvendo a instalação, montagem,
manutenção dos fornos são essência e relevantes a atividade produtiva da Recorrente, portanto
deve ser concedido o direito creditório.

4. Serviços de montagem e desmontagem de portas de forno e cabo de
segurança
Alega a Recorrente tratar-se de aquisição de serviço para montagem e instalação
das portas metálicas que vedavam os Fornos Retangulares, os quais serviam para a produção do
carvão vegetal.
Assim como nos itens 2 e 3, a DRJ sustenta ser inconteste não tratar-se de aquisição
de serviço utilizado como insumo na atividade produtiva, nos termos do art. 3o, inciso II, das Leis
no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003. Entende que os equipamentos devem fazer parte do
ativo imobilizado da contribuinte, a quem caberia fazer a apropriação correta dos créditos
relativos aos encargos de depreciação.
Contudo, não assiste razão o entendimento adotado pela DRJ, da leitura do
descritivo do processo produtivo acostado aos autos, como dito linhas acima, é possível concluir
serem os fornos essenciais no processo de produção do carvão vegetal a partir de madeira de
eucalipto.
Assim, por conseguinte, todos os serviços envolvendo a instalação, montagem,
manutenção dos fornos são essência e relevantes a atividade produtiva da Recorrente, portanto
deve ser concedido o direito creditório.

5. Rebobinamento de motor
Alega a Recorrente o direito ao desconto dos créditos relativos as despesas com
serviços de rebobinamento de motor por serem insumos essenciais e/ou relevantes para sua
atividade produtiva. Entretanto, não consta dos autos elementos comprobatórios acerca da
utilização efetiva dos serviços na atividade produtiva da Recorrente.
Assim, em se tratando de pedido de ressarcimento, o ônus da prova cabe ao
beneficiário, aquele que vai receber a compensação e que deve apresentar elementos que
comprovem suas alegações, não reconheço o direito creditício.

6. Terraplanagem
Fl. 106
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A Recorrente defende o direito ao desconto dos créditos relativos as despesas com
serviços de terraplanagem por serem insumos essenciais e/ou relevantes para sua atividade
produtiva.
Em que pese a argumentação apresentada pela DRJ, razão assiste a Recorrente.
Trata-se de empresa fabricante de carvão vegetal e ficou devidamente demonstrado nos autos por
meio do descritivo do processo produtivo ser essencial a abertura das praças, com terraplenagem
das vias de acesso e das ruas dos fornos, de modo a permitir a chegada da lenha e o escoamento
do carvão.
Portanto, nos termos do Parecer Normativo Cosit 05-2018 e a luz dos critérios da
essencialidade e relevância do serviço para a produção de bens destinados à venda reconheço o
direito ao crédito.

7. Frete na aquisição de máquinas e mercadorias
Em relação a possibilidade de desconto de créditos sobre os gastos com frete na
aquisição de máquinas e mercadorias, por entender que a decisão proferida pela instância a quo
seguiu o rumo correto, utilizo sua ratio decidendi como se minha fosse, nos termos do §12° do art.
114 do RICARF, a saber:
“Inicialmente, no âmbito da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins, somente eram passíveis de apuração os créditos sobre os gastos com
frete quando estes se referissem a serviço de transporte prestado na operação de
venda, conforme expressamente previsto no inciso IX do artigo 3o da Lei no
10.637, de 2002 e da Lei no 10.833, de 2003.
No entanto, considerando-se que o frete do bem adquirido para ser usado como
insumo ou para revenda, em regra, integra o custo de aquisição do bem, o custo
de seu transporte, incluído no seu valor de aquisição, servirá de base de apuração
do valor do crédito, quando permitido o creditamento em relação ao bem
adquirido, e desde que atendidas as demais condições.
No presente caso, contudo, se trata da aquisição de máquina, não caracterizada
como insumo. O frete faz parte do custo de aquisição do bem a ser incluído no
ativo imobilizado da empresa. Logo, como o direito de crédito é determinado em
função do bem adquirido, inexiste reparo a se fazer no procedimento do agente do
Fisco.

Assim, não reconheço o direito ao crédito.

8. Créditos extemporâneos
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Defende a Recorrente que a alegação de que parte dos créditos teria sido
apropriada de forma extemporânea decorreu de erro material cometido pela fiscalização, que
considerou como marco temporal a data de emissão das notas fiscais relativas às operações de
aquisição, quando o correto seria a data de entrada dos insumos no estabelecimento da
Recorrente.
Argumenta não comportar a questão maiores discussões, uma vez que a
transferência da propriedade de bem móvel, no direito brasileiro, apenas se opera com a tradição,
nos exatos termos do art. 1.267 do Código Civil e sendo assim, diferentemente do que afirma a
fiscalização, todos os créditos supostamente extemporâneos teriam sido por ela devidamente
apropriados no mês de aquisição dos insumos, conforme se observa da data de recebimento das
mercadorias indicadas nas notas fiscais de aquisição.
Aduz ainda, não possui qualquer amparo legal a distinção entre os conceitos de
“aproveitamento” e “apropriação”, levada a cabo pela fiscalização, cita jurisprudência do CARF
que entende lhe socorrer.
A DRJ fundamenta a impossibilidade de apropriação de créditos extemporâneos em
síntese nos seguintes termos:

“As Leis n° 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, assim dispõem:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será
determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o
desta Lei sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos
incisos VI e VII do caput, incorridos no mês;
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
Nesse sentido, como data de aquisição deve ser entendido o momento da
transmissão do direito de propriedade dos bens, não importando a posse física do
bem ou, no caso, o momento de sua entrada no estabelecimento. O supracitado §
1o fala em “adquiridos no mês”, e não “no mês em que os itens ingressaram no
estabelecimento”.
Da mesma forma, em relação às demais despesas/custos geradoras de crédito,
observadas as autorizações legais, o aproveitamento de crédito se dá no momento
em que são incorridas, consubstanciado, a rigor, na data da emissão do respectivo
documento comprobatório de sua ocorrência.
Fl. 108
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Assim, quanto à questão, a data correta a ser considerada para efeitos de cálculo
dos créditos é a data da emissão dos documentos fiscais, e não a data de entrada
no estabelecimento da empresa.
Ainda que posterior aos períodos de apuração em litígio, mas corroborando esse
entendimento, registre-se o disposto na Instrução Normativa no 1.911, de 11 de
outubro de 2019:
Art. 169. Compõem a base de cálculo dos créditos a descontar da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de apuração não
cumulativa, os valores das aquisições, efetuadas no mês, de bens para
revenda (Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso I, “a” e “b”, com
redação dada pela Lei no 11.787, de 2008, art. 4o; e Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, caput, inciso I, com redação dada pela Lei no 11.787, de 2008, art.
5o) (grifei)
Quanto à alegação de que inexiste dispositivo legal que ampare a distinção entre
os conceitos de “aproveitamento” e “apropriação”, levada a cabo pela
Fiscalização, a legislação que autoriza a apuração de créditos não cumulativos
emprega sempre o condicionante no mês para qualificar os termos “adquiridos”,
“incorridos” e “devolvidos” relacionados a bens, custos e despesas caracterizados
como insumos.
Os §§ 1o dos arts. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, acima
transcrito, dispõem que os créditos serão determinados aplicando-se a respectiva
alíquota sobre o valor dos bens adquiridos no mês ou sobre o valor das despesas
incorridas no mês, ou seja, confina o cálculo de créditos aos respectivos períodos
de apuração, e isto com o fim de que a análise tanto da existência quanto da
natureza do crédito possa ser devidamente aferida dentro do período específico de
geração do crédito.
Portanto, é necessário que o crédito não cumulativo seja apurado e demonstrado
no seu devido período de competência.
Uma vez “apurado” o crédito não cumulativo e não tendo sido “aproveitado” no
mês da sua competência, a legislação prevê a hipótese de seu aproveitamento
extemporâneo, ou seja, nos meses subsequentes, como dispõem os §§ 4o dos arts.
3o das Leis no 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos
meses subseqüentes.
Veja-se que não existe previsão legal que autorize o reconhecimento do crédito na
escrita fiscal em mês diverso daquele em que se originou. O que está previsto no §
4o do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, é, apenas, o
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aproveitamento extemporâneo de crédito apurado e não aproveitado no mês de
sua ocorrência.
A legislação é clara ao referir-se à expressão “o crédito não aproveitado em
determinado mês”, ou seja, para uso em meses subsequentes, o crédito precisa
primeiro ter sido apurado, e, segundo, não pode ter sido aproveitado no mês de
competência.
O aproveitamento extemporâneo do crédito parte, portanto, da premissa de que
este tenha sido apurado no período próprio e que não tenha sido descontado.
No presente caso, a contribuinte pretendeu apurar extemporaneamente créditos
não cumulativos, ao incluir na base de cálculo dos créditos operações realizadas
em períodos anteriores.
Não se trata, portanto, do “aproveitamento” extemporâneo admitido na
legislação.
(...)
Com efeito, um crédito que não tenha sido apurado no momento próprio (mês de
sua competência) só pode ser aproveitado em momento posterior caso sejam
efetuadas as devidas retificações nos Dacon e DCTF correspondentes ao período
de origem. Extrai-se daí que, na detecção de erros em relação à
escrituração/apropriação dos créditos, o procedimento correto é o de retificação
da escrituração, e não de reconhecimento dos créditos no momento em que se
entender mais conveniente. A simples inserção dos créditos em períodos de
apuração (competências) diferentes dos de ocorrência dos fatos que lhes deram
causa afronta diretamente o princípio da competência contábil.

Ocorre que, o § 4o do art. 3o da Lei no 10.833/2003 assim dispõe acerca dessa matéria:

§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes.

Verifica-se que a lei estipula, sem qualquer restrição, que o crédito pode ser
aproveitado extemporaneamente e sendo a utilização de créditos em períodos subsequentes um
direito do contribuinte previsto em lei, não podem ser impostas restrições para a sua realização
como pretende a Administração Tributária.
Também não se admite alegação de vícios nas obrigações acessórias, de modo que
o crédito extemporâneo pode ser aproveitado pelo contribuinte sem a necessidade de retificação
das obrigações acessórias, seja a Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), o
Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) e/ou a Escrituração Fiscal Digital da
Contribuição para o PIS e da Cofins (EFD-Contribuições).
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Nesse sentido decisão deste Conselho:

Número do processo: 13971.721652/2016-11
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Oct 16 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Tue Oct 31 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO, CONTRADIÇÃO E ERRO MATERIAL.
ACOLHIMENTO. Existindo omissão, contradição ou erro material no acórdão
embargado, impõe-se o seu acolhimento para sanar os vícios contidos na decisão.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS) Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 REGIME DE APURAÇÃO
NÃO-CUMULATIVO.
APROVEITAMENTO.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
DESNECESSIDADE
DE
RETIFICAÇÃO
DE
OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS.
DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei n.o
10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da
constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a
inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo
decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos
meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias -
DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do
sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2012 a
31/12/2013 REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3o, § 4o,
da Lei n.o 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da
constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a
inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo
decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos
meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias -
DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do
sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes.
Número da decisão: 3302-013.823 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os
presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos,
em acolher os Embargos de Declaração, sem efeitos infringentes, para sanar o
lapso manifesto quanto à apreciação da glosa motivada por extemporaneidade
dos créditos e a omissão quanto à apreciação das provas referenciadas no
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relatório fiscal; ratificar o reconhecimento do direito ao crédito sobre as despesas
com tratamento de resíduos, bem como a negativa do direito ao crédito sobre as
despesas com prestação de serviços de representação comercial; e retificar o erro
material constatado nas alusões feitas às “despesas de armazenagem e fretes”,
quando na realidade deveriam ser mencionadas as despesas com representantes
comerciais e tratamento de resíduos. (documento assinado digitalmente) Flávio
José Passos Coelho – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os
Conselheiros: Aniello Miranda Aufiero Júnior, Celso José Ferreira de Oliveira,
Denise Madalena Green, José Renato Pereira de Deus, Mariel Orsi Gameiro e
Flávio José Passos Coelho (Presidente).
Nome do relator: FLAVIO JOSE PASSOS COELHO

Devem ser revertidas as glosas desde que desde que respeitado o prazo de cinco
anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a
inexistência de aproveitamento em outros períodos.

Conclusão
Assim, ante o exposto, dou provimento parcial ao Recurso Voluntário para
reconhecer o direito aos créditos relativos a:
i.
serviços de montagem de escada metálica de acesso ao teto dos fornos
retangulares;
ii.
serviços de consultoria em meio ambiente e regularização ambiental das
fazendas;
iii.
serviço para construção de Fornos Retangulares;
iv.
serviço para montagem e instalação das portas metálicas que vedavam
os Fornos Retangulares e cabo de segurança;
v.
serviços de terraplanagem;
vi.
créditos extemporâneos desde que respeitado o prazo de cinco anos a
contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e
demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos.

Assinado Digitalmente
Flávia Sales Campos Vale

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VOTO VENCEDOR
Conselheiro Marcelo Enk de Aguiar, redator designado
Os fatos já se encontram perfeitamente descritos na decisão da relatora e, não
obstante a consistente argumentação, divirjo do voto proferido. Segue de modo agrupado por
tópicos.
a) construção, instalação, montagem, desmontagem, manutenção de fornos, abrangendo
instalação de escada metálica:
Por se referirem a benfeitorias em imóveis utilizados nas atividades da empresa,
tais gastos devem ser imobilizados, gerando direito ao desconto de créditos das contribuições não
cumulativas com base nos encargos de depreciação, em conformidade com o art. 3o, inciso VII, e §
1o, inciso III, da Lei no 10.833/2003, verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
(...)
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante
a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o valor:
(...)
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos
VI, VII e XI do caput, incorridos no mês;
(destaques nossos)
As reformas e benfeitorias de bens do parque produtivo, como fornos de barro no
solo, devem seguir essa sistemática. Os créditos são sobre os encargos de depreciação, no caso de
bens ativáveis.
Mantida, portanto, a decisão da DRJ.
b) assessoria, consultoria e elaboração de projetos:
A recorrente defende que se trata de despesas com a contratação de serviços de
consultoria em meio ambiente e regularização ambiental das fazendas onde existiam a extração
da lenha produzida, necessárias ao processo produtivo.
Por dois motivos entende-se não ser possível conceder o crédito.
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Primeiro, há carência de comprovação com relação ao objeto da assessoria e
consultoria. Não há notas, contratos ou documentos que atestem exatamente os serviços de
consultoria prestados. Trata-se de processo de ressarcimento em que a interessada deve
apresentar a comprovação que permita infirmar a glosa realizada. Entende-se inexistir certeza e
liquidez para validar o crédito, ou validá-lo integralmente.
Segundo, os serviços de consultoria e assessoria não são propriamente necessários
ao processo produtivo, mas de apoio à atividade empresarial. No caso em concreto, as atividades
a que se refeririam, de acordo com a defesa apresentada, de regularização ambiental, não são
atividades produtivas propriamente ditas.
De fato, há dispêndios que têm sido validados como crédito, com o que se
concorda, seja no tratamento de efluentes, seja na limpeza de resíduos, ou outras de proteção
ambiental decorrentes da atividade exercida, em função da sua relevância para o processo
produtivo.
No entendimento sobre insumos para as contribuições, advindo da decisão do
Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, aqui adotado, eles devem ser
aferidos à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. No caso da relevância, em sua
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
o bem ou serviço deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela singularidade da
cadeia produtiva ou por imposição legal. Os gastos com preservação do meio ambiente têm sido
reconhecidos como passíveis de crédito nessa linha, quando há previsão legal que impõe a
utilização na atividade em questão. Porém aqui não se trata desses gastos, mas sim de assessoria
e projetos que se destinariam aos mesmos. Nessa situação, não se trata de serviços de assessoria
e consultoria direta de produção, devendo seguir o entendimento geral dado aos referidos gastos.
Os gastos de consultoria e assessoria se referem a etapas antes ou, até, após o processo produtivo
em si.
Tampouco encontrariam sustentação se referentes a treinamentos ou apoio
gerencial. Veja-se o Parecer Normativo Cosit/RFB 05/2018:
16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput do
art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, que permite a
apuração de créditos das contribuições em relação a “bens e serviços, utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda”.
17. Das transcrições dos excertos fundamentais dos votos dos Ministros que
adotaram a tese vencedora resta evidente e incontestável que somente podem
ser considerados insumos itens relacionados com a produção de bens destinados
à venda ou com a prestação de serviços a terceiros, o que não abarca itens que
não estejam sequer indiretamente relacionados com tais atividades.
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(...).
69. Sem embargo, pode-se afirmar de plano que as despesas da pessoa jurídica
com atividades diversas da produção de bens e da prestação de serviços não
representam aquisição de insumos geradores de créditos das contribuições, como
ocorre com as despesas havidas nos setores administrativo, contábil, jurídico, etc.,
da pessoa jurídica.
(...)
c) o processo de produção de bens encerra-se, em geral, com a finalização das
etapas produtivas do bem e o processo de prestação de serviços geralmente se
encerra com a finalização da prestação ao cliente, excluindo-se do conceito de
insumos itens utilizados posteriormente à finalização dos referidos processos,
salvo exceções justificadas (como ocorre, por exemplo, com os itens que a
legislação específica exige aplicação pela pessoa jurídica para que o bem
produzido ou o serviço prestado possam ser comercializados, os quais são
considerados insumos ainda que aplicados sobre produto acabado);
d) somente haverá insumos se o processo no qual estão inseridos os itens
elegíveis efetivamente resultar em um bem destinado à venda ou em um serviço
prestado a terceiros (esforço bem-sucedido), excluindo-se do conceito itens
utilizados em atividades que não gerem tais resultados, como em pesquisas,
projetos abandonados, projetos infrutíferos, produtos acabados e furtados ou
sinistrados, etc.;
(...)
i) não são considerados insumos os itens destinados a viabilizar a atividade da
mão de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive
em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida, etc.,
ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é especificamente exigida
pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de
serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades, como no caso
dos equipamentos de proteção individual (EPI);
Não existindo uma ligação (comprovada) do gasto de assessoria com a atividade
produtiva, ele não pode ser validado como crédito.
Para o caso, considera-se aplicável o entendimento do seguinte julgado do Carf:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
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definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
SERVIÇOS DE CONSULTORIA/ASSESSORIA. ELABORAÇÃO DE PROJETOS TÉCNICOS.
CONCEITOS PARA FINS DE CRÉDITOS. COFINS.
Os Serviços de Consultorias, Assessorias, Projetos de Engenharia, são gastos
realizados anteriormente ao processo de produção, não caracterizando insumos
e, portanto, não dá direito a crédito das contribuições, conforme Parecer
Normativo RFB no 5, de 2018.
(Processo: 19515.720119/2012-72; acórdão: 9303-011.945; sessão: 15/09/2021;
3a Turma da CSRF).

Por ausência de efetiva demonstração acerca da aplicação dos gastos com
assessoria, consultoria e elaboração de projetos em relação ao processo produtivo, ou ainda, com
resultados econômicos efetivos conforme argumentos acima, mantém-se a glosa de créditos.
c) serviços de montagem e desmontagem de portas de forno e cabo de segurança:
Mesmo fundamento do item “a” supra.
d) terraplenagem:
Mesmo fundamento do item “a” supra. Apesar de terrenos não se submeterem à
depreciação, os gastos decorrentes de serviços de terraplenagem para fins de implantação do
espaço produtivo configuram custos de construção, agregando-se, portanto, ao valor total do bem
imóvel, cujo aproveitamento de créditos se dá por meio dos encargos de depreciação.
Conclusão
Pelo exposto, vota-se por negar provimento ao recurso voluntário.
Assinado Digitalmente
Marcelo Enk de Aguiar

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