Tribunal: CARF
Processo: 10640.721213/2011-58
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIEL ORSI GAMEIRO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-03-24
Data de publicação: 2025-05-29

Ementa:
Assunto: Regimes Aduaneiros
Exercício: 2007
PIS E COFINS. CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170. SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA.
O conceito de insumo, instituto disposto pelo inciso II, artigo 3o, das Leis 10.637 e 10.833, afere sua configuração, de modo a permitir o crédito, desde que enquadrado como essencial ou relevante ao processo produtivo do contribuinte, conforme entendimento fincado no Resp 1.221.170/STj, julgado sob a égide dos recursos repetitivos.
GLOSA DE FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS. DIREITO AO CRÉDITO. ITENS ESSENCIAIS AO PROCESSO PRODUTIVO.
O frete na aquisição de insumos tem como base entendimento pacífico neste Tribunal pela possibilidade de creditamento das contribuições, porque essenciais, tendo em vista que são responsáveis pela logística do insumo que será utilizado na produção.
PERDCOMP. GLOSA DE CRÉDITOS. ÔNUS PROBATÓRIO DO CONTRIBUINTE.
É cediço o entendimento deste Tribunal, nos ditames do artigo 373, do Código de Processo Civil, que no caso de pedido de ressarcimento, restituição ou compensação, o ônus probatório, de demonstrar mediante documentos fiscais e contábeis, dentre outras provas, além da descrição e evidenciação de seu processo produtivo, é do contribuinte.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10640.721213/2011-58
ACÓRDÃO
3402-012.481 – 3a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
28 de março de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LATICÍNIOS PORTO ALEGRE INDUSTRIA E COMERCIO LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Regimes Aduaneiros
Exercício: 2007
PIS E COFINS. CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
RESP 1.221.170. SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA.
O conceito de insumo, instituto disposto pelo inciso II, artigo 3o, das Leis
10.637 e 10.833, afere sua configuração, de modo a permitir o crédito,
desde que enquadrado como essencial ou relevante ao processo produtivo
do contribuinte, conforme entendimento fincado no Resp 1.221.170/STj,
julgado sob a égide dos recursos repetitivos.
GLOSA DE FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS. DIREITO AO CRÉDITO. ITENS
ESSENCIAIS AO PROCESSO PRODUTIVO.
O frete na aquisição de insumos tem como base entendimento pacífico
neste Tribunal pela possibilidade de creditamento das contribuições,
porque essenciais, tendo em vista que são responsáveis pela logística do
insumo que será utilizado na produção.
PERDCOMP. GLOSA DE CRÉDITOS. ÔNUS PROBATÓRIO DO CONTRIBUINTE.
É cediço o entendimento deste Tribunal, nos ditames do artigo 373, do
Código de Processo Civil, que no caso de pedido de ressarcimento,
restituição ou compensação, o ônus probatório, de demonstrar mediante
documentos fiscais e contábeis, dentre outras provas, além da descrição e
evidenciação de seu processo produtivo, é do contribuinte.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos
Fl. 392
DF CARF MF
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Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Voluntário para reconhecer o direito ao crédito integral quanto ao frete na
aquisição de leite.

Assinado Digitalmente
Mariel Orsi Gameiro – Relatora

Assinado Digitalmente
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Anna Dolores Barros de Oliveira
Sa Malta, Cynthia Elena de Campos, Luiz Carlos de Barros Pereira (substituto[a] integral), Luiz
Felipe de Rezende Martins Sardinha (substituto[a] integral), Mariel Orsi Gameiro, Arnaldo
Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Leonardo Honorio dos Santos,
substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Luiz Felipe de RezendeMartins Sardinha.

RELATÓRIO
Por bem descrever os fatos e direitos discutidos no presente processo
administrativo, adoto relatório constante à decisão de primeira instância.
Trata o presente processo de Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER) no
14079.07874.310108.1.1.10-2445, transmitido em 31/08/2008, referente a
créditos de Contribuição para o Programa de Integração Social e Programa de
Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/Pasep), no regime da não
cumulatividade, no montante de R$ 64.386,86, decorrentes das vendas efetuadas
pela interessada com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da
Contribuição para o PIS/PASEP, que remanesceram ao final do 4a trimestre de
2007.
Posteriormente,
com
o
objetivo
de
compensar
débitos
próprios
(tributos/contribuições), a empresa vinculou ao citado PER à Declaração de
Compensação – DCOMP no 04445.81358.310108.1.3.10-0914.
Na apreciação do pleito, manifestou-se a Delegacia da Receita Federal do Brasil
em Juiz de Fora-MF, por meio do Despacho Decisório de folhas 183 a 189,
cientificado ao contribuinte em 21/11/2012, por:
Fl. 393
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a) reconhecer parcialmente o direito creditório ao ressarcimento do PIS não
cumulativo, pleiteado pela empresa Laticínios Porto Alegre Ltda, CNPJ no
66.301.334/0001-03, no Pedido de Ressarcimento no 14079.07874.310108.1.1.10-
2445, referente ao 4o trimestre de 2007, no valor de R$ 49.184,13 (quarenta e
nove mil, cento e oitenta e quatro reais e treze centavos), conforme acima
proposto;
b) homologar a compensação do débito informado na Declaração de
Compensação relacionada ao Pedido de Ressarcimento, com a utilização do
crédito limitado ao valor do direito creditório reconhecido;
c) ressarcir o saldo remanescente, porventura existente, após a compensação
vinculada ao respectivo crédito.
Do procedimento fiscal
No Despacho Decisório, a autoridade competente relata que a Seção de
Fiscalização – SAFIS da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Juiz de Fora
(MG) formalizou Diligência Fiscal, com a finalidade de verificar a exatidão das
informações prestadas nos pedidos de ressarcimento apresentados pela
contribuinte.
Ao final do procedimento, foi emitido o Relatório Fiscal e planilhas de cálculo
anexos às fls. 146-179, que contemplam as informações referentes ao PIS e a
COFINS, do período compreendido entre o 4o trimestre de 2007 ao 1o trimestre
de 2011, e subsidiaram a emissão do Despacho Decisório.
Prossegue relatando que a empresa tem por objeto social a preparação do leite, a
industrialização e a comercialização de produtos de laticínios, classificados no
capítulo 04 da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados –
TIPI. Portanto, o leite é o insumo básico utilizado na produção dos seus derivados.
Discorre que antes do advento da Lei no 10.925/2004, os contribuintes que
exerciam atividades de laticínio faziam jus ao crédito presumido calculado sobre o
valor do leite “in natura” e da lenha, utilizados como insumos, adquiridos de
pessoas físicas residentes no País. Que após a vigência da Lei no 10.925/2004,
normatizada
pela
IN/SRF/660/2006
e
IN/RFB/977/2009,
a
interessada,
considerada como agroindústria, segundo a definição da legislação, está
autorizada a apurar créditos presumidos calculados sobre o valor da aquisição dos
insumos utilizados na produção de derivados de leite, servindo esses créditos
somente para dedução do valor devido da contribuição correspondente.
Ainda, com relação à aquisição do leite “in natura”, insumo utilizado na fabricação
dos diversos produtos derivados de leite, prevalece o regime da suspensão para o
adquirido de pessoas jurídicas, pessoas físicas ou de cooperados residentes ou
domiciliados no país, gerando direito ao desconto do crédito presumido,
conforme disposições contidas no art. 2o, IV, art. 3o, III e parágrafo 3o, e art. 4o,
incisos I, II e III, da IN/SRF no 660/2006.
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Passa a autoridade fiscal a identificar os produtos industrializados e os tipos de
créditos vinculados às receitas da interessada, concluindo que a maior parte das
receitas de vendas de produtos estão sujeitos à alíquota reduzida a zero, por força
do art. 51 da Lei n° 11.196/2005, com vigência a partir de 01/03/2005 (artigo
132,inciso v, alínea "c"), alterou a redação do artigo 29 da Lei n° 11.051/2004,
com exceção dos seguintes produtos tributados: manteiga, soro de leite em pó,
soro de leite fluido (destinado à alimentação animal), queijo estepe e creme de
leite.
Após identificar a composição da receita da contribuinte, a autoridade fiscal
conclui que a empresa apura 3 (três) tipos distintos de créditos das contribuições
para o PIS/PASEP e para a COFINS, segundo o regime não cumulativo, a saber:
1. Créditos vinculados à receita tributada no mercado interno.
2. Créditos vinculados à receita não tributada no mercado interno.
3. Crédito de aquisição no mercado interno - presumido - atividades
agroindustriais.
No tópico "Da Análise da Legitimidade dos Créditos e das Glosas Efetuadas", a
autoridade fiscal esclarece que o procedimento fiscal visou principalmente à
comprovação dos créditos vinculados às receitas não tributadas no mercado
interno (vendas de produtos com alíquota reduzida a zero), vez que esses
créditos, apurados trimestralmente, geram direito ao ressarcimento do
PIS/COFINS, solicitados por meio do programa PER/DCOMP.
Foram ainda analisados os demais valores referentes aos créditos vinculados às
receitas tributadas no mercado interno e aos créditos presumidos (atividades
agroindustriais), utilizados exclusivamente na dedução das contribuições devidas.
Nesses casos, o objetivo da Fiscalização foi a comprovação da exatidão dos
valores que compõem os itens do DACON (Demonstrativo de Apuração das
Contribuições Sociais).
Para a verificação do quantum de crédito da não cumulatividade apurado pela
contribuinte e indicado para ressarcimento, foram solicitados, no Termo de Início
do Procedimento Fiscal, documentos e livros, memoriais de apuração dos créditos
utilizados no preenchimento dos DACON.
No transcurso da ação fiscal, mediante termos de intimação fiscal (I a VI), foi
solicitada a discriminação e a comprovação de diversos valores utilizados na base
de cálculo de apuração dos créditos relativos aos bens e serviços utilizados como
insumos, despesas de armazenagem e frete na operação de venda, devolução de
vendas, e outros.
Foram emitidas outras intimações solicitando à empresa documentos e
esclarecimentos, na medida em que a fiscalização necessitava de detalhamento a
respeito dos créditos, conforme especificado no Relatório Fiscal anexo aos autos
às fls. 146-179.
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Com base nas informações coletadas no procedimento fiscal e a teor das
prescrições legais pertinentes, a autoridade fiscal procedeu a glosa das bases de
cálculo nos termos que seguem:
A) Glosas das bases de cálculo correspondentes aos créditos que são rateados
entre as receitas tributadas e as não tributadas.
A.1) Aquisição de Leite de Pessoa Jurídica (redirecionados para créditos
presumidos) A autoridade fiscal verificou que a empresa computou
indevidamente créditos oriundos da aquisição de leite de pessoa jurídica (Bens
Utilizados Como Insumos) na apuração dos créditos vinculados à receita não
tributada e a receita tributada, quando deveriam ser direcionados aos créditos
presumidos, já que esses créditos servem somente para dedução do valor devido
da própria contribuição (PIS e COFINS não cumulativos), conforme previsto na
legislação.
Os valores das glosas, abaixo discriminados, foram obtidos da planilha fornecida
pela empresa em resposta ao Termo de Intimação V – Itens 3 e 4 (Frete s/
Aquisição de Leite PJ).
TABELA
Os percentuais de rateio encontram-se no “Demonstrativo da Base de Cálculo
para Recolhimento do PIS/PASEP e da COFINS”, também fornecido pela
contribuinte. O detalhamento está no quadro “Glosas dos Créditos PIS não
cumulativo” anexo às págs. 172-173. A.2) Frete sobre Leite na Compra
(redirecionados para créditos presumidos)
Fundamenta a autoridade fiscal que - seguindo o entendimento da legislação do
IRPF (arts. 289 e 290) e a Solução de consulta Disit 8a RF no 197/2011 (que
adequou o critério às peculiaridade da legislação das contribuições), o frete pago
na compra de leite “in natura” está incluído na apuração do custo de aquisição
para fins de apuração do crédito presumido. Entretanto, a contribuinte excluiu
indevidamente o frete pago na compra de leite “in natura” na apuração do
crédito presumido, computando-o na apuração do crédito vinculado à receita não
tributada e à receita tributada.
Os valores das glosas, abaixo discriminados, foram obtidos da planilha fornecida
pela empresa em resposta ao Termo de Intimação V – Itens 1 e 2 (Frete s/ Leite na
Compra). Os percentuais de rateio encontram-se no “Demonstrativo da Base de
Cálculo para Recolhimento do PIS/PASEP e da COFINS”, também fornecido pela
contribuinte. O detalhamento está no quadro “Glosas dos Créditos PIS não
cumulativo” anexo às págs. 172- 173.
TABELA
A.3) Fretes sobre transferências entre estabelecimentos
Da mesma forma que no item anterior, explica a autoridade fiscal que não há
previsão legal para utilização da despesa com frete sobre transferências entre
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matriz e filial, tanto no cálculo do crédito básico, como no cálculo do crédito
vinculado à receita não tributada, para fins de ressarcimento/compensação ou
mesmo dedução das contribuições não-cumulativas.
Os valores das glosas, abaixo discriminados, foram obtidos da planilha fornecida
pela empresa em resposta ao Termo de Intimação V – Itens 1 e 2 (Frete s/
Transferência). Os percentuais de rateio encontram-se no “Demonstrativo da
Base de Cálculo para Recolhimento do PIS/PASEP e da COFINS”, também
fornecido pela contribuinte. O detalhamento está no quadro “Glosas dos Créditos
PIS não cumulativo” anexo às págs. 172- 173.
TABELA
B) Glosas das bases de cálculo correspondentes aos créditos indevidamente
utilizados como ressarcíveis - vinculados às receitas não tributadas - na devolução
de bens que não sofreram incidência da contribuição, por ocasião da venda
(redirecionados para créditos vinculados às receitas tributadas).
B.1) Devoluções de vendas sobre receita não tributada
A autoridade fiscal esclarece que não são admitidos créditos sobre bens recebidos
em devolução sabendo-se que na operação de venda não houve incidência da
contribuição em decorrência de isenção, suspensão, alíquota zero ou não
incidência tributária (NT).
Entretanto, a empresa rateou indevidamente esses valores na apuração da base
de cálculo dos créditos vinculados às receitas não tributadas e às tributadas,
quando a totalidade dos créditos deveria ser direcionada apenas para apuração
dos créditos vinculados às receitas tributadas. Os valores das glosas, registrados
separadamente, foram obtidos diretamente dos DACON, portanto dispensam o
rateio. O detalhamento está no quadro “Glosas dos Créditos PIS não cumulativo”
anexo às págs. 172-173.
TABELA
Recálculo dos créditos da contribuição para o Pis não cumulativo.
A fiscalização procedeu ao recálculo dos valores efetivos dos créditos da
Contribuição para o PIS não cumulativo, levando em conta as bases de cálculo
informadas nos DACON, ajustadas pelas glosas calculadas com base nesses
créditos glosados, rateados proporcionalmente, de acordo com a vinculação às
receitas tributadas e às receitas não tributadas.
Ainda, na apuração das bases de cálculo dos créditos vinculados às receitas não
tributadas (aqueles que geram direito ao ressarcimento/compensação) foram
excluídos os valores das devoluções de vendas, indevidamente incluídos nessa
rubrica, e adicionados aos créditos vinculados às receitas tributadas.
Por fim, na apurados dos créditos do PIS, foram excluídos valores ressarcíveis, do
4o trimestre de 2009 ao 1o trimestre de 2011 relativos a ajustes negativos de
créditos (outros estornos de créditos), conforme indicados nos DACON.
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Quanto aos créditos presumidos, esses foram apurados com base nas
informações dos DACON acrescidos das parceladas redirecionadas das glosas
anteriormente mencionadas (Leite PJ e Frete s/ compra de leite).
Os novos valores dos créditos apurados, bem como os percentuais de rateio
utilizados na apuração das glosas de créditos básicos estão detalhados nas tabelas
anexadas às fls. 172-175 do Relatório Fiscal.
Após todos as glosas e ajustes acima relacionados, a fiscalização apurou os novos
valores a ressarcir de PIS de acordo com as tabelas de fls. 161 e 174-175,
demonstrados resumidamente no quadro abaixo:
TABELA
A autoridade fiscal ressalta que os créditos presumidos apurados pela Fiscalização
são suficientes para deduzir as contribuições mensais devidas ao PIS no trimestre
considerado.
Consta ainda do Despacho-Decisório, além do relato dos fatos apurados no
procedimento fiscal, e que ensejaram as glosas acima descrita, a exposição dos
fundamentos jurídicos pertinentes à exigência do PIS, forma de cálculo,
descontos, créditos presumido e direito à compensação.
Da manifestação de inconformidade:
Inconformada com o indeferimento do Pedido de Ressarcimento e não
homologação
das
Compensações
declaradas,
a
contribuinte
apresenta
manifestação de inconformidade (207-229) na qual expõe, após o relato da
motivação adotada pela fiscalização como impeditiva do deferimento total do
crédito, suas razões de contestação.
1. Das Glosas das Bases de Cálculo Correspondentes aos créditos que são rateados
entre as receitas tributadas e as não tributadas.
1.1 - Aquisição de Leite de Pessoa Jurídica - redirecionados para créditos
presumidos
A contribuinte alega que não ignora que de acordo com o art 2o , inciso II, c/c art.
3o , inciso II, da Instrução Normativa SRF n° 660/2006, fica suspensa a incidência
de PIS/COFINS na venda de leite in natura, desde que efetuada por pessoa jurídica
que exerça, cumulativamente, as atividades de transporte, resfriamento e venda a
granel deste produto; e que, nos termos do artigo 4o , inciso II, da IN SRF
660/2006, a aplicação da suspensão é obrigatória.
Entretanto, defende que tal regra deverá ser interpretada em harmonia com
aquela constante do artigo 7o da mesma Instrução Normativa, segundo a qual os
produtos agropecuários que geram desconto de créditos são aqueles adquiridos
de pessoas jurídica domiciliada no país, de pessoa física ou recebidos de
cooperado, com suspensão da exigibilidade das contribuições.
Fl. 398
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Prossegue sua análise expondo que o meio pelo qual o adquirente do leite in
natura possui para classificar o crédito como integral ou presumido é a
observação na nota fiscal, pois de acordo com o §2° do art. 2o da IN SRF n°
660/2006, sempre que houver a suspensão das contribuições, dever-se-á fazer
constar na nota fiscal a observação pertinente, com a indicação do
correspondente dispositivo legal. Não havendo tal observação, e, sobretudo,
constando o efetivo destaque das contribuições, a conclusão lógica é a de que o
fornecedor do insumo não preenche os requisitos do art. 3o, inciso II, da IN SRF n°
660/2006, razão pela qual a operação foi tributada.
Defende que pela análise das notas fiscais que embasam o aproveitamento do
crédito cuja glosa impugna, não há que se falar em suspensão de PIS e COFINS no
leite adquirido, tendo sido o insumo tributado normalmente pelo PIS e pela
COFINS. Que considerando a ausência de suspensão, é inegável o direito ao
aproveitamento integral do crédito de PIS e COFINS sobre a compra do leite de
pessoas jurídicas classificadas como agroindústria, sendo absurdo classificá-lo
como presumido.
Refere que apresenta, por amostragem, notas fiscais das empresas fornecedoras
de leite, mas que se necessário a totalidade das notas do período está a
disposição, não tendo feito neste momento a juntada em razão do grande volume
de documentos.
Em outra linha argumentativa, alega que, considerando ser o leite um insumo na
produção, mas apenas vinculado aos produtos não tributados -, o entendimento a
ser aplicado poderá ser, inclusive, mais abrangente que aquele aplicado pela
própria empresa, não havendo que se falar em rateio proporcional, posto estar
totalmente vinculado aos produtos não tributados - tais como leite pasteurizado,
queijos tipo mussarela, minas, prato, coalho, ricota, dentre outros, nos termos da
legislação aplicável. Ou seja, o leite, não sendo utilizado na fabricação do soro em
pó e da manteiga - os quais são os únicos produtos tributados produzidos pela
empresa - será utilizado apenas na produção dos produtos não tributados,
afastando a necessidade do rateio proporcional que foi realizado.
Discorre sobre o conceito constitucional da não cumulatividade, e aduz que caso
seja impedido de aproveitar seus créditos, decorrentes das aquisições destes
insumos, haverá ofensa ao parágrafo 12 do artigo 195 da Constituição Federal.
Cita precedentes jurisprudenciais dos Tribunais Regionais Federais que tratam da
não cumulatividade do Pis e da Cofins e do direito ao creditamento dos valores
efetivamente pagos nas operações anteriores.
Com base nesta exposição, requer:
deferido o direito à apropriação integral dos créditos de PIS e COFINS, sobre a
compra de leite no período abarcado pela fiscalização, reconhecendo-se a
impossibilidade de classificação dos mesmos como créditos presumidos, em todo
o período autuado;
Fl. 399
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os créditos deverão ser considerados como insumos e integralmente
aproveitados, inclusive sem necessidade de efetivação do rateio, permitindo-se a
sua utilização para compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos,
relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita
Federal.
caso assim não se entenda, imperioso seja permitida a apropriação integral sem
necessidade de classificação como presumido, dos créditos de todo o período da
autuação, com a sua utilização na proporção do rateio previsto na legislação entre
créditos vinculados a receita tributada e não tributada.
caso não seja ampliado o conceito para utilização do crédito em 100%, requer seja
INTEGRALMENTE HOMOLOGADA A COMPENSAÇÃO efetuada pelo contribuinte,
nos meses objeto de autuação, mantendo-se a classificação feita e o
aproveitamento dos créditos de PIS e COFINS na forma como declarada.
1.2 - Frete sobre Leite na Compra - redirecionados para créditos presumidos
Argumenta a contribuinte que o valor do frete relativo ao transporte dos insumos
do fornecedor para indústria não foi deduzido na apuração da base de cálculo do
PIS e da COFINS com base no artigo 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003,
porque não está enquadrado nesta hipótese. Explica que o creditamento está
embasado no artigo 3o, inciso II, das Leis 10.637/02 e 10.833/03, e não no inciso
IX, por se tratar de serviço utilizado como insumo na industrialização de produtos
destinados a venda.
Defende que no caso, o termo "insumo" deve ser analisado segundo o critério da
essencialidade, levando-se em consideração que, sem que haja o deslocamento
do leite in natura para a fábrica, a produção simplesmente não ocorrerá; ou seja,
trata-se de serviço necessário à consecução da atividade econômica desenvolvida
pelo contribuinte, diretriz esta adotada em julgados do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais, numa interpretação mais extensiva ao art. artigo 3o, inciso II,
das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
1.3 - Frete sobre transferência entre estabelecimentos - negado direito ao
aproveitamento
A manifestante discorda do entendimento adotado pela fiscalização para a glosa
dos créditos relativos aos fretes sobre transferências entre os estabelecimentos
da empresa, de que não há previsão legal para abatimento dessas despesas no
cálculo do PIS e da COFINS, nem como crédito básico, nem como crédito
presumido.
Alega que este entendimento está em desacordo com recente entendimento do
Superior Tribunal de Justiça (STJ), que considerou que o trecho entre a fábrica e o
estabelecimento comercial faz parte da operação da venda. Diz que ainda que o
precedente se refira especificamente às concessionárias de veículos, pode ser
aplicado em casos análogos, como o presente.
Fl. 400
DF CARF MF
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Cita que os próprios órgãos consultivos da Receita Federal admitem o crédito
relativo aos gastos com transporte de bens entre estabelecimentos do mesmo
contribuinte em duas situações: (1) quando o produto ainda esteja em fase de
industrialização, caso em que o frete pode ser encarado como custo de produção;
e (2) quando o ônus for suportado pelo adquirente e o produto acabado for
destinado à venda, citando com o exemplo as Soluções de Consulta no 09, de
20/05/2006 da 5a RF (DOU 07.07.2006) e n° 71, de 28 de fevereiro de 2005, da 9o
RF.
Defende, por fim, que as notas de transferência que apresenta com a impugnação
discriminam os produtos acabados produzidos, não restando dúvidas no sentido
de que são destinados à venda e, desta forma, poderá haver aproveitamento do
crédito. O próprio manual da DACON permite tal aproveitamento na ficha 06A,
linha 07. Além disso, as transferências são necessárias pela própria logística da
empresa, pois a produção do estabelecimento em Mutum (principalmente queijos
tipo parmesão, prato e mussarela) é transferida para a unidade de Ponte Nova a
fim de atender às vendas efetuadas.
Pugna, nestes termos, seja considerado como regular o aproveitamento de
créditos em relação ao frete entre estabelecimentos, nos termos da
argumentação apresentada e dos documentos que acompanham a manifestação
de inconformidade.
2 - Glosas das bases de cálculo correspondentes aos créditos indevidamente
utilizados como ressarcíveis - vinculados às receitas não tributadas - na devolução
de bens que não sofreram incidência da contribuição, por ocasião da venda -
Redirecionados para créditos vinculados às receitas tributadas.
2.1 - Devoluções de vendas sobre receita não tributada
Afirma a impugnante que os créditos nas devoluções apenas são considerados em
se tratando de devoluções relativos a vendas tributadas, quando a empresa
apropria-se do crédito através do critério da proporcionalidade, respeitando a
legislação, que também determina que o contribuinte opte por uma das formas
de apropriação do crédito, sendo elas a apropriação direta ou o rateio
proporcional.
No caso, a opção da empresa foi o rateio proporcional, o qual é feito inclusive nos
casos de devolução de vendas tributadas, todavia, o Despacho Decisório adotou
critério diverso, ao considerar que a totalidade dos créditos deveria ser
direcionada apenas para a apuração dos créditos vinculados às receitas
tributadas.
Explica que a devolução de mercadoria tributada afeta a própria sistemática do
rateio utilizado pelo contribuinte, influenciando diretamente nos créditos a serem
auferidos - se passíveis de desconto para o próprio PIS e a COFINS ou passíveis de
compensação com tributos e contribuições administradas pela Receita Federal do
Brasil. Desta forma, ao ocorrer a devolução, deve o contribuinte, respeitando o
Fl. 401
DF CARF MF
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PROCESSO 10640.721213/2011-58
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rateio efetuado quando da apropriação do crédito, efetuar o seu estorno
proporcional na mesma proporção.
Refere que a própria DACON, na sua ficha 06A, linha 12, relativa à apuração dos
créditos de PIS/PASEP - Aquisições no Mercado Interno Regime Não Cumulativo -
traz inclusive as colunas para "Tributadas no Mercado Interno" e "Não tributadas
no Mercado Interno" e que não há qualquer óbice à utilização da
proporcionalidade nos casos de devolução.
Por fim, face ao exposto, a interessada requer que seja julgada procedente a
manifestação de inconformidade e acatados todos os créditos na forma como
utilizados pela empresa, considerando-se os fundamentos e documentos
apresentados.
É o relatório.
A 5a Turma da DRJ/FNS, em 28 de agosto de 2018, mediante Acórdão no 07-42.411,
julgou improcedente a manifestação de conformidade, nos termos da seguinte ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. DESCARACTERIZAÇÃO COMO NORMAS
COMPLEMENTARES DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA.
As decisões judiciais prolatadas em ações individuais não produzem efeitos para
outros que não aqueles que compõem a relação processual. E as decisões
administrativas, não formalmente dotadas de caráter normativo, igualmente se
aplicam inter partes.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO.
As hipóteses de crédito no âmbito do regime não cumulativo de apuração da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins são somente as previstas na legislação
de regência, dado que esta é exaustiva ao enumerar os custos e encargos
passíveis de creditamento, não estando suas apropriações vinculadas à
caracterização de sua essencialidade na atividade da empresa ou à sua
escrituração na contabilidade como custo operacional.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO.
No regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins somente são
considerados como insumos, para fins de creditamento de valores: os
combustíveis e lubrificantes, as matérias primas, os produtos intermediários, o
material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como
o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de
sua aplicação direta na prestação de serviços ou no processo produtivo de bens
Fl. 402
DF CARF MF
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PROCESSO 10640.721213/2011-58
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destinados à venda; e os serviços prestados por pessoa jurídica, aplicados ou
consumidos na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens
destinados à venda.
NÃO CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO INSUMO COM SUSPENSÃO. CRÉDITO
PRESUMIDO.
Comprovado que a venda Leite in Natura e outros produtos agropecuários
ocorreu com o benefício da suspensão da Contribuição para o PIS/Pasep, prevista
no art. 9o da no 10.925/2004, inexiste a possibilidade de cálculo de créditos com
base nos disposto nos art. 3o da Lei no 10.637/2002, respectivamente, pelo
adquirente dos insumos, havendo previsão legal apenas de crédito presumido,
nos termos do disposto no art. 8o da Lei no 10.925/2004.
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE NA AQUISIÇÃO. CUSTO DE PRODUÇÃO.
O valor do frete pago a pessoa jurídica domiciliada no País na aquisição de
matéria-prima, material de embalagem e produtos intermediários compõe o
custo destes insumos para fins de cálculo do crédito a ser descontado da
contribuição para o PIS/Pasep e Cofins. O frete pago na aquisição do leite in
natura compõe o seu custo e deverá ser utilizado para o cálculo do crédito
presumido.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. DEVOLUÇÃO DE VENDA. PRODUTO SUJEITO A
ALÍQUOTA ZERO.
As vendas realizadas à alíquota zero não são hábeis a gerar crédito de PIS/Pasep e
Cofins na eventualidade da sua devolução. Apenas as vendas que estavam
obrigadas à tributação são hábeis a gerar creditamento na eventualidade da sua
devolução
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
O recorrente apresentou Recurso Voluntário, tempestivo, no qual repisa os
argumentos postos em sede de manifestação de inconformidade.
O julgamento realizado em 22 de agosto de 2023, converteu o feito em diligência
com objetivo de:
(...) Portanto, voto por converter o julgamento em diligência – a despeito
das demais controvérsias estarem à espera do retorno para solução da lide
(frete obre estabelecimentos do mesmo contribuinte, devolução de vendas,
etc), para:
i)
O contribuinte apresente notas fiscais e demais provas, de todo
período, que entender pertinentes a demostrar a diferença entre as
operações de aquisição de leite com suspensão e as operações de aquisição
de leite sem suspensão;
Fl. 403
DF CARF MF
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PROCESSO 10640.721213/2011-58
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ii)
Sejam as fornecedoras discriminadas e devidamente enquadradas
nos requisitos estabelecidos pelos incisos I a III, do artigo 7o, da IN SRF no
660/2006;
iii)
Seja, finalmente, confeccionado relatório das provas colacionadas,
com as condições normativas supramencionadas, e o valor efetivamente
glosado quando do cruzamento de tais informações e já o direito ao crédito
integral ou presumido estabelecido de acordo com a segregação das
operações.
Retornam os autos para julgamento munido do relatório fiscal de diligência
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Mariel Orsi Gameiro, Relatora
Cinge-se a controvérsia em três pilares argumentativos, quanto à glosa de créditos
de PIS e Cofins: i) aquisição de bens e serviços utilizados como insumos na produção industrial; ii)
despesas com fretes na aquisição do leite e entre estabelecimentos do mesmo contribuinte; e iii)
devolução de vendas.
Pois bem, tratarei em partes.
Aquisição de bens e serviços utilizados como insumos na produção industrial
O processo foi baixado em diligência com objetivo de segregação das aquisições
realizadas com suspensão e aquisições realizadas sem suspensão, de modo que, aquela dá o
direito ao crédito presumido, ao passo que essa, dá direito ao crédito integral, nos termos do
incido II, do artigo 3o, das Leis 10.833 e 10.637, tendo em vista que o contribuinte colaciona
algumas notas fiscais, de forma amostral, na manifestação de inconformidade.
O retorno foi munido do seguinte relatório fiscal:
No exercício das funções de Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil, e
cumprindo a diligência determinada pela 3a Seção de Julgamento/3a
Câmara/ 2a Turma Ordinária, do CARF - Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais, em 22/08/2023, através da Resolução no 33-002.253 e
outras, temos as seguintes considerações a fazer: Em 29/05/2024,
lavramos o Termo de Intimação Fiscal no 01, cuja ciência eletrônica ocorreu
em 03/06/2024, quando solicitamos:
1. Apresentar notas fiscais e demais provas necessárias, de todo o período
citado, que demonstrem a diferença entre as operações de aquisição de
leite COM suspensão e as operações de aquisição de leite SEM suspensão
Fl. 404
DF CARF MF
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PROCESSO 10640.721213/2011-58
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(vide planilhas de aquisição de leite de PJ cuja numeração dentro do
respectivo processo está no quadro demonstrativo);
2. Quanto ao item anterior, apresentar planilhas eletrônicas, compatíveis
com Excel, por trimestre, contendo relação das notas fiscais de compra de
leite de PJ, que juntamente com os respectivos documentos, deverão ser
anexados em cada e-processo referente ao período em questão. A relação
de notas fiscais deve conter no mínimo: data, no da nota fiscal, razão social
e CNPJ da empresa fornecedora, descrição do item, e valor contábil, além
do enquadramento do fornecedor em um dos incisos I a III, art. 7o, da IN
SRF no 660/2006.
Vale lembrar que o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais,
submetendo à sistemática dos recursos repetitivos, converteu em
diligência, através de resoluções, os julgamentos dos seguintes processos
referentes a créditos de PIS e COFINS:
(...)
1. RESPOSTA E DOCUMENTOS DO CONTRIBUINTE
Em 20/06/2024, o contribuinte apresenta sua resposta e solicita a juntada
dos seguintes documentos, assim por ele denominados: petição,
documentos comprobatórios outros e arquivo não paginável.
Nos itens I e II, da petição, o contribuinte começa por questionar que a
fiscalização, iniciada em 2011, há treze anos, tinha como objeto fatos
geradores ocorridos nos exercícios de 2007 a 2010, ou seja, fatos geradores
que ocorreram há 17 anos.
Menciona o artigo 142 do Código Tributário Nacional, para alegar que a
fiscalização pretende inverter o ônus da prova, atribuindo-lhe a obrigação
de comprovar o seu direito creditório, quando competia privativamente ao
fisco determinar a matéria tributável, mediante a busca da verdade
material dos fatos que ensejaram as glosas objetos dos processos
mencionados.
Argumenta ainda, que além da manifesta inversão do ônus, a exigência de
apresentação das notas fiscais não observa o prazo prescricional para
guarda dos documentos fiscais, qual seja, o prazo de 5 anos, afirmando ser
ilegítima tal exigência, ainda que possuísse tais documentos.
Afirma que se a apresentação dos documentos não é exigível legalmente, a
sua ausência tampouco pode corresponder à causa da glosa de créditos na
apuração do PIS e da COFINS.
Fl. 405
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Citando ainda jurisprudência do STJ, bem como do próprio CARF, afirma
que a glosa em questão não procede e deve ser cancelada, restaurando o
direito ao crédito correspondente.
No item III, da referida petição, afirma o contribuinte que, na hipótese dos
argumentos indicados no item anterior serem desconsiderados, mesmo
assim, não é possível condicionar a manutenção das glosas de PIS e COFINS
à ausência de apresentação das notas fiscais requeridas pela fiscalização.
Citando novamente o artigo 142 do CTN, argumenta que compete
privativamente ao fisco perquirir as notas fiscais de aquisição de leite com
e sem suspensão do ICMS com as autoridades fiscais estaduais.
Requer, em face do exposto, que a autoridade fiscal, no exercício de sua
competência, solicite aos órgãos administrativos estaduais que apresentem
as cópias das notas fiscais requeridas, ou que, no mínimo, lhe seja
concedido prazo para que diligencie junto a autoridade Fiscal Estadual com
vistas a obter cópias das referidas notas.

O contribuinte ressalta que possui os seus controles gerenciais que
embasaram os créditos de PIS e COFINS apurados no período
compreendido entre 2007 e 2010. Esses controles ora apresentados,
indicam todas as operações que lastrearam a apuração dos créditos, objeto
das glosas, tendo inclusive a indicação das notas fiscais de compra de leite.
Requer o contribuinte:

que sejam juntados ao presente processo os referidos controles
gerenciais, que alegam serem aptos a lastrear os créditos questionados.
que a fiscalização reconheça seu direito creditório a partir dos controles
gerenciais ora apresentados, e subsidiariamente, que se requeira os
documentos fiscais aos órgãos administrativos estaduais, considerando que
já se passaram 14 anos da ocorrência do fato gerador.

que seja autorizada a disponibilização da documentação relacionada
mediante a inclusão dos documentos em “nuvem”, ou mediante entrega de
mídia digital (pen drive ou CD) ou qualquer outro meio que a fiscalização
entenda ser adequado.
No documento apresentado (documentos comprobatórios – outros –
disponibilização da documentação em nuvem), existem diversos links
teoricamente para acesso à “Apuração Pis/Cofins mensal, Controle 1/48,
Demonstrativo Detalhado, Memória de Cálculo para Dacon, Razão Contábil
e Relatório de Entradas.”
Fl. 406
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O contribuinte ainda indica o contato para que possa ajustar a entrega dos
documentos em mídia digital ou outro meio adequado.
O arquivo não paginável juntado trata-se de uma planilha contendo uma
relação: produtor, no CNPJ, quantidade de leite, valor bruto, pis, cofins, no
da nota fiscal e data de emissão, e CPF. As datas de emissão vão de
31/10/2008 a 30/09/2010.
Nota-se que são apenas três nomes de empresas nessa relação: BERLIM
AGROPECUÁRIA
LTDA,
GRAVATA
AGROPECUÁRIA
LTA
e
NBM
AGROPECUÁRIA LTDA, cujos dados estão relacionados em uma outra
planilha (CNPJ, Razão Social, CNAE e descrição de CNAE principal).
2. TERMO DE INTIMAÇÃO FISCAL No 02
Diante do requerimento do contribuinte para a disponibilização de
documentação em “nuvem” (ou em outros meios), bem como das planilhas
apresentadas em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal no 02,
lavramos o Termo de Intimação Fiscal no 02 em 15/08/2024, cuja ciência
eletrônica ocorreu em 19/08/2024, quando solicitamos:
1. Esclarecer, POR ESCRITO, do que se trata exatamente essa
“documentação em nuvem” e porque ela não pode ser juntada aos e-
processos, da forma solicitada pela fiscalização e conforme foram
anexados os demais documentos;
2. Esclarecer, POR ESCRITO, em relação a essa mesma “documentação em
nuvem”, qual item (item 1 ou 2) do Termo de Intimação Fiscal no 01
pretende o contribuinte comprovar;
3. Se essa documentação diz respeito ao item 1 do citado Termo, justificar,
POR ESCRITO, a necessidade de sua apresentação através dos meios
mencionados para suprir as indispensáveis notas fiscais solicitadas;
4. Em relação às 2 (duas) planilhas juntadas através do Termo de Anexação
de arquivo não-paginável (fls.363), esclarecer, POR ESCRITO, qual item do
Termo de Intimação no 01 pretende o contribuinte comprovar, bem como
justificar a necessidade de sua anexação.
Na oportunidade, também cientificamos o contribuinte de que esta
Fiscalização poderia disponibilizar um dossiê eletrônico de comunicação,
para que possa ser juntado, caso houvesse necessidade, os documentos
para comprovação do solicitados no Termo de Intimação Fiscal no 01, itens
1 e 2.
Fl. 407
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Em correspondência datada de 26/08/2024, o contribuinte assim se
pronunciou em relação ao solicitado no citado termo de intimação,
resumidamente:
Em relação aos itens 1, 2 e 3, do Termo de Intimação Fiscal no 02,
argumenta que a “documentação em nuvem” refere-se a controle
gerenciais que ampararam a apuração do PIS/COFINS, tratando-se de
planilhas em excel em quantidade e volume superior a 500 Mb. Apresenta,
como da vez anterior, um “link de drive”.
Considera que, em virtude da impossibilidade de apresentação das notas
fiscais, os controles gerenciais visam dar suporte à tomada de créditos
realizada, entendendo ser suficiente para demonstrar seu direito
creditório.
Já em relação ao arquivo não-paginável apresentado (item 4 da intimação),
que considera “agora reapresentado de forma aprimorada”, informa que
contém a relação de todas as notas fiscais de compra de leite relativas ao
período fiscalizado.
Ao final, reitera o pedido de que seja reconhecido seu direito creditório a
partir da documentação apresentada, bem como que a autoridade fiscal
requeira os documentos fiscais aos órgãos administrativos fiscais.
3. ANÁLISE DA FISCALIZAÇÃO
A fiscalização, à época, solicitou diversos documentos, esclarecimentos e
demonstrativos que julgou necessários para análise do direito de
ressarcimento do contribuinte. Foram 5 (cinco) termos de intimação, além
do Termo de Início de Procedimento Fiscal para verificação da legitimidade
dos créditos de PIS e COFINS não-cumulativos, pleiteados pelo contribuinte
através de per/dcomps.
O Relatório Fiscal lavrado em 25/04/2012 embasou o Despacho Decisório
no 512/2012, exarado pela Delegacia da Receita Federal em Juiz de Fora.
Cientificado do Relatório Fiscal e planilhas de cálculo, o contribuinte
apresentou Manifestação de Inconformidade em 16/01/2013.
Já à essa época, ou seja, em janeiro de 2013, através de sua manifestação
de inconformidade, o contribuinte argumentou que, para que se considere
como crédito presumido os créditos oriundos da aquisição de leite de
pessoa jurídica, tal aquisição deveria ter sido efetuada com suspensão da
exigibilidade das contribuições, fato esse que não ocorreu.
Fl. 408
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Afirma, nessa oportunidade, ou seja, em janeiro/2013, que pela análise das
notas fiscais que embasaram o aproveitamento do crédito, não há que se
falar em suspensão de PIS/COFINS no leite adquirido. Argumenta ainda que
seria necessária a apresentação da totalidade das notas para o período,
não tendo feito isso em razão do grande volume de documentos, mas que
estaria a disposição para o fornecimento.
Apresentou, assim, uma pequena amostra de notas fiscais às fls. 253/266
(14 notas fiscais). Mas apenas 6 (seis) dessas notas fiscais são de aquisição:
soro concentrado, leite cru prébeneficiado integral, soro de leite
refrigerado, soro de leite resfriado, e apenas 1 (uma) nota de leite in
natura resfriado. As demais são notas fiscais de saída.
Ora, se já nessa época, em 2013, o contribuinte já apresentava esse
argumento, deveria ter mantido sob sua guarda os documentos para
corroborar suas alegações, considerando que é do seu próprio interesse a
comprovação.
Em sessão de 28/08/2018, foi proferido o Acórdão no 07-42.411 pela 5a
Turma da DRJ/FNS, que julgou a manifestação de inconformidade
improcedente.
No decorrer do presente procedimento de diligência, por solicitação do
CARF, o contribuinte apresentou alegações e documentos, conforme já
descrito no item 1, deste relatório, sem que atendesse ao solicitado no
Termo de Intimação Fiscal no 01. Assim, houve necessidade de nova
intimação de modo a esclarecer o que pretendia o contribuinte comprovar
com a “lista de arquivos em nuvem”, não sendo essa uma forma de
atendimento prevista no termo de intimação.
Em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal no 02, o contribuinte
argumentou que a documentação a qual requereu a juntada
(“documentação em nuvem”) e que trata de controles gerenciais,
complementaria as informações das notas fiscais, e daria suporte à tomada
de crédito realizada.
A planilha na oportunidade apresentada, anexada como arquivo não
paginável, contem uma relação de 85 notas fiscais com os seguintes dados:
produtor, no CNPJ, quantidade de leite, valor bruto, pis, cofins, no da nota
fiscal e data de emissão, e CPF. As datas de emissão vão de 2008 a 2010.
Em outra planilha do mesmo arquivo, nota-se que são apenas três nomes
de empresas nessa relação: BERLIM AGROPECUÁRIA LTDA, GRAVATA
Fl. 409
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AGROPECUÁRIA LTA e NBM AGROPECUÁRIA LTDA, cujos dados
relacionados são: CNPJ, Razão Social, CNAE e descrição de CNAE principal.
Verifica-se que a planilha apresentada em atendimento ao Termo de
Intimação Fiscal no 01, possuem mesmos produtores pessoas jurídicas que
a planilha apresentada posteriormente em atendimento ao Termo de
Intimação Fiscal no 02 (BERLIM, GRAVATA E NBM), bem como é referente
ao mesmo período (2008 a 2010). Entretanto, não divergem nem no
número de notas fiscais relacionadas (85 notas fiscais), sendo o somatório
total de R$ 340.766,85. Segundo o contribuinte, em atendimento ao item
4, do Termo de Intimação Fiscal no 02, a planilha contém a relação de todas
as notas fiscais de compra de leite relativas ao período fiscalizado.
Vale ressaltar que verificando em nossos arquivos, localizamos as planilhas
que contém a relação das notas fiscais de compra de leite cru resfriado
cuja soma foi objeto de glosa, e podemos constatar de que se trata de um
número muito maior de notas fiscais, bem como de fornecedores desses
produtos.
As planilhas correspondentes ao período de 2007 (4o trimestre) a 2011 (1o
trimestre), nas quais estão as relações das notas fiscais com seus dados (no
da nota, data, razão social do emitente, CNPJ, valor, descrição da
mercadoria, valor dentre outros) encontram-se anexadas em cada
processo em Documentos Diversos – Outros – Dacon e Demonstrativos
Contribuinte.
Do somatório das notas fiscais é que resultou nos seguintes valores anuais,
os quais foram excluídos para nova apuração dos créditos vinculados à
receita tributada e não tributada:
(tabela)
Vale ressaltar que foram utilizados os valores fornecidos pelo contribuinte,
à época da ação fiscal, conforme descrito no Relatório Fiscal, anexado ao
presente processo .
4. CONCLUSÃO DA DILIGÊNCIA
Em face de todo o exposto, resta claro que o contribuinte não apresentou
as notas fiscais solicitadas de todo o período, pertinentes a demonstrar a
diferença entre as operações de aquisição de leite com suspensão e as
operações de aquisição de leite sem suspensão. Nem tampouco
apresentou planilhas contendo a relação das notas fiscais, com o
Fl. 410
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enquadramento do fornecedor em um dos incisos de I a III, do art. 7o, da IN
SRF no 660/2006.
Somente documentos gerenciais, como planilhas de apuração de pis/cofins
mensal, memória de cálculo para DACON, razão contábil, registro de
entradas, dentre outros, não são suficientes para a comprovação solicitada,
senão apresentados juntos com as notas fiscais requeridas, mas como
forma de complementação das informações.
Desta forma, diante da falta de apresentação dos elementos solicitados ao
contribuinte, resta prejudicado o atendimento ao item 3 da resolução do
CARF. Tendo sido cumprido o que se determinou na Resolução no 3302-
002-523, de 22 de agosto de 2023, pela 3a Câmara, 2a Turma do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, que converteu o julgamento em
diligência, encaminhe-se o presente processo de volta à sua origem para
prosseguimento.
Tendo em vista a falta de supedâneo comprobatório para distinção do crédito
presumido ou integral, bem como em razão do ônus de produção da respectiva prova recair sobre
o contribuinte, nos termos do artigo 373, do Código de Processo Civil – pedido de ressarcimento,
restituição ou compensação, nego provimento a este ponto.
Despesas com fretes na aquisição do leite e entre estabelecimentos do mesmo
contribuinte
Quanto ao frete na aquisição de leite, afirma o contribuinte, que o direito ao
crédito, com supedâneo no inciso II, artigo 3o, das Leis 10.637 e 10.833, é possível, porque não se
trata de operação de venda, e é operação essencial ao processo produtivo, considerando que sem
o transporte dos insumos adquiridos para continuidade do processo, não há que se falar em
produção.
De fato, neste ponto, não se trata de força probatória do processo produtivo, mas
de mera cognição da diferença dos incisos constantes do artigo 3o supramencionado, como
conceito de insumo – dentro da perspectiva de essencialidade ou relevância, ainda com a
importante temática da composição do preço do produto que está sendo transportado – que será
esmiuçada abaixo, ou como frete na operação de venda, cumprido o requisito do ônus do
pagamento pelo vendedor.
Entendo que a possibilidade de crédito relativo ao frete na aquisição de bens reside
no argumento de essencialidade e relevância, porque enquadra-se, nessa hipótese, no artigo 3o,
inciso II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.
A operação consiste na aquisição de bens a serem aplicados no processo produtivo,
ou para revenda, a depender da atividade operacional do contribuinte, e como respectiva
Fl. 411
DF CARF MF
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atividade se concretiza, considerando que deve tal fase corresponder ao momento inicial da
operação.
A controvérsia no presente processo reside na problemática do quantum do crédito
a ser reconhecido, tendo em vista que a fiscalização concedeu somente o valor correspondente ao
crédito presumido do leite, enquanto afirma o contribuinte que tem direito ao crédito integral.
Entendo que o crédito relativo ao frete em nada se comunica com a forma de
tributação aplicável ao produto ou bem, e, nesse mesmo sentido, o voto vencedor do Acórdão
3402-007.102:
(...)
Entretanto, especificamente para os fretes pagos para a aquisição de
insumos sujeitos à apuração pela sistemática do crédito presumido do art.
8o da Lei n.o 10.925/2004 (leite de pessoas físicas), a fiscalização entendeu
pela necessidade de se aplicar a alíquota reduzida, excluindo os valores da
base de cálculo do crédito integral.
Contudo, ao contrário do que pretende a fiscalização e do entendimento
da I. Conselheira Relatora, o direito ao crédito pelo serviço de transporte
prestado (frete) deve ser concedido de forma integral, na forma do art. 3o,
II, das Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003, vez que esse serviço não consta
da previsão do crédito presumido do art. 8o da Lei n.o 10.925/2004. O
cálculo diferenciado do crédito previsto na referida lei se refere, APENAS,
aos bens, aos produtos especificados no referido dispositivo legal
provenientes de pessoas que se dedicam à atividade agropecuária, e não
aos serviços tributados que possam ser a eles relacionados, como o caso do
frete. Vejamos os termos do dispositivo legal na redação vigente à época
dos fatos geradores objeto do pedido de compensação:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3,
exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos
códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00,
0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos
0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00,
18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão
deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada
período de apuração, crédito presumido, CALCULADO SOBRE O VALOR DOS
BENS referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de
pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
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§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições
efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar,
padronizar, armazenar e comercializar os produtos in natura de origem
vegetal, classificados nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos
códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e 18.01, todos da NCM; (Redação dada
pela Lei no 11.196, de 2005)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de
transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de
produção agropecuária.(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste
artigo só se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de
apuração, de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País,
observado o disposto no § 4o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003.
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo
será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas
aquisições, de alíquota correspondente a:
I - 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
para os produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2 a 4, 16, e
nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de
gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18; e
II - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
para os demais produtos." (grifei)
A leitura do dispositivo denota que o referido crédito presumido é aplicado
na aquisição de bens/produtos de pessoas físicas e jurídicas que se
dedicam à atividade agropecuária, identificadas no caput e no §1o da Lei. O
montante do crédito é calculado "sobre o valor dos bens" e não sobre o
seu custo de aquisição, dentro do qual se incluiria o frete como
mencionado pela fiscalização.
Ora, no presente caso, a empresa arcou com serviços de frete, contratados
de outras pessoas jurídicas, para a aquisição dos insumos de pessoas físicas
(leite), tratando-se de um serviço utilizado como insumo em sua produção
devendo, por conseguinte, ser-lhe garantido o crédito integral de COFINS
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com fulcro no art. 3o, II, da Lei n.o 10.833/2003, independentemente da
proveniência desses insumos (pessoas físicas que se dedicam à atividade
agropecuária). Isso porque não se pode confundir as despesas incorridas
com o frete (serviço utilizado como insumo) com o próprio bem que é
transportado.
A necessidade de se segregar o valor do frete (serviço utilizado como
insumo) do bem que é transportado é bem elucidada pelo I. Conselheiro
Relator Rosaldo Trevisan em seu voto no julgamento do Acórdão n.o 3403-
001-938 quanto às aquisições de insumos não tributados, no qual indica:
"A fiscalização não reconhece o crédito por ausência de amparo normativo,
e afirma que o frete e as referidas despesas integram o custo de aquisição
do bem, sujeito à alíquota zero (por força do art. 1o da Lei no
10.925/2004), o que inibe o creditamento, conforme a vedação
estabelecida pelo inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.637/2002 (em
relação à Contribuição para o PIS/Pasep), e pelo inciso II do § 2o do art. 3o
da Lei no 10.833/2003 (em relação à Cofins): (...) Contudo, é de se observar
que o comando transcrito impede o creditamento em relação a bens não
sujeitos ao pagamento da contribuição e serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição. Não trata o dispositivo de serviços sujeitos a
tributação efetuados em/com bens não sujeitos a tributação (o que é o
caso do presente processo). Improcedente assim a subsunção efetuada
pelo julgador a quo no sentido de que o fato de o produto não ser
tributado “contaminaria” também os serviços a ele associados. Veja-se que
é possível um bem não sujeito ao pagamento das contribuições ser objeto
de uma operação de transporte tributada. E que o dispositivo legal citado
não trata desse assunto" (Processo n.o 10950.003052/2006-56. Sessão de
19/03/2013. Relator Rosaldo Trevisan. Acórdão n.o 3403-001.938. Maioria -
grifei)
Como evidenciado pela fiscalização no Despacho Decisório, não se discute
aqui a natureza da operação sujeita ao crédito (frete na aquisição de
insumos, tributado e assumido pelo adquirente). O que se discute, apenas,
é a suposta impossibilidade de concessão do crédito integral em razão do
bem transportado ser sujeito ao crédito presumido, restrição esta não
trazida na Lei, como visto.
Nesse sentido, afastada a premissa adotada pela fiscalização e sendo esta a
única matéria aventada no Recurso Voluntário, deve ser dado provimento
ao recurso para ser restabelecido o crédito integral sobre os fretes pagos
para a aquisição de insumos.
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Diante todo o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário
para ser restabelecido o crédito integral sobre os fretes pagos para a
aquisição de insumos.
Portanto, reverto a glosa relativa ao frete na aquisição de leite, para conceder o
crédito integral, e não o presumido.
Já em relação ao frete de produtos acabados entre estabelecimentos do mesmo
contribuinte, o entendimento é pela negativa do crédito, no sentido apontado pela Súmula CARF
no 217:
Súmula CARF no 217
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em
04/10/2024
Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre
estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep
e de Cofins não cumulativas.
Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015.
Portanto, nego provimento ao crédito pleiteado.

Da devolução de vendas sobre receitas não tributadas
A autoridade fiscal glosou os valores lançados a título de devolução de venda da
base de cálculo do crédito vinculado à receita não tributada, direcionando-os para a apuração dos
créditos vinculados às receitas não tributadas.
Esclareceu que não são admitidos créditos sobre bens recebidos em devolução
sabendo-se que na operação de venda não houve incidência da contribuição em decorrência de
isenção, suspensão, alíquota zero ou não incidência tributária (NT). Entretanto, a empresa rateou
indevidamente esses valores na apuração da base de cálculo dos créditos vinculados às receitas
não tributadas e às tributadas, quando a totalidade dos créditos deveria ser direcionada apenas
para apuração dos créditos vinculados às receitas tributadas.
Afirma a recorrente que os créditos nas devoluções apenas são considerados em se
tratando de devoluções relativos a vendas tributadas, quando a empresa apropria-se do crédito
através do critério da proporcionalidade, respeitando a legislação, que também determina que o
contribuinte opte por uma das formas de apropriação do crédito, sendo elas a apropriação direta
ou o rateio proporcional.
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No caso, a opção da empresa foi o rateio proporcional, o qual é feito inclusive nos
casos de devolução de vendas tributadas, todavia, o Despacho Decisório adotou critério diverso,
ao considerar que a totalidade dos créditos deveria ser direcionada apenas para a apuração dos
créditos vinculados às receitas tributadas.
Explica que a devolução de mercadoria tributada afeta a própria sistemática do
rateio utilizado pelo contribuinte, influenciando diretamente nos créditos a serem auferidos - se
passíveis de desconto para o próprio PIS e a COFINS ou passíveis de compensação com tributos e
contribuições administradas pela Receita Federal do Brasil. Desta forma, ao ocorrer a devolução
deve o contribuinte, respeitando o rateio efetuado quando da apropriação do crédito, efetuar o
seu estorno proporcional na mesma proporção.
Refere que a própria DACON, na sua ficha 06A, linha 12, relativa à apuração dos
créditos de PIS/PASEP - Aquisições no Mercado Interno Regime Não Cumulativo - traz inclusive as
colunas para "Tributadas no Mercado Interno" e "Não tributadas no Mercado Interno" e que não
há qualquer óbice à utilização da proporcionalidade nos casos de devolução.
Sem razão o contribuinte.
As Leis no 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003, permitem a apuração de créditos
calculados em relação aos bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tenha sido tributada.
Na sistemática do PIS/Cofins não cumulativo, a possibilidade de apuração de
créditos sobre os valores relativos as devolução das vendas realizadas objetivam anular os efeitos
fiscais e financeiros das vendas que, por alguma razão, tenham sido devolvidas ao vendedor.
Contudo, quando de sua devolução ao vendedor, somente aquelas vendas que estavam obrigadas
à tributação quando de sua realização poderão gerar creditamento no Dacon.
Ocorre que não são admitidos créditos sobre bens recebidos em devolução,
sabendo-se que na operação de venda não houve incidência da contribuição em decorrência da
isenção, suspensão ou alíquota zero ou não incidência tributária.
No caso em análise, a previsão do art. 1o, XI, da Lei no 10.925/04 é no sentido de
que os produtos devolvidos, cujo valor do creditamento foi glosado, são submetidos à alíquota 0
(zero).
A manifestação da Autoridade Fiscal deixa claro que não se trata de vedar a
recuperação do crédito, mas sim de se vedar a recuperação do crédito via DACON.
Neste ponto, portanto, nego o direito pleiteado.
Conclusão
Ante o exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário, para
reconhecer o direito ao crédito integral quanto ao frete na aquisição de leite.

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Assinado Digitalmente
Mariel Orsi Gameiro

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