Tribunal: CARF
Processo: 10880.916042/2013-82
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SABRINA COUTINHO BARBOSA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-06-24
Data de publicação: 2025-08-26

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10880.916042/2013-82
RESOLUÇÃO
3101-000.541 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
24 de junho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LOUIS DREYFUS COMMODITIES AGROINDUSTRIAL S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, , por maioria de votos, em afastar a preliminar
de nulidade da decisão recorrida. Vencida Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa. Designado o
conselheiro Ramon Silva Cunha. E, por unanimidade, em converter o julgamento em diligência,
nos termos do voto da relatora.
Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa – Relatora

Assinado Digitalmente
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente

Assinado Digitalmente
Ramon Silva Cunha – Redator Designado

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renan Gomes Rego, Laura
Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa, Gilson
Macedo Rosenburg Filho (Presidente).

RELATÓRIO
Fl. 2628
DF CARF MF
Original

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Elencados os principais pontos do despacho decisório que apreciou o pedido de
ressarcimento da empresa, ora recorrente, bem como da manifestação de inconformidade
ofertada, peço vênia para adotar o relatório do Acórdão Recorrido, infra reproduzido:
Relatório
Trata-se do Pedido de Ressarcimento no 29194.04099.251012.1.5.08-8393
(fls. 2217/2226), no valor de R$ 2.279.265,90, referente a créditos na apuração
não cumulativa da contribuição para o PIS/Pasep, auferidos no 1o trimestre de
2011, vinculados a receitas de exportação. A esse crédito a contribuinte vinculou
Declarações de Compensação.
A Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de Administração
Tributária em São Paulo – Derat-SP, por meio do despacho decisório de fl. 2267, e
com base na Informação Fiscal de fls. 2247/2266, deferiu em parte o pedido de
ressarcimento, no montante de R$ 272.647,74, e em consequência homologou
parcialmente
a
compensação
declarada
no
PER/Dcomp
23870.24292.150312.1.3.08-6366 e não homologou as compensações declaradas
nos PER/Dcomps, no 40616.01605.290413.1.3.08-7762, no 29365.40431.
190413.1.3.08-0378,
no
07752.88049.030413.1.3.08-1008,
no
05006.36288.280313.1.3.08-3937,
no
25755.60313.170413.1.3.08-6815,
no
09116.05148.110413.1.3.08-6657 e no 27724.
12935.220413.1.3.08-8104.
Na citada Informação Fiscal o auditor fiscal assim descreveu as análises
efetuadas:
BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
(...)
17. De acordo com a descrição do processo produtivo apresentado pelo
contribuinte, onde relata os principais bens utilizados na produção do suco
de laranja, observamos existirem bens aplicados na produção que, apesar
de fazerem parte do seu custo, não se enquadram no conceito de insumo
previsto no art. 66, § 5°, I, “a”, da Instrução Normativa SRF 247/2002 e art.
8°, § 4°, I, “a”, da Instrução Normativa SRF 404/2004, por não exercerem
ação direta sobre o produto fabricado. Listamos os principais abaixo:
“- Quaternário de Amônia (Higienização dos caminhões);
- Solução de Soda Cáustica (Limpeza da área, linhas e equipamentos);
- Solução Alcalina (Limpeza de pisos e paredes);
- Graxa Food Grade (Eixos);
- Gás GLP (Empilhadeiras);
- Solução Ácida C500 (Limpeza dos Evaporadores)- Ácidos;
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- Bases;
- Vidrarias;
- Reagentes químicos diversos;
- Bagaço de Cana (Geração vapor e energia elétrica);
- Óleo Combustível (Geração vapor);
- Lenha;
- Solução Alcoólica - Propileno Glicol - Amônia;
- Cal Virgem Micropulverizada (Correção de pH);
- Nitrofos”(...)24. Neste pleito, observa-se que na aquisição dos produtos
identificados nas planilhas intituladas “Alíquota Zero”, anexas a este
processo eletrônico, não houve pagamento da Contribuição do PIS nem da
Cofins, pois tais produtos estão sujeitos à alíquota zero em toda a cadeia
econômica, consequentemente, essa operação não gera direito ao crédito
das contribuições em exame por pessoa jurídica sujeita ao regime não
cumulativo das contribuições; ou seja, não existe crédito a ser mantido na
cadeia produtiva.
25. No tocante à rubrica dos DACONs de n° 03 “Serviços Utilizados como
Insumos”, apuramos os montantes passíveis de crédito extraindo da
memória de cálculo do contribuinte os valores correspondentes aos
serviços alegados como passíveis de crédito, os quais anexamos a este
processo com o nome de “SERVIÇOS TOTAIS”. Em seguida, excluímos
desses totais os valores dos serviços não enquadrados no conceito de
insumo previsto nas Instruções Normativas SRF 247/2002 e 404/2004, os
quais anexamos a este processo sob o título de “SERVIÇOS TOTAIS GLOSA”.
26. CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. Após identificarmos no DACON do mês de
março de 2011 que os valores informados na rubrica “02 - Bens Utilizados
como Insumos” e “03 - Serviços Utilizados como Insumos” são muito
superiores aos demais períodos de apuração analisados, intimamos o
contribuinte a explicar a composição de tais valores, o qual nos respondeu
tratar-se de uma apropriação extemporânea, ou seja, de períodos de
apuração passados, desde o ano 2007, referente a aquisições de partes e
peças de reposição de máquinas e equipamentos, bem como de serviços de
manutenção dos mesmos. Apresentou uma planilha com informações
analíticas contemplando todas as aquisições e uma amostragem
documental de notas fiscais e comprovantes de pagamento, a qual
anexamos a este processo sob os títulos de “CRÉDITO EXTEMPORÂNEO –
LINHA 03 DACON MAR-2011”, “EXTEMPORÂNEO – LINHA 02 DACON MAR-
2011 – PARTE I” e “EXTEMPORÂNEO – LINHA 02 DACON MAR-2011 – PARTE
II”.
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27. Os créditos do PIS e da Cofins devem ser apropriados no período
determinado pelas normas que regem essas contribuições. Caso o sujeito
passivo não o tenha feito, poderá apropriá-los a posteriori, desde que
retifique tanto os Demonstrativos de Apuração das Contribuições (Dacons)
quanto as Declarações de Débitos e Créditos Federais (DCTFs) e Pedidos de
Ressarcimento / Declarações de Compensação (PER/DCOMPs) referentes a
cada um dos meses em que haja modificação na apuração das
contribuições e desde que atenda aos demais requisitos da legislação de
regência.
28. Essa matéria está disciplinada no art. 10 da Instrução Normativa RFB no
1.015, de 5 de março de 2010, que aduz:
(...)32. Permite-se a apropriação extemporânea dos créditos do PIS e da
Cofins, desde que:
a) a apropriação dos créditos seja acompanhada da retificação dos
respectivos Dacons, DCTFs e PER/DCOMPs;
b) não tenha decaído o direito do Contribuinte aos créditos ou à retificação
das referidas declarações;e c) sejam atendidas as demais exigências da
legislação de regência.
33. No presente caso, o contribuinte, apesar de haver respeitado o prazo
decadencial, não obedeceu às demais exigências legais que lhe permitissem
se creditar extemporaneamente, pois não retificou os respectivos DACONs,
DCTFs e PER/DCOMPs. Desse modo, efetuamos a glosa integral de todos os
valores informados no DACON do mês de março de 2011.
34. PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO. Além do impeditivo legal em relação ao
crédito extemporâneo, os atos normativos que gerem a tomada de crédito
sobre as aquisições de parte e peças de reposição também impõem
restrições legais.
35. Os gastos empregados em manutenção de máquinas e equipamentos
não geram direito a crédito das contribuições (PIS/COFINS) quando estes
obrigatoriamente sejam inclusos no ativo imobilizado, como podemos
concluir pelo entendimento expresso na Solução de Consulta n° 309, de 29
de Novembro de 2011:
(...)
36. O registro do ativo imobilizado é regulado pela Norma Brasileira de
Contabilidade NBC T 19.1.:
(...)37. De acordo com o Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), em
seu art. 301 do RIR/99 e art. 30 da Lei no 9.249/95, pode ser lançado como
custo ou despesa operacional o valor de aquisição de bens para o Ativo
Permanente, cujo prazo de vida útil não ultrapasse um ano ou o valor
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unitário seja inferior a R$ 326,61. Nesses casos o adquirente já estará se
creditando pela depreciação ou custo de aquisição dos bens.
38. Constatamos nos arquivos magnéticos de notas fiscais da IN SRF
86/2001 que as aquisições de partes e peças de reposição são destinadas
ao ativo imobilizado, fato que demonstramos por meio dos anexos deste
processo intitulados “PARTE E PEÇAS NO IMOBILIZADO”. Dessa forma,
estando o contribuinte impossibilitado legalmente de tomar crédito sobre
esses gastos, aplicamos a glosa integral sobre todos esses gastos, além da
glosa sobre a apropriação extemporânea dos mesmos.
ENERGIA ELÉTRICA 39. Extraímos dos arquivos magnéticos de notas fiscais
da IN SRF 86/2001 os valores mensais das faturas de energia elétrica
consumida nos estabelecimentos da empresa e encontramos no mês de
janeiro de 2011 um valor inferior ao informado no respectivo DACON.
Assim sendo, consideramos como passível de crédito o montante existente
nos arquivos magnéticos, cujo total se encontra anexo a este processo pela
planilha “ENERGIA ELÉTRICA”.
ALUGUÉIS DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS(...)41. Na sistemática da não
cumulatividade, podem ser descontados créditos em relação aos aluguéis
de máquinas e equipamentos, desde que utilizados nas atividades da
empresa.
42. Na memória de cálculo apresentada pelo contribuinte confirmamos que
os montantes informados na rubrica dos DACONs tiveram como base os
saldos mensais das contas contábeis “48102008 Aluguel de Equipamentos”
e “48121003 Alug. de Equipamentos”. Porém, analisando-se o Livro Razão,
identificamos despesas escrituradas nessas contas cuja natureza da despesa
descrita impossibilita o enquadramento como aluguéis de máquinas e
equipamentos, os quais transcrevemos os principais abaixo “- SERVICO DE
INSTALACAO E MONTAGEM;
- SERVICO DEDETIZACAO; - SERVICO FOTOCOPIA; - SERVICO LOCACAO BEM
IMOVEL;
- SERVICO LOCACAO BEM MOVEL; - SERVICO LOCACAO BEM MOVEL
DESPESA;” 43. Anexamos a este processo sob o título de "ALUGUÉIS MÁQ E
EQUPTO – RAZÃO GLOSA" os valores das glosas mensais extraídos do Livro
Razão.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO 44. O inciso VI do art. 3o das Leis no 10.833 de
2003 e 10.637 de 2002 autorizam à pessoa jurídica sujeita à apuração da
Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS pelo regime não-cumulativo,
que constituam crédito sobre a depreciação ou amortização de máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos
ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de
bens destinados à venda, ou na prestação de serviços. Vê-se que a
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aquisição de bens para o ativo imobilizado, por si só, não gera o direito ao
crédito de PIS/PASEP e COFINS. O que possibilita a tomada de créditos é a
depreciação ou a amortização desses bens incorrida no mês (§ 1o inciso III
do art. 3o das Leis 10.833 de 2003 e 10637 de 2002) e utilizados nas
atividades de fabricação de produtos destinados à venda (indústria), na
prestação de serviços, e na locação de bens a terceiros.
(...)45. De acordo com a memória de cálculo apresentada pelo contribuinte,
identificamos que parte dos montantes informados na rubrica dos DACONs
não são encargos de depreciação sobre bens do ativo imobilizado utilizados
na produção de bens destinados à venda, mas sim sobre móveis, utensílios
e computadores, sobre os quais aplicamos as glosas precisas, anexas a este
processo com o nome de “DEPRECIAÇÃO –RAZÃO - GLOSA”.
DEVOLUÇÕES DE VENDAS 46. A apropriação de créditos sobre devoluções
de vendas somente ocorre quando este tipo de operação é tributável, ou
seja, quando as vendas são realizadas no mercado interno tributado, como
se depreende do art. 3° da Lei 10.833/2003:
(...)47. Para que o contribuinte possa se creditar desta devolução, os
seguintes requisitos devem ser atendidos:
a) que seja uma devolução de venda; b) que a venda tenha integrado o
faturamento do mês ou do mês anterior, tendo sido tributada conforme
disposto na Lei respectiva contribuição.
48. Como decorrência, esse crédito deve ser tratado a parte já que deve
existir uma relação direta entre a contribuição devida em razão da venda e
a possibilidade de crédito em mesmo montante e tipo no caso de eventual
devolução desta venda. Não há, portanto, que se falar em rateio
proporcional nesta rubrica.
49. Verificamos que o contribuinte distribuiu tais valores entre as colunas
de rateio dos mercados interno e externo, incorretamente.
50. Para verificarmos a correção dos valores, segregamos dos arquivos
magnéticos de notas fiscais da IN SRF 86/2001 somente as devoluções de
vendas ocorridas no mercado interno (vide anexos a este processo sob o
título de “DEVOLUÇÕES DE VENDAS”) e em seguida aplicamos sobre os
montantes calculados o percentual de rateio proporcional apenas das
receitas do mercado interno tributadas.
CRÉDITO PRESUMIDO
(...)DESCONTOS 63. Pelas análises efetuadas concluímos que estão corretos
os cálculos do contribuinte, que utiliza saldos suficientes de crédito
presumido de períodos anteriores.
CONCLUSÃO
(...)
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65. Considerando todo o exposto e tudo mais que no processo consta,
proponho o DEFERIMENTO PARCIAL do Pedido de Ressarcimento constante
do PER/DCOMP no 29194.04099.251012.1.5.08-8393, de LOUIS DREYFUS
COMMODITIES AGROINDUSTRIAL S/A, CNPJ 00.831.373/0001-04, referente
ao saldo credor do PIS/PASEP INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA do 1°
TRIMESTRE DE 2011, vinculado às receitas de exportação, no valor de R$
272.647,74.
Cientificada do despacho decisório em 11/09/2013 (fl. 2269), a contribuinte
apresentou manifestação de inconformidade em 11/10/2013 (fls. 2273/2283), na
qual, em relação à glosa de créditos utilizados como insumos alega que:  há evidente exager
fiscal parte da premissa de que o direito ao desconto dos créditos está adstrito à
aplicação dos bens em contato direto com os produtos resultantes do processo
produtivo;  os produtos Quaternário de Amônia, Solução de Soda Cáustica e Soluçã
Alcalina são utilizados para garantir estado de sanidade apropriado às frutas
(laranja e limão)
recebidas na fábrica. Após procedimentos de análise e da variedade das frutas,
estas são enviadas para os silos, onde são utilizados os produtos acima referidos,
para adequado armazenamento das frutas nos silos. Esse procedimento garante
que as frutas armazenadas permaneçam em condições apropriadas para posterior
industrialização;  o bagaço de cana e óleo combustível são essenciais à cogeração de energ
meio da queima do bagaço de cana em caldeiras, ocorre a geração de vapor
superaquecido que é enviado para uma turbina que aciona o gerador de energia,
distribuindo para a fábrica.
Após o acionamento da turbina o mesmo vapor também é utilizado nos controles
térmicos da fábrica. No mesmo sentido, o óleo combustível e a lenha são
utilizados na geração de energia;  com relação à Solução Alcoólica, Polipropileno Glicol e
etapa de resfriamento do suco produzido, bem como no resfriamento das
câmaras frigoríficas (tank farm e tambores). Essa fase é essencial para que o
produto final esteja em condições hábeis de apresentação;  o gás GLP é utilizado nas em
onde o suco é acondicionado, para posterior comercialização;  a Secretaria da Receita Fed
por meio de atos normativos, tem
restringido indevidamente o rol de insumos para fins de desconto de créditos na
apuração do PIS/Pasep no regime não cumulativo. Bens e serviços utilizados como
insumo na fabricação de bens ou produtos destinados à venda ou na prestação de
serviço são todos aqueles bens e serviços essenciais para o desenvolvimento da
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atividade da empresa, devendo ser entendidos todos os custos diretos ou
indiretos incorridos para a produção de bens e serviços de produção, abrangendo
também outras despesas consideradas como essenciais para o desenvolvimento
da atividade da empresa;  o Carf, por meio da 2a Turma da 2a Câmara decidiu no processo
no 11020.001952/2006-22 pelo alargamento do conceito de insumo que gera
direito a créditos de PIS/Pasep e Cofins no regime não cumulativo;  com referência ao créd
peças de reposição de máquinas e equipamentos, bem como de serviços de
manutenção dessas máquinas e equipamentos, desde 2007, as normas insertas
no art. 10 da Instrução Normativa RFB no 1.015, de 1010, em nenhum momento
impõem a obrigação de retificar o Dacon referente aos meses em que ocorreram
as aquisições de bens ou serviços objeto dos créditos apropriados
extemporaneamente. Referido artigo trata das condições gerais em que o Dacon
pode ser retificado;  o auditor fiscal não questiona o direito da contribuinte quanto
apropriado, mas a forma pela qual o crédito foi apropriado, qual seja,
extemporaneamente em março/2011, quando, em seu entendimento, deveria ter
sido apropriado mediante a retificação do Dacon dos meses anteriores, desde
2007. Isso implica em atribuir maior valor à forma que ao conteúdo, em
detrimento do próprio direito, o que é medida inaceitável;  o
relatório de notas fiscais extraído do arquivo magnético gerado de acordo com
a Instrução Normativa SRF no 86, de 2001, demonstra que parcela das partes e
peças desse crédito relativo a março/2011 foi integrada ao ativo imobilizado. Elas
foram certamente consideradas como parte de seu ativo imobilizado, não
formando, assim, a base de cálculo informada na linha "bens utilizados como
insumos". No entanto, parcela das aquisições de partes e peças para reposição
não foi integrada ao ativo imobilizado. Ao contrário, foram contabilizadas
diretamente em conta de despesas operacionais, com observância dos limites e
condições previstos nos artigos 301 e 346 do Regulamento do Imposto de Renda.
Logo, estava autorizada a descontar créditos de forma imediata, ou seja, a partir
do período de apuração em que ocorreu o registro da aquisição, tendo em vista o
enquadramento na situação prevista na alínea "a", inciso I, § 4 o , art. 8o , da IN-
SRF 404, de 2004.
A manifestante disse ainda que, dentro de trinta dias, iria apresentar
memórias de cálculo das diferenças, tendo em vista a dificuldade que teria
encontrado para identificar, dentro dos autos, todos os detalhes das exclusões
dos demais bens e serviços glosados.
Em relação à energia elétrica do mês de janeiro/2011, alegando dificuldade
para identificar a origem da desconsideração, a contribuinte também disse que
apresentaria, dentro do prazo de trinta dias, esclarecimento e documentos
complementares.
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De igual modo em relação ao aluguel de máquinas e equipamentos e ao
rateio das receitas ela disse que apresentaria esclarecimentos e documentos
complementares no prazo de trinta dias.
A interessada termina sua manifestação de inconformidade requerendo, se
não acolhidas suas alegações, a realização de diligência com vistas à correta
aferição do crédito pleiteado.
Em 10/02/2014, a contribuinte apresentou complementação a sua
manifestação de inconformidade (fls. 2312/2329), na qual, além de ratificar as
alegações de sua manifestação original, alega em relação à glosa de crédito
referentes a insumos que:  todos aqueles bens cuja aquisição foi considerada no cálculo
PIS/Pasep estão relacionados intrinsecamente com seu processo produtivo. Não é
preciso grandes debates para se verificar que, por exemplo, a solução de soda
cáustica é utilizada na sanitização dos silos para garantir o adequado
armazenamento das frutas adquiridas, as quais são utilizadas em seu processo
produtivo;  o mesmo raciocínio vale para o bagaço de cana e óleo combustível, os quais s
essenciais à cogeração de energia. Por meio da queima do bagaço de cana em
caldeiras, ocorre a geração de vapor superaquecido que é enviado para uma
turbina que aciona o gerador de energia, distribuindo-a para a fábrica. Após o
acionamento da turbina o mesmo vapor também é utilizado nos controles
térmicos da fábrica. No mesmo sentido, o óleo combustível e a lenha são
utilizados na geração de energia.
Resta clara, pois, a relação direta de tais bens com o processo produtivo;  não encontrou,
autos, o anexo mencionado pela
fiscalização que denotaria os motivos que levaram à desconsideração das
despesas com aquisições de partes e peças, da base de cálculo dos créditos do
PIS/Pasep relativos ao 1o Trimestre de 2011, motivo pelo qual fica demonstrada a
necessidade da conversão do julgamento em diligência fiscal, para que se traga
aos autos, não apenas o referido anexo, sendo respeitados os princípios do
contraditório e da ampla defesa, mas também para que seja revisado o próprio
trabalho da fiscalização;  como demonstram as fls. 867 a 2.226 dos autos, bem assim as not
anexadas, a requerente não incluiu na linha de "bens utilizados como insumos",
valores referentes a partes e peças integradas em conta de ativo imobilizado,
mas, sim, valores referentes a partes e peças cujas notas fiscais foram registradas
nos CFOP 1.556, 2.556, 1.407 e 2.407, que correspondem a entradas de material
de uso e consumo aplicados no processo produtivo e não a entradas para o ativo
imobilizado, como equivocadamente afirma a fiscalização;  o fato de ter adquirido bens (
imobilizado, operações extremamente comuns para o exercício de suas
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atividades, e registrado as notas fiscais dessas aquisições nos CFOP 1.551, 2.551,
1.406 e 2.406, não significa dizer que considerou os respectivos valores na base
de cálculo do crédito. Também não significa dizer que todas as aquisições de
partes e peças tenham sido direcionadas para a conta de ativo imobilizado,
conforme demonstram os documentos juntados aos autos;  a Cosit, por meio da Solu
entendimento no sentido de que os valores relativos à aquisição de partes e peças
podem ser incluídos nas bases de cálculos dos créditos fiscais da Cofins e da
contribuição ao PIS/Pasep não cumulativos. O caso dos autos é exatamente o
mesmo objeto dessa consulta, pois as partes e peças adquiridas e consideradas
pela manifestante no cômputo de seus créditos não se referem a aquisições de
bens integrados a seu ativo imobilizado, mas de partes e peças utilizadas na
manutenção de suas atividades;  a fiscalização promoveu a glosa indevida de crédito
conceitos de insumos extraídos da legislação do IPI, assim como das Instruções
Normativas SRF no 247, de 2002, e no 404, de 2004, ao desconsiderar, da base de
cálculo, os montantes de R$ 165.054,72 no mês de janeiro 2011, e R$
68.408.308,69 no mês de março/2011, o que, evidentemente, deve ser revisto,
conforme orientação que vem sendo adotada pelo Carf, mediante diligência fiscal,
a qual se prestará a rever, inclusive e se for o caso, o processo produtivo da
requerente e a relação direta dos bens em questão dentro da sua cadeia de
produção.
Em relação à glosa referente a serviços utilizados como insumos a
manifestante afirma que não encontrou a memória de cálculo nomeada
"SERVIÇOS TOTAIS GLOSA", na qual seria possível verificar quais os serviços que
não foram considerados insumos, o que impossibilitaria mais uma vez o exercício
do amplo direito de defesa. Por essa razão, reitera seu pleito de diligência. De
todo modo, ela
aproveita a oportunidade para ratificar a correção no seu cálculo dos
créditos de PIS, utilizando-se da integralidade das despesas com os serviços
constantes da linha 3 do DACON do 1°Trimestre de 2011. E essa ratificação
se dá de maneira geral, justamente, pelo fato de que a Requerente não
teve conhecimento - frise-se, pela falta de informação fiscal nos autos - das
despesas com serviços glosadas pela Fiscalização.
38. Então, por exemplo, serviços de transporte de bagaço de cana desde as
usinas fornecedoras até as fábricas; serviços de transporte de frutas desde
os pomares até as fábricas; serviços de pulverização aérea dos pomares de
frutas; serviços de recauchutagem de pneus utilizados nas máquinas
agrícolas; serviços de manutenção das máquinas agrícolas; serviços de
terraplenagem na preparação de áreas agricultáveis; serviços de
industrialização por encomenda; serviços de instalação e montagem de
máquinas industriais, entre outros, de fato, consistem em etapas
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importantes e intrinsecamente ligadas ao processo produtivo da
Requerente, motivo pelo qual é totalmente legal a inclusão de tais despesas
na base de cálculo dos créditos de PIS em comento.
39. E, aqui, tal como no tópico anterior, não há que se falar na limitação dos
créditos relativos às despesas com os serviços, com base nas Instruções
Normativas SRF 247/2002 e 404/2004, pelo que como visto no tópico
acima, o conceito de insumo dado pela legislação de regência da COFINS e
contribuição ao PIS não-cumulativos, é muito mais amplo e abrange todos
os insumos/serviços que estejam, de alguma forma, relacionados ao
processo produtivo das empresas, tais como os serviços tomados pela
Requerente - diretamente relacionados - motivo pelo qual a integralidade
da respectiva despesa deve ser incluída na base de cálculo dos créditos de
PIS ora buscados.
No que tange aos créditos de aquisição de energia elétrica no período de
apuração janeiro/2011, a manifestante alega que:  a divergência
ocorre porque o auditor fiscal não considerou todas as notas
fiscais a esse título, tal como, por exemplo, a nota fiscal de aquisição de energia
elétrica no 500 (CFOP 6.252) do fornecedor Ombreiras Energética S.A, anexada
aos autos.
Veja-se que essa nota fiscal foi emitida pelo fornecedor dentro do mês de
dezembro/2010, mas foi lançada dentro do mês de janeiro de 2011;  ao analisar os crédit
como premissa o mês de emissão da nota fiscal, o que não corresponde,
necessariamente, ao mês do lançamento fiscal e contábil da referida despesa.
Essa falta não impede que a despesa em comento seja utilizada na apuração de
créditos em janeiro/2011, pois, além de se tratar de mero dever instrumental,
este não interfere em nada no reconhecimento do crédito seja em dezembro, seja
em janeiro;  além de a legislação de regência ser expressa no sentido de que os créditos
PIS/Pasep devem ser apurados observando-se as despesas incorridas no mês – o
que, de plano, demonstra a correção no lançamento no Dacon no mês de
assunção da despesa (janeiro de 2011) por mais que a respectiva nota fiscal tenha
sido emitida no mês anterior – os referidos créditos não aproveitados em um
mês, podem sê-lo nos meses subsequentes, ficando, também por isso,
comprovado que não será a divergência entre o mês de emissão da nota fiscal e o
mês de lançamento da respectiva despesa no Dacon que impedirá o desconto de
crédito;  esses fatos, por si só, justificam a conversão do julgamento do presen
te
processo em diligência, para que se analisem os créditos aqui pleiteados de
acordo com a metodologia adotada pela contribuinte, qual seja, apuração com
base no mês em que a respectiva despesa foi incorrida e assumida.
Fl. 2638
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Quanto às glosas referentes às despesas com aluguéis de máquinas e
equipamentos, a manifestante alega que não encontrou a planilha que teria sido
elaborada pelo auditor fiscal, que, se existente, denotaria os motivos que levaram
à desconsideração de parte dessas despesas da base de cálculo dos créditos de
PIS/Pasep relativos ao 1o Trimestre de 2011, motivo pelo qual, segundo ela, mais
uma vez, ficaria demonstrada a necessidade da conversão do julgamento em
diligência, em prestígio aos princípios do contraditório e da ampla defesa.
Ela afirma ainda que, da forma como está lançada a argumentação do
auditor fiscal, torna-se impossível oferecer sua defesa em face da referida glosa.
A manifestante alega ainda que o procedimento administrativo está
pautado pela busca da verdade material e, no caso concreto, para que referido
direito seja levado a efeito, devem ser afastadas supostas e alegadas divergências
formais/procedimentais, especialmente porque está cabalmente comprovada,
por exemplo, a despesa incorrida com energia elétrica, necessária ao seu processo
produtivo, como demonstra a nota fiscal e planilha relativas aos lançamentos no
Dacon do período em questão. Diz também que para esse direito ser levado a
efeito, o auditor fiscal deve proceder à revisão de toda a documentação fiscal
dela, inclusive referente a todos os insumos/serviços considerados na apuração
do crédito, que são úteis e relacionados a seu processo produtivo. Com isso,
reitera seu pleito de que o julgamento seja convertido em diligência.
A última alegação da interessada diz respeito aos percentuais de rateio de
receitas do período de apuração janeiro/2011. Segundo ela, não existe, no
relatório fiscal, nenhuma consideração a respeito da maneira pela qual o auditor
fiscal estabeleceu seu rateio, motivo pelo qual a manifestante confirma os
percentuais de rateio por adotados, conforme informações extraída do seu
balancete mensal, consolidada em planilha anexada aos autos: 8,44% - mercado
interno operações tributadas; 0,74% - mercado interno operações não tributadas;
e 90,82 % receita de exportações.
Ao final, a contribuinte, além de reiterar mais uma vez o pedido de
diligência, requer que seja considerada totalmente procedente sua manifestação
de inconformidade, solicitando ainda que, por economia processual, este
processo seja analisado em conjunto com o de no 10880.916043/2013-27, no qual
foi pleiteado ressarcimento de Cofins não cumulativa exportação, tendo em vista
que se refere ao mesmo período e estão presentes as mesmas questões de direito
e de fato.
Conforme despacho anexado às fls. 2475/2477, o presente processo
administrativo foi, em 01/06/2016, baixado em diligência, para que o
auditor fiscal (i) anexasse as planilhas citadas na Informação Fiscal; (ii)
justificasse ou retificasse os percentuais de rateio considerados para
janeiro/2011; e (iii) elaborasse demonstrativo das diferenças de créditos
apuradas em relação àqueles informados no Dacon, discriminando os totais
de cada glosa.
Fl. 2639
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Ao final da diligência, o auditor fiscal, no despacho juntado às fls. 2494/2503,
informa:
2. Com relação ao item1 à fl. 2.476 do Despacho da DRJ/SP, esclarecemos
que as glosas descritas no parágrafo 24 da Informação Fiscal (fl. 2.254),
referentes aos bens adquiridos com alíquota zero das Contribuições para o
Pis/Pasep e a Cofins, não foram aplicadas sobre as bases de cálculo dos
meses de janeiro/2011 e fevereiro/2011, mas somente sobre o mês de
março/2011.
3. A fim de apurarmos a base de cálculo de março/2011 dos bens utilizados
como insumos passíveis de crédito, inicialmente glosamos o crédito
extemporâneo descrito no parágrafo 26 da Informação Fiscal (fl. 2.254),
cujo montante, no valor de R$ 68.301.023,21 (anexo às fls. 2.492/2.493
contendo arquivo compactado em 2 volumes no formato “.Rar”), implicaria
numa glosa superior ao que foi aplicada na Informação Fiscal, porém,
identificamos nos arquivos magnéticos entregues pelo contribuinte no
formato da IN SRF 86/2001, por meio do aplicativo “CONTÁGIL”, uma
relação de bens adquiridos para industrialização e combustíveis, no
montante de R$ 2.857.417,92 (fls. 373/376).
Dentre esses bens relacionados, identificamos e glosamos bens sujeitos à
alíquota zero das Contribuições para o Pis/Pasep e a Cofins, no montante
de R$ 813.629,53 (fls. 126/127). Portanto, o valor reconhecido por esta
fiscalização foi R$ 2.857.417,92 ( - ) R$ 813.629,53 = R$ 2.043.788,39.
4. Com relação ao parágrafo 25 da Informação Fiscal (fl. 2.254), citado no
item 1 à fl. 2.476 do Despacho da DRJ/SP, esclarecemos que as glosas
descritas, referentes aos serviços não enquadrados no conceito de insumo
previsto nas Instruções Normativas SRF 247/2002 e 404/2004, os quais
anexamos a este processo sob o título de “SERVIÇOS TOTAIS GLOSA”, estão
localizadas conforme o seguinte:
a) Janeiro/2011. Encontram-se juntadas aos autos às fls. 2.229; b)
Fevereiro/2011. Encontram-se juntadas aos autos às fls. 2.239/2.240;
c) Março/2011. A fim de apurarmos a base de cálculo passível de crédito,
inicialmente glosamos o crédito extemporâneo descrito no parágrafo 26 da
Informação Fiscal (fl. 2.254), no montante de R$ 57.698.709,19 (fls.
475/856). Após, sobre a base de cálculo informada na planilha do
contribuinte às fls. 2.241/2.244, aplicamos a glosa dos serviços listados na
planilha às fls. 2.245/2.246).
5. No tocante ao item 1 à fl. 2.467 do Despacho da DRJ/SP, esclarecemos
que as glosas descritas no parágrafo 38 da Informação Fiscal (fl. 2.258),
mais especificamente nos parágrafos 34 a 38 (fls. 2.256/2.258),
CONSIDERAMOS NULAS as fundamentações expostas, pois foram inseridas
erroneamente às fls.
Fl. 2640
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2.256/2.258 da Informação Fiscal. Elas não têm relação causal com o
crédito objeto deste processo, além de não terem sido objeto de glosas,
que se restringiram somente à apropriação indevida de crédito
extemporâneo.
6. Quanto ao item 1 à fl. 2.476 do Despacho da DRJ/SP, informamos a
localização das planilhas contendo as glosas descritas no parágrafo 43 da
Informação Fiscal (fl. 2.259), referentes aos aluguéis de máquinas e
equipamentos.
7. Inicialmente anexamos as planilhas fornecidas pelo contribuinte
contendo a composição dos valores das bases de cálculos mensais
informadas nas fichas 06A e 16A dos DACONs do 1° trimestre de 2011:
a) Janeiro/2011, fls. 2.478/2479; b) Fevereiro/2011, fls. 2.480/2.483; c)
Março/2011, fls. 2.484/2.487; d) Saldos contábeis do Livro Razão do
trimestre, fl. 2.488.
9. Em seguida anexamos as planilhas contendo as glosas aplicadas por esta
fiscalização, extraídas das planilhas fornecidas pelo contribuinte (item 7):
a) Janeiro/2011, fl. 2.489; b) Fevereiro/2011, fl. 2.490; c) Março/2011, fl.
2.491.
9. Relativamente ao parágrafo 45 da Informação Fiscal (fl. 2.260), citado no
item 1 à fl. 2.476 do Despacho da DRJ/SP, informamos que as glosas
referentes aos encargos de depreciação se encontram na planilha juntada à
fl. 121, aplicadas sobre as bases de cálculos informadas pelo contribuinte à
fl. 120.
10. Item 2 à fl. 2.467 do Despacho da DRJ/SP. A fim de verificarmos as
alegação do contribuinte quanto aos índices de rateio aplicados, refizemos
as análises das rubricas das Fichas 06A (fl. 183) e 16A (fl. 196) do DACON de
janeiro/2011. (...)(...)11. Em seguida, calculamos os índices de rateio com
base nas rubricas do DACON e constatamos que estão corretos os índices
percentuais apontados pelo contribuinte na sua Manifestação de
Inconformidade: 8,44% - mercado interno operações tributadas; 0,74% -
mercado interno operações não tributadas; e 90,82 % receita de
exportações, conforme quadro seguinte:
(...)12. Passo seguinte, reconstruímos as rubricas do DACON aplicando as
glosas expostas neste Despacho de Diligência e adotando os índices de
rateio retificados:
(...)13. Em atendimento ao item 3 à fl. 2.477 do Despacho da DRJ/SP,
elaboramos os quadros comparativos entre os créditos analisados no
trimestre e os informados nos Dacons, com os totais de cada glosa:
(...)14. Retificados os créditos de janeiro/2011, refizemos o cálculo do
crédito passível de ressarcimento/compensação do 1° trimestre de 2011:
Fl. 2641
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Cientificada do resultado da diligência em 03/08/2016 (fl. 2506), a
contribuinte apresentou a manifestação de fls. 2511/2516, na qual alega:
Note-se que, em relação às rubricas de bens e serviços utilizados como
insumos, a equipe de fiscalização manteve as glosas efetuadas para o mês
de março nos montantes, respectivos, de R$ 68.408.308,69 e R$
57.698.709,19, cujos montantes referem-se ao lançamento de valores
efetuados de forma extemporânea, sendo que para estas glosas a
Recorrente mantém suas razões de inconformismo apresentadas em sua
manifestação de inconformidade.
Ainda em relação à rubrica de serviços utilizados como insumos, a equipe
de fiscalização também manteve as glosas nos valores de R$ 107.274,83, R$
399.720,98 e R$ 325.397,10, referentes aos meses de janeiro, fevereiro e
março de 2011, conforme fls. 2229, 2239/2240 e 2245/2246.
Observe-se, no entanto, que não só a informação fiscal de fls. 2247/2266,
como também as planilhas juntadas às folhas acima destacadas, não
apresentam nenhuma justificativa para as glosas dos serviços utilizados
pela Recorrente como insumos.
Isto porque, em momento algum a equipe de fiscalização descreveu qual o
tipo de serviço foi objeto de glosa e, muito menos, apresentou uma
justificativa razoável para indeferir o crédito de PIS/COFINS sobre tais
serviços, razão pela qual se deve reconhecer a nulidade do despacho ora
recorrido.
Já em relação à rubrica relacionada às despesas de aluguéis de máquinas e
equipamentos, observe-se que a equipe de fiscalização manteve a glosa dos
valores de R$ 209.315,23 (janeiro/2011), R$ 65.122,55 (fevereiro/2011) e
R$ 82.970,48 (março/2011).
No entanto, mais uma vez a equipe de fiscalização não apresentou
nenhuma justificativa para manter a glosa dos valores referentes a esta
rubrica, impedindo, assim, que a Recorrente exercesse o contraditório, o
que também torna nulo o presente despacho decisório.
Por fim, o mesmo se verifica em relação às glosas efetuadas pela
fiscalização em relação aos créditos apropriados pela Recorrente sobre os
encargos de depreciação dos bens do ativo imobilizado, cujos montantes
glosados foram R$ 11.308,63 (janeiro/2011), R$ 11.308,63 (fevereiro/2011)
e R$ 11.308,63 (março/2011), uma vez que a equipe de fiscalização
Fl. 2642
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também não apresentou nenhum argumento que justificasse a glosa destes
valores.
Desta forma, em relação às glosas mantidas pela equipe de fiscalização, a
Recorrente reitera todos os argumentos de defesa apresentados em sua
manifestação de inconformidade, requerendo, novamente, que esta DRJ
reforme o despacho decisório ora recorrido.
Travada a lide sobre o conceito de insumos, sua implicação na atividade operacional
da recorrente e, nas provas colacionadas aos autos, restou decidido pelo juízo a quo a parcial
procedência da inconformidade examinada, decisão assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
INSUMO. CONCEITO.
Insumo é a matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem e
qualquer outro bem adquirido de terceiros, não contabilizado no ativo
imobilizado, que sofra alteração em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, ou então seja aplicado ou consumido na prestação de
serviços. Consideram-se insumo também os serviços prestados por terceiros
aplicados na produção do produto ou prestação de serviço.
CREDITAMENTO EXTEMPORÂNEO. DACON. RETIFICAÇÕES. COMPROVAÇÃO.
Para utilização de créditos extemporâneos, é necessária a retificação dos Dacons
correspondentes aos períodos em que esse crédito foi apurado até o período em
que o crédito está sendo utilizado ou passa a ser objeto de pedido de
ressarcimento.
CRÉDITO. ALUGUEL DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. ATIVIDADE DA EMPRESA.
Gera direito a crédito na apuração do PIS/Pasep não cumulativo o aluguel de
máquinas e equipamentos, desde que estes sejam utilizados nas atividades da
empresa.
CRÉDITO. DEPRECIAÇÃO. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO.
Somente geram direito a crédito na apuração do PIS/Pasep não cumulativo os
encargos de depreciação sobre bens do ativo imobilizado adquiridos ou fabricado
para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à
venda ou na prestação de serviços.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. ÔNUS DA PROVA.
O ônus da prova do crédito tributário pleiteado em pedido de ressarcimento é da
contribuinte. Não sendo essa prova produzida nos autos, indefere-se o pedido e
não se homologa a compensação a ele vinculada.
ERRO. APURAÇÃO DE CRÉDITO.
Fl. 2643
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Constatado erro na apuração de crédito a ressarcir, a diferença a favor da
contribuinte deve ser reconhecida
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Intimada, a recorrente interpôs recurso voluntário para discutir as matérias afetas
a(o):
III – PRELIMINARMENTE
III.1 – PRELIMINARMENTE – A NULIDADE DO ACÓRDÃO DA DRJ POR FALTA DE
ANÁLISE DOS DOCUMENTOS JUNTADOS AOS AUTOS – ART. 59, II, DO DECRETO
70.235/72
III.2 - PRELIMINARMENTE – A NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO POR
VIOLAÇÃO AO ART. 142 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL E AO ART. 10, III, DO
DECRETO No 70.235/72 - CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA
III.3 – PRELIMINARMENTE - A NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO POR
AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO LEGAL – DECLARAÇÃO DE ILEGALIDADE DA IN
247/02 E 404/04
IV – MÉRITO
RAZÕES PARA A REFORMA DA DECISÃO DA DRJ
IV.1 – DO DIREITO AO CRÉDITO – BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
A) CONCEITO DE INSUMOS NA LEGISLAÇÃO DO PIS E DA COFINS E APLICAÇÃO DO
RECURSO ESPECIAL DE 1.221.170/PR
B) VALORES NÃO IDENTIFICADOS COMO EFETIVAMENTE APROPRIADOS PELA
RECORRENTE
C) DOS BENS QUE NÃO EXERCERIAM AÇÃO DIRETA COM O PRODUTO
D) PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO
IV.2 – DO DIREITO AO CRÉDITO – ALUGUÉIS DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
IV.3 – DO DIREITO AO CRÉDITO – APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO EXTEMPORÂNEO
A) DOS CRÉDITOS DE SERVIÇO UTILIZADOS COMO INSUMOS – ABRIL E MAIO DE
2012
SERVIÇOS DE FRETE COMO INSUMO
SERVIÇOS DE INDUSTRIALIZAÇÃO COMO INSUMO
B) DOS CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS – JUNHO DE 2012
Sob minha relatoria, os autos foram incluídos para julgamento.
É o relatório.

Fl. 2644
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VOTO VENCIDO
Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, Relatora.
Cumpridos os requisitos formais necessários de validade do recurso voluntário
interposto pela recorrente, decido pelo seu conhecimento e processamento.
Consoante narrado, a recorrente que atua no ramo da agroindústria, formalizou
pedido de ressarcimento do crédito de PIS não-cumulativo-exportação, concernente ao 1o
trimestre de 2011, cumulativamente transmitiu declaração de compensação. O saldo pleiteado foi
parcialmente deferido de acordo com o despacho decisório, ementa colacionada abaixo:
A Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de Administração Tributária em
São Paulo – Derat-SP, por meio do despacho decisório de fl. 2267, e com base na
Informação Fiscal de fls. 2247/2266, deferiu em parte o pedido de ressarcimento,
no montante de R$ 272.647,74, e em consequência homologou parcialmente a
compensação declarada no PER/Dcomp 23870.24292.150312.1.3.08-6366 e não
homologou
as
compensações
declaradas
nos
PER/Dcomps,
no
40616.01605.290413.1.3.08-7762, no 29365.40431.
190413.1.3.08-0378,
no
07752.88049.030413.1.3.08-1008,
no
05006.36288.280313.1.3.08-3937,
no
25755.60313.170413.1.3.08-6815,
no
09116.05148.110413.1.3.08-6657 e no 27724.
12935.220413.1.3.08-8104.
Os créditos têm como origem os custos e despesas incorridos sobre aluguéis de
máquinas e equipamentos; bens e serviços adquiridos como insumos; crédito presumido;
devolução de vendas; encargos de depreciação; produtos adquiridos a alíquota zero; partes e
peças de reposição; e créditos extemporâneos.
Os motivos que embasam o indeferimento de parcela do crédito da contribuição
pela fiscalização estão firmados na legislação que instituiu o regime não cumulativo das
contribuições ao PIS e a COFINS e no memorial descritivo das operações que compuseram a base
de cálculo do crédito.
Especialmente em relação ao crédito extemporâneo, a fiscalização sustenta
ausência de respaldo legal para a concessão do crédito, sendo o crédito computado no mês de
aquisição dos bens e serviços (§ 1o do art. 3o das Leis no 10.637/2002, e no 10.833/2003) e, ainda,
aponta à necessidade de retificação da obrigação acessória DACON, conforme observado:
32. Permite-se a apropriação extemporânea dos créditos do PIS e da Cofins, desde
que:
a) a apropriação dos créditos seja acompanhada da retificação dos respectivos
Dacons, DCTFs e PER/DCOMPs;
b) não tenha decaído o direito da Contribuinte aos créditos ou à retificação das
referidas declarações; e
Fl. 2645
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c) sejam atendidas as demais exigências da legislação de regência.
Com isso, a fiscalização não se debruçou sobre a natureza das despesas incorridas
pela recorrente em período anterior ao 1o trimestre de 2011, sendo estas excluídas da base de
cálculo do crédito.
Em síntese, dada a falta de provas a DRJ mantêm as glosas. No que concerne ao
crédito extemporâneo, reconhece a possibilidade de aproveitamento do crédito em momento
subsequente ao mês da apuração (4o do artigo 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003)
contudo, condiciona a sua concessão à retificação das obrigações acessórias.
Sobre o tema, sustenta a recorrente como condição para a fruição a destempo do
crédito o prazo decadencial, inexistindo, para tanto, imposição legal no que tange à retificação das
obrigações acessórias (DCTF e DACON).
Em relação as demais rubricas glosadas, a defesa está firmada na essencialidade dos
bens e serviços empregados como insumos nas atividades desempenhadas.
Argumentos análogos foram abordados ainda em manifestação de inconformidade
e, com base nesses fatos, decido.

Crédito extemporâneo.
Consabido que o § 4o do art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, autoriza a
apuração do crédito incorrido no mês ou a destempo, circunstância reconhecida pela DRJ. Não
existe outra condição, para tanto, como a retificação das obrigações acessórias.
A conclusão é confirmada pela leitura do Guia Prático da Escrituração Fiscal – EFD-
Contribuições e do Manual de Perguntas e Resposta da Secretaria da Receita Federal1. Nos
documentos, a retificação da escrituração da EFD-Contribuições consta como preferível e, uma
vez carente, as operações serão registradas em campos próprios2, confira-se trechos:

Guia EFD-Contribuições:
Registro 1100: Controle de Créditos Fiscais – PIS/Pasep
Este registro tem por objetivo realizar o controle de saldos de créditos fiscais de
períodos anteriores ao da atual escrituração, bem como eventual saldo credor
apurado no próprio período da escrituração. Ou seja, este registro serve para
escriturar as disponibilidades de créditos:
- Apurados em períodos anteriores ao da escrituração, demonstrados mês a
mês, com saldos a utilizar no atual período da escrituração ou em períodos
posteriores, mediante desconto, compensação ou ressarcimento;

1 Perguntas e Respostas EFD Contribuições.pdf
2 Guia_Pratico_EFD_Contribuicoes_Versao_1_33 - 16_12_2019.pdf
Fl. 2646
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20
- Apurados no próprio período da escrituração, mas que não foi totalmente
utilizado neste período, restando saldos a utilizar em períodos posteriores,
mediante desconto, compensação ou ressarcimento.
(...)
Conceitualmente, o crédito só se caracteriza como extemporâneo, quando se
refere a período anterior ao da escrituração, e o mesmo não pode mais ser
escriturado no correspondente período de apuração de sua constituição, via
transmissão de Dacon retificador ou EFD-Contribuições retificadora.
Salienta-se que para correta forma de identificação dos saldos dos créditos de
período(s) passados(s), a favor do contribuinte, seja observado o critério da
clareza, expressando mês a mês a posição (tipo de crédito, constituição, utilização
parcial ou total) do referido crédito de forma individualizada, ou seja, não
agregando ou totalizando com quaisquer outros, ainda que de mesma natureza
ou período. Deve-se respeitar e preservar o direito ao crédito pelo período
decadencial, logo, não é procedimento regular de escrituração englobar ou
relacionar em um mesmo registro, saldos de créditos referentes à meses distintos.
Deve assim ser escriturado um registro para cada mês de períodos passados, que
tenham saldos passíveis de utilização, no período a que se refere à escrituração
atual.
Desta forma, eventual crédito extemporâneo informado no campo 07 tem,
necessariamente, que se referir a período de apuração (campo 02) anterior ao da
atual escrituração.

(...)
Fl. 2647
DF CARF MF
Original

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RESOLUÇÃO 3101-000.541 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
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Registro 1101: Apuração de Crédito Extemporâneo - Documentos e Operações
de Períodos Anteriores – PIS/Pasep
Crédito extemporâneo é aquele cujo período de apuração ou competência do
crédito se refere a período anterior ao da escrituração atual, mas que somente
agora está sendo registrado. O crédito extemporâneo deverá ser
informado, preferencialmente, mediante a retificação da
escrituração cujo período se refere o crédito. No entanto, se a
retificação não for possível, devido ao prazo previsto na Instrução Normativa RFB
no 1.052, de 2010, a PJ deverá detalhar suas operações através deste registro.
Este registro deverá ser utilizado para detalhar as informações prestadas no
campo 07 do registro pai 1100.
Deve ser ressaltado que o crédito apurado no período da escrituração pelo
método de apropriação direta (Art. 3o, § 8o, da Lei no 10.637/02), referente a
aquisições, custos e despesas incorridos em período anteriores ao da
escrituração, não se trata de crédito extemporâneo, se a sua efetividade só vem a
ser constituída no período atual da escrituração.

Fl. 2648
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Manual de Perguntas e Resposta:
Na escrituração da EFD-Contribuições admite-se também a ocorrência de ajustes
aos montantes mensais dos créditos apurados diretamente no bloco M (Apuração
da Contribuição e Crédito do PIS/Pasep e da Cofins), mediante utilização dos
registros M110 e M510 (Ajustes do Crédito de PIS/Pasep Apurado) nos casos já
previstos no Guia Prático da EFD-Contribuições e nos demais casos em que não
seja possível realizá-los por meio de documentos fiscais (blocos A, C e D) ou do
registro de operações sujeitas a crédito no bloco F. Entre os exemplos que podem
ensejar ajustes diretamente no bloco M, cita-se a devolução de compras ocorridas
em mês posterior ao da aquisição.
Tendo em vista a possibilidade da pessoa jurídica de proceder à retificação da
escrituração em até cinco anos, a partir da vigência da IN RFB no 1.387/2013, a
inclusão de novas operações representativas de créditos ou de contribuições,
Fl. 2649
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ainda não incluídos em escrituração digital já transmitida, deve ser formalizada
mediante a retificação do arquivo digital do período de apuração a que se
referem às citadas operações.
Neste sentido, a apuração e escrituração de créditos vinculados a serviços
contratados ou a produtos adquiridos com direito a crédito, referentes a períodos
anteriores, serão prestadas em arquivo retificador, nos registros A100 (serviços)
e/ou C100 (bens para revenda e insumos adquiridos), por exemplo, do período de
competência a que se referem. Ressalte-se que os registros para a escrituração
das operações geradoras de crédito e de receitas auferidas, dos blocos “A”, “C”,
“D” e “F”, validam a escrituração de documentos correspondentes aos períodos
de apuração da escrituração, mesmo que a data de emissão do documento fiscal
seja diferente (anterior ou posterior) à data a que se refere a escrituração,
descrita no registro “0000”.
(destaques nossos)
Observe que a orientação dada pela Receita Federal é o cumprimento do prazo
decadencial do crédito e a sua segregação com registro para cada mês do período passado, sendo
indicado o tipo, a data de constituição e a utilização integral ou parcial, nos Campos 07 e 02 da
atual escrituração, sendo a retificação da obrigação acessória preferível.
Estar-se diante de crédito anterior ao ano de 2011, segundo orientação da própria
Receita Federal ao tempo dos fatos, não há qualquer imposição no que se refere à retificação das
obrigações acessórias, sendo posto ao contribuinte à retificação como forma mais adequada para
o registro do crédito extemporâneo, mas, de forma alguma, condição ou imposição para a sua
fruição.
Para além, estar-se diante de custos e despesas incorridas pela recorrente em anos
pretéritos ao 1o trimestre de 2011, ocasião em que a retificação da escrituração possuía restrições
até a edição da IN RFB no 1.387/2013, consoante orientação da Receita Federal novamente
extraída do Manual:
REGISTRO 1101: APURAÇÃO DE CRÉDITO EXTEMPORÂNEO - DOCUMENTOS E
OPERAÇÕES DE PERÍODOS ANTERIORES – PIS/PASEP
Crédito extemporâneo é aquele cujo período de apuração ou competência do
crédito se refere a período anterior ao da escrituração atual, mas que somente
agora está sendo registrado. O crédito extemporâneo deverá ser informado,
preferencialmente, mediante a retificação da escrituração cujo período se refere
o crédito. No entanto, se a retificação não for possível, devido ao prazo previsto
na Instrução Normativa RFB no 1.052, de 2010, a PJ deverá detalhar suas
operações através deste registro.
Este registro deverá ser utilizado para detalhar as informações prestadas no
campo 07 do registro pai 1100.
Fl. 2650
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Deve ser ressaltado que o crédito apurado no período da escrituração pelo
método de apropriação direta (Art. 3o, § 8o, da Lei no 10.637/02), referente a
aquisições, custos e despesas incorridos em período anteriores ao da
escrituração, não se trata de crédito extemporâneo, se a sua efetividade só vem a
ser constituída no período atual da escrituração.

REGISTRO 1501: APURAÇÃO DE CRÉDITO EXTEMPORÂNEO - DOCUMENTOS E
OPERAÇÕES DE PERÍODOS ANTERIORES – COFINS
Crédito extemporâneo é aquele cujo período de apuração ou competência do
crédito se refere a período anterior ao da escrituração atual, mas que somente
agora está sendo registrado. O crédito extemporâneo deverá ser informado,
preferencialmente, mediante a retificação da escrituração cujo período se refere
o crédito. No entanto, se a retificação não for possível, devido ao prazo previsto
na Instrução Normativa RFB no 1.052, de 2010, a PJ deverá detalhar suas
operações através deste registro.
Este registro deverá ser utilizado para detalhar as informações prestadas no
campo 07 do registro pai 1500.
Deve ser ressaltado que o crédito apurado no período da escrituração pelo
método de apropriação direta (Art. 3o, § 8o, da Lei no 10.833/04), referente a
aquisições, custos e despesas incorridos em período anteriores ao da
escrituração, não se trata de crédito extemporâneo, se a sua efetividade só vem a
ser constituída no período atual da escrituração.
Logo, à restrição colocada pela fiscalização e DRJ vai de encontro à ato normativo,
suprimindo direito legalmente previsto inclusive, esclarecido pela Receita Federal.
Outro ponto que merece destaque envolve à modalidade de apropriação do crédito
eleita pela contribuinte, hipóteses contidas no § 8o do art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e
10.637/2002, infra reproduzidas:
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na forma
do § 8o, será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário e, igualmente,
adotado na apuração do crédito relativo à contribuição para o PIS/PASEP não-
Fl. 2651
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cumulativa, observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita
Federal.
Tem-se como possibilidades, então:
(i)
apropriação direta, se dá quando os custos e as despesas sobre os bens e
serviços adquiridos como insumos, na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, são escriturados no mês do faturamento, ou
seja, quando gerada à receita; e,
(ii)
rateio proporcional, ocorre quando os custos e as despesas são escriturados
no mês de aquisição (inciso I, § 1o), devolução (inciso IV, § 1o), ou incidência
(incisos II e III, § 1o), aplicando-se percentual entre a receita bruta sujeita à
incidência não-cumulativa e a receita bruta total, sendo irrelevante o mês do
faturamento.
A determinação da forma em que o crédito será apropriado é importante quando
diante do crédito extemporâneo, uma vez que a extemporaneidade é vista no rateio proporcional,
afastada na apropriação direta, justamente pelo fato de que, nesta modalidade, a escrituração da
despesa ocorre, obrigatoriamente, no mês da receita.
À vista disso, mesmo que adquirido o insumo em determinado mês, o registro
contábil-fiscal é concretizado quando gerada à receita do produto fabricado a partir dele a título
de exemplo cito a produção do leite; a primeira etapa está ainda na fazenda, e consiste
justamente na produção do leite e que envolve a ordenha, para isso é preciso ração para a
manada que é adquirida em fevereiro de 2012, a segunda etapa é a industrialização (produção de
leite para consumo humano ou animal e em seus derivados), por fim, a comercialização, quando
faturado, em abril de 2012.
Seguindo à legislação e à orientação da Receita Federal, essa despesa será
computada em abril de 2012, isto é, na data em que à receita foi gerada e, por essa razão, o
crédito não configura o chamado extemporâneo.
Peço vênia para colacionar orientação da Receita Federal:
Caso a pessoa jurídica tenha optado pelo método de Apropriação Direta
(indicador “1” no Campo 03 do Registro 0110) para a determinação dos créditos
comuns a mais de um tipo de receita (CST 53, 54, 55, 56, 63, 64, 65 e 66), o PVA
não procederá ao cálculo dos créditos (funcionalidade “Gerar Apurações”)
relacionados a estes CST, no Registro M505, gerando o cálculo dos créditos
apenas em relação aos CST 50, 51, 52, 60, 61 e 62. Neste caso, deve a pessoa
jurídica editar os registros M505 correspondentes ao CST representativos de
créditos comuns (CST 53, 54, 55, 56, 63, 64, 65 e 66), com base na apropriação
direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de contabilidade de
custos integrada e coordenada com a escrituração, conforme definido no § 8o do
art. 3o, da Lei no 10.833, de 2003.
Fl. 2652
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Registro 1101: Apuração de Crédito Extemporâneo - Documentos e Operações
de Períodos Anteriores – PIS/Pasep
Deve ser ressaltado que o crédito apurado no período da
escrituração pelo método de apropriação direta (Art. 3o, §
8o, da Lei no 10.637/02), referente a aquisições, custos e
despesas incorridos em período anteriores ao da
escrituração, não se trata de crédito extemporâneo, se a
sua efetividade só vem a ser constituída no período atual
da escrituração.
Registro 1102: Detalhamento do Crédito Extemporâneo Vinculado a Mais de Um
Tipo de Receita – PIS/Pasep
Este registro deverá ser preenchido quando CST_PIS do registro 1101 for
referente a operações com direito a crédito (códigos 53, 54, 55, 56, 63, 64, 65 ou
66), independentemente do método de apropriação dos créditos comuns
(apropriação direta ou rateio proporcional).
Registro 0110: Regimes de Apuração da Contribuição Social e de Apropriação de
Crédito
Este registro tem por objetivo definir o regime de incidência a que se submete a
pessoa jurídica (não-cumulativo, cumulativo ou ambos os regimes) no período da
escrituração. No caso de sujeição ao regime não-cumulativo, será informado
também o método de apropriação do crédito incidente sobre operações comuns a
mais de um tipo de receita adotado pela pessoa jurídica para o ano-calendário.

Portanto, a depender da forma adotada pela recorrente não há que se falar em
crédito extemporâneo (§ 4o), mas, sim, custos e despesas efetivados no período atual da
Fl. 2653
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escrituração pelo método de apropriação direta o que, reitera a oposição de retificação das
obrigações acessórias.
Conclusão, os critérios necessários a serem observados na apuração do crédito
extemporâneo:
a) método de apropriação dos créditos (direta ou rateio);
b) prazo decadencial, a contar da aquisição, (inciso I, § 1o), devolução (inciso IV, §
1o), ou incidência (incisos II e III, § 1o), dos insumos;
c) segregação dos créditos com os do período atual, necessário indicação do tipo
do crédito, data de constituição e se houve utilização parcial ou total, em
campos próprios na escrituração contábil-fiscal; e,
d) exame da certeza e liquidez dos créditos à luz das leis em vigor levando-se em
consideração inclusive, o sistema verticalizado da cadeia produtiva e o teste de
subtração adotado pelo Superior Tribunal de Justiça.
Voltando ao caso concreto, fácil perceber que fiscalização não trouxe qualquer
análise acerca da natureza do crédito até porque, reitero, o pilar argumentativo foi a falta de
previsão legal e, consequentemente, os registros extemporâneos foram considerados inválidos, de
pronto.
Diante disso, não foi indicado o(s) mês(es) de constituição do crédito (quando
efetivamente ocorreu a aquisição dos bens ou contratação dos serviços), o tipo de insumos (qual o
bem e/ou o serviço), se ocorreu utilização integral ou parcial do crédito tampouco, enfrentou a
certeza e liquidez dos créditos (art. 3o das leis do PIS e da COFINS) e o prazo decadencial para
apuração.
Superada à necessidade de retificação das obrigações acessórias, porquanto
demonstrado que tal ônus não possui guarida na legislação em regência sendo, pois, preferível,
mas não obrigatório, resta cristalina a preterição ao direito de defesa da recorrente.
Legitimar atos decisórios expedidos até o momento e prosseguir com o julgamento
do recurso voluntário seja convertendo-o em diligência, seja julgando o seu mérito, incorrerá este
juízo, não só no cerceamento ao direito de defesa da recorrente, em razão da supressão de
instância sobre fatos não examinados pela DRJ como, ainda, na violação ao princípio do duplo grau
de jurisdição.
Nesse sentido, afastado o impedimento em relação a retificação da obrigação
acessória (EFD-contribuição, DCTF, DACON), com o fim de preservar a segurança jurídica e o
contraditório e a ampla defesa, e com fulcro no inciso II, do art. 59 do Decreto no 70.235/72,
decido pela nulidade da decisão recorrida, e devolvo os autos ao juízo a quo para que investigue e
decida acerca da origem e natureza do crédito extemporâneo, observados os parâmetros de
validade do crédito (método de apropriação dos créditos, decadência e apuração da certeza e
liquidez (art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002).
Fl. 2654
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- Conversão do julgamento em diligência.
Durante os debates, o Colegiado afastou a nulidade reconhecida por esta Relatora,
o que permitiu o prosseguimento da análise meritória da lide.
Assim como em outros casos desta mesma contribuinte, nos quais se discutiu a
glosa de crédito extemporâneo e houve conversão do julgamento em diligência, e com o objetivo
de manter não apenas a coerência, mas também considerando os esclarecimentos já
apresentados no voto, converto o julgamento em diligência, para que a Unidade de Origem
confirme a manutenção das glosas efetuadas com base no REsp no 1.221.170/PR-RR, no Parecer
Normativo COSIT no 05/2018 e na Instrução Normativa RFB no 2.121/2022, adotando, para tanto,
as seguintes providências:
(a) Informe se houve glosa de crédito extemporâneo, se sim, indique a origem,
natureza, período se houve o aproveitamento em duplicidade e o cumprimento
do prazo decadencial e;
(b) Informe se os bens e serviços glosados pela autoridade fiscal são necessários ou
essenciais ao processo produtivo da recorrente;
(c) Sendo necessário, intime a recorrente intimada para prestar esclarecimentos
adicionais e/ou documentação;
(d) Ao final, seja elaborado relatório conclusivo de diligência, e nele seja indicado
novo saldo passível de ressarcimento e as compensações homologadas, sendo o
caso; e,
(e) Dê-se ciência a recorrente do teor do referido relatório para que se manifeste
no prazo de 30 (trinta) dias. Com ou sem resposta, retornem os autos ao CARF
para o prosseguimento do julgamento.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Ramon Silva Cunha, redator designado
Em que pesem as bem tecidas considerações apresentadas pela I. Relatora no
sentido de anular o acórdão proferido pela 6a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em São Paulo (SP), peço vênia para divergir em razão dos fundamentos que passo a
expor.
Fl. 2655
DF CARF MF
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A proposta de nulidade da decisão recorrida teve por motivação preservar a
segurança jurídica, o contraditório e a ampla defesa, com fulcro no inciso II, do art. 59 do Decreto
no 70.235/72, considerando que a fiscalização e o julgador de piso não teriam trazido qualquer
análise acerca da natureza do crédito extemporâneo. No caso do acórdão recorrido, o não
reconhecimento do direito ao crédito ocorreu porque se entendeu essencial que houvesse a
retificação dos Dacon’s correspondentes aos períodos em que esse crédito foi apurado até o
período em que o crédito está sendo utilizado ou passa a ser objeto de pedido de ressarcimento.
Superada a essencialidade das retificações, entendeu-se caracterizada a preterição
do direito de defesa.
Divergindo do entendimento manifestado, compreendo que não houve
cerceamento do direito de defesa da Recorrente.
A análise quanto à essencialidade ou não das retificações das obrigações acessórias,
como condição para reconhecer o direito ao crédito extemporâneo, apenas condiciona, na
realidade, a análise das demais questões relativas ao crédito extemporâneo, por ter uma
precedência lógica. Consideradas essenciais as retificações, e não ocorridas, não haveria mesmo
sentido em aprofundar a análise sobre os demais aspectos do crédito reivindicado.
Vale considerar, ainda, que o entendimento manifestado pelo julgador de piso não
corresponde a uma exegese absurda, que pudesse representar uma restrição absolutamente
infundada ao direito da Recorrente.
Todavia, diferentemente do entendimento esposado pela DRJ, esta 1a Turma da 1a
Câmara da 3a Seção do CARF tem como consolidada a percepção de que a utilização de créditos
extemporâneos não está condicionada à retificação dos Dacon’s, observando expressas
considerações presentes nas orientações da própria Fazenda Pública quanto ao preenchimento
das obrigações acessórias.
Superada, portanto, a essencialidade das retificações, impõe-se avançar para a
análise das demais questões relativas ao crédito extemporâneo, sem que seja considerado nulo o
acórdão recorrido.
Nesse sentido, voto contrariamente à proposta de anulação do acórdão recorrido e
pra que se dê seguimento à análise do mérito.

Assinado Digitalmente
Ramon Silva Cunha

Fl. 2656
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Original