Tribunal: CARF
Processo: 13116.720573/2017-54
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDUARDO MONTEIRO CARDOSO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-04-22
Data de publicação: 2025-05-07

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2013
BENEFÍCIO FISCAL DE ICMS. EXIGÊNCIA DA DEMONSTRAÇÃO DE SUA CONCESSÃO COMO ESTÍMULO À IMPLANTAÇÃO OU EXPANSÃO DE EMPREENDIMENTO ECONÔMICO. ILEGITIMIDADE.
Nos termos da jurisprudência do E. Superior Tribunal de Justiça, os benefícios fiscais de ICMS – ressalvado o crédito presumido, cuja inclusão na base de cálculo do IRPJ e da CSLL viola por si só o pacto federativo – representam subvenção para investimento, não devendo ser exigida a demonstração de sua concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimento econômico. Ausência de questionamento a respeito da constituição de reserva de incentivos fiscais. Cancelamento da exigência.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13116.720573/2017-54
ACÓRDÃO
1301-007.764 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de abril de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ISOESTE METALICA INDUSTRIA E COMERCIO LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2013
BENEFÍCIO FISCAL DE ICMS. EXIGÊNCIA DA DEMONSTRAÇÃO DE SUA
CONCESSÃO COMO ESTÍMULO À IMPLANTAÇÃO OU EXPANSÃO DE
EMPREENDIMENTO ECONÔMICO. ILEGITIMIDADE.
Nos termos da jurisprudência do E. Superior Tribunal de Justiça, os
benefícios fiscais de ICMS – ressalvado o crédito presumido, cuja inclusão
na base de cálculo do IRPJ e da CSLL viola por si só o pacto federativo –
representam subvenção para investimento, não devendo ser exigida a
demonstração de sua concessão como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimento econômico. Ausência de questionamento a
respeito da constituição de reserva de incentivos fiscais. Cancelamento da
exigência.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
ao recurso, nos termos do voto do Relator.
Sala de Sessões, em 22 de abril de 2025.

Assinado Digitalmente
Eduardo Monteiro Cardoso – Relator

Assinado Digitalmente
Rafael Taranto Malheiros – Presidente

Fl. 563
DF CARF MF
Original

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Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iagaro Jung Martins, Jose
Eduardo Dornelas Souza, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda
Lacerda Kanieski, Rafael Taranto Malheiros (Presidente).

RELATÓRIO
1.
Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 504/558) interposto por ISOESTE METÁLICA
INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA. – ME em face de acórdão da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em Belém (DRJ/BEL) que julgou improcedente a Impugnação apresentada, mantendo
o crédito tributário.
2.
Referido crédito tributário decorre de Autos de Infração (fls. 2/38) lavrados para
exigir IRPJ e CSLL do ano-calendário de 2013, em função de suposta infração de omissão de receita
auferida a título de desconto na quitação antecipada de financiamento tomado junto ao Programa
FOMENTAR do Estado de Goiás. Os tributos foram acrescidos de juros de mora e multa de ofício,
sem qualificação.
3.
Por bem sintetizar a infração, adoto parte do Relatório Fiscal que acompanha os
Autos de Infração (fls. 22/38):
II – ANÁLISE
14. Primeiramente, é importante ressaltar que a análise da escrituração contábil
digital da Contribuinte foi realizada com fundamento nos arquivos digitais
apresentados em CD-R (folha n° 315), relativos ao ano-calendário 2013.
II.1 – Programa FOMENTAR
15. O Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do Estado de Goiás –
FOMENTAR foi criado pela Lei Estadual n° 9.489, de 19 de julho de 1984 (folhas
nos 165 e 166). Posteriormente o Programa FOMENTAR foi totalmente regulado
pela Lei Estadual n° 11.180, de 19 de abril de 1990 (folhas nos 167 a 178). Essa
última sofreu várias alterações por meio de atos normativos subseqüentes, entre
eles a Lei Estadual n° 11.660, de 27 de dezembro de 1991 (folhas nos 179 a 185).
16. O FOMENTAR tem como objetivo o incremento da atividade econômica na
Unidade da Federação, incentivando a expansão das atividades industriais
consideradas relevantes. Um dos instrumentos é a concessão de empréstimos de
montante equivalente a até 70% (setenta por cento), via recursos orçamentários,
do imposto sobre as operações relativas à circulação de mercadorias e serviços
(ICMS) que a empresa tiver de recolher ao erário estadual.
17. A Lei Estadual n° 13.436, de 30 de dezembro de 1998 (folhas nos 186 a 190),
permitiu a quitação antecipada (com desconto) desses empréstimos concedidos
no âmbito do Programa. Os parágrafos 1° e 2° do art. 1° da mencionada Lei
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dispõem que o desconto obtido na liquidação antecipada é considerado
subvenção para investimento, conforme a seguir:
§ 1o A pessoa jurídica titular de estabelecimento beneficiário do incentivo
do Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do Estado de Goiás -
FOMENTAR, aplicará o montante equivalente ao desconto obtido com a
quitação antecipada do contrato de financiamento firmado com o mesmo
Fundo, representado por seu agente financeiro, nos termos deste artigo, na
ampliação e/ou na modernização do seu parque industrial incentivado
dentro do prazo máximo de 20 (vinte) anos, a contar da data da realização
do leilão respectivo.
§ 2o O montante a que se refere o § 1o é considerado subvenção para
investimento, podendo ser incorporado ao capital social da pessoa jurídica
titular do estabelecimento beneficiário do incentivo ali mencionado ou
mantido em conta de reserva para futuros aumentos de capital, vedada sua
destinação para distribuição de dividendos ou qualquer outra parcela a
título de lucro.
18. Importante salientar que a Lei Estadual n° 18.360, de 30 de dezembro de
2013, atendidas determinadas condições, prorrogou os incentivos do FOMENTAR
até 31 de dezembro de 2040 (folhas nos 191 e 192).
19. O FOMENTAR foi regulamentado pelo Decreto Estadual n° 3.822, de 10 de
julho de 1992 (folhas nos 193 a 230). A previsão legal de quitação antecipada do
financiamento tomado junto ao Programa foi regulamentada pelos Decretos
Estaduais nos 4.989, de 30 de dezembro de 1998 (folhas nos 231 e 232), e 5.036,
de 16 de abril de 1999(folhas nos 233 a 235). A respeito da prorrogação do prazo
dos incentivos do FOMENTAR, a Lei n° 18.360/2013 foi regulamentada pelo
Decreto n° 8.127, de 25 de março de 2014 (folhas nos 236 a 238).
II.2 – Características da Subvenção para Investimento
20. A Coordenação do Sistema de Tributação da Secretaria da Receita Federal
editou o Parecer Normativo CST no 112, de 29 de dezembro de 1978 (DOU de
11/01/1979), cuja cópia foi juntada às folhas nos 239 a 248, por meio do qual
foram estabelecidas as qualificações das subvenções para investimento. De
acordo com mencionado ato normativo, as subvenções para investimento
apresentam as seguintes características:
I) a intenção do subvencionador (Poder Público) de destiná-las para investimento,
representada pela estrita vinculação e sincronia dos recursos com as aplicações
em bens e direitos, ajustadas por meio de instrumento hábil que imponha a
necessária obrigatoriedade;
II) a efetiva e específica aplicação da subvenção, pelo beneficiário, nos
investimentos previstos na implantação ou expansão do empreendimento
econômico projetado; e
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III) o beneficiário da subvenção deve ser a pessoa jurídica titular do
empreendimento econômico.
21. Nesse sentido transcrevemos abaixo trecho do Parecer: [...]
II.3 – O Desconto Obtido na Quitação Antecipada do Financiamento junto ao
FOMENTAR não é Subvenção para Investimento
22. Em resposta ao Termo de Início do Procedimento Fiscal, a Contribuinte
apresentou os arquivos digitais relativos às cópias dos projetos de investimentos
relacionados ao Programa FOMENTAR, os quais foram juntados como arquivos
não pagináveis em anexo ao Termo de Juntada de Arquivos n° 02 (folha n° 315):

23. Da leitura desses projetos podemos constatar:
I) os projetos não tratam dos recursos provenientes dos descontos obtidos nas
quitações antecipadas do financiamento do FOMENTAR;
II) em verdade, os projetos formatam os requisitos a serem atendidos pela
Fiscalizada para obtenção de empréstimos de montante equivalente a até 70%
(setenta por cento) do imposto sobre as operações relativas à circulação de
mercadorias e serviços (ICMS) que a Pessoa Jurídica tiver de recolher ao erário
estadual;
III) (portanto) os recursos provenientes dos descontos obtidos nas quitações
antecipadas do financiamento do FOMENTAR não foram vinculados a
investimentos no parque industrial;
IV) de acordo com a planilha “QUADRO DE USOS E FONTES” (folha n° 65 do
Projeto/Processo n° 201100009001157), todo recurso financeiro proveniente do
financiamento obtido junto ao Programa Fomentar é utilizado como capital de
giro.
24. Também em resposta ao Termo de Início do Procedimento Fiscal, foram
apresentados os arquivos digitais relativos às cópias do Instrumento Particular de
Contrato de Empréstimo e aditivos nos 01, 02, e 03, os quais foram juntados como
arquivos não pagináveis em anexo ao Termo de Juntada de Arquivos n° 01 (folha
n° 314). De acordo com os referidos documentos, os recursos provenientes do
FOMENTAR são utilizados para reforço de capital de giro.
25. Os recursos provenientes dos descontos obtidos nas quitações antecipadas do
financiamento do FOMENTAR não se enquadram como subvenção para
investimento, pois lhe faltam dois dos três requisitos necessários para caracterizá-
los como tal:
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I) a intenção do subvencionador (Poder Público) de destiná-los para investimento,
representada pela estrita VINCULAÇÃO e SINCRONIA dos recursos com as
aplicações em bens e direitos, AJUSTADAS por meio de instrumento hábil que
imponha a necessária obrigatoriedade;
II) a efetiva e específica aplicação da subvenção, pelo beneficiário, nos
investimentos previstos na implantação ou expansão do empreendimento
econômico projetado.
II.4 – Natureza do Desconto Obtido na Quitação Antecipada do Financiamento
junto ao FOMENTAR
26. Da leitura da cópia do Instrumento Particular de Contrato de Empréstimo e
aditivos nos 01, 02, e 03, observa-se que os juros (inicialmente de 6% ao ano), não
capitalizáveis, são exigíveis mensalmente, cujo atraso no pagamento acarreta a
suspensão das liberações das demais parcelas do crédito.
27. Dessa forma, infere-se que a dívida, a ser paga em parcelas após o período de
utilização do crédito, é composta, em essência, pelo valor do principal.
28. O Decreto Estadual n° 5.036, de 16 de abril de 1999 (folhas nos 233 a 235),
dispõe sobre os limites dos descontos calculados sobre o saldo devedor do
financiamento tomado junto ao Programa FOMENTAR:
Art. 4o Os valores dos créditos do FOMENTAR a serem ofertados ao público,
periodicamente, serão os da avaliação realizada por empresa especializada,
não podendo ser estes inferiores a 11% (onze por cento) do saldo credor
bruto.
29. De acordo com as informações prestadas pela Fiscalizada (folhas nos 316 a
321), os descontos obtidos na liquidação antecipada do financiamento do
FOMENTAR, nos leilões do ano calendário 2013, representam 89,00% do saldo
devedor.

30. Há de ser ressaltado, portanto, que os descontos abrangem, em essência, o
montante do principal da dívida e não apenas os acessórios. Em conseqüência,
não podem ser classificados como “receitas financeiras”, mas devem ser
classificados como “perdão de dívida”, integrante do item “outras receitas
operacionais”.
31. As Soluções de Consulta proferidas no âmbito da Secretaria da Receita Federal
do Brasil são esclarecedoras nesse sentido:
SC N°305/2007 - SRRF/9a RF/DISIT ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO
TRIBUTÁRIO
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O valor relativo à redução de dívida decorrente de remissão não tem
natureza de receita financeira, devendo ser registrada como "outras
receitas operacionais ".
Dispositivos Legais: Lei n° 6.404, de 1976, art. 187; Lei n° 10.865, de 2004,
art. 27, § 2°; RIR/1999, arts. 274, 373 e 374; Decreto n°5.442, de 2005;
Resolução CFC n° 750, de 1993, art. 9°, § 3°, II; Deliberação CVM n°488, de
2005, item 78.
SC N° 17/2010 - SRRF/1a RF/DISIT ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO
TRIBUTÁRIO
REMISSÃO DE DÍVIDA. INCIDÊNCIA DE IRPJ, CSLL, PIS/PASEP E COFINS.
A remissão de dívida importa para o devedor (remitido)acréscimo
patrimonial (receita operacional diversa da receita financeira), por ser uma
insubsistência do passivo, cujo fato imponível se concretiza no momento do
ato remitente.
Dispositivos Legais: art.9°, § 3°, II da Resolução CFC n° 750, de 1993;
PARECER CT/CFC N° 11, de 2004; art. 187 da Lei n° 6.404, de 1976; arts. 373
e 374 do RIR, de 1999; art.3° da Lei n° 9.718, de 1998; art. 1°, § 3°, V, "b " da
Lei n° 10.833, de 2003; , art. 1°, § 3°, V, "b ", da Lei n° 10.637/2002; art.53
da Lei n° 9.430, de 1996; arts. 2° e 3° do Ato Declaratório Interpretativo SRF
n° 25, de 2003; art. 111, II do CTN.
(... ) Ante todo o exposto, conclui-se que a remissão de dívida, por
representar um acréscimo patrimonial para o devedor remitido, é tributável
tanto pelo IRPJ, quanto pela CSLL, pela Cofins e pelo PIS, uma vez que o
lançamento contábil dá-se forçosamente mediante crédito de receita
operacional (distinta da receita financeira). Para que não fosse tributável
haveria a necessidade de norma isentiva, a qual deve ser interpretada
literalmente, segundo o art. 111, II, do CTN.
32. Conclui-se que ocorre, no ingresso das receitas auferidas a título de “desconto
na liquidação antecipada do financiamento tomado junto ao Programa
FOMENTAR”, a incidência do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), da contribuição para o Programa
de Integração Social (PIS) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social (COFINS). No caso da Contribuição para o PIS e da COFINS, somente há
incidência se o sujeito passivo estiver submetido ao regime não cumulativo. No
presente caso, a Contribuinte optou pela apuração do IRPJ segundo as normas do
lucro presumido, aplicando-se a ela o regime cumulativo na apuração da
Contribuição para o PIS e da COFINS.
II.5 – Investimento Realizado como Requisito para Concessão do Financiamento
33. Conforme relatado anteriormente, para ter direito a obter financiamento
junto ao Programa FOMENTAR, a Fiscalizada teve de demonstrar o atendimento
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de alguns requisitos operacionais junto ao Estado de Goiás. Dentre tais requisitos
está a obrigatoriedade de realizar investimentos em seu parque industrial.
34. De acordo com o Relatório de Auditoria n° 103/96, de 29 de novembro de
1996 (folhas nos 48 a 51 do Projeto/Processo n° 17362997, cuja cópia em formato
digital foi juntada em anexo ao Termo de Juntada de Arquivos n° 02), a
Contribuinte tinha realizado até aquele momento investimentos correspondentes
a 97,85% (noventa e sete inteiros e oitenta e cinco centésimos por cento) do
montante até então previsto (R$ 290.000,00).
35. Consoante Relatório de Auditoria de Investimentos n° 024/13, de 06 de maio
de 2013 (folhas nos 13 a 18 do Processo n° 201200009002301, cuja cópia em
formato digital foi juntada em anexo ao Termo de Juntada de Arquivos n° 02), a
Pessoa Jurídica realizou investimentos adicionais no valor correspondente a R$
1.970.425,44.
36. Conforme extrato financeiro do FOMENTAR (folhas nos 06 a 10 do Processo n°
201200009002301, cuja cópia em formato digital foi juntada em anexo ao Termo
de Juntada de Arquivos n° 02), o valor do benefício (empréstimo) utilizado pela
Empresa até novembro de 2012 corresponde a R$ 1.083.016,04.
37. Importante salientar que os investimentos mencionados acima foram
realizados na condição de requisitos para obtenção do financiamento junto ao
Programa FOMENTAR. De forma alguma referidos investimentos estão vinculados
aos descontos obtidos (perdão de dívida) quando das quitações antecipadas do
saldo devedor junto ao Programa, por meio dos leilões administrativos.
38. Observa-se novamente que não existe projeto de ampliação ou modernização
do parque industrial que vincule os recursos obtidos a título de desconto quando
das quitações antecipadas do saldo devedor junto ao FOMENTAR.
II.6 – IRPJ e CSLL – Valores de Receita Auferidos a Título de Desconto na
Quitação Antecipada do Financiamento Tomado junto ao Programa FOMENTAR
39. Consoante a escrituração contábil da Fiscalizada referente ao ano-calendário
2013, relatórios juntados às folhas nos 33 a 38 em anexo (ANEXOS I a VI), a
Contribuinte não considerou receita os valores auferidos a título de desconto na
quitação antecipada do financiamento tomado junto ao Programa FOMENTAR.
Tais valores foram escriturados na conta “Reservas para Subvenção”.
40. A análise contábil confirma a informação prestada pela Contribuinte em sua
resposta ao Termo de Início do Procedimento Fiscal (folhas nos 271):
5 – A Contribuinte vem informar que o respectivo tratamento contábil e
tributário realizado referente ao desconto obtido referente operação de
liquidação do ano de 2013 seguem as prescrições legais contidas art. 38, §
2° do Decreto-Lei n° 1.598/77 e art. 443 Decreto – n° 3000/99;
41. Em decorrência de esses valores obtidos a título de desconto não serem
subvenção para investimento, mas receita (consoante visto acima), não incidem
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no caso a norma prescrita no § 2° do art. 38 do Decreto-lei n° 1.598, de 26 de
dezembro de 1977, nem a regra do art. 443 do Decreto n° 3.000, de 26 de março
de 1999. Portanto os valores auferidos a título de desconto na quitação
antecipada do financiamento tomado junto ao Programa FOMENTAR,
relacionados nos ANEXOS I a VI, sofrem a incidência do IRPJ e da CSLL.
42. Importante ressaltar que, à época da ocorrência dos fatos contábeis, os
lançamentos relativos a eventuais subvenções para investimento devem seguir o
disposto na Lei n° 11.941, de 27 de maio de 2009: [...]
43. Os valores de desconto obtidos na quitação antecipada do financiamento
tomado junto ao FOMENTAR, escriturados pela Contribuinte na conta “Reservas
para Subvenção”, correspondem àqueles constantes dos documentos relativos
aos leilões administrativos do Programa, apresentados pela Fiscalizada em
resposta ao Termo de Início do Procedimento Fiscal (folhas nos 316 a 321).
4.
Inconformada, a Recorrente apresentou Impugnação (fls. 353/392), que foi
rejeitada pela DRJ por meio de acórdão (fls. 464/494) ementado da seguinte forma:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Data do fato gerador: 27/06/2013, 13/12/2013
SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTOS.
Descaracterização. Incentivos Fiscais. Programa FOMENTAR. Inexistência de
Vinculação. Descaracterização. Os valores contabilizados a título de descontos na
quitação de dívidas contraídas no âmbito do Programa FOMENTAR que não
possuam vinculação com a aplicação específica dos recursos em bens ou direitos
referentes à implantação ou expansão de empreendimento econômico não se
caracterizam como subvenção para investimentos, devendo ser computados na
determinação do lucro real. Os recursos fornecidos às pessoas jurídicas pela
Administração Pública, quando não atrelados ao investimento na implantação ou
expansão do empreendimento projetado, constituem estímulo fiscal que se
reveste das características próprias das subvenções para custeio, não se
confundindo com as subvenções para investimento, e devem ser computados no
lucro operacional das pessoas jurídicas, sujeitando-se, portanto, à incidência do
imposto sobre a renda.

JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
Sendo a multa de ofício classificada como débito para com a União, decorrente de
tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, é regular a
incidência dos juros de mora, a partir de seu vencimento.

MULTA - EFEITO CONFISCATÓRIO.
Não há de se cogitar da materialização das hipóteses de confisco e de ofensa ao
Princípio da Capacidade Contributiva quando os lançamentos se pautaram nos
pressupostos jurídicos, declarados no enquadramento legal, e fáticos, esses
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coadunados com o conteúdo econômico das operações comerciais do
contribuinte.

PEDIDO DE DILIGÊNCIA E PERÍCIA. APRESENTAÇÃO DE NOVAS PROVAS.
Devem ser indeferidos os pedidos de diligência, quando forem prescindíveis para
o deslinde da questão a ser apreciada ou se o processo contiver os elementos
necessários para a formação da livre convicção do julgador. Preclui o direito de
apresentação de novas provas com a interposição da impugnação.

PRECLUSÃO PROBATÓRIA.
O prazo para apresentação da impugnação é de trinta dias contados da ciência do
lançamento. A apresentação extemporânea de novos argumentos e/ou provas
por parte do sujeito passivo deve estar fundamentada na força maior ou na
superveniência de fato ou direito.

LANÇAMENTOS DECORRENTES.
Por se tratar de exigência reflexa realizada com base nos mesmos fatos, a decisão
de mérito prolatada quanto ao lançamento do imposto de renda pessoa jurídica
constitui prejulgado na decisão dos lançamentos decorrentes relativo à CSLL.

DECISÕES ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
As decisões administrativas proferidas por Conselhos de Contribuintes não se
constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam
em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquela objeto da decisão.

Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
5.
A Recorrente interpôs Recurso Voluntário (fls. 504/558) em face da referida
decisão, alegando fundamentalmente que: entre as atividades constitucionais que o Estado deve
realizar está a de fomento, sendo que a subvenção é uma técnica a ser utilizada “como forma de
fomentar condutas juridicamente relevantes e desejadas”; as subvenções estariam tratadas sob a
ótica do direito financeiro na Lei no 4.320/1964 e sob a perspectiva societária na Lei no
6.404/1976; a legislação tributária expressamente distingue subvenção para custeio e subvenção
para investimento, sendo a primeira objeto de tributação; já a subvenção para investimento,
desde que cumpridos os requisitos legais, não estão submetidas à tributação; existiriam
precedentes deste Carf aplicáveis ao caso; a tributação da renda depende da efetiva
disponibilidade jurídica/econômica, devidamente realizada, “caracterizando renda efetiva, atual e
incondicional”, raciocínio aplicável à CSLL; a legislação do Estado de Goiás tem claramente a
finalidade de destinar a subvenção para investimento na implantação e expansão do
empreendimento; ainda, a Recorrente apresentou “todos os projetos e aprovações do órgão
competente para avaliar se as contrapartidas (investimentos) foram realizados”; conforme
reconhece a legislação e a jurisprudência deste Carf, “há plena viabilidade jurídica no
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reconhecimento do incentivo de natureza financeira de ICMS como forma de subvenção para
investimento”; além da legislação demonstrar a “clara intenção do Poder Público de transferir
capital para pessoa jurídica de direito privado visando à expansão e/ou implantação de
empreendimento econômico”, a Recorrente alega que houve a demonstração no “plano fático e
das provas” de que houve efetivo destino para tais empreendimentos; porém, apesar de tal
demonstração, a Fiscalização teria restringido a análise “exclusivamente ao plano normativo de
impugnar o FOMENTAR como incentivo, caracterizado como subvenção para investimento e
eventuais descontos na quitação do incentivo”; tal demonstração seria feita pela apresentação do
projeto e sua aprovação, bem como por Relatórios de Auditoria de Investimentos feito pela
Secretaria do Estado de Goiás; existem requisitos não previstos na lei que seriam exigidos pela
Receita Federal, conforme Parecer Normativo CST no 112/1978 e Instrução Normativa no
1.515/2014, “de que exista uma perfeita sincronia e vinculação entre o gozo do benefício e o
investimento no empreendimento econômico”; porém, tal determinação não teria previsão em
lei, além de que seria impossível “do ponto de vista até mesmo fático se exigir referida sincronia”;
não houve pela Fiscalização qualquer demonstração fática e elementos jurídicos que justificassem
“a desconsideração de sua natureza para custeio”, sendo que lhe cabe tal ônus da prova; partindo
das premissas apresentadas, não haveria renda ou lucro a ser tributado; além disso, a avaliação
dos incentivos estaduais deve ser feita “do ponto de visto do pacto federativo”, conforme
entendimento manifestado pelo E. STJ no EREsp no 1.517.492/PR; a Lei Complementar no
160/2017 teria reconhecido expressamente de forma incondicional que “os incentivos fiscais
estaduais são considerados subvenção para investimento”, gerando a impossibilidade de
tributação pelo IRPJ e pela CSLL; subsidiariamente, deveria ser reconhecida a ilegitimidade de
aplicação da taxa Selic, bem como a exigência de juros sobre a multa; a multa aplicada ofenderia
os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade, bem como o da proibição do confisco (art.
150, IV, da Constituição da República).
6.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Eduardo Monteiro Cardoso, Relator.
7.
O Recurso Voluntário foi interposto em 18/07/2018 (fls. 502), dentro do prazo de
30 (trinta) dias contados da intimação (fls. 501), por procurador habilitado. Assim, presentes os
pressupostos formais, conheço o recurso.
8.
Como relatado, trata-se de exigência de IRPJ e CSLL em função de suposta omissão
de receita dos valores relativos ao desconto na quitação antecipada do financiamento tomado
junto ao Programa FOMENTAR do Estado de Goiás.
9.
De acordo com o art. 2o, II, da Lei Estadual/GO no 11.180/1990, um dos estímulos
possíveis do Programa FOMENTAR é a concessão de empréstimos de até 70% (setenta por cento),
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via recursos orçamentários, do ICMS que a empresa tiver de recolher ao erário estadual, a partir
da data de início de suas atividades produtivas. O art. 1o da Lei Estadual/GO no 13.436/1998
autorizou que os contratos de financiamento sejam, mensalmente, “objeto de oferta pública com
vistas à sua liquidação antecipada”. Os §§ 1o e 2o deste dispositivo prescrevem a necessidade de o
desconto ser aplicado “na ampliação e/ou modernização do seu parque industrial incentivado”,
sendo classificado como subvenção para investimento:
Art. 1o Os contratos de financiamento com recursos do Fundo de Participação e
Fomento à Industrialização do Estado de Goiás FOMENTAR - poderão ser,
mensalmente, objeto de oferta pública com vistas à sua liquidação antecipada,
observando-se as disposições regulamentares e; ainda, as seguintes condições:
§ 1o A pessoa jurídica titular de estabelecimento beneficiário do incentivo do
Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do Estado de Goiás -
FOMENTAR, aplicará o montante equivalente ao desconto obtido com a quitação
antecipada do contrato de financiamento firmado com o mesmo Fundo,
representado por seu agente financeiro, nos termos deste artigo, na ampliação
e/ou na modernização do seu parque industrial incentivado dentro do prazo
máximo de 20 (vinte) anos, a contar da data da realização do leilão respectivo.
§ 2o O montante a que se refere o § 1o é considerado subvenção para
investimento, podendo ser incorporado ao capital social da pessoa jurídica titular
do estabelecimento beneficiário do incentivo ali mencionado ou mantido em
conta de reserva para futuros aumentos de capital, vedada sua destinação para
distribuição de dividendos ou qualquer outra parcela a título de lucro.
10.
Segundo a Fiscalização, a Recorrente se beneficiou da referida liquidação
antecipada, por meio de leilões em 27/06/2013 e 13/12/2013:

11.
Ocorre que a Autoridade Fiscal entendeu que os descontos obtidos nas quitações
antecipadas do financiamento do Programa FOMENTAR “não se enquadram como subvenção para
investimento”, pois não preencheriam os seguintes requisitos (fls. 26):
I) a intenção do subvencionador (Poder Público) de destiná-los para investimento,
representada pela estrita VINCULAÇÃO e SINCRONIA dos recursos com as
aplicações em bens e direitos, AJUSTADAS por meio de instrumento hábil que
imponha a necessária obrigatoriedade;
II) a efetiva e específica aplicação da subvenção, pelo beneficiário, nos
investimentos previstos na implantação ou expansão do empreendimento
econômico projetado.
Fl. 573
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12
12.
A DRJ manteve tal entendimento, concluindo, à luz do Parecer Normativo CST no
112/1978, que os valores relativos aos descontos não teriam sido “atrelados ao investimento na
implantação ou expansão do empreendimento projetado” (fls. 484):
Portanto, à luz do Parecer Normativo CST no 112, de 29/12/1978, os valores
correspondentes ao benefício fiscal estadual em tela (desconto de 89% sobre
quitação de dívidas dos programas FOMENTAR que não possuam vinculação com
a aplicação específica dos recursos em bens ou direitos referentes à implantação
ou expansão de empreendimento econômico não se caracterizam como
subvenção para investimentos, devendo ser computados na determinação do
lucro real.
Forçoso é concluir que os recursos fornecidos às pessoas jurídicas pela
Administração Pública (no caso, o não desembolso), quando não atrelados ao
investimento na implantação ou expansão do empreendimento projetado,
constituem estímulo fiscal que se reveste das características próprias das
subvenções para custeio, não se confundindo com as subvenções para
investimento, e devem ser computados no lucro operacional das pessoas
jurídicas, sujeitando-se, portanto, à incidência do imposto sobre a renda.
13.
Antes de prosseguir na análise do cumprimento ou não dos requisitos específicos,
entendo que é imprescindível contextualizar o tema do aproveitamento fiscal das subvenções,
especialmente a partir das análises já realizadas tanto pelo E. STJ quanto pela 1a Turma da CSRF
deste Carf. Como se verá, entendo que tais considerações prévias impactam sobremaneira a
avaliação dos requisitos que devem ser preenchidos para tornar legítima a exclusão de tais
benefícios.
14.
Inicialmente, cabe esclarecer que sempre adotei o entendimento pessoal no
sentido de que a alteração feita pela Lei Complementar no 160/2017 na Lei no 12.973/2014 não
transformou todo e qualquer benefício fiscal relativo ao ICMS em subvenção para investimento,
independentemente das circunstâncias em que concedido. O diploma complementar inseriu, no
art. 30 da Lei no 12.973/2014, os §§ 4o e 5o, com a seguinte redação:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução
de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão
computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva
de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976,
que somente poderá ser utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente
absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
II - aumento do capital social.
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao
imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal,
concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções
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para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não
previstos neste artigo. (Incluído pela Lei Complementar no 160, de 2017)
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos
administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído pela Lei
Complementar no 160, de 2017)
15.
Como se verifica pela leitura do § 4o, em conjunto com o caput, a caracterização do
incentivo como subvenção para investimento dependeria dos seguintes requisitos: (i) devem ser
concedidas como “estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos”, (ii)
deve ser registrada na conta de reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei no 6.404/1976
e (iii) somente podem ser utilizadas para absorção de prejuízos, desde que já tenham sido
totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, ou para aumento do capital social.
16.
Veja-se que o § 4o, a contrario sensu, faz referência à manutenção “dos requisitos
ou condições” previstos no artigo, pois somente excluiu expressamente os não previstos. O
dispositivo não deixa de ser relevante, pois havia uma controvérsia a respeito da existência ou não
de outros requisitos para a qualificação de uma subvenção de investimento, previstos em atos
normativos infralegais. É exemplo disso a necessidade de “sincronia e vinculação entre a
percepção da vantagem e a aplicação dos recursos”, constante no art. 198, § 7o, da IN no
1.700/2017, que em função da alteração legislativa não são mais exigidos no caso de benefícios
fiscais relativos ao ICMS. Tanto é assim que foram expressamente excluídos pela IN no 1.881/2019,
que incluiu o § 8o no referido art. 198.
17.
Tal conclusão está de acordo, ainda, com a Solução de Consulta no 145/2020, que
tratou especificamente do tema:
INCENTIVOS FISCAIS. INCENTIVOS E BENEFÍCIOS FISCAIS OU FINANCEIROS-FISCAIS
RELATIVOS AO ICMS. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. REQUISITOS E
CONDIÇÕES. A partir da Lei Complementar no 160/2017 os incentivos e os
benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos por estados
e Distrito Federal e considerados subvenções para investimento por força do § 4o
do art. 30 da Lei no 12.973/2014 poderão deixar de ser computados na
determinação do lucro real desde que observados os requisitos e as condições
impostos pelo art. 30 da Lei no 12.973/2014, dentre os quais, a necessidade de
que tenham sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos.
18.
A partir desse cenário, a configuração da subvenção para investimento e a sua
consequente exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL dependeria do cumprimento dos
requisitos previstos no art. 30 da Lei no 12.973/2014.
19.
Porém, apesar do meu entendimento pessoal, o tema foi objeto de sucessivas
análises pelo E. STJ, nas suas Turmas de Direito Público e, em seguida, na Primeira Seção de
Julgamento, inclusive gerando provimento vinculante por meio de julgamento de Recurso Especial
Repetitivo. A interpretação conferida pelo E. STJ, como se verá a seguir, vem sendo incorporada
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14
pela 1a Turma da CSRF deste Carf, responsável pela unificação da interpretação jurídica nesta 1a
Seção de Julgamento.
20.
O E. STJ, no EREsp no 1.517.492/PR (Rel. Min. Og Fernandes, Red. p/ acórdão Min.
Regina Helena Costa, DJ 08/11/2017) – citado pelo contribuinte nas suas razões recursais –,
definiu que os créditos presumidos de ICMS concedidos pelos Estados não poderiam ser incluídos
na base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Embora não tenha sido julgado sob o rito dos precedentes
vinculantes, referido julgado se deu na 1a Seção do E. STJ, com a seguinte manifestação:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE
PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. ICMS. CRÉDITOS PRESUMIDOS
CONCEDIDOS A TÍTULO DE INCENTIVO FISCAL. INCLUSÃO NAS BASES DE CÁLCULO
DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA JURÍDICA - IRPJ E DA CONTRIBUIÇÃO
SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL. INVIABILIDADE. PRETENSÃO FUNDADA
EM ATOS INFRALEGAIS. INTERFERÊNCIA DA UNIÃO NA POLÍTICA FISCAL ADOTADA
POR ESTADO-MEMBRO. OFENSA AO PRINCÍPIO FEDERATIVO E À SEGURANÇA
JURÍDICA. BASE DE CÁLCULO. OBSERVÂNCIA DOS ELEMENTOS QUE LHES SÃO
PRÓPRIOS. RELEVÂNCIA DE ESTÍMULO FISCAL OUTORGADO POR ENTE DA
FEDERAÇÃO. APLICAÇÃO DO PRINCÍPIO FEDERATIVO. ICMS NA BASE DE CÁLCULO
DO PIS E DA COFINS. INCONSTITUCIONALIDADE ASSENTADA EM REPERCUSSÃO
GERAL PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL (RE N. 574.706/PR). AXIOLOGIA DA
RATIO DECIDENDI APLICÁVEL À ESPÉCIE. CRÉDITOS PRESUMIDOS. PRETENSÃO DE
CARACTERIZAÇÃO COMO RENDA OU LUCRO. IMPOSSIBILIDADE.
I - Controverte-se acerca da possibilidade de inclusão de crédito presumido de
ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
II - O dissenso entre os acórdãos paradigma e o embargado repousa no fato de
que o primeiro manifesta o entendimento de que o incentivo fiscal, por implicar
redução da carga tributária, acarreta, indiretamente, aumento do lucro da
empresa, insígnia essa passível de tributação pelo IRPJ e pela CSLL; já o segundo
considera que o estímulo outorgado constitui incentivo fiscal, cujos valores
auferidos não podem se expor à incidência do IRPJ e da CSLL, em virtude da
vedação aos entes federativos de instituir impostos sobre patrimônio, renda ou
serviços, uns dos outros.
III - Ao considerar tal crédito como lucro, o entendimento manifestado pelo
acórdão paradigma, da 2a Turma, sufraga, em última análise, a possibilidade de a
União retirar, por via oblíqua, o incentivo fiscal que o Estado-membro, no
exercício de sua competência tributária, outorgou.
IV - Tal entendimento leva ao esvaziamento ou redução do incentivo fiscal
legitimamente
outorgado
pelo
ente
federativo,
em
especial
porque
fundamentado exclusivamente em atos infralegais, consoante declinado pela
própria autoridade coatora nas informações prestadas.
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V - O modelo federativo por nós adotado abraça a concepção segundo a qual a
distribuição das competências tributárias decorre dessa forma de organização
estatal e por ela é condicionada.
VI - Em sua formulação fiscal, revela-se o princípio federativo um autêntico
sobreprincípio regulador da repartição de competências tributárias e, por isso
mesmo, elemento informador primário na solução de conflitos nas relações entre
a União e os demais entes federados.
VII - A Constituição da República atribuiu aos Estados-membros e ao Distrito
Federal a competência para instituir o ICMS - e, por consequência, outorgar
isenções, benefícios e incentivos fiscais, atendidos os pressupostos de lei
complementar.
VIII - A concessão de incentivo por ente federado, observados os requisitos legais,
configura instrumento legítimo de política fiscal para materialização da autonomia
consagrada pelo modelo federativo. Embora represente renúncia a parcela da
arrecadação, pretende-se, dessa forma, facilitar o atendimento a um plexo de
interesses estratégicos para a unidade federativa, associados às prioridades e às
necessidades locais coletivas.
IX - A tributação pela União de valores correspondentes a incentivo fiscal estimula
competição indireta com o Estado-membro, em desapreço à cooperação e à
igualdade, pedras de toque da Federação.
X - O juízo de validade quanto ao exercício da competência tributária há de ser
implementado em comunhão com os objetivos da Federação, insculpidos no art.
3o da Constituição da República, dentre os quais se destaca a redução das
desigualdades sociais e regionais (inciso III), finalidade da desoneração em tela, ao
permitir o barateamento de itens alimentícios de primeira necessidade e dos seus
ingredientes, reverenciando o princípio da dignidade da pessoa humana,
fundamento maior da República Federativa brasileira (art. 1o, III, C.R.).
XI - Não está em xeque a competência da União para tributar a renda ou o lucro,
mas, sim, a irradiação de efeitos indesejados do seu exercício sobre a autonomia
da atividade tributante de pessoa política diversa, em desarmonia com valores
éticos-constitucionais inerentes à organicidade do princípio federativo, e em
atrito com o princípio da subsidiariedade, que reveste e protege a autonomia dos
entes federados.
XII - O abalo na credibilidade e na crença no programa estatal proposto pelo
Estado-membro acarreta desdobramentos deletérios no campo da segurança
jurídica, os quais não podem ser desprezados, porquanto, se o propósito da
norma consiste em descomprimir um segmento empresarial de determinada
imposição fiscal, é inegável que o ressurgimento do encargo, ainda que sob outro
figurino, resultará no repasse dos custos adicionais às mercadorias, tornando
inócua, ou quase, a finalidade colimada pelos preceito legais, aumentando o
preço final dos produtos que especifica, integrantes da cesta básica nacional.
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XIII - A base de cálculo do tributo haverá sempre de guardar pertinência com
aquilo que pretende medir, não podendo conter aspectos estranhos, é dizer,
absolutamente impertinentes à própria materialidade contida na hipótese de
incidência.
XIV - Nos termos do art. 4o da Lei n. 11.945/09, a própria União reconheceu a
importância da concessão de incentivo fiscal pelos Estados-membros e
Municípios, prestigiando essa iniciativa precisamente com a isenção do IRPJ e da
CSLL sobre as receitas decorrentes de valores em espécie pagos ou creditados por
esses entes a título de ICMS e ISSQN, no âmbito de programas de outorga de
crédito voltados ao estímulo à solicitação de documento fiscal na aquisição de
mercadorias e serviços.
XV - O STF, ao julgar, em regime de repercussão geral, o RE n. 574.706/PR,
assentou a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e
da COFINS, sob o entendimento segundo o qual o valor de ICMS não se incorpora
ao patrimônio do contribuinte, constituindo mero ingresso de caixa, cujo destino
final são os cofres públicos. Axiologia da ratio decidendi que afasta, com ainda
mais razão, a pretensão de caracterização, como renda ou lucro, de créditos
presumidos outorgados no contexto de incentivo fiscal.
XVI - Embargos de Divergência desprovidos.
(EREsp n. 1.517.492/PR, relator Ministro Og Fernandes, relatora para acórdão
Ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, julgado em 8/11/2017, DJe de
1/2/2018.)
21.
Vale destacar que o E. STJ, no referido EREsp no 1.517.492/PR, não se limitou a
afirmar que a incidência de IRPJ e CSLL sobre o crédito presumido de ICMS violaria o pacto
federativo. Avançou na matéria, entendendo que tais valores não caracterizam renda ou lucro.
Nesse sentido, veja-se precedente deste Carf, decidido por unanimidade:
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. STJ. INTERPRETAÇÃO DA NATUREZA JURÍDICA.
ELEMENTO ESTRANHO À BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. Nos termos das
decisões do STJ, o crédito presumido de ICMS se constitui como elemento
estranho à base de cálculo do IRPJ e da CSLL, não podendo ser inserido na referida
base imponível. (Acórdão no 1402-006.532, Rel. Cons. Luciano Bernart, Sessão de
19/07/2023)
22.
As considerações do Relator bem explicam as conclusões alcançadas pelo E. STJ
naquele julgamento:
18. Ao analisar as decisões do STJ indicadas acima, percebe-se que na decisão que
serviu de orientação para as outras aborda, além da questão da competência, a
interpretação sobre a natureza jurídica do citado crédito presumido e sua
consequente exclusão na base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Há no citado Acórdão
(EREsp n. 1.517.492/PR) afirmação expressa que comprova a afirmação, a qual se
transcreve abaixo (fls. 21 e 24 do Acórdão) [...]
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19. Percebe-se na parte final do texto transcrito que a não representação de lucro
do crédito presumido se constitui, ao lado da infração ao princípio federativo,
como um dos três fundamentos para que ele não integre a base de cálculo do IRPJ
e CSLL.
20. Tal entendimento é também expressamente indicado no AgInt no AREsp n.
1.958.353/SC, com a seguinte redação na ementa: [...]
21. Ou seja, além da questão constitucional inerente ao pacto federativo, a qual
foi abordada na admissibilidade, há ainda na questão a respeito da interpretação
da natureza do crédito, o qual não se caracteriza como elemento apto a fazer
parte da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Com base nas decisões do STJ,
entende-se que merecem prosperar os argumentos da Recorrente, uma vez que o
crédito presumido de ICMS não faz parte da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, o
que faz com que os respectivos AIs devam ser cancelados no que diz respeito ao
tópico.
23.
Posteriormente, foi discutida a extensão desse entendimento para os demais
formatos de incentivos fiscais concedidos pelos Estados. No Tema Repetitivo no 1.182 (Rel. Min.
Benedito Gonçalves, DJ 26/04/2023, com trânsito em julgado em 14/08/2023), foram definidas as
seguintes teses, com eficácia vinculante para este Carf (art. 99 do RICARF):
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como
redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre
outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os
requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30,
da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no ERESP
1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do
IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução
de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da
base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art. 30
da Lei 12.973/2014 sem, entretanto, revogar o disposto no seu § 2o, a dispensa de
comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como
medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico
não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em
procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício
fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do
empreendimento econômico.
24.
Veja-se que o E. STJ realizou distinção expressa com a matéria decidida no EREsp no
1.517.492/PR, fazendo referência expressa a este julgamento na própria tese vinculante. Aplica-
se este primeiro julgamento em caso de benefício de crédito presumido de ICMS, concluindo-se
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que a exigência de IRPJ e CSLL é indevida em função da violação ao pacto federativo. Para os
outros benefícios, a exclusão é condicionada ao atendimento dos requisitos estabelecidos em lei
(art. 10 da LC no 160/2017 e art. 30 da Lei no 12.973/2014), mas “não deve ser exigida a
demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos”. Persiste, assim, tão somente quanto a esses outros benefícios, a necessidade de
registro em reserva de lucros e limitações correspondentes, conforme ementa constante nos
acórdãos relativos ao Tema no 1.182:
7. Da possibilidade de exclusão legal dos benefícios fiscais de ICMS: Entretanto,
se técnica e conceitualmente os benefícios fiscais de ICMS, de espécies diversas
do crédito presumido, não podem autorizar a dedução da base de cálculo dos
tributos federais, IRPJ e CSLL, a Lei permite que referida dedução seja promovida,
desde que cumprido os requisitos que estabelece, mediante a aplicação do art.
10, da Lei Complementar n. 160/2017 e do art. 30, da Lei n. 12.973/2014. Aplica-
se o entendimento segundo o qual, "muito embora não se possa exigir a
comprovação de que os incentivos o foram estabelecidos como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, persiste a
necessidade de registro em reserva de lucros e limitações correspondentes,
consoante o disposto expressamente em lei"(EDcl no REsp. n. 1.968.755 - PR,
Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 03.10.2022). No
mesmo sentido: AgInt nos EDcl no REsp n. 1.920.207/RS, relator Ministro Mauro
Campbell Marques, Segunda Turma, DJe de 16/3/2023
25.
Portanto, como vem inclusive entendendo o E. STJ em julgamentos recentes, “em
suma, ao crédito presumido de ICMS aplica-se o disposto nos EREsp. 1.517.492/PR. Já aos demais
benefícios fiscais de ICMS adota-se o disposto no art. 10 da Lei Complementar 160/2017 e no art.
30 da Lei 12.973/2014” (AgInt nos EDcl no REsp no 2.122.157/RJ, Segunda Turma, Rel. Min.
Herman Benjamin, DJ 12/08/2024).
26.
Analisando tais precedentes, a 1a Turma da CSRF, no Acórdão no 9101-006.891 (Rel.
Cons. Luiz Tadeu Matosinho Machado, Sessão de 04/04/2024), por unanimidade, a respeito de
benefício de crédito presumido de ICMS, definiu o seguinte:
INCENTIVOS FISCAIS DO ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. NATUREZA DA SUBVENÇÃO.
EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. SUPERVENIÊNCIA DAS
ALTERAÇÕES INTRODUZIDAS PELA LC No 160/2017. DISCUSSÃO SUPERADA POR
DECISÃO DO STJ EM SEDE DE RECURSOS REPETITIVOS. OBSERVÂNCIA
OBRIGATÓRIA PELO CARF.
A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em sede de embargos de
divergência, teve a oportunidade de discutir uma dentre as espécies do gênero
"benefícios fiscais". Por ocasião do julgamento dos ERESP 1.517.492/PR, a
Primeira Seção entendeu que a espécie de favor fiscal de "crédito presumido" não
estará incluída na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, independente das alterações
introduzidas pela LC. no160/2017 ao art. 30 da Lei 12.973/2012. O STJ em sede de
recursos repetitivos nos RE’s no 1.945.110/RS e no 1.987.158 firmou tese de que a
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DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1301-007.764 – 1a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13116.720573/2017-54
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aferição do cumprimento dos requisitos do art. 30 Lei no 12.973/2012 deve se
restringir à constituição de reservas de incentivos, nos casos de outros tipos de
benefícios fiscais dos ICMS, tais como redução de base de cálculo, redução de
alíquota, isenção, diferimento, não cabendo ser exigida a demonstração de sua
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos.
27.
Na fundamentação do voto vencedor, o Relator destacou o seguinte:
Voltando ao caso concreto, considerando-se que trata-se nestes autos de
exclusão do crédito presumido do ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL,
entendo que devem ser aplicadas ao presente caso as conclusões do ERESP no
1.517.492/PR, independentemente das disposições da LC. no160/2017.
Embora a tese fixada pelo STJ nos recursos repetitivos examinados trate dos
demais tipos de benefícios fiscais do ICMS o fez por exclusão da aplicação do
entendimento exarado no ERESP no 1.517.492/PR, referendando a aplicação
deste nos casos de exclusão crédito presumido do ICMS da base de cálculo do IRPJ
e da CSLL.
Desta feita, no presente caso, perde qualquer relevância analisar o atendimento
aos requisitos estabelecidos na Lei no 12.973/2014.
Observo que, mesmo para os demais tipos de incentivos do ICMS os acórdãos
repetitivos fixaram tese de que não cabe ser exigida a demonstração de
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos, restringindo-se à exigência de constituição de reserva de lucros,
não passível de distribuição, nos termos do caput e §§ 1o a 3o do art. 30 da Lei
no12.973/2014.
Ademais, no caso concreto a autoridade fiscal não fez qualquer consideração em
seu Termo de Verificação Fiscal – TVF sobre a constituição de Reservas de Lucros
em face dos incentivos recebidos, não sendo este um dos fundamentos da
autuação.
O tema foi introduzido pela decisão de primeiro grau, sendo expressamente
questionada tal inovação pela contribuinte em seu recurso voluntário.
O acórdão recorrido considerou irrelevante tal questão, tanto que deu
provimento parcial ao recurso a despeito dessa discussão, como se colhe da
seguinte passagem, já transcrita, do voto condutor do acórdão:
Neste contexto, parcialmente correta a autuação levada a termo pela
fiscalização, bem como a decisão recorrida, ao manter a autuação,
independentemente do argumento subsidiário de que a contabilidade não
teria formalizado a chamada “reserva de incentivo”, posto que
efetivamente o contribuinte investiu valor inferior a 5% do montante
auferido a título de subvenção.
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A d. PGFN não questionou tal conclusão, seja em sede de embargos ou de recurso
especial, assim entendo que esta matéria encontra-se superada no presente caso.
Por todo o exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso especial
quanto à primeira matéria.
28.
Diante do exposto, a 1a Turma da CSRF acompanhou o entendimento manifestado
pelo E. STJ, no sentido de que os demais benefícios de ICMS – ressalvado o crédito presumido –,
para serem considerados subvenção para investimento, não estão sujeitos à “demonstração de
concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos,
restringindo-se à exigência de constituição de reserva de lucros, não passível de distribuição.”
29.
Verificando a fundamentação dos Autos de Infração, fica evidente que a exigência
se deu exclusivamente em função da suposta ausência de vinculação e sincronia dos recursos,
bem como a sua efetiva aplicação “na implantação ou expansão do empreendimento econômico
projetado”.
30.
Ocorre que, pelas premissas expostas, tais requisitos não devem ser exigidos para
os benefícios de ICMS, nos termos dos precedentes do E. STJ e da 1a Turma da CSRF, a partir da
Lei Complementar no 160/2017. Inclusive, este diploma normativo estabeleceu a sua aplicação
imediata “inclusive aos processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados”.
31.
Por fim, vale ressaltar que não houve questionamento da Fiscalização a respeito da
constituição de reserva incentivo fiscal, elemento que poderia ser utilizado para tributar os valores
relativos ao benefício fiscal de ICMS. Pelo contrário, o razão contábil que acompanhou a autuação
indica a efetiva constituição dessas reservas (fls. 33/38). Deste modo, entendo que é o caso de ser
acolhida a pretensão recursal, para cancelar as exigências.
32.
Diante do exposto, conheço o Recurso Voluntário e lhe dou provimento, para
cancelar integralmente a autuação.
Assinado Digitalmente
Eduardo Monteiro Cardoso

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