Tribunal: CARF
Processo: 15868.720084/2016-44
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA CAROLINA MALDONADO MENDONCA KRALJEVIC
Data de julgamento: 2025-03-12
Data de publicação: 2025-03-21

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013, 2014
RECURSO ESPECIAL. DIVERGÊNCIA EM MATÉRIA DE PROVA. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. NÃO CABIMENTO.
A divergência jurisprudencial a ser sanada por meio de recurso especial não se estabelece em matéria de prova. Assim, não se conhece do recurso especial quando a divergência decorre de conclusões diversas acerca de arcabouço probatório distinto.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013, 2014
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA DE OFÍCIO POR FALTA OU INSUFICIÊNCIA DE TRIBUTO. CONCOMITÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
Apesar de a aplicação da Súmula CARF 105 ser restrita à multa isolada “lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996”, os argumentos que ensejaram a aprovação da referida súmula são totalmente aplicáveis à multa isolada lançada com base no art. 44, inciso II, alínea b, da Lei no 9.430/1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488/2007.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15868.720084/2016-44
ACÓRDÃO
9101-007.304 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
12 de março de 2025
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
ANDRADE GUTIERREZ ENGENHARIA S.A.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013, 2014
RECURSO ESPECIAL. DIVERGÊNCIA EM MATÉRIA DE PROVA. MULTA DE
OFÍCIO QUALIFICADA. NÃO CABIMENTO.
A divergência jurisprudencial a ser sanada por meio de recurso especial
não se estabelece em matéria de prova. Assim, não se conhece do recurso
especial quando a divergência decorre de conclusões diversas acerca de
arcabouço probatório distinto.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013, 2014
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA
DE OFÍCIO POR FALTA OU INSUFICIÊNCIA DE TRIBUTO. CONCOMITÂNCIA.
IMPOSSIBILIDADE.
Apesar de a aplicação da Súmula CARF 105 ser restrita à multa isolada
“lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de
1996”, os argumentos que ensejaram a aprovação da referida súmula são
totalmente aplicáveis à multa isolada lançada com base no art. 44, inciso II,
alínea b, da Lei no 9.430/1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei no
11.488/2007.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, apenas em relação à matéria "Possibilidade de cumulação da
multa isolada com a multa de ofício”. No mérito, por maioria de votos, acordam em negar
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DF CARF MF
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provimento ao recurso, vencidos os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luiz Tadeu Matosinho
Machado e Fernando Brasil de Oliveira Pinto que votaram por dar provimento.

Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic – Relatora

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José
Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

RELATÓRIO

Trata-se de recurso especial interposto pela Fazenda Nacional em face do Acórdão
no 1401-003.725, proferido em 17.09.2019 pela 1a Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção de
Julgamento (fls. 5688/5742) assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013, 2014
IRPJ E CSLL. DESPESAS DEDUTÍVEIS. REQUISITOS. ÔNUS DA PROVA. GLOSA.
Para as despesas incorridas pelo contribuinte serem dedutíveis da base de cálculo
do IRPJ e da CSLL há que se comprovar o pagamento ou, na ausência deste, a
despesa deve ser ao menos incorrida/reconhecida (regime de competência) e os
gastos devem ser úteis ou necessários para a manutenção da empresa e
relacionados ao seu objeto social. O dever de comprovar que a despesa é
inexistente, indedutível ou a falsidade do documento que suportou o lançamento
contábil é da fiscalização. Contudo, uma vez comprovada a indedutibildiade, o
ônus para desconstruir a acusação fiscal passa a ser do contribuinte, que deve
carrear aos autos documentos comprobatórios das suas alegações. Não o
fazendo, impõese a manutenção do lançamento fiscal.
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DECADÊNCIA IRRF. Súmula CARF no 114: O Imposto de Renda incidente na fonte
sobre pagamento a beneficiário não identificado, ou sem comprovação da
operação ou da causa, submete-se ao prazo decadencial previsto no art. 173, I, do
CTN. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129, de 01/04/2019, DOU de
02/04/2019).
IRRF LANÇADO SOB A ALEGAÇÃO DE QUE A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS NÃO FOI
COMPROVADA.
LANÇAMENTO
INSUBSISTENTE.
PROVA
DA
PRESTAÇÃO
PRODUZIDA PELO CONTRIBUINTE.
Não subsiste o lançamento do IRRF com base no artigo 61 da Lei 8.981/1995 (art.
674 do RIR/99) quando a fiscalização se limita a questionar a efetividade dos
serviços prestados. Tal argumento até pode ser base para a glosa da despesa, mas
não para o lançamento do IRRF. A prova da prestação de serviços se faz mediante
a apresentação dos respectivos contratos, dos relatórios de produção, de
documentos que comprovem a existência das operações estruturadas e das notas
fiscais.
MULTA QUALIFICADA. DUPLICAÇÃO DO PERCENTUAL DA MULTA DE OFÍCIO.
AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO. CANCELAMENTO.
A aplicação da penalidade qualificada requer que a conduta esteja associada a
alguma das condições previstas nos arts.71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964. Se a
Fiscalização não demonstra, de maneira explícita, uma eventual conduta, em tese,
dolosa por parte da Fiscalizada, não pode prevalecer a multa qualificada,
devendo-se proceder ao seu cancelamento, mantendo-se a multa de ofício em
seu patamar típico, de 75%.
MULTA ISOLADA — a multa isolada pelo descumprimento do dever de
recolhimentos antecipados deve ser aplicada sobre o total que deixou de ser
recolhido, ainda que a apuração definitiva após o encerramento do exercício
redunde em montante menor. Pelo princípio da absorção ou consunção, contudo,
não deve ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar, na mesma
medida em que houver aplicação de sanção sobre o dever de recolher em
definitivo. Esta penalidade absorve aquela até o montante em que suas bases se
identificarem.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão
prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao
lançamento da CSLL.
RESPONSABILIDADE
TRIBUTÁRIA
PASSIVA
SOLIDÁRIA.
SÓCIOS
ADMINISTRADORES. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO DOLO EVIDENTE.
Não basta para caracterizar a responsabilidade tributária solidária dos sócios, que
estes meramente estejam exercendo função sócio-administrativa na pessoa
jurídica autuada. O dolo evidente de infringir a lei ou estatuto empresarial deve
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restar robustamente comprovado nos autos para que tal responsabilização surta
efeitos justos.
Na oportunidade, os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negaram
provimento ao recurso voluntário para (a) afastar as preliminares de nulidade do Auto de Infração
e as arguições de decadência; (b) manter as glosas de despesas consideradas não comprovadas
relativas às empresas ACCESS LTDA, ADVOCACIA GARIBALDI, VOX OPINIÃO PESQUISA E PROJETOS
LTDA, SANTA CLARA AGRONEGÓCIOS LTDA EPP; (c) manter as glosas de despesas consideradas
não necessárias. Também por unanimidade de votos, deram provimento ao recurso voluntário
para afastar as glosas de despesas consideradas não comprovadas relativas às empresas CASTRO E
MELLO ARQUITETOS LTDA EPP e SERVIÇOS AÉREOS INDUSTRIAIS ESPECIALIZADOS SAI LTDA e dar
parcial provimento ao recurso para reconhecer como despesa dedutível tão somente o limite do
valor efetivamente contratado, no caso, R$3.479.652,00, relativamente às glosas de despesas com
a empresa SBP DO BRASIL PROJETOS LTDA, devendo o lançamento de IRRF ser ajustado para
considerar a exclusão de tais valores. Por maioria de votos, deram parcial provimento ao recurso
para afastar a exigência de IRRF relativa aos pagamentos realizados à empresa VOX OPINIÃO
PESQUISA E PROJETOS LTDA. E, no que interessa ao presente feito, por maioria, deram
provimento ao recurso voluntário para afastar a multa isolada e, por unanimidade de votos,
negaram provimento ao recurso de ofício.
Contra tal decisão, interpôs a Fazenda Nacional recurso especial (fls. 5744/5789),
sustentando que o Acórdão no 1401-003.725 conferiu à legislação tributária interpretação
divergente daquela dada por outros julgados do CARF quanto às seguintes matérias:
 Primeira matéria: “necessidade de qualificação da multa de ofício”, com base
nos Acórdãos paradigma de números 1201-001.902 e 1402- 003.732;
 Segunda matéria: “responsabilidade pessoal do sócio-administrador Otávio
Marques de Azevedo”, com base nos Acórdãos paradigma de números 1201-
001.974 e 1302-001.657; e
 Terceira matéria: “possibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de
ofício”, com base nos Acórdãos paradigma de números 1301-001.893 e 9101-
000.947.
Sobreveio o despacho de admissibilidade (fls. 5793/5816), que deu seguimento
parcial ao recurso especial apenas com relação à matéria “possibilidade de cumulação da multa
isolada com a multa de ofício” e somente com relação ao Acórdão paradigma n. 1301-001.893,
nos seguintes termos:
3.1 Quanto à necessidade de qualificação da multa de ofício (Paradigmas :
Acórdão CARF no. 1201-001.902 e Acórdão CARF no. 1402-003.732)
a) Assim estabeleceu o recorrido quanto ao tema de qualificação da multa:
(...)
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Do trecho acima, depreende-se que o Colegiado a quo rechaçou a aplicação da
qualificadora por insuficiência probatória quanto à conduta dolosa da autuada,
cujo ônus incumbiria à autoridade fiscal, em especial a partir da inexistência de: a)
Confissão de dolo, por parte da autuada, ou; b) Diligência investigativa junto às
prestadoras dos serviços não comprovados, demonstrando-se a falta de estrutura
para prestação dos referidos serviços ou, alternativamente, c) demonstração de
descompasso entre valores pagos e serviços prestados.
b) Já o 1o. Acórdão paradigma estabelece: (...)
Nota-se aqui, em que pese haver similitude fática entre as situações recorrida e
paradigmática, clara dissimilitude probatória, na medida em que há, nos autos
paradigmáticos, evidência probatória alternativa, admitida como indício relevante
pelo Colegiado recorrido para fins de qualificação da multa (qual seja, a realização
de diligência junto às prestadoras de serviço, com resultado consistente com a
consequente existência do dolo na contabilização de depesas de serviços
inexistentes), evidência esta ausente na situação recorrida.
Assim, decorre a divergência entre os Colegiados recorrido e paradigmático de
valorações específicas de situações probatórias distintas, peculiares a cada um
casos, como se depreende de forma clara a partir dos últimos três parágrafos do
excerto do paradigma aqui reproduzido. Enetnde-se aqui, assim, se tratar a
divergência suscitada de matéria de prova, restando não caracterizada a
ocorrência de divergência interpretativa.
Ou seja, a partir do teor do decisum paradigma, o que se tem é que, uma vez
transmudada a situação recorrida ao Colegiado paradigmático, a reversão do
resultado do julgado passaria a depender de nova valoração probatória por
aquele Colegiado, a partir dos elementos específicos carreados aos presentes
autos (aqui, note-se, sem que tanha havido diligência junto às prestadoras dos
serviços), descartando-se, destarte, se estar de diante de divergência
interpretativa (mas, sim, repita-se, de matéria de prova) e, note-se, sem que se
possa sequer afirmar que o julgado se reverteria quanto ao tema em questão,
como quer fazer crer a recorrente.
Assim, rejeito a caracterização de divergência interpretativa com base no 1o.
Paradigma indicado pela Fazenda Nacional.
c) O Colegiado do 2o. Paradigma assim se posicionou: (...)
A partir do excerto acima, também aqui se nota que: a) Se está diante de matéria
probatória, onde o Colegiado paradigmático julgou que a autoridade autuante
comprovou a contento a inexistência das prestadoras de serviços (contrariamente
ao concluído pelo Colegiado recorrido, a partir da valoração probatória específica
aos presentes autos); b) Ainda, há clara dissmilitude probatória, na medida em
que, novamente, está presente, no 2o. Paradigma, evidência probatória
alternativa admitida como relevante pelo Colegiado recorrido para fins de
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qualificação da multa, qual seja, agora, a confissão da autuada, evidência também
ausente nos presentes autos.
Assim, novamente, a partir do teor do decisum paradigma, o que se tem é que,
uma vez transmudada a situação dos autos ao Colegiado paradigmático, a
reversão do resultado do julgado passaria a depender de nova valoração
probatória por aquele Colegiado, a partir dos elementos de prova distintos do
caso recorrido (sem que se verifique, no caso recorrido, qualquer confissão
anexada aos autos, ressalte-se).
Descarta-se assim, estar diante de divergência interpretativa (mas, sim,
novamente, de reversão do julgado dependente de matéria de prova) e, note-se,
sem que se possa aqui, novamente, se afirmar, sequer, que o julgado se
revereteria quanto ao tema em questão.
Assim, também rejeito a caracterização de divergência interpretativa com fulcro
no 2o. Paradigma apresentado pela recorrente.
Diante do exposto, rejeito a caracterização de divergência interpretativa para a
matéria de necessidade de qualificação da multa de ofício, propondo que seja
NEGADO SEGUIMENTO ao recurso fazendário quanto ao tema.
3.2 Quanto à Responsabilidade pessoal do sócio-administrador Otávio Marques
de Azevedo (Paradigmas : Acórdãos CARF de nos. 1201-001.974 e 1302-001.657)
a) Quanto ao tema, estabeleceu o recorrido, de forma bastante singela (e-fl.
5.733): (...)
Assim, o paradigma estabelece tese abrangente, em que, uma vez negada a
qualificadora, ou seja, uma vez afastado o dolo específico da recorrente quanto às
infrações previstas na Lei no. 4.502, de 1964, também é de se negar a atribuição
de responsabilidade pessoal ao sócio-administrador.
b) Já ao se analisar o 1o. Paradigma indicado (Acórdão CARF no. 1201-001.974, às
suas fls. 29 a 31), tem-se: (...)
O que se depreende do trecho acima é que o Colegiado paradigmático, em linha
com o recorrido, também vinculou, no caso sob sua análise, a responsabilização
tributária do sócio à anterior aplicação da multa qualificada e ao dolo específico
às infrações constantes da Lei no. 4.502, de 1964 (ali entendido como presente).
As teses recorrida e paradigmática, são, assim, convergentes, concluindo-se que o
resultado divergente decorreu da valoração probatória específica do caso
paradigmático, no sentido de concluir pela ocorrência de simulação e fraude. Não
há como se afirmar, no caso de conclusão pela não-manutenção da qualificadora
(tal como concluiu o Colegiado a quo a partir de sua valoração probatória), qual
seria o posicionamento do Colegiado paradigmático.
Assim, rejeito a ocorrência de divergência interpretativa com base no 1o.
paradigma.
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c) Já analisando o segundo paradigma (Acórdão CARF no. 1302-001.657, fls. 09 e
10 do Acórdão), tem-se: (...)
Aqui, se está diante de tese em que, novamente, defende-se que, uma vez
havendo multa qualificada, tal como se concluiu haver no caso paradigmático, há
responsabilidade pessoal do sócio. Todavia, note-se, que tal tese paradigmática,
também aqui, nada afirma quanto à obrigatoriedade ou impossibilidade de
responsabilidade pessoal do sócio, no caso de não haver aplicabilidade da
qualificadora, tal como concluiu o Colegiado recorrido.
A consequência lógica da tese acima adotada é tão somente no sentido de que,
em não se tendo imputado a responsabilidade pessoal ao sócio, restou rejeitada
também a multa qualificada.
Assim, para o caso em questão, onde o Colegiado recorrido concluiu pela não-
manutenção da qualificadora, não há que se falar de divergência interpretativa
caracterizada pelo 2o. paradigma, visto que, tal como no 1o. Paradigma, depende
a tese ali adotada da necessária qualificação da multa de ofício, rejeitada pelo
Colegiado a quo, com fundamento em insuficiência probatória (incabível de
rediscussão pelo Colegiado da CSRF).
A propósito, entendo que, de forma a caracterizar a divergência interpretativa
quanto ao tema, teria de ser indicado paradigma onde, uma vez rejeitada a
manutenção da qualificadora, manteve-se a responsabilização pessoal do sócio1,
em situação fática e probatória suficientemente similar, o que julgo não ser o caso
de nenhum dos paradigmas apontados pela recorrente.
Assim, não caracterizada a divergência interpretativa com base nos dois
paradigmas indicados pela recorrente, proponho que seja NEGADO SEGUIMENTO
ao Recurso Especial também quanto ao tema de responsabilidade pessoal do
sócio-administrador Otávio Marques de Azevedo.
3.3 Quanto à possibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício
(Paradigmas apontados – Acórdãos CARF de nos. 1301-001.893 e 9101-00.947).
a) Comparando-se o teor do recorrido frente ao 1o. paradigma indicado, tem-se:
(...)
Da comparação supra, assim, exsurge a divergência interpretativa: enquanto o
Colegiado recorrido rechaça a possibilidade de imputação concomitante da multa
de ofício e da multa isolada sobre a falta de recolhimento de valores devidos a
título de estimativa para o IRPJ e para a CSLL, a partir da edição da MP no. 351 de
2007 (aqui se tratando de apurações referentes aos anos-calendário de 2011 a
2014), o Colegiado paradigmático entende que a imputação simultânea é cabível,
note-se, também já sob a égide deste novo arcabouço normativo (ali se analisa a
apuração dos ACs 2011 e 2012).
A propósito, de se ressaltar, quanto ao tema, a inaplicabilidade da Súmula CARF
no. 105 ao caso em questão, tendo em vista que o litígio aqui se estabelece em
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relação às apurações referentes ao anos-calendário de 2011, 2012, 2013 e 2014
(Já os precedentes que deram origem à Súmula se referem a situações ocorridas
antes da alteração ao art. 44 da Lei no. 9.430, de 1996, promovida pela MP no.
351, de 2007, convertida na Lei no. 11.488, de 2007).
Quanto ao 2o. Paradigma indicado (Acórdão CARF no. 9101-00.947), noto que se
trata de paradigma anacrônico, na medida em que se está, ali, a discutir a
concomitância das multas isoladas e de ofício no AC 1998, ou seja, à luz de
arcabouço normativo diverso (art. 9.430, de 1996, art. 44, mas em sua redação
antes da alteração promovida pela MP no. 351, de 2007, convertida na Lei no.
11.488, de 2007).
Embora o trecho transcrito pela recorrente mencione a legislação aplicável à
hipótese em questão nos presentes autos, entendo que em nenhum momento ali
se estabelece interpretação a ser adotada para anos-calendários posteriores à
alteração introduzida pela MP no. 351, de 2007 (a legislação ali interpretada é a
redação do art. 44 da Lei no. 9.430, de 1996, vigente antes da referida alteração,
que não se confunde com a nova redação do caso aqui sob análise). Destarte,
rejeito a caracterização de divergência interpretativa com fulcro no 2o.
Paradigma.
Todavia, diante do exposto, uma vez caracterizada a divergência interpretativa
com fulcro no 1o. Paradigma indicado, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao
Recurso Especial da Fazenda Nacional quanto à matéria possibilidade de
cumulação da multa isolada com a multa de ofício.
4 Proposta
Diante do exposto, em razão de o Recurso Especial ter sido hábil a caracterizar
parcialmente o conjunto de divergências interpretativas suscitadas, com
fundamento no art. 67, do Anexo II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343,
de 2015, com alterações posteriores, proponho que seja DADO SEGUIMENTO
PARCIAL ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, para que seja
rediscutida a seguinte matéria: possibilidade de cumulação da multa isolada com
a multa de ofício.
Contra tal decisão, interpôs a Fazenda Nacional agravo (fls. 5818/5846), que foram
acolhidos (fls. 5849/5863) apenas para dar seguimento ao recurso especial com relação à matéria
“necessidade de qualificação da multa de ofício”, nos termos abaixo:
NECESSIDADE DE QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO (...)
Inicialmente, cabe ressaltar que o exame de admissibilidade agravado não
fundamentou a negativa de seguimento em relação à matéria do presente tópico
na ausência de similitude dos quadros fáticos apreciados pelos acórdãos
comparados, recorrido e paradigmas, mas, sim, na dessemelhança das provas
aportadas aos autos correspondentes. Diante de tal circunstância, a reiterada
manifestação da Agravante no sentido que os casos enfrentados pelos acórdãos
paradigmas indicados “em tudo” se assemelham ao refletido no presente
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processo, a princípio, não concorre para a demonstração da divergência
jurisprudencial.
Nesse diapasão, o que importa aqui é a verificação se as provas analisadas pelas
decisões confrontadas apresentam tão elevado grau de semelhança que se pode
afirmar, sem qualquer dúvida, que os Colegiados julgadores dos acórdãos
paradigmas indicados, se estivessem diante das provas carreadas ao presente
processo, teriam, a exemplo do que fizeram em relação aos referidos paradigmas,
decidido pela manutenção da qualificação da penalidade. Tal condicionante é
justificada pelo fato de que, em regra, o dissídio jurisprudencial não se estabelece
em matéria de prova.
O acórdão recorrido emitiu pronunciamento no sentido de desqualificar a
penalidade com base nos seguintes fundamentos:
(a) a prova da conduta dolosa autorizadora da qualificação da multa é ônus da
autoridade lançadora, sendo que, o dolo não se presume, ele deve estar
devidamente demonstrado, ainda que seja por um conjunto harmônico,
concatenado e convergente de indícios;
(b) ainda que a fiscalizada estivesse envolvida em operações ilícitas sob
investigação da “Operação Lava Jato”, isso não bastaria para qualificar a multa em
todo lançamento a que estiver sujeita, pois é ônus da Fiscalização provar que ela
agiu dolosamente com o intuito de lançar como despesas dedutíveis pagamentos
sabidamente indedutíveis, como também, que houve a intenção de dissimular a
verdadeira causa dos pagamentos por meio de fraudes, simulação ou qualquer
outra patologia jurídica com esse fito;
(c) a Fiscalização não apresentou provas, nem mesmo indícios suficientes, para
justificar a qualificação da multa;
(d) a Fiscalização qualificou como “noteiras” as prestadoras de serviço apenas por
que a contribuinte não logrou demonstrar a efetiva prestação do serviço,
incorrendo no erro de presumir o dolo;
(e) a partir do fato de que a contribuinte não logrou demonstrar a efetiva
prestação do serviço (indício, fato conhecido), a Fiscalização presumiu que a
prestadora de serviço era uma “noteira” e que a fiscalizada agiu dolosamente com
o intuito de sonegar (fatos não conhecidos), presunção de dolo que não encontra
amparo no Direito brasileiro, pois a boa-fé se presume, mas a má-fé deve ser
comprovada;
(f) em outros processos, também de contribuintes envolvidos na operação “Lava
Jato”, havia confissões de administradores das prestadoras de serviço ou mesmo
da contribuinte reconhecendo que as operações eram simuladas, ou, então, a
Fiscalização, após investigar as prestadoras de serviço, demonstrava cabalmente
que tais empresas não tinham qualquer estrutura para prestar os serviços para os
quais foram contratadas ou demonstrava o descompasso entre os valores pagos e
Fl. 6523
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o serviço supostamente prestado, isto é, a Fiscalização reunia um conjunto de
provas e indícios que davam suporte à qualificação da multa;
(g) no presente caso, não há qualquer confissão de administrador; não houve
investigação nas prestadoras de serviço, para saber se elas tinham a estrutura
para prestar os serviços; e a Fiscalização não demonstra qualquer descompasso
entre o valor pago e o serviço supostamente prestado; e
(h) no caso, a autuação reside apenas na incapacidade da contribuinte de provar a
efetiva prestação do serviço, o que é suficiente para a manutenção dos
lançamentos do IRPJ e da CSLL por despesas não comprovadas e do IRRF por
pagamentos sem causa, mas não para a qualificação da multa.
Cumpre registrar que, tratando-se de julgamento em sede de apreciação de
recurso de ofício, o pronunciamento veiculado pelo acórdão recorrido reitera, in
totum, as razões de decidir expendidas na decisão de primeiro grau, acrescendo
tão somente que “Não verifica-se razões para reforma do julgado, no que diz
respeito a redução do percentual da multa aplicado de 150% para 75%, faz-se
apenas a ressalva de que, considerando que as glosas relativas á Castro Mello, SAI
e SBP em parte, foram afastadas, em relação a essas empresas sequer cabe a
multa de ofício”.
Na medida em que não se pode, na presente fase processual, adentrar ao mérito
do pronunciamento veiculado pelo acórdão recorrido, a verificação acerca da
natureza das provas apreciadas pela Turma prolatora do referido acórdão deve
ser feita a partir desse próprio pronunciamento. Nessa linha, a conclusão não
pode ser outra se não a de que, ressalvado o fato de a ação fiscal decorrer de
investigações levados a efeito pela denominada “operação Lava Jato”, no que diz
respeito à exasperação da penalidade, aos olhos da citada Turma Julgadora, não
foram carreados ao processo elementos capazes de comprovar a conduta dolosa
da fiscalizada.
Não obstante, o próprio voto condutor do acórdão recorrido transcreve
fragmentos do Relatório Fiscal nos quais encontram-se descritos os elementos de
que se serviu a autoridade fiscal para qualificar a penalidade, entre os quais são
merecedores de destaque os seguintes: a ação fiscal representou um
desdobramento das investigações promovidas no âmbito da denominada
“Operação Lava Jato”; a evasão tributária perpetrada foi idealizada por meio da
utilização de notas fiscais de prestação de serviços inidôneas, haja vista que os
serviços não foram prestados; os pagamentos tiveram destinação diversa,
servindo para acobertamento contábil e financeiro do pagamento de propinas; a
própria fiscalizada, no curso do procedimento fiscal, entregou planilha que serviu
de base para elaboração de DCOMP, em que considerou o percentual de multa de
150%; a fiscalizada tinha conhecimento da inidoneidade dos pagamentos
realizados e da consequência tributária de sua conduta, mas preferiu agir de
maneira evasiva, registrando os pagamentos com histórico contábil falso e
servindo-se de documentação inidônea.
Fl. 6524
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O acórdão paradigma no 1201-001.902, ao manifestar-se pela procedência da
qualificação da penalidade, o fez levando em conta os seguintes elementos:
apesar do acesso aos elementos probatórios e documentos produzidos pela
Polícia Federal e pelo MPF na “Operação Lava Jato”, a autoridade fiscal realizou
completo levantamento das operações da autuada, diligenciando nas empresas
supostamente contratadas e dando à fiscalizada plena oportunidade de
comprovar a regularidade e a origem dos pagamentos efetuados; os contratos
celebrados entre a autuada e as empresas do grupo familiar eram
ideologicamente falsos; a fraude e o intuito doloso de sonegar tributos eram
incontroversos e foram comprovados (contratos fictícios e ajustes dolosos entre
empresas).
Nota-se, assim, que tanto o acórdão recorrido como o acórdão paradigma no
1201- 001.902 extraíram suas conclusões com base no que descreveram, isto é,
não indicam, propriamente, os documentos e as provas que foram analisadas.
Como já dito, diante de tal circunstância, para fins de demonstração da
divergência jurisprudencial deve-se levar em conta essas descrições, vez que não
cabe, no atual momento processual, promover análise das provas e dos
documentos carreados aos processos.
Cumpre pontuar também que, embora os acórdãos, recorrido e paradigma, façam
referência à operação Lava Jato, eles não discorrem sobre que provas e
documentos seria esses, de modo que por esse caminho também não é possível
promover a comparação do que foi analisado pelas citadas decisões, o que
reafirma que a similaridade das provas só pode ser investigada com base no que
foi descrito nelas, nas decisões.
Diante dessa situação, elabora-se o quadro abaixo com o intuito de proporcionar
uma melhor visualização do que restou registrado nos votos condutores dos
acórdãos comparados, recorrido e paradigma no 1201-001.902, relativamente ao
contexto da ação fiscal, à infração imputada e aos elementos que impulsionaram
a exasperação da penalidade. (...)
Nota-se, portanto, que, considerados os elementos descritos nos votos
condutores dos acórdãos, recorrido e paradigma no 1201-001.902, há uma
significativa similitude dos elementos que, para o primeiro, não justificariam a
exasperação da penalidade, enquanto para o segundo seriam suficientes à
manutenção da penalidade no patamar de 150%.
O fato de, no caso do paradigma, ter sido realizada diligência nas empresas
supostamente contratadas, por si só, não é suficiente para infirmar o
entendimento de que os acórdãos confrontados, recorrido e paradigma no 1201-
001.902, veicularam suas decisões com base na descrição de elementos que
apresentam elevado grau de semelhança. Confirma a assertiva a constatação de
que, relativamente ao elemento nuclear do modus operandi dos casos
enfrentados pelos referidos acórdãos, qual seja, contratos fictícios de prestação
de serviços lastreados em notas fiscais inidôneas, são identificadas passagens nos
Fl. 6525
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seus votos condutores emprestando ao fato o mesmo valor jurídico. Com efeito, o
voto condutor do acórdão recorrido transcreve trecho do Relatório Fiscal
produzido pela autoridade autuante em que ela afirma que a ilicitude foi
“idealizada através da utilização de notas fiscais de prestação de serviços
inidôneas, pois os serviços não foram prestados”; o voto condutor do acórdão
paradigma no 1201-001.902, por sua vez, na mesma linha, assinala que dever-se-
ia concluir que os contratos celebrados pela empresa autuada seriam
ideologicamente falsos e, assim, fraudulentos, “posto que os serviços
supostamente pactuados jamais foram prestados”.
Adite-se que, se por uma lado, não há notícia de que nos presentes autos a
autoridade fiscal diligenciou junto às supostas prestadoras de serviços, a descrição
trazida pelo voto condutor do acórdão recorrido evidencia que a prova que
poderia ser obtida por tal procedimento foi alcançada por outros meios,
notadamente com base na denúncia oferecida pelo Ministério Público Federal e
pelo ato de reconhecimento indireto praticado pela própria contribuinte
(indicação, no curso do procedimento e para fins de compensação, de que o
débito seria acompanhado de multa qualificada).
Em suma: o acórdão recorrido e o acórdão paradigma no 1201-001.902
debruçaram-se sobre um mesmo tipo de conduta (elaboração de contratos de
prestação de serviços fictícios, suportados por notas fiscais inidôneas e utilizados
como meio para acobertar pagamentos de vantagens indevidas); e as provas
reunidas em cada um dos feitos, em que pese uma diminuta variação, podem ser
consideradas de elevado grau de semelhança. Contudo, enquanto o acórdão
recorrido proferiu decisão no sentido de desqualificar a penalidade, o referido
paradigma decidiu por manter a citada qualificação, o que revela conflito
interpretativo na aplicação da norma tributária de regência.
No que diz respeito ao acórdão paradigma no 1402-003.732, a exemplo do
acórdão recorrido e do paradigma no 1201-001.902, a análise acerca da
qualificação da penalidade foi feita a partir da descrição de fatos e condutas, e
não exatamente da indicação da das provas efetivamente apreciadas, de modo
que, aqui, a comparação para efeitos da averiguação da demonstração do
dissenso jurisprudencial deve ser realizada com base nessa descrição, e não do
confronto de provas. Sutil a diferença, há de se admitir, mas de extrema
relevância, pois, uma coisa é analisar os elementos que compõem um
determinado conjunto probatório e afirmar, fundamentadamente, que eles não
podem servir de suporte para a qualificação da penalidade; outra é, a partir da
descrição das referidas peças, dizer que eles, os elementos, não são suficientes à
citada qualificação.
Nesse diapasão, utiliza-se mais uma vez o quadro elaborado para a análise do
acórdão paradigma no 1201-001.902, acrescido de uma coluna para a indicação
do paradigma em referência (acórdão no 1402-003.732). (...)
Fl. 6526
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Constata-se, pois, que o acórdão paradigma no 1402-003.732, o acórdão recorrido
e o acórdão paradigma no 1201-001.902, apreciaram imputação de infração
tributária de idêntico modus operandi (elaboração de contratos de prestação de
serviços tidos como falsos, como meio para geração de recursos para pagamentos
de vantagens indevidas a terceiros), infração essa apurada no contexto de uma
mesma investigação (“operação Lava Jato”) e em que, em todos os casos, os votos
condutores dos referidos acórdãos registraram que a prestação dos serviços não
foi comprovada; que foram inseridos documentos inidôneos (notas fiscais e/ou
contratos); e em que, para a Fiscalização, restou incontroverso que as fiscalizadas
agiram de forma consciente e deliberada.
Repisa-se que, aqui, a averiguação acerca de uma eventual colisão na
interpretação da norma tributária foi feita levando-se em conta, tão somente, a
descrição contida no voto condutor do acórdão recorrido dos elementos
utilizados pela autoridade fiscal para qualificar a penalidade aplicada, inexistindo,
pois, qualquer juízo sobre o mérito da decisão por ele veiculada. Nesse sentido, ao
apreciar a passagem em que o referido voto condutor afirma que “a Fiscalização
não apresentou provas, nem mesmo indícios suficientes, para justificar a
qualificação da multa”, o entendimento é o de que a referência a provas e
indícios alcança as que ele próprio descreve, e não de que tais provas/indícios
inexistiam, eis que interpretação em sentido diverso revelaria uma certa
contradição em relação aos registros nele feitos.
Há de se admitir, portanto, que em relação à matéria tratada no presente tópico a
Agravante demonstrou a divergência jurisprudencial, cabendo registrar que a
admissibilidade proposta não envolve reexame de provas, mas, sim, manifestação
acerca da suficiência, ou não, das referidas provas para fins de exasperação da
penalidade. (...)
Constata-se, ante o exposto, a presença dos pressupostos de conhecimento do
agravo e a necessidade de parcial reforma do despacho questionado. Propõe-se,
desta forma, que o agravo seja:
1) ACOLHIDO para DAR seguimento ao recurso especial relativamente à matéria
“Necessidade de qualificação da multa de ofício”; e
2) REJEITADO relativamente à matéria “Responsabilidade pessoal do sócio-
administrador Otávio Marques de Azevedo”, prevalecendo, nesta parte, a
negativa de seguimento ao recurso especial expressa pela Presidente da 4a
Câmara da 1a Seção de Julgamento.
Intimado, o contribuinte opôs embargos de declaração, sustentando que o Acórdão
no 1401-003.725 incorreu em erros, omissão e obscuridade (fls. 5934/5956). Os responsáveis,
ELTON NEGRÃO DE AZEVEDO JÚNIOR, FLÁVIO GOMES MACHADO FILHO e PAULO ROBERTO
DALMAZZO, igualmente opuseram embargos de declaração (fls. 5959/5969) sustentando que o
referido acórdão incorreu em omissão.
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Os referidos embargos opostos pelo contribuinte foram parcialmente acolhidos,
enquanto os opostos pelos responsáveis ELTON NEGRÃO DE AZEVEDO JÚNIOR, FLÁVIO GOMES
MACHADO FILHO e PAULO ROBERTO DALMAZZO foram rejeitados (fls. 6029/6059). E, nesse
contexto, foi proferido o Acórdão no 1401-006.335 (fls. 6073/6097), assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Exercício: 2011, 2012, 2013, 2014
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. APERFEIÇOAMENTO DO DECISUM.
ACOLHIMENTO PARCIAL SEM EFEITOS INFRINGENTES.
Os embargos são meio cabível para sanear erro de fato ou omissão da decisão.
Confirmada o alegado erro de fato em razão de constar enfrentamento a
preliminares não arguídas, bem como a necessidade de aperfeiçoamento da
decisão para ajustes na ementa, devem os embargos serem acolhidos sem efeitos
infringentes por não modificarem a conclusão do julgado. Por sua vez, constatada
a omissão quanto a análise de fundamento autônomo, também deve os embargos
serem acolhidos para sanear a omissão e enfrentar no mérito o ponto omitido.
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. CONTRADIÇÃO/OBSCURIDADE. INEXISTÊNCIA.
DECISÃO CONSISTENTE COM AS RAZÕES DE DECIDIR. NÃO ADMISSÃO PARCIAL.
A ementa e o voto refletem as razões de decidir do voto vencedor inexistindo erro
material ou vício a ser sanado, razão pela qual não deve ser admitido.
Muito embora a relatora não tenha aprofundado a sua análise, o fato é que ela o
enfrentou a matéria e entendeu tal despesa como não necessária à atividade,
além de possivelmente ilícita, razão pela qual entendo inexistir qualquer
obscuridade na decisão, razão pela qual não admito os Embargos neste tópico.
Qualquer insurgência ou insatisfação do Embargante quanto aos fundamentos
adotados devem ser objeto de recurso próprio para a CSRF.
Na oportunidade, os membros do colegiado por unanimidade de votos, admitiram
os embargos de declaração relativamente a todos os tópicos abrangidos pelo despacho de
admissibilidade, sem efeitos infringentes, nos termos do voto do Relator.
Intimado, o contribuinte interpôs recurso especial (fls. 6138/6244), sustentando,
em síntese, que o Acórdão no 1401-003.725, integrado pelo Acórdão no 1401-006.335, incorreu
em vícios insanáveis que implicam na sua nulidade, bem como conferiu à legislação tributária
interpretação divergente daquela dada por outros julgados do CARF quanto às seguintes matérias:
(i) Omissão quanto ao pedido de conversão do julgamento em diligência para verificar eventual
oferecimento à tributação pelos beneficiários dos pagamentos; (ii) Omissão quanto à apreciação
de argumentos e documentos relacionados à comprovação das despesas incorridas com as
empresas “Access”, “Advocacia Garibaldi” e “Santa Clara”; (iii) Omissão quanto aos fundamentos
que demonstram a presença dos requisitos de necessidade das despesas incorridas com a
empresa “LILS”; (iv) Omissão quanto ao argumento de ausência de liquidez e certeza dos créditos
tributários de IRPJ e CSLL em relação ao ano-calendário de 2013; (v) Inovação no critério jurídico
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de lançamento para manutenção das exigências de IRPJ e CSLL relacionadas às despesas incorridas
com a empresa “SBP”; (vi) Inovação no critério jurídico de lançamento para manutenção das
exigências de IRPJ e CSLL relacionadas às despesas incorridas com a empresa “Vox Opinião”; (vii)
Risco concreto de triplo efeito tributário em relação à mesma grandeza econômica; e (viii)
Impossibilidade de exigência do IR-Fonte concomitantemente à glosa de despesas.
Sobreveio o despacho de admissibilidade (fls. 6432/6449), que não conheceu do
recurso especial do contribuinte em razão da sua intempestividade.
Contra tal decisão, interpôs o contribuinte agravo (fls. 6458/6481), que foram
rejeitados, prevalecendo o não conhecimento do recurso especial do contribuinte (fls.
6497/6506).
Após longo trâmite processual, resta em julgamento perante a 1a Turma da CSRF
apenas o recurso especial da Fazenda Nacional com relação às seguintes matérias: (i)
“necessidade de qualificação da multa de ofício”, com base nos Acórdãos paradigma de
números 1201-001.902 e 1402- 003.732; e (ii) “possibilidade de cumulação da multa isolada com
a multa de ofício”, com base apenas no Acórdão paradigma no 1301-001.893.
Com relação às matérias admitidas, sustenta a Fazenda Nacional em seu recurso
especial, em síntese, que (i) residem no caso os critérios para a qualificação da multa de ofício; (ii)
as infrações apenadas pela chamada “multa de ofício” e pela “multa isolada” são diferentes: a
multa de ofício decorre do não pagamento de tributo pelo contribuinte; já a multa isolada decorre
do descumprimento do regime de estimativa; (iii) com a sistemática de pagamento do IRPJ e da
CSLL sobre base de cálculo estimada, o contribuinte desses tributos auxilia a União a fazer frente
às despesas incorridas durante o ano-calendário, o que não ocorreria se a referida exação apenas
fosse paga no exercício seguinte; (iv) da infração às normas de determinação do lucro real decorre
a multa de ofício prevista no art. 44, I, da Lei no 9.430/96, enquanto que do descumprimento da
sistemática de pagamento do IRPJ e da CSLL sobre base de cálculo estimada decorre a multa
isolada prevista no art. 44, II, alínea “b” da mesma Lei; (v) a multa de ofício e a multa isolada
possuem bases de cálculos distintas; e (vi) após o advento da Medida Provisória no 351/2007,
convertida na Lei no 11.488/2007, que alterou a redação do art. 44 da Lei no 9.430/96, não há
sequer espaço para discussão do assunto, em face da clareza do texto legal.
Em contrarrazões (fls. 5988/6022), alega o contribuinte, em resumo, com relação à
admissibilidade, que (i) quanto à qualificação da multa de ofício, não há similitude fática entre
recorrido e os paradigmas, tendo em vista que no recorrido a fiscalização não provou que as
empresas prestadoras de serviços seriam “noteiras” e, nos paradigmas, as empresas prestadoras
de serviços são sabida e comprovadamente “noteiras” e “inidôneas”, não havendo naqueles
processos administrativos litígio sobre a existência de prova do serviço prestado; e (ii) verificação
da ocorrência das condutas previstas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64 no caso concreto,
para fins de eventual restabelecimento da qualificação da multa de ofício em 150%, demanda,
necessariamente, incursão na matéria de fato e nas provas dos autos, o que sabidamente é
Fl. 6529
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vedado em sede de recurso especial. E, no mérito, sustenta, em síntese, que (i) a fiscalização não
provou que as empresas prestadoras de serviços seriam “noteiras” e, também, não provou que a
Recorrida teria agido com dolo, fraude ou simulação em relação a todas as empresas contratadas;
(ii) relatório fiscal a fiscalização se valeu de presunções e simples ilações para formalizar acusação
genérica, sem individualização e sem lastro probatório, não comprovando a ocorrência das
condutas previstas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64; (iii) a qualificação da multa de ofício
em 150% está escorada em uma acusação absolutamente genérica e consignada em um único
parágrafo do relatório fiscal; (iv) é manifestamente descabida a qualificação da multa de ofício no
caso concreto, especialmente diante da ausência de indicação, individualização e prova das
condutas que se amoldariam aos tipos previstos nos artigos 71 a 73 da Lei no 4.506/64; (v) todos
os pagamentos efetuados pela Recorrida foram declarados, identificados pela fiscalização e
serviram de fundamento para a formalização dos autos de infração; (vi) por não estar apenando o
não recolhimento de “estimativas” de IRPJ e de CSLL, mas sim a infração decorrente da glosa de
despesas (para a qual deve ser aplicada a multa de ofício), é manifestamente improcedente a
exigência da multa isolada de 50%; (vii) é indevida a exigência de multas isoladas após o
encerramento do ano-calendário, tendo em vista que após o encerramento do ano-calendário são
devidos somente os próprios tributos (IRPJ e CSLL apurados em 31/12), não havendo que se falar,
por óbvio, na cobrança das “estimativas” mensais; (viii) não se pode exigir multa isolada
concomitante à multa de ofício em razão da vedação ao bis in idem; (ix) a aplicação da multa
isolada e da multa de ofício se consubstancia em maneiras distintas de exigência da mesma
penalidade; (x) caso seja necessária a aplicação de alguma penalidade após o encerramento do
ano-calendário, quando já materializada a ocorrência do fato gerador do IRPJ e da CSLL, bem como
a apuração dos tributos efetivamente devidos, sua exigência deve ser formalizada apenas na
modalidade de ofício em conjunto com os tributos apurados no ajuste anual; (xi) a multa isolada e
de ofício não se revelam como infrações autônomas, mas sim como penalidades que têm como
objetivo apenar a violação de uma mesma conduta (recolhimento insuficiente de IRPJ e de CSLL),
diferenciando-se apenas quanto ao momento de sua aplicação e bases de cálculo; (xii) em casos
como o dos autos, deve ser observado o princípio da consunção, o qual preconiza que
determinadas condutas interligadas, nas quais uma infração (fim) é cometida mediante a prática
de outra infração menos gravosa (meio), têm entre si relação de contingência lógica, de forma
que, em atenção ao non bis in idem, aquela penalidade mais grave (multa de ofício) absorve a de
menor gravidade (multa isolada); e (xiii) a exigência concomitante de multas não é, e nunca foi,
autorizada pela nova redação do art. 44 da Lei no 9.430/96, até porque nos trabalhos legislativos
que resultaram na alteração do dispositivo não há qualquer referência à suposta pretensão ou ao
propósito de o legislador modificar o tipo normativo anterior ou autorizar a aplicação
concomitante de multas.
É relatório

VOTO
Fl. 6530
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Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Relatora
I – ADMISSIBILIDADE
O prazo para o sujeito passivo e para a Fazenda Nacional interporem recurso
especial é de 15 dias contados da data de ciência da decisão recorrida. E eventuais embargos de
declaração opostos tempestivamente, isto é, no prazo de 5 dias da ciência do acórdão embargado,
interrompem o prazo para a interposição de recurso especial1. Ainda, de acordo com o art. 5o do
Decreto no 70.235/1972, os prazos são contínuos, excluindo-se na sua contagem o dia do início e
incluindo-se o do vencimento. Ademais, os prazos só se iniciam ou vencem em dia de expediente
normal no órgão em que corra o processo ou deva ser praticado o ato.
Especialmente no que se refere à Fazenda Nacional, de acordo com os artigos 23, §
9o, do Decreto no 70.235/1972, e 7o, §5o, da Portaria MF 527/2010, o prazo para a interposição do
recurso será contado a partir da data da intimação pessoal presumida, isto é, 30 dias contados da
entrega dos respectivos autos à PGFN, ou em momento anterior, na hipótese de o Procurador se
dar por intimado mediante assinatura no documento de remessa e entrega do processo
administrativo.
No presente caso, os autos foram encaminhados à PGFN para ciência do acórdão
recorrido em 06.01.2020 (fl. 5743 e devolvidos com recurso especial em 17.02.2020 (fl. 5790).
Assim, é tempestivo o recurso especial ora em análise.
No exame da admissibilidade do recurso especial, além da tempestividade e dos
demais requisitos contidos na legislação, é preciso verificar: (i) o prequestionamento da matéria,
que deve ser demonstrado pelo recorrente com a precisa indicação na peça recursal do
prequestionamento contido no acórdão recorrido, no despacho que rejeitou embargos opostos
tempestivamente ou no acórdão de embargos; e (ii) a divergência interpretativa, que deve ser
demonstrada por meio da indicação de até duas decisões por matéria, bem como dos pontos nos
paradigmas que divirjam de pontos específicos do acórdão recorrido. Com relação à divergência, o
Pleno da CSRF concluiu que “a divergência jurisprudencial deve ser comprovada, cabendo a quem
recorre demonstrar as circunstâncias que identifiquem ou assemelham os casos confrontados,
com indicação da similitude fática e jurídica entre eles”2.
Com relação ao prequestionamento, acórdão recorrido versa expressamente sobre
a multa qualificada, bem como sobre a concomitância da multa isolada com a multa de ofício,
estando preenchido tal requisito com relação a ambas as matérias.
No que se refere à divergência interpretativa, para fins didáticos, dividiremos nossa
análise nas duas matérias que nos foram submetidas.

1 Tais previsões estavam contidas nos artigos 65 e 68 do Regimento Interno do CARF (“RICARF”) aprovado
pela Portaria MF no 343/2015 e, atualmente, são objeto dos artigos 119 e 116 do RICARF aprovado pela
Portaria MF no 1.634/2023.
2 Acórdão n. 9900-00.149, de 08.12.2009.
Fl. 6531
DF CARF MF
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18
I.1 “Necessidade de qualificação da multa de ofício”
O acórdão recorrido analisou a qualificação da multa de ofício ao julgar o recurso de
ofício, tendo em vista que a decisão da DRJ reduziu para 75% a referida penalidade incidente
sobre os lançamentos de IRPJ e CSLL decorrentes da glosa de despesas não comprovadas e IRRF
sobre pagamentos sem causa. Nesse contexto, assim se manifestou o voto vencido – vencedor
neste ponto – quanto ao tema:
Da multa qualificada - IRPJ, CSLL e IRFF
Conforme esclarecido no acórdão recorrido, quando afastou a qualificação da
multa, o ônus de provar a efetiva prestação de serviços era da Recorrente, por sua
vez, a prova da conduta dolosa dela a justificar a qualificação da multa é ônus da
Autoridade lançadora, sendo que, o dolo não se presume, ele deve estar
devidamente demonstrado, ainda que seja por um conjunto hârmonico,
concatenado e convergente de indícios.
Vejamos, então, como o Relatório Fiscal justifica a qualificação da multa: (...)
Diante dos fatos relatados, a qualificadora foi afastada, considerando que, ainda
que a Recorrente estivesse envolvida em operações ilícitas sob investigação da
“operação Lava Jato”, isso não estaria para qualificar a multa em todo lançamento
a que estiver sujeita, pois é ônus da Fiscalização provar que a Recorrente agiu
dolosamente com o intuito de lançar como despesas dedutíveis pagamentos
sabidamente indedutíveis, como também, que houve a intenção de dissimular a
verdadeira causa dos pagamentos por meio de fraudes, simulação ou qualquer
outra patologia jurídica com esse fito.
Isto porque a fiscalização não apresentou provas, nem mesmo indícios suficientes,
para justificar a qualificação da multa. A Fiscalização qualificou como “noteiras” as
prestadoras de serviço apenas porque a impugnante não logrou demonstrar a
efetiva prestação do serviço, incorrendo no erro de presumir o dolo partir do fato
de que a impugnante não logrou demonstrar a efetiva prestação do serviço
(indício, fato conhecido), a Fiscalização presumiu que a prestadora de serviço era
uma “noteira” e que a impugnante agiu dolosamente com o intuito de sonegar
(fatos não conhecidos). Tal presunção do dolo não encontra amparo no Direito
brasileiro, pois a boa-fé se presume, mas a má-fé deve ser comprovada.
Em outros processos, também de contribuintes envolvidos na operação “Lava
Jato”, havia confissões de administradores das prestadoras de serviço ou mesmo
da contribuinte reconhecendo que as operações eram simuladas. Ou então, a
Fiscalização, após investigar as prestadoras de serviço, demonstrava cabalmente
que tais empresas não tinham qualquer estrutura para prestar os serviços para os
quais foram contratadas. Ou mesmo, a Fiscalização demonstrava o descompasso
entre os valores pagos e o serviço supostamente prestado. Ou seja, a Fiscalização
reunia um conjunto de provas e indícios que davam suporte à qualificação da
multa. No presente caso, não há qualquer confissão de administrador; não houve
investigação nas prestadoras de serviço, para saber se elas tinham a estrutura
Fl. 6532
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para prestar os serviços; e a Fiscalização não demonstra qualquer descompasso
entre o valor pago e o serviço supostamente prestado. A autuação em tela reside
apenas na incapacidade da impugnante de provar a efetiva prestação do serviço,
o que é suficiente para a manutenção dos lançamentos do IRPJ e da CSLL por
despesas não comprovadas e do IRRF por pagamentos sem causa, mas não para a
qualificação da multa.
Por essas razões, a decisão de origem foi no sentido de reduzir o percentual da
multa de ofício aplicada de 150% para 75%, com relação à parte dos lançamentos
do IRPJ, da CSLL e do IRRF decorrentes dos pagamentos à Access, Castro Mello,
Vox, Santa Clara, SBP, SAI, Advocacia Garibaldi e Liderroll.
Não verifica-se razões para reforma do julgado, no que diz respeito a redução do
percentual da multa aplicado de 150% para 75%, faz-se apenas a ressalva de que,
considerando que as glosas relativas á Castro Mello, SAI e SBP em parte, foram
afastadas, em reção a essas empresas sequer cabe a multa de ofício.
Ou seja, de acordo com o acórdão recorrido, é ônus da Fiscalização comprovar a
conduta dolosa do contribuinte – que não pode ser presumida e não decorre do fato de a empresa
estar envolvida na operação “lava a jato”. Isto é, em razão de a recorrente não ter logrado
demonstrar a efetiva prestação do serviço, a Autoridade Fiscal presumiu que a prestadora de
serviço era uma “noteira” e que o contribuinte agiu dolosamente com o intuito de sonegar, o que,
de acordo com os julgadores, não se presta para qualificar a multa de ofício.
No Acórdão paradigma no 1201-001.902, os fatos que ensejaram a qualificação da
multa de ofício foram assim descritos:
Como os fatos e a matéria jurídica foram bem relatados pela decisão de primeira
instância, reproduzo-a a seguir (destacaremos):
DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO
Relata a fiscalização que, conforme fartamente esclarecido, a PEM
Engenharia realizara uma série de pagamentos vinculados a notas fiscais de
prestação de serviços cuja efetividade não foi comprovada.
A fiscalização teria ainda demonstrado que todas as empresas que
receberam os pagamentos realizados pela PEM Engenharia pertencem a
Augusto Mendonça, sócio quotista da PEM Engenharia, ou a familiares de
Augusto Mendonça e Roberto Ribeiro de Mendonça, o outro sócio da PEM
Engenharia. É o caso dos pagamentos efetuados à Energex, Yellowwood,
Pataccas, Sinergia, MSML e KMX.
Destarte, relata a fiscalização que, embora intimadas a comprovar a efetiva
prestação dos serviços, tanto a PEM Engenharia, na condição de tomadora,
como as empresas prestadoras, não lograram fazê-lo.
Assim, os fatos relatados comprovariam cabalmente que as ações da PEM
Engenharia foram intencionais e deliberadas.
Fl. 6533
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Fruto de planejamento, organização e execução metódica com a finalidade
de drenar recursos da PEM Engenharia para transferi-los às empresas de
propriedade de Augusto Mendonça e de seus familiares.
As condutas descritas se enquadrariam perfeitamente nas definições
legais de sonegação, fraude e conluio como dispõem os artigos 71, 72 e 73
da Lei no 4.502/64, pois, o sujeito passivo teria agido de forma a impedir
que a autoridade fazendária tivesse conhecimento dos fatos geradores dos
tributos apurados, caracterizando a sonegação, ao intencionalmente
contabilizar como custos e despesas dedutíveis valores sabidamente
correspondentes a serviços que não foram prestados e ao pagamento de
vantagens ilícitas e sem causa.
Teria, ainda, o sujeito passivo tentado modificar as características essenciais
dos fatos geradores ao tratar os custos e despesas contabilizados e os
pagamentos efetuados como legítimos e necessários, com causa e em
retribuição a operações comprovadas.
Todavia, como demonstramos, as operações que originaram os
pagamentos não foram comprovadas e os documentos de suporte
apresentados eram ideologicamente falsos. Os contratos, nessa ordem de
grandeza, teriam se referido a serviços fictícios. O sujeito passivo
contabilizou as despesas e custos associados a esses pagamentos como
dedutíveis na apuração do IRPJ e da CSLL a pagar. Em consequência reduziu
dolosamente o montante devido desses tributos e, dessa forma, cometeu
fraude.
As fraudes, por sua vez, teriam sido praticadas mediante ajuste doloso
com uma grande diversidade de contrapartes, configurando o conluio.
Essas contrapartes, representadas pelas empresas emitentes das notas
fiscais de prestação de serviços inidôneas, pois os serviços eram fictícios e
nunca foram prestados, colaboraram de forma consciente com o sujeito
passivo para viabilizar a execução das fraudes descritas.
As ações praticadas pelo sujeito passivo teriam a natureza dolosa, uma vez
que realizadas de forma intencional e planejada. As condutas relatadas
teriam sido praticadas extensivamente, envolveriam valores vultosos e
teriam sido reiteradas.
Em face do exposto justificaria-se plenamente a imposição da multa de
ofício qualificada sobre o valor de principal dos tributos apurados pela
fiscalização.
Portanto,
no Acórdão paradigma no 1201-001.902, a Autoridade Fiscal
supostamente demonstrou que (i) todas as empresas que receberam os pagamentos realizados
pela PEM Engenharia, então recorrente, pertencem a um mesmo sócio; (ii) as operações que
originaram os pagamentos não foram comprovadas; e (iii) os documentos de suporte
Fl. 6534
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apresentados eram ideologicamente falsos. E, diante desses fatos, assim entenderam os
julgadores:
i) Da multa qualificada
A defesa se insurge contra a qualificação das multas, por entender que não
restaram comprovadas as condutas previstas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei n.
4502/64.
O argumento não procede, pois veremos que apesar do acesso aos elementos
probatórios e documentos produzidos pela Polícia Federal e pelo MPF, na
Operação Lava Jato, conforme autorização de compartilhamento de informações
assinada pelo Juiz Federal Dr. Sergio Moro, a autoridade lançadora realizou
completo levantamento das operações da Recorrente, diligenciando nas
empresas supostamente contratadas e dando à Recorrente plena oportunidade
de comprovar a regularidade e a origem dos pagamentos efetuados.
Os mencionados dispositivos estabelecem: (...)
Entendo que as figuras foram expressa e objetivamente demonstradas pela
autoridade fiscal, de modo que as condutas da recorrente se amoldam
perfeitamente às hipóteses legais.
A fraude e o intuito doloso de sonegar tributos são incontroversos e foram
plenamente comprovados, como noticia o extenso Termo de Verificação lavrado
pela autoridade fiscal (99 páginas), do qual reproduzimos os seguintes excertos:
O sujeito passivo procurou modificar as características essenciais dos fatos
geradores ao tratar os custos e despesas contabilizados e os pagamentos
efetuados como legítimos e necessários, com causa e em retribuição a
operações comprovadas. Todavia, como demonstramos, as operações que
originaram os pagamentos não foram comprovadas e os documentos de
suporte apresentados eram ideologicamente falsos. Os contratos se
referiam a serviços fictícios. O sujeito passivo contabilizou as despesas e
custos associados a esses pagamentos como dedutíveis na apuração do IRPJ
e da CSLL a pagar. Em consequência reduziu dolosamente o montante
devido desses tributos e, dessa forma, cometeu fraude. (...)
As fraudes foram praticadas mediante ajuste doloso com uma grande
diversidade de contrapartes, configurando o conluio.
Essas contrapartes, representadas pelas empresas emitentes das notas fiscais de
prestação de serviços inidôneas, pois os serviços eram fictícios e nunca foram
prestados, colaboraram de forma consciente com o sujeito passivo para
viabilizar a execução das fraudes descritas.
Deve-se concluir que os contratos celebrados entre a PEM e as empresas do
grupo familiar são ideologicamente falsos e, portanto, fraudulentos, posto que
os serviços supostamente pactuados jamais foram prestados.
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Tal circunstância enseja não apenas a glosa das despesas, mas a efetiva
qualificação das multas correspondentes, em observância ao que estabelece a
legislação, pois a contratação dolosa e consciente de serviços que jamais foram
prestados revela a tentativa da Recorrente em reduzir, de forma indevida e
mediante despesas fictícias, a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, assim como o
pagamento sem causa justifica a majoração das infrações relativas ao IRRF.
Ressalte-se que em todos os casos foi dada oportunidade para que a Recorrente
comprovasse, mediante documentos e registros idôneos, a origem e a efetividade
dos contratos e pagamentos realizados, sendo que, invariavelmente, tal prova
jamais foi produzida.
A título de argumentação, há processos que chegam ao CARF em que existe
dúvida sobre a efetiva ocorrência de dolo ou fraude, pois, às vezes, a autoridade
fiscal não logra êxito em demonstrar, para as autoridades julgadoras, os
elementos necessários para a qualificação da conduta.
No caso dos autos a situação é completamente diferente: salta aos olhos todo o
ardil intencionalmente orquestrado pela Recorrente e as empresas do grupo
familiar com as quais celebrava contratos, que tinham como único objetivo
conferir aparente regularidade a operações inexistentes.
O dolo dos agentes envolvidos, a fraude nas condutas e o objetivo de sonegar
tributos foram amplamente demonstrados pela autoridade fiscal, sendo de rigor
aplicar à hipótese a qualificação das multas, nos exatos termos do artigo 44, § 1o,
da Lei n. 9.430/1996, com a redação vigente à época dos fatos.
Ou seja, a qualificação foi mantida pelos julgadores no Acórdão paradigma no 1201-
001.902 não apenas porque a recorrente não logrou demonstrar a efetiva prestação do serviço –
como ocorreu no acórdão recorrido -, mas também porque os documentos de suporte das
operações foram considerados pela Autoridade Fiscal como ideologicamente falsos e relativos a
serviços fictícios. A diferença é sutil, mas, a meu ver, o acórdão recorrido e o Acórdão paradigma
no 1201-001.902 se basearam em arcabouços probatórios distintos na verificação dos requisitos
para a qualificação da multa de ofício.
Nos termos do Manual de Exame de Admissibilidade de Recursos Especial3, não se
pode falar em divergência interpretativa quando o acórdão recorrido e o paradigma se baseiam
em provas específicas, que podem resultar em soluções diversas. Confira-se:
Assim, a divergência jurisprudencial não se estabelece em matéria de prova, e sim
na interpretação da legislação. Com efeito, tratando-se de situações fáticas
diversas, cada qual com seu conjunto probatório específico, as soluções diferentes
não têm como fundamento a interpretação diversa da legislação, mas sim as
diferentes situações fáticas retratadas em cada um dos julgados.

3 Manual de Exame de Admissibilidade de Recursos Especial: Orientações gerais para a elaboração de
despachos. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Brasília, 2016.
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Diante disso, não vislumbro a necessária divergência interpretativa entre o Acórdão
paradigma no 1201-001.902 e o acórdão recorrido.
Por sua vez, no Acórdão paradigma no 1402- 003.732, assim se manifestou o
relator acerca das razões para a manutenção da multa qualificada:
A fiscalização demonstrou, conforme relatório fiscal, que a Recorrente incorreu
na prática de sonegação fiscal ao deduzir como custo ou despesa, na
determinação da base de cálculo do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas
(IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), valores pagos a um
destinatário irreal, inapto, inexistente de fato, baseada em uma operação
igualmente
irreal,
inexistente,
sem
comprovação,
circunstâncias
que
caracterizam o pagamento sem causa, sujeito à incidência do IRRF Imposto de
Renda Retido na Fonte, à alíquota de 35%.
Assim, como neste caso, há evidência nos autos deste processo de que a
Recorrente utilizou um esquema de emissão de Notas Fiscais / Recibos inidôneos,
em que tinha conhecimento da falta de capacidade operacional da empresa
prestar os serviços declarados nos documentos fiscais, desde a contratação destas
empresas até o momento do lançamento destes valores na sua contabilidade e
nas Declarações entregue à Receita Federal do Brasil.
A Recorrente utilizou-se de contratos fraudulentos para justificar que saídas de
caixa para formação de "caixa dois" e, assim, ter recursos à margem da sua
contabilidade, para o pagamento de propinas a agentes públicos e políticos.
Ressalta-se que não estamos diante de um simples lançamento em razão de
pagamento sem causa identificada, mas de pagamentos sem causa identificada
pelo uso de contratos fraudulentos.
A alegação de que teria sido compelida a corromper agentes públicos para que
pudesse contratar com a Petrobrás é irrelevante para fins tributários, pois não a
exime das consequências no campo tributário da sua conduta dolosa. Ademais,
conforme já amplamente abordado, a Recorrente tenta se coloca como vítima,
quando, em verdade, foi uma das grandes beneficiárias de todo esquema
criminoso.
Ainda que o ilícito tributário decorrente da simulação dos contratos de prestação
de serviço não tenha sido o seu objetivo primário, ele ocorreu e a contribuinte
nada fez para evitar os benefícios tributários dele advindo. Ou seja, poderia a
Recorrente fazer os pagamentos das propinas sem contabilizá-los como despesas
dedutíveis das bases tributáveis, hipóteses em que não haveria despesa a ser
glosada e, consequentemente, não haveria prejuízo fiscal e base negativa a ser
reduzida. Todavia, a Recorrente não se contentou em cometer apenas ilícitos
penais, mas também se beneficiou da conduta ilícita ao contabilizar os
pagamentos como despesas dedutíveis das bases tributáveis. Assim, é falaciosa a
alegação de que a sua conduta ilícita não teve intuito de fraudar o Fisco.
Fl. 6537
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Não há dúvida alguma acerca dos fatos autorizadores da qualificação da multa.
Todos foram devidamente comprovados. A fraude, como visto, está
amplamente demonstrada nos autos, não somente no conjunto probatório
próprio formado pela Fiscalização, mas também com a utilização de elementos
advindos da esfera judicial penal.
Por essas razões, voto por manter a multa qualificada sobre o IRRF lançado.
Assim, o relator partiu da premissa de que foram demonstrados nos autos que (i) os
valores foram pagos para um destinatário irreal, inapto, inexistente de fato; (ii) os pagamentos
tiveram por base uma operação igualmente irreal, inexistente, sem comprovação; (iii) o
Recorrente utilizou um esquema de emissão de Notas Fiscais / Recibos inidôneos; (iv) o
Recorrente tinha conhecimento da falta de capacidade operacional da empresa prestar os serviços
declarados nos documentos fiscais; e (v) Recorrente utilizou-se de contratos fraudulentos para
justificar que saídas de caixa para formação de "caixa dois" e, assim, ter recursos à margem da sua
contabilidade, para o pagamento de propinas a agentes públicos e políticos.
Ademais, no caso analisado no Acórdão paradigma no 1402- 003.732, há
depoimentos que comprovam que os serviços prestados foram fictícios e que o dinheiro tinha
finalidade distinta daquela indicada nos contratos e notas fiscais. É o que se extrai do seguinte
trecho do acórdão:
Conforme o depoimento perante o Ministério Público Federal feito por Ricardo
Pessoa, sócio majoritário da impugnante (UTC Participações S/A), os contratos
com a MRTR e MANWIN serviam para justificar saídas do caixa da impugnante
para pagamento de propina (item 8.1.11 do Relatório Fiscal).
Da mesma forma, os controladores das MRTR e MANWIN, Rodrigo Morales e
Roberto Morales, também confessaram que, a partir de 2011, começaram a
prestar serviços fictícios, por meio de suas empresas, com o fim de gerar dinheiro
em espécie para o Grupo Constran/UTC (Termos de Colaboração a fls. 402/403).
Contata-se, ainda, que o Sr. Ricardo Pessoa, sócio majoritário da impugnante,
confessou que a JOVIME não prestou serviço algum e que o valores a ela pagos,
retornaram à UTC como crédito mantido junto à Alberto Youssef – doleiro
envolvido nos esquemas de corrupção investigado pela Operação Lava Jato (vide
item 8.2.5 que trata do Termo de Delação no 23).
Portanto, por ter o Acórdão paradigma no 1402- 003.732 se baseado em arcabouço
probatório próprio para manter a qualificação da multa de ofício, não vislumbro a exigida
similitude fática entre o recorrido e o referido paradigma.
Diante do exposto, não conheço do recurso especial quando à matéria “necessidade
de qualificação da multa de ofício”.

I.2 “Possibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício”
Fl. 6538
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Com relação à possibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício, o
acórdão recorrido, com base em questões meramente de direito, afastou a exigência de multa
isolada concomitante à multa de ofício, com relação a períodos de apuração posteriores à
alteração do art. 44 da Lei no 9.430/1996 pela Lei no 11.488/2007. De forma diametralmente
oposta decidiu o Acórdão paradigma n. 1301-001.893, igualmente por razões de direito e com
relação a períodos de apuração posteriores à alteração do art. 44 da Lei no 9.430/1996 pela Lei no
11.488/2007.
Diante do exposto, conheço do recurso especial quanto à matéria “possibilidade de
cumulação da multa isolada com a multa de ofício”.

II – MÉRITO
Nos autos de infração subjacentes, a multa isolada por falta de recolhimento das
estimativas mensais teve por base o art. 44, inciso II, alínea b, da Lei no 9.430/1996, com a redação
dada pelo art. 14 da Lei no 11.488/2007, conforme abaixo:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(...)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal: (...)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa
jurídica”.
Acerca da possibilidade de exigência concomitante de multa isolada por falta de
recolhimento de estimativas e multa de ofício é a Súmula CARF 105, aprovada em 08.12.2014: “A
multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1o,
inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por
falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício”.
Os precedentes que ensejaram a aprovação da Súmula CARF 1054 concluíram pela
impossibilidade de concomitância entre multa isolada por falta de recolhimento de estimativa e
multa de ofício por falta de recolhimento de tributo com base nos seguintes fundamentos: (i)
aplicação do critério da consunção, segundo o qual a primeira conduta (falta de recolhimento da
estimativa mensal) é meio de execução, é etapa preparatória da segunda (falta de recolhimento
do tributo ao final do ano-calendário); (ii) a multa isolada por falta de recolhimento de estimativa
somente pode ser exigida no curso do ano-calendário, tendo em vista que, ao final do exercício,
desaparece a base imponível da multa isolada, surgindo uma nova base, que corresponde ao

4 Acórdãos precedentes: 101-001.261, de 22/11/2011; 9101-001.203, de 17/10/2011; 9101-001.238, de
21/11/2011; 9101-001.307, de 24/04/2012; 1402-001.217, de 04/10/2012; 1102-00.748, de 09/05/2012;
1803-001.263, de 10/04/2012.
Fl. 6539
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tributo efetivamente apurado, única que pode ser objeto de penalização; e (iii) não é legítima a
exigência de duas penalidades (multa isolada e multa de ofício) com base no mesmo fato apurado
em procedimento fiscal.
Cumpre ressaltar, entretanto, que a referida súmula versa sobre a multa isolada por
falta de recolhimento de estimativas com base na redação original do art. 44 §1o, IV da Lei no
9.430/1996, enquanto a multa ora em discussão foi lançada com fundamento no art. 44, II, “b”, da
Lei no 9.430/1996, com a redação que lhe foi atribuída pelo art. 14 da Lei no 11.488/2007. Confira-
se, abaixo, a comparação entre a redação dos referidos dispositivos:

Art. 44 §1o, IV da Lei no 9.430/1996 (redação
original)
Art. 44, II, “b”, da Lei no 9.430/1996 (redação
do art. 14 da Lei no 11.488/2007)
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício,
serão
aplicadas
as
seguintes
multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de
tributo ou contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de
falta
de
pagamento
ou
recolhimento,
pagamento
ou
recolhimento
após
o
vencimento do prazo, sem o acréscimo de
multa moratória, de falta de declaração e nos
de declaração inexata, excetuada a hipótese
do inciso seguinte;
II - cento e cinqüenta por cento, nos casos de
evidente intuito de fraude, definido nos arts.
71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de
outras
penalidades
administrativas
ou
criminais cabíveis. (...)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão
exigidas:
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica
sujeita ao pagamento do imposto de renda e
da contribuição social sobre o lucro líquido,
na forma do art. 2o, que deixar de fazê-lo,
ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou
base de cálculo negativa para a contribuição
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício,
serão aplicadas as seguintes multas: (...)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida
isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal: (...)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de
ser efetuado, ainda que tenha sido apurado
prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa
para a contribuição social sobre o lucro
líquido, no ano-calendário correspondente,
no caso de pessoa jurídica.
Fl. 6540
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social sobre o lucro líquido, no ano-calendário
correspondente;

Da análise do quadro acima, pode-se concluir que não houve alteração substancial
na penalidade aplicada por falta de recolhimento de estimativas mensais – exceto com relação à
redução no seu percentual. Embora a redação atribuída ao dispositivo pelo art. 14 da Lei no
11.488/2007 utilize a expressão “exigida isoladamente sobre o valor do pagamento mensal”, isso
não a diferencia da multa isolada versada na redação original do art. 44 da Lei no 9.430/1996,
tendo em vista que ambas as redações fazem referência expressa ao art. 2o da Lei no 9.430/1996,
que trata do pagamento mensal por estimativa.
Portanto, a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas com fundamento
no art. 44 da Lei no 9.430/1996, com redação do art. 14 da Lei no 11.488/2007, é a mesma daquela
versada na redação original do art. 44 da Lei no 9.430/1996, exceto com relação ao seu percentual.
Tanto é assim que, de acordo com a exposição de motivos da Medida Provisória no 351/2007,
convertida na Lei no 11.488/2007, a alteração do art. 44 da Lei no 9.430/1996 teve por objetivo
"reduzir o percentual da multa de ofício, lançada isoladamente, nas hipóteses de falta de
pagamento mensal devido pela pessoa física a título de carnê-leão ou pela pessoa jurídica a título
de estimativa"5.
Diante disso, apesar de a aplicação da Súmula CARF 105 ser restrita à multa isolada
“lançada com fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996”, entendo que os
argumentos que ensejaram a aprovação da referida súmula são totalmente aplicáveis à multa
isolada lançada com base no art. 44, inciso II, alínea b, da Lei no 9.430/1996, com a redação dada
pelo art. 14 da Lei no 11.488/2007.
Ademais, o STJ, por meio de suas duas turmas, concluiu pela impossibilidade de
exigência concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa com multa de
ofício, em razão da aplicação do princípio da consunção ou da absorção. Confira-se:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. OFENSA AOS ARTIGOS 489 E 1.022, AMBOS, DO
CPC/2015. NÃO CARACTERIZAÇÃO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44,
I E II, DA LEI 9.430/1996 (REDAÇÃO DADA PELA LEI 11.488/2007). EXIGÊNCIA
CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTES. RECURSO ESPECIAL
CONHECIDO E NÃO PROVIDO. (...)
6. Logo, o princípio da consunção ou da absorção é aplicável nos casos em que há
uma sucessão de condutas típicas com existência de um nexo de dependência
entre elas, hipótese em que a infração mais grave absorve as de menor gravidade,
como no caso em apreço. Assim, em casos como o ora analisado, deve-se imperar
a lógica do princípio penal da consunção, em que a infração mais grave abrange

5 Disponível em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/Exm/EMI-3-MF-MPS-Mpv-351-
07.htm, acesso em 09.08.2022.
Fl. 6541
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aquela menor que lhe é preparatória ou subjacente, de forma que não se pode
exigir concomitantemente a multa isolada e a multa de ofício por falta de
recolhimento de tributo. Cobra-se apenas a multa de ofício pela falta de
recolhimento de tributo, em detrimento da multa prevista no artigo 12, inciso III,
da Lei 8.218/1991.
7. Recurso Especial conhecido e não provido. (REsp n. 2.104.963/RJ, relator
Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 5/12/2023, DJe
de 19/12/2023, grifamos.)

TRIBUTÁRIO. ADUANEIRO. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. APLICAÇÃO
CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE. PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO.
1. A multa de ofício tem cabimento nas hipóteses de ausência de pagamento ou
recolhimento, de falta de declaração e nos casos de declaração inexata, sendo
exigida no patamar de 75% (art. 44, I, da Lei n. 9.430/96).
2. A multa isolada é exigida em decorrência de infração administrativa, no
montante de 50% (art. 44, II, da Lei n. 9.430/96).
3. A multa isolada não pode ser exigida concomitantemente com a multa de
ofício, sendo por esta absorvida, em atendimento ao princípio da consunção.
Precedentes: AgInt no AREsp n. 1.603.525/RJ, relator Ministro Francisco Falcão,
Segunda Turma, DJe de 25/11/2020; AgRg no REsp 1.576.289/RS, relator Ministro
Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 27/5/2016; AgRg no REsp 1.499.389/PB,
relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 28/9/2015; REsp
n. 1.496.354/PR, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe de
24/3/2015.
4. Recurso especial provido. (REsp n. 1.708.819/RS, relator Ministro Sérgio Kukina,
Primeira Turma, julgado em 7/11/2023, DJe de 16/11/2023, grifamos.)
Ressalta-se que, no REsp n. 2.104.963/RJ, julgado pela Segunda Turma do STJ, o
caso concreto trata da multa prevista no artigo 12, III, da Lei no 8.218/1991, isto é, da multa por
ausência de entrega ao Fisco de arquivos digitais contendo registros contábeis. No entanto, o
racional adotado para afastar a concomitância da referida multa com a multa de ofício é o
princípio da consunção e a jurisprudência citada no acórdão refere-se à concomitância entre multa
de ofício e multa isolada por falta de recolhimento de estimativa.
Portanto, seja em razão da plena aplicação do racional da Súmula CARF 105 ao
presente caso, seja em virtude da jurisprudência de ambas as turmas do STJ, deve ser negado
provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional.

III - CONCLUSÕES
Fl. 6542
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.304 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 15868.720084/2016-44
29
Diante do exposto, voto por CONHECER do recurso especial apenas com relação à
matéria “possibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício” e, no mérito,
NEGAR-LHE PROVIMENTO.
Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic

Fl. 6543
DF CARF MF
Original