Tribunal: CARF
Processo: 10945.000023/2011-79
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PAULO GUILHERME DEROULEDE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-10

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10945.000023/2011-79
RESOLUÇÃO
3301-002.122 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LAR COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Outros
RESOLUÇÃO
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em sobrestar o
julgamento do presente feito até o trânsito em julgado do RE 672.215/CE (Tema 536) pelo
Supremo Tribunal Federal, determinando-se, após, a devolução dos autos a este colegiado para
apreciação desta controvérsia e das demais matérias que ora restam prejudicadas. Este
julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido na
Resolução no 3301-002.120, de 10 de dezembro de 2025, prolatada no julgamento do processo
10945.000022/2011-24, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os (as) conselheiros (as) Marcio Jose
PintoRibeiro, Bruno Minoru Takii, Rodrigo Kendi Hiramuki, Rachel Freixo Chaves, KeliCampos de
Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no
art. 87, §§ 1o, 2o e 3o, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no
1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado na resolução paradigma.

DOCUMENTO VALIDADO
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Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou parcialmente procedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que denegara o Pedido de
Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a suposto crédito de PIS-
ÁSEP/COFINS.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido.
1.
ATOS COPERATIVOS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. CRÉDITOS.
NÃO POSSIBILIDADE DE RESSARCIMENTO.
As exclusões de base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins, nos termos do 15
da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, não configuram hipótese em
que é autorizada a compensação do saldo credor com débitos de tributos
administrados pela RFB ou o seu ressarcimento, nos termos do art. 17 da
Lei no 11.033, de 2004, e do art. 16 da Lei no 11.116, de 2005.
2.
MERCADORIAS ADQUIRIDAS DE TERCEIROS COM O FIM ESPECÍFICO
DE EXPORTAÇÃO.
A vedação para a apuração de créditos vinculados à receita de exportação
não se aplica à pessoa jurídica que tenha adquirido produto de terceiros
para a exportação, já que o fato dela não ser a fabricante dessas
mercadorias não a caracteriza como “empresa comercial exportadora” e a
operação não configura, por si só, como “adquiridas com o fim específico
de exportação”.
3.
SOCIEDADE COOPERATIVA. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO. BENS E
MERCADORIAS VENDIDOS A ASSOCIADO.
Somente podem ser excluídas da base de cálculo da contribuição as
receitas de vendas de bens e mercadorias a associados que estejam
vinculados diretamente à atividade econômica desenvolvida por eles e que
sejam objeto da cooperativa.
4.
REGIME
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
TRANSFERÊNCIAS
PARA
INDUSTRIALIZAÇÃO ENTRE ESTABELECIMENTOS.
As
operações
de
transferência
para
industrialização
entre
estabelecimentos da pessoa jurídica não podem ser consideradas para fins
de apuração de créditos da contribuinte ao PIS/Pasep e da Cofins não-
cumulativas, uma vez que o direito a crédito se dá em relação às aquisições
efetuadas, sejam pelo estabelecimento matriz ou pelas filiais.
5.
EXPORTAÇÃO
DIRETA.
NÃO
COMPROVADA.
REGISTRO
DE
EXPORTAÇÃO.

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Os comprovantes de exportação averbados são provas hábeis para
comprovar a saída da mercadoria para o exterior, desde que as
informações ali contidas coincidam com o número do registro de
exportação, a descrição das mercadorias, o número do documento fiscal,
dentre outras.
6.
CRÉDITO PRESUMIDO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. ALÍQUOTA
APLICÁVEL. AQUISIÇÃO DE AVES VIVAS.
No regime da não cumulatividade, a alíquota a ser aplicada no cálculo do
crédito presumido está em função do insumo adquirido e não em função
da natureza da mercadoria produzida, que é utilizada apenas para definir
as pessoas jurídicas alcançadas pelo benefício do crédito presumido.
7.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS DE BENS E/OU SERVIÇOS
UTILIZADOS COMO INSUMOS
IMPORTADOS.
DEPÓSITOS
JUDICIAIS.
O crédito apropriado sobre a aquisição de bem ou serviço importado,
utilizado na prestação de serviço e/ou na produção ou fabricação de bem
ou produto destinado à venda, somente ocorre quando existe o efetivo
pagamento da contribuição, não sendo possível apropriar-se de créditos
sobre depósitos judiciais, já que estes não são considerados pagamentos
efetivos.

Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário,
reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo o integral ressarcimento,
reiterando os argumentos da impugnação. Ao final, pugna pelo provimento do recurso.

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado na resolução
paradigma como razões de decidir:

I.
DO CONHECIMENTO

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1.
O Recurso Voluntário é tempestivo e devem ser conhecidos nos
exatos termos do Despacho de Admissibilidade.

II.
PRELIMINAR
II.1. Nulidade do procedimento fiscal. Ausência de Mandado de
Procedimento Fiscal.

2.
A recorrente suscita preliminar de nulidade do procedimento fiscal,
alegando, em síntese, ausência de Mandado de Procedimento Fiscal e
vícios na constituição da base de cálculo reexaminada, com violação ao
devido processo legal.
3.
A Delegacia de Julgamento afastou a nulidade, destacando que:
i)
as nulidades no processo administrativo fiscal restringem-se às
hipóteses taxativamente previstas no art. 59 do Decreto no 70.235, de
1972, notadamente atos lavrados por autoridade incompetente ou
decisões proferidas com preterição do direito de defesa;
ii)
no caso, o despacho decisório foi proferido por autoridade
competente, e à contribuinte foi assegurado o pleno exercício do
contraditório,
inclusive
com
apresentação
de
manifestação
de
inconformidade em prazo regular;
iii)
o Mandado de Procedimento Fiscal constitui ato interno de controle
e planejamento da fiscalização, não sendo requisito essencial à validade do
lançamento ou da decisão que examina pedidos de ressarcimento,
sobretudo quando não demonstrado efetivo prejuízo à defesa.

4.
Concordo com esse entendimento. A ausência ou eventual
irregularidade em documento interno de controle da fiscalização não se
confunde com as nulidades tipificadas pelo art. 59 do Decreto no 70.235.
Não se identifica, nos autos, qualquer elemento que denote incompetência
da autoridade julgadora, cerceamento de defesa ou violação ao
contraditório que pudesse macular o procedimento ou a decisão recorrida.
5.
Eventuais inconformismos da contribuinte com a extensão e a
profundidade da análise fiscal e com o enquadramento jurídico dado às
operações são matérias de mérito, a serem apreciadas no juízo próprio,
não configurando vícios formais invalidantes.

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6.
Assim, afasto a preliminar de nulidade e concluo pela inexistência de
vícios de ordem pública que impeçam o exame da controvérsia de fundo,
ressalvada, contudo, a peculiaridade que será tratada no mérito quanto à
prejudicialidade existente em função do Tema 536 do STF.

III.
MÉRITO. Ato típico entre cooperados. Sobrestamento.

7.
No caso concreto, a controvérsia submetida a este colegiado ataca
um conjunto de glosas e ajustes promovidos pela fiscalização e mantidos
pela Delegacia de Julgamento, que, em linhas gerais, compreendem:
i)
glosas de créditos da Cofins não cumulativa, por ausência de
comprovação adequada dos dispêndios ou por descumprimento dos
requisitos legais para creditamento;
ii)
recusa de formação de base de cálculo negativa e readequação de
valores devidos e passíveis de ressarcimento;
iii)
revisões de exclusões de receitas da base de cálculo da Cofins
indicadas pela cooperativa, em especial aquelas relacionadas a operações
com associados, interpretadas pela fiscalização como operações de
mercado;
iv)
limitações à dedução de sobras líquidas e de outros itens correlatos.

8.
Dentro desse conjunto mais amplo de posições fiscais, assume
relevância especial, para a presente deliberação, o tratamento conferido
pela fiscalização e pela DRJ às receitas classificadas na rubrica “Vendas
Superm. p/ Associados (Exceto Gás)”, não pelo valor isolado dessa rubrica,
mas porque ela evidência, de forma paradigmática, o problema jurídico de
fundo que permeia parte significativa das glosas: a incidência, ou não, das
contribuições ao PIS e à Cofins sobre receitas decorrentes de atos
cooperativos típicos praticados entre cooperativa e seus próprios
associados, diante do atual contexto jurisprudencial dos tribunais
superiores - a tese repetitiva do STJ (Tema 363) e a repercussão geral
reconhecida pelo STF (Tema 536).
9.
O ponto central da controvérsia é o tratamento tributário das
operações entre a cooperativa e seus associados, que a contribuinte
qualifica como atos cooperativos típicos, nos termos da Lei 5.764/1971, e

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os reflexos dessa qualificação na incidência de PIS/COFINS e na apuração
de créditos.
10. Pois bem.
11. Dentro desse conjunto mais amplo de posições fiscais, há
previamente questão de prejudicialidade externa, de índole constitucional,
hoje objetivamente instalada e reconhecida pelos órgãos de cúpula do
Poder Judiciário (STJ e STF), apta a comprometer a estabilidade, a
coerência e a utilidade do julgamento administrativo caso se profira
decisão de mérito, agora, sobre ponto que depende da exegese
constitucional dos conceitos de ato cooperativo, receita da atividade
cooperativa e cooperado.
12. Com efeito, a controvérsia atinente à incidência de PIS, Cofins e CSLL
sobre o produto de ato cooperado ou cooperativo está submetida ao
Supremo Tribunal Federal no RE 672.215, Tema 536 da repercussão geral,
cuja repercussão geral foi expressamente reconhecida pelo STF.
13. Mais do que isso, o próprio Superior Tribunal de Justiça, no âmbito
do Recurso Extraordinário interposto nos EDcl no REsp 1.141.667/RS (Tema
363 – STJ), mesmo após o transito em julgado do tema favorável ao
contribuinte, determinou o sobrestamento do repetitivo “agora até a
publicação da decisão de mérito do Supremo Tribunal Federal acerca do
Tema n. 536/STF”, em decisão com publicação no DJe de 10/04/2017.
14. Essa determinação, de caráter objetivo e vigente enquanto não
houver decisão de mérito do STF no Tema 536, evidencia que o sistema de
precedentes está, por desenho institucional, em estado de suspensão
decisória quanto ao núcleo constitucional da matéria.
15. Registro, ainda, que o cenário atual demonstra que o Tema 536
permaneceu pendente por longo período e chegou, inclusive, a ter pedido
de vista, conforme noticiado em 26/08/2025, reforçando a atualidade da
pendência e a impropriedade de estabilizar, no âmbito administrativo,
entendimento de mérito sobre a tese constitucional antes do
pronunciamento definitivo do STF.
16. Nesse contexto, a fidelidade ao Regimento Interno do CARF não
recomenda a antecipação, por esta Turma, de uma conclusão definitiva
sobre a matéria constitucionalmente afetada, inclusive, pela existência,
repita-se, com decisão de mérito favorável ao contribuinte (tema 363 do
STJ).

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17. Ao contrário, o RICARF, ao disciplinar a convivência entre repetitivos
do STJ e repercussão geral no STF, explicita que, embora decisões
transitadas em julgado no rito dos repetitivos devam ser reproduzidas, tal
comando não se aplica quando houver recurso extraordinário com
repercussão geral reconhecida e pendente de julgamento pelo STF sobre o
mesmo tema.
18. É exatamente a moldura normativa do art. 99, parágrafo único, do
Anexo do RICARF, que impede a reprodução automática, no CARF, de
entendimento firmado em repetitivo do STJ quando a questão
constitucional correlata ainda aguarda a palavra final do STF. Vejamos:
Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo
Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria
infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos
repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF.
Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica nos casos em que
houver recurso extraordinário, com repercussão geral reconhecida,
pendente de julgamento pelo Supremo Tribunal Federal, sobre o mesmo
tema decidido pelo Superior Tribunal de Justiça, na sistemática dos
recursos repetitivos. (destaque da relatora)

19. Portanto, a hipótese regimental do art. 99, configura-se de modo
objetivo e verificável sobre o tema dos autos, por linha do tempo:
20. Em 22/06/2016, ocorrência do trânsito em julgado do Tema 363 do
STJ, julgado sob a sistemática dos recursos repetitivos, com orientação
favorável ao contribuinte quanto à não incidência de PIS e Cofins sobre
atos cooperativos típicos (art. 79, parágrafo único, da Lei no 5.764/1971).
21. Reconhecimento de repercussão geral no STF: O STF reconhece
repercussão geral no RE 672.215 (Tema 536), que devolve ao plano
constitucional a definição sobre incidência de PIS, Cofins e CSLL sobre o
produto
do
ato
cooperado
ou
cooperativo,
tornando
a
tese
infraconstitucional do repetitivo do STJ dependente de estabilização
constitucional superveniente.
22. Em 10/04/2017 (publicação no DJe), a partir de nova análise de
admissibilidade do recurso extraordinário, por determinação vinculada ao
STF, o STJ determina o sobrestamento, expressamente “até a publicação da
decisão de mérito do STF” no Tema 536

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23. Logo, como consequência regimental no CARF, verifica-se a
coexistência, simultaneamente, do tema decidido em repetitivo no STJ
(Tema 363, com trânsito em julgado em 22/06/2016, favorável ao
contribuinte1) e recurso extraordinário com repercussão geral reconhecida
e pendente de julgamento no STF sobre o mesmo núcleo controvertido
(Tema 536), o que enquadra exatamente a hipótese do art. 99, parágrafo
único, do RICARF, afastando a aplicação automática do caput e justificando
o sobrestamento por estrita obediência regimental, enquanto não fixado o
parâmetro constitucional pelo STF.
24. Sublinhe-se ainda que, essa cautela decisória ganha densidade no
ambiente contemporâneo de transição institucional do sistema tributário
sobre o consumo. A
25. Emenda
Constitucional
no
132/2023
reforçou,
no
texto
constitucional, a exigência de “adequado tratamento tributário ao ato
cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas”2, inclusive em
relação aos novos tributos sobre consumo (IBS e CBS), o que evidencia que
o próprio constituinte derivado reconheceu a singularidade estrutural do
ato cooperativo e a necessidade de disciplina compatível com sua
natureza. Decidir, em caráter definitivo, no plano administrativo, uma tese
estrutural sobre ato cooperativo típico, antes do STF fixar o alcance
constitucional dos conceitos subjacentes, acentua o risco de dissonância
sistêmica justamente quando o ordenamento redesenha os contornos da
tributação do consumo e suas interações com regimes especiais.
26. Há, ainda, um vetor de prudência fiscal e econômica que não pode
ser ignorado.
27. Isso porque, decisões administrativas imediatas, em ambiente de
incerteza constitucional reconhecida e de impacto fiscal material, tendem a
produzir externalidades negativas sejam elas risco ao erário3, por
pagamentos/ressarcimentos
e
homologações
de
compensação
potencialmente incongruentes com a tese final, seja risco ao contribuinte,

1 Aliás, essa informação, de tese firmada favorável ao contribuinte, com trânsito em julgado, consta do sítio eletrônico
da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, na página “Temas de Recursos Repetitivos e Súmulas do STJ, favoráveis
ao contribuinte”. Fonte: < https://www.gov.br/pgfn/pt-br/cidadania-tributaria/por-tipo-de-ato/temas-de-recursos-
repetitivos-e-sumulas-stj-1/favoraveis-ao-contribuinte>. Acesso em 31/01/2026.
2 Art. 146. Cabe à lei complementar: (...)
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas, inclusive em relação aos
tributos previstos nos arts. 156-A e 195, V; (Redação dada pela Emenda Constitucional no 132, de 2023)

3 O próprio Poder Executivo, no Anexo de Riscos Fiscais do PLDO 2024, registra o RE 672.215, com estimativa de
impacto de 9,1 (em R$ bilhões, conforme a tabela do anexo) associada ao risco “PIS/COFINS e CSLL sobre atos
cooperativos”. Fonte: < https://www.gov.br/planejamento/pt-br/assuntos/orcamento/orcamentos-
anuais/2024/pldo/21_pldo2024___anexo_v___riscos_fiscais-1.pdf > . Acesso em 30/01/2026. Pag. 46.

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por eventual reversão posterior, com reconstituição de exigibilidades,
encargos e litígios em cadeia, e ainda, risco macroeconômico setorial, por
instabilidade de custos tributários em cadeias cooperativas relevantes para
crédito, saúde e agroindústria, com reflexos diretos aos preços de produtos
e serviços.
28. A racionalidade jurídica e econômica do sobrestamento é simples:
reduzir a probabilidade de decisões contraditórias, zelar pela segurança
jurídica e pelo ambiente institucional em matéria de alto impacto e baixa
reversibilidade.
29. Por essas razões, entendo que o julgamento deve ser sobrestado até
o julgamento de mérito do Tema 536 pelo Supremo Tribunal Federal, nos
termos do art. 99, parágrafo único do RICARF.
Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do RICARF, reproduz-se
o decidido na resolução paradigma, no sentido de sobrestar o julgamento do presente feito até o
trânsito em julgado do RE 672.215/CE (Tema 536) pelo Supremo Tribunal Federal, determinando-
se, após, a devolução dos autos a este colegiado para apreciação desta controvérsia e das demais
matérias que ora restam prejudicadas.

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Redator