Tribunal: CARF
Processo: 16327.720452/2023-63
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: THIAGO ALVARES FEITAL
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-02-05
Data de publicação: 2025-03-26

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/03/2019 a 30/09/2019
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS (PLR). DESCUMPRIMENTO DOS PRECEITOS LEGAIS. INEXISTÊNCIA DE REGRAS CLARAS E OBJETIVAS. CONSEQUÊNCIA. INCIDÊNCIA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
A participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga em desacordo com a Lei n. 10.101/2000, integra o salário-de-contribuição, para fins de incidência de contribuições. Caso em que constatada a inexistência de regras claras e objetivas na instituição dos ACT.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
16327.720452/2023-63
ACÓRDÃO
2201-012.021 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
5 de fevereiro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SUL AMERICA COMPANHIA DE SEGURO SAUDE
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/03/2019 a 30/09/2019
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS (PLR). DESCUMPRIMENTO DOS
PRECEITOS LEGAIS. INEXISTÊNCIA DE REGRAS CLARAS E OBJETIVAS.
CONSEQUÊNCIA. INCIDÊNCIA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
A participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga em
desacordo com a Lei n. 10.101/2000, integra o salário-de-contribuição,
para fins de incidência de contribuições. Caso em que constatada a
inexistência de regras claras e objetivas na instituição dos ACT.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao
recurso voluntário, vencidos os Conselheiros Thiago Álvares Feital (relator) e Fernando Gomes
Favacho, que deram provimento integral ao recurso. Foi designada a Conselheira Luana Esteves
Freitas para redigir o voto vencedor.
Sala de Sessões, em 5 de fevereiro de 2025.

Assinado Digitalmente
Thiago Álvares Feital – Relator

Assinado Digitalmente
Luana Esteves Freitas – Redatora designada

Fl. 11144
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Assinado Digitalmente
Marco Aurelio de Oliveira Barbosa – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Debora Fófano dos Santos,
Fernando Gomes Favacho, Weber Allak da Silva, Luana Esteves Freitas, Thiago Álvares Feital e
Marco Aurélio de Oliveira Barbosa (Presidente).

RELATÓRIO
Do lançamento
A autuação (fls. 549-555; 556-563), com Termo de Verificação Fiscal (TVF) às fls.
566-585, versa sobre a incidência de Contribuição Previdenciária Patronal, GILRAT, salário-
educação e INCRA, sobre pagamentos realizados pela Recorrente a título de PLR em 2019, relativo
às competências 03/2019 a 09/2019.
Da Impugnação
A recorrente apresentou Impugnação (fls. 685-703; 5855-5873), argumentando em
síntese que:
a) A autuação está fundamentada essencialmente na percepção do ilmo. Fiscal
de que os “instrumentos de negociação não estabelece[ria]m os objetivos
que deverão ser atingidos para que o empregado se torne beneficiário da
participação (...) sendo impossível se conhecer qual o esforço será
necessário o empregado empreender para receber a verba aqui estipulada,
bem como a forma como será avaliado para tanto” (grifou-se – fl. 580).
Todavia, ambos os ACORDOS estabelecem sim “regras claras e objetivas
quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e regras
adjetivas”, como determina o artigo 2o, § 1o, da Lei n.o 10.101/00, apesar de
alcançarem mais de 4.000 (quatro mil) funcionários.
b) a jurisprudência do e. CARF se firmou no sentido de que “a Constituição
outorgou o direito à participação nos lucros ou resultados e na própria
gestão da empresa. Não fosse a Constituição e a consequente regra
imunizante, o trabalhador não teria as condições materiais necessárias para
participar dos lucros ou resultados” e, portanto, “Deve ser abandonado o
eventual rigor interpretativo, para compatibilizar a leitura da Lei no
10.101/00 com a Constituição”6 (grifou-se).
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c) como decidiu a e. Câmara Superior do Conselho, “em uma empresa com
diversos setores, como produção, administrativo, diretoria, vendas etc., as
metas, requisitos e/ou condições para o recebimento da PLR poderão variar
de conformidade com à observância dos pressupostos estabelecidos entre
as partes em diversas áreas de atuação separadas”. Assim, “a partir de um
Acordo e/ou Convenção Coletiva contemplando o Programa de PLR de modo
geral para determinada categoria, poderão as empresas interessadas se
aprofundar nas condições a serem cumpridas por seus funcionários para o
recebimento de tal verba, admitindo com mais especificidade as
peculiaridades de cada uma”8 (grifou-se).
d) todos os termos dos ACORDOS e dos Cardápios de Competências, a
mecânica do GPD e, consequentemente, as condições gerais e específicas
dos planos se repetem ao menos desde 2017, de modo que as metas a
serem perseguidas pelos empregados são sempre conhecidas previamente.
Ou seja, ao contrário do que considerou o ilmo. Fiscal autuante, a
IMPUGNANTE viabilizou sim “o conhecimento prévio do esforço que o
empregado deverá dispender para receber a participação” (grifou-se – fl.
580).
e) se a e. Câmara Superior admite que a SUL AMÉRICA firme o próprio Acordo
após o período aquisitivo do plano – visto que seus termos já são conhecidos
por todos os colaboradores – o i. Fiscal não poderia tê-la autuado
simplesmente porque, no seu entendimento, as metas e condições
reeditadas no PPR de 2019 não são “claras e objetivas quanto à fixação dos
direitos substantivos da participação”. E ainda que prevaleça entendimento
mais conservador, no sentido de que cabe celebração de acordo coletivo de
PPR prévio ao período de apuração das metas, é importante destacar que a
convenção coletiva de trabalho da categoria correspondente ao período
questionado, previu a possibilidade de pagamento de PPR mediante
celebração de acordo coletivo específico, o qual foi celebrado, e ainda,
houve o informe através de sistema interno, conforme documentação
anexa, para todos os funcionários de todas as suas metas individuais, fato
que descaracteriza totalmente o embasamento da referida autuação.
f) IMPUGNANTE firmou ACORDOS que preveem – de maneira clara e objetiva
– (i) regras de permanência mínima do empregado na companhia; (ii) metas
de resultado (lucro operacional) a serem perseguidas por todos os
colaboradores e (iii) metas de performance de cada unidade de negócio;
bem como prescreve (iv) habilidades específicas, como foco no cliente,
excelência em execução, colaboração etc., que são esmiuçadas no “Cardápio
de Competências” anexo aos Instrumentos. O rápido cotejo de ambos os
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ACORDOS – assinados para formalizar o PPR dos anos de 2018, 2019 e 2020
– revela que os Instrumentos são praticamente idênticos, de modo que as
regras, metas e habilidades detalhadas a seguir já eram prévia e
amplamente conhecidas pelos empregados.
g) De acordo com o §2o, da Cláusula Quarta dos ACORDOS, todos os 4.000
(quatro mil) funcionários devem empreender esforços para “atingir as metas
estabelecidas no orçamento anual em percentual igual ou superior a 90,01%
(noventa vírgula zero um por cento)”. Adicionalmente, os empregados
devem conduzir a área na qual está alocado para alcançar “mais que 90%
(noventa por cento) das metas orçamentárias previamente definidas para a
Área de Negócios (Business Unit)” (grifou-se) e “110% (cento e dez por
cento) de Despesas de Pessoal + Gastos Gerais, nos casos de Serviços
Compartilhados”.
h) Os ACORDOS também abordam as habilidades individuais que os
funcionários devem desenvolver até o momento da “avaliação de
desempenho” para fazerem jus ao recebimento da PLR. Ademais, não há
previsão legal de que metas individuais de cada funcionário, com
características específicas de cada área do negócio, por cada cargo, deve ser
mencionada no acordo coletivo de PPR ou em sistema interno, ao qual o
funcionário tem acesso. Tanto é legítima e de boa-fé tal conduta, que a
Federação de Sindicatos dos Securitários, a qual representa a categoria de
empregados da empresa, concordou com essa prática quando assinou o
acordo coletivo de PPR.
i) os ACORDOS trilham de maneira clara e objetiva o caminho que deve ser
percorrido pelo empregado para fazer jus à PLR, (i) impondo regras para
aquisição do direito à participação no PPR, (ii) estabelecendo metas de
resultado da companhia e de performance das áreas de negócio, bem como
(iii) prescrevendo as condutas concretas que serão esperadas dos
empregados no momento da avaliação individual de desempenho. Por isso,
está absolutamente equivocada a premissa adotada pelo i. Fiscal autuante
no sentido de que “em nenhum momento, no acordo PLR analisado, são
apresentadas as metas a serem atingidas (institucionais, por negócio/área,
individuais), as regras que permeiam as avaliações individuais que serão
utilizadas nos cálculos da participação, os mecanismos de aferição dos
objetivos contratados, os parâmetros e critérios utilizados na avaliação dos
funcionários ou os modelos básicos das avaliações individuais” (fl. 580).
j) A IMPUGNANTE ainda foi além do que exige a Lei n.o 10.101/00 e estruturou
o GPD para “mastigar” as metas e habilidades acima já previstas nos
ACORDOS e criar um ambiente transparente para aferir individualmente o
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desempenho de cada funcionário no plano. O GPD também viabiliza a
realização da “avaliação de desempenho” – cujo resultado torna ou não o
funcionário elegível ao recebimento da PLR – em formato de fácil
compreensão. Como se depreende dos e-mails de comunicação em anexo,
anualmente todos os colaboradores são previamente convidados a acessar a
plataforma a fim de tomar ciência das “metas do ciclo” (doc. n.o 03 anexo).
Ademais, ao acessar o hotsite do GPD, o funcionário (i) acompanha ao longo
do período aquisitivo o atingimento das “competências” previstas nos
ACORDOS e, ainda, (ii) tem acesso às ferramentas de avaliação utilizadas por
seu supervisor (doc. n.o 04 em anexo).
k) Conforme se depreende dos ACORDOS, ao final do período de apuração do
PPR, é realizado “um processo formal de feedback e de revisão do
desempenho de todos os funcionários SulAmérica e consiste numa discussão
integral sobre o desempenho individual demonstrado durante todo o ano,
tendo como principais objetivos avaliar o alcance dos objetivos acordados
no início do ano e competências desenvolvidas pelo funcionário” (fl. 388).
Esse processo consiste (i) inicialmente, em uma autoavaliação do
trabalhador, seguida (ii) da avaliação do seu próprio gestor e, ao final, (iii) é
realizada “uma reunião formal entre funcionários e gestores” na qual “é
formalizada a avaliação de consenso” (fl. 389). Ou seja, o colaborador não
apenas tem ciência prévia das regras, metas e habilidades que deverá
realizar para fazer jus à PLR, como também tem livre acesso ao andamento
do que está sendo cumprido durante o ano e, ainda, participa ativamente da
“avaliação de desempenho”.
Pede, ao fim, que seja julgado integralmente insubsistente o Auto de Infração.
Do Acórdão de Impugnação
Em seguida, a DRJ deliberou (fls. 11032-11078) pela improcedência da Impugnação,
mantendo o crédito tributário, em decisão assim ementada:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/03/2019 a 30/09/2019
TRIBUTÁRIO. PREVIDENCIÁRIO. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS – PLR.
CONFUSÃO ENTRE “METAS” E ATRIBUIÇÕES PRÓPRIAS DOS SEGURADOS.
AUSÊNCIA DE DEFINIÇÃO DE METAS. SUBJETIVIDADE NO PROCESSO DE
DEFINIÇÃO DOS OBJETIVOS PROPOSTOS. DESRESPEITO À LEI No 10.101/2000.
Constitui parcela integrante do salário de contribuição a Participação nos Lucros e
Resultados – PLR paga em desacordo com a Lei no 10.101/2000.
Viola a Lei no 10.101/2000 a confusão feita entre metas, para fins de pagamento
da PLR, e o plexo de atribuições e competências já inerentes às áreas de atuação
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do contribuinte, sem a previsão de qualquer incremento produtivo ou de
resultado a ensejar o pagamento da rubrica PLR.
Viola a Lei no 10.101/2000 a previsão de que os próprios funcionários, em acordo
com seus respectivos gestores, fixem suas próprias “metas” para fins de fazerem
jus à percepção da PLR.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Do Recurso Voluntário
O contribuinte recorreu da decisão de primeira instância (fls. 11087-11114),
reiterando os argumentos da impugnação.
Na sequência, juntou aos autos parecer da lavra de Fábio Zambitte Ibrahim, no qual
se conclui, em síntese, que:
a) O Fisco dispôs de rigor excessivo ao analisar as metas previstas no plano da
recorrente.
b) A definição de objetividade que embasa a fundamentação da autuação é
incorreta.
c) O art. 611-A, da CLT limita a prerrogativa do Fisco na análise de normas
trabalhistas coletivas, tornando-as normas “supralegais”.
d) O art. 2o, § 6o, da Lei n.o 10.101/2000 concede precedência hermenêutica à
vontade das partes contratantes quando da interpretação de direitos
substantivos e regras adjetivas no bojo de programas de participação nos lucros
e resultados.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Thiago Álvares Feital, Relator
Como relatado, a autuação versa sobre a incidência de Contribuição Previdenciária
Patronal, GILRAT, salário-educação e INCRA, sobre pagamentos realizados pela Recorrente a título
de PLR em 2019, relativo às competências 03/2019 a 09/2019.
Conforme TVF (fl. 579), reputou-se que o acordo de PLR não atende às
determinações legais exclusivamente em virtude de ter o Fiscal entendido que o instrumento não
previa regras claras e objetivas, violando o art. 2o, § 1o, da Lei n.o 10.101/2000. A este respeito, os
seguintes trechos do TVF:
Não consta do corpo do acordo nem nos anexos I e II qual a composição da
divisão dos empregados nas áreas avaliadas, nem a fixação das metas/objetivos a
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serem cumpridos para o direito a receber a PLR, nem a designação dos critérios
que serão utilizados para aferição do atingimento dessas metas/objetivos.
Não consta do acordo quais são as metas/objetivos que deverão ser alcançadas
(individualmente ou por área) para que os empregados possam fazer jus ao
benefício. É apenas citada a existência de objetivos que serão fixados
internamente, vide item 3 do anexo I – Procedimentos, Planejamento dos
Objetivos Individuais – “3.1.1 – Atividade anual realizada pelos funcionários e seus
gestores, tendo como base o planejamento de objetivos estratégicos da área, que
deve ter sido previamente apresentado e discutido internamente para garantir o
alinhamento.
Não são igualmente descritos no corpo do acordo, os mecanismos de aferição e os
critérios de avaliação que nortearão o acompanhamento do pagamento desses
benefícios.
[...]
Quanto aos critérios qualitativos, da leitura das descrições de cada competência
avaliada, relacionadas no Anexo II do Acordo PPR, “Cardápio de Competências”
observamos que possuem caráter subjetivo, como por exemplo: “capacidade de
analisar o contexto, priorizar, planejar e partir para a ação; preocupação em
atingir os melhores resultados; capacidade de enfrentar problemas de maneira
assertiva; flexibilidade frente a mudanças demandadas por cenários internos e/ou
externos, liderando o processo e se desprendendo de paradigmas existentes;
capacidade de planejar e tomar decisões considerando as ambiguidades do
contexto; demonstra inconformismo com os atuais processos...”
Ora, a escolha de critérios subjetivos aplicados na determinação do cumprimento
das metas, impossíveis de aferição a posteriori por critérios objetivos, conforme
preconiza o § 1o, do art. 2o da Lei no 10.101/2000, descaracteriza a natureza não
remuneratória das verbas pagas a título de participação nos lucros ou resultados.
O quantum a ser distribuído a cada empregado deve comportar a possibilidade de
aferição objetiva, sem depender de critérios subjetivos de avalição e, ainda que
existam critérios objetivos, estes devem necessariamente constar expressamente
do instrumento de negociação, para garantir a segurança jurídica, principalmente
para os empregados.
Resta evidente a inexistência de regras claras e objetivas e de mecanismos de
aferição no Acordo Coletivo Referente à Programa de Participação nos Lucros ou
Resultados - PPR.
Vemos que em nenhum momento, no Acordo PLR analisado, são apresentadas as
metas a serem atingidas (institucionais, por negócio/área, individuais), as regras
que permeiam as avaliações individuais que serão utilizadas nos cálculos da
participação, os mecanismos de aferição dos objetivos contratados, os
parâmetros e critérios utilizados na avaliação dos funcionários ou os modelos
básicos das avaliações individuais. A simples menção da existência de metas e de
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sistemas de avaliação não é suficiente para viabilizar o conhecimento prévio do
esforço que o empregado deverá dispender para receber a participação, o que
confronta totalmente as determinações legais.
Isto posto, verifica-se que seus instrumentos de negociação não estabelecem os
objetivos que deverão ser atingidos para que o empregado se torne beneficiário
da participação. Fala-se, reiteradamente, em cumprimento de metas e em
avaliação de desempenho, mas não se apresenta, no corpo do acordo, em
nenhum momento, as regras que permeiam esses conceitos, sendo impossível de
se conhecer qual o esforço será necessário o empregado empreender para
receber a verba aqui estipulada, bem como a forma como será avaliado para
tanto.
[...]
Diante do exposto, não há como se falar em regras claras e objetivas, ou seja, de
metas pré-estabelecidas pelo acordo que regula o pagamento da PLR, afrontando
assim, de modo viral, a legislação sobre a matéria, a qual especifica, claramente,
que as metas devem fazer parte de instrumentos de negociação entre
empregados e empresa, celebrados previamente e com a participação de um
representante do sindicato da categoria, as quais visem incentivar a
produtividade. Assim, não é possível que metas sejam definidas separadamente,
entre empregado e gestor, fora do instrumento original de negociação entre as
partes e sem a participação sindical.
A respeito da ausência de metas, a decisão recorrida assim consignou (fls. 11059-
11078):
O acordo de PLR prevê a distribuição de lucros com base no cumprimento de
metas estabelecidas para as áreas de atuação. Além disso, prevê que a PLR seja
distribuída levando em conta o cumprimento de metas estabelecidas para os
empregados individualmente (cláusula terceira, parágrafo primeiro). No entanto,
o mesmo acordo não define, seja no seu corpo, como em seus anexos, quais
seriam as metas estabelecidas para as áreas, tampouco define parâmetros ou
critérios para sua definição, e, ainda, não remete a sua fixação a instrumento em
apartado. Dessa forma, no tocante à fixação de metas para as áreas, o acordo de
PLR não prevê sequer o mínimo necessário para que se possa identificar quais
seriam os objetivos a serem atingidos, tampouco como seria feita a avaliação do
cumprimento das metas fixadas.
A única previsão que se refere às metas por áreas diz respeito ao orçamento de
cada área. Veja-se que o acordo, no § 2o inciso I, da cláusula terceira, adota a
expressão “orçamento” que, como se sabe, não se refere somente a índices de
produtividade ou faturamento, possuindo uma acepção muito maior. Diante
deste contexto, o acordo de PLR não traz um balizamento mínimo do que deva ser
objeto de estipulação no que concerne às metas por áreas a serem atingidas pelo
corpo funcional vinculado ao contribuinte.
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Portanto, por este critério, já se mostra possível entender que a PLR do
contribuinte não atende às disposições da Lei no 10.101/2000.
Em relação ao cumprimento de metas individuais, o instrumento de acordo de
PLR evidencia sua preocupação com este critério, em preponderância às metas
por áreas.
De fato, o contribuinte instituiu o GPD – Programa de Gestão de Performance e
Desenvolvimento, como instrumento de avaliação das competências e atribuições
dos segurados empregados, adotando-o como critério de aferição de metas para
fins de PLR.
O inciso II do parágrafo segundo da cláusula terceira do acordo condiciona a
distribuição de PLR, no que atine às metas individuais, ao cumprimento de metas
individuais, e ao “desenvolvimento de competências individuais”. O próprio
instrumento de acordo é expresso em afirmar que “ambas” (metas individuais e
competências individuais) são pactuados previamente à avaliação.
Pois bem, dada a relevância do sistema de avaliação individual no contexto da PLR
do contribuinte, é importante analisar o Anexo I – Política de Administração do
GPD – Gestão de Performance e Desenvolvimento do Capital Humano, fls.
386/390, acima colacionado.
O objetivo do GPD é a integração dos funcionários aos objetivos estratégicos do
negócio, assegurando que os padrões de desempenho melhores continuamente,
além de avaliar as competências essenciais, técnicas e resultados alcançados no
período. Assim, ao menos no plano teórico, a destinação do GPD parece estar em
consonância à inspiração da Lei no 10.101/2000.
A questão, contudo, mostra-se bastante destoante da intenção da Lei no
10.101/2000.
Explico.
A partir da leitura dos itens 3.1.1 e 3.1.2 do referido documento, verifica-se que o
alinhamento garantido pela discussão prévia de objetivos entre funcionários e
seus gestores, alheia a entidade sindical, frise-se, constitui nítida ferramenta pela
qual o próprio empregado define seus objetivos, pois é este que acessa o GPD e
insere seus “objetivos”, ou seja, aqueles que serão avaliados para fins de
pagamento da PLR. É dizer, o próprio segurado insere os objetivos que ele deverá
alcançar para que ele tenha o direito à PLR: [...].
A partir da inserção, pelos funcionários, dos objetivos a serem atingidos, o
monitoramento do atingimento ou não destes objetivos é feito entre o gestor e o
funcionário (item 3.2.1 do documento). Havendo alterações de objetivos, em
relação às quais o documento não vincula a estarem além ou aquém do proposto,
o funcionário insere novos objetivos no GPD e o seu gestor os aprove (item 3.2.3
do documento).
Fl. 11152
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Pelo exposto, parece claro que o contribuinte adotou um instrumento de
definição de competências e objetivos individuais, inerente à sua organização de
pessoal, com nítido controle interno, como elemento a ser aproveitado para fins
de regulamentação específica da PLR. Tanto assim é que o PLR, denominado de
“PPR” pela regulamentação do GPD, é acionado a partir do gatilho relativo ao
atingimento de 90% da meta de Lucro Líquido Recorrente (LLR): [...].
No caso dos autos, não há sequer uma meta, objetivo, dado financeiro ou
operacional definido, isto é, não se sabe de onde se parte e para onde se
pretende chegar, não se tem um horizonte a ser atingido! Iniciar a definição de
uma meta, sem definir qual a sua dimensão material é o mesmo que nada
afirmar. O que há é a adoção de tarefas e competências próprias de cada área de
atuação do contribuinte como elementos definidores de metas, havendo a
confusão entre o que já integra o plexo de atribuições dos segurados, pelo qual
tem seu direito ao salário, e aquilo que deve ele atingir para fazer jus à parcela
adicional da PLR.
Da leitura dos documentos autuados, entendo que a decisão recorrida merece
reforma.
Veja-se que no Acordo Coletivo Referente à Programa de Participação nos Lucros ou
Resultados (fls. 379-401) autuado, constam regras que estruturam o PLR, as metas e os
respectivos critérios de mensuração de seu alcance. Na Cláusula Terceira, parágrafo segundo (fl.
380), mencionam-se os Anexos I e II que estabelecem as regras aplicáveis à apuração dos critérios
de desempenho. Estas, nos termos da Cláusula Terceira, parágrafo segundo, II, é apurada por meio
de metas e de competências individuais. Tais competências estão previstas no Anexo II (fls. 391-
401), onde constam o grupo a que pertencem e suas descrições, acompanhadas de ideias chave e
comportamentos que serão empregados para avaliação.
A título de exemplo, veja-se a primeira competência aplicável aos cargos gerenciais
(fl. 392):
Competência: foco no cliente.
Descrição: capacidade em autuar tendo o cliente como foco das decisões
desenvolvendo produtos e soluções para que suas necessidades sejam atendidas.
Ideias chave/comportamentos: conhece os clientes e suas necessidades; escuta os
clientes de modo consistente e usa tais informações na tomada de decisão;
desenvolve iniciativas que priorizam a satisfação dos clientes e os melhores
resultados para a companhia; usa todas as alavancas para transformar os
momentos da verdade em experiências que encantem os clientes, conquistando
confiança e respeito.
Grupo: foco no cliente.
Também a título de exemplo, veja-se competência referente aos cargos de nível
técnico e operacional (fl. 396):
Fl. 11153
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Competência: Busca de resultados.
Descrição: busca resultados efetivos nas suas ações. Estabelece prazos e metas
desafiadores e os atende. Cria alternativas para seguir em frente.
Ideias chave/comportamentos: Cultura (custo é de todos): identifica os custos
envolvidos nas atividades que executa e trabalha focado no custo menor sem
perda de qualidade; fazer acontecer: faz acontecer, demonstra iniciativa, pró-
atividade agilidade; prazos e metas: atende os prazos nas atividades que está
envolvido; planejamento/autogerenciamento: planeja e organiza as atividades do
dia-a-dia; não travar frente obstáculos/desafios ir em frente: não "trava" diante
de obstáculos, cria alternativas para contorná-los.
Finalmente, há previsão na Cláusula sexta, parágrafo segundo (fl. 381) de que o PLR
somente será pago, caso "atingido mais de 90% (noventa por cento) das metas orçamentárias
previamente definidas para a Área de Negócios (Business Unit) a que o empregado estiver
vinculado e 110% (cento e dez por cento) de Despesas de Pessoal + Gastos Gerais, nos casos dos
Serviços Compartilhados", ao mesmo tempo, individualmente avalia-se o empregado que deve
"[...] atingir avaliação de desempenho igual a A, B ou C através do sistema eletrônico de avaliação
(GDP).”
Reputo, assim, que foram atendidos os requisitos previstos no art. 2o, § 1o , da Lei
n.o 10.101/2000:
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
[...]
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e
prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os
seguintes critérios e condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
Veja-se que, ademais, como já me manifestei em outras ocasiões, o dispositivo
acima não se presta a justificar a incursão do fiscal no conteúdo do PLR como se este fosse um
árbitro das metas ali pactuadas. Trata-se, na verdade, de uma salvaguarda no sentido de que as
normas acordadas serão previamente conhecidas pelos trabalhadores de maneira substancial. Isto
é, trata-se de uma garantia de que os trabalhadores compreenderão as regras e que estas não
serão utilizadas de modo discriminatório.
Fl. 11154
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Sendo este o único fundamento da autuação, entendo que a decisão recorrida não
deve prosperar.
Conclusão
Pelo exposto, dou provimento ao recurso.

Assinado Digitalmente
Thiago Álvares Feital

VOTO VENCEDOR
Conselheira Luana Esteves Freitas, redatora designada
Não obstante as razões e fundamentos legais do voto do Ilustre Conselheiro
Relator, fui designada a apresentar a redação do voto vencedor especificamente em relação à
tributação dos pagamentos a título de Participação nos Lucros e Resultados – PLR no ano 2019,
relativo às competências 03/2019 a 09/2019.
A Participação nos Lucros e Resultados (PLR) é um direito constitucional dos
trabalhadores e uma forma relevante de integração do capital e do trabalho e incentivo à
produtividade. O inciso XI, do artigo 7o, da Constituição Federal determinou a desvinculação da
participação nos lucros ou resultados da remuneração. Contudo, trata-se de norma de eficácia
limitada, de modo que depende de lei ordinária para ter eficácia plena.
Portanto, a não incidência da contribuição previdenciária sobre a referida parcela
ocorrerá somente após a regulamentação dispositivo constitucional, o que se deu com o advento
da MP n.o 794, de 1994, a qual, após sucessivas reedições, foi convertida na Lei n.o 10.101, de
2000, atualmente em vigor.
Tal previsão também consta na Lei no. 8.212/91, artigo 28, §9o, alínea “j”, que,
seguindo os ditames constitucionais, retirou do salário de contribuição, base de cálculo das
contribuições previdenciárias, a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga
ou creditada de acordo com lei específica:
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente:
(...)
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada
de acordo com lei específica.
Fl. 11155
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Assim, para que os valores pagos a título de PLR não integrem a base de cálculo
das contribuições previdenciárias, deverão ser observados os requisitos e procedimentos
estabelecidos em Lei Específica – Lei no 10.101/2000.
O artigo 2o da Lei 10.101/200 determinou que o instrumento de negociação, a ser
escolhido de comum acordo pelas partes envolvidas, pode ser: (i) comissão paritária escolhida
pelas partes, integrada, também, por um representante indicado pelo sindicato da respectiva
categoria (artigo 2o, inciso I, com efeitos a partir de 1o de Janeiro de 2013); ou (ii) convenção ou
acordo coletivo (artigo 2o, inciso II).
Em seguida, no §1o do referido dispositivo legal, preconiza que no plano acordado
deverão constar regras claras e objetivas (contornos concretos), fixando-se os direitos
substantivos da participação (o conjunto de definições, de direitos, de obrigações e de relações, o
direito material à PLR) e das regras adjetivas (o conjunto de regras procedimentais a serem
executadas, atendidas e observadas no fluxo que terá como produto final a apuração se será
efetivado o pagamento da PLR, ou não, devendo constar do plano os mecanismos de aferição das
informações pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de
vigência e prazos para revisão do acordo).
A supracitada Lei traz, ainda, um rol exemplificativo de quais os critérios e
condições que podem ser considerados no plano de pagamento da PLR: (i) índices de
produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa (art. 2o, §1o, I); e (ii) programas de metas,
resultados e prazos, pactuados previamente (art. 2o, §1o, II).
Em regras gerais, são estes os requisitos previstos na Lei no. 10.101/2000, conforme
redação vigente à época dos fatos.
Com relação à ausência de regras claras e objetivas para aferição das metas a serem
atingidas para o pagamento de PLR aos diretores empregados, assim fundamentou a decisão
recorrida (fl. 11058 a 11077):
O acordo de PLR prevê a distribuição de lucros com base no cumprimento de
metas estabelecidas para as áreas de atuação. Além disso, prevê que a PLR seja
distribuída levando em conta o cumprimento de metas estabelecidas para os
empregados individualmente (cláusula terceira, parágrafo primeiro). No entanto,
o mesmo acordo não define, seja no seu corpo, como em seus anexos, quais
seriam as metas estabelecidas para as áreas, tampouco define parâmetros ou
critérios para sua definição, e, ainda, não remete a sua fixação a instrumento
em apartado. Dessa forma, no tocante à fixação de metas para as áreas, o acordo
de PLR não prevê sequer o mínimo necessário para que se possa identificar
quais seriam os objetivos a serem atingidos, tampouco como seria feita a
avaliação do cumprimento das metas fixadas.
A única previsão que se refere às metas por áreas diz respeito ao orçamento de
cada área. Veja-se que o acordo, no § 2o inciso I, da cláusula terceira, adota a
expressão “orçamento” que, como se sabe, não se refere somente a índices de
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produtividade ou faturamento, possuindo uma acepção muito maior. Diante
deste contexto, o acordo de PLR não traz um balizamento mínimo do que deva
ser objeto de estipulação no que concerne às metas por áreas a serem atingidas
pelo corpo funcional vinculado ao contribuinte.
Portanto, por este critério, já se mostra possível entender que a PLR do
contribuinte não atende às disposições da Lei no 10.101/2000.
Em relação ao cumprimento de metas individuais, o instrumento de acordo de
PLR evidencia sua preocupação com este critério, em preponderância às metas
por áreas.
De fato, o contribuinte instituiu o GPD – Programa de Gestão de Performance e
Desenvolvimento, como instrumento de avaliação das competências e atribuições
dos segurados empregados, adotando-o como critério de aferição de metas para
fins de PLR.
O inciso II do parágrafo segundo da cláusula terceira do acordo condiciona a
distribuição de PLR, no que atine às metas individuais, ao cumprimento de metas
individuais, e ao “desenvolvimento de competências individuais”. O próprio
instrumento de acordo é expresso em afirmar que “ambas” (metas individuais e
competências individuais) são pactuados previamente à avaliação.
Pois bem, dada a relevância do sistema de avaliação individual no contexto da PLR
do contribuinte, é importante analisar o Anexo I – Política de Administração do
GPD – Gestão de Performance e Desenvolvimento do Capital Humano, fls.
386/390, acima colacionado.
O objetivo do GPD é a integração dos funcionários aos objetivos estratégicos do
negócio, assegurando que os padrões de desempenho melhores continuamente,
além de avaliar as competências essenciais, técnicas e resultados alcançados no
período. Assim, ao menos no plano teórico, a destinação do GPD parece estar em
consonância à inspiração da Lei no 10.101/2000.
A questão, contudo, mostra-se bastante destoante da intenção da Lei no
10.101/2000.
Explico.
A partir da leitura dos itens 3.1.1 e 3.1.2 do referido documento, verifica-se que o
alinhamento garantido pela discussão prévia de objetivos entre funcionários e
seus gestores, alheia a entidade sindical, frise-se, constitui nítida ferramenta pela
qual o próprio empregado define seus objetivos, pois é este que acessa o GPD e
insere seus “objetivos”, ou seja, aqueles que serão avaliados para fins de
pagamento da PLR. É dizer, o próprio segurado insere os objetivos que ele deverá
alcançar para que ele tenha o direito à PLR:
(...)
O que o contribuinte denomina de “condutas concretas”, embora no mundo
fenomênico de fato o sejam, não se mostram passíveis de avaliação objetiva. Ou
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seja, adotando-se as telas acima colacionadas, tem-se a nítida conclusão de que
o rol de competências nada mais é do que as funções e as atribuições inerentes
a cada área de atuação, não mostrando se tratar de uma meta ou objetivo
passível de ser aferido objetivamente. Exemplificando, como aferir se um
funcionário “inspira confiança e cria clima favorável à sua volta”, ou “influencia as
pessoas para benefício da SulAmérica”, ou, ainda, “desenvolve iniciativas que
priorizam a satisfação dos clientes e os melhores resultados para a companhia”?
Todas estas competências, em maior ou menor extensão, possuem critério
subjetivo de aferição, aferição esta atribuída ao gestor, unilateralmente.
A par disto, o contribuinte indica como exemplo, o contexto de atuação da Sra.
Antônia de Jesus Pontes, no ano de 2019. Peço vênia para trazer a colação seus
elementos de convicção, fls. 5.967/:
(...)
Adotando-se o exemplo acima, contribuir para que o contribuinte “tenha uma
operação lucrativa” é tarefa de todos os funcionários da empresa,
evidentemente, não podendo ser considerado como uma “meta”.
(...)
Da mesma forma, os objetivos individuais propostos pela própria segurada e
aprovados pelo seu gestor, constituem nítidas funções inerentes às suas
atividades, não havendo qualquer previsão acerca de um incremento maior de
resultados.
Portanto, mostra-se nítido que a avaliação individual por objetivos propostos
nada mais é do que atribuições inerentes a cada funcionário na sua área de
atuação, podendo ser livremente negociado ao bel prazer e à disposição do
próprio funcionário e seu gestor, justamente como forma de ser garantido sempre
o pagamento da PLR. Isto mostra a natureza remuneratória da rubrica, pois
defere-se unicamente à negociação das partes, em caráter absolutamente
externo à disciplina da PLR a definição por natureza oscilante dos objetivos
individuais a serem atingidos.
Este entendimento fica mais evidente quando se analisa o processo de avaliação,
composto pela auto-avaliação pelos próprios funcionários, a avaliação do gestor,
e por uma avaliação de consenso, esta realizada em reunião formal entre
funcionário e seu gestor. Ou seja, o deferimento da participação de PLR depende
unicamente de questões de natureza interna, entre o funcionário e o seu gestor, a
partir de critérios e objetivos por ele – funcionário – unilateralmente fixados. Com
a devida vênia, é bastante flagrante a violação da ratio legis da Lei no
10.101/2000, porque estabelece um direito subjetivo a ser outorgado ao seu
beneficiário, o segurado empregado, à margem de qualquer previsão objetiva,
mas, ao contrário, a partir da sua própria determinação de objetivos e metas. É o
beneficiário do direito determinando como e de que forma merece ele adquirir o
direito! As regras não possuem, portanto, caráter objetivo, mas, ao revés,
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subjetivo, ficando a cargo dos funcionários e de cada gestor a que aqueles se
vinculam o estabelecimento das metas.
(...)
No caso dos autos, não há sequer uma meta, objetivo, dado financeiro ou
operacional definido, isto é, não se sabe de onde se parte e para onde se
pretende chegar, não se tem um horizonte a ser atingido! Iniciar a definição de
uma meta, sem definir qual a sua dimensão material é o mesmo que nada
afirmar. O que há é a adoção de tarefas e competências próprias de cada área de
atuação do contribuinte como elementos definidores de metas, havendo a
confusão entre o que já integra o plexo de atribuições dos segurados, pelo qual
tem seu direito ao salário, e aquilo que deve ele atingir para fazer jus à parcela
adicional da PLR
No caso ora tratado, as regras aplicáveis à apuração dos critérios de desempenho,
constantes nos Anexos I e II, conforme dispõe a cláusula terceira, parágrafo segundo (fl. 380) do
Programa de Participação nos Lucros ou Resultados (fls. 379 a 401), não contém critérios
objetivos para fins de aferição das metas a serem atingidas pelos funcionários para percepção
do PLR.
Ao contrário, são regras absolutamente subjetivas, sendo impossível mensurar, de
forma objetiva, quais seriam as metas a serem atingidas pelos funcionários.
Vejamos a título de exemplo a segunda competência aplicável aos cargos gerenciais
(fl. 392):
Competência: Foco em Execução
Descrição: Capacidade de analisar o contexto, priorizar, planejar e partir para a
ação. Preocupação em atingir os melhores resultados.
Ideias-Chave/Comportamentos: Rapidamente implementa novas soluções
buscando minimizar os riscos; Colocar energia para fazer o que for necessário
para entregar os melhores resultados; Dedica-se ao que agrega valor, definindo
prioridades eliminando o que pode impactar o alcance dos objetivos; Identifica e
aproveita as oportunidades existentes, mantendo o foco nos objetivos.
Neste exemplo, como se mensurar, de forma objetiva, qual a conduta a ser
praticada pelo funcionário para que se concretize: “dedica-se ao que agrega valor, definindo
prioridades eliminando o que pode impactar o alcance dos objetivos”? Não há nada mais
subjetivo do que essa definição de comportamento.
Outro exemplo de regras subjetivas que podemos citar é a competência definida
como “Foco no cliente” (fl. 397), em que a Ideia-Chave/Comportamento é “Identificar
necessidades (postura consultiva): Ouve atentamente seu cliente (interno ou externo) para
identificar suas necessidades”. Qual o critério objetivo para mensurar se o funcionário ouviu
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atentamente o cliente, e se identificou as suas necessidades? Novamente, estamos diante de mais
uma subjetividade extrema.
Por tais razões, verifica-se que a Recorrente descumpriu o mandamento legal, que
exige a fixação de regras claras e objetivas no Programa de Participação nos Lucros e Resultados –
PLR, ajustadas previamente pelas partes envolvidas, devendo ser mantida a incidência da
contribuição previdenciária sobre tais pagamentos, razão pela qual irretocável o acórdão proferido
pela DRJ.
Assinado Digitalmente
Luana Esteves Freitas

Fl. 11160
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