Tribunal: CARF
Processo: 10880.944860/2013-75
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SABRINA COUTINHO BARBOSA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-06-24
Data de publicação: 2025-08-26

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10880.944860/2013-75
RESOLUÇÃO
3101-000.550 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
24 de junho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LOUIS DREYFUS COMMODITIES AGROINDUSTRIAL S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em afastar a preliminar
de nulidade da decisão recorrida. Vencida Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa. Designado o
conselheiro Ramon Silva Cunha. E, por unanimidade, em converter o julgamento em diligência,
nos termos do voto da relatora.
Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa – Relatora

Assinado Digitalmente
Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente

Assinado Digitalmente
Ramon Silva Cunha – Redator Designado

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renan Gomes Rego, Laura
Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa, Gilson
Macedo Rosenburg Filho (Presidente).

RELATÓRIO
Fl. 1070
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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Elencados os principais pontos do despacho decisório que apreciou o pedido de
ressarcimento da empresa, ora recorrente, bem como da manifestação de inconformidade
ofertada, peço vênia para adotar o relatório do Acórdão Recorrido, infra reproduzido:
1. LOUIS DREYFUS COMMODITIES AGROINDUSTRIAL S.A, ATUALMENTE
DENOMINADA DE LOUIS DREYFUS COMPANY SUCOS S.A, empresa acima
identificada, apresentou Pedido de Ressarcimento referente a crédito de COFINS
vinculado a receitas de exportação do 4° trimestre do anocalendário 2012.
Vinculado ao PER foram transmitidas DCOMP.
2. A DERAT-SP proferiu Despacho Decisório Eletrônico (fl. 331) em que
deferiu em parte o Pedido de Ressarcimento no valor de R$ 4.648.794,60 e
homologou parte das compensações.
3. O contribuinte foi cientificado desta decisão em 12/05/2015 (fl. 765) e
apresentou Manifestação de Inconformidade de fls. 334/376 em 11/06/2015 (fl.
333) na qual alega em síntese:
Houve violação e não observância do artigo 142 do Código Tributário
Nacional, na medida em que não foram apresentadas as planilhas que dão
suporte aos valores glosados, ou que permitam a verificação da confrontação
efetuada pela Autoridade Fiscal quanto aos créditos glosados e não há correta
identificação das razões para a efetivação das glosas efetuadas, o que acaba por
tolher o direto à ampla defesa.
Por exemplo, não sabe o motivo pelo qual os valores de créditos da
contribuição ao PIS, cuja base de cálculo foi extraída pela Fiscalização em análise
do SPED CONTRIBUIÇÕES, relativos a serviços contratados pela Requerente, foram
desconsiderados.
Alguns créditos informados pela Autoridade Fiscal como glosados sequer
foram aproveitados pela Requerente da forma como consta do Despacho
Decisório. A exemplo disto tem-se as glosas referentes à aquisição de mercadorias
sujeitas à alíquota 0%, a Requerente nunca apurou créditos na aquisição
defensivos agrícolas sujeitos à alíquota 0%.
É possível verificar a glosa de créditos referentes a dispêndios com
aquisição de energia elétrica. Todavia, não há qualquer menção quanto a estas
glosas na Informação Fiscal, tampouco a juntada de qualquer documento que
permita identificar o motivo pelo qual esta glosa foi efetuada.
No tópico denominado Descontos, cita a existência de pedidos de
ressarcimento anteriores e verifica que o pedido de ressarcimento sob análise
teria se utilizado de créditos de períodos anteriores, fato este que não teria sido
analisado à época da análise dos demais processos administrativos.
A Fiscalização considerou que, uma vez não tendo sido levados em conta os
descontos efetuados pela Requerente no Pedido de Ressarcimento referente ao
4° Trimestre de 2012, os pleitos referentes aos demais processos administrativos
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já teriam sido ressarcidos, razão pela qual passou a Fiscalização a utilizar-se, em
sua análise, dos créditos apurados pela Requerente no mesmo período (qual seja
o 4° Trimestre de 2012).
Não há base legal para sanar suposto equívoco perpetrado em análises
anteriores. Ao contrário, isto porque, conforme é sabido, para fins de efetivação
de pedido de ressarcimento e compensação dos valores neste informados, deve a
Requerente informar a qual período os créditos que estão sendo compensados
estão vinculados.
Agir da forma como quer fazer a Fiscalização acarreta no início de um efeito
dominó sem fim. Isto porque ao se utilizar dos créditos do próprio período do
pedido de ressarcimento ora em comento, acaba por macular o pedido de
compensação realizado em período posterior.
Insumo deve ser definido como qualquer custo ou despesa incorrido pela
pessoa jurídica relacionado à geração de receitas, desde que sejam empregados
com a finalidade de atingir os objetivos sociais da atividade deste contribuinte e
sejam essenciais ao desenvolvimento da sua atividade-fim, dão direito ao crédito
de PIS e COFINS.
Autoridade Fiscal elaborou uma lista com os principais bens adquiridos pela
Requerente e classificados como insumos e que, no seu entender, deveriam ser
glosados, sob o entendimento de que referidos produtos não seriam consumidos
no decorrer do seu processo produtivo, ou seja não teriam tido contato "direto"
com a mercadoria em produção.
A Requerente volta-se aos insumos questionados no presente universo, a
fim de evidenciar tratar-se de produtos necessários para a operacionalização de
sua atividade, qual seja a fabricação de suco de laranja e derivados.
Em uma indústria alimentícia, limpeza consiste no maior insumo consumido
pelo fabricante. Por estar sujeito a inúmeras normas fito-sanitárias, devendo
atender a padrões de qualidade mundiais, os gastos com limpeza se tornam
primordiais para garantir padrão na fabricação, qualidade do produto e
atendimento à legislação vigente.
Para efetuar a limpeza, a "Solução de Soda Cáustica" se mostra primordial.
E não só ela, como vários outros insumos listados pela D. Autoridade Fiscal.
Outros dispêndios elencados são extremamente necessários para a
atividade da Requerente e foram glosados pela Autoridade Fiscal em sua análise
cega dos insumos consumidos.
Solicita que o descritivo de seu processo produtivo (doc. 5) seja analisado
corretamente, a fim de comprovar que cada um dos itens da listagem acima é
utilizado diretamente no processo produtivo da Requerente.
Conforme se verifica da leitura do descritivo do processo produtivo os itens
que deram ensejo à glosa de crédito estão ali categorizados ipsis literis, sendo
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certo que a glosa somente foi efetuada tendo em vista à análise rasa que a
Autoridade Fiscal faz da legislação.
As partes e peças de reposição de máquinas e equipamentos empregados
na atividade da pessoa jurídica geram direito à apropriação dos créditos do
PIS/COFINS, na qualidade de insumo.
A verificação da correição dos créditos apurados pela Requerente seria
apenas possível pela análise das memórias de cálculo de todos os bens utilizados
como insumos dos quais a Requerente apurou créditos de PIS/COFINS, e o
confronto destes itens com a verificação se sua utilização acrescenta vida útil
(superior a um ano) ao bem em que é utilizado.
Se a Autoridade Fiscal tivesse verificado de forma completa todo o suporte
documental da Requerente, verificaria que as partes e peças foram corretamente
enquadradas como insumos, visto que não ativáveis.
O frete contratado (seja para aquisição ou remessa para industrialização) de
produtos deve ser considerado um insumo, sendo passível de crédito da
contribuição ao PIS.
Há ainda que se falar dos créditos relativos a frete na aquisição de insumos.
Isto porque, pela legislação, é garantida a possibilidade de apropriação de
créditos da contribuição decorrentes das despesas com fretes nas aquisições, por
tais fretes comporem o custo da mercadoria vendida, nos termos do inciso I do
artigo 3° da Lei 10.833/036.
Mesmo que se alegasse que não poderia haver a manutenção integral dos
créditos relacionados às despesas de frete na aquisição de insumos sujeitos ao
crédito presumido ou à alíquota zero, ao argumento de que a possibilidade de
apropriação de créditos do frete estaria vinculada a possibilidade de apropriação
de crédito das mercadorias transportadas, tal conclusão estaria equivocada. Isto
porque, ao contrário da tributação das mercadorias adquiridas, o frete é um
negócio jurídico autônomo, adquirido de pessoa jurídica desvinculada do
fornecedor e está sujeito à incidência da contribuição ao PIS e da COFINS, sendo
possível, portando, o creditamento das contribuições sobre tais pagamentos.
Quanto aos demais serviços listados nesta Rubrica é importante mencionar
que se trata de serviços que somam, no trimestre sob análise, cerca de 14.500
linhas de planilhas, razão pela qual seria impossível, nesta Manifestação de
Inconformidade, a análise detalhada de cada um destes.
É inconteste, tanto para a Requerente quanto para a Fiscalização, que as
despesas com aluguéis prediais são passíveis de creditamento. Conforme se
verifica do contrato ora juntado (doc. 6), as despesas informadas nesta rubrica
referem-se a arrendamento de unidade localizada no Município de Engenheiro
Coelho.
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Sendo certo que os dispêndios estão suportados por documento hábil que
comprova a locação ora em questão, não há que se falar em não aplicação do
mandamento legal, que permite a apropriação irrestrita dos valores pagos a este
título.
A glosa ligada ao fato de que os valores pagos seriam de locação de
caçambas de coleta de lixo não deve persistir, pois os valores de créditos
solicitados conectam-se a dispêndios realizados com o aluguel de máquinas e
equipamentos, o que pode ser claramente demonstrado em planilha anexa (doc.
7). Por amostragem junta a Requerente recibos e faturas que demonstram o ora
alegado (doc. 8).
Concorda a Fiscalização que os dispêndios de depreciação dos bens
registrados no Ativo Imobilizado da Requerente seriam passíveis de creditamento
da contribuição. De acordo com a Informação Fiscal, a Fiscalização supostamente
teria juntado ao processo planilhas contendo a análise dos dispêndios em referida
rubrica, não reconhecendo parcela destes créditos. Em que pese não poder
sequer identificar a quais valores faz menção a Fiscalização, fato é que da análise
da Informação Fiscal, procedeu a Fiscalização à glosa total dos dispêndios ora em
questão.
Junta planilhas contendo a informação referente à Linha 9 do Dacon (doc.
9) que demonstra claramente todos os dispêndios com a depreciação de bens
registrados como ativo imobilizado.
Protesta pela juntada posterior de quaisquer documentos que possam
comprovar tudo o quanto foi alegado na presente Manifestação de
Inconformidade, bem como requer que todas as intimações sejam efetuadas ao
seu advogado.
4. Esta turma de julgamento entendeu por bem converter o julgamento em
diligência para que a fiscalização (fls. 797/799):
a- discrimine e justifique as glosas de créditos relacionados a "despesas de
energia elétrica";
b-informe ao contribuinte em quais folhas dos autos encontram-se as
planilhas que serviram de base para a apuração dos créditos, bem como as
planilhas com as glosas efetuadas;
c-informe se foram glosados créditos relacionados a despesas com fretes
vinculados à aquisição de bens passíveis de originar crédito de PIS/COFINS.
Neste caso, discriminar o montante glosado em cada um dos meses, desde
que este crédito já não tenha sido aproveitado pelo contribuinte;
d- o contribuinte acostou aos autos diversas notas fiscais que seriam
relativas à locação de máquinas e equipamentos, são elas:
-nota fiscal no 937 (fl. 689), locação de "máquinas silo frutas";
-nota fiscal no 1103 (fl. 691), locação de "4 turbo filtros"
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-nota fiscal no 1147 (fl. 692), locação de "4 turbo filtros "
-fatura no 877 (fl. 695), locação de "extratoras"
- fatura no 817 (fl. 696), locação de "extratoras"
-nota fiscal no 984 (fl. 704), locação de "máquinas em geral"
-nota fiscal no 983(fl. 705), locação de "máquinas em geral"
-nota fiscal no 1156 (fl. 715), locação de "4 turbo filtros"
-nota fiscal no 14873 (fl. 717), locação de "equipamento de agricultura"
-nota fiscal no 15515 (fl. 723), locação de "equipamento de agricultura"
-nota fiscal no 36 (fl. 725), locação de "caçamba"
-nota fiscal no 925 (fl. 727), locação de "extratoras"
-nota fiscal no 893 (fl. 728), locação de "extratoras"
-nota fiscal no 1034 (fl. 730), locação de "máquinas em geral"
-nota fiscal no 1015 (fl. 731), locação de "máquinas em geral" Caso estes
bens possam ser conceituados como máquinas/equipamentos e tenham
sido utilizados na atividade da empresa no 4o trimestre de 2012 (artigo 3o,
IV, da Lei no 10.637/2002), caberá à fiscalização verificar se os valores
devidos foram efetivamente pagos, neste caso, deverão ser discriminados
os valores glosados pela fiscalização.
d- o auditor-fiscal deverá determinar o montante a ser ressarcido, se
houver;
Ao término da diligência fiscal foi elaborada a Informação Fiscal de fls.
933/936 por intermédio da qual a fiscalização opinou pelo reconhecimento de
crédito no valor de R$ 4.849.254,10.
6. Em face desta Informação o contribuinte manifestou-se nas fls. 943/959,
nos seguintes termos:
Quando da retificação do valor das glosas de credito, houve o estorno,
unicamente, em relação aos valores das rubricas aluguéis de máquinas e
equipamentos locados de pessoa jurídica relativa ao 4o trimestre de 2012, no
montante de R$ 253.828,86. Não foram ajustadas as glosas de energia elétrica,
tampouco as glosas sobre aluguéis de máquinas e equipamentos locados de
pessoa jurídica, relativas a outros trimestres do ano de 2012.
A despeito da conclusão parcialmente favorável da Diligência Fiscal e da
retificação do Despacho Decisório, ainda assim houve a manutenção, de forma
imotivada e injustificada, das demais glosas. A esse teor, cita-se, precipuamente, a
manutenção parcial das glosas referentes às despesas com aluguéis de máquinas
e equipamentos, ao passo que apenas foi estornado o valor correspondente às
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Notas Fiscais dessas despesas, apresentadas pela Requerente a título de
amostragem.
Como se passa a demonstrar, não deverão subsistir as glosas efetuadas pela
Fiscalização, em razão da impropriedade na manutenção das glosas
correspondentes às despesas sobre energia elétrica e aluguéis de máquinas e
equipamentos; precariedade da ação fiscal, como verificada por esta Delegacia de
Julgamento e ausência de fundamentação do Despacho Decisório, que se baseou
na IN 242/02 e 404/04, declaradas ilegais pelo Superior Tribunal de Justiça (“STJ”).
A Fiscalização glosou créditos apropriados sobre despesas com a locação de
máquinas e equipamentos, sob o único argumento de que essas despesas se
referiam tão somente à locação de caçamba para coleta e remoção de lixo, não se
enquadrando no conceito de máquinas e equipamentos. Como demonstrado em
sede de Impugnação Administrativa, esses valores referem-se às despesas
incorridas com a locação de máquinas e equipamentos. A equivocada conclusão
decorreu a descrição de WWWLOCACAO DE CACAMBA P/COLET contida nos
arquivos magnéticos.
Visando comprovar esse equívoco, a Requerente apresentou demonstrativo
contendo a descrição de todos os valores de crédito solicitados a título de
aluguéis de máquinas e equipamentos (Doc. 07), demonstrando trataram-sede
despesas sobre a locação de máquinas e equipamentos (e.g. locação de
empilhadeiras, tratores e geradores).
Como solicitado no processo fiscalizatório, a Requerente, a título de
amostragem, apresentou algumas Notas Fiscais e os recibos sobre essas despesas,
que demonstravam o alegado (Doc. 08). O valor representado nesses documentos
perfazia o montante de R$ 253.828,86.
A despeito da favorável conclusão e da concordância da Requerente com a
retificação do Despacho Decisório, verifica-se que, ainda assim, houve a
manutenção, de forma imotivada e injustificada, da parcela remanescente da
glosa de créditos sobre as despesas com aluguéis de máquinas e equipamentos,
sobre as quais não foram apresentadas as correspondentes Notas Fiscais, bem
assim sobre os créditos apropriados de forma extemporânea, referente às
despesas incorridas no 2o e 3o trimestres de 2012.
Mesmo após a concordância da Fiscalização quanto à possibilidade de
creditamento de créditos da contribuição sobre as despesas com aluguéis de
máquinas e equipamentos e sobre o fato de que essas despesas se referiam,
efetivamente, à locação de máquinas e equipamentos - e não à locação de
caçambas de lixo -, entendeu-se que seria adequado a manutenção das glosas
sobre as quais não houve a apresentação das correspondentes Notas Fiscais.
Assim, faz-se necessário a análise em relação às glosas remanescentes, de
forma a ser reconhecido o direito creditório sobre a totalidade das despesas
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incorridas com aluguéis de máquinas e equipamentos, ocasionando no estorno
dessas glosas.
O aproveitamento extemporâneo de créditos no âmbito do regime não-
cumulativo da contribuição ao PIS está previsto em lei, mais especificamente, no
§4o do artigo 3o da Lei no 10.833/03.
Para tanto, o artigo 13 da Lei no 10.833/03, bem como o artigo 1o do
Decreto no 20.910, de 06 de janeiro de 1932 (“Decreto no 20.910/32”), impõe dois
requisitos, os quais foram integralmente atendidos.
A forma que foi conduzida a fiscalização resultou na lavratura do Despacho
Decisório, que se mostra nulo em razão da violação ao artigo 142 do CTN,
ocasionada por erros e omissões cometidos pela Fiscalização.
Da análise do Termo de Informação Fiscal anexado ao Despacho Decisório,
verifica-se que não há um motivo pelo qual diversas despesas incorridas pela
Requerente não poderiam ser consideradas como insumo de seu processo
produtivo. Ainda, ao proceder à glosa dos créditos, a Fiscalização não apresentou
as planilhas contendo um comparativo entre os valores pleiteados e deferidos.
A conversão do processo administrativo em diligência, bem assim a
retificação do Despacho Decisório e a consequente redução dos valores nele
exigidos apenas corrobora com a sua precariedade e a sua consequente nulidade.
A conversão em diligência consiste em uma medida excepcional, esse
procedimento não se destina ao saneamento de um lançamento que se afigura
imprestável, e nem tampouco à correção dos seus vícios. O que foi analisado na
diligência foi, exatamente, o que deveria ser analisado quando da homologação
das compensações efetuadas.
O
resultado
dessa
diligência
deve
ser
compreendido
como
o
reconhecimento da imprestabilidade da análise da homologação das
compensações, em razão da ofensa aos critérios exigidos no artigo 142 do CTN.
A Fiscalização usou como fundamento a IN 247/02 e IN 404/04, entretanto,
essas Instruções Normativas não mais são aptas a fundamentar qualquer
lançamento fiscal, porque foram declaradas ilegais no julgamento do Recurso
Especial (“RESP”) no 1.221.170/PR. Ao pautar-se em um ato infralegal declarado
nulo, evidencia-se a precariedade do presente Despacho Decisório que carece de
motivação, requisito essencial ao ato administrativo do lançamento tributário.
Por fim, protesta pela posterior juntada de quaisquer documentos que se
façam necessários e pela produção de todas as provas em direito admitidas.
7. É o relatório.
Travada a lide sobre o conceito de insumos e sua implicação na atividade
operacional da recorrente, restou decidido pelo juízo a quo o parcial provimento de sua
inconformidade sendo restabelecido parte do crédito da COFINS, decisão assim ementada:
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ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
INSUMOS. CONCEITO.
São os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes, que integram o
processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação
de serviços.
CRÉDITOS. GLOSA.
As glosas de créditos efetuadas pela fiscalização devem ser revertidas em face dos
documentos comprobatórios reunidos pelo contribuinte
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Intimada, a recorrente interpôs recurso voluntário para discutir as matérias afetas
a(o):
III. PRELIMINARMENTE:
III.1 PRELIMINARMENTE- A NULIDADE DO ACÓRDÃO DA DRJ POR INDEVIDA
ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO JURÍDICO – ART. 146 DO CTN
III.2 A NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO POR VIOLAÇÃO AO ART. 142 DO
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL, E AO ART. 10, III DO DECRETO 70.235/72
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA
III.3 A NULIDADE DO DESPACHO DECISÓRIO POR AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO
LEGAL – DECLARAÇÃO DE ILEGALIDADE DA IN 247/02 E 404/04
IV – MÉRITO
RAZÕES PARA A REFORMA PARCIAL DA DECISÃO DA DRJ
IV.1 – DO DIREITO AO CRÉDITO – BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
A) CONCEITO DE INSUMOS NA LEGISLAÇÃO DO PIS E DA COFINS E APLICAÇÃO DO
RECURSO ESPECIAL DE 1.221.170/PR
B) VALORES NÃO IDENTIFICADOS COMO EFETIVAMENTE APROPRIADOS PELA
RECORRENTE
C) DOS BENS QUE NÃO EXERCERIAM AÇÃO DIRETA COM O PRODUTO
D) PARTES E PEÇAS DE REPOSIÇÃO
IV.2 – DO DIREITO AO CRÉDITO – ALUGUÉIS DE MÁQUINAS, EQUIPAMENTOS E
PRÉDIOS
A) ALUGUÉIS DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
B) ALUGUÉIS DE PRÉDIOS
Fl. 1078
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IV.3 – DO DIREITO AO CRÉDITO - SERVIÇOS CONSIDERADOS COMO INSUMOS
A) DOS DEMAIS SERVIÇOS
IV.4 – DO DIREITO AO CRÉDITO – ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO
Sob minha relatoria, os autos foram incluídos para julgamento.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, Relatora.
Cumpridos os requisitos formais necessários de validade do recurso voluntário
interposto pela recorrente, decido pelo seu conhecimento e processamento.
Consoante narrado, a recorrente que atua no ramo da agroindústria, formalizou
pedido de ressarcimento do crédito de PIS não-cumulativo, concernente ao 1o trimestre de 2018,
cumulativamente transmitiu declaração de compensação. O saldo pleiteado foi parcialmente
deferido de acordo com o despacho decisório, ementa colacionada abaixo:
PIS - REGIME NÃO-CUMULATIVO. O contribuinte que apurar crédito da
contribuição para o PIS ou da Cofins na forma das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, e não puder utilizá-lo na dedução de débitos da respectiva
contribuição, poderá fazê-lo na compensação de débitos próprios, vencidos ou
vincendos, relativos a tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal
do Brasil e, na impossibilidade de utilizar esse crédito, poderá solicitar, ao final do
trimestre-calendário, o seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação
específica aplicável à matéria, principalmente, quanto aos créditos que somente
podem ser utilizados para a dedução da contribuição devida e aos créditos
passíveis de ressarcimento ou compensação.
Pedido de Ressarcimento deferido parcialmente.
Declaração de Compensação homologada até o limite do crédito reconhecido.
Os créditos têm como origem os custos e despesas incorridos sobre aluguéis de
máquinas e equipamentos; aluguéis de prédios; aquisição de máquinas, equipamentos e outros
bens incorporados ao ativo imobilizado; bens e serviços adquiridos como insumos; bens
adquiridos revenda; armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda; devolução de
vendas sujeitas à Incidência não-cumulativa; energia elétrica e térmica, inclusive sob a forma de
vapor; e créditos extemporâneos.
Os motivos que embasam o indeferimento de parcela do crédito da contribuição
pela fiscalização estão firmados na legislação que instituiu o regime não cumulativo das
contribuições ao PIS e a COFINS e no memorial descritivo das operações que compuseram a base
de cálculo do crédito.
Fl. 1079
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Especialmente em relação ao crédito extemporâneo, a fiscalização sustenta
ausência de respaldo legal para a concessão do crédito, sendo o crédito computado no mês de
aquisição dos bens e serviços (§ 1o do art. 3o das Leis no 10.637/2002, e no 10.833/2003).
Com isso, a fiscalização não se debruçou sobre a natureza das despesas incorridas
pela recorrente antes de 2018, sendo estas excluídas da base de cálculo do crédito.
Com amparo no Parecer Normativo COSIT RFB no 05/2018, na legislação em
regência e nos fatos, a DRJ restabelece parcela do crédito mantendo, no entanto, as glosas
atinentes a(os) aluguéis de máquinas e equipamentos, aluguéis de prédios, serviços de fretes,
aquisição de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, bens
adquiridos como insumos, bens adquiridos revenda, e créditos extemporâneos.
Quanto ao crédito extemporâneo, a DRJ repara o despacho decisório para
reconhecer a possibilidade de aproveitamento do crédito em momento subsequente ao mês da
apuração (4o do artigo 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003). Contudo, condiciona a sua
concessão à retificação das obrigações acessórias, confira-se:
119. A legislação do PIS e da COFINS previu o reconhecimento dos créditos no
próprio período de apuração, conforme estatuem os parágrafos 1o dos art. 3o da
Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003:
120. Os termos "adquiridos no mês", "incorridos no mês" e "devolvidos no mês"
impõem a conclusão de que os créditos devem ser reconhecidos no próprio
período de apuração.
121. E, caso este crédito não possa ser utilizado na dedução das contribuições no
próprio período de apuração, poderá ser aproveitado nos meses subsequentes,
segundo dispõem os §§ 4o dos art. 3o, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003,
acima reproduzidos.
122. Atente-se que o contribuinte pode utilizar o crédito de forma
extemporânea, desde que o reconheça no próprio período de apuração e efetue
as correções necessárias na EDF – Contribuições e na DCTF. E, diversamente do
que alega a defesa, a Instrução Normativa RFB no 1252/2012, prevê este
procedimento:
Art. 11. A EFD-Contribuições, entregue na forma desta Instrução Normativa,
poderá ser substituída, mediante transmissão de novo arquivo digital
validado e assinado, para inclusão, alteração ou exclusão de documentos ou
operações da escrituração fiscal, ou para efetivação de alteração nos
registros representativos de créditos e contribuições e outros valores
apurados.
§ 1o O direito de o contribuinte pleitear a retificação da EFD-Contribuições
extingue-se em 5 (cinco) anos contados do 1o (primeiro) dia do exercício
seguinte àquele a que se refere a escrituração substituída.
(...)
Fl. 1080
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III - alterar créditos de Contribuição objeto de exame em procedimento de
fiscalização ou de reconhecimento de direito creditório de valores objeto
de Pedido de Ressarcimento ou de Declaração de Compensação.
(...)
§ 4o A pessoa jurídica que transmitir arquivo retificador da EFD-
Contribuições, alterando valores que tenham sido informados na
Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), deverá
apresentar, também, DCTF retificadora, observadas as disposições
normativas quanto à retificação desta.
Sobre o tema, sustenta a recorrente como condição para a fruição a destempo do
crédito o prazo decadencial, inexistindo, para tanto, imposição legal no que tange à retificação das
obrigações acessórias (EFD-contribuição, DCTF e DACON).
Em relação as demais rubricas glosadas, a defesa está firmada na carência de
motivação ainda na Unidade de Origem, e no equívoco cometido pela recorrente na classificação
de determinadas despesas a exemplo dos aluguéis de máquina, equipamentos e prédios.
Argumentos análogos foram abordados ainda em manifestação de inconformidade e, com base
nesses fatos, decido.

Crédito extemporâneo.
Além da patente alteração da motivação inicial carreada no acórdão recorrido,
discordo quanto à exigência da transmissão de retificadores para EFD-contribuições, DCTF e
DACON, por duas razões.
O § 4o do art. 3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, autoriza apuração do crédito
incorrido no mês ou a destempo, circunstância reconhecida pela DRJ. Não existe outra condição,
para tanto, como a retificação das obrigações acessórias.
A conclusão é confirmada pela leitura do Guia Prático da Escrituração Fiscal – EFD-
Contribuições e do Manual de Perguntas e Resposta da Secretaria da Receita Federal1. Nos
documentos, a retificação da escrituração da EFD-Contribuições consta como preferível e, uma
vez carente, as operações serão registradas em campos próprios2, confira-se trechos:

Guia EFD-Contribuições:
Registro 1100: Controle de Créditos Fiscais – PIS/Pasep
Este registro tem por objetivo realizar o controle de saldos de créditos fiscais de
períodos anteriores ao da atual escrituração, bem como eventual saldo credor

1 Perguntas e Respostas EFD Contribuições.pdf
2 Guia_Pratico_EFD_Contribuicoes_Versao_1_33 - 16_12_2019.pdf
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apurado no próprio período da escrituração. Ou seja, este registro serve para
escriturar as disponibilidades de créditos:
- Apurados em períodos anteriores ao da escrituração, demonstrados mês a
mês, com saldos a utilizar no atual período da escrituração ou em períodos
posteriores, mediante desconto, compensação ou ressarcimento;
- Apurados no próprio período da escrituração, mas que não foi totalmente
utilizado neste período, restando saldos a utilizar em períodos posteriores,
mediante desconto, compensação ou ressarcimento.
(...)
Conceitualmente, o crédito só se caracteriza como extemporâneo, quando se
refere a período anterior ao da escrituração, e o mesmo não pode mais ser
escriturado no correspondente período de apuração de sua constituição, via
transmissão de Dacon retificador ou EFD-Contribuições retificadora.
Salienta-se que para correta forma de identificação dos saldos dos créditos de
período(s) passados(s), a favor do contribuinte, seja observado o critério da
clareza, expressando mês a mês a posição (tipo de crédito, constituição, utilização
parcial ou total) do referido crédito de forma individualizada, ou seja, não
agregando ou totalizando com quaisquer outros, ainda que de mesma natureza
ou período. Deve-se respeitar e preservar o direito ao crédito pelo período
decadencial, logo, não é procedimento regular de escrituração englobar ou
relacionar em um mesmo registro, saldos de créditos referentes à meses distintos.
Deve assim ser escriturado um registro para cada mês de períodos passados, que
tenham saldos passíveis de utilização, no período a que se refere à escrituração
atual.
Desta forma, eventual crédito extemporâneo informado no campo 07 tem,
necessariamente, que se referir a período de apuração (campo 02) anterior ao da
atual escrituração.

Fl. 1082
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(...)

Registro 1101: Apuração de Crédito Extemporâneo - Documentos e Operações
de Períodos Anteriores – PIS/Pasep
Crédito extemporâneo é aquele cujo período de apuração ou competência do
crédito se refere a período anterior ao da escrituração atual, mas que somente
agora está sendo registrado. O crédito extemporâneo deverá ser
informado, preferencialmente, mediante a retificação da
escrituração cujo período se refere o crédito. No entanto, se a
retificação não for possível, devido ao prazo previsto na Instrução Normativa RFB
no 1.052, de 2010, a PJ deverá detalhar suas operações através deste registro.
Este registro deverá ser utilizado para detalhar as informações prestadas no
campo 07 do registro pai 1100.
Deve ser ressaltado que o crédito apurado no período da escrituração pelo
método de apropriação direta (Art. 3o, § 8o, da Lei no 10.637/02), referente a
aquisições, custos e despesas incorridos em período anteriores ao da
escrituração, não se trata de crédito extemporâneo, se a sua efetividade só vem a
ser constituída no período atual da escrituração.
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Manual de Perguntas e Resposta:
Na escrituração da EFD-Contribuições admite-se também a ocorrência de ajustes
aos montantes mensais dos créditos apurados diretamente no bloco M (Apuração
da Contribuição e Crédito do PIS/Pasep e da Cofins), mediante utilização dos
registros M110 e M510 (Ajustes do Crédito de PIS/Pasep Apurado) nos casos já
previstos no Guia Prático da EFD-Contribuições e nos demais casos em que não
seja possível realizá-los por meio de documentos fiscais (blocos A, C e D) ou do
registro de operações sujeitas a crédito no bloco F. Entre os exemplos que podem
ensejar ajustes diretamente no bloco M, cita-se a devolução de compras ocorridas
em mês posterior ao da aquisição.
Tendo em vista a possibilidade da pessoa jurídica de proceder à retificação da
escrituração em até cinco anos, a partir da vigência da IN RFB no 1.387/2013, a
inclusão de novas operações representativas de créditos ou de contribuições,
Fl. 1085
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ainda não incluídos em escrituração digital já transmitida, deve ser formalizada
mediante a retificação do arquivo digital do período de apuração a que se
referem às citadas operações.
Neste sentido, a apuração e escrituração de créditos vinculados a serviços
contratados ou a produtos adquiridos com direito a crédito, referentes a períodos
anteriores, serão prestadas em arquivo retificador, nos registros A100 (serviços)
e/ou C100 (bens para revenda e insumos adquiridos), por exemplo, do período de
competência a que se referem. Ressalte-se que os registros para a escrituração
das operações geradoras de crédito e de receitas auferidas, dos blocos “A”, “C”,
“D” e “F”, validam a escrituração de documentos correspondentes aos períodos
de apuração da escrituração, mesmo que a data de emissão do documento fiscal
seja diferente (anterior ou posterior) à data a que se refere a escrituração,
descrita no registro “0000”.
(destaques nossos)
Observe que a orientação dada pela Receita Federal é o cumprimento do prazo
decadencial do crédito e a sua segregação com registro para cada mês do período passado, sendo
indicado o tipo, a data de constituição e a utilização integral ou parcial, nos Campos 07 e 02 da
atual escrituração, sendo a retificação da obrigação acessória preferível.
Estar-se diante de crédito anterior ao ano de 2018, segundo orientação da própria
Receita Federal em 2019, não há qualquer imposição no que se refere à retificação das obrigações
acessórias, sendo posto ao contribuinte à retificação como forma mais adequada para o registro
do crédito extemporâneo, mas, de forma alguma, condição ou imposição para a sua fruição.
Logo, à restrição colocada pela DRJ além de inovar motivação, vai de encontro à ato
normativo, suprimindo direito legalmente previsto inclusive, esclarecido pela Receita Federal.
Outro ponto que merece destaque envolve à modalidade de apropriação do crédito
eleita pela contribuinte, hipóteses contidas no § 8o do art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e
10.637/2002, infra reproduzidas:
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na forma
do § 8o, será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário e, igualmente,
adotado na apuração do crédito relativo à contribuição para o PIS/PASEP não-
Fl. 1086
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cumulativa, observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita
Federal.
Tem-se como possibilidades, então:
(i)
apropriação direta, se dá quando os custos e as despesas sobre os bens e
serviços adquiridos como insumos, na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, são escriturados no mês do faturamento, ou
seja, quando gerada à receita; e,
(ii)
rateio proporcional, ocorre quando os custos e as despesas são escriturados
no mês de aquisição (inciso I, § 1o), devolução (inciso IV, § 1o), ou incidência
(incisos II e III, § 1o), aplicando-se percentual entre a receita bruta sujeita à
incidência não-cumulativa e a receita bruta total, sendo irrelevante o mês do
faturamento.
A determinação da forma em que o crédito será apropriado é importante quando
diante do crédito extemporâneo, uma vez que a extemporaneidade é vista no rateio proporcional,
afastada na apropriação direta, justamente pelo fato de que, nesta modalidade, a escrituração da
despesa ocorre, obrigatoriamente, no mês da receita.
À vista disso, mesmo que adquirido o insumo em determinado mês, o registro
contábil-fiscal é concretizado quando gerada à receita do produto fabricado a partir dele a título
de exemplo cito a produção do leite; a primeira etapa está ainda na fazenda, e consiste
justamente na produção do leite e que envolve a ordenha, para isso é preciso ração para a
manada que é adquirida em fevereiro de 2018, a segunda etapa é a industrialização (produção de
leite para consumo humano ou animal e em seus derivados), por fim, a comercialização, quando
faturado, em abril de 2018.
Seguindo à legislação e à orientação da Receita Federal, essa despesa será
computada em abril de 2018, isto é, na data em que à receita foi gerada e, por essa razão, o
crédito não configura o chamado extemporâneo.
Peço vênia para colacionar orientação da Receita Federal:
Caso a pessoa jurídica tenha optado pelo método de Apropriação Direta
(indicador “1” no Campo 03 do Registro 0110) para a determinação dos créditos
comuns a mais de um tipo de receita (CST 53, 54, 55, 56, 63, 64, 65 e 66), o PVA
não procederá ao cálculo dos créditos (funcionalidade “Gerar Apurações”)
relacionados a estes CST, no Registro M505, gerando o cálculo dos créditos
apenas em relação aos CST 50, 51, 52, 60, 61 e 62. Neste caso, deve a pessoa
jurídica editar os registros M505 correspondentes ao CST representativos de
créditos comuns (CST 53, 54, 55, 56, 63, 64, 65 e 66), com base na apropriação
direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de contabilidade de
custos integrada e coordenada com a escrituração, conforme definido no § 8o do
art. 3o, da Lei no 10.833, de 2003.
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Registro 1101: Apuração de Crédito Extemporâneo - Documentos e Operações
de Períodos Anteriores – PIS/Pasep
Deve ser ressaltado que o crédito apurado no período da
escrituração pelo método de apropriação direta (Art. 3o, §
8o, da Lei no 10.637/02), referente a aquisições, custos e
despesas incorridos em período anteriores ao da
escrituração, não se trata de crédito extemporâneo, se a
sua efetividade só vem a ser constituída no período atual
da escrituração.
Registro 1102: Detalhamento do Crédito Extemporâneo Vinculado a Mais de Um
Tipo de Receita – PIS/Pasep
Este registro deverá ser preenchido quando CST_PIS do registro 1101 for
referente a operações com direito a crédito (códigos 53, 54, 55, 56, 63, 64, 65 ou
66), independentemente do método de apropriação dos créditos comuns
(apropriação direta ou rateio proporcional).
Registro 0110: Regimes de Apuração da Contribuição Social e de Apropriação de
Crédito
Este registro tem por objetivo definir o regime de incidência a que se submete a
pessoa jurídica (não-cumulativo, cumulativo ou ambos os regimes) no período da
escrituração. No caso de sujeição ao regime não-cumulativo, será informado
também o método de apropriação do crédito incidente sobre operações comuns a
mais de um tipo de receita adotado pela pessoa jurídica para o ano-calendário.

Portanto, a depender da forma adotada pela recorrente não há que se falar em
crédito extemporâneo (§ 4o), mas, sim, custos e despesas efetivados no período atual da
Fl. 1088
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escrituração pelo método de apropriação direta o que, reitera a oposição de retificação das
obrigações acessórias.
Conclusão, os critérios necessários a serem observados na apuração do crédito
extemporâneo:
a) método de apropriação dos créditos (direta ou rateio);
b) prazo decadencial, a contar da aquisição, (inciso I, § 1o), devolução (inciso IV, §
1o), ou incidência (incisos II e III, § 1o), dos insumos;
c) segregação dos créditos com os do período atual, necessário indicação do tipo
do crédito, data de constituição e se houve utilização parcial ou total, em
campos próprios na escrituração contábil-fiscal; e,
d) exame da certeza e liquidez dos créditos à luz das leis em vigor levando-se em
consideração inclusive, o sistema verticalizado da cadeia produtiva e o teste de
subtração adotado pelo Superior Tribunal de Justiça.
Voltando ao caso concreto, fácil perceber que fiscalização não trouxe qualquer
análise acerca da natureza do crédito até porque, reitero, o pilar argumentativo foi a falta de
previsão legal e, consequentemente, os registros extemporâneos foram considerados inválidos, de
pronto.
Diante disso, não foi indicado o(s) mês(es) de constituição do crédito (quando
efetivamente ocorreu a aquisição dos bens ou contratação dos serviços), o tipo de insumos (qual o
bem e/ou o serviço), se ocorreu utilização integral ou parcial do crédito tampouco, enfrentou a a
certeza e liquidez dos créditos (art. 3o das leis do PIS e da COFINS) e o prazo decadencial para
apuração.
Superada à necessidade de retificação das obrigações acessórias, porquanto
demonstrado que tal ônus não possui guarida na legislação em regência sendo, pois, preferível,
mas não obrigatório, resta cristalina a preterição ao direito de defesa da recorrente.
Legitimar atos decisórios expedidos até o momento e prosseguir com o julgamento
do recurso voluntário seja convertendo-o em diligência, seja julgando o seu mérito, incorrerá este
juízo, não só no cerceamento ao direito de defesa da recorrente, em razão da supressão de
instância sobre fatos não examinados pela DRJ como, ainda, na violação ao princípio do duplo grau
de jurisdição.
Nesse sentido, afastado o impedimento em relação a retificação da obrigação
acessória (EFD-contribuição, DCTF, DACON), com o fim de preservar a segurança jurídica e o
contraditório e a ampla defesa, e com fulcro no inciso II, do art. 59 do Decreto no 70.235/72,
decido pela nulidade da decisão recorrida, e devolvo os autos ao juízo a quo para que investigue e
decida acerca da origem e natureza do crédito extemporâneo, observados os parâmetros de
validade do crédito (método de apropriação dos créditos, decadência e apuração da certeza e
liquidez (art. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002).
Fl. 1089
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- Conversão do julgamento em diligência.
Durante os debates, o Colegiado afastou a nulidade reconhecida por esta Relatora,
o que permitiu o prosseguimento da análise meritória da lide.
Assim como em outros casos desta mesma contribuinte, nos quais se discutiu a
glosa de crédito extemporâneo e houve conversão do julgamento em diligência, e com o objetivo
de manter não apenas a coerência, mas também considerando os esclarecimentos já
apresentados no voto, converto o julgamento em diligência, para que a Unidade de Origem
confirme a manutenção das glosas efetuadas com base no REsp no 1.221.170/PR-RR, no Parecer
Normativo COSIT no 05/2018 e na Instrução Normativa RFB no 2.121/2022, adotando, para tanto,
as seguintes providências:
(a) Informe se houve glosa de crédito extemporâneo, se sim, indique a origem,
natureza, período se houve o aproveitamento em duplicidade e o cumprimento
do prazo decadencial e;
(b) Informe se os bens e serviços glosados pela autoridade fiscal são necessários ou
essenciais ao processo produtivo da recorrente;
(c) Sendo necessário, intime a recorrente intimada para prestar esclarecimentos
adicionais e/ou documentação;
(d) Ao final, seja elaborado relatório conclusivo de diligência, e nele seja indicado
novo saldo passível de ressarcimento e as compensações homologadas, sendo o
caso; e,
(e) Dê-se ciência a recorrente do teor do referido relatório para que se manifeste
no prazo de 30 (trinta) dias. Com ou sem resposta, retornem os autos ao CARF
para o prosseguimento do julgamento.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Ramon Silva Cunha, redator designado.
Em que pesem as bem tecidas considerações apresentadas pela I. Relatora no
sentido de anular o acórdão proferido pela 6a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em São Paulo (SP), peço vênia para divergir em razão dos fundamentos que passo a
expor.
Fl. 1090
DF CARF MF
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A proposta de nulidade da decisão recorrida teve por motivação preservar a
segurança jurídica, o contraditório e a ampla defesa, com fulcro no inciso II, do art. 59 do Decreto
no 70.235/72, considerando que a fiscalização e o julgador de piso não teriam trazido qualquer
análise acerca da natureza do crédito extemporâneo. No caso do acórdão recorrido, o não
reconhecimento do direito ao crédito ocorreu porque se entendeu essencial que houvesse a
retificação dos Dacon’s correspondentes aos períodos em que esse crédito foi apurado até o
período em que o crédito está sendo utilizado ou passa a ser objeto de pedido de ressarcimento.
Superada a essencialidade das retificações, entendeu-se caracterizada a preterição
do direito de defesa.
Divergindo do entendimento manifestado, compreendo que não houve
cerceamento do direito de defesa da Recorrente.
A análise quanto à essencialidade ou não das retificações das obrigações acessórias,
como condição para reconhecer o direito ao crédito extemporâneo, apenas condiciona, na
realidade, a análise das demais questões relativas ao crédito extemporâneo, por ter uma
precedência lógica. Consideradas essenciais as retificações, e não ocorridas, não haveria mesmo
sentido em aprofundar a análise sobre os demais aspectos do crédito reivindicado.
Vale considerar, ainda, que o entendimento manifestado pelo julgador de piso não
corresponde a uma exegese absurda, que pudesse representar uma restrição absolutamente
infundada ao direito da Recorrente.
Todavia, diferentemente do entendimento esposado pela DRJ, esta 1a Turma da 1a
Câmara da 3a Seção do CARF tem como consolidada a percepção de que a utilização de créditos
extemporâneos não está condicionada à retificação dos Dacon’s, observando expressas
considerações presentes nas orientações da própria Fazenda Pública quanto ao preenchimento
das obrigações acessórias.
Superada, portanto, a essencialidade das retificações, impõe-se avançar para a
análise das demais questões relativas ao crédito extemporâneo, sem que seja considerado nulo o
acórdão recorrido.
Nesse sentido, voto contrariamente à proposta de anulação do acórdão recorrido e
pra que se dê seguimento à análise do mérito.

Assinado Digitalmente
Ramon Silva Cunha

Fl. 1091
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