Tribunal: CARF
Processo: 11080.733716/2017-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RICARDO PIZA DI GIOVANNI
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-15
Data de publicação: 2026-02-13

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2012
DECADÊNCIA DA PRETENSÃO FISCAL PARA DESCONSIDERAR A CONSTITUIÇÃO DO ÁGIO. INOCORRÊNCIA.
O prazo decadencial relativo à glosa de despesas de amortização de ágio inicia-se com a dedução de tais despesas pelo contribuinte, sendo irrelevante para seu cômputo o momento em que ocorreram as operações societárias que originaram o ágio. Súmula 116 do CARF.
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO.
O Relatório da Ação Fiscal que descreve com nitidez os fatos ocorridos, a base legal, as provas obtidas e a relação lógica entre eles, de modo a identificar o que está sendo objeto do lançamento, proporcionando ao contribuinte a possibilidade de conhecimento pleno das acusações que lhe estão sendo imputadas, não enseja a nulidade do auto de infração.
NULIDADE. IRREGULARIDADE NA CAPITULAÇÃO LEGAL. INEXISTÊNCIA DE PREJUÍZO À DEFESA OU AO EXERCÍCIO DO CONTRADITÓRIO.
Rejeita-se as alegações de nulidade relativas à irregularidade na capitulação legal, quando se constata que a autoridade fiscal descreveu os fatos apurados de forma que a empresa e todos os intervenientes no processo puderam ter nítida compreensão das infrações autuadas. Inexistência de prejuízo à defesa ou ao exercício do contraditório.
GERAÇÃO ARTIFICIAL DE ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO INTERNO. GLOSA. LANÇAMENTO PROCEDENTE.
Correta a glosa de despesas de amortização de ágio, na situação em que referido ágio decorre de reorganizações societárias levadas a efeito dentro de um mesmo grupo empresarial, sem qualquer propósito negocial ou efeito societário a não ser a redução da carga tributária, e sem que se tenha verificado qualquer pagamento ou outro sacrifício patrimonial capaz de validar a alegada mais-valia.
MULTA DE OFÍCIO. NÃO AGRAVAMENTO
É incabível o agravamento da multa de ofício quando os fatos apurados pela Autoridade Fiscal não permitem identificar o intuito doloso do contribuinte de reduzir ou evitar o pagamento dos tributos devidos pela pessoa jurídica, sendo, por outro lado, evidenciado que o contribuinte foi transparente em seus atos e aplicou interpretação do sistema jurídico pertinente na época dos fatos.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema. Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. A multa de ofício integra o crédito tributário, portanto, após o seu vencimento, sobre ela incidem juros de mora. Súmula CARF no 108
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO A PARTIR DE 2007. EXIGÊNCIA DEPOIS DO ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO. LEGALIDADE.
A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007, no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que serão aplicadas as seguintes multas. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11080.733716/2017-17
ACÓRDÃO
1402-007.442 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de setembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CONSERVAS ODERICH SA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2012
DECADÊNCIA
DA
PRETENSÃO
FISCAL
PARA
DESCONSIDERAR
A
CONSTITUIÇÃO DO ÁGIO. INOCORRÊNCIA.
O prazo decadencial relativo à glosa de despesas de amortização de ágio
inicia-se com a dedução de tais despesas pelo contribuinte, sendo
irrelevante para seu cômputo o momento em que ocorreram as operações
societárias que originaram o ágio. Súmula 116 do CARF.
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO.
O Relatório da Ação Fiscal que descreve com nitidez os fatos ocorridos, a
base legal, as provas obtidas e a relação lógica entre eles, de modo a
identificar o que está sendo objeto do lançamento, proporcionando ao
contribuinte a possibilidade de conhecimento pleno das acusações que lhe
estão sendo imputadas, não enseja a nulidade do auto de infração.
NULIDADE. IRREGULARIDADE NA CAPITULAÇÃO LEGAL. INEXISTÊNCIA DE
PREJUÍZO À DEFESA OU AO EXERCÍCIO DO CONTRADITÓRIO.
Rejeita-se as alegações de nulidade relativas à irregularidade na
capitulação legal, quando se constata que a autoridade fiscal descreveu os
fatos apurados de forma que a empresa e todos os intervenientes no
processo puderam ter nítida compreensão das infrações autuadas.
Inexistência de prejuízo à defesa ou ao exercício do contraditório.
GERAÇÃO ARTIFICIAL DE ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. ÁGIO INTERNO. GLOSA.
LANÇAMENTO PROCEDENTE.
Correta a glosa de despesas de amortização de ágio, na situação em que
referido ágio decorre de reorganizações societárias levadas a efeito dentro
de um mesmo grupo empresarial, sem qualquer propósito negocial ou
efeito societário a não ser a redução da carga tributária, e sem que se
Fl. 2900
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tenha verificado qualquer pagamento ou outro sacrifício patrimonial capaz
de validar a alegada mais-valia.
MULTA DE OFÍCIO. NÃO AGRAVAMENTO
É incabível o agravamento da multa de ofício quando os fatos apurados
pela Autoridade Fiscal não permitem identificar o intuito doloso do
contribuinte de reduzir ou evitar o pagamento dos tributos devidos pela
pessoa jurídica, sendo, por outro lado, evidenciado que o contribuinte foi
transparente em seus atos e aplicou interpretação do sistema jurídico
pertinente na época dos fatos.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema. Especial
de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício. A multa de ofício integra o crédito tributário, portanto, após o seu
vencimento, sobre ela incidem juros de mora. Súmula CARF no 108
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO A PARTIR DE 2007.
EXIGÊNCIA DEPOIS DO ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO. LEGALIDADE.
A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela
Medida Provisória no 351, de 2007, no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996,
deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de
lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual
do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que
serão aplicadas as seguintes multas. A lei ainda estabelece a exigência
isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido
apurado
prejuízo
fiscal
ou
base
negativa
no
ano-calendário
correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da
multa após o encerramento do ano-calendário.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, i) por unanimidade de votos, i,i) afastar as
preliminares i.i.i) de nulidade por erro na capitulação legal dos lançamentos; i.i.ii) de decadência,
nos termos da Súmula CARF no 116; i.ii) manter a incidência dos juros calculados com base na taxa
SELIC, Inteligência da Súmula CARF no 108; ii) por maioria de votos, ii.i) manter os lançamentos de
amortização de ágio, vencido o Relator que dava provimento ao recurso voluntário. Designado
Fl. 2901
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para redigir o voto vencedor nesta matéria, o Conselheiro Alessandro Bruno Macêdo Pinto; ii.ii)
afastar a qualificação da multa de ofício aplicada, reduzindo seu percentual para 75%, vencido o
Conselheiro Alexandre Iabrudi Catunda que mantinha a exasperação; iii) por voto de qualidade, na
forma do artigo 1o, da Lei no 14.689, de 20/09/2023 e artigo 25, § 9o, do PAF (Decreto no 70.235
de 1972), negar provimento ao recurso voluntário para manter os lançamentos de multa isolada
por falta ou insuficiência de estimativas mensais, vencidos o Relator e os Conselheiros Mauritânia
Elvira de Sousa Mendonça e Alessandro Bruno Macêdo Pinto que davam provimento. Designado
para redigir o voto vencedor neste item, o Conselheiro Rafael Zedral.

Assinado Digitalmente
Ricardo Piza Di Giovanni – Relator

Assinado Digitalmente
Alessandro Bruno Macêdo Pinto – Redator designado

Assinado Digitalmente
Rafael Zedral – Redator designado

Assinado Digitalmente
Paulo Mateus Ciccone – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Alexandre Iabrudi Catunda,
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo Piza Di Giovanni, Alessandro Bruno
Macedo Pinto e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de auto de infração de glosa de despesa ágio para exigência de tributos
com os respectivos acréscimos legais (multa de ofício de 150% e juros de mora), além de multa
isolada de IRPJ e de CSLL, referente ao ano-calendário 2012, no valor total de 2.314.748,02 na data
da autuação.
O Auto de infração foi lavrado em 14/11/2017 com referência ao ágio societário de
2005.
Fl. 2902
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No entender da Fiscalização a reorganização societária, ocorrida em 2005 entre as
empresas do Grupo Oderich, teve como intuito apenas a redução do lucro tributável e a
modificação dos fatos gerados de IRPJ e CSLL, tendo em vista que o ágio foi gerado mediante
operações envolvendo empresa veículo, de forma artificial, sem modificação do controle da
empresa e desprovida de qualquer propósito negocial.
Irresignada, a contribuinte apresentou Impugnação, a qual foi julgada improcedente
pela DRJ, com esteio nos fundamentos constantes do Relatório Fiscal, ensejando o Recurso
Voluntário ora em análise
Existem 3 casos sobre o mesmo fato, já julgados.
O entendimento da fiscalização, de turma ordinárias do CARF APLICADOS em outros
3 processos que analisaram o mesmo fato foi no sentido de que a decadência tem como termo
inicial a utilização como despesa no ágio e não da contabilização da operação societária,
entendimento esse que foi consolidado na Súmula 116 do CARF e que afasta a tese do
contribuinte.
A auditoria fiscal teve início em 13/04/2016, com a ciência pessoal da lavratura do
Termo de Início do Procedimento Fiscal, tendo como escopo a verificação dos procedimentos
societários e fiscais adotados pelo CONTRIBUINTE em relação a amortização contábil de ágio
oriundo de investimento em capital de outra empresa e os seus respectivos reflexos na apuração
do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
– CSLL, referente ao período que envolve os anos-calendários de 2011 a 2013.
A fiscalização relatou que a Recorrente apresentou Declaração de Informações
Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica – DIPJ, optando pelo Lucro Real anual como forma de
tributação do IRPJ e da CSLL (fl. 105) e que a auditoria fiscal teve por escopo a verificação dos
procedimentos societários e fiscais adotados pelo interessado em relação à amortização contábil
de ágio oriundo de investimento em capital de outra pessoa jurídica e os seus respectivos reflexos
na apuração do IRPJ e CSLL, referente ao período que envolve os anos-calendários de 2011 a 2013.
No curso do procedimento fiscal, que se iniciou em 13/04/2016, a autoridade
lançadora, conforme relatado no Termo de Verificação Fiscal e na descrição dos fatos do auto de
infração, onde se encontra descrito o enquadramento legal.
A fiscalização relatou que a infração que deu origem ao lançamento objeto destes
autos é de natureza continuada, decorre de reorganização societária realizada no ano-calendário
2005 (fl. 2.584) e, originariamente, foi apurada no procedimento fiscal encerrado parcialmente em
24/05/2011, que ensejou a lavratura de autos de infração de IRPJ e CSLL, relativos aos anos-
calendário de 2006 a 2009 (processo administrativo no 11065.722.073/2011-89) e,
posteriormente, aos autos de infração dos mesmos tributos, referente ao ano-calendário 2010
(processo administrativo no 11065.725.343/2011-11).
Fl. 2903
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Relatou que ambos os processos foram apreciados pela 1a Turma de Julgamento da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto Alegre/RS (DRJ/POA), que julgou
improcedentes as respectivas impugnações, por meio do Acórdão no 10-35.115, de 25/10/2011,
do Acórdão no 10-44.299, de 12/06/2013 (processo administrativo no 11065.722.073/2011-89) e
do Acórdão no 10-38.157, de 26/04/2012 (processo administrativo no 11065.725.343/2011-11).
Relatou a DRJ que em relação ao processo administrativo no 11065.725.343/2011-
ainda não havia ocorrido julgamento. Por outro lado, no processo administrativo no
11065.722.073/2011-89, foi proferido o Acórdão no 1301.001.982, em 06/04/2016, pela 1a Turma
Ordinária da 3a Câmara da Primeira Seção de Julgamento do Carf, que, por unanimidade de votos,
havia negado provimento ao recurso e que teria havido apresentação de Recurso Especial à
Câmara Superior de Recursos Fiscais, que, em relação ao mérito, negou provimento quanto ao
ágio interno (maioria de votos) e quanto à aplicação da Taxa Selic (voto de qualidade), por meio do
Acórdão no 9101.003.399 – 1a Turma, datado de 05/02/2018. Posteriormente o interessado,
solicitou parcelamento dos débitos de IRPJ e de CSLL dos anos-calendário de 2007, 2008 e 2009
Além dos autos de infração anteriormente descritos, a autoridade lançadora
efetuou o lançamento tributário decorrente da mesma infração, encerrando parcialmente a
auditoria fiscal, que abrange os anos-calendário 2011, 2012 e 2013, com a lavratura do auto de
infração relativo ao ano-calendário 2011, dando origem ao processo administrativo no
11080.729498/2016-35. Esse processo foi apreciado nesta Turma de Julgamento, que julgou
improcedente a respectiva impugnação, por meio do Acórdão no 12-91.791, de 27/09/2017,
contra o qual foi apresentado Recurso Voluntário ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
(Carf) no momento da decisão da DRJ.
Conforme se lê no termo de verificação fiscal (fls. 2.579/2.638), o processo ora em
exame versa sobre um novo encerramento parcial da sobredita auditoria fiscal, com a lavratura do
auto de infração relativo ao ano-calendário 2012.
A autoridade lançadora destaca em seu termo de verificação fiscal que, por meio do
Sistema Público de Escrituração Digital - Sped, identificou na Escrituração Contábil Digital – ECD do
interessado os seguintes saldos e movimentações nas contas contábeis relacionadas a seguir:

A autoridade lançadora esclareceu que:
Embora a escrituração societária do CONTRIBUINTE apresente ausência de registros
referentes a amortização do ágio que refletissem na apuração do lucro líquido do exercício,
verificamos que o mesmo não ocorreu na escrituração do seu lucro fiscal, onde existem
inclusões informadas no Programa Validador e Assinador da Entrada de Dados do Controle
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Fiscal Contábil de Transição – PVA FCONT, os quais afetaram a apuração do lucro real no
período, diminuindo, consequentemente, tanto a base de cálculo do IRPJ, como da CSLL.
Os registros efetuados no FCONT no ano-calendário de 2012 apresentam inclusões de
lançamentos fiscais, conforme “Demonstrativo de Ajustes do Resultado FCONT” apenso ao
processo, entre eles o do lançamento contábil realizado a débito na conta de resultado
“43301004 – AMORT. DE ÁGIO NAS AQUISIÇÕES DE INVEST.”, no valor de R$ 3.139.700,64,
criando assim o CONTRIBUINTE o efeito fiscal da amortização realizada referente ao ágio
que estamos examinando.
Nos registros contidos no Livro de Apuração do Lucro Real – LALUR e na Declaração de
Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica – DIPJ do CONTRIBUINTE do ano-
calendário de 2012, constatamos que não houve a adição da amortização do ágio ao lucro
líquido fiscal para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
Em sua DIPJ, a amortização do ágio é apresentada pelo CONTRIBUINTE no grupo das
despesas operacionais, conforme informações contidas nas fichas 05A e 05D:

Em relação aos ajustes do RTT que realizou, a sua DIPJ informa:

O ajuste total do RTT integrou as demonstrações do lucro real e da contribuição
social transcritas no LALUR, conforme reproduzimos parcialmente abaixo, reduzindo
o lucro líquido do exercício de 2012:

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Adicionalmente, a autoridade lançadora transcreveu o relatório fiscal acostado no
processo no 11065.722.073/2011-89, com os fatos apurados na auditoria fiscal, onde foram
descritas a origem, provas obtidas, dedutibilidade e legislação aplicável sobre o ágio ora em
análise, cuja síntese constou no Relatório dos Acórdãos no 10-35.115 e no 10-44.299 (fls.
2.495/2.516), que, por bem descrever o ocorrido, abaixo se reproduz (fls. 2.596 e seguintes):
Ao longo dos anos-calendário de 2006 a 2009 o contribuinte efetuou amortização de ágio
originado quando a pessoa jurídica ODEPAR S/A Participações Empresariais subscreveu
participação no capital social de LUC PAR S/A Participações e Negócios, integralizando-o
mediante a transferência do investimento detido em ODERICH IRMÃOS INDÚSTRIA DE
ALIMENTOS S/A, reavaliado conforme Laudo de Avaliação, em 31/10/2005. Em seguida, em
03/11/2005 LUC PAR foi incorporada por ODERICH IRMÃOS, sendo o ágio transferido para o
Ativo Permanente desta, e em 31/12/2005, o contribuinte incorporou ODERICH IRMÃOS,
quando passou a amortizar o referido ágio.
A pessoa jurídica ODEPAR foi constituída em 08/12/2000 (Ata de Assembléia Geral de
Constituição da Sociedade Anônima registrada na Junta Comercial do RGS em 04/01/2001),
sendo desde lá administrada pelos únicos sócios e diretores Marcos Odorico Oderich e
Cláudio Oderich, conforme Atas de Assembléia Geral Ordinárias e/ou Extraordinárias
apresentadas a esta fiscalização, e datadas de 08/12/2000, 10/10/2005 e 16/06/2009.
A pessoa jurídica LUC PAR foi constituída em 12/04/2001 (Ata de Assembléia Geral de
Constituição da Sociedade registrada na Junta Comercial do RGS em 09/10/2001), tendo
como objeto social a participação societária em outras pessoas jurídicas e a prestação de
serviços administrativos e comercias a pessoa jurídicas coligadas/controladas e ou
associadas, bem como a administração de bens em geral, e como sócios e diretores a Sra.
Lucia Oderich Moreira e Iguatemi Lucio Moreira.
Lucia Oderich Moreira é irmã de Marcos Odorico Oderich e de Cláudio Oderich. Tanto ela
quanto Iguatemi Lucio Moreira (divorciado da mesma) compõem também o quadro
acionário do contribuinte.
Fl. 2906
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LUC PAR apresentou as DIPJ dos anos-calendário de 2001 a 2004 como inativa. Segundo
informações prestadas pelo contribuinte (em resposta ao Termo de Intimação Fiscal n° 03),
a LUC PAR não incorreu em custos e despesas (afora as despesas de registro societário) e
não auferiu receitas nos anos-calendário de 2001 a 2004. A sede da pessoa jurídica LUC
PAR, segundo seu Estatuto Social (Rua João Pereira n° 854, São Sebastião do Caí), é também
o endereço de sua sócia, Lucia Oderich Moreira, conforme consulta aos sistemas cadastrais
da RFB.
A pessoa jurídica ODERICH IRMÃOS, cujas ações foram transferidas da pessoa jurídica
ODEPAR para a pessoa jurídica LUC PAR em 31/10/2005, gerando o ágio objeto da presente
ação fiscal, era administrada, no ano-calendário de 2005, pelos sócios e diretores Marcos
Odorico Oderich e Cláudio Oderich, conforme Ata de Transformação de Sociedade Limitada
em Sociedade por Ações, datada de 20/01/2004, que conferia aos mesmos poderes de
administração pelo prazo de três anos.
O contribuinte por sua vez, que incorporou a pessoa jurídica ODERICH IRMÃOS e que
amortiza o ágio à razão de 10% ao ano desde o ano-calendário de 2006, sempre foi
administrado pelos acionistas e diretores Marcos Odorico Oderich e Cláudio Oderich,
conforme Atas de Assembléia Geral Ordinárias e/ou Extraordinárias apresentadas à
fiscalização, e datadas de 01/03/2002, 01/03/2005, 05/03/2008 e 07/03/2011.
Além da ligação existente entre as pessoas jurídicas por meio de seus sócios, tem-se ainda
um outro fato de extrema relevância para configurar a ausência de independência entre as
partes envolvidas na operação: a reserva de usufruto em nome dos usufrutuários Marcos
Odorico Oderich e Cláudio Oderich.
Em 10/10/2005, quando da integralização de 101.000 ações emitidas por ODERICH IRMÃOS
na ODEPAR, foi firmada uma reserva de usufruto sobre as mesmas, em nome dos
usufrutuários Marcos Odorico Oderich e Cláudio Oderich, garantindo a estes os rendimentos
de qualquer natureza gerados por aquelas, inclusive a distribuição em dinheiro, de reservas,
resultados, lucros e bonificações.
Com o aumento de capital social na LUC PAR ocorrido em 31/12/20051, subscrito e
integralizado por ODEPAR mediante a entrega das 101.000 ações de emissão da ODERICH
IRMÃOS, a reserva de usufruto se manteve sobre as mesmas, sendo ainda gravadas com
usufruto em nome dos usufrutuários Marcos Odorico Oderich e Cláudio Oderich as
43.123.000 ações ordinárias nominativas emitidas em decorrência deste aumento.
Em 03/11/2005, com a incorporação de LUC PAR por ODERICH IRMÃOS, o capital social
desta passou a ser composto de 31.398.005 novas ações ordinárias nominativas, sem valor
nominal. Apesar de ODEPAR deter 31.397.005 ações de ODERICH IRMÃOS, conforme já
relatado, o usufruto em favor de Marcos Odorico Oderich e Cláudio Oderich passou a recair
sobre a totalidade das 31.398.005 ações desta.
Ou seja, no momento em que, em 31/10/2005, Marcos Odorico Oderich e Cláudio Oderich
integralizaram capital em LUC PAR (indiretamente através de ODEPAR) com a participação
detida em ODERICH IRMÃOS com ágio, sendo sócios e diretores de ODEPAR e de ODERICH
IRMÃOS e usufrutuários tanto das 43.123.000 ações ordinárias de LUC PAR quanto das
Fl. 2907
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101.000 ações ordinárias de ODERICH IRMÃOS, há uma geração de riqueza (ágio) interna,
sem a participação de terceiros independentes.
Observa-se que o ágio em questão teve origem, portanto, em uma construção contábil que
decorreu da interposição da pessoa jurídica LUC PAR como intermediária entre ODEPAR e
ODERICH IRMÃOS (incorporada pelo autuado), sem que se alterasse de fato os verdadeiros
controladores desta: Marcos Odorico Oderich e de Cláudio Oderich, e mantendo-se o direito
destes aos rendimentos de qualquer natureza gerados pelas ações da ODERICH IRMÃOS.
Não houve alienação ou aquisição do controle da pessoa jurídica ODERICH IRMÃOS, o qual
sempre foi de Marcos Odorico Oderich e de Cláudio Oderich.
Voltando-se para a pessoa jurídica ODERICH IRMÃOS, é importante observar que, apesar de
que:
- em 10/10/2005, a nua propriedade das 101.000 ações pertencentes a Marcos Odorico
Oderich e a Cláudio Oderich ter sido transferida para a pessoa jurídica ODEPAR sob a forma
de integralização de capital desta;
- em 31/10/2005, a nua propriedade das mesmas 101.000 ações ter sido transferida de
ODEPAR para LUC PAR sob a forma de integralização de capital nesta;
- em 03/11/2005, terem sido emitidas 31.398.005 novas ações ordinárias nominativas, sem
valor nominal, subscritas por ODEPAR (que subscreveu 31.397.005 ações) e por Lúcia
Oderich Moreira e Iguatemi Lucio Moreira (que subscreveram 500 ações cada), embora
fossem usufrutuários dos direitos sobre as mesmas Marcos Odorico Oderich e Cláudio
Oderich,
os Livros Registro de Ações Nominativas e Registro de Transferência de Ações Nominativas
de ODERICH IRMÃOS não refletem nenhuma das citadas operações. Segundo informaram os
mesmos, a pessoa jurídica ODERICH IRMÃOS sempre teve como sócios Marcos Odorico
Oderich e Cláudio Oderich, sendo que cada um possuía 50.500 ações (de um total de
101.000 ações) quando da incorporação da mesma pela fiscalizada em 31/12/2005.
Questionada por meio do Termo de Intimação Fiscal n° 03, a respeito da razão pela qual os
Livros Registro de Ações Nominativas e Registro de Transferência de Ações Nominativas de
ODERICH IRMÃOS não refletem as operações de transferências de ações ocorridas, e tendo
sido solicitado a apresentação de Atas de Assembléias, registros públicos e outros
documentos lavrados na pessoa jurídica por ocasião dos eventos, o contribuinte informou
simplesmente que não localizou os documentos solicitados.
De fato os Livros Registro de Ações Nominativas e Registro de Transferência de Ações
Nominativas de ODERICH IRMÃOS só corroboram as conclusões aqui expostas: apesar das
operações ocorridas em 10/10/2005, 31/10/2005 e 03/11/2005, as ações de ODERICH
IRMÃOS sempre estiveram sob o controle de Marcos Odorico Oderich e Cláudio Oderich.
Partindo-se desta premissa, no momento em que LUC PAR adquiriu o investimento na
pessoa jurídica ODERICH IRMÃOS (mediante a integralização de capital da nova sócia
ODEPAR) o Laudo de Rentabilidade Futura desta aponta apenas uma expectativa de
resultado. O resultado de fato só ocorreria se surgisse um terceiro independente disposto a
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pagar o valor apontado, dando materialidade à transferência de capital, o que de fato não
ocorreu.
Se analisada isoladamente, a associação de ODEPAR com Lúcia Oderich Moreira e Iguatemi
Lucio Moreira, na pessoa jurídica LUC PAR, em 31/10/2005, é desprovida de propósito
negocial e de afete societatis. Fica evidente que os sócios não desejaram realmente assumir
os riscos inerentes à constituição da sociedade e ao exercício da sua atividade econômica,
tanto que, três dias depois, em 03/11/2005, LUC PAR foi incorporada.
O artigo 981 da Lei n° 10.406, de 10 de janeiro de 2002 - Código Civil, dispõe que celebram
contrato de sociedade as pessoas que reciprocamente se obrigam a contribuir, com bens ou
serviços, para o exercício de atividade econômica e a partilha, entre si, dos resultados; e que
a atividade pode restringir-se à realização de um ou mais negócios determinados. A
finalidade precípua de uma sociedade é a de realizar negócios que caracterizem o exercício
de atividade econômica. No caso específico da sociedade empresária, pelo teor do artigo
966 do referido Código, a atividade econômica é a materializada pela produção e circulação
de bens e serviços, mediante organização de fatores de produção: capital, trabalho,
matéria-prima, etc.
A formação de uma sociedade está, portanto, adstrita ao ânimo do exercício de atividade
econômica. Este inexistindo, caracteriza-se ausência de propósito societário, e, em última
análise, de motivação para a própria celebração do contrato de sociedade. Sociedades não
devem ter por finalidade única ou precípua serem veículo de coisa alguma, ao contrário,
constituem-se em meios legalmente estabelecidos para o exercício de atividade econômica.
No caso em exame não há causa econômica (além da economia fiscal) para a associação,
sendo que LUC PAR é utilizada apenas como veículo para a geração e a futura
dedutibilidade de um ágio artificialmente criado, tanto assim que é incorporada sem nem
ao menos ter entrado em atividade (lembrando que LUC PAR sempre apresentou DIPJ como
Inativa).
A própria justificativa para a incorporação da pessoa jurídica LUC PAR por ODERICH
IRMÃOS, conforme Proposta, Justificativa e Protocolo de Incorporação da Sociedade, é
desprovida de sentido: unificação das rotinas administrativas principalmente aquelas
contábeis e fiscais, com a conseqüente redução de tempo despendido na execução destas
tarefas e racionalização de documentos, tendo como vantagem a simplificação da estrutura
legal e a redução dos custos administrativos e operacionais das duas pessoa jurídicas,
visando a maximização da eficiência nas esferas organizacional, financeira e administrativa,
em benefício de seus usuários e consumidores, tomando menos onerosa a distribuição de
juros sobre o capital próprio e facilitando a distribuição de lucros.
Que rotinas administrativas temos em uma pessoa jurídica que sequer entrou em atividade?
Como falar em redução de custos de uma pessoa jurídica que nunca os suportou?
Não se pode extrair nem do artigo 36 da Lei 10.637, de 2002, nem do artigo 7o da Lei 9.532,
de 1997, qualquer pressuposto de validação para o ágio artificialmente gerado entre partes
dependentes, com a utilização de uma pessoa jurídica "veículo" e de operações estruturadas
em seqüência, na qual cada etapa corresponde a um ato ou deliberação societária ou
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negocial encadeado com o subseqüente, para o atingimento de determinado efeito fiscal
vantajoso.
O inciso III do artigo 7o da Lei 9.532, de 1997, especificamente, ao contrário do que se
poderia pensar, foi introduzido pelo legislador com o intuito de restringir situações postas
em prática anteriormente a sua vigência, coibindo abusos até então incorridos sob o manto
de um pretenso planejamento tributário. Corrobora tal entendimento, a exposição de
motivos do artigo 8o da MP 1.602/97, que foi convertida na Lei n° 9.532/97, artigo 7o:
O artigo 8o [artigo 7o da Lei] estabelece o tratamento tributário do ágio ou deságio
decorrente, da aquisição, por uma pessoa jurídica, de participação societária no capital de
outra, avaliada pelo método da equivalência patrimonial. Atualmente pela inexistência de
regulamentação legal relativa a esse assunto, diversas pessoa jurídicas, utilizando dos já
referidos "planejamentos tributários", vem utilizando o expediente de adquirir pessoa
jurídicas deficitárias, pagando ágio pela participação, com a finalidade única de gerar
ganhos de natureza tributária mediante o expediente, nada ortodoxo, de incorporação de
pessoa jurídica lucrativa pela deficitária. Com as normas previstas no Projeto, esses
procedimentos não deixarão de acontecer, mas, com certeza, ficarão restritos às hipóteses
de casos reais, tendo em vista o desaparecimento de toda vantagem de natureza fiscal que
possa incentivar a sua adoção exclusivamente por esse motivo. (Recktenvald, Gervásio;
Ávila, René Bergmann. Lei n° 9.532/97 Comentada e Anotada. Editora Síntese. P. 68)
Sendo assim, não há qualquer suporte na teoria da contabilidade ou nas normas societárias
e fiscais para o reconhecimento de ágio na seqüência de operações praticadas pelo grupo
ODERICH.
Portanto, são insubsistentes os efeitos fiscais na apuração da base de cálculo de IRPJ e CSLL
do contribuinte, decorrentes da amortização do ágio "herdado" pela incorporação da
pessoa jurídica ODERICH IRMÃOS, cuja origem foi a subscrição de capital por ODEPAR na
pessoa jurídica LUC PAR através da transferência de investimento detido por aquela junto a
ODERICH IRMÃOS.
De acordo com o relatório da DRJ, se pode extrair do termo de verificação fiscal (fl.
2.610):
O ágio em questão originou-se quando a empresa ODEPAR subscreveu participação no
capital social de LUCPAR, integralizando-o mediante a transferência do investimento detido
em ODERICH IRMÃOS, reavaliado conforme Laudo de Avaliação, em 31/10/2005. Em
seguida, em 03/11/2005 LUCPAR foi incorporada por ODERICH IRMÃOS, sendo o ágio
transferido para o Ativo Permanente desta, e em 31/12/2005, a fiscalizada incorporou
ODERICH IRMÃOS passando a amortizar o mesmo.
Os fatos que ensejaram a aplicação de multa qualificada no processo no
11065.722073/2011-89 e, por decorrência, neste processo em exame, estão descritos no termo de
verificação fiscal às fls. 2.617/2.619.
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A autoridade lançadora constatou que em todos os meses do ano-calendário em
análise, as bases de cálculo estimadas mensais para fins de IRPJ e de CSLL foram apuradas por
meio de Balancetes de Suspensão ou Redução, nos termos da legislação de regência.
Deste modo, as infrações identificadas na auditoria fiscal em relação à amortização
do ágio reduziram as respectivas bases estimadas através de inclusões de lançamentos fiscais e,
por conseguinte, os valores das antecipações sujeitos ao pagamento mensal referente ao ano-
calendário de 2012, o que resultou a aplicação de multa isolada, nos termos do art. 44, inciso II, da
Lei no 9.430, de 1996, conforme demonstrado às fls. 2.632/2.635.
A impugnação alegou resumidamente, nos termos do relatório da DRJ:
1.
A decadência da pretensão fiscal para questionar a constituição do ágio, tendo em
vista que os atos societários formalizados no ano-calendário de 2005 culminaram na
incorporação da ODERICH IRMÃOS em 31/12/2005, quando decorridos mais de cinco anos
da data da ocorrência do fato considerado ilícito, ou seja, da data da constituição do ágio,
conforme se extrai do artigo 150, § 4o, do Código Tributário Nacional.
2.
Também se poderia dizer que o direito de o fisco constituir a fraude para ele extrair
a ineficácia do ato objurado está limitado pelo prazo qüinqüenal do artigo 173, parágrafo
único, do Código Tributário Nacional, já que é inaceitável pelo direito brasileiro as
demandas constitutivas imprescritíveis. Portanto, a disposição do parágrafo 4o do artigo
150 para averiguação da fraude tem seu prazo limitado pelo parágrafo único do artigo 173
do Código Tributário Nacional.
3.
A nulidade dos autos de infração em face de a autuação ter se baseado nos artigos
247, 249, inciso I, 251, parágrafo único, 299, 509 e 510 do RIR/99, que tratam da apuração
do lucro real, de dedutibilidade das despesas operacionais e amortização em caráter geral,
que não servem como suporte à discutida exigência, porque o caso vertente decorre de ágio
na incorporação, cuja tributação é diferida pelo artigo 36 da Lei no 10.637, de 2002, cuja
operação não é considerada realizada, por força do seu § 2o.
4. Além disso, a autoridade fazendária descumpriu os dispositivos do Procedimento
Tributário Administrativo, que no artigo 50 da Lei no 9.784, de 1999, que trata da
obrigatoriedade dos atos administrativos serem devidamente motivados e fundamentados.
5. A nulidade dos autos de infração por afronta ao princípio da legalidade, pois lhe é
imputada infração não prevista em lei, já que o ágio foi amortizado respeitando os ditames
legais previstos para os casos de incorporação societária. Em outras palavras, a autoridade
fiscal está desconsiderando um ato jurídico perfeito, sem previsão legal que lhe conceda
essa prerrogativa, posto que o artigo 116 do Código Tributário Nacional ainda não foi
regulamentado por lei ordinária.
6. No mérito. Não incorreu em fraude, pois (i) a reestruturação societária estava amparada
por permissivo legal (artigo 36 da Lei no 10.637, de 2002) que possibilitava o aumento do
capital de uma primeira pessoa jurídica, através da subscrição de ações de participação
societária de uma segunda pessoa jurídica em uma terceira pessoa jurídica, e com propósito
negocial lícito; (ii) não havia vedação legal que estabelece o impedimento da constituição
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do ágio e da sua utilização dentro do mesmo grupo econômico; (iii) o ágio foi devidamente
constituído com base em substrato econômico amparado em laudo de rentabilidade futura
da Oderich Irmãos, conforme determina o artigo 20, § 2o, alínea “b” do Decreto-Lei no
1.598, de 1977, e artigo 385, § 2o, inciso II, do RIR/99, e (iv) a amortização do ágio foi
realizada com base no artigo 7o, inciso III, da Lei no 9.532, de 1997, e artigo 386, inciso III, §
6°, inciso II, do RIR/99.
7. A CONSERVAS ODERICH é uma empresa com mais de 100 anos de existência e, desde
1977, vem sendo administrada pela quarta geração da família Oderich. Nos últimos anos
realizou importantes investimentos, como em 1995 uma produtora de molhos, derivados de
tomates, condimentos e temperos; em 1997, uma moderna processadora de maionese. Por
conseguinte, a ODERICH IRMÃOS foi fundada em 1997, em Pelotas, como mais uma fábrica
de conservas de frutas, onde produz mais de 20 produtos.
8. Em 2004, ODERICH IRMÃOS, visando diminuir a dependência de fornecimentos de latas
do centro do Brasil e para racionalizar a logística de seus custos de embalagens, adquiriu a
fábrica Olvebra S/A, responsável pela produção das embalagens metálicas para a
conservação de alimentos das unidades da ODERICH de São Sebastião do Caí (CONSERVAS
ODERICH) e de Pelotas (ODERICH IRMÃOS).
9. A ODEPAR, por sua vez, é uma empresa que foi constituída em 08/12/2000, com o objeto
social de participação em outras sociedades, possuindo como sócios o Sr. Marcos Oderich e
o Sr. Cláudio Oderich.
10. A LUC PAR, constituída em 12/04/2001, é uma empresa que também tem por objeto
social a participação em outras sociedades, possuindo como sócios a Sra. Lucia Oderich
Moreira e o Sr. Iguatemi Lúcio Moreira.
11. Verifica-se que as empresas não foram constituídas para serem empresas veículo, pois,
primeiro, todas foram constituídas anos antes do advento da Lei no 10.637, de 2002, e,
segundo, porque o propósito negocial que
norteou a reestruturação societária é lícito e transparente e visava a redução de custos
administrativos e operacionais; a otimização dos investimentos, aumento na capacidade de
captação de recursos e maior eficiência da estrutura corporativa; além da maximização da
eficiência da empresa na esfera organizacional, financeira e administrativa, a operação
tornaria possível um maior fortalecimento da posição da CONSERVAS ODERICH S/A. no seu
seguimento de mercado; por possuírem o mesmo controle acionário, não há fatores de
risco, pois todas as operações praticada por parte da ODERICH IRMÃOS INDÚSTRIA DE
ALIMENTO S/A são de conhecimento de CONSERVAS ODERICH.
12. Ao contrário do que foi aduzido pela fiscalização, o ágio registrado nas incorporações
ocorridas durante a reestruturação societária tem substrato econômico lastreado em laudo
de avaliação de rentabilidade futura, com fulcro no artigo 20, § 2o, alínea “b” do Decreto-lei
no 1.598, de 1977, e no artigo 385, § 2o, inciso II, do RIR/99, e tributação diferida conforme
previsto no artigo 36 da Lei no 10.637, de 2002.
13. O disposto no artigo 36 da Lei no 10.637, de 2002, não faz qualquer alusão de que seja
vedada a constituição do ágio dentro do grupo econômico.
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14. Diante deste cenário, confrontando as operações realizadas com as leis vigentes à época
dos fatos, é razoável concluir que nenhum procedimento contrário às normas legislativas
poderá ser lhe imputado, o que afasta de forma cabal a caracterização de fraude.
15. A amortização do ágio em um sessenta avos é legitimamente autorizada pelo artigo 7o,
inciso III, da Lei no 9.532, de 1997, e artigo 386, III, § 6o, II, do RIR/99.
16. A reorganização societária implementada pelo Grupo Oderich tinha objetivo lícito de
reduzir custos administrativos e operacionais, considerando o alto volume de vendas de
produtos existentes entre a ODERICH IRMÃOS para a CONSERVAS ODERICH, otimizando
investimentos, aumento na capacidade de captação de recursos e maior eficiência da
estrutura corporativa, além da maximização da eficiência na esfera organizacional,
financeira e administrativa.
17. O próprio autuante admitiu que a reorganização societária foi efetuada com base no
vigente artigo 36 da Lei no 10.637, de 2002. Esse fato demonstra que a sua conduta não se
subsume ao artigo 72 da Lei no 4.502, de 1996, ou seja, não incorreu em dolo.
A impugnação também argumentou que é incabível a exigência, em concomitância
com a multa de ofício, de multa isolada pelo não recolhimento de estimativas, uma vez que
encerrado o ano-calendário e que a exigência de juros Selic sobre a multa de ofício é prática
reiterada da SRFB após o prazo legal para impugnação. Embora a multa de ofício seja parcela
integrante do crédito tributário, não seria devida a aplicação de juros sobre essa exigência, em
face da ausência de previsão legal que a autorize.
A DRJ julgou improcedente a Impugnação.
O Recurso Voluntário manteve os argumentos da Impugnação.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Ricardo Piza Di Giovanni, Relator
O Recurso Voluntário atende aos requisitos de admissibilidade, sendo conhecido.
Trata-se de auto de infração lavrado para exigir IRPJ e CSLL, com seus respectivos
acréscimos legais (multa de ofício de 150% e juros de mora), bem como para exigir multa isolada
de IRPJ e de CSLL.
No entender da Fiscalização, a reorganização societária, ocorrida em 2005 entre as
empresas do Grupo Oderich, teve como intuito apenas a redução do lucro tributável e a
modificação dos fatos gerados de IRPJ e CSLL, tendo em vista que o ágio teria sido gerado
mediante operações envolvendo empresa veículo, de forma artificial, sem modificação do controle
da empresa e desprovida de qualquer propósito negocial.
Fl. 2913
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Em 2005, o Grupo Oderich, formado pelas empresas Oderich Irmãos Indústria de
Alimentos S/A (Oderich Irmãos), Odepar S/A – Participações Empresariais (Odepar), LUC PAR S.A.
Participações e Negócios (LUC PAR), passou por reorganização societária. O ágio foi originado
quando a Odepar subscreveu participação no capital social de LUC PAR, integralizando-o mediante
a transferência do investimento detido em Oderich Irmãos, reavaliado conforme Laudo de
Avaliação, em 31/10/2005.
Em seguida, em 03/11/2005, a LUC PAR foi incorporada por Oderich Irmãos, sendo
o ágio transferido para o Ativo Permanente desta, e, em 31/12/2005, a Conservas Oderich
incorporou a Oderich Irmãos, quando passou a amortizar o referido ágio.
O auto de lançamento foi lavrado sob o argumento de que a ora Recorrente teria
incorrido em infração, ter deduzido o ágio decorrente da reestruturação societária, para fins de
apuração do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL, no ano-calendário de 2012.
A auditoria fiscal teve início em 13/04/2016, tendo como escopo a verificação dos
procedimentos em relação a amortização contábil de ágio oriundo de investimento em capital de
outra empresa e os seus respectivos reflexos na apuração do Imposto sobre a Renda da Pessoa
Jurídica – IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, referente ao período que
envolve os anos-calendários de 2011 a 2013.
Em 06/12/2016, a Recorrente tomou ciência do encerramento parcial da auditoria
fiscal em questão, compreendendo aquela tão somente o ano-calendário de 2011, com a lavratura
de autos de infração de redução de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL no processo
administrativo-tributário 11080-729.498/2016-35.
Assim, o processo diz respeito a um novo encerramento parcial da auditoria fiscal,
desta vez abrangendo tão somente o ano-calendário de 2012.
Conforme mencionado, o auto de infração fundamentou que o ágio constituído no
ano de 2005, decorrente da reorganização societária que culminou na incorporação das empresas
do grupo pela Recorrente, não poderia ser aproveitado. Apresentando como fundamento central
que a Recorrente teria envolvido a empresa ODERICH IRMÃOS na reorganização societária, como
empresa veículo e, por conseguinte, o ágio constituído em 2005 teria sido gerado artificialmente
em ato de fraude, sem modificação do controle da empresa e sem propósito negocial, visando
apenas a redução do lucro tributável e a modificação dos fatos geradores de IRPJ e CSLL.
Em 10/10/2005, os sócios diretores de ODEPAR (inativa até o ano-calendário de
2004), Marcos Odorico Oderich e Cláudio Oderich, aumentam seu capital social de R$ 1.000,00
para R$ 102.000,00, mediante a emissão de 101.000 novas ações ordinárias nominativas, sem
valor comercial, e inteiramente subscritas e integralizadas pelos mesmos, mediante a
transferência de 101.000 ações ordinárias nominativas integrantes do capital social de ODERICH
IRMÃOS, pelo valor declarado em suas declarações da Pessoa Física, de R$ 101.000,00. Sobre tais
ações recaía reserva de usufruto vitalício, firmado em 10/10/2005, em nome dos usufrutuários
Marcos e Cláudio Oderich.
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Em 31/10/2005, os sócios da pessoa jurídica LUC PAR, Sra. Lucia Oderich Moreira,
irmã de Marcos Odorico Oderich e de Cláudio Oderich, e Iguatemi Lucio Moreira, divorciado da
mesma, decidem pelo aumento do capital social de R$ 1.000,00 para R$ 43.124.000,00, mediante
a emissão de 43.123.000 novas ações ordinárias nominativas, sem valor nominal, totalmente
subscritas pela nova acionista, a ODEPAR, e integralizadas mediante a transferência de 101.000
ações ordinárias nominativas integrantes do capital social de ODERICH IRMÃOS, gravadas com
usufruto e avaliadas em R$ 43.123.000,00.
A LUC PAR foi constituída em 12/04/2001 e até o ano-calendário de 2004
apresentou as DIPJ como inativa. Segundo informações prestadas pelo contribuinte (em resposta
ao Termo de Intimação Fiscal n° 03), a LUC PAR não incorreu em custos e despesas (afora as
despesas de registro societário) e não auferiu receitas nos anos-calendário de 2001 a 2004.
Essa reestruturação societária acarretou um ágio para a LUC PAR, pela aquisição do
investimento em ODERICH IRMÃOS, no valor de 31.397.005,27, considerando-se o patrimônio
líquido desta de R$ 11.725.994,73.
Em 03/11/2005, a pessoa jurídica ODERICH IRMÃOS incorporou a LUC PAR
(incorporação reversa), registrando o ágio que a LUC PAR havia contabilizado.
Em 31/12/2005, foi aprovada a incorporação de ODERICH IRMÃOS por CONSERVAS
ODERICH S.A. (interessado) que vem amortizando o ágio gerado na LUC PAR desde o ano-
calendário 2006.
Conforme Proposta, Justificativa e Protocolo de Incorporação da sociedade, a
incorporação teve como justificativa atender ao preceito de reestruturação das atividades
operacionais e administrativas, implicando em unificação das rotinas administrativas,
principalmente aquelas contábeis e fiscais, com a consequente redução de tempo despendido na
execução destas tarefas e racionalização de documentos. Ainda, segundo o referido documento, a
incorporação apresentaria como principal vantagem a simplificação da estrutura legal e a redução
dos custos administrativos e operacionais das duas empresas (incorporada e incorporadora),
visando a maximização da eficiência nas esferas organizacional, financeira e administrativa, em
benefício de seus usuários e consumidores, tornando menos onerosa a distribuição de juros sobre
o capital próprio e facilitando a distribuição de lucros
A fiscalização relatou que a infração que deu origem ao lançamento objeto destes
autos é de natureza continuada, decorre de reorganização societária realizada no ano-calendário
2005 (fl. 2.584) e, originariamente, foi apurada no procedimento fiscal encerrado parcialmente em
24/05/2011, que ensejou a lavratura de autos de infração de IRPJ e CSLL, relativos aos anos-
calendário de 2006 a 2009 (processo administrativo no 11065.722.073/2011-89) e,
posteriormente, aos autos de infração dos mesmos tributos, referente ao ano-calendário 2010
(processo administrativo no 11065.725.343/2011-11).
Relatou que, naquele momento, ambos os processos tinham sido apreciados pela
1a Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto
Fl. 2915
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Alegre/RS (DRJ/POA), que julgou improcedentes as respectivas impugnações, por meio do
Acórdão no 10-35.115, de 25/10/2011, do Acórdão no 10-44.299, de 12/06/2013 (processo
administrativo no 11065.722.073/2011-89) e do Acórdão no 10-38.157, de 26/04/2012 (processo
administrativo no 11065.725.343/2011-11).
De fato, os três processos administrativos (processo no 11065.725343/2011-11;
processo
administrativo
no
11065.722.073/2011-89
e
processo
administrativo
no
11080.729498/2016-35) já foram examinados pela respeitável Câmara Superior, tendo sido
julgado de maneira contrária ao reconhecimento do ágio, portanto, em relação ao mérito,
negaram provimento quanto ao ágio interno.
No entanto, no processo no 11065.725343/2011-11 e processo administrativo no
11080.729498/2016-35 a glosa do ágio foi julgada por voto de qualidade; e no processo
administrativo no 11065.722.073/2011-89 foi por maioria de votos (5 votos contrários e 3 a favor
do contribuinte).
Defende o Recurso Voluntário que a Recorrente e as empresas ODERICH IRMÃOS,
ODEPAR e LUC PAR procederam à reestruturação societária através dos atos constitutivos
devidamente formalizados e aprovados pela Junta Comercial do Estado do RS e, por conseguinte,
o registro e o aproveitamento do ágio (com base em laudo de rentabilidade futura) realizados com
base nos permissivos legais do art. 36 da Lei no 10.637/02 e inciso III, artigo 386, do RIR/99, o que
por si só afasta o elemento central da fraude.
PRELIMINARES
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. NULIDADE DA
CAPITULAÇÃO LEGAL
Argumentou a Recorrente que fora desrespeitado o princípio da legalidade, uma
vez que o auto de infração teria desconsiderado um ato ou negócio jurídico perfeito, desprezando
que a reestruturação societária foi realizada de acordo com o art. 36 da Lei no 10.637/02 e que os
artigos 386, inciso III, do RIR/99 e o art. 7o, inciso III, da Lei no 9.537/97, permitem a amortização
do ágio de participação societária, amparada com laudo de rentabilidade futura, quando da
transferência da participação societária, por ocasião de incorporação (assim como fusão e cisão).
Por outro lado, a Recorrente alegou a nulidade da capitulação legal, pois, os
dispositivos legais invocados (art. 247, 249, I, 251 e parágrafo único, 299, 509 e 510 do RIR/99)
tratam de apuração do lucro real, de dedutibilidade das despesas operacionais e amortização em
caráter geral, quando o caso em apreço, caso legítimo, deveria ser enquadrado no campo de
exclusão indevida das bases de cálculo do imposto de renda e da contribuição social e não no
âmbito das despesas indedutíveis.
No entanto, não há irregularidade ou falha na base legal citada pelo autuante. O
Relatório da Ação Fiscal foi preciso, claro, relatando os fatos ocorridos, a base legal e base
doutrinária, as supostas provas e a relação lógica entre eles, de modo a identificar o que está
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sendo objeto do lançamento. O lançamento nessas condições proporciona ao contribuinte a
possibilidade de conhecimento das acusações que lhe estão sendo imputadas, na medida em que
expõe a realidade dos fatos e provas que fundamentam o direito de a Fazenda Pública exigir o
crédito tributário. Tanto é que a defesa demonstra que teve o completo entendimento da infração
que lhe é imputada.
E ainda, não há afronta ao princípio da legalidade, pois não há imputação a
Recorrente de infração não prevista em lei. A autuação limita-se a restabelecer o status quo das
bases de cálculo do IRPJ e CSLL, abstraindo-se o entendimento sobre o alcance da legislação
invocada pelo contribuinte para a dedução do ágio incorrido na incorporação de outra pessoa
jurídica.
Afasto a presente preliminar.
DECADÊNCIA
A Recorrente, preliminarmente, arguiu a ocorrência da decadência da pretensão
fiscal para questionar a constituição do ágio, decorrente da reestruturação societária
perfectibilizada em 31/12/2005, sob o fundamento de que a ciência do auto de infração teria
ocorrido no dia 22/12/2017, quando já teria transcorrido o prazo decadencial.
O fundamento central da presente autuação firma-se no entendimento de que a
Recorrente ao proceder à reestruturação societária com o grupo econômico ODERICH, que
resultou no ágio ora questionado, teria incorrido em fraude.
Em decorrência dessa interpretação, o auto de infração além de exigir os tributos
supostamente devidos e juros de mora, aplicou a penalidade da multa de 150% para as supostas
infrações mencionadas acima, com base no art. 72 da Lei no 4.502/64.
Segue abaixo trechos do Relatório Fiscal:
“Quadro resumo:
A fiscalizada faz parte de um grupo econômico de pessoas jurídicas que realizou operações
de reorganização societária no ano-calendário de 2005, cuja combinação gerou um ágio
que teve reflexos na apuração do Imposto de Renda e da Contribuição Social nos períodos
sob fiscalização. Por se tratar de ágio gerado internamente, ou seja, dentro do mesmo
grupo econômico, seu registro contábil e sua utilização para fins fiscais são indevidos. Nesta
ação fiscal foram lançados o IRPJ e a CSLL devidos pela fiscalizada, considerando os efeitos
do ágio indevidamente utilizado, conforme será detalhado no presente relatório.
(...)
O ágio em questão originou-se quando a empresa ODEPAR subscreveu participação no
capital social de LUC PAR, integralizando-o mediante a transferência do investimento
detido em ODERICH IRMÃOS, reavaliado conforme Laudo de Avaliação, em 31/10/2005.
Em seguida, em 03/11/2005 LUC PAR foi incorporada por ODERICH IRMÃOS, sendo o ágio
transferido para o Ativo Permanente desta, e em 31/12/2005, a fiscalizada incorporou
ODERICH IRMÃOS passando a amortizar o mesmo.
Fl. 2917
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19
(...)
Na hipótese de incidência do art. 72 da Lei no 4.502/64, a ação dolosa, entendia como a
consciência e a vontade do agente, deve estar ligada à pelo menos uma das condutas
previstas no tipo, quais sejam: ‘impedir’/ ‘retardar’ a ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária, e/ou ‘excluir’/ ‘modificar’ suas características essenciais. E, em
realizando qualquer uma desta condutas, o agende deve ainda ter a consciência de que está
reduzindo/evitando/diferindo imposto que sabe devido, e deve ter a vontade fazê-lo.
No ano-calendário de 2005, foram estruturadas uma série de operações em sequência,
premeditadas, envolvendo uma empresa “veículo”, partes relacionadas e ágio
artificialmente gerado, sem modificação do controle da empresa ODERICH IRMÃOS, sem
propósito negocial, visando unicamente modificar fatos geradores futuros de IRPJ e CSLL,
através de uma redução do lucro tributável.
(...)”
Dessa forma, o auto de infração questiona a constituição do ágio amortizado pela
Recorrente em decorrência dos atos societários formalizados no ano-calendário de 2005, que
culminou na incorporação da ODERICH IRMÃOS pela ora Impugnante em 31/12/2005.
Todavia, como o fundamento do auto de infração é de que o ágio em comento foi
constituído através de conduta fraudulenta seria necessário observar o prazo decadencial do Fisco
para questionar a constituição do referido ágio, constituído em 31/12/2005.
A Recorrente alegou que o prazo decadencial para a Autoridade Fiscal ter exercido a
sua pretensão de questionar a constituição do ágio era de 5 (cinco) anos contados da sua
constituição, com base na norma extraída dos artigos 149, VII, art. 150, § 4o e 173, parágrafo
único, do CTN.
O acórdão recorrido fundamentou que o prazo decadencial aplicável ao caso é
aquele regido pelo art. 173, I, CTN.
De fato o art. 173 do CTN trata do prazo para a constituição do crédito tributário
pelo lançamento de ofício originário (lançamento de ofício que inaugura a constituição do
crédito), e por sua vez o art. 150, § 4o do CTN trata do prazo para que o Fisco verifique a atividade
interpretativa originária do contribuinte, homologando-a ou alterando-a mediante lançamento de
ofício subsidiário (lançamento de ofício corretivo que pressupõe a atividade interpretativa
originária do contribuinte).
Portanto, somente a existência de fraude justificaria a aplicação do artigo 173 e não
do artigo 150, § 4o do CTN nos casos de tributos sujeitos ao lançamento por homologação.
Ora, o uso da amortização do ágio como despesa nos exercícios de 2012 é
consequência jurídica do registro, no ativo diferido, daquele ágio gerado na aquisição de
participação societária em 2005, que é a causa jurídica.
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Defender a Recorrente, nesse sentido, que o direito da autoridade fiscal glosar a
despesa há de ser contado a partir da causa jurídica que é a atividade de interpretação e aplicação
do direito por parte do contribuinte.
Defende ainda que se a atividade do contribuinte (registro do ágio contabilizado na
incorporada como ativo diferido) operou-se em 2005, esse é o fato gerador da dedutibilidade do
ágio, causa jurídica da despesa, e termo inicial para o prazo de cinco anos que teria o Fisco para
desconsiderar esse fato jurídico-tributário.
Dessa forma, para a Recorrente, o fato gerador suficiente do IRPJ e da CSLL, é
verificado em dezembro de 2005 e ao final dos períodos-base posteriores, decorre dos fatos
geradores necessários da obrigação principal que lhe são anteriores.
O prazo decadencial para o Fisco homologar ou retificar os atos constitutivos do
contribuinte (fato gerador do prejuízo fiscal e fato gerador da dedutibilidade do ágio) tem seu
termo inicial na interpretação e escrituração das referidas despesas, haja vista ser esta a atividade
interpretativa do contribuinte a ser examinada pela Autoridade Fiscal.
Fundamenta a Recorrente que o jurista Eurico de Santi, em parecer anexo aos autos
(fls. 2712-2791), fundamenta que o prejuízo fiscal e o ágio podem ser questionados a partir do
momento da sua formação, a partir do momento em que as apurações e as declarações do
contribuinte informam o registro dessas despesas (antes mesmo do seu aproveitamento). Segue
abaixo trechos de referido parecer:
“Considerando a influência determinante dos prejuízos fiscais na conformação dos fatos
geradores do IRPJ e da CSLL, à Administração Tributária foi concedida a possibilidade de
lavratura de ato administrativo específico para revisão desses valores, independentemente
da existência de crédito tributário a ser lançado.
Assim, embora possa não haver tributo a ser lançado no período fiscalizado, ainda assim o
Fisco possui instrumento de revisão daqueles prejuízos fiscais acumulados, dada a influência
que eles terão nos fatos geradores futuros. Essa é a principal diferença apontada nos
debates entre o prazo decadencial para revisão do prejuízo fiscal e do ágio: caso o Fisco não
concorde com a formação do prejuízo acumulado, ele poderá lavrar Auto de Infração para
Redução do Prejuízo Fiscal (ainda que inexista crédito tributário naquele período
fiscalizado). Se durante o procedimento de fiscalização o Auditor-Fiscal verificar ilegalidades
na formação do ágio antes que ele seja aproveitado pelo contribuinte, alega-se que não há
ato administrativo de revisão a ser lançado.
Não faz sentido a afirmação de que o prejuízo fiscal acumulado está sujeito à revisão antes
de sua utilização, ou seja, que a partir do momento em que constar das apurações e
declarações do contribuinte (LALUR e DIPJ – Declaração de Informações da Pessoa Jurídica),
já é dada ao Fisco a oportunidade de revê-lo e reduzí-lo ao montante adequado, evitando
que o contribuinte utilize-o para redução do IRPJ e da CSLL nos períodos anteriores, o que
não ocorre com o ágio. E porque o mesmo não se dá com o ágio? Por que o ágio não pode,
assim como o prejuízo fiscal, ser controlado pelo Fisco desde sua formação? Somente por
que não existe ato administrativo específico no caso de fiscalização sem necessidade de
Fl. 2919
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constituição do crédito tributário, como no caso dos prejuízos fiscais? Pois é, então é dever
do Fisco criar esse instrumento, especialmente em razão da delegação ao contribuinte da
interpretação originária da legislação tributária.
Utilizar tal argumento para evitar que se aplique ao caso do ágio o mesmo raciocínio
utilizado na contagem do prazo decadencial para revisão dos prejuízos fiscais é locupletar-
se da própria omissão: não é porque o Auditor-Fiscal possui o ‘Auto de Infração para
Redução de Prejuízos Fiscais’ no caso de fiscalização dos prejuízos e não possui o ‘Auto de
Infração para Redução do Ágio’ que o prazo decadencial para revisão deste tem que ser
maior!”
Desta maneira, de acordo com essa corrente doutrinária, passados cinco anos do
entendimento que o contribuinte deu às regras tributárias, o Fisco não pode mais alterar o fato
gerador da dedutibilidade do ágio (fato gerador necessário, mas não suficiente da obrigação
principal), nem o correspondente direito à dedução do ágio, ambos formalizados juridicamente
em dezembro de 2005 pelo exercício da atividade delegada do contribuinte.
Portanto, o dies a quo para o Fisco alterar ou suprimir o direito à dedução fiscal do
ágio, conforme determinado pelo direito, ex vi do art. 150, § 4o, decorreria do marco temporal de
dezembro de 2005.
Contados cinco anos, a partir de dezembro de 2005, o direito à dedução fiscal do
ágio torna-se imutável em razão da omissão do Fisco em exercer seu dever de homologar, alterar
ou suprimir esse direito: o Fisco não pode mais alterar essa realidade jurídica. Tampouco pode o
Fisco se utilizar do argumento que o direito à dedução fiscal do ágio é um evento futuro que
depende deliberação incerta do contribuinte e que, por isso, só se torna relevante no momento da
apuração anual (fato gerador do IRPJ/CSLL).
Em que pese esse relator ter apreço por referida tese apresentada pela Recorrente,
fato é que prevaleceu no CARF o entendimento no sentido de que o termo de contagem da
decadência do ágio NÃO é da sua contabilização, que no caso ocorreu em 2005 e sim da sua
utilização como despesa. O que o dispõe a Súmula 116 abaixo transcrita:
Súmula CARF no 116
Aprovada pela 1a Turma da CSRF em 03/09/2018
Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo a
glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7o e 8o da Lei no 9.532, de 1997, deve-se levar em
conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança. (Vinculante, conforme
Portaria ME no 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
Acórdãos Precedentes:
1101-000.961, de 08/10/2013; 1102-001.104, de 07/05/2014; 1301-000.999, de 07/08/2012; 1402-
001.337, de 06/03/2013; 1402-001.460, de 08/10/2013; 9101-002.804, de 10/05/2017; 9101-
003.131, de 03/10/2017.
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Assim, o prazo decadencial relativo à glosa de despesas de amortização de ágio
inicia-se com a dedução de tais despesas pelo contribuinte, sendo irrelevante para seu cômputo o
momento em que ocorreram as operações societárias que originaram o ágio.
Portanto, de acordo com o entendimento que prevaleceu na jurisprudência do
CARF no momento em que for contabilizado o ágio não é caracterizada a ocorrência do fato
gerador.
No presente caso o ágio contabilizado na data de 31/12/2005 não foi adicionado ou
excluído da base de cálculo do IRPJ e CSLL, não aumentou ou reduziu os prejuízos fiscais e a base
de cálculo negativa da CSLL apurados pelo contribuinte naquela data, não resultando em
consequência tributária naquele período de apuração. Somente na dedução da base de cálculo em
períodos posteriores é que seus efeitos foram sentidos, por isso nesse momento que sua
legalidade pode ser contestada e iniciada, portanto, o termo de contagem da decadência.
Assim, com base na Súmula 116, no caso dos autos, a informação de que a
operação societária e a contabilização inicial do ágio ocorreram em 31/10/2005 não é relevante
para determinar a decadência do direito do Fisco retificar os valores relativos ao prejuízo fiscal e à
base de cálculo da CSLL contabilizados no ano-calendário 2011.
Nesta data, 31/10/2005, a fiscalização não poderia ter lançado nenhum tributo ou
retificado o prejuízo fiscal e a base de cálculo da CSLL relativos ao ano-calendário 2011, tendo em
vista que os fatos geradores ainda não haviam ocorrido.
Portanto, afasto as preliminares.
MÉRITO
A fiscalização relatou que a infração que deu origem ao lançamento objeto destes
autos é de natureza continuada, decorre de reorganização societária realizada no ano-calendário
2005 (fl. 2.584) e, originariamente, foi apurada no procedimento fiscal encerrado parcialmente em
24/05/2011, que ensejou a lavratura de autos de infração de IRPJ e CSLL, relativos aos anos-
calendário de 2006 a 2009 (processo administrativo no 11065.722.073/2011-89) e,
posteriormente, aos autos de infração dos mesmos tributos, referente ao ano-calendário 2010
(processo administrativo no 11065.725.343/2011-11).
Relatou que, naquele momento, ambos os processos tinham sido apreciados pela
1a Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto
Alegre/RS (DRJ/POA), que julgou improcedentes as respectivas impugnações, por meio do
Acórdão no 10-35.115, de 25/10/2011, do Acórdão no 10-44.299, de 12/06/2013 (processo
administrativo no 11065.722.073/2011-89) e do Acórdão no 10-38.157, de 26/04/2012 (processo
administrativo no 11065.725.343/2011-11).
Pois bem. Referidos processos administrativos no 11065.725343/2011-11; no
11065.722.073/2011-89 e no 11080.729498/2016-35 já foram examinados pela respeitável
Fl. 2921
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Câmara Superior, tendo sido julgado de maneira contrária ao reconhecimento mérito, negando,
portanto, provimento quanto ao ágio interno.
Ocorre que no processo 11065.725343/2011-11, a questão do ágio foi decidida por
voto de qualidade, conforme abaixo transcrito:
Processo no 11065.725343/2011-11
Recurso Especial do Contribuinte
Acórdão no 9101-006.548 – CSRF / 1a Turma
Sessão de 06 de abril de 2023
Recorrente CONSERVAS ODERICH SA
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2010
ÁGIO INTERNO. AMORTIZAÇÃO. GLOSA.
Os atos de reorganização societária registrados pela recorrente ainda que formalmente regulares, se
não configuram uma efetiva aquisição de participação societária, mas mera permuta de ativos entre
controladora e controlada, sendo correta a glosa dos valores amortizados como ágio efetuada pelo
Fisco.
ÁGIO. COMPLEMENTARIDADE DAS LEGISLAÇÕES COMERCIAIS E FISCAIS. EFEITOS.
Os resultados tributáveis das pessoas jurídicas, apurados com base no Lucro Real, têm como ponto
de partida o resultado líquido apurado na escrituração comercial, regida pela Lei no 6.404/1976,
conforme estabelecido pelo DL. 1.598/1977. O ágio é fato econômico cujos efeitos fiscais foram
regulados pela lei tributária, com substrato nos princípios contábeis geralmente aceitos. Assim, os
princípios contábeis geralmente aceitos e as normas emanadas dos órgãos fiscalizadores e
reguladores, como Conselho Federal de Contabilidade e Comissão de Valores Mobiliários, têm
pertinência e devem ser observadas na apuração dos resultados contábeis e fiscais.
ÁGIO INTERNO. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. IMPOSSIBILIDADE DE RECONHECIMENTO CONTÁBIL.
A ausência de um efetivo dispêndio (sacrifício patrimonial) por parte da investidora pela aquisição de
participações em operações com empresas controladas revelam a falta de substância econômica das
operações o que impede o seu registro e reconhecimento contábil, pois não há efetiva modificação
da situação patrimonial.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. No
mérito, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Livia
De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Alexandre Evaristo Pinto e Gustavo Guimarães da
Fonseca que votaram por dar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano,
Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes,
Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimaraes da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto
(Presidente).
Já no processo 11065.725343/2011-11, a questão do ágio foi decida por maioria de
votos (5 a 3), conforme abaixo transcrito
Processo no 11065.722073/201189
Recurso no Especial do Contribuinte
Fl. 2922
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Acórdão no 9101003.399 – 1a Turma
Sessão de 5 de fevereiro de 2018
Matéria ÁGIO INTERNO
Recorrente CONSERVAS ODERICH S/A
Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Anocalendário: 2007, 2008, 2009, 2010
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. SITUAÇÃO FÁTICA DIVERSA. INADMISSIBILIDADE.
Não há que se falar em divergência de interpretação da legislação tributária entre os acórdãos
recorrido e paradigma quando envolvem situações fáticas distintas.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Anocalendário: 2007, 2008, 2009, 2010
AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO.
Deve ser mantida a glosa da despesa de amortização de ágio que foi gerado internamente ao grupo
econômico, sem qualquer dispêndio, e transferido à pessoa jurídica que foi incorporada.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Anocalendário: 2007, 2008, 2009, 2010
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de oficio proporcional. Sobre o crédito
tributário constituído, incluindo a multa de oficio, incidem juros de mora, devidos à taxa Selic.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do
Recurso Especial, deixando de conhecêlo quanto à multa qualificada. No mérito, (i) quanto ao ágio
interno, por maioria de votos, acordam em negarlhe provimento, vencidos os conselheiros Luís
Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento
e (ii) quanto à aplicação da Taxa Selic, por voto de qualidade, acordam em negarlhe provimento,
vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e
Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento.
(assinado digitalmente)
Adriana Gomes Rêgo Relatora e Presidente
Participaram do presente julgamento os conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa,
Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa, Daniele Souto Rodrigues Amadio,
Gerson Macedo Guerra e Adriana Gomes Rêgo (Presidente).
E por fim, com relação ao processo 11080.729498/2016-35, a Câmara Superior
também decidiu a questão do ágio por voto de qualidade, conforme abaixo transcrito:
Processo no 11080.729498/2016-35
Recurso Especial do Contribuinte
Acórdão no 9101-006.547 – CSRF / 1a Turma
Sessão de 06 de abril de 2023
Recorrente CONSERVAS ODERICH SA
Fl. 2923
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PROCESSO 11080.733716/2017-17
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Interessado FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011
ÁGIO INTERNO. AMORTIZAÇÃO. GLOSA.
Os atos de reorganização societária registrados pela recorrente ainda que formalmente regulares, se
não configuram uma efetiva aquisição de participação societária, mas mera permuta de ativos entre
controladora e controlada, sendo correta a glosa dos valores amortizados como ágio efetuada pelo
Fisco.
ÁGIO. COMPLEMENTARIDADE DAS LEGISLAÇÕES COMERCIAIS E FISCAIS. EFEITOS.
Os resultados tributáveis das pessoas jurídicas, apurados com base no Lucro Real, têm como ponto
de partida o resultado líquido apurado na escrituração comercial, regida pela Lei no 6.404/1976,
conforme estabelecido pelo DL. 1.598/1977. O ágio é fato econômico cujos efeitos fiscais foram
regulados pela lei tributária, com substrato nos princípios contábeis geralmente aceitos. Assim, os
princípios contábeis geralmente aceitos e as normas emanadas dos órgãos fiscalizadores e
reguladores, como Conselho Federal de Contabilidade e Comissão de Valores Mobiliários, têm
pertinência e devem ser observadas na apuração dos resultados contábeis e fiscais.
ÁGIO INTERNO. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. IMPOSSIBILIDADE DE RECONHECIMENTO CONTÁBIL.
A ausência de um efetivo dispêndio (sacrifício patrimonial) por parte da investidora pela aquisição de
participações em operações com empresas controladas revelam a falta de substância econômica das
operações o que impede o seu registro e reconhecimento contábil, pois não há efetiva modificação
da situação patrimonial.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial. No
mérito, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Livia
De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Alexandre Evaristo Pinto e Gustavo Guimarães da
Fonseca que votaram por dar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Luiz Tadeu Matosinho Machado - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano,
Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes,
Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimaraes da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto
(Presidente). DF CARF MF Fl. 2991
Nesse cenário de evidentes debates, com todo respeito à Câmara Superior, ouso a
divergir do resultado dos votos proferidos na CSRF e validar a operação societária que resultou
na despesa do ágio pelos seguintes fundamentos.
Em 2004, a ODERICH IRMÃOS, visando diminuir a dependência de fornecimentos de
latas do centro do Brasil e para racionalizar a logística e seus custos de embalagem, adquiriu a
fábrica OLVEBRA S/A., responsável pela produção das embalagens metálicas para a conservação
Fl. 2924
DF CARF MF
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26
de alimentos das unidades da ODERICH de São Sebastião do Caí (CONSERVAS ODERICH) e de
Pelotas (ODERICH IRMÃOS).
A ODEPAR foi constituída em 08/12/2000, com objeto social de participação em
outras sociedades, possuindo como sócios o Sr. Marcos Oderich e Cláudio Oderich.
A LUC PAR é uma empresa que também tem por objeto social a participação em
outras sociedades, constituída 12/04/2001, possuindo como sócios a Sr.a Lúcia Oderich Moreira e
o Sr. Iguatemi Lúcio Moreira.
Portanto, as empresas tinham atividades econômicas semelhantes e eram dirigidas
pela família ODERICH.
O fato das empresas LUC PAR e ODEPAR, cujo objeto social é de participação em
outras sociedades, não terem auferido receita e terem apresentado as DIPJ, dos anos-calendário
de 2001 a 2004, como inativas, não significa que tenham sido utilizadas como empresa “veículo”
para gerir o ágio, haja vista que o objeto social era a participação em outras empresas.
De acordo com os seus atos constitutivos, a empresa ODEPAR foi constituída no dia
08/12/2000, de acordo com a ata de Assembléia Geral de Constituição da Sociedade, com o seu
registro na Junta Comercial no dia 04/01/2001.
Por sua vez, a empresa LUC PAR foi constituída no dia 12/04/2001, de acordo com a
sua ata de Assembléia Geral de Constituição da Sociedade, com o seu registro na Junta Comercial
no dia 09/10/2001.
Dessa forma, verifica-se que as empresas ODEPAR e LUC PAR foram constituídas
antes da promulgação e publicação da Lei no 10.637/2002, cujo art. 36 previa o diferimento da
tributação do ganho de capital à diferença de integralização de capital, resultante da incorporação
ao patrimônio de outra pessoa jurídica que efetuar a subscrição e integralização, e o valor dessa
participação societária registrado na escrituração contábil desta mesma pessoa jurídica, não sendo
considerada realização a eventual transferência da participação societária incorporada ao
patrimônio de outra pessoa jurídica, em decorrência de fusão, cisão ou incorporação.
A Recorrente, sub o fundamento de necessidade de fortalecer-se no mercado de
alimentos em conservas e com a finalidade de reduzir os custos de aquisições de embalagens,
realizou a reestruturação societária em tela, que culminou na agregação de ativos importantes à
Recorrente, dentre os quais a fábrica da alimentos na cidade de Pelotas (RS) e a fábrica de
embalagens na cidade de Eldorado do Sul (RS). Esse seria o propósito negocial.
Restou incontroverso nos autos que o ágio registrado nas incorporações ocorridas
durante a reestruturação societária, tem substrato econômico lastreado em laudo de avaliação de
rentabilidade futura, com fulcro no art. 20, § 2o, alínea “b” do Decreto-lei no 1.598/1977 e no art.
385, § 2o, inciso II, do RIR/99.
Também restou incontroverso nos autos que o aumento do capital social da LUC
PAR, de R$ 1.000,00 para R$ 43.124.000,00, adveio mediante a emissão de 43.123.000 novas
Fl. 2925
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ações ordinárias nominativas, subscritas pela empresa ODEPAR, e integralizadas mediante a
transferência de 101.000 ações ordinárias nominativas integrantes do capital social da empresa
ODERICH IRMÃOS, avaliadas em R$ 43.123.000,00, conforme Laudo de Avaliação elaborado em
10/05/2005, apurado através do método de fluxo de caixa descontado para um período de
projeção de cinco anos, tendo como data base 31/12/2004 (fls. 192/300 do presente processo
administrativo).
Ademais, referido aumento ocorreu a valor de mercado e a diferença entre o valor
de integralização de capital e aquele relativo à participação societária registrado na escrituração
contábil, teve sua tributação diferida, à época, com base no previsto no art. 36, da Lei 10.637/02.
A ODERICH IRMÃOS foi incorporada pela CONSERVAS ODERICH, conforme a
Proposta, Justificativa e Protocolo (fls. 346/353) e de acordo com o Laudo de Avaliação elaborado
com base nas demonstrações contábeis do Patrimônio Líquido em 30/11/2005 (fls. 356/373).
De acordo com o laudo de avaliação contábil da ODERICH IRMÃOS o patrimônio
líquido desta, em 30/11/2005, era de R$ 43.257.060,81, de modo que, com a incorporação, o valor
do capital social da CONSERVAS ODERICH, ora Recorrente, foi aumentado neste mesmo valor,
passando a montar em R$ 62.257.060,81.
Ademais, de acordo com o art. 36, § 1o da Lei no 10.637/02, o ganho decorrente da
operação não estaria sujeito aos tributos sobre o lucro naquele momento, mas se realizaria, isto é,
sofreria a incidência do IRPJ e da CSLL, quando da ocorrência de umas das situações previstas no
seu § 1o, quais sejam: (I) alienação, liquidação ou baixa da participação subscrita,
proporcionalmente ao montante realizado; (II) realização do valor da participação, por alienação,
liquidação, conferência de capital em outra pessoa jurídica, ou baixa a qualquer título
proporcionalmente ao valor realizado.
O principal ponto em debate seria a questão do denominado “ágio interno”.
Todavia, no art. 36 da Lei no 10.637/02, não havia menção de vedação da
constituição do ágio dentro do grupo econômico.
Portanto, a reestruturação societária, assim como ágio resultante, com substrato
econômico em laudo de rentabilidade futura, advém de procedimento lícito e, respectivamente,
com fundamento legal no art. 36 da Lei no 10.637/02 (vigente à época do fato) e no art. 20, § 2o,
alínea “b” do Decreto-lei no 1.598/1977 e no art. 385, § 2o, inciso II, do RIR/99.
A reestruturação societária em que houve o (i) aumento do capital da ODEPAR,
através da emissão de ações, mediante a transferência de ações da ODERICH IRMÃOS, (ii) o
aumento de capital da LUC PAR, mediante a emissão de novas ações, subscritas pela acionista
ODEPAR e integralizadas mediante a transferências das ações da ODERICH IRMÃOS, em valor
respaldado com base em Laudo de Rentabilidade Futura, tiveram a tributação diferida com base
no permissivo legal do art. 36 da Lei no 10.637/02.
Fl. 2926
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Por conseguinte, a (iii) incorporação da LUC PAR pela ODERICH IRMÃOS e (iv)
incorporação da ODERICH IRMÃOS pela CONSERVAS ODERICH, por força do § 2o do art. 36 da Lei
no 10.637/02, não foram consideradas como transferência de participação societária, de modo
que a realização descrita nos incisos I e II, §1o, do art. 36, da Lei 10.267/02 não se efetivou,
impedindo a tributação então prevista; sendo que o ágio só foi aproveitado pela ora Recorrente,
em face do permissivo legal do art. 386, inciso III e § 6o, inciso II do RIR/99.
O fato de que a ora Recorrente realizou a reestruturação societária amparada com
base no art. 36 da Lei no 10.637/02, demonstra que a sua conduta estava fundamenta em
permissivo legal.
Há que se considerar que é lícito ao contribuinte reestruturar e reorganizar seus
negócios, de forma que o exercício de sua atividade se torne menos onerosa.
Entendo que o contribuinte possui o pleno direito de livremente escolher aquela
que melhor lhe aprouver, observando as condições legais, sem que o aplicador da lei possa
descaracterizar tal opção.
O propósito negocial tem como ponto de partida a avaliação do grande
fornecimento de embalagens metálicas para a conservação de alimentos, pela Oderich Irmãos,
bem como pelas suas atividades produtivas serem muito semelhantes (alimentos em conservas),
além de serem dirigidas por pessoas da mesma família, fatores que indicaram a possibilidade de
reorganização societária das empresas do grupo, inclusive, com a necessária revisão dos valores
de mercado.
Desta maneira, após reiteradas avaliações, chegou-se à conclusão sobre a
viabilidade da reorganização societária para fins de reestruturação das atividades operacionais,
visando:
 a redução de custos administrativos e operacionais, considerando o alto
volume de vendas de produtos existentes da Oderich Irmãos para a
Conservas Oderich;
 a otimização dos investimentos, aumento na capacidade de captação de
recursos e maior eficiência da estrutura corporativa;
 o fortalecimento da posição da Conservas Oderich no seu segmento de
mercado, tendo em vista a agregação de ativos importantes, como uma
fábrica de alimentos em Pelotas (RS) e uma fábrica de embalagens em
Eldorado do Sul (RS); e
 a redução dos fatores de risco pelo fato das empresas possuírem o mesmo
controle acionário.
Portanto, o grupo empresarial passou por reorganização com o escopo de
reestruturar as atividades operacionais e administrativas, objetivando à simplificação da estrutura
Fl. 2927
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legal e à redução dos custos administrativos e operacionais das empresas, visando à maximização
da eficiência nas esferas organizacional, financeira e administrativa.
Portanto, com todo respeito aos que pensam diferente, não merece prosperar a
conclusão fiscal de que a Recorrente teria agido com dolo e incorrido em fraude, dado que a
reestruturação societária estava amparada em permissivo legal, art. 36 da Lei no 10.637/021,
vigente à época do fato, que possibilitava o aumento de capital de uma primeira pessoa jurídica,
através da subscrição de ações da participação societária de uma segunda pessoa jurídica em uma
terceira pessoa jurídica, e com propósito negocial lícito.
Ademais, inexistia vedação legal que impedisse a constituição do ágio e da sua
utilização dentro do mesmo grupo econômico, o que, diga-se de passagem, somente com o
advento da Lei 12.973/14, que produz efeitos em relação às operações realizadas a partir de 1o de
janeiro de 2015, é que passou a ser vedado, no sistema jurídico, o registro e apuração de ágio em
operações realizadas entre partes relacionadas.
Além disso, o ágio foi devidamente constituído com base em substrato econômico
amparado em laudo de rentabilidade futura da Oderich Irmãos, conforme determina o art. 20, §
2o, “b” do DL no 1.598/77 e art. 385, § 2o, II, do RIR/99, ponto que não foi objeto de
questionamento da fiscalização.
Portanto, não condiz com a realidade dos fatos a alegação fiscal de que teria sido
configurada a fraude nas operações societárias in casu, tampouco no aproveitamento fiscal do
ágio pela Recorrente, o qual teve por base o art. 7o, III, da Lei no 9.532/1997 e art. 386, III, § 6o, II,
do RIR/99.
Diante o exposto, conheço o Recurso Voluntário, afasto as preliminares e dou a
provimento ao Recurso Voluntário.
Uma vez vencido no mérito passo a analisar as demais questões.
MULTA
Caso vencido no mérito, entendo que não teria ocorrido no presente caso os
elementos de fraude, dolo e simulação.
Isto porque, por mais que se discorde da operação que gerou o ágio, nota-se que a
operação foi transparente. Todos os atos societários e demais passos da operação sempre
estiveram à disposição das autoridades fiscalizadores e sem ocultação. A Recorrente pautou as
operações na exibição dos registros contábeis e fiscais, na abertura às autoridades fiscais das
informações a respeito da estrutura acusada de simulada e fraudulenta.
As operações foram todas documentadas, sendo justificadas, no meu entender, por
razões empresariais e econômicas.
De fato, a discussão no caso em análise se restringe à possibilidade da amortização
fiscal do ágio pelo Recorrente. Trata-se, portanto, de divergência na interpretação da lei tributária.
Fl. 2928
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Entendo que a divergência na interpretação da lei tributária não é suficiente a caracterizar
hipótese de dolo, fraude ou simulação.
É pacífico na doutrina e jurisprudência que as acusações de dolo, fraude ou
simulação somente cabem nos casos em que fica provado, pelo fisco, o evidente intuito delituoso
do contribuinte, ou seja, nas hipóteses em que o fisco demonstra de forma inequívoca que o
contribuinte agiu de má-fé e com o evidente propósito de praticar um ato ilegal, de forma a
enganar o fisco.
Entendo que a Recorrente agiu acreditando que a melhor interpretação da lei
tributária nacional aplicada às operações que praticou, no contexto específico em que ocorreram
e embasadas pelas razões empresariais e extra tributárias verdadeiras que as embasaram, seria no
sentido de lhe garantir o direito de agir exatamente como agiu.
Por outro lado, entendo também que a multa de ofício em sua modalidade
agravada, nos termos do art. 44, §1o da Lei no 9.430/96, pode ser aplicada em casos de “evidente
intuito de fraude”. No meu entender não há evidente o intuito de fraude.
Ademais, pode-se entender que à época dos fatos geradores em questão não havia
regra tributária que proibia o registro de ágio em operações intragrupo, nem regra que obrigava a
adoção de conduta diversa.
Desta maneira, pode-se afirmar que não seria o caso de qualificação da multa
motivada em ter sido realizado o registro e a amortização de um ágio considerado “interno” ou
“de si mesmo”.
No caso, o que ocorreu foi mera divergência quanto à interpretação da legislação
tributária aplicável, eis que enquanto o sujeito passivo entendeu que o registro de ágio em
operação entre empresas do mesmo grupo daria ensejo à respectiva amortização fiscal, a
autoridade autuante concluiu de forma contrária, por ter entendimento diferente quanto aos
efeitos tributários do que chamou de “ágio de si mesmo.
De fato, no presente caso não há a acusação de prática de nenhum ilícito ou fraude
específicos, tendo a fiscalização apontado como ilegítimas as operações ante os efeitos produzidos
e o resultado fiscal que se buscou atingir.
A Câmara Superior já se manifestou em diversas oportunidades no mesmo sentido,
onde se pode destacar o acórdão n.o 9101-006.827 do dia 6 de fevereiro de 2024 - CSRF/1a Turma
Processo no 13896.722004/2011-18), de relatoria original, conselheira Livia de Carli Germano e
redatora ad hoc Viviani Aparecida Bacchmi, abaixo transcrito cuja análise se encaixa perfeitamente
ao presente caso:
Processo no13896.722004/2011-18
Recurso Especial do Contribuinte
Acórdão no 9101-006.827
CSRF / 1a Turma Sessão de 6 de fevereiro de 2024 Recorrente
Fl. 2929
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DU PONT DO BRASIL S/A
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008,
2009, 2010 RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTO NÃO ATACADO. NÃO CONHECIMENTO. Não
se conhece do Recurso Especial que não logra demonstrar a necessária divergência
jurisprudencial em relação a um dos fundamentos jurídicos autônomos que, de per si, seja
apto a motivar a conclusão da decisão recorrida sobre a matéria em debate.
QUALIFICAÇÃO DA PENALIDADE. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA
CARACTERIZADA PARCIALMENTE. Não se conhece de recurso especial cujos acórdãos
apresentados para demonstrar a divergência evidenciam decisão em contexto fático
distinto daquele que motivou a qualificação da penalidade aplicada sobre as glosas de
amortização do ágio gerado em 2001. O conhecimento do recurso especial, assim, fica
limitado à qualificação da penalidade aplicada sobre as glosas de amortização do ágio
gerado em 2005, analisada e afastada no paradigma que tratou desta mesma operação.
MULTA QUALIFICADA. ÁGIO INTERNO. AUSÊNCIA DE ILÍCITO. DOLO NÃO CONFIGURADO.
A qualificação da multa de ofício depende da caracterização do dolo do sujeito passivo. Se à
época dos fatos geradores em questão não havia regra tributária que proibisse o registro de
ágio em operações intragrupo, nem regra que obrigasse a adoção de conduta diversa, não
há que se falar em qualificação da multa motivada em ter sido realizado o registro e a
amortização de um ágio considerado “interno” ou “de si mesmo”. No caso, o que ocorreu foi
mera divergência quanto à interpretação da legislação tributária aplicável, eis que
enquanto o sujeito passivo entendeu que o registro de ágio em operação entre empresas do
mesmo grupo daria ensejo à respectiva amortização fiscal, a autoridade autuante concluiu
de forma contrária, por ter entendimento diferente quanto aos efeitos tributários do que
chamou de “ágio de si mesmo”.
Quando o sujeito passivo pratica atos lícitos, mas obtém com eles um resultado ilícito, a
consequência possível é tão somente a requalificação para fins fiscais (por exemplo, a
glosa da amortização fiscal do ágio), jamais a qualificação da multa. É que a qualificação
da multa depende da caracterização de dolo, e não há que se falar em dolo na prática de
atos, a princípio, lícitos (mesmo que estes venham a se revelar ilícitos diante do resultado
fiscal obtido).
Não pagar tributos que a autoridade competente, depois, considera como devidos, é agir
contra a lei tributária e, sob tal ponto de vista, pode ser entendido como um ilícito
tributário. Mas, em regra, o ilícito tributário que permite a exigência de tributos por meio de
auto de infração acarreta a cobrança de multa de oficio de 75%, a qual “independe da
intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do
ato”, nos termos do artigo 136 do CTN.
Para a exigência da multa qualificada, por outro lado, é necessário a prova de que o
sujeito passivo agiu com dolo, eis que depende da caracterização de uma das condutas
previstas nos artigos 71 a 73 da Lei 4.502/1964.
Fl. 2930
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Não se pode considerar haver dolo do sujeito passivo na prática de atos a princípio
lícitos, e que somente vêm a ser tornar ilícitos diante do resultado fiscal obtido – trata-se
de uma ilicitude que não se reporta ao conteúdo dos atos, mas apenas a seus efeitos.
A intenção de pagar menos tributos motiva os negócios jurídicos praticados no contexto de
planejamentos tributários, mas isso não leva necessariamente à conclusão de que há dolo
que possa dar ensejo à qualificação da multa de ofício em todo ato que vise à economia de
tributos. Nesse aspecto, quando se diz que a aplicação da multa qualificada depende da
caracterização do dolo, deve-se considerar não apenas intenção de economizar tributos,
mas a noção de que se está adotando meios ilícitos para obter tal resultado. O dolo é
revelado, portanto, não na intenção de economizar tributos, mas na intenção de praticar
ilícitos quanto aos meios empregados para a pretendida economia fiscal.
O registro de ágio em negociação de participação societária realizada entre empresas de
um mesmo grupo até pode ser considerado, de acordo com a linha que se adote,
“ilegítimo”, “inexistente para fins contábeis” e que tais, mas é fato que, na época dos
fatos geradores em questão, não havia nenhuma regra que estabelecesse que este não
podia ou não deveria ser realizado. Nem havia regra estabelecendo a obrigatoriedade de
conduta diversa.
A prática de atos que não sejam proibidos, quando também não se esteja obrigado a
praticá-los de outra forma, não pode ser considerado cometimento de um ilícito.
Cabe ressaltar, ainda, que há época dos fatos geradores em exame, a jurisprudência era
vacilante acerca da própria amortização do ágio, circunstância que, no mínimo induzia o
Contribuinte a realizar manobras desse jaez, o que, a meu ver, no mínimo coloca em
dúvida a existência de dolo do sujeito passivo em não recolher tributos, aplicando-se ao
caso o concreto o art. 112 do CTN para afastar a qualificação da penalidade.
Neste sentido, o que ocorreu foi mera divergência quanto à interpretação da legislação
tributária aplicável, eis que enquanto o sujeito passivo entendeu que o registro de ágio em
operação entre empresas do mesmo grupo daria ensejo à respectiva amortização fiscal, a
autoridade autuante concluiu de forma contrária, por ter entendimento diferente quanto
aos efeitos tributários de tais operações.
Assim, não há que se falar em qualificação da multa motivada em ter sido realizado o
registro e a amortização de um ágio considerado “interno”.
No caso, não restou caracterizada uma situação de sonegação ou fraude por parte do
sujeito passivo, mas sim uma interpretação equivocada do real alcance das normas
tributárias que disciplinam a amortização do ágio em reorganizações societárias intragrupo.
A divergência de interpretação quanto ao alcance fiscal de atos praticados a não autoriza a
qualificação da multa de oficio, como observa Marco Aurélio Greco:
"Outra observação a ser feita é a de que a incidência do inciso II do artigo 44 da
Lei n° 9.430/96, que leva à multa mais onerosa, supõe a ocorrência inequívoca de
intuito fraudulento. (...)
Fl. 2931
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Se não houve intuito de enganar, esconder, iludir, mas se, pelo contrário, o
contribuinte agiu de forma clara, deixando explícitos seus atos e negócios, de
modo a permitir a ampla fiscalização pela autoridade fazendária, e se agiu na
convicção e certeza de que seus atos tinham determinado perfil legalmente
protegido — que levava ao enquadramento em regime ou previsão legal
tributariamente mais favorável — não se trata de caso regulado pelo inciso II do
artigo 44, mas sim de divergência de qualificação jurídica dos fatos; hipótese
completamente distinta da fraude a que se refere o dispositivo.
A multa agravada só tem cabimento se o elemento subjetivo do tipo for a fraude
no sentido de enganar, esconder, iludir, etc." ("Planejamento Tributário", São
Paulo: Dialética, 2004, grifos nossos)
Mais recentemente, a jurisprudência desta 1a Turma da CSRF tem se firmado no sentido de
que a mera acusação de ágio interno não é suficiente para a qualificação da multa de ofício:
Acórdão 9101-005.973, de 8 de fevereiro de 2022
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008, 2009
ÁGIO INTERNO. MULTA QUALIFICADA. ACUSAÇÃO DE ARTIFICIALIDADE E
DISPÊNDIO FICTÍCIO. OPERAÇÃO INTRAGRUPO. INEXISTÊNCIA DE PROIBIÇÃO
LEGAL EXPRESSA E OBJETIVA. DIVERGÊNCIA HERMENÊUTICA SOBRE A LICITUDE
DA FORMAÇÃO E DAS REGRAS PARA A DEDUÇÃO DA DESPESA. AUSÊNCIA DE
FRAUDE SONEGAÇÃO OU CONLUIO. AFASTAMENTO DA EXASPERAÇÃO DA PENA.
DECADÊNCIA. MATÉRIA DECORRENTE. APLICAÇÃO DO ART. 150 §4 DO CTN.
As acusações de práticas fraudulentas, sonegatórias ou de conluio pelos contribuintes
demandam demonstração específica e juridicamente adequada de sua ocorrência, bem
como conjunto probatório concreto correspondente. Inexistindo proibição legal expressa e
objetiva da amortização fiscal do ágio gerado em operação intragrupo ou com partes
relacionadas, não pode a divergência hermenêutica entre contribuintes e Fisco sobre os
critérios de materialidade para a sua formação e a legitimidade de sua posterior dedução
ser tratada ou confundida com tais ilícitos.
A qualificação da multa de ofício é medida extrema e excepcional, que deve ter sua
aplicação reservada àqueles que, acima de qualquer dúvida ou plausibilidade de boa-fé,
adotaram posturas antijurídicas altamente lesivas e verdadeiramente delituosas.
Ainda que prevalecendo a glosa do ágio, mas não sendo demonstrada e cabalmente
comprovada a presença, nas transações que geraram a despesa com o sobrepreço, das
práticas de fraude, sonegação ou conluio, dentro das suas conceituações legais próprias,
deve ser aplicada a multa de ofício na sua monta ordinária de 75%.
O argumento para a qualificação da multa de ofício de que a infração ocorreu
reiteradamente, em diversos períodos de apuração, é mera conjectura sobre a própria
infração, procedida pela adoção de um prisma analítico de sua temporalidade, não havendo
respaldo legal para tanto.
(...)
Acórdão 9101-006.002, de 7 de março de 2022
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Fl. 2932
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PROCESSO 11080.733716/2017-17
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Ano-calendário: 2005, 2006
ÁGIO INTERNO. MULTA QUALIFICADA. AUSÊNCIA DE DOLO. IMPOSSIBILIDADE.
Para que se possa caracterizar a hipótese legal que autoriza a qualificação da multa, nos
termos do artigo 44 da Lei 9.430/1996, é imprescindível que a autoridade autuante indique
a
se
conduta
praticada
configura
sonegação,
fraude
e/ou
conluio,
hipóteses
respectivamente dos artigos. 71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964. Além de haver deficiência na
acusação fiscal, da análise das imputações verifica-se que não restou caracterizada uma
situação de sonegação ou fraude por parte do sujeito passivo, mas apenas uma divergência
de interpretação quanto ao real alcance das normas tributárias que disciplinam a
amortização do ágio em reorganizações societárias intragrupo.
Acórdão 9101-006.376, de 10 de novembro de 2022
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010
GLOSA DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE “ÁGIO INTERNO”. MULTA
QUALIFICADA. NÃO CABIMENTO.
Considerando que, à época dos fatos geradores, a indedutilidade do dito ágio interno era no
mínimo duvidosa, incabível a qualificação da penalidade (de 75% para 150%), afinal a
interpretação em prol de sua dedução fiscal está longe de caracterizar prática fraudulenta
ou sonegatória, únicas hipóteses aptas a ensejar a onerosa duplicação da multa de ofício.
Acórdão 9101-006.461, de 2 de fevereiro de 2023
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA-(IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013
ÁGIO INTERNO. MULTA QUALIFICADA. AUSÊNCIA DE DOLO. IMPOSSIBILIDADE.
Para que se possa caracterizar a hipótese legal que autoriza a qualificação da multa, nos
termos do artigo 44 da Lei 9.430/1996, é imprescindível que a autoridade autuante indique
a
se
conduta
praticada
configura
sonegação,
fraude
e/ou
conluio,
hipóteses
respectivamente dos artigos 71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964.
Além de haver deficiência na acusação fiscal, da análise das imputações verifica-se que
não restou caracterizada uma situação de sonegação ou fraude por parte do sujeito
passivo, mas apenas uma divergência de interpretação quanto ao real alcance das normas
tributárias que disciplinam a amortização do ágio em reorganizações societárias intragrupo.
Acórdão 9101-006.477, de 7 de março de 2023
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010
GLOSA DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE “ÁGIO INTERNO”. MULTA
QUALIFICADA. NÃO CABIMENTO.
Considerando que, à época dos fatos geradores, não havia disposição legal que vedava a dedução do
dito ágio interno, existindo uma verdadeira dúvida interpretativa quanto a esse direito, incabível a
qualificação da penalidade, devendo esta ser reduzida de 150% para 75%.
Fl. 2933
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Portanto, assiste razão ao sujeito passivo quando sustenta que a multa qualificada em
questão não subsiste e, consequentemente, se não há elementos para qualificar a multa, também não
há elementos para aplicar o artigo 173 do CTN.
Ademais, no mínimo pode-se reconhecer que havia possibilidade de se interpretar a
favor da tese da Recorrente vez que (i) a reestruturação societária estava amparada em
permissivo legal (art. 36 da Lei no 10.637/02 vigente à época do fato), que possibilitava o aumento
de capital de uma primeira pessoa jurídica, através da subscrição de ações da participação
societária de uma segunda pessoa jurídica em uma terceira pessoa jurídica, e com propósito
negocial lícito (ii) não havia vedação legal que estabelece o impedimento da constituição do ágio e
da sua utilização dentro do mesmo grupo econômico (iii) o ágio foi constituído com base em
substrato econômico amparado em laudo de rentabilidade futura da ODERICH IRMÃOS, conforme
determina o art. 20, § 2o, alínea “b” do Decreto-lei no 1.598/1977 e art. 385, § 2o, inciso II, do
RIR/99 e (iv) a amortização do ágio foi realizada com base no art. 7o, inciso III, da Lei no
9.532/1997 e art. 386, inciso III, § 6o, inciso II, do RIR/99.
Por conseguinte, a questão do propósito negocial está na seara da intepretação,
consistindo no fato de, que além da maximização da eficiência da empresa na esfera
organizacional, financeira e administrativa, a operação tornaria possível um maior fortalecimento
da CONSERVAS ODERICH S.A. no seu segmento de mercado, eis que haveria agregação de ativos
importantes à a Recorrente, dentre os quais uma fábrica de alimentos na cidade de Pelotas (RS) e
uma fábrica de embalagens na cidade de Eldorado do Sul (RS).
Existe na operação consistente possibilidade de interpretação no sentido de que o
ágio não teria sido gerado de forma artificial, através da demonstração que a constituição do ágio
foi regular, em decorrência das incorporações ocorridas durante a reestruturação societária, com
base no art. 36 da Lei no 10.637/02 (vigente à época do fato) e com substrato econômico lastreado
em laudo de rentabilidade futura, na forma do art. 20, § 2o, “b”, do Decreto-Lei no 1.598/1977 e
no art. 385, § 2o, II, do RIR/99. Em continuidade, afirmou que a amortização do ágio foi legítima,
em face do permissivo legal do art. 7o, III, da Lei no 9.532/97 e do art. 386, III, § 6o, II, d RIR/99.
Ademais, os fatos do presente caso já foram analisados pela Câmara Superior,
sendo que em todos em eles foram proferidos ao todo 11 votos (vencidos) a favor de validar a
operação de ágio.
Sendo mais específico, no processo no 11065.725343/2011-11 e processo
administrativo no 11080.729498/2016-35 a glosa do ágio foi decidida por voto de qualidade
(quatro votos a favor da operação societária em cada processo); e no processo administrativo no
11065.722.073/2011-89 foi por maioria de votos (5 votos contrários e 3 a favor do contribuinte).
Esse debate estabelecido na Câmara Superior do CARF fortalece, vez mais, que se
trata de uma questão de interpretação e não de fraude.
Nesse sentido, a análise do mérito reforça a o caráter de interpretação da autuação.
Fl. 2934
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Entendo que a circunstância de a operação ser praticada por empresas do mesmo
grupo econômico não descaracteriza o ágio, cujos efeitos fiscais decorrem da legislação fiscal.
Entendo que a distinção entre ágio surgido em operação entre empresas do grupo e aquele
surgido em operações entre empresas sem vínculo não é relevante para fins fiscais.
Existem diversos os exemplos na legislação fiscal em que partes relacionadas
podem transacionar a valores de mercado. As regras de Preços de Transferência, por exemplo,
visam justamente garantir que partes relacionadas operem sempre em valores de mercado, ou
seja, com base no princípio arm’s lentgh, sob pena de serem obrigadas a efetuar ajustes em suas
bases tributáveis. Caso, porém, duas empresas vinculadas pratiquem regularmente preços de
mercado em suas operações, não haverá qualquer ajuste fiscal adicional a fazer ao fim do ano-
calendário.
De fato, os artigos 385 e 386 do RIR - que regulamentam o conteúdo dos arts. 20 do
Decreto-Lei no 1.598/77 e os artigos 7o e 8o da Lei no 9.532/97 - determinam que o ágio fundado
em rentabilidade futura da investida pode ser amortizado e as correspondentes despesas
deduzidas da apuração do imposto devido, desde que ocorra a aquisição seguida de uma operação
de fusão, incorporação ou cisão – o que ocorreu no presente caso.
Entendo que na época dos fatos não havia na legislação óbice ao “ágio interno”.
Ademais, o próprio artigo 20 do Decreto-lei no 1.598/1977, que respaldava o artigo 385
do RIR/99, previa a necessidade, em caso de aquisição de investimento em sociedade coligada ou
controlada avaliado pelo valor do patrimônio líquido, que o custo de aquisição fosse desdobrado
entre o valor do patrimônio líquido e a diferença entre o custo de aquisição do investimento e
este valor, que resultariam em ágio ou deságio.
O que se deve verificar, portanto, com relação ao presente caso seria o abuso de
direito que a Recorrente teria cometido.
De qualquer forma, é importante registrar o entendimento do sentido de
impossibilidade da aplicação retroativa da Lei no 12.973/14. Não época dos fatos referida lei não
existia e, portanto, não se pode afirmar que a operação era vedada. Assim, em princípio, não havia
na legislação tributária qualquer dispositivo que impedia o reconhecimento e a utilização do ágio
gerado internamente, entre partes relacionadas.
De fato, apenas a Lei n° 12.973/14 implementou a restrição que a autoridade lançadora
pretendeu impor no caso presente, como dispõe o art. 22 da Lei n° 12.973/14 abaixo transcrito:
Art. 22. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão,
na qual detinha participação societária adquirida com ágio por rentabilidade futura (goodwill)
decorrente da aquisição de participação societária entre partes não dependentes, apurado segundo o
disposto no inciso III do caput do art. 20 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, poderá
excluir para fins de apuração do lucro real dos períodos de apuração subsequentes o saldo do referido
ágio existente na contabilidade na data da aquisição da participação societária, à razão de 1/60 (um
sessenta avos), no máximo, para cada mês do período de apuração.
Fl. 2935
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Ora, se referida lei foi publicada significa que antes de sua vigência não era proibido
participação societária entre partes não dependentes. Entendo que referida Lei 12.973/14 não é
uma norma interpretativa e, por esse motivo, não pode retroagir no tempo.
De acordo com o mencionado art. 106, I, CTN, a lei aplica-se a fato pretérito desde que
seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos
interpretados.
No entanto, referida lei traz conteúdo novo, e portanto, não retroage nos termos do
princípio da irretroatividade das normas.
Nesse mesmo sentido já se pronunciou a Câmara superior no acórdão n° 1302-001.145
em sessão de 06/08/13, tendo sido reconhecido os efeitos da MP 627 na regulação da matéria,
convertida na Lei 12.973/14.
Número do Processo 16682.720589/2011-35
Contribuinte TRADITIO COMPANHIA DE SEGUROS
RECURSO VOLUNTARIO
Data da Sessão 06/08/2013
Relator(a) MARCIO RODRIGO FRIZZO
No Acórdão 1302-001.145

Decisão
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em indeferir a preliminar de nulidade, vencido
o Conselheiro Marcio Rodrigo Frizzo (Relator) e em dar provimento ao recurso voluntário, vencido o
conselheiro Eduardo de Andrade. Designado redator o conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado para
redigir o voto vencedor.
EDUARDO DE ANDRADE – Presidente em exercício.
MARCIO RODRIGO FRIZZO - Relator.
LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO - Redator designado.
EDITADO EM: 09/09/2013
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Eduardo de Andrade, Marcio Rodrigo Frizzo,
Cristiane Silva Costa, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alberto Pinto Souza Junior, Guilherme Pollastri
Gomes Da Silva.
Ementa(s)
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Exercício: 2006, 2007
Ementa:
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DIREITO DE DEFESA NÃO ALEGADO. RECONHECIMENTO DE OFÍCIO.
DESCABIMENTO.
Se a recorrente compreendeu a imputação feita pela fiscalização e exerceu na plenitude o seu direito de
defesa, mormente não tendo argüido qualquer prejuízo em nenhuma das etapas do litígio instaurado,
não cabe ao colegiado reconhecer de ofício a nulidade do lançamento.
DA GLOSA DAS DESPESAS ORIUNDAS DO ÁGIO PELA SUA INDEDUTIBILIDADE. ERRÔNEA
FUNDAMENTAÇÃO LEGAL. NULIDADE DO LANÇAMENTO.
Fl. 2936
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Há a necessidade de expressamente constar no auto de infração quais artigos específicos da lei tributária
foram violados, sob pena de nulidade do mesmo, por violação do art. 10 da lei 70.235/72, bem como dos
direitos fundamentais do Contraditório e da Ampla Defesa.
ÁGIO INTERNO. INCORPORAÇÃO REVERSA. AMORTIZAÇÃO.
Para fins fiscais, o ágio decorrente de operações com empresas do mesmo grupo (dito ágio interno),
não difere em nada do ágio que surge em operações entre empresas sem vínculo. Não há dispositivo
legal que vede ou anule tal ato devendo os atos da administração pública seguir o princípio da
legalidade. Ocorrendo a incorporação reversa, o ágio poderá ser amortizado nos termos previstos nos
arts. 7° e 8° da Lei n° 9.532, de 1997.
DA INAPLICABILIDADE DA MULTA QUALIFICADA.
A forma da reestruturação empresarial é faculdade do contribuinte desde que observados os dispositivos
legais, sendo incabível a multa qualificada, uma vez que a dedução dos valores de ágio amortizado não
possui vedação legal.
MULTA ISOLADA. DOS JUROS MORATÓRIOS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO.
Inaplicabilidade de incidência de juros moratórios sobre a multa de ofício por carência de previsão legal.
“A intenção da administração tributária federal, com essa proposta de Medida Provisória, de impedir as
operações com ágio dentro do mesmo grupo econômico, se não esclarece que há a possibilidade de o
fazer atualmente, ao menos demonstra que a legislação atual não é clara na sua vedação. Se fosse clara
a proibição legal, não haveria necessidade de se propor uma Medida Provisória para ratificar algo que já
existe.”
“A intenção da administração tributária federal, com essa proposta de Medida Provisória, de
impedir as operações com ágio dentro do mesmo grupo econômico, se não esclarece que há a
possibilidade de o fazer atualmente, ao menos demonstra que a legislação atual não é clara
na sua vedação.
Se fosse clara a proibição legal, não haveria necessidade de se propor uma Medida Provisória
para ratificar algo que já existe.”
Destarte, partindo do entendimento no sentido de que inexistia à época dos fatos
vedação legal expressa quanto à dedutibilidade de valores de ágios registrados em operações com
sociedades do mesmo grupo econômico, a restrição imposta pela autoridade lançadora nesse
sentido deve ser considerada ilegítima, em respeito aos princípios da legalidade tributária e da
tipicidade cerrada.
Entendo que para fins da legislação fiscal e societária brasileira, as pessoas jurídicas são
tratadas como entidades autônomas e individualizadas, apresentando identidade distinta em
relação aos seus acionistas, quotistas ou em relação a outras pessoas jurídicas que estejam sob
controle comum.
Nos termos da Lei das S/A, e principalmente na época dos fatos, mesmo que uma
sociedade fizesse parte de um determinado grupo econômico, essa ainda assim deverá levantar
balanços de forma individualizada, demonstrando os seus resultados à luz das efetivas operações
por ela realizadas. Esses balanços individuais, como se sabe, serão o ponto de partida para o
cálculo do lucro real e da base de cálculo da CSLL, conforme determina o art. 248 do RIR.
Fl. 2937
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Nesse sentido, avanço a análise afastando o entendimento de que o ágio interno não
seria permitido.
Ato contínuo, nos cabe analisar se ocorreu a participação de empresa com o intuito de
simular a operação.
A fiscalização manifestou o entendimento de que a utilização da Magenta teria como
única finalidade possibilitar a amortização fiscal do ágio.
Uma importante observação inicial é no sentido de que a Magenta continua
desempenhando suas atividades e com certa importância para o Grupo Aché em termos
econômicos.
A figura da simulação é prevista no artigo 167 do Código Civil como hipótese de
“invalidade do negócio jurídico”. Nos termos do referido dispositivo, são nulos os negócios
realizados de forma simulada, sendo que o seu parágrafo primeiro enumera expressamente as
situações em que haverá simulação.
“Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for
na substância e na forma.
§1o Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais
realmente se conferem, ou transmitem;
II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;
III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.
§ 2o Ressalvam-se os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do negócio jurídico
simulado.” (não destacado no original)
Todos os direitos transmitidos ou conferidos nas operações examinadas o foram para
as mesmas pessoas (jurídicas) a quem eles estavam sendo transmitidos ou conferidos. Não houve
qualquer aparência distinta da realidade. Todas as operações foram devidamente registradas,
tiveram seus efeitos contábeis, fiscais e societários reconhecidos e tiveram suporte em
documentação hábil e idônea, colacionada pela Recorrente a estes autos.
Do mesmo modo, não houve nenhum documento, contrato ou qualquer forma de
registro feita pela Recorrente que possa conter cláusula ou representação considerada não-
verdadeira.
Por fim, nenhum dos documentos foi antedatado ou pós-datado, e esse fato nem
mesmo foi questionado pela Fiscalização ou pelas Autoridades Fiscais, nem implícita nem
explicitamente.
Entendo que a Recorrente tinha razões empresariais verdadeiras e extra-tributárias
para praticar as operações examinadas. Isso é importante para que se perceba que, além de não
estarem presentes nenhum dos “vícios da vontade” neste caso (conforme enumerados no artigo
Fl. 2938
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167, §1o do Código Civil), também não se poderia falar aqui em simulação como “vício de motivo
do negócio”. Os atos jurídicos aqui examinados foram praticados com efetivas razões empresariais
que eram, a um só tempo, anteriores e independentes da pura economia fiscal.
O artigo 187 do Código Civil cuida da figura do Abuso de Direito, tratando como ilícito
civil a utilização de direito de forma manifestamente excessiva, conforme abaixo:
“Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo, excede
manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou pelos bons
costumes.”
O Professor MARCO AURÉLIO GRECO explica o artigo 187 do Código Civil e suas
distinções (GRECO, Marco Aurélio. Planejamento Tributário. 2a ed. São Paulo: Dialética, 2008. p. 203-204):
“(...)
Ou seja, sempre que o exercício da auto-organização se apoiar em causas reais e não
unicamente fiscais, a atividade do contribuinte será irrepreensível e contra ela o Fisco
nada poderá objetar, devendo aceitar os efeitos jurídicos dos negócios realizados.
Como se vê, o Fisco não pode interpretar os negócios privados como bem entender,
apenas com o intuito de enquadrá-los na hipótese tributariamente mais onerosa. Não é
isto que estou sustentando.
No entanto, os negócios jurídicos que não tiverem nenhuma causa real e predominante, a
não ser conduzir a um menor imposto, terão sido realizados em desacordo com o perfil
objetivo do negócio e, como tal, assumem um caráter abusivo: neste caso, o Fisco a eles
pode se opor, desqualificando-os fiscalmente para requalificá-los segundo a descrição
normativo-tributária pertinente à situação que foi encoberta pelo desnaturamento da
função objetiva do ato. Ou seja, se o objetivo predominante for a redução da carga
tributária, ter-se-á um uso abusivo do direito.
Sublinhe-se que, com esta conclusão, não estou dizendo que o contribuinte é “obrigado a
optar pela forma mais onerosa”, ou que deverá “pagar o maior imposto possível”. Não!
Conforme diversas vezes afirmado acima, o contribuinte tem o direito de se auto-organizar;
e dispor a sua vida como melhor lhe aprouver; não está obrigado a optar pela forma
fiscalmente mais onerosa.
Porém, o que disse acima é que esta reorganização deve ter uma causa real, uma razão de
ser, um motivo que não seja predominantemente fiscal. Sublinhei o termo
“predominantemente”, pois este é o conceito chave. Se determinada operação ou negócio
privado tiver por efeito reduzir carga tributária, mas se apóia num motivo empresarial, o
direito de auto-organização terá sido adequadamente utilizado. Não haverá abuso! O
Fisco nada poderá objetar!” (não destacado no original)
Portanto, as chamadas empresas veículos não foram mera passagem porque as
empresas ainda existem.
Por outro lado, todas as operações societárias realizadas, além de admitidas na
legislação, foram reais, usuais e comuns, não tendo, ao meu olhar, simulação no caso concreto.
Fl. 2939
DF CARF MF
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Destarte, de fato, há necessidade da revisão da multa qualificada de 150%, imposta
com base no art. 44, I e § 1o da Lei no 9.430/96, sendo desclassificada a sua qualificadora de 75%,
haja vista a ausência de fraude, em da LEGITIMIDADE DE SE INTERPRETAR a existência de objetivo
lícito da reestruturação societária em reduzir os custos administrativos e operacionais, fortalecer a
CONSERVAS ODERICH, através da otimização de investimentos, aumento de capacidade de
captação de recursos e maior eficiência da estrutura corporativa, além da maximização da
eficiência na esfera organizacional, financeira e administrativa, bem como em face da
LEGITIMIDADE DE SER INTERPRETAR que a reestruturação societária foi sido realizada com base
no permissivo legal do art. 36 da Lei no 10.637/2 (vigente à época do fato), e aplicação do artigo 72
da lei no 4.502/96, ou seja, que sua conduta não foi dolosa.
Por esta razão, considerando a inexistência de fraude, encaminho meu voto no
sentido de afastar a multa agravada.
TAXA SELIC SOBRE MULTA
A Recorrente defendeu a necessidade do afastamento da SELIC sobre a multa, visto
que o art. 43 da Lei no 9.430/96 prevê a incidência dos juros de mora apenas sobre tributos e
contribuições, não alcançado a incidência sobre a multa.
Todavia, essa matéria já foi sumulada.
Súmula CARF no 108
Aprovada pelo Pleno em 03/09/2018
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia
- SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de
01/04/2019, DOU de 02/04/2019)
Logo, não deve ser mantido a aplicação da Taxa Selic sobre a multa.
DA IMPOSSIBILIDADE DE CONCOMITÂNCIA DA MULTA ISOLADA COM A MULTA DE
OFÍCIO
Entendo que não seria possível e proporcional exigir duas multas sobre o mesmo
fato, ou seja, sobre a apuração do IRPJ do ano-calendário de 2012.
A natureza do pagamento por estimativa, cujo enunciado encontra-se no Art. 2o da
Lei no 9.430, é uma antecipação do pagamento do IRPJ e CSLL, cuja ocorrência se dá mensalmente.
Contudo, ao final do período de tempo necessário ao confronto de despesas e receitas, o IRPJ e o
CSLL substituem as estimativas.
Assim, encerrado o ano-calendário não há o que se falar em recolhimento de
estimativa, mas sim no efetivo IRPJ e CSLL supostamente devidos.
Diferentemente das estimativas, tem-se infração que diz respeito ao não
pagamento de tributo e, portanto, cominada com penalidade mais grave, uma vez que para tais
casos, a multa devida é a de ofício incidente sobre o tributo devido e não pago.
Fl. 2940
DF CARF MF
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A incidência da multa isolada somente ocorre quando se tratar de não recolhimento
das estimativas, no transcurso do ano-calendário. Porém a multa somente pode ser imputada até
o momento previsto para apuração do imposto devido de forma definitiva, ou seja, até o
encerramento do ano-calendário.
Isto porque, uma vez verificada a ocorrência do fato gerador sem que o sujeito
ofereça lucros à tributação, não há o que se falar em multa isolada, apenas em débito
remanescente sobre o ajuste, o que ocasionaria apenas a incidência exclusiva da multa de ofício.
Diante o exposto, conheço o Recurso Voluntário para afastar as preliminares i.i.i) de
nulidade por erro na capitulação legal dos lançamentos; i.i.ii) de decadência, nos termos da
Súmula CARF no 116; i.ii) manter a incidência dos juros calculados com base na taxa SELIC,
Inteligência da Súmula CARF no 108; afastar os lançamentos de amortização de ágio, dando
provimento ao recurso voluntário; ii.ii) alternativamente, afastar a qualificação da multa de ofício
aplicada, reduzindo seu percentual para 75%; alternativamente, dar provimento ao recurso
voluntário para cancelar os lançamentos de multa isolada por falta ou insuficiência de estimativas
mensais..

Assinado Digitalmente
Ricardo Piza Di Giovanni

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Alessandro Bruno Macêdo Pinto, redator designado
Após acurado debate por esta Turma Julgadora em face do voto de qualidade
apresentado pelo i. Relator, restou decidido, por maioria de votos, a manutenção dos lançamentos
de amortização de ágio.
Trata-se de Autos de Infração para exigência IRPJ e CSLL, com os respectivos
acréscimos legais (multa de ofício de 150% e juros de mora), além da multa isolada, no valor total
de R$ 2.314.748,02, referentes ao ano-calendário 2012.
Foram apuradas as seguintes infrações: FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ SOBRE
BASE DE CÁLCULO ESTIMADA, AJUSTE DO RTT EFETUADO INDEVIDAMENTE, CUSTOS/DESPESAS
OPERACIONAIS/ENCARGOS NÃO DEDUTÍVEIS (CSLL) e FALTA DE RECOLHIMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE A BASE ESTIMADA.
Cabe salientar que as infrações que deram origem aos lançamentos objetos destes
autos é de natureza continuada, decorrente da reorganização societária realizada no ano-
calendário 2005 – v. cf. fl. 2584 – e, originariamente, foi apurada no procedimento fiscal
encerrado parcialmente em 24/05/2011, que ensejou a lavratura de Autos de Infração de IRPJ e
CSLL,
relativos
aos anos-calendário
de
2006
a 2009
(Processo
Administrativo no
Fl. 2941
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11065.722.073/2011-89) e, posteriormente, aos autos de infração dos mesmos tributos,
referentes ao ano-calendário 2010 (PA no 11065.725.343/2011-11), cuja ciência ocorreu em
08/02/2012.
Além dos mencionados autos de infração, a autoridade lançadora efetuou o
lançamento tributário decorrente da mesma infração, encerrando parcialmente a auditoria fiscal,
que abrangeu os anos-calendários 2011, 2012 e 2013, com a lavratura do auto de infração relativo
ao ano-calendário 2011 (PA no 11080.729498/2016-35).
Pois bem.
Como asseverado pelo Relator “os três processos administrativos (processo no
11065.725343/2011-11; processo administrativo no 11065.722.073/2011-89 e processo
administrativo no 11080.729498/2016-35) já foram examinados pela respeitável Câmara Superior,
tendo sido julgado de maneira contrária ao reconhecimento do ágio, portanto, em relação ao
mérito, negaram provimento quanto ao ágio interno”.
Acrescentou que “No entanto, no processo no 11065.725343/2011-11 e processo
administrativo no 11080.729498/2016-35 a glosa do ágio foi julgada por voto de qualidade; e no
processo administrativo no 11065.722.073/2011-89 foi por maioria de votos (5 votos contrários e 3
a favor do contribuinte)”.
Ora, as operações que deram ensejo a lavratura dos Autos de Infração já foram
exaustivamente examinadas por este Colendo Conselho, tanto pelas Turmas Ordinárias quanto
pela Câmara Superior, sendo decidido em todos os processos pela manutenção dos autos de
infração.
Porquanto, adoto como razões de decidir as externadas no Acórdão no 9101-
006.547, de relatoria do i. Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, prolatado na sessão do dia
06 de abril de 2023, donde pinçarei alguns trechos:
[...] Como relatado, o ágio registrado pela Contribuinte e que passou a ser amortizado
(montante total de R$ 31.397.005,27) decorre da incorporação da empresa Oderich Irmãos
pela Conservas Oderich SA (autuada).
Entendo que as operações societárias realizadas pela recorrente não se enquadram nas
condições de dedutibilidade previstas na lei, conforme razões e fundamentos acima
detalhados.
Como dito, trata-se de ágio apurado em operações societárias realizadas pela recorrente e
outras empresas sob o mesmo grupo de controle.
Conforme destacado no recorrido, o ágio supostamente gerado teve origem em evento
meramente contábil que decorreu da interposição da empresa veículo Lucpar como
intermediária entre a Odepar e a Irmãos Oderich, este última incorporada pela Recorrente,
sem que se alterasse, de fato, seus controladores societários. Eis as conclusões do recorrido
sobre os fatos:
[...]
De maneira geral, o ágio surge na aquisição de investimento avaliado pelo método de
equivalência patrimonial, quando o valor pago pelas cotas/ações é maior do que o
valor patrimonial destas. Pode ocorrer tanto na aquisição da participação societária
Fl. 2942
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ACÓRDÃO 1402-007.442 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11080.733716/2017-17
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junto a terceiros, como na subscrição/integralização de capital em sociedade já
existente ou em fase de constituição.
Para a caracterização do ágio é necessário que haja dispêndio para obter algo de
terceiros. A operação surge da vontade das partes independentes, que, no interesse
comum, estabelecem um preço que reflita o valor real do investimento, baseado em
fundamentos econômicos que demonstrem não estar plenamente representado na
contabilidade da investida, o seu valor justo.
No caso dos autos, constatou-se, que o ágio teve origem em uma construção contábil
que decorreu da interposição da empresa LUCPAR como intermediária entre
ODEPAR e ODERICH IRMÃOS (incorporada pela recorrente), sem que se alterasse, de
fato, os verdadeiros controladores desta: Marcos Odorico Oderich e de Cláudio
Oderich.
Deve ser destacado, ainda, que a reserva de usufruto em nome dos usufrutuários
Marcos e Claudio Oderich, observada desde o início das operações, com a
transferência das ações de Oderich Irmãos para integralizar o aumento de capital da
Odepar, também aponta para a ausência de independência entre as partes
envolvidas.
Dessa forma, as operações societárias mantiveram o direito dos sócios, Marcos e
Claudio Oderich, aos rendimentos de qualquer natureza gerados pelas ações da
ODERICH IRMÃOS. Não houve alienação ou aquisição do controle da empresa
ODERICH IRMÃOS, o que sempre foi de Marcos Odorico Oderich e de Cláudio
Oderich.
Portanto, a incorporação da Irmãos Oderich pela autuada (ora Recorrente) não representou
qualquer dispêndio a justificar o reconhecimento do ágio registrado, pelos motivos já
expostos.
Com efeito, as operações em questão não se amoldam a hipótese de dedução do ágio
prevista nos artigos 385 e 386 do RIR/1999, pois se considerado isoladamente o ágio
decorre de operação gerada internamente ao grupo econômico, ou seja entre partes
dependentes, e sem qualquer propósito negocial que não a dedução fiscal, haja visto o
exíguo prazo em que foram realizadas e concluídas com vistas à sua amortização.
Trata-se efetivamente de ágio de si mesmo, sem qualquer substância econômica que possa
permitir a sua dedutibilidade na forma do artigo 386 do RIR/1999, pelos fundamentos já
apontados nas considerações iniciais deste voto.
Conforme já apontado, as leis fiscal e societária não amparam o reconhecimento do ágio nas
reorganizações societárias em que não existe uma efetiva aquisição de investimentos; quando
há uma mera simulação de negócios societários visando unicamente a criar um ágio artificial
para reduzir a carga tributária do contribuinte. Ainda que formalmente regulares, estes
negócios societários não tem substância ou existência real.
Com efeito, ao examinar as operações societárias verifica-se a falta de motivação
econômica para a operação; ausência de independência entre as partes; falta de sacrifício
patrimonial uma vez que decorre de troca de ativos dentro do mesmo grupo de controle;
inexistência de modificação da participação no controle (direto ou indireto) da empresa
investida após as operações realizadas.
Fl. 2943
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Ao fim e ao cabo, a única modificação que subsiste é a reavaliação do ativos pré-existentes
e o ágio a ser amortizado como contrapartida.
[...]
Por todo o exposto e por tudo que consta processado nos autos, NEGO
PROVIMENTO ao Recurso Voluntário, a fim de manter integralmente os lançamentos.

Assinado Digitalmente
Alessandro Bruno Macêdo Pinto - Redator designado

Fl. 2944
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Conselheiro Rafael Zedral, redator designado
Em que pesem as razões do voto proferido pelo i. Relator, peço vênia para divergir
do seu entendimento, exclusivamente quanto à aplicação da multa isolada por falta ou
insuficiência de recolhimento de estimativas mensais.
A base legal encontra-se na lei 9430/1996, artigo 44:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas: (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
I - De 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de
2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - De 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que
tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a
contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente,
no caso de pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)”
Há uma tese que defende a impossibilidade da incidência concomitante da multa
isolada pelo não recolhimento de estimativa (art. 44, II, a da lei 943/1996), e da multa de ofício
pelo não recolhimento de IRPJ/CSLL apurado ao final do período de apuração (inciso I do mesmo
artigo 44).
Alega-se a aplicação do critério da consunção, pois a infração de não recolher uma
estimativa é meio de execução da etapa final, ou seja, o recolhimento do tributo ao final do ano-
calendário.
Com o devido respeito aos que assim entendem, este relator não vislumbra
qualquer óbice na aplicação simultânea das duas multas. Trata-se de infrações distintas e a lei não
impede concomitância das duas multas, por dois motivos. O primeiro é porque não há qualquer
previsão expressa na lei neste sentido. E a segunda é que a própria aliena “b” do inciso II do artigo
44 da lei 9430/1996 foi redigida prevendo todas estas hipóteses.
Explico.
A alínea b do inciso II do artigo 44 da lei 9430/1996 prevê a multa “ainda que tenha
sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social”.
O termo “ainda que” é usado para expressar que algo acontece apesar de outras
circunstâncias ou condições. Como exemplo pode utilizar a própria alínea “b” do inciso II do artigo
44, quando afirma que a multa isolada é devida “ainda que” tenha sido apurado prejuízo
fiscal....”
A legislação tributária estabelece que a multa por falta de recolhimento da
estimativa mensal é imposta independentemente da existência de lucro ou prejuízo fiscal no
período. Isso significa que, mesmo que a empresa tenha prejuízo, a obrigação de recolher a
Fl. 2945
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estimativa mensal do Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) persiste. A norma legal não faz
distinção entre situações de lucro ou prejuízo, tratando a antecipação do pagamento como um
dever instrumental do contribuinte.
Ademais, a Súmula CARF no 1051, que veda a cumulação de ofício e a multa isolada
não se aplica à fatos geradores ocorridos após as alterações legislativas promovidas pela Medida
Provisória no 351, convertida na Lei no 11.488.
Portanto, a multa prevista no inciso II do art. 44 da Lei no 9.430/1996 é exigível na
ausência ou na presença de lucro tributável ao final do ano-calendário.
Assim, além das condutas infracionais distintas, que a lei atribui consequências
sancionatórias distintas, afastar a exigência da multa isolada é negar vigência a texto legal
expresso (art. 2o e 44, II, “b”, da Lei no 9.430, de 1996), fato defeso ao CARF, nos termos da
Súmula no 2.
Portanto, nego provimento do Recurso Voluntário neste ponto.

Assinado Digitalmente
Rafael Zedral - Redator designado

1 Súmula CARF 105: "A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no
art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por
falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício"
Fl. 2946
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