Tribunal: CARF
Processo: 10925.003050/2009-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WILSON ANTONIO DE SOUZA CORREA
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-02-17
Data de publicação: 2025-03-17

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii) aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a atividade desenvolvida pela empresa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. INSUMOS.
Na sistemática da apuração não-cumulativa deve ser reconhecido crédito relativo a bens e insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de repetitivos. Gastos incorridos com embalagens para acondicionamento do produto e frete com embalagens (Súmula CARF 188), vinculadas ao processo produtivo geram créditos passíveis de desconto do valor da contribuição calculada.
DESPESAS COM GLP DE EMPILHADEIRA. DIREITO CREDITÓRIO. CONTRIBUINTE. ÔNUS DA PROVA.
Artigo 170 CTN:
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.
Artigo 373 CPC:
373.O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
Há de ser glosado o período em que não se comprova por documentos contábeis o direito creditório.

Inteiro teor:
DOCU MEN TO V A LIDA DO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10925.003050/2009-17
ACÓRDÃO
3001-003.274 – 3a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
17 de fevereiro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
POMAGRI FRUTAS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-
cumulatividade do PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e
serviços cumulativamente atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou
relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii)
aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a
atividade desenvolvida pela empresa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. INSUMOS.
Na sistemática da apuração não-cumulativa deve ser reconhecido crédito
relativo a bens e insumos que atendam aos requisitos da essencialidade e
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na
sistemática de repetitivos. Gastos incorridos com embalagens para
acondicionamento do produto e frete com embalagens (Súmula CARF 188),
vinculadas ao processo produtivo geram créditos passíveis de desconto do
valor da contribuição calculada.
DESPESAS
COM
GLP
DE EMPILHADEIRA.
DIREITO
CREDITÓRIO.
CONTRIBUINTE. ÔNUS DA PROVA.
Artigo 170 CTN:
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos,
vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.
Artigo 373 CPC:
373. O ônus da prova incumbe:
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Original

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I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
Há de ser glosado o período em que não se comprova por documentos
contábeis o direito creditório.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário para excluir as glosas referentes aos créditos sobre as despesas
com embalagens e fretes com transporte de embalagens. Vencidos os conselheiros Luiz Felipe de
Rezende Martins Sardinha e Fabio Kirzner Ejchel, que negavam provimento ao Recurso e o
Conselheiro Daniel Moreno Castillo, que dava provimento em maior extensão para reverter
também as glosas referente as despesas com gás GLP. Manifestou interesse em apresentar
Declaração de voto, a conselheira Francisca Elizabeth Barreto.

Assinado Digitalmente
Wilson Antonio de Souza Correa – Relator

Assinado Digitalmente
Francisca Elizabeth Barreto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Luiz Felipe de Rezende
Martins Sardinha, Daniel Moreno Castillo, Fabio Kirzner Ejchel (substituto[a] integral), Larissa
Cassia Favaro Boldrin, Wilson Antonio de Souza Correa, Francisca Elizabeth Barreto (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem relatado, tomo o Relatório da DRJ de origem como meu, por questão de
economia processual, até seu julgamento, onde nos informa:
Relatório
Trata-se de Manifestação de Inconformidade interposta contra Despacho
Decisório que deferiu parcialmente pedido de ressarcimento formulado no PER no
13534.22292.100907.1.1.08-4313, relativo a crédito da PIS/Pasep Não-
Cumulativa/Mercado Externo, vinculado a receitas de exportação imunes à
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tributação (produção e comercialização de maçãs), referente ao 2o trimestre de
2007. Do valor pleiteado de R$ 5.142,02, foi reconhecido o crédito de R$
1.174,77. Dessa forma, apenas parte das compensações declaradas foi
homologada (fls 70/71).
2. Conforme Termo de Verificação e Encerramento da Análise Fiscal, o
reconhecimento parcial do crédito decorreu de glosas efetuadas em itens de
custo e despesa que compunham o crédito demonstrado pelo contribuinte no
Dacon (fls 39/69): (i) materiais de embalagem utilizados precipuamente para
transporte de maçãs, tais como caixas de papelão, bandejas de polpa, pallets,
cantoneiras, plásticos-bolha, sacos plásticos lisos, cola, filme, fitas adesivas,
termógrafo; (ii) frete na aquisição de mercadorias sem a comprovação de ter sido
suportado pelo requerente e frete na compra de material não considerado
insumo na produção da maçã, tais como saco plástico, papel-seda, fita,
cantoneira, cola, filme, termógrafo; (iii) despesas de condomínio; (iv) gastos com
GLP.
3. Segundo o art. 8o da Instrução Normativa SRF no 404, de 2004, “para que bens
e serviços utilizados se enquadrem no conceito de insumo é requisito que sejam
utilizados na fabricação de produtos destinados à venda ou na prestação de
serviços. O conceito de processo produtivo capaz de gerar créditos restringe-se à
matéria prima e aos produtos intermediários submetidos a alterações em função
de ação direta sobre o produto, tais como desgaste, dano ou perda de
propriedades físicas ou químicas durante os processos de fabricação, e não após
ele. Os insumos participam do processo no qual há uma entrada de materiais e de
serviços, um acréscimo de valor e a saída do produto. Como conclusão lógica,
subentende-se que a legislação está a fazer distinção entre aqueles bens e
serviços incorporados ao produto durante o processo de industrialização e
aqueles outros incorporados apenas depois de concluído o processo produtivo e
que se destinam, por conta disso, tão somente ao transporte ou distribuição dos
produtos acabados. Como para o PIS/Pasep e para a Cofins é insumo aquele
utilizado no processo de industrialização em termos similares ao disciplinado na
legislação do IPI, importa aplicar o conceito de embalagem do regulamento deste
imposto (arts. 4o e 6o do Decreto no 4.544, de 2002). Dessa forma, não podem
gerar créditos, as embalagens que se destinam precipuamente ao transporte dos
produtos elaborados. São assim entendidos os acondicionamentos feitos em
caixas, caixotes, engradados, barricas, latas, tambores, sacos, embrulhos e
semelhantes, sem acabamento e rotulagem de função promocional e que não
objetive valorizar o produto em razão da qualidade do material nele empregado,
da perfeição do seu acabamento ou da sua utilidade adicional, bem assim o
acondicionamento feito em embalagem de capacidade superior àquela em que o
produto é comumente vendido no varejo”.
4. Quanto ao crédito decorrente de serviço de transporte, assevera que “somente
dão direito a crédito no âmbito do regime da não-cumulatividade, as aquisições
de serviços de frete que: (a) estejam relacionados à aquisição de bens para
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revenda [art. 3o, I, das Leis no 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003]; (b) sejam tidos
como um serviço utilizado como insumo na prestação de serviço ou na produção
de um bem [como as despesas com transporte de produtos em elaboração
efetuado entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica]; (c) estejam
associadas à operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor
[arts. 3o, IX, e 15, da Lei no 10.833, de 2003]”
5. Por sua vez, a despesa de condomínio foi excluída da apuração do crédito das
contribuições, por não configurarem despesas com aluguel, nos termos da
legislação.
5. Por fim, os gastos com gás GLP foram glosados, porquanto utilizado em
máquinas empilhadeiras de uso geral e indivisível nos estabelecimentos.
6. Cientificado do decisório em 19.01.2011 (fl 73), o contribuinte manifestou
inconformidade em 21.02.2011 (fls 21.02.2011), na qual pede o reconhecimento
integral do crédito de ressarcimento, com base nas seguintes razões:
(i) Os materiais de embalagens (cantoneiras, bandejas, fitas adesivas,
pallets, papel-seda, plástico-bolha, tampas, fundos, caixas de papelão etc)
são indispensáveis ao acondicionamento do produto, não exclusivamente
com o fim de transporte, porquanto utilizados para assegurar a integridade
da fruta até o seu destino;
(ii) O papel-seda, fita, cantoneira e outros são insumos na produção da
maçã, conforme item acima, de modo que gera creditamento a despesa
com o serviço de transporte para adquiri-los; da mesma forma, as despesas
com frete de mercadorias;
(iii) A despesa com condomínio deve ser creditada da mesma forma que a
despesa com aluguel, pois o acessório segue o principal;
(iv) O GLP relacionado à glosa foi empregado nas empilhadeiras destinadas
à movimentação das maçãs, de modo que o combustível está diretamente
ligado ao processo produtivo;
(v) Não existe lei formal determinando a aplicação do conceito de insumo
do IPI à apuração das contribuições não-cumulativas;
(vi) O critério de insumo utilizado na decisão recorrida não está em
conformidade com Soluções de Consulta emanadas das Superintendências
da Receita Federal do Brasil (Processo de Consulta no 99/09 da SRRF6aRF),
com decisões do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Recurso
Voluntário no 146.778) e com a jurisprudência judicial (Acórdão do Tribunal
Regional Federal da 3a Região, de 26 de março de 2009; Agravo Regimental
no REsp no 1.125.253/SC, de 15 de abril de 2010).
É o relatório.
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Em sessão realizada no dia 27 de abril de 2017 a 5a Turma da DRJ/For exarou o
Acórdão sob no 08-38.792, onde, por unanimidade de votos entendeu ser improcedente a
Manifestação de Inconformidade, mantendo as glosas.
Por meio do TERMO DE CIÊNCIA POR ABERTURA DE MENSAGEM a Recorrente teve
ciência do supramencionado Acórdão por meio de sua Caixa Postal, considerada seu Domicílio
Tributário Eletrônico (DTE) perante a RFB, na data de 17/08/2017, data em que se considera feita
a intimação nos termos do art. 23, § 2o, inciso III, alínea 'b' do Decreto no 70.235/72.
O mencionado documento havia sido depositado em sua caixa, no dia 15/08/2017.
Em 11/09/2017 aviou o presente remédio recursivo, onde sustenta:
i)
Considerações iniciais;
ii)
Das razões para modificação da decisão da DRJ;
iii)
Créditos oriundos de embalagens;
iv)
Direito ao crédito de fretes;
v)
Direito ao crédito de despesas de condomínio;
vi)
Despesas com empilhadeiras (aquisição de gás GLP);
vii)
Direito da Recorrente;
viii)
Dos requerimentos.
Ao chegar ao CARF ocorreu o sorteio eletrônico.
Eis, em apertada síntese o relato dos fatos.
Passo ao voto.

VOTO
Conselheiro Wilson Antonio de Souza Correa, Relator.
1. Da competência para julgamento do feito
Em virtude da norma contida no artigo 65 do Anexo da Portaria MF no 1634, de 21
de dezembro de 2023, a qual aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais - RICARF, este colegiado é competente para apreciar este feito.
2. Do conhecimento
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos formais de
admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento. Posto isso, passo à análise das razões
recursais.
3. Direito.
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Antes de adentrar nos quesitos apresentados no remédio recursivo, suscintamente
há de se conceituar insumo para esse julgador.
Da análise da legislação em vigor, que são várias, concluo que insumo dentro da
sistemática de apuração de créditos pela não cumulatividade de PIS e COFINS deve ser entendido
como toda e qualquer custo ou despesa necessária à atividade da empresa, nos termos da
legislação do IRPJ.
3.1. Crédito Oriundos de embalagens.
Alega equívoco da decisão recorrida ao não reconhecer o direito creditório
referente a aquisições de materiais de embalagens, sob argumento que eles são necessários e
fazem parte da venda do produto.
Destaca que esses gastos com embalagens não se trata de gastos para apresentação
de mercadoria, mas itens necessários ao acondicionamento do produto, necessários para que o
produto chegue em ótimas condições no local de venda.
Dos produtos relacionados, descreve a finalidade de cada um, sendo eles: Bandejas,
Cantoneiras, Fitas adesivas, Pallets e seus acessórios; Plástico bolha, sacos plásticos, Caixas de
papelão, Fundos, Tampas.
Em sessão realizada no mês de agosto de 24, essa Turma julgou caso semelhante
relatado pelo nobre Conselheiro Daniel Moreno Castilho, envolvendo inclusive pallets, onde
acompanhei na integralidade o voto condutor. Por essa razão, e por considerar perfulgente
fundamentação, peço vênia para transcrever parte dele, onde exauri a questão posta:
“....
2. PIS/COFINS. Não cumulatividade. Insumos. Conceito. Tema 779 do E. STJ.
Segundo o precedente repetitivo no Tema 779, o conceito de insumo para fins de
aplicação da legislação tributária das contribuições sociais leva em consideração
a relação de essencialidade entre insumo e a atividade econômica da empresa, e
não entre o bem/produto e o conceito estreito de vinculação direta com a
produção de bens ou prestação de serviços. (DN)
Vejamos o teor das teses firmadas nesse precedente vinculativo:
(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas
da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do
sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade
ou
relevância,
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou
serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada
pelo Contribuinte. (destacamos)
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O entendimento da tese é bastante claro e expresso no que tange ao parâmetro
sobre o qual a questão da essencialidade deve ser aferida em relação a
determinado item considerado como insumo. Esse parâmetro não é o
envolvimento direito na fabricação de bem ou prestação de serviço, como
definiu a DRJ, pois indevidamente limitado e restringe de forma ilegítima a
sistemática própria da não cumulatividade, que deve ter a “essencialidade ou a
importância” aferida em razão da sua atividade e econômica principal.
Não custa lembrar que, tratando-se de contribuições sociais aferidas pela
sistemática base-base, quando da apuração de créditos, critérios de outros
tributos que limitam a questão ao tributo-tributo acabam por gerar torção
inaceitável da própria não cumulatividade em relação às contribuições. A
abrangência da base de incidência das contribuições é muito mais ampla do que
uma linha de produção, carecendo de suporte jurídico a defesa de restrição da
tomada de créditos a esse recorte restrito, sob pena de afronta à própria não
cumulatividade.
A Fazenda busca limitar a tomada de crédito de insumos indispensáveis à
atividade econômica, sob o pretexto de terem sido aplicados após a fabricação do
bem, como no caso dos pallets, justamente por restringir esse direito à linha de
produção (como costuma fazer no IPI), e não à atividade econômica, como deve
ser incorrido para as contribuições.
No caso em foco, restou evidenciado que tanto os pallets, quanto os
termógrafos, são elementos essenciais para a atividade econômica da empresa,
haja vista que na forma da prova carreada aos autos, aplicam-se e integram a
cadeia produtiva até o despacho da mercadoria. (DN)
Por outro lado, os pallets são elementos essenciais para a preservação da
qualidade do produto vendido, servindo de base e estrutura fixa para o transporte
de bens delicados e perecíveis, preservando a estrutura composta de diversas
caixas e integrando a unidade de despacho para transporte de forma indissociável
com o produto.
Já os termógrafos são essenciais à adequada exploração da atividade econômica
da contribuinte, uma vez que essa atividade exige elevado monitoramento de
temperaturas, seja no ambiente de produção, seja durante o transporte. Como
bem descrito nos autos, por se tratar de mercadoria perecível e frágil à oscilações
de temperatura (uvas e frutas), o monitoramento é essencial à atividade,
integrando o conceito de insumo para fins de tomada de crédito, nos termos do
artigo 3o das 10.637/2002 e 10.833/2003, aplicados pelo E. STJ.
....”
Esses bens essenciais, sempre que se submetam à incidência nas entradas,
sempre ensejarão creditamento lícito por parte do contribuinte, como é o caso.
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No caso em julgamento, além dos Pallets há outros produtos que a Recorrente
mostra as suas essencialidades, onde a não utilização destas embalagens não há como manter as
maçãs em condições de venda.
Diferentemente da DRJ, entendo que as embalagens incorporadas aos produtos
mesmo depois de concluído o processo produtivo e que se destinam ao seu acondicionamento e
transporte geram crédito a ser descontado das contribuições, por se constituírem em insumo, já
que ele, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, cujo qual foi julgado na sistemática de recursos
repetitivos, onde a decisão deve ser reproduzida no âmbito desta corte, deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância.
Impossível não trazer à baila o cotidiano. Quando se deseja comprar uma fruta e ou
verdura de melhor qualidade, as casas com preço mais elevados são procuradas. E, quais as razões
desses produtos serem melhores e, portanto, procurados? O transporte é uma delas, onde se
verifica que TODAS as mercadorias são bem acondicionadas / embaladas, tanto nas gôndolas
quanto no transporte. E essa excelência é paga pelo produtor e pelo consumidor final, com uma
diferença, o consumidor final pode optar em ir a um Ceasa ou feira e pagar mais barato. Já o
produtor não tem da mesma sorte, eis que, se não apresentar um produto de excelência, não tem
comprador.
Temos duas premissas: i) produto transportado sem acondicionamento adequado
e, ii) produto transportado cem acondicionamento adequado, onde se reflete diretamente na
qualidade do produto. Delas, abstrai-se o silogismo de que ‘a qualidade do mesmo produto está
diretamente condicionada à maneira/forma do seu transporte’. Aí está a essencialidade e
relevância das embalagens para diferenciar a qualidade do produto.
Apesar de a decisão ‘a quo’ entender que não há nos autos provas documentais que
demonstrem que as embalagens foram vendidas junto com as mercadorias, sendo uma das razões
de não configurar essencialidade e relevância, dela não concordo. Veja, quem compra maça junto
com pallet? Quem compra maça com fundo especial de caixa? Ninguém, pois para o consumidor,
o produto pode ser transportado numa Ferrari ou numa charrete, não importa, pois o que importa
é a qualidade, mal imaginando que a qualidade tem como um dos comandos o transporte.
Nesse quesito, embalagens, reconheço a sua essencialidade e relevância, devendo
ser excluídas as glosas praticadas, como perquiri a Recorrente.
3.2. Direito ao Crédito de Fretes.
Diz que, em relação aos créditos oriundos de fretes, restou mantida a glosa das
notas fiscais nos 460764, 15996, 16095, 16167, 170422, 568610, 582607 e 586062, referentes
transporte de pallets, fitas e cantoneiras.
No presente julgado esses produtos são considerados essenciais e relevantes na
produção.
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Na inteligência do artigo 1o do Ato Declaratório Interpretativo SRF no 2, de 16 de
fevereiro de 2005, que dispõe sobre a apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
COFINS relativos a fretes nas operações, tem-se que poderão ser descontados créditos das
contribuições calculadas sobre os valores pagos com fretes pagos relativos a insumos na
produção. Confira:
Art. 1o Dos valores apurados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição
para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) não-cumulativas, pelas
pessoas jurídicas, poderão ser descontados créditos destas contribuições
calculados sobre os valores das despesas incorridas com fretes, pagos ou
creditados a pessoas jurídicas domiciliadas no País, nas operações de vendas
efetuadas a partir de 1o de fevereiro de 2004, desde que o ônus tenha sido
suportado pela vendedora.
No quesito anterior, entende esse julgado que as embalagens compõem insumos na
produção e, portanto, os fretes tomados para transportar as embalagens, seguindo ADI supra,
também devem ser excluídas as glosas desde que comprovada que as despesas com tais serviços
tenham sido suportadas pelo contribuinte, conforme novel Súmula CARF 188.
Súmula CARF no 188
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em
27/06/2024
É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de
fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e
pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma
autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente
tributados pelas referidas contribuições
Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348
Portanto, entendo que os fretes realizados com insumos (embalagens), não devem
ser glosados.
Com razão a Recorrente.
3.3. Direito ao crédito de despesas de condomínio
Diz que a DRJ não considerou as despesas com condomínio por não ter ocorrido a
separação das despesas de aluguéis com condomínio, mas que isso não se sustenta, pois o
pagamento de condomínio é um acessório ao aluguel, onde o acessório acompanha o principal.
Mas, não foi essa a razão que fulcrou a decisão da instância de piso. Não se
considerou o pagamento de condomínio, porque entende que ele está afastado do processo
produtivo.
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Não tem razão a Recorrente, pois o conceito de insumo, definido pelo STJ no
julgamento do RE 1.221.170/PR está vinculado à atividade de prestação de serviço e à fabricação
ou produção de bens. Inexiste insumo na atividade comercial.
A hipótese normativa do inciso IV, do art. 3o da Lei n.o 10.833/2003 não atinge os
bens utilizados em aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa. Ora, a lei é clara ao dizer aluguéis, não permitindo sua
extensividade imaginária à prestação condominial. Confira:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
....
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
O julgador deve ser escravo da lei, nela se fulcrando e se limitando. Portanto, como
ela não fala em condomínio, não vejo como considerá-la, até porque, necessariamente ela não é
um acessório, haja vista que pode haver um aluguel sem condomínio, seja pela inexistência seja
por acordo. E, por fim, se no dispositivo supra contivesse o termo “aluguéis de prédios e
acessórios”, por certo faria jus ao creditamento a Recorrente. Mas, a lei é clara, não comportando
extensividade como quer a Recorrente.
Ademais, se a decisão da DRJ tivesse fulcrado no fato de não ter a Recorrente
separado as despesas de aluguéis com condomínios para não conceder o creditamento, ainda
assim estaria correta, pois é obrigação da Recorrente provar o seu crédito, na dinâmica do inciso I,
do artigo 373 do CPC, e não gera liquidez e certeza a apresentação de recibos que não
discriminam o que é aluguel e o que é condomínio. Veja:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
Sem razão a Recorrente, nesse tópico.
3.4. Despesas com empilhadeiras (aquisição de gás GLP)
Alega que, equivocadamente a DRJ manteve a glosa o GLP consumido pelas
empilhadeiras, no argumento de estarem enquadradas como máquinas de uso em geral e
indivisível, sendo utilizadas tanto para transporte de insumos e de produtos em elaboração como
também para transporte de produtos acabados e de outras mercadorias.
Todavia, entende que tem direito ao crédito nos custos utilizados nas
empilhadeiras, considerando que elas trabalham diretamente e com aplicação no produto, ou
seja, na movimentação das maçãs, desde que chegam à produção até o destino que é a expedição.
No voto exarado pela DRJ de origem pode ser observado que ela fulcrou seu julgado
na descrição da fiscalização onde considerou que “... observou que as empilhadeiras eram
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utilizadas para movimentação geral de objetos, não necessariamente das maçãs, sendo, por isso,
de utilidade geral e indivisível, de modo que se mantém a glosa da despesa com o gás GLP”. (DN)
Compulsando os autos verificamos que a autoridade lançadora trata esse quesito
como ‘Gás Câmaras Frias’, mas o enquadra como gás combustível, onde muito bem descreve
como de utilidade geral, ou seja, a menção de ser ‘Gás Câmaras Frias’ não representa o produto,
sendo que o produto é gás combustível. Como gás combustível, segundo o AFRFB ele não é
utilizado tão somente para transporte de insumos, mas também é utilizado para produtos
acabados e de outras mercadorias. Confira:

Faço destaque para o fato de o AFRFB ter dito no AI: Estas máquinas de uso geral e
indivisível nos estabelecimentos são utilizadas tanto para transporte de insumos e de produtos em
elaboração como também para transporte de produtos acabados e de outras mercadorias.
Veja, analisando a frase, no primeiro momento há reconhecimento por parte da
fiscalização que elas (máquinas) são utilizadas para transporte de insumos. Então, as despesas
com GLP não poderiam ser desconsideradas ‘in totum’, como fez a fiscalização e mantido pela
unidade de origem, caso estivéssemos tratando de auto de infração, que não é o caso. Isto
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porque, se fosse auto de infração a responsabilidade de demonstrar a existência de ilicitude é do
AFRFB.
No segundo momento da frase, o Relatório Fiscal alega que as máquinas também
são utilizadas no transporte de produtos acabados e outras mercadorias. Assim, extrai-se que o
produto acabado transportado por uma empilhadeira não pode ser entre estabelecimentos, até
porque as regras de transportes e circulação de veículos não permitem, e é por isso que nunca
ninguém viu empilhadeira nas vias públicas automobilísticas levando paletes contendo maçãs e
outros quejandos.
Nesses dois pontos, pode abstrair que há o reconhecimento da Fiscalização do uso
do GLP para empilhadeira, mas como dito no Relatório Fiscal “...máquinas de uso geral e indivisível
nos estabelecimentos são utilizadas tanto para transporte de insumos e de produtos em
elaboração como também para transporte de produtos acabados e de outras mercadorias...” e,
nessa seara, como se está tratando de direito creditório o ônus probante é do contribuinte e não
do Fisco segregar a contabilidade demonstrando o crédito, na inteligência do artigo 170 do CTN.
Confira:
CTN Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.
Não se pode olvidar do CPC, quanto ao ônus da prova, sendo que novamente nos
recorremos a ele.
CPC Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
...
Assim, mesmo a Fiscalização reconhecendo o uso do GLP nas empilhadeiras, o que
em tese daria razão à Recorrente ao perquirido direito creditório, mas que pelo fato de não estar
bem demonstrado contabilmente o que foi gasto com “transporte de insumos e de produtos em
elaboração como também para transporte de produtos acabados e de outras mercadorias”,
realizou a glosa, cuja qual foi mantida pela DRJ e a mantenho agora, eis que a Recorrente teve
várias oportunidades para fazer a segregação contábil e juntar em suas peças de defesa inicial e
agora em fase recursiva.
Portanto, o ônus probante era da Recorrente em demonstrar seu crédito, o que não
realizou, devendo ser mantida a mencionada glosa.
3.5. Do direito da recorrente
Vale-se de jurisprudência judicial e administrativa na tentativa de demonstrar o seu
direito, alegando ainda que o conceito de IPI para definição de insumos foi utilizado para
conceituar PIS/COFINS, sob argumento de que isso não existe em lei.
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Respeita-se a jurisprudência juntada, onde muitas servem para, em parte socorrer o
caso em testilha.
Não se viu a dita conceituação feita pelas autoridades lançadoras e julgadores
antecedentes.
Conclusão
Diante do exposto, conheço do recurso, e julgo parcialmente procedente para
excluir as glosas referentes crédito de despesas com embalagens e fretes com transportes de
embalagens.
É como voto.
Assinado Digitalmente
Wilson Antonio de Souza Correa

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Francisca Elizabeth Barreto, Redatora.
A presente declaração de voto visa esclarecer o meu voto apenas pelas conclusões
em relação às glosas efetuadas sobre os créditos nas aquisições de embalagens para transporte,
bem como em relação às despesas com fretes e às despesas com Gás GLP para empilhadeiras.
1. Embalagens para transporte
No que se refere aos créditos nas aquisições de embalagens, foram glosados os
seguintes itens: Bandeja Polpa Azul, Cantoneira 40x40x4x2, fita adesiva transparente, fita para
arquear Pallet, fita scoth, Pallet Exportação; Plastibolha, saco plástico liso, Caixas de papelão -
fundos e tampas - e termógrafos, conforme se verifica na página 10 do Termo de Verificação
Fiscal.
A recorrente alega que todos os itens são necessários à manutenção e preservação
das maçãs durante o seu transporte até o consumidor final, entendimento que é acompanhado
pelo relator.
A Câmara Superior do CARF, também tem sido pacífica no entendimento de que
despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos alimentícios, destinadas à
manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada
pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, conforme se verifica da ementa do Acórdão no
9303-015.322 – CSRF / 3a Turma abaixo transcrita:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2008
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NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. RECURSO
ESPECIAL. REQUISITOS PARA ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO.
Para conhecimento do recurso especial, é necessário que o recorrente comprove
divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de acórdão paradigma em
que, discutindo-se a mesma matéria posta na decisão recorrida, em caso
semelhante, o colegiado tenha aplicado a legislação tributária de forma diversa.
Hipótese em que o colegiado não deu provimento à matéria recorrida pela
Fazenda Nacional (falta de interesse recursal).
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Exercício: 2008
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA PACÍFICA DO
STJ.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de
regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.
CRÉDITOS. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS.
MANUTENÇÃO DA QUALIDADE. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos
alimentícios, destinadas à manutenção, preservação e qualidade do produto,
enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no
1.221.170/PR.
Em outras oportunidades já me manifestei no sentido de que tais glosas deveriam
ser mantida, com base no inciso II, do § 2o, do artigo 176, da IN RFB no 2121/2022, que informa
expressamente que embalagens utilizadas no transporte de produtos acabados não são
consideradas insumos e, portanto, não geram créditos como tal:
§ 2o Não são considerados insumos, entre outros:
II - embalagens utilizadas no transporte de produto acabado;
No entanto, no caso em questão, por tratar-se de produtos alimentícios e que
demandam uma embalagem que se destinam à manutenção, preservação e qualidade do produto,
entendo que as glosas devem sim, ser revertidas, com exceção daqueles itens que forem ativados.
Essas são as razões do meu voto.
2. Frete
No que se refere ao frete, de acordo com o Termo de Verificação Fiscal, foram
glosados fretes referentes a transporte de pallets, fita adesiva e cantoneira, que a fiscalização não
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considerou como insumo, e fretes de exportação para os quais a ora recorrente não comprovou
que arcou com essa despesa.
Em sua manifestação de inconformidade, a recorrente não contesta a não
comprovação quanto ao pagamento dos fretes de exportação, nem apresentou qualquer
documento comprobatório nesse sentido. Quanto aos demais itens, apenas informou que se
tratava de compra de insumos, o que geraria direito ao creditamento.
A DRJ, por também entender que as embalagens não podiam ser consideradas
insumos, manteve a glosa.
Em seu Recurso Voluntário, a recorrente alega:
Referente aos créditos oriundos de fretes, restou mantida a glosa das seguintes
notas fiscais 460764, 15996, 16095, 16167, 170422, 568610, 582607 e 586062.
Entende o Fisco que há indícios de que referidos fretes não permitem direito ao
crédito eis que oriundos do transporte de pallets, fitas e cantoneiras.
Contudo, pouco importa a origem do frete realizado, eis que em ambos os casos
as operações geram créditos conforme verificado no tópico anterior e, por
conseguinte, seu transporte também.
Com a devida vênia, entende a Recorrente que os documentos acostados são
suficientes para demonstração de seu direito ao crédito de fretes, sendo
descabida a negativa da DRJ.
Pois bem, entendo que a questão quanto aos fretes de exportação está preclusa.
Já no que se refere aos créditos calculados sobre as despesas com fretes referentes
aos itens entendidos como insumos, nos termos do item 1 deste voto, entendo que as glosas
devem ser revertidas.
Nesse sentido, voto por dar parcial provimento em relação ao presente item, para
reverter as glosas referente aos fretes de compra materiais de embalagem consideradas como
insumos, nos termos do item 1 deste voto.
3. Despesas com empilhadeiras (aquisição de gás GLP)
Nos termos do TVF, a glosa de créditos apurados sobre a compra de GLP ocorreu
por este ser empregado em empilhadeiras que transportam insumos, produtos em elaboração e
acabados e outras mercadorias. Tendo em conta o uso geral e indivisível das máquinas, a
fiscalização efetuou a glosa.
A recorrente, por seu turno, defende que as empilhadeiras trabalham na
movimentação das maçãs, desde sua chegada ao estabelecimento, passando pela produção, até
chegar ao destino final que é a expedição.
A DRJ manteve a glosa pelos motivos abaixo:
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A Lei no 10.637, de 2002, bem como a Lei no 10.833, de 2003, autorizam a
dedução de gastos com combustíveis e lubrificantes, desde que “utilizados como
insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda” (art. 3o, II). Dessa forma, podem ser deduzidos, por
exemplo, os créditos sobre gastos com combustíveis e lubrificantes utilizados em
máquinas e equipamentos do processo produtivo; jamais, por outro lado, o
combustível utilizado no transporte do produto, igualmente deslocado espaço-
temporalmente do processo produtivo.
Pois bem, a fiscalização afirma algo que não é desconstituído pelo manifestante
mediante prova. A autoridade fiscal observou que as empilhadeiras eram
utilizadas para movimentação geral de objetos, não necessariamente das maçãs,
sendo, por isso, de utilidade geral e indivisível, de modo que se mantém a glosa
da despesa com o gás GLP.
Quando se trata de direito creditório, o ônus é do contribuinte de segregar sua
contabilidade e apresentar para serem compensados/ressarcidos apenas os créditos líquidos e
certos, nos termos do artigo 170, do CTN.
A recorrente além de não realizar a segregação das despesas também não logrou
êxito em rebater por meio de provas o que a fiscalização afirmou.
Portanto, entendo não haver reparos a serem feitos com relação a este item em
relação à decisão de primeiro piso, pelo que lhe nego provimento.

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