Tribunal: CARF
Processo: 13855.900050/2016-55
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LAZARO ANTONIO SOUZA SOARES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-11
Data de publicação: 2026-02-03

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2012 a 30/09/2012
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. LEITE. CAIXAS COLETIVAS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
PALLETS. ACONDICIONAMENTO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. LEITE. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Considerando a natureza da atividade desempenhada pela contribuinte, sujeita a inúmeros regulamentos do Ministério da Agricultura e Pecuária e da Agência Nacional de Vigilância Sanitária, e dada a necessidade de gastos com aquisição de pallets, uma vez que preservam a integridade das embalagens e a qualidade das mercadorias no deslocamento, armazenamento, empilhamento e proteção dos produtos alimentícios, sobre tais gastos deve ser reconhecidos os créditos.
GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO. ACONDICIONAMENTO FÁBRICA. MANUTENÇÃO DE EXPEDIÇÃO. MANUTENÇÃO DE EMPILHADEIRA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
São considerados insumos geradores de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep os serviços adquiridos e utilizados no setor de expedição, acondicionamento de fábrica e na manutenção de empilhadeira da pessoa jurídica, em qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviço.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13855.900050/2016-55
ACÓRDÃO
3302-015.296 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
USINA DE LATICINIOS JUSSARA SA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2012 a 30/09/2012
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. LEITE.
CAIXAS COLETIVAS. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos
alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e qualidade
do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
PALLETS. ACONDICIONAMENTO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. LEITE.
CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Considerando a natureza da atividade desempenhada pela contribuinte,
sujeita a inúmeros regulamentos do Ministério da Agricultura e Pecuária e
da Agência Nacional de Vigilância Sanitária, e dada a necessidade de gastos
com aquisição de pallets, uma vez que preservam a integridade das
embalagens
e
a
qualidade
das
mercadorias
no
deslocamento,
armazenamento, empilhamento e proteção dos produtos alimentícios,
sobre tais gastos deve ser reconhecidos os créditos.
GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO.
ACONDICIONAMENTO
FÁBRICA.
MANUTENÇÃO
DE
EXPEDIÇÃO.
MANUTENÇÃO DE EMPILHADEIRA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
São considerados insumos geradores de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep os serviços adquiridos e utilizados no setor de expedição,
acondicionamento de fábrica e na manutenção de empilhadeira da pessoa
jurídica, em qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à
venda e de prestação de serviço.

Fl. 126
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3302-015.296 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13855.900050/2016-55
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ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes
aplicado o decidido no Acórdão no 3302-015.294, de 11 de novembro de 2025, prolatado no
julgamento do processo 13855.900051/2016-08, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Mário Sérgio Martinez
Piccini, Francisca das Chagas Lemos, Sergio Roberto Pereira Araujo(substituto[a] integral), Louise
Lerina Fialho, Marina Righi Rodrigues Lara e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).

RELATÓRIO
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o
relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o Pedido
de Ressarcimento/Compensação apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao suposto
crédito de Contribuição para o PIS/Pasep Não Cumulativa – Mercado Interno, referente ao 3o
trimestre de 2012.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da
Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua
ementa, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto:
ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/07/2012 a 30/09/2012
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não cumulatividade, o termo “insumo” não pode ser interpretado
como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a
atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa
jurídica, que efetivamente sejam essenciais ou relevantes para a produção de
bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade.
CRÉDITOS. INSUMOS. SERVIÇOS COM MANUTENÇÃO.
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PROCESSO 13855.900050/2016-55
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São considerados insumos geradores de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep
os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo
imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de
produção de bens destinados à venda e de prestação de serviço.
CRÉDITOS. INSUMOS. EMBALAGEM DE TRANSPORTE.
As embalagens utilizadas para viabilizar o transporte de mercadorias não são
consideradas insumos, não dando, pois, direito a desconto de crédito na apuração
da Contribuição para o PIS/Pasep no regime da não cumulatividade.
CRÉDITOS. INSUMOS. PEDÁGIOS.
Os gastos com pedágio, pagos por empresa industrial para efetuar a entrega dos
produtos que industrializa, não são considerados insumos para fins de
creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep apurada no regime não
cumulativo.
CRÉDITOS. INSUMOS. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE
PRODUÇÃO.
Os gastos posteriores à finalização do processo de produção não são considerados
insumos para fins de creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep apurada no
regime não cumulativo.
CRÉDITO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. TAXA SELIC. VEDAÇÃO LEGAL.
Por expressa disposição legal, não incide atualização monetária sobre créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep objeto de ressarcimento.
Tomando ciência da decisão, a Recorrente apresentou Recurso Voluntário
reiterando os argumentos apresentados na Impugnação.
É o relatório.

VOTO
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
ADMISSIBILIDADE
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos, dele tomo
conhecimento.
RAZÕES DE MÉRITO:

DAS GLOSAS DE MATERIAIS DE EMBALAGENS – CAIXAS COLETIVAS
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DF CARF MF
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PROCESSO 13855.900050/2016-55
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Conforme consta dos autos, a principal atividade da interessada é a exploração da
indústria e comércio de leite e derivados (creme de leite, queijo mussarela, queijo
parmesão, manteiga, bebida láctea achocolatada). É pessoa jurídica que exerce
atividade agropecuária, e se dedica a produtos destinados à alimentação humana
classificados no capítulo 4, da NCM.
Diz a Recorrente que a embalagem é utilizada para acondicionar 12 caixas de leite
de 1 litro, e os seus custos foram excluídos da base de créditos sob o argumento
de tratar-se de uma embalagem de transporte e não de apresentação.
Como afirmando pela Recorrente em seu Recurso Voluntário (fls. 116-117):
“(...)
2. Trata-se de uma embalagem de apresentação, pois, diferentemente do que foi
dito pelo agente fiscal ela é confeccionada em material resistente, colorido, com
impressão de todos os dados e informações do produto. Justamente para poder ser
manuseada no ponto de venda como embalagem de apresentação destinada ao
consumidor final. O consumidor que adquire estes produtos da Requerente os leva
para casa nas exatas condições – de embalagem - em que saíram da fábrica. Esta
embalagem de apresentação padrão com 12 unidades do produto agrega valor ao
produto, pois, tem designer, cores, informação, quantidade etc.
(...)
3. A comercialização do leite longa vida se dá por caixa de 12 unidades, como se
verifica pela leitura dos documentos fiscais já analisados pelo agente julgador.
A comercialização do produto leite não se dá em unidades de 1 litro, mas sim em
unidades de caixas contendo 12 litros. Desta forma, a embalagem é do produto e
não simplesmente para transporte. Consta no processo cópia de Nota Fiscal que
comprova a operação.
4. A caixa longa vida não pode ser amassada ou molhada, tampouco perfurada,
pois, qualquer amassamento ou umidade causará a deterioração do produto com
perda total, que conforme já especificamos acima é leite.
Sem a utilização das caixas coletivas, a indústria teria que realizar grande
quantidade de trocas do produto leite longa vida, bem como teria um alto volume
de perdas por deterioração, o que tornaria inviável a sua produção e
comercialização.
Ora, é sabido mesmo para quem é leigo no assunto que um produto tão perecível
como é o leite exige cuidados específicos no seu acondicionamento para que
permaneçam garantidas as propriedades para consumo humano. Acondicionar
adequadamente o produto é uma das etapas do processo produtivo. (Grifei).

Alegou que, por se constituir em um produto altamente perecível, de imediato já
comprova a relevância e essencialidade das embalagens, e que tais características
são ratificadas pela garantia de qualidade e conversação que agregam ao produto.
A DRJ05 registrou que o processo industrial da interessada se constitui de
tratamentos térmicos (aquecimento e resfriamento) do leite e acondicionamento
para consumo, executados em sua matriz, em Patrocínio Paulista.
O Acórdão da DRJ tratou o material de embalagem para apresentação – caixa
coletiva, a partir do relato do auditor fiscal, segregando o produto:
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PROCESSO 13855.900050/2016-55
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a)
O produto de maior volume de vendas do contribuinte é o leite, vendido
em embalagem de 1 litro. Esta sim é considerada embalagem de apresentação e
com direito a crédito de Pis e COFINS.
b)
Já as embalagens do tipo “Caixa Coletiva” são destinadas a facilitar o
transporte, não contém todas as informações do produto, não valorizam o produto,
são feitas em material de qualidade inferior ao da embalagem de 1 litro, não são
comumente vendidos (no varejo) em embalagem coletiva e o seu acondicionamento
na etapa de expedição (o produto já está fabricado e embalado).
c)
Que a legislação faz distinção entre as embalagens incorporadas ao
produto durante o processo de industrialização e aquelas que se destinam tão
somente ao transporte dos produtos acabados.

Passo à análise.
O Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17.12.2018, ao evidenciar as
repercussões oriundas do julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, afirmou:
a) “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo
ou da execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade
e/ou suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.

Ao tratar de bens e serviços utilizados por imposição legal, o Parecer COSIT no
05/2018 destacou a atividade de preparação de alimentos, em que a
interpretação para fins de cálculo de crédito das Contribuições deve-se a uma
visão conglobante do sistema normativo:
35. Como exemplo de atividades que promovem a reunião de insumos para
produção de um bem novo que não são consideradas industrialização, mas que
podem ser consideradas produção de bens para fins de apuração de créditos das
contribuições com base no dispositivo em tela, citam-se as hipóteses de
preparação de produtos alimentares não acondicionados em embalagem de
apresentação mencionadas no inciso I do caput do art. 5o do Decreto no 7.212, de
15 de junho de 2010 (Regulamento do IPI).
(...)
49. Conforme relatado, os Ministros incluíram no conceito de insumos geradores
de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, em razão de sua
relevância, os itens “cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
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próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção (...)
por imposição legal”.
(...)
51. Daí se constata que a inclusão dos itens exigidos da pessoa jurídica pela
legislação no conceito de insumos deveu-se mais a uma visão conglobante do
sistema normativo do que à verificação de essencialidade ou pertinência de tais
itens ao processo de produção de bens ou de prestação de serviços por ela
protagonizado.
Aliás, consoante exposto pelo Ministro Mauro Campbell Marques em seu segundo
aditamento ao voto (que justamente modificou seu voto original para incluir no
conceito de insumos os EPIs) e pela Ministra Assusete Magalhães, o critério da
relevância (que engloba os bens ou serviços exigidos pela legislação) difere do
critério da pertinência e é mais amplo que este. (Grifei).

Em relação ao transporte de alimentos industrializados, a regulamentação do
Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento – MAPA SG Resolução
10/1984, dispõe sobre instruções para conservação nas fases de transporte,
comercialização e consumo dos alimentos perecíveis, industrializados ou
beneficiados, acondicionados em embalagens, determinou, dentre outras
medidas, que os alimentos perecíveis, acondicionados em embalagens para a sua
conservação devem oferecer orientação segura para que o alimento não se torne
impróprio para o consumo, sob pena de ensejar a abertura de processo de
infração sanitária contra a empresa que desatender tais recomendações (itens 1,
2, 3 e 12).
Na mesma linha, a Agência Nacional de Vigilância Sanitária – ANVISA, em
Resolução RDC no 722, de 01/07.2022, tratou dos limites máximos tolerados
(LMT) de contaminantes em alimentos (concentração máxima do contaminante
legalmente aceita), em todos os setores envolvidos nas etapas de produção,
industrialização, armazenamento, transporte e distribuição de alimentos para o
consumo humano.
Pelos exemplos acima, observa-se que a conservação nas fases de transporte de
alimentos, como é o caso do leite, é decorrente de imposição legal.
Tanto pelas singularidades de cada cadeia produtiva quanto por imposição legal,
para o setor de produção de alimentos, como é o caso da Recorrente, identifica-se
na embalagem de acondicionamento o critério da relevância (“é identificável no
item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto
ou à prestação do serviço, integre o processo de produção”), nos termos dos
normativos citados.
Neste sentido, embalagem de apresentação ou de transporte, deve compor a
base de créditos de PIS/Pasep e de COFINS.
Quanto a questão de o insumo ser utilizado após a industrialização do bem, a
Instrução Normativa RFB no 2121, DE 15.12.2022, ao definir os créditos
decorrentes da aquisição de insumos, estabeleceu o que segue:
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Art. 176 -
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
I - Bens ou serviços necessários à elaboração de insumo em qualquer etapa
anterior de produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a
terceiros (insumo do insumo);
II - Bens ou serviços que, mesmo utilizados após a finalização do processo de
produção, de fabricação ou de prestação de serviços, tenham sua utilização
decorrente de imposição legal; (Grifei).

A Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF enfrentou o tema. veja-se:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2007 a
30/09/2007 CONCEITO DE INSUMOS NA SISTEMÁTICA NÃO-CUMULATIVA. (...)
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens para transporte de produtos alimentícios,
desde que destinados à manutenção, preservação e qualidade do produto,
enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no
1.221.170/PR. (3a. Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, Decisão 9303-
011.355, de 30.10.2021, Processo 10925.901881/2011-71, Relator Jorge Olmiro
Lock Freire).

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2007 a
31/03/2007 CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITO DE CONTRIBUIÇÕES NÃO
CUMULATIVAS. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. Com o advento da NOTA SEI
PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição
de crédito das contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp
1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens
e serviços que possam ser diretamente ou indiretamente empregados e cuja
subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço
ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Nessa linha, deve-se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre as
despesas com embalagens para transporte. (3a. Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais, Decisão 9303-012.948, de 11.05.2022, Relatora Tatiana Midori
Migiyama). (Grifei).

Com razão a Recorrente. Não me parece razoável, data vênia, considerar que
embalagens que acondicionam alimentos, não cumprem elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo, sendo a sua falta, efetiva privação da
qualidade do produto.
Voto pelo provimento do Recurso neste ponto, para reverter a glosa descrita.

2.2 DAS GLOSAS DE COM GASTOS POSTERIORES A FINALIZAÇÃO DO PROCESSO
PRODUTIVO
Em seu Recurso, às fls. 125-127, a Recorrente relatou que o Acórdão manteve
glosas sob o argumento de se tratar de despesas posteriores ao processo de
produção de leite e dos seus derivados, não se enquadrando no conceito de
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DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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insumo essencial e relevante para a industrialização dos produtos, dos seguintes
itens:
1)
paletização;
2)
acondicionamento fábrica;
3)
manutenção de expedição;
4)
manutenção de empilhadeira.
Passo a análise.
A)
PALETIZAÇÃO
A Recorrente defendeu que a utilização de paletização, apesar de ser posterior à
produção, de envaze e encaixotamento, constitui etapa essencial do seu processo
produtivo, fase em que são executados os processos de paletização, que não são
dissociados do processo produtivo. Esse processo que permite manter a qualidade
do produto produzido, sendo necessário à produção, por permitir dar correto
tratamento ao resultado, acondicionando e organizando os produtos sobre os
pallets para o momento do carregamento, evitando perdas decorrentes do
manuseio inapropriado dos produtos.
Defendeu que estabelecer um limite do processo industrial em que é passível o
creditamento, implica criar restrições para creditamento de PIS/Pasep e COFINS,
situação inconcebível em face à legislação tributária.
O Acórdão da DRJ05 fundamentou sua decisão conforme segue (fl. 90):
Diversos Expedição (426.209)

Após o envase dos produtos, estes são acondicionados em pallets (dimensão de
1,00 x 1,20 m) para serem transportados internamente e armazenados por
empilhadeiras até os Drive in do armazém de estocagem de produtos acabados,
que permanecerão até que sejam expedidos. No momento da expedição, as
empilhadeiras movimentam os pallets com produtos até o setor de expedição, para
serem vistoriados e envolvidos em filmes plásticos, formando assim, as unidades de
transporte e que, também, servirão para movimentação e armazenamento nos
clientes. Em vários casos, os pallets não são retornados à fábrica, ou quando existe
seu retorno, estes se encontram muitas vezes danificados.

Como se observa do relato transcrito na decisão da DRJ05, a paletização é o
processo em que os produtos são acondicionados para serem transportados
internamente, por empilhadeiras até o setor de produtos acabados, onde serão
posteriormente vistoriados e envolvidos em filmes plásticos, formando unidades
de transportes para o processo de venda.
No tópico anterior foi destacado a existência de normas específicas para o
acondicionamento e transporte de alimentos industrializados, tais como a
regulamentação do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento – MAPA
SG Resolução 10/1984 e da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – ANVISA,
Resolução RDC no 722, de 01/07.2022.
Fl. 133
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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O CARF destacou, ao julgar o tema, que os gastos com aquisição de pallets e sua
reforma, uma vez que preservam a integridade das embalagens e a qualidade das
mercadorias no deslocamento, armazenamento, empilhamento e proteção dos
produtos alimentícios, se caracterizam a essencialidade e/ou relevância dos
insumos à atividade. Veja-se:
DESPESAS COM ARMAZENAGEM DE PRODUTOS ACABADOS. AQUISIÇÃO DE
PALLETS, SERVIÇOS DE REFORMA, REMESSA PARA CONSERTO E RETORNO.
CRÉDITO RECONHECIDO.
Considerando a natureza da atividade desempenhada pela contribuinte, sujeita a
inúmeros regulamentos do Ministério da Agricultura e Pecuária e da Agência
Nacional de Vigilância Sanitária, e dada a necessidade de contratação de armazéns
com terceiros para depósito das mercadorias inacabadas ou acabadas os custos são
dedutíveis a teor do artigo 3o das leis das contribuições.
Da mesma forma em relação os gastos com aquisição de pallets e sua reforma, uma
vez que preservam a integridade das embalagens e a qualidade das mercadorias no
deslocamento, armazenamento, empilhamento e proteção dos produtos
alimentícios.

CUSTOS COM SERVIÇOS DE HIGIENIZAÇÃO DE VEÍCULOS. TRANSPORTE MATÉRIA
PRIMA ‘LEITE’. POSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
O produto submetido a processo industrial, posteriormente comercializado guarda
particularidades que demanda atendimento de inúmeras regras do MAPA, além
das fiscalizações exercidas pela EMBRAPA e ANVISA, por essa razão as despesas são
essenciais. (...)
(Decisão no 3101-002.664, 1a. TO, 1a. Câmara da 3a. Seção, em 07.0.2025, Relator
Marcos Roberto da Silva).

Sobre pallets a jurisprudência do CARF tem admitido o cálculo dos créditos das
Contribuições sobre gastos com embalagens para transporte de alimentos in
natura:
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
CREDITAMENTO A TÍTULO DE INSUMO (ART. 3° II, DA LEI 10.637/2002).
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE FRUTAS IN NATURA. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com pallets, cantoneiras e demais produtos utilizados como
embalagem de transporte são insumos, conforme o art. 3°, II, da Lei n°
10.637/2002, por serem essenciais e relevantes na atividade de produção das
frutas in natura e a consequente venda no mercado interno e exportação. Os
pallets, cantoneiras e demais produtos utilizados como embalagem de transporte
garantem a qualidade das frutas in natura, mantendo a integridade delas, em
virtude de sua fragilidade.
(Decisão 3301-009.763, de 13.04.2021, Primeira Turma Ordinária da Terceira
Câmara da Terceira Seção, Relatora Liziane Angelotti Meira).

Entendo que cabe razão à Recorrente, considerando os critérios da essencialidade
e relevância ao caso sob análise, que possui características específicas (produtos
destinados à alimentação humana), impeditiva de aplicação de uma “regra geral”
para definição de insumos.
Voto pelo provimento do Recurso neste ponto, para reverter a glosa descrita.
Fl. 134
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B)
ACONDICIONAMENTO
FÁBRICA,
MANUTENÇÃO
DE
EXPEDIÇÃO,
MANUTENÇÃO DE EMPILHADEIRA
A Recorrente defendeu que a utilização de gastos com acondicionamento de
fábrica, manutenção de expedição e de empilhadeira são justificados, apesar de
ocorrerem depois da produção, do envaze e encaixotamento (e de forma
diferente não poderia ser), contudo, não os dissocia do processo produtivo: são
vinculados à atividade, essenciais e relevantes, estão intrinsecamente
relacionados a atividade e objeto social da Recorrente.
O Acórdão da DRJ05 fundamentou sua decisão conforme segue (fls. 90):
Diversos Expedição (426.209)
Após o envase dos produtos, estes são acondicionados em pallets (dimensão de
1,00 x 1,20 m) para serem transportados internamente e armazenados por
empilhadeiras até os Drive in do armazém de estocagem de produtos acabados,
que permanecerão até que sejam expedidos. No momento da expedição, as
empilhadeiras movimentam os pallets com produtos até o setor de expedição, para
serem vistoriados e envolvidos em filmes plásticos, formando assim, as unidades de
transporte e que, também, servirão para movimentação e armazenamento nos
clientes. Em vários casos, os pallets não são retornados à fábrica, ou quando existe
seu retorno, estes se encontram muitas vezes danificados.

Acondicionamento Fábrica (428.048)
É o setor que compreende todas as esteiras que conduzem o produto em unidades
até os acumuladores. Após a saída dos acumuladores, o produto, ainda em
unidade, é conduzido até a cardboard onde é feita a junção de 12 unidades,
formando as caixas coletivas, e as esteiras continuam a conduzir o leite, agora na
forma de caixa coletiva, até a máquina envolvedora de filme termo encolhível. Esta
máquina (Shrink) envolve a caixa coletiva com filme termo encolhível, aplica calor
para contrair o filme e conformálo na caixa coletiva, que após esta aplicação é
recolhida (manualmente) por um funcionário que empilha as caixas por camadas no
pallet e, por fim, disponibiliza para ser armazenada nos drive in no setor de
armazenamento de produto acabado. O setor de acondicionamento é de
fundamental importância para a produção de produtos longa vida, uma vez que,
após o envase unitário, o produto tem que ser juntado em caixas e posteriormente
em pallets para ser armazenado em estruturas metálicas elevadas, viabilizando
assim a armazenagem de 7 pallets/ m2.
A constante manutenção das esteiras, paleteiros elétricos e manuais,
acumuladores, máquinas plastificadoras e envolvedoras de caixas coletivas se deve
ao fato de que esse setor é o final da linha de envase e sua eventual paralização
tem impacto direto em toda a cadeia produtiva de produtos longa vida. Devido à
alta velocidade de produção, caso a linha paralize, todo o processo paraliza, da
esterilização ao armazenamento de produto acabado. (grifei)

Resta claro que as despesas aqui tratadas (42804.8 – Acondicionamento Fábrica,
44811.4 – Manutenção Expedição e 42608.8 – Manutenção Empilhadeira) são
posteriores à finalização do processo de produção do leite e dos seus derivados,
não se enquadrando no conceito de insumo essencial e relevante para a
industrialização dos produtos. Mantêm-se a glosas efetuadas no Despacho
Decisório.
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Ao tratar de bens e serviços utilizados por imposição legal, o Parecer COSIT no
05/2018 destacou produtos e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização de
ativos produtivos, os chamados “gastos gerais de fabricação” de produtos
alimentícios. Veja-se:
7.4. PRODUTOS E SERVIÇOS DE LIMPEZA, DESINFECÇÃO E DEDETIZAÇÃO DE ATIVOS
PRODUTIVOS
(...)
98. Como relatado, na presente decisão da Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça, os Ministros consideraram elegíveis ao conceito de insumos os “materiais
de limpeza” descritos pela recorrente como “gastos gerais de fabricação” de
produtos alimentícios.

99. Aliás, também no REsp 1246317 / MG, DJe de 29/06/2015, sob relatoria do
Ministro Mauro Campbell Marques, foram considerados insumos geradores de
créditos das contribuições em tela “os materiais de limpeza e desinfecção, bem
como os serviços de dedetização quando aplicados no ambiente produtivo de
empresa fabricante de gêneros alimentícios”.

100. Malgrado os julgamentos citados refiram-se apenas a pessoas jurídicas
dedicadas à industrialização de alimentos (ramo no qual a higiene sobressai em
importância), parece bastante razoável entender que os materiais e serviços de
limpeza, desinfecção e dedetização de ativos utilizados pela pessoa jurídica na
produção de bens ou na prestação de serviços podem ser considerados insumos
geradores de créditos das contribuições.
101. Isso porque, à semelhança dos materiais e serviços de manutenção de ativos,
trata-se de itens destinados a viabilizar o funcionamento ordinário dos ativos
produtivos (paralelismo de funções com os combustíveis, que são expressamente
considerados insumos pela legislação) e bem assim porque em algumas atividades
sua falta implica substancial perda de qualidade do produto ou serviço
disponibilizado, como na produção de alimentos, nos serviços de saúde etc.

Conforme já destacado, a Instrução Normativa RFB no 2121, DE 15.12.2022,
estabeleceu em seu art. 176, § 1o, que se consideram insumos os bens ou serviços
que tenham sua utilização decorrente de imposição legal, como é o caso sob
análise (no aspecto da manutenção de qualidade do produto ou serviço
disponibilizado).
A Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF decidiu que custos/despesas
incorridos com pallets, papelão e filmes strech para proteção e transporte dos
produtos alimentícios, cumpridos os demais requisitos, permite direito ao crédito
das contribuições. Veja-se:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS) Período de apuração: 01/01/2006 a 31/03/2006 CRÉDITOS. GASTOS COM
PALLETS, PAPELÃO E FILMES STRECH PARA PROTEÇÃO E TRANSPORTE DE
PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com pallets, papelão e filmes strech para proteção e
transporte dos produtos alimentícios, quando necessários à manutenção da
integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos
dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no
1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, aplicado no âmbito do CARF por força
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do disposto no 99 do Regimento Interno fixado pela Portaria n.o 1.634/2023.
(Decisão 9303-014.896, 3a. T, 3a. Seção da CSRF, publicação 09.05.2024, Relator
Alexandre Freitas Costa). (Grifei).

Este CARF decidiu que gera direito a crédito das contribuições não cumulativas a
aquisição de gás GLP consumido em empilhadeiras utilizadas para transporte de
insumos e produtos dentro do pátio da empresa, bem como óleo diesel utilizado
em máquinas de lavar. Veja-se:
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
(...)
PIS E COFINS NÃO CUMULATIVOS. CONCEITO DE INSUMO. CRÉDITO. GLP
CONSUMIDO EM EMPILHADEIRAS. POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito das contribuições não cumulativas a aquisição de gás GLP
consumido em empilhadeiras utilizadas para transporte de insumos e produtos
dentro do pátio da empresa, mas desde que observados os demais requisitos
legais, dentre os quais tratar-se de insumo em cuja aquisição houve o pagamento
das contribuições.
(...)
PIS E COFINS NÃO CUMULATIVOS. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE. DIREITO A CRÉDITO. ÓLEO DIESEL UTILIZADO EM MÁQUINAS DE
LAVAR. POSSIBILIDADE.
De acordo com o inciso II do artigo 3o da Lei no 10.833/03, que é o mesmo do art.
3o, da Lei no 10.637/02, o conceito de insumo pode ser interpretado de modo
ampliativo, desde que o bem ou serviço seja essencial a atividade empresária,
portanto, capaz de gerar créditos das contribuições sobre dispêndios com óleo
diesel empregado como combustível de máquinas de lavar utilizados para a
limpeza do ambiente de trabalho, identificados nos autos, por empresa que tenha
por atividade a produção agrícola.
(...) (Decisão: 3003-001.057, 3a Turma Extraordinária da 3a Seção, publicação
01.06.2020, Relator Marcos Antonio Borges) (Grifei).

No mesmo sentido, a 1a Turma Ordinária da 4a Câmara da 2a Seção deste
Conselho julgou pela possibilidade de crédito quanto aos serviços de expedição:
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
RESP 1.221.170-PR.
(...)
NÃO-CUMULATIVIDADE. TERCEIRIZAÇÃO. SERVIÇO DE EXPEDIÇÃO. TRANSPORTE
INTERNO
PARA
CONFERÊNCIA
DO
PRODUTO
ACABADO
E
POSTERIOR
CARREGAMENTO PARA VENDA. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
No tocante à Expedição, por estar relacionada ao transporte interno para
conferência do produto acabado e carregamento para venda posterior, a
autorização da tomada de crédito se dá com fundamento no art. 3o, IX c/c art. 15,
II, da Lei no 10.833/2003. Recurso Voluntário Provido. (Decisão: 3301-010.086, 1a
TO da 4a. C da 2a Seção, data da publicação 15.06.2021, Relatora Semíramis de
Oliveira Duro).

Deste modo, entendo que cabe razão à Recorrente, considerando que os
processos de “acondicionamento fábrica”, “manutenção de expedição”,
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“manutenção de empilhadeira”, inerente ao processo produtivo do setor a que se
dedica, sem sombra de dúvidas, viabilizam o funcionamento ordinário dos ativos
produtivos, pois sua falta implica substancial perda de qualidade do produto ou
serviço disponibilizado, se enquadrando no conceito de insumo essencial e
relevante para a industrialização dos seus produtos.
Voto pelo provimento do Recurso neste ponto, para reverter a glosa descrita.

Voto em dar provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas referentes
a materiais de Embalagens – Caixas Coletivas; paletização; acondicionamento
fábrica; manutenção de expedição; manutenção de empilhadeira.

Conclusão
Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às
verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui
adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste
voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 87 do
RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento ao Recurso
Voluntário.
Assinado Digitalmente
Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Redator

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