Tribunal: CARF
Processo: 12585.000411/2010-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RACHEL FREIXO CHAVES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-09-24
Data de publicação: 2026-02-23

Ementa:

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12585.000411/2010-31
RESOLUÇÃO
3301-002.016 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
24 de setembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
DANONE LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência
RESOLUÇÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o
julgamento em diligência, nos termos do voto da relatora.

Assinado Digitalmente
Rachel Freixo Chaves – Relator

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro,
Bruno Minoru Takii, Mario Sergio Martinez Piccini (substituto[a]integral), Rachel Freixo Chaves,
Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede(Presidente).

RELATÓRIO

1.
Trata-se de recurso voluntário interposto por Danone Ltda., pessoa jurídica
de direito privado, contra acórdão proferido pela 6a Turma de Julgamento da Delegacia da Receita
Federal de Julgamento de São Paulo – DRJ/SP, que julgou parcialmente procedente a manifestação
Fl. 8107
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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de inconformidade apresentada pela contribuinte em face de despacho decisório que indeferiu
pedido de ressarcimento e não homologou declarações de compensação relativas a créditos da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS, no valor original de R$
8.447.925,25, apurado no terceiro trimestre do ano-calendário de 2007, sob o regime da não
cumulatividade, conforme previsão das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
2.
O crédito pleiteado pela Recorrente decorre de diversas rubricas
operacionais, entre as quais se incluem despesas com aquisição de bens para revenda, insumos
industriais, energia elétrica, aluguéis de prédios e equipamentos, armazenagem, fretes, mão de
obra terceirizada, manutenção de máquinas e equipamentos, peças de reposição, ativo
imobilizado e créditos apropriados extemporaneamente. A empresa alega que todas essas
despesas se enquadram nas hipóteses legais de creditamento, previstas no artigo 3o da Lei no
10.833/2003.
3.
A fiscalização apontou inconsistências nas planilhas apresentadas e alegada
ausência de parte significativa dos documentos comprobatórios, notadamente notas fiscais,
afirmando que tais falhas comprometeriam a certeza e a liquidez dos créditos. Com base nessas
alegações, proferiu despacho decisório glosando integralmente os créditos, entendendo, também,
que os créditos apropriados extemporaneamente estariam em desacordo com a legislação, uma
vez que não teriam sido precedidos da retificação das DACONs e DCTFs dos períodos
correspondentes.
4.
Intimada
da
decisão,
a
Recorrente
apresentou
tempestivamente
manifestação de inconformidade, na qual sustentou, em preliminar, a nulidade do despacho
decisório por ausência de fundamentação, inversão indevida do ônus da prova, indevida
ampliação do escopo da fiscalização e desconsideração dos documentos efetivamente entregues.
Alegou que houve glosa genérica e automática de todos os créditos, sem análise individualizada
por rubrica, contrariando os princípios do contraditório e da ampla defesa.
5.
Com relação ao mérito, defendeu a legitimidade do crédito em todas as
rubricas indicadas, apresentando documentos fiscais, livros de registro de entrada, contratos,
notas explicativas e parecer técnico da auditoria independente KPMG, que atestou a validade da
escrituração dos créditos, com elevado grau de confiabilidade. Argumentou que os fundamentos
utilizados no despacho decisório eram precários e incompatíveis com a realidade dos autos.
6.
Assim, por fidelidade e economia processual e por retratar adequadamente
a demanda, adoto em complemento o relatório constante da decisão de primeira instância
proferida pela DRJ, com os destaques e complementações que faço a seguir para melhor
compreensão:

O processo em exame versa sobre um pedido de ressarcimento retificador
relativo ao montante de R$ 8.447.925,25, ao qual se acham vinculadas diversas
declarações de compensação.
Fl. 8108
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O valor pleiteado refere-se a créditos de Cofins apurados no 3° trimestre
de 2007, relacionados a receitas tributadas à alíquota zero no mercado interno.
Em despacho decisório exarado nas fls. 4.931/4.940, a DERAT/SPO
indeferiu o pedido de ressarcimento e, conseqüentemente, não homologou as
compensações declaradas.
Intimada da decisão por via postal em 14/06/2012 (fl. 4.943), a
interessada apresentou em 16/07/2012 — tempestivamente portanto — a
manifestação de inconformidade anexa às fls. 5.021/5.085, acompanhada dos
documentos reunidos nas fls.
5.086/5.145, na qual expõe os seguintes argumentos:
Preliminar
Introdução
A requerente é detentora de créditos de Pis e Cofins oriundos de “despesas
relacionadas ao frete e armazenagem, bens e serviços utilizados como insumos
para a consecução da sua atividade, bens para revendas, aluguel e energia
elétrica, dentre outras despesas, conforme comprovam os documentos
apresentados à Fiscalização”.
Assim, “descontou tais créditos para abatimento com os próprios débitos de PIS e
COFINS referentes ao 3° trimestre de 2007, bem como, formulou pedidos de
ressarcimento e declarações de compensações do saldo credor de PIS e COFINS
remanescente, como expressamente autorizado pela legislação (arts. 3° das Leis
n°s 10.637/02 e 10.833/03)” .
No entanto, a “Fiscalização glosou a totalidade dos créditos de COFINS oriundos
do mercado interno e importações relacionados ao 3° trimestre de 2007,
utilizados pela Requerente na declaração de compensação, sob o fundamento de
que não haveria liquidez e certeza em relação aos créditos pleiteados pela
Requerente”.
Entendendo ser da contribuinte o ônus de provar a legitimidade do crédito, a
autoridade fiscal afirma que ela não se desincumbiu dele, pois “teria deixado de
apresentar uma quantidade significativa de documentos e ainda os teria
apresentado de forma deficiente, mesmo após 78 (setenta e oito) dias que a d.
Fiscalização lhe concedeu para essa apresentação documental”.
A autoridade fiscal assevera, com base nas informações prestadas pela
requerente que os valores pleiteados a título de “outros créditos a descontar”
(créditos apropriados extemporaneamente pela empresa relacionados aos anos
de 2004, 2005 e 2007) foram apropriados em desacordo com o procedimento
previsto na legislação.
Segundo o autor do despacho decisório, a requerente “deveria ter retificado o
DACON e a DCTF do período em que a despesa efetivamente ocorreu e,
Fl. 8109
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posteriormente, ter requerido a restituição do indébito ou sua compensação com
outros tributos, não podendo escriturar extemporaneamente os créditos em
DACON”.
Quanto às despesas com frete, afirma a autoridade fiscal que dão direito a crédito
apenas os “fretes incorridos nas vendas suportadas pela Requerente” e que,
“diante das informações fornecidas pela Requerente, não seria possível segregar
as despesas de fretes decorrentes de vendas das despesas de fretes entre
estabelecimentos ou incorridos com o transporte de matéria-prima” .
Já no tocante às despesas com “aluguéis de prédio” e “ativo imobilizado”, a
fiscalização “afirmou que as informações prestadas pelo contribuinte seriam
satisfatórias e ainda fez o comentário de que as informações/documentos
apresentados deveriam ser analisados posteriormente. No entanto, ao final,
deixou de analisar os documentos apresentados, glosando os créditos em
referência”.
{A recorrente transcreve, no item 25 de seu arrazoado, parte do despacho
decisório — “fundamentos apresentados”}
No entanto, não merecem prosperar os referidos fundamentos, que levaram a
autoridade fiscal a glosar os créditos de Pis e Cofins, cuja totalidade deve ser
reconhecida.
“Isso porque, ficará amplamente demonstrada a nulidade da r. decisão, uma vez
que a Fiscalização deixou de analisar a totalidade dos documentos apresentados
pela Requerente no curso da Fiscalização, invertendo o ônus da prova de maneira
equivocada e ilegal” (grifei).
Confirma a manifesta nulidade do despacho decisório o fato de a KPMG
(renomada empresa de auditoria contratada pela requerente), realizando o
trabalho que o Fisco não fez (doc. 03) , ou seja, “um levantamento dos créditos
apropriados por alguns dos estabelecimentos da Requerente, mediante o
cruzamento de informações contábeis e fiscais”, ter concluído pela legitimidade
integral dos créditos apurados.
“Ora, essa constatação apenas reforça o fato de que a d. Fiscalização dispunha de
todas as informações necessárias para a comprovação da legitimidade dos
créditos, mas não investigou tais fatos, optando pelo atalho de inverter o ônus da
prova, no afã de tentar evitar o transcurso do prazo decadencial”.
Não tem previsão na legislação o procedimento de apropriação dos créditos
extemporâneos de Pis e Cofins que a autoridade fiscal julga ser o correto, ao
passo que o creditamento realizado pela empresa, bem ao contrário, possui base
legal, contábil e fiscal.
Da precariedade do despacho decisório
O “despacho decisório é absolutamente nulo, em razão da patente precariedade
da ação fiscal e da indevida inversão do ônus da prova” (grifei).
Fl. 8110
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“Os créditos apurados pela Requerente foram glosados porque a D. Fiscalização
entendeu que a Requerente teria deixado de comprovar documentalmente - o
que não
é verdade - a legitimidade dos créditos apurados e utilizados pela Requerente nos
procedimentos de compensação”.
A autoridade fiscal limitou-se a glosar integralmente os créditos lançados pela
empresa nos processos de compensação, “sem analisar a natureza das despesas
incorridas pela Requerente, e, consequentemente, a viabilidade da apropriação
de créditos sobre tais despesas, e sem apurar a efetiva ocorrência dessas
despesas”.
“Mais do que isso, a D. Fiscalização limitou-se a discorrer, de forma genérica e
sem enquadramento ao caso concreto, sobre a legislação atinente aos créditos
extemporâneos e aos créditos decorrentes de despesas de frete, como se a
Requerente não tivesse demonstrado no processo de fiscalização a legitimidade
dos créditos apropriados, e pior, como se estas fossem as únicas despesas
incorridas pela Requerente” (grifei).
“No entanto, pela simples análise das DACONs do período do 3° trimestre de
2007, é notório que a Requerente se apropriou de outros tantos créditos além
daqueles decorrentes das despesas com frete e dos créditos extemporâneos.
Tudo conforme a legislação autoriza” (grifei).
{Cita como exemplo a DACON de setembro de 2007, cuja ficha 16A, referente à
apuração dos créditos de Cofins vinculados a aquisições no mercado interno,
reproduz no item 38 da manifestação de inconformidade}
O total apurado nessa ficha a título de crédito corresponde à somatória dos
créditos vinculados às receitas tributadas no mercado interno, dos créditos
vinculados às receitas não tributadas no mercado interno e dos créditos
presumidos.
Ocorre que, embora a requerente tenha apurado créditos sobre bens para
revenda, bens utilizados como insumos, serviços utilizados como insumo,
despesas de energia elétrica, despesas de alugueis, entre tantos outros, a
autoridade fiscal, sem qualquer justificativa plausível, deixou de fazer seu trabalho
de fiscalização e, simplesmente glosou integramente os créditos apurados no
período, sem qualquer justificativa, indeferindo os pedidos de compensação.
Apenas em 02/02/2012, isto é, 78 (setenta e oito) dias antes da prolação do
despacho decisório, foi intimada do início do procedimento fiscal para apuração
dos créditos declarados, muito embora a fiscalização se tenha iniciado anos antes,
em 2009.
No que toca às informações solicitadas pela autoridade fiscal nesse curto período,
a recorrente apresentou as memórias de cálculo pedidas, assim como “quase a
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totalidade das amostras das notas fiscais dos anos de 2007 a 2011 (deixou de
apresentar apenas 36 notas fiscais das 1.430 notas fiscais solicitadas)”.
Quanto ao ano de 2007, “período do presente despacho decisório, apenas 02 das
152 notas fiscais solicitadas não foram apresentadas, apesar de os espelhos das
referidas notas terem sido apresentados”.
“A fim de evitar a decadência do período de 2007, o I. Auditor-Fiscal deixou de
analisar os documentos apresentados pela Requerente que comprovam o crédito
de PIS e COFINS do ano de 2007 e, indevidamente inverteu o ônus da prova”.
Além disso, não condiz com a verdade a afirmação de que significativa quantidade
de documentos não foi apresentada.
II.1) Do histórico das diligências realizadas para a formalização do despacho
decisório
{A seguir, a recorrente relata de forma sucinta os principais fatos da fiscalização
realizada no período de 2009 a 2011}
Em resumo, “até setembro de 2011, passados praticamente 02 (dois) anos desde
o início da Fiscalização e após dois auditores-fiscais, a Requerente estava sob
fiscalização para análise do crédito de PIS e COFINS referente ao período do
primeiro trimestre de 2008 ao quarto trimestre de 2010”, não tendo sido
intimada em momento algum a apresentar documentos ou informações sobre o
ano-calendário de 2007, até porque este último não era objeto da fiscalização.
Em dezembro de 2011 houve nova alteração em ambos os MPF relativos à
fiscalização em curso, assumindo os trabalhos um terceiro auditor-fiscal, o qual,
além de solicitar novas informações relativas aos anos de 2008, 2009 e 2010,
ampliou de maneira indevida o escopo da fiscalização e “solicitou a apresentação
de memórias de cálculo de cada uma das rubricas da DACON em relação ao
período do 2° trimestre de 2007 ao quarto trimestre de 2007 e do 1° trimestre de
2011”
Tais períodos, porém, como já asseverado, nunca foram objeto da fiscalização.
Em síntese, o novo auditor fiscal, por meio de termo de intimação datado de
26/12/2011, exigiu os seguintes documentos:
“notas fiscais elencadas pela Fiscalização que se referem aos anos de 2009, 2010 e
2011;
memória descritiva de cálculo de cada uma das rubricas da DACON do período do
2° trimestre de 2007 ao 1° trimestre de 2011;
memória de cálculo específica para a rubrica despesa de frete e armazenagem
desse período;
demonstrativo da receita operacional bruta mensal e esclarecimentos sobre o
processo produtivo”.
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Portanto, apenas em 26/12/2011 “foi intimada a apresentar a memória de cálculo
relacionada aos créditos de PIS e COFINS oriundos do ano de 2007”, sendo-lhe
concedido — não obstante o período analisado e a enorme quantidade de
informações — o prazo de apenas 10 dias para fornecer toda a documentação
mencionada acima.
Dada a impossibilidade de, em prazo tão exíguo, reunir todos os documentos do
período de 04/2007 a 03/2011 e elaborar as memórias de cálculo relativas aos
créditos de Pis e Cofins, solicitou prazo adicional para sua apresentação.
Muito embora não estivesse obrigada a “apresentar os documentos referentes ao
ano de 2007, por que não estava no escopo/objeto do MPF original”, envidou
todos os esforços para cumprir a solicitação fiscal, apresentando os documentos
que enumera nos itens 67 e 68 da manifestação de inconformidade.
“Somente em 02/02/2012, a Requerente foi intimada do Termo de Início de
Procedimento de Fiscalização que informava a substituição do MPF-D n°
08.1.80.002009-00039-1 pelo MPF-F n° 08.1.90.00-2012-00227-4, em razão da
alteração do período de fiscalização do PIS e da COFINS, que passou a ser do 2°
semestre de 2007 ao 4° trimestre de 2008.”
“Assim, apenas em 02 de fevereiro de 2012 foi aberta formalmente a fiscalização
relacionada ao ano de 2007, tendo a Requerente sido intimada do início da
Fiscalização para apuração dos créditos de PIS e COFINS do segundo trimestre de
2007 ao quarto trimestre de 2007 que deram origem ao presente despacho
decisório.”
Ademais, apenas em 15/02/2012 recebeu o primeiro pedido formal para
apresentação de documentos relativos ao ano de 2007, tendo a autoridade fiscal
solicitado em especial a apresentação dos seguintes documentos no prazo de 20
dias:
“cópias de amostras das notas fiscais,
memórias de cálculos específicas para a rubrica de créditos calculados sobre o
ativo imobilizado,
critérios objetivos para que fosse possível identificar se as despesas de frete
estavam vinculadas exclusivamente às operações de vendas e suportadas pelo
contribuinte,
esclarecimentos sobre a rubrica outros créditos a descontar da DACON,
planilhas referentes aos valores dos aluguéis dos prédios e equipamentos” .
39. Em resposta, obtido prazo adicional para cumprimento do despacho, a
Requerente apresentou em 28/03/2012 todos os documentos e explicações
solicitados, em especial os seguintes documentos:
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“duas caixas contendo as notas fiscais solicitadas pela D. Fiscalização. Em relação
ao ano de 2007, a Requerente deixou de apresentar apenas 02 notas fiscais
dentro de um universo de 152 notas solicitadas pela D. Fiscalização;
memórias de cálculo dos créditos do ativo imobilizado; e
planilhas que demonstravam os valores informados a títulos de aluguéis de
prédios”.
Quanto às despesas de frete, informou que já havia prestado nas intimações
anteriores todos os esclarecimentos ao seu alcance, tendo inclusive aberto as
rubricas “despesas de aquisição” e “despesas de fretes e armazenagem”, nas
quais demonstrou “todas as despesas que se relacionam com serviços de
transporte passíveis de registro de crédito, pormenorizando por documento fiscal
com indicação de data, fornecedor e valores”.
Tendo embora apresentado todos os documentos solicitados, foi em 11/04/2012
“reintimada a apresentar a memória de cálculo dos valores informados em cada
uma das rubricas da DACON e as notas fiscais que faltavam, uma vez que, no
entendimento da D. Fiscalização, as memórias de cálculos apresentados não
refletiriam a base de cálculo dos créditos de PIS e COFINS, em razão das
diferenças relevantes encontradas”.
Em 03/05/2012 apresentou as notas fiscais que faltavam, não tendo encontrado
apenas duas notas da amostragem do ano de 2007 solicitada pelo auditor fiscal.
Quanto às divergências existentes entre os números apresentados nas memórias
de cálculo e os valores das notas fiscais, esclareceu que se deviam ao fato de as
informações terem sido importadas de forma incorreta do sistema de
gerenciamento de dados em uso nos anos de 2007 e 2008, o qual atualmente já
não é utilizado pela empresa.
Por isso solicitou a concessão de prazo adicional para apresentar esclarecimentos
a respeito das referidas divergências, as quais, como visto, decorriam tão somente
do manuseio incorreto dos dados.
A autoridade fiscal, porém, indeferiu a solicitação e proferiu o despacho decisório,
indeferindo os pleitos de compensação, com os seguintes fundamentos:
incorreção das memórias de cálculo e falta de apresentação de parte relevante da
amostragem das notas fiscais, “o que comprometeria a certeza e a liquidez dos
créditos de PIS e COFINS pleiteados pela Requerente”.
Quanto às rubricas de “aluguéis de prédios” e “ativo imobilizado”, embora afirme
no despacho decisório serem satisfatórias as informações contidas nas planilhas
apresentadas, reconhecendo portanto não haver divergências nas memórias de
cálculo, a autoridade fiscal não analisou o mérito dos créditos, limitando-se a
glosá-los sem qualquer justificativa.
O que se nota é que a autoridade fiscal, em vez de analisar todos os documentos
fornecidos pela empresa no curso da fiscalização, apenas buscou um atalho para
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evitar a decadência do crédito tributário, sendo possível perceber claramente a
nulidade do despacho decisório, visto que a glosa dos créditos de Pis e Cofins se
funda unicamente nas supostas divergências das memórias de cálculo.
“Aliás, como já visto, o trabalho fiscal não faz nenhum sentido, uma vez que, na
prática, glosa todos os créditos da Requerente, com a suposição, sem qualquer
prova, de que a empresa não faria jus” a eles.
Ora, como conceber que uma empresa industrial, tal como a requerente, não faça
jus a um único crédito de Pis e Cofins? A adotar-se tal entendimento, chegar-se-ia
à conclusão de que ela não arcara com nenhum custo ou despesa em seu
processo industrial no ano de 2007.
Trata-se de entendimento equivocado. “É óbvio que a Requerente incorreu com
custos e despesas em relação ao ano de 2007, que lhe garantem o direito de
crédito de PIS e COFINS, fato provado pelas próprias notas fiscais que foram
entregues à Fiscalização”.
“No entanto, ao deixar de analisar todos os documentos fiscais da Requerente, a
r. decisão chegou à equivocada conclusão de que a Requerente não teria provado
os créditos de PIS e COFINS e, de maneira equivocada, inverteu o ônus da prova”.
Assim, a única conclusão a que se chega é que o despacho decisório foi proferido
de maneira arbitrária com o intuito de impedir a homologação tácita das
compensações efetuadas com os créditos de Cofins referentes ao 3° trimestre de
2007, tendo em vista que a fiscalização se iniciou apenas em fevereiro de 2012
relativamente a tal ano.
II.2) Da impugnação específica dos elementos que redundaram na inversão do
ônus da prova - comprovação da manifesta nulidade do despacho decisório
Conforme trechos do despacho decisório transcritos no item 97 da manifestação
de inconformidade, a glosa da integralidade do crédito da requerente se
fundamenta apenas na afirmação de que lhe faltaria certeza e liquidez devido à
falta de apresentação de parte das notas fiscais e às divergências existentes nas
memórias de cálculo apresentadas.
Ao contrário do que alega a autoridade fiscal, praticamente todas as notas fiscais
solicitadas foram apresentadas, com exceção de algumas notas extraviadas, cujos
espelhos de qualquer forma também foram apresentados.
A autoridade fiscal, entretanto, não cruzou essas notas fiscais com a contabilidade
da empresa nem tampouco com os créditos por ela registrados em DACON,
trabalho que acabou sendo feito pela auditoria independente contratada pela
contribuinte.
Desconsiderando, sem qualquer justificativa, a documentação da requerente, o
autor do despacho decisório limitou-se a calcar seu raciocínio na consideração de
que “uma planilha preparada pela Requerente para atender à Fiscalização
apresentaria divergências, o que comprometeria a ação fiscal de investigação da
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liquidez e certeza dos créditos de PIS e COFINS registrados nos processos de
compensação”.
Quanto às divergências alegadas, a contribuinte comprometeu-se a sanar
quaisquer falhas que a planilha pudesse apresentar, proposta que foi
sumariamente rechaçada pela autoridade fiscal.
“Aliás, a título argumentativo, se por algum motivo a d. Fiscalização não aceitasse
a planilha apresentada pela Requerente - que não é um documento legal - para
ser no mínimo coerente, a ação fiscal deveria ter respeitado as informações
constantes das notas fiscais, que comprovam o crédito e, ainda, ter feito o
cruzamento de tais informações com a contabilidade, para aferir a correção dos
valores lançados nos processos de compensação.”
As referidas notas fiscais ilustram inúmeras despesas assumidas pela empresa em
sua atividade industrial, todas as quais geram crédito, nos termos do art. 3° da lei
n° 10.833/2003: bens adquiridos para revenda (inciso I), bens e serviços utilizados
como insumo (inciso II), despesas com energia elétrica (inciso III), despesas de
aluguéis de prédios (inciso IV), despesas de máquinas, equipamentos e outros
bens incorporados ao ativo imobilizado (inciso VI) e despesas de armazenagem e
frete (inciso IX).
“Nesse sentido, a Requerente faz referência às fls. 1.167 a 4.087 do presente
processo, onde constam Notas Fiscais apresentadas à Fiscalização, segundo a
amostragem solicitada para o ano de 2007.”
Veja-se, a título de exemplo, a quantidade de lançamentos de despesas geradoras
de créditos na já mencionada DACON de setembro de 2007.
Diante de todas estas despesas bastaria à autoridade fiscal avaliar a sua
ocorrência e pertinência, à luz dos documentos fiscais e contábeis da requerente,
o que simplesmente não foi feito. Daí a manifesta nulidade do trabalho fiscal.
Aliás, embora não tenha efetuado o cruzamento dos referidos documentos, o
autor do despacho decisório tampouco contestou as informações fiscais e
contábeis da requerente, de modo que nesse caso "deveria ter aceito
automaticamente a legitimidade dos créditos registrados e utilizados nos
processos de compensação”.
“E isso por uma razão simples. Os lançamentos contábeis e fiscais fazem prova
inequívoca da certeza e da liquidez dos créditos de COFINS, cabendo à d.
Fiscalização, após ampla investigação, provar se existe alguma falha em tais
lançamentos. Se não o faz a d. Fiscalização DEVE acatar as informações que
amparam a legitimidade dos créditos.”
Trata-se de previsão expressa do RIR/99, o qual dispõe que a escrituração do
contribuinte faz prova a seu favor (art. 923), sendo que o ônus da prova cabe à
autoridade administrativa para demonstrar a inveracidade dos fatos registrados
na contabilidade (art. 924).
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Note-se que o art. 923, que vincula a ação fiscal, não menciona controles
paralelos (ou seja, a planilha), referindo-se apenas à escrituração contábil e fiscal
da empresa.
“Se a correta escrituração existe, e ela não é contestada pela d. Fiscalização, já
que a contestação fiscal relaciona-se apenas à planilha - que não é documento
contábil ou fiscal - tais documentos comprovam a veracidade dos créditos
tomados.”
Em suma, como a autoridade fiscal em nenhum momento desqualificou os
documentos fiscais e contábeis da empresa, que fazem prova do direito de
crédito, o trabalho fiscal é manifestamente nulo. Por outras palavras, não tendo
desqualificado a escrituração da contribuinte, não pode o autor do despacho
decisório contestar-lhe os créditos apropriados.
A única possibilidade de glosar os créditos apropriados, sem investigar-lhes a
natureza, seria a autoridade fiscal provar, “de forma absolutamente inequívoca, a
imprestabilidade dos registros contábeis e das Notas Fiscais da Requerente”.
Embora seja indiscutível a possibilidade de, eventualmente, presumir a ocorrência
de dado fato ou mesmo arbitrar a base do lançamento, o art. 148 do CTN é
expresso ao afirmar que a autoridade administrativa apenas pode realizar o
arbitramento quando comprovada a imprestabilidade dos documentos fiscais da
empresa.
“Em suma, como a d. Fiscalização não contesta os lançamentos contábeis e os
documentos fiscais da Requerente, prevalece a liquidez e certeza dos créditos,
pois sua base goza de presunção de verdade e certeza, a favor do contribuinte.”
O seguinte excerto extraído do despacho decisório é mais um exemplo da falta de
comprometimento da autoridade fiscal em relação à análise da materialidade dos
créditos tomados pela requerente: “Em relação aos ‘Aluguéis de Prédios’ e ao
‘Ativo Imobilizado’, as planilhas digitais com as informações apresentadas foram
satisfatórias, sujeitas, ainda à análise de seu conteúdo.”
Embora, como visto, a autoridade fiscal se tenha comprometido a analisar essas
informações, não há nos autos e muito menos no Termo de Verificação Fiscal
nenhum exame dos créditos de “Aluguéis de Prédios” e “Ativo Imobilizado”.

“Vale lembrar que a Requerente possuía 25 estabelecimentos à época, com quase
40 mil linhas de despesas mensais, passíveis de apropriação de créditos de
PIS/COFINS, como será melhor analisado no tópico referente ao trabalho da
auditoria independente.”
“Assim, a glosa da totalidade dos créditos sem se considerar nenhum valor
passível de creditamento de PIS e COFINS pela Requerente, exatamente como
pretende esse r. despacho decisório, representa ofensa não somente ao artigo
Fl. 8117
DF CARF MF
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148 do CTN, como a própria legislação que regulamenta a não-cumulatividade das
referidas contribuições sociais.”
“Por mais esse motivo, o trabalho da d. Fiscalização se mostra precário, devendo
ser decretada sumariamente a nulidade do r. despacho decisório”, o qual deve ser
cancelado, visto que “se afastou dos princípios básicos que regem a atividade
fiscalizatória, invertendo o ônus da prova de maneira indevida.”
II.3) Da nulidade do despacho decisório — inobservância do art. 142 do CTN
Observa-se que, a despeito do caráter vinculado do lançamento, a autoridade
tributária não cumpriu os requisitos elencados no art. 142 do CTN, não
apresentando nenhum motivo para rejeitar os documentos apresentados no
curso da ação fiscal, procedimento que resultou em cerceamento de defesa e
inversão indevida do ônus da prova.
Com efeito, a referida autoridade “apenas afirma que os valores constantes das
memórias de cálculo, que, como já visto, sequer é um documento fiscal exigido
por lei, seriam divergentes dos valores das notas fiscais.”
No entanto, todos os documentos apresentados (notas fiscais, contas contábeis,
DACON, etc.) “possuem pleno valor probatório”.
“A desqualificação sumária de documentos apresentados, sem qualquer tipo de
justificativa, não configura ‘verificação da ocorrência do fato gerador da
obrigação’, para os fins do artigo 142 do CTN”, o que torna patente “desde já a
ilegalidade do despacho decisório, por completa inexistência de liquidez e certeza
quanto ao crédito lançado”.
É inadmissível a prolação de despacho decisório “que não traz qualquer
motivação acerca das razões que levaram à glosa das compensações efetuadas
pela Requerente”, consoante o demonstra a jurisprudência do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) transcrita no item 174 da manifestação
de inconformidade.
A decisão recorrida decorre de trabalho precário e viciado, uma vez que não
houve análise dos documentos apresentados pela requerente, de modo que deve
ser anulada integralmente.
II.4) Da indevida inversão do ônus da prova
Como deixam claro não só o art. 9°, §§ 1° e 2°, do Decreto-Lei n° 1.598/77, mas
também os excertos de doutrina transcritos na manifestação de inconformidade,
“o ônus de provar a pretensão arrecadatória cabe somente ao Fisco, não podendo
simplesmente determinar que o contribuinte faça esse trabalho e, o que é pior,
presumir a ocorrência de fatos tributáveis, como ocorreu no caso presente.”
A tal respeito a jurisprudência do CARF “é pacífica no sentido de que somente a
presunção legal permite a inversão do ônus da prova, cabendo à autoridade
lançadora a apresentação de prova direta em todas as demais situações.”
Fl. 8118
DF CARF MF
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II.5) Da violação dos Princípios da Razoabilidade e Proporcionalidade
Resta apontar a nulidade do lançamento em razão da infração a princípios gerais
do direito tributário, dentre os quais sobressaem os princípios da razoabilidade e
da proporcionalidade (previstos no art. 5°, LIV, da Constituição Federal e na
própria lei n° 9.784/99 e abordados nos excertos de doutrina transcritos neste
tópico), bem como o princípio da proibição do confisco.
O auditor fiscal, como já observado, realizou “uma fiscalização de 78 dias para
averiguação de todos os créditos de PIS e COFINS do ano de 2007 de uma
Empresa do porte da Requerente, que possuía à época mais de 25
estabelecimentos e mais de 40 mil linhas de despesas mensais passíveis de
creditamento.”
Em face disso, “É razoável, ou mesmo proporcional, inferir que uma empresa do
porte da Requerente não possui qualquer despesa, passível de creditamento?”
MÉRITO
I) Do direito ao crédito da requerente — Trabalho da KPMG

A auditoria KPMG, contratada pela requerente, “analisou os registros fiscais e
contábeis da empresa, cruzou tais informações com as DACONS do período de
2007, e confirmou a total legitimidade dos créditos de PIS e COFINS apropriados”.
A KPMG logrou êxito em analisar 13 dos 25 estabelecimentos da empresa, que
representavam um universo de mais de 40 mil linhas mensais de despesas
passíveis de apropriação. Nessa análise, “trabalhou com 44.866 mil registros de
despesas”.
Valendo-se das mesmas planilhas (arquivos digitais) entregues à fiscalização — já
alterada, com os ajustes necessários, a “específica planilha” que continha algumas
inconsistências —, a empresa de auditoria cruzou essas informações com todos os
registros fiscais e contábeis da empresa. Os documentos analisados são os
seguintes:
“(i) planilhas elaboradas pela Requerente (denominadas arquivo digital),
(ii) SINTEGRA, consolidando toda a escrituração fiscal digital da companhia,
(iii) os registros contábeis – ‘Diário Auxiliar de Estoque’ e
(iv) análise por amostragem de algumas Notas Fiscais, para consolidar a análise”.
A metodologia empregada — cruzamento das informações — revelou-se bastante
precisa, tendo em vista que algumas despesas a que a legislação atribui “expresso
direito de crédito”, tais como energia elétrica e aluguéis, “não tem base em
documentos fiscais, estando registradas apenas na contabilidade”.
Fl. 8119
DF CARF MF
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{A recorrente transcreve a seguir, no item 211 da manifestação de
inconformidade, um trecho do relatório elaborado pela KPMG que resume a
metodologia utilizada}
Os resultados obtidos pela empresa de auditoria, além de confirmar a nulidade da
ação fiscal, corroboram, pelo mérito, a improcedência da glosa dos créditos
registrados pela contribuinte, demonstrando que estes “tem respaldo nos
registros fiscais e contábeis da empresa, não existindo qualquer divergência nas
informações”.
“E para tornar o trabalho ainda mais consistente a auditoria fez uma análise
amostral (e física) de inúmeras notas fiscais, para confrontar definitivamente as
informações.”
“Após todo esse trabalho, a auditoria concluiu a análise desses 13
estabelecimentos, dentro do universo de 25 existentes na época, e validou a
legitimidade dos créditos, chegando ao percentual de praticamente 100% de
acerto dos registros dos créditos, abertos nas planilhas, quando confrontados com
a base contábil e fiscal da empresa. A divergência apontada é imaterial, o que
apenas reforça o trabalho feito pela Requerente, para não deixar dúvidas acerca
da total improcedência do despacho decisório.”
Segundo excerto do relatório elaborado pela KMPG, aqui reproduzido, verifica-se
que, “foi concluído o trabalho com uma procedência de 99,98% dos valores
registrados pela Requerente a título de crédito de PIS e COFINS no período de
2007, sendo irrisória a diferença encontrada”.
Em suma, tivesse a autoridade fiscal feito seu trabalho, teria verificado que todas
as despesas que deram origem à apropriação de créditos de Pis e Cofins estão
previstas no rol do art. 3° da lei n° 10.833/2003, tendo a impugnante direito aos
créditos de:
“(i) Bens adquiridos para revenda (inciso I do art. 3o da Lei n° 10.833/03),
(ii) Bens e serviços, utilizados como insumo (inciso II do art. 3° da Lei n°
10.833/03),
(iii) Despesas com energia elétrica (inciso III do art. 3o da Lei n° 10.833/03),
(iv) Despesas de aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos (inciso IV do art.
3° da Lei n° 10.833/03),
(v) Despesas com contraprestações de operações de arrendamento mercantil de
pessoa jurídica (inciso V do art. 3o da Lei n° 10.833/03),
(vi) Despesas de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado (inciso VI do art. 3o da Lei n° 10.833/03),
(vii) Despesas com edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros,
utilizados nas atividades da empresa (inciso VII do art. 3o da Lei n° 10.833/03),
Fl. 8120
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PROCESSO 12585.000411/2010-31
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(viii) Bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta
Lei (inciso VIII do art. 3o da Lei n° 10.833/03) e
(ix) Despesas de armazenagem e frete (inciso IX do art. 3o da Lei n° 10.833/03).”
II) Impugnação específica dos argumentos usados para refutar o direito ao crédito
da empresa
A pretexto de conferir alguma legitimidade ao seu trabalho, a autoridade fiscal
teceu dois comentários genéricos e em tese (considerações hipotéticas de mérito)
sobre os créditos registrados pela empresa, o primeiro relativo às despesas de
frete e o segundo a respeito da forma como foram registrados alguns créditos
extemporâneos.
Se a referida autoridade se limitou a destacar e analisar 2 créditos, “o que dizer
dos demais créditos registrados em DACON, utilizados nos processos de
compensação e não analisados pela ação fiscal?”.
Ora, “Por coerência lógica, se a ação fiscal contesta apenas 2 (dois) dos créditos
registrados em DACON significa que a d. Fiscalização homologou o procedimento
da Requerente, relativamente aos registros dos demais créditos constantes dos
processos de compensação. Não é possível se chegar a outra conclusão”.
De qualquer forma, os dois aludidos comentários são manifestamente
improcedentes, passando a recorrente a demonstrá-lo com o fito exclusivo de
“evitar qualquer alegação de preclusão, pois a rigor não houve qualquer análise
de mérito de tais itens glosados”.
II.1 Do direito ao crédito sobre despesas de frete
Quanto às despesas de frete na operação de venda, a contribuinte “demonstrou,
tal como requerido pela d. Fiscalização, que parte de seus créditos estavam
efetivamente relacionados às operações de venda”, não havendo dúvida portanto
no que toca ao “direito de apropriação do crédito, considerando que tal custo foi
assumido pela Requerente”. É o que dispõe expressamente o inciso IX do art. 3°
da lei n° 10.833/2003.
Junta, por amostragem, documentos que atestam a ocorrência e a conseqüente
legitimidade dos créditos decorrentes de despesas de frete em operações de
venda, todas assumidas pela empresa (doc. 04).
Já no tocante ao “frete incorrido nas aquisições de insumos”, a autoridade fiscal
entende, em desacordo com a legislação de regência, que “esse frete não
representaria custo de aquisição das mercadorias e não poderia gerar crédito”.
O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda acha-se disciplinado
pelo art. 13 do decreto-lei n° 1.598/77 (legislação do imposto sobre a renda) e
pelo art. 289 do RIR/99).
Fl. 8121
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Ambos os dispositivos, aqui reproduzidos, dispõem, para fins de apuração da base
de cálculo do Imposto de Renda, que “«o custo de aquisição de mercadorias
destinadas à revenda compreenderá os de transporte e seguro até o
estabelecimento do contribuinte», ou seja, todo e qualquer transporte realizado
pela empresa até a venda das mercadorias para o consumidor final é considerado
custo”.
“Frise-se que as expressões «custo de aquisição de mercadorias destinadas à
revenda» (contida na redação da legislação do imposto de renda) e «valor dos
bens
adquiridos para revenda» (contida na redação da legislação do PIS e da COFINS)
são expressões equivalentes, quase sinônimas”.
“Assim, se o valor do frete pago para o transporte de mercadorias integra o custo
de aquisição para apuração da base de cálculo do Imposto de Renda, deve
integrar também o custo dos bens adquiridos para revenda, para apuração das
contribuições sociais (PIS e COFINS)”.
A expressão “frete na operação de venda” não significa simplesmente frete na
venda final da mercadoria, mas, ao contrário, “contempla todos os custos de
transporte, imprescindíveis para que a mercadoria seja transportada, ainda que
anteriores ao transporte destinado ao consumidor final”, o que rechaça a tese
abraçada pela autoridade tributária, segundo a qual as despesas de transporte ou
frete «não se confundem com o custo do produto».
À míngua de uma definição legal de insumo, o conceito dado a esse termo pelo
STJ e o próprio entendimento do CARF a respeito da questão específica do
transporte, ilustrado pelas ementas transcritas neste tópico, deixam claro o
direito da recorrente ao creditamento de Pis e Cofins sobre despesas de frete.
Como mostram as referidas ementas, o CARF “se posicionou favoravelmente à
possibilidade de creditamento de PIS/COFINS sobre as despesas com transporte
de bens e insumos para o processo produtivo e entre estabelecimentos industriais
da pessoa jurídica, também para o processo produtivo”.
Finalmente, “se o frete integra o custo de produção ele se insere no conceito de
insumos, previsto pelo art. 3, inciso II da Lei 10.833/03, assegurando à Requerente
o direito de crédito. É esse inclusive o posicionamento da SRF a respeito do
tema”, conforme a Solução de Consulta n° 90, de 30/04/2012, cuja ementa vai
aqui reproduzida.
II.2 Do direito à apropriação extemporânea de créditos de Pis e Cofins
Do direito ao aproveitamento extemporâneo de créditos de Pis e Cofins
No âmbito do regime não-cumulativo do Pis e da Cofins, o aproveitamento
extemporâneo de créditos é autorizado expressamente, nos termos do § 4° do
art. 3° das leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, segundo o qual “o crédito não
aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subseqüentes.”
Fl. 8122
DF CARF MF
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A referida apropriação extemporânea sujeita-se a apenas dois requisitos,
previstos na legislação, os quais foram atendidos pela requerente no caso em
exame:
“(i) que os créditos sejam apropriados dentro do prazo de 5 (cinco) anos contados
da data do ato ou fato do qual se originarem (art. I° do Decreto n° 20.910/32); e
(ii) que os créditos sejam apropriados sem atualização monetária ou incidência de
juros sobre os respectivos valores (art. 13 da Lei n° 10.833/03)”.
Quanto à aplicação do prazo prescricional de 5 anos, há inclusive uma Solução de
Divergência da Cosit, cuja ementa reproduz neste tópico, em nota de rodapé.
Do direito à apropriação extemporânea dos créditos glosados pela autoridade
fiscal
B.1 “O procedimento exigido pelo Sr. Auditor-Fiscal não se encontra previsto em
lei como requisito para a apropriação extemporânea de créditos”
{Transcreve neste tópico trecho do despacho decisório em que a autoridade fiscal
afirma que os valores informados na rubrica “Outros Créditos a Descontar”,
referentes a créditos de períodos anteriores apropriados extemporaneamente,
não atendem aos requisitos normativos aplicáveis ao caso: apresentação de
DACON retificadora; retificação da DCTF correspondente; observância do prazo
decadencial previsto no art. 1° do decreto n° 20.910/32}
A requerente escriturou extemporaneamente, na DACON de maio a dezembro de
2007, créditos relativos a 2004, 2005 e 2007.
No entanto, entende o auditor fiscal que ela “deveria ter retificado o DACON e a
DCTF do período em que a despesa efetivamente ocorreu (2004, 2005 e 2007) e,
posteriormente, requerer a restituição do indébito ou sua compensação com
outros tributos e não proceder à escrituração extemporânea dos créditos com o
seu registro ao tempo/momento da sua apropriação”.
Ocorre que os únicos requisitos previstos pela legislação aplicável na hipótese de
apropriação de créditos extemporâneos de Pis e Cofins são precisamente os dois
já mencionados acima (item 114 deste resumo), os quais foram cumpridos pela
empresa.
Quanto ao primeiro requisito (observância do prazo qüinqüenal), é fato
incontroverso que a recorrente respeitou o prazo de 5 anos, visto que apropriou
entre maio e dezembro de 2007 créditos oriundos de despesas incorridas em
2004, 2005 e 2007. A própria autoridade fiscal o reconhece, tanto que não acusa a
contribuinte de ter desrespeitado o referido prazo.
Quanto ao segundo requisito (impossibilidade de atualização monetária dos
créditos apropriados extemporaneamente), também foi plenamente atendido,
uma vez que os créditos “foram apropriados pelos respectivos valores contábeis.
Os créditos foram glosados, frise-se novamente, apenas em virtude de a
Fl. 8123
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Requerente não ter retificado o DACON e DCTF do período em que as despesas
ocorreram”.
Por sua vez, o procedimento defendido pela autoridade fiscal (descrito no item
118 deste resumo) não está previsto na legislação de regência, já citada acima, ou
seja, não tem previsão legal.
“Assim, é evidente que o r. despacho decisório ora Impugnado viola o princípio da
legalidade, além das próprias normas internas da Secretaria da Receita Federal
aplicáveis aos tributos em questão.”
Note-se que “a 8a Região Fiscal da própria Receita Federal do Brasil - jurisdição da
Requerente - já se manifestou em mais de uma oportunidade no sentido da
correção do procedimento adotado pela Requerente, isto é, no sentido da
desnecessidade de o contribuinte proceder à retificação do DACON/DCTF do
período para o aproveitamento de créditos extemporâneos de PIS e COFINS”,
consoante atestam as Soluções de Consulta n° 65, de 28/03/2011, e n° 192, de
18/05/2010, cujas ementas se acham reproduzidas no item 309 desta
manifestação de inconformidade.
{Reproduz no item 289 do arrazoado excerto de doutrina em que se afirma que a
apropriação de créditos extemporâneos de Pis e Cofins não pressupõe a
retificação de obrigações acessórias nem a observância do regime de
competência}
É evidente portanto “que o r. despacho decisório violou frontalmente o princípio
da estrita legalidade em matéria tributária”.
B.2 Distinção entre os institutos do crédito extemporâneo e do indébito tributário
Verifica-se, da parte da autoridade fiscal, “uma espécie de confusão entre o
procedimento para repetição de indébito e o procedimento para aproveitamento
extemporâneo de créditos”.
“Não obstante, o indébito tributário e o crédito extemporâneo são institutos
jurídicos distintos, com regramento e procedimento próprios”.
O indébito tributário pressupõe “que o sujeito passivo possua um direito
creditório decorrente de adimplemento indevido ou de ressarcimento que a lei
lhe atribua”, ao passo que “o crédito extemporâneo é resultado da aplicação do
princípio da não-cumulatividade do PIS e da COFINS, previsto na Constituição
Federal e nas Leis n°s 10.637/02 e 10.833/03”, nada tendo que ver com o
pagamento indevido de tributos.
Os institutos em apreço diferem também quanto ao prazo prescricional,
aplicando-se ao indébito tributário aquele previsto no art. 168, I, do CTN (contado
da respectiva data de quitação do crédito tributário) e ao crédito extemporâneo o
prazo já mencionado, previsto no art. 1o do decreto n° 20.910/32.
“Assim, o procedimento descrito pelo Sr. Auditor-Fiscal (retificação do DACON e
DCTF do período em que a despesa efetivamente ocorreu e requerimento da
Fl. 8124
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restituição do indébito ou sua compensação com outros tributos) é aplicável
apenas para o contribuinte que decida proceder à repetição de valores pagos
indevidamente, mas não à apropriação extemporânea de créditos”.
“Portanto, demonstrado está que o art. 3° , § 4° , da Lei n° 10.833/03, base do
procedimento adotado pela Requerente, concede ao contribuinte a alternativa
simples de escrituração tardia de seus créditos, isto é, a apropriação de créditos
«nos meses subseqüentes»”.
B.3 Ausência de prejuízo ao Erário
Frise-se uma vez mais que os créditos extemporâneos em apreço “não tiveram
sua validade questionada pela d. Fiscalização, que apenas questionou o
procedimento adotado para a sua apropriação” .
No entanto, o que se observa é que o procedimento adotado pela empresa na
apropriação extemporânea desses créditos não acarretou nenhum prejuízo ao
Erário. Isso porque ela os lançou no DACON de maio a dezembro de 2007 pelos
respectivos valores contábeis, vale dizer, pelos seus valores originais, sem
atualizá-los monetariamente pela taxa SELIC.
or outro lado, se houvesse seguido o procedimento indicado pela autoridade
fiscal, isto é, caso “tivesse retificado o DACON e DCTF do período em que a
despesa efetivamente ocorreu (2004, 2005 e 2007) e apresentado requerimento
da restituição do indébito ou sua compensação com outros tributos, tais créditos
seriam necessariamente atualizados pela Taxa SELIC, com base no art. 72 da
Instrução Normativa RFB n° 900/08, a qual disciplina a restituição e a
compensação de quantias recolhidas a título de tributo administrado pela
Secretaria da Receita Federal do
Brasil”.
“Ou seja, o procedimento adotado pela Requerente para a apropriação dos
créditos extemporâneos glosados pela d. Fiscalização não só não causou nenhum
prejuizo ao Erário, uma vez que os créditos foram apropriados pelo seu valor
original contábil, mas ainda gerou um "ganho" ao Erário, uma vez que, caso a
Requerente tivesse adotado o procedimento indicado pelo Sr. Auditor-Fiscal como
supostamente correto para a apropriação dos créditos, eles seriam
necessariamente atualizados pela Taxa SELIC”.
“No pior cenário, poder-se-ia cogitar na aplicação de uma multa à Requerente por
descumprimento de obrigação acessória relativa à retificação do DACON e da
DCTF, caso fosse possível tipificar a conduta praticada em uma das hipóteses
previstas pelo art. 7° da Lei n° 10.426/02”.
Por fim, ainda que se pudesse cogitar da manutenção do despacho decisório ora
impugnado, o procedimento de apropriação extemporânea de créditos utilizado
pela recorrente jamais poderia ensejar a cobrança de juros ou multas, conforme
prevê o art. 100, § único, do CTN.
Fl. 8125
DF CARF MF
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20
III. Excesso na constituição do crédito tributário - Ilegalidade da incidência de
juros SELIC sobre a parcela da multa
A incidência de juros sobre penalidade pecuniária, ou seja, sobre a multa de
ofício, está em desacordo com o art. 61 da lei n° 9.430/96, que impõe sua
aplicação apenas aos débitos decorrentes de tributos e contribuições, como aliás
preceitua a jurisprudência do antigo Conselho de Contribuintes e da própria
Câmara Superior de Recursos Fiscais. Vejam-se a esse respeito as ementas
transcritas neste tópico.
“Assim, na remota hipótese de ser mantido o entendimento constante do r.
despacho decisório, não há que se admitir a eventual futura incidência de juros
sobre a parcela da multa de ofício aplicada à Requerente.”
IV. Do pedido
Em vista de todo o exposto, requer:
(a) o julgamento conjunto do presente processo com o auto de infração que
originou o processo administrativo 19515.721277/2012-40, pois são feitos
intrinsecamente relacionados, tendo por base os mesmos fatos e as mesmas
razões jurídicas.
(b) a decretação de nulidade do despacho decisório com o reconhecimento dos
pedidos formulados no processo administrativo de restituição/compensação.
(c) a reforma do despacho decisório ora impugnado por qualquer um dos motivos
descritos na presente com o reconhecimento dos pedidos formulados no
presente processo administrativo de restituição/compensação.
(d) na eventualidade de não serem acolhidos os argumentos expostos na presente
manifestação, a realização de diligência no estabelecimento da requerente, para
que sejam verificados e analisados todos os documentos fiscais relativos ao 3°
trimestre de 2007 e fique demonstrado, de uma vez por todas, a legitimidade dos
créditos de Pis e Cofins apropriados.
“Por derradeiro, protesta, ainda, a Requerente pela juntada posterior de
quaisquer documentos que possam comprovar tudo o quanto foi alegado na
presente Manifestação de Inconformidade”.
Posteriormente, a contribuinte juntou ainda alguns documentos nas fls.
4.948/5.019.
Vindo o processo às minhas mãos, após examiná-lo, em despacho
exarado nas fls. 5.155/5.156, propus seu envio à unidade jurisdicionante do
sujeito passivo para que se tomassem as seguintes providências:
“1. Analisar os documentos apresentados na fase de manifestação de
inconformidade, anexos aos autos, bem como intimar a empresa a apresentar a
documentação que alega estar em suas dependências à disposição das
autoridades fiscais.
Fl. 8126
DF CARF MF
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21
Apresentar relatório conclusivo, fundamentando, mês a mês, a glosa ou
manutenção dos créditos relativos a cada uma das rubricas que compõem o
montante rejeitado pela autoridade fiscal. Os valores de cada rubrica deverão ser
discriminados em separado e de forma pormenorizada, procedendo-se assim
inclusive no tocante aos diferentes tipos de frete e aos créditos extemporâneos
apropriados pela empresa.
Se verificada a procedência de parte dos créditos glosados, informar, a partir das
conclusões contidas nesse relatório, quais compensações, dentre aquelas
formalizadas em declarações constantes nos autos, estão de fato amparadas por
créditos legítimos.”
Os autos foram encaminhados ao próprio autor do despacho decisório,
que, em minuciosa Informação Fiscal anexa às fls. 7.608/7.649, descreve como
realizou a diligência e os resultados obtidos.
Informa em síntese que, reexaminando — com base em novos
documentos fornecidos pela empresa — os diversos tipos de crédito glosados,
verificou que parte expressiva deles era legítima, o que o levou a recompor os
DACON do período objeto do pedido de ressarcimento, elaborando com esse fim
as planilhas reunidas nas fls. 7.603/7.607.
Segundo o quadro sinótico incluído no alto da penúltima página da Informação
Fiscal, tais planilhas demonstram que, do montante originalmente pleiteado no
pedido de ressarcimento, a recorrente faz jus ao valor de R$ 6.228.441,64.
Tomando conhecimento do teor da Informação Fiscal, a contribuinte
apresentou o arrazoado anexo às fls. 7.655/7.697, cujo teor resumo a seguir,
acompanhado de copiosa documentação (fls. 7.698/7.975).
Resumo
A. Introdução
Após discorrer brevemente sobre os principais fatos ocorridos no curso do
processo, afirma que a Informação Fiscal “traz novas e infundadas razões” para a
manutenção de parte das glosas.
Acrescenta que o trabalho de análise realizado durante a diligência se deu em fase
processual equivocada, o que implica a ilegitimidade das glosas por alteração do
critério jurídico, em expressa violação ao art. 146 do CTN.
Passa a tratar individualmente de cada uma das rubricas examinadas na
Informação Fiscal.
B. Bens adquiridos para revenda
Contesta a glosa dos créditos relativos à aquisição de iogurtes e demais leites
fermentados, mantida pelo auditor na Informação Fiscal por tratar-se de produtos
sujeitos à alíquota zero.
Fl. 8127
DF CARF MF
Original

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RESOLUÇÃO 3301-002.016 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 12585.000411/2010-31
22
Alega que, ao contrário do que afirma a autoridade fiscal, a aquisição para
revenda de bens sujeitos à alíquota zero dá direito a crédito, uma vez que a
vedação do inciso II, § 2°, do art. 3° das leis n° 10.637/2002 e n° 10.833/2003 se
aplica apenas às operações situadas fora do campo de incidência do Pis e da
Cofins, isto é, não sujeitas ao pagamento da contribuição.
Ressalta, além disso, que a lei n° 11.488/2007, que reduziu a zero as alíquotas do
Pis e da Cofins incidentes sobre a importação e a venda no mercado interno de
iogurtes e demais leites fermentados, entrou em vigor apenas em 15 de junho de
2007.
Donde conclui que a Administração deve reconhecer pelo menos os créditos
oriundos da aquisição desses produtos nos meses de abril, maio e na primeira
quinzena de junho, conforme listagem de notas fiscais incluída no item 20 da
manifestação.
Contesta também a glosa de créditos relativos a algumas operações que não
teriam sido comprovadas documentalmente, relacionadas em tabela contida no
item 60 da Informação Fiscal, afirmando que parte dos créditos está decaída e
que, para comprovar a legitimidade dos demais créditos, juntou aos autos as
notas fiscais e o livro de registro de entrada ( “DOC. 02”).
C. Bens utilizados como insumos: Aquisição de embalagem ou material de
embalagem para transporte
Citando algumas soluções de consulta, um julgado do CARF e outro do STJ,
defende a tese de que o conceito de insumo abrange todos os dispêndios que,
além de essenciais, sejam empregados com o fito de atingir os objetivos sociais da
empresa, devendo-se afastar o conceito de insumo previsto nas instruções
normativas n° 247/2002 e n° 404/2004.
Argumenta que se enquadram no conceito de insumo tanto as embalagens
empregadas nos produtos que fabrica quanto as embalagens de transporte,
utilizadas na operação de venda de produtos, sejam estes fabricados por ela ou
não.
Acrescenta que o direito ao crédito não decorre apenas da utilização de insumo
na fabricação de um bem, mas é muito mais abrangente, alcançando os “fatores
necessários para o processo de produção ou de prestação de serviços e obtenção
da receita tributável”, conforme se lê na ementa de acórdão do CARF transcrita
no item 44 da manifestação.
Salienta ainda que as embalagens de transporte citadas pela autoridade fiscal têm
também a função de preservar a integridade dos produtos durante o transporte,
visto que estes podem ser danificados se não forem transportados em
embalagem específica.
Concluindo este tópico, assinala que o CARF já entendeu pela possibilidade de
aproveitamento de crédito sobre embalagens de transporte (pallet, filme stretch
Fl. 8128
DF CARF MF
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PROCESSO 12585.000411/2010-31
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e afins), conforme o demonstram os trechos de um acórdão desse órgão
reproduzidos nos itens 47 e 48 da manifestação.
D. Bens utilizados como insumos: Aquisição de peças de reposição e de serviços
de manutenção
Reiterando a necessidade de afastar o conceito de insumo previsto nas instruções
normativas n° 247/2002 e n° 404/2004 e aludindo à jurisprudência citada no
tópico anterior, assinala que o conceito de insumo decorre da vinculação com a
atividade-fim da empresa e não de uma relação direta com o produto fabricado,
de modo que constitui insumo todo bem ou serviço vinculado a essa atividade-
fim.
Conclui daí que, sendo essenciais à continuidade das operações das máquinas
empregadas em seu processo produtivo, se caracterizam como insumo as
despesas com a aquisição de peças de reposição, assim como as despesas com o
frete relativo a tais aquisições.
Cita a Solução de Consulta n° 76, de 23/03/2015, segundo a qual geram crédito de
Pis e Cofins “as partes e peças de reposição, usadas em máquinas e equipamentos
utilizados na produção ou fabricação de bens destinados à venda, quando não
representarem acréscimo de vida útil superior a um ano ao bem em que forem
aplicadas”, bem como os serviços de manutenção empregados em “veículos,
máquinas e equipamentos utilizados diretamente no processo produtivo ou na
prestação de serviços”.
Ressalta que a referida Solução de Consulta, tendo sido expedida pela COSIT
(Coordenação Geral de Tributação), vincula todos os órgãos da Administração
Federal.
E. Bens utilizados como insumos: Aquisição de bens sujeitos à alíquota zero
18) Afirma que a aquisição de insumos sujeitos à alíquota zero dá direito a
crédito, visto não se aplicar a essas operações a vedação do inciso II, § 2°, do art.
3° das leis n° 10.637/2002 e n° 10.833/2003, reiterando neste ponto os
argumentos que apresentou no tópico relativo aos bens adquiridos para revenda.
F. Serviços utilizados como insumos: Aquisição de bens sujeitos à alíquota zero
Afirma que o auditor concluiu de maneira errônea que a contribuinte se havia
apropriado de créditos relativos à aquisição de produtos sujeitos à alíquota zero
(leite integral), quando ela na verdade se apropriara de créditos referentes a
serviços de industrialização por encomenda (CFOP 5124) aplicados a esses bens.
Tais serviços — prossegue — são regularmente tributados e se enquadram no
conceito de insumo, dando direito a crédito de Pis e Cofins.
Apresenta, a título de exemplo, quatro notas fiscais emitidas pela empresa Agro
Pecuária Tuiuti Ltda. (Shefa) — doc. 03.
Fl. 8129
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Acrescenta possuir contrato de industrialização por encomenda com diversas
empresas com o objetivo de industrialização e fornecimento de produtos
acabados para revenda.
G. Serviços utilizados como insumos: Aquisição de bens sujeitos à sistemática do
crédito presumido (leite in natura)
Argumenta aplicar-se às aquisições de leite in natura resfriado o mesmo raciocínio
utilizado no item anterior, assinalando que, embora esse produto dê direito à
apropriação de crédito presumido, sob a alíquota de 5,55%, o serviço aplicado a
ele foi efetivamente tributado de acordo com a alíquota normal, gerando direito
ao crédito de Pis e Cofins.
Afirma tratar-se de serviços de transporte incorridos na aquisição do leite in
natura resfriado, citando como exemplo duas notas fiscais relativas a abril de
2007, emitidas pelas empresas Via Lácteos Transportes Ltda. e Transportadora
Campinas Ltda.
H. Serviços utilizados como insumos: Operações sem a descrição do serviço
contratado
Para demonstrar a legitimidade dos créditos glosados, afirma estar juntando aos
autos cópia das notas fiscais de serviços tidas como não identificadas (“doc. 04” e
“doc. 05”)
Cita como exemplo a nota fiscal n° 285972, relativa ao conserto de 16 silos
mecânicos realizado pela empresa Netzsch.
Salienta ser essencial o serviço de manutenção dos silos, visto que sem eles ficaria
impossibilitada de armazenar de forma correta os principais produtos de sua
atividade, de modo que os silos são verdadeiros insumos.
Afirma que os demais itens glosados nesta rubrica também constituem insumos
de sua atividade, como comprovam as outras notas fiscais.
I. Serviços utilizados como insumos: Contratações de empresas de terceirização
de mão-de-obra
Alega que, ao contrário do que afirma a autoridade fiscal, os serviços foram
contratados e pagos a pessoas jurídicas, sendo essenciais às operações da
empresa, de modo que constituem verdadeiros insumos de sua atividade.
Cita, a título de exemplo, uma nota fiscal referente a serviço de manutenção
contratado para adequação do sistema de acionamento de válvulas de controle
na área de fábrica(“doc. 05”), .
Assinala que se tivesse analisado os documentos fiscais da empresa, que trazem a
identificação do serviço contratado, a autoridade fiscal certamente atestaria a
regularidade dos créditos de Pis e Cofins apropriados.
J. Importações de bens e serviços utilizados como insumos
Fl. 8130
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No tocante ao bem adquirido da empresa “Main Process S/A” em dezembro de
2007, observa que a mera identificação do CFOP relativo a essa operação (3101 –
compra para industrialização) já permite concluir que o bem foi de fato
empregado em seu processo produtivo.
A fim de comprovar a origem da operação e a regularidade da apropriação do
crédito, anexa aos autos uma cópia do registro em livro dessa aquisição (“doc.
06”).
Quanto à glosa dos créditos relativos à aquisição de peças de reposição e de
serviços de manutenção, afirma tê-los utilizado em seu processo produtivo e
invoca a já mencionada Solução de Consulta n° 76, de 23/03/2015, segundo a qual
é possível a apropriação de créditos de Pis e Cofins quando essas partes e peças
são “usadas em máquinas e equipamentos utilizados na produção ou fabricação
de bens destinados à venda, quando não representarem acréscimo de vida útil
superior a um ano ao bem em que forem aplicadas”.
Despesas com fretes e armazenagem
k.1 Despesas com frete relativo à aquisição de insumos
Afirma que a própria Receita Federal possui assente entendimento sobre a
legitimidade dos créditos de Pis e Cofins relacionados a despesas de frete
vinculadas à aquisição de insumos, citando como exemplo um acórdão do CARF e
uma Solução de Consulta da 6a Região Fiscal.
Argumenta em síntese que o frete compõe o custo de aquisição do próprio
insumo adquirido para o processo industrial, consoante se depreende do disposto
no art. 13 do decreto-lei n° 1.598/77 (legislação do imposto sobre a renda) e no
art. 289 do RIR/99.
k.2 Despesas com frete relativo à aquisição de partes e peças
Alega que a própria Receita Federal possui entendimento favorável à apropriação
de créditos de Pis e Cofins sobre despesas de frete relacionadas à aquisição de
partes e peças, citando em abono de sua asserção uma Solução de Consulta da
10a Região Fiscal.
k.3 Despesas com frete de transferência de mercadorias entre estabelecimentos
da empresa
Aludindo a argumentos já expendidos na manifestação de inconformidade, afirma
inicialmente que as normas relativas ao direito de crédito de Pis e Cofins não
contêm nenhum dispositivo que vede a apropriação de crédito sobre as despesas
de frete relacionadas à transferência de mercadorias entre estabelecimentos de
mesma titularidade.
Assevera que o transporte de produtos inacabados ou em elaboração entre sua
fábrica e seus centros de distribuição integra o conceito de insumo, visto que tais
produtos, ainda não aptos para o consumo humano — em especial o iogurte e o
leite fermentado — passam por um processo de resfriamento dentro dos próprios
Fl. 8131
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caminhões que os transportam, os quais possuem um sistema de refrigeração
especializado.
Esse processo de resfriamento, segundo alega, consiste em submeter os produtos
a condições de temperatura extremamente baixas para que possam adquirir a
viscosidade e a qualidade ideais e assim tornar-se aptos para o consumo humano,
de modo que o processo produtivo somente se finaliza durante o transporte.
Observa que um laudo elaborado pela auditoria Bureau Veritas, já juntado aos
autos, comprova todo o processo ocorrido no transporte dos produtos, indicando
seu desempenho quando submetidos ao processo de depuração.
Sustenta que o conceito de insumo, embora não se ache expresso na legislação do
Pis e da Cofins, já foi delimitado pelos julgados administrativos e judiciais,
devendo-se entender por insumo todos os bens e serviços representativos do
custo da atividade exercida pela empresa.
Assinala por fim que, ainda que o transporte não integrasse o processo de
industrialização, continuaria a ser legítima a apropriação de créditos de Pis e
Cofins sobre o frete relativo à transferência de mercadorias entre seus
estabelecimentos. Isso porque a referida transferência faz parte da etapa inicial
das operações de venda, enquadrando-se portanto no art. 3°, IX, das leis n°
10.637/2002 e n° 10.833/2003.
k.4 Despesas de frete relativas a operações intermediadas por brokers
Alega que, se a autoridade tributária houvesse examinado seus documentos
fiscais, teria verificado que as operações descritas como “fretes comissões broker”
na planilha que lhe forneceu não se referem a comissões de intermediários, mas
ao frete relativo a operações de venda.
Afirma não se tratar de operações de corretagem, observando que esses brokers
atuam como meros intermediários nas operações de venda de mercadorias,
sendo responsáveis pela inserção do pedido de venda nos sistemas da Danone e
pela emissão do conhecimento de transporte necessário à efetivação da
operação.
Apresenta como prova, reunidos sob o título “doc. 07”, diversas notas fiscais e
conhecimentos de transporte rodoviário de cargas. Reproduz um desses
conhecimentos de transporte no item 137 da manifestação, assinalando que ele
indica a Danone como remetente do produto.
k.5 Despesas de armazenagem e demais considerações
Salientando que se aplicam às despesas de armazenagem os argumentos expostos
acima, afirma que elas estão vinculadas a suas atividades, integrando de maneira
intrínseca o processo produtivo e de comercialização, e que o direito ao
creditamento se encontra expresso em lei, mais precisamente no art. 3°, IX, da lei
n° 10.833/2003.
Fl. 8132
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Quanto às operações sem a descrição do serviço contratado ou com descrição
genérica, afirma desconhecer qual seria o crédito que a autoridade fiscal
pretendia glosar, donde conclui não haver glosa fundada nessa justificativa.
L. Créditos calculados sobre devoluções de vendas
Alega que bastaria à autoridade fiscal ter examinado as notas fiscais para verificar
que as despesas glosadas se referem de fato a operações de devolução de vendas,
cujo direito de crédito se acha previsto no inciso VIII do art. 3° das leis n°
10.637/2002 e n° 10.833/2003.
Acrescenta não haver qualquer justificativa para a manutenção da glosa dos
créditos correspondentes ao período de abril de 2007 à primeira quinzena de
junho de 2007, visto que para ele se operou o prazo qüinqüenal decadencial,
sendo de rigor a extinção do crédito tributário.
M. Apropriação extemporânea tida como indevida
Assevera haver discorrido e comprovado, desde sua manifestação de
inconformidade, que, diferentemente do que afirma a autoridade fiscal, a
legislação aplicável prevê apenas dois requisitos para a apropriação de créditos
extemporâneos de Pis e Cofins: (i) que os créditos sejam apropriados dentro do
prazo de 05 (cinco) anos contados da data do ato ou fato do qual se originarem
(art. 1° do Decreto n° 20.910/32); e (ii) que os créditos sejam apropriados sem
atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores (art. 13
da Lei n° 10.833/03).
Acrescenta que, além de atender fielmente a esses dois requisitos, adotou o
procedimento correto para a apropriação extemporânea de créditos, nos termos
do art.3°, § 4°, da lei n° 10.833/2003, segundo o qual “o crédito não aproveitado
em determinado mês poderá sê-lo nos meses subseqüentes”.
Assinala que, a julgar pelos requisitos enumerados pela autoridade fiscal, esta
deve ter confundido o procedimento em exame com aquele utilizado para
repetição de indébito. No entanto, argumenta, o indébito tributário e o crédito
extemporâneo são institutos jurídicos distintos, com regramento e procedimento
próprios.
Afirma ainda que o procedimento por ela adotado não acarretou nenhum prejuízo
ao erário, até porque os créditos foram apropriados pelo valor contábil
riginal, sem ser atualizados pela taxa SELIC, o que ocorreria se tivesse adotado o
procedimento indicado pela autoridade fiscal como supostamente correto.
N. Créditos calculados sobre insumos de origem animal (leite in natura)
Afirma que o auditor fiscal, ao examinar a planilha de informações preenchida
pela empresa, entendeu de maneira equivocada que os bens descritos como
“leite 0%” seriam leite fluido pasteurizado ou industrializado, produto sujeito à
alíquota zero, cuja aquisição não daria direito a crédito.
Fl. 8133
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Observa que, se ele houvesse analisado os documentos fiscais correspondentes,
teria verificado tratar-se, na verdade, da aquisição de leite cru (leite in natura),
cuja venda, beneficiada pela suspensão da exigibilidade do Pis e da Cofins,
permite ao adquirente apropriar-se de crédito presumido sobre o valor da
operação, nos termos do art. 8°, § 1°, II, da lei n° 10.925/2004.
Apresentando, a título de prova, três notas fiscais (“doc. 08”), alega ainda que os
créditos apurados sob esta rubrica se referem a fatos geradores de abril e maio de
2007, os quais, conforme indicado em tópico próprio, estão abarcados pela
decadência.
O. Outras despesas
Quanto às rubricas despesas com alugueis de prédios, despesas com alugueis de
máquinas e equipamentos, créditos calculados sobre bens do ativo imobilizado
(depreciação e custo de aquisição) e créditos calculados sobre os encargos de
amortização de edificações e benfeitorias, assinala que a autoridade fiscal
manteve a glosa de parte dos créditos apropriados, sem aterse aos documentos
fiscais apresentados.
Afirma que, se houvesse examinado os documentos fiscais atinentes a essas
operações, em vez de basear-se somente nas informações constantes na planilha
preenchida pela empresa, o auditor teria concluído pela possibilidade de
apropriação dos créditos.
Acrescenta que as glosas de créditos justificadas pela autoridade fiscal na
resposta à diligência se acham extintas pela decadência, dado o transcurso do
prazo de 5 anos, tal como exposto em tópico próprio de sua manifestação.
P. A realização de novo lançamento e o reconhecimento da nulidade do despacho
decisório original
Invocando o art. 142 do CTN, salienta a precariedade do trabalho de investigação
que culminou com o indeferimento total dos créditos e a não homologação das
compensações, precariedade que, no seu entender, torna nulos o despacho
decisório e o lançamento e macula de profunda ilegalidade o crédito tributário
lançado.
Alega que a autoridade fiscal rejeitou de plano todos os documentos
apresentados, sem analisá-los nem confrontá-los e sem dar-lhe oportunidade de
apresentar nova documentação para sanar eventuais dúvidas
Acrescenta que, ao proceder dessa forma, a referida autoridade inverteu
indevidamente o ônus da prova e acarretou cerceamento de seu direito de
defesa, obrigando-a a comprovar, na fase litigiosa, o cumprimento das regras
fiscais, quando caberia ao Fisco comprovar seu eventual descumprimento.
Ressaltando a imprestabilidade do lançamento, afirma que o auditor se limitou a
glosar integralmente os créditos lançados nos processos de compensação, sem
analisar a natureza das despesas incorridas e que, obrigado a refazer o trabalho
Fl. 8134
DF CARF MF
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de investigação, reconheceu que o lançamento foi equivocado, mantendo apenas
27% da glosa anterior.
Q. A impossibilidade de revisão de ofício do lançamento e de alteração do critério
jurídico de lançamento
Discorrendo longamente sobre a matéria, alega em síntese que, em desacordo
com o ordenamento jurídico, particularmente os arts. 145 e 149 do CTN, a
autoridade fiscal pretende realizar uma revisão de ofício do lançamento, o que
torna nulo o novo termo que lavrou (resposta à diligência), o qual carece de
fundamento fático e jurídico.
Acrescenta que, ainda que se entenda não tratar-se de revisão de ofício de
lançamento, a conclusão então será tratar-se de uma indevida alteração dos
critérios jurídicos do lançamento anterior, uma vez que a resposta à diligência não
se limitou a reajustar valores, mas alterou as bases e as premissas para a
constituição do crédito.
Com efeito, prossegue, a manutenção de parte das glosas se fundamenta em
motivos absolutamente diversos daqueles mencionados no despacho decisório
original (imprestabilidade das memórias de cálculo apresentadas, havendo
justificativas específicas relativamente às despesas de frete e aos créditos
extemporâneos, reproduzidas neste tópico), em flagrante alteração do critério
jurídico de lançamento: os documentos antes tidos por imprestáveis são agora
efetivamente examinados e a autoridade fiscal apresenta outras razões para
tentar salvar o lançamento original.
Concluindo, afirma que a alteração do critério jurídico, feita em desacordo com o
art. 146 do CTN, visa tão somente a salvar “despachos decisórios descabidos” que
não se conformam às exigências mínimas do art. 142 do referido código e, além
disso, lhe restringe o direito de defesa, na medida em que enseja acusação nova
no curso do processo administrativo, para a qual a parte já não pode produzir
novas provas.
R. A impossibilidade de rever em 2015 lançamentos do ano-calendário de 2007 -
decadência
Assinala que, nos casos de revisão de ofício, ainda que se admita o direito de a
autoridade fiscal realizar novo lançamento, ela só poderá fazê-lo dentro do prazo
decadencial de 5 anos contados do fato gerador, previsto no art. 150, § 4°, do
CTN.
Alega que só recebeu a resposta à diligência em 27/04/2015, quando, observada
essa regra, a decadência já atingira o Pis e a Cofins relativos aos quatro trimestres
de 2007, cuja escrita fiscal não podia mais ser questionada;
Argumenta que — mesmo na hipótese de afirmar-se que o transcurso do prazo
decadencial foi interrompido pela emissão do despacho decisório original e que
Fl. 8135
DF CARF MF
Original

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não estamos diante de revisão de ofício de lançamento — ainda assim parte dos
créditos se acha afetada pela decadência.
Isso porque foi intimada do referido despacho em junho de 2012, sendo certo que
nessa ocasião a autoridade fiscal já não dispunha de prazo para exigir os valores
de abril de 2007 à primeira quinzena de junho de 2007 (fatos geradores anteriores
a 14/06/2007), os quais já se encontravam decaídos.
Em remate, observa ser patente o vício de nulidade do lançamento, seja em razão
da decadência, seja em razão da alteração de critério jurídico.
Documentos Fiscais da Requerente
Afirma que, para afastar qualquer dúvida acerca da regularidade da apropriação
dos créditos de Pis e Cofins, “anexa a esta manifestação os documentos fiscais
comprobatórios da legitimidade dos créditos: livros de registro entrada (doc. 09);
notas fiscais de serviços; conhecimentos de transporte; notas fiscais de frete;
notas fiscais de aquisição de insumos, permanecendo à disposição para a
apresentação de qualquer outro documento necessário”.
Pedido
Requer o deferimento dos pedidos de ressarcimento e a conseqüente
homologação das compensações a eles vinculadas, bem como o cancelamento da
cobrança objeto do auto de infração.
Na hipótese de não se entender pela legitimidade dos créditos de Pis e Cofins
apropriados, requer o reconhecimento da nulidade do lançamento fiscal original e
do lançamento revisto, em virtude da violação dos arts. 142, 146 e149 do CTN.
É o relatório.

7.
A 6a Turma da DRJ/SP , em um primeiro julgamento, converteu o julgamento
em diligência, determinando à autoridade fiscal que procedesse a nova análise, com apreciação
detalhada dos elementos probatórios apresentados. A diligência foi cumprida ao longo de mais de
um ano, com sucessivas intimações à Recorrente, que, por sua vez, apresentou mais de 2.000
páginas de documentos, incluindo notas fiscais, CTRCs, contratos de locação, relatórios de
insumos, planilhas revisadas e justificativas técnicas adicionais. Uma nova rodada de documentos
foi apresentada em resposta à última intimação de 29/04/2014.
8.
Ao final da diligência, a autoridade fiscal elaborou novo relatório técnico, no
qual reconheceu como legítimos R$ 6.228.441,64 dos créditos inicialmente pleiteados,
correspondente a aproximadamente 74% do total. A glosa residual, no valor de R$ 2.219.483,61,
segundo a recorrente, foi mantida com base em fundamentos jurídicos distintos daqueles
utilizados no despacho decisório original, especialmente a ausência de previsão legal para o
aproveitamento de crédito nas seguintes rubricas: aquisições com alíquota zero, embalagens de
transporte, fretes internos entre estabelecimentos da própria empresa, serviços de terceiros não
Fl. 8136
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essenciais à produção, créditos extemporâneos sem retificação das declarações, peças de
reposição e armazenagem.
9.
A 6a Turma da DRJ/SPO, em 23/03/2017, julgou a manifestação de
inconformidade procedente em parte, reconhecendo o direito creditório parcial e mantendo
glosas residuais, com encaminhamentos para ciência e providências de alçada.
10.
Em linhas gerais a DRJ rejeitou as preliminares de nulidade por entender que
eventuais falhas foram supridas pela diligência, a qual reprocessou os controles (DACON) e, com
base em documentação idônea, reconheceu direito creditório de R$ 6.228.441,64 no 3o tri/2007;
manteve, contudo, glosas residuais onde faltou prova ou havia vedação legal, especialmente
créditos sobre bens para revenda com alíquota zero, embalagens de transporte,
peças/manutenção sem demonstração de uso direto no processo produtivo, fretes sem lastro
(inclusive entre estabelecimentos) e devoluções sem adequada descrição/tributação e não
apreciou itens fora do período; quanto à apropriação extemporânea, admitiu-a em tese,
condicionada à comprovação específica e sem atualização monetária, determinando por fim as
providências operacionais cabíveis à unidade de origem, restando assim ementada:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007

11.
Inconformada, apresentou o recurso voluntário sob análise, a Recorrente
repisa os argumentos da manifestação de inconformidade, sobre os pontos controvertidos, quais
sejam: (a) extensão do conceito de insumo e o enquadramento das rubricas específicas; (b)
tratamento de fretes; (c) créditos sobre operações com alíquota zero; (d) apropriação
extemporânea sem retificações acessórias; (e) decadência parcial do período; e (f) alegadas
nulidades por violação aos arts. 142 e 146 do CTN.
12.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Rachel Freixo Chaves, Relatora.

I. DO CONHECIMENTO
13.
O recurso voluntário é tempestivo, e dele tomo integral conhecimento,
posto que preenchidos todos os requisitos para tanto.
Fl. 8137
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DOCUMENTO VALIDADO
RESOLUÇÃO 3301-002.016 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
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II. MÉRITO

14.
Incialmente, importante rememorar que o art. 55 do CPC estabelece, em
síntese, a reunião de feitos quando haja risco de decisões conflitantes, inclusive “mesmo sem
conexão entre eles”.

Art. 55. Reputam-se conexas 2 (duas) ou mais ações quando lhes for comum o
pedido ou a causa de pedir.
§ 1o Os processos de ações conexas serão reunidos para decisão conjunta, salvo
se um deles já houver sido sentenciado.
§ 2o Aplica-se o disposto no caput :
I - à execução de título extrajudicial e à ação de conhecimento relativa ao mesmo
ato jurídico;
II - às execuções fundadas no mesmo título executivo.
§ 3o Serão reunidos para julgamento conjunto os processos que possam gerar
risco de prolação de decisões conflitantes ou contraditórias caso decididos
separadamente, mesmo sem conexão entre eles.

15.
Embora o processo administrativo fiscal possua disciplina própria, admite-se
a aplicação supletiva/analógica de técnicas processuais comuns quando presente lacuna
procedimental e quando tal empréstimo normativo favoreça a segurança jurídica, a coerência
decisória, a economia processual e a busca da verdade material.
16.
No caso, o pedido de compensação (PER/DCOMP) está intrinsecamente
condicionado à validade e à extensão dos mesmos créditos cuja juridicidade se discute nos autos
de infração correlatos (glosas da não cumulatividade e reflexos sobre ressarcimentos). Julgar o
PER/DCOMP isoladamente, sem acesso à decisão do auto de infração vinculado e sem a
consolidação dos achados fiscais sobre idênticas rubricas, potencializa soluções inconciliáveis, v.g.,
reconhecimento de crédito aqui e sua desconstituição ali, ou o inverso, com prejuízo tanto ao
erário quanto ao contribuinte.
17.
Some-se que, conforme consta dos autos, os créditos tratados neste
processo vinculam-se ao Proc. no 19515.721277/2012-40. Em sede de manifestação de
inconformidade, a contribuinte requereu a suspensão para análise conjunta; a DRJ registrou que o
auto teria sido decidido em 27/01/2017, mas tal decisão não integra estes autos, nem se encontra
disponível em consulta pública, o que impede o controle sobre abrangência temporal das glosas,
Fl. 8138
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fundamentos jurídicos aplicados, distinções entre rubricas, reflexos em ressarcimentos e eventuais
sobreposições entre compensações declaradas e créditos objeto de lançamento.
18.
Esse descompasso decisório gera risco concreto de dano ao erário, seja por
(i) liquidação de compensações em paralelo à exigência de saldos devedores sobre as mesmas
rubricas;
(ii)
pagamentos
indevidos
e
necessidade
de
reprocessamento
de
cobranças/ressarcimentos; (iii) retardo na recuperação do crédito público; (iv) incidência de
encargos financeiros (inclusive SELIC) por ajustes posteriores. O risco atinge igualmente o
contribuinte, sujeito a refazimentos contábeis, glosas superpostas e insegurança na fruição de
direitos creditórios. A prevenção do dano, guiada pelos princípios da indisponibilidade do
interesse público, eficiência e economicidade (art. 37, caput, CF), impõe coordenação decisória e
estabilização de premissas antes do exame de mérito.
19.
A título ilustrativo, em consulta ao VER, verificou-se que, somente em 2025,
a 3a Seção / 1a Câmara / 2a Turma Ordinária converteu diversos processos em diligência, todos
com idêntica matriz fático-jurídica, glosas de créditos de PIS/COFINS não cumulativos e reflexos
em pedidos de compensação com as mesmas rubricas, referentes aos períodos de 2009 a 2011,
sem necessidade de individualização dos feitos, o que reforça a adequação da técnica de
coordenação ora adotada.
20.
Considerada, ademais, a amplitude do litígio, múltiplos PER/DCOMP
distribuídos por diversos trimestres, além de autos que cumulam glosas, saldos e penalidade
autônoma, o tratamento coordenado do acervo probatório e dos marcos decisórios é
imprescindível para resguardar a isonomia e a racionalidade do sistema, evitando ainda
sobrecarga improdutiva à Unidade de Origem (frequentes diligências paralelas, com auditores
distintos, sobre o mesmo conjunto fático-contábil), em afronta ao princípio da eficiência.
21.
Registre-se, por fim, que a análise fiscal e a decisão de primeiro grau foram
firmadas à luz de compreensão anterior à orientação jurisprudencial consolidada pelo Superior
Tribunal de Justiça (Tema 779), no REsp 1.221.170/PR (repetitivo), que fixou os critérios da
essencialidade e relevância para a qualificação de “insumo” no regime da não cumulatividade. A
atualização do enquadramento jurídico à luz desse precedente é indispensável para a correção do
juízo sobre a higidez dos créditos invocados.
22.
À vista do exposto, e por se tratar de matéria de ordem pública, aplicando-se
supletivamente o art. 55, § 3o, do CPC, e com fundamento no art. 29 do Decreto no 70.235/1972,
converto o julgamento em diligência, a fim de viabilizar provimento útil, íntegro e coerente, com
as seguintes providências a cargo da Unidade de Origem:

(i)
juntar cópia integral do(s) Auto(s) de Infração correlato(s) e das
respectivas decisões (primeira e, se houver, segunda instância),
certificando o status (em tramitação, julgado, pendente de publicação
etc.);
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(ii)
mapear e conciliar os créditos de PIS/COFINS não cumulativos objeto
dos PER/DCOMP vinculados ao Proc. no 19515.721277/2012-40, por
rubrica, período e base legal, indicando o que foi glosado e o que
permanece incólume, com plano de contas e documentos fiscais de
suporte;
(iii)
remanescendo rubrica pendente de análise, notificar a Recorrente a
Recorrente a apresentar o plano de contas contábil analítico do
período de apuração em discussão, a fim de viabilizar o cotejo entre
as contas utilizadas e as rubricas de custos, despesas, encargos e
insumos que embasaram os créditos pleiteados e para que
demonstre, de forma analítica, todas as rubricas de insumo
relacionadas no Recurso Voluntário ao seu processo produtivo,
indicando, para cada uma delas, a etapa do processo em que são
aplicadas, bem como sua essencialidade ou relevância sobre o
conceito de insumo à luz do REsp 1.221.170/PR, Tema 779.;
(iv)
Em seguida, a fiscalização deverá certificar se a demonstração
apresentada corresponde, de fato, ao alegado, à vista da realidade
operacional da empresa e dos parâmetros jurídicos mencionados à
luz do entendimento firmado no parecer COSIT 05/2018.

23.
concluídas as diligências, abrir vista às partes para manifestações sucessivas
e, após, remeter os autos para julgamento de mérito.
24.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Rachel Freixo Chaves – Relator

Fl. 8140
DF CARF MF
Original