Tribunal: CARF
Processo: 10340.720870/2022-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARLOS MARNE DIAS ALVES
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção / Primeira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-22
Data de publicação: 2025-08-25

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/10/2017 a 31/08/2019
LANÇAMENTO VÁLIDO. PRESENÇA DOS REQUISITOS OBRIGATÓRIOS.
É válido o lançamento lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, contendo todos os itens obrigatórios, devidamente fundamentado e motivado com as razões fáticas e jurídicas que resultaram na lavratura dos autos de infração, oferecendo todas as condições necessárias para o conhecimento do procedimento fiscal e apresentação das respectivas defesas.
NATUREZA REMUNERATÓRIA. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS ANTECIPADA E DESPROPORCIONAL AO CAPITAL.
É cabível a exigência da contribuição previdenciária patronal uma vez caracterizada a natureza remuneratória dos pagamentos realizados a título de distribuição de lucros, feito de forma antecipada e desproporcional ao capital, e feitos de acordo com os serviços prestados, qualificação e dedicação de cada sócio na persecução do objeto social da empresa.
MÚTUOS. CARÁTER REMUNERATÓRIO. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
Incide contribuição previdenciária em pagamentos por serviços prestados realizados, na forma de empréstimos e mascarados como antecipações de distribuição de lucros desproporcionais ao capital, a pessoas que ainda não constavam do quadro societário da empresa ou que nunca vieram a constar.
VALIDADE DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS POR PESSOAS JURÍDICAS. PEJOTIZAÇÃO.
Uma vez descartada a existência de relação de emprego, é válida prestação de serviços médicos por pessoa jurídica, em caráter personalíssimo ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou empregados da sociedade prestadora de serviços.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. PRESENÇA DE CONDUTA DOLOSA.
Cabe aplicação de multa qualificada uma vez caracterizada a ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido.
VEDAÇÃO AO CONFISCO. PENALIDADE PECUNIÁRIA. SÚMULA CARF No 2.
É dever da autoridade fiscal aplicar a norma positivada. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
AUSÊNCIA DE NOTIFICAÇÃO SOBRE O INÍCIO DO PROCEDIMENTOS FISCAL. SÚMULA CARF No 162.
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento.
GRUPO ECONÔMICO DE FATO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. SÚMULA CARF No 210
As empresas que integram grupo econômico de qualquer natureza respondem solidariamente pelo cumprimento das obrigações previstas na legislação previdenciária, nos termos do art. 30, inciso IX, da Lei no 8.212/1991, c/c o art. 124, inciso II, do CTN, sem necessidade de o fisco demonstrar o interesse comum a que alude o art. 124, inciso I, do CTN.
RESPONSABILIDADE DOS ADIMINISTRADORES. SÚMULA CARF No 130.
São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. A atribuição de responsabilidade a terceiros com fundamento no art. 135, inciso III, do CTN não exclui a pessoa jurídica do polo passivo da obrigação tributária.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10340.720870/2022-15
ACÓRDÃO
2102-003.786 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
22 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
PROHEALTH LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/10/2017 a 31/08/2019
LANÇAMENTO VÁLIDO. PRESENÇA DOS REQUISITOS OBRIGATÓRIOS.
É válido o lançamento lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, contendo todos os itens obrigatórios, devidamente
fundamentado e motivado com as razões fáticas e jurídicas que resultaram
na lavratura dos autos de infração, oferecendo todas as condições
necessárias para o conhecimento do procedimento fiscal e apresentação
das respectivas defesas.
NATUREZA REMUNERATÓRIA. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS ANTECIPADA E
DESPROPORCIONAL AO CAPITAL.
É cabível a exigência da contribuição previdenciária patronal uma vez
caracterizada a natureza remuneratória dos pagamentos realizados a título
de distribuição de lucros, feito de forma antecipada e desproporcional ao
capital, e feitos de acordo com os serviços prestados, qualificação e
dedicação de cada sócio na persecução do objeto social da empresa.
MÚTUOS. CARÁTER REMUNERATÓRIO. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
Incide contribuição previdenciária em pagamentos por serviços prestados
realizados, na forma de empréstimos e mascarados como antecipações de
distribuição de lucros desproporcionais ao capital, a pessoas que ainda não
constavam do quadro societário da empresa ou que nunca vieram a
constar.
VALIDADE DA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS POR PESSOAS JURÍDICAS.
PEJOTIZAÇÃO.
Uma vez descartada a existência de relação de emprego, é válida prestação
de serviços médicos por pessoa jurídica, em caráter personalíssimo ou não,
Fl. 3687
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10340.720870/2022-15
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com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou empregados
da sociedade prestadora de serviços.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. PRESENÇA DE CONDUTA DOLOSA.
Cabe aplicação de multa qualificada uma vez caracterizada a ação ou
omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante
do imposto devido.
VEDAÇÃO AO CONFISCO. PENALIDADE PECUNIÁRIA. SÚMULA CARF No 2.
É dever da autoridade fiscal aplicar a norma positivada. O CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
AUSÊNCIA DE NOTIFICAÇÃO SOBRE O INÍCIO DO PROCEDIMENTOS FISCAL.
SÚMULA CARF No 162.
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a
apresentação de impugnação ao lançamento.
GRUPO ECONÔMICO DE FATO. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. SÚMULA
CARF No 210
As empresas que integram grupo econômico de qualquer natureza
respondem solidariamente pelo cumprimento das obrigações previstas na
legislação previdenciária, nos termos do art. 30, inciso IX, da Lei no
8.212/1991, c/c o art. 124, inciso II, do CTN, sem necessidade de o fisco
demonstrar o interesse comum a que alude o art. 124, inciso I, do CTN.
RESPONSABILIDADE DOS ADIMINISTRADORES. SÚMULA CARF No 130.
São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de
poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. A atribuição de
responsabilidade a terceiros com fundamento no art. 135, inciso III, do CTN
não exclui a pessoa jurídica do polo passivo da obrigação tributária.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos: rejeitar as
preliminares. No mérito, por maioria de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário para
excluir o lançamento a título de “PEJOTIZAÇÃO”. Vencido o conselheiro Yendis Rodrigues Costa
Fl. 3688
DF CARF MF
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que dava provimento parcial em maior extensão, para desqualificar a multa de ofício e afastar o
vínculo de responsabilidade tributária dos sócios pessoas físicas. Vencido o conselheiro Cleberson
Alex Friess que dava provimento parcial em menor extensão, para limitar a exclusão do voto do
relator às sociedades prestadoras de serviços e, na parte mantida, reduzir a penalidade ao
patamar de 75% sobre os pagamentos na forma de contratação de pessoas jurídicas e
equiparadas. Os conselheiros Yendis Rodrigues Costa e Cleberson Alex Friess manifestaram
intenção de apresentar declaração de voto.

Assinado Digitalmente
Carlos Marne Dias Alves – Relator

Assinado Digitalmente
Cleberson Alex Friess – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Jose Marcio Bittes, Carlos
Eduardo Fagundes de Paula, Carlos Marne Dias Alves, Yendis Rodrigues Costa, Vanessa Kaeda
Bulara de Andrade, Cleberson Alex Friess (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão de primeira
instância, que julgou a IMPUGNAÇÃO PROCEDENTE EM PARTE e manteve em parte o crédito
tributário.
A decisão de procedência parcial da impugnação limitou a responsabilização pessoal
dos administradores ao período em que comprovadamente exerceram a função de direção.
Houve redução da multa de ofício qualificada de 150% para 100%, por aplicação
retroativa da legislação, conforme art. 106, II, “c” do CTN.
No presente caso, durante procedimento fiscal, constatou-se que a atividade
econômica desenvolvida pela autuada, no período fiscalizado, não seria de prestadora de serviços
hospitalares, mas sim a de prestação de serviços de cessão de mão de obra para a área da saúde,
principalmente para entes públicos (SUS).
O processo administrativo fiscal decorre da exigência de contribuição previdenciária
patronal devido ao pagamento de remuneração a contribuintes individuais nas seguintes
situações:
Fl. 3689
DF CARF MF
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PROCESSO 10340.720870/2022-15
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i)
adiantamento de distribuição de lucros de forma irregular;
ii)
empréstimos simulados que foram quitados com distribuição de lucros
desproporcional e efetuados a pessoas físicas que: (a) nunca figuraram no
quadro societário da empresa; (b) tornaram-se sócios em momento
posterior ou (c) figuraram no quadro societário sem a intenção ou vontade
de se associar e de formar uma sociedade; e
iii)
contratação dos profissionais
via pessoa
jurídica
ou
equiparada
(PEJOTIZAÇÃO).
Além da recorrente PROHEALTH LTDA, foram arroladas como responsáveis
tributários, com fulcro no art. 124, II, do Código Tributário Nacional (CTN) c/c art. 30, IX, da Lei no
8.212/91, as seguintes empresas:
CNPJ
NOME EMPRESARIAL
23.103.861/0001-09
10RT - PARTICIPACOES LTDA
17.618.613/0001 -90
ATENA SERVICOS MEDICOS LTDA
31.822.743/0001 -70
DELTAMED SERVICOS DE APOIO A SAUDE LTDA
13.210.413/0001 -42
HERA SERVICOS MEDICOS LTDA
31.132.001/0001 -13
INFRAMED SERVICOS DE APOIO A SAUDE LTDA
80.769.680/0001 -41
HYGEA GESTÃO & SAÚDE LTDA
31.762.400/0001 -68
ROYALMED SERVICOS DE APOIO A SAUDE LTDA
17.695.251/0001 -30
VITARE CLÍNICA & SAUDE - CAMPOS GERAIS LTDA
Os sócios administradores da PROHEALTH LTDA, Sr. THIAGO GAYER MADUREIRA
(CPF no 033.703.589 -05) e Sr. GUILHERME GAYER MADUREIRA (CPF no 064.701.079 -82)
encontram-se vinculados ao crédito tributário por responsabilidade solidária devido a atuação
com excesso de poderes, infração de lei, contrato social ou estatuto, nos termos do art. 135 do
CTN.
De acordo com o acórdão da DRJ 08, o Sr. GUILHERME GAYER MADUREIRA
responderia solidariamente até 20/12/2017 e entre 03/07/2018 e 25/07/2019, enquanto o Sr.
THIAGO GAYER MADUREIRA responderia pelo período de 20/12/2017 a 03/07/2018 e a partir de
25/07/2019.
O resumo do relatório fiscal e dos argumentos de Impugnação constam do Acórdão
10 8 -043.706 – 26a TURMA \DRJ 08 (2815 a 2893), que teve a seguinte ementa:
Assunto: Normas de Administração Tributária
Fl. 3690
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10340.720870/2022-15
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Período de apuração: 01/10/2017 a 31/12/2019
JURISPRUDÊNCIAS ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. NÃO VINCULAÇÃO.
As referências a entendimentos proferidos em outros julgados administrativos ou
judiciais não vinculam os julgamentos administrativos emanados em primeiro
grau pelas Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento, salvo nos casos
de decisão judicial proferida no âmbito de Recurso Especial repetitivo ou de
Recurso Extraordinário com repercussão geral reconhecida, após a competente
manifestação da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional nesse sentido.
INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. ARGÜIÇÃO.
É vedado a autoridade julgadora afastar a aplicação de leis, decretos e atos
normativos por alegações de inconstitucionalidade ou ilegalidade.
NULIDADE. ERRO NA DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL.
Inexiste nulidade por violação do disposto no art. 142 do CTN, notadamente por
erro na determinação da matéria tributável, se o auto de infração ostentar os
requisitos legais, com a apuração inequívoca do tributo devido e a
fundamentação do feito for suficiente em todos os aspectos.
LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Somente são declarados nulos os atos e termos lavrados por pessoa
incompetente ou os despachos e decisões proferidos por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa.
O lançamento fiscal instaurado com o objetivo de examinar a regularidade fiscal
do contribuinte e constituir eventual crédito tributário não declarado nem
recolhido é de natureza inquisitorial, não se aplicando a ele, os princípios
constitucionais do contraditório e da ampla defesa.
O exercício constitucional da ampla defesa e do contraditório encontra -se
assegurado, no processo administrativo fiscal, pela apresentação de impugnação
ao lançamento, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se
fundamentar, dentro do prazo de trinta dias contados da data em que for feita a
intimação da exigência.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/10/2017 a 31/12/2019
APLICAÇÃO RETROATIVA DE LEI TRIBUTÁRIA.
A lei aplica -se a ato ou fato pretérito quando, tratando -se de ato não
definitivamente julgado, lhe comine penalidade menos severa que a lei vigente ao
tempo de sua prática.
REINCIDÊNCIA. NOVO CRITÉRIO JURÍDICO.
Fl. 3691
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A aplicação da reincidência nas práticas capazes de majorar a multa de ofício
qualificada somente é possível a partir da vigência da Lei que a instituiu como
novo critério jurídico.
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/10/2017 a 31/12/2019
CONTRIBUINTE INDIVIDUAL. NATUREZA JURÍDICA DOS RENDIMENTOS PAGOS AOS
SÓCIOS. VERDADE MATERIAL.
A pessoa física que presta serviço de natureza urbana ou rural, em caráter
eventual, a uma ou mais empresas, sem relação de emprego, vincula -se à
Previdência Social como segurado obrigatório na condição de contribuinte
individual.
Demonstrado que a escrituração contábil da pessoa jurídica fiscalizada não reflete
a realização de uma distribuição regular de lucros, mas sim a remuneração por
serviços prestados pelos profissionais a ela vinculados, cabível a exigência da
contribuição previdenciária patronal incidente sobre remunerações por serviços
prestados por segurados contribuintes individuais.
TRIBUTÁRIO. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS POR PESSOAS FÍSICAS. INTERPOSIÇÃO
IRREGULAR
DE
PESSOAS
JURÍDICAS.
REMUNERAÇÃO
DE
SEGURADO
CONTRIBUINTE INDIVIDUAL.
Considera -se parcela integrante do salário de contribuição do segurado
contribuinte individual para fins de incidência de contribuições sociais
previdenciárias, os valores por ele auferidos na prestação de serviços mediante
interposição irregular de pessoa jurídica por ele titularizada, como forma de
conferir roupagem formal distinta da verdadeira à remuneração. Hipótese na qual
se afigura nítido o fenômeno da “PEJOTIZAÇÃO”, pelo qual se utiliza de uma
pessoa jurídica já constituída ou concomitantemente constituída para fins de
simulação de relação de prestação de serviços em afastamento à efetiva
prestação de serviços pela pessoa física dela titular, com vistas à exoneração, no
todo ou em parte, dos efeitos tributários incidentes sobre a remuneração
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. SONEGAÇÃO. FRAUDE.
A multa para os lançamentos de ofício será majorada sempre que se encontrar
caracterizada a prática de sonegação, assim entendida como toda ação ou
omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento por parte de Autoridade Administrativa da ocorrência do fato
gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias
materiais.
GRUPO ECONÔMICO DE FATO. ABUSO DA PERSONALIDADE JURÍDICA
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO.
Fl. 3692
DF CARF MF
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O grupo econômico de fato é formado por empresas ligadas por vínculos de
coordenação ou subordinação, com comunhão de objetivos sociais, atuando de
forma integrada sob a mesma administração.
Caracteriza o abuso da personalidade jurídica tanto o desrespeito à autonomia
patrimonial e operacional das pessoas jurídicas mediante direção única ("grupo
econômico irregular"), como a sua utilização para operações realizadas com o
intuito de acarretar a supressão ou a redução de tributos mediante manipulação
artificial do fato gerador (planejamento tributário abusivo).
As empresas que integram o grupo econômico de qualquer natureza respondem
entre si, solidariamente, pelas obrigações decorrentes da Lei no 8.212/1991, nos
termos do seu art. 30, inciso IX.
PRINCÍPIO DA INDIVIDUALIZAÇÃO DA PENA. INSTITUTO DE DIREITO PENAL.
INAPLICABILIDADE AO DIREITO TRIBUTÁRIO. JULGAMENTO ADMINISTRATIVO.
ATIVIDADE VINCULADA E OBRIGATÓRIA.
A lei não confere discricionariedade à autoridade julgadora administrativa para
aplicar, no âmbito do Direito Tributário, instituto próprio do Direito Penal, face
tratar -se de atividade vinculada e obrigatória, estando subordinada aos
comandos que estiverem expressamente previstos em lei.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III, DO CTN. PARECER/PGFN/
CRJ/CAT/No 55/2009. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.
De acordo com o Parecer/PGFN/CRJ/CAT/no 55/2009, o STJ consolidou a tese de
que o art. 135, inciso III, do CTN, constitui hipótese de responsabilidade de
natureza solidária, e não subsidiária ou substitutiva, de modo que o administrador
que comete ato ilícito no exercício da gerência da empresa responde
solidariamente com a pessoa jurídica, sem benefício de ordem.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. SÓCIO ADMINISTRADOR. INFRAÇÃO À LEI.
MANUTENÇÃO.
Deve ser mantida a responsabilidade solidária dos administradores, em razão da
demonstração de que praticaram atos com infração à lei e intuito de fraudar o
Fisco.
Impugnação Improcedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Cientificados do acórdão supracitado, apresentaram separadamente Recurso
Voluntário:
a) PROHEALTH LTDA (folhas 2954 a 3060);
b) 10RT - PARTICIPACOES LTDA (folhas 3063 a 3127);
c) DELTAMED SERVICOS DE APOIO A SAUDE LTDA (folhas 3130 a 3185);
d) HERA SERVICOS MEDICOS LTDA (folhas 3188 a 3244);
Fl. 3693
DF CARF MF
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e) HYGEA GESTÃO & SAÚDE LTDA (folhas 3247 a 3302);
f) ROYALMED SERVICOS DE APOIO A SAUDE LTDA (folhas 3305 a 3364);
g) THIAGO GAYER MADUREIRA (folhas 3367 a 3416);
h) ATENA SERVICOS MEDICOS LTDA (folhas 3419 a 3478); e
i) VITARE CLÍNICA & SAUDE - CAMPOS GERAIS LTDA (folhas 3481 a 3536).
Em sede Recurso Voluntário, a recorrente autuada, PROHEALTH LTDA, requer e
alega:
Preliminarmente
a) nulidade por carência probatória e de fundamentação: ônus fiscalizatório e
vício material;
b) nulidade
por
imprestabilidade
da
amostragem
–
ausência
de
individualização dos entrevistados e inquérito tendencioso;
c) nulidade por erro na identificação do sujeito passivo – vício material;
d) nulidade por ausência de demonstração da base de cálculo – vício material;
e
e) uso premissa fática equivocada de prestação de serviço de cessão de mão de
obra: comprovação de serviço hospitalar e aplicação da verdade material,
consequentemente ausência de embasamento na alegação de omissão de
massa remuneratória.
No Mérito
a) legalidade do quadro societário, da distribuição desproporcional e
antecipada de lucros e das deliberações, validade da distribuição de lucros;
b) validade dos mútuos;
c) validade da contratação de pessoa jurídica para a prestação de serviços na
área da saúde;
d) ofensa à lei de liberdade econômica e à autonomia privada;
e) dedução dos recolhimentos previdenciários realizados pelas pessoas
jurídicas e exclusão dos fornecedores que não se enquadram aos elementos
invocados; e
f) efeito confiscatório da multa e aplicação de multa mais favorável e
específica – art. 32-a da lei no 8.212/91.
Em sede Recurso Voluntário, as empresas responsáveis solidárias, além reforçar as
alegações da recorrente autuada, requerem e alegam:
Fl. 3694
DF CARF MF
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a) Ausência de responsabilidade solidária por inexistência do grupo econômico
de fato e ausência de discriminação do período em que a empresa integrou
o suposto grupo econômico; e
b) impossibilidade da transferência de débitos de natureza punitiva;
inaplicabilidade da multa qualificada em relação às solidárias.
Em sede Recurso Voluntário, além reforçar as alegações já tratadas anteriormente,
os administradores alegam:
a) ausência da responsabilidade pessoal.
Por fim, não houve requisição dos autos para apresentação de contrarrazões pela
PGFN.
Este é o Relatório.

VOTO
Conselheiro Carlos Marne Dias Alves, Relator
Juízo de admissibilidade
Realizado o juízo de validade do procedimento e verificado que estão satisfeitos os
requisitos de admissibilidade, tomo conhecimento dos recursos apresentados.
1) RECURSO VOLUNTÁRIO DA PROHEALTH
1.1)
Preliminares
Das nulidades por carência probatória e de fundamentação, por imprestabilidade
da amostragem, por erro na identificação do sujeito passivo e por ausência de demonstração da
base de cálculo.
A recorrente alega nulidade do Auto de Infração pelos seguintes motivos:
a) carência probatória e de fundamentação, pois o relatório fiscal não teria
demonstrado porque os sócios da empresa, os mutuários e as pessoas
jurídicas contratadas teriam sido reclassificados como “trabalhadores
eventuais”;
b) a ação fiscal utilizou uma amostragem por entrevista pequena e presumiu
que todas as demais relações seriam iguais. A amostragem selecionada não
representaria um valor expressivo de pagamentos ou da quantidade total de
sócios/mutuários/prestadores;
c) a recorrente não possui relação pessoal e direta com a situação que
constitui o fato gerador das contribuições previdenciárias patronais dos seus
fornecedores, prestadores de serviços, sendo incorreta a sua indicação
Fl. 3695
DF CARF MF
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como sujeito passivo da obrigação tributária. Não teria ficado claro a
existência de relação direta e pessoal da recorrente para fins de justificar a
sua indicação como sujeito passivo; e
d) a Administração Fazendária não se desincumbiu do seu ônus de indicar com
precisão e de forma detalhada a composição da base de cálculo, com a lista
dos prestadores de serviços desqualificados como pessoas jurídicas.
Quanto à alegada carência probatória e fundamentação, reproduzo as
considerações do Acórdão combatido por concordar e entender que não merece reforma:
A peça impositiva ostenta as indispensáveis fundamentações de fato e de direito,
com todo o arcabouço probatório indispensável. O procedimento fiscal foi levado
a cabo de forma minuciosa, tendo como resultado um alentado relatório fiscal
que, parte integrante da descrição dos fatos do auto de infração, esquadrinha
todos os atos praticados e articula por completo a tese de acusação fiscal
centrada na natureza remuneratória de parcelas que a Contribuinte caracterizou
como sendo distribuição de lucros e dividendos aos seus sócios, bem como o
agenciamento de mão-de-obra intermediada pela relação contratual com pessoas
jurídicas interpostas.
Em momento algum, ao contrário do alegado pela Impugnante, houve qualquer
dúvida na capitulação ou falta de indicação do arcabouço legal aplicável ao caso,
estando a infração e os dispositivos legais infringidos amplamente consignados no
respectivo Auto de Infração.
A menção ao regramento previsto no art. 201, II4 do Decreto no 3.048/99 e seus
§§ - presente no tópico ENQUADRAMENTO LEGAL DA INFRAÇÃO do Auto de
infração correspondente - se coaduna com o quanto disposto na Lei no 8.212/91,
em seu art. 22, III5, também apresentado por fundamentação.
Ambos os dispositivos legais e regulamentar afiançam a contribuição da empresa
em vinte por cento sobre a totalidade das remunerações ou retribuições pagas ao
segurado contribuinte individual.
E é disso que trata os autos: embora se constitua na forma de Sociedade
Empresária a Autuada pretende remunerar o labor de seus sócios médicos em
favor da empresa como se fosse uma Sociedade Simples, distribuindo parte dos
lucros em razão dos serviços prestados por eles, o que não é possível, justamente
por se constituir na forma de Sociedade Empresária.
Ora, todo o arcabouço probatório e a articulação fiscal são de clareza hialina: a
empresa autuada firmava contratos com entes públicos municipais para a
prestação de serviços na área da saúde – sobretudo, médicos -, o que fazia nas
dependências das contratantes, por absoluta incapacidade estrutural para fazê-lo
em dependências próprias: inexistência de estrutura hospitalar ou clínica médica
própria; ausência de registros contábeis acerca de mobiliário ou equipamentos
próprios para este desiderato, tampouco registro de custos ou despesas com
Fl. 3696
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aluguéis ou locação de móveis ou imóveis. Dessarte, os contratos firmados com os
entes públicos prestavam-se para fornecimento de mão de obra especializada na
área da saúde para complementar os quadros próprios.
Para fazer frente aos contratos, admitia em seu quadro societário profissionais da
medicina com participação societária irrisória, que se estabelecia como condição
para a percepção de suas respectivas remunerações. Ocorre que, esquivando-se
de remunerá-los de forma direta – remuneração pago a pessoas físicas sem
vínculo empregatício com a empresa ou pró-labore pago aos sócios – passou a
fazê-lo de forma fraudulenta pela “distribuição de lucros”, com o fito de valer-se
de benefícios fiscais ilegítimos, visto que o lucro não é tributado.
Como dito, todo o arcabouço probatório é uníssono no sentido que se conclui. A
presença de centenas de sócios em seu quadro societário, com a ocorrência de
consta constantes alterações contratuais para formalizar as suas frequentes
entradas e saídas, pontualmente admitidos para fazer frente aos contratos
licitados; a distribuição de lucros antecipada e desproporcional ao capital
integralizado, em periodicidade mensal; os esclarecimentos textuais levados a
termo pelos ex-sócios que revelam, sobretudo, que o ingresso no quadro
societário era exigência da empresa para receber os honorários devidos pelos
serviços prestados; tudo aponta para a distribuição irregular e fraudulenta de
lucros para afastar a tributação previdenciária e do imposto de renda.
Afasto, pois, as preliminares de nulidade visto que inexiste o alegado “erro na
matéria tributável” ou “carência probatória”, restando claro que todos os
dispositivos invocados por supedâneo legal se encontram em absoluta
consonância com a descrição das infrações, que é o não oferecimento à
tributação das remunerações pagas a pessoas físicas sem vínculo empregatício
e/ou as retribuições percebidas pelos sócios em razão dos serviços prestados à
Sociedade Empresária, bem como o agenciamento de mão de obra por meio de
empresas interpostas.
Quanto à alegada imprestabilidade da amostragem, ficou claro que o instrumento
de pesquisas apenas corroborou com o entendimento de que os ex-sócios da autuada
ingressavam no quadro societário da empresa para participar e receber pelos serviços médicos
prestados, seja na forma de distribuição de lucros ou de mútuo.
Quanto à identificação do sujeito passivo, de acordo com os autos não houve
desconsideração da personalidade das pessoas jurídicas contratadas, que permanecem ilesas. A
cobrança da contribuição para a Seguridade Social foi atribuída ao contribuinte da obrigação
tributária, que é aquele que agencia e remunera o segurado obrigatório da Previdência Social.
Quanto à composição da base de cálculo, a tributação incidiu exclusivamente sobre
os valores laborais pagos a título de “distribuição antecipada de lucros”, consoante planilhas
totalizadora das bases de cálculo, produzidas pela Fiscalização e acostada aos autos, extraídas da
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contabilidade da autuada. Foram expurgados das bases de cálculos os pagamentos aos sócios
relevantes e estáveis e aos sócios pessoas jurídicas, que são objeto de fiscalização própria.
Vale ressaltar que a recorrente não apresentou contratos que comprovassem a
existência de empresas contratadas (fornecedores) que não se enquadrariam como prestadoras
de serviços de medicina.
Além disso.
As preliminares de nulidade do lançamento fiscal alegadas pelas recorrentes não
encontram ressonância nas hipóteses de nulidade previstas no art. 59 do Decreto no 70.235/72
(Processo Administrativo Fiscal – PAF).
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
Ainda que se considere que o disposto no artigo 59 do Decreto no 70.235, de 1972,
não encerra relação exaustiva de possibilidades de nulidade, somente poder-se-ia cogitar desta no
caso de vício em um dos elementos estruturais do ato administrativo atacado.
As recorrentes (autuada e solidárias) também alegam que o lançamento deve ser
declarado nulo por carência de fundamentação, sob pena de violação aos princípios da legalidade,
da não arbitrariedade, do contraditório e ampla defesa.
Alegam também que o Auto de Infração (AI) teria sido lavrado sem a indicação de
quaisquer circunstâncias fáticas ou jurídicas, estando baseado na premissa de que os serviços
prestados seriam de cessão de mão de obra e não de serviços hospitalares.
Porém, de acordo com os autos, não foi possível vislumbrar violação ao direito de
defesa, uma vez que todas as ocorrências foram devidamente identificadas no AI, sendo
concedido prazo para apresentação de Impugnação e das provas que se entendessem necessárias.
Houve o exato cumprimento do art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no
prazo de trinta dias;
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VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.
Assim, o lançamento encontra-se devidamente fundamentado e motivado, com as
razões fáticas e jurídicas que resultaram na lavratura dos autos de infração, oferecendo todas as
condições necessárias para o conhecimento do procedimento fiscal e apresentação das
respectivas defesas.
Verifica-se que o Auto de Infração foi regularmente elaborado, apresentando seus
fundamentos legais discriminados, indicando as contribuições exigidas por competência,
especificando os documentos em que tiveram origem, os valores das multas, bem como os
dispositivos legais aplicados no lançamento.
Houve a identificação do sujeito passivo, dos responsáveis solidários e a
discriminação clara e precisa dos fatos geradores das obrigações principais e acessórias, com a
determinação da matéria tributável (contribuições previdenciárias), bem como da natureza das
contribuições devidas, dos seus valores, e do período a que se referem.
A documentação apresentada propiciou o pleno exercício do direito do
contraditório e da ampla defesa constitucionalmente assegurados, tanto que as recorrentes
apresentaram Impugnação e Recurso Voluntário tempestivamente.
Nesse contexto, não se sustentam as arguições de nulidade do auto de infração por
violação do disposto no art. 1421 do CTN, ou mais especificamente, ausência de determinação do
fato gerador e erro na determinação da matéria tributável.
Ante o exposto, entendo que não há motivos que façam o lançamento ser
declarado nulo.
Não assiste razão à recorrente.
1.2)
Mérito
Da prestação de serviço de cessão de mão de obra ou de serviços hospitalares
A recorrente alega que a natureza do serviço prestado pela autuada não é de
CESSÃO DE MÃO DE OBRA, mas de SERVIÇOS HOSPITALARES, sendo a premissa adotada pela
Fiscalização totalmente equivocada.
Tanto a Fiscalização quanto a recorrente fazem menção aos autos do Processo no
10340.720204/2022-87, que tratou do lançamento de diferenças de IRPJ/CSLL pelo Lucro
Presumido.
Por concordar com os argumentos e conclusões que sustentaram a decisão de
primeira instância, reproduzo o teor da argumentação contido em folhas 2846 a 2855:

1 3 Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo
lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato
gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido,
identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível
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Da natureza dos serviços prestados pela autuada.
Do tema no 217 do STJ.
A Impugnante argumenta largamente em torno dos requisitos deduzidos pela Lei
de regência e os articula com o posicionamento do STJ no âmbito do Tema
Repetitivo no 217, para deduzir que, para a fruição do “benefício fiscal”, o
atendimento às normas da Anvisa e os serviços hospitalares devem ser
compreendidos de forma objetiva, na perspectiva da natureza do serviço
prestado, sendo irrelevantes as condições subjetivas como a característica,
estrutura ou fornecimento de materiais. Aduz que este entendimento privilegia o
interesse público universal do acesso à saúde.
Sem razão, entretanto.
Em primeiro plano, cumpre apontar que a sistemática de apuração pelo Lucro
Presumido, com seus percentuais de presunção, não se trata, propriamente, de
um benefício fiscal, mas de uma técnica de apuração do tributo devido que
privilegia a simplicidade do procedimento, a partir da presunção de que o lucro
das empresas, sobre o qual incide o imposto, pode ser aferido a partir de um
percentual de sua receita bruta, o que se faz de acordo com a atividade por ela
exercida.
Assim, para uma empresa prestadora de serviços em geral, presume-se que o
lucro deve girar em torno de 32% da receita bruta, de maneira que os 68%
restantes seriam à conta de despesas e custos para a manutenção das suas
atividades, caso se apurasse o tributo devido pela sistemática do lucro real.
Excetuando-se esta presunção de cunho geral, temos que os serviços hospitalares
têm um custo elevado, ao considerarmos a estrutura necessária para o exercício
das atividades deles inerentes: equipamentos sofisticados e caros, os quais
requerem manutenção, os insumos para os mais diversos procedimentos, a
estruturação física ambiental são exemplos que oneram a prestação e faz concluir
que o lucro por eles apurados representem 8% da receita bruta mensalmente
auferida.
Veja-se, não se está a falar em “benefícios fiscais” com o fito de “baratear” o
custo dos serviços e universalizar o acesso à saúde, mas de mera técnica de
apuração do tributo devido baseado em dados e em estudos técnicos.
Nesse contexto, o prestador de serviços hospitalares é aquele que arca
efetivamente com os custos necessários a pôr toda a estrutura em
funcionamento, e está autorizado à apuração do Lucro Presumido a partir dos
percentuais reduzidos.
No presente contexto, restou claro que, a partir dos exames contábeis, das notas
fiscais e dos contratos de prestação de serviços da empresa fiscalizada que são os
seus contratantes que arcam com os custos operacionais, sendo que ela se limita
a fornecer a mão-de-obra e, em alguns casos, organizar parcialmente a prestação
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dos serviços a partir da estrutura das contratantes. Não por outra razão a
empresa, formalmente intimada, sustentou que os alvarás de licença para
funcionamento foram expedidos em nome de seus contratantes, não em nome
próprio.
Confira-se:
(...)Dois pontos incontroversos exsurgem dos esclarecimentos da fiscalizada: ela
se limita a manter estrutura de pessoal própria (leia-se “mão-de-obra”) que
responderá sob demanda, enquanto a estrutura física e operacional fica à cargo
das
contratantes
(leia-se
“prédios,
instalações,
insumos,
maquinário,
equipamentos” e, consequentemente “alvará para funcionamento como Entidade
habilitada à prestação de serviços hospitalares”).
Com efeito, corroborando com tal esclarecimento, a contabilidade demonstrou
que a empresa autuada não possui ativo imobilizado nos anos fiscalizados
suficiente a fazer frente a esta complexa estrutura, dado os valores irrisórios neles
contabilizados.
Exemplificativamente, confira-se o Balancete de 2019:
(...)Assim, nem estrutura predial nem de móveis e utensílios ou máquinas e
equipamentos são suficientes para a complexa função hospitalar.
Tampouco identificou-se, em sua contabilidade, contratos de locação, aluguel
e/ou leasing dos bens necessários a essa prestação. Ainda outra vez, veja-se:
(...)Tal contexto vai ao encontro da incapacidade da fiscalizada de comprovar o
atendimento às normas da Vigilância Sanitária para o seu funcionamento, uma
vez que o atendimento às normas da Anvisa deve ser comprovado mediante a
apresentação do alvará para funcionamento, cujas normas requerem que a
prestadora disponha de ambientes e profissionais em conformidade com o por ela
determinado.
Ora, chamada a apresentar o seu Alvará de funcionamento, a Fiscalizada
singelamente declarou que os alvarás são emitidos em nome dos contratantes da
empresa (hospitais, unidades de saúde) e, na impugnação, ataca essa exigência
arguindo que ela extrapola os ditames legais.
Como assim, se o dispositivo legal é textual ao afirmar que a sociedade
empresária prestadoras desses serviços devem atender às normas Agência
Nacional de Vigilância Sanitária?
Ora, a Resolução RDC no 50/2002 dispõe sobre o Regulamento Técnico para
Planejamento, Programação, Elaboração e Avaliação de projetos físicos de
estabelecimentos assistenciais de saúde/EAS e foi criada para atualizar as normas
sobre infraestrutura desses estabelecimentos.
Nela, constata-se que os estabelecimentos que se dediquem à assistência à saúde,
para fins de prestação de serviços hospitalares e de diagnósticos devem,
obrigatoriamente, seguir o quanto nela determinado. Nela encontram-se normas
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claras e impositivas para a delimitação de dimensão dos ambientes, organização
funcional, instalações prediais etc., além de determinar, no capítulo de avaliação
dos projetos, que “(...) a Vigilância Sanitária fará inspeção no local para verificar a
conformidade do construído com o projeto licenciado anteriormente” para fins de
se obter a competente emissão da licença ou alvará de funcionamento.
Dessarte, a construção, estruturação e funcionamento de um EAS deve,
obrigatoriamente, seguir o disposto da Resolução RDC 50/2002. Além disso, a
licença para o início do funcionamento do Estabelecimento Assistencial de
Saúde/EAS depende da emissão do alvará, pela vigilância sanitária competente,
que vai verificar se o EAS foi construído e estruturado de acordo com a resolução
da Anvisa. Portanto, o titular do alvará é o efetivo responsável pela EAS, ou seja,
aquele que a construiu e estruturou para nela operar os serviços hospitalares.
Veja-se excertos elucidativos na Resolução da Anvisa acerca do assunto:
Resolução RDC no 50/2002:
Art. 1o Aprovar o Regulamento Técnico destinado ao planejamento, programação,
elaboração, avaliação e aprovação de projetos físicos de estabelecimentos
assistenciais de saúde, anexo a esta Resolução, a ser observado em todo território
nacional, na área pública e privada compreendendo:
a) as construções novas de estabelecimentos assistenciais de saúde de todo o
país; b) as áreas a serem ampliadas de estabelecimentos assistenciais de saúde já
existentes; c) as reformas de estabelecimentos assistenciais de saúde já existentes
e os anteriormente não destinados a estabelecimentos de saúde.
Todos os projetos de estabelecimentos assistenciais de saúde -EAS deverão
obrigatoriamente ser elaborados em conformidade com as disposições desta
norma. Devem ainda atender a todas outras prescrições pertinentes ao objeto
desta norma estabelecidas em códigos, leis, decretos, portarias e normas federais,
estaduais e municipais, inclusive normas de concessionárias de serviços públicos.
Devem ser sempre consideradas as últimas edições ou substitutivas de todas as
legislações ou normas utilizadas ou citadas neste documento.
(...)Para execução de qualquer obra nova, de reforma ou de ampliação de EAS é
exigida a avaliação do projeto físico em questão pela Vigilância Sanitária local
(estadual ou municipal), que licenciará a sua execução, conforme o Inciso II do
Artigo 10° e Artigo 14° da Lei 6.437/77 que configura as infrações à legislação
sanitária federal, Lei 8080/90 - Lei Orgânica da Saúde e Constituição Federal.
A avaliação dos projetos físicos de EAS exige a documentação denominada PBA -
Projeto Básico de Arquitetura (representação gráfica + relatório técnico),
conforme descrito no item 1.2.2.1. e ART prevista no item 1.3 dessa Resolução.
Quando do término da execução da obra e solicitação de licença de
funcionamento do estabelecimento, a Vigilância Sanitária fará inspeção no local
para verificar a conformidade do construído com o projeto licenciado
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anteriormente. No ato da emissão da licença ou alvará de funcionamento do EAS,
o proprietário deverá entregar a Vigilância Sanitária as ART referentes aos
projetos complementares de estruturas e instalações, quando couber, conforme
previsto no item 1.3 dessa Resolução. (destaquei)Assim, não ter um alvará em seu
nome é um dos indícios de que a autuada não dispõe de estrutura própria para
executar serviços hospitalares, mas que os executa em EAS pertencente a
terceiros, razão da intimação para sua apresentação.
Com efeito, no caso dos autos, a Impugnante não arca com tais custos de
estruturação e funcionamento, os quais cabem, integralmente, às suas
contratantes. Nesse contexto, irretocável a conclusão fiscal de que são os
contratantes que arcam com todos os custos da prestação dos serviços
hospitalares e de diagnóstico, os quais abarcam, além dos custos com pessoal,
pelos quais remuneram a autuada, os custos e as despesas com a estrutura
hospitalar, como a construção de prédios, montagem de estruturas, aquisição de
equipamentos, manutenção geral e compra de insumos, ao passo que à autuada
restam custos da remuneração e encargos trabalhistas, previdenciários e
semelhantes, dos profissionais por ela contratados para exercerem suas funções
em unidades hospitalares de titularidade dos contratantes.
Por outro giro, corrobora com este entendimento a minuciosa análise dos
contratos e das Notas Fiscais disponibilizados pela Impugnante e efetuados pela
Auditoria.
O relatório fiscal é farto no exemplo da análise dos contratos (Prefeitura
Municipal de Poços de Caldas/MG, Fundação Estatal de Atenção à Saúde do
Paraná – FUNEAS, Prefeitura Municipal de Araucária/PR, Prefeitura Municipal de
Umuarama/PR, Prefeitura Municipal de São Mateus do Sul/PR) que,
invariavelmente, giram em trono do fornecimento da mão-de-obra necessária
para a prestação de serviços médicos especializados, com o intuito de atender a
demanda dos entes públicos contratantes a serem prestados em suas Unidades
de Saúde, Hospitais Municipais, UPA, etc., com a utilização da estrutura,
equipamentos e materiais do Município. Também são recorrentes cláusulas que
estipulam a supervisão e o controle do ente contratante na execução dos serviços
contratados, com o estabelecimento da forma e condições de pagamento,
periodicidade mensal, condicionados à sua comprovação e, em alguns casos, a
apresentação de GFIP constando os profissionais que os prestaram.
Na mesma linha das evidências, as Notas Fiscais emitidas no período fiscalizado
revelaram que o maior volume de receitas provém daquelas que informa como
código de atividade “17-05 – Fornecimento de mão-de-obra mesmo em caráter
temporário, inclusive de empregados ou trabalhadores, avulsos ou temporários,
contratados pelo prestador de serviço”, autoexplicativo.
Nesse contexto, todas as evidências coletadas são uníssonas no sentido que a
empresa fiscalizada atua como prestadora de serviços de fornecimento de mão de
obra na área da saúde (predominando-se os profissionais médicos),
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principalmente para complementar os quadros efetivos dos entes públicos,
conclusão esta que se coaduna, também, com o rol de atividades econômicas
principal e secundárias cadastrados em seu CNPJ:
Ora, o objeto descrito no CNPJ como atividade principal (que autoriza a autuada a
prestar atividades de apoio à gestão de saúde) também se coaduna com
“fornecimento e gestão de recursos humanos para terceiros”), visto que, como já
explicitado, a autuada apenas disponibiliza profissionais da área de saúde para
exercerem suas funções em EAS de propriedade e sob responsabilidade de
terceiros, cuja diversidade de especialidades e complexidades intrínsecas aos
exercício da medicina em nada altera a natureza dos serviços prestados.
Assim, os custos assumidos pela Fiscalizada são somente aqueles inerentes ao
fornecimento de mão-de-obra, tais como remuneração e encargos vinculados aos
serviços prestados pelo profissional, que se enquadram na categoria das
“prestações de serviço em geral”.
Por outro giro, é verdade que a Solução de Consulta COSIT no 114/2016 afirma, de
fato, que a cessão de mão de obra caracteriza-se pela transferência, para o
contratante, do poder de comando desses trabalhadores.
Cabe, entretanto, analisar trechos da Solução de Consulta COSIT no 312/2014,
reproduzidos na Solução de Consulta COSIT no 114/2016:
10. Conclui-se, assim, que quando uma empresa cede trabalhadores a outra
empresa, ela transfere a essa outra empresa a prerrogativa que era sua de
comando desses trabalhadores.
Ela abre mão, em favor da contratante, do seu direito de dispor dos trabalhadores
que cede; renuncia ao seu direito de coordená-los. Dizer, então, que
trabalhadores de uma empresa contratada estão à disposição de uma empresa
contratante de serviços significa dizer que essa empresa contratante pode deles
dispor; pode deles exigir a execução de tarefas dentro dos limites estabelecidos,
previamente, em contrato, sem que eles necessitem, para executá-las,
reportarem-se à empresa que os cedeu. Nesse tipo de contrato o objeto é a mão
de obra. Nesse tipo de contrato a empresa contratante define a quantidade de
trabalhadores que ela necessita para executar serviços que são de sua
responsabilidade. (grifamos)11. Por outro lado, se os trabalhadores simplesmente
fizerem o que está previsto em contrato firmado entre as empresas, mediante
ordem e coordenação da empresa contratada, ou melhor dizendo, se a empresa
contratante de serviços não puder de eles dispor, não puder coordenar a
prestação do serviço, não ocorre "o ficar à disposição" e, por conseguinte, não
ocorre a cessão de mão de obra nos termos do art. 31 da Lei n° 8.212, de 1991.
Nesse tipo de prestação de serviço é a empresa contratada que, por força do
contrato firmado, está à disposição da empresa contratante e não os seus
trabalhadores, que continuam subordinados a ela; nesse tipo de prestação de
serviço, se houver necessidade, é a empresa contratada que receberá orientações
da empresa contratante e as repassará aos seus empregados. Nesse tipo de
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contrato o objeto é a execução de um serviço certo; a empresa contratante não
está preocupada com a mão de obra, no que diz respeito à quantidade de
trabalhadores que irão executar o serviço; para ela não interessa se, por exemplo,
serão dois, três, ou dez trabalhadores, pois essa definição caberá à empresa
contratada; para ela o que interessa é o resultado do serviço contratado, que é de
responsabilidade da empresa contratada.
Realça aos olhos, da análise dos contratos, que são os contratantes que definem o
quantitativo e a qualificação dos profissionais necessários para a execução dos
serviços, o que implica inexoravelmente em um contrato de cessão de mão-de-
obra.
Mesmo a questão por eventuais responsabilidades por indenizações apresenta
limitações, de acordo com a responsabilidade pelos serviços realizados: se o
eventual dano causado a um paciente for provocado pelo profissional cedido ao
contratante (erro médico), a impugnante responderá, como cessionária do
profissional. Isso se evidencia quando os contratos, ao dispor sobre a questão de
responsabilidade civil e criminal, a vinculam a ações ou omissões voluntárias,
negligência, imprudência ou imperícia praticadas por seus empregados,
profissionais ou prepostos.
Entretanto, se o dano for provocado por, por exemplo, defeito de um
equipamento por ventura utilizado na realização de algum exame, a
responsabilidade recairá sobre o contratante, como proprietário do equipamento
e responsável pela sua manutenção.
Entretanto, nenhum desses aspectos afasta a questão essencial da lide, já
destacada neste acórdão: o fato de que a autuada não arca com os custos da
prestação dos serviços, a cargo dos contratantes e apenas disponibiliza
profissionais da área de saúde para executar, dentro das EAS de propriedade dos
contratantes, os serviços hospitalares de responsabilidade dos contratantes.
(...)
A impugnante argumenta, ainda, que não é recente a tentativa da Receita Federal
do Brasil de limitar o real conteúdo e intuito da Lei n° 9.249/95 por meio de
instruções
normativas,
soluções
de
divergência
e
atos
declaratórios
interpretativos e destaca as Instruções Normativas RFB n° 1.234/2012, n° 1.515,
n° 1.540/2015 e n° 1.700/2017, que condicionam o benefício da base de cálculo
reduzida à requisitos ilegais como a estrutura própria e o fornecimento de
materiais pela empresa.
O argumento não procede.
A impugnante tenta desqualificar as orientações da Receita Federal do Brasil,
alegando que as Instruções Normativas e Soluções de Consulta tentam criar
restrições não previstas em lei, embora não especifique o item de cada IN citada
que supostamente cria requisitos ilegais. No que se refere Instrução Normativa
RFB no 1700/2017, seu inciso II do § 4o do art. 33 não tem o mero e oportunista
Fl. 3705
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objetivo de restringir o usufruto de um direito, mas sim identificar quem
efetivamente arca com os custos da prestação dos serviços hospitalares e de
diagnóstico, fazendo jus, portanto, a aplicação de um percentual reduzido para
apuração do Lucro Presumido, motivo pelo qual impede a aplicação do percentual
de 8% a quem utiliza ambiente de terceiro:
Art. 33. A base de cálculo do IRPJ, em cada mês, será determinada mediante a
aplicação do percentual de 8% (oito por cento) sobre a receita bruta definida pelo
art. 26, auferida na atividade, deduzida das devoluções, das vendas canceladas e
dos descontos incondicionais concedidos.
(...)§ 1o Nas seguintes atividades o percentual de determinação da base de cálculo
do IRPJ de que trata o caput será de:
(...)II - 8% (oito por cento) sobre a receita bruta auferida:
a) na prestação de serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia,
fisioterapia e terapia ocupacional, fonoaudiologia, patologia clínica, imagenologia,
radiologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e
patologias clínicas, exames por métodos gráficos, procedimentos endoscópicos,
radioterapia, quimioterapia, diálise e oxigenoterapia hiperbárica, desde que a
prestadora desses serviços seja organizada sob a forma de sociedade empresária
e atenda às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária(...)§ 4o O disposto
na alínea “a” do inciso II do § 1o não se aplica: (...)II - aos serviços prestados com
utilização de ambiente de terceiro; e (destaquei)Com efeito, a norma prevista na
alínea “a”, inciso III do § 1o do art. 15 da Lei no 9.249/ 1995, tem natureza de
norma em branco, a ser complementada pela regulamentação do órgão
competente. Com o acima disposto a Receita Federal não está criando uma
restrição ilegal, mas apenas especificando qual a norma da Anvisa, conforme
previsto na alínea “a”, inciso III do § 1o do art. 15 da Lei no 9.249/1995, deve ser
seguida pelos prestadores de serviços hospitalares e de diagnóstico, tendo em
vista ser a Anvisa o órgão técnico responsável por estabelecer os padrões para
funcionamento dos Estabelecimentos Assistenciais de Saúde/EAS.
Assim, o § 3o do art. 33 da Instrução Normativa RFB no 1.700/2017, apenas
especificou a normatização legal para o funcionamento das EAS, emitida pelo
órgão competente para tal, especificação não definida na Lei no 9.429/1995, o
que não torna, entretanto, a definição da IN ilegal.
Já as soluções de consulta servem exatamente para esclarecer dúvidas dos
contribuintes em relação a questões tributárias no caso concreto, ou seja, de
acordo com a situação fática do sujeito passivo.
Como exemplo temos as citadas Soluções de Consulta COSIT n.o 312/2014 e
114/2016, que elucidam dúvidas acerca da cessão de mão de obra e da
empreitada, bem como a Solução de Consulta no 227 – COSIT, de 29 de outubro
de 2015, que objetiva esclarecer o que pode ser classificado como “prestação de
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serviços hospitalares” para fins de aplicação dos percentuais reduzidos para
apuração do Lucro Presumido:
Classificam-se como serviços hospitalares aqueles prestados, em estabelecimento
próprio, por entidade assistencial de saúde que disponha de estrutura material e
de pessoal destinados a atender à internação de pacientes humanos, que garanta
atendimento básico de diagnóstico e tratamento, com equipe clínica organizada e
com prova de admissão e assistência permanente prestada por médicos, que
possuam serviços de enfermagem e atendimento terapêutico direto ao paciente
humano, durante 24 (vinte e quatro) horas por dia, com disponibilidade de
serviços de laboratório e radiologia, serviços de cirurgia e parto, bem como
registros médicos organizados para a rápida observação e acompanhamento dos
casos e organizada sob a forma de sociedade empresária.
(...)
Diante de todo o exposto, conclui-se pela manutenção do lançamento, tendo em
vista que restou comprovado que a autuada não exerce serviços hospitalares, mas
tão somente disponibiliza aos contratantes profissionais da área de saúde, os
quais exercem suas funções em EAS de propriedade e sob a responsabilidade dos
contratantes, efetivos prestadores dos serviços hospitalares
Não assiste razão à recorrente.
Da ausência de embasamento na alegação de omissão de massa remuneratória
A recorrente alega que o erro na fixação da premissa quanto à natureza do serviço
prestado teria levado à conclusão de que a massa remuneratória da empresa foi omitida.
Essa omissão, por sua vez, fundamentou a desconsideração dos lucros distribuídos
aos sócios, dos empréstimos realizados e das contratações de pessoas jurídicas.
Diante da fundamentação e correção do item anterior, que considera que o serviço
prestado é de cessão de mão de obra e não de prestação de serviços hospitalares, não assiste
razão à recorrente.
Da distribuição desproporcional e antecipada de lucros.
A recorrente alega que houve absoluta e injustificada desconsideração da
autonomia da sociedade empresarial, dos ajustes realizados entre os sócios, da própria realidade
fática que se evidencia. Não existiria irregularidade no quadro da empresa autuada, sendo os
sócios reunidos a partir da finalidade comum de desempenhar o objetivo social da empresa, no
bojo da atividade hospitalar, e isso demonstra o affectio societatis.
Não haveria irregularidade na distribuição de lucros desproporcionais ao capital,
eventualmente antecipada, de acordo com o empenho, qualificação e dedicação de cada sócio na
persecução do objeto social, e com a observância da legislação civil e societária,
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Os sócios não prestam serviços à empresa como contribuintes individuais,
justamente em razão de sua condição de sócios e por terem interesse no desenvolvimento da
sociedade. Os sócios percebem distribuição de lucros, que é declarada à Receita Federal.
Presumir irregularidade na distribuição de lucros pelo simples fato de que não
constam em ata os critérios para tanto (quando não se é obrigado), é uma presunção forçada.
Como a legislação se refere genericamente a “lucro distribuído ao segurado
empresário” e a “antecipação de lucro”, há que se entender abrangidos pela não incidência
também os lucros distribuídos aos sócios de forma desproporcional à sua participação no capital
social, desde que tal distribuição esteja devidamente estipulada pelas partes no contrato social.
A Cláusula Décima do Contrato Social da empresa dispõe o seguinte: “A sociedade
deliberará em reunião dos sócios, devidamente convocada, a respeito da distribuição dos
resultados e dos prejuízos e perdas apuradas, podendo ser desproporcional aos percentuais de
participação do quadro societário, segundo autoriza o artigo 1.007 da Lei no. 10.406/2002”.
Pois bem.
De acordo com o relatório fiscal, durante o exame das alterações do contrato social,
identificou-se a presença de mais de 150 sócios em seu quadro societário, com frequentes
entradas e saídas, a grande maioria dos quais com participações societárias irrisórias, associados
apenas para fazer frente à prestação de mão de obra nos contratos por ela firmados, os quais
eram remunerados através de distribuição antecipada de lucros, em periodicidades mensais ou
menores e sem proporção com a quantidade de cotas e sem critérios deliberados em assembleia
ou reunião de sócios.
Verificou-se também ocorrências de “adiantamentos de lucros” a não sócios. A
contabilidade registrou inúmeros lançamentos de “adiantamentos de lucros” a médicos
prestadores de serviços que só se tornariam sócios em data futura ao fato contábil. A maioria dos
pagamentos ocorreu de forma habitual, em periodicidade mensal, sendo parte contabilizada como
“empréstimos a partes relacionadas”, embora nenhum dos “mutuários” tivessem vínculos
societários formais com a empresa no momento dos pagamentos, sendo que alguns nunca se
tornariam sócios.
Assim, a distribuição de lucros realizada pela empresa teria sido irregular,
antecipada e desproporcional. Os valores pagos teriam natureza de remuneração “a qualquer
título” e sujeitam-se à contribuição previdenciária.
Por concordar com o julgamento de primeira instância, reproduzo o voto emanado:
Da análise do instrumento constitutivo da empresa e de suas sucessivas
alterações, realça-se o fato de se tratar de uma sociedade empresária constituída
na forma de responsabilidade limitada cuja capital social encontrava-se
integralizado e dividido em 3.700.000 quotas com valor nominal de R$ 1,00, (9a
alteração contratual, registrada em 30/06/2017), dividido da seguinte forma entre
seus sócios de então (...):
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Vê-se que se tratou da cessão de 2900 quotas pulverizadas entre 29 novos sócios
que ingressaram fazendo o aporte de R$ 100,00 cada um, pela aquisição de sua
centena de quotas.
Prosseguindo, quando da 11a alteração contratual (em janeiro/2018), já
revelando uma sequência metodológica, novamente o sócio majoritário cede
parte de suas ações, permitindo o ingresso de 22 novos sócios minoritários no
empreendimento, com porções irrisórias do capital, ao mesmo tempo em que o
sr. GUILHERME GAYER transfere para o sr. THIAGO GAYER MADUREIRA 3.330.000
de suas quotas, deixando de ser o sócio majoritário e passando a administração
para o sr. Thiago.
E assim sucessivamente, até chegarmos à minuciosa planilha demonstrativa do
quadro societário (fls. 398-402), elaborado pela Fiscalização, na qual são
identificados cerca de 1,5 centena de sócios minoritários cuja participação no
capital social é inferior a 1% Naquele instrumento (e agora estou no âmbito da
13a alteração contratual, de abril/2019) encontra-se pactuado, dentre outros
termos, que “as deliberações sociais serão tomadas em assembleia de sócios”
(cláusula sétima) e que “a sociedade deliberará em reunião dos sócios,
devidamente convocada, a respeito da distribuição dos resultados e dos prejuízos
e perdas apuradas, podendo ser desproporcional aos percentuais de participação
do quadro societário, segundo autoriza o art. 1.007 da Lei no 10.406/2022.”
(cláusula décima) Note-se que naquele instrumento não se encontra definido
como seria feita esta distribuição atípica dos lucros, desconsiderada a participação
do sócio na integralização do capital social da empresa, razão pela qual desde o
Termo de Intimação Fiscal (TIF) no 1 a Auditoria requer a apresentação das atas
das assembleias ou reuniões de sócios que deliberaram sobre o tema. (...)
Tal Intimação foi “atendida” pela fiscalizada com a juntada das atas de
assembleias de sócios de 01/01/2017 a 31/12/2019 que, no entanto, não tratam
do assunto (fls. 681 e 683-689). Confira-se: (...)
Agora, em sede de Impugnação, a Defendente alega, contrariando seu próprio
estatuto. que “(...) não se tem conhecimento de empresa que exponha os seus
critérios de distribuição de lucros aos sócios em ata a ser arquivada na Junta
Comercial. Trata-se de uma questão interna e, de certa forma, sigilosa, que não é
obrigatória de ser publicizada e nem o deve.” Também, somente em sede da
Impugnação a empresa autuada vem se pronunciar, conclusivamente, acerca dos
critérios para a distribuição. Ainda uma vez, confira-se:
Pois bem. Se o que se pretende é de fato compreender os critérios para a
distribuição dos lucros da empresa (verdade material), esclarece-se: os sócios,
consideram o balanço contábil, os pagamentos dos contratos públicos, as
inadimplências, os custos etc., somado à contribuição e esforço pessoal de cada
sócio para o desenvolvimento da atividade social e obtenção dos resultados
(como a atuação na habilitação das licitações, pesquisas de contratos,
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negociações com contratantes etc.). A partir de diversos elementos, como os
acima expostos, se dará a repartição do lucro.
(...)A distribuição de lucros desproporcionais ao capital, eventualmente
antecipada, de acordo com o empenho, qualificação e dedicação de cada sócio na
persecução do objeto social, e com a observância da legislação civil e societária,
não implica em qualquer irregularidade, nos termos da Solução de Consulta DISIT
n. 46/2010: (...)Pois bem: é justamente sobre esta parcela distribuída como lucros
que refletem “a contribuição e o esforço pessoal de cada sócio para o
desenvolvimento da atividade social e obtenção dos resultados” ou seja, os
esforços e trabalhos de cada sócio que são nitidamente remuneratórios e que não
foram assim considerados, que se está a tributar.
Com efeito, é cediço que no âmbito de uma sociedade, é cabível a distribuição de
lucros enquanto retorno ao capital investido pelas pessoas físicas quando da sua
constituição e integralização do capital social. Sobre esta distribuição de lucros
não incidem contribuições sociais previdenciárias nem se fazem retenções para o
imposto de renda pela fonte, vez que decorre do próprio capital empregado,
enquanto um fruto de natureza eminentemente civil.
No entanto é possível que o mesmo sócio que outrora verteu parcela de seus
cabedais à integralização do capital social, trabalhe em prol da sociedade, de
forma a ser cabível, também, a sua remuneração pelos serviços prestados. Esta
parcela contra prestativa pelos serviços encontra-se sujeita tanto à retenção para
o Imposto de Renda pela Fonte pagadora (da qual não temos notícias nos
presentes autos) como se torna base de cálculo da Contribuição Previdenciária
Patronal.
Dessarte, reitera-se, é perfeitamente harmônico que a mesma pessoa física, na
qualidade de sócio de uma sociedade, seja, ao mesmo tempo, beneficiária da
distribuição de lucros (fruto civil decorrente do emprego do capital) e de
remuneração por atuação gerencial, ou mesmo profissional na empresa (pró-
labore ou outra remuneração na qualidade de gerente ou prestador de serviço).
O que não é possível é uma sociedade empresária constituída na forma de
responsabilidade limitada remunerar o capital investido pelos sócios parte através
de distribuição dos lucros e parte consoante a participação ou não do sócio na
prestação laboral, porquanto aí se trata de remuneração, não de retorno do
capital investido (lucro).
Com efeito, a existência de lucros a serem distribuídos, por si, não determina a
natureza jurídica dos pagamentos, pois parte dos lucros foi justamente gerada
pela fraudulenta supressão das despesas de pró-labore dos médicos,
remunerados simuladamente por meio da distribuição destes lucros.
Afaste-se, pois, qualquer ênfase atribuída pela Defendente em torno de conflitos
de normas – inexistentes – ou a impossibilidade de distribuição de lucros em
quotas desproporcionais ao Capital integralizado.
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Isto porque, em que pese o regramento geral para a distribuição de lucros de uma
sociedade empresária prever que ela seja feita na proporção de sua participação
no capital social da empresa, o próprio Código Civil estipula a possibilidade de
uma estipulação contrária mediante previsão contratual.
No entanto, atividade remunerada, a qualquer título, é fato gerador de
Contribuição Previdenciária, de maneira que, se trabalhou, está filiado
compulsoriamente a um regime previdenciário, no caso em apreço, ao RGPS -
Regime Geral da Previdência Social, na categoria de Contribuinte Individual,
inclusive o sócio cotista. Confira-se:
Lei 8.212, de 24 de julho de 1991.
Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes pessoas
físicas:
[...]
V - como contribuinte individual:
[...]
f) o titular de firma individual urbana ou rural, o diretor não empregado e o
membro de conselho de administração de sociedade anônima, o sócio solidário, o
sócio de indústria, o sócio gerente e o sócio cotista que recebam remuneração
decorrente de seu trabalho em empresa urbana ou rural, e o associado eleito para
cargo de direção em cooperativa, associação ou entidade de qualquer natureza ou
finalidade, bem como o síndico ou administrador eleito para exercer atividade de
direção condominial, desde que recebam remuneração;
g) quem presta serviço de natureza urbana ou rural, em caráter eventual, a uma
ou mais empresas, sem relação de emprego; (destacou-se)
Assim, tem-se que, sejam sócios exercentes de atividades remuneradas, estejam
eles apenas vinculados em caráter eventual à empresa para cumprir a
disponibilização de mão de obra nos contratos licitados, todos são segurados do
RGPS na condição de Contribuintes Individuais, sem margens para que a empresa
mediante convenções entre as partes disponha de forma distinta e deixe seus
sócios trabalharem sem a proteção de regimes previdenciários compulsórios.
Aqui, nota-se, sem sombra de dúvidas, a opção pelo entendimento Fiscal de que o
ingresso no quadro societário foi fraudulento, sem o affectio societatis, apenas
para permitir o pagamento da remuneração sem a incidência dos tributos devidos
pela empresa sobre suas remunerações.
Corrobora com este entendimento as respostas levadas a termo à pergunta
direcionada aos ex-sócios da autuada, acerca da real motivação para o ingresso no
quadro societário da empresa, estabelecido como condição para participar e
receber pelos serviços médicos prestados (pergunta 1) e a distribuição de lucros
(pergunta 6). Confira-se, exemplificativamente, algumas das respostas mais
contundentes acostadas aos autos (fls. 1187-1221): (...)
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Assim, tudo está a corroborar com a perspectiva de que a empresa, para prestar
serviços médicos na área da saúde, agenciava os profissionais com o fito de
cumprir compromisso específico de prestação de serviços médicos em local
determinado e, por isso e para isso, os remunerava. Nesse talante, impunha a
associação do profissional ao quadro societário da empresa mediante aquisição
de ínfima quota parte, o que o habilitava, em tese, a perceber sua remuneração
na forma disfarçada de distribuição de lucros.
Pois bem: aqui, tributa-se exclusivamente os valores pagos aos sócios e não-sócios
pelos serviços prestados por intermédio da empresa para o cumprimento de seus
contratos junto aos entes públicos. A PROHEALTH, na condição de prestadora de
serviços de cessão de mão de obra na área da saúde, visando obter economia
tributária irregular, exigia a associação dos profissionais que quisessem ter acesso
aos seus contratos para remunerá-los, fraudulentamente, na forma de
distribuição de lucros.
Repriso: tudo está a corroborar com o entendimento de que os ingressos no
quadro societário e a participação dos sócios nos contratos da PROHEALTH eram
apenas formais, fictícios, assim como os “empréstimos às partes ligadas”
guardando a única finalidade de habilitá-los à prestação de serviços e de pagar os
seus honorários na forma disfarçada de distribuição antecipada de lucros, que
eram fraudulentamente otimizados.
Com relação a ausência de affectio societatis, é de se entender a intenção dos
sócios na constituição da sociedade, de modo a distingui-la “de figuras afins,
como a parceria, a edição, certos contratos de trabalho e, de modo geral, os
negócios parciários, nos quais, conforme noção pacífica, promete alguém
determinadas prestações em troca de participação no que outrem venha a obter”
(Gomes, Orlando. Contratos. Rio de Janeiro, Forense, 20a edição, 2000, p. 394).
No caso dos autos, os sócios minoritários (aqueles que detinham participação
irrisória no capital da empresa) eram adicionados e destituídos apenas para fazer
frente aos contratos específicos de prestação de serviços firmados pela autuada
em determinadas unidades, e nela, sociedade, permaneciam somente para estes
fins específicos, sem qualquer ânimo de se associar em caráter definitivo, que não
seja o de exercer o seu mister.
Corroborando este ponto, significativas são as respostas dos ex-sócios intimados,
levadas a termo, acerca do seu desligamento do quadro societário. Ainda outra
vez, exemplificativamente, confira-se: (...)
Ante o apresentado, entendo que restou comprovado que a autuada exigia a
associação dos profissionais que quisessem ter acesso aos seus contratos e remunerava-os
irregularmente na forma de distribuição de lucros.
A distribuição de lucros desproporcionais ao capital, eventualmente antecipada, era
feita de acordo com o empenho, qualificação e dedicação de cada sócio na persecução do objeto
social. Dentre os critérios para a distribuição dos lucros da empresa estava justamente a
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contribuição e esforço pessoal de cada sócio para o desenvolvimento da atividade social e
obtenção dos resultados, o que caracteriza remuneração pelos serviços prestados.
Os ingressos no quadro societário e a participação dos sócios nos contratos da
autuada eram apenas formais, fictícios. Tinham o objetivo de habilitar os sócios à prestação de
serviços médicos e de remunerá-los na forma disfarçada de distribuição antecipada de lucros,
sendo que parte dos lucros foi justamente gerada pela fraudulenta supressão das despesas de pró-
labore dos médicos remunerados por meio da distribuição de lucros.
Destarte, é cabível a exigência da contribuição previdenciária patronal uma vez
caracterizada a natureza remuneratória dos pagamentos realizados a título de distribuição de
lucros, feito de forma antecipada e desproporcional ao capital, e feitos de acordo com os serviços
prestados, qualificação e dedicação de cada sócio na persecução do objeto social da empresa.
Ante o exposto, não assiste razão à recorrente.
Da validade dos mútuos
A recorrente alega que não merece prosperar a tese de que os mútuos feitos pela
empresa seriam, na verdade, omissão de massa remuneratória de trabalhadores eventuais. não
havendo como subsistir a alegação fazendária de que “estes empréstimos eram remunerações por
serviços prestados por profissionais”.
Pois bem.
Mais uma vez, vale destacar que o auto de infração desconsiderou os pagamentos
realizados aos sócios relevantes e estáveis
De acordo com os autos, os mútuos aconteciam quando o médico já havia tomado
todos os procedimentos para ingresso no quadro societário da empresa e aguardava a
formalidade da Junta Comercial. Seria uma forma que os sócios estabeleceram para que o
ingressante pudesse participar dos resultados decorrentes de seus esforços na empresa, o que
acaba o caráter remuneratório do pagamento.
Os empréstimos serviam para mascarar antecipações do lucro a pessoas que ainda
não constavam do quadro societário da empresa.
Restou caracterizada a realização de empréstimos a médicos com o intuito de
proceder pagamentos por serviços prestados. Esses empréstimos seriam posteriormente quitados
quando da distribuição de lucros desproporcional. Ficou evidenciado também que os mútuos
foram efetuados a pessoas físicas que se tornaram sócios em momento bem posterior ou nunca
vieram a figurar no quadro societário da empresa, ou figuraram no quadro societário sem affectio
societatis.
Tendo em vista que a distribuição de lucros de forma desproporcional ao capital foi
considerada irregular por ter caráter remuneratório, visto que estava vinculada à contribuição e
esforço pessoal de cada sócio para o desenvolvimento da atividade social e obtenção dos
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resultados. Os empréstimos que serviram como adiantamento de lucros a futuros sócios têm a
mesma natureza remuneratórios dos serviços prestados pelos médicos.
Dito isso, os pagamentos efetuados e contabilizados como se fossem distribuição de
lucros foram caracterizados como tendo caráter remuneratório, consequentemente tributados. Os
sócios ditos “eventuais”, aqueles que ingressaram na sociedade apenas para prestarem seus
serviços, foram considerados segurados obrigatórios da Previdência Social na qualidade de
Contribuintes Individuais.
Não assiste razão à recorrente.
Da contratação de PJ para a prestação de serviços na área da saúde.
Conforme Demonstrativo de Apuração de Contribuição Previdenciária da empresa e
empregados, a infração em questão refere-se a valores pagos ou creditados a contribuinte
individuais não oferecidos à tributação (art. 12, V, g, da Lei no 8.212/91).
De acordo com os autos, para a Fiscalização, teria restado provada a conduta
contumaz de se valer da prestação de serviços formais de pessoas jurídicas para o pagamento de
prestações efetivadas, de fato, por pessoas físicas (médicos) revestidas das características próprias
de contribuinte individual. Haveria agenciamento de mão-de-obra intermediada pela relação
contratual com pessoas jurídicas interpostas.
A recorrente, por sua vez, alega é possível a contratação de pessoa jurídica da área
médica, pois inexistindo relação de emprego, a legislação autoriza a prestação de serviços
intelectuais de natureza científica (médicos), em caráter personalíssimo ou não, por pessoas
jurídicas, nos termos do art. 129 da Lei no 11.196, de 2005:
Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais,
inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo
ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou
empregados da sociedade prestadora de serviços, quando por esta realizada, se
sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem prejuízo da
observância do disposto no art. 50 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 -
Código Civil.
Pois bem.
Quanto à terceirização, a Constituição de 88 não impõe a adoção de um modelo de
produção específico, não impede o desenvolvimento de estratégias empresariais flexíveis,
tampouco veda a terceirização.
A terceirização das atividades-meio ou das atividades-fim de uma empresa tem
amparo nos princípios constitucionais da livre iniciativa e da livre concorrência, que asseguram aos
agentes econômicos a liberdade de formular estratégias negociais indutoras de maior eficiência
econômica e competitividade.
Fl. 3714
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De fato, a contratação de pessoas jurídicas para a prestação de serviços de
quaisquer atividades da empresa contratante é permitida.
Considera-se lícita a terceirização de toda e qualquer atividade, meio ou fim, não se
configurando relação de emprego entre a contratante e o empregado da contratada.
Em relação a terceirização de serviços de atividade-fim, esse é o entendimento do
STF em relação ao tema:
Tema 725 STF - Terceirização de serviços para a consecução da atividade-fim da
empresa.
Tese:
É lícita a terceirização ou qualquer outra forma de divisão do trabalho entre
pessoas jurídicas distintas, independentemente do objeto social das empresas
envolvidas, mantida a responsabilidade subsidiária da empresa contratante.
Assim, é plenamente possível que uma empresa contrate pessoas jurídicas
terceirizadas para a prestação de sua atividade final, uma vez que é legal a terceirização de
qualquer atividade da empresa, inclusive sua atividade fim.
Sendo lícita a terceirização por contratação de pessoa jurídica, não há de se falar
em irregularidade na contratação de pessoas jurídicas- PJ, formada por profissionais liberais
(médicos) para prestar serviços terceirizados na atividade-fim da contratante.
A decisão de primeira instância (folha 2872) confirma a tese quando diz que: “pelo
cenário jurídico atual, não há violação alguma à legislação tributária na terceirização da atividade
fim”.
No entanto, a Fiscalização entendeu que haveria irregularidade quando na adoção
da terceirização de atividades a pessoas jurídica, pois estaria encobrindo a remuneração paga a
contribuintes individuais (médicos). Vale destacar também que descarta a existência de relação
de emprego:
Aqui, a fiscalização não constatou a existência de elementos integrantes da
relação de emprego a ensejar a condição de segurado empregado, mas sim,
manteve as características típicas à natureza do trabalho médico, cuja autonomia
técnica é resguardada por regulamentos profissionais, limitando-se o contratante
ao registro de frequência, identificação e observação de eventuais normas
internas.
Portanto, não se estará aqui a discutir uma relação de emprego ou vínculo
empregatício, tampouco os requisitos de sua caracterização que dimanam do art.
3o da Consolidação das Leis do Trabalho, mas aquele que se realiza num ambiente
de autonomia, sem subordinação do trabalhador ao tomador de serviços.
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De acordo com os autos, verificou-se que o objeto dos contratos de prestação de
serviços apresentados seria a contratação de prestação de serviços de cessão de mão de obra de
profissionais médicos, por intermédio de suas pessoas jurídicas e equiparadas.
As Notas Fiscais apresentadas indicavam a prestação de plantões médicos, o local e
data da prestação, o profissional pessoa física que executou os serviços, a conta bancária para o
depósito e o valor, além da indicação de que os serviços foram prestados pelo próprio sócio da
contratada.
À luz do previsto no artigo 129 da Lei no 11.196/05, esses contratos seriam
prestações válidas de serviços intelectuais mesmo que se forem em caráter personalíssimo. A
contratação dos profissionais médicos constituídos como pessoa jurídica possibilita que estes
trabalhem de forma empresarial dentro ou fora dos estabelecimentos que demandam os
respectivos serviços, atendendo clientela própria ou alheia.
É sabido que os médicos, com muita frequência, têm diversos trabalhos, sem
subordinação direta a um único empregador, a um único hospital ou a uma única empresa de
saúde. Não raro, esses profissionais constituem pessoas jurídicas para ter um regime tributário
melhor. Trata-se de uma decisão tomada por pessoas informadas e esclarecidas, que não podem
ser consideradas hipossuficientes.
A prestação de serviços pessoais por pessoa jurídica poderia encontrar limitação
quando presentes os requisitos da relação de emprego, o que não foi o caso. Não ficou
caracterizada a relação empregatícia pela Fiscalização.
Destaco também o disposto no inciso III do artigo 115 da IN RFB 2110/22, quanto à
dispensa de retenção nos casos que envolvem serviços profissionais relativos ao exercício de
profissão regulamentada por legislação federal, desde que prestados pessoalmente pelos sócios.
Art. 115. A contratante fica dispensada de efetuar a retenção na forma do art.
110, e a contratada, de registrar o destaque da retenção na nota fiscal ou fatura,
quando:
I - o valor correspondente a 11% (onze por cento) dos serviços contidos em cada
nota fiscal ou fatura de prestação de serviços for inferior ao limite mínimo
estabelecido pela RFB para recolhimento em documento de arrecadação;
II - a contratada não possuir empregados, o serviço for prestado pessoalmente
pelo titular ou sócio e o seu faturamento do mês anterior for igual ou inferior a 2
(duas) vezes o limite máximo do salário de contribuição, cumulativamente; ou
III - a contratação envolver somente serviços profissionais relativos ao exercício
de profissão regulamentada por legislação federal, ou serviços de treinamento e
ensino definidos no inciso X do caput do art. 112, desde que prestados
pessoalmente pelos sócios, sem o concurso de empregados ou de outros
contribuintes individuais.

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Também não foi demonstrada a ocorrência de fraude na constituição ou
funcionamento das objetadas pessoas jurídicas.
Destarte, entendo que os elementos levantados no Relatório Fiscal não foram
capazes de demonstrar irregularidade na prestação de serviços por terceirização, via
PEJOTIZAÇÃO,
Ante o exposto, assiste razão à recorrente, devendo ser excluído o lançamento de
CPP a título de PEJOTIZAÇÃO (folhas 27 a 39).
Considerando que foi dada razão à recorrente no item acima, deixo de analisar o
pedido de dedução dos recolhimentos previdenciários realizados pelas pessoas jurídicas e
exclusão dos fornecedores que não se enquadram aos elementos invocados, uma vez que não
houve descaracterização das pessoas jurídicas prestadoras de serviços.
Da Lei de liberdade econômica e da autonomia privada
A recorrente alega que inexistindo elementos concretos que afastem a presunção
de legitimidade dos contratos, o Estado não pode interferir na liberdade de autonomia privada, na
distribuição de lucros dentro do quadro societário, nos empréstimos firmados e na escolha da
terceirização.
De acordo com os autos, a Fiscalização reconhece que é cabível a distribuição de
lucros enquanto retorno do capital investido pelas pessoas físicas quando da sua constituição e
integralização do capital social.
As duas formas de remuneração (distribuição de lucros e contraprestação de
serviços) podem existir. Cada uma receberá o tratamento tributário devido, caso a caso.
Sobre esta distribuição de lucros não incidem contribuições previdenciárias.
Porém, caso o sócio preste serviços para a empresa e seja remunerado por isso,
caberá incidência de contribuição previdenciária, nos termos do artigo 12 da Lei no 8.212/91.
De acordo com os autos, a irregularidade apontada está na supressão da parte
remuneratória para aumentar a distribuição de lucros.
Há um claro desvirtuamento da distribuição de lucros, quando não há pagamento
de prolabore aos sócios, quando é feito pagamento a não sócios, e quando há pagamento
desproporcional a sócios com participação irrisória e efêmera.
Destarte, não é possível vislumbrar qualquer ofensa a Lei de Liberdade Econômica.
Não assiste razão à recorrente.
Das multas aplicadas.
A recorrente pugnou para que o apenamento cinja-se ao disposto no art. 32-A da
Lei 8.212/91, que trata do descumprimento da obrigação acessória de entregar as Guias de
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Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social (GFIP), ou entregá-la com incorreções
ou omissões.
Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o
inciso IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo fixado ou que a apresentar com
incorreções ou omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar
esclarecimentos e sujeitar-se-á às seguintes multas: (Incluído pela Lei no 11.941,
de 2009). (Vide Lei no 13.097, de 2015) (Vide Lei no 13.097, de 2015)
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o
montante das contribuições informadas, ainda que integralmente pagas, no caso
de falta de entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte
por cento), observado o disposto no § 3o deste artigo. (Incluído pela Lei no
11.941, de 2009).
§ 1o Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II do caput deste artigo,
será considerado como termo inicial o dia seguinte ao término do prazo fixado
para entrega da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou, no
caso de não-apresentação, a data da lavratura do auto de infração ou da
notificação de lançamento. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 2o Observado o disposto no § 3o deste artigo, as multas serão reduzidas:
(Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o prazo, mas antes de
qualquer procedimento de ofício; ou (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação da declaração no
prazo fixado em intimação. (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 3o A multa mínima a ser aplicada será de: (Incluído pela Lei no 11.941, de 2009).
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de declaração sem
ocorrência de fatos geradores de contribuição previdenciária; e (Incluído pela Lei
no 11.941, de 2009).
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos.
A recorrente alega que não seria o caso de aplicação de multa qualificada, haja vista
não ter sido comprovada a ocorrência de sonegação, fraude ou conluio, prevista nos artigos 71 a
73 da Lei no 4.502/64.
Pugna para que a penalidade fique restrita ao disposto no art. 32-A da Lei no
8.212/91, que trata do descumprimento da obrigação acessória de entregar as Guias de
Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social (GFIP), ou entregá-la com incorreções
ou omissões.
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Todavia, de acordo com os autos, o descumprimento de obrigação principal com
omissão dos fatos geradores atraiu para si procedimento de ofício, que culminou no lançamento
nos termos do § 1o do inciso I do caput do artigo 44 da Lei no 9.430/96, por remissão expressa do
art. 35-A da Lei de Custeio da Seguridade Social, acima citada.
Lei no 9.430/96
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
(...)
1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis.
Quanto aos elementos qualificadores da multa, a lei no 4.502/64 assim dispõe
sobre o tema:
Lei no 4.502/64
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72
Ficou caracterizada a ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido.
Os seguintes fatos foram determinantes para aplicação da multa qualificada:
a) admissão, em seu quadro societário de centenas de prestadores de serviços,
que eram alocados nas Unidades de Saúde com as quais a autuada firmava
contratos, com o único e exclusivo propósito de remunerá-los por meio da
distribuição de lucros;
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b) pagamento de adiantamento de distribuição lucros na forma de
empréstimos às partes ligadas, simulados, ambos quitados à título de
distribuição de lucros, desproporcional, efetuados a pessoas físicas que
nunca figuraram no quadro societário da empresa, ou se tornaram sócios
em momento posterior e figuraram no quadro societário sem affectio
societatis; e
c) presença de prestadores de serviço que ingressavam, no quadro societário
da autuada, com participações irrisórias, a fim de receber suas
remunerações na forma de adiantamento de distribuição de lucros e
mútuos.
Portanto, inegável que a empresa autuada praticou os atos capazes de majorar a
multa de ofício qualificada.
Ante o exposto, mantenho a decisão de primeira instância.

Do caráter confiscatório da multa
Quanto ao pedido de reforma do lançamento impugnado para se desconstituir o
crédito tributário relativo à multa, não cabe à autoridade administrativa avaliar se o imposto ou a
multa legalmente prevista possuem valor excessivo ou caráter confiscatório.
A atividade administrativa é eminentemente executiva e vinculada ao fiel
cumprimento da legislação, por força do princípio constitucional da legalidade de que trata o
art.37 da CF a que está submetido todo servidor público2.
Nesse sentido, uma vez positivada uma norma, esta presume-se válida e conforme
o direito, não podendo a autoridade administrativa negar-lhe cumprimento, sob pena de
responsabilidade funcional, nos termos do parágrafo único do art. 142, do CTN, abaixo
reproduzido:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
No mesmo diapasão, dispõe o artigo 26-A do Decreto 70.235/72, que disciplina o
contencioso administrativo fiscal:

2 Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade,
publicidade e eficiência e, também, ao seguinte: (...)
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Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo
internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
§ 6o O disposto no caput deste artigo não se aplica aos casos de tratado, acordo
internacional, lei ou ato normativo que:
I – que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do
Supremo Tribunal Federal; II – que fundamente crédito tributário objeto de:
a) dispensa legal de constituição ou de ato declaratório do Procurador-Geral da
Fazenda Nacional, na forma dos arts. 18 e 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho de
2002;
b) súmula da Advocacia-Geral da União, na forma do art. 43 da Lei Complementar
no 73, de 10 de fevereiro de 1993; ou
c) pareceres do Advogado-Geral da União aprovados pelo Presidente da
República, na forma do art. 40 da Lei Complementar no 73, de 10 de fevereiro de
1993.
O processo administrativo fiscal não é o ambiente apropriado para discussão da
gradação das penalidades legalmente previstas, nem questionar se as multas infringem os
princípios legais da razoabilidade, da proporcionalidade e da vedação ao confisco.
Uma vez positivada a norma, é dever da autoridade fiscal aplicá-la. A multa de ofício
é devida em face da infração à legislação tributária e por não constituir tributo, mas penalidade
pecuniária estabelecida em lei, é inaplicável o conceito de confisco previsto no inciso IV do art.
150 da Constituição Federal
Acerca da alegação de inconstitucionalidade da multa devido ao caráter
confiscatório, cabe destacar que, segundo a Súmula CARF no 02, este colegiado não é competente
para se pronunciar a respeito.
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Ante o exposto, não cabe razão ao recorrente.

2) RECURSO VOLUNTÁRIO DAS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIAS
As empresas 10RT - PARTICIPACOES LTDA, HERA SERVICOS MEDICOS LTDA, HYGEA
GESTÃO & SAÚDE LTDA, ROYALMED SERVICOS DE APOIO A SAUDE LTDA, ATENA SERVICOS
MEDICOS LTDA, DELTAMED SERVICOS DE APOIO A SAUDE LTDA, INFRAMED SERVICOS DE APOIO A
SAUDE LTDA e VITARE CLÍNICA & SAUDE - CAMPOS GERAIS LTDA, responsáveis tributárias,
apresentaram recurso voluntário separadamente reforçando algumas alegações já feitas pela
autuada e acrescentando outras para relativas a sua situação de responsável solidário.
Fl. 3721
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As alegações específicas serão tratadas a seguir:
2.1) Preliminar
Da Ausência de Intimação Sobre o Início da Fiscalização e Sobre o Lançamento
Alegam que não foram intimadas do procedimento de fiscalização que levou às suas
inclusões no polo passivo, o que lhes deveria ter sido oportunizado nos termos do art. 196 do
Código Tributário Nacional (CTN). O procedimento fiscal estaria maculado e deveria ser
considerado nulo.
Alegam que somente tiveram conhecimento do procedimento fiscalizatório e da
lavratura do auto de infração quando do recebimento do “Termo de Ciência de Lançamentos e
Encerramento Parcial do Procedimento Fiscal – Responsabilidade Tributária”, o qual apenas
cientifica os supostos sujeitos passivos que foi constatada a existência de suas responsabilidades
tributárias quanto ao crédito, nada dizendo a respeito do seu direito de defesa, prazo para
impugnação, condições para eventual pagamento e outros requisitos essenciais ao exercício da
ampla defesa e do contraditório, que se encontra cerceado.
Pois bem.
O Decreto no 70.235/72, que dispõe sobre o Processo Administrativo Fiscal, em seu
art. 593 restringe as hipóteses de nulidade às seguintes situações: os atos e termos lavrados por
pessoa incompetente; e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa. Eventuais irregularidades ou omissões distintas dessas elencadas
não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito
passivo.
De acordo com os autos, foram cumpridas todas as formalidades legais estampadas
no art. 10 do Decreto no 70.235/19724.
A ação fiscal foi conduzida por servidor competente, que concedeu ao recorrente os
prazos legais para a apresentação de documentos e prestação de esclarecimentos.
O Auto de Infração foi devidamente motivado e foi concedido ao sujeito passivo o
prazo legal para a formulação de impugnação.

3 Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões
proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. § 1o A nulidade de qualquer
ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam consequência. § 2o Na declaração
de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao
prosseguimento ou solução do processo. § 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a
quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir
o ato ou suprir-lhe a falta. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)

4 Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá
obrigatoriamente: I - a qualificação do autuado; II - o local, a data e a hora da lavratura; III - a descrição do
fato; IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; V - a determinação da exigência e a
intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação
de seu cargo ou função e o número de matrícula.
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Vale dizer que o procedimento para constituição do crédito tributário configura-se
apenas no primeiro momento do processo administrativo fiscal, no qual a autoridade
administrativa, de maneira unilateral, pratica os atos tendentes à verificação do efetivo
cumprimento, pela contribuinte, das obrigações tributárias constantes na legislação de regência e
é inquisitório, ou seja, não pressupõe, em seu âmago, o contraditório ou a ampla defesa.
Nesta fase, se for o caso, as intimações são realizadas ao contribuinte com vistas a
se obter informações acerca da sua regularidade perante o Fisco e sobre eventual existência de
crédito tributário não recolhido.
Apenas depois de lavrado o auto de infração é que se concede ao sujeito passivo e
aos eventuais responsáveis tributários a oportunidade de contestá-lo.
À luz da Súmula CARF no 162, o direito ao contraditório e à ampla defesa somente
se instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento:
Súmula CARF no 162
Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a
apresentação de impugnação ao lançamento. (Vinculante, conforme Portaria ME
no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Somente se a autuação for impugnada, nos moldes veiculados pelos artigos 145 e
156 do Decreto no 70.235/7214, tanto pelo sujeito passivo direto quanto por todos aqueles que
foram responsabilizados solidariamente, dar-se-á início ao processo administrativo fiscal, no qual
se garante o pleno exercício dos direitos ao contraditório e à ampla defesa, nos termos do artigo
5o, LV, da Constituição Federal que, no âmbito do contencioso administrativo, se vincula à
apresentação de Impugnação ao lançamento
Verifica-se que tanto a autuada e quanto os responsáveis tributários tiveram a
oportunidade de impugnar o lançamento e oferecem suas razões de contestação para todo o
período autuado.
Não assiste razão à recorrente.

2.2) Mérito
Da formação de Grupo Econômico e da Responsabilidade Solidária
As empresas negam a existência de responsabilidade solidária a elas atribuídas a
partir da combinação do artigo 124, II do CTN com o artigo 30, IX, da Lei no 8.212/91, alegando
que:

5 Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.
6 Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar,
será apresentada ao órgão preparador no prazo de trinta dias, contados da data em que for feita a
intimação da exigência.
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a) Lei no 8.212/91 é lei ordinária e seria incompetente para definir
responsabilidade tributária de contribuinte. Seria necessária a atribuição de
interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação
principal (art. 124, I), o que torna imprescindível a comprovação da
realização conjunta do fato gerador da obrigação principal, temas que não
são tratados nos autos;
b) Não existiria Grupo Econômico pelos seguintes motivos:
i.
ausência de esforços para atuar no mesmo segmento econômico: a empresa
10RT sustenta que sequer atua no mesmo segmento econômico da
devedora principal, que é a prestação de serviços de promoção à saúde, e
todas elas deduzem que o simples fato de empresas aturarem no mesmo
segmento não significa interesse comum jurídico na realização do fato
gerador, muito menos em conduta ativa para a sua realização;
ii.
as empresas ROYALMED, DELTAMED, INFRAMED e VITARE sustentam que
NÃO possuem o mesmo administrador da devedora principal, enquanto as
demais deduzem que os administradores eram diferentes na maior parte do
período autuado e que essa situação não é capaz de configurar a existência
de grupo econômico:
iii.
as empresas HERA, HYGEA, ROYALMED, DELTAMED e VITARE, sustentam
que não participam do quadro societário da devedora principal, enquanto as
demais arguem que não foi observado o período de ingresso/saída dessa
participação do quadro societário e aduzem que o simples fato de uma
empresa possuir participação societária em outra não enseja a subsunção de
grupo econômico tampouco a responsabilidade solidária;
iv.
as empresas HYGEA, ATENA, DELTAMED, INFRAMED e VITARE reputam
inverídica a afirmação fazendária de possuírem sedes em endereços
comuns, enquanto as demais empresas deduz tratar-se de endereço
comercial compartilhado, em salas comerciais diferentes, em prédio de
natureza comercial;
v.
quanto ao resultado das atividades compartilhado, seria errado presumir o
fato a partir da existência de empréstimos contabilizados entre as empresas.
A ocorrência de empréstimos entre as empresas não significa
compartilhamento de resultados, muito menos a correalização do fato
gerador ou a existência de grupo econômico; pelo contrário. A extração dos
valores de suas contabilidades não indica que os empréstimos estão em
constante aumento ou que não estão sendo pagos, ou seja, não há prova de
efetivo compartilhamento de resultados ou de confusão patrimonial.
Pois bem.
Fl. 3724
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De acordo com os autos assim ficou demonstrada a formação de Grupo Econômico
de fato (Grupo HYGEA), formado pelas empresas que mantinham elos societários via pessoa
jurídica 10RT, que tem o sócio THIAGO GAYER MADUREIRA como sócio majoritário e
administrador, funcionando como holding do grupo, detendo participações sociais majoritárias
nas controladas.
Todas as empresas tinham por objeto social a prestação de serviços na área da
saúde e atividades afins, a maioria compartilhando endereços comuns. Foram administradas pelo
sócio administrador da HYGEA ou outras pessoas ligadas ao grupo. Identificou-se, na
contabilidade, registros de compartilhamento de numerário na forma de frequentes empréstimos
ou adiantamentos entre as empresas do grupo.
As empresas integrantes do grupo econômico foram consideradas solidarias nos
termos do art. 124, II do CTN c/c o art. 30, IX da Lei no 8.212/917.
Para a configuração do grupo econômico, não há a necessidade de as empresas
formalizem juridicamente a união, nem que mantenham estrita relação de subordinação, basta a
existência de relação coordenada e unidade de interesses e objetivos.
De acordo com o Parecer Normativo RFB n° 4/2018:
São atos ilícitos que ensejam a responsabilidade solidária: (i) abuso da
personalidade jurídica em que se desrespeita a autonomia patrimonial e
operacional das pessoas jurídicas mediante direção única ("grupo econômico
irregular"); (ii) evasão e simulação e demais atos deles decorrentes; iii) abuso de
personalidade jurídica pela sua utilização para operações realizadas com o intuito
de acarretar a supressão ou a redução de tributos mediante manipulação artificial
do fato gerador (planejamento tributário abusivo).
Consta dos autos publicações na internet confirmando a existência do GRUPO
HYGEA, composto pelas empresas HYGEA, PROHEALT, ATENA, VITARE, HERA E DELTAMED”. (fls.
1803-1814). Além delas, outras empresas foram solidarizadas também via a pessoa jurídica da
empresa 10RT, que funcionava como holding do grupo.
No Contrato Social da empresa 10RT – PARTICIPAÇÕES LTDA, consta como sócio
com 98% das cotas THIAGO GAYER MADUREIRA. (folha 2884).
A empresa 10RT e THIAGO GAYER MADUREIRA constam dos Contratos Sociais das
empresas ATENA, HERA, HYGEA, INFERAMED, ROYALMED e VIVARE.

7 Lei no 8.212/91: Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de outras importâncias
devidas à Seguridade Social obedecem às seguintes normas: (...) IX - as empresas que integram grupo
econômico de qualquer natureza respondem entre si, solidariamente, pelas obrigações decorrentes desta
Lei; Portanto, deve-se observar que a legislação acima transcrita impõe a utilização do instituto da
solidariedade frente a grupo econômico de qualquer natureza, de modo a abarcar tanto aqueles que foram
regularmente constituídos, quanto aos “grupos de empresas” com direção, controle ou administração
exercida direta ou indiretamente pelo mesmo grupo ou pessoas e, que possuem atuação conjunta
evidenciada e com comunhão de recursos.
Fl. 3725
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40
Na empresa PROHEALTH, administrada por THIAGO GAYER MADUREIRA, consta do
quadro de sócios a empresa 10RT (com 97% das quotas) e as empresa ATENA e INFRAMED.
A única empresa que não apresenta nem a 10RT, nem a autuada, nem THIAGO
GAYER MADUREIRA por administrador é a empresa DELTAMED em sua quarta alteração
contratual. No entanto, ela aparece na contabilidade da autuada como beneficiária de
“adiantamentos diversos”.
Assim, de acordo como os contratos sociais, todas as empresas, exceto a holding:
a) possuem objetos sociais em áreas afins;
b) compartilham endereços comuns ou contíguos;
c) possuem participações societárias entre si, diretamente ou por intermédio
da holding;
d) estavam sob a direção e controle de um mesmo sócio majoritário e
administrador comum.
Além disso ficou provado a existência de intensa transferência de recursos entre as
empresas do GRUPO HYGEA e a empresa autuada, fato que restou inexplicado pela autuada.
Por outro lado, consta nos autos (folhas 1803 a 1804) a existência de um certo
“GRUPO HYGEA”, conforme se autodenomina na rede mundial de computadores, fundado em
1988 e formado por empresas independentes que funcionam em sinergia, otimizando resultados,
compartilhando experiências e viabilizando recursos para um crescimento constante e seguro,
composto pelas empresas HYGEA, PROHEALT, ATENA, VITARE, HERA e DELTAMED.
De acordo com os Balancetes, também foi possível constatar uma série operações
envolvendo transferência de recursos (folha 2888), seja a título de empréstimo u de
adiantamento, envolvendo as empresas 10RT, ATENA, HYGEA, VITARE, DELTAMED, ROYALMED,
HERA e INFRAMED.
A autuada não foi capaz de esclarecer os motivos, finalidades, garantias, juros e
encargos e formas de quitação das operações citadas.
Diante do apresentado, entendo que ficou caracterizada a existência de um “grupo
econômico de fato”, respondendo solidariamente pelo crédito constituído todas as empresas do
grupo.
O fundamento para atrair as empresas como responsáveis solidárias encontra-se no
inciso II do artigo 124 do CTN c/c o inciso IX do art. 30 da Lei 8.212/91, a saber:
(CTN) Art. 124. São solidariamente obrigadas:
(...)II - as pessoas expressamente designadas por lei.
Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de
ordem.
Fl. 3726
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 2102-003.786 – 2a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10340.720870/2022-15
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(Lei 8.212) Art. 30. A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de outras
importâncias devidas à Seguridade Social obedecem às seguintes normas:
IX - as empresas que integram grupo econômico de qualquer natureza respondem
entre si, solidariamente, pelas obrigações decorrentes desta Lei.
Em relação ao tema responsabilidade solidária decorrente da participação em grupo
econômico, existe posicionamento sumulado do CARF, que deve ser observado pelos órgãos
julgadores de primeira e segunda instância, conforme legislação abaixo:
(RICARF)
Art. 123. A jurisprudência assentada pelo CARF será compendiada em Súmula de
Jurisprudência do CARF. (...)§ 4o As Súmula de Jurisprudência do CARF deverão ser
observadas nas decisões dos órgãos julgadores referidos nos incisos I e II do caput
do art. 25 do Decreto no 70.235, de 1972 Este é o entendimento do CARF acerca
do assunto em litígio:
Súmula CARF no 210
As empresas que integram grupo econômico de qualquer natureza respondem
solidariamente pelo cumprimento das obrigações previstas na legislação
previdenciária, nos termos do art. 30, inciso IX, da Lei no 8.212/1991, c/c o art.
124, inciso II, do CTN, sem necessidade de o fisco demonstrar o interesse comum
a que alude o art. 124, inciso I, do CTN.
Uma vez caracterizada a existência de um “grupo econômico de fato”, para o qual
não se exige a especificação do interesse comum, torna-se irrelevante o período de participação
societária efetiva para os fins de responsabilização solidária.
Ante o exposto, não cabe razão ao recorrente.
Da Transferência de Débitos de Natureza Punitiva
Em relação aos valores acessórios, as responsáveis solidárias sustentam:
1) a impossibilidade de transferência de débitos de natureza punitiva, de modo
a ser indevida a exigência da multa qualificada em relação às solidária, em
vista do princípio de individualização e personalização das penas, com
supedâneo no art. 134, § único do CTN, que restringe a solidariedade da
obrigação principal aos tributos devidos e às penalidades de caráter
moratório;
2) a inaplicabilidade a multa qualificada, frente a ausência de provas e
aplicação dos conceitos ao caso concreto, uma vez que inexiste qualquer
menção às Impugnantes com o fito de demonstrar a sua participação na
conduta supostamente fraudulenta/ilícita da autuada;
3) o efeito confiscatório da multa aplicada, que se revela maior que o tributo; e
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4) aplicação de multa mais favorável e específica, preconizada pelo art. 32-A da
Lei no 8.212/91, em detrimento daquela efetivamente aplicada.
Pois bem.
No Direito Tributário, a regra geral acerca da responsabilidade por infrações
administrativas da legislação tributária está prevista no art. 136 do CTN (princípio da
responsabilidade objetiva):
Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
De acordo com o artigo 121 do CTN, será sujeito passivo da obrigação tributária a
pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Já os artigos 113 e 139,
dispõem que a obrigação principal tem por objeto o pagamento do tributo ou penalidade
pecuniária, e que o crédito tributário decorre da obrigação principal, tendo a mesma natureza
desta.
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento
de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que
constitua o respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação
decorra de disposição expressa de lei.
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1o A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto
o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com
o crédito dela decorrente.
§ 2o A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as
prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou
da fiscalização dos tributos.
§ 3o A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se
em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.
(...)Art. 139. O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma
natureza desta.
Assim, a multa de ofício, por ser uma penalidade pecuniária, converte-se em uma
obrigação principal, sendo devida pelo contribuinte e pelos responsáveis solidários, com base na
legislação supracitada combinada com os artigos 124 e 135 do CTN, e o art. 30, inciso IX da Lei no
8.212/1991.
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Em relação aos elementos do tipo qualificadores da multa para o lançamento de
ofício e da inaplicabilidade do art. 32-A da Lei no 8.212/91, as questões já foram rebatidas em
tópico específico do sujeito passivo direto. Da mesma forma, não merece acolhida a
argumentação apresentada no sentido de ilegitimidade passiva dos responsáveis solidários pela
multa de ofício qualificada, com fundamento no princípio da individualização das penas.
Não assiste razão à recorrente.
3) RECURSO VOLUNTÁRIO DOS SÓCIOS ADMINISTRADORES
Da Responsabilidade dos Sócios Administradores
Quanto aos argumentos trazidos pelos sócios administradores, THIAGO GAYER
MADUREIRA (folha 3367) e GUILHERME GAYER MADUREIRA (folha 3605), em sede recurso, foram
feitas as mesmas alegações das empresas responsáveis solidarias quanto à ausência de intimação
sobre o início da fiscalização e o lançamento, ausência de determinação do sujeito passivo, fato
gerador, matéria tributável e valores acessórios. Sendo assim adoto, nesses casos, as mesmas
razões de decidir já constantes neste voto.
Os recorrentes administradores alegam, em específico, existência de equívoco no
enquadramento da responsabilidade pessoal como solidária, e que a conduta ativa dos
recorrentes não caracterizaria hipótese de responsabilidade pessoal do agente. Afirma que não
identificam qualquer irregularidade ou ilicitude em relação às suas condutas. Não teria sido
demonstrada atuação com excesso de poderes, infração à lei ou ao contrato social.
Pois bem.
Ao contrário do que sustentam os recorrentes, a execução fiscal pode recair sobre a
empresa ou sobre qualquer um dos administradores arrolados como responsáveis. Desse modo, a
imputação da responsabilidade solidária a sujeito passivo pode ser fundamentada
simultaneamente nos artigos 124 e 135 do CTN.
Art. 135. pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de
lei, contrato social ou estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado.
Em relação ao tema, existe posicionamento sumulado do CARF, que deve ser
observado pelos órgãos julgadores de primeira e segunda instância, conforme art. 123 do RICARF
e Súmula CARF no 130 abaixo:
RICARF
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Art. 123. A jurisprudência assentada pelo CARF será compendiada em Súmula de
Jurisprudência do CARF. (...)
§ 4o As Súmula de Jurisprudência do CARF deverão ser observadas nas decisões
dos órgãos julgadores referidos nos incisos I e II do caput do art. 25 do Decreto no
70.235, de 1972
Súmula CARF no 130
Aprovada pelo Pleno em 03/09/2019
A atribuição de responsabilidade a terceiros com fundamento no art. 135, inciso
III, do CTN não exclui a pessoa jurídica do polo passivo da obrigação tributária.
O Relatório Fiscal deixa claro que os atos praticados e amplamente verificados pela
fiscalização não poderiam ser levados a efeito sem as suas assinaturas e sem os seus
consentimentos.
São atribuídos os seguintes fatos aos recorrentes:
a) arquitetar uma empresa cujo quadro societário seria composto por
profissionais da medicina com participação societária irrisória, apenas para
remunerá-los de maneira forjada mediante distribuição de lucros;
b) envolver várias empresas em um grupamento econômico irregular;
c) infração a diversas leis tributárias relativas à Seguridade Social e ao Imposto
de Renda, visando o não recolhimento de tributos;
d) as operações societárias, contábeis, bancárias e trabalhistas somente
poderiam ser levadas a cabo com a autorização ou aquiescência dos
administradores das empresas do grupo.
Apurou-se diante das alterações contratuais e do próprio relato fiscal que os
recorrentes alternavam a condição de sócio e de administrador, assim consta do Relato Fiscal:
5.2.3. De acordo com os contratos sociais e alterações posteriores (fls. 46 a 397), a
PROHEALTH foi administrada pelo então sócio majoritário, GUILHERME GAYER
MADUREIRA, até 20/12/2017 (11a alteração contratual) e entre 03/07/2018 e
25/07/2019 (12a e 14a alterações contratuais). Nos períodos de 20/12/2017 a
03/07/2018 e a partir de 25/07/2019 (11a, 12a e 14a alterações contratuais), a
administração esteve/está a cargo de THIAGO GAYER MADUREIRA, sendo que no
primeiro período ele também era o sócio majoritário da PROHEALTH.
Ante o exposto, tendo em vista que os recorrentes alternaram a condição de
administradores e sócios majoritários no período de apuração, está correta a imputação de
responsabilidade no período em que cada um esteve à frente da empresa.
Não assiste razão aos recorrentes.
Conclusão
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Pelo exposto, voto por rejeitar as preliminares e, no mérito, DAR PROVIMENTO
PARCIAL ao recurso voluntário para excluir o lançamento de CPP a título de PEJOTIZAÇÃO (folhas
27 a 39).
É o voto.
Assinado Digitalmente
Carlos Marne Dias Alves

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Cleberson Alex Friess
Cumpre registrar as razões pelas quais votei para divergir em parte do voto do I.
Relator quanto aos serviços prestados por pessoas jurídicas ou equiparadas.
O levantamento corresponde aos fatos descritos pela autoridade lançadora no
tópico “3.4 DAS REMUNERAÇÕES NA FORMA DE CONTRATAÇÃO COM PESSOAS JURÍDICAS E
EQUIPARADAS DE TITULARIDADE DOS PROFISSIONAIS”, integrante do Relatório Fiscal (fls.
1856/1860).
Convém reproduzir a redação do art. 129 da Lei no 11.196, de 21 de novembro de
2005:
Art. 129. Para fins fiscais e previdenciários, a prestação de serviços intelectuais,
inclusive os de natureza científica, artística ou cultural, em caráter personalíssimo
ou não, com ou sem a designação de quaisquer obrigações a sócios ou
empregados da sociedade prestadora de serviços, quando por esta realizada, se
sujeita tão-somente à legislação aplicável às pessoas jurídicas, sem prejuízo da
observância do disposto no art. 50 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 -
Código Civil.
Parágrafo único. (VETADO)
(Destaquei)
Como se observa, a lei trouxe relevante vantagem tributária aos profissionais que
prestam serviços intelectuais sob a forma de sociedade, incluindo os de natureza artística, em
caráter personalíssimo ou não, na medida em que sobre os rendimentos de pessoas físicas incide
o imposto de renda à alíquota de até 27,5%, sem a faculdade de escolher o regime de apuração do
lucro tributável. Paralelamente, advém a redução do ônus previdenciário e trabalhista.
A permissão dada pelo legislador ordinário – no sentido de os rendimentos da
atividade se sujeitarem à legislação aplicável às pessoas jurídicas - aplica-se à sociedade
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prestadora de serviço “quando por esta realizada”, ainda que em caráter personalíssimo ou não,
com ou sem a designação de obrigações a sócios ou empregados.
Vale dizer, a prestação de serviços é realizada por uma sociedade, formada pela
reunião de duas ou mais pessoas com propósitos recíprocos, e patrimônio próprio, distinto do
patrimônio dos sócios que a integram.
Na minha concepção, o exercício individual da profissão ou atividade não é
contemplado no dispositivo legal, que pressupõe a organização como sociedade.
No presente caso, a fiscalização identificou na contabilidade da empresa autuada o
registro de despesas com prestação de serviços por profissionais da área de saúde, por intermédio
de pessoas jurídicas e equiparadas.
Extrai-se dos autos que não foram apenas as sociedades que prestaram os serviços
na área de saúde. De fato, a título exemplificativo, a autoridade fiscal discorre em seu relatório
sobre o resultado da diligência fiscal efetivada no prestador Cibele Angélica de Souza Spina, CNPJ
21.405.176/0001-01, hipótese de serviços médicos prestados como empresário individual, sem a
utilização de empregados ou autônomos (fls. 1242/1273 e 1858).
Nesse e noutros casos semelhantes, resta evidente o trabalho executado com
pessoalidade, sem subordinação, por pessoa física, caracterizando a prestação de serviços na
qualidade de contribuinte individual e, portanto, desprovido de amparo legal no art. 129 da Lei no
11.196, de 2005.
Obviamente, a inscrição do empresário no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica
(CNPJ) é insuficiente para demonstrar a organização estruturada na forma de sociedade
prestadora de serviços ou pessoa jurídica.
Aliás, a legislação do imposto de renda determina que os empresários e as pessoas
físicas que, em nome individual, explorem habitualmente atividade econômica de natureza civil ou
comercial são equiparados às pessoas jurídicas.
Entretanto, a equiparação fiscal não se aplica às pessoas físicas que,
individualmente, exerçam as profissões ou explorem as atividades de médico ou outras
assemelhadas, sem a contratação de colaboradores de igual formação profissional (art. 162, do
Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto no 9.580, de 22 de novembro de
2018).
Em suma, a exclusão do crédito tributário deve se limitar às sociedades prestadoras
de serviços, e não o cancelamento integral da base de cálculo do lançamento fiscal
correspondente às notas fiscais.
Quanto à parte remanescente desse levantamento fiscal, caberia reduzir a
penalidade ao patamar de 75% sobre os pagamentos, porquanto a autoridade lançadora justifica,
nesse ponto, a aplicação da multa qualificada tão somente pela omissão em GFIP e e-Social/DCTF-
Web (item 4.2.2, do Relatório Fiscal).
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Diferentemente, é a situação dos pagamentos a título de remunerações dos
profissionais da área de saúde na forma simulada de adiantamentos de lucros e empréstimos às
partes ligadas, antes ou após o ingresso das pessoas físicas no quadro societário da recorrente,
conforme expôs o I. Relator. Os fatos e condutas constante dos autos, quando avaliados em
conjunto, são dotados de seriedade e convergência para fundamentar a incidência da multa
qualificada.

Assinado Digitalmente
Cleberson Alex Friess

Conselheiro Yendis Rodrigues Costa
Peço vênia para divergir, em parte, e realizar essa declaração de voto, em relação
ao voto do eminente Relator, no sentido de que a responsabilização tributária de pessoas físicas, à
luz do art. 135, III, do CTN, exige a demonstração inequívoca e individualizada de conduta típica,
bem como a presença do nexo causal direto entre o ato praticado e a obrigação tributária exigida.
Trata-se de recurso voluntário interposto por PROHEALTH LTDA e demais
interessados o lançamento versa sobre contribuições previdenciárias patronais no período de
01/10/2017 a 31/08/2019, envolvendo constatações fiscais de cessão de mão de obra na área da
saúde, distribuição antecipada e desproporcional de lucros, concessão de mútuos quitados com
lucros e contratação de serviços por meio de pessoas jurídicas (“PEJOTIZAÇÃO”). Além da
autuada, o Fisco incluiu pessoas jurídicas do denominado “GRUPO HYGEA” (art. 124, II, CTN c/c
art. 30, IX, Lei 8.212/91) e atribuiu responsabilidade aos administradores THIAGO GAYER
MADUREIRA e GUILHERME GAYER MADUREIRA (art. 135, III, CTN), com limitação temporal feita
pela DRJ. No colegiado, por maioria, deu-se parcial provimento para excluir a exigência relativa à
“PEJOTIZAÇÃO”. Fiquei vencido porque dava provimento parcial em maior extensão, para
afastar a responsabilidade das pessoas físicas e reduzir a multa de ofício ao patamar de 75%.
No que toca à sujeição passiva das pessoas físicas, para reafirmar posição que já
manifestei em outras ocasiões, notadamente no Acórdão no 2102-003.544 – 2a Seção / 1a Câmara
/ 2a Turma Ordinária, que:
“não é possível atribuir infração à lei, com o fito de promover a responsabilização
solidária, sem que antes se tenha identificado precisamente a conduta individual
caracterizadora da autoria, sem argumentos ou premissas de cunho genérico”.
Naquela oportunidade, estabeleci como premissas essenciais: (i) a identificação da
função efetivamente exercida pelo pretenso responsável; (ii) a individualização da conduta com
excesso de poderes ou infração normativa; (iii) o estabelecimento do nexo de causalidade entre o
ato e a obrigação tributária; e (iv) a apresentação de provas ou, no mínimo, indícios robustos que
sustentem a imputação.
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No presente caso, a imputação limita-se a afirmar que “os atos [...] não poderiam
ser levados a efeito sem as assinaturas e consentimentos” dos administradores, acrescida da
informação de que alternaram a administração nos períodos apurados. Tal narrativa não descreve
ato ilícito específico, data, circunstâncias ou conexão causal com o fato gerador, tratando-se de
presunção derivada do cargo. À luz do art. 112, III, do CTN, a dúvida quanto à autoria deve ser
resolvida em favor do acusado, afastando-se a aplicação do art. 135, III.
Do mesmo modo, não se configuram os requisitos do art. 124, I, do CTN, “o
conceito de interesse comum do art. 124, I, do CTN, somente se presta para atribuir
responsabilidade solidária entre duas ou mais pessoas que realizam conjuntamente o fato gerador
do tributo, todos assumindo a condição direta de contribuinte”. No presente feito, ainda que
algumas transferências ou adiantamentos tenham ocorrido, não se comprovou interesse jurídico
comum na prática do fato gerador, mas apenas eventual interesse econômico, insuficiente para
aplicação do dispositivo.
Quanto à multa de ofício, reafirmo a posição que tenho adotado em consonância
com o referido acórdão, de que a qualificação prevista no art. 44, § 1o, da Lei 9.430/96 exige prova
inequívoca de dolo, traduzida em atos concretos de fraude, simulação ou ocultação deliberada, e
não meramente a constatação de modelo remuneratório irregular ou de reorganização societária.
No caso, as práticas verificadas antecipação e desproporção na distribuição de lucros, cessão de
mão de obra e concessão de mútuos, ainda que ensejem a exigência tributária, não foram
acompanhadas de elementos probatórios que demonstrem ardil, fraude ou simulação dolosa. Por
conseguinte, aplica-se a multa de ofício simples, no patamar de 75%, nos termos do art. 44, I, da
Lei 9.430/96.
Diante do exposto, declaro meu voto, respeitosamente, por dar provimento aos
recursos das pessoas físicas para excluí-las do polo passivo, e dar provimento parcial quanto à
penalidade, para reduzir a multa de ofício ao patamar de 75% sobre a exigência mantida,
afastando-se a qualificação por insuficiência de elementos probatórios do dolo.
É como declaro.
Assinado Digitalmente
Yendis Rodrigues Costa

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