Tribunal: CARF
Processo: 13830.720666/2016-22
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO PINHEIRO LUCAS RISTOW
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-12-01
Data de publicação: 2026-01-28

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2011, 2012
NÃO INCIDÊNCIA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMPROVAÇÃO.
Para fins da não incidência do PIS e da Cofins, a pessoa jurídica que vende mercadorias a empresa comercial exportadora deverá comprovar a venda com o fim específico de exportação, o que é feito mediante a apresentação de uma nota fiscal de venda na qual conste como adquirente uma empresa comercial exportadora e, como destino das mercadorias, o embarque de exportação ou recintos alfandegados, remetidas diretamente do estabelecimento da pessoa jurídica vendedora, por conta e ordem da empresa comercial exportadora.
NÃO INCIDÊNCIA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. MEMORANDO DE EXPORTAÇÃO.
O Memorando de Exportação, ao qual se refere o Convênio ICMS no 84, de 25 de setembro de 2009, ou qualquer outro documento que possa fazer prova de que houve a efetiva exportação, não é hábil para comprovar a venda com o fim específico de exportação e não é suficiente para assegurar a não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas vendas efetuadas a Empresa Comercial Exportadora.
RESPONSABILIDADE DOS SUCESSORES. SUCESSÃO DE EMPRESAS. MULTA DE OFÍCIO EXIGIDA DA EMPRESA SUCESSORA.
A responsabilidade tributária do sucessor abrange, além dos tributos devidos pelo sucedido, as multas moratórias ou punitivas, desde que seu fato gerador tenha ocorrido até a data da sucessão, independentemente de esse crédito ser formalizado, por meio de lançamento de ofício, antes ou depois do evento sucessório (Súmula CARF no 113).

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2011, 2012
NÃO INCIDÊNCIA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMPROVAÇÃO.
Para fins da não incidência do PIS e da Cofins, a pessoa jurídica que vende mercadorias a empresa comercial exportadora deverá comprovar a venda com o fim específico de exportação, o que é feito mediante a apresentação de uma nota fiscal de venda na qual conste como adquirente uma empresa comercial exportadora e, como destino das mercadorias, o embarque de exportação ou recintos alfandegados, remetidas diretamente do estabelecimento da pessoa jurídica vendedora, por conta e ordem da empresa comercial exportadora.
NÃO INCIDÊNCIA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. MEMORANDO DE EXPORTAÇÃO.
O Memorando de Exportação, ao qual se refere o Convênio ICMS no 84, de 25 de setembro de 2009, ou qualquer outro documento que possa fazer prova de que houve a efetiva exportação, não é hábil para comprovar a venda com o fim específico de exportação e não é suficiente para assegurar a não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas vendas efetuadas a Empresa Comercial Exportadora.
RESPONSABILIDADE DOS SUCESSORES. SUCESSÃO DE EMPRESAS. MULTA DE OFÍCIO EXIGIDA DA EMPRESA SUCESSORA.
A responsabilidade tributária do sucessor abrange, além dos tributos devidos pelo sucedido, as multas moratórias ou punitivas, desde que seu fato gerador tenha ocorrido até a data da sucessão, independentemente de esse crédito ser formalizado, por meio de lançamento de ofício, antes ou depois do evento sucessório (Súmula CARF no 113).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13830.720666/2016-22
ACÓRDÃO
3201-012.758 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
4 de dezembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CAMIL ALIMENTOS S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2011, 2012
NÃO INCIDÊNCIA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMPROVAÇÃO.
Para fins da não incidência do PIS e da Cofins, a pessoa jurídica que vende
mercadorias a empresa comercial exportadora deverá comprovar a venda
com o fim específico de exportação, o que é feito mediante a apresentação
de uma nota fiscal de venda na qual conste como adquirente uma empresa
comercial exportadora e, como destino das mercadorias, o embarque de
exportação ou recintos alfandegados, remetidas diretamente do
estabelecimento da pessoa jurídica vendedora, por conta e ordem da
empresa comercial exportadora.
NÃO INCIDÊNCIA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. MEMORANDO DE
EXPORTAÇÃO.
O Memorando de Exportação, ao qual se refere o Convênio ICMS no 84, de
25 de setembro de 2009, ou qualquer outro documento que possa fazer
prova de que houve a efetiva exportação, não é hábil para comprovar a
venda com o fim específico de exportação e não é suficiente para assegurar
a não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas vendas
efetuadas a Empresa Comercial Exportadora.
RESPONSABILIDADE DOS SUCESSORES. SUCESSÃO DE EMPRESAS. MULTA
DE OFÍCIO EXIGIDA DA EMPRESA SUCESSORA.
A responsabilidade tributária do sucessor abrange, além dos tributos
devidos pelo sucedido, as multas moratórias ou punitivas, desde que seu
fato gerador tenha ocorrido até a data da sucessão, independentemente
de esse crédito ser formalizado, por meio de lançamento de ofício, antes
ou depois do evento sucessório (Súmula CARF no 113).

Fl. 886
DF CARF MF
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Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Ano-calendário: 2011, 2012
NÃO INCIDÊNCIA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMPROVAÇÃO.
Para fins da não incidência do PIS e da Cofins, a pessoa jurídica que vende
mercadorias a empresa comercial exportadora deverá comprovar a venda
com o fim específico de exportação, o que é feito mediante a apresentação
de uma nota fiscal de venda na qual conste como adquirente uma empresa
comercial exportadora e, como destino das mercadorias, o embarque de
exportação ou recintos alfandegados, remetidas diretamente do
estabelecimento da pessoa jurídica vendedora, por conta e ordem da
empresa comercial exportadora.
NÃO INCIDÊNCIA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. MEMORANDO DE
EXPORTAÇÃO.
O Memorando de Exportação, ao qual se refere o Convênio ICMS no 84, de
25 de setembro de 2009, ou qualquer outro documento que possa fazer
prova de que houve a efetiva exportação, não é hábil para comprovar a
venda com o fim específico de exportação e não é suficiente para assegurar
a não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas vendas
efetuadas a Empresa Comercial Exportadora.
RESPONSABILIDADE DOS SUCESSORES. SUCESSÃO DE EMPRESAS. MULTA
DE OFÍCIO EXIGIDA DA EMPRESA SUCESSORA.
A responsabilidade tributária do sucessor abrange, além dos tributos
devidos pelo sucedido, as multas moratórias ou punitivas, desde que seu
fato gerador tenha ocorrido até a data da sucessão, independentemente
de esse crédito ser formalizado, por meio de lançamento de ofício, antes
ou depois do evento sucessório (Súmula CARF no 113).

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow – Relator
Fl. 887
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Assinado Digitalmente
Helcio Lafeta Reis – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Barbara Cristina de Oliveira
Pialarissi, Fabiana Francisco, Flavia Sales Campos Vale, Marcelo Enk de Aguiar, Rodrigo Pinheiro
Lucas Ristow, Helcio Lafeta Reis (Presidente)

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão preferida pela DRJ que
julgou improcedente a Impugnação, mantendo o crédito tributário.
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
1. DA AUTUAÇÃO
Em decorrência de ação fiscal desenvolvida junto ao contribuinte acima
identificado, foram lavrados os autos de infração da Contribuição para o
Programa de Integração Social – PIS e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social – Cofins (fls. 619-650), cujos montantes lançados foram
deduzidos de ofício dos saldos de créditos escriturais do sujeito passivo.
Os dispositivos legais infringidos, os procedimentos e as verificações realizados no
curso da ação fiscal, bem como as conclusões que dela resultaram, constam da
“Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal” dos referidos autos de infração,
conforme a seguir sintetizado.
Trata-se de procedimento fiscal com a finalidade de verificação do cumprimento
da condição necessária para não incidência da Contribuição para o PIS e da
Cofinssobre receitas de vendas à empresa comercial exportadora com fim
específico de exportação para o exterior, qual seja, de que as mercadorias foram
remetidas diretamente do estabelecimento industrial para embarque de
exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa
comercial exportadora, conforme previsto no § 1o do art. 45 do Decreto no
4.524/2002 e no art. 4o da Instrução Normativa RFB no 1.152/2011, que disciplina
o inciso III do art. 5o da Lei no 10.637/2002 e o inciso III do art. 6o da Lei no
10.833/2003.
A Fiscalização relata que a fiscalizada foi intimada a comprovar o cumprimento
das condições com documentos hábeis (conhecimento de transporte ou
equivalente) através do Termo de Intimação Fiscal no 1, cujo anexo continha as
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notas fiscais em questão. Entretanto, o estabelecimento fiscalizado, ao invés de
apresentar documentos exigidos, optou por apresentar as notas fiscais de
exportação
da
comercial
exportadora,
comprovantes
de
exportação,
conhecimentos de transporte internacional por rodovia, manifestos internacionais
de carga e memorandos de exportação.
Acrescenta que, novamente intimada a apresentar os conhecimentos de
transporte ou equivalentes, visto que constou nas notas fiscais o código 1 – frete
por conta da emitente da nota fiscal(sujeito passivo), a fiscalizada informou não
os possuir, alegando que o frete foi por conta das comerciais exportadoras, tendo
inclusive uma delas (Atacado Fernandes de Gêneros Ali. Imp. Exp. Ltda.
CNPJ 05.415.585/0001-24) transportado em veículos próprios.
A Fiscalização relata ainda que, intimada através do Termo de Constatação Fiscal
que seria lançado de ofício os tributos sobre as vendas às comerciais
exportadoras, a fiscalizada novamente informou não possuir os conhecimentos de
transporte ou equivalentes pelo motivo de os fretes em questão terem sido pagos
pelas comerciais exportadoras. A fiscalizada também alegou e comprovou que o
código 1, aposto nas notas fiscais, indica que o frete pode ser por conta do
destinatário.
Considerando procedente a alegação da fiscalizada, a Fiscalização então intimou
as comerciais exportadoras a apresentar os conhecimentos de transporte ou
equivalentes. E relata:
A ATAC FERNANDES GEN ALIME IMP EXP LTDA ATAC FERNANDES CNPJ
05.415.585/0001-24, que já havia declarado por escrito (fls. 373) que transportou
os produtos em veículos próprios, não foi intimada.
A IMPEX EXPORTADORA E IMPORTADORA DE ALIMENTOS EIRELI, CNPJ
11.627.579/0001-33, declarou (fls. 501/504) através de procurador que:
- o transporte das mercadorias do estabelecimento industrial (Docelar Alimentos
e Bebidas S/A) até a exportadora (IMPEX Exportadora e Importadora de Alimentos
Eireli), localizada na fronteira, foi regularmente contratado e efetivado por
empresas transportadoras ou, conforme o caso, por motoristas particulares,
chamados freteiros;
- houve regular transbordo das mercadorias, que foram encaminhadas à unidade
alfandegária de Ponta Porã/MS, para os trâmites de exportação, mais
especificamente à empresa COMPAR importadora Y Exportadora, da cidade de
Pedro Juan Caballero/PY.
Carreou cópias de recibos de autônomos, onde não constam o local de coleta e
entrega.
Portanto, quanto às vendas para essa comercial exportadora, está comprovado
que as mercadorias não seguiram diretamente para embarque de exportação ou
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para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial
exportadora. Houve transbordo na comercial exportadora.
A EXPORTRADE IMPORTAÇÃO, EXPORTAÇÃO E REPRESENTAÇÕES LTDA EPP CNPJ
05.017.111/0001-24, declarou (fls. 461/464) através de seu diretor administrativo
que não foram entregues pelos transportadores qualquer conhecimento de
transporte ou equivalente, no trajeto do estabelecimento industrial até a
fronteira, porém apresentou os conhecimentos de transporte internacional e
outros documentos referentes a todas as notas fiscais em questão. Em suma, só
não apresentou os documentos comprovando que as mercadorias seguiram
diretamente do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou para
recintos alfandegados.
Quanto
à
MIRANDA
IMPORTADORA
E
EXPORTADORA
EIRELI,
CNPJ
05.802.867/0001-84, foram emitidas duas intimações, entretanto, ambas
voltaram após três tentativas de entrega cada, com a observação dos Correios de
ausente.
A Fiscalização salienta que a documentação apresentada pela fiscalizada e
posteriormente pelas comerciais exportadoras, comprovando que os produtos
foram por elas exportados, não comprova o cumprimento das obrigações
acessórias que condicionam a suspensão do tributo por parte da fiscalizada (de
que os produtos saíram do estabelecimento fiscalizado na Fazenda Nova América
em Tarumã/SP e seguiram diretamente para embarque de exportação ou para
recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora).
Explica que, na farta documentação apresentada, faltaram somente os
documentos que poderiam comprovar o cumprimento da condição prevista no §
1o do artigo 45 do Decreto no 4.524/2002.
Observa que a condição de remeter os produtos vendidos diretamente do
estabelecimento industrial para embarque de exportação ou para recintos
alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora (previsto no
§ 1o do artigo 45 do Decreto no 4.524/2002), não constitui mero detalhe legal ou
"letra morta", mas normas e dispositivos legais de segurança que possuem função
de criar condições a serem cumpridas para a garantia da não incidência dos
tributos, objetivando dificultar desvios na destinação dos produtos, vendidos com
o fim específico de exportação, impedindo que estes produtos sejam
comercializados indevidamente no mercado interno, valendo-se dos benefícios
fiscais concedidos para produtos vendidos a empresa comercial exportadora com
fim específico de exportação. Destaca o art. 111 do Código Tributário Nacional, ao
estabelecer que se interpreta literalmente a legislação tributária que disponha
sobre suspensão ou exclusão do crédito tributário e outorga de isenção.
Diante do exposto, a Fiscalização decidiu apurar e lançar de ofício a Contribuição
para o PIS e a Cofins sobre as vendas para comercial exportadora, com fim
específico de exportação, constantes da relação anexa ao Termo de Constatação
Fiscal (fls. 374-377).
Fl. 890
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Também constatou que o sujeito passivo possuía saldos credores a seu favor das
duas contribuições, referentes ao ano-calendário de 2006, devidamente
declarados nos Demonstrativos de Apuração das Contribuições Sociais (Dacon).
Assim, os montantes lançados através dos autos de infração foram integralmente
compensados de ofício com os saldos credores, ficando o sujeito passivo intimado
a efetuar os ajustes dos saldos credores de acordo com os autos de infração.
Os valores lançados foram acrescidos de multa de ofício de 75%.
2. DA IMPUGNAÇÃO Cientificada das autuações em 06/05/2016 (fl. 655), a
Interessada apresentou, em 06/06/2016, a impugnação (fls. 659-680) e
documentos anexos, para alegar, em síntese e fundamentalmente, o seguinte:
I. DOS FATOS Apresenta os fatos atinentes a este processo, e aduz que o presente
ato
administrativo
de
lançamento
está
pautado
por
ilegalidades
e
inconstitucionalidades.
II. MÉRITO. RECEITAS DE EXPORTAÇÃO. EXISTÊNCIA. IMPROCEDÊNCIA DO
LANÇAMENTO.
II.
A.
PREMISSA.
DESONERAÇÃO
CONSTITUCIONAL
DAS
RECEITAS
DE
EXPORTAÇÃO.
LEGISLAÇÃO REGULADORA. INTERPRETAÇÃO ADEQUADA.
Discorre sobre a legislação a respeito da desoneração tributária das receitas de
exportações, partindo da Constituição Federal e citando as Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003, e o Decreto no 4.524/2002. Passa, então, a discursar sobre a
interpretação do texto constitucional a respeito da imunidade tributária destinada
à desoneração das exportações, e sua relação com a regulamentação estabelecida
pelas Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Alega que, no caso concreto, não há dúvida de que houve exportação e, por outro
lado, não consta qualquer prova efetiva realizada pelo Fisco de que o produto não
foi remetido diretamente do estabelecimento industrial para embarque de
exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa
comercial exportadora.
II. B. PREMISSA. ASPECTOS NAO CONTROVERTIDOS NO CASO CONCRETO.
RELEVÂNCIA PARA A SOLUÇÃO.
Aduz que existem diversos fatos relevantes e incontroversos capazes de conduzir
à conclusão de que a impugnante realizou a exportação, mesmo que indireta, por
meio da venda com fim específico.
Como primeira premissa, salienta que: inexiste qualquer informação ou
documento capazes de sustentar a inexistência da exportação dos produtos; a
Fiscalização não alegou inexistência de exportação, fraude ou mesmo imputou
multa qualificada de 150%, o que seria natural e obrigatória caso tenha ocorrido
algum procedimento com o objetivo de mascarar vendas no mercado interno por
meio de exportações inexistentes.
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Acrescenta que não resta dúvida, diante do próprio trabalho da Fiscalização, de
que houve exportações dentro do prazo de 180 dias do recebimento das
mercadorias.
Como segunda premissa, aduz que não há possibilidade do creditamento de PIS e
Cofins na hipótese de aquisição com finalidade específica de exportação.
Como terceira premissa, alega que as notas fiscais e a contabilização pela
impugnante são de venda com fim específico de exportação, isto é, as notas
fiscais descreviam claramente o fim específico de exportação, além de incluir, no
campo observações, a venda com suspensão, em cumprimento às obrigações
acessórias.
Como quarta premissa, salienta que a Fiscalização não contesta que as comerciais
exportadoras estavam habilitadas para realizar exportações.
Como quinta premissa, afirma que o frete era de responsabilidade das empresas
comerciais exportadoras, de tal sorte que não se poderia exigir da impugnante tal
demonstração.
Alega que houve mero formalismo utilizado para se desconsiderar as operações
de exportação lícitas e verdadeiras, e que caberia ao Fisco a apresentação de
prova de que a remessa não teria sido direta (art. 142 do CTN).
II. C. O CASO CONCRETO. EXISTÊNCIA DE EXPORTAÇÃO. PECULIARIDADE.
CUMPRIMENTO DA LEGISLAÇÃO. IMPROCEDÊNCIA DO LANÇAMENTO.
Explica que o caso concreto envolve a venda com fim específico de exportação
pela impugnante (DOCE LAR, atualmente CAMIL) para comerciais exportadoras,
devidamente regulares, as quais realizaram a exportação de seus produtos, em
regra, açúcar tipo exportação.
Ressalta que a impugnante cumpriu a legislação específica do PIS e da Cofins, e
realizou as vendas com fim específico de exportação, uma vez que:
(i)
- as notas fiscais informavam claramente venda com fim específico de
exportação;
(ii) - a contabilidade e obrigações acessórias assim descreveram a operação;
(iii) - o destino dos produtos era comerciais exportadoras devidamente regulares;
(iv) - houve exportação.
Argumenta que os dispositivos legais que disciplinam a operação quanto ao PIS e
à Cofins (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, respectivamente nos arts. 5o e
6o) somente enunciam venda com fim específico de exportação, nada constando
em Lei (princípio da legalidade) quanto à remessa direta.
Destaca que somente no Decreto no 4.524/2002 que surge a exigência ligada à
remessa direta, de modo que o ato infralegal teria inovado a ordem jurídica e, por
conseguinte, é ilegal.
Fl. 892
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Aduz que a intenção do legislador foi desonerar a exportação e, na hipótese de o
adquirente não exportar mediante ausência de comprovação do embarque,
caberá a este (adquirente)o recolhimento de tributos, inclusive, no tocante à
operação anterior.
Ressalta que inexiste dúvida de que a impugnante realizou operação com fim de
exportação, e que a adquirente dentro do prazo de 180 dias exportou as
mercadorias.
Acrescenta que a impugnante não estava incumbida do transporte, mas a própria
comercial exportadora. E que a responsabilidade e a culpa por mera
irregularidade não podem ser imputadas à impugnante.
Defende que a exigência de formalidade no tocante à remessa direta é somente
para se obter mais controle acerca das operações de exportação, evitando
fraudes e o não envio de bens ao exterior.
Arremata que no presente caso a exportação ocorreu e os requisitos gerais da
legislação foram cumpridos, inclusive quanto à menção em obrigação acessória do
fim específico de exportação.
E o Fisco não poderia se apegar a formalismo desnecessário (desproporcional)
para desconsiderar uma operação de exportação.
Conclui, assim, que o lançamento é improcedente, pois houve exportação, de
maneira que não há incidência de PIS e Cofins.
III. JUROS E MULTA III. A. JUROS SELIC Propugna que os juros são devidos à razão
de 1% (um por cento) ao mês, nos termos do artigo 161, § 1o, do Código
Tributário Nacional, sendo de total improcedência o lançamento realizado.
Defende o pressuposto de que a taxa de 1%, prevista no dispositivo legal, é limite
máximo para sua fixação, não mero parâmetro para tanto. Argumenta que não se
pode admitir que os juros, em matéria tributária, sejam equivalentes às taxas do
mercado financeiro.
III. B. JUROS SOBRE A MULTA Ressalta a impossibilidade de incidência de juros
sobre a multa de ofício, por ausência de fundamento legal.
III. C. A MULTA APLICADA. IMPOSSIBILIDADE DE SUCESSÃO E CONFISCO Explica
que no presente caso os fatos geradores foram praticados pela DOCELAR S/A, que
foi incorporada posteriormente pela impugnante, e que a multa de ofício de 75%
aplicada não pode ser exigida da impugnante sucessora (CAMIL), nos moldes dos
arts. 132 e 133 do Código Tributário Nacional, bem como pelos princípios de
direito sancionador de que a pena não pode ultrapassar o seu infrator.
Acrescenta que a multa aplicada ofende aos princípios da razoabilidade ou
proporcionalidade (art. 5o, inciso LIV) e da proibição do confisco (art. 150, inciso
IV), previstos na Constituição Federal.
Fl. 893
DF CARF MF
Original

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No entanto, apenas por argumentar, alega que a multa deve ser reduzida, em
vista de seu caráter confiscatório, ao patamar de 20%, no mínimo, de
conformidade com o art. 61, § 2o, da Lei no 9.430/96.
VI. CONCLUSÃO. PEDIDO.
Ao final, a Impugnante conclui que o presente lançamento possui inúmeros
equívocos de cunho fático e jurídico que permitem reconhecer sua nulidade ou
mesmo improcedência.
Requer, assim, que seja julgada procedente a presente impugnação a fim de
reconhecer a nulidade, ou, no mérito, total improcedência do lançamento,
conforme razões aduzidas, como medida de constitucionalidade, legalidade e
justiça.
Outrossim, requer a juntada posterior de documentos, laudos, pareceres, perícias,
caso seja necessário ao deslinde do presente caso, em cumprimento ao devido
processo legal e verdade material.
Ao longo de sua impugnação, cita doutrina e jurisprudência do CARF e dos
Tribunais Superiores.
Do Parecer Técnico Posteriormente, 19/10/2016, a Interessada apresentou a
petição de fls. 723-727, em que reitera os principais pontos de sua irresignação e
requer a juntada do Parecer Técnico de Natureza Contábil e Tributária (fls. 728-
817), que, ao final, apresenta as seguintes conclusões:
5 Conclusão e Encerramento Diante de tudo aquilo que foi avaliado, estes
Subscritores entendem que as notas de entrada e saída estão conectadas por
meio de referência expressa no campo Dados Adicionais, subcampo Informações
Complementares e a operação de saída das mercadorias do estado sul-mato-
grossense encontra-se fartamente apoiada em documentação fiscal idônea e com
direta menção entre si.
Não há que se falar em falta de indicação de que as mercadorias foram remetidas
diretamente do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou para
recintos alfandegados e depois enviadas aos respectivos clientes finais, pois a
documentação faz prova justamente desse aspecto da operação.
Ademais, verifica-se que as operações de entrada e saída estão acobertadas por
documentos fiscais hábeis e dotados de clara anuência do Fisco, tanto em âmbito
federal quanto estadual, por meio de das devidas autenticações.
A decisão recorrida julgou improcedente a Impugnação, mantendo o crédito
tributário, conforme ementa do Acórdão no 106-030.753 – 1a TURMA/DRJ06 que apresentou o
seguinte resultado:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ano-calendário: 2011, 2012
NÃO INCIDÊNCIA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMPROVAÇÃO.
Fl. 894
DF CARF MF
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Para fins da não incidência do PIS e da Cofins, a pessoa jurídica que vende
mercadorias a empresa comercial exportadora deverá comprovar a venda com o
fim específico de exportação, o que é feito mediante a apresentação de uma nota
fiscal de venda na qual conste como adquirente uma empresa comercial
exportadora e, como destino das mercadorias, o embarque de exportação ou
recintos alfandegados, remetidas diretamente do estabelecimento da pessoa
jurídica vendedora, por conta e ordem da empresa comercial exportadora.
NÃO INCIDÊNCIA. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. MEMORANDO DE
EXPORTAÇÃO.
O Memorando de Exportação, ao qual se refere o Convênio ICMS no 84, de 25 de
setembro de 2009, ou qualquer outro documento que possa fazer prova de que
houve a efetiva exportação, não é hábil para comprovar a venda com o fim
específico de exportação e não é suficiente para assegurar a não incidência da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins nas vendas efetuadas a Empresa
Comercial Exportadora.
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2011, 2012
NULIDADE. AUTO DE INFRAÇÃO. INOCORRÊNCIA.
Tendo em vista que o procedimento fiscal foi instaurado conforme a legislação
vigente, e o lançamento fiscal foi efetuado por autoridade competente e
encontra-se devidamente motivado, com descrição precisa e detalhada dos fatos,
trazendo todas as informações necessárias para a sua devida compreensão e o
exercício do contraditório e da ampla defesa, inexiste nulidade dos lançamentos
efetuados.
AUTORIDADES
JULGADORAS
DE
PRIMEIRA
INSTÂNCIA
ADMINISTRATIVA.
VINCULAÇÃO. COMPETÊNCIA.
Pelo caráter vinculado de sua atuação, as autoridades julgadoras de primeira
instância administrativa estão impedidas de apreciar alegações que impliquem,
ainda que indiretamente, na inconstitucionalidade ou ilegalidade de dispositivos
legais validamente editados.
Impugnação Improcedente
Outros Valores Controlados
O Recurso Voluntário da Recorrente foi interposto de forma tempestiva,
reproduzindo os argumentos apresentados em sede de impugnação.
É o relatório.

Fl. 895
DF CARF MF
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PROCESSO 13830.720666/2016-22
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VOTO
Conselheiro Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Relator
O Recurso Voluntário foi apresentado tempestivamente, portanto dele conheço.
Do mérito
Conforme relatado, a Fiscalização efetuou o lançamento dos créditos tributários da
Contribuição para o PIS e da Cofins em razão da não comprovação do cumprimento da condição
necessária para não incidência dessas contribuições sobre receitas de vendas à empresa comercial
exportadora com fim específico de exportação para o exterior, qual seja, de que as mercadorias
foram remetidas diretamente do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou
para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora, conforme
previsto no § 1o do art. 45 do Decreto no 4.524, de 2002, e no art. 4o da Instrução Normativa RFB
no 1.152, de 2011, que disciplina o inciso III do art. 5o da Lei no 10.637, de 2002, e o inciso III do
art. 6o da Lei no 10.833, de 2003.
A Recorrente se contrapõe a esse entendimento reafirmando se tratar de receitas
de exportação imunes (art. 149 da Constituição Federal) e por inexistir dúvida quanto à efetiva
exportação, dentro do prazo de 180 dias.
As vendas de mercadorias para empresas comerciais exportadoras com fim
específico de exportação encontravam-se originalmente reguladas pelo art. 14 da Medida
Provisória no 2.158-35/2001 nos seguintes termos:
Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de fevereiro de
1999, são isentas da COFINS as receitas:
(...)
VIII - de vendas realizadas pelo produtor-vendedor às empresas comerciais
exportadoras nos termos do Decreto-Lei no 1.248, de 29 de novembro de 1972, e
alterações posteriores, desde que destinadas ao fim específico de exportação
para o exterior;
IX – de vendas, com fim específico de exportação para o exterior, a empresas
exportadoras registradas na Secretaria de Comércio Exterior do Ministério do
Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior;
(...)
§ 1o São isentas da contribuição para o PIS/PASEP as receitas referidas nos incisos
I a IX do caput.
§ 2o As isenções previstas no caput e no § 1o não alcançam as receitas de vendas
efetuadas:
I a empresa estabelecida na Amazônia Ocidental ou em área de livre comércio;
II a empresa estabelecida em zona de processamento de exportação;
Fl. 896
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III a estabelecimento industrial, para industrialização de produtos destinados à
exportação, ao amparo do art. 3o da Lei no 8.402, de 8 de janeiro de 1992.
Considerando os dispositivos legais supra, vale destacar que, a par da imunidade
tributária prevista no § 2o do art. 149 da Constituição Federal1, relativa às receitas decorrentes de
exportação, a lei criou isenções das contribuições para o PIS e Cofins em relação a receitas
decorrentes de vendas “com fim específico de exportação”, sendo os seguintes os demais pré-
requisitos:
a) vendas realizadas pelo produtor-vendedor às empresas comerciais exportadoras
de que trata o Decreto-lei no 1.248/1972; ou
b) vendas a empresas exportadoras registradas na Secretaria de Comércio Exterior
do Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior.
Quanto à definição do “fim específico de exportação”, esta se deu no parágrafo
único do art. 1o do Decreto-lei no 1.248/1972, verbis:
Art. 1o As operações decorrentes de compra de mercadorias no mercado interno,
quando realizadas por empresa comercial exportadora, para o fim específico de
exportação, terão o tratamento tributário previsto neste Decreto-Lei.
Parágrafo único. Consideram-se destinadas ao fim específico de exportação as
mercadorias que forem diretamente remetidas do estabelecimento do produtor-
vendedor para:
a) embarque de exportação por conta e ordem da empresa comercial
exportadora;
b) depósito em entreposto, por conta e ordem da empresa comercial
exportadora, sob regime aduaneiro extraordinário de exportação, nas condições
estabelecidas em regulamento. (g.n.)
Conforme apontado pela Fiscalização, o regime de entreposto aduaneiro a que se
refere a alínea “b” do parágrafo único supra encontra-se definido no Decreto-lei no 1.455/1976,
verbis:
Art. 10. O regime de entreposto aduaneiro na exportação compreende as
modalidades de regimes comum e extraordinário e permite a armazenagem de
mercadoria destinada a exportação, em local alfandegado:
I de uso público, com suspensão do pagamento de impostos, no caso da
modalidade de regime comum;
II de uso privativo, com direito a utilização dos benefícios fiscais previstos para
incentivo à exportação, antes do seu efetivo embarque para o exterior, quando se
tratar da modalidade de regime extraordinário.

1 § 2o As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o caput deste artigo:
(Incluído pela Emenda Constitucional no 33, de 2001)
I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação;
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§ 1o O regime de entreposto aduaneiro na exportação, na modalidade
extraordinário, somente poderá ser outorgado a empresa comercial exportadora
constituída na forma prevista pelo Decreto-Lei no 1.248, de 29 de novembro de
1972, mediante autorização da Secretaria da Receita Federal.
§ 2o Na hipótese de que trata o § 1o, as mercadorias que forem destinadas a
embarque direto para o exterior, no prazo estabelecido em regulamento, poderão
ficar armazenadas em local não alfandegado.
Com base nos dispositivos acima, é possível constatar que, em relação às comerciais
exportadoras, o fim específico de exportação se caracteriza quando as mercadorias são remetidas
para depósito em entreposto, por conta e ordem da empresa comercial exportadora, sob regime
aduaneiro extraordinário de exportação.
A Fiscalização, amparando-se nos dispositivos legais acima referenciados, concluiu,
no presente caso, que o “fim específico de exportação” não se confirmara em razão das seguintes
constatações:
Intimado através do Termo de Constatação Fiscal que seria lançado de ofício os
tributos sobre as vendas às comerciais exportadoras, o estabelecimento
fiscalizado novamente informou não possuir os conhecimentos de transporte ou
equivalentes pelo motivo de os fretes em questão foram pagos pelas comerciais
exportadoras.
Alegou com razão e comprovou, que o código 1, aposto nas notas fiscais, podem
ser por conta do destinatário.
Sendo procedente a alegação do estabelecimento fiscalizado, a fiscalização
intimou as comerciais exportadoras a apresentar os conhecimentos de transporte
ou equivalentes.
A ATAC FERNANDES GEN ALIME IMP EXP LTDA ATAC FERNANDES CNPJ
05.415.585/0001-24, que já havia declarado por escrito (fls. 373) que transportou
os produtos em veículos próprios, não foi intimada.
A IMPEX EXPORTADORA E IMPORTADORA DE ALIMENTOS EIRELI, CNPJ
11.627.579/0001-33, declarou(fls. 501/504) através de procurador que:
- o transporte das mercadorias do estabelecimento industrial (Docelar Alimentos
e Bebidas S/A) até a exportadora (IMPEX Exportadora e Importadora de Alimentos
Eireli), localizada na fronteira, foi regularmente contratado e efetivado por
empresas transportadoras ou, conforme o caso, por motoristas particulares,
chamados freteiros;
- houve regular transbordo das mercadorias, que foram encaminhadas à unidade
alfandegária de Ponta Porã/MS, para os trâmites de exportação, mais
especificamente à empresa COMPAR importadora Y Exportadora, da cidade de
Pedro Juan Caballero/PY.
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Carreou cópias de recibos de autônomos, onde não constam o local de coleta e
entrega.
Portanto, quanto às vendas para essa comercial exportadora, está comprovado
que as mercadorias não seguiram diretamente para embarque de exportação ou
para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial
exportadora. Houve transbordo na comercial exportadora.
A EXPORTRADE IMPORTAÇÃO, EXPORTAÇÃO E REPRESENTAÇÕES LTDA EPP CNPJ
05.017.111/0001-24, declarou (fls. 461/464) através de seu diretor administrativo
que não foram entregues pelos transportadores qualquer conhecimento de
transporte ou equivalente, no trajeto do estabelecimento industrial até a
fronteira, porém apresentou os conhecimentos de transporte internacional e
outros documentos referentes a todas as notas fiscais em questão. Em suma, só
não apresentou os documentos comprovando que as mercadorias seguiram
diretamente do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou para
recintos alfandegados.
Quanto
à
MIRANDA
IMPORTADORA
E
EXPORTADORA
EIRELI,
CNPJ
05.802.867/0001-84, foram emitidas duas intimações, entretanto, ambas
voltaram após três tentativas de entrega cada, com a observação dos Correios de
ausente.
A documentação apresentada pelo estabelecimento fiscalizado e posteriormente
pelas comerciais exportadoras comprovando que os produtos foram por elas
exportados não comprova o cumprimento das obrigações acessórias que
condicionam a suspensão do tributo por parte do estabelecimento fiscalizado (de
que os produtos saíram do estabelecimento fiscalizado na Fazenda Nova América
em Tarumã/SP e seguiram diretamente para embarque de exportação ou para
recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora). Na
farta documentação apresentada faltaram somente os documentos que poderiam
comprovar o cumprimento da condição prevista no § 1o do artigo 45 do Decreto
no 4.524/2002.
Observe-se que a condição de remeter os produtos vendidos a empresa
comercial exportadora diretamente do estabelecimento industrial para embarque
de exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa
comercial exportadora (previsto no § 1o do artigo 45 do Decreto no 4.524/2002)
não constitui mero detalhe legal ou "letra morta", mas normas e dispositivos
legais de segurança que possuem função de criar condições a serem cumpridas
para a garantia da suspensão dos tributos, objetivando dificultar desvios na
destinação dos produtos, vendidos com o fim específico de exportação,
impedindo que estes produtos sejam comercializados indevidamente no mercado
interno, valendo-se dos benefícios fiscais concedidos para produtos vendidos a
empresa comercial exportadora com fim específico de exportação. Prevê o Código
Tributário Nacional(Lei 5.172/66) em seu Artigo 111 que, interpreta-se
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literalmente a legislação tributária que disponha sobre suspensão ou exclusão do
crédito tributário e outorga de isenção.
Diante do exposto, foram apuradas e lançadas de ofício as contribuições para o
PIS e a COFINS (sobre as vendas para comercial exportadora, com fim específico
de exportação, constantes na relação anexa ao Termo de Constatação Fiscal), no
sujeito passivo CAMIL ALIMENTOS S/A CNPJ 64.904.295/0001-03 através de autos
de infração, que fazem parte do processo eletrônico 13830-720.666/2016-22
Constata-se, pois, que, por não se ter confirmado o “fim específico de exportação”
nos termos exigidos pela legislação acima abordada, seja relativamente às comerciais
exportadoras do Decreto-lei no 1.248/1972, seja em relação às demais comerciais exportadoras, a
Fiscalização concluiu que as vendas sob comento se caracterizavam como vendas no mercado
interno e, portanto, sujeitas à tributação das contribuições sociais, uma vez que as mercadorias
eram entregues em estabelecimentos privados não alfandegados.
Argumenta o Recorrente que, por se tratar de uma imunidade tributária, cuja
estatura é constitucional, e não de uma isenção (esta infraconstitucional), sua interpretação não
pode ser restritiva, mas sim finalística e axiológica/teleológica, tendo em vista a finalidade
constitucionalmente prevista de desoneração das exportações, encontrando-se referida
imunidade regulamentada e concretizada pelas Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, cujos
dispositivos devem ser compreendidos à luz do texto constitucional.
Aduz, ainda, o Recorrente que a Fiscalização não se pronunciara sobre a efetivação
ou não das exportações no prazo de 180 dias, ou seja, ela não duvidara da existência da
exportação dos produtos remetidos com fim específico de exportação à Perdigão Agroindustrial
S/A e nem abordara a não utilização de crédito pela comercial exportadora, decorrendo sua
conclusão somente do fato de que as mercadorias haviam sido depositadas em recintos não
alfandegados, fato esse, segundo o Recorrente, decorrente de uma mera exigência formal (“mero
formalismo”).
Contudo, o Recorrente nada traz aos autos para comprovar essas suas afirmativas,
restringindo sua defesa ao fato de a Fiscalização não ter se pronunciado sobre as questões
identificadas no parágrafo anterior. Porém, tendo a Fiscalização considerado suficiente para
tributar as receitas o fato de não se ter por configurado o “fim específico de exportação”, não se
poderia dela exigir avançar em questões outras que em nada alterariam sua constatação.
Aqui, merece registro, conforme o fizera o Recorrente em sua peça recursal, o fato
de que as Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, editadas posteriormente à Medida Provisória no
2.158-35/2001 e aos Decretos-lei no 1.248/1972 e 1.455/1976, disciplinaram a não incidência das
contribuições na exportação condicionando o direito apenas a “vendas a empresa comercial
exportadora com o fim específico de exportação”, nada dizendo sobre o conceito do “fim
específico de exportação” e não fazendo qualquer remissão a outros atos normativos
regulamentares, sejam eles legais ou administrativos.
Fl. 900
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Referidas exonerações foram disciplinadas nas Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003
nos seguintes termos:
Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002
(...)
Art. 5o A contribuição para o PIS/Pasep não incidirá sobre as receitas decorrentes
das operações de:
(...)
III vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o
crédito apurado na forma do art. 3o para fins de:
I dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações
no mercado interno;
II compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos
e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a
legislação específica aplicável à matéria.
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir
utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1o, poderá solicitar o seu
ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.
(...)
Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003
(...)
Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
(...)
III vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o
crédito apurado na forma do art. 3o, para fins de:
I dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações
no mercado interno;
II compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos
e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a
legislação específica aplicável à matéria.
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir
utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1o poderá solicitar o seu
ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.
Fl. 901
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§ 3o O disposto nos §§ 1o e 2o aplica-se somente aos créditos apurados em
relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação,
observado o disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o.
§ 4o O direito de utilizar o crédito de acordo com o § 1o não beneficia a empresa
comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no
inciso III do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos
vinculados à receita de exportação.
As Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 estipularam como condicionantes à
exoneração sob comento que (i) a venda fosse realizada a empresa comercial exportadora e que
(ii) tivesse fim específico de exportação, nada dizendo acerca da diferenciação feita pelo art. 14 da
Medida Provisória no 2.158-35/2001 (empresas comerciais exportadoras do Decreto-lei no
1.248/1972 e demais comerciais exportadoras).
Merece destaque, também, o fato de as Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 não se
referirem à isenção ou a qualquer benefício fiscal quando cuidam da exoneração das contribuições
nas exportações, referindo-se a tal exoneração como hipótese de não incidência, denotando rigor
técnico na elaboração desses textos legais, pois, diferentemente da isenção, que é concedida por
lei e se refere ao exercício da competência tributária por parte do ente estatal, a não incidência
decorrente da imunidade tributária tem estatura constitucional e tem como natureza a
delimitação negativa da própria competência tributária, retirando da possibilidade de instituição
de tributos determinados fatos, pessoas ou situações previamente definidos pelo legislador
constituinte.
O art. 5o da Lei no 10.637/2002 e o art. 6o da Lei no 10.833/2003 tratam como não
incidência tanto a exportação direta quanto a exportação via empresa comercial exportadora, o
que indica que, tendo como destino o exterior, as vendas diretas ou indiretas não sofrem
incidência das contribuições.
O Regulamento Aduaneiro, por sua vez, reproduz a definição do “fim específico de
exportação” do Decreto-lei no 1.248/1972, bem como os condicionantes relativos às exportações
realizadas por meio de empresas comerciais exportadoras, verbis:
CAPÍTULO VI
DOS INCENTIVOS FISCAIS NA EXPORTAÇÃO
Seção I Das Empresas Comerciais Exportadoras
Art. 228. As operações decorrentes de compra de mercadorias no mercado
interno, quando realizadas por empresa comercial exportadora, para o fim
específico de exportação, terão o tratamento previsto nesta Seção (Decreto-Lei no
1.248, de 29 de novembro de 1972, art. 1o, caput; e Lei no 8.402, de 1992, art. 1o,
§1o).
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Parágrafo único. Consideram-se destinadas ao fim específico de exportação as
mercadorias que forem diretamente remetidas do estabelecimento do produtor-
vendedor para (Decreto-Lei no 1.248, de 1972, art. 1o, parágrafo único):
I - embarque de exportação, por conta e ordem da empresa comercial
exportadora; ou
II - depósito sob o regime extraordinário de entreposto aduaneiro na exportação.
Art. 229. O tratamento previsto nesta Seção aplica-se às empresas comerciais
exportadoras que satisfizerem os seguintes requisitos (Decreto-Lei no 1.248, de
1972, art. 2o, caput):
I - estar registrada no registro especial na Secretaria de Comércio Exterior e na
Secretaria da Receita Federal do Brasil, de acordo com as normas aprovadas pelos
Ministros de Estado do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior e da
Fazenda, respectivamente;
II - estar constituída sob a forma de sociedade por ações, devendo ser
nominativas as ações com direito a voto; e
III - possuir capital mínimo fixado pelo Conselho Monetário Nacional.
Art.230. São assegurados ao produtor-vendedor, nas operações de que trata o art.
228, os benefícios fiscais concedidos por lei para incentivo à exportação (Decreto-
Lei no 1.248, de 1972, art. 3o, com a redação dada pelo Decreto-Lei no 1.894, de
16 de dezembro de 1981, art. 2o).
Art.231. Os impostos que forem devidos, bem como os benefícios fiscais de
qualquer natureza, auferidos pelo produtor-vendedor, com os acréscimos legais
cabíveis, passarão a ser de responsabilidade da empresa comercial exportadora
no caso de (Decreto-Lei no 1.248, de 1972, art. 5o, caput):
I - não se efetivar a exportação dentro do prazo de cento e oitenta dias, contados
da data da emissão da nota fiscal pela vendedora, na hipótese de mercadoria
submetida ao regime extraordinário de entreposto aduaneiro na exportação (Lei
no 10.833, de 2003, art. 9o, caput);
II - revenda das mercadorias no mercado interno; ou
III - destruição das mercadorias.
§1o O recolhimento dos créditos tributários devidos, em razão do disposto neste
artigo, deverá ser efetuado no prazo de quinze dias, a contar da ocorrência do
fato que lhes houver dado causa (Decreto-Lei no 1.248, de 1972, art. 5o, §2o).
§2o Nos casos de retorno ao mercado interno, a liberação das mercadorias
depositadas sob regime extraordinário de entreposto aduaneiro na exportação
está condicionada ao prévio recolhimento dos créditos tributários de que trata
este artigo (Decreto-Lei no 1.248, de 1972, art. 5o, §3o).
Art.232. É admitida a revenda entre empresas comerciais exportadoras, desde
que as mercadorias permaneçam em depósito até a efetiva exportação, passando
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aos compradores as responsabilidades previstas no art. 231, inclusive a de
efetivar a exportação da mercadoria dentro do prazo originalmente previsto no
seu inciso I (Decreto-Lei no 1.248, de 1972, art. 6o). (g.n.)
É de se destacar que os dispositivos acima transcritos, em nenhum momento, fazem
referência à imunidade ou à não incidência, nem mesmo às contribuições sociais, restringido seu
disciplinamento, conforme destaques em negrito, aos benefícios fiscais concedidos por lei, aos
impostos e aos benefícios fiscais de qualquer natureza.
Em 12 de fevereiro de 2020, o Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento da
Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) no 4.735 e do Recurso Extraordinário (RE) no 759.244,
decidiu, por unanimidade de votos, que a exportação indireta de produtos realizada por meio de
empresas intermediárias são imunes à incidência de contribuições sociais, tendo sido produzida a
seguinte tese de repercussão geral (Tema 674): “A norma imunizante contida no inciso I do
parágrafo 2o do artigo 149 da Constituição da República alcança as receitas decorrentes de
operações indiretas de exportação, caracterizadas por haver participação negocial de sociedade
exportadora intermediária”.
O RE no 759.244 submeteu-se à sistemática da repercussão geral, tendo transitado
em julgado em 09/09/2020, tendo sido rejeitados os embargos de declaração opostos pela PGFN.
Também, na ADI, já se tem uma decisão definitiva.
Eis as ementas da ADI no 4.735 e do RE no 759.244:
AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE 4735 DISTRITO FEDERAL
(...)
EMENTA: CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS E DE
INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO. ART. 170, §§ 1o E 2o, DA INSTRUÇÃO
NORMATIVA DA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL (RFB) 971, DE 13 DE
DEZEMBRO DE 2009, QUE AFASTA A IMUNIDADE TRIBUTÁRIA PREVISTA NO
ARTIGO 149, § 2o, I, DA CF, ÀS RECEITAS DECORRENTES DA COMERCIALIZAÇÃO
ENTRE O PRODUTOR E EMPRESAS COMERCIAIS EXPORTADORAS. PROCEDÊNCIA
1. A discussão envolvendo a alegada equiparação no tratamento fiscal entre o
exportador direto e o indireto, supostamente realizada pelo Decreto-Lei
1.248/1972, não traduz questão de estatura constitucional, porque depende do
exame de legislação infraconstitucional anterior à norma questionada na ação,
caracterizando ofensa meramente reflexa (ADI 1.419, Rel. Min. CELSO DE MELLO,
Tribunal Pleno, julgado em 24/4/1996, DJ de 7/12/2006).
2. O art. 149, § 2o, I, da CF, restringe a competência tributária da União para
instituir contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico sobre as
receitas decorrentes de exportação, sem nenhuma restrição quanto à sua
incidência apenas nas exportações diretas, em que o produtor ou o fabricante
nacional vende o seu produto, sem intermediação, para o comprador situado no
exterior.
Fl. 904
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3. A imunidade visa a desonerar transações comerciais de venda de mercadorias
para o exterior, de modo a tornar mais competitivos os produtos nacionais,
contribuindo para geração de divisas, o fortalecimento da economia, a diminuição
das desigualdades e o desenvolvimento nacional.
4. A imunidade também deve abarcar as exportações indiretas, em que
aquisições domésticas de mercadorias são realizadas por sociedades comerciais
com a finalidade específica de destiná-las à exportação, cenário em que se
qualificam como operações-meio, integrando, em sua essência, a própria
exportação.
5. Ação Direta de Inconstitucionalidade julgada procedente. (g.n.)
(...)
RECURSO EXTRAORDINÁRIO 759.244 SÃO PAULO
(...)
RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. DIREITO TRIBUTÁRIO.
IMUNIDADE
TRIBUTÁRIA
DAS
EXPORTAÇÕES.
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS. RECEITAS DECORRENTES DE EXPORTAÇÃO. EXPORTAÇÃO
INDIRETA. TRADING COMPANIES. Art.22-A, Lei n.8.212/1991.
1. O melhor discernimento acerca do alcance da imunidade tributária nas
exportações indiretas se realiza a partir da compreensão da natureza objetiva da
imunidade, que está a indicar que imune não é o contribuinte, ‘mas sim o bem
quando exportado’, portanto, irrelevante se promovida exportação direta ou
indireta.
2. A imunidade tributária prevista no art. 149, § 2o, I, da Constituição, alcança a
operação de exportação indireta realizada por trading companies, portanto,
imune ao previsto no art. 22-A, da Lei n. 8.212/1991.
3. A jurisprudência deste STF (RE 627.815, Pleno, DJe1o/10/2013 e RE 606.107,
DjE 25/11/2013, ambos rel. Min. Rosa Weber,) prestigia o fomento à exportação
mediante uma série de desonerações tributárias que conduzem a conclusão da
inconstitucionalidade dos §§ 1o e 2o, dos arts. 245 da IN 3/20052 e 170 da IN
971/2009, haja vista que a restrição imposta pela Administração Tributária não
ostenta guarida perante à linha jurisprudencial desta Suprema Corte em relação à
imunidade tributária prevista no art.149, § 2o, I, da Constituição.

2 Art. 245. Não incidem as contribuições sociais de que trata este Capítulo sobre as receitas decorrentes de exportação
de produtos, cuja comercialização ocorra a partir de 12 de dezembro de 2001, por força do disposto no inciso I do § 2o
do art. 149 da Constituição Federal, alterado pela Emenda Constitucional no 33, de 11 de dezembro de 2001.
§ 1o Aplica-se o disposto neste artigo exclusivamente quando a produção é comercializada diretamente com
adquirente domiciliado no exterior.
§ 2o A receita decorrente de comercialização com empresa constituída e em funcionamento no País é considerada
receita proveniente do comércio interno e não de exportação, independentemente da destinação que esta dará ao
produto.
Fl. 905
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4. Fixação de tese de julgamento para os fins da sistemática da repercussão geral:
“A norma imunizante contida no inciso I do § 2o do art.149 da Constituição da
República alcança as receitas decorrentes de operações indiretas de exportação
caracterizadas por haver participação de sociedade exportadora intermediária.”
5. Recurso extraordinário a que se dá provimento.
Verifica-se das decisões supra que o STF albergou sob o manto da imunidade
tributária das contribuições sociais (no caso, as contribuições previdenciárias) tanto a exportação
direta quanto a indireta via comercial exportadora, situação em que eventual regulação deve se
dar, em regra, por meio de lei complementar, conforme acima já abordado, mas nada dizendo
sobre o termo “fim específico de exportação”.
As instruções normativas da Secretaria da Receita Previdenciária (SRP) a que se
refere o RE no 759.244, editadas em 2005 e 2009, excluíam da imunidade do inciso I do § 2o do
art. 149 da Constituição Federal, no que tange às contribuições previdenciárias, as exportações via
empresas comerciais exportadoras, decorrendo daí a declaração de inconstitucionalidade dos
artigos correspondentes.
Merecem destaque os seguintes trechos do voto do Ministro Relator da ADI 4.735:
De antemão, registro não incidir a disposição prevista no artigo 111, II, do CTN, no
sentido de interpretar-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre
outorga de isenção, já que desta não se trata. Cuida-se, como visto, de imunidade
tributária, a respeito da qual a Jurisprudência do SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL
tem convergido no sentido de uma hermenêutica constitucional ampla,
admitindo-se a utilização de todos os métodos interpretativos, inclusive o
teleológico ou finalístico.
(...)
O escopo da imunidade prevista no art. 149, § 2o, I, da CF é a desoneração da
carga tributária sobre transações comerciais que envolvam a venda para o
exterior, evitando-se a indesejada exportação de tributos, de modo a tornar mais
competitivos os produtos nacionais, contribuindo para geração de divisas e o
desenvolvimento nacional.
(...)
Ora, a imunidade foi prevista na Constituição de forma genérica sobre as “receitas
de exportação”, sem nenhuma diferenciação entre exportações diretas ou
indiretas, devendo incidir também na comercialização entre o produtor/vendedor
e as empresas comerciais com finalidade específica de exportação.
Inobstante o inciso II do art. 146 da Constituição Federal determinar que as
limitações constitucionais ao poder de poder de tributar, dentre as quais se incluem as imunidades
tributárias, devem ser reguladas por lei complementar, o Supremo Tribunal Federal (STF) já
decidiu que pode ser regulamentada por lei ordinária a definição de aspectos procedimentais da
imunidade (no caso julgado, a imunidade das entidades assistenciais), relacionados, inclusive, à
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fiscalização e ao controle, mas desde que essa lei ordinária não invada o campo próprio da lei
complementar, conforme se verifica dos excertos dos votos a seguir transcritos:
É que, conforme explicitado, há também um domínio jurídico suscetível de
disciplina por lei ordinária, como o que diz respeito à outorga a determinado
órgão da competência de fiscalizar, mediante a emissão de certificado, o
suprimento dos requisitos para fruição da imunidade do art. 195, §7o, da CF.
(...)
“(...) o que diz respeito a questões relativas à fiscalização, à certificação, eu acho
que a lei ordinária é suficiente. Então, é preciso fazer uma distinção entre esses
requisitos materiais para o reconhecimento da imunidade e esses aspectos que
eu chamaria de procedimentais. Para isso, basta uma lei ordinária a meu ver.”3
(g.n.)
No caso sob análise nestes autos, está-se diante de leis válidas e vigentes (Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003), em que se estipula que as contribuições PIS/Cofins não cumulativas
não incidem nas “vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação”.
O termo “fim específico de exportação” adotado por tais leis já se encontrava
definido na legislação anterior, conforme se constata das seguintes transcrições:
DECRETO-LEI No 1.248, DE 29 DE NOVEMBRO DE 1972.
Art.1o - As operações decorrentes de compra de mercadorias no mercado interno,
quando realizadas por empresa comercial exportadora, para o fim específico de
exportação, terão o tratamento tributário previsto neste Decreto-Lei.
Parágrafo único. Consideram-se destinadas ao fim específico de exportação as
mercadorias que forem diretamente remetidas do estabelecimento do
produtor-vendedor para:
a) embarque de exportação por conta e ordem da empresa comercial
exportadora;
b) depósito em entreposto, por conta e ordem da empresa comercial
exportadora, sob regime aduaneiro extraordinário de exportação, nas condições
estabelecidas em regulamento. (g.n.)
[...]
LEI No 9.532, DE 10 DE DEZEMBRO DE 1997.
(...)
Art. 39 (...)
§ 2o Consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação os produtos
remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de

3 BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Embargos de Declaração no Recurso Extraordinário no 566.622. Rel. Ministro
Marco Aurélio. 18 de dezembro de 2019.
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exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa
comercial exportadora. (g.n.)
Assim, por se tratar de definição de procedimentos voltados a viabilizar a
fiscalização e o controle da imunidade das receitas decorrentes da exportação, eles deverão ser
observados pelos interessados, razão pela qual, não tendo sido cumpridos os requisitos das
“vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação”, nega-se
provimento a essa parte do Recurso Voluntário.
Dos juros sobre a multa
A Recorrente alega ainda que “a cobrança de juros sobre as multas carece de
fundamento legal, porque o parágrafo 3o do artigo 61 da Lei no 9.430/96, em consonância com o
artigo 161 do Código Tributário Nacional, é claro ao restringir a incidência dos juros de mora
apenas sobre o valor do tributo (principal) lançado”.
Contudo, trata-se de matéria sumulada neste CARF, in verbis:
“Súmula CARF no 108
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.”
(Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
Assim, afasta-se a alegação sob comento.
Da impossibilidade de sucessão da multa
Entrando na discussão da multa imposta, a Recorrente alega que a multa de 75%
utilizada tem caráter confiscatório e devido a boa-fé da Recorrente deveria ser imposta somente a
multa de 20%.
Todavia a legislação utilizada fica clara o motivo da utilização desse percentual,
conforme art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, verbis:
Art. 44 - Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença do tributo ou contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o
acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata,
excetuada a hipótese do inciso seguinte;
De acordo com o artigo acima, a aplicação da multa de ofício conforma-se ao caso
em análise, pois seus percentuais estão definidos em lei, não cabendo à autoridade administrativa
questioná-los, apenas aplicá-los, nem levar em conta outros fatores.
Além disso não pode ser considerado o efeito confiscatório da multa, visto o quanto
decidido a confiscatoriedade é verificada quando a multa excede o percentual de 100% do
imposto, não sendo o caso verificado.
Fl. 908
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Além disso a Recorrente alega que por a responsável atual ser a incorporadora a
multa não seria cabível, todavia essa discussão já está sumulada pelo CARF através da súmula
CARF 113:
Súmula CARF no 113
Aprovada pelo Pleno em 03/09/2018
A responsabilidade tributária do sucessor abrange, além dos tributos devidos pelo
sucedido, as multas moratórias ou punitivas, desde que seu fato gerador tenha
ocorrido até a data da sucessão, independentemente de esse crédito ser
formalizado, por meio de lançamento de ofício, antes ou depois do evento
sucessório. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de
02/04/2019).
Acórdãos Precedentes:
2401-004.795, de 10/05/2017; 3401-003.096, de 23/02/2016; 9101-002.212, de
03/02/2016; 9101-002.262, de 03/03/2016; 9101-002.325, de 04/05/2016; 9202-
006.516, de 27/02/2018.
Motivo pelo qual mantenho a multa imposta no Auto de Infração.
Da conclusão
Diante do exposto conheço do Recurso Voluntário, e no mérito nego provimento ao
Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow

Fl. 909
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