Tribunal: CARF
Processo: 10882.724361/2019-39
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELLE REZENDE COTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-04
Data de publicação: 2026-04-14

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. OBSERVÂNCIA À LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. REGRAS CLARAS E OBJETIVAS E MECANISMOS DE AFERIÇÃO. NECESSIDADE.
A Participação nos Lucros e Resultados PLR concedida pela empresa aos seus funcionários, como forma de integração entre capital e trabalho e ganho de produtividade, não integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias, por força do disposto no artigo 7o, inciso XI, da CF, sobretudo por não se revestir da natureza salarial, estando ausentes os requisitos da habitualidade e contraprestação pelo trabalho.
Somente nas hipóteses em que o pagamento da verba intitulada de PLR não observar os requisitos legais insculpidos na legislação específica artigo 28, § 9o, alínea “j”, da Lei no 8.212/91, mais precisamente MP no 794/1994, c/c Lei no 10.101/2000, é que incidirão contribuições previdenciárias sobre tais importâncias, em face de sua descaracterização como Participação nos Lucros e Resultados.
In casu, não constam do Acordo as metas e objetivos necessários, bem como os mecanismos de aferição, para recebimento da benesse, motivo pelo qual o Plano não obedece aos preceitos da legislação de regência.
BÔNUS DE CONTRATAÇÃO (HIRING BONUS). AUSÊNCIA DE PROVAS. INCIDÊNCIA.
Ausentes provas sobre o bônus de contratação, é de rigor o oferecimento dos valores apurados à tributação.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10882.724361/2019-39
ACÓRDÃO
2301-011.834 – 2a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
4 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
PATRIA INVESTIMENTOS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. OBSERVÂNCIA À LEGISLAÇÃO
DE REGÊNCIA. REGRAS CLARAS E OBJETIVAS E MECANISMOS DE AFERIÇÃO.
NECESSIDADE.
A Participação nos Lucros e Resultados PLR concedida pela empresa aos
seus funcionários, como forma de integração entre capital e trabalho e
ganho de produtividade, não integra a base de cálculo das contribuições
previdenciárias, por força do disposto no artigo 7o, inciso XI, da CF,
sobretudo por não se revestir da natureza salarial, estando ausentes os
requisitos da habitualidade e contraprestação pelo trabalho.
Somente nas hipóteses em que o pagamento da verba intitulada de PLR
não observar os requisitos legais insculpidos na legislação específica artigo
28, § 9o, alínea “j”, da Lei no 8.212/91, mais precisamente MP no 794/1994,
c/c Lei no 10.101/2000, é que incidirão contribuições previdenciárias sobre
tais importâncias, em face de sua descaracterização como Participação nos
Lucros e Resultados.
In casu, não constam do Acordo as metas e objetivos necessários, bem
como os mecanismos de aferição, para recebimento da benesse, motivo
pelo qual o Plano não obedece aos preceitos da legislação de regência.
BÔNUS DE CONTRATAÇÃO (HIRING BONUS). AUSÊNCIA DE PROVAS.
INCIDÊNCIA.
Ausentes provas sobre o bônus de contratação, é de rigor o oferecimento
dos valores apurados à tributação.
ACÓRDÃO
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Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso. Votaram pelas conclusões, em relação à matéria “hiring bônus”, os Conselheiros Flavia
Lillian Selmer Dias e Diogo Cristian Denny. Manifestou interesse em realizar declaração de voto o
Conselheiro Diogo Cristian Denny.

Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota – Relatora

Assinado Digitalmente
Diogo Cristian Denny – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Flavia Lilian Selmer Dias,
Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Andre Barros de Moura (substituto[a]
integral), Carlos Eduardo Avila Cabral, Diogo Cristian Denny (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Auto de Infração lavrado contra a Recorrente acima identificada,
relativo as contribuições previdenciárias correspondentes a parte patronal e as destinadas aos
TERCEIROS, incidentes sobre a remuneração pagas aos segurados empregados a título de
Participação nos Lucros e Resultados – PLR e Hiring Bonus, referente ao período de 01/01/2015 a
31/12/2016.
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 252/264), após a intimação
inicial de procedimento fiscal, a empresa apresentou documentos relativos à PLR: “Edital Interno –
Comissão de Empregados – PLR”, “Ficha de Inscrição – Comissão de Empregados – Acordo de
Participação nos Lucros ou Resultados”, “Ata de Reunião e Constituição da Comissão de
Empregados”, “Intimação ao Sindicato”, “Resposta do Sindicato”, “Ata de Reunião para Exame e
Aprovação da Renovação do Acordo para Participação nos Lucros ou Resultados”, “Acordo
Decorrente da Negociação entre Empresa e Empregados para Participação nos Resultados e
anexo” e outros.
Após analisar tais documentos e respostas, quanto a PLR, a fiscalização considerou
que a rubrica 146 – PLR foi paga no período em destaque com base no Acordo de PLR firmado em
2014 (vigência de 01/01/2014 a 31/12/2015), o qual deixou de prever “regras claras e objetivas
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quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras adjetivas, inclusive
mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado” (§1° do art.
2° da Lei n°10.101/2000). Para a autoridade fiscal, não houve o estabelecimento de “critérios e
condições”:
27. Conforme texto do Acordo, não há qualquer critério relativo ao desempenho
dos empregados, qualquer índice de produtividade, qualidade, lucratividade ou métrica, ou
outro, tampouco, por certo, mecanismo de aferição do cumprimento do acordado para
fruição da participação nos lucros. Se verifica, tão somente, a referência no acordo ao
anexo do mesmo, e neste, a indicação da base de cálculo e alíquota, proporcionais aos
salários (múltiplos de salários), juntamente do teto a ser recebido, no caso, 50% do
nominado LAJIDA (Lucro Antes dos Juros, Impostos, Depreciação e Amortização), restando
insuficientes para atendimento do exigido na Lei 10.101/2000. Devidamente intimado
acerca das informações referentes ao Acordo de PLR 2014/2015, o sujeito passivo não
apresentou documentos comprobatórios do atendimento aos requisitos. Consigna-se ainda
que, embora conste do referido acordo que “são válidos como mecanismos de aferição (...)
formulários internos de avaliação”, não havendo qualquer critério de desempenho indicado
no acordo, certo de que ainda que se existentes e tivessem sido apresentados, infrutíferos
os seriam, plenamente ausentes no acordo qualquer parâmetro ou métrica de avaliação.
Os pagamentos considerados foram aqueles realizados nas competências 02/2015
(PLR exercício 2014); 08/2015 (antecipação da PLR do exercício de 2015); e 02/2016 (PLR do
exercício de 2015).
Quanto a rubrica 194 - SIGNING BONUS, relata a autoridade fiscal que o sujeito
passivo considera tratar-se de “incentivo para o ingresso de executivos na empresa, pago em uma
única parcela na contratação destes. Nesse sentido, a Fiscalizada entende que a referida verba não
tem natureza salarial, sendo mera gratificação eventual, não passível, portanto, de contribuição
previdenciária”.
No entanto, conforme análise de referidos pagamentos, verificou-se que os
destinatários são segurados Empregados. Intimada a informar a fundamentação legal para não
sujeição à contribuição previdenciária de referidos valores, com a respectiva documentação
comprobatória hábil e idônea, o sujeito passivo declara “que o pagamento de bônus de
contratação, além de eventual, não representa contraprestação pelo trabalho. O que se gratifica,
em tal situações, não é o trabalho prestado, mas o fato de a empresa ter o profissional
trabalhando em seu quadro de empregados, e não vê-lo em empresa concorrente”, não tendo
apresentado (embora reintimado para tal) documentação que dê suporte ao declarado e à
pretensa não sujeição à contribuição previdenciária, tais valores foram enquadrados como
remuneração e lançadas as respectivas contribuições.
Após apresentação de Impugnação por parte da Recorrente (e-fls. 277/295), foi
proferido Acórdão n° 108-006.537 - 13a TURMA da DRJ08, a qual julgou procedente o lançamento,
conforme Ementa abaixo transcrita (e-fls. 333/346):
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Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2016
PLR. PACTUAÇÃO PRÉVIA.
A Lei n° 10.101/00 exige que haja negociação entre empresa e trabalhadores, da
qual deverão resultar regras claras e objetivas e os índices, as metas, os
resultados e os prazos devem ser estabelecidos previamente.
PACTO PRIVADO. EFEITOS TRIBUTÁRIOS.
As partes não podem dispor sobre interesse de terceiros, especialmente sobre
direito indisponível (Direito Público e Direito Tributário). Sendo assim, é ineficaz o
acordo entre particulares quando busca modificar seus efeitos na relação jurídico-
tributária em ofensa à lei.
IMPUGNAÇÃO. INSTRUÇÃO. PROVA DOCUMENTAL
A teor dos artigos 15 e 16, § 4°, do Decreto n° 70.235/72, a impugnação deve ser
instruída com os documentos em que se fundamentar, especialmente quando a
prova documental está em posse da impugnante.
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. PAGAMENTOS EVENTUAIS.
A previsão isentiva no art. 28, § 9o, e, 7, da Lei no 8.212/91 não alcança
pagamentos previamente pactuados, combinados ou prometidos. Eventual é
aquilo que é acidental, aleatório, inesperado, imprevisto, ocasional, contingente,
fortuito e casual.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformada com a referida decisão, a Recorrente obteve ciência do referido
Acórdão em 01/03/2021 (e-fl. 369) e interpôs Recurso Voluntário (e-fls. 519/555) na data de
29/03/2021, repisando às alegações da defesa inaugural, motivo pelo qual adoto o relatório da
decisão recorrida:
14.1. Os incisos do §1o do artigo 2o da Lei 10.101/00 seriam exemplificativos
(índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa). Mesmo assim,
o acordo de PLR da Requerente seguia o requisito previsto no inciso I (índices de
produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa) de forma integral;
14.2. Havia regras claras e objetivas para fins de fixação dos valores de PLR. Tais
regras teriam sido apresentas à fiscalização, quais sejam: (i) o valor de distribuição
estava limitado a 50% do Lucro Antes dos Juros, Impostos, Depreciação e
Amortização (“LAJIDA”) (“Primeira Condição”); e (ii) a distribuição individual para
cada um dos empregados seria um determinado múltiplo de salários, que não
poderia superar a limitação prevista no item (i) (“Segunda Condição”). Tais
múltiplos variavam de 1 a 12 salários. Caso alcançada a Primeira Condição e sendo
a soma de todos os valores de PLR distribuídos menores que o valor calculado na
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Primeira Condição, todos os colabores da Requerente estariam aptos a receber os
respectivos múltiplos de seus salários previstos na tabela acima (“Primeira
Hipótese”), seja integral, seja proporcionalmente, conforme estaria previsto no
Acordo de PLR. Ou seja, as regras seriam claras e objetivas. Traz exemplos de três
funcionários e traz planilha com cálculos de pagamentos a todos colaboradores
no período (doc. no 4 – juntado como documento não paginável). Argumenta
ainda que a grande maioria dos colaboradores da Requerente possui curso
superior, sendo que dessa porcentagem há uma quantidade relevante de
colaboradores formados em Economia, Administração, Contabilidade ou Finanças.
Tais profissionais chegariam às mesmas conclusões apresentadas pela
impugnante, mesmo que se entenda que as regras não seriam claras o suficiente;
14.3. Ainda que tais regras fossem tidas como insuficientes, a Requerente teria
cumprido a finalidade da legislação, sendo de se considerar ainda que deve
prevalecer o acordado sobre o legislado, nos termos da Reforma Trabalhista e MP
n° 905/2019;
14.4. Quanto ao Bônus de Contratação (Hiring Bonus), afirma que são
recebimentos sem habitualidade (art. 28, § 9°, e, item 7 - ganhos eventuais),
percebidos uma única vez e no momento em que iniciavam o trabalho para a
requerente, ou seja, não seria contraprestação pelo trabalho, pelo “fato de a
Requerente ter o profissional trabalhando em seu quadro de empregados”.
Por fim, a Recorrente pugna que seja julgado totalmente improcedente o presente
Auto de Infração, com o cancelamento da integralidade do crédito tributário.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Marcelle Rezende Cota, Relatora

Admissibilidade
Conheço do Recurso Voluntário, uma vez tempestivo e preenchidos os demais
requisitos de admissibilidade.

Mérito
Da Participação nos Lucros e Resultados – PLR

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No caso em tela, os pagamentos a título de PLR ocorreram com respaldo no
programa próprio de PLR (exercício de 2014). Da análise dos referidos instrumentos, a fiscalização
constatou que eles não atendem aos requisitos definidos na Lei no 10.101/2001, pois, em síntese,
não há regras claras e objetivas, tampouco mecanismos de aferição.
Além desta motivação especifica, a fiscalização inseriu como motivo do lançamento
o fato da contribuinte não ter apresentado “documentos comprobatórios do atendimento aos
requisitos” legais de objetividade e clareza, além de ter acrescentado ainda que “embora conste
do referido acordo que são válidos como mecanismos de aferição (...) formulários internos de
avaliação”, não há “qualquer critério de desempenho indicado no acordo, certo que ainda que se
existentes e tivessem sido apresentados, infrutíferos os seriam, plenamente ausentes no acordo
qualquer parâmetro ou métrica de avaliação”.
Por sua vez, a Recorrente contrapõe-se a pretensão fiscal, argumentando que as
verbas pagas a seus funcionários a título de PLR estavam de acordo com a legislação e que,
portanto, o lançamento correspondente às contribuições incidentes sobre tais verbas é
improcedente.
Afirma que o Acordo contém regras claras e objetivas, devendo ser respeitado os
termos acordados entre a empresas e os empregados.
De início, antes mesmo de contemplar as razões de mérito propriamente ditas, com
o objetivo de melhor aclarar a demanda posta nos autos, cumpre trazer a legislação de regência
que regulamenta a verba ora em análise, bem como alguns estudos a propósito da matéria, senão
vejamos:
A Constituição Federal, por meio de seu artigo 7o, inciso XI, instituiu a PLR da
empresa, como forma de integração entre capital e trabalho e ganho de produtividade,
desvinculando-a expressamente da base de cálculo das contribuições previdenciárias, como segue:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem
à melhoria de sua condição social:
[...]
XI – participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
Por seu turno, a legislação tributária ao regulamentar a matéria, impôs algumas
condições para que as importâncias concedidas aos segurados empregados a título de PLR não
integrassem o salário de contribuição, a começar pelo artigo 28, § 9o, alínea “j”, que assim
preceitua:
Art. 28. [...]
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta lei:
[...]
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j – a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada
de acordo com a lei específica. (grifos nossos)
Em atendimento ao estabelecido na norma acima, a Medida Provisória no
794/1994, tratando especificamente da questão, determinou, em síntese, o seguinte:
Art. 2o Toda empresa deverá convencionar com seus empregados, mediante
negociação coletiva, a forma de participação destes em seus lucros ou resultados.
Parágrafo único. Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar
regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação
e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações
pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período
de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre
outros, os seguintes critérios e condições:
a) índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa; e
b) programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
Art. 3o A participação de que trata o artigo 2o não substitui ou complementa a
remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de
qualquer encargo trabalhista ou previdenciário.
[...]
§ 2o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a
título de participação nos lucros ou resultados da empresa em periodicidade
inferior a um semestre.
[...]
Após reedições, a MP retro fora convertida na Lei no 10.101/2000, trazendo em seu
bojo algumas inovações, notadamente quanto a forma/periodicidade do pagamento de tais
verbas, senão vejamos:
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante
indicado pelo sindicato da respectiva categoria;
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e
prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os
seguintes critérios e condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
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II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade funcional dos
trabalhadores.
[...]
Art.3o A participação de que trata o art. 2o não substitui ou complementa a
remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de
qualquer encargo trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.
[...]
§ 2o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a
título de participação de lucros ou resultados da empresa em periodicidade
inferior a um semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil.
[...]
Em suma, extrai-se da evolução da legislação específica relativa à PLR que existem
dois momentos a serem apartados quanto aos requisitos para não incidência das contribuições
previdenciárias. Para o período até 29/06/1998, era vedado o pagamento em periodicidade
inferior a um semestre. Posteriormente a 30/06/1998, além da exigência acima, passou a ser
proibido o pagamento de mais de duas parcelas no mesmo ano civil.
No que tange aos demais requisitos, especialmente àqueles inscritos no artigo 2o,
as disposições legais continuaram praticamente as mesmas, exigindo regras claras e objetivas
relativamente ao método de aferição e concessão da verba em comento.
Atualmente, a Lei n° 10.101/2000 se apresenta com algumas alterações
introduzidas pela Lei n° 12.832, de 20/07/2013.
A teor dos preceitos inscritos na legislação mencionada, constata-se que a PLR, de
fato, constitui uma verdadeira imunidade, eis que desvinculada da tributação das contribuições
previdenciárias por força da Constituição Federal, em virtude de se caracterizar como verba
eventual e incerta.
Contudo, não é a simples denominação atribuída pela empresa à verba concedida
aos funcionários, in casu, PLR, que irá lhe conferir a não incidência dos tributos ora exigidos. Em
verdade, o que importa é a natureza dos pagamentos efetuados, independentemente da
denominação pretendida pela contribuinte. E, para que a verba possua efetivamente a natureza
de PLR, indispensável se faz a conjugação dos pressupostos legais inscritos na MP no 794/1994 e
reedições, c/c Lei no 10.101/2000, dependendo do período fiscalizado.
Nessa esteira de entendimento, é de fácil conclusão que as importâncias pagas aos
segurados empregados intituladas de PLR somente sofrerão incidência das contribuições
previdenciárias se não estiverem revestidas dos requisitos legais de aludida verba. Melhor
esclarecendo, a tributação não se dá sobre o valor da PLR, mas, tão somente, quando assim não
restar caracterizada.
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Por sua vez, a interpretação do caso concreto deve ser levada a efeito de forma
objetiva, nos limites da legislação específica. Em outras palavras, a autoridade fiscal e, bem assim,
o julgador não poderão deixar de observar os pressupostos legais de caracterização de tal verba,
sendo defeso, igualmente, a atribuição de requisitos/condições que não estejam contidos nos
dispositivos legais que regulamentam a matéria, a partir de meras subjetividades, sobretudo
quando fundamentadas em premissas que não constam dos autos, sob pena, inclusive, de afronta
ao Princípio da Legalidade.
Por outro lado, convém frisar que se tratando de imunidade, os pagamentos a
título de PLR não devem observância aos rigores interpretativos insculpidos nos artigos 111,
inciso II e 176, do CTN, os quais contemplam as hipóteses de isenção, com necessária
interpretação restritiva da norma. Ao contrário, no caso de imunidade, a doutrina e
jurisprudência consolidaram entendimento de que a interpretação da norma constitucional
poderá ser mais abrangente, de maneira a fazer prevalecer à própria vontade do legislador
constitucional ao afastar a tributação de tais verbas, o que não implica dizer que a PLR não deve
observância ao regramento específico e que a norma constitucional que a prescreve é de
eficácia plena.
Feita esta breve introdução e evolução legislativa, passamos a analisar o ponto
central sobre a ausência de regras claras e objetivas.
No caso dos autos, a exemplo do que se vê na e-fls. 107/111 (Acordo 2014), da
análise do Termo, constatou que nos ITENS 10 e 13 constam o que segue:
10. CLAREZA DAS REGRAS
EMPRESA e COMISSÃO entendem suficientemente claras as regras estipuladas no
presente Acordo.
(...)
13. REGRAS ADJETIVAS E MECANISMOS DE AFERIÇÃO DAS INFORMAÇÕES
PERTINENTES AO CUMPRIMENTO DO PRESENTE ACORDO
São válidos, como mecanismos de aferição de informações, todas as provas
admitidas em Direito, inclusive balanços publicados e formulários internos de
avaliações.
No entanto não foram apresentados os referidos anexos com estas informações
“essenciais”, ou seja, impossível afirmar que há regras claras e objetivas se os documentos não
foram apresentados.
Não sendo o bastante, também foi verificado que no “ANEXO” consta que: “Serão
avaliados 2 fatores: 1) O valor de distribuição está limitado a 50% do LAJIDA (L1); e 2) O valor de
distribuição está limitado a soma do PLR de todos os empregados (L2)”. Questiona-se: cadê os
indicadores de avaliação? – Não existem. Cadê os indicadores de desempenho? – Não foram
apresentados.
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Portanto, ainda que a lei estabeleça que a PLR deva ser objeto de negociação entre
as partes, dos instrumentos decorrentes dessa negociação devem constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras adjetivas,
inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado, o
que, no presente caso, não restou comprovado.
Assim, não procede o argumento da ora Recorrente de que a definição dos direitos
substantivos e regras adjetivas seria discricionária e que o Fisco careceria de legitimidade e
interesse para a questionar.
Ainda sobre o tema, tendo em vista que a decisão de primeira instância caminhou
no mesmo sentido, por muito bem analisar as razões e documentos postos aos autos, peço vênia
para transcrever excertos e adotá-los como fundamentos adicionais aos que já foram expostos, in
verbis:
16.6. Então, embora concordemos que os incisos do §1o do artigo 2o da Lei
10.101/00 são exemplificativos (índices de produtividade, qualidade ou
lucratividade da empresa) e que um dos critérios constantes do acordo de PLR
parece ter sido a lucratividade da empresa, o fato é que não só o Acordo contém
incongruências com a lei (conforme aponta pela fiscalização quanto aos tais
“formulários internos de avaliação”), como a falta de esclarecimentos durante o
procedimento fiscal e em defesa (diferenças a maior e a menor nos pagamentos
sem nenhuma justificativa conjugada com a não justificativa a respeito dos
“formulários internos de avalição”) impede a conclusão de que o Acordo foi
formulado e executado em respeito às normas contidas na Lei n° 10.101/00 e aos
seus próprios termos.
16.7. Deveras, quanto ao Acordo tal como formulado, bem aponta a autoridade
fiscal e realmente há na cláusula 13 a previsão de que o Acordo tem como
“mecanismos de aferição de informações” (...) formulários internos de avaliação”
(fls. 60). Como se verá, no contexto da falta de prestação de informações pela
fiscalizada, inclusive em defesa, é relevante considerar tal fundamento do
lançamento, pois não se exclui a possibilidade das variações nos pagamentos
decorrerem de outros critérios, que podem ser contrários à lei, especialmente se
não claros e objetivos. No caso dos autos, o que se tem é a completa ausência de
justificativas quanto às variações de pagamentos reconhecidas pela própria
defesa. E nenhuma palavra sobre a previsão de “mecanismos de aferição de
informações” por formulários internos de avaliação”.
16.8. Aliás, apenas para reforçar a real possibilidade de que a rubrica tenha sido
paga de forma diversa da alegada – o que se cogita diante das omissões já
relatadas – destaco que, às fls. 139, consta que, no pagamento da PLR
subsequente ao período considerado (PLR de 2016), contribuiria para o resultado
final da PLR a tal “Avaliação 360° (superiores, pares e subordinados)”. Nesta, são
consideradas “Competências técnicas (50%)” e “Competências comportamentais
(50%)”, ou seja, a PLR sofreria variações individuais, cuja subjetividade ou
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eventual falta de clareza não foi objeto de verificação porque se refere à PLR não
considerada no lançamento.
16.9. De toda sorte, por constar nos autos e diante das divergências nos
pagamentos absolutamente injustificadas, cabe trazer tal fato à baila com o
exclusivo fito de demonstrar que as variações nos pagamentos da PLR 2014
decorreram de fato nebuloso, o qual pode retirar toda a objetividade e clareza
que a impugnante defende.
16.10. Note-se que a contrariedade do Acordo à lei, conforme relato fiscal,
decorreu da impossibilidade de se verificar a clareza e objetividade em
decorrência da falta de informações prestadas, especialmente a intimação para:
“Apresentar planilha com discriminação dos beneficiários de participações nos
lucros e resultados - PLR nos anos-calendário objeto”. Note-se que na sequência
foi lavrado TERMO DE CONSTATAÇÃO E INTIMAÇÃO FISCAL 03, de 09/04/2019,
através do qual foi intimado e comunicado de que:
(...)
16.11. Ora, tais parâmetros, especialmente diante do laconismo do Plano (nem
tanto de seu Anexo), somente poderia ser averiguados face à planilha e
esclarecimentos solicitados durante o procedimento fiscal, avançando para um
outro nível de análise, com contemplação das informações com a folha de
pagamento, a contabilidade e outros documentos de suporte, para se averiguar a
conformidade com a lei e o cumprimento do acordo. Se dúvidas persistissem,
novos esclarecimentos seriam solicitados.
(...)
16.13. Ora, não há como verificar o cumprimento da lei e do próprio pacto sem
justificativas a respeito de divergências de valores e sobre as próprias previsões
contidas no Plano e no seu Anexo. Somente com todo o conjunto de elementos e
informações é que a fiscalização e também os beneficiários poderiam cogitar de
considerar as regras claras e objetivas.
Neste contexto, não tendo a Recorrente apresentado a documentação referente as
metas/requisitos, bem como os mecanismos de aferição, correto o lançamento.
Por fim, a Recorrente pugna pela aplicação da Lei n° 14.020/2020, no que alterou a
Lei n° 10.101/2000 e do art. 611-A, XV, da CLT, introduzido pela Reforma Trabalhista. Entendo que
a legislação mencionada não tem aspecto interpretativo, ou seja, não pode retroagir para atingir
fatos pretéritos. Em outras palavras, pelo aspecto temporal (lei posterior aos fatos geradores),
entendo inaplicável a disposição legal invocada que ora se encontra consubstanciada na Lei n°
14.020/2020, no que alterou a Lei n° 10.101/2000.

Do Signing Bônus (Hiring Bônus/Bônus de Contratação)

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Em relação ao Hiring Bônus, relata a autoridade fiscal que, quanto à rubrica 194 -
SIGNING BONUS, o sujeito passivo considera tratar-se de “incentivo para o ingresso de executivos
na empresa, pago em uma única parcela na contratação destes”. Nesse sentido, a Fiscalizada
entende que a referida verba não tem natureza salarial, sendo mera gratificação eventual, não
passível, portanto, de contribuição previdenciária (e-fl. 255).
Ainda conforme relato fiscal, intimada a informar a fundamentação legal para não
sujeição à contribuição previdenciária de referidos valores, com a respectiva documentação
comprobatória hábil e idônea, o sujeito passivo declara que o pagamento de bônus de
contratação, além de eventual, não representa contraprestação pelo trabalho. O que se gratifica,
em tal situações, não é o trabalho prestado, mas o fato de a empresa ter o profissional
trabalhando em seu quadro de empregados, e não vê-lo em empresa concorrente, não tendo
apresentado, no entanto, embora reintimada para tal, documentação que dê suporte ao
declarado e à pretensa não sujeição à contribuição previdenciária. Assim, tais valores foram
enquadrados como remuneração e lançadas as respectivas contribuições.
Por sua vez, a Recorrente afirma que são recebimentos sem habitualidade (art. 28,
§ 9°, e, item 7 - ganhos eventuais), percebidos uma única vez e no momento em que iniciavam o
trabalho para a ora Recorrente, ou seja, não seria contraprestação pelo trabalho, pelo “fato de a
Requerente ter o profissional trabalhando em seu quadro de empregados”.
Entendo que a matéria deve ser analisada caso a caso.
O Bônus dessa natureza são consequência de um novo contrato ofertado ao
trabalhador para sua contratação e, em princípio, s.m.j., não são verbas pagas como
contraprestação pelo trabalho. Assim, quando verdadeiramente cumprem o seu objetivo, esses
bônus estariam fora do alcance da incidência das contribuições previdenciárias, pois o evento
que os origina não é o trabalho, mas sim o surgimento de um novo contrato.
Para tanto, o pagamento da verba deve atender a alguns requisitos que o
desvincule da relação contratual de trabalho, como ser paga incondicionalmente, sem cláusula de
permanência mínima, entre diversos outros aspectos. Ou seja, para que fique caracterizada a
natureza não remuneratória, é preciso afastar qualquer tipo de exigência para que o
trabalhador faça jus ao bônus. Ora, se a contratação é o evento a ser pago, então não se pode
exigir que o empregado cumpra outros requisitos para fazer jus ao mencionado bônus, caso
contrário pode ser caracterizada a sua natureza salarial.
No caso concreto, como visto acima, a Recorrente intimada e reintimada para
informar a fundamentação legal para não sujeição à contribuição previdenciária de referidos
valores, com a respectiva documentação comprobatória hábil e idônea, aduziu apenas que “não
localizou os documentos solicitados nos prazos concedidos”.
Em outras palavras, embora afirme que não havia qualquer tipo de
contraprestação, nenhuma prova de tal alegação foi juntada aos autos.
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Assim sendo, não sendo possível desvincular os valores pagos a título de Singing
Bônus do contrato de trabalho, por ausência de apresentação de provas neste sentido, entendo
que os pagamentos se deram em retribuição ao trabalho, como sendo “rendimentos pagos,
devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer
que seja a sua forma”, nos termos do art. 195, I, a, da CF e art. 28, I, da Lei n° 8.212/91.
Neste contexto, conclui-se na mesma linha adotada pela auditoria fiscal e pelo
julgado de primeira instância, no sentido de que tais pagamentos têm natureza remuneratória e
sofrem incidência de contribuição previdenciária.
Conclusão
Pelas razões acima expostas, voto por conhecer do Recurso Voluntário para negar-
lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Marcelle Rezende Cota

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheiro Diogo Cristian Denny

Em que pesem as razões do voto proferido pela ilustríssima conselheira Relatora,
peço vênia para divergir do seu entendimento quanto ao afastamento da incidência previdência
sobre valores pagos a título de bônus de contratação (hiring bonus) nas situações por ela
relatadas.
O bônus de contratação pode ser definido como uma estratégia utilizada pelos
empregadores para atrair trabalhadores valorizados em seu segmento de atuação, consistindo no
pagamento de uma soma significativa em dinheiro oferecida no momento da contratação para
persuadir o trabalhador a integrar o quadro de funcionários. Assim, na visão deste conselheiro, tal
bônus nada mais é do que uma gratificação paga ao funcionário/beneficiário para prestar serviços
por um determinado período.
O hiring bonus, portanto, possui natureza remuneratória e insere-se no conceito de
salário-de-contribuição disposto no art. 28, inciso I da Lei no 8.212/1991, representando uma
parcela paga como gratificação e caracterizando-se como um valor vinculado ao contrato de
trabalho.
Assim, o bônus de contratação não pode ser compreendido, sob qualquer ângulo,
como um ganho eventual, o que afastaria sua tributação, nos termos do item 7 da alínea "e" do §
9o da Lei n° 8.212/1991, porquanto não é recebido de forma inesperada, tampouco decorre de
caso fortuito. Ao contrário, trata-se de um valor negociado e pactuado entre a empresa e o
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empregado, algo por ele esperado, ponderado e, por vezes, decisivo na aceitação do novo
contrato de trabalho.
Há diversos precedentes da Colenda 2a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais nesse sentido. Trago à baila excertos do acórdão de no 9202-008.525, de 28/01/2020:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração:
01/01/2012 a 31/12/2012 PARTICIPAÇÃO NO LUCRO. DIRETORES NÃO
EMPREGADOS. A participação no lucro prevista na Lei no 6.404/1976 paga a
diretores administradores contribuintes individuais integra a base de cálculo das
contribuições sociais previdenciárias. HIRING BONUS. VERBA DECORRENTE DO
CONTRATO DE TRABALHO. COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. A
verba paga a título de hiring bonus é decorrente do contrato de trabalho. Essa
verba não tem natureza de verba eventual, por não estar relacionada a caso
fortuito e, ao contrário, sendo esperada desde a contratação, deve compor o
salário de contribuição.
Fundamentação:
Em minhas razões de decidir, encampo o elucidativo voto da Conselheira Elaine
Cristina Monteiro e Silva Vieira, que integra o acórdão no 9202-005.156, em
especial no que toca à abrangência do conceito de “rendimentos do trabalho” e a
não exigência que este deva se dar de forma habitual. Vale dizer, para que haja a
incidência da contribuição, basta que o rendimento pago, seja lá qual a forma
adotada, destine-se à retribuição ao trabalho. Confira-se:
Pela análise da legislação previdenciária, qualquer rendimento pago em
retribuição ao trabalho, qualquer que seja a forma de pagamento,
enquadra-se como base de cálculo das contribuições previdenciárias.
Todavia, tendo-se em conta a abrangência do conceito de salário de
contribuição, o legislador achou por bem excluir determinadas parcelas da
incidência previdenciária, enumerando em lista exaustiva as verbas que
estariam fora deste campo de tributação. Essa relação encontra-se
presente no § 9.° do artigo acima citado.
De pronto, afasto qualquer argumentação de que esses ganhos seriam
eventuais e por isso estariam livres da tributação em razão da norma
inserta no item 7 da alínea “e” do § 9.° do art. 28 da Lei n. 8.212/1991.
Senão vejamos:
§ 9° Não integram o salário de contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente:
(...)
e) as importâncias:
(...)
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7. recebidas a título de ganhos eventuais e os abonos expressamente
desvinculados do salário;
(...)
A interpretação do dispositivo acima não pode ser dissociada daquele
inserto no “caput” do mesmo artigo, acima transcrito (...)
Entendo que somente os pagamentos que não guardam relação com o
contrato de trabalho podem ser tidos por ganhos eventuais desvinculados,
devendo decorrer de condições específicas de um trabalhador, como por
exemplo destinação de valores em eventos de doença e outros sinistros
fortuitos, sem relação direta ou indireta pela prestação de serviços.
Não há dúvida de que o pagamento de bônus de contratação Hiring bônus,
ou mesmo, gratificação em razão da admissão do empregado (utilizados
por algumas empresas) tem relação direta com o vínculo contratual
estabelecido entre as partes, e o seu principal objetivo é atrair profissionais
para o quadro funcional da empresa, representando, a bem da verdade, um
pagamento antecipado pela futura prestação de serviço do trabalhador.
Assim sendo, observa-se que o referido bônus, nada mais é que um artifício
para atrair trabalhadores valorizados em seu segmento profissional,
funcionando como um diferencial em relação aos concorrentes. Por esse
motivo, mesmo que a recorrente tente rotulá-la como mera liberalidade, a
rubrica em questão ostenta, no seu âmago, uma ponta de contraprestação,
posto que tem por desiderato oferecer um atrativo econômico ao obreiro
para com este firmar o vínculo laboral.
O posicionamento esposado no voto acima é, de minha parte, irretocável.
A relação do valor pago à futura prestação de serviços é facilmente observada
quando se passa a questionar se essa mesma verba seria paga a alguém que,
igualmente rescindido o contrato anterior, não se dispusesse a trabalhar para a
recorrente ou, ainda, não tivesse se comprometido a fazê-lo. A resposta a mim
parece ser, por óbvio, não!
Não me afigura factível, dado o controle que há no que concerne à gestão das
instituições financeiras, a exemplo do artigo 4o da Lei 7.492/86, que haja espaço
para o pagamento desses valores sem que, em decorrência deles, haja uma
contrapartida de quem recebeu o pagamento àquele que o efetuou.
Com isso, percebo que a condição imprescindível para que haja o pagamento do
valor, independentemente do nome que se queira dar, é que haja a prestação de
serviço. Futura, é bem verdade, mas que haja; que o contratado compareça com o
labor.
Demonstrada/comprovada que não houvera a prestação de serviços, a verba, aí
sim, não assumiria natureza remuneratória.
(...)
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Vale dizer, o valor pago se deu por acordo exclusivo entre as partes. Decerto
ambos aquiesceram. Não se tratou de um empréstimo a terceiros, de doação, de
prêmio de loteria, de distribuição de lucros ao sócio ou de qualquer outra
importância desassociada do labor.
Nesse mesmo sentido o acórdão a seguir:
HIRING BONUS. VERBA DECORRENTE DO CONTRATO DE TRABALHO,
COMPONENTE DO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. A verba paga a título de
hiring bonus é decorrente do contrato de trabalho. Essa verba não tem
natureza de verba eventual, por não estar relacionada a caso fortuito e, ao
contrário, sendo esperada desde a contratação, deve compor o salário de
contribuição. 9202-004.308
Acresço, por fim, que a jurisprudência atual, do Tribunal Superior do Trabalho
reconhece a natureza salarial do bônus de contratação, senão vejamos:
RECURSO DE REVISTA NÃO REGIDO PELA LEI 13.015/14. PARCELA DENOMINADA
"HIRING BÔNUS". EQUIPARAÇÃO ÀS "LUVAS". NATUREZA SALARIAL. A parcela
paga sob a denominação hiring bônus ao Reclamante pelo Banco Reclamado
equipara-se à denominada "luvas", prevista inicialmente no artigo 12 da Lei
6.354/76 (revogada pela Lei 12.395/11) e, atualmente, no artigo 31, § 1o, da Lei
9.615/98, típica dos contratos empregatícios com atletas profissionais. Conforme
destacado pelo TRT, a parcela é paga como forma de incentivar a contratação do
empregado com qualificação técnica diferenciada, ostentando nítido caráter
salarial. Decisão regional em consonância com o entendimento atual, notório e
interativo desta Corte Superior (Súmula 333/TST e artigo 896, § 7o, da CLT).
Recurso de revista conhecido e não provido. (RR - 1063-97.2012.5.15.0066 ,
Relator Ministro: Douglas Alencar Rodrigues, Data de Julgamento: 16/11/2016, 7a
Turma, Data de Publicação: DEJT 25/11/2016).
Pacificando o entendimento, a Subseção I Especializada em Dissídios Individuais
(SDI-1) do TST, em julgamento de Embargos de Declaração em Recurso de Revista, reconheceu
que a parcela conhecida como hiring bônus tem natureza salarial e repercute sobre o depósito do
FGTS no mês em que for paga e na multa de 40% no momento da rescisão. A tese uniformizou a
jurisprudência acerca do assunto, devendo ser seguida pelas Turmas do TST:
PROCESSO N° TST-E-ED-ARR-723-08.2013.5.04.0008 - EMBARGOS EM EMBARGOS
DE DECLARAÇÃO EM RECURSO DE REVISTA. INTERPOSIÇÃO NA VIGÊNCIA DA LEI
N° 13.015/2014. BÔNUS DE CONTRATAÇÃO. HIRING BÓNUS. NATUREZA JURÍDICA
SALARIAL. REFLEXOS. LIMITAÇÃO. NÃO PROVIMENTO. 1. A respeito da natureza
jurídica ostentada pela parcela denominada hiring bônus, impende registrar que a
atual jurisprudência desta egrégia Corte Superior encontra-se sedimentada no
sentido de atribuir-lhe o caráter de verba dotada de natureza salarial. (g.n.)
Forte nessas razões, manifesto meu entendimento no sentido de que o hiring bônus
tem natureza salarial, devendo integrar a base de cálculo das contribuições previdenciárias.
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