Tribunal: CARF
Processo: 10660.907729/2011-50
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ONIZIA DE MIRANDA AGUIAR PIGNATARO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-27
Data de publicação: 2026-01-12

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
INSUMO. CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. STJ, (RESP 1.221.170/PR).
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
CRÉDITO DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE/ACONDICIONAMENTO.
As despesas incorridas com embalagens de transporte são insumos à produção, nos termos da decisão do STJ e das leis de regência das contribuições, por se enquadrarem essencialidade ou relevância na produção e comercialização de laticínios. As caixas coletivas inserem-se no contexto de manutenção da integralidade do produto.
CRÉDITO DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE SOBRE RETORNO DE EMBALAGEM. SERVIÇO DE TRANSFORMAÇÃO DE MATERIAL DE EMBALAGEM, SERVIÇO DE RECUPERAÇÃO DE MATERIAL DE EMBALAGEM (TAMBOR RECUPERADO).
Geram direito a crédito das contribuições os dispêndios com frete sobre retorno de embalagem, bem como o serviço de transformação e recuperação de embalagem porque o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10660.907729/2011-50
ACÓRDÃO
3202-003.020 – 3a SEÇÃO/2a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
31 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SÃO MARCO INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
INSUMO.
CONCEITO.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
STJ,
(RESP
1.221.170/PR).
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento
da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso
Especial no 1.221.170/PR).
CRÉDITO DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. EMBALAGEM DE
TRANSPORTE/ACONDICIONAMENTO.
As despesas incorridas com embalagens de transporte são insumos à
produção, nos termos da decisão do STJ e das leis de regência das
contribuições, por se enquadrarem essencialidade ou relevância na
produção e comercialização de laticínios. As caixas coletivas inserem-se no
contexto de manutenção da integralidade do produto.
CRÉDITO DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE SOBRE RETORNO DE
EMBALAGEM.
SERVIÇO
DE
TRANSFORMAÇÃO
DE
MATERIAL
DE
EMBALAGEM, SERVIÇO DE RECUPERAÇÃO DE MATERIAL DE EMBALAGEM
(TAMBOR RECUPERADO).
Geram direito a crédito das contribuições os dispêndios com frete sobre
retorno de embalagem, bem como o serviço de transformação e
recuperação de embalagem porque o conceito de insumo deve ser aferido
à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado
item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
Fl. 765
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas sobre os gastos (1) com materiais de
embalagem de transporte/acondicionamento e (2) aquisição de matéria-prima (poliestireno) para
transformação de material em embalagem e com o serviço de transformação de material de
embalagem.

Assinado Digitalmente
Onízia de Miranda Aguiar Pignataro – Relatora

Assinado Digitalmente
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Aline Cardoso de Faria,
Jucileia de Souza Lima, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner
Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

RELATÓRIO
Para uma melhor compreensão dos fatos em discussão, transcrevo o relatório
extraído do Acórdão 02-087.735, da 1a Turma da DRJ/BHE.
A contribuinte acima identificada apresentou Pedido de Ressarcimento – PER – de
crédito de Cofins não-cumulativa – Mercado Interno, relativo ao 2o trimestre de
2006, no valor de R$ 534.297,08, com posterior encaminhamento de Declarações
de Compensação – Dcomp – relativas ao mesmo crédito.
Os documentos tiveram tratamento manual na DRF/Varginha, que procedeu a
auditoria para verificação quanto à procedência dos créditos.
O crédito foi reconhecido parcialmente, no valor de R$ 338.193,69, em face das
glosas efetuadas pelo fisco, por entender que tais créditos não estavam em
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consonância com o disposto na legislação que rege a matéria. Os dispositivos
legais infringidos constam no Termo de Verificação Fiscal (TVF) relativo ao
Mandado de Procedimento Fiscal(MPF) no 06.1.06.00-2011.01411-0 (fls. 240 a
248).
Em conseqüência, houve homologação parcial de sua(s) Dcomp, conforme
Despacho Decisório emitido em 12/12/2011 (fl. 254), do qual a contribuinte
tomou ciência em 14/12/2011, conforme consta à fl. 255.
Em 12/01/2012, foi protocolizada a manifestação de fls. 275 a 328, contendo os
elementos que se seguem.
I - A Decisão A contribuinte faz um breve relato sobre a decisão da DRF que
reconheceu parcialmente o seu direito creditório, homologando em parte as
compensações efetuadas.
II - Dos Fatos Inicia falando a respeito do seu objeto social, que consiste na
industrialização e comércio de fios de cobre, explicando que, para isso, necessita
adquirir a sua matéria ́prima, gerando, assim, créditos de Cofins, nos termos do
inciso II do art. 3o da Lei no 10.833/2003.
Informa que o pedido inicial foi no valor de R$ 660.016,27, mas que foi retificado,
mediante intimação da Receita Federal, para R$ 534.297,08, de acordo com o seu
Dacon.
Processo 10660.907729/2011-50 Acórdão n.o 02-087.735 DRJ/BHE Fls. 700 4
Explica que a DRF/Varginha glosou créditos de aquisições no mercado interno, no
valor de R$ 58.089,09, por entender que não estavam autorizados pela legislação,
e glosou ainda créditos do mercado externo, no valor de R$ 138.014,30, sendo
que estes não são objeto de contestação, uma vez que a interessada admite que
foram incluídos equivocadamente no presente pedido, em duplicidade com outro.
III - Preliminarmente - Cerceamento de Defesa A manifestante contesta a glosa do
valor de R$ 59.973,04, referente ao saldo de créditos de meses anteriores
utilizado em abril/2006, alegando que a autoridade fiscal efetuou indevidamente
compensação de ofício nos meses de maio e junho de 2006, reduzindo
arbitrariamente o seu crédito, sem apresentar o motivo para tal glosa e a
indicação do dispositivo legal que não autorizava o creditamento pela
contribuinte.
Afirma que a única informação com relação à redução dos créditos de
março/2006 está na página 1 do Anexo I do mês de abril/2006, sem terem sido
indicados os motivos a glosa.
Explica que, em função da glosa efetuada, a autoridade fiscal apurou saldo
devedor no mês de abril, utilizando, para compensá-lo, o saldo credor dos meses
de maio e junho, que já havia sido utilizado pela contribuinte para quitar a
contribuição no mês de março de 2007, conforme pode se verificar em seu Dacon.
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A manifestante condena a compensação de ofício sem justificativa efetuada pela
autoridade fiscal, alegando que houve violação ao princípio constitucional que
prevê a motivação dos atos, com consequente cerceamento de sua defesa.
Neste sentido, suscita a nulidade do parecer fiscal, e segue citando jurisprudência
administrativa e doutrinária a respeito do tema.
IV - A Glosa Indevida dos Créditos de Cofins Vinculados à Receita Tributada no
Mercado Interno A manifestante alega que, além dos créditos vinculados às
receitas não tributadas no mercado interno, foram glosados créditos vinculados
às receitas tributadas, no valor de R$ 46.623,85, que não foram objeto do pedido
de ressarcimento em análise, uma vez que esses créditos somente podem ser
utilizados em desconto de débitos da contribuição, nos termos do artigo 27 da IN
RFB no 900/2008. Assim, requer o cancelamento dessas glosas.
V - A Legalidade dos Créditos de Cofins Decorrentes de Bens e Serviços Utilizados
como Insumos A manifestante alega que os créditos pleiteados são legítimos, uma
vez que guardam relação intrínseca com a sua atividade produtiva, na medida em
que proporcionam a existência do produto, o seu funcionamento, a sua
manutenção ou o seu aprimoramento.
Cita definição da palavra "insumo", segundo a qual o termo designa "todas as
despesas e investimentos que contribuem para a obtenção de determinado
resultado, mercadoria ou produto até o acabamento ou consumo final".
A seguir, passa a tratar da não cumulatividade do PIS e da Cofins, desde a sua
introdução no ordenamento jurídico brasileiro pela Emenda Constitucional no
42/2003, Processo 10660.907729/2011-50 Acórdão n.o 02-087.735 DRJ/BHE Fls.
701 5 passando pela edição das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 e publicação
da Instrução Normativa no 404/2004, pela então Secretaria da Receita Federal,
que, no seu entendimento, limitou, contrariamente à Constituição Federal e as
citadas leis, a não cumulatividade das contribuições.
Segue discorrendo sobre as diferenças entre o conceito de insumos aplicado ao IPI
e o aplicável às contribuições do PIS e da Cofins, que, segundo defende, deve
incluir todas as despesas e custos que, de forma direta ou indireta, sejam
necessários para que a empresa possa produzir e comercializar seus produtos e
serviços auferindo receitas.
Cita doutrina jurídica nesse sentido, concluindo que, inexistindo definição taxativa
de insumos ou remissão à utilização subsidiária de quaisquer outros dispositivos
legais no texto da Lei no 10.833/2003, o conceito de insumos não está restrito à
hipótese prevista na IN no 404/2004, e defende para tal a aplicação dos conceitos
de "custo de produção" ou mesmo "despesas necessárias" extraídos da legislação
do IRPJ (artigo 290 e 299 do RIR/99), citando decisões do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais - CARF.
Ao final, resume a sua tese, segundo a qual o conceito de insumo, para fins de
creditamento da Cofins não-cumulativa alcança todos os dispêndios da empresa
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que i)estejam necessariamente relacionados à geração de receita e faturamento;
e ii) possam ser considerados como custo de produção ou despesa necessária, nos
termos da legislação do imposto de renda.
V.1 - Material de Embalagem Transporte/Acondicionamento Afirma que os
materiais de embalagem que tiveram seus créditos glosados se tratam de
"pallets" e "tampa de pallets", utilizados para movimentação e armazenagem dos
produtos industrializados, bem como "film stretch", papelão ondulado e fita
poliéster, usados para formar capa protetora da carga movimentada.
Alega que todos esses produtos estão estrita e necessariamente vinculados à sua
atividade fim, que é a fabricação de fios de cobre, e que a falta de tais materiais
inviabilizaria o transporte com segurança e a manutenção da qualidade dos
produtos industrializados, concluindo que os materiais em questão classificam-se
como insumos, em virtude da sua essencialidade para a fabricação do produto
final destinado à venda pela empresa.
V.2 - Frete sobre Retorno de Embalagem A manifestante invoca o inciso IX do art.
3o da Lei no 10.833/2003, em defesa dos créditos calculados sobre o retorno de
material de embalagem, citando decisão do CARF, que concedeu o direito a
crédito sobre frete pago para transportar bens utilizados como insumo e sobre o
transporte entre os estabelecimentos industriais da pessoa jurídica de bens em
fase de industrialização.
Cita ainda Soluções de Consulta da RFB, que respaldam o direito a crédito da
Cofins sobre o frete de insumos adquiridos e que consideram que o frete pago na
aquisição de matéria-prima, material de embalagem e produtos intermediários
compõe o custo desses insumos, para fins de cálculo do crédito a ser descontado.
Processo 10660.907729/2011-50 Acórdão n.o 02-087.735 DRJ/BHE Fls. 702 6
Considera que os custos do frete contratado para retorno de material de
embalagem se caracterizam como insumos, por estarem diretamente
relacionados à atividadefim da empresa, tratando-se de despesa indispensável à
comercialização dos produtos finais.
V.3 - Aquisição Matéria-prima para Serviço de Transformação de Material de
Embalagem;
Serviço de Transformação de Material de Embalagem; e Serviço de Recuperação
de Material de Embalagem (tambor recuperado)A reclamante discorda da glosa
dos créditos referentes à aquisição de matéria-prima (poliestereno) para a
fabricação, por encomenda, dos carretéis de plástico, utilizados para acondicionar
os fios de cobre produzidos pela empresa, assim como dos créditos referentes ao
pagamento do serviço de transformação desse material, por empresa
terceirizada, sob sua encomenda.
Alega que os referidos carretéis são indispensáveis para o acondicionamento e
apresentação dos fios de cobre produzidos, já que seria impossível comercializar
os fios desacompanhados do carretel. Destaca que o carretel faz parte do
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produto, sendo com ele vendido, servindo para que os fios sejam manuseados até
o momento da sua utilização final pelo comprador, tanto é que muitas devoluções
ocorrem em função de dano no carretel, que podem alterar e prejudicar o
produto final.
Neste sentido, defende que os carretéis de plástico caracterizam-se como
insumos, ensejando o creditamento previsto no inciso II do art. 3o da Lei no
10.833/2003, e cita Soluções de Consulta a respeito da possibilidade de
creditamento em relação a serviços de industrialização por encomenda.
Repisa o fato de que o conceito de insumo pode se ajustar a todo consumo de
bens ou serviços que se caracterize como custo necessário ao processo fabril ou
de prestação de serviços, contestando o argumento da fiscalização sobre a
necessidade de se observar o Princípio da Interpretação Literal na interpretação
do § 4o do artigo 8o da IN SRF no 404/2004.
Acrescenta que, no presente caso, inexiste disposição legal que respalde a
aplicação subsidiaria da legislação do IPI para identificação dos insumos que
geram créditos da Cofins, e cita doutrina que critica a interpretação literal da
legislação.
V.4 - Serviço de Beneficiamento de Sucata Sobre os créditos glosados referentes
às despesas com serviços de beneficiamento, por encomenda, da sucata
resultante do processo de industrialização dos fios de cobre, alega que o
fundamento legal apresentado pelo fisco (art. 47 da Lei no 11.196/2005)não se
aplica ao caso, uma vez que "não adquiriu sucata para beneficiamento", mas
houve reaproveitamento da sucata resultante do seu processo de fabricação de
fios.
Explica que a operação realizada consiste na remessa da sucata de sua
propriedade para industrialização por empresa terceirizada, que a transforma em
matéria-prima, e é justamente o custo desse serviço que gera o crédito tomado.
Assim, entende que a vedação de tal crédito consistiria na cumulatividade da
parcela da contribuição debitada pela empresa industrializadora terceirizada e
paga pela manifestante ao receber o produto reciclado, o que seria inaceitável,
por constituir bitributação e cumulatividade.
Processo 10660.907729/2011-50 Acórdão n.o 02-087.735 DRJ/BHE Fls. 703 7
Acrescenta que as despesas incorridas com o serviço de industrialização da sucata
em matéria-prima caracteriza-se como insumo, por ser essencial ao processo de
fabricação de fios de cobre.
V.5 - GLP referente ao consumo das empilhadeiras A manifestante defende o
direito aos créditos calculados sobre o combustível GLP utilizado nas
empilhadeiras que efetuam o transporte interno de matériaprima na área de
produção da empresa, por considerar um equipamento integrante do seu
processo produtivo, além de ser usado para movimentar produtos acabados.
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Cita decisão do CARF, que concedeu o direito aos créditos sobre combustíveis
usados no processo produtivo da adquirente, e Solução de Consulta a respeito do
tema.
VI - A Suficiência do Crédito de Cofins não-cumulativa do 2o Trimestre de 2006
para Compensar os Débitos Não Homologados pela Receita Federal A
manifestante alega ter cometido alguns erros no preenchimento de suas
declarações de compensação, que, uma vez sanados, ensejam a suficiência do
seus créditos para a compensação integral dos débitos declarados.
VI.1 - PER/Dcomp no 28562.92117.200407.1.3.11-7616 Sobre os débitos
informados nessa Dcomp (PIS e Cofins referentes a março/2007, nos valores de R$
27.097,39 e R$ 124.811,99, respectivamente), a contribuinte informa que foram
quitados posteriormente mediante dedução no próprio Dacon do saldo credor
apurado em junho de 2006.
A seguir, a contribuinte passa a explicar os motivos que a levaram à alteração na
forma de quitação dos referidos débitos, que decorreram da constatação de erro
na apuração do crédito em questão, com a retificação do Dacon do período.
Acrescenta que, por um lapso, deixou de enviar o pedido de cancelamento
devido, o que somente foi providenciado posteriormente (Pedido de
Cancelamento no 37273.95875.231211.1.8.11-5424), e requer, ao final, que seja
aceito o referido pedido, com extinção dos respectivos débitos.
VI.2 - PER/Dcomp no 36350.86025.240706.1.3.11-6732 Sobre o débito informado
nessa Dcomp (CSLL referente a junho/2006, no valor de R$ 193.972,41), a
manifestante informa que foi quitado posteriormente, por meio de um DARF, no
valor de R$ 119.720,54, e de duas compensações, nos valores de R$ 74.251,89 e
R$ 335,11, por meio das Dcomp de nos 17480.45830.221211.1.7.11-3559 e
17335.22391.090508.1.3.02-0468, respectivamente.
Explica que a mudança na forma de quitação se deu após a contribuinte perceber
que o valor do seu crédito passível de ressarcimento era menor do que o pedido
inicialmente, e que não seria suficiente para quitar todo o débito da CSLL.
Acrescenta que, por um lapso, deixou de retificar a Dcomp no 36350.86025(...), o
que só fez posteriormente, por meio da Dcomp no 17480.45830.221211.1.7.11-
3559.
Processo 10660.907729/2011-50 Acórdão n.o 02-087.735 DRJ/BHE Fls. 704 8
Neste sentido, requer que seja desconsiderada a Dcomp no 36350.86025(...), com
o recebimento da sua retificadora, sob pena de se compensar o respectivo débito
(CSLL) em valor maior do que o devido.
VII - A Ilegalidade da Instrução Normativa no 404/2004 Afirma que a auditoria
fiscal pretende glosar seus créditos, com base na IN SRF no 404/2004, que
delimitou a abrangência do termo "insumos", já que a lei não o conceituou.
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Aduz que a função da referida IN é regulamentar as leis, sendo-lhe vedado
ultrapassar o seu conteúdo, e que não se tratando de lei, não pode obrigar
ninguém ao seu cumprimento, em respeito ao art. 5o, II, da Constituição Federal.
Neste sentido, conclui que a IN acabou por extrapolar o limite legal e
constitucional de maneira indevida, devendo se declarada ilegal, com o
afastamento das glosas efetuadas, uma vez que: i) a lei autoriza o aproveitamento
de crédito de Cofins decorrente de valores relacionados à aquisição de insumos
utilizados no processo industrial da empresa; ii) o sistema não cumulativo obriga
os contribuintes sujeitos ao regime do lucro real à alíquota maior de contribuição,
mas permite o aproveitamento de crédito; e iii) os insumos tiveram seus créditos
glosados pela autoridade fiscal, em desrespeito à Lei no 10.833/2003 e à
Constituição Federal.
Em sua defesa, cita decisões judiciais.
VIII - O Pedido Ao final, requer que seja concedido efeito suspensivo à presente
manifestação
de
inconformidade,
e
que
esta
seja
admitida,
para,
preliminarmente, anular a glosa de parte dos créditos de março/2007 e,
consequentemente, a compensação de ofício do suposto saldo devedor de
abril/2006, e, no mérito, reformar parte do despacho decisório impugnado,
reconhecendo-se integralmente o direito creditório pleiteado, com a
homologação de todas as compensações realizadas.
Requer, ainda, caso se entenda necessário, prazo para a juntada de documentos
e/ou laudos que comprovem o processo industrial dos fios de cobre, a fim de
comprovar a essencialidade dos produtos na produção dos fios e a sua adequação
ao conceito de insumos.
É o relatório.
A Manifestação de Inconformidade foi julgada procedente em parte, tendo sido
proferido o Acórdão, assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006 APURAÇÃO NÃO
CUMULATIVA. CRÉDITOS. INSUMOS.
Para efeito da apuração de créditos na sistemática de apuração não cumulativa do
PIS e da Cofins, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer
bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica, mas, tão somente
aqueles bens ou serviços intrínsecos à atividade, adquiridos de pessoa jurídica e
aplicados ou consumidos diretamente na fabricação do produto ou no serviço
prestado.
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. UTILIZAÇÃO.
O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes, não cabendo o aproveitamento para dedução da contribuição
apurada em mês anterior.
Fl. 772
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APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS VINCULADOS A RECEITA TRIBUTÁVEL.
APURAÇÃO DO SALDO A RESSARCIR.
A glosa de créditos vinculados à receita tributável afeta o resultado na apuração
do saldo de crédito a ressarcir.
APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. CRÉDITOS. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE.
Para serem considerados insumos e, portanto, darem direito ao aproveitamento
de créditos, os materiais de embalagem devem ser utilizados durante o processo
de fabricação, incorporando-se ao produto. É incabível o aproveitamento de
créditos relativos à embalagem adicionada após a fabricação, para o transporte
do produto.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE NO RETORNO DE EMBALAGEM.
Os serviços de transporte para o retorno de embalagens às instalações da
empresa não geram créditos da não cumulatividade da COFINS.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS.
TRANSFORMAÇÃO
DE
MATERIAL
DE
EMBALAGEM.
Não são passíveis de creditamento, na apuração não-cumulativa da Cofins, os
gastos com bens e serviços empregados na recuperação de material de
embalagem a ser utilizado pela empresa para acondicionamento de seus
produtos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INDUSTRIALIZAÇÃO DE SUCATA POR
ENCOMENDA.
Os serviços pagos pela transformação de sucata em matéria-prima a ser utilizada
na produção da empresa são considerados insumos, gerando direito ao crédito da
Cofins não cumulativa.
NÃO CUMULATIVIDADE. GLP.
Os combustíveis utilizados nos veículos de transporte interno da produção,
incluindo as empilhadeiras, são considerados insumos, gerando créditos da não-
cumulatividade da Cofins.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/04/2006
a 30/06/2006 CERCEAMENTO DE DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não configura cerceamento de defesa, se a matéria já se encontra devidamente
impugnada, não configurando prejuízo ao contribuinte.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração:
01/04/2006
a
30/06/2006
ARGÜIÇÃO
DE
INCONSTITUCIONALIDADE
E
ILEGALIDADE.
Às instâncias administrativas não compete apreciar vícios de ilegalidade ou de
inconstitucionalidade das normas tributárias, cabendo-lhes apenas dar fiel
cumprimento à legislação vigente.
Fl. 773
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Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório
Reconhecido em Parte
A referida decisão foi objeto de Recurso Voluntário, no qual a Recorrente alega, em
síntese:
II – OBJETO DO RECURSO Em breve resumo, a Recorrente apresentou, em
2.6.2010, Pedido de Ressarcimento Retificador de no 17955.04890.020610.1.5.11-
2520, ocasião em que declarou crédito de “COFINS Nãocumulativa - Mercado
Interno” do 2o trimestre de 2006, no valor de R$ 534.297,08.
Com efeito, no competente despacho decisório proferido pela autoridade fiscal já
haviam sido homologados R$ 338.193,69, sendo que, após a manifestação de
inconformidade, foram homologados mais R$ 22.112,68, restando o montante
total não homologado de R$ 173.990,71, conforme demonstrado na tabela
abaixo:

Entretanto, do total dos créditos glosados, a importância de R$ 138.014,30 foi
confessada pela Recorrente como indevida, pois, já havia sido utilizada em outro
pedido de ressarcimento referente a crédito de COFINS vinculado à receita de
exportação (PER 36593.23452.020610.1.5.09-0370) – tanto que, como se verá
adiante (item IV.1), os débitos inicialmente compensados com tal crédito foram
quitados por outros meios.
Já os demais créditos, no valor de R$ 35.976,41, deveriam ter sido homologados,
eis que se referem a “insumos”, sendo considerados “essenciais” e “relevantes” à
consecução do objeto social da Recorrente, em consonância com o
posicionamento consagrado pelo Superior Tribunal de Justiça (“STJ”), em sede de
recurso repetitivo, nos autos do Recurso Especial (“REsp”) no 1.221.170/PR e
reconhecido pela jurisprudência atual do CARF.
Assim sendo, o presente Recurso Voluntário objetiva, em suma, (i) a extinção dos
débitos inicialmente compensados com o crédito de R$ 138.014,30 por meio das
DCOMP n.
os 36350.86025.240706.1.3.11-6732 e 28562.92117.200407.1.3.11-7616; e (ii) o
reconhecimento dos créditos relativos à aquisição dos seguintes insumos:
a) material de embalagem para transporte e condicionamento;
b) frete sobre retorno das embalagens;
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c) matéria-prima para serviços de transformação e recuperação de material de
embalagem (tambor recuperado).
É o relatório.

VOTO
Conselheira Onízia de Miranda Aguiar Pignataro, Relatora.
Admissibilidade
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.
Das alegações recursais
Preliminarmente, cumpre destacar que a Recorrente esclareceu que, em virtude da
utilização de parte do crédito objeto da presente demanda em outro pedido de ressarcimento
relativo
a
crédito
de
COFINS
vinculado
à
receita
de
exportação
(PER
no
36593.23452.020610.1.5.09-0370), adotou as medidas necessárias para promover a extinção dos
saldos de débitos indevidamente compensados:
(i) retificou a DCOMP no 36350.86025.240706.1.3.11-6732, vinculada ao processo
em
análise,
com
a
apresentação
da
DCOMP
Retificadora
no
17480.45830.221211.1.7.11-3559, para reduzir o valor de CSLL indicada à
compensação, referente a junho de 2006, de R$ 193.972,41 para R$ 74.251,87 e
efetuou o pagamento à vista do saldo remanescente de R$ 119.720,54, com os
benefícios da Lei no 11.941/09 (fls. 634 dos autos); e (ii) cancelou a DCOMP
28562.92117.200407.1.3.11-7616, vinculada ao processo em análise, com a
apresentação da DCOMP 37273.95875.231211.1.8.11-5424, na qual indicava
débitos de PIS e COFINS de março de 2007, nos valores de R$ 27.097,39 e R$
124.811,99, justificando que, em razão da transferência de créditos de PIS e
COFINS, respectivamente, de junho de 2006, referente a Crédito de Importação
Vinculado à Receita Tributada no Mercado Interno, para a apuração do PIS e da
COFINS de março de 2007, nesse período, não foram apuradas contribuições a
recolher.
Assim, o crédito em discussão nos presentes autos, que, inicialmente, era de R$
666.016,27 e foi retificado para R$ 534.297,08, subtraído do crédito utilizado em
duplicidade (R$ 138.014,30, objeto do PER 36593.23452.020610.1.5.09-0370),
totaliza R$ 396.282,78, que é suficiente para a extinção da totalidade dos débitos
compensados, já que a parcela de R$ 271.629,92 dos débitos compensados foi
devidamente quitada.
No entanto, a DCOMP Retificadora no 17480.45830.221211.1.7.11-3559 e a
DCOMP de Cancelamento no DCOMP 37273.95875.231211.1.8.11-5424 foram
inadmitidas sob o argumento de que teriam sido transmitidas em data posterior à
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data da ciência do Parecer e do Despacho Decisório relacionados ao mesmo
crédito (fls. 269–271 do processo administrativo) e, ao serem objeto da
manifestação de inconformidade, foram desconsideradas por supostamente não
se referirem ao crédito, mas sim ao débito.
O acórdão da DRJ/BHE ressaltou a possibilidade de a autoridade administrativa da
unidade local proceder à revisão de ofício dos débitos confessados nas DCOMP.
Todavia, os autos retornaram à unidade local para apuração do crédito, nos
termos do aresto recorrido, sendo que não houve nenhuma manifestação quanto
aos débitos reduzidos.
Como o pedido de compensação é confissão de dívida, é importante que essas
declarações sejam processadas, com a consequente extinção dos débitos
correlatos.
Trata o presente processo do Pedido de Ressarcimento de créditos de COFINS NÃO
CUMULATIVA - MERCADO INTERNO, relativa ao 2° trimestre de 2006, PER 17955. 04890. 020610.
1. 5. 11 - 2520 e Declarações de Compensação - DCOMPs abaixo discriminadas vinculadas ao
primeiro, conforme minuta de cálculo juntada pela Equipe de Ressarcimento - DICRED/RESSARC,
da 6a RF:

Em cumprimento ao estabelecido pela 1a Turma da Delegacia da Receita Federal do
Brasil de Julgamento em Belo Horizonte (MG) - DRJ/BHE, foram efetuados os cálculos a serem
operacionalizados conforme decisão constante do Acórdão no 02-087.735, datado de 25 de
setembro de 2018, em relação às reversões de glosas dos Créditos de COFINS relativos aos
serviços de beneficiamento de sucata e ao combustível GLP das empilhadeiras, de acordo com os
valores revertidos nos itens 5.4 e 5.5 da referida decisão, que foram proporcionalizados com base
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no percentual (Vide Anexo I do Termo de Verificação Fiscal) da Receita não tributada nos meses
em questão por se tratar de um PER-COFINS Mercado Interno, conforme valores planilhados a
seguir:

Dessa
forma,
conforme
detalhado
pela
Equipe
de
Ressarcimento
-
DICRED/RESSARC, da 6a RF, verifica-se que em relação à reversão dos valores referentes ao saldo
anterior oriundos do 1o trimestre/2006 já foram ajustados quando foram ressarcidos os valores
determinados pelo Acórdão 02-087.736/2018 vinculado ao Processo 10660.907732/2011-73
referente ao PER 02996.75654.190809.1.5.11-7604 relativo ao 1o trimestre/2006.
Portanto, em relação ao pedido preliminar da recorrente, verifica-se que a Equipe
de Ressarcimento - DICRED/RESSARC, da 6a RF concluiu que “conforme a Decisão da DRJ/BHE
constante do Acórdão no 02-087.735/2018, a GLOSA MANTIDA passa a ser de R$ 173.990,70
enquanto o CRÉDITO PASSÍVEL DE RESSARCIMENTO no PER/DCOMP em questão passa a ser de R$
360.306,38, devendo, portanto, ser operacionalizadas as compensações dos débitos referentes as
Declarações de Compensação -DCOMPS vinculadas ao PER 17955. 04890. 020610. 1. 5. 11 - 2520
no valor da diferença revertida de Créditos COFINS de R$ 22.112,68 a favor do contribuinte”.
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No entanto, da análise do direito creditório, a Autoridade Fiscal deferiu
parcialmente os créditos pleiteados e, por sua vez, o Julgador a quo deu procedência em parte à
manifestação de inconformidade, restando a este Colegiado apenas a apreciação sobre as glosas
de despesas com: “material de embalagem transporte acondicionamento”, “frete sobre retorno
de embalagem” e “aquisição matéria-prima para serviço de transformação de material de
embalagem; serviço de transformação de material de embalagem; e serviço de recuperação de
material de embalagem (tambor recuperado)”.
Nesse sentido, cabe iniciar com as leis de regência das contribuições.
Lei no 10.637/2002 Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica
poderá descontar créditos calculados em relação a:
(...);
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
(...);
Lei no 10.833/2003 Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica
poderá descontar créditos calculados em relação a:
(...);
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
(...);
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
(...).
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a
Lei no10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:
(...).
II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1o e 10 a 20 do art. 3o desta Lei;
(...).
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Como já amplamente conhecido, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em
22.02.208, o Superior Tribunal de Justiça decidiu, sob o rito de recursos repetitivos, que devem ser
considerados insumos, nos termos do inciso II do art. 3o, citado e transcrito anteriormente, os
custos e despesas que direta e/ou indiretamente são essenciais ou relevantes para a produção dos
bens destinados à venda e/ou da prestação dos serviços vendidos.
Consoante à decisão do STJ:
“(...) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, ou seja, considerando-se a impossibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.”
A Recorrente é empresa que tem por objeto social a indústria e o comércio de fios
de cobre (NCM 7408.11.00). Para a consecução do seu objeto, adquire matéria prima, produtos
intermediários e materiais de embalagem que são empregados na produção dos referidos fios.
Os fios de cobre também são industrializados pela Recorrente a partir da aquisição
de matéria prima (NCM 7408.11.00) resultante do beneficiamento, por encomenda, da sucata do
cobre resultante do primeiro processo de fabricação dos fios pela empresa.
Para a comercialização dos fios de cobre, é indispensável que eles sejam
apresentados em material de embalagem adequado, denominado carretel de plástico. Esses
carretéis são produzidos pela matéria prima poliestireno, adquirida pela Recorrente no mercado
interno e repassada para empresa terceirizada confeccionar os carretéis por encomenda.
Nesses exatos termos que serão analisadas as matérias a seguir.
1. Material de embalagem de transporte/acondicionamento
A recorrente informa, no seu recurso, que havia ficado evidenciado na manifestação
de inconformidade (fls. 306–307) que as despesas glosadas sob esta rubrica se referem a pallets,
tampas de pallets, film stretch, papelão ondulado e fita poliéster, todos usados para proteger os
produtos desde a unidade fabril até sua entrega. Não se discute que, sem essa proteção, a carga
facilmente se arruinaria, inviabilizando, pois, a atividade da Recorrente.
No entanto, de acordo com a DRJ tais glosas devem ser mantidas porque:
Conforme já debatido, o conceito de insumos a ser aqui observado é aquele
definido pelo § 4o, inciso I, do art. 8o da Instrução Normativa SRF no 404, de 2004,
no qual o material de embalagem de transporte não se enquadra, porque não age
diretamente sobre o produto em fabricação. Ao contrário, esse material só é
utilizado quando o produto já está pronto.
É certo que, dentre os insumos destinados à fabricação, afirmam o art. 66, § 5o,
inciso I, “b”, da IN SRF no 247, de 2002, e o art. 8o, § 4o, inciso I, “b”, da IN SRF no
404, de 2004, que estariam incluídos os materiais de embalagens. No entanto, de
acordo com o inciso II do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e com o inciso II do art.
3o da Lei no 10.833, de 2003, podem ser descontados créditos em relação aos
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bens e serviços utilizados como insumo na fabricação de bens ou produtos
destinados à venda. Assim, em que pese as precitadas Instruções Normativas
incluam os materiais de embalagem entre os insumos, não pode ser perdido de
vista que, para serem considerados insumos, esses materiais de embalagem
devem ser utilizados durante o processo de fabricação do produto. A adição de
embalagem depois de o produto estar fabricado, por óbvio, não é considerada
mais “na fabricação”. Melhor esclarecendo, o material de embalagem somente
dará direito a crédito se a embalagem estiver incorporada ao produto, o que não
é o caso dos bens que tiveram seus créditos glosados pelo fisco.
Devem, portanto, ser mantidas as glosas relativas a esses bens.
Por outro lado, a Câmara Superior de Recursos Fiscais, ao apreciar recurso especial
versando sobre matéria semelhante, tratou de dar logo vigência ao decisum do STJ, em acórdão
cuja ementa contém o seguinte:
“PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da
Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da
essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a
importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada
pelo Contribuinte.
Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos
autos do REsp n.o 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos.
A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo
STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das
contribuições não-cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os bens e
serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração
resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da
produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Nesse sentido, reconhecido o direito ao crédito pelo STJ, no julgamento do REsp
n.o 1.125.253, é afastada a glosa com relação ao material de embalagem
reutilizável, pois necessário à preservação das característica dos produtos durante
o transporte, sendo essencial, ainda, para manutenção de sua qualidade”
(Acórdão CSRF no 9303-009.649, de 16.10.2019).
Assim, entendo que os dispêndios com pallets, tampas de pallets, film stretch,
papelão ondulado e fita poliéster, todos usados para proteger os produtos desde a unidade fabril
até sua entrega, inserem-se no contexto da unitização, manuseio, movimentação e expedição do
produto, no estabelecimento da recorrente, na operação de venda, quando o ônus for suportado
pelo vendedor.
Desta forma, voto por reverter a glosa em relação ao material de embalagem de
transporte/acondicionamento.
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2. Frete sobre retorno de embalagem
Em relação aos fretes pagos para propiciar o retorno de embalagens às suas
instalações, alega a recorrente que se caracterizam como insumos, por estarem diretamente
relacionados à atividade-fim da empresa, tratando-se de despesa indispensável à comercialização
dos produtos finais.
No entanto, a DRJ entendeu que a glosa relativa aos fretes pagos para propiciar o
retorno de embalagens às instalações fabris da pessoa jurídica deve ser mantida porque:
Veja-se que não há previsão legal admitindo créditos sobre despesas de frete,
exceto a prevista no art. 3o, IX, da Lei no 10.833/2003 (citada pela contribuinte em
sua manifestação de inconformidade), e que abrange apenas os fretes incidentes
nas operações de venda, o que não é o caso.
Com exceção da hipótese referida, o frete somente irá permitir o creditamento de
forma indireta, quando integrante do custo de aquisição de um produto que, por
sua vez, autorize o creditamento. Assim, se por exemplo, a manifestante adquirir
matériaprima para a industrialização, apurando créditos na condição de insumo -
respeitados todos os requisitos normativos e legais -, o frete pago na aquisição
deste integrará o respectivo custo.
Não é o frete que admite crédito, mas, o custo da aquisição das mercadorias
usadas como insumos na produção de bens destinados à venda.
No caso das embalagens, os fretes nem sequer se referem à aquisição das
mesmas, por se tratar de fretes pagos para o retorno de itens que já são de
propriedade da manifestante ao seu estabelecimento. Ademais, esse
entendimento já está firmado pela Receita Federal do Brasil - RFB, através de sua
Coordenação Geral de Tributação - Cosit, por meio da Solução de Consulta no
99026, de 16 de fevereiro de 2017.
No entanto, como bem detalhado pela recorrente, verifica-se que o retorno de
material de embalagem é indispensável para a apresentação dos produtos produzidos pela
mesma. Isso porque tais custos de frete são essenciais à atividade-fim da empresa.
Inclusive, a CSRF também possuiu o mesmo entendimento a respeito da
caracterização como insumos desse tipo de despesa, sempre avaliando a essencialidade do
dispêndio, como se extrai do Acórdão CSRF no 9303-009.649, de 16.10.2019:
“CUSTOS/DESPESAS.
FRETES
DE
PRODUTOS
ACABADOS.
EMBALAGENS,
FERRAMENTAS E MATERIAIS. CRÉDITOS. DESCONTOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com fretes de produtos acabados, com material de
embalagem e com ferramentas e materiais utilizados nas máquinas e
equipamentos de produção/fabricação dos produtos vendidos enquadram-se na
definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento
do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo; assim, por força do
disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para
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reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar créditos sobre tais
custos/despesas” (Acórdão CSRF no 9303-009.734, de 11.11.2019.
Nesse sentido, voto por reverter a glosa sobre o frete relativo ao retorno de
embalagem.
3. Aquisição de matéria prima para serviço de transformação de material de
embalagem e serviço de recuperação de material de embalagem (tambor recuperado)
A DRJ manteve a glosa relativa a diversas despesas relacionadas à industrialização
de carretéis de plástico, materiais de embalagem nos quais são acondicionados fios de cobre
produzidos pela empresa. O crédito pleiteado pela Recorrente refere-se à aquisição da matéria-
prima (poliestireno) e ao pagamento pelo serviço de industrialização por encomenda dos
carretéis:
Note-se que, para efeito de creditamento das contribuições, o termo insumos
inclui o material de embalagem (desde que este agregue o produto em
fabricação), mas não a matéria-prima utilizada para fabricação desse material de
embalagem.
Assim, ainda que se reconheça a necessidade dos carretéis de plástico para o
acondicionamento dos fios de cobre, que constituem o produto final a ser
vendido pela empresa, ou até mesmo se admita que, neste caso, o material de
embalagem não possa ser dissociado do produto, por constituir a única forma de
se propiciar o manuseio do produto vendido, conforme alega a manifestante, é
preciso ressaltar a diferença entre o material de embalagem propriamente dito e
a matéria-prima utilizada para a sua confecção. Enquanto o primeiro encontra-se
previsto nos atos normativos citados, ainda que em caso específico, em que seja
agregado ao produto final durante a sua produção, o segundo não possui
qualquer respaldo na legislação de regência para que possa gerar créditos a serem
descontados da contribuição devida.
Correta, portanto, a glosa aplicada pela fiscalização, uma vez que não há previsão
legal para o creditamento de matéria-prima utilizada para fabricação -própria ou
por
encomenda
-
dos
carretéis
utilizados
pela
contribuinte
para
acondicionamento dos fios de cobre destinados à venda.
No entanto, conforme demonstrado pela recorrente (fls. 309–312), verifica-se que
os carretéis de plástico são materiais de embalagem indispensáveis ao acondicionamento e
apresentação dos fios de cobre produzidos pela Recorrente. Isso porque sem esses carretéis é
impossível comercializar fios de cobre.
Nesse sentido, a recorrente reitera que:
A importância da embalagem é tamanha que muitas das devoluções das
mercadorias pelos compradores ocorrem por causa de carretéis amassados ou
com outros danos. Isso porque, se o carretel estiver com algum defeito, os fios de
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cobre correm o risco de ficar prejudicados, alterando suas características e
diminuindo seu proveito.
Dessa forma, verifica-se que tal dispêndio é essencial à atividade produtiva da
Recorrente, o que atrai a aplicação do conceito delineado no REsp no 1.221.170/PR.
Nesse sentido, voto por reverter a glosa relativa à aquisição de matéria prima para
serviço de transformação de material de embalagem, bem como serviço de recuperação de
material de embalagem (tambor recuperado).
Conclusão
Do acima exposto, voto no sentido de dar provimento parcial ao recurso voluntário,
para
reverter
as
glosas
sobre
os
gastos
(1)
com
materiais
de
embalagem
de
transporte/acondicionamento e (2) aquisição de matéria-prima (poliestireno) para transformação
de material em embalagem e com o serviço de transformação de material de embalagem.

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