Tribunal: CARF
Processo: 10380.720084/2018-65
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUANA ESTEVES FREITAS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-07
Data de publicação: 2025-10-30

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. DECADÊNCIA. PRAZO DE CINCO ANOS. SÚMULA VINCULANTE No 8 DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. RECOLHIMENTO ANTECIPADO. APLICAÇÃO DA REGRA DO ARTIGO 150, §4o DO CTN. SÚMULA CARF No 99.
Em face da inconstitucionalidade declarada do art. 45 da Lei n. 8.212/1991 pelo Supremo Tribunal Federal, inclusive na forma da Súmula Vinculante no 08, o prazo decadencial para a constituição dos créditos previdenciários é de 05 (cinco) anos, nos termos do artigo 150, § 4o, ou do art. 173, ambos do Código Tributário Nacional, conforme a modalidade de lançamento.
Nos casos em que houver o recolhimento antecipado da contribuição, ainda que de forma parcial, aplica-se a regra prevista no artigo 150, §4o do CTN, conforme redação da súmula CARF no 99.
APROVEITAMENTO DE RECOLHIMENTOS REALIZADOS. BATIMENTO GFIP X GPS. INCABÍVEL.
Considerando que o encontro de débitos e créditos do contribuinte se dá por meio do confronto entre GFIP e pagamentos efetuados por meio de GPS, inclusive de registro do Valor a Compensar, caso tal informação não constar em GFIP, não há possibilidade de aproveitamento de quaisquer sobras de recolhimentos para abatimento de contribuições incidentes sobre bases de cálculo não reconhecidas pelo sujeito passivo e incluídas em lançamento de ofício.
NORMA TRIBUTÁRIA. CONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA. SÚMULA CARF No 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
ALÍQUOTA GILRAT/SAT/RAT. ATIVIDADE PREPONDERANTE. ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA.
Sobre os órgãos da administração pública em geral, incide a alíquota de 2% (grau médio) Anexo V, do RPS, Decreto no 3048/99, na redação dada pelo Decreto 6.042/2007. A alíquota GILRAT/SAT aplicável é aquela atribuída à atividade na qual se encontram o maior número de segurados empregados ou trabalhadores avulsos. Cabe ao contribuinte apresentar provas que contradigam as informações prestadas por ele mesma no preenchimento da GFIP.
APURAÇÃO DE SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO POR AFERIÇÃO INDIRETA. POSSIBILIDADE. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE.
O crédito previdenciário é apurado por aferição indireta quando da apresentação deficiente de documentos ou informações solicitados pela fiscalização. Não tendo sido apresentado, durante o procedimento de fiscalização, documentos hábeis e idôneos aptos a permitir o cálculo das contribuições previdenciárias, é permitido à Autoridade Fiscal, nos termos do parágrafo 4o do artigo 33 da Lei no 8.212 de 1991, a aferição indireta das contribuições devidas.
A alteração do crédito tributário deve ser baseado em fatos extintivos ou modificativos, aduzidos como matéria de defesa, devidamente demonstrados pelo contribuinte mediante produção de provas.
MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. ARGUIÇÃO DE CARÁTER CONFISCATÓRIO.
É devida a multa de ofício, no percentual de 75%, sobre a totalidade ou diferença do imposto ou contribuição, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata, nos termos do inciso I do artigo 44 da Lei no 9.430 de 1996.
A alegação de que a multa é confiscatória e de violação dos princípios constitucionais e legais não pode ser discutida nesta esfera de julgamento, pois se trata de exigência fundada em legislação vigente, a qual o julgador administrativo é vinculado.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFICÁCIA NORMATIVA.
Somente devem ser observados os entendimentos jurisprudenciais, e decisões administrativas para os quais a lei atribua eficácia normativa, de modo que as decisões suscitadas pelo recorrente em seu recurso voluntário não são aplicáveis ao caso analisado.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10380.720084/2018-65
ACÓRDÃO
2201-012.352 – 2a SEÇÃO/2a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
10 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
MUNICÍPIO DE RUSSAS
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. DECADÊNCIA. PRAZO DE CINCO ANOS.
SÚMULA VINCULANTE No 8 DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL.
RECOLHIMENTO ANTECIPADO. APLICAÇÃO DA REGRA DO ARTIGO 150, §4o
DO CTN. SÚMULA CARF No 99.
Em face da inconstitucionalidade declarada do art. 45 da Lei n. 8.212/1991
pelo Supremo Tribunal Federal, inclusive na forma da Súmula Vinculante no
08, o prazo decadencial para a constituição dos créditos previdenciários é
de 05 (cinco) anos, nos termos do artigo 150, § 4o, ou do art. 173, ambos
do Código Tributário Nacional, conforme a modalidade de lançamento.
Nos casos em que houver o recolhimento antecipado da contribuição,
ainda que de forma parcial, aplica-se a regra prevista no artigo 150, §4o do
CTN, conforme redação da súmula CARF no 99.
APROVEITAMENTO DE RECOLHIMENTOS REALIZADOS. BATIMENTO GFIP X
GPS. INCABÍVEL.
Considerando que o encontro de débitos e créditos do contribuinte se dá
por meio do confronto entre GFIP e pagamentos efetuados por meio de
GPS, inclusive de registro do Valor a Compensar, caso tal informação não
constar em GFIP, não há possibilidade de aproveitamento de quaisquer
sobras de recolhimentos para abatimento de contribuições incidentes
sobre bases de cálculo não reconhecidas pelo sujeito passivo e incluídas
em lançamento de ofício.
NORMA TRIBUTÁRIA. CONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA. SÚMULA
CARF No 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei tributária.
Fl. 559
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10380.720084/2018-65
2
ALÍQUOTA
GILRAT/SAT/RAT.
ATIVIDADE
PREPONDERANTE.
ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA.
Sobre os órgãos da administração pública em geral, incide a alíquota de 2%
(grau médio) Anexo V, do RPS, Decreto no 3048/99, na redação dada pelo
Decreto 6.042/2007. A alíquota GILRAT/SAT aplicável é aquela atribuída à
atividade na qual se encontram o maior número de segurados empregados
ou trabalhadores avulsos. Cabe ao contribuinte apresentar provas que
contradigam as informações prestadas por ele mesma no preenchimento
da GFIP.
APURAÇÃO DE SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO POR AFERIÇÃO INDIRETA.
POSSIBILIDADE. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE.
O crédito previdenciário é apurado por aferição indireta quando da
apresentação deficiente de documentos ou informações solicitados pela
fiscalização. Não tendo sido apresentado, durante o procedimento de
fiscalização, documentos hábeis e idôneos aptos a permitir o cálculo das
contribuições previdenciárias, é permitido à Autoridade Fiscal, nos termos
do parágrafo 4o do artigo 33 da Lei no 8.212 de 1991, a aferição indireta
das contribuições devidas.
A alteração do crédito tributário deve ser baseado em fatos extintivos ou
modificativos,
aduzidos
como
matéria
de
defesa,
devidamente
demonstrados pelo contribuinte mediante produção de provas.
MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. ARGUIÇÃO DE CARÁTER CONFISCATÓRIO.
É devida a multa de ofício, no percentual de 75%, sobre a totalidade ou
diferença do imposto ou contribuição, nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata, nos
termos do inciso I do artigo 44 da Lei no 9.430 de 1996.
A alegação de que a multa é confiscatória e de violação dos princípios
constitucionais e legais não pode ser discutida nesta esfera de julgamento,
pois se trata de exigência fundada em legislação vigente, a qual o julgador
administrativo é vinculado.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFICÁCIA NORMATIVA.
Somente devem ser observados os entendimentos jurisprudenciais, e
decisões administrativas para os quais a lei atribua eficácia normativa, de
modo que as decisões suscitadas pelo recorrente em seu recurso
voluntário não são aplicáveis ao caso analisado.

Fl. 560
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Luana Esteves Freitas – Relatora

Assinado Digitalmente
Marco Aurélio de Oliveira Barbosa – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Debora Fófano dos Santos,
Fernando Gomes Favacho, Weber Allak da Silva, Luana Esteves Freitas, Thiago Álvares Feital,
Marco Aurélio de Oliveira Barbosa (Presidente).

RELATÓRIO
Dos Autos de Infração
Trata-se de Autos de Infração (fls. 2/21 e 22/34) lavrados em desfavor da
Municipalidade, por meio dos quais são exigidos os créditos tributários oriundos das contribuições
previdenciárias, nas competências de 01/2013 a 12/2015, inclusive o 13o, conforme apontado no
Relatório Fiscal (fls. 35/51):
3.1 Da contribuição de 20% devida pelo sujeito passivo ao FPAS (Fundo de
Previdência e Assistência Social), incidente sobre o total das remunerações pagas,
devidas ou creditadas aos segurados empregados que lhe prestaram serviço no
período;
3.2 Da contribuição de 20% devida pelo sujeito passivo ao FPAS (Fundo de
Previdência e Assistência Social), incidente sobre o total das remunerações pagas
ou devidas aos segurados contribuintes individuais, inclusive os prestadores de
serviço autônomo de transporte, que lhe prestaram serviço no período;
3.3 Da contribuição devida para o financiamento dos benefícios concedidos em
razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente de riscos
ambientais do trabalho - RAT, incidente sobre o total da remuneração paga,
devida ou creditada aos segurados empregados, nos percentuais definidos em
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conformidade com a Relação de Atividades Preponderantes e correspondentes
graus de riscos da Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE,
constante do anexo V do Regulamento da Previdência Social – RPS aprovado pelo
Decreto 3.048/99 e alterações posteriores. A alíquota atribuída à Prefeitura
corresponde a 2%, incidindo ainda sobre este percentual o FAP – Fator
Acidentário de Prevenção, que é variável e encontra-se discriminado no
Relatório “Demonstrativo de Apuração” (anexo), onde todos os cálculos podem
ser visualizados;
3.4 Da contribuição dos segurados empregados, incidente sobre a remuneração
paga, devida ou creditada pelo empregador, a ser retida e recolhida pelo
mesmo, considerando-se a presunção do desconto feito, quando não realizado,
conforme Lei no. 8.212/91, Art. 33, §5o;
3.5 Da contribuição de 11% dos segurados contribuintes individuais, incidente
sobre a remuneração paga ou devida pelo empregador, a ser retida e recolhida
pelo mesmo, considerando-se a presunção do desconto feito, quando não
realizado, conforme Lei no. 8.212/91, Art. 33, §5o;
3.6 Da contribuição social devida a outras entidades (Serviço Social do Transporte
- SEST e o Serviço Nacional de Aprendizagem do Transporte – SENAT), incidente
sobre a os valores pagos pela prestação de serviços de transporte autônomos
executados por pessoas físicas, considerando-se a presunção do desconto feito,
quando não realizado.
Restou apurado pela fiscalização o cometimento das seguintes infrações pela
Municipalidade, que deram origem à lavratura dos Autos de Infração objetos deste processo
administrativo (fls. 38/41):
7.1
INFRAÇÃO
(PATRONAL)
-
VALORES
PAGOS
OU
CREDITADOS
A
TRANSPORTADORES AUTÔNOMOS NÃO OFERECIDOS À TRIBUTAÇÃO
7.1.1 Esta infração foi constatada a partir do confronto entre as bases de cálculos
declaradas em GFIP para categoria 15 (Contribuintes Individuais - Transportador
autônomo) e os valores contabilizados na conta 33903600, quando da
contratação de prestadores de transporte autônomo. Inicialmente as informações
extraídas da referida conta (33903600) foram agrupadas e totalizadas pela
competência da liquidação, procedimento demonstrado na “Tabela Contribuintes
Individuais – Transportadores Autônomos”, logo após foram transportados para
Tabela “Valores Declarados em GFIP x Valores liquidados na contratação de
serviços prestados – Transporte Autônomo” e a diferença não declarada em GFIP
foi lançada e sobre ela incidiram as contribuições patronais devidas, ora cobradas.
7.1.2 Destaca-se que a Prefeitura, a exceção de 04/2013, não declarou em GFIP
nenhum fato gerador deste tipo em todo o período fiscalizado, desta forma, nas
demais competências as bases cobradas referem-se integralmente aos valores
levantados na conta 33903600.
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7.2
INFRAÇÃO
(PATRONAL)
-
VALORES
PAGOS
OU
CREDITADOS
A
CONTRIBUINTES INDIVIDUAIS NÃO OFERECIDOS À TRIBUTAÇÃO
7.2.1 Esta infração foi constatada a partir do confronto entre as bases de cálculos
declaradas em GFIP para categoria 13 (Contribuintes Individuais) e os valores
contabilizados nas contas; 33903500 - Serviços de Consultoria; 33903600 - Outros
Serviços de Terceiros - Pessoa Física; 33904800 - Outros Auxílios Financeiros a
Pessoas Físicas, em relação a serviços prestados por pessoas físicas. Inicialmente
as informações extraídas das referidas contas foram agrupadas e totalizadas na
“Tabela Contribuintes Individuais” pela competência da liquidação, depois os
valores das bases foram transportados para tabela “Valores Declarados em GFIP x
Valores liquidados na contratação de serviços prestados” e a diferença não
declarada em GFIP foi lançada, incidindo sobre a mesma as contribuições
patronais devidas.
7.3 INFRAÇÃO (PATRONAL) - RUBRICAS A SEGURADOS EMPREGADOS NÃO
OFERECIDAS À TRIBUTAÇÃO – BASES DE CALCULOS DECLARADAS EM GFIP
INFERIORES ÀS CONSTATADAS EM FOLHAS DE PAGAMENTOS
7.3.1 Esta infração contempla os valores referentes aos salários de contribuição
dos segurados empregados que não foram oferecidos à tributação e que foram
obtidos a partir do cotejamento mensal entre os Salários de Contribuição
declarados em GFIP e os Salários de Contribuição constantes das folhas de
pagamentos da Prefeitura, conforme a tabela anexa “Valores declarados em GFIP
x Valores pagos, devidos ou creditados a Segurados Empregados”.
7.3.2 Ficou constatado pela auditoria que as Bases de Cálculo para a incidência da
Contribuição Previdenciária presente nas Folhas de Pagamentos (Base de Cálculo
para o INSS) se mostraram inferiores às corretas e por este motivo o Salário de
Contribuição de todas as competências foram recalculados, considerando o total
de proventos, deduzidos das verbas não incidentes, além do valor das faltas. O
referido cálculo fica demonstrado na planilha do anexo “Diferença de ‘Base de
Cálculo para o INSS’ (Salário de Contribuição) apurada pela Fiscalização nas Folhas
de Pagamentos”. Cópias dos resumos das folhas de pagamentos apresentadas
também foram anexadas ao processo.
7.3.3 Os valores das diferenças apuradas foram transferidos para planilha do
Anexo “Valores declarados em GFIP x Valores pagos, devidos ou creditados a
Segurados Empregados”, somados às bases de cálculo utilizadas pela prefeitura
(constantes dos resumos das Folhas de Pagamentos) para depois serem
subtraídos dos valores declarados em GFIP e a diferença obtida foi lançada para
cálculo das contribuições patronais devidas.
7.4 INFRAÇÕES (PATRONAL - GILRAT) FAP – FATOR ACIDENTÁRIO DE
PREVENÇÃO DECLARADO EM GFIP EM VALOR INFERIOR AO CORRETO NO ANO
DE 2015
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7.4.1 Esta infração decorre da declaração indevida de FAP inferior ao correto na
declaração em GFIP no exercício de 2015, ao invés de “1,00”, foi utilizado “0,91”.
Esta Infração não representa um reflexo das infrações relacionadas às outras
contribuições patronais, desta forma possuem lançamentos específicos e que
foram feitos pelo valor da contribuição, tomando por base os Salários de
Contribuição Declarados pela Prefeitura em GFIP, conforme planilha anexa
“Cálculo da Diferença de Contribuição GILRAT”.
7.5 INFRAÇÃO (PATRONAL) - RUBRICAS A SEGURADOS EMPREGADOS NÃO
OFERECIDAS À TRIBUTAÇÃO – AFERICAO DO 13° SALÁRIO 7.5.1
Esta infração contempla o valor aferido dos Salários de Contribuição referentes ao
13°/2013, 13°/2014 e 13°/2015, com base na média das folhas de pagamentos do
respectivo ano, deduzido do valor declarado em GFIP para a referida competência
(13°). O arbitramento foi necessário visto que a Prefeitura declarou valores
irrisórios em GFIP referentes aos 13° em cada exercício, de pouquíssimos
servidores.
Desta forma, considerando que o décimo terceiro salário é devido a todos os
segurados empregados em razão da determinação constitucional prevista no Art.
7°, VIII, fica caracterizada a ocorrência do fato gerador do tributo, conforme
prescreve o Art. 28, I da Lei 8.212/91. O Anexo “Valores declarados em GFIP x
Valores pagos, devidos ou creditados a Segurados Empregados” demonstra a
referida comparação e os valores das colunas referentes às folhas de pagamentos
deste mesmo anexo, que foram extraídos dos seus resumos gerais apresentados
pela Prefeitura. O cálculo da base aferida foi feito a partir do somatório dos
Salários de Contribuição e diferenças encontradas das Folhas de Pagamento, de
janeiro a dezembro de cada ano, dividido por doze. Da média encontrada foi
subtraído o valor declarado em GFIP.
7.6 INFRAÇÕES (PATRONAL - GILRAT) GILRAT INCIDENTE SOBRE RUBRICAS DE
SEGURADOS EMPREGADOS NÃO OFERECIDAS A TRIBUÇÃO
7.6.1 As infrações referentes a contribuição GILRAT (3.3) têm a mesma motivação
das infrações descritas nos itens 7.3 e 7.5, sendo reflexo das mesmas e incidindo
sobre as mesmas bases que deixaram de ser declaradas em GFIP relacionadas ao
Salário de Contribuição dos segurados empregados. Os cálculos das contribuições
podem ser observados no “Demonstrativo de Apuração”.
7.7 INFRAÇÃO (Contribuições destinadas a outras entidades e fundos)
CONTRIBUIÇÕES DO TRANSPORTADOR AUTONOMO - SEST/SENAT - PERIODO ATÉ
02/2013 (Processo 10380.720016/2017-15)
7.7.1 As infrações referentes a contribuição destinada a outras entidades e fundos
(3.6) têm a mesma motivação das infrações descritas no item 7.1 relacionadas à
contratação de transportadores autônomos, e desta forma incidiram sobre estas
mesmas bases de cálculo e os respectivos cálculos também podem ser observados
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nas tabelas mencionadas no item 7.1 deste relatório e também no
“Demonstrativo de Apuração”.
Da Impugnação
Cientificada dos Autos de Infração na data de 31/01/2018, por via postal, conforme
Aviso de Recebimento – A.R. acostado à fl. 453, a Municipalidade apresentou Impugnação (fls.
457/475) na data de 02/03/2018 (fl. 457), na qual alegou, em breve síntese, as razões que
sintetizo nos tópicos abaixo:
I – Preliminar – Da ocorrência de Decadência;
II – Da apuração entre os valores devidos e os valores já pagos;
III – Da possibilidade da revisão de lançamento;
IV – Em relação ao GILRAT;
V – Em relação à alíquota FAP;
VI – Da aferição do 13o salário;
VII – Do caráter confiscatório da multa de ofício.
Da Decisão de Primeira Instância
A 3a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Campo
Grande (MS) – DRJ/CGE, em sessão realizada em 29/08/2018, por meio do acórdão no 04-46.560
(fls. 484/520), julgou improcedente a impugnação apresentada, cujo acórdão restou assim
ementado (fls. 484/485):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015
NULIDADE DO LANÇAMENTO.
Presentes os requisitos legais da notificação e inexistindo ato lavrado por pessoa
incompetente ou proferido com preterição ao direito de defesa, descabida a
argüição de nulidade do feito. Matérias alheias a essas comportam decisão de
mérito.
ARGUIÇÃO DE CONSTITUCIONALIDADE.
No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação, ou deixar de observar lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade, cujo reconhecimento encontra-se na esfera
de competência do Poder Judiciário.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS.
É vedada a extensão administrativa dos efeitos de decisões judiciais contrárias à
orientação estabelecida para a administração direta e autárquica em atos de
caráter normativo ordinário.
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DECADÊNCIA. CONTAGEM DO PRAZO
O prazo a homologação, será de cinco anos, a contar da ocorrência do fato
gerador, e expirado o prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado.
APROVEITAMENTO DE RECOLHIMENTOS REALIZADOS. BATIMENTO GFIP X GPS.
INCABÍVEL.
Considerando que o encontro de débitos e créditos do contribuinte se dá por
meio do confronto entre GFIP e pagamentos efetuados por meio de GPS, inclusive
de registro do Valor a Compensar, caso tal informação não constar em GFIP, não
há possibilidade de aproveitamento de quaisquer sobras de recolhimentos para
abatimento de contribuições incidentes sobre bases de cálculo não reconhecidas
pelo sujeito passivo e incluídas em lançamento de ofício.
CONTRIBUIÇÃO PARA O SAT/RAT. GRAU DE RISCO.
Para os órgãos da Administração Pública em geral a alíquota SAT/RAT foi alterada
de 1% (risco leve) para 2% (risco médio) a partir de 06/2007, em decorrência da
edição do Decreto 6042, de 12/02/2007, que modificou o anexo V do
Regulamento da Previdência Social. Inexiste, no período do lançamento, norma
que permita a redução da alíquota.
FAP - FATOR ACIDENTÁRIO PREVIDENCIÁRIO.
A contribuição a cargo da empresa destinada à Seguridade Social para o
financiamento do SAT, poderá ser majorada ou reduzida em função da aplicação
do Fator Acidentário de Prevenção.
Se houver discordância quanto ao FAP atribuído pelo Ministério da Previdência
Social, a empresa poderá contestá-lo perante o Departamento de Políticas de
Saúde e Segurança Ocupacional da Secretaria de Políticas de Previdência Social do
Ministério da Previdência Social, no prazo de trinta dias da sua divulgação oficial.
13o SALÁRIO. PRESUNÇÃO DE PAGAMENTO. AFERIÇÃO INDIRETA. CABIMENTO.
Por ser um direito do trabalhador empregado previsto na Constituição Federal, a
Gratificação Natalina não pode ser afastada pelo empregador, cujo fato gerador
presume-se ocorrido.
A apresentação de folhas de pagamento não contemplando os valores de 13o
salário dos segurados temporários e/ou contratados autoriza o uso de aferição
indireta para a apuração dos salário-de-contribuição, em consonância com o
disposto no §3o do art. 33 da Lei no 8.212/91.
MULTA DE OFÍCIO. ARGUIÇÃO DE CONFISCO
A multa que encontra embasamento legal, por conta do caráter vinculado da
atividade fiscal, não pode ser excluída administrativamente se a situação fática
verificada enquadra-se na hipótese prevista pela norma.
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A vedação ao confisco pela Constituição Federal é dirigida ao legislador, cabendo
à autoridade administrativa apenas aplicar a multa, nos moldes da legislação que
a instituiu.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Do Recurso Voluntário
Cientificada do resultado de primeira instância na data de 13/09/2018, por via
postal, conforme Aviso de Recebimento – A.R. acostado à fl. 556, a Municipalidade apresentou
Recurso Voluntário (fls. 531/555) na data de 15/10/2018, na qual repisou os mesmos argumentos
apresentados na impugnação.
Sem contrarrazões.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Luana Esteves Freitas, Relatora
O recurso voluntário é tempestivo e atende às demais condições de
admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido.
Decadência
A Municipalidade pugna pela aplicação do artigo 150, §4o do Código Tributário
Nacional – CTN, a fim de que seja reconhecida a decadência de parte dos débitos tributários que
compõe os lançamentos objetos deste processo administrativo, relativos às competências de
01/2013 e 02/2013.
Em que pese os argumentos expostos pelo recorrente, não lhe assiste razão.
O Supremo Tribunal Federal editou a Súmula Vinculante no 8 nos seguintes termos:
“São inconstitucionais o parágrafo único do art. 5° do Decreto-Lei n° 1.569/77 e os artigos 45 e 46
da Lei n° 8.212/91, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário”.
De acordo com a Lei 11.417/2006, após o Supremo Tribunal Federal editar
enunciado de súmula, esta terá efeito vinculante em relação aos demais órgãos do Poder
Judiciário e à administração pública direta e indireta, nas esferas federal, estadual e municipal, a
partir de sua publicação na imprensa oficial. Assim, a nova súmula alcança todos os créditos
pendentes de pagamento e constituídos após o lapso temporal de cinco anos previsto no CTN.
O Superior Tribunal de Justiça, nos autos do REsp 973.733/SC, submetido à
sistemática dos recursos especiais repetitivos representativos de controvérsia (art. 543-C, do
CPC/73), fixou o entendimento no sentido de que o prazo decadencial quinquenal para o Fisco
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PROCESSO 10380.720084/2018-65
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constituir o crédito tributário conta-se: a) do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado, quando a lei não prevê o pagamento antecipado da exação
ou quando a lei prevê o pagamento antecipado, mas ele incorre, sem a constatação de dolo,
fraude ou simulação do contribuinte; b) A partir da ocorrência do fato gerador, nos casos em que
ocorre o pagamento antecipado previsto em lei.
Dessa forma, a regra especial contida no artigo 150, §4o do CTN é aplicável nos
casos em que se trata de lançamento por homologação, com antecipação de pagamento, e nos
demais casos, quando ausente o pagamento ou havendo a constatação de dolo, fraude ou
simulação do contribuinte, a regra aplicável é a prevista no inciso I do artigo 173 do CTN.
Inclusive, no que tange a exigência do pagamento antecipado, para fins de
aplicação do artigo 150, §4o do CTN, a matéria encontra-se sumulada neste Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CAR, vejamos:
Súmula CARF no 99
Aprovada pela 2a Turma da CSRF em 09/12/2013
Para fins de aplicação da regra decadencial prevista no art. 150, § 4°, do CTN, para
as
contribuições
previdenciárias,
caracteriza
pagamento
antecipado
o
recolhimento, ainda que parcial, do valor considerado como devido pelo
contribuinte na competência do fato gerador a que se referir a autuação, mesmo
que não tenha sido incluída, na base de cálculo deste recolhimento, parcela
relativa à rubrica especificamente exigida no auto de infração.
No presente caso, conforme apontado no acórdão de piso (fl. 510), constatou-se o
recolhimento da contribuição previdenciária para todas as competências que compõem os
lançamentos deste processo administrativo (01/2013 a 12/2015), inclusive terceiros, ainda que de
forma parcial, de modo que deve ser aplicada a regra prevista no artigo 150, §4o do CTN.
Neste caso sob julgamento, a ciência do lançamento fiscal deu-se em 31/01/2018
(fl. 453), de modo que o prazo quinquenal para o fisco realizar o lançamento da competência de
01/2013 encerraria somente em 31/01/2018, razão pela qual não há que se falar em decadência
das competências de 01/2013 e 02/2013, conforme já decidido pela DRJ.
Não há, portanto, qualquer reforma a ser feita no acórdão de piso nesta questão.
Aproveitamento de recolhimentos realizados
Necessidade de prévia retificação da GFIP
A Municipalidade afirma que recolheu em GPS valores a maior aos declarados em
GFIP, mas que não houve a retificação prévia das respectivas GFIP uma vez que não teve tempo
hábil para tanto, de modo que pugna para que sejam aproveitados tais recolhimentos já efetuados
pelo Município, a fim de que não haja enriquecimento ilícito.
Neste ponto, tendo em vista que a recorrente repisa os mesmos argumentos
trazidos em sede de Impugnação, manifestando um mero inconformismo com a decisão de piso,
Fl. 568
DF CARF MF
Original

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adoto como razões de decidir os fundamentos expostos na decisão recorrida, nos termos do artigo
114, § 12, inciso I da Portaria MF no 1.634 de 2023, mediante a reprodução do seguinte excerto
(fls. 511/514):
Em sua impugnação, a interessada alega que parte do crédito previdenciário ora
constituído já foi recolhido “porque o Município efetua o pagamento do valor
declarado em GFIP, através da GPS, e mesmo assim sofre retenção em seu FPM,
sempre nas transferências do dia 10 de cada mês”, e que “resta claro que tais
valores não foram aproveitados para o abatimento do saldo devedor do
Município. A fiscalização simplesmente ignorou que o Município já havia recolhido
parte dos valores que foram lançados em auto de infração”. Afirma que os valores
recolhidos a maior somam a monta de R$ 710,708,69. Para comprovar esta
alegação, apresenta a planilha denominada GFIP X PAGAMENTOS (fls. 462 a 463).
Em relação à obrigatoriedade de considerar os recolhimentos já realizados, em
tese, assiste razão à impugnante no tocante à necessidade de efetuar o
abatimento das contribuições que já se encontravam liquidadas, ainda que
parcialmente, pelos recolhimentos encontrados no conta corrente da empresa.
Ao tempo dos lançamentos, já existia previsão normativa sobre o aproveitamento
de recolhimentos realizados pelo contribuinte, conforme previa a Instrução
Normativa RFB no 971/09:
Art. 457.Constatado recolhimento parcial de crédito constituído na forma
do art. 456, inclusive de crédito objeto de contencioso administrativo sem o
documento discriminativo do débito, observar-se-á, na apropriação do
pagamento, a seguinte ordem: (Redação dada pela Instrução Normativa
RFB no 1.071, de 15 de setembro de 2010) (Revogado pela Instrução
Normativa RFB no 1.477, de 3 de julho de 2014)
I - valores declarados em GFIP; (Redação dada pela Instrução Normativa
RFB no 1.071, de 15 de setembro de 2010)
II - lançados com base na folha de pagamento e reconhecidos pelo sujeito
passivo; (Redação dada pela Instrução Normativa RFB no 1.071, de 15 de
setembro de 2010)
III - lançados com base na folha de pagamento, mas não reconhecidos pelo
sujeito passivo; (Redação dada pela Instrução Normativa RFB no 1.071, de
15 de setembro de 2010)
IV - lançados com base na contabilidade. (Incluído pela Instrução Normativa
RFB no 1.071, de 15 de setembro de 2010)
Com isso, em regra, o encontro de débitos e créditos do contribuinte se dá por
meio do confronto entre GFIP e pagamentos efetuados por meio de GPS
(retenções e recolhimentos próprios). Nessa sistemática, eventual sobra de
recolhimento poderá ser aproveitada pelo próprio contribuinte por meio de
compensação em competências posteriores quando da entrega da declaração
Fl. 569
DF CARF MF
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GFIP, ou integrar pedido de restituição, o que impediria o aproveitamento de
quaisquer recolhimentos para abatimento de contribuições incidentes sobre
bases de cálculo não reconhecidas pelo sujeito passivo e incluídas em
lançamento de ofício.
Se constatada a existência de contribuições previdenciárias recolhidas por meio
de GPS e que deixaram de ser declaradas em GFIP (Sobras de GPS), cabe ao
contribuinte justificar os recolhimentos feitos, em data anterior ao início do
procedimento fiscal, em valores superiores aos declarados em GFIP, nos termos
previstos no art. 463, § 5°. inciso II. da Instrução Normativa n° 971/2009, abaixo
transcrito.
"Art. 463. A alteração nas informações prestadas em GFIP será formalizada
mediante a apresentação de GFIP retificadora, elaborada com a
observância das normas constantes do Manual da GFIP.
§ 5o A retificação não produzirá efeitos tributários quando tiver por objeto
alterar os débitos em relação aos quais o sujeito passivo tenha sido
intimado do início de procedimento fiscal, salvo no caso de ocorrência de
recolhimento anterior ao início desse procedimento:
(...)
II - em valor superior ao declarado, hipótese em que o sujeito passivo
poderá apresentar GFIP retificadora, em atendimento a intimação fiscal e
nos termos desta, para sanar erro de fato, sem prejuízo das penalidades
cabíveis".
Caso o sujeito não cumprir com esta sua obrigação acessória, com a finalidade de
aproveitar sobras de recolhimentos, é dever da fiscalização constituir eventual
crédito previdenciário de ofício na sua totalidade, sem abatimento das sobras de
GPS recolhidas em valores superiores aos declarados em GFIP, com agravamento
da multa de ofício em 50% (cinquenta por cento), conforme previsto no § 2o do
art. 44 da Lei n° 9.430/1996.
Portanto, entende-se que a fiscalização somente pode aproveitar os
recolhimentos efetuados antes do início do procedimento fiscal por meio de
GPS, em valores superiores aos declarados em GFIP, quando o sujeito passivo
apresentar GFIP's retificadoras, para sanar erro de fato, nos termos previstos no
§ 5o do art. 463 da Instrução Normativa n° 971/2009.
Em pesquisa aos bancos de dados da Receita Federal, verifica-se pelas telas abaixo
anexadas que, até o presente momento, a contribuinte não apresentou suas
GFIP's retificadoras, com o intuito de incluir a informação dos valores recolhidos
a maior por intermédio de GPS ́s no campo Valor a Compensar, conforme sobras
de recolhimentos que alega possuir:
(...)
Fl. 570
DF CARF MF
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Sendo assim, considerando que a interessada não retificou suas GFIPs até o
momento do presente julgamento, não há como aproveitar eventuais sobras de
recolhimentos em GPS para abater parcialmente o presente lançamento.
Contribuição para o SAT/RAT. Grau de Risco (GILRAT)
A Municipalidade, em seu Recurso Voluntário, mediante idêntica fundamentação
exposta na Impugnação, suscita a inconstitucionalidade do Decreto no 6.042/2007 que alterou a
alíquota do SAT/RAT.
Aplica-se aqui a Súmula CARF n.o 02, sendo impossível a este julgador afastar a
aplicação de dispositivo legal a pretexto de ser inconstitucional:
Súmula CARF no 2
Aprovada pelo Pleno em 2006
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Cabe destacar que, para os órgãos da administração pública em geral, categoria na
qual se insere a Recorrente, com a mudança implementada pelo Decreto no 6.042 de 2007, o
correspondente GILRAT passou de 1% (risco leve) para 2% (risco médio), a partir de 06/2007,
quando entrou em vigor a tabela CNAE-FISCAL e o correto enquadramento do Órgão passou a ser
no código 8411-6/00 – Administração Pública em Geral, conforme anexo V.
Ou seja, a Administração Pública em Geral (categoria em que se enquadra a
Prefeitura Municipal), código CNAE (8411-6/00), passou a ser classificada como de risco médio,
devendo, portanto, ser aplicada a alíquota de 2% (dois por cento) prevista na alínea "h" do inciso II
do artigo 22 da Lei no 8.212 de 1991, a partir de 06/2007, o que não foi observado pelo
Recorrente.
Vale lembrar que o FAP foi incorporado ao Decreto n° 3.048 de 1999 a partir do
advento do Decreto n° 6.042 de 2007, que acrescentou o artigo 202-A e determinou a aplicação
desse multiplicador variável apenas a partir do ano de 2010, por força de seu artigo 5°, inciso III,
na redação do Decreto no 6.577 de 2008, o que foi corretamente observado pela fiscalização.
Diante desta inafastável ilação, não há como acolher os argumentos da Recorrente,
não merecendo reparo o acórdão recorrido.
Em relação à alíquota FAP
Com relação à alíquota FAP, a Municipalidade afirma que a fiscalização está
equivocada pois utilizou a alíquota correta de 1,00 e anexa a tela de consulta do site Dataprev –
Fap Web, assim como já havia feito em sua impugnação.
Não assiste razão à Recorrente.
Isso porque, ao contrário do alegado, a fiscalização alterou de ofício a alíquota FAP
utilizada incorretamente pela Municipalidade de “0,91” para “1,00”, o que não contraria a tela de
Fl. 571
DF CARF MF
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consulta apresentada (em que pese tratar-se do ano de 2012), já que consta FAP bloqueado no
valor de 1,000, não havendo qualquer contradição entre esta tela e a alteração realizada de ofício.
Desse modo, não há reparos a serem feitos no lançamento.
Da aferição indireta – 13o salário
A Municipalidade afirma que possui Regime Próprio de Previdência e só paga 13o
salários aos seus servidores concursados, que são regidos por tal regime próprio, e que não efetua
o pagamento da gratificação natalina aos prestadores de serviços regidos pelo Regime Geral da
Previdência Social, ou seja, àqueles que ocupam cargos comissionados, contratados e
temporários, de modo que não há que se falar em incidência da contribuição previdenciária sobre
tais verbas.
Conforme se constata no Relatório Fiscal, houve o arbitramento da base de cálculo
pela fiscalização dos valores pagos a título de décimo terceiro, uma vez que a Municipalidade (fl.
40):
7.5.1 Esta infração contempla o valor aferido dos Salários de Contribuição
referentes ao 13°/2013, 13°/2014 e 13°/2015, com base na média das folhas de
pagamentos do respectivo ano, deduzido do valor declarado em GFIP para a
referida competência (13°). O arbitramento foi necessário visto que a Prefeitura
declarou valores irrisórios em GFIP referentes aos 13° em cada exercício, de
pouquíssimos servidores.
Desta forma, considerando que o décimo terceiro salário é devido a todos os
segurados empregados em razão da determinação constitucional prevista no
Art. 7°, VIII, fica caracterizada a ocorrência do fato gerador do tributo, conforme
prescreve o Art. 28, I da Lei 8.212/91. O Anexo “Valores declarados em GFIP x
Valores pagos, devidos ou creditados a Segurados Empregados” demonstra a
referida comparação e os valores das colunas referentes às folhas de pagamentos
deste mesmo anexo, que foram extraídos dos seus resumos gerais apresentados
pela Prefeitura. O cálculo da base aferida foi feito a partir do somatório dos
Salários de Contribuição e diferenças encontradas das Folhas de Pagamento, de
janeiro a dezembro de cada ano, dividido por doze. Da média encontrada foi
subtraído o valor declarado em GFIP.
Neste ponto, adoto como razões de decidir os fundamentos expostos na decisão
recorrida, nos termos do artigo 114, § 12, inciso I da Portaria MF no 1.634 de 2023, mediante a
reprodução do seguinte excerto (fls. 518/519):
O inciso I do art. 28 da Lei no 8.212/91 estabelece o conceito de salário-de-
contribuição:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I – para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em
uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos
pagos, devidos ou creditados, a qualquer título, durante o mês, destinados
Fl. 572
DF CARF MF
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a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas,
os ganhos habituais sob a forma de utilidades e adiantamentos decorrentes
de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo
tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos termos da
lei ou do contrato, ou, ainda, de convenção coletiva ou acordo coletivo de
trabalho ou sentença normativa.
Em determinadas situações, a auditoria fiscal pode e deve buscar por
arbitramento a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos
elementos constitutivos da obrigação tributária. Agindo desta forma, cumpre com
a determinação legal insculpida nos §§ 3o e 6o do artigo 33 da Lei 8.212/91, com
respaldo legal no art. 148 do Código Tributário Nacional.
Lei 8.212/1991:
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar,
executar, acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à
fiscalização, à arrecadação, à cobrança e ao recolhimento das contribuições
sociais previstas no parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições
incidentes a título de substituição e das devidas a outras entidades e fundos.
(Redação dada pela Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009)
§ 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou
informação, ou sua apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal
do Brasil pode, sem prejuízo da penalidade cabível, lançar de ofício a
importância devida. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 27 de maio de
2009)
(...)
§ 6o Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento
da empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o
movimento real de remuneração dos segurados a seu serviço, do
faturamento e do lucro, serão apuradas, por aferição indireta, as
contribuições efetivamente devidas, cabendo à empresa o ônus da prova
em contrário. (g.n.)
CTN
Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou em consideração, o
valor ou preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade
lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço,
sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os
esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito
passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de
contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial.
Portanto, é perfeitamente válida a identificação da base de cálculo do pelo
método de aferição indireta, quando a apresentação de folhas de pagamento não
Fl. 573
DF CARF MF
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contemplam os valores de 13o salário dos segurados temporários e/ou
contratados, em consonância com o disposto no §3o do art. 33 da Lei no 8.212/91.
Dessa forma, incidem contribuições previdenciárias sobre as gratificações
natalinas devidas aos segurados empregados, não sendo necessário à autoridade
fiscal comprovar que tais remunerações foram pagas aos empregados, ou se a
fonte pagadora encontra-se inadimplente perante os mesmos. Sendo presumido
o pagamento desta remuneração.
Acrescento, ainda, que é ônus do contribuinte comprovar os fatos constitutivos de
seu direito (artigo 373, CPC), do qual dele não se desincumbiu a ora recorrente, uma vez que não
trouxe aos autos quaisquer elementos de provas que corroborasse com suas alegações, em
especial a demonstração de forma individualizada de quaisquer servidores públicos faziam parte
do RPPS, e aqueles que eram do regime geral, mas limitou-se em apresentar os mesmos
argumentos trazidos na impugnação.
Nesse sentido, não merece qualquer reparo o acórdão de piso neste tópico.
Da Multa de Ofício
A Municipalidade, ora Recorrente, afirma que a multa de ofício que lhe foi aplicada
no percentual de 75% possui caráter confiscatório, e viola aos princípios constitucionais.
Em que pese os argumentos expostos pela recorrente, estes não comportam
acolhimento.
Isso porque, a multa é consequência da constatação da infração à legislação
tributária. O artigo 142 do CTN prevê que a autoridade lançadora tem o dever de lavrar a multa de
ofício, sob pena de responsabilidade funcional, visto que a atividade administrativa de lançamento
é vinculada e obrigatória.
No caso de lançamento decorrente de procedimento de fiscalização, o fundamento
legal para o lançamento da multa de ofício de 75% encontra-se no artigo 44, inciso I da Lei no
9.430 de 1996, não havendo previsão para reduzi-la:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
Quanto à alegação do caráter confiscatório da multa, a despeito da posição
jurisprudencial mencionada, é uma apreciação a ser feita previamente pelo legislador ou no
controle da constitucionalidade pelo judiciário. Uma vez vigente a lei, esta goza presunção de
constitucionalidade, não cabendo ao aplicador negar sua aplicação sob argumentos desta
natureza.
Em síntese conclusiva, não merecem prosperar os argumentos da Recorrente e, por
conseguinte, nenhum reparo a ser efetuado no acórdão de piso.
Fl. 574
DF CARF MF
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Das decisões judiciais e jurisprudenciais
A Recorrente cita ao longo de toda a sua peça recursal diversas decisões
administrativas e judiciais. Quanto ao entendimento que consta das decisões proferidas pela
Administração Tributária ou pelo Poder Judiciário, embora possam ser utilizadas como reforço a
esta ou aquela tese, elas não se constituem entre as normas complementares contidas no art. 100
do CTN e, portanto, não vinculam as decisões desta instância julgadora, restringindo-se aos casos
julgados e às partes inseridas no processo de que resultou a decisão.
São inaplicáveis, portanto, as decisões administrativas e judiciais trazidas pela
recorrente à presente lide.

Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário, para negar-lhe
provimento.
Assinado Digitalmente
Luana Esteves Freitas

Fl. 575
DF CARF MF
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