Tribunal: CARF
Processo: 10880.970791/2011-93
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA CAROLINA MALDONADO MENDONCA KRALJEVIC
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-29
Data de publicação: 2025-08-18

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2006
NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DESPACHO DECISÓRIO SUPERFICIAL. DECISÃO RECORRIDA QUE ALTERA A RAZÃO DE NÃO RECONHECIMENTO DO DIREITO CREDITÓRIO. NULIDADE.
A justificativa superficial para o não reconhecimento do direito creditório, contida no despacho decisório, em conjunto com a apresentação de razões adicionais para tanto pela decisão recorrida, implicam em cerceamento do direito de defesa, nos termos dos artigos 59 e 60 do Decreto no 70.235/1972, o que resulta em prejuízo à parte, que não pode ser sanado na presente instância.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10880.970791/2011-93
ACÓRDÃO
1003-004.428 – 1a SEÇÃO/3a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
29 de julho de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
BAIN BRASIL LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2006
NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. DESPACHO DECISÓRIO
SUPERFICIAL. DECISÃO RECORRIDA QUE ALTERA A RAZÃO DE NÃO
RECONHECIMENTO DO DIREITO CREDITÓRIO. NULIDADE.
A justificativa superficial para o não reconhecimento do direito creditório,
contida no despacho decisório, em conjunto com a apresentação de razões
adicionais para tanto pela decisão recorrida, implicam em cerceamento do
direito de defesa, nos termos dos artigos 59 e 60 do Decreto no
70.235/1972, o que resulta em prejuízo à parte, que não pode ser sanado
na presente instância.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher a
preliminar de cerceamento do direito de defesa, com a consequente anulação parcial da decisão
recorrida e determinação de retorno dos autos à DRJ, para que nova decisão seja proferida, nos
termos do voto da relatora.

Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic – Relatora

Assinado Digitalmente
Luiz Tadeu Matosinho Machado – Presidente
Fl. 294
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Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Guilherme Adolfo dos Santos
Mendes, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e
Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente).

RELATÓRIO

Trata-se de despacho decisório que homologou parcialmente as compensações
demonstradas no PER/DCOMP no 26844.97758.240609.1.7.02-4439, de crédito de saldo negativo
de IRPJ relativo ao ano-calendário de 2006, com débitos diversos, em razão do (i) reconhecimento
parcial do imposto de renda pago pela Recorrente no exterior, em razão da suposta não tributação
da receita correlata, bem como do (ii) não reconhecimento da estimativa mensal de abril de 2006,
compensada com saldo negativo de períodos anteriores por meio dos PER/DCOMP de números
19245.40687.300808.1.7.03- 0732 e 24282.86630.300808.1.7.02- 4828, cuja compensação não foi
homologada.
Contra tal decisão, a Recorrente apresentou manifestação de inconformidade,
sustentando, em síntese, que: (i) houve cerceamento do direito de defesa da Recorrente, tendo
em vista que as justificativas contidas no despacho decisório para o não reconhecimento da
parcela do direito creditório composto pelo imposto de renda pago no exterior são extremamente
superficiais, impossibilitando a Recorrente de apresentar sua defesa; (ii) conforme se pode
verificar em sua DIPJ/20067, a Recorrente informou na linha 01 da Ficha 06A o montante de R$
12.072.281,80, que é composto por todas as receitas de exportação auferidas pela Manifestante
no ano-calendário de 2006; (iii) linha 01 é composta de dois valores: R$ 4.008.857,56 ("receitas
faturadas") e R$ 8.063.464,24 ("receitas regulares"), que juntas totalizam o montante de R$
12.072.281,80 declarado na DIPJ/2007; (iv) R$ 4.008.857,56 ("receitas faturadas") correspondem a
todas as receitas auferidas no exterior em razão de serviços prestados a clientes. Já os R$
8.063.464,24 ("receitas regulares") correspondem aos rendimentos recebidos das demais
empresas do mesmo grupo econômico; (v) as retenções questionadas pelas autoridades fiscais, no
montante de R$ 226.998,99, foram aquelas realizadas pelas seguintes empresas: Banco Agricola
de El Salvador, Nestle Chile S/A e Telefonica de Argentina S/A; (vi) a partir da documentação
apresentada, torna-se claro que foram tributados, um a um, todos os rendimentos pagos pelo
Banco Agricola, pela Nestle Chile S/A e pela Telefonica de Argentina S/A, não merecendo
prosperar, portanto, a simples e infundada alegação de que as receitas correspondentes às
retenções de imposto de renda pago no exterior informadas pela Manifestante em suas DCOMPs
não teriam sido oferecida s. à tributação; (vii) no que se refere à estimativa mensal de abril de
2006, sua não homologação é discutida nos autos do Processo Administrativo no
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10880.960847/2011-00, razão pela qual, independentemente do deslinde daquele caso, a
estimativa deverá compor o saldo negativo de 2006.
Sobreveio a decisão da DRJ, que julgou improcedente a manifestação de
inconformidade, conforme ementa abaixo:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2006
NULIDADE. CERCEAMENTO DE DEFESA.
Não há que se falar em cancelamento ou nulidade do Despacho Decisório,
quando, além de lavrado por autoridade competente, contém justificativa para a
negativa de homologação suficiente, permitindo que o contribuinte a conteste a
contento,
devendo
este,
para
fins
de
homologação,
desincumbir-se
satisfatoriamente do ônus probante que lhe cabe, comprovando a liquidez e
certeza do direito creditório pleiteado.
IMPOSTO DE RENDA PAGO NO EXTERIOR. RECONHECIMENTO NO LIMITE DO
MONTANTE OFERECIDO À TRIBUTAÇÃO NO PAÍS.
A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no exterior,
sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o
limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros,
rendimentos ou ganhos de capital. Dependente a compensação, todavia, da
comprovação da ocorrência efetiva da retenção, a ser realizada na forma
legalmente estabelecida.
COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO IRPJ. ESTIMATIVAS COMPENSADAS NÃO
HOMOLOGADAS.
Não se reconhece a parcela de saldo negativo de IRPJ decorrente de estimativas
mensais objeto de compensação não homologada pela autoridade administrativa,
visto que ausentes os requisitos de liquidez e certeza do direito creditório,
exigidos nos termos do artigo 170 do CTN.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Irresignada, interpôs a Recorrente recurso voluntário, alegando, em resumo, que (i)
nulidade do acórdão recorrido em razão da superficialidade na análise dos documentos, bem
como inovação da fundamentação com relação ao imposto de renda pago no exterior, tendo em
vista a afirmação de que o aproveitamento do imposto dependeria (a) da tributação dos
rendimentos do exterior no Brasil; e (b) da comprovação da retenção de imposto de renda pago
no exterior, seguindo as respectivas formalidades previstas em lei; (ii) ainda que estas possam ser
as condições legais para o aproveitamento do imposto de renda do exterior de uma maneira geral,
a segunda condição indicada acima não foi em momento algum indicada no despacho decisório
como objeto de dúvida ou questionamento; (iii) é totalmente absurdo o entendimento de que a
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Recorrente deveria ter anexado à manifestação de inconformidade os documentos relativos ao
imposto de renda incidente no exterior e a exigência de documentação adicional, anos após
ocorridas as referidas retenções, representa uma evidente violação aos princípios da razoabilidade
e da proporcionalidade que regem os atos da Administração Pública; (iv) na remota e reprovável
hipótese de este E. CARF vir a proferir decisão que permita que tal procedimento vigore,
estaremos diante de uma flagrante e inadmissível supressão de instância, a qual seria
manifestamente nula, por violar o direito constitucional ao contraditório e ao duplo grau de
jurisdição, assegurados aos litigantes em processo administrativo; (v) nulidade do despacho
decisório por cerceamento do direito de defesa, vez que justificou em poucas palavras e de forma
superficial as razões que levaram ao não reconhecimento da parcela do direito creditório
composto pelo imposto de renda pago no exterior e pelas estimativas mensais; (v) no que se
refere ao imposto de renda pago no exterior, todos os documentos necessários para a análise
desse item do despacho decisório foram trazidos ao processo administrativo ainda na
manifestação de inconformidade, o que evidencia que a d. DR.1/CTA sequer analisou tal
documentação, reforçando o motivo pelo qual a r. decisão recorrida é tão superficial e falha; e (vi)
no que se refere à estimativa mensal de abril de 2006, sua não homologação é discutida nos autos
do Processo Administrativo no 10880.960847/2011-00, razão pela qual, independentemente do
deslinde daquele caso, a estimativa deverá compor o saldo negativo de 2006.
É relatório.

VOTO
Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Relatora
I – ADMISSIBILIDADE
A Recorrente recebeu mensagem em sua Caixa Postal com acesso à decisão da DRJ
em 29.10.2018, e, na mesma data (fl. 206), consultou o referido documento.
A Caixa Postal é considerada o Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) do contribuinte
perante a RFB, de forma que, nos termos do art. 23, §2o, inciso III, alínea 'b' do Decreto no
70.235/72, se considera realizada a intimação na data em que o sujeito passivo consulta o
endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária – desde que antes do prazo de
15 dias contados da entrega dos documentos no referido endereço eletrônico.
Portanto, tendo em vista o prazo de 30 dias previsto no art. 33 do Decreto no
70.235/1972, é tempestivo o recuso voluntário interposto em 28.11.2018.

II – PRELIMINAR
II.2 - Nulidade do despacho decisório por cerceamento do direito de defesa e do
acórdão da DRJ em razão de superficialidade e mudança no critério jurídico
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Alega a recorrente que o despacho decisório é nulo por incorrer em cerceamento
do seu direito de defesa, vez que justificou em poucas palavras e de forma superficial as razões
que levaram ao não reconhecimento da parcela do direito creditório composto pelo imposto de
renda retido na fonte. Além disso, sustenta que o acórdão da DRJ é nulo, em virtude de inovação
da fundamentação com relação ao imposto de renda pago no exterior, bem como da
superficialidade na análise dos documentos apresentados em sede de manifestação de
inconformidade.
A impossibilidade de mudança no critério jurídico é tratada no art. 146 do CTN que
assim dispõe:
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em consequência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em
relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido
posteriormente à sua introdução.
Como ensina Regina Helena Costa, do art. 146 do CTN se extraem duas normas: a
primeira, que autoriza “a aplicação de novo sentido a uma norma, em razão da modificação dos
critérios jurídicos adotados na sua interpretação, com eficácia retroativa” e a segunda, que
estabelece que, para um mesmo sujeito passivo, essa “modificação somente será aplicável a fatos
ocorridos após sua introdução”1.
Sobre o tema, Thais de Laurentiis2, ao tratar da garantia contra mudança de critério
jurídico pela Administração Tributária, explica que, em sua modalidade intraprocessual, tal
garantia limita a mudança de interpretação pela Administração Tributária proferida em dois atos
sucessivos e igualmente válidos, de forma que seus efeitos devem, necessariamente, ser ex nunc,
por força, dentre outros, do art. 146 do CTN.
No presente caso, em um primeiro momento, o despacho decisório apontou, como
única razão para o não reconhecimento do direito creditório relativo ao imposto de renda pago no
exterior, a não tributação das receitas correlatas. Confira-se:

Posteriormente, quando do exame da manifestação de inconformidade - na qual,
frise-se, a Recorrente apresentou documentos para comprovar o oferecimento à tributação da
receita correspondente ao imposto de renda pago no exterior - a DRJ assim se posicionou:

1 COSTA, Regina Helena. Código Tributário Nacional Comentado: em sua moldura constitucional. 2. ed. Rio
de Janeiro, Forense, 2022, p. 322.
2 LAURENTIIS, Thais De. Mudança de critério jurídico pela administração tributária: regime de controle e
garantia do contribuinte. São Paulo: IBDT, 2022, p. 272-273.
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Cediço, a partir dos dispositivos acima, que a possibilidade de aproveitamento do
imposto de renda pago no exterior pelos contribuintes possui como condições
necessárias (requisitos cumulativos): a) o oferecimento à tributação no Brasil dos
respectivos rendimentos auferidos em outra jurisdição, note-se, com a
correspondente apuração de imposto devido no Brasil; b) Ainda, deve haver
documento relativo ao imposto de renda incidente no exterior, reconhecido pelo
respectivo órgão arrecadador e pelo Consulado da Embaixada Brasileira no país
em que for devido o imposto, com o valor do imposto retido sendo convertido
consoante o disposto no art. 26, §3o. da Lei no. 9.249, de 1995.
A propósito ainda, agora quanto à fundamentação (justificativa) constante do
despacho decisório, faço notar que:
a) Trata-se de situação onde alega a autoridade fiscal ter o contribuinte
descumprido
uma
das(os)
condições
necessárias(os)
(requisitos)
ao
aproveitamento do imposto alegadamente pago no exterior, sem que todavia,
isso, em meu entendimento, signifique análise/conclusão sobre as demais
condições terem sido ou não observadas, uma vez que se está a tratar de negativa
de homologação. Nesta hipótese, uma vez que existem requisitos cumulativos
(condições necessárias) para a compensação, cediço que, uma vez descumprida
uma das condições, despicienda a análise das demais condições pela autoridade
tributária, para fins de não-homologação;
b) Ainda, reitere-se, conforme já anteriormente mencionado, que se trata de
seara (compensação de tributos) onde o ônus probatório é legalmente atribuído
ao contribuinte, visto que relacionado ao fato constitutivo do direito por este
alegado e que aqui se analisa (direito creditório que acarreta no posterior direito
subjetivo à compensação);
c) Não há, aqui, possibilidade de validação do montante alegado e contabilizado
como rendimento do exterior através dos sistemas internos da RFB através de
DIRF, não cabendo, ainda, à autoridade tributária nacional demandar a jurisdição
estrangeira ou a tomadora dos serviços lá domiciliada (fonte pagadora) para fins
de comprovação e/ou efetivo pagamento do imposto. Daí, inclusive, a exigência
legal constante do art. 26, §2o. da Lei no. 9.249, de 1995.
Trata-se, assim, de situação bastante distinta do caso de divergência alegada em
relação à retenção por tomadora domiciliada no país.
Assim é que, diante de tais considerações, em tais situações, ainda que o
despacho decisório apresente como justificativa para não homologação o não
oferecimento das receitas correspondentes à tributação, entendo como
necessário e perfeitamente cabível a análise, em sede de manifestação de
inconformidade, da documentação-suporte e sua obediência aos requisitos
legalmente dispostos, a fim de que se caracterize ou não a efetiva ocorrência de
pagamento do imposto e possa restar o montante aproveitado como parcela
componente do Saldo Negativo pleiteado (caso o oferecimento à tributação dos
rendimentos correspondentes também reste comprovado).
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Concluo neste sentido ao notar que caso se limitasse a análise, no âmbito desta
instância julgadora, ao mero oferecimento à tributação das receitas auferidas no
exterior, este Colegiado estaria acedendo à clara e temerária violação à busca
pela verdade material que deve informar o Processo Administrativo Fiscal, ao
referendar direito creditório a título de imposto pago no exterior, ainda que não
tivesse sido analisada administrativamente a existência ou não do referido
pagamento, na forma legalmente delineada, ressalvada, uma vez mais, a
impossibilidade, de exigência do tributo junto à fonte pagadora no presente caso.
Assim, rejeito que deva a análise aqui realizada se limitar ao oferecimento à
tributação das receitas no exterior que deram origem à retenção pleiteada,
retenção esta que, entendo, deve também restar devidamente comprovada como
efetiva, a fim de que possa ser reconhecida como parcela componente do direito
creditório em tela. (...)
Feita tal digressão, necessário, assim, que tivesse sido produzida pela
contribuinte, além da comprovação de oferecimento à tributação, documentação-
suporte que, além da plena obediência ao requerido pelo art. 26, §§ 2o. e 3o., da
Lei no. 9.249, de 1995, demonstrasse a efetiva ocorrência da retenção nos valores
pleiteados, aqui inclusos elementos que permitissem concluir por sua correta
conversão para moeda nacional, além de simples quadros resumitivos, tais como
os constantes da manifestação de inconformidade em questão.
Em verdade, entendo que, em sede de contencioso administrativo, a validação do
montante em moeda nacional da receita auferido e, assim, de seu correto registro
contábil e posterior oferecimento à tributação dependeria de documentação-
suporte traduzida e obediente aos demais requisitos legais, que permitisse
determinar a conversão do quantum em moeda estrangeira tributado no exterior
e da respectiva retenção ali ocorrida, bem como da efetiva ocorrência desta
última, não podendo ser assim ser a análise de tal oferecimento desta
documentação dissociada. (...)
Feita tal digressão, ao analisar os documentos 07/08 e 10 a 13 de e-fls. 82/83 e 88
a 91, noto que: a) Os documentos anexados se limitam a cartas-faturas que fazem
menção somente à transferência de valores líquidos à manifestante, em nada
esclarecendo quanto à datas/valores objeto de tributação e de imposto
efetivamente pago, não caracterizando efetivo pagamento dos valores de imposto
pleiteados e, ainda, b) Os elementos anexados, ainda, não respeitam as
formalidades estabelecidas pelo art. 26, §2o. da Lei no. 9.249, de 1995, não
havendo, ali, registre-se, qualquer elemento que demonstre o reconhecimento da
retenção pelo órgão arrecadador responsável da jurisdição estrangeira, na forma
determinada por lei.
Assim, diante da ausência da comprovação da efetiva ocorrência do imposto pago
no exterior, rejeito o reconhecimento de qualquer valor a este título.
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Vê-se, portanto, que, em resumo, os documentos apresentados pela Recorrente em
sede de manifestação de inconformidade não foram analisados para fins de verificação da
tributação no Brasil das receitas que ensejaram o recolhimento do imposto no exterior. Isso
porque a DRJ entendeu que, ainda que o despacho decisório assim não o dispusesse, é ônus do
contribuinte, decorrente de exigência legal, demonstrar, ainda, o valor do imposto recolhido no
exterior.
Não discordo que é ônus do contribuinte comprovar o pleno atendimento aos
requisitos legais para o reconhecimento do seu direito creditório. No entanto, diante de um
despacho decisório – ainda que eletrônico - que justifica o não reconhecimento do direito
creditório apenas na não comprovação da tributação das receitas, bem como da apresentação da
referida documentação comprobatória em sede de manifestação de inconformidade, deveria o
julgador, necessariamente, analisar tais documentos e, se for o caso, baixar o processo em
diligência, para requerer a juntada de documentos adicionais pelo contribuinte.
Isto é, ao entender que existiam outros requisitos para a comprovação do crédito,
além daquele expressamente indicado no despacho decisório, deveria o julgador, quando menos,
intimar o contribuinte a apresentar tal comprovação, mas jamais indeferir o direito creditório, em
razão da não juntada de elementos que, frise-se, o contribuinte sequer havia sido demandado até
aquele momento. E, no presente caso, o julgador expressamente rejeitou os pedidos da
Recorrente de retorno do processo à unidade preparadora para complementação do despacho
decisório e de conversão do julgamento em diligência – reforçando o entendimento de que houve
cerceamento do direito de defesa.
Nesse contexto, entendo que, sim, houve alteração no critério jurídico, já que, em
um primeiro momento, o direito creditório foi indeferido por ausência de comprovação das
receitas relacionadas ao imposto de renda pago no exterior e, posteriormente, diante da
apresentação de tais documentos pela Recorrente, foi mantido o indeferimento por falta de
comprovação do próprio pagamento do imposto de renda no exterior.
E, ainda que se entenda que, ao presente caso, não se aplica o art. 146 do CTN, é
inegável que a justificativa superficial para o não reconhecimento do direito creditório, contida no
despacho decisório, em conjunto com a apresentação de razões adicionais para tanto pela DRJ,
implicam em cerceamento do direito de defesa, nos termos dos artigos 59 e 60 do Decreto no
70.235/1972, o que resulta em prejuízo à Recorrente, que não pode ser sanado na presente
esfera.
Nesse contexto, voto por anular a decisão recorrida, para que seja proferida nova
decisão, com análise dos documentos acostados pela Recorrente em sede de manifestação de
inconformidade com relação à tributação das receitas que ensejaram os recolhimentos no exterior
e, na eventualidade de se entender pela necessidade de comprovação dos demais requisitos legais
para o reconhecimento do crédito decorrente do imposto de renda pago no exterior, que seja a
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Recorrente intimada para tanto, com posterior exame de eventuais documentos apresentados e
retomada do curso do processo administrativo.

III – CONCLUSÕES
Diante do exposto, voto por CONHECER do RECURSO VOLUNTÁRIO e DAR-LHE
PROVIMENTO para ACOLHER A PRELIMINAR de cerceamento do direito de defesa, com a
consequente ANULAÇÃO PARCIAL DA DECISÃO RECORRIDA quanto à comprovação do imposto de
renda pago no exterior, para que (i) nova decisão seja proferida, com análise dos documentos
acostados pela Recorrente em sede de manifestação de inconformidade e, (ii) na eventualidade de
se entender pela necessidade de comprovação dos demais requisitos legais para o
reconhecimento do crédito decorrente do imposto de renda pago no exterior, que se oportunize a
manifestação da Recorrente antes de nova decisão.

Assinado Digitalmente
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