Tribunal: CARF
Processo: 11274.720455/2022-65
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAMON SILVA CUNHA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-10-15
Data de publicação: 2025-12-24

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 30/11/2017, 31/12/2017, 31/01/2018, 28/02/2018, 31/03/2018, 30/04/2018, 31/05/2018, 30/06/2018, 31/07/2018, 31/08/2018, 30/09/2018
DECADÊNCIA PARCIAL. INOCORRÊNCIA.
Ante a constatação de dolo na conduta do sujeito passivo, o prazo decadencial desloca-se para o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento deveria ter sido efetuado, nos termos do art. 173, I, do CTN.
MULTA REGULAMENTAR. VALOR COMERCIAL CONSTANTE NA NOTA FISCAL. CABIMENTO.
O art. 83, inciso II, da Lei no 4.502, de 1964, impõe a aplicação de multa igual ao valor comercial da mercadoria, ou ao que lhe for atribuído na nota fiscal, aos que utilizarem, receberem ou registrarem nota fiscal que não corresponda à entrada efetiva no estabelecimento adquirente de produto nela descrito.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11274.720455/2022-65
ACÓRDÃO
3101-004.189 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
15 de outubro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
INDÚSTRIA DE BEBIDAS PIRASSUNUNGA LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 30/11/2017, 31/12/2017, 31/01/2018, 28/02/2018,
31/03/2018,
30/04/2018,
31/05/2018,
30/06/2018,
31/07/2018,
31/08/2018, 30/09/2018
DECADÊNCIA PARCIAL. INOCORRÊNCIA.
Ante a constatação de dolo na conduta do sujeito passivo, o prazo
decadencial desloca-se para o primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento deveria ter sido efetuado, nos termos do art. 173, I, do
CTN.
MULTA REGULAMENTAR. VALOR COMERCIAL CONSTANTE NA NOTA
FISCAL. CABIMENTO.
O art. 83, inciso II, da Lei no 4.502, de 1964, impõe a aplicação de multa
igual ao valor comercial da mercadoria, ou ao que lhe for atribuído na nota
fiscal, aos que utilizarem, receberem ou registrarem nota fiscal que não
corresponda à entrada efetiva no estabelecimento adquirente de produto
nela descrito.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em negar provimento ao
recurso.
Em 15 de outubro de 2025.

Assinado Digitalmente
RAMON SILVA CUNHA – Relator
Fl. 34458
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 11274.720455/2022-65
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Assinado Digitalmente
Gilson Macedo Rosemburg Filho – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego, Laura
Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Sabrina Coutinho Barbosa, Gilson
Macedo Rosenburg Filho (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interporto pela INDÚSTRIA DE BEBIDAS
PIRASSUNUNGA LTDA. contra o Acórdão no 108-041.417, exarado pela 21a TURMA/DRJ08, que
julgou improcedente a impugnação apresentada para contestar Auto de Infração lavrado para
constituição de crédito tributário relativo à multa regulamentar prevista no art. 83, II, da Lei no
4.502, de 1964, no valor de R$ 140.125.390,00.
Por bem descrever os fatos, adoto e transcrevo o relatório da decisão de primeira
instância, complementando-o ao final:
Consoante a descrição dos fatos do auto de infração, que remete ao relatório de
fiscalização, no período de novembro de 2017 a setembro de 2018, o “sujeito
passivo ao escriturar como crédito do IPI os valores das NFe emitidas pelas
noteiras TM COMERCIO E DISTRIBUICAO DE BEBIDAS, ALIMENTOS E EMBALAGENS
LTDA (CNPJ 27.690.889/0001-32) e MICMAR COMERCIAL E DISTRIBUIDORA DE
ALIMENTOS, EMBALAGENS E BEBIDAS LTDA (CNPJ 29.254.627/0001-50) acabou
por, em proveito próprio, utilizar e registrar no seu Livro Registro de Apuração do
IPI (EFD ICMS/IPI) as NFe emitidas por empresas que não existiram faticamente e
que não tiveram comprovadas as operações que as subsidiariam; portanto, essas
notas fiscais não corresponderam a uma saída efetiva e não tiveram comprovadas
as suas entradas. Nesta perspectiva, o sujeito passivo incorreu, no plano
fenomênico, na conduta em abstrato prevista no art. 83, inciso II, da Lei no
4.502/1964”.
O relatório de fiscalização em anexo apresenta, detalhadamente, o plano
fenomênico no qual as condutas do sujeito passivo que ensejaram o presente
lançamento tributário se encontram inseridas.
Especificamente no âmbito do IPI, quanto à multa regulamentar, consta o
seguinte no relatório de fiscalização (fls. 5.854/5.856):
“Estabelece o art. 83, inciso II, da Lei no 4.502/1964, que “Incorrem em
multa igual ao valor comercial da mercadoria ou ao que lhe é atribuído na
nota fiscal, respectivamente:” aqueles que “[...] emitirem, fora dos casos
Fl. 34459
DF CARF MF
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permitidos nesta Lei, nota fiscal que não corresponda à saída efetiva, de
produto nela descrito, do estabelecimento emitente, e os que, em proveito
próprio ou alheio, utilizarem, receberem ou registrarem essa nota para
qualquer efeito, haja ou não destaque do imposto e ainda que a nota se
refira a produto isento.” (grifo nosso).
É possível observar que o comando legislativo impõe a penalidade não
somente àquele que realiza a emissão de nota fiscal que não corresponda à
saída efetiva do produto nela descrito, mas também àquele que, em
proveito próprio ou alheio, registrou essas notas fiscais. Portanto, é
apontado como sujeito passivo da infração todo àquele que, em certa
medida, é beneficiado com a emissão de notas fiscais que não
correspondam com a efetiva saída dos produtos nelas descritos, seja
àqueles que as emitiram, sejam àqueles que as registraram e/ou utilizaram-
se dessas.
Portanto, o sujeito passivo ao escriturar como crédito do IPI os valores das
NFe emitidas pelas noteiras TM COMERCIO E DISTRIBUICAO DE BEBIDAS,
ALIMENTOS E EMBALAGENS LTDA (CNPJ 27.690.889/0001-32) e MICMAR
COMERCIAL E DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, EMBALAGENS E BEBIDAS
LTDA (CNPJ 29.254.627/0001-50) acabou por, em proveito próprio, utilizar
e registrar no seu Livro Registro de Apuração do IPI (EFD ICMS/IPI) as NFe
emitidas por empresas que não existiram faticamente e que não tiveram
comprovadas as operações que as subsidiariam; portanto, essas notas
fiscais não corresponderam a uma saída efetiva das empresas noteiras.
Nesta perspectiva, o sujeito passivo incorreu, no plano fenomênico, na
conduta em abstrato prevista em referenciado dispositivo legal.
Esta fiscalização realizou uma análise entre os valores dos produtos e do IPI
informados nas NFe emitidas pelas noteiras TM COMERCIO E DISTRIBUICAO
DE BEBIDAS, ALIMENTOS E EMBALAGENS LTDA e MICMAR COMERCIAL E
DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, EMBALAGENS E BEBIDAS LTDA em face do
sujeito passivo e os informados pelo sujeito passivo nas suas EFD ICMS/IPI
apresentadas ao registrá-las. Nessa análise não foram encontradas, no valor
total, discrepâncias de valores, seja os valores dos itens ou os valores do IPI.
A única discrepância identificada foi entre a competência que a NFe foi
registrada na EFD ICMS/IPI e a competência da emissão do documento
fiscal; porém, referida discrepância não irá influenciar o montante da
penalidade apurada e que se encontra detalhada na tabela abaixo:
Fl. 34460
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A competência observada na apuração da presente multa foi a competência
na qual o crédito de IPI foi devidamente registrado na EFD ICMS/IPI, pois é
neste momento que o sujeito passivo acaba por incidir na penalidade
tributária apurada, à medida que é neste momento que o sujeito passivo se
utilizou e registrou, em proveito próprio, das NFe emitidas pelas pessoas
jurídicas fictas.
Por sua vez, em razão de os créditos de IPI serem apurados mensalmente,
quando da apuração da presente penalidade, os valores atribuídos as
mercadorias pelas NFe foram devidamente lançados no último dia do
período de apuração, ou seja, no último dia da competência em que esses
créditos de IPI foram registrados no Livro Registro de Apuração do IPI (EFD
ICMS/IPI).
Portanto, a partir da compreensão que o valor da multa é igual ao valor da
mercadoria que lhe é atribuído na nota fiscal, consoante dispõe o art. 83,
inciso II, da Lei no 4.502/1964, o valor da multa é R$ 140.125.390,00 (cento
e quarenta milhões, cento e vinte e cinco mil, trezentos e noventa reais).
Os registros que subsidiaram a apuração da presente penalidade se
encontram relacionados no anexo 48”. (destaques do original)
O resumo que pode ser feito do restante do relatório de fiscalização, no que
concerne ao IPI, é o seguinte:
Primeiramente foram glosados os créditos do IPI referentes a entradas com
recuperação de crédito (Código CST/IPI igual a zero) que indicam como origem as
empresas noteiras TM COMERCIO E DISTRIBUICAO DE BEBIDAS, ALIMENTOS E
EMBALAGENS LTDA (CNPJ 27.690.889/0001 -32) e MICMAR COMERCIAL E
DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, EMBALAGENS E BEBIDAS LTDA (CNPJ
29.254.627/0001 -50 .
Em segundo lugar, foram observados os produtos saídos com “suspensão do IPI”
(CST IPI igual a 55) realizados em face das empresas noteiras ARCHANJO
Fl. 34461
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COMERCIO
DE
BEBIDAS
LTDA
(CNPJ
33.523.801/0001
-90),
MARKLIN
DISTRIBUICAO DE ALIMENTOS E BEBIDAS LTDA (CNPJ 10.526.884/0001 -76),
POINT DO ATACADO COMERCIAL E DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, EMBALAGENS
E BEBIDAS LTDA (CNPJ 30.118.495/0001 -19) e SANTOS CHAGAS COMERCIAL E
DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, EMBALAGENS E BEBIDAS LTDA (CNPJ
29.320.019/0001 -05).

Nos dois casos, os débitos apurados de IPI integram o demonstrativo de imposto
devido, com a indispensável re-escrituração - do Livro Registro de Apuração do
IPI.
Sobre a multa de ofício no relatório de fiscalização:
“Nesta perspectiva, o sujeito passivo ao emitir NFe de saída com suspensão
de IPI em face das pessoas jurídicas fictas ARCHANJO COMERCIO DE
BEBIDAS LTDA (CNPJ 33.523.801/0001 -90), MARKLIN DISTRIBUICAO DE
ALIMENTOS E BEBIDAS LTDA (CNPJ 10.526.884/0001 -76), POINT DO
ATACADO COMERCIAL E DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, EMBALAGENS E
BEBIDAS LTDA (CNPJ 30.118.495/0001 -19) e SANTOS CHAGAS COMERCIAL
E DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, EMBALAGENS E BEBIDAS LTDA (CNPJ
29.320.019/0001 -05), suspensão essa que foi demonstrada indevida,
deixou de lançar, totalmente, o imposto sobre produtos industrializados na
respectiva nota fiscal; razão pela qual se observa, no plano fático, a conduta
prevista na legislação tributária para a imposição da multa de ofício.
Por sua vez, o lançamento e a manutenção na EFD ICMS/IPI dos créditos do
IPI que se demonstraram indevidos e, portanto, glosados por esta
fiscalização, também atraí a imputação da multa de ofício, à medida que
esses créditos influenciaram o montante do tributo devido pelo sujeito
passivo, cujo valor é obtido a partir do confronto entre os débitos e os
créditos apurados do IPI. Desta forma, o sujeito passivo ao realizar o
lançamento na EFD ICMS/IPI dos créditos de IPI que se mostraram
indevidos acabou por reduzir o valor do imposto devido e, por conseguinte,
deixou de recolher o valor equivalente ao crédito de IPI que foi lançado no
seu Livro Registro de Apuração do IPI (EFD ICMS/IPI) e que neste momento
é glosado por essa fiscalização.
Fl. 34462
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Dispõe o inciso II do § 6o do art. 80 da Lei no 4.502/1964 que o percentual
da multa de ofício, independentemente de outras penalidades
administrativas
ou
criminais
cabíveis,
será
duplicado,
ocorrendo
reincidência específica ou mais de uma circunstância agravante e nos casos
previstos nos arts. 71, 72 e 73 desta Lei.
Os artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964, os quais são referenciados pelo
inciso II do § 6o do art. 80 da Lei no 4.502/1964, dispõem sobre sonegação,
fraude e conluio, respectivamente.
A partir de uma leitura atenta dos fatos que foram descritos neste relatório
de fiscalização, constatam-se condutas de fraude, razão pela qual a multa
de ofício deve ser duplicada.
De acordo com o art. 72 da Lei no 4.502/1964, Fraude é:
[...] tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas
características essenciais, de modo a reduzir o montante do
impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. (grifo nosso)
(...)
Desta forma, observa-se que o comando legislativo descreve um fazer
(ação) ou não fazer (omissão), além do dolo, o que é evidente pela
literalidade do artigo, tendente a impedir ou retardar a ocorrência do fato
gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas
características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido
a evitar ou diferir o seu pagamento.
Referido comando legislativo pode ser compreendido, didaticamente, a
partir da figura abaixo, a qual segrega os principais elementos da definição
de fraude apresentada anteriormente e que serão abordados de forma
detalhada, momento no qual será realizada a subsunção das condutas do
sujeito passivo aos elementos da penalidade.

Nesta perspectiva, considerando-se tão somente a finalidade a que se
pretende a presente subseção, que é dispor sobre a multa de ofício e a sua
qualificação em relação ao imposto sobre produtos industrializados, e
Fl. 34463
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abstraindo-se ao se buscar essa finalidade os fatos e as condutas do sujeito
passivo que incidiram em fraude em relação aos demais tributos neste
relatório de fiscalização apurados, é possível afirmar que o sujeito passivo
ao promover a saída de produtos com suspensão de IPI em face das pessoas
jurídicas fictas que foram apresentadas, suspensão essa que foi
demonstrada indevida, deixou de lançar, totalmente, o imposto sobre
produtos industrializados na respectiva nota fiscal e no seu Livro Registro
de Apuração do IPI (EFD ICMS/IPI), incidindo em fraude, consoante dispõe o
art. 72 da Lei no 4.502/1964.
Estabelece o art. 35, inciso II, do RIPI/2010 que o fato gerador do IPI é “[...]
a saída de produto do estabelecimento industrial, ou equiparado a
industrial”.
Por conseguinte, o art. 189 do RIPI/2010, localizado topologicamente no
capítulo X que dispõe sobre “do cálculo do imposto”, estabelece que “O
imposto será calculado mediante aplicação das alíquotas, constantes da
TIPI, sobre o valor tributável dos produtos”, valor tributável esse que é
delimitado, entre outros dispositivos legais, pelo art. 190, inciso II, o qual
estabelece que “Salvo disposição em contrário deste Regulamento,
constitui valor tributável “[...] dos produtos nacionais, o valor total da
operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou
equiparado a industrial” (grifo nosso).
A partir da compreensão do fato gerador do IPI, da sua base de cálculo e da
sua apuração, é possível a cognição da conduta fraudulenta, à medida que,
ao promover a saída de produtos para pessoas jurídicas fictas com a
suspensão do IPI, saída essa na qual se demonstrou que os produtos, após
transitarem por uma ou mais pessoas jurídicas também fictas,
desapareceram, e que a suspensão se demonstrou indevida, o sujeito
passivo deixou de lançar o imposto sobre produtos industrializados na
respectiva nota fiscal e no Livro Registro de Apuração do IPI (EFD ICMS/IPI);
portanto, não incluiu os valores decorrentes dessas operações no valor
tributável e, por conseguinte, no critério quantitativo (base de cálculo)
quando da apuração desse tributo, modificando as características essenciais
do fato gerador de modo a reduzir o montante do imposto devido.
Também é possível afirmar que o sujeito passivo, ao promover a saída de
produtos do seu estabelecimento industrial afirmando que essa saída, em
relação ao IPI, possuiria natureza jurídica de suspensão desse tributo,
também modificou as características essenciais do fato gerador, à medida
que conferiu a esse fato gerador uma natureza jurídica distinta daquela que
se demonstrou real. Ou seja, afirmou que a natureza jurídica do fato
gerador seria uma suspensão de IPI, quando essa saída não comportava a
suspensão desse tributo.
Fl. 34464
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A Fraude também se observa quando do registro do crédito indevido que se
encontra lastreado em notas fiscais emitidas por pessoas jurídicas fictas.
(...)
Não se pode perder de vista que o sujeito passivo, seja nas entradas de
produtos com origem em pessoas jurídicas fictas que afirmou em suas
escriturações contábeis e fiscais terem ocorrido, porém não comprovadas,
ou nas saídas de produtos para pessoas jurídicas fictas; enfim, ao se analisar
o plano fenomênico no qual a apuração do IPI pelo sujeito passivo se
encontra inserida, constata -se que esse se beneficiou de pessoas jurídicas
fictas (“noteiras”).
A utilização de pessoas jurídicas fictas, de per si, demonstra o elemento
subjetivo dolo na conduta do sujeito passivo, último elemento que faltava
ser apresentado nessa subseção para concluir os elementos necessários
para caracterizar a fraude prevista no art. 72 da Lei no 4.502/1964.
Entrementes, também é possível identificar o elemento subjetivo dolo nas
condutas (ações) do sujeito passivo que foram praticadas por esse na
tentativa de transparecer como legítimas as operações que ensejariam os
créditos de IPI, as quais se encontram lastreadas em NFe emitidas por
pessoas jurídicas fictas e nas saídas de produtos com a suspensão do IPI
realizadas em face de pessoas jurídicas também fictas. Essas condutas
(ações) que demonstram o dolo do sujeito passivo com a finalidade de
modificar características essenciais do fato gerador de modo a reduzir o
montante do imposto devido se encontram detalhadas no decorrer de todo
o relatório de fiscalização, porém sintetizadas nas poucas linhas abaixo:
• A apresentação de instrumentos particulares firmados entre o sujeito
passivo e a pessoa jurídica ficta JULU COMERCIAL DISTRIBUIDORA DE
EMBALAGENS LTDA, representada pela pessoa física JULIANA CRISTINA
PRADO, em tese, ideologicamente falsos, à medida que essa firmou termo
de declaração no qual é afirmado que desconhece as pessoas jurídicas que
a apresentaram no QSA. De forma semelhante, LUIS HENRIQUE DE
CARVALHO, também integrante do QSA da JULU COMERCIAL, também
firmou termo de declaração com teor semelhante(observar Figura 22, à fl.
57, e Figura 23, fl. 57).
• A manutenção no passivo circulante de obrigações em face de pessoas
jurídicas fictas com a finalidade transparecer como legítimas as suas
obrigações em face dessas. Algumas dessas obrigações, deve-se destacar,
remontam desde a escrituração contábil de 2014 e permaneceram por
diversos anos -calendário sem adimplementos.
• Transferência de recursos financeiros para a pessoa jurídica ficta ULTRA
TOP COMERCIO DE BEBIDAS, CNPJ 33.524.019/0001 -96, enquanto a sua
escrituração contábil registrou o adimplemento de obrigações com a
Fl. 34465
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pessoa jurídica ficta MICMAR COMERCIAL E DISTRIBUIDORA DE
ALIMENTOS, EMBALAGENS E BEBIDAS LTDA, cujas NFe foram utilizadas para
lastrear créditos de IPI. Com esse fato o sujeito passivo procurou
transparecer uma legítima operação com a MICMAR COMERCIAL,
reduzindo as suas obrigações em face dessa e, contabilmente, indicando o
adimplemento das NFe que foram utilizadas como crédito do IPI; porém, os
recursos financeiros foram enviados a pessoa jurídica ficta ULTRA TOP, com
a qual o sujeito passivo afirmou não ter realizado nenhuma operação
comercial e/ou empresarial, não esclarecendo, quando intimado, a razão
pela qual essas transferências foram realizadas. Por oportuno, consoante
demonstrado, esses recursos financeiros saíram do sujeito passivo em
direção à noteira ULTRA TOP e, após transitar por outra noteira, retornou
ao próprio sujeito passivo como adiantamento de clientes. (Observar seção
6, à fl.362).
• A transferência de recursos da noteira POINT DO ATACADO para o sujeito
passivo (Observar seção 6, à fl. 362), recursos financeiros esses que
tentaram transparecer a legitimidade da operação entre o sujeito passivo e
a pessoa jurídica ficta POINT DO ATACADO, a qual foi destinatária de
produtos saídos com suspensão do IPI em conjunto com outras pessoas
jurídicas fictas, entre elas a “noteira” SANTOS CHAGAS COMERCIAL E
DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, EMBALAGENS E BEBIDAS LTDA.
• Porém, o sujeito passivo, ao escriturar esses recebimentos, consoante
demonstrado à Tabela 147 (fl. 392), realizou lançamentos contábeis não
somente na conta contábil representativa dos seus direitos decorrentes das
saídas dos produtos com suspensão do IPI em face da “noteira” POINT DO
ATACADO, mas também da pessoa jurídica SANTOS CHAGAS, o que também
acabou por conferir aparência de legitimidade as operações decorrentes
das saídas de produtos com suspensão do IPI também em face dessa
noteira. O sujeito passivo ao ser intimado pelo “Termo de Constatação e
Intimação Fiscal (Termo no 06)”, lavrado no bojo do TDPF no 04.2.01.00 -
2021 -00244 -0 (IRPJ, PIS e COFINS), a apresentar os extratos bancários do
dia, assinalando os depósitos recebidos referentes aos lançamentos
contábeis realizados à débito na conta contábil no 10101020001375 -
BANCO ITAU (21) 06625 -4, em razão dos lançamentos efetuados à crédito
(contrapartida) indicados naquele termo, lançamentos contábeis esses
realizados na conta contábil no 10105020143674 (POINT DO ATAC COM E
DISTRIB ALIM EMB BEBS LTD) e que correspondem ao demonstrado na
Tabela 147, fl. 392, a qual apresenta as discrepâncias identificadas por esta
fiscalização entre os valores debitados na conta bancária da pessoa jurídica
POINT DO ATACADO destinados ao sujeito passivo e a forma como estes
valores foram escriturados na ECD do sujeito passivo, decidiu o sujeito
passivo por permanecer inerte, não apresentando resposta a este
questionamento e manteve o seu pedido interminável por dilação de prazo
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subsidiado no incidente meteorológico, mesmo que a resposta demandasse
tão somente a apresentação de extratos bancários.
• Portanto, ao receber recursos financeiros da POINT DO ATACADO, a qual,
consoante demonstrado à seção 6, fl. 362, transferiu ao sujeito passivo
99,70% e 99,93% dos créditos que foram realizados em sua conta bancária
nos anos -calendário 2018 e 2019, respectivamente, o sujeito passivo
acabou por utilizar essa pessoa jurídica ficta como uma interface entre ele e
terceiros, interface essa que permitiu a saída de produtos com suspensão
do IPI, os quais, consoante demonstrado, foram destinados a outras
pessoas jurídicas fictas e “desapareceram”. Por conseguinte, ao receber os
recursos financeiros da POINT DO ATACADO, a qual concentrou depósitos
de diversas empresas, entre elas outras pessoas jurídicas fictas (observar
Tabela 146, à fl. 391), possibilitou que os recursos financeiros decorrentes
das vendas realizadas indiretamente através dessas pessoas jurídicas fictas
lhe fossem destinados.
• Nesta oportunidade, com a finalidade de facilitar a compreensão do
contexto fático no qual a pessoa jurídica POINT DO ATACADO se encontra
inserida e complementar os fatos apresentados nos poucos parágrafos
acima, é importante relembrar que o sócio administrador WANDERSON
MOREIRA DA SILVA também assinou termo de declaração no qual afirma
que desconhece a pessoas jurídicas que o apresentam no quadro societário
(observar Figura 146, fl. 230).
Desta forma, fica demonstrada a ação dolosa do sujeito passivo de
modificar as características essenciais do fato gerador, em especial o seu
elemento quantitativo (base de cálculo) e a sua natureza jurídica, que
resulta na apuração e redução do montante do tributo devido; portanto,
fica demonstrada a fraude, razão pela qual a multa de ofício é duplicada,
consoante dispõe o inciso II do § 6o do art. 80 c/c art. 72, ambos da Lei no
4.502/1964.
No que concerne ao prazo decadencial do IPI, caracterizada a ocorrência de dolo,
fraude ou simulação, a respectiva contagem é prevista no art. 173, I, do CTN.
Portanto, o prazo decadencial para o exame dos fatos geradores ocorridos no ano
de 2017 tem como dies a quo o primeiro dia do exercício seguinte (2018) e o dies
ad quem o último dia do ano de 2022, ou seja, 5 anos após o marco inicial,
consoante o seguinte esquema:
Fl. 34467
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Instruem a peça fiscal vasta documentação e demonstrativos como anexos do
relatório de fiscalização (fls. 5.902/25.099).
A empresa tomou ciência da exação em 16 /12/2022, conforme “termo de ciência
por abertura de mensagem (fl. 25.100).
Em 16/01/2023, conforme “termo de solicitação de juntada” (fl. 25.102), a
contribuinte apresentou impugnação (fls. 25.105 /25.125), subscrita pelos
patronos da pessoa jurídica (procuração, fls. 25.137 /25.138) e em que aduz, em
síntese, o que segue:
1) As mercadorias adquiridas são embalagens de vidro reciclado empregadas no
engarrafamento de bebidas comercializadas pela impugnante, sendo que essas
empresas “recicladoras” não são de grande porte, sem especialistas contábeis e
jurídicos, e são formadas por ex-catadores de lixo reciclável. Além disso:
“Contudo, em razão destas características das empresas deste setor, não
raras as vezes elas são objeto de fiscalização por parte dos Fiscos (estaduais
e federal) e muitas vezes são alvos de processos de suspensão/cassação de
inscrição estadual em razão da sua não localização etc., vindo a ser
declarada “empresa inidônea” para operar.
Ciente deste cenário, a Impugnante se certifica de todos os meios que estão
ao seu alcance, principalmente, através de constantes consultas em sites
mantidos por órgãos públicos, para se salvaguardar acerca da idoneidade
das referidas empresas fornecedoras.
E uma vez constatada a inidoneidade de uma delas, a Impugnante suspende
imediatamente os pagamentos pendentes em seu favor, até que a empresa
regularize sua situação perante o Fisco, e busca no mercado outra empresa
para suprir sua demanda de embalagens.
Portanto, o fato da Impugnante comercializar com empresas que são
posteriormente declaradas inidôneas ou baixada, assim como o fato de
possuir em sua contabilidade muitos créditos a receber destas empresas,
está intrinsecamente relacionado com tais características deste mercado, e
não com qualquer conduta ou participação da própria Impugnante em um
suposto esquema fraudulento, ao contrário do que afirma a Fiscalização”.
Fl. 34468
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2) No relatório fiscal, constam várias empresas sem relação com o auto de
infração, mas que são usadas para “criar uma fantasiosa imagem de que a
impugnante seria uma empresa criminosa, (...) envolvida em um esquema
criminoso de compra de matérias-primas e venda de seus produtos”. As empresas
mencionadas (Sandm Comércio e Distribuição de Embalagens Ltda., CRZ Comércio
e Distribuição de Embalagens Ltda.; DKS - Comercial Distribuidora de Embalagens
Ltda.; Joron Comercial Distribuidora de Embalagens Ltda.; Arc -Comercial
Distribuidora Ltda; Juli Comercial Distribuidora de Embalagens Ltda.; MCC Shop
Comercial e Distribuidora de Alimentos, Embalagens e Bebidas Ltda., e outras)
não tiveram relação comercial com a impugnante, o que a própria autoridade
fiscal reconhece; somente as empresas TM COMÉRCIO E DISTRIBUIÇÃO DE
BEBIDAS, ALIMENTOS E EMBALAGENS LTDA (CNPJ 27.690.889/0001-32) e
MICMAR COMERCIAL E DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, EMBALAGENS E BEBIDAS
LTDA (CNPJ 29.254.627/0001-50) travaram relações comerciais com a
impugnante. Se há provas de ilícitos perpetrados pelas empresas “noteiras”, mas
não há relação entre essas práticas ilícitas e a impugnante, que não teve nenhum
conhecimento ou participação nessas práticas; na verdade, as operações
comerciais ocorreram e a impugnante agiu de boa-fé.
3) A fiscalização centrou a vedação ao aproveitamento dos créditos no fato de
que ambas as empresas, TM e MICMAR, terem as respectivas inscrições estaduais
canceladas, nulas ou impedidas pelas Secretarias Estaduais e, assim, sido
consideradas como fictas ou “noteiras” pelo Fisco Federal. Segue a impugnante:
“Ocorre que, o fato das referidas empresas serem ou não “fictícias”
/”noteiras” não significa que as operações comerciais realizadas com a
Impugnante não ocorreram, conforme se passará a demonstrar, razão pela
qual deve ser reconhecida a boa -fé desta e, consequentemente, a
legitimidade dos creditamentos de IPI realizados oriundo destas operações
e o cancelamento da presente multa autuada.
Entende -se por boa-fé a adoção de postura proba, sincera, justa e honesta,
quando o sujeito age com retidão.
(...)O contribuinte de boa-fé, ainda que não amparado expressamente pela
legislação tributária, vem ganhando a devida proteção jurídica através da
jurisprudência pátria, como se constata através de Súmula 509 editada pelo
Superior Tribunal de Justiça, oriunda do julgamento do Recurso Especial no
1.148.444/MG, onde o Egrégio Tribunal pacificou o entendimento de que
não admite que terceiro de boa-fé seja prejudicado se comprovada a
ocorrência das operações que ensejaram a tomada de crédito.
(...)
Da análise do referido julgado afere -se que o STJ concluiu que a boa -fé do
adquirente das mercadorias se verifica quando preenchidos os seguintes
requisitos:
Fl. 34469
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(a) comprovada a veracidade das operações (mediante, por
exemplo, apresentação de Livro Registro de Entradas e
comprovantes de pagamentos à empresa inidônea);
(b) a declaração de idoneidade da empresa fornecedora tiver
ocorrido posteriormente às operações questionadas;
(c) comprovado que o contribuinte exigiu ou consultou nos
cadastros mantidos por órgãos públicos, no momento da
celebração do negócio jurídico, a documentação pertinente à
assunção da regularidade da empresa vendedora.
(...)
Outro acontecimento que legitima a boa-fé da Impugnante, além da efetiva
pesquisa de regularidade junto aos órgãos competentes, é o fato de que as
declarações de inidoneidade das fornecedoras apenas tiveram publicidade
somente após as operações tidas como irregulares, como de fato ocorreu, a
boa-fé do contribuinte será bastante e suficiente para legitimar as
operações contestadas no período fiscalizado, bastando que se comprove
mormente que essas operações de fato ocorreram.
A fim de demonstrar o alegado, a Impugnante separou, por amostragem, os
documentos das principais empresas ditas “fictas” ou “noteiras” segundo o
Relatório Fiscal, evidenciando assim a presença de documentos que
evidenciam a efetividade das operações, nos termos fixados pelo E. STJ no
REsp no 1.148.444/MG, razão pela qual deve ser considerada sua boa -fé
em relação à eventual posterior declaração de inidoneidade, não
localização, baixa de ofício ou algo desta natureza”.
Definição da documentação anexada à impugnação referente a TM, MICMAR e
outras empresas (fls. 25.141 /34.390 )
4) Conforme a documentação acostada, há a comprovação de que as operações
comerciais ocorreram, com as objeções cadastrais das empresas fornecedoras
efetivas muito tempo depois. Ademais, na impugnação:
“Ou seja, as compras e vendas realizadas entre a Impugnante e as referidas
empresas só foram contestados pela presente Fiscalização em razão dos
efeitos retroativos conferidos à declaração de inidoneidade daquelas, o que
trata -se de uma mera presunção de que todas as operações praticadas por
estas empresas foram inexistentes. O que não se confirma no caso
concreto!
Não por outro motivo os bancos de cadastros dos órgãos públicos (estadual
e federal) apontavam as referidas empresas como aptas/habilitadas/ativa,
conforme documentos supramencionados .
Ou seja, a Impugnante quando adquiriu/vendeu produtos com estas
empresas, agiu da forma como recomendam as boas práticas comerciais,
Fl. 34470
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respeitando inclusive a própria orientação dos Fiscos que previam a
regularidade das mesmas nos cadastros disponibilizados à população.
Se os cadastros mantidos pelos órgãos públicos não servem para orientar
a população com relação à regularidade das empresas constituídas no
país, para que servem?
Seria impossível que a Impugnante previsse, anos antes, que uma
determinada operação de compra e venda, em meio a inúmeras outras que
compõem a sua operação, seria desconsiderada em razão de declaração de
inidoneidade da empresa fornecedora anos depois.
E uma vez constatada a inidoneidade de uma dessas empresas, a
Impugnante tratou de suspender imediatamente não apenas os pedidos de
compras, como também, em alguns casos, os próprios pagamentos, e
passou a negociar e adquirir as matérias -primas de outros fornecedores.
Portanto, a efetividade e a lisura das operações realizadas com as empresas
“fictas” podem ser constatadas a partir da análise dos vastos documentos
ora anexados, tais como, pedidos de compras, notas fiscais, registros em
livros fiscais, pagamentos, etc.
No tocante aos transportes destas mercadorias, como já observado pela
própria Fiscalização, reitera -se que eles não foram contratados e pagos
pela Impugnante, mas sim das fornecedoras (cláusula CIF), razão pela qual
esta não possui as informações/documentos relativos a estes serviços. Cabe
ressaltar ainda que, eventuais contabilizações destes valores pela
Impugnante, como alega a Fiscalização, não passam de equívocos contábeis
que não podem descaracterizar a veracidade das operações.
Impende ressaltar ainda que, não por outro motivo, apresentando o
mesmo conjunto probatório apresentado nesta ocasião, o Poder Judiciário
reconheceu a nulidade do AIIM no 4.016.923 -6, lavrado em face da
Impugnante em razão do creditamento de ICMS em operações de aquisição
de insumos, no período de março de 2009 a janeiro de 2012, da empresa
“ARC Comercial Distribuidora Ltda”., uma das pessoas jurídicas “fictas” ou
“noteiras” mencionadas no Relatório Fiscal – embora não conste no rol das
empresas que deram ensejo à presente autuação em razão do período das
operações.
(...)Desse modo, tendo sido comprovada a efetividade e a lisura das
operações de aquisição de insumos da Impugnante com as pessoas jurídicas
supostamente “fictas” ou “noteiras”, tem -se por caracterizada a boa -fé da
Impugnante nos termos dos critérios fixados pelo E. STJ em sede de
recursos repetitivos (REsp no 1.148.444/MG), logo, os créditos utilizados de
IPI, objeto da presente autuação, são absolutamente lícitos, e,
consequentemente, não se aplica a Multa Regulamentar ora autuada”.
(grifos do original)
Fl. 34471
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5) Não acolhidos os argumentos anteriores, deve ser considerada a decadência
parcial do auto de infração cientificado em 16/12/2022 especificamente quanto
ao débito com fato gerador de 30/11/2017, em razão do art. 150, § 4o, do CTN.
Por fim, requer que seja recebida a impugnação e acolhidas as razões para julgá-la
procedente porque houve a demonstração da efetividade das operações
realizadas com as empresas ditas “fictas” ou “noteiras”, sendo legítima a
escrituração dos créditos; ou, pelo menos, que seja reconhecida a decadência
parcial da exigência no que respeita ao fato gerador de 31/11/2017 (sic).
Ao analisar a impugnação apresentada pelo contribuinte, a DRJ08 julgou
improcedente a impugnação, em julgamento assim ementado:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Data do fato gerador: 30/11/2017, 31/12/2017, 31/01/2018, 28/02/2018,
31/03/2018, 30/04/2018, 31/05/2018, 30/06/2018, 31/07/2018, 31/08/2018,
30/09/2018
NOTAS
FISCAIS
INIDÔNEAS.
RECEBIMENTO
E
UTILIZAÇÃO.
MULTA
REGULAMENTAR.
Inflige -se a multa correspondente ao valor atribuído à mercadoria na nota fiscal
inidônea, emitida por empresa inexistente de fato (empresa “noteira”) e recebida
e utilizada pela adquirente dos bens para reduzir saldos devedores do imposto
mediante a dedução de créditos.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Data do fato gerador: 30/11/2017, 31/12/2017, 31/01/2018, 28/02/2018,
31/03/2018, 30/04/2018, 31/05/2018, 30/06/2018, 31/07/2018, 31/08/2018,
30/09/2018
DECADÊNCIA. DOLO.
A contagem do prazo quinquenal de decadência se inicia no primeiro dia do
exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado,
observadas circunstâncias qualificativas como a fraude, indicadora de dolo.
Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido
Inconformada com o acórdão exarado, a sociedade empresária interpôs recurso
voluntário alegando em síntese:
 Boa-fé da Recorrente: A defesa argumenta que a empresa adotou medidas de diligência,
como consultas em cadastros públicos, à época das operações, e não há prova de
envolvimento da Recorrente em práticas ilícitas.
 Efetividade das operações: Foram apresentadas evidências documentais (notas fiscais,
registros contábeis e comprovantes de pagamento) que demonstram a realização efetiva das
operações comerciais.
Fl. 34472
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 Decadência: Argumenta-se pela decadência parcial com base no artigo 150, § 4o, do CTN,
considerando o período de 2017 a 2019 e a lavratura do auto em 2022.
 Caráter Confiscatório da Multa: Questiona-se a constitucionalidade da multa aplicada (150%
do valor do tributo), com base no princípio da vedação ao confisco e no Tema 863 do STF.

VOTO
Conselheiro RAMON SILVA CUNHA, Relator.
O recurso voluntário interposto é tempestivo e preenche os requisitos
estabelecidos na legislação processual para ser apreciado.
Não havendo questões preliminares suscitadas, avança-se para a análise do mérito.

Do mérito.

Quanto ao mérito, observa-se que a Recorrente divide sua peça recursal entre os
seguintes tópicos:
III.1. Contextualização do Mercado de Vasilhames de Vidro Reciclados
III.2. Da Ausência de Provas de Qualquer Envolvimento da Recorrente em Supostos Ilícitos
praticados por Terceiros
III.3. Da Boa-Fé da Recorrente: Comprovação da Efetividade das Operações Comerciais - STJ (REsp
no 1.148.444/MG)
III.4. Da Decadência Parcial do Lançamento Tributário Realizado
III.5. O caráter confiscatório da multa aplicada e a necessidade de suspensão do processo em
razão do Tema 863 do STF.

Da alegação de decadência parcial

Tratando-se de questão preliminar de mérito, convém que se analise o quarto
tópico supramencionado, que trata da decadência.
A Recorrente afirma que não teria ocorrido dolo no presente caso e que, portanto,
deve ser reconhecida a decadência parcial dos débitos objeto do lançamento tributário, com
Fl. 34473
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relação aos fatores geradores ocorridos entre 30/06/2017 e 30/11/2017, na medida em que só foi
cientificada do auto de infração em 16/12/2022.
A alegação tem por fundamento as disposições do artigo 150, §4o, do CTN. Convém
que se transcreva o dispositivo:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida
autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado,
expressamente a homologa.
[...]
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se
tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente
extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
Não merece amparo a alegação da Recorrente.
Primeiramente porque o auto de infração em pauta não trata de tributo, razão por
que não há como o contribuinte estar sujeito ao lançamento por homologação, previsto no
excerto supratranscrito.
Conforme registrado no relatório supra, trata o auto de infração de multa cujo
lançamento foi fundamentado no art. 83, inciso II, da Lei no 4.502/64 e art. 572, inciso II, do
Decreto no 7.212/10, verificada a subsunção do fato à norma; no caso, a utilização de notas fiscais
ideologicamente falsas. Não há que se falar, consequentemente, em hipótese de antecipação de
pagamento.
Não bastasse isso, releva considerar ainda que o art. 150, §4o, do CTN dispõe
expressamente que o prazo decadencial se esgotará após cinco anos, a contar da ocorrência do
fato gerador, mas ressalva os casos de ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
No presente caso, conforme bem assentou o acórdão da DRJ, ficou constatado dolo
na conduta do sujeito passivo relativamente aos períodos de referência fiscalizados o que, por
consequência, deslocou o início do prazo decadencial para o primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos termos do art. 173, I, do CTN.
Dessa forma, os fatos geradores ocorridos no ano de 2017 não estão fulminados
pela decadência, eis que a Fazenda Pública poderia ter efetuado o lançamento até dia
31/12/2022. No presente caso, a Recorrente foi cientificada em 16/12/2022; dentro do prazo,
portanto.
Assim, não acolhida a alegação de decadência parcial arguida.

Fl. 34474
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Das alegações de ausência de provas de envolvimento da Recorrente nos ilícitos e da alegada
boa-fé da Recorrente nas operações comerciais - STJ (REsp no 1.148.444/MG)

No que se refere às alegações constantes nos demais tópicos da defesa, relativas às
conclusões quanto à prática dos ilícitos pela Recorrente, cabe considerar que suas alegações
foram apresentadas com praticamente idêntico conteúdo no Recurso Voluntário interposto contra
o Acórdão no 108-041.416 proferido pela 21a Turma da DRJ/08, no processo administrativo no
11274.720139/2022-93.
Sobre o referido processo administrativo, observa-se, na primeira parte do
Relatório de Fiscalização que instrui o auto de infração sob exame, que aquele processo foi
resultado do mesmo procedimento fiscal que ensejou o lançamento objeto do presente processo,
conforme transcrição abaixo:

Naquele processo administrativo no 11274.720139/2022-93, distribuído para esta
1a Turma da 1a Câmara da 3a Seção, com quase idêntica composição, foi exarado o ACÓRDÃO no
3101-003.935, de 16/11/2024, no qual foi negado provimento ao recurso voluntário interposto
pela Recorrente.
Tratando-se, portanto, de temas idênticos, por compartilhar do entendimento
então manifestado em relação aos temas, de forma a manter a coerência do julgamento e garantir
a desejada segurança jurídica e por economia processual, adoto as razões de decidir da
Conselheira Luciana Ferreira Braga, Relatora naquele julgamento, que passo a transcrever:
Quanto ao mérito, verifica-se no caso em apreço foram glosados créditos
indevidos de IPI, eis que como bem ressaltou o acórdão da DRJ para que o
adquirente se aproprie de créditos, as entradas dos produtos devem ser
acobertadas por documentação hábil:
Fl. 34475
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Há um requisito basilar para que o adquirente de produtos tributados
aproprie os créditos na escrita fiscal do IPI: as entradas dos produtos devem
ser acobertadas por documentação hábil. Não é outro o teor do Decreto no
7.212 (RIPI/2010), de 2010, art. 251, caput e inciso I:
"Os créditos serão escriturados pelo beneficiário, em seus livros
fiscais, à vista do documento que lhes confira legitimidade:
I – nos casos dos créditos básicos, incentivados ou decorrentes de
devolução ou retorno de produtos, na efetiva entrada dos produtos
no estabelecimento industrial; (...)”
O documento que confere legitimidade é a nota fiscal, que, com espeque
no RIPI/2010, art. 396, I, deve ser emitida pela empresa remetente na saída
de produto tributado, ainda que isento ou com alíquota zero, e
devidamente arquivada pela empresa adquirente.
Pode-se asseverar, destarte, que a nota fiscal, cuja inidoneidade é palmar,
não outorga legitimidade aos créditos de IPI apropriados na escrita fiscal do
sujeito passivo.
Em uma análise genérica, a descaracterização da documentação fiscal não
poderia operar seus efeitos jurídico-tributários antes da declaração de
inaptidão por via de Ato Declaratório Executivo, pois, antes da promulgação
deste, há ampla oportunidade para que a empresa possa regularizar a
respectiva situação cadastral; é somente após a declaração de inaptidão,
nos casos de omissão contumaz, de omissão e não-localização e de
inexistência de fato, que as notas fiscais emitidas não só podem como
devem ser reputadas como inidôneas.
Por outro lado, provada por todos os meios juridicamente admitidos, no
bojo de um processo de exigência tributária concernente à empresa
adquirente de mercadorias, a inexistência de fato de uma empresa
supostamente fornecedora com elementos probatórios relevantes, a
documentação fiscal pode ser afastada como tributariamente ineficaz,
independentemente da declaração de inaptidão em ato oficial adequado
(provocada por representação fiscal elaborada pelo agente fiscal).
Afinal, a representação fiscal para fins de declaração de inaptidão da
inscrição no CNPJ deve ser instruída com todos os elementos que
evidenciem as circunstâncias correspondentes à inexistência de fato da
empresa vendedora; ora, se tais elementos figurarem no processo de
imposição fiscal e forem suficientes para a caracterização de inidoneidade
dos documentos fiscais, não é necessário que se aguarde a declaração de
inaptidão pela autoridade competente da Secretaria da Receita Federal. O
feito pode, em tais condições, ser julgado, devendo, inclusive, ser levado
em conta o princípio da livre formação da convicção do julgador quanto à
apreciação das provas constituídas (PAF, art. 29).
Fl. 34476
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(...)
No caso em exame, verificou-se que as notas fiscais eletrônicas foram tituladas
por pessoas jurídicas inexistentes. No entanto, a Recorrente afirma que a grande
maioria das operações questionadas na presente atuação envolveriam a compra e
venda de embalagens de vidros reciclados que são utilizados para engarrafar as
bebidas comercializadas pela Recorrente, e que as empresas “recicladoras”, em
sua maioria, são constituídas por ex-catadores de lixo recicláveis que abriram seu
próprio negócio.
Nesse contexto, aduz que as referidas empresas por não possuírem uma estrutura
sólida com especialistas no setor de finanças, contábil, jurídico, não raras vezes
seriam objeto de fiscalização dos Fiscos (Estadual e Federal), vindo a ser
suspensas/cassadas de inscrição estadual em razão da não localização e
declaradas inidôneas.
No entanto, em que pese o esforço argumentativo da Recorrente, não é crível que
empresas de pequeno porte, formada por ex-catadores de lixo reciclável, como o
próprio Recorrente afirma em suas razões recursais, venda 78 milhões por ano de
vidro reciclável que equivaleria a quase 300 toneladas de vidro (considerando o
valor de R$ 200,00 a tonelada).1
Ademais, nesse ponto, cumpre ressaltar que restou devidamente demonstrado
pela fiscalização que as referidas empresas foram constituídas apenas de direito,
e não de fato. Como bem salientou o acórdão da DRJ:
Na hipótese vertente, mesmo com a existência de todo o arcabouço
probatório, a impugnante seria, em princípio, terceiro interessado no que
tange às empresas emitentes de notas fiscais inidôneas; contudo, a
impugnante é o sujeito passivo contra o qual foi formalizada a exigência em
cujo processo constam robustas provas diretas e indiretas (indícios), e há a
veemente indicação de que teria havido conluio entre as empresas. Mas,
como a presunção legal não é absoluta (jure et de jure), à semelhança do
que beneficia qualquer outro terceiro interessado que não integre a lide
administrativa, a imposição poderia ser fulminada com a comprovação do
pagamento e da internação das mercadorias. Em relação à autuada, não
houve o cumprimento satisfatório de tais requisitos.
Tudo isso foi abordado para salientar que há várias hipóteses diferentes no
que concerne à consideração de inidoneidade de documentos fiscais. Em
resumo: a) omissão, com contumácia, na entrega de declarações
obrigatórias, ou omissão sem contumácia combinada com a não-localização
da empresa fornecedora: inidoneidade da documentação somente após a
edição do ato oficial com a declaração de inaptidão; b) inexistência de fato
da empresa fornecedora: b.1) comprovação específica nos autos do
processo de exigência fiscal da empresa adquirente – inidoneidade da

1 https://ambiental.sc/blog/saiba-como-e-feita-a-reciclagem-de-vidro/.
Fl. 34477
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21
documentação caracterizada, com os efeitos tributários previstos em
relação à empresa adquirente, ressalvada a inversão do ônus de provar a
entrada das mercadorias e o respectivo pagamento; b.2) declaração de
inaptidão anterior - inidoneidade da documentação caracterizada
(dispensada a formação de provas quanto ao fato constitutivo), com os
efeitos tributários previstos no que respeita a terceiros interessados,
ressalvado o ônus de exibir as aludidas contraprovas.
In casu, para as supostas aquisições de produtos acobertadas por notas
fiscais eletrônicas tituladas por pessoas jurídicas inexistentes (as “noteiras”)
não foram implementadas pelo menos duas das condições de legitimidade
para o aproveitamento dos créditos: efetividade das entradas e consumo
dos produtos no processo industrial.
As empresas TM e MICMAR foram constituídas apenas de direito, não de
fato.
(...)
O Recorrente segue suas razões recursais afirmando que não teria uma prova de
qualquer envolvimento da Recorrente nos supostos ilícitos praticados por
terceiros, e que a má-fé não poderia ser presumida, afirmando que não tinha
conhecimento de que a empresa que vendia reciclados não tinha estoque ou
mesmo que a empresa que revendia produtos para terceiros não possuía registro
especial.
Quanto a alegação de que a Recorrente não tinha conhecimento de que as
empresas que vendiam reciclados não tinham estoque ou mesmo que revendiam
produtos para terceiro sem possuir registro especial, a fiscalização também
demonstrou, de forma inequívoca, que não houve a comprovação de pagamentos
ou internação das mercadorias por parte da Recorrente (e-fls. 5457 e seguintes):
Em síntese: mais de 65% do TOTAL das obrigações de curto prazo
escrituradas pelo contribuinte fiscalizado se refere a empresas que não
existiram no plano fático (existência tão somente formal).
Por fim, ao concluir a presente seção, é importante observar que a exação
fiscal lavrada em face do sujeito passivo neste relatório de fiscalização
retratada não se deve a atribuição de inidoneidade às NFe emitidas por
pessoas jurídicas fictas decorrente do cancelamento de inscrições estaduais
pelas administrações fazendárias dos Estados do Rio de Janeiro ou de São
Paulo.
O lançamento tributário se encontra subsidiado no fato desta fiscalização
ter demonstrado que as pessoas jurídicas que emitiram NFe em face do
sujeito passivo, neste relatório apresentadas, foram constituídas tão
somente de direito e não existiram de fato nos seus domicílios tributários,
bem como que essas não possuíam, considerando o imóvel em que
afirmaram funcionar ou as NFe que lhe foram emitidas, capacidade
Fl. 34478
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operacional, além da ausência de funcionários e equipamentos mínimos
para funcionamento.
O lançamento tributário também se encontra esteado no fato de o sujeito
passivo ao ser intimado, reintimado e concedidas todas as dilações de prazo
possíveis de forma a não comprometer o prazo decadencial para efetuar o
lançamento tributário, não ter comprovado as exigibilidades das suas
obrigações em face de pessoas jurídicas fictas ou que as operações
retratadas nas NFe utilizadas para reduzir o seu lucro real e a CSLL ou para
se creditar dos tributos não cumulativos foram de fato realizadas, mesmo
que esta fiscalização tenha possibilitado a ampliação do escopo probatório
no sentido de possibilitar a apresentação de conhecimentos de transporte
eletrônico (CT-e), a troca de e-mails ou a exigência dessas obrigações pelos
credores através de ações judiciais e/ou protestos, consoante é possível
observar dos termos lavrados no decorrer do procedimento fiscal.
É possível citar, ainda como fundamento do lançamento tributário, que
esse também se encontra lastreado na demonstração pela fiscalização de
uma engenharia societária na qual foram utilizadas pessoas jurídicas fictas,
seja para se creditar de tributos não cumulativos ou reduzir o lucro real e a
CSLL, ou para permitir a saída de produtos com suspensão do IPI ou sem
incidência do PIS/COFINS, pessoas jurídicas fictas essas que alguns dos
sócios administradores declararam desconhecê-las.
Veja que pelo referido trecho, é possível verificar que a Recorrente se utilizava
das referidas pessoas jurídicas fictas, seja para creditar tributos não cumulativos
ou reduzir o lucro real, seja para permitir a saída de produtos com a suspensão do
IPI ou sem incidência do PIS/COFINS.
A Recorrente afirma ainda que as operações seriam reais e que os documentos
apresentadores durante a fiscalização demonstrariam isso, mas que o Fisco
apenas teria se valido do fato de que as empresas seriam fictícias para autuar o
Recorrente, que estaria de boa-fé.
No entanto, a ausência de boa-fé da Recorrente está justamente demonstrada
pela utilização das referidas pessoas jurídicas fictícias para se aproveitar do
creditamento indevido, sendo que a Recorrente não logrou êxito em demonstrar
que as operações retratadas nas NFs teriam sido realizadas. Nesse ponto, cumpre
trazer à lume o que constatou o il. fiscal:
Também ficou demonstrado neste relatório que não houve boa-fé do
sujeito passivo, à medida que este se utilizava de pessoas jurídicas fictas, as
quais foram devidamente abandonadas em razão da utilização de outras
“noteiras”, e manteve as obrigações em face dessas escrituradas por
diversos anos-calendário.
A ausência de boa-fé também ficou demonstrada na apresentação de
documentos, em especial dos instrumentos particulares de renegociação de
Fl. 34479
DF CARF MF
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23
débito supostamente assinados por JULIANA CRISTINA PRADO; a qual
declarou DESCONHECER a existência das pessoas jurídicas que a
apresentam no QSA (observar Figura 22, fl. 57). Na seção 4.1, fl. 52, foi
apresentado, ainda, que LUIS HENRIQUE DE CARVALHO também afirmou
desconhecer as pessoas jurídicas que o apresentavam no QSA (JULU
COMERCIAL DISTRIBUIDORA DE EMBALAGENS LTDA e LI COMERCIO E
DISTRIBUICAO DE EMBALAGENS LTDA), consoante excerto do termo de
declaração apresentado na Figura 23, fl. 57.
Instrumentos particulares esses assinados pelo próprio sócio administrador
do contribuinte fiscalizado, consoante nome posto abaixo das assinaturas
constantes nestes documentos; porém, em que pese essa fiscalização ter
intimado o contribuinte em mais de uma oportunidade a esclarecer quem
assinou referidos instrumentos particulares, o contribuinte respondeu de
forma esvaziada a primeira intimação, indicando que não seria “[...] possível
identificar especificamente e detalhadamente a qual documento a imagem
da assinatura isolada se refere, logo, não é possível a sua verificação”, em
que pese o termo de constatação e intimação ter esclarecido o nome do
documento a que se referiam as assinaturas. Ao segundo termo lavrado
(Termo no 09) o contribuinte não apresentou resposta.
(...)
Alega o Recorrente que deve ser aplicado ao caso em exame o entendimento
proferido no Recurso Especial no 1.148/444 – MG, julgado em sede de repetitivo,
em que o STJ entendeu que o comerciante de boa-fé que adquire mercadoria,
cuja nota fiscal posteriormente seja declarada inidônea pode aproveitar o crédito
do ICMS pela não-cumulatividade, desde que demonstrada a veracidade da
compra e venda efetuada, eis que o ato declaratório da inidoneidade só produz
efeitos a partir da sua publicação.
No entanto, a possibilidade de creditamento de notas posteriormente declaradas
inidôneas só pode ocorrer nos casos em que demonstrada a veracidade da
compra e venda efetuada. Senão, vejamos:
A Seção, ao julgar o recurso sob o regime do art. 543-C do CPC, c/c a Res. n.
8/2008-STJ, reiterou o entendimento de que o comerciante de boa-fé que
adquire mercadoria cuja nota fiscal, emitida pela empresa vendedora, seja
declarada inidônea pode aproveitar o crédito do ICMS pelo princípio da não
cumulatividade, uma vez que demonstrada a veracidade da compra e
venda, porquanto o ato declaratório de inidoneidade somente produz
efeitos a partir de sua publicação. A responsabilidade do adquirente de
boa-fé reside na exigência, no momento da celebração do negócio jurídico,
da documentação pertinente à assunção da regularidade do alienante, cuja
verificação de idoneidade cabe ao Fisco, razão pela qual não incide o art.
136 do CTN, aplicável ao alienante. A boa-fé do adquirente em relação às
notas fiscais declaradas inidôneas após a celebração do negócio jurídico
Fl. 34480
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24
realizado, uma vez que caracterizada, legitima o aproveitamento dos
créditos do ICMS. Assim, a Seção negou provimento ao recurso.
Precedentes citados: REsp 737.135-MG, DJ 23/8/2007; REsp 623.335-PR, DJ
10/9/2007; REsp 556.850-MG, DJ 23/5/2005, e REsp 246.134-MG, DJ
13/3/2006. REsp 1.148.444-MG, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 14/4/2010.
(Grifo nosso).
Tal entendimento, ao contrário do que leva a crer a Recorrente não pode ser
aplicado no caso em exame, eis que em nenhum momento restou demonstrada a
veracidade da compra e venda, quanto mais a boa-fé da Recorrente nas referidas
aquisições, eis que as empresas fiscalizadas não existiam no local, não tinham
estoque e sequer tinham porte para efetuar as vendas que constavam nas notas
fiscais, e a Recorrente sequer comprovou os pagamentos efetuados, sendo
impossível o aproveitamento do crédito, por este motivo.
A fiscalização demonstrou de forma inequívoca que as pessoas jurídicas que
emitiram as notas fiscais em valores elevados, não tinham capacidade financeira,
muito menos espaço físico que permitiriam as operações fiscalizadas, nos volumes
e valores movimentados, bem como que a maioria estava com situação inativa
perante a RFB.
A Recorrente segue suas razões recursais ainda indicando algumas empresas, por
amostragem, em que teriam sido apresentados documentos que evidenciariam a
“efetividade” das operações, requerendo seja considerada a boa-fé em relação a
eventual posterior declaração de inidoneidade, não localização, baixa de ofício:
a) TM
COMÉRCIO
E
DISTRIBUIÇÃO
DE
BEBIDAS,
ALIMENTOS
E
EMBALAGENS LTDA;
b) MICMAR COMERCIAL E DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, EMBALAGENS E
BEBIDAS LTDA;
c) JULU COMERCIAL DISTRIBUIDORA DE EMBALAGENS LTDA;
d) LI COMERCIO E DISTRIBUIÇÃO DE EMBALAGENS LTDA;
e) ED2 COMÉRCIO E DISTRIBUIÇÃO DE EMBALAGENS LTDA;
f) ED-ED COMERCIAL DISTRIBUIDORA DE EMBALAGENS LTDA;
g) MAR COMERCIO E DISTRIBUICAO DE BEBIDAS, ALIMENTOS E
EMBALAGENS LTDA;
h) ALBOR COMERCIAL E DISTRIBUIÇÃO DE EMBALAGENS LTDA;
i) MARKLIN IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO;
j) APRILU COMÉRCIO E DISTRIBUIÇÃOD E EMBALAGENS;
Afirma que todas as suspensões das inscrições estaduais ocorreram após muito
tempo comercialização com a Recorrente.
Fl. 34481
DF CARF MF
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Contudo, vale ressaltar que o Relatório Fiscal é bem minucioso e analisou cada
uma das empresas acima indicadas pelo Recorrente, mas a título exemplificativo,
vejamos o que foi constatado da empresa TM COMÉRCIO E DISTRIBUIÇÃO DE
BEBIDAS, ALIMENTOS E EMBALAGENS LTDA, inclusive, diante da documentação
apresentada pelo Recorrente para amparar a suposta regularidade das transações
(e-fls. 5563 e seguintes):
A pessoa jurídica TM COMERCIO E DISTRIBUICAO DE BEBIDAS, ALIMENTOS
E EMBALAGENS LTDA, CNPJ 27.690.889/0001-32, apresentou domicílio
tributário à Avenida Meriti, 3600, Cordovil, Rio de Janeiro/RJ, Cep: 21.250-
142, telefone cadastral (11) 3369-6566. Constituída em 09/05/2017,
encontra-se com a situação cadastral baixada, em razão de extinção por
encerramento
liquidação
voluntária
(data
da
situação
cadastral
13/05/2019).
O contribuinte ao ser intimado para, em síntese, “Informar o nome da
pessoa de contato com a qual foram realizadas as negociações das compras
indicadas por esta fiscalização, bem como o telefone de contato e
comprovação das negociações realizadas (troca de e-mails e outros
documentos que o contribuinte entender como adequados para comprovar
a efetiva operação) (Observar alínea d, item 5, do Termo de Início do
Procedimento Fiscal – TIPF), respondeu tão somente que:

Consoante se pode observar do excerto acima, o contribuinte afirmou que
realizou contatos com um número de telefone com o DDD 21; porém, assim
como as demais pessoas jurídicas já apresentadas no decorrer deste
relatório de fiscalização, a pessoa jurídica TM COMÉRCIO apresentou como
telefone cadastral um DDD 11, embora estivesse localizada no município do
Rio de janeiro.
Fl. 34482
DF CARF MF
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26

Por sua vez, embora o sujeito passivo tenha informado um número com
DDD 21 para realizar os seus contatos com ELIANE CRISTINA CAMILO SILVA,
número telefônico esse distinto do apresentado para realizar contato com a
empresa MAR COMÉRCIO (observar Figura 85, fl. 142), empresa que
apresenta o mesmo QSA, ELIANE CRISTINA CAMILO SILVA se encontrava
como beneficiária do bolsa família e cadastrada no município de
Fernandópolis até 01/2014, consoante será apresentado na Figura 98, à fl.
157, mesmo município no qual MARA APARECIDA CAMILO DA SILVA, a
outra integrante do QSA, encontrava-se cadastrada como beneficiária do
bolsa família.
Constata-se, ainda, que o contribuinte informou que os contatos seriam
realizados também pelo e-mail tmcomdistr@gmail.com; porém, em que
pese ter informado que haveria realizado, contatos também pelo e-mail, o
contribuinte, mesmo intimado a comprovar as negociações realizadas,
como a troca de e-mails e outros documentos que entendesse como
adequados para comprovar a efetiva operação, não apresentou um único
documento que comprovasse as operações retratadas nas NFe, até mesmo
os e-mails demonstrando os contatos que teriam sido realizados.
Em que pese referida empresa ter sido constituída em 09/05/2017,
pesquisas no “Google Street View” demonstraram que em junho/2017, ou
seja, um mês após a sua constituição, no seu domicílio tributário não havia
indicação do funcionamento de qualquer empresa no local (imóvel com
características de residencial). Tal fato permaneceu em anos-calendário
posteriores.
Fl. 34483
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Ao se analisar as NFe de saída emitidas pela noteira TM COMÉRCIO
(observar anexo 17) é possível constatar que o imóvel encontrado neste
local, consoante demonstrado nas figuras acima, não possuí capacidade
operacional para subsidiar as supostas operações decorrentes das NFe de
saída emitidas.
Por sua vez, em consulta à base de dados do CNPJ no decorrer do
procedimento fiscal, também se constatou que no domicílio tributário
informado pela TM COMÉRCIO não constou nenhuma outra pessoa jurídica,
seja antes da sua constituição ou após a sua baixa.
Tais fatos demonstram que referida noteira, assim como as demais já
apresentadas, não esteve constituída formalmente no domicílio tributário
indicado.
Em consulta102 realizada à Secretaria de Estado de Fazenda do Estado Rio
de Janeiro, constatou-se que essa noteira teve a sua inscrição estadual
“baixada” a partir de 04/07/2018, em razão do “não início das atividades ou
interrupção ou cessação das atividades e outros”, consoante dispõe a
certidão de baixa (observar o anexo 11).
(...)A data indicada na certidão de baixa (04/07/2018) é, aproximadamente,
02 (dois) meses após a última NFe de saída emitida pela noteira TM
COMÉRCIO (30/04/2018), consoante se pode observar do anexo 17.
Assim como outras noteiras já apresentadas neste relatório, o contrato
social da pessoa jurídica TM COMÉRCIO também foi assinado, na qualidade
de testemunha, por EDMAR CAMILO DA SILVA, CPF 228.983.038-01, e
Fl. 34484
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EDINEI CAMILO DA SILVA, CPF 742.422.616-91, integrantes do QSA das
noteiras ED2 COMERCIO E DISTRIBUIÇÃO DE EMBALAGENS LTDA e ED-ED
COMERCIAL DISTRIBUIDORA DE EMBALAGENS LTDA.

De acordo com informações do SPED, a pessoa jurídica TM COMÉRCIO E
DISTRIBUICAO DE BEBIDAS, ALIMENTOS E EMBALAGENS LTDA emitiu,
aproximadamente, R$ 78,3 milhões em NFe de saída, CFOP 5102 e 6102,
em face do sujeito passivo e da pessoa jurídica MAR COMERCIO E
DISTRIBUICAO DE BEBIDAS, ALIMENTOS E EMBALAGENS LTDA, pessoa
jurídica essa que apresenta o mesmo quadro societário da TM COMERCIO E
DISTRIBUICAO DE BEBIDAS, ALIMENTOS E EMBALAGENS LTDA.

Fl. 34485
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Em síntese, nos anos-calendário 2017 e 2018 referida noteira emitiu NFe no
valor aproximado de R$ 78,3 milhões de reais afirmando se tratar da
“Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros” para as quais
não constam no SPED essa aquisição e, portanto, “vendeu” o que não
possuía, além de não possuir registro especial para comercialização das
mercadorias com a NCM 2208.40.00.
(...)Consoante lançamentos contábeis realizados à crédito na conta contábil
no 20101010002136 (FORNECEDORES CHEQUES A COMPENSAR), entre os
anos-calendário 2017 e 2019, a noteira TM COMÉRCIO recebeu, em
cheques emitidos pelo contribuinte fiscalizado, aproximadamente R$ 45
milhões de reais.
Em razão de tal fato, esta fiscalização consultou a e-Financeira com a
finalidade de analisar a compatibilidade entre os valores supostamente
recebidos do contribuinte fiscalizado e a movimentação financeira dessa
noteira; porém, em consulta ao SPED, constatou-se que a noteira TM
COMÉRCIO, em que pese o expressivo valor recebido em cheques do
contribuinte fiscalizado, além dos valores recebidos à título de
transferências bancárias, não foi declarada em e-Financeira apresentada
por instituições financeiras, consoante figuras abaixo:
(...)Por sua vez, o contribuinte fiscalizado também realizou transferências
bancárias para a noteira TM COMÉRCIO, consoante se pode observar da
Tabela 53 apresentada anteriormente, em especial os valores totais dos
lançamentos
contábeis
à
crédito
realizados
na
conta
contábil
10101020001375 (BANCO ITAU (21) 06625-4), os quais foram efetuados em
contrapartida aos lançamentos contábeis efetuados à débito na conta
contábil 20101010531431 (TM COM E DIST DE BEBIDAS EL E EMBALAGENS
LTDA).
Analisando o histórico destes lançamentos contábeis, os quais se
encontram detalhados na tabela abaixo, constatou-se que o sujeito passivo
afirma que realizou transferências bancárias (TED/DOC) em face da noteira
TM COMÉRCIO, transferências essas que, consoante apresentado
anteriormente, não constaram em e-Financeira, razão pela qual a
fiscalização intimou o sujeito passivo a apresentar, dentre outros, “[...] os
comprovantes de transferência bancária (TED/DOC) que comprovam os
lançamentos contábeis efetuados à crédito na conta contábil no
10101020001375 (BANCO ITAU (21) 06625-4), em contrapartida aos
lançamentos contábeis efetuados à débito na conta contábil no
20101010531431 (TM COM E DIST DE BEBIDAS EL E EMBALAGENS LTDA),
que se encontram abaixo discriminados:” (Termo no 09, lavrado no bojo do
TDPF no 04.2.01.00-2021-00244-0 (IRPJ, PIS e COFINS)).
Contudo, em que pese a resposta do sujeito passivo se resumir a
apresentação de comprovantes das transferências bancárias, transferências
Fl. 34486
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essas que afirma em suas escriturações contábeis ter realizado e que
poderiam ser obtidas em uma simples consulta à sua instituição bancária,
resolveu, novamente, permanecer inerte, deixando de apresentar resposta
também a este item da intimação que lhe foi lavrada.
(...)Por fim, o sujeito passivo apresentou a esta fiscalização diversas
“duplicatas de venda mercantil”, em tese, emitidas pela noteira “TM
COMÉRCIO”, das quais algumas se encontram apresentadas adiante.
Porém, constata-se de referidas duplicatas que estas não apresentam o
“aceite”, o qual, nas palavras da doutrina de Marcello Pietro Lacomini108,
“é a manifestação do sacado concordando com a ordem efetuada pelo
sacador”.
(...)In casu, observa-se das duplicatas apresentadas pelo sujeito passivo que
essas não contemplam o aceite, mas tão somente a assinatura do emitente,
a qual, deve-se destacar, são distintas entre as duplicatas que foram
apresentadas.
Dessa forma, o que se denota é que o Recorrente não logrou êxito em demonstrar
que as operações com relação a referida empresa foram regulares, e tal situação
se repete com as demais empresas analisadas, razão pela qual, não há que falar
em possibilidade de creditamento das referidas notas e boa-fé do Recorrente em
relação as operações fiscalizadas que teriam ocorrido “antes da declaração de
inidoneidade”.
Na realidade, o que se verificou pelo il. fiscal, em síntese, é que (fls. 5436 e
seguintes):
a) As pessoas jurídicas possuíam vida útil curta, de 01 a 02 anos,
aproximadamente;
b) Pessoas jurídicas com situação cadastral INAPTA por “omissão de
declarações” ou BAIXADA em razão de inexistência de fato;
c) Pessoas jurídicas que aproximadamente 6 meses após constituição
tiveram intimações encaminhadas aos seus domicílios retornadas ao
remetente, além de ausência de êxito em contatar seus sócios, estavam
emitindo NFe em face da Recorrente;
d) Pessoas jurídicas fictas não encontradas em procedimentos fiscais
anteriores;
e) Certificados digitais de pessoas jurídicas que apresentam QSA distintos
solicitados em datas próximas:
f) Pessoas jurídicas localizadas no Estado do Rio de Janeiro emitindo NFe de
saída para o estabelecimento do sujeito passivo localizado no Estado de
São Paulo; porém, com telefones cadastrais apresentando os DDDs 11 e
12;
Fl. 34487
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g) Pessoas jurídicas localizadas no Estado do Rio de Janeiro, com ou sem
estabelecimento no Estado de São Paulo, SEM sócios em comum; porém,
apresentando contas bancárias nas mesmas agências bancárias
localizadas no Estado de São Paulo;
h) Pessoas jurídicas emitindo NFe apresentando itens para os quais não
houve a entrada no estabelecimento (ou seja, vendeu o que não
comprou) e/ou havendo a entrada no estabelecimento, referidos itens
foram adquiridos de pessoas jurídicas, também identificadas como
pessoas jurídicas fictas, que não apresentaram a entrada desses itens;
i)
Pessoas jurídicas emitindo milhões em NFe, porém constituídas por
pessoas físicas sem capacidade econômica para integralizar o capital
social e/ou constantes do Cadastro Nacional de Informações Sociais
(CNIS) como pedreiro, trabalhador no cultivo de árvores frutíferas,
abatedor, brasador, servente de obras, garçom, coletor de lixo domiciliar,
beneficiário de programas sociais e outros;
j)
Constatou-se que algumas pessoas físicas integrantes dos QSAs das
pessoas jurídicas fictas apresentaram vínculos empregatícios com
empregadores semelhantes, consoante é possível observar do grafo de
relacionamentos apresentado na seção 4.13, fl. 335, em especial na Figura
224, fl. 337;
k) de acordo com as NFe armazenadas no SPED, aproximadamente 93,70%
do valor total das NFe emitidas pelas pessoas jurídicas fictas em face do
sujeito passivo nos anos calendário objeto do procedimento fiscal
apresentaram como transportador “J L GODOY TRANSPORTE LTDA” ou
alguma pessoa física com sobrenome GODOY (Observar a seção 4.10, à fl.
299, e Tabela 121, à fl. 307, e anexo 3);
(...)
Conforme se denota do excerto acima, bem como do Relatório Fiscal que tem
riqueza de detalhes quanto as operações fiscalizadas, não houve boa-fé da
Recorrente, eis que inexiste comprovação do ingresso das mercadorias
supostamente adquiridas em suas dependências, do emprego dessas no processo
industrial, não tendo a Recorrente sequer comprovado o devido pagamento pelas
supostas aquisições.
Quanto à multa qualificada, diante da ocorrência de fraude nos atos da
Recorrente, esta deve ser mantida, de acordo com a conclusão da autoridade
fiscal, fundamentada no vasto acervo fático-probatório:
“Nesta perspectiva, o sujeito passivo ao emitir NFe de saída com suspensão
de IPI em face das pessoas jurídicas fictas ARCHANJO COMERCIO DE
BEBIDAS LTDA (CNPJ 33.523.801/0001-90), MARKLIN DISTRIBUICAO DE
ALIMENTOS E BEBIDAS LTDA (CNPJ 10.526.884/0001-76), POINT DO
ATACADO COMERCIAL E DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, EMBALAGENS E
Fl. 34488
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BEBIDAS LTDA (CNPJ 30.118.495/0001-19) e SANTOS CHAGAS COMERCIAL E
DISTRIBUIDORA DE ALIMENTOS, EMBALAGENS E BEBIDAS LTDA (CNPJ
29.320.019/0001-05), suspensão essa que foi demonstrada indevida,
deixou de lançar, totalmente, o imposto sobre produtos industrializados na
respectiva nota fiscal; razão pela qual se observa, no plano fático, a conduta
prevista na legislação tributária para a imposição da multa de ofício.
Por sua vez, o lançamento e a manutenção na EFD ICMS/IPI dos créditos do
IPI que se demonstraram indevidos e, portanto, glosados por esta
fiscalização, também atraí a imputação da multa de ofício, à medida que
esses créditos influenciaram o montante do tributo devido pelo sujeito
passivo, cujo valor é obtido a partir do confronto entre os débitos e os
créditos apurados do IPI. Desta forma, o sujeito passivo ao realizar o
lançamento na EFD ICMS/IPI dos créditos de IPI que se mostraram
indevidos acabou por reduzir o valor do imposto devido e, por conseguinte,
deixou de recolher o valor equivalente ao crédito de IPI que foi lançado no
seu Livro Registro de Apuração do IPI (EFD ICMS/IPI) e que neste momento
é glosado por essa fiscalização.
(...)
Também é possível afirmar que o sujeito passivo, ao promover a saída de
produtos do seu estabelecimento industrial afirmando que essa saída, em
relação ao IPI, possuiria natureza jurídica de suspensão desse tributo,
também modificou as características essenciais do fato gerador, à medida
que conferiu a esse fato gerador uma natureza jurídica distinta daquela que
se demonstrou real. Ou seja, afirmou que a natureza jurídica do fato
gerador seria uma suspensão de IPI, quando essa saída não comportava a
suspensão desse tributo.
A Fraude também se observa quando do registro do crédito indevido que se
encontra lastreado em notas fiscais emitidas por pessoas jurídicas fictas.
A não cumulatividade do IPI, consoante dispõe o art. 225 do RIPI/2010, “[...]
é efetivada pelo sistema de crédito do imposto relativo a produtos entrados
no estabelecimento do contribuinte, para ser abatido do que for devido
pelos produtos dele saídos, num mesmo período, [...]”.
Portanto, observa-se que o valor devido do IPI, ou seja, o valor apurado
desse tributo, é influenciado pelos créditos desse imposto relativos as
entradas no estabelecimento do sujeito passivo.
Entrementes, o sujeito passivo, ao escriturar os créditos de IPI glosados por
esta fiscalização em razão de serem indevidos, créditos esses que se
encontram lastreados em NFe emitidas por pessoas jurídicas fictas e que o
sujeito passivo não demonstrou a ocorrência das operações, também
incidiu em fraude, à medida que esses créditos, ao serem escriturados pelo
sujeito passivo no Livro Registro de Apuração do IPI (EFD ICMS/IPI),
Fl. 34489
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modificou as características essenciais do fato gerador do IPI ao reduzir, por
conseguinte, o montante do imposto devido.
(...)
Não se pode perder de vista que o sujeito passivo, seja nas entradas de
produtos com origem em pessoas jurídicas fictas que afirmou em suas
escriturações contábeis e fiscais terem ocorrido, porém não comprovadas,
ou nas saídas de produtos para pessoas jurídicas fictas; enfim, ao se analisar
o plano fenomênico no qual a apuração do IPI pelo sujeito passivo se
encontra inserida, constata-se que esse se beneficiou de pessoas jurídicas
fictas (“noteiras”).
A utilização de pessoas jurídicas fictas, de per si, demonstra o elemento
subjetivo dolo na conduta do sujeito passivo, último elemento que faltava
ser apresentado nessa subseção para concluir os elementos necessários
para caracterizar a fraude prevista no art. 72 da Lei no 4.502/1964.
Entrementes, também é possível identificar o elemento subjetivo dolo nas
condutas (ações) do sujeito passivo que foram praticadas por esse na
tentativa de transparecer como legítimas as operações que ensejariam os
créditos de IPI, as quais se encontram lastreadas em NFe emitidas por
pessoas jurídicas fictas e nas saídas de produtos com a suspensão do IPI
realizadas em face de pessoas jurídicas também fictas. Essas condutas
(ações) que demonstram o dolo do sujeito passivo com a finalidade de
modificar características essenciais do fato gerador de modo a reduzir o
montante do imposto devido se encontram detalhadas no decorrer de todo
o relatório de fiscalização porém sintetizadas nas poucas linhas abaixo:
(...)• Transferência de recursos financeiros para a pessoa jurídica ficta
ULTRA TOP COMERCIO DE BEBIDAS, CNPJ 33.524.019/0001-96, enquanto a
sua escrituração contábil registrou o adimplemento de obrigações com a
pessoa jurídica ficta MICMAR COMERCIAL E DISTRIBUIDORA DE
ALIMENTOS, EMBALAGENS E BEBIDAS LTDA, cujas NFe foram utilizadas para
lastrear créditos de IPI. Com esse fato o sujeito passivo procurou
transparecer uma legítima operação com a MICMAR COMERCIAL,
reduzindo as suas obrigações em face dessa e, contabilmente, indicando o
adimplemento das NFe que foram utilizadas como crédito do IPI; porém, os
recursos financeiros foram enviados a pessoa jurídica ficta ULTRA TOP, com
a qual o sujeito passivo afirmou não ter realizado nenhuma operação
comercial e/ou empresarial, não esclarecendo, quando intimado, a razão
pela qual essas transferências foram realizadas. Por oportuno, consoante
demonstrado, esses recursos financeiros saíram do sujeito passivo em
direção à noteira ULTRA TOP e, após transitar por outra noteira, retornou
ao próprio sujeito passivo como adiantamento de clientes. (Observar seção
6, à fl. 362).
(...)”
Fl. 34490
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Diante de todo o exposto, foram afastados todos os argumentos da Recorrente
relacionados à ausência de provas de qualquer envolvimento seu em supostos ilícitos praticados
por terceiros, bem como à eventual boa-fé.
No mesmo sentido, afastaram-se as alegações de comprovação da efetividade das
operações comerciais, mantidas que foram, em razão da caracterizada condição de “noteira”
observada na Recorrente, as glosas dos créditos por inidoneidade dos documentos fiscais
apresentados.

Caráter confiscatório da multa

Por fim, a Recorrente questiona a constitucionalidade da multa aplicada,
atribuindo-lhe caráter confiscatório. Apresenta considerações comparando a sanção objeto do
lançamento com a multa de 150% sobre o tributo devido (§ 1o c/c o inciso I do caput do art. 44 da
Lei 9.430/1996) e com a multa isolada prevista no §17 do artigo 74 da Lei no 9.430/1996. Utiliza
como fundamento para suas alegações, de maneira genérica, o princípio da vedação ao confisco, o
Recurso Extraordinário no 736.090/SC e o Tema 863 do STF.
Em relação ao Tema 863 do Supremo Tribunal Federal, observa-se que ele tem por
Leading Case o referido Recurso Extraordinário no 736.090/SC e foi julgado em 03/10/2024 nos
seguintes termos:
Decisão: O Tribunal, por unanimidade, apreciando o tema 863 da repercussão
geral, deu parcial provimento ao recurso extraordinário para reduzir a multa
qualificada em razão de sonegação, fraude ou conluio para 100% (cem por cento)
do débito tributário, ficando restabelecidos os ônus sucumbenciais fixados na
sentença. Em seguida, foi fixada a seguinte tese: "Até que seja editada lei
complementar federal sobre a matéria, a multa tributária qualificada em razão de
sonegação, fraude ou conluio limita-se a 100% (cem por cento) do débito
tributário, podendo ser de até 150% (cento e cinquenta por cento) do débito
tributário caso se verifique a reincidência definida no art. 44, § 1o-A, da Lei no
9.430/96, incluído pela Lei no 14.689/23, observando-se, ainda, o disposto no §
1o-C do citado artigo". Por fim, modulou os efeitos da decisão para estabelecer
que ela passe a produzir efeitos a partir da edição da Lei no 14.689/23, mantidos
os patamares atualmente fixados pelos entes da federação até os limites da tese,
ficando ressalvados desses efeitos (i) as ações judiciais e os processos
administrativos pendentes de conclusão até a referida data; e (ii) os fatos
geradores ocorridos até a referida data em relação aos quais não tenha havido o
pagamento de multa abrangida pelo presente tema de repercussão geral. Tudo
nos termos do voto do Relator. Ausente, justificadamente, a Ministra Cármen
Lúcia. Presidência do Ministro Luís Roberto Barroso. Plenário, 3.10.2024.
Fl. 34491
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Há que se observar, primordialmente, a distinção entre a discussão travada no
referido julgamento e a sanção sob exame, uma vez que a multa em pauta neste processo não
tem o valor do imposto por base de cálculo. Conforme acima se registra, o julgamento pelo STF
teve por referência a multa qualificada prevista no § 1o c/c o inciso I do caput do art. 44 da Lei
9.430/1996, que assim dispunha:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007) [Destaque nosso]
Diferentemente da sanção tratada no excerto supra, e conforme já demonstrado
neste voto, o art. 83, inciso II, da Lei no 4.502/1964, define que a multa sob exame corresponde ao
valor comercial da mercadoria ou ao que lhe é atribuído na nota fiscal, punindo aqueles que
“emitirem, fora dos casos permitidos nesta Lei, nota fiscal que não corresponda à saída efetiva, de
produto nela descrito, do estabelecimento emitente, e os que, em proveito próprio ou alheio,
utilizarem, receberem ou registrarem essa nota para qualquer efeito, haja ou não destaque do
imposto e ainda que a nota se refira a produto isento.”
Celso de Barros Correia Neto2 chama a atenção para a distinção entre as diversas
espécies de sanção, em artigo no qual questiona a abrangência da expressão “multa confiscatória”
a partir dos julgamentos do Supremo Tribunal Federal, entre eles o Tema 863, nos seguintes
termos:
A legislação tributária em vigor – não apenas a federal – prevê multas com
objetivos, hipóteses de incidência e bases de cálculo muito diferentes. Não se
pode pretender dar a todas elas o mesmo tratamento jurídico, examinando
apenas o percentual previsto na lei.
Nem todas sancionam o atraso ou não pagamento do tributo. Há e.g. multas
isoladas pelo descumprimento de obrigação acessória, multas qualificadas pela
prática de sonegação, fraude ou conluio e multas agravadas por reincidência. As
bases de cálculo também divergem. Podem considerar o valor da operação ou

2 Celso de Barros Correia Neto, Ainda não sabemos como se define uma multa confiscatória,
Consultor Jurídico, set/2020, < https://www.conjur.com.br/2020-set-05/observatorio-
constitucional-ainda-nao-sabemos-define-multa-confiscatoria/>
Fl. 34492
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prestação, o valor não pago, o valor do crédito ou contar com valores fixos, entre
outras hipóteses.
Nesse contexto, por se tratar de multas que têm naturezas distintas, além das bases
de cálculo, não há como se estender à multa objeto de lançamento no presente processo os
limites mencionados no julgamento do Tema 863.
Por fim, cabe pontuar que a recorrente, ao arguir o princípio constitucional da
vedação ao confisco e suscitar que a multa aplicada tem efeito confiscatório, esbarra na vedação
técnico-jurídica imposta aos membros deste Colegiado de apreciar o seu pleito, em tese fixada
pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais por meio da Súmula Vinculante CARF no 2:
Súmula CARF no 2
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Não se ignora, outrossim, a existência também de julgado pendente no Supremo
Tribunal Federal que discute o caráter confiscatório da multa isolada por descumprimento de
obrigação acessória decorrente de dever instrumental. Trata-se do Tema 0487 que apresenta, na
página do STF na internet, a seguinte descrição:
Tema:
0487 Título:
Caráter confiscatório da “multa isolada” por descumprimento de obrigação
acessória decorrente de dever instrumental.
Descrição: Recurso Extraordinário em que se discute, à luz do artigo 150, IV, da
Constituição Federal, se multa por descumprimento de obrigação acessória
decorrente de dever instrumental, aplicada em valor variável entre 5% a 40%,
relacionado à operação que não gerou crédito tributário (“multa isolada”) possui,
ou não, caráter confiscatório.
A esse respeito, releva considerar que a discussão travada no processo que
representa o Leading case desse tema (Recurso Extraordinário no 640.452/RO) tem também por
objeto sanções por descumprimento de obrigação acessória, distinguindo-se de penalidade que
sanciona condutas de emissão de documentos falsos com finalidade fraudulenta. Ainda que assim
não o fosse, os entendimentos manifestados no julgamento do referido tema até o momento
também sequer vinculariam este colegiado face ao não encerramento do julgamento respectivo,
não tendo o STF chegado a uma deliberação delimitada e definitiva.
Sem razão, portanto, a Recorrente também nesse aspecto.

CONCLUSÃO

Fl. 34493
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Ante todo o exposto, voto por conhecer o recurso voluntário e, no mérito, negar-
lhe provimento.

Assinado Digitalmente
RAMON SILVA CUNHA

Fl. 34494
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