Tribunal: CARF
Processo: 13136.720487/2021-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: BRUNO MINORU TAKII
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2025-11-11
Data de publicação: 2026-04-24

Ementa:
Assunto: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico - CIDE
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO. PRETERIÇÃO DO DIREITO DE DEFESA. NÃO OCORRÊNCIA.
Não verificado que houve preterição do direito de defesa, descabe falar em nulidade dos autos de infração. Não enseja nulidade do lançamento quando presentes os elementos do art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972 e alterações e do art. 142 do CTN.
SÚMULA CARF No 158
O Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF incidente sobre valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, a cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior, a título de remuneração pelas obrigações contraídas, compõe a base de cálculo da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – CIDE de que trata a Lei no 10.168/2000, ainda que a fonte pagadora assuma o ônus financeiro do imposto retido.
CIDE REMESSAS AO EXTERIOR. SOFTWARE AS A SERVICE. SERVIÇO TÉCNICOS. INCIDÊNCIA.
A CIDE incide sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a beneficiário residentes ou domiciliados no exterior, decorrentes de autorizações de uso e acesso a Software as a Service (SaaS), considerados serviços técnicos.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13136.720487/2021-90
ACÓRDÃO
3301-014.663 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de novembro de 2025
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
STELLANTIS AUTOMOVEIS BRASIL LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico - CIDE
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO. PRETERIÇÃO DO DIREITO DE DEFESA.
NÃO OCORRÊNCIA.
Não verificado que houve preterição do direito de defesa, descabe falar em
nulidade dos autos de infração. Não enseja nulidade do lançamento
quando presentes os elementos do art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972 e
alterações e do art. 142 do CTN.
SÚMULA CARF No 158
O Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF incidente sobre valores pagos,
creditados, entregues, empregados ou remetidos, a cada mês, a residentes
ou domiciliados no exterior, a título de remuneração pelas obrigações
contraídas, compõe a base de cálculo da Contribuição de Intervenção no
Domínio Econômico – CIDE de que trata a Lei no 10.168/2000, ainda que a
fonte pagadora assuma o ônus financeiro do imposto retido.
CIDE REMESSAS AO EXTERIOR. SOFTWARE AS A SERVICE. SERVIÇO
TÉCNICOS. INCIDÊNCIA.
A CIDE incide sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados
ou remetidos a beneficiário residentes ou domiciliados no exterior,
decorrentes de autorizações de uso e acesso a Software as a Service (SaaS),
considerados serviços técnicos.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em rejeitar a preliminar
de nulidade, vencidas as Conselheiras Rachel Freixo Chaves e Keli Campos de Lima e, no mérito,
Fl. 916
DF CARF MF
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por voto de qualidade, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para excluir do
lançamento de ofício os valores relativos aos softwares baixados por download (AVL, Gamma e LS
Dyna), vencidos os Conselheiros Bruno Minoru Takii (relator), Rachel Freixo Chaves e Keli Campos
de Lima que davam provimento integral. Em primeira votação, os Conselheiros Márcio José Pinto
Ribeiro e Vinicius Guimarães negavam provimento ao recurso voluntário. O Conselheiro Marco
Unaian Neves Miranda participou apenas da segunda votação. Designado para redigir o voto
vencedor o Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede.

Assinado Digitalmente
Bruno Minoru Takii – Relator

Assinado Digitalmente
Paulo Guilherme Deroulede – Presidente e redator designado

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro,
Bruno Minoru Takii, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral), Rachel Freixo
Chaves, Vinicius Guimaraes, Keli Campos de Lima, Paulo Guilherme Deroulede (Presidente).

RELATÓRIO
Por bem descrever os fatos processuais, adoto o relatório trazido pela DRJ em seu
acórdão:

1. A empresa acima identificada foi submetida a procedimento fiscal relativo aos
anos calendário de 2017 e 2018, que resultou na lavratura do Termo de
Verificação Fiscal de fls. 12/26, segundo o qual a auditoria constatou haver
insuficiência de declaração e recolhimento da Contribuição de Intervenção no
Domínio Econômico – CIDE, sobre remessas de valores ao exterior.
2. No referido Termo constam informações sobre a ação fiscal, as intimações
feitas à contribuinte e respostas apresentadas, legislação referente às matérias
analisadas, e as infrações apuradas no procedimento fiscal, das quais são
extraídos os trechos abaixo:
(...)
3- DA EMPRESA A FCA FIAT CHRYSLER AUTOMÓVES BRASIL LTDA, CNPJ no
16.701.716/0001-56, segundo a 25a alteração contratual, é uma sociedade
Fl. 917
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empresária limitada e cujo objetivo social é: (a) o estudo, desenvolvimento,
projetação, a fabricação, o comércio, mesmo que exterior, a representação
e a distribuição de automóveis, veículos a motor em geral, motores, outros
grupos e sub-grupos, componentes, partes e peças, inclusive de reposição,
bem como acessórios; (b) participação em sociedade ou empresa que
tenham por objeto afim ou conexo com o seu próprio; (c) dar e receber em
locação bens móveis em geral; (d) a prestação de serviços relacionados com
o objeto social, inclusive o de treinamento, formação, desenvolvimento
profissional e consultoria em gestão empresarial; (e) a fabricação, o
comércio mesmo exterior, de máquinas, ferramentas e bens de capital; e (f)
a prática de atividades conexas, correlatas ao objetivo social, que
independam de autorização legislativa.
4- DO DESENROLAR DA FISCALIZAÇÃO
(...)
Da análise da documentação apresentada em resposta aos Termos lavrados
durante o procedimento fiscal, constatou-se que:
a) Nas remessas feitas ao exterior, para as quais houve recolhimento e/ou
declaração da CIDE em DCTF ou PER/DCOMP, o contribuinte reconheceu a
incidência da CIDE, mas não procedeu ao reajustamento da base de cálculo
da contribuição, com vistas a considerar como base de cálculo o valor total
da operação, incluindo o Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF.
b) Para algumas remessas ao exterior não houve recolhimento e/ou
declaração da CIDE, em que pese estarem dentro do campo de incidência
da contribuição. Tais remessas serão tratadas mais adiante.
(...)
Considerando que o IRRF integra o rendimento auferido pelo beneficiário
no exterior, que rendimento e remuneração são sinônimos, que a base de
cálculo da CIDE é a remuneração devida ao beneficiário estrangeiro, e que
não há nenhum dispositivo legal que autorize a retirada do IRRF da base de
cálculo da CIDE, procedeu-se ao reajustamento da base de cálculo, nos
termos previstos no art. 64 da Instrução Normativa no 1.500/2014.
Na memória de cálculo apresentada em resposta ao Termo de Intimação
n°04, a empresa destacou como natureza da operação, para diversas
INVOICEs “Direitos autorais - Cessão ou uso de programas de computador”
e “Aquisição de Software Standart”. Estas INVOICE’s estão relacionadas na
planilha do Anexo II.
Em que pese não ter havido declaração/recolhimento da CIDE sobre as
remessas relacionadas no Anexo II, em resposta ao Termo de Intimação 07,
a empresa informou que todos os softwares são acessados remotamente
via WEB, os Downloads dos softwares são realizados diretamente nos sites
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DF CARF MF
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dos fornecedores, ou seja, trata-se de software’s acessados por meio de
navegador web.
Não houve declaração em DCTF nem recolhimento referentes a essas
remessas feitas ao exterior (...)Por se tratar de programa utilizado através
de “navegador web”, isso o caracteriza como SaaS (Software as a Service ou
Software como serviço).
As remessas feitas por meio dos Contratos de Câmbio em questão e
lastreadas pelas Invoices relacionadas no Anexo II, não se referem a
Contrato de Licença de Uso de Software, mas sim à prestação de serviços
técnicos, estando enquadradas nas disposições legais do Art. 10 do Decreto
n° 4.195/2002, já citado anteriormente neste Relatório e, portanto, sujeitas
à CIDE.
(...)
5- Do Lançamento de Ofício
5.1- Insuficiência de Recolhimento da CIDE – Remessas para o exterior.
Diante dos fatos narrados e à luz dos dispositivos legais citados, a
fiscalização procedeu ao lançamento da CIDE – Remessas para o exterior
devida, não declarada em DCTF e não recolhida, conforme discriminado nos
ANEXOS I, II e III ao presente Termo de Verificação Fiscal.
Foram deduzidos os valores de CIDE – Remessas para o exterior declarados
em DCTF pela empresa.
3. Em face das irregularidades apuradas, foi lavrado auto de infração da
Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – CIDE Remessas ao exterior
(fls. 02/11) para o período de apuração de janeiro de 2017 a dezembro de 2018,
que inclui o tributo, multa de ofício e juros de mora calculados até 05/2021, num
total de R$ 18.028.200,38.
4. O fundamento legal das exigências, os demonstrativos de apuração, cálculo dos
juros e demais acréscimos legais, constam do auto de infração.
5. Cientificada em 07/05/2021 (fl. 730), a contribuinte apresentou a impugnação
de fls. 735/769 em 07/06/2021 (fl. 733), na qual alega, em síntese, que:
- A impugnação é tempestiva.
- “A Impugnante é sociedade empresária cujo objeto social compreende o estudo,
desenvolvimento, projetação, a fabricação, o comércio, mesmo que exterior, a
representação e a distribuição de automóveis, veículos a motor em geral,
motores, outros grupos e subgrupos, componentes, partes e peças, inclusive de
reposição, bem como acessórios, a fabricação, o comércio mesmo exterior, de
máquinas, ferramentas e bens de capital, entre outras atividades”.
- Narra os fatos relacionados ao procedimento fiscal e passa às contestações
relacionadas às infrações apuradas.
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- Impossibilidade de inclusão do IRRF na base de cálculo da CIDE:
- Para a consecução de sua atividade empresarial, a Impugnante celebra uma série
de contratos com pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, que possuem
variados objetivos: transferência de tecnologia, concessão de licenças para uso de
marcas, prestação de serviços de assistência técnica etc. Em contrapartida,
remete ao exterior valores a título de remuneração.
- A Fiscalização entendeu que nas remessas em que a CIDE-RE foi declarada e
recolhida, não houve a inclusão do IRRF na respectiva base de cálculo, o que levou
a um recolhimento insuficiente da contribuição.
- O IRRF não compõe a base de cálculo da CIDE-RE, que incide sobre a quantia
remetida ao exterior a título de remuneração. Para que determinado valor
componha sua base de cálculo, o numerário deve ser remetido ao exterior,
havendo o curso internacional, e ter o intuito de remunerar o beneficiário.
- No caso em que o ônus do IRRF não é suportado pelo beneficiário, ou seja, na
hipótese em que o valor da remuneração é totalmente remetido/creditado, não
há inclusão do IRRF na base de cálculo da CIDE-RE. Se o contribuinte remete o
valor total da remuneração e, contratualmente, se compromete a arcar com o
ônus representado pelo IRRF, esta circunstância não pode repercutir sobre a base
de cálculo da contribuição fixada em lei (valor da efetiva remuneração).
- O valor a ser recolhido de CIDE-RE será o mesmo, na hipótese de a fonte
pagadora assumir o ônus do IRRF, ou não.
- É equivocada a afirmação da Fiscalização de que o IRRF, quando não descontado
do valor da remessa, integra o montante da remuneração auferida pelo
beneficiário, devendo compor a base de cálculo da CIDE-RE. A remuneração, com
ou sem assunção do ônus pelo contratante, permanece a mesma, ou seja, não se
altera o valor contratado entre as partes.
- O que se acorda, em casos como os discutidos na presente defesa, é que o
beneficiário receberá a remuneração líquida de IRRF porque este será recolhido e
suportado pela fonte pagadora. A fonte pagadora não efetua o recolhimento de
imposto devido por terceiro, mas sim de valor devido por ela própria, na condição
de responsável solidária (por substituição), nos termos do art. 128 do CTN.
- O dispêndio relativo ao valor reajustado do IRRF caracteriza-se como efetiva
despesa tributária sua, sendo-lhe autorizada a dedução desta despesa tributária
na base de cálculo do IRPJ e CSLL (art. 41 da Lei n. 8.981/95).
- O IRRF, quando assumido pela fonte pagadora, não pode integrar a base de
cálculo da CIDE-RE, pois o valor do imposto não integra, direta ou indiretamente,
a remuneração do beneficiário.
- Trata de ofensa à legalidade. Na tentativa de legitimar o alargamento de
incidência do tributo, o Fisco, amparado em atos infralegais emanados da Receita
Federal, vale-se da previsão contida no art. 64 da Instrução Normativa no
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1.500/2014, também prevista no art. 786 do RIR/18 (antigo art. 725 do RIR/99),
segundo o qual, quando a fonte pagadora assume o ônus do IRRF incidente sobre
a importância remetida ao exterior, o valor da remessa deve ser considerado
líquido, devendo ser feito o reajustamento da base de cálculo para a incidência do
Imposto de Renda.
- Esta sistemática diz respeito ao reajustamento da base de cálculo
exclusivamente para fins de apuração do IRRF. Tal regra não pode ser estendida
para alcançar a base de incidência da CIDE-RE pois: a materialidade desta exação
consiste nos valores remetidos ao estrangeiro a título de remuneração; e deve ser
observado o princípio da legalidade estrita (inciso II do art. 5o e inciso I do art. 150
da CRFB/88) e art. 97 do CTN, segundo o qual, é vedado aos entes públicos
majorar tributo sem lei específica.
- Caso o legislador queira incluir o IRRF na base de cálculo da CIDE-RE, ele o deve
fazer expressamente e por meio da lei própria. Além disso, não é possível aplicar à
CIDE-RE uma regra pertencente ao regime do Imposto de Renda, pois se estaria
utilizando de analogia, o que é vedado para a cobrança de tributos (§ 1o do art.
108 do CTN).
- Não há lacunas na lei, a respeito da base de cálculo da CIDE-RE, a ser preenchida
por uma interpretação analógica. O art. 2o da Lei n. 10.168/00 estabelece a base
de cálculo desta contribuição. Não há que se arguir a aplicação do art. 3o,
parágrafo único, da mencionada Lei, pois este prevê que a legislação do imposto
de renda deverá ser observada apenas subsidiariamente e no que couber.
- Quanto ao art. 123 do CTN, segundo o qual, convenções particulares não são
oponíveis ao Fisco, é importante mencionar que, nas operações realizadas pela
Impugnante, em momento algum foi modificada sua condição de sujeito passivo
da obrigação. No presente caso, é a Administração que está se valendo de uma
convenção entre particulares (a cláusula relativa à assunção do encargo do IRRF),
para inseri-la no campo de incidência da CIDE-RE (a remuneração). A inteligência
deste dispositivo é violada pela Fiscalização.
- Inexistindo previsão legal de inclusão do imposto federal na base de incidência
da contribuição, deve-se concluir pela ilegalidade da recomposição de sua base de
cálculo, cancelando-se a primeira Infração da Autuação Fiscal.
- A CIDE-RE não incide sobre os contratos de licença de uso de softwares
celebrados pela Impugnante:
- Nulidade do Auto de Infração. Violação ao dever de apurar e individualizar a
conduta da contribuinte para realização do lançamento:
- A sequência de raciocínio seguida pelo TVF foi: (i) o contribuinte acessa
softwares na internet; (ii) o download desses softwares é feito diretamente do
site dos fornecedores; (iii) a consequência é que os softwares são utilizados pela
internet (seriam os chamados SaaS).
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- Em primeiro lugar, existe uma contradição entre as razões expostas ao longo do
relatório fiscal para justificar a tributação. O TVF traz trecho de um trabalho
produzido pelo Centro de Informática da Universidade Federal de Pernambuco,
em que é exposto que essa modelagem de fornecimento de software é marcada
pela sua oferta pelas empresas de tecnologia “como um serviço hospedado e
acessado pela internet”.
- Se a Impugnante informou que diversos programas licenciados são “baixados”
do site dos fornecedores e instalados em computadores “localmente”, todas as
operações não poderiam ser consideradas como Softwares as a Service.
- Para a Fiscalização desconsiderar eventuais negócios jurídicos, quando perceber
que a sua formalização (contrato) não for fidedigna à realidade fática, deve
individualizar a conduta do contribuinte, nos termos do art. 142 do CTN.
- Somente com a análise específica dos contratos apresentados pela Impugnante,
se o Fisco constatasse que, apesar de preverem o download dos programas
licenciados, a sua utilização se desse no formato de SaaS, é se que poderia
desconsiderar a informação fornecida de que é feito o download dos programas
licenciados para instalação e utilização em suas máquinas.
- No caso concreto, o trabalho fiscal não analisou nenhum dos contratos
apresentados. Se a DRF tivesse individualizado corretamente a conduta da
contribuinte, teria concluído que boa parte das operações não diz respeito à
utilização de softwares na “nuvem”. A DRF simplesmente assumiu que os
programas seriam acessados e utilizados remotamente na “nuvem” e realizou a
exigência da CIDE-RE.
- Assim, caso se demonstre o erro quando da apreciação dos elementos fáticos na
realização do lançamento, se conclui pela nulidade da exigência constituída, já
que inexistirá norma individualizada e aplicável que obrigue o contribuinte ao
recolhimento do crédito tributário.
- Apresenta críticas à afirmação de que “o conceito de SaaS é tributariamente
relevante em virtude da Solução de Consulta COSIT no 191” e à aplicação do
entendimento firmado à impugnante.
- É questionável que a Receita Federal do Brasil aplique entendimentos firmados
em Soluções de Consulta a contribuintes que não as tenham formulado. Por
vezes, especialmente quando há Solução de Consulta com efeito vinculante
perante a RFB (art. 9o da IN no 1.396/2013), ocorre a aplicação do entendimento
ali firmado a circunstâncias fáticas distintas daquelas analisadas no suposto
“precedente”. Aplicação feita sem se atentar para as especificidades do caso
concreto, a partir de suposições sem fundamento consistente, o que ocorreu no
caso em análise.
- Na Solução de Consulta COSIT no 191/2017 foi analisado questionamento feito
por “pessoa jurídica com ramo de atividade no comércio, manutenção e
desenvolvimento de sistemas de processamento de dados” que realizava a
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comercialização de “autorizações de acesso e uso dos intitulados Software as a
Service (SaaS), que são adquiridos de fornecedores estrangeiros para serem
revendidos a usuários/clientes no Brasil.”
- Por entender que a aquisição de licença para comercialização de softwares,
naquele caso, corresponderia à prestação de serviço técnico, o Fisco entendeu
pela sua tributação. A COSIT, por diversas vezes, deixou expresso que seu juízo
sobre a questão dizia respeito àquele caso específico.
- Ainda que se possa considerar possível a aplicação do entendimento exposto na
Solução de Consulta ao caso concreto da Impugnante, o Fisco deveria, ao menos,
identificar os elementos fáticos, especialmente as características dos contratos
firmados e apresentados durante a fiscalização, o que não foi realizado quando da
lavratura do Auto de Infração.
- Dada a multiplicidade de variedade de contratos submetidos à fiscalização, o
Fisco não poderia adotar conclusão genérica e apressada, sem fazer
considerações específicas sobre cada um dos contratos celebrados pela
impugnante.
- O lançamento está fundamentado exclusivamente em premissas fáticas. Foram
tratados como SaaS programas adquiridos e instalados em computadores da
Impugnante, em desrespeito à verdade material.
- Sem a correta individualização da conduta do contribuinte, não existe
fundamento válido para a constituição e exigência do crédito tributário, sendo
inquestionável a sua nulidade, por ofensa ao art. 142 do CTN. Essa deficiência na
individualização conduz, simultaneamente, a um vício na motivação do
lançamento e na quantificação da matéria tributável, elementos exigidos pelo art.
142 do CTN.
- Há afronta ao primado da verdade material. No presente caso, as evidências
apontam que tanto não se procurou conhecer realmente os fatos relevantes,
como se tomou de empréstimo situação concreta de outro contribuinte, para
efetuar o lançamento.
- Impossibilidade de incidência da CIDE-RE sobre a remuneração por licença de
uso de software:
- As remessas ao exterior foram realizadas a título de remuneração de
licenciamento de uso de software, e não se sujeitam à incidência da CIDE-RE.
- Conforme explicado durante o curso da fiscalização, uma série de softwares são
“baixados” dos sites dos fornecedores e são instalados localmente em seus
computadores. Essa informação pode ser encontrada às fls. 722 do processo,
quando a contribuinte informou que realiza o download dos softwares adquiridos
dos fornecedores listados.
- Segundo o próprio entendimento da RFB, os Softwares as a Service têm como
principal características o acesso pelo usuário na “nuvem”, sendo desnecessária a
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instalação dos programas localmente. Assim, na hipótese de ocorrer o download
de qualquer programa que tenha sido objeto de licenciamento, não se estará
diante de um SaaS, mas de uma licença de uso “comum”.
- Os contratos apresentados no curso da Fiscalização deixam nítido que, em
relação aos fornecedores listados, não há acesso dos softwares diretamente pela
internet (na “nuvem”). Cita exemplo do contrato firmado com o fornecedor
Gamma Technologias Incorporated, para utilização do software GT-Suite (fls.
544/548), e do software LS-Dyna, do fornecedor Livermore Software Technology
Corporation, caso em que Impugnante, além de informar que realizava o
download do programa licenciado, informou também o link para tanto e
apresentou a licença de uso para o Fisco. Confira-se (fls. 722/723 e invoice às fls.
475/481).
- Pelo link fornecido é possível verificar claramente as informações do fornecedor
acerca de que o software licenciado deve ser instalado pela Impugnante em seus
computadores, conforme tela que cita.
- Cita a Solução de Consulta DISIT no 67/2010, “em que foi confirmado que a
forma pela qual o software é disponibilizado pelo licenciado ao licenciador, se por
download ou entrega de mídia física, é irrelevante para fins de caracterização da
contratação”. Desse modo, não há incidência da CIDE-RE, sejam os softwares
disponibilizados por download ou CD-ROM/DVD.
- Impossibilidade de incidência da CIDE-RE sobre a remuneração por licença de
uso de Software as a Service:
- Foi exigida a CIDE-RE sobre a remuneração de licença de softwares, cuja
utilização se dá mediante o acesso à utilidade pela internet via navegador,
conforme a Solução de Consulta COSIT no 191/2017.
- O lançamento está fundamentado exclusivamente em premissas fáticas. Foram
tratados como SaaS programas adquiridos e instalados em computadores da
Impugnante, em desrespeito à verdade material.
- Sem a correta individualização da conduta do contribuinte, não existe
fundamento válido para a constituição e exigência do crédito tributário, sendo
inquestionável a sua nulidade, por ofensa ao art. 142 do CTN. Essa deficiência na
individualização conduz, simultaneamente, a um vício na motivação do
lançamento e na quantificação da matéria tributável, elementos exigidos pelo art.
142 do CTN.
- Há afronta ao primado da verdade material. No presente caso, as evidências
apontam que tanto não se procurou conhecer realmente os fatos relevantes,
como se tomou de empréstimo situação concreta de outro contribuinte, para
efetuar o lançamento.
- Impossibilidade de incidência da CIDE-RE sobre a remuneração por licença de
uso de software:
Fl. 924
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- As remessas ao exterior foram realizadas a título de remuneração de
licenciamento de uso de software, e não se sujeitam à incidência da CIDE-RE.
- Conforme explicado durante o curso da fiscalização, uma série de softwares são
“baixados” dos sites dos fornecedores e são instalados localmente em seus
computadores. Essa informação pode ser encontrada às fls. 722 do processo,
quando a contribuinte informou que realiza o download dos softwares adquiridos
dos fornecedores listados.
- Segundo o próprio entendimento da RFB, os Softwares as a Service têm como
principal características o acesso pelo usuário na “nuvem”, sendo desnecessária a
instalação dos programas localmente. Assim, na hipótese de ocorrer o download
de qualquer programa que tenha sido objeto de licenciamento, não se estará
diante de um SaaS, mas de uma licença de uso “comum”.
- Os contratos apresentados no curso da Fiscalização deixam nítido que, em
relação aos fornecedores listados, não há acesso dos softwares diretamente pela
internet (na “nuvem”). Cita exemplo do contrato firmado com o fornecedor
Gamma Technologias Incorporated, para utilização do software GT-Suite (fls.
544/548), e do software LS-Dyna, do fornecedor Livermore Software Technology
Corporation, caso em que Impugnante, além de informar que realizava o
download do programa licenciado, informou também o link para tanto e
apresentou a licença de uso para o Fisco. Confira-se (fls. 722/723 e invoice às fls.
475/481).
- Pelo link fornecido é possível verificar claramente as informações do fornecedor
acerca de que o software licenciado deve ser instalado pela Impugnante em seus
computadores, conforme tela que cita.
- Cita a Solução de Consulta DISIT no 67/2010, “em que foi confirmado que a
forma pela qual o software é disponibilizado pelo licenciado ao licenciador, se por
download ou entrega de mídia física, é irrelevante para fins de caracterização da
contratação”. Desse modo, não há incidência da CIDE-RE, sejam os softwares
disponibilizados por download ou CD-ROM/DVD.
- Impossibilidade de incidência da CIDE-RE sobre a remuneração por licença de
uso de Software as a Service:
- Foi exigida a CIDE-RE sobre a remuneração de licença de softwares, cuja
utilização se dá mediante o acesso à utilidade pela internet via navegador,
conforme a Solução de Consulta COSIT no 191/2017.

Em sessão de 27/10/2021, a DRJ julgou a impugnação improcedente, tendo
adotado a seguinte ementa (Acórdão no 108-022.923):

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Fl. 925
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.663 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13136.720487/2021-90
11
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
CITAÇÃO DE DECISÕES ADMINISTRATIVAS, DECISÕES JUDICIAIS E DOUTRINA.
No julgamento de primeira instância, a autoridade administrativa observará
apenas a legislação de regência, assim como o entendimento da Receita Federal
do Brasil (RFB) expresso em atos normativos de observância obrigatória, não
estando vinculada às decisões administrativas, judiciais ou teses doutrinárias.
JULGAMENTO ADMINISTRATIVO. VINCULAÇÃO.
O julgador da esfera administrativa deve observar as normas legais e
regulamentares, assim como os demais atos vinculantes.
AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. INOCORRÊNCIA.
Somente será considerado nulo o ato administrativo praticado por agente
incompetente.
IMPUGNAÇÃO. PRODUÇÃO DE PROVAS.
No processo administrativo fiscal, a impugnação deve ser instruída com os
documentos em que se fundamentar e que comprovem as alegações da defesa.
Assunto: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico - CIDE
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2018
CIDE REMESSAS AO EXTERIOR. SOFTWARE AS A SERVICE. SERVIÇO TÉCNICOS.
INCIDÊNCIA.
Há incidência da CIDE sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados
ou remetidos a beneficiário residentes ou domiciliados no exterior, decorrentes
de autorizações de uso e acesso a Software as a Service (SaaS), considerados
serviços técnicos.
CIDE REMESSAS AO EXTERIOR. BASE DE CÁLCULO.
O valor do Imposto de Renda Retido na Fonte incidente sobre as importâncias
pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas ao exterior compõe a
base de cálculo da CIDE, independentemente de a fonte pagadora assumir o ônus
do IRRF.
INSUFICIÊNCIA DE DECLARAÇÃO E RECOLHIMENTO.
Constatada a falta de declaração e de recolhimento de débitos pelo sujeito
passivo, deve ser formalizado o crédito tributário pelo lançamento.

Em 11/11/2021, a Recorrente apresentou o seu Recurso Voluntário, tendo aduzido
razões semelhantes àquelas trazidas em sua impugnação.
É o relatório.

Fl. 926
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3301-014.663 – 3a SEÇÃO/3a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 13136.720487/2021-90
12

VOTO VENCIDO
Conselheiro Bruno Minoru Takii, Relator
O presente recurso é tempestivo e este colegiado é competente para apreciar este
feito, nos termos do art. 65, Anexo Único, da Portaria MF no 1.364/2023, a qual aprova o
Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF.
De partida, embora tenham sido apresentadas em conjunto aos tópicos referentes
ao mérito, existem questões trazidas no recurso voluntário que possuem a natureza de preliminar
e, portanto, assim serão aqui apreciadas.

I – Preliminares
I.1. – Nulidade. Falta de individualização da conduta e violação ao artigo 142 do
CTN
Relativamente à CIDE exigida sobre a contratação de softwares no exterior, aduz a
Recorrente que a Fiscalização teria deixado de proceder à análise dos contratos trazidos ao longo
do processo fiscalizatório e, também, teria se equivocado na aplicação da Solução de Consulta
Cosit no 191/2017, razão pela qual haveria erro na determinação da matéria tributável e de
fundamentação, o que, em seu entendimento, implicaria violação ao artigo 142 do CTN.
Contudo, independentemente da correção ou não do auto de infração quanto ao
seu mérito, fato é que o Auditor Fiscal fundamentou o seu ato, tendo detalhado os motivos pelos
quais concluiu se tratar de contratação de Software as a Service – SaaS. É o que se verifica no
trecho abaixo do TVF:

Em que pese não ter havido declaração/recolhimento da CIDE sobre as remessas
relacionadas no Anexo II, em resposta ao Termo de Intimação 07, a empresa
informou que todos os softwares são acessados remotamente via WEB, os
Downloads dos softwares são realizados diretamente nos sites dos fornecedores,
ou seja, trata-se de software’s acessados por meio de navegador web.
Não houve declaração em DCTF nem recolhimento referentes a essas remessas
feitas ao exterior, sob a alegação de que elas não estariam sujeitas à CIDE por se
enquadrarem no Art. 2°, § 1°-A da Lei no 10.168/2000, que diz que a CIDE não
incide sobre a remuneração pela licença de uso ou de direitos de comercialização
ou distribuição de programa de computador, salvo quando envolverem a
transferência da correspondente tecnologia.
Por se tratar de programa utilizado através de “navegador web”, isso o caracteriza
como SaaS (Software as a Service ou Software como serviço).
Fl. 927
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 13136.720487/2021-90
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As remessas feitas por meio dos Contratos de Câmbio em questão e lastreadas
pelas Invoices relacionadas no Anexo II, não se referem a Contrato de Licença de
Uso de Software, mas sim à prestação de serviços técnicos, estando enquadradas
nas disposições legais do Art. 10 do Decreto n° 4.195/2002, já citado
anteriormente neste Relatório e, portanto, sujeitas à CIDE.

Desta forma, não se tendo identificado vício que resulte em nulidade do auto de
infração (cf. art. 10 do Decreto no 70.235/1972), tem-se que a preliminar deve ser rejeitada.

II – Mérito
II.1. – Da inclusão do IRRF na base de cálculo da CIDE
A Recorrente esclarece em seu recurso que celebrou contratos com pessoas
jurídicas no exterior com objetos diversos (ex. transferência de tecnologia, concessão de licenças
de uso de marca, serviços de assistência técnica), onde assumia o ônus financeiro pelo pagamento
do IRRF (“gross up”), razão pela qual excluiu o valor desse imposto da base de cálculo da CIDE.
Embora a questão ainda seja objeto de controvérsia em âmbito judicial, fato é que a
incidência da CIDE sobre o IRRF é tema já superado neste E. CARF.
De acordo com a tese fixada na Súmula CARF no 158, “o Imposto de Renda Retido
na Fonte – IRRF incidente sobre valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, a
cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior, a título de remuneração pelas obrigações
contraídas, compõe a base de cálculo da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico –
CIDE de que trata a Lei no 10.168/2000, ainda que a fonte pagadora assuma o ônus financeiro do
imposto retido.”.
Por haver total identidade entre o fato jurídico em julgamento e a tese vinculante
fixada pelo CARF, voto por negar provimento a este específico ponto recursal.

II.2. – Da incidência da CIDE sobre contratos de licença de software
Em sua defesa, a Recorrente alega que a Fiscalização se equivocou quanto à análise
da natureza jurídica dos contratos de licença de software celebrados com pessoas jurídicas no
exterior, isto porque os contratos por si juntados trariam elementos contrários à conclusão do
Auditor Fiscal de que se estaria diante de “Software as a Service” – SaaS. Em sua concepção, os
contratos por si celebrados teriam a natureza de licença de uso de software, sem acesso ao código
fonte, razão pela qual não incidiria a CIDE, nos termos do artigo 2o, § 1o-A, da Lei no 10.168/2000.
Neste ponto, é relevante apontar que a Lei no 10.168/2000 foi editada com o
objetivo de financiar o “Programa de Estímulo à Interação Universidade-Empresa para o Apoio à
Inovação”, o que fez pelo meio da CIDE-Remessas.
Fl. 928
DF CARF MF
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PROCESSO 13136.720487/2021-90
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De acordo com o art. 2o dessa lei, a CIDE incide sobre a) a detenção da licença de
uso de conhecimentos tecnológicos (art. 2o, caput, da Lei no 10.168/2000), b) a aquisição de
conhecimentos tecnológicos (art. 2o, caput, da Lei no 10.168/2000), c) a transferência de
tecnologia (art. 2o, caput, da Lei n. 10.168/2000) que, para este exclusivo fim, compreende c.1) a
exploração de patentes (art. 2o, §1o, da Lei no 10.168/2000), ou c.2) o uso de marcas (art. 2o, §1o,
da Lei no 10.168/2000), ou c.3) o fornecimento de tecnologia (art. 2o, §1o, da Lei no 10.168/2000),
ou c.4) a prestação de assistência técnica (art. 2o, §1o, da Lei no 10.168/2000), d) a prestação de
serviços técnicos e de assistência administrativa e semelhantes (art. 2o, §2o, da Lei no
10.168/2000), ou e) royalties, a qualquer título (art. 2o, §2o, da Lei no 10.168/2000). Em todos os
casos, só haverá a incidência da CIDE se o contrato for firmado com residente ou domiciliado no
exterior.
A seguir, transcrevo os dispositivos legais aqui mencionados:

Art. 2o Para fins de atendimento ao Programa de que trata o artigo anterior, fica
instituída contribuição de intervenção no domínio econômico, devida pela pessoa
jurídica detentora de licença de uso ou adquirente de conhecimentos
tecnológicos, bem como aquela signatária de contratos que impliquem
transferência de tecnologia, firmados com residentes ou domiciliados no exterior.
(Vide Decreto no 6.233, de 2007)
§ 1o Consideram-se, para fins desta Lei, contratos de transferência de tecnologia
os relativos à exploração de patentes ou de uso de marcas e os de fornecimento
de tecnologia e prestação de assistência técnica.
§ 2o A partir de 1o de janeiro de 2002, a contribuição de que trata o caput deste
artigo passa a ser devida também pelas pessoas jurídicas signatárias de contratos
que tenham por objeto serviços técnicos e de assistência administrativa e
semelhantes a serem prestados por residentes ou domiciliados no exterior, bem
assim pelas pessoas jurídicas que pagarem, creditarem, entregarem, empregarem
ou remeterem royalties, a qualquer título, a beneficiários residentes ou
domiciliados no exterior. (Redação da pela Lei no 10.332, de 2001)
§ 3o A contribuição incidirá sobre os valores pagos, creditados, entregues,
empregados ou remetidos, a cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior, a
título de remuneração decorrente das obrigações indicadas no caput e no § 2o
deste artigo. (Redação da pela Lei no 10.332, de 2001)

Especificamente em relação aos programas computacionais (os softwares),
estabelece o art. 2o, §1oA, da Lei no 10.168/2000 (com redação dada pela Lei no 11.452/2007), que
a CIDE não incide sobre a remuneração pela licença de uso ou de direitos de comercialização ou
distribuição, exceto quando envolver a transferência de tecnologia:

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Art. 2o (...)
§ 1o-A. A contribuição de que trata este artigo não incide sobre a remuneração
pela licença de uso ou de direitos de comercialização ou distribuição de programa
de computador, salvo quando envolverem a transferência da correspondente
tecnologia. (Incluído pela Lei no 11.452, de 2007)

Sobre a questão de transferência de tecnologia de softwares, faz-se necessário
visita à Lei no 9.609/1998, que é o diploma legal de proteção da propriedade intelectual de
programa de computador (Lei do Software).
Em seu artigo 11, parágrafo único, diz-se que, para a transferência de tecnologia
sobre software com efeitos sobre terceiros, é necessário o registro do contrato no INPI, sendo
obrigatória a entrega da documentação completa, em especial o código-fonte, o memorial
descritivo, especificações funcionais internas, diagramas, fluxogramas e outros dados técnicos
necessários à absorção de tecnologia:

Art. 11. Nos casos de transferência de tecnologia de programa de computador, o
Instituto Nacional da Propriedade Industrial fará o registro dos respectivos
contratos, para que produzam efeitos em relação a terceiros.
Parágrafo único. Para o registro de que trata este artigo, é obrigatória a entrega,
por parte do fornecedor ao receptor de tecnologia, da documentação completa,
em especial do código-fonte comentado, memorial descritivo, especificações
funcionais internas, diagramas, fluxogramas e outros dados técnicos necessários à
absorção da tecnologia.

De acordo com definição trazida por uma das empresas líderes do setor, dentro do
contexto de tecnologia e computação, “o código fonte é o componente fundamental de um
programa de computador criado por um programador. Ele é normalmente escrito em um alto nível
de linguagem de programação que, então, é traduzido em um código de máquina por um
compilador ou um interpretador para que o computador possa executá-lo”1 (Lenovo, em tradução
livre do inglês), ou seja, o código fonte é o manual de informações primordiais que traz as ordens
indispensáveis à execução do conteúdo de um programa de computador, conferindo ao seu
detentor não só a possibilidade de o executar, como também o de replicá-lo ou de modificá-lo.
No âmbito das normas da Receita Federal, a questão já foi abordada pela Solução
de Consulta Cosit no 342/2017, sendo relevante aqui destacar os seguintes parágrafos de sua
fundamentação:

1 Endereço eletrônico: https://www.lenovo.com/gb/en/glossary/source-
code/?orgRef=https%253A%252F%252Fwww.google.com%252F&srsltid=AfmBOorVSutT4ry5YXlxNyu7bS
QEi-lRwp6HB-LV6y05lfMR7Dm9WNrZ
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(...)
15. A distinção entre as formas de contratação envolvendo programas de
computador assegura que os direitos sobre o software fiquem sob domínio de seu
autor, exceto no caso de transferência de tecnologia. A lei do software prevê que
a entrega pelo fornecedor do código-fonte dos programas é condição
indispensável para essa transferência (art.11). Assim, somente caracteriza
transferência de tecnologia o acesso ao código-fonte dos programas que
permite realizar modificações nos produtos adquiridos para revenda.
(...)

Observe que, para a Receita Federal, só há a transferência de tecnologia se o código
fonte for entregue ao adquirente brasileiro. Se essa condição não se perfectibilizar, então não se
estará diante de transferência tecnológica de software, mas de simples utilização por usuário final,
conforme é possível verificar nos parágrafos seguintes da fundamentação da Consulta:

17. Ao adquirir um software ou programa de computador, o consumidor final
adquire a licença de uso para o fim a que se destina, ou seja, ele paga pelo direito
de utilizar o programa. Não pode sequer reproduzi-lo, ressalvada uma cópia de
segurança (backup), sob pena de configurar conduta criminosa.
18. Em suma, as Leis no 9.609 e 9.610, ambas de 1998, estabelecem, como regra
geral, que o adquirente do software, ao receber a licença de uso, só pode
reproduzi-lo uma única vez. Reproduções adicionais, seja qual for a destinação
dos novos exemplares, somente são lícitas se expressamente autorizadas pelo
titular dos direitos autorais, mediante licença de comercialização.

Agora, passando-se para o caso concreto, o que se verifica é que a Recorrente
juntou diversos contratos com tradução juramentada (fls. 465-696) durante o curso da
fiscalização, onde não há menção a qualquer recebimento de código fonte.
Além disso, em resposta ao TIF no 07 (fl. 722-723), a Recorrente esclareceu que os
softwares, uma vez adquiridas as licenças de uso, eram baixados nos sites das empresas de
tecnologia contratadas, conforme é possível verificar abaixo:

LIVERMORE SOFTWARE TECHNOLOGY CORPO Software: LS-DYNA Forma de
contratação: contratamos licença de uso, o fornecedor vende o software através
de licença de uso.
Fl. 931
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Exemplo do arquivo de licença: Em anexo Livemore - Licença de Uso.txt Após
receber a licença, nós vamos ao site http://lstc.com/download onde há instruções
de como instalar a licença, fazer download do software e configurá-lo para
acessar a licença;
GAMMA TECHNOLOGIES INC Software: GTSuit Forma de Contratação:
contratamos licença de uso, o fornecedor vende o software através de licença de
uso.
Exemplo do arquivo de licença: Em anexo Gamma - Licença de Uso.dat Após
receber a licença, nós vamos ao site https://www.gtisoft.com/download/general-
download/ onde há instruções de como instalar a licença, fazer download do
software e configurá-lo para acessar a licença TASS HQ Software: Madymo Forma
de Contratação: contratamos licença de uso, o fornecedor vende o software
através de licença de uso.
Exemplo do arquivo de licença: Em anexo Tass - Licença de Uso.LIC Após receber a
licença nós vamos ao site https://tass.plm.automation.siemens.com/madymo-
humanmodels onde podemos fazer login para fazer download do software.
Segue a titulo exemplificativo, alguns links utilizados para download dos demais
programas.
AVL LIST GMBHhttps://www.avl.com/download Página
SMARTTECH, INChttps://www.beta-cae.com/ansa.htm GAMMA TECHNOLOGIES
INChttps://www.gtisoft.com/download/general-download/
TASS
HQhttps://tass.plm.automation.siemens.com/madymo-human-models BRUEL &
KJAER
SOUND
&
VIBRATION
MEASUREMENT
A/Shttps://www.bksv.com/pt/services/downloads
ETAS
INChttps://www.etas.com/en/products/download_center.php
ENGYS
LTDhttps://engys.com/products/elements
OPENLM
LTDhttps://www.openlm.com/download/
CDH
AGhttps://www.cdh-
ag.com/en/support/downloads.html
VECTOR
INFORMATIK
GMBHhttps://www.vector.com/int/en/search/?tx_solr%5Bfilter%5D%5B0%5D=co
ntentType%3Atx_solr_file&tx_s
olr%5Bsort%5D=datetime+desc&tx_solr%5BresultsPerPage%5D=10
ALTIA
INCORPORATEDhttps://www.altia.com/help/ VI-GRADE GMBHhttps://www.vi-
grade.com/en/products/automotive/

Ainda assim, a Fiscalização concluiu pela incidência da CIDE, isto porque entendeu
que os contratos em questão não se referiam a “licença de uso de software”, mas à prestação de
serviços técnicos específicos de SaaS, pois, em resposta à intimação, (a) teria obtido da
contribuinte a informação de que os softwares eram acessados remotamente pela internet, e (b)
teria obtido da contribuinte a informação de que os softwares eram baixados dos sites dos
Fl. 932
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fornecedores estrangeiros, o que ensejaria a aplicação da Solução de Consulta Cosit no 191/2017 e
artigo 10 do Decreto no 4.195/2002. É o que se verifica do TVF:

Na memória de cálculo apresentada em resposta ao Termo de Intimação n° 04, a
empresa destacou como natureza da operação, para diversas INVOICEs “Direitos
autorais - Cessão ou uso de programas de computador” e “Aquisição de Software
Standard”. Estas INVOICE’s estão relacionadas na planilha do Anexo II.
Em que pese não ter havido declaração/recolhimento da CIDE sobre as remessas
relacionadas no Anexo II, em resposta ao Termo de Intimação 07, a empresa
informou que todos os softwares são acessados remotamente via WEB, os
Downloads dos softwares são realizados diretamente nos sites dos fornecedores,
ou seja, trata-se de software’s acessados por meio de navegador web.
Não houve declaração em DCTF nem recolhimento referentes a essas remessas
feitas ao exterior, sob a alegação de que elas não estariam sujeitas à CIDE por se
enquadrarem no Art. 2°, § 1°-A da Lei no 10.168/2000, que diz que a CIDE não
incide sobre a remuneração pela licença de uso ou de direitos de comercialização
ou distribuição de programa de computador, salvo quando envolverem a
transferência da correspondente tecnologia.
Por se tratar de programa utilizado através de “navegador web”, isso o caracteriza
como SaaS (Software as a Service ou Software como serviço).
1. As remessas feitas por meio dos Contratos de Câmbio em questão e
lastreadas pelas Invoices relacionadas no Anexo II, não se referem a Contrato de
Licença de Uso de Software, mas sim à prestação de serviços técnicos, estando
enquadradas nas disposições legais do Art. 10 do Decreto n° 4.195/2002, já
citado anteriormente neste Relatório e, portanto, sujeitas à CIDE.
Conforme exposto no artigo “Software como Serviço: Um Modelo de Negócio
Emergente”, produzido no Centro de Informática da Universidade Federal de
Pernambuco (UFPE):
2. Software como Serviço (SaaS) Software como Serviço (Software as a Service -
SaaS) é um modelo de entrega de software onde as empresas clientes pagam, não
pela propriedade do software, mas pelo uso do mesmo e as companhias
fornecedoras provêm manutenção e suporte técnico aos seus clientes. [...] SaaS
pode ser definido como "Software implementado como um serviço hospedado e
acessado pela Internet". Isso quer dizer que SaaS inclui uma série de serviços e
aplicativos que podemos nem esperar encontrar nessa categoria, como por
exemplo um serviço de e-mail baseado na Web.

A mencionada Solução de Consulta afasta a aplicação do art. 2o, §1oA, da Lei no
10.168/2000, com base no entendimento de que, uma vez configurado o SaaS, não se estaria
Fl. 933
DF CARF MF
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diante de hipótese de licenciamento de uso, mas de contratação de serviço técnico, hipótese em
que se aplicaria, isoladamente, o art. 2o, §2o, desse mesmo diploma jurídico. É o que se verifica no
seguinte trecho da fundamentação da Consulta:

18. Observe-se que, no presente caso, os usuários não adquirem o software para
uso mediante licença do fornecedor, de modo que não se aplica o parágrafo 1o-A,
pois não há remuneração pela licença de uso ou de direitos de comercialização ou
distribuição de programa de computador, situações que ocorrem quando o
cliente efetivamente adquire o software do fornecedor. Como se viu, no caso dos
Software as a Service (SaaS) mencionados pela consulente, o usuário dos serviços
sequer sabe onde se encontra instalada a base tecnológica dos sistemas
informatizados. O que acontece é a prestação de um serviço consistente em
autorizações de acesso para que os usuários localizados à distância possam, por
meio de uma senha, conectar qualquer computador com os computadores do
fornecedor, utilizando a tecnologia da Internet, com a finalidade de acessar
programas e bancos de dados que se encontram hospedados em locais
indeterminados, chamados de “nuvem”.

A meu ver, essa tentativa de diferenciação procedida pela Receita Federal para fins
de incidência da CIDE não procede, isto porque o oferecimento de acesso ao software contratado
“por meio de senha”, “utilizando tecnologia da internet, com a finalidade de acessar programas e
bancos de dados que se encontram hospedados em locais indeterminados, chamados de nuvem”,
trata-se apenas de uma evolução tecnológica do que se tinha antes, sem uma obrigação clara de
“fazer”, onde a execução do software dependia da compra de uma mídia física ou de baixa do
arquivo, restringindo a sua operação ao ambiente desconectado da internet.
Ademais, embora se possa cogitar que a operação do software “na nuvem”
signifique alguns passos adiante em direção à prestação de serviço, não creio que o pressuposto
de tecnicidade exigido pelo art. 2o, §2o, da Lei no 10.168/2000 reste preenchido nessa hipótese,
ou seja, pode-se até se cogitar que a oferta de facilidades paralelas de operação de software seja,
de certa forma, uma oferta de serviço, mas isso fica bem distante de um real serviço técnico
especializado, onde o prestador, efetivamente, debruça-se para resolver necessidades específicas
do contratante, tal como a personalização de processos ou a criação de novas regras para a
automação. No máximo, há uma “cessão de espaço virtual”, o que, novamente, também não se
consubstancia em “obrigação de fazer”.
Observe-se que, caso se aceite a tese de que haverá prestação de serviço técnico de
tecnologia sempre que o software estiver integrado à internet, dentro em breve, raríssimas serão
as hipóteses de não incidência da CIDE por aquisição de licença de uso de software, uma vez que a
tendência tecnológica é a da total integração com a internet por diversos motivos, como a
Fl. 934
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necessidade de proteção contra vulnerabilidades ou a atualização para a compatibilização com
novas versões de sistemas operacionais ou de linguagens computacionais (ex. Java).
Em complementação a essa linha argumentativa, o Auditor Fiscal adota o artigo 10
do Decreto no 4.195/2002, o qual, também, determina a incidência da CIDE apenas nos casos em
que há prestação de assistência técnica, e não simples “prestação de serviços no setor de
tecnologia”:

Art. 10. A contribuição de que trata o art. 2o da Lei no 10.168, de 2000, incidirá
sobre as importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas, a
cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior, a título de royalties ou
remuneração, previstos nos respectivos contratos, que tenham por objeto:
I - fornecimento de tecnologia;
II - prestação de assistência técnica:
a) serviços de assistência técnica;
b) serviços técnicos especializados;
III - serviços técnicos e de assistência administrativa e semelhantes;
IV - cessão e licença de uso de marcas; e
V - cessão e licença de exploração de patentes.

Em sessão de 27/05/2024, embora tenha adotado fundamentação diversa e em um
contexto um pouco diferente, a Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
votou por afastar a incidência da CIDE em contratos de SaaS, conforme é possível verificar na
ementa a seguir transcrita:

CONTRATO DE CESSÃO DE DIREITO DE EXPLORAÇÃO PARA COMERCIALIZAÇÃO E
DISTRIBUIÇÃO DE LICENÇAS DE SOFTWARE PARA USO REMOTO EM AMBIENTE
VIRTUAL (“EM NUVEM”). NÃO CONFIGURAÇÃO DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇO.
INEXISTÊNCIA DE NATUREZA JURÍDICA DE SAAS - SOFTWARE AS A SERVICE - QUE
AFASTE O PAGAMENTO DA REMUNERAÇÃO COMO ROYALTY.
O acordo firmado para assegurar a cessão de direito de exploração para
comercialização e distribuição de licenças de software ativado remotamente em
ambiente virtual (“em nuvem”) não tem natureza jurídica de prestação de serviço,
salvo se comprovadamente existir obrigação de fazer, que sejam assumidas pela
cessionária e represente o objeto primordial da contratação. A comercialização
acesso de uso de software “em nuvem” por empresa cessionária dos respectivos
direitos de exploração para os usuários finais assegura à cedente, na condição de
titular da tecnologia, remuneração a ser paga a título de royalty, porquanto
Fl. 935
DF CARF MF
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inexistir a prestação de serviços realizada pela intermediária. Os softwares em
ambiente virtual e os demais que a eles se assemelhem representam obra coletiva
suscetível à proteção de direito autoral à pessoa jurídica titular da iniciativa
comum que os desenvolva, razão pela qual as remessas ao exterior ao titular
como pagamento de royalties representam despesas dedutíveis do Imposto de
Renda da Pessoa Jurídica.
(CARF. PAF no 15746.721788/2021-88. Acórdão no 1201-006.308. Rel.: Fredy Jose
Gomes de Albuquerque. Pub. 27/05/2024)

Desta forma, por entender que os específicos contratos avaliados pela Fiscalização e
classificados como SaaS não continham obrigações que pudessem ser tidas como “prestação de
serviço técnico”, concluo que se aplique aqui o art. 2o, §1oA, da Lei no 10.168/2007, afastando-se a
incidência da CIDE das operações fiscalizadas, uma vez que não há provas nos autos de que tenha
havido a transferência de tecnologia para a contribuinte.

III. Conclusão
Pelo exposto, voto por rejeitar a preliminar para, no mérito, dar provimento ao
recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Bruno Minoru Takii

VOTO VENCEDOR
Conselheiro Paulo Guilherme Deroulede, redator designado.
Com as devidas vênias, divirjo do relator quanto à incidência de CIDE nas remessas
ao exterior, relativo às operações registradas como “cessão de uso ou direito” ou “aquisição de
software”, por se tratar de Software as a Service – SaaS.
O conceito de “software as a service” foi bem exposto nas contrarrazões da PGFN,
as quais transcrevo:
“O conceito de Software as a Service pode ser facilmente encontrado em sites de
empresas especializadas em tecnologia de programas.
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No site da TOTVS4 , há a seguinte definição:
O que é um Software como Serviço?
SaaS, ou Software como Serviço, é um modelo de uso de software baseado na
nuvem, ou seja, o sistema fica alojado remotamente e pode ser acessado via
Internet.
A fornecedora/desenvolvedora da aplicação o disponibiliza mediante pagamento
mensal, trimestral, semestral etc. como um serviço, não como produto.
Geralmente, não é preciso instalá-lo em computadores, pois funciona de maneira
online.
A empresa ou pessoa que contrata essa forma de programa, normalmente, paga
pela utilização das funcionalidades das quais necessita, pois nem sempre é preciso
adquirir todos os recursos do sistema. A fornecedora costuma organizá-los em
pacotes, com diferentes preços e quantidade de funções.
Além disso, há modelos de SaaS gratuitos, porém que oferecem extras —
inclusive, personalizações, contas para novos usuários e espaço adicional de
armazenagem – mediante pagamento.
Outra abordagem bem didática é extraída do site da POSITIVO, 5 e nela não se
verifica divergência acerca da noção acima transcrita. Confira-se:
O que é SaaS?
SaaS é a sigla para Software as a Service — ou Software como Serviço, em
português. Nesse modelo, o sistema não é comercializado como um produto, mas
sim como serviço, como o próprio nome sugere. Assim, não é feita a instalação de
nenhum programa nos equipamentos e as aplicações são usadas pela internet.
Existem versões gratuitas (como o Gmail) e as pagas (como o Office 365), que
atendem a rotinas pessoais e profissionais. Isso quer dizer que agora as empresas
podem contar com sistemas de gestão na nuvem e com uma solução
personalizada, de acordo com as necessidades do negócio.
Assim que a aquisição é feita, o software pode ser usado de qualquer lugar, a
qualquer momento, por meio de vários gadgets — computador, notebook, tablet
e smartphone, por exemplo — desde que se tenha acesso à internet. Além disso,
vale lembrar que, dessa forma, o cliente paga pela assinatura do serviço oferecido
(o acesso) e não por um produto, o que elimina o custo com a aquisição de
licenças.
Portanto, podemos dizer que uma solução SaaS atende aos mais variados
objetivos, desde uma simples utilização como um e-mail pessoal até a
possibilidade de gerir as operações de uma empresa, como os sistemas ERP (que
permite a gestão integrada), CRM (voltado para a gestão dos clientes).
Entre os principais exemplos de SaaS disponíveis e mais populares, podemos citar: 
Dropbox;
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Google Drive; 
Salesforce; 
Google Analytics;  Zendesk;
 Netflix;
 Paypal.
”
Não se trata de mera aquisição de produto, mas sim de um contrato complexo que
envolve o oferecimento de uma gama de serviços, mediante uma assinatura, além da
disponibilização do próprio programa, como espaço de armazenagem, email, capacidade
operacional na nuvem etc.
A Solução de Consulta Cosit no 191/2017 expôs o funcionamento do Saas:
“10. No caso em estudo, não há uma venda tradicional dos softwares, mas apenas
se comercializa o direito de os clientes (usuários) acessarem os programas e os
bancos de dados, que se encontram hospedados em locais indeterminados,
chamados de “nuvem”, como afirma a consulente. O usuário não recebe os
programas para instalá-los em suas próprias máquinas. No artigo intitulado
“Software como Serviço: Um Modelo de Negócio Emergente” 1, produzido no
Centro de Informática da Universidade Federal de Pernambuco (UFPE), os autores
Cássio A. Melo, Daniel F. Arcoverde, Éfrem R. A. Moraes, João H. C. Pimentel,
Rodrigo Q. Freitas esclarecem que no modelo SaaS a empresa cliente não paga
pela propriedade do software, mas apenas pelo uso, ficando o fornecedor com a
responsabilidade de prover a manutenção e o suporte técnico:
2. Software como Serviço (SaaS)Software como Serviço (Software as a Service -
SaaS) é um modelo de entrega de software onde as empresas clientes pagam, não
pela propriedade do software, mas pelo uso do mesmo e as companhias
fornecedoras provêm manutenção e suporte técnico aos seus clientes. Segundo
Frederick Chong e Gianpaolo Carraro, SaaS pode ser definido como "Software
implementado como um serviço hospedado e acessado pela Internet". Isso quer
dizer que SaaS inclui uma série de serviços e aplicativos que podemos nem
esperar encontrar nessa categoria, como por exemplo um serviço de email
baseado na Web.
11. Pode-se observar que no SaaS o usuário não tem ingerência sobre a
infraestrutura dos recursos computacionais, não tem o poder de modificar os
programas disponíveis. O fato é que, efetivamente, o usuário não adquire o
software, mas apenas acessa os recursos à distância, por meio da Internet,
utilizando senhas previamente definidas. Nesse contexto, observa-se que os
direitos autorais dos softwares envolvidos na prestação de serviços não são
objeto de comercialização, circunstância que, no presente caso, não foi sequer
comentada pela consulente.
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[...]
13. Assim, não há uma venda dos softwares para os usuários no Brasil. Os
softwares permanecem sob a administração da empresa estrangeira, que recebe
pagamentos mensais como prestação decorrente do uso dos programas à
distância, por meio da internet. O tratamento das informações é feito pela
empresa que desenvolve os softwares no exterior e permanece responsável por
todas as funcionalidades desenvolvidas. Do relato da consulente nota-se que os
contratos que determinam esse novo tipo de modelo de negócio são feitos de
maneira padronizada, semelhante a um contrato de adesão, em que, através do
pagamento de uma mensalidade, são oferecidos diversos serviços de acordo com
o “pacote de utilidades” escolhido pelo cliente. Constata-se que os softwares
comercializados pela consulente, oferecem, dentre outros serviços, rede de
proteção contra vírus e demais ameaças, acesso remoto a banco de dados,
participações em conferências, reuniões e projetos através de serviço da internet,
com acesso e uso personalizado, o que se pode confirmar como típicas operações
de prestação de serviço.
14. Saliente-se portanto que, os serviços postos à disposição dos usuários
caracterizam-se como serviços técnicos, pois dependem de conhecimentos
especializados em informática e, além disso, conforme se depreende da
sistemática relatada pela consulente, os serviços decorrem de estruturas
automatizadas com claro conteúdo tecnológico, que os usuários acessarão à
distância para usá-los nas sua atividades empresariais, cabendo ao fornecedor do
serviço prover a manutenção e o suporte técnico para o funcionamento dos
aplicativos disponibilizados. Dessa forma, devem ser classificados como
remuneração de serviços técnicos e tributados na fonte à alíquota de 15% (quinze
por cento), nos termos do § 1o, inciso II, alínea “a”, do artigo 17 da IN RFB no
1.455, de 6 de março de 2014, que dispõe sobre a incidência do imposto sobre a
renda na fonte sobre rendimentos pagos, creditados, empregados, entregues ou
remetidos para pessoas jurídicas domiciliadas no exterior.
[...]

18.Observe-se que, no presente caso, os usuários não adquirem o software para
uso mediante licença do fornecedor, de modo que não se aplica o parágrafo 1o-A,
pois não há remuneração pela licença de uso ou de direitos de comercialização ou
distribuição de programa de computador, situações que ocorrem quando o
cliente efetivamente adquire o software do fornecedor. Como se viu, no caso dos
Software as a Service (SaaS) mencionados pela consulente, o usuário dos serviços
sequer sabe onde se encontra instalada a base tecnológica dos sistemas
informatizados. O que acontece é a prestação de um serviço consistente em
autorizações de acesso para que os usuários localizados à distância possam, por
meio de uma senha, conectar qualquer computador com os computadores do
fornecedor, utilizando a tecnologia da Internet, com a finalidade de acessar
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programas e bancos de dados que se encontram hospedados em locais
indeterminados, chamados de “nuvem”.
A existência de prestação de serviço no modelo de negócio “SaaS” foi reconhecida
pelo STF na ADI no 5.659. Nesta última, sua ementa restou assim consignada:
EMENTA
Ação direta de inconstitucionalidade. Direito Tributário. Lei no 6.763/75-MG e Lei
Complementar Federal no 87/96. Operações com programa de computador
(software). Critério objetivo. Subitem 1.05 da lista anexa à LC no 116/03.
Incidência do ISS. Aquisição por meio físico ou por meio eletrônico (download,
streaming etc). Distinção entre software sob encomenda ou padronizado.
Irrelevância. Contrato de licenciamento de uso de programas de computador.
Relevância do trabalho humano desenvolvido. Contrato complexo ou híbrido.
Dicotomia entre obrigação de dar e obrigação de fazer. Insuficiência. Modulação
dos efeitos da decisão.
1. A tradicional distinção entre software de prateleira (padronizado) e por
encomenda (personalizado) não é mais suficiente para a definição da
competência para a tributação dos negócios jurídicos que envolvam programas de
computador em suas diversas modalidades. Diversos precedentes da Corte têm
superado a velha dicotomia entre obrigação de fazer e obrigação de dar,
notadamente nos contratos tidos por complexos (v.g. leasing financeiro, contratos
de franquia). 2. A Corte tem tradicionalmente resolvido as indefinições entre ISS e
do ICMS com base em critério objetivo: incide apenas o primeiro se o serviço está
definido por lei complementar como tributável por tal imposto, ainda que sua
prestação envolva a utilização ou o fornecimento de bens, ressalvadas as
exceções previstas na lei; ou incide apenas o segundo se a operação de circulação
de mercadorias envolver serviço não definido por aquela lei complementar.
2. A Corte tem tradicionalmente resolvido as indefinições entre ISS e do ICMS com
base em critério objetivo: incide apenas o primeiro se o serviço está definido por
lei complementar como tributável por tal imposto, ainda que sua prestação
envolva a utilização ou o fornecimento de bens, ressalvadas as exceções previstas
na lei; ou incide apenas o segundo se a operação de circulação de mercadorias
envolver serviço não definido por aquela lei complementar.
3. O legislador complementar, amparado especialmente nos arts. 146, I, e 156, III,
da Constituição Federal, buscou dirimir conflitos de competência em matéria
tributária envolvendo softwares. E o fez não se valendo daquele critério que a
Corte vinha adotando. Ele elencou, no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis
pelo ISS anexa à LC no 116/03, o licenciamento e a cessão de direito de uso de
programas de computação. É certo, ademais, que, conforme a Lei no 9.609/98, o
uso de programa de computador no País é objeto de contrato de licença. 3. O
legislador complementar, amparado especialmente nos arts. 146, I, e 156, III, da
Constituição Federal, buscou dirimir conflitos de competência em matéria
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tributária envolvendo softwares. E o fez não se valendo daquele critério que a
Corte vinha adotando. Ele elencou, no subitem 1.05 da lista de serviços tributáveis
pelo ISS anexa à LC no 116/03, o licenciamento e a cessão de direito de uso de
programas de computação. É certo, ademais, que, conforme a Lei no 9.609/98, o
uso de programa de computador no País é objeto de contrato de licença. 4.
Associa-se a esse critério objetivo a noção de que software é produto do engenho
humano, é criação intelectual. Ou seja, faz-se imprescindível a existência de
esforço humano direcionado para a construção de um programa de computador
(obrigação de fazer), não podendo isso ser desconsiderado em qualquer tipo de
software. A obrigação de fazer também se encontra presente nos demais serviços
4. Associa-se a esse critério objetivo a noção de que software é produto do
engenho humano, é criação intelectual. Ou seja, faz-se imprescindível a existência
de esforço humano direcionado para a construção de um programa de
computador (obrigação de fazer), não podendo isso ser desconsiderado em
qualquer tipo de software. A obrigação de fazer também se encontra presente
nos demais serviços prestados ao usuário, como, v.g., o help desk e a
disponibilização de manuais, atualizações e outras funcionalidades previstas no
contrato de licenciamento.
5. Igualmente há prestação de serviço no modelo denominado Software-asa-
Service (SaaS), o qual se caracteriza pelo acesso do consumidor a aplicativos
disponibilizados pelo fornecedor na rede mundial de computadores, ou seja, o
aplicativo utilizado pelo consumidor não é armazenado no disco rígido do
computador do usuário, permanecendo online em tempo integral, daí por que
se diz que o aplicativo está localizado na nuvem, circunstância atrativa da
incidência do ISS.
6. Ação direta julgada parcialmente prejudicada, nos termos da fundamentação,
e, quanto à parte subsistente, julgada procedente, dandose ao art. 5o da Lei no
6.763/75 e ao art. 1o, I e II, do Decreto no 43.080/02, ambos do Estado de Minas
Gerais, bem como ao art. 2o da Lei Complementar Federal no 87/96, interpretação
conforme à Constituição Federal, excluindo-se das hipóteses de incidência do
ICMS o licenciamento ou a cessão de direito de uso de programas de computador,
tal como previsto no subitem 1.05 da lista de serviços anexa à Lei Complementar
no 116/03. 7. Modulam-se os efeitos da decisão nos termos da ata do julgamento.
7. Modulam-se os efeitos da decisão nos termos da ata do julgamento.
O excerto abaixo do voto proferido na referida ADI não deixa dúvidas quanto à
natureza complexa do SaaS, abrangendo a prestação de serviços técnicos (fl. 18 em diante):
“[...]
Dessa perspectiva, nos termos da orientação tradicional do Supremo Tribunal
Federal, o simples fato de o serviço encontrar-se definido em lei complementar
como tributável pelo ISS já atrairia, em tese, a incidência tão somente desse
imposto sobre o valor total da operação e afastaria a do ICMS.
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Seguindo essa diretriz, o licenciamento ou a cessão de direito de uso de software,
seja
ele
padronizado
(customizado
ou
não),
seja
por
encomenda,
independentemente de a transferência do uso ocorrer via download ou por meio
de acesso à nuvem, enquadrando-se no subitem 1.05 da lista de serviços anexa à
Lei Complementar no 116/03 - sem prejuízo de que, no caso do modelo Software-
as-a-Service (SaaS), outras utilidades disponibilizadas ao usuário possam ser
desmembradas do licenciamento e submetidas à tributação nos subitens 1.03 e
1.07 -, já teriam o condão de extirpar eventuais dúvidas que poderiam existir
acerca da incidência do ISS nas transações com programas de computador.
Seguindo essa diretriz, o licenciamento ou a cessão de direito de uso de software,
seja
ele
padronizado
(customizado
ou
não),
seja
por
encomenda,
independentemente de a transferência do uso ocorrer via download ou por meio
de acesso à nuvem, enquadrando-se no subitem 1.05 da lista de serviços anexa à
Lei Complementar no 116/03 - sem prejuízo de que, no caso do modelo Software-
as-a-Service (SaaS), outras utilidades disponibilizadas ao usuário possam ser
desmembradas do licenciamento e submetidas à tributação nos subitens 1.03 e
1.07 -, já teriam o condão de extirpar eventuais dúvidas que poderiam existir
acerca da incidência do ISS nas transações com programas de computador.
[...]
Por fim, um assunto específico merece ser tratado separadamente. Refiro-me à
tributação das operações com software, seja ele padronizado ou personalizado,
dentro do contexto da computação em nuvem, como ocorre com os Softwares as
a Service (SaaS).
A Ministra Cármen Lúcia, na ADI no 1.945/MT, analisando a matéria, consignou
que a aquisição da licença ou a cessão de uso de software pode acontecer “sem a
transferência de qualquer dado à central de processamento do usuário, técnica
[...] conhecida como computação em nuvem ou cloud computing”. De acordo com
Sua Excelência, essa atividade de computação em nuvem, que geralmente conta
com regras próprias de licenciamento e cessão de uso, são “possivelmente
atividades passíveis de reconhecimento como prestação de serviços no item 1.05
da Lista anexa à Lei Complementar n.116/03”.
De minha perspectiva, concordo com o entendimento de Sua Excelência.
Uma grande empresa atuante no ramo revela que a computação em nuvem é,
resumidamente, “o fornecimento de serviços de computação, incluindo
servidores, armazenamento, banco de dados, rede, software, análise e
inteligência, pela Internet ('a nuvem') ”18.
Outra empresa diz que, por meio de tal modelo de computação, “você pode
acessar serviços de tecnologia, como capacidade computacional, armazenamento
e banco de dados, conforme a necessidade, usando um provedor de nuvem
[...]”19, sendo os principais tipos a infraestrutura como serviço, a plataforma
como serviço e o software como serviço.
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Outra empresa, também amplamente conhecida, aduz que a computação em
nuvem que disponibiliza para contratação “consiste em um conjunto de ativos
físicos, como computadores e unidades de disco rígido e recursos virtuais, como
máquinas virtuais (VMs), localizados em data centers [...] no mundo todo”20.
Segundo essa empresa, “na computação em nuvem, o que você pensa ser
produtos de software e hardware se tornam serviços. Esses serviços dão acesso
aos recursos subjacentes”.
Uma quarta corporação privada, igualmente renomada, informa, também de
maneira resumida, ser a computação em nuvem “a entrega de recursos de
computação sob demanda, tudo desde aplicativos até data centers, por meio da
Internet”21.
Por sua vez, o Instituto Nacional de Padrões e Tecnologia (NIST), do
Departamento de Comércio dos Estados Unidos, aponta que, embora a
computação em nuvem seja um paradigma em evolução, pode ser ela assim
definida (tradução livre):
“A computação em nuvem é um modelo para permitir acesso por rede ubíquo,
conveniente e sob demanda a um conjunto compartilhado de recursos de
computação configuráveis (por exemplo, redes, servidores, armazenamento,
aplicativos e serviços) que podem ser rapidamente provisionados e liberados com
o mínimo de esforço de gerenciamento ou interação do provedor de serviços.”2
Segundo o NIST, são cinco as características essenciais da computação em nuvem:
a) autoatendimento sob demanda; b) amplo acesso por rede; c) agrupamento de
recursos; d) rápida elasticidade; e) serviço mensurado. O instituto também
informa serem três os modelos de serviços, o SaaS, o PaaS e o IaaS, e quatro os
modelos de desenvolvimento, isto é, a nuvem privada, a nuvem comunitária, a
nuvem pública e a nuvem híbrida.
Como se vê, nessas considerações fica clara a existência de serviço prestado no
modelo denominado Software-as-a-Service (SaaS ) , o qual se caracteriza pelo fato
de que o consumidor acessa aplicativos disponibilizados pelo fornecedor
diretamente na rede mundial de computadores, ou seja, o aplicativo utilizado
pelo consumidor não é armazenado no disco rígido do computador do usuário,
permanecendo online, em tempo integral, daí por que se diz que o aplicativo está
localizado na nuvem, circunstância atrativa da incidência do ISS.
Perceba-se, além do mais, que as empresas como as citadas têm de manter,
gerenciar, monitorar, disponibilizar etc. recursos físicos ou mesmo digitais que
viabilizam tal modelo de computação. Todas essas ações necessitam, em boa
medida, de esforço humano, notadamente de profissionais que detêm
conhecimento especial sobre computação.
Não se diga que se tem aqui “serviços prestados a si mesmo”. A situação não se
equipara ao clássico exemplo do barbeiro que corta sua própria barba. Com
efeito, as mencionadas ações/serviços se voltam, ao cabo, aos usuários da
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computação em nuvem, sujeitos que não se confundem com aquelas empresas.
Não há dúvida, assim, de que existe, nesse modelo de computação, obrigações de
fazer em favor do usuário.
Note-se que, mesmo na hipótese de a computação em nuvem envolver um
software padronizado, ainda há os citados serviços prestados em favor do
usuário, de modo a atrair a incidência do ISS sobre eles. Pode-se visualizar aqui,
também, a existência de operação complexa, de modo análogo às situações
mencionadas nos itens anteriores deste voto.”
Os referidos subitens da lista da LC 116/2003 são:
1.03 - Processamento, armazenamento ou hospedagem de dados, textos,
imagens, vídeos, páginas eletrônicas, aplicativos e sistemas de informação, entre
outros formatos, e congêneres. (Redação dada pela Lei Complementar no 157, de
2016)
1.04 - Elaboração de programas de computadores, inclusive de jogos eletrônicos,
independentemente da arquitetura construtiva da máquina em que o programa
será executado, incluindo tablets, smartphones e congêneres. (Redação dada pela
Lei Complementar no 157, de 2016)
1.05 – Licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação.
1.06 – Assessoria e consultoria em informática.
1.07 – Suporte técnico em informática, inclusive instalação, configuração e
manutenção de programas de computação e bancos de dados.
Assim, por não se tratar de mera licença, mas envolver a prestação de serviços
técnicos, não se enquadra na isenção prevista no §1o-A do artigo 2o da Lei no 10.168/2000.
Destarte, considero a CIDE incidente nas operações registradas como licenciamento
ou aquisição de programas que, na realidade, se trata de Softwares as a Service.
Contudo, a recorrente aduz que foram tratados como SaaS pela fiscalização,
programas que foram adquiridos e instalados em computadores da recorrente, não havendo a
disponibilização dos serviços englobados na contratação de SaaS. Nestes casos, a utilização dos
programas é feita nas máquinas da recorrente e não pela internet.
Em seu recurso voluntário, a recorrente elaborou uma lista de tais programas, mas
efetivamente demonstrou na peça recursal apenas em relação à GAMMA Technologies
Incorporated (software GT-suite) e LS-Dyna. Além dessas duas, compulsando a documentação
juntada aos autos, considero que a contratação do Sistema para Veículos Utilitários AVL-DRIVE se
enquadra na modalidade de download (fls. 586/590) e, também, estaria fora da incidência da
CIDE.
Diante do exposto, voto para dar provimento parcial ao recurso voluntário para
excluir do lançamento de ofício os valores relativos aos softwares baixados por download (AVL,
Gamma e LS Dyna).
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