Tribunal: CARF
Processo: 10855.723496/2019-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALESSANDRO BRUNO MACEDO PINTO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2025-07-29
Data de publicação: 2025-11-06

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014, 2015
OMISSÃO DE RECEITAS. INOCORRÊNCIA. RECEITA DOCUMENTADA POR NOTAS FISCAIS E ESCRITURADA PELO TOTAL NA ECD COMO PROVISÃO. OFERECIMENTO À TRIBUTAÇÃO NA ECF.
A contabilização das receitas documentadas por notas fiscais e escrituradas pelo total sob a forma de provisão na Escrituração Contábil Digital (ECD), oferecidas à tributação na Escrituração Contábil Fiscal (ECF), não constitui a infração de omissão de receitas.
POSTERGAÇÃO DE RECEITAS. COMPROVAÇÃO. LANÇAMENTO MANTIDO.
O lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão quanto ao período de apuração de competência de receitas, rendimentos ou deduções será feito pelo valor líquido, depois de compensada a diminuição do imposto lançado em outro período de apuração a que o contribuinte tiver direito.

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2014, 2015
CRIAÇÃO IRREGULAR DE SCP. OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO. OFENSA AO ARTIGO 116, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL.
Pode a Autoridade Fiscal se opor aos atos abusivos e desqualificar a forma utilizada que tenha a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, nos termos do artigo 116, parágrafo único, do Código Tributário Nacional (CTN). Porquanto, a criação irregular de Sociedade em Conta de Participação (SCP) com a finalidade única de minimizar o pagamento de tributos por meio da transferência dos resultados positivos do contribuinte para a SCP, tributada pelo regime do lucro presumido, com a consequente manutenção dos resultados negativos no contribuinte, cuja apuração se dá pelo lucro real, deve ser desconsiderada.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA. ARTIGO 124, INCISO I, DO CTN. FRAUDE COMPROVADA EM RELAÇÃO AO CONTRIBUINTE. PARTICIPAÇÃO NA REALIZAÇÃO DO FATO GERADOR OU NA FRAUDE. NÃO COMPROVAÇÃO. SOLIDARIEDADE NÃO CARACTERIZADA.
A solidariedade de fato, prevista no artigo 124, inciso I, do Código Tributário Nacional-CTN, atinge a pessoa física ou jurídica que tenha interesse comum na situação que dá origem à obrigação tributária, sendo necessário no entanto que a fiscalização comprove, além do interesse econômico, a participação da pessoa a ser responsabilizada na realização do fato gerador ou em ilícito relacionado.
SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE. SOLIDARIEDADE. ARTIGO 135, III, DO CTN.
Cabível a imputação de solidariedade, com fundamento no artigo 135, III, do CTN, às pessoas físicas que, agindo na condição de diretores, gerentes ou representantes de pessoa jurídica de direito privado, pratiquem condutas que caracterizem excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, como sonegação fiscal e fraude.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. APLICAÇÃO. HIPÓTESES LEGAIS. SONEGAÇÃO. FRAUDE. CONLUIO. MOTIVOS DEMONSTRADOS. COMPROVAÇÃO DO DOLO.
A multa qualificada é aplicada sempre que o comportamento previsto no critério material da multa de ofício, revestido, de ação dolosa, devidamente comprovada no procedimento de fiscalização. No caso em análise restou comprovado o ato doloso da autuada em reduzir sua carga tributária mediante a criação irregular de uma SCP.
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007, no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que serão aplicadas as seguintes multas. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário.
No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória no 351, de 2007, no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996.

Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2014, 2015
LANÇAMENTOS REFLEXOS. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10855.723496/2019-12
ACÓRDÃO
1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
29 de julho de 2025
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
BIO ENERGIAS COMERCIALIZADORA DE ENERGIA LTDA.

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2014, 2015
OMISSÃO DE RECEITAS. INOCORRÊNCIA. RECEITA DOCUMENTADA POR
NOTAS FISCAIS E ESCRITURADA PELO TOTAL NA ECD COMO PROVISÃO.
OFERECIMENTO À TRIBUTAÇÃO NA ECF.
A contabilização das receitas documentadas por notas fiscais e escrituradas
pelo total sob a forma de provisão na Escrituração Contábil Digital (ECD),
oferecidas à tributação na Escrituração Contábil Fiscal (ECF), não constitui a
infração de omissão de receitas.
POSTERGAÇÃO DE RECEITAS. COMPROVAÇÃO. LANÇAMENTO MANTIDO.
O lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão
quanto ao período de apuração de competência de receitas, rendimentos
ou deduções será feito pelo valor líquido, depois de compensada a
diminuição do imposto lançado em outro período de apuração a que o
contribuinte tiver direito.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2014, 2015
CRIAÇÃO IRREGULAR DE SCP. OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO.
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO. OFENSA AO ARTIGO 116,
PARÁGRAFO ÚNICO, DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL.
Pode a Autoridade Fiscal se opor aos atos abusivos e desqualificar a forma
utilizada que tenha a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador
do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação
tributária, nos termos do artigo 116, parágrafo único, do Código Tributário
Nacional (CTN). Porquanto, a criação irregular de Sociedade em Conta de
Participação (SCP) com a finalidade única de minimizar o pagamento de
tributos por meio da transferência dos resultados positivos do contribuinte
Fl. 9518
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
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para a SCP, tributada pelo regime do lucro presumido, com a consequente
manutenção dos resultados negativos no contribuinte, cuja apuração se dá
pelo lucro real, deve ser desconsiderada.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA. ARTIGO 124, INCISO I, DO
CTN. FRAUDE COMPROVADA EM RELAÇÃO AO CONTRIBUINTE.
PARTICIPAÇÃO NA REALIZAÇÃO DO FATO GERADOR OU NA FRAUDE. NÃO
COMPROVAÇÃO. SOLIDARIEDADE NÃO CARACTERIZADA.
A solidariedade de fato, prevista no artigo 124, inciso I, do Código
Tributário Nacional-CTN, atinge a pessoa física ou jurídica que tenha
interesse comum na situação que dá origem à obrigação tributária, sendo
necessário no entanto que a fiscalização comprove, além do interesse
econômico, a participação da pessoa a ser responsabilizada na realização
do fato gerador ou em ilícito relacionado.
SUJEIÇÃO PASSIVA. RESPONSABILIDADE. SOLIDARIEDADE. ARTIGO 135,
III, DO CTN.
Cabível a imputação de solidariedade, com fundamento no artigo 135, III,
do CTN, às pessoas físicas que, agindo na condição de diretores, gerentes
ou representantes de pessoa jurídica de direito privado, pratiquem
condutas que caracterizem excesso de poderes ou infração de lei, contrato
social ou estatutos, como sonegação fiscal e fraude.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. APLICAÇÃO. HIPÓTESES LEGAIS.
SONEGAÇÃO.
FRAUDE.
CONLUIO.
MOTIVOS
DEMONSTRADOS.
COMPROVAÇÃO DO DOLO.
A multa qualificada é aplicada sempre que o comportamento previsto no
critério material da multa de ofício, revestido, de ação dolosa,
devidamente comprovada no procedimento de fiscalização. No caso em
análise restou comprovado o ato doloso da autuada em reduzir sua carga
tributária mediante a criação irregular de uma SCP.
MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS
MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE.
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007,
no art. 44, da Lei no 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação
de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito
passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação
alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes
multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor
do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base
Fl. 9519
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10855.723496/2019-12
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negativa no ano calendário correspondente, não havendo falar em
impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-
calendário.
No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que a
penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida
Provisória no 351, de 2007, no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2014, 2015
LANÇAMENTOS REFLEXOS. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a
decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis
mutandis, ao lançamento da CSLL.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, i) por unanimidade de votos, i.i) negar
provimento ao recurso de ofício a fim de, i.i.i)manter o afastamento da sujeição passiva solidária
de EDUARDO SÉRGIO SPALDING (sócio administrador da empresa MAGA) e da pessoa jurídica BIO
ENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA. (sócia da contribuinte), nos termos do artigo 124, inciso I, do
CTN; i.i.ii) manter a exoneração da infração “RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS (AC-2014)”;i.i.iii)
afastar a responsabilidade solidária de MÁRCIO FRANCISCO RAMOS (sócio administrador da
contribuinte); ii) por maioria de votos, ii.i) manter integralmente os lançamentos remanescentes,
vencido o Conselheiro Ricardo Piza Di Giovanni que mantinha apenas parte deles; ii.ii) manter a
multa de ofício qualificada, com redução do percentual de 150% para 100%, a teor do artigo 14, da
Lei no 14.689/23 e em obediência à retroatividade benigna prevista no artigo 106, inciso II, alínea
“c”, do CTN vencido o Relator que a reduzia para 75%; ii.iii) .manter a responsabilidade solidária
de ARMANDO VILELA DE ARAÚJO JÚNIOR (sócio administrador da contribuinte), nos termos do
artigo 135, inciso III, do CTN, vencidos o Relator e o Conselheiro Ricardo Piza Di Giovanni que
afastavam a imputação; iii) por voto de qualidade, na forma do artigo 1o, da Lei no 14.689, de
20/09/2023 e artigo 25, § 9o, do PAF (Decreto no 70.235 de 1972), negar provimento ao recurso
voluntário da recorrente em relação à infração “multa isolada por falta ou insuficiência no
recolhimento de estimativas mensais”, vencidos o Relator e os Conselheiros Mauritânia Elvira de
Sousa Mendonça e Ricardo Piza Di Giovanni que afastavam os lançamentos. Designado para
redigir o voto vencedor em relação às matérias em que vencido o Relator (itens “ii.ii”, “ii.iii” e
“iii”), o Conselheiro Alexandre Iabrudi Catunda.

(documento assinado digitalmente)
Fl. 9520
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PROCESSO 10855.723496/2019-12
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Alessandro Bruno Macêdo Pinto - Relator.

(documento assinado digitalmente)
Paulo Mateus Ciccone - Presidente.

(documento assinado digitalmente)
Alexandre Iabrudi Catunda - Redator.

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Alessandro Bruno Macêdo
Pinto, Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Rafael Zedral, Ricardo
Piza Di Giovanni e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

RELATÓRIO
1.
Trata-se de Recurso de Ofício e Recursos Voluntários interpostos por MASSA FALIDA
DE BIO ENERGIAS COMERCIALIZADORA DE ENERGIA LTDA. (contribuinte), MARCIO FRANCISCO
RAMOS (responsável solidário – sócio administrador) e ARMANDO VILELA DE ARAUJO JUNIOR
(responsável solidário – sócio administrador), face o v. acórdão proferido pela Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento do Rio de Janeiro (DRJ07) que decidiu manter em parte os
Autos de Infração, com a consequente exigência parcial do crédito tributário, reduzindo o valor
devido a título de IRPJ e CSLL, referente ao ano-calendário de 2014, acrescido de multa de ofício
qualificada no percentual de 150% e multa isolada de 50% sobre estimativas não recolhidas, no
valor total de R$ 47.990.908,42 (valor originário de R$ 48.082.739,35).
2.
Ademais disso, manteve a atribuição de responsabilidade solidária aos senhores
MÁRCIO FRANCISCO RAMOS (sócio administrador da contribuinte) e ARMANDO VILELA DE
ARAÚJO JÚNIOR (sócio administrador da contribuinte), nos termos do artigo 135, inciso III, do
Código Tributário Nacional-CTN, e afastou a sujeição passiva solidária de EDUARDO SÉRGIO
SPALDING (sócio administrador da empresa MAGA) e BIO ENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA. (sócia
da contribuinte), com base no artigo 124, inciso I, do CTN.
3.
Os Autos de Infração foram fundamentados nos seguintes termos:
Fl. 9521
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PROCESSO 10855.723496/2019-12
5

4.
Para evitar repetições, colaciono o relatório do v. acórdão recorrido:
Fl. 9522
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ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
6
[...] Trata-se dos Autos de Infração às fls. 7.397/7.428, por meio dos quais são exigidos, para fatos
geradores ocorridos nos anos-calendários de 2014 e 2015, R$ 10.495.261,46 de Imposto de Renda
Pessoa Jurídica (IRPJ) e R$ 3.407.026,00 de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), ambos
acrescidos de multa de 150% e juros de mora, mediante a criação da SCP BIO ENERGIAS, oriundos
de:
A) RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS (AC-2014), referentes a quatro notas fiscais (NF 4.257 a 4.260)
vinculadas a receita obtida no período de apuração de Dezembro/2014 não contabilizadas na
Escrituração Contábil Digital (ECD) e não informadas na Escrituração Contábil Fiscal (ECF), que
somadas perfazem R$ 1.020.343,88 e não consideradas no resultado tributável, nem no ano-
calendário de 2014, nem no ano-calendário de 2015;
B) POSTERGAÇÃO DE RECEITAS (AC-2015), referentes a 16 notas fiscais (NF 4.795 a 4.804 e NF
4.807 a 4.812) emitidas em Janeiro/2016 que somadas perfazem R$ 2.718.547,17 e são vinculadas a
receita obtida no período de apuração de Dezembro/2015;
C) CRIAÇÃO IRREGULAR DE SCP / OPÇÃO INDEVIDA PELO LUCRO PRESUMIDO (AC2014), pela
prática de atos de planejamento tributário abusivo que, em Dezembro/2014, originou “no LALUR
uma exclusão de aproximadamente R$ 50 milhões do lucro líquido na apuração do lucro real. Essa
exclusão foi responsável pelo resultado negativo do AC de 2014 (prejuízo de R$ 3 milhões). A exclusão
refere-se a resultados apurados por SCP, que, por sua vez, foram oferecidos à tributação pelo lucro
presumido.”
D) MULTA ISOLADA à medida que as “três infrações acima descritas afetaram não apenas os
resultados anuais, mas também os mensais dos anos de 2014 e 2015, posto que os valores
respectivos integraram as bases de cálculo estimadas do IRPJ e da CSLL de vários meses.” Em
decorrência da desconsideração da aludida SCP, trazendo-se a integralidade das receitas para a Bio
Energias Comercializadora LTDA, exige-se multas isoladas de R$ 5.300.138,23 e R$ 1.912.369,75 por
falta de recolhimento de IRPJ e CSLL sobre base de cálculo estimada.
E) RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA dos administradores MÁRCIO FRANCISCO RAMOS – CPF
112.216.788-17 (sócio-administrador de 01/04/2013 a 14/09/2015) e ARMANDO VILELA DE ARAÚJO
JÚNIOR– CPF 261.878.528-26 (sócio-administrador de 01/04/2013 até a presente data) com a
empresa pelos créditos tributários constituídos pela omissão de receitas, postergação do
reconhecimento de receitas e criação artificial de SCP, mediante conduta culposa com infrações à lei
e ao contrato social cometidas com excesso de poderes, por força do art. 135, inciso III do CTN
F) RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA do administrador da MAGA, EDUARDO SÉRGIO SPALDING (sócio-
administrador de 30/09/2013 até o encerramento), que também assinou o contrato que criou a SCP,
agindo com culpa e beneficiou-se dos resultados, recebendo dividendos da BIO ENERGIAS por meio
da MAGA, por força do art. 124, inciso I do CTN.
G) RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA de BIOENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA – CNPJ 10.826.587/0001-
46, sócia da fiscalizada desde 30/06/2009 até a presente data, na medida em que os tributos foram
indevidamente reduzidos com a criação da SCP, os dividendos pagos pela BIO ENERGIAS para a sua
sócia BIOENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA foram maiores, enquadrando-se também no art. 124,
inciso I do CTN.
H) QUALIFICAÇÃO DA MULTA E REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS, pois as condutas acima
estariam tipificadas nos artigos 71 a 73 da Lei 4.502/64, ou seja, condutas definidas como
sonegação, fraude e conluio, também estão tipificadas nos artigos 1o e 2o da Lei 8.137/90 (dos
crimes contra a ordem tributária). A Bio Energias Comercializadora LTDA (Contribuinte ou Bio
Comercializadora) e os responsabilizados solidariamente teriam cometido condutas dolosas e
Fl. 9523
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
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tipificadas como crime contra a ordem tributária previstos no art. 1° e art. 2o da Lei n° 8.137/90,
objeto do processo administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais no 10855.724591/2019-
25 em anexo a este processo
Segundo a Fiscalização (destaques meus):
II-A – RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS (AC2014)
1. A diferença apontada entre NFe e ECF no AC de 2015 somou aproximadamente R$ 16,7
milhões (R$ 306,5 milhões de NFe e R$ 289,8 milhões na ECF). Grande parte dessa diferença
foi contabilizada em 12/2014 e figurou na ECF do AC 2014.
2. A planilha excel anexa à resposta ao TIPF relacionou as notas fiscais emitidas em 01/2015 e
contabilizadas em 2014. Todavia, quatro dessas notas fiscais não foram contabilizadas nem
em 2014 e nem em 2015. As quatro notas, cujas cópias foram apresentadas juntamente com
a resposta ao TIF no 002, foram emitidas em 03/01/2015 e, no campo Dados
Adicionais/Informações Complementares, acusam tratar-se de suprimento em 12/2014. As
notas são as seguintes:

3. Nos TIF no 002 e 003 intimamos o contribuinte a explicar o fato de as vendas relativas às
notas fiscais no 4257 a 4260 não figurarem na Escrituração Contábil Digital – ECD em 12/2014
e nem em 01/2015. Também no TIF no 004 alertamos sobre essa não contabilização. Em
nenhuma das três respostas e nem durante todo o procedimento fiscal a pessoa jurídica
conseguiu esclarecer a situação.
4. A receita de R$ 1.020.343,88 referente às quatro notas fiscais não foi contabilizada (ECD) e
também não foi informada na ECF, ou seja, não integrou o resultado tributável, nem de 2014
e nem de 2015. Como elas referem-se a fornecimento de energia em 12/2014, vale dizer,
foram auferidas nesse mês, lançamos de ofício os tributos devidos (IRPJ e CSLL) no AC de
2014.
II-B – POSTERGAÇÃO DE RECEITAS (AC2015)
1. No TIPF intimamos o sujeito passivo a explicar as diferenças de receitas entre NFe e ECF
em todos os meses de 2015. Na resposta, uma explicação bem detalhada e convincente
revelou que algumas notas são emitidas no começo de um mês, mas referem-se a
fornecimento de energia do mês anterior, daí porque sua contabilização no mês anterior à
emissão da nota.
2. As notas emitidas no começo de um mês relativas a receitas auferidas no mês anterior são
contabilizadas neste mês anterior como provisão de venda de energia (pela soma das notas,
sem identificação individual de cada nota). Como essas notas figuram na contabilidade
individualmente identificadas no mês da emissão, aquela provisão é estornada no mês
seguinte. Então, embora essas notas possam ser identificadas na contabilidade entre as
receitas no mês da emissão, sua soma é estornada no fim desse mesmo mês, vez que essa
soma já foi apropriada no mês anterior como provisão. Dessa forma, a receita é contabilizada
corretamente no mês em que auferida.
Fl. 9524
DF CARF MF
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PROCESSO 10855.723496/2019-12
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3. Esse procedimento de provisão e estorno foi praticado durante quase todos os meses de
2015, conforme pode-se notar no razão da conta no 3110100001 – Receita de Venda de
Energia Convencional anexo ao processo. Todavia, em 12/2015 apenas o lançamento de
estorno da provisão de venda de energia feita em 11/2015 foi efetuado. As notas emitidas
em 01/2016 relativas a suprimento em 12/2015 não foram provisionadas neste mês. A
pessoa jurídica, portanto, deixou de reconhecer essas receitas de 12/2015 no AC de 2015
para reconhecê-las no ano seguinte, postergando sua contabilização e oferecimento à
tributação.
4. No TIF no 004 pedimos explicações ao fiscalizado sobre o não provisionamento das vendas
de energia no mês de 12/2015. Apesar de toda argumentação exposta na resposta ao TIPF, o
contribuinte, na resposta ao TIF no 004, limitou-se a dizer “que a partir de janeiro 2016 a
empresa passou a efetuar seus registros contábeis baseando-se na data de emissão da nota
fiscal, e que por essa razão, após esta data, não houve provisão de venda de energia.”
5.Nos TIF no 005 e no 006 solicitamos as notas fiscais e os contratos de comercialização de
energia relativos às receitas de 12/2015 postergadas. A resposta ao TIF no 005 apresenta as
notas fiscais e a resposta ao TIF no 006 os contratos. As notas são as seguintes:

II-C – CRIAÇÃO IRREGULAR DE SCP / OPÇÃO INDEVIDA PELO LUCRO PRESUMIDO (AC2014)
Em 12/2014 figurou no LALUR uma exclusão de aproximadamente R$ 50 milhões do lucro
líquido na apuração do lucro real. Essa exclusão foi responsável pelo resultado negativo do
AC de 2014 (prejuízo de R$ 3 milhões). A exclusão refere-se a resultados apurados por SCP,
que, por sua vez, foram oferecidos à tributação pelo lucro presumido.
Como não houve aporte de capital realizado pela SCP em 2014 (e em nenhum outro ano),
intimamos o sujeito passivo a apresentar o instrumento de criação da SCP no TIF no 007. Após
pedir prorrogação de prazo, concedida no TIF no 008, o contribuinte exibiu um contrato
particular de constituição de SCP junto com a resposta ao TIF no 008.
De acordo com o contrato apresentado, a fiscalizada, como sócia ostensiva, e a citada
MAGA, como sócia participante, constituíram, em 25/02/2013, a SCP BIO ENERGIAS. Em
06/2015 a SCP providenciou o CNPJ 22.636.042/0001-56 junto à RFB.
Constou nesse contrato que, em razão da edição e publicação da Resolução Normativa no 531,
de 21/12/2012, da Agência Nacional de Energia Elétrica – ANEEL, o risco de parte dos
Fl. 9525
DF CARF MF
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PROCESSO 10855.723496/2019-12
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contratos firmados pela fiscalizada foi extremamente potencializado. A MAGA se dispôs,
então, a dividir o risco assumido pela fiscalizada nesses contratos, sob a contrapartida de
também dividir os lucros gerados. Eis que a MAGA e a SCP jamais entregaram recursos à
fiscalizada, a MAGA apenas entrou na sociedade para assumir riscos (e dividir lucros)
(...)
13.O anexo I do contrato que criou a SCP relacionou os contratos de comercialização objeto da
sociedade. O que justificou a criação da SCP, conforme seu próprio instrumento de
constituição, foi o risco extremamente potencializado desses contratos de comercialização.
Mais à frente veremos que foram exatamente esses contratos os que mais lucros
proporcionaram à fiscalizada.
14. Indagada porque escolheu a MAGA para associar-se, a BIOENERGIA afirmou que não foi
uma escolha, mas uma comunhão de interesses. A BIO ENERGIAS estava em busca de
parceiros que estivessem dispostos a dividir seus riscos. Mas que experiência teria a MAGA no
ramo de energia para aceitar dividir os riscos? A resposta do contribuinte: “Foi a experiência
da BIO ENERGIAS – com sólida atuação no setor de comercialização de energia elétrica há
mais de 10 anos – que justificou a escolha da MAGA.”
15. Também indagamos quais as garantias de a MAGA honrar a obrigação assumida. O
sujeito passivo respondeu que não houve prestação de garantias, além da própria
integralização do capital social. Disse também que os representantes da MAGA contribuiriam
com sua “expertise financeira” em caso de necessidade de prestação de garantias. Embora
regularmente intimada, não apresentou qualquer documento que comprovasse essas
alegações.
16. Pois bem, a BIO ENERGIAS constituiu uma SCP com a MAGA para esta dividir hipotéticos
prejuízos com ela. A MAGA, no entanto, não ofereceu garantias concretas de que seria capaz
de honrar o compromisso assumido. Seu capital social era (sempre foi) de R$ 1.000,00, nunca
teve empregados, não apresentou a ECD de 2013 e nem a de 2014, esteve inativa no AC 2012
e declarou pelo lucro presumido no AC 2013 (mas sem informações, declaração toda
“zerada”), e sua alegada “expertise financeira” contrasta com sua movimentação financeira
zero em 2013 e R$ 100.000,00 em 2014 (isso em 12/2014 e referente ao lucro de
R$100.000,00 pago pela BIO ENERGIAS).
(...)
20. Os dois contratos de constituição da SCP apresentados pela fiscalizada (o primeiro em
14/05/2019 e o segundo em 16/08/2019) não são hábeis e nem idôneos para comprovar a
real criação da SCP na data de 25/02/2013, pois carecem de formalidades legais que lhes
confiram força probatória. Eles não foram registrados em cartório e não têm firmas
reconhecidas que possam acusar a data de confecção, ou seja, podem ter sido confeccionados
em qualquer data. A apresentação de nova versão em16/08/2019 contendo percentuais de
distribuição de lucros diferentes, após o TIF no 010 questionar a distribuição irregular de
lucros, é suficiente para, no mínimo, gerar dúvidas sobre sua confiabilidade. O sócio da MAGA,
respondendo ao seu TIF no 002, apresentou em 20/06/2019 um contrato de criação da SCP
que é igual ao primeiro apresentado pela fiscalizada. Ora, se existia uma segunda versão que
substituiu a primeira, porque o sócio da MAGA exibiu a versão substituída?
21. Os dois contratos são datados de 25/02/2013 e foram assinados por Armando Vilela de
Araújo Júnior e Márcio Francisco Ramos, pela BIOENERGIAS; e Eduardo Sérgio Spalding, pela
MAGA. Armando e Márcio tornaram-se sócios da BIO ENERGIAS em 01/04/2013, conforme a
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quinta alteração de contrato social registrada na JUCESP sob no 121.211/13-7. Eduardo
tornou-se administrador da MAGA em 30/09/2013, conforme a primeira alteração de
contrato social registrada na JUCESP sob no 381.675/13-0. Nenhum dos três, portanto, tinha
poderes para representar BIO ENERGIAS e MAGA em 25/02/2013.
22. A SCP foi criada sem efetuar qualquer aporte financeiro na BIOENERGIAS, trazendo uma
sócia (MAGA) sem nenhuma condição de honrar o compromisso assumido e sem nenhuma
experiência no ramo de comercialização de energia. Ela ficou com os contratos mais rentáveis
e deixou os menos rentáveis para a sócia ostensiva. Assim, qual seria a razão de ordem
comercial, econômica ou financeira da criação da SCP, considerando que a sócia participante
MAGA participou dos resultados sem nenhuma colaboração?
23. A criação da SCP, esvaziada de quaisquer fins comerciais, econômicos e financeiros, foi um
planejamento tributário abusivo e ilícito que buscou apenas a redução da carga tributária,
pela utilização dos benefícios da tributação pelo lucro presumido. O lucro da SCP foi de R$
50.113.368,73, o que, pelo lucro real, resultaria em um IRPJ de R$ 12.504.342,18, enquanto,
pelo lucro presumido, o contribuinte apurou 2.086.600,57. A CSLL, pelo lucro real, resultaria
em R$ 4.510.203,19, e, pelo lucro presumido, o contribuinte apurou R$ 1.139.724,31.
Somando o IRPJ com a CSLL, o valor devido, pelo lucro real, equivale a R$ 17.014.545,37,
enquanto a soma, pelo lucro presumido, resultou em R$ 3.226.324,88. O fiscalizado, portanto,
declarou 18,96% do que deveria. Eis a real finalidade da criação da SCP.
(...)
26. Em face do exposto, cabe ao Fisco se opor aos atos abusivos praticados pela fiscalizada,
desqualificando a forma utilizada (criação da SCP) e requalificando-a de acordo com a
situação concretamente verificada. Os resultados apurados pela SCP e excluídos do lucro
líquido, na apuração do lucro real, não deveriam ter sido excluídos. Desconsideramos então
essa exclusão e lançamos de ofício o valor correspondente.
27. Os valores da presente infração lançados de ofício são demonstrados na planilha
EXCLUSÕES LALUR. A planilha relaciona as adições de despesas indedutíveis (somatório de
doações e despesas com veículos) e as exclusões dos resultados com a SCP. A parte A do
LALUR, no registro M312, informada na ECF lista todas as adições (contas no 4.1.3 de
despesas indedutíveis) e exclusões (contas no 6, todas relativas aos resultados com a SCP). No
resumo da apuração do lucro real (registro M300), contudo, não aparecem as exclusões,
apenas as adições pelo valor líquido (e negativo). Este último valor refere-se ao total das
exclusões coma SCP menos as adições de despesas indedutíveis. A planilha também considera
a infração II-A (receitas não contabilizadas – AC2014) para apurar o total de infrações em
2014. Esse total foi transportado para a planilha de MULTA ISOLADA que explicaremos na
próxima infração II-D. Por fim, a planilha exibe os valores mensais acumulados e não
acumulados das exclusões SCP.
28. Os valores declarados pelo sujeito passivo de IRPJ e CSLL em2014, pelo lucro presumido
(SCP), conforme informados nas DCTF, foram deduzidos nos autos de infração respectivos,
figurando como Outras Deduções. Não houve IRPJ e CSLL declarados pelo lucro real em 2014 e
nem em 2015, posto que o contribuinte apurou prejuízos nesses anos.
II-D – MULTA ISOLADA
1. As três infrações acima descritas afetaram não apenas os resultados anuais, mas também
os mensais dos anos de 2014 e 2015, posto que os valores respectivos integraram as bases de
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cálculo estimadas do IRPJ e da CSLL de vários meses. A planilha de MULTA ISOLADA
demonstra a apuração das multas de IRPJ e CSLL no AC de 2014.
2. Para o AC de 2015 não há planilha, vez que só houve infração em dezembro. O percentual
da multa é de 50%, incidente sobre o IRPJ e a CSLL devidos no mês. Conforme consta nos
demonstrativos de apuração dos autos de infração, os valores devidos de IRPJ e CSLL em 2015,
que são os mesmos devidos em 12/2015, são R$ 634.023,55 e R$ 236.888,47,
respectivamente. A multa isolada de IRPJ resulta em R$ 317.011,77 e a multa isolada de CSLL
resulta em R$ 118.444,23.
III – RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA
1. O contribuinte cometeu infrações à legislação tributária, cujas peculiaridades revelam que
os administradores da empresa, além de não dispensarem o cuidado e a diligência
necessários, agiram com culpa no desempenho de suas funções. Foram infrações à lei e ao
contrato social cometidas com excesso de poderes.
2. Conforme acima descrito no item II – INFRAÇÕES, os administradores da sociedade,
responsáveis diretos pelos atos por ela praticados, omitiram receitas, postergaram o
reconhecimento de receitas e criaram artificialmente uma SCP. Como exemplo da conduta
culposa dos administradores, citamos a assinatura do contrato de criação da SCP explicado no
subitem II-C-21 supra.
3. Vejamos as disposições legais sobre a solidarização: Código Civil, art. 1.011: “O
administrador da sociedade deverá ter, no exercício de suas funções, o cuidado e a diligência
que todo homem ativo e probo costuma empregar na administração de seus próprios
negócios.” Código Civil, art. 1.016: “Os administradores respondem solidariamente perante a
sociedade e os terceiros prejudicados, por culpa no desempenho de suas funções.” Código
Tributário Nacional, Lei no 5.172/66, art. 135, inciso III, “São pessoalmente responsáveis pelos
créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso
de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:... III – os diretores, gerentes ou
representantes de pessoas jurídicas de direito privado.”
4. Diante do exposto, devem os administradores MÁRCIO FRANCISCO RAMOS – CPF
112.216.788-17 (sócio-administrador de 01/04/2013 a 14/09/2015) e ARMANDO VILELA DE
ARAÚJO JÚNIOR– CPF 261.878.528-26 (sócio-administrador de 01/04/2013 até a presente
data) responderem solidariamente com a empresa pelos créditos tributários ora constituídos.
Os sócios figuram, portanto, em todos os autos de infração como sujeitos passivos
responsáveis solidários.
5. A infração descrita no item II-C foi cometida pelo sujeito passivo em conjunto com a MAGA,
cujo CNPJ foi baixado em 17/11/2017, mesma data de registro do distrato social na JUCESP.
Foi um planejamento tributário abusivo e ilícito, com a finalidade única de sonegar tributos. O
administrador da MAGA, EDUARDO SÉRGIO SPALDING (sócio-administrador de 30/09/2013
até o encerramento), que também assinou o contrato citado no subitem II-C-21, agiu com
culpa e beneficiou-se dos resultados, recebendo dividendos da BIO ENERGIAS por meio da
MAGA.
6. Outro beneficiado pela redução indevida dos tributos foi a BIOENERGIAS PARTICIPAÇÕES
LTDA – CNPJ 10.826.587/0001-46, sócia da fiscalizada desde 30/06/2009 até a presente data.
Com efeito, na medida em que os tributos foram indevidamente reduzidos com a criação da
SCP, os dividendos pagos pela BIO ENERGIAS para a sua sócia BIOENERGIAS PARTICIPAÇÕES
LTDA foram maiores.
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7. Por esse motivo, e considerando o disposto no art. 124, inciso I, do CTN: “São
solidariamente obrigadas: I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que
constitua o fato gerador da obrigação principal;” devem também responder como devedores
solidários EDUARDO SÉRGIO SPALDING e BIO ENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA.
IV – QUALIFICAÇÃO DA MULTA E REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS
1. A pessoa jurídica cometeu três infrações que reduziram o seu lucro e os tributos sobre ele
incidentes. Deixou de contabilizar receitas e oferecê-las à tributação, bem como postergou o
reconhecimento de receitas, deixando de tributá-las no período em que efetivamente
auferidas. Além disso, criou artificialmente, de maneira simulada, uma SCP com a finalidade
exclusiva de reduzir a carga tributária.
2. Os atos praticados pelo sujeito passivo impediram o conhecimento do fato gerador da
obrigação tributária principal e modificaram suas características, resultando na redução do
montante do tributo devido. A conduta dolosa, em tese, está tipificada como crime tributário,
previsto nos artigos 71, 72 e 73, da Lei no 4.502/64, ensejando, desta forma, a aplicação da
multa qualificada de 150% (centro e cinquenta por cento), nos termos do artigo 44, inciso I, e
§ 1o, da Lei 9.430/96 com a redação dada pelo artigo 14 da Lei no 11.488/07.
3. As condutas acima, tipificadas nos artigos 71 a 73 da Lei 4.502/64, ou seja, condutas
definidas como sonegação, fraude e conluio, também estão tipificadas nos artigos 1o e 2o da
Lei 8.137/90 (dos crimes contra a ordem tributária). Assim, formalizamos o processo
administrativo de REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA FINS PENAIS no 10855.724591/2019-25.
Impugnação conjunta de Bio Energias Comercializadora de Energia LTDA (Bio Comercializadora),
Armando Villela de Araújo Júnior (Araújo), Márcio Francisco Ramos (Ramos) e Bio Energias
Participações LTDA (Bio Participações).
Por sua vez, o contribuinte impugnou o lançamento e a representação penal:
3. DOS MOTIVOS DE IMPROCEDÊNCIA DO LANÇAMENTO PERPETRADO.
3.1 DO OFERECIMENTO À TRIBUTAÇÃO DAS NOTAS FISCAIS RELACIONADAS NO ITEM II-A
Diferentemente do alardeado pelo agente fiscal, as notas fiscais 4257 a 4260, foram sim
devidamente contabilizadas e oferecidas a tributação, só que por meio da SCP firmada entre
a Impugnante e a empresa MAGA COMERCIALIZADORA DE ENERGIA, não havendo, portanto,
que se falar em omissão de receitas.
Na fase fiscalizatória, por conta de questões internas (trocas de sistema e de pessoal) a
Impugnante teve dificuldades em localizar o registro destas operações em seus arquivos.
Contudo, por conta da presente autuação realizou novo o detalhamento de todo o
faturamento emitido nos anos de 2014 e 2015.
Como decorrência dessa nova auditoria interna, localizou o registro das operações atinentes a
referidas notas fiscais na contabilidade e apurações fiscais da SCP BIOENERGIAS.
Visando comprovar de forma irrefutável essa afirmação, colaciona a presente impugnação os
registros contábeis e fiscais que atestam o reconhecimento contábil e fiscal das receitas
associadas as mencionadas notas fiscais no âmbito da SCP firmada com a MAGA
COMERCIALIZADORA DE ENERGIA (Doc. 09).
Desta feita, no pior dos cenários, considerando a remota hipótese de manutenção da
autuação descrita pelo fiscal no item II-C do Termo de Verificação Fiscal (“Criação de SCP”),
tem-se que o valor aqui debatido (R$ 1.020.343,88) já se encontra por ele englobado,
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devendo-se, portanto, qualquer discussão acerca deste montante ater-se única e
exclusivamente a discussão de mérito sobre a higidez da SCP formada pela Impugnante e a
empresa MAGA, não havendo que se falar em não contabilização ou omissão de receitas de
qualquer natureza das notas fiscais objeto deste item da autuação, razão pela qual deve
haver sua completa exoneração por esta turma de julgamento.
3.2 DA APURAÇÃO DECORRENTE DA POSTERGAÇÃO DE RECEITAS (ITEM II-B)
Como já exposto, alega a autoridade fiscal que as notas do quadro a seguir deixaram de ser
oferecidas à tributação no ano-calendário de Dez/2015, posto seu reconhecimento pela
Impugnante ter ocorrido apenas em 2016, caracterizando infração atinente a postergação de
receitas:
[...]
A consequência desta constatação foi a suposta [sic] de IRPJ/CSLL para o ano de 2015, com
exigência destas exações por meio do lançamento ora guerreado e a aplicação da multa
isolada de 50% sobre o valor das estimativas mensais apuradas em Dez/15 em decorrência
desta infração.
Trataremos neste tópico somente da exigência do IRPJ/CSLL para o ano-calendário de 2015,
deixando a questão da multa isolada, caso devida, para debate específico a ser feito no tópico
6 da presente impugnação.
Conforme atestado e reconhecido pela própria fiscalização, a Impugnante tinha por
procedimento emitir no mês seguinte notas fiscais relacionadas a fornecimento de energia
ocorrido no mês anterior, daí porque sua contabilização de forma prévia a emissão do
documento fiscal como provisão de energia.
Replicando a explicação dada pela Impugnante no curso da fase fiscalização, a autoridade
fiscal enalteceu que “as notas emitidas no começo de um mês relativas a receitas auferidas no
mês anterior são contabilizadas neste mês anterior como provisão de venda de energia (pela
soma das notas, sem identificação individual de cada nota). Como essas notas figuram na
contabilidade individualmente identificadas no mês da emissão, aquela provisão é estornada
no mês seguinte. Então, embora essas notas possam ser identificadas na contabilidade entre
as receitas no mês da emissão, sua soma é estornada no fim desse mesmo mês, vez que essa
soma já foi apropriada no mês anterior como provisão. Dessa forma, a receita é contabilizada
corretamente no mês em que auferida”.
Ocorre que ao final de 2015, a Impugnante alterou referido procedimento de forma que
passou a contabilizar suas receitas de vendas, com base no mês de emissão do respectivo
documento fiscal. Desta forma o valor relativo às notas emitidas em janeiro de 2016, foram
contabilizadas apenas neste período de apuração, não tendo havido, via de consequência o
registro de provisão de energia no mês de dezembro de 2015.
Em que pese a ocorrência fática destacada pelo auditor fiscal, tem-se que sua forma de
exigência mostrou-se completamente equivocada. Explica-se:
Em caso de postergação de receitas, a exigência de eventual tributo (IRPJ/CSLL) somente pode
se dar pela diferença de efeitos entre o ano-calendário no qual deveria ter havido o
reconhecimento da receita pelo regime de competência para fins de tributação e aquele no
qual efetivamente ocorreu. É o que expressamente prevê o art. 285, do Decreto 9.580/2018
(antigo artigo 283 do RIR/99)
(...)
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Como a própria autoridade fiscal atestou que as receitas relativas as referidas notas foi
reconhecida no ano calendário de 2016, teria, via de consequência, a necessidade de dar
continuidade a auditoria e cotejar o efeito tributário que recaiu sobre a receita postergada no
ano de seu efetivo reconhecimento, para a exata aplicação do comando do §1o do art.285 do
RIR/18, como prontamente denota a maciça jurisprudência administrativa e o Parecer
Normativo CST no 02/1996:
(...)
No lançamento perpetrado, o valor considerado como postergação foi integralmente exigido
pela i. auditor, sem que fosse realizada a obrigatória verificação do efeito de tributação que
recaiu sobre este montante no ano calendário de 2016, o que por si só invalida a cobrança em
testilha por falta de liquidez, acarretando insanável falha da hipótese de incidência tributária
em seu aspecto quantitativo.
Tal desídia não é perdoada pelos órgãos de julgamento administrativo, que tem por regra
invalidar lançamentos feitos ao lume de postergação de receitas, para os quais não haja a
produção de prova de prejuízo ao erário pelos agentes estatais:
(...)
3.3 DA VALIDADE E HIGIDEZ DA SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO FIRMADA ENTRE
BIO ENERGIAS E MAGA.
Em que pesem os pontos relacionados pela autoridade lançadora no Termo de Verificação
Fiscal para tentar embasar a acusação de planejamento tributário ilícito, pautado no suposto
mau uso do instituto jurídico (Sociedade em Conta de Participação), em razão das
características da Sócia Participante (MAGA COMERCIALIZADORA DE ENERGIA), tem-se que os
mesmos não sobrevivem a uma análise mais apurada dos fatos e principalmente do contexto
comercial, regulatório e operacional que marca o mercado de comercialização de energia no
Ambiente de Contratação Livre (ACL).
Contudo, antes de proceder a esta desconstrução, faz-se necessário realizar uma breve
introdução acerca das características deste mercado, as terminologias e exigências técnicas a
ele aplicáveis, e as peculiaridades de ordem comercial e regulatória que o cercam. Apesar de
devidamente explicadas no curso da ação fiscal, pelo visto não foram adequadamente
compreendidas pelo i. auditor fiscal, caso o contrário certamente a presente autuação não
teria se materializado.
3.3.1 FUNCIONAMENTO DO SEGMENTO DE COMERCIALIZAÇÃO DE ENERGIA NO ÂMBITO DO
MERCADO LIVRE
(...)
3.3.2 DA CONCRETUDE JURÍDICO EMPRESARIAL DA MAGA COMERCIALIZADORA.
Apesar de não ter sido apontado pela fiscalização como motivo para a descaracterização da
SCP, importante destacar que a sócia participante (MAGA COMERCIALIZADORA DE ENERGIA)
está longe do afamado rótulo de sociedade efêmera, tendo em vista sua constituição no início
do ano de 2012 (06.02.2012) e seu desfazimento somente no final de 2017 (30.09.2017), ou
seja, referida empresa manteve-se operante por mais de 5 anos, conforme atesta sua ficha
cadastral completa obtida perante a Junta Comercial de SP (Doc. 10).
É verdade que ela passou a ser de titularidade dos parceiros comerciais da Impugnante
(Noakes Ltd – CNPJ 15.132.666/0001-70 e Ownard LTDA – CNPJ 15.109.422/0001-77)
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estabelecidos no exterior para fins de SCP a partir de 25.02.2013, mas ainda assim, foram
mais de quatro anos vinculados à consecução de seu objeto social.
Ademais, como será demonstrado mais adiante, esta sociedade foi adquirida por parceiros
comerciais estrangeiros da Impugnante, apenas para fins e consecução da “SCP BIO
ENERGIAS”, ou seja, a grosso modo, caracterizou-se como uma sociedade de propósito
específico (SPE), não havendo qualquer irregularidade em tal intenção e uso.
A) DA INEXISTÊNCIA DE VÍCIOS FORMAIS E MATERIAIS NO INSTRUMENTO DE SCP.
Diferente da desconexa insinuação feita pela autoridade fiscal, não existe qualquer exigência
legal de que instrumentos particulares, o que inclui contratos de sociedades em conta de
participação (sociedade meramente contratual), sejam registrados em cartório ou tenham
que possuir reconhecimento de firma de seus signatários.
O fato de ter sido apresentado na fase fiscalizatória duas versões do instrumento de SCP,
apontando percentuais de distribuição de resultados distintos, apesar de caracterizar um
aparente descontrole administrativo interno na gestão de documentos, não tem o condão de
desnaturar o acordo de vontades firmado entre a Impugnante e a empresa MAGA
COMERCIALIZADORA DE ENERGIA ELÉTRICA.
Tanto é verdade que a SCP BIO ENERGIAS, obteve em junho de 2015, em atendimento ao
comando da IN RFB no 1.470/20141, seu cadastro de CNPJ junto a RFB. Para fins de sua
obtenção, que se deu anos antes do início da fiscalização atrelada a presente autuação, a
Impugnante teve que apresentar o mencionado instrumento de SCP, ora controvertido pela
fiscalização, o qual foi devidamente aceito e arquivado junto a este órgão.
Logo, se havia alguma dúvida acerca da versão do instrumento de SCP a ser considerada para
fins jurídicos, bastaria o i. auditor fiscal ter consultado o banco de dados da órgão que
representa para obter tal confirmação, podendo assim atestar a informação de petição
protocolizada pela contribuinte em 16.08.2019 (fls . 7359 e 7360), de que a divisão de
resultado da SCP entre as partes ficou balizada em 80% a favor da Impugnante e 20% em
favor da sócia participante (MAGA).
De novo: se o registro em cartório ou reconhecimento de firma fossem requisitos
indispensáveis à validade do instrumento particular de SCP em voga como apontado pelo
agente autuante no termo de verificação fiscal, como a própria RFB o aceitou e conferiu a
sociedade contratual nele descrita um CNPJ? A resposta é óbvia, tal aceitação ocorreu sem
qualquer intempérie, por não existir a alardeada exigência, sendo, portanto, improsperável tal
justificativa para sustentar a invalidade da SCP em debate.
A impugnante, na fase fiscalizatória, chegou inclusive, a tentar obter acesso ao registro do
instrumento de SCP protocolizado junto a RFB no processo de obtenção de CNPJ realizado em
2015, mas estranhamente recebeu a informação na diligência presencial realizada de que os
documentos por ela apresentados para o cadastro não são passíveis de disponibilização. De
qualquer forma, como já apontado, tal verificação pode ser feita facilmente por esta turma de
julgamento através de determinação de procedimento de diligência.
Quanto ao questionamento acerca da capacidade de representação dos Srs. Armando Vilela
de Araújo JÚNIOR e Márcio Francisco Ramos como signatários da Impugnante para assinatura
do contrato de SCP, a autoridade fiscal tergiversa os fatos na medida em que apenas relata a
data de arquivamento da 5a alteração contratual (01.04.2013), sem mencionar que o
documento arquivado é datado de 25.02.2013, em consonância com a data de celebração da
SCP.
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Não se nega aqui que fato houve um hiato entre a data de assinatura do documento e de seu
registro (pouco mais de 30 dias) o que poderia colocar em dúvida sua validade perante
terceiros a partir de 25.02.2013.
Contudo, com o registro da alteração contratual em 01.04.2013 perante a JUCESP e a latente
continuidade da relação firmada, não há dúvidas de que pelo menos a partir desta data houve
ratificação tácita da manifestação de vontade do contrato de SCP, com saneamento do
pretenso vício formal alegado pela fiscalização, de forma que seus efeitos passaram a operar
plenamente, sem sombra de dúvida.
Em suma, o apontamento deste aspecto formal pela fiscalização em nada corrobora a
tentativa de acusação intentada, demonstrando no máximo certa falta de cuidado no controle
de prazos para registro de alterações contratuais, o que está longe de caracterizar qualquer
tipo de dolo ou fraude, ainda mais na conotação alardeada pelo agente autuante.
B) DO CAPITAL SOCIAL, DA MOVIMENTAÇÃO FINANCEIRA E DA AUSÊNCIA DE EMPREGADOS
DA MAGA (VEÍCULO NACIONAL PARA INVESTIMENTO DE PARCEIRO COMERCIAL
ESTRANGEIRO)
O fato de o capital social integralizado ter sido baixo durante a existência empresarial da
Maga e ter havido poucas movimentações financeiras nos anos de 2013 e 2014, pode até
causar estranheza em um primeiro momento, mas analisando sua composição societária
verifica-se que a mesma era formada por sociedades estrangeiras (Noakes Ltd e Orward Ltd),
cuja intenção era de forma própria ou por meio de terceiros por ela indicados prestar
eventuais garantias que se fizessem necessárias ao registro dos contratos de comercialização
de energia firmados pela Impugnante e objeto da SCP.
Em outras palavras, a MAGA teve o papel de aperfeiçoar um elo de ligação em território
nacional entre a Impugnante e seus parceiros comerciais estabelecidos no exterior, que não
tinham intenção de participar diretamente de todas as suas atividades comerciais como sócios
tabulados no contrato social, predispondo-se tão somente a disponibilizar eventuais garantias
ou intermediá-las quando necessárias a melhor consecução do instrumento da SCP firmado.
Portanto, a MAGA caracterizou-se do ponto de vista operacional como um veículo de
representação no país de investidor estrangeiro, para, caso fosse necessário, prestar auxílio
financeiro, por meio da prestação ou intermediação de garantias em favor da Impugnante,
visando a devida concretização dos contratos de compra e venda de energia objeto do acordo
de vontades firmado em 25.02.2013.
A janela de oportunidade para os investidores personificados pela MAGA era participar de um
risco em potencial e em contrapartida receber frutos das operações por eles garantidas no
compromisso firmado com a Impugnante. Se ao final da SCP o socorro financeiro não se
fizesse necessário, ainda assim faria jus aos percentuais pactuados, tendo em vista seu papel
de potencial garantidor privado.
Tal configuração é muito usual no mercado de comercialização de energia, em face dos
grandes valores transacionados, suas constantes oscilações e os demasiados custos para
obtenção de garantias financeiras diretamente junto a instituições de primeira linha do
sistema financeiro nacional.
Trata-se de raciocínio relativamente semelhante ao explorado pelo segmento de seguros, no
que para o segurado é melhor gastar com o custo do prêmio de uma apólice junto a uma
garantidora (segurador), do que ter que arcar com uma dívida em caso de sinistro. A diferença
Fl. 9533
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é que o equivalente ao prêmio é a participação no resultado dos contratos passíveis de
cobertura de garantia pelo “parceiro garantidor”.
Consideradas as questões levantadas neste tópico, resta claro o motivo pelo qual a Maga não
possuía funcionários. Inclusive, cabe ressaltar o esclarecimento prestado por seu antigo
administrador às fls 7.246 e 7.247, no sentido de que eventuais despesas administrativas
(aluguel, IPTU, etc) eram custeadas pela Impugnante para posterior abatimento dos
dividendos que lhes fossem devidos no âmbito da SCP, o que denota sua função de veículo por
parte dos parceiros comerciais estrangeiros da Impugnante.
Importantíssimo também ressaltar aqui, que apesar de a MAGA não ter aportado
diretamente valores na SCP, no final de 2014 parte substancial dos dividendos a que já faria
jus foram mantidos na sociedade, exatamente para dar lastro as operações ainda em curso.
Tais valores lhes foram repassados somente a partir do abril de 2015 em várias parcelas (Doc.
11), conforme comprovam apontamentos contábeis e financeiros da SCP. Ou seja, a sociedade
firmada, teve começo, meio e fim, da exata forma prevista em seu instrumento de
constituição, exercendo com plenitude seu desiderato contratual.
Assim, quando a fiscalização aponta que a MAGA não teria prestado qualquer apoio
financeiro a consecução do objeto social da SCP, tal acusação mostra-se inverídica, já que
abriu mão do recebimento imediato de valores que lhes pertenciam, em prol de um objetivo
maior, qual seja honrar o compromisso por ela pactuado quando da constituição da SCP BIO
ENERGIAS em 25.02.2013, de prestar disponibilidades financeiras para eventuais garantias
financeiras que se fizessem necessárias, ou até mesmo fomentar compras e vendas de energia
intencionadas para o portfólio da SCP.
Tal fato, inclusive, foi retratado em Ata de deliberação dos sócios datada de 27.02.2015 (Doc.
12) o que demonstra a vivacidade da SCP firmada anos antes, afastando por completo a
acusação de artificialismo intentada pelo agente estatal.
(...)
3.3.3 DAS LEGÍTIMAS RAZÕES PARA A CRIAÇÃO DA SCP APRESENTADA NA FASE
INVESTIGATIVA.
Como amplamente esclarecido na fase fiscalizatória, destacado no instrumento de SCP
firmado em 25.02.2013 e citado no Termo de Verificação Fiscal, o fato que levou a comunhão
de interesses entre a Impugnante e seus parceiros comerciais no exterior personificados por
meio da Maga, foi a edição e publicação da Resolução Normativa no 531, de 21.12.2012, da
Agência Nacional de Energia Elétrica – ANEEL, que potencializou os riscos de parte dos
contratos firmados pela Bioenergias.
Em outras palavras, a Bioenergia buscou estes parceiros comerciais não só para compartilhar
potenciais riscos, mas acreditando que estes iriam honrar o compromisso firmado caso
efetivamente se materializassem, prestando ou intermediando garantias financeiras, além
daquelas que pudessem ser obtidas por ela isoladamente, oferecendo em troca participação
nos resultados auferidos com a comercialização de contratos de compra e venda de energia
previamente definidos pelas partes.
De forma a melhor demonstrar a conjuntura que justificou a realização de uma SCP entre a
Impugnante e a Maga, e os benefícios por ela propiciados transcreve-se a seguir a resposta
dada no âmbito do TIF no 09, que ilustra com riqueza de detalhes e concatenação lógica e
mercadológica de sua motivação:
Fl. 9534
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(...)
Pelas respostas apresentadas, resta absolutamente claro que nada havia de artificial no
instrumento de SCP firmado entre a Impugnante e a MAGA. Ele não foi firmado com base em
um cenário determinável, muito pelo contrário, se considerados os inerentes, constantes e
elevados riscos associados a volatilidade do mercado de energia no ACL.
A busca de um parceiro estratégico pautou-se em conseguir o conforto do ponto de vista
financeiro (eventual prestação de garantias nos termos da Res. Normativa ANEEL 531/2012)
para concretizar sem percalços os contratos objeto da SCP, contando com o apoio, direto ou
indireto, do Sócio Participante.
Sem esse suporte, fatalmente teria que abrir mão de participar de uma série de negociações,
em face dos riscos que de forma individual jamais conseguiria assumir em caso de real
materialização, ou entrar em situação de default caso topasse abraçar o risco solitariamente e
este viesse a se concretizar.
3.3.4 DA ALEGAÇÃO DE PRÉVIA ALOCAÇÃO DOS CONTRATOS OBJETO DA SCP COM BASE EM
SUA RENTABILIDADE.
Um dos pontos estressados no curso da fiscalização e reiterado no TVF foi o fato de os
contratos selecionados como objeto da SCP, terem proporcionado a maior parte da
rentabilidade auferida no ano de 2014, haja vista o prejuízo apurado global pela Impugnante
em suas operações próprias.
De forma a melhor retratar esta questão, transcreve-se a seguir trecho do esclarecimento
feito pela Impugnante à fiscalização em resposta ao TIF 10:
“No ano-calendário de 2014, a Bio Energias apurou receita bruta de R$
339.512.260,25, custo dos bens e serviços de R$ 307.256.722,58 e prejuízo de R$
3.246.358,67; enquanto a SCP apurou receita bruta de R$ 105.570.041,19, custo dos
bens e serviços de R$ 46.125.946,51 e lucro de R$ 51.133.712,61. Apesar disso, R$
31.663.201,83 foram distribuídos como dividendos aos sócios da Bio Energias, R$
8.887.493,18 à SCP e R$ 100.000,00 à Maga.
1.1. Explicar os motivos para essa distribuição irregular de dividendos.
1.2. Explicar a antecipação de dividendos logo a partir de 13/01/2014, quando havia
riscos extremamente potencializados nos contratos objeto da SCP.
1.3. Explicar a expressiva diferença nos resultados da SCP em relação a Bio Energias,
considerando que foi justamente a SCP quem apurou resultados em contratos com
riscos extremamente potencializados.
(...)
Resposta ao Item 1.3
Os contratos objeto da SCP firmada entre a contribuinte e a Maga, apesar de
apresentar risco potencializado pela alteração regulatória promovida pela ANEEL,
como devidamente esmiuçado na resposta ao TIF no 09, eram os que apresentavam
maior perspectiva de rentabilidade, a qual, de fato, acabou se confirmando, não
obstante a volatilidade que podia acometê-los. O interesse da sócia participante nos
mesmos deu-se exatamente por conta desta possibilidade de lucro, ensejando a SCP”.
Fl. 9535
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Logo, a mencionada disparidade de resultados da sócia ostensiva em relação a SCP
suscitada por esta fiscalização, decorreu apenas de questão mercadológica,
ambicionada pelas partes da SCP, mas que no momento inicial ainda eram uma
aposta que poderia ou não se concretizar.”
Não é preciso muita sagacidade para entender que investidores profissionais somente se
predispõem a assumir riscos, se a possibilidade de retorno no negócio investido for
significativa, caso contrário não há porque movimentar capital já alocado em aplicações no
mercado financeiro ou em investimentos privados, com maior solidez ou índices de
rentabilidade.
(...)
O fato de as receitas da SCP terem sido submetidas ao regime de tributação do lucro
presumido foi um dos componentes desta aposta, ressaltando-se que a época dos fatos aqui
discutidos vigorava a IN SRF no 31/2001, a qual permitia a Sócia Ostensiva e a SCP optarem
por regimes de tributação distintos:
“Art. 1o A partir de 1o de janeiro de 2001, observadas as hipóteses de obrigatoriedade
de observância do regime de tributação com base no lucro real previstas no art. 14 da
Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, as sociedades em conta de participação
podem optar pelo regime de tributação com base no lucro presumido.
§ 1o A opção da sociedade em conta de participação pelo regime de tributação com
base no lucro presumido não implica a simultânea opção do sócio ostensivo, nem a
opção efetuada por este implica a opção daquela.”
A partir das colocações expendidas no presente tópico, fica fácil entender que neste segmento
da economia o resultado desejável e projetado muitas vezes não é alcançado, sofrendo uma
série de nuances e percalços.
A SCP Bioenergias acabou sendo um negócio bem sucedido, mas da mesma forma poderia ter
sido um total fiasco financeiro, se as variáveis de mercado tivessem sido outras no curso de
sua duração.
(...)
3.3.5 DO RESPEITO A LIVRE INICIATIVA DA IMPUGNANTE PARA A CONSECUÇÃO DE SUAS
ATIVIDADES EMPRESARIAIS.
(...)
4. DA IMPROCEDÊNCIA DA MULTA QUALIFICADA DE 150%.
(...)
Não há nos autos qualquer prova de abuso de forma ou de direito, apenas uma teoria, um
mantra, encampado pela autoridade fiscal de que a SCP celebrada entre BIO ENERGIAS e
MAGA não seria dotada de propósito negocial, o que, diga-se, de passagem, foi
completamente depauperada no tópico 3 da presente Impugnação.
(...)
As operações objeto da SCP, bem como as da Impugnante foram devidamente declaradas
ao Fisco, contabilizadas nas demonstrações financeiras, objeto de religioso recolhimento de
tributos dentro do formato societário contratual optado pelas partes, não havendo
comprovação pelo agente estatal de qualquer manipulação de valores ou qualquer outro
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tipo de conduta dolosa, no sentido impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento pelo fisco fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, sua natureza ou circunstâncias materiais.
Em nenhum momento a Impugnante se furtou de declarar a ocorrência das operações
comerciais por ela praticadas e sua tributação, elas apenas não se deram no montante
desejado pela autoridade fiscal em termos de arrecadação de tributos.
Impugnação de Eduardo Sérgio Spalding (Spalding)
A Impugnação de Spalding às fls. 7.588/7.643 repete muito dos argumentos da Impugnação anterior,
mais em relação da responsabilidade que é atribuída especificamente a ele, trago à colação as
seguintes alegações:

Fl. 9537
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(...)

(...)
Fl. 9538
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Fl. 9539
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Fl. 9540
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Fl. 9541
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[...]
5.
Em 15/06/2020 foi proferida a Resolução no 12.001.408, determinando a conversão
do julgamento em diligência pela 9a Turma da DRJ/RJ (DRJ07), para que Auditor-Fiscal da Receita
Federal do Brasil da unidade de jurisdição da contribuinte, esclarecesse os seguintes pontos – v. cf.
fls. 7663/:
a) Audite à luz do Doc. 09, fls. 7.550 a 7.552, anexo à Impugnação do contribuinte,
se a receita oriunda das quatro notas fiscais: NF 4.257 a 4.260 foi oferecida a
tributação de IRPJ/CSLL no ano-calendário de 2014, no âmbito da SCP BIO
ENERGIAS, CNPJ 22.636.042/0001-56;
b) Verifique se a receita oriunda das 16 notas fiscais: NF 4.795 a 4.804 e NF 4.807
a 4.812 foi oferecida à tributação no ano-calendário de 2016 e, caso positivo,
informe o efeito no lançamento efetuado;
c) Diga se as razões apresentadas nas Impugnações, em especial a confirmação da
existência de registro nos sistemas da RFB, anterior ao início da Fiscalização, de
participação do sócio ostensivo e da sócia oculta, respectivamente, na
proporção de 80% e 20%, afastam ou não a desconsideração da aludida SCP
BIO ENERGIAS e, caso positivo, informe o efeito no lançamento efetuado;
Fl. 9542
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26
d) Junte aos autos qualquer outro elemento que no seu entender possa contribuir
para a solução do litígio.
6.
O Relatório de Diligência Fiscal de fls. 7683/7684 asseverou que:
[...] 2. O Doc. 09, fls. 7.550 a 7552 refere-se ao Sped Contribuições PIS/COFINS, tributos estes não
objeto da autuação. A empresa não contabilizou as receitas das notas fiscais no 4.257 a 4.260 no
ano-calendário de 2014 e nem no ano-calendário de 2015, de acordo com sua contabilidade (ECD,
que contém também os lançamentos contábeis da SCP). Essas receitas também não foram
informadas nas ECF desses dois anos (as ECF espelham as informações das ECD). Portanto, as
receitas não foram oferecidas à tributação do IRPJ e da CSLL, razão pela qual integraram as bases
de cálculo dos autos de infração objeto deste processo. Juntamos ao processo os razões contábeis
das contas de receitas de 2014 (fiscalizada e SCP) extraídas da ECD de 2014 da fiscalizada. O razão da
conta de receita da fiscalizada de 2015 já consta do processo (fl. 7377). O razão da conta de receitas
da SCP de 2015, conforme ECD de 2015 da fiscalizada, não apresenta saldos nem lançamentos (está
todo “zerado”). As receitas relativas às quatro notas fiscais em tela não figuram em nenhum desses
razões.
3. As receitas auferidas em 12/2015, referentes às dezesseis notas fiscais, de no 4.795 a 4.804 e
4.807 a 4.812, embora tenham sido contabilizadas em 01/2016, não geraram recolhimentos de
IRPJ e nem de CSLL no ano-calendário de 2016, posto que a pessoa jurídica apurou prejuízo fiscal e
base de cálculo negativa de CSLL em 2016. Em vista disso, o lançamento de ofício efetuado pela
fiscalização, pela totalidade dos valores em 2015, está correto, nos termos do art. 273 do RIR/99.
Juntamos ao processo a consulta ao sistema “SAPLI” para demonstrar que a pessoa jurídica apurou
resultados negativos em 2016.
4. A apresentação do contrato da SCP à RFB em 2015 prova que o contrato é anterior ao início da
fiscalização, apenas. Sua apresentação, contudo, deveria ter ocorrido em 2013, quando da criação
da SCP. Seus efeitos tributários ocorreram em 2013 e 2014, de modo que a apresentação à RFB em
2015 foi tardia. Todas as outras irregularidades formais acerca desse contrato apontadas no
Relatório Fiscal do Auto de Infração – Refisc persistem. Mas não foi só a irregularidade formal do
contrato que levou a fiscalização a desconsiderar a SCP, aliás essa foi a menor das irregularidades.
Tudo mais que foi descrito no Refisc é suficiente para demonstrar que a criação da SCP foi simulada
e teve a finalidade única de reduzir a carga tributária.
[...] (grifos nossos)
7.
Houve manifestação da contribuinte de fls. 7706/7714, aduzindo, em síntese, que:
i.
“DO SUPOSTO NÃO RECONHECIMENTO NA CONTABILIDADE E NA ECF DAS
NOTAS 4257 A 4260” afirma que:
“(...) referidas notas foram lançadas na contabilidade e apurações fiscais da SCP
firmada entre Bio Energias e Maga Comercializadora de Energia no ano de
2014, sendo possível verificar os lançamentos na aba “CHEK UP DEZ” da
planilha “Apuração dos Impostos Exercício 2014 (...)”;
“(...) Ainda na referida planilha, na aba “CSLL e IRPJ 2014”, é possível verificar
que o valor total das vendas da SCP, que englobam as quatro notas, foi utilizado
como base de apuração dos tributos (...)”;
Fl. 9543
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“(...) Os valores foram também lançados na ECF da SCP no ano de 2014,
evidenciando o correto lançamento contábil das notas fiscais no 4.257 a 4.260 e
a devida tributação (...)”;
“(...) Ademais, mesmo que se admitisse, por mero argumento, que os
lançamentos não tenham ocorrido corretamente, os valores já se encontram
englobados, devendo qualquer discussão ocorrer no mérito sobre a higidez da
SCP firmada entre Bio Energias e Maga, e não sob a alegação de omissão de
receitas (...)”;
“(...) Assim, é necessária a exclusão do item II.A do Auto de Infração (...)”;
ii.
“DAS RECEITAS DE 2015 RECONHECIDAS EM 2016” afirma que:
“(...) Com relação às 16 notas fiscais reconhecidas em 2016, o I. Auditor Fiscal
alegou que no ano de 2016 a empresa apresentou prejuízo fiscal e base
negativa de IRPJ e CSLL, sem, contudo, verificar os lançamentos realizados (...)”;
“(...) A empresa havia alterado, ao final de 2015, o procedimento de
reconhecimento de receitas, passando a contabilizar com base no mês de
emissão do documento fiscal, de modo que as notas emitidas em dezembro de
2015 foram reconhecidas apenas em janeiro de 2016 (...)”;
“(...) Em casos de postergação de receitas, eventual exigência tributária deve
decorrer da diferença de efeitos entre o ano em que a receita deveria ter sido
reconhecida e aquele em que efetivamente foi reconhecida (...)”;
“(...) A fiscalização considerou integralmente o valor como postergação, sem
verificar o efeito de tributação ocorrido em 2016, contrariando o §1o do art. 285
do RIR/2018 (...)”;
“(...) Diante da ausência de apuração do aspecto quantitativo da hipótese de
incidência, a autuação mostra-se destituída de liquidez (...) Impõe-se o
cancelamento da autuação relativa às 16 notas fiscais mencionadas (...)”; e,
iii.
“REGISTRO DO INSTRUMENTO DE SCP PERANTE A RFB” afirma que:
“(...) A diligência determinada pela Resolução no 12.001.408 exigia verificação
da existência de registro prévio da participação societária da SCP nos sistemas
da RFB, o que não foi feito pelo I. Auditor Fiscal (...)”;
“(...) Este apenas alegou que o contrato da SCP deveria ter sido apresentado em
2013, quando da criação da SCP, deixando de cumprir com a diligência
determinada (...)”;
“(...) A obrigatoriedade de inscrição no CNPJ para SCPs passou a vigorar apenas
em 03.06.2014, sendo indevida a alegação de apresentação tardia do contrato
em 2015 (...)”;
“(...) a constituição da SCP teve propósitos financeiros, econômicos e comerciais
legítimos (...)”;
“(...) A fiscalização não apresentou provas ou argumentos capazes de infirmar a
tese de que a SCP foi regularmente constituída (...)”;
Fl. 9544
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“(...) Conclui-se, assim, que não há que se falar em criação irregular da SCP com
fins de redução de carga tributária (...)”.
8.
A DRJ/RJ (DRJ07) proferiu o v. acórdão recorrido de fls. 9072/9129, posteriormente
retificado pelo Acórdão no 107-010.356 de fls. 9247/9307, tendo em vista a ocorrência de
inexatidões materiais devidas a lapso manifesto e a erros de escrita ou de cálculo existentes no
Acórdão no 107-006.219.
9.
Todavia, não há que se falar em prejuízo à defesa, vez que foi reaberto prazo para
interposição de recurso, assim sendo, o Recurso Voluntário de fls. 9171/9225, foi aditado pelo de
fls. 9336/9392.
10.
Ademais disso, o teor da decisão foi o mesmo, sendo julgado parcialmente
procedente as Impugnações, mantendo em parte os lançamentos, reduzindo o valor devido a
título de IRPJ e CSLL, referente ao ano-calendário de 2014, acrescido de multa de ofício qualificada
no percentual de 150% e multa isolada de 50% sobre estimativas não recolhidas, no valor total de
R$ 47.990.908,42, bem como manteve a atribuição de responsabilidade solidária aos senhores
MÁRCIO FRANCISCO RAMOS (sócio administrador da contribuinte) e ARMANDO VILELA DE
ARAÚJO JÚNIOR (sócio administrador da contribuinte), nos termos do artigo 135, inciso III, do
Código Tributário Nacional-CTN, e afastou a sujeição passiva solidária de EDUARDO SÉRGIO
SPALDING (sócio administrador da empresa MAGA) e BIO ENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA (sócia
da contribuinte), com base no artigo 124, inciso I, do CTN, assim ementado:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2014, 2015
LAPSO MANIFESTO. RETIFICAÇÃO ACORDÃO
Constatada a ocorrência de inexatidões materiais devidas a lapso manifesto e a erros de escrita ou
de cálculo existentes no acórdão, será proferido novo acórdão.
(Retificação do acórdão 107-006.219-9a Turma da DRJ07 de 08 de março de 2021).
RECURSO DE OFÍCIO. DECLARAÇÃO NA PRÓPRIA DECISÃO
A autoridade de primeira instância recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar o sujeito
passivo do pagamento de tributo e encargos de multa de valor total (lançamento principal e
decorrentes) a ser fixado em ato do Ministro de Estado da Fazenda. O recurso será interposto
mediante declaração na própria decisão, quando a decisão excluir sujeito passivo da lide, ainda que
mantida a totalidade da exigência do crédito tributário. Não sendo interposto o recurso, o servidor
que verificar o fato representará à autoridade julgadora, por intermédio de seu chefe imediato, no
sentido de que seja observada aquela formalidade.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2014, 2015
CRIAÇÃO IRREGULAR DE SCP. OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
ABUSIVO.
Cabe ao Fisco se opor aos atos abusivos e desqualificar a forma utilizada: criação de Sociedade em
Conta de Participação com a finalidade única de minimizar o pagamento de tributos por meio de
transferência dos resultados positivos do contribuinte para a SCP, nela utilizando-se do regime de
lucro presumido, e manutenção dos resultados negativos no contribuinte, nele utilizando-se do
regime de lucro real.
Fl. 9545
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ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2014, 2015
RECEITA DOCUMENTADA POR NOTAS FISCAIS E ESCRITURADA PELO TOTAL NA ECD COMO
PROVISÃO. OFERECIMENTO À TRIBUTAÇÃO NA ECF. OMISSÃO DE RECEITA AFASTADA.
A contabilização das receitas documentadas por notas fiscais e escrituradas pelo total sob a forma de
provisão na Escrituração Contábil Digital, oferecidas à tributação na Escrituração Contábil Fiscal, não
constitui omissão de receitas.
POSTERGAÇÃO DE RECEITAS COMPROVADA. LANÇAMENTO MANTIDO.
O lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão quanto ao período de
apuração de competência de receitas, rendimentos ou deduções será feito pelo valor líquido, depois
de compensada a diminuição do imposto lançado em outro período de apuração a que o
contribuinte tiver direito.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. PRÁTICA DE ATO COM EXCESSO DE PODERES. ART. 135, INCISO I
DO CTN. COMPROVAÇÃO.
A alteração contratual apresentada na Junta Comercial, após 30 dias de sua assinatura, só tem
eficácia a partir da data do despacho que conceder seu arquivamento, marco inicial da atuação
válida dos novos Administradores.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. INTERESSE COMUM. ART. 124, INCISO I, DO CTN. NÃO
COMPROVAÇÃO.
O mero interesse econômico, sem comprovação do vínculo com o fato-jurídico tributário (incluídos
os atos ilícitos a ele vinculados) não pode caracterizar a responsabilização solidária, não obstante ser
indício da concorrência do interesse comum daquela pessoa no cometimento do ilícito.
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Ano-calendário: 2014, 2015
LANÇAMENTOS DECORRENTES. CSLL.
Os lançamentos decorrentes seguem a sorte do principal.
11.
Inconformados com o v. acórdão a quo, os Recorrentes MASSA FALIDA DE BIO
ENERGIAS COMERCIALIZADORA DE ENERGIA LTDA. (contribuinte), MARCIO FRANCISCO RAMOS
(responsável solidário) e ARMANDO VILELA DE ARAUJO JUNIOR (responsável solidário),
interpuseram Recurso Voluntário único visando sua reforma, alegando, em síntese, que – v. cf.
Recurso Voluntário de fls. 9336/9392:
i.
“Da impossibilidade de aplicação de responsabilidade tributária aos sócios
administradores Armando e Márcio (art. 135, III) por ausência de provas de
conduta dolosa” afirmam que:
“(...) Relativamente à inclusão dos Srs. Armando e Márcio, conforme o Termo de
Verificação Fiscal às fls. 7.380/7.396, a I. Fiscalização limitou-se a afirmar que
os administradores Marcio Francisco Ramos e Armando Vilela de Araújo Júnior
deveriam responder solidariamente com a empresa pelos créditos tributários,
figurando como sujeitos passivos responsáveis solidários em todos os autos de
infração (...)”;
Fl. 9546
DF CARF MF
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PROCESSO 10855.723496/2019-12
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“(...) A pessoa jurídica possui personalidade distinta dos seus sócios e
administradores, atuando autonomamente nas relações econômicas e jurídicas.
A obrigação tributária é relação obrigacional entre ente político (credor) e
particular (devedor), sendo o sujeito passivo o contribuinte ou o responsável,
conforme previsão legal expressa (...)”;
“(...) A responsabilidade do art. 135, III, requer dois elementos: Elemento
pessoal: sujeito que deu causa à infração, exercendo poder de decisão.
Elemento fático: conduta com excesso de poderes ou infração normativa (...)”;
“(...) Apenas quem praticou atos dolosos com excesso de poderes ou infração
legal pode ser responsabilizado. O simples fato de ser sócio e exercer gerência
não basta. Tampouco o fato de assinar contrato de SCP configura dolo (...)”;
“(...) A única prova apresentada foi a assinatura do contrato de SCP. Os demais
elementos alegados pela fiscalização são ilações retóricas, desprovidas de
materialidade para configurar evasão ou sonegação (...)”;
“(...) O agente fiscal deve comprovar a prática de infração legal ou contratual
pelo sócio. A ausência de dolo impede o enquadramento no art. 135, III, do CTN
(...)”;
“(...) Jurisprudência do CARF, a exemplo do processo 10510.720874/2013-11,
afastou a responsabilidade solidária de sócio administrador por ausência de
prova de prática de ato com excesso de poderes ou infração legal (...)”;
“(...) Os Srs. Armando e Márcio, ao assinarem o contrato da SCP, não agiram
com dolo, pois não havia receitas ou resultados concretos à época, apenas
expectativas vinculadas a terceiros. Não podem ser responsabilizados por
projeções comerciais incertas (...)”;
“(...) Diante da ausência de conduta dolosa, é indevida a aplicação do art. 135,
III, do CTN aos sócios administradores, devendo ser reconhecida sua
ilegitimidade passiva e declarada a nulidade da autuação em relação a eles
(...)”;
ii.
“DA APURAÇÃO DECORRENTE DA POSTERGAÇÃO DE RECEITAS (ITEM II-B)”,
afirmam que:
“(...) A autoridade fiscal, durante a fiscalização, acolheu a justificativa de que,
no mercado de comercialização de energia, notas emitidas em um mês podem
se referir a fornecimentos do mês anterior e, por isso, são contabilizadas como
provisão de energia no mês do fornecimento (...)”;
“(...) Apesar disso, foi apontado que, especificamente para as notas emitidas
em janeiro de 2016, relativas a fornecimentos realizados em dezembro de
2015, essa prática de provisão não foi observada, o que levou à conclusão de
que a receita de R$ 2.718.547,17 foi auferida em 12/2015 e não reconhecida
no ano de competência, sendo oferecida à tributação apenas em 2016 (...)”;
“(...) Tal constatação deu origem ao lançamento de IRPJ/CSLL relativo ao ano-
calendário de 2015, com aplicação de multa isolada de 50%, referente às
Fl. 9547
DF CARF MF
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PROCESSO 10855.723496/2019-12
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estimativas mensais apuradas em dezembro de 2015, em virtude da infração
(...)”;
“(...) A fiscalização reconheceu que a prática usual da empresa era emitir
notas no mês subsequente e contabilizar as receitas como provisão de energia
no mês da ocorrência, mas apontou que esse procedimento foi alterado no
final de 2015 (...) Em razão dessa alteração, as notas fiscais emitidas em
janeiro de 2016 não foram provisionadas em dezembro de 2015, o que
motivou o lançamento da autuação (...)”;
“(...) O julgamento da DRJ concluiu que as notas fiscais foram devidamente
emitidas e as receitas foram contabilizadas em 01/2016, mas entendeu como
correto o lançamento, sob o argumento de que não houve recolhimento de
IRPJ e CSLL em 2016 em razão de resultados negativos (...)”;
“(...) o procedimento foi alterado no final de 2015, passando-se a contabilizar
as receitas com base na data de emissão das notas fiscais, o que justifica o
reconhecimento da receita apenas em janeiro de 2016 (...)”;
“(...) a exigência de tributo decorrente de postergação de receita só pode
ocorrer quando demonstrada diferença de efeitos entre o ano em que a
receita deveria ter sido reconhecida e o ano efetivo do reconhecimento (...)”;
“(...) a fiscalização não realizou a obrigatória verificação do efeito de
tributação sobre a receita postergada no ano de seu efetivo reconhecimento
(2016), o que invalida o lançamento por falha na quantificação da hipótese de
incidência tributária (...)”;
“(...) Invocam o art. 285 do Decreto 9.580/2018 e o Parecer Normativo CST no
02/1996, os quais determinam que o lançamento por postergação deve
considerar o valor líquido do tributo após compensações, e que apenas a
diferença negativa de imposto ou contribuição deve ser exigida (...)”;
“(...) Trazem diversos precedentes do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais (CARF) que anulam lançamentos por postergação quando não
demonstrado o efetivo prejuízo ao erário (...)”;
“(...) requerem o cancelamento integral da exigência sob o fundamento de
ausência de demonstração de prejuízo fiscal e de verificação do efeito
tributário no ano de reconhecimento da receita (...)”;
iii.
“DA VALIDADE E HIGIDEZ DA SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO
FIRMADA ENTRE BIO ENERGIAS E MAGA – (ITEM II-C )”, afirmam que:
“(...) Na visão do I. Agente Autuante, a exclusão fiscal feita na apuração do
lucro real do ano-calendário de 2014, no valor aproximado de R$ 50 milhões,
feita a título de resultado apurado em Sociedade em Conta de Participação
firmada em 25.02.2013 (SCP BIO ENERGIAS) com a empresa MAGA
COMERCIALIZADORA DE ENERGIA (baixada em 2017), e sua tributação nesta
sociedade contratual pelo regime de lucro presumido, não seria válida por
conta dos seguintes motivos (...)”;
Fl. 9548
DF CARF MF
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“(...) Quanto à validade do contrato da SCP: O contrato foi assinado por
Armando Vilela de Araújo Júnior e Márcio Francisco Ramos pela BIO ENERGIAS
e por Eduardo Sérgio Spalding pela MAGA; Armando e Márcio tornaram-se
sócios da BIO ENERGIAS apenas em 01.04.2013, conforme a quinta alteração
de contrato social registrada na JUCESP sob no 121.211/13-7; Eduardo tornou-
se administrador da MAGA somente em 30.09.2013, conforme a primeira
alteração de contrato social registrada na JUCESP sob no 381.675/13-0 (...)”;
“(...) apesar da alegação de vício de representação, a alteração contratual foi
registrada em 01.04.2013, com data do documento de 25.02.2013, em
consonância com a celebração da SCP (...)”;
“(...) Houve ratificação tácita da manifestação de vontade do contrato de SCP
(...) A inexistência de exigência legal de que instrumentos particulares de SCP
sejam registrados em cartório ou possuam reconhecimento de firma (...)”;
“(...) A existência de duas versões do instrumento de SCP não desnatura o
acordo de vontades firmado entre as partes (...) A SCP obteve em junho de
2015 seu cadastro de CNPJ junto à RFB, com aceitação do instrumento de
constituição (...)”;
“(...) A alegação do I. Julgador de que a apresentação de duas versões do
contrato comprovaria a invalidade da SCP é totalmente equivocada (...) A
divisão de resultado da SCP ficou balizada em 80% para a BIO ENERGIAS e 20%
para a MAGA, conforme petição protocolizada em 16.08.2019 (...)”;
“(...) Não havia à época dos fatos a exigência de registro em cartório, sendo
que a RFB aceitou o contrato e concedeu o CNPJ à SCP (...)”;
“(...) A tentativa do Fisco é de criação de requisito inexistente à época para
inviabilizar a operação da BIO ENERGIAS e exigir-lhe valores indevidos (...)”;
“(...) A acusação se baseia em formalismo sem substância concreta, em
desconexas insinuações sem provas consistentes de dolo ou fraude (...)”;
iv.
“DO FUNCIONAMENTO DO SEGUIMENTO DE COMERCIALIZAÇÃO DE
ENERGIA NO ÂMBITO DO MERCADO LIVRE”, afirmam que:
“(...) O Mercado Livre de Energia é um ambiente competitivo de negociação de
energia elétrica em que os participantes podem negociar livremente todas as
condições comerciais como fornecedor, preço, quantidade de energia
contratada, período de suprimento, pagamento, entre outras. Trata-se de
ambiente de negociação no qual consumidores “livres” podem comprar
energia alternativamente ao suprimento da concessionária local (...)”;
“(...) Nesse ambiente, o consumidor negocia o preço da sua energia
diretamente com os agentes geradores e comercializadores. O cliente livre
pode escolher seu fornecedor de energia, existindo também a realização de
transações entre os demais agentes da cadeia de energia, inclusive entre
comercializadoras ou de forma inversa, em caso de excedente de energia
adquirida (...)”;
Fl. 9549
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“(...) O mercado de energia no Brasil está dividido em ACR (Ambiente de
Contratação Regulada), dos consumidores cativos, e ACL (Ambiente de
Contratação Livre), dos consumidores livres. Os consumidores livres compram
energia diretamente dos geradores ou comercializadores por meio de
contratos bilaterais com condições livremente negociadas (...)”;
“(...) Cada unidade consumidora paga uma fatura referente ao serviço de
distribuição para a concessionária local (tarifa regulada) e uma ou mais
faturas referentes à compra da energia (preço negociado de contrato). A
energia é uma mercadoria cujo preço possui alta volatilidade, acarretando
riscos financeiros aos envolvidos, principalmente em razão de fatores
climatológicos (...)”;
“(...) Os contratos de compra e venda de energia são obrigatoriamente
registrados na CCEE (Câmara de Comercialização de Energia Elétrica),
instituição pública de direito privado, sem fins lucrativos, regulada pela ANEEL
(...)”;
“(...) A CCEE é responsável pelo registro, monitoramento e liquidação de todos
os contratos, bem como pela medição de toda a energia gerada e consumida
no Sistema Interligado Nacional. Ela contabiliza as operações de compra e
venda, apura diferenças entre montantes contratados e efetivamente
movimentados, registra os contratos e mede os montantes físicos
movimentados (...)”;
“(...) Os Agentes da CCEE dividem-se nas Categorias de Geração, Distribuição,
Comercialização, Consumidores Livres e Especiais. Os comercializadores,
mesmo sem usinas próprias, são os principais vendedores de energia,
adquirindo energia de diferentes agentes por contratos bilaterais (...)”;
“(...) Esses comercializadores objetivam a gestão de riscos de volume e valor
no ACL. São altamente fiscalizados, principalmente pela ANEEL, sendo suas
normas regidas pela Resolução Normativa no 678/2015, que exige capital
social mínimo de R$ 1.000.000,00 (...)”;
“(...) A contabilização corresponde à totalização de pagamentos e
recebimentos por agente no mercado de curto prazo, envolvendo agregação
de dados de medição e cálculo de diferença entre montantes medidos e
contratados. O PLD (Preço de Liquidação das Diferenças) é o valor de
referência para a liquidação de energia não contratada (...)”;
“(...) A liquidação financeira na CCEE ocorre de forma multilateral, sem
indicação de parte e contraparte. Agentes credores recebem de todos os
devedores e vice-versa. A liquidação é mensal, viabilizada por instituição
financeira autorizada, sem emissão de notas fiscais pela CCEE (...)”;
Fl. 9550
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“(...) Nos termos da Resolução Normativa no 531/2012 da ANEEL, a cada ciclo
de contabilização e liquidação financeira do MCP (Mercado de Curto Prazo), a
CCEE calcula o valor da garantia financeira a ser aportada pelos agentes, com
base nas exposições financeiras negativas apuradas (...)”;
“(...) Essa garantia pode ser constituída por moeda corrente, títulos públicos
federais, carta de fiança, quotas de fundos de investimento extramercado, ou
outros ativos aceitos pelo agente de custódia (...)”;
“(...) A ausência de aporte das garantias financeiras acarreta ajuste nos
contratos de venda, multa de 2% sobre o valor não aportado e possibilidade
de desligamento do agente, conforme Resolução Normativa ANEEL no
545/2013 (...)”;
“(...) A volatilidade do mercado de energia e os riscos de liquidações
financeiras no curto prazo evidenciam a necessidade de os agentes
encontrarem parceiros comerciais aptos a prestar garantias financeiras, como
no caso da Bio Energias e a MAGA COMERCIALIZADORA DE ENERGIA LTDA
(...)”;
v.
“DA CONCRETUDE JURÍDICO EMPRESARIAL DA MAGA COMERCIALIZADORA”,
afirmam que:
“(...) Apesar de não ter sido apontado pela fiscalização como motivo para a
descaracterização da SCP, importante destacar que a sócia participante
(MAGA COMERCIALIZADORA DE ENERGIA) está longe do afamado rótulo de
sociedade efêmera, tendo em vista sua constituição no início do ano de 2012
(06.02.2012) e seu desfazimento somente no final de 2017 (30.09.2017), ou
seja, referida empresa manteve-se operante por mais de 5 anos, conforme
atesta sua ficha cadastral completa obtida perante a Junta Comercial de SP
(Doc. 10 da Impugnação) (...)”;
“(...) É verdade que ela passou a ser de titularidade dos parceiros comerciais
da empresa autuada (Noakes Ltd – CNPJ 15.132.666/0001-70 e Ownard Ltda –
CNPJ 15.109.422/0001-77) estabelecidos no exterior para fins de SCP a partir
de 25.02.2013, mas ainda assim, foram mais de quatro anos vinculados à
consecução de seu objeto social (...)”;
“(...) Esta sociedade foi adquirida por parceiros comerciais estrangeiros da Bio
Energia Comercializadora de Energia LTDA, apenas para fins e consecução da
“SCP BIO ENERGIAS”, ou seja, a grosso modo, caracterizou-se como uma
sociedade de propósito específico (SPE), não havendo qualquer irregularidade
em tal intenção e uso (...)”;
“(...) Diferente da desconexa insinuação feita pela autoridade fiscal e acatada
pelo v. acórdão recorrido, não existe qualquer exigência legal de que
instrumentos particulares, o que inclui contratos de sociedades em conta de
participação (sociedade meramente contratual), sejam registrados em
Fl. 9551
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cartório ou tenham que possuir reconhecimento de firma de seus signatários
(...)”;
“(...) O fato de ter sido apresentado na fase fiscalizatória duas versões do
instrumento de SCP, apontando percentuais de distribuição de resultados
distintos, apesar de caracterizar um aparente descontrole administrativo
interno na gestão de documentos, não tem o condão de desnaturar o acordo
de vontades firmado entre a Bio Energias Comercializadora de Energia LTDA. e
a empresa MAGA COMERCIALIZADORA DE ENERGIA ELÉTRICA (...)”;
“(...) Tanto é verdade que a SCP BIO ENERGIAS obteve, em junho de 2015, em
atendimento ao comando da IN RFB no 1.470/2014, seu cadastro de CNPJ
junto à RFB. Para fins de sua obtenção, a autuada teve que apresentar o
mencionado instrumento de SCP, ora controvertido, o qual foi devidamente
aceito e arquivado junto a este órgão (...)”;
“(...) Portanto, totalmente equivocada a alegação do I. Julgador, no v. acórdão
ora recorrido, de que “a apresentação na fase fiscalizatória de duas versões do
instrumento de SCP, apontando percentuais de distribuição de resultados
distintos, é prova cabal de que não existiu acordo de vontades entre as partes”
(...)”;
“(...) O fato de o capital social integralizado ter sido baixo durante a existência
empresarial da Maga e ter havido poucas movimentações financeiras nos
anos de 2013 e 2014, pode até causar estranheza em um primeiro momento,
mas analisando sua composição societária verifica-se que a mesma era
formada por sociedades estrangeiras (Noakes Ltd e Orward Ltd), cuja intenção
era de forma própria ou por meio de terceiros por ela indicados prestar
eventuais garantias que se fizessem necessárias ao registro dos contratos de
comercialização de energia firmados pela Bio Energias Comercializadora de
Energia LTDA. e objeto da SCP (...)”;
“(...) A MAGA teve o papel de aperfeiçoar um elo em território nacional entre a
empresa autuada e seus parceiros comerciais estabelecidos no exterior, que
não tinham intenção de participar diretamente de todas as suas atividades
comerciais como sócios tabulados no contrato social, predispondo-se tão
somente a disponibilizar eventuais garantias ou intermediá-las quando
necessárias à melhor consecução do instrumento da SCP firmado (...)”;
“(...) A MAGA caracterizou-se do ponto de vista operacional como um veículo
de representação no país de investidor estrangeiro, para, caso fosse
necessário, prestar auxílio financeiro, por meio da prestação ou intermediação
de garantias em favor da empresa autuada, visando a devida concretização
dos contratos de compra e venda de energia objeto do acordo de vontades
firmado em 25.02.2013 (...)”;
“(...) A janela de oportunidade para os investidores personificados pela MAGA
era participar de um risco em potencial e, em contrapartida, receber frutos
das operações por eles garantidas no compromisso firmado com a Bio
Energias Comercializadora de Energia LTDA. Se ao final da SCP o socorro
Fl. 9552
DF CARF MF
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financeiro não se fizesse necessário, ainda assim faria jus aos percentuais
pactuados, tendo em vista seu papel de potencial garantidor privado (...)”;
“(...) Tal configuração é muito usual no mercado de comercialização de
energia, em face dos grandes valores transacionados, suas constantes
oscilações e os demasiados custos para obtenção de garantias financeiras
diretamente junto a instituições de primeira linha do sistema financeiro
nacional (...)”;
“(...) Trata-se de raciocínio relativamente semelhante ao explorado pelo
segmento de seguros, no qual o equivalente ao prêmio é a participação no
resultado dos contratos passíveis de cobertura de garantia pelo “parceiro
garantidor” (...)”;
“(...) Consideradas as questões levantadas neste tópico, resta claro o motivo
pelo qual a MAGA não possuía funcionários. Inclusive, cabe ressaltar o
esclarecimento prestado por seu antigo administrador às fls. 7.246 e 7.247, no
sentido de que eventuais despesas administrativas (aluguel, IPTU, etc) eram
custeadas pela empresa autuada para posterior abatimento dos dividendos
que lhes fossem devidos no âmbito da SCP, o que denota sua função de veículo
por parte dos seus parceiros comerciais estrangeiros (...)”;
“(...) Apesar de a MAGA não ter aportado diretamente valores na SCP, no final
de 2014, parte substancial dos dividendos a que já faria jus foram mantidos na
sociedade, exatamente para dar lastro às operações ainda em curso (...)”;
“(...) Tais valores lhes foram repassados somente a partir de abril de 2015 em
várias
parcelas
(Doc.
11
da
Impugnação),
conforme
comprovam
apontamentos contábeis e financeiros da SCP (...)”;
“(...) A sociedade firmada teve começo, meio e fim, da exata forma prevista
em seu instrumento de constituição, exercendo com plenitude seu desiderato
contratual (...)”;
“(...) Assim, ao apontar que a MAGA não teria prestado qualquer apoio
financeiro à consecução do objeto social da SCP, tal acusação mostra-se
inverídica, já que abriu mão do recebimento imediato de valores que lhes
pertenciam, em prol de um objetivo maior, qual seja honrar o compromisso
por ela pactuado quando da constituição da SCP BIO ENERGIAS em 25.02.2013
(...)”;
vi.
“DAS LEGÍTIMAS RAZÕES PARA A CRIAÇÃO DA SCP APRESENTADA NA FASE
INVESTIGATIVA”, afirmam que:
“(...) Segundo a autoridade lançadora e o v. acórdão recorrido, não teria sido
possível identificar, no contrato social da SCP BIO ENERGIAS, a real intenção
da Bio Energias Comercializadora de Energia LTDA. em firmar sociedade com a
empresa MAGA, considerando que seus investimentos na operação eram
inexistentes e sua participação restrita (...)”;
“(...) Tal entendimento, além de extrapolar os limites da discricionariedade
administrativa, ignora por completo a complexidade das operações realizadas
Fl. 9553
DF CARF MF
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no segmento de comercialização de energia e a própria natureza da SCP
firmada (...)”;
“(...) Conforme exaustivamente esclarecido, os contratos de comercialização
de energia, para serem devidamente registrados na CCEE, dependem da
apresentação de garantias financeiras pela empresa vendedora (...)”;
“(...) A obtenção de tais garantias junto ao sistema financeiro nacional não é
tarefa simples, pois exige altos custos e extensa burocracia, razão pela qual os
agentes do mercado buscam, quando possível, investidores que possam
prestar garantias próprias ou intermediar sua prestação (...)”;
“(...) Esse foi exatamente o papel atribuído à empresa MAGA na constituição
da SCP: representar os investidores estrangeiros interessados em participar
dos resultados das operações de comercialização da Bio Energias
Comercializadora de Energia LTDA., mediante a assunção do risco de eventual
inadimplemento por parte de seus clientes (...)”;
“(...) A formação da SCP permitiu à empresa autuada estruturar melhor seus
projetos, atrair capital e viabilizar operações com menor custo financeiro e
maior agilidade (...)”;
“(...) Esse modelo, inclusive, é bastante comum no setor, conforme
demonstram documentos acostados aos autos e depoimentos de testemunhas
colhidos no âmbito da investigação (...)”;
“(...) A criação da SCP teve, portanto, finalidade legítima e plenamente
justificada, conforme previsto no art. 991 e seguintes do Código Civil (...)”;
“(...) A desconsideração de sua existência, com base apenas em suposições e
juízos de valor, ofende o princípio da legalidade e desrespeita a autonomia
privada das partes contratantes (...)”;
vii.
“DA ALEGAÇÃO DE PRÉVIA ALOCAÇÃO DOS CONTRATOS OBJETO DA SCP
COM BASE EM SUA RENTABILIDADE”, afirmam que:
“(...) O v. acórdão recorrido confirmou a tese da fiscalização de que os
contratos de comercialização de energia celebrados com os clientes TIM e FCA
teriam sido, desde o início, direcionados à SCP com a MAGA, por se tratarem
dos contratos “mais lucrativos” (...)”;
“(...) Tal entendimento se baseia em premissas equivocadas e na indevida
valoração subjetiva de cláusulas contratuais, sem qualquer elemento concreto
que comprove a alegada simulação ou direcionamento prévio das operações
(...)”;
“(...) Conforme demonstrado pela autuada, os contratos com TIM e FCA, à
época da assinatura da SCP, já estavam em fase avançada de negociação, e
seu direcionamento à SCP deu-se por conveniência operacional e estratégia de
negócios, sobretudo em razão da necessidade de garantias para viabilizar os
registros junto à CCEE (...)”;
Fl. 9554
DF CARF MF
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“(...) A decisão por incluir referidos contratos no escopo da SCP foi legítima,
empresarialmente justificada e plenamente respaldada na autonomia da
vontade dos contratantes (...)”;
“(...) Ainda que tais contratos tenham gerado maior rentabilidade à sociedade,
tal fato não implica, por si só, em irregularidade ou direcionamento com
intuito de burlar o Fisco, sendo absolutamente comum que investidores
busquem parcerias com base em operações promissoras (...)”;
“(...) Ressalte-se que a rentabilidade efetiva dos contratos não era totalmente
previsível no momento de sua celebração, dada a oscilação natural do
mercado de energia, o que reforça a tese de que não houve direcionamento
prévio ou manipulação (...)”;
“(...) A imputação de vício à SCP com base na rentabilidade posterior dos
contratos representa tentativa de deslegitimar operação lícita com
fundamento exclusivamente em suposições, o que contraria a legalidade e a
presunção de boa-fé dos contribuintes (...)”;
viii.
“DO RESPEITO A LIVRE INICIATIVA DA EMPRESA AUTUADA PARA A
CONSECUÇÃO DE SUAS ATIVIDADES EMPRESARIAIS”, afirmam que:
“(...) A autoridade fiscal e o v. acórdão recorrido, ao desconsiderarem a
constituição da SCP firmada entre a Recorrente e a empresa MAGA, e a
alocação dos contratos de comercialização de energia, acabaram por violar
frontalmente a liberdade de organização empresarial garantida pela
Constituição Federal (...)”;
“(...) A Carta Magna assegura, em seu art. 170, a liberdade de iniciativa como
um dos fundamentos da ordem econômica, cabendo ao Estado apenas a
função de regular, e não de intervir ou invalidar escolhas legítimas dos
contribuintes que atuam de boa-fé (...)”;
“(...) Não cabe à fiscalização ou ao julgador administrativo substituir o juízo
empresarial pelas partes envolvidas na constituição da SCP e na condução das
atividades empresariais, salvo diante de prova inequívoca de fraude,
simulação ou abuso, o que não se verificou no presente caso (...)”;
“(...) A constituição da SCP com a MAGA, bem como a escolha dos contratos a
ela vinculados, foram decisões tomadas no exercício regular da autonomia
privada, fundadas em critérios técnicos, econômicos e operacionais próprios
da atividade de comercialização de energia (...)”;
“(...) A desconsideração das escolhas empresariais legítimas e válidas, com
base em presunções e valorações subjetivas, representa indevida intervenção
estatal na atividade econômica, em flagrante desrespeito ao princípio da
legalidade e da livre iniciativa (...)”;
“(...) A Recorrente atuou nos limites da legalidade, observando os preceitos
normativos aplicáveis e promovendo a formalização de seus atos perante os
órgãos competentes, não se podendo, com base em ilações, imputar-lhe
desvio de finalidade ou simulação (...)”;
Fl. 9555
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“(...) A prevalência da liberdade de iniciativa e da autonomia contratual deve
ser assegurada como garantia fundamental do contribuinte, cabendo ao Fisco
o ônus da prova quanto à ocorrência de infrações ou vícios que autorizem
qualquer medida desconstituinte, o que não restou demonstrado nos autos
(...)”;
ix.
“DA IMPROCEDÊNCIA DA MULTA QUALIFICADA DE 150%”, afirmam que:
“(...) no caso concreto, não se encontram presentes os elementos
caracterizadores do dolo, fraude ou simulação exigidos pelo art. 44, §1o, da Lei
no 9.430/96, bem como pelos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64 (...)”;
“(...) a penalidade aplicada pela autoridade fiscal constitui sanção grave, de
caráter excepcional, cuja exigência deve observar critérios rigorosos e estar
fundamentada em provas inequívocas da prática de conduta dolosa, o que
não ocorreu (...)”;
“(...) a jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais é pacífica
no sentido de que a aplicação da multa qualificada demanda a demonstração
do evidente intuito de fraude por parte do sujeito passivo, conforme Súmula
CARF no 14 (...)”;
“(...) a aplicação da penalidade agravada somente seria admissível em
hipóteses específicas, como as previstas nos dispositivos mencionados, sendo
certo que a simples existência de SCP ou a adoção do Lucro Presumido, por si
sós, não configuram conduta fraudulenta (...)”;
“(...) todas as operações foram registradas contabilmente e realizadas com
respaldo contratual, dentro da legalidade e sem ocultação de fatos à
fiscalização, afastando-se, assim, qualquer hipótese de má-fé ou dissimulação
(...)”;
“(...) não se pode presumir a ocorrência de dolo ou fraude com base na
divergência de interpretação entre contribuinte e Fisco quanto à legalidade de
atos societários e ao enquadramento no regime tributário (...)”;
“(...) a penalidade qualificada não pode ser aplicada como forma de punir o
planejamento tributário adotado, ainda que este venha a ser desconsiderado,
sendo necessária a comprovação de desvio de finalidade ou intuito doloso, o
que não se verificou no presente caso (...)”;
x.
“DA INAPLICABILIDADE DAS MULTAS ISOLADAS DE IRPJ E CSSL POR
FALTA/INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS”,
afirmam que:
“(...) a jurisprudência do Egrégio CARF, de forma reiterada e pacífica, já firmou
entendimento no sentido de que a multa isolada de 50% não é cabível quando,
no ajuste anual do IRPJ e da CSLL, apurado com base no lucro real, há saldo de
tributo a pagar superior ao total das estimativas mensais, ou quando a
totalidade do tributo devido já se encontra quitada (...)”;
“(...) a exigência das multas isoladas em questão mostra-se indevida na
hipótese de lançamento por homologação, por inexistir inadimplemento das
Fl. 9556
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estimativas e sim mera divergência entre os valores recolhidos ao longo do
ano-calendário e o montante apurado no ajuste anual (...)”;
“(...) nos termos da jurisprudência do CARF e dos princípios constitucionais do
não confisco, da legalidade e da razoabilidade, as multas isoladas de 50% não
podem ser exigidas quando há o pagamento integral do tributo apurado no
ajuste anual, sendo incabível punir o contribuinte que não incorreu em
omissão de receita ou qualquer conduta fraudulenta (...)”;
“(...) requereu o cancelamento das exigências de multa isolada de IRPJ e CSLL,
por ausência de respaldo legal e por contrariar entendimento consolidado do
CARF (...)”;
12.
Ao final, requereram que “(...) Seja julgado improcedente o auto de infração, sendo
cancelada integralmente a exigência fiscal. Em caso de perpetuação da exigência, o que se admite
apenas para fins de argumentação, a multa qualificada deve ser reduzida para o patamar de 75%,
devendo ser afastada a responsabilização solidária dos Srs. ARMANDO VILELA DE ARAÚJO JUNIOR
e MARCIO FRANCISCO RAMOS; Ainda no caso de manutenção da exigência perpetrada seja
afastada a aplicação de multa isolada de IRPJ e CSLL sobre o valor de estimativas mensais em face
dos argumentos expostos no correspondente tópico da presente peça de defesa. (...)”.
13.
Ademais disso, houve a juntada aos autos da sentença de fls. 9403/9408, que
decretou a falência da contribuinte, bem assim da decisão de fls. 9409/9413, que determinou ao
administrador judicial que promovesse o cumprimento das obrigações que lhe foram atribuídas.
14.
A UNIÃO (FAZENDA NACIONAL) protocolou as contrarrazões ao Recurso Voluntário
interposto e as razões ao Recurso de Ofício, às fls. 9416/9490, asseverando, em suma, que:
i.
“DOS
FUNDAMENTOS
PARA
A
MANUTENÇÃO
DO
LANÇAMENTO”,
“POSTERGAÇÃO DE RECEITAS” aduziu que:
“(...) O contribuinte não apresentou argumentos específicos para afastar o item
do lançamento referente à postergação de receitas, limitando-se a tratar
genericamente de todas as exigências em seu recurso (...)”;
“(...) A autuada foi instada a esclarecer, no curso da fiscalização, qual o critério
utilizado para realizar o reconhecimento das receitas auferidas no mercado de
curto prazo, tendo informado que o reconhecimento ocorria com base na data
da liquidação dos montantes registrados na CCEE (...) No entanto, conforme já
exaustivamente tratado pela fiscalização e reconhecido pela jurisprudência
administrativa, as receitas provenientes do mercado de curto prazo devem ser
reconhecidas por competência, conforme o disposto no artigo 177 da Lei no
6.404/76, combinado com o artigo 25 da Lei no 8.981/95 (...)”;
“(...) O critério contábil apontado pelo contribuinte representa nítida
postergação do reconhecimento de receitas, já que a liquidação financeira das
operações ocorre, na maioria das vezes, em momento muito posterior à
execução do contrato, o que afasta a observância do princípio da competência
(...)”;
“(...) A jurisprudência do CARF já pacificou o entendimento no sentido de que
receitas oriundas do mercado de curto prazo devem ser reconhecidas pela
Fl. 9557
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competência, como se extrai de precedentes mencionados pela fiscalização
(...)”;
“(...) Portanto, diante da ausência de argumentos ou provas capazes de infirmar
as conclusões da fiscalização, requer-se a manutenção da exigência referente à
postergação de receitas. (...)”;
ii.
“OPÇÃO INDEVIDA PELO LUCRO PRESUMIDO – CRIAÇÃO IRREGULAR DE
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO”, “ASPECTOS SOBRE A SOCIEDADE
EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO CONSTITUÍDA PELO CONTRIBUINTE” aduziu que:
“(...) A SCP foi formalizada por meio de dois documentos: o primeiro, datado de
14/05/2019, e o segundo, em 16/08/2019, após questionamento da
fiscalização. O segundo contrato alterou substancialmente as cláusulas de
distribuição de resultados entre os sócios, aumentando o percentual atribuído à
sócia participante (...)”;
“(...) A documentação apresentada demonstra que a sócia ostensiva (BIO
ENERGIAS) se responsabilizava exclusivamente pelas atividades operacionais e
pela integralidade dos aportes de capital, não havendo qualquer participação
financeira ou funcional da sócia participante (MAGA) (...)”;
“(...) Ainda que a MAGA figure formalmente como sócia participante, não há
comprovação de sua atuação efetiva ou da assunção de riscos próprios do
negócio. A ausência de aporte de capital, a inexistência de estrutura
operacional, bem como o desconhecimento das operações por parte da MAGA,
evidenciam sua completa inatividade (...)”;
“(...) Tais características afastam a configuração jurídica válida de uma SCP,
cujas normas de regência pressupõem a efetiva atuação de ambos os sócios,
ainda que com papéis distintos, e a partilha proporcional dos riscos e resultados
(...)”;
iii.
“DA
CARACTERIZAÇÃO
DO
PLANEJAMENTO
TRIBUTÁRIO
ABUSIVO”,
“PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO” aduziu que:
“(...) A constituição da SCP foi adotada com o objetivo de reduzir artificialmente
a carga tributária, transferindo parte dos resultados da BIO ENERGIAS,
tributada pelo lucro real, para a sócia participante MAGA, optante pelo lucro
presumido (...)”;
“(...) Essa estrutura permitiu que parte dos contratos fosse atribuída
formalmente à SCP, embora operacionalmente fossem executados apenas pela
sócia ostensiva, com recursos próprios e sem qualquer envolvimento da sócia
participante (...)”;
“(...) A formalização posterior da SCP, já no curso da fiscalização, demonstra a
tentativa de conferir aparência de legalidade a uma estrutura previamente
inexistente e utilizada como instrumento de planejamento tributário abusivo
(...)”;
“(...) A jurisprudência do CARF reconhece que, nos casos em que há desvio da
função econômica das estruturas jurídicas, com vistas a reduzir tributos, deve-
Fl. 9558
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se promover a desconsideração dos atos e aplicar a legislação tributária
conforme os fatos efetivamente praticados (...)”;
iv.
“UTILIZAÇÃO DAS SCP COMO PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO: caracterização da
simulação na utilização da SCP” aduziu que:
“(...) A SCP foi utilizada como instrumento de simulação, com o objetivo de criar
a aparência de distribuição de receitas entre duas pessoas jurídicas distintas,
quando, na realidade, todas as operações eram executadas e geridas
exclusivamente pela BIO ENERGIAS (...)”;
“(...) A MAGA não possuía qualquer estrutura administrativa ou operacional
compatível com a execução dos contratos atribuídos à SCP, tampouco
participou da gestão dos negócios ou da assunção de riscos, o que corrobora a
inexistência de efetiva relação societária (...)”;
“(...) Essa desconformidade entre a forma jurídica e a realidade material das
operações configura simulação, nos termos do artigo 116, parágrafo único, do
CTN, autorizando a desconsideração da SCP para fins tributários (...)”;
“(...) A conduta praticada pelo contribuinte atende aos elementos
caracterizadores da simulação, conforme reconhecido pela jurisprudência
administrativa, consistindo em artifício jurídico para ocultar a ocorrência do
fato gerador da obrigação tributária na esfera da BIO ENERGIAS (...)”;
v.
“DO CONCEITO DE SIMULAÇÃO NA ESFERA TRIBUTÁRIA: configuração de
negócio jurídico simulado com a intenção de burla ao fisco” aduziu que:
“(...) Conforme disposto no art. 116, parágrafo único, do CTN, a autoridade
administrativa pode desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a
finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador ou a natureza dos
elementos constitutivos da obrigação tributária (...)”;
“(...) A simulação se revela quando há divergência intencional entre a forma
jurídica declarada e a realidade material subjacente, com a finalidade de
enganar o Fisco e reduzir ou suprimir tributos (...)”;
“(...) No caso concreto, a SCP foi constituída de forma a atribuir lucros a uma
sócia que, na prática, não participou da gestão, não arcou com riscos, nem
contribuiu com capital, sendo mera beneficiária formal (...)”;
“(...) A inexistência de aportes, de estrutura funcional e operacional, aliada à
inexistência de contrapartida econômica pela sócia participante, evidencia que
a SCP funcionou apenas como mecanismo de simulação tributária (...)”;
“(...) A jurisprudência administrativa é firme no sentido de que, caracterizada a
simulação, os atos devem ser desconsiderados para fins tributários, devendo-se
aplicar a legislação de acordo com a realidade material (...)”;
vi.
“SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. VIOLAÇÃO À LEGISLAÇÃO DE
REGÊNCIA. SIMULAÇÃO”, “JUSTIFICATIVA PARA A CONSTITUIÇÃO DA
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO” aduziu que:
Fl. 9559
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“(...) Alega o contribuinte que a constituição da SCP visava captar capital e
compartilhar riscos com a sócia participante, de modo a viabilizar a ampliação
de sua atividade de comercialização de energia elétrica (...)”;
“(...) Contudo, a fiscalização demonstrou que a sócia participante não aportou
recursos financeiros, não assumiu riscos reais e não contribuiu com qualquer
meio material ou técnico para a operação da SCP (...)”;
“(...) Assim, a justificativa apresentada pelo contribuinte não se sustenta à luz
da documentação dos autos, que revela ausência de substância e de propósito
negocial legítimo para a constituição da SCP (...)”;
vii.
“ARTIFICIALIDADE DA SCP. AUSÊNCIA DE FUNÇÃO DA SÓCIA-PARTICIPANTE”
aduziu que:
“(...) A artificialidade da SCP resulta da completa ausência de função da sócia
participante (MAGA), a qual não contribuiu com capital, não exerceu qualquer
papel na execução dos contratos, tampouco arcou com riscos reais da atividade
(...)”;
“(...) A ausência de qualquer elemento econômico que justificasse a partilha de
receitas e lucros com a sócia participante revela a artificialidade do negócio
jurídico, evidenciando que este foi construído com propósito exclusivamente
tributário (...)”;
“(...) Não se verificou, em qualquer fase da execução contratual, a atuação da
sócia participante, tampouco sua presença em deliberações, decisões ou aporte
de bens, recursos ou know-how, o que reforça o caráter simulado da SCP (...)”;
viii.
“DESCONSIDERAÇÃO DA SCP” aduziu que:
“(...) Diante da artificialidade e da simulação evidenciada nos autos, impõe-se a
desconsideração da SCP, com o reconhecimento de que os lucros atribuídos à
sócia participante foram, na verdade, auferidos pela sócia ostensiva (BIO
ENERGIAS), incidindo sobre tais valores a tributação devida (...)”;
“(...) A legislação tributária autoriza expressamente a desconsideração de
estruturas jurídicas utilizadas com a finalidade de dissimular fatos geradores,
nos termos do art. 116, parágrafo único, do CTN (...)”;
“(...) A jurisprudência do CARF reconhece que, configurada a simulação e a
ausência de propósito negocial, deve ser afastado o negócio jurídico artificial,
com a atribuição dos efeitos tributários à realidade econômica dos fatos (...)”;
ix.
“DA DEVIDA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO” aduziu que:
“(...) Sustenta o contribuinte que a multa de ofício foi indevidamente qualificada
em 150%, sob alegação de fraude, o que, segundo afirma, careceria de
comprovação concreta de dolo ou simulação (...)”;
“(...) A Fazenda Nacional refuta essa alegação, destacando que os elementos
dos autos demonstram, de forma robusta, que a autuada estruturou, por meio
da SCP fictícia, um planejamento tributário abusivo e simulado, com o único
propósito de reduzir sua carga tributária (...)”;
Fl. 9560
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“(...) A aplicação da multa qualificada de 150% se ampara na constatação de
conduta dolosa, em que o contribuinte adota expediente artificial com intuito
de fraudar a legislação tributária, conduta essa enquadrada no art. 44, §1o, II,
da Lei no 9.430/96 (...)”;
“(...) A jurisprudência do CARF estabelece que “a qualificação da multa de ofício
é cabível quando demonstrada a presença de dolo, fraude ou simulação”, sendo
inaplicáveis os enunciados sumulares mencionados pela defesa no caso
concreto, dado o conjunto probatório que evidencia a intenção do sujeito
passivo de burlar a incidência tributária (...)”;
“(...) A existência de duas versões do contrato da SCP, com cláusulas alteradas
substancialmente após o início da fiscalização, é indício claro da tentativa
deliberada de ocultar a realidade econômica dos fatos, reforçando a ocorrência
de fraude (...)”;
“(...) Conclui-se, portanto, que se justifica plenamente a manutenção da multa
qualificada de ofício nos termos em que foi lançada (...)”;
x.
“DA SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA”, “RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA – ART.
135, III, DO CTN” aduziu que:
“(...) A responsabilidade solidária dos sócios administradores está prevista no
art. 135, III, do CTN, que dispõe que serão pessoalmente responsáveis pelos
créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos
praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou
estatutos (...)”;
“(...) A atuação do sócio administrador da pessoa jurídica autuada, na
constituição e operacionalização da SCP com estrutura artificial e simulada,
caracteriza violação ao contrato social e à legislação tributária, razão pela qual
se impõe a responsabilização nos moldes do art. 135, III, do CTN (...)”;
“(...) O conjunto probatório evidencia que os responsáveis atuaram diretamente
na estruturação de negócio jurídico simulado, com intuito de fraudar o Fisco,
não sendo cabível o argumento de ausência de comprovação do dolo (...)”;
“(...) A jurisprudência do CARF é firme no sentido de que a responsabilidade do
administrador não exige demonstração de enriquecimento pessoal, bastando a
comprovação de sua atuação na prática de atos ilícitos ou em desconformidade
com os limites legais ou contratuais (...)”;
xi.
“RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA – ART. 124, I, DO CTN” aduziu que:
“(...) Ainda que não configurada a responsabilidade pessoal nos termos do art.
135, III, do CTN, a Fazenda Nacional destaca a possibilidade de
responsabilização solidária com base no art. 124, I, do CTN, o qual prevê a
solidariedade entre as pessoas que tenham interesse comum na situação que
constitua o fato gerador da obrigação principal (...)”;
“(...) A atuação conjunta entre a sócia ostensiva e a sócia participante na
estrutura da SCP, ainda que artificial e simulada, revela a existência de interesse
Fl. 9561
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comum na consecução do planejamento tributário abusivo, autorizando a
responsabilização solidária (...)”;
“(...) A jurisprudência do CARF também reconhece a possibilidade de imputação
da responsabilidade solidária àqueles que, mesmo não sendo sócios formais,
atuaram de forma coordenada com a pessoa jurídica para promover a evasão
de tributos, caracterizando interesse comum na configuração do fato gerador
(...)”;
“(...) Diante da participação ativa e do benefício auferido na estrutura simulada
da SCP, impõe-se a responsabilização solidária com base no art. 124, I, do CTN
(...)”;
xii.
“DA MULTA ISOLADA” aduziu que:
“(...) A multa isolada foi corretamente exigida em relação às estimativas
mensais não recolhidas de IRPJ e CSLL, conforme os arts. 2o, inciso II, e 44, inciso
I, da Lei no 9.430/96 (...)”;
“(...) A Fazenda Nacional rebate a alegação de que o valor da estimativa mensal
estaria abrangido pelo lançamento do tributo principal, esclarecendo que a
multa isolada incide sobre o descumprimento da obrigação acessória de
recolher as antecipações devidas no curso do ano-calendário (...)”;
“(...) A jurisprudência do CARF é pacífica no sentido de que a multa isolada
relativa à falta de recolhimento de estimativas mensais subsiste mesmo quando
há posterior lançamento do tributo anual, não havendo que se falar em bis in
idem (...)”;
“(...) No caso dos autos, restou comprovado o não recolhimento das
estimativas, sendo legítima a exigência da multa isolada correspondente (...)”;
15.
Por fim, requereu que “(...) seja negado provimento ao recurso voluntário
interposto pelo contribuinte e seja dado provimento ao recurso de ofício, mantendo-se o
lançamento fiscal realizado. (...)”.
É o relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Alessandro Bruno Macêdo Pinto – Relator
16.
Do Recurso De Ofício.
16.1
O v. acórdão recorrido julgou procedente em parte as Impugnações, a fim de excluir
a responsabilidade solidária do senhor EDUARDO SÉRGIO SPALDING (sócio administrador da
empresa MAGA), bem como da pessoa jurídica BIO ENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA. (sócia da
contribuinte), com base no artigo 124, inciso I, do CTN, mantendo quase a totalidade do crédito
tributário em litígio, exonerando somente a infração “RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS (AC-2014)”,
acrescido de multa de ofício qualificada no percentual de 150% e multa isolada de 50% sobre
estimativas não recolhidas.
Fl. 9562
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46
16.2
Ademais disso, manteve a atribuição de responsabilidade solidária aos senhores
MÁRCIO FRANCISCO RAMOS (sócio administrador da contribuinte) e ARMANDO VILELA DE
ARAÚJO JÚNIOR (sócio administrador da contribuinte), nos termos do artigo 135, inciso III, do
Código Tributário Nacional-CTN.
16.3
Portanto, considerando que houve a exclusão de dois responsáveis solidários,
conheço do Recurso de Ofício, nos termos do artigo 1o, § 2o, da Portaria MF no 02, de 17 de
janeiro de 20231, que determina o cabimento de Recurso de Ofício ao Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais-CARF quando a decisão recorrida excluir o sujeito passivo da lide, ainda que
mantida a exigência do crédito tributário.
16.4
Passo ao reexame da decisão recorrida.
16.5
Inicialmente, cabe salientar que a responsabilidade tributária disciplinada no artigo
124, inciso I, do CTN, é aquela decorrente do interesse comum na situação que constitui o fato
gerador da exação tributária. Trata-se, por conseguinte, de hipótese fática, prescindindo, por isso,
de previsão específica na lei que regula o tributo objeto do lançamento, sendo, por esta razão,
comumente referida como solidariedade de fato.
16.6
É sabido que o legislador do CTN, ao dispor sobre a responsabilidade tributária, não
o fez de forma clara em algumas modalidades ali previstas, incluindo a regra disposta no artigo
124, inciso I, sintetizada na expressão “interesse comum”.
16.7
Neste sentido, o Parecer Normativo Cosit/RFB no 04/2018 dispôs sobre a
responsabilidade tributária posta pela referida norma legal e trouxe importantes delineamentos
acerca desse tema, até mesmo, com a fixação do entendimento de que a expressão “interesse
comum” alcança não somente o ato lícito que gerou a obrigação tributária, mas também o ato
ilícito que a desfigurou, conforme trechos abaixo destacados:
[...] 10. Cabe observar que a responsabilização tributária pelo inciso I do art. 124 do CTN (doravante
simplesmente denominada "responsabilidade solidária") não pode se dar de forma indiscriminada,
sem uma delimitação clara do seu alcance. Ela não se confunde com a responsabilidade tributária de
que trata o art. 135 do CTN, não obstante em algumas situações poderem estar presentes os
elementos de ambas as responsabilidades. Seu signo distintivo é o interesse comum, e é por ele que
a presente análise se inicia.
Sobre o Interesse Comum
11. A terminologia "interesse comum" é juridicamente indeterminada. A sua delimitação é o
principal desafio deste Parecer Normativo. Ao analisá-la, normalmente a doutrina e a jurisprudência
dispõem que esse interesse comum é jurídico, e não apenas econômico.
11.1. O interesse econômico aparentemente seria no sentido de que bastaria um proveito
econômico para ensejar a aplicação do disposto no inciso I do art. 124 do CTN.

1 Art. 1o O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil (DRJ)
recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em
valor total superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais).
[...]
§ 2o Aplica-se o disposto no caput quando a decisão excluir sujeito passivo da lide, ainda que mantida a totalidade
da exigência do crédito tributário.
Fl. 9563
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11.2. O interesse jurídico, por sua vez, se daria pelo vínculo jurídico entre as partes para a realização
em conjunto do fato gerador. Para tanto, as pessoas deveriam estar do mesmo lado da relação
jurídica, não podendo estar em lados contrapostos (como comprador e vendedor, por exemplo).
11.3. Ambas as construções doutrinárias são falhas e não devem ser aplicadas no âmbito da RFB,
pois tenta-se interpretar um conceito indeterminado com outro conceito indeterminado.
12. Como norma geral à responsabilidade tributária, o responsável deve ter vínculo com o fato
gerador ou com o sujeito passivo que o praticou. (...)
13. Voltando-se à responsabilidade solidária, o interesse comum ocorre no fato ou na relação
jurídica vinculada ao fato gerador do tributo. É responsável solidário tanto quem atua de forma
direta, realizando individual ou conjuntamente com outras pessoas atos que resultam na situação
que constitui o fato gerador, como o que esteja em relação ativa com o ato, fato ou negócio que
deu origem ao fato jurídico tributário mediante cometimento de atos ilícitos que o manipularam.
Mesmo nesta última hipótese está configurada a situação que constitui o fato gerador, ainda que
de forma indireta.
14. Para se chegar a essa conclusão, deve-se levar em conta que a interpretação do inciso I do art.
124 do CTN não pode estar dissociada do princípio da capacidade contributiva contida no § 1o do art.
145 da Constituição Federal (CF), o qual deve ser aplicado pelo seu duplo aspecto: (i) substantivo, em
que a graduação do caráter pessoal do imposto ocorre "segundo a capacidade econômica"; (ii)
adjetivo, na medida em que é facultado à administração tributária "identificar o patrimônio, os
rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte". (...)
15. Apesar de neste parecer concordar-se com a linha da consulente no sentido de ser possível a
responsabilização pelo inciso I do art. 124 do CTN para situação de ilícitos, em geral, ele não
implica que qualquer pessoa possa ser responsabilizada. Esta deve ter vínculo com o ilícito e com a
pessoa do contribuinte ou do responsável por substituição, comprovando-se o nexo causal em sua
participação comissiva ou omissiva, mas consciente, na configuração do ato ilícito com o resultado
prejudicial ao Fisco dele advindo.
16. Não é qualquer interesse comum que pode ensejar a aplicação do disposto no inciso I do art.
124 do CTN. O interesse deve ser no fato ou na relação jurídica relacionada ao fato jurídico
tributário, como visto acima. Assim, o mero interesse econômico, sem comprovação do vínculo
com o fato jurídico tributário (incluídos os atos ilícitos a ele vinculados) não pode caracterizar a
responsabilização solidária, não obstante ser indício da concorrência do interesse comum daquela
pessoa no cometimento do ilícito. (...)
17. Ao caracterizar o interesse comum como sendo aquele relacionado com algum vínculo ao fato
jurídico tributário, pode-se criar a falsa impressão de que neste parecer se alinharia à tese de que o
interesse comum seria o que se denominou interesse jurídico, o que não é verdade.
[...]
19. Destarte, além do cometimento em conjunto do fato jurídico tributário, pode ensejar a
responsabilização solidária a prática de atos ilícitos que englobam: (i) abuso da personalidade
jurídica em que se desrespeita a autonomia patrimonial e operacional das pessoas jurídicas
mediante direção única ("grupo econômico irregular"); (ii) evasão e simulação fiscal e demais atos
deles decorrentes, notadamente quando se configuram crimes; (iii) abuso de personalidade jurídica
pela sua utilização para operações realizadas com o intuito de acarretar a supressão ou a redução de
tributos mediante manipulação artificial do fato gerador (planejamento tributário abusivo).
(...)
Fl. 9564
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Cometimento de ilícito tributário doloso vinculado ao fato gerador. Evasão fiscal. Atos que
configuram crimes.
26. Preliminarmente, esclareça-se um fato: não é qualquer ilícito que pode ensejar a
responsabilidade solidária. Ela deve conter um elemento doloso a fim de manipular o fato
vinculado ao fato jurídico tributário (vide item 13.1), uma vez que o interesse comum na situação
que constitua o fato gerador surge exatamente na participação ativa e consciente de ilícito com
esse objetivo. Há, portanto, em seu antecedente a ocorrência do ato ilícito, que necessariamente
implica também a comprovação de vínculo entre todos os sujeitos passivos solidários.
26.1. O elemento doloso, por sua vez, constitui-se na vontade consciente de realizar o elemento do
tipo ilícito. Seria a fraude, no sentido latu da palavra.
26.2. Como exaustivamente visto no presente parecer, o mero interesse econômico não pode
ensejar a responsabilização solidária. Do mesmo modo, há que estar presente vínculo não só com
o fato, mas também com o contribuinte ou com o responsável por substituição (vide item 15).
Mera assessoria ou consultoria técnica, assim, não tem o condão de imputar a responsabilidade
solidária, salvo na hipótese de cometimento doloso, comissivo ou omissivo, mas consciente, do
ato ilícito.
[...]
27.1. Casos típicos de ilícitos tributários são as condutas de sonegação, fraude (strictu sensu) e
conluio contidas nos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964: (...)
27.2. Apesar de a sonegação e a fraude (no sentido strictu sensu de que trata o art. 72 da Lei no
4.502, de 1964) englobarem, em regra, a simulação, esta tem um espectro de incidência mais
abrangente. Se o conceito de sonegação fiscal está ligada diretamente ao lançamento, a simulação
pode ocorrer em outras hipóteses, como no reconhecimento de direito creditório, desde que
presentes os seus elementos caracterizadores, consoante art. 167 do Código Civil:
[...]
Planejamento tributário abusivo. Ocorrência da operação antes do fato gerador
29. A responsabilização solidária pela constatação de planejamento tributário abusivo é uma variável
em relação à do cometimento de ato simulado. Vide julgado do CARF que entende serem tais
operações fruto de simulação: (...)
30. Contudo, há a especificidade de se tratar de atos jurídicos complexos que não possuem essência
condizente com a forma para supressão ou redução do tributo que seria devido na operação real
(abuso de forma). Por tal motivo desenvolve-se esse tema de forma específica, inclusive pelo fato de
que tais operações são normalmente realizadas antes da ocorrência do fato jurídico tributário.
30.1. O interesse comum resta caracterizado na medida em que a personalidade jurídica não está
em consonância com as prescrições legais do direito privado, tampouco corresponde ao resultado
econômico desejado. Em verdade, trata-se de atos anormais de gestão, que atentaram contra o
próprio objeto social da sociedade e cujos efeitos não podem e não devem ser opostos ao Fisco.
30.2. O planejamento tributário abusivo ora tratado é o que envolve diversas pessoas jurídicas
existentes com o único fito de reduzir ou suprimir tributo. A personalidade jurídica não cumpre a
função social esperada da empresa, conforme arts. 116, parágrafo único, e 154 da Lei no 6.404, de
15 de dezembro de 1976, c/c art. 421 do Código Civil. Ora, nem o objetivo de obter lucro essa
pessoa jurídica tem, pois esta apenas serve como meio para uma economia ilegítima para
pagamento de tributo, contrariando o já mencionado princípio da capacidade contributiva. E daí se
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verifica a comunhão do interesse comum de todas elas, as quais não deixam de compor
modalidade de grupo econômico irregular.
[...]
32. Como ocorrido em outras situações, o presente Parecer Normativo não tem por objetivo
relacionar, de forma exaustiva, todas os negócios jurídicos que podem ser considerados
planejamento tributário abusivo, até por depender da sua conformação e comprovação no caso
concreto. Mas citam-se três situações típicas em que se configura o interesse comum para a
responsabilização solidária, as quais podem estar todas presentes num mesmo planejamento:
operações estruturadas em sequência, as realizadas com uso de sociedades-veículo e as que têm por
objetivo o deslocamento da base tributável.
32.1. As operações estruturadas em sequência referem-se àquelas que contêm etapas em que cada
uma, pretensamente isolada, corresponde a um tipo de ato ou deliberação societária ou negocial
encadeado com a subsequente com o fito de reduzir ou suprimir tributo devido. Cada etapa dessa
cadeia de operações estruturadas só faz sentido caso exista a etapa anterior e caso seja também
deflagrada a operação posterior. Conforme Greco: (...)
32.2. A empresa-veículo (conduit company) é uma pessoa jurídica intermediária utilizada apenas
para servir como canal de passagem de um patrimônio ou de dinheiro sem que tenha efetivamente
outra função dentro do contexto. Muito comum é a utilização de Sociedade de Propósito Específico
para tanto. Em regra, ela se apresenta na estruturação de operações e em que há a utilização das
mais diversas pessoas jurídicas, em direção única, com o fito de suprimir ou reduzir tributo devido.
32.3. Já o deslocamento da base tributária ocorre mediante utilização de pessoas jurídicas distintas
com o propósito de transferir receitas ou despesas entre uma e outra de forma artificial, sem
substrato na realidade das atividades por elas desenvolvidas.
33. Enfim, nessas hipóteses em que há desproporção entre a forma jurídica adotada e a intenção
negocial, com vistas a desfigurar ou manipular o fato jurídico tributário, está configurado o
interesse comum a ensejar a responsabilização solidária. Cita-se mais um paradigmático julgado do
CARF, que corrobora o aqui exposto: (...)
34. Ressalte-se, por fim, que para a responsabilização solidária há que restar comprovado o abuso da
personalidade jurídica cuja existência é fictícia ou utilizada para uma sequência de transação com o
fito de reduzir ou suprimir tributo. Esse nexo causal entre a artificialidade da personalidade jurídica e
a operação em conjunta deve estar demonstrado, mesmo que mediante conjunto de provas
indiciárias. Contudo, deve-se estabelecer que a pessoa jurídica ou física responsabilizada é partícipe
direta e consciente da simulação.
[...]
Síntese conclusiva
40. De todo o exposto, conclui-se:
a) a responsabilidade tributária solidária a que se refere o inciso I do art. 124 do CTN decorre de
interesse comum da pessoa responsabilizada na situação vinculada ao fato jurídico tributário, que
pode ser tanto o ato lícito que gerou a obrigação tributária como o ilícito que a desfigurou;
b.1) a responsabilidade solidária por interesse comum decorrente de ato ilícito demanda que a
pessoa a ser responsabilizada tenha vínculo com o ato e com a pessoa do contribuinte ou do
responsável por substituição; deve-se comprovar o nexo causal em sua participação comissiva ou
omissiva, mas consciente, na configuração do ato ilícito com o resultado prejudicial ao Fisco dele
advindo;
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b.2) o mero interesse econômico, sem comprovação do vínculo com o fato jurídico tributário
(incluídos os atos ilícitos a ele vinculados) não pode caracterizar a responsabilização solidária, não
obstante ser indício da concorrência do interesse comum daquela pessoa no cometimento do
ilícito;
b.3) são atos ilícitos que ensejam a responsabilidade solidária: (i) abuso da personalidade jurídica
em que se desrespeita a autonomia patrimonial e operacional das pessoas jurídicas mediante
direção única ("grupo econômico irregular"); (ii) evasão e simulação e demais atos deles
decorrentes; (iii) abuso de personalidade jurídica pela sua utilização para operações realizadas com o
intuito de acarretar a supressão ou a redução de tributos mediante manipulação artificial do fato
gerador (planejamento tributário abusivo);
c.1) não é a caracterização em si do grupo econômico que enseja a responsabilização solidária, mas
sim o abuso da personalidade jurídica; os grupos econômicos formados de acordo com os Capítulos
XX e XXI da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, em que há pleno respeito à personalidade
jurídica de seus integrantes (mantendo-se a autonomia patrimonial e operacional de cada um deles),
não podem sofrer a responsabilização solidária, salvo cometimento em conjunto do próprio fato
gerador;
c.2) o grupo econômico irregular decorre da unidade de direção e de operação das atividades
empresariais de mais de uma pessoa jurídica, a qual demonstra a artificialidade da separação jurídica
de personalidade; esse grupo irregular realiza indiretamente o fato gerador dos respectivos tributos
e, portanto, seus integrantes possuem interesse comum para serem responsabilizados;
c.3) uma variável para a criação do grupo irregular é a corriqueira situação de confusão patrimonial
com o intuito de fraude a credores, principalmente a Fazenda Nacional; seu objetivo é não só a
manipulação da ocorrência dos fatos geradores futuros, mas também ocultar os reais sócios do
empreendimento e/ou esvaziar o patrimônio referente ao passivo tributário;
c.4) deve-se comprovar o cometimento do ilícito societário, mesmo que por prova indireta ou
indiciária, pois mero interesse econômico no lucro não é passível de responsabilização solidária; não
obstante, cabe observar que a distribuição disfarçada de lucros a que se referem os arts. 60 e 61 do
Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, denota a existência de abuso de personalidade
jurídica a caracterizar grupo econômico irregular;
d.1) não é o objetivo do presente Parecer Normativo proceder a um conceito fechado dos ilícitos
tributários a ensejar a responsabilização solidária nem citá-los de forma exaustiva; a sua
configuração demanda análise criteriosa no caso concreto. Entretanto, pode-se dizer que os ilícitos
tributários que acarretam uma sanção, não só na esfera administrativa (como multas), mas também
na penal, são ilícitos passíveis de responsabilização solidária;
d.2) os atos de evasão e simulação que acarretam sanção, não só na esfera administrativa (como
multas), mas também na penal, são passíveis de responsabilização solidária, notadamente quando
configuram crimes; casos típicos de ilícitos tributários são as condutas de sonegação, fraude (strictu
sensu) e conluio contidas nos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, bem como
as condutas criminosas de que tratam os itens 27.3 e 27.4;
d.3) outro exemplo de responsabilização solidária é a ocorrência hipótese a que se refere o art. 61 da
Lei no 8.981, de 1995, cujo fato gerador demanda pagamento a beneficiário não identificado ou sem
causa; caso a sua ocorrência surja em decorrência de cometimento de ilícito tributário, há claro
interesse comum da pessoa que efetua o pagamento (substituto tributário), de quem recebe
(contribuinte) e, de quem, eventualmente, intermedeie a operação (conluio);
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e.1) atrai a responsabilidade solidária a configuração do planejamento tributário abusivo na medida
em que os atos jurídicos complexos não possuem essência condizente com a forma para supressão
ou redução do tributo que seria devido na operação real mediante abuso da personalidade jurídica;
e.2) o planejamento tributário abusivo ora tratado é o que envolve diversas pessoas jurídicas
existentes com o único fito de reduzir ou suprimir tributo; a personalidade jurídica não cumpre a
função social esperada da empresa;
e.3) para a responsabilização solidária há que restar comprovado o abuso da personalidade jurídica
cuja existência é fictícia ou utilizada para uma sequência de transação com o fito de reduzir ou
suprimir tributo; esse nexo causal entre a artificialidade da personalidade jurídica e a operação
conjunta deve estar demonstrado, mesmo que mediante conjunto de provas indiciárias;
e.4) deve-se estabelecer que a pessoa jurídica ou física responsabilizada é partícipe direto e
consciente da simulação;
f.1) restando comprovado o interesse comum em determinado fato jurídico tributário, incluídos os
ilícitos aqui tratados, a não oposição ao Fisco da personalidade jurídica existente apenas
formalmente pode se dar nas modalidades direta, inversa e expansiva;
f.2) na direta, ocorre a clássica hipótese de desconsideração da personalidade para responsabilizar
os seus sócios; para tanto, exige-se comprovação de sua ativa participação no ato vinculado ao fato
jurídico tributário, incluído o ato ilícito a ele vinculado (vide item 15);
f.3) na inversa, imputa-se a responsabilidade solidária àquela pessoa jurídica por ato cometido por
sócio ou outra sociedade controladora ou coligada; ocorre quando a pessoa jurídica apenas existe
para utilização da sua fictícia personalidade por sócios ou administradores para fins de cometimento
de ato vinculado ao fato jurídico tributário, inclusive ilícito;
f.4) na expansiva, a desconsideração não seria apenas para alcançar seus sócios formais, mas
também aqueles ocultos, inclusive por intermédio de outras pessoas jurídicas (numa junção com a
desconsideração inversa).
[...](grifos nossos)
16.8
Com efeito, extrai-se do parecer, relativamente à responsabilidade tributária
solidária do artigo 124, inciso I, do CTN, que: (i) o responsável deve ter vínculo – de fato ou de
direito – com o fato gerador ou com o sujeito passivo que o praticou; (ii) o exigido “interesse
comum” deve residir no fato ou na relação jurídica relacionada ao fato jurídico tributário, não
bastando o mero proveito econômico; (iii) ensejam a responsabilidade o cometimento de ato
ilícito com abuso de personalidade jurídica envolvendo grupo econômico irregular, evasão fiscal
ou planejamento tributário abusivo; e, (iv) o ato ilícito tem de ser praticado com dolo.
16.9
Ademais disso, o CTN trata da solidariedade de fato, a exemplo dos cônjuges,
herdeiros ou condôminos, que possuem interesse comum no fato gerador da obrigação tributária,
mas também se aplica a hipóteses envolvendo fraude, onde duas ou mais pessoas jurídicas ou
físicas têm interesse na obrigação tributária e cometem o ilícito atuando com dolo, aplicando-se à
hipótese de confusão patrimonial.
16.10
Porém, como já dito, a expressão interesse comum é considerada vaga pela maior
parte da doutrina, especialmente porque em inúmeras situações várias pessoas possuem interesse
na realização do fato jurídico tributário, sendo que a lei tributária elege uma delas como sujeito
passivo.
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16.11
De todo modo, em fraudes complexas é certa sua existência, nos termos do referido
inciso I, desde que comprovada pelo Fisco a participação dos responsáveis na realização do fato
gerador do tributo ou nos atos que nele resultaram.
16.12
Neste sentido, o já citado Parecer Normativo Cosit/RFB no 04/2018, considera que
“(...) o interesse comum ocorre no fato ou na relação jurídica vinculada ao fato gerador do tributo.
É responsável solidário tanto quem atua de forma direta, realizando individual ou conjuntamente
com outras pessoas atos que resultam na situação que constitui o fato gerador, como o que esteja
em relação ativa com o ato, fato ou negócio que deu origem ao fato jurídico tributário mediante
cometimento de atos ilícitos que o manipularam. Mesmo nesta última hipótese está configurada a
situação que constitui o fato gerador, ainda que de forma indireta (...)”.
16.13
No entanto, há necessidade de que a Autoridade Fiscal demonstre não apenas o
interesse econômico dos responsáveis tributários, mas a participação deles, direta ou indireta, no
fato gerador ou no ilícito relacionado.
16.14
No caso em apreço não restou comprovado o interesse econômico de EDUARDO
SÉRGIO SPALDING (sócio administrador da empresa MAGA) e BIO ENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA.
(sócia da contribuinte), vez que o “Relatório Fiscal” de fls. 7380/7396 é demasiadamente genérico
quanto trata deste assunto, senão vejamos – v. cf. fls. 7395:

16.15
Com efeito, verifica-se que o senhor EDUARDO SÉRGIO SPALDING foi
responsabilizado unicamente por ter assinado o contrato de criação da SCP. Registre-se também
que a Autoridade Fiscal ao caracterizar que o senhor EDUARDO agiu de forma culposa, não
imputou-lhe a necessária conduta dolosa exigida pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no 04/2018.
16.16
Logo, a não caracterização do elemento doloso no cometimento da infração, por si
só, afasta a responsabilidade solidária por interesse comum – aquela tipificada no artigo 124,
inciso I, do CTN – de qualquer pessoa que tenha concorrido para o ilícito tributário, tendo em vista
os requisitos para imputação sintetizados acima não estarem presentes.
16.17
Outrossim, a empresa BIO ENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA. foi responsabilizada
exclusivamente por ter recebido dividendos.
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53
16.18
Ora, o fato de ter recebido valores da contribuinte não se constitui em interesse
comum que autorize a aplicação do artigo 124, inciso I, do CTN, pois, se assim o fosse, todo sócio
sempre seria responsabilizado com base na mencionada norma pelo tributo lançado em face de
sua empresa, bastando provar que recebeu lucros no mesmo período.
16.19
Assim sendo, não ficou comprovado/demonstrado “interesse comum” no fato ou
na relação jurídica relacionada ao fato jurídico tributário, vez que não basta a constatação do
mero proveito econômico.
16.20
Ademais disso, verifica-se que a motivação da sujeição passiva, em essência, foi
apenas o interesse econômico que o aludido parecer peremptoriamente afasta para o
enquadramento da responsabilidade solidária imputada pelo artigo 124, inciso I, do CTN.
16.21
Neste sentido, seguem algumas decisões deste egrégio Conselho a respeito do
tema:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2016, 2017
JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. EFEITOS.
Os julgados administrativos e judiciais mesmo que proferidos pelos órgãos colegiados e ainda que
consignados em súmula, mas sem um dispositivo normativo que lhes atribua eficácia vinculante, não
constituem normas complementares de direito tributário.
PROVA. JUNTADA POSTERIOR. PRECLUSÃO.
Em regra, a prova documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que fique demonstrada a
impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior, por referir-se a fato ou a
direito superveniente, ou por destinar-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos
autos.
ÁGIO. INCORPORAÇÃO. DEDUTIBILIDADE.
O ágio efetivamente pago em aquisição de participação societária perpetrada por partes
independentes, pode, atendidos os requisitos formais, ser deduzido do lucro real, acaso haja
posterior incorporação da sociedade adquirida fundada em legítimo propósito negocial. A origem
dos recursos utilizados em tal aquisição - se próprios ou capitados junto a terceiros, parte
relacionada ou não - em nada obsta a dedutibilidade, se nada houver que comprometa a higidez do
negócio jurídico realizado.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. DOLO.
Não sendo possível colher dos autos elementos inequívocos da necessária conduta dolosa para a
qualificação da penalidade imposta de ofício, deve-se reduzir a multa para o seu patamar base de
75%.
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. ART. 124, I, CTN. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. POR INTERESSE
COMUM. AUSÊNCIA DE DOLO.
A responsabilidade tributária prevista no artigo 124, inciso I do CTN pressupõe a partilha dolosa
entre o sujeito passivo e o solidariamente responsável da conduta tendente a omitir o fato
gerador, não sendo bastante para a definição de tal liame jurídico obrigacional a existência de
proveito econômico mútuo.
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RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III, CTN. ATOS PRATICADOS COM EXCESSO OU
INFRAÇÃO. ADMINISTRADOR. SÓCIO INTERPOSTO.
A responsabilidade tributária dos administradores prevista no art. 135, do CTN depende da
confirmação dos seus poderes de gestão e da individualização dos atos praticados com excesso de
poderes, infração à lei, contrato social ou estatuto. (Acórdão no 1401-006.900, 1a Seção de
Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão do dia 14 de março de 2024)

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2014, 2015
JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA E JUDICIAL. EFEITOS.
Julgados administrativos e judiciais, ainda que proferidos por órgãos colegiados, mas sem um
dispositivo normativo que lhes atribua eficácia vinculante, não constituem normas complementares
de direito tributário. DOUTRINA. EFEITOS. Mesmo a mais respeitável doutrina, ainda que dos mais
consagrados tributaristas, não pode ser oposta ao texto explícito do direito positivo, mormente em
se tratando do direito tributário brasileiro, por sua estrita subordinação à legalidade, quanto ao
arcabouço normativo que lhe seja aplicável.
ARTIGO 24 DA LINDB. INAPLICABILIDADE AO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO.
A situação tratada no artigo 24 da LINDB não se dirige ao regramento do contencioso extrajudicial
tributário. Tanto por não ser o julgamento administrativo uma modalidade de revisão de ofício - mas
de controle de legalidade estrito sobre o objeto da lide instaurada - quanto pelo dispositivo legal em
questão alcançar apenas a revisão de atos administrativos específicos - aqueles dos quais decorra
um benefício ao particular plenamente constituído.
NULIDADE. DECISÃO RECORRIDA. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA.
Não padece de nulidade a decisão prolatada por autoridade competente que, sem inovar quanto ao
núcleo dos fundamentos da acusação e chegando as mesmas conclusões desta, manteve a exigência
fiscal. Nesse contexto, não há qualquer mácula processual no ato jurisdicional, mormente se contra
ele o sujeito passivo pode exercer o contraditório e a ampla defesa, em plena consonância às
normas pertinentes ao processo administrativo fiscal.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2014, 2015
GANHO DE CAPITAL. TRIBUTAÇÃO. ÁGIO. DEDUÇÃO. AUSÊNCIA DE CORRELAÇÃO.
Não é pressuposto legal para a dedutibilidade do ágio pela pessoa jurídica que sua contraparte,
pessoa física ou jurídica, tenha, relativamente à prévia compra e venda da correspondente
participação societária, apurado ganho de capital e/ou efetuado a respectiva tributação. Mesmo
porque pode haver ganho de capital sem ágio e vice-versa, afinal enquanto este toma como
referência o patrimônio líquido, aquele tem como base o custo de aquisição.
ÁGIO. AQUISIÇÃO ALAVANCADA. EMPRESA DE PROPÓSITO ESPECÍFICO. CAPTAÇÃO DE RECURSOS.
PROPÓSITO NEGOCIAL. OCORRÊNCIA.
A empresa criada com o propósito específico de operacionalizar a aquisição de participação
societária e que, para isso, capta recursos no mercado financeiro, realiza o seu objetivo econômico,
demonstrando o propósito negocial da sua criação.
Fl. 9571
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MULTA DE OFÍCIO. MULTA ISOLADA. NÃO CONCORRÊNCIA.
Por decorrerem de distinta motivação, não concorrem, entre si, as multas de ofício - incidentes
sobre tributos devidos em razão de irregularidades apuradas - e as denominadas multas isoladas -
que derivam do não recolhimento de estimativas de tributos.
MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. DOLO. Não sendo possível colher dos autos elementos
inequívocos da necessária conduta dolosa para a qualificação da penalidade imposta de ofício, deve-
se reduzir a multa para o seu patamar base de 75%.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC.
Os débitos fiscais recolhidos em atraso estão sujeitos à incidência de juros de mora calculados com
base na taxa Selic.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA. INCIDÊNCIA.
A multa de ofício, sendo parte integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência dos juros de
mora a partir do primeiro dia do mês subsequente ao do vencimento.
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. ART. 124, I, CTN. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. POR INTERESSE
COMUM. AUSÊNCIA DE DOLO.
A responsabilidade tributária prevista no artigo 124, inciso I do CTN pressupõe a partilha dolosa
entre o sujeito passivo e o solidariamente responsável da conduta tendente a omitir o fato
gerador, não sendo bastante para a definição de tal liame jurídico obrigacional a existência de
proveito econômico mútuo.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2014, 2015
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. DECORRÊNCIA.
A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fatos geradores de vários tributos
implica a obrigatoriedade de constituição dos respectivos créditos tributários. Assim, versando sobre
idênticas ocorrências fáticas, aplicase ao lançamento da CSLL, o que restar decidido no lançamento
do IRPJ, reflexo que se forma ante as mesmas razões de decidir delineadas quanto a um e outro, haja
vista decorrerem de iguais elementos de convicção. (Acórdão no 1201-006.262, 1a Seção de
Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, Sessão do dia 22 de fevereiro de 2024)

RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SÓCIO ADMINISTRADOR. AUSÊNCIA DE PROVA DE INTERESSE
COMUM NA SITUAÇÃO QUE CONSTITUI O FATO GERADOR AUTUADO.
A figuração do sócio-administrador na contratação dos serviços cujas receitas deixaram de ser
oferecidas à tributação não caracteriza interesse comum na situação que constitui o fato gerador e
não valida sua responsabilização com fundamento no art. 124, I do CTN, mormente se o
responsabilizado deixou de ser sócio-administrador na maior parte do período autuado. A infração
de lei que motivou a qualificação da penalidade permitiria, apenas, cogitar de imputação com
fundamento no art. 135, III do CTN. (Acórdão no 9101-007.181, CSRF/1a TURMA, Sessão do dia 02 de
outubro de 2024)

Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2006, 2007, 2008, 2009
Fl. 9572
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56
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. DIVERGÊNCIA NÃO
CARACTERIZADA. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece de Recurso Especial que aponta como paradigma de divergência acórdão que
examine situação fática distinta da analisada no aresto recorrido.
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. EXCLUSÕES GLOSADAS E PARCIALMENTE MANTIDAS.
AUSÊNCIA DE DECISÃO NO PARADIGMA. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA.
Não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para demonstrar a divergência não
evidencia decisão na parte em que a exigência foi mantida no acórdão recorrido. Os casos
comparados referem lançamentos decorrentes da mesma operação realizada no grupo empresarial
e o vício motivador do cancelamento, no recorrido, da outra parcela da exigência está referido nas
duas decisões comparadas. Contudo, não é possível identificar, no paradigma, o motivo para
cancelamento integral da exigência.
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
Ano-calendário: 2006, 2007, 2008, 2009
ERRO NO ENQUADRAMENTO LEGAL E DESCRIÇÃO DOS FATOS. CANCELAMENTO DA EXIGÊNCIA.
Constatado erro no enquadramento legal e descrição de fatos, deve-se cancelar a exigência. Se a
infração apontada pelo Fisco diz respeito a exclusões indevidas do Lucro Real, mas a real
irregularidade cometida foi a contabilização de despesas indedutíveis, a parcela do crédito tributário
correspondente deve ser cancelada.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2006, 2007, 2008, 2009
SOLIDARIEDADE PASSIVA FUNDAMENTADA NO INTERESSE COMUM. DEMONSTRAÇÃO DO
VÍNCULO COM O FATO GERADOR.
São solidariamente obrigados os sujeitos que tenham interesse comum na situação que constitua
o fato gerador da obrigação principal. Não restando comprovado que houve atuação de maneira
concorrente dos arrolados, valendo-se de construções artificiais e ardilosas para se esquivar de
obrigações tributárias, não há atraí-los para o polo passivo da obrigação tributária, vez que não se
caracteriza o interesse jurídico comum necessário à aplicação do art. 124, I, do CTN.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA PREVISTA NO INCISO III DO ART. 135 DO CTN. NECESSIDADE DE
COMPROVAÇÃO DO DOLO.
Se não se mostram presentes os elementos necessários à qualificação da multa de ofício, não há
como prevalecer a atribuição de responsabilidade lastreada em hipótese que demanda a
comprovação do dolo, como no caso do inciso III do art. 135 do CTN.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. FRAUDE.
Somente se mantém a multa qualificada nas hipóteses em que, comprovado o dolo, resta
caracterizada hipótese de sonegação, fraude ou conluio a que aludem os arts. 71, 72 e 73 da Lei no
4.502/64. (Acórdão no 9101-006.999, CSRF/1a TURMA, Sessão do dia 05 de junho de 2024)
16.22
Assim sendo, a sujeição passiva solidária do senhor EDUARDO SÉRGIO SPALDING
(sócio administrador da empresa MAGA) e da pessoa jurídica BIO ENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA.
(sócia da contribuinte), nos termos do artigo 124, inciso I, do CTN, deve manter-se afastada.
DAS RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS (AC-2014)
Fl. 9573
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10855.723496/2019-12
57
17.
A Autoridade Fiscal aduziu que – v. cf. Relatório Fiscal de fls. 7382/7383:
[...] II-A – RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS (AC2014)
1. A diferença apontada entre NFe e ECF no AC de 2015 somou aproximadamente R$ 16,7 milhões
(R$ 306,5 milhões de NFe e R$ 289,8 milhões na ECF). Grande parte dessa diferença foi
contabilizada em 12/2014 e figurou na ECF do AC 2014.
2. A planilha excel anexa à resposta ao TIPF relacionou as notas fiscais emitidas em 01/2015 e
contabilizadas em 2014. Todavia, quatro dessas notas fiscais não foram contabilizadas nem em
2014 e nem em 2015. As quatro notas, cujas cópias foram apresentadas juntamente com a resposta
ao TIF no 002, foram emitidas em 03/01/2015 e, no campo Dados Adicionais / Informações
Complementares, acusam tratar-se de suprimento em 12/2014. As notas são as seguintes:

3. Nos TIF no 002 e 003 intimamos o contribuinte a explicar o fato de as vendas relativas às notas
fiscais no 4257 a 4260 não figurarem na Escrituração Contábil Digital – ECD em 12/2014 e nem em
01/2015. Também no TIF no 004 alertamos sobre essa não contabilização. Em nenhuma das três
respostas e nem durante todo o procedimento fiscal a pessoa jurídica conseguiu esclarecer a
situação.
4. A receita de R$ 1.020.343,88 referente às quatro notas fiscais não foi contabilizada (ECD) e
também não foi informada na ECF, ou seja, não integrou o resultado tributável, nem de 2014 e
nem de 2015. Como elas referem-se a fornecimento de energia em 12/2014, vale dizer, foram
auferidas nesse mês, lançamos de ofício os tributos devidos (IRPJ e CSLL) no AC de 2014.
[...] (grifos nossos)
18.
Noutro giro, a Recorrente ressaltou que “(...) Diferentemente do alardeado pelo
agente fiscal, as notas fiscais 4257 a 4260, foram sim devidamente contabilizadas e oferecidas a
tributação, só que por meio da SCP firmada entre a Impugnante e a empresa MAGA
COMERCIALIZADORA DE ENERGIA, não havendo, portanto, que se falar em omissão de receitas” –
v. cf. Impugnação de fl. 7473.
19.
Ademais disso, juntou aos autos os registros contábeis e fiscais que atestam o
reconhecimento contábil e fiscal das receitas associadas as mencionadas notas fiscais no âmbito
da Sociedade em Conta de Participação (SCP) firmada com a MAGA COMERCIALIZADORA DE
ENERGIA – v. cf. fls. 8426.
20.
Assim sendo, verifica-se que nos razões contábeis juntados aos autos, que as Notas
Fiscais no 4.257 a 4.260 não foram escrituradas na conta “6110100001 - Revenda de Energia
Elétrica – SCP”, mas que a receita nelas discriminadas, no valor de R$ 1.020.343,88, foram
lançadas sobre a rubrica “PROVISAO RECEITA VENDA DE ENERGIA SCP COMPETENCIA 12/2014 NFS
EMITIDAS EM 01/2015”.
21.
Com efeito, confira-se o seguinte trecho da conta “6110100001 - Revenda de
Energia Elétrica – SCP”:
Fl. 9574
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
58

22.
Com efeito, o valor de R$ 1.020.343,88 da “PROVISAO RECEITA VENDA DE ENERGIA
SCP COMPETENCIA 12/2014 NFS EMITIDAS EM 01/2015” compôs o valor total de vendas de R$
6.079.917,55 no mês de dezembro de 2014, conforme planilha apresentada pela Recorrente
denominada “Apuração dos Impostos Exercício 2014”, arquivo não paginável doc. 02, juntada à fl.
8.426, in fine:
Fl. 9575
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
59

23.
Outrossim, a receita de R$ 6.079.917,55 foi refletida na ECF da SCP do mês de
dezembro de 2014 e, portanto, oferecida à tributação nesse período de apuração.

DATA
MÊS
NF
SCP/
VALOR
NOME
DATA
MÊS
NF
SCP/
VALOR
NOME
EMISSAO
COMP.
no
OSTENSIVA
R$
CLIENTE
EMISSAO
COMP.
no
OSTENSIVA
R$
FORNECEDOR
11/12/2014
DEZEMBRO
4192
OSENTISA
309.466,80

ELECTRA COMERCIALIZADORA
08/01/2015
DEZEMBRO
69744
OSTENSIVA
2.343.600,00

BUNGE
11/12/2014
DEZEMBRO
4193
OSENTISA
1.041.674,40

ELECTRA COMERCIALIZADORA
26/12/2014
DEZEMBRO
6315
OSTENSIVA
2.399.400,00

CAPITAL ENERGIA
16/12/2014
DEZEMBRO
4195
OSENTISA
550.560,00

BRASIL COMERCIALIZADORA
26/12/2014
DEZEMBRO
6316
OSTENSIVA
937.440,00

CAPITAL ENERGIA
16/12/2014
DEZEMBRO
4196
OSENTISA
55.163,88

BRENTECH ENERGIA S.A.
26/12/2014
DEZEMBRO
6317
OSTENSIVA
1.056.480,00

CAPITAL ENERGIA
16/12/2014
DEZEMBRO
4197
OSENTISA
530.211,60

CAPITALE ENERGIA
26/12/2014
DEZEMBRO
6318
OSTENSIVA
1.052.016,00

CAPITAL ENERGIA
16/12/2014
DEZEMBRO
4198
OSENTISA
915.120,00

COMERC COMERCIALIZ
26/12/2014
DEZEMBRO
6319
OSTENSIVA
498.480,00

CAPITAL ENERGIA
16/12/2014
DEZEMBRO
4199
OSENTISA
116.607,12

COPEN COMPANHIA DE PETROLEO
26/12/2014
DEZEMBRO
6320
OSTENSIVA
461.280,00

CAPITAL ENERGIA
16/12/2014
DEZEMBRO
4200
OSENTISA
280.116,00

COWAT COMERCIALIZADORA
26/12/2014
DEZEMBRO
6321
OSTENSIVA
328.104,00

CAPITAL ENERGIA
16/12/2014
DEZEMBRO
4201
OSENTISA
547.956,00

CPFL COMERCIALIZACAO BRASIL
26/12/2014
DEZEMBRO
6322
OSTENSIVA
241.800,00

CAPITAL ENERGIA
16/12/2014
DEZEMBRO
4202
OSENTISA
547.956,00

CPFL COMERCIALIZACAO BRASIL
26/12/2014
DEZEMBRO
6323
OSTENSIVA
140.616,00

CAPITAL ENERGIA
16/12/2014
DEZEMBRO
4203
OSENTISA
253.704,00

D. ENERGY COMERCIALIZADORA
05/01/2015
DEZEMBRO
17869
OSTENSIVA
3.487.002,86

CESP
16/12/2014
DEZEMBRO
4204
OSENTISA
538.656,00

DELTA COMERCIALIZADORA
05/01/2015
DEZEMBRO
17869
SCP
3.569.598,85

CESP
16/12/2014
DEZEMBRO
4205
OSENTISA
367.371,58

ELEKTRO COMERCIALIZADORA DE ENERGIA
05/01/2015
DEZEMBRO
358
OSTENSIVA
877.920,00

CLIME TRADING
16/12/2014
DEZEMBRO
4206
OSENTISA
327.479,04

ENERGISA COMERCIALIZADORA
05/01/2015
DEZEMBRO
362
OSTENSIVA
448.632,00

CLIME TRADING
16/12/2014
DEZEMBRO
4207
OSENTISA
543.120,00

KROMA COMERCIALIZADORA
05/01/2015
DEZEMBRO
363
OSTENSIVA
907.680,00

CLIME TRADING
16/12/2014
DEZEMBRO
4208
OSENTISA
282.720,00

MFG COMERCIALIZAORA
02/01/2015
DEZEMBRO
21297
OSTENSIVA
436.728,00

COMERC
16/12/2014
DEZEMBRO
4209
OSENTISA
364.560,00

NOBLE BRASIL AS
02/01/2015
DEZEMBRO
6284
OSTENSIVA
468.720,00

COMPASS
16/12/2014
DEZEMBRO
4210
OSENTISA
315.136,08

QUANTA GERAÇÃO S.A.
02/01/2015
DEZEMBRO
6285
OSTENSIVA
453.840,00

COMPASS
16/12/2014
DEZEMBRO
4211
OSENTISA
148.800,00

SEAL TRADE
05/01/2015
DEZEMBRO
3302
OSTENSIVA
575.260,80

COPEN
16/12/2014
DEZEMBRO
4212
OSENTISA
520.800,00

SEAL TRADE
05/01/2015
DEZEMBRO
3314
OSTENSIVA
483.600,00

COPEN
16/12/2014
DEZEMBRO
4213
OSENTISA
2.197.627,20

TRACTEBEL
05/01/2015
DEZEMBRO
3315
OSTENSIVA
232.500,00

COPEN
16/12/2014
DEZEMBRO
4214
OSENTISA
744.000,00

TRADENER
05/01/2015
DEZEMBRO
779
OSTENSIVA
455.328,00

COWAT
16/12/2014
DEZEMBRO
4215
OSENTISA
372.000,00

TRADENER
02/01/2015
DEZEMBRO
8032
OSTENSIVA
1.101.105,12

DELTA
16/12/2014
DEZEMBRO
4216
OSENTISA
543.120,00

TRADENER
05/01/2015
DEZEMBRO
217
OSTENSIVA
508.896,00

D'ENERGGY
16/12/2014
DEZEMBRO
4217
OSENTISA
736.560,00

TRADENERGY
05/01/2015
DEZEMBRO
10616
OSTENSIVA
970.324,80

ELECTRA
16/12/2014
DEZEMBRO
4218
OSENTISA
28.530,00

ALBEA
05/01/2015
DEZEMBRO
10617
OSTENSIVA
1.776.672,00

ELECTRA
16/12/2014
DEZEMBRO
4219
OSENTISA
43.192,68

ALBEA
05/01/2015
DEZEMBRO
10618
OSTENSIVA
471.696,00

ELECTRA
16/12/2014
DEZEMBRO
4220
OSENTISA
28.795,12

ALBEA
06/01/2015
DEZEMBRO
1931
OSTENSIVA
435.984,00

ECEL
16/12/2014
DEZEMBRO
4221
OSENTISA
179.766,02

COPEN COMPANHIA DE PETROLEO
06/01/2015
DEZEMBRO
1933
OSTENSIVA
468.720,00

ECEL
16/12/2014
DEZEMBRO
4222
OSENTISA
845.957,76

COPEN COMPANHIA DE PETROLEO
06/01/2015
DEZEMBRO
523
OSTENSIVA
444.168,00

FEDERAL
16/12/2014
DEZEMBRO
4223
SCP
746.202,24

COPEN COMPANHIA DE PETROLEO
30/12/2014
DEZEMBRO
395
OSTENSIVA
543.120,00

MATRIX
16/12/2014
DEZEMBRO
4224
OSENTISA
66.070,92

IBS COMERCIALIZADORA LTDA
05/01/2015
DEZEMBRO
4523
OSTENSIVA
435.984,00

NOVA ENERGIA
16/12/2014
DEZEMBRO
4225
OSENTISA
414.943,68

SEAL TRADE
16/12/2014
DEZEMBRO
8632
OSTENSIVA
900.240,00

TRADENER
17/12/2014
DEZEMBRO
4226
SCP
242.283,30

AES SUL DISTRIBUIDORA
16/12/2014
DEZEMBRO
8633
OSTENSIVA
461.280,00

TRADENER
17/12/2014
DEZEMBRO
4227
SCP
120.458,51

AMPLA ENERGIA
16/12/2014
DEZEMBRO
8634
OSTENSIVA
468.720,00

TRADENER
17/12/2014
DEZEMBRO
4228
SCP
10.390,06

BANDEIRANTE ENERGIA S.A.
16/12/2014
DEZEMBRO
8635
OSTENSIVA
520.800,00

TRADENER
17/12/2014
DEZEMBRO
4229
SCP
16.177,46

CAIUA - DISTRIBUIÇÃO DE NERGIA S.A.
18/12/2014
DEZEMBRO
3355
OSTENSIVA
885.360,00

TRADER
17/12/2014
DEZEMBRO
4230
SCP
21.410,69

CEB DISTRIBUIÇÃO S.A.
11/12/2014
DEZEMBRO
158
OSTENSIVA
1.389.047,28

VALE ENERGIA
17/12/2014
DEZEMBRO
4231
SCP
300.803,02

CIA ESTADUAL DE DISTRIBUIÇÃO DE EM
11/12/2014
DEZEMBRO
162
OSTENSIVA
2.017.170,00

VALE ENERGIA
17/12/2014
DEZEMBRO
4232
SCP
12.463,13

CELESC DISTRIBUIÇÃO S.A.
05/01/2015
DEZEMBRO
85497
OSTENSIVA
264.864,00

BIOSEV
17/12/2014
DEZEMBRO
4233
SCP
169.041,24

CELG DSITRIBUIÇÃO S.A.
22/12/2014
DEZEMBRO
1960
OSTENSIVA
668.112,00

CELESC
17/12/2014
DEZEMBRO
4234
SCP
264.562,97

CENTRAIS ELETRICAS
08/01/2015
DEZEMBRO
58361
OSTENSIVA
790.656,24

COPEL
17/12/2014
DEZEMBRO
4235
SCP
120.031,49

CIA ENERGETICA DO MARANHAO - CEMAR
05/01/2015
DEZEMBRO
770
OSTENSIVA
1.251.956,41

IBS
17/12/2014
DEZEMBRO
4236
SCP
155.963,63

CEMIG DISTRIBUIÇÃO S.A.
05/01/2015
DEZEMBRO
771
OSTENSIVA
199.686,32

IBS
17/12/2014
DEZEMBRO
4237
SCP
39.693,58

COMPANHIA ENERGETICA DO PIAUI
06/01/2015
DEZEMBRO
461
OSTENSIVA
98.636,41

HEIDRICH
17/12/2014
DEZEMBRO
4238
SCP
15.617,73

COMPANHIA NACIONAL DE ENERGIA ELETRICA
05/01/2015
DEZEMBRO
70
OSTENSIVA
130.591,64

RONDINHA
17/12/2014
DEZEMBRO
4239
SCP
172.976,36

COMPANHIA ENERGETICA DO CEARA
05/01/2015
DEZEMBRO
6026
OSTENSIVA
197.904,00

SEAL TRADE
17/12/2014
DEZEMBRO
4240
SCP
856.050,11

COPEL DISTRIBUIÇÃO S.A.
11/12/2014
DEZEMBRO
4194
LIQUIDACAO
50.736,22

BIO ENERGIAS
17/12/2014
DEZEMBRO
4241
SCP
10.429,50

COMPANHIA JAGUARI DE NERGIA
17/12/2014
DEZEMBRO
4242
SCP
150.059,22

COMPANHIA PAULISTA DE FORCA E LUZ
17/12/2014
DEZEMBRO
4243
SCP
110.955,43

COMPANHIA PIRATININGA DE FORCA E LUZ
17/12/2014
DEZEMBRO
4244
SCP
27.164,58

COMPANHIA LUZ E FORCA SANTA CRUZ
17/12/2014
DEZEMBRO
4245
SCP
3.576,84

EMPRESA ELETRICA BRAGANTINA S.A.
17/12/2014
DEZEMBRO
4246
SCP
501.859,48

ELEKTRO ELETRICIDADE E SERVICOS S.A.
17/12/2014
DEZEMBRO
4247
SCP
152.473,34

ELETROPAULO METROPOLITANA
17/12/2014
DEZEMBRO
4248
SCP
17.939,55

ENERGISA BORBOREMA- DISTR. DE ENERGIA
17/12/2014
DEZEMBRO
4249
SCP
4.391,06

ENERGISA MG
17/12/2014
DEZEMBRO
4250
SCP
99.071,76

ENERGISA PARAIBA
17/12/2014
DEZEMBRO
4251
SCP
33.621,81

ENERGISA SERGIPE
17/12/2014
DEZEMBRO
4252
SCP
63.264,08

EMPRESA ENERGETICA DE MATO GROSSO DO SUL
17/12/2014
DEZEMBRO
4253
SCP
131.329,20

ESPIRITO SANTO CENTRAIS ELETRICAS
17/12/2014
DEZEMBRO
4254
SCP
203.494,51

LIGHT SERVIÇOS DE ELETRICIDADE S.A.
17/12/2014
DEZEMBRO
4255
SCP
20.176,73

EMPRESA DE DISTRIBUIÇÃO DE ENRGIA VALE
17/12/2014
DEZEMBRO
4256
SCP
265.641,06

RIO GRANDE ENERGIA S.A.
03/01/2015
DEZEMBRO
4257
SCP
339.421,72

MINERVA S.A.
03/01/2015
DEZEMBRO
4258
SCP
307.211,74

MINERVA S.A.
03/01/2015
DEZEMBRO
4259
SCP
179.087,83

MINERVA S.A.
03/01/2015
DEZEMBRO
4260
SCP
194.622,59

MINERVA S.A.
05/01/2015
DEZEMBRO
4261
OSENTISA
1.059.902,40

COENERGY COMERCIALIZADORA
05/01/2015
DEZEMBRO
4262
OSENTISA
67.727,81

RBE GESTAO ESTRATEGICA DE ENERGIA
05/01/2015
DEZEMBRO
4263
OSENTISA
76.435,27

AUTOCOM COMPONENTES AUTOMOTIVOS
05/01/2015
DEZEMBRO
4264
OSENTISA
52.053,79

COMPONENT INDUSTRIA E COMERCIO LTDA
05/01/2015
DEZEMBRO
4265
OSENTISA
28.174,51

JP INDUSTRIA FARMACEUTICA S.A.
05/01/2015
DEZEMBRO
4266
OSENTISA
115.052,61

WOW NUTROTION INDUSTRIA E COMERCIO S.A.
05/01/2015
DEZEMBRO
4267
OSENTISA
56.639,95

TERMOCABO S.A.
05/01/2015
DEZEMBRO
4268
OSENTISA
5.019.890,76

ENERGETICA SUAPE II S.A.
05/01/2015
DEZEMBRO
4269
OSENTISA
869.304,48

NOVA ENERGIA COMERCIALIZADORA LTDA
06/01/2015
DEZEMBRO
4270
OSENTISA
102.688,01

CIRCULO S/A
06/01/2015
DEZEMBRO
4271
OSENTISA
6.500,65

CORNETA LTDA
06/01/2015
DEZEMBRO
4272
OSENTISA
51.692,91

TERMOTECNICA LTDA
06/01/2015
DEZEMBRO
4273
OSENTISA
89.062,92

TERMOTECNICA LTDA
06/01/2015
DEZEMBRO
4274
OSENTISA
430.932,24

MFG COMERCIALIZAORA
07/01/2015
DEZEMBRO
4275
OSENTISA
432.420,24

NOVA ENERGIA COMERCIALIZADORA LTDA
07/01/2015
DEZEMBRO
4276
OSENTISA
215.760,00

BIOSEV S.A.
07/01/2015
DEZEMBRO
4277
OSENTISA
88.788,05

RBE GESTAO ESTRATEGICA DE ENERGIA
08/01/2015
DEZEMBRO
4278
OSENTISA
75.137,20

SIMPLE ENERGY
08/01/2015
DEZEMBRO
4279
OSENTISA
432.643,44

MATRIX COMERCILIZADORA DE NERGIA ELETR
08/01/2015
DEZEMBRO
4280
OSENTISA
253,46

UPS SCS LOGISTICA ( BRASIL) ltda.( TROCA)
08/01/2015
DEZEMBRO
4281
OSENTISA
441,43

UPS SCS LOGISTICA ( BRASIL) ltda. ( TROCA)
08/01/2015
DEZEMBRO
4282
OSENTISA
857.846,88

DME ENERGETICA S.A. - DMEE
08/01/2015
DEZEMBRO
4283
OSENTISA
1.290.564,72

CAPITALE ENERGIA COMERCIALIZADORA S.A.
08/01/2015
DEZEMBRO
4284
OSENTISA
258.157,58

NOVA ENERGIA COMERCIALIZADORA LTDA
08/01/2015
DEZEMBRO
4285
OSENTISA
430.262,64

DIFERENCIAL COMERC DE ENERGIA LTDA
08/01/2015
DEZEMBRO
4286
OSENTISA
172.105,06

ECEL - ELETRON COMERCI ENERGIA LTDA
08/01/2015
DEZEMBRO
4287
OSENTISA
601.846,90

ECEL - ELETRON COMERCI ENERGIA LTDA
08/01/2015
DEZEMBRO
4288
OSENTISA
410.529,10

CAPITALE ENERGIA COMERCILAIZADORA S.A.
09/01/2015
DEZEMBRO
4289
OSENTISA
42.981,62

ECEL - ELETRON COMERCI ENERGIA LTDA
09/01/2015
DEZEMBRO
4290
OSENTISA
562.146,31

ECEL - ELETRON COMERCI ENERGIA LTDA
12/01/2015
DEZEMBRO
4291
OSENTISA
3.000.901,68

TRACTEBEL
14/01/2015
DEZEMBRO
4292
OSENTISA
403.174,20

LIQUIDAÇÃO FINANCEIRA ( mês de Janeiro)
TOTAL GERAL DAS OPERAÇÕES - COMPRAS
39.308.456,95

TOTAL GERAL DAS OPERAÇÕES - VENDAS
37.735.809,16

RESUMO DAS OPERAÇÕES - COMPRAS
RESUMO DAS OPERAÇÕES - VENDAS
COMPRAS - SCP
3.569.598,85

VENDAS - SCP
6.079.917,55

COMPRAS - OSTENSIVA
35.738.858,10

VENDAS - OSTENSIVA
31.655.891,61

POSIÇÃO PLANILHA - MARCIO DA BIO
DIFERENÇAS APURADAS
POSIÇÃO PLANILHA - MARCIO DA BIO
DIFERENÇAS APURADAS
COMPRAS - SCP
3.569.598,85

-

VENDAS - SCP
6.079.917,55

-

COMPRAS - OSTENSIVA
35.738.858,82

VENDAS - OSTENSIVA
31.655.891,61

-

TOTAL DAS OPERAÇÕES - VENDAS
39.308.457,67

0,72
-
TOTAL DAS OPERAÇÕES - VENDAS
37.735.809,16

-

BIO ENERGIAS COMERCIALIZADORA DE ENERGIA LTDA
CNPJ: 09.571.846/0001-56
SPED CONTRIBUIÇÕES PIS E COFINS
01/12/2014 A 31/12/2014
OPERAÇÕES DE SAÍDAS
OPERAÇÕES DE ENTRADAS
Fl. 9576
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
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24.
Assim sendo, apesar de ter ocorrido a omissão dos lançamentos contábeis da Notas
Fiscais emitidas em 01/2015 na ECD do ano-calendário de 2015, o valor total foi oferecido à
tributação em dezembro de 2014, conforme ECF acima colacionada.
25.
Portanto, entendo que deve ser mantida a exoneração da infração “RECEITAS NÃO
CONTABILIZADAS (AC-2014)”, e nego provimento ao Recurso de Ofício.
26.
Passo a análise do Recurso Voluntário.
27.
O Recurso Voluntário único é tempestivo, conforme despacho de fl. 9414, bem
assim preenchem os pressupostos de admissibilidade, nos termos do Decreto no 70.235/1972
(PAF), razão pela qual dele conheço.
28.
Cuida-se o feito de Autos de Infração para exigência de IRPJ e CSLL, referente aos
fatos geradores ocorridos nos anos-calendários de 2014 e 2015, tendo em vista a constatação das
seguintes infrações:
1. RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS (AC-2014), referentes a quatro notas fiscais
(NF 4.257, 4.258, 4.259 e 4.260) vinculadas a receita obtida no período de
apuração de dezembro de 2014 não contabilizadas na Escrituração Contábil
Digital (ECD) e não informadas na Escrituração Contábil Fiscal (ECF), que somadas
perfazem R$ 1.020.343,88 e não consideradas no resultado tributável, no ano-
calendário de 2014, nem no ano-calendário de 2015;
2. POSTERGAÇÃO DE RECEITAS (AC-2015), referentes a 16 notas fiscais (NF 4.795 a
4.804 e NF 4.807 a 4.812) emitidas em janeiro de 2016 que somadas perfazem
R$ 2.718.547,17 e são vinculadas a receita obtida no período de apuração de
dezembro de 2015; e,
3. CRIAÇÃO IRREGULAR DE SCP / OPÇÃO INDEVIDA PELO LUCRO PRESUMIDO (AC-
2014), pela prática de atos de planejamento tributário abusivo que, em
dezembro de 2014, originou “(...) no LALUR uma exclusão de aproximadamente
R$ 50 milhões do lucro líquido na apuração do lucro real. Essa exclusão foi
responsável pelo resultado negativo do AC de 2014 (prejuízo de R$ 3 milhões). A
exclusão refere-se a resultados apurados por SCP, que, por sua vez, foram
oferecidos à tributação pelo lucro presumido. (...)”.
29.
Cabe salientar que com relação a infração “RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS (AC-
2014)”, esta foi afastada pela DRJ/RJ (DRJ07) e mantido o afastamento neste voto.
30.
O débito ainda foi acrescido de multa de ofício qualificada com a representação
fiscal para fins penais, pois as condutas acima elencadas estariam tipificadas nos artigos 71 a 73 da
Lei no 4.502/1964, e artigos 1o e 2o da Lei no 8.137/1990 (dos crimes contra a ordem tributária). A
BIO ENERGIAS COMERCIALIZADORA LTDA. (contribuinte) e os responsabilizados solidariamente
teriam cometido condutas dolosas e tipificadas como crime contra a ordem tributária previstos no
artigo 1o e 2o da Lei no 8.137/1990, objeto do processo administrativo de Representação Fiscal
para Fins Penais no 10855.724591/2019-25.
31.
Ademais, houve a concomitância da aplicação da multa isolada à medida que as
“(...) três infrações acima descritas afetaram não apenas os resultados anuais, mas também os
mensais dos anos de 2014 e 2015, posto que os valores respectivos integraram as bases de cálculo
estimadas do IRPJ e da CSLL de vários meses. (...)” – v. cf. fls. 7393/7394. Bem como, em
Fl. 9577
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61
decorrência da desconsideração da aludida SCP, a integralidade das receitas foi para a BIO
ENERGIAS COMERCIALIZADORA LTDA., exigindo-se as multas isoladas de R$ 5.300.138,23 e R$
1.912.369,75 por falta de recolhimento de IRPJ e CSLL sobre base de cálculo estimada dos anos de
2014 e 2015.
32.
Bem assim, houve a atribuição da sujeição passiva solidária às seguintes pessoas:
a) dos administradores MÁRCIO FRANCISCO RAMOS – CPF 112.216.788-17 (sócio
administrador de 01/04/2013 a 14/09/2015) e ARMANDO VILELA DE ARAÚJO
JÚNIOR– CPF 261.878.528-26 (sócio administrador de 01/04/2013 até a presente
data) com a empresa pelos créditos tributários constituídos pela omissão de
receitas, postergação do reconhecimento de receitas e criação artificial de SCP,
mediante conduta culposa com infrações à lei e ao contrato social cometidas
com excesso de poderes, por força do artigo 135, inciso III, do CTN;
b) do administrador da MAGA, EDUARDO SÉRGIO SPALDING (sócio administrador
de 30/09/2013 até o encerramento), que também assinou o contrato que criou a
SCP, agindo com culpa e beneficiou-se dos resultados, recebendo dividendos da
BIO ENERGIAS por meio da MAGA, por força do artigo 124, inciso I, do CTN; e,
c) da BIOENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA – CNPJ 10.826.587/0001-46, sócia da
fiscalizada desde 30/06/2009, na medida em que os tributos foram
indevidamente reduzidos com a criação da SCP, os dividendos pagos pela BIO
ENERGIAS para a sua sócia BIOENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA. foram maiores,
enquadrando-se também no artigo 124, inciso I, do CTN.
33.
A DRJ/RJ (DRJ07) julgou parcialmente procedente as Impugnações, nos seguintes
termos:
i) por unanimidade, reduzir o valor exigido a título de IRPJ devido do ano-calendário
de 2014 de R$ 9.861.237,91 para R$ 9.606.151,95;
ii) por unanimidade, reduzir o valor exigido a título de CSLL devida do ano-
calendário de 2014 de R$ 3.170.137,53 para R$ 3.078.306,60;
iii) por unanimidade, manter o valor exigido a título de IRPJ devido do ano-
calendário de 2015 de R$ 634.023,55;
iv) por unanimidade, manter o valor exigido a título de CSLL devida do ano-
calendário de 2015 de R$ 236.888,47;
v) por maioria de votos, vencido o julgador José Eduardo Serra, manter a multa de
ofício em 150%;
vi) por unanimidade, manter as multas isoladas de R$ 5.300.138,23e R$
1.793.925,52 por falta de recolhimento de IRPJ e CSLL sobre bases de cálculo
estimadas;
vii) por maioria de votos, vencido o julgador José Eduardo Serra, manter a
atribuição de responsabilidade solidária de MÁRCIO FRANCISCO RAMOS e
ARMANDO VILELA DE ARAÚJO JÚNIOR;
Fl. 9578
DF CARF MF
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62
viii) por maioria de votos – vencido o julgador Alexandre Lugon Soares que
apresentou declaração de voto –, afastar a atribuição de responsabilidade solidária
de EDUARDO SÉRGIO SPALDING e BIO ENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA;
ix) por unanimidade, reconhecendo o lapso manifesto ocorrido, retificar o acórdão
107-006.219-9a Turma da DRJ07 de 08 de março de 2021, para incluir o recurso de
ofício nos termos do parágrafo abaixo.
34.
Em sede de Recurso Voluntário único de fls. 9336/9392, os Recorrentes MASSA
FALIDA DE BIO ENERGIAS COMERCIALIZADORA DE ENERGIA LTDA. (contribuinte), MARCIO
FRANCISCO RAMOS (responsável solidário) e ARMANDO VILELA DE ARAUJO JUNIOR (responsável
solidário), reiteram os argumentos trazidos nas Impugnações, alegando, em síntese, que:
i.
“Da impossibilidade de aplicação de responsabilidade tributária aos sócios
administradores Armando e Márcio (art. 135, III) por ausência de provas de
conduta dolosa” afirmam que:
“(...) Relativamente à inclusão dos Srs. Armando e Márcio, conforme o Termo de
Verificação Fiscal às fls. 7.380/7.396, a I. Fiscalização limitou-se a afirmar que
os administradores Marcio Francisco Ramos e Armando Vilela de Araújo Júnior
deveriam responder solidariamente com a empresa pelos créditos tributários,
figurando como sujeitos passivos responsáveis solidários em todos os autos de
infração (...)”;
“(...) A pessoa jurídica possui personalidade distinta dos seus sócios e
administradores, atuando autonomamente nas relações econômicas e jurídicas.
A obrigação tributária é relação obrigacional entre ente político (credor) e
particular (devedor), sendo o sujeito passivo o contribuinte ou o responsável,
conforme previsão legal expressa (...)”;
“(...) A responsabilidade do art. 135, III, requer dois elementos: Elemento
pessoal: sujeito que deu causa à infração, exercendo poder de decisão.
Elemento fático: conduta com excesso de poderes ou infração normativa (...)”;
“(...) Apenas quem praticou atos dolosos com excesso de poderes ou infração
legal pode ser responsabilizado. O simples fato de ser sócio e exercer gerência
não basta. Tampouco o fato de assinar contrato de SCP configura dolo (...)”;
“(...) A única prova apresentada foi a assinatura do contrato de SCP. Os demais
elementos alegados pela fiscalização são ilações retóricas, desprovidas de
materialidade para configurar evasão ou sonegação (...)”;
“(...) O agente fiscal deve comprovar a prática de infração legal ou contratual
pelo sócio. A ausência de dolo impede o enquadramento no art. 135, III, do CTN
(...)”;
“(...) Jurisprudência do CARF, a exemplo do processo 10510.720874/2013-11,
afastou a responsabilidade solidária de sócio administrador por ausência de
prova de prática de ato com excesso de poderes ou infração legal (...)”;
“(...) Os Srs. Armando e Márcio, ao assinarem o contrato da SCP, não agiram
com dolo, pois não havia receitas ou resultados concretos à época, apenas
Fl. 9579
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63
expectativas vinculadas a terceiros. Não podem ser responsabilizados por
projeções comerciais incertas (...)”;
“(...) Diante da ausência de conduta dolosa, é indevida a aplicação do art. 135,
III, do CTN aos sócios administradores, devendo ser reconhecida sua
ilegitimidade passiva e declarada a nulidade da autuação em relação a eles
(...)”;
ii.
“DA APURAÇÃO DECORRENTE DA POSTERGAÇÃO DE RECEITAS (ITEM II-B)”,
afirmam que:
“(...) A autoridade fiscal, durante a fiscalização, acolheu a justificativa de que,
no mercado de comercialização de energia, notas emitidas em um mês podem
se referir a fornecimentos do mês anterior e, por isso, são contabilizadas como
provisão de energia no mês do fornecimento (...)”;
“(...) Apesar disso, foi apontado que, especificamente para as notas emitidas em
janeiro de 2016, relativas a fornecimentos realizados em dezembro de 2015,
essa prática de provisão não foi observada, o que levou à conclusão de que a
receita de R$ 2.718.547,17 foi auferida em 12/2015 e não reconhecida no ano
de competência, sendo oferecida à tributação apenas em 2016 (...)”;
“(...) Tal constatação deu origem ao lançamento de IRPJ/CSLL relativo ao ano-
calendário de 2015, com aplicação de multa isolada de 50%, referente às
estimativas mensais apuradas em dezembro de 2015, em virtude da infração
(...)”;
“(...) A fiscalização reconheceu que a prática usual da empresa era emitir notas
no mês subsequente e contabilizar as receitas como provisão de energia no mês
da ocorrência, mas apontou que esse procedimento foi alterado no final de
2015 (...) Em razão dessa alteração, as notas fiscais emitidas em janeiro de
2016 não foram provisionadas em dezembro de 2015, o que motivou o
lançamento da autuação (...)”;
“(...) O julgamento da DRJ concluiu que as notas fiscais foram devidamente
emitidas e as receitas foram contabilizadas em 01/2016, mas entendeu como
correto o lançamento, sob o argumento de que não houve recolhimento de IRPJ
e CSLL em 2016 em razão de resultados negativos (...)”;
“(...) o procedimento foi alterado no final de 2015, passando-se a contabilizar as
receitas com base na data de emissão das notas fiscais, o que justifica o
reconhecimento da receita apenas em janeiro de 2016 (...)”;
“(...) a exigência de tributo decorrente de postergação de receita só pode
ocorrer quando demonstrada diferença de efeitos entre o ano em que a receita
deveria ter sido reconhecida e o ano efetivo do reconhecimento (...)”;
“(...) a fiscalização não realizou a obrigatória verificação do efeito de tributação
sobre a receita postergada no ano de seu efetivo reconhecimento (2016), o que
invalida o lançamento por falha na quantificação da hipótese de incidência
tributária (...)”;
Fl. 9580
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“(...) Invocam o art. 285 do Decreto 9.580/2018 e o Parecer Normativo CST no
02/1996, os quais determinam que o lançamento por postergação deve
considerar o valor líquido do tributo após compensações, e que apenas a
diferença negativa de imposto ou contribuição deve ser exigida (...)”;
“(...) Trazem diversos precedentes do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais (CARF) que anulam lançamentos por postergação quando não
demonstrado o efetivo prejuízo ao erário (...)”;
“(...) requerem o cancelamento integral da exigência sob o fundamento de
ausência de demonstração de prejuízo fiscal e de verificação do efeito tributário
no ano de reconhecimento da receita (...)”;
iii.
“DA VALIDADE E HIGIDEZ DA SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO
FIRMADA ENTRE BIO ENERGIAS E MAGA – (ITEM II-C )”, afirmam que:
“(...) Na visão do I. Agente Autuante, a exclusão fiscal feita na apuração do
lucro real do ano-calendário de 2014, no valor aproximado de R$ 50 milhões,
feita a título de resultado apurado em Sociedade em Conta de Participação
firmada em 25.02.2013 (SCP BIO ENERGIAS) com a empresa MAGA
COMERCIALIZADORA DE ENERGIA (baixada em 2017), e sua tributação nesta
sociedade contratual pelo regime de lucro presumido, não seria válida por conta
dos seguintes motivos (...)”;
“(...) Quanto à validade do contrato da SCP: O contrato foi assinado por
Armando Vilela de Araújo Júnior e Márcio Francisco Ramos pela BIO ENERGIAS
e por Eduardo Sérgio Spalding pela MAGA; Armando e Márcio tornaram-se
sócios da BIO ENERGIAS apenas em 01.04.2013, conforme a quinta alteração de
contrato social registrada na JUCESP sob no 121.211/13-7; Eduardo tornou-se
administrador da MAGA somente em 30.09.2013, conforme a primeira
alteração de contrato social registrada na JUCESP sob no 381.675/13-0 (...)”;
“(...) apesar da alegação de vício de representação, a alteração contratual foi
registrada em 01.04.2013, com data do documento de 25.02.2013, em
consonância com a celebração da SCP (...)”;
“(...) Houve ratificação tácita da manifestação de vontade do contrato de SCP
(...) A inexistência de exigência legal de que instrumentos particulares de SCP
sejam registrados em cartório ou possuam reconhecimento de firma (...)”;
“(...) A existência de duas versões do instrumento de SCP não desnatura o
acordo de vontades firmado entre as partes (...) A SCP obteve em junho de 2015
seu cadastro de CNPJ junto à RFB, com aceitação do instrumento de
constituição (...)”;
“(...) A alegação do I. Julgador de que a apresentação de duas versões do
contrato comprovaria a invalidade da SCP é totalmente equivocada (...) A
divisão de resultado da SCP ficou balizada em 80% para a BIO ENERGIAS e 20%
para a MAGA, conforme petição protocolizada em 16.08.2019 (...)”;
“(...) Não havia à época dos fatos a exigência de registro em cartório, sendo que
a RFB aceitou o contrato e concedeu o CNPJ à SCP (...)”;
Fl. 9581
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“(...) A tentativa do Fisco é de criação de requisito inexistente à época para
inviabilizar a operação da BIO ENERGIAS e exigir-lhe valores indevidos (...)”;
“(...) A acusação se baseia em formalismo sem substância concreta, em
desconexas insinuações sem provas consistentes de dolo ou fraude (...)”;
iv.
“DO FUNCIONAMENTO DO SEGUIMENTO DE COMERCIALIZAÇÃO DE ENERGIA
NO ÂMBITO DO MERCADO LIVRE”, afirmam que:
“(...) O Mercado Livre de Energia é um ambiente competitivo de negociação de
energia elétrica em que os participantes podem negociar livremente todas as
condições comerciais como fornecedor, preço, quantidade de energia
contratada, período de suprimento, pagamento, entre outras. Trata-se de
ambiente de negociação no qual consumidores “livres” podem comprar energia
alternativamente ao suprimento da concessionária local (...)”;
“(...) Nesse ambiente, o consumidor negocia o preço da sua energia
diretamente com os agentes geradores e comercializadores. O cliente livre pode
escolher seu fornecedor de energia, existindo também a realização de
transações entre os demais agentes da cadeia de energia, inclusive entre
comercializadoras ou de forma inversa, em caso de excedente de energia
adquirida (...)”;
“(...) O mercado de energia no Brasil está dividido em ACR (Ambiente de
Contratação Regulada), dos consumidores cativos, e ACL (Ambiente de
Contratação Livre), dos consumidores livres. Os consumidores livres compram
energia diretamente dos geradores ou comercializadores por meio de contratos
bilaterais com condições livremente negociadas (...)”;
“(...) Cada unidade consumidora paga uma fatura referente ao serviço de
distribuição para a concessionária local (tarifa regulada) e uma ou mais faturas
referentes à compra da energia (preço negociado de contrato). A energia é uma
mercadoria cujo preço possui alta volatilidade, acarretando riscos financeiros
aos envolvidos, principalmente em razão de fatores climatológicos (...)”;
“(...) Os contratos de compra e venda de energia são obrigatoriamente
registrados na CCEE (Câmara de Comercialização de Energia Elétrica),
instituição pública de direito privado, sem fins lucrativos, regulada pela ANEEL
(...)”;
“(...) A CCEE é responsável pelo registro, monitoramento e liquidação de todos
os contratos, bem como pela medição de toda a energia gerada e consumida no
Sistema Interligado Nacional. Ela contabiliza as operações de compra e venda,
apura diferenças entre montantes contratados e efetivamente movimentados,
registra os contratos e mede os montantes físicos movimentados (...)”;
“(...) Os Agentes da CCEE dividem-se nas Categorias de Geração, Distribuição,
Comercialização, Consumidores Livres e Especiais. Os comercializadores, mesmo
Fl. 9582
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sem usinas próprias, são os principais vendedores de energia, adquirindo
energia de diferentes agentes por contratos bilaterais (...)”;
“(...) Esses comercializadores objetivam a gestão de riscos de volume e valor no
ACL. São altamente fiscalizados, principalmente pela ANEEL, sendo suas normas
regidas pela Resolução Normativa no 678/2015, que exige capital social mínimo
de R$ 1.000.000,00 (...)”;
“(...) A contabilização corresponde à totalização de pagamentos e recebimentos
por agente no mercado de curto prazo, envolvendo agregação de dados de
medição e cálculo de diferença entre montantes medidos e contratados. O PLD
(Preço de Liquidação das Diferenças) é o valor de referência para a liquidação
de energia não contratada (...)”;
“(...) A liquidação financeira na CCEE ocorre de forma multilateral, sem
indicação de parte e contraparte. Agentes credores recebem de todos os
devedores e vice-versa. A liquidação é mensal, viabilizada por instituição
financeira autorizada, sem emissão de notas fiscais pela CCEE (...)”;
“(...) Nos termos da Resolução Normativa no 531/2012 da ANEEL, a cada ciclo
de contabilização e liquidação financeira do MCP (Mercado de Curto Prazo), a
CCEE calcula o valor da garantia financeira a ser aportada pelos agentes, com
base nas exposições financeiras negativas apuradas (...)”;
“(...) Essa garantia pode ser constituída por moeda corrente, títulos públicos
federais, carta de fiança, quotas de fundos de investimento extramercado, ou
outros ativos aceitos pelo agente de custódia (...)”;
“(...) A ausência de aporte das garantias financeiras acarreta ajuste nos
contratos de venda, multa de 2% sobre o valor não aportado e possibilidade de
desligamento do agente, conforme Resolução Normativa ANEEL no 545/2013
(...)”;
“(...) A volatilidade do mercado de energia e os riscos de liquidações financeiras
no curto prazo evidenciam a necessidade de os agentes encontrarem parceiros
comerciais aptos a prestar garantias financeiras, como no caso da Bio Energias
e a MAGA COMERCIALIZADORA DE ENERGIA LTDA (...)”;
v.
“DA CONCRETUDE JURÍDICO EMPRESARIAL DA MAGA COMERCIALIZADORA”,
afirmam que:
“(...) Apesar de não ter sido apontado pela fiscalização como motivo para a
descaracterização da SCP, importante destacar que a sócia participante (MAGA
COMERCIALIZADORA DE ENERGIA) está longe do afamado rótulo de sociedade
efêmera, tendo em vista sua constituição no início do ano de 2012 (06.02.2012)
e seu desfazimento somente no final de 2017 (30.09.2017), ou seja, referida
empresa manteve-se operante por mais de 5 anos, conforme atesta sua ficha
Fl. 9583
DF CARF MF
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cadastral completa obtida perante a Junta Comercial de SP (Doc. 10 da
Impugnação) (...)”;
“(...) É verdade que ela passou a ser de titularidade dos parceiros comerciais da
empresa autuada (Noakes Ltd – CNPJ 15.132.666/0001-70 e Ownard Ltda –
CNPJ 15.109.422/0001-77) estabelecidos no exterior para fins de SCP a partir de
25.02.2013, mas ainda assim, foram mais de quatro anos vinculados à
consecução de seu objeto social (...)”;
“(...) Esta sociedade foi adquirida por parceiros comerciais estrangeiros da Bio
Energia Comercializadora de Energia LTDA, apenas para fins e consecução da
“SCP BIO ENERGIAS”, ou seja, a grosso modo, caracterizou-se como uma
sociedade de propósito específico (SPE), não havendo qualquer irregularidade
em tal intenção e uso (...)”;
“(...) Diferente da desconexa insinuação feita pela autoridade fiscal e acatada
pelo v. acórdão recorrido, não existe qualquer exigência legal de que
instrumentos particulares, o que inclui contratos de sociedades em conta de
participação (sociedade meramente contratual), sejam registrados em cartório
ou tenham que possuir reconhecimento de firma de seus signatários (...)”;
“(...) O fato de ter sido apresentado na fase fiscalizatória duas versões do
instrumento de SCP, apontando percentuais de distribuição de resultados
distintos, apesar de caracterizar um aparente descontrole administrativo
interno na gestão de documentos, não tem o condão de desnaturar o acordo de
vontades firmado entre a Bio Energias Comercializadora de Energia LTDA. e a
empresa MAGA COMERCIALIZADORA DE ENERGIA ELÉTRICA (...)”;
“(...) Tanto é verdade que a SCP BIO ENERGIAS obteve, em junho de 2015, em
atendimento ao comando da IN RFB no 1.470/2014, seu cadastro de CNPJ junto
à RFB. Para fins de sua obtenção, a autuada teve que apresentar o mencionado
instrumento de SCP, ora controvertido, o qual foi devidamente aceito e
arquivado junto a este órgão (...)”;
“(...) Portanto, totalmente equivocada a alegação do I. Julgador, no v. acórdão
ora recorrido, de que “a apresentação na fase fiscalizatória de duas versões do
instrumento de SCP, apontando percentuais de distribuição de resultados
distintos, é prova cabal de que não existiu acordo de vontades entre as partes”
(...)”;
“(...) O fato de o capital social integralizado ter sido baixo durante a existência
empresarial da Maga e ter havido poucas movimentações financeiras nos anos
de 2013 e 2014, pode até causar estranheza em um primeiro momento, mas
analisando sua composição societária verifica-se que a mesma era formada por
sociedades estrangeiras (Noakes Ltd e Orward Ltd), cuja intenção era de forma
própria ou por meio de terceiros por ela indicados prestar eventuais garantias
que se fizessem necessárias ao registro dos contratos de comercialização de
energia firmados pela Bio Energias Comercializadora de Energia LTDA. e objeto
da SCP (...)”;
Fl. 9584
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
68
“(...) A MAGA teve o papel de aperfeiçoar um elo em território nacional entre a
empresa autuada e seus parceiros comerciais estabelecidos no exterior, que não
tinham intenção de participar diretamente de todas as suas atividades
comerciais como sócios tabulados no contrato social, predispondo-se tão
somente a disponibilizar eventuais garantias ou intermediá-las quando
necessárias à melhor consecução do instrumento da SCP firmado (...)”;
“(...) A MAGA caracterizou-se do ponto de vista operacional como um veículo de
representação no país de investidor estrangeiro, para, caso fosse necessário,
prestar auxílio financeiro, por meio da prestação ou intermediação de garantias
em favor da empresa autuada, visando a devida concretização dos contratos de
compra e venda de energia objeto do acordo de vontades firmado em
25.02.2013 (...)”;
“(...) A janela de oportunidade para os investidores personificados pela MAGA
era participar de um risco em potencial e, em contrapartida, receber frutos das
operações por eles garantidas no compromisso firmado com a Bio Energias
Comercializadora de Energia LTDA. Se ao final da SCP o socorro financeiro não
se fizesse necessário, ainda assim faria jus aos percentuais pactuados, tendo em
vista seu papel de potencial garantidor privado (...)”;
“(...) Tal configuração é muito usual no mercado de comercialização de energia,
em face dos grandes valores transacionados, suas constantes oscilações e os
demasiados custos para obtenção de garantias financeiras diretamente junto a
instituições de primeira linha do sistema financeiro nacional (...)”;
“(...) Trata-se de raciocínio relativamente semelhante ao explorado pelo
segmento de seguros, no qual o equivalente ao prêmio é a participação no
resultado dos contratos passíveis de cobertura de garantia pelo “parceiro
garantidor” (...)”;
“(...) Consideradas as questões levantadas neste tópico, resta claro o motivo
pelo qual a MAGA não possuía funcionários. Inclusive, cabe ressaltar o
esclarecimento prestado por seu antigo administrador às fls. 7.246 e 7.247, no
sentido de que eventuais despesas administrativas (aluguel, IPTU, etc) eram
custeadas pela empresa autuada para posterior abatimento dos dividendos que
lhes fossem devidos no âmbito da SCP, o que denota sua função de veículo por
parte dos seus parceiros comerciais estrangeiros (...)”;
“(...) Apesar de a MAGA não ter aportado diretamente valores na SCP, no final
de 2014, parte substancial dos dividendos a que já faria jus foram mantidos na
sociedade, exatamente para dar lastro às operações ainda em curso (...)”;
“(...) Tais valores lhes foram repassados somente a partir de abril de 2015 em
várias parcelas (Doc. 11 da Impugnação), conforme comprovam apontamentos
contábeis e financeiros da SCP (...)”;
“(...) A sociedade firmada teve começo, meio e fim, da exata forma prevista em
seu instrumento de constituição, exercendo com plenitude seu desiderato
contratual (...)”;
Fl. 9585
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
69
“(...) Assim, ao apontar que a MAGA não teria prestado qualquer apoio
financeiro à consecução do objeto social da SCP, tal acusação mostra-se
inverídica, já que abriu mão do recebimento imediato de valores que lhes
pertenciam, em prol de um objetivo maior, qual seja honrar o compromisso por
ela pactuado quando da constituição da SCP BIO ENERGIAS em 25.02.2013
(...)”;
vi.
“DAS LEGÍTIMAS RAZÕES PARA A CRIAÇÃO DA SCP APRESENTADA NA FASE
INVESTIGATIVA”, afirmam que:
“(...) Segundo a autoridade lançadora e o v. acórdão recorrido, não teria sido
possível identificar, no contrato social da SCP BIO ENERGIAS, a real intenção da
Bio Energias Comercializadora de Energia LTDA. em firmar sociedade com a
empresa MAGA, considerando que seus investimentos na operação eram
inexistentes e sua participação restrita (...)”;
“(...) Tal entendimento, além de extrapolar os limites da discricionariedade
administrativa, ignora por completo a complexidade das operações realizadas
no segmento de comercialização de energia e a própria natureza da SCP
firmada (...)”;
“(...) Conforme exaustivamente esclarecido, os contratos de comercialização de
energia, para serem devidamente registrados na CCEE, dependem da
apresentação de garantias financeiras pela empresa vendedora (...)”;
“(...) A obtenção de tais garantias junto ao sistema financeiro nacional não é
tarefa simples, pois exige altos custos e extensa burocracia, razão pela qual os
agentes do mercado buscam, quando possível, investidores que possam prestar
garantias próprias ou intermediar sua prestação (...)”;
“(...) Esse foi exatamente o papel atribuído à empresa MAGA na constituição da
SCP: representar os investidores estrangeiros interessados em participar dos
resultados das operações de comercialização da Bio Energias Comercializadora
de Energia LTDA., mediante a assunção do risco de eventual inadimplemento
por parte de seus clientes (...)”;
“(...) A formação da SCP permitiu à empresa autuada estruturar melhor seus
projetos, atrair capital e viabilizar operações com menor custo financeiro e
maior agilidade (...)”;
“(...) Esse modelo, inclusive, é bastante comum no setor, conforme demonstram
documentos acostados aos autos e depoimentos de testemunhas colhidos no
âmbito da investigação (...)”;
“(...) A criação da SCP teve, portanto, finalidade legítima e plenamente
justificada, conforme previsto no art. 991 e seguintes do Código Civil (...)”;
“(...) A desconsideração de sua existência, com base apenas em suposições e
juízos de valor, ofende o princípio da legalidade e desrespeita a autonomia
privada das partes contratantes (...)”;
vii.
“DA ALEGAÇÃO DE PRÉVIA ALOCAÇÃO DOS CONTRATOS OBJETO DA SCP COM
BASE EM SUA RENTABILIDADE”, afirmam que:
Fl. 9586
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
70
“(...) O v. acórdão recorrido confirmou a tese da fiscalização de que os contratos
de comercialização de energia celebrados com os clientes TIM e FCA teriam
sido, desde o início, direcionados à SCP com a MAGA, por se tratarem dos
contratos “mais lucrativos” (...)”;
“(...) Tal entendimento se baseia em premissas equivocadas e na indevida
valoração subjetiva de cláusulas contratuais, sem qualquer elemento concreto
que comprove a alegada simulação ou direcionamento prévio das operações
(...)”;
“(...) Conforme demonstrado pela autuada, os contratos com TIM e FCA, à
época da assinatura da SCP, já estavam em fase avançada de negociação, e seu
direcionamento à SCP deu-se por conveniência operacional e estratégia de
negócios, sobretudo em razão da necessidade de garantias para viabilizar os
registros junto à CCEE (...)”;
“(...) A decisão por incluir referidos contratos no escopo da SCP foi legítima,
empresarialmente justificada e plenamente respaldada na autonomia da
vontade dos contratantes (...)”;
“(...) Ainda que tais contratos tenham gerado maior rentabilidade à sociedade,
tal fato não implica, por si só, em irregularidade ou direcionamento com intuito
de burlar o Fisco, sendo absolutamente comum que investidores busquem
parcerias com base em operações promissoras (...)”;
“(...) Ressalte-se que a rentabilidade efetiva dos contratos não era totalmente
previsível no momento de sua celebração, dada a oscilação natural do mercado
de energia, o que reforça a tese de que não houve direcionamento prévio ou
manipulação (...)”;
“(...) A imputação de vício à SCP com base na rentabilidade posterior dos
contratos representa tentativa de deslegitimar operação lícita com fundamento
exclusivamente em suposições, o que contraria a legalidade e a presunção de
boa-fé dos contribuintes (...)”;
viii.
“DO RESPEITO A LIVRE INICIATIVA DA EMPRESA AUTUADA PARA A
CONSECUÇÃO DE SUAS ATIVIDADES EMPRESARIAIS”, afirmam que:
“(...) A autoridade fiscal e o v. acórdão recorrido, ao desconsiderarem a
constituição da SCP firmada entre a Recorrente e a empresa MAGA, e a
alocação dos contratos de comercialização de energia, acabaram por violar
frontalmente a liberdade de organização empresarial garantida pela
Constituição Federal (...)”;
“(...) A Carta Magna assegura, em seu art. 170, a liberdade de iniciativa como
um dos fundamentos da ordem econômica, cabendo ao Estado apenas a função
de regular, e não de intervir ou invalidar escolhas legítimas dos contribuintes
que atuam de boa-fé (...)”;
“(...) Não cabe à fiscalização ou ao julgador administrativo substituir o juízo
empresarial pelas partes envolvidas na constituição da SCP e na condução das
Fl. 9587
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
71
atividades empresariais, salvo diante de prova inequívoca de fraude, simulação
ou abuso, o que não se verificou no presente caso (...)”;
“(...) A constituição da SCP com a MAGA, bem como a escolha dos contratos a
ela vinculados, foram decisões tomadas no exercício regular da autonomia
privada, fundadas em critérios técnicos, econômicos e operacionais próprios da
atividade de comercialização de energia (...)”;
“(...) A desconsideração das escolhas empresariais legítimas e válidas, com base
em presunções e valorações subjetivas, representa indevida intervenção estatal
na atividade econômica, em flagrante desrespeito ao princípio da legalidade e
da livre iniciativa (...)”;
“(...) A Recorrente atuou nos limites da legalidade, observando os preceitos
normativos aplicáveis e promovendo a formalização de seus atos perante os
órgãos competentes, não se podendo, com base em ilações, imputar-lhe desvio
de finalidade ou simulação (...)”;
“(...) A prevalência da liberdade de iniciativa e da autonomia contratual deve
ser assegurada como garantia fundamental do contribuinte, cabendo ao Fisco o
ônus da prova quanto à ocorrência de infrações ou vícios que autorizem
qualquer medida desconstituinte, o que não restou demonstrado nos autos
(...)”;
ix.
“DA IMPROCEDÊNCIA DA MULTA QUALIFICADA DE 150%”, afirmam que:
“(...) no caso concreto, não se encontram presentes os elementos
caracterizadores do dolo, fraude ou simulação exigidos pelo art. 44, §1o, da Lei
no 9.430/96, bem como pelos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64 (...)”;
“(...) a penalidade aplicada pela autoridade fiscal constitui sanção grave, de
caráter excepcional, cuja exigência deve observar critérios rigorosos e estar
fundamentada em provas inequívocas da prática de conduta dolosa, o que não
ocorreu (...)”;
“(...) a jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais é pacífica
no sentido de que a aplicação da multa qualificada demanda a demonstração
do evidente intuito de fraude por parte do sujeito passivo, conforme Súmula
CARF no 14 (...)”;
“(...) a aplicação da penalidade agravada somente seria admissível em
hipóteses específicas, como as previstas nos dispositivos mencionados, sendo
certo que a simples existência de SCP ou a adoção do Lucro Presumido, por si
sós, não configuram conduta fraudulenta (...)”;
“(...) todas as operações foram registradas contabilmente e realizadas com
respaldo contratual, dentro da legalidade e sem ocultação de fatos à
fiscalização, afastando-se, assim, qualquer hipótese de má-fé ou dissimulação
(...)”;
“(...) não se pode presumir a ocorrência de dolo ou fraude com base na
divergência de interpretação entre contribuinte e Fisco quanto à legalidade de
atos societários e ao enquadramento no regime tributário (...)”;
Fl. 9588
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
72
“(...) a penalidade qualificada não pode ser aplicada como forma de punir o
planejamento tributário adotado, ainda que este venha a ser desconsiderado,
sendo necessária a comprovação de desvio de finalidade ou intuito doloso, o
que não se verificou no presente caso (...)”;
x.
“DA INAPLICABILIDADE DAS MULTAS ISOLADAS DE IRPJ E CSSL POR
FALTA/INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS”,
afirmam que:
“(...) a jurisprudência do Egrégio CARF, de forma reiterada e pacífica, já firmou
entendimento no sentido de que a multa isolada de 50% não é cabível quando,
no ajuste anual do IRPJ e da CSLL, apurado com base no lucro real, há saldo de
tributo a pagar superior ao total das estimativas mensais, ou quando a
totalidade do tributo devido já se encontra quitada (...)”;
“(...) a exigência das multas isoladas em questão mostra-se indevida na
hipótese de lançamento por homologação, por inexistir inadimplemento das
estimativas e sim mera divergência entre os valores recolhidos ao longo do ano-
calendário e o montante apurado no ajuste anual (...)”;
“(...) nos termos da jurisprudência do CARF e dos princípios constitucionais do
não confisco, da legalidade e da razoabilidade, as multas isoladas de 50% não
podem ser exigidas quando há o pagamento integral do tributo apurado no
ajuste anual, sendo incabível punir o contribuinte que não incorreu em omissão
de receita ou qualquer conduta fraudulenta (...)”;
“(...) requereu o cancelamento das exigências de multa isolada de IRPJ e CSLL,
por ausência de respaldo legal e por contrariar entendimento consolidado do
CARF (...)”;
35.
Ademais disso, houve a juntada aos autos da sentença de fls. 9403/9408, que
decretou a falência da contribuinte, bem assim da decisão de fls. 9409/9413, que determinou ao
administrador judicial que promovesse o cumprimento das obrigações que lhe foram atribuídas.
36.
Ab initio, importante esclarecer que nos termos do disposto no Decreto no
70.235/1972 (PAF), a impugnação e o recurso tempestivamente apresentados contra o auto de
infração suspendem a exigibilidade do crédito tributário até o término do processo administrativo
fiscal. Assim sendo, não é necessário o requerimento de nova suspensão do feito, vez que o
processo já encontra-se suspenso pela interposição tempestiva do Recurso Voluntário.
DAS RESPONSABILIDADES SOLIDÁRIAS – ARTIGO 135, INCISO III, DO CTN
37.
O artigo 135, inciso III, do CTN, determina que são pessoalmente responsáveis pelos
créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de
poder ou infração de lei, contrato social ou estatutos, os diretores, gerentes ou representantes de
pessoas jurídicas de direito privado, in verbis:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias
resultantes de atos praticados com excesso de podêres ou infração de lei, contrato social ou
estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
Fl. 9589
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
73
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
38.
Assim, para a caracterização da responsabilidade solidária fundamentada na norma
supramencionada, é preciso a demonstração inequívoca e individualizada da conduta do diretor,
gerente ou representante, que agiu com excesso de poder ou infração a lei, contrato social ou
estatutos.
39.
Desta forma, não admite-se a responsabilização genérica pela simples função de
gestão que exerce na empresa, sendo exigido da Autoridade Fiscal que aponte e prove a conduta
dolosa pessoal de cada administrador.
40.
Em outras palavras, não há que se falar em sujeição passiva solidária apenas por ser
sócio administrador de uma empresa. Há que se apontar o ato ultra vires societatis ou a infração a
lei praticado por ele, para que possa responder nos termos do artigo 135, inciso III, do CTN.
41.
Da leitura do trecho do “Relatório Fiscal” de fls. 7380/7396 abaixo transcrito, não
há descrição de nenhum ato praticado pelos responsáveis com excesso de poder ou contrário à lei,
senão vejamos – v. cf. fls. 7395/7394:

42.
Com efeito, restou evidenciado que a Autoridade Fiscal não indicou de forma
pormenorizada e individual a conduta adotada pelos sócios MÁRCIO FRANCISCO RAMOS e
ARMANDO VILELA DE ARAÚJO JÚNIOR, mas tão somente condutas culposas, que não ensejam a
sujeição passiva solidária.
Fl. 9590
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
74
43.
Outrossim, o simples fato de ser sócio administrador da empresa não pode levar, de
per si, à conclusão de que as infrações tenham sido resultado de atos por eles praticados, vez que
não foi revelado nos autos.
44.
Ademais disso, a falta ou a inadequação na declaração e no pagamento de impostos
pode oferecer vantagens tanto aos sócios, na partilha de lucros e dividendos, quanto à própria
empresa, que tem a possibilidade de incorporar o valor não pago ao seu capital social.
45.
De outro lado, sem dúvida, quando existem dois ou mais representantes que atuam
como administradores da empresa, como no caso em apreço, a Autoridade Tributária deve ter um
cuidado maior ao identificar a conduta de cada um, apresentando de forma clara qual ato
infracional resultou na aplicação da norma legal. Embora possam ter agido em conjunto, isso não
implica que em todos os atos tenham realmente feito isto.
46.
Ora, se ambos os sócios poderiam exercer a administração da sociedade no ano de
2014, de forma conjunta ou separadamente, caberia a fiscalização a individualização da conduta
do sócio administrator que agiu com excesso de poder ou infração a lei, contrato social ou
estatutos. Contudo, não foi o que ocorreu no caso dos autos.
47.
Assim sendo, como trata-se de uma responsabilidade pessoal e subjetiva, é
necessário comprovar a intenção dolosa e não culposa do responsável pelo ilícito tributário,
reunindo atos, fatos e provas concretas, em vez de uma acusação genérica que coloca o
representante, gerente ou diretor como parte passiva do lançamento, tão somente por essa
qualidade.
48.
Nesse sentido, confira-se alguns precedentes deste egrégio CARF:
RESPONSABILIDADE. SÓCIO ADMINISTRADOR. DEMONSTRAÇÃO ESPECÍFICA DA CONDUTA.
AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO E COMPROVAÇÃO DAS HIPÓTESES DO ART. 135 CTN.
IMPROCEDÊNCIA.
A responsabilização do sócio administrador é prerrogativa excepcional da Administração
Tributária, que demanda conjunto probatório robusto, preciso e individualizado da conduta
infracional para permitir a transposição da personalidade jurídica do contribuinte, penetrando na
esfera patrimonial de seu gestor e titular. A mera constatação da função de administração em
instrumento societário e a simples argumentação, genérica e abstrata, de que as práticas das
empresas dependem de atos de gestão de pessoas naturais, não é capaz de atribuir
responsabilidade ao sócio administrador. (Acórdão no 1402-002.958. 1a Seção de Julgamento / 4a
Câmara / 2a Turma Ordinária. Sessão do dia 13 de março de 2018)

RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA PESSOAL DOS DIRETORES, GERENTES OU REPRESENTANTES DAS
PESSOAS JURÍDICAS.
A simples qualificação de sócio, por si só, é insuficiente para atribuição de responsabilidade pessoal.
A responsabilidade tributária pessoal tem como requisitos básicos a necessidade de que o sujeito
tenha praticado atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. A
expressão infração à lei diz respeito à lei comercial ou civil e não à lei tributária. Os diretores,
gerentes de pessoas jurídicas de direito privado somente devem ser considerados pessoalmente
responsáveis pelos créditos resultantes de atos praticados fora dos limites de suas respectivas
competências, isto é, quando manifestamente excedem os limites da sua função e praticam atos não
abrangidos pelas finalidades da empresa. Não restando comprovado que os atos de administração
Fl. 9591
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
75
foram praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, deve-se
afastar a responsabilidade tributária pessoal. (Acórdão no 2201-005.559. 2a Seção de Julgamento /
2a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão do dia 08 de outubro de 2019)

RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA PASSIVA. ART. 135, INCISO III, DO CTN.
A responsabilidade do art. 135 do CTN deve ser atribuída aos sócios-administradores, sócios de
fato e mandatários da sociedade, se restar comprovado que tais pessoas exorbitaram as suas
atribuições estatutárias ou limites legais, e que dos atos assim praticados tenham resultado
obrigações tributárias. Inexistindo referida comprovação, não há que se atribuir a
responsabilidade solidária. (Acórdão no 9303-011.196. CSRF / 3a Turma. Sessão do dia 09 de
fevereiro de 2021)
49.
Portanto, também afasto a aplicação da responsabilidade solidária do artigo 135,
inciso III, do CTN, aos senhores MÁRCIO FRANCISCO RAMOS e ARMANDO VILELA DE ARAÚJO
JÚNIOR, em virtude da insuficiência argumentativa e probatória.
DA MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA
50.
A contribuinte afirmou, em síntese, que:
“(...) no caso concreto, não se encontram presentes os elementos caracterizadores
do dolo, fraude ou simulação exigidos pelo art. 44, §1o, da Lei no 9.430/96, bem
como pelos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64 (...)”;
“(...) a penalidade aplicada pela autoridade fiscal constitui sanção grave, de caráter
excepcional, cuja exigência deve observar critérios rigorosos e estar fundamentada
em provas inequívocas da prática de conduta dolosa, o que não ocorreu (...)”;
“(...) a jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais é pacífica no
sentido de que a aplicação da multa qualificada demanda a demonstração do
evidente intuito de fraude por parte do sujeito passivo, conforme Súmula CARF no 14
(...)”;
“(...) a aplicação da penalidade agravada somente seria admissível em hipóteses
específicas, como as previstas nos dispositivos mencionados, sendo certo que a
simples existência de SCP ou a adoção do Lucro Presumido, por si sós, não
configuram conduta fraudulenta (...)”;
“(...) todas as operações foram registradas contabilmente e realizadas com respaldo
contratual, dentro da legalidade e sem ocultação de fatos à fiscalização, afastando-
se, assim, qualquer hipótese de má-fé ou dissimulação (...)”;
“(...) não se pode presumir a ocorrência de dolo ou fraude com base na divergência
de interpretação entre contribuinte e Fisco quanto à legalidade de atos societários e
ao enquadramento no regime tributário (...)”;
“(...) a penalidade qualificada não pode ser aplicada como forma de punir o
planejamento tributário adotado, ainda que este venha a ser desconsiderado, sendo
necessária a comprovação de desvio de finalidade ou intuito doloso, o que não se
verificou no presente caso (...)”.
Fl. 9592
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
76
51.
Em resumo, entendeu a Recorrente que não cometeu fraude, simulação ou conluio,
nos termos da legislação, vez que tratam-se de hipóteses taxativas que, de acordo com a doutrina
e jurisprudência citadas, somente em casos específicos autorizariam a qualificação da multa.
52.
De outro lado, de acordo com o “Relatório Fiscal” de fls. 7395/7396 “(...) A pessoa
jurídica cometeu três infrações que reduziram o seu lucro e os tributos sobre ele incidentes. Deixou
de contabilizar receitas e oferecê-las à tributação, bem como postergou o reconhecimento de
receitas, deixando de tributá-las no período em que efetivamente auferidas. Além disso, criou
artificialmente, de maneira simulada, uma SCP com a finalidade exclusiva de reduzir a carga
tributária (...)”, concluindo que “(...) Os atos praticados pelo sujeito passivo impediram o
conhecimento do fato gerador da obrigação tributária principal e modificaram suas características,
resultando na redução do montante do tributo devido. A conduta dolosa, em tese, está tipificada
como crime tributário, previsto nos artigos 71, 72 e 73, da Lei n' 4.502/64, ensejando, desta forma,
a aplicação da multa qualificada de 150% (centro e cinquenta por cento), nos termos do artigo 44,
inciso I, e § 1o, da Lei 9.430/96 com a redação dada pelo artigo 14 da Lei n' 11.488/07. (...)”.
53.
O supracitado artigo determina:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada
pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição
nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração
inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos
previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de
outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
§ 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o deste artigo serão
aumentados de metade, nos casos de não atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de
intimação para: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - prestar esclarecimentos; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no 8.218, de 29 de
agosto de 1991; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta Lei. (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
54.
Com efeito, a norma legal traz três situações distintas para aplicação da multa:
1. A hipótese do inciso I do caput, para o caso da falta de recolhimento ou mesmo
a falta de declaração ou a declaração inexata, sendo esta a regra geral;
2. A qualificação da multa de ofício, nas hipóteses dos artigos 71 a 73 da Lei no
4.502/1964, primeira hipótese excepcional;
3. O agravamento da multa de ofício, em 50%, nas hipóteses previstas nos incisos
I, II e III do § 2o do artigo 44, sendo a segunda hipótese excepcional.
55.
Referida distinção encontra-se fundamentada na variedade de contextos passíveis
de serem verificados quando da realização de um procedimento de fiscalização.
Fl. 9593
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56.
A primeira situação, considerada a regra geral, refere-se ao caso em que a
fiscalização realiza seu procedimento sem qualquer alteração que justifique um aumento da multa
de ofício, apenas constatando fatos geradores que não foram declarados pelo contribuinte ou
identificando uma declaração imprecisa que o exclua da hipótese de incidência.
57.
Nesse cenário, a fiscalização aplica a multa na sua porcentagem básica (75%), sem a
necessidade de apresentar qualquer argumento ou justificativa como requisito para sua validade,
vez que essa aplicação resulta do próprio dever de ofício que acompanha o crédito tributário
constituído.
58.
Por outro lado, essa situação não se aplica às hipóteses descritas nos §§ 1o e 2o do
mesmo artigo 44 da Lei no 9.430/1996. Nesses casos, há a inclusão de um elemento adicional que
justifica a aplicação da penalidade, tornando-a vinculada a uma motivação específica.
59.
No que diz respeito à qualificadora mencionada no § 1o do artigo 44, a Autoridade
Fiscal deve comprovar a existência de uma das situações descritas nos artigos 71 a 73 da Lei no
4.502/1964, como sonegação, conluio ou fraude, in fine:
Art. 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias
materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o
crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto devido a
evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando
qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
60.
Portanto, a aplicação de uma penalidade mais severa, por meio do aumento da
multa de ofício, só é adequada em circunstâncias específicas, onde fica evidente o
comportamento irregular do contribuinte, seja em relação a sonegação, conluio ou fraude,
condições que, por sua vez, exigem uma fundamentação mais rigorosa da fiscalização, tendo em
vista que resultam em uma sanção punitiva mais severa, com o objetivo de penalizar o infrator
que age desta maneira, ultrapassando a conduta do mero inadimplente, e desestimulando futuras
ações semelhantes.
61.
A caracterização da fraude atribuída pela fiscalização como motivo para a
qualificação da multa estabelecida no artigo 44 da Lei no 9.430/1996 requer a demonstração e
comprovação de uma ação (seja comissiva ou omissiva) que vise impedir ou atrasar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou que busque excluir
ou alterar suas características essenciais, de modo a diminuir o valor do imposto a ser pago ou
evitar ou adiar seu pagamento.
62.
No caso em análise, não ficou demonstrada uma ação dolosa específica da
contribuinte que pudesse ser enquadrada nas situações de fraude, conluio ou sonegação. As
inconsistências contábeis apontadas pela Autoridade Fiscal, sem evidências de qualquer artifício
Fl. 9594
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adotado pela Recorrente como fundamento para os registros contábeis considerados incorretos,
não provam, por si só, a intenção dolosa de fraudar a contabilidade e prejudicar a arrecadação.
63.
Mesmo que se reconhecesse a validade da autuação em razão das supostas
inconsistências contábeis apresentadas pela fiscalização, entendo que a situação se enquadra
apenas no disposto no inciso I, do artigo 44, da Lei no 9.430/1996.
64.
Isto porque eventuais erros contábeis que resultem na falta de pagamento de
tributos, e que não provenham comprovadamente de fraude, conluio ou sonegação, devem ser
tratados como casos de declaração inexata, justificando a aplicação da multa de ofício no
percentual de 75%.
65.
Por fim, as Súmulas CARF nos 14 e 25, de aplicação obrigatória pela primeira
instância, pelas Delegacias da Receita Federal de Julgamento e pelos órgãos de deliberação interna
e natureza colegiada da Secretaria da Receita Federal, nos termos do artigo 25, § 13, do Decreto
no 70.235/1972 (PAF) c/c artigo 123, § 4o, do Novo RICARF (Portaria MF no 1.634, de 21 de
dezembro de 2023)2, estabelecem que a qualificação da multa de ofício depende da necessária a
comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo, que não ocorreu no caso em
apreço, in verbis:
Súmula CARF no 14
A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação
da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito
passivo.

Súmula CARF no 25
A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação
da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da
Lei n° 4.502/64. (Vinculante, conforme Portaria MF no 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
66.
Desta forma, entendo que deve ser excluída a qualificadora da multa de ofício
prevista no § 1o, do artigo 44, da Lei no 9.430/1996, mantendo-se a multa no percentual de 75%,
que dispõe o inciso I da referida norma legal, ante a inexistência da comprovação de conduta
dolosa.
67.
Portanto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário neste ponto.
DA CONCOMITÂNCIA DA MULTA ISOLADA COM A MULTA DE OFÍCIO

2 DECRETO No 70.235/1972
Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições administrados pela Secretaria da Receita
Federal compete: (Vide Decreto no 2.562, de 1998) (Redação dada pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
[...]
§ 13. Os órgãos julgadores referidos nos incisos I e II do caput deste artigo observarão as súmulas de jurisprudência
publicadas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)

PORTARIA MF No 1.634, DE 21 DE DEZEMBRO DE 2023 (NOVO RICARF)
Art. 123. A jurisprudência assentada pelo CARF será compendiada em Súmula de Jurisprudência do CARF.
[...]
§ 4o As Súmula de Jurisprudência do CARF deverão ser observadas nas decisões dos órgãos julgadores referidos nos
incisos I e II do caput do art. 25 do Decreto no 70.235, de 1972.
Fl. 9595
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79
68.
Conforme noticiam os Autos de Infração de fls. 7397 e 7414, a falta de recolhimento
de IRPJ e de CSLL referente aos anos-calendários de 2014 e 2015 redundou, além da multa de
ofício pela insuficiência ou falta de pagamento após o término do ano-calendário, também na
aplicação de multa isolada sobre as estimativas mensais. Confira-se:

Fl. 9596
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80

69.
Nessa perspectiva, o aduzido pela Recorrente comporta provimento, nos termos da
Súmula CARF no 105, assim enunciada:
Súmula CARF no 105
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1o,
inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por
falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
70.
De fato, ainda que os eventos objeto da acusação infracional tenham ocorrido no
ano-calendário de 2017, não é despiciendo ressaltar que a alteração legislativa promovida pela Lei
no 11.488, de 2007, não teve o condão de modificar as premissas ensejadoras da referida súmula,
conforme já decidiu a C. Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) nos autos do processo
10665.001731/2010-92, em acórdão assim ementado:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2006, 2007
CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA PENALIZAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA
TRATADA NOS PRECEDENTES DA SÚMULA CARF No 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA
CONSUNÇÃO.
Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais, quando, no mesmo
lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício.
É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF no 105 foi precisamente o
reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva percebida pela coexistência de
duas penalidades sobre a mesma exação tributária.
Fl. 9597
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O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim, ser aplicada
penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado tributo
concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de recolhimento desse
mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e vencimento. (Acórdão no 9101-005.080,
CSRF/1a Turma, Sessão do dia 1o de setembro de 2020)
71. Do voto vencedor de lavra do Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella extraem-
se os seguintes fundamentos, que adoto como razão de decidir:
[...]
Porém, também há muito, este Conselheiro firmou seu entendimento no sentido de que a alteração
procedida por meio da Lei no 11.488/2007 não modificou o teor jurídico das prescrições punitivas do
art. 44 da Lei no 9.430/96, apenas vindo para cambiar a geografia das previsões incutidas em tal
dispositivo e alterar algumas de suas características, como, por exemplo a percentagem da multa
isolada e afastar a sua possibilidade de agravamento ou qualificação.
Assim, independentemente da evolução legislativa que revogou os incisos do § 1o do art. 44 da Lei
no 9.430/96 e deslocou o item que carrega a previsão da aplicação multa isolada, o apenamento
cumulado do contribuinte, por meio de duas sanções diversas, pelo simples inadimplemento do IRPJ
e da CSLL (que somadas, montam em 125% sobre o mesmo tributo devido), não foi afastado pelo
Legislador de 2007, subsistindo incólume no sistema jurídico tributário federal.
E foi precisamente essa dinâmica de saturação punitiva, resultante da coexistência de ambas
penalidades sobre a mesma exação tributária – uma supostamente justificada pela inocorrência de
sua própria antecipação e a outra imposta após a verificação do efetivo inadimplemento, desse
mesmo tributo devido –, que restou sistematicamente rechaçada e afastada nos julgamentos
registrados nos v. Acórdãos que erigiram a Súmula CARF no 105.
[...]
Ao passo que as estimativas representam um simples adiantamento de tributo que tem seu fato
gerador ocorrido apenas uma vez, posteriormente, no término do período de apuração anual, a falta
dessa antecipação mensal é elemento apenas concorrente para a efetiva infração de não recolhê-lo,
ou recolhê-lo a menor, após o vencimento da obrigação tributária, quando devidamente
aperfeiçoada - conduta que já é objeto penalização com a multa de ofício de 75%.
E tratando-se aqui de ferramentas punitivas do Estado, compondo o ius puniendi (ainda que
formalmente contidas no sistema jurídico tributário), estão sujeitas aos mecanismos, princípios e
institutos próprios que regulam essa prerrogativa do Poder Público.
Assim, um único ilícito tributário e seu correspondente singular dano ao Erário (do ponto de vista
material), não pode ensejar duas punições distintas, devendo ser aplicado o princípio da absorção ou
da consunção, visando repelir esse bis in idem, instituto explicado por Fabio Brun Goldschmitd em
sua obra.
Frise-se que, per si, a coexistência jurídica das multas isoladas e de ofício não implica em qualquer
ilegalidade, abuso ou violação de garantia. A patologia surge na sua efetiva cumulação, em
Autuações que sancionam tanto a falta de pagamento dos tributos apurados no ano-calendário
como também, por suposta e equivocada consequência, a situação de pagamento a menor (ou não
recolhimento) de estimativas, antes devidas dentro daquele mesmo período de apuração, já
encerrado.
Registre-se que reconhecimento de situação antijurídica não se dá pela mera invocação e
observância da Súmula CARF no 105, mas também adoção do corolário da consunção, para fazer
cessar o bis in idem, caracterizado pelo duplo sancionamento administrativo do contribuinte – que
não pode ser tolerado.
Posto isso, verificada tal circunstância, devem ser canceladas todas as multas isoladas referentes às
antecipações, lançadas sobre os valores das exigências de IRPJ e CSLL, independentemente do ano-
calendário dos fato geradores colhidos no lançamento de ofício.
Fl. 9598
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82
[...]
72.
Neste mesmo sentido é pacífica a jurisprudência do egrégio Superior Tribunal de
Justiça-STJ no sentido de que a multa isolada não pode ser exigida concomitantemente com a
multa de ofício, sendo por esta absorvida, em atendimento ao princípio da consunção, conforme
AgInt no AREsp no 1.603.525/RJ, rel. Min. Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe do dia
25/11/2020, assim ementado:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96
(REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO.
I - Na origem, trata-se de ação objetivando a anulação de três lançamentos tributários, em virtude da
existência de excesso do montante cobrado.
II - Após sentença que julgou parcialmente procedente o pleito elaborado na exordial, foram
interpostas apelações pelo contribuinte e pela Fazenda Nacional, recursos que tiveram,
respectivamente, seu provimento parcialmente concedido e negado pelo Tribunal Regional Federal
da 2a Região, ficando consignado o entendimento de que é ilegal a aplicação concomitante das
multas de ofício e isolada, previstas no art. 44 da Lei n. 9.430/1996.
III - Conquanto a parte insista que a única hipótese em que se poderá cobrar a multa isolada é se não
for possível cobrar a multa de ofício, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica ao
afirmar que é ilegal a aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I
e II do art. 44 da Lei n. 9.430/1996. Nesse sentido: REsp 1.496.354/PR, relator Ministro Humberto
Martins, Segunda Turma, julgado em 17/3/2015, DJe 24/3/2015 e AgRg no REsp 1.499.389/PB,
relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 17/9/2015, DJe
28/9/2015.
IV - Agravo interno improvido.
73.
Portanto, a multa isolada em questão merece ser cancelada.
DAS OUTRAS ALEGAÇÕES DE DEFESA
74.
Todas as outras matérias já foram devidamente e exaustivamente enfrentadas pela
DRJ/RJ (DRJ07), bem assim a decisão proferida encontra-se motivada, tendo apreciado com
precisão e esmero as questões de fato e de direto apresentadas pelos Recorrentes.
75.
Assim sendo, como não houve nenhum argumento de mérito ou documentos novos
que justifiquem uma nova visão dos fatos, e por entender que a decisão a quo analisou
detalhadamente a matéria, tendo se pronunciado sobre todos os argumentos apontados pelos
Recorrentes nas Impugnações (e que foram basicamente os mesmos trazidos no Recurso
Voluntário único), adoto como razões de decidir as externadas pela decisão recorrida (Acórdão no
107-010.356, 3a TURMA DA DRJ/REC, sessão de 23 de julho de 2021, de relatoria do Julgador
Eduardo Franco da Costa Fernandes), tal como abaixo descritas, que ora ficam confirmadas, nos
termos do art. 50, inciso V e § 1o, da Lei no 9.784/19993 c/c art. 114, § 12, inciso I, do Novo

3 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos,
quando:
[...]
V - decidam recursos administrativos;
[...]
§ 1o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com
fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do
ato.
Fl. 9599
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Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de
20234:
[...] B) POSTERGAÇÃO DE RECEITAS (AC-2015)
A Fiscalização, detectou que não houve o provisionamento das vendas de energia no mês de
12/2015 e por sua vez o contribuinte, na resposta ao TIF no 004, limitou-se a dizer “que a partir de
janeiro 2016 a empresa passou a efetuar seus registros contábeis baseando-se na data de emissão
da nota fiscal, e que por essa razão, após esta data, não houve provisão de venda de energia.”
As notas são as seguintes:

Na impugnação, os Impugnantes reiteram a alegação da mudança do critério de contabilização da NF
no ano-calendário de 2016, deixando de provisonar em Dezembro/2015 as NF emitidas em
Janeiro/2016.
Outrossim, alegou que só poderia ser tributada “pela diferença de efeitos entre o ano-calendário no
qual deveria ter havido o reconhecimento da receita pelo regime de competência para fins de
tributação e aquele no qual efetivamente ocorreu. É o que expressamente prevê o art. 285, do
Decreto 9.580/2018 (antigo artigo 283 do RIR/99)”
Em sede de diligência, a Fiscalização reafirmou a atuação (destacamos):
3. As receitas auferidas em 12/2015, referentes às dezesseis notas fiscais, de no 4.795 a
4.804 e 4.807 a 4.812, embora tenham sido contabilizadas em 01/2016, não geraram
recolhimentos de IRPJ e nem de CSLL no ano-calendário de 2016, posto que a pessoa
jurídica apurou prejuízo fiscal e base de cálculo negativa de CSLL em 2016. Em vista disso, o
lançamento de ofício efetuado pela fiscalização, pela totalidade dos valores em 2015, está
correto, nos termos do art. 273 do RIR/99. Juntamos ao processo a consulta ao sistema
“SAPLI” para demonstrar que a pessoa jurídica apurou resultados negativos em 2016.

4 Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão assinadas pelo presidente, pelo
relator, pelo redator designado ou por conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos
conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se, se houver, os conselheiros
vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e o voto vencedor.
[...]
§ 12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante:
I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida.
Fl. 9600
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84
Os Impugnantes repetiram as alegações iniciais: “...as receitas relativas às referidas notas foram
reconhecidas no ano calendário de 2016, deveria a fiscalização dar continuidade a auditoria e cotejar
o efeito tributário que recaiu sobre a receita postergada no ano de seu efetivo reconhecimento, para
a exata aplicação do comando do §1o do art.285 do RIR/18.”
PASSO A ME PRONUNCIAR
Não está em litígio que houve postergação do recolhimento de IRPJ/CSLL, pois tanto o contribuinte,
como a Fiscalização apontam que:
i) as Notas Fiscais no 4795 a 4804 e 4807 a 4812, acima listadas, emitidas em Janeiro/2016,
referem-se ao período de competência de Dezembro/2015;
ii) essas NF só foram contabilizadas na receita de vendas de Janeiro/2016.
Por outro lado, a Fiscalização juntou ao processo a consulta ao sistema “SAPLI” e demonstrou que
a pessoa jurídica apurou resultados negativos em 2016.
Logo, as receitas da venda de energia elétrica contabilizadas em todos os meses do ano-calendário
de 2016 não geraram recolhimentos de IRPJ e nem de CSLL nesse ano-calendário.
Entendo, então que está correto o lançamento pela totalidade dos valores das dezesseis notas
fiscais, de no 4.795 a 4.804 e 4.807 a 4.812nos termos do art. 273 do RIR/99.
VOTO, então, por manter a infração do item B – POSTERGAÇÃO DE RECEITAS (AC-2015).
C) CRIAÇÃO IRREGULAR DE SCP / OPÇÃO INDEVIDA PELO LUCRO PRESUMIDO (AC-2014).
A Fiscalização acusa o contribuinte da prática de atos de planejamento tributário abusivo – mediante
a criação da Sociedade em Conta de Participação BIO ENERGIAS – que, em Dezembro/2014, originou
"no LALUR uma exclusão de aproximadamente R$ 50 milhões do lucro líquido na apuração do lucro
real. Essa exclusão foi responsável pelo resultado negativo do AC de 2014 (prejuízo de R$ 3 milhões).
A exclusão refere-se a resultados apurados por SCP, que, por sua vez, foram oferecidos à tributação
pelo lucro presumido.”
Na ótica da Fiscalização (destaques meus):
20. Os dois contratos de constituição da SCP apresentados pela fiscalizada (o primeiro em
14/05/2019 e o segundo em 16/08/2019) não são hábeis e nem idôneos para comprovar a
real criação da SCP na data de 25/02/2013, pois carecem de formalidades legais que lhes
confiram força probatória. Eles não foram registrados em cartório e não têm firmas
reconhecidas que possam acusar a data de confecção, ou seja, podem ter sido
confeccionados em qualquer data. A apresentação de nova versão em 16/08/2019 contendo
percentuais de distribuição de lucros diferentes, após o TIF no 010 questionar a distribuição
irregular de lucros, é suficiente para, no mínimo, gerar dúvidas sobre sua confiabilidade. O
sócio da MAGA, respondendo ao seu TIF no 002, apresentou em 20/06/2019 um contrato de
criação da SCP que é igual ao primeiro apresentado pela fiscalizada. Ora, se existia uma
segunda versão que substituiu a primeira, porque o sócio da MAGA exibiu a versão
substituída?
21. Os dois contratos são datados de 25/02/2013 e foram assinados por Armando Vilela de
Araújo Júnior e Márcio Francisco Ramos, pela BIOENERGIAS; e Eduardo Sérgio Spalding, pela
MAGA. Armando e Márcio tornaram-se sócios da BIO ENERGIAS em 01/04/2013, conforme a
quinta alteração de contrato social registrada na JUCESP sob no 121.211/13-7. Eduardo
tornou-se administrador da MAGA em 30/09/2013, conforme a primeira alteração de
Fl. 9601
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85
contrato social registrada na JUCESP sob no 381.675/13-0. Nenhum dos três, portanto, tinha
poderes para representar BIO ENERGIAS e MAGA em 25/02/2013.
22. A SCP foi criada sem efetuar qualquer aporte financeiro na BIOENERGIAS, trazendo uma
sócia (MAGA) sem nenhuma condição de honrar o compromisso assumido e sem nenhuma
experiência no ramo de comercialização de energia. Ela ficou com os contratos mais rentáveis
e deixou os menos rentáveis para a sócia ostensiva. Assim, qual seria a razão de ordem
comercial, econômica ou financeira da criação da SCP, considerando que a sócia participante
MAGA participou dos resultados sem nenhuma colaboração?
23. A criação da SCP, esvaziada de quaisquer fins comerciais, econômicos e financeiros, foi um
planejamento tributário abusivo e ilícito que buscou apenas a redução da carga tributária,
pela utilização dos benefícios da tributação pelo lucro presumido. O lucro da SCP foi de R$
50.113.368,73, o que, pelo lucro real, resultaria em um IRPJ de R$ 12.504.342,18, enquanto,
pelo lucro presumido, o contribuinte apurou 2.086.600,57. A CSLL, pelo lucro real, resultaria
em R$ 4.510.203,19, e, pelo lucro presumido, o contribuinte apurou R$ 1.139.724,31.
Somando o IRPJ com a CSLL, o valor devido, pelo lucro real, equivale a R$ 17.014.545,37,
enquanto a soma, pelo lucro presumido, resultou em R$ 3.226.324,88. O fiscalizado, portanto,
declarou 18,96% do que deveria. Eis a real finalidade da criação da SCP.
Os Impugnantes defendem a criação da SCP alegando que os riscos inerentes à atividade de
comercialização de energia elétrica, no âmbito mercado livre, justificam a divisão tanto dos lucros
como dos eventuais prejuízos com os sócios ocultos da SCP BIO ENERGIA (destaques meus):
i) “Apesar de não ter sido apontado pela fiscalização como motivo para a descaracterização
da SCP, importante destacar a sócia participante (MAGA COMERCIALIZADORA DE ENERGIA)
está longe do afamado rótulo de sociedade efêmera, tendo em vista sua constituição no início
do ano de 2012 (06.02.2012) e seu desfazimento somente no final de 2017 (30.09.2017), ou
seja, referida empresa manteve-se operante por mais de 5 anos, conforme atesta sua ficha
cadastral completa obtida perante a Junta Comercial de SP (Doc. 10)”;
ii) “O fato de ter sido apresentado na fase fiscalizatória duas versões do instrumento de SCP,
apontando percentuais de distribuição de resultados distintos, apesar de caracterizar um
aparente descontrole administrativo interno na gestão de documentos, não tem o condão de
desnaturar o acordo de vontades firmado entre a Impugnante e a empresa MAGA
COMERCIALIZADORA DE ENERGIA ELÉTRICA”;
iii) “Tanto é verdade que a SCP BIO ENERGIAS, obteve em junho de 2015, em atendimento ao
comando da IN RFB no 1.470/2014, seu cadastro de CNPJ junto a RFB. Para fins de sua
obtenção, que se deu anos antes do início da fiscalização atrelada a presente autuação, a
Impugnante teve que apresentar o mencionado instrumento de SCP, ora controvertido pela
fiscalização, o qual foi devidamente aceito e arquivado junto a este órgão”;
iv) “Importantíssimo também ressaltar aqui, que apesar de a MAGA não ter aportado
diretamente valores na SCP, no final de 2014 parte substancial dos dividendos a que já faria
jus foram mantidos na sociedade, exatamente para dar lastro as operações ainda em
curso”;
v) Como amplamente esclarecido na fase fiscalizatória, destacado no instrumento de SCP
firmado em 25.02.2013 e citado no Termo de Verificação Fiscal, o fato que levou a comunhão
de interesses entre a Impugnante e seus parceiros comerciais no exterior personificados por
meio da Maga, foi a edição e publicação da Resolução Normativa no 531, de 21.12.2012, da
Fl. 9602
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Agência Nacional de Energia Elétrica – ANEEL, que potencializou os riscos de parte dos
contratos firmados pela Bioenergias.
PASSO A ME PRONUNCIAR
Entendo que as razões para a constituição da SCP Bio Energias seriam válidas em razão dos riscos
inerentes à atividade de comercialização de energia elétrica, no âmbito mercado livre, mas
conforme apontado pela Fiscalização, apenas as operações lucrativas foram alocadas à SCP:
22. A SCP foi criada sem efetuar qualquer aporte financeiro na BIOENERGIAS, trazendo uma
sócia (MAGA) sem nenhuma condição de honrar o compromisso assumido e sem nenhuma
experiência no ramo de comercialização de energia. Ela ficou com os contratos mais
rentáveis e deixou os menos rentáveis para a sócia ostensiva. Assim, qual seria a razão de
ordem comercial, econômica ou financeira da criação da SCP, considerando que a sócia
participante MAGA participou dos resultados sem nenhuma colaboração?
23. A criação da SCP, esvaziada de quaisquer fins comerciais, econômicos e financeiros, foi
um planejamento tributário abusivo e ilícito que buscou apenas a redução da carga
tributária, pela utilização dos benefícios da tributação pelo lucro presumido. O lucro da SCP
foi de R$ 50.113.368,73, o que, pelo lucro real, resultaria em um IRPJ de R$ 12.504.342,18,
enquanto, pelo lucro presumido, o contribuinte apurou 2.086.600,57. A CSLL, pelo lucro real,
resultaria em R$ 4.510.203,19, e, pelo lucro presumido, o contribuinte apurou R$
1.139.724,31. Somando o IRPJ com a CSLL, o valor devido, pelo lucro real, equivale a R$
17.014.545,37, enquanto a soma, pelo lucro presumido, resultou em R$ 3.226.324,88. O
fiscalizado, portanto, declarou 18,96% do que deveria. Eis a real finalidade da criação da SCP.
(...)
26. Em face do exposto, cabe ao Fisco se opor aos atos abusivos praticados pela fiscalizada,
desqualificando a forma utilizada (criação da SCP) e requalificando-a de acordo com a
situação concretamente verificada. Os resultados apurados pela SCP e excluídos do lucro
líquido, na apuração do lucro real, não deveriam ter sido excluídos. Desconsideramos então
essa exclusão e lançamos de ofício o valor correspondente.
Por outro lado, apesar de existir registro no CNPJ apontando que a SCP Bio Energias teria sido
constituída em 25/02/2013, esse registro deve ser anulado, pois foi realizado por pessoas físicas que
não dispunham de poderes para essa finalidade.
Com efeito, segundo a legislação que rege o Registro Público de Empresas Mercantis e Atividades
Afins (destacamos):
LEI No 8.934, DE 18 DE NOVEMBRO DE 1994
Dispõe sobre o Registro Público de Empresas Mercantis e Atividades Afins
CAPÍTULO III
Dos Atos Pertinentes ao Registro Público de Empresas Mercantis e Atividades Afins
SEÇÃO I
Da Compreensão dos Atos
Art. 32. O registro compreende:
I - a matrícula e seu cancelamento: dos leiloeiros, tradutores públicos e intérpretes comerciais,
trapicheiros e administradores de armazéns-gerais;
Fl. 9603
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II - O arquivamento:
a) dos documentos relativos à constituição, alteração, dissolução e extinção de firmas
mercantis individuais, sociedades mercantis e cooperativas;
(...)
SEÇÃO III
Da Ordem dos Serviços
SUBSEÇÃO I
Da Apresentação dos Atos e Arquivamento
Art. 36. Os documentos referidos no inciso II do art. 32 deverão ser apresentados a
arquivamento na junta, dentro de 30 (trinta) dias contados de sua assinatura, a cuja data
retroagirão os efeitos do arquivamento; fora desse prazo, o arquivamento só terá eficácia a
partir do despacho que o conceder.
Verifico que os Srs. Armando Vilela de Araújo JÚNIOR e Márcio Francisco Ramos foram nomeados
Administradores da BIO ENERGIAS COMERCIALIZADORA em sua 5a alteração contratual que
apesar de datada de 25/02/2013, só foi arquivada na Junta Comercial do Estado de São Paulo
(JUCESP) em 01/04/2013.
Como a 5a alteração contratual da BIO ENERGIAS COMERCIALIZADORA não foi apresentada dentro
dos 30 dias previstos pelo art. 36 da Lei no 8.934/1994, essa alteração contratual só passou a ser
eficaz na data do seu arquivamento na JUCESP: 01/04/2013.
Logo, os Srs. Armando Vilela de Araújo JÚNIOR e Márcio Francisco Ramos não tinham poderes
para firmar a SCP Bio Energias como representantes da Bio Energias Comercializadora.
Igualmente o Sr. SPALDING não tinha poderes para firmar a SCP Bio Energias, em 25/02/2013,
como representante da MAGA. Confira-se, o que foi alegado em sua Impugnação:
68. Ao tratar da capacidade de representação do Impugnante como signatário da MAGA na
assinatura do contrato de SCP, a autoridade fiscal confunde fatos na medida em que relata a
data de arquivamento da 12 alteração contratual (30.09.2013), sem mencionar que o
documento arquivado é datado de 25.02.2013, em consonância com a data de celebração da
SCP.
Novamente, pela aplicação do art. 36 da Lei no 8.934/1994, concluímos que o Sr. SPALDING passou
a ter poderes para representar a MAGA a partir de 30/09/2013.
Além do mais, a cronologia dos fatos indica que o registro da aludida SCP foi realizada a posterior
dos lucros auferidos no ano-calendário de 2014, pois tal como reconhecem os próprios
Impugnantes:
i) a partir de 03/06/2014 passou a ser exigida a inscrição no CNPJ pelas SCPs (data de
publicação da IN RFB no 1.470/2014);
ii) a SCP BIO ENERGIAS, só obteve em junho de 2015 seu cadastro de CNPJ junto a RFB.
Relembro a afirmação da Fiscalização que: “Os dois contratos de constituição da SCP apresentados
pela fiscalizada (o primeiro em 14/05/2019 e o segundo em 16/08/2019) não são hábeis e nem
idôneos para comprovar a real criação da SCP na data de 25/02/2013, pois carecem de formalidades
legais que lhes confiram força probatória. Eles não foram registrados em cartório e não têm firmas
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reconhecidas que possam acusar a data de confecção, ou seja, podem ter sido confeccionados em
qualquer data.”
Logo, a apresentação na fase fiscalizatória de duas versões do instrumento de SCP, apontando
percentuais de distribuição de resultados distintos, é prova complementar para invalidar a data de
criação que consta no cadastro do CNPJ.
VOTO, então, por manter a infração do item C) CRIAÇÃO IRREGULAR DE SCP/OPÇÃO INDEVIDA PELO
LUCRO PRESUMIDO (AC-2014).
[...]
Auto de Infração de IRPJ
Em razão da exoneração da infração do item A) RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS (AC-2014, deve ser
reduzido o total das INFRAÇÕES SUJEITAS À COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS do Auto de Infração de
IRPJ, listadas à fl. 7.410 do p.p.:

Recalcula-se, então, o DEMONSTRATIVO DE APURAÇÃO IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA
JURÍDICA LUCRO REAL do ano-calendário de 2014, às fls. 7.404/7.405:
Fl. 9605
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Por outro lado, mantida a infração B) POSTERGAÇÃO DE RECEITAS (AC-2015), mantêm-se o
DEMONSTRATIVO DE APURAÇÃO IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA JURÍDICA LUCRO REAL do
ano-calendário de 2015, às fls. 7.406/7.407, isto é mantido o Imposto Devido de R$ 634.023,55.
Auto de Infração de CSLL
Em razão da exoneração da infração do item A) RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS (AC-2014), deve ser
reduzido o total das INFRAÇÕES SUJEITAS A COMPENSAÇÃO DE BASE DE CÁLCULO NEGATIVA do
Auto de Infração de CSLL, listadas à fl. 7.425 do p.p.:

Fl. 9606
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Recalcula-se, então, o DEMONSTRATIVO DE APURAÇÃO CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO
LÍQUIDO LUCRO REAL do ano-calendário de 2014, às fls. 7.421/7.422:

Por outro lado, mantida a infração B) POSTERGAÇÃO DE RECEITAS (AC-2015), mantêm-se o
DEMONSTRATIVO DE APURAÇÃO CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO LUCRO REAL do
ano-calendário de 2015, à fl. 7.422, isto é mantida a Contribuição Devida de R$ 236.888,47.
[...] (grifos nossos)
Dispositivo
76.
Por todo o exposto e por tudo que consta processado nos autos, conheço do
Recurso de Ofício, nos termos do artigo 1o, § 2o, da Portaria MF no 02, de 17 de janeiro de 2023, e
no mérito NEGO PROVIMENTO, a fim de (i) manter o afastamento da sujeição passiva solidária do
senhor EDUARDO SÉRGIO SPALDING (sócio administrador da empresa MAGA) e da pessoa jurídica
BIO ENERGIAS PARTICIPAÇÕES LTDA. (sócia da contribuinte), nos termos do artigo 124, inciso I, do
CTN, e (ii) manter a exoneração da infração “RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS (AC-2014)”.
77.
Quanto ao Recurso Voluntário conheço e a ele DOU PARCIAL PROVIMENTO, a fim
de (i) manter os lançamentos remanescentes; (ii) afastar a responsabilidade solidária dos senhores
MÁRCIO FRANCISCO RAMOS (sócio administrador da contribuinte) e ARMANDO VILELA DE
ARAÚJO JÚNIOR (sócio administrador da contribuinte), nos termos do artigo 135, inciso III, do CTN,
em virtude da insuficiência argumentativa e probatória; (iii) excluir a qualificadora da multa de
ofício prevista no § 1o, do artigo 44, da Lei no 9.430/1996, mantendo-a no percentual originário de
75%, que dispõe o inciso I do referida norma legal, ante a inexistência da comprovação de conduta
dolosa; e, (iv) cancelar a aplicação da multa isolada sobre as estimativas não recolhidas.

(documento assinado digitalmente)
Alessandro Bruno Macêdo Pinto - Relator.
Fl. 9607
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VOTO VENCEDOR
Conselheiro Alexandre Iabrudi Catunda, redator designado
Embora muito bem fundamentado o voto do Ilustre Relator, Alessandro Bruno
Macêdo Pinto, divirjo de seu entendimento sobre os seguintes pontos:
i)
Desqualificação da multa de ofício reduzindo-a a 75%;
ii)
Exclusão da responsabilidade solidária de ARMANDO VILELA DE ARAÚJO
JÚNIOR (sócio administrador da contribuinte)
iii)
Exoneração da multa isolada por falta ou insuficiência no recolhimento de
estimativas mensais em razão da concomitância com a multa de ofício.
Tendo em vista que estas divergências foram as que prevaleceram neste colegiado,
seja por maioria, em relação aos intens i) e ii), seja por voto de qualidade, item iii), e sendo
designado a redigir o voto vencedor, passo a fazê-lo.
Desqualificação da multa de ofício
Sobre esse ponto, assim fundamentou o I. Relator original o seu entendimento:
61.A caracterização da fraude atribuída pela fiscalização como motivo para a
qualificação da multa estabelecida no artigo 44 da Lei no 9.430/1996 requer a
demonstração e comprovação de uma ação (seja comissiva ou omissiva) que vise
impedir ou atrasar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária principal, ou que busque excluir ou alterar suas
características essenciais, de modo a diminuir o valor do imposto a ser pago ou
evitar ou adiar seu pagamento.
62.No caso em análise, não ficou demonstrada uma ação dolosa específica da
contribuinte que pudesse ser enquadrada nas situações de fraude, conluio ou
sonegação. As inconsistências contábeis apontadas pela Autoridade Fiscal, sem
evidências de qualquer artifício adotado pela Recorrente como fundamento para
os registros contábeis considerados incorretos, não provam, por si só, a intenção
dolosa de fraudar a contabilidade e prejudicar a arrecadação.
63.Mesmo que se reconhecesse a validade da autuação em razão das supostas
inconsistências contábeis apresentadas pela fiscalização, entendo que a situação
se enquadra apenas no disposto no inciso I, do artigo 44, da Lei no 9.430/1996.
64.Isto porque eventuais erros contábeis que resultem na falta de pagamento de
tributos, e que não provenham comprovadamente de fraude, conluio ou
sonegação, devem ser tratados como casos de declaração inexata, justificando a
aplicação da multa de ofício no percentual de 75%.
Fl. 9608
DF CARF MF
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65.Por fim, as Súmulas CARF nos 14 e 25, de aplicação obrigatória pela primeira
instância, pelas Delegacias da Receita Federal de Julgamento e pelos órgãos de
deliberação interna e natureza colegiada da Secretaria da Receita Federal, nos
termos do artigo 25, § 13, do Decreto no 70.235/1972 (PAF) c/c artigo 123, § 4o,
do Novo RICARF (Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023) ,
estabelecem que a qualificação da multa de ofício depende da necessária a
comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo, que não ocorreu
no caso em apreço, in verbis:
Súmula CARF no 14
A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do
evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Súmula CARF no 25
A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de
uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64. (Vinculante, conforme
Portaria MF no 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
66.Desta forma, entendo que deve ser excluída a qualificadora da multa de ofício
prevista no § 1o, do artigo 44, da Lei no 9.430/1996, mantendo-se a multa no
percentual de 75%, que dispõe o inciso I da referida norma legal, ante a
inexistência da comprovação de conduta dolosa.
67.Portanto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário neste ponto.
Pela análise do voto acima colacionado, o I. Relator afirma, sumariamente, que
pelos fatos narrados pela fiscalização não houve a comprovação da fraude, simulação ou conluio
perpetrada pela recorrente autuada. As inconsistências contábeis apontadas pela fiscalização não
teriam o condão de comprovar tais condutas. Complementa seu entendimento citando as Súmulas
CARF n° 14 e 25, que afirmam que tanto a simples omissão de receita e a sua presunção
unicamente não são ensejadoras da qualificação da multa nos termos do art 44, inciso I, e § 1o, da
Lei 9.430/96, combinado como os arts 71 a 73 da Lei 4.502/64.
Muito embora o voto esteja muito bem fundamentado, ouso divergir deste
posicionamento.
A fiscalização trouxe a seguinte justificativa para qualificação da multa de ofício:
1. A pessoa jurídica cometeu três infrações que reduziram o seu lucro e os
tributos sobre ele incidentes. Deixou de contabilizar receitas e oferecê-las à
tributação, bem como postergou o reconhecimento de receitas, deixando de
tributá-las no período em que efetivamente auferidas. Além disso, criou
artificialmente, de maneira simulada, uma SCP com a finalidade exclusiva de
reduzir a carga tributária.
Fl. 9609
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2. Os atos praticados pelo sujeito passivo impediram o conhecimento do fato
gerador da obrigação tributária principal e modificaram suas características,
resultando na redução do montante do tributo devido. A conduta dolosa, em
tese, está tipificada como crime tributário, previsto nos artigos 71, 72 e 73, da Lei
no 4.502/64, ensejando, desta forma, a aplicação da multa qualificada de 150%
(centro e cinquenta por cento), nos termos do artigo 44, inciso I, e § 1o, da Lei
9.430/96 com a redação dada pelo artigo 14 da Lei no 11.488/07.
Observa-se que a qualificação da multa ocorreu em razão de a autuada ter
cometido três infrações. A primeira foi ter deixado de contabilizar receitas e oferecê-las à
tributação, a segunda a postergação do reconhecimento de receitas e, por último, a criação
simulada de uma SCP com o intuito de obter redução de sua carga tributária.
A primeira acusação refere-se a não contabilização de 4 notas fiscais no valor total
de R$ 1.020.343,88. A segunda infração decorreu de a autuada ter contabilizado em 2016 Notas
Fiscais, correspondente a receitas auferidas em 2015, ano calendário da autuação, no valor total
de R$ 2.718.547,17. E por último foi constatada a criação simulada da SCP BIO ENERGIA.
A criação simulada da SCP em questão resultou em uma redução da carga tributária
da autuada. Isto porque, ao efetuar a exclusão do lucro real dos supostos rendimentos da SCP
criada simuladamente, reduziu sua carga tributária ao permitir a utilização da sistemática de
cálculo do IRPJ e da CSLL pelo lucro presumido.
Portanto, não houve apenas uma omissão de receitas ou presunção de omissão, o
Relatório Fiscal deixa claro que houve uma conduta dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária. Isto porque ao criar a SCP
de forma simulada as autoridades fazendárias de início permitiram uma redução da carga
tributária por meio das entregas de suas declarações pela sistemática do lucro presumido. Este
ardil somente foi identificado em procedimento fiscal, que se não tivesse ocorrido a autuada teria
alcançado seu intento de redução indevida dos tributos devidos de IRPJ e CSLL.
Destaca-se que o relator original concorda que a criação da SCP ocorreu de forma
irregular, conforme podemos observar no trecho de seu voto abaixo colacionado:
Além do mais, a cronologia dos fatos indica que o registro da aludida SCP foi
realizada a posterior dos lucros auferidos no ano-calendário de 2014, pois tal
como reconhecem os próprios Impugnantes:
i) a partir de 03/06/2014 passou a ser exigida a inscrição no CNPJ pelas SCPs (data
de publicação da IN RFB no 1.470/2014); ii) a SCP BIO ENERGIAS, só obteve em
junho de 2015 seu cadastro de CNPJ junto a RFB.
Relembro a afirmação da Fiscalização que: “Os dois contratos de constituição da
SCP apresentados pela fiscalizada (o primeiro em 14/05/2019 e o segundo em
16/08/2019) não são hábeis e nem idôneos para comprovar a real criação da SCP
na data de 25/02/2013, pois carecem de formalidades legais que lhes confiram
força probatória. Eles não foram registrados em cartório e não têm firmas
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reconhecidas que possam acusar a data de confecção, ou seja, podem ter sido
confeccionados em qualquer data.” Logo, a apresentação na fase fiscalizatória de
duas versões do instrumento de SCP, apontando percentuais de distribuição de
resultados distintos, é prova complementar para invalidar a data de criação que
consta no cadastro do CNPJ.
VOTO, então, por manter a infração do item C) CRIAÇÃO IRREGULAR DE
SCP/OPÇÃO INDEVIDA PELO LUCRO PRESUMIDO (AC-2014).
Ora, uma vez constatada a criação irregular da SCP, é de concluir que sua criação
somente teve o objetivo de redução da carga tributária da autuada, uma vez que societariamente
identificou-se que ela não existia de fato.
Portanto, a qualificação da multa não foi motivada pela omissão de receitas ou sua
presunção, mas pela redução intencional de carga tributária ao se criar de forma irregular a SCP
BIO ENERGIAS.
Sendo assim, por todo o exposto, encaminho meu voto para manter a qualificação
da multa com o fundamento no art 44, inciso I, e § 1o, da Lei 9.430/96, c/c os arts 71 a 73 da Lei
4.502/64, com redução do percentual de 150% para 100%, a teor do artigo 14, da Lei no 14.689/23
e em obediência à retroatividade benigna prevista no artigo 106, inciso II, alínea “c”, do CTN.
Exclusão da responsabilidade solidária de ARMANDO VILELA DE ARAÚJO JÚNIOR
Esta matéria foi assim muito bem fundamentada, como é de praxe, pelo Relator
original:
37.O artigo 135, inciso III, do CTN, determina que são pessoalmente responsáveis
pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos
praticados com excesso de poder ou infração de lei, contrato social ou estatutos,
os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado,
in verbis:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de
podêres ou infração de lei, contrato social ou estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado.
38.Assim, para a caracterização da responsabilidade solidária fundamentada na
norma supramencionada, é preciso a demonstração inequívoca e individualizada
da conduta do diretor, gerente ou representante, que agiu com excesso de poder
ou infração a lei, contrato social ou estatutos.
Fl. 9611
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39.Desta forma, não admite-se a responsabilização genérica pela simples função
de gestão que exerce na empresa, sendo exigido da Autoridade Fiscal que aponte
e prove a conduta dolosa pessoal de cada administrador.
40.Em outras palavras, não há que se falar em sujeição passiva solidária apenas
por ser sócio administrador de uma empresa. Há que se apontar o ato ultra vires
societatis ou a infração a lei praticado por ele, para que possa responder nos
termos do artigo 135, inciso III, do CTN.
41.Da leitura do trecho do “Relatório Fiscal” de fls. 7380/7396 abaixo transcrito,
não há descrição de nenhum ato praticado pelos responsáveis com excesso de
poder ou contrário à lei, senão vejamos – v. cf. fls. 7395/7394:
42.Com efeito, restou evidenciado que a Autoridade Fiscal não indicou de forma
pormenorizada e individual a conduta adotada pelos sócios MÁRCIO FRANCISCO
RAMOS e ARMANDO VILELA DE ARAÚJO JÚNIOR, mas tão somente condutas
culposas, que não ensejam a sujeição passiva solidária.
43.Outrossim, o simples fato de ser sócio administrador da empresa não pode
levar, de per si, à conclusão de que as infrações tenham sido resultado de atos por
eles praticados, vez que não foi revelado nos autos.
44.Ademais disso, a falta ou a inadequação na declaração e no pagamento de
impostos pode oferecer vantagens tanto aos sócios, na partilha de lucros e
dividendos, quanto à própria empresa, que tem a possibilidade de incorporar o
valor não pago ao seu capital social.
45.De outro lado, sem dúvida, quando existem dois ou mais representantes que
atuam como administradores da empresa, como no caso em apreço, a Autoridade
Tributária deve ter um cuidado maior ao identificar a conduta de cada um,
apresentando de forma clara qual ato infracional resultou na aplicação da norma
legal. Embora possam ter agido em conjunto, isso não implica que em todos os
atos tenham realmente feito isto.
46.Ora, se ambos os sócios poderiam exercer a administração da sociedade no
ano de 2014, de forma conjunta ou separadamente, caberia a fiscalização a
individualização da conduta do sócio administrator que agiu com excesso de
poder ou infração a lei, contrato social ou estatutos. Contudo, não foi o que
ocorreu no caso dos autos.
47.Assim sendo, como trata-se de uma responsabilidade pessoal e subjetiva, é
necessário comprovar a intenção dolosa e não culposa do responsável pelo ilícito
tributário, reunindo atos, fatos e provas concretas, em vez de uma acusação
genérica que coloca o representante, gerente ou diretor como parte passiva do
lançamento, tão somente por essa qualidade.
48.Nesse sentido, confira-se alguns precedentes deste egrégio CARF:
Fl. 9612
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RESPONSABILIDADE. SÓCIO ADMINISTRADOR. DEMONSTRAÇÃO ESPECÍFICA
DA CONDUTA. AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO E COMPROVAÇÃO DAS
HIPÓTESES DO ART. 135 CTN. IMPROCEDÊNCIA.
A responsabilização do sócio administrador é prerrogativa excepcional da
Administração Tributária, que demanda conjunto probatório robusto,
preciso e individualizado da conduta infracional para permitir a
transposição da personalidade jurídica do contribuinte, penetrando na
esfera patrimonial de seu gestor e titular. A mera constatação da função de
administração em instrumento societário e a simples argumentação,
genérica e abstrata, de que as práticas das empresas dependem de atos de
gestão de pessoas naturais, não é capaz de atribuir responsabilidade ao
sócio administrador. (Acórdão no 1402-002.958. 1a Seção de Julgamento /
4a Câmara / 2a Turma Ordinária. Sessão do dia 13 de março de 2018)
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA PESSOAL DOS DIRETORES, GERENTES OU
REPRESENTANTES DAS PESSOAS JURÍDICAS.
A simples qualificação de sócio, por si só, é insuficiente para atribuição de
responsabilidade pessoal. A responsabilidade tributária pessoal tem como
requisitos básicos a necessidade de que o sujeito tenha praticado atos com
excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos. A
expressão infração à lei diz respeito à lei comercial ou civil e não à lei
tributária. Os diretores, gerentes de pessoas jurídicas de direito privado
somente devem ser considerados pessoalmente responsáveis pelos
créditos resultantes de atos praticados fora dos limites de suas respectivas
competências, isto é, quando manifestamente excedem os limites da sua
função e praticam atos não abrangidos pelas finalidades da empresa. Não
restando comprovado que os atos de administração foram praticados com
excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, deve-se
afastar a responsabilidade tributária pessoal. (Acórdão no 2201-005.559. 2a
Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão do dia 08 de
outubro de 2019)
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA PASSIVA. ART. 135, INCISO III, DO CTN.
A responsabilidade do art. 135 do CTN deve ser atribuída aos sócios-
administradores, sócios de fato e mandatários da sociedade, se restar
comprovado que tais pessoas exorbitaram as suas atribuições estatutárias
ou limites legais, e que dos atos assim praticados tenham resultado
obrigações tributárias. Inexistindo referida comprovação, não há que se
atribuir a responsabilidade solidária. (Acórdão no 9303-011.196. CSRF / 3a
Turma. Sessão do dia 09 de fevereiro de 2021)
49.Portanto, também afasto a aplicação da responsabilidade solidária do artigo
135, inciso III, do CTN, aos senhores MÁRCIO FRANCISCO RAMOS e ARMANDO
VILELA DE ARAÚJO JÚNIOR, em virtude da insuficiência argumentativa e
probatória.
Fl. 9613
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A exclusão do Sr. MÁRCIO FRANCISCO RAMOS, foi mantida por unanimidade de votos
desta Turma, no entanto, o mesmo não aconteceu com o também sócio administrador ARMANDO VILELA
DE ARAÚJO JÚNIOR, que foi mantida sua sujeição passiva nos tributos lançados por maioria de votos, razão
pelo qual fui designado a redigir também o voto vencedor nesta matéria.
A fiscalização responsabilizou o sócio administrador a época dos fatos, ARMANDO VILELA
DE ARAÚJO JÚNIOR, com o fulcro no art 135, Inciso II do CTN, como já apontado pelo I. Relator original.
Além disso o recorrente teria sido um dos responsáveis pela assinatura do contrato social da SCP criada de
forma irregular, conforme já amplamente demonstrada neste voto e no do voto do Relator original.
A acusação fiscal está abaixo transcrita:
III – RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA
1. O contribuinte cometeu infrações à legislação tributária, cujas peculiaridades
revelam que os administradores da empresa, além de não dispensarem o cuidado
e a diligência necessários, agiram com culpa no desempenho de suas funções.
Foram infrações à lei e ao contrato social cometidas com excesso de poderes.
2. Conforme acima descrito no item II – INFRAÇÕES, os administradores da
sociedade, responsáveis diretos pelos atos por ela praticados, omitiram receitas,
postergaram o reconhecimento de receitas e criaram artificialmente uma SCP.
Como exemplo da conduta culposa dos administradores, citamos a assinatura do
contrato de criação da SCP explicado no subitem II-C-21 supra.
3. Vejamos as disposições legais sobre a solidarização: Código Civil, art. 1.011: “O
administrador da sociedade deverá ter, no exercício de suas funções, o cuidado e
a diligência que todo homem ativo e probo costuma empregar na administração
de seus próprios negócios.” Código Civil, art. 1.016: “Os administradores
respondem solidariamente perante a sociedade e os terceiros prejudicados, por
culpa no desempenho de suas funções.” Código Tributário Nacional, Lei no
5.172/66, art. 135, inciso III, “São pessoalmente responsáveis pelos créditos
correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com
excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:...III - os
diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.”
4. Diante do exposto, devem os administradores MARCIO FRANCISCO RAMOS –
CPF 112.216.788-17 (sócio-administrador de 01/04/2013 a 14/09/2015) e
ARMANDO VILELA DE ARAUJO JUNIOR – CPF 261.878.528-26 (sócio-administrador
de 01/04/2013 até a presente data) responderem solidariamente com a empresa
pelos créditos tributários ora constituídos. Os sócios figuram, portanto, em todos
os autos de infração como sujeitos passivos responsáveis solidários.
Sobre a responsabilização de sócio administrador de empresa autuada, trago o voto
do I. Conselheiro Paulo Mateus Ciccone, também Presidente desta Turma, do Acórdão n° 1402-
007.160, adotando-o como meu, por comungar de seu entendimento:

DA SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA – ARTIGO 135, III, DO CTN
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Foi imputada sujeição passiva solidária a DILSON HANSCH tendo como suporte
legal o artigo 135, III, do CTN, verbis.
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de
poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado.
Como já está razoavelmente pacificado nos dias atuais, a responsabilização
tributária ocorre em regra, mas não necessariamente, em dois momentos: a) no
lançamento tributário (caso dos autos); ou, b) no redirecionamento da execução
fiscal.
Concretamente, a imputação fez-se na conclusão do procedimento fiscal e teve
como supedâneo o artigo retro transcrito.
Neste cenário, o tema não é novo, ao contrário é recorrente nos julgamentos do
CARF (e de outros Tribunais Administrativos e no Judiciário) e comporta inúmeras
facetas e nuances, especialmente pela subjetividade dos termos “interesse
comum” (presente no artigo 124, I) e “excesso de poderes ou infração de lei,
contrato ou estatutos” (artigo 135, in fine) .
Antes de tratar diretamente da matéria, registro que sempre entendi que tais
responsabilizações assumidas de forma recorrente pelo Fisco não podem subtrair,
afastar, retirar ou diminuir a responsabilização DIRETA do contribuinte, ou seja,
daquele que tem “relação pessoal e direta com a situação que constitua o
respectivo fato gerador” (CTN, artigo 121, Parágrafo único, inciso I), exprima-se,
aquele que deve, na forma de cada legislação e cada tributo, adimplir o crédito
tributário. É assim que o CTN acomete tal imposição ao discriminar cada um dos
tributos que compõe o rol tributário nacional.
De toda forma, parece-me claro que a narrativa dos fatos mostra a presença, à
frente dos negócios da recorrente, de seu administrador DE FATO, DILSON
HANSCH, verdadeiro mentor de todos os atos que culminaram com os
lançamentos tributários havidos, mais não fosse, porque pessoa jurídica é ente
abstrato que, embora legalmente exista para todos os efeitos, por racional óbvio
depende da vontade de quem a administra para externar e implementar suas
ações.
Concretamente, a condição de administrador de fato do Sr. Dílson Hansch restou
plenamente demonstrada pela autoridade fiscal, assim como responsável pela
gestão da pessoa jurídica, atuando diretamente nos negócios realizados e na
operacionalização financeira da mesma.
Certo que, consoante posição consolidada no STJ, o simples inadimplemento de
obrigação tributária não justifica a responsabilização pelo dispositivo referido
(Súmula STJ no 430), porém, na sempre bem vinda lição de Marco Aurélio Greco,
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o entendimento do STF é no sentido de que, quando houver abuso, fraude,
sonegação e condutas dolosas, a responsabilização do administrador da sociedade
é devida:

Exatamente com estampado nos autos, pelo fica mantida a responsabilização
solidária com fulcro no artigo 135, III, do CTN.
Sendo assim encaminho meu voto sobre esta matéria no sentido de manter a
responsabilização do sócio administrador ARMANDO VILELA DE ARAÚJO JÚNIOR.
Lançamento da multa isolada por falta ou insuficiência no recolhimento de
estimativas mensais em concomitância com a multa de ofício.
A última discordância com o voto do Relator original, vencedora por voto de
qualidade, foi a exoneração da multa isolada por falta ou insuficiência no recolhimento de
estimativas mensais em razão da concomitância com a multa de ofício.
Sobre esta matéria, copio voto do Acórdão n° 9101-002.750 – CSRF / 1a Turma,
relatada, pela, então Conselheira da CSRF Adriana Gomes Rêgo, adotando-o como meu por
possuir o mesmo entendimento:
No mérito, a questão a ser dirimida no presente recurso diz respeito à
possibilidade de serem aplicadas, simultaneamente, a multa isolada pela falta de
recolhimento de estimativas mensais, e a multa de ofício pela falta de
recolhimento do tributo devido no ajuste anual.
A lei determina que as pessoas jurídicas sujeitas à apuração do lucro real, apurem
seus resultados trimestralmente. Como alternativa, facultou, o legislador, a
possibilidade de a pessoa jurídica, obrigada ao lucro real, apurar seus resultados
anualmente, desde que antecipe pagamentos mensais, a título de estimativa, que
Fl. 9616
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devem ser calculados com base na receita bruta mensal, ou com base em
balanço/balancete de suspensão e/ou redução.
Observe-se:
Lei no 9.430, de 1996 (redação original):
Art. 2o A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá
optar pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base
de cálculo estimada, mediante a aplicação, sobre a receita bruta auferida
mensalmente, dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei no 9.249, de 26
de dezembro de 1995, observado o disposto nos §§ 1o e 2o do art. 29 e nos
arts. 30 a 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as
alterações da Lei no 9.065, de 20 de junho de 1995.
§1o O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo será
determinado mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de
quinze por cento.
§ 2o A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder a R$
20.000,00 (vinte mil reais) ficará sujeita à incidência de adicional de
imposto de renda à alíquota de dez por cento.
§ 3o A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma
deste artigo deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano,
exceto nas hipóteses de que tratam os §§ 1o e 2o do artigo anterior.
§ 4o Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser
compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor:
I - dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e
prazos fixados na legislação vigente, bem como o disposto no § 4o do art. 3o
da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995;
II - dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com
base no lucro da exploração;
III - do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas
computadas na determinação do lucro real;
IV - do imposto de renda pago na forma deste artigo.
[...]
Vê-se, então, que a pessoa jurídica, obrigada a apurar seus resultados de acordo
com as regras do lucro real trimestral, tem a opção de fazê-lo com a periodicidade
anual, desde que, efetue pagamentos mensais a título de estimativa. Essa é a
regra do sistema.
No presente caso, a pessoa jurídica fez a opção por apurar o lucro real
anualmente, sujeitando-se, assim, e de forma obrigatória, aos recolhimentos
mensais a título de estimativas.
Fl. 9617
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Como se vê nos autos de infração de IRPJ e CSLL (e-fls. 955 e ss), a multa isolada
aplicada pela falta de recolhimento das estimativas mensais desses tributos teve
fulcro no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, mais precisamente em seu inciso II,
alínea "b", com as modificações introduzidas pela Lei no 11.488, de 2007.
A exigência da multa isolada foi mantida pela autoridade julgadora de 1a
Instância, mas, no julgamento do Recurso Voluntário, o colegiado a quo, por
maioria de votos, acatou as alegações da autuada e exonerou a multa isolada
exigida nestes autos por entender que (i) "em razão de uma mesma conduta
(recolhimento a menor do IRPJ e da CSLL no anocalendário de 2008 em razão de
dedução indevida), foram aplicadas duas penalidades distintas contra a
recorrente (multa isolada e multa de ofício)"; (ii) "o dever de antecipar apenas
existe enquanto houver uma obrigação a ser antecipada (isto é, enquanto ainda
não tiver ocorrido o fato gerador do IRPJ e da CSLL), é forçoso concluir que a base
imponível da multa isolada desaparece após o final do exercício (momento da
ocorrência do fato gerador), deixando de ser possível, portanto, a aplicação dessa
penalidade".
Todavia, discordo de tal entendimento porque vislumbro que as penalidades
exigidas são autônomas e incidem sobre infrações distintas.
A exemplo do que argumenta a Contribuinte em suas contrarrazões, há aqueles
que alegam que as alterações promovidas no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, pela
Medida Provisória no 351, de 2007, posteriormente convertida na Lei no 11.488,
de 2007, não teriam afetado, substancialmente, a infração sujeita à aplicação da
multa isolada, apenas reduzindo o seu percentual de cálculo e mantendo a
vinculação da base imponível ao tributo devido no ajuste anual. Nesse sentido
invocam que a própria Exposição de Motivos da Medida Provisória no 351, de
2007, limitou-se a esclarecer que a alteração do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de
dezembro de 1996, efetuada pelo art. 14 do Projeto, tem o objetivo de reduzir o
percentual da multa de ofício, lançada isoladamente, nas hipóteses de falta de
pagamento mensal devido pela pessoa física a título de carnê-leão ou pela pessoa
jurídica a título de estimativa, bem como retira a hipótese de incidência da multa
de ofício no caso de pagamento do tributo após o vencimento do prazo, sem o
acréscimo da multa de mora. E, ainda que se entenda que a identidade de bases
de cálculo foi superada pela nova redação do dispositivo legal, para essas
pessoas subsistiria o fato de as duas penalidades decorrerem de falta de
recolhimento de tributo, o que imporia o afastamento da penalidade menos
gravosa.
Ora, a vinculação entre os recolhimentos antecipados e a apuração do ajuste
anual é inconteste, até porque a antecipação só é devida porque o sujeito passivo
opta por postergar para o final do ano-calendário a apuração dos tributos
incidentes sobre o lucro.
Contudo, a sistemática de apuração anual demanda uma punição diferenciada em
face de infrações das quais resulta falta de recolhimento de tributo pois, na
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apuração anual, o fluxo de arrecadação da União está prejudicado desde o
momento em que a estimativa é devida, e se a exigência do tributo com encargos
ficar limitada ao devido por ocasião do ajuste anual, além de não se conseguir
reparar todo o prejuízo experimentado à União, há um desestímulo à opção pela
apuração trimestral do lucro tributável, hipótese na qual o sujeito passivo
responderia pela infração com encargos desde o trimestre de sua ocorrência.
Na redação original do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, esta penalidade foi
prevista nos mesmos termos daquela aplicável ao tributo não recolhido no ajuste
anual, ou seja, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou
contribuição, inclusive no mesmo percentual de 75%, e passível de agravamento
ou qualificação se presentes as circunstâncias indicadas naquele dispositivo legal.
Veja-se:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou
contribuição:
I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo,
sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de
declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte;
II - cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude,
definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais
cabíveis. (Vide Lei no 10.892, de 2004)
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido
anteriormente pagos;
[...]
III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do
imposto (carnê-leão) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de
dezembro de 1988, que deixar de fazê-lo, ainda que não tenha apurado
imposto a pagar na declaração de ajuste;
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do
imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma
do art. 2o, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou
base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no
anocalendário correspondente;
V - isoladamente, no caso de tributo ou contribuição social lançado, que
não houver sido pago ou recolhido. (Revogado pela Medida Provisória no
1.725, de 1998) (Revogado pela Lei no 9.716, de 1998)
[...]
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A redação original do dispositivo legal resultou, assim, em punições equivalentes
para a falta de recolhimento de estimativas e do ajuste anual. E, decidindo sobre
este conflito, a jurisprudência administrativa posicionou-se majoritariamente
contra a subsistência da multa isolada, porque calculada a partir da mesma base
de cálculo punida com a multa proporcional, e ainda no mesmo percentual desta.
Frente a tais circunstâncias, o art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, foi alterado pela
Medida Provisória no 351, de 2007, para prever duas penalidades distintas: a
primeira de 75% calculada sobre o imposto ou contribuição que deixasse de ser
recolhido e declarado, e exigida conjuntamente com o principal (inciso I do art.
44), e a segunda de 50% calculada sobre o pagamento mensal que deixasse de
ser efetuado, ainda que apurado prejuízo fiscal ou base negativa ao final do
ano-calendário, e exigida isoladamente (inciso II do art. 44). Além disso, as
hipóteses de qualificação (§1o do art. 44) e agravamento (2o do art. 44) ficaram
restritas à penalidade aplicável à falta de pagamento e declaração do imposto ou
contribuição.
Observe-se:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
de falta de declaração e nos de declaração inexata;
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal:
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de1988, que
deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar
na declaração de ajuste, no caso de pessoa física;
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que
tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a
contribuição
social
sobre
o
lucro
líquido,

no
ano-calendário
correspondente, no caso de pessoa jurídica.
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro
de
1964,
independentemente
de
outras
penalidades
administrativas ou criminais cabíveis.
I ­ (revogado);
II ­ (revogado);
III ­ (revogado);
IV ­ (revogado);
V - (revogado pela Lei no 9.716, de 26 de novembro de 1998).
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As conseqüências desta alteração foram apropriadamente expostas pelo
Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão no voto condutor do Acórdão no
101-002.251:
Logo, tendo sido alterada a base de cálculo eleita pelo legislador para a
multa isolada de totalidade ou diferença de tributo ou contribuição para
valor do pagamento mensal, não há mais qualquer vínculo, ou
dependência, da multa isolada com a apuração de tributo devido.
Perfilhando o entendimento de que não se confunde a totalidade ou
diferença de imposto ou contribuição com o valor do pagamento mensal,
apurado sob base estimada ao longo do ano, é vasta a jurisprudência desta
CSRF, valendo mencionar dos últimos cinco anos, entre outros, os acórdãos
nos 9101-00577, de 18 de maio de 2010, 9101-00.685, de 31 de agosto de
2010, 9101-00.879, de 23 de fevereiro de 2011, no 9101-001.265, de 23 de
novembro de 2011, no 9101-001.336, de 26 de abril de 2012, no
9101-001.547, de 22 de janeiro de 2013, no 9101-001.771, de 16 de
outubro de 2013, e no 9101-002.126, de 26 de fevereiro de 2015, todos
assim ementados (destaquei):
O artigo 44 da Lei no 9.430, de 1996, preceitua que a multa de ofício deve
ser calculada sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição,
materialidade que não se confunde com o valor calculado sob base
estimada ao longo do ano.
Daí porque despropositada a decisão recorrida que, após reconhecer
expressamente a modificação da redação do art. 44 da Lei no 9.430, de
1996 pela Lei no 11.488, de 2007, e transcrever os mesmos dispositivos
legais acima, abruptamente conclui no sentido de que (e-fls. 236):
Portanto, cabe excluir a exigência da multa de ofício isolada concomitante à
multa proporcional.
Em despacho de admissibilidade de embargos de declaração por omissão,
interpostos pela Fazenda Nacional contra aquela decisão, e rejeitados, foi
dito o seguinte (e-fls. 247):
Por fim, reafirmo a impossibilidade da aplicação cumulativa dessas multas.
Isso porque é sabido que um dos fatores que levou à mudança da redação
do citado art. 44 da Lei 9.430/1996 foram os julgados deste Conselho,
sendo que à época da edição da Lei 11.488/2007 já predominava esse
entendimento. Vejamos novamente a redação de parte [das] disposições
do art. 44 da Lei 9.430/1996 alteradas/incluídas pela Lei 11.488/2007:
[...].
Ora, o legislador tinha conhecimento da jurisprudência deste Conselho
quanto à impossibilidade de aplicação cumulativa da multa isolada com a
multa de oficio, além de outros entendimentos no sentido de que não
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DF CARF MF
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PROCESSO 10855.723496/2019-12
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poderia ser exigida se apurado prejuízo fiscal no encerramento do
ano-calendário, ou se o tributo tivesse sido integralmente pago no ajuste
anual.
Todavia, tratou apenas das duas últimas hipóteses na nova redação, ou
seja, deixou de prever a possibilidade de haver cumulatividade dessas
multas. E não se diga que seria esquecimento, pois, logo a seguir, no
parágrafo § 1o, excetuou a cumulatividade de penalidades quando a ensejar
a aplicação dos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964.
Bastava ter acrescentado mais uma alínea no inciso II da nova redação do
art. 44 da [Lei no] 9.430/1996, estabelecendo expressamente essa
hipótese, que aliás é a questão de maior incidência.
Ao deixar de fazer isso, uma das conclusões factíveis é que essa
cumulatividade é mesmo indevida.
Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas acrescentasse
“mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei no]
9.430/1996”.
Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso
subordinado a um parágrafo do artigo (art. 44, § 1o, inciso IV, da Lei no
9.430, de 1996), tornou-se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo
(art. 44, inciso II, da Lei no 9.430, de 1996), no mesmo patamar, portanto,
do inciso então preexistente, que previa a multa de ofício.
Veja-se a redação do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, dada pela Lei no
11.488, de 2007 (sublinhei):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
de falta de declaração e nos de declaração inexata;
II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal:
[...];
Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento de
ofício, serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir,
iniludivelmente, às duas multas em conjunto, e não mais em separado,
como dava a entender a antiga redação do dispositivo.
Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a
possibilidade de haver cumulatividade dessas multas”. Pelo contrário: seria
necessário, sim se fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa
possibilidade, o que nela não foi feito. Por conseguinte, não há que se falar
Fl. 9622
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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PROCESSO 10855.723496/2019-12
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como pretendeu o sujeito passivo, por ocasião de seu recurso voluntário
em “identidade quanto ao critério pessoal e material de ambas as normas
sancionatórias”.
Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal,
alcançam o mesmo contribuinte (sujeito passivo), não é verdade que o
critério material (verbo + complemento) de uma e de outra se centre “no
descumprimento da relação jurídica que determina o recolhimento integral
do tributo devido”.
O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: o da
multa de ofício é a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição; já o
da multa isolada é o valor do pagamento mensal, apurado sob base
estimada ao longo do ano, cuja materialidade, como visto anteriormente,
não se confunde com aquela. (grifos do original)
Destaque-se, ainda, que a penalidade agora prevista no art. 44, inciso II da Lei no
9.430, de 1996, é exigida isoladamente e mesmo se não apurado lucro tributável
ao final do ano-calendário. A conduta reprimida, portanto, é a inobservância do
dever de antecipar, mora que prejudica a União durante o período verificado
entre a data em que a estimativa deveria ser paga e o encerramento do
ano-calendário. A falta de recolhimento do tributo em si, que se perfaz a partir da
ocorrência do fato gerador ao final do ano-calendário, sujeita-se a outra
penalidade e a juros de mora incorridos apenas a partir de 1o de fevereiro do ano
subsequente.
Diferentes, portanto, são os bens jurídicos tutelados, e limitar a penalidade
àquela aplicada em razão da falta de recolhimento do ajuste anual é um incentivo
ao descumprimento do dever de antecipação ao qual o sujeito passivo
voluntariamente se vinculou, ao optar pelas vantagens decorrentes da apuração
do lucro tributável apenas ao final do ano-calendário.
E foi, justamente, a alteração legislativa acima que motivou a edição da referida
Súmula CARF no 105.
Explico.
O enunciado de súmula em referência foi aprovado pela 1a Turma da CSRF em 08
de dezembro de 2014. Antes, enunciado semelhante foi, por sucessivas vezes,
rejeitado pelo Pleno da CSRF, e mesmo pela 1a Turma da CSRF. Veja-se, abaixo,
os verbetes submetidos a votação de 2009 a 2014:
PORTARIA No 97, DE 24 DE NOVEMBRO DE 20092
[...]
ANEXO I
I - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DO PLENO:
[...]
Fl. 9623
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
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12. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA no :
Até a vigência da Medida Provisória no 351/2007, a multa isolada
decorrente da falta ou insuficiência de antecipações não pode ser exigida
concomitantemente com a multa de ofício incidente sobre o tributo
apurado no ajuste anual.
[...]
PORTARIA No 27, DE 19 DE NOVEMBRO DE 2012
[...]
ANEXO ÚNICO
[...]
II- ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DA 1a TURMA DA
CSRF:
[...]
17. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA no:
Até 21 de janeiro de 2007, descabe o lançamento de multa isolada em
razão do não recolhimento do imposto de renda devido em carnê-leão
aplicada em concomitância com a multa de ofício prevista no art. 44, inciso
I, da Lei no 9.430/96.
Acórdãos precedentes: 104­22036, de 09/06/2006; 3401­ 00078, de
01/06/2009; 3401­00047, de 06/05/2009; 104­23338, de 26/06/2008;
9202­00.699, de 13/04/2010; 9202­01.833, de 25/ 10/ 2011.
[...]
III- ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DA 2a TURMA DA
CSRF:
[...]
22. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA no:
Até 21 de janeiro de 2007, descabe o lançamento de multa isolada em
razão do não recolhimento do imposto de renda devido em carnê-leão
aplicada em concomitância com a multa de ofício prevista no art. 44,
inciso I, da Lei no 9.430/96.
Acórdãos precedentes: 104­22036, de 09/06/2006; 3401­ 00078, de
01/06/2009; 3401­00047, de 06/05/2009; 104­23338, de 26/06/2008;
9202­00.699, de 13/04/2010; 9202­01.833, de 25/ 10/ 2011.
[...]
PORTARIA No- 18, DE 20 DE NOVEMBRO DE 20134
[...]
Fl. 9624
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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ANEXO I
I - Enunciados a serem submetidos ao Pleno da CSRF:
[...]
9a. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA
Até a vigência da Medida Provisória no 351, de 2007, incabível a aplicação
concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas e
de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no ajuste anual,
devendo subsistir a multa de ofício.
Acórdãos Precedentes: 9101­001261, de 22/11/11; 9101­001203, de
22/11/11; 9101­001238, de 21/11/11; 9101­001307, de 24/04/12;
1402­001.217, de 04/10/12; 1102­00748, de 09/05/12; 1803­001263, de
10/04/12.
[...]
PORTARIA No 23, DE 21 DE NOVEMBRO DE 20145
[...]
ANEXO I
[...]
II - Enunciados a serem submetidos à 1a Turma da CSRF:
[...]
13a. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode
ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de
IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.
Acórdãos Precedentes: 9101­001.261, de 22/11/2011; 9101­001.203, de
17/10/2011; 9101­001.238, de 21/11/2011; 9101­001.307, de
24/04/2012; 1402­001.217, de 04/10/2012; 1102­00.748, de 09/05/2012;
1803-001.263, de 10/04/2012.
[...]
É de se destacar que os enunciados assim propostos de 2009 a 2013 exsurgem da
jurisprudência firme, contrária à aplicação concomitante das penalidades antes da
alteração promovida no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, pela Medida Provisória
no 351, de 2007, convertida na Lei no 11.488, de 2007. Jurisprudência esta, aliás,
que motivou a alteração legislativa.
De outro lado, a discussão acerca dos lançamentos formalizados em razão de
infrações cometidas a partir do novo contexto legislativo ainda não apresentava
densidade suficiente para indicar qual entendimento deveria ser sumulado.
Fl. 9625
DF CARF MF
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PROCESSO 10855.723496/2019-12
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Considerando tais circunstâncias, o Pleno da CSRF, e também a 1a Turma da CSRF,
rejeitou, por três vezes, nos anos de 2009, 2012 e 2013, o enunciado contrário à
concomitância das penalidades até a vigência da Medida Provisória no 351, de
2007. As discussões nestas votações motivaram alterações posteriores com o
objetivo de alcançar redação que fosse acolhida pela maioria qualificada, na
forma regimental.
Com a rejeição do enunciado de 2009, a primeira alteração consistiu na supressão
da vigência da Medida Provisória no 351, de 2007, substituindo-a, como marco
temporal, pela referência à data de sua publicação. Também foram separadas as
hipóteses pertinentes ao IRPJ/CSLL e ao IRPF, submetendo-se à 1a Turma e à 2a
Turma da CSRF os enunciados correspondentes. Seguindo-se nova rejeição em
2012, o enunciado de 2009 foi reiterado em 2013 e, mais uma vez, rejeitado.
Este cenário deixou patente a imprestabilidade de enunciado distinguindo as
ocorrências alcançadas a partir da expressão "até a vigência da Medida Provisória
no 351", de 2007, ou até a data de sua publicação. E isto porque a partir da
redação proposta havia o risco de a súmula ser invocada para declarar o
cabimento da exigência concomitante das penalidades a partir das alterações
promovidas pela Medida Provisória no 351, de 2007, apesar de a jurisprudência
ainda não estar consolidada neste sentido.
Para afastar esta interpretação, o enunciado aprovado pela 1a Turma da CSRF em
2014 foi redigido de forma direta, de modo a abarcar, apenas, a jurisprudência
firme daquele Colegiado: a impossibilidade de cumulação, com a multa de ofício
proporcional aplicada sobre os tributos devidos no ajuste anual, das multas
isoladas por falta de recolhimento de estimativas exigidas com fundamento na
legislação antes de sua alteração pela Medida Provisória no 351, de 2007.
Omitiu-se, intencionalmente, qualquer referência às situações verificadas depois
da alteração legislativa em tela, em razão da qual a multa isolada por falta de
recolhimento de estimativas passou a estar prevista no art. 44, inciso II, alínea
"b", e não mais no art. 44, §1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, sempre com
vistas a atribuir os efeitos sumulares à parcela do litígio já pacificada.
Assim, a Súmula CARF no 105 tem aplicação, apenas, em face de multas lançadas
com fundamento na redação original do art. 44, §1o, inciso IV da Lei no 9.430, de
1996, ou seja, tendo por referência infrações cometidas antes da alteração
promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007, publicada em 22 de janeiro de
2007, e ainda que a exigência tenha sido formalizada já com o percentual
reduzido de 50%, dado que tal providência não decorre de nova fundamentação
do lançamento, mas sim da retroatividade benigna prevista pelo art. 106, inciso II,
alínea "c", do CTN.
Neste sentido, vale observar que os precedentes indicados para aprovação da
súmula reportam-se, todos, a infrações cometidas antes de 2007:
Acórdão no 9101-001.261:
Fl. 9626
DF CARF MF
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PROCESSO 10855.723496/2019-12
110
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ano-calendário: 2001
Ementa: APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFICIO E MULTA
ISOLADA NA ESTIMATIVA — Incabível a aplicação concomitante de multa
isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de
apuração e de oficio pela falta de pagamento de tributo apurado no
balanço.
A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza
etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério
da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem
jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação
tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do
ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação
do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa
mesma arrecadação.
Acórdão no 9101-001.203:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Exercício: 2000, 2001
Ementa: MULTA ISOLADA. ANOS-CALENDÁRIO DE 1999 e 2000. FALTA DE
RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE
OFICIO EXIGIDA EM LANÇAMENTO LAVRADO PARA A COBRANÇA DO
TRIBUTO. Incabível a aplicação concomitante da multa por falta de
recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de oficio exigida
no lançamento para cobrança de tributo, visto que ambas penalidades
tiveram como base o valor das glosas efetivadas pela Fiscalização.
Acórdão no 9101-001.238:
Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF
Exercício: 2001
[...]
MULTA ISOLADA. ANO-CALENDÁRIO DE 2000. FALTA DE RECOLHIMENTO
POR ESTIMATIVA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFICIO EXIGIDA EM
LANÇAMENTO LAVRADO PARA A COBRANÇA DO TRIBUTO. Incabível a
aplicação concomitante da multa por falta de recolhimento de tributo sobre
bases estimadas e da multa de oficio exigida no lançamento para cobrança
de tributo, visto que ambas penalidades tiveram como base o valor da
receita omitida apurado em procedimento fiscal.
Acórdão no 9101-001.307:
Fl. 9627
DF CARF MF
Original

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ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
111
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
Ano-calendário: 1998
[...]
MULTA ISOLADA APLICAÇÃO CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFICIO —
Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de
recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de oficio
pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa
ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória
do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a
primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais
importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida
pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem
jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do
governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação.
Acórdão no 1402-001.217:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2003
[...]
MULTA DE OFICIO ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE
ESTIMATIVAS MENSAIS CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFICIO.
INAPLICABILIDADE. É inaplicável a penalidade quando existir concomitância
com a multa de oficio sobre o ajuste anual (mesma base).
[...]
Acórdão no 1102-000.748:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA
JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2000, 2001
Ementa:
[...]
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. PENALIDADE. MULTA ISOLADA. FALTA DE
RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS.
Devem ser exoneradas as multas isoladas por falta de recolhimento de
estimativas, uma vez que, cumulativamente foram exigidos os tributos
com multa de ofício, e a base de cálculo das multas isoladas está
inserida na base de cálculo das multas de ofício, sendo descabido, nesse
caso, o lançamento concomitante de ambas.
[...]
Fl. 9628
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
112
Acórdão no 1803-001.263:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA
JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2002
[...]
APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA
NA ESTIMATIVA Incabível a aplicação concomitante de multa isolada
por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de
apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no
balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal
caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano.
Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da
segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação
da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo
apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância
secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo
dever de antecipar essa mesma arrecadação.
Frente a tais circunstâncias, ainda que precedentes da súmula veiculem
fundamentos autorizadores do cancelamento de exigências formalizadas a
partir da alteração promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007, não são
eles, propriamente, que vinculam o julgador administrativo, mas sim o
enunciado da súmula, no qual está sintetizada a questão pacificada.
Digo isso porque esses precedentes têm sido utilizados para se tentar aplicar
outra tese no sentido de afastar a multa, qual seja a do princípio da
consunção. Ora se o princípio da consunção fosse fundamento suficiente
para inexigibilidade concomitante das multas em debate, o enunciado seria
genérico, sem qualquer referência ao fundamento legal dos lançamentos
alcançados. A citação expressa do texto legal presta-se a firmar esta
circunstância como razão de decidir relevante extraída dos paradigmas, cuja
presença é essencial para aplicação das consequências do entendimento
sumulado.
Da mesma forma que faz a Contribuinte em suas contrarrazões, há quem
argumente que o princípio da consunção veda a cumulação das penalidades.
Sustentam os adeptos dessa tese que o não recolhimento da estimativa
mensal seria etapa preparatória da infração cometida no ajuste anual e, em tais
circunstâncias o princípio da consunção autorizaria a subsistência, apenas, da
penalidade aplicada sobre o tributo devido ao final do anocalendário,
prestigiando o bem jurídico mais relevante, no caso, a arrecadação tributária,
em confronto com a antecipação de fluxo de caixa assegurada pelas estimativas.
Ademais, como a base fática para imposição das penalidades seria a mesma, a
exigência concomitante das multas representaria bis in idem, até porque,
Fl. 9629
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10855.723496/2019-12
113
embora a lei tenha previsto ambas penalidades, não determinou a sua
aplicação simultânea. E acrescentam que, em se tratando de matéria de
penalidades, seria aplicável o art. 112 do CTN. Entretanto, com a devida vênia,
discordo desse entendimento. Para tanto, aproveito-me, inicialmente do voto
proferido pela Conselheira Karem Jureidini Dias na condução do Acórdão no
9101-001.135, para trazer sua abordagem conceitual acerca das sanções em
matéria tributária:
[...]
A sanção de natureza tributária decorre do descumprimento de
obrigação tributária – qual seja, obrigação de pagar tributo. A sanção de
natureza tributária pode sofrer agravamento ou qualificação, esta
última em razão de o ilícito também possuir natureza penal, como nos
casos de existência de dolo, fraude ou simulação. O mesmo auto de
infração pode veicular, também, norma impositiva de multa em razão de
descumprimento de uma obrigação acessória obrigação de fazer – pois,
ainda que a obrigação acessória sempre se relacione a uma obrigação
tributária principal, reveste-se de natureza administrativa. Sobre as
obrigações acessórias e principais em matéria tributária, vale destacar
o que dispõe o artigo 113 do Código Tributário Nacional:
“Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1o A obrigação
principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente
com o crédito dela decorrente. § 2o A obrigação acessória decorre da
legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas,
nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.
§ 3o A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância,
converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade
pecuniária.”
Fica evidente da leitura do dispositivo em comento que a obrigação
principal, em direito tributário, é pagar tributo, e a obrigação acessória
é aquela que possui características administrativas, na medida em que
as respectivas normas comportamentais servem ao interesse da
administração tributária, em especial, quando do exercício da atividade
fiscalizatória. O dispositivo transcrito determina, ainda, que em relação à
obrigação acessória, ocorrendo seu descumprimento pelo contribuinte e
imposta multa, o valor devido converte-se em obrigação principal. Vale
ldestacar que, mesmo ocorrendo tal conversão, a natureza da sanção
aplicada permanece sendo administrativa, já que não há cobrança de
tributo envolvida, mas sim a aplicação de uma penalidade em razão da
inobservância de uma norma que visava proteger os interesses
fiscalizatórios da administração tributária.
Fl. 9630
DF CARF MF
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114
Assim, as sanções em matéria tributária podem ter natureza (i) tributária
principal quando se referem a descumprimento da obrigação principal,
ou seja, falta de recolhimento de tributo; (ii) administrativa – quando se
referem à mero descumprimento de obrigação acessória que, em
verdade, tem por objetivo auxiliar os agentes públicos que se encarregam
da fiscalização; ou, ainda (iii) penal – quando qualquer dos ilícitos
antes mencionados representar, também, ilícito penal. Significa dizer
que, para definir a natureza da sanção aplicada, necessário se faz
verificar o antecedente da norma sancionatória, identificando a relação
jurídica desobedecida.
Aplicam-se às sanções o princípio da proporcionalidade, que deve ser
observado quando da aplicação do critério quantitativo. Neste ponto
destacamos a lição de Helenilson Cunha Pontes a respeito do princípio
da proporcionalidade em matéria de sanções tributárias, verbis:
“As sanções tributárias são instrumentos de que se vale o legislador
para buscar o atingimento de uma finalidade desejada pelo
ordenamento jurídico. A análise da constitucionalidade de uma sanção
deve sempre ser realizada considerando o objetivo visado com sua
criação legislativa. De forma geral, como lembra Régis Fernandes de
Oliveira, “a sanção deve guardar proporção com o objetivo de sua
imposição”. O princípio da proporcionalidade constitui um instrumento
normativoconstitucional através do qual pode-se concretizar o controle
dos excessos do legislador e das autoridades estatais em geral na
definição abstrata e concreta das sanções”.
O primeiro passo para o controle da constitucionalidade de uma
sanção, através do princípio da proporcionalidade, consiste na
perquirição dos objetivos imediatos visados com a previsão abstrata
e/ou com a imposição concreta da sanção. Vale dizer, na perquirição do
interesse público que valida a previsão e a imposição de sanção”. (in “O
Princípio da Proporcionalidade e o Direito Tributário”, ed. Dialética, São
Paulo, 2000, pg.135)
Assim, em respeito a referido princípio, é possível afirmar que: se a multa
é de natureza tributária, terá por base apropriada, via de regra, o
montante do tributo não recolhido. Se a multa é de natureza
administrativa, a base de cálculo terá por grandeza montante
proporcional ao ilícito que se pretende proibir. Em ambos os casos as
sanções podem ser agravadas ou qualificadas. Agravada, se além do
descumprimento de obrigação acessória ou principal, houver embaraço
à fiscalização, e, qualificada se ao ilícito somar-se outro de cunho penal –
existência de dolo, fraude ou simulação.
A MULTA ISOLADA POR NÃO RECOLHIMENTO DAS ANTECIPAÇÕES
Fl. 9631
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115
A multa isolada, aplicada por ausência de recolhimento de
antecipações, é regulada pelo artigo 44, inciso II, alínea “b”, da Lei no
9.430/96, verbis:
[...]
A norma prevê, portanto, a imposição da referida penalidade quando o
contribuinte do IRPJ e da CSLL, sujeito ao Lucro Real Anual, deixar de
promover as antecipações devidas em razão da disposição contida no artigo
2o da Lei no 9.430/96, verbis:
[...]
A natureza das antecipações, por sua vez, já foi objeto de análise do
Superior Tribunal de Justiça, que manifestou entendimento no sentido de
considerar que as antecipações se referem ao pagamento de tributo,
conforme se depreende dos seguintes julgados:
“TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. IMPOSTO DE RENDA. CSSL.
RECOLHIMENTO

ANTECIPADO.
ESTIMATIVA.
TAXA
SELIC.
INAPLICABILIDADE.
1. "É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o
regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode
apurar o lucro real, base de cálculo do IRPJ e da CSSL, por estimativa,
e antecipar o pagamento dos tributos, segundo a faculdade prevista
no art. 2° da Lei n. 9430/96" (AgRg no REsp 694278-RJ, relator Ministro
Humberto Martins, DJ de 3/8/2006).
2. A antecipação do pagamento dos tributos não configura pagamento
indevido à Fazenda Pública que justifique a incidência da taxa Selic.
3. Recurso especial improvido.” (Recurso Especial 529570 / SC ­ Relator
Ministro João Otávio de Noronha - Segunda Turma - Data do Julgamento
19/09/2006 - DJ 26.10.2006 p. 277)
“AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO ESPECIAL TRIBUTÁRIO IMPOSTO
DE RENDA PESSOA JURÍDICA IRPJ E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O
LUCRO CSSL APURAÇÃO POR ESTIMATIVA PAGAMENTO ANTECIPADO
OPÇÃO DO CONTRIBUINTE LEI N. 9430/96.
É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o regime de
antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real,
base de cálculo do IRPJ e da CSSL, por estimativa, e antecipar o
pagamento dos tributos, segundo a faculdade prevista no art. 2° da Lei n.
9430/96. Precedentes: REsp 492.865/RS, Rel. Min. Franciulli Netto,
DJ25.4.2005 e REsp 574347/SC, Rel. Min. José Delgado, DJ
27.9.2004.Agravo regimental improvido.”
(Agravo Regimental No Recurso Especial 2004/01397180 - Relator
Ministro Humberto Martins - Segunda Turma - DJ 17.08.2006 p. 341) Do
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exposto, infere-se que a multa em questão tem natureza tributária,
pois aplicada em razão do descumprimento de obrigação principal,
qual seja, falta de pagamento de tributo, ainda que por antecipação
prevista em lei.
Debates instalaram-se no âmbito desse Conselho Administrativo sobre a
natureza da multa isolada. Inicialmente me filiei à corrente que
entendia que a multa isolada não poderia prosperar porque penalizava
conduta que não se configurava obrigação principal, tampouco
obrigação acessória. Ou seja, mantinha o entendimento de que a
multa em questão não se referia a qualquer obrigação prevista no
artigo 113 do Código Tributário Nacional, na medida em que penalizava
conduta que, a meu ver à época, não podia ser considerada obrigação
principal, já que o tributo não estava definitivamente apurado,
tampouco poderia ser considerada obrigação acessória, pois
evidentemente não configura uma obrigação de caráter meramente
administrativo, uma vez que a relação jurídica prevista na norma
primária dispositiva é o “pagamento” de antecipação.
Nada obstante, modifiquei meu entendimento, mormente por concluir
que trata-se, em verdade, de multa pelo não pagamento do tributo que
deve ser antecipado. Ainda que tenha o contribuinte declarado e
recolhido o montante devido de IRPJ e CSLL ao final do exercício, fato é
que caberá multa isolada quando o contribuinte não efetua a
antecipação deste tributo. Tanto assim que, até a alteração promovida
pela Lei no 11.488/07, o caput do artigo 44 da Lei no 9.430/96, previa que
o cálculo das multas ali estabelecidas seria realizado “sobre a
totalidade ou diferença de tributo ou contribuição”.
Frente a estas considerações, releva destacar que a penalidade em debate é
exigida isoladamente, sem qualquer hipótese de agravamento ou qualificação
e, embora seu cálculo tenha por referência a antecipação não realizada, sua
exigência não se dá por falta de "pagamento de tributo", dado o fato gerador
do tributo sequer ter ocorrido. De forma semelhante, outras penalidades
reconhecidas como decorrentes do descumprimento de obrigações acessórias
são calculadas em razão do valor dos tributos devidos e exigidas de forma
isolada.
Sob esta ótica, o recolhimento de estimativas melhor se alinha ao conceito de
obrigação acessória que à definição de obrigação principal, até porque a
antecipação do recolhimento é, em verdade, um ônus imposto aos que
voluntariamente optam pela apuração anual do lucro tributável, e a
obrigação acessória, nos termos do art. 113, §2o do CTN, é medida prevista
não só no interesse da fiscalização, mas também da arrecadação dos tributos.
Veja-se, aliás, que as manifestações do Superior Tribunal de Justiça acima
citadas expressamente reconhecem este ônus como decorrente de uma
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opção, e distinguem a antecipação do pagamento do pagamento em si, isto para
negar a aplicação de juros a partir de seu recolhimento no confronto com o
tributo efetivamente devido ao final do ano-calendário.
É certo que a Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça já consolidou seu
entendimento contrariamente à aplicação concomitante das penalidades em
razão do princípio da consunção, conforme evidencia a ementa de julgado
recente proferido no Agravo Regimental no Recurso Especial no 1.576.289/RS:
TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, I E II, DA LEI
9.430/1996 (REDAÇÃO DADA PELA LEI 11.488/2007). EXIGÊNCIA
CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTES.
1. A Segunda Turma do STJ tem posição firmada pela impossibilidade
de aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos
incisos I e II do art. 44 da Lei 9.430/1996 (AgRg no REsp 1.499.389/PB,
Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe
28/9/2015; REsp 1.496.354/PR, Rel. Ministro Humberto Martins,
Segunda Turma, DJe 24/3/2015).
2. Agravo Regimental não provido.
As contrarrazões oferecidas pela Contribuinte, aliás, fazem referência ao REsp
1.496.354/PR, mencionado na ementa acima. Todavia, referidos julgados não
são de observância obrigatória na forma do art. 62, §1o, inciso II, alínea "b"
do Anexo II do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no 343,
de 2015.
Além disso, a interpretação de que a falta de recolhimento da antecipação
mensal é infração abrangida pela falta de recolhimento do ajuste anual, sob o
pressuposto da existência de dependência entre elas, sendo a primeira
infração preparatória da segunda, desconsidera o prejuízo experimentado
pela União com a mora subsistente em razão de o tributo devido no ajuste
anual sofrer encargos somente a partir do encerramento do anocalendário.
Favorece, assim, o sujeito passivo que se obrigou às antecipações para
apurar o lucro tributável apenas ao final do ano-calendário, conferindo-lhe
significativa vantagem econômica em relação a outro sujeito passivo que,
cometendo a mesma infração, mas optando pela regra geral de apuração
trimestral dos lucros, suportaria, além do ônus da escrituração trimestral dos
resultados, os encargos pela falta de recolhimento do tributo calculados desde o
encerramento do período trimestral. Quanto à transposição do princípio da
consunção para o Direito Tributário, vale a transcrição da oposição
manifestada pelo Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior no voto condutor do
Acórdão no 1302-001.823:
Da inviabilidade de aplicação do princípio da consunção O princípio da
consunção é princípio específico do Direito Penal, aplicável para solução
de conflitos aparentes de normaspenais, ou seja, situações em que
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duas ou mais normas penais podem aparentemente incidir sobre um
mesmo fato.
Primeiramente, há que se ressaltar que a norma sancionatória
tributária não é norma penal stricto sensu. Vale aqui a lembrança que
o parágrafo único do art. 273 do anteprojeto do CTN (hoje, art. 112 do
CTN), elaborado por Rubens Gomes de Sousa, previa que os princípios
gerais do Direito Penal se aplicassem como métodos ou processos
supletivos de interpretação da lei tributária, especialmente da lei
tributária que definia infrações. Esse dispositivo foi rechaçado pela
Comissão Especial de 1954 - que elaborou o texto final do
anteprojeto, sendo que tal dispositivo não retornou ao texto do CTN
que veio a ser aprovado pelo Congresso Nacional. À época, a Comissão
Especial do CTN acolheu os fundamentos de que o direito penal
tributário não tem semelhança absoluta com o direito penal (sugestão
789, p. 513 dos Trabalhos da Comissão Especial do CTN) e que o direito
penal tributário não é autônomo ao direito tributário, pois a pena
fiscal mais se assemelha a pena cível do que a criminal (sugestão 787,
p.512, idem). Não é difícil, assim, verificar que, na sua gênese, o CTN
afastou a possibilidade de aplicação supletiva dos princípios do direito
penal na interpretação da norma tributária, logicamente, salvo aqueles
expressamente previstos no seu texto, como por exemplo, a
retroatividade benigna do art. 106 ou o in dubio pro reo do art. 112.
Oportuna, também, a citação da abordagem exposta em artigo publicado por
Heraldo Garcia Vitta:
O Direito Penal é especial, contém princípios, critérios, fundamentos e
normas particulares, próprios desse ramo jurídico; por isso, a rigor, as
regras dele não podem ser estendidas além dos casos para os quais
foram instituídas. De fato, não se aplica norma jurídica senão à ordem de
coisas para a qual foi estabelecida; não se pode pôr de lado a natureza
da lei, nem o ramo do Direito a que pertence a regra tomada por base
do processo analógico.[15 Carlos Maximiliano, Hermenêutica e
aplicação do direito, p.212] Na hipótese de concurso de crimes, o
legislador escolheu critérios específicos, próprios desse ramo de Direito.
Logo, não se justifica a analogia das normas do Direito Penal no tema
concurso real de infrações administrativas.
A ‘forma de sancionar’ é instituída pelo legislador, segundo critérios de
conveniência/oportunidade, isto é, discricionariedade. Compete-lhe
elaborar, ou não, regras a respeito da concorrência de infrações
administrativas. No silêncio, ocorre cúmulo material.
Aliás, no Direito Administrativo brasileiro, o legislador tem procurado
determinar o cúmulo material de infrações, conforme se observa, por
exemplo, no artigo 266, da Lei no 9.503, de 23.12.1997 (Código de
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Trânsito Brasileiro), segundo o qual “quando o infrator cometer,
simultaneamente, duas ou mais infrações, ser-lhe-ão aplicadas,
cumulativamente, as respectivas penalidades”. Igualmente o artigo 72,
§1o, da Lei 9.605, de 12.2.1998, que dispõe sobre sanções penais e
administrativas derivadas de condutas lesivas ao meio ambiente: “Se o
infrator cometer, simultaneamente, duas ou mais infrações
[administrativas, pois o disposto está inserido no Capítulo VI – Da
Infração Administrativa] ser-lhe-ão aplicadas, cumulativamente, as
sanções a elas cominadas”. E também o parágrafo único, do artigo 56,
da Lei no 8.078, de 11.9.1990, que regula a proteção do consumidor: “As
sanções [administrativas] previstas neste artigo serão aplicadas pela
autoridade administrativa, no âmbito de sua atribuição, podendo ser
aplicadas cumulativamente, inclusive por medida cautelar antecedente
ou incidente de procedimento administrativo”.[16 Evidentemente, se
ocorrer, devido ao acúmulo de sanções, perante a hipótese concreta,
pena exacerbada, mesmo quando observada imposição do mínimo
legal, isto é, quando a autoridade administrativa tenha imposto
cominação mínima, estabelecida na lei, ocorrerá invalidação do ato
administrativo, devido ao princípio da proporcionalidade.]
No Direito Penal são exemplos de aplicação do princípio da consunção a
absorção da tentativa pela consumação, da lesão corporal pelo homicídio e
da violação de domicílio pelo furto em residência. Característica destas
ocorrências é a sua previsão em normas diferentes, ou seja, a punição
concebida de forma autônoma, dada a possibilidade fática de o agente ter a
intenção, apenas, de cometer o crime que figura como delito-meio ou delito fim.
Já no caso em debate, a norma tributária prevê expressamente a aplicação das
duas penalidades em face da conduta de sujeito passivo que motive lançamento
de ofício, como bem observado pelo Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão
no já citado voto condutor do Acórdão no 9101-002.251:
[...]
Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas
acrescentasse “mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da
[Lei no] 9.430/1996”.
Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso
subordinado a um parágrafo do artigo (art. 44, § 1o, inciso IV, da Lei no
9.430, de 1996), tornou-se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo
(art. 44, inciso II, da Lei no 9.430, de 1996), no mesmo patamar,
portanto, do inciso então preexistente, que previa a multa de ofício.
Veja-se a redação do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, dada pela Lei no
11.488, de 2007 (sublinhei):
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Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as
seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença
de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata;
II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor
do pagamento mensal:
[...];
Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento
de ofício, serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir,
iniludivelmente, às duas multas em conjunto, e não mais em separado,
como dava a entender a antiga redação do dispositivo.
Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a
possibilidade de haver cumulatividade dessas multas”. Pelo contrário:
seria necessário, sim se fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa
possibilidade, o que nela não foi feito. Por conseguinte, não há que se
falar como pretendeu o sujeito passivo, por ocasião de seu recurso
voluntário em “identidade quanto ao critério pessoal e material de
ambas as normas sancionatórias”.
Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal,
alcançam o mesmo contribuinte (sujeito passivo), não é verdade que o
critério material (verbo + complemento) de uma e de outra se centre “no
descumprimento da relação jurídica que determina o recolhimento
integral do tributo devido”.
O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: o da
multa de ofício é a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição; já o da multa isolada é o valor do pagamento mensal,
apurado sob base estimada ao longo do ano, cuja materialidade, como
visto anteriormente, não se confunde com aquela. (grifos do original)
A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória no 351, de 2007,
portanto, claramente fixou a possibilidade de aplicação de duas penalidades
em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração
anual do lucro tributável.
Somente desconsiderando-se todo o histórico de aplicação das penalidades
previstas na redação original do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, seria
possível interpretar que a redação alterada não determinou a aplicação
simultânea das penalidades. A redação alterada é direta e impositiva ao
firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". Ademais, quando o legislador
estipula na alínea "b" do inciso II do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, a exigência
isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido
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apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente,
claramente afirma a aplicação da penalidade mesmo se apurado lucro
tributável e, por conseqüência, tributo devido sujeito à multa prevista no inciso I
do seu art. 44.
Acrescente-se que não se pode falar, no caso, de bis in idem sob o
pressuposto de que a imposição das penalidades teria a mesma base fática. Basta
observar que as infrações ocorrem em diferentes momentos, o primeiro
correspondente à apuração da estimativa com a finalidade de cumprir o
requisito de antecipação do recolhimento imposto aos optantes pela apuração
anual do lucro, e o segundo apenas na apuração do lucro tributável ao final do
ano-calendário. A análise, assim, não pode ficar limitada, por exemplo, à omissão
de receitas ou ao registro de despesas indedutíveis, especialmente porque,
para fins tributários, estas ocorrências devem, necessariamente, repercutir no
cumprimento da obrigação acessória de antecipar ou na constituição, pelo
sujeito passivo, da obrigação tributária principal. A base fática, portanto, é
constituída pelo registro contábil ou fiscal, ou mesmo sua supressão, e pela
repercussão conferida pelo sujeito passivo àquela ocorrência no cumprimento
das obrigações tributárias. Como esta conduta se dá em momentos distintos e
com finalidades distintas, duas penalidades são aplicáveis, sem se cogitar de bis in
idem.
Neste sentido, aliás, são as considerações do Conselheiro Alberto Pinto
Souza Júnior no voto condutor do Acórdão no 1302-001.823:
Ainda que aplicável fosse o princípio da consunção para solucionar
conflitos aparentes de norma tributárias, não há no caso em tela
qualquer conflito que justificasse a sua aplicação. Conforme já
asseverado, o conflito aparente de normas ocorre quando duas ou mais
normas podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato, o que não
ocorre in casu, já que temos duas situações fáticas diferentes: a
primeira, o não recolhimento do tributo devido; a segunda, a não
observância das normas do regime de recolhimento sobre bases
estimadas. Ressalte-se que o simples fato de alguém, optante pelo lucro
real anual, deixar de recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada não
enseja per se a aplicação da multa isolada, pois esta multa só é
aplicável quando, além de não recolher o IRPJ mensal sobre a base
estimada, o contribuinte deixar de levantar balanço de suspensão,
conforme dispõe o art. 35 da Lei no 8.981/95. Assim, a multa isolada não
decorre unicamente da falta de recolhimento do IRPJ mensal, mas da
inobservância das normas que regem o recolhimento sobre bases
estimadas, ou seja, do regime.
[...]
Assim, demonstrado que temos duas situações fáticas diferentes, sob as
quais incidem normas diferentes, resta irrefutável que não há unidade de
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conduta, logo não existe qualquer conflito aparente entre as normas dos
incisos I e IV do § 1o do art. 44 e, consequentemente, indevida a aplicação
do princípio da consunção no caso em tela.
Noutro ponto, refuto os argumentos de que a falta de recolhimento
da estimativa mensal seria uma conduta menos grave, por atingir um
bem jurídico secundário – que seria a antecipação do fluxo de caixa
do governo. Conforme já demonstrado, a multa isolada é aplicável pela
não observância do regime de recolhimento pela estimativa e a
conduta que ofende tal regime jamais poderia ser tida como menos grave,
já que põe em risco todo o sistema de recolhimento do IRPJ sobre o lucro
real anual – pelo menos no formato desenhado pelo legislador.
Em verdade, a sistemática de antecipação dos impostos ocorre por
diversos meios previstos na legislação tributária, sendo exemplos disto,
alem dos recolhimentos por estimativa, as retenções feitas pelas fontes
pagadoras e o recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão), feitos pelos
contribuintes pessoas físicas. O que se tem, na verdade são diferentes
formas e momentos de exigência da obrigação tributária. Todos esses
instrumentos visam ao mesmo tempo assegurar a efetividade da
arrecadação tributária e o fluxo de caixa para a execução do
orçamento fiscal pelo governo, impondo-se igualmente a sua proteção
(como bens jurídicos). Portanto, não há um bem menor, nem uma conduta
menos grave que possa ser englobada pela outra, neste caso.
Ademais, é um equívoco dizer que o não recolhimento do IRPJestimada é
uma ação preparatória para a realização da “conduta mais grave” –
não recolhimento do tributo efetivamente devido no ajuste. O não
pagamento de todo o tributo devido ao final do exercício pode ocorrer
independente do fato de terem sido recolhidas as estimativas, pois o
resultado final apurado não guarda necessariamente proporção com os
valores devidos por estimativa. Ainda que o contribuinte recolha as
antecipações, ao final pode ser apurado um saldo de tributo a pagar, com
base no resultado do exercício. As infrações tributárias que ensejam a
multa isolada e a multa de ofício nos casos em tela são autônomas. A
ocorrência de uma delas não pressupõe necessariamente a existência
da outra, logo inaplicável o princípio da consunção, já que não existe
conflito aparente de normas.
Tais circunstâncias são totalmente distintas das que ensejam a aplicação de
multa moratória ou multa de ofício sobre tributo não recolhido. Nesta segunda
hipótese, sim, a base fática é idêntica, porque a infração de não recolher o tributo
no vencimento foi praticada e, para compensar a União o sujeito passivo poderá,
caso não demande a atuação de um agente fiscal para constituição do crédito
tributário por lançamento de ofício, sujeitar-se a uma penalidade menor. Se
o recolhimento não for promovido depois do vencimento e o lançamento de
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ofício se fizer necessário, a multa de ofício fixada em maior percentual
incorpora, por certo, a reparação que antes poderia ser promovida pelo
sujeito passivo sem a atuação de um Auditor Fiscal.
Imprópria, portanto, a ampliação do conteúdo expresso no enunciado da
súmula a partir do que consignado no voto condutor de alguns dos paradigmas.
É importante repisar, assim, que as decisões acerca das infrações cometidas
depois das alterações promovidas pela Medida Provisória no 351, de 2007, no
art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, não devem observância à Súmula CARF no 105
e os Conselheiros têm plena liberdade de convicção.
Somente a essência extraída dos paradigmas, integrada ao enunciado - no
caso, mediante expressa referência ao fundamento legal aplicável antes da
edição da Medida Provisória no 351, de 2007 (art. 44, §1o, inciso IV da Lei no
9.430, de 1996) - , representa o entendimento acolhido pela 1a Turma da
CSRF a ser observado, obrigatoriamente, pelos integrantes da 1a Seção de
Julgamento. Nada além disso.
De outro lado, releva ainda destacar que a aprovação de um enunciado não
impõe ao julgador a sua aplicação cega. As circunstâncias do caso concreto
devem ser analisadas e, caso identificado algum aspecto antes
desconsiderado, é possível afastar a aplicação da súmula.
Veja-se, por exemplo, que o enunciado da Súmula CARF no 105 é omisso
acerca de outro ponto que permite interpretação favorável à manutenção parcial
de exigências formalizadas ainda que com fundamento no art. 44, §1o, inciso
IV da Lei no 9.430, de 1996. Neste sentido é a declaração de voto da
Conselheira Edeli Pereira Bessa no Acórdão no 1302-001.753:
A multa isolada teve em conta falta de recolhimento de estimativa de CSLL
no valor de R$ 94.130,67, ao passo que a multa de ofício foi aplicada
sobre a CSLL apurada no ajuste anual no valor de R$ 31.595,78.
Discute-se, no caso, a aplicação da Súmula CARF no 105 de seguinte teor:
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode
ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de
pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a
multa de ofício.
Os períodos de apuração autuados estariam alcançados pelo dispositivo
legal apontado na Súmula CARF no 105. Todavia, como evidenciam as
bases de cálculo das penalidades, a concomitância se verificou apenas
sobre parte da multa isolada exigida por falta de recolhimento da
estimativa de CSLL devida em dezembro/2002. Importa, assim, avaliar
se o entendimento sumulado determinaria a exoneração de toda a
multa isolada aqui aplicada.
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A referência à exigência ao mesmo tempo das duas penalidades não possui
uma única interpretação. É possível concluir, a partir do disposto, que não
subsiste a multa isolada aplicada no mesmo lançamento em que
formalizada a exigência do ajuste anual com acréscimo da multa de ofício
proporcional, ou então que a multa isolada deve ser exonerada quando
exigida em face de antecipação contida no ajuste anual que ensejou a
exigência do principal e correspondente multa de ofício. Além disso,
pode-se interpretar que deve subsistir apenas uma penalidade quando
a causa de sua aplicação é a mesma.
Os precedentes que orientaram a edição da Súmula CARF no 105 auxiliam
nesta interpretação. São eles:
[...]
Observa-se nas ementas dos Acórdãos no 9101-001.261, 9101-001.307
e 1803-001.263 a abordagem genérica da infração de falta de
recolhimento de estimativas como etapa preparatória do ato de reduzir
o imposto no final do ano, e que por esta razão é absorvida pela segunda
infração, devendo subsistir apenas a punição aplicada sobre esta. Sob
esta vertente interpretativa, qualquer multa isolada aplicada por falta
de recolhimento de estimativas sucumbiria frente à exigência do ajuste
anual com acréscimo de multa de ofício.
Porém, os Acórdãos no 9101-001.203 e 9101-001.238, reportamse à
identidade entre a infração que, constatada pela Fiscalização, enseja a
apuração da falta de recolhimento de estimativas e da falta de
recolhimento do ajuste anual, assim como os Acórdãos no
1402-001.217 e 1102-000.748 fazem referência a aplicação de
penalidades sobre a mesma base, ou ao fato de a base de cálculo das
multas isoladas estar contida na base de cálculo da multa de ofício.
Tais referências permitem concluir que, para identificação da
concomitância, deve ser avaliada a causa da aplicação da penalidade ou,
ao menos, o seu reflexo na apuração do ajuste anual e nas bases
estimativas.
A adoção de tais referenciais para edição da Súmula CARF no 105
evidencia que não se pretendeu atribuir um conteúdo único à
concomitância, permitindo-se a livre interpretação acerca de seu alcance.
Considerando que, no presente caso, as infrações foram apuradas de
forma independente - estimativa não recolhida em razão de seu
parcelamento parcial e ajuste anual não recolhido em razão da
compensação de bases negativas acima do limite legal - e assim
resultaram em distintas bases para aplicação das penalidades, é válido
concluir que não há concomitância em relação à multa isolada aplicada
sobre a parcela de R$ 62.534,89 (= R$ 94.130,67 - R$ 31.595,78),
Fl. 9641
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10855.723496/2019-12
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correspondente à estimativa de CSLL em dezembro/2002 que excede a
falta de recolhimento apurada no ajuste anual.
Divergência neste sentido, aliás, já estava consubstanciada antes da
aprovação da súmula, nos termos do voto condutor do Acórdão no
1201-00.235, de lavra do Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes:
[...]
O valor tributável é o mesmo (R$ 15.470.000,00). Isso, contudo, não
implica necessariamente numa perfeita coincidência delitiva, pois pode
ocorrer também que uma omissão de receita resulte num delito
quantitativamente mais intenso. Foi o que ocorreu. Em razão de prejuízos
posteriores ao mês do fato gerador, o impacto da omissão sobre a
tributação anual foi menor que o sofrido na antecipação mensal. Desse
modo, a absorção deve é apenas parcial.
Conforme o demonstrativo de fls. 21, a omissão resultou numa base
tributável anual do IR no valor de R$ 5.076.300,39, mas numa base
estimada de R$ 8.902.754,18. Assim, deve ser mantida a multa isolada
relativa à estimativa de imposto de renda que deixou de ser recolhida
sobre R$ 3.826.453,79 (R$ 8.902.754,18 – R$ 5.076.300,39), parcela essa
que não foi absorvida pelo delito de não recolhimento definitivo, sobre o
qual foi aplicada a multa proporcional.
Abaixo, segue a discriminação dos valores:
Base estimada remanescente: R$ 3.826.453,79
Estimativa remanescente (R$ 3.826.453,79 x 25%): R$ 956.613,45
Multa isolada mantida (R$ 956.613,45 x 50%): R$ 478.306,72
Multa isolada excluída (R$ 1.109.844,27 – R$ 478.306,72: R$ 631.537,55
[...]
A observância do entendimento sumulado, portanto, pressupõe a
identificação dos requisitos expressos no enunciado e a análise das
circunstâncias do caso concreto, a fim de conferir eficácia à súmula, mas
não aplicá-la a casos distintos. Assim, a referência expressa ao fundamento
legal das exigências às quais se aplica o entendimento sumulado limita a sua
abrangência, mas a adoção de expressões cujo significado não pode ser
identificado a partir dos paradigmas da súmula confere liberdade interpretativa
ao julgador.
Como visto, no caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF no 105, eis que
a penalidade isolada foi exigida para fatos ocorridos após alterações promovidas
pela Medida Provisória no 351, de 2007, no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, sendo
ambas as multas devidas.
Fl. 9642
DF CARF MF
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Entendeu o Colegiado a quo, ainda, que "a base imponível da multa isolada
desaparece após o final do exercício (momento da ocorrência do fato gerador),
deixando de ser possível, portanto, a aplicação dessa penalidade".
Divirjo, no entanto, de tal entendimento, uma vez que evidência suficiente de que
a multa isolada pode ser aplicada depois do encerramento do ano-calendário
permanece constando na redação atual do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996,
no sentido do cabimento da multa ainda que tenha sido apurado prejuízo
fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro
líquido, no ano-calendário correspondente. Nestes termos, a lei afirma a
aplicação da multa ainda que a apuração final revele a inexistência de tributo
devido sobre o lucro apurado. Ademais, a utilização da expressão "ainda
que" deixa patente o cabimento da multa isolada mesmo se houver tributo
devido ao final do ano-calendário, hipótese na qual seria devida, também, a multa
proporcional estipulada na nova redação do inciso I do art. 44, da Lei no 9.430, de
1996.
Consoante antes observado, o tributo apurado ao final do ano-calendário
somente se sujeita a encargos a partir de seu vencimento. Logo, para
desconstituir a infração de falta de recolhimento de estimativas, o sujeito
passivo deve recolher as antecipações em atraso com os encargos pertinentes
desde seu vencimento mensal. O recolhimento do tributo devido no ajuste
anual, mesmo acrescido dos correspondentes encargos, não repara o prejuízo
causado ao fluxo de caixa da União que, na regra geral de tributação, receberia
trimestralmente o ingresso dos tributos incidentes sobre o lucro.
Assim, irrelevante o argumento da recorrida de que "durante o ano
calendário de 2008, apurou o IRPJ e CSLL devidos estimativamente, e os recolheu"
ou de que não teria infringido ao art. 2o da Lei no 9.430/96. Ao deduzir
despesa considerada não necessária, comum ou usual, fez o recolhimento a
menor das estimativas mensais, implicando no descumprimento da obrigação
acessória.
Assinale-se, por fim, que a conjugação dos argumentos contrário à aplicação da
multa isolada depois do encerramento do ano-calendário e favorável à adoção do
princípio da consunção resultaria em cenário no qual a falta de recolhimento
de estimativas somente seria punida se a infração fosse constatada antes do
encerramento do ano-calendário, interpretação que praticamente nega
eficácia ao dispositivo legal11 e confere significativa vantagem à opção pelo
lucro real anual em detrimento à regra geral de apuração trimestral do lucro
tributável.
Deve, portanto, o recurso fazendário ser acolhido, reformando-se o acórdão
recorrido para reconhecer a possibilidade de aplicação simultânea (ou
concomitante) da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL
apurados ao final do ano-calendário e das multas isoladas por falta de
recolhimento de estimativas mensais desses tributos.
Fl. 9643
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ACÓRDÃO 1402-007.397 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
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Desta maneira, sem quaisquer ressalvas no voto acima colacionado, entendo que é
completamente possível a concomitância das multas de ofício e de estimativas não pagas lançadas
após a vigência da MP 351/2007.
Sendo assim, voto por:
i)
Manter a qualificação da multa de ofício, nos termos do art 44, inciso I, e §
1o, da Lei 9.430/96, c/c os arts 71 a 73 da Lei 4.502/64, com redução do
percentual de 150% para 100%, a teor do artigo 14, da Lei no 14.689/23 e
em obediência à retroatividade benigna prevista no artigo 106, inciso II,
alínea “c”, do CTN.
ii)
Manter no polo passivo da obrigação tributária lançada o sócio
administrador a época dos fatos geradores ARMANDO VILELA DE ARAÚJO
JÚNIOR, com o supedâneo no art 135, Inciso III, do CTN.
iii)
Manter o lançamento referente à multa isolada por falta ou insuficiência no
recolhimento de estimativas mensais, por entender que inexiste a sua
incompatibilidade com o lançamento em concomitância com a multa de
ofício.
Com relação às demais matérias apreciadas pelo voto do Relator original, expresso
minha concordância.

Assinado Digitalmente
Alexandre Iabrudi Catunda

Fl. 9644
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